DECLARACION SOBRE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA N 0 (DNA-0) NORMAS DE AUDITORIA DE ACEPTACION GENERAL

APROBADA POR EL DIRECTORIO NACIONAL AMPLIADO DE LA FEDERACION DE COLEGIOS DE CONT ADORES PUBLICOS DE VENEZUELA EL 19 DE MAYO DE 2001

INTRODUCTION. 1. En septiembre de 1974, despus de promulgada la ley del ejercicio de la Contadura Publica, la primera asamblea de la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela, celebrada en la ciudad de Mrida, aprob la Publicacin Tcnica N 1, relativa a las Normas de Auditoria de Aceptacin General, la cual permanece vigente sin modificacin desde esa fecha, y entre sus consideraciones generales expone lo siguiente: La responsabilidad del Contador Publico respecto a los estados financieros que examina, se concreta a expresar una opinin sobre los mismos; la empresa es responsable por los hechos presentados en dichos estados financieros. En forma semejante, ya que el examen del Contador Publico tiene como finalidad el expresar una opinin, este no puede tomarse como base especficamente para revelar desfalcos y otras irregularidades similares. Para prevenir y detectar esta deficiencia depende del control interne de la empresa. Debido a la responsabilidad que tiene el Contador Publico ante todos los usuarios de estados financieros, el examen debe llevarse a cabo en forma imparcial. La informacion y la evidencia que se obtenga durante el curso del examen debern ser evaluadas honesta y objetivamente. Esta independencia en la actitud mental es un precepto profesional esencial. El trabajo debe realizarse con el cuidado y con diligencia profesional, por personas competentes y aptas en los campos de contabilidad y auditoria. LOS individuos asignados al trabajo deben estar supervisados adecuadamente, y los trabajos que ejecutan revisados con apreciacin critica en todos los niveles. La seleccin de los procedimientos de Auditoria se basa en una completa evaluacin del sistema de control interno de la empresa. El proceso de la evaluacin comienza con un conocimiento del negocio de la empresa, para que el Contador Publico pueda determinar las transacciones que deben examinarse y pueda formarse un juicio sobre la propiedad de los mtodos de contabilidad de la misma. El Contador Publico necesita tener un conocimiento detallado del sistema de contabilidad y de los sistemas de control que le son relativas, ya que, sin ellos, no puede evaluar adecuadamente la efectividad del control interno. Las investigaciones que realice acerca del sistema sern de tal ndole que le permitan conocer lo que realmente acontece da a da, y no basar su trabajo en un sistema terico que no se sigue en la practica. Una vez identificados el sistema y las medidas de control interno existentes, el Contador Publico puede determinar los aspectos dbiles y fuertes que se tengan, la clase de errores que pueden ocurrir y si tales casos pudieran ser importantes. Las pruebas apropiadas de los procedimientos y registros, as como de las declaraciones de la empresa proporcionan evidencia y dan respaldo a la evaluacin del control interno. Esta evaluacin constituye uno de los aspectos de la Auditoria mas crticos y que exigen mas del Contador Publico en cuanto a sus aptitudes profesionales, ya que es durante esta fase cuando el establece la naturaleza, el alcance y la oportunidad de sus procedimientos de Auditoria. Sin embargo, estos procedimientos podrn modificarse como resultado de circunstancias descubiertas posteriormente, durante el transcurso de la Auditoria debe obtener y evaluar objetivamente evidencia suficiente sobre la cual se ha de basar una
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opinin. Cualquier evidencia que luzca contradictoria debe investigarse y aclararse debidamente la suficiencia y validez de la evidencia deben apoyarse en la naturaleza del concepto que se examina, la posibilidad de un error significativo y el grado de riesgo que represente. Es indispensable una documentacin apropiada de la auditoria para contar con un registro de la planeacin y ejecucin del trabajo. Esta documentacin incluir una descripcin de los sistemas y procedimientos de la empresa, en forma narrativa o mediante diagramas de flujo, y tambin deben contener una evaluacin de control interno, junto con un programa de auditoria, papeles de trabajo y memorando que detallen las pruebas efectuadas, las conclusiones a que se haya llegado y las razones para la documentacin para asegurarse de lo adecuado del trabajo y de la forma apropiada de dictamen que habr que emitir. La opinin de un Contador Pblico Independiente sobre los estados financieros de una empresa, es la mejor indicacin si personas relacionadas o no con dicha empresa pueden confiar con seguridad en tales estados de como base para tomar importantes decisiones. Consecuentemente, el Contador Publico asume una responsabilidad pblica al emitir tal opinin. Es debido al carcter profesional de responsabilidad social por lo que la profesin, principalmente se ha preocupado por asegurar que el desempeo de servicios profesionales se efecte a un nivel alto de calidad. A tal efecto se han establecido un conjunto de principios denominados "Normas de Auditoria", sobre las cuales el Institute Americano de Contadores Pblicos Autorizados dice lo siguiente: Las Normas de Auditoria, como cosa distinta de los procedimientos de auditora, se refieren, no solo a las cualidades personales del auditor, sino tambin al ejercicio de su juicio en el desarrollo de su examen y a la informacion relativa a el. Es conveniente aclarar que las normas de auditoria puede decirse que se diferencian de los procedimientos de auditoria, en cuanto a que los ltimos se relacionan con los actos a desarrollar, mientras que las primeras conciernen a la calidad del desarrollo de tales actos, y a los objetos que se persiguen en el empleo de los procedimientos llevados a cabo; por lo tanto los procedimientos son susceptibles a cambios segn las circunstancias, mientras que las normas no varan." Es responsabilidad de la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela, actuar con la debida amplitud con el objetivo de que las normas y procedimientos de auditoria sean aplicados sin restriccin alguna, permitiendo una mayor confianza en los usuarios de la informacion financiera y del dictamen sobre los estados financieros teniendo presente el proceso de globalizacin de las normas internacionales. El Contador Publico Independiente (CP1) no debe limitarse en su labor por la no-promulgacin en Venezuela de una norma de auditoria especfica, sino que debe contar con opciones adecuadas a nuestra realidad nacional. La Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela tiene como poltica la adaptacin, de acuerdo con las circunstancias locales de las normas internacionales de auditoria y su supletoriedad. El Consejo de la Federacin Internacional de Contabilidad (IFAC), segn se declara en su constitucin tiene como misin "el desarrollo y enriquecimiento de una profesin contable que sea capaz de proporcionar servicios de una consistente calidad para el inters del publico. Al trabajar por esta misin, el Consejo de IF AC ha establecido el Comit Internacional de Practicas de Auditora (IAPC) para desarrollar y emitir a nombre del Consejo, normas y declaraciones de auditoria y servicios relacionados. De acuerdo a la constitucin de IF AC, los organismos miembro se adhieren a la misin expuesta en el prrafo antecedente. Para ayudar a los organismos miembros en la Implementacin de Normas Internacionales de Auditoria (NIAs), (IAPC) buscara, con ayuda del Consejo de la IF AC, promover su aceptacin voluntaria" A la fecha de entrada en vigencia de esta norma, el comit Internacional de Practicas de Auditoria (IAPC) ha promulgado cuarenta y tres (43) Normas Internacionales de Auditoria (NIAs). En Mxico el Institute Mexicano de Contadores Pblicos (IMCP) a travs de su Comisin de Normas y Procedimientos de Auditoria ha establecido normas de Auditoria identificados como boletines de Auditoria (B-1010 hasta B-5130) cuyo propsito fundamental es determinar los procedimientos de auditoria recomendables para el examen de los estados financieros que sean sometidos a la opinin del contador publico. En los Estado Unidos de Norte Amrica corresponde al Consejo de Normas de Auditoria, promulgar las normas y procedimientos de Auditoria que deben observar American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) de acuerdo con las reglas de conducta del institute. A los
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pronunciamientos del Comit Ejecutivo Normas de Auditoria se les llaman pronunciamientos sobre normas de auditoria (SAS) y tienen por objeto definir la naturaleza y alcance de las responsabilidades de los auditores y ofrecer a estos ltimos las directrices para realizar sus trabajos. Este Comit ha emitido hasta la fecha de entrada en vigencia de esta norma noventa y tres (93) pronunciamientos. Los pronunciamientos emitidos por el Comit son tcnicamente ampliaciones e interpretaciones de las diez normas de Auditoria bsicas, se les conoce como normas de auditoria generalmente aceptadas. 7. DEFINICIONES DE LAS NORMAS DE AUDITORIA DE ACEPTACION GENERAL. 7. Normas de Auditoria de Aceptacin General Las normas de auditoria aprobadas y adoptadas por los miembros colegiados de nuestra profesin en Venezuela, son las siguientes: 7.1. Normas Relativas a la Capacidad y Personalidad Profesional del Auditor a. E! trabajo de auditoria, con la finalidad de emitir una opinin profesional sobre estados financieros, debe ser desempeado por personas que teniendo titulo universitario de Contador Publico nacional o revalidado, o licencia otorgada legalmente, tengan capacidad como auditores. b. El auditor (en adelante es utilizado el termino auditor, el cual debe ser asumido como Contador Publico en el ejercicio independiente) esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realizacin de su examen y la preparacin de su informe. c. El auditor esta obligado a mantener una actitud de objetividad e independencia mental en todos los asuntos relativos a su trabajo profesional. 7.2. Normas sobre Organizacin y Ejecucin del Trabajo a. El trabajo de auditoria debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados. b. El auditor debe efectuar un estudio y evaluacin del control interne existente como base para determinar la extensin de los procedimientos de auditoria que va a aplicar. c. El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente; mediante inspeccin, observacin, confirmacin e indagacin; para proporcionar una base razonable con el fin de emitir un informe respecto a los estados financieros examinados. 7.3. Normas Relativas al Dictamen a. El informe debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con principios de contabilidad de aceptacin general. b. A menos que el Contador Pblico haga una declaracin expresa en contrario, se considerara que el estima que las revelaciones incluidas en las notas los estados financieros estn razonablemente presentadas. c. El informe debe contener la expresin de una opinin en relacin con los estados financieros, tornados en conjunto; o una opinin: con salvedad, abstencin o negacin, en estos casos debe indicarse las razones para el tipo de opinin. d. En todos los casos en que el nombre de un Contador Pblico quede asociado con alguna informacion financiera, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequvoca, la naturaleza de su relacin con dicha informacion financiera. Si se ha realizado algn examen de ella, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carcter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia de el, asume. COMENTARIOS.
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NORMAS RELATIVAS A LA CAPACIDAD Y PERSONALIDAD PROFESIONAL DEL AUDITOR 8. Capacidad El trabajo de auditoria, con la finalidad de emitir un dictamen profesional sobre estados financieros, debe ser desempeado por personas que, teniendo titulo universitario de Contador Publico, nacional o revalidado, tengan capacidad como auditores. El Contador Publico al ofrecer sus servicios, esta declarado pblicamente estar en capacidad para desempear satisfactoriamente las actividades propias de esta profesin. La adquisicin de esa capacidad empieza con la educacin formal del Contador Publico y se extiende hasta su posterior experiencia. La educacin formal, o preparacin acadmica. se adquiere, en Venezuela, mediante la obtencin del titulo universitario de Contador Pblico, lo cual indica que este profesional se ha sometido al estudio programado y sistemtico de la Contabilidad y Auditoria y de otras disciplinas conexas y complementarias que le permitan una mejor formacin. No basta, sin embargo, la preparacin terica conducente a la obtencin del titulo de Contador Pblico. La Contadura Pblica y el ejercicio de las actividades propias de esta profesin requieren un bagaje de madurez, de conocimientos y de habilidades que es muy difcil transmitir por la mera preparacin universitaria. Debe pues complementarse tal preparacin con la adquirida en la experiencia practica. Es conveniente que el Contador Publico que se grada complemente su conocimiento mediante un periodo razonable de experiencia. No es, sin embargo, la capacidad profesional una cosa que se adquiere definitivamente, en una sola vez y que ya no requiere ninguna actividad posterior. La vida de los negocios cambia continuamente y a una velocidad desconcertante; la investigacin y el estudio hace que los conocimientos tcnicos vayan avanzando tambin a considerable velocidad. De aqu que sea necesario para que el Contador Publico conserve su capacidad y calidad profesional, que se mantenga en una continua revisin de sus conocimientos para estar al corriente de los avances de las disciplinas que afectan a su actividad, desarrollando el estudio y la investigacin paralelamente a todas las dems actividades y ciencias de nuestro mundo con el objetivo de colocar y mantener la profesin en los mas altos niveles, para ofrecer el mas optimo servicio a la colectividad. 9. Cuidado y diligencia El auditor esta obligado a emplear el mayor celo y diligencia en la realizacin de su examen y la preparacin de su informe. Es necesario que en el desempeo de su trabajo el Contador Publico ponga la atencin, el cuidado y la diligencia con sentido de responsabilidad. Esto impone al Contador Publico la obligacin de cumplir con las normas sobre organizacin y ejecucin del trabajo y las relativas al informe. Ni el Contador Publico, ni ningn profesional, puede ser considerado infalibles, ni puede, por tanto, exigrsele el acierto en todos los casos y la resolucin satisfactoria de todos los problemas, sin embargo, el profesional asume una gran responsabilidad moral y falta gravemente a sus deberes profesionales si la ineficacia se debe a la carencia de capacidad necesaria para el desempeo de las actividades profesionales o a negligencia culpable en el desempeo de esas mismas actividades. El auditor esta obligado a mantener una actitud de objetividad e independencia mental en todos los asuntos relativos a su trabajo profesional. No basta la educacin y experiencia, el Contador Publico debe adems mantener una actitud de objetividad e independencia mental para que su opinin se pueda considerar imparcial. Es de singular importancia para la profesin que el publico mantenga su confianza en el Contador Publico. La confianza publica puede verse debilitada si existe evidencia de una falta de
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independencia se puede ver igualmente perjudicada por la existencia de circunstancias que el publico podra pensar que influyen en la independencia. Para ser independiente el Contador Publico debe ser intelectualmente honesto, para ser reconocido como independientes debe estar libre de obligaciones intereses en el cliente, su administracin sus propietarios. Por ejemplo, un Contador Publico que examina una Compaa en la cual fue tambin un director podra ser intelectualmente honesto, pero es probable que el publico no lo considere independiente ya que estara revisando decisiones en las cuales el torno parte. Asimismo, un Contador Publico que tiene intereses sustanciales en una compaa podra considerarse imparcial al expresar su opinin sobre los estados financieros de esa compaa, sin embargo, el pblico se resistir a creer que actu imparcialmente. Los Contadores Pblicos deben de hecho ser y deben parecer ser independiente de cualquier entidad para la cual realizan trabajos actuando como profesional independiente. NORMAS SOBRE ORGANIZACI6N Y EJECUCION DEL TRABAJO 10. Planificacin supervisin. El trabajo de auditoria debe ser planificado adecuadamente. Los asistentes que se empleen deben ser responsablemente supervisados. El trabajo de auditoria, como cualquier trabajo profesional, no puede ser realizado sin una planificacin previa. Tiene un objetivo definido: suministrar al auditor elementos de juicio suficientes y competentes para su opinin; se realiza mediante los procedimientos de auditoria de acuerdo con las circunstancias y a las condiciones cambiantes que se presenten en cada uno de los negocios: las caractersticas peculiares de la empresa cuyos estados financieros se examina. En tal virtud, para que un trabajo profesional lleve perspectivas de realizarse con xito razonable tiene que ser planeado en el sentido de prever, antes de emprender cada fase del trabajo, cuales procedimientos de auditoria van a emplearse, la extensin y la oportunidad en que van a ser utilizados y los papeles de trabajo en que van a registrarse sus resultados. Por otra parte, no es posible, ni seria conveniente que la totalidad del trabajo de auditoria sea realizada personalmente por el propio Contador Publico. En la aplicacin de los procedimientos de auditoria existen labores de ejecucin que no requieren la capacidad profesional del Contador Publico y que pueden ser desempeadas por personal asistente de un nivel menor de conocimientos y experiencia. Una adecuada utilizacin de asistentes y una distribucin apropiada de las labores entre ellos, es conveniente para el trabajo de auditoria, y funciona en el sentido mas favorable para los intereses de la propia clientela y del Contador Publico, al delegar el Contador Publico en sus asistentes aquellas labores que no necesiten forzosamente de su criterio y capacidad y, por tanto, de la ejecucin personal, esta aprovechando al mximo su propia capacidad, liberndose de tareas que constituan una carga rutinaria excesiva y, por consiguiente, beneficiando al propio cliente, al quedar libre para estudiar con mayor meticulosidad las decisiones de verdadera importancia y tambin al permitir que los costos del trabajo de auditoria no se eleven indebidamente por la realizacin de trabajos secundarios a travs de personas que requieren una remuneracin mayor que la que el propio trabajo justifica. Pero la delegacin de funciones en los asistentes no libera al Contador Publico de la responsabilidad personal e indeclinable que tiene en todo el trabajo. Aun cuando la ejecucin material no haya sido hecha por el, el Contador Publico es responsable ante su cliente y ante los terceros que usaran los estados financieros sobre lo que dictamina, por lo adecuado de todo el trabajo de auditoria, independientemente de quien prcticamente lo efecte. De ah que resulte indispensable que la delegacin de parte del trabajo de auditoria en los asistentes vaya acompaada de un procedimiento de supervisin que permita dirigir y orientar a los asistentes en la ejecucin del trabajo y cerciorarse de la efectividad con que lo realizan y de la autenticidad de los resultados que obtienen a travs de el. 11. Estudio y evaluacin del Control interno El auditor debe efectuar un estudio y evaluacin del control interno existente como base para determinar la extensin de los procedimientos de auditoria que va a aplicar. El determinar que procedimientos de auditoria van a aplicarse en cada caso y el fijar su extensin y su oportunidad depende de varios factores: en primer lugar depende de los objetivos generales del trabajo de auditoria, que son los de suministrar al Contador Publico elementos de juicio suficientes para apoyar su opinin; depende tambin de la naturaleza de
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cada una de las partidas examinadas y de los principios de contabilidad aplicables a ellas, y depende por ultimo de las condiciones particulares especificas que existen en cada empresa. Las condiciones de la empresa, su forma de operar, su forma de tramitar interiormente los asuntos, las actividades de control sobre las operaciones, su registro contable y emisin de los estados financieros, son circunstancias particulares de cada empresa que modifican la naturaleza de las pruebas de auditoria que se van a realizar y la extensin y oportunidad con que esas pruebas pueden ejecutarse. De ah que sea absolutamente necesario que el Contador Publico para poder realizar un trabajo satisfactorio, deba tomar en cuenta esas particularidades de la empresa cuyos estados financieros estn examinando. Sin esos elementos, la planeacin, la auditoria y la ejecucin de ella seran cosas que estaran totalmente alejados de la realidad del negocio examinado y tendra muy pocas probabilidades de xito. Por ello es necesario que el Contador Publico estudie y evale el control interno de la empresa cuyos estados financieros va a examinar. La evaluacin del control interno tiene como objeto la determinacin de la existencia de adecuados controles, entendindose por estos: el ambiente de control, la valoracin cualitativa de los riesgos, la presencia de actividades de control, la informacion y comunicacin constante de las operaciones y la vigilancia adecuada del cumplimiento de estas actividades La evaluacin adecuada de un sistema de control interno requiere de dos fases: 1) Conocimiento y comprensin de los procedimientos y mtodos prescritos y 2) Un grado razonable de seguridad que se encuentran en uso y que estn operando tal como se planearon. Estas dos fases del estudio se describen como la obtencin del conocimiento del cliente y pruebas de cumplimiento, respectivamente. Aunque estas fases se comentan separadamente. estn ntimamente relacionadas en los que respecta a que algunas partes de cada una deben realizarse concurrentemente y pueden contribuir a la evaluacin de los procedimientos prescritos y del cumplimiento de los mismos. El propsito de las pruebas de cumplimiento es suministrar una seguridad razonable que los procedimientos relativos a los controles contables estn siendo aplicados tal como fueron prescritos. Tales pruebas son necesarias si se va a confiar en los procedimientos prescritos para la determinacin de la naturaleza, oportunidad o extensin de las pruebas de substanciacin de determinadas clases de transacciones o saldos, como se comenta mas adelante. El Contador Publico puede decidir no confiar en los procedimientos prescritos porque haya concluido ya sea (a) que los procedimientos no son satisfactorios para este objetivo, o (b) que el trabajo requerido en las medidas de control interno, excede a la reduccin que se lograra en las pruebas de substanciacin en virtud de tal confianza, lo que no se justifica desde un punto de vista de eficiencia. La evaluacin de los controles contables hecho por el Contador Publico, en relacin con cada tipo significativo de transacciones y cuentas de los estados financieros, debe ser una conclusin respecto a si los procedimientos prescritos y su cumplimiento son satisfactorios para su objetivo. Los procedimientos de control interno y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios si la revisin del Contador Publico y sus pruebas no revelan ninguna situacin que considerare que sea una debilidad importante para su propsito. Dentro de este contexto, debilidad importante significa una situacin en la cual el Contador Publico cree que los procedimientos, o el grado de cumplimiento con ellos, no suministra una razonable seguridad de que errores o irregularidades por cantidades que podran ser importantes reflejados en los estados financieros que estn siendo auditados, pudieran prevenirse o detectarse en una periodo razonable por los empleados de la empresa en el curso normal de ejecucin de las funciones que se les asigna. Ya que el objetivo de la evaluacin requerida por la segunda norma de auditoria sobre organizacin y ejecucin del trabajo es la de suministrar una base para determinar la extensin de los procedimientos de auditoria que se van a aplicar, es claro que su objetivo final es el de proporcionar una base razonable con el fin de emitir un informe respecto a los estados examinados incluidos en la tercera norma relativa a la organizacin y ejecucin del trabajo. La evidencia comprobatoria requerida por la tercera norma es obtenida por medio de dos tipos de procedimientos de auditoria: a) pruebas de detalles de las transacciones y saldos y (b) revisin analtica de razones y tendencias significativas e investigaciones resultantes de fluctuaciones anormales y partidas cuestionables. Estos procedimientos se describen en esta
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declaracin como pruebas de substanciacin. El objeto de estos procedimientos es obtener evidencia acerca de la validez y tratamiento contable apropiado de las transacciones y saldos o, de otra manera, de errores o irregularidades que puedan estar all reflejadas. Aunque este objetivo difiere del de las pruebas de cumplimiento, ambos objetivos pueden alcanzarse frecuentemente a travs de las pruebas de detalles. La segunda norma no contempla que el Contador Publico vaya a depositar confianza completa en el control interno, al grado de la exclusin de otros procedimientos de auditoria respecto a cantidades importantes que aparezcan en los estados financieros. Esta interpretacin es apropiada por varias razones. Primero, la tercera norma no esta expresada de manera que sugiera una completa dependencia en el control interno. Las limitaciones inherentes a la efectividad del control contable son las razones fundamentales en las que se apoya esta interpretacin. La segunda norma sobre organizacin y ejecucin del trabajo reconoce que la extensin de las pruebas requeridas para constituir suficiente evidencia comprobatoria en los trminos de la tercera norma deben variar inversamente con la confianza que tenga el Contador Publico en el control interno. Estas normas consideradas conjuntamente implican que la combinacin de la confianza que el Contador Publico deposita en el control interno y en sus procedimientos de auditoria, debe suministrar una base razonable para su opinin en todos los casos, aunque la parte de la confianza que se derive de las fuentes respectivas pueda variar apropiadamente en distintos casos. 12. Obtencin de evidencia suficiente y competente El auditor debe obtener evidencia comprobatoria suficiente y competente, mediante inspeccin, observacin, confirmacin e indagacin, para proporcionar una base razonable con el fin de emitir una opinin respecto a los estados financieros examinados. Ya sabemos que el objetivo principal que persigue el Contador Publico al aplicar los procedimientos de auditoria es el de obtener los elementos de juicio indispensables para poder emitir su opinin sobre los estados financieros. Tales elementos deben representar la evidencia suficiente y objetiva que demuestren lo razonable de su examen. Por tanto, el trabajo de auditoria debe suministrar al Contador Publico la base suficiente para respaldar su opinin profesional. La evidencia comprobatoria, debe llenar dos condiciones: debe ser suficiente y ser competente. La evidencia ser suficiente cuando, ya sea por los resultados de una sola prueba, o por la concurrencia de resultados de varias pruebas diferentes, el Contador Publico y sus asistentes con la capacidad necesaria, pueden concluir razonablemente de que los hechos que se estn tratando de probar o los criterios cuya razonabilidad se esta juzgando han quedado satisfactoriamente comprobados. Adems, la evidencia comprobatoria debe ser competente, es decir, debe referirse a aquellos hechos, circunstancias o criterios que realmente tienen importancia y relacin con lo examinado. El Contador Publico al hacer su examen de estados financieros y al dar su opinin sobre ellos. esta haciendo un juicio de equilibrio y evaluacin. Los estados financieros presentan, por la seleccin de ciertos hechos importantes y por la aplicacin de ciertos criterios, una presentacin razonable de la situacin de la empresa y de los resultados de sus operaciones, la cual debe ser suficiente para dar a los interesados la informacin que necesitan como base para tomar sus decisiones, pero que, por ningn motivo, es una descripcin minuciosa, detallada y exhaustiva de todos los elementos que forman parte de la situacin financiera y de los resultados de las operaciones. La evidencia que obtenga el Contador Publico debe referirse a los hechos importantes de su examen, estar relacionada con ellos y ser til como base para la opinin que va a emitir. La simple acumulacin de datos, comprobaciones y elementos que no tienen relacin con los objetivos fundamentales e importantes de la auditoria es, al mismo tiempo, un desperdicio de tiempo y energa y una demostracin de falta de eficacia profesional. En realidad tanto en la conduccin de su trabajo de auditoria, como en la preparacin de su informe, el Contador Publico debe guiarse por los criterios de importancia relativa y de riesgo probable. Es cierto que entre los hechos, criterios y elementos que forman parte de los estados financieros, no todos son de la misma importancia. En la misma forma, entre los procedimientos que puede utilizar el Contador Publico y las partidas o conceptos a los que
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puede dirigir su atencin, tampoco son todos de la misma importancia. Existe algunos cuya importancia es decisiva dentro del aspecto general que los estados financieros dan, o que serian decisivos dentro de la opinin que el Contador Publico va a rendir; pero hay otros que no afectan sustancialmente ni a los estados ni a la opinin, an cuando hubiera dentro de ellos errores. El Contador Publico debe graduar su examen y la atencin que dedique a las partidas conforme a la importancia relativa de estas. Una partida tiene importancia relativa cuando un cambio en ella, en su presentacin, en su valuacin, en su descripcin o en cualquiera de sus elementos pudiera modificar la decisin de un lector o analista sobre los estados financieros. Cuando esto no ocurre se dice que las partidas carecen de importancia relativa. Al mismo tiempo, el Contador Publico debe adecuar sus procedimientos de acuerdo con el riesgo relativo de error que corre en cada uno de los grupos sometidos a su examen. Ya hemos dicho que es prcticamente imposible adquirir la certeza absoluta sobre los hechos y criterios que se esta examinando. Sin embargo, las deficiencias encontradas en el examen o el grado de comprobacin necesario varan de acuerdo con la naturaleza de las partidas. NORMAS RELATIVAS AL DICTAMEN 13. Aplicacin de Principios de Contabilidad El dictamen debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con principios de contabilidad de aceptacin general. La presentacin de la situacin financiera, los resultados de operaciones, el estado de movimiento del patrimonio y el movimiento del flujo del efectivo que se hace a travs de los estados financieros no es una presentacin arbitraria. La experiencia, el desarrollo de la tcnica de contabilidad y la aplicacin de los principios de contabilidad hacen que, para que un estado presente razonablemente la situacin y los resultados de una empresa, el movimiento de su patrimonio y su flujo de efectivo deben haber sido formulados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptacin general. La determinacin sobre si se han seguido los principios de contabilidad de aceptacin general requiere el ejercicio de un buen juicio de parte del Contador Publico, as como un conocimiento profundo acerca de cuales son los principios que han sido generalmente aceptados, aunque algunos de estos hayan sido muy poco utilizados. Un principio de contabilidad puede tener un uso limitado y an ser de aceptacin general. En adicin al hecho que un principio de contabilidad puede estar generalmente aceptado, a pesar que no se haya aplicado regularmente, es necesario tambin tomar en consideracin que un mismo principio puede ser aplicado de manera distinta por diferentes empresas. Por eso el hecho que una empresa siga un procedimiento de contabilidad peculiar en sus operaciones no la descalifica para que se pueda reconocer que esta actuando de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptacin general, siempre y cuando el principio que dicho procedimiento trata de implementar sea uno generalmente aceptado. 14. Uniformidad en la aplicacin de los principios de contabilidad. La interpretacin de los estados financieros requiere, en la mayora de los casos, la posibilidad de comparar la situacin financiera de una empresa en distintos periodos de su actividad. As como entre empresas que se dediquen a igual actividades. Esto no es posible si los estados financieros relativos a las distintas pocas o periodos han sido formulados bajo bases diferentes o utilizando principios distintos. El Contador Pblico por lo tanto debe verificar si los principios de contabilidad aplicados en el periodo bajo revisin son semejantes a aquellos aplicados en el periodo anterior. Cuando se haya llevado a cabo un cambio en la aplicacin de los principios de contabilidad durante el ao o los aos acerca de los cuales el Contador Publico esta informando el tratamiento del cambio debe ser considerado de acuerdo a lo sealado en la norma aplicable. 15. Revelaciones en los estados financieros A menos que el Contador Publico haga una declaracin expresa en contrario, se considerara
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que el estima que las revelaciones informativas incluidas en los estados financieros son razonablemente adecuadas. La presentacin razonable de los estados financieros, aparte de su relacin con principios de contabilidad de aceptacin general, depende de la adecuada revelacin de aspectos importantes. Estos aspectos se refieren a las polticas contables, y sus notas pertinentes; la terminologa usada: los detalles expuestos; la clasificacin de las partidas en los estados, gravmenes sobre activos; atrasos en pagos de dividendos; restricciones sobre la declaracin de dividendos; pasivos contingentes; la existencia de intereses en/y control de compaas afiliadas, as como la naturaleza y volumen de las transacciones con tales intereses. Esta enumeracin no pretende incluir todos los casos posibles, sino que simplemente indica entre otras la naturaleza y tipo de revelaciones que son necesarios para que los estados financieros sean lo suficientemente informativos. El Contador Publico debe efectuar una revisin de las transacciones y eventos subsecuentes, ocurridos desde la fecha de los Estados Financieros hasta la fecha del informe y entrega del mismo al cliente, a fin de determinar su efecto sobre los estados financieros examinados. Si se omiten en los estados financieros aspectos que el Contador Publico considera requieren ser sealados, debe incluir estos aspectos en su informe y salvar adecuadamente su opinin. 16. Expresin de opinin El dictamen debe contener la expresin de una opinin en relacin con los estados financieros, tornados en conjunto. o una declaracin de que dicha opinin no puede ser expresada, en cuyo caso deben indicarse las razones por las cuales se expresa tal opinin. El objetivo del examen de los estados financieros por un Contador Publico es la expresin de una opinin respecto a tales estados. El dictamen de auditoria es el medio por el cual el Contador Publico expresa su opinin de los estados financieros objeto de su examen. El examen con esta finalidad debe efectuarse en base a normas de auditoria, aplicndose los procedimientos de auditoria que se consideren necesarios segn las circunstancias. Una ve/ realizado el examen el Contador Publico deber; emitir una opinin sin salvedades, expresar una opinin con salvedades, emitir una opinin adversa, o abstenerse de emitir su opinin. Opinin sin salvedades: El Contador Pblico deber emitir una opinin sin salvedades cuando no tiene limitacin alguna en su trabajo, y encuentra que los estados financieros han sido preparados de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general, y que dichos principios son aplicados sobre bases uniformes con las del ano anterior. Opinin con salvedades: Una opinin con salvedades debe emitirse cuando existen excepciones o salvedades importantes, pero no a tal grado que se considere una opinin adversa o abstencin de opinin sobre los estados financieros tornados en conjunto. Se deber procurar presentar las excepciones en forma tal que su alcance, significado e implicaciones queden claramente expresados. Opinin adversa: El Contador Publico deber expresar una opinin adversa cuando, como consecuencia de su examen, encuentra que los estados financieros que pretenden presentar la situacin financiera, los resultados de operaciones y los cambios en la posicin financiera de acuerdo con principios de contabilidad de aceptacin general, y no lo presentan de acuerdo con dichos principios, y las excepciones son a tal grado importantes que la expresin de una opinin con salvedades no seria adecuada. Este tipo de opinin debe incluir una explicacin de todas las razones que la originaron. Abstencin de opinin: El Contador Publico deber abstenerse de emitir una opinin cuando no ha obtenido una evidencia comprobatoria suficiente y competente como para firmarse una opinin en cuanto a la presentacin razonable de los estados financieros tornados en conjunto. La necesidad de una abstencin de opinin se hace presente cuando hay limitaciones importantes en el alcance del examen o por la existencia de asuntos no resueltos o incertidumbre que influyan en la vida misma del negocio. Al abstenerse de emitir una opinin se deben indicar claramente las razones o motivos que dieron origen a la abstencin. Incertidumbres: en los casos en que as lo requiera el dictamen del Contador Publico, contendr prrafos de incertidumbre, originados por situaciones sobre los cuales no se tiene la certeza de que pudieran ocurrir. Prrafo de nfasis: en algunas circunstancias el auditor utilizara un prrafo de nfasis en su
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dictamen para indicar situaciones que el estime necesario revelar, tales como: la compaa auditada es parte de un grupo empresarial, etc. 17. Aclaracin de su relacin con los estados financieros y la responsabilidad asumida respecto a ellos. En todos los casos en que el nombre de un Contador Publico quede asociado con algunos estados financieros, el Contador Publico debe expresar, de manera clara e inequvoca. la naturaleza de su relacin con dichos estados financieros. Si se ha realizado algn examen de ellos, el Contador Publico debe manifestar, de modo expreso y claro, el carcter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia de el asume. An cuando la auditoria de estados financieros con vista a dictaminar sobre ellos, forma una parte importante, quizs la mas importante del trabajo profesional del Contador Publico, no es la nica actividad que este realiza en el desempeo de sus labores profesionales. No es raro que el Contador Publico preste otra clase de servicios, diferentes de la auditoria para efectos de informe, cuya consecuencia sea que, en una u otra forma, su nombre aparezca asociado a ciertos estados financieros o informacion financiera. Entre estos servicios profesionales se pueden citar la preparacin de estados financieros de carcter general o para fines especiales, sin realizar auditoria de ellos; la interpretacin de estados financieros; las revisiones o auditorias parciales de partidas que, estando dentro de los estados financieros, no forman su totalidad, y otros semejantes. Por otro lado, como la auditoria con vistas a la formulacin de un dictamen es la actividad principal del Contador Pblico y su funcin esta generalmente asociada a esta actividad, es importante que el publico reciba la impresin siempre que vea el nombre de un Contador Publico asociado a cierta informacion financiera, que esa asociacin implica que el Contador Publico ha examinado totalmente la informacion financiera y esta dando su aprobacin profesional a ellos. Por esa razn, y por lealtad hacia el publico mismo que depende de sus servicios y de su opinin y por defensa de su propia posicin y su responsabilidad, es absolutamente indispensable que ningn Contador Publico permita que su nombre quede asociado, expresa o implcitamente. a unos estados financieros o informacion financiera, sin que haya una explicacin clara y expresa del tipo de esa relacin y de la responsabilidad que el Contador Publico asume con respecto a los estados financieros o informacion financiera. Cuando el nombre de un Contador Publico quede asociado a ciertos estados financieros o informacion financiera debido a que el Contador Publico sea funcionario de la empresa, debe aclararse de manera precisa y expresa tal relacin, anteponiendo o posponiendo al nombre del Contador Publico la explicacin clara de la posicin que ocupa en la empresa. Cuando se trata de un Contador Publico, que realiza actividades profesionales liberalmente y su nombre se asocie a estados financieros o informacion financiera sin que se haya realizado un examen lo suficientemente extenso para justificar la expresin de una opinin en forma de dictamen, el Contador Publico debe evitar cualquier confusin o interpretacin errnea, expresando de manera clara y precisa la naturaleza de su relacin con los estados financieros o informacion financiera y, el alcance de su revisin. De esta manera, cuando el Contador Publico ha realizado un examen tendiente a la expresin de una opinin profesional a travs de un dictamen, deber expresar dicha opinin de manera clara. No es necesario y, por contrario, seria muy inconveniente, que el Contador Publico entre en una descripcin detallada del trabajo realizado. Esa descripcin seria tediosa, excesivamente tcnica y generalmente incomprensible para el lector de los estados financieros o informacion financiera. Adems, es poco probable que se pudiera hacer una descripcin que incluyera todos los detalles del trabajo y que por lo tanto no hiciera ninguna exclusin. OBJETO DE ESTA NORMA El objeto de esta Norma es establecer el orden de aplicacin supletoria de las normas y procedimientos de auditoria en Venezuela. CRITERIOS PARA LA APLICACION SUPLETORIA DE OTROS PRONUNCIAMIENTOS DE AUDITORIA.
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En la aplicacin de las Normas de Auditoria de Aceptacin General, los profesionales de la contadura publica en Venezuela deben guiarse en primer termino por los promulgados por la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela emitidas y auscultado por intermedio de su Comit" Permanente de Normas y Procedimientos de Auditora "Declaraciones sobre Normas y Procedimientos de Auditoria DNA" "Publicaciones Tcnicas PT". 18. Si algn aspecto no es tratado por las normas mencionadas en el prrafo anterior, en segundo lugar y de manera supletoria, los contadores pblicos venezolanos debern guiarse por las normas internacionales de auditora (NIAs) promulgadas por la Federacin Internacional de Contadores Pblicos (IFAC), a travs de sus comits respectivos. 19. En caso de aspectos o situaciones no consideradas en los puntos anteriores, la supletoriedad se dar en tercer lugar, con las normas de auditoria emitidas y publicadas por la Comisin de Normas y Procedimientos de Auditoria del Institute Mexicano de Contadores Pblicos. 20. En cuarto lugar y de acuerdo con el mismo criterio de supletoriedad, se aplicaran las normas emitidas por el American Institute of Certified Public Accounts (AICPA) conocidas como SAS y finalmente por las normas de auditoria emitidas en pases latinoamericanos con caractersticas econmicas similar a la de Venezuela. VIGENCIA Y APROBACION 21. La presente norma de auditoria fue aprobada para su publicacin y divulgacin por el Directorio Nacional Ampliado de la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela celebrada en San Cristbal, estado Tchira el 19 de mayo de 2001 previa su consideracin y aprobacin por el Directorio de la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela y el proceso de auscultacin por su Comit Permanente de Normas y Procedimientos de auditoria y deroga la Publicacin Tcnica N 1 de septiembre de 1974. GLOSARIO DE TERMINOS IMPORTANTES Abstencin de opinin. Cuando no ha obtenido una evidencia comprobatoria suficiente y competente como para formarse una opinin en cuanto a la presentacin razonable de los estados financieros tornados en conjunto. Actividad de control. Poltica y procedimientos adems del ambiente de control en el sistema contable que establece la direccin de la compaa para cumplir sus objetivos AlCPA. Institute Estadounidense de Contadores Pblicos, un organismo voluntario de contadores pblicos que establece los requisitos profesionales realiza investigaciones y publica materiales pertinentes a la contabilidad, auditoria, servicios de consultora, administrativa e impuestos. Ambiente de control. Las acciones, polticas y procedimientos que reflejan las actividades globales de la alta direccin, los directores y los dueos de una entidad sobre el control y su importancia para la misma. Asistentes auxiliares de auditoria. Los que conjuntamente con el resto del equipo de trabajo ejecuta las labores de auditoria. Auditoria. La acumulacin y evaluacin de evidencia sobre informacion cuantificable de una entidad econmica para determinar e informar sobre el grado de correspondencia entre la informacion y los criterios establecidos. Certeza. Grado de certeza del auditor de que las conclusiones sealadas en su dictamen estn razonablemente correctas. Colusin. Esfuerzo cooperativo entre empleados para defraudar a una empresa en efectivo, inventario o en otros activos. Competencia de las evidencias. El grado en el cual las evidencias pueden considerarse como crebles o dignas de confianza. Las evidencias son competentes cuando se obtienen de 1.) una fuente independiente, 2.) cliente con una estructura de control interne, eficaz, 3.) mediante el examen fsico, observacin, calculo e inspeccin del auditor, 4.) proveedores calificados: abogados, bancos, 5.) fuente objetiva.
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Conocimientos del negocio. Grado de conocimientos que debe adquirir el CPI para poder determinar el alcance de los procedimientos de auditoria a ejecutar. Desfalcos. Robo de activos Diligencia profesional. Cuidado, esfuerzo y eficacia en la ejecucin del ejercicio profesional. Estados Financieros. De acuerdo con los principios de contabilidad de aceptacin general lo constituyen: balance general, estado de resultado, estado de movimiento de las cuentas patrimonio y flujo del efectivo. Estructura de control interno. Los procedimientos y polticas establecidas para proporcional una seguridad razonable de lograr los objetivos especficos de la entidad. Evidencia. Elementos que utilizan el auditor para determinar si la informacin cuantificable que se audita se presenta de acuerdo con los criterios establecidos. Examen. Compromiso que resulta en una certeza positiva sobre si las informaciones que se examinan se ajustan a los criterios aplicables. Grado de riesgo. Porcentaje de riesgo aceptable en una auditoria. Un riesgo aceptable en una auditoria del 3% es lo mismo que una garanta del 97%. Honesto. Conforme a lo que exige el pudor y la decencia o que no se opone a las buenas costumbres. Honrado, incapaz de robar, estafar o defraudar. Importancia relativa. Una partida tiene importancia relativa cuando un cambio en ella, en su presentacin, evaluacin, descripcin o cualquiera de sus elementos pudiera modificar la decisin de algunos de los usuarios de los estados financieros. Irregularidad. Declaracin errnea intencional en los estados financieros. Ley de ejercicio de la Contadura Pblica. Instrumento legal por el que se rige el ejercicio de la profesin de contador pblico promulgada el 26 de septiembre de 1973. Mtodos de contabilidad. Conjunto de transacciones contables debidamente ordenadas con los que se pretende obtener un resultado que permita su evaluation. Normas de Auditoria de Aceptacin General. Las establecidas en Venezuela en la Norma DNA-0 que consiste en 1.) Normas relativas a la capacidad y personalidad profesional del auditor, 2.) Norma sobre como organizacin, ejecucin del trabajo y 3.) Normas relativas al informe. Objetividad. Imparcialidad en el desempeo de los servicios profesionales del C.P.I. Opinin adversa. Cuando consecuencia del examen del CPI encuentra que los estados financieros que pretenden presentar la situacin financiera, los resultados de operaciones y los cambios en la posicin financiera de acuerdo con principios de contabilidad de aceptacin general, y no lo presentan de acuerdo con dichos principios y las excepciones son a tal grado importantes que la expresin de una opinin con salvedad no seria adecuada. Opinin con salvedad. Cuando existen excepciones o salvedades importantes, pero no a tal grado que se considere una opinin adversa o abstencin de opinin sobre los estados financieros tornados en conjunto Opinin sin salvedad. Cuando no tiene limitacin alguna en su trabajo y encuentra que los estados financieros han sido preparados de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general, y que dichos principios son aplicados sobre bases uniformes con los de anos anteriores. Papeles de trabajo. Los archives que conserva el auditor de los procedimientos aplicados, las pruebas realizadas, la informacion obtenida y las conclusiones pertinentes alcanzadas en la auditoria. Principios de Contabilidad generalmente aceptados. Normas bsicas, conceptos tcnicos relacionados con la preparacin y presentacin de los estados financieros. Procedimientos analticos. Son una parte importante del proceso de auditoria y consiste en la realizacin de evaluaciones de la informacion financiera, a travs del estudio de la relacin conveniente entre ambas, la informacion financiera y la no financiera, as como de variaciones importantes entre diferentes periodos econmicos.
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Procedimientos de auditoria. Instrucciones detalladas para la recopilacin de la evidencia. Pruebas de controles. Pruebas dirigidas al diseo, la operacin de un procedimiento o poltica de la estructura de control interne, para evaluar su efectividad, para evitar o detectar declaraciones incorrectas importantes en una afirmacin en los estados financieros. Pruebas sustantivas. Las pruebas de detalle y procedimientos analticos, efectuados para detectar las declaraciones incorrectas importantes incluidas en los componentes de saldo de cuenta, clase de transaccin y revelacin en los estados financieros. Publicacin Tcnica. Pronunciamiento de los diferentes comits tcnicos de la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela que amplan o aclaran los pronunciamientos emitidos previamente por los referidos comits. Sistema contable. Los mtodos y registros establecidos para identificar, reunir, analizar clasificar, registrar e informar las transacciones de una entidad, as como para mantener la contabilizacin del activo y el pasivo correspondiente. Usuario. Partes interesadas en la informacion financiera.

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