ICMS: CRDITO FISCAL - APROPRIAO, VEDAO E ESTORNO - ROTEIRO Sumrio Introduo I - Disposies constitucionais II - Comentrios Lei Complementar 87/1996

6 III - Premissas para o aproveitamento de crditos fiscais no ICMS IV - O direito ao crdito na indstria IV.1 - Insumos IV.1.1 - Matria prima IV.1.2 - Material intermedirio ou secundrio IV.1.3 - Embalagens IV.1.4 - Tratamento de efluentes IV.1.5 - Combustveis IV.1.6 - Energia eltrica IV.2 - Servios de comunicao IV.3 - Ativo permanente IV.4 - Frete V - O direito ao crdito no comrcio V.1 - Mercadoria V.2 - Embalagem V.3 - Frete V.4 - Combustveis V.5 - Energia eltrica V.6 - Servios de Comunicao V.7 - Bens para o ativo permanente VI - O direito ao crdito pelo prestador de servio de transporte VI.1 - Combustveis VI.2 - Bens para o ativo permanente VI.3 - Energia eltrica e servio de comunicao VI.4 - Crdito outorgado - Transportador rodovirio VI.5 - Disposies especficas para as empresas de transporte areo VII - Crdito extemporneo - Escriturao fiscal VIII - Material de uso ou consumo - A partir de 01/01/2020 IX - Outros crditos IX.1 - Simples Nacional IX.1.1 - Desenquadramento - Mercadorias em estoque IX.1.2 - Ativo imobilizado X - Vedao ao crdito XI - Estorno de crdito XI.1 - Manuteno do crdito - no exigncia do estorno XII - Consideraes finais XII.1 - Consulta Tributria XII.2 - Crditos que dependem da apurao final para apropriao Introduo O valor do ICMS a recolher, em cada perodo de apurao, corresponder diferena entre o imposto devido sobre as operaes ou prestaes tributadas e o cobrado relativamente s anteriores. Logo, quando se fala em "valor do ICMS cobrado nas operaes ou prestaes anteriores", est se falando no valor que representa o crdito fiscal do contribuinte.

De forma simplificada, temos que o valor do ICMS a ser recolhido em um determinado perodo ser o resultante da operao de subtrao entre os dbitos (sadas) e os crditos (entradas), ou seja, "dbito - crdito = imposto a recolher". Assim, tem-se que o crdito fiscal corolrio do princpio constitucional da no-cumulatividade. Pois bem, para a correta apurao do saldo do imposto no perodo, seja ele credor ou devedor, essencial a verificao e o acompanhamento da legislao que trata dos crditos do ICMS, haja vista que erros no tocante aplicao e interpretao da legislao podem causar prejuzos empresa. Com efeito, se o crdito for menor que o de direito, poder resultar num aumento desnecessrio do imposto a recolher. Se for maior, h risco de glosa e imposio de penalidades pela autoridade fazendria. Ademais, tais erros, em um determinado perodo, podem provocar reflexos nos perodos seguintes, causando eventual contingncia fiscal. Em sentido amplo, temos que uma das formas de se aperfeioar o desenvolvimento de determinada atividade humana ocorre por meio de estudos sistemticos. Assim tambm com o estudo dos crditos do ICMS que apresenta peculiaridades resultantes da combinao da atividade de cada empresa com a legislao que rege a matria. Dessa forma, para no incorrer em erros, a atualizao precisa ser constante. Essa ateno redobrada consequncia das frequentes mudanas que ocorrem na respectiva legislao. Esclarea-se que a Lei Complementar n 87/96 vem sucessivamente sofrendo alteraes em relao ao direito ao crdito do ICMS. Essas mudanas refletem tambm, em alguns casos, no prprio entendimento manifestado pela Administrao Tributria da unidade da Federao, na qual est jurisdicionado o estabelecimento do contribuinte, a exemplo da Deciso Normativa CAT n 01/2001, tambm conhecida como "ABC dos Crditos Paulistas". Evidente que o entendimento manifestado pela administrao tributria do Estado de So Paulo assegura direitos e gera deveres apenas para os contribuintes jurisdicionados neste Estado. Porm, inegvel que esse entendimento possa tambm balizar entendimentos por parte de outras unidades da Federao. Em suma, a ateno do responsvel pela escrita fiscal deve ser dirigida legislao, combinada com as particularidades do processo industrial, comercial ou de servios praticados pela empresa. Ante isto, no presente Roteiro, sero abordadas as regras para apropriao, vedao e estorno do crdito fiscal de ICMS, no mbito do Estado de So Paulo, com fundamento na Lei n 6.374/1989 (Lei do ICMS) e no Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto n 45.490/2000, bem como em outras normas pertinentes. I - Disposies constitucionais O ICMS foi o imposto em que o legislador constitucional mais detalhou ao desenhar o Sistema Tributrio Nacional. Ao mencionado imposto foram reservados os pargrafos 2 (com seus diversos incisos) e o 5, do artigo 155 da Constituio Federal de 1988. Especificamente no que tange aos crditos do ICMS, destacamos os seguintes dispositivos constitucionais: 1) O 2, inciso I, do artigo 155, que trata da aplicao do princpio da no-cumulatividade ao ICMS, a saber: " 2 - O imposto previsto no inciso II atender o seguinte: I - ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa circulao de mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal". Do referido dispositivo constitucional depreende-se toda a sistemtica de clculo do ICMS, na medida em que para a definio do "quantum" prev que ser compensado (abatido) o valor

cobrado nas operaes e prestaes anteriores. Evitando assim, o famoso efeito "cascata", que ocorre com tributos que no tenham natureza no-cumulativa. 2) De uma certa forma, o texto constitucional fez uma blindagem ao ICMS. Essa proteo impede a apropriao dos crditos oriundos das aquisies tributadas, quando as respectivas sadas forem isentas ou no-tributadas. Impede tambm o inverso, a apropriao do crdito nas aquisies isentas ou no-tributadas, quando as sadas correspondentes forem tributadas. Assim, vejamos o disposto no Art. 155, 2 inciso II do texto constitucional: "II - a iseno ou no incidncia, salvo determinao em contrrio da legislao: a) no implicar crdito para compensao com o montante devido nas operaes ou prestaes seguintes; b) acarretar a anulao do crdito relativo s operaes anteriores;" 3) Ainda quanto ao crdito, o texto constitucional traz dois outros dispositivos, os quais remetem Lei Complementar. As alneas "c" e "f", do inciso XII, do pargrafo 2, do artigo 155, da Constituio Federal, dispem que: cabe lei complementar disciplinar o regime de compensao do imposto e prever casos de manuteno de crdito, relativamente remessa para outro Estado e exportao para o exterior de servios e de mercadorias. 4) Importante ressaltar a Emenda Constitucional n 42/2003, vez que alterou significativamente o texto da alnea "a" do inciso X do pargrafo 2 do artigo 155 da Constituio Federal. O texto original previa que o ICMS no incidiria sobre operaes que destinassem ao exterior produtos industrializados, excludos os semi elaborados, definidos em lei complementar. O novo texto veio com a seguinte redao acerca do ICMS nas exportaes para o exterior: "X no incidir: a) sobre operaes que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre servios prestados a destinatrios no exterior, assegurada a manuteno e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operaes e prestaes anteriores;". Assim, a nova redao trouxe duas novas disposies constitucionais que devem ser respeitadas pelos Estados e pelo Distrito Federal. A primeira que foram retiradas do campo de incidncia do ICMS todas as exportaes para o exterior de bens, mercadorias e servios. Antes o texto constitucional reservava a no incidncia apenas para produtos industrializados. Produtos "in-natura" e os semi-elaborados integravam o campo de incidncia do ICMS e as suas exportaes para o exterior s foram desoneradas a partir da 1996 por fora da Lei Complementar n 87/96. A Emenda Constitucional n 42/2003 trouxe um pouco mais de segurana aos exportadores brasileiros, tendo em vista que possveis presses dos governadores em suas bancadas no Congresso Nacional poderiam forar mudanas na Lei Complementar n 87/96 e as exportaes de produtos primrios e semi-elaborados voltariam a sofrer a tributao pelo ICMS. Com o novo texto constitucional ficar mais "trabalhoso" para os Estados voltarem a tributar as exportaes dessas mercadorias, pois a alterao da Constituio dependeria de uma nova Emenda Constitucional. Ademais, pontualmente no que diz respeito ao crdito de ICMS, a Emenda Constitucional n 42/2003 tambm promoveu significativa segurana aos exportadores. Com ela, ficou assegurada a manuteno e o aproveitamento dos crditos do ICMS relativos aos produtos exportados. Relativamente ao Estado de So Paulo, veremos mais adiante que os direitos constitucionais dos exportadores foram respeitados. Fundamentao: Constituio Federal de 1988, artigo 155, 2 e Emenda Constitucional n 42/2003. II - Comentrios Lei Complementar 87/1996 Abordaremos a seguir dispositivos da Lei Complementar n 87/96 que disciplinam os pontos a ela remetidos pela Constituio Federal e relativos aos crditos do ICMS.

Posto isto, iniciemos pelo artigo 19, que praticamente repete o texto constitucional relativamente no-cumulatividade, dispondo que: "O imposto no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa circulao de mercadorias ou prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado." J o artigo 20 trouxe uma suposta inovao. Ocorre que, na prtica, os Estados e o Distrito Federal no aceitavam os crditos relativos s aquisies destinadas ao uso e consumo e ao ativo permanente bem como aos servios de comunicaes. Contudo, o novo texto complementar Constituio Federal veio com a seguinte redao: "Art.20 - Para a compensao a que se refere o artigo anterior, assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operaes de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simblica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao Ativo Permanente, ou o recebimento de servios de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicao". Destarte, pretendeu-se poca, dar ao ICMS brasileiro uma aparncia de "Imposto sobre Valor Agregado puro", no sentido de que todo o ICMS pago nas aquisies de mercadorias ou servios tomados seria levado para abater o saldo do imposto a ser recolhido. Todavia, na prtica essa inteno do legislador nunca chegou a vigorar plenamente. Por presso e fora dos Estados e Distrito Federal, o Congresso Nacional vem sistematicamente prorrogando a entrada em vigor dos crditos relativos s aquisies de mercadorias destinadas a uso e consumo do estabelecimento. A ltima ocorreu por meio da Lei Complementar n 138/2010, que prev somente para 1 de janeiro de 2020 a possibilidade de fruio desses crditos. Por oportuno, os crditos relativos energia eltrica e telecomunicaes tambm sofrem restries. A Lei Complementar n 102/2000 trata desses casos, que sero detalhados ao longo deste trabalho. A Lei Complementar n 138/2010 remete para 1 de janeiro de 2020 a possibilidade de crdito integral do ICMS pago nessas situaes. J os crditos relativos s aquisies destinadas ao ativo permanente, alm das restries impostas por entendimentos da administrao tributria paulista, foram diludos em 48 parcelas mensais e sucessivas, pela Lei Complementar n 102/2000. O 1 do artigo 20 da Lei Complementar n 87/96, em sintonia com o texto constitucional, veda o crdito nas aquisies de mercadorias ou utilizaes de servios isentos ou no tributados. Neste caso o ICMS est protegido de questionamentos judiciais. Teses como a utilizada para atacar o Imposto sobre Produtos Industrializados, em que seus contribuintes chegaram aos tribunais superiores pedindo os crditos nas aquisies de mercadorias isentas, no tributadas e tributadas alquota zero, quando aplicados em produtos tributados por alquotas positivas, no prosperam contra o ICMS. Referido 1 do artigo 20 da Lei Complementar n 87/96 que complementa o artigo 155 2 II "a" da Constituio Federal possui a seguinte redao: " 1 - No do direito a crdito as entradas de mercadorias ou utilizao de servios resultantes de operaes ou prestaes isentas ou no tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou servios alheios atividade do estabelecimento".
Salvo prova em contrrio, presumem-se alheios atividade do estabelecimento os veculos de transporte pessoal.

Por sua vez, o 3 do mesmo artigo 20 da Lei Complementar n 87/96 disciplinou a j vista disposio constitucional inserta no artigo 155, 2, II, "b", da CF/88, no tocante s operaes e prestaes subsequentes amparadas pela iseno. Assim, a referida Lei Complementar veda o

crdito relativo a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestao de servio a ele efetuada nas seguintes hipteses: 1) para integrao ou consumo em processo de industrializao ou produo rural, quando a sada do produto no for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se tratar de sada para o exterior; 2) para comercializao ou prestao de servio, quando a sada ou a prestao subsequente no forem tributadas ou estiverem isentas do imposto, exceto se destinadas ao exterior. Observe-se que a Constituio Federal e a mencionada Lei Complementar asseguraram, nas hipteses de sadas isentas ou no tributadas, apenas os crditos relativos s mercadorias ou servios exportados. Porm, h previso para que os Estados deliberem, por meio de Convnio aprovado pelo CONFAZ, de forma a no se aplicar no todo ou em parte as vedaes ao crdito relativas s operaes amparadas por iseno ou at mesmo no tributadas. Desta feita, o dispositivo que preveja iseno ou no incidncia deve ser examinado com cautela, isto , deve ser verificado se o crdito fiscal pode ser mantido ou deve ser estornado. Se a legislao concessora do benefcio fiscal nada mencionar sobre a manuteno do crdito, a regra geral exige que ele seja estornado.
O Supremo Tribunal Federal, quando do julgado do Recurso Extraordinrio 174478, entendeu que a reduo da base de clculo equivale iseno parcial. Por este motivo decidiu que legtima exigncia do estorno proporcional do crdito relativo s entradas. O Estado de So Paulo vem adotando este mecanismo (Decreto Estadual n 50.436/2005). Ou seja, no caso de operaes de sadas beneficiadas por reduo da base de clculo, no se admite parte do crdito relativo s entradas, na mesma proporcionalidade da reduo concedida.

Fundamentao: artigo 155, 2, a Constituio Federal de 1988; artigos 19, 20 e 33 da Lei Complementar n 87/96; Decreto Estadual n 50.436/2005 (introduziu o pargrafo nico ao artigo 60 do RICMS/SP). III - Premissas para o aproveitamento de crditos fiscais do ICMS A legislao paulista traz de forma expressa que o ICMS no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao ou prestao com o anteriormente cobrado por este ou outro Estado, relativamente mercadoria entrada ou prestao de servio recebida, acompanhada de documento fiscal hbil, emitido por contribuinte em situao regular perante o fisco. Ante isto, deve ser considerado o seguinte: 1) imposto devido, o resultante da aplicao da alquota sobre a base de clculo de cada operao ou prestao sujeita cobrana do tributo; 2) imposto anteriormente cobrado, a importncia calculada nos termos do item precedente e destacada em documento fiscal hbil; 3) documento fiscal hbil, o que atenda a todas as exigncias da legislao pertinente, seja emitido por contribuinte em situao regular perante o fisco e esteja acompanhado, quando exigido, de comprovante do recolhimento do imposto; 4) situao regular perante o fisco, a do contribuinte que, data da operao ou prestao, esteja inscrito na repartio fiscal competente, se encontre em atividade no local indicado e possibilite a comprovao da autenticidade dos demais dados cadastrais apontados ao fisco.
No se considera cobrado, ainda que destacado em documento fiscal, o montante do imposto que corresponder vantagem econmica decorrente da concesso de qualquer subsdio, reduo da base de clculo, crdito presumido ou outro incentivo ou benefcio fiscal em desacordo com o disposto no artigo 155, 2, inciso XII, alnea "g" da Constituio Federal. Operaes de sadas de mercadorias ou prestaes de servios sujeitos ao diferimento do imposto so consideradas operaes ou prestaes tributadas. O diferimento equivale apenas postergao do

imposto para outro momento. Por este motivo, os crditos relativos s aquisies de mercadorias e servios tomados so reconhecidos como legtimos e so admitidos de forma integral, mesmo que a operao ou prestao subsequente esteja sujeita ao diferimento.

Adicionalmente, destacamos a seguir outras premissas importantes para o aproveitamento do crdito fiscal de ICMS: 1) Salvo hiptese expressamente prevista no regulamento, vedada a apropriao de crdito do imposto destacado em documento fiscal se este: a) indicar como destinatrio da mercadoria ou tomador do servio estabelecimento diverso daquele que o registrar; b) no for a primeira via ou Documento Fiscal Eletrnico - DFE. 2) Se o imposto for destacado a maior do que o devido no documento fiscal, o excesso no ser apropriado como crdito. Inclusive nos casos de operao interestadual, em que o Estado de origem fixar base de clculo superior estabelecida em lei complementar ou em acordo firmado entre os Estados; 3) Guardadas as devidas propores, o crdito ser admitido somente aps sanadas as irregularidades contidas em documento fiscal que: a) no for o exigido para a respectiva operao ou prestao; b) no contiver as indicaes necessrias perfeita identificao da operao ou prestao; c) apresentar emenda ou rasura que lhe prejudique a clareza. 4) Quando se tratar de mercadoria importada que deva ser registrada com direito a crdito, o imposto pago no momento do desembarao aduaneiro poder ser escriturado no perodo de apurao em que tiver ocorrido o seu recolhimento, ainda que a entrada efetiva da mercadoria se verifique em perodo seguinte; 5) Na entrada de mercadoria ou bem decorrente de operao interestadual de devoluo ou retorno, inclusive em caso de transferncia, o direito ao crdito fica limitado ao valor do imposto destacado no documento fiscal relativo remessa para o outro Estado; 6) Na hiptese em que o documento fiscal deva ser registrado eletronicamente na Secretaria da Fazenda, nos termos do artigo 212-P, o crdito somente ser admitido se, observadas as demais condies previstas na legislao: a) o respectivo Registro Eletrnico de Documento Fiscal - REDF tiver sido regularmente gerado; b) na ausncia do respectivo Registro Eletrnico de Documento Fiscal - REDF, o destinatrio comunicar o fato Secretaria da Fazenda, nos termos de disciplina por esta estabelecida; c) havendo divergncia entre os dados constantes no documento fiscal e as informaes contidas no respectivo Registro Eletrnico de Documento Fiscal - REDF, o destinatrio comunicar a irregularidade Secretaria da Fazenda, nos termos de disciplina por esta estabelecida. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS/SP. IV - O direito ao crdito na indstria IV.1 - Insumos Podemos analisar o conceito de insumo sob diversos aspectos. Segundo o Novo Dicionrio Aurlio da Lngua Portuguesa, insumo a "combinao dos fatores de produo (matrias-primas), horas trabalhadas, energia consumida, taxa de amortizao etc) que entram na produo de determinada quantidade de bens ou servio". Por sua vez, Natanael Martins, Advogado e ex-Conselheiro do 1 Conselho de Contribuintes, tem o seguinte entendimento: "A legislao do IPI conceitua "insumos" como sendo sinnimo de matria-prima, produto intermedirio e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrializao de produtos, incluindo-se, entre as matrias-primas e produtos intermedirios, aqueles que, embora no se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrializao. J as legislaes estaduais do ICMS, na esteira da Lei Complementar que as rege, restringem 6

tal conceito apenas a matrias-primas, produtos intermedirios e de embalagem que se integrem ao produto." A prpria Deciso Normativa CAT n 01/2001 para conceituar insumos foi buscar os ensinamentos do insigne doutrinador Aliomar Baleeiro que assim traduziu: " uma algaravia de origem espanhola, inexistente em portugus, empregada por alguns economistas para traduzir a expresso inglesa "input", isto , o conjunto dos fatores produtivos, como matrias-primas, energia, trabalho, amortizao do capital, etc, empregados pelo empresrio para produzir o "output" ou o produto final....Insumos so os ingredientes da produo, mas h quem limite a palavra aos 'produtos intermedirios' que, no sendo matriasprimas, so empregados ou se consomem no processo de produo" (Direito Tributrio Brasileiro, Forense Rio de Janeiro, 1980, 9 edio, pg.214) Posto isto, citada norma, relacionou como insumos na atividade industrial a matria-prima, o material secundrio ou intermedirio, o material de embalagem, o combustvel e a energia eltrica, consumidos no processo industrial ou empregados para integrar o produto objeto da atividade de industrializao, prpria do contribuinte ou para terceiros. Desta feita, podemos concluir que o conceito de insumos sob a tica das legislaes do IPI e do ICMS est intimamente ligado materialidade desses tributos, os quais tm como fato gerador operaes relativas circulao de mercadorias ou de servios (ICMS) ou operaes relativas industrializao de produtos (IPI). A nosso ver, isso justifica o fato de o legislador desses tributos e mesmo o Poder Judicirio, desde logo se preocuparam em delimitar o conceito de insumos passveis de ensejarem o crdito do imposto. Pois bem, para facilitar o estudo do crdito do ICMS, conceituamos: 1) mercadoria: aquela resultante do processo de industrializao; bem como a revendida no estado em que foi adquirida. 2) insumos: toda mercadoria empregada para integrao de produto novo ou para consumo no respectivo processo dessa industrializao, empregada na produo rural e na prestao de servio sujeito ao ICMS. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS e Deciso Normativa CAT n 01/2001. IV.1.1 - Matria prima De fato, no h grande dificuldade em se identificar a matria-prima na atividade industrial, vez que esta ser a base sobre a qual ocorre o processo, resultando em um produto modificado. Como exemplo, podemos citar: a madeira, na indstria de mveis; a gua na fabricao do gelo; o bovino em p na indstria de processamento de carnes. Ou seja, via de regra, a matria-prima a base no processo industrial que visa a modificar a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentao ou a finalidade, de determinado produto, aperfeioando-o para o consumo. Fundamentao: artigo 4 do RICMS/SP e Deciso Normativa CAT n 01/2001. IV.1.2 - Material intermedirio ou secundrio J o material secundrio ou intermedirio costuma gerar mais divergncias quanto conceituao e identificao no processo produtivo do contribuinte. De acordo com o entendimento do fisco paulista, pode-se definir o material secundrio, como sendo todo material que se consome em contato direto com o produto em fabricao e que por esse motivo nele incorporado. O problema do material secundrio no processo produtivo reside justamente em obter xito na demonstrao para o Fisco de que efetivamente determinado insumo foi incorporado ao produto final. Na indstria de mveis de madeira os metais empregados, tais como pregos, parafusos, puxadores, so exemplos clssicos de produtos intermedirios de fcil identificao no produto final.

J o agente qumico empregado para fermentar a garapa da cana-de-acar na produo de acar e lcool no aparece visivelmente no produto final resultante. Ele est invisvel, mas sem a sua adio ao processo no haveria o acar nem o lcool. Assertivamente, a Deciso Normativa CAT n 01/2001 trouxe um interessante produto intermedirio que no de fcil identificao no processo produtivo, qual seja, "produtos qumicos utilizados no tratamento de gua afluente e efluente" e inovou ao admitir que produto utilizado no controle de qualidade e de teste de insumos e de produtos gera crdito de ICMS. Ademais, temos outro grande problema na identificao dos produtos intermedirios, originado nos produtos que se desgastam em contato direto com o produto em fabricao. Assim, somente um conhecimento profundo da linha de produo possibilita a distino dos produtos intermedirios que tm contato direto com o produto final, logo, que do direito ao crdito, daqueles que no tm contato direto com o produto em fabricao e por esse motivo o crdito no admitido. Por exemplo, entendemos que a correia que transporta fora motriz no d direito ao crdito, pois ela no est se desgastando em contato direto com o produto em fabricao. Porm, a correia que transporta o produto em fabricao, especialmente se ele for abrasivo, desgastando-a rapidamente, d direito ao crdito. A Deciso Normativa CAT n 01/2001 relacionou vrios outros exemplos de produtos intermedirios que so empregados na limpeza, identificao, desbaste, solda do produto em fabricao, logo que do direito a crdito de ICMS. So eles: lixas; discos de corte; discos de lixa; eletrodos; oxignio e acetileno; escovas de ao; estopa, leos de corte; rebolos; modelos/matrizes de isopor.
Tais exemplos servem para os casos dos referidos produtos serem empregados exclusivamente na atividade industrial. Se pertencerem ao departamento de manuteno da empresa, no geram direito ao crdito de ICMS. Considerando as particularidades que permeiam os processos produtivos, cabe ao contribuinte analisar cada caso prtico e levantar quais produtos geram crdito do imposto.

Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS e Deciso Normativa CAT n 01/2001. IV.1.3 - Embalagens Embalagem que gera crdito do ICMS pode ser definida como todo o material empregado para acondicionar o produto acabado e que no retorna empresa, isto , acompanha o produto final. Com efeito, as embalagens retornveis, a exemplo dos tambores, de metal ou plstico, s podem ser consideradas embalagens se forem vendidas juntamente com os produtos que acondicionam. Se retornarem, ou se forem empregadas para acondicionarem produtos no interior na indstria, no so consideradas embalagens para fins de aproveitamento de crdito fiscal. Por outro lado, h produtos que geram direito ao crdito de ICMS, por serem consumidos no processo produtivo juntamente com embalagem do produto final. Nesse sentido, a Deciso Normativa CAT n 01/2001, traz os seguintes exemplos: etiquetas, fitas adesivas, fitas crepe, papis de embrulho, sacolas, materiais de amarrar ou colar (barbantes, fitas, fitilhos, cordes e congneres), lacres, isopor utilizado no isolamento e proteo dos produtos no interior das embalagens, tinta, giz, pincel atmico e lpis para marcao de embalagens. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS e Deciso Normativa CAT n 01/2001. IV.1.4 - Tratamento de gua efluente e afluente

Conforme j mencionado, a Deciso Normativa CAT n 01/2001 reconheceu um grande direito indstria que trata a gua efluente e afluente, ao admitir o crdito relativo aos produtos qumicos utilizados nesse tratamento. Embora os produtos utilizados nos tratamentos de gua efluente e afluente no necessariamente se caracterizem como consumidos e integrados no produto final, o Fisco entendeu que esses produtos geram direito ao crdito do ICMS. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS e Deciso Normativa CAT n 01/2001. IV.1.5 - Combustveis Todos os combustveis empregados pela indstria no seu processo industrial, sejam para gerar calor ou fora, permitem o crdito fiscal de ICMS. Dentre estes combustveis podemos listar os derivados do petrleo, o gs natural, a lenha e o carvo, entre outros, os quais so utilizados no acionamento de: a) mquinas, aparelhos e equipamentos utilizados na industrializao; b) veculos empregados pelos setores de compras e vendas do estabelecimento; c) veculos prprios utilizados para transporte dos insumos e para promover a entrega dos produtos acabados; d) empilhadeiras ou veculos utilizados no interior do estabelecimento, na movimentao dos insumos, produtos em elaborao ou produtos acabados e que por este motivo contribuam na atividade industrial e/ou comercial.
Fica vedado o crdito do ICMS dos combustveis utilizados nos veculos de transporte pessoal.

O Comunicado CAT n 44/91 estabelece que nas entradas ou aquisies de combustveis, o documento fiscal hbil que possibilita o crdito a Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A. No havendo destaque do valor do imposto no documento fiscal emitido pelo fornecedor, em razo de ter sido ele pago por substituio tributria, o adquirente aproveitar o crdito na forma prevista no artigo 272 do RICMS/SP. Ou seja: calcular o valor correspondente, mediante aplicao da alquota interna sobre a base de clculo que seria atribuda operao prpria do fornecedor, caso a operao estivesse submetida ao regime comum de tributao. Da mesma forma, as aquisies de combustveis efetivadas por veculos abastecidos em postos de combustveis situados em outras unidades da federao tambm geram direito ao crdito do valor do ICMS. Para tal fim, por ser considerado como uma operao interna, a alquota aplicvel para clculo do imposto devido na operao dever ser aquela para as operaes internas de cada Estado onde estiver localizado o estabelecimento varejista do combustvel.
Para aproveitamento do crdito fiscal, recomendamos que ao abastecer veculos fora do Estado de So Paulo e solicitar a correspondente Nota Fiscal modelo 1 ou 1-A, que nesta o fornecedor declare a alquota interna do ICMS para o combustvel adquirido naquele Estado.

As empresas que no esto se creditando do ICMS nas aquisies de combustveis para seus veculos podero faz-lo de forma extempornea, respeitado o prazo decadencial de 5 anos. No que se refere s operaes pretritas, em relao s quais no houve emisso de Nota Fiscal, modelo 1 ou 1 A, o crdito do valor do ICMS somente poder ser escriturado aps o saneamento da irregularidade, em obedincia ao determinado pelo artigo 61 7 do RICMS/SP. Esse saneamento demanda prova de que a venda se fez ao contribuinte e para abastecimento de determinado veculo. A prova pode ser obtida diretamente do vendedor da mercadoria em documento por ele firmado, sendo importante que nele conste relao exaustiva das Notas Fiscais originalmente emitidas e a identificao, em relao a cada uma delas, do veculo abastecido. Essa

comprovao pode tambm ser feita por meio de regular escriturao contbil das aquisies e respectivos pagamentos.
Entretanto, alertamos que essas situaes devero ser examinadas pelo Posto Fiscal que jurisdiciona o contribuinte requerente do crdito extemporneo.

Fundamentao: artigo 20 2 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59, 61 e 272 do RICMS/SP e Deciso Normativa CAT n 01/2001; Comunicado CAT n 44/91. IV.1.6 - Energia eltrica Conforme j mencionado o crdito relativo aquisio de energia eltrica restrito. Nesse sentido o artigo 1 das Disposies Transitrias do RICMS estabelece, em sntese, que o crdito do imposto em relao entrada de energia eltrica, ocorridos no perodo de 1 de janeiro de 2011 e at 31 de dezembro de 2019, somente ser efetuado quando: a) for objeto de operao de sada de energia eltrica; b) for consumida no processo industrial; c) seu consumo resultar em operao de sada ou prestao para o exterior, na proporo destas sobre as sadas ou prestaes totais.
O texto do RICMS/SP se ampara no artigo 33 da Lei Complementar 87/96 na redao dada pela Lei Complementar 102/2000, prorrogado pela Lei Complementar n 138/2010.

Destarte, temos que a partir de 1 de janeiro de 2020, no haver mais limitaes ao crdito do ICMS incidente sobre as aquisies de energia eltrica. Especialmente no que diz respeito ao processo industrial, a norma clara no sentido de que somente a energia eltrica aplicada diretamente na atividade industrial, gera direito a crdito (proporcional por bvio) do ICMS destacado na conta de energia. At porque, energia eltrica aplicada diretamente na produo est dentro do conceito de insumos e seu crdito seria admitido at mesmo se a Lei Complementar no tratasse expressamente do direito, pois se aplicaria a regra geral do princpio da no-cumulatividade. Caso o estabelecimento industrial realize operaes mistas, ou seja, alm de vender os produtos que industrializa, tambm efetuar a revenda interna e a exportao de produtos adquiridos de terceiros, dever ratear a energia eltrica consumida em cada atividade, a fim de apropriar em sua escrita apenas os crditos relativos energia eltrica consumida no processo de industrializao e cujo consumo tenha resultado em operao com o exterior. A Deciso Normativa CAT n 01/2001 exemplificou a aplicao desse rateio da seguinte forma: "Nesse rateio poder se levar em considerao a proporo dos valores totais das vendas de mercadorias decorrentes do processo de industrializao do contribuinte (ou se for o caso, tambm da comercializao de mercadorias para o exterior - revendas) em relao aos valores totais de vendas, na seguinte conformidade, como sugesto: C = [ e. (V1: V2) E = valor total do ICMS destacado na Nota Fiscal/Conta de Energia Eltrica, j diminudo do valor do imposto correspondente parte (setor ou departamento) administrativa do contribuinte, o qual j fora escriturado/lanado no livro Registro de Entradas sem direito a crdito do imposto. V1 = valores totais de vendas de mercadorias industrializadas (para o mercado interno e externo) e aquelas decorrentes de revendas para o exterior, quando for o caso V2 = valores totais de vendas do perodo C = valor do crdito do ICMS a ser lanado na escrita fiscal. Exemplificando: E) valor do ICMS constante do documento fiscal: R$ 200,00

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V1) valor total de vendas de mercadorias industrializadas (R$ 85.000,00) V2) valores totais de vendas do perodo: R$ 125.000,00 C) valor do crdito do ICMS a ser lanado na escrita fiscal: R$ 136,00 Assim, diante dessa equao matemtica, tem-se o valor de R$: 136,00 a ser lanado diretamente no livro Registro de Apurao do ICMS - RAICMS no item "Outros Crditos" com fundamento no que dispe o artigo 1, inciso I, das DDTT do RICMS, conforme segue: C = [R$ 200,00 . (R$ 85.000,00 : R$ 125.000,00)] C = [R$ 200,00 . 0,68] C = R$ 136,00
O item 6 da Deciso Normativa CAT n 01/2001 desobriga a emisso de laudo tcnico para aferir o montante de energia eltrica consumida diretamente na produo em relao aos demais departamentos da empresa. Basta o contribuinte munir-se de demonstrativo que comprove o real consumo de energia eltrica utilizado em cada rea ou departamento da empresa, que poder ser elaborado pelo seu prprio pessoal tcnico.

Ressalte-se que o direito ao crdito do ICMS relativo energia eltrica caber ao seu real destinatrio. Ou seja, no relevante para a apropriao do crdito quem o proprietrio do imvel onde as atividades so exercidas. Assim, mesmo que a Nota Fiscal correspondente conta de energia eltrica seja emitida em nome de terceiros (proprietrio do imvel, locador, etc.), ter direito ao crdito, o contribuinte que utiliza a energia eltrica nas atividades que permitem sua apropriao. Fundamentao: artigo 33 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 da parte geral e artigo 1 das Disposies Transitrias, todos do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001. IV.2 - Servios de comunicao A Deciso Normativa CAT n 01/2001 trata do direito ao crdito do ICMS relativo aos servios de comunicao tomado pela empresa no mesmo texto que exemplifica a hiptese de crdito relativo energia eltrica. No entanto, observe-se que h uma diferena fundamental entre os dois casos. Energia eltrica insumo na atividade industrial e por esse motivo legtimo o crdito fiscal de ICMS nessa hiptese. No que se refere ao servio de comunicao, essa caracterstica de insumo no fica clara, todavia, o art. 33, IV da LC n 87/96 prev que somente dar direito a crdito o recebimento de servios de comunicao utilizados pelo estabelecimento: a) ao qual tenham sido prestados na execuo de servios da mesma natureza; b) quando sua utilizao resultar em operao de sada ou prestao para o exterior, na proporo desta sobre as sadas ou prestaes totais; e c) a partir de 1 de janeiro de 2020, nas demais hipteses. Aproveitando o mesmo exemplo apresentado para o exame do caso do crdito relativo energia eltrica, temos: E) valor do ICMS total destacado nas contas de comunicaes: R$ 50,00 V1) valor total de vendas no mercado externo: R$ 45.000,00 V2) valor total de vendas: R$ 125.000,00 C) valor do crdito do ICMS a ser lanado na escrita fiscal: R$ 18,00 C = [R$: 50,00 . (R$: 45.000,00 : R$: 125.000,00)] C = [R$ 50,00 . 0,36] C = R$: 18,00 Assim, diante dessa equao matemtica, tem-se o valor de R$ 18,00 a ser lanado diretamente no livro Registro de Apurao do ICMS - RAICMS no item "Outros Crditos" com fundamento no que dispe o artigo 1, inciso II, das DDTT do RICMS. Nesse caso, assim como ocorre com a energia eltrica, o direito ao crdito do ICMS caber ao seu real destinatrio. Ou seja, no relevante para a apropriao do crdito quem o 11

proprietrio do imvel onde as atividades so exercidas e o servio de comunicao consumido. Assim, mesmo que a Nota Fiscal correspondente ao servio de telecomunicao, por exemplo, seja emitida em nome de terceiros (proprietrio do imvel, locador, etc.), ter direito ao crdito, o contribuinte que utiliza efetivamente o servio de telecomunicao nas atividades que permitem sua apropriao. Fundamentao: artigo 33 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 da parte geral e artigo 1, inciso II, das Disposies Transitrias, todos do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001. IV.3 - Ativo permanente A Consultoria Tributria da Secretaria da Fazenda do Estado de So Paulo, ao analisar o artigo 20 da Lei Complementar n 87/96, entendeu e limitou o direito ao crdito do ICMS nas hipteses de aquisies de bens destinados ao ativo permanente. A manifestao oficial da Secretaria da Fazenda, restringindo o crdito relativo aquisio de equipamentos de escritrio e de materiais utilizados na construo de um bem imvel ocorreu por meio da Deciso Normativa CAT n 02/2000. Em que pesem todas as discusses acerca das eventuais contradies nos argumentos utilizados pela Administrao Tributria paulista para limitar o direito ao crdito nas aquisies destinadas ao Ativo Permanente, lembramos que a regra aceita pelo fisco paulista continua sendo a preconizada pela Deciso Normativa CAT n 02/2000, a qual foi ratificada pela Deciso Normativa CAT n 01/2001. Em sntese, temos que somente aceito o crdito fiscal do ICMS incidente sobre os bens relacionados diretamente com a produo, ou seja, quando se tratar dos chamados bens instrumentais, que participem do processo de industrializao e comercializao de mercadorias tributadas pelo ICMS.
No que tange aquisio de partes e peas empregadas na reconstruo, reforma, atualizao, conserto de mquinas ou equipamentos do ativo imobilizado e o respectivo direito ao crdito, a Secretaria da Fazenda paulista se posicionou por meio da Deciso Normativa CAT n 1/2000. Em suma, referida norma, determinou que as partes e peas que acompanham a mquina ou o equipamento quando de suas aquisies, forem contabilizadas como Ativo Imobilizado (obedecendo as respectivas regras para tanto), como tal geram direito ao crdito do valor do ICMS correspondente. Por outro lado, as partes e peas adquiridas separadamente para o fim de manuteno, reparo, conserto etc (no contabilizadas no Ativo Imobilizado), de mquinas ou equipamentos no geram, por suas aquisies, o direito de lanar na escrita fiscal o valor do imposto correspondente, por se tratar de valores de mercadorias que sero lanados na contabilidade da empresa como Ativo Circulante ou diretamente como despesas operacionais, gastos gerais de fabricao, custos de produo ou nome equivalente, cujo direito ao crdito somente se dar a partir de 1/1/2001.

Lembramos que, a partir de 1 de janeiro de 2001, os crditos relativos s aquisies destinadas ao ativo permanente, admitidos pela Secretaria da Fazenda, s podem ser realizados de forma parcelada, ao longo de 48 meses. Acerca dos procedimentos para apropriao de tais crditos, recomendamos verificao da Portaria CAT n 25/2001, que instituiu o "Controle de Crdito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP", e suas respectivas alteraes e nosso Roteiro - Estadual - 2011/3540. Fundamentao: 5 do artigo 20 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 do RICMS; Deciso Normativa CAT n 02/2000; Deciso Normativa CAT n 1/2000; Portaria CAT n 25/2001. IV.4 - Frete legtimo o crdito do ICMS incidente sobre o frete, relativo ao servio de transporte intermunicipal ou interestadual, tomado pelo contribuinte e diretamente relacionado com o processo industrial e/ou comercial.

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Frise-se que tal direito independe de o imposto ter sido ou no pago por substituio tributria (artigo 317 do RICMS/SP). A caracterizao do direito nasce quando o servio tomado e aplicado na atividade industrial ou comercial da empresa. Entende-se por servio tomado, como sendo o frete pago. A empresa que paga o frete a tomadora do servio. A esta empresa deve ser entregue a 1 via do Conhecimento de Transporte Rodovirio de Cargas e a esta pertence o direito ao crdito do imposto. Resumindo, se a indstria paga o frete relativo ao transporte de seus insumos, faz o crdito do imposto pago pela prestao desse servio. Da mesma forma, se pagar o frete para transporte de seus produtos acabados, tambm tem direito ao crdito do imposto pago na prestao desse servio de transporte.
O tomador do servio de transporte ficar sempre com a 1 via do Conhecimento de Transporte Rodovirio de Carga. Esse documento deve ser por ele regularmente lanado no Livro Registro de Entradas, e aproveitado o crdito, se for o caso.

Fundamentao: artigos 59, 61, 316 e 317, todos do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001. V - O direito ao crdito no comrcio A atividade comercial, no atacado ou varejo, apresenta as seguintes possibilidades de crditos fiscais relacionados ao ICMS: V.1 - Mercadoria Toda mercadoria objeto do comrcio promovido pelo contribuinte, desde que devidamente tributada e respeitadas as demais premissas tratadas neste Roteiro, geram direito ao crdito no momento da sua entrada no estabelecimento. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS/SP. V.2 - Embalagem Tambm possvel o crdito relativo s aquisies de materiais de embalagens empregadas pelo estabelecimento comercial. Dentre as embalagens no comrcio encontramos desde os papis especiais, fitas adesivas e cartes para embalagens finas para acondicionar a mercadoria destinada a presente, at os sacos plsticos encontrados nos caixas dos supermercados. Isto ocorre em virtude da regra geral da no-cumulatividade e tambm pelo fato de a embalagem acompanhar a sada subsequente do produto tributado. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001. V.3 - Frete Tendo em vista o j mencionado no subitem IV.4 do presente Roteiro, temos que sendo o estabelecimento comercial tomador do servio de transporte rodovirio de cargas, tambm poder se creditar do ICMS devido na prestao desse servio. Tal regra vale tanto para o imposto incidente no transporte de mercadorias recebidas quanto do incidente no transporte de mercadorias remetidas. Ressalte-se que o crdito do transporte observa as mesmas regras da mercadoria adquirida, ou seja, se o comerciante est adquirindo bem de uso e consumo, no tem direito ao crdito desse bem em se contratou o servio de transporte, tambm no ter direito ao crdito do ICMS incidente sobre o transporte. Por outro lado, se o comerciante adquire mercadorias de revenda, cuja sada seja tributada pelo ICMS ter direito ao crdito da mercadoria e, se for o contratante do servio de transporte, tambm ter direito ao crdito do imposto incidente sobre o frete. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001.

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V.4 - Combustveis Da mesma forma que os fretes pagos, os combustveis adquiridos para emprego em seus veculos, utilizados no transporte de suas mercadorias (entrada ou sada), na movimentao de mercadorias em seu interior (empilhadeiras), bem como pelo departamento comercial, geram direito ao crdito do ICMS. Fundamentao: artigos 59 e 61 do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001. V.5 - Energia eltrica O artigo 33 da Lei Complementar n 87/96, na redao dada pela Lei Complementar n 102/2000, estabelece o direito ao crdito do ICMS relativo aquisio de energia eltrica na hiptese de o estabelecimento comercial revender a mercadoria para o exterior do pas. O crdito do imposto destacado na conta de energia eltrica ser proporcional s sadas destinadas ao exterior em relao s sadas totais ocorridas no mesmo perodo de apurao. Exemplo: E) valor do ICMS destacado no documento fiscal para o estabelecimento: R$ 50,00 V1) valor total de vendas no mercado externo: R$ 45.000,00 V2) valor total de vendas: R$ 125.000,00 C) valor do crdito do ICMS a ser lanado na escrita fiscal: R$ 18,00 C = [R$: 50,00 . (R$: 45.000,00 : R$: 125.000,00)] C = [R$ 50,00 . 0,36] C = R$: 18,00 Assim, aps a realizao de equao matemtica, tm-se o valor de R$ 18,00 a ser lanado diretamente no livro Registro de Apurao do ICMS - RAICMS no item "Outros Crditos".
A Deciso Normativa CAT n 1/2007 reconheceu o direito ao crdito relativo a energia eltrica consumida na atividade industrial realizada dentro de estabelecimento comercial. Ex: Padaria, Rotiserrie, Confeitaria, Aougue etc.

Fundamentao: artigos 59 e 61 da parte geral, artigo 1, inciso I, das DDTT, todos do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001 e Deciso Normativa CAT n 01/2007. V.6 - Servios de Comunicao

O mesmo tratamento visto para os crditos relativos energia eltrica est reservado para os crditos relativos aos servios de comunicaes tomados pelo estabelecimento comercial. Dessa forma, o direito ao crdito do ICMS relativo aquisio de servio de comunicao est garantido na hiptese de remessa de mercadoria para o exterior do pas. Lembrando que o crdito do imposto destacado na conta de comunicaes ser proporcional s sadas destinadas ao exterior em relao s sadas totais ocorridas no mesmo perodo de apurao. Nesse caso, assim como ocorre com a energia eltrica, o direito ao crdito do ICMS caber ao seu real destinatrio. Ou seja, no relevante para a apropriao do crdito quem o proprietrio do imvel onde as atividades so exercidas e o servio de comunicao consumido. Assim, mesmo que a Nota Fiscal correspondente ao servio de telecomunicao, por exemplo, seja emitida em nome de terceiros (proprietrio do imvel, locador, etc.), ter direito ao crdito, o contribuinte que utiliza efetivamente o servio de telecomunicao e que dessa utilizao resulte sada para o exterior. Fundamentao: artigo 33 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 da parte geral e artigo 1, inciso II, das Disposies Transitrias, todos do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001
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V.7 - Bens para o ativo permanente A Deciso Normativa CAT n 2/2000, publicada pela Administrao Tributria Paulista ao direcionar o direito ao crdito nas aquisies destinadas ao Ativo Permanente, assim concluiu em seu item 26: "26 Em face do exposto, no propiciam direito ao crdito, por exemplo, os Ativos Permanentes ligados aos departamentos, setores ou sees do estabelecimento onde no se realizam os processos de industrializao ou de comercializao." Compreende-se desta deciso que os bens destinados ao ativo permanente pelos estabelecimentos comerciais, empregados diretamente na sua atividade fim (comrcio de mercadorias tributadas pelo ICMS) geram direito ao crdito do ICMS. Como j visto no subtpico IV.3 deste Roteiro, a partir de 1 de janeiro de 2001 os crditos relativos s aquisies destinadas ao ativo permanente, admitidos pela Secretaria da Fazenda, s podem ser realizados de forma parcelada ao longo de 48 meses.
A Portaria CAT n 25/2001 instituiu o "Controle de Crdito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP", bem como traz os demais procedimentos para apropriao de tais crditos. Ver tambm o Roteiro - Estadual 2011/3540.

Fundamentao: 5 do artigo 20 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 02/2000; Deciso Normativa CAT n 1/2000; Portaria CAT N 25/2001. VI - O direito ao crdito pelo prestador de servio de transporte VI.1 - Combustveis Relativamente ao crdito fiscal do ICMS por empresas que prestam servios de transporte, a Secretaria da Fazenda do Estado de So Paulo, reiteradamente vem se manifestando, no sentido de que apenas as aquisies de combustveis se inserem no princpio da no cumulatividade do imposto, em detrimento a outros produtos utilizados na manuteno dos veculos, a exemplo dos lubrificantes, pneus, correias etc. Tais produtos estariam, segundo a Fazenda, classificados como materiais de uso e consumo. Logo, o crdito no admitido at 31/12/2019. Esclarecemos que a Secretaria da Fazenda paulista entende que somente o combustvel se consome integralmente durante a prestao do servio. Por outro lado, destacamos que a Fazenda admite o crdito relativo aos combustveis utilizados pelas empilhadeiras ou veculos utilizados no interior do estabelecimento, na movimentao dos insumos ou mercadorias ou que contribuam na atividade de prestao de servio do contribuinte.
A nota fiscal hbil que possibilita o crdito a Nota Fiscal modelo 1 ou 1 A, mesmo nos casos em que no tenha havido destaque do ICMS. Ademais, valem os comentrios e recomendaes contidos no subitem IV.1.5 do presente Roteiro.

Fundamentao: artigo 20 2 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 e 272 do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001; Comunicado CAT n 44/91. VI.2 - Bens para o ativo permanente Do mesmo modo, admite-se o crdito dos bens destinados ao ativo permanente desde que aplicados diretamente na prestao do servio de transporte. Um exemplo tpico da aplicao desse direito ocorre na aquisio de veculo (caminho) utilizado na prestao de servio de transporte rodovirio de bens e mercadorias para terceiros. Como j visto no subitem IV.3 deste trabalho, a partir de 1 de janeiro de 2001 os crditos relativos s aquisies destinadas ao ativo permanente, admitidos pela Secretaria da Fazenda, s podem ser realizados de forma parcelada ao longo de 48 meses. 15

A Portaria CAT n 25/2001 instituiu o "Controle de Crdito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP", bem como traz os demais procedimentos para apropriao de tais crditos.

Fundamentao: 5 do artigo 20 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 02/2000; Deciso Normativa CAT n 1/2000; Portaria CAT N 25/2001. VI.3 - Energia eltrica e servios de comunicao Assim como nas atividades industrial e comercial, quando o consumo de energia eltrica ou comunicao resultar em prestao de servio de transporte para o exterior do pas, o estabelecimento pode fazer o crdito proporcional a essa prestao em relao prestao total de servios realizadas no mesmo perodo de apurao do imposto. Fundamentao: artigo 33 da Lei Complementar n 87/96; artigos 59 e 61 da parte geral e artigo 1, incisos I e II, das Disposies Transitrias, todos do RICMS/SP; Deciso Normativa CAT n 01/2001. VI.4 - Crdito outorgado - Transportador rodovirio O artigo 11 do Anexo III do RICMS/SP prev que em substituio ao aproveitamento de quaisquer outros crditos, a transportadora, exceto a area, poder se creditar do valor equivalente a 20% (vinte por cento) do ICMS devido na prestao do servio.
Este benefcio opcional, devendo alcanar todos os estabelecimentos do contribuinte localizados no territrio nacional e sua adoo implicar vedao ao aproveitamento de quaisquer outros crditos. O contribuinte declarar a opo em termo lavrado no livro Registro de Utilizao de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrncias, devendo a renncia a ela ser objeto de novo termo. Termos esses que produziro efeitos a partir do primeiro dia do ms subsequente ao da sua lavratura.

Independentemente de ter havido destaque do ICMS no correspondente Conhecimento de Transporte Rodovirio de Carga, a transportadora, se tiver feito essa opo, pode gerar o crdito outorgado de ICMS em questo. Fundamentao: artigos 59 e 61, 3 do artigo 115, todos da parte geral do RICMS/SP; artigo 11 do Anexo III do RICMS; Deciso Normativa CAT n 06/2000. VI.5 - Disposies especficas para as empresas de transporte areo Considerando deciso exarada pelo Supremo Tribunal Federal, na Ao Direta de Insconstitucionalidade autuada sob n 1600-8, a qual declarou a inconstitucionalidade do ICMS sobre a prestao de servio de transporte areo de passageiros intermunicipal, interestadual, internacional, e de transporte areo internacional de cargas, os prestadores de prestadores de servio de transporte areo de cargas intermunicipal e interestadual devero passar a cumprir as suas obrigaes de acordo com as disposies do RICMS. Consequentemente, o crdito fiscal somente ser permitido quando estiver relacionado a servio de transporte areo de cargas intermunicipal e interestadual, que seja normalmente tributado pelo ICMS. Ante isto, a Secretaria da Fazenda publicou a Portaria CAT n 14/2004, dispondo sobre os procedimentos para clculo do crdito fiscal (ser feito um rateio entre as prestaes tributadas e as no tributadas), bem como sobre o cumprimento de obrigaes acessrias, que inclui o preenchimento do Demonstrativo de Crdito do ICMS sobre Transporte Areo (DCTA). Fundamentao: artigos 59 e 60 do RICMS/SP; Portaria CAT n 14/2004. VII - Crdito extemporneo - Escriturao fiscal Via de regra, a escriturao do crdito fiscal de ICMS dar-se- no perodo em que se verificar a entrada da mercadoria no estabelecimento ou da utilizao do servio. Contudo, caso o contribuinte verifique que deixou de escriturar o crdito fiscal a que tenha legtimo direito, tal escriturao poder ser feita fora dos momentos mencionados acima quando: 16

1) tiverem sido anotadas as causas determinantes da escriturao extempornea: a) no documento fiscal respectivo e na coluna "Observaes" do livro Registro de Entradas - na hiptese de no ter lanado ainda o documento fiscal correspondente entrada da mercadoria ou servio tomado; b) no quadro "Observaes" do livro Registro de Apurao do ICMS - quando j tiver procedido o lanamento do documento fiscal relativo entrada; 2) for decorrente de reconstituio de escrita fiscal, devidamente autorizada pelo Fisco.
A escriturao ser feita pelo valor nominal, sem correes ou atualizaes monetrias e observado o prazo de prescrio de cinco anos. A partir da data do crdito extemporneo o fisco ter o prazo de cinco anos para examinar a legitimidade e regularidade do crdito aproveitado.

Fundamentao: artigos 61, 64, e 65 do RICMS/SP. VIII - Material de uso ou consumo - A partir de 01/01/2020 A Lei Complementar n 138/2010, publicada no DOU de 30/12/2010, adiou para 1 de janeiro de 2020 a possibilidade de os contribuintes do ICMS se creditarem do imposto pago na aquisio de material de uso e consumo. A polmica antiga e tem motivado diversas aes judiciais por parte dos contribuintes do ICMS, que se vem lesados em seu direito. Tudo comeou com a redao atribuda ao ICMS pelo legislador da Constituio Federal de 1988, vejamos: Art. 155 Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) II- operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e as prestaes se iniciem no exterior. (...) 2 O imposto previsto no inciso II atender o seguinte: I - ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa circulao de mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal (...) Observa-se pela leitura do texto acima que a Constituio da Repblica no teceu maiores detalhes sobre quais produtos e servios geram direito ao crdito, ou seja, se gerariam direito somente os chamados custos diretos (matria-prima, material secundrio e embalagem) ou todas as aquisies oneradas pelo ICMS, incluindo os custos indiretos (peas e materiais de reposio) e despesas decorrentes de aquisies de materiais de escritrio, limpeza etc. Ocorre que, o legislador constitucional deixou para a Lei complementar a tarefa de estabelecer os mecanismos de compensao do imposto pago nas operaes anteriores. o que observamos no inciso XII do mesmo 2 do art. 155 da Constituio Federal que assim dispe: Art. 155. (...) (...) XII - cabe lei complementar: (...) c) disciplinar o regime de compensao do imposto Por outro lado, o 8 do artigo 34 do Ato das Disposies Constitucionais Transitrias da Constituio Federal de 1988 (ADCT) outorgou aos Estados e ao Distrito Federal a capacidade de fixar normas para regular provisoriamente o imposto, da seguinte forma: "Art. 34 (...)

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 8 Se, no prazo de sessenta dias contados da promulgao da Constituio, no for editada a lei complementar necessria instituio do imposto de que trata o artigo 155, I, b, os Estados e o Distrito Federal, mediante convnio celebrado nos termos da Lei Complementar n.24, de 7 de janeiro de 1.975, fixaro normas para regular provisoriamente a matria. Como o Congresso Nacional no publicou a Lei Complementar necessria regulamentao do ICMS, os Estados e o Distrito Federal, amparados no artigo 34 do ADCT, celebraram o Convnio 66/1988, que fixou normas para regular provisoriamente o ICMS. Por intermdio do referido Convnio, as Unidades Federadas vedaram o direito ao crdito de outras mercadorias e servios que no integrem o produto final, conforme ficou estabelecido no artigo 31, captulo VI do Convnio 66/88: Art. 31. No implicar crdito para compensao com o montante do imposto devido nas operaes ou prestaes seguintes: (...) II- a entrada de bens destinados a consumo ou integrao no ativo fixo do estabelecimento; III- a entrada de mercadoria ou produtos que, utilizados no processo industrial , no sejam nele consumidos ou no integrem o produto final na condio de elemento indispensvel a sua composio. Em 1996, o Congresso Nacional aprovou a Lei Complementar n 87/96, conhecida como "Lei Kandir", em homenagem ao ento ministro que atuou decisivamente na sua elaborao. Essa Lei Complementar, alm de outras disposies, trouxe o direito ao crdito pelos contribuintes do ICMS na aquisio de todos os produtos e servios onerados pelo imposto, impedindo apenas o crdito relativo a produto alheio atividade do estabelecimento. Est assim redigido o art. 20 da referida Lei:

"Art. 20. Para a compensao a que se refere o artigo anterior, assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operaes de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simblica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de servios de transporte interestadual e Intermunicipal ou de comunicao. 1 No do direito a crdito as entradas de mercadorias ou utilizao de servios resultantes de operaes ou prestaes isentas ou no tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou servios alheios atividade do estabelecimento." Entretanto, em seu artigo 33, a Lei Complementar n 87/96, estabeleceu que este benefcio teria incio em 1/01/1998.
O legislador pretendeu com isso, dar um tempo de dois anos para que os Estados e o Distrito Federal organizassem seus oramentos para suportar a perda de arrecadao. Contudo, parece que esse tempo no foi suficiente, pois o Congresso Nacional, atendendo aos apelos dos governadores, vem sucessivamente adiando o incio do prazo para fruio do direito ao crdito sobre as aquisies de todos os materiais de uso e consumo do estabelecimento.

Esse primeiro adiamento deu-se com a Lei Complementar n 92/97; em seguida tivemos a Lei Complementar n 99/99; depois a Lei Complementar n 114/02 e Lei Complementar n 122/2006, e atualmente com a Lei Complementar n 138/2010. Assim, vejamos a nova redao do artigo 33 da Lei Complementar n 87/1996: "Art. 1o O art. 33 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redao: Art. 33(...) I - somente daro direito de crdito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1 de janeiro de 2020;"
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IX - Outros crditos A legislao do ICMS apresenta ainda, outras hipteses em que o contribuinte poder se creditar do imposto, independentemente de autorizao, quais sejam: 1) Do valor do imposto debitado por ocasio da sada da mercadoria, no perodo em que tiver ocorrido a sua entrada no estabelecimento, e observadas as regras especficas contidas nos artigos 452 a 454 do RICMS/SP, nas seguintes hipteses: a) devoluo de mercadoria, em virtude de garantia ou troca, efetuada por produtor ou por qualquer pessoa natural ou jurdica no considerada contribuinte ou no obrigada emisso de documentos fiscais; b) retorno de mercadoria por qualquer motivo no entregue ao destinatrio; c) devoluo de mercadoria, efetuada por estabelecimento de contribuinte sujeito s normas do Regime Especial Unificado de Arrecadao de Tributos e Contribuies devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional", ou por estabelecimento sujeito a regime especial de tributao sempre que for vedado o destaque do valor do imposto no documento fiscal emitido por esses estabelecimentos. 2) Do valor do imposto pago indevidamente, em virtude de erro de fato ocorrido na escriturao dos livros fiscais ou no preparo da guia de recolhimento, mediante lanamento, no perodo de sua constatao, no livro Registro de Apurao do ICMS, no quadro "Crdito do Imposto Outros Crditos", anotando a origem do erro; 3) Do valor do imposto correspondente diferena, a seu favor, verificada entre a importncia recolhida e a apurada em decorrncia de desenquadramento do regime de estimativa, no perodo de sua apurao. 4) Do valor do crdito recebido em devoluo ou transferncia, efetuada em hiptese expressamente autorizada e com observncia da disciplina estabelecida pela legislao, no perodo de seu recebimento. 5) Do valor do imposto indevidamente pago, inclusive em caso de reforma, anulao, revogao ou resciso de deciso condenatria, quando a restituio tiver sido requerida administrativamente e, por motivo a que o interessado no tiver dado causa, a deciso no tiver sido proferida no prazo de 45 (quarenta e cinco) dias, contados da data do respectivo pedido.
Nessa situao, a superveniente deciso contrria obrigar o contribuinte a efetuar o recolhimento da importncia creditada, at 15 dias contados da data da notificao, com atualizao monetria e acrscimos legais, inclusive multa, mediante a utilizao de guia de recolhimentos especiais. Eventual recurso interposto contra deciso que tiver negado a restituio no ter efeito suspensivo para o fim do recolhimento acima.

6) Do valor recolhido antecipadamente, a ttulo de imposto, no caso de no ocorrer o fato gerador. 7) Do valor do imposto indevidamente pago em razo de destaque a maior em documento fiscal, at o limite estabelecido pela Secretaria da Fazenda, mediante lanamento no livro Registro de Apurao do ICMS, no quadro "Crdito do Imposto - Outros Crditos", com a expresso "Recuperao de ICMS - Art. 63, VII, do RICMS".
A Portaria CAT n 83/91, estabeleceu em 50 (cinquenta) UFESP's o limite para utilizao, como crdito, de imposto indevidamente pago por destaque a maior em documento fiscal, independentemente de autorizao do Posto Fiscal. Acima desse valor, o crdito dever ser feito com autorizao do Posto Fiscal do beneficirio do crdito e observando os demais procedimentos estabelecidos na referida Portaria. Acima de 100 (cem) UFESP's, dever ser comunicado tambm o Posto Fiscal do destinatrio do documento fiscal emitido com destaque a maior. Anualmente, publicado um Comunicado DA indicando o valor anual da UFESP. Este crdito somente poder ser efetuado vista de autorizao firmada pelo destinatrio do documento

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fiscal, com declarao sobre a sua no-utilizao, devendo tal documento ser conservado pelo prazo mnimo de 5 (cinco) anos, nos termos do artigo 202 do RICMS. A UFESP para o ano de 2012 de 18,44, conforme o Comunicado DA n 87/2011.

8) Do valor do imposto destacado na Nota Fiscal relativa aquisio do bem pela empresa arrendadora, por ocasio da entrada no estabelecimento de bem objeto de arrendamento mercantil, observadas s regras pertinentes ao crdito, inclusive sobre vedao e estorno.
Mencionado crdito fiscal ser lanado vista de via adicional ou de cpia autenticada da primeira via da Nota Fiscal relativa aquisio do bem pelo arrendador, na qual devero constar, alm dos demais requisitos, os dados cadastrais do estabelecimento arrendatrio, observadas as regras pertinentes ao crdito do imposto relativas a bem do ativo permanente.

9) Por ltimo, constituiro, tambm, crdito do imposto os crditos outorgados de ICMS, previstos no Anexo III do RICMS, nas hipteses ali indicadas. Fundamentao: artigos 62 e 63 do RICMS; Portaria CAT n 83/91. IX.1 - Simples Nacional O Simples Nacional um regime simplificado de recolhimento de tributos, inclusive do ICMS, pelo qual micros e pequenas empresas podem optar. A ME ou EPP enquadrada do regime, recolhe de forma unificada diversos tributos, sendo que o ICMS representa um percentual do total recolhido dentro do Simples. Para o recolhimento e determinao da alquota correspondente, a empresa deve efetuar o enquadramento de sua receita em uma das faixas de tributao previstas nas tabelas da Lei Complementar n 123/2006, considerando a soma da receita bruta acumalada nos ltimos doze meses anteriores ao do ms de apurao. Originalmente, quando da instituio do regime simplificado, a legislao complementar que o definiu vedava ME e EPP, a transferncia e a apropriao de crdito relativos aos tributos abrangidos pelo Simples. Todavia, a sistemtica da no cumulatividade do ICMS, gerou polmicas em torno da restrio mencionada, uma vez que o imposto no deixa de ser recolhido em razo do contribuinte ser optante pelo regime simplificado, mas apenas recolhido em percentual diferenciado. Assim, por meio da Lei Complementar n 128/2008, foram alteradas as regras relativas transferncia de crdito do ICMS por ME e EPP, a partir de 1.01.2009. Referido ato determinou que as pessoas jurdicas e aquelas a elas equiparadas pela legislao tributria, no optantes pelo Simples Nacional, tm direito a crdito correspondente ao ICMS incidente sobre as suas aquisies de mercadorias de ME ou EPP optante pelo regime simplificado, desde que destinadas comercializao ou industrializao e observado, como limite, o ICMS efetivamente devido pelas empresas optantes pelo Simples Nacional em relao a essas aquisies. Assim, para clculo desse crdito, a respectiva alquota dever ser informada no documento fiscal emitido pela ME ou pela EPP e corresponder ao percentual de ICMS previsto para a faixa de receita bruta a que a empresa estiver sujeita no ms anterior ao da operao que est sendo realizada. Por exemplo, na venda realizada em agosto, a ME ou a EPP dever indicar na respectiva nota fiscal, o percentual do ICMS que compe a alquota do Simples Nacional aplicada no clculo dos tributos no ms de julho. Na hiptese de a operao ocorrer no ms de incio de atividades da ME ou da EPP optante pelo Simples Nacional, a alquota aplicvel ao clculo do crdito corresponder ao percentual de ICMS referente menor alquota prevista para o clculo desse imposto no regime simplificado. Ressalte-se, entretanto, que no ser permitida a apropriao do crdito nas aquisies de ME ou EPP quando:

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a) a ME ou EPP estiver sujeita tributao do ICMS no Simples Nacional por valores fixos mensais; b) a ME ou EPP no informar o valor do crdito do imposto e alquota correspondente no documento fiscal; c) houver iseno estabelecida pelo Estado ou pelo Distrito Federal que abranja a faixa de receita bruta a que a ME ou a EPP estiver sujeita no ms da operao; d) o remetente da operao ou prestao considerar, por opo, que a alquota dever incidir sobre a receita recebida no ms (tributao pelo regime de caixa); e) a operao ou prestao estiver amparada por imunidade ou no-incidncia. Essas disposies foram incorporadas legislao paulista por meio do Decreto n 54.136/2009. Ressalte-se que h previso tambm na Lei Complementar de que mediante deliberao exclusiva e unilateral do Estado, poder ser concedido s pessoas jurdicas e quelas a elas equiparadas pela legislao tributria no optantes pelo Simples Nacional crdito correspondente ao ICMS incidente sobre os insumos utilizados nas mercadorias adquiridas de indstria optante pelo Simples Nacional, sendo vedado o estabelecimento de diferenciao no valor do crdito em razo da procedncia dessas mercadorias. Entretanto, o Estado de So Paulo no disps sobre esse crdito; dessa forma, no h previso para o contribuinte paulista aproveit-lo. Fundamentao: art. 23 da LC 123/2006 e art. 63, XI, 7 e 8 do RICMS/SP. IX.1.1 - Desenquadramento - Mercadorias em estoque Conforme mencionado anteriormente, o contribuinte optante pelo Simples Nacional no tem direito a apropriar crdito de ICMS, mas apenas poder transferir crdito para seus clientes, desde que enquadrados no Regime Peridico de Apurao. Assim, durante todo o perodo em que estiverem enquadradas no regime simplificado, a ME e a EPP adquirem mercadorias, mas no apropriam eventual crdito que venha destacado no respectivo documento fiscal de aquisio. Todavia, caso deixe de fazer parte do Simples e se enquadre no Regime Peridico de Apurao, ter direito ao crdito do valor do imposto relativo s mercadorias existentes no estoque aps excluso do regime unificado. Nessa hiptese: 1) o direito ao crdito restringe-se s mercadorias: a) existentes no estoque inicial do dia a partir do qual o contribuinte estiver enquadrado no Regime Peridico de Apurao - RPA; b) recebidas de contribuintes enquadrados no Regime Peridico de Apurao - RPA, desde que a operao subsequente seja tributada ou, no o sendo, haja expressa previso legal de manuteno do crdito; 2) o direito ao crdito fica condicionado ao levantamento do estoque de mercadorias existente no dia imediatamente anterior ao da excluso do Simples Nacional, mediante escriturao do livro Registro de Inventrio, modelo 7, desde a data da entrada das referidas mercadorias no estoque; 3) o valor do crdito ser apurado com base nos documentos fiscais relativos s entradas das mercadorias no estabelecimento, observado o critrio contbil PEPS - primeiro que entra, primeiro que sai. Fundamentao: art. 63, IX e 6 do RICMS/SP. IX.1.2 - Ativo permanente Conforme mencionado a ME e a EPP, optante pelo Simples Nacional, no pode apropriar crditos, nem mesmo em relao s aquisies para ativo permanente de bens que estejam relacionados atividade tributada pelo ICMS. Todavia, a ME e a EPP excluda do Simples ter direito ao crdito do valor correspondente s parcelas restantes do imposto relativo entrada de mercadoria destinada integrao no ativo permanente ocorrida anteriormente excluso.

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Fundamentao: art. 63, X do RICMS/SP X - Vedao ao crdito De acordo com a legislao paulista, salvo disposio em contrrio, vedado o crdito relativo mercadoria entrada ou adquirida, bem como ao servio tomado: 1) alheios atividade do estabelecimento; 2) para integrao no produto ou consumo em processo de industrializao ou produo rural de produto cuja sada no seja tributada ou esteja isenta do imposto; 3) para comercializao ou prestao de servio, quando a sada ou a prestao subsequentes no forem tributadas ou forem isentas do imposto; 4) que exceder ao montante devido, por erro ou inobservncia da correta base de clculo, determinada em lei complementar ou na legislao do Estado de So Paulo; 5) at 31/12/2019, para uso ou consumo do prprio estabelecimento, assim entendida a mercadoria que no for utilizada na comercializao ou a que no for empregada para integrao no produto ou para consumo no respectivo processo de industrializao ou produo rural, ou, ainda, na prestao de servio sujeita ao imposto; 6) para integrao ou consumo em processo de industrializao ou produo rural, para comercializao ou para prestao de servio, quando a sada do produto ou a prestao subsequente for beneficiada com reduo da base de clculo, proporcionalmente parcela correspondente reduo; 7) para comercializao em rea onde se realize a atividade de revenda de combustveis e de outros derivados de petrleo, conforme definida em legislao federal, quando essa no for a atividade preponderante do estabelecimento, por serem considerados alheios sua atividade; 8) por contribuinte sujeito s normas do Regime Especial Unificado de Arrecadao de Tributos e Contribuies devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional"; 9) destinada integrao no ativo permanente, se previsivelmente, sua utilizao relacionar-se exclusivamente com mercadoria ou servio objeto de operaes ou prestaes isentas ou no tributadas; bem como a partir do momento em que o bem deixar de ser utilizado no estabelecimento para o fim a que se destinar antes de decorrido o prazo para crdito (48 meses), em relao parcela restante do crdito. Ressalta-se que, a vedao do crdito estende-se ao imposto incidente sobre servio de transporte ou de comunicao relacionado com mercadoria que vier a ter qualquer das destinaes mencionadas. Fundamentao: artigo 66 do RICMS/SP. XI - Estorno de crdito Importante destacar que, salvo disposio em contrrio, o contribuinte dever proceder ao estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o servio tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento: 1) vier a perecer, deteriorar-se ou for objeto de roubo, furto ou extravio; 2) for objeto de sada ou prestao de servio no tributada ou isenta, sendo esta circunstncia imprevisvel data da entrada da mercadoria ou da utilizao do servio; 3) for integrada ou consumida em processo de industrializao ou produo rural, quando a sada do produto resultante no for tributada ou estiver isenta do imposto, sendo esta circunstncia imprevisvel data de entrada da mercadoria ou utilizao do servio; 4) vier a ser utilizada em fim alheio atividade do estabelecimento; 5) para industrializao ou comercializao, vier a ser utilizada ou consumida no prprio estabelecimento; 6) for integrada ou consumida em processo de industrializao ou produo rural, ou objeto de sada ou prestao de servio, com reduo da base de clculo, sendo esta circunstncia

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imprevisvel data da entrada da mercadoria ou da utilizao do servio, hiptese em que o estorno dever ser proporcional parcela correspondente reduo; 7) estiver acobertada por documento fiscal que, aps decorridos os prazos para o Registro Eletrnico de Documento Fiscal - REDF no tenha sido registrado ou apresente divergncias entre os dados nele constantes e as informaes contidas no respectivo registro. Ressalte-se que havendo mais de uma operao ou prestao e sendo impossvel determinar a qual delas corresponde a mercadoria ou o servio, o imposto a estornar dever ser calculado mediante aplicao da alquota vigente na data do estorno sobre o preo mais recente da aquisio ou do servio tomado. O estorno do crdito estende-se tambm ao imposto incidente sobre servio de transporte ou de comunicao relacionado com mercadoria que vier a ter qualquer das destinaes mencionadas anteriormente. Tratando-se de arrendamento mercantil o crdito dever, tambm, ser integralmente estornado quando o arrendatrio, qualquer que seja o fator determinante, promover a devoluo do bem ao arrendador. Relativamente s operaes interestaduais com gasolina resultante da mistura com lcool etlico anidro combustvel - AEAC, o contribuinte dever efetuar o estorno do crdito do imposto correspondente ao volume de lcool etlico anidro combustvel - AEAC contido na mistura. Nesse mesmo sentido, o contribuinte que efetuar operaes interestaduais com a mistura leo diesel/biodiesel dever efetuar o estorno do crdito do imposto correspondente ao volume de B100 contido na mistura. Fundamentao: artigo 67 do RICMS/SP. XI.1 - Manuteno do crdito - No exigncia do estorno H casos em que, mesmo a sada subsequente sendo amparada por algum benefcio, como iseno ou reduo de base de clculo, que em regra, determinariam o estorno do imposto, a legislao prev a manuteno dos crditos relativos a entrada. O art. 68 do RICMS/SP prev as seguintes hipteses de manuteno: 1) em relao s operaes de exportao no tributadas, sejam diretas ou indiretas.
As exportaes diretas so aquelas nas quais o vendedor possui um cliente no exterior e efetua a exportao sem intermedirios. As exportaes indiretas so aquelas nas quais a mercadoria antes de seguir para o exterior so remetidas empresa comercial exportadora, inclusive trading, a armazm alfandegado ou entreposto aduaneiro, a outro estabelecimento da mesma empresa, ou corresponda sada de produto industrializado de origem nacional para uso ou consumo em embarcao ou aeronave de bandeira estrangeira, aportada no pas, desde observados os requisitos para aplicao da no incidncia.

2) na operao interna de transferncia de bem do ativo permanente; 3) na sada, com destino a outro Estado, de energia eltrica ou petrleo, inclusive lubrificante ou combustvel, lquido ou gasoso, dele derivados. 4) em relao operao com papel destinado impresso de livro, jornal ou peridico. Fundamentao: inciso II do artigo 43 da Lei 6.374/1989; artigo 68 do RICMS/SP; Comunicado CAT n 06/2007. XII - Consideraes finais XII.1 - Consulta tributria Como pode ser percebido no presente Roteiro, a aplicao plena do princpio da nocumulatividade esbarra em uma srie de questionamentos acerca do que efetivamente est relacionado com a atividade do contribuinte, para fins de compensao do valor do ICMS incidente sobre a entrada ou aquisio de insumos, mercadorias para o comrcio, ativo permanente e suas partes e peas, energia eltrica, combustvel e a tomada de servios de transporte intermunicipal ou interestadual e de comunicao.

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Dessa forma, nos casos em que for necessria a interpretao da legislao, o ideal que o contribuinte busque tambm o entendimento do Fisco para evitar eventual glosa dos crditos apropriados. XII.2 - Crditos que dependem da apurao final para apropriao Nas situaes em que o valor do ICMS destacado no documento fiscal correspondente, cujo direito ao crdito no pode ser exercido de imediato pelo contribuinte quando da entrada da mercadoria ou do servio utilizado, pois depende do transcurso do perodo de apurao, ou seja, depende de certas condies que somente podero ser avaliadas e definitivamente conhecidas aps o encerramento do ms em curso, como o caso de aquisio de energia eltrica e dos servios de comunicaes, o contribuinte deve proceder da seguinte maneira: 1) o documento fiscal que acobertou a operao de entrada/aquisio da mercadoria ou do servio utilizado dever ser escriturado/lanado no livro Registro de Entradas normalmente, mas sem direito a crdito; 2) aps o clculo do valor do ICMS a que tem direito, o contribuinte proceder sua escriturao diretamente no livro Registro de Apurao do ICMS - RAICMS, no item "Outros Crditos", citando a fundamentao legal pertinente a cada situao. A Secretaria da Fazenda recomenda, ainda, que seja elaborado um demonstrativo ("memria") nesse sentido para, eventualmente, ser exibido fiscalizao, a fim de comprovar o valor do ICMS lanado/escriturado no Livro de Apurao do ICMS. Fundamentao: Deciso Normativa CAT n 01/2001. FONTE: FISCOSoft. ______________________________Fim de Matria__________________________________

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