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AS DE EXERCCIOS ANTERIORES Amigo concursando! Espero que o seu esforo seja coroado com a aprovao no concurso para o qual est se preparando. Na aula de hoje abordaremos os principais pontos relativos aos restos a pagar, adiantamentos (suprimento de fundos) e despesas de exerccios anteriores. Este tpico est inserido dentro do contexto despesa pblica. Porm, entendo que dever ser abordado separadamente, haja vista as suas especificidades e o vasto contedo a ser abordado. Esse assunto bastante explorado em concursos, portanto, exige-se que se tenha uma boa compreenso. Vamos ao nosso estudo: 1. Restos a pagar Introduo: Conforme visto em aula anterior, o empenho o primeiro estgio de execuo da despesa pblica e de onde se origina o processo de restos a pagar. Portanto, a partir da emisso do empenho, fica o Estado, em tese, obrigado ao desembolso financeiro, desde que o fornecedor do material ou prestador dos servios atenda a todos os requisitos legais de autorizao ou habilitao de pagamento. A liquidao o segundo estgio de execuo da despesa pblica e consiste na verificao do direito adquirido pelo credor, tendo por base os ttulos e documentos comprobatrios do respectivo crdito. www.pontodosconcursos.com.br 1
CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE PBLICA CURSO REGULAR PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO O pagamento o terceiro estgio da despesa e resulta na extino da obrigao. Quando o pagamento deixa de ser efetuado no prprio exerccio de seu empenho procede-se, ento, a inscrio em restos a pagar. Uma primeira observao importante! A inscrio em restos a pagar decorre da observncia do regime de competncia para as despesas. Portanto, as despesas empenhadas e no pagas at o dia 31 de dezembro e que no foram anuladas pelo processo de anlise e verificao do atendimento dos requisitos legais, devem ser inscritas em restos a pagar. Essas despesas referem-se a encargos incorridos no exerccio financeiro de sua inscrio. 2. Conceito Restos a pagar ou resduos passivos so despesas empenhadas, liquidadas ou no, e ainda no pagas na data de encerramento do exerccio financeiro em 31 de dezembro. De acordo com os artigos 36 da Lei n 4.320/64 e 67 do Decreto 93.872/86, so considerados restos a pagar as despesas empenhadas e no pagas at 31 de dezembro, distinguindo-se as despesas processadas das no processadas. 3. Distino entre restos a pagar processados e no processados: Restos a pagar processados: So restos a pagar processados as despesas empenhadas e liquidadas. Ou seja, representam as despesas pendentes apenas de pagamento. As despesas liquidadas so aquelas que o credor j cumpriu com suas obrigaes contratuais, entregado o material, prestado os servios ou executado a etapa da obra, dentro do exerccio, tendo, portanto, direito lquido e certo ao pagamento.
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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE PBLICA CURSO REGULAR PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO O cumprimento das obrigaes contratuais pelos credores considera-se o implemento de condio inserido no conceito de empenho da despesa. Relembrando o conceito: Empenho, segundo a Lei n 4.320/64 o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigao de pagamento pendente ou no de implemento de condio (art. 58). Aps o cumprimento das obrigaes contratuais pelos credores a administrao pblica est em condies de liquidar a despesa, que ser realizada no SIAFI atravs do documento denominado nota de liquidao NL. Restos a pagar no processados: So restos a pagar no processados as despesas que dependem, ainda, da prestao do servio ou do fornecimento do material, ou seja, o credor ainda no cumpriu com suas obrigaes contratuais, portanto, seu direito ainda no foi processado pelo setor contbil. Representam, portanto, as despesas empenhadas, porm, ainda no liquidadas. Na administrao pblica federal, a regra inscrever em restos a pagar somente as despesas empenhadas e liquidadas. Porm, existem excees, conforme previso no Decreto Federal n 93.872/86, permitindo, assim, a inscrio de restos a pagar no processados, ou seja, despesa empenhada e no liquidada. O artigo 68 do Decreto n 93.872/86 estabelece que a inscrio de despesas como restos a pagar ser automtica, no encerramento do exerccio financeiro de emisso da nota de empenho, desde que satisfaa s condies estabelecidas no prprio Decreto, e ter validade at 31 de dezembro do ano subseqente. As condies supramencionadas esto previstas no artigo 35 do Decreto 93.872/86, a seguir transcrito:
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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE PBLICA CURSO REGULAR PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO Art. 35. O empenho de despesa no liquidada ser considerado anulado em 31 de dezembro, para todos os fins, salvo quando: I - vigente o prazo para cumprimento da obrigao assumida pelo credor, nele estabelecida; II - vencido o prazo de que trata o item anterior, mas esteja em cursos a liquidao da despesa, ou seja de interesse da Administrao exigir o cumprimento da obrigao assumida pelo credor; III - se destinar a atender transferncias a instituies pblicas ou privadas; IV - corresponder a compromissos assumido no exterior. Portanto, conforme a norma mencionada, existe bastante restrio quanto inscrio em restos a pagar de despesa empenhada e no liquidada. Assim, s poder haver inscrio de restos a pagar de despesas no liquidadas se atendidas as condies do art. 35 da norma acima transcrita. Exemplo do item I: A administrao pblica formaliza contrato de fornecimento de gneros alimentcios em 25 de julho, por seis meses, para entrega mensal, todo dia 20 de cada ms. A ltima entrega (liquidao da obrigao) dever ocorrer em 20 de janeiro do ano seguinte. A administrao pblica poder empenhar, em dezembro, o valor da entrega (liquidao) que ocorrer em 20 de janeiro, poder ser empenhado e inscrito em restos a pagar no processados. Exemplo do item II: Suponha-se que na contratao de uma obra pela administrao pblica, o contrato estabelece que o prazo de entrega ser em 20 de dezembro. Vencido esse prazo, o prestador de servio no concluiu totalmente a obra e se comprometeu a entregar em at 31 de janeiro do ano subseqente. Restando parcela a ser paga em 31/12, pode-se empenhar o valor e inscrever em restos a pagar no processados. 4. Sistemtica dos restos a pagar: Poderamos sintetizar os procedimentos referentes aos restos a pagar da seguinte forma:
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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE PBLICA CURSO REGULAR PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO A inscrio das despesas em restos a pagar ser efetuada no encerramento de cada exerccio de emisso da respectiva nota de empenho e cancelada ao final do exerccio subseqente, permanecendo em vigor, no entanto, o direito do credor por cinco anos a partir da inscrio, quando ento prescrever. Aps o cancelamento da inscrio da despesa em restos a pagar, o pagamento que vier a ser reclamado ser efetuado mediante emisso de novo empenho, no exerccio corrente, a conta de dotao prpria, no elemento despesas de exerccios anteriores.
31/12/X0
31/12/X1
31/12/X2
Fonte: Livro Oramento e Contabilidade Pblica Deusvaldo carvalho Editora Campus, srie Impetus provas e concursos.
Comentrios acerca do fluxo dos restos a pagar: 1. Ao encerrar o exerccio financeiro, em 31 de dezembro, toda despesa empenhada (liquidada ou no) e ainda no paga, dever ser inscrita em restos a pagar ou anulado o seu empenho na mesma data (31/12). Os empenhos a serem anulados so aqueles que no preenchem os requisitos legais. 2. A despesa inscrita em restos a pagar s pode ficar nessa situao at 31/12 do ano subseqente. Se no for paga at essa data, dever ser cancelada, haja vista que no permitida a reinscrio de restos a pagar. www.pontodosconcursos.com.br 5
Porm, o Poder Executivo pode prorrogar, por Decreto, a data para pagamento ou permanncia dos restos a pagar. O Decreto n 5.729, de 20 de maro de 2006, por exemplo, alterou a validade dos restos a pagar inscritos no exerccio financeiro de 2004. Observe que os restos a pagar inscritos em 31/12/2004 s poderiam, em tese, ficar nessa situao at 31/12/2005, porm, houve prorrogao pelo Executivo, veja: O Presidente da Repblica, no uso da atribuio que lhe confere o art. 84, inciso IV, da Constituio, Decreta: Art. 1 Fica alterado, at 15 de julho de 2006, em carter excepcional, respeitada a prescrio qinqenal, o prazo de validade dos Restos a Pagar. 3. Se for cancelada em 31/12 do ano subseqente, no exemplo do diagrama acima, em 31/12/X1, e o credor j tiver realizado a liquidao da despesa (prestado o servio ou entregue os bens), ainda permanece vigente seu direito (art. 69, do Decreto n 93.872/86). 4. A partir de 31/12/X1, a despesa empenhada e cancelada denominase restos a pagar com prescrio interrompida (art. 22, 2, alnea b), do Decreto n 93.872/86). 5. A partir de 01/01/X2 em diante, os restos a pagar cancelados s podero ser pagos na rubrica despesas de exerccios anteriores, a conta do oramento vigente, ou seja, passa a ser despesa do exerccio em que for pago. 6. No exerccio financeiro em que a despesa foi empenhada, ela pode ser anulada, a partir da, o empenho cancelado. 7. A inscrio em restos a pagar ser realizada atravs do evento 54.X.XXX, registrando os valores das despesas oramentrias.
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Importante! O Decreto n 93.872/86, em seu art. 38 estabelece que reverte dotao a importncia de despesa anulada no exerccio. Quando a anulao ocorrer aps o encerramento deste considerar-se- receita do ano em que se efetivar. 5. Restos a pagar relativo a convnios As despesas que esto nos estgios de empenho ou de liquidao, relativas a convnios, podero ser inscritas em restos a pagar desde que a realizao fsica ocorra no exerccio da emisso da nota de empenho. Destaca-se, ainda, que o empenho deve se referir a convnios cujo cronograma de desembolso preveja liberao de parcelas financeiras no exerccio da emisso do empenho. A liquidao da despesa de convnio dever ser feita por meio de NL utilizando os eventos 51.0.XXX e 52.0.XXX. A liberao dos recursos no exerccio seguinte dever ocorrer por meio do evento 53.0.XXX. 6. Prescries diversas Muito importante! Quando o empenho da despesa for realizado por estimativa e tendo sido escrita em restos a pagar, podem ocorrer as seguintes situaes: 1. Quando o valor real a ser pago for superior ao valor inscrito, a diferena dever ser empenhada conta de despesas de exerccios anteriores e ser despesa oramentria do oramento vigente. 2. Quando o valor real a ser pago for inferior ao valor inscrito, a diferena dever ser cancelada. Esse cancelamento de restos a pagar gera uma receita econmica, exceo ao princpio de caixa. 3. O rgo competente para exercer o controle e disciplinar o tratamento de restos a pagar em nvel federal a Secretaria do Tesouro Nacional.
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O art. 69 do Decreto n 93.872/86 estabelece que aps o cancelamento da inscrio da despesa como restos a pagar, o pagamento que vier a ser reclamado poder ser atendido conta de dotao destinada a despesas de exerccios anteriores. Observao importante! Prescreve em 5 anos a dvida passiva relativa aos restos a pagar (art. 70, do Decreto n 93.872/86). Reinscrio de restos a pagar: A reinscrio de restos a pagar no permitida. Ocorre reinscrio quando a despesa inscrita em restos a pagar em um ano, permaneceu todo o ano seguinte nessa condio e, em 31/12 foi cancelada e inscrita novamente em restos a pagar. Assim foi cobrado em concurso! (ESAF - AFCE-CE/TCU/2000) Com relao execuo da despesa, a legislao estabelece que: a) b) os valores empenhados no podero exceder a receita realizada. o empenho deve ser efetuado previamente realizao da despesa, podendo, em casos especiais, ser contemporneo ou posterior. ao final do exerccio, no ser anulado o empenho da despesa cujo contrato estabelecer como data-limite, para a entrega do servio, 31 de janeiro. nos casos de contratos plurianuais, faz-se um empenho global pelo valor do contrato, no ato da assinatura. o pagamento de despesas de exerccios anteriores depende da existncia de saldos de disponibilidades dos exerccios anteriores.
c)
d) e)
Comentrios: a) Incorreta. Os valores empenhados no podem exceder os crditos oramentrios. As despesas empenhadas cujo valor seja superior ao que foi arrecadado devem ser inscritas em restos a pagar ou anulados os empenhos.
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b) Incorreta. Existe a possibilidade de empenho ser contemporneo, posterior, nunca, pelo menos at o presente (2005). c) Correta. Est conforme as normas do Decreto n 93.872/86, exceo ao prazo de 31 de janeiro. Esse prazo est previsto em portaria da STN. d). Incorreta. O empenho ser realizado de acordo com as medies dos servios executados. No se realiza empenho de uma s vez nessa situao. o caso de empenho global. e) Incorreta. As despesas de exerccios anteriores so pagas a custa do oramento vigente, ou seja, so gastos do oramento que a despesa foi paga. 7. Restos a pagar na lei de responsabilidade fiscal - LRF A LRF estabelece regras acerca dos limites e condies para a inscrio de restos a pagar. Considera-os como um dos pressupostos de responsabilidade na gesto fiscal. A LRF estabelece que a responsabilidade na gesto fiscal pressupe a ao planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilbrio das contas pblicas, mediante o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas e a obedincia a limites e condies no que tange a renncia de receita, gerao de despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dvidas consolidada e mobiliria, operaes de crdito, inclusive por antecipao de receita, concesso de garantia e inscrio em restos a pagar (art. 1, 1). O art. 42 da LRF veda ao titular de Poder ou rgo referido no art. 20, nos ltimos dois quadrimestres do seu mandato, contrair obrigao de despesa que no possa ser cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exerccio seguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para este efeito. Essa determinao tem como objetivo evitar que no ltimo ano de mandato, especificamente nos dois ltimos quadrimestres, o governante realize as denominadas obras eleitoreiras sem recursos suficientes para cobrir as despesas, evitando, assim, o endividamento do Estado e o engessamento da gesto de seu sucessor.
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Conforme previsto, nos dois ltimos quadrimestres de seu mandato, para todas as despesas empenhadas e no pagas at 31/12 dever haver disponibilidade financeira suficiente para tal. Assim sendo, os valores inscritos em restos a pagar esto definitivamente vinculados a existncia de recursos em caixa para sua cobertura.
Observe que no texto do art. 42 da LRF menciona contrair obrigao de despesa. Segundo entendimento dos Tribunais de Contas, a obrigao de pagar despesas contradas nos dois ltimos quadrimestres seria somente para aquelas empenhadas e liquidadas, posto que aps a liquidao da despesa o credor j cumpriu com suas obrigaes e o Estado est obrigado a realizar o pagamento. As LDOs tm definido que se considera contrada a obrigao no momento da formalizao do contrato administrativo ou instrumento congnere. Entendo que a interpretao dos Tribunais de Contas no exclui as reiteradas determinaes das LDOs, haja vista que a partir da formalizao dos contratos, o contratado est em condies de mobilizar recursos, materiais e pessoas para sua execuo. Nessa situao, apesar da despesa ainda no estar liquidada, poder haver obrigao de pagamento, tendo em vista que a Lei n 8.666/93 estabelece que no caso de supresso de obras, bens ou servios, se o contrato j houver adquirido os materiais e posto no local dos trabalhos, estes devero ser pagos pela Administrao pelos custos de aquisio regularmente comprovados e monetariamente corrigidos, podendo caber indenizao por outros danos eventualmente decorrentes de supresso, desde que regularmente comprovados (art.65, 4).
O art. 50 da LRF determina que alm de obedecer s demais normas de contabilidade pblica, a escriturao das contas pblicas dever observar certas regras, entre elas, que as operaes de crdito, as inscries em restos a pagar e as demais formas de financiamento ou assuno de compromissos junto a terceiros, devero ser escrituradas de modo a evidenciar o montante e a variao da dvida pblica no perodo, detalhando, pelo menos, a natureza e o tipo de credor.
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A regra do art. 50 enfatiza o princpio da transparncia essencial para o controle e a fiscalizao dos atos pblicos.
Ainda, o art. 53 da LRF ao se referir ao Relatrio Resumido da Execuo Oramentria - RREO, inclui, entre os demonstrativos que o constituem, o relativo aos restos a pagar por Poder ou rgo mencionado no art. 20 da LRF. J o art. 55 dispe que o Relatrio de Gesto Fiscal RGF de cada Poder ou rgo mencionado no art. 20 da LRF dever conter informaes, no ltimo quadrimestre, sobre a inscrio de restos a pagar, das despesas liquidadas; empenhadas e no liquidadas, inscritas at o limite do saldo da disponibilidade de caixa e as no inscritas por falta de disponibilidade de caixa e cujos empenhos foram cancelados. Finalmente, o art. 59 destaca a importncia do acompanhamento e da fiscalizao, pelo Poder Legislativo, do cumprimento das normas constantes da LRF em relao aos limites e condies para a realizao de operaes de crdito e inscrio em restos a pagar. Controle dos restos a pagar: O controle dos restos a pagar no plano de contas realizado individualmente, por empenho, no ativo e passivo compensados. As contas do ativo e passivo compensados tm por finalidade registrar atos ou fatos administrativos que podero vir a afetar o patrimnio pblico. 8. Despesas de exerccios anteriores Conceito: Despesas de exerccios anteriores so as relativas a exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com dotao suficiente para atend-las, mas que no se tenham processado na poca prpria, bem como os restos a pagar com prescrio interrompida e os compromissos reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente.
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Essas despesas podero ser pagas, conta de dotao especfica consignada no oramento, discriminada por elemento, obedecida, sempre que possvel, a ordem cronolgica. As despesas de exerccios anteriores tm procedimento semelhante aos ajustes de exerccios anteriores da contabilidade empresarial. Interpretao do conceito: 1. Despesas relativas a exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com dotao suficiente para atend-las, mas que no se tenham processado na poca prpria. Exemplo: O servidor pblico federal tem direito ao benefcio assistncia pr-escolar, desde o nascimento de seu filho at os seis anos de idade. Vamos supor o nascimento de filho de uma servidora em 01/11/2005 e que esta estava em licena maternidade desde outubro de 2005. Por ocasio do retorno da licena, em fevereiro de 2006, a servidora requereu o benefcio e foi devidamente reconhecido pela administrao pblica. Vamos supor que o benefcio seja de R$ 100,00 ao ms e o pagamento foi realizado no incio de maro, com todos os atrasados. Assim sendo, os valores pagos foram realizados da seguinte forma:
Despesa 2005. Despesa 2005. Despesa 2006. Despesa 2006. do do do do exerccio exerccio exerccio exerccio de de de de
Observe que os R$ 200,00 referentes aos meses de nov/dez/2005 so despesas de exerccio encerrado, cuja lei oramentria consignava crdito prprio (benefcios previdencirios dos servidores pblicos), com dotao suficiente para atender, mas que no foi processado em poca prpria.
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Os R$ 200,00 so referentes ao exerccio de 2005, porm, foi empenhado, liquidado e pago a custa do oramento vigente, ou seja, de 2006. Eis o por qu de despesas de exerccios anteriores. 2. Restos a pagar com prescrio interrompida. Exemplo: despesa empenhada, liquidada e no paga no exerccio de 2004. Em 31/12/2004 foi inscrita em restos a pagar processados. Percorreu todo o exerccio financeiro de 2005 e no foi paga, porm, o direito do credor estava vigendo, visto que a despesa foi liquidada. Em 31/12/2005 o sistema SIAFI cancelou todos os restos a pagar (restos a pagar com prescrio interrompida). No exerccio financeiro de 2006 o credor reclamou seu direito e foi reconhecido pela administrao. Assim sendo, foi emitido um novo empenho, uma nota de liquidao NL e uma ordem bancria de pagamento OBP a favor do credor. Essa despesa paga em 2006 onerou esse exerccio, ou seja, correu custa do oramento de 2006, porm, pertencia ao exerccio financeiro de 2004. 3. Compromissos reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente. Exemplo: o governo descontou, indevidamente, no ano de 2005, seguridade social dos servidores pblicos que recebem pelo exerccio de funo comissionada no incorporvel aos vencimentos para fins de aposentadoria. Em 2006 o governo reconheceu administrativamente o erro e ir pagar a diferena, ou seja, devolver o valor descontado a maior. um exemplo de compromisso reconhecido aps o encerramento do exerccio correspondente. Observe que a devoluo deveria ocorrer em 2005, porm, foi paga custa do oramento de 2006. Assim, trs so as hipteses relativas a despesas de exerccios anteriores: 1. Despesas relativas a exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com dotao suficiente para atend-las, mas que no se tenham processado na poca prpria; 2. Restos a pagar com prescrio interrompida;
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3. Compromissos reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente. No mesmo processo de reconhecimento dos compromissos, o gestor pblico ordenar o correspondente pagamento, oportunidade em que discriminar, pelo menos, os seguintes elementos: Importncia a pagar; Nome, CPF ou CNPJ e endereo do credor; Data do vencimento do compromisso; Causa que gerou o empenho, no elemento prprio, conta do oramento vigente. Ainda cabe ressaltar que os pagamentos das dvidas assim reconhecidas devero obedecer, sempre que possvel, a ordem cronolgica. 9. Despesas de exerccios anteriores e disposies legais Segundo o Decreto Federal n 93.872/86, despesas de exerccios anteriores so dvidas reconhecidas no exerccio financeiro vigente, resultantes de compromissos gerados em exerccios anteriores e para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com saldo suficiente para atend-las, mas que no tenha sido processado naquela poca (art. 22). Ateno! Importante! O pagamento de despesas de exerccios anteriores ocorre custa do oramento vigente, portanto, so despesas oramentrias. O art. 37 da Lei n 4.320/64 conceitua despesas de exerccios anteriores da seguinte forma: Art. 37. As despesas de exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com saldo suficiente para atend-las, que no se tenham processado na poca prpria, bem como os Restos a Pagar com prescrio interrompida e os compromissos
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reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente podero ser pagos conta de dotao especfica consignada no oramento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possvel, a ordem cronolgica. Foi exigido em concurso! (CESPE Tcnico Judicirio TRE Alagoas 2004) O pagamento de despesas de exerccios anteriores caracterizado como despesa extraoramentria. Comentrios: O pagamento de despesas de exerccios anteriores ocorre custa do oramento vigente, portanto, so despesas oramentrias normais. Esse tipo de despesa contraria os princpios fundamentais de contabilidade PFC, haja vista que a despesa pertence a exerccios anteriores e paga custa do oramento vigente. Opo incorreta. 10. Adiantamentos ou suprimento de fundos Conceito Legal: A Lei n 4.320/64 estabelece que o regime de adiantamento aplicvel aos casos de despesas expressamente definidos em lei e consiste na entrega de numerrio a servidor, sempre precedida de empenho na dotao prpria, para fim de realizar despesas que no possam subordinar-se ao processo normal de aplicao. Relembrando! No existe despesa sem prvio empenho. Mesmo atravs de adiantamento, a despesa primeiramente empenhada e depositado o recurso na conta do servidor suprido. Observe a frase! Sempre precedido do empenho na dotao prpria das despesas a realizar. Suprimento de fundos ou adiantamentos est regulamentado na seguinte legislao: Arts. 68 e 69 da Lei n 4.320/64; Art. 74, 3, do Decreto-Lei n 200/67; Arts. 45 a 47 do Decreto n 93.872/86 com as alteraes do Decreto n 95.804/88;
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Portaria n 492/93 do Ministrio da Fazenda. Operacionalizao: Concretiza-se atravs da entrega de numerrio a servidor, concedida pelo ordenador de despesa, mediante empenho na dotao prpria. O servidor abre uma conta especfica no Banco do Brasil onde ser depositado o numerrio a seu favor. A despesa considerada realizada no momento do seu empenho a favor do servidor suprido. Nesse momento, ocorre o adiantamento da despesa. Posteriormente o servidor presta contas (liquidao da despesa), ao setor contbil. Vedaes: O 3 do art. 45 do Decreto n 93.872/86 probe expressamente a concesso de suprimento de fundos a: Servidor responsvel por dois suprimentos; Servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilizao do material a adquirir, salvo quando no houver na repartio outro servidor; Servidor que no tenha prestado contas de suprimento de fundos de sua responsabilidade, quando esgotado o prazo para faz-lo; Servidor que esteja respondendo a inqurito administrativo IN STN n 10/91. Ao servidor que no tenha prestado contas de suprimento de fundos de sua responsabilidade, quando esgotado o prazo para faz-lo denominado em alcance. Ateno! A importncia aplicada at 31 de dezembro ser comprovada at 15 de janeiro do ano seguinte. Na prestao de contas, os comprovantes de despesas devero ser atestados por outro servidor que tenha conhecimento sobre o assunto.
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Documentos com emendas ou rasuras, s podero ser aceitos para fins de prestao de contas, quando houver impossibilidade de obter outro documento que o substitua. Para tanto, dever ser ressalvado pelo emitente ou signatrio de onde originou o comprovante de despesa. Importante! A concesso e aplicao de Suprimento de Fundos, ou adiantamentos, para atender peculiaridades da Presidncia e VicePresidncia da Repblica, do Ministrio da Fazenda, das Reparties do Ministrio das Relaes Exteriores no exterior, bem assim rgos Militares e de Inteligncia, obedecero a regime especial de execuo estabelecidos em instrues aprovadas pelos respectivos Ministros de Estado, pelo Chefe da Casa Militar e pelo Secretrio-Geral da Presidncia da Repblica, sendo vedada a delegao de competncia. Foi cobrado em concurso! (TCE/ES Controlador de Recursos Pblicos/2004) Um servidor pblico pode ser responsvel por, no mximo, dois suprimentos de fundos concomitantemente. Comentrios: O comando da questo est de acordo com a alnea a do 3 do art. 45 do Decreto n 93.872/96, que veda a concesso de mais de dois suprimentos de fundos. O servidor poder receber um suprimento de fundos em um ms e outro no ms seguinte, ou os dois no mesmo ms. Porm, se vencido o prazo para prestar contas do primeiro e, havendo omisso na prestao de contas, o servidor estar impedido de receber novo suprimento de fundos enquanto no regularizada a situao. Opo correta. Pode-se realizar quaisquer tipo de despesas com suprimento de fundos? Nos termos da legislao supracitada as principais despesas que podero ser atendidas por meio de suprimento de fundos so: Com servios que exijam pronto pagamento em espcie (despesas de viagens e servios especiais) ((art. 45, inciso I, do Decreto n 93.872/96). Que devam ser feitas em carter sigiloso, adotando-se o mesmo grau de sigilo, conforme se classificar em regulamento (art. 45, inciso II, do Decreto n 93.872/96).
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De pequeno vulto, assim entendidas, no nvel federal, aquelas cujo valor no ultrapasse os limites estabelecidos em Portaria do Ministrio da Fazenda (art. 45, inciso III, do Decreto n 93.872/96). Atualmente, os valores mximos permitidos so: (5% dos limites de compras e servios e 5% do limite de execuo de obras estabelecidos em processo licitatrio, por meio da modalidade convite. Ou seja, esses valores seriam, respectivamente: R$ 4.000,00 e 7.500,00). Quadro exemplo de limites para concesso de suprimento de fundos e pagamento de despesas de pequeno vulto Limites para concesso de suprimento de fundos:
Objeto Limite Valor R$ = Obras e servios de 5% do valor mximo para obras e servios 5% X engenharia. de engenharia na modalidade de licitao 150.000,00 "convite" (alnea a, inciso I do art. 23 da 7.500,00. lei 8.666/93, alterada pela Lei n 9.648 de 27/05/98). Outros servios compras em geral. e 5% do valor mximo para outros servios 5% X e compras em geral na modalidade de 80.000,00 licitao "convite" (alnea a, inciso II do 4.000,00. art. 23 da Lei n 8.666/93 - alterada pela Lei n 9.648 de 27/05/98).
R$ =
R$ R$
O limite a que se refere este ltimo quadro o de cada despesa, ou seja, em cada nota fiscal. Por que os limites so de quatro e sete mil reais?
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porque a regra licitar, sendo, a exceo, utilizar-se de procedimentos que venham a "fugir" desse preceito legal. Em virtude dessa regra, poder utilizar-se dessa exceo to-somente para aqueles casos onde as despesas no possam subordinar-se ao processo normal de aplicao. Em relao aos limites, a inteno do legislador foi estipular valores para os quais no pudessem dar margem a manobras para furtar-se de atender regra geral de licitar. Observe-se que o pargrafo nico do art. 60, da Lei n 8.666/93 leva a esse entendimento quanto aos valores, veja: " nulo e de nenhum efeito o contrato verbal com a Administrao, salvo o de pequenas compras de pronto-pagamento, assim entendidas aquelas de valor no superior a 5% (cinco por cento) do limite estabelecido no art. 23, inciso II, alnea "a" desta Lei, feitas em regime de adiantamento." A Lei n 4.320/64 estabelece que o regime de adiantamento aplicvel aos casos de despesas expressamente definidos em lei e consiste na entrega de numerrio a servidor, sempre precedida de empenho na dotao prpria, para fim de realizar despesas que no possam subordinar-se ao processo normal de aplicao. 11. Fracionamento de despesas A pagamento de despesas mediante adiantamento a servidor pblico medida excepcional. A regra a realizao de despesas atravs do procedimento licitatrio, cujo objetivo proporcionar maior competitividade entre os fornecedores de bens e prestadores de servios, garantindo o princpio constitucional da isonomia e vantagens administrao pblica. Dentro dessa linha de raciocnio o TCU tem se posicionado: Em sua deciso n 253/98, estabeleceu que quando da realizao de suas despesas, proceda a um adequado planejamento de seus procedimentos licitatrios, em conformidade com a disponibilidade de crditos oramentrios e recursos financeiros, objetivando contrataes mais abrangentes e abstendo-se de proceder a sucessivas contrataes de servio e aquisies de pequeno valor, de igual natureza, semelhana ou afinidade, realizadas por dispensa de licitao fundamentada no inciso II do art. 24 da Lei n 8.666/93.
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Ainda, essa mesma Corte de Contas, no acrdo n 305/00 Segunda Turma, relata que "a realizao de despesas com dispensa de licitao (art. 24, II, Lei n 8.666/93) e por meio de suprimento de fundos, cujos montantes ultrapassam o limite estabelecido pelo art. 24, inciso II, da Lei n 8.666/93, configura-se fracionamento de despesa com fuga ao procedimento licitatrio". Assim sendo, o fracionamento de despesa para fugir ao procedimento licitatrio configura ato ilegal com o intuito de frustra o carter competitivo da licitao. 12. Suprimento de fundos mediante Carto de Pagamento do Governo Federal - CPGF Atualmente existem mais de 27 mil contas de suprimentos de fundos usadas para o pagamento de despesas midas de pronto pagamento. A inteno do governo substituir essas contas por cartes, que possibilitam maior controle em relao aos procedimentos atuais das contas de suprimentos de fundos. Para tanto, o Governo Federal editou o Decreto n 5.355/05 regulamentando a utilizao do Carto de Pagamento do Governo Federal - CPGF pelos rgos e entidades da administrao pblica federal direta, autrquica e fundacional, para pagamento de despesas realizadas nos termos da legislao vigente. O carto coorporativo est autorizado desde 1995. No caso da Presidncia da Repblica, foi institudo em 2002 e desde agosto de 2003 todas as despesas com suprimento de fundos esto sendo pagas por meio do carto. O CPGF instrumento de pagamento emitido em nome da unidade gestora, com caractersticas de carto corporativo, operacionalizado por instituio financeira autorizada, utilizado exclusivamente pelo portador nele identificado, nos casos indicados em ato prprio da autoridade competente. 20
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As regras de utilizao do CPGF vo tambm permitir o monitoramento detalhado dos gastos, aumentando a transparncia no processo de compras, reduzindo custos e desburocratizando o controle das despesas na gesto pblica. Alm disso, todos os gastos estaro disponveis para fins de divulgao sociedade por meio do Sistema Integrado de Administrao Financeira (SIAFI). O decreto estabelece que os eventuais saques feitos em dinheiro devero ser justificados quando houver a prestao de contas. O carto para uso exclusivo das Unidades Gestoras dos rgos da Administrao, Pblica Federal direta, autarquias, fundaes e demais entidades integrantes dos oramentos fiscal e da seguridade social. O procedimento de uso do CPGF semelhante ao de um carto de crdito comum. Um valor depositado na conta corrente do servidor para fins de realizao das despesas. 13. Contabilizao da suprimento de fundos realizao de despesas mediante
Sistema oramentrio
D Crdito Disponvel C Crdito Empenhado a Liquidar
Sistema de compensao
D Suprimento de Fundos C Valores sob responsabilidade
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Sistema oramentrio
D Crdito Empenhado a Liquidar C Empenhado Liquidado a Pagar D Empenhado Liquidado a Pagar C Empenhado Pago
Sistema patrimonial
D Material de Consumo (Ativo) C Mutao Ativa (Variao Ativa)
14. Sntese do contedo Restos a pagar: Restos a pagar ou resduos passivos so despesas empenhadas, liquidadas ou no, e ainda no pagas na data de encerramento do exerccio financeiro em 31 de dezembro. Os restos a pagar so divididos em processados e no processados. So restos a pagar processados as despesas empenhadas e liquidadas. Ou seja, representam as despesas pendentes apenas de pagamento. So restos a pagar no processados as despesas que dependem, ainda, da prestao do servio ou do fornecimento do material, ou seja, o credor ainda no cumpriu com suas obrigaes contratuais, portanto, seu direito ainda no foi processado pelo setor contbil. Representam, portanto, as despesas empenhadas, porm, ainda no liquidadas.
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Na administrao pblica federal, a regra inscrever em restos a pagar somente as despesas empenhadas e liquidadas. Entretanto, existem excees, conforme previso no Decreto Federal n 93.872/86, permitindo, assim, a inscrio de restos a pagar no processados, ou seja, despesa empenhada e no liquidada. A inscrio das despesas em restos a pagar ser efetuada no encerramento de cada exerccio de emisso da respectiva nota de empenho e cancelada ao final do exerccio subseqente, permanecendo em vigor, no entanto, o direito do credor por cinco anos a partir da inscrio, quando ento prescrever. O Decreto n 93.872/86, em seu art. 38 estabelece que reverte dotao a importncia de despesa anulada no exerccio. Quando a anulao ocorrer aps o encerramento deste considerar-se- receita do ano em que se efetivar. Quando o empenho da despesa for realizado por estimativa e tendo sido escrita em restos a pagar, podem ocorrer as seguintes situaes: 1. Quando o valor real a ser pago for superior ao valor inscrito, a diferena dever ser empenhada conta de despesas de exerccios anteriores e ser despesa oramentria do oramento vigente. 2. Quando o valor real a ser pago for inferior ao valor inscrito, a diferena dever ser cancelada. Esse cancelamento de restos a pagar gera uma receita econmica, exceo ao princpio de caixa. 3. O rgo competente para exercer o controle e disciplinar o tratamento de restos a pagar em nvel federal a Secretaria do Tesouro Nacional. A reinscrio de restos a pagar no permitida. Ocorre reinscrio quando a despesa inscrita em restos a pagar em um ano, permaneceu todo o ano seguinte nessa condio e, em 31/12 foi cancelada e inscrita novamente em restos a pagar. A LRF estabelece regras acerca dos limites e condies para a inscrio de restos a pagar. Exemplo: No art. 53 da LRF ao se referir ao Relatrio Resumido da Execuo Oramentria - RREO, inclui, entre os demonstrativos que o constituem, o relativo aos restos a pagar por Poder ou rgo mencionado no art. 20 da LRF.
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J o art. 55 dispe que o Relatrio de Gesto Fiscal RGF de cada Poder ou rgo mencionado no art. 20 da LRF dever conter informaes, no ltimo quadrimestre, sobre a inscrio de restos a pagar, das despesas liquidadas; empenhadas e no liquidadas, inscritas at o limite do saldo da disponibilidade de caixa e as no inscritas por falta de disponibilidade de caixa e cujos empenhos foram cancelados. Despesas de exerccios anteriores: So despesas de exerccios anteriores as despesas de exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com saldo suficiente para atend-las, que no se tenham processado na poca prpria, bem como os Restos a Pagar com prescrio interrompida e os compromissos reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente podero ser pagos conta de dotao especfica consignada no oramento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possvel, a ordem cronolgica. O pagamento de despesas de exerccios anteriores ocorre custa do oramento vigente, portanto, so despesas oramentrias. Suprimento de fundos: Suprimento de fundos o regime de adiantamento aplicvel aos casos de despesas expressamente definidos em lei e consiste na entrega de numerrio a servidor, sempre precedida de empenho na dotao prpria, para fim de realizar despesas que no possam subordinar-se ao processo normal de aplicao. O 3 do art. 45 do Decreto n 93.872/86 probe expressamente a concesso de suprimento de fundos a: Servidor responsvel por dois suprimentos; Servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilizao do material a adquirir, salvo quando no houver na repartio outro servidor; Servidor que no tenha prestado contas de suprimento de fundos de sua responsabilidade, quando esgotado o prazo para faz-lo; Servidor que esteja respondendo a inqurito administrativo IN STN n 10/91. Nos termos da legislao vigente, as principais despesas que podero ser atendidas por meio de suprimento de fundos so: Com servios que exijam pronto pagamento em espcie (despesas de viagens e servios especiais) ((art. 45, inciso I, do Decreto n 93.872/96).
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Que devam ser feitas em carter sigiloso, adotando-se o mesmo grau de sigilo, conforme se classificar em regulamento (art. 45, inciso II, do Decreto n 93.872/96). De pequeno vulto, assim entendidas, no nvel federal, aquelas cujo valor no ultrapasse os limites estabelecidos em Portaria do Ministrio da Fazenda (art. 45, inciso III, do Decreto n 93.872/96). O Governo Federal editou o Decreto n 5.355/05 regulamentando a utilizao do Carto de Pagamento do Governo Federal - CPGF pelos rgos e entidades da administrao pblica federal direta, autrquica e fundacional, para pagamento de despesas realizadas nos termos da legislao vigente. O CPGF instrumento de pagamento emitido em nome da unidade gestora, com caractersticas de carto corporativo, operacionalizado por instituio financeira autorizada, utilizado exclusivamente pelo portador nele identificado, nos casos indicados em ato prprio da autoridade competente. TESTES 1. (ESAF AFC/CGU 2006) A respeito do controle contbil de restos a pagar correto afirmar que a) os restos a pagar processados so registrados em uma nica conta do passivo. b) realizado controle dos restos a pagar por empenho no ativo e passivo compensado. c) os restos a pagar no processados figuram no passivo da entidade em contas separadas para as despesas correntes e despesas de capital. d) o cancelamento de restos a pagar no processados no provoca alterao na situao patrimonial do ente pblico. e) o pagamento de restos a pagar processados no implica na realizao de controle no passivo compensado. 2. (ESAF - Analista Pericial MPU 2004) Assinale a opo que indica afirmao verdadeira em relao contabilizao de liquidao de despesa com material de consumo adquirido mediante suprimento de fundos para consumo imediato. a) A contabilizao desse tipo de aquisio no prev o trnsito do material pelas contas de controle do almoxarifado.
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b) Ocorre a contabilizao da entrada do material no almoxarifado, bem como a sua sada, no ato da liquidao da despesa referente concesso do suprimento. c) Ocorre a contabilizao da entrada do material no almoxarifado, bem como a sua sada quando do registro da comprovao da realizao da despesa referente concesso do suprimento. d) Ocorre a contabilizao da entrada do material no almoxarifado quando da liquidao da despesa referente concesso e, a baixa, quando da comprovao da realizao da despesa. e) Os suprimentos de fundos so contabilizados somente ao final do ms e de forma consolidada, sendo a entrada, bem como a sada do almoxarifado, contabilizados nesse momento. 3. (FCC - TRT 24 Regio Analista Judicirio Contabilidade 2006) Os restos a pagar (A) no processados referem-se a valores devidos em decorrncia de empenhamentos sem a devida cobertura do crdito oramentrio e financeiro. (B) processados referem-se a empenhamentos no liquidados, porm, com a devida cobertura financeira. (C) no processados referem-se a empenhamentos liquidados e nopagos at 31/12 sem a devida cobertura financeira. (D) processados referem-se a empenhamentos liquidados e no-pagos at 31/12 independentemente da sua cobertura financeira. (E) processados referem-se a empenhamentos no liquidados, porm com cobertura oramentria e financeira. 4. (FCC TRT 3 Regio Analista Judicirio - Contadoria) No encerramento do exerccio, despesas empenhadas, ainda pendentes de prestao de servio ou entrega de material, devem ser consideradas. (A) (B) (C) (D) (E) Receitas do exerccio. Restos a pagarem processados. Empenhos cancelados. Empenhos anulados. Restos a pagar no processado.
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5. (FCC TRT 2 Regio Analista Judicirio Contabilidade 2006) Os Restos a Pagar decorrem do (A) Regime de caixa. (B) Regime de competncia para a Receita. (C) Acompanhamento da execuo oramentria. (D) Regime de caixa para a despesa. (E) Regime de competncia para a despesa. 6. (FCC TRT 11 Regio Analista Judicirio Contabilidade 2005) Os comprovantes de despesas relativas a suprimento de fundos (adiantamentos) com emendas e rasuras, podero, excepcionalmente, ser aceitos para fins de prestao de contas, quando houver impossibilidade de obter outro que o substitua, se devidamente ressalvados pelo (A) Diretor da unidade oramentria. (B) Respectivo, emitente ou signatrio de onde originou comprovante. (C) Superior imediato do responsvel pelo adiantamento. (D) Tomador de contas. (E) Prprio responsvel. Pelo adiantamento. o
7. (FCC TRT 11 Regio Analista Judicirio Contabilidade 2005) Os restos a pagar no processado devem ser classificados com despesa (A) (B) (C) (D) (E) Liquidada e no paga. Empenhada em execuo e no paga. Executada, com comprovao dos servios realizados e no paga. Realizada com despacho de pague-se. Cujo direito do credor j foi verificado e no paga.
8. (CESPE 2004 Contador - Agncia de Defesa Agropecuria do Estado do Par) Aps o vencimento do prazo fixado para pagamento, os crditos da fazenda pblica sero inscritos nas reparties administrativas competentes, como dvida ativa, de forma que a expresso dvida refere-se existncia de resduos passivos ou restos a pagar.
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No exerccio de 2003, uma entidade da administrao pblica recebeu dotao oramentria para a execuo de um programa de combate a uma doena que ataca a agricultura cafeeira. A dotao previa dispndio com despesas correntes para diversas aes e de capital para a aquisio de um prdio. Com referncia situao hipottica acima descrita, julgue os itens a seguir. 9. (CESPE 2004 Contador - TERRACAP) Considere que, no programa, esteja prevista fiscalizao s agriculturas cafeeiras, que envolver despesas de pequeno vulto que exigem pronto pagamento em espcie, no se subordinando ao processo normal de aplicao. Nessa situao, ser realizado suprimento de fundos ao servidor responsvel pela fiscalizao, e este prestar contas relativas s despesas realizadas, quando, ento, ser emitida a nota de empenho. 10. (CESPE 2004 Contador - TERRACAP) No referido caso, se a ltima parcela referente ao empenho do prdio adquirido foi paga no exerccio seguinte, a despesa ser tratada, em 2004, como despesas de exerccios anteriores. Na situao apresentada, se a ltima parcela referente ao empenho do prdio adquirido fosse paga no exerccio seguinte (2004), a despesa ser tratada, em 2004, como restos a pagar. Caso fosse paga somente em 2005, a sim, seria despesa de exerccio anterior. Opo incorreta. 11. (CESPE Tcnico Judicirio TRE Alagoas 2004) O pagamento de despesas de exerccios anteriores caracterizado como despesa extraoramentria. Resoluo Questo 1: a) Incorreta. Pelo mtodo das partidas dobradas, os restos a pagar processados e no processados so registrados e controlados no ativo e passivo compensados. b) Correta. No plano de contas da Unio o controle dos restos a pagar realizado no ativo e passivo compensados.
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c) Incorreta. Os restos a pagar figuram no balano patrimonial do lado do passivo, por tratar-se de obrigao a ser cumprida pelo Ente. No balano patrimonial no existe classificao de obrigao dentro das categorias econmicas das despesas. Essa classificao (dentro das categorias econmicas) encontra-se nos balanos oramentrio, financeiro e na DVP. As categorias econmicas so as receitas correntes e de capital. d) Incorreta. O cancelamento de restos a pagar no processados provoca alterao na situao patrimonial (variao ativa) do ente pblico. Posto que foi considerada como despesa liquidada no exerccio de sua inscrio. e) Incorreta. Se a inscrio controlada no ativo e passivo compensados, o pagamento implica registro nesses grupos de contas. Ser realizado lanamento da baixa da inscrio. Questo 2: a) Incorreta. A aquisio de bens atravs de suprimento de fundos, mesmo que seja para consumo imediato dever passar pelo controle de almoxarifado. Observe os lanamentos acima. b) Correta. A contabilizao ocorre da seguinte forma: No momento do empenho da despesa registra-se a entrada do material em almoxarifado e, de forma concomitante, a sua sada atravs da emisso da nota de liquidao NL. c) Incorreta. A sada do material do almoxarifado ocorre de forma concomitante e no, no momento da prestao de contas. d) Incorreta. Ver comentrios das opes anteriores. e) Incorreta. Conforme se observa na contabilizao acima, existem registros, no momento do empenho, liquidao e no momento da prestao de contas. Questo 3: As despesas empenhadas, liquidadas ou no, inscritas em restos a pagar, segundo os preceitos da Lei n 4.320/64 e do Decreto n 93.872/86, no necessitam de cobertura financeira. Porm, segundo as normas da LRF, as despesas empenhadas nos dois ltimos quadrimestres do mandato de governante ou de gestor, s podem ser inscritas em restos a pagar caso haja cobertura financeira, ou seja, recursos suficientes em caixa em 31/12. A opo correta a letra C.
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Questo 4 e 5: Opo E. Questo 6: Em princpio no sero aceitos documentos comprobatrios de despesas com emendas ou rasuras. Porm, havendo emendas ou rasuras, podero, excepcionalmente, ser aceitos para fins de prestao de contas, desde que o emitente ratifique ou ressalve. A opo correta a letra C. Questo 7: Opo B. Questo 8: Dvida ativa no se confunde com restos a pagar. Restos a pagar ou resduos passivos so obrigaes do Ente e a dvida ativa refere-se a direitos a receber do Ente. Questo 9: Observe as regras adiantamentos: referentes proibio de recebimento de
O 3 do art. 45 do Decreto n 93.872/86 probe expressamente a concesso de suprimento de fundos a: Servidor responsvel por dois suprimentos; Servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilizao do material a adquirir, salvo quando no houver na repartio outro servidor; Servidor que no tenha prestado contas de suprimento de fundos de sua responsabilidade, quando esgotado o prazo para faz-lo; Servidor que esteja respondendo a inqurito administrativo IN STN n 10/91. Conforme o princpio de segregao de funo na administrao pblica, seria incompatvel, por exemplo, um mesmo servidor acumular as funes de custdia do material de almoxarifado e ao mesmo tempo ser o responsvel pelos registros contbeis. Nessa situao, o servidor
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desviando
algum
bem
Na situao hipottica apresentada, seria incompatvel que o mesmo servidor seja responsvel pelo suprimento de fundos cuja finalidade a realizao de despesas para combate de doenas que ataca a agricultura cafeeira ao servidor responsvel pela fiscalizao dessa atividade. Porm, o 3 do art. 45 do Decreto n 93.872/86, permite quando no houver na repartio outro servidor. O comando da questo no indica essa ressalva. Opo incorreta. Questo 10: Na situao apresentada, se a ltima parcela referente ao empenho do prdio adquirido fosse paga no exerccio seguinte (2004), a despesa ser tratada, em 2004, como restos a pagar. Caso fosse paga somente em 2005, a sim, seria despesa de exerccio anterior. Opo incorreta. Questo 11: O pagamento de despesas de exerccios anteriores caracterizado como despesa oramentria, custa do oramento vigente. Opo incorreta. Por hoje s! Um forte abrao.
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