ADIANTAMENTO DE VIAGEM EM MOEDA ESTRANGEIRA ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES ADIANTAMENTOS DE CLIENTES ADIANTAMENTOS

PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL GIO E DESGIO NA AQUISIO DE PARTICIPAES SOCIETRIAS AJUSTE A VALOR PRESENTE AJUSTES CONTBEIS DE EXERCCIOS ANTERIORES AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL APLICAES FINANCEIRAS APURAO DO CUSTO DAS VENDAS AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO ATRAVS DE FINANCIAMENTO AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO DE PEQUENO VALOR AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO SEM FINANCIAMENTO BANCRIO AQUISIO DE BENS POR MEIO DE CONSRCIOS AQUISIO DE SOFTWARES ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING) CONTABILIZAO ASSINATURAS DE PERIDICOS ATIVO DIFERIDO ATIVO IMOBILIZADO ATIVO INVESTIMENTOS ATIVO INTANGVEL AUDITORIA

AUMENTO DE CAPITAL BAIXA DE BENS OU DIREITOS BALANO DE ABERTURA BALANO PATRIMONIAL BENFEITORIAS E CONSTRUES EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS BENS SINISTRADOS BONIFICAO EM MERCADORIAS CESTAS DE NATAL E FESTAS DE CONFRATERNIZAO CHEQUES PR-DATADOS OU DEVOLVIDOS COMISSES SOBRE VENDAS COMPENSAO DE PREJUZOS COMPRA DE INSUMOS PARA PRODUO COMPRA DE MERCADORIAS CONSRCIO SIMPLES CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS - PME CONTA CAIXA CONTAS DE COMPENSAO CONTRATO DE MTUO CONVERSO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS CUSTO DOS IMVEIS VENDIDOS ATIVIDADES IMOBILIRIAS DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO DMPL DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS DOAR DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS DLPA DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA DFC DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO DRE

DEMONSTRAO DO VALOR ADICIONADO DVA DEPSITOS JUDICIAIS DEPRECIAO DESCONTO DE DUPLICATAS DESCONTOS OBTIDOS DESPESAS ANTECIPADAS DEVOLUO DE COMPRAS DEVOLUO DE VENDAS DIREITOS DE USO DISTRIBUIO DE BRINDES DISTRIBUIO DE LUCROS OU DIVIDENDOS EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS EQUIVALNCIA PATRIMONIAL ESCRITURAO CONTBIL FILIAIS ESCRITURAO CONTBIL FORMALIDADES ESTOQUES ESTORNOS E RETIFICAES DE LANAMENTOS EXAUSTO DE RECURSOS FLORESTAIS EXAUSTO DE RECURSOS MINERAIS EXPORTAES - TRATAMENTO CONTBIL EXTRAVIO DE DOCUMENTOS OU LIVROS FACTORING FATURAMENTO ANTECIPADO FOLHA DE PAGAMENTO FUNDO DE COMRCIO "GOODWILL"

HISTRICOS PADRONIZADOS NA ESCRITA CONTBIL IMPORTAO DE MERCADORIAS E MATRIAS-PRIMAS INDENIZAO RECEBIDA DA SEGURADORA SINISTROS DE BENS DO IMOBILIZADO INVENTRIO DE ESTOQUES LANAMENTOS CONTBEIS MARCAS E PATENTES NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES FINANCEIRAS PATRIMNIO LQUIDO PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRDITOS PRMIO DE SEGUROS A APROPRIAR PRINCIPAIS LANAMENTOS DE MOVIMENTAES BANCRIAS PROGRAMA DE ALIMENTAO DO TRABALHADOR PAT PROPAGANDA E PUBLICIDADE PROVISO DO 13 SALRIO PROVISO PARA FRIAS PROVISO PARA PERDA DE ESTOQUES DE LIVROS PROVISES REAVALIAO DE BENS REAVALIAO DE BENS DA COLIGADA OU CONTROLADA REDUO DO CAPITAL SOCIAL REEMBOLSOS DE DESPESAS REGIME DE COMPETNCIA REGISTROS CONTBEIS REMESSAS PARA INDUSTRIALIZAO

REMUNERAO DE PR-LABORE REPAROS, CONSERVAO OU SUBSTITUIO DE PARTES E PEAS RESERVAS DE LUCROS RESERVAS DE CAPITAL RESPONSVEIS PELA ESCRITURAO RESULTADO OPERACIONAL BRUTO RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS RESUMO DOS PRINCIPAIS LANAMENTOS CONTBEIS VALE-PEDGIO VALE-TRANSPORTE VARIAO CAMBIAL DE DIREITOS E OBRIGAES VENDAS DE MERCADORIAS, PRODUTOS E SERVIOS VENDAS PARA ENTREGA FUTURA ATIVIDADE RURAL

ADIANTAMENTO DE VIAGEM EM MOEDA ESTRANGEIRA As empresas que realizam adiantamentos em moeda estrangeira, para o pagamento de despesas de viagem dos funcionrios ou diretores a servio da empresa, devero contabilizar estes valores devidamente convertidos para a moeda nacional corrente com base na cotao vigente na data da aquisio. Tais operaes no devem ficar como vale em caixa, e sim, serem devidamente contabilizadas, para controle. No caso da disponibilizao dos recursos ser realizada em data posterior aquisio da moeda estrangeira, cabe a este montante a atualizao com base na variao cambial ocorrida no perodo em questo sendo a diferena devidamente contabilizada nas contas de variao cambial no grupo de resultado. REGISTRO CONTBIL Exemplo: Diretor de uma empresa recebeu, a ttulo de adiantamento de viagens, o valor de US$ 2.000,00 para pagamento de suas despesas na viagem realizada ao exterior. A moeda foi comprada e disponibilizada ao viajante na mesma data cotao de R$ 1,80. Quando do seu retorno, foi apresentado o relatrio e os comprovantes de despesas no valor de US$ 1.200,00, restituindo empresa US$ 800,00. A moeda no dia do acerto de contas estava cotada em R$ 1,70. Assim teremos a contabilizao: 1. Pelo registro do adiantamento: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 3.600,00 = (US$ 2.000,00 x R$ 1,80) 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 2.040,00 (US$ 1.200,00 x R$ 1,70) 3. Pela restituio do saldo no utilizado: D - Numerrio em Moeda Estrangeira (Ativo Circulante) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 1.360,00 (US$ 800,00 x R$ 1,70) 4. Pela variao da moeda: D - Variao Cambial Passiva (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 200,00 (R$3.600,00 - R$ 3.400,00)

Caso o valor do relatrio de despesas apresentasse um valor de US$ 2.200,00, a empresa teria que reembolsar ao diretor US$ 200,00, referente as despesas excedentes; neste caso, teremos os seguintes lanamentos contbeis: 1. Pelo registro do adiantamento: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 3.600,00 = (US$ 2.000,00 x R$ 1,80) 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 3.740,00 (US$ 2.200,00 x R$ 1,70) 3. Pelo pagamento do excedente: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 340,00 (US$ 200,00 x R$ 1,70) 4. Pela variao da moeda: D - Variao Cambial Passiva (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 200,00 (R$3.940,00 - R$ 3.740,00) ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS praxe as empresas adiantarem valores para despesas de viagem aos funcionrios ou diretores que viajem a servio da empresa. Tais operaes no devem ficar como vale em caixa, e sim, serem devidamente contabilizadas, para controle. REGISTRO CONTBIL Exemplo: Diretor de uma empresa recebeu, a ttulo de adiantamento de viagens, o valor de R$ 2.000,00 para pagamento de suas despesas. Quando do seu retorno, apresentou o relatrio e os comprovantes de despesas no valor de R$ 1.200,00, restituindo empresa R$ 800,00 em dinheiro: 1. Pelo registro do adiantamento:

D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 3. Pela restituio do saldo no utilizado: D - Caixa (Ativo Circulante) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 800,00 Caso o valor do relatrio de despesas apresentasse um valor de R$ 2.600,00, a empresa teria que reembolsar ao diretor R$ 600,00, referente aos gastos excedentes; neste caso, teremos os seguintes lanamentos contbeis: 1. Pelo registro do adiantamento: D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 2. Pelo registro da prestao de contas quando do retorno: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 3. Pelo reembolso do valor excedente: D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado) C - Caixa (Ativo Circulante) R$ 600,00 ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS A conta "Adiantamento a Empregados", de natureza devedora, debitada quando a empresa efetua as seguintes operaes: 1. paga adiantamento mensal ao empregado; 2. paga recibo de frias ao empregado; 3. paga despesas relativas a vale-farmcia, vale-supermercado etc. Por sua vez, referida conta creditada quando as operaes referidas so compensadas na folha de pagamento mensal.

PAGAMENTO DE ADIANTAMENTO MENSAL A EMPREGADOS A maioria das empresas, por fora de Conveno Coletiva de Trabalho, esto obrigadas a pagar, mensalmente, a seus empregados adiantamento salarial correspondente a um percentual sobre o salrio nominal. Exemplo: Determinada empresa efetuou adiantamento salarial no montante de R$ 15.000,00. Com base nos dados do exemplo, o registro contbil poder ser efetuado da seguinte maneira: D Adiantamento Salarial (Ativo Circulante) C Banco Bradesco S.A (Ativo Circulante) R$ 15.000,00 O histrico poder ser feito do seguinte modo: a) conta devedora - Valor adiantamento salarial n/ms conforme relao nominal; b) conta credora - Valor aviso de dbito referente adiantamento salarial conforme relao nominal. Por ocasio da compensao do adiantamento salarial na respectiva folha de pagamento do ms, o lanamento contbil poder ser feito da seguinte forma: D Salrios a Pagar (Passivo Circulante) C Adiantamento Salarial (Ativo Circulante) R$ 15.000,00 O histrico poder ser feito do seguinte modo: a) conta devedora - Valor relativo compensao adiantamento salarial n;/ms; b) conta credora - Valor relativo adiantamento salarial n/ms, ora compensado. PAGAMENTO DE RECIBO DE FRIAS AO FUNCIONRIO A forma mais simples de se fazer a contabilizao do recibo de frias consiste em considerar o valor pago a esse ttulo como adiantamento. A apropriao do valor das frias nas respectiva conta de custo ou de despesas operacionais feita com base na folha de pagamento. As frias incorridas no ms de setembro, por exemplo, dever ser apropriada na folha de pagamento do referido ms. O restante das frias do ms de outubro dever ser apropriado na folha de pagamento desse ms, permanecendo, portanto, em conta especfica do ativo circulante como adiantamento. Exemplo:

Perodo de Gozo das Frias: 16/09 a 15/10/2003 Valor bruto das frias R$ 1.000,00 INSS Retido R$ 110,00 Valor lquido das frias R$ 890,00 Registro contbil no pagamento das frias: 1. Valor do pagamento lquido efetuado: D Adiantamento de Frias (Ativo Circulante) C Banco Bradesco S.A (Ativo Circulante) R$ 890,00 2. Valor da reteno do INSS: D Adiantamento de Frias (Ativo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 110,00 O valor das frias, apropriado na folha de pagamento de setembro/2003, corresponde a: Frias (15 dias) R$ 500,00 INSS proporcional R$ 55,00 Valor lquido proporcional: R$ 445,00 Encargos previdencirios correspondente a parte da empresa, relativos ao ms: a) parte da empresa: R$ 500,00 x 20,00% = R$ 100,00 b) seguro acidente do trabalho: R$ 500,00 x 3,00% = R$ 15,00 c) terceiros: R$ 500,00 x 5,8% = R$ 29,00 Total dos encargos previdencirios/INSS = R$ 144,00 FGTS: R$ 42,50 Registro contbil da folha de pagamento correspondente s frias e respectivos encargos sociais: 1. Registro do valor das frias proporcionais, no ms: D Frias (Conta de Resultado) C Adiantamento de Frias (Ativo Circulante) R$ 500,00 2. Registro dos valores dos encargos sociais no ms:

D INSS (Conta de Resultado) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 144,00 D FGTS (Conta de Resultado) C FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 42,50 Nota: caso a empresa constitua mensalmente proviso de frias, o dbito do valor respectivo e encargos ser debitado nesta conta. No ms de outubro ser adotado o mesmo procedimento contbil relativo ao ms de setembro. PAGAMENTO DE DESPESAS RELATIVAS A VALE-FARMCIA, VALESUPERMERCADO, ETC. Mediante convnios firmados com o comrcio, comum ocorrerem aquisies de produtos, por parte dos empregados, no sistema de vale-farmcia, vale-supermercado, etc. Nesta modalidade, a empresa autoriza despesas efetuadas pelos empregados com farmcia e supermercado e, posteriormente, mediante autorizao destes procede ao desconto na folha de pagamento. Para o registro contbil da operao contabiliza-se os gastos efetuados com farmcia e supermercado em conta de adiantamento a empregados para posterior compensao na folha de pagamento. Exemplo: Compras autorizadas de empregados em convnios, efetuados no ms, de R$ 8.000,00 de supermercado e R$ 1.000,00 de farmcia: D Adiantamentos Vale Supermercado (Ativo Circulante) C Contas a Pagar Supermercado X (Passivo Circulante) R$ 8.000,00 D Adiantamentos - Vale-Farmcia (Ativo Circulante) C Contas a Pagar Farmcia YZ (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Por ocasio do desconto na folha de pagamento dos respectivos valores: D Salrios a Pagar (Passivo Circulante) R$ 9.000,00 C Adiantamentos Vale Supermercado (Ativo Circulante) R$ 8.000,00 C Adiantamentos - Vale-Farmcia (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES

Os adiantamentos a fornecedores ocorrem na aquisio de matrias-primas, mercadorias, imobilizado, servios, etc. Quando o adiantamento se referir a matrias-primas, materiais de embalagens, mercadorias, insumos, materiais de uso e consumo e servios relativos industrializao, o valor correspondente dever ser classificado em conta especfica de "estoque" no grupo Ativo Circulante. Por sua vez, quando o adiantamento for feito para aquisio de bens fixos, o valor correspondente ser classificado no subgrupo Imobilizado do Ativo No Circulante. A classificao em conta especfica de "estoque" ser feita quando a empresa possuir controle permanente de estoque. Caso contrrio, ou seja, quando o controle do estoque for feito de forma peridica, o adiantamento ser classificado no grupo Ativo Circulante, em conta especfica de "Adiantamentos a Fornecedores". Na hiptese de adiantamento a fornecedores de servios, se os mesmos no se relacionarem industrializao por encomenda para formao dos estoques, sero classificados como "Adiantamentos a Fornecedores" - realizvel a curto prazo ou longo prazo, conforme o prazo de execuo dos mesmos. EXEMPLO 1: Determinada empresa, sem controle permanente de estoque, efetuou adiantamento para fornecedores no valor de R$ 100.000,00. Referido adiantamento refere-se futura aquisio de matrias primas. Registro contbil: D Adiantamentos a Fornecedores Ind. XYZ (Ativo Circulante) C Banco do Brasil S/A Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 Quando do recebimento das matrias-primas: Valor das matrias-primas: R$ 100.000,00 ICMS recupervel: R$ 12.000,00 Valor do custo das matrias-primas adquiridas: R$ 100.000,00 - R$ 12.000,00 = R$ 88.000,00 D Compras de Matrias-Primas / Estoque (Ativo Circulante) R$ 88.000,00 D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 C Adiantamentos a Fornecedores - Ind. XYZ (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 EXEMPLO 2: Adiantamento para futura aquisio de 1 (um) veculo no valor de R$ 20.000,00. D Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veculos Ltda. (Imobilizado)

C Banco do Brasil S/A - Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Por ocasio da entrega do veculo: Valor do veculo R$ 30.000,00 ICMS R$ 5.400,00 1. Contabilizao da aquisio: D Veculos (Imobilizado) C Fornecedores - Velpar Veculos Ltda (Passivo Circulante) R$ 30.000,00 2. Transferncia do valor adiantado ao fornecedor: D Fornecedores - Velpar Veculos Ltda (Passivo Circulante) C Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veculos Ltda. (Imobilizado) R$ 20.000,00 3. Registro do ICMS recupervel: Valor recupervel a curto prazo (12 parcelas x R$ 5.400,00 : 48 meses) R$ 1.350,00 Valor recupervel a longo prazo (36 parcelas x R$ 5.400,00 : 36 meses) R$ 4.050,00 D ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.350,00 D ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 4.050,00 C Veculos (Imobilizado) R$ 5.400,00 Nota: Para maiores detalhes sobre a contabilizao do ICMS sobre as compras de ativo imobilizado, leia o tpico ICMS na Aquisio do Imobilizado ICMS NA AQUISIO DO IMOBILIZADO Com a Lei Complementar 102/2000, a partir de 01.01.2001 os crditos decorrentes de entrada de ativo imobilizado podero ser apropriados razo de 1/48 por ms. A contabilizao do referido crdito a apropriar deve ser feito em conta do ativo (impostos a recuperar) e a crdito de imobilizado, j que o ICMS recupervel considerado como redutor do custo de aquisio. Exemplo: Valor de Aquisio de Mquina: R$ 100.000,00 Valor do ICMS R$ 12.000,00 Clculo do ICMS recupervel para fins de distribuio nas contas do ativo circulante e realizvel a longo prazo:

Ativo Circulante: 12 parcelas x R$ 12.000,00 : 48 meses = R$ 3.000,00 Realizvel a Longo Prazo: 36 parcelas x R$ 12.000,00 : 48 meses = R$ 9.000,00 1. Contabilizao do ICMS recupervel, por ocasio da entrada do bem no estabelecimento: D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 9.000,00 C Mquinas e Equipamentos (Imobilizado) R$ 12.000,00 2. Apropriao do ICMS 1/48 no ms: D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 250,00 Nota: no final do exerccio, deve ser ajustada a conta do ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo), transferindo o valor correspondente s parcelas que faltarem para realizao no curto prazo, conforme seguinte lanamento: D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) RECUPERAO PARCIAL DO CRDITO No caso da alienao do ativo que gerou o crdito do ICMS, o valor do crdito do ICMS anulado volta a compor o custo do ativo imobilizado, ou alternativamente, a empresa poder lanar o valor do crdito no aproveitado como uma despesa no resultado. Tambm pode ocorrer que, por fora o inciso II 5 do art. 20 da Lei Complementar 87/96 (includo pela Lei Complementar n 102, de 11.7.2000), em cada perodo de apurao do imposto, no se admite o creditamento de parcela, em relao proporo das operaes de sadas ou prestaes isentas ou no tributadas sobre o total das operaes de sadas ou prestaes efetuadas no mesmo perodo. Nesta hiptese, a parcela no aproveitada no ms dever ser contabilizada como despesa. Exemplo: O crdito de 1/48 do ICMS imobilizado no ms foi de R$ 1.000,00. Porm, 50% das operaes de sadas do estabelecimento decorrem de sadas isentas ou no tributadas. Portanto, o crdito do ms (R$ 1.000,00) ter que ser proporcional (50%), sendo que o saldo no aproveitado constituir despesa tributria: D ICMS no Recupervel (Conta de Resultado) R$ 500,00 D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 500,00 C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

ADIANTAMENTOS DE CLIENTES Em determinados casos, a empresa pode receber de seus clientes, alguns valores a ttulo de adiantamento por conta de encomendas que realizou de bens que ainda sero produzidos ou comprados para revenda ou ainda para a prestao de servios futuros. Enquanto o bem encomendado no for entregue ou o servio contratado no for executado, os valores adiantados assumem a caracterstica de uma obrigao que a empresa possui para com o cliente. A obrigao de entregar o produto ou de prestar o servio. Neste caso os valores devem ser registrados em conta especfica do Passivo Circulante ou No Circulante, conforme o prazo previsto para a entrega do bem ou execuo do servio, quando ento sero baixados por ocasio do cumprimento da obrigao assumida. Exemplo: A empresa A recebe da Empresa B, em 20.01.2008, um adiantamento no valor de R$ 1.000,00 por conta de um pedido de mercadorias no valor total de R$ 2.500,00, a ser entregue no prazo de 15 dias, e cujo saldo ser pago 30 dias aps a entrega. Por ocasio do recebimento do adiantamento, em 20.01.2008, teramos o seguinte lanamento: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Em 05.02.2008, por ocasio da entrega das mercadorias, ser efetuado o registro da operao de venda da seguinte forma: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Receita de Vendas (Resultado) R$ 2.500,00 Em seguida, reconhecida a baixa do adiantamento recebido em 20.01.2008, de forma que a conta Clientes reflita a realidade da negociao, restando somente o saldo a receber na data contratada: D - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante) C - Clientes (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 Finalmente, em 05.03.2008, data do vencimento da obrigao da empresa B, por ocasio do recebimento do saldo remanescente, seria realizado o ltimo lanamento: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Clientes (Ativo Circulante) R$ 1.500,00

ADIANTAMENTOS PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL Os adiantamentos para futuro aumento de capital correspondem a valores recebidos pela empresa de seus acionistas ou quotistas destinados a serem utilizados como futuro aporte de capital. O contabilista deve estar atento na classificao contbil de tais valores - se como passivo ou como patrimnio lquido. Isto porque pode existir a possibilidade da noincorporao ao capital e de sua devoluo ao investidor. CLASSIFICAO CONTBIL De Acordo com a Lei das Sociedades Annimas e o CFC A Lei das S/A (Lei 6.404/1976) omissa no tratamento dos valores recebidos por conta de futuros aumentos de capital. A Resoluo CFC 1.159/2009, que aprova o Comunicado Tcnico CT 01 - estipula que os adiantamentos para futuros aumentos de capital realizados, sem que haja a possibilidade de sua devoluo, devem ser registrados no Patrimnio Lquido, aps a conta de capital social. Caso haja qualquer possibilidade de sua devoluo, devem ser registrados no Passivo No Circulante. Posicionamento Fiscal O Fisco firmou entendimento atravs dos Pareceres Normativos CST n 23, de 26.06.81, e CST n 28, de 21.12.84, que, em sntese, estabelecem o seguinte: Ocorrendo a eventualidade de adiantamento para futuro aumento de capital, qualquer que seja a forma pela qual os recursos tenham sido recebidos, mesmo que sob a condio para utilizao exclusiva em aumento de capital, esses ingressos devero ser mantidos fora do patrimnio lquido, por serem esses adiantamentos considerados obrigao para com terceiros, podendo ser exigidos pelos titulares enquanto o aumento de capital no se concretizar. O patrimnio lquido fica definitivamente aumentado quando, aps a subscrio, ocorrer o recebimento de cada parcela de integralizao. Assim sendo, o Fisco determina a classificao dos adiantamentos para futuro aumento de capital como exigibilidades. De Acordo com a Tcnica Contbil Quando os adiantamentos para aumento de capital so recebidos com clusula de absoluta condio de permanncia na sociedade, no h porque consider-los como exigveis, admitindo-se que esses adiantamentos sejam classificados como parte integrante do patrimnio lquido.

Por outro lado, se os recursos entregues pelos scios a ttulo de adiantamentos para aumento de capital vierem a ser devolvidos ao investidor ou no-incorporados ao capital, no se deve, na existncia de tal dvida, classific-los no patrimnio lquido, devendo, ento, figurar no passivo. Da mesma forma, os recursos recebidos de acionistas ou quotistas que estejam destinados e vinculados a aumento de capital, por fora de disposies contratuais irrevogveis ou legais, no devem ser tratados como exigibilidades, mas como conta integrante do patrimnio lquido. A destinao dos adiantamentos recebidos com a inteno de capitalizao deve estar documentada por instrumentos formais irrevogveis dos acionistas, quotistas e rgos diretivos da empresa e no somente por intenes declaradas verbalmente. CONCLUSO Na hiptese dos adiantamentos para aumento de capital terem destinao lquida e certa para incorporao ao capital social, tais devem ser classificados como parte integrante do patrimnio lquido, em conta distinta. Caso pairem dvidas de que os adiantamentos iro se incorporar ao capital, tais valores sero classificados como passivo. Exemplo: Recebimento de R$ 100.000,00 dos scios de Ltda, a ttulo de adiantamento para futuro aumento de capital, com clusula de irrevogabilidade: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Adiantamentos para Aumento de Capital (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 Na formalizao do aumento de capital (mediante alterao contratual), o registro contbil ser: D - Adiantamentos para Aumento de Capital (Patrimnio Lquido) C - Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 GIO E DESGIO NA AQUISIO DE PARTICIPAES SOCIETRIAS DESDOBRAMENTO DO CUSTO DE AQUISIO Quando da aquisio de investimento em sociedade controlada ou coligada, sujeito avaliao pelo valor de patrimnio lquido, o custo de aquisio dever ser desdobrado em subcontas distintas da conta que registrar o valor contbil do investimento, de forma a evidenciar (art. 385 do RIR/99):

a) o valor do investimento em funo da participao no patrimnio lquido da sociedade investida apresentado em balano patrimonial ou balancete de verificao levantado, no mximo, at dois meses antes da data da aquisio; b) o gio ou desgio verificado na aquisio, representado, respectivamente, pela diferena para mais ou para menos apurada entre o custo de aquisio do investimento e o valor contbil do investimento determinado mediante aplicao da porcentagem de participao da sociedade investidora no patrimnio lquido da sociedade investida. Exemplo: Considerando-se que a empresa "A" tenha adquirido 100.000 aes representativas de 30% do capital social da empresa "B" por R$ 500.000,00. A empresa "B", com base em balano patrimonial levantado em 31/12, apresentou o seguinte patrimnio lquido: Capital R$ 800.000,00 Reservas R$ 400.000,00 Soma R$ 1.200.000,00 No exemplo, a empresa "A" adquiriu 30% do capital da empresa "B", desembolsando R$ 500.000,00. O patrimnio lquido da empresa "B" de R$ 1.200.000,00 e a participao da empresa "A" corresponde a 30% (trinta por cento), o valor contbil do investimento de R$ 360.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 1.200.000,00. A diferena, neste caso, corresponde ao gio pago na aquisio do investimento. Com base nos dados do exemplo, o lanamento contbil poder ser feito da seguinte forma: D - Participaes Societrias - Empresa "B" (Investimentos) R$ 360.000,00 D - gio na Aquisio de Investimentos Empresa "B" (Investimentos) R$ 140.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 500.000,00 Se a empresa "A" tivesse adquirido o investimento da empresa "B" por R$ 300.000,00, o lanamento contbil seria: D - Participaes Societrias - Empresa "B" (Investimentos) R$ 360.000,00 C - Desgio na Aquisio de Investimentos (Investimentos) R$ 60.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 300.000,00 FUNDAMENTO ECONMICO DO GIO OU DESGIO O gio ou desgio computado na ocasio da aquisio do investimento dever ser contabilizado com a indicao do fundamento econmico que o determinou, enquadrado entre os seguintes: a) diferena para mais (gio) ou para menos (desgio) entre o valor de mercado de bens do ativo e o valor contbil desses mesmos bens na sociedade investida;

b) diferena para mais (gio) ou para menos (desgio) pela expectativa de rentabilidade baseada em projeo do resultado de exerccios futuros; c) fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas. MUDANA DA AVALIAO DO INVESTIMENTO PELO CUSTO DE AQUISIO PARA O VALOR DE PATRIMNIO LQUIDO O investimento avaliado pelo mtodo do custo de aquisio que, posteriormente, tornarse relevante e influente deve ser avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. Essa situao ocorre quando a sociedade investidora adquire mais aes ou quotas de capital, ou por outros fatores supervenientes. Assim, se o investimento tornar-se relevante e influente, a diferena apurada entre o custo de aquisio e o valor encontrado na primeira avaliao pelo valor de patrimnio lquido, podero resultar duas situaes, a saber: a) quando o custo de aquisio for superior ao valor do patrimnio lquido, a diferena dever ser contabilizada como gio no investimento; b) quando o custo de aquisio for inferior ao valor do patrimnio lquido, a diferena dever ser contabilizada como desgio no investimento. O gio ou desgio, a que se referem as letras "a" e "b", devero ser enquadrados conforme o fundamento econmico, devendo ser registrado de modo idntico a um investimento inicial que seja avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. Exemplo: Considerando-se as seguintes situaes na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento avaliado pelo mtodo do custo de aquisio: Empresa "A" (investidora): Valor contbil do investimento R$ 1.800,00 Nmero de aes possudas 1.800 Valor nominal de cada ao R$ 1,00 Porcentagem de participao no capital social da Empresa "B" 5% Empresa "B" (investida): Capital Social R$ 36.000,00 Reservas R$ 50.000,00 Nmero de aes do capital social 36.000 Valor nominal de cada ao R$ 1,00 A empresa "A" adquire de um dos acionistas da empresa "B" 16.200 aes por R$ 30.000,00.

O lanamento contbil referente aquisio das 16.200 aes por R$ 30.000,00 poder ser feito da seguinte forma: D - Participaes Societrias Empresa "B" (Investimentos) C - Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00 A participao da empresa "A" na empresa "B", aps a aquisio das 16.200 aes, passou a apresentar a seguinte posio: Valor inicial contbil do investimento R$ 1.800,00 (+) Valor do custo de aquisio de 16.200 aes R$ 30.000,00 (=) Soma R$ 31.800,00 Nmero de aes possudas 18.000 Porcentagem de participao no capital social da empresa "B" 50% Como se observa, o investimento da empresa "A" na empresa "B" passou a ser relevante e influente e, desse modo, deve ser avaliado pelo valor de patrimnio lquido. Aplicando-se o mtodo de equivalncia patrimonial, teremos: Patrimnio lquido da empresa "B" R$ 86.000,00 (x) Porcentagem de participao da empresa "A" 50% (=) Valor de equivalncia patrimonial R$ 43.000,00 (-) Valor contbil do investimento R$ 31.800,00 (=) Parcela a contabilizar como desgio no investimento R$ 11.200,00 A empresa "A", nesse caso, poder fazer o seguinte lanamento contbil: D - Participao Societria Empresa "B" (Investimentos) C - Desgio na Aquisio de Investimentos (Investimentos) R$ 11.200,00 AMORTIZAO DO GIO OU DO DESGIO A amortizao do gio ou do desgio computado por ocasio da aquisio do investimento poder ser efetuada pela sociedade investidora com observncia dos seguintes critrios: 1) diferena entre o valor de mercado e o valor contbil dos bens do ativo da sociedade investida - a amortizao ser feita na proporo em que a realizao dos bens for ocorrendo na sociedade coligada ou controlada atravs de depreciao, amortizao ou exausto, ou por baixa em decorrncia de alienao ou de perecimento; 2) expectativa de rentabilidade baseada em projeo do resultado de exerccios futuros a amortizao feita no prazo e na extenso das projees que o determinaram ou quando houver baixa em decorrncia de alienao ou de perecimento do investimento antes de haver terminado o prazo para amortizao;

3) fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas - a amortizao ser feita no prazo estimado de utilizao, de vigncia ou de perda de substncia ou quando houver baixa em decorrncia de alienao ou de perecimento do investimento antes de haver terminado o prazo para amortizao. Exemplo: Considerando-se que a empresa "A" (investidora) tenha a seguinte participao societria na empresa "B" (investida): Participao Societria R$ 800.000,00 gio na Aquisio do Investimento R$ 180.000,00 Caso a empresa "A" (investidora) resolva efetuar o registro da amortizao do gio, com base no fundamento econmico referido em "1" (diferena entre o valor de mercado e o valor contbil dos bens do ativo da sociedade investida), proporcionalmente ao valor da depreciao, equivalente taxa de 10%, contabilizado pela empresa "B" (investida) em relao ao bem que originou o pagamento do gio, o lanamento contbil poder ser feito do seguinte modo: D - Amortizao de gio (Resultado) C - Amortizao de gio Acumulada (Investimentos) R$ 18.000,00 SALDO NO AMORTIZADO DO GIO OU DO DESGIO O saldo no amortizado do gio ou do desgio dever ser apresentado no ativo no circulante, adicionado ou deduzido, respectivamente, do valor do investimento a que se referir. CONTROLE DA CONTRAPARTIDA DA AMORTIZAO DO GIO OU DO DESGIO NO LIVRO DE APURAO DO LUCRO REAL A contrapartida da amortizao do gio ou do desgio no deve ser computada na determinao do lucro real, qualquer que tenha sido a origem do fundamento econmico. Portanto, a contrapartida da amortizao do gio deve ser adicionada ao lucro lquido do perodo, na parte "A" do Lalur, para fins de determinao do lucro real. Por outro lado, a contrapartida da amortizao do desgio poder ser excluda do lucro lquido do perodo tambm na parte "A" para fins de determinao do lucro real (art. 389 do RIR/99). O valor adicionado na parte "A" do Livro de Apurao do Lucro Real - Lalur dever ser controlado em folha prpria na parte "B" do mesmo livro. Esse montante controlado na parte "B" do Livro de Apurao do Lucro Real - Lalur ser computado na apurao do lucro real no perodo da alienao ou baixa do investimento.

PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO DA SOCIEDADE INVESTIDA Se, por ocasio da primeira avaliao do investimento pelo mtodo de equivalncia patrimonial, o patrimnio lquido da sociedade coligada ou controlada fosse negativo, o valor de aquisio do investimento seria contabilizado como gio. Exemplo: - Investimento influente e relevante adquirido por R$ 500.000,00 - Patrimnio lquido da coligada negativo em R$ 800.000,00 Neste caso teremos: D - gio em Investimentos (Investimentos) C - Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 500.000,00 Quando o patrimnio lquido da sociedade coligada ou controlada se tornar negativo, o valor desse patrimnio a ser considerado pela sociedade investidora, para fins de aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial, ser igual a zero. Exemplo: - Patrimnio lquido da investida: R$ 100.000,00 - Valor do investimento na investidora (40%) R$ 40.000,00 - gio por diferena de mercado: R$ 30.000,00 Considerando-se que a investida apresentou um prejuzo de R$ 150.000,00, ficando um passivo a descoberto de R$ 50.000,00. Na investidora teremos o seguinte lanamento contbil: D - Prejuzos em Participaes Societrias (Resultado) C - Participaes Societrias (Investimentos) R$ 40.000,00 Neste caso ser registrado o valor da perda, at o montante do valor da participao, e no 40% de 150.000,00 = 60.000,00, uma vez que a conta participao societria no pode passar a ser negativa ou credora. Na hiptese de haver o risco de a investidora no recuperar sua parcela de R$ 30.000,00, relativa ao gio pago, essa parcela ser considerada como amortizao de gio. Assim temos: D - Amortizao de gio (Resultado) C - gio em Participaes Societrias (Investimentos) R$ 30.000,00 AJUSTE A VALOR PRESENTE

A contabilidade sempre teve por base os documentos fiscais que do base s operaes, registrando as receitas em contrapartida aos ativos a receber pelo valor transcrito do referido documento. No entanto, com o advento da Lei 11.638/2001, foi introduzida a necessidade de realizar os ajustes a valor presente na escriturao contbil para demonstrar o valor real da operao na data de emisso do demonstrativo financeiro. A determinao da apurao do Ajuste a Valor Presente - AVP envolve elementos do ativo e do passivo de longo prazo e todos os demais elementos patrimoniais de curto prazo, caso tais ajustes tenham efeito relevante nas demonstraes levantadas, em obedincia ao previsto nos Artigos 183, VII e 184, III da Lei 6.404/1976 com redao dada pela Lei n 11.638/2007. A Deliberao CVM 564/2008 aprova o Pronunciamento Tcnico CPC n 12 do Comit de Pronunciamentos Contbeis, que trata de Ajuste a Valor Presente. VALOR PRESENTE X VALOR JUSTO necessrio observar que a aplicao do conceito de ajuste a valor presente nem sempre equipara o ativo ou o passivo a seu valor justo. Por isso, valor presente e valor justo no so sinnimos, conforme destacado: Valor justo (fair value) - o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liquidado, entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com a ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria. Valor presente (present value) - a estimativa do valor corrente de um fluxo de caixa futuro, no curso normal das operaes da entidade. Tal fluxo de caixa pode estar representado por ingressos ou sadas de recursos. FATORES RELEVANTES O ajuste a valor presente objetiva trazer para o valor atual, os direitos e as obrigaes da empresa que sero realizados ou exigidos em uma data futura. Para se determinar o valor presente de um fluxo de caixa, necessrio o conhecimento de trs variveis: a) O valor futuro do item patrimonial (considerando todos os termos e as condies contratados); b) A data do referido fluxo financeiro (data futura) e c) A taxa de desconto aplicvel transao. EXEMPLO Vamos admitir que determinada empresa tenha realizado a venda de uma mquina que ser paga em 36 parcelas fixas, mensais, iguais e consecutivas no valor de R$ 2.000,00.

A taxa de juros usual para este tipo de negcio de 1,5% ao ms. Com estes dados sabemos que o valor futuro da receita ser de R$ 72.000,00 (36 x 2.000,00). Na sistemtica anterior a contabilidade iria registrar uma receita de R$ 72.000,00 e um valor a receber no mesmo montante no importando se o recebimento se daria a vista ou em parcelas mensais. A nica distino dizia respeito ao valor que seria registrado a curto e a longo prazo. O reconhecimento do ajuste a valor presente, transcrito na nova legislao contbil, consiste em presumir o valor dos juros que iro transcorrer entre a data da venda e o recebimento de cada uma das parcelas, para que este seja desconsiderado do parcelamento, trazendo o montante ao valor presente. Vamos analisar ento, o caso da venda prevista em nosso exemplo: Dados: Valor Futuro: R$ 72.000,00 Parcelas: 36 Taxa de juros usual: 1,5% a.m. Contraprestao mensal: R$ 2.000,00 Valor Presente: ? Na planilha eletrnica, poderemos inserir a seguinte funo =VP(1,5%;36;-2000;0;0), enquanto que, na calculadora financeira, os dados sero alimentados da seguinte forma: 36 n; 1,5 i; 2000 CHS PMT; e PV. O valor presente encontrado de R$ 55.321,37 em ambos os procedimentos, obviamente. A apurao de uma obrigao a pagar utiliza a mesma formulao. Ao ser subtrado o valor presente apurado de R$ 55.321,37 do valor futuro acertado contratualmente (R$ 72.000,00) ser identificado o valor do ajuste (R$ 16.678,63), que ser registrado na contabilidade de forma a reduzir o saldo da conta que registrou o inicial, evidenciando, assim, o saldo em valor presente lquido. Contabilizao: a) Pelo registro da transao de venda: D Contas a Receber Curto Prazo (Ativo Circulante) R$ 24.000,00 D Contas a Receber Longo Prazo (Ativo No Circulante) R$ 48.000,00 C Receita Bruta de Vendas (Resultado) R$ 72.000,00 b) Pelo registro do ajuste a valor presente no momento da venda: D Ajuste de Avaliao Patrimonial (Resultado Conta Redutora de Receita de Vendas) R$ 16.678,63 C AVP - Receita Financeira a Apropriar (Ativo Circulante) R$ 5.559,54* C AVP - Receita Financeira a Apropriar (Ativo No Circulante) R$ 11.119,09**

* Memria de clculo: ((16.678,63 / 36) x 12) = 5.559,54 ** Memria de clculo: ((16.678,63 / 36) x 24) = 11.119,09 c) Pelo recebimento da primeira parcela e apropriao da receita financeira: D Banco (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 * C Contas a Receber Curto Prazo (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 D AVP - Receita Financeira a Apropriar (Ativo Circulante) R$ 463,30 ** C Receita Financeira (Resultado) R$ 463,30 * Memria de clculo: (24.000,00 / 12) = 2.000,00 ** Memria de clculo: (5.559,54 / 12) = 463,30

AJUSTES CONTBEIS DE EXERCCIOS ANTERIORES Os registros dos fatos contbeis so suscetveis de erros, que podero ou no interferir na apurao do resultado e, conseqentemente, na base imponvel do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) relativo ao exerccio em determinado perodo. Partindo do pressuposto de que a escriturao contbil a fonte de informaes para a apurao do lucro ou prejuzo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poder provocar o aumento ou diminuio do imposto devido em determinado exerccio. CRITRIO PARA UTILIZAO DA CONTA "AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES" De acordo com a Lei da S/A (Lei 6.404/1976), o lucro lquido do exerccio no deve estar influenciado por efeitos que pertenam a exerccios anteriores, ou seja, devero transitar pelo balano de resultados somente os valores que competem ao respectivo perodo. Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. MUDANA DE CRITRIO CONTBIL A modificao de mtodos ou critrios contbeis poder ter ou no efeitos relevantes e, tambm, poder influenciar ou no a apurao do lucro lquido do exerccio. Observe-se que quando a modificao de mtodos ou critrios contbeis afetar a apurao do lucro lquido do exerccio, o efeito correspondente dever ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". Como exemplos de alteraes de critrios contbeis:

a) alterao do mtodo de avaliao dos estoques (do custeio direto para o custeio por absoro ou do Fifo para o mdio, etc.); b) passagem do regime de caixa para o de competncia, na contabilizao do Imposto de Renda (e outros passivos); c) mudana no mtodo de avaliao dos investimentos (do mtodo do custo para o da equivalncia patrimonial). RETIFICAO DE ERROS DE EXERCCIOS ANTERIORES A retificao de erros de exerccios anteriores poder afetar, tambm, o lucro lquido do exerccio. Nesse caso, o valor correspondente a retificao ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". Note-se que os ajustes so aqueles resultantes de efeitos na retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. O contabilista deve ter bastante cautela e prudncia para registrar ajustes por erros de exerccios anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, e no se deve dar esse tratamento a pequenos valores. ERROS COM CONTAS PATRIMONIAIS Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inverso de lanamento, contrapartida a dbito em conta indevida ou contrapartida a crdito em conta indevida, no provocam influncia na determinao do lucro e, por inferncia, no resultado tributvel do exerccio. O reflexo na determinao do resultado do exerccio, via de regra, s ocorre quando a contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balano de resultados e, conseqentemente, se traduzem em aumento, reduo ou postergao do pagamento do Imposto de Renda. AUMENTO INDEVIDO DO RESULTADO NA ESCRITURAO CONTBIL Os erros contbeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a: a) despesa lanada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida; b) receita lanada a maior ou manuteno na contabilidade de valor de receita, cuja Nota Fiscal j foi objeto de cancelamento; c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo imobilizado. Fora os casos exemplificados, existem outros que podem causar distores na determinao do resultado. PROCEDIMENTO CONTBIL PARA REGULARIZAO DO ERRO Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados aps o encerramento do perodo, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte:

a) lanamento de ajuste a dbito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores"; b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuzos Acumulados"; c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda. Exemplo: Considerando-se que no ano-calendrio de 2008 a empresa, inadvertidamente, no efetuou o registro contbil referente ao cancelamento de uma Nota Fiscal no valor de R$ 50.000,00, ocorrendo a sua regularizao no perodo subseqente, aps o encerramento do balano de 2008. Os ajustes contbeis, no exemplo proposto, sero efetuados da seguinte forma: D - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Histrico: Valor relativo baixa da duplicata n 15009 referente Nota Fiscal n 25097 de 30.12.2008, cancelada. D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00 Histrico: Transferncia referente a ajustes efetuados no exerccio de 2008. D - Proviso Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 12.500,00 D - Proviso Para a Contribuio Social (Passivo Circulante) R$ 4.500,00 C - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Passivo Circulante) R$ 17.000,00 Histrico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendrio de 2008. Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exerccio de 2008. Caso no haja saldo na conta de proviso para Imposto de Renda, em virtude da empresa j ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste dever ser efetuado, tendo como contrapartida as contas de Tributos a Compensar no Ativo Circulante. REDUO INDEVIDA DO RESULTADO NA ESCRITURAO CONTBIL Por sua vez, os erros de natureza contbil que implicam reduo indevida do resultado, via de regra, so ocasionados por: a) registro em duplicidade de uma nota fiscal de fornecedor; b) subavaliao do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do Custo das Mercadorias Vendidas; c) inobservncia do regime de competncia na escriturao da receita, rendimento, custo ou deduo; d) registro a dbito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em aumento da vida til superior a um ano em relao a sua (s)

data (s) de aquisio; e) constituio da proviso para frias em valor superior ao devido, etc. PROCEDIMENTO CONTBIL PARA REGULARIZAO DO ERRO Na hiptese que os erros que provocaram a reduo indevida do resultado tenham sido detectados aps o encerramento do balano, no sendo mais possvel o estorno ou retificao dos lanamentos efetuados, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte: a) lanamento de ajuste a crdito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores"; b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuzos Acumulados"; c) contabilizar a parcela correspondente ao Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o ajuste, caso houverem. Exemplo: A empresa desembolsou R$ 10.000,00 em 2008 na reforma de um veculo e, em decorrncia dessa reforma, houve um aumento de vida til superior a um ano. O registro contbil foi feito erroneamente da seguinte forma: D - Manuteno de Veculos (Conta de Resultado) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 No exerccio seguinte, o erro foi detectado, no sendo mais possvel estornar o lanamento, tendo em vista que o balano j se encontra fechado. Os registros contbeis sero: D - Veculos (Imobilizado) C - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 Histrico: Valor relativo a Nota Fiscal n 1598 de 29/12/2008 da Reformadora Alfa Ltda. referente reforma do caminho MBB, placas XYZ9999, cujo lanamento ora regularizamos. D - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) C - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 Histrico: Transferncia referente a ajustes efetuados no ano-calendrio de 2008. D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 3.400,00 C - Proviso Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 2.500,00 C - Proviso Para a Contribuio Social (Passivo Circulante) R$ 900,00 Histrico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendrio de 2008.

Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exerccio de 2008. AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL Sero classificadas como ajustes de avaliao patrimonial, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia, as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudos a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a valor justo, nos casos previstos na Lei 6.404/1976, ou, em normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios. INCORPORAO, FUSO OU CISO Um dos casos em que essa regra se aplica quando houver operao de incorporao, fuso ou ciso vinculada a uma efetiva alienao de controle que tenha sido realizada entre partes independentes, ou seja, sociedades que no faam parte de um mesmo grupo econmico. Os ativos e passivos da sociedade a ser incorporada ou decorrente da fuso ou ciso devem ser ajustados aos valores de mercado e a contrapartida desses ajustes ser realizada em uma conta do patrimnio lquido Ajustes de Avaliao Patrimonial, que pode apresentar saldo devedor (negativo) ou credor (positivo), dependendo do caso. INSTRUMENTOS FINANCEIROS - REGRA DE TRANSIO Instrumento financeiro qualquer contrato que origine um ativo financeiro para uma entidade e um passivo financeiro ou ttulo patrimonial para outra entidade, conforme regras contbeis definidas na NBC T 19.19. Na aplicao inicial da Lei 11.638/07 e Medida Provisria 449/08 permitido entidade classificar os instrumentos financeiros na data de transio. Nos casos de instrumentos financeiros classificados como disponveis para venda, a diferena entre o valor contbil e o valor justo, na data de transio, deve ser lanada na conta de ajuste de avaliao patrimonial no patrimnio lquido e, no caso dos instrumentos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado, essa diferena ser registrada na conta de lucros ou prejuzos acumulados. ATIVO FINANCEIRO DISPONVEL PARA VENDA O ganho ou perda relativo a ativo financeiro disponvel para venda deve ser reconhecido em conta especfica no patrimnio lquido (ajustes de avaliao patrimonial) at o ativo ser baixado, exceto no caso de ganhos e perdas decorrentes de variao cambial e de perdas decorrentes de reduo ao valor recupervel (impairment), conforme NBC T 19.19, item 43. No momento da baixa, o ganho ou a perda acumulado na conta especfica do patrimnio lquido deve ser transferido para o resultado do perodo como ajuste de reclassificao. HEDGE

A parcela efetiva do ganho ou perda com o instrumento de hedge que considerado um hedge efetivo deve ser reconhecida diretamente no patrimnio lquido, especificamente na conta de ajustes de avaliao patrimonial, conforme NBC T 19.19, item 54, b. CONTABILIZAO - EXEMPLOS a) Avaliao de imveis a preo de mercado, com laudo devidamente fundamentado e nas circunstncias determinadas pela Lei, considerando: Valor contbil: R$ 1.000.000,00 Valor conforme laudo: R$ 1.300.000,00 Diferena: R$ 300.000,00 D - Ajuste a Valores de Mercado - Imveis (Ativo No Circulante) C - Ajustes de Avaliao Patrimonial - Imveis (Patrimnio Lquido) R$ 300.000,00 b) Avaliao de direito contratual a valor de mercado, na aplicao inicial da Lei 11.638/07, considerando: Valor contbil: R$ 100.000,00 Valor justo: R$ 80.000,00 Diferena: R$ 20.000,00 D - Ajustes de Avaliao Patrimonial - Direitos Contratuais (Patrimnio Lquido) C - Ajuste a Valores de Mercado - Direitos Contratuais (Ativo No Circulante) R$ 20.000,00 BASES LEGAIS Lei 11.638/2007 (alterada pela MP 449/2008, art. 36) e os citados no texto. APLICAES FINANCEIRAS As aplicaes financeiras constituem-se num leque de investimentos com rentabilidade fixa ou varivel, do tipo: Fundos de Investimento Financeiro (FIF), Certificados de Depsitos Bancrios (CDB), Letras Hipotecrias, etc. O valor dessas aplicaes classifica-se, no balano: No ativo circulante: a) entre as disponibilidades, no caso de aplicaes em modalidades resgatveis a qualquer momento, sem vinculao a determinado prazo, como o caso dos Fundos de Investimentos Financeiros (FIF); b) como investimentos temporrios, se resgatveis em prazo vencvel at 12 meses aps a data de aplicao. No realizvel a longo prazo:

a) no caso de aplicaes financeiras resgatveis em prazo vencvel aps 12 meses da data de aplicao. CONTABILIZAO DA APLICAO Por ocasio da aplicao efetuamos o lanamento de transferncia de numerrio da conta banco conta movimento para a conta de aplicao correspondente ao tipo de aplicao efetuada. Exemplo: Aplicao de R$ 10.000,00 em FIF na Caixa Econmica Federal: D Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) C CEF Conta Movimento (Disponibilidades) R$ 10.000,00 APROPRIAO DO RENDIMENTO PELO REGIME DE COMPETNCIA A apropriao do rendimento de aplicao financeira deve ser feita observando-se o regime de competncia. Assim, na data do balano ou balancete, se existir saldo de aplicao financeira a ser resgatado nos perodos seguintes, o rendimento proporcional auferido at essa data dever ser registrado em conta de resultado do perodo, em contrapartida conta de aplicao. Exemplo: Juros de aplicao FIF na Caixa Econmica Federal, no valor de R$ 500,00: D Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) C Juros sobre Aplicaes Financeiras (Conta de Resultado) R$ 500,00 REGISTRO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE E IOF SOBRE O RENDIMENTO DE APLICAO O Imposto de Renda Retido na Fonte (IRF) sobre rendimentos de aplicao financeira, quando compensvel com o imposto devido pela empresa, deve ser registrado em conta do subgrupo de impostos a recuperar no ativo circulante. Exemplo: Reteno de R$ 100,00 sobre os rendimentos de aplicao, conforme aviso bancrio: D IRF a Compensar (Ativo Circulante) C Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) R$ 100,00

Na hiptese do IRF no ser compensvel (como o caso do IRF retido sobre empresas optantes pelo Simples Nacional), tal valor deve ser contabilizado como despesa tributria: D Imposto de Renda sobre Aplicaes Financeiras (Despesas Tributrias Conta de Resultado) C Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) R$ 100,00 No tocante ao IOF incidente na operao de resgate, caso houver, esse valor ser lanado como uma despesa tributria no resultado: D IOF (Despesas Tributrias Conta de Resultado) C - CEF cta. Movimento (Disponibilidades) R$ 38,00 APURAO DO CUSTO DAS VENDAS CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS CMV A apurao do custo das mercadorias vendidas est diretamente relacionada aos estoques da empresa, pois representa a baixa efetuada nas contas dos estoques por vendas realizadas no perodo. O custo das mercadorias vendidas pode ser apurado atravs da equao: CMV = EI + C - EF Onde: CMV = Custo das Mercadorias Vendidas EI = Estoque Inicial C = Compras EF = Estoque Final (inventrio final) COMPOSIO DOS CUSTOS DE MERCADORIAS O custo de aquisio de mercadorias destinadas revenda compreender: 1. o preo lquido de descontos incondicionais e abatimentos; 2. transporte e seguro pagos na respectiva compra e 3. Os tributos no recuperveis, devidos na aquisio ou importao. Para outros detalhamentos sobre a composio dos custos de mercadorias, acesse o tpico Inventrio de Estoques, neste guia. CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS - CPV No caso de produtos (bens produzidos por uma indstria), a frmula semelhante ao CMV:

CPV = EI + (In + MO + GGF) EF Onde: CPV = Custo dos Produtos Vendidos EI = Estoque Inicial In = Insumos (matrias primas, materiais de embalagem e outros materiais) aplicados nos produtos vendidos MO = Mo de Obra Direta aplicada nos produtos vendidos GGF = Gastos Gerais de Fabricao (aluguis, energia, depreciaes, mo de obra indireta, etc.) aplicada nos produtos vendidos EF = Estoque Final (inventrio final) COMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO O 1 do art. 13 do Decreto-Lei 1.598/77 dispe que o custo de produo dos bens ou servios vendidos compreender, obrigatoriamente: 1) o custo de aquisio de matrias-primas e quaisquer outros bens ou servios aplicados ou consumidos na produo, observado o disposto neste artigo; 2) o custo do pessoal aplicado na produo, inclusive de superviso direta, manuteno e guarda das instalaes de produo; 3) os custos de locao, manuteno e reparo e os encargos de depreciao dos bens aplicados na produo; 4) os encargos de amortizao diretamente relacionados com a produo; 5) os encargos de exausto dos recursos naturais utilizados na produo. Para outros detalhamentos sobre a composio dos custos de produo, acesse o tpico Inventrio de Estoques, neste guia. CUSTO DOS SERVIOS VENDIDOS (CSV) Numa empresa de servios, a sistemtica ser semelhante anterior, sendo a frmula: CSV = Sin + (MO + GDS + GIS) Sfi Onde: CSV = Custo dos Servios Vendidos Sin = Saldo Inicial dos Servios em Andamento MO = Mo de Obra Direta aplicada nos servios vendidos GDS = Gastos Diretos (locao de equipamentos, subcontrataes, etc.) aplicados nos servios vendidos GIS = Gastos Indiretos (luz, mo de obra indireta, depreciaes de equipamentos, etc.) aplicados nos servios vendidos Sfi = Saldo Final dos Servios em Andamento Para outros detalhamentos sobre a composio dos custos de servios, acesse o tpico Inventrio de Estoques, neste guia.

EXEMPLO PRTICO Calcular o Custo dos Produtos Vendidos de 01 de janeiro a 31 de dezembro de determinada indstria que apurou os seguintes dados: Estoque Inicial (01 de janeiro) Compras de Insumos ICMS sobre Compras Fretes sobre Compras Mo de Obra Direta Gastos Gerais de Fabricao Estoque inventariado (31 de dezembro) 110.000,00 1.750.000,00 210.000,00 70.000,00 597.000,00 790.000,00 185.000,00

A DEMONSTRAO DOS CUSTOS DOS PRODUTOS VENDIDOS ficar como segue: Estoque Inicial (01 de janeiro) + Compras de Insumos + Fretes sobre Compras - ICMS sobre Compras + Mo de Obra Direta + Gastos Ferais de Fabricao - Estoque inventariado (31 de dezembro) 110.000,00 1.750.000,00 70.000,00 (210.000,00) 597.000,00 790.000,00 (185.000,00)

= Custo dos Produtos Vendidos 2.922.000,00 AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO ATRAVS DE FINANCIAMENTO Quando a empresa adquire bens para o ativo imobilizado atravs de financiamentos (como o Finame), dever considerar como custo a ser ativado o preo total constante da Nota Fiscal do fornecedor, acrescido de outros dispndios, como por exemplo, o frete e o seguro cobrados parte. As despesas financeiras decorrentes do emprstimo contrado para aquisio de bens do Ativo Imobilizado no devem ser includas no custo de aquisio dos bens adquiridos, e sim lanadas como despesas financeiras pelo regime de competncia. J os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao. As obrigaes contradas, cujo prazo de vencimento final ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte quele em que houve a contratao, sero classificadas no Passivo No Circulante, e, por ocasio do levantamento do balano, sero transferidas as parcelas que devem ser liquidadas no exerccio social seguinte, para o Passivo Circulante. REGISTROS CONTBEIS Exemplo:

Determinada empresa adquiriu equipamentos para unidade fabril, em 01.12.2008, no valor de R$ 300.000,00, sendo que 80% deste valor foi financiado pelo Finame, e ser pago em 60 parcelas, sem carncia, e o saldo ser pago com recursos prprios da empresa para o fornecedor dos equipamentos. Na data em que o financiamento foi liberado, o bem foi entregue e foi pago R$ 2.800,00 a ttulo de taxas e comisses bancrias. O financiamento tem encargos de TJLP + juros, no total de 16% ao ano sobre o saldo devedor. Lanamentos contbeis: 1) Pelo registro dos equipamentos: D - Equipamentos (Ativo Imobilizado) C Fornecedores Equipabrs S/A (Passivo Circulante) R$ 300.000,00 Nota: registrar, tambm, o ICMS sobre a aquisio do imobilizado, quando cabvel. Para maiores detalhes, leia o tpico ICMS Imobilizado. 2) Pelo registro da liberao do financiamento (pagamento direto ao fornecedor): D - Fornecedores Equipabrs S/A (Passivo Circulante) R$ 240.000,00 C - Financiamentos - Finame (Passivo Circulante) R$ 48.000,00 C - Financiamentos - Finame (Passivo No Circulante) R$ 192.000,00 Nota: clculo dos valores distribudos entre curto e longo prazo: R$ 240.000,00 : 60 parcelas = R$ 4.000,00 12 parcelas x 4.000,00 = R$ 48.000,00 (Passivo Circulante) 48 parcelas x 4.000,00 = R$ 192.000,00 (Passivo No Circulante) 3) Pelo registro de taxas e comisses bancrias no ato da liberao do financiamento: D - Despesas Financeiras (Resultado) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 2.800,00 4) Registro do pagamento relativo parte no financiada: D - Fornecedores Equipabrs S/A (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 60.000,00 5) Em 31.12.2008, registro dos encargos financeiros previstos no contrato (TJLP + juros, no perodo de 01.12 a 31.12.2008 de 1,2445% sobre o saldo devedor): D - Despesas Financeiras (Resultado) R$ 2.986,80

C - Financiamentos - Finame (Passivo Circulante) R$ 597,36 C - Financiamentos - Finame (Passivo No Circulante) R$ 2.389,44 6) Em 02.01.2009, pelo pagamento da primeira parcela do financiamento: D - Financiamentos - Finame (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO DE VALOR IRRELEVANTE Como regra geral, os bens e direitos necessrios manuteno das atividades da empresa, caracterizados por apresentar-se na forma tangvel (edifcios, mquinas, equipamentos, etc.), devem ser escriturados no ativo imobilizado. O imobilizado abrange, tambm, os custos das benfeitorias realizadas em bens locados ou arrendados. No entanto, a legislao fiscal (Art. 301 do RIR/1999) permite a deduo como despesa operacional, se o custo de aquisio do bem adquirido tiver valor unitrio no superior a R$ 326,61 (trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos), ou prazo de vida til que no ultrapasse um ano, qualquer que seja o custo do bem. Assim, a lei fiscal est desonerando a empresa do trabalho de calcular, registrar e controlar a depreciao individualizada destes bens. Todavia, vale alertar que, de acordo com os Pareceres Normativos CST n 100/1978 e 20/1980: a) a opo para o registro como despesa deve ser exercida por ocasio da aquisio do bem, sendo inadmissvel reverter para despesa o custo de bens anteriormente ativados; b) o valor unitrio deve ser considerado em funo do critrio da utilidade funcional do bem, isto , somente pode ser considerado unitariamente o bem que, por si s, preste ou tenha condies de prestar utilidade empresa adquirente, como cadeira para uso no escritrio, grampeador, cesto de lixo etc. c) o conceito de valor unitrio em funo da utilidade que o bem possa prestar, singularmente tomado, no tem aplicao nos casos de explorao de atividade que requeira o emprego concomitante de certa quantidade de bens, como, por exemplo, nas aquisies de engradados e vasilhames (retornveis) utilizados por empresas distribuidoras de guas minerais, refrigerantes, etc. Exemplo: Vamos supor que a empresa "A", adquiriu em 18.03.2007, uma calculadora cujo valor unitrio de aquisio foi de R$ 280,00 e que este valor tenha sido pago atravs de cheque emitido ao fornecedor. Neste caso o reconhecimento como despesa dever ser realizado com o seguinte lanamento contbil:

D - Imobilizado de Valor Irrelevante (Resultado) C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 280,00 AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO SEM FINANCIAMENTO BANCRIO COM PARTE DO PAGAMENTO EFETUADO COM BEM USADO praxe, na aquisio de um bem novo (especialmente veculos), incluir na negociao um bem usado como parte do pagamento. Deve-se observar que apesar da negociao ficar caracterizada como uma troca, sob o ponto de vista contbil, o que ocorre, e assim deve ser registrado, so duas transaes, uma de venda do bem usado e outra de compra do novo bem. Para tanto, deve-se avaliar o bem usado para determinar o valor que este representar como parte do pagamento do novo bem, de modo que se possa apurar o ganho ou perda de capital decorrente da transao. Exemplo: Empresa adquiriu um veculo no valor de R$ 25.000,00, dando como parte do pagamento um veculo usado no valor de R$ 10.000,00. O valor registrado contabilmente do veculo dado em pagamento de R$ 15.000,00 e a depreciao acumulada de R$ 9.000,00, (valor residual = R$ 15.000,00 - R$ 9.000,00 = R$ 6.000,00): 1) Pela baixa do bem usado, para apurar o resultado da transao: a) Pela baixa do custo registrado contabilmente: D Resultado na Venda do Imobilizado (Resultado No Operacional) C Veculos (Imobilizado) R$ 15.000,00 b) Pela baixa da depreciao acumulada: D Depreciao Acumulada - Veculos (Ativo Imobilizado) C Resultado na Venda do Imobilizado (Resultado No Operacional) R$ 9.000,00 c) Pela venda do veculo usado ao fornecedor: D Fornecedores (Passivo Circulante) C Resultado na Venda do Imobilizado (Resultado No Operacional) R$ 10.000,00 2) Pela aquisio do veculo novo:

D Veculos (Ativo Imobilizado) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 25.000,00 Nota: registrar, tambm, o ICMS sobre a aquisio do imobilizado, quando cabvel. Para maiores detalhes, leia o tpico ICMS Imobilizado. AQUISIO DO IMOBILIZADO COM PAGAMENTO PRAZO OU VISTA Na hiptese de aquisio do imobilizado com pagamento prazo ou vista, basta debitar o valor correspondente aquisio e creditar a conta de fornecedor (se compra prazo) ou Caixa/Bancos Cta. Movimento (se vista). Nota: registrar, tambm, o ICMS sobre a aquisio do imobilizado, quando cabvel. Para maiores detalhes, leia o tpico ICMS Imobilizado. AQUISIO DE BENS POR MEIO DE CONSRCIOS ADIANTAMENTOS EFETUADOS Nos pagamentos de quotas de consrcio no contemplado, registram-se tais valores em uma conta de adiantamento, no ativo imobilizado. Exemplo: Pagamento de quota de consrcio de R$ 1.500,00, relativamente a grupo para aquisio de veculo: D Adiantamentos de Consrcio (Imobilizado) C Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.500,00 REGISTROS POR OCASIO DA AQUISIO DO BEM Por ocasio da aquisio do bem adquirido por Consrcio, h necessidade de registrar o custo total na conta prpria desse bem, no subgrupo ativo imobilizado, bem como os ajustes decorrentes do (a): a) total dos pagamentos realizados (inclusive lance, se for o caso), dando-se baixa na conta transitria em que foram registrados inicialmente; b) dvida assumida, calculada pela multiplicao do valor atual da parcela mensal pelo nmero de parcelas restantes, a qual ser registrada em conta (s) do passivo circulante e no circulante, se for o caso. Portanto, para fins de apurao do resultado contbil, estes registros devem ser feitos imediatamente por ocasio do recebimento do bem. Exemplo:

Valor de veculo adquirido mediante consrcio: R$ 50.000,00 Valor das quotas j pagas (registradas no ativo) R$ 20.000,00 1. Contabilizao da aquisio do Veculo: D Veculos (Imobilizado) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 2. Registro da quitao do bem, mediante a carta de crdito respectiva: D Fornecedores (Passivo Circulante) C Consrcios a Pagar (Passivo) R$ 50.000,00 3. Transferncia dos valores adiantados de consrcio: D Consrcios a Pagar (Passivo) C Adiantamentos de Consrcio (Imobilizado) R$ 20.000,00 4. Registro da atualizao dos valores das parcelas de consrcio contemplado a pagar, considerando os seguintes dados: Valor de cada parcela: R$ 1.000,00 Nmero de parcelas a pagar: 40 Saldo devedor na data do recebimento do bem: R$ 40.000,00 (40 x R$ 1.000,00) Valor do ajuste: R$ 40.000,00 R$ 30.000,00 (valor j existente na conta Consrcios a Pagar, sendo R$ 50.000,00 da carta de crdito menos R$ 20.000,00 dos valores das quotas adiantadas) = R$ 10.000,00 Ajuste contbil: D Variaes de Consrcios a Pagar (Despesas Financeiras) C Consrcios a Pagar (Passivo) R$ 10.000,00 Nota: separar os valores de Consrcios a Pagar no passivo circulante e no circulante, conforme o prazo de vencimento das parcelas futuras. ACRSCIMOS DA DVIDA A PARTIR DO RECEBIMENTO DO BEM Os acrscimos no saldo a pagar que ocorrerem no futuro por mudanas no preo do bem sero considerados despesas de variaes monetrias, visto que se referem atualizao monetria de obrigaes em funo de ndices contratados. EFEITOS FISCAIS

A contabilizao da forma apresentada respaldada pelo PN CST 1/83, e poder representar menor pagamento de IRPJ e CSLL sobre o Lucro Real de at 34% sobre o valor da despesa financeira contabilizada. AQUISIO DE SOFTWARES Com relao aos gastos com aquisio ou produo de softwares, esses so ativados como Ativo Intangvel quando se tratam de programas que tm vida prpria, como por exemplo, aqueles que podem ser transferidos de equipamentos, alugados ou vendidos. Os que so ou vieram incorporados a mquinas, equipamentos, veculos, edifcios e esto umbilicalmente a eles vinculados, deixando de ter vida prpria e no podendo ser transferidos ou vendidos individualmente, tm seus custos adicionados aos ativos a que se vinculam. A ativao dever ser feita em relao aos custos e despesas de aquisio e ao desenvolvimento de logicismo, utilizados em processamento de dados. Exemplo: Aquisio de software de terceiros, no valor de R$ 1.500,00: D Softwares (Ativo Intangvel) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 1.500,00 AMORTIZAO A despesa de amortizao de softwares para cada perodo deve ser reconhecida no resultado. A amortizao de softwares utilizados em processo de produo faz parte do valor contbil dos estoques. Para fins fiscais, os custos e despesas de aquisio e desenvolvimento de logiciais (software) utilizados em processamento de dados, devem ser amortizados no prazo mnimo de 5 (cinco) anos (IN SRF n 04/85). Entretanto, observar que se sua vida til estimada for inferior a este perodo, dever prevalecer o respectivo prazo, para fins de amortizao, conforme previsto no Pronunciamento Tcnico CPC 04 (itens 97 a 99). Exemplo: Pressupondo-se uma amortizao no perodo de 20%, sobre um software cujo custo de aquisio seja de R$ 1.500,00, ser lanado: D Amortizaes (Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas Softwares (Ativo Intangvel) R$ 300,00 DESENVOLVIMENTO DE SOFTWARES PRPRIOS

Os custos de desenvolvimento de novos programas devem ser lanados em conta prpria do ativo intangvel para posterior amortizao. Compreendem tais custos: salrios e encargos sociais do pessoal utilizado no desenvolvimento do programa, gastos com consultoria externa para adequao, etc. Exemplo: Custos relativos folha de pagamento de pessoal, cujas atribuies so para desenvolvimento do software XYZ da empresa: D Softwares em Desenvolvimento - XYZ (Ativo Intangvel) R$ 8.986,91 C Salrios a Pagar (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 C INSS a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.310,00 C FGTS a Pagar (Passivo Circulante) R$ 400,00 C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 1.301,08 C Proviso para 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 975,83 Nota: no exemplo acima, no foram considerados as retenes do INSS e IRF sobre a folha. MANUTENO E LOCAO DE PROGRAMAS Determinados programas (como os de contabilidade e escriturao fiscal) tm um custo de manuteno (ou locao) mensal. Tais custos relativos manuteno dos programas no deve ser ativado, mas sim, ser lanado diretamente em conta de despesa. Exemplo: Locao de programa contbil, cujo contrato estipula valor de R$ 150,00 mensais: D Locao de Softwares (Conta de Resultado) C Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 150,00 ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING) - CONTABILIZAO O contrato de arrendamento mercantil, tambm denominado leasing, regulado pela Lei 6.099/1974, posteriormente alterada pela Lei 7.132/1983. CONCEITO Considera-se arrendamento mercantil o negcio jurdico realizado entre pessoa jurdica, na qualidade de arrendadora, e pessoa fsica ou jurdica, na qualidade de arrendatria, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificaes da arrendatria e para uso prprio desta. LEASING FINANCEIRO X LEASING OPERACIONAL

O leasing financeiro a operao de arrendamento mercantil que transfere ao arrendatrio substancialmente todos os riscos inerentes ao uso do bem arrendado, como obsolescncia tecnolgica, desgastes, etc. Conforme dispe o Regulamento anexo Resoluo 2.309/1996, do Banco Central (artigos 5 e 6), alterado pela Resoluo 2.465/1998, considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que: I as contraprestaes e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatria, sejam normalmente suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operao e, adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos; II as despesas de manuteno, assistncia tcnica e servios correlatos a operacionalidade do bem arrendado sejam de responsabilidade da arrendatria; III o preo para o exerccio da opo de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de mercado do bem arrendado. Considera-se arrendamento mercantil operacional a modalidade em que: I as contraprestaes a serem pagas pela arrendatria contemplam o custo de arrendamento do bem e os servios inerentes sua colocao a disposio da arrendatria, no podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90% (noventa por cento) do custo do bem; II o prazo contratual seja inferior a 75%(setenta e cinco por cento) do prazo de vida til econmica do bem; III o preo para o exerccio da opo de compra seja o valor de mercado do bem arrendado. IV no haja previso de pagamento de valor residual garantido. A NBC TG 6 conceitua como arrendamento mercantil financeiro aquele em que h transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes propriedade de um ativo. O ttulo de propriedade pode ou no vir a ser transferido. Arrendamento mercantil operacional um arrendamento mercantil diferente de um arrendamento mercantil financeiro. LANAMENTOS CONTBEIS 1. LEASING FINANCEIRO De acordo com a NBC TG 6, no comeo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer, em contas especficas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no incio do arrendamento mercantil. Exemplo:

Valor do bem financiado: R$ 36.000,00, a ser pago em 36 parcelas mensais, iguais e sucessivas: D MQUINAS E EQUIPAMENTOS (Imobilizado) R$ 36.000,00 C FINANCIAMENTOS LEASING (Passivo Circulante) R$ 12.000,00 C FINANCIAMENTOS LEASING (Passivo No Circulante) R$ 24.000,00 DEPRECIAO O valor deprecivel de ativo arrendado alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor. Esta depreciao seguir o mtodo usual veja tpico Depreciao, nesta obra. DEDUTIBILIDADE DA DEPRECIAO Na apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro, a dedutibilidade da depreciao do bem est condicionada observncia do disposto no artigo 13, inciso III da Lei 9.249/95, ou seja, somente ser dedutvel a depreciao de bens relacionados intrinsecamente com a produo ou a comercializao de bens e servios. ENCARGO FINANCEIRO A APROPRIAR Registra-se a diferena entre o valor total das contraprestaes, adicionado do valor residual, e o valor do bem arrendado, como encargo financeiro a apropriar em conta retificadora das contraprestaes a pagar, no passivo. Exemplo: Valor do bem arrendado: R$ 36.000,00 Valor total das parcelas (incluindo juros): R$ 45.000,00 Valor residual: R$ 5.000,00 Ento teremos: Valor total a ser pago (incluindo juros) = R$ 45.000,00 + R$ 5.000,00 = R$ 50.000,00 Encargo financeiro a apropriar: R$ 50.000,00 valor do bem R$ 36.000,00 = R$ 14.000,00. Contabilizao: D ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora Financiamentos Passivo Circulante/Passivo No Circulante)

C - FINANCIAMENTOS LEASING (Passivo Circulante/Passivo No Circulante) R$ 14.000,00 APROPRIAO DO ENCARGO FINANCEIRO MENSAL O encargo financeiro deve ser apropriado ao resultado, de acordo com o regime de competncia, a dbito da conta de despesa financeira e a crdito da conta de encargos financeiros a apropriar. Exemplo: D DESPESAS FINANCEIRAS (Conta de Resultado) C - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora Financiamentos Passivo Circulante) R$ 500,00 2. LEASING OPERACIONAL Os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil segundo um arrendamento mercantil operacional devem ser reconhecidos como despesa em base linear durante o prazo do arrendamento mercantil, exceto se outra base sistemtica for mais representativa do modelo temporal do benefcio do usurio. Exemplo: Contrato de arrendamento operacional, no valor mensal de R$ 1.000,00, sendo pago todo dia 15 do ms subseqente ao arrendado. O incio do arrendamento ocorreu em 15 de setembro. 1. Apropriao no ms de setembro: Clculo do rateio: Valor mensal devido: R$ 1.000,00 Nmero de dias transcorridos de 15/09 a 30/09: 30 14 = 16 dias Nota: observe que o prprio dia do incio de arrendamento conta para clculo R$ 1.000,00 : 30 x 16 dias = R$ 533,33 Lanamento contbil: D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado) C ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 533,33 2. Por ocasio do pagamento da parcela de arrendamento, em 15/10: D ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) C - BANCOS CTA. MOVIMENTO (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

3. Complemento do valor do arrendamento mensal devido no perodo de 01/10 a 14/10 (R$ 1.000,00 R$ 533,33 valor j registrado na conta Arrendamentos a Pagar): D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado) C ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 466,67 4. Apropriao do perodo 15/10 a 31/10: Clculo do rateio: Valor mensal devido: R$ 1.000,00 Nmero de dias transcorridos de 15/10 a 31/10: 31 14 = 17 dias Nota: observe que o prprio dia do incio de arrendamento conta para clculo R$ 1.000,00 : 31 x 17 dias = R$ 548,38 Lanamento contbil: D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado) C ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 548,38 ASPECTOS FISCAIS De acordo com o artigo 356 do RIR/99, os valores relativos s contraprestaes pagas ou creditadas por fora de contratos de arrendamento mercantil so considerados como custo ou despesa operacional dedutveis na apurao do lucro real da arrendatria. DEDUTIBILIDADE A PARTIR DE 1996 A partir de 01.01.1996, para efeito de apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro, as contraprestaes de arrendamento mercantil somente sero dedutveis quando se tratar de bens relacionados diretamente com a produo ou comercializao dos bens e servios (artigo 13, inciso II da Lei 9.249/95). CONFLITO ENTRE NORMA FISCAL E CONTBIL O artigo 15 da Lei 6.099/1974 determina que o bem integrar o ativo da arrendatria por ocasio do exerccio da opo de compra. Esta norma conflita com o disposto na NBC TG 6 item 20, que estipula que o valor do bem arrendado (na modalidade de leasing financeiro) como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada, j a partir do incio do prazo de arrendamento mercantil. Entendemos que o artigo 15 da Lei 6.099/1974 se aplica somente modalidade de arrendamento operacional, e no a de arrendamento financeiro, j que neste ltimo a opo de compra normalmente estipulada no contrato de forma compulsria (permitindo, assim, que a contabilizao como ativo e passivo se processe no incio do prazo de arrendamento mercantil).

COMPANHIAS ABERTAS Os procedimentos relativos contabilizao do arrendamento mercantil, nas Companhias Abertas, so previstos no Pronunciamento Tcnico CPC 06. ASSINATURAS DE PERIDICOS Normalmente a assinatura de peridicos (jornais, revistas, publicaes de legislao atualizveis, etc.) so pagas antecipadamente, ou em parcelas, abrangendo um perodo de 12 meses de vigncia. De acordo com o artigo 179 da Lei n 6.404/76, as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte sero classificadas no ativo circulante, no subgrupo de despesas antecipadas. O valor da despesa incorrida ser apropriada ao resultado do exerccio, mediante observncia do princpio contbil da competncia. No caso da vigncia da assinatura ser por um perodo que ultrapasse o exerccio social seguinte, a parcela das despesas que devero ser apropriadas aps o trmino do exerccio social seguinte devero ser classificadas no grupo Realizvel a Longo Prazo. REGISTROS CONTBEIS Exemplo: Empresa adquiriu uma assinatura de legislao atualizvel (CD) em 01 de outubro, pelo valor vista de R$ 600,00, cuja vigncia da assinatura de 12 meses. Lanamentos contbeis: 1) Pelo pagamento da assinatura em 01 de outubro: D Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) C Banco Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 600,00 2) Pela apropriao mensal da despesa: D Publicaes Tcnicas (Resultado) C Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) R$ 50,00 Nota: clculo da apropriao mensal: R$ 600,00 : 12 = R$ 50,00. Caso a empresa tivesse optado pelo pagamento da assinatura em trs parcelas de R$ 200,00, teremos: 1) Pela aquisio da assinatura:

D Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) C Cia. Legis de Informao (Fornecedores - Passivo Circulante) R$ 600,00 2) Pelo pagamento das parcelas: D Cia. Legis de Informao (Fornecedores - Passivo Circulante) C Banco Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 200,00 3) Pela apropriao mensal da despesa: D Publicaes Tcnicas (Resultado) C Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exerccio Seguinte - Ativo Circulante) R$ 50,00 PRINCPIO DA MATERIALIDADE OU RELEVNCIA Pode-se aplicar aos pequenos gastos a conveno contbil da materialidade ou relevncia, pela qual valores inexpressivos podem ser registrados de forma mais simples, adequada s necessidades da entidade, sem prejuzo da qualidade das demonstraes contbeis. Assim, se os gastos com assinaturas, considerados na sua totalidade, no representarem montantes expressivos, admissvel registr-los diretamente como despesa ou custo de produo, pelo princpio citado. ATIVO DIFERIDO At 04.12.2008, o Ativo Diferido caracterizava-se por evidenciar os recursos aplicados na realizao de despesas que, por contriburem para a formao do resultado de mais de um exerccio social futuro, somente eram apropriadas s contas de resultado medida e na proporo em que essa contribuio influencia a gerao do resultado de cada exerccio. O Ativo Diferido deveria ser avaliado, pelo valor do capital aplicado, ou seja, o valor dos gastos realizados, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortizao (art. 183, VI, da Lei n 6.404/76). O grupo Ativo Diferido, at ento classificado no Ativo Permanente, apresentava, em geral, as seguintes contas: I - gastos de implantao e pr-operacionais; II - gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos; III - gastos de implantao de sistemas e mtodos; IV - gastos de reorganizao ou reestruturao. GASTOS DE IMPLANTAO DE SISTEMAS E MTODOS

Os gastos significativos realizados com a implantao de sistemas e mtodos, quando contriburem para a formao do resultado de mais de um exerccio social futuro, deveriam ser registrados no Ativo Diferido e amortizados durante o perodo em que se espera a produo de resultados para a empresa. GASTOS PR-OPERACIONAIS Os valores dispendidos com novos empreendimentos, tais como organizao, construo e implantao de uma nova fbrica, bem como os gastos incorridos antes do incio das operaes da empresa, seriam registrados nesse agrupamento de contas. Nesses casos, a empresa deve manter um controle adequado, com contas detalhadas por natureza de gasto ou por projeto, para poder identificar e segregar as despesas e contabiliz-las corretamente. GASTOS COM PESQUISAS E DESENVOLVIMENTO DE PRODUTOS Os custos do desenvolvimento e pesquisas com produtos novos, bem como as pesquisas de mercado antes do seu lanamento, para aferir a existncia de mercado ou utilidade do produto, eram registrados nesse agrupamento de contas. Os gastos com aprimoramento e modificaes nos produtos j existentes no poderiam ser classificados no Ativo Diferido, mas lanados diretamente em despesas operacionais no resultado do perodo, no qual so incorridos. GASTOS DE REORGANIZAO Os gastos significativos realizados com reorganizao ou reestruturao de determinadas reas ou da totalidade da empresa, que iro produzir benefcios futuros, eram contabilizados no diferido e amortizados durante o perodo em que os resultados dessa reorganizao ou reestruturao sero usufrudos pela empresa. RESULTADOS NA FASE PR-OPERACIONAL OU NA EXPANSO Alm dos gastos efetivados pela empresa na fase pr-operacional ou na expanso, eram tambm registrados no grupo do Ativo Diferido os resultados eventuais obtidos nessa fase e que so utilizados ou mantidos para empregar no empreendimento em andamento, como por exemplo: venda de bens, receita financeira de recursos ainda no aplicados. Assim, se a empresa obtivesse receitas financeiras, deveria considerar essas receitas como deduo das despesas financeiras lanadas no prprio Ativo Diferido, e se ultrapassarem esse valor, deveria deduzi-las das outras despesas pr-operacionais, mediante registro em uma conta especfica parte, como reduo das despesas properacionais. No caso da venda de bens, o ganho apurado seria registrado como reduo dos gastos pr-operacionais. Por outro lado, se ocorrer prejuzo, esse valor seria acrescido ao Ativo Diferido.

CONTABILIZAO - EXEMPLO Gastos de pesquisa e desenvolvimento de produtos de R$ 100.000,00: D Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento de Produtos (Ativo Diferido) C Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 AMORTIZAO De acordo com a Lei n 6.404/76 e o art. 327 do RIR/99, a amortizao dos valores registrados no Ativo Diferido dever ser feita em prazo no inferior a cinco anos e no superior a dez anos, a partir do incio da operao normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os benefcios delas decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades no podero produzir resultados suficientes para amortiz-los. A contrapartida da amortizao do Ativo Diferido deve ser lanada em Despesas ou Custos Operacionais. Exemplo: Amortizao de R$ 20.000,00 de gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos: D Amortizaes do Diferido (Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento de Produtos (Ativo Diferido) R$ 20.000,00 RECUPERAO DOS VALORES A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no diferido, a fim de que sejam: I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao desse valor; ou II - revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada e para clculo da amortizao. A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008 at 04.12.2008, classificar-se-iam no ativo diferido as despesas pr-operacionais e os gastos de reestruturao que contribuiro, efetivamente, para o aumento do resultado de mais de um exerccio social e que no configurem to-somente uma reduo de custos ou acrscimo na eficincia operacional.

Base: Lei 11.638/2007. EXTINO DO ATIVO DIFERIDO A MP 449/2008 modificou a composio dos grupos patrimoniais, e estabeleceu que o ativo no-circulante ser composto por ativo realizvel a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangvel, no citando o diferido. Portanto, este subgrupo deixa de existir. SALDOS EM 31.12.2008 O saldo existente em 31 de dezembro de 2008 no ativo diferido que, pela sua natureza, no puder ser alocado a outro grupo de contas, poder permanecer no ativo sob essa classificao at sua completa amortizao. Base: art. 299-A da Lei 6.404/1976 (includo pela MP 449/2008). ATIVO IMOBILIZADO O Ativo Imobilizado formado pelo conjunto de bens e direitos necessrios manuteno das atividades da empresa, caracterizados por apresentar-se na forma tangvel (edifcios, mquinas, etc.). O imobilizado abrange, tambm, os custos das benfeitorias realizadas em bens locados ou arrendados. O registro do ativo imobilizado regulado pela NBC T 19.1. So classificados ainda, no imobilizado, os recursos aplicados ou j destinados aquisio de bens de natureza tangvel, mesmo que ainda no em operao, tais como construes em andamento, importaes em andamento, etc. Ressalte-se que as inverses realizadas em bens de carter permanente, mas no destinadas ao uso nas operaes, devero ser classificadas no grupo de investimentos, enquanto no definida sua destinao. A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, os ativos intangveis (como marcas e patentes) no sero mais registrados no Ativo Imobilizado, e sim, no Ativo Intangvel. CARACTERSTICAS E VALOR CONTBIL O Ativo imobilizado compreende os ativos tangveis que: a) so mantidos por uma entidade para uso na produo ou na comercializao de mercadorias ou servios, para locao, ou para finalidades administrativas; b) tm a expectativa de serem utilizados por mais de doze meses; c) haja a expectativa de auferir benefcios econmicos em decorrncia da sua utilizao; e d) possa o custo do ativo ser mensurado com segurana.

Valor contbil o montante pelo qual o ativo est registrado na contabilidade, lquido da respectiva depreciao acumulada e das provises para perdas por reduo ao valor recupervel. CUSTO CONTBIL Custo o valor de aquisio ou construo do ativo imobilizado ou o valor atribudo ou de mercado, no caso de doaes. O custo de um bem do imobilizado compreende: a) preo de compra, inclusive impostos de importao e impostos no-recuperveis sobre a compra, deduzidos de descontos comerciais e abatimentos; b) custos diretamente atribuveis para instalar e colocar o ativo em condies operacionais para o uso pretendido; Nota: so exemplos de custos diretamente atribuveis: - custos com empregados, incluindo todas as formas de remunerao e encargos proporcionados por uma entidade a seus empregados ou a seus dependentes originados diretamente da construo ou da aquisio do item do imobilizado; - custo da preparao do local; - custo de entrega inicial e manuseio; - custo de instalao e montagem; - custo de testes para verificao do funcionamento do bem, deduzido das receitas lquidas obtidas durante o perodo de teste, tais como amostras produzidas quando o equipamento era testado; e - honorrios profissionais. c) custo estimado para desmontar e remover o ativo e restaurar o local no qual est localizado, quando existir a obrigao futura para a entidade. O custo de um bem do imobilizado o preo pago ou equivalente na data da aquisio. Os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao. CUSTOS QUE NO DEVEM SER INCORPORADOS AO IMOBILIZADO So exemplos de custos que no devem ser classificados como imobilizado: a) custo para abrir novas instalaes; b) custo para introduzir novo produto ou servio, inclusive custos de propaganda e promoo; c) custo para a realizao de negcios em nova localidade ou para nova classe de consumidores, inclusive custo de treinamento de empregados; e d) custo de administrao e outros custos gerais indiretos. Os custos de manuteno diria de item do imobilizado que incluem, principalmente, mo-de-obra, bens de consumo e pequenas peas devem ser reconhecidos no resultado quando incorridos.

CLASSIFICAO CONTBIL DAS CONTAS DO ATIVO IMOBILIZADO As contas no grupo imobilizado devem ser segregadas por espcie de ativo, segundo a sua natureza, para que possa ter o controle do custo e da depreciao, amortizao ou exausto relativo a cada bem. Em funo dessas necessidades que cada empresa deve elaborar seu plano de contas, segregando o imobilizado da seguinte forma: a) imobilizado em operao, que so todos os bens j em utilizao na atividade objeto da sociedade; b) imobilizado em andamento, que so classificadas todas as aplicaes de recursos de imobilizaes, mas que ainda no esto operando. Quando a empresa tiver filiais ou diversas fbricas e mesmo que a contabilidade seja centralizada, dever segregar as contas por estabelecimentos, para efeitos de controle e apropriao da depreciao, amortizao ou exausto para fins de custeio. IMOBILIZADO EM OPERAO Terrenos Nesta conta so registrados os valores relativos aos terrenos de propriedade da empresa e que so utilizados em suas operaes, tais como: terrenos onde se localiza a fbrica, a administrao, as filiais, os depsitos. Os terrenos sem uma destinao especfica devem ser classificados no grupo investimentos. Terrenos e construes so ativos que devem ser registrados separadamente, mesmo quando adquiridos em conjunto. Edificaes Abrangem os edifcios que esto em operao, os imveis ocupados pela administrao, fbrica, depsitos, filiais de propriedade da empresa. No devem ser includos nessa conta os valores relativos s instalaes eltricas, hidrulicas, etc., que fazem parte da conta instalaes. Instalaes Nessa conta so registrados os equipamentos, materiais e custos de implantao, relativos a instalaes hidrulicas, sanitrias, de vapor, de ar comprimido, de comunicaes, de climatizao, etc., com a caracterstica de servios indiretos e auxiliares ao processo produtivo da empresa, que apesar de fazerem parte dos edifcios, devem ser segregadas, uma vez que a sua vida til e a depreciao so diferentes. Mquinas e Equipamentos

Engloba o conjunto de mquinas, aparelhos e equipamentos utilizados no processo de produo de bens ou servios da empresa, ou seja, no so auxiliares, mas diretamente utilizados como base para a realizao da atividade da empresa. Equipamentos de Informtica Incluem se nessa conta as unidades centrais de processamento, as unidades perifricas, bem como as impressoras e terminais. No caso dos programas e aplicativos ("software") adquiridos ou desenvolvidos pela empresa, devem ser apropriados ao resultado se o seu valor no for relevante. No entanto, nos casos de grandes sistemas, envolvendo valores significativos, devem ser registrados no Ativo Intangvel e amortizados em funo dos perodos a serem beneficiados. Mveis e Utenslios Essa conta engloba os valores relativos s mesas, cadeiras, arquivos, estantes, etc., que tenham vida til superior a um ano. Veculos Classificam se nessa conta todos os veculos de propriedade da empresa, utilizados pelo pessoal do departamento administrativo, de vendas, ou de transporte. Os veculos utilizados no processo produtivo, tais como empilhadeiras, tratores e similares, podem ser registrados na conta de equipamentos. Ferramentas e Peas de Reposio Peas maiores e equipamentos sobressalentes devem ser classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera us-los durante mais de 12 meses. Nessa conta tambm so registradas as peas de reposio em estoque destinadas substituio ou manuteno das mquinas, equipamentos, veculos, etc., classificados no Ativo Imobilizado. Essas peas, quando utilizadas, sero contabilizadas como adio ao imobilizado em operao, e o valor das peas substitudas deve ser baixado dessa conta. Por outro lado, os estoques mantidos pela empresa, representados por material de consumo, ferramentas e peas que sero utilizados no processo produtivo ou utilizados nas operaes normais da empresa, devem ser classificados no grupo de Estoques Almoxarifado, e medida que so utilizados ou consumidos sero apropriados como custo ou despesa. Marcas e Patentes Nessa conta so registrados os gastos com registro de marca, nome, invenes prprias ou contratos de uso de marcas e patentes de terceiros, sendo que, a partir de 01.01.2008, tais valores so contabilizados no Ativo Intangvel e no mais no Ativo Imobilizado.

Reflorestamentos e Jazidas Classificam se nessa conta custos relativos a projetos de florestamento e reflorestamento de propriedade da empresa, bem como os custos incorridos na obteno de direitos de explorao de jazidas de minrio e pedras preciosas. Benfeitorias em Propriedade de Terceiros So classificados nessa conta os valores relativos s construes em terrenos arrendados e as instalaes e benfeitorias em imveis alugados, sejam de uso do setor administrativo ou produtivo da empresa, que forem incorporados ao imvel arrendado, e revertam ao proprietrio do imvel no trmino do contrato. As benfeitorias sero amortizadas em funo da vida til estimada ou no perodo de vigncia do contrato de locao ou arrendamento, dos dois o menor. Bens do Ativo Imobilizado de Pequeno Valor A critrio da empresa, poder ser lanado como custo ou despesa operacional o valor de aquisio de bens do ativo imobilizado, cujo prazo de vida til no ultrapasse um ano ou o valor unitrio no seja superior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei n 9.249/95). IMOBILIZADO EM ANDAMENTO Construes em Andamento Nessa conta so classificados todos os gastos com materiais, mo-de-obra direta e indireta e outros gastos que a empresa incorrer na construo e instalao, at o momento em que os bens entram em operao, quando so reclassificados para as contas especficas do grupo Imobilizado em Operao. O custo de um ativo de construo prpria determinado usando os mesmos princpios aplicveis a um ativo adquirido. Consrcios So classificados nessa conta os adiantamentos por conta de fornecimento de bens, destinados ao Ativo Imobilizado, por meio de consrcios antes do recebimento dos mesmos. Quando do recebimento do bem, o valor constante dessa conta ser transferido para uma conta especfica do grupo Imobilizado em Operao. Os reajustes do valor das prestaes a pagar, aps o recebimento do bem, sero reconhecidos contabilmente, tendo como contrapartida a conta de resultado intitulada Variaes Monetrias Passivas. Importaes em Andamento Sero registrados nessa conta todos os gastos incorridos desde a assinatura do contrato de cmbio (tais como: fretes, comisses, seguros, impostos no recuperveis, tarifas

aduaneiras, etc.), at o efetivo desembarao aduaneiro dos bens importados destinados ao Ativo Imobilizado. Quando os bens importados forem desembaraados, ser efetuada a transferncia dos valores registrados nessa conta para a conta especfica, do grupo Imobilizado em Operao. As variaes cambiais passivas ocorridas at a data do desembarao aduaneiro sero registradas como custo na conta de Importao em Andamento. A partir da entrada dos bens importados na empresa, devem ser registradas como despesa operacional, mediante obedincia ao princpio contbil da competncia. CRITRIOS DE AVALIAO DO ATIVO IMOBILIZADO A base de avaliao dos bens componentes do Ativo Imobilizado o seu custo de aquisio, ou seja, todos os gastos relacionados com a aquisio dos bens e os necessrios para coloc-lo em local e condies de uso no processo operacional da companhia. Bens Adquiridos No caso de compra, o custo compreende o preo faturado pelo fornecedor acrescido de todos os gastos necessrios para poder efetivar a compra e instalar o bem, tais como: frete, seguro, comisses, desembarao aduaneiro, custos de instalao e montagem, custos com escritura e outros servios legais e os impostos pagos, exceto quando ensejarem crdito fiscal. Os valores relativos a encargos financeiros decorrentes de emprstimos e financiamentos, bem como os juros nas compras a prazo de bens do Ativo Imobilizado, no devem ser includos no custo dos bens adquiridos, mas lanados como despesas financeiras no resultado. Bens Construdos O custo dos bens construdos corresponde aos gastos por aquisio dos materiais aplicados, o da mo-de-obra e seus encargos e outros custos diretos e indiretos relacionados com a construo, incorridos at a data da colocao dos mesmos em atividade. Bens Recebidos em Doao ou Subvenes Para Investimento No caso de bens recebidos em doao ou subveno para investimento, sem nus para a empresa, devem ser contabilizados pelo preo praticado no mercado, a crdito da conta especfica de receita de subvenes ou doaes. Bens Incorporados ao Capital Os bens que forem incorporados ao Patrimnio Lquido da empresa para formao do capital social sero registrados pelo seu valor de avaliao, estabelecido por trs peritos

ou por empresa especializada e aprovado em assemblia geral (art. 8 da Lei n 6.404/76). REPAROS, MANUTENES E SUBSTITUIO DE PARTES OU PEAS Os gastos incorridos com melhorias, alteraes, recuperaes e reparos para manter ou recolocar os ativos em condies normais de uso sero agregados conta que registra o bem no grupo do Ativo Imobilizado e depreciados conforme prazo de vida til previsto, sempre que forem de valores relevantes e aumentarem a vida til originalmente prevista para o bem. Caso contrrio, sero lanados como despesas, medida que os gastos so incorridos. Se h reconhecimento no valor contbil de um item do imobilizado o custo da reposio de parte desse item, o valor contbil da parte reposta deve ser baixado, independentemente de ela ter sido depreciada separadamente. Perante a legislao do Imposto de Renda pode ser lanado como custo ou despesa operacional o valor de aquisio de bens para o Ativo Imobilizado, cujo prazo de vida til no ultrapasse um ano ou o valor unitrio seja inferior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei n 9.249/95). BENS OBSOLETOS OU SUCATEADOS Tratando-se de bens obsoletos, sucateados ou totalmente depreciados, devero permanecer registrados contabilmente, pois a baixa contbil deve ser concomitante baixa fsica do bem, ou seja, com sua efetiva sada do patrimnio da empresa, e o valor de alienao, caso haja valor econmico apurvel, servir para apurao da receita eventual ou do valor efetivo da perda. REVISO DO VALOR CONTBIL O valor contbil do ativo imobilizado deve ser revisado periodicamente e quando o valor recupervel for menor que o valor contbil deve ser constituda proviso para perdas. A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no imobilizado, a fim de que sejam: I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao desse valor; ou II - revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada e para clculo da depreciao, exausto e amortizao. TRIBUTOS PAGOS NA AQUISIO DO IMOBILIZADO Os tributos pagos na aquisio de bens do imobilizado, quando no recuperveis, devem fazer parte integrante do custo de aquisio.

As contribuies sociais incidentes sobre o faturamento ou receita bruta e sobre o valor das importaes, pagas pela pessoa jurdica na aquisio de bens destinados ao ativo imobilizado, sero acrescidas ao custo de aquisio, conforme art. 32 da Lei 10.865/2004. Perante a legislao do Imposto de Renda (PN CST n 02/79), o Imposto de Transmisso na Aquisio de Bens Imveis (ITBI) pago pela pessoa jurdica na aquisio de bens do ativo imobilizado poder, a seu critrio, ser registrado como custo de aquisio ou deduzido como despesa operacional. BAIXAS OU TRANSFERNCIAS O valor contbil de um item do ativo imobilizado deve ser baixado quando: a) alienado; ou b) no se prev obter benefcios econmicos futuros com seu uso ou venda. Ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devem ser reconhecidos no resultado quando o item for baixado. O ganho ou perda decorrente de baixa de um item do imobilizado deve ser determinado como a diferena entre o valor lquido da venda, se houver, e o valor contbil do item. O valor contbil de um item do ativo imobilizado, quando for retirado da operao, deve ser transferido para Investimentos, Realizvel a Longo Prazo ou Ativo Circulante, conforme a destinao e reduzido ao seu valor de realizao quando este for menor. INVESTIMENTOS No subgrupo Investimentos do Ativo No Circulante devem ser classificadas as participaes societrias permanentes, assim entendidas as importncias aplicadas na aquisio de aes e outros ttulos de participao societria, com a inteno de mantlas em carter permanente, seja para se obter o controle societrio, seja por interesses econmicos, entre eles, como fonte permanente de renda. Essa inteno ser manifestada no momento em que se adquire a participao, mediante sua incluso no subgrupo de investimentos (caso haja interesse de permanncia) ou registro no ativo circulante (no havendo esse interesse). Ser, no entanto, presumida a inteno de permanncia sempre que o valor registrado no ativo circulante no for alienado at a data do balano do perodo-base seguinte quele em que tiver sido adquirido o respectivo direito. Exemplo: Empresa "A" adquiriu aes da empresa "B" em 31/10/2007. O valor da aplicao poder permanecer no ativo circulante at 31/12/2008. No ocorrendo a alienao at 31/12/2008, o valor correspondente ser transferido para o subgrupo de investimentos em 31/12/2008.

A inteno de permanncia, em certos casos, conforme esclarece o Parecer Normativo CST 108/78, presumida em funo de critrios estabelecidos em lei. Assim a participao da companhia em sociedades coligadas e controladas, dados os reflexos da aquisio do investimento (expressiva participao no capital ou, ento, assuno do controle societrio) reveste-se da inteno de permanncia. Ser ainda presumida a inteno de permanncia em relao s participaes em sociedades por quotas de responsabilidade limitada, em razo da ausncia de ttulo representativo da respectiva quota e pela formalidade exigida para a sua transferncia, notadamente a necessidade de contrato escrito, registrado no rgo competente. EQUIVALNCIA PATRIMONIAL A equivalncia patrimonial o mtodo que consiste em atualizar o valor contbil do investimento ao valor equivalente participao societria da sociedade investidora no patrimnio lquido da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstrao do resultado do exerccio. O valor do investimento, portanto, ser determinado mediante a aplicao da porcentagem de participao no capital social, sobre o patrimnio lquido de cada sociedade coligada ou controlada. Para maiores detalhes, acesse o tpico Equivalncia Patrimonial. CONTABILIZAO O valor de custo de aquisio ser debitado conta que registrar o investimento e creditado conta de origem dos recursos (caixa, bancos cta. Movimento, contas a pagar, etc.). Exemplo: Aquisio de participao societria na Cia. Industrial Modelo, no valor de R$ 1.000.000,00, mediante contrato que preveja o pagamento de R$ 400.000,00 vista (pago em cheque) e o saldo em 45 dias. D Cia. Industrial Modelo (Investimentos) R$ 1.000.000,00 C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 400.000,00 C Contas a Pagar Aquisio de Investimentos (Passivo Circulante) R$ 600.000,00 EQUIVALNCIA PATRIMONIAL A equivalncia patrimonial o mtodo que consiste em atualizar o valor contbil do investimento ao valor equivalente participao societria da sociedade investidora no patrimnio lquido da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstrao do resultado do exerccio. O valor do investimento, portanto, ser determinado mediante a aplicao da porcentagem de participao no capital social, sobre o patrimnio lquido de cada sociedade coligada ou controlada.

No balano patrimonial da companhia, os investimentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum sero avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial. OBRIGATORIEDADE DA AVALIAO DE INVESTIMENTOS PELO VALOR DE PATRIMNIO LQUIDO Esto obrigadas a proceder avaliao de investimentos pelo valor de patrimnio lquido as participaes societrias relevantes em: a) sociedades controladas; b) sociedades coligadas sobre cuja administrao a sociedade investidora tenha influncia; c) sociedades coligadas de que a sociedade investidora participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital social. De acordo com o disposto nos pargrafos 1 e 2 do artigo 243 da Lei 6.404/1976 (Lei das S/A), consideram-se: - coligadas as sociedades nas quais a investidora tenha influncia significativa; e - controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras controladas, titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. Para efeito de determinar a relevncia do investimento, sero computados como parte do custo de aquisio os saldos de crditos da companhia contra as coligadas e controladas. Conceito de Influncia Significativa Considera-se que h influncia significativa quando a investidora detm ou exerce o poder de participar nas decises das polticas financeira ou operacional da investida, sem control-la. presumida influncia significativa quando a investidora for titular de 20% (vinte por cento) ou mais do capital votante da investida, sem control-la. AVALIAO DO INVESTIMENTO POR OCASIO DE AQUISIO - GIO OU DESGIO Quando da aquisio de investimento em sociedade controlada ou coligada, sujeito avaliao pelo valor de patrimnio lquido, o custo de aquisio dever ser desdobrado em subcontas distintas da conta que registrar o valor contbil do investimento. Veja maiores detalhes no tpico GIO E DESGIO NA AQUISIO DE PARTICIPAES SOCIETRIAS.

INSTITUIES FINANCEIRAS E COMPANHIAS ABERTAS A Resoluo CMN 3.619/2008 dispe sobre critrios aplicveis na avaliao de investimentos em coligadas e controladas e determina que as instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil devem avaliar pelo mtodo da equivalncia patrimonial os investimentos, no Pas e no exterior, em: I - coligadas, quando participarem com 20% (vinte por cento) ou mais do capital votante ou detiverem influncia significativa em sua administrao; II - sociedades controladas; III - sociedades integrantes do conglomerado econmico financeiro; IV - sociedades que estejam sob controle comum. As instituies que detenham investimentos que no possam mais ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial devem considerar o valor contbil do investimento na data-base 31 de dezembro de 2008, incluindo o gio ou o desgio no amortizado, como novo valor de custo para fins de mensurao futura e de determinao do seu valor recupervel; e contabilizar, em contrapartida desses investimentos, os dividendos recebidos por conta de lucros que j tiverem sido reconhecidos por equivalncia patrimonial. APURAO DO VALOR DO INVESTIMENTO O valor do patrimnio lquido da coligada ou da controlada ser determinado com base em balano patrimonial ou balancete de verificao levantado, com observncia das normas da Lei 6.404/1976, na mesma data, ou at 60 (sessenta) dias, no mximo, antes da data do balano da investidora. No valor de patrimnio lquido no sero computados os resultados no realizados decorrentes de negcios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas companhia, ou por ela controladas. O valor do investimento ser determinado mediante a aplicao, sobre o valor de patrimnio lquido da investida, da porcentagem de participao no capital da coligada ou controlada. A diferena entre o valor do investimento apurado pelo mtodo da equivalncia, e o custo de aquisio somente ser registrada como resultado do exerccio: a) se decorrer de lucro ou prejuzo apurado na coligada ou controlada; b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos; c) no caso de companhia aberta, com observncia das normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios. RESULTADOS NO REALIZADOS

Consideram-se no realizados os lucros ou os prejuzos decorrentes de negcios entre a sociedade investida e a sociedade investidora. Da mesma forma, consideram-se no realizados os lucros ou os prejuzos decorrentes de negcios entre a sociedade investida e sociedade coligada ou controlada da sociedade investidora, devendo ser excludos do valor do patrimnio lquido, quando: a) os lucros ou os prejuzos que estejam includos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por incluso ou excluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial da sociedade investidora; b) os lucros ou os prejuzos estejam includos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por incluso ou excluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial de outras sociedades coligadas ou controladas. Os lucros e os prejuzos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negcios que tenham gerado simultnea e integralmente efeitos opostos nas contas de resultado das sociedades coligadas ou controladas, no sero excludos do valor do patrimnio lquido. AJUSTE DO INVESTIMENTO NO BALANO PATRIMONIAL O valor do investimento na data do balano dever ser ajustado ao valor de patrimnio lquido, mediante lanamento da diferena a dbito ou a crdito da conta de investimento (art. 388 do RIR/99), observando-se o seguinte: 1 - Os lucros ou dividendos distribudos pela coligada ou controlada devero ser registrados pelo contribuinte como diminuio do valor de patrimnio lquido do investimento, e no influenciaro as contas de resultado; 2 - Quando os rendimentos referidos em 1 acima forem apurados em balano da coligada ou controlada levantado em data posterior da ltima avaliao, devero ser creditados conta de resultados da investidora, e no sero computados na determinao do lucro real; 3 - No caso do procedimento 2, acima, se a avaliao subseqente for baseada em balano ou balancete de data anterior da distribuio, dever o patrimnio lquido da coligada ou controlada ser ajustado, com a excluso do valor distribudo. Exemplo: Considerando-se que, em 31 de dezembro, a empresa "A" (investidora) e a empresa "B" (investida) apresentaram a seguinte situao: Empresa "A": Valor contbil do investimento na Empresa "B" R$ 600.000,00. Participao: 30%. Empresa "B":

Capital social - R$ 500.000,00 Reservas de capital - R$ 600.000,00 Reservas de lucros - R$ 900.000,00 Lucro do exerccio - R$ 700.000,00 Soma do Patrimnio Lquido - R$ 2.700.000,00 O valor contbil do investimento da empresa "A", por sua vez, em 31 de dezembro, passar a ser R$ 2.700.000,00 x 30% = R$ 810.000,00, assim desdobrados: Participao societria na empresa "B" - R$ 600.000,00 Ajuste ao valor de patrimnio lquido - R$ 210.000,00 Soma - R$ 810.000,00 O acrscimo ao patrimnio lquido da empresa "B" refere-se ao lucro apurado em 31 de dezembro no valor de R$ 700.000,00. Como a empresa "A" detm 30% (trinta por cento) do capital social da empresa "B", o ajuste da conta de investimento foi de R$ 210.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 700.000,00, mediante o seguinte lanamento: D - Participao Societria - Empresa "B" (Investimentos) C - Receita de Equivalncia Patrimonial (Resultado) R$ 210.000,00 CONTRAPARTIDA DO AJUSTE NA CONTA DE INVESTIMENTOS De acordo com o artigo 389 do RIR/99, a contrapartida do ajuste do valor do patrimnio lquido, por aumento ou reduo no valor do patrimnio lquido do investimento, no ser computada na determinao do lucro real. Contabilmente, a contrapartida do ajuste do valor do investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial transitar pelo balano de resultados aumentando, em conseqncia, o lucro lquido do perodo. Quando o resultado da equivalncia patrimonial for credor, ser lanado na parte "A" do livro de apurao do lucro real como item de excluso do lucro lquido do exerccio para fins de determinao do lucro real. Quando o resultado da equivalncia patrimonial for devedor, ser lanado na parte "A" do livro de apurao do lucro real como item de adio do lucro lquido do exerccio para fins de determinao do lucro real. Observe-se tambm que se a empresa for tributada pelo lucro presumido, eventual ajuste credor da equivalncia patrimonial no integrar a receita bruta para fins de clculo do IRPJ e CSLL devidos pela forma presumida. CAPITAL A INTEGRALIZAR O artigo 182 da Lei 6.404/1976 - Lei das Sociedades por Aes - dispe que a parcela do capital a integralizar no compe o patrimnio lquido das sociedades. Assim sendo, por ocasio da aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial, essa parcela do capital

ainda no integralizada no deve ser computada, nem no clculo da participao percentual nem no valor do patrimnio lquido. ALTERAO NO PERCENTUAL DE PARTICIPAO DA SOCIEDADE INVESTIDORA NO CAPITAL SOCIAL DA SOCIEDADE INVESTIDA A alterao no percentual de participao da sociedade investidora no capital social da sociedade investida poder decorrer, entre outros, dos seguintes fatores: a) alienao parcial do investimento; b) reestruturao de espcie e classe de aes do capital social; c) renncia do direito de preferncia na subscrio de aumento de capital; d) aquisio de aes prprias, pela sociedade investida, para cancelamento ou tesouraria; e) outros eventos que possam resultar em variao na porcentagem de participao. Quando a alterao no percentual de participao no capital social da sociedade investida corresponder a um ganho, o valor respectivo ser registrado em conta prpria de receita no operacional. Por outro lado, quando a alterao do percentual no capital da sociedade investida corresponder a uma perda, o registro dessa perda ser feito em conta prpria de despesa no operacional. O ganho ou a perda decorrente de variao na porcentagem de participao da sociedade investidora no capital social da sociedade coligada ou controlada no traz nenhum reflexo tributrio, uma vez que, conforme o caso, o valor correspondente excludo ou adicionado ao lucro lquido do perodo para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social. Exemplo: Considerando-se as seguintes situaes na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial: Empresa "A" (investidora): Valor contbil do investimento - R$ 19.140,00 Nmero de aes possudas - 10.440 Porcentagem de participao - 50% Empresa "B" (investida): Capital - R$ 20.880,00 Reservas - R$ 17.400,00 Nmero de aes do capital - 20.880 A empresa "B" efetuou um aumento de capital mediante subscrio de 9.120 aes, sem gio, no valor de R$ 9.120,00, totalmente subscrito pela empresa "A".

Na forma do exemplo proposto, a participao da empresa "A" no capital da empresa "B" passar a ser de: nmero de aes possudas x 100/ nmero de aes do capital = % de participao (19.560 aes x 100)/ 30.000 aes = 65,20 % Itens Patrimnio Lquido da Cia "B" Anterior Atual 30.000,00 17.400.00 47.400,00 Participao da Cia "A" Anterior 50% 10.440,00 8.700,00 19.140,00 Atual 65,20% 19.560,00 11.344,80 30.904,80

Capital 20.880,00 Reservas 17.400,00 Total 38.280,00

Conforme podemos constatar no quadro acima, o valor contbil do investimento da empresa "A" passou a ter um saldo de R$ 30.904,80, resultando, portanto, num acrscimo de R$ 11.764,80, que corresponde a: Aumento de capital mediante subscrio de 9.120 aes - R$ 9.120,00 Aumento do investimento em decorrncia da variao do percentual de 50% para 65,20% - R$ 2.644,80 O valor do ganho tambm poder ser obtido mediante aplicao do acrscimo percentual sobre o valor das reservas da empresa "B", ou seja: R$ 17.400,00 x 15,20% = R$ 2.644,80 Contabilizao: D - Participaes - Empresa "B" (Investimentos) C - Resultados em Participaes Societrias (Resultado) R$ 2.644,80 AVALIAO DO INVESTIMENTO COM BASE EM BALANO INTERMEDIRIO DA SOCIEDADE INVESTIDA A avaliao do investimento com base no mtodo de equivalncia patrimonial em balano intermedirio facultativa. No caso de a sociedade investidora optar pela avaliao dos investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial, em balano intermedirio, deve avaliar todos os investimentos em sociedade coligada ou controlada que estejam sujeitos avaliao pelo valor de patrimnio lquido. GANHO OU PERDA DE CAPITAL NA ALIENAO OU LIQUIDAO DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA

O ganho ou perda de capital na alienao de investimento em sociedade coligada ou controlada corresponder diferena verificada entre o preo cobrado na venda da participao e o seu valor contbil. O valor contbil do investimento ser obtido pela soma algbrica dos seguintes valores (art. 385 do RIR/99): a) valor de patrimnio lquido pelo qual o investimento est registrado na escriturao contbil; b) gio ou desgio na aquisio do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escriturao comercial da sociedade investidora; c) saldo da proviso para a cobertura de perdas que tiver sido computada na determinao do lucro real. BAIXA DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA A baixa de investimento relevante e influente em sociedade coligada ou controlada deve ser precedida da avaliao pelo valor de patrimnio lquido, com base em balano patrimonial ou balancete de verificao da coligada ou controlada, levantado na data da alienao ou liquidao ou at 30 (trinta) dias, no mximo, antes dessa data. A avaliao do investimento, nesse caso, necessria para que o ganho ou a perda de capital na alienao ou liquidao da participao societria seja corretamente apurado. LUCROS OU DIVIDENDOS DISTRIBUDOS PELA SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA Os lucros ou dividendos distribudos pela sociedade coligada ou controlada devero ser registrados pela sociedade investidora como diminuio do valor do patrimnio lquido do investimento e no influenciaro as contas de resultado ( 1 do art. 388 do RIR/99). Assim, quando a sociedade investidora recebe lucros ou dividendos da sociedade coligada ou controlada, a contrapartida do valor recebido ser a prpria conta de investimentos da sociedade investidora. Exemplo: Considerando-se que a empresa "B" (investida) credite dividendos empresa "A" (investidora), no montante de R$ 80.000,00. O lanamento contbil poder ser feito pela empresa "A" (investidora) do seguinte modo: D - Dividendos a Receber (Ativo Circulante) C - Participaes - Empresa "B" (Investimentos) R$ 80.000,00 O valor de R$ 80.000,00 foi excludo da conta de investimentos porque esse mesmo valor foi includo nessa conta atravs de anterior dbito de equivalncia patrimonial.

A sociedade coligada ou controlada, por sua vez, poder fazer o lanamento contbil do seguinte modo: D - Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) R$ 80.000,00 CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA COM SEDE NO EXTERIOR Os resultados da avaliao dos investimentos em sociedade coligada ou controlada com sede no Exterior, pelo mtodo da equivalncia patrimonial devero ser computados na determinao do lucro real (art. 25 da Lei n 9.249/95) O mesmo tratamento se aplica, contrapartida da amortizao do gio ou desgio na aquisio e os ganhos de capital derivados de investimentos, em sociedades coligadas ou controladas com sede no Exterior. Os prejuzos e perdas decorrentes dessas operaes no podero ser compensados com os lucros auferidos no Brasil ( 4 do art. 25 da Lei n 9.249/95). PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO H situaes que, em face de prejuzos acumulados apurados pela coligada ou controlada, o valor de seu Patrimnio Lquido passe a ser negativo, acarretando um Passivo a Descoberto (quando o Balano Patrimonial passa a apresentar valor total com obrigaes para com terceiros superior ao dos ativos). Para maiores detalhes sobre tal apresentao, veja o tpico Patrimnio Lquido. Nesta situao, o procedimento contbil, na investidora, registrar normalmente a equivalncia patrimonial, diminuindo-se o valor do investimento, at que este esteja zerado, no se registrando, portanto, qualquer parcela a ttulo de investimento negativo. Mas, para fins de controle, pois o investimento no deve ser baixado (a no ser que a respectiva participao seja integralmente alienada ou liquidada), sugere-se criar uma conta redutora da conta investimento respectivo, de forma que o valor contbil do investimento seja anulado. Por exemplo: Participao Societria - Empresa Alfa (Investimentos) (-) Participao Societria - Empresa Alfa Equivalncia (Investimentos) Exemplo: Passivo a Descoberto da Investida XYZ - R$ 1.000.000,00 Participao da Investidora A na Investida XYZ - 70% Participao negativa - R$ 1.000.000,00 x 70% = R$ 700.000,00 Valor contbil registrado do Investimento, na Investidora A, conta Empresa XYZ R$ 200.000,00.

Lanamento contbil na investidora: D - Despesa de Equivalncia Patrimonial (Resultado) C - (-) Participao Societria - Empresa XYZ Equivalncia (Investimentos) R$ 200.000,00 O saldo das contas de investimentos, relativas participao societria na empresa XYZ, ser apresentada como segue: Investimentos Empresa XYZ (Conta Sinttica) Participao Societria (Conta Analtica - Saldo Devedor) R$ 200.000,00 (-) Participao Societria - Equivalncia (Conta Analtica - Saldo Credor) R$ 200.000,00 ATIVO INTANGVEL Os ativos intangveis compreendem o leque de bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. Trata-se de um desmembramento do ativo imobilizado, que, a partir da vigncia da Lei 11.638/2007, ou seja, a partir de 01.01.2008, passa a contar apenas com bens corpreos de uso permanente. Deve ser ressaltado que, para as companhias abertas, a existncia desse subgrupo Intangvel j se encontrava regulada pela Deliberao CVM n 488/05. A Comisso de Valores Mobilirios (CVM), por meio da Deliberao CVM n 553/2008, aprovou e tornou obrigatrio, para as companhias abertas, o Pronunciamento Tcnico CPC 04 - Ativo Intangvel, do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), cujo objetivo definir o tratamento contbil dos ativos intangveis que no so abrangidos especificamente em outro Pronunciamento, estabelecer que uma entidade deve reconhecer um ativo intangvel apenas se determinados critrios especificados neste Pronunciamento forem atendidos e especificar como mensurar o valor contbil dos ativos intangveis, exigindo divulgaes especficas sobre esses ativos. Como exemplos de intangveis, os direitos de explorao de servios pblicos mediante concesso ou permisso do Poder Pblico, marcas e patentes, softwares e o fundo de comrcio adquirido. Mensalmente deve ser contabilizada a amortizao desses bens, em conta redutora especfica. TRANSFERNCIA Os valores intangveis que, em 01.01.2008, estavam contabilizados no imobilizado, devem ser transferidos, nesta data, para o subgrupo de contas denominado Ativo Intangvel. Exemplo:

Transferncia relativa aos saldos das contas Marcas e Patentes, no valor de R$ 100.000,00 e respectiva amortizao acumulada de R$ 40.000,00, existentes nas contas do imobilizado, em 01.01.2008: D - Marcas e Patentes (Ativo Intangvel) C - Marcas e Patentes (Ativo Imobilizado) R$ 100.000,00 D - Amortizaes Acumuladas Marcas e Patentes (Ativo Imobilizado) C - Amortizaes Acumuladas Marcas e Patentes (Ativo Intangvel) R$ 40.000,00 CONDIES Para ser registrado no Intangvel necessrio que o ativo, alm de incorpreo: a) seja separvel, isto , capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto com um contrato, ativo ou passivo relacionado; ou b) resulte de direitos contratuais ou de outros direitos legais, quer esses direitos sejam transferveis quer sejam separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes. AVALIAO Os direitos classificados no intangvel devem ser avaliados pelo custo incorrido na aquisio deduzido do saldo da respectiva conta de amortizao, feita em funo do prazo legal ou contratual de uso dos direitos ou em razo da sua vida til econmica, deles o que for menor. O fundo de comrcio e outros valores intangveis adquiridos so avaliados pelo valor transacionado, deduzido das respectivas amortizaes, calculadas com base na estimativa de sua utilidade econmica (NBC 4.2.7.3). Marcas e Patentes Nessa conta so registrados os ativos intangveis, ou seja, os gastos com registro de marca, nome, invenes prprias ou contratos de uso de marcas e patentes de terceiros. Para maiores detalhes, acesse o tpico Marcas e Patentes. Direitos de Uso Softwares Nesta conta sero registrados os custos pagos ou relativos elaborao de programas de computador, amortizados com base na estimativa de vida til dos mesmos. Para maiores detalhes, acesse o tpico Aquisio de Softwares. Fundo de Comrcio

Compreende os valores pagos a ttulo de aquisio de direitos para explorao de pontos comerciais, amortizados com base no prazo de fruio de tais direitos. AMORTIZAO Um ativo intangvel com vida til definida deve ser amortizado, e a despesa de amortizao para cada perodo deve ser reconhecida no resultado. A amortizao de ativos intangveis utilizados em processo de produo faz parte do valor contbil dos estoques. NORMAS DE CONTABILIZAO A NBC T 19.8 estabelece normas de contabilizao para ativos intangveis. COMPANHIAS ABERTAS Os procedimentos relativos aos registros contbeis de ativos intangveis, nas Companhias Abertas, so previstos no Pronunciamento Tcnico CPC 04, aprovado pela Deliberao CVM 553/2008. AUDITORIA Uma auditoria uma reviso das demonstraes financeiras, sistema financeiro, registros, transaes e operaes de uma entidade ou de um projeto, efetuada por contadores, com a finalidade de assegurar a fidelidade dos registros e proporcionar credibilidade s demonstraes financeiras e outros relatrios da administrao. A auditoria tambm identifica deficincias no sistema de controle interno e no sistema financeiro e apresenta recomendaes para melhor-los. As auditorias podem diferir substancialmente, dependendo de seus objetivos, das atividades para os quais se utilizam as auditorias e dos relatrios que se espera receber dos auditores. Em geral, as auditorias podem ser classificadas em trs grupos: 1. auditoria financeira; 2. auditoria de cumprimento e 3. auditoria operacional. AUDITORIA FINANCEIRA No caso da auditoria financeira, h interesse na auditoria das demonstraes financeiras da entidade como um todo. O objetivo geral de uma auditoria das demonstraes financeiras fazer com que o auditor expresse uma opinio sobre se as demonstraes financeiras esto

razoavelmente apresentadas de acordo com os princpios de contabilidade geralmente aceitos. O auditor avalia a apresentao razovel das demonstraes financeiras por meio da obteno de evidncias de auditoria de uma forma detalhada e cuidadosa. Quando o auditor, com base em evidncias adequadas, suficientes, competentes e pertinentes, conclui que as demonstraes financeiras esto livres de erros importantes, emite uma opinio sobre sua razoabilidade e anexa essa opinio s demonstraes financeiras. O auditor no assegura ou garante a correo da apresentao das demonstraes financeiras, porm tem uma grande responsabilidade em informar aos usurios se as demonstraes financeiras esto adequadamente apresentadas. Se o auditor considera que as demonstraes financeiras no esto razoavelmente apresentadas, ou se no pode chegar a uma concluso devido falta de evidncias ou outras condies prevalecentes, ento tem a responsabilidade de comunicar tambm aos usurios dessas demonstraes financeiras, atravs de seu parecer. AUDITORIA DE CUMPRIMENTO E OPERACIONAL A auditoria de cumprimento e a auditoria operacional tm objetivos especficos e podem ou no estar relacionadas contabilidade de uma entidade. Normalmente, a contabilidade base destes exames. Da sua importncia para diferentes usurios e objetivos. Vemos que a contabilidade no uma cincia com um nico usurio, como pensam alguns (muitas pessoas sabem que a contabilidade necessria para atender s normas fiscais do governo, por exemplo). A auditoria de cumprimento engloba a reviso, comprovao e avaliao dos controles e procedimentos operacionais de uma entidade. A auditoria operacional um exame mais amplo da administrao, recursos tcnicos e desempenho de uma organizao. O propsito desta auditoria medir o grau em que as atividades da entidade esto alcanando seus objetivos. AUMENTO DE CAPITAL 1. COM RESERVAS DE LUCROS comum as empresas, visando fortalecer a situao patrimonial e financeira dos seus negcios, capitalizarem parte dos lucros gerados, na forma de aumento de capital. O registro contbil correspondente ao aumento do capital social mediante aproveitamento de reservas de lucros realizado mediante a transferncia do (s) valor (es) correspondentes conta de capital social. Exemplo: Capitalizao mediante incorporao de reservas de lucros de R$ 100.000,00. D Reserva de Lucros (Patrimnio Lquido) C Capital Social (Patrimnio Lquido)

R$ 100.000,00 Histrico: P/Aumento de Capital com Reservas de Lucros, cfe. AGE n/data. 2. CAPITALIZAO DE RESERVAS DE CAPITAL A capitalizao de reservas de capital ser procedida da mesma forma, debitando-se a reserva correspondente e creditando-se o Capital Social. 3. COM ENTRADA DE NOVO SCIO A entrada de novo scio normalmente procedida de alterao contratual, com subscrio de capital. A subscrio pode ou no ser procedida com integralizao (em numerrio ou bens) imediata. Normalmente, no plano de contas, utiliza-se a seguinte estrutura para visualizar o Capital Social subscrito e integralizado: Capital Social Subscrito e Integralizado Capital Subscrito () Capital a Integralizar () Scio 1 () Scio 2 A subconta Capital Subscrito de natureza credora, e a Capital a Integralizar de natureza devedora. A soma do Capital Subscrito e do Capital a Integralizar totalizar a conta Capital Social Subscrito e Integralizado. Portanto, h necessidade de 2 lanamentos contbeis, por ocasio do aumento de capital: 1. Registro da subscrio do Capital Social: D - Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) C Capital Subscrito (Patrimnio Lquido) 2. Registro da integralizao do Capital Social (mediante depsito bancrio): D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) Se a integralizao do Capital for mediante bens imveis (edificaes), teremos: D Edificaes (Imobilizado) C - Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido)

BAIXA DE BENS OU DIREITOS A alienao, baixa ou obsolescncia de bens ou direitos registrados no Ativo No Circulante deve ser contabilizada, para apurao do ganho de capital, tributvel pelo Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o Lucro. VALOR CONTBIL DO BEM Para efeito de apurao do ganho de capital, considera-se valor contbil: 1 - INVESTIMENTOS PERMANENTES: Participaes societrias avaliadas pelo custo de aquisio: o valor de aquisio. Participaes societrias avaliadas pelo valor de Patrimnio Lquido: Soma algbrica dos seguintes valores: valor de Patrimnio Lquido pelo qual o investimento estiver registrado; gio ou desgio na aquisio do investimento; proviso para perdas, constitudas at 31-12-1995, quando dedutvel. 2 - OURO NO CONSIDERADO ATIVO FINANCEIRO O valor de aquisio. 3 - DEMAIS BENS E DIREITOS O custo de aquisio, diminudo dos encargos de depreciao, amortizao ou exausto acumulada. EMPRESAS QUE NO CONTROLAM OS BENS INDIVIDUALMENTE Os bens no controlados individualmente sero agrupados em uma mesma conta ou subconta, desde que tenham idntica natureza, igual taxa de depreciao e ano de aquisio. Nesse caso, para proceder baixa de qualquer desses bens, dever observar o seguinte: BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS AT 31-01-1989 O custo a ser baixado ser determinado do seguinte modo: a) identificar o valor original e a poca de aquisio do bem ou direito a ser baixado, inclusive dos acrscimos ao custo e reavaliaes anteriores ao incio do perodo de apurao; b) converter o valor do bem para OTN atravs de sua diviso pelo valor da ORTN/OTN na poca da aquisio e de cada acrscimo ao custo ou reavaliao, observando: o valor nominal da ORTN estipulado para o respectivo ano, quando se tratar de aquisies registradas at 31-12-1976;

 o valor mdio trimestral, em funo do perodo de apurao do contribuinte, no caso de adies ocorridas a partir de 1 de janeiro de 1977 e at a data do balano de encerramento do exerccio social iniciado em 1978, sujeito correo especial do Ativo Imobilizado; o valor mdio trimestral ou o valor mensal, conforme o contribuinte tenha optado pelo registro em partidas trimestrais ou mensais, em relao aos bens registrados aps o balano de abertura de exerccio social iniciado em 1978 e at o balano de 31-12-1986; valor mensal, no caso de valores registrados a partir de 1-1-1987; c) corrigir o valor original, at 31-1-1989, mediante multiplicao da quantidade em OTN pelo valor de NCz$ 6,92; d) converter o valor corrigido em 31-1-89 em quantidade de BTNF atravs da sua diviso pelo valor do BTNF de NCz$ 1,0000; e) multiplicar a quantidade de BTNF apurado na letra d por CR$ 126,8621 e dividir o resultado pelo FAP de 01-02-1991 (CR$ 126,8621), convertendo o valor em quantidade de FAP; f) a quantidade de FAP obtida na letra e deve ser multiplicada por CR$ 597,06 (FAP de dezembro/1991) e o resultado dividido por CR$ 597,06 (UFIR de 02-01-1992); g) multiplicar o valor em UFIR determinado conforme a letra f pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 01-01-1996); h) baixar na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado o valor apurado na letra g, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE 01-02-1989 A 31-01-1991 O custo a ser baixado corresponder ao resultado das seguintes operaes: a) identificar o valor original e a poca de aquisio do bem a ser baixado, inclusive os acrscimos ao custo e reavaliaes posteriores; b) converter o valor para BTN Fiscal atravs de sua diviso pelo valor do BTN Fiscal do dia de aquisio ou acrscimo; c) multiplicar a quantidade de BTNF determinada na letra b pelo BTNF de 01-021991 (Cr$ 126,8621); d) converter o valor apurado na letra c em quantidade de FAP, mediante a sua diviso pelo FAP de janeiro/1991 (Cr$ 126,8621); e) multiplicar a quantidade de FAP obtida na letra d pelo FAP de Cr$ 597,06 (FAP de dezembro/1991); f) converter em UFIR DIRIA o valor apurado na letra e, dividindo-o pela UFIR do dia 2-1-1992 (Cr$ 597,06); g) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra f pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); h) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra g bem como os acrscimos posteriores a 1-1-1996. CORREO COMPLEMENTAR PELO IPC/90 No caso de bens e direitos adquiridos at 31-12-1990, tambm deve ser baixado o valor da correo complementar pela diferena entre o IPC e o BTNF em 1990, procedida de acordo com o artigo 3 da Lei 8.200/91.

Nesse caso, para determinar o valor a ser baixado, procede-se do seguinte modo: a) determina-se o valor que serviu de base correo complementar, que corresponder: ao valor corrigido at 31-12-1989, no caso de bens adquiridos at aquela data. A quantidade de BTNF correspondente ao bem baixado deve ser multiplicada por NCz$ 10,9518 (BTNF de 31-12-1989); ao valor original em cruzeiros do custo de aquisio, no caso de bens adquiridos no perodo de apurao de 1990; b) multiplica-se o valor obtido em a pelo ndice do IPC correspondente: a 31-12-1989, ou seja, 18,9472, se o bem foi adquirido at 31-12-1989; ao ms da aquisio ou acrscimo, no caso de bens adquiridos ou acrescidos em 1990. Os coeficientes do IPC so os seguintes: MS dezembro-89 janeiro-90 fevereiro-90 maro-90 abril-90 maio-90 junho-90 julho-90 agosto-90 setembro-90 outubro-90 novembro-90 dezembro-90 Coeficiente 18,9472 18,9472 12,1371 7,0246 3,8111 2,6320 2,4400 2,2273 1,9725 1,7607 1,5615 1,3673 1,1830

c) multiplica-se a quantidade de BTNF do bem a ser baixado, bem como dos respectivos acrscimos ou reavaliaes, pelo BTNF de 31-12-1990 (Cr$ 103,5081); d) o valor determinado na forma da letra b deve ser diminudo do valor corrigido at 31-12-1990 (letra c); e) a diferena obtida na letra d deve ser convertida em quantidade de BTNF, mediante sua diviso por Cr$ 103,5081 (BTNF de 31-12-90); f) a quantidade de BTNF obtida em e deve ser multiplicada por Cr$ 126,8621 (BTNF de 1-2-91) e convertida em quantidade de Fator de Atualizao Patrimonial - FAP, com base no valor de Cr$ 126,8621 (FAP de 1-2-1991); g) o valor obtido em f deve ser multiplicado pelo FAP do ms de dezembro/1991 (Cr$ 597,06); h) o valor obtido em g deve ser convertido pela UFIR de 02-01-1992 (Cr$ 597,06); i) o valor em quantidade de UFIR apurado na letra h ser multiplicado por R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996), obtendo-se assim o valor da correo complementar pelo IPC/90, a ser acrescido ao custo de aquisio, para efeito de apurao do ganho ou perda de capital.

BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-01-1992 AT 31-08-1994 Os valores adquiridos a partir de 01-01-1992 e at 31-08-1994 devem ser baixados do seguinte modo: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do dia da aquisio ou do acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-09-1994 AT 31-12-1994 Os valores adquiridos a partir de 01-09-1994 at 31-12-1994 devem ser baixados do seguinte modo: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do ms da aquisio ou acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE 01-01-1995 A 31-12-1995 Os valores adquiridos nesse perodo devem ser baixados da seguinte maneira: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do trimestre da aquisio ou do acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 1-1-1996. CORREO ESPECIAL A Lei 8.200/91, em seu artigo 2, facultou s empresas corrigir monetariamente as contas do ento Ativo Permanente, com base em ndice sua escolha, que refletisse, em nvel nacional, variao geral de preos. Se a empresa efetuou a correo especial do artigo 2 da Lei 8.200/91 sobre o bem a ser baixado, deve determinar o valor dessa correo, a fim de proceder sua baixa. A dificuldade para baixa dessa correo especial somente existir se houve correo de diversos bens e no se procedeu ao registro individualizado. Nesse caso, deve proceder do seguinte modo:

a) determinar o valor que serviu de base correo especial; b) aplicar sobre o valor da letra a o ndice de variao escolhido pela empresa; c) dividir o valor determinado em b por Cr$ 126,8621, convertendo-o em quantidade de FAP; d) multiplicar a quantidade de FAP por Cr$ 597,06 (FAP de dezembro/1991); e) converter, em quantidade de UFIR, o valor obtido na letra d, mediante a sua diviso por Cr$ 597,06 (UFIR de 2-1-1992); f) multiplicar a quantidade de UFIR obtida em e pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); g) baixar na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra f; h) o valor corrigido at 31-12-1995 ser acrescido ao custo de aquisio do bem a ser baixado para apurao do ganho ou perda de capital. O valor da correo especial do bem objeto da baixa poder ser deduzido normalmente na determinao do resultado do perodo de apurao em que ocorreu a baixa. No entanto, cabe observar que a baixa de bens que foram objeto da correo especial do Art. 2 da Lei 8.200/91, implica a realizao da Reserva Especial constituda em 31-011991, ainda que ela j tenha sido incorporada ao Capital Social. BAIXA DOS ENCARGOS DE DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO ACUMULADOS BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS AT 31-12-1995 O valor da depreciao, amortizao ou exausto acumulada, a ser baixado no Razo Auxiliar e na contabilidade, deve ser determinado do seguinte modo: a) determinar a percentagem total do encargo acumulado at o ltimo balano. Para tanto, devem ser tomadas por base a taxa do encargo e a poca da aquisio e dos acrscimos ao custo, assim como as reavaliaes do bem a ser baixado; b) aplicar a percentagem mencionada sobre o valor em UFIR do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado, do valor correspondente multiplicao do valor em UFIR, determinado de acordo com a letra b deste subitem, pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-11996), bem como do valor dos encargos apropriados a partir de 1-1-1996. CORREO COMPLEMENTAR PELO IPC/90 LEI 8.200/91, Art. 3 No caso de bens adquiridos at 1990, tambm ser necessrio baixar a correo complementar pela diferena entre o BTNF e o IPC em 1990, referente ao encargo de depreciao, amortizao ou exausto porventura registrado. O valor da correo complementar do encargo, corrigido at 31-12-1995, ser determinado como segue: a) determinar o valor em quantidade de UFIR da correo complementar do IPC/90, relativa ao bem a ser baixado. b) a percentagem total do encargo acumulado, deve ser aplicada sobre o valor em UFIR

da correo complementar do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado. CORREO ESPECIAL Se houve contabilizao da correo especial prevista no artigo 2 da Lei 8.200/91 sobre o bem que est sendo baixado, deve realizar as seguintes operaes: a) determinar o valor, em quantidade de UFIR, da correo especial relativa ao bem a ser baixado; b) a percentagem total do encargo acumulado deve ser aplicada sobre o valor em UFIR da correo especial relativa ao bem a ser baixado; c) multiplicar a quantidade de UFIR obtida na forma da letra b pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); d) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado, no valor correspondente ao apurado na letra c, bem como aos encargos apropriados a partir de 1-1-1996; e) realizar a Reserva Especial constituda no Patrimnio Lquido na mesma proporo dos encargos baixados. BENS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-01-1996 Para a baixa dos encargos acumulados referentes aos bens adquiridos a partir de 01-011996 sero observados os seguintes procedimentos: a) determinar a percentagem total do encargo acumulado at o balano anterior; b) aplicar a percentagem mencionada na letra a sobre o custo de aquisio do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo acumulado na escriturao contbil. Exemplo 1: Empresa enquadrada no lucro real anual em 2003 aliena um bem de seu ativo imobilizado, contabilizado em mveis e utenslios. Valor original de aquisio: CR$ 4.000.000,00; Data da aquisio: 18-04-1994; Valor da venda: R$ 1.000,00; Data da venda: 10-09-2003; Data do ltimo balano: 31-12-2002; Apropriao dos encargos: anual; Taxa anual de depreciao: 10%; No houve acrscimo ao custo original do bem. Passo 1 DETERMINAO DO CUSTO CORRIGIDO DO BEM Custo corrigido: Valor da aquisio: CR$ 4.000.000,00 UFIR da data de aquisio: CR$ 633,23

Valor original convertido em UFIR: CR$ 4.000.000,00 dividido por CR$ 633,23 = 6.316,8201 UFIR Valor corrigido em 31-12-1995: 6.316,8201 UFIR x R$ 0,8287 = R$ 5.234,75 Passo 2 DETERMINAO DOS ENCARGOS DE DEPRECIAO ACUMULADOS AT 31-12-2002: Ano e Taxa de Depreciao do Perodo (%) 1994 ........................................7,500 1995 ........................................10,00 1996 ........................................10,00 1997 ........................................10,00 1998 ........................................10,00 1999 ........................................10,00 2000 ........................................10,00 2001 ........................................10,00 2002 ........................................10,00 Total .........................................87,50 Percentagem total da depreciao sobre o custo de aquisio: 6.316,8201 UFIR x 87,50% = 5.527,2176 UFIR Valor dos encargos de depreciao acumulados, corrigidos at 31-12-1995: 5.527,2176 UFIR x R$ 0,8287 = R$ 4.580,41 Passo 3 RESUMO DOS SALDOS DO BEM EM 31-12-2002: MVEIS E UTENSLIOS R$ 5.234,75 DEPRECIAO ACUMULADA/MVEIS E UTENSLIOS R$ 4.580,41 Passo 4 CONTABILIZAO DA BAIXA: Pelo recebimento do valor da venda: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Disponibilidades) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado) R$ 1.000,00 Pela baixa do valor contbil do bem: D Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado) C Mveis e Utenslios (Imobilizado) R$ 5.234,75 Pela baixa da depreciao acumulada do bem: D Depreciao Acumulada de Mveis e Utenslios (Imobilizado) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado) R$ 4.580,41

Resumo para fins de apurao do ganho/perda de capital: Valor da Venda R$ 1.000,00 Menos: custo corrigido do bem R$ 5.234,75 Mais: depreciao do bem R$ 4.580,41 Igual a: ganho ou perda de capital: R$ 345,66 (ganho de capital). Exemplo 2: Empresa enquadrada no lucro real que apura balancetes mensais de suspenso e reduo do imposto em 2003 que aliena o seguinte equipamento: Valor original de aquisio: R$ 15.000,00; Data de aquisio: 05-11-1996; Valor da venda: R$ 2.000,00; Data da venda: 15-04-2003; Apropriao dos encargos: mensal Taxa anual de depreciao: 10%; No houve acrscimos ao custo original do equipamento. Passo 1 DETERMINAO DOS ENCARGOS ACUMULADOS SOBRE O VALOR DO BEM EM 31-03-2003 (ltimo balancete levantado antes da baixa): Ano e Taxa de Depreciao do Perodo (%) Ano 1996...................................1,67 Ano 1997.................................10,00 Ano 1998.................................10,00 Ano 1999.................................10,00 Ano 2000.................................10,00 Ano 2001.................................10,00 Ano 2002.................................10,00 Janeiro a Maro/2003.................2,50 Total ........................................64,17 Valor dos encargos de depreciao acumulados: R$ 15.000,00 x 64,17% = R$ 9.625,50 Passo 2 RESUMO DOS SALDOS DO BEM EM 31-12-2002: MQUINAS E EQUIPAMENTOS R$ 15.000,00 DEPRECIAO ACUMULADA/ MQUINAS E EQUIPAMENTOS R$ 9.625,50 Passo 3 - CONTABILIZAO DA BAIXA: Pelo recebimento do valor da venda: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Disponibilidades) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado) R$ 2.000,00 Pela baixa do valor contbil do bem:

D Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado) C Mquinas e Equipamentos (Imobilizado) R$ 15.000,00 Pela baixa da depreciao acumulada do bem: D Depreciao Acumulada - Mveis e Utenslios (Imobilizado) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado) R$ 9.625,50 Resumo para fins de apurao do ganho/perda de capital: Valor da Venda R$ 2.000,00 Menos: custo do bem R$ 15.000,00 Mais: depreciao do bem R$ 9.625,50 Igual a: ganho ou perda de capital: R$ 3.374,50 (perda de capital). BALANO DE ABERTURA Ocorrendo a mudana de regime tributrio, de lucro presumido para lucro real, a pessoa jurdica que no manteve escriturao contbil fica obrigada a realizar levantamento patrimonial no dia 1 de janeiro seguinte ao do ltimo perodo-base em que foi tributada pelo lucro presumido, a fim de proceder a balano de abertura e iniciar a escriturao contbil (pargrafo nico do artigo 19 da Lei 8.541/1992). Pode ocorrer tambm que, por motivos de perda de dados ou destruio de arquivos, fichas, livros e demais documentos contbeis, a empresa no tenha condies de reconstituir sua escrita, sendo obrigada a levantar um balano para reiniciar sua escriturao fiscal a partir de determinada data. O levantamento patrimonial dever incluir todos os bens do ativo, o patrimnio lquido e as obrigaes. No ativo devero ser inventariados: o dinheiro em caixa e em bancos, as mercadorias, os produtos, as matrias primas, as duplicatas a receber, os bens do ativo imobilizado, etc., incluindo-se os valores relativos depreciao dos bens do imobilizado, como se tivessem sido contabilizados nos perodos anteriores. No passivo devero ser arroladas todas as obrigaes e no patrimnio lquido o capital registrado e a diferena (devedora ou credora) do ativo menos o passivo exigvel e capital social. Exemplo: Determinada empresa, que no mantinha escriturao contbil, apurou os seguintes valores patrimoniais em 31.12.2010: Discriminao Caixa Saldo c/c Banco do Brasil Valor R$ 15.000,00 4.700,00

Saldo c/c CEF Aplicao FIF CEF Duplicatas a Receber Estoques Veculos Depreciao Veculos Mquinas e Equipamentos Depreciao Mquinas e Equipamentos SOMA DO ATIVO Fornecedores Salrios a Pagar Tributos a Pagar Capital Social SOMA DO PASSIVO Lucro ou Prejuzo (Ativo - Passivo)

2.800,00 27.500,00 79.500,00 45.700,00 15.500,00 (6.450,00) 9.400,00 (3.150,00) 190.500,00 37.990,00 10.400,00 7.500,00 50.000,00 105.890,00 84.610,00

A contabilizao do balano de abertura, em 01.01.2011, dever ser como a que segue: Conta Caixa Saldo c/c Banco do Brasil Saldo c/c CEF Aplicao FIF CEF Duplicatas a Receber Estoques Veculos Mquinas e Equipamentos Balano de Abertura Conta Balano de Abertura Depreciao Veculos Depreciao Mquinas e Equipamentos Fornecedores Salrios a Pagar Tributos a Pagar Capital Social Reserva de Lucros Dbito 15.000,00 4.700,00 2.800,00 27.500,00 79.500,00 45.700,00 15.500,00 9.400,00 Crdito

200.100,00 Dbito 200.100,00 Crdito 6.450,00 3.150,00 37.990,00 10.400,00 7.500,00 50.000,00 84.610,00

Nota: o prejuzo eventualmente apurado em levantamento patrimonial realizado no poder ser compensado na apurao do lucro real, tendo em vista tratar-se de prejuzo meramente contbil.

BALANO PATRIMONIAL Balano Patrimonial a demonstrao contbil destinada a evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, a posio patrimonial e financeira da Entidade. No balano patrimonial, as contas devero ser classificadas segundo os elementos do patrimnio que registrem e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao financeira da empresa. De acordo com o 1 do artigo 176 da Lei 6.404/76, as demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. COMPOSIO Conforme Lei 6.404/76 (artigos 176 a 182 e artigo 187) e NBC T.3, o Balano Patrimonial constitudo pelo Ativo, pelo Passivo e pelo Patrimnio Lquido. O Ativo compreende os bens, os direitos e as demais aplicaes de recursos controlados pela entidade, capazes de gerar benefcios econmicos futuros, originados de eventos ocorridos. O Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigaes para com terceiros, resultantes de eventos ocorridos que exigiro ativos para a sua liquidao. O Patrimnio Lquido compreende os recursos prprios da Entidade, e seu valor a diferena positiva entre o valor do Ativo e o valor do Passivo. Quando o valor do Passivo for maior que o valor do Ativo, o resultado denominado Passivo a Descoberto. Portanto, a expresso Patrimnio Lquido, at 02.06.2010, deveria ser substituda por Passivo a Descoberto. No entanto, a partir da publicao da Resoluo CFC 1.283/2010 que revogou diversos dispositivos legais, dentre os quais as Resolues CFC 847/1999 e 1.049/2005, no mais ser necessrio alterar a nomenclatura do Patrimnio Lquido, sempre que ele se tornar negativo e o Passivo a descoberto fica sendo demonstrado da forma usual. AGRUPAMENTO Os elementos da mesma natureza e os saldos de reduzido valor quando agrupados, e desde que seja indicada a sua natureza e nunca devem ultrapassar, no total, um dcimo do valor do respectivo grupo de contas, sendo vedada a utilizao de ttulos genricos como "diversas contas" ou "contas correntes". PROCEDIMENTOS PARA ELABORAO DO BALANO Ao trmino do exerccio, como se faz em todos os meses, procede-se ao levantamento do balancete de verificao, com o objetivo de conhecer os saldos das contas do razo e conferir sua exatido.

No balancete so relacionadas todas as contas utilizadas pela empresa, quer patrimoniais quer de resultado, demonstrando seus dbitos, crditos e saldos. As contas do balancete, no fim do exerccio, sejam patrimoniais ou de resultado, nem sempre representam, entretanto, os valores reais do patrimnio, naquela data, nem as variaes patrimoniais do exerccio, porque os registros contbeis no acompanham a dinmica patrimonial no mesmo ritmo em que ela se desenvolve. Desta forma, muitos dos componentes patrimoniais aumentam ou diminuem de valor, sem que a contabilidade registre tais variaes, bem como muitas das receitas e despesas, recebidas ou pagas durante o exerccio, no correspondem realmente aos ingressos e ao custo do perodo. Da a necessidade de se proceder ao ajuste das contas patrimoniais e de resultado, na data do levantamento do balano, para que elas representem, em realidade, os componentes do patrimnio nessa data, bem como suas variaes no exerccio. CONCILIAES DOS SALDOS CONTBEIS A conciliao consiste, basicamente, na comparao do saldo de uma conta com uma informao externa contabilidade, de maneira que se possa ter certeza quanto exatido do saldo em anlise. As fontes de informaes mais usuais para verificao dos registros contbeis so os livros fiscais, os extratos bancrios, as posies de financiamentos e carteiras de cobranas, as folhas de pagamento, os controles de caixa, etc. AJUSTES E RECLASSIFICAES PATRIMONIAIS Para elaborao do balano devem ser efetuados vrios ajustes e reclassificaes nas contas patrimoniais, entre os mais comuns so: 1 na data da elaborao do balano (geralmente 31 de dezembro), prepara-se o balancete de verificao, da mesma forma ao que se faz mensalmente; 2 confronta-se o saldo de cada conta do razo com os livros auxiliares tais como: livro caixa, contas correntes, registro de duplicatas, fichas de estoques de mercadorias, fichas de controle do ativo imobilizado; 3 elabora-se o inventrio dos materiais, de mercadorias, dos produtos manufaturados, dos produtos em elaborao, dos mveis e utenslios, das mquinas e equipamentos, das duplicatas a receber e a pagar, dos devedores e credores em contas correntes, e de outros componentes patrimoniais suscetveis de serem inventariados; 4 aps elaborar o inventrio, confrontam-se seus totais com os saldos das respectivas contas e dos registros especficos de cada bem. Caso sejam constatadas divergncias, e apuradas suas causas, deve-se proceder aos ajustes;

5 efetua-se os clculos de depreciao dos bens, procedendo-se aos respectivos lanamentos. Nas empresas que apuram custos mensais, as depreciaes so apropriadas mensalmente; 6 procede-se regularizao das contas de despesas dos exerccios seguintes (seguros a apropriar, assinaturas de peridicos, etc.) 7 apura-se o resultado da conta de mercadorias, transferindo-o para a conta de resultados; 8 ajusta-se outras contas patrimoniais, como os investimentos (clculo da Equivalncia Patrimonial), transferncia das parcelas a vencer no exerccio seguinte do passivo no circulante para o circulante, variaes cambiais e monetrias sobre os valores a receber e pagar (do tipo emprstimos bancrios), apropriao dos juros sobre aplicaes financeiras, etc. CLCULO DAS PARTICIPAES NO RESULTADO Algumas empresas destinam parte de seus lucros aos empregados, aos administradores, aos detentores de partes beneficirias. Tais valores devem ser contabilizados no encerramento do exerccio. PROVISO DO IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO Calcula-se a proviso para o Imposto de Renda e a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, de acordo com as normas tributrias vigentes, fazendo-se a respectiva contabilizao. LANAMENTOS DE ENCERRAMENTO DO EXERCCIO Para apurao do resultado do exerccio, faz-se os lanamentos de encerramento, debitando-se as contas de receitas e creditando-se uma conta transitria, chamada de apurao do resultado do exerccio. O inverso efetuado nas contas de despesas e custos, debitando-se a conta apurao do resultado do exerccio e creditando-se as contas de custos ou despesas. Exemplo: Conta Dbito Crdito Receitas de Vendas de Mercadorias 1.500.000,00 Receitas Financeiras 50.000,00 Resultado da Venda de Bens do Imobilizado 15.000,00 Apurao do Resultado do Exerccio 1.565.000,00 Conta Apurao do Resultado do Exerccio ICMS sobre Vendas PIS e COFINS sobre Vendas Dbito Crdito 1.406.122,00 120.000,00 54.750,00

Custo das Mercadorias Vendidas Folha de Pagamento Encargos Sociais e Trabalhistas Despesas Financeiras Despesas Tributrias Aluguel e Manuteno Despesas de Veculos Despesas de Escritrio Proviso para Imposto de Renda Proviso para Contribuio Social

720.000,00 155.000,00 60.450,00 79.000,00 54.000,00 50.000,00 40.000,00 19.000,00 34.770,00 19.152,00

O saldo da conta Apurao do Resultado do Exerccio ser ento transferida para a conta do Patrimnio Lquido. No exemplo acima, o lanamento seria: D Apurao do Resultado do Exerccio (conta transitria de Resultado) C Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 158.878,00 Aps essas operaes, esto encerradas as contas de resultado, restando somente as contas patrimoniais. CLASSIFICAO DAS CONTAS PATRIMONIAIS Aps os ajustes mencionados anteriormente, as contas remanescentes so apenas as contas patrimoniais, que devem ser separadas e classificadas em grupos para elaborao do balano patrimonial, sendo que o saldo do ativo deve ser igual ao do passivo, da seguinte forma: a) no ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: - Ativo Circulante; - Ativo No-Circulante, este composto por ativo realizvel a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangvel. Base: MP 449/2008 (convertida na Lei 11.941/2009), art. 36. Nota: at 04.12.2008, as contas do ativo eram classificadas em: - Ativo Circulante; - Ativo Realizvel a Longo Prazo; - Ativo Permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado, ativo intangvel e ativo diferido. b) no passivo, as contas sero dispostas e sero classificadas nos seguintes grupos: - Passivo Circulante; - Passivo No-Circulante e

- Patrimnio Lquido, este dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliao patrimonial, reservas de lucros, aes em tesouraria e prejuzos acumulados. Base: MP 449/2008 (convertida na Lei 11.941/2009), art. 36. Nota: at 04.12.2008, as contas do passivo eram classificadas em: - Passivo Circulante; - Passivo Exigvel a Longo Prazo; - Resultados de Exerccios Futuros; - Patrimnio Lquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliao patrimonial, reservas de lucros, aes em tesouraria e prejuzos acumulados. Demonstrativo grfico: Para exerccios encerrados a partir de 04/12/2008: ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE NO CIRCULANTE

CIRCULANTE NO CIRCULANTE

REALIZVEL A LONGO PRAZO PATRIMNIO LQUIDO INVESTIMENTOS IMOBILIZADO INTANGVEL Para exerccios encerrados at 04/12/2008:

ATIVO CIRCULANTE REALIZVEL A LONGO PRAZO PERMANENTE

PASSIVO CIRCULANTE EXIGVEL A LONGO PRAZO RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS PATRIMNIO LQUIDO

DESTINAO DO RESULTADO

Por determinao contratual, legal ou estatutria, podem ser necessrias a formao de reservas de lucros especficas, como para as Sociedades Annimas, que devem constituir a Reserva Legal (5% sobre o lucro lquido do exerccio nas condies do art. 193 da Lei das S/A). Neste caso, o lanamento seria: D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C Reserva Legal (Patrimnio Lquido) Os saldos de lucros acumulados precisam ser totalmente destinados por proposta da administrao da companhia no pressuposto de sua aprovao pela assemblia geral ordinria. Observe-se que a obrigao de essa conta no conter saldo aplica-se unicamente s sociedades por aes. Veja maiores detalhes nos tpicos "Distribuio de Lucros ou Dividendos" e "Reservas de Lucros", neste guia. PREJUZO DO EXERCCIO Na hiptese de ocorrer prejuzo no exerccio, tal valor deve ser transferido para reservas de lucros existentes. Se tais no existirem, ou forem insuficientes, o valor no compensado dever ser mantido em conta de Prejuzos Acumulados, at sua futura absoro por lucros, reservas de capital ou mesmo pela reduo do Capital Social. Exemplo: Absoro de R$ 20.000,00 de prejuzo do exerccio pela Reserva Legal: D Reserva Legal (Patrimnio Lquido) C Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 20.000,00 Veja maiores detalhes no tpico "Compensao de Prejuzos", neste guia. TRANSCRIO DO BALANO PATRIMONIAL E DA DEMONSTRAO DE RESULTADOS Aps ter efetuado todos os lanamentos de encerramento do exerccio, no livro dirio, devem ser transcritos tambm o balano patrimonial e a demonstrao do resultado do exerccio, alm da demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados, com a data e assinatura dos administradores e do responsvel pela contabilidade, com respectivo CRC. Observar que, no caso de S/A, h necessidade de publicao das respectivas demonstraes, conforme Lei 6.404/76, alm das demonstraes de lucros ou prejuzos acumulados, do fluxo de caixa e do valor adicionado. Consulte o tpico respectivo ao demonstrativo citado para obter maiores detalhamentos.

COMPANHIAS ABERTAS As demonstraes financeiras das companhias abertas observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios e sero obrigatoriamente submetidas a auditoria por auditores independentes nela registrados ( 3 do artigo 177 da Lei 6.404/76). DISTRIBUIO DE LUCROS OU DIVIDENDOS SOCIEDADE ANNIMA Tratando-se de sociedade annima, a Lei n 6.404/76 determina que a administrao dever propor, na data do balano, a destinao do resultado, inclusive dividendos. Portanto, a destinao do resultado dever ser contabilizada na data do balano, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia. Exemplo: Se a proposta de distribuio de dividendos for de R$ 20.000,00, o valor correspondente dever ser contabilizado na data do balano da seguinte forma: D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C Dividendos Propostos (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 Aps a aprovao pela Assemblia, os dividendos propostos sero transferidos para a conta de "Dividendos a Pagar: D - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) C - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 E, por ocasio do pagamento aos acionistas: D - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 SOCIEDADES EMPRESRIAS LIMITADAS No caso de sociedades empresrias limitadas, a proposta de destinao de lucro dever ser estabelecida no contrato social. O contrato social poder prever a reteno total ou parcial dos lucros para reforo no capital de giro, futura incorporao ao capital, etc. Exemplo: Sociedade empresria limitada em que o lucro apurado no encerramento do exerccio social tenha sido de R$ 50.000,00 e cujo contrato social preveja distribuio de lucros de 60% (R$ 30.000,00):

D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 30.000,00 E por ocasio do pagamento: D - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00 RESERVAS DE LUCROS As reservas de lucros so as contas de reservas constitudas pela apropriao de lucros da companhia, conforme previsto no 4 do art. 182 da Lei n 6.404/76, para atender a vrias finalidades, sendo sua constituio efetivada por disposio da lei ou por proposta dos rgos da administrao. CLASSIFICAO Pela Lei das S/A, classificam-se como reservas de lucros: a) Reserva Legal; b) Reserva Estatutria; c) Reserva para Contingncias; d) Reserva de Lucros a Realizar; e) Reserva de Lucros para Expanso; f) Reserva de Incentivos Fiscais. LIMITAO DE SALDOS A partir de 01.01.2008, por fora por fora da Lei 11.638/2007, o saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite, a assemblia deliberar sobre aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social ou na distribuio de dividendos. At 31.12.2007, o saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias e de lucros a realizar, no poderia ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assemblia deliberava sobre a aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social, ou na distribuio de dividendos. DIFERENA ENTRE RESERVAS E PROVISES As provises representam expectativas de perdas de ativos ou estimativas de valores a desembolsar que, apesar de financeiramente ainda no efetivadas, derivam de fatos geradores contbeis j ocorridos.

A partir do momento que essas perdas de ativos ou obrigaes se tornam totalmente definidas, deixam de ser consideradas como provises, como por exemplo: a proviso para frias se transforma em salrios a pagar, a proviso para Imposto de Renda passa a ser Impostos de Renda a pagar. Por outro lado, as reservas representam a diferena entre o patrimnio lquido e o capital, sendo resultantes de valores entregues pelos titulares do capital que no representam aumento de capital, ou representam acrscimos de valor de elementos do ativo, ou ainda se originam de lucros no distribudos aos scios ou acionistas. RESERVA LEGAL A reserva legal dever ser constituda mediante destinao de 5% (cinco por cento) do lucro lquido do exerccio, antes de qualquer outra destinao. Esta reserva ser constituda, obrigatoriamente, pela companhia, at que seu valor atinja 20% do capital social realizado, quando ento deixar de ser acrescida. A critrio da companhia, a reserva legal poder deixar de receber crditos, quando o saldo desta reserva, somado ao montante das reservas de capital (exceto a reserva de correo monetria do capital realizado), atingir 30% do capital social. A finalidade da reserva legal assegurar a integralidade do capital social, sendo permitida a sua utilizao exclusivamente para absoro de prejuzos, cuja compensao ocorrer obrigatoriamente quando houver saldo de prejuzos, aps terem sido absorvidos os saldos de lucros acumulados e das demais reservas de lucros. RESERVAS ESTATUTRIAS As reservas estatutrias so constitudas por determinao do estatuto da companhia, como destinao de uma parcela dos lucros do exerccio, e no podem restringir o pagamento do dividendo obrigatrio. O estatuto poder criar as reservas desde que, para cada uma: 1 - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade; 2 - fixe os critrios para determinar a parcela anual dos lucros lquidos que sero destinados sua constituio; e 3 - estabelea o limite mximo da reserva. RESERVA PARA CONTINGNCIAS De acordo com o artigo 195 da Lei n 6.404/76, a assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar parte do lucro lquido formao de reserva com a finalidade de compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser estimado. Nesse caso, a proposta dos rgos da administrao dever indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razes de prudncia que a recomendem, a constituio da reserva.

No exerccio em que ocorrer a perda efetivamente, ou deixarem de existir as razes que justificaram a sua constituio, efetua-se a reverso da Reserva para Contingncias anteriormente constituda para a conta de Lucros Acumulados, sendo o valor destinado a formao de outras reservas ou distribuio de dividendos, conforme dispuser a assemblia geral dos acionistas. RESERVA DE LUCROS A REALIZAR No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202 da Lei das S/A, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio, a assemblia-geral poder, por proposta dos rgos da administrao, destinar o excesso constituio de reserva de lucros a realizar. Desta forma, opo da companhia, poder ser constituda a reserva de lucros a realizar, mediante destinao dos lucros do exerccio, cujo objetivo evidenciar a parcela de lucros ainda no realizada financeiramente, apesar de reconhecida contabilmente, pela empresa. Esta situao pode ocorrer em decorrncia, por exemplo, de lucro em vendas a prazo cuja realizao financeira ocorrer aps o trmino do exerccio seguinte. Desta forma, evita-se distribuir dividendo obrigatrio sobre essa parcela de lucros que, apesar de existente, no est realizada financeiramente no caixa da empresa. Tais valores, medida da sua realizao financeira, devem ser transferidos para lucros ou prejuzos acumulados, entraro no cmputo para clculo dos dividendos. Realizao do Lucro Para fins da constituio da Reserva de Lucros a Realizar, considera-se realizada a parcela do lucro lquido do exerccio que exceder da soma dos seguintes valores: I o resultado lquido positivo da equivalncia patrimonial (art. 248 da Lei das S/A), e II o lucro, ganho ou rendimento em operaes cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, pode constituir a Reserva de Lucros a Realizar o lucro, rendimento ou ganho lquidos em operaes ou contabilizao de ativo e passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. Exemplo: Resultado Positivo da Equivalncia Patrimonial (Empresa A) - R$ 1.000 Resultado Negativo na Equivalncia Patrimonial (Empresa B) - R$ 800 Lucro Realizvel a Longo Prazo - R$ 100 Lucro Lquido do Exerccio - R$ 700 Dividendo Determinado no Estatuto - R$ 500

Vejamos o clculo da parcela destinada na formao da reserva de lucros a realizar e o dividendo obrigatrio, assim composto: Resultado Positivo Lquido na Equivalncia Patrimonial - (1.000 800) = R$ 200 (+) Lucro Realizvel a Longo Prazo - R$ 100 (=) Soma do Lucro a Realizar - R$ 300 Parcela do Lucro Lquido que excede ao Lucro a Realizar: R$ 700 R$ 300 = R$ 400 (Parcela realizada do lucro lquido) Assim temos: Dividendo (determinado no estatuto) - R$ 500 (-) Parcela Realizada do Lucro Lquido - R$ 400 (=) Parcela destinada a Reserva de Lucros a Realizar - R$ 100. Notas: 1 O valor a ser distribudo como dividendo de R$ 400 (que o valor da parcela realizada do lucro lquido). 2 Caso a assemblia geral no aprovar a constituio da reserva de lucros a realizar, o dividendo a ser distribudo ser o fixado no estatuto (no exemplo, R$ 500). 3 No h obrigao da constituio da reserva de lucros a realizar. RESERVA DE LUCROS PARA EXPANSO Para atender a projetos de investimento e expanso, a companhia poder reter parte dos lucros do exerccio. Essa reteno dever estar justificada com o respectivo oramento de capital aprovado pela assemblia geral. O oramento, submetido pelos rgos da administrao com justificao da reteno de lucros proposta, dever compreender todas as fontes de recursos e aplicaes de capital, fixo ou circulante, e poder ter a durao de at 5 (cinco) exerccios, salvo no caso de execuo, por prazo maior, de projeto de investimento. LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS O plano de contas pode apresentar as duas contas: "Lucros Acumulados" (credora) e "Prejuzos Acumulados" (devedora), mas usualmente o saldo mantido em uma s conta, ou seja, na conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". O saldo credor representa a parcela do resultado da empresa no destinada especificamente. O saldo devedor - prejuzos acumulados, representa o saldo dos resultados negativos da empresa e no absorvidos por reservas anteriormente existentes e que dever ser compensado com lucros a serem auferidos futuramente.

Se ocorrer de o resultado do exerccio ser negativo (prejuzo), este ser obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem. Com o advento da Lei 11.638/2007, para as sociedades por aes, e para os balanos do exerccio social terminado a partir de 31 de dezembro de 2008, o saldo final de "Lucros ou Prejuzos Acumulados" no poder mais ser credor. Isto no significa, entretanto, que a conta Lucros Acumulados deixou de existir. Porm, essa conta possui natureza transitria, e ser utilizada para servir de contrapartida s reverses das reservas de lucros e s destinaes do lucro. Exemplo: Destinao do saldo da conta transitria Lucros Acumulados: D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 500.000,00 C Dividendos a Distribuir (Passivo Circulante) R$ 300.000,00 C Reserva Legal (Patrimnio Lquido) R$ 25.000,00 C Reserva de Lucros para Expanso (Patrimnio Lquido) R$ 175.000,00 RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS A assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes governamentais para investimentos, que poder ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio. Base: artigo 195-A da Lei 6.404, includo pela Lei 11.638/2007. Companhias Abertas A partir dos exerccios encerrados em dezembro/2008, a contabilizao das subvenes e assistncias governamentais deve seguir o disposto no Pronunciamento Tcnico CPC 07, aprovado pela Deliberao CVM 555/2008. Na hiptese da exigncia que o valor da subveno governamental no seja distribudo ou de qualquer forma repassado aos scios, fazendo-se necessria a reteno, aps trnsito pelo resultado, em conta apropriada de patrimnio lquido para comprovao do atendimento dessa condio. Nessas situaes, tal valor, aps ter sido reconhecido no resultado, pode ser creditado reserva prpria (Reserva de Incentivos Fiscais), a partir da conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados. COMPENSAO DE PREJUZO CONTBIL Para maiores detalhamentos da compensao de prejuzos, verifique o texto do tpico "Compensao de Prejuzos", neste guia. INSTITUIES FINANCEIRAS

Dentre as reservas de lucros, as instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, exceto cooperativas de crdito, podem constituir reserva para incentivos fiscais, mediante a utilizao de parcela do lucro lquido decorrente de doaes e subvenes governamentais para investimentos. A reserva de incentivos fiscais pode ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio previsto em lei. O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. No encerramento do exerccio social, os lucros no destinados nos termos da regulamentao em vigor devero ser distribudos, sendo que a conta de lucros ou prejuzos acumulados no dever apresentar saldo positivo. O saldo de lucros acumulados existente deve ser destinado at 31 de dezembro de 2010. Base Legal: Resoluo BCB 3.605/2008 COMPENSAO DE PREJUZOS PREJUZO CONTBIL O prejuzo contbil origina-se na contabilidade, sendo sua compensao efetuada com reservas existentes ou com lucros contbeis futuros. O prejuzo contbil resulta do confronto entre as receitas, operacionais e no operacionais, custos e despesas operacionais, provises e outros valores que forem transferidos para o resultado do exerccio, onde o saldo lquido apurado na demonstrao do resultado do exerccio, quando negativo, denomina-se prejuzo contbil. O prejuzo contbil apurado transferido para a conta "Prejuzos Acumulados" do grupo Patrimnio Lquido, dando-lhe a destinao prevista no contrato ou estatuto social. De acordo com os artigos 167 e 189 da Lei 6.404/76, o prejuzo contbil apurado no exerccio ser, obrigatoriamente, absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros, reserva legal e pela reserva de capital, nessa ordem, no podendo, no entanto, ser compensado com a reserva de correo monetria do capital social, uma vez que a legislao determina que esta reserva deve ser capitalizada. Inexistindo reservas de lucros ou se o valor dessas for insuficiente para absorver o prejuzo, o valor remanescente poder ser absorvido pelas reservas de capital (art. 200, inciso I, da Lei 6.404/76). Ressalte-se, porm, que a absoro de prejuzos por outras reservas que no as de lucros no obrigatria. No havendo saldo credor em nenhuma das contas referidas, o valor negativo apurado no resultado do exerccio permanece na conta "prejuzos acumulados", inexistindo prazo para sua compensao.

Exemplo: Compensao de R$ 100.000,00 de prejuzo contbil ocorrido no exerccio, sendo que existem as seguintes reservas: 1. Reserva de Lucros: R$ 50.000,00 2. Reserva Legal R$ 20.000,00 3. Reserva de Capital R$ 40.000,00 Total (1+2+3) R$ 110.000,00. Teremos o seguinte lanamento para compensao do prejuzo do exerccio: D Reserva de Lucros R$ 50.000,00 D Reserva Legal R$ 20.000,00 D Reserva de Capital R$ 30.000,00 C Prejuzo do Exerccio R$ 100.000,00 Nota: observar que a ltima reserva a ser compensada a de Capital, haja visto a ordem preferencial determinada pela Lei 6.404/76, no sendo tal compensao obrigatria. PREJUZO FISCAL O prejuzo fiscal, por sua vez, o resultado negativo decorrente da apurao do lucro real e compensvel com lucros reais posteriores. Diferentemente do prejuzo contbil, o prejuzo fiscal tem sua origem na determinao do lucro real, ou seja, partindo-se do resultado do exerccio, positivo ou negativo, so efetuados os ajustes de adio e excluso na parte A do Livro de Apurao do Lucro Real - LALUR, conforme determinao da legislao do Imposto de Renda. Se, aps estes ajustes, o resultado final apurado for negativo, ser denominado prejuzo fiscal, e ser controlado na parte B do LALUR, para futura compensao com o lucro real. Uma empresa, mesmo apurando resultado contbil negativo, pode ficar sujeita ao clculo do Imposto de Renda Pessoa Jurdica e da Contribuio Social sobre o Lucro, uma vez que, efetuando os ajustes de adies e excluses a este resultado, o mesmo pode converter-se em resultado positivo para efeitos fiscais. COMPENSAO DOS PREJUZOS FISCAIS A legislao do Imposto de Renda permite pessoa jurdica reduzir o lucro real apurado no perodo-base, mediante compensao de prejuzos fiscais apurados em perodos-base anteriores, mensais ou anuais. O prejuzo fiscal compensvel com o lucro real aquele apurado e registrado no LALUR.

No entanto, a compensao de prejuzos fiscais de perodos-base anteriores est limitada ao valor correspondente a 30% do lucro real e no tem prazo para compensao (artigo 15 da Lei n 9.065/95). No h contabilizao do prejuzo fiscal, j que este controlado no LALUR, e no na contabilidade. DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (DLPA) A DLPA evidencia as alteraes ocorridas no saldo da conta de lucros ou prejuzos acumulados, no Patrimnio Lquido. De acordo com o artigo 186, 2 da Lei n 6.404/76, adiante transcrito, a companhia poder, sua opo, incluir a demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados nas demonstraes das mutaes do patrimnio lquido. "A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e publicada pela companhia." OUTRAS SOCIEDADES A DLPA obrigatria para as sociedades limitadas e outros tipos de empresas, conforme a legislao do Imposto de Renda (art. 274 do RIR/99). COMPOSIO A demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados dever discriminar: 1. O saldo do incio do perodo e os ajustes de exerccios anteriores; 2. As reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; e 3. As transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do perodo. AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. Para obter detalhamentos sobre tais ajustes, acesse o tpico Ajustes de Exerccios Anteriores, neste guia. REVERSES DE RESERVAS Correspondem s alteraes ocorridas nas contas que registram as reservas, mediante a reverso de valores para a conta Lucros Acumulados, em virtude daqueles valores no serem mais utilizados.

LUCRO OU PREJUZO LQUIDO DO EXERCCIO o resultado lquido do ano apurado na Demonstrao do Resultado do Exerccio, cujo valor transferido para a conta de Lucros Acumulados. TRANSFERNCIAS PARA RESERVAS So as apropriaes do lucro feitas para a constituio das reservas patrimoniais, tais como: reserva legal, reserva estatutria, reserva de lucros a realizar, reserva para contingncias. SUBSTITUIO PELA DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO De acordo com o 2 do artigo 186 da Lei n 6.404/76 a Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e divulgada pela companhia, pois no inclui somente o movimento da conta de lucros ou prejuzos acumulados, mas tambm o de todas as demais contas do patrimnio lquido. MODELO CIA. MODELO - DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.X1 - SALDO EM 31.12.X1 RECURSOS: 1. Saldo inicial de lucros acumulados 2. Ajustes credores de Exerccios Anteriores 3. Reverso de reservas - De contingncias - De lucros a realizar 4. Outros recursos 5. Lucro lquido do exerccio 6. (-) Saldo anterior de prejuzos acumulados 7. (-) Ajustes devedores de exerccios anteriores 8. (-) Prejuzo lquido do ano 9. Total dos recursos APLICAES: 10. Transferncia para reservas - Reserva legal - Reserva estatutria - Reserva p/ contingncias - Reserva de lucros a realizar - Reserva p/ investimentos 11. Dividendos ou lucros distribudos, pagos ou creditados (R$ .... por ao) 12. Parcela dos lucros incorporados ao capital 13. Outras aplicaes

14. Total das aplicaes 15. Lucros ou prejuzos acumulados (recursos - aplicaes) Exemplo: Em 31.12.2007, o saldo da conta de Lucros Acumulados da Cia. Nacional registrava o valor de R$ 39.000,00. Durante o exerccio de 2008, houve os seguintes lanamentos na conta Lucros Acumulados: Destinao proposta para Distribuio de Dividendos (R$ 0,11 por ao) - R$ 10.500,00 Transferncia Para Reserva de Investimentos - R$ 6.000,00 Transferncia Para Reserva de Contingncias - R$ 52.250,00 Transferncia Para Aumento de Capital - R$ 20.000,00 Reverso das Reservas de Lucros a Realizar - R$ 9.000,00 Reverso da Reserva de Contingncias - R$ 10.000,00 Diferena a Maior de CMV p/ Mudana de Critrio de Avaliao - R$ 3.000,00 Transferncia Para Reserva Estatutria - R$ 5.000,00 Lanamento a Menor na conta Proviso de Frias - R$ 1.000,00 Transferncia Para Reservas de Lucros a Realizar - R$ 1.500,00 Constituio da Reserva Legal - R$ 1.750,00 CIA. NACIONAL DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.2008 RECURSOS: 1. Saldo inicial do exerccio 2. Ajustes credores de exerccios anteriores - Efeitos de mudana de critrio contbil 3. Reverso de reservas - De contingncias - De lucros a realizar 4. Lucro lquido do exerccio 5. (-) Ajuste de exerccios anteriores - Retificao de erro de exerccio anterior 6. Total dos recursos APLICAES: 7. Transferncia para reservas - Reserva legal - Reserva estatutria - Reserva para contingncia - Reserva para investimentos - Reserva de lucros a realizar 8. Dividendos a distribuir (R$ 0,11 por ao) Valor - R$ 39.000,00 3.000,00 10.000,00 9.000,00 35.000,00 1.000,00 97.000,00

1.750,00 5.000,00 52.250,00 6.000,00 1.500,00 10.500,00

9. Transferncia para aumento de capital 10. Total das aplicaes 11. Lucros Acumulados (Recursos - Aplicaes)

20.000,00 97.000,00 -0-

Nota: pela Lei 6.404/1976 (art. 178, 2, III), todos os lucros acumulados das sociedades por aes devem ser devidamente destinados. Portanto, o saldo desta conta dever, a partir dos exerccios encerrados em 2008, ser zero, nas referidas companhias, salvo se houverem prejuzos acumulados no absorvidos pelas demais reservas. DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA (DFC) A Demonstrao do Fluxo de Caixa (DFC) passou a ser um relatrio obrigatrio pela contabilidade para todas as sociedades de capital aberto ou com patrimnio lquido superior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes de reais). Esta obrigatoriedade vigora desde 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, e desta forma torna-se mais um importante relatrio para a tomada de decises gerenciais. A Deliberao CVM 547/2008 aprovou o Pronunciamento Tcnico CPC 03, que trata da Demonstrao do Fluxo de Caixa. De forma condensada, esta demonstrao indica a origem de todo o dinheiro que entrou no caixa em determinado perodo e, ainda, o Resultado do Fluxo Financeiro. Assim como a Demonstrao de Resultados de Exerccios, a DFC uma demonstrao dinmica e tambm est contida no balano patrimonial. A Demonstrao do Fluxo de Caixa ir indicar quais foram s sadas e entradas de dinheiro no caixa durante o perodo e o resultado desse fluxo. AS PRINCIPAIS TRANSAES QUE AFETAM O CAIXA A seguir, relacionaremos em dois grupos as principais transaes que afetam o caixa. a) Transaes que Aumentam o Caixa (Disponvel)

Integralizao do Capital pelos proprietrios em dinheiro; Emprstimos bancrios e financiamentos oriundos das instituies financeiras; Vendas de Ativos No Circulantes; Outras entradas (juros recebidos, indenizaes de seguros, recebimentos de clientes, etc.).

b) Transaes que Diminuem o Caixa (Disponvel)

Pagamento de dividendos aos acionistas; Pagamento de juros, correo monetria de dvidas; Aquisio de itens do Ativo No Circulante; Compra vista e pagamento de fornecedores; Pagamentos de despesas/custo, contas a pagar e outros.

c) Transaes que no Afetam o Caixa Dentre as transaes realizadas pela empresa, algumas no afetam o caixa, isto , no h encaixe e nem desencaixe de dinheiro, como por exemplo: - Depreciao, amortizao e exausto; - Proviso para devedores duvidosos; - Acrscimo ou diminuies de investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial, sem significar que houve vendas ou novas aquisies. APRESENTAO DO RELATRIO DE FLUXO DE CAIXA Seguindo as tendncias internacionais, o fluxo de caixa pode ser incorporado s demonstraes contbeis tradicionalmente publicadas pelas empresas. Basicamente, o relatrio de fluxo de caixa deve ser segmentado em trs grandes reas: I - Atividades Operacionais; II - Atividades de Investimento; III - Atividades de Financiamento. As Atividades Operacionais so explicadas pelas receitas e gastos decorrentes da industrializao, comercializao ou prestao de servios da empresa. Estas atividades tm ligao com o capital circulante lquido da empresa. As Atividades de Investimento so os gastos efetuados no Realizvel a Longo Prazo, em Investimentos, no Imobilizado ou no Intangvel, bem como as entradas por venda dos ativos registrados nos referidos subgrupos de contas. As Atividades de Financiamento so os recursos obtidos do Passivo No Circulante e do Patrimnio Lquido. Devem ser includos aqui os emprstimos e financia-mentos de curto prazo. As sadas correspondem amortizao destas dvidas e os valores pagos aos acionistas a ttulo de dividendos, distribuio de lucros. MONTAGEM DOS FLUXOS DE CAIXA Mtodo Direto De acordo com o mtodo direto, as informaes sobre as principais classes de entradas e sadas de caixa podem ser obtidas: 1) dos registros contbeis da entidade; ou 2) ajustando as vendas, os custos das vendas e outros itens da demonstrao do resultado referentes a: a) mudanas ocorridas no perodo nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar; b) outros itens que no envolvem caixa; e c) outros itens cujos efeitos no caixa sejam fluxos de caixa decorrentes das atividades de financiamento e de investimento.

EXEMPLO DE APRESENTAO DE DFC PELO MTODO DIRETO (Conforme Pronunciamento CPC 03) 1. Fluxos de caixa das atividades operacionais (+) Recebimentos de clientes (-) Pagamentos a fornecedores e empregados (+) Caixa gerado pelas operaes (-) Juros pagos (-) Imposto de renda e contribuio social pagos (-) Imposto de renda na fonte sobre dividendos recebidos (=) Caixa lquido proveniente das atividades operacionais 2. Fluxos de caixa das atividades de investimento (-) Aquisio da controlada X lquido do caixa includo na aquisio (-) Compra de ativo imobilizado (+) Recebido pela venda de equipamento (+) Juros recebidos (+) Dividendos recebidos (=) Caixa lquido usado nas atividades de investimento 3. Fluxos de caixa das atividades de financiamento (+) Recebido pela emisso de aes (+) Recebido por emprstimo a logo prazo (-) Pagamento de passivo por arrendamento (-) Dividendos pagos (=) Caixa lquido usado nas atividades de financiamento 4. Aumento lquido de caixa e equivalentes de caixa Caixa e equivalentes de caixa no incio do perodo Caixa e equivalentes de caixa ao fim do perodo EXEMPLO DE APRESENTAO DE DFC PELO MTODO DIRETO (Conforme FAS 95) A seguir mostraremos um modelo simplificado de DFC pelo mtodo direto, baseado no modelo FAS 95, ou seja, fazendo uma segregao dos tipos de atividades: 1. Das Atividades Operacionais (+) Recebimentos de Clientes e outros (-) Pagamentos a Fornecedores (-) Pagamentos a Funcionrios (-) Recolhimentos ao Governo (-) Pagamentos a Credores Diversos 2. Das Atividades de Investimentos (+) Recebimento de Venda de Imobilizado (-) Aquisio de Ativos No Circulantes (+) Recebimento de Dividendos 3. Das Atividades de Financiamentos (+) Novos Emprstimos (-) Amortizao de Emprstimos (+) Emisso de Debntures (+) Integralizao de Capital

(-) Pagamento de Dividendos 4. Aumento/Diminuio nas Disponibilidades Mtodo Indireto O Mtodo Indireto aquele pelo qual os recursos provenientes das atividades operacionais so demonstrados a partir do lucro lquido, ajustado pelos itens considerados na contas de resultado, porm sem afetar o caixa da empresa. O Mtodo Indireto feito com base nos ajustes do lucro lquido do exerccio que se encontra na Demonstrao de Resultado. Primeiro passo: Os itens operacionais que no usaram dinheiro, mas foram deduzidos como despesas devem ser acrescentados de volta ao lucro do exerccio, como o caso da depreciao. Segundo passo: As alteraes ocorridas no Capital Circulante Lquido (AC e PC) tambm devem ser ajustadas, porque esto relacionadas com as atividades operacionais. EXEMPLO DE DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA PELO MTODO INDIRETO (Conforme Pronunciamento CPC 03) 1. Fluxos de caixa das atividades operacionais (+)Lucro lquido antes do imposto de renda e contribuio social Ajustes por: (+) Depreciao (+) Perda cambial (-) Renda de investimentos (+) Despesas de juros (-) Aumento nas contas a receber de clientes e outros (+) Diminuio nos estoques (-) Diminuio nas contas a pagar fornecedores (+) Caixa proveniente das operaes (-) Juros pagos (-) Imposto de renda e contribuio social pagos (-) Imposto de renda na fonte sobre dividendos recebidos (=) Caixa lquido proveniente das atividades operacionais 2. Fluxos de caixa das atividades de investimento (-) Aquisio da controlada X menos caixa lquido includo na aquisio (-) Compra de ativo imobilizado (+) Recebimento pela venda de equipamento (+) Juros recebidos (+) Dividendos recebidos (-) Caixa lquido usado nas atividades de investimento 3. Fluxos de caixa das atividades de financiamento (+) Recebimento pela emisso de aes (+) Recebimento por emprstimos a longo prazo (-)Pagamento de obrigao por arrendamento

(-) Dividendos pagos* (-) Caixa lquido usado nas atividades de financiamento 4. Aumento lquido de caixa e equivalente de caixa Caixa e equivalente de caixa no incio do perodo Caixa e equivalente de caixa no fim do perodo (*) Esse valor tambm pode ser apresentado no fluxo de caixa das atividades operacionais. OUTRO EXEMPLO: 1. Fluxo de Caixa Operacional Lquido Lucro Lquido (-) Aumento de Estoques (+) Depreciao (-) Aumento de Clientes (+) Pagamento a Funcionrios (+) Contas a Pagar (+) Pagamentos de Impostos e Tributos (+) Aumentos de Fornecedores 2. Das Atividades de Investimentos (+) Recebimento de Venda de Imobilizado (-) Aquisio de Ativo No Circulante (+) Recebimento de Dividendos 3. Das Atividades de Financiamentos (+) Novos Emprstimos (-) Amortizao de Emprstimos (+) Emisso de Debntures (+) Integralizao de Capital (-) Pagamento de Dividendos 4. Aumento/Diminuio nas Disponibilidades ACRSCIMOS NOS ATIVOS OU PASSIVOS Quando h um aumento nos ativos circulantes (estoques, contas a receber), o raciocnio que foi usado dinheiro do caixa, para comprar estoques ou conceder crdito a clientes. De maneira inversa, se os estoques ou clientes diminurem porque a empresa est tendo receita ou recebimento de clientes. Nota: Os aumentos do Ativo Circulante usam caixa, as diminuies produzem caixa. Os aumentos do Passivo Circulante tm o efeito oposto sobre o caixa. Quando os fornecedores concedem crditos, o caixa liberado para outras atividades. Quando a empresa diminui a conta de fornecedores, que ela est usando caixa para solver compromissos. Nota: Os aumentos do Passivo Circulante produzem caixa, as diminuies usam caixa.

Todos estes ajustes fazem parte das atividades operacionais. As demais atividades de investimento e de financiamento sero elaboradas nos mesmos moldes do Mtodo Direto, usando-se para tanto os dados do Balano Patrimonial. CONCLUSO A demonstrao uma ferramenta que permite ao administrador financeiro melhorar o planejamento financeiro da empresa, conseguindo, com isso, que o Caixa fique livre de excessos e que a empresa conhea antecipadamente as suas necessidades de dinheiro. Dessa maneira, dever sempre ser comparada com o efetivo desempenho de Caixa da empresa para poder alcanar toda a sua utilidade nas previses oramentrias e de investimentos, assim como ser aperfeioada para tornar-se cada vez mais objetiva e prxima da realidade. DEMONSTRAO DO VALOR ADICIONADO (DVA) Valor adicionado representa a riqueza criada pela empresa, de forma geral medida pela diferena entre o valor das vendas e os insumos adquiridos de terceiros. Inclui tambm o valor adicionado recebido em transferncia, ou seja, produzido por terceiros e transferido entidade. A DVA de publicao obrigatria para as sociedades de capital aberto, por fora da Lei n 11.638/2007, aplicando-se aos exerccios encerrados a partir de dezembro de 2008. O Pronunciamento Tcnico CPC 09 trata dos detalhamentos relativos DVA. A riqueza gerada pela empresa, medida no conceito de valor adicionado calculada a partir da diferena entre o valor de sua produo e o dos bens produzidos por terceiros utilizados no processo de produo da empresa. A Demonstrao do Valor Adicionado est estruturada para ser elaborada a partir da Demonstrao do Resultado do perodo. A atual e a potencial aplicao do valor adicionado mostram o aspecto econmico e social que o seu conceito envolve: (a) como ndice de avaliao do desempenho na gerao da riqueza, ao medir a eficincia da empresa na utilizao dos fatores de produo, comparando o valor das sadas com o valor das entradas, e (b) como ndice de avaliao do desempenho social medida que demonstra, na distribuio da riqueza gerada, a participao dos empregados, do Governo, dos Agentes Financiadores e dos Acionistas. O valor adicionado demonstra, ainda, a efetiva contribuio da empresa, dentro de uma viso global de desempenho, para a gerao de riqueza da economia na qual est inserida, sendo resultado do esforo conjugado de todos os seus fatores de produo. O valor adicionado constitui-se da receita de venda deduzida dos custos dos recursos adquiridos de terceiros. , portanto, o quanto a entidade contribuiu para a formao do Produto Interno Bruto (PIB) do pas.

A Demonstrao do Valor Adicionado, que tambm pode integrar o Balano Social, constitui desse modo, uma importante fonte de informaes medida que apresenta esse conjunto de elementos que permitem a anlise do desempenho econmico da empresa, evidenciando a gerao de riqueza, assim como dos efeitos sociais produzidos pela distribuio dessa riqueza. Desde 1992, a CVM tem apoiado e estimulado a divulgao da DVA, por meio do Parecer de Orientao CVM n 24/92. No Ofcio Circular CVM/SNC/SEP/ no 01/00, a CVM sugeriu a utilizao de modelo elaborado pela Fundao Instituto de Pesquisa Contbeis, Atuariais e Financeiras da USP (FIPECAFI). A NBC T 3.7 apresenta 3 modelos de DVA aplicveis s: - Empresas em Geral - Instituies Financeiras Bancrias e - Seguradoras. MODELO DE DVA - EMPRESAS EM GERAL Ressaltamos que esse modelo no deve inibir a apresentao de demonstrao mais detalhada e melhor adaptada ao segmento de negcio da empresa. Caso a empresa julgue necessria, poder apresentar essas informaes em notas explicativas s demonstraes contbeis. 1. Receitas 1.1. Vendas de Mercadorias, Produtos e Servios 1.2. Proviso para Credito de Liquidao Duvidosa 1.3. No Operacionais 2. Insumos Adquiridos de Terceiros 2.1. Matrias Primas Consumidas 2.2. Custo da Mercadoria e dos Servios 2.3. Materiais, Energia, Servio de Terceiros e Outros 2.4. Perda / Recuperao de Valores Ativos 3. Valor Adicionado Bruto (1-2) 4. Retenes 4.1. Depreciao, Amortizao e Exausto 5. Valor Adicionado Lquido Produzido (3-4) 6. Valor Recebido em Transferncia 6.1. Resultado de Equivalncia Patrimonial 6.2. Receitas Financeiras 7. Valor Adicionado Total a Distribuir (5+6) 8. Distribuio do Valor Adicionado 8.1. Pessoal e Encargos 8.2. Impostos Taxas e Contribuies 8.3. Juros e Aluguis 8.4. Juros sobre o Capital Prprio e Dividendos 8.5. Lucros Retidos / Prejuzo do Exerccio

Nota: O valor apurado no item 7 - "Valor Adicionado Total a Distribuir", deve ser totalmente destinado no item 8 - "Distribuio do Valor Adicionado". Os critrios e instrues de cada item da DVA esto especificados na NBC T 3.7. ACRSCIMOS DE INFORMAES Alm das informaes contidas nos grupos relacionados no modelo acima, a entidade deve acrescentar ou detalhar outras linhas na Demonstrao do Valor Adicionado quando o montante e a natureza de um item ou o somatrio de itens similares forem de tal magnitude que a apresentao em separado ajuda na apresentao mais adequada da Demonstrao do Valor Adicionado. CONCLUSO Pode-se verificar a utilizao do critrio de clculo do valor adicionado com base nas vendas, o que torna mais simples a elaborao da DVA e mais fcil seu entendimento, uma vez que, assim, o valor adicionado fica relacionado com os princpios contbeis utilizados nas demonstraes contbeis tradicionais, possibilitando sua conciliao com a demonstrao do resultado. Parte-se, desse modo, das receitas brutas e subtrai-se o valor dos bens adquiridos de terceiros que foram incorporados ao produto final alienado ou servio prestado, para que se conhea o valor efetivamente gerado pela companhia. Deve-se destacar, ainda, que a depreciao de ativos avaliados pelo custo de aquisio deve ser subtrada do valor adicionado bruto para se calcular o valor adicionado lquido, no devendo ser classificados tais valores como retenes do lucro do perodo. BENFEITORIAS E CONSTRUES EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS Quando a empresa locadora de um imvel executa benfeitorias ou construes no respectivo bem, tais desembolsos devem ser contabilizados de forma especfica. CLASSIFICAO De acordo com o artigo 179 da Lei 6.404/76, as contas do ativo imobilizado so classificadas do seguinte modo: Imobilizado - os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. Exemplo: A construo de um barraco no uma despesa e sim um gasto, que seria normalmente imobilizado, se a construo fosse efetuada em terreno da prpria empresa.

Desta forma, se a empresa realiza uma benfeitoria e esta se caracteriza como Ativo Imobilizado, dever ser a classificada; irrelevante o fato de ter sido realizada em propriedade da empresa ou de terceiros. Nos exemplos tratados no presente tpico, utilizaremos a classificao dos gastos com benfeitorias como sendo imobilizado. Pessoa Jurdica Locadora do Imvel Os valores relativos s benfeitorias agregados aos imveis locados pela pessoa jurdica tero o seguinte tratamento: a) o valor das benfeitorias que sero indenizadas ser registrado a dbito da conta do Imobilizado tendo como contrapartida de lanamento a conta do Exigvel; b) o valor das benfeitorias que no forem indenizadas ser registrado a dbito da conta do Imobilizado e a crdito da conta de Receita de Aluguis. Pessoa Jurdica Locatria do Imvel Os custos das construes e benfeitorias realizadas em bens pertencentes a terceiros devem ser contabilizados: a) no Ativo Circulante ou no Realizvel a Longo Prazo, como valores a receber, quando indenizveis; b) no Imobilizado, na medida em que os valores forem dispendidos na benfeitoria e apropriados posteriormente, como despesa operacional (ou custo de produo se realizados em imveis ou equipamentos utilizados no processo produtivo), mediante amortizao ou depreciao conforme o caso. EXEMPLOS DE REGISTROS CONTBEIS Benfeitorias No Indenizveis Empresa "A" realizou construes em um terreno alugado de outra pessoa jurdica "B", no valor de R$ 50.000,00. O contrato, aps a execuo das benfeitorias, tem vigncia fixada por mais 50 meses e estabelece que as benfeitorias no sero indenizadas. Contabilizao: I - Na pessoa jurdica "A" (Locatria): a) Pelo registro dos gastos incorridos durante a construo: D - Benfeitorias em Andamento (Imobilizado) C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 b) Pelo registro da concluso da obra: D - Benfeitorias em Propriedades de Terceiros (Imobilizado) C - Benfeitorias em Andamento (Imobilizado)

R$ 50.000,00 c) Pelo registro da quota mensal de amortizao que ser apropriada durante a vigncia do contrato: D - Amortizaes (Custo ou Despesa Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas (Imobilizado) R$ 1.000,00 Nota: Clculo da apropriao da quota mensal: R$ 50.000,00 : 50 meses = R$ 1.000,00 II - Na pessoa jurdica "B" (Locadora): a) Pelo registro do bem no ms em que ocorrer a concluso da benfeitoria na empresa "A": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 50.000,00 C - Receita de Aluguis (Resultado) R$ 1.000,00 C - Receitas Diferidas (Passivo No Circulante) R$ 49.000,00 Notas: 1) O bem ser depreciado de acordo com as taxas fixadas pela legislao, a partir do momento em que a empresa "A" iniciar a utilizao do bem. 2) A receita ser apropriada em obedincia ao princpio da competncia na vigncia do contrato. Benfeitorias Indenizadas Parcialmente Empresa "A" (locadora) aluga um terreno de sua propriedade para a empresa "B", pelo prazo de seis anos (72 meses), cobrando o valor de R$ 1.200,00 a ttulo de aluguel. A empresa "B" constri um barraco no imvel locado no valor de R$ 80.000,00, ficando pactuado que a empresa "A" ressarcir a importncia de R$ 50.000,00 a partir do 13 ms do perodo locativo, em parcelas iguais e sucessivas de R$ 1.000,00 que sero deduzidas do aluguel. O referido barraco foi concludo no 13 ms e ser utilizado a partir desse ms pela empresa "B". Contabilmente, teremos: I - Na empresa "B" (Locatria): a) Pelo registro do gasto de R$ 80.000,00 na construo do barraco: D - Benfeitorias em Propriedades de Terceiros (Imobilizado) R$ 30.000,00 D - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 D - Valores a Receber (Ativo Realizvel a Longo Prazo) R$ 38.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 80.000,00

b) Pelo registro, a partir do 13 ms do pagamento do aluguel e do ressarcimento efetuado pela empresa "B": D - Despesas de Aluguis (Resultado) R$ 1.200,00 C - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 200,00 c) Pelo registro da parcela de depreciao mensal a partir do 13 ms: D - Depreciaes (Resultado) C - Depreciaes Acumuladas (Imobilizado) R$ 500,00 Nota: Apropriao da quota mensal: R$ 30.000,00 : 60 meses = R$ 500,00. d) Pelo registro da transferncia da benfeitoria para a empresa "A", ao trmino do contrato: D - Depreciao Acumulada (Imobilizado) C - Benfeitorias em Propriedade de Terceiros (Imobilizado) R$ 30.000,00 II - Na empresa "A" - Locadora: a) Pelo registro da parcela indenizada empresa "B": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 50.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 12.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo No Circulante) R$ 38.000,00 b) Pelo reconhecimento como receita de aluguel do valor relativo parcela no indenizada empresa "B": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 30.000,00 C - Receitas de Aluguis (Resultado) R$ 500,00 C - Receitas Diferidas (Passivo No Circulante) R$ 29.500,00 Nota: Considerar o reconhecimento da receita mensalmente, at o final do contrato. c) Pelo recebimento do aluguel mensalmente: D- Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 200,00 D - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 C - Aluguis a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 Benfeitorias Indenizadas Integralmente Empresa "A" constri um galpo em um terreno alugado de outra pessoa jurdica "B", tendo gasto um valor de R$ 80.000,00. Pelo contrato ficou acertado que a empresa "B" indenizaria integralmente a empresa "A", mediante deduo de R$ 4.000,00 no valor do aluguel mensal que equivale a R$ 5.000,00, em 20 parcelas. I - Na empresa "A": a) Pelo registro dos gastos na construo: D - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 48.000,00 D - Valores a Receber (Realizvel a Longo Prazo) R$ 32.000,00 C - Caixa/Bancos/Fornecedores R$ 80.000,00

Nota: 12 parcelas x R$ 4.000,00 = 48.000,00 no circulante e o restante no realizvel a longo prazo. b) Pelo registro das parcelas de indenizao e do valor do aluguel pago: D - Despesas de Aluguis (Resultado) R$ 5.000,00 C - Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 II - Na empresa "B": a) Pelo registro do valor a indenizar para a empresa "A": D - Edificaes (Imobilizado) R$ 80.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 48.000,00 C - Contas a Pagar (Passivo No Circulante) R$ 32.000,00 Nota: A empresa "B" poder calcular a depreciao, na forma da legislao vigente, a partir do perodo em que a locatria passar a utilizar-se da benfeitoria. b) Pelo registro do valor do aluguel recebido mensalmente: D - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 D - Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 4.000,00 C - Receita de Aluguis (Resultado) R$ 5.000,00. Bases: art. 305, 307, 310, 324, 325 e 327 do Regulamento do IR/99, e artigo 179 da Lei 6.404/76. BENS SINISTRADOS Quando a empresa perde um bem de seu ativo em decorrncia de sinistro, o valor correspondente ser considerado como perda de capital. Tratando-se de bens integrantes do ativo imobilizado, a perda a ser considerada corresponder ao valor lquido contbil, isto , o valor do bem diminudo do respectivo encargo acumulado de depreciao. Por sua vez, quando o evento se verificar com mercadorias, duas situaes devem ser levadas em considerao: 1) se os produtos e mercadorias componentes do estoque esto cobertos por seguros, as perdas em decorrncia de sinistro sero tratadas como perdas de capital; 2) se os produtos e mercadorias componentes do estoque no esto cobertos por seguros, as perdas em decorrncia de sinistro integraro o custo dos produtos e mercadorias no resultado (art. 291 do RIR/99). No caso de perda de mercadorias e/ou de bens do ativo imobilizado, o ICMS correspondente dever ser estornado na respectiva conta grfica do referido tributo ou debitado no respectivo perodo de ocorrncia, conforme dispuser a legislao estadual de regncia.

BENS COBERTOS POR SEGURO O valor correspondente indenizao em decorrncia de sinistro de bens do ativo imobilizado ser tratado, contabilmente, como receita. Exemplo: Ocorrncia de sinistro de determinado veculo da empresa, com os seguintes dados contbeis: Valor contbil do bem: R$ 15.000,00 Depreciao acumulada: R$ 3.000,00 ICMS (saldo das parcelas a creditar): R$ 1.275,00 (faltando 24 parcelas a creditar) Valor da cobertura do bem na aplice de seguro: R$ 12.500,00 1) Baixa do bem sinistrado, na data da ocorrncia: D Bens Sinistrados (Resultado) C Veculos (Imobilizado) R$ 15.000,00 D Depreciao Acumulada - Veculos (Imobilizado) C Bens Sinistrados (Resultado) R$ 3.000,00 2) Pelo estorno do saldo do ICMS a creditar, na data da ocorrncia: D Bens Sinistrados (Resultado) R$ 1.275,00 C ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 637,50 C ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 637,50 3) Pelo registro do valor acobertado, conforme aplice: D Cobertura de Sinistros a Receber (Contas a Receber - Ativo Circulante) C Indenizaes de Seguros Recebidas (Resultado) R$ 12.500,00 Nota: pelo princpio de competncia, o registro do valor acobertado deve ser efetuado na mesma data do sinistro. 4) Pelo recebimento da indenizao do seguro: D Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) C Cobertura de Sinistros a Receber (Contas a Receber - Ativo Circulante) R$ 12.500,00

TRIBUTAO DO GANHO DE CAPITAL Quando os bens do ativo sinistrados tiverem a cobertura de seguro, eventual ganho de capital pela indenizao paga pela seguradora tributvel pelo Imposto de Renda e pela Contribuio Social sobre o Lucro. BONIFICAO EM MERCADORIAS bastante comum, por convenincia entre o comprador e o vendedor, a realizao de vendas por meio de concesso de desconto comercial disfarado mediante entrega de uma quantidade adicional da mercadoria vinculada ao negcio realizado. Na Nota Fiscal de Venda em vez de estarem demonstrados o valor de venda e o valor do desconto dado, mantm-se o valor de venda, mas entrega-se uma quantidade de mercadoria ou produto maior do que o normal para aquele preo acertado. Exemplo: o preo de 100 caixas do produto "YXZ" corresponde a R$ 500,00, e o vendedor entrega por esse mesmo valor a quantidade de 110 caixas do produto. A quantidade adicional de 10 caixas corresponde bonificao em mercadorias. CLASSIFICAO CONTBIL O desconto comercial, dado mediante acrscimo da quantidade entregue, presume a existncia de um desconto no negcio por unidade vendida. No exemplo acima, a entrega de 10 caixas est vinculada venda do lote de 100 caixas, ou seja, a receita da venda est vinculada baixa do estoque de 110 caixas. O vendedor, em vez de vender o produto "YXZ" pelo preo unitrio de R$ 5,00 (R$ 500,00 : 100 caixas), nessa operao teve o preo unitrio real de R$ 4,545 (R$ 500,00 : 110 caixas). Como a entrega da quantidade adicional est vinculada ao negcio em si, a classificao da baixa das 10 caixas "bonificadas" deve ser efetuada como custo dos produtos vendidos, juntamente com as outros 100 caixas, no cabendo, nesse caso, a classificao como despesas de vendas. DISTRIBUIO COMO AMOSTRA Se as 10 caixas do produto fossem distribudas como amostra pela empresa, sem obteno direta de receita lquida em troca de cada unidade entregue, neste caso, teramos a classificao contbil do valor como despesas com vendas. Exemplo: Empresa distribui como amostra 3 pares de sapatos a determinado cliente. O custo de cada par de sapato R$ 10,00, e a nota fiscal consta: 3 pares de sapatos a R$ 30,00 cada = R$ 90,00 ICMS 18% = R$ 16,20

Contabilizao: 1) Pela nota fiscal de remessa como amostra: D - Amostras de Produtos (Resultado) C - Estoques (Ativo Circulante) R$ 30,00 2) ICMS devido na operao: D - ICMS sobre Amostras (Resultado) C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 16,20 BONIFICAO VINCULADA A VENDA Se nos documentos fiscais de venda, em vez de mencionar o desconto comercial normal, a reduo do preo unitrio se der mediante a entrega de uma quantidade adicional, a ttulo de bonificao, e se a entrega dessa quantidade adicional est condicionada venda em si, o registro contbil, pelo vendedor, dessa quantidade, ser como custo das mercadorias vendidas. No comprador as mercadorias recebidas em bonificao, sero registradas como reduo do custo unitrio das mercadorias adquiridas. Exemplo: Considerando-se determinada operao de venda de 500 brinquedos (custo mdio unitrio do estoque na data de R$ 1,25) pelo preo unitrio de R$ 2,00 e cuja Nota Fiscal constou os seguintes dados: 500 un. brinquedos a R$ 2,00 cada = R$ 1.000,00 bonificao de 100 brinquedos = R$ 0,00 ICMS 18% = R$ 180,00 1) Na empresa vendedora: Reconhecimento da receita de venda: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Resultado) R$ 1.000,00 Valor do ICMS na operao: D - ICMS sobre Vendas (Resultado) C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 180,00

Nota: contabilizar, tambm, o PIS e COFINS sobre vendas, conforme o regime de tributao adotado. Baixa do estoque: (500 vendidos + 100 bonificados) x R$ 1,25 = R$ 750,00 D - Custo das Mercadorias Vendidas (Resultado) C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 750,00 2) No comprador: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 820,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 180,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Nota: contabilizar, tambm, o PIS e COFINS sobre a compra, quando recuperveis no regime no cumulativo. CESTAS DE NATAL E FESTAS DE CONFRATERNIZAO No perodo que antecede o encerramento do ano, as empresas costumam realizar algumas operaes que no so comuns no decorrer do exerccio, como o caso da distribuio de cestas de natal aos seus colaboradores e tambm da realizao das festas de congraamento. Os procedimentos da prtica contbil, relativos a essas despesas de fim de ano, devem ser observados pelas empresas para a correta contabilizao dos gastos. CESTAS DE NATAL A contabilizao das cestas de natal adquiridas para distribuio entre os empregados reconhecida, basicamente, da mesma forma como se faz o reconhecimento dos brindes, por ter exatamente a mesma funo que estes. Por ocasio da aquisio das cestas de natal, deve-se fazer o reconhecimento da despesa operacional. Tambm existe a possibilidade do registro da entrada das cestas ser reconhecida em conta de estoques e somente ser contabilizada nas contas de resultado quando da efetiva entrega aos funcionrios. Exemplo: Vamos admitir que determinada empresa do ramo comercial, adquira a prazo, 200 cestas de natal ao custo total de R$ 14.000,00, para distribuio gratuita a seus funcionrios. Por ocasio da aquisio das cestas de natal D - Estoque de Cestas de Natal (Ativo Circulante) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 14.000,00

No momento da distribuio das cestas de natal D - Despesa Operacional - Cestas de Natal (Resultado) C - Estoque de Cestas de Natal (Ativo Circulante) R$ 14.000,00 FESTAS DE CONFRATERNIZAO As festas de final de ano, devem ser contabilizadas diretamente como despesa da empresa e embora no exista previso legal especfica, a sua dedutibilidade est relacionada com o conceito de despesas necessrias previstas no Art. 299 do Decreto n 3.000/99, o Regulamento do Imposto de Renda, o que pode gerar questionamentos por parte do fisco, em especial com os valores mais elevados. Exemplo: Supomos que a Empresa ABC Ltda. organizou uma festa para a confraternizao de seus funcionrios e para isto reuniu todos em um determinado restaurante, cujo valor total fora de R$ 6.000,00. Neste caso teramos apenas o lanamento deste documento fiscal nas contas de despesa da entidade. D - Festa de Final de Ano (Resultado) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 No caso da festa ter sido organizado em ambiente locado e que para a realizao completa do evento foram realizados diversos desembolsos, a contabilizao dever seguir o mesmo padro, a fim de que, o saldo da conta reflita o total das despesas com a festa, que devero estar embasados com controle interno anexo aos documentos fiscais que comprovaram cada sada de recurso. CHEQUES PR-DATADOS OU DEVOLVIDOS CHEQUES PR-DATADOS De acordo com a Lei 7.357/1985, o cheque uma ordem de pagamento vista. Embora no exista previso legal para a figura do chamado "cheque pr-datado", tem-se tornado praxe o pagamento e recebimento atravs de cheque que, atravs de um simples acordo entre as partes, s apresentado ao banco sacado na data previamente convencionada. O cheque pr-datado, portanto, surgiu por uma imposio do mercado para facilitar as transaes de compra e venda. O seu uso passou a ser feito de forma generalizada e, atualmente, esse meio de pagamento utilizado, inclusive, pelas pessoas jurdicas. RECEBIMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO

A classificao mais adequada dos valores correspondentes aos cheques pr-datados em conta representativa de crditos a receber no ativo circulante. Portanto, os cheques pr-datados no devem ser classificados como disponibilidades. Exemplo: Empresa efetuou uma venda no dia 16 de novembro, no valor de R$ 1.000,00, recebendo em cheque e ficando acertado com o cliente que o mesmo ser depositado no dia 1 de dezembro. 1) Pelo recebimento do cheque em 16.11: D - Cheques a Receber (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Resultado) R$ 1.000,00 2) Pelo depsito do cheque em 01.12: D - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) C - Cheques a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 PAGAMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO Sendo o cheque uma ordem de pagamento vista, ser efetuada a baixa da obrigao registrada no passivo, mediante emisso do cheque pr-datado. O valor correspondente ao cheque pr-datado dever ser classificado no passivo em conta representativa de "cheques a pagar". Exemplo: Empresa comprou mercadorias, no dia 10 de novembro, no valor de R$ 5.000,00, sendo que o pagamento foi feito atravs de cheque, cuja apresentao foi acertada para o dia 11 de dezembro. 1) Pelo registro da compra efetuada: D - Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 Nota: no consideramos os impostos recuperveis incidentes na operao. 2) Pela emisso do cheque pr-datado: D - Fornecedores (Passivo Circulante) C - Cheques a Pagar (Passivo Circulante) R$ 5.000,00

3) Pela compensao do cheque: D - Cheques a Pagar (Passivo Circulante) C - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) R$ 5.000,00 CHEQUES DEVOLVIDOS Na devoluo, pelo banco sacado, de cheque recebido em pagamento (de duplicata, de venda a vista ou de qualquer outra transao), no cabe estorno do lanamento original que registrou o pagamento, uma vez que a transao em si no foi desfeita. Desta forma, registra-se respectivo valor a dbito de conta do Ativo Circulante Cheques em Cobrana - e a crdito da conta Bancos Conta Movimento. Nota: os cheques em cobrana no devem ser classificados no subgrupo disponibilidades, e sim, como crditos a receber. Exemplo: Devoluo de cheque, por parte do Banco XYZ, no valor de R$ 3.000,00: D - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) C - Banco XYZ Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 Posteriormente, por ocasio do depsito do mesmo cheque: D - Banco XYZ Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 Caso o cheque venha a ser liquidado em dinheiro pelo devedor, o lanamento seria: D - Caixa (Ativo Circulante) C - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 Verificar tambm os procedimentos para baixa, em caso do cheque se tornar incobrvel, no tpico Perdas no Recebimento de Crditos. PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRDITOS As perdas no recebimento de crditos decorrentes das atividades da pessoa jurdica podero ser deduzidas como despesas, para determinao do lucro real. Podero ser registrados como perda os crditos (Lei 9.430/96, art. 9, 1):

a) em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, em sentena emanada do Poder Judicirio; b) sem garantia, de valor: 1. At R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operao, vencidos h mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; 2. Acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), at R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operao, vencidos h mais de 1 (um) ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm, mantida a cobrana administrativa; 3. Superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos h mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; c) com garantia, vencidos h mais de 2 (dois) anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; d) contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. Nota: a concordata foi substituda pela recuperao judicial na nova lei de falncias (Lei 11.101/2005). Entretanto, no h alteraes de procedimentos para deduo dos crditos no garantidos. No caso de contrato de crdito em que o no pagamento de uma ou mais parcelas implique o vencimento automtico de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que se referem os nmeros "1" e "2" da alnea b acima sero considerados em relao ao total dos crditos, por operao, com o mesmo devedor (Lei 9.430/96, art. 9, 2). Considera-se crdito garantido o proveniente de vendas com reserva de domnio, de alienao fiduciria em garantia ou de operaes com outras garantias reais (Lei 9.430/96, art. 9, 3). No caso de crdito com empresa em processo falimentar ou de concordata, a deduo da perda ser admitida a partir da data da decretao da falncia ou da concesso da concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessrios para o recebimento do crdito (Lei 9.430/96, art. 9, 4). CONTABILIZAO De acordo com a Lei 9.430/96, art. 10, o registro contbil das perdas ser efetuado a dbito de conta de resultado e a crdito: a) da conta que registra o crdito, quando este no tiver garantia e seu valor for de at R$ 5.000,00, por operao, e estiver vencido h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b) de conta redutora do crdito, nas demais hipteses. Os valores registrados na conta redutora do crdito podero ser baixados definitivamente em contrapartida conta que registre o crdito, a partir do perodo de apurao em que se completar cinco anos do vencimento do crdito sem que o mesmo tenha sido liquidado pelo devedor (Lei 9.430/96, art. 10, 4).

Exemplos: 1. Contabilizao de duplicata incobrvel no valor de R$ 4.000,00, sem garantia, estando vencida h mais de 6 meses: D Perda no Recebimento de Crditos (Resultado) C Clientes (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 2. Crdito de R$ 20.000,00, vencido h mais de um ano, sob cobrana administrativa, originalmente lanado na conta "Outros Valores a Receber": a) no momento do registro da perda: D Perdas no Recebimento de Crditos (Resultado) C Devedores Incobrveis (conta retificadora da conta "Outros Valores a Receber) R$ 20.000,00 b) aps 5 anos, sem que haja cobrana do crdito: D Devedores Incobrveis (conta retificadora do Ativo Circulante) C Outros Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 COMISSES SOBRE VENDAS Tratando-se de uma Despesa de Venda, as parcelas variveis de comisses de vendas devem ser registradas no momento em que ocorrerem, independentemente do seu pagamento. COMISSES SOBRE VENDAS VISTA Debita-se uma conta de resultado e credita-se a conta de Comisses a Pagar: D - Comisses sobre Vendas (Conta de Resultado) C - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) Nota: caso houver IRF sobre as comisses, creditar na conta IRF a Recolher o valor do mesmo, deduzindo-se das comisses a pagar. COMISSO VINCULADA AO RECEBIMENTO DA VENDA As comisses, cujo pagamento dependa do recebimento das duplicatas ou de outro evento futuro, devem (no ms das vendas a que se referem) ser registradas a crdito na conta de Proviso para Comisses no Passivo Circulante. Posteriormente, sero transferidas para a conta de Comisses a Pagar, medida que se tornarem disponveis. Os lanamentos sero:

1 - Pelo reconhecimento da despesa com comisso, na data da venda: D - Comisses sobre Vendas (Conta de Resultado) C - Proviso para Comisses (Passivo Circulante) 2 - Pelo reconhecimento da parcela liberada para pagamento, na data do recebimento da venda: D - Proviso para Comisses (Passivo Circulante) C - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) Nota: caso houver IRF sobre as comisses, creditar na conta IRF a Recolher o valor do mesmo, deduzindo-se das comisses a pagar. 3 - Pelo pagamento das comisses: D - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa ou Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) REVERSO Na hiptese de no-recebimento da fatura relativa determinada venda, seja por devoluo ou baixa da fatura (por esta ser considerada incobrvel), dever ser feita a reverso da proviso para o pagamento de comisses, da seguinte forma: D - Proviso para Comisses sobre Vendas (Passivo Circulante) C - Reverso da Proviso - Comisses sobre Vendas (Resultado) COMPENSAO DE PREJUZOS PREJUZO CONTBIL O prejuzo contbil origina-se na contabilidade, sendo sua compensao efetuada com reservas existentes ou com lucros contbeis futuros. O prejuzo contbil resulta do confronto entre as receitas, operacionais e no operacionais, custos e despesas operacionais, provises e outros valores que forem transferidos para o resultado do exerccio, onde o saldo lquido apurado na demonstrao do resultado do exerccio, quando negativo, denomina-se prejuzo contbil. O prejuzo contbil apurado transferido para a conta "Prejuzos Acumulados" do grupo Patrimnio Lquido, dando-lhe a destinao prevista no contrato ou estatuto social. De acordo com os artigos 167 e 189 da Lei 6.404/76, o prejuzo contbil apurado no exerccio ser, obrigatoriamente, absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros, reserva legal e pela reserva de capital, nessa ordem, no podendo, no entanto, ser compensado com a reserva de correo monetria do capital social, uma vez que a legislao determina que esta reserva deve ser capitalizada.

Inexistindo reservas de lucros ou se o valor dessas for insuficiente para absorver o prejuzo, o valor remanescente poder ser absorvido pelas reservas de capital (art. 200, inciso I, da Lei 6.404/76). Ressalte-se, porm, que a absoro de prejuzos por outras reservas que no as de lucros no obrigatria. No havendo saldo credor em nenhuma das contas referidas, o valor negativo apurado no resultado do exerccio permanece na conta "prejuzos acumulados", inexistindo prazo para sua compensao. Exemplo: Compensao de R$ 100.000,00 de prejuzo contbil ocorrido no exerccio, sendo que existem as seguintes reservas: 1. Reserva de Lucros: R$ 50.000,00 2. Reserva Legal R$ 20.000,00 3. Reserva de Capital R$ 40.000,00 Total (1+2+3) R$ 110.000,00. Teremos o seguinte lanamento para compensao do prejuzo do exerccio: D Reserva de Lucros R$ 50.000,00 D Reserva Legal R$ 20.000,00 D Reserva de Capital R$ 30.000,00 C Prejuzo do Exerccio R$ 100.000,00 Nota: observar que a ltima reserva a ser compensada a de Capital, haja visto a ordem preferencial determinada pela Lei 6.404/76, no sendo tal compensao obrigatria. PREJUZO FISCAL O prejuzo fiscal, por sua vez, o resultado negativo decorrente da apurao do lucro real e compensvel com lucros reais posteriores. Diferentemente do prejuzo contbil, o prejuzo fiscal tem sua origem na determinao do lucro real, ou seja, partindo-se do resultado do exerccio, positivo ou negativo, so efetuados os ajustes de adio e excluso na parte A do Livro de Apurao do Lucro Real - LALUR, conforme determinao da legislao do Imposto de Renda. Se, aps estes ajustes, o resultado final apurado for negativo, ser denominado prejuzo fiscal, e ser controlado na parte B do LALUR, para futura compensao com o lucro real. Uma empresa, mesmo apurando resultado contbil negativo, pode ficar sujeita ao clculo do Imposto de Renda Pessoa Jurdica e da Contribuio Social sobre o Lucro, uma vez que, efetuando os ajustes de adies e excluses a este resultado, o mesmo pode converter-se em resultado positivo para efeitos fiscais. COMPENSAO DOS PREJUZOS FISCAIS

A legislao do Imposto de Renda permite pessoa jurdica reduzir o lucro real apurado no perodo-base, mediante compensao de prejuzos fiscais apurados em perodos-base anteriores, mensais ou anuais. O prejuzo fiscal compensvel com o lucro real aquele apurado e registrado no LALUR. No entanto, a compensao de prejuzos fiscais de perodos-base anteriores est limitada ao valor correspondente a 30% do lucro real e no tem prazo para compensao (artigo 15 da Lei n 9.065/95). No h contabilizao do prejuzo fiscal, j que este controlado no LALUR, e no na contabilidade. COMPRA DE INSUMOS PARA PRODUO Os insumos para produo compreendem os materiais necessrios para incorporao ao produto final, tais como: Matrias-Primas; Materiais de Embalagem e Materiais Intermedirios. O ICMS destacado na aquisio de insumos deve ser excludo do custo de aquisio, contabilizando-se o valor correspondente em conta prpria do ativo circulante. Esse procedimento faz com que o insumo adquirido ingresse no estoque da indstria pelo seu valor lquido, ou seja, sem o ICMS incluso no valor da Nota Fiscal. No caso do IPI, se a indstria no tiver direito a crdito desse imposto, o valor correspondente integrar o custo de aquisio dos insumos. O valor do frete pago pelo transporte de insumos ser registrado como parcela integrante do custo de aquisio. EMPRESA QUE NO MANTM CONTROLE DE ESTOQUES Na empresa que no mantm controle de estoques, usualmente as compras so registradas em contas de resultado especficas (Compra de Matrias Primas, Compras de Materiais de Embalagem, ICMS sobre Compras, Fretes sobre Compras, etc.) sendo que na data de apurao dos resultados se faz o levantamento fsico dos estoques para a contabilizao do valor a dbito de estoques e a crdito de conta de resultado, chamado Estoques Finais de Insumos. Para maiores detalhamentos sobre Inventrio Fsico de Estoques e respectiva contabilizao, leia o tpico Inventrio de Estoques. Exemplo 1: Indstria adquiriu matria prima para produo cuja Nota Fiscal de Compra apresentou os seguintes dados: Preo da matria-prima - R$ 50.000,00 ICMS destacado - R$ 6.000,00

Frete pago - R$ 1.500,00 ICMS sobre frete recupervel - R$ 180,00 Se a empresa mantm controle de estoques, a contabilizao poder ser como segue: 1. Pelo registro da compra: D Estoque de Matria Prima (Ativo Circulante) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 2. Registro do Frete: D Estoque de Matria Prima (Ativo Circulante) C Fretes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.500,00 3. Registro do ICMS recupervel sobre a Matria Prima: D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoque de Matria Prima (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 4. Registro do ICMS recupervel sobre o Frete: D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoque de Matria Prima (Ativo Circulante) R$ 180,00 Se a empresa no mantm controle de estoques, opcionalmente pode contabilizar como segue: 1. Pelo registro da compra: D Compras de Matria Prima (Resultado) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 2. Registro do Frete: D Fretes sobre Compras (Resultado) C Fretes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.500,00 3. Registro do ICMS recupervel sobre a Matria Prima: D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C ICMS sobre Compras (Resultado) R$ 6.000,00

4. Registro do ICMS recupervel sobre o Frete: D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C ICMS sobre Fretes (Resultado) R$ 180,00 Exemplo 2: Indstria adquiriu material de embalagem para produo cuja Nota Fiscal de Compra apresentou os seguintes dados: Preo do material de embalagem - R$ 60.000,00 IPI destacado (10%) - R$ 6.000,00 Total da Nota Fiscal - R$ 66.000,00 ICMS destacado - R$ 7.200,00 Frete: no houve (foi pago pelo fornecedor) Se a empresa mantm controle de estoques, poder contabilizar como segue: 1. Pelo registro da compra: D Estoque de Material de Embalagem (Ativo Circulante) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 66.000,00 2. Registro do IPI Recupervel: D IPI a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoque de Material de Embalagem (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 3. Registro do ICMS recupervel: D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoque de Material de Embalagem (Ativo Circulante) R$ 7.200,00 Caso a empresa no mantenha controle permanente de estoques, poder contabilizar como segue: 1. Pelo registro da compra: D Compras de Material de Embalagem (Resultado) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 66.000,00 2. Registro do IPI Recupervel:

D IPI a Recuperar (Ativo Circulante) C IPI sobre Material de Embalagem (Resultado) R$ 6.000,00 3. Registro do ICMS recupervel: D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C ICMS sobre Material de Embalagem (Ativo Circulante) R$ 7.200,00 Para a contabilizao das parcelas de crdito do PIS e COFINS No Cumulativos, acesse o tpico respectivo neste guia. PIS E COFINS NO CUMULATIVOS O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), atravs do Comunicado Tcnico 1/2003 (adiante reproduzido), estabeleceu que em conta especfica (Recuperao de PIS) deve ser contabilizado o crdito valendo como redutor do custo da mercadoria ou da despesa na prestao de servios: O Conselho Federal de Contabilidade, por permisso Regimental art. 13 , inciso XXI, c/c o art. 4 da Resoluo CFC n. 751/93 emite o seguinte Comunicado Tcnico: Lei n. 10.637/2002 PIS/PASEP NO CUMULATIVO FORMA DE CONTABILIZAO. COMUNICADO TCNICO N 01/03 O Conselho Federal de Contabilidade, por permisso Regimental - art. 13, inciso XXI, c/c o art. 4 da Resoluo CFC n 751/93 - emite o seguinte Comunicado Tcnico: Lei n 10.637/2002 - PIS/PASEP NO CUMULATIVO FORMA DE CONTABILIZAO Com o advento da lei supra epigrafada, a contribuio para o PIS e PASEP tornaramse contribuies no-cumulativas. Neste sentido, deve ser adotado, quanto a estas contribuies, a mesma sistemtica conferida Contabilizao do ICMS, uma vez que estas geram crditos em relao a operaes anteriores. Em conta especfica (Recuperao de PIS) deve ser contabilizado o crdito valendo como redutor do custo da mercadoria ou da despesa na prestao de servios. Quando da venda da mercadoria ou da prestao do servio, o valor do PIS, contabilizado em conta especfica redutora da Receita. Deve ser observado que os efeitos desta lei tm vigncia a partir de 1 de dezembro de 2002. J nesta data, deve ser provisionado o crdito decorrente do estoque existente, razo de 0,65%, como credito presumido. Este crdito calculado ser utilizado em 12 (doze) parcelas mensais iguais e sucessivas, a partir de 1/12/2002 (art. 11, pargrafos 1 e 2).

Braslia-DF, 24 de janeiro de 2003. Contador Alcedino Gomes Barbosa Presidente Desta forma, conclui-se que obrigatria a contabilizao do crdito do PIS, no bastando contabilizar o encargo correspondente pelo valor lquido (dbito menos crdito), devendo s-lo destacadamente. O mesmo procedimento deve ser adotado para a COFINS no cumulativa, vigente a partir de 01.02.2004. A seguir, apresentamos exemplos de contabilizao: CRDITO DE ESTOQUES DE 01.12.2002 Estoques Existentes em 01.12.2002 - R$ 50.000,00 Crdito do PIS R$ 50.000,00 x 0,65% = R$ 325,00 dividido por 12 = R$ 27,03 D - Pis a Recuperar (Ativo Circulante) C - Estoques (Ativo Circulante) R$ 325,00 (valor integral do crdito) CRDITO NA AQUISIO DE BENS E SERVIOS Valor das compras do ms (sem IPI): R$ 100.000,00 Crdito do PIS R$ 100.000,00 x 1,65% = R$ 1.650,00 D. PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C. Custo da Mercadoria Vendida ou Estoques (Conta de Resultado ou Ativo Circulante) R$ 1.650,00 Nota: Se as mercadorias correspondentes estiverem em estoque, deve-se creditar a respectiva conta de estoques, ou proporcionalmente, caso parte das mercadorias tenham sido vendidas e parte ficaram em estoques. CRDITO DE DEPRECIAO Depreciao no ms R$ 916,00 x 1,65% = R$ 15,11 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - Custo dos Produtos Vendidos* (Conta de Resultado) R$ 15,11 * Lanamento para depreciao relativa a custos de produo. Se a depreciao se referir a despesas gerais (por exemplo, depreciao de computadores), lana-se a crdito de uma conta especfica de reduo de despesas administrativas ("PIS crdito de depreciaes" ou semelhante). CRDITO DE DESPESAS FINANCEIRAS Despesas Bancrias no ms R$ 500,00 x 1,65% = R$ 8,25

D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Despesas Financeiras* (Conta de Resultado) R$ 8,25 * Esta conta redutora das despesas financeiras. Nota: observar que as despesas financeiras no geram mais crditos do PIS, a partir de 01.08.2004. CRDITO DE ENERGIA ELTRICA E OUTRAS DESPESAS Energia Eltrica no ms R$ 1.000,00 x 1,65% = R$ 16,50 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Energia Eltrica* (Conta de Resultado) R$ 16,50 Aluguis pagos a pessoa jurdica: R$ 5.000,00 x 1,65% R$ 82,50 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Custos ou Despesas Operacionais* (Conta de Resultado) R$ 82,50 * Estas contas so redutoras de custos ou despesas. CRDITO RELATIVO DEVOLUO DE VENDAS Devoluo de vendas no valor de R$ 4.000,00 x 1,65% = R$ 66,00 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS sobre Receita (Conta de Resultado) R$ 66,00 Nota: na prtica, o crdito do PIS de devolues de vendas um estorno da despesa do PIS contabilizada anteriormente, por isso, o crdito do mesmo recai sobre a prpria conta de resultado onde foi contabilizado o PIS sobre as vendas. DBITO DO PIS Total da receita bruta: R$ 250.000,00 Dbito do PIS: R$ 250.000,00 x 1,65% = 4.125,00 D - PIS sobre Receita (Conta de Resultado) C - PIS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 4.125,00 APURAO CONTBIL DO PIS A RECOLHER: Pela transferncia dos crditos do PIS, apurados no ms, conta de PIS a Recolher:

D - PIS a Recolher (Passivo Circulante) C - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ * (conforme valor apurado no ms) * Se o saldo do PIS a Recuperar for superior ao dbito apurado no perodo, deve-se transferir s o montante exato para zerar a conta de PIS a Recolher, sendo o saldo remanescente mantido na Conta de PIS a Recuperar, para futura compensao com o prprio PIS ou outros tributos federais. APLICAO DO PRESENTE TPICO AOS CRDITOS DA COFINS A PARTIR DE 01.02.2004 Se aplica a contabilizao explanada tambm COFINS no cumulativa, a partir de 01.02.2004, adaptando-se somente as contas contbeis relativa a esta contribuio. COMPRA DE MERCADORIAS Mercadorias so artigos adquiridos pelo comrcio para revenda em seus estabelecimentos, seja a varejo, seja em atacado. TRIBUTOS RECUPERVEIS O valor dos impostos e contribuies recuperveis no se inclui no custo das mercadorias. Desta forma, o ICMS destacado na aquisio de mercadoria para revenda deve ser excludo do custo de aquisio, contabilizando-se o valor correspondente em conta prpria do ativo circulante. Esse procedimento faz com que a mercadoria adquirida ingresse no estoque da empresa pelo seu valor lquido, ou seja, sem o ICMS incluso no valor da Nota Fiscal. O mesmo se pode afirmar sobre a contabilizao do PIS e COFINS, quando recuperveis. No caso do IPI, se a empresa no tiver direito a crdito desse imposto, o valor correspondente integrar o custo de aquisio das mercadorias. FRETE O valor do frete pago pelo transporte de mercadorias ser registrado como parcela integrante do custo de aquisio. EMPRESA QUE NO MANTM CONTROLE DE ESTOQUES Na empresa que no mantm controle de estoques, usualmente as compras so registradas em contas de resultado especficas (Compra de Mercadorias, ICMS sobre Compra de Mercadorias, Fretes sobre Compras) sendo que na data de apurao dos resultados se faz o levantamento fsico dos estoques para a contabilizao do valor a dbito de estoques e a crdito de conta de resultado, chamado Estoques Finais de Mercadorias.

Para maiores detalhamentos sobre Inventrio Fsico de Estoques e respectiva contabilizao, leia o tpico Inventrio de Estoques. IPI NO RECUPERVEL A empresa comercial, quando adquire mercadoria de indstria, deve considerar o IPI destacado na Nota Fiscal como custo de aquisio, uma vez que, pela sua natureza, no poder exercer o direito ao crdito desse imposto. Exemplo: Empresa comercial comprou mercadorias para revenda cuja nota fiscal de entrada no estabelecimento tem os seguintes dados: Preo da mercadoria - R$ 10.000,00 IPI Destacado e no recupervel - R$ 1.000,00 Total da Nota Fiscal - R$ 11.000,00 ICMS destacado na nota fiscal - R$ 1.200,00 Frete da mercadoria - R$ 300,00 Lanamentos contbeis: 1. Registro do valor total da nota fiscal do fornecedor: D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C Fornecedores Seabra Cia. Ltda. (Passivo Circulante) R$ 11.000,00 2. Registro do ICMS recupervel: D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 3 Registro do frete: D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C Fornecedores Transportes Paulista Ltda. (Passivo Circulante) R$ 300,00 Para a contabilizao das parcelas de crdito do PIS e COFINS No Cumulativos, acesse o tpico respectivo. CONSRCIO SIMPLES As microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo SIMPLES NACIONAL podero constituir, nos termos do art. 56 da Lei Complementar 123/2006, consrcio simples, por tempo indeterminado, tendo como objeto a compra e venda de bens e servios para os mercados nacional e internacional.

A microempresa ou empresa de pequeno porte no poder participar simultaneamente de mais de um consrcio simples. O consrcio simples no poder ser concomitantemente de venda e de compra, salvo no caso de compra de insumos para industrializao. PERSONALIDADE JURDICA E CONTRATO O consrcio simples no tem personalidade jurdica e as consorciadas somente se obrigam nas condies previstas no respectivo contrato, respondendo cada uma por suas obrigaes, sem presuno de solidariedade, salvo se assim estabelecido entre as consorciadas. O contrato de consrcio simples e suas alteraes sero arquivados no rgo de registro pblico competente e dever conter, no mnimo, clusulas que estabeleam: I - a denominao, a finalidade, o endereo e o foro; II - a identificao de cada uma das consorciadas que integraro o consrcio simples; III - a indicao da rea de atuao do consrcio simples, inclusive se a atividade se destina a compra ou venda; IV - a forma de deliberao sobre assuntos de interesse comum, com o nmero de votos que cabe a cada consorciada; V - o direito de qualquer das consorciadas, quando adimplentes com as suas obrigaes, de exigir o pleno cumprimento das suas clusulas; VI - a definio das obrigaes e responsabilidades de cada consorciada, e das prestaes especficas, observadas as disposies da legislao civil; VII - as normas sobre recebimento de receitas e partilha de resultados; VIII - as normas sobre administrao do consrcio simples, contabilizao e representao das consorciadas e taxa de administrao, se houver; e IX - a contribuio de cada consorciada para as despesas comuns, se houver. Os atos de formao dos consrcios simples devero ainda especificar regras de substituio, de ingresso e de sada das microempresas e empresas de pequeno porte consorciadas, inclusive na hiptese de excluso da consorciada do SIMPLES NACIONAL. A falncia ou insolvncia civil de uma consorciada no se estende s demais, subsistindo o consrcio simples com as demais consorciadas; os crditos que porventura tiver a falida sero apurados e pagos na forma prevista no contrato do consrcio simples. exceo da excluso da microempresa ou da empresa de pequeno porte do SIMPLES NACIONAL, a excluso de consorciada s admissvel desde que prevista no contrato do consrcio simples. O consrcio simples de exportao dever prever em seu contrato a explorao exclusiva de exportao de bens e servios a ela voltados, em prol exclusivo de suas consorciadas. CONTABILIDADE

Cada consorciada dever apropriar suas receitas, custos e despesas incorridos proporcionalmente sua participao no consrcio simples, conforme documento arquivado no rgo de registro. O consrcio simples dever manter registro contbil das operaes em Livro Dirio prprio, devidamente registrado. Os livros utilizados para registro das operaes do consrcio e os documentos que permitam sua perfeita verificao devero ser mantidos pelo consrcio simples e pelas consorciadas pelo prazo de decadncia e prescrio estabelecidos pela legislao tributria. O registro contbil das operaes no consrcio simples dever corresponder ao somatrio dos valores das parcelas das consorciadas, individualizado proporcionalmente participao de cada consorciada. O faturamento correspondente s operaes do consrcio simples ser efetuado pelas consorciadas, mediante a emisso de Nota Fiscal ou Fatura prprios, proporcionalmente participao de cada uma no consrcio simples. No histrico dos documentos de que trata este artigo dever ser includa informao esclarecendo tratar-se de operaes vinculadas ao consrcio simples. Exemplo: Venda de R$ 10.000,00, sendo R$ 6.000,00 de produtos da consorciada ABC e R$ 4.000,00 da consorciada XYZ. O contrato de consrcio prev que as despesas administrativas e de vendas (taxa de administrao sobre as operaes) sero rateadas na proporo de 10% do valor da venda efetuada pelo consrcio. Ento teremos: 1) Pela contabilizao dos valores individualizados, relativamente s vendas efetuadas: D Faturamento Repassado - Consorciada ABC (Resultado) C Vendas de Produtos Consorciada ABC (Resultado) R$ 6.000,00 Histrico: Valor das vendas realizadas pela Consorciada ABC D Faturamento Repassado - Consorciada XYZ (Resultado) C - Vendas de Produtos Consorciada XYZ (Resultado) R$ 4.000,00 Histrico: Valor das vendas realizadas pela Consorciada XYZ 2) Registro da taxa de administrao, conforme percentual estabelecido no contrato de consrcio: Rateio da Consorciada ABC = R$ 6.000,00 x 10% = R$ 600,00 D Rateios a Receber - Consorciada ABC (Ativo Circulante)

C Rateio de Despesas entre as Consorciadas (Resultado) R$ 600,00 Histrico: Taxa Administrativa sobre Vendas da Consorciada ABC Rateio da Consorciada XYZ = R$ 4.000,00 x 10% = R$ 400,00 D Rateios a Receber - Consorciada XYZ (Ativo Circulante) C Rateio de Despesas entre as Consorciadas (Resultado) R$ 400,00 Histrico: Taxa Administrativa sobre Vendas da Consorciada XYZ Base legal: Decreto 6.451/2008 e os citados no texto. CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS (PMEs) por demais evidente o valor da contabilidade na gesto de negcios. Tanto para controle de custos, como para apurao do lucro, quanto para determinao de polticas de preos e expanso, a contabilidade uma ferramenta eficaz para o diagnstico e acompanhamento das operaes das empresas. As pequenas e mdias empresas muito podem se beneficiar de tais informaes, haja visto que competem num mercado sempre vido por inovaes, menores preos e maior eficincia produtiva. O Conselho Federal de Contabilidade, atravs da Resoluo CFC 1.255/2009, aprovou a NBC T 19.41 que trata especificamente sobre s regras aplicveis na contabilidade de pequenas e mdias empresas, considerando o que foi exposto no Pronunciamento Tcnico PME, emitido pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis. O CPC emitiu em separado este Pronunciamento Tcnico PME para aplicao s demonstraes contbeis para fins gerais de empresas de pequeno e mdio porte (PMEs), conjunto esse composto por sociedades fechadas e sociedades que no sejam requeridas a fazer prestao pblica de suas contas. O termo empresas de pequeno e mdio porte adotado neste Pronunciamento no inclui as companhias abertas, reguladas pela Comisso de Valores Mobilirios CVM; as sociedades de grande porte, como definido na Lei n. 11.638/07; as sociedades reguladas pelo Banco Central do Brasil, pela Superintendncia de Seguros Privados e outras sociedades cuja prtica contbil ditada pelo correspondente rgo regulador com poder legal para tanto. CONCEITO DE PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS De acordo com o texto normativo so pequenas e mdias empresas as que: a. No tm obrigao pblica de prestao de contas; e b. Elaboram demonstraes contbeis para fins gerais para usurios externos. Exemplos de usurios externos incluem proprietrios que no esto envolvidos na administrao do negcio, credores existentes e potenciais, e agncias de avaliao de crdito. Uma empresa tem obrigao pblica de prestao de contas se:

Seus instrumentos de dvida ou patrimoniais so negociados em mercado de aes ou estiverem no processo de emisso de tais instrumentos para negociao em mercado aberto (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou em mercado de balco, incluindo mercados locais ou regionais); ou Possuir ativos em condio fiduciria perante um grupo amplo de terceiros como um de seus principais negcios. Esse o caso tpico de bancos, cooperativas de crdito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos mtuos e bancos de investimento.

OBJETIVO O objetivo das demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas oferecer informao sobre a posio financeira (balano patrimonial), o desempenho (resultado e resultado abrangente) e fluxos de caixa da entidade, que til para a tomada de deciso por vasta gama de usurios que no est em posio de exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao. APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS As demonstraes contbeis devem representar apropriadamente a posio patrimonial e financeira (balano patrimonial), o desempenho (demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente) e os fluxos de caixa da entidade. A apresentao adequada exige a representao confivel dos efeitos das transaes, outros eventos e condies de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas tal como disposto na Seo 2 do Pronunciamento Tcnico PME, que menciona os conceitos e princpios gerais. O conjunto completo de demonstraes contbeis da entidade deve incluir todas as seguintes demonstraes: a. Balano patrimonial ao final do perodo; b. Demonstrao do resultado do perodo de divulgao; c. Demonstrao do resultado abrangente do perodo de divulgao. A demonstrao do resultado abrangente pode ser apresentada em quadro demonstrativo prprio ou dentro das mutaes do patrimnio lquido. A demonstrao do resultado abrangente, quando apresentada separadamente, comea com o resultado do perodo e se completa com os itens dos outros resultados abrangentes; d. Demonstrao das mutaes do patrimnio lquido para o perodo de divulgao; e. Demonstrao dos fluxos de caixa para o perodo de divulgao; f. Notas explicativas, compreendendo o resumo das polticas contbeis significativas e outras informaes explanatrias. A entidade deve apresentar ativos circulantes e no circulantes, e passivos circulantes e no circulantes, como grupos de contas separados no balano patrimonial, de acordo com os itens 4.5 a 4.8 do Pronunciamento Tcnico PME, exceto quando uma apresentao baseada na liquidez proporcionar informao confivel e mais relevante.

Quando essa exceo se aplicar, todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez (ascendente ou descendente), obedecida a legislao vigente. APLICABILIDADE Em funo da Resoluo CFC 1.255/2009 determinar a vigncia de tais regras a partir dos exerccios iniciados a partir de 1 de janeiro de 2010, os balanos das pequenas e mdias empresas encerrados em 31.12.2009 podero ser apresentados com as informaes mnimas obrigatrias pelo Regulamento do Imposto de Renda, a saber: Balano Patrimonial, Demonstrao do Resultado e Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados. LEGALIDADE Com a publicao da Lei n 12.249/2010, mais precisamente nos artigos 76 e 77, as dvidas e incertezas sobre a legalidade das normas internacionais aplicveis s PMEs, caem por terra. A reformulao da lei de regncia traz a to esperada atualizao e modernizao da profisso contbil. Dentre outros dispositivos, foi alterado o Decreto-Lei n 9.295/1946 que rege sobre a profisso contbil. De acordo com o novo texto legal so redefinidas as atribuies do Conselho Federal de Contabilidade, o qual, passa a ser competente tambm, para regular acerca dos princpios contbeis, do Exame de Suficincia, do cadastro de qualificao tcnica e dos programas de educao continuada; e editar Normas Brasileiras de Contabilidade de natureza tcnica e profissional. Assim, sabendo que a constituio pressupe a legalidade das normas e que esta fora expressamente passada ao Conselho Federal de Contabilidade; todas as sociedades convergiram de forma definitiva ao padro internacional, mesmo as empresas optantes pelo Simples Nacional, j que tais normativos no fazem qualquer ressalva forma de tributao adotada. CONTA CAIXA Na conta Caixa registram-se os valores de numerrio em moeda (dinheiro). Tal conta debitada pela entrada de numerrio e creditada pela respectiva sada. Exemplos: Recebimento de Vendas de Mercadorias Vista: D Caixa (Ativo Circulante) C Vendas de Mercadorias Vista (Resultado) Pagamento de despesas de escritrio: D Despesas de Escritrio (Resultado) C Caixa (Ativo Circulante)

VALES, CHEQUES E VALORES QUE NO CONSTITUEM DINHEIRO EM ESPCIE Como j comentado, o saldo da conta Caixa deve registrar, exclusivamente, os valores representados por dinheiro em espcie. Vales, adiantamentos para viagem, cheques, ticket refeio, e outros valores que no dinheiro devem ser registrados em contas especficas. CAIXA FUNDO FIXO OU "CAIXA PEQUENO" O fundo fixo de caixa (tambm chamado de "caixa pequeno") destinado ao pagamento de pequenas despesas, como refeies, txi, correios, gorjetas, fotocpias, autenticaes, etc. Nesse sistema, todos os recebimentos em dinheiro e/ou cheques so depositados diariamente em conta-corrente bancria e todos os pagamentos que no saiam pelo fundo fixo devem ser feitos atravs do banco, com a emisso de cheques ou dbito bancrio. Periodicamente, o fundo fixo de caixa deve ser recomposto. Isso ocorrer quando os valores colocados sua disposio chegarem a nveis mnimos que impossibilitem a cobertura de futuros gastos. Cada empresa precisa verificar a quantia necessria para a elaborao do fundo fixo de caixa e a metodologia de reposio dos valores, que pode ocorrer em um perodo determinado ou mesmo quanto atingir um valor mnimo preestabelecido. Os pagamentos efetuados com recursos do fundo fixo de caixa no so lanados diretamente na escriturao contbil, mas apenas registrados no boletim de caixa. Este o documento que dar base aos lanamentos contbeis, que na ocasio da recomposio do fundo fixo, ser reconhecido contabilmente de uma s vez. Exemplo: 1) Pela constituio do fundo fixo de caixa: D - Caixa - Fundo Fixo (Ativo Circulante) C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) Nota: Este lanamento no interfere em alterao patrimonial j que trata-se apenas de uma transferncia de recursos. 2) Pelo reconhecimento contbil das despesas registradas no boletim de caixa: D - Despesas Administrativas (Resultado) C - Caixa - Fundo Fixo (Ativo Circulante) 3) Pela recomposio do fundo fixo, mediante cheque sacado ou saque por carto magntico em caixa eletrnico:

D - Caixa - Fundo Fixo (Ativo Circulante) C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) CONTAS DE COMPENSAO O sistema de compensao um controle parte do sistema patrimonial, ou seja, enquanto este ltimo engloba as contas que compem o patrimnio da empresa como um todo (ativo, passivo e patrimnio lquido), aquele abrange contas que servem exclusivamente para controle, sem fazer parte do patrimnio. Desta forma, as contas de compensao nada tm a ver com o sistema de contas patrimoniais, tratando-se de um conjunto de contas de uso optativo e destinado a finalidades internas da empresa, podendo servir, como fonte de dados para transmitir determinadas informaes a terceiros. O uso das contas de compensao recomendvel, para as finalidades de controle interno, para registro de possveis alteraes patrimoniais futuras e como fonte de dados para a elaborao de notas explicativas. PREVISO LEGAL A legislao societria anterior, ou seja, o Decreto-lei n 2.627/40, que definia as regras de contabilidade at o advento da atual Lei das Sociedades por Aes, previa em seu artigo 135, a obrigatoriedade do uso e da publicao das contas de compensao. A atual Lei das S/A (Lei n 6.404/76) no probe o uso das contas de compensao, no entanto, ao tratar das demonstraes e demais informaes publicveis para as S/A, no especifica essas contas. O Conselho Federal de Contabilidade, por intermdio da Resoluo CFC n 612/85, aprovou a NBC T 2.5, que dispe sobre as contas de compensao, nos seguintes termos: 2.5.1 - As contas de compensao constituem sistema prprio. 2.5.2 - Nas contas de compensao, registrar-se-o os atos relevantes cujos efeitos possam se traduzir em modificaes no patrimnio da entidade. 2.5.3 - A escriturao das contas de compensao ser obrigatria nos casos que se obrigue especificamente. Isso significa que toda empresa que quiser fazer uso das contas de compensao, pode faz-lo, mas nunca misturando as contas patrimoniais com as contas desse grupo. CONTROLE Quanto ao aspecto controle, esse sistema pode ser de fato til empresa, mas a sua ausncia no significa que essa empresa no tenha controle, uma vez que o controle pode ser feito de vrias formas, com sistemas prprios, planilhas, etc.

O sistema de compensao tem como objetivo propiciar maior controle empresa, permitir o registro de possveis futuras alteraes do patrimnio e, alm disso, servir como fonte de dados para a elaborao das notas explicativas. Assim sendo, as contas de compensao podem ser utilizadas para registro, entre outras, das seguintes operaes: 1. Contratos de arrendamento mercantil; 2. Contratos de aluguel; 3. Contratos de avais, hipotecas, alienaes fiducirias; 4. Bens dados como garantia; 5. Subcontrataes; 6. Contratos de seguros; 7. Contratos de financiamentos/emprstimos no liberados. 8. Consignao de mercadorias; 9. Remessa de ttulos para cauo. As contas de compensao devem ser apresentadas com ttulos bem elucidativos e com base em valores fixados em contratos ou documentao especfica. Quando do trmino do contrato ou da operao que originou o registro contbil nas contas de compensao, as mesmas sero encerradas mediante lanamento inverso entre as contas que registram a operao. Exemplos: 1) Arrendamento mercantil: Ao receber o equipamento, a empresa arrendatria nada registra em seu balano patrimonial, podendo, para controle, apenas efetuar o registro nas contas de compensao: D - Bens Recebidos em Arrendamento (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Arrendamento (Conta de Compensao Passiva) 2) Hipotecas: A responsabilidade por hipoteca de imveis pode ser registrada em conta de compensao da seguinte forma: D - Imveis Hipotecados (Conta de Compensao Ativa) C - Hipotecas (Conta de Compensao Passiva) 3) Contratos de alienao fiduciria: D - Contratos de Alienao Fiduciria (Conta de Compensao Ativa) C - Responsabilidade Por Financiamentos (Conta de Compensao Passiva) 4) Contratos de consignao mercantil: 4.1) No consignador - aquele que remete as mercadorias:

D - Consignatrios (Conta de Compensao Ativa) C - Mercadorias Consignadas (Conta de Compensao Passiva) 4.2) No consignatrio - aquele que recebe as mercadorias: D - Mercadorias em Consignao (Conta de Compensao Ativa) C - Consignadores (Conta de Compensao Passiva) 5) Responsabilidade da empresa pelo endosso de ttulos: D - Ttulos Endossados (Conta de Compensao Ativa) C - Endossos Para Desconto (Conta de Compensao Passiva) 6) Responsabilidade pignoratcia da empresa: D - Bens Penhorados (Conta de Compensao Ativa) C - Penhores (Conta de Compensao Passiva) 7) Emprstimos com cauo de ttulos: D - Ttulos Caucionados (Conta de Compensao Ativa) C - Endossos para Cauo (Conta de Compensao Passiva) 8) Contratos de seguros: D - Seguros Contratados (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Seguros (Conta de Compensao Passiva) 9) Financiamentos/emprstimos no liberados: D - Emprstimos/Financiamentos a Utilizar (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Emprstimos/Financiamentos (Conta de Compensao Passiva) REVERSO DAS CONTAS DE COMPENSAO Para reverter o lanamento, quando o evento que deu causa ao mesmo no mais existir, basta inverter o lanamento original. Exemplo: Trmino de contrato de seguro: D - Contratos de Seguros (Conta de Compensao Passiva) C - Seguros Contratados (Conta de Compensao Ativa) CONTRATO DE MTUO O contrato de mtuo um emprstimo em dinheiro, sendo muito comum entre sociedades que tenham ligao entre si ou entre sociedade e seus respectivos scios pessoa fsica.

CONTABILIZAO NA MUTURIA A empresa que toma o dinheiro emprestado (muturia) ir creditar, em contrapartida da entrada do numerrio em sua conta bancria ou no seu caixa, uma conta especfica do: a) passivo circulante, no caso de no haver data prevista para liquidao ou com data prevista para vencimento antes do trmino do exerccio social seguinte; b) passivo no circulante, no caso de a data prevista para liquidao ser aps o trmino do exerccio social seguinte. Os adiantamentos ou emprstimos de controladas ou de subsidirias da controladora sero classificados no passivo circulante se inexistir fixao de vencimento em instrumento prprio. Existindo vencimento, a classificao obedecer ao correspondente prazo. Exemplo: Empresa empresta de sua controladora R$ 1.000.000,00, com prazo de vencimento de 10 meses: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Emprstimos Controladora (Passivo Circulante) R$ 1.000.000,00 PROCEDIMENTOS NA MUTUANTE A empresa que empresta o dinheiro (mutuante) ir registrar o direito de receb-lo em conta do realizvel a longo prazo, independentemente de o contrato especificar data de vencimento anterior ao trmino do exerccio seguinte. Esta classificao contbil estabelecida pelo art. 179, inciso II da Lei n 6.404/76 (Lei das S/A). Exemplo: Controladora empresta R$ 1.000.000,00 sua controlada, com prazo de vencimento de 10 meses: D Emprstimos Controlada (Realizvel a Longo Prazo) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.000.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS Os encargos financeiros praticados nos contratos de mtuo devem ser reconhecidos como despesa financeira na muturia e como receita financeira na mutuante, observando-se o regime de competncia. IMPOSTO DE RENDA NA FONTE So equiparados a rendimentos de aplicao financeira, para efeitos de incidncia do Imposto de Renda na Fonte, os rendimentos decorrentes da entrega de recursos pessoa

jurdica, sob qualquer forma e a qualquer ttulo, independentemente de a fonte pagadora ser instituio financeira ou no (art. 65, 4, alnea "c" da Lei 8.981/1995). Nos emprstimos de dinheiro entre pessoas jurdicas ou entre uma pessoa jurdica e uma pessoa fsica, desde que a muturia (aquela que toma o dinheiro emprestado) seja pessoa jurdica, a totalidade dos rendimentos auferidos, a qualquer ttulo est sujeita tributao na fonte. Responsvel Pela Reteno O responsvel pela reteno e o recolhimento do imposto a pessoa jurdica: a) mutuante (aquela que empresta), quando o muturio for pessoa fsica; b) muturia (aquela que toma emprestado), nos demais casos. Tratamento do Imposto Retido Pessoa Fsica, Pessoa Jurdica Optante pelo Simples Nacional, Isenta e Instituio de Educao ou de Assistncia Social: a tributao na fonte definitiva, ou seja, na Declarao de Ajuste o rendimento no ser computado como tributvel e o imposto retido no compensvel. Pessoa Jurdica tributada com base no lucro real, presumido ou arbitrado: os rendimentos integraro o lucro real, o lucro presumido ou o lucro arbitrado. O imposto retido ser deduzido do apurado no encerramento do perodo de apurao, trimestral ou anual. Base: RIR/99: artigos 770, 2 e 3; e 773. IOF O IOF incide sobre as operaes de crdito realizadas por instituies financeiras, por empresas de factoring e entre pessoas jurdicas ou entre pessoa jurdica e pessoa fsica. O fato gerador do IOF a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigao, ou sua colocao disposio do interessado e incidente sobre o saldo devedor dirio apurado no ltimo dia de cada ms. CONTABILIZAO DOS JUROS, IRF e IOF Contabilizao de R$ 10.000,00 relativo a juros sobre o mtuo, cujo contrato prev vencimento do principal em 210 dias. 1) Na muturia: D Juros Passivos (Resultado) R$ 10.000,00 C IRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 2.000,00 C Emprstimos de Mtuo (Passivo Circulante) R$ 8.000,00 2) Na mutuante, considerando-se compensvel o IRF:

D Emprstimos de Mtuo (Realizvel a Longo Prazo) R$ 8.000,00 D IRF a Compensar (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 C Juros Ativos (Resultado) R$ 10.000,00 Caso os juros forem cobrados antecipadamente, deve-se utilizar conta de Juros a Apropriar. Veja exemplo de contabilizao no tpico Emprstimos e Financiamentos, ttulo Encargos Financeiros a Transcorrer. Contabilizao do IOF devido, pela mutuante: D IOF sobre Mtuos (Resultado) C IOF a Recolher (Passivo Circulante) EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS Tais contas registram as obrigaes da empresa junto a instituies financeiras do Pas e do Exterior, cujos recursos so destinados para financiar imobilizaes ou para capital de giro para ser aplicado na empresa. Como regra geral, os emprstimos e financiamentos so suportados por contratos que estabelecem o seu valor, forma e poca de liberao, encargos incidentes, forma de pagamento, garantias alm de outras clusulas contratuais. Os emprstimos distinguem-se dos financiamentos pelo fato de que estes representam um crdito vinculado aquisio de determinado bem, podendo ter a interveno de instituio financeira ou diretamente com o fornecedor do bem. Por outro lado, os emprstimos so concesses de crdito em espcie, sem vinculao especfica, muito embora conste do contrato a finalidade do mesmo. REGISTRO CONTBIL O registro contbil deve ser efetuado quando a empresa receber os recursos, o que muitas vezes coincide com a data do contrato. No caso dos contratos em que a liberao dos recursos ocorrer em vrias parcelas, o registro ser efetuado medida dos recebimentos das parcelas. Os financiamentos e emprstimos ainda no liberados podem ser controlados contabilmente em contas de compensao e informados em nota explicativa. Todos os emprstimos e financiamentos contrados pela empresa, cujo prazo de pagamento final seja inferior a um ano, contado a partir da assinatura do contrato, devero ser registrados contabilmente no Passivo Circulante. Caso o prazo final seja superior a um ano, esses contratos sero registrados no Passivo No Circulante, e por ocasio da data do balano, as parcelas dos emprstimos e financiamentos a longo prazo que se tornarem exigveis at o trmino do exerccio seguinte, devem ser transferidas para o Passivo Circulante. Exemplo:

Contabilizao de emprstimo de curto prazo com vencimento em parcela nica, no valor de R$ 100.000,00, sendo deduzidos R$ 500,00 a ttulo de IOF. Os juros sero pagos por ocasio do vencimento. D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 99.500,00 D IOF s/Emprstimos (Conta de Resultado) R$ 500,00 C Emprstimos Banco Alfa S/A (Passivo Circulante) R$ 100.000,00 VARIAES MONETRIAS OU CAMBIAIS Os emprstimos e financiamentos contratados em moeda corrente nacional devem ser corrigidos monetariamente com base nos ndices previstos nos contratos. Tratando-se de emprstimos pagveis em moeda estrangeira, estes so atualizados pela variao cambial ocorrida entre a data do emprstimo ou do ltimo saldo atualizado e a data do balano. As variaes monetrias sero registradas contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesa operacional. Exemplo: Contabilizao da variao monetria passiva de R$ 10.000,00 relativamente emprstimo do Banco Alfa S/A: D Variao Monetria Passiva (Resultado) C Emprstimo Banco Alfa S/A (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 JUROS, COMISSES E OUTROS ENCARGOS FINANCEIROS Os juros, comisses e outros eventuais encargos financeiros sero tambm registrados pelo regime de competncia, ou seja, pelo tempo transcorrido, independendo da data de pagamento. No caso dos juros e demais encargos incorridos, que sero pagveis aps a data do balano, sero tambm provisionados. O valor relativo aos juros e outros encargos financeiros sero registrados contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesas financeiras. Exemplo: Contabilizao de juros do ms de R$ 20.000,00 referente emprstimo do Banco Beta S/A: D Juros Passivos (Resultado) C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 20.000,00

ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER Quando os encargos financeiros so descontados antecipadamente, sendo recebido somente o valor lquido do emprstimo, a empresa deve registrar o valor recebido na conta Bancos e o valor total do emprstimo na conta de Passivo, e os encargos financeiros antecipados sero debitados em uma conta Encargos Financeiros a Transcorrer, que redutora da conta Emprstimos. Exemplo: Emprstimo obtido junto ao Banco Beta S/A, para capital de giro R$ 1.000.000,00, sendo descontados R$ 50.000,00 a ttulo de encargos financeiros. O prazo de financiamento de 30 dias. 1) Escriturao do emprstimo liberado em conta corrente: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 950.000,00 D Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 1.000.000,00 2) Apropriao, no final do ms, dos encargos financeiros transcorridos (supondo-se que se passaram 15 dias da data do emprstimo, portanto, a apropriao ser de 15/30 do valor dos encargos financeiros): D Juros Passivos (Conta de Resultado) C Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 25.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS - IMOBILIZADO Os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao (NBC T 19.1.6.2). CONVERSO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS A contabilidade uma cincia usada no mundo inteiro, no entanto, devido s diferenas culturais e socioeconmicas, os processos e princpios so bastente diversificados. Este um dos principais motivos, do porque o Banco Central do Brasil determinou, que todas as instituies reguladas pelo rgo, preparem suas demonstraes contbeis em observncia s Normas Internacionais emitidas pelo IASB (International Accounting Standards Board). A complexidade aumenta ainda mais para as empresas com sedes em outros pases que alm de adaptar-se a estas normativas, ainda precisam elaborar seus informes contbeis em moeda estrangeira. A converso das demonstraes contbeis pretende alcanar alguns objetivos, dentre os principais podemos citar:

a. Obteno de demonstraes contbeis em moeda forte e no sujeita aos efeitos da inflao; b. Permitir um melhor controle ao investidor estrangeiro; c. Possibilitar a equivalncia patrimonial sobre os investimentos realizados em outros pases; d. Possibilitar a consolidao e a combinao (fuso ou incorporao) dos demonstrativos das empresas situadas nas mais diversas localidades. CONVERSO X CONTABILIDADE EM MOEDA ESTRANGEIRA Vale salientar que a converso das demonstraes contbeis diverge totalmente da contabilidade em moeda estrangeira, j que no primeiro caso a empresa mantm todos os seus registros em moeda nacional e de acordo com os princpios contbeis aceitos em seu pas e somente aps o encerramento que so aplicados os procedimentos de converso e adaptao s normativas internacionais. J no caso em que a contabilidade mantida em moeda estrangeira, as operao so convertidas para a moeda em questo medida em que ocorrem e registradas em sistema contbil prprio. A converso das demonstraes contbeis uma tima ferramenta gerencial j que aumenta a competitividade dos pases e contribui para a globalizao do mercado proporcionando a todos os interessados os mesmos parmetros de comparao. TAXAS DE CONVERSO Para convertermos um demonstrativo contbil, necessrio que cada saldo seja ajustado da moeda local para a moeda estrangeira e assim faz-se necessria a determinao de uma taxa de cmbio, que pode variar de acordo com as circunstncias e a caracterstica de cada item:

Taxa Histrica: a taxa de cmbio vigente na ocorrncia do fato, ou seja, na aquisio de um imvel, por exemplo. Taxa Corrente: a taxa de cmbio vigente no dia em a operao est sendo realizada ou o exerccio encerrado. Esta taxa comumente utilizada quando a empresa mantm suas contas a pagar e a receber em moeda estrangeira. Taxa de Fechamento: Taxa de cmbio vigente na data de encerramento das demonstraes contbeis. Utilizada por exemplo, para a converso do saldo de caixa existente na data do balano. Taxa Mdia: a mdia aritmtica das taxas de cambio vigente durante determinado perodo, normalmente compreendido por um ms. Taxa Projetada ou Prevista: Algumas empresas esto utilizando taxas projetadas para datas de vencimentos futuros, principalmente em economias com altos ndices de inflao. Valor da Taxa de Cmbio: Taxa de venda de cmbio comercial praticada pelo governo ou taxa de cmbio praticado no exterior e informado pela matriz, caso haja grandes diferenas entre a taxa de cmbio comercial e a taxa de cmbio do mercado paralelo. utilizada apenas para fins gerenciais onde escolhida a taxa que seja mais conveniente para os objetivos da empresa.

MTODOS DE CONVERSO

Cmbio de Fechamento: utilizada quando a moeda local for considerada a moeda funcional, ou seja, nesse mtodo todos os itens so convertidos pela taxa de cmbio vigente, ou seja, pela taxa corrente no encerramento das demonstraes contbeis. Essa prtica utilizada normalmente onde a economia estvel com baixa taxa de inflao. Monetrio e No- Monetrio: sendo classificados nas demonstraes: o Itens monetrios do Ativo e do Passivo (bens e direitos ou obrigaes exigidas em dinheiro), sendo convertidos pela taxa de cmbio corrente, sendo esta da data das demonstraes financeiras; o Itens no monetrios do Ativo, Passivo e Patrimnio Lquido (bens e direitos ou obrigaes realizados ou exigidos em bens ou servios), os quais so convertidos pela taxa histrica, ou seja, a data que ocorreu o evento. Mtodo Temporal: sendo utilizado quando a moeda local do pas em que a controlada opera no considerada sua moeda funcional, o que faz com que esta seja a moeda do relatrio. Tambm deve ser utilizado quando a economia do pas for considerada inflacionria (superior de 100% de inflao em 3 anos).

CUSTO DOS IMVEIS VENDIDOS ATIVIDADES IMOBILIRIAS O custo do imvel, objeto da incorporao imobiliria compreende todos os gastos incorridos para a sua obteno, independentemente de pagamento, e abrange: (a) preo do terreno, inclusive gastos necessrios sua aquisio e regularizao; (b) custo dos projetos; (c) custos diretamente relacionados construo, inclusive aqueles de preparao do terreno, canteiro de obras e gastos de benfeitorias nas reas comuns; (d) impostos, taxas e contribuies no recuperveis que envolvem o empreendimento imobilirio, incorridos durante a fase de construo; (e) encargos financeiros diretamente associados ao financiamento do empreendimento imobilirio. Base: NBC T 10.23. CUSTOS PAGOS OU INCORRIDOS Os custos pagos ou incorridos, admitidos na formao do custo do imvel vendido, so aqueles que se refiram a bens ou servios adquiridos ou contratados para especfica aplicao no empreendimento de que a unidade negociada faa parte. Encargos Financeiros Consideram-se encargos financeiros diretamente associados ao financiamento da construo aqueles encargos vinculados desde o incio do projeto, devidamente aprovado pela administrao da entidade de incorporao imobiliria, desde que

existam evidncias suficientes de que tais financiamentos, mesmo obtidos para fins gerais, foram usados na construo dos imveis.

O montante dos encargos financeiros registrados nos estoques de imveis a comercializar durante um perodo no deve exceder o montante dos encargos financeiros incorridos durante aquele perodo. Proviso para Garantia O custo do imvel vendido deve compreender os gastos com as garantias existentes relativas ao perodo posterior entrega das chaves das unidades imobilirias, a ser estimada com base em dados tcnicos disponveis de cada imvel e no histrico de gastos incorridos pela entidade de incorporao imobiliria. Despesa com propaganda, marketing, promoo e outras atividades correlatas As despesas com propaganda, marketing, promoes e outras atividades correlatas, mesmo que diretamente relacionadas a um empreendimento imobilirio especfico, no fazem parte do custo de construo do imvel. Gastos com estande de vendas e do apartamento-modelo Os gastos incorridos e diretamente relacionados com a construo de estande de vendas e do apartamento-modelo, bem como aqueles para aquisio das moblias e da decorao dos estandes de vendas e do apartamento-modelo de cada empreendimento, possuem natureza de carter prioritariamente tangvel e, dessa forma, devem ser registrados em rubrica de ativo imobilizado, e depreciados de acordo com o respectivo prazo de vida til estimada desses itens. A despesa de depreciao desses ativos deve ser reconhecida em rubrica de despesas com vendas, sem afetar o lucro bruto. Esse reconhecimento no deve causar impacto na determinao do percentual de evoluo financeira dos empreendimentos imobilirios. CONTABILIZAO a) Os bens adquiridos para estocagem, sem destinao especfica, devero ser debitados a uma conta de almoxarifado e somente apropriveis ao custo de qualquer empreendimento quando nela aplicados. b) Todos os custos pagos ou incorridos sero primeiramente debitados a uma conta representativa das Obras em Andamento, classificvel no ativo circulante, para depois serem considerados na formao do custo de cada unidade vendida. c) Os custos pagos ou incorridos referentes a empreendimentos que compreendam duas ou mais unidades devero ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio de acordo com os mapas de apropriao de custos, como por exemplo, rateio por metragem quadrada construda.

Exemplo:

Aquisio, por empresa que explore a atividade de construo e venda de imveis, de ferro no valor de R$ 50.000,00 a ser utilizada em diversas obras: D - Almoxarifado - Materiais de Construo (Estoques Ativo Circulante) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 Utilizao de parte do ferro comprado anteriormente, para aplicao na obra ABC, no valor de R$ 20.000,00, mediante requisio especfica ao almoxarifado: D - Obras em Andamento - Obra ABC (Estoques - Ativo Circulante) C - Almoxarifado - Materiais de Construo (Estoques Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Na concluso da obra ABC, supondo-se que a mesma consiste em 4 unidades imobilirias idnticas, os custos pagos ou incorridos seriam apropriados a cada uma delas, mediante rateio (25% para cada uma, neste caso R$ 20.000,00 dividido por 4 = R$ 5.000,00 por unidade), desta forma:

D - Imveis Venda - Unidade 1 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 D - Imveis Venda - Unidade 2 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 D - Imveis Venda - Unidade 3 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 D - Imveis Venda - Unidade 4 ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 5.000,00 C - Obras em andamento - Obra ABC (Estoques - Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Histrico: Transferncia para imveis venda do valor de rateio dos custos aplicados. MAPA DE RATEIO Os lanamentos de apropriao dos custos incorridos s unidades imobilirias so apropriados mediante planilhas de clculos, discriminando a data, histrico e respectivo valor, distribudas entre as unidades respectivas. Exemplo: Mapa de Rateio de Custos - Obra XYZ Data Histrico N Documento 01.03.04 Custo Terreno 04.03.04 Custas Registro Cartrio 10.03.04 Custas Projeto 31.03.04 Taxas Aprovao Valor R$ 200.000,00 5.000,00 15.000,00 10.000,00

01.06.04 30.06.04 01.07.04 31.07.04 14.08.04 31.08.04 31.08.04 30.09.04 30.09.04 31.10.04 05.11.04

Requisies Materiais Mo de Obra Requisies Materiais Mo de Obra Requisies Materiais Mo de Obra Requisies Materiais Mo de Obra Requisies Materiais Mo de Obra Taxas Habite-se

15.104 16.009 16.199 16.405 16.700

125.000,00 45.000,00 110.000,00 50.000,00 100.000,00 45.000,00 90.000,00 35.000,00 75.000,00 25.000,00 4.000,00 934.000,00

TOTAL DO CUSTO DA OBRA m2 construdos da Unidade 400 350 450 300 1.500

RATEIO: Unidade 1 Unidade 2 Unidade 3 Unidade 4 TOTAIS

Apropriao R$ 249.066,67 217.933,33 280.200,00 186.800,00 934.000,00

CUSTOS NO INCORRIDOS Os custos ainda no incorridos so aqueles que se formaro no futuro, mas que devem ser contabilizados quando se referem vendas contratadas, pois decorrem de uma obrigao de fazer. Os custos no incorridos compreendem os custos contratados e os custos orados. VANTAGEM FISCAL DA UTILIZAO DOS CUSTOS NO INCORRIDOS Atravs da contabilizao dos custos no incorridos, evita-se antecipao de tributao. Exemplo: Venda vista de unidade no concluda, por: R$ 150.000,00 Custo Incorrido at a data da venda: R$ 50.000,00 Saldo do Custo Contratado para esta unidade vendida: R$ 40.000,00 O lucro bruto ser: Receita: R$ 150.000,00 (-) Custo at a data da venda: R$ 50.000,00 (=) Lucro Bruto antes do Custo Contratado: R$ 100.000,00 (-) Custo Contratado: R$ 40.000,00

(=) Lucro Bruto Aps o Custo Contratado: R$ 60.000,00 Conclui-se que, se no houvesse contabilizao do custo contratado, haveria um lucro bruto a considerar para fins de IRPJ e CSLL, no valor de R$ 100.000,00. Mas, como houve contabilizao do custo contratado, o lucro em questo foi reduzido para R$ 60.000,00. CUSTOS CONTRATADOS Pela observncia estrita do regime de competncia, contabiliza-se, na formao do custo do imvel vendido, os custos contratados para a realizao das obras ou melhoramentos a que estiver obrigado. A contabilizao dos custos contratados aplicvel somente aos imveis vendidos, portanto, no devero ser registrados custos contratados apropriveis a unidades por vender. CONTABILIZAO DOS CUSTOS CONTRATADOS O valor dos custos contratados respectivos ao imvel vendido dever ser creditado a conta especfica do Passivo Circulante ou do No Circulante, na data da efetivao da venda, em contrapartida a um dos seguintes dbitos: 1) Resultado do exerccio: Dbito conta especfica de Custo dos Imveis Vendidos, se referente unidade no concluda vendida vista, ou vendida a prazo ou prestao com pagamento total contratado para o curso do ano-calendrio da venda. Exemplo: Venda vista de imvel, cuja construo est em andamento, por R$ 200.000,00 Custo contratado com subempreiteira para o trmino da obra: R$ 150.000,00 Custo j incorrido na respectiva obra: R$ 100.000,00 Custo contratado a incorrer: R$ 50.000,00 Lanamentos: a) Pela venda do imvel: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) C Receita de Vendas de Imveis (Conta de Resultado) R$ 200.000,00 b) Pela baixa do custo j incorrido do imvel: D Custo dos Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C Obras em Andamento (Estoques Ativo Circulante) R$ 100.000,00

c) Pelo registro do custo contratado a incorrer: D - Custo dos Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C Servios Contratados (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 2) Passivo No Circulante: Dbito conta prpria deste grupo (Custos de Imveis a Reconhecer), se referente unidade no concluda vendida a prazo ou prestao com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do ano-calendrio da venda. Sugere-se a criao do sub-grupo Resultados Diferidos, compreendendo as seguintes contas: Vendas de Imveis a Reconhecer (saldo credor) (-) Custos de Imveis a Reconhecer (saldo devedor) O reconhecimento conta de resultado do exerccio, das parcelas do saldo das contas acima, ser efetuado pelo regime de competncia. Exemplo: Venda de imvel em construo, sendo recebido R$ 70.000,00 vista e o saldo do negcio em 50 parcelas de R$ 3.000,00 cada (valor total do negcio: R$ 220.000,00). Custo contratado com subempreiteira para o trmino da obra: R$ 150.000,00 Custo j incorrido na respectiva obra: R$ 100.000,00 Custo contratado a incorrer: R$ 50.000,00 Lanamentos: 1) Pela venda do imvel reconhecimento da parcela da receita recebida vista: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) C Receita de Vendas de Imveis (Conta de Resultado) R$ 70.000,00 Registro das parcelas a receber: D Clientes (Ativo Circulante/Realizvel a Longo Prazo) C Vendas de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) R$ 150.000,00 Notas: a) distribuir as parcelas mensais de acordo com o prazo de recebimento, entre contas do ativo circulante e realizvel a longo prazo;

b) o saldo de Vendas de Imveis a Reconhecer (receita diferida) ser transferido ao resultado na data de recebimento de cada parcela. 2) Pela transferncia dos custos incorridos e contratados: Custos j incorridos: D Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) C Obras em Andamento (Estoques Ativo Circulante) R$ 100.000,00 Custos contratado a incorrer: D Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) C Servios Contratados (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 Nota: O saldo da conta de Servios Contratados ser debitado medida que os fornecedores de bens e servios forem cumprindo os contratos, creditando-se a conta de cada fornecedor. Parcela proporcional dos custos do imvel vendido, transferida ao resultado do exerccio, proporcionalmente receita recebida: Valor recebido: R$ 70.000,00 Valor total do negcio: R$ 220.000,00 % recebido: R$ 70.000,00 : R$ 220.000,00 = 31,818182% Custo incorrido + contratado a incorrer = R$ 150.000,00 % custos a apropriar ao resultado = R$ 150.000,00 x 31,818182% = R$ 47.727,27 D - Custo dos Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante) R$ 47.727,27 Nota: O saldo da conta de Custos de Imveis a Reconhecer ser transferido ao resultado na proporo do reconhecimento da receita do negcio. CUSTOS CONTRATADOS PARA 2 OU MAIS UNIDADES Os custos contratados relativos a empreendimentos que compreendam duas ou mais unidades devero ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio. Normalmente se faz tal rateio com base na metragem quadrada total do empreendimento. Exemplo: Total da rea do empreendimento: 1.250 m2

Total da rea da unidade A: 500 m2 Total da rea da unidade B: 750 m2 Ento, se o custo contratado para o empreendimento for de R$ 500.000,00 teremos o seguinte rateio por unidade: Descrio Unidade A Unidade B Total M2 500 750 1.250 % Metragem 40% 60% 100% Custo R$ 200.000,00 300.000,00 500.000,00

CUSTOS ORADOS Quando a venda for contratada antes de completado o empreendimento, contabiliza-se no custo do imvel vendido, alm dos custos incorridos e contratados, os custos orados para a concluso das obras ou melhoramentos que estiver contratualmente obrigado a realizar. Esta contabilizao aplica-se somente aos imveis vendidos. Portanto, a contabilidade no dever registrar custos orados apropriveis s unidades por vender. APURAO DO CUSTO ORADO O custo orado ser baseado nos custos usuais do tipo de empreendimento imobilirio e compreender a diferena entre o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados at a data de efetivao da venda. Exemplo: Custo Total Previsto para o Empreendimento BCD: R$ 1.000.000,00 (-) Custo j incorrido do respectivo Empreendimento: R$ 400.000,00 (-) Custos contratados: R$ 250.000,00 (=) Custo Orado a Incorrer: R$ 350.000,00 CONTABILIZAO O valor dos custos orados respectivos ao imvel vendido dever ser creditado conta especfica do Passivo Circulante ou do Passivo No Circulante, na data da efetivao da venda, em contrapartida a um dos seguintes dbitos: - Resultado do Exerccio - dbito a conta de custo das unidades vendidas, se referente a unidade no concluda, vendida vista, ou vendida a prazo ou prestao com pagamento total contratado para o curso do ano-calendrio da venda; - Redutora de Receitas Diferidas - dbito conta prpria de Custos deste grupo, se referente unidade no concluda, vendida a prazo ou prestao, com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do ano-calendrio da venda.

Exemplo: Empreendimento imobilirio, composto de construo para venda, de 10 unidades comerciais, idnticas, cujo projeto apresenta os seguintes custos na data da primeira venda de unidade:
1. Custo Total Previsto R$ 250.000,00 550.000,00 200.000,00 1.000.000,00 100.000,00 2. Custo Incorrido R$ 240.000,00 150.000,00 70.000,00 460.000,00 46.000,00 (1- 2) Custos a Incorrer R$ 10.000,00 400.000,00 130.000,00 540.000,00 54.000,00

Descriminao: Terreno e Despesas de Legalizao Materiais de Construo Mo de Obra TOTAL Custo por Unidade Comercial

Houve uma venda de uma unidade comercial, por R$ 180.000,00, vista. Ento teremos as seguintes contabilizaes: 1) Venda da unidade comercial: D Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Receita da Venda de Imveis (Conta de Resultado) R$ 180.000,00 2) Contabilizao do Custo Orado a incorrer para a unidade vendida: Custo Total Orado da unidade: R$ 100.000,00 (-) Custo j incorrido: R$ 46.000,00 (=) Custo a incorrer: R$ 54.000,00 D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) R$ 54.000,00 3) Transferncia da parcela de estoques de Obras em Andamento, relativo aos custos j incorridos da unidade vendida: D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Obras em andamento (Estoques - Ativo Circulante) R$ 46.000,00 No ms seguinte da venda, houve aplicao de R$ 20.000,00 em mo de obra no empreendimento. Ento se contabilizar: D - Obras em andamento (Estoques - Ativo Circulante) C Obrigaes Trabalhistas (Passivo Circulante) R$ 20.000,00

Agora, se transfere a parcela relativa aos custos incorridos no ms, unidade j vendida, mediante transferncia do custo de mo de obra de forma proporcional (lembre-se que neste exemplo estamos considerando que as 10 unidades so idnticas entre si - por isso, o rateio simples, dividindo-se o custo por 10): Custo incorrido no ms: R$ 20.000,00 Unidades em construo: 10 Custo proporcional por unidade: R$ 2.000,00 Lanamento: D - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) C - Obras em andamento (Estoques - Ativo Circulante) R$ 2.000,00 E, assim, sucessivamente, lana-se o custo incorrido at a concluso da construo do empreendimento. MODIFICAES OCORRIDAS NO VALOR DO ORAMENTO As alteraes no projeto ou nas especificaes so as que se relacionarem com a quantidade ou a qualidade dos materiais, bens, obras ou servios ou com a natureza dos encargos ou despesas estipulados no oramento. As modificaes ocorridas no valor do oramento da unidade vendida sero creditadas conta especfica do Passivo Circulante ou do Passivo No Circulante, em contrapartida a dbitos da conta especfica de Resultado do Exerccio ou da conta prpria de Custos Diferidos, no Passivo No Circulante. Exemplo: Alterao no oramento de empreendimento imobilirio com 10 unidades idnticas, haja visto alterao na quantidade necessria de materiais, no valor global de R$ 100.000,00, sendo relativas que j ocorreram vendas vista de 2 unidades em data anterior deste ajuste. Clculo do ajuste: R$ 100.000,00 : 10 unidades = R$ 10.000,00 por unidade. Unidades j vendidas: 2 Ajuste = R$ 10.000,00 x 2 = R$ 20.000,00 Contabilizao: D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 Nota: se a venda dos imveis houvessem sido em parcelas, parte do dbito se faria a Custos de Imveis a Reconhecer (Passivo No Circulante), na proporo entre o saldo das parcelas e o valor total da venda.

ATUALIZAO MONETRIA Os custos contratados ou orados podero ser atualizados monetariamente desde que clusula contratual neste sentido tenha sido estipulada entre o construtor e o fornecedor de bens ou servios. Conforme dispe o 2 do artigo 413 do Regulamento do Imposto de Renda, a pessoa jurdica poder registrar como variao monetria passiva as atualizaes monetrias do custo contratado e do custo orado, desde que o critrio seja aplicado uniformemente. Exemplo: R$ 10.000,00 relativos atualizao monetria do saldo dos custos contratados, conforme clusula especfica no contrato de construo: D Variaes Monetrias Passivas (Conta de Resultado) C Servios Contratados (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 CONTA CUSTOS ORADOS A INCORRER SALDO DEVEDOR Durante a execuo do empreendimento, necessrio verificar se o saldo da conta Custos Orados a Incorrer credor, pois trata-se de uma conta do Passivo. Caso a conta apresente saldo devedor, isto significa que o custo orado previsto foi inferior ao efetivado. Portanto, a partir desta data, o excesso de custos verificado dever ser contabilizado diretamente em conta de resultado. Exemplo: A conta Custos Orados a Incorrer apresentava um saldo credor, decorrente do empreendimento PLB, de R$ 15.000,00. No ms subseqente, houve a concluso do empreendimento, sendo que os custos incorridos no ms relativos s vendas j concretizadas do empreendimento foram de R$ 25.000,00. Portanto, a conta Custos Orados a Incorrer Empreendimento PLB, ficar com saldo de devedor de R$ 10.000,00. Este valor dever ser transferido ao resultado do exerccio, da seguinte forma: D Custo de Imveis Vendidos (Conta de Resultado) C - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 SALDO CREDOR

Na hiptese do empreendimento ter sido concludo e a conta de Custo Orado a Incorrer relativa a este se apresentar credor, deve o mesmo saldo ser zerado, mediante transferncia conta de resultado. Exemplo: No final da construo do empreendimento QXP, o saldo da respectiva conta de Custo Orado a Incorrer era de R$ 30.000,00. Contabilizao: D - Custo Orado a Incorrer (Passivo Circulante) C Variao de Custos Orados (Conta de Resultado) R$ 30.000,00 Nota: observar os aspectos fiscais das variaes de custo efetivamente realizado, exigidos pelo 2 do artigo 412 do Regulamento do Imposto de Renda. ASPECTOS FISCAIS Para detalhamentos fiscais das atividades imobilirias, observar os artigos 410 a 414 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/99), adiante reproduzidos: Art. 410. O contribuinte que comprar imvel para venda ou promover empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporao imobiliria ou construo de prdio destinado venda, dever, para efeito de determinar o lucro real, manter, com observncia das normas seguintes, registro permanente de estoques para determinar o custo dos imveis vendidos (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 27): I o custo dos imveis vendidos compreender: a) o custo de aquisio de terrenos ou prdios, inclusive os tributos devidos na aquisio e as despesas de legalizao; e b) os custos diretos (art. 290) de estudo, planejamento, legalizao e execuo dos planos ou projetos de desmembramento, loteamento, incorporao, construo e quaisquer obras ou melhoramentos; II no caso de empreendimento que compreenda duas ou mais unidades a serem vendidas separadamente, o registro de estoque deve discriminar o custo de cada unidade distinta. Apurao do Lucro Bruto Art. 411. O lucro bruto na venda de cada unidade ser apurado e reconhecido quando contratada a venda, ainda que mediante instrumento de promessa, ou quando implementada a condio suspensiva a que estiver sujeita a venda (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 27, 1). Venda antes do Trmino do Empreendimento Art. 412. Se a venda for contratada antes de completado o empreendimento, o contribuinte poder computar no custo do imvel vendido, alm dos custos pagos, incorridos ou contratados, os orados para a concluso das obras ou melhoramentos a que estiver contratualmente obrigado a realizar (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28).

1 O custo orado ser baseado nos custos usuais no tipo de empreendimento imobilirio (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28, 1). 2 Se a execuo das obras ou melhoramentos a que se obrigou o contribuinte se estender alm do perodo de apurao da venda e o custo efetivamente realizado for inferior, em mais de quinze por cento, ao custo orado computado na determinao do lucro bruto, o contribuinte ficar obrigado a pagar juros de mora sobre o valor do imposto postergado pela deduo de custo orado excedente ao realizado, observado o disposto no art. 874, quando for o caso (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28, 2). 3 A atualizao e os juros de mora de que trata o pargrafo anterior devero ser pagos juntamente com o imposto incidente no perodo de apurao em que tiver terminado a execuo das obras ou melhoramentos (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 28, 3). Venda a Prazo ou em Prestaes Art. 413. Na venda a prazo, ou em prestaes, com pagamento aps o trmino do ano-calendrio da venda, o lucro bruto poder, para efeito de determinao do lucro real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada perodo de apurao proporcionalmente receita da venda recebida, observadas as seguintes normas (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 29): I o lucro bruto ser registrado em conta especfica de resultados de exerccios futuros, para a qual sero transferidos a receita de venda e o custo do imvel, inclusive o orado (art. 412), se for o caso; II por ocasio da venda ser determinada a relao entre o lucro bruto e a receita bruta de venda e, em cada perodo de apurao, ser transferida para as contas de resultado parte do lucro bruto proporcional receita recebida no mesmo perodo; III a atualizao monetria do oramento e a diferena posteriormente apurada, entre custo orado e efetivo, devero ser transferidas para a conta especfica de resultados de exerccios futuros, com o conseqente reajustamento da relao entre o lucro bruto e a receita bruta de venda, de que trata o inciso II, levando-se conta de resultados a diferena de custo correspondente parte do preo de venda j recebido; IV se o custo efetivo foi inferior, em mais de quinze por cento, ao custo orado, aplicar-se- o disposto no 2 do art. 412. 1 Se a venda for contratada com juros, estes devero ser apropriados nos resultados dos perodos de apurao a que competirem (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 29, 1). 2 A pessoa jurdica poder registrar como variao monetria passiva as atualizaes monetrias do custo contratado e do custo orado, desde que o critrio seja aplicado uniformemente (Decreto-Lei n 2.429, de 14 de abril de 1988, art. 10). Venda com Atualizao Monetria Art. 414. Na venda contratada com clusula de atualizao monetria do saldo credor do preo, a contrapartida da atualizao, nas condies estipuladas no contrato, da receita de vendas a receber ser computada, no resultado do perodo de apurao, como variao monetria (art. 375), pelo valor que exceder a atualizao, segundo os mesmos critrios, do saldo do lucro bruto registrado na conta de resultados de exerccios futuros de que trata o inciso I do

artigo anterior (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 29, 2, e Lei n 9.069, de 29 de junho de 1995, art. 28).

Nota: com a extino do grupo de contas Resultados dos Exerccios Futuros (em decorrncia da MP 449/2008), entendemos que as referncias no RIR ao respectivo grupo devem ser entendidas como Resultados Diferidos (Receitas menos Custos Diferidos), no Passivo No Circulante. DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO (DMPL) A elaborao da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL) facultativa e, de acordo com o artigo 186, pargrafo 2, da Lei das S/A - Lei 6.404/1976, a Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) poder ser includa nesta demonstrao. A DMPL uma demonstrao mais completa e abrangente, j que evidencia a movimentao de todas as contas do patrimnio lquido durante o exerccio social, inclusive a formao e utilizao das reservas no derivadas do lucro. MUTAES NAS CONTAS PATRIMONIAIS As contas que formam o Patrimnio Lquido podem sofrer variaes por inmeros motivos, tais como: 1 - Itens que afetam o patrimnio total: a) acrscimo pelo lucro ou reduo pelo prejuzo lquido do exerccio; b) reduo por dividendos; c) acrscimo por subscrio e integralizao de capital; d) acrscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das aes integralizadas ou o preo de emisso das aes sem valor nominal; e) acrscimo pelo valor da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; f) reduo por aes prprias adquiridas ou acrscimo por sua venda; g) acrscimo ou reduo por ajuste de exerccios anteriores; h) reduo de Capital Social, quando devolvido aos scios. 2 - Itens que no afetam o total do patrimnio: a) aumento de capital com utilizao de lucros e reservas; b) apropriaes do lucro lquido do exerccio reduzindo a conta Lucros Acumulados para formao de reservas, como Reserva Legal, Reserva de Lucros a Realizar, Reserva para Contingncias e outras; c) reverses de reservas patrimoniais para a conta de Lucros ou Prejuzos acumulados; d) compensao de Prejuzos com Reservas; e) reduo do Capital Social, quando decorrente de compensao de Prejuzos Acumulados. PROCEDIMENTOS A SEREM SEGUIDOS

A elaborao da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido relativamente simples, pois basta representar, de forma sumria e coordenada, a movimentao ocorrida durante o exerccio nas diversas contas do Patrimnio Lquido, isto , Capital, Reservas de Capital, Reservas de Lucros, Ajustes de Avaliao Patrimonial, Aes em Tesouraria e Prejuzos Acumulados. Utiliza-se uma coluna para cada uma das contas do patrimnio da empresa, incluindo uma conta total, que representa a soma dos saldos ou transaes de todas as contas individuais. Essa movimentao deve ser extrada das fichas de razo dessas contas. As transaes e seus valores so transcritos nas colunas respectivas, mas de forma coordenada. Por exemplo, se temos um aumento de capital com lucros e reservas, na linha correspondente a essa transao, transcreve-se o acrscimo na coluna de capital pelo valor do aumento e, na mesma linha, as redues nas contas de reservas e lucros utilizadas no aumento de capital pelos valores correspondentes. MODELO Tecnicamente, a elaborao da DMPL bastante simples e seus componentes em linha vertical so os mesmos da DLPA. Na linha horizontal do quadro sero consignados os elementos componentes do patrimnio lquido.

CIA. NACIONAL - DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO DO EXERCCIO FINDO EM 31.12.X2 EM MILHARES DE R$ RESERVAS DE RESERVAS DE LUCROS Lucros Tota CAPITAL Acumulad l Capital gio Alienao Reserva Reserva Reserv os Histrico Realizad na de Partes Para Estatutr a o Emiss Beneficiri Contingnc ia Legal o de as ia Aes
Saldo em 31.12.x1

Ajustes de Exerccios Anteriores: Efeitos de mudana de critrios contbeis Retificao de erros de exerccios anteriores Aumento de

Capital: Com lucros e reservas Por subscrio realizada Reverses de Reservas: De contingncia s De lucros a realizar Lucro Lquido do Exerccio: Proposta da Administra o de Destinao do Lucro: Transfernci as para reservas Reserva legal Reserva estatutria Reserva de lucros para expanso Reserva de lucros a realizar Dividendos a distribuir (R$ ... por ao) Saldo em 31.12.X2

Exemplo: Com base nas informaes apresentadas pela Cia. Bini em 31.12.2008, vamos elaborar a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (valores em milhares de reais):

Ajuste devedor de exerccios anteriores decorrentes de mudana de critrio contbil: R$ 3.000 Aumento de capital realizado no exerccio pela subscrio realizada pelos scios: R$ 960.000 gio na emisso de aes: R$ 250.000 Aumento de capital com reserva estatutria: R$ 140.000 Aumento de capital com lucros acumulados: R$ 200.000 Valor do lucro lquido do exerccio: R$ 800.000 Valor destinado reserva legal: R$ 40.000 Valor destinado reserva estatutria: R$ 100.000 Valor destinado reserva para contingncias: R$ 547.000 Dividendos a distribuir (R$ 0,10 por ao): R$ 200.000

CIA. BINI - DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO DO EXERCCIO FINDO EM 31.12.2008 EM MILHARES DE R$ RESERVAS DE CAPITAL RESERVAS DE LUCROS gio na Capital Emisso de Realizado Aes 700.000 (3.000) (3.000) 125.000 Alienao de Partes Reserva de Reserva Beneficirias Contingncias Estatutria 100.000 200.000 Reserva Lucros Legal Acumulados Total 100.000 290.000 1.515.000

Histrico Saldo em 31.12.2007 Ajustes de exerccios anteriores Aumento de Capital: Por subscrio realizada Com lucros e reservas Lucro lquido do exerccio Destinaes Propostas pela Administrao Formao da Reserva Legal Formao da Reserva estatutria Formao de Reserva para contingncia Dividendo a distribuir (R$ 0,10 por ao) Saldo em 31.12.2008

960.000 340.000 -

250.000 -

(140.000) -

(200.000) 800.000

1.210.000 800.000

100.000 -

40.000

(40.000) (100.000)

547.000

(547.000)

2.000.000

375.000

100.000

547.000

160.000

140.000

(200.000) -

(200.000) 3.322.000

Nota: pela Lei 6.404/1976 (art. 178, 2, III), todos os lucros acumulados das sociedades por aes devem ser devidamente destinados. Portanto, o saldo desta conta dever, a partir dos exerccios encerrados em 2008, ser zero, nas referidas

companhias, salvo se houverem prejuzos acumulados no absorvidos pelas demais reservas. DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS (DOAR) At 31.12.2007, a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR) era obrigatria para as companhias abertas e para as companhias fechadas com patrimnio lquido, na data do balano patrimonial, superior a R$ 1.000.000,00 (limite este atualizado pela Lei n 9.457/97). A DOAR indica as modificaes na posio financeira da companhia. Os financiamentos esto representados pelas origens de recursos, e os investimentos pelas aplicaes de recursos, sendo que o significado de recursos aqui no simplesmente o de dinheiro, ou de disponibilidades, pois abrange um conceito mais amplo; representa capital de giro lquido que, na denominao dada pela lei, Capital Circulante Lquido. A partir de 01.01.2008, a DOAR foi extinta, por fora da Lei 11.638/2007, sendo obrigatria para apresentao das demonstraes contbeis encerradas somente at 31.12.2007. FORMA DE APRESENTAO A DOAR indicar as modificaes na posio financeira da companhia, discriminando: 1 - as origens dos recursos, agrupadas em: a) lucro do exerccio, acrescido de depreciao, amortizao ou exausto e ajustado pela variao nos resultados de exerccios futuros; b) realizao do capital social e contribuies para reservas de capital; c) recursos de terceiros, originrios do aumento do passivo exigvel a longo prazo, da reduo do ativo realizvel a longo prazo e da alienao de investimentos e direitos do ativo imobilizado; 2 - as aplicaes de recursos agrupadas em: a) dividendos distribudos; b) aquisio de direitos do ativo imobilizado; c) aumento do ativo realizvel a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido; d) reduo do passivo exigvel a longo prazo; 3 - o excesso ou insuficincia das origens de recursos em relao s aplicaes, representando aumento ou reduo do capital circulante lquido; 4 - os saldos no incio e no fim do exerccio, do ativo e passivo circulantes, o montante do capital circulante lquido e o seu aumento ou reduo durante o exerccio. ORIGENS DE RECURSOS As origens de recursos so representadas pelos aumentos no Capital Circulante Lquido, e as mais comuns so: a) das prprias operaes, quando as receitas (que geram ingressos de capital circulante lquido) do exerccio so maiores que as despesas, ou seja, resultam do lucro lquido apurado exclusivamente das operaes regulares da empresa. Assim, se houver lucro, teremos uma origem de recursos, se houver prejuzo, teremos uma aplicao de recursos; b) dos acionistas, pelos aumentos de capital integralizados pelos mesmos no exerccio, j que tais recursos aumentaram as disponibilidades da empresa e, conseqentemente, seu capital circulante lquido;

c) de terceiros, por emprstimos obtidos pela empresa, pagveis a longo prazo, bem como dos recursos oriundos da venda a terceiros de bens do Ativo Permanente, ou de transformao de Realizvel a Longo Prazo em Ativo Circulante. Os emprstimos feitos e pagveis a curto prazo no so considerados como origem de recursos para fins dessa demonstrao, pois no alteram o Capital Circulante Lquido. Nesse caso h um aumento de disponibilidades e, ao mesmo tempo, do Passivo Circulante. A depreciao, amortizao ou exausto, por representarem uma recuperao de fundos, devem ser adicionadas ao lucro lquido apurado no exerccio, para efeito de elaborao da demonstrao das origens e aplicaes de recursos. APLICAES DE RECURSOS As aplicaes de recursos so representadas pela reduo do Capital Circulante Lquido entre o incio e o trmino de determinado perodo. As aplicaes de recursos mais comuns que implicam na variao do Capital Circulante Lquido so as seguintes: 1) Imobilizaes Ocorrendo a aquisio de bens para o Ativo Imobilizado, investimentos permanentes ou aplicao de recursos no Ativo Diferido, tais fatos representam aplicao de recursos e, conseqentemente, refletem numa variao lquida negativa do Capital Circulante Lquido. 2) Reduo do Passivo Exigvel a Longo Prazo A amortizao de emprstimos a longo prazo significa, em princpio, uma reduo do passivo exigvel a longo prazo e representa uma aplicao de recursos. Por outro lado, a obteno de um novo financiamento representa uma origem de recursos. Tendo em vista que o conceito de recursos o de Capital Circulante Lquido, a mera transferncia de um saldo de emprstimo do Exigvel a Longo Prazo para o Passivo Circulante, por vencer no exerccio seguinte, representa uma aplicao de recursos, pois reduziu o Capital Circulante Lquido. c) Remunerao de dividendos: A remunerao de acionistas, decorrente de dividendos, representa uma aplicao de recursos, refletindo numa variao negativa do Capital Circulante Lquido. CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO O Capital Circulante Lquido a diferena entre o ativo circulante (disponvel, contas a receber, estoques e despesas pagas antecipadamente) e o passivo circulante (fornecedores, contas a pagar e outras exigibilidades do exerccio seguinte) em determinada data. Quando o Ativo Circulante maior do que o Passivo Circulante, tem-se um Capital Circulante Lquido prprio. Quando o Ativo Circulante menor do que o Passivo Circulante, tem-se um Capital Circulante Lquido negativo ou de terceiros. TRANSAES QUE NO AFETAM O CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO Alm das origens e aplicaes relacionadas anteriormente, h inmeros tipos de transaes efetuadas que no afetam o Capital Circulante Lquido, mas so representadas como origens e aplicaes simultaneamente, como por exemplo: a) aquisio de bens do Ativo Permanente (Investimentos ou Imobilizado) pagveis a Longo Prazo. Nesse caso, h uma aplicao pelo acrscimo do Ativo Permanente e, ao mesmo tempo, uma origem pelo financiamento obtido pelo

acrscimo no Exigvel a Longo Prazo no exerccio, como se houvesse entrado um recurso que fosse imediatamente aplicado; b) converso de emprstimos de longo prazo em capital, caso em que h uma origem pelo aumento do capital e, paralelamente, uma aplicao pela reduo do Exigvel a Longo Prazo, como se houvesse ingresso de recurso de capital aplicado na liquidao da dvida; c) integralizao de Capital em bens do Ativo Permanente, situao tambm sem efeito sobre o Capital Circulante Lquido, mas representada na origem (aumento de capital) e na aplicao (bens do Ativo Permanente recebidos), como se houvesse essa circulao do recurso; d) venda de bens do Ativo Permanente recebvel a Longo Prazo, operao que tambm deve ser demonstrada na origem, como se fosse recebido o valor da venda e, na aplicao, como se houvesse o emprstimo sido feito para recebimento a longo prazo; e) depreciao, amortizao e exausto. Tais valores, lanados como despesa do exerccio, diminuem o resultado, mas no reduzem o capital circulante lquido; representam reduo no Ativo Permanente e reduo no Patrimnio Lquido, mas no alteram os valores de Ativo e Passivo Circulantes. Desta forma, o valor desses itens registrados no ano devem ser adicionados ao Lucro Lquido para apurao do valor efetivo dos recursos gerados pelas prprias operaes; f) variao nos resultados de exerccios futuros representa lucros que, pelo regime de competncia, pertencem a exerccios futuros, porm, j afetaram o Capital Circulante Lquido, ou seja, se o saldo de Resultados de Exerccios Futuros tem um aumento no exerccio, significa que a empresa j o recebeu, aumentando o Capital Circulante Lquido, mas sem que o tenha registrado como receita, no fazendo parte do lucro do ano. Assim, como se trata de recebimento originrio pelas operaes da empresa, deve ser agregado ao resultado do exerccio. Se houver reduo do saldo desse grupo, deve ser diminudo do Lucro Lquido; g) lucro ou prejuzo registrado pelo mtodo da equivalncia patrimonial para investimentos em coligadas ou controladas, esse resultado, que afeta o lucro da investidora, no afeta o seu Capital Circulante Lquido. Por isso, na apurao da origem de recursos das operaes, esse valor deve ser diminudo do Lucro Lquido, se for receita; ou a ele acrescentado, se for despesa; h) ajustes de exerccios anteriores; esses ajustes so registrados diretamente na conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, no afetando, portanto, o Lucro Lquido do ano. Neste caso, os ajustes so efetuados nos saldos iniciais do balano, nas contas a que se refere, como se j houvesse sido registrado nos anos anteriores, assim sendo, as origens e aplicaes de recursos do ano j ficaro expurgadas desse efeito; i) variaes monetrias de dvidas de longo prazo, essas despesas afetam o lucro mas, por reduzirem o Patrimnio Lquido e aumentarem o Exigvel a Longo Prazo, no alteram o Capital Circulante Lquido. Devem, por isso, tambm ser adicionadas ao Lucro Lquido do exerccio. OCORRNCIA DE PREJUZO Quando as operaes consomem Capital Circulante Lquido, isso representa uma aplicao e, como tal, deve ser apresentado na demonstrao, no grupo de aplicaes, como o primeiro item do grupo.

Isso ocorre quando a empresa est operando com prejuzo. Entretanto, se a empresa est com prejuzo, mas em decorrncia dos ajustes citados, as operaes prprias apresentam uma origem de recursos (lucro), a apresentao do prejuzo e de seus ajustes deve ser no agrupamento das origens. No caso da empresa apresentar lucro, mas os ajustes evidenciarem uma aplicao de recursos (prejuzo), a apresentao do lucro e seus ajustes deve ser no agrupamento de aplicaes. ELABORAO DA DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS 1 passo: obteno do balano final, depois de todos os ajustes, na data de encerramento do exerccio, bem como do balano de encerramento do exerccio anterior. Exemplo: Balanos da Negocial S/A de 31.12.2002 e 31.12.2003 (valores em R$): ATIVO ATIVO CIRCULANTE Disponvel Duplicatas a Receber Estoques Despesas Antecipadas REALIZVEL A LONGO PRAZO ATIVO PERMANENTE Investimentos Ativo Imobilizado Ativo Diferido TOTAL DO ATIVO PASSIVO PASSIVO CIRCULANTE Emprstimos Fornecedores Contas a Pagar Proviso para Imposto de Renda EXIGVEL A LONGO PRAZO Emprstimos PATRIMNIO LQUIDO Capital Reservas de Capital Reservas de Lucros 31.12.2002 60.000,00 6.000,00 20.000,00 30.000,00 4.000,00 10.000,00 254.000,00 30.000,00 200.000,00 24.000,00 324.000,00 31.12.2002 36.000,00 12.000,00 10.000,00 8.000,00 6.000,00 120.000,00 120.000,00 168.000,00 80.000,00 24.000,00 23.000,00 31.12.2003 100.000,00 10.000,00 30.000,00 53.000,00 7.000,00 5.000,00 400.000,00 40.000,00 320.000,00 40.000,00 505.000,00 31.12.2003 55.000,00 18.000,00 15.000,00 12.000,00 10.000,00 155.000,00 155.000,00 295.000,00 120.000,00 55.000,00 40.000,00

Lucros Acumulados TOTAL DO PASSIVO

41.000,00 324.000,00

80.000,00 505.000,00

2 passo: apurar as variaes dos saldos das contas, ou seja, a diferena lquida entre os mesmos. Os grupos de Exigvel a Longo Prazo, Resultados de Exerccios Futuros e Patrimnio Lquido, por serem credores, devem ser indicados como negativos. Como exemplo: 31.12.2002 31.12.2003 VARIAO 60.000,00 100.000,00 40.000,00 (36.000,00) (55.000,00) (19.000,00) 24.000,00 45.000,00 21.000,00 10.000,00 5.000,00 (5.000,00) 30.000,00 200.000,00 24.000,00 (120.000,00) (168.000,00) 0,00 0,00 40.000,00 320.000,00 40.000,00 (155.000,00) (295.000,00) 10.000,00 120.000,00 16.000,00 (35.000,00) (127.000,00) 0,00

CONTAS Ativo Circulante Passivo Circulante Capital Circulante Lquido Realizvel a Longo Prazo PERMANENTE: Investimentos Ativo Imobilizado Ativo Diferido Exigvel a Longo Prazo Patrimnio Lquido SOMA

A soma trs colunas deve ser igual a zero, como evidncia de que se tomaram todas as contas e se apuraram corretamente as variaes. O valor de R$ 21.000,00 a variao no Capital Circulante Lquido, valor esse que se pretende demonstrar como foi apurado. Por esse motivo, h que se apurar, para cada uma das contas no-circulantes, a movimentao ocorrida. 3 passo: anlise da composio das variaes ocorridas em cada uma das contas, como exemplificado a seguir. a) Realizvel a Longo Prazo: Conforme o livro Razo da empresa composto pelas contas abaixo e teve a seguinte movimentao no perodo: SALDO EM 31.12.2002 ADIES BAIXAS SALDO EM 31.12.2003

CONTAS Emprstimos Compulsrios Impostos a Recuperar Ttulos a Receber SOMA

2.500,00 1.000,00 0,00 3.500,00 1.500,00 0,00 0,00 1.500,00 6.000,00 0,00 (6.000,00) 0,00 10.000,00 1.000,00 (6.000,00) 5.000,00

Assim, os R$ 1.000,00 de adies representam uma aplicao de recursos, pois reduziram o Capital Circulante Lquido, os R$ 6.000,00 de baixas nos Ttulos a Receber representam origem de recursos, e o lquido entre ambas o que resultou na reduo nesse grupo no valor de R$ 5.000,00. b) Investimentos Esse grupo teve a seguinte movimentao:

INVESTIMENTOS CONTROLADA EMPRESA EMPRESA TOTAL "BETA" "A" "B" Saldo em 25.000,00 3.000,00 2.000,00 30.000,00 31.12.2002 Integralizaes na 3.500,00 2.000,00 0,00 5.500,00 empresa "BETA" e Empresa "A" Baixa por venda do 0,00 0,00 (2.000,00) (2.000,00) investimento na empresa "B" Participao no 8.000,00 0,00 0,00 8.000,00 lucro da controlada BETA pelo mtodo da equivalncia patrimonial Dividendos (1.500,00) 0,00 0,00 (1.500,00) recebidos Saldos em 35.000,00 5.000,00 0,00 40.000,00 31.12.2003

A variao lquida total no grupo de investimentos a seguinte: - A integralizao em participaes societrias no perodo, no valor de R$ 3.500,00, representa uma aplicao, pois reduziu o Capital Circulante Lquido; - A venda de investimentos (feita pelo mesmo valor de baixa) por R$ 2.000,00, representa uma origem; - O aumento nos investimentos relativo participao no lucro da controlada, pelo mtodo da equivalncia patrimonial, no valor de R$ 8.000,00, caracteriza um aumento no Ativo Permanente, no entanto, tal aumento no reduziu o Capital Circulante Lquido, pois sua contrapartida est em receita do exerccio; assim sendo, esse valor no entra como aplicao, mas como reduo do Lucro Lquido nas origens para se chegar aos valores oriundos das operaes; - Os dividendos recebidos no valor de R$ 1.500,00 representam uma origem, pois ingressaram na disponibilidade, aumentando o Capital Circulante Lquido. c) Imobilizado No Razo da empresa foi constatada a seguinte movimentao do imobilizado da empresa em 2003: Saldos em Adies 31.12.2002 30.000,00 9.000,00 Baixas 0,00 TransfernciasSaldos em 31.12.2003 0,00 39.000,00 90.000,00 260.600,00 27.700,00 63.000,00 480.300,00

CONTA Terrenos

Edifcios 60.000,00 Mquinas e 170.000,00 equipamentos Veculos 20.000,00 Obras em 30.000,00 andamento SOMA 310.000,00

18.000,00 0,00 12.000,00 110.000,00 (29.400,00) 10.000,00 11.700,00 (4.000,00) 0,00 55.000,00 0,00 (22.000,00) 203.700,00 (33.400,00) 0,00

Depreciao (15.000,00) (7.700,00) 0,00 0,00 Acumulada Edifcios Mquinas e (90.000,00) (50.000,00) 10.700,00 0,00 equipamentos Veculos (5.000,00) (5.300,00) 2.000,00 0,00 SOMA (110.000,00) (63.000,00) 12.700,00 0,00 Depreciaes Total Lquido 200.000,00 140.700,00 (20.700,00) 0,00

(22.700,00)

(129.300,00) (8.300,00) (160.300,00) 320.000,00

Conclui-se que houve uma variao lquida de R$ 120.000,00 no Imobilizado. O valor das adies ao custo no valor de R$ 203.700,00 representam uma aplicao. O valor da depreciao do ano no valor de R$ 63.000,00 dever ser adicionado ao Lucro Lquido para apurar a origem das operaes, uma vez que no afetou o Capital Circulante Lquido, pois foi lanada em conta de resultado. d) Venda de Imobilizado Considerando-se que as vendas do imobilizado foram efetuadas pelo valor de R$ 50.000,00, temos: Preo de venda R$ 50.000,00 Valor lquido dos bens baixados R$ 20.700,00 Lucro apurado R$ 29.300,00 Neste caso, o valor de venda de R$ 50.000,00 entra como origem e o lucro de R$ 29.300,00 como reduo do lucro lquido para determinar o ingresso efetivo de recursos das operaes. e) Ativo Diferido Esse grupo de contas apresentou a seguinte movimentao no perodo: Custo 24.000,00 21.000,00 0,00 45.000,00 Amortizao 0,00 0,00 (5.000,00) (5.000,00) Total Lquido 24.000,00 21.000,00 (5.000,00) 40.000,00

Histrico Saldo em 31.12.2002 Adies no exerccio ao custo Amortizao do ano Saldo em 31.12.2003

Assim, as adies no ano ao custo no valor de R$ 21.000,00 representam uma aplicao e as amortizaes no perodo, no valor de R$ 5.000,00 devem ser adicionadas ao Lucro Lquido para apurar as origens das operaes. f) Exigvel a Longo Prazo Esse grupo de contas teve a seguinte movimentao no perodo: Banco "B" 50.000,00 0,00 13.000,00 (31.500,00) Banco "C" 0,00 20.000,00 3.000,00 0,00 Total 120.000,00 50.000,00 41.500,00 (56.500,00)

Histrico Banco "A" Saldos em 31.12.2002 a longo prazo 70.000,00 (+) Novos emprstimos 30.000,00 (+) Variaes monetrias 25.500,00 (-) Transferncias para o (25.000,00) Circulante

Saldos em 31.12.2003

100.500,00

31.500,00

23.000,00

155.000,00

Neste caso, o valor do novo emprstimo no valor de R$ 50.000,00 representa uma origem. As variaes monetrias lanadas em despesas financeiras no afetaram o Capital Circulante Lquido, pois, na verdade, no houve o ingresso de recursos, devendo ser adicionadas ao lucro lquido para se chegar aos recursos originados pelas operaes. A transferncia para o circulante do valor de R$ 56.500,00 que representa efetivamente uma aplicao, pois aumentou o Passivo Circulante, diminuindo o Capital Circulante Lquido. g) Patrimnio Lquido As variaes no Patrimnio Lquido so facilmente identificadas se a empresa tiver a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido, pois tais variaes so to-somente as transaes que aumentaram ou diminuram o patrimnio total do exerccio; transaes essas que so extradas da coluna total daquela demonstrao. Se a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido apresentasse os seguintes dados: Saldo em 31.12.2002 Integralizao de capital Lucro lquido do exerccio Dividendos Saldo em 31.12.2003 168.000,00 91.000,00 46.000,00 (10.000,00) 295.000,00

A integralizao de capital no valor de R$ 91.000,00 e o Lucro Lquido do exerccio no valor de R$ 46.000,00 representam origens de recursos. Os dividendos no valor de R$ 10.000,00 representam uma aplicao de recursos. Temos, assim, a composio lquida de todas as contas no circulantes, bastando agora dispor cada valor, j de forma ordenada, na Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos, como segue: DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.2003 (em R$): Valor - R$ Soma 46.000,00 68.000,00 41.500,00 (6.500,00) (29.300,00) 119.700,00 91.000,00 91.000,00

ORIGENS DE RECURSOS: DAS OPERAES: Lucro Lquido do Exerccio Mais: Depreciao e amortizao Variaes monetrias de emprstimo a longo prazo Menos: Participao de R$ 8.000 no lucro da controlada, menos dividendos recebidos no valor de R$ 1.500 Lucro na venda de imobilizado SOMA DAS OPERAES DOS ACIONISTAS: Integralizao de capital SOMA DOS ACIONISTAS

DE TERCEIROS: Ingresso de novos emprstimos Baixa do imobilizado (valor de venda) Venda de investimentos Resgate de ttulos a longo prazo SOMA DE TERCEIROS TOTAL DAS ORIGENS APLICAES DE RECURSOS: Aquisio de imobilizado Adies ao custo no ativo diferido Integralizao de novos investimentos Aumento em emprstimos compulsrios Transferncia para o passivo circulante dos emprstimos LP Dividendos propostos e pagos TOTAL DAS APLICAES VARIAO NO CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO

50.000,00 50.000,00 2.000,00 6.000,00 108.000,00 318.700,00 Valor - R$ Soma 203.700,00 21.000,00 5.500,00 1.000,00 231.200,00 56.500,00 10.000,00 56.500,00 10.000,00 297.700,00 21.000,00

Demonstrao do Aumento no Capital Circulante Lquido (em R$):

Saldos em 31.12.2002 31.12.2003 Variao Ativo Circulante 60.000,00 100.000,00 40.000,00 Passivo Circulante 36.000,00 55.000,00 (19.000,00) Capital Circulante Lquido 24.000,00 45.000,00 21.000,00 DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (DLPA) A DLPA evidencia as alteraes ocorridas no saldo da conta de lucros ou prejuzos acumulados, no Patrimnio Lquido. De acordo com o artigo 186, 2 da Lei n 6.404/76, adiante transcrito, a companhia poder, sua opo, incluir a demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados nas demonstraes das mutaes do patrimnio lquido. "A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e publicada pela companhia." OUTRAS SOCIEDADES A DLPA obrigatria para as sociedades limitadas e outros tipos de empresas, conforme a legislao do Imposto de Renda (art. 274 do RIR/99). COMPOSIO A demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados dever discriminar:

1. O saldo do incio do perodo e os ajustes de exerccios anteriores; 2. As reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; e 3. As transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do perodo. AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. Para obter detalhamentos sobre tais ajustes, acesse o tpico Ajustes de Exerccios Anteriores, neste guia. REVERSES DE RESERVAS Correspondem s alteraes ocorridas nas contas que registram as reservas, mediante a reverso de valores para a conta Lucros Acumulados, em virtude daqueles valores no serem mais utilizados. LUCRO OU PREJUZO LQUIDO DO EXERCCIO o resultado lquido do ano apurado na Demonstrao do Resultado do Exerccio, cujo valor transferido para a conta de Lucros Acumulados. TRANSFERNCIAS PARA RESERVAS So as apropriaes do lucro feitas para a constituio das reservas patrimoniais, tais como: reserva legal, reserva estatutria, reserva de lucros a realizar, reserva para contingncias. SUBSTITUIO PELA DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO De acordo com o 2 do artigo 186 da Lei n 6.404/76 a Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e divulgada pela companhia, pois no inclui somente o movimento da conta de lucros ou prejuzos acumulados, mas tambm o de todas as demais contas do patrimnio lquido. MODELO CIA. MODELO - DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.X1 - SALDO EM 31.12.X1 RECURSOS: 1. Saldo inicial de lucros acumulados 2. Ajustes credores de Exerccios Anteriores 3. Reverso de reservas

- De contingncias - De lucros a realizar 4. Outros recursos 5. Lucro lquido do exerccio 6. (-) Saldo anterior de prejuzos acumulados 7. (-) Ajustes devedores de exerccios anteriores 8. (-) Prejuzo lquido do ano 9. Total dos recursos APLICAES: 10. Transferncia para reservas - Reserva legal - Reserva estatutria - Reserva p/ contingncias - Reserva de lucros a realizar - Reserva p/ investimentos 11. Dividendos ou lucros distribudos, pagos ou creditados (R$ .... por ao) 12. Parcela dos lucros incorporados ao capital 13. Outras aplicaes 14. Total das aplicaes 15. Lucros ou prejuzos acumulados (recursos - aplicaes) Exemplo: Em 31.12.2007, o saldo da conta de Lucros Acumulados da Cia. Nacional registrava o valor de R$ 39.000,00. Durante o exerccio de 2008, houve os seguintes lanamentos na conta Lucros Acumulados: Destinao proposta para Distribuio de Dividendos (R$ 0,11 por ao) - R$ 10.500,00 Transferncia Para Reserva de Investimentos - R$ 6.000,00 Transferncia Para Reserva de Contingncias - R$ 52.250,00 Transferncia Para Aumento de Capital - R$ 20.000,00 Reverso das Reservas de Lucros a Realizar - R$ 9.000,00 Reverso da Reserva de Contingncias - R$ 10.000,00 Diferena a Maior de CMV p/ Mudana de Critrio de Avaliao - R$ 3.000,00 Transferncia Para Reserva Estatutria - R$ 5.000,00 Lanamento a Menor na conta Proviso de Frias - R$ 1.000,00 Transferncia Para Reservas de Lucros a Realizar - R$ 1.500,00 Constituio da Reserva Legal - R$ 1.750,00 CIA. NACIONAL DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.2008 RECURSOS: 1. Saldo inicial do exerccio 2. Ajustes credores de exerccios anteriores Valor - R$ 39.000,00

- Efeitos de mudana de critrio contbil 3. Reverso de reservas - De contingncias - De lucros a realizar 4. Lucro lquido do exerccio 5. (-) Ajuste de exerccios anteriores - Retificao de erro de exerccio anterior 6. Total dos recursos APLICAES: 7. Transferncia para reservas - Reserva legal - Reserva estatutria - Reserva para contingncia - Reserva para investimentos - Reserva de lucros a realizar 8. Dividendos a distribuir (R$ 0,11 por ao) 9. Transferncia para aumento de capital 10. Total das aplicaes 11. Lucros Acumulados (Recursos - Aplicaes)

3.000,00 10.000,00 9.000,00 35.000,00 1.000,00 97.000,00

1.750,00 5.000,00 52.250,00 6.000,00 1.500,00 10.500,00 20.000,00 97.000,00 -0-

Nota: pela Lei 6.404/1976 (art. 178, 2, III), todos os lucros acumulados das sociedades por aes devem ser devidamente destinados. Portanto, o saldo desta conta dever, a partir dos exerccios encerrados em 2008, ser zero, nas referidas companhias, salvo se houverem prejuzos acumulados no absorvidos pelas demais reservas. DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA (DFC) A Demonstrao do Fluxo de Caixa (DFC) passou a ser um relatrio obrigatrio pela contabilidade para todas as sociedades de capital aberto ou com patrimnio lquido superior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes de reais). Esta obrigatoriedade vigora desde 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, e desta forma torna-se mais um importante relatrio para a tomada de decises gerenciais. A Deliberao CVM 547/2008 aprovou o Pronunciamento Tcnico CPC 03, que trata da Demonstrao do Fluxo de Caixa. De forma condensada, esta demonstrao indica a origem de todo o dinheiro que entrou no caixa em determinado perodo e, ainda, o Resultado do Fluxo Financeiro. Assim como a Demonstrao de Resultados de Exerccios, a DFC uma demonstrao dinmica e tambm est contida no balano patrimonial. A Demonstrao do Fluxo de Caixa ir indicar quais foram s sadas e entradas de dinheiro no caixa durante o perodo e o resultado desse fluxo. AS PRINCIPAIS TRANSAES QUE AFETAM O CAIXA

A seguir, relacionaremos em dois grupos as principais transaes que afetam o caixa. a) Transaes que Aumentam o Caixa (Disponvel)

Integralizao do Capital pelos proprietrios em dinheiro; Emprstimos bancrios e financiamentos oriundos das instituies financeiras; Vendas de Ativos No Circulantes; Outras entradas (juros recebidos, indenizaes de seguros, recebimentos de clientes, etc.).

b) Transaes que Diminuem o Caixa (Disponvel)

Pagamento de dividendos aos acionistas; Pagamento de juros, correo monetria de dvidas; Aquisio de itens do Ativo No Circulante; Compra vista e pagamento de fornecedores; Pagamentos de despesas/custo, contas a pagar e outros.

c) Transaes que no Afetam o Caixa Dentre as transaes realizadas pela empresa, algumas no afetam o caixa, isto , no h encaixe e nem desencaixe de dinheiro, como por exemplo: - Depreciao, amortizao e exausto; - Proviso para devedores duvidosos; - Acrscimo ou diminuies de investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial, sem significar que houve vendas ou novas aquisies. APRESENTAO DO RELATRIO DE FLUXO DE CAIXA Seguindo as tendncias internacionais, o fluxo de caixa pode ser incorporado s demonstraes contbeis tradicionalmente publicadas pelas empresas. Basicamente, o relatrio de fluxo de caixa deve ser segmentado em trs grandes reas: I - Atividades Operacionais; II - Atividades de Investimento; III - Atividades de Financiamento. As Atividades Operacionais so explicadas pelas receitas e gastos decorrentes da industrializao, comercializao ou prestao de servios da empresa. Estas atividades tm ligao com o capital circulante lquido da empresa. As Atividades de Investimento so os gastos efetuados no Realizvel a Longo Prazo, em Investimentos, no Imobilizado ou no Intangvel, bem como as entradas por venda dos ativos registrados nos referidos subgrupos de contas. As Atividades de Financiamento so os recursos obtidos do Passivo No Circulante e do Patrimnio Lquido. Devem ser includos aqui os emprstimos e financia-mentos de

curto prazo. As sadas correspondem amortizao destas dvidas e os valores pagos aos acionistas a ttulo de dividendos, distribuio de lucros. MONTAGEM DOS FLUXOS DE CAIXA Mtodo Direto De acordo com o mtodo direto, as informaes sobre as principais classes de entradas e sadas de caixa podem ser obtidas: 1) dos registros contbeis da entidade; ou 2) ajustando as vendas, os custos das vendas e outros itens da demonstrao do resultado referentes a: a) mudanas ocorridas no perodo nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar; b) outros itens que no envolvem caixa; e c) outros itens cujos efeitos no caixa sejam fluxos de caixa decorrentes das atividades de financiamento e de investimento. EXEMPLO DE APRESENTAO DE DFC PELO MTODO DIRETO (Conforme Pronunciamento CPC 03) 1. Fluxos de caixa das atividades operacionais (+) Recebimentos de clientes (-) Pagamentos a fornecedores e empregados (+) Caixa gerado pelas operaes (-) Juros pagos (-) Imposto de renda e contribuio social pagos (-) Imposto de renda na fonte sobre dividendos recebidos (=) Caixa lquido proveniente das atividades operacionais 2. Fluxos de caixa das atividades de investimento (-) Aquisio da controlada X lquido do caixa includo na aquisio (-) Compra de ativo imobilizado (+) Recebido pela venda de equipamento (+) Juros recebidos (+) Dividendos recebidos (=) Caixa lquido usado nas atividades de investimento 3. Fluxos de caixa das atividades de financiamento (+) Recebido pela emisso de aes (+) Recebido por emprstimo a logo prazo (-) Pagamento de passivo por arrendamento (-) Dividendos pagos (=) Caixa lquido usado nas atividades de financiamento 4. Aumento lquido de caixa e equivalentes de caixa Caixa e equivalentes de caixa no incio do perodo Caixa e equivalentes de caixa ao fim do perodo EXEMPLO DE APRESENTAO DE DFC PELO MTODO DIRETO (Conforme FAS 95)

A seguir mostraremos um modelo simplificado de DFC pelo mtodo direto, baseado no modelo FAS 95, ou seja, fazendo uma segregao dos tipos de atividades: 1. Das Atividades Operacionais (+) Recebimentos de Clientes e outros (-) Pagamentos a Fornecedores (-) Pagamentos a Funcionrios (-) Recolhimentos ao Governo (-) Pagamentos a Credores Diversos 2. Das Atividades de Investimentos (+) Recebimento de Venda de Imobilizado (-) Aquisio de Ativos No Circulantes (+) Recebimento de Dividendos 3. Das Atividades de Financiamentos (+) Novos Emprstimos (-) Amortizao de Emprstimos (+) Emisso de Debntures (+) Integralizao de Capital (-) Pagamento de Dividendos 4. Aumento/Diminuio nas Disponibilidades Mtodo Indireto O Mtodo Indireto aquele pelo qual os recursos provenientes das atividades operacionais so demonstrados a partir do lucro lquido, ajustado pelos itens considerados na contas de resultado, porm sem afetar o caixa da empresa. O Mtodo Indireto feito com base nos ajustes do lucro lquido do exerccio que se encontra na Demonstrao de Resultado. Primeiro passo: Os itens operacionais que no usaram dinheiro, mas foram deduzidos como despesas devem ser acrescentados de volta ao lucro do exerccio, como o caso da depreciao. Segundo passo: As alteraes ocorridas no Capital Circulante Lquido (AC e PC) tambm devem ser ajustadas, porque esto relacionadas com as atividades operacionais. EXEMPLO DE DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA PELO MTODO INDIRETO (Conforme Pronunciamento CPC 03) 1. Fluxos de caixa das atividades operacionais (+)Lucro lquido antes do imposto de renda e contribuio social Ajustes por: (+) Depreciao (+) Perda cambial (-) Renda de investimentos (+) Despesas de juros (-) Aumento nas contas a receber de clientes e outros (+) Diminuio nos estoques

(-) Diminuio nas contas a pagar fornecedores (+) Caixa proveniente das operaes (-) Juros pagos (-) Imposto de renda e contribuio social pagos (-) Imposto de renda na fonte sobre dividendos recebidos (=) Caixa lquido proveniente das atividades operacionais 2. Fluxos de caixa das atividades de investimento (-) Aquisio da controlada X menos caixa lquido includo na aquisio (-) Compra de ativo imobilizado (+) Recebimento pela venda de equipamento (+) Juros recebidos (+) Dividendos recebidos (-) Caixa lquido usado nas atividades de investimento 3. Fluxos de caixa das atividades de financiamento (+) Recebimento pela emisso de aes (+) Recebimento por emprstimos a longo prazo (-)Pagamento de obrigao por arrendamento (-) Dividendos pagos* (-) Caixa lquido usado nas atividades de financiamento 4. Aumento lquido de caixa e equivalente de caixa Caixa e equivalente de caixa no incio do perodo Caixa e equivalente de caixa no fim do perodo (*) Esse valor tambm pode ser apresentado no fluxo de caixa das atividades operacionais. OUTRO EXEMPLO: 1. Fluxo de Caixa Operacional Lquido Lucro Lquido (-) Aumento de Estoques (+) Depreciao (-) Aumento de Clientes (+) Pagamento a Funcionrios (+) Contas a Pagar (+) Pagamentos de Impostos e Tributos (+) Aumentos de Fornecedores 2. Das Atividades de Investimentos (+) Recebimento de Venda de Imobilizado (-) Aquisio de Ativo No Circulante (+) Recebimento de Dividendos 3. Das Atividades de Financiamentos (+) Novos Emprstimos (-) Amortizao de Emprstimos (+) Emisso de Debntures (+) Integralizao de Capital (-) Pagamento de Dividendos 4. Aumento/Diminuio nas Disponibilidades

ACRSCIMOS NOS ATIVOS OU PASSIVOS Quando h um aumento nos ativos circulantes (estoques, contas a receber), o raciocnio que foi usado dinheiro do caixa, para comprar estoques ou conceder crdito a clientes. De maneira inversa, se os estoques ou clientes diminurem porque a empresa est tendo receita ou recebimento de clientes. Nota: Os aumentos do Ativo Circulante usam caixa, as diminuies produzem caixa. Os aumentos do Passivo Circulante tm o efeito oposto sobre o caixa. Quando os fornecedores concedem crditos, o caixa liberado para outras atividades. Quando a empresa diminui a conta de fornecedores, que ela est usando caixa para solver compromissos. Nota: Os aumentos do Passivo Circulante produzem caixa, as diminuies usam caixa. Todos estes ajustes fazem parte das atividades operacionais. As demais atividades de investimento e de financiamento sero elaboradas nos mesmos moldes do Mtodo Direto, usando-se para tanto os dados do Balano Patrimonial. CONCLUSO A demonstrao uma ferramenta que permite ao administrador financeiro melhorar o planejamento financeiro da empresa, conseguindo, com isso, que o Caixa fique livre de excessos e que a empresa conhea antecipadamente as suas necessidades de dinheiro. Dessa maneira, dever sempre ser comparada com o efetivo desempenho de Caixa da empresa para poder alcanar toda a sua utilidade nas previses oramentrias e de investimentos, assim como ser aperfeioada para tornar-se cada vez mais objetiva e prxima da realidade. DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO (DRE) O artigo 187 da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (Lei das Sociedades por Aes) estipula a Demonstrao do Resultado do Exerccio. A Demonstrao do Resultado do Exerccio tem como objetivo principal apresentar de forma vertical resumida o resultado apurado em relao ao conjunto de operaes realizadas num determinado perodo, normalmente, de doze meses. De acordo com a legislao mencionada, as empresas devero na Demonstrao do Resultado do Exerccio discriminar: a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os impostos; a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos e o lucro bruto;

as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; o lucro ou prejuzo operacional, as outras receitas e as outras despesas; o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o imposto; as participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados, que no se caracterizem como despesa; o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social.

Na determinao da apurao do resultado do exerccio sero computados em obedincia ao princpio da competncia: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente de sua realizao em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. MODELO DA DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO RECEITA OPERACIONAL BRUTA Vendas de Produtos Vendas de Mercadorias Prestao de Servios (-) DEDUES DA RECEITA BRUTA Devolues de Vendas Abatimentos Impostos e Contribuies Incidentes sobre Vendas = RECEITA OPERACIONAL LQUIDA (-) CUSTOS DAS VENDAS Custo dos Produtos Vendidos Custo das Mercadorias Custo dos Servios Prestados = RESULTADO OPERACIONAL BRUTO (-) DESPESAS OPERACIONAIS Despesas Com Vendas Despesas Administrativas

(-) DESPESAS FINANCEIRAS LQUIDAS Despesas Financeiras (-) Receitas Financeiras Variaes Monetrias e Cambiais Passivas (-) Variaes Monetrias e Cambiais Ativas OUTRAS RECEITAS E DESPESAS Resultado da Equivalncia Patrimonial Venda de Bens e Direitos do Ativo No Circulante (-) Custo da Venda de Bens e Direitos do Ativo No Circulante = RESULTADO OPERACIONAL ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E DA CONTRIBUIO SOCIAL E SOBRE O LUCRO (-) Proviso para Imposto de Renda e Contribuio Social Sobre o Lucro = LUCRO LQUIDO ANTES DAS PARTICIPAES (-) Participaes de: Debntures Empregados Administradores Partes Beneficirias Instituies ou Fundos de Assistncia ou Previdncia de Empregados (=) RESULTADO LQUIDO DO EXERCCIO RECEITA OPERACIONAL BRUTA Compreende a receita bruta das vendas de bens e servios prestados em operaes realizadas pela empresa. Na receita bruta no se incluem as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos no cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos servios seja mero depositrio (pargrafo nico do art. 31 da Lei 8.981/1995). Os impostos no cumulativos citados correspondem ao IPI e ao ICMS quando cobrado como substituio tributria. Desta forma, para que se possa aplicar o conceito legal de Receita Operacional Bruta, recomendvel que a empresa que contabiliza o IPI e o ICMS como Receita de Vendas, o

faa em conta de Faturamento Bruto e no em Receita de Venda de Produtos, ficando assim o plano de contas da empresa: Faturamento Bruto (-) IPI Faturado (-) ICMS Substituio Tributria (=) Receita Bruta de Vendas e Servios DEDUES DA RECEITA BRUTA Devolues de Vendas Nesta conta, de natureza devedora, so registradas as devolues de vendas relativas anulao de valores registrados como receita bruta de vendas e servios. Assim sendo, as devolues no devem ser deduzidas diretamente da conta de vendas, mas registradas nessa conta devedora. Abatimentos Nessa conta sero registrados os descontos incondicionais concedidos aos clientes relativos s vendas e servios. Impostos e Contribuies Incidentes sobre Vendas A receita bruta deve ser registrada pelos valores totais, incluindo os impostos sobre ela incidentes (exceto IPI e ICMS substituio tributria), que so registrados em contas devedoras. Desta forma, os valores dos impostos incidentes sobre as vendas, tais como: ISS, ICMS, PIS, COFINS, sero diminudos da receita bruta. Custos das Vendas Estas contas registram os custos de bens ou servios vendidos. Para maiores detalhamentos sobre a composio dos Custos das Vendas, acesse o tpico respectivo, neste guia. Despesas de Vendas e Administrativas As despesas de vendas representam os gastos de promoo, colocao e distribuio dos produtos da empresa, bem como os riscos assumidos pela venda, tais como: a) despesas com folha de pagamento da rea de vendas; b) comisses sobre vendas; c) propaganda e publicidade; d) gastos com garantia de produtos; e) utilidades e servios: transporte, depreciao e manuteno de bens, energia eltrica, telefone, gua. As despesas administrativas representam os gastos, pagos ou incorridos, para direo ou gesto da empresa, tais como:

a) despesas com o pessoal: salrios, gratificaes, frias, encargos, assistncia mdica, transporte; b) utilidades e servios: energia eltrica, gua, telefone, fax, correio, seguros; c) despesas gerais: material de escritrio, material de limpeza, viagens, alimentao, jornais e revistas, despesas legais e judiciais, servios profissionais contratados, depreciao e manuteno de bens; d) impostos e taxas: IPTU, IPVA, ITR, Contribuio Sindical. Receitas e Despesas Financeiras Nesse grupo so includos os juros, os descontos e a atualizao monetria pr-fixada, alm de outros tipos de receitas ou despesas, bem como aquelas decorrentes de aplicaes financeiras. As atualizaes monetrias ou variaes cambiais de emprstimos so registradas separadamente no grupo variaes monetrias. As Receitas Financeiras compreendem: - Descontos obtidos, decorrentes de pagamentos antecipados de duplicatas de fornecedores ou outros ttulos; - Juros recebidos referentes aos juros cobrados pela empresa de seus clientes, por atraso de pagamento e outras operaes similares; - Receitas de aplicaes financeiras que englobam as receitas decorrentes de aplicaes financeiras, correspondentes diferena entre o valor aplicado e o valor resgatado, do tipo Certificado de Depsito Bancrio (CDB), etc.; - Outras receitas de investimentos temporrios. As Despesas Financeiras compreendem: - Descontos concedidos aos clientes pelo pagamento antecipado ou pontual de duplicatas; - Juros de emprstimos, financiamentos, desconto de ttulos e outras operaes; - Comisses e despesas bancrias cobradas pelos bancos nas operaes de desconto, de concesso de crdito, etc. - Correo monetria prefixada de emprstimos. As Variaes Monetrias de Obrigaes e Crditos compreendem: - Variao cambial incorrida pela atualizao peridica de obrigaes ou crditos a serem pagos ou recebidos em moeda estrangeira; - Atualizao monetria que registra as atualizaes sobre obrigaes ou crditos sujeitos clusula de atualizao monetria. Outras Receitas e Despesas Abrange outras receitas e despesas, tais como: 1) o resultado da equivalncia patrimonial;

2) ganhos e perdas na alienao de investimentos permanentes; 3) ganhos e perdas na alienao de bens e direitos do ativo no circulante; 4) ganhos e perdas por desapropriao, baixa por perecimento, extino, desgaste, obsolescncia de bens do ativo no circulante. Nota: em atendimento normatizao feita pela MP 449/2008 e confirmada nos itens 136 e 137 do Ofcio-Circular CVM 01/2009 no dever mais ocorrer a segregao dos resultados em operacionais e no operacionais. Assim, no mbito do processo de convergncia com as normas internacionais, as entidades devero apresentar as outras receitas/despesas no grupo operacional e no aps a linha do resultado operacional. Imposto de Renda e Contribuio Social Sobre o Lucro Nessas contas devem ser registrados os valores relativos Contribuio Social Sobre o Lucro e do Imposto de Renda devido sobre o resultado. Participaes e Contribuies Essas participaes e contribuies devem ser contabilizadas na prpria data do balano, mediante dbito nas contas de participaes no resultado e crdito nas contas de proviso no Passivo Circulante. De acordo com o artigo 189 da lei das S/A, do resultado do exerccio, sero deduzidos, antes de qualquer participao, os prejuzos acumulados e a proviso para o imposto sobre a renda. Dessa forma, toma-se o lucro lquido depois do imposto de renda e contribuio social, antes das participaes e dele se deduz o saldo eventual de prejuzos acumulados, apurando-se assim a base inicial de clculo das participaes. Ressalte-se que o clculo das participaes no feito sobre o mesmo valor. Deve ser calculado extracontabilmente, primeiramente, a participao das debntures. Do lucro remanescente se calcula a participao dos empregados, do lucro remanescente desse clculo, se calcula a participao dos administradores, e do saldo, a participao das partes beneficirias. Exemplo: Considerando-se que determinada empresa tenha definido no seu estatuto, que as debntures, empregados, administradores e partes beneficirias tenham direito participao de 5% do lucro do exerccio. A empresa tem um saldo de prejuzos acumulados no valor de R$ 20.000,00, e o seu resultado do exerccio aps o Imposto de Renda e Contribuio Social corresponde a R$ 100.000,00, teremos: Lucro aps Imposto de Renda e Contribuio Social (-) Prejuzo acumulado (=) Base de clculo das participaes de Debntures 100.000,00 20.000,00 80.000,00

(-) Debntures = 5% de R$ 80.000,00 4.000,00 (=) Base de clculo da participao dos Empregados 76.000,00 (-) Empregados = 5% de 76.000,00 3.800,00 (=) Base de clculo da participao dos Administradores: 72.200,00 (-) Administradores = 5% de R$ 72.200,00 3.610,00 (=) Base de clculo da participao das Partes Beneficirias 68.590,00 (-) Partes beneficirias = 5% de R$ 68.590,00 3.429,50 (=) Lucro lquido aps as participaes 65.160,50 Lucro Por Ao O artigo 187 da Lei n 6.404/76 determina a indicao do montante do lucro ou prejuzo lquido por ao do Capital Social, o que possibilita melhor avaliao pelos investidores dos resultados apurados pela companhia em relao s aes que possui. O lucro por ao apurado pela diviso do lucro lquido de exerccio pelo nmero de aes em circulao do capital social. DEMONSTRAO DO VALOR ADICIONADO (DVA) Valor adicionado representa a riqueza criada pela empresa, de forma geral medida pela diferena entre o valor das vendas e os insumos adquiridos de terceiros. Inclui tambm o valor adicionado recebido em transferncia, ou seja, produzido por terceiros e transferido entidade. A DVA de publicao obrigatria para as sociedades de capital aberto, por fora da Lei n 11.638/2007, aplicando-se aos exerccios encerrados a partir de dezembro de 2008. O Pronunciamento Tcnico CPC 09 trata dos detalhamentos relativos DVA. A riqueza gerada pela empresa, medida no conceito de valor adicionado calculada a partir da diferena entre o valor de sua produo e o dos bens produzidos por terceiros utilizados no processo de produo da empresa. A Demonstrao do Valor Adicionado est estruturada para ser elaborada a partir da Demonstrao do Resultado do perodo. A atual e a potencial aplicao do valor adicionado mostram o aspecto econmico e social que o seu conceito envolve: (a) como ndice de avaliao do desempenho na gerao da riqueza, ao medir a eficincia da empresa na utilizao dos fatores de produo, comparando o valor das sadas com o valor das entradas, e (b) como ndice de avaliao do desempenho social medida que demonstra, na distribuio da riqueza gerada, a participao dos empregados, do Governo, dos Agentes Financiadores e dos Acionistas. O valor adicionado demonstra, ainda, a efetiva contribuio da empresa, dentro de uma viso global de desempenho, para a gerao de riqueza da economia na qual est inserida, sendo resultado do esforo conjugado de todos os seus fatores de produo.

O valor adicionado constitui-se da receita de venda deduzida dos custos dos recursos adquiridos de terceiros. , portanto, o quanto a entidade contribuiu para a formao do Produto Interno Bruto (PIB) do pas. A Demonstrao do Valor Adicionado, que tambm pode integrar o Balano Social, constitui desse modo, uma importante fonte de informaes medida que apresenta esse conjunto de elementos que permitem a anlise do desempenho econmico da empresa, evidenciando a gerao de riqueza, assim como dos efeitos sociais produzidos pela distribuio dessa riqueza. Desde 1992, a CVM tem apoiado e estimulado a divulgao da DVA, por meio do Parecer de Orientao CVM n 24/92. No Ofcio Circular CVM/SNC/SEP/ no 01/00, a CVM sugeriu a utilizao de modelo elaborado pela Fundao Instituto de Pesquisa Contbeis, Atuariais e Financeiras da USP (FIPECAFI). A NBC T 3.7 apresenta 3 modelos de DVA aplicveis s: - Empresas em Geral - Instituies Financeiras Bancrias e - Seguradoras. MODELO DE DVA - EMPRESAS EM GERAL Ressaltamos que esse modelo no deve inibir a apresentao de demonstrao mais detalhada e melhor adaptada ao segmento de negcio da empresa. Caso a empresa julgue necessria, poder apresentar essas informaes em notas explicativas s demonstraes contbeis. 1. Receitas 1.1. Vendas de Mercadorias, Produtos e Servios 1.2. Proviso para Credito de Liquidao Duvidosa 1.3. No Operacionais 2. Insumos Adquiridos de Terceiros 2.1. Matrias Primas Consumidas 2.2. Custo da Mercadoria e dos Servios 2.3. Materiais, Energia, Servio de Terceiros e Outros 2.4. Perda / Recuperao de Valores Ativos 3. Valor Adicionado Bruto (1-2) 4. Retenes 4.1. Depreciao, Amortizao e Exausto 5. Valor Adicionado Lquido Produzido (3-4) 6. Valor Recebido em Transferncia 6.1. Resultado de Equivalncia Patrimonial 6.2. Receitas Financeiras 7. Valor Adicionado Total a Distribuir (5+6) 8. Distribuio do Valor Adicionado 8.1. Pessoal e Encargos 8.2. Impostos Taxas e Contribuies

8.3. Juros e Aluguis 8.4. Juros sobre o Capital Prprio e Dividendos 8.5. Lucros Retidos / Prejuzo do Exerccio Nota: O valor apurado no item 7 - "Valor Adicionado Total a Distribuir", deve ser totalmente destinado no item 8 - "Distribuio do Valor Adicionado". Os critrios e instrues de cada item da DVA esto especificados na NBC T 3.7. ACRSCIMOS DE INFORMAES Alm das informaes contidas nos grupos relacionados no modelo acima, a entidade deve acrescentar ou detalhar outras linhas na Demonstrao do Valor Adicionado quando o montante e a natureza de um item ou o somatrio de itens similares forem de tal magnitude que a apresentao em separado ajuda na apresentao mais adequada da Demonstrao do Valor Adicionado. CONCLUSO Pode-se verificar a utilizao do critrio de clculo do valor adicionado com base nas vendas, o que torna mais simples a elaborao da DVA e mais fcil seu entendimento, uma vez que, assim, o valor adicionado fica relacionado com os princpios contbeis utilizados nas demonstraes contbeis tradicionais, possibilitando sua conciliao com a demonstrao do resultado. Parte-se, desse modo, das receitas brutas e subtrai-se o valor dos bens adquiridos de terceiros que foram incorporados ao produto final alienado ou servio prestado, para que se conhea o valor efetivamente gerado pela companhia. Deve-se destacar, ainda, que a depreciao de ativos avaliados pelo custo de aquisio deve ser subtrada do valor adicionado bruto para se calcular o valor adicionado lquido, no devendo ser classificados tais valores como retenes do lucro do perodo. DEPSITOS JUDICIAIS DEPSITOS PARA QUESTIONAMENTOS DE TRIBUTOS Os depsitos em garantia de instncia so mais freqentes nos mandados de segurana impetrados com a finalidade de evitar pagamento de tributos. A autoridade judiciria pode se posicionar da seguinte forma em relao s discusses que envolvem o pagamento de tributos: a) concesso de medida liminar no condicionada a depsito; b) concesso de medida liminar condicionada a depsito. CONCESSO DE MEDIDA LIMINAR NO CONDICIONADA A DEPSITO

Quando a medida liminar concedida sem a obrigatoriedade do depsito, a impetrante fica dispensada do recolhimento do tributo questionado, porm, poder ter que vir a faz-lo mais tarde, caso perder a ao, incluindo juros. Desta forma, como a medida liminar est sujeita a posterior julgamento do mrito, podendo ser revogada, ento a empresa, por questo de adeso ao princpio do conservadorismo, dever contabilizar o tributo questionado. Tal contabilizao deve ser a crdito de conta passiva, no passivo circulante, pois a medida liminar em carter precrio, podendo ser revogada a qualquer momento, e a empresa ter que pagar no curto prazo o dbito acumulado. A contabilizao do crdito no passivo no circulante distorcer as informaes financeiras do balano, no representando adequadamente a situao real. Os valores assim contabilizados so indedutveis na apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro. O valor do tributo ficar acumulado na conta contbil respectiva. Se a empresa obter vitria judicial (em sentena definitiva), o respectivo saldo ser debitada na conta do passivo e creditado a uma conta de resultado. Exemplo: Empresa questiona o pagamento da COFINS sobre receitas financeiras. Obtm liminar, sem garantia de depsito. 1) Contabilizao da despesa, em funo do princpio do conservadorismo: D - COFINS sobre Receitas Financeiras (Conta de Resultado) C - COFINS a Recolher Receitas Financeiras (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 2) Reverso do valor acumulado na conta COFINS a Recolher Receitas Financeiras (Passivo Circulante), quando por ocasio da sentena definitiva (em que no h mais recurso), assegurando a vitria da empresa: D - COFINS a Recolher Receitas Financeiras (Passivo Circulante) C - COFINS sobre Receitas Financeiras (Conta de Resultado) R$ 95.000,00 Nota: caso a empresa tivesse perdido a ao, ao valor do passivo seria acrescentado os juros moratrios na data da sentena contrria, debitando-se o valor quando do pagamento (seja vista ou mediante o parcelamento). CONCESSO DE MEDIDA LIMINAR CONDICIONADA A DEPSITO Enquanto perdurar a pendenga judicial, os rendimentos produzidos por depsitos judiciais sujeitam-se condio suspensiva, no cabendo, pois, a sua apropriao como receita, o que dever ocorrer somente por ocasio da soluo da lide ou desistncia da ao proposta no Poder Judicirio.

De igual forma, tambm no cabe a apropriao de encargos (juros) relativa obrigao correspondente aos valores depositados. Nesse sentido, decidiu o 1 CC no Acrdo 101-91.805/98 (DOU de 07.04.98). Pelo princpio do conservadorismo, deve-se, entretanto, contabilizar a despesa em conta de resultado, a crdito de conta passiva, mesmo que tal valor no seja dedutvel na apurao do lucro real e da contribuio social sobre o lucro. A contabilizao no passivo no circulante plausvel, desde que a contabilizao do depsito judicial seja efetuada no realizvel a longo prazo. As demandas judiciais, no Brasil, so longas e morosas, por isto justifica-se a contabilizao de tais valores desta forma. CONTABILIZAO A pessoa jurdica que estiver discutindo judicialmente a legalidade da exigncia de algum tributo e for obrigada a efetuar o depsito do valor dever registrar contabilmente este fato. Exemplo: Empresa questiona o ISS sobre determinadas parcelas de subempreitadas. Obtm liminar, porm a mesma condicionada depsito em garantia de instncia. 1) Pela contabilizao da parcela do ISS questionado, segundo o regime de competncia: D. ISS sobre Subempreitadas (Conta de Resultado) C. ISS Questionamento Judicial (Passivo No Circulante) 2) Pela realizao do depsito: D - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) 3) Pelo recebimento do valor corrigido do depsito, quando da deciso definitiva (ganho de causa), sem que haja possibilidade de recurso: a) Reconhecimento dos juros sobre os depsitos efetuados: D - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) C - Juros sobre Depsitos Judiciais (Conta de Resultado) b) Saque do valor, mediante autorizao judicial D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) c) Pela baixa da conta que registrou o passivo questionado judicialmente:

D - ISS Questionamento Judicial (Passivo No Circulante) C ISS Recuperado (Resultado) Na hiptese de transferncia Fazenda Pblica, do depsito convertido em renda (perda da causa), a contabilizao seria: D - ISS Questionamento Judicial (Passivo No Circulante) C - Depsitos Judiciais ISS sobre Subempreitadas (Realizvel a Longo Prazo) DEPSITO RECURSAL EM PROCESSO TRABALHISTA Depsito, referente a causas trabalhistas, previsto no artigo 899 da Consolidao das Leis do Trabalho - CLT, efetuado como condio necessria interposio de recurso contra deciso proferida pela Justia do Trabalho. Na execuo do depsito, debita-se uma conta do ativo - realizvel a longo prazo, e credita-se a conta oriunda dos recursos. Nota: a contabilizao em realizvel a longo prazo se justifica, tendo em vista que as pendengas judiciais trabalhistas so habitualmente de soluo muito lenta. Exemplo: D - Depsitos Judiciais Recursos Trabalhistas (Realizvel a Longo Prazo) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) Transitada em julgado a deciso recorrida, ordenar-se- o levantamento imediato da importncia do depsito, em favor da parte vencedora, por simples despacho do juiz. Se a parte vencedora for a parte contrria, o depsito registrado no ativo ser considerado uma despesa. Caso o levantamento se der a favor da empresa, transfere-se os recursos levantados para a conta que receber os recursos, contabilizando-se tambm eventuais juros acrescidos ao depsito. Exemplos: 1. Despacho do juiz, determinando o levantamento do depsito para a parte contrria: D - Sentenas Judiciais Trabalhistas (Conta de Resultado) C - Depsitos Judiciais Recursos Trabalhistas (Realizvel a Longo Prazo) 2. Despacho do juiz, determinando o levantamento do depsito para a parte que efetuou o mesmo, com acrscimo de juros remuneratrios do perodo: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Depsitos Judiciais Recursos Trabalhistas (Realizvel a Longo Prazo) C - Juros Recebidos (Conta de Resultado) DEPRECIAO

Depreciao a alocao sistemtica do valor deprecivel de um ativo ao longo da sua vida til (NBC T 19.1 - Ativo Imobilizado), ou seja, o registro da reduo do valor dos bens pelo desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia. A quota de depreciao a ser registrada na escriturao contbil da pessoa jurdica, como custo ou despesa operacional, ser determinada mediante aplicao da taxa de depreciao sobre o valor do bem em reais. Observe-se que o limite de depreciao o valor do prprio bem. Desta forma, deve-se manter um controle individualizado, por bem, do tipo ficha do imobilizado ou planilha de item do imobilizado para que o valor contabilizado da depreciao, somado s quotas j registradas anteriormente, no ultrapasse o valor contbil do respectivo bem. INCIO E TRMINO DA DEPRECIAO A depreciao do ativo se inicia quando este est disponvel para uso, ou seja, quando est no local e em condio de funcionamento na forma pretendida pela administrao. A depreciao no cessa quando o ativo se torna ocioso ou retirado do uso normal, a no ser que o ativo esteja totalmente depreciado. A depreciao de um ativo deve cessar na data em que o ativo classificado como mantido para venda ou includo em um grupo de ativos classificado como mantido para venda ou, ainda, na data em que o ativo baixado, o que ocorrer primeiro. A reparao e a manuteno de um ativo no evitam a necessidade de depreci-lo. VIDA TIL, PERODO DE USO E VOLUME DE PRODUO Os seguintes fatores devem ser considerados ao se estimar a vida til, perodo de uso e volume de produo de um ativo: a) o uso esperado do ativo, que deve ser avaliado com base na capacidade esperada ou na produo fsica do ativo; b) o desgaste fsico esperado, que depende de fatores operacionais, tais como o nmero de turnos durante os quais o ativo ser usado, o programa de reparo e manuteno, inclusive enquanto estiver ocioso; c) a obsolescncia tecnolgica resultante de mudanas ou aperfeioamentos na produo ou mudanas na demanda no mercado pelo produto ou servio produzido pelo ativo; e d) os limites legais ou semelhantes sobre o uso do ativo, tais como datas de expirao dos respectivos arrendamentos, permisses de explorao ou concesses. Observe que a legislao do imposto de renda fixa limites mximos de depreciao para os bens, constantes no anexo 1 da IN SRF 162/1998. CLCULO DAS QUOTAS DE DEPRECIAO Dentre os vrios mtodos de clculo dos encargos de depreciao, destacam-se:

a) o mtodo linear que resulta numa despesa constante durante a vida til, se o valor residual do ativo no mudar; b) o mtodo dos saldos decrescentes que resulta em despesa decrescente durante a vida til; c) o mtodo das unidades produzidas que resulta em despesa baseada na expectativa de produo. A legislao fiscal (Regulamento do Imposto de Renda artigo 309) admite a utilizao somente do mtodo linear, com exceo a seguir. O mtodo linear a aplicao de uma taxa fixa anual sobre o valor do bem a depreciar. Exemplo: mveis e utenslios vida til de 10 anos taxa = 100% : 10 = 10% ao ano. Entretanto, no caso dos bens aplicados exclusivamente na explorao de minas, jazidas e florestas, cujo perodo de explorao total seja inferior ao tempo de vida til desses bens, poder ser determinada, opcionalmente, em funo do prazo da concesso ou do contrato de explorao ou, ainda, do volume da produo de cada perodo de apurao e sua relao com a possana conhecida da mina ou dimenso da floresta explorada (Lei n 4.506, de 1964, arts. 57, 14, e 59, 2). O clculo das quotas de depreciao de bens do ativo imobilizado ser efetuado da seguinte forma: Bens j Existentes no Patrimnio no Exerccio Anterior Para os bens j existentes no Exerccio anterior, que no foram baixados no exerccio, basta aplicar a taxa anual de depreciao sobre o respectivo valor do bem. Exemplo: Valor de Edificaes da sede: R$ 105.000,00 Taxa anual de depreciao: 4% Valor da Depreciao no ano: R$ 105.000,00 x 4% = R$ 4.200,00 Valor da Depreciao mensal: R$ 4.200,00 : 12 meses = R$ 350,00 Bens Acrescidos no Ativo Imobilizado no Perodo A quota de depreciao em reais, das aquisies ou dos valores acrescidos aos bens existentes, ser calculada da seguinte forma: a) aplicar a taxa anual de depreciao sobre o valor do custo de aquisio ou acrscimo, obtendo a quota anual em reais; b) dividir a quota anual em reais por 12, para obter o valor do duodcimo mensal de depreciao, a ser registrado na escriturao a partir do ms de aquisio ou incorporao do acrscimo; c) no caso de bem incorporado e baixado do Ativo Imobilizado, dentro do anocalendrio, sero apropriados os duodcimos de depreciao proporcionais ao nmero de meses que o bem permanecer incorporado ao ativo.

Exemplo: Bem acrescido em 10 de fevereiro, no valor de R$ 21.600,00 Taxa anual de depreciao: 10% Valor da depreciao anual: R$ 21.600,00 x 10% = R$ 2.160,00 Valor da depreciao mensal: R$ 2.160,00 : 12 = R$ 180,00 Valor da depreciao no ano de aquisio: 11 quotas x R$ 180,00 = R$ 1.980,00 Bens Baixados no Perodo a) aplicar a taxa anual de depreciao sobre o valor do custo de aquisio ou acrscimo, obtendo a quota anual em reais; b) dividir a quota anual em reais por 12, para obter o valor do duodcimo mensal de depreciao, a ser registrado na escriturao a partir do ms de aquisio ou incorporao do acrscimo; c) no caso de bem baixado do Ativo Imobilizado, dentro do ano-calendrio, sero apropriados os duodcimos de depreciao proporcionais ao nmero de meses que o bem permanecer incorporado ao ativo. Exemplo: Bem baixado em 10 de julho, no valor original de R$ 18.000,00 Taxa anual de depreciao: 20% Valor da depreciao anual: R$ 18.000,00 x 20% = R$ 3.600,00 Valor da depreciao mensal: R$ 3.600,00 : 12 = R$ 300,00 Valor da depreciao no ano at a data da baixa: 7 quotas x R$ 300,00 = R$ 2.100,00 CONTABILIZAO A despesa de depreciao de cada perodo deve ser reconhecida no resultado a menos que seja includa no valor contbil de outro ativo. Desta forma, a depreciao de mquinas e equipamentos de produo includa nos custos de produo de estoque e a depreciao de mveis e utenslios utilizados na administrao registrada como despesa operacional. Exemplos: 1) Depreciao de R$ 10.000,00 de mquinas e equipamentos da produo: D - Depreciaes (Estoques de Produtos Em Elaborao - Ativo Circulante) C - Depreciao Acumulada - Mquinas e Equipamentos (Ativo Imobilizado) R$ 10.000,00 2) Depreciao de R$ 5.000,00 de mveis e utenslios utilizados na administrao D - Depreciaes (Despesa Administrativa Conta de Resultado) C - Depreciao Acumulada - Mquinas e Equipamentos (Ativo Imobilizado) R$ 5.000,00 Bens que no so depreciveis

A legislao tributria no admite como despesas dedutveis s quotas de depreciao dos seguintes bens do ativo imobilizado: Terrenos (exceto quanto s edificaes e benfeitorias); Imveis cedidos para fins residenciais a scios, diretores, administradores ou empregados; Prdios ou construes no alugados nem utilizados pelo proprietrio na produo dos seus rendimentos ou destinados revenda; Bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, tais como obras de arte ou antiguidades; Bens que no estiverem funcionando ou em condies de produzir; Bens para os quais seja registrada quota de exausto; Bens adquiridos no exterior por empresa instalada em Zona de Processamento de Exportao (ZPE). Com algumas excees, tais como pedreiras e aterros, os terrenos tm vida til ilimitada e no devem ser depreciados. Depreciao de Partes de Item do Imobilizado Cada parte de um item do ativo imobilizado com custo significativo em relao ao total do custo do item deve ser depreciado, amortizado ou exaurido separadamente. Como exemplo, depreciar separadamente a fuselagem e os motores de um avio. DEPRECIAO DE BENS USADOS A taxa de depreciao de bens usados, para fins de apurao do custo ou despesa operacional das empresas tributadas pelo lucro real, tem parmetros fixados pela IN 103/84 da SRF, podendo a mesma ser calculada considerando como prazo de vida til o maior dentre: 1. Metade do prazo de vida til admissvel para o bem adquirido novo; 2. Restante da vida til do bem, considerada esta em relao primeira instalao para utilizao. Assim, por exemplo, um caminho de carga, cuja vida til de 4 anos, se adquirido aps 3 anos de fabricao, poder ser depreciado em 2 anos, aplicando-se a taxa de 50% ao ano (ao invs de 25% a.a., que seria a taxa para o caminho novo). DEPRECIAO ACELERADA CONTBIL (em funo dos turnos) Em relao aos bens mveis, podero ser adotados, em funo do nmero de horas dirias de operao, os seguintes coeficientes de depreciao acelerada (Lei 3.470/58, art. 69): I um turno de oito horas..................................1,0; II dois turnos de oito horas.............................1,5; III trs turnos de oito horas.............................2,0.

Portanto, a utilizao da acelerao da depreciao contbil, quando h mais de um turno dirio de operao, poder permitir uma contabilizao maior de encargos dedutveis na apurao do resultado tributvel. Base: art. 312 do Regulamento do IR/99. DEPRECIAO DAS PARTES E PEAS DE EQUIPAMENTOS SUBSTITUDOS As contas que registram recursos aplicados para manuteno em almoxarifado de partes e peas, mquinas e equipamentos de reposio, que tm por finalidade manter constante o exerccio normal das atividades da pessoa jurdica, devem ser classificadas no ativo imobilizado. As partes e peas que quando aplicadas em substituio das danificadas resultarem em aumento de vida til superior a um ano, prevista no ato de aquisio do bem, devero ser acrescidas ao valor desse bem. Caso contrrio, podero ser computadas como custo ou despesa operacional (RIR/99, art. 301 e 1 e 2). Notas: 1) O procedimento acima no aplicvel a certas peas e partes que quando incorporadas s respectivas mquinas ou equipamentos tm vida til no superior a um ano, intervalo de tempo no qual devem ser substitudas. Assim, os recursos aplicados na sua aquisio, por no chegarem a possuir caractersticas de permanncia, devem ser classificados fora do ativo (PN CST 02/84). 2) A pessoa jurdica que incorrer em gastos com reparos, conservao ou substituio de partes e peas de bens de seu ativo imobilizado, de que resulte aumento de vida til superior a um ano, dever: a) aplicar o percentual de depreciao correspondente parte no depreciada do bem sobre os custos de substituio das partes ou peas. b) apurar a diferena entre o total dos custos de substituio e o valor determinado conforme a letra "a"; c) escriturar o valor de "a" a dbito das contas de resultado; d) escriturar o valor de "b" a dbito da conta do ativo imobilizado que registra o bem, o qual ter novo valor contbil deprecivel no novo prazo de vida til previsto (PN CST 22/87, subitem 3.2). Por novo valor contbil do bem deve ser entendido o saldo residual deprecivel consignado na contabilidade, isto , o valor que estiver registrado na escriturao do contribuinte (corrigido monetariamente at 31.12.1995 nos casos dos bens adquiridos anteriormente a essa data), diminudo da depreciao acumulada e acrescido do valor da reforma. No interfere na fixao da nova taxa de depreciao a ser utilizada o eventual saldo da depreciao acelerada incentivada controlada na parte B do LALUR. 3) Os gastos aqui referidos so os que se destinam a recuperar o bem para recoloc-lo em condies de funcionamento, mantendo as suas caractersticas. No se aplica aos

casos em que ocorre mudana na configurao, na natureza ou no tipo do bem sobre os gastos que devam ou no ser capitalizados e a forma de contar o prazo de vida til superior a um ano. 4) Na apurao do percentual correspondente parte no depreciada, dever ser computada alm das depreciaes normais e aceleradas, a depreciao acelerada incentivada relativa ao bem, registrada na parte B do LALUR. Os valores registrados na parte B do LALUR somente sero corrigidos monetariamente at 31.12.1995. Exemplo: Valor atualizado do bem: R$ 100.000,00 Depreciao acumulada registrada: 45% ou R$ 45.000,00 Depreciao acelerada incentivada (parte B do LALUR): no h Parte no depreciada do bem: R$ 100.000,00 R$ 45.000,00 = R$ 55.000,00 ou 55% Custo das partes ou peas substitudas em julho: R$ 50.000,00 Percentual da parte do bem no depreciada: (55%), a ser debitada em conta de resultado: R$ 27.500,00 Diferena, a ser debitada em conta do ativo: R$ 22.500,00 Novo valor residual contbil do bem deprecivel no prazo de vida til previsto para o bem recuperado: R$ 55.000,00 (saldo residual anterior) + R$ 22.500,00 = R$ 77.500,00 Prazo restante para depreciao do bem reformado, anterior reforma = 5,5 anos (66 meses) Aumento do prazo de vida til previsto : 2,0 anos ou 24 meses Novo prazo de vida til para o bem recuperado : 7,5 anos ou 90 meses Nova taxa de depreciao aplicvel sobre o custo de aquisio do bem registrado na escriturao acrescido do custo de reforma ativado: R$ 100.000,00 valor original corrigido + R$ 22.500,00 valor imobilizado da reforma = R$ 122.500,00 Saldo Residual Contbil R$ 77.500,00 dividido por 90 meses (ou 7,5 anos) dividido por R$ 122.500,00 igual a: 8,4% a.a. ou 0,70% ao ms 5) A pessoa jurdica que no quiser adotar os procedimentos indicados no PN CST 022/87 dever incorporar ao valor do bem o total dos custos de substituio das partes e peas, podendo depreciar o novo valor contbil no novo prazo de vida til previsto para o bem recuperado (PN CST 22/87, item 5). Exemplo: Utilizando-se os mesmo dados do exemplo do item 4: Novo valor contbil do bem seria: R$ 55.000,00 + R$ 50.000,00 = R$ 105.000,00, deprecivel no mesmo prazo e s mesmas taxas acima indicadas aplicveis ao saldo residual deprecivel (13,33% a.a. ou 1,11% ao ms sobre R$ 105.000,00) ou 9,33% a.a. ou 0,78% ao ms se aplicada sobre R$ 150.000,00. 6) A pessoa jurdica que simplesmente incorporar ao valor do bem o total dos custos de substituio das partes e peas obter um novo valor do bem (R$ 122.500,00 ou R$

150.000,00), que somente poder ser depreciado levando em considerao o novo saldo residual a depreciar em confronto com o novo prazo de vida til restante previsto para o bem recuperado, a partir desta data (7,5 anos), obtendo-se, ento, a nova taxa de depreciao utilizvel de 8,44% a.a. ou 9,33% a.a., respectivamente, conforme a situao a seguir: Novo valor do bem, sujeito depreciao: 122.500,00 ou 150.000,00 Depreciao acumulada, j registrada: 45.000,00 ; 45.000,00 Saldo a ser depreciado em 7,5 anos: 77.500,00 ; 105.000,00 Valor anual a ser registrado (em 7,5 anos): 10.333,00 ; 14.000,00 Percentual sobre o valor do bem sujeito depreciao: 122.500,00 ou 150.000,00 8,4% ou 9,33% ANEXO I - IN SRF 162/98 Bens Relacionados na Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM Referncia Bens NCM Captulo 01 0101 0102 0103 0104 0105 ANIMAIS VIVOS ANIMAIS VIVOS DAS ESPCIES CAVALAR, ASININA E MUAR ANIMAIS VIVOS DA ESPCIE BOVINA ANIMAIS VIVOS DA ESPCIE SUNA ANIMAIS VIVOS DAS ESPCIES OVINA E CAPRINA GALOS, GALINHAS, PATOS, GANSOS, PERUS, PERUAS E GALINHAS-D'ANGOLA (PINTADAS), DAS ESPCIES DOMSTICAS, VIVOS OBRAS DE PLSTICOS ARTIGOS DE TRANSPORTE OU DE EMBALAGEM, DE PLSTICOS -Caixas, caixotes, engradados e artigos semelhantes -Garrafes, garrafas, frascos e artigos semelhantes -Outros vasilhames OUTRAS OBRAS DE PLSTICOS E OBRAS DE OUTRAS MATRIAS DAS POSIES 3901 A 3914 Correias de transmisso e correias transportadoras Artigos de laboratrio ou de farmcia OBRAS DE BORRACHA CORREIAS TRANSPORTADORAS OU DE TRANSMISSO, DE BORRACHA VULCANIZADA 5 5 5 5 2 20 % 20 % 20 % 20 % 50 % Vida Taxa til em Anual Anos

Captulo 39 3923 3923.10 3923.30 3923.90 3926

5 5 5

20 % 20 % 20 %

3926.90 3926.90 Captulo 40 4010

2 5

50 % 20 %

50 %

Captulo 42 4204 Captulo 44 4415

OBRAS DE COURO Correias transportadoras ou correias de transmisso OBRAS DE MADEIRA CAIXOTES, CAIXAS, ENGRADADOS, BARRICAS E EMBALAGENS SEMELHANTES, DE MADEIRA; CARRETIS PARA CABOS, DE MADEIRA; PALETES SIMPLES, PALETESCAIXAS E OUTROS ESTRADOS PARA CARGA, DE MADEIRA; TAIPAIS DE PALETES, DE MADEIRA BARRIS, CUBAS, BALSAS, DORNAS, SELHAS E OUTRAS OBRAS DE TANOEIRO TAPETES E OUTROS REVESTIMENTOS PARA PAVIMENTOS, DE MATRIAS TXTEIS OUTROS ARTEFATOS TXTEIS CONFECCIONADOS CORTINADOS, CORTINAS E ESTORES; SANEFAS E ARTIGOS SEMELHANTES PARA CAMAS PARA USO EM HOTIS E HOSPITAIS SACOS DE QUAISQUER DIMENSES, PARA EMBALAGEM ENCERADOS E TOLDOS; TENDAS; VELAS PARA EMBARCAES, PARA PRANCHAS VELA OU PARA CARROS VELA; ARTIGOS PARA ACAMPAMENTO PRODUTOS CERMICOS APARELHOS E ARTEFATOS PARA USOS QUMICOS OU PARA OUTROS USOS TCNICOS, DE CERMICA; ALGUIDARES, GAMELAS E OUTROS RECIPIENTES SEMELHANTES PARA USOS RURAIS, DE CERMICA; BILHAS E OUTRAS VASILHAS PRPRIAS PARA TRANSPORTE OU EMBALAGEM, DE CERMICA OBRAS DE VIDRO GARRAFES, GARRAFAS, FRASCOS, BOIES, VASOS, EMBALAGENS TUBULARES, AMPOLAS E OUTROS RECIPIENTES, DE VIDRO, PRPRIOS PARA TRANSPORTE OU EMBALAGEM; BOIES DE VIDRO PARA CONSERVA OBRAS DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO 2 50 %

20 %

4416 Captulo 57

5 5

20 % 20 %

Captulo 63 6303

20 %

6305 6306

5 4

20 % 25 %

Captulo 69 6909

20 %

Captulo 70 7010

20 %

Captulo 73

7308

7308.10 7308.20 7309

7311 7321

7322

Captulo 76 7610 7611

CONSTRUES, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO, EXCETO AS CONSTRUES PRFABRICADAS DA POSIO 9406 -Pontes e elementos de pontes -Torres e prticos RESERVATRIOS, TONIS, CUBAS E RECIPIENTES SEMELHANTES PARA QUAISQUER MATRIAS (EXCETO GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS), DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO, DE CAPACIDADE SUPERIOR A 300 LITROS, SEM DISPOSITIVOS MECNICOS OU TRMICOS, MESMO COM REVESTIMENTO INTERIOR OU CALORFUGO RECIPIENTES PARA GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO AQUECEDORES DE AMBIENTES (FOGES DE SALA), CALDEIRAS DE FORNALHA, FOGES DE COZINHA (INCLUDOS OS QUE POSSAM SER UTILIZADOS ACESSORIAMENTE NO AQUECIMENTO CENTRAL), CHURRASQUEIRAS (GRELHADORES), BRASEIRAS, FOGAREIROS A GS, AQUECEDORES DE PRATOS, E APARELHOS NO ELTRICOS SEMELHANTES, DE USO DOMSTICO, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO RADIADORES PARA AQUECIMENTO CENTRAL, NO ELTRICOS, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO; GERADORES E DISTRIBUIDORES DE AR QUENTE (INCLUDOS OS DISTRIBUIDORES QUE POSSAM TAMBM FUNCIONAR COMO DISTRIBUIDORES DE AR FRIO OU CONDICIONADO), NO ELTRICOS, MUNIDOS DE VENTILADOR OU FOLE COM MOTOR, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO obras DE Alumnio

25 25 10

4% 4% 10 %

20 %

10

10 %

10

10 %

CONSTRUES DE ALUMNIO 25 RESERVATRIOS, TONIS, CUBAS E 10 RECIPIENTES SEMELHANTES PARA QUAISQUER MATRIAS (EXCETO GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS), DE ALUMNIO, DE CAPACIDADE SUPERIOR A 300 LITROS, SEM DISPOSITIVOS MECNICOS OU TRMICOS, MESMO COM REVESTIMENTO INTERIOR OU CALORFUGO

4% 10 %

7613 Captulo 82 8201

RECIPIENTES PARA GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS, DE ALUMNIO FERRAMENTAS PS, ALVIES, PICARETAS, ENXADAS, SACHOS, FORCADOS E FORQUILHAS, ANCINHOS E RASPADEIRAS; MACHADOS, PODES E FERRAMENTAS SEMELHANTES COM GUME; TESOURAS DE PODAR DE TODOS OS TIPOS; FOICES E FOICINHAS, FACAS PARA FENO OU PARA PALHA, TESOURAS PARA SEBES, CUNHAS E OUTRAS FERRAMENTAS MANUAIS PARA AGRICULTURA, HORTICULTURA OU SILVICULTURA SERRAS MANUAIS; FOLHAS DE SERRAS DE TODOS OS TIPOS (INCLUDAS AS FRESASSERRAS E AS FOLHAS NO DENTADAS PARA SERRAR) LIMAS, GROSAS, ALICATES (MESMO CORTANTES), TENAZES, PINAS, CISALHAS PARA METAIS, CORTA-TUBOS, CORTAPINOS, SACA-BOCADOS E FERRAMENTAS SEMELHANTES, MANUAIS -Alicates (mesmo cortantes), tenazes, pinas e ferramentas semelhantes -Cisalhas para metais e ferramentas semelhantes -Corta-tubos, corta-pinos, saca-bocados e ferramentas semelhantes CHAVES DE PORCAS, MANUAIS (INCLUDAS AS CHAVES DINAMOMTRICAS); CHAVES DE CAIXA INTERCAMBIVEIS, MESMO COM CABOS FERRAMENTAS MANUAIS (INCLUDOS OS CORTA-VIDROS) NO ESPECIFICADAS NEM COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIES, LAMPARINAS OU LMPADAS DE SOLDAR (MAARICOS) E SEMELHANTES; TORNOS DE APERTAR, SARGENTOS E SEMELHANTES, EXCETO OS ACESSRIOS OU PARTES DE MQUINAS-FERRAMENTAS; BIGORNAS; FORJAS-PORTTEIS; MS COM ARMAO, MANUAIS OU DE PEDAL FERRAMENTAS DE PELO MENOS DUAS DAS POSIES 8202 A 8205 APARELHOS MECNICOS DE ACIONAMENTO MANUAL, PESANDO AT 10kg, UTILIZADOS PARA PREPARAR, ACONDICIONAR OU SERVIR ALIMENTOS OU BEBIDAS

20 %

20 %

8202

20 %

8203

8203.20 8203.30 8203.40 8204

5 5 5 5

20 % 20 % 20 % 20 %

8205

20 %

8206 8210

5 10

20 % 10 %

8214 Captulo 83 8303

MQUINAS DE TOSQUIAR OBRAS DIVERSAS DE METAIS COMUNS COFRES-FORTES, PORTAS BLINDADAS E COMPARTIMENTOS PARA CASAS-FORTES, COFRES E CAIXAS DE SEGURANA E ARTEFATOS SEMELHANTES, DE METAIS COMUNS CLASSIFICADORES, FICHRIOS (FICHEIROS*), CAIXAS DE CLASSIFICAO, PORTA-CPIAS, PORTA-CANETAS, PORTACARIMBOS E ARTEFATOS SEMELHANTES, DE ESCRITRIO, DE METAIS COMUNS, EXCLUDOS OS MVEIS DE ESCRITRIO DA POSIO 9403 REATORES NUCLEARES, CALDEIRAS, MQUINAS, APARELHOS E INSTRUMENTOS MECNICOS REATORES NUCLEARES; ELEMENTOS COMBUSTVEIS (CARTUCHOS) NO IRRADIADOS, PARA REATORES NUCLEARES; MQUINAS E APARELHOS PARA A SEPARAO DE ISTOPOS CALDEIRAS DE VAPOR (GERADORES DE VAPOR), EXCLUDAS AS CALDEIRAS PARA AQUECIMENTO CENTRAL CONCEBIDAS PARA PRODUO DE GUA QUENTE E VAPOR DE BAIXA PRESSO; CALDEIRAS DENOMINADAS "DE GUA SUPERAQUECIDA" CALDEIRAS PARA AQUECIMENTO CENTRAL, EXCETO AS DA POSIO 8402 APARELHOS AUXILIARES PARA CALDEIRAS DAS POSIES 8402 OU 8403 (POR EXEMPLO: ECONOMIZADORES, SUPERAQUECEDORES, APARELHOS DE LIMPEZA DE TUBOS OU DE RECUPERACAO DE GS); CONDENSADORES PARA MQUINAS A VAPOR GERADORES DE GS DE AR (GS POBRE) OU DE GS DE GUA, COM OU SEM DEPURADORES; GERADORES DE ACETILENO E GERADORES SEMELHANTES DE GS, OPERADOS A GUA, COM OU SEM DEPURADORES TURBINAS A VAPOR MOTORES DE PISTO, ALTERNATIVO OU ROTATIVO, DE IGNIO POR CENTELHA (FASCA) (MOTORES DE EXPLOSO) MOTORES DE PISTO, DE IGNIO POR

20 %

10

10 %

8304

10

10 %

Captulo 84 8401

10

10 %

8402

10

10 %

8403 8404

10 10

10 % 10 %

8405

10

10 %

8406 8407

10 10

10 % 10 %

8408

10

10 %

8410 8411 8412 8413

8414

8415

8416

8417

COMPRESSO (MOTORES DIESEL OU SEMIDIESEL) TURBINAS HIDRULICAS, RODAS HIDRULICAS, E SEUS REGULADORES TURBORREATORES, TURBOPROPULSORES E OUTRAS TURBINAS A GS OUTROS MOTORES E MQUINAS MOTRIZES BOMBAS PARA LQUIDOS, MESMO COM DISPOSITIVO MEDIDOR; ELEVADORES DE LQUIDOS BOMBAS DE AR OU DE VCUO, COMPRESSORES DE AR OU DE OUTROS GASES E VENTILADORES; COIFAS ASPIRANTES (EXAUSTORES*) PARA EXTRAO OU RECICLAGEM, COM VENTILADOR INCORPORADO, MESMO FILTRANTES MQUINAS E APARELHOS DE ARCONDICIONADO CONTENDO UM VENTILADOR MOTORIZADO E DISPOSITIVOS PRPRIOS PARA MODIFICAR A TEMPERATURA E A UMIDADE, INCLUDOS AS MQUINAS E APARELHOS EM QUE A UMIDADE NO SEJA REGULVEL SEPARADAMENTE QUEIMADORES PARA ALIMENTAO DE FORNALHAS DE COMBUSTVEIS LQUIDOS, COMBUSTVEIS SLIDOS PULVERIZADOS OU DE GS; FORNALHAS AUTOMTICAS, INCLUDAS AS ANTEFORNALHAS, GRELHAS MECNICAS, DESCARREGADORES MECNICOS DE CINZAS E DISPOSITIVOS SEMELHANTES FORNOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATRIO, INCLUDOS OS INCINERADORES, NO ELTRICOS Ver Nota (1) REFRIGERADORES, CONGELADORES ("FREEZERS") E OUTROS MATERIAIS, MQUINAS E APARELHOS PARA A PRODUO DE FRIO, COM EQUIPAMENTO ELTRICO OU OUTRO; BOMBAS DE CALOR, EXCLUDAS AS MQUINAS E APARELHOS DE AR-CONDICIONADO DA POSIO 8415 APARELHOS E DISPOSITIVOS, MESMO AQUECIDOS ELETRICAMENTE, PARA TRATAMENTO DE MATRIAS POR MEIO DE OPERAES QUE IMPLIQUEM MUDANA DE

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TEMPERATURA, TAIS COMO AQUECIMENTO, COZIMENTO, TORREFAO, DESTILAO, RETIFICAO, ESTERILIZAO, PASTEURIZAO, ESTUFAGEM, SECAGEM, EVAPORAO, VAPORIZAO, CONDENSAO OU ARREFECIMENTO, EXCETO OS DE USO DOMSTICO; AQUECEDORES DE GUA NO ELTRICOS, DE AQUECIMENTO INSTANTNEO OU DE ACUMULAO CALANDRAS E LAMINADORES, EXCETO OS DESTINADOS AO TRATAMENTO DE METAIS OU VIDRO, E SEUS CILINDROS CENTRIFUGADORES, INCLUDOS OS SECADORES CENTRFUGOS; APARELHOS PARA FILTRAR OU DEPURAR LQUIDOS OU GASES MQUINAS DE LAVAR LOUA; MQUINAS E APARELHOS PARA LIMPAR OU SECAR GARRAFAS OU OUTROS RECIPIENTES; MQUINAS E APARELHOS PARA ENCHER, FECHAR, ARROLHAR OU ROTULAR GARRAFAS, CAIXAS, LATAS, SACOS OU OUTROS RECIPIENTES; MQUINAS PARA CAPSULAR GARRAFAS, VASOS, TUBOS E RECIPIENTES SEMELHANTES; OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA EMPACOTAR OU EMBALAR MERCADORIAS (INCLUDAS AS MQUINAS E APARELHOS PARA EMBALAR COM PELCULA TERMORETRTIL); MQUINAS E APARELHOS PARA GASEIFICAR BEBIDAS APARELHOS E INSTRUMENTOS DE PESAGEM, INCLUDAS AS BSCULAS E BALANAS PARA VERIFICAR PEAS USINADAS (FABRICADAS*), EXCLUDAS AS BALANAS SENSVEIS A PESOS NO SUPERIORES A 5cg; PESOS PARA QUAISQUER BALANAS APARELHOS MECNICOS (MESMO MANUAIS) PARA PROJETAR, DISPERSAR OU PULVERIZAR LQUIDOS OU PS; EXTINTORES, MESMO CARREGADOS; PISTOLAS AEROGRFICAS E APARELHOS SEMELHANTES; MQUINAS E APARELHOS DE JATO DE AREIA, DE JATO DE VAPOR E APARELHOS DE JATO SEMELHANTES TALHAS, CADERNAIS E MOITES; GUINCHOS E CABRESTANTES; MACACOS

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CBREAS; GUINDASTES, INCLUDOS OS DE CABO; PONTES ROLANTES, PRTICOS DE DESCARGA OU DE MOVIMENTAO, PONTES-GUINDASTES, CARROS-PRTICOS E CARROS-GUINDASTES EMPILHADEIRAS; OUTROS VECULOS PARA MOVIMENTAO DE CARGA E SEMELHANTES, EQUIPADOS COM DISPOSITIVOS DE ELEVAO OUTRAS MQUINAS E APARELHOS DE ELEVAO, DE CARGA, DE DESCARGA OU DE MOVIMENTAO (POR EXEMPLO: ELEVADORES OU ASCENSORES, ESCADAS ROLANTES, TRANSPORTADORES, TELEFRICOS) "BULLDOZERS", "ANGLEDOZERS", NIVELADORES, RASPO-TRANSPORTADORES ("SCRAPERS"), PS MECNICAS, ESCAVADORES, CARREGADORAS E PS CARREGADORAS, COMPACTADORES E ROLOS OU CILINDROS COMPRESSORES, AUTOPROPULSORES OUTRAS MQUINAS E APARELHOS DE TERRAPLENAGEM, NIVELAMENTO, RASPAGEM, ESCAVAO, COMPACTAO, EXTRAO OU PERFURAO DA TERRA, DE MINERAIS OU MINRIOS; BATE-ESTACAS E ARRANCA-ESTACAS; LIMPA-NEVES MQUINAS E APARELHOS DE USO AGRCOLA, HORTCOLA OU FLORESTAL, PARA PREPARAO OU TRABALHO DO SOLO OU PARA CULTURA; ROLOS PARA GRAMADOS (RELVADOS), OU PARA CAMPOS DE ESPORTE MQUINAS E APARELHOS PARA COLHEITA OU DEBULHA DE PRODUTOS AGRCOLAS, INCLUDAS AS ENFARDADORAS DE PALHA OU FORRAGEM; CORTADORES DE GRAMA (RELVA) E CEIFEIRAS; MQUINAS PARA LIMPAR OU SELECIONAR OVOS, FRUTAS OU OUTROS PRODUTOS AGRCOLAS, EXCETO AS DA POSIO 8437 MQUINAS DE ORDENHAR E MQUINAS E APARELHOS PARA A INDSTRIA DE LATICNIOS PRENSAS, ESMAGADORES E MQUINAS E APARELHOS SEMELHANTES, PARA FABRICAO DE VINHO, SIDRA, SUCO DE FRUTAS OU BEBIDAS SEMELHANTES OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA

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AGRICULTURA, HORTICULTURA, SILVICULTURA, AVICULTURA OU APICULTURA, INCLUDOS OS GERMINADORES EQUIPADOS COM DISPOSITIVOS MECNICOS OU TRMICOS E AS CHOCADEIRAS E CRIADEIRAS PARA AVICULTURA MQUINAS PARA LIMPEZA, SELEO OU PENEIRAO DE GROS OU DE PRODUTOS HORTCOLAS SECOS; MQUINAS E APARELHOS PARA A INDSTRIA DE MOAGEM OU TRATAMENTO DE CEREAIS OU DE PRODUTOS HORTCOLAS SECOS, EXCETO DOS TIPOS UTILIZADOS EM FAZENDAS MQUINAS E APARELHOS NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DO PRESENTE CAPTULO, PARA PREPARAO OU FABRICAO INDUSTRIAIS DE ALIMENTOS OU DE BEBIDAS, EXCETO AS MQUINAS E APARELHOS PARA EXTRAO OU PREPARAO DE LEOS OU GORDURAS VEGETAIS FIXOS OU DE LEOS OU GORDURAS ANIMAIS MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO DE PASTA DE MATRIAS FIBROSAS CELULSICAS OU PARA FABRICAO OU ACABAMENTO DE PAPEL OU CARTO MQUINAS E APARELHOS PARA BROCHURA OU ENCADERNAO, INCLUDAS AS MQUINAS DE COSTURAR CADERNOS OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA O TRABALHO DA PASTA DE PAPEL, DO PAPEL OU CARTO, INCLUDAS AS CORTADEIRAS DE TODOS OS TIPOS MQUINAS, APARELHOS E MATERIAL (EXCETO AS MQUINAS-FERRAMENTAS DAS POSIES 8456 A 8465), PARA FUNDIR OU COMPOR CARACTERES TIPOGRFICOS OU PARA PREPARAO OU FABRICAO DE CLICHS, BLOCOS, CILINDROS OU OUTROS ELEMENTOS DE IMPRESSO; CARACTERES TIPOGRFICOS, CLICHS, BLOCOS, CILINDROS OU OUTROS ELEMENTOS DE IMPRESSO; PEDRAS LITOGRFICAS, BLOCOS, PLACAS E CILINDROS, PREPARADOS PARA IMPRESSO (POR EXEMPLO: APLAINADOS, GRANULADOS OU POLIDOS)

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MQUINAS E APARELHOS DE IMPRESSO, INCLUDAS AS MQUINAS DE IMPRESSO DE JATO DE TINTA, EXCETO AS DA POSIO 8471; MQUINAS AUXILIARES PARA IMPRESSO MQUINAS PARA EXTRUDAR, ESTIRAR, TEXTURIZAR OU CORTAR MATRIAS TXTEIS SINTTICAS OU ARTIFICIAIS MQUINAS PARA PREPARAO DE MATRIAS TXTEIS; MQUINAS PARA FIAO, DOBRAGEM OU TORO, DE MATRIAS TXTEIS E OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO DE FIOS TXTEIS; MQUINAS DE BOBINAR (INCLUDAS AS BOBINADEIRAS DE TRAMA) OU DE DOBAR MATRIAS TXTEIS E MQUINAS PARA PREPARAO DE FIOS TXTEIS PARA SUA UTILIZAO NAS MQUINAS DAS POSIES 8446 OU 8447 TEARES PARA TECIDOS TEARES PARA FABRICAR MALHAS, MQUINAS DE COSTURA POR ENTRELAAMENTO ("COUTURETRICOTAGE"), MQUINAS PARA FABRICAR GUIPURAS, TULES, RENDAS, BORDADOS, PASSAMANARIAS, GALES OU REDES; MQUINAS PARA INSERIR TUFOS MQUINAS E APARELHOS AUXILIARES PARA AS MQUINAS DAS POSIES 8444, 8445, 8446 OU 8447 (POR EXEMPLO: RATIERAS, MECANISMOS "JACQUARD", QUEBRA-URDIDURAS E QUEBRA-TRAMAS, MECANISMOS TROCA-LANADEIRAS) MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO OU ACABAMENTO DE FELTRO OU DE FALSOS TECIDOS, EM PEA OU EM FORMAS DETERMINADAS, INCLUDAS AS MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO DE CHAPUS DE FELTRO; FORMAS PARA CHAPUS E PARA ARTEFATOS DE USO SEMELHANTE MQUINAS DE LAVAR ROUPA, MESMO COM DISPOSITIVOS DE SECAGEM MQUINAS E APARELHOS (EXCETO AS MQUINAS DA POSIO 8450) PARA LAVAR, LIMPAR, ESPREMER, SECAR, PASSAR, PRENSAR (INCLUDAS AS PRENSAS FIXADORAS), BRANQUEAR, TINGIR, PARA APRESTO E ACABAMENTO, PARA REVESTIR OU IMPREGNAR FIOS, TECIDOS OU OBRAS

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DE MATRIAS TXTEIS E MQUINAS PARA REVESTIR TECIDOS-BASE OU OUTROS SUPORTES UTILIZADOS NA FABRICAO DE REVESTIMENTOS PARA PAVIMENTOS, TAIS COMO LINLEO; MQUINAS PARA ENROLAR, DESENROLAR, DOBRAR, CORTAR OU DENTEAR TECIDOS MQUINAS DE COSTURA, EXCETO AS DE COSTURAR CADERNOS DA POSIO 8440; MVEIS, BASES E TAMPAS, PRPRIOS PARA MQUINAS DE COSTURA; AGULHAS PARA MQUINAS DE COSTURA MQUINAS E APARELHOS PARA PREPARAR, CURTIR OU TRABALHAR COUROS OU PELES, OU PARA FABRICAR OU CONSERTAR CALADOS E OUTRAS OBRAS DE COURO OU DE PELE, EXCETO MQUINAS DE COSTURA CONVERSORES, CADINHOS OU COLHERES DE FUNDIO, LINGOTEIRAS E MQUINAS DE VAZAR (MOLDAR), PARA METALURGIA, ACIARIA OU FUNDIO LAMINADORES DE METAIS E SEUS CILINDROS MQUINAS-FERRAMENTAS QUE TRABALHEM POR ELIMINAO DE QUALQUER MATRIA, OPERANDO POR "LASER" OU POR OUTROS FEIXES DE LUZ OU DE FTONS, POR ULTRA-SOM, ELETROEROSO, PROCESSOS ELETROQUMICOS, FEIXES DE ELTRONS, FEIXES INICOS OU POR JATO DE PLASMA CENTROS DE USINAGEM (CENTROS DE MAQUINAGEM*), MQUINAS DE SISTEMA MONOSTTICO ("SINGLE STATION") E MQUINAS DE ESTAES MLTIPLAS, PARA TRABALHAR METAIS TORNOS (INCLUDOS OS CENTROS DE TORNEAMENTO) PARA METAIS. MQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUDAS AS UNIDADES COM CABEA DESLIZANTE) PARA FURAR, MANDRILAR, FRESAR OU ROSCAR INTERIOR E EXTERIORMENTE METAIS, POR ELIMINAO DE MATRIA, EXCETO OS TORNOS (INCLUDOS OS CENTROS DE TORNEAMENTO) DA POSIO 8458 MQUINAS-FERRAMENTAS PARA REBARBAR, AFIAR, AMOLAR, RETIFICAR, BRUNIR, POLIR OU REALIZAR OUTRAS OPERAES DE ACABAMENTO EM METAIS

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OU CERAMAIS ("CERMETS") POR MEIO DE MS, DE ABRASIVOS OU DE PRODUTOS POLIDORES, EXCETO AS MQUINAS DE CORTAR OU ACABAR ENGRENAGENS DA POSIO 8461 MQUINAS-FERRAMENTAS PARA APLAINAR, PLAINAS-LIMADORAS, MQUINAS-FERRAMENTAS PARA ESCATELAR, BROCHAR, CORTAR OU ACABAR ENGRENAGENS, SERRAR, SECCIONAR E OUTRAS MQUINASFERRAMENTAS QUE TRABALHEM POR ELIMINAO DE METAL OU DE CERAMAIS ("CERMETS"), NO ESPECIFICADAS NEM COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIES MQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUDAS AS PRENSAS) PARA FORJAR OU ESTAMPAR, MARTELOS, MARTELOS-PILES E MARTINETES, PARA TRABALHAR METAIS; MQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUDAS AS PRENSAS) PARA ENROLAR, ARQUEAR, DOBRAR, ENDIREITAR, APLANAR, CISALHAR, PUNCIONAR OU CHANFRAR METAIS; PRENSAS PARA TRABALHAR METAIS OU CARBONETOS METLICOS, NO ESPECIFICADAS ACIMA OUTRAS MQUINAS-FERRAMENTAS PARA TRABALHAR METAIS OU CERAMAIS ("CERMETS"), QUE TRABALHEM SEM ELIMINAO DE MATRIA MQUINAS-FERRAMENTAS PARA TRABALHAR PEDRA, PRODUTOS CERMICOS, CONCRETO (BETO), FIBROCIMENTO OU MATRIAS MINERAIS SEMELHANTES, OU PARA O TRABALHO A FRIO DO VIDRO MQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUDAS AS MQUINAS PARA PREGAR, GRAMPEAR, COLAR OU REUNIR POR QUALQUER OUTRO MODO) PARA TRABALHAR MADEIRA, CORTIA, OSSO, BORRACHA ENDURECIDA, PLSTICOS DUROS OU MATRIAS DURAS SEMELHANTES FERRAMENTAS PNEUMTICAS, HIDRULICAS OU DE MOTOR, NO ELTRICO, INCORPORADO, DE USO MANUAL MQUINAS E APARELHOS PARA SOLDAR, MESMO DE CORTE, EXCETO OS DA POSIO 8515; MQUINAS E APARELHOS A GS, PARA TMPERA SUPERFICIAL

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MQUINAS DE ESCREVER, EXCETO AS IMPRESSORAS DA POSIO 8471; MQUINAS DE TRATAMENTO DE TEXTOS MQUINAS DE CALCULAR QUE PERMITAM GRAVAR, REPRODUZIR E VISUALIZAR INFORMAES, COM FUNO DE CLCULO INCORPORADA; MQUINAS DE CONTABILIDADE, MQUINAS DE FRANQUEAR, DE EMITIR BILHETES E MQUINAS SEMELHANTES, COM DISPOSITIVO DE CLCULO INCORPORADO; CAIXAS REGISTRADORAS --Mquinas eletrnicas de calcular com dispositivo impressor incorporado --Outras mquinas eletrnicas de calcular, exceto de bolso -Outras mquinas de calcular -Mquinas de contabilidade -Caixas registradoras Mquinas de franquear correspondncia MQUINAS AUTOMTICAS PARA PROCESSAMENTO DE DADOS E SUAS UNIDADES; LEITORES MAGNTICOS OU PTICOS, MQUINAS PARA REGISTRAR DADOS EM SUPORTE SOB FORMA CODIFICADA, E MQUINAS PARA PROCESSAMENTO DESSES DADOS, NO ESPECIFICADAS NEM COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIES OUTRAS MQUINAS E APARELHOS DE ESCRITRIO [POR EXEMPLO: DUPLICADORES HECTOGRFICOS OU A ESTNCIL, MQUINAS PARA IMPRIMIR ENDEREOS, DISTRIBUIDORES AUTOMTICOS DE PAPEL-MOEDA, MQUINAS PARA SELECIONAR, CONTAR OU EMPACOTAR MOEDAS, APONTADORES (AFIADORES) MECNICOS DE LPIS, PERFURADORES OU GRAMPEADORES] MQUINAS E APARELHOS PARA SELECIONAR, PENEIRAR, SEPARAR, LAVAR, ESMAGAR, MOER, MISTURAR OU AMASSAR TERRAS, PEDRAS, MINRIOS OU OUTRAS SUBSTNCIAS MINERAIS SLIDAS (INCLUDOS OS PS E PASTAS); MQUINAS PARA AGLOMERAR OU MOLDAR COMBUSTVEIS MINERAIS SLIDOS, PASTAS CERMICAS, CIMENTO, GESSO OU OUTRAS MATRIAS MINERAIS EM P OU EM PASTA;

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MQUINAS PARA FAZER MOLDES DE AREIA PARA FUNDIO MQUINAS PARA MONTAGEM DE LMPADAS, TUBOS OU VLVULAS, ELTRICOS OU ELETRNICOS, OU DE LMPADAS DE LUZ RELMPAGO ("FLASH"), QUE TENHAM INVLUCRO DE VIDRO; MQUINAS PARA FABRICAO OU TRABALHO A QUENTE DO VIDRO OU DAS SUAS OBRAS MQUINAS AUTOMTICAS DE VENDA DE PRODUTOS (POR EXEMPLO: SELOS, CIGARROS, ALIMENTOS OU BEBIDAS), INCLUDAS AS MQUINAS DE TROCAR DINHEIRO MQUINAS E APARELHOS PARA TRABALHAR BORRACHA OU PLSTICOS OU PARA FABRICAO DE PRODUTOS DESSAS MATRIAS, NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DESTE CAPTULO MQUINAS E APARELHOS PARA PREPARAR OU TRANSFORMAR FUMO (TABACO), NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DESTE CAPTULO MQUINAS E APARELHOS MECNICOS COM FUNO PRPRIA, NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DESTE CAPTULO -Mquinas e aparelhos para obras pblicas, construo civil ou trabalhos semelhantes -Mquinas e aparelhos para extrao ou preparao de leos ou gorduras vegetais fixos ou de leos ou gorduras animais -Prensas para fabricao de painis de partculas, de fibras de madeira ou de outras matrias lenhosas, e outras mquinas e aparelhos para tratamento de madeira ou de cortia -Mquinas para fabricao de cordas ou cabos -Robs industriais, no especificados nem compreendidos em outras posies -Aparelhos de evaporao para arrefecimento do ar -Outras mquinas e aparelhos --Para tratamento de metais, includas as bobinadoras para enrolamentos eltricos --Para misturar, amassar, esmagar, moer, separar, peneirar, homogeneizar, emulsionar ou agitar --Outros CAIXAS DE FUNDIO; PLACAS DE FUNDO

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PARA MOLDES; MODELOS PARA MOLDES; MOLDES PARA METAIS (EXCETO LINGOTEIRAS), CARBONETOS METLICOS, VIDRO, MATRIAS MINERAIS, BORRACHA OU PLSTICOS MQUINAS, APARELHOS E MATERIAIS ELTRICOS, APARELHOS DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE SOM, APARELHOS DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE IMAGENS E DE SOM EM TELEVISO MOTORES E GERADORES, ELTRICOS, EXCETO OS GRUPOS ELETROGNEOS GRUPOS ELETROGNEOS E CONVERSORES ROTATIVOS, ELTRICOS TRANSFORMADORES ELTRICOS, CONVERSORES ELTRICOS ESTTICOS (RETIFICADORES, POR EXEMPLO), BOBINAS DE REATNCIA E DE AUTO-INDUO FERRAMENTAS ELETROMECNICAS DE MOTOR ELTRICO INCORPORADO, DE USO MANUAL APARELHOS OU MQUINAS DE TOSQUIAR DE MOTOR ELTRICO INCORPORADO FORNOS ELTRICOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATRIO, INCLUDOS OS QUE FUNCIONAM POR INDUO OU POR PERDAS DIELTRICAS; OUTROS APARELHOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATRIO PARA TRATAMENTO TRMICO DE MATRIAS POR INDUO OU POR PERDAS DIELTRICAS MQUINAS E APARELHOS PARA SOLDAR (MESMO DE CORTE) ELTRICOS (INCLUDOS OS A GS AQUECIDO ELETRICAMENTE), A "LASER" OU OUTROS FEIXES DE LUZ OU DE FTONS, A ULTRA-SOM, A FEIXES DE ELTRONS, A IMPULSOS MAGNTICOS OU A JATO DE PLASMA; MQUINAS E APARELHOS ELTRICOS PARA PROJEO A QUENTE DE METAIS OU DE CERAMAIS ("CERMETS") APARELHOS ELTRICOS PARA AQUECIMENTO DE AMBIENTES, DO SOLO OU PARA USOS SEMELHANTES APARELHOS ELTRICOS PARA TELEFONIA OU TELEGRAFIA, POR FIO, INCLUDOS OS APARELHOS TELEFNICOS POR FIO CONJUGADO COM UM APARELHO TELEFNICO PORTTIL SEM FIO E OS APARELHOS DE TELECOMUNICAO POR CORRENTE PORTADORA OU DE

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TELECOMUNICAO DIGITAL; VIDEOFONES GRAVADORES DE DADOS DE VO APARELHOS VIDEOFNICOS DE GRAVAO OU DE REPRODUO, MESMO INCORPORANDO UM RECEPTOR DE SINAIS VIDEOFNICOS Gravador-reprodutor de fita magntica, sem sintonizador Gravador-reprodutor e editor de imagem e som, em discos, por meio magntico, ptico ou optomagntico DISCOS, FITAS E OUTROS SUPORTES GRAVADOS, COM EXCLUSO DOS PRODUTOS DO CAPTULO 37 -Discos para sistemas de leitura por raio "laser": -Fitas magnticas para reproduo de fenmenos diferentes do som e da imagem -Outras fitas magnticas -Cartes magnticos APARELHOS TRANSMISSORES (EMISSORES) PARA RADIOTELEFONIA, RADIOTELEGRAFIA, RADIODIFUSO OU TELEVISO, MESMO INCORPORANDO UM APARELHO DE RECEPO OU UM APARELHO DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE SOM; CMERAS DE TELEVISO; CMERAS DE VDEO DE IMAGENS FIXAS E OUTRAS CMERAS ("CAMCORDERS") APARELHOS DE RADIODETECO E DE RADIOSSONDAGEM (RADAR), APARELHOS DE RADIONAVEGAO E APARELHOS DE RADIOTELECOMANDO APARELHOS RECEPTORES PARA RADIOTELEFONIA, RADIOTELEGRAFIA OU RADIODIFUSO, EXCETO DE USO DOMSTICO MQUINAS E APARELHOS ELTRICOS COM FUNO PRPRIA, NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DO PRESENTE CAPTULO VECULOS E MATERIAL PARA VIAS FRREAS OU SEMELHANTES, APARELHOS MECNICOS (INCLUDOS OS ELETROMECNICOS) DE SINALIZAO PARA VIAS DE COMUNICAO

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Captulo 87

LOCOMOTIVAS E LOCOTRATORES, DE FONTE EXTERNA DE ELETRICIDADE OU DE ACUMULADORES ELTRICOS OUTRAS LOCOMOTIVAS E LOCOTRATORES; TNDERES LITORINAS (AUTOMOTORAS), MESMO PARA CIRCULAO URBANA, EXCETO AS DA POSIO 8604 VECULOS PARA INSPEO E MANUTENO DE VIAS FRREAS OU SEMELHANTES, MESMO AUTOPROPULSORES (POR EXEMPLO: VAGES-OFICINAS, VAGESGUINDASTES, VAGES EQUIPADOS COM BATEDORES DE BALASTRO, ALINHADORES DE VIAS, VIATURAS PARA TESTES E DRESINAS) VAGES DE PASSAGEIROS, FURGES PARA BAGAGEM, VAGES-POSTAIS E OUTROS VAGES ESPECIAIS, PARA VIAS FRREAS OU SEMELHANTES (EXCLUDAS AS VIATURAS DA POSIO 8604) VAGES PARA TRANSPORTE DE MERCADORIAS SOBRE VIAS FRREAS Aparelhos mecnicos (includos os eletromecnicos) de sinalizao, de segurana, de controle ou de comando para vias frreas ou semelhantes, rodovirias ou fluviais, para reas ou parques de estacionamento, instalaes porturias ou para aerdromos CONTEINERES (CONTENTORES), INCLUDOS OS DE TRANSPORTE DE FLUIDOS, ESPECIALMENTE CONCEBIDOS E EQUIPADOS PARA UM OU VRIOS MEIOS DE TRANSPORTE VECULOS AUTOMVEIS, TRATORES, CICLOS E OUTROS VECULOS TERRESTRES TRATORES (EXCETO OS CARROS-TRATORES DA POSIO 8709) VECULOS AUTOMVEIS PARA TRANSPORTE DE 10 PESSOAS OU MAIS, INCLUINDO O MOTORISTA AUTOMVEIS DE PASSAGEIROS E OUTROS VECULOS AUTOMVEIS PRINCIPALMENTE CONCEBIDOS PARA TRANSPORTE DE PESSOAS (EXCETO OS DA POSIO 8702), INCLUDOS OS VECULOS DE USO MISTO ("STATION WAGONS") E OS AUTOMVEIS DE

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Captulo 88 8801

CORRIDA VECULOS AUTOMVEIS PARA TRANSPORTE DE MERCADORIAS VECULOS AUTOMVEIS PARA USOS ESPECIAIS (POR EXEMPLO: AUTOSOCORROS, CAMINHES-GUINDASTES, VECULOS DE COMBATE A INCNDIOS, CAMINHES-BETONEIRAS, VECULOS PARA VARRER, VECULOS PARA ESPALHAR, VECULOS-OFICINAS, VECULOS RADIOLGICOS), EXCETO OS CONCEBIDOS PRINCIPALMENTE PARA TRANSPORTE DE PESSOAS OU DE MERCADORIAS VECULOS AUTOMVEIS SEM DISPOSITIVO DE ELEVAO, DOS TIPOS UTILIZADOS EM FBRICAS, ARMAZNS, PORTOS OU AEROPORTOS, PARA TRANSPORTE DE MERCADORIAS A CURTAS DISTNCIAS; CARROS-TRATORES DOS TIPOS UTILIZADOS NAS ESTAES FERROVIRIAS MOTOCICLETAS (INCLUDOS OS CICLOMOTORES) E OUTROS CICLOS EQUIPADOS COM MOTOR AUXILIAR, MESMO COM CARRO LATERAL; CARROS LATERAIS REBOQUES E SEMI-REBOQUES, PARA QUAISQUER VECULOS; OUTROS VECULOS NO AUTOPROPULSORES AERONAVES E APARELHOS ESPACIAIS BALES E DIRIGVEIS; PLANADORES, ASAS VOADORAS E OUTROS VECULOS AREOS, NO CONCEBIDOS PARA PROPULSO COM MOTOR OUTROS VECULOS AREOS (POR EXEMPLO: HELICPTEROS, AVIES); VECULOS ESPACIAIS (INCLUDOS OS SATLITES) E SEUS VECULOS DE LANAMENTO, E VECULOS SUBORBITAIS PRA-QUEDAS (INCLUDOS OS PRAQUEDAS DIRIGVEIS E OS PARAPENTES) E OS PRA-QUEDAS GIRATRIOS APARELHOS E DISPOSITIVOS PARA LANAMENTO DE VECULOS AREOS; APARELHOS E DISPOSITIVOS PARA ATERRISSAGEM DE VECULOS AREOS EM PORTA-AVIES E APARELHOS E DISPOSITIVOS SEMELHANTES; APARELHOS SIMULADORES DE VO EM TERRA EMBARCAES E ESTRUTURAS

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Captulo

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8903.10 8903.9 8904 8905

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8907.10 8907.90 Captulo 90

9005

9006

FLUTUANTES TRANSATLNTICOS, BARCOS DE CRUZEIRO, "FERRY-BOATS", CARGUEIROS, CHATAS E EMBARCAES SEMELHANTES, PARA O TRANSPORTE DE PESSOAS OU DE MERCADORIAS BARCOS DE PESCA; NAVIOS-FBRICAS E OUTRAS EMBARCAES PARA O TRATAMENTO OU CONSERVAO DE PRODUTOS DA PESCA IATES E OUTROS BARCOS E EMBARCAES DE RECREIO OU DE ESPORTE; BARCOS A REMOS E CANOAS -Barcos inflveis -Outros REBOCADORES E BARCOS CONCEBIDOS PARA EMPURRAR OUTRAS EMBARCAES BARCOS-FARIS, BARCOS-BOMBAS, DRAGAS, GUINDASTES FLUTUANTES E OUTRAS EMBARCAES EM QUE A NAVEGAO ACESSRIA DA FUNO PRINCIPAL; DOCAS OU DIQUES FLUTUANTES; PLATAFORMAS DE PERFURAO OU DE EXPLORAO, FLUTUANTES OU SUBMERSVEIS OUTRAS EMBARCAES, INCLUDOS OS NAVIOS DE GUERRA E OS BARCOS SALVAVIDAS, EXCETO OS BARCOS A REMO OUTRAS ESTRUTURAS FLUTUANTES (POR EXEMPLO: BALSAS, RESERVATRIOS, CAIXES, BIAS DE AMARRAO, BIAS DE SINALIZAO E SEMELHANTES) -Balsas inflveis -Outras INSTRUMENTOS E APARELHOS DE PTICA, FOTOGRAFIA OU CINEMATOGRAFIA, MEDIDA, CONTROLE OU DE PRECISO; INSTRUMENTOS E APARELHOS MDICOCIRRGICOS BINCULOS, LUNETAS, INCLUDAS AS ASTRONMICAS, TELESCPIOS PTICOS, E SUAS ARMAES; OUTROS INSTRUMENTOS DE ASTRONOMIA E SUAS ARMAES, EXCETO OS APARELHOS DE RADIOASTRONOMIA APARELHOS FOTOGRFICOS; APARELHOS E DISPOSITIVOS, EXCLUDAS AS LMPADAS E TUBOS, DE LUZ-RELMPAGO ("FLASH"), PARA FOTOGRAFIA

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CMERAS E PROJETORES, CINEMATOGRFICOS, MESMO COM APARELHOS DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE SOM INCORPORADOS APARELHOS DE PROJEO FIXA; APARELHOS FOTOGRFICOS, DE AMPLIAO OU DE REDUO APARELHOS DE FOTOCPIA, POR SISTEMA PTICO OU POR CONTATO, E APARELHOS DE TERMOCPIA APARELHOS DOS TIPOS USADOS NOS LABORATRIOS FOTOGRFICOS OU CINEMATOGRFICOS (INCLUDOS OS APARELHOS PARA PROJEO OU EXECUO DE TRAADOS DE CIRCUITOS SOBRE SUPERFCIES SENSIBILIZADAS DE MATERIAIS SEMICONDUTORES); NEGATOSCPIOS; TELAS PARA PROJEO MICROSCPIOS PTICOS, INCLUDOS OS MICROSCPIOS PARA FOTOMICROGRAFIA, CINEFOTOMICROGRAFIA OU MICROPROJEO MICROSCPIOS (EXCETO PTICOS) E DIFRATGRAFOS INSTRUMENTOS E APARELHOS DE GEODSIA, TOPOGRAFIA, AGRIMENSURA, NIVELAMENTO, FOTOGRAMETRIA, HIDROGRAFIA, OCEANOGRAFIA, HIDROLOGIA, METEOROLOGIA OU DE GEOFSICA, EXCETO BSSOLAS; TELMETROS BALANAS SENSVEIS A PESOS IGUAIS OU INFERIORES A 5cg, COM OU SEM PESOS INSTRUMENTOS DE DESENHO, DE TRAADO OU DE CLCULO (POR EXEMPLO: MQUINAS DE DESENHAR, PANTGRAFOS, TRANSFERIDORES, ESTOJOS DE DESENHO, RGUAS DE CLCULO E DISCOS DE CLCULO); INSTRUMENTOS DE MEDIDA DE DISTNCIAS DE USO MANUAL (POR EXEMPLO: METROS, MICRMETROS, PAQUMETROS E CALIBRES), NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DO PRESENTE CAPTULO INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDICINA, CIRURGIA, ODONTOLOGIA E VETERINRIA, INCLUDOS OS APARELHOS PARA CINTILOGRAFIA E OUTROS APARELHOS ELETROMDICOS, BEM COMO OS APARELHOS PARA TESTES VISUAIS

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9018.20 9018.4 9018.41

9018.49 9018.50 9018.90 DESCONTO DE DUPLICATAS

-Aparelhos de eletrodiagnstico (includos os aparelhos de explorao funcional e os de verificao de parmetros fisiolgicos) -Aparelhos de raios ultravioleta ou infravermelhos -Outros instrumentos e aparelhos para odontologia --Aparelhos dentrios de brocar, mesmo combinados numa base comum com outros equipamentos dentrios --Outros instrumentos e aparelhos para odontologia -Outros instrumentos e aparelhos para oftalmologia

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O desconto de duplicatas uma operao financeira em que a empresa entrega determinadas duplicatas para o banco e este lhe antecipa o valor em conta corrente, cobrando juros antecipadamente. Embora a propriedade dos ttulos negociados seja transferida para a instituio, a empresa co-responsvel pelo pagamento dos mesmos em caso de no liquidao pelo devedor. Neste caso, a instituio financeira leva a dbito em conta corrente da empresa o valor de face do ttulo no liquidado. TRATAMENTO CONTBIL Os valores de face das duplicatas descontados so registrados numa conta redutora do ativo circulante, logo aps a conta duplicatas a receber. Esta conta recebe o nome de duplicatas descontadas, tendo saldo credor. A conta "duplicatas descontadas" apresenta a seguinte funo na operao de desconto: a) creditada, pelo valor de face dos ttulos, no momento em que efetuada a operao de desconto e a instituio financeira faz o crdito em conta corrente da empresa; b) debitada no momento da liquidao do ttulo pelo devedor ou quando a instituio financeira leva a dbito em conta corrente da empresa por falta de pagamento por parte do devedor. Os encargos financeiros debitados pela instituio financeira devem ser contabilizados como "encargos financeiros a transcorrer", j que se tratam de despesas antecipadas, sendo debitada por ocasio do desconto e creditadas no momento em que a despesa incorrida, observando-se o regime de competncia. Exemplo: Operao de desconto de duplicata no valor de R$ 20.000,00, sendo que os encargos respectivos foram de R$ 1.000,00. 1) Pelo registro do desconto creditado em conta:

D - Banco C/Movimento (Ativo Circulante) C - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 2) Pelo registro do dbito bancrio, relativo a juros e encargos sobre a operao: D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 3) Quando da liquidao da duplicata descontada pelo cliente: D - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Na hiptese do cliente no ter liquidado a duplicata e o banco debitar o respectivo valor na conta da empresa, ento o lanamento ser: D - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) C - Banco C/Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER Os encargos financeiros pagos antecipadamente, como o caso de desconto de duplicatas, devem ser apropriados pelo perodo a que competirem. Exemplo: Juros debitados em desconto de duplicata de R$ 290,00, relativa ao perodo de 29 dias. O desconto foi efetuado em 20.11 e a duplicata vencer em 19.12: Nota: nos clculos de rateio de encargos financeiros, considera-se o dia da operao e exclui-se o dia do vencimento. Lanamento por ocasio do desconto: D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 290,00 No balancete de 30.11, se apropriar a despesa financeira proporcional, relativa ao perodo de 20.11 a 30.11: Despesa financeira relativa a 11 dias de novembro: R$ 290,00 dividido por 29 vezes 11 igual a R$ 110,00.

Despesa financeira a transcorrer de 01.12 a 19.12 (18 dias, porque no clculo de rateio exclui-se o dia do vencimento do ttulo): R$ 290,00 R$ 110,00 = R$ 180,00. Contabilizao relativa transferncia da despesa financeira incorrida em novembro: D - Juros sobre Desconto de Duplicatas (Conta de Resultado) C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 110,00 Em dezembro, faz-se lanamento semelhante, s que com o valor do saldo dos encargos a transcorrer (R$ 180,00). DESCONTOS OBTIDOS Trata-se de operaes onde o cliente/comprador, ao pagar o fornecedor, obtm uma reduo do valor a pagar na fatura ou duplicata. Tal reduo corresponde a uma receita financeira. Exemplo: Valor da duplicata - R$ 1.000,00 Desconto por pagamento pontual - 2,00% Valor do desconto - R$ 20,00 Valor lquido pago - R$ 980,00 CONTABILIZAO Debita-se a conta da obrigao respectiva e credita-se uma conta de receita. No exemplo anterior, a contabilizao poderia ser como segue: D Fornecedores (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 C Descontos Obtidos (Conta de Resultado) R$ 20,00 C Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 980,00 DESPESAS ANTECIPADAS As despesas antecipadas so aquelas pagas ou devidas com antecedncia, mas referindose a perodos de competncia subseqentes. Exemplos: a) Prmios de seguro b) Aluguel pago antecipadamente c) Assinaturas de peridicos e anuidades d) Juros sobre descontos de duplicatas

CRITRIOS DE AVALIAO DAS DESPESAS ANTECIPADAS As despesas do exerccio seguinte sero apresentadas no balano pelas importncias aplicadas, diminudas das apropriaes efetuadas no perodo, de forma a obedecer ao regime de competncia. A apropriao das despesas relacionadas neste grupo deve ser feita ao resultado do perodo a que corresponderem e no ao perodo em que foram pagas, mediante controles auxiliares, com as informaes relativas aos valores pagos e s parcelas a serem apropriadas. ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER Os encargos financeiros pagos antecipadamente, como o caso de desconto de duplicatas, devem ser apropriados pelo perodo a que competirem. Exemplo: Juros debitados em desconto de duplicata de R$ 290,00, relativa ao perodo de 29 dias. O desconto foi efetuado em 20.11.2006 e a duplicata vencer em 19.12.2006: Nota: nos clculos de rateio, considera-se o dia da operao e exclui-se o dia do vencimento. Lanamento por ocasio do desconto: D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 290,00 No balancete de 30.11.2006, se apropriar a despesa financeira proporcional, relativa ao perodo de 20.11 a 30.11.2006: Despesa financeira relativa a 11 dias de novembro: R$ 290,00 dividido por 29 vezes 11 igual a R$ 110,00. Despesa financeira a transcorrer de 01.12.2006 a 19.12.2006 (18 dias, porque no clculo de rateio exclui-se o dia do vencimento do ttulo): R$ 290,00 R$ 110,00 = R$ 180,00. Contabilizao relativa transferncia da despesa financeira incorrida em novembro: D - Juros sobre Desconto de Duplicatas (Conta de Resultado) C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 110,00 Em dezembro, faz-se lanamento semelhante, s que com o valor do saldo dos encargos a transcorrer (R$ 180,00).

DEVOLUO DE COMPRAS A identificao dos valores que devero ser contabilmente registrados nos casos de devoluo de compras a fornecedores exige 3 informaes distintas: 1 - O valor da Nota Fiscal de devoluo - o preo de aquisio da mercadoria devolvida que consta da Nota Fiscal de compra; 2 - O valor que compe o estoque - o valor pelo qual a mercadoria foi registrada nos estoques, que geralmente tm agregados ao preo de compra da mercadoria outros valores, tais como valor de seguros, valor de fretes e outros, por vezes apropriados de forma indireta devido s caractersticas das mercadorias ou do prprio gasto; 3 - O valor dos tributos recuperados - o valor do ICMS, IPI, PIS e COFINS que a empresa se credita pela entrada da mercadoria. Exemplo: Empresa possui em seu estoque, no dia 31.10.2008, 120 unidades da mercadoria "X" registradas ao preo unitrio de R$ 90,00. No dia 10.11.2008, efetuou uma compra de 100 unidades dessa mercadoria pelo valor total de R$ 12.195,12, incluindo 18% de ICMS sobre esse preo. No houve recuperao de outros tributos. A contabilizao da compra foi procedida da seguinte forma: a) Pela entrada da mercadoria no estoque da empresa: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 2.195,12 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 12.195,12 b) Pelo registro do frete da mercadoria: Considerando-se que o valor do frete foi de R$ 2.272,72, com a incidncia de ICMS alquota de 12%, que gera um crdito de imposto no valor de R$ 272,72, teremos o seguinte lanamento: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 272,72 C - Fretes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 2.272,72 No dia 05.12.2008 foram devolvidas 40 unidades correspondentes ao ltimo lote comprado em 10.11.2008. O valor registrado na contabilidade em 10.11.2008, referente entrada das 100 unidades, engloba o valor do preo da mercadoria constante da Nota Fiscal de Entrada lquido do ICMS e do valor do frete, tambm lquido do ICMS, incorrido no transporte da mercadoria. Contabilizao das operaes de estoque relativas devoluo:

1 - Registro da Nota Fiscal de devoluo no valor de R$ 4.878,05 (40 unidades x R$ 121,95) com incidncia de 18% de ICMS: D - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 4.878,05 C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 878,05 2 - Registro da transferncia do valor do frete correspondente s 40 unidades devolvidas para despesa operacional (R$ 2.000,00 100 x 40 = R$ 800,00): D - Despesa de Frete (Resultado) C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 800,00 A ficha de estoque dessa mercadoria apresentaria os seguintes registros: Entrada Quant. Valor R$ Unit Total Sada Saldo Quant. Valor R$ Quant. Valor R$ Unit. Total Unit Total 120 90,00 10.800,00 220 180 103,64 22.800,00 100,00 18.000,00

Data

31.10.2008 10.11.2008 100 120,00 12.000,00 30.11.2008 05.12.2008 (40) 120,00 (4.800,00) 31.12.2008 DEVOLUO DE VENDAS

1. DEVOLUO DE VENDAS DO PRPRIO EXERCCIO Ocorrendo a devoluo de venda, o valor correspondente a essa devoluo dever ser contabilizado em conta prpria, como redutora da receita bruta das vendas. Exemplo: Empresa recebe a seguinte devoluo mercadorias de cliente: Valor das mercadorias (1.000 unidades x R$ 30,00) R$ 30.000,00 Valor do IPI destacado: R$ 3.000,00 Valor Total da Nota Fiscal: R$ 33.000,00 Valor do ICMS destacado: R$ 5.100,00 Valor do PIS recupervel: R$ 495,00 Valor da COFINS recupervel: R$ 2.280,00 O custo das mercadorias vendidas relativas ao lote devolvido de R$ 18.000,00. 1) Lanamento contbil das mercadorias recebidas em devoluo: D Devolues de Vendas (Resultado) R$ 30.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00

Nota: determinadas empresas registram o IPI como impostos sobre vendas, para controle. Neste caso, os lanamentos deveriam ser o seguinte: D - Devolues de Vendas (Resultado) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) C IPI sobre Vendas (Resultado) R$ 3.000,00 2) Contabilizao do ICMS: D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C - ICMS sobre Vendas (Resultado) R$ 5.100,00 3) Contabilizao do PIS recupervel: D PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C PIS sobre Vendas (Resultado) R$ 495,00 4) Contabilizao da COFINS recupervel: D COFINS a Recuperar (Ativo Circulante) C COFINS sobre Vendas (Resultado) R$ 2.280,00 5) Reverso do custo das mercadorias apropriado ao resultado: D - Estoques (Ativo Circulante) C - Custo das Mercadorias Vendidas (Resultado) R$ 18.000,00 2. DEVOLUO DE VENDAS EFETUADAS EM EXERCCIO ANTERIOR Quando ocorre uma devoluo de mercadorias que foram vendidas no exerccio anterior, existe a necessidade de um tratamento especfico no registro contbil, para que no haja distoro nas demonstraes do exerccio. Assim, o registro ser feito na forma de um cancelamento, neste exerccio, de um lucro bruto apurado no exerccio anterior, que ser tratado com uma despesa operacional e no mais como uma conta redutora da conta que registra as vendas. Com base nos dados do exemplo do item anterior teremos os seguintes lanamentos contbeis: 1) Registro da devoluo:

D - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 30.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00 2) Registro do ICMS: D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 5.100,00 3) Registro do PIS: D PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 495,00 4) Registro da COFINS: D COFINS a Recuperar (Ativo Circulante) C Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 2.280,00 5) Registro na entrada do estoque: D - Estoques (Ativo Circulante) C - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 18.000,00 DIREITOS DE USO Direito de uso corresponde a autorizao do detentor de marca, patente, licena, processo industrial, ou de qualquer outro direito legalmente disponvel, para terceiro. Quando h aquisio de direitos de uso, tais desembolsos devem ser contabilizados de forma especfica. De acordo com o artigo 179 da Lei 6.404/76, nas contas do ativo imobilizado registramse os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. Com a publicao da Lei 11.638/2007, o artigo 179, teve a incluso do inciso VI que criou, a figura do ativo intangvel onde sero classificados os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. Sendo assim, a partir de 01.01.2008, os direitos de uso que antes eram registrados no imobilizado, agora passam a configurar as contas do ativo intangvel, por tratarem-se de bens incorpreos.

A contabilizao dos valores relativos aos direitos de uso adquiridos pela pessoa jurdica sero registradas a dbito da conta do Intangvel tendo como contrapartida de lanamento a conta do Exigvel (ou Disponibilidades, se pagos vista). Exemplo: Aquisio do direito de uso de marca, no valor de R$ 10.000,00, a ser pagos em 4 parcelas de R$ 2.500,00: D Direitos de Uso Marcas (Intangvel) C Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 AMORTIZAO A amortizao de tais direitos deve respeitar o prazo previsto no contrato. A amortizao dever ser a dbito de conta de resultado, e a crdito de conta redutora do Intangvel. Exemplo: Considerando um direito de uso, contratualmente fixado para 60 meses (5 anos), no valor contabilizado (total) de R$ 12.000,00, teremos uma amortizao mensal de R$ 12.000,00 dividido por 60 meses = R$ 200,00. Lanamento: D Amortizao de Direitos de Uso (Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas Direitos de Uso (Intangvel) R$ 200,00 Bases: Art. 305, 307, 310, 324, 325 e 327 do Regulamento do IR/99, artigo 179 da Lei 6.404/76 e os citados no texto. DISTRIBUIO DE BRINDES comum as empresas promoverem a distribuio de brindes aos seus clientes e funcionrios, mediante a entrega gratuita de objetos de pequeno valor. Tais gastos so apropriados contabilmente como despesa, por ocasio de sua distribuio. A partir de 1 de janeiro de 1996 ficou vedado pessoa jurdica deduzir despesas com brindes, qualquer que seja o seu valor e natureza, devendo os gastos registrados na contabilidade serem adicionados ao lucro lquido do respectivo perodo de apurao, para efeito de determinao do Lucro Real e da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido.

Exemplo: Empresa adquiriu prazo, para distribuir como brindes, 5.000 chaveiros, por R$ 5.000,00, sendo que o ICMS na aquisio e na distribuio posterior de 18%: D - Estoques Brindes (Ativo Circulante) R$ 4.100,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 900,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 Por ocasio da efetiva distribuio dos brindes aos clientes, d-se a baixa nos estoques, da seguinte forma: D - Brindes (Conta de Resultado) R$ 5.000,00 C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 900,00 C - Estoques Brindes (Ativo Circulante) R$ 4.100,00 Base: Art. 13, VII da Lei 9.249/95. DISTRIBUIO DE LUCROS OU DIVIDENDOS SOCIEDADE ANNIMA Tratando-se de sociedade annima, a Lei n 6.404/76 determina que a administrao dever propor, na data do balano, a destinao do resultado, inclusive dividendos. Portanto, a destinao do resultado dever ser contabilizada na data do balano, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia. Exemplo: Se a proposta de distribuio de dividendos for de R$ 20.000,00, o valor correspondente dever ser contabilizado na data do balano da seguinte forma: D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C Dividendos Propostos (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 Aps a aprovao pela Assemblia, os dividendos propostos sero transferidos para a conta de "Dividendos a Pagar: D - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) C - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 E, por ocasio do pagamento aos acionistas: D - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00

SOCIEDADES EMPRESRIAS LIMITADAS No caso de sociedades empresrias limitadas, a proposta de destinao de lucro dever ser estabelecida no contrato social. O contrato social poder prever a reteno total ou parcial dos lucros para reforo no capital de giro, futura incorporao ao capital, etc. Exemplo: Sociedade empresria limitada em que o lucro apurado no encerramento do exerccio social tenha sido de R$ 50.000,00 e cujo contrato social preveja distribuio de lucros de 60% (R$ 30.000,00): D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 30.000,00 E por ocasio do pagamento: D - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00 EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS Tais contas registram as obrigaes da empresa junto a instituies financeiras do Pas e do Exterior, cujos recursos so destinados para financiar imobilizaes ou para capital de giro para ser aplicado na empresa. Como regra geral, os emprstimos e financiamentos so suportados por contratos que estabelecem o seu valor, forma e poca de liberao, encargos incidentes, forma de pagamento, garantias alm de outras clusulas contratuais. Os emprstimos distinguem-se dos financiamentos pelo fato de que estes representam um crdito vinculado aquisio de determinado bem, podendo ter a interveno de instituio financeira ou diretamente com o fornecedor do bem. Por outro lado, os emprstimos so concesses de crdito em espcie, sem vinculao especfica, muito embora conste do contrato a finalidade do mesmo. REGISTRO CONTBIL O registro contbil deve ser efetuado quando a empresa receber os recursos, o que muitas vezes coincide com a data do contrato. No caso dos contratos em que a liberao dos recursos ocorrer em vrias parcelas, o registro ser efetuado medida dos recebimentos das parcelas. Os financiamentos e emprstimos ainda no liberados podem ser controlados contabilmente em contas de compensao e informados em nota explicativa.

Todos os emprstimos e financiamentos contrados pela empresa, cujo prazo de pagamento final seja inferior a um ano, contado a partir da assinatura do contrato, devero ser registrados contabilmente no Passivo Circulante. Caso o prazo final seja superior a um ano, esses contratos sero registrados no Passivo No Circulante, e por ocasio da data do balano, as parcelas dos emprstimos e financiamentos a longo prazo que se tornarem exigveis at o trmino do exerccio seguinte, devem ser transferidas para o Passivo Circulante. Exemplo: Contabilizao de emprstimo de curto prazo com vencimento em parcela nica, no valor de R$ 100.000,00, sendo deduzidos R$ 500,00 a ttulo de IOF. Os juros sero pagos por ocasio do vencimento. D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 99.500,00 D IOF s/Emprstimos (Conta de Resultado) R$ 500,00 C Emprstimos Banco Alfa S/A (Passivo Circulante) R$ 100.000,00 VARIAES MONETRIAS OU CAMBIAIS Os emprstimos e financiamentos contratados em moeda corrente nacional devem ser corrigidos monetariamente com base nos ndices previstos nos contratos. Tratando-se de emprstimos pagveis em moeda estrangeira, estes so atualizados pela variao cambial ocorrida entre a data do emprstimo ou do ltimo saldo atualizado e a data do balano. As variaes monetrias sero registradas contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesa operacional. Exemplo: Contabilizao da variao monetria passiva de R$ 10.000,00 relativamente emprstimo do Banco Alfa S/A: D Variao Monetria Passiva (Resultado) C Emprstimo Banco Alfa S/A (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 JUROS, COMISSES E OUTROS ENCARGOS FINANCEIROS Os juros, comisses e outros eventuais encargos financeiros sero tambm registrados pelo regime de competncia, ou seja, pelo tempo transcorrido, independendo da data de pagamento. No caso dos juros e demais encargos incorridos, que sero pagveis aps a data do balano, sero tambm provisionados.

O valor relativo aos juros e outros encargos financeiros sero registrados contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesas financeiras. Exemplo: Contabilizao de juros do ms de R$ 20.000,00 referente emprstimo do Banco Beta S/A: D Juros Passivos (Resultado) C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS A TRANSCORRER Quando os encargos financeiros so descontados antecipadamente, sendo recebido somente o valor lquido do emprstimo, a empresa deve registrar o valor recebido na conta Bancos e o valor total do emprstimo na conta de Passivo, e os encargos financeiros antecipados sero debitados em uma conta Encargos Financeiros a Transcorrer, que redutora da conta Emprstimos. Exemplo: Emprstimo obtido junto ao Banco Beta S/A, para capital de giro R$ 1.000.000,00, sendo descontados R$ 50.000,00 a ttulo de encargos financeiros. O prazo de financiamento de 30 dias. 1) Escriturao do emprstimo liberado em conta corrente: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 950.000,00 D Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 1.000.000,00 2) Apropriao, no final do ms, dos encargos financeiros transcorridos (supondo-se que se passaram 15 dias da data do emprstimo, portanto, a apropriao ser de 15/30 do valor dos encargos financeiros): D Juros Passivos (Conta de Resultado) C Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 25.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS - IMOBILIZADO Os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao (NBC T 19.1.6.2).

EQUIVALNCIA PATRIMONIAL A equivalncia patrimonial o mtodo que consiste em atualizar o valor contbil do investimento ao valor equivalente participao societria da sociedade investidora no patrimnio lquido da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstrao do resultado do exerccio. O valor do investimento, portanto, ser determinado mediante a aplicao da porcentagem de participao no capital social, sobre o patrimnio lquido de cada sociedade coligada ou controlada. No balano patrimonial da companhia, os investimentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum sero avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial. OBRIGATORIEDADE DA AVALIAO DE INVESTIMENTOS PELO VALOR DE PATRIMNIO LQUIDO Esto obrigadas a proceder avaliao de investimentos pelo valor de patrimnio lquido as participaes societrias relevantes em: a) sociedades controladas; b) sociedades coligadas sobre cuja administrao a sociedade investidora tenha influncia; c) sociedades coligadas de que a sociedade investidora participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital social. De acordo com o disposto nos pargrafos 1 e 2 do artigo 243 da Lei 6.404/1976 (Lei das S/A), consideram-se: - coligadas as sociedades nas quais a investidora tenha influncia significativa; e - controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras controladas, titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. Para efeito de determinar a relevncia do investimento, sero computados como parte do custo de aquisio os saldos de crditos da companhia contra as coligadas e controladas. Conceito de Influncia Significativa Considera-se que h influncia significativa quando a investidora detm ou exerce o poder de participar nas decises das polticas financeira ou operacional da investida, sem control-la.

 presumida influncia significativa quando a investidora for titular de 20% (vinte por cento) ou mais do capital votante da investida, sem control-la. AVALIAO DO INVESTIMENTO POR OCASIO DE AQUISIO - GIO OU DESGIO Quando da aquisio de investimento em sociedade controlada ou coligada, sujeito avaliao pelo valor de patrimnio lquido, o custo de aquisio dever ser desdobrado em subcontas distintas da conta que registrar o valor contbil do investimento. Veja maiores detalhes no tpico GIO E DESGIO NA AQUISIO DE PARTICIPAES SOCIETRIAS. INSTITUIES FINANCEIRAS E COMPANHIAS ABERTAS A Resoluo CMN 3.619/2008 dispe sobre critrios aplicveis na avaliao de investimentos em coligadas e controladas e determina que as instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil devem avaliar pelo mtodo da equivalncia patrimonial os investimentos, no Pas e no exterior, em: I - coligadas, quando participarem com 20% (vinte por cento) ou mais do capital votante ou detiverem influncia significativa em sua administrao; II - sociedades controladas; III - sociedades integrantes do conglomerado econmico financeiro; IV - sociedades que estejam sob controle comum. As instituies que detenham investimentos que no possam mais ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial devem considerar o valor contbil do investimento na data-base 31 de dezembro de 2008, incluindo o gio ou o desgio no amortizado, como novo valor de custo para fins de mensurao futura e de determinao do seu valor recupervel; e contabilizar, em contrapartida desses investimentos, os dividendos recebidos por conta de lucros que j tiverem sido reconhecidos por equivalncia patrimonial. APURAO DO VALOR DO INVESTIMENTO O valor do patrimnio lquido da coligada ou da controlada ser determinado com base em balano patrimonial ou balancete de verificao levantado, com observncia das normas da Lei 6.404/1976, na mesma data, ou at 60 (sessenta) dias, no mximo, antes da data do balano da investidora. No valor de patrimnio lquido no sero computados os resultados no realizados decorrentes de negcios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas companhia, ou por ela controladas.

O valor do investimento ser determinado mediante a aplicao, sobre o valor de patrimnio lquido da investida, da porcentagem de participao no capital da coligada ou controlada. A diferena entre o valor do investimento apurado pelo mtodo da equivalncia, e o custo de aquisio somente ser registrada como resultado do exerccio: a) se decorrer de lucro ou prejuzo apurado na coligada ou controlada; b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos; c) no caso de companhia aberta, com observncia das normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios. RESULTADOS NO REALIZADOS Consideram-se no realizados os lucros ou os prejuzos decorrentes de negcios entre a sociedade investida e a sociedade investidora. Da mesma forma, consideram-se no realizados os lucros ou os prejuzos decorrentes de negcios entre a sociedade investida e sociedade coligada ou controlada da sociedade investidora, devendo ser excludos do valor do patrimnio lquido, quando: a) os lucros ou os prejuzos que estejam includos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por incluso ou excluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial da sociedade investidora; b) os lucros ou os prejuzos estejam includos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por incluso ou excluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial de outras sociedades coligadas ou controladas. Os lucros e os prejuzos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negcios que tenham gerado simultnea e integralmente efeitos opostos nas contas de resultado das sociedades coligadas ou controladas, no sero excludos do valor do patrimnio lquido. AJUSTE DO INVESTIMENTO NO BALANO PATRIMONIAL O valor do investimento na data do balano dever ser ajustado ao valor de patrimnio lquido, mediante lanamento da diferena a dbito ou a crdito da conta de investimento (art. 388 do RIR/99), observando-se o seguinte: 1 - Os lucros ou dividendos distribudos pela coligada ou controlada devero ser registrados pelo contribuinte como diminuio do valor de patrimnio lquido do investimento, e no influenciaro as contas de resultado; 2 - Quando os rendimentos referidos em 1 acima forem apurados em balano da coligada ou controlada levantado em data posterior da ltima avaliao, devero ser creditados conta de resultados da investidora, e no sero computados na determinao do lucro real;

3 - No caso do procedimento 2, acima, se a avaliao subseqente for baseada em balano ou balancete de data anterior da distribuio, dever o patrimnio lquido da coligada ou controlada ser ajustado, com a excluso do valor distribudo. Exemplo: Considerando-se que, em 31 de dezembro, a empresa "A" (investidora) e a empresa "B" (investida) apresentaram a seguinte situao: Empresa "A": Valor contbil do investimento na Empresa "B" R$ 600.000,00. Participao: 30%. Empresa "B": Capital social - R$ 500.000,00 Reservas de capital - R$ 600.000,00 Reservas de lucros - R$ 900.000,00 Lucro do exerccio - R$ 700.000,00 Soma do Patrimnio Lquido - R$ 2.700.000,00 O valor contbil do investimento da empresa "A", por sua vez, em 31 de dezembro, passar a ser R$ 2.700.000,00 x 30% = R$ 810.000,00, assim desdobrados: Participao societria na empresa "B" - R$ 600.000,00 Ajuste ao valor de patrimnio lquido - R$ 210.000,00 Soma - R$ 810.000,00 O acrscimo ao patrimnio lquido da empresa "B" refere-se ao lucro apurado em 31 de dezembro no valor de R$ 700.000,00. Como a empresa "A" detm 30% (trinta por cento) do capital social da empresa "B", o ajuste da conta de investimento foi de R$ 210.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 700.000,00, mediante o seguinte lanamento: D - Participao Societria - Empresa "B" (Investimentos) C - Receita de Equivalncia Patrimonial (Resultado) R$ 210.000,00 CONTRAPARTIDA DO AJUSTE NA CONTA DE INVESTIMENTOS De acordo com o artigo 389 do RIR/99, a contrapartida do ajuste do valor do patrimnio lquido, por aumento ou reduo no valor do patrimnio lquido do investimento, no ser computada na determinao do lucro real. Contabilmente, a contrapartida do ajuste do valor do investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial transitar pelo balano de resultados aumentando, em conseqncia, o lucro lquido do perodo.

Quando o resultado da equivalncia patrimonial for credor, ser lanado na parte "A" do livro de apurao do lucro real como item de excluso do lucro lquido do exerccio para fins de determinao do lucro real. Quando o resultado da equivalncia patrimonial for devedor, ser lanado na parte "A" do livro de apurao do lucro real como item de adio do lucro lquido do exerccio para fins de determinao do lucro real. Observe-se tambm que se a empresa for tributada pelo lucro presumido, eventual ajuste credor da equivalncia patrimonial no integrar a receita bruta para fins de clculo do IRPJ e CSLL devidos pela forma presumida. CAPITAL A INTEGRALIZAR O artigo 182 da Lei 6.404/1976 - Lei das Sociedades por Aes - dispe que a parcela do capital a integralizar no compe o patrimnio lquido das sociedades. Assim sendo, por ocasio da aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial, essa parcela do capital ainda no integralizada no deve ser computada, nem no clculo da participao percentual nem no valor do patrimnio lquido. ALTERAO NO PERCENTUAL DE PARTICIPAO DA SOCIEDADE INVESTIDORA NO CAPITAL SOCIAL DA SOCIEDADE INVESTIDA A alterao no percentual de participao da sociedade investidora no capital social da sociedade investida poder decorrer, entre outros, dos seguintes fatores: a) alienao parcial do investimento; b) reestruturao de espcie e classe de aes do capital social; c) renncia do direito de preferncia na subscrio de aumento de capital; d) aquisio de aes prprias, pela sociedade investida, para cancelamento ou tesouraria; e) outros eventos que possam resultar em variao na porcentagem de participao. Quando a alterao no percentual de participao no capital social da sociedade investida corresponder a um ganho, o valor respectivo ser registrado em conta prpria de receita no operacional. Por outro lado, quando a alterao do percentual no capital da sociedade investida corresponder a uma perda, o registro dessa perda ser feito em conta prpria de despesa no operacional. O ganho ou a perda decorrente de variao na porcentagem de participao da sociedade investidora no capital social da sociedade coligada ou controlada no traz nenhum reflexo tributrio, uma vez que, conforme o caso, o valor correspondente excludo ou adicionado ao lucro lquido do perodo para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social. Exemplo:

Considerando-se as seguintes situaes na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial: Empresa "A" (investidora): Valor contbil do investimento - R$ 19.140,00 Nmero de aes possudas - 10.440 Porcentagem de participao - 50% Empresa "B" (investida): Capital - R$ 20.880,00 Reservas - R$ 17.400,00 Nmero de aes do capital - 20.880 A empresa "B" efetuou um aumento de capital mediante subscrio de 9.120 aes, sem gio, no valor de R$ 9.120,00, totalmente subscrito pela empresa "A". Na forma do exemplo proposto, a participao da empresa "A" no capital da empresa "B" passar a ser de: nmero de aes possudas x 100/ nmero de aes do capital = % de participao (19.560 aes x 100)/ 30.000 aes = 65,20 % Itens Patrimnio Lquido da Cia "B" Anterior Atual 30.000,00 17.400.00 47.400,00 Participao da Cia "A" Anterior 50% 10.440,00 8.700,00 19.140,00 Atual 65,20% 19.560,00 11.344,80 30.904,80

Capital 20.880,00 Reservas 17.400,00 Total 38.280,00

Conforme podemos constatar no quadro acima, o valor contbil do investimento da empresa "A" passou a ter um saldo de R$ 30.904,80, resultando, portanto, num acrscimo de R$ 11.764,80, que corresponde a: Aumento de capital mediante subscrio de 9.120 aes - R$ 9.120,00 Aumento do investimento em decorrncia da variao do percentual de 50% para 65,20% - R$ 2.644,80 O valor do ganho tambm poder ser obtido mediante aplicao do acrscimo percentual sobre o valor das reservas da empresa "B", ou seja: R$ 17.400,00 x 15,20% = R$ 2.644,80 Contabilizao: D - Participaes - Empresa "B" (Investimentos) C - Resultados em Participaes Societrias (Resultado)

R$ 2.644,80 AVALIAO DO INVESTIMENTO COM BASE EM BALANO INTERMEDIRIO DA SOCIEDADE INVESTIDA A avaliao do investimento com base no mtodo de equivalncia patrimonial em balano intermedirio facultativa. No caso de a sociedade investidora optar pela avaliao dos investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial, em balano intermedirio, deve avaliar todos os investimentos em sociedade coligada ou controlada que estejam sujeitos avaliao pelo valor de patrimnio lquido. GANHO OU PERDA DE CAPITAL NA ALIENAO OU LIQUIDAO DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA O ganho ou perda de capital na alienao de investimento em sociedade coligada ou controlada corresponder diferena verificada entre o preo cobrado na venda da participao e o seu valor contbil. O valor contbil do investimento ser obtido pela soma algbrica dos seguintes valores (art. 385 do RIR/99): a) valor de patrimnio lquido pelo qual o investimento est registrado na escriturao contbil; b) gio ou desgio na aquisio do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escriturao comercial da sociedade investidora; c) saldo da proviso para a cobertura de perdas que tiver sido computada na determinao do lucro real. BAIXA DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA A baixa de investimento relevante e influente em sociedade coligada ou controlada deve ser precedida da avaliao pelo valor de patrimnio lquido, com base em balano patrimonial ou balancete de verificao da coligada ou controlada, levantado na data da alienao ou liquidao ou at 30 (trinta) dias, no mximo, antes dessa data. A avaliao do investimento, nesse caso, necessria para que o ganho ou a perda de capital na alienao ou liquidao da participao societria seja corretamente apurado. LUCROS OU DIVIDENDOS DISTRIBUDOS PELA SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA Os lucros ou dividendos distribudos pela sociedade coligada ou controlada devero ser registrados pela sociedade investidora como diminuio do valor do patrimnio lquido do investimento e no influenciaro as contas de resultado ( 1 do art. 388 do RIR/99). Assim, quando a sociedade investidora recebe lucros ou dividendos da sociedade coligada ou controlada, a contrapartida do valor recebido ser a prpria conta de investimentos da sociedade investidora.

Exemplo: Considerando-se que a empresa "B" (investida) credite dividendos empresa "A" (investidora), no montante de R$ 80.000,00. O lanamento contbil poder ser feito pela empresa "A" (investidora) do seguinte modo: D - Dividendos a Receber (Ativo Circulante) C - Participaes - Empresa "B" (Investimentos) R$ 80.000,00 O valor de R$ 80.000,00 foi excludo da conta de investimentos porque esse mesmo valor foi includo nessa conta atravs de anterior dbito de equivalncia patrimonial. A sociedade coligada ou controlada, por sua vez, poder fazer o lanamento contbil do seguinte modo: D - Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) R$ 80.000,00 CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO INVESTIMENTO EM SOCIEDADE COLIGADA OU CONTROLADA COM SEDE NO EXTERIOR Os resultados da avaliao dos investimentos em sociedade coligada ou controlada com sede no Exterior, pelo mtodo da equivalncia patrimonial devero ser computados na determinao do lucro real (art. 25 da Lei n 9.249/95) O mesmo tratamento se aplica, contrapartida da amortizao do gio ou desgio na aquisio e os ganhos de capital derivados de investimentos, em sociedades coligadas ou controladas com sede no Exterior. Os prejuzos e perdas decorrentes dessas operaes no podero ser compensados com os lucros auferidos no Brasil ( 4 do art. 25 da Lei n 9.249/95). PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO H situaes que, em face de prejuzos acumulados apurados pela coligada ou controlada, o valor de seu Patrimnio Lquido passe a ser negativo, acarretando um Passivo a Descoberto (quando o Balano Patrimonial passa a apresentar valor total com obrigaes para com terceiros superior ao dos ativos). Para maiores detalhes sobre tal apresentao, veja o tpico Patrimnio Lquido. Nesta situao, o procedimento contbil, na investidora, registrar normalmente a equivalncia patrimonial, diminuindo-se o valor do investimento, at que este esteja zerado, no se registrando, portanto, qualquer parcela a ttulo de investimento negativo.

Mas, para fins de controle, pois o investimento no deve ser baixado (a no ser que a respectiva participao seja integralmente alienada ou liquidada), sugere-se criar uma conta redutora da conta investimento respectivo, de forma que o valor contbil do investimento seja anulado. Por exemplo: Participao Societria - Empresa Alfa (Investimentos) (-) Participao Societria - Empresa Alfa Equivalncia (Investimentos) Exemplo: Passivo a Descoberto da Investida XYZ - R$ 1.000.000,00 Participao da Investidora A na Investida XYZ - 70% Participao negativa - R$ 1.000.000,00 x 70% = R$ 700.000,00 Valor contbil registrado do Investimento, na Investidora A, conta Empresa XYZ R$ 200.000,00. Lanamento contbil na investidora: D - Despesa de Equivalncia Patrimonial (Resultado) C - (-) Participao Societria - Empresa XYZ Equivalncia (Investimentos) R$ 200.000,00 O saldo das contas de investimentos, relativas participao societria na empresa XYZ, ser apresentada como segue: Investimentos Empresa XYZ (Conta Sinttica) Participao Societria (Conta Analtica - Saldo Devedor) R$ 200.000,00 (-) Participao Societria - Equivalncia (Conta Analtica - Saldo Credor) R$ 200.000,00 ESCRITURAO CONTBIL - FILIAIS A opo por escriturao descentralizada fica a critrio da entidade. Na escriturao descentralizada, deve ser observado o mesmo grau de detalhamento dos registros contbeis da matriz. Caso houver opo pela contabilidade no centralizada, deve-se incorporar na escriturao da Matriz os resultados de cada uma das filiais. O mesmo se aplica s filiais no Brasil, das pessoas jurdicas com sede no exterior, devendo o agente ou representante escriturar seus livros comerciais, de modo que demonstrem alm de seus prprios rendimentos, os lucros reais apurados nas operaes alheias que agiu como intermedirio. O Conselho Federal de Contabilidade, por meio da Resoluo CFC 1.330/2011 que aprovou a ITG 2000 - Escriturao Contbil - estabeleceu que a entidade que tiver unidade operacional ou de negcios, quer como filial, agncia, sucursal ou assemelhada,

e que optar por sistema de escriturao descentralizado, deve ter registros contbeis que permitam a identificao das transaes de cada uma dessas unidades. A escriturao de todas as unidades deve integrar um nico sistema contbil. As contas recprocas relativas s transaes entre matriz e unidades, bem como entre estas, devem ser eliminadas quando da elaborao das demonstraes contbeis da entidade. As despesas e as receitas que no possam ser atribudas s unidades devem ser registradas na matriz e distribudas para as unidades de acordo com critrios da administrao da entidade. EXEMPLOS DE CONTABILIZAO 1. Transferncia de mercadorias da matriz para a filial: a) Registro na matriz: D C/C Mercadorias - Filial ABC (Ativo Circulante) C Mercadorias (Estoques Ativo Circulante) Histrico: Remessa de mercadorias cfe. NF ____ de ___/___/___ b) Registro na filial: D - Mercadorias (Estoques Ativo Circulante) C C/C Mercadorias - Matriz (Passivo Circulante) Histrico: Recebimento de mercadorias cfe. NF ____ de ___/___/___ 2. Transferncia de numerrio, via transferncia bancria, da filial para a matriz: a) Registro na matriz: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C C/C Numerrio Filial ABC (Passivo Circulante) Histrico: Rec. Depsito da Filial 1 b) Registro na filial transferente: D - C/C Numerrio Matriz (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Histrico: Transf. Depsito p/ Matriz 3. Dbito relativo a despesas operacionais rateadas pela matriz filial: a) Registro na matriz: D C/C Rateio Despesas Filial (Ativo Circulante) C Rateio de Despesas Filiais (Conta de Resultado) Histrico: Rateio de Despesas p/ Filial 1

b) Registro na filial: D Despesas Operacionais (Conta de Resultado) C C/C Rateio Despesas Matriz (Passivo Circulante) Histrico: Rateio de Despesas da Matriz ESCRITURAO CONTBIL - FORMALIDADES A entidade deve manter um sistema de escriturao uniforme dos seus atos e fatos administrativos, atravs de processo manual, mecanizado ou eletrnico. As formalidades da escriturao esto expressas no Decreto Lei 486/1969. ELEMENTOS INDISPENSVEIS DOS REGISTROS A escriturao ser executada: a) Em idioma e moeda corrente nacionais; b) Em forma contbil; c) Em ordem cronolgica de dia, ms e ano; d) Com ausncia de espaos em branco, entrelinhas, borres, rasuras, emendas ou transportes para as margens; e) Com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos e a prtica de atos administrativos. A terminologia utilizada deve expressar o verdadeiro significado das transaes. UTILIZAO DE CDIGOS E/OU ABREVIATURAS Admite-se o uso de cdigos e/ou abreviaturas nos histricos dos lanamentos, desde que permanentes e uniformes, devendo constar, em elenco identificador, no "Dirio" ou em registro especial revestido das formalidades extrnsecas. Veja maiores detalhes no tpico Histricos Padronizados. ATRIBUIO EXCLUSIVA A CONTABILISTA A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises e mapas demonstrativos e demonstraes contbeis so de atribuio e responsabilidade exclusivas de contabilista legalmente habilitado. TRANSCRIO DO BALANO E DEMAIS DEMONSTRAES CONTBEIS O Balano e demais Demonstraes Contbeis de encerramento de exerccio sero transcritas no "Dirio", completando-se com as assinaturas do Contabilista e do titular ou representante legal da entidade. DIRIO, RAZO E OUTROS REGISTROS O Dirio e o Razo constituem os registros permanentes da entidade.

Os registros auxiliares, quando adotados, devem obedecer aos preceitos legais da escriturao contbil, observadas as peculiaridades da sua funo. No "Dirio" sero lanadas, em ordem cronolgica, com individualizao, clareza e referncia ao documento probante, todas as operaes ocorridas, includas as de natureza aleatria, e quaisquer outros fatos que provoquem variaes patrimoniais. Observada esta disposio, admite-se: a) A escriturao do "Dirio" por meio de partidas mensais; b) A escriturao resumida ou sinttica do "Dirio", com valores totais que no excedam a operaes de um ms, desde que haja escriturao analtica lanada em registros auxiliares. c) No caso de a entidade adotar para sua escriturao contbil o processo eletrnico, os formulrios contnuos, numerados mecnica ou tipograficamente, sero destacados e encadernados em forma de livro. O Livro "Dirio" ser registrado na Junta Comercial do Estado. Na hiptese de pessoas jurdicas no sujeitas a registro de seus atos constitutivos na Junta Comercial (como o caso de entidades sem fins lucrativos e Sociedades Simples - SS), o registro feito no Cartrio Civil da sede. No h necessidade de registro do Livro Razo. Entretanto, o mesmo deve conter termo de abertura e encerramento, com a assinatura do contabilista e do responsvel pela empresa. Os demais livros auxiliares (como de entradas de mercadorias, livro de apurao do ISS, etc.) devem ser registrados de acordo com a legislao de fiscalizao do respectivo rgo fazendrio ou legal que determine a sua obrigatoriedade. TERMO DE ABERTURA E ENCERRAMENTO De acordo com os artigos 6 e 7 do Decreto 64.567, de 22 de maio de 1969, o livro Dirio dever conter, respectivamente, na primeira e na ltima pginas, tipograficamente numeradas, os termos de abertura e de encerramento. Do termo de abertura constar a finalidade a que se destina o livro, o nmero de ordem, o nmero de folhas, a firma individual ou o nome da sociedade a que pertena, o local da sede ou estabelecimento, o nmero e data do arquivamento dos atos constitutivos no rgo de registro do comrcio e o nmero de registro no Cadastro Nacional de Pessoas Jurdicas (CNPJ). O termo de encerramento indicar o fim a que se destinou o livro, o nmero de ordem, o nmero de folhas e a respectiva firma individual ou sociedade mercantil. Os termos de abertura e encerramento sero datados e assinados pelo comerciante ou por seu procurador e por contabilista legalmente habilitado. Na localidade em que no haja profissional habilitado, os termos de abertura e encerramento sero assinados, apenas, pelo comerciante ou seu procurador. Referido livro Dirio dever ser registrado no rgo competente.

Aplicam-se as regras especficas para os termos de abertura e encerramento para os demais livros contbeis, como o razo. DISPOSIES DA LEI TRIBUTRIA A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou a elaborao de outras demonstraes financeiras ( 2 do art. 177 da Lei 6.404/76). ESTOQUES A contabilizao das compras de itens do estoque deve ocorrer no momento da transmisso do direito de propriedade dos mesmos. Geralmente, tal momento ocorre na entrada fsica dos bens no estabelecimento. Mas existem estoques que, mesmo no estando fisicamente presentes no local, devem ser contabilizados, como por exemplo, matrias primas que foram remetidas pelo fornecedor, por conta e ordem do cliente, terceira empresa que efetuar industrializao dos referidos materiais. Os estoques esto representados basicamente por: mercadorias para revenda, produtos acabados, produtos em elaborao, matrias-primas, almoxarifado, importaes em andamento e adiantamentos a fornecedores de estoques, observando-se que sero tambm considerados: a) os itens existentes fisicamente em estoques, excluindo-se aqueles que esto fisicamente na empresa, mas no so de propriedade da empresa, tais como aqueles recebidos em consignao, para conserto, remessa para industrializao, etc.; b) os itens de propriedade da empresa que esto em poder de terceiros para conserto, consignao, beneficiamento ou armazenamento. CLASSIFICAO CONTBIL O termo "estoque" refere-se a todos os bens tangveis mantidos para venda ou uso prprio no curso ordinrio do negcio, bens em processo de produo para venda ou para uso prprio ou que se destinam ao consumo na produo de mercadorias para venda ou uso prprio. Seguindo o conceito de liquidez, o subgrupo estoques classifica-se no Circulante, aps os subgrupo Outros Crditos. Todavia, poder haver casos de empresas que tenham estoques cuja realizao ultrapasse o exerccio seguinte, assim deve haver a reclassificao dos estoques para o Realizvel a Longo Prazo, em conta parte.

Produtos Acabados Nessa conta so registrados os produtos terminados e oriundos da prpria fabricao da empresa, disponveis para venda, podendo ser estocados na fbrica, depsitos de terceiros ou filiais. Essa conta debitada pela transferncia da conta produtos em elaborao e creditada por ocasio das vendas ou transferncias para outro estabelecimento da empresa. Exemplos: 1. Transferncia da conta Produtos em Elaborao para Produtos Acabados, pelo acabamento dos referidos produtos: D - Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) C - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) 2. Baixa de estoques de produtos acabados, por sadas decorrentes de vendas: D - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) C - Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) Produtos em Elaborao Correspondem a custos de materiais, gastos de fabricao e mo de obra, alocados aos produtos que no foram totalmente industrializados, mas j esto em processo de industrializao. Recebe dbitos correspondentes aos custos incorridos, e crditos relativos transferncia para produtos acabados. Numa empresa com contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao contbil, esta contabilizao ocorre regularmente, de acordo com os custos efetivamente apurados (atravs de mapas de rateio e controle dos estoques produo). Numa empresa que no mantm custos integrados contabilidade, a contabilizao procedida no final do perodo de apurao, mediante transferncia do valor de estoques apurados de acordo com os critrios fiscais (56% do maior preo de venda praticado no perodo ou 1,5 vezes o custo de materiais empregados nos estoques em elaborao). Exemplos: 1. Contabilizao de transferncia de custos de mo de obra apurados, relativos a lote de produtos em fabricao, em empresa que mantm contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao: D - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) C - Transferncia de Custos de Mo de Obra (Conta de Resultado)

2. Contabilizao de estoques de produtos em elaborao no final de perodo de apurao do Imposto de Renda, em empresa que no tem contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao: D - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) C - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) Mercadorias Para Revenda Representa os produtos adquiridos de terceiros para revenda, acabados e que no sofrem nenhum processo de transformao na empresa. Para maiores detalhes, acesse o tpico Compra de Mercadorias. Matrias-primas Engloba todos os materiais a serem utilizados ou transformados no processo produtivo. Material de Embalagem Abriga os itens de estoque que se destinam embalagem ou acondicionamento dos produtos para venda. Manuteno e Suprimento Nessa conta so registrados os valores relativos aos estoques de peas para manuteno de mquinas, equipamentos, edifcios, etc., que sero utilizados em consertos. No caso de troca de peas mediante baixa da pea anterior, o valor das peas ser agregado ao imobilizado e no apropriado como despesas. Importao em Andamento Sero registrados nessa conta os custos incorridos relativos s importaes em andamento de matrias-primas ou itens destinados ao estoque. Almoxarifado e Bens de Consumo Eventual Nessa conta so registrados itens de estoque de consumo geral, tais como: material de escritrio, produtos de higiene, produtos para alimentao dos funcionrios, etc. comum s empresas lanarem tais valores como despesas no momento da compra, mantendo parte um controle quantitativo, uma vez que tais itens, na maioria das vezes, representam uma quantidade muito grande de itens, mas de pequeno valor, no afetando os resultados. Poder ser registrado diretamente como custo de produo a aquisio de bens de consumo eventual, cujo valor no exceda a 5% (cinco por cento) do custo total dos produtos vendidos no exerccio social anterior.

Bens de consumo eventual so aqueles de uso imprevisvel ou de freqncia irregular ou espordica no processo produtivo, tais como (PN CST n 70/79): a) materiais destinados a restaurar a integridade ou da apresentao de produtos danificados; b) materiais e produtos qumicos para testes; c) produtos qumicos e outros materiais para remoo de impurezas de recipientes utilizados no processo produtivo; d) embalagens especiais utilizadas, por exemplo, para atender determinadas necessidades de transporte; e) produtos para retificar deficincias reveladas pelas matrias-primas ou produtos intermedirios; f) materiais destinados ao reparo de defeitos ocorridos durante a produo; g) produtos a serem utilizados em servio especial de manuteno. Estoques de Terceiros Quando h recebimento de estoques de terceiros, como, por exemplo, materiais que sero beneficiados (industrializao por encomenda), contabiliza-se os materiais recebidos em uma conta especial de estoques, em contrapartida a uma conta de obrigao. Exemplo: Recebimento de materiais, no valor de R$ 1.000,00 referente nota fiscal de remessa de cliente, para industrializao. Na entrada dos materiais de terceiros a serem processados se lanar: D - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) C - Estoques a Industrializar (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Posteriormente, na devoluo dos materiais, so cobrados R$ 500,00 relativamente ao servio de industrializao. Lanamentos por ocasio da sada da mercadoria: a) Pelo registro da devoluo da mercadoria industrializada: D - Estoques a Industrializar (Passivo Circulante) C - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 b) Valor dos servios de industrializao cobrados: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Receita de Servios de Industrializao (Conta de Resultado) R$ 500,00 AMOSTRAS

Quando a empresa efetuar a distribuio de amostras ou outros itens similares, os valores dispendidos na aquisio ou produo de tais itens devem ser registrados em conta de estoque de amostras grtis. A apropriao dos custos ao resultado deve ser feita, com observncia do regime de competncia, no perodo da distribuio das amostras grtis, debitando-se a conta de despesas com vendas no resultado e creditandose a conta estoque de amostra grtis. BONIFICAES Quando a empresa vende mercadorias e d uma quantidade extra a ttulo de bonificao, deve o registro contbil dessa quantidade extra ser feito como acrscimo ao custo das mercadorias vendidas e no como despesas de vendas. No comprador as mercadorias recebidas em bonificao devem provocar a reduo do custo unitrio comprado. ADIANTAMENTO A FORNECEDORES Os adiantamentos efetuados a fornecedores de matria-prima ou produto para revenda so registrados nessa conta; a baixa ser efetuada por ocasio do efetivo recebimento, registrando-se o custo total na correspondente conta do estoque, e caso haja saldo a pagar, na conta fornecedores, no passivo circulante. PROVISO PARA AJUSTE DO ESTOQUE AO VALOR DE MERCADO O custo de aquisio ou produo dos bens existentes na data do balano dever ser ajustado ao valor de mercado, mediante a constituio de uma proviso, quando este for menor, que ser classificada como conta redutora do subgrupo estoques. Para constituio da proviso necessrio que se especifique, item por item, os bens que, comprovadamente, estejam com preo de mercado inferior ao seu custo. Segundo o artigo 183 da Lei das Sociedades por Aes (Lei n 6.404/76), considera-se valor de mercado: a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; e b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro. Para fins fiscais, esta proviso passou a ser indedutvel para efeito de apurao do lucro real a partir de 01.01.1996 (Lei n 9.249/95, art. 13, I). PROVISO PARA PERDAS EM ESTOQUES As quebras e perdas conhecidas em estoques ou calculadas por estimativa, relativas a estoques obsoletos ou que se perdem ou evaporam no processo produtivo, so ajustadas mediante a constituio da proviso para perdas em estoques, classificada como redutora do subgrupo estoques, tendo como contrapartida uma conta de despesa no resultado, no dedutvel para efeitos fiscais.

Exemplo: Empresa inventariou estoques em 31 de dezembro e encontrou R$ 4.000,00 em almoxarifado, correspondente a itens obsoletos e que no tero mais uso dentro das atividades normais. D - Perdas com Estoques Obsoletos (Conta de Resultado) C - Proviso para Perdas em Estoques (Conta Redutora Estoques Ativo Circulante) R$ 4.000,00 IMPOSTOS PAGOS NA AQUISIO Os impostos no cumulativos que devam ser recuperados no se computam no custo de aquisio das mercadorias ou matrias-primas, devendo ser registrados em conta especfica de impostos a recuperar. Impostos no cumulativos so aqueles que em cada operao sucessiva abatido o montante cobrado na operao anterior, como o caso do ICMS e do IPI. O ICMS e o IPI integraro o custo das mercadorias, matrias-primas ou outros itens integrantes do estoque quando o contribuinte no puder recuper-los nas operaes subseqentes, nos casos previstos na legislao especfica. Para maiores detalhes, acesse o tpico ICMS e IPI Recuperveis ICMS E IPI RECUPERVEIS O IPI e o ICMS pagos na aquisio de mercadorias para revenda e de insumos da produo industrial (matrias-primas, materiais intermedirios e embalagens) no devem integrar o respectivo custo, quando forem recuperveis mediante crdito nos livros fiscais pertinentes. Tambm nas aquisies para realizao de servios de transportes, comunicaes e fornecimento de energia, o ICMS pago, quando recupervel, no integra o respectivo custo. IPI E ICMS NA IMPORTAO A segregao do custo de aquisio aplica-se inclusive aos impostos recuperveis (IPI/ICMS) pagos na importao de mercadorias destinadas revenda ou matriasprimas e outros materiais destinados industrializao. CONTABILIZAO Uma forma de contabilizar os impostos recuperveis pagos na aquisio de mercadorias e insumos da produo o registro, por ocasio da aquisio desses bens, em contas prprias, classificveis no ativo circulante, intituladas IPI a Recuperar e "ICMS a Recuperar. Exemplo: Aquisio de R$ 110.000,00 de materiais para a produo, sendo recuperveis R$ 10.000,00 de IPI e R$ 12.000,00 de ICMS:

D - Estoque de Matrias-primas (Ativo Circulante) R$ 88.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 110.000,00 Lanamento por ocasio do trmino do perodo de apurao do IPI e do ICMS, transferindo-se o saldo das contas respectivas para a conta do passivo: D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) C - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 D - IPI a Recolher (Passivo Circulante) C - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 ICMS SOBRE FRETES RECUPERVEIS O ICMS sobre fretes de insumos adquiridos, quando recupervel, deduzido do respectivo custo de aquisio. Exemplo: Custo de frete de matria prima adquirida, cujo valor de transporte foi de R$ 10.000,00, sendo recuperveis R$ 1.200,00 de ICMS: D - Estoques de Matrias Primas (Ativo Circulante) R$ 8.800,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 ESTORNOS E RETIFICAES DE LANAMENTOS Os erros de escriturao devem ser corrigidos mediante retificao de lanamento atravs de estorno, complementao e transferncia. de especial importncia o detalhamento, no campo destinado ao histrico, do tipo de operao que est sendo realizada e a que lanamento se refere o ajuste, assegurando um melhor entendimento e facilitando o rastreamento dos lanamentos realizados. Estorno: utilizado quando ocorre a duplicidade de um mesmo lanamento contbil ou por erro de lanamento da conta debitada ou da conta creditada. Complementao: efetuada para corrigir o valor anteriormente registrado, aumentando-o ou reduzindo-o. Transferncia: regulariza o lanamento da conta debitada ou creditada indevidamente, atravs da transposio do valor para a conta adequada. Os lanamentos realizados fora da poca devida devero registrar nos seus histricos, as datas de sua efetiva ocorrncia e o(s) motivo(s) do atraso.

Exemplos: Erro de Valor: Pagamento de salrios no valor de R$ 1.000,00, em dinheiro. Lanamento realizado: D - Salrios a Pagar C - Caixa R$ 100,00 Regularizao, mediante lanamento complementar devidamente identificado no histrico: D - Salrios a Pagar C - Caixa R$ 900,00 Troca de Contas: Compra a vista de matria-prima, por R$ 10.000,00 Lanamento realizado: D - Matria-prima C - Fornecedores R$ 10.000,00 A conta correta a crdito Caixa. A regularizao ser feita mediante transferncia entre contas, com detalhamento no histrico: D - Fornecedores C - Caixa R$ 10.000,00 Inverso de Contas: Compra de matria prima, vista, por R$ 1.000,00 Lanamento efetuado: D - Caixa C - Matria Prima R$ 1.000,00 Para regularizao, primeiro estorna-se o lanamento anterior, mediante lanamento inverso com histrico descritivo: D - Matria Prima C - Caixa R$ 1.000,00 A seguir, faz-se o lanamento correto:

D - Matria Prima C - Caixa R$ 1.000,00 EXAUSTO DE RECURSOS FLORESTAIS Exausto a reduo do valor de investimentos necessrios explorao de recursos minerais ou florestais. De acordo com o art. 328 do RIR/99 poder ser computada, como custo ou encargo, em cada perodo, a importncia correspondente diminuio do valor de recursos florestais, resultante de sua explorao. Em se tratando de florestas ou mesmo de vegetais de menor porte, a empresa pode utilizar quotas de depreciao, amortizao ou quota de exausto. A quota de depreciao utilizada quando a floresta destinada explorao dos respectivos frutos. Neste caso, o custo de aquisio ou formao da floresta depreciado em tantos anos quantos forem os de produo de frutos. A amortizao, por sua vez, utilizada para os casos de aquisio de floresta de propriedade de terceiros, apropriando-se o custo ou encargo ao longo do perodo determinado, contratado para a explorao. Por fim, na hiptese de floresta prpria, o custo de sua aquisio ou formao ser objeto de quotas de exausto, medida e na proporo em que seus recursos forem sendo exauridos. Da mesma forma, sero lanadas quotas de exausto quando a floresta pertencer a terceiro e for explorada em funo de contrato por prazo indeterminado. DETERMINAO DA QUOTA DE EXAUSTO Para o clculo da quota de exausto de recursos florestais, devero ser observados os seguintes critrios: a) apurar-se-, inicialmente, o percentual que o volume dos recursos florestais utilizados ou a quantidade de rvores extradas durante o perodo representa em relao ao volume ou quantidade de rvores que no incio do perodo compunham a floresta; b) o percentual encontrado ser aplicado sobre o valor da floresta, registrado no ativo, e o resultado ser considerado como custo dos recursos florestais extrados. Floresta Natural Tratando-se de floresta natural, a quota de exausto ser determinada mediante relao percentual entre os recursos florestais extrados no perodo e o volume dos recursos florestais existentes no incio do mesmo perodo. Floresta Natural = x.100 / y = % onde: x = rea explorada no perodo y = rea total dos recursos no incio do perodo

Exemplo: Considerando-se que no incio do ano a empresa possua 80 hectares de florestas naturais e a quantidade extrada no ms de janeiro correspondeu a uma rea de 5 hectares. O percentual de exausto ser calculado do seguinte modo: 5 ha x 100 / 80 ha = 6,25% Dando seqncia ao exemplo, admitindo-se que a empresa apresente os seguintes dados: Valor contbil da floresta: R$ 400.000,00 Exausto acumulada: R$ 100.000,00 Clculo da quota de exausto: 400.000,00 x 6,25% = 25.000,00. O registro contbil da quota de exausto no ms de janeiro ser feito do seguinte modo: D - Exausto de Recursos Florestais (Resultado) C - Exausto Acumulada - Florestas (Imobilizado) R$ 25.000,00 Floresta Plantada No caso de floresta plantada, a quota de exausto ser determinada mediante a relao percentual existente entre a quantidade de rvores extradas durante o perodo de apurao e a quantidade existente no incio desse mesmo perodo. Floresta Plantada = A x 100 / B = % A = nmero de rvores extradas no perodo de apurao B = nmero de rvores existentes no incio do perodo de apurao Exemplo: Considerando-se que o nmero de rvores cortadas no ms de janeiro tenha atingido 10.000 unidades e que a quantidade existente no incio desse mesmo perodo era de 80.000 rvores. O percentual de exausto ser calculado do seguinte modo: 10.000 x 100 / 80.000 = 12,5% Considerando-se, ainda que o valor contbil da floresta era de R$ 250.000,00, o valor do encargo de exausto corresponder a: 250.000,00 x 12,5% = 31.250,00 O lanamento contbil no ms de janeiro poder ser feito do seguinte modo:

D - Exausto de Recursos Florestais (Resultado) C - Exausto Acumulada - Florestas (Imobilizado) R$ 31.250,00 NO EXTINO NO PRIMEIRO CORTE O Parecer Normativo n 18/79 definiu que o custo de formao de florestas ou de plantaes de certas espcies vegetais que no se extinguem no primeiro corte, voltando depois deste a produzir novos troncos ou ramos, permitindo um segundo, ou at terceiro corte, deve ser objeto de quotas de exausto, ao longo do perodo de vida til do empreendimento, efetuando-se os clculos em funo do volume extrado em cada perodo, em confronto com a produo total esperada, englobando os diversos cortes. LIMITE Os encargos acumulados de exausto no podero superar o valor contbil. Atingido este limite, deixa-se de computar o encargo, ou se o faz no montante suficiente para equivaler ao respectivo valor contbil. Exemplo: Valor contbil da floresta: R$ 400.000,00 Exausto acumulada, antes da contabilizao do encargo: R$ 390.000,00 Encargo de exausto calculado: R$ 15.000,00 O registro da exausto a ser contabilizado ser de R$ 10.000,00 (R$ 400.000,00 menos R$ 390.000,00), pois o valor residual contbil no pode ser credor (exausto maior que valor contbil). EXAUSTO DE RECURSOS MINERAIS Exausto a reduo do valor de investimentos necessrios explorao de recursos minerais ou florestais. A diminuio de recursos minerais resultante da sua explorao dever ser computada como custo ou encargo. A sistemtica para a determinao da quota anual de exausto semelhante quela aplicada no clculo do encargo anual de depreciao. A base de clculo da quota anual de exausto o custo de aquisio dos recursos minerais explorados. DETERMINAO DA QUOTA ANUAL O montante anual da quota de exausto ser determinado com base no volume da produo do ano e sua relao com a possana conhecida da mina, ou em funo do prazo de concesso para sua explorao.

Existem, portanto, dois critrios para o clculo da quota de exausto de recursos minerais, a saber: 1) com base na relao existente entre a extrao efetuada no respectivo perodo de apurao com a possana conhecida da mina (quantidade estimada de minrios da jazida); 2) com base no prazo de concesso para explorao da jazida. O critrio a ser observado ser aquele que proporcionar maior percentual de exausto no perodo. Exemplo: Possana conhecida da mina - 10.000 toneladas Extrao efetuada no ano - 2.000 toneladas Prazo para trmino da concesso - 6 anos No exemplo acima, a produo corresponde a 20% (vinte por cento) da possana conhecida e isso significa que a jazida estar exaurida no prazo de 5 (cinco) anos, inferior, portanto, ao prazo para trmino da concesso, que corresponde a 6 (seis) anos. Neste caso, a quota de exausto ser calculada em funo da possana conhecida da jazida. CLCULO DA EXAUSTO REAL O critrio adotado na determinao da quota anual de exausto o mesmo aplicado no clculo da quota de depreciao. Desta forma, a medida que os recursos minerais vo se exaurindo, registra-se na contabilidade, simetricamente possana conhecida da jazida, a quota de exausto. Exemplo: Clculo da quota anual de exausto considerando-se os seguintes dados: Valor contbil da jazida - R$ 30.000,00 Exausto acumulada - R$ 6.000,00 Possana conhecida da jazida - 5.000 toneladas Produo do perodo - 750 toneladas Prazo para trmino da concesso - 8 anos Encargo de exausto a ser apropriado como custo do perodo: 1) Relao entre a produo no perodo e a possana conhecida da mina: 750 toneladas x 100 / 5.000 = 15% R$ 30.000,00 x 15% = R$ 4.500,00

2) Prazo para trmino da concesso: 100 / 8 = 12,5% R$ 30.000,00 x 12,5% = R$ 3.750,00 No exemplo, o prazo para trmino da concesso de 8 (oito) anos e, assim sendo, o encargo a ser contabilizado ser no valor de R$ 4.500,00, uma vez que a jazida estar exaurida antes do trmino do prazo de concesso. Se, por outro lado, o volume de produo do perodo fosse de 500 toneladas, o clculo da quota de exausto seria efetuado em funo do prazo de concesso para explorao da jazida. Contabilizao: D Exaustes de Recursos Minerais (Conta de Resultado) C Exausto Acumulada Mina XYZ (Imobilizado) R$ 4.500,00 RECURSOS MINERAIS INESGOTVEIS De acordo com o 3 do artigo 330 do RIR/99, fica inviabilizado o clculo e apropriao de quotas de exausto real em relao aos recursos minerais inesgotveis ou de exaurimento interminvel, como as de gua mineral, no se admitindo, assim, que as empresas mineradoras que exploram tais recursos minerais possam contabilizar, em relao a essa atividade, parcelas de exausto a qualquer ttulo. Entretanto, obviamente, se houver perodo determinado de explorao, contratualmente fixado, a exausto poder ser calculada pelo perodo transcorrido do contrato. LIMITE Os encargos acumulados de exausto no podero superar o valor contbil. Atingido este limite, deixa-se de computar o encargo, ou se o faz no montante suficiente para equivaler ao respectivo valor contbil. Exemplo: Valor contbil da jazida: R$ 400.000,00 Exausto acumulada, antes da contabilizao do encargo: R$ 390.000,00 Encargo de exausto calculado: R$ 15.000,00 O registro da exausto a ser contabilizado ser de R$ 10.000,00 (R$ 400.000,00 menos R$ 390.000,00), pois o valor residual contbil no pode ser credor (exausto maior que valor contbil).

EXTRAVIO DE DOCUMENTOS OU LIVROS Ocorrendo extravio, deteriorao ou destruio de livros, fichas, documentos ou papis de interesse da escriturao, o comerciante far publicar em jornal de grande circulao do local de seu estabelecimento aviso concernente ao fato e deste dar minuciosa informao, dentro de 48 (quarenta e oito) horas ao rgo competente do Registro do Comrcio art. 10 do Decreto Lei 486/1969. Dever ser remetida cpia dessa comunicao ao rgo da Secretaria da Receita Federal de sua jurisdio (art. 264, 1 do RIR/99). REINCIO DA ESCRITURAO Para reiniciar a escriturao dos livros contbeis (dirio e razo), a empresa dever levantar balano de abertura, constando todos os itens patrimoniais na data do reincio da escriturao. Para maiores detalhamentos sobre procedimentos de balano de abertura, leia o tpico "Balano de Abertura", neste guia. ARBITRAMENTO DO LUCRO Ressalte-se que a perda dos livros ou documentos implica arbitramento, pois se o contribuinte no mantiver escriturao na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstraes financeiras exigidas pela legislao fiscal, nos casos em que o mesmo se encontre obrigado ao lucro real, estar sujeito ao lucro arbitrado (RIR/99 art. 530). Idntica situao aos contribuintes optantes pelo lucro presumido que no apresentarem o Livro caixa e dos demais livros obrigatrios (livro de inventrio, entradas e sadas, etc.). Entretanto, caso o contribuinte consiga recompor a escriturao nos prazos exigidos pela legislao, admissvel dispensar o arbitramento do lucro, porque estaro afastadas as hipteses compulsrias previstas no Regulamento do Imposto de Renda.

FACTORING Empresas de Factoring so aquelas que exploram as atividades de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios. Base: Lei 8981/95, art. 36, com a redao dada pelo art. 58 da Lei 9.430/96. A receita obtida pelas empresas de factoring, representada pela diferena entre a quantia expressa no titulo de crdito adquirido e o valor pago, dever ser reconhecida, para efeito de apurao do lucro lquido do perodo - base, na data da operao.

EXEMPLOS DE REGISTROS CONTBEIS Registros na Empresa Faturizada - Empresa Alienante do Ttulo Considerando que a empresa "Alfa" vendeu a uma empresa de factoring uma carteira de duplicatas no valor de R$ 50.000,00, e recebeu por essa venda a quantia de R$ 40.000,00, teremos os seguintes lanamentos contbeis: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 40.000,00 D - Despesas Financeiras (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 C - Duplicatas A Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Registros na Empresa Faturizadora - Empresa Adquirente do Ttulo D - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 40.000,00 C - Receita de Faturizao (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 FATURAMENTO ANTECIPADO H casos em que, por convenincia do comprador, emite-se a Nota Fiscal e a fatura sem que o vendedor esteja de posse dos produtos ou mercadorias para entrega. Temos, ento, a caracterizao do faturamento antecipado, pois existe um compromisso de venda onde no se tem, ainda, um custo. Desta forma, a receita dever ser reconhecida somente quando houver a entrega dos bens. O mesmo ocorre em relao prestao de servios, ou seja, o reconhecimento da receita s deve ocorrer quando da efetiva realizao dos mesmos. Assim sendo, ao proceder contabilizao, deve-se observar que as contas que estiverem registrando a operao no constem nas demonstraes contbeis. Uma sugesto seria utilizar contas de compensao, conforme demonstramos: D - Faturamento Antecipado (Conta de Compensao Ativa) C - Receitas Antecipadas a Apropriar (Conta de Compensao Passiva) Nota: As contas de compensao devem ser controladas a parte, pois no so contas patrimoniais. Apesar da Lei das S/A no contemplar sua utilizao, as Normas Brasileiras de Contabilidade as admitem. Para obter maiores detalhes , leia o tpico Contas de Compensao. Na hiptese de haver, apenas, o recebimento de um adiantamento, deve-se contabilizlo no Passivo Circulante mediante o seguinte lanamento: D - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Adiantamentos de Clientes (Passivo Circulante)

FOLHA DE PAGAMENTO Na folha de pagamento, alm dos salrios dos funcionrios, constam tambm outros valores, tais como: frias, 13 salrio, INSS e IRRF descontados dos salrios, aviso prvio, valor do desconto relativo ao vale transporte e s refeies e ainda o valor do FGTS incidente sobre os salrios. Podem, ainda, constar da folha de pagamento de salrios, as verbas pagas aos funcionrios por ocasio da resciso de contrato de trabalho. OBSERVNCIA DO PRINCPIO CONTBIL DA COMPETNCIA Normalmente os salrios so pagos at o 5 dia til do ms seguinte ao de referncia, exceto os casos em que os acordos ou convenes coletivas estabelecem prazos menores. No entanto, a contabilizao da folha de pagamento de salrios deve ser efetuada observando-se o regime de competncia, ou seja, os salrios devem ser contabilizados no ms a que se referem ainda que o seu pagamento seja efetuado no ms seguinte. No caso do valor relativo s frias e ao 13 salrio, a empresa deve apropriar estes valores mensalmente em obedincia ao regime de competncia, efetuando a proviso para o pagamento dessas verbas. Se a empresa no faz a proviso, esses valores sero apropriados como custo ou despesa por ocasio do respectivo pagamento. Sobre a constituio da Proviso para Frias e Proviso para o 13 Salrio, leia os tpicos especficos neste guia CLASSIFICAO CONTBIL Os salrios e encargos incidentes sobre os mesmos, classificam-se como despesas operacionais, quando referentes a funcionrios das reas comercial e administrativa, e como custo de produo ou de servios, quando referentes a funcionrios dos setores de produo e os alocados na execuo de servios objeto da empresa. EXEMPLO DE LANAMENTOS CONTBEIS Empresa comercial apresentou o seguinte resumo da folha de pagamento: I - Folha de Pagamento de Salrios do Ms de Outubro: DESCRIO Salrios Aviso Prvio indenizado Frias indenizadas Salrio maternidade Salrio famlia 13 salrio quitao Total das verbas VALOR - R$ 15.000,00 800,00 700,00 1.800,00 30,00 500,00 18.830,00

DESCONTOS Adiantamento de salrio INSS sobre salrios INSS sobre 13 salrio Vale-transporte Plano de Alimentao do Trabalhador Assistncia Mdica Faltas e atrasos IRRF sobre salrios Contribuio Sindical Total dos descontos Valor lquido da folha de pagamento II - Contribuio Previdenciria a Recolher INSS sobre salrios INSS sobre 13 salrio (=) INSS devido pela empresa (+) INSS descontado dos empregados (-) Salrio famlia (-) Salrio maternidade (=) Valor lquido a recolher na GPS III - Contribuio ao FGTS a Recolher Parcela incidente sobre a folha de pagamento (+) Contribuio ao FGTS sobre 13 salrio - resciso: (=) Valor da contribuio ao FGTS devida Outros dados:

VALOR - R$ 6.000,00 1.425,00 40,00 740,00 980,00 630,00 90,00 710,00 30,00 10.645,00 R$ 8.185,00

R$ 4.200,00 R$ 130,00 R$ 4.330,00 R$ 1.465,00 R$ 30,00 R$ 1.800,00 R$ 3.965,00

R$ 1.324,00 R$ 42,50 R$ 1.366,50

A resciso de contrato de trabalho por dispensa sem justa causa, ocorrida no dia 31.10 e o pagamento ser feito at o 2 dia til subseqente. A contribuio ao FGTS sobre os salrios e sobre os valores devidos na resciso foi depositada nas respectivas contas vinculadas. O adiantamento de salrio foi pago no dia 20.10, e sobre esse valor foi retido o IRRF no valor de R$ 150,00. A empresa provisiona mensalmente o valor das frias, o 13 salrio e os encargos sociais. Lanamentos contbeis: 1) Pelo valor do adiantamento de salrio pago no dia 20.10: D - Adiantamento de Salrios (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 150,00 C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 5.750,00

2) Pelo pagamento do IRRF sobre o adiantamento: D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 150,00 3) Pela proviso dos valores relativos aos salrios e ao aviso prvio indenizado: D - Folha de Pagamento (Resultado) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 15.800,00 4) Pela baixa da proviso para frias e encargos incidentes sobre essa verba, pelo valor a ser pago na resciso, tendo em vista que esses valores j foram provisionados anteriormente: D - Proviso de Frias (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 700,00 5) Pela baixa da proviso para 13 salrio e encargos incidentes sobre essa verba, pelo valor a ser pago na resciso tendo em vista que esses valores j foram provisionados anteriormente: D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 500,00 6) Pelo valor da contribuio FGTS incidente sobre a parcela do 13 salrio pago na resciso: D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 42,50 7) Pelo valor da contribuio ao FGTS sobre a folha de salrios: D - FGTS sobre Folha de Pagamento (Resultado) C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.324,00 8) Pelo valor do salrio-famlia e salrio maternidade que sero deduzidas do valor do "INSS a recolher": D - INSS a Recolher (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.830,00

Nota: Salrio-Famlia R$ 30,00 Salrio Maternidade R$ 1.800,00 9) Pelo valor da contribuio sindical, INSS sobre salrios e 13 salrio e IRRF descontados em folha de pagamento: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 2.205,00 C - Contribuio Sindical a Recolher (Passivo Circulante) R$ 30,00 C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 710,00 C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.465,00 10) Pelo valor descontado dos salrios relativos faltas e atrasos: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Folha de Pagamento (Resultado) R$ 90,00 11) Pelos valores relativos Assistncia Mdica, Vale-Transporte e Plano de Alimentao do Trabalhador, descontados dos funcionrios:a) Assistncia Mdica D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Adiantamentos Folha de Pagamento Assistncia Mdica (Ativo Circulante) R$ 630,00 b) Vale Transporte: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Vale Transporte (Conta de Resultado) R$ 740,00 c) Plano de Alimentao do Trabalhador: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Programa de Alimentao dos Empregados (Conta de Resultado) R$ 980,00 12) Pela transferncia do valor dos adiantamentos concedidos: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Adiantamento de Salrios (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 13) INSS da empresa sobre os salrios e o 13 pago na resciso: D - INSS - Folha de Pagamento (Resultado) R$ 4.200,00 D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 130,00 C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 4.330,00

14) Pelo pagamento dos salrios (total lquido da folha de R$ 8.185,00 menos os valores a pagar em resciso de contrato de R$ 2.000,00): D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 6.185,00 15) Pelo pagamento das verbas rescisrias (aviso prvio, 13 salrio e frias): D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 16) Pelo pagamento do FGTS: D - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.366,50 17) Pelo Pagamento do INSS: D - INSS a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.965,00 18) Pelo pagamento da contribuio sindical: D - Contribuio Sindical a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 30,00 9) Pelo pagamento do IRRF: D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 710,00 FUNDO DE COMERCIO - "GOODWILL" Fundo de Comrcio corresponde ao um valor econmico previsto de lucros que um conjunto de bens e direitos podem gerar. No conceito contbil, e para atendimento s normas societrias emanadas da Lei 11.638/2007, refere-se a um conjunto de ativos incorpreos ("Ativo Intangvel") passveis de serem registrados contabilmente, como marcas, patentes, direitos de inveno, nomes comerciais, direito de uso e explorao. Mas h um conjunto de ativos, que comumente no so registrados na contabilidade, como a clientela, o ponto comercial, o "Know How", as expresses e sinais de propaganda, a aceitao dos produtos, etc., e que tambm tm valor econmico.

O negcio instalado, incluindo todas as circunstncias, conseqentes de sua instalao e do funcionamento normal, resulta na criao de um fundo de comrcio, que representa um bem patrimonial da sociedade, que possui inegvel e indiscutvel valor econmico. Na prtica, o fundo de comrcio somente reconhecido contabilmente quando h uma transao de compra de uma empresa. Neste caso, h uma diferena verificvel entre o preo pago pela empresa e o valor justo de seus ativos lquidos, ou seja, o valor que cada ativo individualmente recebeu na transao de compra. H divergncias sobre a maneira ideal de registrar o fundo de comrcio adquirido por meio de uma transao de compra de uma empresa. Entre os diversos tratamentos alternativos propostos, o Iasc (International Accounting Standards Committee) afirma que "qualquer excesso do custo de aquisio sobre o justo valor dos ativos identificveis lquidos adquiridos tanto reconhecido como um ativo nas demonstraes financeiras consolidadas como goodwill provindo da aquisio, quanto imediatamente baixado contra o patrimnio lquido". A Lei 6.404/1976, no inciso VI do art. 179, estabelece que o fundo de comrcio ser registrado contabilmente no grupo "Ativo Intangvel" pertencente ao Ativo No Circulante. CONTABILIZAO Faz-se o registro da aquisio do fundo de comrcio mediante dbito da conta especfica no Ativo Intangvel e a crdito da conta que deu origem aos recursos. Exemplo: Aquisio de direitos de explorao de ponto comercial sendo pagos R$ 120.000,00, atravs de transferncia eletrnica de fundos (TED): D - Direitos de Explorao - Ponto Comercial (Ativo Intangvel) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 120.000,00 A amortizao de tais direitos se far pelo perodo contratual ou vida til econmica em que se espera os benefcios. Fundo de Comrcio adquirido com vida til indefinida no deve ser amortizado. Exemplo: Amortizao de direitos de explorao de ponto comercial, cujo custo de aquisio foi de R$ 120.000,00. O contrato respectivo prev que a explorao concedida ser de 60 (sessenta) meses. R$ 120.000,00 : 60 meses = R$ 2.000,00/ms. Teremos ento, mensalmente, a seguinte contabilizao: D - Amortizaes de Fundo de Comrcio (Resultado)

C - Amortizaes - Direitos de Explorao - Ponto Comercial (Ativo Intangvel) R$ 2.000,00 HISTRICOS PADRONIZADOS NA ESCRITA CONTBIL A implantao de histricos-padres tem como finalidade a utilizao de expresses iguais para o registro de fatos semelhantes. Nos registros contbeis, o histrico pode figurar de duas maneiras: 1) No final do lanamento - dever atender a ambas as contas envolvidas no lanamento, ou seja, dever conter informaes suficientes que atendam tanto conta devedora quanto conta credora. Exemplo:

D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) Depsito efetuado em dinheiro, conta movimento Banco Bradesco 2) Aps cada conta - poder atender a cada uma das contas, ou seja, um histrico para cada conta. Exemplo: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Depsito em dinheiro, efetuado nesta data C Caixa (Ativo Circulante) Depsito em conta movimento Banco Bradesco ABREVIATURAS OU CDIGOS Na escriturao, os histricos podem figurar por extenso, abreviadamente ou codificados. Exemplos: Depsito em dinheiro, efetuado nesta data Dep. dinheiro, efetuado n/ data Dep. c/movimento B.Bradesco

Depsito em conta movimento Banco Bradesco ou, utilizando-se cdigo para histrico respectivo: Depsito em conta movimento Banco Bradesco Tabela de Cdigos e Abreviaturas

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Por exigncia da legislao do Imposto de Renda, as pessoas jurdicas que adotarem escriturao contbil codificada ou cdigos e/ou abreviaturas nos histricos dos lanamentos ficam obrigadas adoo de livro prprio, revestido das formalidades legais aplicveis aos livros da escriturao mercantil, que contenha a descrio das contas e os cdigos correspondentes, podendo ser: a) o prprio livro Dirio, que dever conter necessariamente, no encerramento de cada perodo-base, a transcrio das demonstraes financeiras, para as empresas que empreguem escriturao manual; b) o mesmo livro especfico que for adotado para inscrio das demonstraes financeiras, no caso das empresas que utilizam o sistema de escriturao mecanizada ou sistema de processamento eletrnico de dados, com emprego de fichas soltas ou formulrios contnuos, que no incluam, como fecho do conjunto, as demonstraes financeiras; c) o prprio conjunto de fichas ou formulrios contnuos, no caso das empresas com sistema de escriturao mecanizada ou por meio de processamento eletrnico de dados, cujo conjunto de fichas ou formulrios contnuos contenha inscritas as demonstraes financeiras. Alternativamente, admissvel como comprovante hbil a adoo de livro distinto dos mencionados, quando utilizado para registro do plano de contas e/ou histricos codificados, desde que revestido das formalidades legais. Obrigatoriedade de Livro Prprio de Cdigos A ITG 2000, aprovada pela Resoluo CFC 1.330/2011, em seu item 5, alnea h, estipula que o uso de cdigo relativo ao histrico padronizado deve ser baseado em tabela auxiliar inclusa em livro prprio. IMPORTAO DE MERCADORIAS E MATRIAS-PRIMAS De acordo com o princpio contbil do custo como base de valor, o custo de aquisio de um ativo ou dos insumos necessrios para fabric-lo e coloc-lo em condies de gerar benefcios para a Entidade, representa a base de valor para a contabilidade. Isto significa que todo o esforo despendido para incorporar determinado bem ao patrimnio, representar a sua valorao em termos de custo contbil. VALORES INTEGRANTES DO CUSTO O custo a ser atribudo aos insumos ou mercadorias para revenda adquiridos no mercado externo composto por todos os gastos incorridos desde a data da assinatura do contrato de cmbio, at o efetivo desembarao aduaneiro dos bens, tais como: Fretes Comisses Seguros

Impostos no recuperveis Tarifas aduaneiras Os tributos no recuperveis (incluindo o PIS e COFINS, se for o caso) pagos por ocasio da importao de insumos ou mercadorias para revenda devem compor o custo de aquisio a ser atribudo aos mesmos. Todos os gastos efetuados e relativos importao devem ser agregados a uma conta especfica e transitria intitulada "Importao em Andamento". Quando os bens importados (mercadorias ou matrias-primas) forem desembaraados, ser efetuado o registro no estoque do importador, mediante transferncia do saldo final da conta transitria para a conta definitiva de Estoques, no Ativo Circulante. As mercadorias e matrias-primas importadas devem ser avaliadas mediante converso da moeda estrangeira pela taxa de cmbio (valor de venda) vigente na data do desembarao aduaneiro. As variaes cambiais passivas ocorridas at a data do desembarao aduaneiro sero registradas como custo na conta de "Importao em Andamento". A partir da data do desembarao aduaneiro devem ser registradas como despesa operacional, mediante obedincia ao princpio contbil da competncia. Exemplo: Importao de 100 unidades de mercadorias, com os seguintes dados: Valor das mercadorias US$ (dlares norte americanos) - 10.000,00 Desembolsos com a obteno da guia de importao e pagamento de seguro - R$ 850,00 Valores da fatura do despachante aduaneiro: Taxas Porturias e Alfandegrias - R$ 975,00 Imposto de Importao - R$ 1.429,80 Honorrios do Despachante - R$ 650,00 ICMS - R$ 5.701,46 IPI - R$ 3.167,48 Total da Fatura do Despachante - R$ 11.923,74 (-) Adiantamento Efetuado - R$ 10.000,00 (=) Saldo a Pagar - R$ 1.923,74 Frete - R$ 500,00 Data do recebimento da fatura do fornecedor estrangeiro - 05.11.2003 Data do desembarao - 24.11.2003 Data do pagamento da fatura do fornecedor estrangeiro - 04.12.2003 Taxas do dlar comercial de venda fixada pelo Banco Central: 05.11.2003 - R$ 2,8596 24.11.2003 - R$ 2,9270

A liquidao do cmbio para pagamento do fornecedor estrangeiro, em 04.12.2003, se deu pela taxa de R$ 2,94 por dlar. 1) Registro dos gastos com a obteno da Guia de Importao e a contratao de seguro: D - Importao em Andamento (Ativo Circulante) C - Bancos C/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 850,00 2) Registro do adiantamento ao despachante aduaneiro: D - Adiantamento por Conta de Importao (Ativo Circulante) C - Bancos C/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 3) Registro da fatura do fornecedor estrangeiro em 05.11.2003 (US$ 10.000,00 x R$ 2,8596): D - Importao em Andamento (Ativo Circulante) C - Fornecedores Importaes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 28.596,00 4) Variao cambial at o desembarao das mercadorias em 24.11.2003: Clculo: US$ 10.000,00 x 2,9270 = R$ 29.270,00 R$ 29.270,00 R$ 28.596,00 (valor contabilizado) = R$ 674,00 D - Importao em Andamento (Ativo Circulante) C - Fornecedores Importaes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 674,00 5) Pelo registro da fatura do despachante aduaneiro: a) Valores que integraro o custo dos bens adquiridos: D - Importao em Andamento (Ativo Circulante) C - Contas a Pagar Despachantes Aduaneiros (Passivo Circulante) R$ 3.054,80 Composio do lanamento: Taxas porturias e alfandegrias - R$ 975,00 Imposto de Importao - R$ 1.429,80 Honorrios do Despachante - R$ 650,00 b) Impostos recuperveis: D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.167,48 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 5.701,46 C - Contas a Pagar Despachantes Aduaneiros (Passivo Circulante) R$ 8.868,94

c) Pela transferncia do adiantamento realizado: D - Contas a Pagar Despachantes Aduaneiros (Passivo Circulante) C - Adiantamento por Conta de Importao (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 6) Pelo pagamento do saldo da fatura ao Despachante Aduaneiro: D - Contas a Pagar Despachantes Aduaneiros (Passivo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.923,74 7) Pela transferncia do saldo da conta "Importao em Andamento" para a conta definitiva, em face da entrada das mercadorias/matrias-primas no estabelecimento: Demonstrao da conta: Guia de Importao e Seguro - R$ 850,00 Fatura da Mercadoria - R$ 28.596,00 Variao Cambial da Fatura - R$ 674,00 Taxas Porturias e Alfandegrias - R$ 975,00 Imposto de Importao - R$ 1.429,80 Honorrios do Despachante - R$ 650,00 Soma - R$ 33.174,80 D - Estoque (Ativo Circulante) C - Importao em Andamento (Ativo Circulante) R$ 33.174,80 8) Contabilizao do frete: D - Estoque (Ativo Circulante) C - Fretes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 500,00 9) Reconhecimento da variao cambial sobre a importao a pagar no perodo entre o desembarao aduaneiro at a data do pagamento do fornecedor em 04.12.2003: Clculo: US$ 10,000.00 x 2,94 = R$ 29.400,00 Saldo de importao a pagar - R$ 29.270,00 Variao: R$ 29.400,00 R$ 29.270,00 = R$ 130,00 D - Variao Cambial Passiva (Resultado) C - Fornecedores Importaes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 130,00 Nota: a contabilizao acima se procedeu pelo regime de caixa. Entretanto, para atender o regime de competncia, recomenda-se que por ocasio do levantamento do

balancete de novembro, se faa o ajuste pela taxa do dlar de venda do ltimo dia til do ms (28.11.2003). 10) Pela liquidao do contrato de cmbio: D - Fornecedores Importaes a Pagar (Passivo Circulante) C - Bancos C/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 29.400,00 Aps os lanamentos aludidos, a demonstrao do custo unitrio da mercadoria importada ficar como segue: Valor da Importao 33.174,80 Frete 500,00 Total do Custo 33.674,80 Unidades 100 Custo Unitrio R$ 336,75 CONTABILIZAO DO PIS E COFINS SOBRE IMPORTAO Para obter as informaes detalhadas, leia o tpico PIS e COFINS na Importao. PIS E COFINS SOBRE IMPORTAO A partir de 01.05.2004, por fora da Lei 10.865/2004, incide PIS e COFINS na importao de bens e servios. O procedimento a ser adotado para tais contribuies a seguinte: PIS e COFINS RECUPERVEIS Na hiptese do importador valer-se do crdito, bastar contabilizar tais valores em conta transitria do Ativo Circulante, at sua compensao com o PIS e COFINS devidos. Exemplo: PIS e COFINS devidos na importao, nos valores de R$ 1.650,00 e R$ 7.600,00, respectivamente. 1. Pelo registro do valor das contribuies devidas na importao: D. PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C. PIS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.650,00 E D. COFINS a Recuperar (Ativo Circulante) C. COFINS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 7.600,00

2. Pelo pagamento das contribuies: D. PIS Importao a Recolher (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.650,00 E D. COFINS Importao a Recolher (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 7.600,00 3. Pela compensao efetuada no final do ms com as respectivas contribuies apuradas sobre a receita bruta: D. PIS Receita Bruta a Recolher (Passivo Circulante) C. PIS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.650,00 E D. COFINS Receita Bruta a Recolher (Passivo Circulante) C. COFINS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 7.600,00 PIS e COFINS NO RECUPERVEIS Quando o pagamento do PIS e COFINS na importao no forem recuperveis pelo contribuinte, tais valores devem constituir acrscimo no custo de aquisio das mercadorias ou servios. Exemplo: PIS e COFINS na importao de mercadorias para revenda, nos valores de R$ 1.650,00 e R$ 7.600,00, respectivamente, cujo regime de tributao (lucro presumido) no permitir a compensao pelo contribuinte: D Importaes em Andamento (Estoques - Ativo Circulante) R$ 9.250,00 C PIS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.650,00 C COFINS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 7.600,00 INDENIZAO RECEBIDA DA SEGURADORA SINISTROS DE BENS DO IMOBILIZADO Os eventos em decorrncia de sinistro (incndio, roubo ou acidente), cobertos por seguro, devem ser registrados contabilmente, por ocasio de sua ocorrncia. Veja detalhes no tpico BENS SINISTRADOS. INVENTRIO DE ESTOQUES

No final de cada exerccio, as empresas devem inventariar seus estoques de materiais (matrias primas, materiais de embalagem, etc.), produtos acabados e em elaborao, servios em andamento e mercadorias para revenda. Tal inventrio deve ser escriturado no Livro de Registro de Inventrio, sendo que devem ser observadas as prescries fiscais exigidas (ICMS, IPI e Imposto de Renda). CRITRIOS DE AVALIAO O custo das mercadorias revendidas e das matrias-primas utilizadas ser determinado com base em registro permanente de estoque ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o livro de inventrio, no fim do perodo de apurao. O valor dos bens existentes no encerramento do perodo-base poder ser o custo mdio ou dos bens adquiridos ou produzidos mais recentemente. A empresa que mantiver sistema de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao poder utilizar os custos apurados para avaliao dos estoques de produtos em fabricao e acabados. CONCEITO DE CUSTO INTEGRADO E COORDENADO COM A ESCRITURAO Considera-se sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao aquele: I apoiado em valores originados da escriturao contbil (matria-prima, mo-de-obra direta, custos gerais de fabricao); II que permite determinao contbil, ao fim de cada ms, do valor dos estoques de matrias-primas e outros materiais, produtos em elaborao e produtos acabados; III apoiado em livros auxiliares, fichas, folhas contnuas, ou mapas de apropriao ou rateio, tidos em boa guarda e de registros coincidentes com aqueles constantes da escriturao principal; IV que permite avaliar os estoques existentes na data de encerramento do perodo de apropriao de resultados segundo os custos efetivamente incorridos. Base: art. 294 do RIR/99. EMPRESA QUE MANTM SISTEMA INTEGRADO DE CUSTOS COM A CONTABILIDADE Quando a empresa possui sistema de custos regular, elaborado de acordo com as leis comerciais e conforme procedimentos contbeis normalmente utilizados, os produtos em fabricao e acabados sero avaliados pelo custo de produo. Para isto, a contabilidade deve atender os requisitos anteriormente explanados, alm de manter tal sistema de custos integrado e coordenado com o restante da escriturao contbil. A base da integrao o controle permanente de estoques, que normalmente informatizado e permite o acompanhamento dirio dos estoques (saldo inicial, compras, sadas e saldo final), tanto fsico quanto financeiro.

O plano de contas contbil dever registrar todos os custos de produo (materiais, mo de obra direta e gastos gerais de fabricao), transferindo-os aos custos dos produtos, mediante rateio ou planilha, cujos mtodos devem ser aplicados uniformemente. Exemplo: Apurao dos custos de produo, transferidos para produtos em elaborao, de empresa que mantm sistema de custos integrado e coordenado com o restante da escriturao: D Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) R$ 55.500,00 C Transferncia de Custos Matria Prima (Conta de Resultado) R$ 20.000,00 C Transferncia de Custos Mo de Obra Direta (Conta de Resultado) R$ 15.000,00 C Transferncia de Custos Gastos Gerais de Fabricao (Conta de Resultado) R$ 20.500,00 Histrico: P/ transferncia de custos do ms de novembro/2003. Na seqncia, transfere-se o valor dos produtos em elaborao que foram acabados no ms, conforme controle permanente de estoques: D Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) C Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Histrico: P/ transferncia de produtos acabados p/ estoque. E, na seqncia, apura-se o Custo dos Produtos Vendidos, transferindo-se respectivo valor dos estoques de produtos acabados: D Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) C Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) R$ 45.000,00 Histrico: P/ baixa de estoques de produtos vendidos no ms. EMPRESA QUE NO MANTM CONTROLE DE ESTOQUES Para as empresas que no mantm registro permanente de estoque, e, por conseguinte, no tm condies de apurar o inventrio fsico-financeiro dos mesmos, deve-se atentar para os critrios de avaliao dos estoques seguinte: 1. INSUMOS E MERCADORIAS: Devem ser avaliadas pelo custo de aquisio mais recente. 2. PRODUTOS ACABADOS E EM ELABORAO: Os estoques devero ser avaliados de acordo com o seguinte critrio (RIR/1999, art. 296): a) os de materiais em processamento, por uma vez e meia o maior custo das matriasprimas adquiridas no perodo, ou em 80% do valor dos produtos acabados, determinado

de acordo com a alnea "b" a seguir; b) os dos produtos acabados, em 70% do maior preo de venda no perodo de apurao. Os estoques de produtos agrcolas, animais e extrativos podero ser avaliados pelos preos correntes de mercado, conforme as prticas usuais em cada tipo de atividade (RIR/1999, art. 297). Essa faculdade aplicvel aos produtores, comerciantes e industriais que lidam com esses produtos (PN CST N 5/1986, subitem 3.3.1.2). Exemplo: Empresa que no mantm controle de estoques, levanta o seguinte inventrio em 31 de dezembro: Item Produto Acabado YZ Produto em Elaborao YZ Matria Prima AB Material de Embalagem C Estoque (unidades) 50 20 100 20

Dados: Maior preo de venda do Produto YZ: R$ 50,00 ltimo Custo de Aquisio da Matria Prima AB: R$ 20,00 ltimo Custo de Aquisio do Material de Embalagem C: R$ 10,00 Temos ento a seguinte valorao unitria dos estoques de produtos, conforme os critrios exigidos pela legislao do Imposto de Renda: Produto Acabado YZ = R$ 50,00 x 70% = R$ 35,00 Produto em Elaborao YZ = R$ 35,00 (valor do produto acabado YZ) x 80% = R$ 28,00 Agora, pode-se completar o inventrio, com a respectiva valorizao dos estoques, que ficaro como segue: Estoque (unidades) 50 20 100 20 Valor Unitrio 35,00 28,00 20,00 10,00

Item Produto Acabado X Produto em Elaborao Y Matria Prima AB Material de Embalagem C Total R$

R$ Total 1.750,00 560,00 2.000,00 200,00 4.510,00

Admitindo-se que a empresa tinha um saldo contbil do exerccio anterior de estoques seguinte: Produtos Acabados - R$ 1.000,00 Produtos em Elaborao - R$ 500,00 Matrias Primas - R$ 1.500,00 Materiais de Embalagem - R$ 250,00

Deve-se proceder, inicialmente, baixa destes saldos, antes da contabilizao dos estoques finais: D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Produtos Acabados (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Produtos em Elaborao (Ativo Circulante) R$ 500,00 D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Matrias Primas (Ativo Circulante) R$ 1.500,00 D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Materiais de Embalagem (Ativo Circulante) R$ 250,00 Aps os lanamentos acima, as contas de estoques esto zeradas, ento se contabiliza o inventrio apurado: D Estoques de Produtos Acabados (Ativo Circulante) C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 1.750,00 D Estoques de Produtos em Elaborao (Ativo Circulante) C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 560,00 D Estoques de Matrias Primas (Ativo Circulante) C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 2.000,00 D Estoques de Materiais de Embalagem (Ativo Circulante) C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 200,00 SERVIOS EM ANDAMENTO Caso a empresa seja de servios, e na data do balano esteja com servios em execuo, dever apurar os respectivos custos de servios e contabiliz-los como servios em andamento (conta de estoque). Para obteno dos custos de servios, para empresa que no mantm controle de apurao contbil dos respectivos custos, efetua-se a avaliao dos mesmos, com base em planilha especfica, englobando o levantamento de todos os custos relacionados ao servio que est em execuo, como: mo de obra (incluindo os respectivos encargos sociais e trabalhistas), materiais e outros custos aplicados diretamente (como locao de mquinas e equipamentos aplicados) e gastos indiretos dos servios.

Exemplo: Empresa que no mantm contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao contbil, apresenta os seguintes servios em andamento: Servio A = 100 horas de atividades aplicadas Servio B = 20 horas de atividades aplicadas Os custos apurados em planilha correspondem ao seguinte: Servio A: Mo de obra (incluindo encargos sociais e trabalhistas) R$ 29,00 por hora de atividade Materiais aplicados: R$ 1.090,00 Locao de equipamentos aplicados: R$ 2.000,00 Gastos Indiretos (luz, gua, telefone e outros) R$ 700,00 Servio B: Mo de obra (incluindo encargos sociais e trabalhistas) R$ 40,00 por hora de atividade Materiais aplicados: R$ 800,00 Locao de equipamentos aplicados: R$ 750,00 Gastos Indiretos (luz, gua, telefone e outros) R$ 300,00 Nota: a alocao de gastos indiretos pode ser efetuada por critrio de rateio (total de gastos indiretos dividido pelo nmero de horas de atividades no perodo, por funcionrio, etc.). Com os dados acima, o inventrio de servios em andamento ficaria: Horas Valor Aplicadas Hora 100 29,00 Valor Total 2.900,00 1.090,00 2.000,00 700,00 6.690,00 Valor Total 800,00 800,00 750,00 300,00 2.650,00

Servio A Mo de Obra Materiais Aplicados Locao de Equipamentos Gastos Indiretos Soma

Horas Valor Servio B Aplicadas Hora Mo de Obra 20 40,00 Materiais Aplicados Locao de Equipamentos Gastos Indiretos Soma Total do Inventrio de Servios (A+B) R$ 9.340,00

A contabilizao ficaria (partindo do pressuposto que no incio do exerccio no havia estoques de servios em andamento):

D Servios em Andamento (Estoques Ativo Circulante) C Estoques Finais de Servios (Conta de Resultado) R$ 9.340,00 LANAMENTOS CONTBEIS O lanamento contbil o registro do fato contbil. Todo fato que origina um lanamento contbil deve estar suportado em documentao hbil e idnea. Os lanamentos contbeis podem ser: a) lanamento de primeira frmula; b) lanamento de segunda frmula; c) lanamento de terceira frmula; d) lanamento de quarta frmula. O lanamento contbil no se resume a dbito e crdito, mas deve possuir tambm: 1. O valor (ou valores); expresso em moeda nacional. 2. Data do lanamento. 3. Histrico. LANAMENTO DE PRIMEIRA FRMULA o registro do fato contbil que envolve uma conta devedora e outra conta credora. Exemplo: Depsito bancrio com recursos do caixa: Data do lanamento - 21/10/2008 D - Banco Bradesco S/A (Ativo Circulante) Histrico: N/depsito em dinheiro em 21/10/2008 - R$ 10.000,00 C - Caixa (Ativo Circulante) Histrico: N/depsito em dinheiro no Bradesco S/A - R$ 10.000,00 LANAMENTO DE SEGUNDA FRMULA o registro do fato contbil que envolve uma conta devedora e mais de uma conta credora. Exemplo: Depsito bancrio, em parte com recursos do caixa (dinheiro) e parte de cheques prdatados de clientes (conta cheques a cobrar): Data do lanamento - 22/10/2008 D - Banco Bradesco S/A (Ativo Circulante) Histrico: N/depsito em 22/10/2008 - R$ 10.000,00 C - Caixa (Ativo Circulante)

Histrico: Parte de n/depsito em 22/10/2008, em dinheiro, Bradesco S/A - R$ 1.000,00 C - Cheques a Cobrar (Ativo Circulante) Histrico: Parte de n/depsito em 22/10/2008, em cheque, Bradesco S/A - R$ 9.000,00 LANAMENTO DE TERCEIRA FRMULA o registro do fato contbil envolvendo mais de uma conta devedora e apenas uma conta credora. Exemplo: Venda de mercadoria, sendo uma parte vista e outra a prazo. Data do lanamento - 26/10/2008 D - Caixa (Ativo Circulante) Histrico: Vlr. Recebido parte da NF 00676, de J.Silva S/A. - R$ 10.000,00 D - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) Histrico: Vlr. parte da NF 00676, de J.Silva S/A. - R$ 50.000,00 C - Vendas de Mercadorias (Resultado) Histrico: Vlr. NF 00676, de J.Silva S/A. - R$ 60.000,00 LANAMENTO DE QUARTA FRMULA o registro do fato contbil que envolve mais de uma conta devedora e mais de uma conta credora. Exemplo: Compra, na mesma nota fiscal, de mercadorias e material de consumo, sendo parte pago no ato e o saldo a ser pago em 30 dias: Data do lanamento - 20/10/2008 D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) Histrico: Vlr. Parte NF 9701 de Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 10.000,00 D - Estoque de Materiais de Consumo (Ativo Circulante) Histrico: Vlr. Parte NF 9701 de Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 2.000,00 C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Histrico: Cheque 009766 Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 4.000,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) Histrico: Vlr. Saldo NF 9701 de Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 8.000,00 HISTRICO DO LANAMENTO CONTBIL Histrico a descrio do fato contbil. A boa tcnica exige que o histrico seja feito com a mxima clareza, evidenciando de forma analtica o registro da operao. Assim, o histrico do fato contbil deve ser inteligvel e objetivo. Exemplo: Histrico contbil incompleto:

Nossa compra de um veculo nesta data O histrico deveria ser como segue: Valor relativo n/aquisio de um veculo, marca XXX, mod. XXX, chassis xxxxxxxxxxx, conforme nota fiscal n xxxxxx, de xx/xx/xx, de Jos Silva Veculos Ltda. ABREVIATURAS DO HISTRICO CONTBIL Admite-se a utilizao de abreviaturas no histrico contbil. Algumas mais comuns so: Cfe. = Conforme Ch. = Cheque Dep. = Depsito Dp. = Duplicata Fat. = Fatura NF = Nota Fiscal N/ = Nosso, nossa, nesse Pg. = Pago Ref. = Referente Transf. = Transferncia Vlr. = Valor MARCAS E PATENTES Conforme estabelecido no Art. 179. VI da Lei n 6.404/76, classificam-se no Intangvel os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. Desta forma, podemos entender que os direitos relativos a marcas e patentes so classificados no subgrupo Intangvel, no Ativo No Circulante. Por meio da Deliberao CVM n 553/08 a Comisso de Valores Mobilirios, aprovou e tornou obrigatrio, para as companhias abertas, o Pronunciamento Tcnico CPC 04 Ativo Intangvel. MARCAS A Lei n 9.279/96 regulamenta como dever ser realizado o registro das marcas. Os gastos com o registro, seja de marca industrial ou comercial, podem ocorrer por ocasio do incio das atividades ou no decorrer da existncia da empresa. So suscetveis de registro como marca os sinais distintivos visualmente perceptveis, no compreendidos nas proibies legais. Para os efeitos legais, considera-se: I - marca de produto ou servio: aquela usada para distinguir produto ou servio de outro idntico, semelhante ou afim, de origem diversa;

II - marca de certificao: aquela usada para atestar a conformidade de um produto ou servio com determinadas normas ou especificaes tcnicas, notadamente quanto qualidade, natureza, material utilizado e metodologia empregada; e III - marca coletiva: aquela usada para identificar produtos ou servios provindos de membros de uma determinada entidade. Exemplo: Pagamento realizado a vista pelo registro da marca de determinado produto. D Marca XYZ (Ativo No Circulante - Intangvel) C Banco Conta Movimento/Caixa (Ativo Circulante) PATENTES Ao autor de inveno ou de modelo de utilidade assegurado o direito de obter a patente que lhe garanta a propriedade e o uso exclusivo, nas condies estabelecidas pela Lei n 9.279/96. A patente poder ser requerida em nome prprio, pelos herdeiros ou sucessores do autor, pelo cessionrio ou por aquele a quem a lei ou o contrato de trabalho ou de prestao de servios determinar que pertena a titularidade. De acordo com os Arts. 8 e 9 do texto legal, patentevel a inveno que atenda aos requisitos de novidade, atividade inventiva e aplicao industrial; e patentevel como modelo de utilidade o objeto de uso prtico, ou parte deste, suscetvel de aplicao industrial, que apresente nova forma ou disposio, envolvendo ato inventivo, que resulte em melhoria funcional no seu uso ou em sua fabricao. Exemplo: Pagamento realizado a vista referente aos servios, honorrios e taxas relativos patente do processo produtivo de determinado item. D Patente Item (Ativo No Circulante - Intangvel) C Banco Conta Movimento/Caixa (Ativo Circulante) NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE A Contabilidade, na sua condio de cincia social, cujo objeto o Patrimnio, busca, por meio da apreenso, da quantificao, da classificao, do registro, da eventual sumarizao, da demonstrao, da anlise e relato das mutaes sofridas pelo patrimnio da Entidade particularizada, a gerao de informaes quantitativas e qualitativas sobre ela, expressas tanto em termos fsicos, quanto monetrios. As Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC), que compreendem o Cdigo de tica Profissional do Contabilista, Normas de Contabilidade, Normas de Auditoria Independente e de Assegurao, Normas de Auditoria Interna e Normas de Percia, estabelecem:

a) regras e procedimentos de conduta que devem ser observados como requisitos para o exerccio da profisso contbil; b) conceitos doutrinrios, princpios, estrutura tcnica e procedimentos a serem aplicados quando da realizao dos trabalhos previstos nas normas aprovadas por resoluo emitidas pelo CFC, de forma convergente com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pelo IASB - Comit Internacional de Normas de Contabilidade e as Normas Internacionais de Auditoria e Assegurao e as Normas Internacionais de Contabilidade para o Setor Pblico emitidas pela IFAC - Federao Internacional de Contadores. ESTRUTURA A estrutura das Normas Brasileiras de Contabilidade classifica-se em Profissionais e Tcnicas. As Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais estabelecem preceitos de conduta para o exerccio Profissional. As Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas estabelecem conceitos doutrinrios, estrutura tcnica e procedimentos a serem aplicados, sendo classificadas em Contabilidade, Auditoria Independente e de Assegurao, Auditoria Interna e Percia. A estrutura das Normas Brasileiras de Contabilidade definida atravs da Resoluo CFC 1.298/2010. NTEGRA DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE - NBC Clique aqui para obter a ntegra das NBC. NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES FINANCEIRAS A publicao de Notas Explicativas s Demonstraes Financeiras est prevista no 4 do artigo 176 da Lei 6.404/1976 (Lei das S/A), adiante transcrito: "as demonstraes sero complementadas por Notas Explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio". As Notas Explicativas visam fornecer as informaes necessrias para esclarecimento da situao patrimonial, ou seja, de determinada conta, saldo ou transao, ou de valores relativos aos resultados do exerccio, ou para meno de fatos que podem alterar futuramente tal situao patrimonial. As Notas Explicativas podero estar relacionadas a qualquer outra das Demonstraes Financeiras, como a Demonstrao do Valor Adicionado DVA, ou Fluxo de Caixa. NOTAS PREVISTAS PELA LEI

O 5 do art. 176 da Lei das S/A menciona, sem esgotar o assunto, as bases gerais e as normas a serem inclusas nas demonstraes financeiras, as quais devero: I apresentar informaes sobre a base de preparao das demonstraes financeiras e das prticas contbeis especficas selecionadas e aplicadas para negcios e eventos significativos; II divulgar as informaes exigidas pelas prticas contbeis adotadas no Brasil que no estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstraes financeiras; III fornecer informaes adicionais no indicadas nas prprias demonstraes financeiras e consideradas necessrias para uma apresentao adequada; e IV indicar: a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes; c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes; d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; h) os ajustes de exerccios anteriores; e i) os eventos subsequentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados futuros da companhia. A Lei das S/A estabeleceu os casos que devero ser mencionados em Notas Explicativas; no entanto, essa meno representa o conceito bsico a ser seguido pelas empresas, podendo haver situaes em que sejam necessrias Notas Explicativas adicionais, alm das j previstas pela Lei das S/A. ORDEM As notas explicativas so normalmente apresentadas pela ordem a seguir, no sentido de auxiliar os usurios a compreender as demonstraes contbeis e a compar-las com demonstraes contbeis de outras entidades:

(a) declarao de conformidade com as normas, interpretaes e comunicados tcnicos do CFC; (b) resumo das polticas contbeis significativas aplicadas; (c) informao de suporte de itens apresentados nas demonstraes contbeis pela ordem em que cada demonstrao e cada rubrica sejam apresentadas; e (d) outras divulgaes, incluindo: (i) passivos contingentes (ver NBC T 19.7 - Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes) e compromissos contratuais no reconhecidos; e (ii) divulgaes no financeiras, por exemplo, os objetivos e polticas de gesto do risco financeiro da entidade. CONFORMIDADE COM AS NBC A entidade cujas demonstraes contbeis esto em conformidade com as normas, interpretaes e comunicados tcnicos do CFC deve declarar de forma explcita e sem reservas essa conformidade nas notas explicativas. A entidade no descreve suas demonstraes contbeis como estando de acordo com essas normas, interpretaes e comunicados tcnicos a menos que cumpra todos os seus requisitos. RESUMO DE POLTICAS CONTBEIS SIGNIFICATIVAS

A entidade deve divulgar no resumo de polticas contbeis significativas: (a) a base (ou bases) de mensurao utilizada(s) na elaborao das demonstraes contbeis; e (b) outras polticas contbeis utilizadas que sejam relevantes para a compreenso das demonstraes contbeis.

NOTAS RECOMENDADAS PELA CVM Como complemento s Notas Explicativas previstas na Lei das S/A, a Comisso de Valores Mobilirios vem apresentando recomendaes sobre a divulgao de diversos assuntos relevantes para efeito de melhor entendimento das demonstraes financeiras. Alguns itens, que de acordo com as sugestes da CVM devem constar das Notas Explicativas, so os seguintes: Aes em Tesouraria gio/Desgio Ajustes de Exerccios Anteriores Alterao de Mtodo ou Critrio Contbil Arrendamento Mercantil (Leasing) Ativo Contingente

Benefcios a Empregados Capacidade Ociosa Capital Social Capital Social Autorizado Contingncias Passivas Continuidade Normal dos Negcios Crditos Eletrobrs Critrios de Avaliao Debntures Demonstraes em Moeda de Capacidade Aquisitiva Constante Demonstraes Condensadas Demonstraes Contbeis Consolidadas Destinao de Lucros Constantes em Acordo de Acionistas Dividendo por Ao Dividendos Propostos Empreendimentos em Fase de Implantao Equivalncia Patrimonial Estoques Eventos Subseqentes Fundo Imobilirio Imposto de Renda e Contribuio Social Incentivos Fiscais Incorporao, Fuso e Ciso Instrumentos Financeiros Investimentos Societrios no Exterior Juros Sobre o Capital Prprio Lucro ou Prejuzo por Ao Obrigaes de Longo Prazo nus, Garantias e Responsabilidades Eventuais e Contingentes Opes de Compra de Aes Proviso para Crdito de Liquidao Duvidosa Remunerao dos Administradores Reservas Detalhamento Reserva de Lucros a Realizar Proposta de Destinao dos Resultados Informao por Segmento de Negcio Seguros Transaes com Partes Relacionadas Variao Cambial Vendas ou Servios a Realizar Voto Mltiplo INFORMAES SOBRE PARTES RELACIONADAS POR INSTITUIES FINANCEIRAS A Resoluo Bacen 3.750/2009 estabelece critrios e condies para a divulgao, em notas explicativas, de informaes sobre partes relacionadas por instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil.

EXEMPLO DE NOTAS EXPLICATIVAS Nota Preliminar - Declarao de Conformidade As demonstraes contbeis esto em conformidade com as normas, interpretaes e comunicados tcnicos do CFC. Nota 1 - Prticas Contbeis Adotadas a) Ttulos e valores mobilirios - so demonstrados ao custo acrescido dos rendimentos proporcionais at a data do balano, no ultrapassando o valor de mercado. b) Estoques - so avaliados ao custo mdio de aquisio ou produo, estando reduzidos, mediante a proviso evidenciada, ao valor de mercado ou de realizao, quando inferiores ao custo. c) Imobilizado registrado ao custo de aquisio. A depreciao calculada pelo mtodo linear s taxas mencionadas na nota explicativa 2 e leva em considerao o tempo de vida til estimado dos bens. Nota 2 Imobilizado Conta Taxa de Valor de Custo Deprecia R$ o Anual 31.12.20 31.12.20 07 08 Terrenos 20.000, 20.000,0 00 0 Edifcios 4% 50.000, 50.000,0 00 0 Mquinas e 10 a 20% 35.000, 40.000,0 Equipamen 00 0 tos TOTAIS 105.000, 110.000, 00 00 Nota 3 - Ajuste de Exerccios Anteriores A sociedade, no decorrer do exerccio, apurou que no exerccio anterior no foi apropriada a parcela relativa despesa com manuteno do imobilizado, competentes quele exerccio, no valor de R$ 5.000,00. O ajuste desse valor foi debitado conta de Reserva de Lucros. NOTA SOBRE OPERAES OU CONTEXTO OPERACIONAL Apesar de no prevista pela Lei Societria, pela CVM ou qualquer outro rgo profissional, as empresas tm divulgado de forma usual, como a primeira das Notas Explicativas com o ttulo "Operaes" ou "Contexto Operacional" cujo contedo faz Depreciao Acumulada R$ Valor Contbil Lquido R$ 31.12.20 08 20.000,0 0 35.000,0 0 15.000,0 0

31.12.20 31.12.20 31.12.20 07 08 07 20.000,0 0 13.000,0 15.000,0 37.000,0 0 0 0 21.000,0 25.000,0 14.000,0 0 0 0

34.000,0 40.000,0 71.000,0 70.000,0 0 0 0 0

meno ao ramo de atividade explorado, base de operao e mercado que atua e qual o estgio do empreendimento se estiver em implantao ou se estiver em expanso. Tais informaes so importantes para que os analistas e demais usurios das demonstraes financeiras possam melhor avaliar a situao da empresa e os seus resultados, bem como julgar da razoabilidade de ndices de rentabilidade e liquidez. PATRIMNIO LQUIDO O Patrimnio Lquido formado pelo grupo de contas que registra o valor contbil pertencente aos acionistas ou quotistas. A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, para as sociedades por aes, a diviso do patrimnio lquido ser realizada da seguinte maneira: a) Capital Social b) Reservas de Capital c) Ajustes de Avaliao Patrimonial d) Reservas de Lucros e) Aes em Tesouraria f) Prejuzos Acumulados. CAPITAL SOCIAL O capital social representa os valores recebidos pela empresa, em forma de subscrio ou por ela gerados. A integralizao do capital poder ser feita por meio de moeda corrente ou bens e direitos. Quando a integralizao do capital social feita em moeda corrente, debita-se uma conta especfica do ativo circulante (Bancos c/Movimento, por exemplo) e credita-se a conta "Capital Social". No caso de integralizao de capital mediante conferncia de bens, debita-se uma conta especfica do ativo imobilizado e credita-se a conta "capital social". Exemplo: Integralizao de capital social, mediante dinheiro (depsito bancrio) no valor de R$ 100.000,00: D Bancos Cta. Movimento (Ativo circulante) C Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 RESERVAS DE CAPITAL A reserva de capital abrange as seguintes subcontas:

a) Reserva de Correo Monetria do Capital Realizado; b) Reserva de gio na Emisso de Aes; c) Reserva de Alienao de Partes Beneficirias; d) Reserva de Alienao de Bnus de Subscrio; e) Reserva de Prmio na Emisso de Debntures; (excluda desde 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007) f) Reserva de Doaes e Subvenes para Investimento; (excluda desde 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007) g) At 31.12.2007, a Reserva de Incentivo Fiscal. A partir de 01.01.2008, respectiva reserva passa a fazer parte do grupo de Reservas de Lucros. Para maiores detalhes, acesse o tpico Reservas de Capital. RESERVAS DE REAVALIAO As reservas de reavaliao representavam acrscimos de valor atribudo a elementos do ativo, baseado nos seus valores de mercado, conforme definido no artigo 8 da Lei n 6.404, de 1976. Na conta "Reservas de Reavaliao" agrupam-se as seguintes subcontas: a) Reserva de Reavaliao de Terrenos; b) Reserva de Reavaliao de Edifcios; c) Reserva de Reavaliao de Mquinas e Equipamentos; d) Reserva de Reavaliao de Bens em Empresas Coligadas; e) Reserva de Reavaliao de Bens em Empresas Controladas. Exemplo: Contabilizao de Reserva de Reavaliao de Edifcios no valor de R$ 1.050.000,00: D Edifcios Reavaliao (Imobilizado) C Reserva de Reavaliao de Edifcios (Patrimnio Lquido) R$ 1.050.000,00 EXTINO DA RESERVA DE REAVALIAO A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, a Reserva de Reavaliao foi extinta, por fora da Lei 11.638/2007. Em seu lugar foi criado o grupo Ajustes de Avaliao Patrimonial que possui caractersticas diferentes do grupamento anterior. Os saldos existentes nas reservas de reavaliao devero ser mantidos at a sua efetiva realizao ou estornados at o final do exerccio social em que a lei entrar em vigor. RESERVAS DE LUCROS As reservas de lucros so constitudas pelos lucros obtidos pela empresa, retidos com finalidade especfica.

Os lucros retidos com finalidade especfica e classificados nesta conta so transferidos da conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". Na conta "Reservas de Lucros" poderemos agrupar as seguintes subcontas: Reserva Legal; Reserva Estatutria; Reserva para Contingncias; Reserva de Lucros a Realizar; Reserva de Lucros para Expanso ou Investimentos; Reserva de Incentivos Fiscais. A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007 (que incluiu o artigo 195-A Lei 6.404/76), a assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes governamentais para investimentos, que poder ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio. Para maiores detalhes, acesse o tpico Reservas de Lucros. LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS Os lucros ou prejuzos representam resultados acumulados obtidos, que foram retidos sem finalidade especfica (quando lucros) ou esto espera de absoro futura (quando prejuzos). Com o advento da Lei 11.638/2007, para as sociedades por aes, e para os balanos do exerccio social terminado a partir de 31 de dezembro de 2008, o saldo final desta conta no poder mais ser credor. Respectivos saldos de lucros acumulados precisam ser totalmente destinados por proposta da administrao da companhia no pressuposto de sua aprovao pela assemblia geral ordinria. Observe-se que a obrigao de essa conta no conter saldo positivo aplica-se unicamente s sociedades por aes. Essa conta continuar nos planos de contas, e seu uso continuar a ser feito para receber o resultado do exerccio, as reverses de determinadas reservas, os ajustes de exerccios anteriores, para distribuir os resultados nas suas vrias formas e destinar valores para reservas de lucros. Desta forma, para as sociedades por aes, o saldo respectivo dever ser composto apenas pelos eventuais prejuzos acumulados (saldo devedor), no absorvidos pelas demais reservas. PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO No caso em que o valor do Patrimnio Lquido negativo tambm denominado de "Passivo a Descoberto". Isto ocorre quando o valor das obrigaes para com terceiros superior ao dos ativos.

Exemplo: Total do Ativo - R$ 1.500.000,00 Total das Obrigaes - R$ 2.000.000,00 Passivo a Descoberto - R$ 1.500.000,00 menos R$ 2.000.000,00 = R$ 500.000,00 O Conselho Federal de Contabilidade - CFC, por meio de sua Cmara Tcnica, editou em 16/06/1999 a Resoluo CFC n 847/1999, alterando dispositivos da NBCT-3 que trata acerca do conceito, contedo, estrutura e nomenclatura das Demonstraes Contbeis. Por meio da aludida Resoluo, de observncia obrigatria por todos os contabilistas no pas, foram procedidas alteraes quanto ao Balano Patrimonial, precisamente a caracterizao e evidenciao do "PASSIVO A DESCOBERTO". Esta nomenclatura era utilizada, quando da constatao ao final do exerccio que o Patrimnio Lquido se apresentava negativo, sendo demonstrado, conforme Resoluo CFC 1.049/2005, substituindo-se a expresso Patrimnio Lquido por Passivo a Descoberto. A partir de 02.06.2010, a Resoluo CFC 1.283/2010 revogou diversos dispositivos legais, dentre os quais as Resolues CFC 847/1999 e 1.049/2005. Desta forma, para as demonstraes contbeis encerradas a partir da publicao do novo texto legal, no mais ser necessrio alterar a nomenclatura do Patrimnio Lquido, sempre que ele se tornar negativo. Assim, a demonstrao do PASSIVO A DESCOBERTO ser tambm apresentada na forma usual, como segue: Ativo Circulante No Circulante Realizvel a Longo Prazo Investimentos Imobilizado Intangvel TOTAL DO ATIVO Passivo Circulante No Circulante Patrimnio Lquido Capital Social Reservas Prejuzos Acumulados TOTAL DO PASSIVO

PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRDITOS As perdas no recebimento de crditos decorrentes das atividades da pessoa jurdica podero ser deduzidas como despesas, para determinao do lucro real. Podero ser registrados como perda os crditos (Lei 9.430/96, art. 9, 1): a) em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, em sentena emanada do Poder Judicirio; b) sem garantia, de valor:

1. At R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operao, vencidos h mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; 2. Acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), at R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operao, vencidos h mais de 1 (um) ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm, mantida a cobrana administrativa; 3. Superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos h mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; c) com garantia, vencidos h mais de 2 (dois) anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; d) contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. Nota: a concordata foi substituda pela recuperao judicial na nova lei de falncias (Lei 11.101/2005). Entretanto, no h alteraes de procedimentos para deduo dos crditos no garantidos. No caso de contrato de crdito em que o no pagamento de uma ou mais parcelas implique o vencimento automtico de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que se referem os nmeros "1" e "2" da alnea b acima sero considerados em relao ao total dos crditos, por operao, com o mesmo devedor (Lei 9.430/96, art. 9, 2). Considera-se crdito garantido o proveniente de vendas com reserva de domnio, de alienao fiduciria em garantia ou de operaes com outras garantias reais (Lei 9.430/96, art. 9, 3). No caso de crdito com empresa em processo falimentar ou de concordata, a deduo da perda ser admitida a partir da data da decretao da falncia ou da concesso da concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessrios para o recebimento do crdito (Lei 9.430/96, art. 9, 4). CONTABILIZAO De acordo com a Lei 9.430/96, art. 10, o registro contbil das perdas ser efetuado a dbito de conta de resultado e a crdito: a) da conta que registra o crdito, quando este no tiver garantia e seu valor for de at R$ 5.000,00, por operao, e estiver vencido h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b) de conta redutora do crdito, nas demais hipteses. Os valores registrados na conta redutora do crdito podero ser baixados definitivamente em contrapartida conta que registre o crdito, a partir do perodo de apurao em que se completar cinco anos do vencimento do crdito sem que o mesmo tenha sido liquidado pelo devedor (Lei 9.430/96, art. 10, 4). Exemplos:

1. Contabilizao de duplicata incobrvel no valor de R$ 4.000,00, sem garantia, estando vencida h mais de 6 meses: D Perda no Recebimento de Crditos (Resultado) C Clientes (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 2. Crdito de R$ 20.000,00, vencido h mais de um ano, sob cobrana administrativa, originalmente lanado na conta "Outros Valores a Receber": a) no momento do registro da perda: D Perdas no Recebimento de Crditos (Resultado) C Devedores Incobrveis (conta retificadora da conta "Outros Valores a Receber) R$ 20.000,00 b) aps 5 anos, sem que haja cobrana do crdito: D Devedores Incobrveis (conta retificadora do Ativo Circulante) C Outros Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 PRMIO DE SEGUROS A APROPRIAR O artigo 179 da Lei 6.404/76 dispe, em seu item I, que as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte devem ser classificadas no Ativo Circulante, devendo ser apropriadas no resultado quando incorridas. DESPESAS INCORRIDAS Consideram-se despesas incorridas aquelas de competncia do perodo-base que tenham sido pagas ou no. Desta forma, as despesas de exerccio(s) seguinte(s) so aquelas que, embora registradas no exerccio em curso, so de competncia de exerccio(s) subseqente(s) e, por isso, so classificadas no Ativo Circulante ou Ativo Realizvel a Longo Prazo. A apropriao dessas despesas ao resultado feita proporcionalmente no perodo. APROPRIAO CONTBIL A apropriao contbil das despesas com seguros deve ser feita em funo do prazo da cobertura prevista na aplice correspondente. A contabilizao em conta representativa de custo ou despesa se verifica atravs de quotas mensais. PRMIO DE SEGUROS

A aplice de seguro, regra geral, apresenta um prazo de vigncia de 365 (trezentos e sessenta e cinco) dias, salvo casos de seguros especficos com prazos maiores ou menores e as aplices com vigncia em anos bissextos (com 366 dias). Mensalmente, se calcula a proporo do nmero de dias segurados no ms/nmero de dias da vigncia da aplice x valor do prmio de seguro. As parcelas correspondentes aos perodos seguintes devero ser mantidas no Ativo Circulante, uma vez que se trata de uma despesa ainda no incorrida. Exemplo: Vigncia da aplice - 20.05.2008 a 20.05.2009 Valor do prmio de seguro - R$ 10.000,00 Condies de pagamento: 20.05.2008 - R$ 3.000,00 20.06.2008 - R$ 3.500,00 20.07.2008 - R$ 3.500,00 Lanamentos contbeis: 1) Apropriao do valor total da aplice: D - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante) C - Seguros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 2) Pagamento da primeira parcela do seguro: D - Seguros a Pagar (Passivo Circulante) C - Bancos c/Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 3) Apropriao mensal das parcelas de seguro, conforme planilha de rateio: PLANILHA DE RATEIO MENSAL DE SEGUROS Seguradora Cia. Paulista Aplice n 1289800-0 Ramo: Incndio Cobertura Predial Prmio R$ 10.000,00 Vigncia 20.05.2008 a 20.05.2009 Ms/Ano mai-08 Dias 11 Rateio - R$ 301,37 Saldo a Apropriar - R$ 9.698,63

jun-08 jul-08 ago-08 set-08 out-08 nov-08 dez-08 jan-09 fev-09 mar-09 abr-09 mai-09 TOTAL

30 31 31 30 31 30 31 31 28 31 30 20 365

821,92 849,32 849,32 821,92 849,32 821,92 849,32 849,32 767,12 849,32 821,92 547,91 10.000,00

8.876,71 8.027,39 7.178,07 6.356,15 5.506,83 4.684,91 3.835,59 2.986,27 2.219,15 1.369,83 547,91 -

Durante a vigncia da aplice de seguro, a despesa ser apropriada mensalmente para o resultado, mediante transferncia de valores da conta seguros a vencer, nos valores acima (coluna rateio R$): D Seguros Patrimoniais (Resultado) C - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante) PRINCIPAIS LANAMENTOS DE MOVIMENTAES BANCRIAS DEPSITO EM DINHEIRO REFERENTE SADA DE CAIXA No caso de depsito bancrio em dinheiro proveniente de sada de caixa: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) DEPSITO EM CHEQUE REFERENTE RECEBIMENTO DE DUPLICATA Quando um cliente quita uma duplicata atravs de depsito bancrio, o lanamento ser: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) COBRANA DE DUPLICATAS Nas operaes de cobrana de duplicatas em cobrana simples: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) No dbito relativo tarifas de cobrana, pelo banco:

D Tarifas Bancrias (Resultado) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Para visualizar a sistemtica de lanamento de cobranas de ttulos descontados, acesse o tpico Desconto Duplicatas. COBRANA VINCULADA Dependendo do tipo de operao contratada entre a empresa e o Banco, determinadas carteiras de cobrana ficam vinculadas liquidao de emprstimos. Desta forma, convm contabilizar separadamente tais operaes, da seguinte forma: 1) Pela liberao do emprstimo, vinculado carteira de duplicatas, pelo Banco: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Emprstimos Bancrios (Passivo Circulante) 2) Pelo crdito das cobranas de duplicatas: D Emprstimos Bancrios (Passivo Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) RECEBIMENTO DE JUROS NA COBRANA DE CLIENTES D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Juros Recebidos (Resultado) PAGAMENTO DE FORNECEDORES COM CHEQUE D Fornecedores (Passivo Circulante) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) APLICAO FINANCEIRA (CDB, FIF, etc.) Na aplicao: D Aplicaes Financeiras (Ativo Circulante) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Nota: se o prazo da aplicao for superior a 12 meses, ento classificar em realizvel a longo prazo. No resgate: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Aplicaes Financeiras (Ativo Circulante) Crdito dos juros sobre a aplicao:

D Aplicaes Financeiras (Ativo Circulante) C Juros sobre Aplicaes Financeiras (Resultado) IRF sobre os rendimentos: D IRF a Compensar (Ativo Circulante) C Aplicaes Financeiras (Ativo Circulante) Nota: Nas empresas optantes pelo Simples Nacional, o IRF constitui-se despesa tributria, pois no recupervel. Para maiores detalhamentos, leia o tpico Aplicaes Financeiras. EMPRSTIMO BANCRIO Pela liberao: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Emprstimo Bancrio (Passivo Circulante) Pelo pagamento: D Emprstimo Bancrio (Passivo Circulante) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Juros sobre emprstimo bancrio: D Juros Passivos (Resultado) C Emprstimo Bancrio (Passivo Circulante) PROGRAMA DE ALIMENTAO DO TRABALHADOR - PAT Os gastos realizados com o PAT devero ser contabilizados em contas especficas de custos e despesas operacionais. A parte relativa participao dos trabalhadores no programa ser contabilizada como recuperao de custos ou despesas. Para fins de contabilizao dos gastos efetuados com programas de alimentao do trabalhador, a empresa poder ter no plano de contas uma conta sinttica denominada Programa de Alimentao do Trabalhador e tantas contas analticas quantas forem necessrias para a identificao dos gastos com o referido programa. Exemplo: Plano de Contas do Centro de Custos PAT: PROGRAMA DE ALIMENTAO DO TRABALHADOR - PAT

Aquisio de Refeies Gneros Alimentcios Salrios Encargos Sociais Materiais de Limpeza gua e Energia Depreciaes Manuteno (-) Reembolso PAT dos Trabalhadores Os seguintes custos foram realizados no ms: Descrio: Refeies Adquiridas Salrios - Refeitrio Encargos Sociais - Refeitrio Materiais de Limpeza - Refeitrio gua e Energia - Refeitrio Depreciaes - Refeitrio TOTAL Valor R$ 5.000,00 650,00 403,00 75,00 120,00 190,00 6.438,00

Na folha de pagamento, a ttulo de participao dos trabalhadores no PAT, foi descontado R$ 1.050,00. Contabilizao: 1) Dos gastos efetuados no ms: D Aquisio de Refeies (Centro de Custo PAT) R$ 5.000,00 D Salrios (Centro de Custo PAT) R$ 650,00 D Encargos Sociais (Centro de Custo PAT) R$ 403,00 D Materiais de Limpeza (Centro de Custo PAT) R$ 75,00 D gua e Energia (Centro de Custo PAT) R$ 120,00 C Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 6.248,00 D Depreciaes (Centro de Custo PAT) C Depreciaes Acumuladas (Ativo Imobilizado) R$ 190,00 2) Do valor do reembolso descontado em folha de pagamento: D Salrios a Pagar (Passivo Circulante) C Reembolso PAT dos Trabalhadores (Centro de Custo PAT) R$ 1.050,00 PROPAGANDA E PUBLICIDADE ANUNCIANTE

Anunciante a empresa que contrata o anncio junto a veculos de comunicao (TV, rdio, internet, jornais, revistas, outdoors, etc.), atravs de uma agncia de propaganda. Como propaganda e publicidade constituem-se em despesa operacional, os valores devidos devem ser registrados pelo regime de competncia. Exemplo: Despesa de anncio de R$ 10.000,00, a ser paga em 30 dias: D - Propaganda e Publicidade (Resultado) C - Contas a Pagar Agncia XYZ (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 AGNCIA DE PROPAGANDA A agncia de propaganda contabiliza o valor faturado ou recebido do anunciante em contas distintas, pois parte do valor ser repassado s empresas de comunicao. Somente uma parte (normalmente 20%) considerada como receita da agncia, e deve ser contabilizado como tal. Exemplo: Agncia de propaganda emitiu fatura contra anunciante assim desdobrado: Valor total da fatura - R$ 10.000,00 Comisso da agncia - R$ 2.000,00 Repasse ao veculo de divulgao - R$ 8.000,00 IRF a ser recolhido pela agncia de propaganda (1,5% de R$ 2.000,00) - R$ 30,00 Lanamentos contbeis na agncia de propaganda: 1) Faturamento dos servios: D - Clientes Anunciante XYZ (Ativo Circulante): R$ 10.000,00 C - Fornecedores Rede Record de TV (Passivo Circulante): R$ 8.000,00 C - Receita de Servios (Resultado): R$ 2.000,00 2) No recebimento da fatura: D - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Clientes Anunciante XYZ (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 3) No repasse ao veculo de divulgao: D - Fornecedores Rede Record de TV (Passivo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 8.000,00

4) Registro do IRF - Imposto de Renda Retido na Fonte: D - IRF a Compensar (Ativo Circulante) C - IRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 30,00 Nota: de acordo com a legislao do Imposto de Renda, o recolhimento do IRF de responsabilidade da agncia, e no do anunciante. 5) Recolhimento do IRF - Imposto de Renda Retido na Fonte: D - IRF a Recolher (Passivo Circulante) C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30,00

PROVISO DO 13 SALRIO A proviso calculada na base de 1/12 da remunerao dos empregados que tiverem trabalhado no mnimo quinze dias no ms, cabendo ajuste do valor provisionado nos meses anteriores em virtude de reajustes salariais, acrescidos dos encargos sociais cujo nus cabe empresa. NO CONSTITUIO DA PROVISO A empresa que no provisionar o valor do 13 salrio, em obedincia ao princpio contbil da competncia, ir contabilizar essa gratificao diretamente em conta de despesa ou custo, conforme o caso, no ms em que se der a quitao da gratificao em folha de pagamento. Os adiantamentos sero considerados como tal e registrados em conta prpria do ativo circulante, sendo baixados por ocasio da quitao da gratificao. ENCARGOS SOCIAIS Contabilizar os encargos sociais (20% do INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a Terceiros) sobre o valor da proviso determinada, cujo nus cabe empresa e que incidiro por ocasio do pagamento do 13 salrio. AJUSTES NO VALOR PROVISIONADO Caso ocorram alteraes salariais, cabe ajustar o valor da proviso para pagamento do 13 salrio e dos encargos sociais, constituda em meses anteriores, de modo que o valor registrado reflita o montante da gratificao j incorrida e dos encargos sociais que sobre ela incidiro, quando do seu pagamento. Os ajustes sero registrados na conta de proviso, tendo como contrapartida uma conta de resultado (custo ou despesa operacional).

Se a proviso se referir a empregados vinculados produo de mercadorias ou servios, a proviso ser debitada a conta de custos. Caso se referir a empregados da rea administrativa, ser debitado a conta de despesa operacional. Exemplo: Constituio da proviso do 13 salrio de R$ 10.000,00, acrescidos de R$ 3.680,00 de encargos sociais (FGTS e INSS), relativamente folha de pagamento do pessoal de produo de uma indstria: D 13 Salrio e Encargos da Produo (Conta de Custos - Resultado) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 13.680,00 PAGAMENTO DO 13 SALRIO Adiantamento As empresas adiantam metade do 13 salrio por ocasio da concesso das frias a partir do ms de fevereiro, quando solicitada pelo funcionrio, ou at 30 de novembro. O valor do adiantamento ser registrado em conta de adiantamento no Ativo Circulante, at a data da quitao da gratificao, ou seja, at o pagamento do saldo do 13 salrio. Exemplo: Pagamento de R$ 4.790,00 relativos ao adiantamento da 1 parcela do 13 salrio: D Adiantamento de 13 Salrio (Ativo Circulante) C Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 4.790,00 Quitao A empresa deve efetuar o pagamento do saldo do 13 salrio at o dia 20 de dezembro ou por ocasio da dispensa sem justa causa ou pedido de dispensa do funcionrio. O valor do saldo do 13 salrio pago poder ser registrado contabilmente a dbito da respectiva conta de proviso no Passivo Circulante, at o limite do valor provisionado. Nesta ocasio, o valor do adiantamento registrado no Ativo Circulante ser transferido para a conta que registra a proviso para pagamento da gratificao no Passivo Circulante. Exemplo: Resumo da Folha de 13 Salrio em 20/12:

Total 13 Salrio Desconto INSS Adiantamento 13 Salrio Lquido a pagar 2 parcela

11.000,00 990,00 4.790,00 5.220,00

Pagamento da 2 parcela do 13 Salrio, no total de R$ 5.220,00, relativo quitao dos valores em 20 de dezembro. O valor da primeira parcela paga foi de R$ 4.790,00. 1) Lanamento de ajuste/complemento da proviso do 13 Salrio: R$ 11.000,00 R$ 10.000,00 (proviso anterior) = R$ 1.000,00 D 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 2) Lanamento de ajuste/complemento do INSS sobre a proviso de 13 Salrio: R$ 11.000,00 x 28,8% = 3.168,00 2.880,00 (proviso anterior) = 288,00 Nota: neste exemplo, utilizamos 28,8% como percentual total (INSS+SAT+Terceiros) de contribuies previdencirias patronais incidentes sobre a folha de empregados. Em casos reais, verificar o percentual em cada caso e setor de atividades diferenciado, para a contabilizao exata dos encargos devidos. D INSS 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 288,00 3) Lanamento de ajuste/complemento do FGTS sobre a proviso de 13 Salrio: R$ 11.000,00 x 8% = 880,00 800,00 (proviso anterior) = 80,00 D FGTS 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 80,00 4) Lanamento da transferncia dos valores adiantados do 13 Salrio para a conta Proviso de 13 Salrio: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C Adiantamento de 13 Salrio (Ativo Circulante) R$ 4.790,00 5) Lanamento do pagamento relativo quitao em 20/dezembro:

D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 5.220,00 6) Lanamento do desconto do INSS referente ao 13 Salrio: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 990,00 7) Transferncia do INSS provisionado na conta de Proviso de 13 Salrio para a conta de INSS a Recolher: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 3.168,00 8) Transferncia do FGTS provisionado na conta de Proviso de 13 Salrio para a conta de FGTS a Recolher: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 880,00 9) Situao da conta Proviso de 13 Salrio, aps os lanamentos acima: Contabilizao Proviso 13 Salrio e Encargos Adiantamento 13 Salrio Complemento Proviso 13 Salrio Complemento Proviso 13 Salrio - INSS Complemento Proviso 13 Salrio - FGTS Pagamento 2 parcela Desconto INSS s/ 13 Salrio Transferncia para INSS a recolher Transferncia para FGTS a recolher Saldo da Proviso 13 Salrio em 31/Dezembro 10) Quitao do INSS sobre o 13 Salrio: D INSS a Recolher (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 4.158,00 Memria de Clculo: R$ 3.168,00 (parte da empresa) + R$ 990,00 (descontado do empregado) = 4.158,00. 11) Quitao do FGTS sobre o 13 Salrio 13.680,00 (4.790,00) 1.000,00 288,00 80,00 (5.220,00) (990,00) (3.168,00) (880,00) 0,00

D FGTS a Recolher (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 880,00 PROVISO PARA FRIAS A proviso de frias dos empregados deve ser contabilizada em obedincia ao princpio de competncia. O montante da proviso para pagamento de remunerao de frias e dos encargos sociais incidentes sobre referida remunerao ser debitado em conta de custos ou despesas operacionais. Se a proviso se referir a empregados vinculados produo de mercadorias ou servios, a proviso ser debitada a conta de custos. Caso se referir a empregados da rea administrativa, ser debitado a conta de despesa operacional. No perodo seguinte, a conta de proviso, classificada no passivo circulante, ser debitada, at o limite provisionado, pelos valores pagos a qualquer beneficirio cujas frias ali tenham sido includas. Caso no haja saldo suficiente na conta de proviso, o excedente ser debitado diretamente a custos ou despesas operacionais. No final do exerccio, dever ser efetuada a reverso do saldo remanescente, se houver, e constituda nova proviso. Ou, alternativamente, apenas complementando o valor (ou revertido parcialmente). ENCARGOS SOCIAIS Contabilizar os encargos sociais (20% do INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a Terceiros) sobre o valor da proviso determinada, cujo nus cabe empresa e que incidiro por ocasio do pagamento das frias. Exemplo: Constituio da proviso para pagamento de frias em empresa comercial no perodo encerrado em 30.06: Frias vencidas e proporcionais - R$ 9.000,00 1/3 Adicional sobre Frias - R$ 3.000,00 INSS sobre frias - R$ 3.384,00 FGTS sobre frias - R$ 960,00 Total da Proviso - R$ 16.344,00 O lanamento contbil referente constituio da proviso para pagamento de remunerao de frias e respectivos encargos sociais poder ser efetuado do seguinte modo:

1) Pelo valor da proviso para pagamento das frias (frias vencidas, proporcionais e 1/3): D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 12.000,00 2) Pela proviso dos encargos sociais (INSS e FGTS) incidentes sobre as frias: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 4.344,00 3) Pelo pagamento de frias a funcionrios: D Proviso de Frias (Passivo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) 4) Pelo registro dos encargos sociais devidos (INSS e FGTS) sobre parcela de frias concedidas: D Proviso de Frias (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) C FGTS a Recolher (Passivo Circulante) Nota: neste exemplo no consideramos os dados relativos ao Imposto de Renda na Fonte e o INSS retido do empregado. Por ocasio do balano levantado em 31.12, a empresa apurou os seguintes valores relativos proviso de frias e encargos sociais devidos: Frias vencidas e proporcionais - R$ 12.000,00 1/3 Adicional sobre Frias - R$ 4.000,00 INSS sobre frias - R$ 4.512,00 FGTS sobre frias - R$ 1.280,00 Total da Proviso - R$ 21.792,00 O saldo anterior, contabilizado em 30.06, foi reduzido a R$ 2.000,00, pois houve contabilizao entre 01.07 a 31.12 de R$ 14.344,00 de vrios pagamentos de frias e encargos sociais sobre frias no perodo (lanados conforme contabilizaes nmeros 3 e 4 anteriormente transcritas). Contabilmente dever ser efetuado o ajuste da conta que registra a proviso, da seguinte forma: 5) Pela reverso do saldo do valor provisionado em 30.06: D Proviso para Frias (Passivo Circulante) C Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) R$ 2.000,00

6) Pela proviso de frias em 31.12: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 21.792,00 Nota: pode-se tambm simplesmente complementar o valor da proviso de frias, sem reverter o saldo. Neste caso, o lanamento seria: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 19.792,00 PROVISO PARA PERDA DE ESTOQUES DE LIVROS A Lei 10.753/2003, em seu artigo 8 (alterado pela Lei 10.833/2003), permite s pessoas jurdicas e as que lhes so equiparadas pela legislao do imposto sobre a renda que exeram as atividades de editor, distribuidor e de livreiro, a constituio de proviso para perda de estoques. Esta proviso ser calculada no ltimo dia de cada perodo de apurao do imposto sobre a renda e da contribuio social sobre o lucro lquido (CSLL), correspondente a 1/3 (um tero) do valor do estoque existente naquela data. Referida proviso foi normatizada pela IN SRF 412/2004. DEDUTIBILIDADE A partir de 31.10.2003 (data da publicao da Lei 10.753/2003 no Dirio Oficial da Unio), a proviso referida ser dedutvel para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido. CONCEITOS Para efeito da regulamentao, considerado: I - editor: a pessoa jurdica que adquire o direito de reproduo de livros, dando a eles tratamento adequado leitura; II - distribuidor: a pessoa jurdica que opera no ramo de compra e venda de livros por atacado; III - livreiro: a pessoa jurdica que se dedica venda de livros. REGISTROS CONTBEIS Os registros contbeis relativos constituio da proviso para perda de estoques, reverso dessa proviso, perda efetiva do estoque e a sua recuperao sero efetuados conforme a seguir: I a constituio da proviso ser efetuada a dbito da conta de resultado e a crdito da conta redutora do estoque;

II a reverso da proviso ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, a que se refere o item I, e a crdito da conta de resultado; III a perda efetiva ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, at o seu valor, e o excesso, a dbito da conta de resultado custos ou despesas - e a crdito da conta de estoque; IV a recuperao das perdas que tenham impactado o resultado tributvel, a dbito da conta patrimonial e a crdito da conta de resultado. LANAMENTOS CONTBEIS 1) Pela constituio da proviso: D - Proviso para Perdas - Estoques (Conta de Resultado) C - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) 2) Pela reverso da proviso constituda: D - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) C - Proviso para Perdas - Estoques (Conta de Resultado) 3) Pela perda efetivada (at o limite da proviso constituda): D - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) C - Estoques de Livros (Ativo Circulante) 4) Pela perda efetivada (acima do valor da proviso constituda): D - Perdas de Livros (Conta de Resultado) C - Estoques de Livros (Ativo Circulante) 5) Pela recuperao das perdas j lanadas anteriormente no resultado: D - Estoques de Livros (Ativo Circulante) C - Recuperao de Perdas de Livros (Conta de Resultado) PROVISES Provises uma terminologia genrica para definir determinados eventos que reduzem o Ativo ou aumentam o Passivo, sendo necessrios ajust-los efetiva realidade patrimonial. Na constituio de provises deve-se observar os Princpios Contbeis e basear-se em elementos que possibilitem a melhor avaliao do fato no momento do lanamento contbil, levando-se em conta, tambm, as implicaes fiscais pertinentes. PROVISES DE FRIAS E 13 SALRIO As provises para frias de empregados constitudas devem estar suportadas pelos clculos efetuados no departamento responsvel pela folha de pagamento.

A proviso para o 13 salrio, normalmente, no dever apresentar saldo no balano de 31 de dezembro, exceto no tocante a complementaes devidas a funcionrios que percebam salrio varivel. Para maiores detalhamentos da Proviso de Frias e da Proviso de 13 Salrio, leia os tpicos respectivos, constantes neste guia. PROVISES PARA CONTINGNCIAS FISCAIS Essas provises no tm a sua dedutibilidade admitida pela legislao fiscal, mas, tecnicamente, poder ser necessria a sua constituio sempre que a empresa possua uma informao razovel sobre a possibilidade de no ter os argumentos que motivaram a contestao de exigncias fiscais reconhecidos no processo administrativo ou judicial. Exemplo: Proviso para notificao fiscal do ICMS, que est sendo questionada administrativamente: D Notificaes Fiscais - ICMS (Conta de Resultado) C Proviso para Contingncia Fiscal ICMS Auto de Infrao (Passivo Circulante) PROVISES PARA CONTINGNCIAS TRABALHISTAS Assim como a proviso para contingncias fiscais, tais provises no tm a sua dedutibilidade admitida pela legislao fiscal. Porm, devido ao princpio do conservadorismo, poder ser necessria a constituio de valores para acobertar exigncias trabalhistas discutidas no mbito judicial. PROVISO PARA PERDAS PROVVEIS EM INVESTIMENTOS Os investimentos podem estar sujeitos perdas, totais ou parciais, decorrentes de eventos como falncia ou concordata de uma empresa investida, desvalorizao permanente de quotas ou aes, abandono de projetos de investimentos j concretizados, etc. Essa proviso deixou de ser dedutvel para efeitos fiscais desde 01.01.1996 (Lei n 9.249/95). Exemplo: Determinada empresa A tem registrado na contabilidade R$ 1.000.000,00 de investimentos na empresa B. A empresa B tem sua falncia decretada, sendo que os valores dos passivos so superiores aos ativos. A proviso ser constituda como segue: D Perdas em Investimentos Permanentes (Conta de Resultado) C Proviso para Perdas em Investimentos - Sociedade B (Investimentos) PROVISO PARA A REDUO DE ATIVOS AO VALOR DE MERCADO

A Lei das S/A estabelece que o valor contbil dos ativos deve ser comparado com o seu valor de mercado, devendo permanecer registrado o menor deles. Isto inclui, inclusive, os estoques de mercadorias, ttulos e valores mobilirios e outros bens e direitos que possam ser avaliados por seu valor de mercado. Entretanto, essa proviso tambm deixou de ser dedutvel, para fins fiscais, conforme o art. 13, inciso I da Lei n 9.249/95. Exemplo: Determinada empresa adquiriu 1.000 unidades de determinado produto XYZ, em 25.11, ao custo unitrio de R$ 50,00. Posteriormente aquisio, em 30.12, este produto sofreu desvalorizao de seu preo, no mercado internacional e nacional, sendo que sua cotao caiu para R$ 30,00 por unidade. Nesta data, os estoques do produto XYZ eram de 600 unidades. Perda: (R$ 50,00 R$ 30,00) x 600 = R$ 12.000,00 D Perdas para Desvalorizao de Estoques (Conta de Resultado) C Proviso para Perdas no Estoque (Estoques Ativo Circulante) R$ 12.000,00 REAVALIAO DE BENS BASE LEGAL PARA O PROCEDIMENTO DE AVALIAO DE BENS At 31.12.2007, a Lei 6.404/76 (tambm chamada Lei das S/A), em seu artigo 8, admitia a possibilidade de se avaliarem os ativos de uma companhia pelo seu valor de mercado. Na reavaliao abandonava-se o custo do bem original, corrigido monetariamente at 31.12.1995, e utilizava-se o novo valor econmico do ativo, obtido a partir de um laudo de avaliao. O valor da reavaliao do ativo imobilizado a diferena entre o valor lquido contbil do bem e o valor de mercado, com base em laudo tcnico elaborado por trs peritos ou entidade especializada. EXTINO DA RESERVA DE REAVALIAO A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, a Reserva de Reavaliao foi extinta, por fora da Lei 11.638/2007. Os saldos existentes nas reservas de reavaliao devero ser mantidos at a sua efetiva realizao ou estornados at o final do exerccio social de 2008. Sero classificadas como Ajustes de Avaliao Patrimonial, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia, as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudo a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a preo de mercado.

Portanto, as referncias, a partir de 01.01.2008, conta Reserva de Reavaliao, neste texto, devem ser entendidas como da conta Ajustes de Avaliao Patrimonial. O LAUDO DE AVALIAO O laudo, para se proceder reavaliao, elaborado por trs peritos, ou ento por uma empresa especializada, nomeados em Assemblia, devendo conter, no mnimo as seguintes informaes: a) a descrio detalhada de cada bem avaliado e da documentao respectiva; b) a identificao contbil dos bens; c) os critrios utilizados para a avaliao, especialmente quanto fundamentao tcnica; d) o valor atribudo a cada bem; e) a vida til remanescente do bem; f) a data da avaliao. CONTABILIZAO DO LAUDO DE AVALIAO Quanto contabilizao, dizia o artigo 182, 3 da Lei 6.404/76, na redao anterior Lei 11.638/2007: "Sero classificadas como reservas de reavaliao as contrapartidas de aumentos de valor atribudos a elementos do ativo em virtude de novas avaliaes com base em laudo nos termos do art. 8, aprovado pela assemblia geral." A partida da reavaliao ser debitada no prprio ativo reavaliado. Assim, a diferena entre o valor do laudo e o constante na contabilidade ser acrescida a este ltimo. O ativo, com novo valor contbil, no precisa estar subdividido, mostrando o valor anterior e o acrscimo pela reavaliao. Dever ter um nico total, j que o controle do valor reavaliado ser efetuado na conta de reserva, do patrimnio lquido. Nada impede, porm, para fins de controle contbil, que haja desdobramento do valor na contabilidade, constando de valor original + valor reavaliado. , alis, recomendvel tal procedimento, especialmente com relao aos bens imveis, j que o artigo 437 do Regulamento do Imposto de Renda exige esta segregao contbil em subconta distinta de que registra o valor do bem, no caso de incorporao da reserva de reavaliao ao capital social. Exemplo: Imvel constante na contabilidade pelo valor de R$ 150.000,00, com depreciao acumulada de R$ 20.000,00. O laudo de avaliao, elaborado segundo os critrios determinados pelo art. 8 da Lei 6.404/76, informa que o valor do bem de R$ 160.000,00. Lanamento contbil para registrar a reavaliao:

D Imveis Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) C Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) R$ 30.000,00 O valor de R$ 30.000,00 obtido deduzindo-se do valor da avaliao, de R$ 160.000,00, o valor contbil, de R$ 130.000,00 (150.000,00 valor do bem 20.000,00 depreciao). CONTABILIZAO OBRIGATRIA DOS TRIBUTOS DIFERIDOS Segundo dispe a Norma Brasileira de Contabilidade Tcnica (NBC T) 19.2 que trata dos Tributos sobre Lucros, item 19.2.3.6, o montante dos tributos sobre a diferena entre o valor contbil e sua correspondente base fiscal deve ser integralmente provisionado, no momento do registro da reavaliao, mediante a utilizao de conta retificadora da reserva de reavaliao. Desta forma, para atendimento da norma respectiva, teramos que debitar a conta de reserva de reavaliao e creditar contas de exigibilidades. Exemplo: Reavaliao de imveis, no valor de R$ 1.000.000,00. A alquota do IRPJ de 25% e da CSLL de 9%. Ento teremos a seguinte contabilizao dos tributos diferidos: D Reavaliao de Imveis (Reservas de Reavaliao Patrimnio Lquido) R$ 340.000,00 C IRPJ Diferido Reavaliao de Bens (Passivo No Circulante) R$ 250.000,00 C CSLL Diferida - Reavaliao de Bens (Passivo No Circulante) R$ 90.000,00 Nota: posteriormente, transfere-se a parcela de tributao de curto prazo (com base na realizao a ocorrer) para as contas do passivo circulante. RESERVA DE REAVALIAO VALORES DEVEDORES Pode ocorrer a hiptese de o Laudo de avaliao determinar valor menor que o contbil para determinado bem ou at para todos os bens. Neste caso, haver reavaliao devedora (reduo do valor do bem). O lanamento ser o inverso do exemplificado anteriormente. Exemplo: - Valor contbil do bem - R$ 50.000,00 valor original menos R$ 20.000,00 valor da depreciao = R$ 30.000,00 - Valor atribudo pelo Laudo de avaliao - R$ 25.000,00 - Valor da Reavaliao - R$ 25.000,00 menos R$ 30.000,00 (valor contbil do bem) = menos R$ 5.000,00. Lanamento contbil:

D Reserva de Reavaliao Bem Imvel 1 (Patrimnio Lquido) C Parcela de Reavaliao - Imveis (Imobilizado) R$ 5.000,00 REALIZAO DA RESERVA DE REAVALIAO A reserva de reavaliao considerada realizada na proporo em que se realizarem os bens reavaliados, devendo ser transferida para lucros ou prejuzos acumulados. Devem ser considerados como realizados os valores de reavaliao na medida da ocorrncia dos seguintes fatos: a) depreciao, amortizao ou exausto do valor da reavaliao dos bens computada como custo ou despesa operacional no perodo; b) baixa dos bens reavaliados em virtude de alienao ou perecimento. Exemplo: Registrou-se no perodo depreciao sobre parcela de reavaliao de bens, no valor de R$ 10.000,00. A realizao ser contabilizada como segue: D Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) C Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 PROCEDIMENTOS DE CONTABILIZAO A PARTIR DE 01.01.2005 Por fora da NBC T 19.6 de observncia obrigatria a partir de 01.01.2005 (Resoluo CFC 1.004/2004), alm dos procedimentos j explanados anteriormente, deve-se atentar para os seguintes: REGISTRO DAS DEPRECIAES, AMORTIZAES OU EXAUSTES Para os bens reavaliados, devem ser registradas as depreciaes, amortizaes ou exaustes correspondentes at a data-base do laudo de avaliao. BENS COM REAVALIAO CREDORA E DEVEDORA A contrapartida credora da reavaliao pode ser creditada como receita no operacional quando a entidade tiver registrado como despesa, at o limite desta, uma perda decorrente de reavaliao negativa, relacionada com o mesmo bem. Exemplo: Um conjunto de subitens de determinado bem teve a seguinte avaliao efetuada em laudo: Item 750-001 Avaliao R$ 50.000,00 Valor Contbil R$ 30.000,00 Reavaliao R$ 20.000,00

750-002 TOTAL Contabilizao:

15.000,00 65.000,00

25.000,00 55.000,00

(10.000,00) 10.000,00

1. Pelo registro da reavaliao devedora do subitem 750-002: D Ajustes Devedores na Reavaliao de Bens (Conta de Resultado) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 10.000,00 Histrico: P/ajuste decorrente de Laudo de Avaliao, subitem 750-002. 2. Pelo registro da reavaliao credora do subitem 750-001: a) Registro como receita no operacional, at o limite do ajuste devedor do bem: D Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) C Ajustes Credores na Reavaliao de Bens (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 Histrico: P/ajuste parcial decorrente de Laudo de Avaliao, subitem 750-001 b) Registro do restante da reavaliao credora (R$ 20.000,00 menos R$ 10.000,00 j contabilizados em a): D Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) C Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 Histrico: P/reavaliao cfe. Laudo, item 750 do imobilizado. CONTROLE INDIVIDUALIZADO A entidade deve manter controle individualizado que identifique o valor da reavaliao de cada bem e dos tributos incidentes sobre a reavaliao, para determinao de sua realizao por depreciao, amortizao, exausto ou baixa. REAVALIAO NEGATIVA Na hiptese de reavaliao negativa, apurada em funo de o valor dos laudos de avaliao ser inferior ao valor lquido contbil, o registro contbil deve ser efetuado da seguinte forma: PRIMEIRA REAVALIAO Quando o saldo da reserva de reavaliao for devedora (reavaliao negativa), na primeira reavaliao dos bens, este valor deve ser registrado como despesa no operacional, no resultado do exerccio em que a reavaliao ocorrer, mediante constituio de proviso para perdas. Esta proviso somente deve ser reconhecida se a perda for considerada irrecupervel. Exemplo:

Empresa realizou a primeira reavaliao de bens, sendo que o laudo de avaliao apontou um valor de R$ 1.000.000,00. Na contabilidade, o valor dos respectivos bens de R$ 1.200.000,00. Teremos ento uma reavaliao negativa de R$ 200.000,00, que a administrao da entidade considera irreversvel. Contabilizao: D Proviso para Perdas do Imobilizado (Conta de Resultado) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 200.000,00 Nota: se a reavaliao negativa no for considerada irreversvel pela administrao, a contabilizao ser: D Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 200.000,00 REAVALIAES SUBSEQENTES O imobilizado deve ser reduzido em contrapartida reserva de reavaliao, correspondente aos mesmos bens e originada de reavaliaes anteriores. Os tributos registrados no passivo sobre a reavaliao devem ser reduzidos proporcionalmente reduo da reserva de reavaliao. Exemplo: Empresa realizou uma segunda reavaliao de bens, sendo que o laudo de avaliao apontou um valor de R$ 1.000.000,00. Na contabilidade, o valor dos respectivos bens de R$ 1.100.000,00, e o saldo da Reserva de Reavaliao (no Patrimnio Lquido) de R$ 132.000,00 e do IRPJ e CSLL Diferidos de R$ 68.000,00. Teremos ento uma reavaliao negativa de R$ 100.000,00 relativamente ao novo Laudo, contabilizados como segue: 1. Registro da reduo da Reserva de Reavaliao pelo novo Laudo: D Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 100.000,00 2. Registro da reduo proporcional dos tributos: Clculo da reduo: Saldo da Reserva de Reavaliao antes da contabilizao da reduo: R$ 132.000,00 Reduo da Reserva de Reavaliao conforme novo Laudo: R$ 100.000,00 % de reduo da Reserva de Reavaliao: R$ 100.000,00 dividido por R$ 132.000,00 = 75,757576%. Reduo do IRPJ e CSLL Diferidos: R$ 68.000,00 x 75,757576% = R$ 51.515,15.

D IRPJ e CSLL Diferidos (Passivo No Circulante) C Reavaliao de Imveis (Reservas de Reavaliao Patrimnio Lquido) R$ 51.515,15 Nota: se o saldo da Reserva de Reavaliao for insuficiente para registro de reduo do ativo, esta insuficincia deve ser registrada conforme os procedimentos tratados no tpico Primeira Reavaliao. TRIBUTOS SOBRE A REAVALIAO O passivo dos tributos incidentes sobre a reserva de reavaliao no deve ser constitudo para ativos que no se realizam por depreciao, amortizao ou exausto, como o caso de terrenos, e para os quais no haja qualquer perspectiva de realizao por alienao. A parcela correspondente aos tributos incidentes sobre a reavaliao deve ser registrada no passivo Passivo No Circulante, sendo transferida para o passivo circulante, medida que os ativos forem sendo realizados. As eventuais oscilaes nas alquotas dos tributos devem ser reconhecidas em contrapartida da reserva de reavaliao. DEPRECIAO, AMORTIZAO OU EXAUSTO Aps a reavaliao, a depreciao, a amortizao ou a exausto dos bens reavaliados devem ser calculadas e registradas sobre o novo valor, considerando a vida til econmica remanescente, indicada no laudo de avaliao. VEDAO DE AUMENTO DE CAPITAL A reserva de reavaliao no pode ser utilizada para aumento de capital ou amortizao de prejuzo, enquanto no realizada. DIVULGAO As informaes sobre a reavaliao efetuada pela entidade devem ser divulgadas em notas explicativas, destacando, no mnimo: a) as bases da reavaliao e os avaliadores, no ano da reavaliao; b) o histrico e a data da reavaliao; c) o sumrio das contas objeto da reavaliao e respectivos valores; d) o efeito no resultado do exerccio, oriundo das depreciaes, amortizaes ou exaustes sobre a reavaliao, e baixas posteriores; e) o tratamento quanto a dividendos e participaes; f) o tratamento e os valores envolvidos quanto aos tributos diferidos. REAVALIAO DE BENS DA COLIGADA OU CONTROLADA EXTINO DA RESERVA DE REAVALIAO A PARTIR DE 01.01.2008

A partir de 01.01.2008, a Reserva de Reavaliao foi extinta, por fora da Lei 11.638/2007. Os saldos existentes nas reservas de reavaliao devero ser mantidos at a sua efetiva realizao ou estornados at o final do exerccio social de 2008. PROCEDIMENTOS At 31.12.2007, a contrapartida do ajuste por aumento do valor do patrimnio lquido do investimento em virtude de reavaliao de bens do ativo da coligada ou controlada, por esta utilizada para constituir reserva de reavaliao, deveria ser compensada pela baixa do gio na aquisio do investimento com fundamento no valor de mercado dos bens reavaliados, conforme art. 390 do RIR/99. Portanto, para ser pertinente a contabilizao referida, deve ter ocorrido, cumulativamente a seguinte seqncia de fatos: 1 - H uma participao societria, avaliada pela equivalncia patrimonial; 2 - A participao societria foi adquirida com gio, em razo do valor contbil dos bens ser inferior ao valor de mercado; 3 - A investida reavaliou, ao valor de mercado, os bens que justificaram o gio. Exemplo: Determinada Cia. A controladora da Cia. B, com 60% do capital. A empresa A tem registrado os seguintes valores contbeis, em 31.03: 1. Valor de participao avaliada pelo Patrimnio Lquido, em conta de investimentos, da Cia. B - R$ 1.000.000,00. 2. Valor do saldo do gio na aquisio do investimento da Cia. B, com fundamento no valor de mercado dos bens - R$ 300.000,00. A Cia. B, em 31.03, reavalia seus ativos, mediante laudo fundamentado, contabilizando em Reserva de Reavaliao o valor acrescido a seus ativos no montante de R$ 400.000,00. Portanto, tambm nesta data (31.03), a Cia. A deve contabilizar o reflexo desta reavaliao, a crdito de saldo do gio registrado na Cia. B, da seguinte forma: a) Clculo do reflexo proporcional da reavaliao dos ativos na Cia. B em sua participao societria (60%): valor da reavaliao efetuada nos ativos da Cia. B - R$ 400.000,00 reflexo proporcional na Cia. A - 60% x R$ 400.000,00 = R$ 240.000,00 b) Contabilizao na Cia. A (controladora):

D - Investimentos - Participao Cia. B C - Investimentos - gio Participao Cia. B R$ 240.000,00 REFLEXO DA REAVALIAO - VALOR SUPERIOR AO DO GIO REGISTRADO Como visto anteriormente, o reflexo, na investidora, verificado em funo do aumento do patrimnio lquido na investida, ser contabilizado contra a conta de gio na participao. Entretanto, o ajuste do valor de patrimnio lquido correspondente reavaliao de bens diferentes dos que serviram de fundamento ao gio, ou a reavaliao por valor superior ao que justificou o gio, dever ser computado no lucro real do contribuinte, salvo se este registrar a contrapartida do ajuste como reserva de reavaliao ( 1, art. 390 do RIR/99). Assim, podemos ter duas situaes distintas: 1 - A reavaliao tenha se originado de bens no relacionados com os que justificaram o gio, ou 2 - o valor da reavaliao foi superior diferena estimada entre o valor contbil e o valor de mercado dos bens que justificaram o gio, por ocasio da aquisio da participao societria. Na situao 1, todo o valor da reavaliao reflexa ser contabilizado ou em conta de resultado ou em conta de reserva de reavaliao. Na situao 2, deve-se calcular o valor que excede ao gio, pois este deve ser amortizado, antes da contabilizao a conta de resultado ou a reserva de reavaliao. Em qualquer das situaes citadas, o ajuste da equivalncia patrimonial ter, opcionalmente, a seguinte contabilizao: D - Investimentos - Participaes Societrias C - Rendimentos de Participaes Societrias (Conta de Resultado) ou D - Investimentos Participaes Societrias C - Reserva de Reavaliao Participao Cia. B (Patrimnio Lquido) A primeira forma de contabilizao, quando adotada, ensejar a tributao do resultado. Portanto, se a reavaliao da controlada ou coligada ultrapassar o gio, para fins fiscais, o respectivo valor deve ser acrescido ao lucro real do perodo. Desta forma, admitindo-se o exemplo anterior, se o valor reflexo da reavaliao na Cia. B fosse de R$ 350.000,00, ento o excesso (R$ 50.000,00) em relao ao saldo do

gio existente (R$ 300.000,00) seria adicionado ao lucro real em 31.03, da Cia. A (investidora). DIFERIMENTO DA TRIBUTAO - RESERVA DE REAVALIAO REFLEXA Mas, para fins de planejamento tributrio, pode ser interessante contabilizar este excesso (R$ 50.000,00 como no exemplo anterior) a crdito de Reserva de Reavaliao, visando diferir tal tributao, da seguinte forma: D - Investimentos - Participao Cia. B - R$ 350.000,00 C - Investimentos - gio - Participao Cia. B - R$ 300.000,00 C - Reserva de Reavaliao - Participao Cia. B (Patrimnio Lquido) - R$ 50.000,00 TRIBUTAO DA RESERVA DE REAVALIAO REFLEXA - INVESTIMENTOS O valor do saldo da Reserva de Reavaliao reflexa dever ser computado na determinao do lucro real do perodo de apurao em que o contribuinte alienar ou liquidar o investimento, ou em que utilizar a reserva de reavaliao para aumento do seu capital social, conforme 2 do art. 390 do RIR/99. Por exemplo, ainda utilizando-se os nmeros do exemplo anterior (Cia. A e Cia B), se a Cia. A alienasse, em 30.04, 100% do investimento na Cia. B, teria que adicionar ao lucro real (parte A) daquele perodo o valor correspondente do saldo da Reserva de Reavaliao reflexa (R$ 50.000,00). A contabilizao da baixa da Reserva de Reavaliao reflexa seria a seguinte: D - Reserva de Reavaliao Participao Cia. B (Patrimnio Lquido) C - Reservas de Lucros (Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00 O mesmo procedimento (adio do saldo da Reserva de Reavaliao reflexa no Lucro Real parte A) ocorreria se houvesse aumento do capital social na Cia. A (investidora), pela utilizao da Reserva de Reavaliao reflexa, s que a contabilizao seria a seguinte: D - Reserva de Reavaliao Participao Cia. B (Patrimnio Lquido) C - Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00 BAIXA DA RESERVA DE REAVALIAO REFLEXA A reserva de reavaliao reflexa ser baixada mediante compensao com o ajuste do valor do investimento, e no ser computada na determinao do lucro real: I - nos perodos de apurao em que a coligada ou controlada computar sua reserva de reavaliao na determinao do lucro real; ou II - no perodo de apurao em que a coligada ou controlada utilizar sua reserva de reavaliao para absorver prejuzos.

Base: 3 do art. 390 do RIR/99. Exemplo: A Cia. XYZ tem um saldo de Reserva de Reavaliao reflexa de sua participao na Cia. JKL de R$ 100.000,00, em 31.12. Sua participao na respectiva companhia 75%. Admitindo-se que a Cia. JKL no perodo de apurao de 31.12 computou R$ 40.000,00 no lucro real do perodo, ento a baixa da reserva de reavaliao reflexa ser de: R$ 40.000,00 x 75% = R$ 30.000,00. Contabilizao na Cia. XYZ (investidora): D. Reserva de Reavaliao - Participao Cia. JKL (Patrimnio Lquido) C. Investimentos - Participao Cia. JKL R$ 30.000,00 Neste exemplo, o saldo da Reserva de Reavaliao reflexa ser de R$ 100.000,00 menos R$ 30.000,00 = R$ 70.000,00 na Cia. XYZ (investidora). Idntico procedimento ser utilizado quando a coligada ou controlada utilizar a reserva de reavaliao para absorver prejuzos. Observar que a baixa correspondente sempre proporcional participao societria. CONTABILIZAO OBRIGATRIA DOS TRIBUTOS DIFERIDOS Segundo dispe a Norma Brasileira de Contabilidade Tcnica (NBC T) 19.2 - que trata dos Tributos sobre Lucros, item 19.2.3.6, o montante dos tributos sobre a diferena entre o valor contbil e sua correspondente base fiscal deve ser integralmente provisionado, no momento do registro da reavaliao, mediante a utilizao de conta retificadora da reserva de reavaliao. Desta forma, para atendimento da norma respectiva, teramos que debitar a conta de reserva de reavaliao e creditar contas de exigibilidades. Exemplo: Reavaliao de imveis, no valor de R$ 1.000.000,00. A alquota do IRPJ de 25% e da CSLL de 9%. Ento teremos a seguinte contabilizao dos tributos diferidos: D - Reavaliao de Imveis (Reservas de Reavaliao - Patrimnio Lquido) R$ 340.000,00 C - IRPJ Diferido - Reavaliao de Bens (Passivo No Circulante) R$ 250.000,00 C - CSLL Diferida - Reavaliao de Bens (Passivo No Circulante) R$ 90.000,00 Nota: posteriormente, transfere-se a parcela de tributao de curto prazo (com base na realizao a ocorrer) para as contas do passivo circulante.

PROCEDIMENTOS DE CONTABILIZAO - A PARTIR DE 01.01.2005 Por fora da NBC T 19.6 - de observncia obrigatria a partir de 01.01.2005 (Resoluo CFC 1.004/2004), alm dos procedimentos j explanados anteriormente, deve-se atentar para os seguintes: OBRIGATORIEDADE PARA CONTROLADAS E COLIGADAS Quando uma entidade opta por reavaliar seus prprios ativos, ela o deve determinar s suas controladas e recomendar que suas coligadas tambm assim procedam, para preservar uniformidade de critrios contbeis. DATA - BASE Os acrscimos ou os decrscimos na conta de investimentos, que correspondam porcentagem de participao da investidora sobre a reserva de reavaliao constituda (realizada ou revertida) pela controlada ou coligada, devem ser registrados na mesma data-base em que tiverem sido reconhecidos na investida, em conta prpria que identifique tratar-se de reavaliao de controlada ou coligada. REALIZAO A entidade deve considerar realizados os valores de reavaliao de seus bens e os de suas controladas ou coligadas, cujos investimentos so avaliados por equivalncia patrimonial, medida que ocorrer um dos seguintes fatos: a) depreciao, amortizao ou exausto dos bens reavaliados, que tenham sido registradas como custo ou como despesa operacional; b) baixa dos bens reavaliados; c) baixa de investimentos em controladas ou coligadas que tenham bens reavaliados. REDUO DO CAPITAL SOCIAL A companhia pode reduzir o Capital Social, seja para absorver prejuzos acumulados ou para devoluo aos acionistas, por ser excessivo em relao s necessidades sociais. Para as sociedades limitadas, a reduo de capital regulada pelos artigos 1.082 a 1.084 do Novo Cdigo Civil (Lei 10.406/2002). J a devoluo do capital social para o scio retirante regulada pelo artigo 1.031 do respectivo Cdigo. REDUO DE CAPITAL PARA ABSORO DE PREJUZOS CONTBEIS A contabilizao ser: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido)

Efeito - Prejuzos Fiscais A absoro na escriturao comercial de prejuzos contbeis apurados mediante dbito conta de lucros acumulados, de reservas de lucros ou de capital, ao capital social, ou conta de scios, matriz ou titular de empresa individual, no impede a compensao dos prejuzos fiscais (PN CST n 4, de 1981). REDUO DO CAPITAL PARA DEVOLUO A TITULARES, SCIOS OU ACIONISTAS Quando a reduo do Capital Social feita mediante devoluo, a contabilizao ser como segue: a) Com pagamento em dinheiro/cheque/transferncia de fundos bancrios: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Caixa ou Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) b) Com notas promissrias: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Notas Promissrias a Pagar (Passivo Circulante) c) Com bens ou direitos do Ativo No Circulante: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) C Realizvel a Longo Prazo/Investimentos/Imobilizado ou Intangvel (Ativo No Circulante) Bens e Direitos Devolvidos Os bens ou direitos do ativo da pessoa jurdica, que forem entregues ao titular ou a scio ou acionista, a ttulo de devoluo de sua participao no capital social, podero ser avaliados pelo valor contbil ou de mercado, conforme artigo 22 da Lei 9.249/95. No caso de a devoluo realizar-se pelo valor de mercado, a diferena entre este e o valor contbil dos bens ou direitos entregues ser considerada ganho de capital, que ser computado na base de clculo do IRPJ e da CSLL (lucro real, presumido ou arbitrado). Exemplo: Reduo do Capital Social, mediante devoluo de imveis, avaliados no valor de mercado por R$ 100.000,00 e cujo valor contbil de: R$ 80.000,00 custo de aquisio (-) R$ 20.000,00 depreciao acumulada (=) R$ 60.000,00 de valor contbil. Ento teremos:

1) Baixa dos imveis, mediante reduo do capital social, pelos valores contbeis: D - Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 60.000,00 D Depreciaes Acumuladas (Imobilizado) R$ 20.000,00 C Imveis (Imobilizado) R$ 80.000,00 2) Apurao do Ganho de capital, no valor de R$ 40.000,00 (R$ 100.000,00 do valor de mercado menos R$ 60.000,00 do valor contbil): D Capital Social (Patrimnio Lquido) C Ganho de Capital na Devoluo de Bens (Conta de Resultado) R$ 40.000,00 Nota: observe-se que a avaliao a valor de mercado uma opo, no sendo obrigatrio tal procedimento. Para o titular, scio ou acionista, pessoa jurdica, os bens ou direitos recebidos em devoluo de sua participao no capital sero registrados pelo valor contbil da participao ou pelo valor de mercado, conforme avaliado pela pessoa jurdica que esteja devolvendo capital. REEMBOLSOS DE DESPESAS Os reembolsos de despesas caracterizam-se por valores pagos ou devidos cujo nus deva ser reembolsado por terceiro. Normalmente, tais despesas ocorrem entre empresas contratantes, onde, por convenincia prtica, um dos contratantes paga as despesas e, pelo contrato, tem direito ao ressarcimento das mesmas do outro contratante. o caso, por exemplo, de um contrato de consultoria, onde a empresa contratante assume as despesas de viagem, alimentao, etc. das pessoas que iro prestar os servios e que so empregados ou scios da empresa contratada. A contabilizao deve ser simultnea, nas empresas contratantes, vista dos documentos ou relatrios gerados. Mas tambm tais reembolsos podem ocorrer entre empregados e empregadores, em decorrncia, por exemplo, do uso de veculos dos empregados nas atividades do empregador. REEMBOLSO DE DESPESAS ENTRE EMPRESAS Exemplo: Despesas de viagens decorrente de contrato de consultoria, onde a empresa de consultoria paga tais despesas e, contratualmente, deve ser ressarcida pela contratante. Na empresa de consultoria que pagou as despesas e que tem o direito a reembols-las, tais valores devero ser contabilizados da forma que segue:

1. Por ocasio do pagamento da despesa a ser reembolsada pela contratante (Empresa X): D Valores a Receber - Empresa X (Ativo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) Por ocasio do recebimento do reembolso: D Caixa (Ativo Circulante) C Valores a Receber - Empresa X (Ativo Circulante) O documento contbil para suporte de tal contabilizao (alm do prprio contrato) o relatrio de despesas de viagem. 2. Na empresa contratante, que suportar tais despesas, a contabilizao ser a seguinte: Por ocasio do recebimento do relatrio de despesas, vista dos documentos pertinentes: D. Despesa de Viagens (Conta de Resultado) C. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) Por ocasio do pagamento do reembolso respectivo: D. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) UTILIZAO DE CONTAS DE RECEITAS Por no serem receitas, a contabilizao de tais valores no deve ser procedida em contas de resultados. Somente devem ser contabilizadas como receitas, aquelas que representarem ingressos de novos recursos na empresa (por exemplo, a obteno de receita financeira, a venda de servios e mercadorias, etc.). Existe muita confuso entre receitas, reembolsos de despesas e recuperao de custos ou despesas. Os trs fatos so distintos, sendo receita, em sntese, um fato que gere criao de nova riqueza (ou novo patrimnio) para a empresa. Para fins de Imposto de Renda, o art. 279 do RIR/99 assim define: a receita bruta das vendas e servios compreende o produto da venda de bens nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado auferido nas operaes de conta alheia. O reembolso de despesa caracteriza-se por uma antecipao de valores por terceiros que devem ser reembolsados pela empresa. E recuperao de custo ou despesa o evento onde ocorre uma recuperao de uma despesa ou custo da prpria empresa (assumida por esta). Como exemplo, a devoluo de tarifas bancrias debitadas anteriormente pelo banco, a participao do trabalhador

no custo do Programa de Alimentao do Trabalhador (PAT) e no Vale Transporte (VT), etc. REEMBOLSO DE DESPESAS DE VECULOS DE EMPREGADOS Exemplo: Determinada empresa utiliza o veculo de um funcionrio, para vendas externas, reembolsando as despesas ocorridas com o uso do mesmo vista dos documentos (notas fiscais de combustveis, manuteno, pedgio, etc.). A empresa contabilizar como segue: Por ocasio da entrega dos documentos ou relatrio de despesas pelo funcionrio: D. Despesas de Veculos (Conta de Resultado) C. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) Por ocasio do pagamento do reembolso respectivo: D. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Nota: recomenda-se que haja contrato por escrito, entre empregador e empresa, estipulando as condies de uso, para fins de assegurar a dedutibilidade de tais despesas. REGIME DE COMPETNCIA O reconhecimento das receitas e gastos um dos aspectos bsicos da contabilidade que devem ser conhecidos para poder avaliar adequadamente as informaes financeiras. O regime de competncia um princpio contbil, que deve ser, na prtica, estendido a qualquer alterao patrimonial, independentemente de sua natureza e origem. Sob o mtodo de competncia, os efeitos financeiros das transaes e eventos so reconhecidos nos perodos nos quais ocorrem, independentemente de terem sido recebidos ou pagos. Isto permite que as transaes sejam registradas nos livros contbeis e sejam apresentadas nas demonstraes financeiras do perodo no qual os bens (ou servios) foram entregues ou executados (ou recebidos). apresentada assim uma associao entre as receitas e os gastos necessrios para ger-las. As demonstraes financeiras preparadas sob o mtodo de competncia informam aos usurios no somente a respeito das transaes passadas, que envolvem pagamentos e recebimentos de dinheiro, mas tambm das obrigaes a serem pagas no futuro e dos recursos que representam dinheiro a ser recebido no futuro. Portanto, proporcionam o tipo de informaes sobre transaes passadas e outros eventos, que so de grande relevncia aos usurios na tomada de decises econmicas.

As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. O reconhecimento simultneo das receitas e despesas, quando correlatas, conseqncia natural do respeito ao perodo em que ocorrer sua gerao. Para todos os efeitos, as Normas Brasileiras de Contabilidade elegem o regime de competncia como nico parmetro vlido, portanto, de utilizao compulsria no meio empresarial. RECONHECIMENTO DAS RECEITAS As receitas consideram-se realizadas: 1. nas transaes com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetiv-lo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes ENTIDADE, quer pela fruio de servios por esta prestados; 2 quando da extino, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; 3 - pela gerao natural de novos ativos independentemente da interveno de terceiros; 4 no recebimento efetivo de doaes e subvenes. RECONHECIMENTO DOS GASTOS Consideram-se incorridas os gastos: 1 quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferncia de sua propriedade para terceiro; 2 pela diminuio ou extino do valor econmico de um ativo; 3 pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. EXEMPLO DE CONTABILIZAO DE DESPESA INCORRIDA A maioria dos lojistas aceita o pagamento das compras de clientes atravs de cartes de crdito. As empresas de cartes cobram uma taxa (comisso) sobre as vendas, a ttulo de operacionalizao e garantia do crdito. Tais taxas devem ser apropriadas, contabilmente, por ocasio da venda, e no somente por ocasio da liberao (crdito) do valor na conta corrente do lojista. Exemplo: Operaes de venda com cartes de crdito X no ms de julho: R$ 100.000,00 Taxa da administradora de cartes: 5% Valor da taxa: R$ 5.000,00 Data do crdito das faturas dos cartes: 15 de agosto.

Contabilizao: a) Em julho: Por ocasio do registro das vendas ocorridas no ms: D. Cartes de Crdito a Receber Administradora X (Ativo Circulante) C. Vendas por Cartes de crdito (conta de resultado) R$ 100.000,00 Contabilizao, pelo regime de competncia, das taxas devidas Administradora: D. Taxas com Vendas por Cartes de Crdito (Conta de Resultado) C. Cartes de Crdito a Receber Administradora X (Ativo Circulante) R$ 5.000,00 b) Em agosto: Por ocasio do crdito do valor lquido das vendas (valor das faturas menos valor da taxa): D. Bancos c/movimento (Ativo Circulante) C. Cartes de Crdito a Receber Administradora X (Ativo Circulante) R$ 95.000,00 Tais procedimentos no so vlidos somente para o caso citado (cartes de crdito), mas para qualquer outro item relacionado com fatos que gerem variaes patrimoniais imediatas. Exemplos: juros e atualizao monetria sobre financiamentos (que devem ser apropriados pro rata dia), fretes e carretos que so faturados quinzenalmente, participao dos funcionrios nos resultados, etc. REGIME DE CAIXA Sob o regime de caixa, os recebimentos e os pagamentos so reconhecidos unicamente quando se recebe ou se paga mediante dinheiro ou equivalente. Este mtodo freqentemente usado para a preparao de demonstraes financeiras de entidades pblicas. Isto devido ao fato de que o objetivo principal da contabilidade governamental identificar os propsitos e fins para os quais se tenham recebido e utilizados os recursos, e para manter o controle oramentrio da citada atividade. Alguns aspectos da legislao fiscal permitem a utilizao do regime de caixa, para fins tributrios. Porm, de modo algum o regime de competncia pode ser substitudo pelo regime de caixa numa entidade empresarial, pois se estaria violando um princpio contbil. Se a legislao fiscal permite que determinadas operaes sejam tributadas pelo regime de caixa, isto no significa que a contabilidade deva, obrigatoriamente, seguir seus ditames. Existem livros fiscais (como o Livro de Apurao do Lucro Real LALUR),

que permitem os ajustes necessrios e controles de tal tributao, margem da contabilidade. O que no se pode nem se deve submeter a contabilidade a uma distoro, apenas para cumprir a necessidade de informao de um nico organismo, como o caso do fisco. REGISTROS CONTBEIS A Entidade deve manter um sistema de escriturao uniforme dos seus atos e fatos administrativos que atendam s seguintes normas contbeis: NBC T 1 - Das Caractersticas da Informao Contbil NBC T 2.1 - Formalidades da Escriturao Contbil NBC T 2.2 - Documentao Contbil NBC T 2.4 - Retificao de Lanamentos NBC T 2.5 - Contas de Compensao NBC T 2.6 - Escriturao Contbil das Filiais NBC T 2.7 - Balancete NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma Eletrnica DOCUMENTAO A base dos registros contbeis a documentao (notas fiscais, recibos, cpias de cheques, etc.). Os documentos no devem apresentar nenhuma rasura e caso sofram algum dano que dificulte a identificao de seu contedo eles devero ser reconstitudos ou substitudos, na impossibilidade de reconstituio. A data de emisso do documento, geralmente, determina a data do registro contbil, por isso a importncia que o fluxo de papis dentro da empresa seja adequado. Mas existem documentos, como as notas fiscais de entrada de mercadorias, que so contabilizados na data da entrada no estabelecimento, e no na data de emisso do documento. REGISTROS CONTBEIS QUE EXIGEM ATENO ESPECFICA Algumas contabilizaes exigem uma ateno especial pelo fato de envolverem outros procedimentos que no o simples lanamento contbil, geralmente envolvem clculos, rateios, retenes de tributos, entre outras situaes. Exemplos:

1) Gastos com materiais ou servios cuja utilizao se estende por perodos maiores do que um ms. Existem gastos que a empresa realiza para serem consumidos ou utilizados ao longo de um determinado perodo. Esses gastos, mesmo sendo pagos, no podem ser debitados diretamente em contas de custo ou despesa. Os mais comuns desses gastos so: a compra de grandes quantidades de materiais de consumo, os prmios de seguro, as assinaturas de jornais e revistas, as despesas financeiras sobre contratos de financiamento, as comisses pagas antecipadamente e outras despesas antecipadas. Na contabilizao devem ser debitadas as contas de Estoques ou Despesas do Exerccio Seguinte. 2) Compra de bens de pequeno valor. Na compra de bens com custo unitrio no superior a R$ 326,62 a empresa poder, por ocasio da aquisio, optar por registr-los diretamente como despesa em vez de registr-los no Ativo Imobilizado. Para esse registro o valor unitrio deve ser considerado em funo da utilidade do bem, ou seja, s poder ser considerado despesa o bem que por si s preste ou tenha condies de prestar utilidade empresa. Por exemplo: se a empresa comprar diversos tijolos para construo de edifcio, no preo unitrio inferior a R$ 326,62, a referida compra dever ser registrada no Ativo Imobilizado, pois um nico tijolo no presta a sua utilidade para a empresa. Mas se a empresa adquirir uma cadeira por um preo inferior a R$ 326,62, poder registr-la diretamente em uma conta de despesa. 3) Estoques No registro das compras de matrias-primas e/ou mercadorias deve-se observar as contas distintas para cada item e a apropriao dos impostos recuperveis (ICMS/IPI) em contas especficas. 4) Compra de bens para o Ativo Imobilizado Na compra de bens devem ser observadas as normas especficas para a contabilizao dos impostos que vierem destacados na Nota Fiscal, assim como das despesas acessrias (fretes, armazenagem, etc.), que eventualmente devero fazer parte do custo do bem. 5) Despesas com a importao de bens ou mercadorias Os gastos com importao no podero ser debitados diretamente em contas de despesa ou custo, pois as importaes so registradas no Ativo Circulante (mercadorias) e no

Imobilizado (bens) at a formao total de seu custo, o que ocorre geralmente na data do desembarao alfandegrio. 6) Despesas realizadas em imveis de propriedade de terceiros No registro destes gastos deve ser observado se eles so passveis de ser considerados como benfeitorias, que devero ser registradas no Ativo Imobilizado. 7) Custos e despesas apropriadas Nos finais de ms e especialmente no final do exerccio (dezembro), geralmente ocorre o registro de gastos cuja fatura inclui valores pertencentes a outro ms ou exerccio, que so nesse caso separados pelo departamento de contabilidade para registro nos perodos apropriados, permitindo a correta apurao do resultado de cada perodo. CONCILIAO A contabilidade no deve se ater somente a efetuar os registros, mas tambm de adequar os saldos do razo efetiva situao patrimonial. Exemplo mais comum de conciliao a bancria. Periodicamente, pelo menos uma vez por ms, os saldos do razo devem ser confrontados com os saldos indicados nos extratos bancrios. As divergncias devem ser apontadas em papel prprio e ajustadas, conforme o caso. Outro caso comum de conciliao so as contas de adiantamentos a empregados, cheques pr-datados em cobrana, clientes, fornecedores e contas a pagar. ESCRITURAO CONTBIL EM FORMATO ELETRNICO A NBC T 2.8 estabelece critrios e procedimentos para a escriturao contbil em forma eletrnica e a sua certificao digital, sua validao perante terceiros, manuteno dos arquivos e responsabilidade de contabilista. Certificao Digital O processo de certificao digital deve estar em consonncia com a legislao vigente e as normas estabelecidas pela Infra-Estrutura de Chaves Pblicas Brasileiras - ICPBrasil. Alm dos demais livros exigidos por lei, o "Livro Dirio" e o "Livro Razo" constituem registros permanentes da entidade e quando escriturados em forma eletrnica devem ser assinados digitalmente de acordo com os requisitos estabelecidos por entidade devidamente credenciada pela ICP - Brasil. Detalhes do Registro A escriturao em forma contbil deve conter, no mnimo:

a) data do registro contbil; b) conta(s) devedora(s); c) conta(s) credora(s); d) histrico que represente o verdadeiro significado da transao, ou cdigo de histrico padronizado, neste caso, baseado em tabela auxiliar inclusa no Livro Dirio Eletrnico; e) valor do registro contbil. Na escriturao contbil em forma eletrnica, o lanamento contbil deve ser efetuado com: a) um registro a dbito e um registro a crdito, ou; b) um registro a dbito e vrios registros a crdito, ou; c) vrios registros a dbito e um registro a crdito, ou; d) vrios registros a dbito e vrios registros a crdito. Documentos Os documentos em papel podem ser digitalizados e armazenados em meio eletrnico ou magntico, desde que assinados e autenticados, obedecendo ao seguinte: a) Os documentos digitalizados devem ser assinados pela pessoa fsica ou jurdica responsvel pelo processo de digitalizao, pelo contabilista responsvel e pelo empresrio ou sociedade empresria que utilizaro certificado digital expedido por entidade devidamente credenciada pela ICP - Brasil; b) Os documentos digitalizados, contendo assinatura digital de contabilista, do empresrio ou da sociedade empresria e da pessoa fsica ou jurdica responsvel pelo processo de digitalizao, devem ser apresentados aos servios notariais para autenticao nos termos da lei. Balano Patrimonial O Balano Patrimonial e demais Demonstraes Contbeis de encerramento de exerccio devem ser inseridos no Livro Dirio Eletrnico, completando-se com as assinaturas digitais de contabilista legalmente habilitado com registro ativo em Conselho Regional de Contabilidade e do empresrio ou da sociedade empresria. Livro Dirio Eletrnico No Livro Dirio Eletrnico, devem ser registradas todas as operaes relativas s atividades da entidade, em ordem cronolgica, com individualizao, clareza e caracterizao do documento respectivo, dia a dia, por digitao direta ou reproduo digitalizada. O Livro Dirio Eletrnico, contendo certificado e assinatura digital de contabilista legalmente habilitado e com registro ativo em Conselho Regional de Contabilidade e do empresrio ou da sociedade empresria, deve ser submetido ao Registro Pblico competente. Requisitos de Segurana

A entidade deve adotar requisitos de segurana compatveis com o processo de certificao digital regulamentado pela ICP - Brasil ou submet-los aos servios notariais quando imprimir livros, demonstraes, relatrios e outros documentos a partir da escriturao contbil em forma eletrnica, que contenham assinaturas e certificados digitais, para fazer f perante terceiros. Armazenamento O contabilista deve tomar as medidas necessrias para armazenar em meio eletrnico ou magntico, devidamente assinados digitalmente, os documentos, os livros e as demonstraes referidos nesta norma, visando a sua apresentao de forma integral, nos termos estritos das respectivas leis especiais ou em juzo quando previsto em lei. REMESSAS PARA INDUSTRIALIZAO Uma determinada empresa pode remeter produtos e materiais para que outra empresa do ramo industrial promova o beneficiamento e/ou a transformao desta mercadoria que dever ser segregada contabilmente. Os registros contbeis a serem efetuados por ocasio da remessa para industrializao na empresa remetente e na empresa que processa a industrializao, sero realizados da seguinte forma: I - Na empresa que remete os produtos para industrializao: a) Pela remessa de matrias primas para industrializao de terceiros: D - Estoques - Remessas para Industrializao (Ativo Circulante) C - Estoques - Matrias Primas (Ativo Circulante) b) Pelo retorno das mercadorias industrializadas: D - Estoques - Matrias Primas (Ativo Circulante) C - Estoques - Remessas para Industrializao (Ativo Circulante ) c) Pelo valor devido pela industrializao dos produtos, considerando-se que o industrializador efetuou parte do processo de produo: D - Estoques - Produtos Semi-Acabados (Ativo Circulante) C - Fornecedores (Passivo Circulante) II - Na empresa que processa a industrializao: a) Pelo recebimento dos bens a industrializar: D - Materiais de Terceiros para Industrializao (Estoques - Ativo Circulante) C - Materiais a de Terceiros Industrializar (Passivo Circulante) b) Pelo retorno das mercadorias ao cliente: D - Materiais a de Terceiros Industrializar (Passivo Circulante) C - Materiais de Terceiros para Industrializao (Estoques - Ativo Circulante)

c) Pelo valor do servio prestado: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Receita de Servios Prestados (Resultado) REMUNERAO DE PR-LABORE A remunerao pr-labore corresponde ao valor pago ao administrador por seus servios sociedade. O pr-labore ser debitado conta de custos ou despesas operacionais. Ser classificado como custo quando a remunerao for atribuda a dirigente de indstria e de produo dos servios, e como despesa operacional quando a remunerao for atribuda a dirigentes ligados administrao. Exemplo: Remunerao de pr-labore (rea administrativa): R$ 4.000,00 IR-Fonte: R$ 350,00 1. Pelo registro do valor do pr-labore: D Pr-Labore (Resultado) C Pr-Labore a Pagar (Passivo Circulante) R$ 4.000,00 2. Pela reteno do IR-Fonte: D Pr-Labore a Pagar (Passivo Circulante) C IRF a Pagar (Passivo Circulante) R$ 350,00 INSS SOBRE PR-LABORE Encargo da Empresa: O INSS incidente sobre a remunerao de pr-labore, calculado mediante aplicao da alquota de 20% (vinte por cento), exceto em determinadas empresas optantes pelo Simples Nacional, seguir a mesma sistemtica adotada para a contabilizao do prprio pr-labore, ou seja: 1. Se o pr-labore se originar de dirigente da indstria, o INSS ser debitado a conta de custos. 2. Se o pr-labore se originar de dirigente administrativo, o INSS ser debitado a conta de resultado. Ainda considerando os dados do exemplo anterior, a contabilizao do INSS sobre prlabore ficaria como segue:

D INSS sobre Pr-Labore (Resultado) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 800,00 Valor Retido: O INSS retido de 11% ser contabilizado como segue: D Pr-Labore a Pagar (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) Nota: para obteno do valor, observar o limite previsto no Regulamento da Previdncia Social. A tabela de reteno voc obtm em http://www.portaltributario.com.br/guia/tabela_inss_empregados.html. REPAROS, CONSERVAO OU SUBSTITUIO DE PARTES E PEAS DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO Os custos de manuteno diria de item do imobilizado que incluem, principalmente, mo-de-obra, bens de consumo e pequenas peas devem ser reconhecidos no resultado quando incorridos (NBC T 19.1.5.9). BENS TOTALMENTE DEPRECIADOS Os gastos com reparos, conservao e substituio de partes e peas de bens do Ativo Imobilizado que impliquem aumento da vida til do bem, a que sejam relacionados e desde que em valor superior a R$ 326,62, devero ser ativados e depreciados conforme o prazo de vida til previsto (art. 301 do RIR/99). No caso de bens j totalmente depreciados, o valor a ser ativado referente ao aumento da vida til em decorrncia de reparos, conservao de partes e peas, aquele equivalente aos gastos, inclusive despesas acessrias. BENS COM VALORES CONTBEIS A DEPRECIAR Se, dos gastos mencionados resultar aumento da vida til prevista para o bem, tais gastos devero ser incorporados ao valor do bem, desde que relevantes. O valor contbil das partes substitudas deve ser baixado (NBC 19.1.5.10). Exemplos: a troca de revestimento de forno depois de determinado nmero de horas de uso ou de motor de aeronave durante a vida til da fuselagem. Neste caso, para fins de depreciao do novo valor contbil, no novo prazo de vida til previsto para o bem recuperado, deve ser observado o seguinte (PN CST n 22/87): a) aplicar o percentual de depreciao correspondente parte no depreciada do bem sobre os custos de substituio das partes ou peas; b) apurar a diferena entre o total dos custos de substituio e o valor determinado

conforme a letra "a"; c) escriturar o valor apurado na letra "a" a dbito de contas de resultado; d) escriturar o valor de "b" a dbito da conta do Ativo Imobilizado que registre o bem, o qual ter seu novo valor contbil deprecivel no novo prazo de vida til previsto. Exemplo: a) Custo de substituio de peas em uma mquina: R$ 60.000,00 b) Valor contbil da mquina: R$ 200.000,00 c) Valor da depreciao acumulada: R$ 160.000,00 = 80% d) Parte no depreciada: R$ 40.000,00 = 20% 1 Passo: aplicar o percentual no depreciado sobre o valor total das partes e peas substitudas: R$ 60.000,00 x 20% = R$ 12.000,00 2 Passo: determinar a diferena entre o custo de substituio e o valor apurado no 1 passo: Custo total do reparo: R$ 60.000,00 (-) Despesa a ser apropriada: R$ 12.000,00 (=) Valor a ser ativado: R$ 48.000,00 Registro contbil: D - Despesas com Manuteno (Conta de Resultado) R$ 12.000,00 D - Mquinas e Equipamentos (Imobilizado) R$ 48.000,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 60.000,00 RESERVAS DE LUCROS As reservas de lucros so as contas de reservas constitudas pela apropriao de lucros da companhia, conforme previsto no 4 do art. 182 da Lei n 6.404/76, para atender a vrias finalidades, sendo sua constituio efetivada por disposio da lei ou por proposta dos rgos da administrao. CLASSIFICAO Pela Lei das S/A, classificam-se como reservas de lucros: a) Reserva Legal; b) Reserva Estatutria; c) Reserva para Contingncias; d) Reserva de Lucros a Realizar; e) Reserva de Lucros para Expanso; f) Reserva de Incentivos Fiscais. LIMITAO DE SALDOS

A partir de 01.01.2008, por fora por fora da Lei 11.638/2007, o saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite, a assemblia deliberar sobre aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social ou na distribuio de dividendos. At 31.12.2007, o saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias e de lucros a realizar, no poderia ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assemblia deliberava sobre a aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social, ou na distribuio de dividendos. DIFERENA ENTRE RESERVAS E PROVISES As provises representam expectativas de perdas de ativos ou estimativas de valores a desembolsar que, apesar de financeiramente ainda no efetivadas, derivam de fatos geradores contbeis j ocorridos. A partir do momento que essas perdas de ativos ou obrigaes se tornam totalmente definidas, deixam de ser consideradas como provises, como por exemplo: a proviso para frias se transforma em salrios a pagar, a proviso para Imposto de Renda passa a ser Impostos de Renda a pagar. Por outro lado, as reservas representam a diferena entre o patrimnio lquido e o capital, sendo resultantes de valores entregues pelos titulares do capital que no representam aumento de capital, ou representam acrscimos de valor de elementos do ativo, ou ainda se originam de lucros no distribudos aos scios ou acionistas. RESERVA LEGAL A reserva legal dever ser constituda mediante destinao de 5% (cinco por cento) do lucro lquido do exerccio, antes de qualquer outra destinao. Esta reserva ser constituda, obrigatoriamente, pela companhia, at que seu valor atinja 20% do capital social realizado, quando ento deixar de ser acrescida. A critrio da companhia, a reserva legal poder deixar de receber crditos, quando o saldo desta reserva, somado ao montante das reservas de capital (exceto a reserva de correo monetria do capital realizado), atingir 30% do capital social. A finalidade da reserva legal assegurar a integralidade do capital social, sendo permitida a sua utilizao exclusivamente para absoro de prejuzos, cuja compensao ocorrer obrigatoriamente quando houver saldo de prejuzos, aps terem sido absorvidos os saldos de lucros acumulados e das demais reservas de lucros. RESERVAS ESTATUTRIAS As reservas estatutrias so constitudas por determinao do estatuto da companhia, como destinao de uma parcela dos lucros do exerccio, e no podem restringir o pagamento do dividendo obrigatrio. O estatuto poder criar as reservas desde que, para cada uma:

1 - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade; 2 - fixe os critrios para determinar a parcela anual dos lucros lquidos que sero destinados sua constituio; e 3 - estabelea o limite mximo da reserva. RESERVA PARA CONTINGNCIAS De acordo com o artigo 195 da Lei n 6.404/76, a assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar parte do lucro lquido formao de reserva com a finalidade de compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser estimado. Nesse caso, a proposta dos rgos da administrao dever indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razes de prudncia que a recomendem, a constituio da reserva. No exerccio em que ocorrer a perda efetivamente, ou deixarem de existir as razes que justificaram a sua constituio, efetua-se a reverso da Reserva para Contingncias anteriormente constituda para a conta de Lucros Acumulados, sendo o valor destinado a formao de outras reservas ou distribuio de dividendos, conforme dispuser a assemblia geral dos acionistas. RESERVA DE LUCROS A REALIZAR No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202 da Lei das S/A, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio, a assemblia-geral poder, por proposta dos rgos da administrao, destinar o excesso constituio de reserva de lucros a realizar. Desta forma, opo da companhia, poder ser constituda a reserva de lucros a realizar, mediante destinao dos lucros do exerccio, cujo objetivo evidenciar a parcela de lucros ainda no realizada financeiramente, apesar de reconhecida contabilmente, pela empresa. Esta situao pode ocorrer em decorrncia, por exemplo, de lucro em vendas a prazo cuja realizao financeira ocorrer aps o trmino do exerccio seguinte. Desta forma, evita-se distribuir dividendo obrigatrio sobre essa parcela de lucros que, apesar de existente, no est realizada financeiramente no caixa da empresa. Tais valores, medida da sua realizao financeira, devem ser transferidos para lucros ou prejuzos acumulados, entraro no cmputo para clculo dos dividendos. Realizao do Lucro Para fins da constituio da Reserva de Lucros a Realizar, considera-se realizada a parcela do lucro lquido do exerccio que exceder da soma dos seguintes valores:

I o resultado lquido positivo da equivalncia patrimonial (art. 248 da Lei das S/A), e II o lucro, ganho ou rendimento em operaes cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, pode constituir a Reserva de Lucros a Realizar o lucro, rendimento ou ganho lquidos em operaes ou contabilizao de ativo e passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. Exemplo: Resultado Positivo da Equivalncia Patrimonial (Empresa A) - R$ 1.000 Resultado Negativo na Equivalncia Patrimonial (Empresa B) - R$ 800 Lucro Realizvel a Longo Prazo - R$ 100 Lucro Lquido do Exerccio - R$ 700 Dividendo Determinado no Estatuto - R$ 500 Vejamos o clculo da parcela destinada na formao da reserva de lucros a realizar e o dividendo obrigatrio, assim composto: Resultado Positivo Lquido na Equivalncia Patrimonial - (1.000 800) = R$ 200 (+) Lucro Realizvel a Longo Prazo - R$ 100 (=) Soma do Lucro a Realizar - R$ 300 Parcela do Lucro Lquido que excede ao Lucro a Realizar: R$ 700 R$ 300 = R$ 400 (Parcela realizada do lucro lquido) Assim temos: Dividendo (determinado no estatuto) - R$ 500 (-) Parcela Realizada do Lucro Lquido - R$ 400 (=) Parcela destinada a Reserva de Lucros a Realizar - R$ 100. Notas: 1 O valor a ser distribudo como dividendo de R$ 400 (que o valor da parcela realizada do lucro lquido). 2 Caso a assemblia geral no aprovar a constituio da reserva de lucros a realizar, o dividendo a ser distribudo ser o fixado no estatuto (no exemplo, R$ 500). 3 No h obrigao da constituio da reserva de lucros a realizar. RESERVA DE LUCROS PARA EXPANSO Para atender a projetos de investimento e expanso, a companhia poder reter parte dos lucros do exerccio. Essa reteno dever estar justificada com o respectivo oramento de capital aprovado pela assemblia geral. O oramento, submetido pelos rgos da administrao com justificao da reteno de lucros proposta, dever compreender todas as fontes de recursos e aplicaes de capital,

fixo ou circulante, e poder ter a durao de at 5 (cinco) exerccios, salvo no caso de execuo, por prazo maior, de projeto de investimento. LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS O plano de contas pode apresentar as duas contas: "Lucros Acumulados" (credora) e "Prejuzos Acumulados" (devedora), mas usualmente o saldo mantido em uma s conta, ou seja, na conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". O saldo credor representa a parcela do resultado da empresa no destinada especificamente. O saldo devedor - prejuzos acumulados, representa o saldo dos resultados negativos da empresa e no absorvidos por reservas anteriormente existentes e que dever ser compensado com lucros a serem auferidos futuramente. Se ocorrer de o resultado do exerccio ser negativo (prejuzo), este ser obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem. Com o advento da Lei 11.638/2007, para as sociedades por aes, e para os balanos do exerccio social terminado a partir de 31 de dezembro de 2008, o saldo final de "Lucros ou Prejuzos Acumulados" no poder mais ser credor. Isto no significa, entretanto, que a conta Lucros Acumulados deixou de existir. Porm, essa conta possui natureza transitria, e ser utilizada para servir de contrapartida s reverses das reservas de lucros e s destinaes do lucro. Exemplo: Destinao do saldo da conta transitria Lucros Acumulados: D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 500.000,00 C Dividendos a Distribuir (Passivo Circulante) R$ 300.000,00 C Reserva Legal (Patrimnio Lquido) R$ 25.000,00 C Reserva de Lucros para Expanso (Patrimnio Lquido) R$ 175.000,00 RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS A assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes governamentais para investimentos, que poder ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio. Base: artigo 195-A da Lei 6.404, includo pela Lei 11.638/2007. Companhias Abertas

A partir dos exerccios encerrados em dezembro/2008, a contabilizao das subvenes e assistncias governamentais deve seguir o disposto no Pronunciamento Tcnico CPC 07, aprovado pela Deliberao CVM 555/2008. Na hiptese da exigncia que o valor da subveno governamental no seja distribudo ou de qualquer forma repassado aos scios, fazendo-se necessria a reteno, aps trnsito pelo resultado, em conta apropriada de patrimnio lquido para comprovao do atendimento dessa condio. Nessas situaes, tal valor, aps ter sido reconhecido no resultado, pode ser creditado reserva prpria (Reserva de Incentivos Fiscais), a partir da conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados. COMPENSAO DE PREJUZO CONTBIL Para maiores detalhamentos da compensao de prejuzos, verifique o texto do tpico "Compensao de Prejuzos", neste guia. INSTITUIES FINANCEIRAS Dentre as reservas de lucros, as instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, exceto cooperativas de crdito, podem constituir reserva para incentivos fiscais, mediante a utilizao de parcela do lucro lquido decorrente de doaes e subvenes governamentais para investimentos. A reserva de incentivos fiscais pode ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio previsto em lei. O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. No encerramento do exerccio social, os lucros no destinados nos termos da regulamentao em vigor devero ser distribudos, sendo que a conta de lucros ou prejuzos acumulados no dever apresentar saldo positivo. O saldo de lucros acumulados existente deve ser destinado at 31 de dezembro de 2010. Base Legal: Resoluo BCB 3.605/2008 RESERVAS DE CAPITAL As reservas de capital so constitudas com valores recebidos pela empresa e que no transitam pelo resultado, por no se referirem entrega de bens ou servios pela empresa. Respectivas reservas devem refletir, essencialmente, as contribuies feitas pelos acionistas que estejam diretamente relacionadas formao ou ao incremento do capital social. As reservas de capital constituem-se grupo de contas integrantes do Patrimnio Lquido. COMPOSIO

De acordo com o pargrafo 1 do artigo 182 da Lei n 6.404/76, sero classificadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a correo monetria do capital realizado; b) a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias; c) o produto da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; d) at 31.12.2007 - por fora da Lei 11.638/2007, o prmio recebido na emisso de debntures; e) at 31.12.2007 - por fora da Lei 11.638/2007, as doaes e as subvenes para investimentos. CORREO MONETRIA DO CAPITAL REALIZADO Na sistemtica de correo monetria de balano, que vigorou at 31.12.1995, todas as contas do Patrimnio Lquido so corrigidas monetariamente, e essa correo acrescida aos saldos das prprias contas, com exceo da correo monetria do capital realizado que deve ser registrada em conta parte daquela que registra o capital social. GIO NA EMISSO DE AES No caso de aes com valor nominal, na conta Capital Social, essas aes devem figurar somente pelo seu valor nominal, ou seja, a diferena entre o preo que os acionistas pagam pelas aes e o seu valor nominal deve ser registrada em conta de Reserva de Capital. Tratando-se de aes sem valor nominal, cujo preo de emisso fixado, na constituio, pelos fundadores, e, nos aumentos de capital, pela assemblia geral ou pelo conselho de administrao, conforme dispuser o estatuto, parte do preo de emisso das aes sem valor nominal, que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, ser classificada como reserva de capital, - na conta "gio na emisso de aes". ALIENAO DE PARTES BENEFICIRIAS E BNUS DE SUBSCRIO As partes beneficirias e os bnus de subscrio so valores mobilirios que podem ser alienados e, nesse caso, o produto da alienao contabilizado em conta de reservas de capital especfica. PRMIO NA EMISSO DE DEBNTURES At 31.12.2007, a diferena entre o valor nominal das debntures lanadas pela empresa e o valor pelo qual foram colocadas no mercado, era registrada em conta especfica de reserva de capital, intitulada "prmio na emisso de debntures". O prmio na emisso de debntures faz parte das condies de negociao desses ttulos, que constituem exigibilidades da companhia e, portanto, no poder mais ser considerado como uma reserva de capital, a partir de 01.01.2008.

DOAES E SUBVENES PARA INVESTIMENTO AT 31.12.2007 Doaes O valor das doaes recebidas em bens imveis, mveis ou direitos pela empresa, era registrado pelo valor de mercado, em conta de reserva de capital, tendo como contrapartida conta do respectivo bem ou direito recebido. Ressalte-se que, para efeitos fiscais, somente as doaes recebidas do Poder Pblico podero ser excludas da tributao, desde que registradas como Reserva de Capital (art. 443 do RIR/99). Subvenes Subveno a contribuio pecuniria, prevista em lei oramentria, concedida por rgos do setor pblico a entidades pblicas ou privadas, com o objetivo de cobrir despesas com a manuteno e o custeio destas, com ou sem contraprestao de bens ou servios da beneficiria dos recursos. As subvenes para investimentos no so computadas na determinao da base de clculo do Imposto de Renda, desde que registradas como reserva de capital (art. 443 do RIR/99). RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS At 31.12.2007, eram classificadas como reservas de incentivos fiscais, dentro do subgrupo Reservas de Capitais, os valores decorrentes de aplicaes de recursos advindos de receita fiscal do governo em favor de entidades pblicas ou privadas com objetivo de gerao de benefcios sociais e econmicos. A partir de 01.01.2008, as reservas de incentivos fiscais passaro a compor as Reservas de Lucros, conforme determinado pela Lei 11.638/2007. DESTINAO DAS RESERVAS DE CAPITAL De acordo com o artigo 200 da Lei das S/A, as reservas de capital somente podem ser utilizadas para: a) Absorver prejuzos, quando estes ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros, exceto no caso da existncia de lucros acumulados e de reservas de lucros, quando os prejuzos sero absorvidos primeiramente por essas contas; b) Resgate, reembolso ou compra de aes; c) Resgate de partes beneficirias; d) Incorporao ao capital social; e) Pagamento de dividendo a aes preferenciais, quando essa vantagem lhes for assegurada. Os saldos das reservas de capital referentes a prmios recebidos na emisso de debntures e doaes e subvenes para investimento, existentes no incio do exerccio

social de 2008, podero ser mantidos nessas respectivas contas at a sua total utilizao, na forma prevista em lei. REGISTROS TRANSITRIOS Para as Companhias Abertas, os prmios recebidos na emisso de debntures e as doaes e subvenes, decorrentes de operaes e eventos ocorridos a partir da vigncia da Lei n 11.638, de 2007, sero transitoriamente registrados em contas especficas de resultado de exerccios futuros, com divulgao do fato e dos valores envolvidos, em nota explicativa, at que a CVM edite norma especfica sobre a matria, conforme previsto no art. 3 da Instruo CVM 469/2008. A partir dos exerccios encerrados em dezembro/2008, a contabilizao das subvenes e assistncias governamentais deve seguir o disposto no Pronunciamento Tcnico CPC 07, aprovado pela Deliberao CVM 555/2008. INSTITUIES FINANCEIRAS As instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, exceto cooperativas de crdito, devem classificar como reserva de capital: I - a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias; II - o produto da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio. O saldo das reservas de capital existente deve ser destinado at 31 de dezembro de 2010. Base Legal: Resoluo BCB 3.605/2008 RESPONSVEIS PELA ESCRITURAO A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises e mapas demonstrativos e demonstraes contbeis so de atribuio e responsabilidade exclusivas de Contabilista legalmente habilitado. O contabilista dever assinar junto com os representantes legais da entidade ou titular da empresa individual, as demonstraes financeiras obrigatrias, com a indicao do seu nmero de registro no Conselho Regional de Contabilidade (art. 268 do RIR/99 e 4 do art. 177 da Lei n 6.404/76). Nas localidades em que no houver profissional habilitado, a escriturao contbil poder ficar a cargo do prprio contribuinte ou de pessoa por ele designada. Ressalte-se, no entanto, que a designao de pessoa no habilitada profissionalmente, no eximir o contribuinte da responsabilidade pela escriturao ( 1 do art. 268 do RIR/99).

Desde que legalmente habilitado para o exerccio da profisso como tcnico em Contabilidade ou Contador, o titular da empresa individual, o scio, acionista ou diretor da sociedade pode assinar as demonstraes financeiras da empresa e assumir a responsabilidade pela escriturao ( 2 do art. 268 do RIR/99). RESPONSABILIDADE DOS PROFISSIONAIS Os contabilistas, dentro do mbito de sua atuao e no que se referir parte tcnica, sero responsabilizados, juntamente com os seus constituintes, por qualquer falsidade dos documentos que assinar e pelas irregularidades de escriturao praticadas no sentido de fraudar o Imposto de Renda ( 1 do art. 819 do RIR/99). Verificada a falsidade do balano ou de qualquer outro documento de contabilidade, assim como da escrita dos contribuintes, o profissional que houver assinado tais documentos ser declarado sem idoneidade para assinar quaisquer peas ou documentos contbeis sujeitos apreciao dos rgos da Secretaria da Receita Federal, por ato de Delegado ou Inspetor da Receita Federal, independentemente de ao criminal que no caso couber (art. 820 do RIR/99). DECLARAO DE HABILITAO PROFISSIONAL - DHP Dever ser anexado nas demonstraes contbeis a Declarao de Habilitao Profissional, comprovando a regularidade do contabilista, conforme exigncia contida no artigo 1 da Resoluo CFC 871/2000. RESULTADO OPERACIONAL BRUTO Numa empresa comercial ou industrial, o resultado operacional bruto corresponde : RECEITA DE VENDAS DE PRODUTOS + RECEITA DE VENDAS DE MERCADORIAS - IMPOSTOS SOBRE VENDAS - DEVOLUES DE VENDAS - CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS (CPV) - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) Nota: sobre apurao do CPV e do CMV, leia o tpico especfico Custo das Vendas. No caso das empresas de servios: RECEITA DA VENDA DE SERVIOS - IMPOSTOS SOBRE VENDAS - SERVIOS CANCELADOS - CUSTO DOS SERVIOS VENDIDOS (CSV) Nota: sobre apurao do CSV, leia o tpico especfico Custo das Vendas. Se o valor das vendas for maior do que o CMV + CPV (ou CSV), pode-se dizer que houve um lucro bruto.

Se o valor das vendas for menor do que o CMV + CPV (ou CSV), pode-se dizer que houve um prejuzo bruto. Exemplo: Estoque Inicial (01.01) Compras para revenda ICMS sobre Compras Fretes sobre Compras Vendas de mercadorias Devoluo de Vendas ICMS sobre Vendas PIS e COFINS sobre Vendas Estoque inventariado (31.12) 110.000,00 1.750.000,00 210.000,00 70.000,00 2.700.000,00 27.000,00 481.140,00 97.564,50 185.000,00

Ento, o Resultado Operacional Bruto poder ser demonstrado como segue: RECEITA OPERACIONAL BRUTA Vendas de mercadorias DEDUES DA RECEITA PIS e COFINS sobre Vendas ICMS sobre Vendas Devoluo de Vendas RECEITA OPERACIONAL LQUIDA CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS Estoque Inicial (01.01) Compras para revenda ICMS sobre Compras Fretes sobre Compras Estoque inventariado (31.12) RESULTADO OPERACIONAL BRUTO RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS 2.700.000,00 2.700.000,00 (605.704,50) 97.564,50 481.140,00 27.000,00 2.094.295,50 (1.535.000,00) 110.000,00 1.750.000,00 (210.000,00) 70.000,00 (185.000,00) 559.295,50

O grupo Resultado de Exerccios Futuros era apresentado no Balano Patrimonial entre o Passivo Exigvel e o Patrimnio Lquido, sendo composto das receitas j recebidas pela empresa, deduzidas dos custos e despesas correspondentes incorridos ou a incorrer, que efetivamente sero reconhecidas em perodos futuros por estarem associadas a algum evento futuro ou fluncia do tempo e sobre as quais no haja qualquer tipo de obrigao de devoluo por parte da empresa (art. 181 da Lei n 6.404/76, na redao anterior MP 449/2008). Sua apresentao era a seguinte: RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS Receitas de Exerccios Futuros (-) Custos e Despesas Correspondentes s Receitas de Exerccios Futuros

LIMITAES Nesse grupo somente deveriam constar os valores recebidos que se referem a transaes que afetaro o patrimnio no exerccio seguinte, que no sero em hiptese alguma devolvidos pela empresa e nem representem obrigao qualquer de sua parte de entregar bens ou servios. RECEITAS DE EXERCCIOS FUTUROS A definio de "Resultados de Exerccios Futuros" dada pela Lei n 6.404/76 era pouco esclarecedora. No entanto, de acordo com a doutrina predominante, uma receita era considerada como de exerccio futuro quando: a) correspondia a recebimento antecipado que, efetivamente, contribuiria para a formao de resultado de exerccio futuro; b) o valor assim recebido no fosse passvel de devoluo pela empresa, nem estivesse vinculado a futuro fornecimento de bens ou prestao de servios (pois, nesse caso, representaria um adiantamento de clientes, classificvel no passivo). CUSTOS E DESPESAS CORRESPONDENTES S RECEITAS DE EXERCCIOS FUTUROS Na obteno de receitas de exerccios futuros, a empresa deveria dispensar tratamento similar aos custos correspondentes a tais receitas, ou seja, registr-los tambm no grupo "Resultados de Exerccios Futuros" como conta redutora da respectiva receita. EXEMPLOS DE OPERAES CLASSIFICVEIS EM RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS Aluguel Recebido Antecipadamente No caso de aluguel recebido antecipadamente, mas cujo contrato estabelece que no haver reembolso, mesmo que o locatrio devolva antes o imvel ou bem, esse valor era lanado na conta do grupo de Receitas de Exerccios Futuros, a ser apropriado aos resultados efetivos medida do transcurso do prazo de locao. Tambm eram registrados na conta devedora os custos e despesas correspondentes s receitas, que aparece como redutora desse grupo, todos os gastos incorridos ou a incorrer relativos gerao da receita. Venda de Imveis a Prazo ou em Prestaes As empresas que desenvolvem atividades de compra e venda, loteamento e incorporao de imveis e/ou executam contratos de construo ou fornecimentos de bens ou servios a longo prazo utilizavam-se das contas de Resultados de Exerccios Futuros, por imposio da legislao fiscal.

Esta determinava que o lucro bruto da venda de imvel, cuja tributao for diferida para o perodo base do recebimento da receita, deveria ser registrado em conta especfica de Resultados de Exerccios Futuros. Para tanto, deveriam ser observadas, entre outras, as seguintes normas por expressa disposio fiscal: a) o lucro bruto era registrado com conta especfica de "Resultados de Exerccios Futuros", para a qual sero transferidos a receita de venda e o custo do imvel, inclusive o orado, se for o caso; b) por ocasio da venda, seria determinada a relao entre o lucro bruto e a receita bruta de venda, e em cada perodo-base ser transferida para as contas de resultado parte do lucro bruto proporcional receita recebida no mesmo perodo. A forma de apurao do resultado contbil e do lucro real dessa atividade est disciplinada nos arts. 410 a 414 do RIR/99. Instituies Financeiras - Encargos Sobre Contratos de Abertura de Crdito A instituio financeira que cobra comisso, por ocasio da concesso de um emprstimo, pode apropri-la tambm proporcionalmente aos resultados de acordo com o prazo do emprstimo (art. 373 do RIR/99). Pelo recebimento do valor na abertura do crdito, efetuaria a contabilizao a crdito como Receitas de Exerccios Futuros, bem como os eventuais custos correspondentes, em conta redutora da respectiva receita. Ressalte-se que esse procedimento somente seria vlido quando no existisse clusula no contrato que obrigue a instituio financeira a devolver a comisso, parcial ou totalmente, no caso de pagamento antecipado do emprstimo. EXEMPLO DE CONTABILIZAO Empresa A alugou uma mquina para a empresa "B", nas seguintes condies:

Durao do contrato: 12 meses Valor total do aluguel pelo referido prazo: R$ 12.000,00 O valor recebido pela locadora no ser devolvido, total ou parcialmente, mesmo no caso de devoluo antecipada do equipamento Valor do frete pago pela locadora: R$ 600,00

1) Registro do aluguel recebido antecipadamente: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Receita de Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros) R$ 12.000,00 2) Registro da despesa correspondente receita recebida antecipadamente: D - Despesas com Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros)

C - Caixa/Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 600,00 3) Apropriao da receita correspondente ao primeiro ms de locao (R$ 12.000,00 : 12 meses = R$ 1.000,00): D - Receita de Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros) C - Receita de Aluguis (Resultado) R$ 1.000,00 4) Pela apropriao da despesa correspondente receita do ms (R$ 600,00: 12 meses = R$ 50,00): D - Despesas com Fretes (Resultado) C - Despesas com Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros) R$ 50,00 Os lanamentos contbeis se repetiro todos os meses, at o trmino da vigncia do contrato. REGISTROS TRANSITRIOS Para as Companhias Abertas, os prmios recebidos na emisso de debntures e as doaes e subvenes, decorrentes de operaes e eventos ocorridos a partir da vigncia da Lei n 11.638, de 2007, sero transitoriamente registrados em contas especficas de resultado de exerccios futuros, com divulgao do fato e dos valores envolvidos, em nota explicativa, at que a CVM edite norma especfica sobre a matria, conforme previsto no art. 3 da Instruo CVM 469/2008. A partir dos exerccios encerrados em dezembro/2008, a contabilizao das subvenes e assistncias governamentais deve seguir o disposto no Pronunciamento Tcnico CPC 07, aprovado pela Deliberao CVM 555/2008. EXTINO DOS RESULTADOS DOS EXERCCIOS FUTUROS A MP 449/2008 modificou a composio dos grupos patrimoniais, e estabeleceu que o passivo ser composto pelo passivo circulante, passivo no-circulante e patrimnio lquido, no citando o resultado dos exerccios futuros. Portanto, este subgrupo deixa de existir. SALDOS EM 31.12.2008 O saldo existente no resultado de exerccio futuro em 31 de dezembro de 2008 dever ser reclassificado para o passivo no-circulante em conta representativa de receita diferida. O registro do saldo dever evidenciar a receita diferida e o respectivo custo diferido.

RESUMO DOS PRINCIPAIS LANAMENTOS CONTBEIS OPERAO Venda de mercadorias vista Venda de mercadorias a prazo Venda de servios vista Venda de servios a prazo Pagamento de juros DBITO Caixa (ativo circulante) Clientes (ativo circulante) Caixa (ativo circulante) Clientes (ativo circulante) CRDITO Venda de mercadorias (resultado) Venda de mercadorias (resultado) Venda de servios (resultado) Venda de servios (resultado) Banco c/movimento (ativo circulante) Juros Ativos (resultado) Emprstimos a pagar (passivo) Caixa (ativo circulante) Fornecedores (passivo) Estoque (ativo circulante) Estoque (ativo circulante) Caixa (ativo circulante) Cheques a receber (ativo circulante) Bancos Cta. Movimento (ativo circulante) IRF a Recolher (passivo circulante) IRF a Recolher (passivo circulante) Pr-labore a pagar (passivo circulante) Capital Social (patrimnio liquido) Capital Social (patrimnio liquido) Depreciao acumulada (ativo no circulante) ICMS a recolher (passivo circulante) IPI a recolher (passivo circulante) PIS a recolher (passivo circulante) COFINS a recolher

Juros Passivos (resultado) Recebimento de juros Banco c/movimento (ativo circulante) Emprstimo bancrio Banco c/movimento (ativo circulante) Compra de mercadorias a vista Estoque (ativo circulante) Compra de mercadorias a Estoque (ativo circulante) prazo ICMS sobre compras de ICMS a recuperar mercadorias (ativo circulante) IPI sobre compras de IPI a recuperar mercadorias (ativo circulante) Depsito bancrio em dinheiro Banco c/movimento (ativo circulante) Depsito bancrio em cheque Banco c/movimento (ativo circulante) Pagamento de fornecedores Fornecedores com cheque ou dbito (passivo circulante) bancrio Reteno de IRF sobre Fornecedores de Servios (passivo servios circulante) Reteno de IRF sobre salrios Salrios e ordenados a pagar (passivo circulante) Pr-labore Pr-labore (resultado) Integralizao de capital em dinheiro Integralizao de capital em bens Depreciao ICMS sobre vendas IPI sobre vendas PIS sobre vendas COFINS sobre vendas Caixa (ativo circulante) Imobilizado (ativo no circulante) Depreciao (resultado) ICMS sobre vendas (resultado) IPI faturado (resultado) PIS sobre vendas (resultado) COFINS sobre vendas

ISS sobre servios Simples sobre receita de vendas PIS sobre receita financeira COFINS sobre receita financeira Recolhimento de Tributo com cheque Compra de imobilizado a prazo Compra de Imobilizado a vista, com cheque ou dbito bancrio Desconto de duplicata

(resultado) ISS sobre servios (resultado) Simples Nacional (resultado) PIS sobre receitas (despesa tributria) COFINS sobre receitas (despesa tributria) Tributos a recolher (passivo circulante) Imobilizado (ativo no circulante) Imobilizado (ativo no circulante) Banco c/movimento (ativo circulante)

(passivo circulante) ISS a recolher (passivo circulante) Simples a recolher (passivo circulante) PIS a recolher (passivo circulante) COFINS a recolher (passivo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Fornecedores (passivo) Bancos Cta. Movimento (ativo circulante)

Juros sobre descontos de duplicatas Pagamento de duplicata descontada pelo cliente Aplice de seguro Apropriao de seguro Aquisio bem Carta de consrcio Transferncia de valor de consrcio pago na contemplao do bem Apropriao de juros sobre emprstimo bancrio Proviso para IRPJ Proviso para CSLL Pagamento IPRJ por estimativa Pagamento CSLL por estimativa Depsito Judicial ICMS recupervel sobre imobilizado ICMS creditado no ms sobre imobilizado Proviso de frias

Duplicatas descontadas (conta redutora do ativo circulante) Encargos financeiros a transcorrer Banco c/movimento (ativo circulante) (ativo circulante) Duplicatas descontadas Duplicatas a receber (conta redutora do ativo circulante) (ativo circulante) Seguros a apropriar Seguros a pagar (ativo circulante) (passivo circulante) Despesa de seguros Seguros a apropriar (resultado) (ativo circulante) Imobilizado Consrcios a pagar (ativo no circulante) (passivo) Consrcios a pagar Adiantamentos de consrcio (passivo) (ativo no circulante) Despesas financeiras (resultado) Proviso para o imposto de renda (resultado) Proviso para a CSLL (resultado) IPRJ Pago por estimativa (ativo circulante) CSLL Pago por estimativa (ativo circulante) Depsitos Judiciais (realizvel a longo prazo) ICMS sobre imobilizado a recuperar (ativo) ICMS a recolher (passivo circulante) Frias e encargos sociais Emprstimo Bancrio (passivo) IRPJ a pagar (passivo circulante) CSLL a pagar (passivo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Imobilizado (ativo no circulante) ICMS sobre imobilizado a recuperar (ativo) Proviso de frias

Proviso de 13 salrio Pagamento de salrios Pagamento de frias provisionadas Pagamento/adiantamento 13 salrio Pagamento de 13 salrio Provisionado Baixa de bem do imobilizado Baixa de bem do imobilizado (depreciao) Equivalncia patrimonial positiva Equivalncia patrimonial negativa VALE-PEDGIO

(resultado) 13 salrio e encargos sociais (resultado) Salrios a pagar (resultado) Proviso de frias (passivo circulante) Adiantamento de 13 salrio (ativo circulante) Proviso de 13 salrio (passivo circulante) Ganhos ou perdas de capital(resultado no operacional) Depreciao acumulada (ativo no circulante) Participao societria(investimento) Despesa de equivalncia patrimonial (resultado)

(passivo circulante) Proviso de 13 salrio (passivo circulante) Banco c/movimento (ativo circulante) Caixa/Bancos (ativo circulante) Caixa/Bancos (ativo circulante) Caixa/Bancos (ativo circulante) Imobilizado (ativo no circulante) Ganhos ou perdas de capital(resultado no operacional) Receita de equivalncia patrimonial (resultado) Participao societria(investimentos)

A Lei 10.209/2001 instituiu o vale-pedgio obrigatrio sobre o transporte rodovirio de cargas. O pagamento de pedgio, por veculos de carga, passa a ser de responsabilidade do embarcador. CONCEITOS Considera-se embarcador o proprietrio originrio da carga, contratante do servio de transporte rodovirio de carga. Equipara-se, ainda, ao embarcador: I - o contratante do servio de transporte rodovirio de carga que no seja o proprietrio originrio da carga; II - a empresa transportadora que subcontratar servio de transporte de carga prestado por transportador autnomo. CONTABILIZAO O valor do Vale-Pedgio no integra o valor do frete, no ser considerado receita operacional ou rendimento tributvel, nem constituir base de incidncia de contribuies sociais ou previdencirias. A partir de 25 de outubro de 2002, o embarcador passar a antecipar o Vale-Pedgio obrigatrio ao transportador.

Exemplo: 1) Pela aquisio do vale-pedgio: D - Vales-Pedgio a Utilizar (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) 2) Pela entrega dos vales aos transportadores, conforme disposto na Lei 10.209/2001: D - Despesas com Vale-Pedgio Lei 10.209/2001 (Resultado) C - Vales-Pedgio a Utilizar (Ativo Circulante) Nota: as empresas transportadoras que contratarem transportadores autnomos para a realizao dos fretes devero efetuar os registros contbeis da operao como se fossem elas as empresas embarcadoras. EMPRESA TRANSPORTADORA Entende-se, por disposio do art. 2 da Lei 10.209/2001 (O valor do Vale-Pedgio no integra o valor do frete, no ser considerado receita operacional ou rendimento tributvel, nem constituir base de incidncia de contribuies sociais ou previdencirias), que no h contabilizao de qualquer parcela recebida do valepedgio, pela empresa transportadora receptora. Se, porventura, a empresa transportadora, por questes de controle, desejar contabilizar tais vales, dever efetuar tais lanamentos em contas de compensao, baixando os valores contabilizados quando por ocasio da efetiva utilizao dos vales-pedgios. VALE-TRANSPORTE O vale-transporte, institudo pela Lei 7.418/1985, constitui benefcio que o empregador antecipar ao trabalhador para utilizao efetiva em despesas de deslocamento residncia-trabalho e vice-versa. Normalmente, se adquire o vale-transporte com antecedncia, j que o benefcio deve ser adiantado ao empregado. Portanto, incorreto registrar a aquisio do vale-transporte diretamente em conta de resultado, porque se estaria antecipando o registro de uma despesa, ferindo o regime de competncia. Desta forma, os vale-transportes adquiridos em maro, para distribuio aos empregados em abril, tero que ser registrados como despesa somente em abril, e no em maro. Na aquisio do vale transporte, debita-se uma conta do ativo e credita-se a conta da origem de recursos respectiva. Na entrega do vale-transporte aos funcionrios, debita-se a conta do adiantamento de vale transporte e credita-se a conta do ativo utilizada por ocasio da aquisio.

E, por ocasio do fechamento mensal da folha de pagamento, transferem-se as parcelas adiantadas para contas de resultado, creditando-se o adiantamento. Contabiliza-se tambm a parcela reembolsada pelos empregados, em conta de recuperao de custos ou despesas. REEMBOLSO A parcela de custo, equivalente a 6% (seis por cento) do salrio bsico do empregado, que venha a ser recuperada pelo empregador, dever ser deduzida do montante das despesas efetuadas no perodo-base, mediante lanamento a crdito das contas que registrem o montante dos custos relativos ao benefcio concedido (pargrafo nico do artigo 34 do Decreto 95.247/1987). Para maior controle, sugere-se que o crdito seja feito em subconta redutora, dentro do grupo de contas que registra o gasto. Isto no prejudica o disposto na regulamentao do Vale Transporte, j que o efeito monetrio final (despesa menos reembolso), o mesmo. Exemplo: 1) Pela aquisio do vale-transporte: D - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) 2) Pelo adiantamento dos vales aos empregados: D - Adiantamento a Empregados Vale-Transporte (Ativo Circulante) C - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante) 3) Pelo registro do uso do vale transporte, conforme folha de pagamento: D - Gastos com Vale-Transporte (Conta de Resultado) C - Adiantamento a Empregados Vale-Transporte (Ativo Circulante) 4) Pelo reembolso do uso do vale transporte, por parte dos empregados, conforme folha de pagamento: D - Salrios a Pagar (Passivo Circulante) C - (-) Reembolso de Vale-Transporte (Conta de Resultado) VARIAO CAMBIAL DE DIREITOS E OBRIGAES As empresas que tiverem crdito a receber e/ou obrigaes a pagar em moeda estrangeira devero, por ocasio do levantamento de balanos, proceder atualizao da expresso monetria, em reais, desses valores com base na taxa cambial vigente na data do levantamento do balano. TAXAS CAMBIAIS A SEREM UTILIZADAS

Devem ser utilizadas as taxas cambiais verificadas no fechamento do mercado de cmbio, no ltimo dia til de cada ms, que so fornecidas pelo Banco Central do Brasil (site www.bcb.gov.br, seo "Cmbio e Capitais Estrangeiros"). Na atualizao de direitos de crditos, devem ser utilizadas as taxas para compra, enquanto que na utilizao de obrigaes, devem ser utilizadas as taxas para venda. A Coordenadoria-Geral de Tributao da Secretaria da Receita Federal tambm divulga, no final de cada ms, o valor das taxas cambiais a serem aplicadas nos balanos (site www.receita.fazenda.gov.br, seo "legislao"). CONTABILIZAO O registro contbil da atualizao monetria deve ser feito a dbito ou a crdito da conta atualizada, tendo como contrapartida contas de resultado, de variaes monetrias ativas (receita) ou de variaes monetrias passivas (despesa). Na hiptese de a moeda nacional se desvalorizar em relao moeda estrangeira na qual foi realizado o negcio, as atualizaes com base nas taxas cambiais geram variao monetria passiva (despesa) nas obrigaes e variao monetria ativa (receita) nos direitos de crdito. Se, no perodo a que se referir atualizao monetria, a moeda nacional se valorizar diante da moeda estrangeira, o comportamento da variao monetria ser ao contrrio, isto , os direitos geram variao monetria passiva e as obrigaes geram variao monetria ativa. Exemplo: Contabilizao das atualizaes monetrias dos crditos e obrigaes em moeda estrangeira de uma empresa que, em 30.06.2010, registrava: a) valor a receber de cliente: US$ 10.000,00; b) emprstimo a pagar: US$ 5.000,00; c) valores registrados na contabilidade: Ativo Circulante Cliente do Exterior - R$ 17.250,00 Passivo Circulante Emprstimos no Exterior - R$ 8.700,00 Como a cotao do dlar em 30.06.2010, conforme ADE Cosit 21/2010, foi de R$ 1,8007 para compra, e de R$ 1,8015 para venda, obteremos as seguintes variaes cambiais: Clientes do Exterior: US$ 10.000,00 X R$ 1,8007 = R$ 18,007,00 - R$ 18.250,00 = R$ 757,00 Emprstimos no Exterior: US$ 5.000,00 X R$ 1,8015 = R$ 9.007,50 - R$ 8.700,00 = R$ 307,50

Lanamentos Contbeis com base na variao cambial em 30.06.2010: D - Clientes do Exterior (Ativo Circulante) C - Variao Monetria Ativa (Resultado) R$ 757,00 D - Variao Monetria Passiva (Resultado) C - Emprstimos No Exterior (Passivo Circulante) R$ 307,50 VENDAS DE MERCADORIAS, PRODUTOS E SERVIOS Pelo regime de competncia contbil, as vendas realizadas devem ser contabilizadas por ocasio da entrega ou execuo do produto ou servio, e no somente por ocasio de seu recebimento (regime de caixa). Para fins de facilitar a compreenso dos termos empregados neste tpico, define-se: Mercadorias - valores de venda de produtos adquiridos de terceiros. Exemplo: uma farmcia adquire medicamentos de um distribuidor, e revende-os. Trata-se de mercadorias, e no de produtos. Produtos - valores de venda de produtos de produo prpria (indstria). Exemplo: uma indstria farmacutica adquire insumos, industrializa-os e venda aos distribuidores. Trata-se de produtos de produo prpria vendidos. Servios valores de venda de servios executados por contrato ou tarefa. Exemplo: servios de auditoria independente, executados para um cliente. Regime de competncia - As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. Regime de caixa As receitas e as despesas so includas na apurao do resultado no perodo em que forem recebidas ou pagas. VENDA DE BENS Segundo a NBC T 19.30 Receitas, a receita proveniente da venda de bens deve ser reconhecida quando forem satisfeitas todas as seguintes condies: (a) a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e benefcios mais significativos inerentes propriedade dos bens; (b) a entidade no mantenha envolvimento continuado na gesto dos bens vendidos em grau normalmente associado propriedade nem efetivo controle de tais bens; (c) o valor da receita possa ser confiavelmente mensurado; (d) for provvel que os benefcios econmicos associados transao fluiro para a entidade; e (e) as despesas incorridas ou a serem incorridas, referentes transao, possam ser confiavelmente mensuradas.

Venda em Consignao Nos casos em que o recebimento da receita dependente da venda dos bens pelo comprador (genuna consignao), no se registra a receita enquanto no realizada, ou seja,enquanto o comprador no efetivar a venda dos respectivos bens. PRESTAO DE SERVIOS Quando o desfecho de transao que envolva a prestao de servios puder ser confiavelmente estimado, a receita associada transao deve ser reconhecida tomando por base a proporo dos servios prestados at a data do balano. O desfecho de uma transao pode ser confiavelmente estimado quando todas as seguintes condies forem satisfeitas: (a) o valor da receita puder ser confiavelmente mensurado; (b) for provvel que os benefcios econmicos associados transao fluiro para a entidade; (c) a proporo dos servios executados at a data do balano puder ser confiavelmente mensurada; e (d) as despesas incorridas com a transao assim como as despesas para conclu-la possam ser confiavelmente mensuradas. Proporo de Servios a Ser Reconhecida como Receita O reconhecimento da receita com referncia proporo dos servios executados relativos a uma transao usualmente denominado mtodo da percentagem completada. Por esse mtodo, a receita reconhecida nos perodos contbeis em que os servios forem prestados. O reconhecimento da receita nessa base proporciona informao til sobre a extenso da atividade e o desempenho dos servios prestados durante o perodo. A fase de concluso da transao pode ser determinada por diversos mtodos. A entidade dever escolher um que mensure confiavelmente os servios executados. Dependendo da natureza da transao, os mtodos podem incluir: (a) levantamento ou medio do trabalho executado; (b) servios executados at a data, indicados como um percentual do total dos servios a serem executados; ou (c) a proporo entre os custos incorridos at a data e os custos totais estimados da transao. Somente os custos que efetivamente possam ser identificados relativamente aos servios executados devem ser includos nos custos incorridos at a data de mensurao. Da mesma forma, somente os custos que reflitam servios executados ou a serem executados devem ser includos nos custos totais estimados da transao. Exemplo: Medio relativa a servios a serem executados: % de etapas de trabalho j concludas: 40%

Preo total do servio total contratado: R$ 100.000,00 Receita de Servios a ser reconhecida: R$ 100.000,00 x 40% = R$ 40.000,00. CONTABILIZAO - EXEMPLOS 1. Venda de Mercadorias: D Clientes (Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo) C Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) 2. Vendas de Servios: D Clientes (Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo) C Vendas de Servios (Conta de Resultado) 3. Venda de Produtos: D Clientes (Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo) C Vendas de Produtos (Conta de Resultado) BAIXA DOS ESTOQUES VENDIDOS Contabiliza-se o Custo da Mercadoria Vendida atravs da baixa dos estoques (ficha de controle de estoques). Esta contabilizao pode ser por operao ou por perodo (dia, semana, quinzena, ms). Exemplos: 1. Baixa de estoques pela venda de Mercadorias: D Custo de Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) C Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) 2. Baixa de estoques pela venda de Servios: D Custo dos Servios Vendidos (Conta de Resultado) C Servios em Andamento (Ativo Circulante) Nota: a conta servios em andamento debitada pelos custos inerentes execuo dos servios, como folha de pagamento do pessoal alocado nos servios e respectivos encargos, materiais aplicados, aluguel de equipamentos, etc. 3. Baixa de estoques pela venda de Produtos: D Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) C Estoques de Produtos Acabados (Ativo Circulante) VENDAS PARA ENTREGA FUTURA

Quando se efetua uma venda e a mercadoria colocada disposio do comprador que, por mera convenincia, optou por receb-la posteriormente, caracteriza-se a venda para entrega futura. Neste caso, deve-se reconhecer a receita de imediato, pois, ao trmino da operao, o vendedor considerado um simples depositrio, j que a mercadoria objeto da transao foi segregada de seu estoque e no mais lhe pertence. Exemplo: Empresa efetua venda de R$ 50.000,00 em Nov/2008, mas o comprador solicita que a mercadoria seja remetida somente em Jan/2009. O custo das mercadorias de R$ 20.000,00. 1) Pela venda em Nov/2008: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) R$ 50.000,00 2) Pela segregao dos estoques relativos venda efetuada em Nov/2008, para entrega futura: D - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) C - Mercadorias de Terceiros em Depsito (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 3) Pela baixa dos estoques vendidos em Nov/2008: D - Custos das Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) C - Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 4) Em Jan/2009, por ocasio da entrega das mercadorias ao cliente: D - Mercadorias de Terceiros em Depsito (Passivo Circulante) C - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 ATIVIDADE RURAL Consideram-se como atividade rural a explorao das atividades agrcolas, pecurias, a extrao e a explorao vegetal e animal, a explorao da apicultura, avicultura, suinocultura, sericicultura, piscicultura (pesca artesanal de captura do pescado in natura) e outras de pequenos animais; a transformao de produtos agrcolas ou pecurios, sem que sejam alteradas a composio e as caractersticas do produto in natura, realizada pelo prprio agricultor ou criador, com equipamentos e utenslios usualmente empregados nas atividades rurais, utilizando-se exclusivamente matriaprima produzida na rea explorada, tais como: descasque de arroz, conserva de frutas, moagem de trigo e milho, pasteurizao e o acondicionamento do leite, assim como o

mel e o suco de laranja, acondicionados em embalagem de apresentao, produo de carvo vegetal, produo de embries de rebanho em geral (independentemente de sua destinao: comercial ou reproduo). Tambm considerada atividade rural o cultivo de florestas que se destinem ao corte para comercializao, consumo ou industrializao (Lei n 9.430/96, art. 59). Entidades rurais so aquelas que exploram a capacidade produtiva do solo ou da gua, mediante extrao vegetal, o cultivo da terra ou da gua (hidroponia) e a criao de animais. ATIVIDADES AGRCOLAS As culturas agrcolas dividem-se em: a) temporrias: a que se extinguem pela colheita, sendo seguidas de um novo plantio; e b) permanentes: aquela de durao superior a um ano ou que proporcionam mais de uma colheita, sem a necessidade de novo plantio, recebendo somente tratos culturais no intervalo entre as colheitas. Cultura Temporria So aquelas sujeitas ao replantio aps a colheita, possuindo perodo de vida muito curto entre o plantio e a colheita, como por exemplo os cultivos de feijo, legumes, arroz, trigo, etc. Durante o ciclo produtivo, os custos pagos ou incorridos, nesta cultura, sero acumulados em conta especfica que pode ser intitulada como "Cultura Temporria em Formao" - Estoques - Ativo Circulante. Aps a colheita, esta conta dever ser baixada pelo seu valor de custo e transferida para uma nova conta, que poder ser denominada "Produtos Agrcolas" - Estoques - Ativo Circulante, especificando-se o tipo de produto. Exemplo: 1) Contabilizao de gasto com o plantio de cultura de soja: D Cultura Temporria em Formao Soja (Estoques Ativo Circulante) C Fornecedores Sementes Cargil S/A (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 2) Colheita da respectiva cultura, sendo o total dos custos incorridos da mesma transferidas para os estoques: D Soja (Estoques Ativo Circulante) C - Cultura Temporria em Formao Soja (Estoques Ativo Circulante) R$ 290.000,00 Cultura Permanente

So aquelas no sujeitas ao replantio aps a colheita, uma vez que propiciam mais de uma colheita ou produo, bem como apresentam prazo de vida til superior a um ano, como por exemplo: laranjeira, macieiras, plantaes de caf, etc. Durante a formao dessa cultura, os gastos so acumulados na conta "Cultura Permanente em Formao" - Imobilizado. Quando atingir a sua maturidade e estiver em condies de produzir, o saldo da conta da cultura em formao ser transferido para a conta "Cultura Permanente Formada" Imobilizado, especificando-se o tipo de cultura. Esta conta est sujeita contabilizao de exausto, a partir do ms em que comear a produzir. Exemplo: 1) Contabilizao de gastos com o plantio de cultura de caf: D Cultura Permanente em Formao Caf (Imobilizado) C Bancos cta. Movimento (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 2) Transferncias dos gastos acumulados, aps a cultura atingir a maturidade: D Cultura Permanente Formada Caf (Imobilizado) D Cultura Permanente em Formao Caf (Imobilizado) R$ 500.000,00 3) Contabilizao da depreciao da cultura, a partir do ms que comear a produzir: D Exausto de Culturas (Conta de Resultado) C Exausto Acumulada - Cultura Permanente Formada Caf (Imobilizado) R$ 4.166,67 Nota: para o clculo da exausto, considerar o prazo de vida til da respectiva cultura. Produo da Cultura Permanente Durante o perodo de formao do produto a ser colhido (ma, uva, laranja, etc.) os custos pagos ou incorridos sero acumulados em conta especfica, que poder ser denominada de "Colheita em Andamento" - Estoques - Ativo Circulante, devendo-se especificar o tipo de produto que vai ser colhido. Aps a colheita, esta conta dever ser baixada pelo seu valor de custo e transferida para uma nova conta denominada "Produtos Agrcolas" - Estoques, especificando-se o tipo de produto colhido. Exemplo: 1) Contabilizao de gastos de folha de pagamento com a colheita de ma:

D Colheita em Andamento Ma (Estoques Ativo Circulante) C Salrios a Pagar (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 2) Transferncia dos custos acumulados para estoques, aps o final da colheita: D Mas (Estoques Ativo Circulante) C - Colheita em Andamento Ma (Estoques Ativo Circulante) R$ 250.000,00 Registros Contbeis Os registros contbeis devem evidenciar as contas de receitas, custos e despesas, com obedincia aos Princpios Fundamentais de Contabilidade, observando-se o seguinte: 1 - os bens originrios de culturas temporrias e permanentes devem ser avaliados pelo seu valor original, por todos os custos integrantes do ciclo operacional, na medida de sua formao, incluindo os custos imputveis, direta ou indiretamente, ao produto, tais como sementes, irrigaes, adubos, fungicidas, herbicidas, inseticidas, mo-de-obra e encargos sociais, combustveis, energia eltrica, secagens, depreciaes de prdios, mquinas e equipamentos utilizados na produo, arrendamentos de mquinas, equipamentos e terras, seguros, servios de terceiros, fretes e outros; 2 - os custos indiretos das culturas, temporrias ou permanentes devem ser apropriados aos respectivos produtos; 3 - os custos especficos de colheita, bem como de beneficiamento, acondicionamento, armazenagem e outros necessrios para que o produto resulte em condies de comercializao, devem ser contabilizados em conta de Estoque de Produtos Agrcolas; 4 - as despesas pr-operacionais devem ser amortizadas a partir da primeira colheita. O mesmo tratamento contbil tambm deve ser dado s despesas pr-operacionais, relativas as novas culturas, em entidade agrcola j em atividade; 5 - a exausto dos componentes do Ativo Imobilizado relativos s culturas permanentes, formado por todos os custos ocorridos at o perodo imediatamente anterior ao incio da primeira colheita, tais como preparao da terra, mudas ou sementes, mo-de-obra, etc., deve ser calculada com base na expectativa de colheitas, de sua produtividade ou de sua vida til, a partir da primeira colheita; 6 - os custos incorridos que aumentem a vida til da cultura permanente devem ser adicionados aos valores imobilizados; 7 - as perdas correspondentes frustrao ou ao retardamento da safra agrcola devem ser contabilizadas como despesa operacional; 8 - os ganhos decorrentes da avaliao de estoques do produto pelo valor de mercado devem ser contabilizados como receita operacional, em cada exerccio social;

9 - os custos necessrios para a produo agrcola devem ser classificados no Ativo da entidade, segundo a expectativa de realizao: a) no Ativo Circulante, os custos com os estoques de produtos agrcolas e os custos com tratos culturais ou de safra necessrios para a colheita no exerccio seguinte; e b) no Ativo Imobilizado, os custos que beneficiaro mais de um exerccio. A PARTIR DE 01.01.2010 ATIVIDADES AGRCOLAS Nos exerccios iniciados a partir de 1 de janeiro de 2010, os procedimentos contbeis a serem seguidos para atividades agrcolas e pecurias so as estabelecidas na NBC T 19.29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola. At 31.12.2009, permanecem as disposies previstas na Resoluo CFC 909, de 08.08.2001, que aprovou a NBC T-10 - Atividades Agropecurias. ATIVIDADES PECURIAS As atividades das Entidades Pecurias alcanam desde a inseminao, ou nascimento, ou compra, at a comercializao, dividindo-se em: a) cria e recria de animais para comercializao de matrizes; b) cria, recria ou compra de animais para engorda e comercializao; e c) cria, recria ou compra de animais para comercializao de seus produtos derivados, tais como: leites, ovos, mel, smen, etc. Na contabilidade da empresa com explorao de atividade pecuria, o rebanho existente dever ser classificado de acordo com o tipo de criao e finalidade: 1 - No Imobilizado: a) Gado Reprodutor: representado por bovinos, sunos, ovinos, eqinos e outros destinados reproduo, ainda que por inseminao artificial; b) Rebanho de Renda: representado por bovinos, sunos, ovinos, eqinos e outros que a empresa explora para produo de bens que constituem objeto de suas atividades; c) Animais de Trabalho: representados por eqinos, bovinos, muares, asininos destinados a trabalhos agrcolas, sela e transporte. Em decorrncia dessa classificao no Imobilizado, esses bens ficam sujeitos depreciao a partir do momento em que estiver em condies de produzir ou posto em funcionamento ou uso. 2 - Estoque - Ativo Circulante: Classificam-se no Ativo Circulante as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social subseqente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte.

Portanto, os rebanhos que se destinam venda ou a consumo sero registrados nessa conta e ficaro sujeitos avaliao de estoque, pelo preo de mercado, custo mdio ou inventrio fsico (PN CST n 6/79). 3 - Crias novas: recomendvel que a cria recm-nascida seja classificada primeiramente no Estoque Ativo Circulante at que atinja uma idade em que possa ser analisada a sua habilidade para o trabalho, procriao ou engorda, quando ento ser definida a sua permanncia no Ativo Circulante ou a sua reclassificao para o Imobilizado. O valor do custo das crias nascidas poder ser apurado pelo preo real de custo ou pelo preo corrente de mercado, gerando nesse ltimo caso uma receita de "supervenincia ativa". Exemplo: D Crias (Estoques Ativo Circulante) C Supervenincia Ativa (Conta de Resultado) R$ 350,00 O desaparecimento ou morte de animais ter seus valores registrados em conta de resultado como "insubsistncias ativas". Exemplo: D Insubsistncias Ativas (Conta de Resultado) C Bovinos (Estoques Ativo Circulante) R$ 600,00 Registros Contbeis Os registros contbeis devem evidenciar as contas de receitas, custos e despesas, com obedincia aos Princpios Fundamentais de Contabilidade, observando-se o seguinte: 1 - os animais originrios da cria ou da compra para recria ou engorda so avaliados pelo seu valor original, na medida de sua formao, incluindo todos os custos gerados no ciclo operacional, imputveis, direta ou indiretamente, tais como: raes, medicamentos, inseticidas, mo-de-obra e encargos sociais, combustveis, energia eltrica, depreciaes de prdios, mquinas e equipamentos utilizados na produo, arrendamentos de mquinas, equipamentos ou terras, seguros, servios de terceiros, fretes e outros; 2 - as despesas pr-operacionais devem ser amortizadas medida que o ciclo operacional avana em relao criao dos animais ou produo de seus derivados; 3 - nas atividades de criao de animais, os componentes patrimoniais devem ser avaliados como segue:

a) o nascimento de animais, conforme o custo acumulado do perodo, dividido pelo nmero de animais nascidos; b) os custos com os animais devem ser agregados ao valor original medida que so incorridos, de acordo com as diversas fases de crescimento; e c) os estoques de animais devem ser avaliados segundo a idade e a qualidade dos mesmos; 4 - os animais destinados reproduo ou produo de derivados, quando deixarem de ser utilizados para tais finalidades, devem ter seus valores transferidos para as Contas de Estoque, no Ativo Circulante, pelo seu valor contbil unitrio; 5 - as perdas por morte natural devem ser contabilizadas como despesa operacional, por decorrentes de risco inerente atividade; 6 - os ganhos decorrentes da avaliao de estoques do produto pelo valor de mercado devem ser contabilizados como receita operacional, em cada exerccio social. TAXAS DE DEPRECIAO O Anexo I da IN SRF 162/1998 estipula as seguintes taxas de depreciao para os semoventes: Referncia Bens NCM Prazo Taxa anual de vida de til depreciao (anos)

Captulo 01 0101

ANIMAIS VIVOS ANIMAIS VIVOS DAS ESPCIES CAVALAR, ASININA E MUAR ANIMAIS VIVOS DA ESPCIE BOVINA ANIMAIS VIVOS DA ESPCIE SUNA ANIMAIS VIVOS DAS ESPCIES OVINA E CAPRINA GALOS, GALINHAS, PATOS, GANSOS, PERUS, PERUAS E GALINHAS-D'ANGOLA (PINTADAS), DAS ESPCIES DOMSTICAS, VIVOS 5 20 %

0102 0103 0104 0105

5 5 5

20 % 20 % 20 %

50%

Contabilizao O registro contbil da quota de depreciao de semoventes ser a dbito de conta de custo ou despesa, e a crdito da conta de depreciao acumulada. Exemplo:

Depreciao mensal de vacas leiteiras, cujo custo de aquisio de R$ 120.000,00: R$ 120.000,00 x 20% (taxa de depreciao anual de bovinos) : 12 meses = R$ 2.000,00 D - Depreciao de Bovinos (Conta de Custo de Produo - Leite) C - Depreciao Acumulada - Bovinos (Imobilizado) R$ 2.000,00 A PARTIR DE 01.01.2010 ATIVIDADES PECURIAS Nos exerccios iniciados a partir de 1 de janeiro de 2010, os procedimentos contbeis a serem seguidos para atividades agrcolas e pecurias so as estabelecidas na NBC T 19.29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola. At 31.12.2009, permanecem as disposies previstas na Resoluo CFC 909, de 08.08.2001, que aprovou a NBC T-10 - Atividades Agropecurias. PLANO DE CONTAS ATIVIDADES RURAIS Nota: estruturao de contas j ajustada conforme MP 449/2008, que alterou a Lei 6.404/1976. 11. ATIVO CIRCULANTE 111. Disponibilidades 111.1. Caixa 111.2. Bancos c/ Movimento 111.3. Numerrio em Trnsito 111.4. Aplicaes Financeiras de Resgate Imediato - FIF 111.5. Depsitos Bancrios Caucionados 112. Clientes 112.1. Duplicatas a Receber 112.2. Duplicatas a Receber - Empresas Ligadas 112.3. (-) Venda p/ Entrega Futura 112.4. (-) Duplicatas Descontadas 112.5. (-) Crditos de Liquidao Duvidosa 113. Crditos Diversos 113.1. Ttulos a Receber 113.2. Emprstimos a Receber 113.3. Cheques a Receber 113.4. Lucros e Dividendos a Receber 113.5. Bancos - Contas Vinculadas 113.6. (-) Crditos de Liquidao Duvidosa 113.7. Adiantamentos 113.7.1. Adiantamento p/ Viagens 113.7.2. Adiantamento p/ Despesas 113.7.3. Adiantamento de Salrios 113.7.4. Adiantamento de 13 Salrio 113.7.5. Adiantamento de Frias 113.7.6. Adiantamentos a Terceiros 114. Impostos e Contribuies a Recuperar 114.1. ICMS a Recuperar

114.2. IRRF s/ Aplicaes Financeiras a Recuperar 114.3. Cofins a Recuperar 114.4. PIS a Recuperar 114.5. ISS a Recuperar 115. Aplicaes Financeiras 115.1. Fundos de Investimento 115.2. Certificados de Depsitos Bancrios 115.8. (-) Proviso p/ Ajuste ao Valor de Mercado 115.9. (-) Proviso p/ Perdas 116. Rebanhos e aves 116.1. Rebanho bovino em formao 116.1.1. Bezerros de 0 a 12 meses 116.1.2. Bezerras de 0 a 12 meses 116.1.3. Novilhos de 13 a 24 meses 116.1.4. Novilhas de 13 a 24 meses 116.1.5 ... 116.1.6 ... 116.2.Rebanho bovino para corte 116.2.1. Gado de engorda 116.2.2. Touros descartados 116.2.3. Matrizes descartadas 116.2.4. ... 116.2.5. ... 116.3.Rebanho bovino em trnsito 116.3.1. Reses em trnsito 116.3.2. Reses a classificar 116.3.3. Reses em pastagens de terceiros 116.3.4. Reses em confinamento 116.3.5. ... 116.3.6. ... 116.4. Rebanho de eqinos 116.4.1. ... 116.5. Rebanho de ovinos 116.5.1. ... 116.6. Rebanho de caprinos 116.6.1. ... 116.7. Rebanho de sunos 116.7.1. ... 116.8. Aves 116.8.1. Aves poedeiras 116.8.2. Aves de corte 116.8.3. ... 117. Culturas 117.1. Culturas temporrias 117.1.1. de feijo 117.1.2. de milho 117.1.3. ... 117.2. Culturas permanentes - colheita 117.2.1. caf 117.2.2. cana de acar

117.2.3. laranja 117.2.4. ... 118. Estoques 118.1. Estoques de produtos agrcolas 118.1.1. milho 118.1.2. arroz 118.1.3. feijo 118.1.4. ... 118.2. Estoques de sementes 118.3. Almoxarifado 118.4. Estoques de insumos 118.4.1. Insumos para a pecuria 118.4.2. Insumos para a agricultura 118.4.3. ... 118.5. (-) Proviso p/ Ajuste ao Valor de Mercado 119. Despesas a Apropriar 119.1. Prmios de Seguros 119.2. Encargos Financeiros 119.3. Assinaturas de Publicaes 119.4. Aluguis e Arrendamentos 12. ATIVO NO CIRCULANTE 121. Realizvel a Longo Prazo 121.1. Crditos c/ Acionistas e Quotistas 121.2. Crditos c/ Diretores 121.3. Crditos c/ Empresas Ligadas 121.4. Depsitos Bancrios Vinculados 121.5. Ttulos da Dvida Agrria 122. INVESTIMENTOS 122.1. Empresas Controladas 122.2. Empresas Coligadas 122.3. gio na Aquisio de Investimentos 122.4. (-) Amortizao Acumulada do gio 122.5. (-) Desgio na Aquisio de Investimentos 122.6. Amortizao Acumulada do Desgio 122.7. (-) Proviso p/ Perdas c/ Investimentos 122.8 Participaes por Incentivos Fiscais 123. IMOBILIZADO 123.1. Terrenos 123.1.1. Terrenos da Fazenda 123.1.2. Pastagens 123.2 Edificaes da produo pastoril 123.2. Pocilgas 123.2.1 Estbulos 123.2.2 Currais 123.2.3 Confinamentos 123.2.4. Avirio 123.3 Edificaes da produo agrcola

123.3.1 Silos 123.3.2 Depsitos 123.4 Construes residenciais 123.4.1 Residncia sede 123.4.2 Residncia de funcionrios 123.5. Outras edificaes 123.5.1 Pomares 123.5.2 Barragens e audes 123.5.3 Pista de pouso 123.5.4. Poos artesianos 123.6 Bens Mveis 123.6.1. Caminhes 123.6.2 Tratores 123.6.3 Aeronaves 123.6.4 Mquinas de beneficiamento 123.6.5 Implementos agrcolas 123.6.6. Ferramentas 123.6.7 Aparelhos e equipamentos de laboratrio 123.6.8. Aparelhos de inseminao artificial 123.6.9. Mveis e utenslios 123.7. Rebanhos e aves 123.7.1. Reprodutores 123.7.2. Gado 123.7.3. Aves 123.8. Matrizes 123.8.1. Gado 123.8.2. Aves 123.9. Semoventes de Produo 123.9.1 Gado leiteiro 123.9.2 Aves poedeiras 123.10. Culturas permanentes 123.10.1. Caf 123.10. Ma 123.99. Depreciao e exausto 123.99.1 Depreciao acumulada 123.99.2 Exausto acumulada 124. INTANGVEL 124.1 Fundo de Comrcio Adquirido 124.2 Bens Incorpreos 124.2.1 Marcas e Patentes 124.2.99 (-) Amortizao Acumulada 21. PASSIVO CIRCULANTE 211. Emprstimos e Financiamentos 211.1. Emprstimos Bancrios 211.2. Emprstimos do Exterior 211.3. Financiamentos Bancrios 211.4. Financiamentos do Exterior

211.5. Ttulos a Pagar 211.6. Adiantamento s/ Contrato de Cmbio 212. Fornecedores 212.1. Fornecedores Nacionais 212.2. Fornecedores do Exterior 213. Impostos e Contribuies a Recolher 213.1. ICMS 213.2. IRPJ 213.3. Contribuio Social s/ Lucro Lquido 213.4. PIS Receita Bruta 213.5. Cofins Receita Bruta 213.6. IRRF 213.7. ISS 213.8. INSS 213.9. FGTS 213.10. Contribuio Sindical 213.11. PIS Importao 213.12. Cofins Importao 214. Contas a Pagar 214.1. Salrios 214.2. Honorrios 214.3. Fretes e Carretos 214.4. Gratificaes 214.5. Aluguis 214.6. Energia Eltrica 214.7. Telefone 214.8. gua e Esgoto 214.9. Comisses 214.10. Seguros 215. Obrigaes c/ Terceiros 215.1. Adiantamento de Clientes 215.2. Arrendamento Mercantil a Pagar 216. Dividendos e Lucros a Pagar 217. Provises p/ Tributos e Contribuies 217.1. Proviso p/ Imposto de Renda 217.2. Proviso p/ Contribuio Social s/ Lucro Lquido 218. Outras Provises 218.1. Proviso p/ Frias 218.2. Proviso p/ 13 Salrio 22. PASSIVO NO CIRCULANTE 221. Emprstimos e Financiamentos 221.1. Emprstimos Bancrios 221.2. Emprstimos do Exterior 221.3. Financiamentos Bancrios 221.4. Financiamentos do Exterior 221.5. Adiantamento s/ Contrato de Cmbio 222. Obrigaes com Terceiros 222.1. Arrendamento Mercantil a Pagar

222.2. Crditos de Acionistas e Quotistas 222.3. Crditos de Empresas Ligadas 24. PATRIMNIO LQUIDO 241. Capital Social 241.1. Capital Social Subscrito 241.2. (-) Capital Social a Integralizar 241.3. (-) Aes em Tesouraria e/ou Quotas Liberadas 242. Reservas de Capital 242.1. gio na Emisso de Aes 242.2. Produto da Alienao de Partes Beneficirias 243. Ajustes de Avaliao Patrimonial 243.1. Ajustes de Imveis Prprios 243.2. Ajustes de Investimentos Prprios 244. Reserva de Lucros 244.1. Reservas para Investimentos 244.2. Reservas de Incentivos Fiscais 245. Resultados Acumulados 245.1. Lucros a Destinar (Conta Transitria) 245.2. (-) Prejuzos Acumulados 245.3. Resultado Parcial do Exerccio 31. RECEITAS 311. Receita de Vendas 311.1. Pecuria e outros animais 311.1.1. Venda de gado 311.1.2. Venda de sunos 311.1.3. ... 311.2. Produtos pecurios 311.2.1. Leite 311.2.2. Ovos 311.2.3. L 311.3. Produtos agrcolas 311.3.1. Milho 311.3.2. Feijo 311.3.3. ... 321. Dedues da Receita Bruta 321.1. Vendas Canceladas 321.2. Devoluo de Produtos 321.3. Devoluo de Mercadorias 323. Impostos e Contribuies s/ Vendas 323.1. ICMS 323.2. ISS 323.3. Cofins 323.4. PIS 331. Receitas Financeiras 331.1. Variaes Monetrias Ativas 332. Variaes Cambiais Ativas 332.1. Emprstimos

333. Outras Receitas Financeiras 333.1. Juros de Aplicaes Financeiras 333.2. ... 341. Receitas c/ Investimentos 341.1. Receita de Equivalncia Patrimonial 341.1.1. Empresas Controladas 341.1.2. Empresas Coligadas 342. Receita de Dividendos e Lucros 342.1. Dividendos e Lucros de Empresas Controladas 342.2. Dividendos e Lucros de Empresas Coligadas 342.3. Dividendos e Lucros de Outras Empresas 351. Receitas Operacionais Diversas 351.1. Supervenincias ativas 351.1.1. Nascimento de gado 351.1.2. Nascimento de aves 351.1.3. ... 351.2. Aluguis e Arrendamentos 351.3. Vendas de estrume 351.4. Vendas de hortalias 351.5. Parcerias agrcolas 351.6. Servios veterinrios prestados 361. Reverso de Provises 361.1. Reverso de Proviso p/ Frias 361.2. Reverso de Proviso p/ Imposto de Renda 361.3. Proviso p/ Perdas 361.4. Proviso p/ Ajuste ao Valor de Mercado 371. Receitas da Alienao do Ativo No Circulante 371.1. Vendas de Investimentos 371.2. Vendas de Imobilizado 381. Contas de Apurao 381.1. Exerccio agrcola 381.2. Exerccio pastoril 381.3. Exerccio avcola 381.4. Lucro do Exerccio 41. CUSTOS 411. Custos de rebanhos e aves 411.1. Custo do rebanho bovino 411.1.1. Aquisio de gado 411.1.2. Transporte 411.1.3. Mo-de-obra na aquisio e marcao 411.1.4. Alimentao 411.1.5. Profilaxia e tratamento 411.1.6. Conservao e limpeza de currais 411.1.7. Mo-de-obra de vigilncia de rebanho 411.1.8. Custos de reproduo 411.2. Custo do rebanho eqino 411.2.1. Aquisio 411.2.2. Transporte 411.2.3. Mo-de-obra na aquisio e marcao

411.2.4. Alimentao 411.2.5. Profilaxia e tratamento 411.2.6. Conservao e limpeza de estbulos 411.2.7. Mo-de-obra de vigilncia de rebanho 411.2.8. Custos de reproduo 411.3. Custo do rebanho suno 411.3.1. Aquisio 411.3.2. Transporte 411.3.3. Mo-de-obra na aquisio e marcao 411.3.4. Alimentao 411.3.5. Profilaxia e tratamento 411.3.6. Conservao e limpeza de estbulos 411.3.7. Mo-de-obra de vigilncia de rebanho 411.3.8. Custos de reproduo 411.4. Custo das aves 411.4.1. Aquisio de galinhas 411.4.2. Aquisio de pintos 411.4.3. ... 411.4.4. Transporte 411.4.5. Alimentao 411.4.6. Profilaxia e tratamento 411.4.7. Conservao e limpeza de confinamentos 411.4.8. Reproduo e criao 412. Custos de culturas agrcolas 412.1. Custo da cultura de milho 412.1.1. Sementes 412.1.2. Adubos e defensivos 412.1.3. Mo-de-obra de plantio e capina 412.1.4. Transporte plantio e colheita 412.1.5. Mo-de-obra de colheita 412.1.6. Irrigao 412.2. Custo da cultura de feijo 412.2.1. Sementes 412.2.2. Adubos e defensivos 412.2.3. Mo-de-obra de plantio e capina 412.2.4. Transporte plantio e colheita 412.2.5. Mo-de-obra de colheita 412.2.6. Irrigao 412.3. Custo da horticultura 412.3.1. Sementes e mudas 412.3.1. Adubos e defensivos 412.3.3. Mo-de-obra de plantio e capina 412.3.4. Transporte plantio e colheita 412.3.5. Mo-de-obra de colheita 412.3.6. Irrigao 413. Variaes por perdas 413.1. Variaes nos rebanhos 413.1.1. Norte de gado bovino 413.1.2. Morte de sunos 413.1.3. ...

413.2. Variaes na criao de aves 413.2.1. Morte de galinhas 413.2.2. Morte de pintos 413.2.3. ... 413.3. Variaes nas culturas 413.3.1. Perdas na cultura de milho 413.3.2. Perdas na cultura de feijo 413.3.3. ... 414. Outros custos 414.1. Depreciaes 414.2. Manuteno de mquinas e equipamentos 42. DESPESAS 421. Despesas de Pessoal 421.1. Ordenados, Salrios e Comisses 421.2. Frias 421.3. 13 Salrio 421.4. INSS 421.5. FGTS 421.6. Assistncia Mdica 421.7. Viagens e Representaes 421.8. Transporte de Empregados 421.9. Programa de Alimentao do Trabalhador 422. Despesas c/ Fretes 422.1. Combustveis 422.2. Manuteno de Veculos 423. Outras Despesas 423.1. Depreciaes e Amortizaes 423.2. Aluguis 423.3. Manuteno e Reparos 423.4. Telefone e correio 423.5. Seguros 423.6. Devoluo de Vendas Exerccio Anterior 423.7. Provises 423.7.1. Proviso para ajuste do estoque a preo de mercado 423.8. Fora e Luz 423.9. gua e Esgoto 424. Despesas Tributrias 424.1. IPTU 424.2. IPVA 424.3. Contribuio Sindical 424.4. Tributos e Contribuies Federais 424.5. Tributos e Contribuies Estaduais 424.6. Tributos e Contribuies Municipais 424.7. Multas Fiscais 424.8. Juros s/ Tributos e Contribuies 425. Materiais e Suprimentos 425.1. Material de Escritrio 425.2. Material de Higiene e Limpeza

426. Despesas Financeiras 426.1. Variaes Monetrias Passivas 426.2. Juros Passivos 426.3. Despesas Bancrias 427. Despesas de Equivalncia Patrimonial 427.1. Empresas Controladas 427.2. Empresas Coligadas 427.3. Amortizao de gio 428. Provises p/ Perdas e Ajustes de Ativos 429. Baixas do Ativo No Circulante 429.1. Baixas de Investimentos 429.2. Baixas do Imobilizado 430. Contas de Apurao 430.1. Exerccio agrcola 430.2. Exerccio pastoril 430.3. Exerccio avcola 430.4. Prejuzo do Exerccio AVALIAO DE ESTOQUES - PRODUTOS RURAIS AVALIAO AT 30.11.2010 O estoque final de produtos agrcolas, animais e extrativos, existente no encerramento do perodo at 31.12.2009, dever ser avaliado com base num dos seguintes critrios de avaliao: a) custo mdio; b) custo de aquisies mais recentes (PEPS); c) inventrio fsico (contagem fsica) avaliado aos preos unitrios praticados mais recentemente nas compras; e d) preos correntes no mercado. Observe-se que a avaliao do estoque a preos de mercado, embora de apurao mais prtica, implica no reconhecimento da valorizao como receita tributvel no perodo. Fundamento Legal: Resoluo CFC 909, de 08.08.2001, que aprovou a NBC T-10, Atividades Agropecurias. A PARTIR DE 01.12.2010 O produto agrcola colhido de ativos biolgicos da entidade deve ser mensurado ao valor justo, menos a despesa de venda, no momento da colheita, conforme previsto na NBC T 19.29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola. A vigncia da Norma Brasileira de Contabilidade que regulamenta tal procedimento, teve sua aplicao definida pela Resoluo CFC 1.281/2010. DESPESAS DE CUSTEIO - ATIVIDADE RURAL Consideram-se despesas de custeio, dedutveis na apurao do resultado da atividade rural, aquelas necessrias percepo dos rendimentos e manuteno da fonte

produtora e estejam relacionadas com a natureza da atividade exercida, apropriando-as em funo do regime de competncia. Exemplos: gastos com salrios e encargos de trabalhadores rurais, custos de depreciao de mquinas e equipamentos, exausto das culturas, etc. As perdas, parciais ou totais, decorrentes de ventos, geada, inundao, praga, granizo, seca, tempestade e outros eventos naturais, bem como de incndio, devem ser registradas como despesa no-operacional do exerccio. Exemplo: Baixa de cultura de caf, em decorrncia de geada que dizimou a plantao: D Perdas com Geadas (Conta de Resultado no Operacional) C Cultura Permanente Formada Caf (Imobilizado) R$ 450.000,00 Baixa da respectiva exausto acumulada: D Exausto Acumulada - Cultura Permanente Formada Caf (Imobilizado) C Perdas com Geadas (Conta de Resultado no Operacional) R$ 140.000,00 RECEITAS DA ATIVIDADE RURAL De acordo com o Art. 61 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n 3.000/1999, a receita bruta da atividade rural constituda pelo montante das vendas dos produtos oriundos das seguintes atividades, desde que exploradas pelo prprio produtor - vendedor: I - a agricultura; II - a pecuria; III - a extrao e a explorao vegetal e animal; IV - a explorao da apicultura, avicultura, cunicultura, suinocultura, sericicultura, piscicultura e outras culturas animais; V - a transformao de produtos decorrentes da atividade rural, sem que sejam alteradas a composio e as caractersticas do produto in natura, feita pelo prprio agricultor ou criador, com equipamentos e utenslios usualmente empregados nas atividades rurais, utilizando exclusivamente matria - prima produzida na rea rural explorada, tais como a pasteurizao e o acondicionamento do leite, assim como o mel e o suco de laranja, acondicionados em embalagem de apresentao; VI - o cultivo de florestas que se destinem ao corte para comercializao, consumo ou industrializao.

Integram tambm a receita bruta da atividade rural: I - os valores recebidos de rgos pblicos, tais como auxlios, subvenes, subsdios, aquisies do Governo Federal - AGF e as indenizaes recebidas do Programa de Garantia da Atividade Agropecuria - PROAGRO; II - o montante ressarcido ao produtor agrcola, pela implantao e manuteno da cultura fumageira; III - o valor da alienao de bens utilizados, exclusivamente, na explorao da atividade rural, exceto o valor da terra nua, ainda que adquiridos pelas modalidades de arrendamento mercantil e consrcio; IV - o valor dos produtos agrcolas entregues em permuta com outros bens ou pela dao em pagamento; V - o valor pelo qual o subscritor transfere os bens utilizados na atividade rural, os produtos e os animais dela decorrentes, a ttulo da integralizao do capital. Os adiantamentos de recursos financeiros, recebidos por conta de contrato de compra e venda de produtos agrcolas para entrega futura, sero computados como receita no ms da efetiva entrega do produto. Nas vendas de produtos com preo final sujeito cotao da bolsa de mercadorias ou cotao internacional do produto, a diferena apurada por ocasio do fechamento da operao compe a receita da atividade rural no ms do seu recebimento. Nas alienaes a prazo, devero ser computadas como receitas as parcelas recebidas, na data do seu recebimento, inclusive a atualizao monetria. A receita bruta, decorrente da comercializao dos produtos, dever ser comprovada por documentos usualmente utilizados, tais como nota fiscal do produtor, nota fiscal de entrada, nota promissria rural vinculada nota fiscal do produtor e demais documentos reconhecidos pelas fiscalizaes estaduais. CONTABILIZAO Para fins de apurao do IRPJ e da CSLL, nas alienaes a prazo, devero ser computadas como receitas as parcelas recebidas, na data do seu recebimento, inclusive a atualizao monetria. Entretanto, para atendimento ao regime de competncia, o registro da receita se d pela sua efetivao, e no pela sua realizao em caixa. Desta forma, uma venda de R$ 50.000,00 de produtos agrcolas, cujo recebimento se dar em 60 dias da data da fatura, ser contabilizada da seguinte forma: D - Clientes (Ativo Circulante) C - Venda de Produtos Agrcolas (Receita) R$ 50.000,00 Nota: Contabilizar o respectivo custo, alm dos tributos devidos na operao (ICMS, PIS, COFINS).

Para fins de contabilizao do IRPJ e da CSLL diferidos, veja o tpico Imposto de Renda Diferido. IMPOSTO DE RENDA DIFERIDO De acordo com o Princpio Contbil da Competncia, se a contabilidade j reconheceu uma receita ou lucro, a despesa de Imposto de Renda deve ser reconhecida nesse mesmo perodo, ainda que tais receitas e lucros tenham a sua tributao diferida para efeitos fiscais, ou seja, o Imposto de Renda incidente sobre elas ser pago em perodos futuros. A entidade deve reconhecer esses efeitos fiscais por meio da contabilizao do passivo fiscal diferido, no exerccio em que ocorrer (NBC T 19.2.1.3). Ressalte-se que o diferimento do Imposto de Renda feito somente para fins fiscais no LALUR, no alterando o lucro lquido na contabilidade, pois em funo do regime de competncia, na contabilidade no h postergao do reconhecimento do resultado. So exemplos de diferimento: a) At 31.12.1995, o lucro inflacionrio no realizado, ou seja, o saldo credor da conta de correo monetria ajustado de acordo com a legislao fiscal, j registrado contabilmente como receita, mas que podia ser diferido para efeito de Imposto de Renda; b) a receita j contabilizada, mas no recebida, decorrente de contratos a longo prazo de construo por empreitada ou de fornecimento de bens ou servios, quando contratados com entidades governamentais; c) o ganho de capital na venda a prazo de bens do ativo imobilizado, cujo preo deva ser recebido, no todo ou em parte, aps o trmino do ano-calendrio subseqente. Nesses casos, a receita ou o lucro j foram registrados contabilmente pelo regime de competncia e a despesa de Imposto de Renda tambm deve ser reconhecida no mesmo perodo, mediante crdito na conta de Proviso para Imposto de Renda Diferido, classificada no Passivo Circulante ou Passivo No Circulante e dbito na conta de despesa de Imposto de Renda no Resultado. Quando a receita ou o lucro se tornarem tributveis, o valor constante da conta de Proviso para Imposto de Renda Diferido ser transferido para a conta de Proviso para Imposto de Renda no Passivo Circulante, no alterando o resultado desse perodo. O passivo fiscal diferido deve ser reconhecido s alquotas aplicveis ao exerccio em que o passivo deve ser liquidado. Exemplo: Lucro diferido, para fins de Imposto de Renda, decorrente de empreitada contratada com entidades governamentais, mas cuja receita, despesas e custos correspondentes foram contabilizadas como segue:

Receita - R$ 1.000.000,00 Despesas e Custos - R$ 600.000,00 Lucro Bruto - R$ 400.000,00 Imposto de Renda diferido: (15% + 10% adicional) x R$ 400.000,00 = R$ 100.000,00 Contabilizao: 1. Na data do balano em que a tributao tenha sido diferida: D Proviso para o Imposto de Renda (Resultado) C Imposto de Renda Diferido (Passivo Circulante ou Passivo No Circulante) R$ 100.000,00 Nota: caso o prazo contratual de recebimento das parcelas da empreitada for superior a 12 meses, o imposto de renda diferido de tais parcelas ser contabilizado no Passivo No Circulante. 2. Na data em que terminar o diferimento do imposto de renda: D Imposto de Renda Diferido (Passivo Circulante ou Passivo No Circulante) C IRPJ a Pagar R$ 100.000,00. Nota: caso a empresa apurar prejuzo fiscal naquele perodo, o valor do IR diferido deve ser transferido conta de resultado do exerccio, como reverso do IR diferido. Este lanamento poder ser parcial, caso o prejuzo fiscal seja inferior ao lucro diferido, ou integral, caso seja igual ou superior. PLANO DE CONTAS GERAL (2) Nota: estruturao de contas j ajustada conforme MP 449/2008, que alterou a Lei 6.404/1976. 1 ATIVO 1.1 ATIVO CIRCULANTE 1.1.1 Disponvel 1.1.1.01 Caixa 1.1.1.01 001 Caixa Geral 1.1.1.01 002 Fundo Fixo de Caixa 1.1.1.02 Bancos Conta Movimento 1.1.1.02.001 Banco do Brasil - conta 55.444.x 1.1.1.02.002 CEF - conta 00.455-9 1.1.1.03 Aplicaes Financeiras de Liquidez mediata 1.1.1.03.001 FIF Banco do Brasil

1.1.2

Clientes

1.1.2.01 Duplicatas a Receber 1.1.2.01 001 Adir S/A 1.1.2.01 002 Adams S/A 1.1.2.02 () Duplicatas Descontadas 1.1.2.02.001 Descontos - Banco do Brasil 11 2 03 () Crditos Vencidos e No Liquidados * 11 2 03 001 Empresa.... *A conta Crditos Vencidos e no Liquidados est em conformidade com o que dispe a Lei 9.430/96, art. 10, II. Esse diploma legal tornou indedutvel a partir de 01.01.1997, a antiga Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa, tanto para fins de Imposto de Renda quanto da Contribuio Social sobre o Lucro. 1.1.3 Outros Crditos

1.1.3.01 Bancos Conta Vinculada 1.1.3.01.001 Banco Alfa S/A 1.1 3 02 Ttulos a Receber 1.1.3.02.001 1.1 3.03 Cheques em Cobrana 1.1.3.03.001 1.1 3 04 Dividendos a Receber 1.1 3 04 001 1.1.3.05 Importaes em Andamento 1.1.3.05.001 1.1.3.06 Adiantamentos a Fornecedores 1.1.3.06.001 1.1.3 07 Adiantamentos a Empregados 1.1.3.07.001 Salrios 1.1.3.07.002 13 salrio 1.1.3.07.003 1.1.3.08 Emprstimos a Empregados 1.1.3.08.001 1.1.3.09 Tributos a Recuperar/Compensar 1.1.3.09.001 IR a Recuperar 1.1.3.09.002 ICMS a Recuperar 1.1.3.09.003 Imposto de Renda Retido na Fonte

1.1.3.09.004 Imposto de Renda Pago por Estimativa 1.1.3.09.005 Contribuio Social sobre o Lucro Paga por Estimativa 1.1.3.09.006 INSS a Recuperar 1.1.3.09.007 1.1.4 Aplicaes Financeiras

1.1.4.01 Aplicaes Financeiras com Rendimento Ps-fixados 1.1.4.01.001 Banco XYZ 1.1.4.02 Aplicaes Financeiras com Rendimento Pr-fxados 1.1.4.02.001 1.1.4.03 Aes Venda 1.1.4.03.001 1.1.4.04 Aplicaes em Debntures 1.1.4.04.001 Valor Nominal 1.1.4.04.002 () Desgio a Apropriar 1.1.4.04.003 1.1.5 Estoques

1.1.5.01 Mercadorias, Produtos e Insumos 1.1.5.01.001 Mercadorias para Revenda 1.1.5.01.002 Matrias-Primas 1.1.5.01.003 Material de Acondicionamento 1.1.5.01.004 Outros Materiais de Consumo Industrial 1.1.5.01.005 Produtos Acabados 1.1.5.01.006 Produtos em Elaborao 1.1.5.01.007 1.1.5.02 Almoxarifado 1.1.5.02.001 Almoxarifado de Manuteno 1.1.5.02.002 Almoxarifado Administrativo 1.1.5.02.003 1.1.5.03 () Proviso para Ajuste do Estoque ao Valor de Mercado 1.1.5.03.001 () 1.1.6 Despesas Pagas Antecipadamente

1.1.6.01 Despesas de Meses Seguintes 1.1.6.01.001 Prmios de Seguros a Apropriar 1.1.6.01.002 Assinaturas e Anuidades 1.1.6.01.003 1.1.6.02 Despesas do Exerccio Seguinte 1.1.6.02.001 Prmios de Seguros a Apropriar 1.1.6.02.002 Assinaturas e Anuidades

1.1.6.02.003 1.2 ATIVO NO CIRCULANTE

1.2.1 Ativo Realizvel a Longo Prazo 1.2.1.01 Ttulos a Receber 1.2.1.01.001 Empresa XYZ 1.2.1.02 Depsitos Judiciais 1.2.1.02.001 Depsitos Judiciais Trabalhistas 1.2.1.02.002 Depsitos Judiciais IRPJ 1.2.1.03 Controladora, Controladas e Coligadas 1.2.1.03 001 Empresa Alfa 1.2.1.04 Scios, Administradores e Pessoas Ligadas 1.2.1.04.001 Emprstimos a Scios 1.2.2 Investimentos

1.2.2.01 Controladas e Coligadas Equivalncia Patrimonial 1.2.2.01.001 Controlada A Valor Patrimonial 1.2.2.01.002 Controlada A gio na Aquisio 1.2.2.01.003 () Controlada A Amortizao Acumulada do gio 1.2.2.01.004 () Controlada A Desgio na Aquisio 1.2.2.01.005 Controlada A Amortizao Acumulada do Desgio 1.2.2.02 Outras Participaes Societrias 1.2.2.02.001 1.2.2.03 Participaes por Incentivos Fiscais 1.2.2.03.001 Certificados de Investimentos - Finor 1.2.2.03.002 Certificados de Investimentos - Finam 1.2.2.04 Bens no destinados ao uso 1.2.2.04.001 1.2.3 Imobilizado

1.2.3.01 Imveis 1.2.3.01 001 Terrenos 1.2.3.01 002 Edifcios 1.2.3.01.003 Construes em Andamento 1.2.3.01 004 1.2.3.02 Mveis e Utenslios 1.2.3.02 001 Mveis e Utenslios Unidade Industrial 1.2.3.02 002 Mveis e Utenslios Administrao

1.2.3.03 Mquinas, Equipamentos e Ferramentas 1.2.3.03 001 Mquinas e Equipamentos Unidade Industrial 1.2.3.03 002 Ferramentas Unidade Industrial 1.2.3.04 Veculos 1.2.3.04 001 Caminhes 1.2.3.04 002 Automveis e Utilitrios 1.2.3.04 003 Tratores 1.2.3.05 Recursos Naturais 1.2.3.05 001 Reflorestamentos 1.2.3.06 Benfeitorias em Propriedade de Terceiros 1.2.3.06 001 Benfeitorias Imveis de Terceiros 1.2.3.07 Imobilizado em Construo 1.2.3.07 001 Obra Sede Nova 1.2.3.99 Depreciaes, Amortizaes e Exaustes Acumuladas 1.2.3.99 001 () Depreciaes Edificaes 1.2.3.99.002 () Depreciaes Mveis e Utenslios 1.2.3.99.003 () Depreciaes Mquinas, Equipamentos e Ferramentas 1.2.3.99.004 () Depreciaes Veculos 1.2.3.99.005 () Exaustes e Depreciaes de Recursos Naturais 1.2.3.99.007 () Amortizaes e Depreciaes de Benfeitorias em Propriedade de Terceiros 1.2.4 Intangvel 1.2.4.01 Fundo de Comrcio Adquirido 1.2.4.02 Bens Incorpreos 1.2.4.02.001 Direitos de Uso Softwares 1.2.4.02.002 Marcas e Patentes 1.2.4 99 () Amortizaes Acumuladas 1.2.4.99.001 () Amortizaes Fundo de Comrcio Adquirido 1.2.4.99.002 () Amortizaes Bens Incorpreos 2 PASSIVO 2.1 2.1.1 PASSIVO CIRCULANTE Emprstimos e Financiamentos

2.1.1.01 Emprstimos Nacionais 2 1 1.01 001 Banco ALFA 2.1.1.02 Emprstimos Estrangeiros 2 1.1.02 001 2.1.1.03 Financiamentos Nacionais

2 1.1.03 001 - Finame 2.1.1.04 Financiamentos Estrangeiros 2.1 1.04 001 2.1.1.05 Ttulos a Pagar 2.1.1.05 001 2.1.1.06 Adiantamentos sobre Contratos de Cmbio 2.1.1.06.001 2.1.1.07 Controladora, Controladas e Coligadas 2.1.1.07.001 2.1.2 Debntures

2.1.2.01 Debntures Conversveis em Aes 2.1.2.01 001 2.1.2.02 Debntures No-Conversveis 2.1.2.02.001 2.1.2.03 (-) Desgios a Apropriar 2.1.2.03 001 2.1.3 Fornecedores

2.1.3.01 Fornecedores Nacionais 2.1.3.01.001 Empresa Alfa 2.1.3.02 Fornecedores Estrangeiros 2.1.3.02 001 2.1.4 Obrigaes Tributrias

2.1.4.01 Impostos e Contribuies a Recolher 2.1.4.01.001 IPI a Recolher 2.1.4.01 002 ICMS a Recolher 2.1.4.01 003 ISS a Recolher 2.1.4.01 004 Proviso para Imposto de Renda 2.1.4.01 005 Proviso para Contribuio Social sobre o Lucro 2.1.4.01 006 Imposto de Renda por Estimativa a Recolher 2.1.4.01 007 Contribuio Social sobre o Lucro por Estimativa a Recolher 2.1.4.01 008 Imposto de Renda Retido na Fonte 2.1.4.01 009 PIS Receita Bruta a Recolher 2 1 4 01 010 Cofins Receita Bruta a Recolher 2 1 4 01 011 PIS Importao a Recolher 2 1 4 01 012 Cofins Importao a Recolher 2.1.5 Obrigaes Trabalhistas e Previdencirias

2.1 5.01 Obrigaes com o Pessoal 2.1 5.01 .001 Salrios e Ordenados a Pagar 2 1 5.01 .002 Pr-Labore a Pagar 2.1 5.01 .003 Gratificaes a Pagar 2.1 5.02 Obrigaes Previdencirias 2 1 5 02 001 INSS a Recolher 2 1 5.02.002 FGTS a Recolher 2 1 5 02 003 Contribuio Sindical a Recolher 2 1 5 03 Provises 2 1 5 03 001 Proviso para Frias 2 1 5 03 002 Proviso para 13 Salrio 2.1.6 Outras Obrigaes

2.1 6.01 Adiantamentos de Clientes 2 1 6 01 001 2 1 6 02 Contas a Pagar 2 1 6 02.001 Alugueis a Pagar 2 1 6 02.002 Condomnios a Pagar 2 1 6 02 003 2 1 6 03 Energia Eltrica, gua e Telefone a Pagar 2 1.6.03.001 2 1 6 04 Contas Correntes 2 1 6 04 001 2 1 6 05 Seguros a Pagar 2 1 6 05 001 2 1 6 06 Outras Obrigaes 2 1 6 06 001 2.1 7 Dividendos e Participaes

2 1 7 01 Dividendos 2 1 7.01 001 Dividendos Propostos 2 1 7.01 002 Dividendos a Pagar 2 1 7.01 003. 2 1 7.02 Participaes 2 1 7.02.001 Participaes Propostas a Administradores 2 1 7 02 002 Participaes Propostas a Empregados 2 1 7 02 003 Participaes de Debntures 2 1 7 02 004

2.2

PASSIVO NO CIRCULANTE

2 2 1 Emprstimos e Financiamentos 2.2.1 01 Emprstimos Nacionais 2 2 1 01 001 2 2 1 02 Emprstimos Estrangeiros 2 2 1.02.001 2.2.1 .03 Financiamentos Nacionais 2 2 1 03 001 2 2 1 04 Financiamentos Estrangeiros 2 2 1 04 001 2 2 1 05 Ttulos a Pagar 2 2 1.05 001 2 2 1 06 Controladora, Controladas e Coligadas 2 2 1 06 001 2 2 1 07 Outros Dbitos com Scios, Administradores e Pessoas Ligadas 2.2 1 07.001 2.2.2 Fornecedores

2.2.2.01 Fornecedores Nacionais 2 2.2.01.001 2 2 2 02 Fornecedores Estrangeiros 2 2 2 02 001 2.2.3 Outras Obrigaes Contas a Pagar

2.2.3.01 2.2.3.01.001 2.3

PATRIMNIO LQUIDO

2.3.1 Capital Social Subscrito e Integralizado 2.3.1 01 Capital Subscrito 2 3 1 02 () Capital a Integralizar 2 3 1 02 001 () Scio 1 2 3 1 02 002 () Scio 2 2.3.2 Reservas de Capital 2.3.2.01 Reservas de Capital Prprias 2.3.2.01.001 gio na Emisso de Aes 2.3.2.01.002 Produto da Alienao de Partes Beneficirias

2.3.3 Ajustes de Avaliao Patrimonial 2.3.3.01 Ajuste de Avaliao Patrimonial Bens Prprios 2.3.3.01.001 Ajustes de Imveis Prprios 2.3.3.01.002 Ajustes de Investimentos Prprios 2.3.3.02 Ajuste de Avaliao Patrimonial Bens de Controladas e Coligadas 2.3.3.02.001 Ajustes de Participao Controlada XYZ 2.3.4 Reservas de Lucros 2.3.4.01 Reservas de Lucros Prprios 2.3.4.03.001 Reserva Legal 2.3.4.03.002 Reserva Estatutria 2.3.4.03.003 Reserva para Contingncias 2.3.4.03.004 Reserva de Lucros a Realizar 2.3.4.03.005 Reserva Especial 2.3.4.03.006 Reserva de Incentivos Fiscais 2.3.5 Aes/Quotas em Tesouraria 2.3.5.01 Aes/Quotas Prprias Adquiridas 2.3.5.01.001 (-) Aes/Quotas em Tesouraria 2.3.6 Resultados Acumulados 2.3.6.01 Resultados Acumulados 2.3.6.01.001 (-) Prejuzos Acumulados 2.3.6.01.002 Resultado do Exerccio em Curso 3 CONTAS DE RESULTADO CUSTOS E DESPES4S 3.1 CUSTOS DE PRODUO 3.1.1 Custos Diretos de Produo

3 1 1 01 Material Aplicado 3 1 1 01 001 Matria-Prima 3 1 1 01 002 Material Intermedirio 3.1.1.02 Mo-de-Obra Direta 3.1.1.02.001 Salrios e Ordenados 3.1.1.02.002 Pr-Labore 3.1.1.02.003 Prmios e Gratificaes 3 1 1.02.004 13 Salrio 3 1 1 02.005 Frias 3 1 1.02.006 INSS 3 1 1.02.007 FGTS 3.1.1.02.008 Indenizaes e Aviso Prvio 3.1.1.02 009 Assistncia Mdica e Social 3.1.1.02 010 Vale Transporte 3.1.1.02 011 Programa de Alimentao ao Trabalhador 3 1 1 03 Gastos Gerais

3 1 1 03 001 Combustveis e Lubrificantes 3 1 1 03 002 Energia Eltrica 3 1 1 03 003 Servios de Terceiros 3 1 1.03 004. 3.1.2 Custos Indiretos de Produo

3.1.2.01 Mo-de-Obra Indireta 3 1 2 01 001 3.1.2.02 Materiais de Consumo Indireto 3 1 2 02 001 3.1.2.03 Materiais de Manuteno e Reparo 3 1.2.03.001 3 1.2 04 Utilidades e Servios 3 1 2 04 001 Vigilncia 3 1 2 04 002 Limpeza 3 1 2 05 Aluguis e Arrendamentos 3 1 2.05 001 3.1.2.06 Depreciaes, Amortizaes e Exaustes 3 1 2.06 001 3 1 2.07 Combustveis e Energia Eltrica 3 1 2.07.001 3 1.3 Custos Diretos da Produo de Servios*

3.1 3.01 Mo-de-Obra Direta 3 1 3.02 Gastos Gerais 3 1 3.03 *Observam estrutura de subdiviso semelhante demonstrada para custos de produo industrial. 3.1.4.01 Mo-de-Obra Indireta 3.1 4.02 Materiais de Consumo Indireto 3.1.4.03 *Observam estrutura de subdiviso semelhante demonstrada para custos indiretos de produo industrial. 3.2 3.2.1 DESPESAS OPERACIONAIS Despesas com Vendas

3 2 1.01 Despesas com Pessoal 3.2.1.01.001 Salrios e Ordenados 3.2.1.01.002 Pr Labore 3.2 1.01.003 Prmios e Gratificaes 3.2 1.01.004 13 Salrio 3.2 1.01.005 Frias 3.2 1.01.006 NSS 3.2 1.01.007 FGTS 3.2 1.01.008 Indenizaes e Aviso Prvio 3.2.1.01.009 Assistncia Mdica e Social 3.2.1.01.010 Vale Transporte 3.2.1.02 Comisses sobre Vendas 3.2.1.02.001 Comisses 3.2.1.02.002 3.2.1.03 Propaganda e Publicidade 3.2.1 03.001 Propaganda e Publicidade 3.2.1 03.002 Amostras Grtis 3.2.1.03.003 3.2.1.04 Despesas com Transporte 3.2 1.04.001 Fretes e Carretos 3.2.1.04.002 Manuteno de Veculos 3.2.1.04 003 3.2.1.05 Despesas com Viagens e Representaes 3.2.1 05.001 Viagens Terrestres 3.2.1.05.002 Viagens Areas 3.2.1.05.003 Hospedagem 3.2.1.05.004 Refeies 3.2 1.06 Despesas Gerais 3.2 1.06.001 Aluguis 3.2 1.06.002 Manuteno e Reparos 3 2 1 06 003 Telefone 3 2 1 06 004 Despesas Postais e Telegrficas 3 2 1 06 005 Depreciaes e Amortizaes 3 2 1 06 006 Servios Prestados por Terceiros 3 2 1 06 007 Seguros 3 2 1 06 008 3.2.1.07 Perdas no Recebimento de Crditos 3.2 1.07.001 Crditos Vencidos e No Lquidados* 3.2 1.07.002 *A conta Crditos Vencidos e no Liquidados est em conformidade com a Lei 9.430/96, que tornou indedutvel, a partir de 01.01.1997, a antiga Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa, tanto para fins de Imposto de Renda quanto da Contribuio Social sobre o Lucro.

3.2.2.01 Despesas com Pessoal 3.2.2.01.001 Salrios e Ordenados 3.2.2.01 002 Pr Labore 3.2.2.01.003 Prmios e Gratificaes 3 2 2 01 004 13 Salrio 3 2 2 01 005 Frias 3 2 2 01 006 INSS 3 2 2 01 007 FGTS 3.2.2.01.008 Indenizaes e Aviso Prvio 3.2.2.01.009 Assistncia Mdica e Social 3.2.2.01.010 Vale Transporte 3 2 2 02 Aluguis e Arrendamentos 3.2.2.02.001 Aluguis de mveis 3.2.2.02.002 Aluguis de Mquinas e Equipamentos 3 2 2 02 003 Arrendamento de Imveis 3 2 2 02 004 Arrendamento Mercantil (Leasing) 3.2.2.02.005 3 2.2.03 Despesas Tributrias 3.2.2.03.001 PIS* 3.2.2.03.002 Cotins* 3.2.2.03.003 IPTU 3.2.2.03.004 IPVA 3.2.2.03.005 Taxas Diversas 3.2.2.03.006 *Exceto a parcela das contribuies ao PIS e Cofins incidente sobre a receita bruta de vendas e servios, que deve ser lanada no subgrupo 4.1.2 (Dedues da Receita Bruta). 3.2.2.04 Despesas Gerais 3.2.2.04.001 Energia Eltrica 3.2.2.04.002 gua e Esgoto 3.2.2.04.003 Telefone 3.2.2.04.004 Despesas Postais e Telegrficas 3.2.2.04.005 Seguros 3.2.2.04.006 Material de Escritrio 3.2.2.04.007 Material de Higiene e Limpeza 3 2 2 04 008 Assistncia Contbil 3 2 2 04 009 Servios Prestados por Terceiros 3 2 2.04 010 Depreciaes e Amortizaes 3.2 2 04 011 Reprodues 3 2 2 04 012 Despesas Legais e Judiciais 3 2 2 04 013 Livros, Jornais e Revistas 3.2.2.04.014 3.2.2.05 Despesas Financeiras 3 2 2 05 001 Juros Passivos

3 2 2 05 002 Variaes Monetrias Passivas 3 2 2 05.003 Variaes Cambiais Passivas 3.2 2.05.004 Descontos Concedidos 3 2 2 05.005 3 2 2.06 Outras Despesas Operacionais 3.2.2.06.001 Proviso para Perdas e Ajustes de Ativos 3.2.2.06.002 Equivalncia Patrimonial 3.2.2.06.003 Amortizao de gio 3 2 2 06 004 3.3 PERDAS DE CAPITAL 3.3.1 Perdas de Capital do Ativo No Circulante 3.3.1.01 Resultado Negativo na Alienao de Investimentos 3.3 1.01.001 Perdas na Alienao de Participaes em Coligadas 3.3 1.01.002 Perdas na Alienao de Participaes em Incentivos Fiscais 3.3.1.02 Resultado Negativo na Alienao do Imobilizado 3.3.1.02.001 Perdas na Alienao de Imveis 3 3.1 02 002 Perdas na Alienao de Mveis e Utenslios 3.3 1 02 003 Perdas na Alienao de Mquinas, Equipamentos e Ferramentas 3 3 1 02 004 Perdas na Alienao de Veculos 3.3 1.02.005 3.3 1.03 Resultado de Sinistros com Imobilizado 3 3 1 03 001 Perdas em Sinistros com Imobilizado 3 3 1 04 Outras Baixas do Ativo No Circulante * 3 3 1 04 001 Baixas de Investimentos Permanentes 3 3 1 04 002 Baixas de Imobilizado 3 3 1 04 003 Baixas do Intangvel * Grupo utilizvel para registro de baixas por obsolescncia, deteriorao, desaparecimento, sinistros no ressarcidos etc., ou seja, baixas em relao s quais no tenha havido o correspondente recebimento de receita. 3.3.1.05 Provises para Perdas Permanentes 3 3 1 05 001 Controladas e Coligadas Equivalncia Patrimonial 3 3.1.05 002 Controladas e Coligadas Custo Corrigido 3 3 1 05 003 Outras Participaes Societrias 4 CONTAS DE RESULTADO RECEITAS 4.1 RECEITAS OPERACIONAIS 4.1.1 Receita Bruta de Vendas e Servios 4.1.1 01 Receita Bruta de Vendas de Produtos e Mercadorias

4.1.1.01.001 Venda de Produtos no Mercado Interno 4.1.1 01 002 Venda de Produtos no Mercado Externo 4.1.1 01 003 Venda de Mercadorias no Mercado Interno 4.1.1 01 004 Venda de Mercadorias no Mercado Externo 4.1.1.02 Receita da Prestao de Servios 4.1.1.02.001 Servios Prestados Mercado Interno 4.1.1.02.002 Servios Prestados Mercado Externo 4.1.2 () Dedues da Receita Bruta

4.1.2.01 () Cancelamento e Devolues 4 1.2.01.001 () De Venda de Produtos no Mercado Interno 4.1.2.01.002 () De Venda de Produtos no Mercado Externo 4 1 2 01 003 () De Venda de Mercadorias no Mercado Interno 4 1 2.01 004 () De Venda de Mercadorias no Mercado Externo 4.1 2 02 () Descontos Incondicionais 4 1 2.02.001 () Sobre Venda de Produtos no Mercado Interno 4 1 2 02 002 () Sobre Venda de Produtos no Mercado Externo 4 1.2.02.003 () Sobre Venda de Mercadorias no Mercado Interno 4 1 2.02.004 () Sobre Venda de Mercadorias no Mercado Externo 4.1.2.03 () Impostos Incidentes sobre Vendas e Servios 4 1 2.03.001(-) IPI * 4 1 2 03 002 (-) ICMS SUBSTITUIO TRIBUTRIA * 4 1 2 03 003 (-) ISS 4 1.2.03 004 (-) PIS ** 4 1 2.03 005 (-) COFINS ** *A conta IPI e ICMS SUBSTITUIO TRIBUTRIA somente figuraro entre os Impostos Incidentes sobre Vendas se a empresa adotar o critrio de contabilizar as vendas pelo valor total da nota fiscal (incluindo IPI e ICMS substituio tributria). ** Somente a parcela da contribuio ao PIS e Cofins incidente sobre a receita bruta de vendas e servios. O valor relativo as demais receitas ser lanado como Despesa Tributria subgrupo 3.2.2.031. 4.1.3 Receitas Financeiras

4.1 3.01 Juros e Descontos Auferidos 4 1.3.01.001 Rendimentos de Aplicaes Financeiras 4 1 3 01 002 Juros Recebidos 4.1 3 01 003 Descontos Financeiros Obtidos 4.1.3.01.004 4.1 3.02 Variaes Monetrias 4.1.3.02.001 Variaes Monetrias Ativas 4 1 3.02.002 Variaes Cambiais Ativas 4 1 3 02 003

4.1.4

Recuperao de Despesas

4.1 4.01 Recuperao de Crditos Considerados Incobrveis 4 1 4 01 001 Cobranas de Crditos Provisionados 4.1 4 02 Reverso de Provises 4 1 4.02 001 Reverso da Proviso de Perdas em Investimentos 4.1.5 Outras Receitas Operacionais

4 1.5.01 Receitas Diversas 4 1 5.01.001 Aluguis e Arrendamentos 4 1 5 01 002 Vendas Acessrias 4 1 5 01 003 Receita de Equivalncia Patrimonial 4 1 5 01 004 Dividendos e Lucros Recebidos 4.1 5 01 005 Amortizao de Desgio 4.2 GANHOS DE CAPITAL 4.2 1 Ganhos de Capital do Ativo No Circulante 4.2.1.01 Resultados Positivos na Alienao de Investimentos 4.21.01.001 Lucros na Alienao de Participaes em Coligadas 4.2 1.02 Lucros na Alienao do Imobilizado 4.2.1.02.001 Lucros na Alienao de Imveis 4.2 1.02.002 Lucros na Alienao de Mveis e Utenslios 4.2 1.02.003 Lucros na Alienao de Mquinas, Equipamentos e Ferramentas 4.2.1.02.004 Lucros na Alienao de Veculos 4 2 1 03 Resultado de Sinistros com Imobilizado 4.2.1.03.001 Reembolso de Sinistros com Imobilizado 5 CONTAS DE APURAO 5.1 5.1.1 CUSTO DOS PRODUTOS E DOS SERVIOS VENDIDOS Custo dos Produtos Vendidos

5.1.1.01 Custo dos Produtos Vendidos 5.1.1 01.001 Custo dos Produtos Vendidos 5.1.2 Custo dos Servios Prestados

5.1.2.01 Custo dos Servios Prestados 5.1.2.01.001 Custo dos Servios Prestados 5.1.3 Custo das Mercadorias Vendidas

5.1.3.01 Custo das Mercadorias Vendidas 5.1.3.01.001 Custo das Mercadorias Vendidas 5.1.4 Apurao do Resultado do Exerccio

5.1 4.01 Apurao do Resultado do Exerccio 5.1 4.01.001 Resultado do Exerccio