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Actualidad y Aplicacin Prctica

Arrastre de la Prdida Tributaria

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Jos Luis Garca Quispe Ttulo : Arrastre de la Prdida Tributaria Fuente : Actualidad Empresarial, N 202 - Primera Quincena de Marzo 2010
Artculo 50.- Los contribuyentes domiciliados en el pas podrn compensar la prdida neta total de tercera categora de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable, con arreglo a alguno de los siguientes sistemas: a. Compensar la prdida neta total de tercera categora de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputndola ao a ao, hasta agotar su importe, a las rentas netas de tercera categora que obtengan en los cuatro (4) ejercicios inmediatos posteriores computados a partir del ejercicio siguiente al de su generacin. El saldo que no resulte compensado una vez transcurrido ese lapso, no podr computarse en los ejercicios siguientes. b. Compensar la prdida neta total de tercera categora de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputndola ao a ao, hasta agotar su importe, al cincuenta por ciento (50%) de las rentas netas de tercera categora que obtengan en los ejercicios inmediatos posteriores.

1. Introduccin
Mencionar a una Prdida Tributaria no es necesariamente referirse a la Prdida del Ejercicio, por cuanto esta ltima representa al resultado de gestin obtenido en una entidad por un determinado ejercicio; este resultado es determinado por la contabilidad financiera en aplicacin de criterios de contabilidad expresados en las Normas Internacionales de Informacin Financiera -NIIF-, en cambio una Prdida Tributaria es el resultado obtenido en aplicacin de la Ley y Reglamento del Impuesto a la Renta y dems normas de carcter tributario que tiene incidencia en la determinacin del Resultado Tributario por un determinado Ejercicio o perodo. Puede presentarse el caso de que se hubiere obtenido una Utilidad Antes de Participaciones e Impuestos; sin embargo, luego de aplicar los reparos tributarios puede que se determine Prdida Tributaria, como tambin, puede que se haya determinado una Prdida Contable; sin embargo, luego de los reparos tributarios se determine Renta Neta Imponible. Con la precisin del caso, el presente artculo tiene como finalidad exponer los dos sistemas de arrastre de prdida tributaria as como la inclusin en la contabilidad de las incidencias de dicho resultado en la determinacin del Impuesto a la Renta y por lo tanto la influencia de ste en la determinacin del Resultado Contable de los prximos ejercicios.

a. Se permite compensar el 100% de la Renta Neta obtenida en los siguientes ejercicios. b. El plazo para agotar el importe de la Prdida Tributaria es de cuatro (4) ejercicios inmediatos siguientes. c. Se pierde el saldo no compensado despus de transcurrido el plazo antes mencionado. Demostracin De lo expuesto, se puede apreciar que un aspecto de importancia para la eleccin de la Sistema A es que se tenga la seguridad de que se ha de utilizar toda la Prdida Tributaria obtenida, para ello, la proyeccin consistir en la obtencin de Rentas Netas en los siguientes cuatro ejercicios de aquel en que se determine la primera Renta Neta. De la eleccin de la Sistema A, podemos mencionar tres casos que pueden presentarse:

De lo expuesto en el artculo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta, se puede apreciar dos SISTEMAS de arrastre de la Prdida Tributaria, el cual podramos clasificarla en el Sistema A y Sistema B, en donde, lo ms resaltante es que en el primero de los mencionados se establece un determinado plazo para la realizacin de la compensacin de la prdida tributaria, mientras que en la Sistema B, el plazo es indeterminado. SISTEMA A: Mediante este sistema de arrastre se destaca los siguientes puntos:

Caso N 1
Compensacin de la totalidad de la Prdida Tributaria Con los datos expuestos, pasemos a apreciar el caso de una empresa que en el Ejercicio 01 ha determinado una Prdida Tributaria de S/. 9,000, y en los siguientes ejercicios determina Renta Neta:

Cuadro de Determinacin de la Renta Neta

Descripcin Result.Antes de Particp. Imptos. <+> Adiciones <-> Deducciones Renta Neta y/o Prdida Tributaria <-> Prdida Tributaria Ejerc. Anteriores Renta Neta Imponible Impuesto a la Renta (30%) Ejerc. 01 1,000 2,000 -12,000 -9,000 0 0 0 Ejerc. 02 2,000 1,000 -900 2,100 -2,100 0 0 Ejerc. 03 3,000 1,400 -400 4,000 -4,000 0 0 Ejerc. 04 2,500 1,250 -160 3,590 -2,900 690 207 Ejerc. 05 2,640 1,120 -300 3,460 0 3,460 1,038

2. Marco legal
Artculo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta Artculo 29 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta NIC 12 Impuesto a la Renta

3. Descripcin del marco legal

3.1. Descripcin Tributaria y aplicacin Respecto a la Prdida Tributaria, el artculo 50 de la Ley del Impuesto a la Renta permite el uso del presente resultado en la determinacin del resultado Tributario de los siguientes ejercicios; textualmente expresa lo siguiente:
Perodo 1 2 3 4 5

Cuadro de Control de la Prdida

Prdida Tributaria 9,000 9,000 6,900 2,900 0 Utilizacin -2,100 -4,000 -2,900 0 -9,000 Saldo 9,000 6,900 2,900 0 0

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Del cuadro se puede apreciar que la prdida tributaria determinada en el Ejercicio 01, logra compensarse en su totalidad contra las rentas netas de los siguientes tres ejercicios (02, 03 y 04), siendo en el Ejercicio 04 en que se utiliza el saldo que qued al final del Ejercicio 03. Si bien en el Ejercicio 04, la Renta Neta es de S/. 3,590, el saldo de la Prdida Tributaria despus del Ejercicio 03 y que viene del Ejercicio 01 es de S/. 2,900, razn por el cual en el Ejercicio 04 se ha determinado una Renta Neta Imponible de S/. 690 lo que hace que en dicho ejercicio se determine un Impuesto a la Renta de S/. 207; mientras que en los anteriores ejercicios, la compensacin de la prdida tributaria fue al 100% de la Renta Neta (Caso de los ejercicios 03 y 04).

apreciar el caso de una empresa que en el Ejercicio 01 ha determinado una Prdida Tributaria de S/. 9,000, cuya compensacin acogida en la Declaracin Jurada de dicho Ejercicio 01 fue el Sistema A. En el presente caso, vamos a apreciar que las Rentas Netas obtenidas en los siguientes ejercicios no permiten compensar la totalidad de la Prdida Tributaria obtenida en el Ejercicio 01.

Caso N 2
Prdida del Saldo de la Prdida Tributaria Con los datos expuestos, pasemos a
Cuadro de Determinacin de la Renta Neta

DESCRIPCIN Result. antes de Partic. Imptos. <+> Adiciones <-> Deducciones Renta Neta y/o Prdida Tributaria <-> Prd. Tribut. Ejerc. Anteriores Renta Neta Imponible Impuesto a la Renta (30%)

Ejerc. 01 1,000 2,000 -12,000 -9,000 0 0 0

Ejerc. 02 1,105 1,000 -900 1,205 -1,205 0 0

Ejerc. 03 1,010 1,400 -400 2,010 -2,010 0 0

Ejerc. 04 1,080 1,250 -160 2,170 -2,170 0 0

Ejerc. 05 900 1,120 -300 1,720 -1,720 0 0

Ao 06 1,340 970 -150 2,160 0 2,160 648

Ao 07 1,340 970 -150 2,160 0 2,160 648

Cuadro de Control de la Prdida

Perodo 1 2 3 4 5 Prdida Tributaria 9,000 9,000 7,795 5,785 3,615 Utilizacin Saldo 9,000 7,795 5,785 3,615 1,895

siguientes ejercicios, quiere decir, ya no es materia de compensacin. FORMA B: Mediante este sistema de arrastre se destaca los siguientes puntos: a. Se permite compensar hasta el 50% de la Renta Neta obtenida en los siguientes ejercicios. b. No hay un plazo mximo para agotar el importe de la Prdida Tributaria. c. Mediante esta forma de compensacin se llega a emplear toda la prdida tributaria. Demostracin Este sistema de compensacin, si bien se tiene la seguridad de que se va a utilizar toda la prdida tributaria determinada, va a conllevar a que en los siguientes ejercicios en las que se determine Renta

Neta, tambin se va a determinar RENTA NETA IMPONIBLE, lo que se entiende que mediante esta forma de compensacin, siempre va a determinarse un monto por Impuesto a la Renta del ejercicio. Veamos esta apreciacin en el siguiente caso:

-1,205 -2,010 -2,170 -1,720 -7,105

Caso N 3
Compensacin de la Prdida Tributaria, segn la SISTEMA B Con los datos expuestos, pasemos a apreciar el caso de una empresa que en el Ejercicio 01 ha determinado una Prdida Tributaria de S/. 9,000, y en los siguientes ejercicios determina Renta Neta:

Del cuadro se puede apreciar que la prdida tributaria determinada en el Ejercicio 01, no se logra compensar en su totalidad contra las rentas netas de los siguientes cuatro ejercicios (02, 03, 04 y 05), quedando al final del Ejercicio 04 un saldo de S/. 1,895. El referido saldo de S/. 1,895 de la prdida tributaria obtenida en el Ejercicio 01, ya no es posible su arrastre para los

Cuadro de Determinacin de la Renta Neta

DESCRIPCIN Result. antes de Partic. Imptos. <+> Adiciones <-> Deducciones Renta Neta y/o Prdida Tributaria <-> Prd. Tribut. Ejerc. Anteriores Renta Neta Imponible Impuesto a la Renta (30%) Ejerc. 01 1,000 2,000 -12,000 -9,000 0 0 0 Ejerc. 02 2,000 1,000 -900 2,100 -1,050 1,050 315 Ejerc. 03 3,000 1,400 -400 4,000 -2,000 2,000 600 Ejerc. 04 2,500 1,250 -160 3,590 -1,795 1,795 539 Ejerc. 05 2,640 1,120 -300 3,460 -1,730 1,730 519 Ao 06 3,000 1,400 -600 3,800 -1,900 1,900 570 Ao 06 5,000 1,720 -500 6,220 -525 5,695 1,709

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Perodo 1 2 3 4 5 6 7

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Cuadro de Control de la Prdida
Prdida Tributaria 9,000 9,000 7,950 5,950 4,155 2,425 525 Utilizacin Saldo 9,000 7,950 5,950 4,155 2,425 525 0

-1,050 -2,000 -1,795 -1,730 -1,900 -525 -9,000

Del cuadro se puede apreciar que la prdida tributaria determinada en el Ejercicio 01 de S/. 9,000, es compensada en su totalidad; pero a diferencia del Sistema A, la compensacin respecto a la Renta Neta obtenida en los siguientes ejercicios es sobre la base del 50% de la Renta Obtenida, lo que hace que en cada ejercicio se llega a determinar RENTA NETA IMPONIBLE, conllevando a la vez que en cada ejercicio (del 02 al 07) tambin se determine Impuesto a la Renta del Ejercicio.

3.2. El Control de la Prdida Tributaria es por ejercicio, no acumulable Puede darse el caso de que una empresa determine en varios ejercicios Prdidas Tributarias, en ese caso, deber llevar un control independiente de cada prdida que haya determinado; as tambin, por cada prdida tributaria, deber elegir la Forma de COMPENSACIN. Sabiendo que por Prdida Tributaria determinada, se ha de acoger a uno de los Sistemas de compensacin, se puede dar el caso de que un contribuyente pueda haber optado por cada prdida tributaria, distintos sistemas de compensacin, quiere decir, que por la prdida tributaria de un ejercicio respecto de otro ejercicio, tenga uno al Sistema A y en otras el Sistema B. 3.3. Cmo se da el acogimiento a las formas previstas El acogimiento es en la presentacin de la DJ Anual de Rentas de 3.a Categora. Para el presente ejercicio 2009, el PDT a emplear es el Formato Electrnico N 664.

Caso N 1
Prdida Tributaria que conlleva al Reconocimiento de Activos Tributarios Diferidos As por ejemplo, se podra dar el caso en que una empresa puede haber obtenido una Utilidad antes de Participaciones e Impuestos, pero sin embargo, luego de aplicado las normas tributarias del Impuesto a la Renta y dems normas que tienen incidencia respecto a la determinacin del Resultado Tributario, se puede llegar a establecer una Prdida Tributaria; y esto es por la presencia de operaciones que para fines tributarios no es permitido su deduccin (caso de los gastos no aceptados de manera temporal y/o definitiva) y tambin aquellos ingresos no gravados con el impuesto (caso de los ingresos no gravados y/o exonerados) o tambin importes con derecho a deduccin, pero que no han sido incluidos en la contabilidad del cual se tiene como ejemplo a la mayor depreciacin de bienes adquiridos en arrendamiento financiero cuando sobre stas se aplica una depreciacin acelerada. De lo expuesto y a manera de ejemplo podramos tener casos como el siguiente, en que una empresa ha determinado un Resultado Antes de Participaciones e Impuesto de S/. 40,000, el cual se puede apreciar en el siguiente Estado de Gestin:
ALEADRI SAC ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DEL 01.01.09 AL 31.12.09 VENTAS <-> DESCUENTOS <-> COSTO DE VENTAS UTILIDAD BRUTA <-> GASTOS DE ADMINISTRACIN <-> GASTOS DE VENTAS UTILIDAD OPERATIVA <-> GASTOS FINANCIEROS <-> OTROS GASTOS <+> INGRESOS FINANCIEROS RESULTADO ANTES DE PARTICIPACIONES E IMPUESTOS <-> PARTICIP. TRABAJADOR <-> IMPTO. A LA RENTA RESULTADO DEL EJERCICIO 1,381,000 -44,600 -828,600 507,800 -218,000 -216,160 73,640 -38,850 -1,000 6,210 40,000 ? ? ?

Por ejemplo, en el esquema indicado, la prdida tributaria de S/. 52,600 la hemos acogido a la Forma A. Impedimento de cambio de la Forma de Arrastre de la prdida tributaria. Una vez acogido, no puede modificar el Sistema de Arrastre de prdida, salvo en el caso en que el contribuyente haya agotado las prdidas acumuladas de ejercicios anteriores.

que se determine Prdida Tributaria, se debe reconocer activos tributarios diferidos siempre que sea probable que la empresa disponga de Ganancias Fiscales (Renta Neta) en el futuro, para realizar el activo por impuestos diferidos. Un aspecto a resaltar en cuanto a la legislacin tributaria, es que actualmente se tiene previsto dos sistemas de arrastre de las prdidas tributarias, en ambos casos es aplicable el criterio expuesto en la NIC 12, pero si se trata de que las prdidas tributarias sern utilizadas en su integridad respecto a Ganancias Fiscales futuras, esto se da en el Sistema B, descrito en la parte inicial del presente artculo. De una manera prctica, veamos el tratamiento contable de la Prdida Tributaria y la influencia de sta respecto a la culminacin del Estado de Situacin y tambin del estado de Gestin.

4. Tratamiento contable
Los criterios contables se encuentran expuestos en la NIC 12 IMPUESTO A LA RENTA, del cual si bien se menciona a slo el Impuesto a la Renta (Impuesto a las Ganancias), tambin es aplicable a la Participacin del Trabajador en la Utilidades Obtenidas. Una exigencia tcita expuesta en la NIC 12, es que en el caso de ejercicios en las

Partiendo del mencionado resultado contable, vamos a realizar el trabajo de identificar los importes que han de representar los reparos tributarios y que van a permitir llegar a determinar el Resultado Tributario del Ejercicio, el cual puede en una Renta Neta y/o en una Prdida Tributaria, como es el caso presente, el mismo que se aprecia en el siguiente cuadro, en donde se determina un Prdida Tributaria de S/. 2,600:
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Cuadro de Determinacin de la Renta Neta y/o Prdida Tributaria
Descripcin Utilidad Antes de Adic. y Deducc. <+> Adiciones Temporales Permanentes <-> Deducciones Temporales Permanentes Renta Neta y/o Prdida Tributaria <-> Prdidas tributarias Renta Neta Imponible Participacin del Trabajador (10%) Impuesto a la Renta(30%) Base contable 40,000 0 2,400 0 -32,000 10,400 0 10,400 1,040 2,808 Base tributaria 40,000 8,000 2,400 -21,000 -32,000 -2,600 0 -2,600 -260 -702 Dif. 0 8,000 0 -21,000 0 -13,000 0 -13,000 -1,300 -3,510 Partic. Trabaj. 10% 800 -2,100 Impto. a la Renta 30% 2,160 -5,670 ALEADRI SAC ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DEL 01.01.09 AL 31.12.09

Con los importes determinados, correspondera se d el siguiente tratamiento contable:

x DEBE HABER 87 PARTICIPAC. DE LOS TRABAJADORES 1,040 88 IMPUESTO A LA RENTA 2,808 37 ACTIVO DIFERIDO 2,960 371 IR diferido 2,160 372 Partic. de los trabaj. 800 37 ACTIVO DIFERIDO 962 371 IR diferido 702 372 Partic. de los trabaj. 260 49 PASIVO DIFERIDO 7,770 491 IR diferido 5,670 492 Partic. de los trabajadores 2,100 7,770 7,770

Caso N 2
Prdida Tributaria que conlleva al Reconocimiento de Activos Tributarios Diferidos y a la vez Ingresos O tambin puede presentarse el caso de que una empresa ha determinado una Prdida Antes de Participaciones e Impuestos, como el que se puede apreciar en el siguiente estado de gestin:

VENTAS 1,381,000 <-> DESCUENTOS -64,600 <-> COSTO DE VENTAS -828,600 UTILIDAD BRUTA 487,800 <-> GASTOS DE ADMINISTRAC. -218,000 <-> GASTOS DE VENTAS -226,160 UTILIDAD OPERATIVA 43,640 <-> GASTOS FINANCIEROS -58,850 <-> OTROS GASTOS -1,000 <+> INGRESOS FINANCIEROS 6,210 RESULT. ANTES DE PART. E IMPTOS. -10,000 <-> PARTICIP. TRABAJDOR ? <-> IMPTO. A LA RENTA ? RESULT. DEL EJERCICIO ?

Partiendo del mencionado resultado, que en esta oportunidad es una Prdida Contable Antes de Participaciones e Impuesto de S/. 10,000, y luego de realizado los reparos tributarios, el cual la podemos apreciar en la parte de la ADICIONES y DEDUCCIONES, es que vamos a determinar el Resultado Tributario que en el presente caso resulta Prdida tributaria, tanto para fines contables como Tributario:

Cuadro de Determinacin de la Renta Neta y/o Prdida Tributaria

Descripcin Utilidad antes de Adic. y Deducc. <+> Adiciones Temporales Permanentes <-> Deducciones Temporales Permanentes Renta Neta y/o Prdida Tributaria <-> Prdidas tributarias Renta Neta Imponible Participacin del Trabajador (10%) Impuesto a la Renta (30%) Base contable -10,000 0 2,400 0 -32,000 -39,600 0 -39,600 -3,960 -10,692 Base tributaria -10,000 8,000 2,400 -21,000 -32,000 -52,600 0 -52,600 -5,260 -14,202 Dif. 0 8,000 0 -21,000 0 -13,000 0 -13,000 -1,300 -3,510 Partic. Trabaj. 10% 800 -2,100 Impto. a la Renta 30% 2,160 -5,670

Nota: para fines demostrativos, estamos volviendo a mencionar la cuenta 37 respecto al tratamiento contable del Activo Tributario determinado de la Prdida Tributaria de S/. 2,600, el cual se encuentra compuesto por S/. 702 por concepto de Impuesto a la Renta y S/. 260 de la participacin del trabajador. Con las cifras determinadas, el Estado de Gestin final por el presente ejercicio ser como sigue:
ALEADRI SAC ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DEL 01.01.09 AL 31.12.09 VENTAS <-> DESCUENTOS <-> COSTO DE VENTAS UTILIDAD BRUTA <-> GASTOS DE ADMINISTRACIN <-> GASTOS DE VENTAS UTILIDAD OPERATIVA <-> GASTOS FINANCIEROS <-> OTROS GASTOS <+> INGRESOS FINANCIEROS RESULTADO ANTES DE PARTIC. E IMPTOS. <-> PARTICIP. TRABAJADOR <-> IMPTO. A LA RENTA RESULT. DEL EJERCICIO 1,381,000 -44,600 -828,600 507,800 -218,000 -216,160 73,640 -38,850 -1,000 6,210 40,000 -1,040 -2,808 36,152

Con los importes determinados, se tendra el siguiente tratamiento contable:

x DEBE HABER 87 PARTIC. DE LOS TRABAJ. 3,960 88 IMPUESTO A LA RENTA 10,692 37 ACTIVO DIFERIDO 2,960 371 IR diferido 2,160 372 Partic. de los trabaj. 800 37 ACTIVO DIFERIDO 19,462 371 IR diferido 14,202 372 Partic. de los trabaj. 5,260 49 PASIVO DIFERIDO 7,770 491 IR diferido 5,670 492 Partic. de los trabaj. 2,100 22,422 22,422

Gestin final por el presente ejercicio ser como sigue:

ALEADRI SAC ESTADO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DEL 01.01.09 AL 31.12.09 VENTAS 1,381,000 <-> DESCUENTOS -64,600 <-> COSTO DE VENTAS -828,600 UTILIDAD BRUTA 487,800 <-> GASTOS DE ADMINISTRACIN -218,000 <-> GASTOS DE VENTAS -226,160 UTILIDAD OPERATIVA 43,640 <-> GASTOS FINANCIEROS -58,850 <-> OTROS GASTOS -1,000 <+> INGRESOS FINANCIEROS 6,210 RESULT. ANTES DE PART. E IMPTOS. -10,000 <-> PARTICIP. TRABAJADOR 3,960 <-> IMPTO. A LA RENTA 10,692 RESULT.DEL EJERCICIO 4,652

Nota: para fines demostrativos, estamos volviendo a mencionar la cuenta 37 respecto al tratamiento contable del Activo Tributario determinado de la Prdida Tributaria de S/. 19,462, el cual se encuentra compuesto por S/. 14,202 por concepto de Impuesto a la Renta Diferido y S/. 5,260 de Participacin del Trabajador Diferido. Con las cifras determinadas, el Estado de

Del Estado de Gestin, podemos observar que la determinacin de una Prdida Tributaria para fines contables de S/. 39,600, conlleva a que se determine un ingreso en el ejercicio de S/. 14,652, conformado por S/. 3,960 (Participacin del Trabajador) y S/. 10,692 (Impuesto a la Renta).
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