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POSTOS DE COMBUSTVEIS: A GESTO AMBIENTAL E O RECONHECIMENTO CONTBIL1 LORENZETT, Daniel Benitti2; ROSSATO, Marivane Vestena2

Trabalho de Pesquisa _UFSM Curso de Cincias Contbeis (UFSM), Santa Maria, RS, Brasil E-mail: dlorenzett@gmail.com; marivavest@gmail.com
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RESUMO O setor de postos de combustveis vem investindo em gesto ambiental, de forma a contribuir para o equilibrio ambiental. Os eventos ambientais precisam ser registrados adequadamente atravs da contabilidade ambiental, que por ser pouco conhecida gerar muitas dvidas quanto maneira correta de registr-los, motivando a seguinte questoproblema: como deve ser realizado o reconhecimento contbil dos gastos associados s medidas de gesto ambiental no segmento de abastecimento de combustveis? Este estudo buscou verificar tal reconhecimento contbil segundo as normas brasileiras de contabilidade. Para tanto, realizou uma pesquisa de campo, onde foi empregada a tcnica de observao e da entrevista estruturada. Os resultados demonstraram que os gastos incorridos na gesto ambiental da atividade podem ser considerados como: despesas, devendo ser reconhecidos pela utilizao dos insumos; ativos ambientais; ou, ainda, custos dessa natureza, que devem ser reconhecidos no momento da aquisio e da utilizao no processo produtivo, respectivamente. Palavras-chave: postos de combustveis; reconhecimento contbil; contabilidade ambiental. 1. INTRODUO No Brasil a legislao que regulamenta atividade de armazenamento e distribuio de combustvel formada principalmente pela Resoluo do Conselho Nacional do Meio Ambiente (CONAMA) n. 237/97, onde a atividade citada como sendo sujeita ao licenciamento ambiental, e pela Resoluo CONAMA n. 273/00, que regulamenta o licenciamento ambiental em postos de combustvel. O processo de adequao a essas normas ambientais gera gastos s organizaes, que devem ser identificados, mensurados e reconhecidos contabilmente de forma adequada, funo esta de responsabilidade da contabilidade e consequentemente do contador, cabendo a ele levantar os gastos incorridos na gesto ambiental e realizar seu adequado reconhecimento contbil. Nesse enfoque, surgiu a seguinte dvida: como deve ser realizado o reconhecimento contbil dos gastos associados s medidas de gesto ambiental adotadas no segmento de abastecimento de combustveis, de acordo com as normas brasileiras de contabilidade?

Este trabalho justifica-se pela necessidade de obteno de informaes referentes contabilizao e evidenciao dos gastos de carter ambiental no que tange regulamentao da atividade de postos de combustveis e sua interao com o meio ambiente, pois esses gastos devem ser mensurados e identificados como custos, despesas ou investimentos para que se possa proceder contabilizao de maneira correta, de acordo como as normas brasileiras de contabilidade, devendo, ainda, serem evidenciados corretamente, de forma a transparecer a preocupao da empresa com o meio ambiente. Este estudo se deteve em pesquisar o reconhecimento contbil dos gastos decorrentes da adaptao legislao ambiental, que regulamenta o setor de abastecimento de combustveis, onde pretendeu-se, basicamente, demonstrar o adequado reconhecimento contbil dos gastos associados s medidas de gesto ambiental neste segmento, e especificamente foram identificados e classificados os gastos associados a tais medidas de gesto, e analisado o reconhecimento e a evidenciao contbil desses gastos de acordo com as normas brasileiras de contabilidade. Este estudo foi estruturado para ser apresentado em quatro sees, alm desta introduo, onde a seo dois traz o referencial terico; a seo trs contm a metodologia da pesquisa. A seo quatro, por sua vez, contempla os resultados e discusses, e por ltimo, a seo cinco, que apresenta as consideraes finais e as sugestes para novas pesquisas.

2. REFERENCIAL TERICO 2.1 Contabilidade Geral A contabilidade, para Franco (1997), a cincia que estuda os fenmenos ... ocorridos no patrimnio das entidades, mediante o registro, a classificao, a demonstrao expositiva, a anlise e a interpretao desses fatos... tendo como objeto o patrimnio das entidades, de forma a estudar o controle dos fatos decorrentes da gesto desse patrimnio, permitindo, assim, a obteno de informaes financeiras acerca da entidade. importante salientar que para se proceder escriturao dos eventos pertinentes entidade deve-se ter em mente os princpios fundamentais de contabilidade, pois esses princpios representam a essncia das doutrinas e teorias relativas cincia da contabilidade. Para este estudo importou, em especial, os seguintes princpios fundamentais de contabilidade:

a) Princpio da Oportunidade: segundo o Conselho Federal de Contabilidade - CFC (2008), fica determinado atravs desse princpio que os registros sejam feitos imediatamente e com extenso certa, atendendo a tempestividade, ou seja, a informao gerada em tempo certo refletindo a realidade do fato contbil, imprimindo maior confiabilidade informao gerada. b) Princpio do Registro pelo Valor Original: atravs desse princpio, segundo CFC (2008), fica determinado que os componentes do patrimnio devem ser registrados pelos valores originais das transaes, expressos em moeda corrente do pas, a valor presente. c) Princpio da Competncia: esse princpio, segundo CFC (2008), determina que as receitas e despesas devam ser reconhecidas na apurao do resultado em que ocorrer, independentemente de seu recebimento ou pagamento. 2.2 A contabilidade ambiental A contabilidade ambiental um ramo da contabilidade bastante recente. Segundo Ribeiro (2006, p.45) a contabilidade ambiental no uma cincia nova, mas sim, uma adaptao da tradicional. Afirma, ainda, que o objetivo dessa contabilidade identificar, mensurar e esclarecer os eventos e transaes econmico-financeiros que estejam relacionados proteo, preservao, e recuperao ambiental, visando evidenciao da situao patrimonial da entidade. Para que se possa entender plenamente a contabilidade ambiental, torna-se necessrio o conhecimento de alguns conceitos, como ativo, despesas e custos ambientais. O CFC (2009, p. 3), define o ativo ambiental como sendo o recurso ... controlado pela entidade, cujos benefcios futuros esperados estejam diretamente associados com a proteo do meio ambiente, ou com a recuperao daquele j degradado. Nesse caso, Incluem-se tambm as reas nativas mantidas para conservao. Trata-se dos bens e direitos controlados pela entidade que estejam diretamente relacionados s atividades de proteo, preservao e recuperao ambiental. As despesas de natureza ambietal so definidas por Ribeiro (2006), como todos os gastos envolvidos no gerenciamento ambiental, que sejam consumidos no perodo e incorporados na rea administrativa. Nesse sentido, sero consideradas despesas de natureza ambiental, todas aquelas que incorrem em qualquer departamento que desenvolva atividades relacionadas proteo do meio ambiente. Para Ribeiro (2006, p.51), esses gastos devem ser contabilizados ... como despesas do exerccio em curso; embora alguns

possam ter relao com benefcios futuros, dificilmente estes poderiam ser associados ou mensurados com clareza. J os custos de natureza ambiental,Segundo Ribeiro (2006), so todos aqueles relacionados, diretamente ou indiretamente com a proteo do meio ambiente. Podendo ser agregados ao custo de produo. Para tanto necessrio que eles resultem em benefcios econmicos futuros, melhorando a eficincia nas atividades da empresa, sendo passveis de identificao. Para a autora, os custos devem ser identificados no exerccio em que ocorreram, sendo reconhecidos medida que forem ocorrendo, ou seja, em mais de um perodo, quando for o caso. No Brasil, so trs as normas contbeis que fazem meno a utilizao da contabilidade ambiental. Trata-se da Norma de Procedimento de Auditoria (NPA 11), do Instituto de Auditores Independentes do Brasil (IBRACON), e das Normas Brasileiras de Contabilidade NBC T 15 e NBC TE, do CFC, sendo essa ltima, a mais importante, pois objetiva a definio de conceitos, bem como estabelece critrios para a contabilizao dos eventos e transaes ambientais, esclarecendo como se deve proceder o reconhecimento, a classificao, a mensurao e a evidenciao quanto interao da entidade com o meio ambiente. 2.3 O Ramo de Postos de Combustvel Segundo Lorenzett e Rossato (2010), a cadeia de postos de combustveis o segmento empresarial que trabalha basicamente o comrcio varejista de combustveis fsseis e bicombustveis, apresentando-se estrategicamente disposta em todo territrio nacional, de forma a atender o ciclo econmico da nao, uma vez que os transportes no Brasil so predominantemente rodovirios. O ramo de postos revendedores de combustvel, segundo Santos (2005), pode ser classificado em duas categorias, onde a primeira categoria seria a de posto cidade que mais voltado para atender s necessidades da populao urbana, e a segunda categoria compreende os postos estrada, que so voltados para atender s necessidades dos viajantes e dos caminhoneiros. Para Santos (2005), em funo das atividades desenvolvidas (atividades de transporte e armazenamento dos combustveis, troca de leo e de filtros, abastecimento e lavagem de veculos, e loja de convenincia), esse setor pode ser considerado potencialmente poluidor, pois manuseia produtos qumicos, com elevado potencial poluidor.

3. METODOLOGIA DA PESQUISA Esse estudo, quanto abordage, classificou-se como pesquisa qualitativa, uma vez que segundo Richardson (2008), essa abordagem preocupa-se com o nvel de verdade que no pode ser quantificado, no fazendo uso de procedimentos estatsticos para anlise do problema. Em relao aos objetivos, este trabalho foi considerado descritivo, pois a pesquisa descritiva segundo Lorenzett e Rossato (2010, p. 118), consiste na observao ... das situaes e relaes que ocorrem com o objeto estudado, sem que para isso, haja interao do pesquisador com o objeto alvo de estudo. Foi considerado, ainda, como pesquisa exploratria, pois segundo Andrade (1999), a pesquisa exploratria proporciona maiores informaes sobre um assunto, por tratar de temas, ainda pouco explorados. No que tange aos procedimentos tcnicos, para a coleta de dados, utilizou-se o procedimento da pesquisa documental, da pesquisa de campo, e conjuntamente a estes, fez uso da tcnica da observao e da tcnica da entrevista estruturada. A pesquisa de campo foi realizada em um posto de combustvel localizado na cidade de Santa Maria/RS, onde foram observadas as instalaes do posto e identificados os gastos associados as medidas de gesto ambiental adotadas. Segundo Severino (2007), a pesquisa de campo consiste na observao dos fenmenos e na coleta de dados para posterior anlise, sem que o pesquisador interfira no ambiente observado. Quanto a tcnica da observao, para Martins (2006, p.23), ela consiste em um exame minucioso que requer ateno na coleta e anlise dos dados. Devendo, portanto, ser muito bem planejada. Ainda, para complementao da coleta de dados, foi considerada a tcnica da entrevista estruturada, que de acordo com Marconi e Lakatos (2005), por meio dessa tcnica, o pesquisador no livre para adaptar suas perguntas, devendo seguir um roteiro pr-estabelecido, e entrevistar pessoas pr-selecionadas.

4. RESULTADOS E DISCUSSES 4.1 Os gastos associados s medidas de gesto ambiental no segmento de abastecimento de combustveis A seguir so apresentados, no Quadro 1, os gastos incorridos pelos postos de combustveis para a implementao das medidas de gesto ambiental, bem como sua classificao quanto aos grupos patrimoniais.

Para a classificao contbil desses gastos foram considerados os seguintes grupos patrimoniais: ativos, custos, e despesas ambientais. Onde, foram considerados como ativos ambientais, os gastos relacionados aos investimentos sejam eles temporrios ou no, pois abrangem os recursos controlados pela entidade, cujos benefcios futuros esperados esto diretamente associados com a proteo do meio ambiente, no intuito de reduzir ou eliminar a emisso de agentes poluentes, incluso as reas nativas mantidas para conservao, segundo especificaes do CFC (2009) e de Ribeiro (2006), em literatura especfica.
CLASSIFICAO ATIVOS AMBIENTAIS GASTOS RELACIONADOS S MEDIDAS DE GESTO AMBIENTAL Compra de tanques ecolgicos; Implantao das canaletas metlicas nas reas de risco; Aquisio das bombas eletrnicas de abastecimento; Construo da unidade coletora de gua da chuva; Construo do reservatrio para estocagem da gua da chuva; Construo da caixa separadora de gua e leo; Construo dos poos de monitoramento; Implantao de uma rea verde; Aquisio de flanelas para utilizao no abastecimento. A utilizao das flanelas no abastecimento; Gastos com a realizao de treinamento de pessoal para resposta a incidentes ambientais; Os dispndios com anlises laboratoriais para verificao da qualidade das guas subterrneas; Gastos com manuteno das vlvulas e suspiros dos tanques subterrneos; Gastos com manuteno da caixa separadora; Gastos com o recolhimento de resduos; Gastos com o recolhimento de leo queimado; Gastos com o recolhimento de embalagens de lubrificantes. Pagamento de taxas a rgo ambiental; Pagamento das taxas de alvars ambientais; Pagamento de licenas ambientais.

CUSTOS AMBIENTAIS

DESPESAS AMBIENTAIS

Quadro 1 Classificao dos gastos relacionados s medidas de gesto ambiental Fonte: Pesquisa de campo (2010)

J, os gastos relacionados manuteno das atividades, so classificados como custos ambientais, pois segundo Ribeiro (2006), sero custos ambientais todos aqueles gastos relacionados, diretamente ou indiretamente com a proteo do meio ambiente, sendo, portanto, os valores despendidos nas atividades desenvolvidas com o propsito de controle, preservao e recuperao ambiental. Os gastos relacionados ao pagamento de taxas so classificados como despesas ambientais, uma vez que estas consistem no consumo de bens e servios, que ajudam a produzir uma receita, direta ou indiretamente, incorridas em departamentos que

desenvolvem atividades relacionadas proteo ambiental, geralmente nos departamentos administrativos. 4.2 Reconhecimento contbil dos gastos vinculados s medidas de gesto ambiental A seguir apresentado o Quadro 2, que demonstra, quanto classificao anteriormente realizada (ativos, custos e despesas ambientais), quais os gastos e em que momento deve ser realizado seu reconhecimento contbil.
CLASSIFICAO ATIVOS AMBIENTAIS RECONHECIMENTO CONTBIL DOS GASTOS AMBIETAIS QUAIS GASTOS QUANDO QUAIS GASTOS QUANDO DESPESAS AMBIENTAIS QUAIS GASTOS QUANDO Aqueles para realizao de investimentos circulantes e no circulantes. Imediatamente, na aquisio e com extenso certa. Aqueles realizados para a manuteno das atividades de proteo preservao e recuperao ambiental. No momento da utilizao dos insumos e da mo-deobra nas atividades desenvolvidas e com extenso exata. Gastos referentes a pagamentos de taxas e licenas ambientais. No momento da utilizao dos insumos e da mo-deobra nas atividades de gerenciamento ambiental, no setor administrativo.

CUSTOS AMBIENTAIS

Quadro 2 Momento do reconhecimento contbil Fonte: Pesquisa documental (2010)

Os gastos com a realizao de investimentos circulantes e no circulantes devem ser reconhecidos como ativos ambientais, sendo contabilizados pelo seu valor de aquisio, ou seja, seu valor original, expressos em moeda corrente do pas a valor presente, imediatamente aps a aquisio e com extenso certa, atendendo a tempestividade, ou seja, a informao gerada em tempo certo refletindo a realidade do fato contbil, conforme princpio do registro pelo valor original e princpio da oportunidade respectivamente. Os gastos realizados para a manuteno das atividades, inclusive aqueles referentes depreciao de equipamentos e instalaes e suas respectivas manutenes, devem ser reconhecidos como custo, no momento de sua ocorrncia e com extenso exata, ou seja, quando de sua utilizao nas atividades desenvolvidas, em consonncia com o princpio da competncia. J, os gastos referentes a pagamentos de taxas e licenas ambientais devem ser reconhecidos no momento da utilizao dos insumos e da mo-de-obra nas atividades de gerenciamento ambiental, em especial no setor administrativo, como despesas, devendo ser

levados a apurao do resultado em que ocorrerem, independentemente de seu pagamento, conforme determina o princpio da competncia, sendo registrado de imediato, ou seja, no momento de sua ocorrncia e com extenso certa, segundo principio da oportunidade. importante que todo esse processo de classificao e reconhecimento contbil desses gastos se reflita nas demonstraes contbeis, de forma a se efetivar a evidenciao de tais gastos, imprimindo maior transparncia e confiabilidade as demonstraes. 4.3 Evidenciao contbil dos gastos vinculados s medidas de gesto ambiental A NPA 11 do IBRACON de 1993 e a NBC T 15 do CFC de 2004, ja estabeleciam a evidenciao dos investimentos e gastos despendidos na interao da entidade com o meio ambiente. De forma a garantir a divulgao das informaes ambientais, foi criada a NBC TE do CFC em 2009. Segundo essa norma, deve-se construir um plano de contas, que contemple de forma segregada, as contas especficas relativas interao da entidade com o meio ambiente, ou seja, este novo plano de contas deve apresentar as contas de ativos ambientais, despesas ambientais e custos ambientais, possibilitando maior transparncia, em relao questo ambiental nas demonstraes, e uma srie de novas anlises gerenciais aos gestores, pois eles podero identificar claramente o quanto esto gastando em gesto ambiental e o quo representativo isso pode ser para a entidade. 5. CONSIDERAES FINAIS Atravs da entrevista estruturada, Identificou-se os gastos com gesto ambiental inerentes atividade de posto de abastecimento de combustvel, os quais foram classificados como ativos, despesas, e custos ambientais, de acordo com a literatura especfica e segundo as normas brasileiras de contabilidade. Assim, pode-se mencionar como principais gastos classificados como Ativos Ambientais aqueles para a construo de estruturas seguras que reduzem a possibilidade de contaminao do meio ambiente, alm da construo de mecanismos para o tratamento dos efluentes lquidos. J, os principais Custos Ambientais, compem o rol de gastos despendidos com a manuteno das atividades de controle e preservao ambiental, como: gastos com, o recolhimento dos resduos por empresas especializadas, a manuteno das vlvulas dos tanques reservatrios de combustvel e a manuteno da caixa separadora de gua e leo. Ao passo, que as despesas ambientais, consistem basicamente de taxas e licenas pagas a

rgos ambientais, pois, segundo Ribeiro (2006), so gastos referentes s atividades administrativas da entidade, que no geram expectativa de benefcios futuros. Analisou-se, tambm, o reconhecimento contbil desses gastos, de acordo com os padres de contabilizao brasileiros, onde foi detectado que o momento ideal para o seu reconhecimento seria: para os Ativos Ambientais, quando de sua aquisio; para os custos ambientais, quando do seu consumo nas atividades; e para despesas ambientais, no momento da utilizao dos insumos e da mo-de-obra nas atividades de gerenciamento ambiental, no setor administrativo, devendo ser levadas ao resultado do exerccio a que beneficiaram. Em relao evidenciao contbil desses gastos, entendeu-se que a forma mais adequada para sua realizao seria em contas especficas ambientais inseridas no corpo das demonstraes contbeis j existentes, permitindo uma srie de analisas gerenciais, a partir da comparao dos valores de tais contas com as demais contas das demonstraes contbeis, e imprimindo, dessa forma, um carter gerencial a contabilidade empresarial. Para futuras investigaes, sugere-se trabalhar comparativamente, estudando um posto de combustvel que esteja adequado s normas e um que no esteja adequado, comparando-se os gastos, para verificar a viabilidade da adoo das medidas de gesto ambiental.
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