Custos da qualidade em empresas brasileiras: o caso da indstria Golden Vital

Leonardo Jos Seixas Pinto Universidade Federal Fluminense leonardojspinto@bol.com.br

RESUMO
A busca por qualidade, melhoria contnua nos processos e a reduo de custos estende-se toda empresa que deseja manter-se neste mercado globalizado e marcado pela incerteza. Melhorar a qualidade enquanto os custos so reduzidos o desafio das organizaes no atual ambiente empresarial. No entanto, o investimento efetuado pela empresa em busca da qualidade deve ser mensurado em termos financeiros, pois caso contrrio tem-se apenas uma expectativa de que o aumento na qualidade atravs da melhoria nos processos de produo e na utilizao de outras matrias-primas com qualidade superior reduz custos. Investigou-se nesta pesquisa a metodologia empregada na Indstria e Comrcio de Panificao Golden Vital ao apurar os custos da qualidade e a importncia da contabilidade neste processo. Para isto, foi elaborada uma pesquisa no perodo de um ano, nos diversos relatrios emanados dos departamentos de qualidade, produo, custos e de contabilidade, nos quais constatou-se que o incremento na qualidade impactou na reduo de custos de produo e ps-produo, tornando assim a empresa mais lucrativa, com uma produo com qualidade superior, acarretando assim em menores ndices de devoluo de mercadorias.

Palavras-Chave: Custos da qualidade; Contabilidade de custos; Sistemas de custos da qualidade. 1. INTRODUO Com o advento da globalizao, as empresas passaram a oferecer seus produtos e servios em qualquer parte do mundo. Alm disto, as formas de produo foram otimizadas atravs da automao e da informatizao. Este processo desencadeou em consumidores exigentes que buscam produtos com qualidade aliados com baixo preo. Neste contexto, controlar custos e oferecer produtos com qualidade o que a empresa precisa para manter-se competitiva. A qualidade deixou de ser uma fonte de vantagem estratgica para ser uma vantagem competitiva (KAPLAN; NORTON, 1987). Tornar a empresa mais competitiva atravs da reduo de custos e oferecer produtos com qualidade um processo que demanda observar toda a cadeia de valor da empresa e fundamental para a sua sobrevivncia. No entanto, a reduo de custos no pode comprometer a qualidade do produto. De acordo com Atkinson et al. (2001, p. 686) a reduo de custos envolve muito mais que simplesmente encontrar formas de corte dos custos do produto. O esforo principal da reduo de custos diminuir os custos enquanto se mantm ou melhora a qualidade do produto. O combate ao desperdcio e a busca contnua do aperfeioamento passa a ser uma busca incessante pelas empresas que desejam ser lderes, ou mesmo continuar no mercado. Ferramentas para controle e reduo desperdcios como Just-in-Time, Kaizen, Custo-meta, controle da qualidade total, entre outros so implementados com intuito de reduzir custos,

eliminar desperdcios, aprimorar a qualidade dos produtos, qualificar a mo-de-obra, alavancando assim, uma busca contnua na melhoria dos processos com foco na qualidade e conseqentemente na reduo de custos. Por muito tempo, a idia que qualidade custava caro para as empresas predominou na administrao das empresas. Segundo Feigenbaum (1994, p. 149)
existia uma noo equivocada de que a conquista de qualidade aperfeioada exigia custos bem mais elevados[...] Qualidade insatisfatria significa utilizao de recursos insatisfatria dos recursos. Isto implica desperdcios de material, mo-de-obra e tempo em equipamento e conseqentemente envolve maiores custos.

As organizaes possuem custos ocultos sempre resultado direto da falta de qualidade. Exemplos destes custos ocultos so as vendas no concludas por falta de treinamento do pessoal de vendas, por falta de qualidade no produto e por demora na entrega de mercadorias para citar alguns. Alm disto, as organizaes possuem ainda custos identificveis resultado direto da falta de qualidade. Exemplos destes custos so as devolues de vendas por no atendimento s necessidades dos clientes, o atendimento garantias, o desperdcio ocorrido na produo, o retrabalho para consertar produtos defeituosos, entre outros, que geram custos que poderiam ser evitados. Identificar estas oportunidades, e ento, aperfeioar a qualidade e assim, eliminar os custos associados (ocultos ou no), torna a empresa mais lucrativa e competitiva. A vantagem de tomar providncias sobre os custos da falta de qualidade uma efetiva chance da empresa aumentar seus lucros sem aumentar suas receitas. 2. METODOLOGIA DA PESQUISA A motivao para efetuar a pesquisa na rea de custos da qualidade compreender como a contabilidade auxilia os gestores na reduo de custos e concomitantemente promove incremento na qualidade dos produtos. A contabilidade de extrema importncia na apurao dos custos da qualidade conforme apresenta diversos autores como Hansen e Mowen (2001), Sakurai (1997), Robles Jr. (1994), Crosby (1992), Feigenbaum (1994). Investigou-se nesta pesquisa como a empresa estudada apura os custos da qualidade e se a metodologia adotada condizente com a literatura existente sobre o assunto. Alm disto, esta pesquisa evidencia a importncia da contabilidade na apurao dos custos da qualidade e constata como o aumento da qualidade reduz custos. A empresa escolhida para o estudo de caso foi uma indstria panificadora. A metodologia da pesquisa est delineada na taxionomia de Vergara (2004, p. 46-47), o qual classifica a pesquisa quanto aos fins e quanto aos meios. Quanto aos fins trata-se de uma pesquisa metodolgica, pois busca instrumentos de captao da realidade para verificar se a prtica empregada pela empresa que apura os custos da qualidade so condizentes com a literatura, alm de evidenciar a importncia da contabilidade na apurao dos custos da qualidade. Assim, buscou-se investigar a metodologia empregada pela empresa para a apurao dos custos da qualidade. Quanto aos meios uma pesquisa de campo, documental e um estudo de caso. Pesquisa de campo, pois realizada dentro da empresa onde ocorre o fenmeno estudado, buscando identificar a metodologia empregada para apurar os custos da qualidade. Pesquisa documental porque muitos dados que validam a pesquisa foram retirados de relatrios e documentos pertencentes empresa estudada que so de valiosa complementao ao estudo. E por fim tambm um estudo de caso, pois tem carter de efetuar profundo e detalhado estudo do custo da qualidade na empresa estudada.

2.1 JUSTIFICATIVA DA PESQUISA Apesar de ser notrio na literatura, a importncia da contabilidade na apurao dos custos da qualidade, no Brasil, poucas pesquisas foram empreendidas na rea de custos da qualidade se observarmos os livros publicados pelas maiores editoras do Brasil, artigos nas revistas especializadas, teses e dissertaes defendidas nos programas stricto senso em Cincias Contbeis. Nos ltimos 5 anos, como publicao bibliogrfica, tem-se apenas 1 livro editado, entre as maiores editoras da rea de administrao e contabilidade do Brasil. At o ano de 1999 as pesquisas na rea de custos da qualidade representavam apenas 1% do total das pesquisas efetuadas em custos no Brasil, conforme apresenta o artigo do prof. Dr. Riccio et. al. Esta pesquisa, coleta dados de 1967 a 1999 em todos os programas stricto senso do Brasil, nas 5 principais revistas de contabilidade e no Congresso Brasileiro de Custos, um dos mais importantes na rea de custos. Outra revelao importante da pesquisa do professor Riccio et. al. (2000), que as poucas pesquisas empreendidas na rea de custos da qualidade so bastante recentes no Brasil. Segundo os dados apurados na pesquisa, somente entre os anos de 1996 a 1999 que surgiram as primeiras pesquisas na rea de custos da qualidade no Brasil. 2.2 DELIMITAO DA PESQUISA Este estudo est delimitado em identificar como a empresa estudada apura os custos da qualidade e como a contabilidade auxilia neste processo atravs do sistema de custos utilizado pela empresa. Sabemos que ferramentas de controle so implantadas nas empresas com o intuito de reduzir custos como o Just-in-Time, Kaizen, custo-meta e controle da qualidade total. Acreditamos, no entanto, que a medio da eficincia destas ferramentas devem ser apuradas e que, somente atravs da apurao dos custos da qualidade que pode-se mensurar os benefcios que estes programas geraram empresa. Qualquer ferramenta implementada com o intuito de reduzir custos e melhorar o processo produtivo deve ser avaliada. No podese acreditar que estas ferramentas so realmente eficazes se no houver apurao na melhoria da eficincia e o impacto no resultado da empresa, principalmente em valores. Por mais que estes programas melhorem o resultado da empresa, no intuito desta pesquisa analisar estas ferramentas nas empresas estudadas. Tampouco, esta pesquisa estudar o mtodo de custeio pela qual a empresa apura o custo unitrio de seus produtos, apesar disto impactar diretamente no resultado de seus negcios e auxiliar a empresa no mapeamento de processos visualizando assim, reas deficientes que precisam ser melhoradas.

2.3 FORMULAO DO PROBLEMA Com o advento da globalizao as empresas podem agora oferecer seus produtos e servios em qualquer parte do mundo, fazendo com que passem de locais para globais. O processo inevitvel da globalizao, alavanca a concorrncia internacional, promove o desenvolvimento tecnolgico, alm de incrementar a qualidade dos produtos e reduzir custos. O consumidor, por sua vez, torna-se mais exigente devido a grande oferta de produtos e servios, buscando produtos com qualidade superior e baixo custo. As empresas implementam programas de controle de qualidade para reduzir desperdcios e aprimorar a qualidade. Na opinio de Martins (2001, p. 316) para sobreviver nesses mercados cada vez

mais competitivos, a empresa precisa perseguir e alcanar altos nveis de qualidade, eficincia e produtividade, eliminando desperdcios e reduzindo custos. O ciclo de vida dos produtos so muito curtos, e desta forma, no interessante para as empresas o atendimento garantias por defeitos, gerados por falhas internas, perdas no processo produtivo, entre outras falhas que acarretam custos que poderiam ser evitados, alm de transtornos para o consumidor. A principal idia que norteia o sistema de custos da qualidade que a preveno sempre mais barato. Este crescimento estrutural das organizaes aliados exigncia dos consumidores tem exigido das organizaes maior flexibilidade para adaptar-se s mudanas e principalmente controles eficazes. O controle de custos torna-se relevante devido ao fato de que alguns custos podem ser identificados mediante controle e evitados mediante a aplicao de alguma ferramenta. O aperfeioamento contnuo atravs do aprendizado da organizao e a identificao pelo o que adiciona valor e a eliminao do que no adiciona valor ao produto e servio so itens importantes para a criao de uma forte vantagem competitiva para a empresa. Em meio a este mercado turbulento, incerto e globalizado a anlise estratgica de custos torna-se um diferencial competitivo e essencial subsistncia da empresa. O problema de pesquisa consiste em apurar como a empresa pesquisada neste trabalho apura os custos da qualidade e a importncia da contabilidade neste procedimento. 3. REVISO DA LITERATURA Reduzir custos enquanto melhora ou mantm a qualidade dos produtos e servios e antecipar-se a mudanas, o desafio das empresas neste ambiente marcado pela incerteza. A reduo de custos ocasionados atravs do incremento da qualidade pode ser uma boa alternativa para as organizaes manterem-se no mercado. O investimento em qualidade, torna-se ento fundamental para a sobrevivncia da empresa, principalmente a longo prazo. Na concepo de Feigenbaum (1994) a reduo de custos est intimamente ligada ao aumento da qualidade. Assim, a empresa que investe em qualidade reduz custos, alm de criar uma vantagem competitiva em relao aos concorrentes. A importncia da apurao dos custos da qualidade nas empresas torna-se relevante a medida em que programas de qualidade so implementados na empresa. A apurao da eficcia de qualquer programa de qualidade deve mensurado atravs do controle dos custos da qualidade. O papel da contabilidade na organizao moderna passa a ser de gerenciamento e controle de custos, com o intuito de se obter uma vantagem competitiva em relao aos concorrentes. O que observa-se no entanto, um tratamento simplrio dispensado pela contabilidade de custos para a contabilizao de perdas, sobras e refugos. Feigenbaum (1994, p. 149), faz uma correlao do controle dos custos da qualidade e a contabilidade afirmando que:
havia um pressuposto generalizado de que a qualidade praticamente no poderia ser medida em termos de custo. Parte da razo para tal pressuposto se encontrava na contabilidade tradicional de custos, que segundo a prtica da economia tradicional no empreendeu quantificao de qualidade. De forma correspondente, o custo da qualidade no se enquadrava facilmente nas estruturas antigas de contabilidade.

3.1 SISTEMAS DE CUSTOS Na opinio de Martins (2001, p. 28), a implementao de um sistema de custos no traz resultado imediato na empresa. Primeiro porque nenhum sistema capaz de resolver todos os problemas e segundo ele precisa desenvolver-se e aprimorar-se. Para Atkinson et al. (2001, p. 51) os sistemas de custeio utilizado nas empresas por longa data trazem informaes distorcidas onde os sistemas tradicionais de custos que as empresas industriais tm usado por dcadas para mensurar seus produtos estavam agora, entretanto, fornecendo informaes altamente distorcidas. O design do sistema de custos da empresa deve considerar, primordialmente, as necessidades da informao do usurio final. Toda informao torna-se relevante para a tomada de deciso e no deve ser desprezada, mas deve ser considerado, o custo para obter tais informaes. Na opinio de Maher (2001, p. 98), o fundamental no desenho de sistemas de custos so as idias de que eles devem ser orientados para atender s necessidades dos tomadores de deciso e que devem trazer benefcios que superem seus custos. De acordo com Martins (2001, p. 21), uma das funes da contabilidade de custos refere-se ao controle, que tem como misso o fornecimento de dados para estabelecimento de padres, oramentos e outras formas de previso e, num estgio seguinte, compara o planejado com o ocorrido em termos quantitativos e valorativos. Desta forma, entende-se que, para a aplicao correta das funes da contabilidade de custos, que basicamente o controle, a empresa deve possuir um sistema de custos adequado para atender s necessidades primrias, a qual o sistema se prope a informar. 3.2 CONCEITOS DE QUALIDADE Na rea empresarial, a qualidade foi, inicialmente, concebida como princpios de racionalidade de trabalho, zero defeitos, fim do retrabalho e satisfao plena do cliente. A qualidade pode ser definida como o atendimento das exigncias dos clientes (OAKLAND, 1994). Juran (1990, p. 11) esclarece que um dos significados de qualidade desempenho do produto, o qual leva satisfao ao cliente e que interfere na sua deciso de compra. Acrescenta ainda o autor (1990, p. 12) que outro significado de qualidade a ausncia de defeitos. Unindo as duas definies apresentadas por ele, o mesmo resume que qualidade adequao ao uso. Qualidade pode ser entendida tambm como a conformidade com os requisitos definidos em funo do cliente, dos concorrentes, das necessidades da organizao, dos recursos disponveis e da prpria maneira de administrar dos lderes (CROSBY, 1992). A qualidade do produto uma resultante da participao de todos os setores da empresa, sem exceo, onde cada setor possui seu nvel de responsabilidade e deciso (FEIGENBAUM, 1994). J Atkinson et. al. (2001, p. 84) afirmam que:
qualidade a diferena entre o que foi prometido ao cliente o que ele recebeu. Qualidade no a diferena entre o que o cliente quer e o cliente compra, porque as empresas no podem controlar ou se responsabilizar por atender a expectativas desconhecidas ou no razoveis dos clientes. Em vez disso, as empresas podem ser responsveis somente pela manuteno de suas promessas.

3.3 CUSTOS DA QUALIDADE Custos da qualidade o custo ocasionado por fazer as coisas de modo errado, gerando assim retrabalho, desperdcio, atendimento a garantias, perda de produtividade entre outros custos que poderiam ser evitados, ou de uma forma geral, diminudos. Num sentido mais

amplo, custos da qualidade so todos os custos associados manuteno da falta de qualidade. As vendas perdidas pela empresa derivadas de sua imagem, no mercado, so tambm frutos da falta de qualidade e compem os custos da qualidade. No entanto, estes custos so de difcil mensurao. Na opinio de Hansen e Mowen (2001, p. 515), custos da qualidade so os custos que existem porque a m qualidade existe [...] A idia que norteia o controle dos custos da qualidade que investir em preveno mais barato, traz qualidade aos produtos, boa imagem da empresa no mercado e conseqentemente, aumento nas vendas. De acordo com Feigenbaum (1994, p. 155), quando os custos de preveno aumentam, ocorre uma reduo no nmero de defeitos e noconformidades no produto. Essa reduo significa reduo substancial nos custos das falhas. Acredita-se que o investimento em preveno traz para a empresa retornos satisfatrios nos custos ps-fabricao. Alm disto, o investimento em preveno reduz a atividade de inspeo e rotina. O resultado final a reduo substancial no custo da qualidade e aumento no nvel da qualidade. Para Garvin (2002, p. 94), os custos da qualidade incluem o custo de oportunidade deixada de lado (vendas perdidas) e o custo da resposta s reclamaes dos fregueses, alm de diversos custos ocultos que normalmente so associados m qualidade. Define Crosby (1998, p. 32) que a qualidade medida pelo seu custo, que se apresenta na forma de no-conformidade, sejam estes custos relacionados preveno, avaliao e fracasso. Crosby acredita que a medio dos custos da qualidade a melhor maneira de mensurar o sucesso da implantao de um programa de qualidade.
Custos de preveno Custo do controle Custos de avaliao Custo de Falha no Controle Custo das falhas externas Custo das falhas internas

Figura 1: Custos da qualidade segundo Feigenbaum Fonte: Feigenbaum (1994, p. 152)

Os custos de preveno incorrem para assegurar que as empresas produzam produtos, de acordo com os padres de qualidade previamente estabelecida por elas. Os custos de avaliao so decorrentes de inspeo e testes, e existem para assegurar que os produtos produzidos atendam s necessidades dos clientes internos e externos. Os custos das falhas internas so oriundos das falhas que ocorrem, dentro da empresa, e que geram perdas, desperdcio, produtos com defeitos, entre outros. J os custos das falhas externas esto associados aqueles produtos defeituosos detectados, externamente, pelos clientes. O ideal seria que o maior investimento fosse nos custos de preveno, pois este acarretaria em diminuio efetiva dos outros custos da qualidade. Porm, este um dado que no ocorre na prtica, conforme apresentado por Feigenbaum (1994, p. 153), onde os custos

de preveno representam apenas de 5% a 10% do custo da qualidade, conforme expe a seguir:

[...] os custos provenientes de falhas internas e externas podem representar perda em torno de 65% a 70% do custo da qualidade, e os custos de avaliao provavelmente variam dentro da margem de 20% a 25%. No entanto, em muitos negcios os custos de preveno provavelmente atingiro valor de 5% a 10% do custo da qualidade.

3.4 A CONTABILIDADE NA APURAO DOS CUSTOS DA QUALIDADE Vrios pesquisadores ilustram a importncia para a apurao dos custos da qualidade nas empresas. O custo da qualidade, quando reduzido, constitui de fato uma oportunidade para aumento dos lucros, sem que seja necessrio aumentar as vendas e a medio dos custos da qualidade, a melhor maneira de mensurar o sucesso da implantao de um programa de qualidade (CROSBY, 1992). Na opinio de Hansen e Mowen (2001, p. 512), relatar e mensurar o desempenho da qualidade absolutamente essencial para o sucesso de um programa contnuo de melhoria da qualidade. Um pr-requisito fundamental para esses relatos a mensurao dos custos da qualidade. A apurao dos custos da qualidade em termos financeiros torna-se relevante para a tomada de deciso, com o intuito de gerenciar e controlar custos derivados da falta de qualidade. Desta forma, torna-se clara a importncia da contabilidade, neste trabalho, pois ela diretamente tem acesso s informaes financeiras na empresa. De acordo com Robles Jr. (1994, p. 76), as informaes do custo da qualidade tm sua maior relevncia e utilidade quando so avaliadas e divulgadas em termos financeiros. Corrobora com a idia Crosby (1992, p. 133), afirmando que todos os clculos devem ser feitos pelo departamento de Contabilidade, o que garante a integridade da operao. Apurar os custos da qualidade fundamental para as empresas que implementaram algum programa de qualidade com o intuito de verificar a eficcia do programa implementado (CROSBY, 1992). Hansen e Mowen (2001, p. 516) analisam os custos da qualidade, classificando-os como observveis e ocultos, bem como chamam a ateno para a dificuldade da contabilidade para efetuar a apurao dos custos ocultos. De acordo com os referidos autores, os custos da qualidade observveis so aqueles que esto disponveis mediante aos registros contbeis da organizao. J os custos ocultos so aqueles resultantes da m qualidade (normalmente, os custos de oportunidade no so conhecidos nos registros contbeis). Acrescenta os autores que os custos ocultos so: vendas perdidas (relacionadas ao desempenho, insatisfao do cliente e perda da participao no mercado). Rust et al. (1994, p. 97) defendem que os custos da qualidade devem ser apurados e declaram que poucas empresas executam tal trabalho e afirmam que apesar de estar se tornando popular a busca por qualidade nas empresas, porque provas empricas sugerem que Qualidade e lucro esto ligados, poucas empresas fazem acompanhamento dos lucros provenientes de seus programas de qualidade.

4. DESCRIO DO CASO 4.1 HISTRICO DA EMPRESA A Indstria e Comrcio de Panificao Golden Vital, localizada no Rio de Janeiro est no mercado h 11 anos e dirigida atualmente por seus 3 scios fundadores. O negcio principal da empresa a produo de pes, o qual atualmente possui 15 tipos de produtos. A empresa observou o crescimento de seus negcios de maneira repentina. A produo tmida de 20.000 embalagens de pes mensais de uma nica linha de produto no ano de 1995 passou para uma produo mensal de aproximadamente 1.600.000 embalagens apuradas no ms de julho de 2006, agora distribuda em vrias linhas de produtos. Atualmente, a empresa ocupa a terceira colocao no mercado de pes no Rio de Janeiro. A distribuio dos pes feita somente no Rio de Janeiro tendo a empresa como principal canal de venda os supermercados. A produo de seus produtos elaborada de domingo a domingo dividida em 3 turnos de 8 horas cada. No total, a empresa possui 354 funcionrios, sendo 212 funcionrios da rea de produo e 142 funcionrios ligados rea administrativa. A empresa estudada no possui certificao ISO, no est em fase de implantao e a curto prazo no pensa na certificao. No entanto, a empresa possui preocupao contnua com a qualidade de seus produtos e possui um departamento de qualidade h 5 anos, o qual elabora testes de qualidade da produo para verificar se a produo elaborada est em conformidade com a esperada pela empresa. 4.2 METODOLOGIA EMPREGADA PELA EMPRESA PARA APURAO DOS CUSTOS DA QUALIDADE A Indstria e Comrcio de Panificao Golden Vital apura os custos da qualidade observando dados emanados da contabilidade financeira, da contabilidade de custos, do departamento da qualidade e do departamento de produo. Os itens que compem os custos da qualidade nas diversas categorias so ilustrados no quadro 1.
Planejamento da qualidade: inclui custos associados toda equipe que traduzem exigncias em projeto do produto e do consumidor quanto qualidade em controles industriais especficos. Custo de preveno Apurao da qualidade do produto: abrange custos associados para a medio da qualidade do produto. Treinamento do pessoal: representa o custo do desenvolvimento de programas formais de treinamento em qualidade. Inspeo: inclui custo de avaliao da matria-prima antes de produo para assegurar que o material utilizado na produo no acarretar em prejuzos. Custo de Avaliao Manuteno e calibrao de equipamento para ensaio e inspeo de informao sobre qualidade: abrange custos associados reviso de dados de ensaio e inspeo que antecedem a liberao do produto para expedio. Desperdcio: Perda de matria-prima ocasionada no processo produtivo. Rejeitos: custo dos produtos produzidos em no-conformidade com o padro de qualidade da empresa. Custo falha da Retrabalho: inclui pagamentos extras a operadores para a conquista do nvel exigido na qualidade.

Interna

Perda com sobrepeso: perdas por oferecer ao cliente peso superior ao indicado na embalagem. Perda de embalagem: inclui perdas com embalagens de qualidade inferior e o produto que seria embalado.

Custo da Falha Externa

Aes judiciais e acordos: abrange todos os custos decorrentes de pagamento de aes judiciais por leso ao consumidor ou acordos extrajudiciais. Recolhimento do produto: abrange custos da qualidade incorridos como resultado do recolhimento de produtos por no efetivao de sua venda. Quadro 1: Categoria dos custos da qualidade na Golden Vital Fonte: Relatrio da empresa

Muitos dados para elaborar o relatrio dos custos da qualidade so retirados da contabilidade financeira, que serve como banco de dados. Outras informaes importantes para apurar os custos da qualidade so retiradas dos relatrios emanados do departamento de qualidade e de produo. Assim, a metodologia para apurar os custos da qualidade implementada no pela contabilidade, que serve apenas como banco de dados, mas pelos departamentos de qualidade e produo. 4.2.1 MEDIO DA EFICINCIA E DESPERDCIO Os principais motivos para a ocorrncia do desperdcio no processo produtivo so derivadas da falta de qualificao do pessoal operacional, da utilizao de matria-prima de qualidade inferior e principalmente por falta de ajustes em alguns mecanismos nas mquinas que elaboram os produtos. Estas perdas significantes apuradas nos relatrios dos custos da qualidade classificadas como desperdcios inseridas na categoria dos custos de falhas internas passaram a ser observadas e algumas medidas foram tomadas pela empresa. Alm do treinamento elaborado com o pessoal ocasionado aps a medio de sobrepeso a empresa elaborou ajustes nas mquinas para melhorar o corte das massas. Nas indstrias de manufatura a qualificao do pessoal da produo de extrema importncia na busca da qualidade e da reduo de custos. A metodologia empregada pela empresa para apurar o desperdcio encontrada na seguinte equao: D = PMP x CMP. Onde, D = Desperdcio da produo PMP = Perda em Kg. de matria-prima perdida CMP = Custo do Kg. da matria-prima perdida

100 95 90 85 80 75 70 out/05 nov/05 dez/05 jan/06 fev/06 mar/06 abr/06 mai/06 jun/06 jul/06 ago/06 set/06

Grfico 1: Medio apurada em % da eficincia no perodo de outubro de 2005 a setembro de 2006 Fonte: Pesquisa de campo

A principal causa para a melhora da eficincia da matria-prima utilizada na produo a mudana de algumas matrias-prima, alm de ajustes no processo produtivo. A mudana da matria-prima resultou alm da melhora na eficincia, uma melhora na qualidade dos produtos apurada pelo departamento de qualidade, o qual confere se a produo foi elaborada est de acordo com os padres estabelecidos pela empresa. A idia de que a matria-prima mais barata acarreta em menor custo no vlida para a empresa em caso, pois esta matriaprima acarreta em baixo ndice de eficincia na produo. 4.2.2 MEDIO DE SOBREPESO A medio de sobrepeso consiste em pesar o produto final embalado para revenda, e assim, verificar se o peso do mesmo est em concordncia com a indicao de peso da embalagem. Oferecer produtos com peso superior ao indicado na embalagem um custo por falta de qualidade de no-conformidade no processo. O ajuste do processamento de pesos de fundamental importncia para a reduo de custos na empresa. A medio e apurao de sobrepeso uma medida importante para a empresa no ofertar ao cliente mais do que o que ele est pagando. Esta oferta a mais de mercadoria classificada como um custo de falha interna. 4.2.3 METODOLOGIA EMPREGADA PARA A MEDIO DA PERDA COM SOBREPESO Um dado importante apurado pela empresa aps a mensurao dos custos da qualidade foi a constatao da perda com sobrepeso. Ao mensurar o peso do po de forma branco embalado em outubro de 2005, a empresa identificou que, 61% deste produto possua peso acima do indicado na embalagem, ocorrendo assim perda com sobrepeso conforme ilustra o grfico 2. Prontamente a empresa identificou uma oportunidade de melhorar o processo produtivo com o intuito de minimizar as perdas com sobrepeso, derivada da falta de padronizao, oriundo da falta de qualidade classificado como custos de falhas internas. A escolha de mensurar o peso do po de forma branco dado exclusivamente ao fato de ser o produto mais vendido na empresa.

60000 50000 40000 30000 20000 10000 0 out/05 nov/05 dez/05 jan/06 fev/06 mar/06 abr/06 mai/06 jun/06 jul/06 ago/06 set/06

Grfico 2: Perda apurada em R$ com sobrepeso no perodo de outubro de 2005 a setembro de 2006 Fonte: Pesquisa de campo

A metodologia empregada pela empresa para apurar a perda com sobrepeso encontrada na seguinte equao: PSP = PP x CU. Onde, PSP = Perda com sobrepeso PP = Peso da produo acima do contido na embalagem CU = Custo unitrio apurado no custeio por absoro 4.2.4 MEDIO DE PERDA DE EMBALAGEM A embalagem no representa um valor significativo no custo total do produto. A embalagem representa em mdia apenas 5% do custo total de cada unidade produzida. O maior problema, no entanto em perder embalagem no processo produtivo no o valor intrnseco da embalagem, e sim, do produto que perdido. Na tentativa de inserir o produto dentro da embalagem, o qual feito atravs de um sistema vcuo, a empresa perde tambm o produto, o qual amassado. O produto embalado erroneamente e perdido gera um custo com falhas internas. A metodologia empregada pela empresa para a apurao destes custos por falta de qualidade encontrado na seguinte equao: PE = QTE x (CPM + E). Onde, PE = Perda com embalagem QTE = Quantidade perdida no ms CPM = Custo unitrio do produto com MOD + MP + CIF E = Embalagem 4.2.5 RECOLHIMENTO DOS PRODUTOS A diminuio do recolhimento dos produtos no vendidos merece destaque se compararmos o perodo estudado que foi de outubro de 2005 a setembro de 2006. A apurao deste ndice elaborado somente no po de forma branco devido ao fato de ser o produto mais vendido pela empresa. A empresa destaca que o declnio do recolhimento dos produtos derivado do aumento da qualidade final do produto.

27653 ago/06 jun/06 abr/06 fev/06 dez/05 out/05 0 10000 20000 30000 40000 50000 34598 32098 34987 34099 36909 34678 35609 39208 53197 55765 51980 60000

Grfico 3: Quantidade de po de forma branco recolhido no perodo de out. de 2005 a set. de 2006 Fonte: Pesquisa de campo

Este resultado, impacta de maneira significativa no relatrio dos custos da qualidade. Praticamente, a devoluo de po de forma branco reduziu 50% em 12 meses aps a melhoria do processo produtivo e troca de matria-prima passando de 51.980 unidades devolvidas para 27.653 apuradas em setembro de 2006. A metodologia empregada pela empresa para apurar a perda com devoluo de produtos, o qual registrada no relatrio dos custos da qualidade em termos financeiros encontrada com a seguinte equao: PR = QD x CU. Onde, PR = Perda com recolhimento de produtos QD = Quantidade devolvida dos pontos de venda CU = Custo unitrio apurado no custeio por absoro

120.000 100.000 80.000 60.000 40.000 20.000 0 out/05 nov/05 dez/05 jan/06 Custo de preveno fev/06 mar/06 abr/06 mai/06 jun/06 Custo de falhas internas jul/06 ago/06 set/06

Custo de avaliao

Custo de falhas externas

Grfico 4: Evoluo dos custos da qualidade apurados no perodo de out. de 2005 a set. de 2006 Fonte: Pesquisa de campo

A melhora significativa ocorreu nos custos de falhas internas. A diminuio de desperdcios ocorridos na produo e a diminuio de perdas com sobrepeso so os principais responsveis para a importante melhora nos custos da qualidade.

250.000

200.000

150.000

100.000

50.000

0 out/05 nov/05 dez/05 jan/06 fev/06 mar/06 abr/06 mai/06 jun/06 jul/06 ago/06 set/06

Grfico 5: Evoluo dos custos total da qualidade apurados de outubro de 2005 a setembro de 2006 Fonte: Pesquisa de campo

5. CONSIDERAES FINAIS O departamento de contabilidade na empresa estudada, no apura os custos da qualidade conforme destacam Hansen e Mowen (2001), Crosby (1998). Segundo estes autores, a importncia da contabilidade na apurao dos custos da qualidade que os dados tornam-se ntegros, pois estes devem ser apresentados em termos financeiros. No entanto, os relatrios dos custos da qualidade so evidenciados em termos financeiros conforme tambm apresenta Robles Jr. (1994), mas no apurados pelo departamento de contabilidade. A razo da contabilidade no apurar os custos da qualidade na empresa estudada deve-se ao fato de que muitos relatrios utilizados para a confeco do relatrio dos custos da qualidade so elaborados por vrios departamentos, como o de qualidade e de produo, e no exclusivamente atravs dos relatrios emanados da contabilidade. Os custos da qualidade apurados na empresa no so ilustrados de acordo com as idias de Hansen e Mowen (2001), o qual classifica os mesmos como observveis e ocultos. Segundo estes autores, os custos da qualidade observveis so disponveis na contabilidade, j os custos ocultos, no so apurados na contabilidade, como a insatisfao do cliente e as vendas perdidas. Na empresa estudada, se os custos da qualidade forem apurados somente com os dados disponveis (observveis) na contabilidade, muitos custos oriundos da falta de qualidade que ocorre na produo como o desperdcio, retrabalho, perda de embalagem, no poderiam ser evidenciados nos relatrios dos custos da qualidade. A limitao em utilizar somente os dados financeiros levantados na contabilidade incapacita a empresa a apurar os custos da qualidade, visto que informaes de outros departamentos so importantes neste trabalho. Os relatrios dos custos da qualidade na empresa estudada so apurados mensalmente, sem a elaborao de oramento e sem a indicao do que deve ser melhorado para a soluo dos problemas, o qual possibilita a diminuio dos custos da qualidade. Este procedimento, est em desacordo com a opinio de Maher (2001), o qual acredita que relatrios dirios, com a indicao para a soluo dos problemas so to importantes quanto os relatrios financeiros dos custos da qualidade. Alm disto, a no utilizao de oramento dos custos da qualidade est em desacordo com a opinio de Feigenbaum (1994), o qual alerta sobre a importncia do oramento dos custos da qualidade com o intuito de estabelecer padres. Na opinio de Motta (1997), Juran e Gryna (1991), os relatrios dos custos da qualidade apontam deficincias na produo que podem ser melhoradas. Cabe a gesto da empresa tomar decises em melhorar ou no, as deficincias de produo para assim, diminuir os custos da qualidade. Os relatrios, em si, so apenas informativos que apontam

deficincias. A empresa estudada utiliza os relatrios dos custos da qualidade para a eliminao de atividades que no adicionam valor organizao, sendo este procedimento em acordo com as idias de Atkinson et. al. (2000). O incremento da qualidade atravs da busca de melhoria no processo produtivo e na qualificao da mo-de-obra acarretou em diminuio nos custos de produo e aumento da qualidade do produto final, ocasionado assim, menor devoluo de vendas. Desta forma, constatamos que a idia central discutida por vrios autores como Feigenbaum (1994), Crosby (1998), Garvin (1992), Slack et. al. (1999), Hansen e Mowen (2001), Maher (2000), Atkinson et.al. (2000), o qual afirmam que o investimento em qualidade reduz custos e aumenta as vendas, verdadeiro na empresa estudada. Aps a apurao dos custos da qualidade a empresa sente-se mais segura ao constatar que suas aes para a melhoria da qualidade esto surtindo efeitos positivos na reduo de custos global da empresa. A apurao dos custos da qualidade importante, pois na opinio de Hansen e Mowen (2001), Rust et. al. (1994), possibilita a empresa a avaliar se o esforo feito para o aumento da qualidade realmente reduz custos. O sistema de custos da empresa no utiliza os dados apurados nos relatrios dos custos da qualidade. O fato de no estar inserido no sistema de custos da empresa, a apurao e utilizao dos custos da qualidade, descrito por Martins (2001), o qual esclarece que no sistema de custos tradicional, no so observados dados como retrabalho e demais custos associados pela falta de qualidade. Na opinio de Feigenbaum (1994), a empresa que aumenta os investimentos nos custos de preveno e avaliao, diminuem os custos com falhas. Assim, qualificar a mo-deobra acarreta em uma produo com qualidade superior, que diminui a necessidade de avaliar a conformidade da produo, pois produtos com qualidade no necessitam de inspeo. Alm disto, o aumento da qualidade na produo, promove um produto final com mais qualidade, ocasionando assim, menos custos com falhas como retrabalho e atendimento a garantias, alm de promover aumento nas vendas. Este ciclo de aumento na qualidade e na reduo de custos, fora apresentado por Feigenbaum (1994) observado na empresa estudada. Atravs da apurao dos custos da qualidade a empresa observou as atividades que adicionam e no adicionam valor organizao reduzindo assim, custos. Segundo Atkinson et. al. (2000), a eliminao das atividades que no adicionam valor uma excelente oportunidade para a empresa reduzir seus custos. Os custos da qualidade com maior representatividade na empresa estudada so os custos com desperdcios ocorridos na produo, com sobrepeso e devoluo de mercadorias. Todos estes custos compem o custo dos produtos perfeitos para revenda e so repassados ao consumidor final. Por isto, conforme afirma Crosby (1994) a diminuio dos custos da qualidade uma efetiva chance de aumentar o lucro sem aumentar as vendas. A busca por uma produo de qualidade superior atravs da troca de matria-prima, melhora no processo produtivo e qualificao da mo-de-obra dos operrios, reduziu os custos da produo e conseqentemente, o custo unitrio dos produtos. Controlar e reduzir custos enquanto aumenta a qualidade, de fundamental importncia para manter a empresa competitiva. Reduzir custos, principalmente aqueles oriundos da falta de qualidade uma oportunidade de tornar a empresa mais lucrativa, e assim, com maior rentabilidade. Produzir com qualidade uma exigncia do mercado globalizado, no sendo mais uma vantagem estratgica, e sim, uma vantagem competitiva necessrio continuidade da empresa no mercado.

REFERNCIAS
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