Universidad Rafael Landvar Campus de Quetzaltenango Facultad de Ciencias Econmicas y Empresariales

Derecho del Contribuyente en el Proceso de Defensa Fiscal

TESIS

Otto Edgardo Eriberto Vargas

Carn 99013900

Quetzaltenango, noviembre de 2009

Universidad Rafael Landvar Campus de Quetzaltenango Facultad de Ciencias Econmicas y Empresariales

Derecho del Contribuyente en el Proceso de Defensa Fiscal

TESIS
Presentada a Coordinacin de Facultad de Ciencias Econmicas y Empresariales Por

Otto Edgardo Eriberto Vargas

Previo a conferirle el ttulo de Contador Pblico y Auditor En el grado acadmico de Licenciado

Quetzaltenango, noviembre de 2009

Autoridades de la Universidad Rafael Landvar del Campus Central

RECTOR VICERRECTORA ACADMICA VICERRECTOR DE INVESTIGACION Y PROYECCION SOCIAL VICERRECTOR DE INTEGRACIN UNIVERSITARIA VICERRECTOR ADMINISTRATIVO SECRETARIA GENERAL

Padre Rolando Enrique Alvarado S.J. Doctora Lucrecia Mndez de Penedo Padre Carlos Cabarrs Pellecer S.J. Padre Eduardo Valds Barra S.J. Licenciado Ariel Rivera Irias Licenciada Fabiola Padilla de Lorenzana

Autoridades de la Decanatura de la Facultad del Campus Central

DECANA VICEDECANA SECRETARIO DIRECTOR ADMINISTRACIN DE EMPRESAS Y MAESTRAS DIRECTOR ECONOMA Y COMERCIO INTERNACIONAL DIRECTORA CONTADURA PBLICA Y AUDITORIA DIRECTORA DE MERCADOTECNIA Y PUBLICIDAD DIRECTOR HOTELERA Y TURISMO DIRECTORA DE SEDES REGIONALES

Mae. Ligia Garca Mae. Silvana Zimeri Velsquez Ing. Gerson Tobar Piril Lic. Julio David Castellanos Lic. Samuel Prez Attas Licda. Claudia Castro de Martnez Licda. Ana Mara Micheo Lic. Ral Palma Mae. Rosemary Mndez de Herrera

Miembros del Consejo Directivo del Campus de Quetzaltenango

DIRECTOR DE CAMPUS SUBDIRECTOR Y COORDINADOR DE INTEGRACIN UNIVERSITARIA DE CAMPUS COORDINADOR ADMINISTRATIVO DE CAMPUS COORDINADOR ACADMICO DE CAMPUS

Arquitecto Manrique Senz Caldern Msc. P. Jos Mara Ferrero S.J. Licenciado Alberto Axt Rodrguez Ingeniero Jorge Derik Lima Par

Asesor
Lic. Jos Ral Vielman Deyet

Miembros de la Terna Evaluadora

Licda. Gladys Fernndez Licda. ngela de Len Lic. Victor Arriola

Dedicatoria

A Dios

Por guiar y cuidar mis pasos en todos los mbitos de mi vida y por sus bendiciones que siempre han estado conmigo

A mi madre:

Azucena Piedrasanta por su gran amor, esfuerzo y perseverancia, incondicionales; ya que sin ella no hubiese sido posible este triunfo.

A mi sobrino:

Otto Gustavo Vargas, por colmarme de alegra y por ser una fuente de motivacin e inspiracin para mi vida.

A Martha L. Quem

Por el apoyo incondicional para el logro de este triunfo y por compartir momentos felices e inolvidables.

Agradecimiento especial a:

Ing. Roberto Gutirrez por su ejemplo, integridad y compromiso para el desarrollo de Guatemala; que ha sido una fuente de motivacin e inspiracin a mi vida, para ser una mejor persona y un mejor profesional.

A la Universidad Rafael Landvar

Por haber sido un ente rector en mi formacin acadmica y hacerme un profesional de xito.

ndice

Introduccin ......................................................................................................................... I. 1.1 1.2 1.2.1 Marco de Referencia............................................................................................. Marco contextual ....................................................................................................... Marco terico.............................................................................................................. Derechos del contribuyente ..................................................................................... Derecho a presentar recursos administrativos....................................................... Derecho a la justicia administrativa ........................................................................ Derecho de audiencia .............................................................................................. Derecho de defensa.................................................................................................. Derecho a ser notificado .......................................................................................... Retroactividad en materia tributaria....................................................................... Derecho de peticin.................................................................................................. Preceptos constitucionales a favor del contribuyente ........................................ 1.2.2 Proceso de defensa fiscal ......................................................................................... Superintendencia de administracin tributaria..................................................... Procedimiento administrativo y judicial para el cobro de la deuda tributaria. El procedimiento administrativo de cobro tributario............................................ a. b. El pago voluntario .............................................................................................. El cobro mediante procedimiento coercitivo............................................... 1.2.2.A. Temas relacionados ...................................................................................................

1 2 2 14 14 17 17 18 18 19 19 19 20 22 22 23 23 24 24 24 25 26 26 26 27 27 28 29 29 30 30

Cobro mediante el procedimiento especial ......................................................... Carcter ejecutivo de las resoluciones .................................................................. Los medios coercitivos ............................................................................................... a. b. Multa .................................................................................................................... Intereses moratorios o recargos.......................................................................

El procedimiento judicial de cobro tributario ........................................................ 1.2.2.B. Medios de extincin de las obligaciones tributarias............................................. El pago.......................................................................................................................... La compensacin....................................................................................................... La condonacin ......................................................................................................... La confusin.................................................................................................................

La prescripcin ............................................................................................................ Incobrabilidad............................................................................................................. 1.2.2.C. Definicin de fisco ...................................................................................................... 1.2.2.D. Definicin de proceso................................................................................................ El procedimiento administrativo y la funcin administrativa............................... Definicin de procedimiento administrativo.......................................................... 1.2.2.E. Fiscalizacin tributaria................................................................................................ Comprobacin ........................................................................................................... Liquidaciones de las obligaciones tributarias ........................................................ 1.2.2.F. Defensa fiscal del contribuyente ............................................................................. Derecho a ser notificado de cualquier resolucin administrativa ..................... La notificacin fiscal y su marco legal .................................................................... Clases de notificaciones ........................................................................................... Principio de defensa y derecho de ser odo en el procedimiento .................... Derecho para evacuar audiencia .......................................................................... Derecho para solicitar apertura a prueba............................................................. No evacuacin de audiencia.................................................................................. Derecho para solicitar medidas para mejor resolver ........................................... Plazo para dictar resolucin ..................................................................................... Resolucin .................................................................................................................... Derechos del contribuyente para interponer los recursos administrativos ...... Recurso de revocatoria ............................................................................................. Procedencia................................................................................................................ Interposicin ................................................................................................................ Procedimiento............................................................................................................. Resolucin del recurso ............................................................................................... Recurso de reposicin................................................................................................ Fundamento legal ...................................................................................................... Procedencia................................................................................................................ Interposicin ................................................................................................................ Procedimiento............................................................................................................. Resolucin del recurso ............................................................................................... Agotamiento de la va administrativa .................................................................... Breve explicacin de la va judicial......................................................................... Recurso contencioso administrativo .......................................................................

30 31 32 32 33 34 35 36 36 37 50 50 51 52 52 54 55 55 55 55 57 59 59 60 61 62 63 63 63 64 65 66 66 67 68

Sistema de organizacin de los tributos de lo contencioso administrativo...... Requisitos para la procedencia del recurso de lo contencioso administrativo. Trmino para interponer el recurso.......................................................................... Procedimiento econmico coactivo...................................................................... II. 2.1 2.1.1 2.1.2 2.2 2.3 2.3.1 2.3.2 2.4 2.5 2.6 III. 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 IV. V. VI. VII. VIII. Planteamiento del Problema ................................................................................ Objetivos ..................................................................................................................... Objetivo general......................................................................................................... Objetivos especficos ................................................................................................ Variables de estudio................................................................................................... Definicin de variables .............................................................................................. Definicin conceptual ............................................................................................... Definicin operacional .............................................................................................. Alcances ...................................................................................................................... Lmites ........................................................................................................................... Aporte........................................................................................................................... Mtodo.................................................................................................................... Sujetos........................................................................................................................... Instrumentos................................................................................................................. Procedimiento............................................................................................................. Diseo ........................................................................................................................... Metodologa estadstica............................................................................................ Presentacin de Resultados .................................................................................. Anlisis e Interpretacin de Resultados ............................................................... Conclusiones .......................................................................................................... Recomendaciones................................................................................................. Bibliografa ..............................................................................................................

68 69 69 69 72 73 73 73 73 73 73 75 76 76 77 78 78 78 78 78 79 80 99 107 108 110 113

Anexos .................................................................................................................................

Resumen

La tesis denominada Derechos del Contribuyente en el Proceso de Defensa Fiscal, pretende orientar al contribuyente sobre el proceso administrativo de defensa que debe observar para proteger su patrimonio en caso de ajustes y multas impuestos por la Administracin Tributaria. Para este fin, como base fundamental al derecho de defensa se explican claramente los distintos derechos constitucionales que asisten al contribuyente, entre ellos: Derecho a presentar recursos administrativos, derecho a la justicia administrativa, derecho de audiencia, derecho de defensa, derecho a ser notificado, derecho de peticin. Dentro del proceso de defensa fiscal se han considerado temas importantes que ayudarn y orientarn al contribuyente en su proceso de defensa, tal es el caso, de los medios de extincin de las obligaciones tributarias que muchas veces pueden favorecer al contribuyente y una descripcin detallada del proceso de defensa fiscal administrativo. Dentro de la descripcin del proceso de defensa fiscal, se ha tratado de abarcar la totalidad del proceso, es decir, se explica el proceso desde la Notificacin, pasando por la evacuacin de audiencia, medidas para mejor resolver, hasta llegar a los distintos recursos administrativos, como lo son: Los Recursos de Revocatoria y de Reposicin. As mismo, la tesis trata brevemente el procedimiento a seguir despus de agotada la va administrativa. Para mejor comprensin se ha incluido la diagramacin de los distintos recursos y se ha preparado dentro de la propuesta una gua que define paso a paso el proceso de defensa fiscal del Contribuyente.

Introduccin
Actualmente, la Superintendencia de Administracin Tributaria, SAT, derivado de las funciones legales que posee con respecto a ejercer la administracin del rgimen tributario, la aplicacin de los tributos y la sancin a sujetos pasivos que incumplan con las leyes tributarias guatemaltecas, est realizando auditorias de gabinete y de Campo con la finalidad de asegurarse que los contribuyentes estn aplicando correctamente las normas tributarias y evitar as, que los ingresos por pago de impuestos disminuyan para el Fisco. Como resultado de las auditoras realizadas por esta entidad, se han impuesto multas y ajustes a infinidad de contribuyentes que incluyen a personas individuales y jurdicas, los que en varios casos no han hecho uso del derecho constitucional de defensa que poseen; y en los mejores casos han ejercido este derecho; pero, de manera deficiente, teniendo cualesquiera de estas actitudes consecuencia desfavorable para el contribuyente, la que consiste en pagar estas multas y ajustes que en ocasiones han sido indebidas o fciles de impugnar y ganar, y que han afectado negativamente el rendimiento de las empresas de estos contribuyentes. Es por esta razn, que el tema de investigacin, Derechos del Contribuyente en el Proceso de Defensa Fiscal, tiene el objetivo primordial de determinar las causas que impiden a los sujetos de estudio conocer sus derechos en un proceso de defensa fiscal administrativo y tambin asesorarlos para que conozcan y apliquen todos los derechos que la legislacin guatemalteca les otorga para defenderse adecuadamente de las actuaciones de la Superintendencia de Administracin Tributaria, y llevar a cabo el debido proceso que forma parte esencial de el Derecho de Defensa del Contribuyente, sea este persona individual o jurdica, logrando con esto evitar el pago de multas y ajustes excesivas y en ocasiones inexistentes.

I. 1.1 Marco conceptual

Marco de Referencia

Morales (2003) En la publicacin denominada El Procedimiento Administrativo de Reconsideracin: Medio de Defensa Fiscal de Carcter Excepcional, seala: que la defensa fiscal, en sus diversas formas constituye el medio legal para proteger el patrimonio del contribuyente, impidiendo que se le cause un dao patrimonial entre otros motivos, con la imposicin de un ajuste por parte de alguna autoridad fiscal. Los ajustes fiscales pueden impugnarse por diversos medios, y es precisamente la aplicacin de ellos lo que constituye una parte importante de la defensa fiscal. Ahora bien, en el caso de que la autoridad administrativa le imponga al contribuyente un ajuste fiscal y estando dentro del plazo legal para su impugnacin, pueden interponerse los medios ordinarios de defensa. Espinosa (2003), en su publicacin Medios de Defensa del Contribuyente, establece que los actos que ejecuta la administracin pblica deben estar fundados en leyes y ordenamientos tales que resistan un anlisis frente a la Constitucin; o dicho en otras palabras dicha administracin debe sustentar su actuacin frente a los particulares en la legalidad de sus actos. Sin embargo, no siempre la actuacin del poder pblico se ajusta a los ordenamientos en que se funda, ya sea por interpretaciones errneas, arbitrariedades de las autoridades, lo que origina violacin de los derechos de los administrados. Los administrados deben hacer uso de los medios de defensa, que son instrumentos que la ley establece para proteger a los contribuyentes afectados por la violacin o no aplicacin de las disposiciones fiscales y son medios de control sobre los actos de autoridad. Por lo tanto, a travs de los medios de defensa, las resoluciones administrativas o actos de autoridad son revisados para que se realicen conforme a la ley.

Debe entenderse por resolucin administrativa a la forma por medio de la cual la autoridad fiscal da a conocer las decisiones respecto de los actos u omisiones cometidos por el contribuyente, con lo que se define y da certeza a una situacin legal o administrativa. Los medios de defensa se deben hacer valer a peticin de la parte afectada. La Administracin Pblica debe realizar todos sus actos con apego a las disposiciones legales para no afectar los derechos de los contribuyentes. Nuestra Constitucin establece garantas de legalidad y seguridad jurdica. Su cumplimiento hace necesaria la existencia de procedimientos administrativos adecuados que revisen los actos de la autoridad para que se realicen conforme a la ley. El recurso administrativo es un medio de defensa que la ley otorga a los particulares afectados en sus derechos por un acto administrativo, con la finalidad de obtener la revocacin o modificacin del mismo, cuando sea demostrada su ilegalidad. El recurso administrativo tiene por objeto proteger los derechos de los particulares y sujetar la actuacin de la autoridad al rgimen de derecho. Tambin da origen a una controversia entre la administracin y el administrado. Se promueven a peticin de la persona agraviada por el acto administrativo, con el objeto de demostrar la ilegalidad del mismo. El recurso administrativo permite a la autoridad administrativa "lavar en casa su ropa sucia", pues es inconcebible la cantidad de resoluciones absurdas, dolorosas y arbitrarias que se emiten, que apenaran a la propia administracin de ser llevadas ante un tribunal del Poder Judicial. Permite a la autoridad administrativa conocer, de aquellas lagunas o fallas de tcnica legislativa existentes en la ley, que posiblemente no convenga al reclamante exhiba ante un tribunal. El particular tiene la posibilidad de que la autoridad resuelva el recurso conforme a justicia y no conforme a derecho, ya que la autoridad puede tomar en consideracin circunstancias que un tribunal no puede examinar. 3

En muchas ocasiones los servidores pblicos que conocen del recurso, le dan la razn a la propia autoridad administrativa, por ello los particulares desconfan de la justicia administrativa. Muchas veces la autoridad no resuelve, porque sabe que debe darle la razn al recurrente. Evidentemente, vivimos en un Estado de Derecho, en el cual debemos de ejercitar nuestro derecho de accin, a travs de los medios de defensa como en el caso que nos ocupa, relativo al recurso de revocacin; dentro del marco de cultura fiscal, es importante conocer estos instrumentos ante las constantes violaciones cometidas por las autoridades fiscales, recordando asesorarse con personas conocedoras de la materia tributaria, haciendo nfasis en que las autoridades solo pueden hacer aquello que les est permitido y los particulares todo lo que no est prohibido. Reyes (2003), En su Tesis Nombrada Evacuacin de Audiencias de Impuestos, Argumenta: Que en las evacuaciones de audiencias de impuestos, que se presentan ante la Superintendencia de Administracin Tributaria, es importante como parte del proceso, tener conocimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes. En el proceso de una evacuacin, cuando el contribuyente ha sido notificado por la Superintendencia de Administracin Tributaria de una audiencia conferida, el asesor o el profesional encargado de hacer el anlisis de la misma, es importante que observe el contenido del documento o sea la misma audiencia la cual le dieron a conocer, y que rena las caractersticas generales de aspectos legales para que sea tomada como tal. Cuando el contribuyente tenga los medios de prueba y haga uso del derecho de defensa o sea presente su memorial de evacuacin debe indicar el nmero de audiencia y de expediente. Adems en el caso que se trate de una persona jurdica y que por lo tanto faculta al representante legal hacer uso del derecho de defensa, al momento de hacerlo, deber acompaar al mismo copia del nombramiento del citado representante. Menciona, que es responsabilidad del contribuyente cumplir con las obligaciones tributarias, el pago y la determinacin correcta de sus impuestos en forma y plazo legal para evitar sanciones, los contribuyentes para no afrontar problemas posteriores con el Fisco, deciden realizar los pagos por multas y ajustes establecidos por la Administracin Tributaria, sin utilizar

el derecho de defensa (principio constitucional), que les permita el desvanecimiento de los mismos o bien la negociacin de la realizacin de pagos por abonos de los impuestos. En ese sentido, argumenta que es responsabilidad del contribuyente cumplir con las obligaciones tributarias, sin embargo la asesora que por lo general la prestan los profesionales de las ciencias econmicas, as como Abogados y Notarios, Contadores y Tcnicos, deben ser de calidad total para evitar que los contribuyentes no sean objeto de sanciones. Por lo tanto, los profesionales deben tener una preparacin tcnica y capacidad profesional adecuada, esto quiere decir que todos los que se dediquen a realizar trabajos relacionados en materia tributaria, tanto en aspecto contable como en auditora. Refiere, que en muestra examinada, los profesionales que asesoran a los contribuyentes en materia tributaria, no realizan Evacuaciones de Audiencia Efectivas, debido a la falta de experiencia y porque no se encuentran actualizados en cuanto a las reformas de la legislacin nacional. As mismo, seala que debido a que en nuestro medio solo se cuenta con profesionales o tcnicos que se dedican al campo contable no as a Asesoras Tributarias, se ha notado que carecen de esta cualidad, en tal sentido que no asesoran al contribuyente de una manera adecuada porque no le explican cules son sus obligaciones tributarias para con el fisco. Galindo (2001) en su tesis Titulada El Contador Pblico y Auditor Tributario y su relacin con los Contribuyentes afirma, que: Los procedimientos tributarios pueden iniciarse de oficio, esa tiene lugar en aquellos casos en que la Superintendencia de Administracin Tributaria an sin contar con declaracin alguna y sin precisar de su actuacin investigadora, por disponer ya en sus registros de datos y justificaciones suficientes, dicta en base a los actos de comprobacin o liquidacin. Existen dentro de nuestra Legislacin Tributaria, una serie de procedimientos para ejercer el derecho de defensa, en aquellos casos en que no estemos conformes con las actuaciones del fisco, concretamente con ajustes o reparos que nos notifiquen derivado de auditoras de gabinete o de campo, que se hayan efectuado. El camino a seguir en el caso de ajustes o reparos est bien definido en el Cdigo Tributario y en ese caso debemos observarlos cuidadosamente para poder hacer buen uso de ellos. Los derechos del contribuyente en el campo fiscal, estn ntimamente ligados a las formas o elementos que se tienen legalmente para defenderse de la misma Administracin Tributaria en casos de reparos o ajustes, multas y adicionalmente los procedimientos para cumplir con lo que establecen las diferentes leyes tributarias de nuestro pas. 5

Mendoza (2002), En el Seminario impartido por el Instituto Guatemalteco de Contadores Pblicos y Auditores, titulado Defensa Fiscal del Contribuyente, refiere, que los recursos administrativos son medios de defensa del contribuyente, mediante los cuales el contribuyente pide a la Administracin Tributaria la revocacin total, parcial o nulidad de un acto o de una disposicin de carcter inferior a Ley. Su finalidad es impugnatoria de actos o disposiciones preexistentes, es decir que es necesario la existencia de una resolucin definitiva que cause agravio. Constituyen una garanta individual de los contribuyentes, por cuanto se asegura la

posibilidad de reaccionar contra actos lesivos y arbitrarios de la Administracin Tributaria. Se interponen ante la Administracin Tributaria y son resueltos por ella, quien acta por tanto como juez y parte. Es una va previa y obligatoria para poder acceder a la va jurisdiccional, por lo que es

necesario agotarla, por lo que constituye un presupuesto necesario para la interposicin del Proceso de lo Contencioso-Administrativo. (Artculo 121 y 164 del Cdigo Tributario). Adems seala las clases de procedimientos que el Cdigo Tributario establece a favor del contribuyente ante la Administracin Tributaria: a. De defensa (Artculos 145-150 del Cdigo Tributario).

Ajustes o Reparos Sanciones b. De restitucin (Artculo 111 y 153 del Cdigo Tributario).

Pagos indebidos o repeticin tributaria. Pagos en exceso. Son indebidos, los no procedentes desde el punto de vista legal, sea en todo o en parte, por deuda inexistente, prescrita, duplicada o determinada errneamente, que significa un

enriquecimiento sin causa para el fisco. Algunas legislaciones sujetan el procedimiento de repeticin si el pago se realiz bajo protesta, sin embargo, el Cdigo Tributario establece la figura del protesto con la finalidad de no incurrir en multas, intereses y recargos. (Art.38 Cdigo Tributario). Ovando (2002), expresa, que los medios de defensa fiscal deben observar el debido proceso ya que es una garanta Constitucional, establecida en el artculo 12 de la Constitucin Poltica, su importancia se cita: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por Tribunales Especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente. Da la impresin que este artculo de la Constitucin es nicamente aplicable a asuntos de ndole penal, sin embargo su utilizacin debe darse en todo el quehacer jurdico, ya sea judicial o administrativo. Otra norma jurdica que contempla esa garanta es la Convencin Americana Sobre Derechos Humanos, tambin conocida como Pacto de San Jos. En dicho cuerpo legal encontramos el artculo 8 en el numeral 1 es claro y puntual, al referirse sobre asuntos fiscales y por ende tributarios. Toda persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por un juez competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la substanciacin de cualquier acusacin penal formulada contra ella, o para la determinacin de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carcter. Otra norma de alta jerarqua que establece lo referente al debido proceso, es la Ley de Amparo, Exhibicin Personal y de Constitucionalidad, en su artculo 4. que establece: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. En todo procedimiento administrativo o judicial deben guardarse u observarse las garantas propias al debido proceso 7

En la Ley del Organismo Judicial en su artculo 16, tambin establece lo referente al debido proceso. Para no contravenir las normas del debido proceso, es obligatorio que en el proceso administrativo tributario de determinacin de obligaciones tributarias o lo relacionado a la imposicin de sanciones por infracciones, se notifique al contribuyente o responsable, las actuaciones administrativas, conforme las formalidades establecidas en el Cdigo Tributario, de hacerlo as, no se le podra afectar legalmente en sus derechos. Para el efecto es conveniente que se conozca el contenido de la garanta procedimental la cual fue invocada y aplicada en el expediente de Accin de Amparo nmero 163-94, conocido por la Honorable Corte de Constitucionalidad, citamos su parte conducente: La garanta se cumple con la notificacin, que es el acto procesal mediante el que, de manera autntica, se comunica a los sujetos procesales la resolucin judicial o administrativa, cumpliendo con todas las formalidades prescritas por la ley, es decir, que debe notificarse a los sujetos que seala la ley a efecto de que puedan defenderse y oponerse, ofrecer y aportar prueba, presentar alegatos, usar medios de impugnacin contra las resoluciones judiciales, de no hacerlo as se comete una violacin al derecho de la debida audiencia . Guerra (2000), en su Tesis Titulada La Auditora Tributaria y su Relacin con el Proceso Administrativo Tributario argumenta, que sucede constantemente por desconocimiento de las leyes tributarias, el contribuyente no aprovecha las situaciones favorables que como derecho inherente le da la ley. Indica, que el debido proceso es una garanta constitucional, establecida en el artculo 12 de nuestra Constitucin Poltica, el cual literalmente dice La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por tribunales especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente. Diera la impresin que este artculo de nuestra constitucin es nicamente aplicable a asuntos de ndole penal, pero su utilizacin debe darse a todo el que hacer jurdico, ya sea judicial o administrativo. Otra norma jurdica que contempla esa garanta, adems es puntual, al referir sobre asuntos fiscales y por ende tributario, es la Convencin Americana 8

sobre Derechos Humanos, tambin conocida como Pacto de San Jos. En dicho cuerpo legal, encontramos el artculo 8, que en su numeral 1, expresa: Toda persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por un juez competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad por la ley, en la substanciacin de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carcter. Para no contravenir las normas del debido proceso, es menester que en el proceso administrativo tributario de determinacin de obligacin tributarias o lo referente a la imposicin de sanciones por infracciones, se notifique al contribuyente o responsable, las actuaciones administrativas, conforme las formalidades establecidas en el Cdigo Tributario, de no ser as no se le podra afectar legalmente en sus derechos. Resume que el debido proceso es la serie de actuaciones administrativas o jurisdiccionales, en donde se cumple con un emplazamiento legal, o sea la persona a quien se le pudiera afectar en sus derechos, ha sido debidamente notificada de esa posibilidad de resultar afectada. De tal suerte que esta persona tenga la posibilidad de defenderse, o sea el ser odo, la posibilidad de presentar los medios de prueba, el planteamiento de los recursos legales y excepciones, contando con la intervencin de una autoridad o tribunal competente y preestablecido, cuya conclusin final ser una resolucin administrativa o una sentencia judicial que resuelva el asunto sometido a su conocimiento. El procedimiento administrativo sta integrado por un conjunto de normas legales y / o reglamentos y hechos administrativos encaminados a producir un Acto Administrativo. Adems recomienda a los contribuyentes contratar asesora especfica en materia fiscal, con el objetivo de efectuar los registros contables y polticas financieras, siguiendo los lineamientos de observancia de la Ley de la materia para pagar los impuestos de forma correcta y no tener que hacer pagos eventuales por ajustes y multas al momento de una revisin de las obligaciones tributarias por parte de la Administracin Tributaria. Mndez (2000), En su Tesis denominada La participacin del Contador Pblico y Auditor en la Preparacin de una Auditora Fiscal, seala: que las formas de evasin fiscal en las que comnmente incurren los contribuyentes son, a) Omisin de ingresos, b)Incremento de costos y gastos. La evasin se efecta con el propsito de pagar menos impuestos. Entre las formas de evasin se pueden mencionar las siguientes: a) ocultamiento de compras y disminucin de inventarios b) ocultamiento de ventas y otros ingresos, c) aumento o disminucin de 9

compras, d) aumento de costos y gastos, e) subvaluacin en las exportaciones, f) deducciones de gastos no comprobados y ajenos a la actividad econmica del contribuyente, h) Manejo de cuentas entre compaas afiliadas o relacionadas de los mismos propietarios, i) falsos cargos por pago o acreditamiento de regalas y similares sin que se llenen los requisitos legales, j) inversiones de la entidad no contabilizadas con utilidades no declaradas k) doble juego de contabilidad; una con la verdadera informacin, la otra solo para fines tributarios con lo que el contribuyente desee pagarle al fisco y m) otras formas de evasin. Refiere, que ante una Auditora de la Administracin Tributaria, el Contribuyente tiene derecho a ser informado acerca del nombramiento del auditor para que efecte la auditoria. El auditor deber presentar al contribuyente un nombramiento dado por la SAT, el cual se encuentra amparado en los artculos 98, 100 y 112 del Decreto 6-91 (Cdigo Tributario), para efectuar auditora fiscal a sus registros contables por el perodo que el documento seale, debiendo solicitarle los libros, registros y documentos contables a utilizar dando un plazo razonable para la presentacin de lo solicitado, el cual es de tres das hbiles, anotando la fecha, nombre, sello y firma del contribuyente o de la persona responsable, el plazo otorgado para presentar lo solicitado, etc. En el caso de que el contribuyente o su representante legal, pretendan no darse por enterado del contenido del nombramiento para efectuar la revisin o trate de impedirla, el auditor deber suscribir correspondiente. Ordoez (2001), En su Tesis Titulada Asesora en la Ley del Impuesto sobre la Renta de los Costos y Gastos Deducibles, Seala: Que las empresas en la mayora de los casos confan sus registros contables a personas que no poseen la suficiente experiencia y conocimiento sobre las leyes de nuestro pas, y en algunos casos los empresarios manipulan a la persona encargada de llevar sus registros, con el fin de rebajar el pago de sus impuestos en una forma irregular. Al cometer ilcitos ya sea en forma no intencional o premeditada, se puede llegar al delito de Defraudacin Tributaria, el cual es sancionado por las leyes competentes del pas. un acta donde haga constar las situaciones que obstaculizan efectuar el trabajo para el cual fue nombrado, procediendo a imponerle la sancin

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Price Water House Coopers (2000) En la publicacin denominada Cmo reaccionar ante las nuevas facultades de Fiscalizacin de la Sat, Argumenta: Que generalmente el contribuyente incurre en incumplimiento o infraccin por la obscuridad o ambigedad de la Ley Tributaria. Hernndez (1996), En la Tesis denominada Procedimiento Administrativo de la Direccin General de Rentas Internas, el Papel del C. P. A., independiente en el anlisis y preparacin de la defensa de ajustes contables, expone que la Administracin Tributaria es en su conjunto la que debe poner en funcionamiento la maquinaria del sistema tributario y que en sus interrelaciones con los contribuyentes les debe dar a conocer cules son sus deberes, obligaciones y derechos de tal manera que stos comprenden a cabalidad el rol que juegan los impuestos en el desarrollo de una sociedad moderna y en este convencimiento lograr de ellos el recaudo de los tributos, derechos y gravmenes. Este aporte al erario, el contribuyente debe sentirlo como una obligacin natural, es decir, sin mediar una accin coercitiva que implique un mayor costo financiero para el contribuyente. La Administracin Tributaria debe hacer sentir al contribuyente que si no cumple voluntariamente con su obligacin de declarar sus impuestos razonablemente ser rpidamente detectado, se le determinarn correctamente los impuestos omitidos y en definitiva ser compelido al pago de los tributos con los consiguientes recargos resarcitorios. El contador pblico y auditor debe estar preparado para orientar a su cliente respecto a los recursos legales, desde evacuar audiencia o impugnar las resoluciones de la Administracin Tributaria a efecto de defender el criterio de la empresa, esto mediante el conocimiento de los procedimientos que emplea la Administracin Tributaria para darle seguimiento a los expedientes que contienen un proceso administrativo tributario. El criterio del contribuyente debe ser expuesto de una manera clara y razonable para que la Administracin Tributaria y el Ministerio de Finanzas Pblicas emitan las resoluciones respectivas con mayor objetividad. En la interposicin de los recursos es necesario que el contador pblico se auxilie de los servicios de especialistas, por ejemplo, un abogado y notario. Adems indica, que la evasin tributaria se origina de las siguientes causas: Falta de conciencia social tributaria, complejidad de la legislacin tributaria y de los procedimientos 11

administrativos, sentimiento del contribuyente evasor que no ser detectado, asume el riesgo, debilidad e inaplicabilidad del rgimen de infracciones y sanciones, altas tasas impositivas y existencia de una economa subterrnea. Comenta, que es principio indiscutido del derecho financiero, que el estado debe subvenir a las necesidades de la comunidad con recursos de diversa naturaleza, entre los que se cuentan los impuestos. El establecimiento de los tributos, su duracin e incidencias, los criterios de su imposicin, la recaudacin y la solucin de los conflictos entre el fisco y los contribuyentes son, entre otros, los tpicos alrededor de los cuales se ha erigido una moderna rama de las ciencias jurdicas: El Derecho Tributario, ste en tanto se vincula con los problemas antes sealados. Podemos subdividirlo en Derecho Tributario Constitucional, Derecho Tributario Administrativo, Derecho Tributario Penal, Derecho Tributario Procesal, etc. La determinacin y percepcin de los impuestos, bien sea sobre la Renta, al Valor Agregado, sobre Inmuebles, aduaneros y los dems que se recaudan conforme a la Ley, los cuales se efectan sobre la base de las declaraciones juradas que debern presentar los contribuyentes del pago de los impuestos en la forma y plazos que las leyes especficas establecen, estas declaraciones quedan sujetas a la verificacin administrativa y puede y suele suceder que el ente fiscalizador encuentre desde simples errores de clculo u omisiones culposas hasta defraudaciones dolosas. Al percatarse la Administracin Tributaria de la En existencia de alguno de los supuestos que caben entre esas hiptesis extremas es cuando hace uso de los procedimientos punibles que las leyes han puesto a su disposicin. Guatemala el fundamento para el uso de tales procedimientos los encuentra en las normas contenidas en el Decreto 6-91 del Congreso de la Repblica. Cdigo Tributario que reza: Toda accin u omisin que implique violacin de las normas tributarias de ndole sustancial o formal, constituye infraccin sancionable por la Administracin Tributaria en la medida y con los alcances establecidos en este cdigo y en otras leyes tributarias Es pertinente aclarar que es hasta el 25 de marzo de 1991 cuando existe un Cdigo Tributario en Guatemala, siendo desde esa fecha cuando se establece un procedimiento administrativo tributario determinado. Este procedimiento administrativo tributario se integra con todas las gestiones y actuaciones del sujeto pasivo del tributo y de la administracin pblica tributaria, que tienen por finalidad determinar la existencia o inexistencia de la obligacin tributaria y en su caso hacerla efectiva, incluyendo en la expresin, todas las actuaciones que incluyen las impugnaciones que contra ella se susciten en la va 12

administrativa. En aplicacin al concepto anterior, la Administracin Tributaria inicia el proceso administrativo en el cual, formular la determinacin del impuesto, multas e intereses, si procedieren de conformidad con el cdigo tributario. Este acto administrativo es el que da la pauta para los actos subsiguientes, confiriendo como primera accin del proceso audiencia al obligado por 30 das hbiles improrrogables con el fin de que formule descargos y ofrezca medios de prueba que justifiquen su oposicin y defensa. Si el obligado ofrece medios de prueba y solicitare la apertura a prueba, la Administracin Tributaria abrir a prueba el procedimiento por un plazo de 30 das hbiles no prorrogables. Si se da el caso que el obligado no evacua la audiencia que se le confiere, la Administracin Tributaria dictar la resolucin correspondiente, las resoluciones emitidas por la Administracin Tributaria son impugnables mediante el recurso de revocatoria.

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1.2 1.2.1

Marco Terico Derechos del contribuyente

El Instituto Guatemalteco de Contadores Pblicos y Auditores, (2004), en el Diplomado de Defensa Fiscal, indica: El contribuyente tiene derecho al debido proceso ya que es una garanta constitucional, establecida en el artculo doce de la Constitucin Poltica de Guatemala, que dice: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por tribunales especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente. Tambin seala que otra norma jurdica que contempla esa garanta es la Convencin Americana sobre Derechos Humanos, tambin conocida como Pacto de San Jos. En dicho cuerpo legal, encontramos el artculo 8, que en el numeral l, expresa: Toda persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por un juez competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, con sustanciacin de cualquier acusacin penal formulada contra ella, o para la determinacin de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o cualquier otro carcter. Adems refiere que en la Ley de Amparo, Exhibicin Personal y de Constitucionalidad en su artculo 4, establece: Que la defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. En Todo procedimiento administrativo o judicial deben guardarse u observarse las garantas propias al debido proceso. Para no contravenir las normas del debido proceso, es menester que el proceso administrativo tributario de determinacin de obligaciones tributarias o el referente a la imposicin de sanciones por infracciones, se notifique al contribuyente o responsable, las actuaciones administrativas, conforme las formalidades establecidas en el Cdigo Tributario, de no ser as, no se le podra afectar legalmente en sus derechos. Para el efecto es conveniente que se conozca el contenido de la garanta procedimental Auditor Inter. Partes, la cual fue invocada y aplicada en el expediente de Accin de Amparo nmero 163-94, 14

conocido por la Honorable Corte de Constitucionalidad del cual cita su parte conducente: La garanta Auditor Inter Partes se cumple con la notificacin que es el acto procesal mediante el que, de manera autntica, se comunica a los sujetos procesales la resolucin judicial o administrativa, cumpliendo con todas las formalidades prescritas por la ley, es decir, que debe notificarse a los sujetos que seala la ley a efecto de que puedan defenderse y oponerse, ofrecer y aportar pruebas, presentar alegatos, usar medios de impugnacin contra las resoluciones judiciales; de no hacerlo as se comete una violacin al derecho de la debida audiencia. La garanta Auditor Inter Partes o derecho a la debida audiencia, no es ms que la certeza de una persona, que debe ser debidamente notificada, para que sta pueda saber lo pretendido, defenderse y oponerse y lgicamente al no ser notificada en la forma prescrita en la ley, se estara violando flagrantemente esta garanta. Tambin el Cdigo Tributario establece que al no hacerse saber a los interesados en la forma legal toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin, las personas no quedan obligadas, ni se les puede afectar en sus derechos. Barra mexicana, Colegio de abogados, A. C. (2,003), en su publicacin Derechos y Obligaciones del Contribuyente, sealan: Que, La Constitucin establece que todos estn obligados a contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad, de acuerdo siempre con su capacidad econmica, con el fin de que los poderes pblicos garanticen el cumplimiento de las obligaciones que la propia Constitucin y las leyes les imponen, adems de promover un reparto ms equitativo de la riqueza. Para ello, podrn establecer y exigir tributos el Estado, las Comunidades Autnomas y las Corporaciones Locales, de acuerdo con el ordenamiento jurdico. Por tanto, la obligacin principal de toda persona que tenga carcter de sujeto pasivo de un tributo consiste en el pago de la deuda tributaria que le corresponda, as como la realizacin de todas aquellas declaraciones y comunicaciones que exija el tributo. Ahora bien, la obligacin general de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos tiene como contrapartida la existencia de unos derechos y garantas que asista a los contribuyentes. Estos derechos y garantas son una serie de normas y principios de actuacin establecidos en los diferentes textos normativos de carcter tributario que regularn la relacin existente entre el contribuyente y la Administracin Tributaria. Constituyen derechos generales de los contribuyentes los siguientes: Derecho a obtener las devoluciones de ingresos indebidos y las devoluciones de oficio que procedan, Derecho a 15

conocer el estado de tramitacin de los procedimientos en los que sea parte. Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personas al servicio de la Administracin Tributaria bajo cuya responsabilidad se tramitan los procedimientos de gestin tributaria en los que tenga la condicin de interesado. Derecho a solicitar certificacin y copia de las declaraciones por l presentadas. Derecho a no aportar los documentos ya presentados y que se encuentran en poder de la Administracin actuante. Derecho al carcter reservado de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administracin Tributaria, que slo podrn ser utilizados para la efectiva aplicacin de los tributos o recursos cuya gestin tenga encomendada, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo en los supuestos previstos en las leyes. Derecho a ser tratado con debido respeto y consideracin por el personal al servicio de la Administracin Tributaria. Derecho a que las actuaciones de la Administracin Tributaria que requieran su intervencin se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa. Derecho a formular alegaciones y aportar documentos que sern tenidos en cuenta por los rganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolucin. Derecho a ser informado de los valores de los bienes inmuebles que vayan a ser objeto de adquisicin o transmisin. Derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobacin e investigacin llevadas a cabo por la inspeccin de los tributos, acerca de la naturaleza y alcance de las mismas, as como de los derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que se desarrollen en los plazos previstos. Derecho a que la Administracin Tributaria respete escrupulosamente los derechos y garantas que le asisten en la tramitacin de los procedimientos de apremio que en su caso fuesen pertinentes. Derecho a la presuncin de buena fe. Derecho a presentar recursos y reclamaciones. Por ltimo, hay que destacar el carcter programtico de los derechos y garantas mencionados, pues constituyen una declaracin de principios de aplicacin general en el conjunto del sistema tributario, con el fin de mejorar sustancialmente la posicin jurdica del contribuyente en aras a lograr el anhelado equilibrio en las relaciones de la Administracin con los administrados y de reforzar la seguridad jurdica en el marco tributario, propio de las sociedades democrticas ms avanzadas. Tambin refiere que la Defensa del Contribuyente est compuesta por procedimientos tributarios que estn formados por cuatro clases: a. El procedimiento administrativo iniciado por el administrado, a solicitud del interesado.

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b.

El procedimiento que se inicia de oficio por la Administracin Tributaria, que se le denomina Procedimientos Especiales de Determinacin de la Obligacin Tributaria por la Administracin

c.

El procedimiento del Recurso de Revocatoria, que se plantea contra las autoridades subordinadas de la Superintendencia de Administracin Tributaria,

d.

El procedimiento del Recurso de Reposicin que se plantea contra resoluciones originarias del Directorio de la Superintendencia de Administracin Tributaria.

El procedimiento tributario debe ser impulsado de oficio; y debe observar algunas formalidades mnimas como la presentacin de memoriales, contenido en el artculo 122 del Cdigo Tributario. Toda solicitud inicial debe cumplir con requisitos contenidos en dicho artculo. La Administracin Tributaria conceder el plazo de quince das para que el particular subsane dichas omisiones. En cuanto a la personera los particulares tienen derecho a gestionar ante la Administracin Tributaria mediante representante legal o mandatario; y en este caso basta con presentar la copia legalizada de los documentos para acreditar la personera. Los contribuyentes y sus abogados tienen derecho a conocer las actuaciones de la Superintendencia de Administracin Tributaria, las que pueden consultar sin ninguna limitacin.

Derecho a presentar recursos administrativos

Delgadillo, L. (2,000) en el Libro Titulado Principios de Derecho Tributario, afirma que los recursos administrativos son un medio de defensa que la ley establece para deducir ante un rgano administrativo, una presin de modificacin o revocacin de un acto dictado por ese mismo rgano, o por su inferior jerrquico.

Derecho a la justicia administrativa

Jimnez, A. (1,985), en la Obra Titulada Principios de Derecho Tributario, argumenta que: La Justicia Administrativa habr que entenderla como el conjunto de principios y normas jurdicas a travs de los cuales se ejerce el control de legalidad de los actos provenientes de los rganos de la Administracin Pblica, comprendiendo por lo tanto el anlisis de los

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recursos y dems medios de impugnacin de que dispone el contribuyente para combatir las conductas administrativas, los rganos ante quienes se hacen valer dichos medios de impugnacin, los procedimientos y procesos de conformidad con los cuales se resuelven. Justicia Administrativa comprende institucionalmente el estudio sistemtico, orgnico y procesal de las garantas que tiene el Contribuyente para la correcta y justa aplicacin de la legalidad. La justicia administrativa no puede identificarse entonces con recursos del Contribuyente, menos reducirse limitadamente al Contencioso administrativos Tributaria.

Administrativo o restringir su estudio a las acciones judiciales contra la administracin

Derecho de audiencia
Rodrguez, R. (1,986), en el Libro titulado Derecho Fiscal, indica que el principio de Garanta de Audiencia, constituye un derecho de los particulares frente a las autoridades administrativas, para que tengan la oportunidad de ser odos en defensa de sus derechos antes de que stos sean afectados, es decir que se les d la oportunidad para hacerlo.

Derecho de defensa:
Cabanellas, G. (2,000) en el Diccionario Jurdico Elemental, define que: La defensa es la Accin o efecto de defender o defenderse, amparo, Proteccin. Hecho o derecho alegado en juicio civil o criminal, para oponerse a la parte contraria o a la acusacin. La Constitucin Poltica de la Repblica de Guatemala en su artculo 12, define: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por tribunales especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente. La Ley del Organismo Judicial y sus Reformas, Decreto 2-89, (1,989), en su artculo 16, especfica: Es inviolable la defensa de la persona y de sus derechos. Ninguno puede ser juzgado por comisin o por tribunales especiales. Nadie podr ser condenado ni privado de sus derechos sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal seguido ante juez o tribunal competente y preestablecido, en el que se observen las formalidades y garantas 18

esenciales del mismo; y tampoco podr ser afectado temporalmente en sus derechos, sino en virtud de procedimiento que rena los mismos requisitos. Castillo, J. (1,999) en su obra titulada Derecho Administrativo, explica que parte fundamental del derecho de defensa, es el derecho de ofrecer y producir pruebas y la obligacin de los funcionarios y empleados de tramitar la prueba propuesta, que sea razonable. El derecho de defensa obliga al funcionario y empleado a buscar pruebas antes de tomar la decisin y obliga al interesado si fuera necesario y posible, a estar presente en toda diligencia de prueba. Constitucionalmente, el derecho de defensa se fundamenta en la declaracin de que la defensa de la persona y sus derechos, ambos son inviolables. Nadie ser condenado ni privado de sus derechos sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal o funcionario pblico.

Derecho a ser notificado

Tan pronto como se emite la resolucin definitiva, surge la obligacin de notificar al interesado. La Constitucin Poltica de la Repblica dispone que el trmino para resolver las peticiones y notificar las resoluciones no podr exceder de 30 das.

Retroactividad en materia tributaria

En conexin al derecho penal, el derecho penal tributario, admite la retroactividad en materia sancionatoria. En este sentido, El Cdigo Tributario establece que las normas tributarias sancionatorias regirn para el futuro, pero tendrn efecto retroactivo las que supriman infracciones, establezcan sanciones ms benignas siempre que favorezcan al infractor.

Derecho de peticin
Los habitantes de la Repblica de Guatemala, tienen derecho a dirigir, individual o colectivamente, peticiones a la autoridad, la que est obligada a tramitarlas y deber resolverlas conforme a la ley. En materia administrativa el trmino para resolver las peticiones y notificar las resoluciones. En materia fiscal para impugnar resoluciones administrativas en los expedientes que se origine en reparos o ajustes por cualquier tributo, no se exigir al contribuyente el pago previo del impuesto o garanta alguna, por lo que se pide: 19

a.

Que se admita para su trmite el presente memorial y se agregue al expediente respectivo.

b.

Que se tenga como lugar para recibir notificaciones la direccin sealada en el presente memorial.

c.

Que se tenga por evacuada la Audiencia, dentro del plazo legal establecido en el Decreto 6-91 del Congreso de la Repblica de Guatemala, Cdigo Tributario y sus Reformas.

d.

Que se tomen en cuenta los fundamentos legales ofrecidos en la oposicin e inconformidad.

e.

Que los ajustes y multas formuladas por la Superintendencia de Administracin Tributaria, sean desvanecidos y que se archive el expediente, con fundamento en las bases legales sustentadas.

Preceptos constitucionales a favor del contribuyente

La Constitucin Poltica de la Repblica, sealada anteriormente indica en su artculo 24 Los libros, documentos y archivos relacionados con el pago de tributos, pueden ser revisados por la autoridad competente, pero es punible revelar el monto de tributos, utilidades, prdidas, costos y otros datos, el artculo 28 dice que en materia administrativa las peticiones deben resolverse y notificarse en 30 das. En materia fiscal, para impugnar resoluciones administrativas que originen reparos o ajustes por cualquier tributo, no se exigir pago previo del mismo o garanta alguna, el artculo 30 dice que son pblicos todos los actos de la administracin pblica. El artculo 31 seala que toda persona puede conocer lo que conste de ella en archivos, o cualquier forma de registros estatales, el artculo 37 refiere que los inmuebles de entidades religiosas destinadas al culto, a educacin, y a la asistencia social, gozan de exencin de pagar tributos, el artculo 41 indica que es prohibida la imposicin de multas confiscatorias, las multas no pueden exceder del impuesto omitido, el artculo 73 refiere que la exencin subjetiva de los centros educativos privados de toda clase de tributos, el artculo 183 dice que el presidente de la Repblica puede exonerar multas, y recargos a los contribuyentes por el incumplimiento de pago de tributos o actos u omisiones

20

administrativas y el artculo 221 seala que para concurrir al Tribunal de lo Contencioso Administrativo no es necesario ningn pago o caucin previa. As mismo, la Constitucin Poltica de la Repblica de Guatemala, ha establecido principios bsicos sobre los cuales girar la actividad tributaria. Estos principios hasta cierto punto limitan la actuacin del poder estatal. Estos principios se mencionan a continuacin. Principio de legalidad Se basa en que solo la ley puede especificar los elementos estructurales bsicos de los tributos en Guatemala, especialmente el hecho imponible que debe ser tpico y por tal motivo, seran nulas de pleno derecho, las disposiciones jerrquicamente inferiores a la ley que contradigan o tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudacin del tributo. El artculo 239 de la Constitucin Poltica, otorga facultades especficas al Congreso de la Repblica, para decretar impuestos y sus figuras. Principio de justicia y equidad Este principio (artculo 243, Constitucin Poltica de la Repblica), indica que debe haber justa distribucin de las cargas tributarias, porque no todos los contribuyentes tienen las mismas condiciones para soportar las mismas y responder al pago del tributo. Este principio se basa en que todas las personas tienen la obligacin de contribuir al sostenimiento del Estado, en proporcin a su capacidad econmica o sea en base a sus ingresos, y por lo tanto los impuestos tienen que ser justos. Principio de igualdad La igualdad tributaria no se refiere a la igualdad en forma numrica, sino a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a personas que se encuentran en similares condiciones, est especificado en el artculo 4 de la Constitucin Poltica de la Repblica. Principio de capacidad econmica o de pago Este principio (artculo 243, Constitucin Poltica de la Repblica) garantiza que el tributo que se establezca, est ntimamente ligado con los rendimientos que perciba el contribuyente, evitando con ello que la Administracin Tributaria grave la mayor parte de las rentas de los contribuyentes perjudicndoles de esa forma al reducir sus mrgenes de ganancia, as como 21

la disponibilidad de recursos para inversin en actividades productivas. La capacidad econmica se identifica con el bienestar econmico, con el nivel de vida o con el poder adquisitivo del contribuyente, siendo la renta y el patrimonio los parmetros relevantes para establecer esa capacidad econmica. Principio de no confiscacin Este principio (Artculo 243 prrafo 1, Constitucin Poltica de la Repblica) prohbe que se establezcan tributos que absorban la mayor parte o la totalidad de los ingresos de los contribuyentes. El Estado no podr gravar los gastos en que hubiere incurrido el contribuyente para obtener su ganancia. Principio de la no doble o mltiple tributacin Este principio (artculo 243, prrafo 2, Constitucin Poltica del Repblica de Guatemala) indica que un Estado no puede permitirse que un mismo hecho generador de tributos sea gravado dos o ms veces, al igual que un ente impositivo establezca dos o ms gravmenes sobre un hecho generador. Principio de la no retroactividad de la ley tributaria Se basa en que la ley tributaria no tiene efecto retroactivo, o sea, que no se puede aplicar dentro del mbito temporal hacia el pasado; la prohibicin consiste en que no puede retrotraerse la aplicacin de la ley ha hechos supuestos establecidos por otra ley anterior. La ley no tiene efecto retroactivo, salvo en materia penal, y cuando favorezca al reo. Artculo 15, Constitucin Poltica de la Repblica de Guatemala.

1.2.2

Proceso de defensa fiscal

1.2.2.A. Temas relacionados

Antes de iniciar con el desarrollo del Proceso de Defensa Fiscal, es conveniente conocer de manera general a la entidad estatal encargada de recaudar los impuestos, como lo es La Superintendencia de Administracin Tributaria, tomando en cuenta los fines de su creacin y las responsabilidades que esta entidad tiene, adems; otros temas de igual importancia que no estn vinculados directamente con este proceso, empero, el conocimiento de stos 22

coadyuvarn a comprender de mejor manera los elementos del Proceso de Defensa Fiscal, y tener un panorama amplio acerca de los beneficios y obligaciones que la Legislacin Tributaria tiene para los contribuyentes. Estos temas son los siguientes:

Superintendencia de Administracin Tributaria

La Ley Orgnica de la Administracin Tributaria Decreto 1-98 del Congreso de la Repblica (1,998), en el artculo 1 indica: Que se crea la Superintendencia de Administracin Tributaria, como una entidad estatal descentralizada, que tiene competencia y jurisdiccin en todo el territorio nacional para el cumplimiento de sus objetivos, tendr las atribuciones y funciones que le asigna la presente ley. Gozar de autonoma funcional, econmica, financiera, tcnica y administrativa, as como personalidad jurdica, patrimonio y recursos propios. Adems el artculo 3 seala que la recaudacin tributaria es una de las funciones especificas: Ejercer la administracin del rgimen tributario, aplicar la legislacin tributaria, la recaudacin, control y fiscalizacin de todos los tributos internos y todos los tributos que gravan el comercio exterior, que debe percibir el Estado, con excepcin de los que por ley administran y recaudan las municipalidades. El mismo artculo en la literal D) tiene como otra funcin especfica la de: Organizar y administrar el sistema de recaudacin, cobro, fiscalizacin y control de los tributos a su cargo y de conformidad con la literal e) le corresponde a la Superintendencia de Administracin Tributaria promover y ejecutar las acciones administrativas y promover las acciones judiciales, que sean necesarias para cobrar a los contribuyentes y responsables los tributos que adeuden, sus intereses y, si corresponde, sus recargos y multas. Tambin tiene como funcin la de sancionar a los sujetos pasivos tributarios de conformidad con lo establecido en el Cdigo Tributario y en las dems leyes tributarias y aduaneras.

Procedimiento administrativo y judicial para el cobro de la deuda tributaria

El Departamento de Publicaciones, Facultad de Ciencias Econmicas de la Universidad de San Carlos de Guatemala, (2,000) argumenta: Que se han determinado dos fases o procedimientos para el cobro del adeudo tributario: 1. 2. El procedimiento administrativo de cobro tributario El procedimiento judicial de cobro tributario

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Estos procedimientos, se describen a continuacin:

El procedimiento administrativo de cobro tributario

Es el medio o va legal de realizacin de actos que en forma directa o indirecta concurren en la produccin definitiva de los actos administrativos de cobro propios en la esfera administrativa. El procedimiento administrativo de cobro tributario, comprende a su vez dos aspectos: El pago voluntario y el cobro mediante procedimiento coercitivo.

a.

El pago voluntario

Este consiste en el pago que en forma espontnea y voluntario hace el contribuyente o el responsable de los crditos fiscales, o sea el pago de la obligacin tributaria que se efecta sin alguna medida coercitiva, dentro de los trminos y plazos sealados por cada ley para el pago del tributo.

b.

El cobro mediante procedimiento coercitivo

Se da cuando el contribuyente o el responsable no pagan voluntariamente su obligacin tributaria en la forma y tiempo establecidos en la ley o paga de menos, o no cumple con las obligaciones y deberes que imponen directamente las leyes, y por lo tanto el rgano Administrativo se ve en la necesidad de realizar el cobro de la obligacin tributaria e imponer a los contribuyentes morosos el pago de las multas y de los intereses moratorios o recargos en su caso, o sea que hace uso de los medios de coercin con que cuenta. En estos casos el Estado y los entes pblicos, para realizar el cobro, no tienen necesidad de la intervencin de ninguna autoridad extraa, sino que puede alcanzar tal fin por medio de la actividad directa o inmediata de los propios rganos de la administracin y as tenemos que en los casos que el contribuyente o el responsable omita la presentacin de la declaracin o no proporcione la informacin necesaria para establecer la obligacin tributaria, la Administracin Tributaria determinar de oficio los tributos que por ley le corresponde administrar.

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Cobro mediante el procedimiento especial

Su finalidad es determinar el crdito tributario a favor del fisco, en una cantidad absolutamente precisa que pueda ser requerida de pago por la administracin al sujeto pasivo, por alguna deuda pendiente, ya sea propia o ajena. Generalmente es dada a conocer al contribuyente o responsable por medio de una nota de liquidacin en la cual se consigna la base imponible, el monto del impuesto, deducindose si fuere el caso, el impuesto pagado, acompandose de una nota de explicacin de ajuste o de la liquidacin, basada en las normas legales que rigen el pago del tributo. Con el propsito de poder cumplir con la determinacin del crdito a favor del fisco o de realizar el cobro administrativo, se parte de la declaracin generalmente jurada, presentada por parte del contribuyente o el responsable a la Administracin Tributaria, la cual tiene la facultad de revisarla o fiscalizarla a fin de concluir si la misma se encuentra dentro de los lmites y extremos que la ley seala, es decir si la misma contiene la renta imponible, las deducciones permitidas por la ley o las exenciones de que goza el sujeto pasivo, que den como resultado la cantidad correcta a pagar en concepto de impuesto. Al declararse el incumplimiento de una obligacin tributaria por parte de una persona individual o jurdica, a travs de las declaraciones juradas por medio de las cuales se liquidan los impuestos o en los casos que el contribuyente o responsable omita la presentacin de la declaracin o no proporcione la informacin necesaria, se plantear el Procedimiento Especial de Determinacin de la obligacin tributaria por medio de la Administracin Tributaria. Si procediere, se formularn los ajustes que correspondan, se darn las audiencias respectivas al sujeto pasivo a efecto de que se pronuncie y presente descargo y los medios de prueba que justifiquen su oposicin y defensa. El resultado final de las actuaciones y del procedimiento se le llama Resolucin, la cual si fuere el caso conlleva el mandamiento de cobro y constituye ttulo ejecutivo para iniciar el procedimiento de cobro denominado Econmico Coactivo. Podemos decir entonces que las resoluciones son el estado final del Las resoluciones pueden ser proceso volitivo en el que se acepte uno solo o varios de los motivos sometidos a juicio y deliberacin y se toma una determinacin fija y decisiva. totales, parciales, negativas o pasivas.

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Carcter ejecutivo de las resoluciones

Adems de determinar el cobro del impuesto consignando una cantidad liquida y concreta, determina tambin si fuere el caso, un crdito tributario o una multa, as como la determinacin del pago de los intereses moratorios o recargos a la fecha en que ocurra el ingreso que se cobra, citando el tipo de carga tributaria, as como las leyes y artculos en que se funda el cobro. Esta obligacin contenida en la resolucin debe de ser pagada por la persona afectada, y es vlida ya que la Administracin no necesita de un proceso previo, es decir, no est obligada como los particulares a ejercitar una accin ante los tribunales para que se declare la existencia de un derecho a su favor, as como para el pago de las multas y recargos, en virtud del privilegio conocido como Decisiones Ejecutivas y de la Accin de Oficio, as como por estar contempladas en las respectivas normas que amparan su implementacin

Los medios coercitivos

El Departamento de Publicaciones de la Universidad San Carlos de Guatemala, referido anteriormente, expresa: que los medios coercitivos son utilizados por la Administracin Pblica, con el propsito de hacer cumplir forzosamente las obligaciones de los contribuyentes o de los responsables cuando estos no cumplen espontneamente. Entre estos medios podemos mencionar: a) b) Las multas; y Los intereses moratorios o recargos

a.

Multa

Es la pena o sancin de carcter Administrativo que tiene como fin la represin o afliccin y no un fin de reparacin. Es la cantidad en dinero que la autoridad obliga a pagar a todo aquel que haya incurrido en determinada infraccin, falta o delito. Generalmente las multas van precedidas de un apercibimiento o intimidacin que dirige la autoridad al causante para que cumpla con determinada obligacin o acate una

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prohibicin. La multa es una verdadera sancin, resulta de la violacin de la norma legal y su finalidad es el castigo de la violacin del mandato o de la prohibicin contenida en la norma.

b.

Intereses moratorios o recargos

Generalmente se le da el nombre de recargos a los intereses moratorios que se devengan cuando no se paga un crdito al fisco, en la fecha sealada o dentro del trmino establecido por la ley. Se ha dicho que los recargos proceden solamente por la falta de pago oportuno del crdito fiscal, lo que constituye una infraccin que debe ser sancionada con una pena que ocasione intimidacin o afliccin al sujeto pasivo, evitando as en lo sucesivo su omisin o falta de pago. Adems se ha mencionado que son una sancin compensadora o indemnizatoria, la cual pretende establecer el equilibro perturbado por la infraccin.

El procedimiento judicial de cobro tributario

Anteriormente qued consignado que el contribuyente o responsable puede cumplir con el pago de su obligacin tributaria en forma voluntaria o en caso contrario puede ser objeto del cobro mediante procedimiento coercitivo, haciendo uso de las medidas coercitivas como lo son la multa o el cobro de los intereses o recargos y si an as persiste en el incumplimiento de la obligacin tributaria, nuestra legislacin tiene establecido el mecanismo o procedimiento judicial pertinente para obligar al contribuyente al cumplimiento de sus obligaciones, procedimiento de naturaleza judicial que en nuestro pas se llama Procedimiento Econmico Coactivo. Por este medio se cobran en forma coactiva, los adeudos por concepto de tributos, multas e intereses moratorios o recargos. La actividad que desarrolla el Estado para hacer efectiva en Va de Ejecucin Forzosa los crditos fiscales a su favor, se ha conocido tradicionalmente como Procedimiento Econmico Coactivo. La ejecucin forzosa es el medio jurdico con el cual se logra la Este satisfaccin del acreedor cuando sta no se consigue administrativamente y es necesario conseguir aquella satisfaccin independientemente de la voluntad del obligado. procedimiento tiene como finalidad de recaudacin del importe de lo debido por virtud de un crdito fiscal no satisfecho voluntariamente por el deudor de ese crdito o mediante el procedimiento coercitivo administrativo. 27

La ejecucin forzosa por medio del procedimiento Econmico Coactivo, tiene tres presupuestos: 1. 2. La existencia de un crdito fiscal no satisfecho dentro del plazo que marcan las leyes La Invasin por parte de la actividad ejecutiva de la esfera jurdica del deudor, mediante la detraccin de su patrimonio de una cantidad de dinero o de otros bienes para satisfacer coactivamente el crdito fiscal. 3. La satisfaccin del inters de la administracin acreedora, mediante el ingreso de la cantidad de dinero debida, ms la multa y los intereses o bien de la adjudicacin de bienes en pago, que sustituyen econmicamente aquella prestacin dineraria. Siendo ejecutivo este procedimiento, es obvio que tiene que fundarse en un ttulo ejecutivo, que atribuye al titular del derecho, en este caso, de la Administracin Tributaria, la legitimacin para exigir su ejecucin forzosa. Este ttulo constituye la prueba legal del hecho de la existencia del crdito, de su liquidez y de su exigibilidad. El procedimiento Econmico Coactivo, solamente procede en virtud de ttulo ejecutivo sobre Deudas Tributarias Firmes, Liquidas y Exigibles. Constituyen ttulo ejecutivo los siguientes: 1. 2. 3. 4. La Certificacin o copia legalizada administrativamente del fallo o de la resolucin que determine el tributo, intereses, recargos, multas y adeudos con carcter definitivo. Los contratos o convenios en que conste la obligacin tributaria que debe de cobrarse. La Certificacin del reconocimiento de la obligacin tributaria hecha por el contribuyente o responsable ante autoridad o funcionario competente Toda clase de documentos referentes a deudas tributarias que por disposiciones legales tengan fuerza ejecutiva.

1.2.2.B. Medios de extincin de las obligaciones tributarias

El Departamento de Publicaciones de la Facultad de Ciencias Econmicas de la Universidad de San Carlos de Guatemala, ya citado afirma: Que las obligaciones tributarias tienen un proceso de nacimiento, existencia y extincin, toda vez que, como fenmenos jurdicos, no 28

pueden permanecer por siempre, en virtud de la necesidad de dar una certeza de su principio y fin. El principio general de la extincin de las obligaciones que una vez satisfecha la conducta que forma su contenido: Dar, Hacer, No Hacer o Tolerar, culmina su existencia, de donde derivamos que: tratndose de las obligaciones formales, su extincin se da con la realizacin de la conducta que la norma seala. Los medios de extincin de la obligacin tributaria son los siguientes:

El pago
El pago es el modo de extincin de la obligacin por excelencia y el que satisface plenamente los fines y propsitos de la relacin tributaria, porque satisface la pretensin del sujeto activo, siempre que el Fisco como sujeto activo de la obligacin tributaria, tenga el derecho, ya que de lo contrario los pagos hechos en exceso, debe devolverlos previa solicitud del interesado. El pago o cumplimiento de la obligacin tributaria est a cargo del sujeto pasivo, pero puede asumir esa circunstancia la persona del contribuyente, el responsable o una tercera persona.

La compensacin:
Compensacin significa anulacin de dos obligaciones, cuyos titulares son al mismo tiempo entre s deudor y acreedor hasta la medida en que una de ellas alcanza el importe de la otra. Es pues, un medio especial de extincin de las obligaciones recprocas, que dispensa mutuamente a los dos deudores de la ejecucin efectiva de la obligacin, por lo menos hasta la concurrencia de la ms corta. Para que la compensacin se pueda efectuar, debe de tratarse de obligaciones que tengan una prestacin de la misma naturaleza. En nuestro medio este modo de extincin de la obligacin tributaria se da cuando el contribuyente paga de ms al sujeto activo y luego de dirimir tal situacin el sujeto activo aplica la diferencia a un nuevo impuesto, es decir, le compensa una nueva obligacin con el pago efectuado de ms o en exceso.

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La condonacin
Es el perdn o liberacin de la deuda concedida graciosamente por el acreedor, la que puede ser expresa o bien tcita, segn los casos que seala la ley. La condonacin o remisin es una figura que se ha creado dentro del Derecho Tributario, con el fin de que la administracin pblica activa se encuentre en posibilidad de declarar extinguidos crditos fiscales, cuando la situacin econmica reinante en el pas lo amerite. La condonacin procede solo en casos especiales. El nico facultado para condonar o perdonar el pago de los tributos es el Organismo Legislativo, que fue quien cre los tributos y si lo que se quiere perdonar es el pago de las multas y de los recargos, esto lo puede hacer el Presidente de la Repblica y es lo que conocemos como exoneracin.

La confusin
Esta forma de extinguir la obligacin tributaria consiste en que los Derechos del Acreedor y Deudor se confunden en una sola persona, la que se convierte a la vez en deudora y acreedora, ya por sucesin, ya por otra causa. Lgicamente se extingue la obligacin pues no se puede ser deudor y acreedor de uno mismo. En materia tributaria para que se de la confusin, las calidades de deudor y acreedor se deben reunir en el Estado o sea en la Administracin Tributaria o sea el Sujeto Activo o acreedor. En los casos fiscales se dice que es imposible que pueda darse la confusin, sin embargo hay casos tpicos en que pueden presentarse como cuando el Estado se constituye en sucesor o heredero de una persona que le tena deuda por impuestos, o bien cuando se es sucesor a ttulo particular de bienes cuya propiedad sea circunstancia determinante del tributo.

La prescripcin
Consiste este modo de extincin de la Obligacin Tributaria en el transcurso de un determinado tiempo sin que el sujeto activo de la relacin jurdico tributaria, o el acreedor en trminos generales, haga uso del derecho a exigir el pago correspondiente; o sea que pasa el tiempo previsto en la ley, sin que la Administracin Fiscal hubiere exigido el pago.

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Una caracterstica de la prescripcin tributaria es que tiene que ser declarada por el propio sujeto activo que ha de aplicar la ley para declarar extinguido su propio derecho. La Prescripcin es una institucin recogida por la legislacin, que tiene por objeto sancionar la negligencia de la persona que tiene el derecho de exigir el pago de una prestacin y no lo hace dentro del plazo que la propia ley le concede. La prescripcin puede ser suspendida cuando tiene lugar la detencin del tiempo til para que se d la prescripcin, a consecuencia de que despus de haberse iniciado esta ltima, sobrevienen causas que impiden su continuacin, la cual se reanudar una vez que ha desaparecido la causa que la suspensin, por ejemplo que el deudor caiga en estado de interdiccin o que fallezca. La interrupcin tiene lugar cuando se destruye la eficacia del tiempo transcurrido e imposibilita el que se cumpla la prescripcin comenzada. La caracterstica esencial de la interrupcin consiste en que si bien de nuevo puede volverse a iniciar el tiempo para que se d la prescripcin, no puede sumarse a este el tiempo transcurrido con anterioridad a la interrupcin, o sea que se inutiliza todo el tiempo que ha transcurrido con anterioridad a la interrupcin

Incobrabilidad
Por su incompatibilidad con el costo de la cobranza, el Cdigo Tributario en el artculo 54 estipula que, no deber iniciarse procedimiento administrativo de cobro por ajustes de auditora a los tributos determinados mediante declaracin del contribuyente o responsable, cuando no superen la suma de Q. 1,000.00 en cada perodo impositivo. Si deber iniciarse el procedimiento administrativo, en los casos de los tributos que no se determinan mediante declaracin, cualquiera que sea su monto. El Cdigo Tributario Decreto 6-91 y sus reformas (1991), en el artculo 55 estipula que procede declarar incobrables las obligaciones tributarias en los casos siguientes: a) Cuando el monto de la deuda sea hasta de dos mil quetzales, pero no se haya podido localizar al deudor, sus bienes o derechos, y b) cuando exceda de dicho monto pero existe proceso de concurso de acreedores o quiebra; por sanciones aplicadas a deudores que posteriormente fallezcan o cuya muerte presunta se declare y cuando las obligaciones se refieran a deudores tributarios 31

fallecidos o respecto a quienes se hubiere declarado legalmente su ausencia o su muerte presunta o que se imposible su localizacin y c) cuando se hubiere producido la prescripcin de la obligacin tributaria.

1.2.2.C. Definicin de fisco

Osorio, M. (2,000) en el Diccionario de Ciencias Jurdicas, Polticas y Sociales, menciona: Que Fisco es el Erario o Tesoro Pblico. Hacienda pblica o nacional. Por extensin constituye sinnimo de Estado o autoridad pblica en materia econmica.

1.2.2.D. Definicin de proceso

Iniciando ya, con el tema que nos ocupa, Caldern, H, (2,002) en su Libro Derecho Procesal Administrativo, indica que: Hay muchas nociones de lo que significa el proceso y algunos tratadistas estudian el proceso como parte de la funcin administrativa, el proceso administrativo que se desarrolla en los rganos administrativos, el proceso judicial que se desarrolla en los rganos jurisdiccionales y el proceso legislativo que se desarrolla en el Congreso de la Repblica. En el primero se obtiene una resolucin administrativa, en el segundo la sentencia y en el ltimo la promulgacin de una ley La idea jurdica de proceso puede ser concebida en sentido amplio, como una secuencia o serie de actos que se desenvuelven progresivamente, con el objeto de llegar a un acto estatal determinado, destacando entonces en el concepto la unidad de los actos que constituyen el proceso y su carcter teleolgico, es decir que stos se caracterizan por estar encaminados en su conjunto a un determinado fin. En este sentido amplio habra proceso en cualquier funcin estatal y podramos hablar entonces de a) proceso judicial (civil, penal, comercial, contencioso administrativo); b) proceso legislativo (es decir, el conjunto de actos parlamentarios que tienen por fin el dictado de una ley); c) proceso administrativo (el conjunto de actos de la administracin que tiene por objeto la emanacin de un acto administrativo). En este concepto no interesa, pues, quin dicta los actos que integran y resuelven el

proceso: Basta que sea el sujeto activo de la funcin pblica, en cualquiera de sus especies, 32

pudindose definir entonces al proceso como la Serie o sucesin de actos coordinados que fijan los datos segn los cuales ha de ejecutarse la funcin pblica, con derecho del sujeto o sujetos pasivos de la misma a participar, con el sujeto activo, en su formacin En principio cuando hablamos de procedimiento administrativo, no podemos hablar de una serie o sucesin de actos, puesto que acto slo uno y es la finalidad del procedimiento, la definicin de acto administrativo Es la declaracin unilateral y concreta de voluntad del rgano administrativo que produce efectos jurdicos, y no todo lo que se desarrolla dentro del procedimiento produce efectos jurdicos. Por esa razn creemos inadecuado utilizar en primer lugar proceso administrativo y en segundo lugar que este proceso administrativo sea una serie de actos, hemos de insistir en que acto administrativo slo uno y es al final del procedimiento administrativo y la finalidad misma de ste.

El procedimiento administrativo y la funcin administrativa

Hoy en da en Guatemala no existe una ley o norma de carcter general que seale la serie de pasos y de medidas a seguir y que debe tomarse en el seno de la administracin en la expedicin de los expedientes administrativos, ni un conjunto de actuaciones que puedan ser promovidas por el administrado orientadas a producir el pronunciamiento del rgano administrativo que podamos entender como, cuando debe emitirse el acto administrativo que podamos denominar Procedimiento Administrativo. nicamente encontramos el caso de los recurso administrativos, establecidos en la Ley de lo Contencioso Administrativo y en otras leyes como el Cdigo Tributario, el Cdigo Municipal. El procedimiento es un modo de sucesin, un orden y forma de proceder; es una pauta que debe seguirse para alcanzar un resultado prctico, el acto o resolucin del rgano administrativo La serie de pasos o serie de hechos a travs de la que se desenvuelve la actividad administrativa que tiene como finalidad la resolucin o acto administrativo, es el procedimiento administrativo, no es una serie de actos, puesto que acto slo uno y es la decisin final del rgano administrativo y la que al final produce los efectos jurdicos. En consecuencia, la serie o secuencia de actos a travs de los cuales se desenvuelve la actividad principalmente de los organismos administrativos (no de los judiciales, como regla), no se denominar ya proceso administrativo, sino procedimiento administrativo. 33 Toda

actividad estatal de tipo administrativo se manifestar a travs del procedimiento administrativo y por ello existe una coincidencia entre el concepto de funcin administrativa y el de procedimiento administrativo. Entindase la funcin administrativa como toda la actividad que realizan los rganos administrativos y la actividad que realizan los rganos legislativo y jurisdiccional, excluidos respectivamente los actos y hechos materialmente legislativos y jurisdiccionales y es que la funcin administrativa se desarrolla a travs de procedimientos. En conclusin diremos que no podemos involucrar el proceso en otras instancias que no sean actividades jurisdiccionales, pero si podemos encontrar al procedimiento en otras actividades del Estado, legislativas, judiciales y administrativas.

Definicin de procedimiento administrativo

Caldern, autor ya mencionado, indica que del procedimiento existen mltiples definiciones las que se analizarn de acuerdo a su importancia. Es la serie de actos en que se desenvuelve la actividad o funcin administrativa. Procedimiento administrativo es la parte del Derecho Administrativo que estudia las reglas y principios que rigen la intervencin de los interesados en la preparacin e impugnacin administrativas. El Procedimiento Administrativo puede ser conceptualizado tambin como La parte del Derecho Administrativo que estudia las reglas y principios que rigen la intervencin de los interesados e impugnacin del acto administrativo, las de fases o etapas que comprenden un expediente administrativo, que se ejecutan por o ante las autoridades administrativas o los funcionarios o empleados pblicos, cuya finalidad es la decisin o acto administrativo El procedimiento Administrativo como parte del Derecho Administrativo que estudia las reglas y principios que rigen la intervencin de los interesados en la preparacin e impugnacin de la voluntad administrativa. Estudia por lo tanto la participacin y defensa de los interesados (un particular, un funcionario o una autoridad pblica; una persona jurdica, por ejemplo una asociacin de vecinos, usuarios, interesados o administrados) en 34

todas las etapas de la preparacin de la voluntad administrativa (sea de tipo individual como general; en este ltimo caso es especficamente el procedimiento de audiencia pblica el que debe tambin seguirse, sin perjuicio del trmite administrativo corriente) y desde luego, cmo debe ser la tramitacin administrativa en todo lo que se refiere a la defensa, participacin e intervencin de dichos interesados. Estudia en particular el Derecho de Peticin ( Artculo 28 de la Constitucin), la defensa de los interesados, y como lgica consecuencia de ella la impugnacin o recursos administrativos en contra de los actos y resoluciones de la administracin pblica y los procedimientos administrativos de oficio por parte de stos; se ocupa pues de los recursos, reclamaciones y denuncias administrativas: Sus condiciones formales de procedencia, el trmite que debe drseles, los problemas que su tramitacin puede originar y cmo y por quin deben ser resueltos; pero todos los problemas de fondo que dichos recursos puedan plantear, salvo que estn ntimamente ligados a un problema procedimental.

1.2.2.E. Fiscalizacin tributaria

Caldern, autor citado indica que los procedimientos tributarios pueden iniciarse de oficio, es decir por la Administracin Tributaria, en atencin a sus funciones de control y fiscalizacin. Tiene lugar en aquellos casos en que la Administracin Tributaria, an sin contar con declaracin alguna y sin precisar de su actuacin investigadora, por disponer ya en sus registros de datos y justificaciones suficientes, dicta con base a ellos, actos de comprobacin o liquidacin, que dan inicio al procedimiento. Analizando este concepto tenemos: Un Ejemplo bastante claro de esta forma de iniciacin del procedimiento tributario, cuando el contribuyente o responsable omite la presentacin de la declaracin o no proporciona la informacin necesaria para establecer la obligacin. Cuando esto sucede la ley establece que previo a esa determinacin, la Superintendencia de Administracin Tributaria requiera la presentacin de la declaracin omitida fijndole un plazo de veinte das improrrogables. Si el contribuyente o responsable no presenta su declaracin en este plazo, se procede de oficio a determinar el impuesto a pagar. Otra forma de iniciacin del proceso tributario se da cuando la Administracin Tributaria determina de oficio sobre una base presunta, en virtud de que el contribuyente o responsable se niega a proporcionar la informacin, documentacin, libros y registros contables. 35

Comprobacin
La Administracin Tributaria deber verificar las declaraciones, determinaciones y

documentos de pago de impuestos y si se procediere, formular los ajustes que corresponden, los notificar al contribuyente o responsable y precisar los fundamentos de hecho y derecho En esta fase del procedimiento la Administracin Tributaria fiscalizar, comprobar e investigar los hechos, actos, situaciones y dems circunstancias que condicionan o integren el hecho imponible originadas de las declaraciones o de las determinaciones de oficio que haya realizado. La Administracin Tributaria, verificar los datos consignados en las declaraciones tributarias y los documentos adjuntos, ya que sta no da por aceptadas incondicionalmente los datos proporcionados por los particulares en las declaraciones, sino los puede verificar y reparar. Posteriormente la Administracin llega al acto de liquidacin con base a los datos, tanto de hecho como de derechos obtenidos.

Liquidaciones de las obligaciones tributarias

La liquidacin se concibe como una serie de actos administrativos que partiendo del hecho imponible, concluye en un acto concreto y de determinacin de la obligacin tributaria, que la hace lquida y exigible. Las liquidaciones pueden dividirse en dos categoras bsicas: a) Liquidaciones Provisionales y b) Liquidaciones Definitivas. Las primeras son aquellas que se efectan con base a los datos facilitados por el propio contribuyente o responsable y / o con la informacin obtenida por la Administracin Tributaria. En esta etapa no se ha escuchado al contribuyente y la liquidacin provisional fundamenta la pretensin de la SAT, para efectos del acto del conferimiento de audiencia. Con base a lo pretendido por la SAT y dado a conocer al contribuyente, ste al conocer esa liquidacin provisional elaborada por la SAT, desarrollar sus argumentos de defensa, los cuales deber fundar con la prueba pertinente al evacuarse la audiencia. Las liquidaciones definitivas, son el resultado del acto mediante el cual la Administracin Tributaria determina la cuanta de la deuda tributaria y se hace exigible, por medio de la emisin de la resolucin, la cual deber reunir los requisitos legales contenidos en el Cdigo Tributario.

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1.2.2.F. Defensa fiscal del contribuyente

Velasco, L. (2002) en su obra Derechos y Obligaciones del Contribuyente, Proceso de Defensa Fiscal, sealan que: En nuestra Legislacin Tributaria, existen una serie de procedimientos para ejercer el Proceso de Defensa Fiscal, en aquellos casos en que no estemos conformes con las actuaciones del fisco, concretamente con ajustes o reparos que nos notifique derivado de Auditorias de Gabinete o de Campo que se hayan efectuado. Los procedimientos a seguir son los siguientes: a) Notificaciones: La Administracin Tributaria tiene la obligacin de notificar toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin, estas deben hacerse en el lugar sealado por el contribuyente en su primera solicitud, en tanto no se indique un lugar diferente. Estas pueden realizarse por notificaciones personales y por otro procedimiento idneo. b) Evacuacin de Audiencia y Perodo para Presentacin de Pruebas: Es el primer paso a seguir cuando se nos notifique una providencia en la cual nos dan audiencia por ajustes que haya determinado la Administracin Tributaria, este aspecto se encuentra regulado en el artculo 146 del Cdigo Tributario. c) No Evacuacin de Audiencia: La Administracin Tributaria de oficio espera la evacuacin de la audiencia. d) Medidas para Mejor Resolver: Existen en el Cdigo Tributario en el artculo 144 y 148, las llamadas diligencias o medidas para mejor resolver, para lo cual se debe observar que esta medida puede tomarse de oficio por parte del fisco o a peticin de parte, principalmente por el empresario cuando lo considere necesario. El objetivo de estas medidas es que se tenga a la vista documentos que se consideren convenientes, que se practique o ample algn hecho o que se tenga a la vista cualquier actuacin necesaria para el caso. e) Plazo para dictar Resolucin: La Administracin Tributaria con base a lo indicado en el artculo 149 del Cdigo Tributario, deber emitir resolucin en un plazo de 115 das hbiles cuando exista perodo para presentar pruebas y de 85 das hbiles cuando no

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se haya solicitado apertura a prueba, contado dicho plazo a partir de la notificacin de la audiencia correspondiente. f) Recurso de Revocatoria: Cuando la Administracin Tributaria emita la resolucin a ajustes, el contribuyente debe analizar la misma y

derivada de la impugnacin

proceder a aceptarla o a manifestar su inconformidad por medio de un Recurso de Revocatoria, para el cual debemos conocer lo indicado en el artculo 154 del Cdigo Tributario. g) Recurso de Reposicin: Este Recurso se debe presentar contra aquellas resoluciones que se originen del Ministerio de Finanzas Pblicas, debiendo observar lo establecido en el artculo 158 del Cdigo Tributario. h) Silencio Administrativo: El Silencio Administrativo, consiste en el acto por medio del cual la empresa puede optar por presentar el Recurso de lo Contencioso Administrativo, derivado de no obtener la resolucin al Recursos de Revocatoria o de Reposicin dentro de los treinta das hbiles siguientes de la fecha en que el expediente se encuentra en estado de resolver, en este caso la empresa asume que la resolucin es negativa a sus intereses. i) Trmite de los Recurso de Revocatoria o Reposicin: El trmite que llevar en el

ministerio de Finanzas, todo Recurso de Revocatoria o de Reposicin de conformidad con el artculo 159 del Cdigo Tributario, despus de haber sido presentados ser de 75 das. j) Recurso de lo Contencioso Administrativo: Contra los Recurso de Revocatoria y de Reposicin interpuestos, si al momento de recibir las resoluciones correspondientes existe inconformidad, podr presentarse el Recurso de lo Contencioso Administrativo, el cual debe prepararse tomando en cuenta lo establecido en el Decreto 1119 96 Ley de lo Contencioso Administrativo. k) Procedimiento Econmico Coactivo: De conformidad con lo que establecen los artculos del 171 al 176 del Cdigo Tributario, el procedimiento Econmico Coactivo, consiste en el acto por medio del cual el fisco cobra en forma ejecutiva las deudas

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tributarias.

Para ejercer este procedimiento debe existir un Ttulo Ejecutivo, el cual

contenga deudas tributarias firmes, lquidas y exigibles. Superintendencia de Administracin Tributaria. (2007) en su publicacin Defensa del Contribuyente, explica que: Se considera que la defensa del contribuyente est ntimamente relacionada con dos temas importantes: La transparencia de la propia Administracin Tributaria y el cumplimiento de los principios tributarios, si la recaudacin y administracin de los tributos es transparente y se cumplen los principios tributarios, es ms fcil la Defensa del Contribuyente. As mismo, la defensa del contribuyente puede ser analizada desde dos puntos de vista diferentes: a. El primero que est relacionado con el conocimiento, divulgacin y atencin que se le brinde al contribuyente para facilitarle el cumplimiento voluntario de sus obligaciones tributarias; ste, queda recogido en el artculo 3, inciso h) de la Ley Orgnica de la Superintendencia de Administracin Tributaria, que le asigna como funcin especfica: Establecer y operar los procedimientos y sistemas que faciliten a los contribuyentes el cumplimiento de sus obligaciones tributarias b. El segundo va ms all de la satisfaccin del contribuyente o responsable, se refiere a que se concreten las garantas que por precepto constitucional, legal o doctrinario y dentro del campo de los derechos humanos, deben necesariamente gozar los contribuyentes y sus responsables, con el objeto de evitar que se den excesos en contra de ellos por parte de la Administracin Tributaria. Puede afirmarse que la defensa del contribuyente es el pleno cumplimiento y vigencia dentro de un Estado de Derecho, de las Garantas Aplicables a la Defensa del Contribuyente, as como brindarles excelencia en el servicio, dndoles todas la facilidades para el cumplimiento voluntario de sus obligaciones tributarias. Las garantas son los derechos que la Constitucin y dems leyes reconocen a todos sus habitantes y ciudadanos; son la concretizacin legal de los principios.

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As mismo, seala que las garantas que en trminos generales son aplicables a las disposiciones, acciones y resoluciones en materia tributaria, son las siguientes: 1. Amparo: Se constituye el amparo con el fin de proteger a las personas contra las

amenazas de violaciones a sus derechos o para restaurar el imperio de los mismos cuando la violacin hubiere ocurrido. No hay mbito que no sea susceptible de amparo y proceder siempre que los actos, resoluciones, disposiciones o leyes de autoridad lleven implcitos una amenaza o restriccin o violacin a los derechos que la Constitucin y las leyes garantizan. Constitucin Poltica de la Repblica (2008) En su artculo 265, dice: Se instituye el amparo con el fin de proteger a las personas contra las amenazas de violaciones a sus derechos o para restaurar el imperio de los mismos cuando la violacin hubiere ocurrido. No hay mbito que no sea susceptible de amparo, y proceder siempre que los actos, resoluciones, disposiciones o leyes de autoridad lleven implcitos una amenaza, restriccin o violacin a los derechos que la Constitucin y las leyes garantizan. Ley de Amparo, Exhibicin Personal y de Constitucionalidad (2007) En su Ttulo uno, seala: Nadie podr ser

Articulo 4. La defensa de la persona y sus derechos son inviolables.

condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. En su titulo dos, indica: Artculo 8. El amparo protege a las personas contra las amenazas de violaciones a sus derechos o restaura el imperio de los mismos cuando la violacin hubiere ocurrido. No hay mbito que no sea susceptible de amparo y proceder siempre que los actos, resoluciones, disposiciones o leyes de autoridad lleven implcitos una amenaza, restriccin o violacin de los derechos que la Constitucin y las leyes garantizan. Artculo 9. Podr solicitarse amparo contra el Poder Pblico, incluyendo entidades descentralizadas o autnomas, las sostenidas con fondos del Estado creadas por ley o concesin o las que acten por delegacin de los rganos del Estado, en virtud de contrato, concesin o conforme a otro rgimen semejante. Asimismo podr solicitarse contra entidades a las que debe integrase por mandato legal y otras reconocidas por ley, tales como partidos polticas, asociaciones, sindicatos, cooperativas y otras semejantes. Artculo 10. La procedencia del amparo se extiende a toda situacin que sea susceptible de un riesgo, una amenaza, restriccin o violacin a los derechos que la Constitucin y las leyes de la Repblica de Guatemala reconocen, ya sea que dicha situacin provenga de personas y entidades de derecho pblico o entidades de derecho privado.

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Toda persona tiene derecho a pedir amparo, entre otros casos: a) b) Para que se le mantenga o restituya en el goce de los derechos y garantas establece la Constitucin o cualquiera otra ley; Para que se declare en casos concretos que una ley, un reglamento, una resolucin o acto de autoridad, no obligan al recurrente por contravenir o restringir cualesquiera de los derechos garantizados por la Constitucin o reconocidos por cualquiera otra ley; c) Cuando la autoridad de cualquier jurisdiccin dicte reglamento, acuerdo o resolucin de cualquier naturaleza, con abuso de poder o excedindose de sus facultades legales, o cuando carezca de ellas o bien las ejerza en forma tal que el agravio que se causare o pueda causarse no sea reparable por otro medio legal de defensa. d) Cuando en actuaciones administrativas se exijan al afectado el cumplimiento de requisitos, diligencias o actividades no razonables o ilegales, o cuando no hubiere medio o recurso de efecto suspensivo. e) Cuando las peticiones y trmites ante autoridades administrativas no sean resueltos en el trmino que la ley establece, o de no haber tal trmino, en el de treinta das, una vez agotado el procedimiento correspondiente; as como cuando las peticiones no sean admitidas para su trmite. 1. Inconstitucionalidad de las leyes en casos concretos y de las leyes de carcter general: En casos concretos, en todo proceso de cualquier competencia o jurisdiccin, en cualquier instancia y en casacin y hasta antes de dictarse sentencia, las partes podrn plantear como accin, excepcin o incidente, la inconstitucionalidad total o parcial de una ley. El tribunal deber pronunciarse al respecto. Las acciones en contra de leyes, reglamentos o disposiciones de carcter general que contengan vicio parcial o total de inconstitucionalidad, se plantearn directamente ante el Tribunal o Corte de Constitucionalidad. Constitucin Poltica de la Repblica (2008) En su artculo 266 indica: En casos concretos, en todo proceso de cualquier competencia o jurisdiccin, en cualquier instancia y en casacin y hasta antes de dictarse sentencia, las partes podrn plantear como accin, excepcin o incidente, la inconstitucionalidad total o parcial de una ley. As mismo, en el artculo 267 seala: Las acciones en contra de leyes, reglamentos o disposiciones de carcter general que contengan vicio parcial o total de que

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inconstitucionalidad, se plantearn directamente ante el Tribunal o Corte de Constitucionalidad. La Ley de Amparo, Exhibicin Personal y de Constitucionalidad, antes referida, indica en su artculo 118: Cuando en casos concretos se aplicaren leyes o reglamentos inconstitucionales en actuaciones administrativas, que por su naturaleza tuvieren validez aparente y no fueren motivo de amparo, el afectado se limitar a sealarlo durante el proceso administrativo. En estos casos, la inconstitucionalidad deber plantearse en lo contencioso administrativo dentro de los treinta das siguientes a la fecha en que caus estado la resolucin, y se tramitar conforme al procedimiento de inconstitucionalidad de una ley en caso concreto. Ley del Organismo Judicial (2008), en su artculo 8, indica: Las leyes se derogan por leyes posteriores: d) Total o parcialmente, por declaracin de inconstitucionalidad, dictada en sentencia firme por la Corte de Constitucionalidad. 2. De Audiencia: Aunque esta garanta est incluida en la del debido proceso, por su relevancia se trata por separado; se inspira en la doctrina anglo-sajona del debido proceso legal para la proteccin de la vida, la libertad y los derechos humanos, como un mecanismo en contra de la arbitrariedad del poder pblico, y se vincula estrechamente con el derecho de defensa que estipula que nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. La Constitucin Poltica de la Repblica, ley antes citada, argumenta en su artculo 14, que: Toda persona es inocente, mientras no se le haya declarado responsable judicialmente, en sentencia debidamente ejecutoriada. 3. De capacidad de pago: Indica que cada persona debe contribuir al financiamiento de los gastos del Estado, de conformidad con su capacidad de pago; los que tienen ms capacidad de pago deberan contribuir ms y los que tienen menos capacidad de pago deberan contribuir menos. El sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para el efecto las leyes tributarias sern capacidad de pago. estructuradas conforme al principio de Para determinar objetivamente la capacidad de pago o

capacidad contributiva de las personas, debe considerarse tres factores o indicadores que son: a) La riqueza; b) Los ingresos; y. c) El consumo. Los ciudadanos de un estado 42

deben contribuir al sostenimiento del gobierno en la cantidad ms aproximada posible en relacin a su propia capacidad. 4. De confidencialidad: Los libros, documentos y archivos que se relaciona con el pago de impuestos, tasas, arbitrios y contribuciones, podrn ser revisados por la autoridad competente de conformidad con la ley. Es punible revelar el monto de los impuestos pagados, utilidades, prdidas, costos y cualquier otro dato referente a las contabilidades revisadas a personas individuales o jurdicas, con excepcin de los balances generales, cuya publicacin ordene la ley. Los documentos o informaciones obtenidas con violacin de este artculo no producen fe ni hacen prueba en juicio. Cdigo Tributario (2008), En su artculo 30, prrafo 2, indica: Las informaciones de personas individuales o jurdicas obtenidas por la Administracin Tributaria en el ejercicio de su funcin de fiscalizacin a que se refieren las literales a) e i) del artculo 3 de la Ley Orgnica de la Superintendencia de Administracin Tributaria, sern estrictamente confidenciales, por considerarse suministrados bajo garanta de confidencialidad. As mismo, el Artculo 101 A, del mismo cuerpo legal, indica: Es punible revelar el monto de los impuestos pagados, utilidades, prdidas, costos y cualquier otro dato referente a las contabilidades revisadas a personas individuales o jurdicas. Los documentos o informaciones obtenidas con violacin de este artculo, no producen fe, ni hacen prueba en juicio. Los funcionarios y empleados pblicos que intervengan en la aplicacin, recaudacin, fiscalizacin y control de tributos, solo pueden revelar dichas informaciones a sus superiores jerrquicos o a requerimiento de los tribunales de justicia, siempre que en ambos casos se trate de problemas vinculados con la administracin, fiscalizacin y percepcin de los tributos. Ley Orgnica de la Superintendencia de Administracin Tributaria (2008), en su artculo 44, indica: Los integrantes del Directorio, el Superintendente, los intendentes, los dems funcionarios y empleados de la SAT y toda persona que le preste sus servicios, con inclusin de los asesores, tienen prohibido revelar o facilitar informacin o documentos de los que tenga conocimiento y que por disposicin de la Constitucin Poltica de la Repblica, del Cdigo tributario o de otras leyes, deben permanecer en secreto o en confidencia. Asimismo, es prohibido revelar el monto de los impuestos pagados, utilidades, prdidas, costos y cualquier otro dato referente a la contabilidad de los contribuyentes.

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5.

De acceso a archivos y registros estatales: Toda persona tiene derecho de conocer lo que de ella conste en archivos fichas o cualquier otra forma de registros estatales y la finalidad a que se dedica esta informacin, as como a correccin, rectificacin y actualizacin. Ley del Organismo Judicial (2008), en su artculo 63, relata: Los actos y diligencias de los tribunales son pblicos, salvo los casos en que por mandato legal, por razones de moral, o de seguridad pblica, deban mantenerse en forma reservada. La calificacin ser hecha por el juez en casos muy especiales y bajo su estricta responsabilidad. En todo caso los sujetos procesales y sus abogados tienen derecho a estar presentes en todas las diligencias o actos de que se trate y hacer las observaciones y protestas que procedan y en general enterarse de su contenido.

6.

De debido proceso: Incluye las garantas de la forma escrita, competencia, fundamentos de hecho y de derecho. Nadie puede ser vencido sin que se cumpla el debido proceso. Es inviolable la defensa de la persona y de sus derechos. Ninguno puede ser juzgado por comisin o por tribunales especiales. Nadie podr ser condenado ni privado de sus derechos sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal seguido ante juez o tribunal competente y preestablecido, en el que se observen las formalidades y garantas esenciales del mismo; y tampoco podr ser afectado temporalmente en sus derechos, sino en virtud de procedimiento que rena los mismos requisitos. Est vinculado estrechamente con la garanta de derecho de defensa. En todo procedimiento administrativo o judicial deben guardarse y observarse las garantas propias del debido proceso. La Constitucin Poltica de la Repblica, respecto al debido proceso indica: artculo 14: Toda persona es inocente, mientras no se le haya declarado responsable judicialmente, en sentencia debidamente ejecutoriada, y; Artculo 29: Toda persona tiene libre acceso a los tribunales dependencias y oficinas del Estado, para ejercer sus acciones y hacer valer sus derechos de conformidad con la ley.

7.

De derecho de defensa y presuncin de inocencia: Segn esta garanta, la defensa de la persona y sus derechos son inviolables; nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido; y, toda persona es inocente, mientras no se le haya

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declarado responsable judicialmente, en sentencia debidamente ejecutoriada. Los contribuyentes, los responsables o sus representantes legales debidamente acreditados ante la Administracin Tributaria, tendrn acceso a las actuaciones y podrn consultarlas sin ms exigencia que la justificacin de su identidad. Tambin tendrn dicho acceso, los profesionales universitarios que asesoren a los contribuyentes o los responsables, siempre y cuando estos ltimos autoricen por escrito y con firma Notarial Legalizada la consulta de las actuaciones de que se trate. El sindicado, el ofendido, el Ministerio Pblico y los abogados que hayan sido designados por los interesados, en forma verbal o escrita, tienen derecho de conocer personalmente, todas las actuaciones, documentos y diligencias penales, sin reserva alguna y en forma inmediata adems, ninguna persona puede ser juzgada por tribunales especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente. En todo procedimiento administrativo o judicial deben guardarse y observarse las garantas propias del debido proceso. 8. De equidad y justicia tributaria: El sistema tributario debe ser justo y equitativo, cada quien debe contribuir de conformidad con la equidad que significa segn le corresponda y debe ser justo, en el sentido de no exigir impuestos gravosos o confiscatorios, se relaciona con la garanta de capacidad de pago; adems, se considera que la justicia tributaria se concreta en ltima instancia en la medida en que los tributos son bien aplicados para la satisfaccin de las necesidades pblicas, no basta que sea justa su percepcin, es indispensable que sea justa su erogacin. 9. De igualdad: La garanta de igualdad tributaria, establece que las leyes deben tratar de igual manera a los iguales, en iguales circunstancias; por lo que, deben tomarse en cuenta las diferencias que caracterizan a cada uno de los sujetos tributarios en el lugar, tiempo y modo en que han de aplicarse los tributos para determinar si concuerden las mismas circunstancias, pues de lo contarios pueden establecerse diversas categoras impositivas. Se trata de que en las mismas condiciones, se impongan los mismos gravmenes a los contribuyentes, pero ello no significa que los legisladores carezcan de facultad de establecer categoras ente ellos, siempre que tal diferencia se apoyen en una base razonable y responda a las finalidades econmicas del Estado. La justicia se imparte de conformidad con la Constitucin Poltica de la Repblica y dems leyes que integran el ordenamiento jurdico del pas.

45

10.

De irretroactividad de la Ley: Esta garanta establece que la ley no tiene efecto retroactivo, salvo en materia penal cuando favorezca al reo; que no hay delito ni pena sin ley anterior y no son punibles las acciones u omisiones que no estn calificadas como delito o falta y penada por ley anterior a su perpetracin; por lo que, las normas tributarias sancionatorias regirn para el futuro y no obstante, tendrn efecto retroactivo las que supriman infracciones y establezcan sanciones ms benignas, siempre que favorezcan al infractor y que no afecten resoluciones o sentencias firmes. La Ley no tiene efecto retroactivo, ni modifica derechos adquiridos.

11.

De juridicidad: La actividad administrativa tributaria debe someterse al derecho en el entendido que el derecho comprende la ley, la doctrina y los Principios jurdicos. Este trmino es de un contenido ms amplio que el principio de legalidad. En Guatemala la funcin del Tribunal de lo contencioso Administrativo es de controlar la juridicidad de la Administracin Pblica, incluida la Tributaria. El conjunto de una ley servir para ilustrar el contenido de cada una de sus partes, pero los pasajes obscuros de la misma, se podrn aclarar, atendiendo el orden siguientes: A finalidad y al espritu de la misma. A la historia fidedigna de su institucin; a las disposiciones de otras leyes sobre casos o situaciones anlogas. Al modo que parezca ms conforme a la equidad y a los principios generales del derecho.

12.

De legalidad: Los tributos y toda actividad administrativa de las organizaciones, funcionarios y empleados de la Administracin Tributaria y de los rganos jurisdiccionales en aspectos tributarios, debe estar sometida y apegada a la ley, es decir debe ser legal. Corresponde con exclusividad al Congreso de la Repblica, decretar impuestos ordinarios y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo a al Equidad y justicia tributaria, as como determinar las base de recaudacin, especialmente las siguientes: a) El hecho generador de la relacin tributaria; b) Las exenciones; c) El sujeto pasivo del tributo y la responsabilidad solidaria; d) La base imponible y el tipo impositivo; e) Las deducciones, los descuentos, reducciones y recargos; y f) Las infracciones y sanciones tributarias. Son nulas ipso jure las disposiciones, jerrquicamente inferiores a la ley, que contradigan o tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudacin del tributo. Las disposiciones reglamentarias no podrn modificar dichas bases y se concretarn a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y establecer los procedimientos que faciliten su recaudacin. El imperio de la ley se extiende a toda 46

persona, nacional o extranjera, residente o en trnsito, salvo las disposiciones del derecho internacional aceptadas por Guatemala, as como a todo el territorio de la Repblica. 13. De jurisdiccionalidad: Nadie puede ser juzgado por s mismo o sea que Nadie puede ser juez de su propia causa adems, cada tribunal nicamente pude ejercer su funcin juzgadora dentro de un espacio determinado y del fuero que le est atribuido. En Guatemala, la justicia se imparte de conformidad con la Constitucin Poltica y las leyes de la Repblica, corresponde a los tribunales de justicia la potestad de juzgar y promover la ejecucin de lo juzgado, la funcin jurisdiccional se ejerce, con exclusividad absoluta, por la Corte Suprema de Justicia y por los dems tribunales que la laye establezca; y, ninguna otra autoridad podr intervenir en la administracin de justicia. 14. De libre acceso a las actuaciones (a los tribunales y dependencias del Estado): Los contribuyentes, los responsables o sus representantes legales debidamente acreditados ante la Administracin Tributaria, tendrn acceso a las actuaciones y podrn consultarlas sin ms exigencia que la justificacin de su identidad. 15. De libertad de accin: Segn esta garanta, toda persona tiene derecho a hacer lo que la ley no prohbe, no est obligada a acatar rdenes que no estn basadas en ley y emitidas conforme a ella. 16. De no confiscacin: No deben existir tributos confiscatorios; un tributo es confiscatorio cuando grava la fuente generador de los ingresos y no los ingresos generados. Un impuesto es confiscatorio cuando hace vender o perder al contribuyente sus fuentes generadoras de riqueza, para poder pagar los tributos, es decir cuando el tributo excede de su capacidad de pago. 17. De no doble y mltiple tributacin: No debe haber doble ni mltiple tributacin. Hay doble o mltiple tributacin, cuando un mismo hecho generador atribuible al mismo sujeto pasivo, es gravado dos o ms veces, por uno o ms sujetos con poder tributario y por el mismo evento o perodo de imposicin. Los casos de doble o mltiple Queda tributacin, debern eliminarse progresivamente, para no daar al fisco. prohibida y es ilcita toda forma de doble o mltiple tributacin.

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18.

De no pago previo o caucin (No solve et repete): En materia fiscal, para impugnar resoluciones administrativas en los expedientes que se originen en reparos o ajustes por cualquier tributo, no se exigir al contribuyente el pago previo del impuesto o garanta alguna. Para ocurrir a este tribunal, no ser necesario ningn pago o caucin previa. Sin embargo la ley podr establecer determinadas situaciones en las que el recurrente tenga que pagar intereses a la tasa corriente sobre los impuestos que haya discutido o impugnado y cuyo pago al fisco se demor en virtud del recurso. Para impugnar las resoluciones administrativas en materia tributaria no se exigir al contribuyente pago previo, ni garanta alguna.

19.

De peticin: Los habitantes de la Repblica de Guatemala tienen derecho a dirigir, individual o colectivamente, peticiones a la autoridad, la que est obligada a tramitarlas y deber resolverlas conforme a la ley. En materia administrativa el trmino para resolver las peticiones y notificar las resoluciones no podr exceder de treinta das. La omisin de uno o varios de los requisitos en las peticiones en materia tributaria, no ser motivo para rechazar la solicitud. La Administracin Tributaria no podr negarse a recibir ninguna gestin formulada por escrito. Luego de recibida, podr rechazar las que sean contrarias a la decencia, a la respetabilidad de las leyes y de las autoridades o que contengan palabras o frases injuriosas, aunque aparezcan tachadas. Todo rechazo deber ser debidamente razonado o fundamentado en ley. Derivado de la garanta y derecho de peticin, existe la garanta de resolver las peticiones o de respuesta.

20.

De que la administracin resuelva las peticiones: La autoridad est obligada a tramitar y resolver conforme a la ley, las peticiones que los habitantes de la Repblica de Guatemala dirijan individual o colectivamente. En materia administrativa el trmino para resolver las peticiones y notificar las resoluciones no podr exceder de treinta das. Las peticiones que se dirijan a funcionarios o empleados de la administracin pblica, debern ser resueltas y notificadas dentro del plazo de treinta das, contados a partir de la fecha en que haya concluido el procedimiento administrativo. El rgano administrativo que reciba la peticin, al darle trmite deber sealar las diligencias que se realizarn para la formacin del expediente. Al realizarse la ltima de ellas, las actuaciones estarn en estado de resolver, para el efecto de lo ordenado en el prrafo precedente. Los rganos administrativos debern elaborar y mantener un listado de requisitos que los particulares debern cumplir en las solicitudes que les 48

formulen. Las peticiones que se planteen ante los rganos de la administracin pblica se harn ante la autoridad que tenga competencia para conocer y resolver. Cuando se hagan por escrito, la dependencia anotar da y hora de presentacin. 21. De prohibicin de doble pena (Non bis in idem): Si de la investigacin que se realice, aparecen indicios de la comisin de un delito o de una falta, contemplados en la legislacin penal, la Administracin Tributaria se abstendr de imponer sancin alguna y proceder a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente. La Administracin Tributaria en ningn caso sancionar dos veces la misma infraccin. 22. De prohibicin de multas confiscatorios o excesivas: Se prohbe la confiscacin de bienes y la imposicin de multas confiscatorias. Las multas en ningn caso podrn exceder del valor del impuesto omitido. 23. De restitucin de lo pagado en exceso o indebidamente por tributos, intereses, multas y recargos: Derecho del contribuyente para solicitar la devolucin de los pagos en exceso; as como la solicitud de devolucin de crdito fiscal a que tenga derecho el contribuyente, conforme a las leyes especficas. El contribuyente o el responsable que hubiere efectuado pagos indebidos o en exceso por concepto de tributos, crditos fiscales, intereses, recargos y multas, devengar intereses hasta que se efecte el pago sobre el total o el saldo que resulte a su favor. El saldo resultante de los dbitos y crditos constituir el monto a cobrar o a devolver al contribuyente o responsable, previa verificacin de los saldos de cada impuesto. Si la diferencia fuera a favor del contribuyente, la Administracin Tributaria lo notificar a quien corresponda y proceder a acreditar en cuenta o a solicitar al Ministerio de Finanzas Pblicas que haga efectiva la devolucin de tal diferencia, si la resolucin respectiva no fuere impugnada. La devolucin se har de oficio y en su defecto a solicitud del sujeto pasivo, dentro del plazo de treinta (30) das. Los contribuyentes a los responsables podrn reclamar ante la Administracin Tributaria, la restitucin de lo pagado en exceso o indebidamente por tributos, intereses, multas y recargos. De no existir controversia, la Administracin Tributaria, sin procedimiento previo, resolver la reclamacin y devolver o acreditar lo pagado en exceso o indebidamente, o en la forma establecida en el artculo 99 de este cdigo.

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24.

Del carcter gratuito de las actuaciones ante la administracin tributaria y de la imparticin de justicia: La actuacin administrativa ser gratuita. La justicia es gratuita e igual para todos.

25.

De forma, sencillez y celeridad: Los expedientes administrativos debern impulsarse de oficio, se formalizarn por escrito, observndose el derecho de defensa y asegurando la celeridad, sencillez y eficacia del trmite. La administracin de justicia debe ser pronta y cumplidamente administrada y se debe dictar providencias para remover los obstculos que se opongan a ello.

Derecho a ser notificado de cualquier resolucin administrativa.

Caldern, autor mencionado seala que: Toda resolucin administrativa debe ser hecha saber a los administrados que intervienen en el procedimiento administrativo y la administracin la debe hacer saber a los administrados, a travs de las notificaciones. Notificar al particular significa hacerle saber que existe un procedimiento abierto en su contra o bien si el procedimiento es a peticin de interesado, hacerle saber lo que el rgano administrativo decidi sobre el asunto que se ventila dentro del rgano administrativo. En nuestra legislacin administrativa, podemos observar que no indican las leyes y reglamentos, exactamente como deben realizarse las notificaciones, nicamente nos indica que debe notificarse al particular pero no dice la forma en que se deba realizar, a excepcin del Cdigo Tributario que lo seala dentro del ttulo El proceso Administrativo.

La notificacin fiscal y su marco legal

El Cdigo Tributario ya referido, indica, que: Toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin debe hacerse saber a los interesados en la forma legal y sin ello no quedan obligados, ni se les puede afectar en sus derechos. Las notificaciones lugar diferente. a los solicitantes, contribuyentes o responsables, se harn en el lugar

sealado por ellos en su primera solicitud, mientras no fijen para tal efecto y por escrito, otro

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Clases de notificaciones
a) b) Personalmente Por otro procedimiento idneo

En la notificacin no se admitirn razonamiento ni interposicin de recursos, a menos que en la ley o en la resolucin se disponga otra cosa. a) i ii. iii. iv. v. vi. vii viii ix. 1. Notificaciones personales: Se notificarn personalmente las resoluciones que: Determinen tributos Determinen intereses Impongan Sanciones Confieran o denieguen audiencias Decreten o denieguen audiencias Decreten o denieguen apertura a prueba Denieguen una prueba ofrecida Las que fijan un plazo para que una persona haga, deje de hacer, entregue, reconozca o manifieste su conformidad o inconformidad en relacin con algn asunto Las resoluciones en que se acuerde un apercibimiento y las que lo hagan en efectivo Las resoluciones en que se otorgue o deniegue un recurso y las que lo resuelvan.

Estas notificaciones no pueden ser renunciadas. Toda notificacin personal se har constar el mismo da que se haga y expresar la hora y el lugar en que fue hecha e ir firmada por el notificado, pero si ste se negar a suscribirla, el notificador dar fe de ello y la notificacin ser vlida. Toda notificacin al ser entregada deber acompaar la copia de la resolucin dictada y de los documentos que la fundamentan y se identificar el expediente. siguiente de dictada la resolucin de que se trate El promotor de un expediente administrativo, tiene obligacin de sealar casa o lugar para recibir notificaciones y all se le harn las que procedan, aunque lo cambie, mientras no exprese por escrito, otro lugar donde deben hacrsele las notificaciones. La notificacin personal se practicar dentro del plazo de diez das hbiles que se contarn a partir del da

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b)

Notificaciones por otro Procedimiento: La Administracin Tributaria, podr establecer

para las notificaciones no personales, otro procedimiento idneo para estos efectos, siempre que se garantice adecuadamente el derecho de defensa del contribuyente.

Principio de defensa y el derecho de ser odo en el procedimiento

Caldern, autor nombrado anteriormente: Explica que esto implica que de toda actuacin administrativa en la que sea de inters a un particular o particulares, deben tener conocimiento del mismo, la administracin no debe ocultar nada a sus administrados, especialmente cuando el procedimiento administrativo es iniciado de oficio, por el rgano administrativo. Este principio debe ser tomado como una norma general y obligatoria para la Administracin y consiste en que el Administrador antes de dictar una decisin, resolucin o acto administrativo, debe dar la oportunidad al particular que se defienda, principalmente si se trata de una sancin por violacin a las normas y reglamentos administrativos. La administracin tiene la obligacin al particular de la existencia del procedimiento cuando se ha iniciado de oficio y darle la oportunidad de enterarse del contenido y los motivos del mismo y presentar dentro del procedimiento las pruebas que considere necesarias, a efecto de desvirtuar lo que la administracin dice. El principio de la defensa en juicio, o debido proceso, es aplicable en el procedimiento administrativo y con criterio amplio, no restrictivo.

Derecho para evacuar audiencia

Osorio, autor citado anteriormente, seala que audiencia significa el acto de or un juez, o tribunal a las partes, para decidir los pleitos y causas. Caldern, menciona que, a todo Administrado debe drsele audiencia antes que el Administrador emita su decisin final, resolucin o acto administrativo. Previo a que el rgano administrativo tome una decisin final dentro del procedimiento administrativo, debe quedar garantizado que al particular se corri la audiencia previo a dictar la resolucin o acto administrativo. La Administracin en cumplimiento de su finalidad y de un principio de Justicia Administrativa, debe escuchar al particular a efecto se 52

pronuncie sobre los motivos de una actitud tomada, violatoria a normas y reglamentos de carcter administrativo y en muchos casos se ha encontrado que al evacuar su audiencia al particular, la responsable resulta ser la propia administracin. El no or dentro del procedimiento al administrado se viola el principio de defensa. En ningn caso se puede dejar de escuchar a los interesados en un expediente, an s la decisin final les favorezca. Velasco, autor citado anteriormente, declara que la evacuacin de audiencia es el primer paso a seguir cuando se nos notifique una providencia en la cual nos dan audiencia por ajustes que haya determinado la Administracin Tributaria. En dicha audiencia debe dejarse indicado claramente las bases legales en las cuales nos amparamos para impugnar los ajustes y adems ampliar la informacin necesaria que le pueda dar al fisco la orientacin necesaria para desvanecer los ajustes, as mismo explicar procedimientos que puedan estar dando confusin en el anlisis del caso objeto de ajuste. Se dar audiencia al contribuyente o responsable, si se formulan ajustes, se le dar audiencia por treinta das hbiles improrrogables a efecto de que presente descargos y ofrezca los medios de prueba que justifique su oposicin y defensa. Si solo se imponen sanciones, la audiencia se conferir por diez das hbiles improrrogables. El contribuyente podr expresar su conformidad con uno o ms de los ajustes y las sanciones, sin objetarlos parcialmente, en cuyo caso la Administracin Tributaria los declarar firmes, formular la liquidacin correspondiente y fijar el plazo improrrogable de diez das hbiles para su pago. Los requisitos que deben presentarse para la evacuacin de audiencia son los siguientes: Designacin de la autoridad, funcionario o dependencia a que se dirija, Nombres y apellidos completos del solicitante, indicacin de ser mayor de edad, estado civil, nacionalidad, profesin u oficio y lugar para recibir notificaciones y cuando no se acte en nombre propio, deber acreditar su personera (acta notarial de nombramiento), Relacin de los hechos a que se refiere la peticin, Peticiones que se formulen,

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Lugar y fecha Firma del solicitante,

Anexos:
Fotocopia de cdula de vecindad del propietario o representante legal Fotocopia de cdula del acta notarial de nombramiento Copia de la notificacin donde se imponen los ajustes o multas (preferiblemente)

Derecho para solicitar apertura a prueba

Velasco, seala que: en la misma evacuacin de audiencia, debe solicitarse la Apertura a Prueba, si se considera necesario, la misma se considera otorgada sin ms trmite ni resolucin o notificacin alguna, y ser de 30 das hbiles ms, los cuales empezarn a correr a partir del sexto da hbil posterior al del da del vencimiento del plazo para evacuar la audiencia. En este perodo se deben presentar las pruebas documentales necesarias para aclarar el ajuste, en el perodo antes indicado, de tal forma que podamos evidenciar claramente que nos asiste la razn, tambin procede apertura aprueba en sanciones, en este caso es de diez das ms. En materia Tributaria, nuestro derecho positivo regula que podrn utilizarse todos los medios de prueba admitidos en derecho segn el Artculo 142 del Cdigo Tributario. Gordillo, M., (2000) en su Libro Titulado Derecho Procesal Civil Guatemalteco, define que: Prueba es aquel medio para patentizar la verdad o la falsedad de algo, como procedimiento es aquella actividad de carcter procesal cuya finalidad consiste en lograr la conviccin del juez o tribunal acerca de la exactitud de las afirmaciones de hecho operadas por las partes en el proceso. Chicas, R. (), en su Obra Introduccin al Derecho Procesal del Trabajo, expresa que: La prueba demuestra la existencia o inexistencia de los hechos afirmados por las partes. Es 54

tratar de convencer al Juez de la existencia o inexistencia de los datos que han de servir de fundamento a su decisin.

No evacuacin de audiencia
Velasco, autor mencionado expresa que la Administracin Tributaria de oficio espera la evacuacin de la audiencia, derivado de lo cual puede suceder lo siguiente: Se lleva un control en el fisco, en donde tienen la fecha en que vence el perodo de Evacuacin de Audiencia y si la misma no se recibi, se procede a emitir la resolucin correspondiente en la cual se indica que los ajustes quedan firmes.

Derecho para solicitar medidas para mejor resolver

Las medidas pueden tomarse de oficio por parte del fisco o a peticin de parte, principalmente por el empresario cuando lo considere necesario, estas diligencias deben realizarse a ms tardar dentro de los 15 das hbiles de solicitadas, no cabe recurso contra la resolucin que ordene dichas diligencias. El objetivo de estas medidas es que se tengan a la vista documentos que se consideren convenientes, que se practique o ample algn hecho o que se tenga a la vista cualquier actuacin necesaria para el caso, estas medidas pueden realizarse, se haya o no evacuado la audiencia.

Plazo para dictar resolucin

La Administracin Tributaria concluido el procedimiento deber emitir resolucin dentro de los treinta das hbiles siguientes. La Administracin Tributaria tiene un plazo mximo para resolver y notificar al contribuyente la resolucin, dicho plazo es de 115 das hbiles cuando exista perodo para presentar pruebas y de 85 das hbiles cuando no se haya solicitado apertura a prueba, contados a partir de la notificacin de la audiencia correspondiente.

Resolucin
En esta fase del procedimiento tributario, la Administracin ha concluido la etapa de

investigacin, de fiscalizacin, para obtener toda la informacin necesaria para poder 55

determinar la obligacin tributaria.

El contribuyente ha podido aportar los argumentos,

pruebas y justificaciones sobre lo manifestado por la Administracin Tributaria en la liquidacin provisional que le fuera proporcionada. La Administracin Tributaria procede entonces a efectuar la liquidacin final, la cual quedar contenida en una resolucin cuyas caractersticas fundamentales son las siguientes: a. b. c. d. Es un acto administrativo de naturaleza definitiva Es impugnable por medio de los recursos de revocatoria o de reposicin Pone fin al procedimiento tributario de determinacin Hace exigible la obligacin de pago del impuesto, multa e intereses, segn el caso.

El Cdigo Tributario, Ley citada, en su artculo 150 seala que: La resolucin deber contener como mnimo los siguientes requisitos: a) b) c) Nmero de la Resolucin e identificacin del expediente Lugar y Fecha Apellidos y nombres completos, razn social o denominacin legal del contribuyente o responsable y en su caso, del representante legal y su nmero de identificacin tributaria, domicilio fiscal del contribuyente o responsable, si estos extremos constaren en el expediente d) e) f) g) h) Indicacin del tributo y del perodo de imposicin correspondiente, si fuere el caso Consideracin de los hechos expuestos y pruebas aportadas Los elementos de juicio utilizados para determinar la obligacin tributaria La especificacin de las sumas exigibles por tributos, intereses, multas y recargos, segn el caso. En su caso, determinacin del crdito que resulte a favor del contribuyente o responsable, ordenando que se acredite o devuelva conforme a lo dispuesto por el artculo 111 del Cdigo Tributario i) j) Consideracin de los dictmenes emitidos, y de los fundamentos de hechos y de derecho de la resolucin. La firma del funcionario que la emita

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Si al dictarse la resolucin se cometieren errores de carcter formal, podrn corregirse de oficio por la Administracin Tributaria. La resolucin corregida deber notificarse al contribuyente o responsable y a las dems partes, si las hubiere.

Derecho del contribuyente para interponer los recursos administrativos

Caldern, autor ya referido explica que: Los procedimientos de impugnacin de las resoluciones administrativas, son todos aquellos recursos que los contribuyentes tienen para oponerse a las resoluciones de la administracin pblica, los cuales se encuentran dispersos en la legislacin guatemalteca. Todo contribuyente, tiene el derecho que se le aplique la legalidad y la juridicidad en las resoluciones que se dictan, de acuerdo con las formalidades legales. El ejercicio de la competencia, obligatoria para los rganos administrativos; y el derecho de los particulares en las resoluciones administrativas necesitan ser protegidos a manera de dar a los particulares los medios legales para obtener de la administracin la revisin de un acto administrativo, con el objeto de lograr el reparo de una violacin a los derechos, es decir para lograr la revocatoria o anulacin del acto que lesiona los derechos del administrado. Este remedio a la violacin de un derecho particular y la solicitud de su revisin es a lo que se le denomina Los Recursos Administrativos. actuacin. No se requiere que el recurso est fundado en derecho ni que tenga una fundamentacin de hecho, siempre que ello no atente contra la claridad de lo que pretendemos que resuelva la administracin, la pretensin: deber tener, entonces, solamente una descripcin o relacin de los hechos o circunstancias que afecta o que de ser una peticin, beneficiar al contribuyente. Cuando se ha planteado un recurso administrativo suspende la ejecucin del acto impugnado y la administracin se encuentra limitada a la ejecucin directa o indirecta del acto administrativo, por ejemplo: Si la administracin nos impone una multa por alguna falta, sta no se puede ejecutar, no puede la administracin acudir al econmico coactivo a 57 Son administrativos porque se resuelven en el propio seno de la administracin y obliga al propio rgano a revisar nuevamente su

cobrar por la va ejecutiva el adeudo que tiene el contribuyente a la administracin, la resolucin no queda firme hasta que no se agota la va administrativa y en su caso la va judicial. Cuando la resolucin administrativa contiene un plazo para el cumplimiento de lo resuelto, el hecho de plantear el recurso interrumpe el plazo del cumplimiento. La interrupcin administrativa es el efecto ms importante de la interposicin oportuna del recurso. Ello significa que no obstante los defectos que el recurso tenga, ellos pueden ser salvados con posterioridad y que no afecta la posibilidad de continuar la controversia administrativa incluida la va administrativa y la va judicial. Pero si el recurso no se present en los plazos establecidos, an como mnima notificacin en disconformidad o expresin de voluntad de obtener un nuevo pronunciamiento, todo puede estar perdido, puesto que en este caso la resolucin administrativa est firme y ya no cabe impugnacin administrativa ni judicial. Es necesario que exista una resolucin por parte de la Administracin Tributaria que afecte los derechos e intereses de un contribuyente o administrado. Si no hay una decisin del rgano administrativo que produzca efectos jurdicos no hay recurso que interponer. Esto es importante aclarar, pues los recursos administrativos dependen de la resolucin administrativa, si no hay resolucin no puede haber recurso administrativo. En la Superintendencia de Administracin Tributaria, se encontrar una serie de procedimientos administrativos, denominndoseles errneamente en el Cdigo Tributario El Proceso Administrativo, en el cual existen cuatro clases de procedimientos, as: a) b) El procedimiento administrativo iniciado por el administrado a solicitud de interesado. El Procedimiento que se inicia de oficio, por la Administracin Tributaria, que se le denomina Procedimientos Especiales de Determinacin de la Obligacin Tributaria por la Administracin c) El Procedimiento del Recurso de Revocatoria, que se plantea contra autoridades subordinadas de la Superintendencia de Administracin Tributaria SAT.

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d)

El Procedimiento del Recurso de Reposicin, que se originarias del Directorio de la SAT.

plantea contra resoluciones

El fundamento legal de los recursos administrativos que se pueden plantear ante la Administracin Tributaria, se regula en el artculo 17 bis del Decreto 119-96 del Congreso de la Repblica y en el Decreto 6-91 del Congreso de la Repblica, y el decreto 1-98 del Congreso de la Repblica. El procedimiento tributario debe ser impulsado de oficio; y debe observar algunas formalidades mnimas, como la de la presentacin de los memoriales. La omisin de cualesquiera de los requisitos, no ser motivo para rechazar la solicitud. La Administracin Tributaria conceder el plazo de quince das para que el particular subsane dichas omisiones. En cuanto a la personera, los particulares tienen derecho a gestionar ante la Administracin Tributaria mediante representante legal o mandatario; y en este caso basta con presentar la copia legalizada de los documentos para acreditar la personera. No se puede exigir el pago de ningn impuesto sobre las actuaciones que se realicen dentro de este procedimiento. Los interesados o sus representantes y sus abogados tienen acceso a las actuaciones las que pueden consultar sin ninguna limitacin.

Recurso de revocatoria
Caldern, refiere que el fundamento legal de este recurso administrativo lo encontramos regulado en el artculo 17 bis del Decreto 119-96 Ley de lo Contencioso Administrativo modificado por el Decreto 98-97 del Congreso de la Repblica que modifica la ley mencionada; y en lo artculos 154, 155, 156, 157 y 159 del Decreto 6-91 del Cdigo Tributario; Artculo 45 del Decreto 1-98 del Congreso de la Repblica Ley Orgnica de la Superintendencia de Administracin Tributaria.

Procedencia
Establece la ley que las resoluciones de la Administracin Tributaria pueden ser revocadas de oficio, siempre que no estn consentidas por los interesados o a instancia de parte. Esto

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significa que las resoluciones administrativas se pueden revocar siempre que los particulares sean notificados y hallan ejecutado una resolucin. El Recurso de Revocatoria Tributario, procede en contra de resoluciones o actos administrativos emitidos por los rganos subordinados de la Administracin Tributaria, en este caso si es un acto o resolucin de un intendente el superior es el superintendente y es quien tiene que resolver la revocatoria y si la resolucin es del superintendente de la Administracin Tributaria, el superior es el Directorio y ste debe resolver el recurso.

Interposicin
El Recurso de Revocatoria se interpone por escrito dentro de los diez das hbiles siguientes al de la notificacin de la resolucin que afecta al particular. Como es normal dentro de los procedimientos administrativos en materia de impugnaciones o recursos, la presentacin de los mismos no requiere de formalismos legales ms que presentarlos dentro del tiempo, pero dentro del presente Recurso Administrativo, nicamente es necesario que el memorial de interposicin rena algunos requisitos legales, que se encuentran regulados en el artculo 22 del Cdigo Tributario, los cuales son los siguientes: La primera solicitud que se presente ante la Administracin Tributaria deber contener: 1. Designacin de la autoridad, funcionario o dependencia a quien se dirija. Si la solicitud se dirigi a funcionario, autoridad o dependencia que no tiene competencia para conocer del asunto planteado, de oficio y a la mayor brevedad posible cursar a donde corresponda, bajo su responsabilidad. interesado. 2. Nombres y apellidos del solicitante, indicacin de ser mayor de edad, estado civil, nacionalidad, profesin u oficio y lugar para recibir notificaciones. solicitante no acte en nombre propio, deber acreditar su personera. 3. 4. 5. 6. Relacin de los hechos a que se refiere la peticin Peticiones que se formulen Lugar y fecha Firma del Solicitante Cuando el El traslado deber notificarse al

60

Si el solicitante no sabe o no puede firmar lo har otra persona a su cargo. El recurso no lo pueden rechazar por la omisin de alguno de los requisitos indicados, salvo que en el mismo se expresen frases injuriosas o que falten a la decencia. En las solicitudes posteriores, no ser necesario consignar todos los datos de identificacin del solicitante salvo sus nombres y apellidos completos.

Procedimiento
El recurso de revocatoria, se torna un tanto complicado por la forma que qued regulado en la ley, lo que se debe tomar en cuenta es la presentacin dentro de los diez das hbiles siguientes al de la ltima notificacin de la resolucin impugnada y que el rgano subordinado de la Administracin Tributaria, debe dentro del plazo de quince das, conceder o denegar el trmite del recurso, y es aqu donde se complica el procedimiento, el rgano impugnado tiene la facultad de conceder o denegar el trmite del recurso, si lo concede no hay problema eleva el expediente dentro de los cinco das siguientes de la resolucin que lo concede. Elevado el expediente con el recurso el superior jerrquico de la Administracin Tributaria, cuenta con treinta das contados a partir del da siguiente de recibido el expediente para resolverlo, dentro los cuales se le debe dar audiencia obligatoria a la Procuradura General de la Nacin por quince das y a la Unidad de Dictmenes en Recursos Administrativos de la entidad o dependencia a la que ste acuerde asignar las correspondientes atribuciones tcnicas, pero ello no implica que el rgano que resuelve pueda pedir dictamen a alguna dependencia tcnica de la Administracin Tributaria si lo cree oportuno, este ltimo es facultativo, y con ellos ya se puede resolver confirmando, revocando o modificando la resolucin recurrida. La complicacin se da cuando el rgano subordinado deniega el trmite del recurso, en este caso el particular tiene la facultad de poder recurrir directamente al superior jerrquico de la Administracin Tributaria a plantear directamente el recurso de revocatoria dentro de los tres das siguientes al de la notificacin de la denegatoria, el rgano superior pide informe al subordinado y el expediente si lo cree oportuno, el subordinado (superintendente o intendentes), tiene cinco das para informar al superior (superintendente o directorio), resuelve, dependiendo del caso:

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a. b.

Si lo declara sin lugar impone una multa de un mil quetzales al interponente y Si lo declara con lugar devuelve el expediente al directorio para que conceda el recurso y se resuelve con el mismo procedimiento que se tiene para el caso anterior, es decir que iniciamos el trmite para resolverlo en el rgano superior de la Administracin Tributaria

Resolucin del recurso

Despus de las audiencias conferidas y de regreso el expediente de la Procuradura General de la Nacin, puede decretar diligencias para mejor resolver, si las dicta, ser dentro del plazo de quince das. En todo caso el expediente entra en estado de resolver de regreso el expediente de la procuradura o vencido el plazo de las diligencias para mejor resolver. La resolucin al recurso puede ser de dos formas: a. Resolucin favorable: en este caso la resolucin que afecta los intereses de los particulares se revoc, se manda a ejecutar si es el caso o bien simplemente queda sin efecto lo resuelto por el rgano subordinado de la Administracin Tributaria b. Resolucin desfavorable: Si lo resuelto es desfavorable, por el rgano superior de la Administracin Tributaria, significa que la resolucin administrativa se confirm, sigue afectado el particular y es procedente acudir a un rgano jurisdiccional a efecto que a travs de una sentencia se deje sin efecto lo resuelto por la Administracin Tributaria, a travs del Contencioso Administrativo o bien se puede cumplir con lo resuelto y no acudir a la va judicial. c. Si no resuelve el rgano Superior de la Administracin Tributaria: Si la Administracin Tributaria no resuelve dentro de los treinta das que tiene para resolver, se produce la figura del Silencio Administrativo de naturaleza adjetiva y el particular tiene las opciones siguientes: i. ii. Esperar indefinidamente: Significa que el Ministro de Finanzas Pblicas resuelva, ya que el silencio administrativo en este caso no tiene ninguna consecuencia jurdica. Interponer el Contencioso Administrativo: El artculo 157 del Decreto 6-91 del Congreso de la Repblica, Cdigo Tributario, Establece que para el efecto que el particular pueda acudir a la va judicial por Silencio Administrativo, se tiene para este efecto, por agotada la va administrativa y por resuelto desfavorablemente el Recurso de Revocatoria.

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iii.

Amparo por silencio administrativo: Una tercera opcin del particular es acudir mediante Amparo, para que el Tribunal de Amparo le fije un plazo a la Administracin Tributaria para que resuelva el Recurso de Revocatoria planteado. En este Amparo solo podemos pedir que fije plazo, no se pueden pedir cuestiones de fondo, pues ste no es el motivo del Amparo.

iv.

Con el recurso de revocatoria planteado y lo resuelto por el rgano superior de la Administracin Tributaria, se agota la va administrativa.

Recurso de reposicin
Caldern, referido anteriormente explica que el Recurso de Reposicin, recurso jerrquico, es un medio de control que se puede plantear contra Resoluciones originarias de la Administracin Tributaria (el directorio de la Administracin Tributaria).

Fundamento legal
El fundamento legal de este recurso es el artculo 17 bis del Decreto 119-96 Ley de lo Contencioso Administrativo y el artculo 158, del Decreto 6-91 del Congreso de la Repblica, Cdigo Tributario. Se aplican tambin los artculos 157 y 159 del mismo cuerpo legal; artculo 45 del Decreto 1-98 del Congreso de la Repblica, Ley orgnica de la Superintendencia de Administracin Tributaria

Procedencia
El recurso de Reposicin tiene su procedencia contra resoluciones originarias del rgano superior de la Administracin Tributaria. Las resoluciones originarias son aquellas que los rganos superiores emiten con su propia competencia ordinaria, es decir cuando decide en expediente que normalmente se gestionan en el propio rgano superior. El hecho de la obligatoriedad de resolver recursos administrativos que se plantean contra sus rganos subordinados, la resolucin a los mismos no debe entenderse por una resolucin originaria, pues en este caso la resolucin originaria es del subordinado, no del rgano superior (directorio), lo que normalmente est haciendo el superior es revisar la actuacin del rgano subordinado y resuelve el recurso confirmando, revocando o modificando la resolucin. 63

Interposicin
El Recurso de Reposicin se interpone por escrito dentro de los diez das hbiles siguientes al de la notificacin de la resolucin que afecta al particular. En los procedimientos administrativos en materia de impugnaciones o recursos, la presentacin de los mismos no requiere de formalismos legales ms que presentarlos dentro del tiempo, pero dentro del presente recurso administrativo, de conformidad con el Cdigo Tributario nicamente es necesario que el memorial de interposicin rena algunos requisitos legales que se encuentran regulados en el artculo 122. Los requisitos que manda siguientes: 1. Designacin de la Autoridad, Funcionario o Dependencia a quien se dirija. Si la reunir dentro del memorial el artculo mencionado son los

solicitud se dirigi a funcionario, autoridad o dependencia que no tiene competencia para conocer del asunto planteado, de oficio y a la mayor brevedad posible cursar a donde corresponda, bajo su responsabilidad. interesado. 2. Nombres y apellidos del solicitante, indicacin de ser mayor de edad, estado civil, nacionalidad, profesin u oficio y lugar para recibir notificaciones. solicitante no acte en nombre propio, deber acreditar su personera. 3. 4. 5. 6. Relacin de los hechos a que se refiere la peticin Peticiones que se formulen Lugar y fecha Firma del Solicitante Cuando el El traslado deber notificarse al

Si el solicitante no sabe o no puede firmar lo har otra persona a su cargo.

64

En las solicitudes posteriores, no ser necesario consignar todos los datos de identificacin del solicitante, salvo sus nombres y apellidos completos.

Procedimiento
Este Recurso no tiene mayores complicaciones, por la forma que qued regulado en la ley, lo que hay que tomar en cuenta es el planteamiento dentro de los diez das hbiles siguientes al de la ltima notificacin de la resolucin impugnada. El directorio cuenta con treinta das contados a partir del da siguiente de planteado el recurso para resolverlo, dentro del mismo plazo se le debe dar audiencia obligatoria a la procuradura General de la Nacin por quince das y recabar dictamen de la Unidad de Dictmenes en Recursos Administrativos de la Sat, a la que ste acuerde asignar las correspondientes atribuciones tcnicas, si lo estima necesario. Este dictamen deber rendirse dentro del plazo de quince das hbiles. Con dicho dictamen o sin l, en todos los casos se dar audiencia a la Procuradura General de la Nacin, por 15 das hbiles. Una vez cumplidas las audiencias anteriores y dentro del plazo sealado en el artculo 157 del Cdigo Tributario, el Superior Jerrquico resolver el Recurso respectivo, rechazando, confirmando, revocando o anulando la resolucin recurrida. Tributario. La resolucin por parte del superior jerrquico de la Administracin Tributaria deber ocurrir dentro de los setenta y cinco das hbiles siguientes a la fecha en que se present el recurso correspondiente. Si se acuerda diligencias para mejor resolver este plazo se ampliar por un plazo no mayor de quince das hbiles Tributario. En este caso de no resolverse el recurso de conformidad con lo manifestado, el funcionario o empleado pblico responsable puede ser sancionado de conformidad con la escala de sanciones que contiene la Ley del Servicio Civil, la cual tiene la siguiente escala: a. b. La primera vez con suspensin en el trabajo sin goce de sueldo por quince das La segunda vez con suspensin en el trabajo sin goce de sueldo por treinta das. 65 como lo establece el artculo 144 del Cdigo Tambin podr acordar diligencias para mejor resolver para lo cual proceder conforme el artculo 144 del Cdigo

c.

La tercera vez con destitucin justificada de su puesto de trabajo

El mismo rgano que est emitiendo la resolucin originaria al recurso lo resuelve, no tiene ningn procedimiento intermedio, el expediente se encuentra en el Ministerio y en el propio rgano superior resolver, revisando su propia actuacin.

Resolucin del recurso

La resolucin del Directorio de la Sat al recurso planteado puede ser de dos formas: a) Con una Resolucin Favorable: En esta resolucin que afecta los intereses de los particulares se revoc, se manda a ejecutar si es el caso o bien simplemente queda sin efecto lo resuelto por el Superior Jerrquico. b) Si no resuelve el directorio: Si el Directorio no resuelve dentro de los treinta das que tiene para resolver, se produce la figura jurdica del Silencio Administrativo de naturaleza Adjetiva, y el particular tiene las opciones siguientes: i. Esperar Indefinidamente: El particular puede esperar indefinidamente que el rgano superior de la Administracin Tributaria resuelva, en este caso el Silencio Administrativo no tiene ninguna consecuencia jurdica. ii. Interponer El Contencioso Administrativo: El artculo 157 del Decreto 6-91 de Congreso de la Repblica, Cdigo Tributario, establece que para el efecto que el particular pueda acudir a la va judicial por silencio administrativo, se tiene que dar para iii. este efecto por agotada la va administrativa y por resuelto desfavorablemente. Amparo por Silencio Administrativo: Una tercer opcin del particular es acudir Administrativo. En este mediante Amparo, para el solo efecto que el Tribunal de Amparo le fije un plazo a la Administracin Tributaria para que resuelva el Recurso cuestiones de fondo, ste no es el motivo del amparo. amparo naturalmente solo podemos pedir que fije plazo, no se pueden pedir

Agotamiento de la va administrativa
En este caso la va administrativa se ha agotado, pues no existe recurso administrativo pendiente, la opcin que tiene el particular, si no est conforme con lo resuelto por el rgano superior de la Administracin Tributaria, es acudir a la va judicial.

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Dos formas existen en este recurso para dar por agotada la va administrativa, en primer lugar por lo resuelto del recurso planteado en forma desfavorable y por haber transcurrido los treinta das que tiene el rgano superior de la Administracin Tributaria para resolver y no resolvi. En este ltimo caso se tiene por resuelto desfavorable el recurso y por agotada la va administrativa, para el solo efecto de poder acudir a la va judicial, a travs del Contencioso Administrativo.

Breve explicacin de la va judicial

Caldern, que fue citado anteriormente, seala que en el Cdigo Tributario, queda regulado la creacin de las Salas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, de conformidad con el artculo 161 que precepta: El Tribunal de lo Contencioso Administrativo se integrar con el nmero de salas que la Corte Suprema de Justicia estime convenientes, en atencin a la especializacin en cada materia Puede analizarse que el epgrafe del artculo trascrito establece Salas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo , quiere decir que el Tribunal de lo Contencioso Administrativo es nico, la Constitucin Poltica de la Repblica en su artculo 221, regula la existencia del Tribunal de lo Contencioso Administrativo como el contralor de la Juridicidad, sin embargo por razones de especializacin como lo expresa el artculo 161 del Cdigo Tributario, se dividi en las dos salas. Tambin regula el Cdigo Tributario, que los magistrados que integren las Salas debern poseer especializacin en materia tributaria. La procedencia del recurso lo deja regulado, en el sentido que las resoluciones que son susceptibles del Contencioso Administrativo, son las que emiten los rganos de la Administracin Tributaria, al recurso de Revocatoria y de Reposicin. En cuanto al plazo para el planteamiento del Contencioso Administrativo en materia tributaria es de tres meses contados a partir del da hbil siguiente a la fecha en que se hizo la ltima notificacin es la resolucin del recurso de revocatorio o de reposicin, en su caso.

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Recurso contencioso administrativo

Velasco, autor citado anteriormente, expresa que contra los recursos de Revocatoria y de Reposicin interpuestos, si al momento de recibir las resoluciones correspondientes existe inconformidad, podr presentarse el Recurso de lo Contencioso Administrativo el cual debe prepararse tomando en cuenta lo establecido en del Decreto 119-96 Ley de lo Contencioso Administrativo. Considerando principalmente lo siguiente: a. b. c. Debe presentarse dentro de los tres meses siguientes de notificada la resolucin Se presenta ante la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo Este Recurso debe presentarse con el Auxilio de un Abogado y Notario

El Departamento de Publicaciones de Ciencias Econmicas, mencionado con anterioridad, seala: Que la naturaleza jurdica del Recurso Contencioso Administrativo se interpone contra un decisin irregular de la autoridad Administrativa, que pretende volver un acto a la legalidad originaria o a la situacin jurdica anterior. No se promueve recurso contra el acto de un particular ni contra el acto de un rgano o de un funcionario que se coloca fuera de la esfera de la administracin pblica.

Sistema de organizacin de los tribunales de lo contencioso administrativo

a. Sistema Francs: Este sistema establece que el tribunal de lo Contencioso Administrativo se integra dentro del seno de la propia administracin. Son los mismos funcionarios administrativos los que conocen el recurso en mencin. Ejemplo: El Consejo de Estado Francs. b. Sistema Judicial Ingls: Es el sistema que sigue nuestra legislacin guatemalteca

mediante el cual se encomienda el conocimiento y resolucin del recurso contencioso administrativo a un tribunal especial con un procedimiento propio. c. Sistema Mixto: Cuando para no quebrar la divisin de poderes y la imparcialidad se integra un tribunal conformado por miembros de los tres organismos del Estado. En Guatemala se sigui este sistema y los magistrados que lo integraban eran nombrados por el Ejecutivo, Legislativo y judicial. La anterior ley de lo contencioso administrativo segua este sistema. 68

Requisitos para la procedencia del recurso de lo contencioso administrativo

Este Recurso procede en contra de las resoluciones de los Recursos de Revocatoria y de Reposicin dictadas por el Ministerio de finanzas Pblicas o bien en el caso del silencio administrativo, el cual se interpondr ante la Sala Contencioso Administrativo. que corresponda del Tribunal de lo

Trmino para Interponer el recurso

El plazo para interponer el Recurso Contencioso Administrativo ser de 30 das hbiles contados a partir del da hbil siguiente al de la fecha en que se hizo la ltima notificacin o la resolucin de los recursos de Revocatoria o de Reposicin segn el caso.

Procedimiento econmico coactivo

Caldern, citado con anterioridad, explica que: Para que este juicio proceda, es necesaria la existencia de un documento en donde se establezca plenamente el adeudo que el particular tiene al Estado o a sus entidades. En Guatemala encontramos regulada este proceso en el Decreto 1126 Ley Orgnica del Tribunal y Contralora de Cuentas, as tambin, lo encontramos dentro del Decreto 6-91 Cdigo Tributario. El proceso o juicio econmico-coactivo, tiene como fin exclusivo conocer en los procedimientos para obtener el pago de los adeudos a favor del Fisco, las Municipalidades, las entidades autnomas y las entidades descentralizadas. Los adeudos son aquellos que proceden de un fallo condenatorio de cuentas, multas y demora en obligaciones tributarias. Para que en Guatemala proceda el econmicocoactivo, es necesario que exista un ttulo ejecutivo.

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Son ttulos ejecutivos segn el Decreto 1126 del Congreso de la Repblica, los siguientes: 1. 2. Certificacin que contenga sentencia firme dictada en juicio de cuentas Certificacin que contenga sentencia firme con motivo de aplicacin de la ley de probidad 3. Certificacin o actuacin que contengan el derecho definitivo establecido y el adeudo lquido exigible 4. Certificacin que contenga la liquidacin definitiva practicada por la autoridad competente, en caso de falta de pago total o parcial de impuestos, tasas, arbitrios, cuotas o contribuciones. 5. Certificacin en que se transcriba la resolucin que imponga multa administrativa o municipal y la causa de la sancin. 6. Testimonio de la escritura pblica en que conste la obligacin que debe hacerse efectiva. 7. Certificacin del reconocimiento de la obligacin hecha ante autoridad o funcionario competente 8. Certificacin de sentencia firme o resolucin dictada por cualquier tribunal o autoridad competente, en la que se establezca una obligacin que deba hacerse efectiva por el procedimiento econmico-coactivo. El impulso del proceso econmico-coactivo es de oficio, significa que el Juez debe impulsar su trmite sin necesidad que las partes se lo pidan, siendo en consecuencia el Juez responsable de la decisin del trmite. Dentro del procedimiento econmico-coactivo se sealan como nicos recursos, los de apelacin y la Aclaracin y Ampliacin.

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El Departamento de Publicaciones de Ciencias Econmicas, referido previamente, revela que es inobjetable que tanto la doctrina como en la legislacin guatemalteca a travs del artculo 172 del Cdigo Tributario, que la procedencia de la ejecucin econmico coactiva es solamente en virtud de ttulo ejecutivo sobre deudas tributarias, firmes, lquidas y exigibles. El nico caso en el cual el Estado o Ente Pblico acreedor puede iniciar una demanda econmico coactivo es por el incumplimiento de la obligacin tributaria por parte del sujeto pasivo de la misma. Esto significa que si la deuda que una persona individual o jurdica le tenga al Estado o sus instituciones es de otra naturaleza o bien proviene de cualquier tipo de negociacin de Derecho Privado, no es procedente esta clase de trmite judicial, en virtud que el artculo 172 del Cdigo Tributario es tajante al disponer cuales son las obligaciones que se puedan hacer efectivas en esta va. Concluye diciendo que si el contribuyente no logr modificar o anular la resolucin que lo obligaba al pago de un tributo tanto en la fase administrativa como en la fase judicial, y si el contribuyente se resiste a pagar lo adeudado, la Administracin Tributaria le iniciar un procedimiento de cobro para exigirle el pago.

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II.

Planteamiento del Problema

De acuerdo a experiencias de campo obtenidas con relacin a auditorias fiscales realizadas por la Superintendencia de Administracin Tributaria, SAT, se ha observado que en su mayora los contribuyentes desconocen los derechos que la Legislacin Tributaria les otorga, para poder defenderse adecuadamente de la SAT, y poder desvanecer las sanciones indebidas impuestas por esta entidad, por lo tanto, esto ha repercutido en perjuicio del contribuyente, debido a que en muchas ocasiones han sufrido las consecuencias, sin hacer uso correcto del derecho de defensa fiscal. Es importante sealar que en diversas ocasiones los contribuyentes han sufrido sanciones tributarias inconcebibles, que por desconocimiento del derecho de defensa que les asiste y el temor a las actuaciones de la SAT, no han aprovechado las situaciones favorables que como derecho inherente les da la ley, no pudiendo as, iniciar el proceso de defensa para impugnar las resoluciones emitidas por la Superintendencia de Administracin Tributaria, teniendo como consecuencia la desproteccin del patrimonio del contribuyente, entre otras. Adems, no siempre la actuacin de la Superintendencia de Administracin Tributaria se ha ajustado a los ordenamientos legales, ya sea por interpretaciones errneas, arbitrariedades de las autoridades, lo que origina violacin de los derechos del contribuyente. Los contribuyentes deben conocer totalmente, los derechos que poseen y hacer uso de ellos como medios de defensa ya que estos son instrumentos que la ley establece para proteger a los contribuyentes afectados por la violacin o no aplicacin de las disposiciones fiscales. Por lo expuesto anteriormente, surge la interrogante: Qu grado de utilizacin hacen los contribuyentes de los derechos que les asisten en el proceso de defensa fiscal?

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2.1 2.1.1

Objetivos Objetivo general

Identificar las causas por las cuales los contribuyentes desconocen y no aplican los derechos que la legislacin tributaria guatemalteca les otorga en el proceso administrativo de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria en casos concretos, para que al efectuar su defensa, sta se realice observando normas constitucionales y tributarias que les beneficien.

2.1.2
-

Objetivos especficos
Determinar el grado de conocimiento que los contribuyentes poseen sobre los derechos que la legislacin tributaria les otorga para su defensa fiscal en la fase administrativa ante la Superintendencia de Administracin Tributaria.

Establecer el uso que los contribuyentes hacen de sus derechos de defensa en casos de ajustes y multas determinadas por la Superintendecia de Administracin Tributaria.

Identificar las causas que impiden a los contribuyentes conocer sus derechos para realizar en forma adecuada un verdadero Proceso Administrativo de Defensa Fiscal.

2.2
-

Variables de estudio
Derechos del contribuyente Proceso de defensa fiscal

2.3 2.3.1
-

Definicin de variables Definicin conceptual

Derechos del contribuyente

Barra mexicana ( 2003 ) indican que, los derechos y garantas son una serie de normas y principios de actuacin establecidos en los diferentes textos normativos de carcter tributario que regularn la relacin existente entre el contribuyente y la Administracin Tributaria. Constituyen derechos generales de los contribuyentes los siguientes: Derecho a obtener las 73

devoluciones de ingresos indebidos y las devoluciones de oficio que procedan, Derecho a conocer el estado de tramitacin de los procedimientos en los que sea parte. Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personas al servicio de la Administracin Tributaria bajo cuya responsabilidad se tramitan los procedimientos de gestin tributaria en los que tenga la condicin de interesado. Derecho a solicitar certificacin y copia de las declaraciones por l presentadas. Derecho a no aportar los documentos ya presentados y que se encuentran en poder de la Administracin actuante. Derecho al carcter reservado de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administracin Tributaria, Derecho a ser tratado con debido respeto y consideracin por el personal al servicio de la Administracin Tributaria. Derecho a que las actuaciones de la Administracin Tributaria que requieran su intervencin se lleve a cabo en la forma que le resulte menos gravosa. Derecho a formular alegaciones y aportar documentos que sern tenidos en cuenta por los rganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolucin. Derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobacin e investigacin llevadas a cabo por la inspeccin de los tributos, acerca de la naturaleza y alcance de las mismas, as como de los derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que se desarrollen en los plazos previstos. Derecho a que la Administracin Tributaria respete escrupulosamente los derechos y garantas que le asisten en la tramitacin de los procedimientos de apremio que en su caso fuesen pertinentes. Derecho a la presuncin de buena fe. Derecho a presentar recursos y reclamaciones. Por ltimo, hay que destacar el carcter programtico de los derechos y garantas mencionados, pues constituyen una declaracin de principios de aplicacin general en el conjunto del sistema tributario, con el fin de mejorar sustancialmente la posicin jurdica del contribuyente en aras a lograr el anhelado equilibrio en las relaciones de la Administracin con los administrados y de reforzar la seguridad jurdica en el marco tributario, propio de las sociedades democrticas ms avanzadas. Proceso de defensa fiscal:

Velasco, L. (2002), seala que: En nuestra Legislacin Tributaria, existen una serie de procedimientos para ejercer el Proceso de Defensa Fiscal, en aquellos casos en que no estemos conformes con las actuaciones del fisco, concretamente con ajustes o reparos que nos notifique derivado de Auditorias de Gabinete o de Campo que se hayan efectuado. Los procedimientos a seguir son los siguientes: Notificaciones: La Administracin Tributaria tiene la obligacin de notificar toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin. Evacuacin de Audiencia y Perodo para Presentacin de Pruebas: Es el primer paso a seguir cuando se nos notifique una providencia en la cual nos dan audiencia. No Evacuacin de Audiencia: La

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Administracin Tributaria de oficio espera la evacuacin de la audiencia. Medidas para Mejor Resolver: El objetivo de estas medidas es que se tenga a la vista documentos que se consideren convenientes, que se practique o ample algn hecho o que se tenga a la vista cualquier actuacin necesaria para el caso. Plazo para dictar Resolucin: La Administracin Tributaria en base a lo indicado en el artculo 149 del Cdigo Tributario, deber emitir resolucin en un plazo de 115 das hbiles cuando exista perodo para presentar pruebas y de 85 das hbiles cuando no se haya solicitado apertura a prueba, contado dicho plazo a partir de la notificacin de la audiencia correspondiente. Recurso de Revocatoria: Cuando la Administracin Tributaria emita la resolucin derivada de la impugnacin a ajustes, debe analizar la misma y proceder a aceptarla o a manifestar nuestra inconformidad por medio de un Recurso de Revocatoria. Recurso de Reposicin: Este Recurso se debe presentar contra aquellas resoluciones que se originen del Ministerio de Finanzas Pblicas. Silencio Administrativo: El Silencio Administrativo, consiste en el acto por medio del cual la empresa puede optar por presentar el Recurso de lo Contencioso Administrativo, derivado de no obtener la resolucin al Recursos de Revocatoria o de Reposicin. Recurso de lo Contencioso Administrativo: Contra los Recurso de Revocatoria y de Reposicin interpuestos, si al momento de recibir las resoluciones correspondientes existe inconformidad, podr presentarse el Recurso de lo Contencioso Administrativo, el cual debe prepararse tomando en cuenta lo establecido en el Decreto 1119 96 Ley de lo Contencioso Administrativo. Procedimiento Econmico Coactivo: De conformidad con lo que establecen los artculos del 171 al 176 del Cdigo Tributario, el procedimiento Econmico Coactivo, consiste en el acto por medio del cual el fisco cobra en forma ejecutiva las deudas tributarias.

2.3.2.
-

Definicin operacional
Derechos del contribuyente:

Los Derechos del Contribuyente estn constituidos, por todos los beneficios y garantas que establece la Legislacin Guatemalteca, a favor de ste. Cuando el contribuyente ve afectada a su persona o a su patrimonio por sanciones de la autoridad fiscal, ste puede ejercer el Derecho Constitucional de Defensa, el cual busca que dichos derechos sean defendidos y que el contribuyente pueda salir librado de cualquier acusacin. Una garanta constitucional a favor del contribuyente es que este tiene derecho a un debido proceso, el cual no puede ser violado por ningn ente gubernamental.

75

Proceso de defensa fiscal:

El proceso de defensa fiscal, es el procedimiento mediante el cual el contribuyente hace uso del derecho de defensa, para impugnar resoluciones administrativas que afectan sus intereses. Este inicia mediante la formulacin de ajustes y aplicacin de multas por parte de la Superintendencia de Administracin Tributaria, la que en el plazo legal debe notificar al contribuyente de dichos ajustes y multas, para que este puede evacuar audiencia. En esta parte del proceso de defensa del contribuyente, este puede aportar todas las pruebas de descargo. La administracin tributaria puede tomar de oficio o a peticin de parte, las medidas para mejor resolver con el fin de terminar el proceso. Seguidamente la Administracin dicta resolucin, la que puede ser impugnada por medio de los Recurso de Revocatoria o Reposicin, hasta llegar al Recurso de lo Contencioso Administrativo y el Econmico-Coactivo. Para poder operacionalizar o medir las variables se utilizar como instrumento una boleta de encuesta con preguntas cerradas y abiertas con las cuales se obtendrn los resultados deseados.

2.4

Alcances

El presente estudio de investigacin, cubre las variables mencionadas con anterioridad y toma en cuenta a contribuyentes de medianas empresas y a organizaciones no lucrativas, todos de la Ciudad de Quetzaltenango, a los que se les aplic una boleta de encuesta.

2.5

Lmites

La limitacin encontrada para la realizacin de esta tesis de investigacin fue la siguiente: Lmite en el alcance, debido a que solamente se tom en cuenta el Municipio de Quetzaltenango, Departamento de Quetzaltenango. Solo se logr encuestar a 6 Auditores Tributarios de la Superintendencia de Administracin Tributaria, por la confidencialidad de sus funciones.

76

2.6

Aporte

El presente estudio de investigacin va dirigido a los contribuyentes del municipio de Quetzaltenango, con el objetivo de instruirles o asesorarles con respecto a sus derechos para ejercer un adecuado y exitoso Proceso Administrativo de Defensa Fiscal. Adems, ser una fuente de consulta para estudiantes de las distintas universidades de Quetzaltenango, especialmente a estudiantes de la Universidad Rafael Landivar de Quetzaltenango y a cualquier persona interesada en el tema.

77

III. 3.1 Sujetos

Mtodo

Para la presente investigacin, se tom en cuenta un universo de 78 contribuyentes. Adems, se utiliz una tabla estadstica segn Lohr Sharon, quin determina que la muestra a utilizarse es de 65 contribuyentes, tanto empresas y auditores tributarios. Por la importancia del tema se seleccionaron a auditores de la Superintendencia de Administracin Tributaria, los cules son una muestra no estadstica de la poblacin total

3.2

Instrumento

Para obtener los datos necesarios en el trabajo de campo, relacionados con las variables de estudio, se utiliz una boleta de encuesta.

3.3

Procedimiento
Seleccin y aprobacin del tema Revisin Bibliogrfica Fundamento Terico Seleccin y aplicacin del instrumento Presentacin de Resultados Discusin de Resultados Propuesta Conclusiones Recomendaciones Referencias Bibliogrficas

3.4

Diseo

En el presente estudio se realiz una investigacin descriptiva, segn Del Cid A., Mndez, R., Sandoval, F., (2007), en su libro titulado Investigacin, fundamentos y metodologa, indican que: Esta investigacin generalmente consiste en estudiar el comportamiento de una variable, o bien relacionar dos o ms variables dentro de determinado sector empresarial o institucional. Esta investigacin busca la resolucin de algn problema, alcanzar una meta del conocimiento, y para alertar sobre los medios o vas en orden de alcanzar esas metas u objetivos. 78

3.5

Metodologa estadstica

Con el fin de obtener los datos estadsticos necesarios y poderlos trasladar a los cuadros de resultados, fue importante tabularlos y analizarlos. Estos resultados sirvieron para la elaboracin de la propuesta como alternativa de solucin a la problemtica establecida, de la misma forma se utiliz para la redaccin de las conclusiones y recomendaciones de la presente investigacin. Segn Lohr Sharon, indica que segn tabla estadstica tomando en cuenta un dato inicial de un universo constituido en 78 contribuyentes, determina una muestra representativa, por lo tanto fiable de 65 contribuyentes a quienes se les aplicar un instrumento para obtener los datos necesarios. n = Tamao inicial de la muestra z2 = Estimador de insesgado para el intervalo de confianza, elevado al cuadrado p = Probabilidad de xito q = Probabilidad de fracaso (1-p) e2 = Error muestral al cuadrado (5%)

a2

no

z x p x q
a2

e
a2

no

1.96

x 0.05

0.5
a2

0.5

384.16

(
n = no no
N

1+

1+

384.16 384.16 78

64.79

79

IV. 4.1
1.

Presentacin de Resultados

Boletas para empresarios

Conoce cmo desarrollar el proceso de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria?

Tabla y Grfica No. 01

Alternativas SI NO TOTAL

n 25 40 65

% 38 62 100

p 0.3846 0.6154 Fuente:

q 0.6154 0.3846 0.0603 0.0603

RC 6.3738 10.1980

Investigacin de campo

38%

62%

SI

NO

Fuente: Tabla nmero 1 El 62% de los encuestados no conoce como desarrollar un adecuado proceso de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria, mientras que el 38 % indica conocer la forma de desarrollar un adecuado proceso de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria, el cul segn la informacin recabada la conoce solo a nivel general.

80

Conoce qu es el derecho constitucional de defensa?

Tabla y Grfica No. 02

Alternativas SI NO TOTAL

n 36 29 65

% 55 45 100

p 0.5538 0.4462 Fuente:

q 0.4462 0.5538 0.0617 0.0617 Investigacin de campo

RC 8.9827 7.2361

45%

55%

SI

NO

Fuente: Tabla nmero 2 El 45 % de los encuestados indic no conocer lo que significa el Derecho Constitucional de Defensa, mientras que el 55 % indic que s conoce dicho derecho. Al igual que la tabla anterior, los encuestados (contribuyentes) conocen su derecho, sin embargo, desconocen la forman en que pueden hacerlo valer.

81

3.

Podra definir qu es la notificacin?

Tabla y Grfica No. 03

Alternativas SI NO TOTAL

n 49 16 65

% 75 25 100

p 0.7538 0.2462 Fuente:

q 0.2462 0.7538 0.0534 0.0534

RC 14.1090 4.6070

Investigacin de campo

25%

75%

SI

NO

Fuente: Tabla nmero 3 El 75 % de los encuestado defini correctamente lo que es la notificacin, sealando, que es el medio por el cual la Superintendencia de Administracin Tributaria comunica sus resoluciones, mientras que el porcentaje restante no pudo definir dicho concepto.

82

4.

Sabe cul es el medio legal que la Administracin Tributaria utiliza para informar a los contribuyentes acerca de ajustes impuestos por ella?

Tabla y Grfica No. 04

Alternativas SI NO TOTAL

n 49 16 65

% 75 25 100

p 0.7538 0.2462 Fuente:

q 0.2462 0.7538 0.0534 0.0534

RC 14.1090 4.6070

Investigacin de campo

25%

75%

SI

NO

Fuente: Tabla nmero 4 Esta pregunta se hizo con el fin de corroborar la certeza en la respuesta de los encuestados a la pregunta anterior, ya que la Notificacin es un factor muy importante en la Defensa Fiscal del Contribuyente. De esta pregunta el 75% seal a la Notificacin como la respuesta a esta pregunta.

83

5.

Al ser informado de un ajuste importante impuesto por la Administracin Tributaria usted se defendera de tales ajustes?

Tabla y Grfica No. 05

Alternativas SI NO TOTAL

n 50 15 65

% 77 23 100

p 0.7692 0.2308 Fuente:

q 0.2308 0.7692 0.0523 0.0523

RC 14.7196 4.4159

Investigacin de campo

23%

77%

SI

NO

Fuente: Tabla nmero 5 A esta interrogante, los encuestados respondieron hasta un 77% que s se defenderan de ajustes hechos por la administracin tributaria, para lo cual buscaran la asesora de un Contador Pblico y Auditor, argumentando que lo hacen para evitar pago de multas, mientras que el 23% restante dijo que no se defendera.

84

6.

Cmo iniciara su defensa ante la Administracin Tributaria por ajustes fiscales?

Tabla y Grfica No. 06

Alternativas Evacuacin de Audiencia Notificaciones Otra forma TOTAL

n 32 6 27 65

% 49 9 42 100

p 0.4923 0.0923 0.4154 Fuente:

q 0.5077 0.9077 0.5846 0.0620 0.0359 0.0611 Investigacin de campo

RC 7.9392 2.5710 6.7959

42%

49%

9%

Evacuacin de Audiencia Notificaciones Otra forma

Fuente: Tabla nmero 6 En esta pregunta, se recab que un 49 % iniciara su defensa ante la Administracin Tributaria mediante la Evacuacin de Audiencia, mientras que el 42% indic que lo hara de otra forma, la cual no coincide con la evacuacin de audiencia y un 9% seal que lo hara mediante notificaciones.

85

7.

S la Administracin Tributaria le impusiera un ajuste y le dijera que debe pagarlo o de lo contrario le impondra un ajuste mucho mayor. Qu hara usted?

Tabla y Grfica No. 07

Alternativas Aceptar Defenderse TOTAL

n 7 58 65

% 11 89 100

p 0.1077 0.8923 Fuente:

q 0.8923 0.1077 0.0384 0.0384

RC 2.8009 23.2071

Investigacin de campo

11%

89%

Aceptar Defenderse
Fuente: Tabla nmero 7

En esta cuestionante, el 89% de los encuestados nos indic que optaran por defenderse ante tal imposicin, frente a un 11% que expres aceptar el pago del ajuste, por temores a mayores ajustes posteriores.

86

8.

Sabe cmo beneficia al contribuyente la Garanta del Debido Proceso?

Tabla y Grfica No. 08

Alternativas Si No TOTAL

n 24 41 65

% 37 63 100

p 0.3692 0.6308 Fuente:

q 0.6308 0.3692 0.0599 0.0599

RC 6.1684 10.5376

Investigacin de campo

37%

63%

Si

No

Fuente: Tabla nmero 8 Ante esta interrogante 63% de los encuestados adujeron no saber como poda un contribuyente beneficiarse con la Garanta del Debido proceso, mientras que, el 37% expres conocer el beneficio que otorga esta garanta constitucional, adicionando estos, que es parte de los derechos del contribuyente y de la aplicacin correcta de la justicia.

87

9.

Sabe cules son los recursos administrativos que puede interponer contra resoluciones de SAT?

Tabla y Grfica No. 09

Alternativas Si No TOTAL

n 33 32 65

% 51 49 100

p 0.5077 0.4923 Fuente:

q 0.4923 0.5077 0.0620 0.0620 Investigacin de campo

RC 8.1873 7.9392

49% 51%

Si

No

Fuente: Tabla nmero 9 En esta pregunta, el 49% de los encuestados indic no conocer los recursos administrativos que puede interponer contra resoluciones de SAT, frente a un 51% que dice conocerlos. Los encuestados que mencionaron conocer dichos recursos, refirieron los recursos de Revocatoria y Reposicin, indicando que estos sirven para hacer valer sus derechos ante el actuar de SAT.

88

10.

Podra explicar qu es la prescripcin y cmo puede utilizarla el contribuyente a su favor?

Tabla y Grfica No. 10

Alternativas Si No TOTAL

n 30 35 65

% 46 54 100

p 0.4615 0.5385 Fuente:

q 0.5385 0.4615 0.0618 0.0618 Investigacin de campo

RC 7.4642 8.7082

46%

54%

Si

No

Fuente: Tabla nmero 10 En esta interrogante el 54% de los encuestados no pudieron explicar qu es la prescripcin y tampoco cmo puede beneficiar esta a los contribuyentes, frente a un 46% que s pudo explicarlo, indicando que es el tiempo que la Superintendencia de Administracin Tributaria tiene para cobrar impuestos, multas o hacer ajustes.

89

11.

Para realizar una defensa fiscal ante la Administracin Tributaria, contratara a un especialista en el Ramo fiscal?

Tabla y Grfica No. 11

Alternativas S No TOTAL

n 49 16 65

% 75 25 100

p 0.7538 0.2462 Fuente:

q 0.2462 0.7538 0.0534 0.0534

RC 14.1090 4.6070

Investigacin de campo

25%

75%

No

Fuente: Tabla nmero 11 El 25% de los encuestados indic que para realizar una defensa fiscal ante SAT, no contrataran a un especialista ya que era suficiente con los servicios que les presta el contador de la organizacin, frente a un 75% que indic que s procederan a contratar a un especialista, ya que estos conocen los trmites y tcnicas para una efectiva defensa.

90

12.

A cul especialista de los siguientes?

Tabla y Grfica No. 12

Alternativas Perito Contador Auditor Abogado Auditor y Abogado TOTAL

n 9 22 1 33 65

% 14 34 2 51 100

p 0.1385 0.3385 0.0154 0.5077 Fuente:

q 0.8615 0.6615 0.9846 0.4923 0.0428 0.0587 0.0153 0.0620 Investigacin de campo

RC 3.2321 5.7668 1.0078 8.1873

14%

50% 34% 2%

Perito Contador Auditor Abogado Auditor y Abogado

Fuente: Tabla nmero 12 De los encuestados que respondieron afirmativamente en la pregunta anterior, sobre la contratacin de especialistas en Defensa Fisal, el 50% indic que contrataran a un Auditor y a un Abogado, el 34% contratara nicamente a un Auditor, el 14% a un Perito Contador experto en el tema y un 2% que nicamente contratara los servicios de un Abogado

91

13.

Cules de las opciones siguientes cree usted que impiden a los contribuyentes conocer sus derechos de defensa ante SAT?

Tabla y Grfica No. 13

Alternativas Desinters Malos Asesores Desconocimiento de la Ley Dificil interpretacin de Leyes Costos muy altos No sabe TOTAL

n 41 13 47 20 16 2 139

% 29 9 34 14 12 1 100

p 0.2950 0.0935 0.3381 0.1439 0.1151 0.0144

q 0.7050 0.9065 0.6619 0.8561 0.8849 0.9856 0.0387 0.0247 0.0401 0.0298 0.0271 0.0101

RC 7.6258 3.7870 8.4268 4.8334 4.2522 1.4245

12% 14%

1% 29%

9% 35%
Desinters Desconocimiento de la Ley Costos muy altos Malos Asesores Dificil interpretacin de Leyes No sabe

Fuente: Tabla nmero 13 Nota el nmero de encuestados no coincide con la muestra, debido a que la pregunta da opcin a respuesta mltiple Sobre las opciones presentadas con respecto a los impedimentos a que se enfrentan los contribuyentes para que conozcan los Derechos de Defensa Fiscal que les asisten ante SAT, estos refirieron lo siguiente: 35% por desconocimiento de leyes, 29% por desinters de los contribuyentes, 12% por costos muy altos, 9% malos asesores, y; el 1% no supo identificar los impedimientos.

92

4.2
14.

Boletas para Auditores Tributarios

Del total de contribuyentes afectados con multas y ajustes impuestas por la Administracin Tributaria, todos hacen uso del derecho de defensa fiscal?

Tabla y Grfica No. 14

Alternativas SI NO TOTAL n 2 4 6 % 33 67 100 p 0.3333 0.6667 Fuente: q 0.6667 0.3333 0.1925 0.1925 Investigacin de campo RC 1.7321 3.4641

33%

67%

SI

NO

Fuente: Tabla nmero 14 Los encuestados para responder a esta cuestionante, indicaron en un 67% que los contribuyentes no hacen uso del Derecho de Defensa Fiscal, frente a un 33% que indic que si utilizan los Derechos de Defensa Fiscal. Los encuestados que respondieron no, indicaron que esto se debe a que el Servicio de Defensa es muy caro y que en ocasiones los contribuyentes reconocen su error y cuando lo hacen, la mayor parte pierde el caso por presentar una inapropiada defensa.

Debido a que los resultados a la interrogante anterior son nicamente para el Municipio de Quetzaltenango, como valor agregado se procedi a consultar la ltima publicacin de la Superintendencia de Administracin Tributaria, la cual refiere las Sentencias Firmes a nivel nacional en el Ramo Contencioso Administrativo, en la que muestra que de 17 casos conocidos, el 41% de los fallos ha sido en contra del contribuyente. Fuente: http:// portal. sat. gob.gt/sitio/index.php / institucin / noticias / 1-mnoticias/6860-listado-de-sentencias-enfirme. html 93

15.

De los contribuyentes que hacen uso del derecho de defensa, existen contribuyentes que presentan la defensa fiscal imperfecta?

Tabla y Grfica No. 15

Alternativas SI NO TOTAL

n 5 1 6

% 83 17 100

p 0.8333 0.1667 Fuente:

q 0.1667 0.8333 0.1521 0.1521 Investigacin de campo

RC 5.4772 1.0954

17%

83%

SI

NO

Fuente: Tabla nmero 15 Los encuestados expresaron que un 17% presenta su defensa fiscal aceptablemente (la mayor parte de veces hay datos incorrectos que afectan minimamente el proceso), mientras un 83% presenta la defensa fiscal incorrecta, en las cuales, muchas veces repercute en que el contribuyente resulta pagando multas que pudieron desvanecerse de haber presentado correctamente su defensa.

94

16.

Por favor responda esta interrogante, solo si su respuesta anterior fue positiva. Por qu cree usted que presenta una mala defensa?

Tabla y Grfica No. 16

Alternativas Asesora Incorrecta Falta de Atencin TOTAL

n 5 1 6

% 83 17 100

p 0.8333 0.1667 Fuente:

q 0.1667 0.8333 0.1521 0.1521 Investigacin de campo

RC 5.4772 1.0954

17%

83%

Asesora Incorrecta Falta de Atencin

Fuente: Tabla nmero 16 En esta interrogante, el 17% de los encuestados indic que la mala defensa presentada ante SAT por los contribuyentes, deviene por falta de atencin, ya que descuidan aspectos importantes entre los que destac, la contratacin de profesionales inexpertos, mientras que el 83% coincidi que es por Asesora Incorrecta

95

17.

El contribuyente al efectuar la defensa fiscal ante la Administracin Tributaria, contrata a especialistas en el ramo fiscal?

Tabla y Grfica No. 17

Alternativas S No TOTAL

n 3 3 6

% 50 50 100

p 0.5000 0.5000 Fuente:

q 0.5000 0.5000 0.2041 0.2041 Investigacin de campo

RC 2.4495 2.4495

50%

50%

No

Fuente: Tabla nmero 17 En esta interrogante, el 50% de los encuestados indic que los contribuyentes s contratan especialistas en el ramo fiscal con el objetivo de disminuir el riesgo de procesos inadecuados, mientras que el 50% restante, indic que no, argumentando que el propio personal de la empresa, regularmente el contador se encarga de esto o lo eligen por alguna afinidad.

96

18.

Referente a la pregunta anterior. En porcentajes, cmo distribuye a los especialistas?

Tabla y Grfica No. 18

Alternativas Perito Contador Auditor Abogado Auditor y Abogado TOTAL

n 0.3 0.5 0.2 0 1

% 30 50 20 0 100

p 0.3000 0.5000 0.2000 0.0000 Fuente:

q 0.7000 0.5000 0.8000 0.0000 0.4583 0.5000 0.4000 0.0000 Investigacin de campo

RC 0.6547 1.0000 0.5000 0.0000

20%

0% 30%

50%

Perito Contador

Auditor

Abogado

Auditor y Abogado

Fuente: Tabla nmero 18 A esta cuestionante, los encuestados indicaron que en trminos porcentuales los contribuyentes contratan a especialistas en las reas siguientes: 50% Auditores, 30% Peritos Contadores, 20% abogados y 0% auditor y abogado.

97

19.

Basado en su experiencia, que cantidad de contribuyentes aceptan y pagan las multas y ajustes impuestas por la Administracin Tributaria, sin aprovechar el derecho de defensa fiscal que les otorga la ley?

Tabla y Grfica No. 19

Alternativas 25% 50% 75% 100% TOTAL

n 3 2 1 0 6

% 50 33 17 0 100

p 0.5000 0.3333 0.1667 0.0000 Fuente:

q 0.5000 0.6667 0.8333 0.0000 0.2041 0.1925 0.1521 0.0000 Investigacin de campo

RC 2.4495 1.7321 1.0954 0.0000

17%

0%

50% 33%

25%

50%

75%

100%

Fuente: Tabla nmero 19 Segn los encuestados, la aceptacin de las multas sin ninguna defensa por parte de los contribuyentes oscila entre un mnimo del 25% y un mximo del 75%. Esto sucede segn los encuestados cuando los contribuyentes reconocen que sus registros contables y financieros son dbiles y por consiguiente el caso es dificil de ganar.

98

V.
1.

Anlisis e Interpretacin de Resultados

En la pregunta nmero uno se cuestion Conoce cmo desarrollar el proceso de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria? En la respuesta a esta pregunta, el 61.53% (40), respondi no conocer cmo desarrollar el proceso de defensa fiscal ante la Administracin Tributaria y no saber claramente los derechos legales que poseen para una defensa fiscal, mientras que el 38.46 % (25) indica conocer cmo llevar a cabo un adecuado proceso de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria. De lo anterior, se deduce que la mayor parte de contribuyentes desconocen la forma en que pueden desarrollar un proceso de defensa fiscal efectivo. Esto es confirmado por Price Water House Coopers en la publicacin denominada Cmo reaccionar ante las nuevas facultades de Fiscalizacin de la SAT, en que Argumenta: Que generalmente el contribuyente incurre en incumplimiento o infraccin por la obscuridad o ambigedad de la Ley Tributaria y por el desconocimiento que ste posee hacia las leyes que les afectan.

2.

En la interrogante nmero dos, se discuti Conoce qu es el derecho constitucional de defensa?. En la respuesta a esta interrogante, el 45% (29) de los encuestados, respondi no conocer dicho derecho constitucional frente a un 55% (36) que indicaron conocer dicho derecho, pese a que en la mayora de las respuestas no se indic claramente dicho derecho. De estas respuestas, se deduce que los contribuyentes en su mayora saben que pueden defenderse de las acciones de SAT, sin embargo, lo conocen muy superficialmente, ignorando casi en su totalidad el Derecho de Defensa Fical. Estas respuestas estn ntimamente ligadas a lo sealado por Guerra, en su Tesis Titulada La Auditora Tributaria y su Relacin con el Proceso Administrativo Tributario, en el que argumenta, que sucede constantemente que por desconocimiento de las leyes tributarias el contribuyente no aprovecha las situaciones favorables que como derecho inherente le da la ley.

3.

En la pregunta nmero tres se cuestion a los encuestados sobre si Podran definir qu es la Notificacin?, pregunta en la que el 25% (16) indic no conocer la definicin de Notificacin frente a un 49% que indic conocer el concepto de Notificacin y para lo cual coincidieron en que la Notificacin es un medio basado en ley mediante la cual se le informa a las personas sobre alguna situacin legal que les afecta, estas respuestas validan lo expresado por Caldern en su Libro Titulado Derecho Procesal 99

Administrativo, en el cual seala que: toda resolucin administrativa debe ser hecha saber a los administrados que intervienen en el procedimiento administrativo y la administracin la debe hacer saber a los administrados, a travs de las notificaciones. Notificar al particular significa hacerle saber que existe un procedimiento abierto en su contra o bien si el procedimiento es a peticin de interesado, hacerle saber lo que el rgano administrativo decidi sobre el asunto que se ventila dentro del rgano administrativo. 4. La pregunta nmero cuatro se elabor con fines de confirmar el conocimiento que decan tener los encuestados sobre la Notificacin y para el efecto se lanz la pregunta siguiente: Sabe cul es el medio legal que la Administracin Tributaria utiliza para informar a los contribuyentes acerca de ajustes impuestos por ella?, pregunta en la que el 25% (16) no pudo responder mientras que un 75% (49) indic que el medio legal que utiliza la Administracin Tributaria es la Notificacin, respuesta que confirma lo sealado por Velasco, en su obra Derechos y Obligaciones del Contribuyente, Proceso de Defensa Fiscal, en la que en lo conducente indica que la Administracin Tributaria tiene la obligacin de notificar toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin, estas deben hacerse en el lugar sealado por el contribuyente en su primera solicitud, en tanto no se indique un lugar diferente. Estas pueden realizarse por notificaciones personales y por otro procedimiento idneo. 5. En la pregunta nmero cinco se cuestion Al ser informado de un ajuste importante impuesto por la Administracin Tributaria usted se defendera de tales ajustes?, ante esta interrogante, el 23% respondi negativamente, respecto al 77% (50) que respondi afirmativamente, coincidiendo los encuestados en la afirmacin de que cuenta con los derechos legales para hacerlo. Lo anterior se deduce en que buena parte de los contribuyentes saben que tienen derechos legales para defenderse de las actuaciones de la Administracin Tributaria, extremo que es confirmado por Espinosa en su publicacin Medios de Defensa del Contribuyente, al destacar que los administrados deben hacer uso de los medios de defensa, que son instrumentos que la ley establece para proteger a los contribuyentes afectados por la violacin o no aplicacin de las disposiciones fiscales y son medios de control sobre los actos de autoridad.

100

6.

En la interrogante nmero seis, se pregunt Cmo iniciara su defensa ante la Administracin Tributaria por ajustes fiscales?, interrogante a la que un 49% (32) indic que mediante una evacuacin de audiencia, un 9% (6) aclar que lo hara mediante notificaciones y un 42% (27) que no saban cmo hacerlo (otra forma). Lo anterior permite deducir que la mayora de contribuyentes desconoce la forma en que puede defenderse ante la Administracin Tributaria, en virtud de que desconocen lo que es la evacuacin de audiencia, siendo este el primer paso y uno de los ms importantes. Lo anterior es confirmado por Guerra en su Tesis Titulada La Auditora Tributaria y su Relacin con el Proceso Administrativo Tributario, quien afirma que sucede constantemente por desconocimiento de las leyes tributarias, el contribuyente no aprovecha las situaciones favorables que como derecho inherente le da la ley y; tambin por Velasco, quien indica que la Evacuacin de Audiencia es el primer paso a seguir cuando se nos notifique una providencia en la cual nos dan audiencia por ajustes que haya determinado la Administracin Tributaria, este aspecto se encuentra regulado en el artculo 146 del Cdigo Tributario.

7.

En la pregunta nmero siete, se pregunt Si la Administracin Tributaria le impusiera un ajuste y le dijera que debe pagarlo o de lo contrario le impondra un ajuste mucho mayor. Qu hara usted? En esta pregunta, el 11% (7) indic que aceptaban el ajuste y lo pagaban, frente a un 89% (58) que optara por defenderse de tales ajustes. Las respuestas anteriores reflejan que hay cierto nmero de contribuyentes que prefiere pagar las multas y ajustes impuestas por la Administracin Tributaria que defenderse y evitar o disminuir el pago. Esta situacin es ratificada por Reyes en su Tesis Nombrada Evacuacin de Audiencias de Impuestos al referir que los contribuyentes para no afrontar problemas posteriores con el Fisco, deciden realizar los pagos por multas y ajustes establecidos por la Administracin Tributaria, sin utilizar el derecho de defensa, que les permita el desvanecimiento de los mismos o bien la negociacin de la realizacin de pagos por abonos de los impuestos.

8.

En la interrogante nmero ocho, se pregunt Sabe cmo beneficia al contribuyente la Garanta del Debido Proceso?, interrogante a la que un 63% (41) seal no saber cmo puede beneficiarse un contribuyente con la Garanta del Debido Proceso, frente a un 37% (24) que indic conocer los beneficios que otorga esta garanta constitucional, sealando que el Debido Proceso es parte de los derechos del contribuyente y de la aplicacin correcta de la justicia, respuesta que es confirmada por El Instituto

101

Guatemalteco de Contadores Pblicos y Auditores, en el Diplomado de Defensa Fiscal, que indica: el contribuyente tiene derecho al debido proceso ya que es una garanta constitucional, establecida en el artculo doce de la Constitucin Poltica de Guatemala, que dice: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por tribunales especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente. 9. En la pregunta nmero nueve, se investig Sabe cules son los recursos administrativos que puede interponer contra resoluciones de SAT?, pregunta a la que el 49% (32) indic no conocerlos, respecto al 51% (33) restante que seal al Recurso de Revocatoria y de Reposicin Los encuestados que mencionaron conocer dichos recursos, refirieron los recursos de Revocatoria y Reposicin, indicando que estos sirven para hacer valer sus derechos ante el actuar de SAT. De esta respuesta, puede deducirse que la mayor parte de contribuyentes saben del derecho que poseen para hacer valer sus derechos ante las actuaciones de SAT. Esto es apoyado por Delgadillo, en el Libro Titulado Principios de Derecho Tributario, en el que afirma, que los recursos administrativos son un medio de defensa que la ley establece para deducir ante un rgano administrativo, una presin de modificacin o revocacin de un acto dictado por ese mismo rgano, o por su inferior jerrquico. As mismo, Espinosa en su Tesis Titulada Medios de Defensa del Contribuyente, seala que El recurso administrativo tiene por objeto proteger los derechos de los particulares y sujetar la actuacin de la autoridad al rgimen de derecho. Tambin da origen a una controversia entre la administracin y el administrado. 10. En la pregunta nmero diez se cuestion Podra explicar qu es la prescripcin y cmo puede utilizarla el contribuyente a su favor?, pregunta a la que un 46% (30) de los encuestados sabe cmo puede utilizarla a su favor, respecto a un 54% (35), que indic no conocer los beneficios que la prescripcin ofrece al contribuyente. De esta respuesta, se deduce que la mayor parte de contribuyentes desconoce la forma de utilizar favorablemente la Prescripcin por lo que existe el riesgo que estos realicen pagos que legalmente SAT no debe cobrar, lo cual es corroborado por Guerra en su Tesis titulada la Auditora Tributaria y su relacin con el Proceso Administrativo Tributario al argumentar que sucede constantemente por desconocimiento de las leyes

102

tributarias, el contribuyente no aprovecha las situaciones favorables que como derecho inherente le da la ley. 11. En la interrogante nmero once, se pregunt Para realizar una defensa Fiscal ante la Administracin Tributaria, contratara a un especialista en el Ramo fiscal?, ante esta situacin el 16% (25) seal que no, frente al 75% (49) restante que indic que s procederan a contratar un especialista ya que estos conocen los trmites y tcnicas para una efectiva defensa. De esto se deduce que la mayor parte de contribuyentes estn claros que es necesaria la participacin de profesionales especialistas en la rama tributaria para minimizar el riesgo de perder una defensa fiscal. Lo anterior, es confirmado por Espinosa en su publicacin Medios de Defensa del Contribuyente, al argumentar que dentro del marco de cultura fiscal es importante conocer estos instrumentos ante las constantes violaciones cometidas por las autoridades fiscales, recordando asesorarse con personas conocedoras de la materia tributaria, haciendo nfasis en que las autoridades solo pueden hacer aquello que les est permitido y los particulares todo lo que no est prohibido. 12. En la interrogante nmero doce que est relacionada con la pregunta nmero once, se cuestion A cul especialista contrara de los siguientes?, dando como posibles respuestas: Perito Contador, Auditor, Abogado Auditor y Abogado. A esta interrogante el 14% (9) seal a Perito contador, el 34% (22) contratara a un Auditor, el 2% (1) indic un Abogado y el 50% (33) restante contratara a un Auditor y un Abogado. Derivado que la mayor parte de los entrevistados optara por Auditor y Auditor y Abogado, profesionales idneos para una defensa fiscal, puede deducirse que la mayor parte de contribuyentes estn claros de que es necesaria la participacin de profesionales especialistas en la rama tributaria para minimizar el riesgo de perder una defensa fiscal. Lo anterior, es confirmado por Espinosa en su publicacin Medios de Defensa del Contribuyente, al argumentar que dentro del marco de cultura fiscal es importante conocer estos instrumentos ante las constantes violaciones cometidas por las autoridades fiscales, recordando asesorarse con personas conocedoras de la materia tributaria, haciendo nfasis en que las autoridades solo pueden hacer aquello que les est permitido y los particulares todo lo que no est prohibido, y tambin por Guerra en su Tesis Titulada La Auditora Tributaria y su Relacin con el Proceso Administrativo Tributario, al recomendar que los contribuyentes deben contratar asesora especfica en materia fiscal, con el objetivo

103

de efectuar los registros contables y polticas financieras, siguiendo los lineamientos de observancia de la Ley de la materia para pagar los impuestos de forma correcta y no tener que hacer pagos eventuales por ajustes y multas al momento de una revisin de las obligaciones tributarias por parte de la Administracin Tributaria. 13. En la pregunta nmero trece se cuestion Cules de las opciones siguientes cree usted que impiden a los contribuyentes conocer sus derechos de defensa ante SAT?, en la que se presentaron las opciones siguientes: Desinters, Malos Asesores, Desconocimiento de la Ley, Difcil Interpretacin de las Leyes, Costos muy Altos, y; No Sabe. Ante esta interrogante, el 29% (41) seal Desinters, el 9% (13) Malos Asesores, el 33% (47) Desconocimiento de la Ley, el 14% (20) Difcil Interpretacin de las Leyes, el 12% (16) Costos muy Altos, y; el 1% (2) no respondi. Lo anterior, deja claro que son varias las causas que impiden a los contribuyentes conocer sus derechos de defensa ante las actuaciones del rgano fiscalizador estatal, de lo que, vale la pena mencionar lo expresado por Reyes en su tesis Titulada Evacuacin de Audiencias de Impuestos, al expresar que la asesora que por lo general la prestan los profesionales de las ciencias econmicas, as como Abogados y Notarios, Contadores y Tcnicos debe ser de calidad total para evitar que los contribuyentes sean objeto de sanciones. Seala que en muestra examinada, los profesionales que asesoran a los contribuyentes en materia tributaria, no realizan Evacuaciones de Audiencia Efectivas, debido a la falta de experiencia y porque no se encuentran actualizados en cuanto a las reformas de la legislacin nacional. As mismo, seala que debido a que en nuestro medio solo se cuenta con profesionales o tcnicos que se dedican al campo contable no as a Asesoras Tributarias, se ha notado que carecen de esta cualidad, en tal sentido que no asesoran al contribuyente de una manera adecuada porque no le explican cules son sus obligaciones tributarias para con el fisco. Tambin es conveniente sealar lo expresado por Price Water House Coopers en la publicacin denominada Cmo reaccionar ante las nuevas facultades de Fiscalizacin de la SAT, al Argumentar que generalmente el contribuyente incurre en incumplimiento o infraccin por la oscuridad o ambigedad de la Ley Tributaria. 14. En la pregunta nmero catorce, se cuestion Del total de contribuyentes afectados con multas y ajustes impuestas por la Administracin Tributaria, todos hacen uso del derecho de defensa fiscal? A esta pregunta, el 33.% (2) indic que todos los

104

contribuyentes hacen uso del derecho de defensa fiscal que les asiste; mientras que, el 67% (4) indic que no, argumentando que podra deberse a que el Servicio de Defensa Fiscal es muy caro y que ocasionalmente los contribuyentes reconocen su error y que cuando lo hacen la mayor parte pierde el caso por ser una defensa inapropiada. De esto, puede deducirse que la mayor parte de contribuyentes optan por pagar las multas y ajustes impuestas por Sat, lo cual es confirmado por Reyes en su tesis titulada Evacuacin de Audiencia en Impuestos, al sealar que los contribuyentes para no afrontar problemas posteriores con el Fisco, deciden realizar los pagos por multas y ajustes establecidos por la Administracin Tributaria, sin utilizar el derecho de defensa (principio constitucional), que les permita el desvanecimiento de los mismos o bien la negociacin de la realizacin de pagos por abonos de los impuestos. 15. En la interrogante nmero quince se cuestion De los contribuyentes que hacen uso del derecho de defensa, existen contribuyentes que presentan la defensa fiscal imperfecta? Pregunta a la que el 17% (1) declar que no, respecto al 83% (5) de los encuestados que indic que s, refiriendo estos, que muchas veces repercute que el contribuyente resulta pagando multas que pudieron desvanecerse de haber presentado correctamente su defensa, esto es confirmado por Reyes en su tesis titulada Evacuacin de Audiencia en Impuestos al referir que en muestra examinada, los profesionales que asesoran a los contribuyentes en materia tributaria, no realizan Evacuaciones de Audiencia Efectivas, debido a la falta de experiencia y actualizacin en cuanto a las reformas de la legislacin nacional. As mismo, seala que debido a que en nuestro medio solo se cuenta con profesionales o tcnicos que se dedican al campo contable no as a Asesoras Tributarias, se ha notado que carecen de esta cualidad, en tal sentido que no asesoran al contribuyente de una manera adecuada porque no le explican cules son sus obligaciones tributarias para con el fisco. 16. En la pregunta nmero diez y seis se cuestion Por favor responda esta interrogante, solo si su respuesta anterior (15) fue positiva. Por qu cree usted que presenta una mala defensa? En esta interrogante el 83% (5) seal que se debe a Asesora incorrecta, mientras que el 17% restante indic que se debe a falta de atencin por parte del Contribuyente, ya que descuidan aspectos importantes como la contratacin de profesionales expertos. publicacin Medios de Esto concuerda con lo expresado por Espinosa en su Defensa del Contribuyente, al argumentar que los

contribuyentes ante las constantes violaciones cometidas por las autoridades fiscales, 105

recordando asesorarse con personas conocedoras de la materia tributaria, haciendo nfasis en que las autoridades solo pueden hacer aquello que les est permitido y los particulares todo lo que no est prohibido, as mismo, Reyes en su tesis titulada Evacuacin de Audiencia en Impuestos refiere que debido a que en nuestro medio solo se cuenta con profesionales o tcnicos que se dedican al campo contable no as a Asesoras Tributarias, se ha notado que no asesoran al contribuyente de una manera adecuada porque no le explican cules son sus obligaciones tributarias para con el fisco. 17. En las interrogantes diez y siete y diez ocho, se pregunt respectivamente: El contribuyente al efectuar la defensa fiscal ante la Administracin Tributaria, contrata a especialistas en el ramo fiscal?, y En porcentajes, cmo distribuye a los especialistas? Ante esta interrogante, el 50% (3) indic que no, frente a una cantidad igual que seal lo contrario, sobresaliendo que el 50% contrata a Auditores, un 2% a Abogados y un 3% a Peritos Contadores, de lo que es necesario considerar lo expresado por Espinosa en su publicacin Medios de Defensa del Contribuyente, al sealar que el contribuyente debe asesorarse con personas conocedoras de la materia tributaria. 18. En la pregunta nmero diez y nueve se cuestion Basado en su experiencia, que cantidad de contribuyentes aceptan y pagan las multas y ajustes impuestas por la Administracin Tributaria, sin aprovechar el derecho de defensa fiscal que les otorga la ley?, pregunta en la que se conoci que la aceptacin de las multas sin ninguna defensa por parte de los contribuyentes oscila entre un mnimo del 25% y un mximo del 75% de los contribuyentes con multas y ajustes. Esto sucede Segn los encuestados, la aceptacin de las multas sin ninguna defensa por parte de los contribuyentes oscila entre un mnimo del 25% y un mximo del 75%. Esto sucede a criterio de los encuestados cuando los contribuyentes reconocen que sus registros contables y financieros son dbiles y por consiguiente el caso es difcil de ganar.

106

VI.
1.

Conclusiones

Los contribuyentes tienen un alto desconocimiento de los derechos legales que les asisten al momento de efectuar una defensa fiscal ante las actuaciones de la Superintendencia de Administracin Tributaria, tanto de los derechos emanados directamente de las leyes tributarias como de los constitucionales, lo cual, se ha visto reflejado en el pago de multas y ajustes.

2.

De los contribuyentes que optan por defenderse de las actuaciones de la Superintendencia de Administracin Tributaria, en su mayora, hacen mal uso de los derechos que les asisten, ya que presentan defensas inadecuadas, lo cual, repercute en la prdida de casos y en el gasto de recursos financieros por parte del contribuyente,

3.

Los contribuyentes estn dispuestos a defenderse de las actuaciones de la Superintendencia de Administracin Tributaria, para lo cual han sealado que contrataran a profesionales expertos en el tema de defensa fiscal, sobresaliendo en su orden, profesionales en Contadura Pblica y Auditora y, Abogados y Notarios.

4.

Existen muy pocos profesionales especialistas en defensa fiscal, lo cual

resulta

negativamente a los contribuyentes, ya que por asesoras indebidas y defensas imperfectas, los contribuyentes tienen alta probabilidad de fracasar al momento de defenderse ante multas y ajustes impuestas por la Superintendencia de Administracin Tributaria. 5. Los contribuyentes en el registro de sus operaciones financieras contratan a profesionales y tcnicos que desconocen la normativa tributaria aplicable al registro de dichas operaciones, lo que ha repercutido negativamente en la defensa de los contribuyentes, ya que muchas de estas son indefendibles por mala operatoria financiera. 6. Los contribuyentes no cuentan con una fuente efectiva y econmica que les permita acceder al conocimiento y asesoramiento pertinente, para realizar de manera segura el proceso administrativo de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria. 107

VII.
1.

Recomendaciones

Que dentro de las polticas de publicidad que la Superintendencia de Administracin Tributaria actualmente aplica, contemple divulgar los Derechos Legales que asisten a los contribuyentes al momento de efectuar una Defensa Fiscal ante este Ente, como tambin que incluya el proceso que los contribuyentes deben seguir al realizar dicha defensa, debindose asegurar que esta informacin llegue de manera comprensible a los contribuyentes. Esto se basa en la Ley Orgnica de la Superintendencia de Administracin Tributaria, que en su artculo 3, inciso h) reza: Establecer y operar los procedimientos y sistemas que faciliten a los contribuyentes el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

2.

Que los contribuyentes al momento de efectuar la Defensa Fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria por multas y ajustes impuestas por esta institucin, seleccionen a un profesional idneo de la Contadura Pblica y Auditora, que posea experiencia y conocimiento en el campo tributario respecto a Defensas Fiscales, de tal forma que puedan minimizar el riesgo de presentar una defensa fiscal imperfecta.

3.

Que los profesionales de Auditora y Contadura Pblica dentro de la preparacin constante que deben tener, incluyan capacitarse de todas las reformas que sufran las leyes tributarias de Guatemala, de tal forma, que pueda prestar servicios de calidad como asesor de los contribuyentes en temas de Defensa Fiscal.

4.

Que en la Licenciatura de Contadura Pblica y Auditora de la Universidad Rafael Landvar, Facultades de Quetzaltenango, se enfatice el Proceso de Defensa Fiscal del Contribuyente, de tal forma que los estudiantes puedan adquirir conocimientos prcticos de los docentes, para que desde ya sean competentes en este tema.

5.

Que los contribuyentes brinden la oportunidad de capacitarse en temas tributarios a los profesionales y/o tcnicos responsables de sus registros contables, con la intencin de que estos se mantengan actualizados de las reformas tributarias y que los conocimientos adquiridos se vern reflejados en la disminucin de errores en los registros contables del contribuyente.

108

6.

Que la Superintendencia de Administracin Tributaria implemente una oficina que vele por los derechos del contribuyente para verificar sus ajustes y les asesore en otros temas de ndole tributaria. Adicionalmente que elabore y haga llegar a cada contribuyente, una gua fcil de comprender, en la que deber describirse claramente los procesos y derechos que los contribuyentes tienen a su favor para efectuar una Defensa Fiscal efectiva.

109

VIII.
1. 2.

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112

Anexos I. Propuesta Gua del Contribuyente para un Adecuado Proceso de Defensa Fiscal ante Sat Introduccin
Esta gua muestra el horizonte hacia el cual el contribuyente debe encaminar sus acciones para realizar un conveniente proceso de defensa fiscal ante las actuaciones de la Superintendencia de Administracin Tributaria, especficamente en la imposicin de multas y ajustes a Contribuyentes. Al enumerar y diagramar de forma sintetizada el Proceso Administrativo de Defensa Fiscal, se espera que esta gua sea una herramienta imprescindible que dirija el accionar de los contribuyente y profesionales de la Contadura Pblica y Auditora en un Proceso de Defensa Fiscal. El contenido de esta gua, es el resultado del trabajo de campo efectuado por el autor en la elaboracin de la Tesis Titulada Derechos del Contribuyente en el Proceso de Defensa Fiscal. Los resultados obtenidos de dicha tesis, proporcionaron informacin valiosa para comprender los problemas que aquejan a los Contribuyentes al momento de sufrir multas y ajustes provenientes de la Administracin Tributaria. Se propone a los lectores de la presente gua que apliquen los procedimientos esbozados en esta y que los resultados de su aplicacin repercutan directamente en beneficio de los contribuyentes, recordndoles que esta resume el camino a seguir segn la normativa legal y que en ningn momento se pretende sustituir a dicha normativa.

Justificacin
Los derechos que asisten al contribuyente al momento de realizar el Proceso de Defensa Fiscal ante la Administracin Tributaria estn contemplados en diversos cuerpos legales del Marco Jurdico Guatemalteco, sin embargo, se ha comprobado mediante la realizacin de la Tesis referida en la Introduccin de esta gua, que por desconocimiento del proceso que debe seguirse para una efectiva defensa fiscal, los contribuyentes y Profesionales que asesoran a estos, no hacen uso efectivo de los derechos que asisten a los contribuyentes, y 113

como consecuencia de ello, presentan en su mayor parte defensas fallidas que repercuten negativamente en el desempeo financiero de dichos contribuyentes. De esa cuenta, es menester la elaboracin de un documento como este, que pretende ilustrar de manera clara y sistematizada el Proceso que los contribuyentes deben seguir ante la Administracin Tributaria para desvanecer multas y ajustes que esta entidad les aplica.

Objetivos
Facilitar a los contribuyentes y dems personas interesadas, una gua que de manera amigable detalle los pasos a seguir en el proceso de defensa fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria. Proporcionar a los contribuyentes y dems personas interesadas, el formato de los documentos que deben presentarse a la Superintendencia de Administracin durante el Proceso de Defensa Fiscal.

Proceso de Defensa Fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria I. Paso 1. Notificacin.

Base Legal: Cdigo Tributario Artculos 127 al 141.

Cdula de notificacin:
El paso inicial e ineludible que la Administracin Tributaria debe realizar para afectar los derechos del contribuyente, es mediante el instrumento legal denominado NOTIFICACION, a travs del cual, informarn toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin. contribuyentes. Las notificaciones se harn a los contribuyentes o responsables en el lugar sealado por ellos a la Administracin Tributaria, el cual constar en los registros de inscripcin de los contribuyentes. Sin este instrumento la Administracin Tributaria no puede afectar en sus derechos a los

114

Formas en que la Administracin Tributaria puede hacer las notificaciones: El notificador debe ir al domicilio fiscal del contribuyente o en su defecto, a la residencia, oficina, establecimiento comercial de su propiedad o al lugar donde habitualmente se encuentre o concurra quien deba ser notificado y si no lo hallare, har la notificacin por cdula que entregar a la sus familiares, empleados domsticos o de otra naturaleza, o a la persona idnea y mayor de edad que se encuentre en cualquiera de los lugares antedichos. Si no se encontrase persona idnea para recibir la cdula o si habindola se negare a recibirla, el notificador la fijar en la puerta, expresando al pie de la cdula, la fecha y hora de la actuacin; tambin pondr razn en el expediente de haber notificado en esa forma, especificando que no encontr persona idnea, o que habindola encontrado, sta se neg a recibir la cdula. Tambin podrn hacerse las notificaciones, entregando la cdula en manos del destinatario donde quiera que se le encuentre. As mismo, mediante correo certificado y por cualquier otro medio idneo que permita confirmar la recepcin, siempre que se garantice el derecho de defensa del contribuyente.

Requisitos mnimos de la cdula de notificacin:

Los requisitos de la cdula de notificacin son los siguientes: a. b. c. d. e. Nombre y apellidos de la persona a quien se notificar, Lugar, fecha y hora en que se hace la notificacin, Nombre y apellidos de la persona a quien se entregue la copia de la resolucin, Advertencia de haberse entregado o fijado en la puerta, Firma del Notificador y sello de la Administracin Tributaria

Nulidad de las Notificaciones: El contribuyente puede alegar la nulidad de las notificaciones, cuando estas se efecten de manera distinta a la prevista en el Ttulo IV, Captulo V del Cdigo Tributario.

115

Modelo de una notificacin:

116

El modelo anterior, representa el formato que la Administracin Tributaria utiliza para notificar a los contribuyentes, con la observacin que nicamente cambia el motivo de esta, es decir, resoluciones, requerimientos de informacin, oficios, providencias, entre los ms importantes. Adicionalmente, el notificador, si por las causas siguientes: (1) No encontrare persona idnea, (2) Negacin de recibir la Notificacin, (3) No se localiz la direccin, no lograra notificar al contribuyente mediante la intervencin de una persona, este fijar en la puerta y razonar al pie de la cdula la fecha y hora de la entrega y pondr razn en el expediente del contribuyente de haber notificado de esa forma. A continuacin un modelo de la razn de notificacin:

de dos mil ocho

117

Paso 2.
Bases Legales:

Evacuacin de Audiencia

Constitucin Poltica de la Repblica, Artculo 12, 14 y 32. Pacto de San Jos Artculo 8 numeral 1 Cdigo Tributario Artculos 122 y 146. Ley de Amparo y Exhibicin Personal Artculo 4 Ley del Organismo Judicial, Artculo 16.

Despus de que el contribuyente es notificado, le asiste el derecho de Audiencia, que no es ms que la manifestacin de impugnacin por medio escrito de un contribuyente, a travs del cual presenta descargos y ofrece los medios de prueba necesarios para desvanecer los ajustes tributarios formulados por parte de la Administracin y Tributaria. Al respecto, el contribuyente para presentar la evacuacin de audiencia, cuenta con 30 das hbiles improrrogables cuando se trate de ajustes, y; de diez das hbiles cuando se trate de multas. Dichos plazos inician a partir del da hbil siguiente de notificada la audiencia. anteriores, el contribuyente no presenta Evacuacin de Tributaria dar por fijos las multas y/o ajustes. Nota. De este paso en adelante, es necesaria la participacin de por lo menos un profesional experto en defensa fiscal, que asesore al contribuyente. En este paso, es necesario que el profesional y el contribuyente, se cercioren que los ajustes y/o multas que la Administracin Tributaria an estn vigentes, es decir, que no hayan prescrito. Ya que el derecho que este ente tiene para hacer verificaciones, ajustes, rectificaciones o determinaciones de obligaciones tributarias, liquidar y multar, y exigir su cumplimiento y pago a los contribuyentes o los responsables, deber ejercitarse dentro del plazo de cuatro aos. Nota. El profesional y el contribuyente deben poner especial atencin a las condicionantes que interrumpen la prescripcin. Para el cmputo del tiempo, referirse al artculo ocho del Cdigo Tributario. Si vencidos los plazos Audiencia, la Administracin

118

Modelo de Memorial para una Evacuacin de Audiencia. Caso de Ejemplo. Seor, Superintendente de Administracin Tributaria, Superintendencia de Administracin Tributaria, Su Despacho. Expediente No. 200302-01-05-0001793 PROV-AUD-DFRC-SAT-1876-2003 Ref. Compaa la Ajustada, S. A. Nit-987654-0, presenta evacuacin de audiencia No. PROVAUD-DFRC-SAT-1876-2003, emitida por el departamento de fiscalizacin de la Superintendencia de Administracin Tributaria, formulando ajuste al periodo anual del impuesto sobre la renta de 2000. Jorge Luis Ortiz Lpez, de cuarenta y dos aos, casado, Contador Pblico y Auditor, guatemalteco, de este domicilio y vecindad, sealando para recibir notificaciones en Calle El xito 12-28 zona 21, respetuosamente ante el Seor Superintendente, Expongo Acto como Representante Legal de la Sociedad denominada Compaa la Ajustada, Sociedad Annima, Nmero de identificacin tributaria 987654-0, extremo que consta en los registros correspondientes de la Administracin Tributaria y as mismo lo acredito con fotocopia legalizada de mi nombramiento, la cual adjunto a este memorial. Mi representada fue notificada el da 16 de abril de 2003, de la Audiencia No. PROV-AUDDFRC-SAT-1876-2003, emitida por el departamento de fiscalizacin, en la cual se conceden 30 das hbiles para evacuar la misma, en esta Audiencia se adjuntan explicacin de ajustes al Impuesto Sobre La Renta, por el perodo anual del Impuesto sobre la Renta de 2000. El Auditor Fiscal en la explicacin de ajustes No. 1, efecta el siguiente reparo con el siguiente concepto: Ajuste No. 1. Gastos No Deducibles, Cuentas Incobrables Q. 450.000.00

119

Se determin que el contribuyente registr Cuentas Incobrables, sin ningn documento de soporte que evidencie que efectu cobros administrativos o judiciales para la recuperacin de sus Cuentas por Cobrar, motivo por el cual se procede a efectuar el ajuste correspondiente. BASE LEGAL: Artculo 38 literal q) y 39 literal b) del Decreto 26-92 y sus reformas. Impugnacin del Ajuste: Con este ajuste mi representada muestra su total inconformidad en vista que la empresa cumpli en el momento de registrar la cuenta como incobrable, con tener el saldo de dicha cuenta debidamente registrada en la contabilidad, el soporte de la Factura y Pliza de Exportacin con la cual se gener la misma, y fundamentalmente con la copia legalizada de la Certificacin emitida en la Repblica de Chile, en donde se muestra que legalmente la Empresa Fbrica la Nacional, fue declarada en quiebra en febrero de 2,000, as como 2 cartas de requerimiento de cobro a dicha empresa con fecha marzo y octubre de 1,999, las pruebas antes indicadas las adjuntar en el perodo para presentar pruebas que estamos solicitando en la presente evacuacin de audiencia. Es importante indicar que si el Auditor Fiscal indica en su explicacin de ajuste que no se tienen los documentos que soportan la incobrabilidad de esta cuenta, esto se debe a que en ningn momento se nos solicit dichos documentos. Con lo antes indicado, estamos mostrando claramente que cumplimos en forma adecuada con las bases legales que el Auditor Fiscal cita en la formulacin del ajuste. Por los motivos antes expuestos, mi representada no est conforme con el ajuste antes indicado y en base a lo manifestado y a las pruebas que adjuntaremos en el perodo para presentacin de pruebas que estamos solicitando, al Seor Superintendente De Administracin Tributaria, basado en la exposicin realizada, atentamente, SOLICITO: a. Que se reconozca la calidad de Representante Legal con que acto en base a la fotocopia legalizada de mi nombramiento la cual adjunto al presente memorial. b. c. Que se tome nota del lugar que sealo para recibir citaciones y notificaciones Conceder a mi representada el perodo para presentar pruebas establecido en el artculo 143 y 146 del Cdigo Tributario, Decreto 6-91 y sus reformas

120

d.

Emitir la Resolucin correspondiente dentro del tiempo establecido en el CDIGO TRIBUTARIO, desvaneciendo el ajuste indicado por carecer de bases legales para su formulacin, posteriormente a la presentacin de las pruebas que adjuntaremos en su oportunidad.

e.

Posteriormente a conocer las pruebas que presentaremos, se desvanezca el ajuste formulado por carecer de bases legales para su formulacin.

Medios de Prueba: a) Fotocopia de mi nombramiento como Representante Legal

Guatemala 12 de mayo de 2008. Compaa La Ajustada, S. A.

Jorge Luis Ortiz Lopez Representante Legal

121

II.

Paso 3. Solicitud de Apertura a Prueba (Opcional)

Base Legal: Cdigo Tributario. Artculo 143, 146 y; 142, 142A, respectivamente

Apertura a Prueba. El Contribuyente, como tctica dilatoria o como tctica indispensable, puede hacer uso de la solicitud de Apertura a Prueba, la cual, puede presentarla al momento de la evacuacin de audiencia y se tendr por otorgada sin ms trmite, resolucin o notificacin, que la solicitud. Si el contribuyente lo que pretende es ganar tiempo, puede presentarla al vencimiento del plazo para la evacuacin de audiencia, ya que el plazo de la Apertura a Prueba es de treinta das hbiles improrrogables, que corrern a partir del sexto da hbil posterior al da de vencimiento del plazo para evacuar audiencia. Cuando slo se discutan sanciones, el plazo ser de diez das hbiles improrrogables, contados en la forma antes descrita. Nota. Si el contribuyente necesita tiempo, esta herramienta le permite obtener treinta y seis das hbiles ms para prepararse. Esto aplica cuando se discuten cuestiones de hecho y debe solicitarse dentro de las peticiones del Memorial de Evacuacin de Audiencia. Medios de Prueba. En las actuaciones ante la Administracin Tributaria el contribuyente puede utilizar todos los medios de prueba admitidos en derecho. Los documentos que se aporten a ttulo de prueba podrn presentarse en original, copia o fotocopia simple. La Administracin Tributaria, podr requerir por escrito la presentacin del documento original o fotocopia legalizada del documento, por escrito.

122

III.

Paso 4. Diligencias para Mejor Resolver

Base Legal: Cdigo Tributario. Artculo 144 y 148.

Diligencias para Mejor Resolver. La Administracin Tributaria, antes de dictar resolucin final podr de oficio o a peticin del contribuyente, acordar para mejor resolver: (1) Que se tenga a la vista cualquier documento que se crea conveniente, (2) Que se practique cualquier diligencia que se considere necesaria o que se amplen las que ya se hubieren hecho, y; (3) Que se tenga a la vista cualquier actuacin que se considere pertinente. Nota. Contra la resolucin que ordene las diligencias para resolver, no cabe recurso alguno.

IV.

Paso 5. Plazo que la Administracin Tributaria posee para dictar resolucin.

Base Legal: Cdigo Tributario. Artculo 149.

Plazo para dictar resolucin.

La Administracin Tributaria con base a lo indicado en el

Cdigo Tributario, deber emitir resolucin en un plazo de 115 das hbiles cuando haya perodo para presentar pruebas y de 85 das hbiles cuando no se haya solicitado apertura a prueba, contado dicho plazo a partir de la notificacin de la audiencia correspondiente.

123

V.

Paso 6. Recurso de Revocatoria.

Base Legal. Cdigo Tributario. Artculo 154 y 122 respectivamente.

Recurso de Revocatoria.

Este recurso puede presentarlo el contribuyente, cuando la

Administracin Tributaria emita la resolucin derivada de la impugnacin a ajustes, el contribuyente con apoyo del profesional que le asesora, deben proceder a analizar dicha resolucin y decidir si procede aceptarla o a manifestar inconformidad por medio de este recurso. Es de suma importancia, que el contribuyente presente este recurso dentro del plazo mximo de 10 das hbiles siguientes a la notificacin de la resolucin. Este recurso debe presentarse mediante un memorial que debe cumplir como mnimo los requisitos del artculo 122 del cdigo tributario y la Administracin Tributaria debe tramitarlo, aunque en este no se mencione expresamente el vocablo revocatoria. El Recurso no lo puede rechazar la Administracin Tributaria por la omisin de alguno de los requisitos indicados en artculo 122, salvo que en el mismo se expresen frases injuriosas o que falten a la decencia. Ejemplo del Memorial para Presentar el Recurso de Revocatoria. Expediente No 2003-02-01-05-0001793 Resolucin No. CCE-DFCE-SE-097-2003 Ref. Compaa La Ajustada, S. A., Nit-987654-0, presenta recurso de revocatoria en contra de la resolucin no. Cce-dfce-se-097-2003, emitida por la superintendencia de Administracin Tributaria, confirmando el ajuste al periodo anual del impuesto sobre la renta de 2000, de conformidad con lo establecido en el artculo 154 del cdigo tributario, decreto no. 6-91 y sus reformas. Jorge Luis Ortiz Lpez, de generales conocidas en dicha Direccin General, sealando para recibir notificaciones en Calle de El xito 12-28 zona 21, ciudad capital, del Departamento de Guatemala, en donde estn ubicadas las oficinas de mi representada, respetuosamente ante el Seor Superintendente,

124

Expongo: Acto como Representante Legal de la Sociedad denominada Compaa La Ajustada, Sociedad Annima, NIT-987654-0, extremo que consta en los registros correspondientes de la Administracin Tributaria y as mismo lo acredito con fotocopia legalizada de mi nombramiento, la que adjunto a este memorial. Anlisis de la Resolucin Recurrida Mi representada fue notificada el da 29 de agosto de 2,003, de la Resolucin No. CCE-DFCESE-097-2003, emitida por la Superintendencia de Administracin Tributaria, en la cual se est confirmando el ajuste formulado al Impuesto Sobre La Renta, por el perodo anual del Impuesto sobre la Renta de 2,000. En este Recurso queremos indicar que estamos en total desacuerdo con lo manifestado en la Resolucin antes indicada emitida por la Superintendencia de Administracin Tributaria por lo cual presentamos el presente Recurso De Revocatoria de conformidad con lo establecido en el artculo 154 y 159 del Cdigo Tributario, en vista que el Auditor Fiscal que conoci este caso en la evacuacin de audiencia no entr a conocer de fondo nuestro caso, ya que no analiz nuestros argumentos tanto tcnicos como legales y tampoco tom en cuenta las pruebas aportadas. Por lo antes indicado mi representada con el presente Recurso De Revocatoria presenta nuevamente sus argumentos tcnicos y legales, as como las pruebas correspondientes, para que se analicen a fondo. En la Resolucin recurrida se indica que el ajuste es confirmado con los mismos argumentos y bases legales originalmente notificados, por lo que mi Representada tambin presenta este Recurso de Revocatoria, con las mismas bases legales y pruebas documentales ya presentadas, por lo que a continuacin manifestamos los antecedentes de este reparo. El Auditor Fiscal en la explicacin de ajustes, efectu el siguiente reparo con el siguiente concepto:

125

Ajuste No. 1 Gastos No Deducibles, Cuentas Incobrables Q. 450.000.00

Se determin que el contribuyente registr Cuentas Incobrables, sin ningn documento de soporte que evidencie que efectu cobros administrativos y/o judiciales para la recuperacin de sus Cuentas por Cobrar, motivo por el cual se procede a efectuar el ajuste correspondiente. reformas. Con este ajuste mi representada manifiesta nuevamente su total inconformidad en vista que mi representada ha cumplido en el momento de registrar la cuenta como incobrable, con tener el saldo de dicha cuenta debidamente registrada en la contabilidad, el soporte de la Factura y Pliza de Exportacin con la cual se gener la misma y fundamentalmente con la copia legalizada de la Certificacin emitida en la Repblica de Chile, en donde se muestra que legalmente la Empresa Fbrica la Nacional, fue declarada en quiebra en febrero de 2,000, as como dos cartas de requerimiento de cobro a dicha empresa con fecha marzo y octubre de 1999, las pruebas antes indicadas las estamos adjuntando al presente Recurso de Revocatoria, con lo anterior estamos cumpliendo adecuadamente con lo establecido en el artculo 38 literal q) y 39 literal b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, Decreto No. 26-92 y sus reformas. Con lo antes indicado, estamos mostrando claramente que cumplimos en forma adecuada con las bases legales que el Auditor Fiscal cita en la formulacin del ajuste. Por los motivos antes expuestos, mi representada no est conforme con el ajuste antes indicado y en base a lo manifestado y a las pruebas que adjuntamos, al Seor Superintendente atentamente, Solicito: i. ii. Que se reconozca la calidad de Representante Legal con que acto en base a la fotocopia legalizada de mi nombramiento la cual adjunto al presente memorial. Que se tome nota del lugar que sealo para recibir citaciones y notificaciones de Administracin Tributaria basado en la exposicin realizada, Base legal: Artculo 38 literal q) y 39 literal b) del Decreto 26-92 y sus

126

iii.

Tener por Presentado en tiempo el presente RECURSO DE REVOCATORIA, en base a lo establecido en los artculos 154 y 159 del Cdigo Tributario y tomando en cuenta los argumentos tanto tcnicos como legales y las pruebas que adjuntamos, se proceda a desvanecer el ajuste por CUENTAS INCOBRABLES, que mi representada report en su perodo anual del Impuesto sobre la Renta del ao 2,000.

iv.

Emitir la resolucin correspondiente dentro del tiempo establecido en el CODIGO TRIBUTARIO, desvaneciendo el ajuste indicado por carecer de bases legales para su formulacin.

Medios de Prueba: i. ii. iii. iv. v. vi. Fotocopia de mi nombramiento como Representante Legal, Fotocopia de la certificacin emitida en Santiago de Chile, en donde se declara la quiebra de la empresa Fbrica La Nacional, Fotocopia legalizada de la Factura No. 3475 emitida por mi Representada a nombre de Fbrica la Nacional con domicilio en Santiago de Chile, Fotocopia legalizada de la Pliza de Exportacin, correspondiente a la factura No. 3475 de mi representada. Fotocopia legalizada de las dos cartas de cobro enviadas a Santiago de Chile con fecha marzo y octubre de 1999. Fotocopias legalizadas de los folios No. 18 del Libro de Diario y 25 del Libro Mayor en donde aparecen registradas las operaciones de la cuenta por cobrar a la empresa Fbrica La Nacional, y de los folios No. 45 del Libro De Diario y 48 del Libro de Mayor en donde aparecen registradas las operaciones contables de la Cuenta Incobrable reportada en el ao 2,000. Guatemala 12 de mayo de 2,008. Compaa ajustada, S. A.

Jorge Luis Ortiz Lpez Representante Legal

127

Resolucin del Recurso: El contribuyente debe esperar 30 das hbiles como mximo para conocer sobre la Resolucin del recurso, la cual puede ser de 2 formas: a. Resolucin favorable: en este caso la resolucin que afecta los intereses de los particulares se revoc, se manda a ejecutar si es el caso o bien simplemente queda sin efecto lo resuelto por el rgano subordinado de la Administracin Tributaria d. Resolucin desfavorable: Si lo resuelto es desfavorable, por el rgano superior de la Administracin Tributaria, significa que la resolucin administrativa se confirm, sigue afectado el particular y es procedente acudir a un rgano jurisdiccional a efecto que a travs de una sentencia se deje sin efecto lo resuelto por la Administracin Tributaria, a travs del Contencioso Administrativo o bien se puede cumplir con lo resuelto y no acudir a la va judicial. e. Si no resuelve el rgano Superior de la Administracin Tributaria: Si la Administracin Tributaria no resuelve dentro de los treinta das que tiene para resolver, se produce la figura del Silencio Administrativo de naturaleza adjetiva y el particular tiene las opciones siguientes: i. Esperar indefinidamente: significa que el Ministro de Finanzas Pblicas resuelva, ya que el silencio administrativo en este caso no tiene ninguna consecuencia jurdica. ii. Interponer el Contencioso Administrativo: El artculo 157 del Decreto 6-91 del Congreso de la Repblica, Cdigo Tributario, Establece que para el efecto que el particular pueda acudir a la va judicial por Silencio Administrativo, se tiene para iii. este efecto, por agotada la va administrativa y por resuelto desfavorablemente el Recurso de Revocatoria. Amparo por silencio administrativo: Una tercera opcin del particular es acudir mediante Amparo, para que el Tribunal de Amparo le fije un plazo a la Administracin Tributaria para que resuelva el Recurso de Revocatoria planteado. En este Amparo solo podemos pedir que fije plazo, no se pueden pedir cuestiones de fondo, pues ste no es el motivo del Amparo. iv. Con el recurso de revocatoria planteado y lo resuelto por el rgano superior de la Administracin Tributaria, se agota la va administrativa.

128

Diagrama del Recurso.

Recurso de Revocatoria
Artculo 154 del Cdigo Tributario

Plazo para Plantearlo: 10 das contados a partir del da siguiente de resolver

El rgano subordinado debe resolver el recurso: Plazo 15 das

No Resulve: "No le da trmite al Recurso Planteado"

Si Resuelve: Le da trmite al recurso (Si no resuelve se tiene por otorgado)

En este caso puede ocurrir directamente ante el superior dentro de 3 das

Si Resuelve: Eleva el expediente al superior jerrquico; plazo de 5 das de notificada la Resolucin

El superior jerrquico pide informe y si cree conveniente pide el expediente

Superior de Audiencias 1. Unidad de Recursos 2.Procuradura General de la Nacin, 15 das a cada institucin. La primera es facultativa.

El Superior Resuelve

(Diligencias para Mejor Resolver 15 das)

Sin Lugar: Multa Q. 1,000.00

Con Lugar: deber conocer

El superior resuelve el recurso planteado: 30 das contados desde el dictamen de la Producradura General de la Nacin

La Resolucin: 1. Revoca (Es favorable) 2. Confirma (Desfavorable)

Fuente: Libro de Derecho Procesal Administrativo. Hugo Haroldo Caldern M.

129

VII.

Paso 7. Enmienda o Nulidad.

Base Legal. Cdigo Tributario. Artculo 160 Ley del Organismo Judicial. Artculo 116 y 117.

Enmienda o Nulidad:

El contribuyente puede hacer uso de este derecho, cuando: La

Administracin Tributaria hubiere incurrido en defectos y omisiones de procedimiento y cuando se advierta vicio sustancial en las actuaciones. La enmienda o nulidad, ser procedente en cualquier estado en que se encuentre el proceso administrativo, pero no podr interponerse cuando procedan los recursos de revocatoria y de reposicin segn corresponda, ni cuando el plazo para interponer estos haya vencido. La enmienda o nulidad podr resolverse de la totalidad o de parte de una resolucin y actuacin. La enmienda o nulidad puede ser interpuesta de oficio por la Administracin Tributaria. El vicio sustancial ocurre, cuando se violen garantas constitucionales, disposiciones legales o formalidades esenciales del expediente o cuando se cometa error en la determinacin de la obligacin tributaria. No procede la enmienda o nulidad cuando stas se interpongan despus de tres das de conocida la infraccin. La Administracin Tributaria debe resolver dentro del plazo de quince das de su interposicin. Esta resolucin no ser impugnable. VIII. Paso 8. Recurso de lo Contencioso Administrativo.
Base Legal. Cdigo Tributario. Artculo 161. Ley de lo Contencioso Administrativo.

Recurso de lo Contencioso Administrativo: Este se interpone contra las resoluciones de los recursos de revocatoria y de reposicin dictadas por la Administracin Tributaria y el Ministerio de Finanzas Pblicas, proceder el recurso Contencioso Administrativo, el cual se interpondr ante la sala que corresponda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo integrada con magistrados especializados en materia tributaria preferentemente. El plazo para interponer el recurso ser de tres meses contados a partir del da hbil siguiente a la fecha en que se hizo la ltima notificacin.

130

Diagrama del Recurso. Contencioso Administrativo

Procedencia, Requisitos de la Resolucin Administrativa, Plazo y Presentacin de la Demanda Procedencia del Proceso contencioso administrativa 1. 2. 3. Contienda por actos y Resoluciones de la A. P. Controversias de contrato y concesiones administrativas

Requisitos de Resolucin Administrativa

1. Que cause estado

2. Que vulnere un derecho otorgado con anterioridad

Plazo para Plantearlo 1. 3 meses desde la ltima notificacin 2. 3 meses desde la fecha en que debi resolverse en la va administrativa 3. 3 meses desde que se declar la lesividad

Presentacin de la Demanda (Con los Requisitos Legales) 1. Directamente a la sala que corresponda (Primera o Segunda) 2. Al Juzgado de Primera Instancia del Departamento

131

Contencioso Administrativo
Subsanacin de Errores o Deficiencias o Rechazo de la Demanda

Al encontrarse la demanda en el tribunal debe analizar la demanda, debe examinar nicamente la forma

Si el Tribunal encuentra que hay errores o deficiencias subsanables

Si el tribunal encuentra errores o deficiencias insubsanables

Fija plazo para que el actor subsane los errores o deficiencias

Rechaza de plano la demanda planteada (este auto pone fin al proceso)

El actor enmienda su demanda

Si el actor no enmienda su demanda

Sigue el Proceso

132

Contencioso Administrativo
Admisin a Trmite de la Demanda

Contina
Proceso

Si la demanda cumple con requisitos de forma

El tribunal pide los antecedentes al rgano dentro de 5 das de la presentacin de la demanda o de la subsanacin

El rgano administrativo debe enviar el expediente al tribunal dentro de 10 das siguientes a la solicitud del tribunal

Si no enva el expediente al tribunal

Si enviar

No enviar

Le da trmite a la demanda y entra a conocer con lo dicho por el actor

El tribunal ordena lo conducente contra el funcionario por desobediencia

Contina el trmite del proceso

133

Contencioso Administrativo
Examen de la Demanda por el Tribunal

Contina Proceso

Con los antecedentes en el tribunal o sin stos examina si la demanda est o no ajustada a derecho

Resuelva dentro de los 3 das de tener los antecedentes o la negativa de enviarlos

Si est ajustada a derecho resuelve admitiendo para su trmite la demanda y puede decretar medidas

Si no encuentra ajustada a derecho la demanda no da trmite

Sigue el trmite del proceso

Decreta un auto que pone fin al proceso

134

Contencioso Administrativo
Emplazamiento a las partes y Excepciones Previas

Contina Proceso

Si la demanda est ajustada a derecho emplaza a las partes 1. El rgano administrativo 2. Procuradura General de la Nacin 3. Los terceros interesados 4. Contralora General de cuentas en su caso

Excepciones previas dentro de los 5 das del emplazamiento va incidentes

Contestacin demanda en sentido negativo y se plantean excepciones perentorias

Allanamiento si todas la partes se allanan

Audiencia por 3 das a las partes

Contina el proceso

Se dicta la Sentencia

Prueba Se puede abrir prueba 10 das

Si lugar las excepciones

No contesta la demanda se declara la rebelda del que no contest

Resolucin 3 das de planteado o vencido la prueba

Con lugar las excepciones fin del proceso

Termina el proceso

135

Contencioso Administrativo
Diligenciamiento de la Prueba

Contina el Proceso

Declaradas sin lugar las excepciones

Debe contestar la demanda

No se contesta declara rebelde quien no conteste

Si el punto es de puro derecho no hay perodo de prueba

Se abre a prueba por 30 das. Se puede omitir si a juicio del tribunal hay suficientes elementos de conviccin

El plazo de 30 das se puede vencer cuando antes se reciban todos los medios

Contin a el trmite

Se reciben todos los medios probatorios ofrecidos en la demanda o en su contestacin

136

Contencioso Administrativo
Vista, Auto para mejor Fallar y Sentencia

Contina el Proceso

Vencido el plazo de la prueba antes o en los 30 das

Se seala da y hora para la vista dentro de los 15 das despus de terminada la tramitacin del proceso

Se dicta la sentencia dentro de los 15 das despus de la vista o vencido en auto

Se decreta auto para mejor fallar un plazo de 10 das contados a partir de la vista

Fin del Proceso

137

Contencioso Administrativo
Recurso de Revocatoria dentro del Contencioso Administrativo

Recurso de revocatoria contra resoluciones de mero trmite

Plazo para plantearlo 24 Horas despus de la notificacin de la resolucin

Resolucin de la revocatoria es de 24 horas siguientes al de su planteamiento

Sin lugar deja firme el auto impugnado

Con lugar deja sin efecto el auto impugnado

138

Contencioso Administrativo
Recurso de reposicin dentro del Contencioso Administrativo

Recurso de Reposicin contra los autos originales de salas

Plazo para plantearlo es de 24 horas siguientes a la ltima notificacin

Se dar audiencia a las partes por 2 das

Resolucin al recurso El resolver dentro de 3 das siguientes de vencido el plazo de audiencia con la contestacin de las partes o sin ellas

Con lugar la reposicin deja sin efecto lo resuelto y contina el proceso

Sin lugar Se confirma el auto y contina el proceso

139

Contencioso Administrativo
La aclaracin contra la sentencia de lo Contencioso Administrativo.

Aclaracin Procede cuando los trminos de la sentencia son: 1. Obscuros 2. Ambiguos, contradictorios

Plazo para plantearla Dentro de 48 horas de notificado el auto o sentencia

Audiencia a las partes Se da audiencia a las partes por 2 das

Resolucin del Tribunal Debe resolver dentro de 3 das de conformidad Con el artculo 142 de la Ley del Organismo Judicial

Con Lugar Aclara los puntos de la sentencia

Sin Lugar La sentencia queda en la misma forma de como se emiti

140

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO El Procedimiento de la ejecucin de la Sentencia de lo Contencioso Administrativo

Cuando la sentencia est firme 1. 48 horas de vencido el plazo de ampliacin y aclaracin 2. Vencido el plazo de la casacin

Firme la sentencia o resolucin que puso fin al proceso se resuelve el expediente al rgano administrativo con certificacin de lo resuelto

Se seala plazo prudente para que se cumpla con la sentencia

Si es favorable al particular puede acudir a la va de apremio en la va civil dependiendo del caso

Si es desfavorable al particular se puede acudir dependiendo del caso al econmico coactivo

141

Contencioso Administrativo
Ampliacin contra la sentencia de lo Contencioso Administrativo

Ampliacin de la sentencia Procede cuando la sentencia o auto: 1. Se deja de resolver sobre algn punto o puntos sobre los que verse el proceso

Plazo para pedir ampliacin Se debe pedir dentro de 48 horas de notificado el auto o sentencia

Audiencia a las partes Se dar audiencia a las partes por dos das

Resolucin de la ampliacin Debe resolverse dentro de los 3 das de vencida la audiencia de conformidad con la ley del Organismo Judicial

Con lugar Amplia la sentencia

Sin lugar La sentencia queda como fue notificada sin modificacin

Fuente: Libro de Derecho Procesal Administrativo. Hugo Haroldo Caldern M.

142

II.

Encuesta a Empresarios

Facultades de Quetzaltenango Universidad Rafael Landvar Facultad de Ciencias Econmicas Licenciatura en Contadura Pblica y Auditora

Con objetivos exclusivamente acadmicos le solicitamos se sirva responder la presente boleta de opinin. La informacin recabada es confidencial y servir para la realizacin de la Tesis Titulada Derechos del Contribuyente en el Proceso de Defensa Fiscal y que tiene como objetivo general, coadyuvar a los contribuyentes para que conozcan y apliquen los derechos que la legislacin tributaria guatemalteca les otorga en el Proceso Administrativo de Defensa Fiscal ante SAT, para que al efectuar su defensa, sta se realice observando normas constitucionales y tributarias que beneficien al contribuyente. Gracias por su colaboracin. 1. Conoce cmo desarrollar el Proceso de Defensa Fiscal ante la Superintendencia de Administracin Tributaria? S_______ 2. No_______

Conoce qu es el derecho constitucional de defensa? S_______ No_______

Explique por favor ___________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________ 3. Podra definir qu es la Notificacin? S_______ No_______

Qu es? ___________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________

143

4.

Cul es el medio legal que la Administracin Tributaria utiliza para informar a los contribuyentes acerca de ajustes impuestos por ella? S_______ No_______ Cul? ______________________________________________________________________________

5.

Al ser informado de un ajuste importante impuesto por la Administracin Tributaria, usted se defendera de tales ajustes? S_______ No_______

Por qu?___________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________ 6. Cmo iniciara usted su defensa ante la Administracin tributaria por ajustes fiscales? Evacuacin de Audiencia________ Otra forma______________ 7. Si la Administracin Tributaria le impusiera un ajuste y le dijera que debe pagarlo o de lo contrario le impondra un ajuste mucho mayor. Qu hara Usted? Se defendera_________ Aceptara el ajuste_____________ Notificaciones_________

Por qu?___________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________ 8. Sabe cmo beneficia al contribuyente la Garanta del Debido Proceso? S_______ No_______

Explique: ____________________________________________________________________________ 9. Usted sabe cules son los recursos administrativos que puede interponer contra resoluciones de SAT? S_______ No_______ Cules? ___________________________________________________________________________

144

10.

Podra explicar qu es la prescripcin y como puede utilizarla el contribuyente a su favor? S_______ No_______ Cmo? ____________________________________________________________________________

11.

Para realizar una posible defensa fiscal ante la Administracin Tributaria, contratara a un especialista en el ramo fiscal? S_______ A quin contratara? Perito Contador_____ Auditor _______ Abogado_______ No_______

Auditor y Abogado ________ Por qu? ___________________________________________________________________________ 12. Cules de las opciones siguientes cree usted que impiden a los contribuyentes conocer sus derechos de defensa ante SAT. a. b. c. d. e. f. Desinters del Contribuyente Malos asesores Desconocimiento de la Ley Difcil acceso a las leyes Costos muy altos Otra ____ ____ ____ ____ ____ ____

145

III.

Encuestas a Auditores Tributarios

Facultades de Quetzaltenango Universidad Rafael Landvar Facultad de Ciencias Econmicas Licenciatura en Contadura Pblica y Auditora

Con objetivos exclusivamente acadmicos le solicitamos se sirva responder la presente boleta de opinin. La informacin recabada es confidencial y servir para la realizacin de la Tesis Titulada Derechos del Contribuyente en el Proceso de Defensa Fiscal y que tiene como objetivo general, coadyuvar a los contribuyentes para que conozcan y apliquen los derechos que la legislacin tributaria guatemalteca les otorga en el Proceso Administrativo de Defensa Fiscal ante SAT, para que al efectuar su defensa, sta se realice observando normas constitucionales y tributarias que beneficien al contribuyente.

1.

Del total de contribuyentes afectados con multas y ajustes impuestas por la Administracin Tributaria, Todos hacen uso del derecho de defensa fiscal? S_______ No_______ Por qu?___________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________

2.

De los contribuyentes que hacen uso del derecho de defensa, existen contribuyentes que presentan la defensa fiscal imperfecta? S_______ No_______ Por qu?___________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________

3.

Por favor responda esta interrogante, solo si su respuesta anterior fue positiva. Por qu cree usted que presenta una mala defensa? Asesora Incorrecta_______ Falta de Dedicacin_______

Otro? ______________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________ 146

4.

En su opinin, cules de las opciones siguientes impiden a los contribuyentes conocer sus derechos de defensa ante las actuaciones de la SAT a. b. c. d. e. Desinters del Contribuyente Malos asesores Desconocimiento de la Ley Difcil acceso a las leyes Otra ____ ____ ____ ____ ____

5.

El contribuyente al efectuar la defensa fiscal ante la Administracin Tributaria, contrata a especialistas en el ramo fiscal? S_______ No_______ Por qu?___________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________

6.

En porcentajes, cmo distribuye a los especialistas? a. b. c. d. e. Perito Contador Auditor Abogado Auditor y Abogado Otro ____ ____ ____ ____ ____

Porqu?____________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________ 7. Basado en su experiencia, que cantidad de contribuyentes aceptan y pagan las multas y ajustes impuestas por la Administracin Tributaria, sin aprovechar el derecho de defensa fiscal que les otorga la ley? a. b. c. d. e. 25% 50% 75% 100% Otro ______ ______ ______ ______ ______

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