PROVISES E RESERVAS Belo Horizonte 2004

1 INTRODUO Este trabalho busca promover um maior conhecimento sobre o assunto de provises e reservas. Para isso apresento o conceito e a finalidade das provises, juntamente com seus tipos. Apresento tambm todos os tipos e classificaes das reservas, sem esquecer do conceito e de sua finalidade. A elaborao desta pesquisa teve como base a coleta de dados em livros de contabilidade, alm de contar com conhecimentos prvios do autor. Estes dados foram sintetizados e foi passado o que considerei de mais relevante. importante ressaltar que no me preocupei com os pormenores do assunto, me importando apenas em fazer uma pesquisa a qual cobrisse todo o tema, mesmo que de forma mais superficial.

2 PROVISES 2.1 Conceito Para Favero, Lonardoni, Souza e Takakura, (1997, p. 241), "as provises esto intimamente relacionadas ao regime de competncia de exerccios, visto que seu registro contbil independe da ocorrncia ou no do desembolso de caixa". Provises representam a reduo do ativo (quando esto relacionadas aos bens ou direitos) e ao aumento do passivo (quando esto relacionadas ao reconhecimento das despesas). Proviso provoca sempre a reduo do resultado e conseqentemente do patrimnio lquido das sociedades. De acordo com Almeida (2002, p. 137), "as provises representam encargos ou riscos que, conforme a Lei das Sociedades por Aes, devero ser contabilizados at a data do balano". Diferem das demais transaes registradas no passivo por terem uma ou mais caractersticas destas citadas abaixo: determinao com base em estimativa; sem data certa de vencimento; sem nome exato do credor.

2.2 Contabilizao e Finalidade

As contas de proviso so creditadas no momento de sua constituio, em contrapartida com a despesa do ano, ou custo de produo e debitadas pela liquidao da dvida. Como ressalta Almeida (2002, p.138), a constituio de provises est "diretamente relacionada ao atendimento dos princpios de contabilidade geralmente aceitos, com as condies de aplicao impostas a estes pelas convenes contbeis, especialmente no caso relativo ao conservadorismo". Podemos citar entre os princpios o da realizao da receita e da confrontao da despesa, que so conhecidos por regime de competncia. De acordo com este princpio, todas as despesas e perdas ocorridas em certo perodo, independentemente da data de desembolso, devero ser confrontadas com as receitas reconhecidas nesse mesmo perodo. J com as convenes temos o conservadorismo como um dos mais importantes, no aspecto de provises, pois conforme Almeida (2002, p. 138) "esta conveno restringe de certa forma o princpio do custo histrico como base de valor, sendo seu exemplo mais comum custo ou mercado, o menor", que tambm considerado na Lei n 6.404/76, art. 183, nos critrios de avaliao de ativos.

2.3 Tipos de Provises Existem vrios tipos de provises, como por exemplo: proviso para devedores duvidosos; proviso para 13 salrio; proviso para frias; proviso para garantias de produtos vendidos; proviso para contingncias fiscais e trabalhistas, entre outras.

2.3.1 Proviso para Devedores Duvidosos Uma parcela da receita de vendas, cuja contrapartida duplicatas a receber, auferida em certo perodo, ainda no foi recebida. Assim, torna-se necessrio estimar as perdas com duplicatas que provavelmente no sero recebidas. A utilizao do critrio fiscal para constituio dessa proviso muito comum no Brasil, e em muitos casos a finalidade puramente de economia fiscal. Mas importante lembrar que necessrio a utilizao de outro parmetro, j que o ndice de perdas com duplicatas varia de empresa para empresa. Para se formular esta conta so necessrios alguns dados, e para isso deve-se, conforme Almeida (2002, p. 138):

preparar um relatrio com comentrios sobre as contas vencidas, motivos de atrasos, a situao atual e possibilidade de realizao do valor; ter a posio dos advogados da empresa, que devem evidenciar a situao dos processos; elaborar um mapa para os ltimos anos, tendo os valores de vendas e perdas relativas s vendas de cada ano. Essa proviso classificada como retificadora da conta Duplicata a Receber no Ativo. 2.3.2 Proviso para Garantias a Clientes Esta proviso constituda para atender aos gastos com substituies de peas e custo de mo-de-obra em produtos vendidos com garantia em certo prazo. Um critrio muito bom para a constituio aquele que considera a anlise histrica das unidades devolvidas, e desta forma deve-se: fixar o percentual mdio de devolues; a mdia do custo unitrio; as quantidades a serem utilizadas para efeito da proviso; o valor da proviso. Quando um produto lanado no mercado, tornando impossvel a anlise histrica das devolues, Almeida (2002, p. 140) recomenda que o contador tenha uma postura conservadora, aumentando o valor da proviso. Essa proviso classificada no passivo.

2.3.3 Proviso para Frias Deve ser constituda mensalmente medida que so incorridas, tendo como contrapartida na maioria das vezes, o custo de produo e despesas operacionais. Segundo Almeida (2002, p. 141), "a parcela relacionada ao processo produtivo componente da formao do custo de produo e a parcela relativa ao pessoal administrativo, vendas e outros reflete-se no resultado". Essa proviso classificada no passivo.

2.3.4 Proviso para 13 Salrio Segue o mesmo critrio da proviso de frias. feita basicamente de 1/12 do valor bruto da folha de pagamento, mais os encargos socais.

Essa proviso classificada no passivo.

2.3.5 Proviso para Ajustar o Valor de Custo dos Estoques ao Valor de Mercado Os estoques devero ser avaliados pelo custo ou mercado, o que for menor. Ento, torna-se necessria a determinao do valor de mercado dos estoques. Como o valor de mercado dos estoques entende-se os valores de realizao ou de reposio, e so determinados da seguinte forma: produtos acabados: o preo de venda dos produtos, deduzidos de impostos indiretos e das despesas de vendas; produtos em processo: calcula-se o percentual do custo incorrido sobre o custo total de produo e multiplica-se esse percentual pelo valor de realizao dos produtos acabados; matrias-primas: considera-se o preo de reposio, isto , o valor que possa ser reposto. Essa proviso classificada como retificadora do grupo de contas de estoques.

2.3.6 Proviso para Investimentos Temporrios As empresas normalmente investem as disponibilidades em ttulos negociveis com o objetivo de auferir renda e manter seu poder aquisitivo. Segundo Almeida (2002, p. 145) "em empresas que no tm por objeto social a comercializao do ouro ou sua industrializao, sua classificao ser Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo". A aplicao em ouro dever ser avaliada pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, sempre prevalecendo o menor, devendo portanto, quando for necessrio, ser constituda proviso para ajuste ao valor de mercado. Essa proviso tambm registrada como retificadora do ativo.

2.3.7 Proviso para Ajuste a Valor Presente de Contas a Receber As companhias abertas devem ajustar ao valor presente todas as operaes prefixadas, incluindo duplicatas a receber de clientes. Operaes prefixadas representam transaes geradoras de direitos e de obrigaes, pagveis ou recebveis em moeda, em datas futuras e em montantes prefixados, como argumenta Almeida (2002, p. 146). A conta Ajuste a Valor Presente apresentada no ativo, como retificadora da conta Duplicatas a Receber de Clientes, em contrapartida com conta especfica, de natureza devedora, classificada como redutora da conta Receita Bruta.

O ajuste a valor presente deve ter como base a taxa mdia nominal de juros divulgada diariamente pela Associao Nacional dos Bancos de Investimento ANBID.

2.3.8 Proviso para Ajuste a Valor Presente de Fornecedores Os itens monetrios ativos e passivos devem ser trazidos a valores presentes, com base na taxa mdia nominal de juros divulgada diariamente pela ANBID. Como explica Almeida (2002, p. 148), "o valor da compra a prazo do fornecedor est incluso na nota fiscal por reais de poder de compra do futuro, fato esse que resultaria em superavaliao do passivo, em contrapartida com conta de ativo ou despesa". Essa conta de natureza devedora e classificada como retificadora da conta de Fornecedores.

2.3.9 Proviso para Contingncias Fiscais e Trabalhistas Contingncias representam incertezas existentes por ocasio do encerramento do exerccio social, ou do levantamento das demonstraes financeiras, vinculadas a eventos futuros que podero ou no ocorrer. Elas podem resultar em perdas (entradas de passivo ou reduo de ativo) ou ganhos (entrada de ativo ou diminuio de passivo).

3 RESERVAS

3.1 Conceito Segundo Favero, Lonardoni, Souza e Takakura, (1997, p. 259), "dependendo das caractersticas das reservas, podemos identificar o tipo de organizao bem como as polticas seguidas pela administrao na salvaguarda do patrimnio da entidade". A formao das reservas varia de acordo com a entidade, podendo ser de origem da administrao, do estatuto, por fora de lei ou no cumprimento de decises das assemblias.

3.2 Tipos e Classificao Existem as reservas de capital, as de reavaliao e as de lucros. Nos prximos itens estas reservas sero detalhadas.

3.2.1 Reservas de Capital So classificadas como reservas de capital as seguintes transaes: gio na colocao de aes; alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; prmio recebido na emisso de debntures; doaes e subvenes para investimento.

3.2.1.1 gio na colocao de aes O capital social aumentado pela realizao do valor nominal das aes ou pela importncia destinada a sua incorporao, no caso de aes sem valor nominal. Qualquer importncia excedente, na colocao de aes da companhia junto aos acionistas, destinada formao da reserva de capital de gio, como afirma Almeida (2002, p. 162).

3.2.1.2 Alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio Partes beneficirias e bnus de subscrio representam ttulos negociveis emitidos pela companhia. O valor da alienao desses ttulos registrado no grupo de reservas de capital, em contrapartida com conta corrente bancria.

3.2.1.3 Prmio recebido na emisso de debntures Como explica Almeida (2002, p. 164), "a parte excedente ao valor nominal de debntures emitidas classificada no grupo de reservas de capital, em contrapartida com conta corrente bancria". Esse gio ocorre normalmente quando a debnture oferece boa perspectiva de rentabilidade.

3.2.1.4 Doaes e subvenes para investimentos Doaes so bens recebidos gratuitamente pela sociedade. Esses bens so avaliados e registrados a dbito da respectiva conta do ativo em contrapartida com reserva de capital. Subvenes so recursos que as autoridades destinam s companhias do Governo para desenvolvimentos de projetos. Parcelas no pagas ou devolvidas de impostos tambm so classificadas no grupo de reservas de capital de subvenes.

3.2.2 Reserva de Reavaliao Para corrigir distores das demonstraes financeiras, permite-se que as companhias reavaliem seus ativos imobilizados. De acordo com Almeida (2002, p. 166), "atualmente, as prticas contbeis exigem que a reserva de reavaliao seja registrada lquida dos encargos tributrios correspondentes". Estes encargos tributrios seriam a contribuio social e o Imposto de Renda Pessoa Jurdica. O registro efetuado atravs da constituio de conta retificadora da reserva (natureza devedora) em contrapartida com o passivo exigvel a longo prazo (impostos provisionados). A medida que forem sendo realizados os acrscimos debitados no ativo imobilizado a ttulo de reavaliao, a reserva de reavaliao revertida para lucros acumulados.

3.2.3 Reservas de Lucros As reservas de lucros representam valores retidos de lucros acumulados e tm por objetivo atender lei, ao estatuto e s determinaes dos administradores. Existem as seguintes reservas de lucros, de acordo com a Lei das Sociedades por Aes (Lei 6.404/76): reserva legal; reservas estatutrias; reservas para contingncias; reservas de reteno de lucros; reservas de lucros a realizar.

3.2.3.1 Reserva Legal A reserva legal constituda com base em 5% do lucro lquido do exerccio, at o limite mximo de 20% do capital social realizado. Pode deixar de ser constituda quando seu saldo mais o valor das reservas de capital chegar a 30% do capital social realizado. Tem como finalidade assegurar a integridade do capital social e s poder ser utilizada para aumentar o capital social ou compensar prejuzos.

3.2.3.2 Reservas estatutrias

O estatuto da companhia pode estabelecer reservas estatutrias desde que defina o objetivo e determine o critrio de clculo e o limite mximo da reserva. A constituio desta reserva no poder prejudicar a distribuio anual do dividendo obrigatrio.

3.2.3.3 Reservas para contingncias Parte do lucro lquido do exerccio pode ser destinado formao da reserva para contingncias, que tm por objetivo compensar em ano futuro a diminuio do lucro. Essa reserva deve ser transferida para lucros ou prejuzos acumulados no ano em que deixarem de existir as razes que justificaram sua constituio. A principal finalidade dessa reserva resguardar a sociedade de problemas financeiros futuros, como afirma Almeida (2002, p. 170). importante ressaltar que a diferena bsica entre a reserva e a proviso para contingncias est no fato de que a proviso baseia-se em cobrir perdas ou despesas j incorridas, mas ainda no desembolsadas, enquanto a reserva para contingncias baseiase na prudncia ou precauo, mantendo uma parte dos lucros existentes para cobrir uma expectativa de perdas ou prejuzos.

3.2.3.4 Reserva de reteno de lucros A constituio da reserva de reteno de lucros pode existir quando a parte do lucro lquido do exerccio utilizada no prejudicar a distribuio do dividendo obrigatrio. O objetivo desta reserva o de cobrir oramento para o ativo circulante e para o ativo permanente. Devem ser explicadas e justificadas as linhas gerais do respectivo oramento, como tambm que os lucros no destinados, mesmo que mantidos em lucros acumulados, caracterizam-se como reteno de lucros.

3.2.3.5 Reserva de lucros a realizar Segundo Almeida (2002, p. 172), "a reserva de lucros a realizar representa uma reserva de lucros classificada no grupamento de contas do patrimnio lquido do balano patrimonial". O valor destinado a esta reserva deve ser excludo do lucro lquido do exerccio para fins do clculo do dividendo mnimo obrigatrio. Nem todo lucro apurado pela empresa est em condio de ser distribudo de imediato como dividendo a seus acionistas, j que na demonstrao do resultado do exerccio

computam-se as despesas e receitas independentemente da realizao financeira. Desta forma, torna-se necessrio que haja a constituio da reserva de lucros a realizar. O objetivo desta reserva possibilitar que a sociedade retenha lucros ainda no realizados financeiramente, de forma a evitar problemas de caixa para a companhia, como argumenta Almeida (2002, p. 172).

4 DIFERENAS ENTRE RESERVAS E PROVISES Reservas apresentam caractersticas especficas no que refere-se a sua formao. De acordo com Favero, Lonardoni, Souza e Takakura, (1997, p. 260): "as Reservas de Capital e de Reavaliao so resultantes de acrscimo ao patrimnio sem transitarem pelo resultado do perodo. J as Reservas de Lucros, como o prprio nome o indica, so aquelas decorrentes de transferncia de parte do lucro do perodo, com o objetivo de atender a finalidades especficas". importante ressaltar que as reservas no tm nenhuma caracterstica de exigibilidade. J as provises foram assim definidas por Favero, Lonardoni, Souza e Takakura, (1997, p. 260), "encargos e riscos, conhecidos e calculveis, mesmo que por estimativas, e seu reconhecimento e contabilizao esto intimamente relacionados ao regime de competncia de exerccios". No quadro abaixo as diferenas entre reservas e provises esto relacionadas de forma clara e objetiva:
Principais Diferenas a. Reduzem o Patrimnio Lquido b. Reduzem o Ativo (alguns casos) c. Aumento das Exigib. (alguns casos) d. Transitam pelo Resultado e. Tem caractersticas de Exigibilidade f. Relacionada com o regime de competncia Reservas No No No No No No Provises Sim Sim Sim Sim Algumas Situaes Sim

Fonte: Favero, Lonardoni, Souza e Takakura, (1997, p. 260)

5 CONCLUSO Nesse trabalho tentei fazer com que as caractersticas das reservas e provises ficassem bem explicadas e de fcil entendimento. No final, achei que fosse importante criar uma seo para explicar as diferenas entre provises e reservas, j que um ponto de muita relevncia neste trabalho. Mas importante ressaltar que no item 3.2.3.3 Reservas para contingncias, tambm h um comentrio sobre a diferena entre os dois temas.

Acredito que este trabalho tenha conseguido alcanar a meta inicial que era a de abranger todo o tema, mesmo que de forma mais superficial. Muitos detalhes no foram includos, mas mesmo assim acho que o tema ficou bem explicado e claro.

6 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Curso Bsico de Contabilidade. 4. ed. So Paulo: Atlas, 2002. 301p. FAVERO, Hamilton Luiz, LONARDONI, Mrio, SOUZA, Clvis de, TAKAKURA, Massakazu. Contabilidade: Teoria e Prtica. So Paulo: Atlas, 1997. v. 2.