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    CONTABILIDAD ESTRATEGICA iUNA ESTRATEGIA DE LA CONTABILIDAD O UNA CONTABILIDAD DE LA ESTRATEGIA? Maria Isabel Blanco Dopico Cotedtatica de Economia Financiera y Contabittad Universiiad de Sentage de Compostels ABSTRACT La presente conunicacion trata de responder'a dos cuestiones diferentes Qué papel juega la contablldad de gestion en ei diseiio e imphhntacion de la estrategia? ~ {Como adaptar la configurneién de la contabilidad de gestion a las necesidades informativas de [a ac- ‘ual realidad empresarial? Nuestra idea es que ambas preguntas cienen una respuesta nies fa estructarncion de una contablidad de gestion con enfoque estratégice, cuya cantiguracien permis: 2) Faciitar informacion para desarrolar planes que conduzcan a una ventsja competitiva, Se erata por lo tanto, de ofrecer al decisor una doble perspactiva, operatva y estraregica, que de agar a lun mejor aprovechamiento del petencisl de In empresa prea proporcianar valor y que repercuta con In aetuacion de Ix misina denero de eu entorno comaperitivo by Adapear Ia concabilidad de gostién madiante el diseho ¢ umplantacion de los sistemas contables bajo una optica estrategies, recogiendo y analizando datos relatives a niveles y tendencins de cose tes, precios y cantidndles, cuotas de mercado, cashflow y obcencidn de recursos para la empress, Cor ella, Ia informacion proporcionada perraitira una respuesta efeerva pos parce de fz enrpress, haciendo frente al reto que la actual configuracion de la realidad industrial ha supuesco para la con~ ‘ablldad de gestion, La consideracion de nuevos problemas de decision y de gestién exige una visién global de la empresa en un marco general de andlisis (caracterizado por el incre- mento de la competencia, la fragmentacién del mercado, la proliferacién de tecno- logias relevantes...), por cuanto los resultados esperados por la empresa dependen no sélo de su actuacién, sino también de las circunstancias sociates y econémicas 138 FY SABEL BLANCO O9"1CO que presentan en el desarrollo de la gestion. En este contexto, la renovacién de fa informacién proveida por la contabilidad resulta indispensable para adaptar a ges- tion de la empresa a su entorno econémico, financiero y social, lo que exige andlisis, complementarios sobre perspectivas de evolucién de los costes, cantidades y mar- genes, teniendo en cuenta las posibles interferencias de la concurrencia, los cambios tecnoldgicos. los materiales 0 los métodos y, con ello, una ampliacion de las neces dades informativas que abarcaran la evolucién socio-laboral, tecnolégica y econdmi- ca en general y cl comportamiento del sector y el mercado. en particular. En base a la toma de decisiones y dado el importante papel de los objetivos se- leccionados, elementos esenciales a tener en consideracién sera el entorno y la or- ganizacién de los recursos, por cuanto la cantidad y calidad de los bienes a producir es funcion de las necesidades a satisfacer, de ahi que la resptiesta a la misma exija un conocimiento preciso del universo exterior a la empresa. La situacién de la empre- sa en su entorno y el estudio del sistema empresa-mercado-competencia son, entre otros, objeto de un enfoque estratégico que combina el juego de varios factores para adaptar la realidad y la existencia de la empresa en la sociedad actual a las exi- gencias derivadas de Ia complejidad de las situaciones reales y permite reflejar una serie de factores relevances para el diagndstico de la empresa (calidad de los pro- ductos, su novedad, la posicién de los mismos en relacion con la competencia, el ni- vel de investigacién de la empresa y de su red comercial, los proyectos de la com- petencia, su dimension social...) |, ELEMENTOS IMPORTANTES DE LA ESTRATEGIA DE ADECUACION DE LA CONTABILIDAD DE GESTION: UTILIDAD, ENTORNO, ESTRUCTURA La contabilidad de gestion tiene por objetivo planear y registrar costes para el control y analisis del rendimiento de la organizacién, centrando su atencién en pro- blemas potenciales y proporcionando informacion para la toma de decisiones. Por todo ello, la viabilidad de un sistema especifico de costes y su utilidad para Ia geren- cia depende de su respuesta a las principales responsabilidades del gerente (el mer- cado y la organizacién del trabajo); asi, seran relevantes los flujos de informacién re- lativos al marco de produccién, el tipo de producto, la estrategia conjunta 0 las ca- racteristicas del mercado (condiciones del mismo y necesidades de los consumidores, proporcionando estimaciones de precios y decisiones sobre combi- nacién de productos). Existe la idea generalizada, puesta de manifiesto a través de multiples publicacio- nes, muchas de ellas surgidas como consecuencia de la obra de Johnson y Kaplan (1987), de la incapacidad de los sistemas de contabilidad de gestién para enfrentar- se al nuevo entorno productive y de gestion. CCONTABILIDAD ESTRATEGICA, {UNA ZETRA7EG & DE LA COWTABL 340, 139 La superacion de esta incapacidad, derivada en parte de la evolucién de la es- tructura de la empresa hacia una mayor flexibilidad y menor jerarquizacién, exige una estrategia por parte de la contabilidad que In conduzca a nuevos sistemas de contabilidad de gestion adaptados a esta nueva realidad (1). En el actual contexto socio-econémico es evidente el hecho de que la forma en que se desarrolla el entorno interno y externo de la firma determina sus necesida- des de informacién (2) y, por lo tanto, repercute en la aparicién de nuevas areas de investigacién en la contabilidad de gestion (tales como la busqueda de Ia excelencia. las implicaciones tecnolégicas, medidas de productividad, rendimiento, calidad, enfo- ques escratégicos...), que tratan de lograr una mayor utilidad de las informaciones su- ministradas al usuario. Para Sandretto (1985) los usos primarios de la contabilidad de gestion son el control y el analisis y, aunque en la mayoria de los casos, es cl primero, basado en el disefio organizativo de la empresa, el que marca la eleccién de un sistema de costes, en este proceso de opcién pueden surgir conflictos entre ambos usos. La estrategia de cambio de la contabilidad de gestién supondra, por lo tanto, una serie de consideraciones con respecto a estas dos utilidades de la misma. Por lo que se refiere al contro! (3), la posible eleccion tendrd lugar entre distin- tas formas de control segiin el disefio organizativo de la empresa y el entorno en que escé situada, Su complejidad oscilara entre dos extremos: un sistema detallado (caro, que interfiere en las operaciones y reduce la iniciativa 0 creatividad) 0 un sistema dé bil (que conduce a la ineficiencia, 0 el establecimiento de precios no racionales), y su eleccion dependerd de varios factores: {1} Lainfluencia de fe estructura sobre Ia contabilidnd de gestion es puests de nanifieste por diferences au: tores, tales come Otiey {1980), a celacionar el tipo de prasupuestacién y el grado de rigitex de la estruccura dea firena, Gorden y Narayanan (1984), que analizan is relseion estructurs organizativa, sister de informncien de lem presa, jones {1984}, que, a craves del reflejo de las metas, maciaciones y necesidaces de los incegrantes de la orgs rizacion, analiza ls infvencia do Iz misma sobre ol sisteria de contabilidad de gescion, © Chendall y Morris (1988) ‘que se centran en el impacto de la descentralizacion, Ia incereidumbre y Is interdependencia erganizacional 12) En este sentida, existe un consento general sabre b inluencia del entorno en la contabilidad de gestion, reflejda an trabajos come los ce Khandwalla (1972), quo tracz de la necesidad de informacion eras dinamnica y pre ira on cago de entornos hostles: Baiman (1975), que analiza by importancia del conocimiente de Ia competencia para elagir los sleteras de informacion: Gardon y Miller (1976), relacionande of dinamisnio del entorno on el cremente de in infarmacign no financier I frecuencia de los informes o Ia mayor utilizacion de [a informacion pre- visianal, a Ryan y Hobsom (1985) que establecen una ineerrelacion entre Is coneabilidad de gestion y la form en que se relaciona Ia empresa y su enorme, 13) Que puede diferenciarse en dos tipos el basado on ef output (con medidas ex post de resultados tales come eficiencia, productividad, ROI... que no contiene informacién sobre Ins causas de ins desviaciones) y ol com trado en el comporeamiente (que indica, ex ance, mediante narmas. fo que debe hacerse) 140 Mr ISABEL aLANCO DORIC. — Mercado (el control de costes tiene una importancia estratégica en caso de productos diferenciados, de bajo margen). — Estrategia competitiva (las empresas cuya estrategia competitiva se refiere a un liderazgo en volumen necesitan un mayor control que las de estrategia di- ferenciadora a través de productos innovadores). = Situacién en el ciclo de produccién (al principio del ciclo de produccién los margenes son mis altos y los productos tienen caracteristicas més diferencia- doras: a medida que el producto madura y el proceso se estandariza, se redu- cen los margenes y es mas importance el control de los costes) — Dimensién de la empresa (los sistemas metédicos, con informes productivos y operativos, indispensables en las grandes empresas, pueden ser muy dificiles de llevar a cabo en las pequefias empresas). ~ Tipo de responsabilidad del centro (de costes, de beneficios, de inversién), — Nivel organizativo en el que se establecen las medidas standard o la norma, n. — Implicacién personal en los procesos de planificacién o presupuestaci — La estructura de los costes (la correlacién entre cada coste y el coste coral de produccién es un factor decisivo a la hora de determinar los costes a controlar). En cuanto al andlisis, cada vez es mas necesaria la precision de los costes, que puede depender de los siguientes factores (internos y externos): — Volumen de ventas. Si las ventas son elevadas y la empresa dispone de pocos productos, los precios seran establecidos para maximizar la contribucion mar- ginal, pero si ei volumen de ventas es bajo o la empresa tiene muchos pro- ductos pocas veces es justificado el esfuerzo para establecer el precio en de- talle, En este sentido, seran importantes informaciones sobre el tipo de mer- cado en que opera la empresa o el estudio de los consumidores. — Diferencias en el uso de los recursos por parte de los productos. Si la em- presa utiliza los costes del producto (estimaciones del uso de los recursos por el mismo) para la estimacién de precios es importante que aquellos expresen una relacién razonable con el uso. Para ello es imprescindible el conocimien- to y comprensién de la estructura del coste del producto y las tecnologias uti- lizadas. CCONTABILOAD ESTRATIGICA,;UNA ESTRATEGIA D4 1 CONTA: DAD 141 — Posicién de mercado. Las empresas de debil posicién en el mercado pueden obtener ventajas competitivas al encontrar segmentos de mercado deprecia- dos y cambiar hacia lineas de producto més ventajosa. Debe realizarse, por cllo, un anilisis de las desviaciones de coste para posibles cambios de produc- tos. = Importancia de los costes fijos. Si los costes fijos constituyen un porcentaje importante de los costes totales, los costes del producto son usualmente poco importantes para la fijacién de precios, puesto que en este tipo de em- presas el volumen tiene un efecto dominante en la rentabilidad. Son factores ‘econdmicos, tales como los cambios en la demanda, los que influyen en el pre- cio, mas que la asignacién de costes, de ahi el interés de conocer la demanda y su elasticidad ~ Ciclo de vida producto, impacto de las distintas alternativas elegidas en las di- ferentes fases, decerminando para ello los distintos tipos de costes y definien- do su forma de asignacién a los productos. 2. PERSPECTIVA ESTRATEGICA Y TECNOLOGIA La diferencia entre una perspectiva operativa y una perspectiva estrategica (Haas, 1987), viene derivada de que en la primera la preocupacién se dirige hacia la mejora operativa (4), en tanto que en la segunda el interés se centra en la mejora es- tratégica (5). La principal responsabilidad de un directivo de empresa sigue siendo dominar mercados y organizar el trabajo, por ello, el principal interés del mismo es un juego de estratogias: trazar el crecimiento, crear trabajos, revisar productos y motivar a la gente (6). La estrategia define los objetivos a largo plazo de Ia empresa estableciendo pla- nes y medios y comprende las actividades de compra de inputs, produccién y venta (4). Eltrotamiento de los componentes operatives coma parte incegrante de un sistema ¢s la Unica postal dad de que los fabrieantes aprovechen todo su patencin! para propercionar valor afadido a las crences mediante precios mis bajos, mejor acencidn en el servicio © mejor

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