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CURSO
GESTO DA
ADMINISTRAO PBLICA
DE
AUDITORIA E CONTROLE
CENTRO
Rio de Janeiro
DE
ESTUDOS
DE
PESSOAL - CEP
Apresentao
Voc est iniciando o estudo da disciplina Auditoria e Controle, que tem o seguinte
objetivo:
fornecer informaes referentes rea de Auditoria e Controle, apresentando suas
rotinas, mtodos, formas, etapas e principalmente suas concluses.
Para orientar seu estudo, o mdulo foi dividido em sete unidades, cada uma
apresentando o contedo programtico sob a forma de textos, com atividades a serem
realizadas. Como complemento, sugerimos livros e pesquisas na internet.
Neste material, voc encontra, ainda, as referncias bibliogrficas. Caso tenha
possibilidade de obter alguns dos livros indicados, faa-o, pois a leitura ser de grande
utilidade para seu aprendizado.
A carga horria desta disciplina est prevista para 30 horas, que devem ser
administradas conforme sua disponibilidade.
importante que voc estude regularmente. Sempre que precisar, consulte a tutoria
para tirar dvidas e apoi-lo na execuo das atividades propostas.
Lembre-se de que haver uma avaliao ao fim da disciplina.
Sumrio
A P R E S E N TTAA O .............................................................................................................. 3
V ISO G ERAL
DA
D ISCIPLINA ........................................................................................... 7
I N T R O D U O ................................................................................................................ 9
U NID
ADE 1 - I NTRODUO
NIDADE
E STUDO
AO
DA
A UDIT
ORIA .................................................... 11
UDITORIA
U NID
ADE 2 - O P ROFISSIONAL
NIDADE
12
14
17
21
A UDIT
ORIA ................................................................ 23
UDITORIA
DE
U NID
ADE 3 - A SPECT
OS G ERAIS
NIDADE
SPECTOS
DA
A UDIT
ORIA ............................................................... 33
UDITORIA
U NID
ADE 4 - P ROCEDIMENT
OS
NIDADE
ROCEDIMENTOS
DE
34
36
38
44
47
A UDIT
ORIA ................................................................. 49
UDITORIA
U NID
ADE 5 - O G O VERNO
NIDADE
E A
A UDIT
ORIA ................................................................... 63
UDITORIA
U NID
ADE 6 - P ROCEDIMENT
OS
NIDADE
ROCEDIMENTOS
DE
A UDIT
ORIA :
UDITORIA
RELA
TRIOS E PARECERES .............................. 73
RELATRIOS
C OMPLEMENTE
E STUDO ............................................................................................. 85
Leituras ............................................................................................................................ 85
Sites
............................................................................................................................ 85
G A B A R I TTO
O .................................................................................................................. 86
R E F E R N C I A S ............................................................................................................... 87
Onde encontrar
- Conceito de Auditoria
- Aplicaes de Auditoria
Textos 1 a 3
- Formas de Auditoria
- Misso bsica da Auditoria
Carga horria: 7h
- Origem da Auditoria
Unidade 2: O PProfissional
rofissional de Auditoria
Onde encontrar
Texto 4
Carga horria: 4h
Contedo
- Modalidades de Auditoria
- Formas de Auditoria Contbil
- Controles Internos
- Riscos de Auditoria
Textos 5 a 8
Carga horria: 4h
Contedo
Unidade 4: PProcedimentos
rocedimentos de Auditoria
Onde encontrar
Textos 9 e 10
- Papis de trabalho
Carga horria: 6h
Contedo
- Auditoria governamental
- Funcionamento do TCU
Textos 11 e 12
Carga horria: 4h
Contedo
Unidade 6: PProcedimentos
rocedimentos de Auditoria: relatrios e pareceres
- Relatrios de Auditoria
Onde encontrar
Textos 13 e 14
- Pareceres de Auditoria
Carga horria: 3h
Contedo
Unidade 7: Concluso
Onde encontrar
Texto 15
Carga horria: 3h
Contedo
Introduo
10
Unidade
De modo geral, todas as organizaes, sejam elas privadas ou pblicas, com ou sem
fins lucrativos, devem prestar contas de sua gesto administrativa e financeira
sociedade. Contabilmente falando, a forma pela qual as organizaes do cincia de
suas atitudes ao pblico ocorre por meio das demonstraes financeiras ou contbeis.
Entenda-se aqui que pblico significa tanto aquele externamente interessado, o que
mais comum, como o internamente interessado. O pblico externo tem a ver com
credores, investidores, organizaes normativas, autoridades fiscais, governo,
instituies financeiras, concorrentes, etc.; j o pblico interno representado pelos
trabalhadores, por meio dos sindicatos, e pela diretoria, para fins de decises
gerenciais e estratgicas.
Fica claro que cada tipo de usurio possui interesses diretos e diversos na regular
aplicao do capital investido e esse interesse pode coincidir ou divergir em relao s
decises tomadas e aos conseqentes dados apresentados, alm, claro, da forma
como sero tratados.
A auditoria se baseia em normas e padres de natureza tcnica e tica determinados
por princpios e convenes contbeis encontrados fartamente nos livros de
contabilidade e regulados pela Resoluo n 750, de 29 de dezembro de 1993, do
Conselho Federal de Contabilidade.
nesse contexto que o trabalho de auditoria desenvolvido, determinando o grau de
observncia dos critrios estabelecidos e emitindo ao fim um parecer sobre o assunto.
Vale destacar que um parecer tem carter de opinio e pode ser contestado; j um
laudo tem carter de certeza profissional e raramente pode ser contestado at porque
se baseia em dados cientficos conhecidos da sociedade.
11
Auditoria e Controle
Texto
1
Origem, Conceito e Aplicaes da Auditoria
12
Unidade 1
13
Auditoria e Controle
Texto
14
Unidade 1
Elementos
Auditoria Interna
Auditoria Externa
Profissional
Funcionrio da empresa
(Auditor Interno)
Prestador de servios
independente
Ao e objetivo
Demonstraes
financeiras
Finalidade
Opinar sobre as
demonstraes
financeiras
Relatrio principal
Parecer
Grau de independncia
Menos amplo
Mais amplo
Interessados no trabalho
A empresa
A empresa e o pblico
Responsabilidade
Trabalhista
Profissional, civil e
criminal
Menor
Maior
Maior
Menor
Continuidade do trabalho
Contnuo
Peridico
Pois bem, agora j podemos perceber que a auditoria interna uma atividade de
avaliao e tambm de assessoramento da administrao, voltada para o exame e
avaliao da adequao, eficincia e eficcia dos sistemas de controle. Tudo isso,
alm de averiguar a qualidade do desempenho das reas em relao aos planos, s
metas, aos objetivos e s polticas definidas pela empresa. Na verdade a auditoria
interna com esta nomenclatura constitui uma atividade nova, dos idos de 1940,
sendo que nessa poca comeou a difundir-se, principalmente nas empresas
americanas.
Cabe frisar que, com o passar do tempo, o profissional dedicado a essa funo,
Auditor Interno, conseguiu firmar-se como elemento indispensvel dentro da estrutura
organizacional.
Tal fato se deve tambm mudana de paradigma das empresas, que atualmente j
tentam evitar a procura de erros, apontar culpados e, ainda, abolir posicionamentos
do tipo no pode ser feito ou est errado, voltando seu foco para evidenciar o
controle da organizao no sentido do cumprimento do que foi estabelecido.
15
Auditoria e Controle
16
Unidade 1
Texto
17
Auditoria e Controle
Atendendo ao fim a que se destina a auditoria, o auditor independente poder realizIa de acordo com seus prprios mtodos e convenincias, desde que obedea s
normas usuais e obtenha os elementos de convico com os quais possa dar parecer
sobre a matria examinada.
A independncia desse tipo de auditor deve ser absoluta, jamais aceitando imposies
da empresa quanto ao procedimento a ser adotado para a realizao de seu trabalho,
nem quanto s concluses a que deve chegar. Somente ele deve julgar a extenso e
a profundidade que deve dar ao exame, bem como a procedncia e a validade das
provas obtidas, para tirar suas concluses e oferecer o parecer final sobre a matria
examinada. A independncia do auditor externo exige grande preparo cultural e
tcnico, bem como slida formao moral.
Uma das caractersticas que distingue a auditoria externa justamente o grau de
independncia que o auditor pode e deve manter em relao entidade auditada.
Isso porque a auditoria interna geralmente no objetiva a emisso de parecer sobre
as demonstraes contbeis, sendo executada mais para fins administrativos, internos,
do que para prestao de contas a terceiros.
Nada impede, entretanto, que ambas as auditorias se completem, pois a auditoria
interna poder deixar de executar procedimentos que ela sabe serem executados
pela auditoria externa, enquanto esta poder determinar a profundidade de seus
exames e a quantidade de seus testes, segundo a confiana que lhe merecer a
auditoria interna, que constitui uma das formas de controle interno.
Bem, no caso da administrao pblica, no que se refere s trs instncias (Federal,
Estadual e Municipal), o controle ou a auditoria externa feito pelo Tribunal de
Contas da Unio, do Estado e do Municpio, de acordo com a respectiva esfera
administrativa.
No caso da administrao
pblica, no que se refere
s trs instncias (Federal,
Estadual e Municipal), o
controle ou a auditoria
externa feito pelo Tribunal
de Contas da Unio, do
Estado e do Municpio.
18
Unidade 1
Atividades
19
Auditoria e Controle
20
Unidade 1
Em resumo
De modo geral, as organizaes, sejam elas privadas ou pblicas, com ou sem fins
lucrativos, devem prestar contas de sua gesto administrativa e financeira sociedade.
Nesse contexto o trabalho de auditoria desenvolvido, determinando o grau de
observncia dos critrios estabelecidos e emitindo ao fim um parecer sobre o assunto.
Para entender na prtica a aplicao da auditoria, preciso conhecer as
demonstraes financeiras que so informaes prestadas por escrito e destinadas
a apresentar a situao da evoluo do patrimnio da empresa aos possveis
interessados, isto , administradores, governo, terceiros de modo geral.
A auditoria pode ser classificada em interna e externa.
A auditoria interna feita por profissionais da prpria organizao e a externa, por
profissional contratado pela empresa, nada impedindo que ambas se completem. A
auditoria interna poder deixar de executar procedimentos que ela sabe serem
executados pela auditoria externa, enquanto esta poder determinar a profundidade
de seus exames e a quantidade de seus testes, segundo a confiana que lhe merecer
a auditoria interna, sendo, portanto, uma das formas de controle interno.
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Auditoria e Controle
Anotaes
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Unidade
2
O Profissional de Auditoria
23
Auditoria e Controle
Texto
O Auditor
Unidade 2
a ) Auto-anlise
O Auditor tem como funo, dentre outras, criticar o trabalho alheio. Para ser justo
ele deve sempre se submeter autocrtica. muito fcil criticar algo que j foi feito,
porm, quando o auditado estava decidindo qual alternativa escolher, possivelmente,
ele escolheu a melhor que lhe pareceu no momento, embora, posteriormente, possa
ter se revelado inadequada.
Desse modo, ao preparar seus papis de trabalho, o Auditor necessita anotar tambm
as circunstncias ou as justificativas que levaram o auditado a optar pela alternativa
sob crtica.
b ) Imparcialidade
Ao reportar um determinado item, o Auditor deve faz-Io imbudo da razo, e no
com o corao. Isto , precisa ser imparcial, evitando que sentimentos ou outras
influncias possam atenuar ou ampliar a realidade dos fatos.
25
Auditoria e Controle
c) Sigilo profissional
Assuntos de natureza confidencial devem ser discutidos somente com pessoas
autorizadas, em momentos e locais adequados. O sigilo uma das armas mais
importantes com que o Auditor conta para obter xito na concluso de seu trabalho.
Nada daquilo que chega ao seu conhecimento ,
por fora do trabalho, pode, jamais, ser invocado
em seu proveito ou benefcio prprio. A base de
todo o servio profissional a confiana. Tal base
irrevogavelmente destruda onde a confiana
violada. Alis, isso vale em todos os momentos de
nossa vida, um copo de cristal arranhado nunca
Assuntos de natureza
confidencial devem
ser discutidos somente
com pessoas autorizadas, em momentos e
locais adequados.
e) Autoconfiana
A autoconfiana a geradora de posturas positivas. O Auditor que no se sente
seguro quanto sua cultura, inteligncia e experincia no tem condies de
apresentar um bom trabalho.
Portanto, ao sentir alguma insegurana, deve fazer uma auto-anlise para descobrir
qual o motivo do problema e, em seguida, procurar a soluo,
Certamente, isso vale para a nossa vida como um todo e serve de recomendao
para elaborao do trabalho final desta disciplina.
f) Sentido objetivo
Tendo em vista que o trabalho do Auditor essencialmente analtico, pode acontecer
dele se perder nos detalhes. Para evitar isso, deve treinar para ser objetivo. O excesso
de mincias prejudica o trabalho.
26
Unidade 2
Uma dica para minimizar o problema dividir o trabalho em tantas partes quantas
forem necessrias. O senso de objetividade se caracteriza por fazer com que a mente
no se afaste do objetivo para o qual o Auditor se props.
Ser que isso que motiva os autores de livros a faz-los em captulos?
h) Persistncia
Nem sempre o trabalho do Auditor produz resultados imediatos. A persistncia em
seguir um objetivo, mais cedo ou mais tarde, conduzir o Auditor a um resultado
satisfatrio. Insistir, sem desrespeitar os demais, uma medida eficiente. O volume
do trabalho, a complexidade dos exames, os insucessos, nada disto deve abalar sua
persistncia.
o risco do negcio. Afinal, a vida feita de nus e bnus.
i ) Carter
Se alguma outra profisso permite ao profissional ter deficincias no carter, a auditoria
no permite. O carter, como tem razes na personalidade do indivduo, no pode
ser mudado. Ao decidir se tornar um Auditor, essencial que o indivduo se certifique
de que seu carter seja perfeito. Enquanto pode-se obter um desempenho profissional
cada vez mais eficiente por meio de treinamento adequado, praticamente impossvel
modificar ou melhorar o carter de um indivduo.
A repulsa crtica, a crena na infalibilidade do prprio julgamento, a excessiva
benevolncia consigo mesmo, a superficialidade, o desnimo perante tarefas mais
rduas, as concluses precipitadas so algumas das deficincias pessoais
incompatveis com o adequado exerccio da profisso de Auditor.
27
Auditoria e Controle
k) Informao qualificada
O Auditor deve fundamentar seu trabalho com a tcnica profissional adquirida por
intermdio de escolaridade apropriada e conhecimento baseado na experincia
profissional. O trabalho desenvolvido segundo este padro mais valioso que a
insero de tpicos sensacionalistas, obtidos por meio de denncias, promessas ou
tapinhas nas costas.
l ) Esprito de independncia
O fato de o Auditor estar subordinado cpula hierrquica da organizao no lhe
tira a necessria independncia, uma vez que esta mais um estado de esprito que
uma questo de separao organizacional.
m ) Conhecimento
Conforme j comentamos, o Auditor deve estar sempre disposto a aumentar seu
conhecimento, pois precisa ser um especialista em auditoria, porm, com uma
viso generalista de todo o contexto que envolve uma organizao empresarial. Em
cada nova rea de atuao, o auditor deve se preparar previamente para conseguir
o melhor aproveitamento de seu trabalho.
28
Unidade 2
Atividades
4. O exame de auditoria deve ser executado por pessoa que tenha adequado
treinamento tcnico e reconhecida habilitao como auditor. Esta uma das
principais normas de auditoria aplicada:
a) comprovao de documentos e evidncias de auditoria;
b) execuo do trabalho do auditor;
c) ao parecer independente do auditor;
d) correta avaliao do controle interno das empresas;
e) pessoa do auditor.
29
Auditoria e Controle
Em resumo
O auditor o profissional que, possuindo competncia legal como contador e
conhecimentos em reas correlatas como tributos, modernas tcnicas empresariais
e outras aliadas aos conhecimentos de normas e procedimentos de auditoria,
procurar obter elementos de satisfao que o levem a fundamentar e a emitir sua
opinio sobre o objeto de estudo.
O auditor no deve inserir em seu relatrio observaes relativas a fatos sobre os
quais no esteja documentalmente qualificado para responder.
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Unidade 2
Anotaes
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Unidade
3
Aspectos Gerais da Auditoria
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Auditoria e Controle
Texto
5
Modalidades de Auditoria
Partindo do ponto de que o Auditor deve ter uma capacitao mnima que lhe permita
atuar em vrias modalidades de auditoria, tendo sempre como prioridade um
treinamento especfico e constante, podemos estabelecer seis tipos de modalidades:
a ) Auditoria Contbil
De modo geral este tipo de auditoria est relacionado avaliao das demonstraes
financeiras e seus componentes, a adequao dos registros e procedimentos
contbeis, sistemtica dos controles internos, observncia das normas, regulamentos
e padres aplicveis, alm, claro, dos princpios fundamentais de contabilidade.
b ) Auditoria TTributria
ributria
Quanto auditoria tributria, estamos nos referindo ao exame e avaliao do
planejamento tributrio e eficincia e eficcia dos procedimentos e controles
adotados para a operao, pagamento e recuperao de impostos, taxas e quaisquer
outros nus de natureza fisco-tributria que incidam sobre os documentos da
empresa.
c) Auditoria de Gesto
Sistemas polticos, critrios e procedimentos utilizados pela empresa na rea de
planejamento estratgico, ttico e, principalmente, no que se refere ao processo
decisrio so atividades relacionadas auditoria de gesto objetivando assessorar a
administrao, dentre outras coisas, nos estudos de reestruturao e qualidade da
empresa e alternativas estratgicas e tticas.
34
Unidade 3
e) Auditorias Especiais
A auditoria especial trata dos trabalhos especiais de auditoria que fogem
programao normal de trabalho, geralmente solicitados pelos membros dos
Conselhos Administrativo, Fiscal, Diretoria ou ainda por determinao legal.
Geralmente este tipo de modalidade utilizado em exames de fraudes, irregularidades,
desmobilizao, aquisio, fuso, ciso e incorporao de empresas.
f) Auditoria Operacional
Destina-se a determinar se a organizao opera adequadamente e se suas operaes
esto de acordo com os objetivos traados. Seu objetivo principal assessorar a
administrao no desempenho de suas funes e responsabilidades, avaliando se a
organizao, departamento, atividades, sistemas, funes, operaes e programas
auditados esto atingindo os objetivos organizacionais e gerenciais com eficincia,
eficcia e economia, na obteno e utilizao dos recursos, bem como em atendimento
s leis e regulamentos aplicveis e com a devida segurana.
Vale aqui dois comentrios:
O primeiro em relao aos recursos. Nesse caso estamos nos referindo, no
somente aos financeiros, como tambm aos materiais, humanos e tecnolgicos.
O segundo, para dizer que em relao eficincia levamos em conta a percepo
da relao entre os produtos produzidos ou outros resultados atingidos tomando
como base o menor custo, maior velocidade e melhor qualidade. J no tocante
eficcia, estamos nos referindo ao grau que uma organizao atinge os objetivos da
poltica, as metas operativas estabelecidas e outros resultados e efeitos previstos.
Quanto economia, trata-se da prtica da gerncia das virtudes de poupana e
boa economia domstica gastando menos.
35
Auditoria e Controle
Texto
A auditoria poder
apresentar formas diversas, cada uma com
caractersticas peculiares
e/ou especficas.
contbeis.
Bem, mas em relao auditoria parcial ou especfica, possvel afirmar que
aquela feita em apenas uma ou algumas das demonstraes contbeis, de livros ou
atos de gesto, e com objetivos especiais, como apurar a situao econmica e/ou
financeira da entidade; conferir os custos; confirmar a existncia de determinados
valores patrimoniais; confirmar saldos de contas de terceiros; verificar o cumprimento
de obrigaes fiscais; apurar erros e fraudes; e verificar o atendimento dos preceitos
da legislao societria.
Todos esses exames tambm podem ser realizados com a finalidade de: resguardar
interesses de acionistas e investidores; ou o controle administrativo.
Dentro dos fins a que se destina a auditoria, outros exames especiais podem ter
finalidades mltiplas como os seguintes:
a) verificar o cumprimento de obrigaes fiscais;
36
Unidade 3
37
Auditoria e Controle
Texto
Controles Internos
Muito se fala sobre controle interno e s vezes pessoas se perguntam o que seria
exatamente isso. Acreditam alguns que controlar internamente seria monitorar
permanentemente as atividades da empresa como se fosse um big brother. Na
verdade, a questo no tratada dessa forma, at porque existem mecanismos
administrativos e contbeis que possibilitam vigiar os procedimentos adotados.
Podemos dizer, ento, que se entende por controle interno todos os instrumentos da
organizao destinados a vigilncia, fiscalizao e verificao administrativa, que
permitam prever, observar, dirigir ou governar os acontecimentos que verificamos
dentro da empresa e que produzam reflexos no patrimnio.
So vrios os exemplos de instrumentos que tm relao com os controles internos.
Dentre eles, citamos: exigncia de uso de senha para acesso a recursos
computacionais; porta da sala ou de um armrio sempre trancada quando ningum
est presente, para evitar furtos; reviso mensal dos relatrios de despesas realizadas
por um departamento etc.
Esses exemplos, embora simplrios, expressam um pouco do cuidado que se deve
ter com o patrimnio de uma organizao e voc poder usar sua imaginao e
experincia para detectar outras formas de controle.
Tal entendimento tambm passvel de ser aplicado s atividades governamentais.
Vejam, por exemplo, no caso das licitaes. Pelas recomendaes dos rgos
superiores de fiscalizao, antes de proceder escolha da modalidade licitatria, a
unidade deve ter em mente um planejamento anual de suas necessidades. Na verdade
essa modalidade escolhida de acordo com o valor estimado do consumo anual
daquela despesa.
A maioria dos controles internos pode ser classificada em controles preventivos, por
exemplo, haver uma pessoa responsvel por fazer um check-list dos passos que
devem preceder a instaurao do processo de licitao (pesquisa de mercado, previso
38
Unidade 3
39
Auditoria e Controle
- Monitoramento
O processo de controle interno deve ser monitorado e as modificaes necessrias
efetuadas tempestivamente. Dessa forma, o sistema pode se adaptar s mudanas
internas e externas que venham a surgir, mantendo sempre os riscos de erros e
fraudes em um nvel aceitvel.
Perceberam como o controle, a fiscalizao, a observao, enfim, todos os argumentos
sobre os quais j discorremos esto presentes na atividade governamental?
Agora, retomando nossa conversa, preciso dizer que geralmente as organizaes,
sejam elas do setor pblico ou privado, possuem uma gama de procedimentos,
prticas e informaes diversos que, em conjunto, possibilitam a consecuo dos
fins estabelecidos, isto , o controle.
Assim, seria extremamente leviano de nossa parte definir restritivamente os objetivos
do controle. Entretanto, h autores que definem objetivos bsicos que devem atender
a interesses, tais como:
a) garantia de informaes adequadas visando tomada de decises;
b) estmulo ao respeito e obedincia s polticas da administrao;
c) proteo aos ativos da empresa que, na prtica, so financiados pelos recursos
de terceiros e recursos prprios;
d) promoo da eficincia e da eficcia operacional.
Bem, considerando que tudo na vida tem uma finalidade, devemos conhecer tambm
as finalidades dos controles internos, o que de modo geral est na possibilidade de
estabelecer padres, medir o desempenho real e agir preventivamente, assegurando
que no ocorram erros, j que haver um monitoramento de suas causas sempre
levando em conta os objetivos especficos a serem atingidos.
Assim, podemos estabelecer algumas finalidades principais, como:
observar as normas legais, instrues normativas, estatutos e regimentos;
assegurar, nas informaes contbeis, financeiras, administrativas e operacionais
sua exatido, confiabilidade, integridade e oportunidade;
antecipar-se, preventivamente, ao cometimento de erros, desperdcios, abusos,
prticas antieconmicas e fraudes;
propiciar informaes oportunas e confiveis, inclusive, de carter administrativo/
operacional, sobre os resultados e efeitos atingidos;
salvaguardar os ativos financeiros e fsicos, quanto sua boa e regular utilizao,
e assegurar a legitimidade do passivo registrado;
40
Unidade 3
41
Auditoria e Controle
No sentido bem figurado tal qual um time de futebol que planeja a estratgia de
jogo e, quando perde, rene-se a comisso tcnica para verificar o que deu errado.
Existem times de futebol que so to ruins que, quando vencem, se renem para
descobrir o que deu certo!
Voc conheceria um desses times?
Continuando com a classificao e deixando de lado as brincadeiras, temos agora
quanto forma de implementao.
Nesse caso podemos estabelecer duas linhas de raciocnio: a lgica e a tcnica.
Um controle considerado lgico quando pode ser implementado por pessoas ou
por computadores sem qualquer mudana significativa.
J o controle tcnico aquele incorporado aos equipamentos de computadores
para detectar falhas eletrnicas.
Temos nesse momento o controle cuja classificao quanto ao processo decisrio,
e que se divide em vertical e horizontal.
O vertical segue as linhas verticais de autoridade em um organograma. Por exemplo,
superviso, separao ou segregao de tarefas, autorizaes etc.
J o horizontal segue o fluxo de processamento cortando as verticais. Como exemplo,
transmisses, totais de controle, emisses etc.
Finalmente, temos os controles classificados quanto natureza, cuja funo delimitar
a extenso do auditor quanto reviso do controle interno. Est dividido em controles
contbeis e controles administrativos.
Os controles contbeis so aqueles relacionados com a proteo dos ativos e com
a validade dos registros contbeis. Esses controles incluem tambm o sistema de
autorizao e aprovao e a separao das funes de registro daquelas efetuadas
pelo departamento gerador das transaes.
O objetivo dos controles contbeis permitir que:
As transaes sejam registradas, quando necessrio, permitindo a elaborao
peridica de demonstraes contbeis e a manuteno do controle contbil sobre
os ativos.
As transaes sejam efetuadas de acordo com a autorizao geral ou especfica
da administrao.
O acesso aos ativos seja permitido com autorizao.
42
Unidade 3
Controle Interno
Controle Contbil
Controle Administrativo
Compreende
Compreende
- Plano organizacional
- Procedimentos e mtodos
- Eficincia operacional
- Fidelidade funcional
Pontos de controle:
Pontos de controle:
- Plano de contas
- Regimento interno
- Plano de formulrios
- Manuais de atribuies/competncias
- Controle de qualidade
- Treinamento de pessoal
- Sistemas de conferncia,
aprovao e autorizao de gastos - Anlise estatstica de lucratividade por linha de produtos
- Segregao de funes
- Anlise das variaes entre os valores orados e os
- Auditoria interna
incorridos
43
Auditoria e Controle
Texto
Riscos de Auditoria
Unidade 3
45
Auditoria e Controle
Atividades
7. (CGM-RJ/99) A auditoria especfica sobre compras e contrataes pblicas,
calcadas na legislao vigente (Lei 8.666/93 e legislao complementar), deve
observar com ateno as licitaes realizadas sob as formas de:
a) dispensa de licitao e inexigibilidade;
b) dispensa de licitao e carta-convite;
c) carta-convite e inexigibilidade;
d) inexigibilidade e concurso pblico;
e) dispensa de licitao e concurso pblico.
46
Unidade 3
Em resumo
As modalidades de auditoria so: contbil, tributria, de gesto, de sistemas
informatizados, especial e operacional.
A auditoria contbil, de acordo com a extenso do trabalho, pode ser classificada
em geral, parcial ou especfica e reviso limitada.
Controle interno - so os instrumentos da organizao destinados a vigilncia,
fiscalizao e verificao administrativa que permitam prever, observar, dirigir ou
governar os conhecimentos que se verifica dentro da empresa e que produzam reflexos
no patrimnio.
Quando bem projetados, os sistemas de controle internos da organizao permitem
que cada departamento opere de forma mais eficiente e eficaz, oferecendo uma
garantia razovel de que processos, servios e produtos estejam adequadamente
protegidos.
A determinao do risco de uma auditoria torna-se fator importante no julgamento
dos documentos e procedimentos que sero verificados.
Na identificao da amostragem, o auditor deve avaliar o grande risco envolvido na
operao, concentrar esforos maiores na obteno de evidncias em situaes
que contenham alto risco. J as operaes com riscos menores devem constituir um
potencial grau de reduo de trabalho.
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Auditoria e Controle
Anotaes
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Unidade
4
Procedimentos de Auditoria
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Auditoria e Controle
Texto
9
Etapas do PProcesso
rocesso de Auditoria
Vamos tratar agora dos passos que norteiam um procedimento de auditoria. Podemos
imaginar que o auditor no o faz sem um roteiro, ele precisa ter em mente os passos
necessrios ao sucesso de sua misso.
Nesse condo sugerimos o seguinte fluxo de trabalho:
Auditor
Planeja o trabalho
Avalia os Controles
Internos
Analisa e define os
Riscos
Elabora o programa de
Auditoria
Efetua a Reviso
Analtica
Executa procedimentos
de Auditoria
Colhe e avalia as
evidncias
Organiza e fecha os
Papis de Trabalho
Emite o
Parecer/Relatrio
Unidade 4
O processo de
amostragem o meio
pelo qual se obtm a
informao sobre um
todo examinando
parte dele.
51
Auditoria e Controle
Nesse sentido, preciso estar atento aos seguintes aspectos: se as receitas foram
aplicadas dentro dos fins a que se destinam; se as despesas esto dentro dos gastos
planejados; se possuem os documentos comprobatrios; e se permitem a fiel
certificao de que foram bem utilizados.
Na administrao pblica, e nesse caso em relao s trs esferas, comum o uso
de recursos utilizados em viagens, em pequenas despesas (suprimento de fundos) e
contratos que, geralmente, no sofrem muita ateno quando de sua prestao de
contas.
Podemos, ento, destacar alguns dos principais objetivos de auditoria de contas de
resultado:
a) Determinar se as receitas, custos e despesas demonstrados so aplicveis ao
perodo contbil sob exame.
b) Determinar se os custos e despesas esto relacionados s receitas.
c) Determinar se tem sido dado o devido reconhecimento s receitas, custos e despesas.
Dentre os vrios aspectos da auditoria , um merece comentrios especiais. Trata-se
do trabalho de campo.
Por trabalho de campo entendemos os esforos do auditor em lidar com as
informaes recebidas, comparando-as com os achados, dando-lhe condies
de formar opinio sobre tudo que est analisando.
Srgio Jund (2001) destaca itens importantes na execuo do trabalho de campo,
caracterizados a seguir:
FAMILIARIZAO
conhecimento das normas gerais, sistemas, controles e procedimentos da atividade
objeto do exame;
conhecimento do programa de auditoria aplicvel;
reviso de trabalhos e relatrios anteriores;
detalhamento da programao de trabalho.
SELEO DOS TESTES
considerar ou no a convenincia de ampliar ou reduzir os testes programados,
e proceder seleo dos itens ou operaes que sero objeto do exame especfico,
uma vez determinado o mtodo a ser utilizado.
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Unidade 4
53
Auditoria e Controle
Unidade 4
55
Auditoria e Controle
56
Unidade 4
Texto
10
Papis de TTrabalho
rabalho
57
Auditoria e Controle
Como todo documento que embasa alguma coisa, os papis de trabalho devem ser
elaborados e organizados para atender a determinada circunstncia de trabalho e
o auditor deve levar em considerao aspectos como:
a) conciso os papis devem ser claros, de forma que todos entendam sem
necessidade de explicaes adicionais;
b) objetividade devem ser objetivos a fim de clarificar aonde o auditor pretende
chegar sem pormenores;
c) limpeza devem estar limpos, sem rasura, para no prejudicar o entendimento e
suscitar dvidas;
d) lgica devem ter uma forma lgica de raciocnio;
e) completos devem conter as informaes necessrias para fundamentar a opinio
do auditor.
Atividades
10.(AFTN/96) Os papis de trabalho devem seguir um padro definido e claro.
Com base nesta afirmao, assinale a opo que no se constitui numa regra
bsica que deve ser observada na elaborao dos papis de trabalho:
a) os papis de trabalho devem ser limpos, claros e evidenciar a obedincia s
normas de auditoria;
b) os papis de trabalho devem incluir todos os dados pertinentes, inclusive os
irrelevantes;
c) os papis de trabalho devem ser limpos, claros e corretos, e ainda sem erros
matemticos;
d) os papis de trabalho devem ser concisos, limpos, claros, sem erros
matemticos objetivos;
e) os papis de trabalho devem ser limpos, claros, corretos e elaborados de
forma sistemtica e racional.
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Unidade 4
59
Auditoria e Controle
Em resumo
Para desenvolver a auditoria, o auditor elabora um roteiro, ou seja, os passos
necessrios ao sucesso de sua misso.
Algumas caractersticas do trabalho de campo so: familiarizao, seleo de testes,
formalizao dos itens selecionados, estabelecimento dos testes e procedimentos,
agendamento de entrevistas, programao geral do trabalho e exame, obteno de
evidncia e medio.
A obteno de evidncias capacita o auditor a avaliar a situao e a formular suas
opinies, concluses e recomendaes.
No exerccio de suas funes, o auditor precisa registrar os procedimentos de suas
rotinas de maneira quantitativa e qualitativa .
Os papis de trabalho se destinam a ajudar, pela anlise de documentos de auditorias
anteriores, no planejamento da atual auditoria.
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Unidade 4
Anotaes
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O Governo e a Auditoria
Unidade
Bens pblicos devem ser utilizados dentro dos princpios da eficincia e da eficcia.
Uma boa gesto do que no nosso, mas de todos, fundamental para qualquer
estado democrtico.
Nesta unidade sero tratados os procedimentos de uma auditoria governamental e a
fiscalizao imposta pelos Tribunais de Contas e, em especial, o da Unio.
63
Auditoria e Controle
Texto
11
Auditoria Governamental
Unidade 5
pela
Lei
de
Diretrizes
Oramentrias.
Atualmente o TCU tem as seguintes atribuies:
a) Apreciar as contas anuais do Presidente da
Repblica.
No mbito do governo
federal cabe ao TCU a
competncia pela fiscalizao, controle e auditoria nas contas, contratos
e atos praticados por
gestores de dinheiro ou
valores pblicos.
65
Auditoria e Controle
Texto
12
Funcionamento do TTCU
CU
Unidade 5
67
Auditoria e Controle
mantidas pelo Poder Pblico Federal, bem como as contas daqueles que derem
causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuzo ao errio.
As prestaes de contas, as fiscalizaes e demais assuntos submetidos deliberao
do Tribunal organizam-se em processos. Cabe a cada ministro ou auditor do Tribunal,
atuando como ministro-substituto, a misso de relatar esses processos, apresentar
voto e submeter aos pares proposta de acrdo, aps anlise e instruo preliminar
realizada pelos rgos tcnicos da Secretaria do Tribunal.
A funo sancionadora manifesta-se na aplicao aos responsveis das sanes
previstas na Lei Orgnica do Tribunal (Lei n 8.443/92), em caso de ilegalidade de
despesa ou de irregularidade de contas.
Ao constatar ilegalidade ou irregularidade em ato de gesto de qualquer rgo ou
entidade pblica, o TCU fixa prazo para cumprimento da lei. No caso de ato
administrativo, quando no atendido, o Tribunal determina a sustao do ato
impugnado. Nesses casos, o TCU exerce funo corretiva.
A funo normativa decorre do poder regulamentar conferido ao Tribunal por sua
Lei Orgnica, que faculta a expedio de instrues e atos normativos, de
cumprimento obrigatrio, sob pena de responsabilizao do infrator, acerca de
matrias de sua competncia e a respeito da organizao dos processos que lhe
devam ser submetidos.
Por sua vez, a ouvidoria reside na possibilidade de o Tribunal receber denncias e
representaes relativas a irregularidades ou ilegalidades que lhe sejam comunicadas
por responsveis pelo controle interno, por autoridades ou por qualquer cidado,
partido poltico, associao ou sindicato. Essa funo fundamental no
fortalecimento da cidadania e na defesa dos interesses difusos e coletivos, sendo
importante meio de colaborao com o controle.
Por fim, o Tribunal de Contas da Unio atua de forma educativa, quando orienta e
informa acerca de procedimentos e melhores prticas de gesto, mediante
publicaes e realizao de seminrios, reunies e encontros de carter educativo,
ou, ainda, quando recomenda a adoo de providncias, em auditorias de natureza
operacional.
68
Unidade 5
Atividades
13.(AUDITOR-ECT/98) NO compete ao Tribunal de Contas da Unio:
a) julgar as contas prestadas anualmente pelo Presidente da Repblica;
b) julgar as contas dos administradores e demais responsveis por dinheiros,
bens e valores pblicos da administrao direta e indireta;
c) realizar auditorias de natureza contbil na ECT;
d) fiscalizar as contas nacionais das empresas supranacionais, de cujo capital
social a Unio participe, de forma direta ou indireta, nos termos do tratado
constitutivo;
e) aplicar aos responsveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade
de contas, as sanes previstas em lei.
69
Auditoria e Controle
Em resumo
Na rea governamental, so estabelecidos seis tipos de auditorias: de gesto, de
programas, operacional, contbil, de sistema e especial.
No mbito do governo federal cabe ao TCU a competncia pela fiscalizao, controle
e auditoria nas contas, contratos e demais atos praticados por gestores de dinheiro
ou valores pblicos.
As funes bsicas do TCU podem ser agrupadas da seguinte forma: fiscalizadora,
consultiva, informativa, judicante, sancionadora, corretiva, normativa e de ouvidoria.
De modo geral, os responsveis por dinheiros, bens e valores pblicos federais tm
suas contas submetidas ao julgamento do TCU anualmente, sob forma de tomada
ou prestao de contas.
70
Unidade 5
Anotaes
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Unidade
6
Procedimentos de Auditoria:
relatrios e pareceres
73
Auditoria e Controle
Texto
13
Relatrios de Auditoria
O relatrio o
coroamento de tudo
que o auditor viu e
ouviu no desempenho
de suas funes.
74
Unidade 6
Texto
14
Pareceres de Auditoria
Auditoria e Controle
Atividades
16.(AFTN/96) O Parecer dos Auditores independentes classifica-se segundo a
natureza da opinio que contm em:
a) parecer sem ressalva, com ressalva, exceto quanto e adverso;
b) parecer sem ressalva, com ressalva, com absteno de opinio e adverso;
c) parecer com absteno de opinio, limpo, com ressalva e sem ressalva;
d) parecer sujeito a, exceto por, exceto quanto e parecer contrrio;
e) parecer negativo, positivo, limpo e parecer contrrio.
76
Unidade 6
Em resumo
O relatrio o grande objetivo do trabalho de auditoria, o coroamento de tudo
que o auditor viu e ouviu no desempenho de suas funes.
Um relatrio bem elaborado possibilita visualizar o sucesso do trabalho.
Deve ser escrito observando normas, formas, tipos e periodicidade estabelecidos.
As recomendaes feitas devem ser viveis, simples, claras e objetivas.
H ainda o parecer emitido pela auditoria que exprime a opinio do auditor sobre o
trabalho que realizou.
77
Auditoria e Controle
Anotaes
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Unidade
7
Concluso
79
Auditoria e Controle
Texto
15
Comentrios FFinais
inais
Bem, depois de tudo o que falamos (ou escrevemos) fica claro a importncia de uma
auditoria regrada e baseada em pontos alicerados na legislao e normas vigentes
alm, claro, do conhecimento sobre o tema por parte do auditor.
Alis, tal profissional deve ser preparado e ser alvo de um treinamento permanente a
fim de manter-se qualificado sobre as tcnicas que ir utilizar, deve conhecer os
riscos de seu trabalho, os fundamentos e, principalmente, sua misso, estando livre
de preconceitos sobre o tema ou determinado tema objeto de sua anlise.
Suas recomendaes devem buscar uma lgica aplicvel, de forma que o
administrador possa enfim aplic-las sabendo que assim ir elidir ou, pelo menos,
diminuir a incidncia de sua ocorrncia.
muito comum vermos em relatrios de auditorias recomendaes que mais parecem
uma expresso pessoal do auditor que um ditame tcnico.
Isso traz conseqncias funestas para todos e precisamos acabar com isso.
Claro que o administrador deve sempre exercer seu direito do contraditrio, tanto
para tranqilizar o pblico interno, quanto e principalmente o externo que, na
maioria das vezes, acaba tendo uma idia equivocada da organizao com a qual
se relaciona.
Nesse condo fao um comentrio todo especial com relao aos auditores do
Tribunal de Contas da Unio que, a meu ver, imaginam que todo rgo pblico ao
qual submetida a sua verificao est comprometido com ilegalidades.
J tive conhecimento de determinado auditor que, estando em final de carreira,
solicitava coisas absurdas e, pior, concluiu sua investigao com um relatrio que
no expressava a verdade total das coisas verificadas.
Tambm j tive oportunidade de tomar conhecimento de auditores do mesmo Tribunal
que, embora fossem mostradas as providncias no sentido de correo dos fatos
80
Unidade 7
Auditoria e Controle
Atividades
19. Ao fim de uma auditoria, foi apresentado um relatrio com algumas
recomendaes factveis para a maioria dos rgos pblicos, mas imbudas de
certo grau de dificuldade pelo rgo auditado.
Os auditores em suas consideraes, utilizaram a expresso devem buscar meios
para implementar as recomendaes... sem contudo aceitar ou avaliar as
condies apresentadas pelo rgo auditado.
Nas auditorias subseqentes os auditores continuaram com a mesma linha de
recomendao culminando com aplicao de multa pelo TCU aos
administradores julgados responsveis.
Em alguns apontamentos fica bastante clara a falta de bom senso e uma ntida
interpretao pessoal do Auditor.
Diante dessas consideraes, o que voc faria para resolver ou diminuir o
problema?
82
Unidade 7
Em resumo
importante uma auditoria regrada e baseada em pontos alicerados na legislao
e normas vigentes, alm do conhecimento do auditor sobre o tema.
O administrador deve exercer seu direito do contraditrio, tanto para tranqilizar o
pblico interno, quanto o externo que, na maioria das vezes, acaba tendo uma idia
equivocada da organizao.
Uma auditoria adequada traz reflexos sobre a riqueza patrimonial de uma
organizao, dando maior segurana aos administradores, proprietrios, fisco e
investidores.
A auditoria meio indispensvel de confirmao da eficincia dos controles e fator
de tranqilidade para terceiros.
83
Auditoria e Controle
Anotaes
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84
Leituras
As leituras abrem caminhos para um aprofundamento dos assuntos abordados e a
seleo que se segue pode funcionar como guia indicador de ttulos a serem
pesquisados.
BRASIL. Comentrios Lei n 4.320. So Paulo: Atlas, 2003.
________. Lei de responsabilidade fiscal comentada: lei complementar n 101, de
4 de maio de 2000. So Paulo: Atlas, 2002.
CRUZ, Flvio da. Auditoria governamental. So Paulo: Atlas, 2002.
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito administrativo brasileiro. 27. ed. So Paulo: Malheiros
Editores Ltda, 2002.
PETER, Maria da Glria Arrais; MACHADO, Marcus Vinicius Veras. Manual de
auditoria governamental. So Paulo: Atlas, 2003.
SANTOS, Nilson Sales dos. Gesto patrimonial e de materiais - Rio de Janeiro:
UCB/CEP, 2006.
W W W Sites
Visite os sites:
www.cfc.org.br
www.cgu.gov.br
www.cvm.gov.br
www.fazenda.sfc.gov.br
www.planalto.gov.br
www.tcu.gov.br
www.tesouro.fazenda.gov.br
85
Auditoria e Controle
Gabarito
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.
17.
18.
19.
86
Unidade 4
Referncias
BRASIL. Instruo Normativa 16/91 do Departamento do Tesouro Nacional. Braslia:
Departamento de Imprensa Nacional, 1991.
______. Lei n 8.443, de 16 de julho de 1992.
______. Portaria TCU n 252, de 1 de dezembro de 2003.
______. Tribunal de Contas da Unio: Procedimentos de Auditoria para Avaliao
dos Controles Internos na rea de Licitaes e Contratos. Disponvel em:
www.tcu.gov.br. Acesso em: 16 de agosto de 2007.
CASTRO, Rbson Gonalves de; LIMA, Diana Vaz de. Auditoria: com aplicao nas
reas governamental e empresarial. Braslia: Vestcon, 2002.
CHRISTENSEN, C. Roland; BOWER, Joseph L. Business Policy: Text and Cases, R.D.
Irwin, 7. ed. 1965.
CRUZ, Flvio da. Auditoria governamental. So Paulo: Atlas, 2002.
JUND, Srgio. Auditoria: conceitos, normas tcnicas e procedimentos. 2. ed. Rio de
Janeiro: Impetus, 2001.
S, Antonio Lopes de. Curso de auditoria. 7. ed. So Paulo: Atlas, 1989.
87
Auditoria e Controle
88
Unidade 4
Coordenao Acadmica
Prof. Yara Figueiredo Dan
Coordenao Operacional
Cel Antnio Carlos Guelfi
Cel Luiz Carlos Costa
Cel Rogrio Guimares de Gusmo
Cel Caubi de Alcantara
89