Guia Normas de Auditoria em EPMP Volume 1 Seminario-1

Guia de Utilizao das Normas de Auditoria em Auditorias de Entidades de Pequeno e Mdio Porte
International Federation of Accountants
Guia de Utilizao das Normas de Auditoria em Auditorias de Entidades de Pequeno e Mdio Portes Volume 1 Conceitos Bsicos
Segunda Edio Outubro de 2010
Normas d
Small and Medium Practices Committee International Federation of Accountants 545 Fifth Avenue, 14th Floor New York, NY 10017 USA Este Guia de Implementao foi elaborado pelo Comit de Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes da IFAC (International Federation of Accountants Federao Internacional de Contadores). O Comit representa os interesses dos auditores independentes que trabalham em firmas de auditoria de pequeno e mdio portes e de outros auditores independentes que fornecem servios a entidades de pequeno e mdio portes. A misso da IFAC servir ao interesse pblico, fortalecer a classe contbil no mundo e contribuir para o desenvolvimento de economias internacionais fortes mediante o estabelecimento e a promoo da adeso a normas profissionais de alta qualidade, a promoo da convergncia internacional dessas normas e a defesa do interesse pblico em questes em que a especializao da classe mais relevante. Cpias deste documento em portugus adaptado s Normas Brasileiras de Auditoria podem ser baixadas gratuitamente do site do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) (www.cfc.org.br). O original em ingls tambm pode ser baixado gratuitamente do site da IFAC (www.ifac.org).
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Guia de Utilizao das Normas de Auditoria em Auditorias de Entidades de Pequeno e Mdio Portes Volume 1 - Conceitos Bsicos
ndice
Volume 1 Prefcio Solicitao de Comentrios 1. Como Usar este Guia 2. Normas de Auditoria Esclarecidas Conceitos Bsicos 3. Auditoria Baseada em Riscos Viso Geral 4. tica, NBC TAs e Controle de Qualidade 5. Controle Interno Objetivo e Componentes 6. Afirmaes nas Demonstraes Contbeis 7. Materialidade e Risco de Auditoria 8. Procedimentos de Avaliao de Risco 9. Resposta aos Riscos Avaliados 10. Procedimentos Adicionais de Auditoria 11. Estimativas Contbeis 12. Partes Relacionadas 13. Eventos Subsequentes 14. Continuidade Operacional 15. Resumo dos Requisitos de Outras Normas de Auditoria 16. Documentao de Auditoria 17. Formao da Opinio sobre as Demonstraes Contbeis Referncia s NBC TAs Principais Pgina 7 8 10 16 23 24 45 61 90 97 109 120 133 157 167 179 187 197 239 254
Mltiplas NBC PA 01, 200, 220 315 315 320 240, 315 240, 300, 330, 500 330, 505, 520 540 550 560 570 250, 402, 501, 510, 600, 610, 620, 720 NBC PA 01, 220, 230, 240, 300, 315, 330 700
ndice
Volume 2 Prefcio Solicitao de Comentrios 1. Como Usar este Guia 2. Introduo aos Estudos de Casos FASE I: Avaliao de Riscos 3. Avaliao de Riscos Viso Geral Atividades Preliminares 4. Aceitao e Continuao de Trabalho Planejamento da Auditoria 5. Estratgia Global de Auditoria 6. Determinao e Utilizao de Materialidade 7. Discusses da Equipe de Auditoria Realizao de Procedimentos de Avaliao de Riscos 8. Riscos Inerentes Identificao 9. Riscos Inerentes Avaliao 10. Riscos Significativos 11. Entendimento dos Controles Internos 12. Avaliao de Controles Internos 13. Comunicao de Deficincias do Controle Interno 14. Concluso da Fase de Avaliao de Riscos FASE II: Resposta aos Riscos 15. Resposta aos Riscos Viso Geral 16. Plano de Auditoria 17. Determinao da Extenso dos Testes 18. Documentao do Trabalho Executado 19. Representaes Formais FASE III: Relatrio 20. Relatrio Viso Geral 21. Avaliao da Evidncia de Auditoria 22. Comunicao com os Responsveis pela Governana 23. Modificaes no Relatrio de Auditoria 24. Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos 25. Informaes Comparativas Referncia s NBC TAs Principais Pgina 7 8 10 16 28 28 31 31 50 50 62 82 92 92 121 132 144 159 192 205 218 218 221 247 282 287 301 301 304 324 336 350 356
NBC PA 01, 210, 220, 300 300 320, 450 240, 300, 315 240, 315 240, 315 240, 315, 300 240, 315 315 265 315 260, 300, 330, 500 330, 500, 530 230, 500 580 220, 330, 450, 520, 540 260, 450 705 706 710
Prefcio
Este documento est baseado no Guia que foi encomendado pelo Comit de Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes da IFAC para auxiliar auditores independentes na auditoria de Entidades de Pequeno e Mdio Portes (EPM) e promover a aplicao consistente das Normas Brasileiras de Auditoria NBC TAs (Normas Tcnicas de Auditoria Independente de Informao Contbil Histrica - equivalentes s International Standards on Auditing - ISAs). Apesar de o Guia original da IFAC ter sido desenvolvido pela Associao de Contadores Certificados do Canad (CICA - Canad), ele de total responsabilidade do Comit de Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes da IFAC. A equipe do Comit Internacional de Normas de Auditoria e Assegurao (International Auditing and Assurance Standards Board - IAASB) e um painel de assessoria global, com integrantes de grande nmero de rgos-membro da IFAC, auxiliaram na reviso da verso deste Guia emitida pela IFAC. O Guia fornece orientao no oficial sobre a aplicao das NBC TAs. Ele no deve substituir a leitura das NBC TAs, mas deve ser usado como complemento para auxiliar os auditores independentes a entenderem e implementarem de maneira consistente essas normas em auditorias de EPMs. O Guia no trata de todos os aspectos das normas de auditoria e no deve ser usado com a finalidade de determinar ou demonstrar o cumprimento das NBC TAs. O Guia tem a finalidade de explicar e ilustrar de forma a desenvolver um entendimento mais profundo de uma auditoria conduzida de acordo com as normas de auditoria. Ele oferece uma abordagem prtica que os auditores independentes podem usar ao assumirem uma auditoria baseada em riscos de uma EPM. Enfim, ele deve ajudar os auditores independentes a conduzirem auditorias de EPMs eficazes em termos de custo e, dessa forma, permitir que sirvam melhor ao interesse pblico. A previso que o Guia ser usado por organismos associados IFAC, por firmas de auditoria e por outras entidades como base para a educao e o treinamento de auditores profissionais e estudantes. O Comit de Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes da IFAC convida os leitores a visitarem seu Centro Internacional para Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes (International Center for Small and Medium Practices) (www.ifac.org/smp), que dispe de uma coleo de outras publicaes e recursos gratuitos. Sylvie Voghel Presidente do Comit de Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes da IFAC Outubro de 2010
Solicitao de Comentrios
Esta a segunda verso do Guia. Embora consideremos que o Guia seja de alta qualidade e til, ele pode ser aperfeioado. Portanto, a IFAC (e, por consequncia, o CFC em conjunto com IBRACON) tem o compromisso de atualizar o Guia regularmente para assegurar que ele reflita normas vigentes e seja o mais til possvel. Aceitamos comentrios de normatizadores nacionais, corpo de membros da IFAC, auditores e outros. Esses comentrios sero utilizados para avaliar a utilidade do Guia e melhor-lo para a publicao da terceira edio. Em particular, esperamos comentrios sobre as seguintes questes: 1. 2. 3. 4. 5. Como voc utiliza o Guia? Por exemplo, voc o utiliza como material para treinamento e/ou como guia de referncia na prtica, ou de alguma outra forma? Voc considera o Guia suficientemente adaptado s necessidades de auditoria de EPMs? Voc acha o Guia de fcil manuseio? Se no, voc pode sugerir como o manuseio pode ser melhorado? De que outra maneira voc acredita que o Guia pode tornar-se mais til? Voc tem conhecimento sobre produtos relacionados - tais como material de treinamento, formulrios, checklists e programas que tm sido desenvolvidos em consonncia com o Guia? Se sim, por favor, fornea os detalhes.
Por favor, envie seus comentrios para o Comit Tcnico do Conselho Federal de Contabilidade no e-mail tecnica@cfc.org.br.
Nota de iseno de responsabilidade

Este Guia foi elaborado para auxiliar auditores independentes na implementao das Normas Brasileiras de Auditoria (NBC TAs no Brasil) na auditoria de entidades de pequeno e mdio portes, e no tem a finalidade de substituir as prprias NBC TAs. Alm disso, o auditor deve utilizar o Guia levando em considerao seu julgamento profissional e os fatos e as circunstncias envolvidas em cada auditoria especfica. A IFAC (e, por conseguinte, o CFC e o IBRACON) abstm-se de qualquer responsabilidade ou obrigao que possa ocorrer, direta ou indiretamente, em consequncia do uso e da aplicao do Guia.
Normas d
1.
Como Usar este Guia
O objetivo do Guia fornecer orientao prtica aos auditores independentes para a conduo de trabalhos de auditoria em entidades de pequeno e mdio portes (EPMs). Entretanto, nenhum material do Guia deve ser usado como substituto de: Leitura e entendimento das NBC TAs Presume-se que os auditores independentes j leram o texto das normas de auditoria (NBC TAs). A NBC TA 200, item 19, estabelece que o auditor deve ter um entendimento de todo o texto de uma NBC TA, incluindo sua aplicao e quaisquer outros materiais explicativos, para entender seus objetivos e aplicar seus requisitos adequadamente. Uso de julgamento profissional O julgamento profissional requerido com base nos fatos e nas circunstncias especficas envolvidas na firma e em cada trabalho especfico e onde for necessria a interpretao de norma especfica.
Embora seja esperado que as Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes (FAPMPs) sejam o principal grupo usurio, o Guia pode ajudar outros auditores independentes a implementarem as normas de auditoria em auditorias de EPMs. O Guia pode ser usado para: desenvolver um entendimento mais profundo de uma auditoria conduzida de acordo com as NBC TAs; desenvolver um manual para os profissionais (complementado conforme necessrio por requisitos locais e pelos procedimentos da firma) para ser usado como referncia diria e como base para sesses de treinamento e estudo individual e discusses; e assegurar que os profissionais adotem uma abordagem consistente no planejamento e na execuo da auditoria.
O Guia refere-se frequentemente equipe de trabalho, o que implica que h mais de um auditor envolvido na conduo do trabalho de auditoria. Contudo, os mesmos princpios gerais tambm se aplicam a trabalhos de auditoria executados exclusivamente por uma pessoa (auditor independente).
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1.1 Reproduo, Traduo e Adaptao do Guia

A IFAC encoraja e facilita a reproduo, traduo e adaptao de suas publicaes. Os interessados que desejem reproduzir, traduzir ou adaptar este guia devem entrar em contado com permissions@ifac.org.
1.2 Contedo e Organizao

Em vez de simplesmente resumir cada norma de auditoria, o Guia foi organizado em dois volumes, como segue: Volume 1 Conceitos Bsicos Volume 2 Orientaes Prticas
Este o Volume 1 do Guia, que fornece uma viso geral de toda a auditoria e uma discusso dos principais conceitos de auditoria, como materialidade, afirmaes, controle interno, procedimentos de avaliao de risco e o uso de procedimentos adicionais de auditoria em resposta a riscos avaliados. Ele inclui, tambm, um resumo dos requisitos das normas de auditoria em relao a: reas especficas, tais como estimativas contbeis, partes relacionadas, eventos subsequentes, continuidade operacional e outros; requisitos de documentao; e formao de opinio sobre as demonstraes contbeis.
O Volume 2 do Guia concentra-se na aplicao dos conceitos descritos no Volume 1. Ele segue as etapas normais de uma auditoria, que comea com a aceitao do cliente, o planejamento e a avaliao de riscos, e continua com a resposta aos riscos, a avaliao da evidncia de auditoria obtida e a formao de uma opinio de auditoria apropriada. Para evitar repetio, o Volume 2 no repetiu os requisitos das normas de auditoria que tratam de assuntos de auditoria especficos, tais como estimativas, partes relacionadas, eventos subsequentes, continuidade operacional e vrias outras normas de auditoria. O Volume 1 resume esses requisitos em captulos separados ou como parte do Captulo 15, intitulado Resumo dos Requisitos de Outras Normas de Auditoria. Resumo da Organizao Cada captulo nos dois volumes deste Guia foi organizado no seguinte formato: Ttulo do Captulo Diagrama do Processo de Auditoria Trecho A maioria dos captulos contm um trecho do diagrama do processo de auditoria (quando aplicvel) para destacar as atividades especficas tratadas no referido captulo. Contedo do Captulo Descreve o contedo e o objetivo do captulo. Normas de Auditoria Relevantes A maioria dos captulos deste Guia comea com alguns trechos das normas de auditoria relevantes para o contedo do captulo. Esses trechos incluem os requisitos relevantes e, em alguns casos, os objetivos (s vezes destacados separadamente se ou quando o captulo enfoca
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basicamente uma norma de auditoria especfica), as definies selecionadas e o material de aplicao. A incluso desses trechos no significa que algum outro material na norma de auditoria no mencionado especificamente, ou outra norma de auditoria que se refere ao objeto, no precisa ser considerado. Os trechos no Guia baseiam-se unicamente no julgamento dos autores no que diz respeito ao que relevante para o contedo de cada captulo especfico. Por exemplo, os requisitos das NBC TAs 200, 220 e 300 aplicam-se durante todo o processo de auditoria, mas foram tratados especificamente somente em um ou dois captulos. Viso Geral e Material do Captulo A viso geral em cada captulo fornece: trechos das normas de auditoria aplicveis; e uma viso geral do que tratado no captulo.
A viso geral seguida por uma discusso mais detalhada do objeto e uma orientao prtica e metodolgica passo a passo sobre como implementar as normas de auditoria relevantes. Isso pode incluir referncias cruzadas para as normas de auditoria aplicveis. Embora o Guia enfoque exclusivamente as NBC TAs (que no as da srie 800) que se aplicam a auditorias de informaes contbeis histricas, tambm feita referncia ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista do CFC e NBC PA 01 Norma de Controle de Qualidade para Firmas (Pessoas Jurdicas e Fsicas) de Auditores Independentes. Pontos a Considerar Diversos pontos a considerar esto includos ao longo deste Guia. Esses pontos a considerar fornecem orientaes prticas sobre assuntos de auditoria que podem ser facilmente despercebidos ou em relao a certos conceitos os quais os auditores independentes tm muitas vezes dificuldade de entender e implementar. Estudos de Casos Ilustrativos Para demonstrar como as normas de auditoria podem ser aplicadas na prtica, o Volume 2 do Guia inclui dois estudos de caso. No final de muitos captulos do Volume 2, so discutidas duas abordagens para a documentao da aplicao dos requisitos das normas de auditoria. Consulte o Captulo 2 do Volume 2 deste Guia para detalhes sobre esses estudos de caso. Os estudos de caso e a documentao apresentada so meramente ilustrativos. A documentao fornecida um pequeno trecho de um arquivo de auditoria tpico e descreve somente uma maneira possvel de cumprir os requisitos das normas de auditoria. Os dados, a anlise e os comentrios fornecidos representam somente algumas das circunstncias e consideraes que o auditor precisar tratar em uma auditoria especfica. Como sempre, o auditor deve exercer julgamento profissional. O primeiro caso baseado em uma entidade fictcia chamada Mveis Defta. Ela uma empresa familiar local fabricante de mveis com 10 empregados de perodo integral. A entidade possui uma estrutura de governana simples, poucos nveis de gerncia e processamento simplificado de transaes. A contabilidade utiliza um pacote-padro de software.
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O segundo estudo de caso baseado em outra entidade fictcia chamada Kumar & Co. uma microempresa com dois empregados em regime integral, alm do proprietrio e um contabilista em regime parcial. Outras Publicaes da IFAC Este Guia tambm pode ser lido em conjunto com o Guia de Controle de Qualidade para Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes, que pode ser baixado gratuitamente do site da IFAC (http://web.ifac.org/publications/small-and-medium-practices-committee/implementationguides).
1.3 Glossrio de Termos

As definies a seguir fornecidas so as que, na sua essncia, foram usadas nas normas emitidas pelo CFC. Os scios e os empregados devem conhecer essas definies. O Guia tambm usa os seguintes termos: Controles Antifraude Controles desenhados pela administrao para preveno ou deteco e correo de fraudes. Com relao transgresso da administrao, esses controles podem no evitar a ocorrncia de uma fraude, mas funcionam como inibidores e dificultam a prtica de fraude. Exemplos tpicos so: polticas e procedimentos que preveem responsabilidade adicional, como aprovao assinada para lanamentos no livro dirio; controles de acesso melhorados para dados e transaes sensveis; alarmes silenciosos; relatrios de discrepncias e de excees; trilhas de auditoria; planos de contingncia para fraude; procedimentos de recursos humanos, tais como identificao/monitoramento de pessoas com potencial para a prtica de fraude acima da mdia (por exemplo, estilo de vida excessivamente esbanjador); e mecanismos para comunicao annima de eventuais fraudes.
Controles em Nvel de Entidade Os controles em nvel de entidade tratam de riscos generalizados. Eles especificam o tom no topo da organizao e estabelecem expectativas para o ambiente de controle. Eles so frequentemente menos tangveis que os controles que operam em nvel de transao, mas exercem um impacto generalizado e significativo sobre todos os outros controles internos. Como tal, eles formam os pilares sobre os quais so desenvolvidos outros controles internos (se houver). Exemplos de controles em nvel de entidade incluem o compromisso da administrao com a conduta tica, atitudes em relao a controle interno, contratao e competncia dos profissionais empregados e comunicao antifraude e apresentao de relatrios financeiros de final de perodo. Esses controles tero um impacto sobre todos os outros processos de negcios da entidade.
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Administrao Corresponde (s) pessoa(s) com responsabilidade executiva pela conduo das operaes da entidade. Para algumas entidades em algumas jurisdies, a administrao inclui os responsveis pela governana; por exemplo, membros executivos de conselho de entidade ou um gerente-proprietrio. Responsveis pela Governana So as pessoas ou organizaes (por exemplo, agente fiducirio) com responsabilidade pela superviso da direo estratgica da entidade e das obrigaes relacionadas responsabilidade final da entidade. Isso inclui a superviso do processo de elaborao dos relatrios financeiros. Para algumas entidades em algumas jurisdies, os responsveis pela governana podem incluir pessoal da administrao, como, por exemplo, membros executivos de conselho de entidade do setor pblico ou privado ou gerente-proprietrio. Gerente-proprietrio Refere-se aos proprietrios de uma entidade que esto envolvidos no dia a dia da administrao da entidade. Na maioria das vezes, o gerente-proprietrio tambm o responsvel pela governana da entidade. Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes (FAPMPs) So as firmas de auditoria que apresentam as seguintes caractersticas: a maioria de seus clientes de entidades de pequeno e mdio portes (EPMs), so utilizadas fontes externas para complementar os recursos tcnicos limitados da firma, e elas empregam um nmero limitado de profissionais. O que compe uma FAPMP varia dependendo da jurisdio.
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1.4 Siglas e Abreviaturas Usadas no Guia

Cdigo do CFC Cdigo de tica Profissional do Contabilista emitido pelo CFC Pronunciamentos sobre Prticas de Auditoria (equivalentes aos IAPSs) Afirmaes (combinadas) CI I = Integridade E = Existncia P = Preciso e corte A = Avaliao Controle interno. Os cinco principais componentes dos controles internos so os seguintes: AR = Avaliao de risco CA = Atividades de controle CE = Ambiente de controle MO = Monitoramento SI = Sistemas de informao Contas a receber Demonstraes contbeis Entidades de pequeno e mdio portes Firmas de auditoria de pequeno e mdio portes Comit Internacional de Normas de Auditoria e Assegurao Federao Internacional de Contadores Normas Internacionais de Relatrios Financeiros (consubstanciadas no Brasil pelos pronunciamentos emitidos pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis CPC e aprovados pelo CFC) Norma de Controle de Qualidade para Firmas (Pessoas Jurdicas e Fsicas) de Auditores Independentes (norma profissional emitida pelo CFC, equivalente ao ISQC 1) Normas Tcnicas de Auditoria Independente de Informao Contbil Histrica (equivalentes s ISAs) Normas Tcnicas de Assegurao de Informao No Histrica (equivalentes s ISAEs) Normas Tcnicas de Reviso de Informao Contbil Histrica (equivalentes s ISREs) Normas Tcnicas de Servios Correlatos (equivalentes s ISRSs) Pesquisa e desenvolvimento Procedimentos de avaliao de riscos Computador pessoal Papis de trabalho Riscos de distoro relevante Responsveis pela governana Recursos humanos Tcnicas de auditoria assistidas por computador Testes de controles Tecnologia da informao Unidades monetrias (a unidade monetria padro denominada )
CR DC EPM FAPMP IAASB IFAC IFRS
NBC PA 01 NBC TAs NBC TOs NBC TR NBC TSC P&D PAR PC PT RDR RG RH TAACs TC TI UM
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2.
Normas de Auditoria Esclarecidas
Em maro de 2009, o IAASB anunciou a concluso do seu programa para aumentar a clareza de suas normas de auditoria (Projeto Clareza). Esse programa envolveu a aplicao de novas convenes de redao para todas as normas de auditoria, seja como parte de uma reviso substantiva ou por meio da reelaborao limitada do texto, para refletir as novas convenes e assuntos gerais quanto clareza. Os auditores agora tm acesso a 36 normas de auditoria (NBC TAs) e a uma norma de controle de qualidade (NBC PA) recm-atualizadas e esclarecidas. Estrutura de Normas Esclarecidas As normas de auditoria esclarecidas tm uma estrutura comum, conforme descrito abaixo. Elemento da NBC TA Introduo Comentrios Uma explicao do objetivo e alcance da norma de auditoria, incluindo como a norma est relacionada com outras normas de auditoria, o objeto da norma, as expectativas especficas do auditor e de outros e o contexto em que a norma estabelecida. O objetivo a ser alcanado pelo auditor como resultado do cumprimento dos requisitos da norma de auditoria. Para atingir seus objetivos gerais, o auditor deve utilizar os procedimentos estabelecidos nas NBC TAs relevantes ao planejar e executar a auditoria, considerando as inter-relaes entre as NBC TAs. A NBC TA 200, item 21 (a), requer que o auditor: (a) determine se so necessrios quaisquer procedimentos de auditoria, alm dos exigidos pelas NBC TAs, na busca dos objetivos formulados nas NBC TAs; e avalie se foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente.
Objetivos
(b) Definies
Uma descrio dos significados atribudos a certos termos para fins das normas de auditoria. Elas so fornecidas para ajudar na aplicao e interpretao consistente das normas de auditoria. Elas no tm a finalidade de suprimir definies que podem estar estabelecidas para outros fins, tais como aquelas contidas em leis ou regulamentos. A menos que de outra forma indicado, esses termos possuem os mesmos significados em todas as NBC TAs.
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Elemento da NBC TA Requisitos
Comentrios Esta seo descreve os requisitos especficos do auditor. Cada requisito contm a palavra deve. Por exemplo, a NBC TA 200, item 15, contm o seguinte requisito: O auditor deve planejar e executar a auditoria com ceticismo profissional, reconhecendo que podem existir circunstncias que causem distoro relevante nas demonstraes contbeis.
Aplicao e Outros Materiais Explicativos
A aplicao e outros materiais explicativos fornecem esclarecimentos adicionais dos requisitos de uma norma de auditoria e orientaes para o seu cumprimento. Em particular, eles podem: explicar mais precisamente o que uma exigncia significa ou se destina a cobrir; quando aplicvel, incluir consideraes especficas para entidades de pequeno porte; e incluir exemplos de procedimentos que podem ser apropriados nas circunstncias. Entretanto, os procedimentos efetivamente selecionados pelo auditor requerem a aplicao de julgamento profissional baseado nas circunstncias especficas da entidade e nos riscos de distoro relevante avaliados.
Embora tal orientao em si no imponha uma exigncia, ela relevante para a aplicao apropriada dos requisitos de uma NBC TA. A aplicao e outros materiais explicativos tambm podem fornecer informaes de suporte sobre assuntos tratados em uma NBC TA. Apndices Os apndices fazem parte da aplicao e de outros materiais explicativos. O objetivo e a utilizao pretendida de um apndice so explicados no corpo da norma de auditoria relacionada ou no ttulo e na introduo do prprio apndice.
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Guia de Utilizao das Normas de Auditoria em Auditorias de Entidades de Pequeno e Mdio Portes Volume 1 - Conceitos Bsicos C
2.1 ndice e Referncias Cruzadas das Normas de Auditoria

A estrutura das normas de auditoria est apresentada a seguir.
A tabela a seguir apresenta referncias cruzadas das NBC TAs (relevantes para auditoria de EPMs) e da NBC PA 01 com os captulos correspondentes do Guia. Vale notar que muitas normas de auditoria (como as que se referem ao uso de procedimentos analticos) aplicam-se em diversos estgios da auditoria. Essa tabela inclui apenas referncias cruzadas para os principais captulos do Guia nos quais so tratados os requisitos. Parte do contedo das normas de auditoria tambm tratada em outros captulos, reconhecendo-se o fato de que muitos dos requisitos das NBC TAs tm aplicao (mas no principal) em muitos captulos (como o uso de julgamento profissional, por exemplo).
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Referncia das NBC TAs/ NBC PA 01 NBC PA 01 200 210 220 230 240 250 260 265 300 315 320 330 402 450 500 501 505 510 520 530 540 550 560 570 580 Controle de Qualidade para Firmas (Pessoas Jurdicas e Fsicas) de Auditores Independentes Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria Concordncia com os Termos do Trabalho de Auditoria Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstraes Contbeis Documentao de Auditoria Responsabilidade do Auditor em Relao a Fraude, no Contexto da Auditoria de Demonstraes Contbeis Considerao de Leis e Regulamentos na Auditoria de Demonstraes Contbeis Comunicao com os Responsveis pela Governana Comunicao de Deficincias de Controle Interno Planejamento da Auditoria de Demonstraes Contbeis Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por Meio do Entendimento da Entidade e do seu Ambiente Materialidade no Planejamento e na Execuo da Auditoria Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados Consideraes de Auditoria para a Entidade que Utiliza Organizao Prestadora de Servios Avaliao das Distores Identificadas Durante a Auditoria Evidncia de Auditoria Evidncia de Auditoria Consideraes Especficas para Itens Selecionados Confirmaes Externas Trabalhos Iniciais Saldos Iniciais Procedimentos Analticos Amostragem em Auditoria Auditoria de Estimativas Contbeis, Inclusive do Valor Justo, e Divulgaes Relacionadas Partes Relacionadas Eventos Subsequentes Continuidade Operacional Representaes Formais
Volume e Captulos V1 = Volume 1 V2 = Volume 2 V1-4, 16, V2-4 V1-3, 4 V2-4 V1-16, V2-4, 21 V1-4, 16, V2-18 V1-8, 9, 16 V2-7, 8, 9, 10 V1-15 V2-16, 22 V2-13 V1-9, 16 V2-4, 5, 7, 10, 16 V1-3, 5, 6, 8, 16 V2-7, 8, 9, 10, 11, 12, 14 V1-7, V2-6 V1-3, 9, 10, 16 V2-16, 17, 21 V1-15 V2-6, 21, 22 V1-9, V2-16, 17, 18 V1-15 V1-10 V1-15 V1-10, V2-21 V2-17 V1-11, V2-21 V1-12 V1-13 V1-14 V2-19
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Referncia das NBC TAs/ NBC PA 01 600 610 620 700 705 706 710 720 800 805 Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Contbeis de Grupos, Incluindo o Trabalho dos Auditores dos Componentes Utilizao do Trabalho de Auditoria Interna Utilizao do Trabalho de Especialistas Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis Modificaes na Opinio do Auditor Independente Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos no Relatrio do Auditor Independente Informaes Comparativas Valores Correspondentes e Demonstraes Contbeis Comparativas Responsabilidade do Auditor em Relao a Outras Informaes Includas em Documentos que Contenham Demonstraes Contbeis Auditadas Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Contbeis Elaboradas de Acordo com Estruturas de Contabilidade para Propsitos Especiais Consideraes Especiais Auditoria de Quadros Isolados das Demonstraes Contbeis e de Elementos, Contas ou Itens Especficos das Demonstraes Contbeis Trabalhos para a Emisso de Relatrio sobre Demonstraes Contbeis Condensadas
Volume e Captulos V1 = Volume 1 V2 = Volume 2 V1-15 V1-15 V1-15 V1-3, 17 V2-23 V2-24 V2-25 V1-15 No tratada No tratada
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No tratada
As NBC TAs 800, 805 e 810 foram consideradas como tendo aplicao limitada atualmente nas auditorias de EPMs, de modo que no so tratadas especificamente nesta edio do Guia. A tabela a seguir apresenta as referncias cruzadas dos captulos do Guia com os principais captulos das normas de auditoria tratadas. Nota: Essa tabela fornece apenas uma referncia cruzada geral. Muitos captulos deste Guia abordam aspectos tratados por mais de uma norma de auditoria especfica. Captulo V1 3 V1 4 V1 5 V1 6 V1 7 V1 8 Ttulo Auditoria Baseada em Riscos Viso Geral tica, NBC TAs e Controle de Qualidade Controle Interno Objetivo e Componentes Afirmaes nas Demonstraes Contbeis Materialidade e Risco de Auditoria Procedimentos de Avaliao de Risco Referncia das NBC TAs/ NBC PA 01 Mltiplas NBC PA 01, 200, 220 315 315 320 240, 315
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Captulo V1 9 V1 10 V1 11 V1 12 V1 13 V1 14 V1 15 V1 16 V1 17 V2 4 V2 5 V2 6 V2 7 V2 8 V2 9 V2 10 V2 11 V2 12 V2 13 V2 14 V2 16 V2 17 V2 18 V2 19 V2 21 V2 22 V2 23 V2 24 V2 25
Ttulo Resposta aos Riscos Avaliados Procedimentos Adicionais de Auditoria Estimativas Contbeis Partes Relacionadas Eventos Subsequentes Continuidade Operacional Resumo dos Requisitos de Outras Normas de Auditoria Documentao de Auditoria Formao da Opinio sobre as Demonstraes Contbeis Aceitao e Continuao de Clientes Estratgia Global de Auditoria Determinao e Utilizao de Materialidade Discusses da Equipe de Auditoria Riscos Inerentes Identificao Risco Inerente Avaliao Riscos Significativos Entendimento dos Controles Internos Avaliao de Controles Internos Comunicao de Deficincias do Controle Interno Concluso da Fase de Avaliao de Riscos Plano de Auditoria Determinao da Extenso dos Testes Documentao do Trabalho Executado Representaes Formais Avaliao da Evidncia de Auditoria Comunicao com os Responsveis pela Governana Modificaes no Relatrio de Auditoria Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos Informaes Comparativas
Referncia das NBC TAs/ NBC PA 01 240, 300, 330, 500 330, 505, 520 540 550 560 570 250, 402, 501, 510, 600, 610, 620, 720 NBC PA 01, 220, 230, 240, 300, 315, 330 700 NBC PA 01, 210, 220, 300 300 320, 450 240, 300, 315 240, 315 240, 315 240, 315, 300 315 315 265 315 260, 300, 330, 500 330, 500, 530 230, 500 580 220, 330, 450, 520, 540 260, 450 705 706 710
2.2 O Processo de Auditoria

A abordagem de auditoria descrita neste Guia foi dividida em trs fases avaliao de riscos, resposta aos riscos e relatrio. O quadro a seguir ilustra a natureza de cada fase e as interrelaes entre as atividades e as fases.
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Quadro 2.2-1
22
Volume 1
Conceitos Bsicos
3.
Auditoria Baseada em Riscos Viso Geral

NBC TAs Relevantes
Contedo do Captulo Objetivos do auditor, elementos bsicos e abordagem para a execuo de uma auditoria baseada em riscos. Quadro 3.0-1
Mltiplas
Item 200.11
Objetivos da NBC TA Ao conduzir uma auditoria de demonstraes contbeis, os objetivos gerais do auditor so: (a) obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro, possibilitando, assim, que o auditor expresse sua opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; e apresentar relatrio sobre as demonstraes contbeis e comunicar-se como exigido pelas NBC TAs, em conformidade com as constataes do auditor.
(b)
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Item 200.3
Trechos Relevantes das NBC TAs O objetivo da auditoria aumentar o grau de confiana nas demonstraes contbeis por parte dos usurios. Isso alcanado mediante a expresso de uma opinio pelo auditor sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro aplicvel. No caso da maioria das estruturas conceituais para fins gerais, essa opinio expressa se as demonstraes contbeis esto apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro. A auditoria conduzida em conformidade com as normas de auditoria e exigncias ticas relevantes capacita o auditor a formar essa opinio (ver item A1). Como base para a opinio do auditor, as NBC TAs exigem que ele obtenha segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro. Assegurao razovel um nvel elevado de segurana. Esse nvel conseguido quando o auditor obtm evidncia de auditoria apropriada e suficiente para reduzir a um nvel aceitavelmente baixo o risco de auditoria (isto , o risco de que o auditor expresse uma opinio inadequada quando as demonstraes contbeis contiverem distoro relevante). Contudo, assegurao razovel no um nvel absoluto de segurana porque h limitaes inerentes em uma auditoria, as quais resultam do fato de que a maioria das evidncias de auditoria em que o auditor baseia suas concluses e sua opinio persuasiva e no conclusiva (ver itens A28 a A52). Os riscos de distoro relevante podem existir em dois nveis: no nvel geral da demonstrao contbil; e no nvel da afirmao para classes de transaes, saldos contbeis e divulgaes.
200.5
200.A34
200.A40
As NBC TAs geralmente no se referem ao risco inerente nem ao risco de controle separadamente, mas a uma avaliao combinada dos riscos de distoro relevante. Contudo, o auditor pode fazer avaliaes separadas ou combinadas do risco inerente e do risco de controle, dependendo das tcnicas de auditoria ou metodologias e consideraes prticas. A avaliao dos riscos de distoro relevante pode ser expressa em termos quantitativos, como porcentagens, ou em termos no quantitativos. De qualquer forma, a necessidade de que o auditor faa avaliaes apropriadas mais importante do que as diferentes abordagens pelas quais elas so feitas. O auditor no obrigado e no pode reduzir o risco de auditoria a zero e, portanto, no pode obter segurana absoluta de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante devido a fraude ou erro. Isso porque uma auditoria tem limitaes inerentes e, como resultado, a maior parte das evidncias de auditoria que propiciam ao auditor obter suas concluses e nas quais baseia a sua opinio persuasiva em vez de conclusiva. As limitaes inerentes de uma auditoria originam-se da: natureza das informaes contbeis; natureza dos procedimentos de auditoria; e necessidade de que a auditoria seja conduzida dentro de um perodo de tempo razovel e a um custo razovel.
200.A45
25
3.1 Viso Geral

Os objetivos gerais do auditor em uma auditoria baseada em riscos so: obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro, possibilitando, assim, que o auditor expresse sua opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; e apresentar relatrio sobre as demonstraes contbeis e comunicar-se como exigido pelas NBC TAs, em conformidade com as constataes do auditor.
Assegurao Razovel As NBC TAs exigem que o auditor obtenha segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro. Assegurao razovel um nvel elevado de segurana. Esse nvel conseguido quando o auditor obtm evidncia de auditoria apropriada e suficiente para reduzir a um nvel aceitavelmente baixo o risco de auditoria (isto , o risco de que o auditor expresse uma opinio inadequada quando as demonstraes contbeis contiverem distoro relevante). O auditor no pode fornecer segurana absoluta devido s limitaes inerentes do trabalho executado, que resultam do fato de que a maioria das evidncias de auditoria em que o auditor baseia suas concluses e sua opinio persuasiva e no conclusiva. Limitaes Inerentes da Auditoria O quadro a seguir descreve algumas das limitaes inerentes do trabalho de auditoria executado. Quadro 3.1-1 Limitaes Natureza das Informaes Contbeis Razes A elaborao das demonstraes contbeis envolve: julgamento da administrao na aplicao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel; e decises ou avaliaes subjetivas (tais como estimativas) da administrao envolvendo uma gama de interpretaes ou julgamentos aceitveis.
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Limitaes Natureza das Evidncias de Auditoria Disponveis
Razes A maior parte do trabalho de formao da opinio do auditor consiste na obteno e avaliao de evidncias de auditoria. Essas evidncias tendem a ter carter persuasivo e no conclusivo. As evidncias de auditoria so obtidas principalmente de procedimentos de auditoria realizados durante a auditoria. Elas tambm podem incluir informaes obtidas de outras fontes, tais como: auditorias anteriores; procedimentos de controle de qualidade da firma para aceitao e continuao de clientes; registros contbeis da entidade; e evidncias de auditoria preparadas por especialista empregado ou contratado pela entidade.
Natureza dos Procedimentos de Auditoria
Os procedimentos de auditoria, embora bem planejados, no detectaro todas as distores. Considerar o seguinte: qualquer amostra com menos de 100% da populao apresenta algum risco de uma distoro no ser detectada; a administrao ou outros podem no fornecer, intencionalmente ou no, todas as informaes necessrias. Fraude pode envolver esquemas sofisticados e minuciosamente organizados, planejados para encobri-la; e procedimentos de auditoria usados para coletar evidncias de auditoria podem no detectar a falta de algumas informaes.
Tempestividade dos Relatrios Financeiros
A relevncia ou o valor das informaes contbeis tende a diminuir com o tempo, de forma que necessrio encontrar o equilbrio entre a confiabilidade e o custo das informaes. Os usurios das demonstraes contbeis esperam que o auditor forme sua opinio em um perodo de tempo razovel e a um custo razovel. Consequentemente, impraticvel abordar todas as informaes eventualmente existentes, ou investigar todos os assuntos exaustivamente partindo do pressuposto de que as informaes so erradas ou fraudulentas at prova em contrrio.
Alcance da Auditoria O alcance do trabalho do auditor e a opinio fornecida restringem-se a se as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Dessa forma, um relatrio do auditor no modificado no fornece nenhuma segurana sobre a viabilidade futura da entidade, nem sobre a eficincia ou eficcia com a qual a administrao conduziu os negcios da entidade. Qualquer extenso dessa responsabilidade de auditoria bsica, como a exigida por leis locais ou regulamentos do mercado de capitais, exigiria que o auditor executasse trabalho adicional, consequentemente modificando ou expandindo o seu relatrio.
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Distores Relevantes Distores relevantes (o conjunto de todas as distores no corrigidas e divulgaes faltantes/enganosas nas demonstraes contbeis, incluindo omisses) so aquelas que se poderia razoavelmente esperar que possam, individualmente ou em conjunto, influenciar as decises econmicas de usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis. Afirmaes Afirmaes so representaes da administrao, explcitas ou no, que fazem parte das demonstraes contbeis. Referem-se ao reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao de diversos elementos (valores e divulgaes) nas demonstraes contbeis. Por exemplo, a afirmao quanto integridade refere-se declarao de que todas as transaes e eventos que deveriam ser registrados de fato foram. Elas so usadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de possveis distores que possam ocorrer.
3.2 Risco de Auditoria

Risco de auditoria o risco de expressar uma opinio de auditoria inadequada sobre demonstraes contbeis que apresentam distores relevantes. O objetivo da auditoria reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo. O risco de auditoria possui dois elementos-chave, conforme apresentado a seguir. Quadro 3.2-1 Risco Riscos Inerentes e de Controle Natureza As demonstraes contbeis podem conter uma distoro relevante. O auditor pode no conseguir detectar uma distoro relevante nas demonstraes contbeis. Fonte Os objetivos/as operaes da entidade e o planejamento/a implementao dos controles internos pela administrao. Natureza e extenso dos procedimentos realizados pelo auditor.
Risco de Deteco
Para reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo, o auditor deve: avaliar os riscos de distoro relevante; e limitar o risco de deteco. Isso pode ser conseguido realizando procedimentos que respondam aos riscos avaliados de distoro relevante, em nvel de demonstraes contbeis e de afirmaes para classes de transaes, saldos contbeis e divulgaes.
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Componentes do Risco de Auditoria Os principais componentes do risco de auditoria esto descritos do quadro a seguir. Quadro 3.2-2 Natureza Risco Inerente Descrio A suscetibilidade de uma afirmao sobre uma classe de transao, um saldo contbil ou uma divulgao a uma distoro que poderia ser relevante, individualmente ou com outras distores, antes da considerao de quaisquer controles relacionados. Comentrio Isso inclui eventos ou condies (internos ou externos) que poderiam resultar em distoro (erro ou fraude) nas demonstraes contbeis. As fontes de risco (frequentemente classificados como riscos de negcio ou de fraude) podem ser decorrentes dos objetivos da entidade, da natureza de suas operaes/segmentos de indstria, do ambiente regulatrio em que ela opera e de seu porte e sua complexidade. A administrao desenha controles para reduzir um fator de risco inerente especfico (risco de negcio ou de fraude). A entidade avalia seus riscos (avaliao de riscos) e depois desenha e implementa controles adequados para reduzir sua exposio ao risco a um nvel tolervel (aceitvel). Os controles podem ser: de natureza abrangente, tais como atitude da administrao em relao a controle, compromisso de contratar pessoas competentes e preveno de fraude. Estes so geralmente denominados controles em nvel de entidade; e especficos para o incio, processamento ou registro de uma transao especfica. Estes so frequentemente denominados controles de processos de negcio, controles em nvel de atividade ou controles de transaes.
Risco de Controle
O risco de que uma distoro que poderia ocorrer em uma afirmao sobre uma classe de transao, um saldo contbil ou uma divulgao e que poderia ser relevante, individualmente ou com outras distores, no ser evitada, ou detectada e corrigida, tempestivamente pelo controle interno da entidade.
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Natureza Risco de Deteco
Descrio O risco de que os procedimentos realizados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo no detectaro uma distoro existente e que poderia ser relevante, individualmente ou com outras distores.
Comentrio O auditor avalia os riscos de distoro relevante (risco inerente e de controle) nos nveis da demonstrao contbil e da afirmao. So desenvolvidos procedimentos de auditoria para reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo. Isso inclui considerar o possvel risco de: selecionar um procedimento de auditoria inadequado; aplicar um procedimento de auditoria adequado incorretamente; ou interpretar mal os resultados do procedimento de auditoria.
Nota: Segundo as normas de auditoria, o risco de distoro relevante em nvel de afirmaes consiste em dois componentes: risco inerente e risco de controle. Consequentemente, as NBC TAs geralmente no se referem ao risco inerente nem ao risco de controle separadamente, mas a uma avaliao combinada dos riscos de distoro relevante. Contudo, o auditor pode fazer avaliaes separadas ou combinadas do risco inerente e do risco de controle, dependendo das tcnicas de auditoria ou metodologias e consideraes prticas. PONTO A CONSIDERAR Muitos riscos inerentes podem resultar em riscos de negcio ou de fraude. Quando isso ocorre, listar e avaliar os fatores de risco de fraude separadamente dos fatores de risco de negcio. Seno, possvel que a resposta de auditoria trate somente do elemento de risco de negcio e no do elemento risco de fraude. A separao do elemento de risco de fraude do elemento de risco de negcio possibilita a avaliao da fraude em relao a todos os outros riscos de fraude identificados. Isso pode ajudar a revelar um padro no usual de eventos/transaes para investigao, ou uma pessoa que apresenta motivos, a oportunidade e a racionalizao para cometer fraude. Por exemplo, um novo sistema contbil pode gerar potencial para erros (risco de negcio), mas tambm pode proporcionar a oportunidade para a manipulao dos resultados financeiros ou apropriao indbita de recursos (risco de fraude).
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Resumo dos Componentes do Risco de Auditoria

Quadro 3.2-3
Nota: O comprimento das barras no quadro varia com base nas circunstncias especficas e no perfil de risco da entidade. Quadro 3.2-4
Nota: O comprimento das barras no quadro varia com base nas circunstncias especficas e no perfil de risco da entidade e na natureza da resposta do auditor.
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3.3 Como Executar uma Auditoria Baseada em Riscos

Item 200.15 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve planejar e executar a auditoria com ceticismo profissional, reconhecendo que podem existir circunstncias que causam distoro relevante nas demonstraes contbeis (ver itens A18 a A22). O auditor deve exercer julgamento profissional ao planejar e executar a auditoria de demonstraes contbeis (ver itens A23 a A27). Para obter segurana razovel, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para reduzir o risco de auditoria a um nvel baixo aceitvel e, com isso, possibilitar a ele obter concluses razoveis e nelas basear a sua opinio (ver itens A28 a A52). Para atingir os objetivos gerais do auditor, ele deve utilizar os procedimentos estabelecidos nas NBC TAs relevantes ao planejar e executar a auditoria, considerando as inter-relaes entre as NBC TAs, para (ver itens A67 a A69): (a) determinar se so necessrios quaisquer procedimentos de auditoria, alm dos exigidos pelas NBC TAs, na busca dos objetivos formulados nas NBC TAs (ver item A70); e avaliar se foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente (ver item A71).
200.16 200.17
200.21
(b)
Uma auditoria baseada em riscos possui trs etapas, conforme apresentado a seguir. Quadro 3.3-1 Etapas (Fases) Avaliao de Riscos Resposta aos Riscos Relatrio Descrio Realizao de procedimentos de avaliao de riscos para identificar e avaliar os riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis. Planejamento e aplicao de procedimentos de auditoria adicionais que respondam aos riscos de distoro relevante identificados e avaliados, nos nveis da demonstrao contbil e da afirmao aplicvel. Esta atividade envolve: formar uma opinio baseada na evidncia de auditoria obtida; e preparar e emitir um relatrio apropriado para as concluses obtidas.
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A seguir est apresentada uma maneira simples de descrever os trs elementos. Quadro 3.3-2
Um evento simplesmente um fator de risco de negcio ou de fraude (ver descries no Quadro 3.2-2) que, se realmente ocorrido, afetaria de maneira adversa a capacidade da entidade de alcanar seu objetivo de elaborar demonstraes contbeis que no contenham distores relevantes decorrentes de erro ou fraude. Isso tambm incluiria riscos resultantes da ausncia de controle interno para reduzir o potencial de distores relevantes nas demonstraes contbeis.
As diversas tarefas envolvidas em cada uma dessas trs fases esto descritas a seguir. Cada fase est tratada mais detalhadamente nos captulos subsequentes deste Guia. Avaliao de Riscos
Item 315.3 Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor identificar e avaliar os riscos de distoro relevante independentemente se causada por fraude ou erro, nos nveis de demonstrao contbil e afirmaes, por meio do entendimento da entidade e do seu ambiente, inclusive do controle interno da entidade, proporcionando, assim, uma base para o planejamento e a implementao das respostas aos riscos identificados de distoro relevante.
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Quadro 3.3-3
Uma fase de avaliao de riscos eficaz incluiria o seguinte: Quadro 3.3-4 Requisitos Envolvimento, desde o Incio, dos Membros de Nvel mais Alto da Equipe Descrio O scio do trabalho e outros membros-chave da equipe de auditoria precisam estar ativamente envolvidos no planejamento da auditoria e no planejamento e na participao da discusso entre os membros da equipe do trabalho. Isso assegurar que o plano de auditoria aproveite suas experincias e ideias. Observar que as normas de auditoria geralmente se referem ao termo auditor como a(s) pessoa(s) que executa(m) o trabalho. Quando o objetivo da norma de auditoria que o requisito ou a responsabilidade seja cumprido pelo scio do trabalho, usado o termo scio do trabalho em vez de auditor.
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Requisitos nfase em Ceticismo Profissional
Descrio No se pode esperar que o auditor no leve em considerao a experincia anterior quanto honestidade e integridade da administrao e dos responsveis pela governana da entidade. Entretanto, acreditar que a administrao e os responsveis pela governana so honestos e ntegros no exime o auditor da necessidade de manter o ceticismo profissional, ou permite que o auditor fique satisfeito com uma evidncia de auditoria que no seja totalmente convincente. O tempo despendido no planejamento de auditoria (desenvolvimento da estratgia global de auditoria e do plano de auditoria) assegurar que os objetivos da auditoria sejam adequadamente alcanados e que o trabalho da equipe de auditoria seja sempre focado na coleta de evidncias sobre as reas mais crticas de possveis distores. Uma discusso/reunio de planejamento da equipe com a presena do scio do trabalho proporciona um excelente frum para: informar a equipe sobre o cliente em geral e discutir reas de risco potencial; discutir a eficcia da estratgia global de auditoria e do plano de auditoria, e fazer mudanas conforme necessrio; fazer um brainstorm sobre como uma fraude poderia ocorrer e depois planejar uma resposta apropriada; e distribuir responsabilidades de auditoria e especificar prazos.
Planejamento
Discusses de Equipe e Comunicao Contnua
A contnua comunicao entre a equipe de auditoria durante o trabalho tambm importante, sendo melhor discutir e tratar os assuntos de auditoria medida que surjam, como, por exemplo, quaisquer atividades no usuais observadas ou possveis indicadores de fraude. Isso possibilitar comunicaes tempestivas para a administrao e, quando necessrio, mudanas da estratgia de auditoria e dos procedimentos de auditoria. Foco na Identificao de Risco A etapa mais importante no processo de avaliao de riscos a identificao de todos os riscos relevantes. Se os fatores de risco de negcio e de fraude no forem identificados pelo auditor, eles no sero avaliados ou documentados, e no ser planejada uma resposta de auditoria apropriada (se necessrio). por isso que procedimentos de avaliao de riscos bem planejados so to importantes para a eficcia da auditoria. Esses procedimentos de avaliao de riscos tambm precisam ser realizados por pessoal de nvel adequado. Uma etapa-chave no processo de avaliao de riscos avaliar a eficcia das respostas da administrao (ou seja, planejamento/implementao de controles pela administrao), se houver, para reduzir os riscos de distoro relevante identificados nas demonstraes contbeis. Em entidades de pequeno porte, provvel que se confie mais no ambiente de controle e monitoramento de controles e menos nas atividades de controle tradicionais.
Capacidade de Avaliar Respostas da Administrao aos Riscos
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Requisitos Uso de Julgamento Profissional
Descrio Os requisitos de auditoria das NBC TAs determinam o uso e a documentao de julgamentos significativos feitos pelo auditor durante a auditoria. Exemplos tpicos de tarefas durante o processo de avaliao de riscos incluem: decidir aceitar ou continuar com o cliente; desenvolver a estratgia global de auditoria; estabelecer a materialidade; avaliar riscos de distoro relevante, incluindo a identificao de riscos significativos e outras reas onde podem ser necessrias consideraes de auditoria especiais; e desenvolver expectativas para uso na realizao de procedimentos analticos.
Resposta aos Riscos

Item 330.3 Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor o de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente relacionada aos riscos avaliados de distoro relevante por meio do planejamento e da implementao de respostas apropriadas a esses riscos.
Quadro 3.3-5
Nessa fase, o auditor considera as razes (riscos inerentes e de controle) para as avaliaes de risco em nvel de demonstraes contbeis e de afirmaes (para cada classe de transaes contbeis, saldo contbil e divulgao) e desenvolve procedimentos de auditoria que respondam a tais riscos.
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A resposta do auditor aos riscos avaliados de distoro relevante documentada em um plano de auditoria que: contm uma resposta geral aos riscos identificados ao nvel de demonstraes contbeis; trata das reas relevantes das demonstraes contbeis; e contm a natureza, poca e extenso de procedimentos de auditoria especficos adaptados para responder aos riscos de distoro relevante avaliados no nvel de afirmaes.
As respostas gerais tratam dos riscos de distoro relevante avaliados ao nvel de demonstraes contbeis. Essas respostas incluiriam a designao e superviso do pessoal apropriado, a necessidade de ceticismo profissional, a extenso de corroborao requerida para as explicaes/representaes da administrao, a considerao dos procedimentos de auditoria a serem realizados e qual documentao seria examinada para suportar transaes relevantes. Os procedimentos de auditoria adicionais geralmente consistem de procedimentos substantivos, tais como testes de detalhes, procedimentos analticos e testes de controles (onde h uma expectativa de que esses controles tenham operado de maneira efetiva durante o perodo). Alguns dos assuntos que o auditor deve considerar ao planejar a combinao apropriada de procedimentos de auditoria para responder aos riscos identificados incluem o seguinte: Uso de testes de controles Identificar controles internos relevantes que, se testados, reduziriam a necessidade/o alcance de outros procedimentos substantivos. Como regra geral, o tamanho da amostra para testar controles muitas vezes significativamente menor do que para um teste substantivo do conjunto de uma classe de transaes. Assumindo que os controles relevantes operam de maneira consistente e desvios de controle no so provveis, o uso de testes de controles pode frequentemente resultar em menos trabalho realizado. Entretanto, no h exigncia para que a efetividade operacional dos controles internos (diretos ou indiretos) seja testada. Identificar quaisquer afirmaes que no podem ser tratadas somente por procedimentos substantivos. Por exemplo, isso pode ser aplicado muitas vezes integridade de vendas em uma entidade de pequeno porte e a situaes em que o processamento das transaes altamente automatizado (como vendas pela Internet) com pouca ou nenhuma interveno manual.
Procedimentos analticos substantivos Existem procedimentos para os quais o valor total do conjunto de uma classe de transaes pode ser previsto de maneira confivel com base em evidncias disponveis. Essa expectativa comparada com o valor real dos registros contbeis e a extenso de qualquer distoro prontamente identificada (ver Volume 1, Captulo 10). Em alguns casos, se o risco avaliado para uma afirmao especfica baixo (sem considerar os controles relativos), o auditor pode determinar que os procedimentos analticos substantivos isoladamente forneceriam evidncia de auditoria suficiente e apropriada. Imprevisibilidade A necessidade de incorporar um elemento de imprevisibilidade em procedimentos realizados. Um exemplo tpico seria procedimentos para tratar possvel fraude.
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Transgresso da administrao A necessidade de procedimentos de auditoria especficos para tratar a possvel transgresso da administrao. Riscos significativos A resposta de auditoria aos riscos significativos que foram identificados. (Ver Volume 2, Captulo 10.)
Relatrio
Item 700.6 Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) (b) formar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base na avaliao das concluses atingidas pela evidncia de auditoria obtida; e expressar claramente essa opinio por meio de relatrio de auditoria por escrito que tambm descreve a base para a referida opinio.
Quadro 3.3-6
A fase final da auditoria avaliar a evidncia de auditoria obtida e determinar se ela suficiente e apropriada para reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo.
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Durante essa fase da auditoria, importante determinar: qualquer mudana no nvel de risco avaliado; se as concluses obtidas durante o trabalho executado so apropriadas; se foram encontradas quaisquer circunstncias suspeitas; e que foram adequadamente avaliados os riscos adicionais (no identificados previamente) e realizados procedimentos de auditoria adicionais, conforme necessrio.
Uma reunio de atualizao da equipe (antes ou ao final do trabalho de campo) no um requisito especfico das normas de auditoria, mas pode ser til para a equipe discutir as constataes da auditoria, identificar indicaes de fraude e determinar a necessidade (se houver) de realizar quaisquer procedimentos de auditoria adicionais. Quando todos os procedimentos foram realizados e as concluses obtidas: as constataes da auditoria devem ser informadas administrao e aos responsveis pela governana; e deve ser formada uma opinio de auditoria e tomada uma deciso sobre o texto apropriado para o relatrio do auditor independente.
3.4 Documentao
necessria documentao de auditoria suficiente para permitir que um auditor experiente, sem nenhuma relao anterior com a auditoria, entenda: a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria realizados; os resultados dos procedimentos realizados e a evidncia de auditoria obtida; e os assuntos significativos que surgiram durante o trabalho e as respectivas concluses obtidas, e os julgamentos profissionais significativos feitos para chegar a essas concluses.
A documentao para a auditoria de uma entidade de pequeno porte geralmente menos extensa que para a auditoria de uma entidade de grande porte. Por exemplo, diversos aspectos da auditoria podem ser registrados juntos em um nico documento, com referncias cruzadas para suportar papis de trabalho conforme adequado. No necessrio que o auditor documente: todos os assuntos de menor importncia considerados ou todos os julgamentos profissionais exercidos na auditoria; e a conformidade em assuntos j demonstrada por documentos includos no arquivo de auditoria. Por exemplo, um plano de auditoria no arquivo demonstra que a auditoria foi planejada, e uma carta de contratao assinada demonstra que o auditor concordou com os termos do trabalho de auditoria.
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3.5 Benefcios da Auditoria Baseada em Riscos

Alguns dos benefcios da abordagem baseada em riscos esto resumidos no quadro a seguir. Quadro 3.5-1 Benefcios Flexibilidade de Tempo Quando o Trabalho de Auditoria Precisa Ser Executado Descrio Procedimentos de avaliao de riscos podem frequentemente ser realizados em uma poca do perodo fiscal da entidade anterior que era possvel antes da introduo da auditoria baseada em riscos. Pelo fato de os procedimentos de avaliao de riscos no envolverem os testes detalhados de transaes e saldos, eles podem ser realizados bem antes do final do perodo, assumindo que no haja previso de mudanas operacionais importantes. Isso pode ajudar a equilibrar a carga de trabalho da equipe de auditoria, deixando-a mais uniforme durante o perodo. O cliente pode ter tempo para responder a deficincias identificadas (e comunicadas) em controles internos e a outras solicitaes de ajuda antes do incio do trabalho de campo da auditoria do final do perodo. Entretanto, quando as informaes financeiras intermedirias no esto prontamente disponveis, os procedimentos analticos de avaliao de riscos podem ter de ser realizados em uma data posterior. Por meio do entendimento de onde os riscos de distoro relevante podem ocorrer nas demonstraes contbeis, o auditor pode direcionar o esforo da equipe de auditoria para reas de maior risco e, talvez, reduzir o trabalho em reas de menor risco. Isso tambm ajudar a assegurar que os recursos da equipe de auditoria sejam usados de maneira eficaz. Procedimentos de auditoria adicionais so planejados para responder aos riscos avaliados. Consequentemente, testes de detalhes que tratam de riscos em termos gerais podem ser significativamente reduzidos ou mesmo eliminados. O entendimento necessrio dos controles internos possibilita ao auditor tomar decises informadas sobre testar ou no a efetividade operacional dos controles internos. Testes de controles (para os quais alguns controles necessitam ser testados apenas a cada trs anos) frequentemente resultaro na necessidade de muito menos trabalho do que extensos testes de detalhes. (Ver Volume 2, Captulo 17.) O melhor entendimento dos controles internos pode possibilitar ao auditor identificar deficincias nos controles internos (tais como no ambiente de controle e em controles gerais de TI) que no foram identificadas anteriormente. A comunicao tempestiva dessas deficincias administrao permitir que ela tome as medidas apropriadas, para seu benefcio. Alm disso, isso economiza tempo de execuo da auditoria.
Esforo da Equipe de Auditoria Focado em reas-chave Procedimentos de Auditoria Focados em Riscos Especficos Entendimento dos Controles Internos
Comunicao Tempestiva de Assuntos de Interesse da Administrao
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3.6 NBC TAs para Auditorias de Entidades de Pequeno Porte

Item 200.A63 Trechos Relevantes do Material de Aplicao nas NBC TAs Quando apropriado, consideraes adicionais especficas para auditorias de entidades de pequeno porte e auditorias de entidades do setor pblico so includas na aplicao e outros materiais explicativos de uma NBC TA. Essas consideraes adicionais ajudam na aplicao dos requisitos da NBC TA na auditoria de tais entidades. Contudo, elas no limitam nem reduzem a responsabilidade do auditor de aplicar e cumprir com as exigncias das NBC TAs. Para fins de especificao das consideraes adicionais para auditorias de entidades de pequeno porte, uma entidade de pequeno porte refere-se entidade que geralmente possui caractersticas qualitativas como: (a) concentrao de propriedade e administrao em pequeno nmero de indivduos (frequentemente um nico indivduo, uma pessoa natural ou outra empresa que controle a entidade, contanto que o proprietrio exiba as caractersticas qualitativas relevantes); e uma ou mais das seguintes situaes: (i) (ii) (iii) (iv) (v) (vi) transaes diretas ou no complicadas; manuteno de registros simples; poucas linhas de negcios e poucos produtos dentro das linhas de negcios; poucos controles internos; poucos nveis de administrao com responsabilidade por ampla srie de controles; ou poucos empregados, muitos deles com ampla srie de funes.
200.A64
(b)
Essas caractersticas qualitativas no so exaustivas, nem exclusivas de entidades de pequeno porte, e essas entidades no exibem necessariamente todas elas. 200.A65 As consideraes especficas para entidades de pequeno porte includas nas NBC TAs foram desenvolvidas tendo em mente primariamente entidades no listadas em bolsa. Algumas das consideraes, porm, podem ser teis em auditorias de entidades abertas de pequeno porte. As NBC TAs referem-se ao proprietrio de uma entidade de pequeno porte que est envolvido no dia a dia da administrao da entidade como scio-diretor ou scio-gerente.
200.A66
As normas de auditoria no distinguem a abordagem de auditoria necessria para uma entidade constituda por uma pessoa daquela necessria para uma entidade que emprega centenas de pessoas. Uma auditoria uma auditoria. Consequentemente, a abordagem bsica para uma auditoria no muda simplesmente porque a entidade pequena. A finalidade da palavra auditoria transmitir uma mensagem clara aos usurios de demonstraes contbeis. Essa mensagem que o auditor obteve segurana razovel de que as demonstraes contbeis no apresentam distores relevantes, independentemente do porte ou do tipo da entidade que foi auditada.
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Essa questo de proporcionalidade foi tratada pela equipe do IAASB em um documento de Perguntas e Respostas, intitulado Aplicao das Normas de Auditoria Proporcionalmente ao Porte e Complexidade da Entidade 1, emitido em agosto de 2009, cujo objetivo ajudar os auditores a aplicarem NBC TAs esclarecidas de forma eficaz em termos de custo. A resposta pergunta Como as NBC TAs tratam das diferentes caractersticas de uma entidade de pequeno porte e de uma entidade de grande porte mais complexa foi a seguinte: Os objetivos do auditor so os mesmos para auditorias de entidades de diferentes portes e complexidades. Contudo, isso no significa que toda auditoria ser planejada e executada exatamente da mesma maneira. As normas de auditoria reconhecem que os procedimentos de auditoria especficos que devem ser realizados para que sejam atingidos os objetivos do auditor e cumpridos os requisitos das NBC TAs podem variar consideravelmente dependendo de se a entidade auditada de grande ou pequeno porte e se complexa ou relativamente simples. Portanto, os requisitos das NBC TAs enfocam assuntos que o auditor precisa tratar em uma auditoria e normalmente no detalham os procedimentos especficos que o auditor deve realizar. As NBC TAs tambm explicam que a abordagem de auditoria para o planejamento e a realizao de procedimentos de auditoria depende da avaliao de riscos do auditor. Por exemplo, com base no entendimento necessrio da entidade e seu ambiente, incluindo seus controles internos e os riscos avaliados de distoro relevante, o auditor pode determinar que uma abordagem combinada usando testes de controles e procedimentos substantivos uma abordagem eficaz nas circunstncias para responder aos riscos avaliados. Em outros casos, por exemplo, no contexto de uma auditoria de EPM em que no existem muitas atividades de controle que possam ser identificadas pelo auditor, o auditor pode decidir que eficiente realizar procedimentos adicionais de auditoria que sejam basicamente procedimentos substantivos. Alm disso, importante observar que as NBC TAs reconhecem que o adequado exerccio do julgamento profissional fundamental para a correta conduo de uma auditoria. O julgamento profissional necessrio especificamente em relao a decises sobre a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria usados para cumprir os requisitos das NBC TAs e coletar evidncia de auditoria. Entretanto, embora o auditor de uma EPM precise exercer o julgamento profissional, isso no significa que o auditor pode decidir no aplicar um requisito de uma NBC TA, exceto em circunstncias excepcionais e desde que o auditor realize procedimentos de auditoria alternativos para atingir o objetivo do requisito. Os pontos-chave no trecho anterior podem ser resumidos como segue: os objetivos da auditoria so os mesmos para auditorias de qualquer magnitude; os procedimentos de auditoria especficos necessrios podem variar consideravelmente dependendo do porte da entidade e dos riscos avaliados; as NBC TAs enfocam assuntos que o auditor precisa tratar e no os detalhes de procedimentos especficos; o desenho de procedimentos de auditoria adicionais depende da avaliao de riscos do auditor;
Este documento em ingls pode ser encontrado no site: http://web.ifac.org/publications/international-auditing-andassurance-standards-board/practice-alerts-and-q-as#applying-isas-proportionate.
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o adequado exerccio do julgamento profissional fundamental para a adequao dos procedimentos para responder apropriadamente aos riscos avaliados; e o julgamento profissional no pode ser usado para deixar de cumprir qualquer requisito das NBC Tas, exceto em circunstncias excepcionais.
Alm disso, as normas de auditoria contm diversos pargrafos especiais que tratam de consideraes especficas para auditorias de EPMs. Esse material fornece orientaes teis na aplicao de requisitos especficos de NBC TAs no contexto de uma auditoria de EPM. Algumas sugestes para a implementao bem-sucedida das normas de auditoria em trabalhos de auditoria de entidades de pequeno porte esto includas no quadro a seguir. Quadro 3.6-1 1. Invista tempo para ler as NBC TAs esclarecidas e treinar a equipe. tornar toda a fase de avaliao de riscos da auditoria um acessrio de outro trabalho de auditoria substantivo executado. A avaliao de riscos que deve direcionar a seleo dos procedimentos de auditoria a serem realizados, no uma lista de procedimentos-padro que podem ser aplicados a qualquer entidade. O objetivo da avaliao de riscos focar o esforo da auditoria nas reas de maior risco de distoro relevante nas demonstraes contbeis e no nas reas de menor risco; transformar o que deveria ser uma simples auditoria em um projeto complexo e demorado. Isso pode acontecer no caso de os esforos estarem focados em formas de auditoria e listas de verificao-padro em vez de julgamento profissional para dimensionar o trabalho de acordo com o porte e a complexidade da entidade que est sendo auditada e com os riscos envolvidos; e falhar no cumprimento do requisito de uma norma de auditoria (o auditor deve). Invista tempo para fazer um bom planejamento, no importa qual a magnitude do trabalho.
No entender os requisitos pode:
2.
Diz-se que uma hora gasta em planejamento pode economizar muito mais horas em execuo. O planejamento de auditoria eficaz frequentemente a diferena entre uma auditoria de alta qualidade que fica dentro do oramento e uma auditoria de baixa qualidade que ultrapassa o oramento. Isso no significa necessariamente realizar reunies de equipe dedicada no escritrio. Em trabalhos muito pequenos, pode-se fazer o planejamento atravs de breves discusses no incio do trabalho e medida que a auditoria avana. reas-chave a serem tratadas no planejamento: Incentivar a equipe a identificar reas em que os procedimentos de auditoria usuais parecem excessivos em relao ao risco de distoro que est sendo tratado. Investir tempo para assegurar que todos os membros da equipe entendam a necessidade e o objetivo da documentao que devem preparar. Pode-se perder muito tempo fazendo com que a equipe tente preencher formulrios que no entende. Discutir o potencial de fraude. Incentivar a equipe a ser ctica e inquisitiva e dar poder para que ela levante questes, observaes ou assuntos inexplicveis.
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2.
Invista tempo para fazer um bom planejamento, no importa qual a magnitude do trabalho. (continuao) Discutir partes relacionadas conhecidas e a natureza/magnitude das transaes. Considerar se a documentao de auditoria preparada em perodos anteriores pode simplesmente ser atualizada em decorrncia das mudanas ocorridas em vez de preparada novamente. A documentao e a avaliao dos fatores de risco e controles internos relevantes devem ser suficientes para possibilitar aos auditores alavancarem, em perodos subsequentes, seu entendimento da entidade e focar a ateno em novas tendncias do setor, mudanas operacionais-chave, novos riscos inerentes e controles internos revisados. Avalie o ambiente de controle.
3.
Invista tempo para entender os controles internos abrangentes que fazem parte do ambiente de controle. Controles abrangentes so bastante diferentes dos controles de transaes; eles tratam de assuntos como integridade e tica, governana corporativa, competncia profissional de empregados, atitudes da administrao em relao a controle, preveno de fraude, gesto de riscos e monitoramento de controles. Se o tom no topo insatisfatrio, a transgresso da administrao pode ocorrer facilmente, e mesmo os melhores controles de transaes sobre processos como compras e vendas podem ser prejudicados. 4. Busque o aperfeioamento contnuo.
Existe uma tendncia de alguns auditores seguirem cegamente o exemplo do auditor anterior, o que resulta em um arquivo que reflete o do ano anterior. Uma abordagem muito melhor revisar/questionar continuamente o trabalho executado em anos anteriores, e identificar mudanas que tornaro a auditoria mais eficiente e eficaz.
44
4.
tica, NBC TAs e Controle de Qualidade

NBC TAs Relevantes
Contedo do Captulo Assuntos a serem tratados no sistema de controle de qualidade da firma para assegurar o cumprimento das exigncias ticas (incluindo independncia) e as NBC TAs. Quadro 4.0-1
NBC PA 01, 200, 220
Item NBC PA 01.11
Objetivos da NBC PA/NBC TA O objetivo da firma estabelecer e manter um sistema de controle de qualidade para obter segurana razovel que: (a) (b) a firma e seu pessoal cumprem as normas tcnicas e as exigncias regulatrias e legais aplicveis; e os relatrios sobre demonstraes contbeis e demais relatrios emitidos pela firma e pelos scios encarregados do trabalho so apropriados nas circunstncias.
220.6
O objetivo do auditor implementar procedimentos de controle de qualidade no nvel do trabalho que forneam ao auditor segurana razovel de que: (a) (b) a auditoria est de acordo com as normas profissionais e tcnicas e exigncias legais e regulatrias aplicveis; e os relatrios emitidos pelo auditor so apropriados nas circunstncias.
45
45
Item NBC PA 01.13
Trechos Relevantes das NBC TAs/NBC PA 01 O pessoal da firma responsvel por estabelecer e manter o sistema de controle de qualidade da firma deve entender o texto completo desta norma, incluindo sua aplicao e outros materiais explicativos, para aplicar seus requisitos adequadamente. A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para promover uma cultura interna que reconhea que a qualidade essencial na execuo dos trabalhos. Essas polticas e procedimentos devem requerer que o presidente da firma (scio-gerente ou equivalente) ou, se apropriado, a diretoria executiva da firma (ou equivalente) assuma a responsabilidade final pelo sistema de controle de qualidade da firma (ver itens A4 e A5). A firma deve estabelecer polticas e procedimentos de modo que qualquer pessoa a quem o presidente ou a diretoria executiva atribui a responsabilidade operacional pelo sistema de controle de qualidade tenha experincia e capacidade suficiente e apropriada, e autoridade necessria, para assumir essa responsabilidade (ver item A6). A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para fornecer segurana razovel de que ela possui pessoal suficiente com competncia, habilidade e compromisso com os princpios ticos necessrios para: (a) (b) executar trabalhos de acordo com normas tcnicas e exigncias regulatrias e legais aplicveis; e permitir firma ou aos scios encarregados do trabalho emitir relatrio de auditoria ou outros tipos de relatrios apropriados nas circunstncias (ver itens A24 a A29).
NBC PA 01.18
NBC PA 01.19
NBC PA 01.29
NBC PA 01.32
A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para fornecer segurana razovel de que os trabalhos so executados de acordo com normas tcnicas e exigncias regulatrias e legais aplicveis, e que a firma, ou o scio encarregado do trabalho, emite relatrios de auditoria ou outros relatrios apropriados nas circunstncias. Essas polticas e procedimentos devem incluir: (a) (b) (c) assuntos relevantes para promover consistncia na qualidade da execuo dos trabalhos (ver itens A32 e A33); responsabilidades pela superviso (ver item A34); e responsabilidades pela reviso (ver item A35).
NBC PA 01.48
A firma deve estabelecer um processo de monitoramento para fornecer segurana razovel de que as polticas e os procedimentos relacionados com o sistema de controle de qualidade so relevantes, adequados e esto operando de maneira efetiva. Esse processo deve: (a) incluir a contnua considerao e avaliao do sistema de controle de qualidade da firma, incluindo, de modo cclico, a inspeo de, pelo menos, um trabalho concludo para cada scio encarregado de trabalho; requerer que a responsabilidade pelo processo de monitoramento seja atribuda a um ou mais scios, ou a outras pessoas com experincia e autoridade suficientes e apropriadas na firma para assumir essa responsabilidade; e requerer que as pessoas que executam o trabalho ou a reviso do controle de qualidade do trabalho no estejam envolvidas na inspeo desses trabalhos (ver itens A64 a A68).
(b)
(c)
NBC PA 01.57
A firma deve estabelecer polticas e procedimentos requerendo documentao apropriada para fornecer evidncia da operao de cada elemento de seu sistema de controle de qualidade (ver itens A73 a A75). O auditor deve cumprir as exigncias ticas relevantes, inclusive as pertinentes independncia, no que se refere aos trabalhos de auditoria de demonstraes contbeis (ver itens A14 a A17).
200.14
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Item 200.15
Trechos Relevantes das NBC TAs/NBC PA 01 O auditor deve planejar e executar a auditoria com ceticismo profissional, reconhecendo que podem existir circunstncias que causam distoro relevante nas demonstraes contbeis (ver itens A18 a A22). O auditor deve exercer julgamento profissional ao planejar e executar a auditoria de demonstraes contbeis (ver itens A23 a A27). Na data, ou antes da data, do relatrio, o scio encarregado do trabalho deve, por meio de uma reviso da documentao da auditoria e de discusso com a equipe de trabalho, estar satisfeito de que foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente para suportar as concluses obtidas e o relatrio a ser emitido (ver itens A18 a A20). O scio encarregado do trabalho deve: (a) (b) assumir a responsabilidade pela realizao, por parte da equipe de trabalho, de consultas apropriadas sobre assuntos complexos ou controversos; estar satisfeito de que os membros da equipe de trabalho fizeram as consultas apropriadas durante o curso do trabalho, entre a equipe de trabalho, e entre a equipe de trabalho e outras pessoas no nvel apropriado dentro ou fora da firma; estar satisfeito de que a natureza e o alcance dessas consultas e suas concluses foram acordados com a parte consultada; e determinar que as concluses resultantes dessas consultas foram implementadas (ver itens A21 e A22).
200.16 220.17
220.18
(c) (d) 220.19
Para auditoria de demonstraes contbeis de companhias abertas, e para os outros trabalhos de auditoria, se houver, para os quais a firma determinou a necessidade de reviso do controle de qualidade do trabalho, o scio encarregado do trabalho deve: (a) (b) determinar que foi designado um revisor do controle de qualidade do trabalho; discutir assuntos significativos que surjam durante o trabalho de auditoria, incluindo aqueles identificados durante a reviso do controle de qualidade do trabalho, com o revisor de controle de qualidade do trabalho; e no datar o relatrio at a concluso da reviso do controle de qualidade do trabalho (ver itens A23 a A25).
(c)
4.1 Viso Geral

A execuo de um trabalho de qualidade comea com uma liderana forte na firma e scios encarregados do trabalho comprometidos com os mais altos padres ticos. Este captulo enfoca o desenvolvimento do sistema de controle de qualidade na firma. Ele fornece orientaes prticas sobre assuntos que precisam ser considerados sempre que uma firma decide executar trabalhos de auditoria. A prestao de servios de auditoria e servios correlatos de qualidade vital para: salvaguardar o interesse pblico; manter a satisfao dos clientes;
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47
garantir um retorno justo pelos honorrios recebidos do cliente; assegurar o cumprimento das normas tcnicas; e estabelecer e manter uma reputao profissional.
O Guia de Controle de Qualidade para Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes (disponvel no www.cfc.org.br) fornece uma descrio detalhada das normas de controle de qualidade e orientaes sobre como implementar um sistema de controle de qualidade para Firmas de Auditoria de Pequeno e Mdio Portes (FAPMPs). O Cdigo de tica Profissional do Contabilista e os requisitos de independncia profissional do auditor (NBC PA 290), emitidos pelo CFC, podem ser baixados do site do CFC (www.cfc.org.br). O Cdigo de tica, emitido pelo IESBA (International Ethics Standards Board for Accountants), tambm, pode ser baixado gratuitamente do site da IFAC (www.ifac.org). Em 2009, esse Cdigo foi revisado para esclarecer e reforar alguns requisitos de independncia, como os descritos a seguir: Extenso dos requisitos de independncia para auditorias de companhias abertas a todas as entidades de interesse pblico. Exigncia de um perodo de carncia antes de certos membros da firma poderem assumir determinadas posies especificadas em clientes de auditoria de interesse pblico. Extenso dos requisitos de rotao de scios para todos os scios-chave da auditoria. Reforo de algumas das disposies relacionadas com a prestao de servios que no de assegurao para clientes de auditoria, tais como planejamento tributrio e outros servios de consultoria. Algumas proibies podem ser aplicadas em casos de auditorias de entidades que no so de interesse pblico em relao a planejamento tributrio e outros servios de consultoria, bem como em assessoria de servios fiscais. Exigncia de uma reviso antes ou depois da emisso do relatrio de auditoria no caso de os honorrios totais pagos por um cliente de auditoria de interesse pblico ultrapassarem 15% dos honorrios totais da firma por dois anos consecutivos. Proibio de os scios-chave da auditoria serem avaliados ou remunerados com base em venda de servios que no de assegurao a seus clientes de auditoria.
O Cdigo revisado entrou em vigor em 1 de janeiro de 2011.
4.2 Sistemas de Controle de Qualidade

O sistema de controle de qualidade de uma firma de auditoria pode ser mapeado em cinco elementos do controle interno que os auditores devem avaliar como parte do entendimento de qualquer entidade que est sendo auditada. Em uma firma, esses cinco elementos do controle interno tambm seriam aplicveis a sistemas de controle (que no controle de qualidade), como horas e faturamento, fluxo de trabalho do escritrio, controle de despesas e atividades de marketing. O diagrama a seguir mapeia os elementos do controle de qualidade descritos na NBC PA 01 e na NBC TA 220 para os cinco componentes do controle interno contidos na NBC TA 315, que so aplicveis a entidades que esto sendo auditadas. Cada um dos cinco elementos do controle tratado mais detalhadamente no Captulo 5 do Volume 1 deste Guia.
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Quadro 4.2-1 Elementos do Controle Interno (NBC TA 315) Ambiente de Controle (Tom no Topo) Elementos do Controle de Qualidade em Nvel de Firma (NBC PA 01) Responsabilidades da liderana pela qualidade na firma Exigncias ticas relevantes Recursos humanos Avaliao de Riscos (O que pode dar errado?) Aceitao e continuao de relaes com clientes e trabalhos especficos Elementos do Controle de Qualidade em Nvel de Trabalho (NBC TA 220) Responsabilidades da liderana pela qualidade das auditorias Exigncias ticas relevantes Designao de equipes de trabalho Aceitao e continuao de relaes com clientes e trabalhos de auditoria Riscos de que o relatrio no seja apropriado nas circunstncias Documentao do sistema de controle de qualidade Documentao de auditoria
Sistemas de Informao (Acompanhamento de desempenho) Atividades de Controle (Controles para preveno e deteco/correo) Monitoramento (Os objetivos da firma/do trabalho esto sendo alcanados?)
Execuo do trabalho
Execuo do trabalho
Monitoramento contnuo das polticas e dos procedimentos de controle de qualidade da firma
Aplicao de resultados do monitoramento contnuo em trabalhos de auditoria especficos
4.3 Ambiente de Controle

A prestao de servios de alta qualidade e eficazes em termos de custo o principal determinante do sucesso das firmas de auditoria. Servios de qualidade tambm so vitais em relao s responsabilidades de interesse pblico de auditores independentes. A prestao de servios de qualidade deve ser sempre um objetivo-chave na estratgia de negcio da firma, objetivo este que deve ser comunicado regularmente a todo o pessoal e cujos resultados devem ser monitorados. Isso requer liderana e responsabilidade pelas aes prometidas. Controles de baixa qualidade podem levar a opinies inadequadas, servio insatisfatrio ao cliente, litgios e perda de reputao.
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Em firmas de auditoria de pequeno porte, alguns dos obstculos para um tom firme no topo podem incluir os assuntos especificados a seguir. Quadro 4.3-1 Obstculo Atitudes Fracas Descrio Uma atitude ineficiente a base da maioria dos obstculos qualidade. Ela inclui atitudes como as apresentadas a seguir (mas no necessariamente nesse extremo): a firma opera continuamente em estado de crise; trabalhos e atividades mal planejadas so a regra; pouco compromisso com qualidade ou com o cumprimento de altos padres ticos; no se importar com a qualidade esperada pelo pblico e por outras partes interessadas; considerar que as mudanas das normas de auditoria so aplicveis somente a entidades de grande porte. Algumas prticas e a terminologia podem ser alteradas para demonstrar cumprimento superficial, mas, na essncia, as antigas prticas de auditoria continuam como antes; acreditar que no existe nenhum risco firma em auditorias pequenas e que, portanto, o trabalho deve ser mnimo; trabalho de auditoria adaptado aos honorrios recebidos e no ao risco envolvido; clientes considerados totalmente confiveis pelo scio responsvel pelo controle; minimizar ou evitar a necessidade de revises de controle de qualidade do trabalho; acreditar que, pelo fato de os clientes estarem pagando, eles devem receber o que quiserem; scios que mantm (ou aceitam) um cliente de auditoria (pelos honorrios gerados) mesmo que seja (que fosse) altamente arriscado para a firma; relutncia em adotar polticas-padro sobre controle de qualidade da firma. Um scio quer que os arquivos e papis de trabalho sejam preparados da sua maneira sem se importar com o que os outros fazem; e pedir equipe que siga as polticas da firma, mas no cumpri-las (ou seja, faa o que digo, mas no faa o que eu fao). A conduo de uma auditoria de qualidade depende da reteno de pessoal qualificado e competente para executar o trabalho. Isso requer o contnuo desenvolvimento profissional e avaliaes de desempenho para todos os scios e toda a equipe profissional (todos os perodos). A falta de investimento em pessoal tambm leva rotatividade de pessoal.
Relutncia em Investir em Treinamento ou Desenvolvimento
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Obstculo Falta de Disciplina
Descrio A falha em disciplinar scios ou integrantes da equipe quando h violao das polticas da firma transmite uma mensagem muito clara ao pessoal de que as polticas por escrito realmente no so to importantes. Isso prejudica o cumprimento de todas as polticas da firma e aumenta o risco para a firma.
A administrao da firma e os scios encarregados dos trabalhos podem determinar um tom saudvel no topo atravs das atividades descritas a seguir. Quadro 4.3-2 Determinao do Tom Estabelecer os Objetivos, as Prioridades e os Valores da Firma Descrio Isso poderia incluir: um compromisso inabalvel com qualidade e altos padres ticos; investimento em aprendizado, treinamento e desenvolvimento de habilidades do pessoal; investimento nos recursos tecnolgicos, humanos e financeiros necessrios; polticas para assegurar uma slida gesto dos trabalhos e fiscal; e nvel de tolerncia a risco em tomadas de decises. Reforar os valores e compromissos da firma comunicando-os (verbalmente ou por escrito) regularmente equipe. As comunicaes devem tratar da necessidade de integridade, objetividade, independncia, ceticismo profissional, desenvolvimento de pessoal e responsabilidade com o pblico. As comunicaes devem ser feitas pelo sistema de avaliao de desempenho, atualizaes tcnicas para scios, e-mails, reunies de escritrio e boletins informativos internos. A cada perodo, atualizar as polticas e os procedimentos de controle de qualidade da firma para tratar deficincias e quaisquer novos requisitos. Atribuir responsabilidades claras por funes de controle de qualidade (tais como assuntos de independncia, consultas, reviso de papis de trabalho, etc.). Desenvolver a equipe por meio de: descries de cargo claras e avaliaes de desempenho anuais documentadas que priorizam a qualidade do trabalho; incentivos/recompensas pela execuo de trabalho de qualidade; e medidas disciplinares no caso de violao das polticas da firma.
Comunicar Regularmente
Atualizar o Guia de Controle de Qualidade Atribuir Responsabilidade s s Pessoas Desenvolver a Competncia da Equipe e Recompensar Trabalho de Qualidade
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Determinao do Tom Aperfeioar Continuamente Fornecer Exemplo
Descrio Tomar medidas imediatas para corrigir deficincias quando identificadas, como atravs do monitoramento de arquivos de trabalho da firma, incluindo a inspeo cclica de arquivos de trabalhos concludos. Fornecer exemplo positivo dado pelos scios em seu comportamento no dia a dia. Por exemplo, se uma poltica enfatiza a necessidade de trabalho de qualidade, um membro da equipe no deve ser criticado por ultrapassar justificadamente o tempo orado.
4.4 Avaliao de Riscos da Firma

A gesto de riscos um processo contnuo que ajuda a firma a prever eventos negativos, desenvolver uma estrutura para tomadas de decises eficazes e aplicar os recursos da firma de forma lucrativa. Na maioria das firmas ocorre alguma forma de gesto de riscos, que frequentemente informal e no documentada. Os scios normalmente identificam riscos e respondem a eles com base em seu envolvimento direto com a firma e seus clientes. A formalizao e documentao do processo para a firma como um todo uma abordagem proativa e mais eficaz para a gesto de riscos. Sua implementao no precisa ser demorada ou difcil. Notadamente, gerenciar a avaliao de riscos da firma de maneira eficaz pode resultar em menos estresse para scios e equipe, economia de tempo e custos, e melhores chances de alcanar as metas da firma. Um processo de avaliao de riscos simples pode ser usado em firmas de qualquer porte, mesmo em uma firma individual. Ele consiste nas atividades especificadas a seguir. Quadro 4.4-1 Atividade Descrio
Essas tolerncias podem ser valores quantitativos, como baixas Estabelecer as Tolerncias a Risco permitidas de trabalho em andamento, ou fatores qualitativos, como caractersticas de clientes que no seriam aceitveis para a firma. Uma para a Firma vez estabelecidas, essas tolerncias fornecem aos scios e equipe um ponto de referncia til para tomada de deciso (por exemplo, baixas e aceitao de clientes, etc.). Identificar o que Pode Sair Errado Identificar os eventos (ou seja, os fatores de risco ou as exposies) que poderiam impedir a firma de alcanar as metas especificadas. Essa etapa implica que a firma j estabeleceu objetivos claros e um compromisso com a execuo de um trabalho de qualidade. Usando as tolerncias a risco estabelecidas anteriormente, priorizar os eventos identificados com base em uma avaliao de probabilidade e impacto.
Priorizar Riscos
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Atividade Qual a Resposta Necessria?
Descrio Desenvolver uma resposta apropriada aos riscos avaliados para reduzir o possvel impacto s tolerncias aceitveis da firma. Eventos (riscos) em potencial com a mxima prioridade seriam tratados primeiro.
Para todos os riscos que requerem medidas ou monitoramento, Atribuir Responsabilidades designar algum com a responsabilidade de tomar as medidas apropriadas e gerenciar os riscos no dia a dia. Monitorar o Progresso Requerer relatrios peridicos (simples) de cada pessoa designada a gerenciar riscos em nome da firma (eles podem tratar de assuntos como cumprimento dos procedimentos de controle de qualidade da firma, requisitos de treinamento, avaliaes de equipe e assuntos de independncia tratados).
O quadro a seguir apresenta uma amostra de uma planilha de avaliao de riscos de uma firma. Quadro 4.4-2
4.5 Sistemas de Informao

A maioria das firmas possui sistemas de informao bem desenvolvidos para acompanhar clientes, horas e faturamento, despesas, equipe e gerenciamento de arquivos de trabalho. Entretanto, frequentemente os sistemas de informao que acompanham a qualidade do trabalho produzido e o cumprimento do guia de controle de qualidade da firma no so to bem desenvolvidos.
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Os sistemas de informao tambm devem ser planejados para tratar os riscos identificados e avaliados como parte do processo de avaliao de riscos da firma. Os aspectos do controle de qualidade que merecem documentao e reviso contnua incluem o acompanhamento dos assuntos especificados no quadro a seguir. Quadro 4.5-1 Acompanhamento de: Exposio a Risco da Firma e Compromisso da Equipe com Qualidade Descrio Avaliaes de aceitao/continuao de clientes. Relatrios de todas as pessoas responsveis por algum aspecto da qualidade. Isso poderia incluir atas de reunies de comit (ou seja, controle de qualidade), assuntos tratados ou simplesmente que no h nada a relatar. Comunicaes para toda a firma sobre a questo de qualidade. Relatrio de monitoramento mais recente e as medidas especficas necessrias para cada deficincia encontrada ou recomendao feita (quem, o que, quando, etc.). Alm disso, acompanhar as datas em que as medidas so concludas e enviar lembretes quando necessrio. Detalhes de reclamaes de clientes ou terceiros sobre o trabalho da firma ou comportamento do pessoal da firma. Acompanhar tambm como essas reclamaes foram investigadas, os resultados e as comunicaes com os reclamantes e quaisquer medidas tomadas. Lista de investimentos proibidos. Detalhes sobre que ameaas tica (incluindo independncia) foram identificadas e as salvaguardas relevantes que foram aplicadas para eliminar ou pelo menos reduzir essas ameaas. Oferta de emprego. Evidncia de verificaes de referncias de novos empregados. Medidas para preparar, orientar e treinar novos recrutas. Cpia datada das confirmaes anuais de independncia e declarao de conhecimento do guia de controle de qualidade da firma pela equipe. Evidncia de avaliaes de equipe, incluindo a data, e quaisquer medidas resultantes, como participao de treinamento, etc. Programao do pessoal, com comparaes entre programao planejada e real. Datas de sesses de treinamento interno e externo, os tpicos abordados e os nomes dos participantes. Detalhes de quaisquer medidas disciplinares tomadas.
tica e Independncia
Pessoal
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Acompanhamento de: Administrao do Trabalho
Descrio Datas para a qual a reunio de planejamento da equipe foi programada e na qual ela realmente ocorreu para todos os trabalhos de auditoria. Quais arquivos requerem revises de controle de qualidade do trabalho, quem est designado e a data planejada. Adaptar o plano para quem realmente realizou a reviso, quando ela ocorreu, e quaisquer assuntos levantados e sua soluo. Razes para desvios de qualquer requisito de NBC TA aplicvel, e os procedimentos de auditoria alternativos realizados para atingir o objetivo do referido requisito. Detalhes de consultas com outros, e soluo de assuntos de auditoria/contbeis levantados, se houver. Razes para atrasos do trabalho e como esses atrasos so tratados e resolvidos. Elas poderiam incluir mudanas dos integrantes da equipe, atrasos na obteno de informaes, indisponibilidade de pessoal do cliente, restries de alcance e quaisquer desacordos com a administrao do cliente. Data do relatrio do auditor independente e cumprimento da recomendao de 60 dias para arquivamento final dos papis de trabalho. Como foram tratados os comentrios do revisor/monitor, se houver, sobre o arquivo de papis de trabalho.
4.6 Atividades de Controle

As atividades de controle so planejadas para assegurar o cumprimento das polticas e dos procedimentos da firma. Uma maneira possvel de desenhar, implementar e monitorar o controle de qualidade seguir o processo PIVA (planejar-implementar-verificar-agir). Cada um dos elementos est descrito a seguir.
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Quadro 4.6-1 Etapas PLANEJAR IMPLEMENTAR VERIFICAR AGIR Descrio Estabelecer os objetivos e os processos de controle de qualidade necessrios para obter os resultados requeridos. Implementar os novos processos, frequentemente em pequena escala, se possvel. Mensurar os efeitos dos novos processos, e comparar os resultados com os resultados esperados para apurar quaisquer diferenas. Analisar as diferenas para determinar sua causa. Cada uma ser parte de uma ou mais etapas do PIVA. Determinar onde aplicar mudanas que incluem melhoria.
Por exemplo, um objetivo da firma pode ser no liberar o relatrio de auditoria at que todas as indagaes e todos os itens pendentes tenham sido esclarecidos. A poltica requerida que o relatrio do trabalho final no pode ser liberado, arquivado ou de outra forma distribudo at que certas aprovaes especificadas tenham sido obtidas. A implementao da poltica pode ser controlada por meio de um processo de liberao final em que uma pessoa verifica que todas as aprovaes foram realmente obtidas e documentadas. A eficcia da poltica pode ser verificada por inspees peridicas das ratificaes das aprovaes. No caso de serem identificados desvios, seriam investigadas as razes e consideradas as medidas apropriadas, como medida disciplinar, treinamento ou mudanas na poltica. Atividades de controle para tratar todas as polticas e todos os procedimentos no seriam possveis ou eficazes em termos de custo. As firmas devem usar julgamento profissional e sua avaliao de riscos para determinar que controles precisam ser implementados. Atividades de controle podem ser consideradas para: todas as polticas e todos os procedimentos documentados no guia de controle de qualidade da firma; polticas de fluxo de trabalho do escritrio; polticas e procedimentos operacionais; e outras polticas e procedimentos relacionados com pessoal.
O alcance do planejamento de atividades de controle abordaria todos os requisitos de controle de qualidade, ticos e de independncia e o cumprimento das NBC TAs de auditoria relevantes para a auditoria.
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Quadro 4.6-2
4.7 Monitoramento
Um elemento importante do sistema de controle o monitoramento de sua adequao e efetividade operacional. Isso pode ser feito por meio de uma reviso independente da efetividade operacional das polticas/dos procedimentos em nvel de firma e em nvel de trabalho e da inspeo de arquivos de trabalho concludos. Um processo de monitoramento eficaz ajuda a desenvolver uma cultura de aperfeioamento contnuo, em que scios e equipe esto comprometidos com trabalho de qualidade e so recompensados por melhorar o desempenho. O processo de monitoramento de uma firma pode ser dividido em duas partes, como segue: Monitoramento contnuo (que no as inspees de arquivo cclicas) A contnua (sugerir anual) considerao e avaliao do sistema de controle de qualidade da firma ajuda a assegurar que as polticas e os procedimentos existentes sejam relevantes, adequados e operem de maneira eficaz. Quando realizado e documentado anualmente, esse monitoramento suportar o requisito de comunicao com a equipe a cada ano sobre os planos da firma para melhorar a qualidade do trabalho. Esse alcance de monitoramento contnuo trata cada um dos elementos do controle de qualidade, e inclui uma avaliao de se: o guia de controle de qualidade da firma foi atualizado em decorrncia de novos requisitos e acontecimentos; aqueles aos quais foram atribudas responsabilidades de controle de qualidade na firma (se houver) realmente desempenharam seus papis; foram obtidas confirmaes por escrito (por scios e pela equipe) para assegurar o cumprimento de cada pessoa das polticas e dos procedimentos da firma relacionados com independncia e tica;
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existe desenvolvimento profissional contnuo para scios e equipe; as decises relacionadas com aceitao e continuao de clientes e trabalhos especficos esto em conformidade com as polticas e os procedimentos da firma; o cdigo de tica foi seguido; pessoas adequadamente qualificadas foram designadas como revisores do controle de qualidade dos trabalhos e essas revises foram concludas antes de o relatrio de auditoria ser datado; as deficincias identificadas foram comunicadas ao pessoal adequado; e foi feito acompanhamento apropriado para assegurar que as deficincias de qualidade identificadas foram tratadas tempestivamente.
Inspees cclicas de arquivos concludos A contnua considerao e avaliao do sistema de controle de qualidade da firma inclui uma inspeo cclica de, pelo menos, um arquivo de trabalho concludo para cada scio. Isso necessrio para assegurar o cumprimento dos requisitos profissionais/legais e que os relatrios de assegurao que esto sendo emitidos so apropriados nas circunstncias. Inspees cclicas ajudam a identificar deficincias e necessidades de treinamento e permitem firma fazer as mudanas necessrias tempestivamente.
Depois de concluir a reviso, o monitor prepararia um relatrio que, aps discusso com os scios, seria comunicado a todos os gerentes e integrantes da equipe em conjunto com as medidas a serem tomadas. Quem pode ser nomeado monitor? Monitoramento de polticas em nvel da firma A reviso do cumprimento das polticas da firma seria realizada por uma pessoa adequadamente qualificada que, de preferncia, no seja responsvel tambm por gerenciar ou desenvolver o controle de qualidade na firma. Entretanto, a NBC PA 01 reconhece que isso nem sempre pode ser possvel em firmas de pequeno porte, de modo que o automonitoramento aceitvel. Alternativamente, uma pessoa que no pertena firma e tenha a capacidade e competncia para atuar como scio encarregado do trabalho pode ser nomeada. Isso aumentaria a independncia e objetividade da firma. Inspees de arquivos concludos A pessoa nomeada para inspecionar arquivos de trabalho concludos deve ser adequadamente qualificada e no pode ter estado envolvida na execuo do trabalho ou na reviso do controle de qualidade do trabalho.
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4.8 Cumprimento das NBC TAs Relevantes

Item 200.18 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve observar todas as NBC TAs relevantes para a auditoria. Uma NBC TA relevante para a auditoria quando ela est em vigor e as circunstncias tratadas nela existem na situao especfica (ver itens A53 a A57). Observado o disposto no item 23, o auditor deve cumprir com cada exigncia de uma NBC TA, a menos que, nas circunstncias da auditoria: (a) (b) 200.23 a NBC TA inteira no seja relevante; ou a exigncia no seja relevante por ser condicional e a condio no existir (ver itens A72 e A73).
200.22
Em circunstncias excepcionais, o auditor pode julgar necessrio no considerar uma exigncia relevante em uma NBC TA. Em tais circunstncias, o auditor deve executar procedimentos de auditoria alternativos para cumprir o objetivo dessa exigncia. Esperase que a necessidade do auditor no considerar uma exigncia relevante surja apenas quando a exigncia for a execuo de um procedimento especfico, e, nas circunstncias especficas da auditoria, esse procedimento seria ineficaz no cumprimento do objetivo da exigncia (ver item A74). Se, em circunstncias excepcionais, o auditor julgar necessrio no atender a um requisito relevante de uma norma, ele deve documentar como os procedimentos alternativos de auditoria executados cumprem com a finalidade desse requisito e as razes para o no atendimento (ver itens A18 e A19).
230.12
As NBC TAs especificam as responsabilidades e os requisitos dos auditores na conduo de uma auditoria. Conforme especificado na NBC TA 200, itens 18, 22 e 23, cada exigncia relevante (especificada na seo de exigncias das NBC TAs) deve ser cumprida pelo auditor, exceto em circunstncias excepcionais, quando devem ser executados procedimentos de auditoria alternativos para cumprir o objetivo da exigncia especfica. Observar o seguinte:
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Quadro 4.8-1 NBC TAs Situao Descrio As NBC TAs, tomadas em conjunto, fornecem as normas para o trabalho do auditor para alcanar os objetivos gerais do auditor. As NBC TAs tratam das responsabilidades gerais do auditor, bem como das consideraes adicionais do auditor relevantes para a aplicao dessas responsabilidades a tpicos especficos. Relevncia Algumas NBC TAs (e, portanto, todos os seus requisitos) podem no ser relevantes nas circunstncias (por exemplo, auditoria interna ou demonstraes contbeis consolidadas). Algumas NBC TAs contm requisitos condicionais. Esses requisitos so relevantes quando as circunstncias previstas se aplicam e a condio existe. O no atendimento de requisitos relevantes de NBC TAs precisa ser documentado em conjunto com os procedimentos de auditoria alternativos realizados e as razes do no atendimento. Leis Locais Pode ser que os auditores devam cumprir (alm das NBC TAs) certas exigncias legais ou regulatrias ou outras normas de auditoria de uma jurisdio ou um pas especfico. O alcance, a data de vigncia e qualquer limitao especfica da aplicabilidade de uma NBC TA especfica so esclarecidos na NBC TA. Entretanto, a data de vigncia da NBC TA tambm pode ser afetada por exigncias legais de uma jurisdio especfica. A menos que de outra forma especificado na NBC TA, permitido ao auditor aplicar uma NBC TA antes da data de vigncia especificada na norma.
Outros
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5.
Controle Interno Objetivo e Componentes

NBC TAs Relevantes 315
Contedo do Captulo Descrever o objetivo, o alcance e a natureza do controle interno sobre relatrios financeiros, incluindo os cinco componentes que devem ser avaliados pelo auditor. Quadro 5.0-1
Item 315.4(c)
Trechos Relevantes das NBC TAs Controle interno o processo planejado, implementado e mantido pelos responsveis da governana, administrao e outros empregados para fornecer segurana razovel quanto realizao dos objetivos da entidade no que se refere confiabilidade dos relatrios financeiros, efetividade e eficincia das operaes e conformidade com leis e regulamentos aplicveis. O termo controles refere-se a quaisquer aspectos de um ou mais dos componentes do controle interno. O auditor deve obter entendimento do controle interno relevante para a auditoria. Embora seja mais provvel que a maioria dos controles relevantes para a auditoria esteja relacionada com demonstraes contbeis, nem todos os controles que se relacionam com as demonstraes contbeis so relevantes para a auditoria. uma questo de julgamento profissional do auditor determinar se um controle, individualmente ou em combinao com outros, relevante para a auditoria (ver itens A42 a A65). Na obteno do entendimento dos controles que so relevantes para a auditoria, o auditor deve avaliar o desenho desses controles e determinar se eles foram implementados, por meio da execuo de procedimentos, alm de indagaes aos empregados da entidade (ver itens A66 a A68).
315.12
315.13
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5.1 Viso Geral

O controle interno planejado, implementado e mantido pelos responsveis da governana, administrao e outros empregados para tratar os riscos identificados de negcio e de fraude que ameaam a concretizao de objetivos especificados, como a confiabilidade dos relatrios financeiros. Nota: Um controle sempre planejado para responder a (reduzir) um risco possvel. Um controle que no trata um risco obviamente redundante. O primeiro passo na avaliao do desenho do controle identificar os riscos que devem ser reduzidos por meio do controle. O segundo passo identificar quais controles esto sendo utilizados para tratar esses riscos.
5.2 Objetivos do Controle Interno

O controle interno uma resposta da administrao que tem a finalidade de reduzir um fator de risco identificado ou atingir um objetivo do controle. Existe uma relao direta entre os objetivos de uma entidade e o controle interno que ela implementa para assegurar sua concretizao. Uma vez estabelecidos os objetivos, possvel identificar e avaliar os eventos (riscos) em potencial que impediriam a concretizao dos objetivos. Com base nessas informaes, a administrao pode desenvolver respostas apropriadas, que incluiro o desenho do controle interno. Os objetivos do controle interno podem ser agrupados em quatro categorias amplas: Metas estratgicas de alto nvel que sustentam a misso da entidade. Relatrios financeiros (controle interno sobre relatrios financeiros). Operaes (controles operacionais). Conformidade com leis e regulamentos.
O controle interno relevante para uma auditoria refere-se basicamente a relatrios financeiros. Ele trata do objetivo da entidade de elaborar demonstraes contbeis para fins externos. Controles operacionais, como programao de produo e de pessoal, controle de qualidade e cumprimento pelos empregados de requisitos de sade e segurana, normalmente no seriam relevantes para a auditoria, exceto quando: as informaes produzidas so usadas para desenvolver um procedimento analtico; ou as informaes so requeridas para divulgao nas demonstraes contbeis.
Por exemplo, se fossem usadas estatsticas de produo como base para um procedimento analtico, os controles para assegurar a preciso desses dados seriam relevantes. Se a no conformidade com certas leis e regulamentos tem efeito direto e relevante sobre as demonstraes contbeis, os controles para detectar e comunicar essa no conformidade seriam relevantes.
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Componentes do Controle Interno O termo controle interno, conforme usado na NBC TA 315, abrange mais do que atividades de controle, como segregao de funes, autorizaes e conciliaes contbeis, etc. O controle interno compreende cinco componentes-chave: O ambiente de controle. O processo de avaliao de riscos da entidade. O sistema de informaes, incluindo as relativas aos processos de negcio, relevantes para relatrios financeiros e comunicao. Atividades de controle relevantes para a auditoria. Monitoramento do controle interno.
Esses componentes, na extenso que se refiram aos objetivos da entidade com relao a relatrio financeiro, esto apresentados a seguir. Os Cinco Componentes do Controle Interno Quadro 5.2-1
A diviso do controle interno nesses cinco componentes fornece uma estrutura til para os auditores entenderem os diferentes aspectos do sistema de controle interno de uma entidade. Entretanto, cabe ressaltar que: o desenho e a implementao do sistema de controle interno variaro com base no porte e na complexidade da entidade. As entidades de pequeno porte frequentemente usam meios menos formais e processos mais simples para atingirem seus objetivos. Os cinco componentes do controle interno podem no ser to claramente distintos; entretanto, seus objetivos subjacentes so igualmente vlidos. Por exemplo, um gerente-proprietrio pode (e, na ausncia de pessoal adicional, deve) desempenhar funes que pertencem a vrios dos componentes do controle interno;
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a terminologia ou as estruturas diferentes das usadas na NBC TA 315 podem ser usadas para descrever os diversos aspectos do controle interno e seu efeito sobre a auditoria, mas todos os cinco componentes devem ser considerados na auditoria; a considerao bsica do auditor se, e como, um controle especfico evita, ou detecta e corrige, distores relevantes em classes de transaes, saldos contbeis ou divulgaes, e suas afirmaes relacionadas.
A seguir, um resumo dos cinco componentes do controle interno.
5.3 Ambiente de Controle

Item 315.14 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve obter entendimento do ambiente de controle. Como parte da obteno desse entendimento, o auditor deve avaliar se: (a) (b) a administrao, com a superviso geral dos responsveis da governana, criou e manteve uma cultura de honestidade e conduta tica; e os pontos fortes no ambiente de controle fornecem coletivamente fundamento apropriado para os outros componentes do controle interno, e se os outros componentes no so prejudicados por deficincias no ambiente de controle (ver itens A69 a A78).
O ambiente de controle o fundamento para o controle interno eficaz, que proporciona disciplina e estrutura para a entidade. Ele determina o tom da organizao, influenciando a conscincia e o conhecimento do seu pessoal sobre controle. O ambiente de controle aborda as funes de governana e administrao. Alm disso, ele aborda as atitudes, a conscincia e as aes dos responsveis pela governana e da administrao em relao ao controle interno da entidade e sua importncia na entidade. Nota: Os controles do ambiente de controle so geralmente de natureza abrangente. Eles no evitam, nem detectam e corrigem, diretamente uma distoro relevante. Em vez disso, eles formam um pilar importante sobre o qual todos os outros controles sero desenvolvidos.
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Quadro 5.3-1
Os controles do ambiente de controle influenciaro a avaliao pelo auditor da eficcia de outras atividades de controle especficas que podem abordar reas especficas, como transaes de compra e venda. Por exemplo, se a administrao tem uma atitude negativa em relao a controle em geral, isso prejudicar a eficcia de outros controles (como vendas, por exemplo) independentemente de terem sido bem desenhados. A avaliao pelo auditor do ambiente de controle da entidade inclui os elementos especificados a seguir. Quadro 5.3-2 Elementos-chave a Considerar Comunicao e Aplicao do Valor de Integridade e de Outros Valores ticos Compromisso com a Competncia Descrio Valores de integridade e tica so elementos essenciais (fundamentais), que influenciam a eficcia do desenho, da administrao e do monitoramento de outros controles.
A considerao por parte da administrao dos nveis de competncia para trabalhos especficos, e como esses nveis se traduzem nas habilidades e conhecimento necessrios.
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Elementos-chave a Considerar
Descrio
Participao dos Atributos dos responsveis pela governana, como: Responsveis sua independncia em relao administrao; pela Governana sua experincia e reputao; a extenso de seu envolvimento e as informaes que recebem, e o escrutnio das atividades; e a adequao de suas aes, inclusive o grau em que assuntos complexos so levantados e tratados com administrao, e sua interao com os auditores internos e externos. Filosofia e Estilo Operacional da Administrao Estrutura Organizacional Abordagem da administrao na aceitao e administrao dos riscos de negcio, e atitudes e aes da administrao em relao a relatrios financeiros, processamento de informaes, funes contbeis e pessoal. A estrutura em que as atividades da entidade so planejadas, executadas, controladas e revisadas para alcanar seus objetivos.
Como a autoridade e a responsabilidade por atividades operacionais so Atribuio de atribudas, e como as relaes hierrquicas e as hierarquias de autorizao Autoridade e Responsabilidade so estabelecidas. Polticas e Prticas de Recursos Humanos Recrutamento, orientao, treinamento, avaliao, aconselhamento, promoo, remunerao e aes corretivas.
Os controles anteriormente descritos so disseminados por toda a entidade e sua avaliao frequentemente mais subjetiva do que das atividades de controle tradicionais (como segregao de funes). Portanto, o auditor exercer julgamento profissional nessa avaliao. Os pontos fortes do ambiente de controle podem compensar ou at mesmo substituir controles de transaes fracos em algumas situaes. Entretanto, as deficincias do ambiente de controle podem prejudicar e at anular o bom desenho de outros componentes do controle interno. Por exemplo, se no existe uma cultura de honestidade e conduta tica, o auditor teria de considerar cuidadosamente que tipos de procedimentos de auditoria (adicionais) seriam eficazes para descobrir distores relevantes nas demonstraes contbeis. Em alguns casos, o auditor pode concluir que o controle interno est to enfraquecido que a nica opo renunciar ao trabalho. Ambiente de Controle em Entidades de Pequeno Porte O ambiente de controle em entidades de pequeno porte diferente do existente em entidades de grande porte, mas nem por isso menos importante. Este especialmente o caso quando a entidade no tem o pessoal nem os recursos para implementar atividades de controle tradicionais, como segregao de funes, por exemplo.
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Em entidades de pequeno porte, o envolvimento ativo de um gerente-proprietrio competente (um ponto forte do ambiente de controle) pode reduzir a necessidade de outras atividades de controle, como a segregao de funes. Consequentemente, os pontos fortes do ambiente de controle podem servir para indiretamente evitar, ou detectar e corrigir, certos tipos de distoro. Por exemplo, a reviso e aprovao pelo gerente-proprietrio de transaes individuais antes de serem concludas pode evitar, ou detectar e corrigir, certos erros especficos ou fraude. Entretanto, esse ponto forte do ambiente de controle no reduziria outros riscos, como, por exemplo, a transgresso de controles pela administrao. Em entidades de pequeno porte, normalmente haver menos documentao disponvel para suportar os controles do ambiente de controle. Consequentemente, as atitudes, a conscincia e as aes da administrao (como gerentes-proprietrios) formaro frequentemente a base para avaliar o desenho e a implementao do controle. Por exemplo, provvel que entidades de grande porte forneam equipe um cdigo de conduta que descreva os comportamentos aceitveis e as consequncias da violao dos cdigos ou das regras. Entidades de pequeno porte podem transmitir valores similares e comportamentos aceitveis por meio de comunicaes verbais e exemplo da administrao. Quando no existe documentao-suporte para um controle especfico, o auditor prepara um memorando para o arquivo. Por exemplo, ao tratar se h comunicao e aplicao dos valores de integridade e tica, o auditor pode: Identificar os valores, os comportamentos aceitveis e as medidas de aplicao da entidade por meio de discusses com a administrao. O auditor avalia se eles so suficientes para cuidar do desenho do controle. Perguntar a um ou dois empregados quais so, na opinio deles, os valores, os comportamentos aceitveis e as medidas para aplicao da entidade. Essas entrevistas tratam se esses valores e comportamentos aceitveis da administrao foram comunicados e aplicados. Isso trataria da implementao do controle. PONTO A CONSIDERAR Entidades de pequeno porte frequentemente relutam em documentar controles internos que operam informalmente. Entretanto, investir tempo para documentar algumas das polticas e dos procedimentos mais importantes muitas vezes pode trazer benefcios administrao. Essas polticas e procedimentos podem ser fornecidos ao pessoal que admitido na entidade, o que possibilita economizar tempo de auditoria em vez de precisar fazer indagaes a cada perodo. No exemplo citado, mesmo uma entidade muito pequena poderia preparar uma declarao simples de valores e comportamentos aceitveis que pode ser fornecida aos empregados e depois consultada quando surgir um assunto. Em entidades de pequeno porte, algumas das reas-chave a serem tratadas ao avaliar o ambiente de controle esto descritas no quadro a seguir.
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Quadro 5.3-3 Elemento do Controle Aplicao de Valores de Integridade e ticos Assunto-chave Que aes da administrao conseguem eliminar ou reduzir incentivos ou tentaes que podem levar o pessoal a envolver-se em atos desonestos, ilegais ou antiticos? Possveis controles A administrao continuamente demonstra, por meio de palavras e aes, um compromisso com altos padres ticos. A administrao remove ou reduz incentivos ou tentaes que podem levar o pessoal a envolver-se em atos desonestos ou antiticos. Existe um cdigo de conduta ou equivalente que determina os padres de comportamento tico e moral esperados. Os empregados entendem claramente qual comportamento aceitvel e qual inaceitvel e sabem o que fazer ao se deparar com comportamento imprprio. Medidas punitivas so tomadas quando necessrio. A administrao toma as providncias necessrias para assegurar que o pessoal tenha conhecimento e habilidades necessrios para seus cargos. Existem descries de cargo e so usadas de maneira eficaz. A administrao fornece ao pessoal acesso a programas de treinamento em tpicos relevantes. Observncia inicial e contnua das habilidades dos integrantes da equipe com as descries de seus cargos.
Compromisso com O pessoal possui conhecimento e a Competncia habilidades necessrios para realizar suas tarefas?
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Elemento do Controle Participao dos Responsveis pela Governana (Quando a administrao no o )
Assunto-chave Qual a eficcia da governana (se houver) sobre as operaes da entidade?
Possveis controles A maioria dos responsveis pela governana independente em relao administrao. Os responsveis pela governana possuem a experincia, reputao e especializao financeira apropriadas. Assuntos significativos e resultados financeiros so comunicados para os responsveis pela governana tempestivamente. Os responsveis pela governana proporcionam superviso eficaz das atividades da administrao. Isso inclui levantar questes difceis e buscar respostas. Os responsveis pela governana renem-se regularmente e as atas das reunies so circuladas tempestivamente. A administrao demonstra atitudes e aes positivas em relao: ao controle interno slido sobre relatrios financeiros (incluindo transgresso da administrao e outras fraudes); seleo/aplicao apropriada de polticas contbeis; aos controles do processamento de informaes; e ao tratamento do pessoal da contabilidade. A administrao estabelece procedimentos para evitar o acesso no autorizado ou a destruio de ativos, documentos e registros. A administrao analisa riscos de negcio e toma as medidas apropriadas.
Filosofia e Estilo Operacional da Administrao
Quais so as atitudes e aes da administrao em relao a relatrios financeiros?
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Elemento do Controle Estrutura Organizacional
Assunto-chave Foi estabelecida uma estrutura organizacional relevante?
Possveis controles A estrutura organizacional adequada para facilitar a concretizao dos objetivos, das funes operacionais e das exigncias regulatrias da entidade. A administrao entende claramente sua responsabilidade e autoridade em relao s atividades de negcio e possui a experincia e os nveis de conhecimento necessrios para exercer adequadamente seus cargos. A estrutura da entidade facilita o fluxo de informaes confiveis e tempestivas para as pessoas adequadas para atividades de planejamento e controle. Funes incompatveis so segregadas na medida do possvel. Existem polticas e procedimentos para autorizao e aprovao de transaes. Existem linhas hierrquicas e de responsabilidade apropriadas (apropriadas ao porte da entidade e natureza de suas atividades). As descries de cargo incluem responsabilidades relacionadas com controle. A administrao estabelece/aplica normas para contratar as pessoas mais qualificadas. As prticas de recrutamento incluem entrevistas de emprego, verificao do histrico e comunicao de valores, comportamentos esperados e estilo operacional da administrao. O desempenho no trabalho avaliado periodicamente, os resultados so analisados com cada empregado e so tomadas as medidas apropriadas. As polticas de treinamento tratam de papis e responsabilidades provveis, nveis de desempenho esperados e necessidades que surgem.
Atribuio de Autoridade e Responsabilidade As reas-chave de autoridade e responsabilidade foram adequadamente atribudas?
Polticas e Prticas de Recursos Humanos
Que normas so aplicadas para assegurar: O recrutamento das pessoas mais competentes e confiveis? Que fornecido treinamento para assegurar que as pessoas possam executar seus trabalhos? Que as promoes sejam baseadas em avaliaes de desempenho?
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5.4 Avaliao de Riscos

Item 315.15 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve buscar entender se a entidade tem processo para: (a) (b) (c) (d) 315.16 identificar riscos de negcio relevantes para os objetivos das demonstraes contbeis; estimar a significncia dos riscos; avaliar a probabilidade de sua ocorrncia; e decidir sobre aes em resposta a esses riscos (ver item A79).
Se a entidade estabeleceu tal processo (daqui em diante, processo de avaliao de risco da entidade), o auditor deve obter entendimento desse processo e de seus resultados. Se o auditor identificar riscos de erro relevantes que a administrao deixou de identificar, o auditor deve avaliar se havia risco subjacente, do tipo que o auditor esperava que fosse identificado pelo processo de avaliao de risco da entidade. Se houver tal risco, o auditor deve obter entendimento de por que o processo deixou de identific-lo e deve avaliar se o processo apropriado a suas circunstncias ou deve determinar se h uma deficincia significativa nos controles internos relacionados ao processo de avaliao de risco da entidade. Se a entidade no estabeleceu tal processo ou se possui processo informal, o auditor deve discutir com a administrao se os riscos de negcio relevantes para os objetivos de demonstraes contbeis foram identificados e como foram tratados. O auditor deve avaliar se a ausncia de um processo de avaliao de risco documentado apropriada nas circunstncias ou determinar se representa uma deficincia significativa no controle interno (ver item A80).
315.17
O processo de avaliao de riscos fornece administrao as informaes necessrias para determinar que riscos de negcio/fraude devem ser gerenciados e as medidas (se houver) a serem tomadas. A administrao pode iniciar planos, programas ou aes para tratar riscos especficos ou pode decidir aceitar um risco devido ao custo ou a outras consideraes. Se o processo de avaliao de riscos da entidade for apropriado nas circunstncias, ele ajudar o auditor a identificar riscos de distoro relevante. O processo de avaliao de riscos normalmente trata de assuntos como: mudanas no ambiente operacional; novo pessoal snior;
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sistemas de informaes novos ou atualizados; crescimento rpido; tecnologia nova; novos modelos de negcio, produtos ou atividades; reestruturaes societrias (incluindo vendas e aquisies); expanso de operaes no exterior; e novas normas contbeis.
Em entidades de pequeno porte em que improvvel que exista um processo formal de avaliao de riscos, o auditor deve discutir com a administrao como os riscos de negcio so identificados e tratados. O auditor deve considerar como a administrao: identifica riscos relevantes para relatrios financeiros; estima a significncia dos riscos; avalia a probabilidade de sua ocorrncia; e decide sobre as medidas para gerenci-los.
Se o auditor identificar riscos de distoro relevante que a administrao no conseguiu identificar, ele deve considerar: por que os processos da administrao falham? os processos so apropriados s circunstncias?
No caso de existir uma deficincia significativa no processo de avaliao de risco da entidade (ou de no haver nenhum processo), ela seria comunicada administrao e aos responsveis pela governana. Condies e Eventos Que Podem Indicar Riscos de Distoro Relevante O Apndice 2 da NBC TA 315 contm uma lista til de possveis condies e eventos que podem indicar a existncia de riscos de distoro relevante.
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5.5 Sistema de Informao

Item 315.18 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve obter entendimento do sistema de informao, inclusive dos processos de negcio relacionados, relevantes para as demonstraes contbeis, incluindo as seguintes reas: (a) (b) as classes de transaes nas operaes da entidade que sejam significativas para as demonstraes contbeis; os procedimentos, tanto de tecnologia da informao (TI) quanto de sistemas manuais, pelos quais essas transaes so iniciadas, registradas, processadas, corrigidas conforme a necessidade, transferidas para o razo geral e divulgadas nas demonstraes contbeis; os respectivos registros contbeis, informaes-suporte e contas especficas nas demonstraes contbeis utilizados para iniciar, registrar, processar e reportar transaes; isto inclui a correo de informaes incorretas e a maneira como as informaes so transferidas para o razo geral. Os registros podem estar em forma manual ou eletrnica. como o sistema de informaes captura eventos e condies que so significativos para as demonstraes contbeis, que no sejam transaes; o processo usado para elaborar as demonstraes contbeis da entidade, inclusive estimativas e divulgaes contbeis significativas; e controles em torno de lanamentos de dirio, inclusive lanamentos de dirio no rotineiros usados para registrar transaes ou ajustes no usuais (ver itens A81 a A85).
(c)
(d) (e) (f)
315.19
O auditor deve obter entendimento de como a entidade comunica as funes e responsabilidades sobre demonstraes contbeis e assuntos significativos relacionados com esses relatrios, incluindo (ver itens A86 e A87): (a) (b) comunicaes entre a administrao e os responsveis da governana; e comunicaes externas, tais como as comunicaes com os rgos reguladores.
A administrao (e os responsveis pela governana) precisa de informaes confiveis para: administrar a entidade (como planejamento, oramentos, monitoramento de desempenho, alocao de recursos, precificao e elaborao de demonstraes contbeis para fins de apresentao de relatrios financeiros); alcanar objetivos; e identificar, avaliar e responder a fatores de risco.
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Isso requer que informaes pertinentes sejam identificadas, capturadas e comunicadas/distribudas tempestivamente ao pessoal (em todos os nveis da entidade) que precisam delas para tomar decises. Um sistema de informaes consiste de infraestrutura (componentes fsicos e hardware), software, pessoal, procedimentos e dados. Muitos sistemas de informaes usam intensamente a tecnologia da informao (TI). Eles identificam, capturam, processam e distribuem informaes que suportam a concretizao dos objetivos de apresentao de relatrios financeiros e de controles internos. Um sistema de informaes relevante para os objetivos de apresentao de relatrios financeiros inclui os processos de negcio e o sistema contbil da entidade, conforme apresentado a seguir. Quadro 5.5-1 Processos de Negcio (Vendas, Compras, Folha de Pagamento, etc.) Sistema Contbil Processos de negcio so conjuntos estruturados de atividades planejadas para produzir um resultado especificado. Resultam no registro, no processamento e na comunicao de transaes pelo sistema de informao. Inclui software contbil, planilhas eletrnicas e polticas e procedimentos usados para elaborar relatrios financeiros peridicos e as demonstraes contbeis e divulgaes do final do perodo.
Um sistema de informaes possui procedimentos, polticas e registros (manuais e automatizados) planejados para tratar os assuntos descritos a seguir. Quadro 5.5-2
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Em empresas de grande porte, os sistemas de informaes podem ser complexos, automatizados e altamente integrados. Empresas de pequeno porte geralmente basear-se-o em aplicaes manuais ou autnomas de tecnologia da informao. PONTO A CONSIDERAR Muitos pacotes de software contbil (mesmo os menores) trazem diversos controles de aplicaes embutidos que podem ser usados para aperfeioar o controle sobre relatrios financeiros. Esses controles incluem conciliaes automatizadas, comunicao de excees para reviso da administrao e assegurao da consistncia geral dos relatrios financeiros. Ao obter um entendimento do sistema de informao (incluindo processos de negcio), o auditor trata (alm do quadro anterior) dos assuntos descritos a seguir. Quadro 5.5-3 Identificar Fontes de Informao Usadas Tratar Que classes de transaes so significativas para as demonstraes contbeis? Como so originadas as transaes nos processos de negcio da entidade? Que registros contbeis (eletrnicos ou manuais) existem? Como o sistema de informao captura eventos e condies (que no sejam transaes) que so significativos para as demonstraes contbeis? Quais so os processos de apresentao de relatrios financeiros usados para: iniciar, registrar, processar e comunicar transaes-padro e transaes fora do padro (tais como transaes com partes relacionadas, por exemplo); e elaborar as demonstraes contbeis, incluindo estimativas contbeis e divulgaes significativas? Quais procedimentos tratam: de riscos de distoro relevante associados com transgresso inadequada de controles, incluindo o uso de lanamentos-padro e fora de padro no livro dirio; de transgresso ou suspenso de controles automatizados; e de identificao de excees e comunicao das medidas tomadas para a respectiva remediao? Como a entidade comunica os papis, as responsabilidades e os assuntos significativos relacionados com relatrios financeiros? Que relatrios so regularmente produzidos pelo sistema de informaes e como so usados para administrar a entidade? Que informaes so fornecidas pela administrao aos responsveis pela governana (se estes no forem a administrao) e a partes externas, tais como autoridades reguladoras?
Como as Informaes So Capturadas e Processadas?
Como as Informaes Produzidas So Usadas
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Comunicao A comunicao um componente fundamental para sistemas de informao bem-sucedidos. Consequentemente, se as informaes forem usadas para tomar decises e facilitar o funcionamento de controles internos, elas precisam ser comunicadas tempestivamente (tanto interna quando externamente) s pessoas apropriadas. A comunicao interna eficaz ajuda o pessoal da entidade a entender claramente os objetivos dos controles internos, os processos de negcio em uso e seus papis e suas responsabilidades individuais. Alm disso, ajuda a entender at que ponto suas atividades relacionam-se com o trabalho de outros e a forma de comunicar as excees ao nvel mais alto apropriado na entidade. A forma de comunicao pode ser informal (verbal) ou formal (ou seja, documentada em manuais de polticas e de relatrios financeiros). A comunicao interna entre a alta administrao e os empregados frequentemente mais fcil e menos formal em empresas de pequeno porte pelo fato de haver menos nveis hierrquicos e pessoal em menor nmero e maior disponibilidade e presena dos membros da alta administrao. A comunicao externa eficaz assegura que os assuntos que afetam a concretizao dos objetivos referentes a relatrios financeiros sejam comunicados s partes externas relevantes, tais como principais partes interessadas, instituies financeiras, rgos reguladores e agncias governamentais. Falta de Documentao de Sistemas de TI Entidades de pequeno porte podem ter sistemas de informao e comunicao menos sofisticados e documentados em menor detalhe. Se a administrao no possui descries detalhadas dos procedimentos contbeis, registros contbeis sofisticados ou polticas por escrito, o entendimento exigido pelo auditor ser obtido mais por indagaes e observaes do que por reviso de documentao.
5.6 Atividades de Controle

Item 315.20 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve obter entendimento das atividades de controle relevantes para a auditoria, que so aquelas que o auditor julga necessrio entender para avaliar os riscos de distoro relevante no nvel da afirmao e desenhar procedimentos adicionais de auditoria em resposta aos riscos avaliados. Uma auditoria no requer entendimento de todas as atividades de controle relacionadas a cada classe significativa de transaes, saldo de conta e divulgao nas demonstraes contbeis e a toda afirmao relevante nessas demonstraes (ver itens A88 a A94). No entendimento das atividades de controle da entidade, o auditor deve obter entendimento de como a entidade respondeu aos riscos decorrentes de TI (ver itens A95 a A97).
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Atividades de controle so as polticas e os procedimentos que ajudam a assegurar que as diretrizes da administrao estejam sendo seguidas. Os exemplos incluem controles para assegurar que as mercadorias no sejam embarcadas a clientes com alto risco de crdito ou que sejam efetuadas somente compras autorizadas. Esses controles tratam de riscos que, se no reduzidos, ameaariam a concretizao dos objetivos da entidade. As atividades de controle (sistemas informatizados ou manuais) so desenhadas para reduzir os riscos envolvidos em atividades, tais como processamento de transaes (processos de negcio, como vendas, compras e folha de pagamento) e salvaguarda de ativos. Processos de negcio so conjuntos estruturados de atividades desenhadas para produzir um resultado especificado. Os controles de processos de negcio podem ser geralmente classificados como preventivos, de deteco ou corretivos, ou compensatrios ou diretivos, conforme descrito no quadro a seguir. Quadro 5.6-1 Classificao de Controles Controles Preventivos Controles de Deteco Descrio Evitam erros ou irregularidades. Identificam erros ou irregularidades depois de ocorridos de modo que medidas corretivas possam ser tomadas.
Fornecem alguma segurana quando limitaes de recursos podem Controles Compensatrios impedir outros controles mais diretos. Controles Diretivos (por exemplo, Polticas) Orientam aes em direo aos objetivos desejados.
A natureza dos controles de processos de negcio varia com base nos riscos envolvidos e na aplicao especfica. Os controles normais no nvel de processos de negcio incluem os assuntos apresentados a seguir. Quadro 5.6-2 Controles Segregao de Funes Descrio Esses controles podem reduzir as oportunidades de uma pessoa estar em posio de perpetrar e encobrir erros ou fraude. Exemplos O empregado responsvel pelo processamento de contas a receber no tem acesso a recebimentos de caixa.
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Controles Controles de Autorizaes
Descrio Esses controles definem quem tem autoridade para aprovar diversas transaes e diversos eventos rotineiros e no rotineiros.
Exemplos Atribuio de responsabilidade para autorizar: contratao de novos empregados; investimentos; pedidos de bens e servios; e concesso de crdito a cliente.
Conciliaes Contbeis
Inclui a preparao e reviso tempestiva de conciliaes contbeis e a tomada de medidas corretivas necessrias. Esses controles esto programados nas aplicaes de TI, tais como vendas ou compras. Incluem controles totalmente automatizados e parcialmente automatizados. Esses controles envolvem a reviso regular e as anlises dos resultados reais em comparao com oramentos, previses e desempenho no perodo anterior. Envolvem, tambm, relacionar diferentes conjuntos de dados (operacionais ou financeiros) entre si e comparar dados internos com fontes externas de informaes. Variaes inesperadas seriam investigadas e tomadas as medidas corretivas. Esses controles referem-se segurana fsica de ativos e ao acesso permitido a instalaes, registros contbeis, programas de computador e arquivos de dados da entidade.
Conciliaes de contas bancrias, transaes de vendas, saldos intercompanhias, contas transitrias, etc. Verificao da preciso matemtica de registros, determinao de preo em faturas, verificaes programadas de lanamentos, verificaes de sequncias numricas e elaborao de relatrios de exceo para reviso da administrao. Anlise de resultados operacionais, comparando resultados reais com oramento e investigando variaes.
Controles de Aplicaes de TI
Revises dos Resultados Reais
Controles Fsicos
Esses controles compreendem segurana patrimonial (travas de portas e acesso restrito a estoque/registros) e comparao dos resultados de caixa peridico, segurana e contagens de estoque comparadas com registros contbeis.
Entidades de Pequeno Porte As atividades de controle so desenhadas para prevenir diretamente que ocorra uma distoro relevante ou para detectar e depois corrigir uma distoro relevante aps sua ocorrncia. Em entidades de pequeno porte, os conceitos que fundamentam as atividades de controle so provavelmente semelhantes aos que fundamentam essas atividades em entidades de grande porte, mas sua importncia para o auditor pode variar consideravelmente. Considerar o seguinte:
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Quadro 5.6-3 Atividades de Controle em Entidades de Pequeno Porte Documentao Informal e Limitada Alcance Limitado Riscos Podem Ser Reduzidos pelo Ambiente de Controle (Ver Volume 1, Captulo 5.3)
Comentrios Muitos controles podem operar informalmente e no serem bem documentados. Por exemplo, a concesso de crdito a um cliente pode se basear mais no julgamento e conhecimento do gerente do que em um limite de crdito preestabelecido. provvel que as atividades de controle ( medida que existam) estejam relacionadas com os principais ciclos de transao, tais como receitas, compras e despesas com empregados. Certos tipos de atividades de controle podem no ser relevantes por causa de controles aplicados pela alta administrao. Por exemplo, a aprovao de transaes significativas pela administrao pode constituir um forte controle sobre saldos contbeis e transaes importantes, diminuindo ou eliminando a necessidade de atividades de controle mais detalhadas. Algumas distores de transaes (geralmente tratadas por atividades de controle em entidades de grande porte) podem ser reduzidas por: uma cultura corporativa que enfatiza a importncia de controle; emprego de equipe altamente competente; monitoramento de receitas e despesas com base em oramento estabelecido; solicitao de aprovao da alta administrao para todas as transaes significativas; monitoramento de indicadores de desempenho; e atribuio de responsabilidades entre membros da equipe a fim de maximizar a segregao de funes.
Atividades de controle, relevantes para a auditoria, potencialmente reduzem riscos como: Riscos significativos Riscos de distoro relevante identificados e avaliados que, segundo o julgamento do auditor, requerem considerao especial durante a auditoria. (Consultar Volume 2, Captulo 10.) Riscos que no podem ser facilmente tratados por procedimentos substantivos So riscos de distoro relevante identificados e avaliados para os quais procedimentos substantivos isoladamente no fornecem evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Outros riscos de distoro relevante
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O julgamento do auditor sobre se uma atividade de controle relevante para a auditoria influenciado por: conhecimento sobre a presena/ausncia de atividades de controle identificadas em outros componentes de controle interno. Se um risco especfico j foi adequadamente tratado (como pelo ambiente de controle, sistema de informao, etc.), no h necessidade de identificar nenhum controle adicional que possa existir; existncia de mltiplas atividades de controle que alcanam o mesmo objetivo. No necessrio obter um entendimento de cada atividade de controle relacionada com esse objetivo; maior eficincia de auditoria que ser obtida de testes da efetividade operacional de certos controles-chave. Isso pode ocorrer quando: a obteno de evidncia de auditoria por meio de teste da efetividade operacional de controles for mais eficiente em termos de custo do que a execuo de procedimentos substantivos. Testes de controles normalmente resultam em amostras de tamanho menor do que testes substantivos. No caso de controles automatizados, uma amostra de apenas um item (assumindo que os controles gerais de TI sejam bons) pode ser exatamente o que necessrio. Alm disso, se o sistema de controle e o pessoal envolvido no mudaram em relao ao ano anterior, pode ser possvel (sob determinadas condies) limitar o teste de efetividade operacional de controles para um a cada trs anos (ver Volume 2, Captulo 17); procedimentos substantivos isoladamente no fornecem evidncia de auditoria apropriada e suficiente no nvel de afirmaes. Por exemplo, a afirmao de integridade para receita de vendas pode ser difcil (e s vezes impossvel) de ser tratada somente por procedimentos substantivos. Nessas situaes, valeria a pena identificar quaisquer controles internos que tratam do risco e da afirmao envolvidos. No caso de se esperar que os controles internos funcionem de maneira eficaz, a evidncia de auditoria necessria pode ser obtida por meio de teste da efetividade operacional desses controles.
5.7 Entendimento dos Riscos e Controles de TI

A maioria das entidades hoje em dia usa tecnologia da informao (TI) para administrar, controlar e elaborar relatrios sobre pelo menos algumas de suas atividades. As operaes de TI so frequentemente gerenciadas por uma equipe de suporte central que assegura aos usurios dirios (equipe) o acesso apropriado a hardware, software e aplicaes necessrias para desempenhar suas responsabilidades. Em entidades de pequeno porte, o gerenciamento de TI pode ser responsabilidade de apenas uma pessoa, ou mesmo de uma pessoa em regime de meio perodo ou terceirizado. Independentemente do porte da entidade, existem diversos fatores de risco relacionados com gerenciamento e aplicaes de TI que, se no atenuados, podem resultar em uma distoro relevante nas demonstraes contbeis. Existem dois tipos de controles de TI que precisam trabalhar juntos para assegurar o processamento de informaes completo e preciso:
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Controles gerais de TI Esses controles operam em todas as aplicaes e geralmente consistem em uma combinao de controles automatizados (embutidos em programas de computador) e controles manuais (tais como oramento e contratos de TI com prestadores de servio); e Controles de aplicaes de TI Esses controles so controles automatizados relacionados especificamente a aplicaes (tais como processamento de vendas ou folha de pagamento).
Alm disso, existe um terceiro controle que possui um elemento manual e um elemento de TI. Esses controles podem ser denominados controles dependentes de TI. O controle executado manualmente, mas sua eficcia depende de informaes produzidas por uma aplicao de TI. Por exemplo, o gerente financeiro pode revisar as demonstraes contbeis mensais/trimestrais (geradas pelo sistema contbil) e investigar variaes. O quadro a seguir descreve o alcance dos controles gerais de TI. Quadro 5.7-1 Controles Gerais de TI Normas, Planejamento, Polticas, etc. (O Ambiente de Controle de TI) A estrutura de governana de TI. Como os riscos de TI so identificados, reduzidos e gerenciados. O sistema de informao necessrio, o plano estratgico (se houver) e o oramento. Polticas, procedimentos e normas relacionadas a TI. Estrutura organizacional e segregao de funes. Planejamento de contingncias. Segurana de Dados, Infraestrutura de TI e Operaes Dirias Aquisies, instalaes, configuraes, integrao e manuteno da infraestrutura de TI. Prestao de servios de informao a usurios. Gerenciamento de prestadores de servios terceirizados. Uso de software de sistema, software de segurana, sistemas de gerenciamento de base de dados e programas utilitrios. Rastreamento de incidentes, login de sistemas e funes de monitoramento. Acesso a Programas e Dados de Aplicaes Emisso/remoo e segurana de senhas e IDs (cdigo de identificao) de usurios. Firewalls de Internet e controles de acesso remoto. Encriptao de dados e chaves criptogrficas. Contas de usurios e controles de privilgios de acesso. Perfis de usurios que permitem ou restringem acesso.
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Controles Gerais de TI Desenvolvimento Aquisio e implementao de novas aplicaes. de Programas e Desenvolvimento de sistema e metodologia de garantia de qualidade. Alteraes de Manuteno de aplicaes existentes, incluindo controles sobre Programas alteraes de programas. Monitoramento de Operaes de TI Polticas, procedimentos, inspees e relatrios de exceo, assegurando: que os usurios das informaes esto recebendo dados precisos para a tomada de decises; cumprimento contnuo dos controles gerais de TI; e que TI est atendendo s necessidades da entidade e em linha com os requisitos dos negcios.
Controles de Aplicaes de TI Controles de aplicaes de TI esto relacionados com uma aplicao de software especfica usada no nvel de processos de negcio. Os controles de aplicao podem ser de natureza preventiva ou de deteco e so planejados para assegurar a integridade dos registros contbeis. Os controles de aplicaes tpicos referem-se a procedimentos usados para iniciar, registrar, processar e comunicar transaes ou outros dados financeiros. Esses controles ajudam a assegurar que as transaes ocorreram, so autorizadas e esto registradas e processadas completamente e com preciso. Os exemplos incluem verificaes programadas de lanamentos com correo no momento do lanamento de dados e verificaes de sequncias numricas com acompanhamento manual de relatrios de exceo.
5.8 Monitoramento
Item 315.22 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve obter entendimento das principais atividades que a entidade utiliza para monitorar o controle interno sobre as demonstraes contbeis, inclusive as relacionadas com as atividades de controle relevantes para a auditoria, e como a entidade inicia aes corretivas para as deficincias nos seus controles (ver itens A98 a A100). O auditor deve obter entendimento das fontes das informaes usadas nas atividades de monitoramento da entidade e do embasamento sobre o qual a administrao considera as informaes suficientemente confiveis para esse propsito (ver item A104).
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O monitoramento avalia a efetividade da execuo do controle interno ao longo do tempo. O objetivo assegurar que os controles estejam funcionando adequadamente e, caso no estejam, tomar as medidas corretivas necessrias.
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O monitoramento fornece retorno para a administrao sobre se o sistema de controle interno planejado para reduzir riscos: efetivo no atendimento dos objetivos de controle especificados; adequadamente implementado e entendido pelos empregados; utilizado e observado no dia a dia; e necessita de modificaes ou aperfeioamentos para refletir mudanas nas condies.
A administrao faz o monitoramento de controles por meio de atividades contnuas, avaliaes separadas ou uma combinao de ambas. As atividades de monitoramento contnuo em entidades de pequeno porte so informais e esto geralmente embutidas nas atividades recorrentes normais de uma entidade. Isso inclui atividades regulares de gerenciamento e superviso e a reviso de relatrios de exceo que podem ser produzidos pelo sistema de informaes. Quando a administrao est intimamente envolvida em operaes, ela frequentemente identificar variaes significativas de expectativas e imprecises em dados financeiros e tomar medidas corretivas para modificar ou melhorar o controle. O monitoramento peridico (avaliaes separadas de reas especficas na entidade, como as executadas por uma funo de auditoria interna em uma empresa de porte maior) no comum em entidades de pequeno porte. Entretanto, avaliaes peridicas de processos crticos podem ser conduzidas por empregados qualificados no envolvidos diretamente nesses processos, ou contratando-se um terceiro adequadamente qualificado. As atividades de monitoramento da administrao tambm podem incluir o uso de informaes recebidas de partes externas que indicam problemas ou destacam reas que necessitam de aperfeioamento. Exemplos dessas informaes podem incluir: reclamaes de clientes; comentrios de rgos externos, tais como franqueadores, instituies financeiras e rgos reguladores; e comunicaes de auditores e consultores externos relacionadas com controle interno.
Fontes de Informaes Usadas para Monitoramento Muitas das informaes usadas no monitoramento sero produzidas pelo sistema de informaes da entidade. A administrao pode tender a assumir que essas informaes so precisas. Se essas informaes no forem precisas, existe o risco de que a administrao pode chegar a concluses incorretas e, como resultado, no tomar decises acertadas. Consequentemente, quando o auditor est avaliando o monitoramento de controles, necessrio um entendimento: das fontes das informaes relacionadas com as atividades de monitoramento da entidade; e da base sobre a qual a administrao considera as informaes suficientemente confiveis para o propsito.
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5.9 Entendimento de Controles Internos Relevantes para a Auditoria

O quadro a seguir resume as etapas envolvidas na obteno do entendimento de controles internos relevantes para a auditoria. Quadro 5.9-1 Identificar Riscos Especficos de Distoro Relevante que Exigem Reduo Tratar Os possveis riscos de distoro relevante (relacionados com classes de transaes significativas, saldos contbeis e divulgaes de demonstraes contbeis) que existem no nvel de afirmaes. Por exemplo: Resposta da Administrao aos Riscos de Distoro Relevante Identificados riscos nas transaes dirias regulares; riscos de fraude (tais como transgresso da administrao e apropriao indbita de ativos); riscos de divulgao (informaes incompletas ou faltantes); riscos significativos; riscos no rotineiros (tais como implementao de novo sistema contbil); e riscos de julgamento (estimativas, avaliaes, etc.).
Quais as atividades de controle especficas (manuais ou aplicaes de TI) que, individualmente ou em combinao com outras, previnem ou detectam e corrigem erros relevantes e fraude? Essa etapa no requer que o auditor identifique todas as atividades de controle que podem existir. Por exemplo, uma entidade pode ter implementado 15 procedimentos de controle para tratar um risco especfico. Se o auditor concluiu que os trs primeiros procedimentos de controle identificados so suficientes para reduzir o risco envolvido, no h necessidade de identificar e documentar os outros 12 procedimentos de controle. A falha da administrao em reduzir um risco de distoro relevante provavelmente resultaria em uma deficincia significativa. Ela seria comunicada administrao e seria desenvolvida uma resposta de auditoria. Isso envolve procedimentos (alm de indagao ao pessoal do cliente) para determinar que os controles relevantes identificados realmente existem e esto sendo usados pela entidade. Podem ser conduzidos em determinado momento como durante o rastreamento de uma transao no sistema em um dia especfico. No um teste de controles, que planejado para avaliar se um controle operou de maneira efetiva durante o perodo coberto pela auditoria.
Deficincias Significativas
Implementao de Controles Relevantes
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5.10 Controles Manuais versus Automatizados

Para a maioria das entidades, o sistema de controle interno consistir em uma combinao de controles manuais e automatizados. Os riscos e benefcios associados com os diferentes tipos de controle esto descritos a seguir. Quadro 5.10-1 Benefcios
Controles Manuais Usados para monitorar a efetividade de controles automatizados. Adequados para reas em que se exige julgamento e arbtrio para transaes grandes, no usuais ou recorrentes. Vantajosos quando difcil definir, antecipar ou prever erros. Mudanas de circunstncias podem exigir uma resposta de controle fora do alcance de um controle automatizado existente. Controles Automatizados Aplicar consistentemente regras de negcio predefinidas e executar clculos complexos no processamento de grandes volumes de transaes ou dados. Aumentar a prontido, disponibilidade e preciso de informaes. Facilitar a anlise adicional de informaes. Aprimorar a capacidade de monitorar o desempenho das atividades da entidade e suas polticas e procedimentos. Reduzir o risco de que o controle interno seja transgredido. Aprimorar a capacidade de conseguir uma segregao eficaz de funes por meio da implementao de adequadas restries de acesso a sistemas aplicativos, bases de dados e sistemas operacionais. Controles Automatizados possvel confiar em sistemas ou programas que processam dados de maneira imprecisa, processam dados imprecisos ou os dois. Acesso no autorizado a dados, que pode resultar em destruio de dados ou modificaes inadequadas de dados, incluindo o registro de transaes no autorizadas ou inexistentes ou o registro incorreto de transaes (podem surgir riscos especficos quando mltiplos usurios tm acesso a uma base de dados comum). A possibilidade de empregados de TI conseguirem acesso privilegiado alm dos necessrios para executar os deveres a eles atribudos, rompendo, assim, a segregao de funes. Modificaes no autorizadas de dados nos arquivos mestres. Modificaes no autorizadas de sistemas ou programas. Falha na realizao de modificaes necessrias em sistemas ou programas. Interveno manual inadequada. Perda potencial de dados ou incapacidade de acessar dados quando necessrio.
Riscos
Controles Manuais Menos confiveis do que os controles automatizados, por serem executados por pessoas. Mais facilmente contornados, ignorados ou transgredidos. Propensos a erros e enganos simples. Consistncia da aplicao no pode ser assumida. Menos adequados para transaes de grandes volumes ou recorrentes em que controles automatizados seriam mais eficientes. Menos adequados para atividades em que possvel planejar e automatizar adequadamente maneiras especficas de executar o controle.
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PONTO A CONSIDERAR Quando a entidade utiliza uma combinao de controles manuais e automatizados, sempre identificar quem o responsvel pela operao de cada controle. Por exemplo, suponhamos que um gerente de depsito seja responsvel pela expedio de mercadorias. O gerente de depsito lana os dados manualmente em um sistema de vendas que tem um controle de aplicao para confrontar a expedio com o pedido original. No caso de alguma coisa dar errado no processo de confrontao, a responsabilidade do gerente de depsito, do departamento de TI ou do departamento contbil? A menos que a responsabilidade do processo todo seja atribuda a uma pessoa, inevitvel que as pessoas culpem umas as outras pelos erros cometidos. Quando a responsabilidade no foi atribuda a ningum, considerar: a possibilidade e magnitude de distores potenciais que podem ocorrer nas demonstraes contbeis; a resposta de auditoria apropriada; e se o assunto deve ser comunicado administrao.
5.11 Controles Generalizados

Item 315.14 (b) Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve avaliar se: (b) os pontos fortes no ambiente de controle fornecem coletivamente fundamento apropriado para os outros componentes do controle interno, e se os outros componentes no so prejudicados por deficincias no ambiente de controle (ver itens A69 a A78).
Este captulo tratou de cada um dos cinco componentes do controle interno. Alguns desses controles so de natureza abrangente e somente indiretamente evitam a ocorrncia de distoro, ou detectam e corrigem a distoro depois de ocorrida. Outros controles esto relacionados com riscos de transaes especficos (tais como folha de pagamento, vendas e compras) e so planejados especificamente para prevenir, ou detectar e corrigir distores. O quadro a seguir mostra a interao de dois nveis de controle sobre transaes desde seu incio e processamento (nvel de transao) at os registros contbeis (nvel de entidade) e finalmente as demonstraes contbeis. Vale observar que pelo menos trs dos cinco componentes do controle interno consistem basicamente em controles generalizados.
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Quadro 5.11-1
Notas: 1. A ilustrao anterior um guia geral. Em alguns casos, os controles generalizados podem ser planejados para operar em um nvel de preciso que preveniria ou detectaria distores especficas no nvel de processos de negcio. Por exemplo, um oramento detalhado aprovado pelos responsveis pela governana pode ser usado pela administrao para detectar despesas administrativas no autorizadas. Em outros casos, pode haver atividades de controle e partes do sistema de informaes que esto relacionadas com atividades em nvel de entidade. Os controles em nvel de entidade (como o compromisso com competncia) podem ser menos tangveis que os controles em nvel de processos de negcio (como confrontao de mercadorias recebidas com um pedido de compra), porm so to fundamentais na preveno e deteco de fraude e erro quanto estes ltimos. O processo de apresentao de relatrios financeiros de final de perodos inclui procedimentos para: lanar os totais de transaes no razo geral; selecionar e aplicar polticas contbeis; iniciar, autorizar, registrar e processar os lanamentos no livro dirio e no razo geral; registrar ajustes recorrentes e no recorrentes das demonstraes contbeis; e elaborar as demonstraes contbeis e divulgaes relacionadas.
2.
3.
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4.
Os controles gerais de tecnologia da informao (TI) so similares aos controles em nvel de entidade, com exceo de que se concentram em como as operaes de TI (como organizao, equipe e integridade de dados) so gerenciadas em toda a entidade. Controles de aplicao de TI so semelhantes a controles de transaes. Esto relacionados com a maneira pela qual transaes especficas so processadas no nvel de processos de negcio.
5.
Os controles abrangentes formam a base sobre a qual so desenvolvidos controles de transaes especficos. Eles especificam o tom no topo e estabelecem expectativas para o ambiente de controle da organizao em geral. Controles abrangentes mal desenhados podem realmente incentivar a ocorrncia de todos os tipos de erro e fraude. Por exemplo, uma entidade pode dispor de um processo de vendas altamente controlado e eficaz. Entretanto, se a alta administrao mostra uma atitude fraca em relao a controle interno e algumas vezes transgrediu esses controles, ainda possvel que ocorra um erro relevante nas demonstraes contbeis. Transgresso da administrao e tom no topo insatisfatrio so temas comuns nos casos de m conduta corporativa. Os controles generalizados tambm incluem controles de monitoramento que avaliam se o tom no topo observado o pretendido, e at que ponto as expectativas de controle esto sendo atendidas. Os controles abrangentes (s vezes denominados controles em nvel de entidade) podem incluir: controles relacionados com o ambiente de controle; controles sobre transgresso da administrao; o processo de avaliao de riscos da entidade; controles para monitorar resultados de operaes e outros controles; controles sobre o processo de apresentao de relatrios financeiros de final de perodo; e polticas que tratam de prticas significativas de controle de negcios e de gerenciamento de riscos.
Entidades de Pequeno Porte Em entidades de pequeno porte, a falta de controles de processos de negcio especficos (devido a equipe e recursos limitados) frequentemente compensada por um elevado grau de envolvimento da administrao (como o gerente-proprietrio) na execuo dos controles. Na verdade, alguns controles generalizados em entidades de pequeno porte podem frequentemente operar em um nvel de preciso que realmente previne ou detecta distores especficas. Entretanto, o maior envolvimento da alta administrao tambm aumenta o risco de transgresso da administrao. A soluo pode ser a aplicao de procedimentos adicionais de auditoria ou o desenho de controles antifraude adequados. (Ver Volume 1, Captulo 5.12 a seguir.) Deficincias nos Controles Abrangentes Embora as deficincias em controles abrangentes no resultem geralmente em uma deficincia imediata ou erros nas demonstraes contbeis, ainda assim eles tm influncia significativa sobre a probabilidade de distores resultantes no nvel de controle de processos de negcio. A ausncia de bons controles abrangentes pode prejudicar seriamente outros controles de processos de negcio; consequentemente, deficincias significativas nesses controles seriam comunicados administrao e aos responsveis pela governana.
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5.12 Controles Antifraude

Nos ltimos anos, houve o surgimento de um novo tipo de controle interno, algumas vezes denominado de controle antifraude. Uma vez que a maioria das fraudes de grandes magnitudes tende a envolver a alta administrao, o estabelecimento de rgidos programas e controles antifraude considerado um elemento saudvel do ambiente de controle em entidades de grande porte. Controles antifraude podem ser comparados a lombadas de rua planejadas para reduzir a velocidade dos veculos, mas no para par-los totalmente. Controles antifraude so planejados para deter condutas inadequadas antes que aconteam, mas no conseguem evitlas completamente. Controles antifraude so particularmente relevantes para entidades de grande porte, mas tambm podem ser planejados para desencorajar fraude em entidades de pequeno porte. Eles podem no evitar a ocorrncia de fraudes, mas constituem um poderoso desincentivo. Fazem com que os eventuais autores pensem melhor sobre as repercusses de suas aes. Controles antifraude podem ser planejados para tratar os cinco componentes do controle interno. Entretanto, em relao a riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, dada nfase especial ao tom do topo da entidade. Isso engloba as atitudes e aes da administrao em relao a controle e faz parte do ambiente de controle (ver Volume 1, Captulo 5.3 anterior) que influencia a conscincia sobre controle de todo o pessoal. Um saudvel tom no topo de longe considerado o controle antifraude mais eficaz de todos. Dois exemplos de controles antifraude aplicveis a entidades de pequeno porte incluem: Lanamentos no livro dirio Lanamentos no rotineiros no livro dirio tm sido frequentemente usados por administradores para cometer fraude. A poltica de que os lanamentos no rotineiros no livro dirio (acima de um valor especificado) devem ser suportados por uma explicao e pela assinatura de um gerente (indicando aprovao) um controle antifraude simples que pode ser implementado em entidades de qualquer porte. Essa poltica permite que o contador da entidade sempre solicite do gerente (que est solicitando um lanamento) uma explicao e a aprovao. Isso no necessariamente impede que um gerente snior pea que seja feito um lanamento imprprio, mas o fato de ter de documentar fisicamente e explicar a aprovao podem ser o suficiente para evitar que a solicitao seja feita. Se no impedir a solicitao, o auditor pode perceber que o lanamento no foi aprovado e perguntar a razo, o que levaria a uma investigao adicional. Segregao de funes Em entidades de pequeno porte, o contador ou tcnico em contabilidade frequentemente est em uma posio de confiana, com um mnimo de superviso e, portanto, muitas oportunidades de cometer fraude. Um controle antifraude possvel (mas um pouco caro) seria contratar um guarda-livros em regime de meio perodo para desempenhar as funes do guarda-livros por uma ou algumas semanas pelo menos, como quando o contador est de frias ou executando outras tarefas. A poltica de empregar um substituto pode impedir que o guarda-livros cometa fraude e, no caso de j ter cometido, proporciona uma oportunidade de detect-la.
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6.
Afirmaes nas Demonstraes Contbeis

NBC TAs Relevantes
Contedo do Captulo Uso de afirmaes da administrao em auditoria.
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Quadro 6.0-1
6.1 Viso Geral

Item 315.4(a) Trechos Relevantes das NBC TAs Afirmaes Afirmaes so declaraes da administrao, explcitas ou no, que esto incorporadas s demonstraes contbeis, utilizadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distores potenciais que possam ocorrer.
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Quando a administrao faz uma declarao aos auditores, como as demonstraes contbeis como um todo esto apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel, ela, na realidade, est fazendo diversas afirmaes embutidas. Essas afirmaes embutidas (da administrao) referem-se ao reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao de diversos elementos (valores e divulgaes) nas demonstraes contbeis. Exemplos de afirmaes da administrao incluem: todos os ativos nas demonstraes contbeis existem; todas as transaes de vendas foram registradas no perodo apropriado; os estoques so demonstrados pelos valores adequados; as contas a pagar representam as obrigaes da entidade; todas as transaes registradas ocorreram no perodo que est sendo examinado; e todos os valores esto adequadamente apresentados e divulgados nas demonstraes contbeis.
Essas afirmaes so frequentemente resumidas em uma nica palavra, como integridade, existncia, ocorrncia, preciso, avaliao, etc. Por exemplo, a administrao pode afirmar para o auditor que o saldo de vendas nos registros contbeis contm todas as transaes de vendas (afirmao de integridade), que as transaes ocorreram e so vlidas (afirmao de ocorrncia), e que as transaes foram adequadamente registradas nos registros contbeis e no perodo contbil apropriado (afirmao de preciso e de corte).
6.2 Descrio de Afirmaes

O item A111 da NBC TA 315 descreve as categorias de afirmaes que podem ser usadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distores potenciais. Essas categorias esto descritas no quadro a seguir. Quadro 6.2-1 Afirmao Classes de Transaes e Eventos para o Perodo sob Auditoria Ocorrncia Integridade Preciso Descrio As transaes e os eventos que foram registrados ocorreram e referem-se entidade. Todas as transaes e todos os eventos que deveriam ter sido registrados foram registrados. Os valores e outros dados relacionados com transaes e eventos registrados foram adequadamente registrados. As transaes e os eventos foram registrados no perodo contbil correto. As transaes e os eventos foram registrados nas contas adequadas.
Corte Classificao
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Afirmao Saldos Contbeis no Final do Perodo Existncia Direitos e Obrigaes
Descrio Os ativos, os passivos e o patrimnio lquido existem. A entidade detm ou controla os direitos sobre os ativos e passivos que so as obrigaes da entidade. Todos os ativos, os passivos e o patrimnio lquido que deveriam ter sido registrados foram registrados. Os ativos, os passivos e o patrimnio lquido esto includos nas demonstraes contbeis por valores apropriados, e quaisquer ajustes de avaliao ou alocao resultantes esto adequadamente registrados. Descrio Os eventos, as transaes e os outros assuntos divulgados ocorreram e referem-se entidade. Todas as divulgaes que deveriam ter sido includas nas demonstraes contbeis foram includas. As informaes financeiras esto adequadamente apresentadas e descritas, e as divulgaes esto claramente expressas. As informaes financeiras e outras informaes esto divulgadas adequadamente e por valores apropriados.
Integridade
Avaliao e Alocao
Afirmao Apresentao e Divulgao Ocorrncia, Direitos e Obrigaes Integridade
Classificao e Compreensibilidade Preciso e Avaliao
A aplicabilidade das afirmaes s reas das demonstraes contbeis est resumida a seguir.
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Quadro 6.2-2 Afirmaes Existncia/Ocorrncia Integridade Direitos e Obrigaes Preciso/Classificao Corte Classificao e Compreensibilidade Avaliao/Alocao Classes de Transaes Saldos Contbeis Apresentao e Divulgao
6.3 Afirmaes Combinadas

A NBC TA 315 permite ao auditor usar as afirmaes exatamente conforme descritas anteriormente ou express-las de modo diferente, desde que todos os aspectos descritos sejam cobertos. Para facilitar um pouco a aplicao de afirmaes na auditoria de entidades de pequeno porte, este Guia combinou diversas afirmaes de modo que elas possam ser aplicadas em todas as trs categorias (ou seja, saldos, transaes e divulgao). As quatro afirmaes combinadas e as afirmaes individuais que abordam esto ilustradas no quadro a seguir. Quadro 6.3-1 Afirmaes Combinadas Integridade (I) Existncia (E) Classes de Transaes Integridade Ocorrncia Saldos Contbeis Integridade Existncia Direitos e Obrigaes Apresentao e Divulgao Integridade Ocorrncia Preciso Direitos e Obrigaes Classificao e Compreensibilidade Avaliao
Preciso e Corte (P) Preciso Corte Classificao Avaliao (A)
Avaliao e Alocao
Nota: Quando o auditor escolhe usar afirmaes combinadas como as descritas, importante lembrar que a afirmao de preciso e corte tambm inclui direitos e obrigaes e classificao e compreensibilidade. O quadro a seguir apresenta uma descrio das quatro afirmaes combinadas usadas neste Guia.
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Quadro 6.3-2 Afirmao Combinada Integridade (I) Descrio Tudo o que deveria ter sido registrado ou divulgado nas demonstraes contbeis foi includo. No existem ativos, passivos, transaes nem eventos no registrados ou no divulgados; no existem notas faltantes nem incompletas s demonstraes contbeis. Existncia (E) Tudo o que est registrado ou divulgado nas demonstraes contbeis existe na data apropriada e deve ser includo. Os ativos, os passivos, as transaes registradas e outros assuntos includos nas notas s demonstraes contbeis existem, ocorreram e referem-se entidade. Preciso e Corte (P) Todos os passivos, as receitas, os itens de despesa e os direitos sobre os ativos (na forma de posse ou controle) so propriedade ou obrigao da entidade e foram registrados pelo valor correto e alocados (corte) para o perodo correto. Inclui, tambm, a correta classificao de valores e divulgaes nas demonstraes contbeis. Os ativos, os passivos e o patrimnio lquido esto registrados nas demonstraes contbeis pelo valor apropriado. Quaisquer ajustes de avaliao ou alocao exigidos por sua natureza ou pelos princpios contbeis aplicveis foram adequadamente registrados.
Avaliao (A)
6.4 Utilizao de Afirmaes em Auditoria

Item 315.25 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve identificar e avaliar os riscos de distoro relevante: (a) (b) no nvel das demonstraes contbeis (ver itens A105 a A108), e no nvel de afirmao para classes de transaes, saldos de conta e divulgaes (ver itens A109 a A113),
para fornecer uma base para a concepo e a execuo de procedimentos adicionais de auditoria.
Conforme exposto anteriormente, as demonstraes contbeis contm diversas afirmaes embutidas. As afirmaes podem ser usadas pelo auditor na avaliao de riscos no nvel de demonstraes contbeis e no nvel de afirmaes.
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Quadro 6.4-1 Avaliao de Riscos em: Comentrio
Os riscos de distoro relevante no nvel de demonstraes contbeis Nvel de Demonstraes tendem a ser generalizados e, portanto, contemplam todas as afirmaes. Por exemplo, se o contador chefe no tem a competncia necessria para Contbeis as tarefas atribudas, bem possvel que possam ocorrer erros nas demonstraes contbeis. Entretanto, a natureza desses erros no ser frequentemente restrita a um nico saldo contbil, uma nica srie de transaes ou uma nica divulgao. Alm disso, o erro no ser provavelmente restrito a uma nica afirmao, tal como a integridade de vendas. Poderia tambm facilmente estar relacionado com outras afirmaes, tais como preciso, existncia e avaliao. Nvel de Afirmaes Os riscos no nvel de afirmaes referem-se a saldos contbeis individuais em determinado momento (ou seja, o final do perodo), classes de transaes (para o perodo fiscal) e apresentao e divulgao nas demonstraes contbeis. A relevncia de cada afirmao para um saldo contbil individual (ou classe de transaes ou apresentao e divulgao) variar com base nas caractersticas do saldo e os possveis riscos de distoro relevante. Por exemplo, ao considerar a afirmao de avaliao, o auditor poderia avaliar o risco de erro em contas a pagar como baixo; entretanto, quando a obsolescncia de estoques um fator, o auditor avaliaria o risco de avaliao como alto. Outro exemplo seria uma situao em que os riscos de distoro relevante devido integridade (itens faltantes) no saldo de estoque so baixos, mas so altos em relao ao saldo de vendas. A diferena entre os dois nveis de avaliao de risco est ilustrada de forma parcial no quadro a seguir. Quadro 6.4-2
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Nota: Este quadro utiliza as afirmaes combinadas descritas no Volume 1, Captulo 6.3. As afirmaes so usadas pelo auditor para formar uma base para: considerar os diferentes tipos de distores potenciais que podem ocorrer; avaliar os riscos de distoro relevante; e planejar procedimentos adicionais de auditoria que respondam aos riscos avaliados.
Quadro 6.4-3 Uso de Afirmaes Considerao dos Tipos de Distores Potenciais Procedimentos Inclui a realizao de procedimentos de avaliao de risco para identificar possveis riscos de distoro relevante. Por exemplo, o auditor pode fazer as seguintes perguntas: O ativo existe? (Existncia) A entidade proprietria do ativo? (Direitos e obrigaes) As transaes de vendas so adequadamente registradas? (Integridade) O saldo de estoque foi ajustado para itens morosos e obsoletos? (Avaliao) O saldo de contas a pagar inclui todos os passivos conhecidos no final do perodo? (Integridade) As transaes foram registradas no perodo certo? (Corte) Os valores esto adequadamente apresentados e divulgados nas demonstraes contbeis? (Preciso) O risco de distoro relevante uma combinao de risco inerente e risco de controle. O processo de avaliao inclui: Risco inerente Identificar potenciais distores e as afirmaes envolvidas e avaliar a probabilidade de ocorrncia de risco e a sua possvel magnitude. Risco de controle Identificar e avaliar quaisquer controles internos relevantes que esto sendo utilizados para reduzir os riscos avaliados e enderear as afirmaes subjacentes. O ltimo passo planejar procedimentos de auditoria que respondam aos riscos avaliados por afirmao. Por exemplo, se o risco de as contas a receber estarem superestimadas (afirmao de existncia) for alto, os procedimentos de auditoria devem ser planejados para tratar especificamente a afirmao de existncia. Se a integridade de vendas for um risco, o auditor pode planejar um teste de controles que trata da afirmao de integridade.
Avaliao de Riscos de Distoro Relevante
Planejamento de Procedimentos de Auditoria
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7.
Materialidade e Risco de Auditoria

NBC TAs Relevantes
Contedo do Captulo Aplicao do conceito de materialidade no planejamento e na execuo da auditoria.
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Item 320.8
Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor aplicar o conceito de materialidade adequadamente no planejamento e na execuo da auditoria.
Quadro 7.0-1
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Item 320.9
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, materialidade para execuo da auditoria significa o valor ou valores fixados pelo auditor, inferiores ao considerado relevante para as demonstraes contbeis como um todo, para adequadamente reduzir a um nvel baixo a probabilidade de que as distores no corrigidas e no detectadas em conjunto excedam a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo. Se aplicvel, materialidade para execuo da auditoria refere-se, tambm, ao valor ou valores fixados pelo auditor inferiores ao nvel ou nveis de materialidade para classes especficas de transaes, saldos contbeis e divulgaes. Ao estabelecer a estratgia global de auditoria, o auditor deve determinar a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo. Se, nas circunstncias especficas da entidade, houver uma ou mais classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgaes para as quais se poderia razoavelmente esperar que distores de valores menores que a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo influenciem as decises econmicas dos usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis, o auditor deve determinar, tambm, o nvel ou nveis de materialidade a serem aplicados a essas classes especficas de transaes, saldos contbeis e divulgaes (ver itens A2 a A11). O auditor deve determinar a materialidade para execuo da auditoria com o objetivo de avaliar os riscos de distores relevantes e determinar a natureza, poca e extenso de procedimentos adicionais de auditoria (ver item A12).
320.10
320.11
7.1 Viso Geral

A materialidade trata da importncia das informaes das demonstraes contbeis para as decises econmicas feitas pelos usurios com base nas demonstraes contbeis. O conceito de materialidade reconhece que algumas questes, seja individualmente ou em conjunto, so importantes para a tomada de decises com base nas demonstraes contbeis. Isso poderia incluir decises quanto a se investir em uma entidade, compr-la, fazer negcios com ela ou fazer emprstimos para ela. Este captulo trata do uso da materialidade na auditoria de forma geral. Ver Volume 2, Captulo 6 deste Guia para orientaes adicionais sobre como estabelecer valores especficos de materialidade. Quando uma distoro (ou o conjunto de todas as distores) significativa o bastante para mudar ou influenciar a deciso de uma pessoa bem informada, uma distoro relevante ocorreu. Abaixo desse limite, a distoro geralmente considerada como sendo no relevante. Esse limite, acima do qual as demonstraes contbeis apresentariam uma distoro relevante, chamado de materialidade para as demonstraes contbeis como um todo. Para fins deste Guia, esse termo foi reduzido para materialidade global. Nota: A determinao da materialidade das demonstraes contbeis como um todo (materialidade global) no se baseia em nenhuma avaliao do risco de auditoria. Ela inteiramente determinada com relao aos usurios das demonstraes contbeis. Ela geralmente seria a mesma que aquela usada pelo elaborador das demonstraes contbeis.
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Partamos do princpio de que a deciso de um usurio de uma demonstrao contbil fosse influenciada por uma distoro de 10.000 nas demonstraes contbeis. Essa seria a materialidade das demonstraes contbeis como um todo (ou materialidade global), tanto para o elaborador como para o auditor. Qualquer distoro individual ou qualquer conjunto de distores individualmente irrelevantes que excedam o valor de 10.000 resultariam na apresentao de distoro relevante nas demonstraes contbeis. A responsabilidade do auditor a de reduzir a um nvel adequadamente baixo a probabilidade de que as distores no corrigidas e no detectadas em conjunto nas demonstraes contbeis excedam a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo. Se o auditor tiver simplesmente planejado executar os procedimentos de auditoria que identificariam distores relevantes que excedessem 10.000, h o risco de que distores individualmente irrelevantes em conjunto no identificadas durante a auditoria resultem em excesso do limite de materialidade de 10.000. Portanto, o auditor precisa executar trabalhos adicionais suficientes para permitir uma margem ou uma proteo para possveis distores no detectadas. A finalidade da materialidade para execuo da auditoria a de fornecer essa proteo. A materialidade para execuo da auditoria permite que o auditor estabelea valores de materialidade (com base na materialidade global, mas menores do que ela) que refletem as avaliaes de risco para as diversas reas das demonstraes contbeis. Esses valores menores proporcionam uma proteo de segurana entre a materialidade (materialidade para execuo da auditoria) usada para determinar a natureza e a extenso dos procedimentos de auditoria a serem executados e a materialidade global. No exemplo anterior, o auditor que faz uso de julgamento profissional poder decidir que a materialidade para a execuo da auditoria de 6.000 deveria ser usada para desenhar a extenso dos procedimentos de auditoria a serem executados. A proteo de 4.000 (10.000 6.000) entre a materialidade para execuo da auditoria e a materialidade global fornece uma margem de segurana para quaisquer distores no detectadas que possam existir.
7.2 Usurios das Demonstraes Contbeis

A materialidade usada tanto na elaborao como na auditoria das demonstraes contbeis. A materialidade das demonstraes contbeis como um todo (materialidade global) geralmente explicada (como, por exemplo, em estruturas de relatrio financeiro) em termos como os apresentados a seguir:
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Quadro 7.2-1 Influncia na Tomada de Decises Econmicas Circunstncias Envolvidas Necessidades Comuns dos Usurios Distores, incluindo omisses, so consideradas relevantes quando for razoavelmente esperado que estas possam, individualmente ou em conjunto, influenciar as decises econmicas de usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis. Julgamentos sobre materialidade so feitos luz das circunstncias envolvidas e so afetados pela magnitude ou natureza das distores, ou a combinao de ambas. Julgamentos sobre quais assuntos so relevantes para usurios das demonstraes contbeis so baseados em consideraes sobre as necessidades de informaes financeiras comuns a usurios como um grupo. No considerado o possvel efeito de distores sobre usurios individuais especficos, cujas necessidades podem variar significativamente.
O auditor determina a materialidade com base na sua percepo das necessidades dos usurios. Na aplicao de seu julgamento profissional, razovel que o auditor pressuponha que os usurios das demonstraes contbeis: possuem conhecimento razovel de negcios, atividades econmicas, de contabilidade e a disposio de estudar as informaes das demonstraes contbeis com razovel diligncia; entendem que as demonstraes contbeis so elaboradas, apresentadas e auditadas considerando nveis de materialidade; reconhecem as incertezas inerentes mensurao de valores baseados no uso de estimativas, julgamento e a considerao sobre eventos futuros; e tomam decises econmicas razoveis com base nas informaes das demonstraes contbeis.
7.3 Natureza das Distores

As distores podem decorrer de uma srie de causas e podem se basear no que segue: magnitude o valor monetrio envolvido (quantitativa); natureza do item (qualitativa); e circunstncias envolvidas na ocorrncia.
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Quadro 7.3-1 Distores Tpicas Erros e fraude identificados na elaborao das demonstraes contbeis. Desvios da estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Fraude perpetrada pelos empregados ou pela administrao. Erro da administrao. Elaborao de estimativas imprecisas ou inadequadas. Descries inadequadas ou incompletas das polticas contbeis ou das divulgaes das notas.
A materialidade no um nmero absoluto. Ela representa uma rea cinzenta entre o que, muito provavelmente, no relevante e o que, muito provavelmente, relevante. Consequentemente, a avaliao do que relevante sempre uma questo de julgamento profissional. Em algumas situaes, uma questo bem abaixo do nvel de materialidade quantitativa pode ser determinada como relevante com base na natureza do item ou nas circunstncias relacionadas com a distoro. Por exemplo, a informao de que h uma srie de transaes com partes relacionadas pode ser muito significativa para uma pessoa que est tomando uma deciso com base nas demonstraes contbeis. Finalmente, uma srie de itens irrelevantes pode muito bem tornar-se relevante quando combinados. Quadro 7.3-2
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7.4 Materialidade e Risco de Auditoria

A materialidade (conforme discutida anteriormente) e o risco de auditoria esto relacionados e so considerados em conjunto durante todo o processo de auditoria. Risco de auditoria o risco de o auditor expressar uma opinio de auditoria inadequada sobre as demonstraes contbeis que apresentam distores relevantes. Quadro 7.4-1 Componentes do Risco de Auditoria Riscos de Distoro Relevante (RDR) O risco de que as demonstraes contbeis apresentem distores relevantes antes do incio de qualquer trabalho de auditoria. Esses riscos so considerados no nvel das demonstraes contbeis (geralmente riscos generalizados, que afetam muitas afirmaes) e no nvel da afirmao, que se refere classe das transaes, saldos contbeis e divulgaes. O RDR uma combinao de risco inerente (RI) e risco de controle (RC), que pode ser resumido em RI x RC = RDR. O risco de que o auditor deixe de detectar uma distoro existente em uma afirmao que pode ser relevante. O risco de deteco (RD) abordado por meio de: planejamento slido da auditoria; execuo de procedimentos de auditoria que respondam aos riscos identificados de distoro relevante; designao adequada do pessoal de auditoria; aplicao de ceticismo profissional; e superviso e reviso do trabalho de auditoria executado. O risco de deteco no pode nunca ser reduzido a zero devido s limitaes inerentes nos procedimentos de auditoria realizados, aos julgamentos humanos (profissionais) necessrios e natureza das evidncias examinadas. O risco de auditoria (RA) pode, portanto, ser resumido em: RA = RDR x RD A materialidade e o risco de auditoria so levados em considerao durante a auditoria, especialmente na: identificao e avaliao dos riscos de distoro relevante; determinao da natureza, poca e extenso de procedimentos adicionais de auditoria; determinao de revises de materialidade (global e de execuo) aps tomar conhecimento de informaes durante a auditoria que teriam levado o auditor a determinar inicialmente um valor (ou valores) diferente; e avaliao do efeito de distores no corrigidas, se houver, sobre as demonstraes contbeis e na formao da opinio no relatrio do auditor independente.
Risco de Deteco
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Usando a simples analogia de um salto em altura do atletismo, a materialidade seria equivalente altura da barra que o atleta tem de pular. O risco de auditoria equivalente ao nvel de dificuldade inerente ao salto naquela altura em particular (RDR), combinado com o risco adicional de se cometer um erro na estratgia ou na execuo do salto (risco de deteco).
7.5 Nveis de Materialidade

Item 320.12 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve revisar a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo (e, se aplicvel, o nvel ou nveis de materialidade para classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgao) no caso de tomar conhecimento de informaes durante a auditoria que teriam levado o auditor a determinar inicialmente um valor (ou valores) diferente (ver item A13). Se o auditor concluir que apropriada a materialidade mais baixa para as demonstraes contbeis tomadas em conjunto (e, se aplicvel, o nvel ou nveis de materialidade para classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgao) do que inicialmente determinado, o auditor deve determinar se necessrio revisar a materialidade para execuo da auditoria e se a natureza, poca e extenso dos procedimentos adicionais de auditoria continuam apropriadas. O auditor deve incluir na documentao de auditoria os seguintes valores e fatores considerados em sua determinao (NBC TA 230 Documentao de Auditoria; itens 8 a 11 e A6): (a) (b) (c) (d) Materialidade para as demonstraes contbeis como um todo (item 10). Se aplicvel, o nvel ou nveis de materialidade para classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgao (item 10). Materialidade para execuo da auditoria (item 11). Qualquer reviso de (a) a (c) com o andamento da auditoria (itens 12 e 13).
320.13
320.14
Quadro 7.5-1
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Nota: Os termos global e especfica usados no quadro anterior e no texto a seguir so usados para fins deste Guia e no so termos usados nas NBC TAs. A materialidade global refere-se materialidade para as demonstraes contbeis como um todo; a materialidade especfica refere-se materialidade para classes particulares de transaes, saldos contbeis ou divulgaes. No incio da auditoria, o auditor faz julgamentos sobre a magnitude e a natureza das distores que seriam consideradas relevantes. Isso inclui o estabelecimento de valores de materialidade conforme apresentado a seguir. Estabelecimento de Valores de Materialidade Quadro 7.5-2 Materialidade Global A materialidade global refere-se s demonstraes contbeis como um todo. Ela baseia-se no que se poderia razoavelmente esperar que influencie as decises econmicas dos usurios das demonstraes contbeis tomadas com base nas demonstraes contbeis. Ela mudaria durante a auditoria se o auditor tomasse conhecimento de informaes que o teriam levado a determinar inicialmente um valor (ou valores) diferente. A materialidade da execuo determinada a um valor mais baixo do que o da materialidade global. A materialidade da execuo permite que o auditor responda a avaliaes especficas de risco (sem alterar a materialidade global) e reduza a um nvel apropriadamente baixo a probabilidade de que as distores no corrigidas e no detectadas em conjunto excedam a materialidade global. A materialidade da execuo seria alterada com base nas constataes da auditoria (como, por exemplo, quando uma avaliao de risco tiver sido revisada). A materialidade especfica estabelecida para classes de transaes, saldos contbeis ou divulgaes para as quais se poderia razoavelmente esperar que distores de valores menores que os da materialidade global influenciem as decises econmicas dos usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade especfica da execuo determinada a um valor mais baixo do que o da materialidade global. Isso permite que o auditor responda a avaliaes de riscos especficas e permita a identificao da possvel existncia de distores no detectadas e irrelevantes que, em conjunto, totalizam um valor relevante.
Materialidade Global para Execuo da Auditoria
Materialidade Especfica
Materialidade Especfica para Execuo da Auditoria
Materialidade para as Demonstraes Contbeis como um Todo A materialidade para as demonstraes contbeis como um todo (materialidade global) baseiase na percepo do auditor das necessidades de informaes financeiras dos usurios das demonstraes contbeis. Ela seria geralmente determinada em um valor semelhante quele usado pelo elaborador das demonstraes contbeis. Ao usar o julgamento profissional, o auditor estabelece a materialidade pelo maior valor de distoro que no influenciaria as decises econmicas dos usurios das demonstraes contbeis.
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Uma vez estabelecido, o valor global da materialidade torna-se um dos fatores pelos quais o sucesso ou o fracasso final da auditoria ser julgado. Por exemplo, pressuponhamos que a materialidade global foi estabelecida em 20.000. Se, como resultado da execuo dos procedimentos de auditoria: Nenhuma distoro foi identificada uma opinio no modificada seria fornecida. Algumas pequenas distores (irrelevantes) foram identificadas uma opinio no modificada seria fornecida. Distores no corrigidas que excedem a materialidade (de 20.000) foram identificadas e a administrao no estava disposta a realizar os ajustes necessrios uma opinio com ressalva ou adversa seria necessria. Existem erros no corrigidos que excedem a materialidade (de 20.000) nas demonstraes contbeis, mas que no foram detectados pelo auditor ento, uma opinio de auditoria no modificada inadequada pode ser emitida.
Consultar o Volume 2, Captulo 21 para orientao sobre como usar a materialidade na avaliao das evidncias de auditoria obtidas. s vezes, os auditores ficam tentados a diminuir o valor global da materialidade quando o risco de distoro relevante avaliado como sendo alto. Isso, entretanto, no seria adequado, uma vez que a materialidade global trata das necessidades dos usurios das demonstraes contbeis e no do nvel de risco de auditoria envolvido. Se o risco de auditoria for um fator no estabelecimento da materialidade global, uma auditoria de alto risco acabaria com um valor de materialidade global mais baixo do que aquele estabelecido para uma entidade de porte semelhante na qual o risco de auditoria era baixo. Pressupondo que as necessidades de informao dos usurios das demonstraes contbeis sejam as mesmas, independentemente do risco de auditoria, o estabelecimento do valor global da materialidade em um nvel mais baixo resultaria em: fornecimento, para os usurios das demonstraes contbeis, de uma expectativa de que distores menores nas demonstraes contbeis (do que realmente necessrio) sero identificadas pelo auditor; e trabalhos adicionais de auditoria para assegurar que o risco de auditoria foi reduzido a um nvel adequadamente baixo.
Como a materialidade global estabelecida em relao s necessidades dos usurios das demonstraes contbeis, ela no seria alterada como resultado de constataes da auditoria e variaes nos riscos avaliados. A materialidade global deve ser atualizada quando o auditor toma conhecimento de informaes que teriam feito com que a determinao inicial da materialidade fosse um valor (ou valores) diferente. Na concluso da auditoria, a materialidade global ser usada para avaliar o efeito das distores identificadas nas demonstraes contbeis e a adequao da opinio no relatrio do auditor.
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Materialidade na Execuo da Auditoria A materialidade na execuo da auditoria permite que o auditor trate dos riscos de distoro em saldos contbeis, classes de transaes e divulgaes sem ter de alterar a materialidade global. A materialidade na execuo da auditoria permite que o auditor estabelea valores de materialidade que se baseiam na materialidade global, mas que so estabelecidos em montantes mais baixos para refletir o risco de no deteco das distores e as avaliaes de risco. Esses valores mais baixos estabelecem uma proteo de segurana entre a materialidade usada para determinar a natureza e a extenso do teste (materialidade na execuo da auditoria) e o valor da materialidade para as demonstraes contbeis como um todo (materialidade global). O estabelecimento de um valor adequado para a materialidade na execuo da auditoria assegurar que mais trabalho ser realizado, aumentando a probabilidade de que as distores (caso elas existam) sejam identificadas. Por exemplo, se a materialidade global for de 20.000 e os procedimentos de auditoria foram planejados para detectar todos os erros que excedam 20.000, bem possvel que um erro de, digamos, 8.000 passaria sem ser detectado. Se houver trs desses erros, totalizando 24.000, as demonstraes contbeis apresentariam uma distoro relevante. Entretanto, se a materialidade na execuo da auditoria tivesse sido estabelecida em 12.000, seria muito mais provvel que pelo menos um ou todos os erros de 8.000 fosse detectado. Mesmo se apenas um dos trs erros fosse identificado e corrigido, a distoro remanescente de 16.000 seria menor que a materialidade global e as demonstraes contbeis como um todo no apresentariam uma distoro relevante. O estabelecimento de um valor adequado para a materialidade na execuo da auditoria envolve o exerccio de julgamento profissional, e no somente um clculo mecnico como um percentual (por exemplo, 75%) do nvel de materialidade global. Entretanto, com base em circunstncias particulares da entidade auditada, ela poderia ser estabelecida como um valor nico para as demonstraes contbeis como um todo, ou em valores individuais para saldos, transaes e divulgaes especficos. A determinao da materialidade na execuo da auditoria envolve o exerccio de julgamento com base em fatores que tratam do risco de auditoria, tais como: entendimento da entidade e dos resultados da execuo de procedimentos de avaliao de risco; natureza e extenso das distores identificadas em auditorias anteriores; e expectativas de distores possveis no perodo atual.
A materialidade na execuo da auditoria como um todo ou para saldos, transaes e divulgaes individuais pode ter de ser alterada a qualquer tempo durante a auditoria (sem afetar a materialidade global) para refletir as avaliaes de risco revisadas, as constataes da auditoria e as novas informaes obtidas. Na concluso da auditoria, a materialidade global ser usada para avaliar o efeito das distores identificadas nas demonstraes contbeis e para determinar a opinio a ser expressa no relatrio do auditor. (Ver Volume 2, Captulo 21, para orientao adicional.)
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PONTO A CONSIDERAR Quando uma possvel distoro identificada, tratar das circunstncias da ocorrncia e do impacto nas avaliaes de risco/planos de auditoria antes de reconsiderar a materialidade na execuo da auditoria. Materialidade Especfica H algumas situaes em que as distores de valores menores do que a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo poderia influenciar, de forma razovel, as decises econmicas dos usurios com base nas demonstraes contbeis. Quadro 7.5-3 Influenciadores de Deciso Exigncias de Leis, Regulamentos e da Estrutura Contbil Possveis Exemplos Divulgaes especialmente delicadas nas demonstraes contbeis, como remunerao da administrao e daqueles responsveis pela governana. Transaes com partes relacionadas. No cumprimento de clusulas de emprstimos, contratos, disposies regulatrias e exigncias estatutrias ou regulatrias de apresentao de relatrios. Certos tipos de gastos, como pagamentos ilegais ou despesas de executivos. Reservas e custos de explorao de uma entidade mineradora. Custos de pesquisa e desenvolvimento para uma empresa farmacutica. Empresas recm-adquiridas ou expanso das operaes. Operaes descontinuadas. Eventos no usuais ou contingncias (por exemplo, aes judiciais). Introduo de novos produtos e servios.
Principais Divulgaes do Setor Divulgao de Eventos Significativos e Mudanas Importantes nas Operaes
O auditor consideraria a existncia de questes como estas anteriores para uma ou mais classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgaes. O auditor tambm pode achar til a obteno de entendimento das vises e das expectativas da administrao e daqueles responsveis pela governana. Materialidade Especfica na Execuo da Auditoria Ela a mesma que a materialidade na execuo da auditoria discutida anteriormente, com exceo do fato de que ela se refere a valores estabelecidos para materialidade especfica. A materialidade especfica na execuo da auditoria seria estabelecida a um valor mais baixo do que na materialidade especfica para garantir que seja executado trabalho de auditoria suficiente para reduzir, a um nvel adequadamente baixo, a probabilidade de que as distores no corrigidas e no detectadas em conjunto excedam a materialidade especfica.
107
7.6 Documentao da Materialidade

Item 320.14 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve incluir na documentao de auditoria os seguintes valores e fatores considerados em sua determinao (NBC TA 230 Documentao de Auditoria; itens 8 a 11 e A6): (a) (b) (c) (d) Materialidade para as demonstraes contbeis como um todo (item 10). Se aplicvel, o nvel ou nveis de materialidade para classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgaes (item 10). Materialidade para execuo da auditoria (item 11). Qualquer reviso de (a) a (c) com o andamento da auditoria (itens 12 e 13).
Como os valores de materialidade baseiam-se no julgamento profissional do auditor, importante que os fatores e os valores envolvidos na determinao da materialidade nos diversos nveis sejam documentados adequadamente. Isso geralmente ocorreria como segue: Durante a fase de planejamento, quando so tomadas as decises sobre a extenso do trabalho necessrio. Durante a auditoria, quando, com base nas constataes da auditoria, podem ser necessrias revises da materialidade global ou da materialidade na execuo da auditoria para classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgaes.
A documentao abordaria: 1. 2. os usurios das demonstraes contbeis; os fatores usados na determinao da: materialidade para as demonstraes contbeis como um todo e, quando aplicvel, o nvel, ou os nveis, de materialidade para classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgaes. materialidade na execuo da auditoria; e
3.
qualquer reviso dos valores de materialidade no item 2 anterior medida que a auditoria evolui.
108
8.
Procedimentos de Avaliao de Risco

NBC TAs Relevantes
Contedo do Captulo A natureza e o uso de procedimentos de avaliao de risco por um auditor para identificar e avaliar os riscos de distoro relevante.
240, 315
Os trs procedimentos de avaliao de risco esto ilustrados no quadro a seguir. Quadro 8.0-1
Item 315.5
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve aplicar procedimentos de avaliao de riscos para fornecer uma base para a identificao e avaliao de riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis e nas afirmaes. Os procedimentos de avaliao de riscos por si s, porm, no fornecem evidncias de auditoria apropriada e suficiente para suportar a opinio da auditoria (ver itens A1 a A5).
109
Item 315.6
Trechos Relevantes das NBC TAs Os procedimentos de avaliao de riscos incluem o seguinte: (a) Indagaes administrao e a outros na entidade que, no julgamento do auditor, possam ter informaes com probabilidade de auxiliar na identificao de riscos de distoro relevante devido a fraude ou erro (ver item A6). Procedimentos analticos (ver itens A7 a A10). Observao e inspeo (ver item A11).
(b) (c) 315.11
O auditor deve obter entendimento do seguinte: (a) (b) Fatores do setor de atividade, regulamentares e outros fatores externos relevantes, incluindo a estrutura de relatrio financeiro aplicvel (ver itens A17 a A22). A natureza da entidade, incluindo: (i) (ii) (iii) (iv) suas operaes; suas estruturas societria e de governana; os tipos de investimentos que a entidade est fazendo e planeja fazer, incluindo investimentos em entidades de propsito especfico; e a maneira como a entidade estruturada e como financiada, para possibilitar ao auditor entender as classes de transaes, os saldos de contas e as divulgaes esperadas nas demonstraes contbeis (ver itens A23 a A27).
(c)
A seleo e aplicao pela entidade de polticas contbeis, inclusive as razes para mudanas nessas polticas. O auditor deve avaliar se as polticas contbeis da entidade so apropriadas para o negcio e compatveis com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e polticas contbeis usadas no setor de atividade pertinente (ver item A28). Os objetivos e as estratgias da entidade e os riscos de negcio relacionados que possam resultar em risco de distoro relevante (ver itens A29 a A35). A mensurao e reviso do desempenho das operaes da entidade (ver itens A36 a A41).
(d) (e) 315.12
O auditor deve obter entendimento do controle interno relevante para a auditoria. Embora seja mais provvel que a maioria dos controles relevantes para a auditoria esteja relacionada com demonstraes contbeis, nem todos os controles que se relacionam com as demonstraes contbeis so relevantes para a auditoria. uma questo de julgamento profissional do auditor determinar se um controle, individualmente ou em combinao com outros, relevante para a auditoria (ver itens A42 a A65).
8.1 Viso Geral

A finalidade dos procedimentos de avaliao de risco identificar e avaliar os riscos de distoro relevante. Isso alcanado por meio de entendimento da entidade e de seu ambiente, incluindo seu controle interno. As informaes podem ser obtidas de fontes externas, como a Internet e publicaes comerciais, e de fontes internas, como discusses com o pessoal-chave. Esse entendimento da entidade torna-se um processo dinmico e contnuo de coleta, atualizao e anlise de informaes durante toda a auditoria.
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8.2 Evidncia de Auditoria

Os procedimentos de avaliao de risco fornecem evidncias de auditoria para sustentar a avaliao dos riscos nas demonstraes contbeis e nas afirmaes. Entretanto, essas evidncias no esto ss. As evidncias obtidas dos procedimentos de avaliao de riscos so complementadas por procedimentos adicionais de auditoria (que respondem aos riscos identificados), como testes de controles e/ou procedimentos substantivos. Procedimentos Necessrios O auditor usa julgamento profissional para determinar os procedimentos de avaliao de risco a serem aplicados e o alcance ou profundidade do entendimento da entidade que necessrio. No primeiro ano em que o auditor conduz a auditoria para uma entidade, o trabalho necessrio para obter e documentar essas informaes frequentemente exigir um perodo significativo de tempo. Entretanto, se as informaes obtidas forem muito bem documentadas no primeiro ano, o tempo necessrio para atualizar as informaes nos anos subsequentes dever ser consideravelmente menor do que aquele necessrio no primeiro ano. O auditor precisa aplicar procedimentos de avaliao de risco suficientes para identificar os fatores de risco de negcio e de fraude que poderiam resultar em distoro relevante. Isso inclui considerao de quaisquer eventos ou condies que podem lanar dvidas significativas sobre a capacidade de continuidade operacional da entidade. O alcance ou a profundidade necessrios para o entendimento da entidade esto estabelecidos nos itens 11 e 12 da NBC TA 315 (reproduzidos anteriormente). Essa profundidade do entendimento geral por parte do auditor ser menor do que aquela dos diretores na administrao da entidade.
111
PONTO A CONSIDERAR
Ao determinar a natureza e a extenso dos procedimentos de avaliao de risco a serem aplicados, lembre-se que algumas NBC TAs esboam algumas questes especficas a serem consideradas. Alguns exemplos esto includos a seguir. NBC TA 240, item 16 - Fraude no Contexto da Auditoria de Demonstraes Contbeis Ao aplicarem os procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas para conhecer a entidade e o seu ambiente, inclusive o seu controle interno, requeridos pela NBC TA 315, itens 5 a 24, o auditor deve aplicar os procedimentos previstos nos itens 17 a 24 (da NBC TA 240) para obter as informaes a serem usadas na identificao de riscos de distoro relevante decorrente de fraude. NBC TA 540, item 8 - Auditoria de Estimativas Contbeis Na execuo de procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas para obter entendimento da entidade e de seu ambiente, incluindo o controle interno da entidade, conforme exigido pela NBC TA 315, itens 5, 6, 11 e 12, o auditor deve obter entendimento dos itens a seguir para fornecer uma base para identificao e avaliao dos riscos de distoro relevante nas estimativas contbeis (ver item A12): (a) As exigncias da estrutura de relatrio financeiro aplicveis para as estimativas contbeis, incluindo as respectivas divulgaes (ver itens A13 a A15). (b) Como a administrao identifica as transaes, os eventos e as condies que podem gerar a necessidade de reconhecimento ou divulgao de estimativas contbeis nas demonstraes contbeis. Ao obter esse entendimento, o auditor deve fazer indagaes administrao sobre mudanas em circunstncias que podem gerar novas estimativas contbeis ou a necessidade de revisar as existentes (ver itens A16 a A21). (c) Como a administrao elabora as estimativas contbeis e o entendimento dos dados em que elas esto baseadas, incluindo (ver itens A22 e A23): (i) o mtodo e, quando aplicvel, o modelo usado na elaborao da estimativa contbil (ver itens A24 a A26); (ii) controles relevantes (ver itens A27 e A28); (iii) se a administrao usou especialista (ver itens A29 e A30); (iv) as premissas subjacentes s estimativas contbeis (ver itens A31 a A36); (v) se houve ou deveria ter havido mudana nos mtodos do perodo anterior para elaborar as estimativas contbeis e, em caso afirmativo, por que (ver item A37); e (vi) se a administrao avaliou o efeito da incerteza de estimativa e, em caso afirmativo, como avaliou esse efeito (ver item A38). NBC TA 550, item 11 - Partes Relacionadas Como parte dos procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas que a NBC TA 315, item 5, e a NBC TA 240, item 16, exigem que o auditor execute durante a auditoria, o auditor deve executar procedimentos de auditoria e atividades relacionadas mencionados nos itens 12 a 17 (da NBC TA 550) para obter as informaes relevantes para a identificao dos riscos de distoro relevante associados aos relacionamentos e s transaes com partes relacionadas (ver item A8). NBC TA 570, item 10 - Continuidade Operacional Na execuo de procedimentos de avaliao de risco, conforme exigidos pela NBC TA 315 Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por Meio do Entendimento da Entidade e de seu Ambiente, item 5, o auditor deve verificar se h eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade.
112
Nas entidades menores, os procedimentos necessrios para identificar esses riscos podem ser mnimos, enquanto nas entidades maiores e mais complexas os procedimentos podem ser extensos.
8.3 Os Trs Procedimentos de Avaliao de Risco

Os trs procedimentos de avaliao de risco devem ser executados durante a auditoria, mas no necessariamente para cada aspecto do entendimento necessrio. Em muitas situaes, os resultados da execuo de um tipo de procedimento podem levar execuo de outro. Por exemplo, em uma entrevista com o gerente de vendas, pode ser identificado um contrato de vendas no usual, mas significativo. O acompanhamento poderia ser feito por meio de uma inspeo do contrato de vendas propriamente dito e de uma anlise do impacto sobre as margens de lucro. Alternativamente, as constataes decorrentes da execuo de procedimentos analticos sobre resultados operacionais preliminares podem levantar algumas questes para a administrao. As respostas a essas questes podem levar a solicitaes para inspecionar certos documentos ou observar algumas atividades. A natureza e o uso desses trs procedimentos esto descritos a seguir.
8.4
Indagaes Administrao e a Outros (incluindo indagaes relacionadas a fraude)
Item 240.17
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor dever fazer indagaes administrao relacionadas com: (a) avaliao pela administrao do risco de que as demonstraes contbeis contenham distores relevantes decorrentes de fraudes, inclusive a natureza, extenso e frequncia de tais avaliaes (ver itens A12 e A13); o processo da administrao para identificar e responder aos riscos de fraude na entidade, inclusive quaisquer riscos de fraude especficos identificados pela administrao ou que foram levados ao seu conhecimento, ou tipos de operaes, saldos contbeis ou divulgaes para os quais provvel existir risco de fraude (ver item A14); comunicao da administrao, se houver, aos responsveis pela governana em relao aos processos de identificao e resposta aos riscos de fraude na entidade; e comunicao da administrao, se houver, aos empregados em relao s suas vises sobre prticas de negcios e comportamento tico.
(b)
(c)
(d) 240.18
O auditor deve fazer indagaes administrao e outros responsveis da entidade, conforme apropriado, para determinar se eles tm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indcios de fraude, que afetem a entidade (ver itens A15 a A17).
113
Item 240.20
Trechos Relevantes das NBC TAs A no ser que os responsveis pela governana estejam envolvidos na administrao da entidade (NBC TA 260 Comunicao com os Responsveis pela Governana, item 13), o auditor deve obter entendimento de como esses responsveis fazem a superviso geral dos processos da administrao para identificar e responder aos riscos de fraudes na entidade e do controle interno que a administrao implantou para mitigar esses riscos (ver itens A19 a A21). Exceto nos casos em que os responsveis pela governana esto envolvidos com a administrao da entidade, o auditor deve fazer indagaes aos responsveis pela governana para determinar se eles tm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indcios de fraude, que afetem a entidade. Essas indagaes servem, em parte, para corroborar as respostas s indagaes da administrao.
240.21
Indagaes so usadas pelo auditor em conjunto com outros procedimentos de avaliao de risco para ajudar a identificar riscos de distoro relevante. O enfoque das questes obter entendimento de cada um dos aspectos necessrios conforme especificado nos itens 11 e 12 da NBC TA 315 (reproduzidos anteriormente). Normalmente, a maior parte das informaes das indagaes obtida da administrao e dos responsveis pelos relatrios financeiros. Entretanto, as indagaes a outros responsveis da entidade e a empregados com diferentes nveis de autoridade podem fornecer uma perspectiva diferente e informaes adicionais que podem ser teis na identificao de riscos de distoro relevante que, de outra forma, podem no ser identificados. Por exemplo, uma discusso com o gerente de vendas pode revelar que certas transaes de vendas (no final do perodo) foram efetuadas apressadamente e no registradas de acordo com as polticas de reconhecimento de receita da entidade. As reas de indagao esto descritas no quadro a seguir. Quadro 8.4-1 Entrevistar: Indagar sobre... o ambiente em que so elaboradas as demonstraes contbeis; a superviso dos processos utilizados pela administrao para identificar os riscos de fraude ou erro na entidade e responder a eles, e o controle interno estabelecido pela administrao para reduzir esses riscos; o conhecimento de casos reais, suspeitas ou indcios de fraude que afetem a entidade; considerar participar de uma reunio dos responsveis pela governana e ler as atas de suas reunies anteriores.
Os Responsveis pela Governana (Quando No Envolvidos na Administrao da Entidade)
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Entrevistar: A Administrao e os Responsveis pelos Relatrios Financeiros
Indagar sobre... a avaliao da administrao do risco de que as demonstraes contbeis possam apresentar distores relevantes devido a fraude ou erro, incluindo a natureza, a extenso e a frequncia dessas avaliaes; a comunicao da administrao, se houver, aos empregados em relao s suas vises sobre prticas de negcios e comportamento tico; a cultura da entidade (valores e tica); o estilo operacional da administrao; planos de incentivo da administrao; potencial de transgresso da administrao; conhecimento de fraude ou suspeita de fraude; como so preparadas as estimativas; o processo de elaborao e reviso das demonstraes contbeis; comunicaes da administrao, se houver, para os responsveis da governana. tendncias de negcios e eventos no usuais; o incio, o processamento ou o registro de transaes complexas ou no usuais; a extenso da transgresso da administrao (ou seja, foi pedido a esses empregados que burlassem os controles internos?); a adequao/aplicao das polticas contbeis usadas. estratgias de marketing e tendncias de vendas; incentivos de desempenho de vendas; acordos contratuais com clientes; a extenso da transgresso da administrao (ou seja, foi pedido a esses empregados que burlassem os controles internos ou as polticas contbeis para o reconhecimento de receita?).
Os Empregados- -chave (Compras, Folha de Pagamento, Contabilidade, etc.) O Pessoal de Marketing ou de Vendas
PONTO A CONSIDERAR No restringir suas perguntas (especialmente em auditorias de entidades de pequeno porte) ao gerente-proprietrio e ao contador. Questionar outros empregados da entidade, se houver (tais como gerente de vendas, gerente de produo ou outros empregados), sobre tendncias, eventos no usuais, principais riscos do negcio, funcionamento do controle interno e quaisquer casos de transgresso da administrao. No caso de ser descoberta uma possvel fraude envolvendo a alta-administrao ou os responsveis pela governana, consultar imediatamente o scio do trabalho, e considerar obter assessoria jurdica e como proceder. As informaes devem ser mantidas confidencialmente para assegurar que sejam adequadamente atendidos os requisitos de privacidade e confidencialidade. Alm disso, verificar o cdigo de tica para quaisquer requisitos e orientaes adicionais.
115
8.5 Procedimentos Analticos
Os procedimentos analticos usados como procedimentos de avaliao de risco ajudam a identificar assuntos que tm implicaes nas demonstraes contbeis e na auditoria. Alguns exemplos so transaes ou eventos, valores, ndices e tendncias no usuais. Alm de serem procedimentos de avaliao de risco, os procedimentos analticos tambm podem ser usados como procedimentos adicionais de auditoria na: obteno de evidncia sobre uma afirmao das demonstraes contbeis. Esse seria um procedimento analtico substantivo e ser discutido mais detalhadamente no Volume 1, Captulo 10 deste Guia; e execuo de uma reviso global das demonstraes contbeis no final ou prximo do final da auditoria.
A maioria dos procedimentos analticos no muito detalhada ou complexa. Esses procedimentos analticos frequentemente usam dados agregados em nvel alto, o que significa que os resultados somente fornecem uma indicao inicial ampla sobre se uma distoro relevante pode existir. As etapas envolvidas na execuo de procedimentos analticos esto descritas no quadro a seguir. Quadro 8.5-1 O Que Fazer Identificar as Relaes entre os Dados Como Fazer Desenvolver expectativas sobre relaes plausveis entre os diversos tipos de informaes que se poderia razoavelmente esperar que existam. Quando possvel, tentar usar fontes de informao independentes (ou seja, no geradas internamente). As informaes financeiras e no financeiras poderiam incluir: demonstraes contbeis para perodos anteriores comparveis; oramentos, previses e extrapolaes, incluindo extrapolaes a partir de dados de perodos intermedirios ou anuais; e informaes relacionadas com o setor em que a entidade opera e as condies econmicas atuais.
116
O Que Fazer Comparar Avaliar Resultados
Como Fazer Comparar expectativas com valores ou ndices registrados desenvolvidos a partir de valores registrados. Avaliar os resultados. Quando forem identificadas relaes no usuais ou inesperadas, considerar possveis riscos de distoro relevante.
Os resultados desses procedimentos analticos devem ser considerados em conjunto com outras informaes coletadas para: identificar os riscos de distoro relevante relacionados com afirmaes incorporadas em itens significativos das demonstraes contbeis; e ajudar na determinao da natureza, poca e extenso de procedimentos adicionais de auditoria.
Nota: Algumas entidades de pequeno porte podem no ser capazes de fornecer ao auditor informaes financeiras atuais, tais como as informaes financeiras intermedirias ou mensais para a execuo de procedimentos analticos. Nessas circunstncias, algumas informaes podem ser obtidas por meio de indagaes; porm, para realizar indagaes mais detalhadas, pode ser necessrio esperar que uma minuta das demonstraes contbeis da entidade esteja disponvel.
8.6 Observao e Inspeo
Observao e inspeo: suportam as indagaes feitas administrao e a outros; e fornecem informaes adicionais sobre a entidade e seu ambiente.
Os procedimentos de observao e inspeo normalmente incluem um procedimento e uma aplicao, conforme descrito no quadro a seguir.
117
Quadro 8.6-1 Procedimento Observao Possvel Aplicao Considerar observar: como a entidade opera e organizada; as dependncias e instalaes fabris da entidade; o estilo operacional e a atitude em relao a controle interno da administrao; a operao de diversos procedimentos de controle interno; e o cumprimento das principais polticas. Considerar inspecionar documentos como: planos, estratgias e propostas de negcios; estudos do setor e relatrios de mdia sobre a entidade; principais contratos e compromissos; regulamentos e correspondncia com rgos reguladores; correspondncia com advogados, banqueiros e outras partes interessadas; polticas e registros contbeis; manuais de controle interno; relatrios preparados pela administrao (tais como dados sobre desempenho e demonstraes contbeis intermedirias); e outros relatrios, tais como atas de reunies dos responsveis pela governana, relatrios de consultores, etc.
Inspeo
8.7 Desenho e Implementao de Controles Internos Relevantes

Os procedimentos de avaliao de risco tambm incluem os procedimentos envolvidos na avaliao do desenho e da implementao de controles internos relevantes. Esses procedimentos so tratados mais detalhadamente no Volume 2, Captulo 11.
8.8 Outras Fontes de Informao sobre Riscos

Outros procedimentos executados pelo auditor podem ser usados para fins de avaliao de riscos. Alguns exemplos tpicos esto apresentados no quadro a seguir.
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Quadro 8.8-1 Fonte Aceitao ou Continuao de Clientes Descrio Informaes relevantes obtidas da execuo de procedimentos preliminares.
Trabalho Anterior Experincia relevante obtida de trabalhos anteriores e de outros tipos de trabalho executados para a entidade. Isso poderia incluir: reas de preocupao em auditorias anteriores; deficincias no controle interno; mudanas na estrutura organizacional, nos processos de negcio e nos sistemas de controle interno; e distores passadas e se elas foram corrigidas tempestivamente. Informaes Externas Indagaes aos consultores jurdicos externos da entidade ou a especialistas em avaliao. Reviso de relatrios preparados por bancos ou agncias de classificao de risco. Informaes sobre o setor e a situao da economia obtidas por meio de pesquisa pela Internet, jornais de comrcio e econmicos e publicaes regulamentares e financeiras.
Discusses da Equipe de Auditoria
Resultados de discusses de equipe (incluindo o scio) sobre a suscetibilidade das demonstraes contbeis da entidade a distores relevantes, incluindo fraude.
119
9.
Resposta aos Risco Avaliados

NBC TAs Relevantes
Contedo do Captulo Planejamento e implementao de respostas apropriadas aos riscos avaliados.
240, 300, 330, 500
Quadro 9.0-1
Item 330.3
Trechos Relevantes das NBC TAs O objetivo do auditor o de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente relacionada aos riscos avaliados de distoro relevante por meio do planejamento e da implementao de respostas apropriadas a esses riscos.
120
Item 300.9
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve desenvolver o plano de auditoria, que deve incluir a descrio de: (a) a natureza, poca e extenso dos procedimentos planejados de avaliao de risco, conforme estabelecido na NBC TA 315 Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por Meio do Entendimento da Entidade e de seu Ambiente; a natureza, poca e extenso dos procedimentos adicionais de auditoria planejados no nvel de afirmao, conforme previsto na NBC TA 330 Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados; outros procedimentos de auditoria planejados e necessrios para que o trabalho esteja em conformidade com as normas de auditoria (ver item A12). considerar as razes para a avaliao atribuda ao risco de distoro relevante no nvel de afirmaes para cada classe de transaes, saldo de contas e divulgaes, incluindo: (i) a probabilidade de distoro relevante devido s caractersticas particulares da classe de transaes, saldo de contas ou divulgao relevantes (isto , o risco inerente); e se a avaliao de risco leva em considerao os controles relevantes (isto , o risco de controle), exigindo, assim, que o auditor obtenha evidncia de auditoria para determinar se os controles esto operando eficazmente (isto , o auditor pretende confiar na efetividade operacional dos controles para determinar a natureza, poca e extenso dos procedimentos substantivos) (ver itens A9 a A18); e
(b)
(c) 330.7
Ao planejar procedimentos adicionais de auditoria a serem realizados, o auditor deve: (a)
(ii)
(b) 500.6
obter evidncia de auditoria mais persuasiva quanto maior for a avaliao de risco do auditor (ver item A19).
O auditor deve definir e executar procedimentos de auditoria que sejam apropriados s circunstncias com o objetivo de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente (ver itens A1 a A25).
9.1 Viso Geral

Os procedimentos de avaliao de risco (ver Volume 1, Captulo 8 deste Guia) so planejados para identificar e avaliar riscos no nvel de demonstraes contbeis e no nvel de afirmaes para classes de transaes, saldos contbeis e divulgaes relevantes. Os procedimentos adicionais de auditoria (ver Volume 1, Captulo 10 deste Guia) so planejados para responderem aos riscos avaliados de distoro relevante no nvel de afirmaes. Seu objetivo obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo. As trs principais categorias de procedimentos de auditoria esto apresentadas a seguir.
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Quadro 9.1-1
Os riscos avaliados no nvel de demonstraes contbeis so de natureza generalizada e exigem respostas gerais de auditoria, tais como determinao da experincia das pessoas designadas para executar o trabalho, o nvel de superviso necessrio e qualquer modificao necessria da natureza e da extenso dos procedimentos de auditoria planejados. Os riscos avaliados no nvel de afirmaes esto relacionados com saldos contbeis, classes de transaes e divulgaes especficos. A resposta consiste em executar procedimentos adicionais de auditoria, tais como testes de detalhes, testes de controles e procedimentos analticos substantivos. O planejamento de procedimentos adicionais de auditoria ser afetado por: resultados da execuo de procedimentos de avaliao de risco e as avaliaes de risco resultantes no nvel de afirmaes; e respostas gerais desenvolvidas pelo auditor em relao aos riscos avaliados de distoro relevante no nvel de demonstraes contbeis.
9.2 Respostas Gerais aos Riscos no Nvel de Demonstraes Contbeis

Item 330.5 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve planejar e implementar respostas gerais para tratar dos riscos avaliados de distoro relevante no nvel das demonstraes contbeis (ver itens A1 a A3).
Os riscos de distoro relevante no nvel de demonstraes contbeis referem-se a riscos relacionados de maneira generalizada com as demonstraes contbeis como um todo e potencialmente afetam muitas afirmaes. Como resultado, esses riscos (como uma atitude fraca da administrao em relao a controle) podem contribuir indiretamente para distores relevantes no nvel de afirmaes. Por exemplo, se o contador da entidade no competente, podem surgir vrias oportunidades para erro ou fraude em diversos saldos das demonstraes contbeis, classes de transaes ou divulgaes. Consequentemente, os riscos no nvel de demonstraes contbeis muitas vezes no podem ser tratados por meio da execuo de procedimentos de auditoria especficos, mas exigem uma resposta geral. As NBC TAs 240 e 330 descrevem algumas possveis respostas gerais a riscos identificados no nvel de demonstraes contbeis. Alguns exemplos esto apresentados a seguir.
122
Quadro 9.2-1 Possveis Respostas Gerais aos Riscos Avaliados no Nvel de Demonstraes Contbeis Gerenciamento do Trabalho Enfatizar para a equipe de auditoria a necessidade de manter o ceticismo profissional. Designar equipe mais experiente ou pessoal com habilidades especiais, como especialistas forenses, em avaliao e TI. Aumentar a superviso contnua da equipe durante a execuo do trabalho. Incorporar Imprevisibilidade na Seleo de Procedimentos Adicionais de Auditoria Incorporar um elemento de imprevisibilidade na seleo da natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria adicionais a serem executados. Isso particularmente importante ao tratar riscos de fraude porque indivduos na entidade que esto familiarizados com os procedimentos de auditoria normalmente executados nos trabalhos podem ser mais capazes de esconder informaes contbeis fraudulentas. A imprevisibilidade pode ser conseguida por meio de: aplicao de procedimentos substantivos sobre saldos contbeis e afirmaes no testadas de outra forma em virtude de sua materialidade ou risco; ajuste da poca em que seriam esperados os procedimentos de auditoria; utilizao de diferentes mtodos de amostragem; e execuo de procedimentos de auditoria em locais diferentes ou em locais sem anncio prvio (como contagens de estoque).
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Possveis Respostas Gerais aos Riscos Avaliados no Nvel de Demonstraes Contbeis Revisar os Procedimentos de Auditoria Planejados Mudar a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria. Por exemplo: realizao de procedimentos substantivos no final do perodo ou em uma data intermediria; observao fsica ou inspeo de certos ativos; reviso de registros de inventrio para identificar itens no usuais, valores inesperados e outros itens para procedimentos de acompanhamento; execuo de trabalho adicional para avaliar a razoabilidade das estimativas da administrao e os julgamentos e as premissas que as fundamentam; aumento do tamanho das amostras ou realizao de procedimentos analticos em um nvel mais detalhado; uso de tcnicas de auditoria assistidas por computador (TAACs) para: coletar mais evidncia sobre dados contidos em arquivos significativos de contas ou transaes eletrnicas; aplicar testes mais amplos de transaes eletrnicas e arquivos de contas; selecionar amostra de transaes de arquivos eletrnicoschave; classificar transaes com caractersticas especficas; e testar uma populao inteira ao invs de uma amostra; solicitao de informaes adicionais em confirmaes externas. Por exemplo, em uma confirmao de contas a receber, o auditor pode solicitar confirmao dos detalhes de contratos de venda, incluindo data, direitos de devoluo e prazos de entrega; e modificao da natureza e extenso de procedimentos de auditoria para obter evidncia de auditoria mais substantiva.
124
Possveis Respostas Gerais aos Riscos Avaliados no Nvel de Demonstraes Contbeis Mudanas na Abordagem da Auditoria Considerar o entendimento obtido do ambiente de controle. Se o ambiente de controle eficaz, o auditor pode ter mais confiana no controle interno e na evidncia de auditoria gerada internamente na entidade. Isso pode significar: mais trabalho de auditoria conduzido em uma data intermediria em vez de no final do perodo; e uma abordagem que usa testes de controles e procedimentos substantivos (abordagem combinada).
Se o ambiente de controle no eficaz, o resultado pode ser: conduo de mais procedimentos de auditoria no final do perodo em vez de em uma data intermediria; obteno de evidncia de auditoria mais extensiva dos procedimentos substantivos; e aumento do nmero de locais a serem includos no alcance da auditoria. Reviso de Polticas Contbeis em Uso Avaliar se a seleo e a aplicao de polticas contbeis pela entidade, especialmente as relacionadas com mensuraes subjetivas e transaes complexas, podem ser indicativas de relatrios financeiros fraudulentos resultantes do esforo da administrao de gerenciar os lucros.
PONTO A CONSIDERAR poca Respostas gerais podem ser desenvolvidas no estgio de planejamento e depois incorporadas na estratgia global de auditoria. Em trabalhos novos, as respostas gerais podem ser desenvolvidas preliminarmente durante o planejamento e depois confirmadas ou alteradas com base nos resultados da avaliao de riscos. Documentao O estabelecimento de uma resposta geral de auditoria e uma estratgia global de auditoria em uma entidade de pequeno porte no precisa ser necessariamente complexo ou demorado. Em alguns casos, os dois passos podem ser concludos por meio da preparao de um breve memorando ao trmino da auditoria anterior (supondo que ele cobre todos os assuntos necessrios), que pode ser atualizado depois com base em discusses com a administrao.
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Transgresso da Administrao
Item 240.26 Trechos Relevantes das NBC TAs Na identificao e avaliao dos riscos de distoro relevante decorrente de fraude, o auditor deve, com base na presuno de que h riscos de fraude no reconhecimento de receitas, avaliar que tipos de receita, operaes ou afirmaes de receita geram esses riscos. O item 47 especifica a documentao requerida no caso em que o auditor conclui que a presuno no aplicvel nas circunstncias do trabalho e, portanto, no identifica o reconhecimento de receitas como um risco de distoro relevante decorrente de fraude (ver itens A28 a A30). Independentemente da avaliao do auditor dos riscos de que a administrao burle controles, o auditor deve definir e aplicar procedimentos de auditoria para: (a) Testar a adequao dos lanamentos contbeis registrados no razo geral e outros ajustes efetuados na elaborao das demonstraes contbeis. Ao definir e aplicar procedimentos de auditoria para tais testes, o auditor deve: (i) fazer indagaes, a indivduos envolvidos no processo de informao financeira, a respeito de atividade inadequada ou no usual referente ao processamento de lanamentos contbeis e outros ajustes; selecionar lanamentos contbeis e outros ajustes feitos no final do perodo sob exame; e considerar a necessidade de testar os lanamentos contbeis e outros ajustes durante o perodo (ver itens A41 a A44).
240.32
(ii) (iii) (b)
Revisar estimativas contbeis em busca de vcios (critrios ou resultados tendenciosos) e avaliar se as circunstncias que geram esses vcios, se houver, representam risco de distoro relevante decorrente de fraude. Na execuo dessa reviso, o auditor deve: (i) avaliar se os julgamentos e as decises da administrao na determinao das estimativas contbeis includas nas demonstraes contbeis, mesmo que individualmente razoveis, indicam uma possvel tendenciosidade da administrao da entidade que possa representar risco de distoro relevante decorrente de fraude. Em caso afirmativo, o auditor deve reavaliar as estimativas contbeis como um todo; e efetuar uma reviso retrospectiva dos julgamentos e das premissas da administrao relativas a estimativas contbeis significativas refletidas nas demonstraes contbeis do exerccio anterior (ver itens A45 a A47).
(ii)
(c)
Para operaes significativas fora do curso normal dos negcios da entidade, ou que de outro modo paream no usuais, tendo em vista o entendimento da entidade e do seu ambiente e outras informaes obtidas pelo auditor durante a auditoria, ele deve avaliar se a justificativa de negcio das operaes (ou a ausncia dela) sugere que elas podem ter sido realizadas para gerar informaes contbeis fraudulentas ou para ocultar a apropriao indevida de ativos (ver item A48).
240.33
O auditor deve determinar se, para responder aos riscos identificados da administrao vir a burlar os controles, o auditor precisa aplicar outros procedimentos de auditoria alm dos mencionados anteriormente (isto , quando h riscos adicionais especficos de que a administrao possa burlar os controles no cobertos pelos procedimentos aplicados para atender s exigncias do item 32).
Presume-se que transgresso da administrao e fraude no reconhecimento de receita so riscos significativos (ver Volume 2, Captulo 10 deste Guia) e so tratados como tal. Consequentemente, existem certos procedimentos de auditoria que seriam executados em qualquer auditoria, e que esto descritos nos trechos das normas de auditoria citados anteriormente. Alguns comentrios adicionais esto includos no quadro a seguir.
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Quadro 9.2-2 Procedimentos para Tratar Transgresso da Administrao Lanamentos no Livro Dirio Identificar, selecionar e testar lanamentos no livro dirio e outros ajustes com base em: entendimento do processo de informao financeira e do desenho/da implementao de controle interno da entidade; e considerao de: caractersticas de lanamentos no livro dirio ou outros ajustes fraudulentos; presena de fatores de risco de fraude relativos a classes especficas de lanamentos no livro dirio e outros ajustes; e indagaes de pessoas envolvidas no processo de informao financeira a respeito de atividade inadequada ou no usual. Revisar estimativas relacionadas com transaes e saldos especficos para identificar possveis vcios por parte da administrao. Os procedimentos adicionais podem incluir: reavaliao das estimativas em todo seu conjunto; reviso retrospectiva dos julgamentos e das premissas da administrao relativas a estimativas contbeis significativas feitas no perodo anterior; e determinao se o efeito cumulativo significa uma distoro relevante nas demonstraes contbeis. Obter um entendimento da justificativa de negcio das transaes significativas no usuais ou fora do curso normal dos negcios. Isso inclui uma avaliao de se: a administrao est dando mais nfase necessidade de um tratamento contbil especfico do que razo econmica subjacente da transao; as disposies em torno dessas transaes so extremamente complexas; a administrao discutiu a natureza e contabilizao dessas transaes com os responsveis pela governana; as transaes envolvem partes relacionadas anteriormente no identificadas, ou partes que no possuem a solidez ou capacidade financeira para suportar a transao sem ajuda da entidade que est sendo auditada; transaes que envolvem partes relacionadas no consolidadas, incluindo entidades de propsito especfico, foram adequadamente revisadas e aprovadas pelos responsveis pela governana; e existe documentao adequada.
Estimativas
Transaes Significativas
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Procedimentos para Tratar Transgresso da Administrao Reconhecimento Executar procedimentos analticos substantivos. Considerar tcnicas de auditoria assistidas por computador para identificar relaes ou de Receita transaes de receita no usuais ou inesperadas. Confirmar, com os clientes, termos contratuais relevantes (critrios de aceitao, prazos de entrega e pagamento) e a ausncia de acordos paralelos (direito de devoluo do produto, valores de revenda garantidos, etc.).
9.3 Resposta aos Riscos Avaliados no Nvel de Afirmaes

Item 330.6 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve planejar e executar procedimentos adicionais de auditoria, cuja natureza, poca e extenso se baseiam e respondem aos riscos avaliados de distoro relevante no nvel de afirmaes (ver itens A4 a A8).
A avaliao do auditor quanto aos riscos identificados no nvel de afirmaes fornece um ponto de partida para: considerar a abordagem de auditoria apropriada; e planejar e executar procedimentos de auditoria adicionais. Consultar o Volume 1, Captulo 10 para uma descrio detalhada de procedimentos de auditoria adicionais.
Abordagem de Auditoria Apropriada A abordagem de auditoria para o planejamento e a execuo de procedimentos de auditoria adicionais ser baseada na avaliao dos riscos identificados no nvel de demonstraes contbeis e no nvel de afirmaes. Considerando que os riscos avaliados sero diferentes entre classes de transaes, saldos contbeis e divulgaes relevantes, a abordagem de auditoria mais apropriada variar. Por exemplo, pode ser apropriado testar controles sobre integridade de vendas e usar procedimentos substantivos para as outras afirmaes. Para contas a pagar, uma abordagem substantiva pode ser aplicvel a todas as afirmaes. O segredo desenvolver procedimentos de auditoria que respondam adequadamente aos riscos identificados. O quadro a seguir descreve algumas das consideraes ao desenvolver a abordagem de auditoria apropriada para um saldo contbil ou uma classe de transaes.
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Quadro 9.3-1
Nota: Em entidades de pequeno porte, atividades de controle confiveis podem no existir ou ser muito limitadas. Nesses casos, uma abordagem basicamente substantiva pode ser a nica alternativa. Planejamento e Execuo de Procedimentos de Auditoria Adicionais A natureza, poca e extenso de procedimentos adicionais de auditoria baseiam-se em e respondem aos riscos avaliados de distoro relevante no nvel de afirmaes. Isso fornece uma clara integrao entre os procedimentos adicionais de auditoria e a avaliao de riscos do auditor. O primeiro passo revisar as informaes obtidas at o momento que formaro a base para o planejamento dos procedimentos adicionais de auditoria e incluiriam: a natureza e razo dos riscos avaliados (tais como riscos de negcio e de fraude) nos nveis de demonstraes contbeis e de afirmaes; os saldos contbeis, as classes de transaes ou as divulgaes que so relevantes para as demonstraes contbeis; a necessidade (se houver) de aplicar testes de controles. Isso ocorre quando procedimentos substantivos isoladamente no conseguem fornecer evidncia de auditoria apropriada e suficiente no nvel de afirmaes; o entendimento do auditor do ambiente de controle e das atividades de controle. Em particular, se foi identificado algum controle interno relevante que, se testado, forneceria uma resposta eficaz aos riscos avaliados de distoro relevante para uma afirmao especfica; e a natureza e extenso de procedimentos de auditoria especficos que podem ser exigidos para certas NBC TAs, ou por regras e regulamentos locais.
Com base nas informaes anteriores, o auditor pode planejar a natureza e extenso dos procedimentos a serem executados. Algumas consideraes de planejamento so abordadas a seguir.
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Quadro 9.3-2 Considerar Natureza da Afirmao que Est Sendo Tratada Impacto sobre o Planejamento do Procedimento de Auditoria Qual o procedimento de auditoria mais apropriado para tratar a afirmao especfica? Considerar: Efetividade A melhor maneira de se obter evidncia de integridade de vendas pode ser um teste de controles, enquanto a evidncia para suportar a avaliao de estoque ser provavelmente obtida com procedimentos substantivos; e Confiabilidade de evidncia obtida Fornecer evidncia mais confivel para uma afirmao. Uma confirmao de contas a receber para determinar existncia pode fornecer melhor evidncia do que simplesmente examinar faturas ou executar alguns procedimentos analticos. Quais so as razes subjacentes das avaliaes de risco? Isso incluir considerar as caractersticas da rea das demonstraes contbeis, os riscos inerentes identificados e avaliados e os controles internos relevantes. Se o risco avaliado parece ser baixo em virtude do desenho e da implementao de controles internos relevantes, podem ser considerados testes de controles para confirmar o risco avaliado e possivelmente reduzir a extenso de procedimentos substantivos que de outra forma seriam necessrios. necessria evidncia de auditoria mais confivel e relevante para alguns riscos avaliados? O alcance de procedimentos existentes pode precisar ser ampliado, ou alguns tipos diferentes de procedimentos de auditoria necessitariam ser combinados, para fornecer a segurana necessria. Por exemplo, para assegurar a existncia de um item de estoque de valor alto, pode ser realizada uma inspeo fsica, alm do exame dos documentos-suporte. Fontes de Informao Usadas Os procedimentos de auditoria planejados baseiam-se em informaes no financeiras produzidas pelo sistema de informaes da entidade? Se esse for o caso, deve ser obtida evidncia de sua preciso e integridade. Por exemplo, em um prdio de apartamentos, o nmero de unidades de aluguel multiplicado pelo aluguel mensal pode ser usado para comparar com o total das receitas. Nesse caso, importante assegurar que o nmero de unidades de aluguel seja o real e que os aluguis mensais estejam de acordo com os contratos de arrendamento assinados. Seria eficiente aplicar um teste de controles simultaneamente com um teste de detalhes na mesma transao? Por exemplo, se uma fatura foi examinada em busca de evidncia de aprovao (testes de controles), tambm poderia ser examinada ao mesmo tempo para comprovar outros aspectos da transao (testes de detalhes).
Razes do Risco Avaliado
Nvel de Risco Avaliado
Potencial para Testes de Duplo Propsito
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Uso de Afirmaes na Seleo da Populao a ser Testada Ao planejar um procedimento, o auditor considera cuidadosamente a natureza da afirmao para a qual est sendo obtida evidncia. Isso determinar o tipo de evidncia a ser examinada, a natureza do procedimento e a populao da qual selecionar a amostra. Por exemplo, a evidncia para a afirmao de existncia seria obtida pela seleo de itens que j esto contidos no saldo de uma rubrica das demonstraes contbeis. A seleo de saldos de contas a receber para confirmao fornecer evidncia de que o saldo de contas a receber existe. Entretanto, a seleo de itens que j esto contidos no saldo de uma rubrica das demonstraes contbeis no forneceria nenhuma evidncia com relao afirmao de integridade. Para integridade, os itens seriam selecionados a partir de evidncia que indica que um item deve ser includo no saldo da respectiva rubrica das demonstraes contbeis. Para determinar se as vendas esto completas (isto , no h nenhuma venda no registrada), a seleo de pedidos de notas de embarque e seu confronto com as faturas de venda (sujeito integridade das notas de embarque) fornecem evidncia sobre vendas omitidas. poca dos Procedimentos A poca refere-se a quando os procedimentos de auditoria so executados, ou o perodo ou a data em que a evidncia de auditoria se aplica. Antes ou no Final do Perodo? Na maioria dos casos (especialmente em entidades de pequeno porte), os procedimentos de auditoria sero executados no final do perodo e depois dele. Alm disso, quanto mais altos os riscos de distoro relevante, maior a probabilidade de os procedimentos substantivos serem executados mais prximo ou depois do final do perodo. Em algumas situaes, pode haver algumas vantagens em executar procedimentos de auditoria antes do final do perodo. Por exemplo: ajudar a identificar assuntos significativos em um estgio inicial. Isso d tempo para que os assuntos sejam tratados e os procedimentos adicionais de auditoria executados; equilibrar a carga de trabalho da firma de auditoria transferindo alguns procedimentos de pocas de mais trabalho para perodos menos movimentados; equilibrar a carga de trabalho do cliente reduzindo o tempo necessrio aps o final do perodo para responder a indagaes de auditoria e fornecer evidncia e cronogramas solicitados; e executar procedimentos sem anncio prvio ou em pocas no previstas.
O quadro a seguir descreve os fatores a serem considerados ao determinar a execuo de procedimentos em uma data intermediria.
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Quadro 9.3-3 Fatores a Considerar Procedimentos de Auditoria Executados Antes do Final do Perodo O ambiente de controle geral bom? Realizar a contagem de estoque em uma data intermediria e depois atualizar a contagem para movimentaes no estoque (entrada e sada) no provavelmente suficiente se o ambiente de controle for insatisfatrio. At que ponto so bons os controles especficos sobre o saldo contbil ou a classe de transaes que est sendo considerada? A evidncia necessria est disponvel para a aplicao do teste? Arquivos eletrnicos podem ser subsequentemente sobrescritos ou procedimentos a serem observados podem ocorrer somente em determinadas pocas. Um procedimento executado antes do final do perodo trataria a natureza e a essncia do risco envolvido? O procedimento intermedirio trataria o perodo ou a data qual se refere a evidncia de auditoria? Quanta evidncia adicional ser necessria para o perodo remanescente entre a data do procedimento e o final do perodo? O Volume 1, Captulo 10.5 fornece informaes adicionais sobre a poca dos testes de controles. Aps o Final do Perodo Certos procedimentos de auditoria podem ser executados somente no final do perodo ou depois dele. Isso inclui procedimentos de corte (em que a confiana sobre o controle interno mnima), ajustes de final de perodo e eventos subsequentes.
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10. Procedimentos Adicionais de Auditoria

Contedo do Captulo Caractersticas e uso de procedimentos adicionais de auditoria. Quadro 10.0-1 NBC TAs Relevantes
330, 505, 520
Item 330.4
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir tm os seguintes significados : (a) Procedimento substantivo o procedimento de auditoria planejado para detectar distores relevantes no nvel de afirmaes. Os procedimentos substantivos incluem: (i) (ii) (b) testes de detalhes (de classes de transaes, de saldos de contas e de divulgaes); e procedimentos analticos substantivos.
Teste de controle o procedimento de auditoria planejado para avaliar a efetividade operacional dos controles na preveno ou deteco e correo de distores relevantes no nvel de afirmaes.
133
10.1 Viso Geral

Este captulo descreve as caractersticas e o uso de procedimentos adicionais de auditoria planejados para responder aos riscos avaliados no nvel de afirmaes. Procedimentos Substantivos Os procedimentos substantivos so aplicados pelo auditor para: coletar evidncia sobre afirmaes subjacentes (I, E, PC, A) embutidas nos saldos contbeis e nas classes de transaes subjacentes; e detectar distores relevantes.
Procedimentos substantivos tpicos incluem seleo de um saldo contbil ou de uma amostra representativa de transaes para: recalcular valores registrados para garantir a preciso; confirmar a existncia de saldos (contas a receber, contas bancrias, investimentos, etc.); assegurar que as transaes esto registradas no perodo certo (testes de corte); comparar valores entre perodos ou com expectativas (procedimentos analticos); inspecionar a documentao-suporte (como faturas ou contratos de venda); observar a existncia fsica de ativos registrados (contagens de estoque); e revisar a adequao de provises feitas para perda de valor (devedores duvidosos e estoque obsoleto).
Testes de Controle Testes de controles so aplicados pelo auditor para coletar evidncia sobre a efetividade operacional dos procedimentos de controle interno que: tratam de afirmaes especficas em que a confiana nos controles planejada; e previnem ou detectam/corrigem erros relevantes ou fraude.
Testes de controles tpicos incluem seleo de uma amostra representativa de transaes ou documentao-suporte para: observar a operao de um procedimento de controle interno que est sendo executado; inspecionar evidncia de que o procedimento de controle foi executado; indagar sobre como e quando o procedimento de controle foi executado; e reexecutar a operao do procedimento de controle (como quando o sistema de informaes computadorizado).
A evidncia sobre operao de controle tambm pode ser coletada usando tcnicas de auditoria assistidas por computador (TAACs).
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10.2 Procedimentos Substantivos

Item 330.18 Trechos Relevantes das NBC TAs Independentemente dos riscos identificados de distoro relevante, o auditor deve planejar e executar procedimentos substantivos para cada classe de transaes, saldo de contas e divulgaes significativas (ver itens A42 a A47). O auditor deve considerar se procedimentos de confirmao externa devem ser executados como procedimentos substantivos. (ver itens A48 a A51). Os procedimentos substantivos do auditor devem incluir os seguintes procedimentos de auditoria relacionados com o processo de encerramento das demonstraes contbeis: (a) (b) 330.21 confrontar ou conciliar as demonstraes contbeis com os registros contbeis que as suportam; e examinar lanamentos relevantes de dirio e outros ajustes efetuados durante a elaborao das demonstraes contbeis (ver item A52).
330.19 330.20
Se o auditor determinar que um risco identificado de distoro relevante no nvel de afirmaes significativo, o auditor deve executar procedimentos substantivos que respondem especificamente a esse risco. Quando a abordagem a um risco significativo consiste somente em procedimentos substantivos, esses procedimentos devem incluir testes de detalhes (ver item A53). Se os procedimentos substantivos forem executados em data intermediria, o auditor deve cobrir o perodo remanescente mediante a execuo de: (a) (b) procedimentos substantivos, combinados com testes de controle para o perodo desde a data intermediria at o encerramento; ou se o auditor determinar que suficiente, apenas procedimentos substantivos adicionais, que forneam base razovel para estender as concluses de auditoria da data intermediria at o final do perodo (ver itens A55 a A57).
330.22
330.23
Se forem detectadas distores que o auditor no esperava na avaliao de riscos de distoro relevante em data intermediria, o auditor deve avaliar se a respectiva avaliao de risco e a natureza, poca e extenso planejadas dos procedimentos substantivos que cobrem o perodo remanescente precisam ser modificadas (ver item A58).
Os procedimentos substantivos so planejados pelo auditor para detectar distores relevantes no nvel de afirmaes. Existem dois tipos de procedimentos substantivos, conforme descrito a seguir. Quadro 10.2-1 Procedimento Testes de Detalhes Procedimentos Analticos Substantivos Descrio Procedimentos planejados para coletar evidncias que comprovaro um valor de demonstraes contbeis. So usados para obter evidncia de auditoria referente a afirmaes, tais como existncia, preciso e avaliao. Procedimentos planejados para comprovar um valor de demonstraes contbeis usando relaes previsveis entre dados financeiros e no financeiros. So aplicveis principalmente a grandes volumes de transaes que tendem a ser previsveis com o tempo.
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Testes de Detalhes Ao planejar procedimentos substantivos para responder aos riscos avaliados, o auditor deve considerar diversos assuntos, conforme descrito a seguir. Quadro 10.2-2 Tratar Cada Saldo Contbil, Classe de Transaes e Divulgao Relevante Procedimentos de Auditoria Necessrios Descrio Isso necessrio independentemente dos riscos avaliados de distoro relevante.
Incluem quaisquer procedimentos especficos necessrios para cumprir as normas de auditoria e quaisquer requisitos locais. Os Captulos 11 a 15 do Volume 1 apresentam um resumo de alguns desses procedimentos, que incluem: examinar lanamentos relevantes no livro dirio e outros ajustes efetuados durante a elaborao das demonstraes contbeis; tratar transgresso da administrao (ver Volume 1, Captulo 9.2); e confrontar as demonstraes contbeis com os registros contbeis que as suportam. Considerar a necessidade de obter confirmaes externas para tratar afirmaes associadas com saldos contbeis e seus elementos (saldos bancrios, investimentos, contas a receber, etc.) ou outros assuntos, tais como: termos de acordos e contratuais; transaes entre uma entidade e outras partes; e evidncia sobre a ausncia de certas condies (tais como no existncia de nenhum acordo paralelo em um contrato de vendas). Ver tambm a discusso sobre confirmaes externas a seguir.
Necessidade de Procedimentos de Confirmao Externa
Riscos Significativos poca
Planejar e executar procedimentos substantivos (testes de detalhes) que respondem especificamente aos riscos identificados e fornecem o necessrio alto nvel de assegurao de auditoria. Se os procedimentos forem executados antes do final do perodo, o perodo remanescente precisa ser tratado com procedimentos substantivos, combinados com testes de controles ou procedimentos substantivos adicionais que fornecem uma base razovel para estender as concluses de auditoria da data intermediria at o final do perodo. Se forem identificadas distores inesperadas em data intermediria, necessrio considerar a modificao dos procedimentos remanescentes planejados.
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Na determinao de quais procedimentos substantivos respondem melhor aos riscos avaliados, o auditor pode executar: somente testes de detalhes; ou quando no houver um risco significativo de distoro relevante, somente procedimentos analticos substantivos; ou uma combinao de teste de detalhes e procedimentos analticos substantivos.
Quando so executados procedimentos analticos substantivos, o auditor deve estabelecer a confiabilidade dos dados em que se baseia sua expectativa em relao a valores ou ndices registrados (tais como dados no financeiros). Execuo de Procedimentos Substantivos em Data Intermediria Quando so executados procedimentos substantivos em uma data intermediria, o auditor deve executar procedimentos substantivos adicionais ou procedimentos substantivos combinados com testes de controles, para cobrir o perodo remanescente. Isso fornece uma base razovel para estender as concluses de auditoria da data intermediria at o final do perodo e reduz o risco de distores existentes no final do perodo no serem detectadas. Entretanto, se os procedimentos substantivos isoladamente no forem suficientes, tambm devem ser executados testes dos controles relevantes. Procedimentos para Tratar o Perodo Entre a Data Intermediria e o Final do Perodo Quando os procedimentos so executados em uma data intermediria: comparar informaes do final do perodo com informaes comparveis na data intermediria; identificar valores que paream no usuais. Esses valores devem ser investigados por meio de procedimentos analticos substantivos adicionais ou testes de detalhes para o perodo intermedirio; quando so planejados procedimentos analticos substantivos, considerar se os saldos do final do perodo das classes de transaes ou dos saldos contbeis especficos so razoavelmente previsveis com relao a valor, importncia relativa e composio; e considerar os procedimentos da entidade para analisar e ajustar as classes de transaes ou os saldos contbeis em datas intermedirias, e para estabelecer cortes contbeis adequados.
Os procedimentos substantivos relacionados com o perodo remanescente dependem de se o auditor realizou testes de controles. Uso de Procedimentos Substantivos Executados em Perodos Anteriores O uso de evidncia de auditoria obtida de procedimentos substantivos executados em perodos anteriores pode ser til no planejamento de auditoria, mas em geral fornece pouca ou nenhuma evidncia de auditoria para o perodo corrente (a menos que haja relevncia contnua para o exerccio corrente, como o preo de custo de ativos no circulantes ou detalhes de contratos).
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10.3 Confirmaes Externas

Item 505.5 Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor, ao usar procedimentos de confirmao externa, planejar e executar tais procedimentos para obter evidncia de auditoria relevante e confivel.
Item 505.7
Trechos Relevantes das NBC TAs Ao usar procedimentos de confirmao externa, o auditor deve manter o controle sobre as solicitaes de confirmao externa, incluindo: (a) (b) (c) determinao das informaes a serem confirmadas ou solicitadas (ver item A1); seleo da parte apropriada para confirmao (ver item A2); definio das solicitaes de confirmao, assegurando-se que as solicitaes estejam devidamente endereadas e que contenham as informaes para retorno das respostas diretamente ao auditor (ver itens A3 a A6); e envio das solicitaes, incluindo segundo pedido, quando aplicvel, para a parte que confirma (ver item A7).
(d) 505.8
No caso de a administrao se recusar a permitir que o auditor envie solicitaes de confirmao, o auditor deve: (a) (b) indagar sobre as razes da recusa da administrao e procurar evidncia de auditoria sobre sua validade e razoabilidade (ver item A8); avaliar as implicaes da recusa da administrao na avaliao do auditor dos riscos significativos de distoro relevante, incluindo o risco de fraude, e sobre a natureza, poca e extenso de outros procedimentos de auditoria (ver item A9); e executar procedimentos alternativos de auditoria definidos para obter evidncia de auditoria relevante e confivel (ver item A10).
(c) 505.9
Se o auditor concluir que a recusa em permitir o envio de solicitaes de confirmao no razovel, ou no conseguir obter evidncia de auditoria relevante e confivel por meio de procedimentos alternativos de auditoria, o auditor deve comunicar aos responsveis pela governana de acordo com a NBC TA 260 Comunicao com os Responsveis pela Governana, item 16. O auditor deve, tambm, determinar as implicaes para a auditoria e para a opinio do auditor de acordo com a NBC TA 705 Modificaes na Opinio do Auditor Independente. Se o auditor identificar fatores que do origem a dvidas sobre a confiabilidade da resposta a uma solicitao de confirmao, o auditor deve obter evidncia adicional de auditoria para resolver essas dvidas (ver itens A11 a A16). Se o auditor determinar que uma resposta a uma solicitao de confirmao no confivel, o auditor deve avaliar as implicaes na avaliao dos riscos significativos de distoro relevante, incluindo o risco de fraude, e sobre a natureza, poca e extenso relacionada a outros procedimentos de auditoria (ver item A17). No caso de resposta no recebida, o auditor deve executar procedimentos alternativos de auditoria para obter evidncia de auditoria relevante e confivel (ver itens A18 e A19).
505.10
505.11
505.12
138
Item 505.13
Trechos Relevantes das NBC TAs Se o auditor determinou que uma resposta a uma solicitao de confirmao positiva necessria para obter evidncia de auditoria, procedimentos alternativos de auditoria no fornecero a evidncia de auditoria que o auditor precisa. Se o auditor no obtiver essa confirmao, o auditor deve determinar as implicaes para a auditoria e para a sua opinio de acordo com a NBC TA 705 (ver item A20). O auditor deve investigar as excees para determinar se elas so indicativas ou no de distoro (ver itens A21 e A22). As confirmaes negativas fornecem evidncia de auditoria menos persuasiva que as confirmaes positivas. Consequentemente, o auditor no deve usar solicitaes de confirmao negativa como o nico procedimento substantivo de auditoria para tratar o risco de distoro relevante avaliado no nvel de afirmaes, a menos que estejam presentes todos os itens a seguir (ver item A23): (a) o auditor avaliou o risco de distoro relevante como baixo e obteve evidncia de auditoria apropriada e suficiente em relao efetividade operacional dos controles relevantes para a afirmao; a populao de itens sujeitos a procedimentos de confirmao negativa compreende um grande nmero de saldos contbeis, transaes ou condies, homogneas de pequena magnitude; espera-se uma taxa de exceo muito pequena; e o auditor no tem conhecimento das circunstncias ou condies que fariam com que as pessoas que recebem solicitaes de confirmao negativa ignorassem essas solicitaes.
505.14 505.15
(b)
(c) (d)
505.16
O auditor deve avaliar se os resultados dos procedimentos de confirmao externa fornecem evidncia de auditoria relevante e confivel, ou se so necessrias outras evidncias de auditoria (ver itens A24 e A25).
Confirmaes externas so frequentemente usadas em relao a saldos contbeis (normalmente ativos) e seus componentes, mas no precisam estar restritas a esses itens. Confirmaes externas so muitas vezes usadas para fornecer evidncia de auditoria sobre integridade de um passivo e existncia de um ativo. Confirmaes externas tambm podem fornecer evidncia sobre se o valor foi registrado com preciso nos registros contbeis (preciso) e no perodo apropriado (corte). Confirmaes so menos relevantes ao tratar assuntos de avaliao, tais como a recuperao de contas a receber ou a obsolescncia de estoque mantido. Situaes tpicas em que os procedimentos de confirmao externa fornecem evidncia de auditoria incluem: saldos bancrios e outras informaes relevantes para relaes bancrias; saldos e prazos de contas a receber; estoques mantidos por terceiros em armazns alfandegados para processamento ou em consignao; escrituras de propriedade mantidas por custdia ou garantia; investimentos mantidos para guarda de valores por terceiros, ou adquiridos de corretores de bolsa, mas no entregues na data do balano; valores devidos a credores, incluindo prazos relevantes de liquidao e clusulas restritivas; e saldos e prazos de contas a receber.
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Os assuntos que o auditor deve considerar esto descritos a seguir. Quadro 10.3-1 Tratar Testes de Duplo Propsito Confirmao do Conhecimento do Objeto pela Parte Descrio Existe uma oportunidade de obter evidncia de auditoria sobre outros assuntos importantes ao mesmo tempo (tais como termos de um contrato, por exemplo)? As respostas sero mais confiveis se fornecidas por uma pessoa que tem conhecimento sobre o objeto.
Capacidade/Disposio Considerar a confiabilidade da evidncia obtida se houver da Parte que Confirma possibilidade da parte que confirma: de Responder no aceitar responsabilidade; considerar que responder tem um custo alto ou demanda muito tempo; estar preocupada com uma possvel responsabilidade legal; poder contabilizar transaes em moedas diferentes; ou no tratar as solicitaes de confirmao como importantes. Objetividade da Parte que Confirma Considerar a confiabilidade da evidncia obtida se a parte que confirma for uma parte relacionada. Nessas situaes, considerar: confirmar detalhes adicionais sobre o objeto, tais como termos de contratos de venda, incluindo datas, direitos de devoluo e prazos de entrega; e complementar a confirmao com indagaes de pessoal que no seja da rea financeira sobre o objeto, como mudanas em contratos de venda e prazos de entrega.
A evidncia de auditoria geralmente considerada mais confivel quando obtida de fontes independentes externas entidade. Por essa razo, respostas por escrito a solicitaes de confirmao recebidas diretamente de terceiros no relacionados podem ajudar a reduzir o risco de distoro relevante para as afirmaes relacionadas a um nvel aceitavelmente baixo.
140
As solicitaes de confirmao podem ser resumidas conforme descrito a seguir. Quadro 10.3-2 Tratar Descrio
Manter Controle Isso inclui: sobre Processo considerao das informaes a serem confirmadas ou solicitadas; de Confirmao seleo adequada da parte que confirma; avaliao das razes para qualquer recusa da administrao em permitir o envio de confirmaes. Isso inclui considerao das implicaes sobre os riscos avaliados, da possibilidade de fraude e de quais procedimentos adicionais de auditoria sero necessrios no momento; elaborao de solicitaes de confirmao; determinao de que as solicitaes esto devidamente endereadas e que contm as informaes para retorno das respostas diretamente ao auditor; e envio das solicitaes, incluindo segundo pedido, quando aplicvel, para a parte que confirma. As Respostas So Confiveis? Se houver fatores que do origem a dvidas sobre a confiabilidade da resposta: obter evidncia de auditoria adicional para resolver ou confirmar dvidas; considerar fraude e outros impactos sobre riscos avaliados; e investigar excees para determinar se elas so indicativas de distores. Executar procedimentos alternativos de auditoria (se possvel) para obter evidncia de auditoria relevante e confivel.
Quando No Recebida Nenhuma Resposta Avaliar Resultados Gerais
Os resultados dos procedimentos de confirmao externa forneceram a evidncia de auditoria relevante e confivel necessria?
141
10.4 Procedimentos Analticos Substantivos

Item 520.5 Trechos Relevantes das NBC TAs Quando planejar e executar procedimentos analticos substantivos, isoladamente ou em combinao com testes de detalhes, tais como procedimentos substantivos de acordo com a NBC TA 330, item 18, o auditor deve (ver itens A4 e A5): (a) determinar a adequao de procedimentos analticos substantivos especficos para determinadas afirmaes, levando em considerao os riscos avaliados de distoro relevante e testes de detalhes, se houver, para essas afirmaes (ver itens A6 a A11); avaliar a confiabilidade dos dados em que se baseia a expectativa do auditor em relao a valores registrados ou ndices, levando em considerao a fonte, comparabilidade, natureza e relevncia das informaes disponveis, e os controles sobre a elaborao dos dados (ver itens A12 a A14); desenvolver uma expectativa de valores registrados ou ndices, e avaliar se a expectativa suficientemente precisa para identificar uma distoro que, individualmente ou em conjunto com outras distores, pode fazer com que as demonstraes contbeis apresentem distores relevantes (ver item A15); e determinar o valor de qualquer diferena entre valores registrados e valores esperados que seja aceitvel sem exame adicional conforme requerido pelo item 7 (ver item A16).
(b)
(c)
(d)
Procedimentos analticos substantivos envolvem uma comparao de valores ou relaes nas demonstraes contbeis com uma expectativa desenvolvida a partir de informaes obtidas do entendimento da entidade e de outras evidncias de auditoria. Se os riscos inerentes so baixos para uma classe de transaes, procedimentos analticos substantivos isoladamente podem fornecer evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Entretanto, se o risco avaliado baixo por causa dos controles internos relacionados, o auditor tambm realizaria testes desses controles. Consequentemente, para riscos significativos identificados, os procedimentos analticos seriam sempre usados em combinao com outros testes substantivos ou testes de controle. Para usar um procedimento analtico como um procedimento substantivo, o auditor deve planejar o procedimento para reduzir o risco de no detectar uma distoro relevante na afirmao relevante a um nvel aceitavelmente baixo. Isso significa que a expectativa de qual deve ser o valor registrado deve ser precisa o suficiente para indicar a possibilidade de uma distoro relevante, individualmente ou em conjunto. PONTO A CONSIDERAR Para fins de planejamento de auditoria, os procedimentos analticos substantivos podem ser agrupados em trs nveis distintos com base no nvel de segurana obtida, conforme descrito a seguir.
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Quadro 10.4-1 Impacto sobre a Reduo do Risco de Auditoria Altamente Eficaz (Baixo Nvel de Risco de o Valor Registrado Apresentar Distoro) Moderadamente Eficaz Descrio A finalidade do procedimento ser a fonte primria de evidncia relacionada com uma afirmao nas demonstraes contbeis. Ele efetivamente comprova o valor registrado. Entretanto, se o risco envolvido for significativo, ele complementado com outros procedimentos relevantes. A finalidade do procedimento somente corroborar a evidncia obtida de outros procedimentos. Obtm-se um nvel moderado de segurana. Procedimentos bsicos, tais como comparar um valor no perodo corrente com um valor de um perodo anterior, so teis, mas apenas para fornecer um nvel limitado de segurana.
Limitado
Tcnicas Existem diversas tcnicas que podem ser usadas para a execuo dos procedimentos analticos. O objetivo selecionar a tcnica mais apropriada para fornecer os nveis pretendidos de segurana e preciso. As tcnicas incluem: anlise por meio de quocientes/ndices; anlise de tendncias; anlise de ponto de equilbrio; anlise de padres; e anlise de regresso.
Cada tcnica tem seus pontos fortes e fracos que o auditor precisa considerar ao planejar os procedimentos analticos. Uma tcnica complexa, como a anlise de regresso, pode fornecer concluses estatisticamente confiveis sobre o valor registrado. Entretanto, uma tcnica simples, como multiplicar o nmero de apartamentos pelos valores de aluguel aprovados (por aluguel) e ajustar o resultado com base nas unidades vagas reais pode fornecer uma estimativa confivel e precisa da receita de aluguel.
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Quadro 10.4-2 Fatores a Considerar Desenho de Procedimentos Analticos Substantivos Adequao considerando a natureza das afirmaes. Confiabilidade dos dados (internos ou externos) com base nos quais desenvolvida a expectativa em relao a valores registrados ou ndices. Isso exigir testes sobre a preciso, existncia e integridade das informaes subjacentes, tais como testes de controles ou execuo de outros procedimentos de auditoria especficos, possivelmente incluindo o uso de tcnicas de auditoria assistidas por computador (TAACs). A suficincia da preciso da expectativa para identificar uma distoro relevante no nvel de segurana desejado. Valor de qualquer diferena entre valores registrados e valores esperados que seria aceitvel. Questes a Serem Tratadas Estabelecimento As relaes so desenvolvidas em um ambiente estvel? de Relaes Expectativas confiveis e precisas podem no ser possveis em um Significativas ambiente dinmico ou instvel. entre As relaes so consideradas em um nvel detalhado? Informaes A desagregao dos valores pode fornecer expectativas mais confiveis e precisas do que valores agregados. Existem fatores compensatrios ou complexidade entre componentes altamente resumidos que poderiam encobrir uma distoro relevante? As relaes envolvem itens sujeitos ao critrio da administrao? Em caso positivo, elas podem fornecer expectativas menos confiveis ou precisas. O grau de confiabilidade de dados usados para desenvolver expectativas precisa ser consistente com os nveis de segurana e preciso que se pretende obter do procedimento analtico. Outros procedimentos substantivos tambm podem ser necessrios para determinar se os dados de suporte so suficientemente confiveis. Testes de controles tambm podem ser considerados para tratar outras afirmaes, tais como integridade, existncia e preciso dos dados. O controle interno sobre informaes no financeiras pode muitas vezes ser testado em conjunto com outros testes de controles.
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Quadro 10.4-3 Questes a Serem Tratadas Os dados so obtidos de fontes internas entidade ou de fontes Os Dados So Suficientemente independentes externas entidade? Confiveis para A confiabilidade da evidncia de auditoria maior (com algumas Atingir o excees) quando obtida de fontes independentes externas Objetivo da entidade. Auditoria? Os dados de fontes internas entidade so desenvolvidos por pessoas diretamente responsveis por sua preciso? Em caso positivo, considerar procedimentos adicionais para verificar a preciso.
Os dados foram desenvolvidos por um sistema confivel com controle interno adequado? Existem bastantes dados do setor disponveis para comparao com os dados da entidade? Os dados foram submetidos a testes de auditoria no perodo corrente ou em perodo anterior? As expectativas do auditor com relao a valores registrados foram desenvolvidas a partir de diversas fontes? Para evitar confiar injustificadamente em uma fonte de dados usada, o auditor deve realizar testes substantivos dos dados de suporte para determinar se ela suficientemente confivel ou testar se os controles internos sobre a integridade, existncia e preciso dos dados esto operando de maneira efetiva. Em alguns casos, sero usados dados no financeiros (por exemplo, quantidades e tipos de itens produzidos) para a execuo de procedimentos analticos. Consequentemente, o auditor precisa de uma base apropriada para determinar se os dados no financeiros so suficientemente confiveis para fins de execuo dos procedimentos analticos. Diferenas com Relao s Expectativas Quando so identificadas diferenas entre os valores registrados e as expectativas do auditor, o auditor consideraria o nvel de segurana que se pretende obter dos procedimentos e a materialidade para execuo de uma auditoria. O valor da diferena aceitvel sem investigao precisaria, em qualquer caso, ser inferior materialidade para execuo da auditoria. Os procedimentos usados para a investigao podem incluir: reconsiderao dos mtodos e fatores usados na formao da expectativa; indagaes administrao sobre as causas das diferenas em relao s expectativas do auditor e avaliao das respostas da administrao, levando-se em considerao o entendimento do negcio obtido pelo auditor no decorrer da auditoria; e execuo de outros procedimentos de auditoria para corroborar as explicaes da administrao.
145
Como resultado dessa investigao, o auditor pode concluir que: as diferenas entre as expectativas do auditor e os valores registrados no representam distores; ou as diferenas podem representar distores e devem ser executados procedimentos adicionais de auditoria para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se uma distoro relevante existe ou no.
Exemplos de Procedimentos Analticos Substantivos Eficazes Quadro 10.4-4 Valor das Demonstraes Contbeis Vendas Despesas de Amortizao Elemento de Despesa Indireta Relacionada com Estoque Despesas de Folha de Pagamento Despesa de Comisso Provises para Folha de Pagamento
Relao e Procedimento Preo de venda aplicado a quantidades expedidas. Taxa de amortizao aplicada a saldos de ativos de capital, levando-se em considerao o efeito de adies e alienaes. Relao entre despesas indiretas reais e mo de obra direta ou volumes de produo reais.
Taxas de salrio aplicadas a nmero de empregados.
Taxa de comisso aplicada a vendas. Folha de pagamento diria aplicada a nmero de dias acumulados.
Outros Procedimentos Analticos A anlise pode ser feita por meio de: Comparaes detalhadas de demonstraes contbeis ou dados financeiros correntes com os de perodos anteriores ou oramentos operacionais correntes. Um aumento de contas a receber sem um aumento correspondente em vendas pode indicar que existe um problema na possibilidade de cobrana de contas a receber. Um aumento no nmero de empregados em uma entidade de servios profissionais levaria o auditor a esperar um aumento de despesas com salrios e um aumento correspondente de receita de honorrios profissionais. Dados comparativos sobre vrios tipos de produtos vendidos ou tipos de clientes. Isso pode ajudar a explicar flutuaes nas vendas ms a ms ou perodo a perodo.
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Anlise por meio de quocientes/ndices. Quocientes/ndices podem fornecer suporte para as demonstraes contbeis correntes (por exemplo, resultados comparveis aos padres do segmento de indstria ou resultados de perodos anteriores) ou levantar questes para discusso. Certas instituies, como bancos e associaes comerciais, produzem estatsticas financeiras em nvel de setor. Essas estatsticas podem ser teis quando comparadas com as estatsticas de operao de uma entidade e com indagaes feitas quando ocorrem diferenas em relao s tendncias do setor. Grficos. Finalmente, considerar o uso de grficos para retratar os resultados dos procedimentos. Grficos destacam visualmente as diferenas significativas entre os meses ou perodos.
Uso de Procedimentos Analticos na Formao da Opinio

Item 520.6 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve planejar e executar procedimentos analticos prximo do final da auditoria que o auxiliam a formar uma concluso geral sobre se as demonstraes contbeis so consistentes com o entendimento que o auditor possui da entidade (ver itens A17 a A19).
Aps a concluso substancial da auditoria, o auditor deve usar procedimentos analticos que o auxiliem a avaliar a apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. O objetivo de usar procedimentos analticos no final ou prximo do final da auditoria determinar se as demonstraes contbeis como um todo so consistentes com o entendimento que o auditor possui da entidade. Esses procedimentos tratam questes como: As concluses tiradas desses procedimentos corroboram as concluses formadas durante a auditoria de componentes ou elementos individuais das demonstraes contbeis? Os procedimentos analticos podem revelar que certos itens das demonstraes contbeis diferem das expectativas formadas pelo auditor com base no conhecimento do negcio da entidade e em outras informaes acumuladas durante a auditoria. Essas diferenas precisariam ser investigadas usando procedimentos como os descritos anteriormente. Essa investigao pode indicar a necessidade de mudanas na apresentao ou divulgao nas demonstraes contbeis. Existe um risco de distoro relevante que no foi reconhecido anteriormente? No caso de serem identificados riscos adicionais, o auditor pode precisar reavaliar os procedimentos de auditoria planejados para responder apropriadamente.
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10.5 Testes de Controles

Item 330.8 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve planejar e realizar testes de controle para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente quanto efetividade operacional dos controles relevantes se: (a) a avaliao de riscos de distoro relevante no nvel das afirmaes pelo auditor inclui a expectativa de que os controles esto operando efetivamente (isto , o auditor pretende confiar na efetividade operacional dos controles para determinar a natureza, poca e extenso dos procedimentos substantivos); ou os procedimentos substantivos isoladamente no fornecem evidncia de auditoria apropriada e suficiente no nvel de afirmaes (ver itens A20 a A24).
(b) 330.9
Ao planejar e executar os testes de controle, o auditor deve obter evidncia de auditoria mais persuasiva quanto maior for a sua confiana na efetividade do controle (ver item A25). Ao planejar e executar os testes de controle, o auditor deve: (a) executar outros procedimentos de auditoria com indagao para obter evidncia de auditoria sobre a efetividade operacional dos controles, incluindo: (i) (ii) (iii) (b) o modo como os controles foram aplicados ao longo do perodo; a consistncia como eles foram aplicados; e por quem ou por quais meios eles foram aplicados (ver itens A26 a A29); e
330.10
determinar se os controles a serem testados dependem de outros controles (controles indiretos) e, caso afirmativo, se necessrio obter evidncia de auditoria que suporte a operao efetiva desses controles indiretos (ver itens A30 e A31).
330.11
O auditor deve testar os controles para uma data especfica ou ao longo do perodo no qual o auditor pretende confiar nesses controles, de acordo com os itens 12 e 15, para fornecer base apropriada para a confiana pretendida pelo auditor (ver item A32).
Objetivo Testes de controles so testes planejados para obter evidncia de auditoria sobre a efetividade operacional dos controles. Controles podem prevenir a ocorrncia de distores relevantes no nvel de afirmaes ou detect-las e corrigi-las depois de terem ocorrido. Os controles selecionados para serem testados seriam os que fornecem evidncia de auditoria necessria para uma afirmao relevante. PONTO A CONSIDERAR Uma reunio de reviso para determinar se um controle foi implementado no um teste de controles. um procedimento de avaliao de risco, cujos resultados podem determinar se os testes de controles seriam teis e, em caso afirmativo, como seriam planejados. Testes de controles so considerados pelo auditor quando: a avaliao de risco baseada em uma expectativa de que o controle interno opera efetivamente; ou
148
procedimentos substantivos isoladamente no fornecero evidncia de auditoria apropriada e suficiente no nvel de afirmaes. Isso se aplica no caso de vendas feitas pela Internet e sem a produo ou manuteno de documentao das transaes que no pelo sistema de TI.
A seleo de tamanhos de amostras para testes de controles tratada no Volume 2, Captulo 17 sobre a extenso dos testes. Os testes de controles so planejados para obter evidncia de auditoria sobre: o modo como os procedimentos de controle interno foram aplicados ao longo da auditoria ou em pocas relevantes do perodo sob auditoria. Se foram usados controles substancialmente diferentes em diferentes pocas durante o perodo, cada sistema de controle deve ser considerado separadamente; a consistncia com que os procedimentos de controle interno foram aplicados; e por quem ou por quais meios eles foram aplicados. PONTO A CONSIDERAR Ao auditar entidades de pequeno porte, os auditores frequentemente planejam executar procedimentos substantivos, com base no pressuposto de que testes de atividades de controle existentes no seriam prticos devido limitada segregao de funes, por exemplo. Antes de tirar essa concluso, preciso considerar: os pontos fortes do ambiente de controle e de outros elementos do controle interno; a existncia de atividades de controle sobre afirmaes em que seria mais eficiente obter evidncia por meio de testes de controles; e afirmaes em que os procedimentos substantivos isoladamente no reduziro os riscos de distoro relevante a um nvel aceitavelmente baixo. Por exemplo, esse pode ser o caso para integridade de receitas.
Planejamento de Testes de Controles Testes de controles so usados para obter evidncia sobre a efetividade operacional de controles includos em qualquer um dos cinco elementos de controle interno. Ver a ilustrao a seguir e o Volume 1, Captulo 5 deste Guia para informaes adicionais sobre os cinco elementos de controle interno.
149
Quadro 10.5-1
Os controles especficos (como atividades de controle) tratam diretamente da preveno ou deteco e correo de distores, enquanto os controles abrangentes fornecem o fundamento para os controles especficos e influenciam sua operao. Em entidades de pequeno porte, alguns controles abrangentes (como o ambiente de controle) tambm podem servir para tratar riscos de distoro especficos para uma afirmao relevante (por exemplo, quando a alta-administrao est diretamente envolvida na superviso e aprovao das transaes dirias). Nesse caso, se os controles abrangentes foram testados e considerados como operando de maneira efetiva, no haveria necessidade de testar outros controles (como atividades de controle) relacionados com os riscos especficos envolvidos. PONTO A CONSIDERAR O domnio da administrao por uma nica pessoa no significa que o controle interno fraco ou no existe. Na verdade, o envolvimento de um gerente-proprietrio competente nas operaes dirias detalhadas seria um ponto forte importante do ambiente de controle. A oportunidade de a administrao burlar o controle interno ainda existe, mas pode ser reduzida em algum nvel (em entidades de praticamente qualquer porte) mediante implementao de alguns controles antifraude simples. (Ver Volume 1, Captulo 5.) Em outros casos, a ligao entre controles abrangentes e especficos pode ser mais direta. Por exemplo, alguns controles de monitoramento podem identificar falhas de controle em controles especficos (processo de negcio). Testar a efetividade desses controles de monitoramento pode reduzir (mas no eliminar) a necessidade de testar controles mais especficos.
150
Testes de controles abrangentes (frequentemente denominados controles em nvel de entidade e gerais de TI) tendem a ser mais subjetivos (como avaliao do compromisso com integridade ou competncia) e, portanto, mais difceis de documentar do que controles internos especficos no nvel de processos de negcio (tais como verificar se um pagamento foi autorizado). Consequentemente, os testes de controles em nvel de entidade e gerais de TI so frequentemente documentados com memorandos para o arquivo explicando a abordagem usada e os meios utilizados (por exemplo, entrevistas com a equipe, avaliaes, reviso de arquivos de empregados, etc.), juntamente com evidncia de suporte. Essa abordagem est ilustrada no exemplo a seguir. Quadro 10.5-2 Testes de Controles Abrangentes (nvel de entidade) Componente de Controle = Ambiente de Controle Risco Tratado Controles Identificados Planejamento de Controles Implementao de Controles Nenhuma nfase dada necessidade de integridade e valores ticos. A administrao exige que todos os novos empregados assinem um formulrio declarando que concordam com os valores fundamentais da firma e entendem as consequncias do no cumprimento. Ler o formulrio a ser assinado pelos empregados e assegurar que ele realmente trata de integridade e valores ticos. Revisar um arquivo de empregados para assegurar a existncia de um formulrio assinado e considerar qual evidncia existe (como disciplina) de que os empregados realmente colocam os valores em prtica. Isso pode ser baseado em uma entrevista curta com um empregado. Selecionar uma amostra de arquivos de empregados para assegurar a existncia de formulrios de concordncia em arquivo e que esto assinados pelos empregados. Isso seria complementado por fazer algumas perguntas a uma amostra de empregados sobre as polticas declaradas. Preparar um memorando que fornece detalhes dos arquivos de empregados selecionados e anotaes das entrevistas (incluindo o nome da pessoa e a data) juntamente com as concluses obtidas.
Teste de Efetividade de Controles Documentao
Alguns dos fatores-chave a serem considerados pelo auditor no planejamento de um teste de controles esto relacionados a seguir.
151
Quadro 10.5-3 Tratar Qual o Risco de Distoro Relevante e de Afirmao est Sendo Tratado? Confiabilidade dos Controles Descrio Identificar o risco de distoro relevante e a afirmao relacionada que poderia ser tratada por meio de testes de controle. Considerar depois se a evidncia de auditoria sobre a afirmao relevante pode ser melhor obtida por meio de testes de controles ou procedimentos substantivos. Como regra geral, no vale a pena testar controles que podem acabar no sendo confiveis, porque os tamanhos pequenos das amostras normalmente usados para testar controles se baseiam em no ser encontrado nenhum desvio. Se algum dos fatores mencionados for significativo, pode ser mais eficaz executar procedimentos substantivos (se possvel): Histria de erros. Mudanas no volume ou na natureza das transaes. Os controles subjacentes em nvel de entidade e gerais de TI so fracos. Os controles podem ser (ou foram) burlados pela administrao. A aplicao do controle no frequente. Mudanas de pessoal ou da competncia das pessoas que aplicam o controle. Existe um elemento manual significativo com predisposio a erro envolvido no controle. Operao complexa e julgamentos importantes envolvidos nessa operao. O controle depende da operao efetiva de outros controles? Isso pode incluir informaes no financeiras produzidas por um processo separado, o tratamento de excees e revises peridicas de relatrios pela administrao. Testes de controles geralmente envolvem uma combinao de: indagaes ao pessoal apropriado; inspeo de documentao relevante; observao das operaes da empresa; e reaplicao do controle. Vale observar que a indagao isoladamente no seria evidncia suficiente para suportar uma concluso sobre a efetividade de um controle. Por exemplo, para testar a efetividade operacional do controle interno sobre recebimentos de caixa, o auditor pode observar os procedimentos de abertura de correspondncia e de processamento de recebimentos de caixa. Considerando que uma observao pertinente somente no momento em que feita, o auditor complementaria a observao com indagaes ao pessoal da entidade e inspeo de documentao sobre a operao desse controle interno em outras pocas.
Existncia de Controles Indiretos Natureza do Teste para Cumprir Objetivos
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PONTO A CONSIDERAR Determinar o que constitui um desvio de controle. Ao planejar um teste de controle, necessrio investir tempo para definir exatamente o que constitui um erro ou uma exceo do teste. Isso economizar tempo despendido pela equipe de auditoria para determinar se uma exceo aparentemente pequena (como um nmero de telefone errado) realmente um desvio do controle. Controles Automatizados Pode haver alguns casos em que as atividades de controle so realizadas por um computador e no existe documentao-suporte. Nessas situaes, o auditor pode ter de reexecutar alguns controles para assegurar que os controles de aplicaes de software esto funcionando conforme planejado. Outra abordagem usar tcnicas de auditoria assistidas por computador (TAACs). Um exemplo de uma TAAC um pacote de software que pode importar um arquivo de dados da entidade (tais como vendas ou contas a pagar) que depois pode ser testado. Esses programas podem analisar dados de clientes para fornecer a evidncia de auditoria necessria. Alm disso, eles fornecem a possibilidade de aplicar testes bem mais amplos de transaes eletrnicas e arquivos de contas. Alguns dos possveis usos de TAACs esto descritos a seguir. Quadro 10.5-4 Uso de TAACs Tipos de Procedimentos Tpicos Extrair registros especficos, tais como pagamentos de valor superior a um montante especificado ou transaes antes de uma data determinada. Extrair registros iniciais ou finais de uma base de dados. Identificar registros faltantes ou duplicados. Identificar possvel fraude (usando a Lei de Benford). Selecionar amostras de transaes dos arquivos eletrnicos com os mesmos parmetros ou critrios predeterminados. Classificar transaes com caractersticas especficas. Testar uma populao inteira ao invs de uma amostra. Recalcular o valor monetrio total (somar) de registros em um arquivo (como estoque) e verificar extenses como determinao de preo. Estratificar, resumir e classificar informaes por data. Combinar dados entre os arquivos.
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Entidades de pequeno porte frequentemente usam um pacote de software-padro ou outro software relevante sem modificao. Entretanto, muitos pacotes de software realmente contm controles de aplicao comprovados que podem ser usados pela entidade para reduzir a extenso de erros e possivelmente impedir fraude. Os auditores podem querer perguntar aos clientes se esses controles esto sendo usados e, em caso negativo, se valeria a pena us-los. poca dos Testes de Controles
Item 330.11 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve testar os controles para uma data especfica ou ao longo do perodo no qual o auditor pretende confiar nesses controles, de acordo com os itens 12 e 15, para fornecer base apropriada para a confiana pretendida pelo auditor (ver item A32). Se o auditor obtm evidncia de auditoria sobre a efetividade operacional dos controles durante perodo intermedirio, o auditor deve: (a) (b) 330.15 obter evidncia de auditoria das alteraes significativas nesses controles aps o perodo intermedirio; e determinar a evidncia de auditoria adicional a ser obtida para o perodo remanescente (ver itens A33 e A34).
330.12
Se o auditor planeja confiar em controles sobre um risco determinado como significativo, o auditor deve testar esses controles no perodo corrente.
Testes de controles podem fornecer evidncia de operao efetiva: em um determinado momento (por exemplo, contagem fsica dos estoques); ou durante um perodo de tempo, como o perodo sob auditoria.
Quando os testes de controles so aplicados antes do final do perodo, o auditor deve considerar qual evidncia adicional pode ser necessria para cobrir o perodo remanescente. Essa evidncia pode ser obtida mediante extenso dos testes para cobrir o perodo remanescente ou testes do monitoramento do controle interno pela entidade. Quadro 10.5-5 Fatores a Considerar A importncia dos riscos de distoro relevante avaliados no nvel de Defasagem afirmaes. entre os Testes de Controles e o Controles especficos que foram testados durante o perodo intermedirio. Final do Perodo At que ponto foi obtida evidncia de auditoria sobre a efetividade operacional desses controles. Durao do perodo remanescente. At que ponto o auditor pretende reduzir os procedimentos substantivos adicionais com base na confiana no controle interno. O ambiente de controle. Quaisquer mudanas significativas no controle interno, incluindo mudanas no sistema de informaes, em processos e em pessoal que ocorreram aps o perodo intermedirio.
154
PONTO A CONSIDERAR Quando eficiente, considerar a realizao de testes sobre a efetividade operacional dos controles internos concomitantemente avaliao do desenho e da implementao dos controles.
Uso da Evidncia de Auditoria Obtida em Auditorias Anteriores

Item 330.13 Trechos Relevantes das NBC TAs Para determinar se apropriado usar evidncia de auditoria da efetividade operacional dos controles obtida em auditorias anteriores e, caso afirmativo, a durao do perodo de tempo que pode decorrer antes de testar novamente o controle, o auditor deve considerar o seguinte: (a) a efetividade dos outros elementos de controle interno, incluindo o ambiente de controle, o monitoramento dos controles pela entidade e o seu processo de avaliao de risco; os riscos decorrentes das caractersticas do controle, incluindo se ele manual ou automatizado; a efetividade dos controles gerais de TI; a efetividade do controle e sua aplicao pela entidade, incluindo a natureza e extenso de desvios na aplicao do controle observados nas auditorias anteriores e se houve mudanas de pessoal que afetaram de forma significativa a aplicao do controle; se a falta de alterao em um controle em particular oferece risco devido s mudanas de circunstncias; e os riscos de distoro relevante e a extenso da confiana no controle (ver item A35).
(b) (c) (d)
(e) (f) 330.14
Se o auditor planeja usar a evidncia da auditoria anterior a respeito da efetividade operacional de controles especficos, o auditor deve estabelecer se essa evidncia continua relevante mediante a obteno de evidncia de auditoria quanto ocorrncia ou no de alteraes significativas nesses controles aps a auditoria anterior. O auditor deve obter essa evidncia mediante indagao, com observao ou inspeo, para confirmar o entendimento desses controles especficos, e: (a) se houve alteraes (nos controles) que afetam a continuidade da relevncia da evidncia de auditoria de um trabalho anterior, o auditor deve testar os controles na auditoria corrente (ver item A36); se no houve essas alteraes, o auditor deve testar os controles pelo menos uma vez a cada trs auditorias e deve testar alguns desses controles em todas as auditorias a fim de evitar a possibilidade de testar todos os controles nos quais o auditor pretende confiar em um nico perodo de auditoria e no testar os controles nos dois perodos de auditoria subsequentes (ver itens A37 a A39).
(b)
330.29
Se o auditor planeja usar evidncia de auditoria a respeito da efetividade operacional dos controles obtida em auditorias anteriores, o auditor deve incluir na documentao de auditoria as concluses alcanadas sobre a confiana naqueles controles testados na auditoria anterior.
155
Rotao nos Testes de Controles Pressupondo que os fatores descritos no quadro a seguir no se aplicam, possvel que os testes de efetividade operacional dos controles internos precise ser realizado apenas uma vez a cada trs auditorias. O perodo de confiana real ser baseado em julgamento profissional, mas no pode ser superior a dois anos. Os fatores que excluem o uso de testes rotativos esto descritos a seguir. Quadro 10.5-6 O uso de testes de controles realizados em anos anteriores NO permitido quando: a confiana no controle necessria para reduzir um risco significativo; a operao do controle interno mudou durante o perodo ou mudou o risco que est sendo reduzido pelo controle; existe um ambiente de controle fraco; o monitoramento contnuo do controle interno insatisfatrio; existe um elemento manual significativo na operao de controles relevantes; ocorreram mudanas de pessoal durante o perodo que afetam significativamente a aplicao do controle; as mudanas de circunstncias indicam uma necessidade de mudanas na operao do controle; e/ou os controles de TI gerais so fracos ou ineficazes.
Antes de poder usar a evidncia de auditoria obtida em auditorias anteriores, a cada perodo deve ser estabelecido se essa evidncia continua relevante. Isso inclui confirmar o entendimento desses controles especficos por meio de: indagao administrao e a outros sobre mudanas; e observao ou inspeo do controle interno para determinar sua contnua implementao.
Quando existem diversos controles em que poderia ser usada evidncia de auditorias anteriores, a confiana deve ser contestada de modo que sejam realizados testes de controles internos durante cada auditoria. Testar pelo menos alguns controles em cada perodo tambm fornece evidncia da garantia da contnua eficcia do ambiente de controle. Em geral, quanto mais altos os riscos de distoro relevante ou maior a confiana no controle interno, menor deve ser o intervalo de tempo entre os testes dos controles.
156
11. Estimativas Contbeis

Contedo do Captulo Procedimentos de auditoria relacionados com a auditoria de estimativas contbeis, inclusive do valor justo, e respectivas divulgaes em uma auditoria de demonstraes contbeis. Quadro 11.0-1 NBC TAs Relevantes
540
Item 540.6
Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre: (a) (b) se as estimativas contbeis, incluindo as de valor justo, registradas ou divulgadas nas demonstraes contbeis, so razoveis; e se as respectivas divulgaes nas demonstraes contbeis so adequadas, no contexto da estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
157
Item 540.7
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os seguintes significados: (a) Estimativa contbil a aproximao de um valor monetrio na ausncia de um meio de mensurao preciso. Esse termo usado para um valor mensurado do valor justo quando existe incerteza de estimativa, bem como para outros valores que requerem estimativas. Quando esta norma trata apenas de estimativas contbeis que envolvem mensurao do valor justo, usado o termo estimativas contbeis do valor justo. Estimativa pontual ou intervalo o valor ou intervalo de valores, respectivamente, derivado de evidncias de auditoria para uso na avaliao da estimativa pontual da administrao. Incerteza de estimativa a suscetibilidade da estimativa contbil e das respectivas divulgaes falta de preciso inerente em sua mensurao. Tendenciosidade da administrao a falta de neutralidade da administrao na elaborao e apresentao de informaes. Estimativa pontual da administrao o valor selecionado pela administrao para registro ou divulgao nas demonstraes contbeis como estimativa contbil. Desfecho de estimativa contbil o valor monetrio real resultante da resoluo da transao, evento ou condio de que trata a estimativa contbil.
(b)
(c) (d) (e)
(f)
11.1 Viso Geral

Ao auditar estimativas, o objetivo do auditor obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre: se as estimativas contbeis, incluindo as de valor justo, registradas ou divulgadas nas demonstraes contbeis, so razoveis; e se as respectivas divulgaes nas demonstraes contbeis so adequadas no contexto da estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Alguns itens das demonstraes contbeis no podem ser medidos com preciso e, portanto, precisam ser estimados. Essas estimativas contbeis variam de diretas (tais como valor lquido de realizao para estoque e contas a receber) a mais complexas (tais como clculo de receitas a serem registradas de contratos de longo prazo e obrigaes futuras de garantias de produtos). Estimativas podem envolver muitas vezes anlises considerveis de dados histricos e correntes e a previso de eventos futuros, tais como transaes de vendas. A mensurao de estimativas contbeis pode variar com base nos requisitos da estrutura de relatrio financeiro aplicvel e do item financeiro envolvido. Por exemplo, o objetivo da mensurao de uma estimativa pode ser: prever o desfecho de uma ou mais transaes, eventos ou condies que do origem estimativa contbil; ou determinar o valor da transao corrente ou de um item das demonstraes contbeis baseado nas condies vigentes na data da mensurao, como preo de mercado estimado para um tipo de ativo ou passivo especfico. Isso incluiria mensuraes do valor justo.
158
O risco de distoro relevante decorrente de uma estimativa ser frequentemente baseado no grau de incerteza de estimativa envolvida. Alguns dos fatores a considerar esto descritos no quadro a seguir. Quadro 11.1-1 Nvel de Incerteza Envolvendo a Estimativa Baixo Nvel de Incerteza (menor RDR) Atividades de negcios que no so complexas. Alto Nvel de Incerteza (maior RDR) Altamente dependentes de julgamento, por exemplo, julgamentos sobre o resultado de litgios ou sobre o valor e a poca de fluxos de caixa futuros dependentes de eventos incertos que ocorrero muitos anos depois. NO calculado usando tcnicas de mensurao reconhecidas. Os desfechos da reviso do auditor de estimativas contbeis similares realizadas nas demonstraes contbeis do perodo anterior indicam uma diferena significativa entre a estimativa contbil original e o desfecho real. Estimativas contbeis do valor justo para instrumentos financeiros derivativos no negociados em bolsa. Estimativas contbeis do valor justo para as quais usado modelo altamente especializado desenvolvido para a entidade ou existem premissas ou dados que no podem ser observados no mercado.
Relacionadas com transaes rotineiras. Derivadas de dados (denominados dados observveis no contexto de estimativa contbil do valor justo) prontamente disponveis, como taxas de juros publicadas ou preos de ttulos negociados em bolsa. Mtodo de mensurao determinado pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel simples e facilmente aplicado. Estimativas contbeis do valor justo em que o modelo usado para mensurar a estimativa contbil bem conhecido ou geralmente aceito, desde que as premissas ou dados no modelo sejam observveis.
Nota: O auditor (com base em julgamento profissional) deve determinar se as estimativas contbeis identificadas como tendo alto grau de incerteza geram riscos significativos. No caso de ser identificado um risco significativo, o auditor tambm deve obter um entendimento dos controles da entidade, incluindo atividades de controle. Com a evidncia de auditoria obtida, seria avaliada a razoabilidade das estimativas e identificada a extenso de qualquer distoro: Quando a evidncia de auditoria suporta uma estimativa pontual, a diferena entre a estimativa pontual do auditor e a estimativa pontual da administrao constitui uma distoro.
159
Quando o auditor concluiu que usar o intervalo de razoabilidade do auditor fornece evidncia de auditoria apropriada e suficiente, uma estimativa pontual da administrao que esteja fora do intervalo do auditor no seria suportada por evidncia de auditoria. Nesses casos, a distoro no menor que a diferena entre a estimativa pontual da administrao e o ponto mais perto do intervalo do auditor.
Uma diferena entre o desfecho da estimativa contbil e o valor originalmente reconhecido ou divulgado nas demonstraes contbeis no representa necessariamente uma distoro nas demonstraes contbeis. Este especialmente o caso para estimativas contbeis do valor justo, pois qualquer desfecho observado invariavelmente afetado por eventos ou condies posteriores data em que a mensurao estimada para fins das demonstraes contbeis.

Item 540.8 Trechos Relevantes das NBC TAs Na execuo de procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas para obter entendimento da entidade e de seu ambiente, incluindo o controle interno da entidade, conforme exigido pela NBC TA 315, itens 5, 6, 11 e 12, o auditor deve obter entendimento dos itens a seguir para fornecer uma base para identificao e avaliao dos riscos de distoro relevante nas estimativas contbeis (ver item A12): (a) (b) as exigncias da estrutura de relatrio financeiro aplicvel para as estimativas contbeis, incluindo as respectivas divulgaes (ver itens A13 a A15); como a administrao identifica as transaes, os eventos e as condies que podem gerar a necessidade de reconhecimento ou divulgao de estimativas contbeis nas demonstraes contbeis. Ao obter esse entendimento, o auditor deve fazer indagaes administrao sobre mudanas em circunstncias que podem gerar novas estimativas contbeis ou a necessidade de revisar as existentes (ver itens A16 a A21); e como a administrao elabora as estimativas contbeis e o entendimento dos dados em que elas esto baseadas, incluindo (ver itens A22 e A23): (i) (ii) (iii) (iv) (v) o mtodo e, quando aplicvel, o modelo usado na elaborao da estimativa contbil (ver itens A24 a A26); controles relevantes (ver itens A27 e A28); se a administrao usou especialista (ver itens A29 e A30); as premissas subjacentes s estimativas contbeis (ver itens A31 a A36); se houve ou deveria ter havido mudana nos mtodos do perodo anterior para elaborar as estimativas contbeis e, em caso afirmativo, porqu (ver item A37); e se a administrao avaliou o efeito da incerteza de estimativa e, em caso afirmativo, como avaliou esse efeito (ver item A38).
(c)
(vi) 540.9
O auditor deve revisar o desfecho das estimativas contbeis includas nas demonstraes contbeis do perodo anterior ou, quando aplicvel, seus reclculos posteriores para o perodo corrente. A natureza e a extenso da reviso do auditor levam em considerao a natureza das estimativas contbeis e se as informaes obtidas na reviso seriam relevantes para identificar e avaliar os riscos de distoro relevante de estimativas feitas nas demonstraes contbeis correntes. Entretanto, essa reviso no visa questionar os julgamentos feitos nos perodos anteriores que foram baseados em informaes disponveis na poca (ver itens A39 a A44).
160
Item 540.10
Trechos Relevantes das NBC TAs Ao identificar e avaliar os riscos de distoro relevante, conforme exigido pela NBC TA 315, item 24, o auditor deve avaliar o grau de incerteza na estimativa associada a uma estimativa contbil (ver itens A45 e A46). O auditor deve determinar se, no seu julgamento, alguma dessas estimativas contbeis identificadas como tendo alto grau de incerteza na estimativa gera riscos significativos (ver itens A47 a A51).
540.11
Para entidades de pequeno porte, o trabalho envolvido na preparao de estimativas ser menos complexo, uma vez que suas atividades de negcios so frequentemente limitadas e as transaes menos complexas. Muitas vezes, uma nica pessoa, por exemplo, o gerenteproprietrio da entidade, identifica a necessidade de estimativas contbeis e o auditor pode, dessa forma, direcionar as indagaes a essa pessoa. Entretanto, tambm menos provvel que entidades de pequeno porte tenham um especialista da administrao disponvel que usaria sua experincia e competncia para preparar as estimativas pontuais necessrias. Nesses casos, o risco de distoro relevante pode realmente aumentar, a menos obviamente que tal especialista seja contratado. PONTO A CONSIDERAR Quando o uso de um especialista da administrao poderia ajudar bastante o processo de elaborao de estimativas, discutir essa necessidade com a administrao da entidade o mais prximo possvel do incio do processo de auditoria para que possam ser tomadas as medidas apropriadas. As reas-chave a serem tratadas pelo auditor esto descritas no quadro a seguir. Quadro 11.2-1 Tratar Como Identificada a Necessidade de uma Estimativa? Descrio Ela pode ser resultado da estrutura contbil que est sendo usada ou de transaes, eventos e condies que podem gerar a necessidade de reconhecimento ou divulgao de estimativas contbeis nas demonstraes contbeis. Alm disso, o auditor faria indagaes administrao sobre mudanas em circunstncias que geram novas estimativas contbeis ou a necessidade de revisar as existentes.
161
Tratar Processo da Administrao de Elaborao de Estimativas Contbeis
Descrio Revisar e avaliar o processo de elaborao de estimativas da administrao, incluindo o desenvolvimento das premissas bsicas, a confiabilidade dos dados usados e qualquer processo de aprovao ou reviso interna. Quando aplicvel, isso pode incluir o uso de um especialista da administrao. A necessidade de um especialista da administrao pode surgir, por exemplo, em decorrncia da: natureza especializada do assunto que precisa ser estimado; natureza tcnica dos modelos que precisam satisfazer as exigncias relevantes da estrutura de relatrio financeiro aplicvel (como seria o caso em certas mensuraes do valor justo); e natureza no usual ou no recorrente da condio, transao ou evento que precisa de estimativa contbil.
Desfechos de Estimativas Contbeis Elaboradas em Perodos Anteriores
Revisar o desfecho das estimativas contbeis do perodo anterior e entender as razes das diferenas entre as estimativas do perodo anterior e os valores reais. Isso ajudar a entender a: eficcia (ou no) do processo de elaborao de estimativas da administrao; existncia de qualquer possvel tendenciosidade da administrao (uma reviso de estimativas de possvel fraude tambm exigida pela NBC TA 240); existncia de evidncia de auditoria pertinente; e extenso da incerteza envolvida na estimativa, que pode requerer divulgao nas demonstraes contbeis. extenso do julgamento da administrao envolvido; sensibilidade a mudanas nas premissas; existncia de tcnicas de mensurao reconhecidas que reduzem a incerteza; durao do perodo de previso e relevncia dos dados usados; disponibilidade de dados confiveis de fontes externas; at que ponto a estimativa baseada em dados observveis ou no observveis; e suscetibilidade a tendenciosidade.
Extenso da Incerteza Envolvida na Estimativa
Considerar o seguinte:
Nota: Determinar se as estimativas contbeis com alto grau de incerteza tambm so riscos significativos a serem tratados pelo auditor. Importncia das Estimativas Ao avaliar os riscos de distoro relevante, considerar: assuntos tratados anteriormente nesta tabela; a magnitude real ou esperada da estimativa contbil; e se a estimativa um risco significativo. Ver extenso da incerteza envolvida na estimativa nesta tabela.
162
11.3 Respostas aos Riscos Avaliados

Item 540.12 Trechos Relevantes das NBC TAs Com base nos riscos de distoro relevante avaliados, o auditor deve determinar: (ver item A52): (a) (b) se a administrao aplicou adequadamente as exigncias da estrutura de relatrio financeiro relevante para a estimativa contbil (ver itens A53 a A56); e se os mtodos para elaborar as estimativas contbeis so apropriados e foram aplicados de maneira uniforme e se as mudanas, se houver, nas estimativas contbeis ou no mtodo de elaborao usado no perodo anterior so apropriadas nas circunstncias (ver itens A57 e A58).
540.13
Ao responder aos riscos identificados de distoro relevante, conforme exigido pela NBC TA 330, item 5, o auditor deve seguir um ou mais dos passos a seguir, levando em considerao a natureza da estimativa contbil (ver itens A59 a A61): (a) Determinar se os eventos ocorridos at a data do relatrio do auditor independente fornecem evidncias de auditoria com relao estimativa contbil (ver itens A62 a A67). Testar como a administrao fez a estimativa contbil e os dados em que ela est baseada. Ao fazer tal teste, o auditor deve avaliar se (ver itens A68 a A70): (i) (ii) o mtodo de mensurao usado apropriado nas circunstncias (ver itens A71 a A76); e as premissas usadas pela administrao so razoveis luz dos objetivos de mensurao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel (ver itens A77 a A83).
(b)
(c)
Testar a efetividade operacional dos controles sobre os quais a administrao elaborou a estimativa contbil, com os procedimentos substantivos apropriados (ver itens A84 a A86). Desenvolver uma estimativa pontual ou um intervalo para avaliar a estimativa pontual da administrao. Para essa finalidade (ver itens A87 a A91): (i) se o auditor usa premissas ou mtodos diferentes da administrao, o auditor deve obter o entendimento suficiente das premissas ou mtodos da administrao para estabelecer que a estimativa pontual ou o intervalo por ele utilizado leva em considerao variveis relevantes para avaliar quaisquer diferenas significativas com a estimativa pontual da administrao (ver item A92); e se o auditor conclui que apropriado usar um intervalo, o auditor deve reduzi-lo, com base em evidncias de auditoria disponveis, at que todos os desfechos dentro do intervalo sejam considerados razoveis (ver itens A93 a A95).
(d)
(ii)
540.14
Ao determinar os assuntos identificados no item 12 ou responder aos riscos identificados de distoro relevante de acordo com o item 13, o auditor deve verificar se h necessidade de habilidade ou conhecimento especializado em relao a um ou mais aspectos das estimativas contbeis para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente (ver itens A96 a A101).
163
Item 540.15
Trechos Relevantes das NBC TAs Para estimativas contbeis que geram riscos significativos, alm de outros procedimentos substantivos executados para satisfazer os requisitos da NBC TA 330, item 18, o auditor deve avaliar o seguinte (ver item A102): (a) Como a administrao considerou premissas ou desfechos alternativos e por que os rejeitou ou como a administrao tratou de outra forma a incerteza de estimativa ao elaborar a estimativa contbil (ver itens A103 a A106). Se as premissas significativas usadas pela administrao so razoveis (ver itens A107 a A109). Quando relevante para a razoabilidade das premissas significativas usadas pela administrao ou para a apropriada aplicao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel, a inteno e a capacidade da administrao de realizar cursos de ao especficos (ver item A110).
(b) (c)
540.16
Se, no julgamento do auditor, a administrao no tratou adequadamente os efeitos da incerteza de estimativa sobre as estimativas contbeis que geram riscos significativos, o auditor deve, se considerado necessrio, desenvolver um intervalo para avaliar a razoabilidade da estimativa contbil (ver itens A111 e A112).
Em entidades de pequeno porte, provvel que haja envolvimento ativo da administrao no processo de elaborao de relatrios financeiros, que inclui a elaborao de estimativas contbeis. Consequentemente, podem no existir controles sobre o processo de estimativa ou, no caso de existirem, podem operar informalmente. Por essa razo, a resposta do auditor aos riscos avaliados provavelmente de natureza substantiva, com o auditor executando uma ou mais das outras respostas descritas a seguir. Quadro 11.3-1 Tratar Descrio Testar como a administrao elaborou a estimativa contbil e os dados em que ela est baseada. Avaliar se: o mtodo de mensurao usado apropriado nas circunstncias; e as premissas usadas pela administrao so razoveis luz dos objetivos de mensurao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Testar a efetividade operacional dos controles, se houver, sobre os quais a administrao elaborou a estimativa contbil, juntamente com os procedimentos substantivos apropriados.
As Estimativas Foram Elaboradas Adequadamente?
164
Tratar
Descrio Desenvolver uma estimativa pontual ou um intervalo para avaliar a estimativa pontual da administrao. Se as premissas ou os mtodos usados pelo auditor so diferentes daqueles da administrao, obter um entendimento das premissas ou dos mtodos da administrao suficiente para estabelecer que a estimativa pontual ou o intervalo do auditor leva em considerao variveis relevantes. Avaliar, tambm, quaisquer diferenas significativas da estimativa pontual da administrao. No caso de ser apropriado usar um intervalo, reduzir o intervalo, com base em evidncias de auditoria disponveis, at que todos os desfechos dentro do intervalo sejam considerados razoveis
As Estimativas Foram Elaboradas Adequadamente? (continuao)
Qual a Confiabilidade da Evidncia de Suporte?
Executar um ou mais dos procedimentos a seguir, levando em considerao a natureza da estimativa contbil, a natureza da evidncia que ser obtida e o risco avaliado de distoro relevante, incluindo se o risco avaliado um risco significativo. Revisar eventos subsequentes ao final do perodo para assegurar que suportam as estimativas da administrao. Isso pode ser especialmente relevante em algumas entidades de pequeno porte administradas pelo proprietrio, quando a administrao no possui procedimentos formalizados de controle sobre estimativas contbeis. Testar as informaes, os controles (se houver), os mtodos e as premissas usadas. Com base em evidncias disponveis e discusses com a administrao, desenvolver uma estimativa pontual independente ou intervalo de razoabilidade para comparao com a estimativa da entidade. O valor pelo qual a estimativa da administrao difere da estimativa pontual ou fica fora do intervalo de razoabilidade seria considerado uma distoro. Quando h um perodo mais longo entre a data do balano patrimonial e a data do relatrio do auditor independente, a reviso pelo auditor de eventos neste perodo pode ser uma resposta eficaz para estimativas contbeis que no estimativas contbeis do valor justo.
Possvel Tendenciosidade da Administrao
Identificar se h indicadores de possvel tendenciosidade da administrao. Eles podem incluir mudanas na forma de calcular as estimativas ou a seleo de uma estimativa pontual que indica um padro de otimismo ou pessimismo. Isso pode ocorrer quando as estimativas se situam consistentemente em um dos limites do intervalo de razoabilidade do auditor, ou quando a tendenciosidade muda de um limite do intervalo para o outro em perodos sucessivos. Por exemplo, quando a administrao coloca o negcio venda e o objetivo muda de minimizao de impostos para maximizao de lucro. Considerar o efeito cumulativo da tendenciosidade na elaborao de estimativas contbeis da administrao.
165
Quando a estimativa complexa ou envolve tcnicas especializadas, o auditor pode determinar que necessrio utilizar o trabalho de um especialista (ver Volume 1, Captulo 15.7 (NBC TA 620) para orientao sobre utilizao do trabalho de especialistas).
11.4 Relatrio
Item 540.19 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se as divulgaes nas demonstraes contbeis relacionadas com estimativas contbeis esto de acordo com as exigncias da estrutura de relatrio financeiro aplicvel (ver itens A120 e A121). Para estimativas contbeis que geram riscos significativos, o auditor deve tambm avaliar a adequao da divulgao da incerteza de estimativa nas demonstraes contbeis no contexto da estrutura de relatrio financeiro aplicvel (ver itens A122 e A123).
540.20
O ltimo passo determinar se: foi obtida evidncia apropriada e suficiente. Quando no h evidncia apropriada e suficiente disponvel ou a evidncia refuta as estimativas da administrao, o auditor discute as constataes com a administrao e considera a necessidade de mudar a avaliao de riscos e executar procedimentos adicionais de auditoria; as estimativas contbeis so razoveis no contexto da estrutura de relatrio financeiro aplicvel ou apresentam distoro; e as divulgaes nas demonstraes contbeis sobre as estimativas: esto de acordo com as exigncias da estrutura de relatrio financeiro aplicvel; e divulgam adequadamente as incertezas de estimativas, no caso de gerarem riscos significativos.
Representaes Formais O auditor deve obter representaes formais (por escrito) da administrao sobre a razoabilidade de premissas significativas. Alm disso, deve considerar obter uma representao formal sobre se as premissas refletem apropriadamente a inteno e a capacidade da administrao de realizar cursos de ao especficos relevantes para quaisquer mensuraes ou divulgaes do valor justo.
166
12. Partes Relacionadas

Contedo do Captulo Procedimentos de auditoria com relao a partes relacionadas e transaes com essas partes. Quadro 12.0-1 NBC TAs Relevantes
550
167
Item 550.9
Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) independentemente de serem estabelecidas exigncias para partes relacionadas na estrutura de relatrio financeiro aplicvel, atingir entendimento suficiente dos relacionamentos e das transaes com partes relacionadas para que ele seja capaz de: (i) reconhecer fatores de risco de fraude, se houver, decorrentes de relacionamentos e transaes com partes relacionadas, que sejam relevantes para a identificao e avaliao dos riscos de distoro relevante devido fraude; e concluir, com base nas evidncias de auditoria obtidas, se as demonstraes contbeis, afetadas por esses relacionamentos e transaes: a. b. (b) atingem a apresentao adequada (como requerido pela estrutura aplicvel no Brasil); ou no so enganosas (para estar de acordo com a estrutura de conformidade (compliance); e
(ii)
alm disso, quando a estrutura de relatrio financeiro aplicvel estabelece requisitos para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para determinar se os relacionamentos e as transaes com partes relacionadas foram ou no adequadamente identificados, contabilizados e divulgados nas demonstraes contbeis, em conformidade com essa estrutura.
Item 550.10
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir tm os seguintes significados atribudos: (a) Transao em condies normais de mercado a transao conduzida em termos e condies como aqueles entre um comprador voluntrio e um vendedor voluntrio, que no so relacionados e esto agindo de maneira mutuamente independente e buscando os seus melhores interesses. Parte relacionada a parte que (ver itens A4 a A7): (i) (ii) uma parte relacionada, como definida na estrutura de relatrio financeiro adequada; ou quando a estrutura de relatrio financeiro aplicvel no estabelece nenhuma exigncia ou estabelece exigncias mnimas para partes relacionadas: a. uma pessoa ou outra entidade que tem controle ou influncia significativa, direta ou indiretamente, por meio de um ou mais intermedirios, sobre a entidade que reporta; outra entidade sobre a qual a entidade que reporta tem controle ou influncia significativa, direta ou indiretamente, por meio de um ou mais intermedirios; ou outra entidade que est sob controle comum com a entidade que reporta, por ter: i. ii. iii. controlador comum; proprietrios que so parentes prximos; ou administrao-chave comum.
(b)
b.
c.
Contudo, entidades que esto sob o controle comum de um estado (isto , governo nacional, regional ou local) no so consideradas partes relacionadas a menos que se envolvam em transaes significativas ou compartilhem recursos em medida significativa.
168
12.1 Viso Geral

Considerando que as partes relacionadas no so independentes entre si, frequentemente os riscos de distoro relevante so maiores em transaes com partes relacionadas do que em transaes com partes no relacionadas. Consequentemente, as estruturas de relatrios financeiros muitas vezes contm requisitos contbeis e de divulgao relacionados com transaes e saldos com partes relacionadas. A finalidade desses requisitos fornecer aos usurios das demonstraes contbeis um entendimento da natureza dessas transaes/desses saldos e os efeitos reais ou potenciais. Alguns dos possveis fatores de risco relacionados com transaes com partes relacionadas esto apresentados a seguir. Quadro 12.1-1 Descrio Transaes Extremamente Complexas Partes relacionadas podem operar por meio de uma srie extensa e complexa de relacionamentos e estruturas. Relacionamentos com partes relacionadas podem ser encobertos, uma vez que oferecem maior oportunidade para conluio, ocultao ou manipulao por parte da administrao. Os sistemas de informaes da entidade podem ser ineficazes para identificar ou resumir transaes e saldos em aberto entre a entidade e suas partes relacionadas. A administrao pode no estar ciente da existncia de todos os relacionamentos e todas as transaes com partes relacionadas.
Relacionamentos e Transaes No Identificados
Conduo Fora do Curso Normal do Negcio
As transaes com partes relacionadas podem no ser conduzidas nos termos e nas condies normais de mercado como as descritas anteriormente, abaixo de valores justos, ou at mesmo sem nenhuma forma de contraprestao.
A administrao responsvel pela identificao e divulgao de partes relacionadas e contabilizao das transaes. Essa responsabilidade requer que a administrao implemente controle interno adequado para assegurar que as transaes com partes relacionadas sejam adequadamente identificadas e registradas no sistema de informaes e divulgadas nas demonstraes contbeis. O auditor responsvel por permanecer atento s informaes de partes relacionadas ao revisar registros ou documentos durante a auditoria. Isso inclui a inspeo de determinados documentos-chave, mas no requer uma extensa investigao de registros e documentos para identificar especificamente partes relacionadas.
169
Em entidades de pequeno porte, esses procedimentos so provavelmente menos sofisticados e informais. A administrao pode no ter prontamente informaes sobre partes relacionadas (no provvel que os sistemas contbeis tenham sido planejados para identificar partes relacionadas), de modo que o auditor pode precisar fazer indagaes e revisar contas com partes especficas, por exemplo, alm dos registros e das divulgaes contbeis nas contas. Estruturas de Relatrios Financeiros Como as partes relacionadas no so independentes entre si, muitas estruturas de relatrios financeiros estabelecem requisitos contbeis e de divulgao especficos para relacionamentos, transaes e saldos com partes relacionadas. Isso permite aos usurios de demonstraes contbeis entenderem sua natureza e os efeitos reais ou potenciais sobre as demonstraes contbeis. Quando a estrutura de relatrio financeiro aplicvel estabelece requisitos contbeis e de divulgao para partes relacionadas, o auditor responsvel pela execuo de procedimentos de auditoria para identificar, avaliar e responder aos riscos de distoro relevante decorrentes da falha da entidade em contabilizar ou divulgar apropriadamente os relacionamentos, as transaes e os saldos com partes relacionadas de acordo com os requisitos da estrutura. Quando a estrutura de relatrio financeiro aplicvel estabelece requisitos mnimos ou nenhum requisito em relao a partes relacionadas, ainda assim o auditor precisa obter um entendimento suficiente dos relacionamentos e das transaes com partes relacionadas para ser capaz de concluir se as demonstraes contbeis, medida que so afetadas por esses relacionamentos e essas transaes: atingem a apresentao adequada (como requerido pela estrutura aplicvel no Brasil); ou no so enganosas (para estar de acordo com a estrutura de conformidade (compliance).
Quando so identificadas informaes que sugerem a existncia de relacionamentos ou transaes com partes relacionadas que no foram identificadas ou divulgadas anteriormente pela administrao, o auditor deve determinar se as circunstncias subjacentes confirmam a existncia desses relacionamentos ou transaes. A NBC TA 550 fornece orientaes sobre a responsabilidade do auditor e os procedimentos de auditoria com relao a partes relacionadas e transaes com essas partes.
170
Quadro 12.1-2 Responsabilidade Descrio do Auditor Quando A Estrutura de Relatrio Financeiro Aplicvel Estabelece Requisitos Mnimos ou Nenhum Requisito Obter um entendimento dos relacionamentos e das transaes com partes relacionadas suficiente para: reconhecer fatores de risco de fraude, se houver, decorrentes de relacionamentos e transaes com partes relacionadas, que sejam relevantes para a identificao e avaliao dos riscos de distoro relevante devido a fraude; e concluir, com base nas evidncias de auditoria obtidas, se as demonstraes contbeis, afetadas por esses relacionamentos e transaes, atingem a apresentao adequada (como requerido pela estrutura aplicvel no Brasil), ou no so enganosas (para estar de acordo com a estrutura de conformidade (compliance). Alm das providncias descritas antes, obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para cumprir os requisitos contbeis e de divulgao especficos para relacionamentos, transaes e saldos com partes relacionadas.
A Estrutura de Relatrio Financeiro Aplicvel Especifica os Requisitos

Item 550.11 Trechos Relevantes das NBC TAs Como parte dos procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas que a NBC TA 315, item 5, e a NBC TA 240, item 16, exigem que o auditor execute durante a auditoria, o auditor deve executar procedimentos de auditoria e atividades relacionadas mencionados nos itens 12 a 17 para obter as informaes relevantes para a identificao dos riscos de distoro relevante associados aos relacionamentos e s transaes com partes relacionadas (ver item A8). A discusso da equipe envolvida no trabalho exigida pela NBC TA 315, item 10, e pela NBC TA 240, item 15, deve incluir a considerao especfica da suscetibilidade das demonstraes contbeis distoro relevante decorrente de fraude ou erro e que possa resultar dos relacionamentos e das transaes com partes relacionadas da entidade (ver itens A9 e A10). O auditor deve fazer indagaes administrao sobre: (a) (b) (c) a identificao das partes relacionadas entidade, incluindo mudanas em relao ao perodo anterior (ver itens A11 a A14); a natureza dos relacionamentos entre a entidade e essas partes relacionadas; e se a entidade realizou transaes com essas partes relacionadas durante o perodo e, se o fez, o tipo e a finalidade das transaes.
550.12
550.13
171
Item 550.14
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve fazer indagaes administrao e a outros da entidade e executar outros procedimentos de avaliao de risco considerados apropriados para obter entendimento dos controles, se houver, que a administrao estabeleceu para (ver itens A15 a A20): (a) identificar, contabilizar e divulgar os relacionamentos e as transaes com partes relacionadas em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; autorizar e aprovar transaes e acordos significativos com partes relacionadas (ver item A21); e autorizar e aprovar transaes e acordos significativos fora do curso normal dos negcios.
(b) (c) 550.15
Durante a auditoria, o auditor deve permanecer atento, ao inspecionar registros ou documentos de acordos ou outras informaes que possam indicar a existncia de relacionamentos e transaes com partes relacionadas que a administrao no tenha anteriormente identificado ou divulgado para o auditor (ver itens A22 e A23). Em particular, o auditor deve examinar os seguintes assuntos, em busca de indicaes da existncia de relacionamentos ou transaes com partes relacionadas que a administrao no tenha anteriormente identificado ou divulgado para o auditor: (a) (b) (c) confirmaes bancrias e de advogados, obtidas como parte dos procedimentos de auditoria; atas de reunies dos acionistas/cotistas e dos responsveis pela governana; e outros registros ou documentos da entidade que o auditor considere necessrios nas circunstncias.
550.16
Se o auditor, ao executar os procedimentos de auditoria requeridos pelo item 15 ou por meio de outros procedimentos de auditoria, identificar transaes significativas fora do curso normal de negcios da entidade, ele deve fazer indagaes administrao sobre (ver itens A24 e A25): (a) (b) a natureza dessas transaes (ver item A26); e se partes relacionadas podem estar envolvidas (ver item A27).
550.17
O auditor deve compartilhar informaes relevantes obtidas a respeito das partes relacionadas da entidade com os outros membros da equipe de trabalho (ver item A28). Ao cumprir o requisito da NBC TA 315, item 25, de identificar e avaliar os riscos de distoro relevante, o auditor deve identificar e avaliar esses riscos associados aos relacionamentos e transaes com partes relacionadas e determinar se esses riscos so significativos. Ao fazer essa avaliao, o auditor deve tratar as transaes significativas com essas partes relacionadas que estejam fora do curso normal dos negcios da entidade como origem de riscos significativos. Se o auditor identificar fatores de risco de fraude (inclusive circunstncias relacionadas existncia de parte relacionada com influncia dominante) ao executar os procedimentos de avaliao de risco e atividades relacionadas referentes a partes relacionadas, ele deve considerar tais informaes ao avaliar os riscos de distoro relevante devido fraude, em conformidade com a NBC TA 240 (ver itens A6, A29 e A30).
550.18
550.19
172
Para identificar e avaliar os riscos de distoro relevante associados aos relacionamentos e s transaes com partes relacionadas, o auditor considera os assuntos especificados a seguir. Quadro 12.2-1 Identificao de Riscos Descrio
Tratar Existncia/ Indagar sobre: Natureza/Impacto identidade das partes relacionadas, incluindo mudanas em relao de Partes ao perodo anterior; Relacionadas e a natureza dos relacionamentos entre a entidade e as partes Transaes relacionadas; tipo e objetivo de quaisquer transaes com partes relacionadas; controles, se houver, que a administrao estabeleceu para: identificar, contabilizar e divulgar os relacionamentos e as transaes com partes relacionadas em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; autorizar e aprovar transaes e acordos significativos com partes relacionadas; e autorizar e aprovar transaes e acordos significativos fora do curso normal dos negcios. Considerar Possvel Fraude Discutir com a equipe de trabalho sobre a suscetibilidade das demonstraes contbeis distoro relevante devida a fraude ou erro resultante de relacionamentos e transaes com partes relacionadas. Considerar, tambm, se uma nica pessoa ou um grupo de pessoas pequeno dominam a administrao sem quaisquer controles compensatrios. Indicadores de influncia dominante incluem: a parte relacionada vetou decises de negcio significativas tomadas pela administrao ou pelos responsveis pela governana; transaes significativas so encaminhadas para a parte relacionada para aprovao final; h pouco ou nenhum debate entre a administrao e os responsveis pela governana sobre as propostas de negcio apresentadas pela parte relacionada; e as transaes que envolvem a parte relacionada (ou um familiar prximo da parte relacionada) so raramente revisadas e aprovadas independentemente.
173
Identificao de Riscos Considerar Possvel Fraude (continuao)
Descrio A influncia dominante tambm pode existir em alguns casos se a parte relacionada desempenhou um papel importante na fundao da entidade e continua a desempenhar um papel importante na administrao da entidade. No caso de serem identificados fatores de risco de fraude, fazer uma avaliao dos riscos de distoro relevante. Se houver a possibilidade de ocorrer um risco de distoro relevante, desenvolver uma resposta de auditoria apropriada.
Permanecer Alerta ao Inspecionar Registros ou Documentos
Ao inspecionar registros ou documentos, sempre permanecer alerta a relacionamentos ou transaes com partes relacionadas no divulgadas. Em particular, inspecionar os seguintes registros e documentos para partes relacionadas no identificadas anteriormente: confirmaes bancrias e de advogados obtidas; atas de reunies dos acionistas/cotistas e dos responsveis pela governana; e outros registros ou documentos considerados necessrios nas circunstncias. Sempre compartilhar informaes obtidas sobre possveis partes relacionadas com outros membros da equipe. Transaes significativas fora do curso normal dos negcios geram riscos significativos.
Identificar Riscos Significativos
PONTO A CONSIDERAR Em entidades de pequeno porte, a identificao de transaes com partes relacionadas pode frequentemente ser difcil Se o cliente usa um pacote de software-padro para registrar transaes, considerar obter uma cpia eletrnica das transaes e import-las para uma planilha eletrnica. Por meio da utilizao de recursos de classificao e da configurao dos critrios de seleo, pode ser possvel obter informaes sobre clientes/fornecedores com apenas algumas, mas grandes, transaes ou com transaes significativas de tamanho ou natureza no usual.
174
12.3 Resposta aos Riscos

Item 550.20 Trechos Relevantes das NBC TAs Como parte da exigncia da NBC TA 330, itens 5 e 6, de que o auditor responda aos riscos avaliados, o auditor define e executa procedimentos adicionais de auditoria para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente a respeito dos riscos avaliados de distoro relevante associados aos relacionamentos e s transaes com partes relacionadas. Esses procedimentos de auditoria devem incluir os exigidos nos itens 21 a 24 (ver itens A31 a A34). Se o auditor identificar acordos ou informaes que indiquem a existncia de relacionamentos ou transaes com partes relacionadas que a administrao no tenha anteriormente identificado ou divulgado para o auditor, ele deve determinar se as circunstncias subjacentes confirmam a existncia desses relacionamentos ou transaes. Se o auditor identificar partes relacionadas ou transaes significativas com partes relacionadas que a administrao no tenha anteriormente identificado ou divulgado para o auditor, ele deve: (a) (b) comunicar prontamente as informaes relevantes aos outros membros da equipe de trabalho (ver item A35); quando a estrutura de relatrio financeiro aplicvel estabelecer exigncias para partes relacionadas: (i) solicitar administrao que identifique todas as transaes com as partes relacionadas recm-identificadas para avaliao adicional do auditor; e (ii) fazer indagaes quanto ao motivo pelo qual os controles da entidade sobre relacionamentos e transaes com partes relacionadas deixaram de possibilitar a identificao ou divulgao dos relacionamentos e das transaes com partes relacionadas; executar procedimentos de auditoria substantivos relativos a essas partes relacionadas recm-identificadas ou a transaes significativas com essas partes relacionadas (ver item A36); reconsiderar o risco de que possam existir outras partes relacionadas ou transaes significativas com partes relacionadas que a administrao no tenha anteriormente identificado nem divulgado ao auditor e executar procedimentos adicionais de auditoria conforme a necessidade; e se a no divulgao pela administrao parece intencional (e, portanto, indicativa de um risco de distoro relevante devido fraude), avaliar as implicaes para a auditoria (ver item A37).
550.21
550.22
(c)
(d)
(e)
550.23
Para transaes significativas com partes relacionadas fora do curso normal de negcios da entidade, que foram identificadas, o auditor deve: (a) inspecionar os contratos ou acordos subjacentes, se houver, e avaliar se: (i) a racionalidade, em termos de negcio, das transaes (ou sua ausncia) sugere que elas podem ter sido realizadas para envolvimento em informao financeira fraudulenta ou para ocultar apropriao indevida de ativos (NBC TA 240, item 32) (ver itens A38 e A39); os termos das transaes so compatveis com as explicaes da administrao; e as transaes foram adequadamente contabilizadas e divulgadas, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; e
(ii) (iii) (b) 550.24
obter evidncias de auditoria de que as transaes foram adequadamente autorizadas e aprovadas (ver itens A40 e A41).
Se a administrao fez uma afirmao nas demonstraes contbeis no sentido de que uma transao com parte relacionada foi conduzida em termos equivalentes queles prevalecentes entre partes independentes, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre a afirmao (ver itens A42 a A45).
175
Ao responder aos riscos de distoro relevante identificados associados aos relacionamentos e s transaes com partes relacionadas, o auditor considera os assuntos especificados a seguir. Quadro 12.3-1 Tratar Quando o Auditor Identifica Acordos ou Informaes que Sugerem a Existncia de Relacionamentos ou Transaes com Partes Relacionadas Descrio Determinar se as circunstncias subjacentes confirmam sua existncia. Comunicar prontamente as informaes equipe de trabalho. Solicitar que a administrao identifique todas as transaes com a parte relacionada. Se a parte relacionada no foi identificada anteriormente, perguntar a razo. Considerar: falha de qualquer controle de identificao de partes relacionadas; e fraude (no divulgao pela administrao parece intencional). Reconsiderar o risco de que possam existir outras partes relacionadas ou transaes significativas com partes relacionadas, e executar procedimentos adicionais de auditoria conforme a necessidade. Executar procedimentos de auditoria substantivos apropriados. Inspecionar os contratos ou acordos subjacentes, se houver, e avaliar se: o fundamento lgico sugere possveis relatrios financeiros fraudulentos ou ocultao de ativos apropriados indevidamente; os termos so compatveis com as explicaes da administrao; e as transaes foram contabilizadas e divulgadas, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Assegurar que as transaes foram adequadamente autorizadas e aprovadas.
Transaes Significativas com Partes Relacionadas Fora do Curso Normal do Negcio
Afirmaes da Administrao
Obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre as afirmaes da administrao sobre a natureza e extenso das transaes com partes relacionadas. Considerar se a confirmao externa dos saldos fornece evidncia confivel. Considerar a possibilidade de cobrana e avaliao de saldos do final de perodo.
176
12.4 Relatrio
Item 550.25 Trechos Relevantes das NBC TAs Ao formar uma opinio sobre as demonstraes contbeis em conformidade com a NBC TA 700 Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis, o auditor deve avaliar (ver item A46): (a) se os relacionamentos e as transaes com as partes relacionadas identificados foram adequadamente contabilizados e divulgados, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel (ver item A47); se os efeitos dos relacionamentos e das transaes com partes relacionadas: (i) impedem que as demonstraes contbeis tenham uma apresentao adequada (para estrutura de relatrio financeiro com objetivo de apresentao adequada como no Brasil); ou tornam as demonstraes contbeis enganosas (para estrutura de relatrio com objetivo de conformidade).
(b)
(ii)
550.26
Quando a estrutura de relatrio financeiro estabelece exigncias para partes relacionadas, o auditor deve obter representaes formais da administrao e, quando apropriado, dos responsveis pela governana, no sentido de que (ver itens A48 e A49): (a) eles divulgaram e identificaram para o auditor as partes relacionadas e todos os relacionamentos e as transaes com partes relacionadas de que tinham conhecimento; e eles contabilizaram e divulgaram tais relacionamentos e transaes em conformidade com as exigncias da estrutura de relatrio financeiro que seja aplicvel.
(b)
550.27
A menos que todos os responsveis pela governana estejam envolvidos na administrao da entidade (NBC TA 260 Comunicao com os Responsveis pela Governana, item 13), o auditor deve comunicar aos responsveis pela governana todos os assuntos significativos relativos a partes relacionadas da entidade que sejam levantados durante a auditoria (ver item A50). O auditor deve incluir na documentao de auditoria os nomes das partes relacionadas identificadas e a natureza dos relacionamentos com essas partes relacionadas (NBC TA 230 Documentao de Auditoria, itens 8, 11 e A6).
550.28
177
O auditor considera os seguintes assuntos. Quadro 12.4-1 Tratar Documentar e Comunicar Descrio Documentar os nomes das partes relacionadas identificadas e a natureza dos relacionamentos com essas partes relacionadas. Comunicar aos responsveis pela governana quaisquer assuntos significativos relativos a partes relacionadas da entidade que sejam levantados durante a auditoria.
Obter Representaes da Administrao
Obter representaes formais da administrao (e dos responsveis pela governana) de que: todas as partes relacionadas e transaes foram divulgadas; e esses relacionamentos e essas transaes foram adequadamente contabilizados e divulgados nas demonstraes contbeis. Modificar o relatrio do auditor independente se: no for possvel obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre partes relacionadas e transaes; ou a divulgao da administrao nas demonstraes contbeis (conforme exigido pelas estruturas de elaborao de informaes financeiras) no for considerada adequada.
Determinar se a Opinio de Auditoria Precisa ser Modificada
178
13. Eventos Subsequentes

Contedo do Captulo Responsabilidade do auditor com relao a eventos subsequentes.
Item 560.4 Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se os eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do relatrio do auditor independente, que precisam ser ajustados ou divulgados nas demonstraes contbeis, esto adequadamente refletidos nessas demonstraes contbeis; e responder adequadamente aos fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a data de seu relatrio, que, se fossem do seu conhecimento naquela data (do relatrio), poderiam ter levado o auditor a alterar seu relatrio.
NBC TAs Relevantes
560
(b)
Item 560.5
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os significados a eles atribudos: (a) (b) Data das demonstraes contbeis a data de encerramento do ltimo perodo coberto pelas demonstraes contbeis. Data de aprovao das demonstraes contbeis a data em que todos os quadros que compem as demonstraes contbeis foram elaborados e que aqueles com autoridade reconhecida afirmam que assumem a responsabilidade por essas demonstraes contbeis (ver item A2). Data do relatrio do auditor independente a data do relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis de acordo com a NBC TA 700 (ver item A3). Data de divulgao das demonstraes contbeis a data em que o relatrio do auditor independente e as demonstraes contbeis auditadas so disponibilizados para terceiros (ver itens A4 e A5). Eventos subsequentes so eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do relatrio do auditor independente e fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a data do seu relatrio.
(c)
(d)
(e)
179
13.1 Viso Geral

Essa norma fornece orientao sobre a responsabilidade do auditor em relao a eventos subsequentes. Eventos subsequentes ocorrem aps a data das demonstraes contbeis (a data de encerramento do perodo). Outras datas-chave na elaborao, auditoria e emisso das demonstraes contbeis esto descritas no quadro a seguir. Quadro 13.1-1
Eventos subsequentes referem-se a: eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do relatrio do auditor independente; e fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a data de seu relatrio.
Item 560.6 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor independente deve executar procedimentos de auditoria desenhados para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente de que todos os eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do relatrio do auditor independente que precisam ser ajustados ou divulgados nas demonstraes contbeis foram identificados. No se espera, contudo, que o auditor execute procedimentos adicionais de auditoria para assuntos para os quais os procedimentos de auditoria anteriormente aplicados forneceram concluses satisfatrias (ver item A6).
180
Item 560.7
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor independente deve executar os procedimentos exigidos pelo item 6 a fim de cobrir o perodo entre a data das demonstraes contbeis e a data do seu relatrio, ou o mais prximo possvel dessa data. O auditor independente deve levar em considerao a avaliao de risco pelo auditor para determinar a natureza e extenso desses procedimentos de auditoria, que devem incluir o seguinte (ver itens A7 e A8): (a) (b) obteno de entendimento dos procedimentos estabelecidos pela administrao para assegurar que os eventos subsequentes so identificados; indagao administrao e, quando apropriado, aos responsveis pela governana sobre a ocorrncia de eventos subsequentes que poderiam afetar as demonstraes contbeis (ver item A9); leitura das atas, se houver, das reunies dos proprietrios (dos acionistas em sociedade annima), da administrao e dos responsveis pela governana da entidade, realizadas aps a data das demonstraes contbeis, e indagao sobre assuntos discutidos nas reunies para as quais as atas ainda no esto disponveis (ver item A10); leitura das ltimas demonstraes contbeis intermedirias da entidade, se houver.
(c)
(d) 560.8
Se, em decorrncia dos procedimentos aplicados conforme exigido pelos itens 6 e 7, o auditor identificar eventos que requerem ajuste ou divulgao nas demonstraes contbeis, o auditor independente deve determinar se cada um desses eventos est refletido de maneira apropriada nas referidas demonstraes contbeis de acordo com a estrutura conceitual aplicvel. O auditor independente deve solicitar administrao e, quando apropriado, aos responsveis pela governana, uma representao formal de acordo com a NBC TA 580 Representaes Formais, de que todos os eventos subsequentes data das demonstraes contbeis, e que, segundo a estrutura de relatrio financeiro aplicvel, requerem ajuste ou divulgao, foram ajustados ou divulgados. O auditor independente no tem obrigao de executar nenhum procedimento de auditoria em relao s demonstraes contbeis aps a data do seu relatrio. Entretanto, se, aps a data do seu relatrio, mas antes da data de divulgao das demonstraes contbeis, o auditor tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento na data do relatrio, poderia ter levado o auditor a alterar seu relatrio, ele deve (ver item A11): (a) (b) (c) discutir o assunto com a administrao e, quando apropriado, com os responsveis pela governana; determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo; indagar como a administrao pretende tratar o assunto nas demonstraes contbeis.
560.9
560.10
560.11
Caso a administrao altere as demonstraes contbeis, o auditor independente deve: (a) (b) aplicar os procedimentos de auditoria necessrios nas circunstncias da alterao; exceto se as circunstncias no item 12 forem aplicveis: (i) (ii) estender os procedimentos de auditoria mencionados nos itens 6 e 7 at a data do novo relatrio do auditor independente; e fornecer novo relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis alteradas. O novo relatrio do auditor independente no deve ter data anterior data de aprovao das demonstraes contbeis alteradas.
181
Item 560.12
Trechos Relevantes das NBC TAs Se a legislao no probe a administrao de restringir a alterao das demonstraes contbeis aos efeitos do evento ou eventos subsequentes que causaram essa alterao e em que os responsveis pela aprovao das demonstraes contbeis no esto proibidos de restringir a aprovao a essa alterao, o auditor pode limitar os procedimentos de auditoria aos eventos subsequentes exigidos no item 11(b)(i) a essa alterao. Nesses casos, o auditor independente deve alterar o relatrio para incluir data adicional restrita a essa alterao que indique que os procedimentos do auditor independente sobre os eventos subsequentes esto restritos unicamente s alteraes das demonstraes contbeis descritas na respectiva nota explicativa (ver item A12); Pode ser que no haja exigncia da legislao ou regulamentao para que a administrao reapresente demonstraes contbeis e, portanto, o auditor no precisa fornecer novo relatrio de auditoria ou alterar o relatrio. Entretanto, se a administrao no alterar as demonstraes contbeis nas circunstncias em que o auditor considerar necessrio (ver itens A13 e A14): (a) se o relatrio do auditor independente ainda no tiver sido fornecido entidade, o auditor independente deve modific-lo conforme exigido pela NBC TA 705 Modificaes na Opinio do Auditor Independente, e depois fornec-lo; ou se o relatrio do auditor independente j tiver sido fornecido entidade, o auditor independente deve notificar a administrao e, a menos que todos os responsveis pela governana faam parte da administrao da entidade, os responsveis pela governana, para que no divulguem as demonstraes contbeis para terceiros antes de serem feitas as alteraes necessrias. Se, mesmo assim, as demonstraes contbeis forem divulgadas posteriormente sem as modificaes necessrias, o auditor independente deve tomar medidas para procurar evitar o uso por terceiros daquele relatrio de auditoria (ver itens A15 e A16).
560.13
(b)
560.14
Aps a divulgao das demonstraes contbeis, o auditor independente no tem obrigao de executar nenhum procedimento de auditoria em relao s demonstraes contbeis. Entretanto, se, aps a divulgao das demonstraes contbeis, o auditor independente tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento na data do relatrio do auditor independente, poderia t-lo levado a alterar seu relatrio, o auditor independente deve: (a) (b) (c) discutir o assunto com a administrao e, quando apropriado, com os responsveis pela governana; determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo; indagar como a administrao pretende tratar do assunto nas demonstraes contbeis.
182
Item 560.15
Trechos Relevantes das NBC TAs Caso a administrao altere as demonstraes contbeis, o auditor independente deve (ver item A17): (a) (b) aplicar os procedimentos de auditoria necessrios nas circunstncias das alteraes; revisar as providncias tomadas pela administrao para garantir que todos os que receberam as demonstraes contbeis juntamente com o respectivo relatrio do auditor independente sejam informados da situao; exceto se as circunstncias no item 12 forem aplicveis: (i) estender os procedimentos de auditoria mencionados nos itens 6 e 7 at a data do novo relatrio do auditor independente e datar o novo relatrio com data posterior data de aprovao das demonstraes contbeis reapresentadas; e fornecer novo relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis reapresentadas;
(c)
(ii) (d) 560.16
no caso em que as circunstncias no item 12 se aplicam, alterar o relatrio do auditor independente.
O auditor independente deve incluir no seu relatrio, novo ou reemitido, Pargrafo de nfase com referncia nota explicativa que esclarece mais detalhadamente a razo da alterao das demonstraes contbeis emitidas anteriormente e do relatrio anterior fornecido pelo auditor independente. Caso a administrao no tome as providncias necessrias para garantir que todos os que receberam as demonstraes contbeis emitidas anteriormente sejam informados da situao e no altere as demonstraes contbeis nas circunstncias em que o auditor considere necessrio, o auditor independente deve notificar a administrao e, a menos que todos os responsveis pela governana faam parte da administrao da entidade, os responsveis pela governana (NBC TA 260, item 13) de que o auditor independente procurar evitar o uso por terceiros daquele relatrio no futuro. Se, apesar dessa notificao, a administrao ou os responsveis pela governana no tomarem as referidas providncias necessrias, o auditor independente deve tomar as medidas apropriadas para tentar evitar o uso por terceiros daquele relatrio de auditoria (ver item A18).
560.17
Data de Aprovao das Demonstraes Contbeis Essa data pode ser determinada conforme descrito no quadro a seguir. Quadro 13.1-2 Data do Relatrio a primeira data em que as pessoas com autoridade reconhecida: determinam que todas as peas que compem as demonstraes contbeis, incluindo as notas explicativas, foram elaboradas; e assumiram responsabilidade por essas demonstraes contbeis. Pessoas previstas por lei ou regulamento que seguem os procedimentos necessrios de aprovao das demonstraes contbeis. Pessoas especificadas pela prpria entidade que seguem seus prprios procedimentos de aprovao das demonstraes contbeis.
Autoridade Reconhecida
183
Necessidade de Aprovao dos Acionistas ou Cotistas
A aprovao final pelos acionistas ou cotistas no necessria para o auditor independente concluir que foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente para servir de base para sua opinio sobre as demonstraes contbeis.
Ao determinar a existncia de eventos subsequentes e avaliar seu impacto, o auditor executa os passos descritos a seguir. Quadro 13.1-3 Procedimento Identificao de Quaisquer Eventos Subsequentes Descrio Executar procedimentos de auditoria para identificar quaisquer eventos subsequentes que precisariam ser ajustados ou divulgados nas demonstraes contbeis, os quais incluiriam: entendimento dos procedimentos da administrao (se houver) para identificar eventos subsequentes; indagaes administrao (e aos responsveis pela governana) sobre: novos compromissos, emprstimos ou garantias; vendas ou aquisies de ativos ocorridas ou planejadas; aumentos de capital ou emisso de instrumentos de dvida; acordos de fuso ou de liquidao; ativos que foram apropriados pelo governo ou destrudos (por exemplo, em decorrncia de incndio ou inundao); litgio, reclamaes e contingncias; quaisquer ajustes contbeis no usuais feitos ou previstos; quaisquer eventos que ocorreram ou que provavelmente ocorrero que podem levantar dvidas sobre a adequao do uso do pressuposto de continuidade operacional ou outras polticas contbeis; quaisquer eventos relevantes para a mensurao de estimativas ou provises feitas nas demonstraes contbeis; e quaisquer eventos relevantes para a recuperao de ativos;
leitura das atas, se houver, das reunies (da administrao e dos responsveis pela governana) realizadas aps a data das demonstraes contbeis, e indagao sobre assuntos discutidos nas reunies para as quais as atas ainda no esto disponveis; e leitura dos relatrios financeiros elaborados aps o final do perodo, se houver.
184
Procedimento Obteno de Representaes Formais Fatos Chegam ao Conhecimento do Auditor Independente (Aps a Data do seu Relatrio, mas Antes da Data de Divulgao das Demonstraes Contbeis)
Descrio Considerar a necessidade de representaes formais que cubram determinados eventos subsequentes para corroborar outra evidncia de auditoria e assim obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Discutir o assunto com a administrao (e os responsveis pela governana). Determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo: indagar como a administrao pretende tratar o assunto nas demonstraes contbeis; executar quaisquer procedimentos adicionais de auditoria necessrios; e fornecer novo relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis reapresentadas. Isso tambm pode incluir dupla data do relatrio, restrita alterao (ver Volume 1, Captulo 13.2) ou incluso de um pargrafo de nfase.
Quando a administrao no altera as demonstraes contbeis, o auditor emite uma opinio do auditor modificada. Se o relatrio do auditor independente j foi divulgado, notificar a administrao (e os responsveis pela governana) a no emitir as demonstraes contbeis a terceiros antes de serem feitas as alteraes necessrias. Se as demonstraes contbeis forem divulgadas apesar da notificao, tomar as medidas necessrias (aps consultar os consultores jurdicos) para evitar o uso por terceiros daquele relatrio de auditoria. Discutir o assunto com a administrao (e com os responsveis pela governana). Determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo, indagar como a administrao pretende tratar o assunto nas demonstraes contbeis. Caso a administrao altere as demonstraes contbeis: estender os procedimentos de auditoria de eventos subsequentes at a data do novo relatrio do auditor independente a menos que o relatrio do auditor independente seja alterado para incluir uma data adicional restrita a uma alterao especfica (ver Volume 1, Captulo 13.2); executar quaisquer procedimentos adicionais de auditoria necessrios; revisar as providncias tomadas pela administrao para garantir que todos os que receberam as demonstraes contbeis juntamente com o respectivo relatrio do auditor independente sejam informados da situao; e fornecer novo relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis reapresentadas.
Fatos Chegam ao Conhecimento do Auditor Independente (Aps a Divulgao das Demonstraes Contbeis)
185
Procedimento Fatos Chegam ao Conhecimento do Auditor Independente (Aps a Divulgao das Demonstraes Contbeis) (continuao)
Descrio Emitir um relatrio do auditor independente novo ou alterado que inclui um Pargrafo de nfase (ver Volume 1, Captulo 13.2). Caso a administrao no tome as providncias necessrias para garantir que todos os que receberam as demonstraes contbeis emitidas anteriormente sejam informados da situao: notificar a administrao (e os responsveis pela governana) de que o auditor tomar as medidas necessrias para procurar evitar o uso por terceiros daquele relatrio de auditoria.
Se, apesar dessa notificao, a administrao (ou os responsveis pela governana) no tomarem as referidas providncias necessrias, tomar as medidas apropriadas para evitar que terceiros depositem confiana no relatrio de auditoria.
PONTOS A CONSIDERAR interesse do auditor e do cliente concluir o trabalho necessrio para emitir o relatrio do auditor independente tempestivamente. Isso minimizar a extenso do trabalho envolvido para identificar, avaliar e possivelmente divulgar eventos subsequentes nas demonstraes contbeis.
13.2 Dupla Data

Eventos subsequentes que chegam ao conhecimento aps a data do relatrio do auditor independente frequentemente resultam na necessidade de trabalho de auditoria adicional que afeta saldos contbeis, estimativas contbeis, provises e outras divulgaes nas demonstraes contbeis. Nessas situaes seria emitido um novo relatrio do auditor independente que no teria data anterior data de aprovao das demonstraes contbeis reapresentadas. Entretanto, para certos eventos subsequentes, o trabalho de auditoria adicional necessrio pode ser restrito unicamente alterao das demonstraes contbeis conforme descrito na respectiva nota explicativa. Nessas situaes (supondo que leis ou regulamentos locais permitam), a data original do relatrio do auditor independente seria mantida, mas uma nova data adicionada (dupla data) para informar aos leitores que os procedimentos do auditor subsequentes data original foram restritos alterao subsequente. Exemplo de uma situao envolvendo dupla data: A data do relatrio do auditor independente original era 15 de setembro de 20XX. Em 22 de outubro de 20XX, a entidade anunciou a venda de uma grande parte dos seus negcios. Uma nova nota explicativa (Y) descrevendo o evento foi preparada pela administrao para ser includa nas demonstraes contbeis. O trabalho de auditoria realizado detalhado na nota explicativa Y foi concludo em 3 de novembro de 20XX.
O texto revisado para o relatrio do auditor independente com dupla data seria como segue: 15 de setembro de 20XX, exceto para a nota explicativa Y, cuja data 3 de novembro de 20XX.
186
14. Continuidade Operacional

Contedo do Captulo Responsabilidade do auditor com relao ao uso do pressuposto de continuidade operacional pela administrao nas demonstraes contbeis e avaliao pela administrao da capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional. Quadro 14.0-1 NBC TAs Relevantes
570
187
Item 570.9
Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) obter evidncia de auditoria suficiente sobre a adequao do uso, pela administrao, do pressuposto de continuidade operacional na elaborao das demonstraes contbeis; concluir, baseado na evidncia de auditoria obtida, sobre a existncia de incerteza significativa em relao a eventos ou condies que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional; e determinar as implicaes para o relatrio do auditor independente.
(b)
(c)
14.1 Viso Geral

O pressuposto de continuidade operacional fundamental para a elaborao de demonstraes contbeis. A NBC TA 570 fornece orientaes sobre a responsabilidade do auditor na auditoria de demonstraes contbeis com relao ao pressuposto de continuidade operacional e sobre a avaliao pela administrao da capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional.
Item 570.2 Trechos Relevantes das NBC TAs De acordo com o pressuposto de continuidade operacional, a entidade vista como continuando em operao em futuro previsvel. As demonstraes contbeis, para fins gerais, so elaboradas com base na continuidade operacional, a menos que a administrao pretenda liquidar a entidade ou interromper as operaes, ou no tenha nenhuma alternativa realista alm dessas. As demonstraes contbeis para propsitos especiais podem ou no ser elaboradas de acordo com uma estrutura de relatrio financeiro para a qual o pressuposto de continuidade operacional relevante (por exemplo, o pressuposto de continuidade operacional no relevante para algumas demonstraes contbeis elaboradas para fins fiscais em algumas circunstncias). Quando o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado, ativos e passivos so registrados considerando que a entidade ser capaz de realizar seus ativos e liquidar seus passivos no curso normal dos negcios (ver item A1).
Segundo o pressuposto de continuidade operacional, uma entidade normalmente vista como continuando em operao em futuro previsvel sem inteno ou necessidade de liquidao, suspenso de negociaes ou busca de proteo contra credores de acordo com leis ou regulamentos. Consequentemente, ativos e passivos so registrados considerando que a entidade ser capaz de realizar seus ativos e liquidar seus passivos no curso normal dos negcios.
188
14.2 Procedimentos de Avaliao de Risco

Item 570.10 Trechos Relevantes das NBC TAs Na execuo de procedimentos de avaliao de risco, conforme exigidos pela NBC TA 315 Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por Meio do Entendimento da Entidade e de seu Ambiente, item 5, o auditor deve verificar se h eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade. Ao faz-lo, o auditor deve determinar se a administrao j realizou uma avaliao preliminar da capacidade de continuidade operacional, e (ver itens A2 a A5): (a) se essa avaliao foi realizada, o auditor deve revisar e discutir a avaliao com a administrao e determinar se a administrao identificou eventos ou condies que, individual ou coletivamente, podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional e, em caso afirmativo, os planos da administrao para trat-los; ou se essa avaliao ainda no foi realizada, o auditor deve discutir com a administrao qual a base para o uso do pressuposto de continuidade operacional, e indagar a administrao sobre a existncia de eventos ou condies que, individual ou coletivamente, possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional.
(b)
570.11
O auditor deve permanecer atento, durante toda a auditoria, evidncia de eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional (ver item A6).
Os requisitos podem ser resumidos conforme apresentado no quadro a seguir. Quadro 14.2-1
A seguir, exemplos de eventos ou condies que, individual ou coletivamente, podem levantar uma dvida significativa quanto ao pressuposto de continuidade operacional da entidade.
189
Quadro 14.2-2 Indicadores Financeiros Descries Passivo a descoberto ou iliquidez no curto prazo. Emprstimos com prazo fixo, prximos do vencimento, sem previses realistas de renovao ou liquidao,ou utilizao excessiva de emprstimos de curto prazo para financiar ativos de longo prazo. Indcios de retirada de suporte financeiro por credores. Fluxos de caixa operacionais negativos indicados nas demonstraes contbeis histricas ou prospectivas. ndices financeiros-chave adversos. Prejuzos operacionais significativos ou deteriorao significativa do valor dos ativos usados para gerar fluxos de caixa. Atraso ou suspenso de dividendos. Incapacidade de pagar credores nas datas de vencimento. Incapacidade de cumprir com os termos contratuais de emprstimos. Mudana nas condies de pagamento a fornecedores, de compras a prazo para pagamento vista. Incapacidade de obter financiamento para o desenvolvimento de novos produtos essenciais ou outros investimentos essenciais. Intenes da administrao de liquidar a entidade ou interromper as operaes. Perda de pessoal-chave da administrao sem reposio. Perda de mercado importante, clientes importantes, franquia, licena, ou principais fornecedores. Dificuldades na manuteno de mo de obra. Falta de suprimentos importantes. Surgimento de concorrente altamente bem-sucedido. Descumprimento das exigncias de capital, incluindo outras exigncias legais. Processos legais ou regulatrios pendentes contra a entidade que podem, no caso de perda, resultar em indenizao que a entidade provavelmente no ter capacidade de saldar. Mudanas de legislao, regulamentao ou poltica governamental, que supostamente afetam a entidade de maneira adversa. Catstrofes no seguradas ou seguradas por valor inferior ao necessrio.
Operacionais Outros
A importncia desses eventos ou condies pode frequentemente ser atenuada por outros fatores. Por exemplo, o efeito da incapacidade de uma entidade de liquidar seus dbitos pode ser compensado pelos planos da administrao em manter fluxos de caixa adequados por meios alternativos, como alienao de ativos, renegociao de emprstimos, ou obteno de capital adicional. Da mesma forma, a perda de fornecedor importante pode ser atenuada pela disponibilidade de fonte de suprimento alternativa adequada.
190
14.3 Reviso da Avaliao da Administrao

Item 570.12 570.13 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve revisar a avaliao da administrao sobre a capacidade de continuidade operacional (ver itens A7 a A9 e A11 e A12). Ao revisar a avaliao da administrao sobre a capacidade de continuidade operacional, o auditor deve cobrir o mesmo perodo utilizado pela administrao para fazer sua avaliao, conforme exigido pela estrutura de relatrio financeiro, por legislao ou regulamentao especfica, caso esta determine um perodo mais longo. Se a avaliao elaborada pela administrao, sobre a capacidade de continuidade operacional, cobrir menos de 12 meses, a partir da data das demonstraes contbeis, conforme definido na NBC TA 560 Eventos Subsequentes, item 5(a), o auditor deve solicitar que a administrao estenda o perodo de avaliao para pelo menos 12 meses, a partir daquela data (ver itens A10 a A12). Ao revisar a avaliao da administrao, o auditor deve verificar se essa avaliao inclui todas as informaes relevantes que o auditor tomou conhecimento como resultado da auditoria. O auditor deve indagar a administrao sobre seu conhecimento de eventos ou condies posteriores ao perodo em que foi elaborada a avaliao da administrao relacionada com dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional (ver itens A13 e A14).
570.14
570.15
Avaliao de Planos da Administrao em Entidades de Pequeno Porte A administrao de entidades de pequeno porte pode no ter elaborado uma avaliao detalhada da capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional. Ela pode, em vez disso, basear-se no profundo conhecimento do negcio e em expectativas futuras previstas. Os procedimentos de avaliao tpicos usados pelo auditor incluiriam: discutir com a administrao sobre financiamento de mdio e longo prazos; corroborar as intenes da administrao com o entendimento da entidade obtido e a evidncia documental; satisfazer a exigncia de a administrao estender seu perodo de avaliao para pelo menos 12 meses. Isso pode ser conseguido por meio de discusso, indagao e inspeo de documentao-suporte e os resultados avaliados pelo auditor quanto sua viabilidade. Por exemplo, uma previso de receitas de vendas futuras pode ser suportada pelos pedidos ou contratos de venda potenciais; e indagar a administrao sobre seu conhecimento de eventos/condies posteriores ao perodo em que foi elaborada a avaliao da administrao que poderiam suscitar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional.
Fatores especficos que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade incluem:
191
Capacidade da entidade de enfrentar condies adversas. Entidades de pequeno porte podem ser capazes de responder rapidamente a oportunidades, mas podem no ter reservas suficientes para sustentar as operaes. Disponibilidade de financiamento Pode incluir a interrupo de suporte entidade por parte de bancos e outros financiadores. Pode incluir, tambm, uma retirada de, ou alterao importante em uma, clusula de emprstimo ou de garantias de emprstimo do gerente-proprietrio (ou outras partes relacionadas, tais como familiares). Outras alteraes importantes Podem incluir a possvel perda do seu principal fornecedor, de cliente importante, de empregado-chave, ou do direito de operar por licena, franquia ou outro acordo legal.
O quadro a seguir apresenta os procedimentos do auditor nessas situaes. Quadro 14.3-1 Tratar Evidncia Documental Disponvel Descrio Documentar: termos de quaisquer emprstimos e financiamentos fornecidos entidade; detalhes de emprstimos subordinados a um terceiro, como, por exemplo, o banco; detalhes de financiamento por terceiros com base em garantias ou bens pessoais oferecidos como garantia; e detalhes de outras alteraes que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade. Avaliar a capacidade do gerente-proprietrio ou outras partes relacionadas de: fornecer o suporte adicional necessrio, como emprstimos ou garantias; e cumprir as obrigaes especificadas nos acordos de suporte. Tratar o impacto sobre as operaes de uma alterao importante, tal como a perda de clientes, fornecedores ou empregados importantes, ou perda de receita de vendas devido obsolescncia tcnica, novos concorrentes, etc. Solicitar confirmaes por escrito: dos termos e das condies do suporte financeiro que est sendo fornecido; e das intenes ou do entendimento do gerente-proprietrio com relao ao suporte financeiro que est sendo fornecido.
Suporte Adicional Disponvel
Outras Alteraes Importantes Solicitao de Confirmaes por Escrito
192
14.4 Resposta aos Riscos Quando So Identificados Eventos

Item 570.16 Trechos Relevantes das NBC TAs Se forem identificados eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para determinar se existe ou no incerteza significativa, por meio de procedimentos adicionais de auditoria, incluindo a considerao de fatores atenuantes. Esses procedimentos devem incluir (ver item A15): (a) (b) no caso em que a administrao ainda no realizou uma avaliao da capacidade de continuidade operacional, solicitar que a administrao faa essa avaliao; avaliar os planos da administrao para aes futuras em relao avaliao da continuidade operacional, se provvel que o resultado dessas aes melhore a situao e se os planos da administrao so viveis nessas circunstncias (ver item A16); no caso em que a entidade preparou uma previso de fluxo de caixa e a anlise da previso um fator significativo na verificao do desfecho de eventos ou condies na avaliao dos planos da administrao para a ao futura (ver itens A17 e A18): (i) (ii) (d) (e) avaliar a confiabilidade dos dados de suporte gerados para elaborar a previso; e determinar se h suporte adequado para as premissas utilizadas na previso;
(c)
verificar se algum fato ou informao adicional foi disponibilizado desde a data em que a administrao fez sua avaliao; solicitar representaes formais da administrao ou, quando apropriado, dos responsveis pela governana, com relao a seus planos para ao futura e a viabilidade desses planos.
Quando o auditor identifica eventos/condies relacionados com continuidade operacional, o passo seguinte executar procedimentos adicionais (incluindo considerao de fatores atenuantes) para determinar sobre a existncia, ou no, de incerteza significativa. Incerteza Significativa Podem ser identificados eventos ou condies que suscitem dvida quanto capacidade de continuidade operacional da entidade. Uma incerteza significativa existe quando a magnitude de seu impacto potencial e a probabilidade de sua ocorrncia so tais que, no julgamento do auditor independente, a adequada divulgao da natureza e das implicaes da incerteza necessria para a apresentao adequada das demonstraes contbeis, ou, no caso de uma estrutura de conformidade (compliance), para que as demonstraes contbeis no sejam enganosas. Os planos de ao da administrao para tratar problemas de continuidade operacional normalmente incluem uma ou mais das seguintes estratgias: liquidao de ativos; novos emprstimos ou reestruturao de dvida; reduo ou adiamento de gastos; reestruturao de operaes, incluindo produtos e servios; busca de fuso ou aquisio; ou aumento de capital.
193
O quadro a seguir apresenta as providncias que o auditor tomaria para tratar problemas de continuidade operacional. Quadro 14.4-1 Tratar Obteno da Avaliao e do Plano da Administrao Avaliao dos Planos de Ao da Administrao Descrio Se ainda no tiver sido fornecida, solicitar que a administrao faa uma avaliao da capacidade de continuidade operacional da entidade.
Avaliar as aes futuras da administrao em relao avaliao da continuidade operacional. Tratar: O resultado dos planos melhorar a situao? Os planos so viveis nas circunstncias? Qual a confiabilidade das previses de lucro/fluxo de caixa e qual o suporte existente para as premissas usadas? Identificar, discutir e obter evidncia para outros fatores que podem afetar a capacidade de continuidade operacional da entidade, tais como: resultados operacionais recentes insatisfatrios; violaes de termos de debntures e contratos de emprstimo; referncias em atas a dificuldades de financiamento; existncia de litgio/reclamaes e estimativas de implicaes financeiras; existncia, legalidade e exequibilidade de acordos com partes relacionadas e terceiros para fornecimento ou manuteno de suporte financeiro; capacidade financeira de partes relacionadas e terceiros de fornecer recursos adicionais ou garantias de emprstimo; outros eventos subsequentes; e indicaes de fraude, tais como transgresso da administrao, transaes fictcias ou ocultao de fatos relevantes. Continuidade, termos e adequao de linhas de emprstimo. Relatrios sobre medidas regulatrias. Adequao do suporte de alienaes planejadas de ativos. Considerar, tambm, o impacto de quaisquer fatos ou informaes adicionais desde a data em que a administrao fez sua avaliao e seus planos. Solicitar representaes formais da administrao (e dos responsveis pela governana) com relao a seus planos para ao futura e a viabilidade desses planos.
Obteno de Confirmaes por Escrito
194
14.5 Relatrio
Item 570.17 Trechos Relevantes das NBC TAs Com base na evidncia de auditoria obtida, o auditor deve expressar uma concluso se, no seu julgamento, existe incerteza significativa relacionada com eventos ou condies que possam levantar dvida significativa sobre a capacidade de continuidade operacional da entidade. Uma incerteza significativa existe quando a magnitude potencial de seu impacto e a probabilidade de sua ocorrncia so tais que, no julgamento do auditor independente, a adequada divulgao da natureza e das implicaes da incerteza necessria (ver item A19): (a) (b) 570.18 no caso em que seja aplicvel uma estrutura de relatrio financeiro, para apresentao adequada das demonstraes contbeis; ou no caso de uma estrutura de conformidade (compliance), para que as demonstraes contbeis no sejam enganosas.
Quando o auditor independente conclui que o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado nas circunstncias, porm existe incerteza significativa, ele deve determinar se as demonstraes contbeis: (a) descrevem adequadamente os principais eventos ou condies que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional e os planos da administrao para tratar desses eventos ou condies; e divulgam claramente que existe incerteza significativa relacionada a eventos ou condies que podem levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional e, portanto, que pode no ser capaz de realizar seus ativos e saldar seus passivos no curso normal do negcio (ver item A20).
(b)
570.19
Se for feita divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve expressar uma opinio sem ressalvas e incluir um pargrafo de nfase em seu relatrio para: (a) destacar a existncia de incerteza significativa relacionada ao evento ou condio que pode levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional; e chamar a ateno para a nota explicativa s demonstraes contbeis que divulga os assuntos especificados no item 18. (Ver NBC TA 706 Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos no Relatrio do Auditor Independente) (ver itens A21 e A22).
(b)
570.20
Se no for feita divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve expressar uma opinio com ressalva ou adversa, conforme apropriado, de acordo com a NBC TA 705 Modificaes na Opinio do Auditor Independente. O auditor deve declarar, no seu relatrio de auditoria independente, que h uma incerteza significativa que pode levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional da entidade (ver itens A23 e A24). Se as demonstraes contbeis foram elaboradas no pressuposto de continuidade operacional, mas, no julgamento do auditor, a utilizao desse pressuposto pela administrao nas demonstraes contbeis inapropriada, ele deve expressar opinio adversa (ver itens A25 e A26). Se houver relutncia da administrao em elaborar ou estender sua avaliao, quando solicitada pelo auditor, o auditor deve considerar as implicaes no seu relatrio de auditoria independente (ver item A27).
570.21
570.22
195
Item 570.23
Trechos Relevantes das NBC TAs A menos que todos os responsveis pela governana estejam envolvidos na administrao da entidade, o auditor deve comunicar a esses responsveis os eventos ou as condies identificados que possam levantar dvida significativa quanto capacidade de continuidade operacional. Essa comunicao com os responsveis pela governana deve incluir o seguinte: (a) (b) (c) se os eventos ou as condies constituem incerteza significativa; se o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis; e a adequao da respectiva divulgao nas demonstraes contbeis.
570.24
Se houver atraso significativo na aprovao das demonstraes contbeis pela administrao ou pelos responsveis pela governana aps a data-base das demonstraes contbeis, o auditor deve indagar as razes do atraso. Se o auditor acredita que o atraso pode estar relacionado a eventos ou condies relacionados com a avaliao da continuidade operacional, o auditor deve executar procedimentos adicionais de auditoria necessrios, conforme descrito no item 16, bem como considerar o efeito na sua concluso sobre a existncia de incerteza significativa, conforme descrito no item 17.
O ltimo passo determinar o impacto que eventos/condies identificados teriam no relatrio de auditoria e comunicar a deciso administrao e aos responsveis pela governana, quando aplicvel. O quadro a seguir resume os requisitos. Quadro 14.5-1
196
15. Resumo dos Requisitos de Outras Normas de Auditoria

Contedo do Captulo Resumo dos requisitos de auditoria em NBC TAs especficas que no esto tratados em outro lugar neste Guia. NBC TAs Relevantes
250, 402, 501, 510, 600, 610, 620, 720
15.1 Viso Geral

Este captulo contm um resumo dos requisitos de auditoria contidos nas NBC TAs que no foram especificamente tratadas neste Guia, conforme especificado no quadro a seguir. Quadro 15.1-1 NBC TA 250 402 501 510 600 610 620 720 Ttulo Considerao de Leis e Regulamentos na Auditoria de Demonstraes Contbeis Referncia de Captulo V1-15.2
Consideraes de Auditoria para a Entidade que Utiliza Organizao V1-15.3 Prestadora de Servios Evidncia de Auditoria Consideraes Especficas para Itens Selecionados Trabalhos Iniciais Saldos Iniciais Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Contbeis de Grupos, Incluindo o Trabalho dos Auditores dos Componentes Utilizao do Trabalho de Auditoria Interna Utilizao do Trabalho de Especialistas Responsabilidade do Auditor em Relao a Outras Informaes Includas em Documentos que Contenham Demonstraes Contbeis Auditadas V1-15.4 V1-15.5 V1-15.6 V1-15.7 V1-15.8 V1-15.9
197
15.2 NBC TA 250 Considerao de Leis e Regulamentos na Auditoria de Demonstraes Contbeis

Quadro 15.2-1
Item 250.10
Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente no que se refere conformidade com as disposies das leis e dos regulamentos geralmente reconhecidos por ter efeito direto na determinao dos valores e das divulgaes relevantes nas demonstraes contbeis; executar procedimentos de auditoria especficos para ajudar a identificar casos de no conformidade com outras leis e regulamentos que possam ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis; e responder adequadamente no conformidade ou suspeita de no conformidade com leis e regulamentos identificados durante a auditoria.
(b)
(c)
Item 250.11
Trechos Relevantes das NBC TAs Para os fins desta norma, no conformidade so atos de omisso ou cometimento pela entidade, intencionais ou no, que so contrrios s leis ou regulamentos vigentes. Tais atos incluem transaes realizadas por ou em nome da entidade, ou em representao da entidade, pelos responsveis pela governana, administrao ou empregados. A no conformidade no inclui conduta imprpria pessoal (no relacionada s atividades de negcios da entidade) dos responsveis pela governana, administrao ou empregados da entidade.
198
A no conformidade da entidade com leis e regulamentos pode resultar em uma distoro relevante das demonstraes contbeis. responsabilidade da administrao e dos responsveis pela governana a preveno e deteco de no conformidade da entidade com leis e regulamentos. As medidas da administrao para tratar esses riscos podem incluir: manuteno de um registro de leis importantes e um registro de reclamaes recebidas; monitoramento de requisitos legais e planejamento de procedimentos/controles internos para assegurar o cumprimento desses requisitos; contratao de consultores jurdicos para ajudar a monitorar os requisitos legais; e desenvolvimento, publicao, implementao e acompanhamento de um cdigo de conduta.
Quando o auditor detecta casos de no conformidade, o impacto sobre as demonstraes contbeis e outros aspectos da auditoria (tais como a integridade da administrao/dos empregados) precisar ser considerado. Avaliao de Riscos
Item 250.12 Trechos Relevantes das NBC TAs Como parte da obteno do entendimento da entidade e do seu ambiente, conforme a NBC TA 315 Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por Meio do Entendimento da Entidade e de seu Ambiente, item 15, o auditor deve obter entendimento geral: (a) (b) 250.14 da estrutura legal e regulamentar aplicvel entidade e atividade ou ao setor de atividade em que a entidade opera; e de como a entidade est cumprindo com essa estrutura (ver item A7).
O auditor deve executar os seguintes procedimentos de auditoria para ajudar a identificar casos de no conformidade com outras leis e regulamentos que possam ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis (ver itens A9 e A10): (a) indagaes administrao e, quando apropriado, aos responsveis pela governana, para determinar se a entidade tem cumprido com tais leis e regulamentos; e inspeo de correspondncia, se houver, com as autoridades responsveis por licenciamento e regulamentao.
(b)
Os procedimentos de avaliao de riscos envolvem a obteno de um entendimento geral da estrutura legal e regulatria e como a entidade cumpre com os requisitos dessa estrutura. Esse entendimento geral pode incluir os assuntos especificados a seguir.
199
Quadro 15.2-2 Tratar Identificao de Leis e Regulamentos Relevantes para as Demonstraes Contbeis Indagaes Administrao Descrio Que leis e regulamentos tratam: da forma e do contedo das demonstraes contbeis? dos assuntos relacionados com relatrios financeiros especficos de setor? da contabilizao de transaes de contratos governamentais? do provisionamento ou reconhecimento de despesas para imposto de renda ou custos de penso? Que outras leis e regulamentos existem que se pode esperar tenham efeito fundamental nas operaes da entidade (por exemplo, licenas de funcionamento, clusulas bancrias, regulamentos ambientais, etc.)? Que polticas e procedimentos esto sendo usados para: assegurar a conformidade com leis e regulamentos? identificar, avaliar e contabilizar reclamaes de litgios? Que violaes (se houver) de regulamentos e outras leis ocorreram e resultaram em multas, litgio ou outras consequncias? Que litgios pendentes ou outras aes existem para alegadas no conformidades com leis e regulamentos?
Revisar correspondncia, relatrios e outras interaes com as respectivas Inspeo de Correspondncia autoridades responsveis por licenciamento e regulamentao. Resposta aos Riscos
Item 250.13 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente referente conformidade com as disposies legais e regulamentares geralmente reconhecidas por terem efeito direto sobre a determinao dos valores e das divulgaes relevantes nas demonstraes contbeis (ver item A8). Durante a auditoria, o auditor deve permanecer atento para a possibilidade de outros procedimentos de auditoria aplicados que possam levar ao conhecimento do auditor casos de no conformidade ou suspeita de no conformidade com leis e regulamentos (ver item A11). O auditor deve solicitar administrao e, quando apropriado, aos responsveis pela governana, que forneam representaes formais de que todos os casos de no conformidade ou suspeita de no conformidade com as leis e os regulamentos, cujos efeitos devam ser considerados na elaborao das demonstraes contbeis, foram divulgados ao auditor independente (ver item A12). Na ausncia de no conformidade identificada ou suspeita, no se requer que o auditor execute procedimentos adicionais de auditoria referentes conformidade pela entidade com as leis e os regulamentos a no ser os expostos nos itens 12 a 16.
250.15
250.16
250.17
200
O plano de auditoria trataria dos assuntos como os descritos no quadro a seguir. Quadro 15.2-3 Tratar Existem Casos de No Conformidade? Descrio Os procedimentos de auditoria podem incluir: leitura das atas e documentos relevantes, correspondncia, etc.; indagaes administrao e aos consultores jurdicos sobre litgios, reclamaes e avaliaes; e execuo de testes substantivos de detalhes de classes de transaes, saldos contbeis ou divulgaes. Solicitar que a administrao confirme que todos os casos conhecidos de no conformidade ou suspeitas de no conformidade com leis e regulamentos foram divulgados.
Obteno de Representaes da Administrao
No Conformidade Identificada ou Suspeita

Item 250.18 Trechos Relevantes das NBC TAs Se o auditor tomar conhecimento de informaes referentes a um caso de no conformidade ou a suspeita de no conformidade com leis e regulamentos, o auditor deve obter (ver item A13): (a) (b) 250.19 o entendimento da natureza do ato e das circunstncias em que ele ocorreu; e informaes adicionais para avaliar o possvel efeito sobre as demonstraes contbeis (ver item A14).
Se o auditor suspeitar de no conformidade, ele deve discutir o assunto com a administrao e, quando apropriado, com os responsveis pela governana. Se a administrao ou, quando apropriado, os responsveis pela governana, no fornecerem informaes suficientes que comprovem que a entidade est cumprindo com as leis e os regulamentos e, no julgamento do auditor, o efeito da suspeita de no conformidade puder ser relevante para as demonstraes contbeis, ele deve considerar a necessidade de obter assessoria legal (ver itens A15 e 16). Se no puderem ser obtidas informaes suficientes a respeito da suspeita de no conformidade, o auditor deve avaliar o efeito, em sua opinio, da falta de evidncia de auditoria apropriada e suficiente. O auditor deve avaliar as implicaes da no conformidade em relao com outros aspectos da auditoria, inclusive a avaliao de risco do auditor e a confiabilidade das representaes formais, tomando ao apropriada (ver itens A17 e A18). A menos que todos os responsveis pela governana estejam envolvidos na administrao da entidade e, portanto, tenham conhecimento de assuntos que envolvam no conformidades identificadas ou suspeitas j comunicadas pelo auditor (NBC TA 260 Comunicao com os Responsveis pela Governana), este deve comunicar aos responsveis pela governana assuntos que envolvam no conformidade com as leis e os regulamentos de que o auditor tenha tomado conhecimento durante a auditoria, exceto quando tais assuntos forem claramente sem consequncia.
250.20
250.21
250.22
201
Item 250.23
Trechos Relevantes das NBC TAs Se o auditor, segundo seu julgamento, acreditar que a no conformidade mencionada no item 22 intencional e relevante, ele deve comunicar o assunto aos responsveis pela governana to logo seja praticvel. Se o auditor suspeitar que a administrao ou os responsveis pela governana esto envolvidos na no conformidade, o auditor deve comunicar o assunto ao nvel de autoridade imediatamente superior da entidade, se existir, como, por exemplo, o comit de auditoria ou o rgo de superviso geral. Quando no houver autoridade superior, ou se o auditor acreditar que essa comunicao no ser eficaz, ou se estiver em dvida quanto a quem comunicar, ele deve considerar a necessidade de obter assessoria legal.
250.24
No caso de suspeita de possvel no conformidade com leis ou regulamentos, o auditor responderia conforme especificado no quadro a seguir. Quadro 15.2-4 Providncias 1. 2. Resposta do Auditor Obter um entendimento da natureza do ato e das circunstncias. Isso seria suficiente para avaliar o possvel efeito sobre as demonstraes contbeis. Documentar as constataes e discuti-las com a administrao. Se a no conformidade for supostamente intencional e relevante, o auditor deve comunicar a constatao sem demora. Quando no puderem ser verificadas as informaes adequadas sobre suspeita de no conformidade e os possveis efeitos sobre as demonstraes contbeis, o auditor deve considerar o efeito da falta de evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre o relatrio do auditor independente. Considerar as implicaes de no conformidade em relao a outros aspectos da auditoria. Em particular, considerar a confiabilidade das representaes da administrao. Comunicar o assunto ao nvel de autoridade imediatamente superior se isso envolver a alta administrao ou os responsveis pela governana. Quando no houver autoridade superior, o auditor consideraria a necessidade de obter assessoria legal. Expressar uma opinio com ressalva ou adversa no caso de a no conformidade ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis e no ter sido adequadamente refletida nas demonstraes contbeis. (Ver Volume 2, Captulo 23.)
3.
4.
5.
202
Documentao
Item 250.29 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve documentar a no conformidade identificada ou suspeita com leis e regulamentos e os resultados da discusso com a administrao e, quando aplicvel, com os responsveis pela governana e outras partes fora da entidade (ver item A21).
A documentao tpica incluir: cpias de registros ou documentos relevantes; e atas de discusses mantidas com administrao, responsveis pela governana ou outras partes fora da entidade.
15.3 NBC TA 402 Consideraes de Auditoria para a Entidade que Utiliza Organizao Prestadora de Servios
Item 402.7 Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor da usuria, quando a entidade usuria utiliza os servios de uma organizao prestadora de servios, so: (a) obter entendimento da natureza e importncia dos servios prestados pela organizao prestadora de servios e seus efeitos sobre o controle interno da entidade usuria relevantes para a auditoria, suficiente para identificar e avaliar os riscos de distoro relevante; e planejar e executar procedimentos adicionais de auditoria que respondam a esses riscos.
(b)
203
Quadro 15.3-1
Item 402.8
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir tm os seguintes significados: (a) Controles complementares da entidade usuria so controles que a organizao prestadora de servios assume que sero implementados pelas entidades usurias, por ocasio do projeto de seu servio, e que, caso seja necessrio para alcanar os objetivos de controle, so identificados na descrio do sistema da entidade usuria. Relatrio sobre a descrio e o desenho de controles em uma organizao prestadora de servios (denominado nesta norma como Relatrio Tipo 1) um relatrio que contm: (i) uma descrio, elaborada pela administrao da organizao prestadora de servios, do seu sistema, dos objetivos de controle e dos respectivos controles que foram planejados ou desenhados e implementados em uma data especfica; e a opinio do auditor dessa organizao prestadora de servios com o objetivo de transmitir segurana razovel sobre a descrio do sistema da organizao, os objetivos de controle e os respectivos controles e a adequao do desenho ou planejamento dos controles para alcanar os objetivos de controle especificados.
(b)
(ii)
(c)
Relatrio sobre a descrio, o desenho e a efetividade operacional de controles em uma organizao prestadora de servios (denominado nesta norma como Relatrio Tipo 2) um relatrio que contm: (i) uma descrio, elaborada pela administrao da organizao prestadora de servios, do sistema da organizao, dos objetivos do controle e dos respectivos controles, de seu desenho e implementao em uma data especfica ou durante um perodo especificado e, em alguns casos, de sua efetividade operacional durante um perodo especificado; e
204
Item 402.8 (continuao)
Trechos Relevantes das NBC TAs (ii) um relatrio adicional emitido pelo auditor da organizao prestadora de servios com o objetivo de transmitir segurana razovel, que inclui: a. opinio do auditor da organizao prestadora de servios sobre a descrio do sistema dessa organizao, os objetivos de controle e os respectivos controles, a adequao do desenho dos controles para alcanar os objetivos do controle especificados e sobre sua efetividade operacional; e descrio dos testes de controles aplicados pelo auditor da organizao prestadora de servios e os respectivos resultados.
b. (d)
Auditor da organizao prestadora de servios um auditor que, por solicitao da organizao prestadora de servios, fornece um relatrio de assegurao sobre os controles dessa organizao. Organizao prestadora de servios uma organizao terceirizada (ou segmento de uma organizao terceirizada) que presta servios a entidades usurias (dos servios), os quais fazem parte dos sistemas de informaes relevantes para o processo de elaborao de demonstraes contbeis dessas entidades usurias. Sistema da organizao prestadora de servios compreende as polticas e os procedimentos desenhados ou planejados, implementados e mantidos pela organizao prestadora de servios para prestar os servios cobertos pelo relatrio do auditor da organizao prestadora de servios. Organizao subcontratada para prestao de servios a organizao prestadora de servios subcontratada por outra organizao prestadora de servios para executar alguns dos servios s entidades usurias, os quais fazem parte dos sistemas de informaes relevantes das entidades que utilizam esses servios para o processo de elaborao de demonstraes contbeis. Auditor da usuria o auditor que examina e emite relatrio sobre as demonstraes contbeis da entidade usuria dos servios terceirizados. Entidade usuria a entidade que utiliza uma organizao prestadora de servios e cujas demonstraes contbeis esto sendo auditadas.
(e)
(f)
(g)
(h) (i)
Muitas entidades (inclusive as de porte muito pequeno) frequentemente terceirizam atividades relacionadas com processamento financeiro, tais como: folha de pagamento; vendas pela Internet; servios de informtica; administrao de ativos (armazenagem de estoques, investimentos, etc.); e servios de escriturao contbil, incluindo processamento de transaes, manuteno de registros contbeis e elaborao de demonstraes contbeis.
Essas organizaes terceirizadas (que prestam servios relevantes para a elaborao de relatrios financeiros) so denominadas organizaes prestadoras de servios
205
Quando so utilizadas organizaes prestadoras de servios, o auditor precisa considerar o efeito desses acordos sobre o controle interno da entidade. Isso inclui: obteno de informaes suficientes para avaliar os riscos de distoro relevante; e planejamento de uma resposta apropriada.
Em entidades de pequeno porte, os servios terceirizados at podem ser importantes para o funcionamento contnuo da entidade, mas podem no ser relevantes para a auditoria. Isso ocorreria nos casos em que existem controles internos suficientes na entidade para tratar os riscos de distoro relevante, ou em que possam ser executados procedimentos de auditoria substantivos para tratar os riscos identificados. PONTO A CONSIDERAR O uso de uma organizao prestadora de servios para a elaborao das demonstraes contbeis no isenta a administrao (e os responsveis pela governana) de sua responsabilidade pelas demonstraes contbeis. Existem dois tipos de relatrios que podem ser fornecidos pelas organizaes prestadoras de servios a seus usurios: Relatrios Tipo 1 descrio e desenho dos controles em uma organizao prestadora de servios Esses relatrios fornecem evidncia sobre o desenho e a implementao dos controles, mas no sobre sua efetividade operacional. Esses relatrios podem ser informativos, mas tem uso limitado para o auditor no entendimento de se os controles-chave da organizao prestadora de servios operaram de maneira efetiva durante o perodo que est sendo auditado. Relatrios Tipo 2 descrio, desenho e efetividade operacional dos controles Esses relatrios podem ser usados para o auditor considerar se: os controles testados pelo auditor da organizao prestadora de servios so relevantes para as transaes, os saldos contbeis e as divulgaes da entidade e afirmaes relacionadas, e os testes de controles do auditor da organizao prestadora de servios e os respectivos resultados so adequados (ou seja, a durao do perodo coberto pelos testes do auditor da organizao prestadora de servios e o tempo decorrido desde a realizao desses testes).
206
Avaliao de Riscos
Item 402.9 Trechos Relevantes das NBC TAs Quando obtiver o entendimento da entidade de acordo com a NBC TA 315, item 11, o auditor da usuria deve obter entendimento de como a entidade usuria utiliza os servios prestados pela organizao prestadora de servios nas suas operaes, incluindo (ver itens A1 e A2): (a) a natureza dos servios prestados pela organizao prestadora de servios e a importncia desses servios para a entidade usuria, incluindo o respectivo efeito sobre o seu controle interno (ver itens A3 a A5); a natureza e a materialidade das transaes processadas, as contas ou os processos de elaborao de relatrios contbeis afetados pela organizao prestadora de servios (ver item A6); o grau de interao entre as atividades da organizao prestadora de servios e aquelas da entidade usuria (ver item A7); e a natureza da relao entre a entidade usuria e a organizao prestadora de servios, incluindo os termos contratuais relevantes para as atividades assumidas pela organizao prestadora de servios (ver itens A8 a A11).
(b)
(c) (d)
402.10
Quando obtiver entendimento do controle interno, relevante para a auditoria, de acordo com a NBC TA 315, item 12, o auditor da usuria deve avaliar o desenho e a implementao dos controles relevantes na entidade usuria referentes aos servios prestados pela organizao prestadora de servios, incluindo os que so aplicados s transaes processadas por essa organizao (ver itens A12 a A14). O auditor da usuria deve determinar se foi obtido entendimento suficiente da natureza e importncia dos servios prestados pela organizao prestadora de servios e seu efeito sobre o controle interno da entidade usuria para a auditoria, para fornecer uma base para a identificao e a avaliao dos riscos de distoro relevante. Se o auditor da usuria no conseguir obter entendimento suficiente da entidade usuria, ele deve obter esse entendimento por meio de um ou mais dos seguintes procedimentos (ver itens A15 a A20): (a) (b) (c) obter o Relatrio Tipo 1 ou Relatrio Tipo 2, caso esteja disponvel; entrar em contato com a organizao prestadora de servios, por meio da entidade usuria, para obter informaes especficas; visitar a organizao prestadora de servios e executar procedimentos que fornecero as informaes necessrias sobre os controles relevantes daquela organizao; ou utilizar outro auditor para executar procedimentos que fornecero as informaes necessrias sobre os controles relevantes da organizao prestadora de servios.
402.11
402.12
(d)
Quando so usadas organizaes prestadoras de servios, o auditor consideraria os assuntos especificados no quadro a seguir.
207
Quadro 15.3-2 Tratar Quais So os Servios Prestados (Relevantes para a Auditoria)? Descrio Identificar: a natureza dos servios prestados; a materialidade das transaes processadas; e as contas ou os processos de elaborao de relatrios contbeis afetados. Revisar os termos do contrato ou o acordo entre a entidade usuria e a organizao prestadora de servios. Determinar o grau de interao entre as atividades da organizao prestadora de servios e as da entidade usuria. Revisar relatrios das organizaes prestadoras de servios, dos auditores das organizaes prestadoras de servios (incluindo cartas de recomendaes para a administrao), dos auditores internos ou das autoridades regulatrias sobre os controles dessas organizaes. Os controles da organizao prestadora de servios so relevantes para a auditoria? Em caso negativo, uma abordagem substantiva suficiente. Em caso positivo, o auditor deve certificar-se de que os controles da organizao prestadora de servios foram adequadamente desenhados e implementados. Existem controles estabelecidos pela usuria (que podem ser testados) que reduzem riscos de processamento relevantes, independentemente de controles da organizao prestadora de servios? Por exemplo, os controles da usuria sobre folha de pagamento podem incluir: comparar os dados enviados organizao prestadora de servios com os relatrios dessa organizao aps o processamento dos dados; recalcular uma amostra de valores da folha de pagamento para verificar a exatido desses valores; e revisar o total da folha de pagamento em termos de razoabilidade. Obter o Relatrio Tipo 1 ou Relatrio Tipo 2, caso esteja disponvel. Os contratos com organizao prestadora de servios frequentemente incluem o fornecimento desses relatrios. Entrar em contato com a organizao prestadora de servios para obter informaes especficas. Visitar a organizao prestadora de servios e executar procedimentos. Utilizar outro auditor para executar os procedimentos necessrios.
Que Controles Internos Relevantes Existem?
Qual a Extenso da Confiana Depositada nos Controles Existentes na Organizao Prestadora de Servios?
208
PONTO A CONSIDERAR Verificar o texto dos relatrios da organizao prestadora de servios para possveis restries de uso. Essas restries podem ser aplicadas administrao, organizao prestadora de servios e seus clientes e aos auditores da entidade. Resposta aos Riscos
Item 402.13 Trechos Relevantes das NBC TAs Ao determinar a suficincia e a adequao da evidncia de auditoria fornecida pelo Relatrio Tipo 1 ou Relatrio Tipo 2, o auditor da usuria deve estar satisfeito quanto (ver item A21): (a) (b) 402.14 competncia profissional do auditor da organizao prestadora de servio e sua independncia com relao quela organizao; e adequao das normas segundo as quais foi emitido o Relatrio Tipo 1 ou Tipo 2.
Se o auditor da usuria planeja utilizar o Relatrio Tipo 1 ou Relatrio Tipo 2 como evidncia de auditoria para permitir o seu entendimento sobre o desenho e a implementao dos controles na organizao prestadora de servios, o auditor deve (ver itens A22 e A23): (a) avaliar a descrio e o desenho dos controles da organizao prestadora de servios para uma data ou para um perodo apropriado aos objetivos do auditor da usuria; avaliar a suficincia e adequao da evidncia fornecida pelo relatrio para o entendimento do controle interno da entidade usuria relevante para a auditoria; e determinar se os controles complementares da entidade usuria, identificados pela organizao prestadora de servios, so relevantes para a entidade usuria e, em caso positivo, obter entendimento se a entidade usuria elaborou e implementou esses controles.
(b)
(c)
402.15
Ao responder aos riscos avaliados de acordo com a NBC TA 330, o auditor da usuria deve (ver itens A24 a A28): (a) determinar se h evidncia de auditoria apropriada e suficiente disponvel sobre as afirmaes relevantes das demonstraes contbeis nos registros mantidos na entidade usuria; e em caso negativo, executar procedimentos adicionais de auditoria para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente ou utilizar outro auditor para realizar esses procedimentos na organizao prestadora de servios em seu nome.
(b)
402.16
Quando a avaliao de riscos do auditor da usuria inclui uma expectativa de que os controles da organizao prestadora de servios esto operando de maneira efetiva, ele deve obter evidncia de auditoria sobre a efetividade operacional desses controles por meio de um ou mais dos seguintes procedimentos (ver itens A29 e A30): (a) (b) (c) obter o Relatrio Tipo 2, caso esteja disponvel; executar testes de controles na organizao prestadora de servios; ou utilizar outro auditor para executar testes de controles na organizao prestadora de servios em seu nome.
209
Item 402.17
Trechos Relevantes das NBC TAs Se, de acordo com o item 16(a), o auditor da usuria planeja utilizar o Relatrio Tipo 2 como evidncia de auditoria de que os controles da organizao prestadora de servios esto operando de maneira efetiva, o auditor da usuria deve determinar se o relatrio do auditor da organizao prestadora de servios fornece evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre a eficcia dos controles para suportar sua avaliao de riscos mediante (ver itens A31 a A39): (a) avaliar se a descrio, o desenho e a efetividade operacional dos controles da organizao prestadora de servios so para uma data ou um perodo que seja apropriado aos objetivos do auditor da usuria; determinar se os controles complementares da entidade usuria identificados pela organizao prestadora de servios so relevantes para a entidade usuria e, em caso positivo, obter entendimento de se a entidade desenhou e implementou esses controles e, em caso positivo, testar sua efetividade operacional; avaliar a adequao do perodo coberto pelos testes de controles e o do tempo decorrido desde a realizao dos testes de controles; e avaliar se os testes de controles executados pelo auditor da organizao prestadora de servios e os respectivos resultados, conforme descrito no seu relatrio, so relevantes para as afirmaes nas demonstraes contbeis da entidade usuria e fornecem evidncia de auditoria apropriada e suficiente para suportar a avaliao de riscos do auditor da usuria.
(b)
(c) (d)
402.19
O auditor da usuria deve indagar a administrao da entidade usuria se a organizao prestadora de servios comunicou entidade usuria, ou se essa entidade tomou conhecimento de outra forma, sobre qualquer fraude, no conformidade com leis e regulamentos ou distores no corrigidas que afetam suas demonstraes contbeis. O auditor deve avaliar como esses assuntos afetam a natureza, poca e extenso dos seus procedimentos adicionais de auditoria, incluindo o efeito sobre as suas concluses e o seu relatrio (ver item A41).
Ao responder aos riscos avaliados, o auditor consideraria os assuntos a seguir. Quadro 15.3-3 Tratar A Evidncia Necessria Pode Ser Obtida Dentro da Entidade? Descrio Em caso positivo, obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre as afirmaes relevantes envolvidas nas demonstraes contbeis. Em caso negativo, executar procedimentos adicionais para obter evidncia, tais como utilizar outro auditor para executar procedimentos na organizao prestadora de servios em nome do auditor da usuria.
210
Tratar Determinar a Extenso da Confiana que Pode ser Depositada no Relatrio Tipo 1 ou Relatrio Tipo 2
Descrio Considerar a competncia e a independncia profissionais do auditor e a adequao das normas com base nas quais foi emitido o relatrio. Avaliar se a descrio e o desenho dos controles da organizao prestadora de servios so para uma data ou para um perodo apropriado aos objetivos do auditor da usuria. Avaliar a suficincia e adequao da evidncia fornecida pelo relatrio para o entendimento do controle interno da entidade usuria relevante para a auditoria. Determinar se os controles complementares da entidade usuria, identificados pela organizao prestadora de servios, so relevantes para a entidade usuria e, em caso positivo, obter entendimento sobre se a entidade usuria elaborou e implementou esses controles.
Vale observar que um Relatrio Tipo 1 no fornece evidncia de que os controles internos da organizao prestadora de servios operaram de maneira efetiva durante um perodo de tempo. No caso de um Relatrio Tipo 2 no estar disponvel, pode ser necessrio que o auditor realize testes de controles na organizao prestadora de servios, ou que seja utilizado outro auditor para realizar esses testes. Testes de Registros e Controles da Usuria Obteno de Evidncia de Auditoria da Organizao Prestadora de Servios Quando possvel, determinar se h evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre as afirmaes relevantes das demonstraes contbeis a partir dos registros mantidos pela entidade usuria. Se os registros da usuria no so suficientes, obter evidncia de auditoria sobre a efetividade operacional dos controles da organizao prestadora de servios mediante: obteno de um Relatrio Tipo 2, caso esteja disponvel; execuo de testes apropriados de controles na organizao prestadora de servios; ou utilizao de outro auditor para executar testes de controles na organizao prestadora de servios em nome do auditor da usuria. Indagar a administrao se ela tomou conhecimento (ou foi avisada pela organizao prestadora de servios) de qualquer fraude, no conformidade com leis e regulamentos ou distores no corrigidas que pudessem afetar as demonstraes contbeis.
Indagaes sobre Eventos Significativos (Fraude, por exemplo)
211
Relatrio
Item 402.20 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor da usuria deve modificar sua opinio no relatrio de auditoria de acordo com a NBC TA 705, item 6, se o auditor no conseguir obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para a auditoria das demonstraes contbeis da entidade usuria em relao aos servios prestados pela organizao prestadora de servios (ver item A42). O auditor da usuria no deve fazer referncia ao trabalho do auditor da organizao prestadora de servios no seu relatrio que contenha uma opinio no modificada, a menos que requerido por lei ou regulamento. Se essa referncia for requerida por lei ou regulamento, o relatrio do auditor da usuria deve indicar que a referncia no reduz a sua responsabilidade pela opinio de auditoria (ver item A43). Se a referncia ao trabalho do auditor da organizao prestadora de servios relevante para o entendimento da modificao na opinio do auditor da usuria, o seu relatrio deve indicar que essa referncia no reduz sua responsabilidade por essa opinio (ver item A44).
402.21
402.22
Quando um Relatrio Tipo 1 ou Tipo 2 da organizao prestadora de servios usado, o relatrio do auditor independente sobre a entidade no faz referncia ao relatrio da organizao prestadora de servios, a menos que exigido por lei. Entretanto, um relatrio do auditor independente modificado apropriado no caso de no ter sido possvel obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente relevante para a auditoria sobre a organizao prestadora de servios.
15.4 NBC TA 501 Evidncia de Auditoria Consideraes Especficas para Itens Selecionados
Item 501.3 Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao a: (a) (b) (c) existncia e condies do estoque; totalidade dos litgios e das reclamaes envolvendo a entidade; e apresentao e divulgao de informaes por segmentos em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
212
Acompanhamento da Contagem Fsica dos Estoques

Item 501.4 Trechos Relevantes das NBC TAs Se o estoque for relevante para as demonstraes contbeis, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao existncia e s condies do estoque mediante: (a) acompanhamento da contagem fsica dos estoques, a no ser que seja impraticvel, para (ver itens A1 a A3): (i) avaliar as instrues e os procedimentos da administrao para registrar e controlar os resultados da contagem fsica dos estoques da entidade (ver item A4); observar a realizao dos procedimentos de contagem pela administrao (ver item A5); inspecionar o estoque (ver item A6); e executar testes de contagem (ver itens A7 e A8); e
(ii) (iii) (iv) (b)
execuo de procedimentos de auditoria nos registros finais de estoque da entidade para determinar se refletem com preciso os resultados reais da contagem de estoque.
501.5
Se a contagem fsica dos estoques for realizada em outra data que no a data das demonstraes contbeis, o auditor deve, alm dos procedimentos exigidos pelo item 4, executar procedimentos para obter evidncia de auditoria de que as variaes no estoque entre a data da contagem e a data das demonstraes contbeis esto adequadamente registradas (ver itens A9 a A11). Se o auditor no puder estar presente na contagem fsica dos estoques, devido a imprevistos, ele deve efetuar ou observar algumas contagens fsicas, em uma data alternativa, e executar procedimentos de auditoria sobre transaes ocorridas entre as duas datas. Se o acompanhamento da contagem fsica dos estoques for impraticvel, o auditor deve aplicar procedimentos alternativos de auditoria para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao existncia e s condies do estoque. Se isso no for possvel, o auditor deve modificar a opinio no seu relatrio de auditoria, de acordo com a NBC TA 705, que trata das modificaes no relatrio do auditor (ver itens A12 a A14 ). Se o estoque custodiado e controlado por terceiros for relevante para as demonstraes contbeis, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao existncia e s condies do estoque executando uma ou as duas possibilidades a seguir: (a) (b) solicitar confirmao do terceiro quanto s quantidades e condies do estoque mantido por esse terceiro em nome da entidade (ver item A15); e executar inspeo ou outro procedimento de auditoria apropriado nas circunstncias (ver item A16).
501.6
501.7
501.8
Quando o estoque relevante para as demonstraes contbeis, o auditor trata sua existncia e suas condies conforme especificado a seguir.
213
Quadro 15.4-1 Procedimento Acompanhamento da Contagem Fsica dos Estoques Descrio Confirmao/Inspeo de Estoque Mantido por Outros Avaliar as instrues da administrao para registro/controle dos resultados da contagem de estoque. Observar a execuo dos procedimentos de contagem pela administrao. Inspecionar o estoque e executar testes de contagem. Conciliar as variaes no estoque entre a data da contagem e o final do perodo. Executar procedimentos alternativos no caso de a contagem fsica ser impraticvel. Solicitar confirmaes quanto a quantidades/condies do estoque mantido. Executar inspeo ou outro procedimento de auditoria apropriado.
Indagao Referente a Litgios e Reclamaes

Item 501.9 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve definir e executar os procedimentos de auditoria a fim de identificar litgios e reclamaes envolvendo a entidade, que possam gerar um risco de distoro relevante, incluindo (ver itens A17 a A19): (a) (b) (c) 501.10 indagao administrao e, conforme o caso, a outros dentro da entidade, incluindo consultores jurdicos internos; reviso das atas de reunies dos responsveis pela governana e da correspondncia entre a entidade e os seus consultores jurdicos externos; e reviso das contas de despesas legais (ver item A20).
Se o auditor identifica um risco de distoro relevante com relao a litgios ou reclamaes identificados, ou quando os procedimentos de auditoria executados indicam que outros litgios ou reclamaes poderiam existir, o auditor deve, alm dos procedimentos requeridos pelas outras normas de auditoria, comunicar-se diretamente com os consultores jurdicos externos da entidade. O auditor deve fazer isso por meio de circularizao (carta de indagao aos advogados), elaborada pela administrao e enviada pelo auditor, solicitando aos consultores jurdicos externos da entidade que se comuniquem diretamente com o auditor. Se a lei, o regulamento ou o respectivo rgo jurdico proibir que a consultoria jurdica externa da entidade comunique-se diretamente com o auditor, o auditor deve executar procedimentos alternativos de auditoria (ver itens A21 a A25).
214
Item 501.11
Trechos Relevantes das NBC TAs De acordo com a NBC TA 705, o auditor deve modificar a opinio no seu relatrio de auditoria, se: (a) a administrao recusa dar permisso ao auditor para se comunicar ou se reunir com a consultoria jurdica externa da entidade, ou a consultoria jurdica externa da entidade recusa-se a responder apropriadamente carta de indagao, ou proibida de responder; e o auditor no consegue obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente ao executar procedimentos alternativos de auditoria.
(b) 501.12
O auditor deve solicitar que a administrao e, quando apropriado, os responsveis pela governana forneam representaes formais de que todos os reais ou possveis litgios e reclamaes conhecidos, cujos efeitos devem ser levados em considerao durante a elaborao das demonstraes contbeis, foram divulgados para o auditor, assim como contabilizados e divulgados de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Para identificar litgios e reclamaes que podem gerar um risco de distoro relevante, o auditor executaria os procedimentos especificados a seguir. Quadro 15.4-2 Procedimento Indagaes e Reviso de Documentos Relevantes Descrio Comunicao com Consultores Jurdicos Externos Indagar a administrao e outros. Revisar atas de reunies dos responsveis pela governana. Revisar correspondncia entre a entidade e seus consultores jurdicos. Revisar contas de despesas legais.
No caso de litgios ou reclamaes identificados ou suspeitos, o auditor solicitaria uma carta de indagao, elaborada pela administrao e enviada pelo auditor, solicitando aos consultores jurdicos externos que comuniquem diretamente ao auditor os detalhes de reclamaes, por exemplo. Se esse procedimento proibido ou a administrao recusa dar permisso para a comunicao com a consultoria jurdica externa da entidade, seriam executados procedimentos alternativos, tais como revisar toda a documentao disponvel e fazer indagaes adicionais. Se os procedimentos alternativos so insuficientes, a opinio do auditor modificada. Solicitar uma representao formal da administrao e dos responsveis pela governana de que todos os reais ou possveis litgios e reclamaes conhecidos foram divulgados e adequadamente contabilizados nas demonstraes contbeis.
Obteno de Representao da Administrao
215
Informaes por Segmento

Item 501.13 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao apresentao e divulgao de informaes por segmento, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel mediante (ver item A26): (a) obteno de entendimento dos mtodos utilizados pela administrao para determinar as informaes por segmento e (ver item A27): (i) (ii) (b) avaliao se esses mtodos resultam na divulgao de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; e quando for apropriado, teste da aplicao desses mtodos; e
execuo de procedimentos analticos ou outro procedimento de auditoria apropriado nas circunstncias.
Como frequentemente as informaes por segmento no so aplicveis auditoria de EPMs, elas no foram tratadas mais detalhadamente neste Guia.
15.5 NBC TA 510 Trabalhos Iniciais Saldos Iniciais

Item 510.3 Objetivos da NBC TA Ao conduzir um trabalho de auditoria inicial, o objetivo do auditor com relao a saldos iniciais obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se: (a) (b) os saldos iniciais contm distores que afetam de forma relevante as demonstraes contbeis do perodo corrente; e as polticas contbeis apropriadas refletidas nos saldos iniciais foram aplicadas de maneira uniforme nas demonstraes contbeis do perodo corrente, ou as mudanas nessas polticas contbeis esto devidamente registradas e adequadamente apresentadas e divulgadas de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Essa norma fornece orientaes sobre saldos iniciais quando as demonstraes contbeis so auditadas pela primeira vez, ou quando as demonstraes contbeis do perodo anterior foram auditadas por outro auditor.
216
Item 510.5
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve ler as demonstraes contbeis mais recentes e o respectivo relatrio do auditor independente antecessor, se houver, para informaes relevantes sobre saldos iniciais, incluindo divulgaes. O auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se os saldos iniciais contm distores que afetam de forma relevante as demonstraes contbeis do perodo corrente por meio de (ver itens A1 e A2): (a) (b) (c) determinao se os saldos finais do perodo anterior foram corretamente transferidos para o perodo corrente ou, quando apropriado, se foram corrigidos; determinao se os saldos iniciais refletem a aplicao de polticas contbeis apropriadas; e realizao de um ou mais dos seguintes procedimentos (ver itens A3 a A7): (i) no caso de as demonstraes contbeis do exerccio anterior terem sido auditadas, revisar os papis de trabalho do auditor independente antecessor para obter evidncia com relao aos saldos iniciais; avaliar se os procedimentos de auditoria realizados no perodo atual fornecem evidncia relevante para os saldos iniciais; ou executar procedimentos de auditoria especficos para obter evidncia com relao aos saldos iniciais.
510.6
(ii) (iii) 510.7
Se o auditor obtm evidncia de auditoria de que os saldos iniciais contm distores que poderiam afetar de forma relevante as demonstraes contbeis do perodo corrente, o auditor deve executar procedimentos adicionais de auditoria que forem apropriados nas circunstncias para determinar o efeito sobre as demonstraes contbeis no perodo corrente. Se o auditor concluir que existem distores nas demonstraes contbeis do perodo atual, o auditor deve comunicar as distores para o nvel apropriado de administrao e aos responsveis pela governana de acordo com a NBC TA 450, itens 8 e 12. O auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se as polticas contbeis apropriadas refletidas nos saldos iniciais foram aplicadas de maneira uniforme nas demonstraes contbeis do perodo corrente e se as mudanas nas polticas contbeis foram devidamente registradas e adequadamente apresentadas e divulgadas de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Se as demonstraes contbeis do perodo anterior foram auditadas por auditor independente antecessor e o relatrio desse auditor continha uma opinio com modificao, o auditor deve avaliar o efeito desse assunto na sua avaliao de riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis do perodo corrente de acordo com a NBC TA 315. Se o auditor no conseguir obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao aos saldos iniciais, ele deve expressar a opinio com ressalva ou absteno de opinio sobre as demonstraes contbeis, conforme apropriado, de acordo com a NBC TA 705 (ver item A8). Se o auditor concluir que os saldos iniciais contm distoro que afeta de forma relevante as demonstraes contbeis do perodo corrente e, se o efeito da distoro no devidamente registrado ou adequadamente apresentado ou divulgado, o auditor deve expressar a opinio com ressalva ou opinio adversa, conforme apropriado, de acordo com a NBC TA 705.
510.8
510.9
510.10
510.11
217
Item 510.12
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve expressar uma opinio com ressalva ou adversa, conforme apropriado, de acordo com a NBC TA 705, se ele concluir que: (a) as polticas contbeis do perodo corrente no esto aplicadas de maneira uniforme em relao aos saldos iniciais de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; ou uma mudana nas polticas contbeis no est devidamente registrada, adequadamente apresentada ou divulgada, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
(b)
510.13
Se a opinio do auditor independente antecessor, com relao s demonstraes contbeis do perodo anterior, incluiu modificao no seu relatrio, que continua relevante e significativa para as demonstraes contbeis do perodo corrente, o relatrio do auditor atual sobre as demonstraes contbeis do perodo corrente deve, tambm, incluir modificao, de acordo com a NBC TA 705 e a NBC TA 710 (ver item A9).
Os requisitos esto resumidos a seguir. Quadro 15.5-1 Tratar Os Saldos Iniciais Contm Distores que Poderiam Afetar de Forma Relevante as Demonstraes Contbeis do Perodo Corrente? Determinar o Impacto sobre Distores Identificadas no Perodo Corrente Determinar o Impacto sobre a Opinio de Auditoria Descrio Ler as demonstraes contbeis mais recentes e o relatrio do auditor independente antecessor (se houver). Determinar se os saldos finais do perodo anterior foram corretamente transferidos para o perodo corrente e refletem o uso de polticas contbeis apropriadas. Revisar os papis de trabalho do auditor independente antecessor. Executar procedimentos de auditoria no perodo corrente para obter evidncia com relao aos saldos iniciais. Isso particularmente importante quando as demonstraes contbeis do exerccio anterior no foram auditadas. Executar os procedimentos adicionais de auditoria que forem apropriados. Avaliar qualquer modificao na opinio de auditoria pelo auditor independente antecessor. Assegurar que as polticas contbeis refletidas nos saldos iniciais foram aplicadas de maneira uniforme durante o perodo corrente.
Se a opinio de auditoria modificada do auditor independente antecessor continua relevante ou os saldos iniciais contm distoro que afeta de forma relevante as demonstraes contbeis do perodo corrente (cujo efeito no foi devidamente registrado, apresentado ou divulgado), uma opinio com ressalva ou adversa seria necessria.
218
15.6 NBC TA 600 Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Contbeis de Grupos, Incluindo o Trabalho dos Auditores dos Componentes
Item 600.8 Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) (b) determinar se atua ou no como auditor das demonstraes contbeis do grupo; e se atuar como auditor das demonstraes contbeis do grupo: (i) comunicar-se claramente com os auditores de componentes a respeito do alcance e da poca de seu trabalho sobre as informaes contbeis relativas aos componentes e a suas constataes; e obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente a respeito das informaes contbeis dos componentes e do processo de consolidao para expressar uma opinio sobre se as demonstraes contbeis do grupo foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
(ii)
Item 600.9
Trechos Relevantes das NBC TAs Para os fins das normas de auditoria, os termos a seguir tm os seguintes significados atribudos: (a) Componente uma entidade ou atividade de negcios para a qual a administrao do grupo ou dos componentes elabora informaes contbeis que devem ser includas nas demonstraes contbeis do grupo (ver itens A2 a A4). Auditor do componente refere-se ao auditor que, por solicitao da equipe de auditoria encarregada do trabalho do grupo, executa trabalho sobre informaes contbeis relacionadas a um componente para a auditoria do grupo (ver item A7). Administrao de componente a administrao responsvel por elaborar as informaes contbeis de um componente. Materialidade do componente a materialidade para o componente, determinada pela equipe encarregada do trabalho do grupo. Grupo so todos os componentes cujas informaes contbeis so includas nas demonstraes contbeis do grupo. Um grupo sempre tem mais de um componente (ver item A4). Auditoria de grupo a auditoria das demonstraes contbeis de um grupo. Relatrio de auditoria do grupo a opinio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do grupo. Scio encarregado do trabalho do grupo o scio ou outra pessoa na firma que responsvel pelo trabalho de auditoria de grupo, pela sua execuo e pelo relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis emitido em nome da firma. Quando auditores conduzem em conjunto a auditoria de grupo (joint auditors), os scios responsveis pelo trabalho e suas equipes de trabalho elegem coletivamente o scio e a equipe encarregada do trabalho do grupo. Entretanto, esta norma no trata da relao entre auditores que atuam em conjunto ou do trabalho que um desses auditores executa em relao ao trabalho de outro auditor. Equipe encarregada do trabalho do grupo compreende os scios, incluindo o scio encarregado do trabalho do grupo, e profissionais que estabelecem a estratgia global da auditoria de grupo, comunicam-se com os auditores de componentes, executam trabalho no processo de consolidao e avaliam as concluses extradas das evidncias de auditoria como base para formao da opinio no relatrio sobre as demonstraes contbeis do grupo.
(b)
(c) (d) (e)
(f) (g) (h)
(i)
219
Item 600.9 (continuao)
Trechos Relevantes das NBC TAs (j) Demonstraes contbeis do grupo so as demonstraes contbeis que incluem as informaes contbeis de mais de um componente. O termo demonstraes contbeis do grupo tambm refere-se a demonstraes contbeis combinadas que agregam informaes contbeis elaboradas por componentes que no tm uma empresa controladora, mas que esto sob controle comum. Administrao do grupo a administrao responsvel por elaborar e apresentar as demonstraes contbeis do grupo. Controles abrangentes no nvel do grupo so os controles sobre as informaes contbeis do grupo, planejados, implementados e mantidos pela administrao do grupo. Componente significativo um componente identificado pela equipe encarregada do trabalho do grupo: (i) que possui relevncia financeira individual para o grupo ou (ii) que, em decorrncia de sua natureza ou circunstncias especficas, provvel que inclua riscos significativos de distoro relevante nas demonstraes contbeis do grupo (ver itens A5 e A6).
(k) (l)
(m)
Essa norma fornece orientao sobre as consideraes especiais que se aplicam a auditorias de grupo. Ela descreve as responsabilidades, as comunicaes e os requisitos para e entre: scios encarregados dos trabalhos dos grupos, equipes encarregadas dos trabalhos dos grupos; e auditores de componentes que executam trabalho (como auditoria de uma diviso, agncia ou subsidiria do grupo) em nome da equipe encarregada do trabalho do grupo e depois emitem relatrio sobre os resultados.
Os requisitos descritos tambm podem ser teis para outras situaes em que um auditor envolve outro auditor em alguma parte da auditoria de demonstraes contbeis. (Isso pode incluir observar uma contagem de estoque ou executar procedimentos especficos em um local remoto.) PONTO A CONSIDERAR A definio de componente do grupo ampla. Antes de concluir que essa norma no aplicvel, preciso assegurar que de fato no existe um componente significativo. Um componente resultado da estrutura organizacional da entidade (tais como subsidirias, divises, agncias, empreendimentos conjuntos ou investidas contabilizados pelo mtodo de equivalncia patrimonial ou de custo) ou dos sistemas de relatrios financeiros organizados por funo, produto, servio ou localizao geogrfica. No caso de existir um componente significativo, essa norma descreve diversos requisitos relacionados com: responsabilidade do scio encarregado do trabalho do grupo; planejamento e materialidade da auditoria; avaliao de riscos e resposta aos riscos; relacionamentos entre a equipe encarregada do trabalho do grupo e os auditores dos componentes; natureza e extenso das comunicaes; e controles abrangentes no nvel do grupo e o processo de consolidao.
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Nota: Com base na premissa de que auditorias de grupo no so to comuns na auditoria de EPMs, o quadro a seguir contm somente trechos dos muitos requisitos contidos na norma. Quadro 15.6-1 Trechos Resumidos da Seo de Requisitos Responsabilidade 600.11 O scio encarregado do trabalho do grupo responsvel pela direo, superviso e execuo do trabalho de auditoria de grupo de acordo com normas profissionais. O relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do grupo no deve referir-se ao auditor do componente. A equipe encarregada do trabalho do grupo deve obter entendimento do grupo, seus componentes e seus ambientes, que sejam suficientes para identificar componentes que provavelmente sejam componentes significativos. O scio encarregado do trabalho do grupo deve estabelecer os termos do trabalho de auditoria do grupo. A equipe encarregada do trabalho do grupo deve estabelecer uma estratgia global da auditoria e desenvolver um plano de auditoria do grupo.
Aceitao/Continuao e Planejamento 600.12-16
Entendimento do Grupo, seus Componentes e seus Ambientes 600.17-18
A equipe encarregada do trabalho do grupo deve obter entendimento que seja suficiente para: confirmar ou rever sua identificao inicial dos componentes que provavelmente sero significativos; e avaliar os riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis do grupo, independentemente se causada por fraude ou erro. Se a equipe encarregada do trabalho do grupo planeja solicitar que o auditor do componente execute trabalhos sobre as informaes contbeis do componente, ela deve obter entendimento do seguinte: se o auditor do componente entende e cumprir as exigncias ticas que so relevantes para a auditoria do grupo e, em particular, se independente; a competncia profissional do auditor do componente; se a equipe encarregada do trabalho do grupo ser capaz de estar envolvida no trabalho do auditor do componente na extenso necessria para a obteno de evidncia de auditoria apropriada e suficiente; e se o auditor do componente opera em um ambiente regulatrio que supervisiona ativamente os auditores.
Entendimento sobre os Auditores de Componentes 600.19-20
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Trechos Resumidos da Seo de Requisitos Materialidade 600.21-23 A equipe encarregada do trabalho do grupo deve determinar o seguinte: a materialidade para as demonstraes contbeis do grupo como um todo, durante o estabelecimento da estratgia global de auditoria do grupo; valores inferiores materialidade do grupo, quando aplicvel, para classes especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgaes; a materialidade dos componentes em que os auditores de componente realizaro a auditoria ou a reviso para fins de auditoria do grupo; e o limite acima do qual as distores no podem ser consideradas como claramente triviais para as demonstraes contbeis do grupo. A equipe encarregada do trabalho do grupo tambm deve avaliar a adequao da materialidade para execuo da auditoria determinada pelo auditor do componente no nvel do componente Resposta aos Riscos Avaliados 600.24-31 O auditor deve planejar e implementar respostas apropriadas para tratar os riscos avaliados de distoro relevante nas demonstraes contbeis A equipe encarregada do trabalho do grupo deve: determinar o tipo de trabalho a ser executado por ela, ou pelos auditores de componente, sob sua responsabilidade, sobre as informaes contbeis dos componentes; avaliar a adequao dos procedimentos adicionais a serem executados para responder aos riscos significativos de distoro relevante identificados nas demonstraes contbeis do grupo; e avaliar a adequao, integridade e preciso dos ajustes de consolidao e reclassificaes e avaliar se existem quaisquer fatores de risco de fraude ou indicadores de possvel tendenciosidade da administrao. Para um componente que significativo devido sua relevncia financeira individual para o grupo, a equipe encarregada do trabalho do grupo, ou o auditor do componente sob sua responsabilidade, deve realizar a auditoria das informaes contbeis do componente usando a materialidade do componente.
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Trechos Resumidos da Seo de Requisitos Processo de Consolidao 600.32-37 A equipe encarregada do trabalho do grupo deve planejar e executar procedimentos adicionais de auditoria sobre o processo de consolidao para responder aos riscos avaliados de distoro relevante nas demonstraes contbeis do grupo, decorrentes desse processo. Isso abrange avaliar se todos os componentes foram includos nas demonstraes contbeis do grupo. Se as demonstraes contbeis do grupo inclurem as demonstraes contbeis do componente com data de encerramento que seja diferente daquela do grupo, a equipe encarregada do trabalho do grupo deve avaliar se foram feitos ajustes apropriados a essas demonstraes contbeis em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Eventos Subsequentes 600.38-39 A equipe encarregada do trabalho do grupo ou os auditores de componente devem executar procedimentos planejados para a identificao de eventos subsequentes que possam exigir ajuste ou divulgao nas demonstraes contbeis do grupo. A equipe encarregada do trabalho do grupo deve solicitar que os auditores de componente notifiquem-na se ficarem a par de eventos subsequentes.
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Trechos Resumidos da Seo de Requisitos Comunicao com o Auditor do Componente 600.40-41 A equipe de trabalho do grupo deve comunicar suas solicitaes ao auditor do componente tempestivamente. Essa comunicao deve definir o trabalho a ser executado, o uso a ser feito desse trabalho e a forma e o contedo da comunicao do auditor do componente com a equipe encarregada do trabalho do grupo, e incluiria: confirmao de que o auditor do componente cooperar com a equipe encarregada do trabalho do grupo; exigncias ticas e de independncia relevantes; materialidade do componente; riscos significativos de distoro relevante identificados nas demonstraes contbeis do grupo, decorrentes de fraude ou erro, e que sejam relevantes para o trabalho do auditor do componente; e uma lista de partes relacionadas elaborada pela administrao do grupo, e a comunicao tempestiva s partes relacionadas no identificadas anteriormente pela administrao do grupo ou pela equipe encarregada do trabalho do grupo. A equipe encarregada do trabalho do grupo deve solicitar que o auditor do componente comunique assuntos relevantes para a sua concluso no que se refere auditoria do grupo. Por exemplo: cumprimento pelo auditor do componente das: exigncias ticas incluindo independncia e competncia profissional; e exigncias da equipe encarregada do trabalho do grupo; identificao das informaes contbeis do componente sobre as quais esteja sendo elaborado o relatrio; casos de no conformidade com leis e regulamentos; uma lista de distores no corrigidas; indicadores de possvel tendenciosidade da administrao; quaisquer deficincias significativas identificadas nos controles internos no nvel do componente; outros assuntos significativos que o auditor do componente comunicou ou espera comunicar aos responsveis pela governana do componente, incluindo fraude ou suspeita de fraude; quaisquer outros assuntos que possam ser relevantes para a auditoria do grupo, incluindo excees mencionadas nas representaes formais que o auditor do componente solicitou administrao do componente; e constataes em termos gerais, concluses ou relatrio do auditor do componente.
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Trechos Resumidos da Seo de Requisitos Avaliao da Suficincia e da Adequao da Evidncia de Auditoria Obtida 600.42-45 A equipe encarregada do trabalho do grupo deve: discutir assuntos significativos resultantes da avaliao de evidncia com o auditor do componente e a administrao do componente ou do grupo, quando apropriado; e determinar se necessrio rever outras partes importantes da documentao de auditoria do auditor do componente. Se o trabalho do auditor do componente insuficiente, a equipe encarregada do trabalho do grupo deve determinar quais procedimentos adicionais devem ser executados e se estes devem ser executados pelo auditor do componente ou por ela mesma. A equipe encarregada do trabalho do grupo deve avaliar se foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente dos procedimentos de auditoria executados. O scio encarregado do trabalho do grupo deve avaliar o efeito sobre a opinio de auditoria do grupo de quaisquer distores no corrigidas e quaisquer casos em que no tenha sido possvel obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Comunicao com a Administrao e os Responsveis pela Governana do Grupo 600.46-49 A equipe encarregada do trabalho do grupo deve determinar quais as deficincias identificadas nos controles internos a serem comunicadas administrao e aos responsveis pela governana do grupo. No caso de ter sido identificada fraude, a equipe encarregada do trabalho do grupo deve comunicar o fato, tempestivamente. A equipe encarregada do trabalho do grupo deve comunicar os seguintes assuntos: uma viso geral do tipo de trabalho a ser executado sobre as informaes contbeis dos componentes; uma viso geral da natureza do seu planejado envolvimento no trabalho a ser executado pelos auditores de componente sobre as informaes contbeis dos componentes significativos; os casos em que a avaliao do trabalho do auditor do componente pela equipe encarregada do trabalho do grupo deu origem a uma preocupao sobre a qualidade do trabalho desse auditor; quaisquer limitaes auditoria do grupo, por exemplo, quando o acesso da equipe encarregada do trabalho do grupo pode ter sido restringido; e fraude ou suspeita de fraude que envolva a administrao do grupo, a administrao do componente, empregados que tenham funes relevantes nos controles abrangentes no nvel do grupo ou outros em que a fraude tenha resultado em distoro relevante das demonstraes contbeis do grupo.
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Trechos Resumidos da Seo de Requisitos Documentao 600.50 A equipe encarregada do trabalho do grupo deve incluir na documentao de auditoria os seguintes assuntos: anlise dos componentes, indicando aqueles que so significativos, e o tipo de trabalho executado sobre as informaes contbeis dos componentes; natureza, poca e extenso do envolvimento da equipe encarregada do trabalho do grupo no trabalho executado pelos auditores de componentes nos componentes significativos, incluindo, quando aplicvel, a reviso pela equipe encarregada do trabalho do grupo das partes relevantes da documentao de auditoria dos auditores de componente e das concluses nelas baseadas; e comunicaes escritas entre a equipe encarregada do trabalho do grupo e os auditores de componente a respeito das exigncias feitas por ela.
15.7 NBC TA 610 Utilizao do Trabalho de Auditoria Interna

Item 610.6 Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor independente, quando a entidade tiver a funo de auditoria interna que o auditor independente determinou como tendo a probabilidade de ser relevante para a auditoria, so: (a) (b) determinar se e em que extenso utilizar um trabalho especfico dos auditores internos; e se utilizar um trabalho especfico da auditoria interna, determinar se aquele trabalho adequado para os fins da auditoria.
226
Quadro 15.7-1
Item 610.8
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor independente deve determinar: (a) (b) se provvel que o trabalho dos auditores internos seja adequado para os fins da auditoria; e em caso positivo, o efeito planejado do trabalho dos auditores internos na natureza, poca ou extenso dos procedimentos do auditor independente.
610.9
Para determinar se provvel que o trabalho dos auditores internos seja adequado para os fins da auditoria, o auditor independente deve avaliar: (a) (b) (c) (d) a objetividade da funo de auditoria interna; a competncia tcnica dos auditores internos; se provvel que o trabalho dos auditores internos seja realizado com o devido zelo profissional; e se provvel que haja comunicao eficaz entre os auditores internos e o auditor independente (ver item A4).
610.10
Para determinar o efeito planejado do trabalho dos auditores internos na natureza, poca ou extenso dos procedimentos do auditor independente, o auditor independente deve considerar: (a) (b) (c) a natureza e o alcance do trabalho especfico executado, ou a ser executado, pelos auditores internos; os riscos avaliados de distoro relevante no nvel de afirmaes para classes especficas de transaes, saldos contbeis e divulgaes; e o grau de subjetividade envolvido na avaliao da evidncia de auditoria coletada pelos auditores internos como suporte para as afirmaes relevantes (ver item A5).
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Item 610.11
Trechos Relevantes das NBC TAs Para que o auditor independente possa utilizar um trabalho especfico dos auditores internos, o auditor independente deve avaliar e executar os procedimentos de auditoria nesse trabalho para determinar a sua adequao para atender aos seus objetivos como auditor independente (ver item A6). Para determinar a adequao de trabalhos especficos executados pelos auditores internos para os seus objetivos como auditor independente, este deve avaliar se: (a) (b) (c) (d) o trabalho foi executado por auditores internos que tenham competncia e treinamento tcnicos adequados; o trabalho foi adequadamente supervisionado, revisado e documentado; foi obtida evidncia de auditoria apropriada para permitir que os auditores internos atinjam concluses razoveis; as concluses so apropriadas nas circunstncias e quaisquer relatrios elaborados pelos auditores internos so consistentes com os resultados do trabalho executado; e quaisquer excees ou assuntos no usuais divulgados pelos auditores internos esto resolvidos adequadamente.
610.12
(e) 610.13
Se o auditor independente usa um trabalho especfico dos auditores internos, ele deve incluir na documentao de auditoria as concluses obtidas relacionadas com a avaliao da adequao do trabalho dos auditores internos e os procedimentos de auditoria executados pelo auditor independente sobre aquele trabalho em conformidade com item 610.11.
Viso Geral Em entidades de grande porte, muitas vezes estabelecido um departamento de auditoria interna para monitorar a eficcia de diversos aspectos do controle interno. O alcance das atividades da auditoria interna pode incluir: monitoramento de certos elementos do controle interno; exame das informaes contbeis e operacionais; reviso de atividades operacionais; reviso de conformidade com leis e regulamentos; gerenciamento de riscos; e/ou governana.
Quando os objetivos e o alcance do trabalho de auditoria interna incluem uma reviso dos controles internos sobre relatrios financeiros, o trabalho do auditor interno (sujeito sua adequao) pode ser tomado como base pelo auditor independente para modificar a natureza e extenso dos procedimentos do auditor independente. Entretanto, pelo fato de os auditores internos serem contratados pela entidade e fazerem parte do seu controle interno, eles no so completamente independentes. Consequentemente, seu trabalho no seria tomado como base na mesma extenso que aquele executado pela equipe de auditoria externa.
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Resumo dos Requisitos O quadro a seguir apresenta um resumo dos requisitos. Quadro 15.7-2 Tarefa O Trabalho de Auditoria Interna Ser Adequado para Fins de Auditoria Externa? Qual o Efeito que a Confiana no Trabalho de Auditoria Interna ter sobre a Auditoria Externa? Avaliar a Adequao do Trabalho Interno para Confiana da Auditoria Externa Consideraes Quais so os objetivos e o alcance da funo de auditoria interna? Qual o nvel de objetividade (independncia) da funo de auditoria interna? Os auditores internos tm competncia tcnica? O trabalho de auditoria ser executado com o devido zelo profissional? A comunicao entre os auditores internos e externos eficaz?
Considerar: a natureza e o alcance do trabalho especfico executado, ou a ser executado, pelos auditores internos; os riscos avaliados de distoro relevante no nvel de afirmaes para classes especficas de transaes, saldos contbeis e divulgaes; e o grau de subjetividade envolvido na avaliao da evidncia de auditoria coletada pelos auditores internos como suporte para as afirmaes relevantes. O trabalho foi executado por auditores internos que tm competncia e treinamento tcnicos adequados? O trabalho foi adequadamente supervisionado, revisado e documentado? Foi obtida evidncia de auditoria apropriada para permitir que os auditores internos obtenham concluses razoveis? As concluses obtidas so apropriadas nas circunstncias? Os relatrios elaborados pelos auditores internos so consistentes com os resultados do trabalho executado? As excees ou os assuntos no usuais divulgados pelos auditores internos foram resolvidos adequadamente? Concluses obtidas sobre a avaliao da adequao do trabalho dos auditores internos. Descrio dos procedimentos de auditoria executados pelo auditor independente sobre aquele trabalho.
Documentar os Resultados
Em alguns casos, os servios do grupo de auditoria interna podem ser disponibilizados ao auditor independente para agilizar o processo de auditoria e reduzir os custos da auditoria externa. Nessas situaes, seria til chegar a um acordo antecipadamente (de preferncia por escrito) sobre assuntos como:
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a poca e extenso do trabalho delegado auditoria interna; a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo (e, se aplicvel, o nvel ou nveis de materialidade para classes especficas de transaes, saldos contbeis e divulgaes) e a materialidade para execuo da auditoria; mtodos propostos para a seleo de itens; documentao do trabalho executado; e procedimentos de reviso e de relatrios.
Relatrio O auditor independente o nico responsvel pela opinio de auditoria expressa, e essa responsabilidade no reduzida pela utilizao do trabalho dos auditores internos. Consequentemente, no seria feita nenhuma referncia no relatrio do auditor independente ao trabalho dos auditores internos.
15.8 NBC TA 620 Utilizao do Trabalho de Especialistas

Item 620.5 Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) (b) determinar a necessidade de utilizar o trabalho de especialista; e no caso de utilizar o trabalho de especialista do auditor, determinar se o trabalho adequado para fins da auditoria.
Quadro 15.8-1
230
Item 620.6
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os seguintes significados atribudos: (a) Especialista do auditor uma pessoa ou organizao com especializao em rea que no contabilidade ou auditoria, contratada pelo auditor, cujo trabalho nessa rea utilizado pelo auditor para ajud-lo a obter evidncia de auditoria suficiente e apropriada. O especialista do auditor pode ser interno (um scio, ou equivalente no setor pblico quando relevante, ou uma pessoa que faz parte da equipe, incluindo equipe temporria, da firma do auditor ou de firma da rede), ou externo (ver itens A1 a A3). Especializao compreende habilidades, conhecimento e experincia em rea especfica. Especialista da administrao uma pessoa ou organizao com especializao em rea que no contabilidade ou auditoria, contratada pela administrao, cujo trabalho nessa rea usado pela entidade para ajud-la na elaborao das demonstraes contbeis. Um exemplo bastante comum no Brasil a utilizao de aturio pela administrao de uma seguradora ou de um fundo de penso para estimar certas provises.
(b) (c)
Em algumas situaes, o auditor pode precisar de especializao (em rea que no contabilidade ou auditoria) para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Isso pode envolver a utilizao do trabalho de um especialista que forneceria evidncia de auditoria na forma de relatrios, opinies, avaliaes e declaraes. O quadro a seguir apresenta alguns exemplos. Quadro 15.8-2 Necessrio um Especialista do Auditor? Contadores de estoque especializados. Avaliaes de bens, tais como terrenos e edifcios, instalaes fabris e mquinas, peas de arte, pedras preciosas, estoque e instrumentos financeiros complexos. Determinao de quantidades ou condio fsica de ativos, tais como minrios estocados, reservas de minrio e petrleo, e vida til remanescente de instalaes fabris e mquinas. Determinao de valores usando tcnicas ou mtodos especializados, como clculo atuarial. Anlise de assuntos complexos ou no usais de natureza fiscal. Mensurao de trabalho concludo, e a ser concludo, em contratos em andamento. Pareceres jurdicos sobre contratos, leis e regulamentos.
Essa norma fornece orientaes sobre como o trabalho do especialista do auditor pode ser usado como evidncia de auditoria apropriada.
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Em alguns casos, um auditor que no especialista em um campo relevante que no contabilidade ou auditoria pode ser capaz de obter um entendimento suficiente sobre esse campo para executar a auditoria sem um especialista. Esse entendimento pode ser obtido por meio de: experincia em auditar entidades que exigem especializao semelhante; educao ou desenvolvimento profissional na rea especfica, que pode incluir cursos formais ou discusso (mas no consulta em que todos os fatos relevantes so fornecidos) com especialistas na rea pertinente; e discusso com auditores que executaram trabalhos similares.
Nota: Independentemente de o trabalho do especialista ser usado ou no, o auditor continua sendo o nico responsvel pela opinio de auditoria expressa. Avaliao de Riscos
Item 620.7 Trechos Relevantes das NBC TAs Se a especializao em rea que no contabilidade ou auditoria necessria para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente, o auditor deve determinar a necessidade de utilizar o trabalho de especialista (ver itens A4 a A9). A natureza, poca e extenso dos procedimentos do auditor com relao aos requisitos dos itens 9 a 13 desta norma podem variar dependendo das circunstncias. Ao determinar a natureza, poca e extenso desses procedimentos, o auditor deve considerar determinados assuntos, incluindo (ver item A10): (a) (b) (c) (d) (e) 620.9 a natureza do assunto a que se refere o trabalho desse especialista; os riscos de distoro relevante no assunto a que se refere o trabalho desse especialista; a importncia do trabalho do especialista no contexto da auditoria; o conhecimento e a experincia do auditor em relao a trabalho anterior executado por esse especialista; e se esse especialista est sujeito s polticas e aos procedimentos de controle de qualidade da firma (ver itens A11 a A13).
620.8
O auditor deve avaliar se o especialista por ele contratado possui competncia, habilidades e objetividade necessrias para fins da auditoria. No caso de especialista externo, a avaliao da objetividade deve incluir a indagao sobre interesses e relaes que podem criar uma ameaa objetividade desse especialista (ver itens A14 a A20). O auditor deve obter entendimento na rea de especializao do especialista do auditor suficiente para permitir ao auditor (ver itens A21 e A22): (a) (b) determinar a natureza, o alcance e os objetivos do trabalho desse especialista para fins da auditoria; e avaliar a adequao desse trabalho para fins da auditoria.
620.10
620.11
O auditor deve estabelecer acordo, por escrito, com o especialista por ele contratado, quando apropriado, sobre os seguintes assuntos (ver itens A23 a A26): (a) (b) (c) (d) a natureza, o alcance e os objetivos do trabalho desse especialista (ver item A27); as respectivas atribuies e responsabilidade do auditor e desse especialista (ver itens A28 e A29); a natureza, a poca e a extenso da comunicao entre o auditor e esse especialista, incluindo o formato de qualquer relatrio a ser fornecido por esse especialista (ver item A30); e a necessidade de o especialista observar requisitos de confidencialidade. (ver item A31).
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O quadro a seguir resume as consideraes relacionadas com a contratao do especialista do auditor. Quadro 15.8-3
Quadro 15.8-4 Considerar Necessrio um Especialista do Auditor para Obter Evidncia de Auditoria? Discusso Considerar a necessidade em relao a: obteno de entendimento da entidade, incluindo controle interno; identificao/avaliao dos riscos de distoro relevante; determinao/implementao de respostas gerais aos riscos avaliados no nvel de demonstraes contbeis; planejamento/execuo de procedimentos de auditoria adicionais para responder aos riscos avaliados no nvel de afirmaes; e avaliao da suficincia/adequao da evidncia de auditoria obtida para formar uma opinio. Considerar: a natureza do assunto e dos riscos de distoro relevante; a importncia do trabalho do especialista no contexto da auditoria; trabalho anterior (se houver) executado por esse especialista; e se o especialista est sujeito s polticas e aos procedimentos de controle de qualidade da firma do auditor.
Que Procedimentos de Auditoria So Necessrios?
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Considerar O Especialista do Auditor Selecionado Competente, Capacitado e Objetivo?
Discusso Competncia refere-se natureza e ao nvel de especializao do especialista do auditor. Capacidade refere-se habilidade do especialista de exercer a referida competncia nas circunstncias do trabalho (por exemplo, localizao geogrfica e disponibilidade de tempo e de recursos). Objetividade refere-se aos possveis efeitos que a tendenciosidade, o conflito de interesse ou a influncia de outros podem ter sobre o julgamento profissional do especialista. experincia pessoal com o trabalho anterior desse especialista; discusses com esse especialista; discusses com outros que esto familiarizados com o trabalho desse especialista; conhecimento das qualificaes desse especialista, se membro de rgo profissional ou de associao da rea de atuao, se possui licena para praticar, ou outras formas de reconhecimento externo; artigos ou livros publicados por esse especialista; e polticas e procedimentos de controle de qualidade da firma do auditor.
Outros fatores a serem considerados incluem:
Ns (Auditores) Entendemos a rea de Especializao do Especialista?
Os auditores possuem entendimento na rea de trabalho do especialista do auditor suficiente para: planejar a auditoria; e revisar os resultados do trabalho executado?
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Considerar Estabelecer os Termos do Trabalho
Discusso Ao estabelecer os termos do trabalho, considerar fatores como os seguintes: acesso a informaes delicadas ou confidenciais da entidade pelo especialista do auditor; as respectivas atribuies ou responsabilidades do auditor e do especialista do auditor; quaisquer exigncias legais ou regulatrias, locais e de outras jurisdies; a complexidade do trabalho necessrio; experincia anterior do especialista do auditor com a entidade; e a extenso do trabalho do especialista, e sua importncia no contexto da auditoria. O acordo por escrito trataria: da natureza, do alcance e dos objetivos do trabalho do especialista; das respectivas atribuies e responsabilidades; da natureza, poca e extenso da comunicao, incluindo o formato do relatrio; e da necessidade de confidencialidade. O apndice da NBC TA 620 especifica assuntos que o auditor pode considerar incluir em qualquer acordo por escrito com um especialista externo.
Avaliao do Trabalho Executado

Item 620.12 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve avaliar a adequao do trabalho do especialista do auditor para fins da auditoria, incluindo (ver item A32): (a) (b) a relevncia e razoabilidade das constataes ou concluses desse especialista, e sua consistncia com outras evidncias de auditoria (ver itens A33 a A34); se o trabalho do especialista envolve o uso de premissas e mtodos significativos, a relevncia e a razoabilidade dessas premissas e desses mtodos nas circunstncias (ver itens A35 a A37); e se o trabalho desse especialista envolve o uso de dados-fonte significativos para o seu trabalho, a relevncia, a integridade e a preciso desses dados-fonte (ver itens A38 e A39).
(c)
620.13
Se o auditor determina que o trabalho do especialista do auditor no adequado para fins da auditoria, o auditor deve (ver item A40): (a) (b) estabelecer acordo com esse especialista sobre a natureza e a extenso do trabalho adicional a ser executado pelo especialista; ou executar procedimentos adicionais de auditoria apropriados nas circunstncias.
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Quadro 15.8-5
Se os resultados do trabalho do especialista so insatisfatrios ou inconsistentes com outra evidncia, o auditor deve resolver o assunto, e isso pode envolver: discusses com a entidade e o especialista; aplicao de procedimentos adicionais de auditoria; possvel contratao de outro especialista; ou modificao do relatrio do auditor independente.
Relatrio
Item 620.14 620.15 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor no deve fazer referncia ao trabalho do especialista do auditor em seu relatrio que contenha opinio no modificada (ver item A41). Se o auditor fizer referncia ao trabalho de especialista do auditor em seu relatrio porque essa referncia relevante para o entendimento de ressalva ou outra modificao na sua opinio, o auditor deve indicar no relatrio que essa referncia no reduz a sua responsabilidade por essa opinio (ver item A42).
O relatrio do auditor independente no faria referncia ao trabalho do especialista. Essa referncia poderia ser entendida de maneira equivocada como sendo uma modificao da opinio do auditor ou uma diviso de responsabilidades, nenhuma das duas pretendidas. Entretanto, se o auditor decide emitir um relatrio de auditoria modificado, como resultado do envolvimento de especialista, pode ser apropriado, ao explicar a natureza da modificao, fazer referncia ao trabalho do especialista ou descrev-lo, incluindo a identidade do especialista e a extenso do envolvimento do especialista. Nessas circunstncias, o auditor obteria permisso do especialista antes de fazer essa referncia. No caso de a permisso ser recusada e o auditor considerar a referncia necessria, ele pode precisar buscar assessoria jurdica.
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15.9 NBC TA 720 Responsabilidade do Auditor em Relao a Outras Informaes Includas em Documentos que Contenham Demonstraes Contbeis Auditadas
Item 720.4 Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor responder adequadamente quando documentos que contm demonstraes contbeis auditadas e o respectivo relatrio do auditor independente incluem outras informaes que poderiam prejudicar a credibilidade dessas demonstraes contbeis e do relatrio do auditor independente.
Item 720.6 720.7
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve ler as outras informaes para identificar inconsistncias relevantes, se houver, com as demonstraes contbeis auditadas. O auditor deve estabelecer entendimentos apropriados com a administrao ou os responsveis pela governana para obter as outras informaes antes da data do seu relatrio de auditoria independente. Se no for possvel obter todas as outras informaes antes de seu relatrio, o auditor deve ler essas informaes assim que possvel (ver item A5). Se, ao ler as outras informaes, o auditor identificar uma inconsistncia relevante, ele deve determinar se as demonstraes contbeis auditadas ou as outras informaes precisam ser retificadas. Quando for necessrio retificar as demonstraes contbeis auditadas e a administrao se recusa a fazer essa retificao, o auditor deve modificar a opinio em seu relatrio de acordo com a NBC TA 705 Modificao na Opinio do Auditor Independente. Quando for necessrio retificar as outras informaes e a administrao se recusa a fazer essa retificao, o auditor deve comunicar esse assunto aos responsveis pela governana; e (a) incluir no relatrio do auditor independente um pargrafo de Outros Assuntos descrevendo a inconsistncia relevante de acordo com a NBC TA 706 Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos no Relatrio do Auditor Independente, item 9; ou reter o seu relatrio; ou quando legalmente permitido, o auditor deve se retirar do trabalho (ver itens A6 e A7).
720.8
720.9
720.10
(b) (c) 720.11 720.12
Quando for necessrio retificar as demonstraes contbeis auditadas, o auditor deve cumprir os requisitos relevantes da NBC TA 560 Eventos Subsequentes, itens 10 a 17. Quando for necessrio retificar as outras informaes e a administrao concorda em fazer essa retificao, o auditor deve aplicar os procedimentos necessrios nas circunstncias (ver item A8). Quando for necessrio retificar as outras informaes, mas a administrao se recusa a fazer a retificao, o auditor deve notificar os responsveis pela governana sobre sua preocupao com as outras informaes e tomar quaisquer medidas adicionais apropriadas (ver item A9).
720.13
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Item 720.14
Trechos Relevantes das NBC TAs Se, ao ler as outras informaes para fins de identificar inconsistncias relevantes, o auditor tomar conhecimento de uma aparente distoro relevante de um fato, ele deve discutir o assunto com a administrao (ver item A10). Se aps essa discusso, o auditor ainda considerar que existe uma aparente distoro relevante de um fato, ele deve solicitar que a administrao consulte um terceiro qualificado, como os consultores legais da entidade, e deve considerar a assessoria recebida. Quando o auditor concluir que existe distoro relevante de um fato nas outras informaes que a administrao se recusa a corrigir, ele deve notificar os responsveis pela governana sobre a sua preocupao com as outras informaes e tomar quaisquer medidas adicionais apropriadas (ver item A11).
720.15
720.16
Viso Geral Algumas entidades, como aquelas com muitas partes interessadas, publicaro um relatrio anual (impresso ou em modo eletrnico) ou anexaro algumas informaes adicionais sobre as demonstraes contbeis auditadas. Quando isso ocorre, o auditor tem a responsabilidade de ler as outras informaes para identificar quaisquer informaes que possam prejudicar a credibilidade das demonstraes contbeis e do relatrio do auditor independente. No caso de ser encontrado esse tipo de informao, o auditor precisa tomar as providncias adequadas para corrigir a situao. O quadro a seguir apresenta um resumo de alguns dos principais requisitos. Quadro 15.9-1
238
16. Documentao de Auditoria

Contedo do Captulo Os diversos requisitos associados com a documentao do planejamento da auditoria, evidncia de auditoria obtida e seu armazenamento final. NBC TAs Relevantes
NBC PA 01, 220, 230, 240, 300, 315, 330
Item 230.5
Objetivos da NBC TA O objetivo do auditor preparar documentao que fornea: (a) (b) registro suficiente e apropriado do embasamento do relatrio do auditor; e evidncias de que a auditoria foi planejada e executada em conformidade com as normas e as exigncias legais e regulamentares aplicveis.
Item 230.6
Trechos Relevantes das NBC TAs Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os seguintes significados atribudos: (a) Documentao de auditoria o registro dos procedimentos de auditoria executados, da evidncia de auditoria relevante obtida e das concluses alcanadas pelo auditor (usualmente tambm utilizada a expresso papis de trabalho). Arquivo de auditoria compreende uma ou mais pastas ou outras formas de armazenamento, em forma fsica ou eletrnica, que contm os registros que constituem a documentao de trabalho especfico. Auditor experiente um indivduo (interno ou externo firma de auditoria) que possui experincia prtica de auditoria e conhecimento razovel de: (i) (ii) (iii) (iv) processos de auditoria; normas de auditoria e exigncias legais e regulamentares aplicveis; ambiente de negcios em que opera a entidade; e assuntos de auditoria e de relatrio financeiro relevantes ao setor de atividade da entidade.
(b)
(c)
230.7
O auditor deve preparar tempestivamente a documentao de auditoria (ver item A1).
239
16.1 Viso Geral

A documentao do arquivo de auditoria (mantida em papel ou em formato eletrnico) tem um papel fundamental para: auxiliar a equipe de trabalho no planejamento e na execuo da auditoria; fornecer evidncia para demonstrar que os procedimentos de auditoria planejados foram realmente executados; auxiliar os revisores do trabalho (incluindo revisores do controle de qualidade do trabalho) a cumprirem suas responsabilidades de acordo com normas profissionais; registrar os julgamentos envolvidos na formao da opinio de auditoria; e registrar assuntos de importncia recorrente para futuras auditorias da entidade. PONTO A CONSIDERAR No h necessidade de fornecer documentao sobre requisitos das NBC TAs que no sejam relevantes nas circunstncias. Isso se aplicaria no caso de a NBC TA inteira no ser relevante (como, por exemplo, a NBC TA 610, quando a entidade no possui funo de auditoria interna), ou de o requisito da norma depender de uma condio e essa condio no existir. A boa documentao de auditoria adequadamente organizada e fornece um registro do trabalho executado, a evidncia de auditoria obtida, os julgamentos profissionais significativos aplicados e as concluses alcanadas. Quadro 16.1-1 Necessidade de Documentao de Arquivo de Auditoria Suporta o embasamento das concluses do auditor sobre todas as afirmaes relevantes das demonstraes contbeis. Fornece evidncia de que o trabalho est em conformidade com as normas profissionais. Fornece evidncia de que os registros contbeis que suportam as demonstraes contbeis esto de acordo ou foram conciliados com as demonstraes contbeis.
A documentao de auditoria para entidades de pequeno porte ser geralmente menos extensa do que a documentao para entidades de grande porte. Isso se aplica especificamente quando: o scio do trabalho executa todo o trabalho de auditoria. A documentao no incluiria assuntos relacionados com discusses da equipe, distribuio de responsabilidades ou superviso; e alguns assuntos so to diretos que pode ser mais conveniente trat-los em um nico documento com referncias cruzadas para papis de trabalho de suporte. Isso pode incluir uma ou mais reas, tais como entendimento da entidade e seu controle interno, estratgia e plano globais de auditoria, materialidade, riscos avaliados, assuntos significativos observados e as concluses alcanadas.
240
Muitas NBC TAs contm exigncias especficas de documentao cuja finalidade esclarecer os requisitos da NBC TA 230. A tabela a seguir fornece uma referncia aos itens das normas de auditoria que estabelecem exigncias especficas de documentao. Isso no implica que no haja exigncias de documentao nas NBC TAs que no esto includas na lista a seguir. Quadro 16.1-2 NBC TA 210 220 230 240 250 260 300 315 320 330 450 540 550 600 610 Ttulo Concordncia com os Termos do Trabalho de Auditoria Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstraes Contbeis Documentao de Auditoria Responsabilidade do Auditor em Relao a Fraude, no Contexto da Auditoria de Demonstraes Contbeis Considerao de Leis e Regulamentos na Auditoria de Demonstraes Contbeis Comunicao com os Responsveis pela Governana Planejamento da Auditoria de Demonstraes Contbeis Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por Meio do Entendimento da Entidade e do seu Ambiente Materialidade no Planejamento e na Execuo da Auditoria Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados Avaliao das Distores Identificadas durante a Auditoria Auditoria de Estimativas Contbeis, Inclusive do Valor Justo, e Divulgaes Relacionadas Partes Relacionadas Consideraes Especiais - Auditorias de Demonstraes Contbeis de Grupos, Incluindo o Trabalho dos Auditores dos Componentes Utilizao do Trabalho de Auditoria Interna Pargrafos 10-12 24-25 Todos 44-47 29 23 12 32 14 28-30 15 23 28 50 13
16.2 Organizao do Arquivo de Auditoria

Uma rea a ser tratada por polticas para a firma como um todo a organizao e indexao de arquivos de auditoria. Uma abordagem consistente que usa um ndice-padro tem diversas vantagens, como as que seguem: permite que papis de trabalho especficos sejam facilmente localizados e compartilhados entre membros da equipe de auditoria; facilita a reviso de arquivos por diversos revisores, como gerentes, scio do trabalho, revisor do controle de qualidade do trabalho e monitores de controle de qualidade; garante a consistncia entre arquivos de auditoria na firma; e auxilia as funes de controle de qualidade, tais como verificao de ratificaes faltantes, referncias cruzadas invlidas e notas de reviso no claras.
241
A documentao de auditoria geralmente organizada em divises lgicas de trabalho usando um sistema de indexao. Se o arquivo eletrnico, a indexao pode ser na forma de pastas e subpastas. medida que cada parte da documentao de auditoria criada, atribui-se a ela uma referncia nica que a vincula diretamente ao ndice do arquivo geral. Dois exemplos de possveis ndices de arquivos de auditoria esto resumidos no quadro a seguir. O primeiro exemplo agrupa documentos de acordo com o estgio do processo de auditoria em que os documentos so preparados. Vale observar que os documentos de concluso (em arquivos impressos) so geralmente arquivados prximos parte superior do arquivo para fcil referncia. O segundo ndice agrupa documentos por rea das demonstraes contbeis, tais como contas a pagar, contas a receber, vendas, etc. Nesse arquivo, todos os documentos relacionados avaliao de riscos e resposta aos riscos para estoque so mantidos no captulo de estoque. Uma terceira alternativa seria combinar as duas abordagens com alguns documentos organizados pelo estgio do processo de auditoria e outros pela rea das demonstraes contbeis. Quadro 16.2-1 ndice por Fase da Auditoria (trechos de um ndice) 100-200 201-300 301-400 Demonstraes contbeis e relatrio do auditor independente Declaraes de impostos, por exemplo ndice por rea das Demonstraes Contbeis (trechos de um ndice) 10 11 Demonstraes contbeis e relatrio do auditor independente Fechamento de arquivo, memorandos, listas de verificao, etc. Estratgia global de auditoria Materialidade Caixa Contas a receber Estoque Contas a pagar Dvida de longo prazo Receitas Compras Folha de pagamento Tributao Eventos subsequentes Contingncias
401-500
Fechamento de arquivo, tais como memorandos sobre decises 12 importantes, listas de verificao e 15 cartas de representao da A administrao C Planejamento de auditoria, incluindo estratgia e materialidade da auditoria D BB DD 20
501-600
Avaliao de riscos, incluindo entendimento da entidade e do controle interno
601-700
701-799 800
30 Resposta aos riscos, incluindo planos de auditoria detalhados por 40 rea das demonstraes contbeis 50 Outros documentos-suporte, tais 100 como balancetes e relatrios Estruturas de relatrios financeiros 120
150 Outros documentos-suporte, tais como balancetes e relatrios
242
16.3 Perguntas Frequentes sobre Documentao de Auditoria

Perguntas frequentes sobre documentao de auditoria incluem o seguinte. Quadro 16.3-1 Pergunta A Quem Pertence o Arquivo de Auditoria? Necessrio Manter no Arquivo de Auditoria Cpias dos Registros da Entidade Examinados? Resposta A menos que de outra forma especificado por lei ou regulamento, a documentao de auditoria de propriedade da firma de auditoria. No. So necessrias somente algumas caractersticas que identificam as transaes/os procedimentos examinados, de modo que o trabalho possa ser repetido ou as excees investigadas conforme necessrio. As caractersticas de identificao incluem: datas e nmeros exclusivos das transaes para um teste de detalhes; alcance do procedimento e a populao usada (ou seja, todos os lanamentos no livro dirio acima de um valor especificado); fonte, ponto de partida e intervalo de amostragem para amostras sistemticas; para indagaes a empregados, seus nomes e suas funes, e as datas das indagaes; e para observaes, o processo ou assunto em observao, os indivduos relacionados, suas respectivas responsabilidades e onde/quando foi realizada a observao. Entretanto, resumos ou cpias dos registros da entidade (como contratos e acordos significativos) podem ser includos se considerado adequado. Todas as Pginas do Arquivo de Auditoria Precisam Ser Rubricadas e Datadas pela Pessoa que Preparou e Depois pela que Revisou? No. A disciplina de rubricar os papis de trabalho (identificando quem executou e quem revisou o trabalho de auditoria) faz com que a equipe de trabalho assuma a responsabilidade. Entretanto, isso no significa que necessrio rubricar e datar todas as pginas dos papis de trabalho. Por exemplo, a evidncia de preparao e reviso podem ser indicadas para cada seo, mdulo ou unidade no arquivo em vez de em todas as pginas. A preparao de papis de trabalho (normalmente em nvel de assistente) e sua reviso detalhada (normalmente em nvel de gerente) envolvem rubricar toda a seo, todo o mdulo ou toda a unidade, enquanto uma reviso geral (normalmente em nvel de scio) pode envolver apenas revisar as principais sees do arquivo em que foram feitos julgamentos profissionais significativos.
243
Pergunta Devem ser Documentadas Todas as Consideraes e Uso de Julgamentos Profissionais?
Resposta No. No necessrio nem praticvel que o auditor documente todos os assuntos considerados, ou julgamentos profissionais feitos. Devem ser documentados os assuntos significativos e os julgamentos significativos feitos sobre esses assuntos durante a auditoria. A documentao de assuntos e julgamentos significativos explica as concluses do auditor e refora a qualidade dos julgamentos. Isso pode ser muitas vezes feito mediante preparao de memorandos sobre assuntos significativos na concluso da auditoria.
No. No existe exigncia de reteno de documentao que esteja As Minutas incorreta ou tenha sido substituda. Preliminares das Demonstraes Contbeis Devem Ser Mantidas se Forem Significativamente Inconsistentes com as Demonstraes Contbeis Finais? Necessrio Documentar o No Cumprimento de Requisitos das NBC TAs que Realmente No Sejam Aplicveis Auditoria? No. A no ser em circunstncias excepcionais, necessrio o cumprimento de todos os requisitos das NBC TAs que sejam relevantes. Uma NBC TA claramente no relevante quando a NBC TA inteira no aplicvel, ou quando um requisito da norma depende de uma condio e a condio no existe.
16.4 Requisitos de Documentao Especficos

Avaliao de Riscos
Item 240.44 Trechos Relevantes das NBC TAs Na documentao de seu entendimento da entidade, do ambiente geral de controle e dos riscos de distores relevantes, conforme requerido pela NBC TA 315, o auditor deve incluir: (a) as decises significativas tomadas durante a discusso com a equipe de trabalho em relao suscetibilidade das demonstraes contbeis da entidade distoro relevante decorrente de fraude; e os riscos identificados e avaliados de distoro relevante decorrentes de fraude no nvel das demonstraes contbeis e das afirmaes.
(b) 240.47
Se o auditor conclui que a presuno de risco de distoro relevante decorrente de fraude relacionada ao reconhecimento de receita no aplicvel nas circunstncias do trabalho, o auditor deve incluir na documentao de auditoria as razes dessa concluso.
244
Item 300.12
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve documentar (NBC TA 230 Documentao de Auditoria, itens 8 a 11 e A6): (a) (b) (c) a estratgia global de auditoria; o plano de auditoria; e eventuais alteraes significativas ocorridas na estratgia global de auditoria ou no plano de auditoria durante o trabalho de auditoria, e as razes dessas alteraes (ver itens A16 a A19).
315.32
O auditor deve documentar (NBC TA 230 Documentao de Auditoria, itens 8 a 11 e A6): (a) (b) a discusso entre a equipe encarregada do trabalho quando requerido pelo item 10, e as decises significativas alcanadas; elementos-chave do entendimento obtido referentes a cada um dos aspectos da entidade e do seu ambiente especificados no item 11 e de cada um dos componentes do controle interno especificados nos itens 14 a 24, as fontes de informaes a partir das quais foi obtido o entendimento e procedimentos de avaliao de riscos executados; os riscos identificados e avaliados de distoro relevante nas demonstraes contbeis como exigido pelo item 25; e os riscos identificados e controles relacionados a respeito dos quais o auditor tenha obtido entendimento, como resultado dos requisitos dos itens 27 a 30 (ver itens A131 a A134).
(c) (d)
A documentao de auditoria tpica inclui os itens relacionados a seguir. Quadro 16.4-1 Fase de Avaliao de Riscos Procedimentos anteriores contratao (aceitao de cliente). Avaliaes de independncia e tica. Termos do trabalho. Consideraes sobre materialidade. Estratgia global de auditoria. Discusses da equipe de auditoria, incluindo possveis causas de distoro relevante decorrente de fraude. Procedimentos de avaliao de riscos executados e os resultados. Riscos avaliados de distoro relevante identificados (nos nveis geral e de afirmaes), com base no entendimento da entidade obtido e respectivo controle interno (se houver). Riscos significativos. Comunicaes com a administrao e os responsveis pela governana. Comentrios Lembrar de atualizar a documentao de avaliao de riscos para: quaisquer novos riscos identificados posteriormente na auditoria; e alteraes necessrias nas avaliaes de riscos ou na materialidade identificadas em decorrncia da execuo de procedimentos adicionais de auditoria.
245
Resposta aos Riscos

Item 230.9 Trechos Relevantes das NBC TAs Ao documentar a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria executados, o auditor deve registrar: (a) (b) (c) 240.45 as caractersticas que identificam os itens ou assuntos especficos testados (ver item A12); quem executou o trabalho de auditoria e a data em que foi concludo; e quem revisou o trabalho de auditoria executado e a data e extenso de tal reviso (ver item A13).
O auditor deve incluir a seguinte documentao de auditoria para as respostas do auditor aos riscos avaliados de distoro relevante requerida pela NBC TA 330: (a) as respostas globais aos riscos avaliados de distoro relevante decorrente de fraude no mbito das demonstraes contbeis, e a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria, alm da ligao entre esses procedimentos e os riscos avaliados de distoro relevante decorrente de fraude nas afirmaes; e os resultados dos procedimentos de auditoria, inclusive os desenhados para monitorar o risco de a administrao burlar controles.
(b) 330.28
O auditor deve incluir na documentao de auditoria: (a) as respostas gerais para tratar os riscos avaliados de distoro relevante no nvel das demonstraes contbeis e a natureza, poca e extenso dos procedimentos adicionais de auditoria executados; o relacionamento desses procedimentos com os riscos avaliados no nvel de afirmaes; e os resultados dos procedimentos de auditoria, incluindo as concluses nos casos em que eles no estiverem de outra forma claros (ver item A63).
(b) (c) 330.30
A documentao do auditor deve demonstrar que as demonstraes contbeis esto de acordo ou foram conciliadas com os registros contbeis que as suportam.
246
A documentao de auditoria tpica inclui os itens relacionados a seguir. Quadro 16.4-2 Fase de Resposta aos Riscos 1. Um plano de auditoria que trata: de todas as reas relevantes das demonstraes contbeis; dos riscos avaliados de distoro relevante nos nveis de demonstraes contbeis e de afirmaes; da natureza, poca e extenso dos procedimentos adicionais de auditoria executados que respondem aos riscos avaliados; e dos riscos significativos identificados. Natureza e extenso de consultas a outros profissionais. Relevncia e natureza da evidncia obtida para a afirmao que est sendo testada. Uma explicao clara dos resultados obtidos do teste, e como as excees ou os desvios foram monitorados. Isso inclui: a base para o teste; a escolha da populao; o nvel de risco avaliado; e os intervalos de amostragem e a escolha do ponto de partida. Medidas tomadas como resultado de procedimentos de auditoria que indicam: a necessidade de modificar procedimentos de auditoria planejados; que podem existir distores relevantes; omisses nas demonstraes contbeis; ou a existncia de deficincias significativas do controle interno sobre relatrios financeiros. Mudanas necessrias, se houver, na estratgia global de auditoria. Uso de julgamentos significativos aplicados a assuntos significativos na execuo do trabalho e avaliao dos resultados. Discusses com a administrao sobre assuntos significativos. Memorandos, anlises, detalhes de premissas usadas, e como foi estabelecida a validade das informaes subjacentes. Referncias cruzadas para documentao-suporte e evidncia de que as demonstraes contbeis esto de acordo ou foram conciliadas com os registros contbeis que as suportam. Comentrios A documentao de auditoria deve ser suficiente por si mesma e no precisar ser complementada por explicaes verbais. Ver discusso de auditores experientes a seguir. Escolher com cuidado a populao certa para a afirmao que est sendo testada. No necessrio arquivar cpias de registros de clientes inspecionados, mas algumas caractersticas de identificao, tais como um nmero, uma data, etc., so necessrias para que uma pessoa possa repetir o teste se necessrio.
2. 3. 4.
5.
6. 7.
8. 9. 10.
247
Relatrio
Item 230.10 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve documentar discusses de assuntos significativos com a administrao, os responsveis pela governana e outros, incluindo a natureza dos assuntos significativos discutidos e quando e com quem as discusses ocorreram (ver item A14). Se o auditor identificou informaes referentes a um assunto significativo que so inconsistentes com a sua concluso final, ele deve documentar como tratou essa inconsistncia (ver item A15). Se, em circunstncias excepcionais, o auditor julgar necessrio no atender a um requisito relevante de uma norma, ele deve documentar como os procedimentos alternativos de auditoria executados cumprem a finalidade desse requisito, e as razes para o no atendimento (ver itens A18 e A19). O auditor deve incluir na documentao de auditoria as comunicaes sobre fraude feitas administrao, aos responsveis pela governana, aos rgos reguladores e outros.
230.11
230.12
240.46
O quadro a seguir apresenta uma lista da documentao de auditoria tpica que trata da fase de elaborao de relatrios ou de fechamento de arquivos. Quadro 16.4-3 Relatrio Programas de auditoria concludos. Evidncia de revises de arquivos (ou seja, rubricas, listas de verificao, etc.): revises detalhadas (gerente/supervisor); reviso do scio do trabalho; e reviso de controle de qualidade do trabalho, quando aplicvel. Informaes que so inconsistentes com as concluses finais ou contradizem-nas. Resumo do efeito financeiro de erros identificados no ajustados e resposta da administrao (ou seja, ajustes feitos). Distores no corrigidas no triviais. Assuntos significativos que surgem: medidas tomadas para trat-los (incluindo evidncia adicional obtida); e o embasamento das concluses alcanadas. Comentrios Tomar nota das discusses verbais com a administrao sobre assuntos significativos e registrar suas respostas. Isso ajudar a assegurar que a documentao de auditoria inclua a fundamentao de todas as decises significativas tomadas. Incluir cpias de e-mails ou mensagens de texto relevantes trocados com o cliente que tratam de assuntos significativos.
248
Relatrio No caso de ter sido prestada assessoria (quando permitido de acordo com os requisitos de independncia) na elaborao de minuta das demonstraes contbeis, descrever a natureza das discusses mantidas com a administrao para revisar o contedo das demonstraes, que incluiria: as datas em que as discusses foram mantidas; explicaes fornecidas sobre a aplicao de princpios contbeis complexos; e questes importantes levantadas pela administrao. Cpia das demonstraes contbeis e do relatrio do auditor independente, com referncias cruzadas para o ndice do arquivo de auditoria. Razes para qualquer desvio de um requisito de NBC TA relevante, e os procedimentos alternativos executados para atingir o objetivo do referido requisito. Quaisquer documentos de concluso de trabalho exigidos pela firma. Cpia de todas as comunicaes com a administrao e os responsveis pela governana. Data do relatrio de auditoria e data de concluso da documentao (ver discusso sobre fechamento de arquivo a seguir).
Comentrios
16.5 O Auditor Experiente

Item 230.8 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve preparar documentao de auditoria que seja suficiente para permitir que um auditor experiente, sem nenhum envolvimento anterior com a auditoria, entenda (ver itens A2 a A5, A16 e A17): (a) a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria executados para cumprir com as normas de auditoria e exigncias legais e regulamentares aplicveis (ver itens A6 e A7); os resultados dos procedimentos de auditoria executados e a evidncia de auditoria obtida; e assuntos significativos identificados durante a auditoria, as concluses obtidas a respeito deles e os julgamentos profissionais significativos exercidos para chegar a essas concluses (ver itens A8 a A11).
(b) (c)
249
A documentao de auditoria deve ser tal que um auditor experiente, sem nenhum envolvimento anterior com a auditoria, consiga entender (sem a necessidade de explicaes verbais): a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria executados para cumprir com as normas de auditoria e exigncias legais, regulamentares e profissionais aplicveis; os resultados dos procedimentos de auditoria e a evidncia de auditoria obtida; e a natureza de assuntos significativos levantados e as concluses alcanadas.
16.6 Documentos Eletrnicos

Muitas firmas de auditoria substituram (ou esto no processo de substituio) arquivos de trabalho em papel por arquivos eletrnicos. Em alguns casos, mesmo quando o trabalho foi executado e revisado eletronicamente, arquivos em papel so mantidos como registro permanente do trabalho executado. Os documentos/formulrios so rubricados digitalmente, os registros de clientes so escaneados e todos os dados so armazenados eletronicamente. A impresso em papel feita somente depois de todo o trabalho ter sido concludo e revisado. Existem dois tipos de documentos eletrnicos: trabalho em andamento; e informaes estticas.
Trabalho em Andamento Trabalho em andamento consiste em informaes dinmicas que so desenvolvidas e atualizadas no decorrer da auditoria. Exemplos incluem formulrios de auditoria e modelos de carta em branco, conhecimento e principais indicadores de desempenho do setor, questionrios, rvores de deciso lgica, as polticas da firma, diagnsticos e dados financeiros, informaes, premissas, etc. do perodo anterior que podem ser usados na execuo dos procedimentos analticos do perodo atual. Essas informaes so frequentemente contidas em aplicaes de software e ferramentas de auditoria eletrnicas. Informaes Estticas Informaes estticas consistem em documentos do arquivo final, tais como as demonstraes contbeis e os papis de trabalho concludos, que no sero alteradas e podem ser necessrias para referncia em anos futuros. Documentos finais ou estticos devem ser retidos em um formato em que as informaes possam ser facilmente recuperadas em anos posteriores. Software Legado Deixar as informaes em um formato usado por uma aplicao de software pode ser problemtico se a aplicao de software for atualizada em um novo formato de arquivo. possvel que no se consiga abrir o arquivo antigo, a menos que uma cpia da aplicao de software antiga tambm seja mantida. Para superar esse problema, muitas firmas esto salvando seus documentos de arquivo final em PDF (portable document format). O PDF tem sido aceito e utilizado por rgos governamentais e firmas de auditoria do mundo todo. As polticas da firma devem estabelecer que os documentos finais no devem ser editados. Vantagens da Automao A manuteno de arquivos de auditoria em formato eletrnico permite que algumas funes administrativas sejam automatizadas e fornece maior flexibilidade para os membros da equipe de trabalho. Por exemplo:
250
papis de trabalho especficos podem ser acessados diretamente pelo ndice; arquivos e documentos podem ser facilmente compartilhados com outros profissionais ou revisados por eles em locais distantes; novas pastas e documentos de auditoria podem ser criados, renomeados, movidos, copiados ou removidos do ndice; o ndice detalhado pode ser retrado para revelar sua estrutura geral ou expandido conforme necessrio facilitando a visualizao e a localizao de documentos-chave; podem ser dados nomes personalizados a documentos importantes. Isso pode ajudar outros membros da equipe a interpretar o contedo de um documento a partir do seu nome; funes de reviso podem ser automatizadas, como a verificao de todo ou de parte do arquivo de auditoria para excees, notas de reviso importantes e ratificaes dos responsveis pela elaborao/reviso; os membros da equipe de trabalho podem compartilhar documentos usando ferramentas eletrnicas de controle de entrada e sada de arquivos; certos documentos podem ser protegidos por senha para aumentar a segurana; e o acesso aos arquivos pode ser restrito a pessoal autorizado.
Uso de Ferramentas Eletrnicas em Papis de Trabalho Devem ser observados trs princpios importantes na utilizao de ferramentas eletrnicas para a preparao de papis de trabalho: todos os requisitos das NBC TAs ainda se aplicam; arquivos eletrnicos requerem gerenciamento eletrnico de documentos. Esse gerenciamento trata de assuntos como acessibilidade (acesso com senha), segurana de dados, gerenciamento de aplicaes (incluindo treinamento), rotinas de back-up, direitos de edio, locais de armazenagem, procedimentos de reviso e decises sobre quais mudanas nos arquivos sero rastreadas para fornecer a trilha de auditoria necessria; e os documentos finais (todos os documentos que devem ser mantidos para suportar a opinio de auditoria) devem ser retidos e acessveis de acordo com as polticas de reteno de arquivos da firma.
16.7 Fechamento de Arquivos

Item 230.13 Trechos Relevantes das NBC TAs Se, em circunstncias excepcionais, o auditor executar procedimentos novos ou adicionais ou chegar a outras concluses aps a data do relatrio, o auditor deve documentar (ver item A20): (a) (b) as circunstncias identificadas; os procedimentos novos ou adicionais executados, a evidncia de auditoria obtida e as novas concluses alcanadas, e seu efeito sobre o relatrio do auditor; e quando e por quem as modificaes resultantes da documentao de auditoria foram executadas e revisadas.
(c)
251
Item 230.14
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve montar a documentao em arquivo de auditoria e completar o processo administrativo de montagem do arquivo final de auditoria tempestivamente aps a data do relatrio do auditor (ver itens A21 e A22). Aps a montagem do arquivo final de auditoria ter sido completada, o auditor no apaga nem descarta documentao de auditoria de qualquer natureza antes do fim do seu perodo de guarda dessa documentao (ver item A23). Em outras circunstncias, que no as contempladas no item 13, nas quais o auditor julgar necessrio modificar a documentao de auditoria existente ou acrescentar nova documentao de auditoria aps a montagem do arquivo final de auditoria, o auditor, independentemente da natureza das modificaes ou acrscimos, deve documentar (ver item A24): (a) (b) as razes especficas para faz-los; e quando e por quem foram executados e revisados.
230.15
230.16
Datar o relatrio do auditor independente significa que o trabalho est concludo. Aps essa data, no existe mais a responsabilidade de buscar evidncia de auditoria adicional. Aps a data do relatrio de auditoria, a montagem final dos arquivos de auditoria deve ser feita tempestivamente. Um limite de tempo adequado para a concluso da montagem do arquivo de auditoria final normalmente de, no mximo, 60 dias aps a data do relatrio do auditor independente, o que pode ser visualizado no quadro a seguir. Consultar NBC PA 01 e NBC TA 230 para mais detalhes. Quadro 16.7-1
252
Como Fazer Alteraes no Arquivo de Auditoria Os requisitos para fazer alteraes no arquivo de auditoria esto apresentados a seguir. Quadro 16.7-2 Perodo Datas ENTRE a Data do Relatrio de Auditoria e a Data de Concluso da Documentao Requisitos Para alteraes administrativas: documentar a natureza da evidncia de auditoria obtida, quem preparou e revisou cada documento, e quaisquer memorandos para arquivo adicionais que possam ser necessrios; remover ou descartar documentao substituda; classificar, conferir e fazer referncia cruzada dos papis de trabalho; e ratificar listas de verificao de concluso relacionadas com o processo de montagem de arquivo. Para alteraes na evidncia de auditoria ou nas concluses alcanadas, deve ser preparada documentao adicional que trata trs questes-chave: quando e quem fez e (quando aplicvel) revisou essas adies; as razes especficas para as adies; e o efeito, se houver, das adies sobre as concluses de auditoria.
APS a Data de Concluso da Documentao
NENHUMA documentao deve ser removida ou descartada do arquivo de auditoria at que o perodo de reteno de arquivos da firma tenha expirado. Caso seja necessrio fazer adies (incluindo alteraes) documentao de auditoria aps a data de concluso da documentao, as trs questes-chave sobre alteraes na evidncia de auditoria, descritas em Perodo 1 anterior, devem ser respondidas, independentemente da natureza das adies.
253
17. Formao da Opinio sobre as Demonstraes Contbeis

Contedo do Captulo Requisitos e consideraes relacionados com: formao da opinio sobre as demonstraes contbeis; e elaborao de um relatrio do auditor independente adequadamente redigido. NBC TAs Relevantes
700
Quadro 17.0-1
254
Item 700.6
Objetivos da NBC TA Os objetivos do auditor so: (a) (b) formar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base na avaliao das concluses atingidas pela evidncia de auditoria obtida; e expressar claramente essa opinio por meio de relatrio de auditoria por escrito que tambm descreve a base para a referida opinio.
Item
700.7
Trechos Relevantes das NBC TAs

Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os seguintes significados atribudos: (a) (b) Demonstraes contbeis para fins gerais so demonstraes contbeis elaboradas de acordo com uma estrutura de relatrio financeiro para fins gerais. Estrutura de relatrio financeiro para fins gerais a estrutura de relatrio financeiro elaborada para satisfazer as necessidades de informaes financeiras comuns de uma ampla gama de usurios. A estrutura de relatrio financeiro pode ser uma estrutura de apresentao adequada ou uma estrutura de conformidade. O termo estrutura de apresentao adequada usado para se referir a uma estrutura de relatrio financeiro que exige conformidade com as exigncias dessa estrutura e: (i) reconhece explcita ou implicitamente que, para conseguir a apresentao adequada das demonstraes contbeis, pode ser necessrio que a administrao fornea divulgaes alm das especificamente exigidas pela estrutura; ou reconhece explicitamente que pode ser necessrio que a administrao se desvie de uma exigncia da estrutura para conseguir a apresentao adequada das demonstraes contbeis. Espera-se que tais desvios sejam necessrios apenas em circunstncia extremamente raras.
(ii)
O termo estrutura de conformidade usado para se referir a uma estrutura de relatrio financeiro que requer a conformidade com as exigncias dessa estrutura, mas no reconhece os aspectos contidos em (i) ou (ii) anteriores (NBC TA 200, item 13(a)). (c) Opinio no modificada ou sem modificaes a opinio expressa pelo auditor quando ele conclui que as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel (os itens 35 e 36 tratam das frases usadas para expressar essa opinio no caso da estrutura de apresentao adequada e da estrutura de conformidade, respectivamente).
700.8
A referncia a demonstraes contbeis nesta norma significa o conjunto completo de demonstraes contbeis para fins gerais, incluindo as respectivas notas explicativas. As notas explicativas normalmente compreendem o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas com informaes explanatrias. Os requisitos da estrutura de relatrio financeiro aplicvel determinam a forma e o contedo das demonstraes contbeis e o que constitui um conjunto completo de demonstraes contbeis. A referncia expresso prticas contbeis adotadas no Brasil est definida no item 7 da NBC TG 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis, da seguinte forma: prticas contbeis brasileiras compreendem a legislao societria brasileira, as Normas Brasileiras de Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), os pronunciamentos, as interpretaes e as orientaes emitidos pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) e homologados pelos rgos reguladores, e prticas adotadas pelas entidades em assuntos no regulados, desde que atendam NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis emitida pelo CFC e, por conseguinte, em consonncia com as normas contbeis internacionais, enquanto a expresso normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) refere-se s normas internacionais de contabilidade e significa as normas emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB). A referncia expresso normas internacionais de contabilidade do setor pblico significa as normas internacionais de contabilidade emitidas pelo Comit Internacional de Normas Contbeis do Setor Pblico.
700.9
255
17.1 Viso Geral

A etapa final no processo de auditoria avaliar a evidncia de auditoria obtida, considerar o impacto de quaisquer distores identificadas, formar uma opinio de auditoria e elaborar um relatrio de auditoria adequadamente redigido. Esse captulo trata: das demonstraes contbeis elaboradas de acordo com uma ou com as duas estruturas de relatrios financeiros para fins gerais elaboradas para satisfazer as necessidades de informaes financeiras comuns de ampla gama de usurios; da formao da opinio sobre um conjunto completo de demonstraes contbeis para fins gerais. A base para ela a avaliao das concluses tiradas da evidncia de auditoria obtida; e da expresso clara dessa opinio por meio de relatrio por escrito que tambm descreve a base para a referida opinio.
Os Captulos 23 e 24 do Volume 2 deste Guia tratam de situaes em que necessria uma opinio modificada, um pargrafo de nfase ou pargrafos de outros assuntos no relatrio do auditor independente. Para auditorias conduzidas de acordo com as NBC TAs, o texto do relatrio do auditor independente no modificado incluir uma quantidade mnima de elementos. O texto ser padro, exceto quando forem includos pargrafos adicionais para nfase de um assunto ou para outros assuntos referentes a relatrio. A consistncia no relatrio do auditor independente auxilia a: promover credibilidade no mercado global tornando as auditorias que foram conduzidas de acordo com normas reconhecidas mundialmente mais prontamente identificveis; e promover o entendimento dos usurios e identificar circunstncias no usuais (tais como modificaes no relatrio do auditor independente) quando ocorrem.
Em algumas jurisdies, as leis ou os regulamentos que regem a auditoria de demonstraes contbeis podem determinar texto diferente para a opinio do auditor. Entretanto as responsabilidades do auditor em relao formao da opinio continuam as mesmas. Quando o texto significativamente diferente do texto internacional padro, o auditor considera o risco de os usurios interpretarem mal a segurana obtida. No caso de haver esse risco, pode ser includa explicao adicional no relatrio do auditor independente.
17.2 Estruturas de Relatrios Financeiros

A opinio do auditor sobre as demonstraes contbeis ser expressa no contexto de uma estrutura de relatrio financeiro para fins gerais aplicvel. Essa estrutura de relatrio financeiro elaborada para satisfazer as necessidades de informaes financeiras comuns de uma ampla gama de usurios. Estruturas de relatrios financeiros aceitveis incluem: normas internacionais de relatrio financeiro para entidades de pequeno e mdio portes; normas internacionais de relatrio financeiro; e normas internacionais de contabilidade do setor pblico.
256
Existem dois tipos de estruturas de relatrios financeiros para fins gerais: a estrutura de apresentao adequada e a estrutura de conformidade. Essas estruturas esto descritas no quadro a seguir. Quadro 17.2-1 Estruturas Estrutura de Apresentao Adequada Descrio Uma estrutura de relatrio financeiro (como as normas internacionais de relatrio financeiro) que exige conformidade com as exigncias dessa estrutura, e: i) reconhece explcita ou implicitamente que, para conseguir a apresentao adequada das demonstraes contbeis, pode ser necessrio que a administrao fornea divulgaes alm das especificamente exigidas pela estrutura; ou ii) reconhece explicitamente que pode ser necessrio que a administrao se desvie de uma exigncia da estrutura para conseguir a apresentao adequada das demonstraes contbeis. Espera-se que tais desvios sejam necessrios apenas em circunstncia extremamente raras. O auditor emite relatrio sobre se as demonstraes contbeis apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes ou apresentam uma viso verdadeira e justa das informaes que se planeja apresentar nas demonstraes contbeis. Estrutura de Cumprimento Uma estrutura de relatrio financeiro que requer a conformidade com as exigncias da estrutura, mas no reconhece os aspectos contidos em (i) ou (ii) anteriores para apresentao adequada. O auditor no precisa avaliar se as demonstraes contbeis esto adequadamente apresentadas. Um exemplo seria uma estrutura de relatrio financeiro estipulada por lei ou regulamento planejada para satisfazer as necessidades de informaes financeiras de ampla gama de usurios. O auditor emite relatrio sobre se as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com, por exemplo, a Lei das Sociedades Annimas da Jurisdio X. Uma rvore de deciso para a formao da opinio de acordo com as duas estruturas de relatrios financeiros para fins gerais est descrita a seguir.
257
Quadro 17.2-2
Em alguns casos, pode ser que o auditor deva conduzir uma auditoria de acordo com as duas estruturas de relatrios financeiros. Nessas situaes, a opinio do auditor faz referncia estrutura de apresentao adequada e s exigncias legais ou regulatrias aplicveis. Normas Nacionais Uma referncia s normas de auditoria brasileiras e internacionais no relatrio do auditor independente apropriada quando no h nenhum conflito entre as exigncias dos dois conjuntos de normas. No caso de haver algum conflito, o relatrio do auditor independente refere-se somente s normas de auditoria (internacionais ou nacionais) de acordo com as quais foi elaborado o relatrio do auditor independente. Por exemplo, a NBC TA 570, requer que o auditor inclua um pargrafo de nfase para destacar um problema relacionado com capacidade de continuidade operacional, enquanto algumas normas de auditoria em outras jurisdies probem a incluso desse pargrafo.
258
17.3 Formao da Opinio

Item 700.10 Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve formar sua opinio sobre se as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel (NBC TA 200, item 11 e os itens 35 e 36 tratam das frases usadas para expressar essa opinio no caso da estrutura de apresentao adequada e da estrutura de conformidade, respectivamente). Para formar essa opinio, o auditor deve concluir se obteve segurana razovel sobre se as demonstraes contbeis tomadas em conjunto no apresentam distores relevantes, independentemente se causadas por fraude ou erro. Essa concluso deve levar em considerao: (a) (b) (c) 700.12 a concluso do auditor, de acordo com a NBC TA 330, sobre se foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente (item 26); a concluso do auditor, de acordo com a NBC TA 450, sobre se as distores no corrigidas so relevantes, individualmente ou em conjunto (item 11); e as avaliaes requeridas pelos itens 12 a 15.
700.11
O auditor deve avaliar se as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com os requisitos da estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Essa avaliao deve incluir a considerao dos aspectos qualitativos das prticas contbeis da entidade, incluindo indicadores de possvel tendenciosidade nos julgamentos da administrao (ver itens A1 a A3). O auditor especificamente deve avaliar, segundo os requisitos da estrutura de relatrio financeiro aplicvel, se: (a) (b) (c) (d) (e) as demonstraes contbeis divulgam adequadamente as prticas contbeis selecionadas e aplicadas; as prticas contbeis selecionadas e aplicadas so consistentes com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e so apropriadas; as estimativas contbeis feitas pela administrao so razoveis; as informaes apresentadas nas demonstraes contbeis so relevantes, confiveis, comparveis e compreensveis; as demonstraes contbeis fornecem divulgaes adequadas para permitir que os usurios previstos entendam o efeito de transaes e eventos relevantes sobre as informaes includas nas demonstraes contbeis (ver item A4); e a terminologia usada nas demonstraes contbeis, incluindo o ttulo de cada demonstrao contbil, apropriada.
700.13
(f) 700.14
Quando as demonstraes contbeis so elaboradas de acordo com a estrutura de apresentao adequada, a avaliao requerida pelos itens 12 e 13 deve incluir, tambm, se as demonstraes contbeis propiciam uma apresentao adequada. A avaliao do auditor sobre se as demonstraes contbeis propiciam uma apresentao adequada deve incluir consideraes sobre: (a) (b) a apresentao geral, a estrutura e o contedo das demonstraes contbeis; e se as demonstraes contbeis, incluindo as notas explicativas, representam as transaes e os eventos subjacentes a fim de alcanar uma apresentao adequada.
700.15
O auditor deve avaliar se as demonstraes contbeis fazem referncia ou descrevem adequadamente a estrutura de relatrio financeiro aplicvel (ver itens A5 a A10).
259
Item 700.16
Trechos Relevantes das NBC TAs O auditor deve expressar uma opinio no modificada quando concluir que as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. O auditor deve modificar a opinio no seu relatrio de auditoria de acordo com a NBC TA 705 se: (a) (b) concluir, com base em evidncia de auditoria obtida, que as demonstraes contbeis tomadas em conjunto apresentam distores relevantes; ou no conseguir obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para concluir se as demonstraes contbeis tomadas em conjunto no apresentam distores relevantes.
700.17
700.18
Se as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com os requisitos de uma estrutura de apresentao adequada no atingem uma apresentao adequada, o auditor deve discutir o assunto com a administrao e, dependendo dos requisitos da estrutura de relatrio financeiro aplicvel e como o assunto resolvido, deve determinar se necessrio modificar a opinio no seu relatrio de auditoria de acordo com a NBC TA 705 (ver item A11). Quando as demonstraes contbeis so elaboradas de acordo com a estrutura de conformidade, o auditor no precisa avaliar se as demonstraes contbeis atingem uma apresentao adequada. Entretanto, se em circunstncias extremamente raras o auditor concluir que essas demonstraes contbeis so enganosas, deve discutir o assunto com a administrao e, dependendo de como o assunto resolvido, deve determinar a necessidade e a forma de comunicar isso no seu relatrio de auditoria (ver item A12).
700.19
Ao formar uma opinio, o auditor precisa assegurar-se de que as demonstraes foram elaboradas de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel, conforme apresentado no quadro a seguir. Quadro 17.3-1 Consideraes Formao da Opinio de Auditoria Materialidade Concluir se: a materialidade continua apropriada no contexto dos resultados efetivos da entidade; e as distores no corrigidas (incluindo distores no corrigidas relacionadas a perodos anteriores), individualmente ou em conjunto, poderiam resultar em uma distoro relevante. Evidncia de Auditoria Foi obtida evidncia de auditoria apropriada suficiente? As estimativas contbeis feitas pela administrao so razoveis? Os procedimentos analticos executados no final ou prximo do final da auditoria corroboram as concluses formadas durante a auditoria?
260
Consideraes Formao da Opinio de Auditoria Polticas Contbeis As demonstraes contbeis divulgam adequadamente as principais polticas contbeis selecionadas e aplicadas? As polticas contbeis so consistentes com a estrutura de relatrio financeiro e apropriadas nas circunstncias? Divulgaes nas Demonstraes Contbeis As demonstraes contbeis fazem referncia estrutura de relatrio financeiro aplicvel ou a descrevem? As demonstraes contbeis incluem todas as divulgaes exigidas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel? A terminologia usada nas demonstraes contbeis, incluindo o ttulo de cada demonstrao contbil, apropriada? H divulgaes adequadas para permitir que os usurios entendam o efeito de transaes e eventos relevantes sobre as informaes includas nas demonstraes contbeis? As informaes apresentadas so relevantes, confiveis, comparveis, compreensveis e suficientes? As demonstraes contbeis fornecem divulgaes adequadas para permitir que os usurios previstos entendam o efeito de transaes e eventos relevantes sobre as informaes includas nas demonstraes contbeis? Estruturas de Apresentao Adequada A apresentao geral, a estrutura e o contedo das demonstraes contbeis (incluindo as divulgaes das notas) representam as transaes e os eventos subjacentes de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel? Em caso negativo, existe a necessidade de fornecer divulgaes alm daquelas especificamente exigidas pela estrutura para assegurar uma apresentao adequada? As demonstraes contbeis, aps quaisquer ajustes feitos pela administrao em decorrncia do processo de auditoria, so consistentes com o entendimento obtido sobre a entidade e seu ambiente? Estruturas de Conformidade As demonstraes contbeis so enganosas? Isso provvel somente em circunstncias extremamente raras. Com base nos resultados das avaliaes descritas antes, o auditor determina a forma do relatrio de auditoria (no modificado ou modificado) apropriada nas circunstncias, conforme apresentado no quadro a seguir.
(continuao)
261
Quadro 17.3-2 Tipo de Opinio Opinio No Modificada Opinio Modificada (Com ressalva, Adversa ou Absteno de Opinio) Concluses do Auditor As demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e uma opinio no modificada seria apropriada. Com base na evidncia de auditoria obtida, as demonstraes contbeis tomadas em conjunto apresentam distores relevantes; ou. No foi possvel obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para concluir se as demonstraes contbeis tomadas em conjunto no apresentam distores relevantes.
O Volume 2, Captulo 23, deste Guia, trata das modificaes no relatrio do auditor independente.
17.4 Forma e Texto do Relatrio do Auditor Independente

Item 700.20 700.21 700.22 700.23 Trechos Relevantes das NBC TAs O parecer do auditor independente deve ser por escrito. (ver itens A13 e A14). O relatrio do auditor independente deve ter um ttulo que indique claramente que o relatrio do auditor independente (ver item A15). O relatrio do auditor independente deve ser endereado conforme exigido pelas circunstncias do trabalho (ver item A16). O pargrafo introdutrio do relatrio do auditor independente deve: (ver itens A17 a A19): (a) (b) (c) (d) (e) 700.24 identificar a entidade cujas demonstraes contbeis foram auditadas; afirmar que as demonstraes contbeis foram auditadas; identificar o ttulo de cada demonstrao que compe as demonstraes contbeis; fazer referncia ao resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas; e especificar a data ou o perodo de cada demonstrao que compe as demonstraes contbeis.
Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis. Essa seo do relatrio do auditor independente descreve a responsabilidade dos responsveis na organizao pela elaborao das demonstraes contbeis. O relatrio do auditor independente no precisa referir-se especificamente administrao, mas deve usar o termo que apropriado no contexto da estrutura legal.
700.25 700.26
O relatrio do auditor independente deve incluir uma seo com o ttulo Responsabilidade da administrao pelas demonstraes contbeis. O relatrio do auditor independente deve descrever a responsabilidade da administrao pela elaborao das demonstraes contbeis. A descrio deve incluir uma explicao de que a administrao responsvel pela elaborao das demonstraes contbeis de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e pelos controles internos que a administrao determinar serem necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis que no apresentem distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro (ver itens A20 a A23).
262
Item 700.27
Trechos Relevantes das NBC TAs Quando as demonstraes contbeis so elaboradas de acordo com uma estrutura de apresentao adequada, como o caso das demonstraes contbeis para fins gerais requeridas pela Estrutura Conceitual para Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis, aprovada pelo CFC, a explicao da responsabilidade da administrao pelas demonstraes contbeis no relatrio do auditor independente deve referir-se a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis ou elaborao de demonstraes contbeis que apresentam uma viso verdadeira e justa conforme apropriado nas circunstncias. O relatrio do auditor independente deve incluir uma seo com o ttulo Responsabilidade do auditor. O relatrio do auditor independente deve especificar que a responsabilidade do auditor expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base na auditoria (ver item A24). O relatrio do auditor independente deve especificar que a auditoria foi conduzida em conformidade com as normas de auditoria indicando sempre a nacionalidade destas. Como no Brasil as normas de auditoria esto sendo integralmente convergidas com as normas internacionais de auditoria emitidas pela Federao Internacional de Contadores, a referncia deve ser s normas brasileiras e internacionais de auditoria. O relatrio do auditor independente deve explicar, tambm, que essas normas requerem que o auditor cumpra as exigncias ticas, planeje e realize a auditoria para obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis no apresentem distoro relevante (ver itens A25 e A26). O relatrio do auditor independente deve descrever a auditoria especificando que: (a) (b) a auditoria envolve a execuo de procedimentos para obteno de evidncia de auditoria a respeito dos valores e das divulgaes nas demonstraes contbeis; os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causadas por fraude ou erro. Nessas avaliaes de risco, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao das demonstraes contbeis da entidade para planejar procedimentos de auditoria que so apropriados s circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos da entidade. Nas circunstncias em que o auditor tambm tem a responsabilidade de expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos juntamente com a auditoria das demonstraes contbeis, o auditor deve omitir a frase de que a considerao do auditor sobre o controle interno no tem a finalidade de expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos; e a auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis, tomadas em conjunto.
700.28 700.29
700.30
700.31
(c)
700.32
Quando as demonstraes contbeis so elaboradas de acordo com uma estrutura de apresentao adequada, a descrio da auditoria no relatrio do auditor independente deve referir-se a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis pela entidade ou elaborao de demonstraes contbeis pela entidade que apresentam uma viso correta e adequada conforme apropriado s circunstncias. O relatrio do auditor independente deve especificar se o auditor acredita que a evidncia de auditoria obtida pelo auditor suficiente e apropriada para fundamentar a sua opinio.
700.33
263
Item 700.34 700.35
Trechos Relevantes das NBC TAs O relatrio do auditor independente deve incluir uma seo com o ttulo Opinio. Ao expressar uma opinio no modificada sobre as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com a estrutura de apresentao adequada, a opinio do auditor deve utilizar uma das seguintes frases, que so consideradas equivalentes (ver itens A27 a A33): (a) (b) as demonstraes contbeis apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, de acordo com [a estrutura de relatrio financeiro aplicvel]; ou as demonstraes contbeis apresentam uma viso correta e adequada de acordo com [a estrutura de relatrio financeiro aplicvel].
700.36
Ao expressar uma opinio no modificada sobre demonstraes contbeis elaboradas de acordo com a estrutura de conformidade, a opinio do auditor deve ser que as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com [a estrutura de relatrio financeiro aplicvel] (ver itens A27, A29 a A33). Se a estrutura de relatrio financeiro aplicvel indicada na opinio do auditor no se refere s normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade ou s normas internacionais de contabilidade do setor pblico emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Pblico, a opinio do auditor deve identificar a jurisdio de origem da estrutura, por exemplo, prticas contbeis adotadas no Brasil, cuja definio consta na NBC TG 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade. Se for requerido ao auditor tratar no seu relatrio de auditoria de outras responsabilidades em relao s demonstraes contbeis que so complementares sua responsabilidade, de acordo com as normas de auditoria, para emisso de seu relatrio sobre as demonstraes contbeis, essas outras responsabilidades devem ser tratadas em uma seo separada no relatrio do auditor independente com o subttulo Relatrio do auditor independente sobre outros requisitos legais e regulatrios ou, de outra forma, conforme apropriado ao contedo da seo (ver itens A34 e A35). Se o relatrio do auditor independente contm uma seo separada sobre outras responsabilidades relativas emisso de relatrio de auditoria, os ttulos, as demonstraes e as explicaes mencionadas nos itens 23 a 37 devem ser includos no subttulo Relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis. A seo do relatrio sobre outros requisitos legais e regulatrios deve ser apresentada aps a seo que cobre as demonstraes contbeis (ver item A36). O relatrio do auditor independente deve ser assinado (ver item A37). O relatrio do auditor independente no pode ter data anterior data em que ele obteve evidncia de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinio sobre as demonstraes contbeis, incluindo evidncia de que (ver itens A38 a A41): (a) (b) todas as demonstraes que compem as demonstraes contbeis, incluindo as respectivas notas explicativas, foram elaboradas; e as pessoas com autoridade reconhecida afirmam que assumem a responsabilidade sobre essas demonstraes contbeis.
700.37
700.38
700.39
700.40 700.41
700.42
O relatrio do auditor independente deve mencionar a localidade em que o relatrio foi emitido.
264
Item 700.43
Trechos Relevantes das NBC TAs Se o auditor, por exigncia de lei ou regulamento, for requerido a utilizar uma forma ou um texto especfico para elaborar o seu relatrio, ele s pode referir-se s normas de auditoria brasileiras ou internacionais se incluir, no mnimo, cada um dos seguintes elementos (ver item A42): (a) (b) (c) (d) (e) ttulo; destinatrio, conforme exigido pelas circunstncias da contratao; pargrafo introdutrio que identifica as demonstraes contbeis auditadas; descrio da responsabilidade da administrao (ou outro termo apropriado, ver item 24) pela elaborao das demonstraes contbeis; descrio da responsabilidade do auditor por expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis e o alcance da auditoria, que inclui:

(f)
referncia s normas de auditoria brasileiras e internacionais de auditoria e a lei ou regulamento; e descrio da auditoria de acordo com essas normas;
pargrafo da opinio contendo a opinio expressa sobre as demonstraes contbeis e referncia estrutura de relatrio financeiro aplicvel utilizada para elaborar as demonstraes contbeis (prticas contbeis adotadas no Brasil ou, se for o caso, incluir a identificao de origem da estrutura de relatrio financeiro aplicada; ver item 37); assinatura do auditor; data do relatrio do auditor independente; e localidade em que o relatrio foi emitido.
(g) (h) (i) 700.44
Pode ser que o auditor deva conduzir a auditoria de acordo com as normas de auditoria de uma jurisdio especfica (normas de auditoria dessa jurisdio), mas deva ter cumprido tambm com as normas de auditoria (NBC TAs) na conduo da auditoria. Nesse caso, o relatrio do auditor independente pode referir-se s normas de auditoria alm das normas de auditoria dessa jurisdio, somente se (ver itens A43 e A44): (a) no houver conflito entre os requisitos das normas de auditoria dessa jurisdio em relao s normas de auditoria que levariam o auditor a: (i) formar uma opinio diferente; ou (ii) no incluir um pargrafo de nfase que, nas circunstncias especficas, seria requerido pelas normas de auditoria; e o relatrio do auditor independente inclui, no mnimo, cada um dos elementos especificados no item 43(a)(i) quando o auditor usa a forma ou o texto especificado pelas normas de auditoria dessa jurisdio. A referncia lei ou ao regulamento no item 43(e) deve ser lida como referncia s normas de auditoria dessa jurisdio. O relatrio do auditor independente deve, portanto, identificar essas normas de auditoria.
(b)
700.45
Quando o relatrio do auditor independente se refere tanto s normas de auditoria internacionais ou especficas de outra jurisdio quanto s normas brasileiras de auditoria (NBC TAs), o relatrio do auditor independente deve identificar a jurisdio de origem das normas de auditoria nacionais ou especficas. No caso de serem apresentadas informaes suplementares com as demonstraes contbeis auditadas, no requeridas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel, o auditor deve avaliar se essas informaes suplementares esto claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas. Se essas informaes suplementares no esto claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas, o auditor deve pedir que a administrao mude a forma de apresentao das informaes suplementares no auditadas. Se a administrao se recusar a faz-lo, o auditor deve explicar no relatrio do auditor independente que essas informaes suplementares no foram auditadas.
700.46
265
Item 700.47
Trechos Relevantes das NBC TAs Informaes suplementares no requeridas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel, mas que apesar disso so parte integrante das demonstraes contbeis porque no podem ser claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas devido a sua natureza e forma de apresentao, devem ser cobertas pela opinio do auditor.
O relatrio do auditor independente comunica as seguintes informaes ao leitor: responsabilidades da administrao; responsabilidades do auditor e descrio da auditoria; a auditoria foi conduzida em conformidade com as normas de auditoria indicando sempre a nacionalidade destas; a estrutura de relatrio financeiro usada; e a opinio do auditor sobre as demonstraes contbeis.
A forma do relatrio do auditor independente ser afetada pela estrutura de relatrio financeiro, quaisquer requisitos adicionais de leis ou regulamentos e a incluso de quaisquer informaes suplementares. O relatrio do auditor independente intitulado Relatrio do Auditor Independente, e todos os pargrafos devem ter ttulo, como segue: relatrio sobre as demonstraes contbeis; responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis; responsabilidade do auditor; e opinio.
Outros ttulos que podem ser usados para os pargrafos, quando aplicvel, so: nfase; e relatrio sobre outras exigncias legais e regulatrias.
Os principais componentes do relatrio do auditor independente (que devem ser por escrito) esto descritos no quadro a seguir. Quadro 17.4-1 Componente Ttulo Comentrios Relatrio do Auditor Independente O uso da palavra independente distingue o relatrio do auditor independente dos relatrios emitidos por outros profissionais. Aqueles para quem foi elaborado o relatrio (normalmente acionistas ou responsveis pela governana) Tambm pode ser determinado pelas circunstncias do trabalho ou por regulamentos locais.
Destinatrio
266
Componente Pargrafo Introdutrio
Comentrios Identifica a entidade cujas demonstraes contbeis foram auditadas. Afirma que as demonstraes contbeis foram auditadas. Identifica o ttulo de cada uma das demonstraes que compem o conjunto completo de demonstraes contbeis. Faz referncia ao resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Especifica a data e o perodo coberto pelas demonstraes contbeis.
Quando so apresentadas informaes suplementares, explica se elas esto cobertas pela opinio de auditoria ou claramente as identifica como no cobertas. Responsabilidade da Administrao (ou Outro Termo Apropriado) pelas Demonstraes Contbeis Explica que a administrao responsvel pela elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. O relatrio afirma que a administrao responsvel: pela elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel; e pelos controles internos que a administrao determinar serem necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis que no apresentem distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro. A responsabilidade da administrao inclui: aceitar a responsabilidade pelos controles internos necessrios para permitir que as demonstraes contbeis no apresentem distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro; selecionar e aplicar polticas contbeis apropriadas; assegurar que as informaes includas nas demonstraes contbeis so relevantes, confiveis, comparveis e compreensveis; garantir uma divulgao adequada para assegurar que as transaes relevantes sejam entendidas pelos usurios das demonstraes contbeis; e preparar estimativas contbeis que sejam razoveis nas circunstncias.
267
Componente Responsabilidade do Auditor
Comentrios Afirma que a responsabilidade do auditor a de expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base na auditoria. Isso inclui: afirmar que a auditoria foi conduzida em conformidade com as normas de auditoria indicando sempre a nacionalidade destas. O relatrio do auditor independente deve explicar, tambm, que essas normas requerem que o auditor cumpra as exigncias ticas, planeje e realize a auditoria para obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis no apresentam distoro relevante; descrever a auditoria, declarando que: uma auditoria envolve a execuo de procedimentos para obteno de evidncia de auditoria a respeito dos valores e das divulgaes nas demonstraes contbeis; os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causadas por fraude ou erro. Nessas avaliaes de risco, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao das demonstraes contbeis da entidade para planejar procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos da entidade; e uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das polticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis, tomadas em conjunto; especificar que o auditor acredita que a evidncia de auditoria obtida pelo auditor suficiente e apropriada para fundamentar a sua opinio; e quando as demonstraes contbeis so elaboradas de acordo com uma estrutura de apresentao adequada, a descrio da auditoria deve referir-se a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis pela entidade ou elaborao de demonstraes contbeis pela entidade que apresentam uma viso correta e adequada conforme apropriado s circunstncias.
268
Componente Opinio do Auditor
Comentrios Estruturas de Apresentao Adequada Especifica se as demonstraes contbeis apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes (ou apresentam uma viso verdadeira e justa) de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel, ou com texto semelhante conforme exigido por lei ou regulamento. Estruturas de Conformidade Especifica se as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Quando no so usadas as normas internacionais de relatrio financeiro como estrutura de relatrio financeiro, o texto da opinio deve identificar a jurisdio ou o pas de origem da estrutura de relatrio financeiro (por exemplo, de acordo com os princpios contbeis geralmente aceitos no pas X ).
Outras Responsabilidades Relativas Emisso de Relatrio Assinatura do Auditor
Certas normas, leis ou prticas geralmente aceitas em uma jurisdio podem exigir ou permitir que o auditor emita relatrio sobre outras responsabilidades. Esses assuntos seriam tratados em um pargrafo separado aps a opinio do auditor. A assinatura do auditor ser baseada no que apropriado para a referida jurisdio. Pode ser o nome da firma, o nome do prprio auditor, ou os dois. Pode ser que tambm seja necessrio incluir a qualificao profissional do auditor na rea contbil, assim como o fato de que o auditor/a firma foi reconhecido pelo devido rgo licenciador. A data do relatrio no pode ser anterior data em que o auditor independente obteve evidncia de auditoria apropriada e suficiente para servir de base para a opinio. Essa evidncia inclui: foi elaborado um conjunto completo de demonstraes contbeis; considerao do efeito de eventos e transaes (conhecidos pelo auditor) que ocorreram at aquela data (consultar a NBC TA 560); e afirmaes das pessoas com autoridade reconhecida que assumiram a responsabilidade sobre essas demonstraes contbeis.
Data do Relatrio
Localidade em que o Relatrio foi Emitido
Menciona a localidade em que o relatrio foi emitido.
Opinio de Auditoria No Modificada Estrutura de Apresentao Adequada O texto-padro para o relatrio do auditor independente (extrado da NBC TA 700) sobre demonstraes contbeis para fins gerais, elaboradas de acordo com a estrutura de apresentao adequada e que expressam uma opinio no modificada, est apresentado a seguir.
269
Quadro 17.4-2 RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis da Companhia ABC, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da Administrao sobre as demonstraes contbeis A Administrao da Companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade do auditor Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e das divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados s circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da Companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela Administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis anteriormente referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. [Assinatura do auditor independente] [Data do relatrio do auditor independente] [Localidade em que o relatrio foi emitido]
270
Opinio de Auditoria No Modificada Estrutura de Conformidade O texto-padro para o relatrio do auditor independente sobre demonstraes contbeis para fins gerais, elaboradas de acordo com a estrutura de conformidade e que expressam uma opinio no modificada, est apresentado a seguir. Quadro 17.4-3 RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis da Companhia CDE, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da Administrao sobre as demonstraes contbeis A Administrao da Companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com a Lei XYZ da Jurisdio X e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade do auditor Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelo auditor e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e das divulgao apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados s circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da Companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela Administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em seu conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis da Companhia CDE para o exerccio findo em 31 de dezembro de 20X1 foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a Lei XYZ da Jurisdio X. [Assinatura do auditor independente] [Data do relatrio do auditor independente] [Localidade em que o relatrio foi emitido]
271
17.5 Outros Requisitos em Relao a Relatrio

Em algumas jurisdies, pode ser que o auditor deva emitir relatrio sobre assuntos que so complementares sua responsabilidade de acordo com as normas de auditoria, conforme discutido no quadro a seguir. Quadro 17.5-1 Discusso Requisitos Adicionais em Relao ao Relatrio O auditor pode ser solicitado a comentar sobre assuntos, tais como: a adequao dos registros contbeis da entidade; assuntos especficos que chamaram a ateno do auditor no decorrer da auditoria; e resultados da execuo de procedimentos especificados adicionais. Para assegurar que os usurios entendam essas responsabilidades adicionais, o auditor as descreve em uma seo separada no seu relatrio (por exemplo, com um subttulo como Relatrio sobre outras exigncias legais e reguladoras).
Relatrio com Ttulo Separado
17.6 Informaes Suplementares Apresentadas com as Demonstraes Contbeis

Informaes suplementares so informaes apresentadas com as demonstraes contbeis, mas no exigidas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel. As informaes suplementares podem ser exigidas por leis, regulamentos ou normas, ou podem ser apresentadas voluntariamente. As informaes suplementares (no exigidas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel) devem estar claramente diferenciadas das demonstraes contbeis auditadas, a menos que sejam parte integrante das demonstraes contbeis auditadas. Se essas informaes suplementares no esto claramente diferenciadas, o auditor deve pedir que a administrao mude a forma de apresentao das informaes suplementares no auditadas. Se a administrao se recusar a faz-lo, o auditor deve explicar no relatrio do auditor independente que essas informaes suplementares no foram auditadas. Quadro 17.6-1 Apresentao de Informaes Suplementares com as Demonstraes Contbeis Diferenciar Claramente as Informaes Suplementares Identificar claramente as informaes como no auditadas. Remover qualquer referncia cruzada das demonstraes contbeis s informaes suplementares no auditadas. Apresentar as informaes suplementares no auditadas fora das demonstraes contbeis. Identificar os nmeros das pginas no relatrio do auditor independente em que esto apresentadas as demonstraes contbeis auditadas.
272
O fato de as informaes suplementares no serem auditadas no isenta o auditor da responsabilidade de assegurar que essas informaes no sejam mal interpretadas ou inconsistentes com aquelas includas nas demonstraes contbeis auditadas. (Consultar Volume 1, Captulo 15.9 que trata da NBC TA 720 - Responsabilidade do Auditor em Relao a Outras Informaes Includas em Documentos que Contenham Demonstraes Contbeis Auditadas.)
17.7 Auditorias Conduzidas de Acordo com Normas de Auditoria Brasileiras e Internacionais

Quando o auditor solicitado a emitir relatrio sobre o cumprimento de normas de auditoria brasileiras e internacionais, deve ser feita uma referncia no relatrio do auditor independente aos dois conjuntos de normas. Uma referncia s normas de auditoria brasileiras e internacionais apropriada quando so atendidas as condies a seguir. Quadro 17.7-1 Condies Referncia ao Cumprimento das Normas de Auditoria Brasileiras e Internacionais O relatrio do auditor independente cumpre todas as normas de auditoria relevantes para a auditoria. Todos os procedimentos adicionais de auditoria, necessrios para o cumprimento das normas de auditoria brasileiras, foram executados. A jurisdio ou o pas de origem das normas de auditoria foi identificado no relatrio do auditor independente. Todos os elementos (ver Quadro 17.4-1) do relatrio do auditor independente padro (mesmo usando a forma e o texto especificados pelas normas de auditoria dessa jurisdio) foram includos.
Uma referncia s normas brasileiras e internacionais de auditoria no apropriada quando h um conflito entre as exigncias dos dois conjuntos de normas que resultaria: na formao de uma opinio diferente pelo auditor segundo as normas brasileiras de auditoria do que a opinio apropriada segundo as normas internacionais de auditoria; e na omisso de informaes adicionais, que seriam exigidas pelas normas internacionais de auditoria, mas no permitidas segundo normas brasileiras de auditoria.
17.8 Relatrios do Auditor Independente Modificados

Consultar o Volume 2, Captulo 23 deste Guia, que trata das modificaes do relatrio do auditor independente.
273

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Guia de Utilizao das Normas de Auditoria em Auditorias de Entidades de Pequeno e Mdio Porte

International Federation of Accountants

Nota de iseno de responsabilidade

Como Usar este Guia

1.1 Reproduo, Traduo e Adaptao do Guia

1.2 Contedo e Organizao

1.3 Glossrio de Termos

1.4 Siglas e Abreviaturas Usadas no Guia

CR DC EPM FAPMP IAASB IFAC IFRS

Normas de Auditoria Esclarecidas

Elemento da NBC TA Requisitos

Aplicao e Outros Materiais Explicativos

2.1 ndice e Referncias Cruzadas das Normas de Auditoria

2.2 O Processo de Auditoria

Auditoria Baseada em Riscos Viso Geral

3.1 Viso Geral

Limitaes Natureza das Evidncias de Auditoria Disponveis

Natureza dos Procedimentos de Auditoria

Tempestividade dos Relatrios Financeiros

3.2 Risco de Auditoria

Natureza Risco de Deteco

Resumo dos Componentes do Risco de Auditoria

3.3 Como Executar uma Auditoria Baseada em Riscos

Requisitos nfase em Ceticismo Profissional

Discusses de Equipe e Comunicao Contnua

Capacidade de Avaliar Respostas da Administrao aos Riscos

Requisitos Uso de Julgamento Profissional

Resposta aos Riscos

3.5 Benefcios da Auditoria Baseada em Riscos

Comunicao Tempestiva de Assuntos de Interesse da Administrao

3.6 NBC TAs para Auditorias de Entidades de Pequeno Porte

Este documento em ingls pode ser encontrado no site: http://web.ifac.org/publications/international-auditing-andassurance-standards-board/practice-alerts-and-q-as#applying-isas-proportionate.

No entender os requisitos pode:

tica, NBC TAs e Controle de Qualidade

NBC PA 01, 200, 220

Item NBC PA 01.11

Item NBC PA 01.13

(c) (d) 220.19

4.1 Viso Geral

O Cdigo revisado entrou em vigor em 1 de janeiro de 2011.

4.2 Sistemas de Controle de Qualidade

Monitoramento contnuo das polticas e dos procedimentos de controle de qualidade da firma

Aplicao de resultados do monitoramento contnuo em trabalhos de auditoria especficos

4.3 Ambiente de Controle

Relutncia em Investir em Treinamento ou Desenvolvimento

Obstculo Falta de Disciplina

Determinao do Tom Aperfeioar Continuamente Fornecer Exemplo

4.4 Avaliao de Riscos da Firma

Atividade Qual a Resposta Necessria?

4.5 Sistemas de Informao

Acompanhamento de: Administrao do Trabalho

4.6 Atividades de Controle

4.8 Cumprimento das NBC TAs Relevantes

Controle Interno Objetivo e Componentes

5.1 Viso Geral

5.2 Objetivos do Controle Interno

A seguir, um resumo dos cinco componentes do controle interno.

5.3 Ambiente de Controle

Elemento do Controle Participao dos Responsveis pela Governana (Quando a administrao no o )

Assunto-chave Qual a eficcia da governana (se houver) sobre as operaes da entidade?

Filosofia e Estilo Operacional da Administrao

Quais so as atitudes e aes da administrao em relao a relatrios financeiros?

Elemento do Controle Estrutura Organizacional