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Universidad Autnoma de San Luis Potos Unidad Acadmica Multidisciplinaria Zona Huasteca Monografa:

LA IMPARTICIN DE JUSTICIA A TRAVS DEL TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA EN MXICO. EVOLUCIN Y ACTUALIDAD DEL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO FEDERAL

Dra. Blanca Torres Espinosa (blancate@uaslp.mx o blancate2005@yahoo.es)

Mxico Agosto 2010

INTRODUCCIN
El tema de esta monografa lo hemos denominado: La imparticin de Justicia a travs del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa en Mxico. Evolucin y Actualidad del Procedimiento Contencioso Federal, con gran orgullo, debo mencionar que parte de este trabajo fue corregido por la mano de mi querido Profesor: el Dr. Eusebio Gonzlez Garca, catedrtico de la Universidad de Salamanca, Espaa, el cual fue como un padre para sus alumnos hasta sus ltimos das.

Iniciamos este estudio haciendo referencia a los antecedentes de nuestro sistema fiscal durante la conquista en 1521, pasando por el periodo de independencia (1810) y, hasta 1936 con la aparicin de la Ley de Justicia Fiscal y su evolucin, sealando que durante el virreinato se cre formalmente el sistema de pago de tributos por parte de la colonia, pero seguan sin existir formalmente medios de defensa efectivos para los obligados.

No fue sino hasta 1929 que se cre un Jurado de Revisin por la Ley de Organizacin del Servicio de Justicia Fiscal para el Departamento del Distrito Federal, quien conoca del recurso de revisin; este recurso poda ser interpuesto por el contribuyente en caso de disconformidad con las resoluciones de las Juntas Calificadoras. El Jurado de Revisin era un rgano de carcter administrativo y considerado como el supremo rgano administrativo fiscal. Este rgano es el primer antecedente claro para la creacin del Tribunal Fiscal.

Analizamos la primera ley mexicana en materia fiscal llamada Ley de Justicia Fiscal de 1936 y, el inicio de las actividades del Tribunal Fiscal fundado por los maestros Antonio Carrillo Flores, Alfonso Cortina Gutirrez y Manuel Snchez Cuen; posteriormente hablamos del contenido de la Ley de 1936.

Hacemos

tambin

el

estudio

de

las

principales

novedades

del

Procedimiento Contencioso-Administrativo Tributario y de la suspensin en la Ley de Justicia Fiscal de 1936 y, en los Cdigos Fiscales Mexicanos de 1938, 1967 y 1981. (Rige hasta nuestros das con diversas reformas).

Finalmente, el procedimiento contencioso tributario se encuentra regulado en Mxico en la llamada Ley Federal de Procedimiento Contencioso de 2005 con reformas importantes en junio de este ao 2009, hacemos referencia a la demanda hasta llegar a la sentencia, sin dejar de mencionar la implementacin del llamado Sistema de Justicia en Lnea en cul entrar en vigor en el mes de diciembre de 2010 e inicios ms bien del 2011; sealamos la importancia y prevalencia de este juicio en nuestro pas debido a la especialidad con la que cuentan los juzgadores de la materia, analizamos y criticamos las diversas etapas procesales que ha de agotar el contribuyente para lograr una sentencia; durante toda nuestra investigacin hacemos algunas comparaciones con el sistema espaol y ofrecemos alternativas de mejora para ambos sistemas.

Dra. Blanca Torres Espinosa. Univ. Autnoma de San Luis Potos-UAMZH (Mxico 2010) Instituto de Investigaciones Jurdicas de la UASLP-Facultad de Derecho

NDICE LA IMPARTICIN DE JUSTICIA A TRAVS DEL TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA EN MXICO. EVOLUCIN Y ACTUALIDAD DEL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO FEDERAL Introduccin ndice 1.- El recurso de revocacin y la suspensin: evolucin y regulacin actual en el Cdigo Fiscal de la Federacin. 2.- Evolucin histrica del Tribunal Fiscal de la Federacin y nacimiento de la Ley de Justicia Fiscal en Mxico. 3.- Actual organizacin y funcionamiento del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. 4.Principales novedades del Procedimiento Contencioso-Administrativo Tributario y de la suspensin en la Ley de Justicia Fiscal de 1936, y en los Cdigos Fiscales Mexicanos de 1938, 1967 y 1981. 5.- Regulacin actual del Juicio ContenciosoAdministrativo Tributario y la suspensin del acto tributario: a) El acto administrativo, la demanda y la contestacin en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario. El sistema de justicia en lnea. b) Influencia de los incidentes de previo y especial pronunciamiento en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario, generadores de suspensin parcial. c) Las pruebas, el cierre de instruccin y la sentencia en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario. d) La suspensin y las garantas solicitadas en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario. Conclusiones Bibliografa 2 4 5 20

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LA IMPARTICIN DE JUSTICIA A TRAVS DEL TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA EN MXICO. EVOLUCIN Y ACTUALIDAD DEL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO FEDERAL. SUMARIO. 1.- El recurso de revocacin y la suspensin: evolucin y regulacin actual en el Cdigo Fiscal de la Federacin. 2.- Evolucin histrica del Tribunal Fiscal de la Federacin y nacimiento de la Ley de Justicia Fiscal en Mxico. 3.Actual organizacin y funcionamiento del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. 4.- Principales novedades del Procedimiento ContenciosoAdministrativo Tributario y de la suspensin en la Ley de Justicia Fiscal de 1936, y en los Cdigos Fiscales Mexicanos de 1938, 1967 y 1981. 5.- Regulacin actual del Juicio Contencioso-Administrativo Tributario y la suspensin del acto tributario. a) El acto administrativo, la demanda y la contestacin en el Juicio ContenciosoAdministrativo Tributario. El sistema de justicia en lnea. b) Influencia de los incidentes de previo y especial pronunciamiento en el Juicio ContenciosoAdministrativo Tributario, generadores de suspensin parcial. c) Las pruebas, el cierre de instruccin y la sentencia en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario. d) La suspensin y las garantas solicitadas en el Juicio ContenciosoAdministrativo Tributario. 1.- El recurso de revocacin y la suspensin: evolucin y regulacin actual en el Cdigo Fiscal de la Federacin

El recurso de revocacin es un recurso optativo que puede interponer el contribuyente ante la autoridad que dict el acto tributario, por no estar de acuerdo con el contenido del mismo1. Margin Manautou seala que recurso administrativo es todo medio de defensa al alcance de los particulares para impugnar ante la Administracin pblica, los actos y resoluciones por ella dictados en perjuicio de
Este recurso sera el homlogo del Recurso de Reposicin en la legislacin espaola, tambin de carcter optativo, regulado en el R.D. 2244/1979, de 7 de septiembre. Vid. actual artculo 120 del Cdigo Fiscal de la Federacin, seala: La interposicin del recurso de revocacin ser optativa para el interesado antes de acudir al Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. Vid. Sentencias del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, III-TASR-VII-682, Tercera poca, RTFF, Ao XI, No. 127, julio 1998, pg. 265, Aislada, Primera Sala Regional Noroeste, Cd. Obregn, (Reg. 778), RECURSO ADMINISTRATIVO DE REVOCACIN. LA SALA FISCAL NO PUEDE SUSTITUIR A LA AUTORIDAD RESPONSABLE EN SU ESTUDIO; V-TARS-VIII-216, Quinta poca, RTFJFA, Quinta poca, Ao II, No. 22, octubre 2002, Pg. 284, Aislada, Primera Sala Regional del Norte-Centro II, Torren, (Reg. 2335), INCOMPETENCIA DE LA AUTORIDAD FISCAL PARA RESOLVER EL RECURSO ADMINISTRATIVO DE REVOCACIN.- SE DEBE REMITIR A LA AUTORIDAD COMPETENTE Y NO DESECHARLO. SNCHEZ GMEZ, N., La optatividad de los Recursos Administrativos, Tribunal Fiscal de la Federacin (50 aos al Servicio de Mxico), RTFF, Tomo V, 1986, p. 856 y ss. CADENA ROJO, J., Los Recursos Administrativos, Tribunal Fiscal de la Federacin, (50 aos al Servicio de Mxico), Tomo V, 1986, p. 723 y ss., sobre los recursos en diversas leyes administrativas.
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los propios particulares, por violacin al ordenamiento aplicado o falta de aplicacin de la disposicin debida2.

El antecedente ms remoto de este recurso lo encontramos en el ao 1925 en la Ley del Impuesto sobre la Renta, que regulaba un recurso en contra de las resoluciones emitidas por las (llamadas en esa poca) juntas calificadoras, las cuales emitan la liquidacin del impuesto y sealaban la clasificacin del mismo3.

Posteriormente en 1929 la Sala Segunda de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin emiti un juicio para la procedencia del amparo en materia administrativa4; este criterio le exiga al particular el agotamiento de los recursos o medios de defensa previos antes de llegar al indicado medio extraordinario de defensa, esto lo confirmamos mediante Sentencia de Amparo Administrativo 1319/25 de 5 de marzo de 1929, que sealaba lo siguiente:

AMPARO. Es propio de este juicio, ya se trate de actos judiciales o administrativos, que slo puede ocurrirse a l, despus de haber agotado todas las defensas y todos los recursos que pueden hacerse valer ante las autoridades responsables5.

MARGIN MANAUTOU, E., Introduccin al Estudio del Derecho Tributario Mexicano, Decimosegunda Edic., Ed. Porra, Mxico, 2007, p. 160, y en MARGIN MANAUTOU, E., El Recurso Administrativo en Mxico, Ed. Porra, Mxico, 1997, p. 18. DE LA GARZA, S. F., Derecho Financiero Mexicano, Tercera reimpresin, 18 Edic., Ed. Porra, Mxico, 2005, p. 856 y ss., seala: la opcionalidad del recurso constituye una excepcin a la regla general y tradicional de que el juicio de nulidad no puede iniciarse si existe algn recurso administrativo del que pueda hacer uso el particular. 3 ARMIENTA HERNNDEZ, G., Tratado Terico-Prctico de los Recursos Administrativos, 4 Edic., Ed. Porra, Mxico, 1999, p. 55. 4 CARRILLO FLORES, A., La defensa jurdica de los particulares frente a la Administracin en Mxico, Ed. Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Mxico, 2000, pp. 93 y 213, seala: El problema de los recursos administrativos en Mxico tiene inters sobre todo a partir de 1929, en que la Suprema Corte de Justicia sienta la tesis de que la procedencia del amparo en materia administrativa est condicionada al agotamiento de los recursos o medios de defensa con que el particular cuente para impugnar una decisin que lo agravie. 5 Vid. Amparo en revisin 1319/25, de 5 de marzo de 1929, Quinta poca, Instancia: Segunda Sala, Fuente: Semanario Judicial de la Federacin, Tomo: XXV, Pgina 1210, (IUS: 338.632). Vid. ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), RTFF., Tomo III, 1982, p. 169; MARGIN MANAUTOU, E., Introduccin al Estudio del Derecho Tributario Mexicano, ob. cit., p. 171.

En este mismo sentido encontramos la Sentencia de Amparo Administrativo de 16 de abril de 1929, 166/20:

AMPARO ADMINISTRATIVO. Si la resolucin administrativa contra la cual se pide amparo, puede ser remediada por algn recurso expresamente concedido por la ley, no puede pedirse amparo respecto a ella, sino de la resolucin final que se hubiere dictado en su resolucin6.

En 1936 naci la Ley de Justicia Fiscal, normativa pionera en Amrica Latina dentro de nuestra materia fiscal, la cual, reforzaba el criterio sostenido en 1929 por la Suprema Corte, sealaba en su exposicin de motivos lo siguiente:

Por lo dems es innegable que la jurisprudencia mexicana, a partir sobre todo de 1929, ha consagrado de una manera definitiva que las leyes federales, y en general todas la leyes, pueden conceder un recurso o medio de defensa al particular perjudicado, cuyo conocimiento atribuyan a una autoridad distinta de la autoridad judicial y, naturalmente, en un procedimiento distinto al amparo han podido funcionar sin que en ningn momento la Suprema Corte haya objetado su constitucionalidad7.

La Ley de 1936 no regulaba un recurso administrativo previo a la va contenciosa, no obstante, estaba de acuerdo con ellos y respetaba los ya establecidos en otras leyes y reglamentos, aplicaba sin duda el principio de definitividad si el medio era de carcter obligatorio.

Vid. Amparo en revisin 166/20, de 16 de abril de 1929, Quinta poca, Instancia: Segunda Sala, Fuente: Semanario Judicial de la Federacin, Tomo: XXV, Pgina 2007, (IUS: 338.667), en este mismo sentido Vid. Sentencias de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, (IUS: 338.683, 338.340 y 338.185). Vid. CARRILLO FLORES, A., La Justicia Federal y la Administracin Pblica, 2 Edic., Ed. Porra, Mxico, 1973, p. 105. 7 Ley de Justicia Fiscal, Ed. Publicaciones Farrera, Mxico, 1936, pp. 5 y 6. GONZLEZ GARCA, E., VILLALOBOS ORTZ, M. C., et. al., Principios Tributarios Constitucionales, Ed. Tribunal Fiscal de la Federacin, Mxico 1989, pp. 351 y 352. Vid. el artculo de: ASOREY, R. O., El principio de seguridad jurdica.

De igual forma el Cdigo Fiscal de 19388 no aport algn medio de impugnacin administrativo, nicamente regulaba un recurso para impugnar violaciones al procedimiento de la notificacin, el cual, poda ser seguido de oficio o a peticin de parte. El artculo 73, que regulaba esta situacin, tampoco sealaba el plazo para la interposicin del mencionado recurso9.

El recurso contra las notificaciones se implant con el fin de que la reconsideracin administrativa (muy utilizada en esa poca, por no existir un recurso especfico en contra de los actos de la autoridad) dejara de tener validez, adems de no resolver las pretensiones del interesado, el escrito de reconsideracin no estaba especficamente regulado en la legislacin, era resuelto mas bien de forma consuetudinaria.

Dada la situacin anterior, el legislador fue consciente de que el sujeto pasivo careca de un medio de defensa administrativo debidamente regulado, por tal motivo, en la elaboracin del nuevo Cdigo Fiscal de 1967, se crearon por primera vez los tan esperados recursos10; el artculo 160 sealaba que, cuando las

CARBALLO BALVANERA, L., GONZLEZ PARS, J. N., et. al., El contencioso-administrativo Mxico-Francia, Primera Edic., Ed. Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Mxico D.F., 2001, p. 177, en esta obra AGUIRRE SORIA seala en su excelente tema Organizacin y Estructura de la Justicia Administrativa en Mxico: Con el Cdigo Fiscal de la Federacin de 1938 se establecen recursos en materia administrativa, tendencia que se incrementar en los aos subsecuentes y en gran nmero de ellos en el sexenio de 1970 a 1976, lo que traera a su vez la necesidad de una situacin opuesta, que pretende unificar todos los recursos administrativos en uno solo, lo que ocurre con la expedicin de la Ley Federal de Procedimiento Administrativo que entr en vigor el 1 de junio de 1995 y que regula los procedimientos de la Administracin Pblica Centralizada, derogando en su artculo Segundo Transitorio todos los recursos de las diferentes leyes administrativas en las materias reguladas en tal ordenamiento, excepto en las de carcter fiscal, financiero, responsabilidades de los servidores pblicos, electoral, justicia agraria, laboral, competencia econmica y prcticas desleales de comercio internacional. 9 Cdigo Fiscal de la Federacin, Ed. Datalex, Mxico, 1938, p. 8, sealaba: La nulidad de las notificaciones a que se contraen los dos artculos anteriores, ser dictada de oficio o a peticin de parte por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, sus dependencias o por los organismos fiscales autnomos previa la investigacin necesaria. 10 Vid. Cdigo Fiscal de la Federacin, Ed. Datalex, Mxico, 1967, p. 1 y ss., sobre el recurso de revocacin sealaba: El ms comn de los casos en que los particulares intentaban defensas improcedentes ante las autoridades administrativas, lo era el de aquellos en que la autoridades hacan del conocimiento de los interesados la existencia de crditos a su cargo. Por ello se estableci este recurso, por el cual, en un procedimiento sencillo con pocas formalidades y que puede ser utilizado por personas poco versadas en la materia fiscal, la autoridad administrativa

leyes fiscales no los establecieran, procederan los siguientes: 1.- La revocacin, 2.- La oposicin al procedimiento ejecutivo, 3.- La oposicin de tercero, 4.- La reclamacin de preferencia y 5.- La nulidad de notificaciones11.

Segn el artculo 161 del Cdigo, al sealar el mbito de aplicacin para los anteriores recursos, mencionaba que slo procederan en contra de crditos fiscales, y haca alusin a la optatividad de los mismos12, concediendo al contribuyente un plazo de diez das para interponerlos despus de notificado el acto13.

Segn este Cdigo (art. 158), la reconsideracin y dems escritos similares, usados con frecuencia antes de 1936, eran totalmente improcedentes (su uso) porque no se encontraban regulados en ninguna disposicin normativa14.

Los recursos contemplados en este Cdigo de 1967 funcionaron bien hasta 1981, fecha de entrada en vigor del actual Cdigo Fiscal de la Federacin. El vigente Cdigo simplific los recursos administrativos, ampli los plazos para presentar la demanda e incluir las pruebas en el escrito y acort los plazos para resolver.

estudiar las resoluciones dictadas en esta materia a la luz de los argumentos y pruebas que esgriman los particulares y se resolver lo conducente. 11 Vid. Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 21. 12 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, IV-TASR-VI-285, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 21, abril 2000, pg. 256, Aislada, Sexta Sala Regional Metropolitana, (Reg. 1496), RECURSO DE REVOCACIN PREVISTO EN EL ARTCULO 31, DEL REGLAMENTO DEL RECURSO DE INCONFORMIDAD.- ES OPTATIVO AGOTARLO ANTES DE ACUDIR AL JUICIO DE NULIDAD. 13 Los recursos estaban regulados de los artculos 158 a 165 de forma muy simple, el artculo 161 sealaba: La revocacin slo proceder contra resoluciones administrativas en las que se determinen crditos fiscales. El afectado por las resoluciones administrativas a que se refiere el prrafo anterior, podr optar entre interponer el recurso de revocacin o demandar la nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federacin. 14 PAZ LPEZ, A., El recurso de revocacin en materia fiscal, Ed. Calidad en informacin, Mxico, 1999, p. 34, seala: Como se puede apreciar, ya desde el Cdigo Fiscal de la Federacin de 1938 se hace alusin a la figura de la reconsideracin como una instancia que no deba considerarse recurso administrativo y nuevamente, en el Cdigo Fiscal de 1967, se reitera que en contra de algn acto o resolucin dictada en materia fiscal no proceder alguna instancia de reconsideracin.

El Cdigo de 1981, al que nos referiremos desde este momento, en sus artculos 116 a 133 regulaba inicialmente los recursos a los que poda acudir el contribuyente en caso de inconformidad del acto que le perjudicaba. Estos recursos eran: 1.- El recuso de revocacin, 2.- El de oposicin al procedimiento administrativo de ejecucin y 3.- El de nulidad de notificaciones15.

Posteriormente se reform el Cdigo Fiscal y los tres recursos citados quedaron reducidos a uno solo16, el actual recurso de revocacin, al que puede acudir el contribuyente para impugnar el acto emitido por la Hacienda Pblica.

El recurso de oposicin al procedimiento administrativo de ejecucin se fusion con el de revocacin, y el recurso para impugnar la nulidad de notificaciones se encuentra regulado en el artculo 129 del Cdigo y se tramita mediante un procedimiento independiente al de revocacin.

El artculo 117 del Cdigo Fiscal seala los actos contra los que proceder el recurso de revocacin, y destacan las resoluciones definitivas dictadas por autoridades fiscales federales que determinen contribuciones, accesorios o aprovechamientos; las que nieguen la devolucin de cantidades que procedan conforme a la ley; las que dicten las autoridades aduaneras; cualquier resolucin de carcter definitivo que cause agravio al particular en materia fiscal y contra actos de autoridades fiscales federales que exijan el pago de crditos fiscales; las que se dicten en el procedimiento administrativo de ejecucin; las que afecten el

Cdigo Fiscal de la Federacin, Ed. Datalex, Mxico, 1981, p. 43. Algunas de las reformas son de 31 de diciembre de 1988, de 15 de diciembre de 1995, de 31 de diciembre de 2000 y la ltima de 5 de enero de 2004. Cometarios sobre las reformas de 1988 al Cdigo Fiscal de la Federacin, Vid. CORTINA GUTIRREZ, A., Exgesis de la iniciativa de decreto que reforma, adiciona y deroga preceptos del Cdigo Fiscal de la Federacin y de la Ley Orgnica del Tribunal Fiscal de la Federacin, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin, 2 poca, Ao IX, Nm. 96, 1987, p. 605 y ss. Vid. MARTNEZ ROSASLADA, S., La Reforma del Contencioso Administrativo de 1988, en: El Juicio de Nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federacin (Primera Reunin Nacional de Magistrados del Tribunal Fiscal de la Federacin), Ed. TFF.,1992, p. 53 y ss.
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inters jurdico de terceros y cuando determinen el valor de los bienes embargados17.

El objeto del recurso de revocacin es posibilitar que la autoridad modifique el acto que dict, presuntamente, sin la adecuada aplicacin del derecho. De esta manera se intenta defender la legalidad en el ejercicio de la funcin administrativa18, haciendo necesario que cualquier recurso al que acuda el sujeto pasivo se encuentre debidamente regulado en las normas fiscales19. El contribuyente, al interponer este recurso, pretende que en la resolucin administrativa se revoque o modifique el acto que le perjudica. El recurso sirve a la Autoridad para mejorar su actuacin frente a los ciudadanos, y tambin es un medio de control de la potestad administrativa.

El recurso de revocacin (art. 121) se interpondr dentro de los cuarenta y cinco das siguientes a partir del momento en que haya surtido efectos la

Prontuario Fiscal, Ed. Thomson-Ecafsa, Mxico, 2003, p. 752. Vid. Sentencias del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, III-PS-II-197, Tercera poca, RTFF, Ao XI, No. 124, abril 1998, pg. 141, Aislada Primera Seccin, (Reg. 663), RECURSO DE REVOCACIN.- ES PROCEDENTE SI SE INTENTA EN CONTRA DEL OFICIO DE OBSERVACIONES QUE DETERMINE CRDITOS FISCALES; IV-TASR-XV-265, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 18, enero 2000, Pg. 135, Aislada, Sala Regional Sureste, Oaxaca, (Reg. 1408), OFICIO EN EL QUE NO SE ACCEDE A LA PETICIN DE DEVOLUCIN DE CANTIDADES FORMULADA POR EL PARTICULAR.- EN SU CONTRA PROCEDE EL RECURSO DE REVOCACIN. 18 ARMIENTA CALDERN, G., Los Recursos Fiscales y Administrativos en el mbito Federal, RTFF, 2 poca, Ao IX, Nm. 93, 1987, p. 317, seala: Sin importar la nocin conceptual que se elija, existe un principio fundamental de irremisible aplicacin, consistente en que la autoridad administrativa, an en el vrtice de la jerarqua, debe actuar con sujecin a la ley; y en forma tal, que logre advertirse una relacin de dependencia y subordinacin entre el acto administrativo y la ley. 19 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa de 27 de noviembre de 1939, I-J-106, 1 poca, RTFF, Primera poca, tesis sustentadas por el pleno del Tribunal durante los aos 1937 a 1948, p. 200, Aislada, pleno, (Reg. 5425), seala: RECURSO ADMINISTRATIVO. Si no existe establecido en la ley correspondiente, el interesado no deber intentarlo antes de acudir al Tribunal Fiscal, porque quedara sin defensa, debiendo tenerse en cuenta que la autoridad ante quien un particular hace peticin con slo el fundamento del artculo 8 Constitucional, no est obligada a estudiar el fondo del problema de que se trata, y su nica obligacin es la de contestar por escrito la solicitud del interesado; consiguientemente, si el causante recurriera a alguna gestin en la forma indicada en ltimo trmino, se expondr a perder el derecho de objetar la resolucin ante el Tribunal Fiscal.

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notificacin al interesado20; si el contribuyente interpone el recurso ante un rgano incompetente, este deber remitirlo a la autoridad competente.

Para el escrito del recurso de revocacin no exige el Cdigo una lista concreta de formalidades, sin embargo, son necesarios determinados requisitos. Se debe presentar dentro de plazo, un documento claro que permita a la autoridad saber de qu se trata, quin ha dictado el acto e indicando si se impugna todo o parte de l. Es necesario, tambin, hacer una relacin de los hechos y de los preceptos legales en que se basa la pretensin, y se indicarn las pruebas oportunas; es necesario presentar la notificacin con el acto y los dems documentos disponibles que tengan relacin con el asunto21. Si se omite algn
Vid. Sentencias del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa: III-PS-II-219, Tercera poca, RTFF, Ao XI, No. 125, Mayo 1998, pg. 132, (Reg. 708), RECURSO DE REVOCACIN.EN EL PLAZO PARA SU INTERPOSICIN NO SE COMPUTAN LOS DAS JUEVES Y VIERNES SANTOS; IV-TASR-VII-191, Cuarta poca., RTFF, Ao II, No. 14, septiembre 1999, pg. 157, Aislada, Primera Sala Regional Noroeste, Cd. Obregn, (Reg. 367), PLAZOS.-. PARA EL CMPUTO DEL PLAZO PARA LA INTERPOSICIN DEL RECURSO DE REVOCACIN, DEBE ESTARSE A LOS DISPOSITIVOS LEGALES QUE REGULAN AL DEL CITADO MEDIO DE DEFENSA Y NO AS A AQULLOS QUE REGULAN AL DEL JUICIO DE NULIDAD; IV-P-2aS-239, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 22, Mayo 2000, pg. 84, Precedente Segunda Seccin, (Reg. 1519), PLAZO PARA LA INTERPOSICIN DEL RECURSO DE REVOCACIN.- SE DEBE ESTAR A LO DISPUESTO POR LOS ARTCULOS 12 Y 135 DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN; V-TA-2aS-8, Quinta poca, RTFJFA, Quinta poca, Ao I, No. 5, Mayo 2001, pg. 121, Aislada, Segunda Seccin, (Reg. 1783), RECURSO ADMINISTRATIVO DE REVOCACIN.- PLAZO PARA INTERPONERLO, TRATNDOSE DE RESOLUCIONES QUE SE DICTEN DENTRO DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIN; V-TASR-XV-143, Quinta poca, RTFJFA, Ao II, No. 13, Enero 2002, pg. 336, Aislada, Sala Regional del Sureste (Oaxaca, Oaxaca), (Reg. 2236), DAS INHBILES.- PARA LA INTERPOSICIN DEL RECURSO DE REVOCACIN DEBEN EXCLUIRSE LOS SEALADOS POR EL ARTCULO 12 DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN Y LA REGLA 2.1.4 DE LA RESOLUCIN MISCELNEA FISCAL PARA 1999. 21 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, IV-TASR-XV-249, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 17, diciembre 1999, pg. 466, Aislada Sala Regional Sureste, Oaxaca, (Reg. 1390), RECURSO DE REVOCACIN.- ES PROCEDENTE QUE SE TENGA POR NO INTERPUESTO, SI A PESAR DEL REQUERIMIENTO FORMULADO NO SE EXHIBE LA CONSTANCIA DE NOTIFICACIN DEL OFICIO RECURRIDO; V-TASR-XV-29, Quinta poca, Ao I, No. 2, febrero 2001, pg. 241, Aislada, Sala Regional del Sureste, Oaxaca, (Reg. 1763), NOTIFICACIN DEL REQUERIMIENTO DE RECURSO DE REVOCACIN.- ANTE LA IMPOSIBILIDAD DE EFECTUARSE EN EL DOMICILIO SEALADO EN EL ESCRITO DE RECURSO, NO DEBE REALIZARSE POR ESTRADOS, SINO QUE DEBE VERIFICARSE EL LTIMO DOMICILIO FISCAL QUE EL CONTRIBUYENTE HUBIERE MANIFESTADO ANTE EL REGISTRO FEDERAL DE CONTRIBUYENTES Y EN SU CASO REALIZARSE EN STE; VTASR- XV-83, Quinta poca, RTFJFA, Ao I, No. 11, noviembre 2001, pg. 341, Aislada, Sala Regional del Sureste, Oaxaca, (Reg. 2084), NOTIFICACIN DEL ACTO ADMINISTRATIVO.- SU IMPUGNACIN EN EL RECURSO DE REVOCACIN OBLIGA A LA AUTORIDAD A SU ESTUDIO PREVIO. MARGIN MANAUTOU, E., Introduccin al Estudio del Derecho Tributario Mexicano, ob. cit., p. 166, seala: El Cdigo Fiscal de la Federacin, a partir de 1985, vuelve ms
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elemento indispensable (por ejemplo, no indicar los agravios o no ofrecer pruebas22, etc.) la autoridad conceder un plazo improrrogable de cinco das para corregir las omisiones, en caso contrario se resolver con lo aportado al expediente23. Si no se expresan los agravios se desechar el recurso, si no se Indica el acto impugnado se tendr por no presentado, si no se presentan pruebas se tendrn por no ofrecidas24.

En el escrito del recurso que interponga el interesado deber acreditar, tambin, su personalidad, si se trata de persona fsica o jurdica, anexando el poder notarial que lo acredita como tal25. El Cdigo Fiscal admite que en lugar de incluir el original del acto impugnado se pueda presentar una copia; asimismo, deber anexar las pruebas documentales necesarias para probar sus

pretensiones, incluidas las periciales (de lo contrario se tendrn por no

estricto el recurso administrativo al expresar su artculo 123 que si el promovente no acompaa con el escrito que se interponga el recurso administrativo los documentos que acrediten su personalidad, cuando acten a nombre de otro o de personas morales; el documento en que conste el acto impugnado, y la constancia de notificacin de dicho acto, excepto, cuando el promovente declare bajo protesta de decir verdad que no recibi constancia o cuando la notificacin se haya practicado por correo registrado con acuse de recibo, si se omiten las pruebas documentales que se ofrecen y el dictamen pericial, en su caso, se tendrn por no ofrecidas. 22 MARGIN MANAUTOU, E., Introduccin al Estudio del Derecho Tributario Mexicano, ob. cit., p. 165, seala: De lo expuesto se aprecia que si al agotar el recurso administrativo el interesado no ofreci las pruebas idneas, aquellas que demuestren la ilegalidad del acto impugnable, ni formula los alegatos debidos, en la fase contenciosa no podr corregir la prueba, ni cambiar sus alegatos, pues el rgano jurisdiccional juzgar la resolucin reclamada, con los mismos elementos que la autoridad tuvo a su alcance para resolver, salvo que se haya negado a admitir pruebas o analizar todo el alegato que se le hizo, o que en el procedimiento administrativo, que dio origen a la resolucin, no se le haya dado al actor oportunidad de ofrecer medios de prueba. 23 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, IV-P-1aS-37, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 10, mayo 1999, pg. 51, Precedente, Primera Seccin, (Reg. 240), RECURSO DE REVOCACIN.- LA FALTA DE FIRMA AUTGRAFA DE AUTORIDAD COMPETENTE, RESULTA SUFICIENTE PARA DEJAR SIN EFECTOS EL ACTO RECURRIDO EN FORMA DEFINITIVA, SIN CONTRAVENIR LO DISPUESTO POR EL ARTCULO 132 DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN. 24 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, IV-TASR-XV-201, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 15, octubre 1999, pg. 356, Aislada, Sala Regional Sureste, Oaxaca, (Reg. 399), OFICIO EN SE TIENE POR NO PRESENTADO UN RECURSO DE REVOCACIN.CASO EN QUE CARECE DE FUNDAMENTACIN Y MOTIVACIN. 25 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, III-TASR-XV-539, Tercera poca, RTFF, Ao IX, No. 104, agosto 1996, Pg. 126, Aislada, Sala Regional Sureste, Oaxaca, (Reg. 439), RECURSO DE REVOCACIN.- DOCUMENTOS CON QUE SE ACREDITA LA PERSONALIDAD PARA PROMOVERLO.

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ofrecidas)26, sin embargo, la prueba testimonial y la confesional de las autoridades por medio de absolucin de posiciones no procedern27.

Si las pruebas no estn al alcance del recurrente o, a pesar de haberse esforzado, no puede conseguirlas, indicar a la autoridad fiscal el lugar o archivo en donde se encuentran para que, a su vez, esta requiera su remisin o copia certificada de las mismas (siempre que legalmente sea posible); si las pruebas se encuentran en el expediente administrativo, en el escrito se pedir que sean recabadas para dar trmite al recurso28.

Margin afirma que este medio de defensa le evita un conflicto oneroso, pues el mismo puede ser su propio abogado, ya que slo basta la presentacin de un escrito redactado inclusive de su puo y letra que indique su inconformidad contra un acto de la autoridad y el porqu de la propia inconformidad, para que se le d entrada29.

El escrito de interposicin del recurso de revocacin podr ser enviado mediante correo certificado y con acuse de recibo al domicilio de la autoridad que emiti el acto, es decir, la presentacin del escrito podr hacerse en la oficina de correos, haciendo constar (mediante el sello de entrega) que se realiza dentro del plazo establecido.

Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, III-PS-II-46, Tercera poca, RTFF, Ao X, No. 111, marzo 1997, pg. 16, Precedente Segunda Seccin, (Reg. 479), PRUEBAS OFRECIDAS EN EL RECURSO DE REVOCACIN EN LA LEY FEDERAL DE RESPONSABILIDADES DE LOS SERVIDORES PBLICOS. 27 El artculo 130 del Cdigo Fiscal de la Federacin, seala que harn prueba plena, las presunciones legales que no admitan prueba en contrario, la confesin expresa del recurrente, y los hechos afirmados por la autoridad en documentos pblicos. 28 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, IV-TASR-XV-269, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 18, enero 2000, pg. 155, Aislada, Sala Regional del Sureste, Oaxaca, (Reg. 1412), RECURSO DE REVOCACIN.- LEGALIDAD DEL REQUERIMIENTO FORMULADA PARA QUE EL RECURRENTE PRESENTE EL ORIGINAL O COPIA CERTIFICADA DE LAS DOCUMENTALES OFRECIDAS AL INTERPONERLO. 29 MARGIN MANAUTOU, E., Introduccin al Estudio del Derecho Tributario Mexicano, ob. cit., p. 160.

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Ser improcedente el recurso de reposicin, entre otras razones: si el acto no afecta el inters jurdico del recurrente, si fue recurrido directamente ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, si fue revocado por la autoridad, o si no se impugn en el plazo concedido por la ley30.

El plazo mximo que concede la ley a la autoridad administrativa para resolver el recurso es de tres meses31, los cuales sern contados a partir de la presentacin del escrito, en caso contrario el contribuyente entender que se ha confirmado su acto por medio del silencio administrativo.

La autoridad, al emitir su resolucin, analizar previamente todos y cada uno de los agravios del interesado, debiendo fundar su resolucin estrictamente en el derecho32, y pudiendo invocar los hechos notorios; si uno de los agravios es suficiente para que se dicte la nulidad del acto, ser suficiente con el anlisis del mismo.

La resolucin que recaiga sobre el recurso de revocacin puede tener varios sentidos, ya sea que se confirme la resolucin, que se deseche el recurso por improcedente, se tenga por no interpuesto, se dicte sobreseimiento o se deje

El artculo 127 y 128 del Cdigo Fiscal de la Federacin, sealan que el recurso de revocacin proceder cuando el procedimiento administrativo de ejecucin no se haya ajustado a la ley y an no se haya llegado a la publicacin de la primera almoneda; asimismo, si un tercero que dentro de este procedimiento de ejecucin alega que es propietario de los bienes embargados, tambin podr interponer la revocacin antes del rematen o se adjudiquen los bienes a favor de la Hacienda Pblica; sobre este tema Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa IVTASR-VII-27, Cuarta poca, RTFF, Ao I, No. 4, noviembre 1998, p. 109, Aislada, Primera Sala Regional Noroeste, Cd. Obregn, (Reg. 77), PROCEDENCIA DEL RECURSO DE REVOCACIN. CONFORME AL ARTCULO 128 DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN. 31 En la legislacin espaola, el plazo mximo que se concede a la autoridad para resolver el recurso de reposicin es de un mes, esto de acuerdo al artculo 225.3 a la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, nueva Ley General Tributaria, y 15 del R.D. 2244/1979 de 7 de septiembre, del Recurso de Reposicin previo al econmico-administrativo, plazo que nos parece suficiente ya que se trata de una va administrativa, sin embargo, en el caso de Mxico, debido a que la poblacin y la extensin territorial es superior a la de Espaa, el plazo es de tres meses, cuestin con la que tambin estamos de acuerdo. 32 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, III-TA-S-I-19, Tercera poca, RTFF, No. 124, Ao XI, abril 1998, pg. 141, Aislada, Primera Seccin, (Reg. 689), RECURSO DE REVOCACIN.- CORRECTA INTERPRETACIN DEL ARTCULO 132 DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN EN LA RESOLUCIN DEL MISMO.

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sin efectos el acto que se impugna; tambin puede ordenarse la emisin de una nueva resolucin y dejar sin efectos el acto recurrido o que se modifique. Si el contribuyente impugn slo una parte del acto, la autoridad slo podr modificar o revocar el acto en la medida de esa impugnacin33.

Tambin resolucin sobre la revocacin puede ordenar al sujeto la realizacin de un determinado comportamiento, y en este supuesto el particular dispondr de un plazo de cuatro meses, el mismo plazo del que se dispone por la autoridad para (en su caso) iniciar la reposicin del procedimiento.

Segn el artculo 121 del Cdigo Fiscal de la Federacin hay tres tipos de suspensin del plazo para la interposicin del recurso de revocacin, los tres deben solicitarse por escrito y conllevan la suspensin del acto recurrido, y son los siguientes:

1.- Es posible suspender el plazo de interposicin durante un ao si el interesado fallece durante el plazo normal de impugnacin (cuarenta y cinco das), o antes si el representante de la sucesin o albacea acept el cargo.

2.- Tambin se admite la suspensin durante un ao si el particular ha solicitado a las autoridades iniciar el procedimiento de resolucin de controversias contenido en un tratado, con el fin de evitar la doble imposicin.

3.- La tercera posibilidad de suspensin durante un ao es para los supuestos de incapacidad o declaracin de ausencia (mediante procedimiento judicial) del afectado. La suspensin terminar si cesa la situacin de incapacidad o de ausencia, o cuando haya sido nombrado un tutor al incapaz, o un representante al ausente.
Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, IV-P-1aS-43, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 10, mayo 1999, pg. 70, Precedente Primera Seccin, (Reg. 442), SOBRESEIMENTO.- ES IMPROCEDENTE EL JUICIO DE NULIDAD CONTRA LAS RESOLUCIONES QUE DEBIERON SER IMPUGNADAS A TRAVS DEL RECURSO DE REVOCACIN PREVISTO EN EL ARTCULO 94 DE LA LEY DE COMERCIO EXTERIOR.
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El artculo 144 del Cdigo admite la suspensin de la ejecucin del acto recurrido durante el plazo para presentar la revocacin. La solicitud de suspensin puede presentarse al inicio o durante la tramitacin del recurso de revocacin. Aunque en teora es necesario presentar una garanta para el inters fiscal, en la prctica34, y para fortuna del contribuyente, se puede prescindir de ella35. El prrafo segundo del mismo artculo 144 seala que si el recurso de revocacin se interpuso en tiempo y forma, el plazo para garantizar el inters fiscal ser de cinco meses, contados a partir de la fecha en que se haya interpuesto el recurso36. Sin embargo, si el plazo mximo para resolver el recurso es de tres meses, no es necesario que el interesado presente la garanta que seala el artculo. Existe una incongruencia en los plazos: por un lado se solicita garantizar el crdito fiscal (en el plazo de cinco meses), y por otra parte el plazo para resolver es menor al concedido para presentar la garanta; sin embargo, esto finalmente beneficia al contribuyente.

Una Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, de 24 de diciembre de 2002, hace alusin a la suspensin del acto en el recurso de revocacin y seala:

CUMPLIMENTACIN OPORTUNIDAD LEGAL,

DEL

RECURSO DE

DE LA

REVOCACIN, REPOSICIN AL

TRATNDOSE

PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIN. Cuando se interpone


PAZ LPEZ, A., El recurso de revocacin en materia fiscal, ob. cit., p. 77, seala: Una de las ms importantes ventajas de esta instancia reside en que con la sola interposicin del recurso administrativo de revocacin se suspende la ejecucin del acto impugnado y sin que exista previa garanta del inters fiscal. 35 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa de 14 de agosto de 2000, SUSPENSIN DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIN.- SOLICITUD INFUNDADA, IV-P-2aS-327, Cuarta poca, RTFF, Ao III, No. 29, Dic. 2000, pg. 278, precedente Segunda Seccin, (Reg. 2003). 36 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa de19 de febrero de 2000, IV-P-2aS-193, Cuarta poca, RTFF, Ao II, No. 19, febrero 2000, pg. 77, Precedente Segunda Seccin, (Reg. 1427), seala: PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIN.- En los trminos del artculo 144 del propio Cdigo, no pueden ejecutarse los actos administrativos cuando se garantice el inters fiscal, satisfaciendo los requisitos legales, y tampoco se ejecutar el acto que determine un crdito fiscal hasta que venza el trmino de 45 das siguientes a la fecha en que surta efectos su notificacin, ya que de lo contrario, los actos que llegaran a emitirse dentro del procedimiento econmico-coactivo, carecen de fundamentos y motivos.
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un recurso de revocacin, para efectos de la suspensin el procedimiento de cobro, se tiene un plazo de 5 meses para garantizar, esto es, que interpuesto el recurso se suspende el procedimiento coactivo, y la garanta del inters fiscal se presentar hasta en un plazo de 5 meses, por lo que si el recurso de revocacin fue presentado el 11 de julio de 2001, segn se advierte de su resolucin contenida en el oficio 0995, el plazo de 5 meses para garantizar venca hasta el 11 de diciembre de 2001, y mientras no transcurriera dicho plazo conforme al precepto indicado, procede que se suspenda el procedimiento de cobro37.

Contra la resolucin del recurso de revocacin no procede nuevamente la revocacin38; deber el contribuyente, en todo caso, impugnarla ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, mediante juicio contenciosoadministrativo tributario, tema siguiente de esta obra.

La autoridad, en el momento de resolver la revocacin, podr tomar en cuenta circunstancias que en un procedimiento contencioso un Tribunal no podra examinar, dispone de mayor discrecionalidad. Esta circunstancia puede ser una ventaja para el contribuyente.

En general, el recurso de revocacin pretende liberar de carga de trabajo a los Tribunales y facilitar al contribuyente mayores garantas y una justicia ms gil que en un procedimiento normal. Sin embargo, la realidad no coincide con estas intenciones. Por esta razn, parte de la doctrina seala que este recurso debe desaparecer, debido a que las resoluciones que emite la autoridad suelen ser

Vid. Sentencia de 24 de diciembre de 2002, V-TARS-VIII-272, Quinta poca, RTFJFA, Ao II, No. 24, diciembre 2002, pg. 346, Aislada, Primera Sala Regional del Norte, (Reg. 2358). 38 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, V-TASR-VII-118, Quinta poca, RTFJFA, Ao II, No. 13, enero 2002, pg. 171, Aislada, Sala Regional Noroeste II, Cd. Obregn, (Reg. 2145), RECURSO DE REVOCACIN.- NO PROCEDE SI SE INTERPONE EN CONTRA DE UNA RESOLUCIN DICTADA EN OTRA REVOCACIN O EN CUMPLIMIENTO DE STA O DE SENTENCIAS.

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parciales; nicamente se dilata en tiempo el momento para que el acto sea impugnado ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa39.

Nosotros consideramos que las pretensiones del recurso son loables; si la autoridad resolviera de manera imparcial y conforme a derecho, realmente, se evitara colapsar al Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa con asuntos de escasa importancia. Para evitar la falta de imparcialidad de la Autoridad consideramos que la Ley de Responsabilidad de los Servidores Pblicos debera aplicar sanciones a los funcionarios que no cumplan debidamente con sus obligaciones de resolver conforme a derecho un recurso. Incluso, en casos de reincidencia, podra sancionarse con la destitucin del puesto de trabajo; de esta manera, el ciudadano se vera ms protegido y el medio de defensa sera ms eficaz.

Antes de entrar al estudio del juicio contencioso-administrativo conviene sealar algunas de las diferencias que existen entre esta va y el recurso de revocacin.

Aun cuando las dos vas revisan el contenido del acto, una se hace mediante un procedimiento contencioso y la otra se dirime ante la misma autoridad que dict el acto.

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MARGIN MANAUTOU, E., Introduccin al Estudio del Derecho Tributario Mexicano, ob. cit., p. 161, seala: Muchos funcionarios de la Administracin piensan al resolver el recurso, que siempre deben darle la razn a la misma, en el mismo sentido: ORIJEL SALAZAR, M., Recursos Administrativos, Tribunal Fiscal de la Federacin (50 aos al Servicio de Mxico), Tomo V, 1986, p. 882, seala: Tanto ciudadanos de este pas, como tratadistas y funcionarios judiciales, han propugnado por la supresin de los recursos administrativo, dada la poca utilidad prctica de los mismos, pues en muchos de los casos, lo nico que se obtiene es una demora en el logro de los propsitos legales de los gobernados . ORTZ HIDALGO, L., Unificacin de los Recursos Administrativos, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin (45 aos al Servicio de Mxico), Tomo I, 1981, p. 854, seala: La creacin de un slo recurso administrativo como medio de defensa que pueden hacer valer los particulares, en contra de actos administrativos que lesionen sus derechos o intereses, nos recuerda los comentarios que la doctrina ha hecho respecto de la codificacin del Derecho Administrativo, a fin de que se regule el procedimiento administrativo en todos sus aspectos, en el mismo sentido de unificar los recursos administrativos: VALDES ARREOLA, O. J., Breves Consideraciones sobre la Regulacin de los Recursos Administrativos en la Legislacin Mexicana, Tribunal Fiscal de la Federacin (50 aos al Servicio de Mxico), Tomo V, 1986, p. 904.

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En la revocacin el particular agota un simple recurso administrativo en donde la Administracin es Juez y parte. En el juicio contencioso se ejerce una verdadera accin contra la autoridad, que es slo una parte en el proceso.

La

revocacin

genera

solamente

una

funcin

administrativa,

un

esclarecimiento de la ley, sin someterse a un procedimiento rgido; el juicio contencioso genera una funcin jurisdiccional, intentando llegar a la claridad de las normas para proteger el inters pblico mediante un proceso regulado en la ley.

2.- Evolucin histrica del Tribunal Fiscal de la Federacin y nacimiento de la Ley de Justicia Fiscal en Mxico

Con la llegada de los espaoles a Mxico en 1521, el conquistador Hernn Corts, por mandato de los Reyes Catlicos, fund la primera ciudad, en donde desembarc, con el nombre de la Villa Rica de la Veracruz, y con ella el primer Ayuntamiento, en el cul nombr a los primeros Alcaldes, Regidores, Alguaciles y dems empleados.

Posteriormente, se dirigi a explorar las tierras desconocidas del nuevo pas y se percat de sus grandes riquezas que, en gran medida, pasaran a formar parte del Reino Espaol.

Sucesivamente se fundaron nuevas ciudades, y con ello apareci el primer sistema tributario colonial que se conoce; los tesoreros, factores, contadores, y oficiales de la Real Hacienda, eran los encargados de la recaudacin y guarda de los objetos preciosos para su posterior envo a Espaa. Sin embargo, en esa poca no haba ningn medio de defensa para los habitantes de la Nueva Espaa al pagar tributos a la corona40.

BETETA, M. R., Discurso pronunciado en la Ceremonia Conmemorativa del XL Aniversario de la Promulgacin de la Ley de Justicia Fiscal, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin, 7 Nmero Extraordinario (Ensayos de Derecho Administrativo y Tributario para conmemorar el XL Aniversario de la creacin del Tribunal Fiscal de la Federacin, 1976, pp. 20 y 21, seala: Los inicios de la

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Los excesos de los conquistadores en los nuevos territorios, sumados a su lejana de la metrpoli, llevaron al rey Carlos V a crear en Burgos, el 13 de diciembre de 1527, la Primera Real Audiencia y Chancillera de la gran Ciudad de Tenochtitln Mxico para un mejor control de las tierras y de los bienes descubiertos.

Este sistema sirvi de poco, por lo que la Corona estableci en la Nueva Espaa el virreinato, lo cual aconteci el 17 de abril de 1535, cuando en Barcelona el Emperador Carlos V otorg los ttulos acreditando a D. Antonio de Mendoza Virrey, Gobernador, Capitn General y Presidente de la Real Audiencia de Mxico41. Con esta medida se pretenda controlar mejor la situacin sobre el terreno.

Durante el virreinato se cre formalmente el sistema de pago de tributos por parte de la colonia, pero seguan sin existir formalmente medios de defensa efectivos para los obligados a su pago.

Don Fabin de Fonseca y D. Carlos de Urrutia, los autorizados historiadores de la materia, ya para los aos del Gobierno del Virrey Conde de Revillagigedo nos dice que gravitaban en la Nueva Espaa los siguientes impuestos:

Treinta y cinco, los cuales con sus valores lquidos cubran los cargos y gastos generales de la Corona en Europa y en las Indias; tres cuyas rentas estaban dedicadas a pagar gastos del erario slo en Europa; cinco, que aunque pertenecientes a S.M., tenan aplicados sus productos a algn destino especial en
imposicin de obligaciones tributarias se distinguan por el dominio exclusivo de la voluntad del fisco, mientras que al contribuyente nicamente le corresponda cumplir, sumiso, con el deber de pagar los impuestos que le fueran exigidos. Esta relacin tributaria se desarroll tradicionalmente y durante largo tiempo, sobre una base autoritaria que impeda la discusin razonada de argumentos en un plano de igualdad. El fisco fijaba impuestos y los exiga, el contribuyente, sin posibilidad de revisin o defensa, pagaba o sufra la sancin. 41 GONZLEZ HERMOSILLO FARAS, O., El Tribunal Fiscal de la Federacin Antecedentes en la Colonia, (45 Aos al Servicio de Mxico), RTFF. Tomo III, 1982, p. 100, seala el autor que con la llegada del virreynato la Real Audiencia se llam la Segunda Real Audiencia de Mxico.

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estos o aquellos reinos; y treinta y siete ms, que an pudindose llamar ajenos por su origen y objeto, entraban en las tesoreras reales por la especial proteccin que S.M. les dispensaba42.

Sobre las primeras autoridades tributarias, sabemos que el Tribunal de la Hacienda Real y El Tribunal de Contadores eran los encargados de llevar la vigilancia y contabilidad de los impuestos que pagaban los vasallos43.

Los funcionarios del Tribunal se reunan para tratar todos los asuntos relativos al cobro de tributos, deudas de la hacienda, y rentas que deba percibir. El Tribunal de Contadores, formado por tres expertos de la poca, llevaba la contabilidad de lo recaudado por la Hacienda Real y realizaba sus anotaciones en los libros correspondientes. Este rgano tambin poda exigir responsabilidades a los funcionarios del Tribunal de Hacienda Real por abusos en el ejercicio de sus funciones o sobre los bienes a su cargo; si intervenan aspectos netamente jurdicos, la controversia deba ser resuelta por la Segunda Real Audiencia de Mxico.

Aproximadamente, en 1540 se implant por primera vez una especie de reclamacin, llamada de apelacin o agravio, ante la Segunda Real Audiencia de Mxico44, para que cuando algn vasallo viese afectados sus escasos derechos, por el pago de los tributos al Tribunal de la Hacienda Real, pudiera reclamar de una forma sumaria45.

GONZLEZ HERMOSILLO FARAS, O., El Tribunal Fiscal de la Federacin Antecedentes en la Colonia, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 107. 43 Vid. Recopilacin de Leyes de Indias Tomo II, Libro VIII, Ttulo III, regulaba todo lo relativo al Tribunal de Hacienda Real, y Vid. Ttulo I, Libro VIII, Tomo II de la Recopilacin de Leyes de Indias regulaban al Tribunal de Contadores. 44 GONZLEZ HERMOSILLO FARAS, O., El Tribunal Fiscal de la Federacin Antecedentes en la Colonia, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 109. 45 Probablemente este es un antecedente del recurso administrativo mexicano, del cual hablamos en prrafos anteriores.

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La Segunda Real Audiencia de Mxico podramos decir que es el antecedente ms remoto que conocemos del primer Tribunal Fiscal46.

Desde la conquista de Mxico, y hasta su independencia en 1810, el derecho tributario que referenciamos anteriormente fue el que imper durante casi trescientos aos. Los tributos, las autoridades y los recursos para impugnar las inconformidades de los nuevos contribuyentes fueron evolucionando; despus de la independencia, buscando soluciones para una mejor defensa de los contribuyentes frente a la Autoridad, surgi la idea de crear un Tribunal que pudiera ser til a las nuevas exigencias.

Con la independencia comienza una nueva etapa para el pas, y tambin para el mbito tributario. Desde entonces, y hasta la Constitucin de 1917, el intento ms destacado para crear un tribunal exclusivo en materia tributaria se remonta a 1837.

Comienza una clara separacin entre la va contenciosa y la administrativa. En esa poca, si el contribuyente estaba disconforme con algn acto tributario deba acudir al Tribunal de Distrito competente para que resolviera sus pretensiones. La ley vigente en esos momentos era la de 20 de enero de 1837, que regulaba el ejercicio de la facultad econmico-coactiva47.

Posterior a 1837 destaca una ordenanza del ao 1885, respecto a la cual Aguirre
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Soria

seala

lo

siguiente:

hay

pocos

ejemplos

de

instancias

FLORIS MARGADANT, G., Introduccin a la Historia del Derecho Mexicano, Ed. Universidad Nacional Autnoma de Mxico, 1971, pp. 69 y 70, segn este autor los archivos de la Real Audiencia de Mxico fueron vendidos a los coheteros como materia prima para crear juegos pirotcnicos, y otra parte a comerciantes para usarlos como materia para empaques. Ms sobre el tema de la evolucin de los Tribunales en la poca Colonial Vid. TORO, A., Los Tribunales de la poca Colonial, Revista General de Derecho de Jurisprudencia, Ao II, Nm. 4, 1932; Ao III, Nm. 1, 1932; Ao III, Nm. 4, 1933; Ao IV Nm. 2, 1931. 47 NAVA NEGRETE, A., Derecho Procesal Administrativo, Ed. Porra, Mxico, 1959, p. 297 y ss. Vid. FIX ZAMUDIO, H., Introduccin al Estudio del Proceso Tributario en el Derecho Mexicano, (Perspectivas del Derecho Pblico en la Segunda Mitad del Siglo XX. Homenaje a Enrique Sayagues Laso. Uruguay), Ed. Instituto de Estudios de Administracin Local, Madrid, 1969, p. 1077.

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administrativas como el de la Ordenanza General de Aduanas Martimas y Fronterizas de 28 de enero de 1885 que prevea un recurso de revisin optativo ante la Secretara de Hacienda o el Juez de Distrito competente48.

Un nuevo hecho destacable tuvo lugar con la Ley de 16 de abril de1924 que cre el llamado Jurado de Penas Fiscales; su objetivo principal era imponer multas a los contribuyentes que infringieran las leyes fiscales federales, siempre que la cuanta fuese superior a veinte pesos de la poca. El Jurado impona las multas, y llevaba a cabo el procedimiento para el cobro en caso de incumplimiento.

Ms tarde apareci la Ley de 12 de mayo de 1926 del Jurado de Infracciones Fiscales. Este era el mismo organismo que acabamos de mencionar pero con nombre distinto. Sus competencias eran las mismas que tena antes, pero ahora se le aaden otras: revisar las sanciones tributarias y los recargos, las sanciones en materia aduanera, etc..

Durante el perodo comprendido entre 1924 y 1926, mencionado con las dos leyes que acabamos de citar, debemos destacar el intento de mejorar los recursos a los que poda acudir el contribuyente. El 18 de marzo de 1925 naci la Junta Revisora del Impuesto sobre la Renta49, encargada de resolver las reclamaciones que se originasen con motivo de los actos emitidos por las Justas Calificadoras de este impuesto; en este recurso vemos que la suspensin del acto se otorgaba siempre que el inters fiscal estuviera asegurado.

En 1929 se cre un Jurado de Revisin por la Ley de Organizacin del Servicio de Justicia Fiscal para el Departamento del Distrito Federal, que conoca del recurso de revisin creado por esa misma ley; este recurso poda ser
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CARBALLO BALVANERA, L., GONZLEZ PARS, J. N., et. al., El contencioso-administrativo Mxico-Francia, ob. cit., p. 176, en esta obra AGUIRRE SORIA en su excelente tema Organizacin y Estructura de la Justicia Administrativa en Mxico. 49 CARBALLO BALVANERA, L., GONZLEZ PARS, J. N., et. al., El contencioso-administrativo Mxico-Francia, ob. cit., p. 176, Vid. en esta obra AGUIRRE SORIA su excelente tema Organizacin y Estructura de la Justicia Administrativa en Mxico.

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interpuesto por el contribuyente en caso de disconformidad con las resoluciones de las Juntas Calificadoras. El Jurado de Revisin era un rgano de carcter administrativo y considerado como el supremo rgano administrativo fiscal. Este rgano es el primer antecedente claro para la creacin del Tribunal Fiscal.

En 1936 se cre el Tribunal Fiscal, sin embargo, el Jurado de Revisin continuaba vigente, aunque sin actividad alguna. A pesar de ser ya una rgano en va de extincin, este Jurado fue nuevamente regulado en la Ley de Hacienda del Departamento del Distrito Federal de 31 de diciembre de 194150, hasta que, finalmente, fue suprimido por la Ley de 31 de diciembre de 1946.

Para Arreola Ortz El Tribunal Fiscal de la Federacin, a su nacimiento absorbi la competencia que hasta la fecha haban tenido diversos organismos de carcter fiscal, tales como: el Jurado de Infracciones Fiscales y la Junta Revisora del Impuesto sobre la Renta, organismos que quedaron suprimidos al entrar en funciones el nuevo rgano jurisdiccional51.

Para concluir, debemos sealar que previa a la aparicin de la Ley de Justicia Fiscal se derogaron varios preceptos de la Ley de la Tesorera de la Federacin y del Cdigo Federal de Procedimientos Civiles, los cuales regulaban el juicio sumario de oposicin en materia fiscal52. Este recurso estuvo vigente del 10 de febrero de 1926 hasta el 31 de diciembre de 193653.

NAVA NEGRETE, A., Derecho Procesal Administrativo, ob. cit., p. 307. ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 165. 52 LOMEL CEREZO, M., 50 Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin (Exposicin de Motivos de la Ley de Justicia Fiscal y Evolucin del Tribunal Fiscal de la Federacin), RTFF., 1986, p. 7, CARRILLO FLORES en un comentario sobre la creacin del Tribunal en este artculo seala: Hasta el ao 1936 en que se dicta la Ley de Justicia Fiscal los procedimientos de oposicin estaban definidos en la Ley Orgnica de la Tesorera de la Federacin; la gente de la generacin de Alfonso y ma todava manej la ltima ley porfirista de la Tesorera de 1910, que hablaba de Juicio Sumario de Oposicin. 53 NAVA NEGRETE, A., Derecho Procesal Administrativo, ob. cit., p. 308; ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 165.
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En base a los antecedentes anteriores, siendo Presidente de la Repblica Mexicana Lzaro Crdenas y Narciso Bassols Secretario de Hacienda, en 1935 designaron una comisin para redactar el proyecto de la Ley de Justicia Fiscal. Para esta tarea se tuvo muy en cuenta el estudio de las Instituciones anteriores, y tambin el modelo contencioso-administrativo francs. De este contexto surgi la idea de implantar el primer Tribunal Fiscal de la Federacin, respetando, en todo caso, la estructura constitucional de Mxico y la realidad ciudadana del momento. Aquella comisin estuvo conformada por los notables tratadistas Antonio Carrillo Flores54, Alfonso Cortina Gutirrez y Manuel Snchez Cuen. El proyecto de los fundadores del Tribunal fue presentado al Secretario de Hacienda para su estudio y posible aprobacin.

Ante los conflictos presidenciales de esa poca entre Lzaro Crdenas y Plutarco Elas Calles, el Secretario de Hacienda Narciso Bassols renunci, siendo sustituido por Eduardo Surez55, al cual tambin se le dio a conocer el proyecto para la creacin del Tribunal. En 1936 ya estaba listo el proyecto para su aprobacin por el Presidente de la Repblica y por el Senado. Finalmente, el 26 de agosto de 1936 se promulg la Ley de Justicia Fiscal56, que entr en vigor el primero de enero de 1937. Los tres redactores del proyecto fueron los primeros magistrados y fundadores de tan importante Institucin: el Tribunal Fiscal de la
CARRILLO FLORES, A., Orgenes y desarrollo del Tribunal Fiscal de la Federacin, en: Memoria de las Conferencias sustentadas con motivo del XXX Aniversario de la Promulgacin de la Ley de Justicia Fiscal, RTFF, 3er. Nmero Extraordinario, 1966, pp. 17 y ss. 55 Ley de Justicia Fiscal, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin., Ao IV, 3 poca, 1991, pp. 80 y 81; SUREZ, E., en el discurso pronunciado el 31 de diciembre de 1936 con la instalacin del Tribunal Fiscal, seal: Posedo el Gobierno de la necesidad de lograr en forma ms expedita y respetable la accin administrativa en las controversias fiscales, crey conveniente hacer el sacrificio de la facultad de dictar las resoluciones pertinentes para delegarla en un Tribunal ante el cual las dos partes, el fisco y el contribuyente, tuvieran igual oportunidad de hacer valer su derecho quedando as en manos de la justicia la vigilancia de los intereses materiales implicados, as como del espritu de armona y ayuda recproca que debe unir a los particulares con el Estado, ya que slo la cooperacin comn permitir llevar a trmino el magno programa de reconstruccin y de desenvolvimiento nacional. 56 NAVA NEGRETE, A., Derecho Procesal Administrativo, ob. cit., p. 309 y ss., Vid. estudio de la Ley de Justicia Fiscal. BETETA, M. R., Discurso pronunciado en la Ceremonia Conmemorativa del XL Aniversario de la Promulgacin de la Ley de Justicia Fiscal, ob. cit., p. 21, seala: De la constante bsqueda de soluciones equitativas para los problemas surgidos en la relacin fiscocausante fiscal, naci la jurisdiccin contenciosa tributaria, que ha otorgado certeza jurdica y confianza patrimonial a los sujetos pasivos de las obligaciones fiscales.
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Federacin, hoy en da llamado Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa57.

La Ley de Justicia Fiscal es una norma de extraordinaria importancia en la evolucin histrica del sistema fiscal mexicano. Su exposicin de motivos, que tambin tuvo una gran importancia, fue redactada de forma particular por Antonio Carrillo Flores. Los artculos 1 a 21 trataban las facultades y competencias del Tribunal, y de las excusas e impedimentos de los magistrados.

Sobre el nacimiento del Tribunal Fiscal Carrillo Flores seala: Es cierto que tuvo mucha inspiracin en el Consejo de Estado Francs, uno de los Tribunales administrativos de mayor jerarqua en el mundo, pero tambin se aprovech la experiencia del juicio de amparo mexicano, que es, como tantas cosas nuestras, una obra de mestizaje, de la tradicin mexicana del amparo y de las doctrinas europeas sobre lo contencioso58.

Se pens en un principio que el nacimiento del Tribunal Fiscal no se encontraba ajustado al entorno constitucional de la poca, sin embargo, como ya se mencion en el estudio del recuso de revocacin, la Suprema Corte, en 1929, estableci un criterio en el que se sealaba que antes de ir al juicio de amparo el interesado deba agotar el medio de defensa administrativo previo; por ello, no hubo inconveniente en que el sujeto acudiera en revocacin a la autoridad que dict el acto y, posteriormente, a un Tribunal Administrativo independiente que se encargara de la resolucin de litis entre la Administracin y el interesado. En base a ese criterio no lleg a plantearse ante la Suprema Corte el problema de
Vid. Diario Oficial de la Federacin de 31 de diciembre de 2000, de reformas en la Ley Orgnica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, Disposiciones Transitorias, Artculo Dcimo Primero, Fraccin III, seala: Se reforma la denominacin del Tribunal Fiscal de la Federacin por la de Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. En consecuencia, se reforma la Ley Orgnica del Tribunal Fiscal de la Federacin tanto en su ttulo como en sus disposiciones, as como en todas aqullas contenidas en el Cdigo Fiscal de la Federacin y en las dems leyes fiscales y administrativas federales, en las que se cite al Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa. 58 Vid. LOMEL CEREZO, M., 50 Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin (Exposicin de Motivos de la Ley de Justicia Fiscal y Evolucin del Tribunal Fiscal de la Federacin), ob. cit., p. 7.
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inconstitucionalidad y el problema, que nunca pas de una duda acadmica vino a resolverse con las reformas constitucionales de 194559.

Gonzlez Prez seala que en Mxico, el Tribunal Fiscal de la Federacin parece reunir todos los requisitos de independencia e imparcialidad para que pueda ser considerado propiamente un rgano jurisdiccional, y, por tanto, procesos sus actuaciones para conocer y decidir las pretensiones que ante el mismo se formulan60.

Sobre la constitucionalidad del Tribunal, la exposicin de motivos de la Ley de Justicia Fiscal sealaba que el Tribunal Fiscal de la Federacin estar colocado dentro del marco del Poder Ejecutivo (lo que no implica ataque al
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Vid. LOMEL CEREZO, M., 50 Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin (Exposicin de Motivos de la Ley de Justicia Fiscal y Evolucin del Tribunal Fiscal de la Federacin), ob. cit., p. 8, comentario de Carrillo Flores. La reforma que se hizo a la Constitucin de 1917, fue implantada por Decreto de 16 de diciembre de 1946, a la Fraccin I del Artculo 104, regulaba lo siguiente: Corresponde a los Tribunales de la Federacin conocer: De todas las controversias del orden civil o criminal que se susciten sobre el cumplimiento y aplicacin de leyes federales o con motivo de los Tratados celebrados con las potencias extranjeras. Cuando dichas controversias slo afecten los intereses particulares podrn conocer tambin de ellas a eleccin del acto, los jueces y tribunales locales del orden comn de los Estados, del Distrito Federal y Territorios. Las sentencias de primera instancia sern apelables para ante el superior inmediato del juez que conozca del asunto en primer grado. En los asuntos en que la Federacin est interesada, las leyes podrn establecer recursos ante la Suprema Corte de Justicia contra las sentencias de Tribunales Administrativos creados por Ley Federal, siempre que dichos Tribunales estn dotados de plena autonoma para dictar sus fallos; actualmente la Constitucin, regula la legitimidad del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en los artculos 73 Fraccin XXIX-H, El Congreso tiene la facultad: Para expedir leyes que instituyan Tribunales de lo contencioso-administrativo, dotados de plena autonoma para dictar sus fallos, y que tengan a su cargo dirimir las controversias que se susciten entre la Administracin Pblica Federal y los particulares, estableciendo las normas para su organizacin, su funcionamiento, el procedimiento y los recursos contra sus resoluciones; la revisin de los fallos del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, se realizar por parte de los Tribunales de la Federacin, en este caso Tribunales Colegiados de Circuito mediante amparo indirecto, esta afirmacin se encuentra regulada en el artculo 104-I-B de la Constitucin Mexicana. 60 GONZLEZ PREZ, J., Nueva ordenacin del Procedimiento Econmico-Administrativo, en: Administracin y Constitucin. Estudios en Homenaje al Profesor Mesa Moles, Ed. Servicio Central de Publicaciones, Madrid 1981, p. 401; NAVA NEGRETE, A., Derecho Procesal Administrativo, ob. cit., p. 346 y ss.; CARRILO FLORES, A., La Justicia Federal y la Administracin Pblica, ob. cit., p. 359; HEDUN-VIRUS, D., Cuarta Dcada del Tribunal Fiscal de la Federacin, Ed. AMDF, 1974, p. 287 y ss; ARMIENTA CALDERN, G., El Proceso Tributario en el Derecho Mexicano, Ed. Porra, Mxico, 1977, p. 349 y ss; JIMNEZ GONZLEZ, A., y CORTINA PELEZ, L., Grandes Temas de Derecho Tributario (Obra Homenaje a los profesores: Ernesto Flores Zavala, Sergio Francisco de la Garza y Alfonso Cortina Gutirrez), Ed. Uned, Guadalajara, Jalisco, 1995, p. 387 y ss.

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principio constitucional de la separacin de poderes, supuesto que precisamente para salvaguardarlo surgieron en Francia los Tribunales administrativos); pero no estar sujeto a la dependencia de ninguna autoridad de las que integran ese poder, sino que fallar en representacin del propio Ejecutivo por delegacin de facultades que la ley le hace. En otras palabras: ser un tribunal administrativo de justicia delegada, no de justicia retenida. Ni el Presidente de la Repblica ni ninguna otra autoridad administrativa, tendrn intervencin alguna en los procedimientos o en las resoluciones del Tribunal. Se consagrar as, con toda precisin, la autonoma orgnica del cuerpo que se crea; pues el Ejecutivo piensa que cuando esa autonoma no se otorga de manera franca y amplia, no puede hablarse propiamente de una justicia administrativa61.

Una vez agotado el juicio contencioso ante el Tribunal Fiscal, el contribuyente poda acudir a los Tribunales Federales para interponer el correspondiente juicio de amparo, si lo consideraba oportuno.

La primera estructura del Tribunal Fiscal, que tena su sede en la ciudad de Mxico, estuvo conformada por cinco Salas, integradas por tres magistrados cada una, con jurisdiccin en toda la Repblica. Cada una de las Salas, al tomar sus decisiones, era independiente de las otras; cada Sala deba nombrar un presidente para el perodo de un ao, con posibilidad de reeleccin. El presidente

Ley de Justicia Fiscal, ob. cit., pp. 7 y 22, artculo 1: El Tribunal Fiscal dictar sus fallos en representacin del Ejecutivo de la Unin, pero ser independiente de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico y de cualquiera otra autoridad administrativa. ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit. p. 165, comenta: Este ordenamiento, por primera vez en Mxico, pretenda regular las controversias suscitadas con motivo de las resoluciones emitidas por las autoridades dependientes del Poder Ejecutivo Federal en materia fiscal, a travs de un organismo jurisdiccional especializado, independiente, tanto de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico, como de cualquier otra autoridad administrativa. ARMIENTA CALDERN, G., La garanta constitucional procesal de acceso a la justicia fiscal, RTFF, 3 poca, Ao III, 1990, pp. 80 y 81, seala: La justicia viene a ser la piedra angular de la genuina democracia. Tan preponderante es la cuestin de la integridad en la imparticin de la justicia, que en ella se hace abstraccin de banderas ideolgicas. Sin importar direcciones y matices, puede sostenerse: no hay formacin poltica o grupo social de relieve que no est de acuerdo en tener una justicia honesta, ntegra y administrada con plenitud y eficacia.

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del Tribunal Fiscal, con derecho a reeleccin de otro ao62, deba ser elegido en sesin plenaria.

Los magistrados del Tribunal eran nombrados por el Presidente de la Repblica a propuesta del Secretario de Hacienda, con ratificacin del Senado, por un perodo de seis aos, y no podan ser removidos, salvo casos excepcionales.

El Tribunal Fiscal se caracteriz por formar parte del Poder Ejecutivo, y por ser independiente de la Secretara de Hacienda; era un Tribunal de anulacin, pues las sentencias que emita eran meramente declarativas, no tena facultades de coaccin ni de ejecucin; era un organismo colegiado, por ello, al emitir sus resoluciones, se necesitaba de los votos favorables de la mayora de los magistrados que integraban la Sala. Inicialmente naci como Tribunal con competencia exclusiva fiscal63.

La aparicin de este Tribunal, perteneciente al Poder Ejecutivo y no al Judicial, cambi la estructura poltica de la clsica divisin tripartita de poderes; el Poder Judicial, tradicionalmente encargado de resolver las controversias entre las partes en un juicio, no se corresponda con la nueva situacin creada con la aparicin de este Tribunal (y que contina en la actualidad).

La razn de ser de la situacin indicada en el anterior prrafo est en la influencia recibida del Consejo de Estado Francs, que a su vez, se gener con motivo de la Revolucin en 1789, en la que el pas adopta el sistema republicano con una gran desconfianza hacia el poder judicial (que tena dificultades para
Vid. Ley de Justicia Fiscal, ob. cit., p. 22, Artculo 2. ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 166; CARBALLO BALVANERA, L., GONZLEZ PARS, J. N., et. al., El contencioso-administrativo Mxico-Francia, ob. cit., p. 179, en esta obra AGUIRRE SORIA, M. G., Organizacin y Estructura de la Justicia Administrativa en Mxico, seala las caractersticas procesales del Tribunal, considerndolo como un Tribunal de competencia especfica; actuaba colegiadamente en pleno o en salas; el procedimiento era sumario y sus fallos de anulacin; el procedimiento era uninstancial; proceda contra sus sentencias juicio de amparo.
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adaptarse a las nuevas ideas del cambio). En aquella situacin revolucionaria nicamente se dej al Poder Judicial el conocimiento de las controversias enmarcadas en el derecho comn, mientras que aquellas otras controversias con la Administracin fueron llevadas al Consejo de Estado.

Seala Martnez Rosaslanda que las races del Consejo de Estado emergen del antiguo rgimen, puesto que su ancestro directo fue el Consejo del Rey. Reestablecido por Napolen Bonaparte, el Consejo de Estado encontr en la Constitucin del Ao VIII un nuevo acto de creacin, modificado enseguida por la Ley del 24 de mayo de 1822 que le dio su fisonoma moderna. Es una institucin regida por un conjunto de principios determinados que le confieren personalidad propia y que ofrece sobre todo a sus miembros un marco de trabajo y de carrera bien estructurados64. El Consejo de Estado Francs inici su trayectoria durante la poca de Napolen65. En los primeros aos de su existencia este rgano tuvo poca
MARTNEZ ROSASLANDA, S., El Consejo de Estado Francs. Su estructura y competencia actuales, RTFF, 3 poca, Ao VI, 70, 1993, p. 144. MARTNEZ ROSASLANDA, S., El Ingreso y el Ascenso en los Tribunales Administrativos y en el Consejo de Estado de Francia, RTFF, 3 poca, Ao I, No. 3, 1988, p. 49 y ss., seala: El Consejo de Estado es una jurisdiccin encargada de conocer de los litigios del orden administrativo. Es igualmente el Consejero del Gobierno, quien puede o debe, segn el caso, consultarse de sus proyectos de decisin sin estar ligado por la opinin que le ha sido solicitada. Sus miembros pertenecen a la funcin pblica y tienen la posibilidad, la cual usan con frecuencia, de ejercer funciones extraas a su cuerpo de origen, sin romper los lazos que los atan con el Consejo. THERY, M. J. F., El Consejo de Estado Francs (Congreso Internacional de Justicia Administrativa LX Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin. La Justicia Administrativa en Europa e Internacional), Vol. III. Ed. Tribunal Fiscal de la Federacin, Mxico, 1997, p. 13, seala: El Consejo de Estado, creado por la Constitucin de 22 Frimario del ao VIII (15 de diciembre del ao 1799). El artculo 52 de esta constitucin estipulaba que: bajo la direccin de los cnsules, un Consejo de Estado est encargado de redactar los proyectos de leyes y los reglamentos de la Administracin pblica, y de resolver las dificultades que pueden surgir en materia administrativa. 65 LETOURNEUR, M., El Consejo de Estado Francs, RCIJ nm.2, Vol. VIII, 1967, p. 97 y ss., seala: Al reorganizar el Consejo de Estado bajo su forma actual, Bonaparte mantiene sin embargo el principio del sistema revolucionario: Adems de sus atribuciones legislativas y administrativas, el Consejo de Estado fue en efecto encargado de resolver las dificultades que puedan surgir en materia administrativa (Art. 52 de la constitucin del Ao VIII), de pronunciarse sobre los conflictos que pudieran surgir entre la Administracin y los tribunales, sobre los asuntos contenciosos que eran anteriormente de la competencia de los ministros, pero limitndose slo a expresar la opinin de sus secciones de Administracin. Corresponde exclusivamente al Primer Cnsul y, ms tarde al emperador tomar una decisin en forma de decreto. Sin embargo, un decreto de 2 de junio de 1806 crear una Comisin de lo Contencioso que substanciar las demandas, y presentar un informe a la Asamblea General. A ste suceder rpidamente otro decreto, dado el 22 de julio de 1806, por el cual se organiza el procedimiento. Estos dos textos
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importancia; durante la primera Repblica se modific notablemente su estructura y el procedimiento contencioso-administrativo; a partir de entonces comenz el verdadero auge del Consejo de Estado. En sus orgenes naci como un rgano revisor, ejerciendo una justicia retenida, aproximadamente durante cien aos. En 1889 se produjo el cambio a una justicia delegada, dictando resoluciones independientes del criterio de cualquier organismo administrativo (pero formando parte del Poder Ejecutivo). Este fue el modelo tomado en cuenta para crear el Tribunal Fiscal Mexicano, que perdura hasta nuestros das66.

Para concluir este epgrafe, conviene sealar que la justicia administrativa en Mxico se encuentra estructurada esencialmente por un control administrativo en donde se autotutela la Administracin Pblica a travs de los recursos administrativos muchos de los cuales son optativos; y un control jurisdiccional que
constituyen el embrin del que nacer, 66 aos ms tarde, la jurisdiccin administrativa. Sobre la organizacin, estructura, competencia, y procedimiento del Consejo de Estado Francs Vid: CUEVAS FIGUEROA, P., La imparticin de justicia fiscal en Francia por los Tribunales Administrativos, (45 Aos al Servicio de Mxico), RTFF, Tomo II, 1982, p. 59 y ss. MODERNE, F., La Justicia Administrativa en Francia, (Congreso Internacional de Justicia Administrativa LX Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin. La Justicia Administrativa en Europa e Internacional), 1 Edic., Vol. III. Ed. Tribunal Fiscal de la Federacin, Mxico, 1997, p. 29 y ss. 66 Vid. FIX ZAMUDIO, H., Organizacin de los Tribunales Administrativos, en: Conferencias sustentadas para Conmemorar el XXXV Aniversario de la Promulgacin de la Ley de Justicia Fiscal que creo el Tribunal Fiscal de la Federacin, RTFF, Cuarto Nmero Extraordinario, 1971, p. 103, seala que han seguido este sistema los pases influenciados por el ordenamiento francs del Consejo de Estado, que tambin ha sido establecido en Italia, Blgica, Holanda y Grecia, y en Amrica especialmente Colombia Por otra parte, el modelo mexicano del Tribunal Fiscal ha sido introducido en otros regmenes latinoamericanos, y en este sentido es posible mencionar los tribunales tributarios establecidos en Argentina, Costa Rica, El Salvador, Ecuador y Venezuela. Temas actuales del Consejo de Estado Francs, Vid. CARBALLO BALVANERA, L., GONZLEZ PARS, J. N., et. al., El contencioso-administrativo Mxico-Francia, ob. cit., pp. 11, 41 y ss., 155 y ss., 185 y ss., 234 y ss., seala: DELAYE, B.: Francia se enorgullece de haber sido la cuna del Derecho Administrativo concebido como Derecho autnomo, aplicado por un juez especfico, el juez administrativo; Vid.: THRY, J. F., La reforma del Estado en Francia y Eficacia de la jurisdiccin administrativa en Francia y la ejecucin de sentencias; DONNAT, F., Organizacin y Estructura de la Jurisdiccin Administrativa en Francia y Competencia de la Jurisdiccin Administrativa Francesa, seala DONNAT: La principal reforma del Consejo data del 24 de mayo de 1892, ley que fue aprobada para cambiar de una justicia retenida a una justicia delegada. Qu es la justicia delegada? Es muy sencillo, el Consejo recibe oficialmente el poder de juzgar, por s mismo, definitivamente los asuntos que se le presenten, sin que sus decisiones sean sometidas a la aprobacin del Jefe de Estado, como era el caso, que en el segundo Imperio era de justicia retenida, y ahora el Consejo de Estado es de justicia delegada y soberana. An hoy el Consejo de Estado es a la vez una estructura y un cuerpo. ARREOLA ORTZ, L. R., Anlisis Comparativo entre el Tribunal Fiscal de la Federacin y el Consejo de Estado Francs, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin, Ao I, 3 poca, Nm. 3, 1988, p. 79 y ss. CORTINA GUTIRREZ, A., Ensayos jurdicos en materia tributaria, 1 Edic., Ed. Themis, Mxico, 1993, p. 184 y ss.

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somete los actos de la Administracin a un remedio indirecto de la defensa de la Constitucin, porque encontrndose encaminada a la proteccin de los derechos de carcter ordinario, es utilizada para tutelar, en forma refleja, los derechos consagrados en los textos fundamentales; control jurisdiccional, que mezcla el modelo continental francs con el sistema judicialista de los Estados Unidos de Amrica, y que sin embargo ha funcionado con xito en los ltimos sesenta y tres aos y confiamos camina con paso firme, a realizar las funciones de un Tribunal Federal de lo Contencioso Administrativo de plena jurisdiccin67.

3.- Actual organizacin y funcionamiento del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa

Actualmente, la organizacin del Tribunal se regula en la denominada Ley Orgnica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (LOTFJFA), publicada en el Diario Oficial de la Federacin el 15 de diciembre de 1995, y que entr en vigor el 1 de enero de 1996, ltima reforma del 12 de junio de 2009.

A partir del 1 de enero de 2001 el Tribunal Fiscal (mediante reforma de 31 de diciembre de 2000) cambia su nombre por el de Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, su competencia ya no es nicamente fiscal, se le otorgan nuevas atribuciones en materia administrativa.

Para Fix Zamudio, Tribunal Administrativo es todo organismo dotado de funciones jurisdiccionales con el objetivo de resolver controversias o litigios de carcter administrativo, se encuentre o no, dentro de la esfera formal de la Administracin68.
CARBALLO BALVANERA, L., GONZLEZ PARS, J. N., et. al., El contencioso-administrativo Mxico-Francia, ob. cit., p. 183, este comentario es de AGUIRRE SORIA, M. G., Vid. el estudio sobre justicia administrativa de: ARMIENTA CALDERN, G., La Justicia Administrativa y el Estado de Mxico, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin, 2 poca, Ao VIII, Nm. 90, 1987, p. 1061 y ss. 68 FIX ZAMUDIO, H., Organizacin de los Tribunales Administrativos, en: Conferencias sustentadas para Conmemorar el XXXV Aniversario de la Promulgacin de la Ley de Justicia Fiscal que cre el Tribunal Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 98 y ss.
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Hoy en da el Tribunal esta compuesto por una Sala Superior, las Salas Regionales y la Junta de Gobierno y Administracin, la primera, esta integrada de trece magistrados, de los cuales once ejercern funciones jurisdiccionales y dos formarn parte de la Junta de Gobierno y Administracin.

El Pleno estar integrado por el Presidente del Tribunal y por diez Magistrados de Sala Superior; las Secciones (a y b) estarn integradas por cinco Magistrados de Sala Superior, adscritos a cada una de ellas por el Pleno.

El Tribunal cuenta con Salas Regionales con jurisdiccin en la circunscripcin territorial que les sea asignada, estn integradas por tres magistrados y tienen competencia para conocer de las resoluciones definitivas, actos administrativos y procedimientos sealados en el artculo 14 de la Ley Orgnica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.

Debemos sealar que en reforma reciente de 12 de junio de 2009 a la LOTFJFA69, las Salas Regionales deben actualizarse para poder otorgar el servicio de justicia en lnea, los Presidentes de las Salas debern estar al pendiente para mantener actualizado el sistema de control y seguimiento de juicios y, Supervisar la debida integracin de las actuaciones de dicho sistema; debe adems hacer su propuesta a la Sala sobre la medida cautelar que puede tomarse para otorgar la suspensin al contribuyente en esta nueva modalidad.

La Junta de Gobierno y Administracin creada en diciembre de 2007, es un rgano que atiende la administracin, vigilancia, disciplina y carrera jurisdiccional, es autnoma tcnicamente para cumplir con sus obligaciones de administracin, no ejercer funciones jurisdiccionales, la integran el Presidente del Tribunal, quien tambin ser el Presidente de la Junta de Gobierno y Administracin; Dos Magistrados de Sala Superior, y Dos Magistrados de Sala Regional, los cuales estarn cumpliendo sus funciones por un periodo de dos aos.
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Vid. Reforma publicada en el Diario Oficial de la Federacin del 12 de junio de 2009.

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En la reforma de junio 2009, la Junta de Gobierno esta obligada a establecer y administrar un Boletn Procesal para la notificacin de las resoluciones y acuerdos de la justicia en lnea y, vigilar los lineamientos tcnicos y formales que deban observarse en la substanciacin de esta modalidad.

El Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa conocer de las siguientes resoluciones definitivas, actos administrativos y procedimientos regulados en el artculo 14 de la LOTFJFA, enumeramos algunas:

a) Las dictadas por autoridades fiscales federales y organismos fiscales autnomos, en que se determine la existencia de una obligacin fiscal, se fije en cantidad lquida o se den las bases para su liquidacin. b) Las que nieguen la devolucin de un ingreso de los regulados por el Cdigo Fiscal de la Federacin, indebidamente percibido por el Estado o cuya devolucin proceda de conformidad con las leyes fiscales. c) Las que impongan multas por infraccin a las normas administrativas federales. d) Las que nieguen o reduzcan las pensiones y dems prestaciones sociales que concedan las leyes en favor de los miembros del Ejrcito, de la Fuerza Area y de la Armada Nacional o de sus familiares o derechohabientes con cargo a la Direccin de Pensiones Militares o al erario federal, as como las que establezcan obligaciones a cargo de las mismas personas, de acuerdo con las leyes que otorgan dichas prestaciones. e) Las que se dicten en materia de pensiones civiles, sea con cargo al erario federal o al Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado; f) Las que se dicten en materia administrativa sobre interpretacin y cumplimiento de contratos de obras pblicas, adquisiciones, arrendamientos y servicios celebrados por las dependencias y entidades de la Administracin Pblica Federal; i) Las que traten las materias sealadas en el artculo 94 de la Ley de Comercio Exterior; j) Las que se configuren por negativa ficta. Asimismo, si alguna de las partes del procedimiento considera que alguno de los magistrados que ya est conociendo de un asunto tiene algn impedimento para resolver, mediante escrito ante la misma Sala, podr promover la recusacin que considere procedente, anexando las pruebas en que funda su pretensin (artculos 34 y 35 LFPCA).Si procede la recusacin, el magistrado ser sustituido en los trminos que indica la LOTFJFA.
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En Mxico, se ha planteado la posibilidad de incorporar el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA) al Poder Judicial, en aras de una supuesta modernizacin administrativa, y para suprimir la anomala que supone la ubicacin de este rgano dentro del Poder Ejecutivo. En este sentido, no se busca tanto mejorar la operatividad de la Institucin sino su adecuacin formal a la clsica divisin de Poderes.

Sin embargo, en este punto la cuestin clave es la operatividad del Tribunal, su adecuado funcionamiento, su eficacia en la resolucin de litigios. Su ubicacin anmala dentro del Poder Ejecutivo no debe considerarse una razn de peso suficiente para incorporarlo al Poder Judicial, arriesgando su eficacia actual; con el pretendido cambio no es posible garantizar (en las actuales circunstancias) la continuidad de su eficacia y prestigio actuales, que es lo realmente importante para los administrados.

Este Tribunal Federal tiene su fundamento constitucional en el artculo 73, fraccin XXIX-H, de la misma Constitucin. Como se recoge en este estudio, se trata de un rgano con plena autonoma a la hora de emitir sus fallos, con independencia orgnica (a pesar de formar parte del Poder Ejecutivo). Desde su fundacin en 1936, y hasta la actualidad, ha venido funcionando de manera eficaz, tanto en favor de la Administracin como de los ciudadanos, lo cual le ha permitido ir incrementando ampliamente sus competencias; esto lo vemos en el sistema tradicional y con la novedad del sistema de justicia en lnea.

Se trata de una Institucin honesta, eficaz, disciplinada, que cumple con lo dispuesto en el artculo 17 de la Constitucin Mexicana (en mejores circunstancias que el Poder Judicial), al impartir justicia de manera expedita, imparcial, gratuita. Sus sentencias son completas, oportunas, y dentro de los plazos que seala el Cdigo Fiscal, resultado evidente de su especializacin. En definitiva, se trata de una Institucin de acreditado prestigio, que debe conservar su independencia, y que no consideramos oportuno su incorporacin al Poder Judicial.

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Para

Martnez

Rosaslanda

el

contencioso

administrativo

juicio

contencioso administrativo constituye la parte medular de la justicia administrativa, en virtud de que dicho juicio se tramita ante un Tribunal de lo Contencioso Administrativo, autnomo y con las caractersticas que la doctrina conoce como de justicia delegada.

El referido Tribunal es un Tribunal de lo contencioso administrativo autnomo, doctrinalmente de justicia delegada, con las caractersticas del contencioso de anulacin, en principio, pero dotado tambin de diversas facultades de plena jurisdiccin70.

La posible absorcin del Tribunal por parte del Poder Judicial provocara un colapso de trabajo, las sentencias tardaran ms tiempo en emitirse, perjudicando la celeridad con la que hoy cuenta, los magistrados se ocuparan de cualquier asunto administrativo, y la especialidad en materia tributaria hasta ahora ganada por el Tribunal, se vera seriamente afectada.

Lo afirmado anteriormente no impide que nos pronunciemos tambin en favor de cuantas reformas sean necesarias para la mejora y adaptacin de este Tribunal a las nuevas realidades, pero siempre conservando sus actuales lneas bsicas. Si est demostrado que es una Institucin eficaz, y que cumple con los requisitos que le son exigibles desde un punto de vista legal y democrtico, consideramos que se debe mantener su actual status y ubicacin71.

En 1997 Cortina Gonzlez Quijano, para incidir en el mejor funcionamiento del Tribunal, afirmaba (criterio que compartimos) que el Instituto ser el rgano de
MARTNEZ ROSASLANDA, S., El fundamento constitucional de la jurisdiccin administrativa, en la coleccin: Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa a los LXV aos de la Ley de Justicia Fiscal, RTFJyA, Tomo III, 2001, pp. 84 y 85. 71 ARREOLA ORTZ, L. R., El Tribunal Fiscal de la Federacin: Poder Ejecutivo o Judicial?, RDF nm. 25, Informe especial, Mxico 2000, pp. 11-16, seala que este Tribunal es uno de los mejores, si no el mejor Tribunal que existe en nuestro pas es uno de los organismos ms honestos que existen en Mxico, por lo que su probable transferencia al Poder Judicial generara la destruccin de este organismo como tal, o al menos de los atributos que lo caracterizan y que han quedado sealados.
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acceso al Tribunal Fiscal, deber tener a su cargo exmenes selectivos y concursos de oposicin para los aspirantes a plazas de Secretarios de Estudio y Cuenta y de magistrados, a imagen y semejanza de la introduccin que de esta nueva figura, se est llevando a cabo con xito en el Poder Judicial de la Federacin.

El Instituto habr de ser el rgano de capacitacin interna para el personal profesional del Tribunal Fiscal, deber tener a su cargo los cursos que ahora se imparten asimismo deber ser un rgano de actualizacin permanente para los magistrados y secretarios de estudio y cuenta de esta Institucin72.

Para garantizar una adecuada seleccin y especializacin de los funcionarios que forman parte de este rgano, el Pleno de la Sala Superior, mediante acuerdo G/15/98, cre formalmente el Instituto de Estudios sobre Justicia Administrativa, que es un rgano interno independiente en el que actualmente se imparten cursos y se hacen exmenes de seleccin para acceder a esta Institucin, con el fin de que cualquier ciudadano que rena los requisitos, y apruebe los exmenes, pueda formar parte del personal.

4.- Principales novedades del Procedimiento Contencioso-Administrativo Tributario y de la suspensin en la Ley de Justicia Fiscal de 1936, y en los Cdigos Fiscales Mexicanos de 1938, 1967 y 1981

Para iniciar, nos remitiremos a la Ley de Justicia Fiscal de 1936 (anteriormente analizamos los inicios del Tribunal Fiscal) e indicaremos, brevemente, cules eran las principales caractersticas del procedimiento contencioso que regulaba.

CORTINA GONZLEZ, QUIJANO, A., Ceremonia de Clausura LXI Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin, Congreso de Justicia Administrativa 1997, TFF, Tomo II, 1 Edicin, 1998, pp. 340 y 341. MALPICA DE LA MADRID. L., Reflexiones sobre la carrera jurisdiccional en el Tribunal Fiscal de la Federacin, en: VII Reunin Nacional de Magistrados, RTFF, Mxico 1998, pp. 123 y ss.

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La Ley de 1936 regulaba de forma conjunta la competencia y la estructura del Tribunal, as como el procedimiento que se segua ante l (forma que se hered en el Cdigo de 1938). Oficialmente no existi una Ley Orgnica del Tribunal hasta el 1 de abril de 1967, ao en que entr en vigor el nuevo Cdigo.

A lo largo de la historia todas las reformas que se han hecho del Tribunal estuvieron dirigidas a configurarlo de tal forma que resultara lo ms eficaz posible y con un procedimiento claro. El legislador, para conseguir este objetivo, ha tomado como referencia la esencia y los principios bsicos que nos dej la Ley de 1936 y que an siguen vigentes. Esto podemos comprobarlo si comparamos la exposicin de motivos de la Ley de 1936 con el actual Cdigo Fiscal, donde hay elementos que an siguen vigentes.

Conforme al artculo 14 de la citada Ley de 1936, las Salas del Tribunal Fiscal tenan competencia para conocer exclusivamente de asuntos relacionados con la materia fiscal, tales como: la existencia de crditos fiscales, resoluciones de la autoridad que determinasen una cantidad lquida o dieran las bases para una liquidacin, la imposicin de sanciones tributarias, resoluciones dictadas por el Ejecutivo y constituyentes de responsabilidad administrativa en materia fiscal, ejercicio de la facultad econmico-coactiva y, en definitiva, cualquier resolucin que tuviera fines fiscales.

El procedimiento que regulaba la ley que estamos comentando tena carcter oral; se sealaba da y hora para la audiencia, en la que deban ser ledas, por el Secretario, la demanda y la contestacin; se presentaban las pruebas y se escuchaban las alegaciones de las partes. Al concluir este trmite, el Tribunal poda invocar hechos notorios que no necesitaban prueba alguna. Una vez cerrada la instruccin se dictaba sentencia con carcter de cosa juzgada.

Sin embargo, cabe sealar que si bien, probablemente en su inicio result operante en el trmite procesal, permitiendo a los juzgadores un conocimiento

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ms profundo de la litis y de los promoventes; con el tiempo ha ido cayendo en desuso, en virtud del nmero de juicios, por lo que, en la actualidad es un procedimiento fundamentalmente escrito73.

El juicio contencioso era (y es) impulsado de oficio por el llamado magistrado semanero, que se encargaba de todos los trmites procesales y de la integracin del expediente. Las resoluciones que emitan los magistrados semaneros podan ser impugnadas mediante recurso de reclamacin ante la misma Sala que estaba conociendo del caso, en el plazo de diez das, una vez notificadas a la parte afectada.

La sencillez y sumariedad de este procedimiento gener muy buenos resultados, al principio, y otorg al Tribunal un notable prestigio, tanto a nivel administrativo como hacia los ciudadanos, principales impulsores del

procedimiento en defensa de sus intereses fiscales.

Presentada la demanda, durante el procedimiento administrativo se conceda la suspensin al contribuyente que la solicitaba, y que otorgaba una garanta suficiente para asegurar el inters fiscal, por ejemplo mediante depsito o prenda, fianza, hipoteca, embargo precautorio, etc.74. Aun cuando la Ley sealaba que el Tribunal, mediante resolucin enviada a la autoridad ejecutora, poda solicitar como garanta el secuestro de los bienes del contribuyente, no se trataba, en realidad, de una garanta, sino del procedimiento de ejecucin para el cobro de la deuda. Consideramos que este punto tena que haberse desarrollado de forma independiente y no como una garanta para obtener la suspensin.

La suspensin se otorgaba de forma automtica si el contribuyente acreditaba solvencia econmica ante el Tribunal, o tambin cuando el inters fiscal ya se encontraba garantizado ante la autoridad emisora del acto.
ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 176. 74 Ley de Justicia Fiscal, ob. cit., pp. 37 y 38.
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En cuanto a las pruebas, una vez dictados los autos de admisin de la demanda y de la contestacin, el Tribunal citaba a las partes dentro del mes siguiente para que se llevara a cabo la audiencia del juicio y la presentacin de las mismas.

Como sabemos, los actos de autoridad desde el momento en que son dictados tienen la presuncin de validez75, salvo que el particular impugne su contenido en va contenciosa. Tambin en aquella poca las pruebas en poder de la autoridad, a la hora de resolver, gozaban de la presuncin de validez, hasta que el acto devena firme o era modificado a instancia del particular.

En la audiencia el contribuyente que impugnaba el acto deba probar que no se haba dictado conforme a derecho, y el Tribunal, al valorar esas pruebas, deba dictar sentencia declarndolo vlido, nulo o parcialmente nulo.

En la actualidad las pruebas siguen valorndose de la misma forma, segn la normativa del derecho procesal, adecuada a la materia tributaria.

Por ltimo, una vez concluida la audiencia y cerrada la instruccin, el Tribunal dictaba sentencia (la ley no estableca un plazo para su emisin) con fuerza de cosa juzgada76.

Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, V-TASR-XIII-133, Quinta poca, RTFJFA, Ao II, No. 13, Enero 2002, Pg. 283, Aislada, Primera Sala Regional de Oriente, PRESUNCIN DE VALIDEZ.- CONFORME AL ARTCULO 68 DEL CODIGO FISCAL DE LA FEDERACIN, PARA CONSIDERAR QUE EN LOS ACTOS DE AUTORIDAD SUBSISTE LA PRESUNCIN QUE CONTRAE ESTE DISPOSITIVO LEGAL ES NECESARIO QUE LA AUTORIDAD DEMUESTRE SU ACTUACIN SE APEG A DERECHO. 76 Ley de Justicia Fiscal, ob. cit., p. 44, Vid. Artculos 57 y 58, Los fallos del Tribunal Fiscal de la Federacin tendrn fuerza de cosa juzgada. Se fundarn en ley y examinarn todos y cada unos de los puntos controvertidos. En sus puntos resolutivos expresarn con claridad los actos o procedimientos cuya nulidad se declare o cuya validez se reconozca. Artculo 58: Cuando la sentencia declare la nulidad y salvo que se limite a mandar reponer el procedimiento o a reconocer la ineficacia del acto en los casos de la fraccin VII del artculo 14, indicar su nueva resolucin la autoridad fiscal. Entretanto que sta no se pronuncie, continuar en vigor la suspensin del procedimiento administrativo que haya sido decretada dentro del juicio.

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La Ley de Justicia Fiscal tuvo una vigencia muy breve: entr en vigor el 1 de enero de 1937 y fue derogada el 30 de diciembre de 1938.

En sustitucin de la Ley anterior, el 1 de enero de 1939, tambin durante la presidencia de Lzaro Crdenas, entr en vigor el nuevo Cdigo Fiscal, que tuvo en cuenta las caractersticas esenciales de la norma derogada precedente.

El Cdigo Fiscal de 1938 signific un enorme avance en materia tributaria, toda vez que fue el primer intento concreto de una regulacin legal total de la actuacin de la administracin pblica en materia fiscal. Su objetivo, a diferencia de la Ley de Justicia Fiscal, no slo se limitaba al Tribunal Fiscal de la Federacin, sino que abarc por entero a la administracin pblica vista desde el ngulo tributario. As, por primera vez se estableci una slida base jurdica a la incipiente rama del derecho fiscal77.

A continuacin, brevemente, indicaremos algunas de las que consideramos novedades ms importantes en el Cdigo de 1938. En primer lugar podemos destacar que, por primera vez, se indicaba qu deba entenderse por impuestos, derechos, productos y aprovechamientos78, y se concretaron ms las

competencias del Tribunal Fiscal.

El Cdigo constaba de siete Ttulos y un total de 240 artculos. El Ttulo Cuarto se encargaba de regular la fase contenciosa, incluyendo la organizacin del Tribunal Fiscal y el procedimiento a seguir en contra de los actos impugnados por los contribuyentes.

ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 179. 78 Vid. sobre el tema: MARTNEZ LPEZ, L., Derecho Fiscal Mexicano, Ed. Porra, Mxico, 1959, p. 47 y ss. FLORES ZAVALA, E., Elementos de la Finanzas Pblicas, 26 Edic., Ed. Porra S.A., Mxico, 1985, p. 35 y ss., hace un estudio sobre la definicin del impuesto. DE LA GARZA, S. F., Derecho Financiero Mexicano, ob. cit., p. 319 y ss., sobre el estudio en general de los tributos.

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La esencia del Tribunal sigui siendo la misma: perteneca al Poder Ejecutivo, sus resoluciones seguan siendo independientes, conoca

exclusivamente de asuntos relacionados con la materia fiscal. Continu funcionando en Pleno y en Salas de tres magistrados cada una, las resoluciones y los criterios de cada Sala eran autnomos, cada Sala contaba con un presidente79.

De igual manera que en la actualidad, en aquel Cdigo del 38 el principio de definitividad adquiri mayor importancia; se acuda al Tribunal despus de haber agotado el recurso obligatorio o, si el recurso previo era optativo, una vez notificada la resolucin.

El embargo de bienes ya no se consideraba una garanta para obtener la suspensin del acto recurrido, y pas a formar parte del procedimiento de ejecucin para requerir de pago al contribuyente80.

Otra de las novedades del Cdigo era la extincin de los crditos fiscales por pago, compensacin, condonacin y reduccin, inactividad administrativa (prescripcin), por incobrabilidad o incosteabilidad de la deuda81.

Las competencias que tena el Tribunal Fiscal hasta 1938 fueron ampliadas (a nuevos asuntos) por otras disposiciones normativas posteriores82, tales como: a) La Ley de Depuracin de Crditos del Gobierno Federal, que entr en vigor el 1 de enero de 194283, le concedi facultades al Tribunal para conocer de
MARTNEZ LPEZ, L., Derecho Fiscal Mexicano, ob. cit., p. 224 a 226, sobre la competencia del Pleno y de las Salas. 80 Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 8 y ss., artculos 81 y ss. 81 Vid. sobre el tema: MARTNEZ LPEZ, L., Derecho Fiscal Mexicano, ob. cit., p. 115 y ss. 82 Vid. FIX ZAMUDIO, H.: Introduccin al Estudio del Proceso Tributario en el Derecho Mexicano. (Perspectivas del Derecho Pblico en la Segunda Mitad del Siglo XX. Homenaje a Enrique Sayagus Laso. Uruguay), Ed. Instituto de Estudios de Administracin Local, Madrid, 1969, p. 1078, seala: Por otra parte, se fueron confiriendo al propio Tribunal Fiscal Federal diversas atribuciones que exceden notoriamente la materia tributaria, si se toma en cuenta que se fueron agregando disposiciones al artculo 160 del invocado Cdigo Fiscal de 1938. ARREOLA ORTZ, L. R., La naturaleza del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), ob. cit., p. 180 y ss., LOMEL CEREZO, M., 50 Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin (Exposicin de Motivos de la Ley de Justicia Fiscal y Evolucin del Tribunal Fiscal de la Federacin), ob. cit. p. 21 y 22.
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la depuracin de los crditos originados por diversas vas a favor del Gobierno y que estuvieran prescritos (vr. gr. expropiaciones, adeudos de pensiones militares etc.). La misma ley (en su artculo 10) tambin le concedi al Tribunal la facultad de conocer en los asuntos de responsabilidad civil del Estado, siempre que se tratara de cuestiones relacionadas con los servicios pblicos84.

b) El 28 de febrero de 1949, la Ley del Seguro Social (artculo 35) otorgaba competencia al Tribunal para conocer de los asuntos relativos al pago de cuotas obrero-patronales generadas por los trabajadores, y de los intereses moratorios que resultaran de esas liquidaciones de carcter fiscal.

c) La ley Federal de Instituciones de Fianzas de 1951 (en su reforma de 1954) atribuy al Tribunal Fiscal competencias para conocer sobre litigios derivados de las liquidaciones tributarias presentadas por la Hacienda Pblica contra las empresas afianzadoras.

d) En 1972, la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (INFONAVIT) concedi competencia al Tribunal para conocer sobre los litigios con origen en las liquidaciones de este organismo (sobre las aportaciones para el pago de viviendas sociales) contra los patrones.

e) La Ley Orgnica del Banco de Mxico (de 1983) facult al Tribunal para conocer de las controversias derivadas de liquidaciones emitidas por el Banco contra particulares por infracciones al rgimen de control de cambios.

CORTINA GUTIRREZ, A., La Nueva Estructura del Tribunal Fiscal de la Federacin, Revista del Tribunal Fiscal del Estado de Mxico., ob. cit., p. 32. 84 LOMEL CEREZO, M., 50 Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin, (Exposicin de Motivos de la Ley de Justicia Fiscal y Evolucin del Tribunal Fiscal de la Federacin), ob. cit., p. 21, seala: Este rengln de competencia aunque tiene gran valor terico doctrinal, ya que establece la posibilidad de exigir directamente al Estado la responsabilidad patrimonial extra contractual en que pueda incurrir a travs de sus rganos, no ha tenido casi ningn desarrollo pues son muy pocos los juicios promovidos en esta materia. Vid. artculo 160 de Cdigo Fiscal de la Federacin de 1938, sobre la competencia del Tribunal.

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El procedimiento que se regulaba en este Cdigo Fiscal de 1938 segua siendo oral. Las partes al presentar la demanda y la contestacin85, en el plazo de un mes, se reunan ante el Tribunal para celebrar la audiencia y presentaban las pruebas (excepto la confesional de cualquier autoridad), pudiendo el Tribunal invocar los hechos notorios. El fallo tena fuerza de cosa juzgada; segua sin establecerse un plazo para su emisin. Se conceda la suspensin de la ejecucin al contribuyente si garantizaba el inters pblico. Como novedad, se incluy (en el artculo doce) una nueva lista de garantas: depsito de dinero, fianza de compaa autorizada, prenda o hipoteca, secuestro convencional de negocios o bienes, fianza de persona fsica o moral con solvencia econmica. Tambin se conceda de forma automtica la suspensin si el contribuyente acreditaba notoria solvencia, o si haba garantizado el crdito ante la autoridad.

El segundo Cdigo Fiscal entr en vigor el 1 de abril de 1967, quedando derogado el de 193886. Como principal novedad tenemos el nacimiento de la primera Ley Orgnica del Tribunal Fiscal de la Federacin (separ al procedimiento de la estructura del Tribunal), que tambin entr en vigor el 1 de abril de 1967. Siguiendo con el Cdigo de 1967, queremos destacar algunas novedades importantes del mismo y que exponemos en los prrafos siguientes. La figura del magistrado semanero desaparece y sus funciones se amplan e incorporan a otra de nueva creacin, el magistrado instructor87; sus decisiones podan ser recurridas en reclamacin ante la misma Sala88. El Cdigo insista en la oralidad del juicio; la audiencia se realizaba de la misma forma que en la Ley de 1936 y en el Cdigo de 1938.
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Vid. sobre el tema: MARTNEZ LPEZ, L., Derecho Fiscal Mexicano, ob. cit., p. 241 y ss. Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 69. 87 FIX ZAMUDIO, H., Introduccin al Estudio del Proceso Tributario en el Derecho Mexicano, (Perspectivas del Derecho Pblico en la Segunda Mitad del Siglo XX. Homenaje a Enrique Sayagues Laso. Uruguay), ob. cit., p. 1093, seala: Se introdujo la figura del magistrado instructor con facultades bastante amplias, de manera que dirige el procedimiento hasta el momento mismo de la audiencia, (art. 199), en la cual se integra la Sala para recibir los elementos de conviccin, escuchar los alegatos, y en su caso, pronunciar el fallo de acuerdo con el proyecto de resolucin definitiva redactado por el mismo magistrado instructor. 88 Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 93, Vid. Artculo 199.

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Seala Fix-Zamudio: Una consecuencia del principio de oralidad procesal, que como hemos visto desarrolla su eficacia en el periodo probatorio, consiste en la inmediacin, es decir, en el contacto directo de los magistrados del Tribunal con las partes y con los elementos de conviccin, todo lo cual se ha pretendido por el legislador89.

Este Cdigo, como es natural, se fue adaptando a las necesidades de los ciudadanos, pero sin dejar de proteger el inters pblico. En la prestacin de garantas y en la suspensin del procedimiento hubo novedades importantes; en comparacin con el Cdigo anterior, la lista de garantas se reduce a las siguientes: la prenda o hipoteca, la fianza otorgada por compaa autorizada (que no gozar de los beneficios de orden y excusin), el secuestro en la va administrativa, y la obligacin solidaria asumida por tercero solvente90. Se mantuvo el otorgamiento de la suspensin automtica sin necesidad de prestar garantas, si el contribuyente acreditaba su solvencia.

La suspensin se solicitaba por escrito ante la ejecutante, y tena que ir adjunta una copia del medio de impugnacin interpuesto en contra del acto. Con estos elementos, la autoridad suspenda provisionalmente la ejecucin y otorgaba un plazo de 15 das al contribuyente para que prestara la garanta propuesta. Una vez presentada la caucin, se conceda la suspensin durante todo el procedimiento.

Adems de garantizar la suma principal de la deuda, por primera vez, se oblig al contribuyente a garantizar tambin los posibles recargos y gastos de ejecucin; para ello, la Hacienda Pblica se encarg de emitir una serie de reglas, para la aceptacin y suficiencia de las garantas hasta la conclusin del procedimiento contencioso.

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FIX ZAMUDIO, H., Introduccin al Estudio del Proceso Tributario en el Derecho Mexicano, (Perspectivas del Derecho Pblico en la Segunda Mitad del Siglo XX. Homenaje a Enrique Sayagues Laso. Uruguay), ob. cit., pp. 1093 y 1094. 90 Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 70.

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En esta ocasin el Cdigo s regul el plazo para que el Tribunal emitiera su sentencia, concedindole quince das una vez cerrada la instruccin.

Para finalizar este epgrafe, trataremos a continuacin las novedades ms importantes del actual Cdigo Fiscal de la Federacin (el texto original fue publicado el 31 de diciembre de 1981; la parte reguladora de la materia contencioso-administrativa no entr en vigor hasta el 1 de abril de 198391).

El procedimiento contencioso pas a ser escrito, el carcter oral del juicio, que haba venido desvanecindose, ya que salvo la poca inicial del Tribunal y casos excepcionales, no se efectuaba realmente la audiencia, sino para la recepcin de la prueba testimonial92.

Respecto del contribuyente (que presenta la demanda), ahora, no slo va a ser autoridad demandada la que dict el acto, sino tambin sus superiores jerrquicos93.

Por celeridad y economa procesal, al presentar la demanda y la contestacin las partes deben anexar todos los elementos necesarios para ejercer sus acciones, incluidas todas las pruebas (interrogatorios de testigos y cuestionario para los peritos) y dictmenes periciales; una vez cerrado el plazo de presentacin no se aceptarn ms documentos, salvo en los casos de las pruebas supervenientes previas a la sentencia.

Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 55 y ss. Vid. CUEVAS FIGUEROA, P., Anlisis del Procedimiento Contencioso en el Nuevo Cdigo Fiscal de la Federacin, Revista de la Facultad de Derecho (Memoria del VII Congreso Nacional de Profesores e Investigadores de Derecho Fiscal), 1er. Nmero Extraordinario, 1982, p. 339 y ss. JIMNEZ GONZLEZ, A., Disposiciones Generales del Nuevo Cdigo Fiscal de la Federacin, Revista de la Facultad de Derecho (Memoria del VII Congreso Nacional de Profesores e Investigadores de Derecho Fiscal), 1er. Nmero Extraordinario, 1982, p. 277 y ss. 92 LOMEL CEREZO, M., 50 Aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin (Exposicin de Motivos de la Ley de Justicia Fiscal y Evolucin del Tribunal Fiscal de la Federacin), ob. cit., p. 24. 93 Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit., p. 55, Vid. artculo 198.

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Las partes pueden ofrecer cualquier tipo de prueba, excepto la confesional de la autoridad mediante absolucin de posiciones. A diferencia del Cdigo de 1938, ahora se aceptan las pruebas posteriores a la demanda y que tengan relacin con la litis.

Queda suprimido el desarrollo de las pruebas y alegatos de forma oral, que se sustituyen por el cierre de la instruccin a cargo del magistrado instructor, quedando as un juicio exclusivamente escrito. Se ampliaron los plazos para presentar la demanda y la contestacin94, de quince a cuarenta y cinco das; se aumenta de quince a veinte das el plazo para la ampliacin de la demanda y la contestacin de la ampliacin de la demanda.

Ahora se faculta al Tribunal para imponer sanciones a la autoridad que no respete la suspensin (legal y previa) concedida sobre el procedimiento de ejecucin.

La sentencia final del juicio contencioso, si es definitiva, puede obligar a la autoridad (en el supuesto de que le afecte) a cumplirla en un plazo de cuatro meses.

Si la autoridad no est de acuerdo con las resoluciones que emite el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, puede acudir a la revisin fiscal ante el Tribunal Colegiado de Circuito competente. En el texto original de 1981 el Cdigo ordenaba interponer este recurso ante la Suprema Corte de Justicia.

En el mismo texto original del Cdigo, el interesado, para obtener la suspensin, deba presentar garanta suficiente, con el fin de que la autoridad
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PONCE GMEZ, F., Organizacin y funcionamiento del Tribunal Fiscal de la Federacin, (45 Aos al Servicio de Mxico), RTFF., Tomo III, 1982, p. 229 y ss., Vid. requisitos de la demanda y de la contestacin conforme al texto original del Cdigo de 1981.

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ejecutora suspendiera el procedimiento administrativo de ejecucin hasta que se dictara resolucin definitiva. La garanta deba comprender el monto total de la obligacin, as como los accesorios causados y los que se generaran durante los doce meses siguientes; concluido dicho plazo, la garanta deba ser actualizada por un ao ms. Las garantas poda ser: I.- Depsito de dinero en la institucin nacional de crdito autorizada; II.- Prenda o hipoteca; III.- Fianza otorgada por institucin autorizada; IV.- Obligacin solidaria asumida por tercero solvente; V.Embargo en la va administrativa95.

Si la autoridad no aceptaba la garanta y, en consecuencia, no conceda la suspensin de la ejecucin, el interesado poda impugnar la resolucin ante el Tribunal Fiscal con el fin de que se reexaminara la denegacin inicial. Para tal motivo, se solicitaba a la autoridad un informe con el fin de resolver de forma definitiva.

El Cdigo ampli el plazo del Tribunal para dictar la sentencia definitiva a cuarenta y cinco das, y concedi al magistrado instructor un plazo de treinta das para formular el proyecto de resolucin, que debera ser adoptado por mayora de votos de los magistrados integrantes de la Sala. Estas circunstancias son las que rigen, todava, en la actualidad.

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Cdigo Fiscal de la Federacin, ob. cit. p. 47.

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5.- Regulacin actual del Juicio Contencioso-Administrativo Tributario y la suspensin del acto tributario

a) El acto administrativo, la demanda y la contestacin en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario. El sistema de justicia en lnea.

El Juicio Contencioso-Administrativo Tributario se regulaba en el Cdigo Fiscal de la Federacin (que entr en vigor el 1 de abril de 1983)96, Ttulo VI, artculos 197 a 263.

Actualmente, el juicio contencioso lo encontramos normado en la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo (LFPCA)97, la cual, entr en vigor el 1 de enero de 2006, la cual consta de 79 artculos; finalmente se separa la parte sustantiva y la parte adjetiva.

Este juicio se encuentra bien estructurado y definido. El Tribunal tiene un margen reducido de discrecionalidad para resolver las situaciones que se presentan durante el procedimiento; esto supone una garanta muy importante para el contribuyente, al saber anticipadamente qu resolucin puede recaer sobre su asunto98.
Normativa derogada del actual Cdigo Fiscal de la Federacin, Vid. GONZLEZ GARCA, E., La analoga en los ordenamientos tributarios Latinos e Iberoamericanos ms representativos, RTFF nm. 17, Mxico 1983, p. 49 y ss. GARCA ROJAS, G., Importancia y Consistencia del Juicio Contencioso Administrativo en Mxico, RTFF, Ao VI, 2 poca, 60, Mxico 1984, pg. 496, seala que el juicio contencioso es ante todo un proceso, un juicio, es decir una instancia procesal intentada ante un Tribunal con todos los atributos y las categoras procesales que son inherentes a los juicios; con la relacin procesal, con las etapas que singularizan a los procesos. VALDS COSTA, R., El Contencioso Tributario en Amrica Latina, Revista del Foro, Ao LXXIV, Nm. 1, Mxico 1987, p. 122 y ss. Vid. ARREOLA ORTZ, L. R., El Procedimiento ContenciosoAdministrativo, Tribunal Fiscal de la Federacin (Autonoma y Competencia del T.F.F. 3 Reunin Nacional de Magistrados), Mxico 1994, p. 131 y ss. 97 RODRGUEZ LOBATO, RAL, Derecho Fiscal, Ed. Oxford, Mxico 2008, p. 195 y ss., hace un estudio importante sobre los aspectos generales del procedimiento fiscal y las autoridades administrativas y jurisdiccionales. 98 El procedimiento de las Reclamaciones Econmico-Administrativas en Espaa, an con las ltimas reformas de 2003, est menos desarrollado que el sistema mexicano, y aunque es de carcter obligatorio su agotamiento, sus resoluciones deben ser revisadas por el Poder Judicial. Los Tribunales Econmico-Administrativos no son autnomos ni cuentan con la plena jurisdiccin para resolver sus asuntos en general, el contribuyente considera que sus resoluciones no son
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En principio, todos los actos que emite la autoridad se consideran correctos y ajustados a derecho; esta deber justificar su actuacin y los motivos que la llevaron a dirigirse a una persona que debe dar cumplimiento a una obligacin.

Como bien sabemos, el Estado ejerce el poder pblico, no de forma ilimitada sino con sometimiento a la legalidad y a otros lmites de actuacin. Los administrados cuentan con medios para controlar las posibles irregularidades de la Administracin, tales como los recursos administrativos que se interponen ante la misma autoridad emisora del acto o ante los rganos jurisdiccionales, ya sean de carcter administrativo o judicial.

Para Delgadillo Gutirrez y Lucero Espinosa el sistema de control de la legalidad de la actuacin de la administracin integra lo que se conoce como justicia administrativa99.

Para que el acto emitido por la autoridad sea vlido, adems de firmado y notificado por escrito al interesado, con indicacin de la dependencia emisora, tiene que estar debidamente fundado y motivado e indicar el nombre de la persona a la que va dirigido, y si existe responsabilidad solidaria sealar la causa de la misma100. Los artculos 14 y 16 de la Constitucin mexicana de 1917 exigen esas garantas en base a los criterios de audiencia y legalidad101.
imparciales porque dependen del Ministerio de Hacienda. ABRIL ABADN, E., Los Tribunales Econmico-Administrativos en el ordenamiento tributario espaol, TFJFyA, Tomo III, Mxico 2001, p. 174, habla sobre las ventajas y desventajas de los Tribunales Econmico-Administrativos y las posibles soluciones para mejorar sus funciones, tales como medios econmicos y contratacin de personal especializado en la materia. 99 DELGADILLO GUTIRREZ, L. H., y LUCERO ESPINOZA, M., Elementos de Derecho Administrativo 2 Curso, Ed. Limusa, Mxico 1996, p. 181. 100 ACOSTA ROMERO, M.: Teora General de Derecho Administrativo, Cuarta Edic., Ed. Porra, S.A., Mxico 1981, p. 360 y ss., seala que los elementos del acto son: el sujeto, la manifestacin externa de voluntad, objeto y forma. 101 Vid. Artculos 14 y 16 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, sealan: Nadie podr ser privado de la vida, de la libertad o de sus propiedades, posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos, en el que se cumplan las formalidades esenciales del procedimiento y conforme a las leyes expedidas con anterioridad al hecho. Nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito ante la autoridad competente, que funde y motive la causa legal del procedimiento.

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Si un acto no se ajusta a derecho puede ser impugnado por los particulares ante los rganos competentes, tratndose de actos emitidos por la autoridad fiscal el rgano competente para conocer del recurso ser el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.

El acto emitido por la Administracin en materia tributaria puede ser impugnado mediante recurso de revocacin102, que es optativo y se presenta ante la misma autoridad que dict el acto; este recurso se trat en el inciso primero de este captulo.

Si el contribuyente no acude al recurso de revocacin, puede impugnar directamente el acto mediante el juicio contencioso administrativo103.

Como ya se mencion a lo largo de este estudio, el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa es un rgano autnomo, de justicia delegada para dictar sus fallos, creado especialmente para conocer de la materia tributaria (actualmente cuenta con mayores competencias).

La doctrina se ha preguntado si el procedimiento ante el Tribunal es un contencioso de anulacin, o de plena jurisdiccin.

Mediante jurisprudencia emitida por el Pleno del Tribunal (los das 28 de junio y 5 de julio de 1937) se aprob la tesis jurisprudencial que seala lo siguiente:

MARTNEZ ROSASLANDA, S., Los Recursos Administrativos, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin, 2 poca, Ao VII, Nm. 71, Mxico 1985, p. 496 y ss., seala que los recursos administrativos no constituyen un medio plenamente eficaz como va de defensa de los particulares, asimismo, seala las posibles soluciones a los problemas que se suscitan en los recursos administrativos. 103 MARTNEZ ROSASLANDA, S., El fundamento constitucional de la jurisdiccin administrativa, en la coleccin: Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa a los LXV aos de la Ley de Justicia Fiscal, RTFJyA, Tomo III, Mxico 2001, p. 70, seala: El contencioso administrativo puede definirse como el conjunto de reglas jurdicas que regulan por va jurisdiccional los litigios administrativos.

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TRIBUNAL FISCAL DE LA FEDERACIN.- La naturaleza jurdica del procedimiento que ante l se desarrolla es simplemente la de un contencioso de anulacin y no de plena jurisdiccin104.

La Ley de Justicia Fiscal de1936, creadora del Tribunal, en su exposicin de motivos, ya indicaba que el procedimiento a seguir ante el mismo sera un contencioso de anulacin.

Sin embargo, autores como Cortina Gutirrez consideraban que desde la aparicin del Tribunal el juicio fiscal es algunas veces de anulacin y otras de plena jurisdiccin (criterio al que nos adherimos), y sealaban:

En la plena jurisdiccin el objeto del juicio no se limita a la declaracin de nulidad de un acto o de un hecho de la Administracin; sus efectos procesales van ms all de este efecto negativo, porque una de las consecuencias de la sentencia revocatoria es con frecuencia la de que el rgano demandado se sustituye por el juzgador, el que despus de nulificar el acto o hecho impugnado, de las instrucciones a la autoridad demandada sobre los trminos en que debe dictar una nueva resolucin.

El contencioso de la anulacin, que salvo para algunas situaciones concretas se identifica con el recurso por exceso de poder, tiene como nico objeto eliminar una decisin ejecutoria; en esa va procesal la sentencia se limita a este efecto meramente negativo105.
Vid. CORTINA GUTIERREZ, A., Ensayos jurdicos en materia tributaria, 1 Edic., Ed. Themis, Mxico 1993, p. 209.
105 104

CORTINA GUTIRREZ, A., Ensayos jurdicos en materia tributaria, ob. cit., p. 210; CORTINA GUTIRREZ, A., Ciencia Financiera y Derecho Tributario (Coleccin de Estudios Jurdicos), 1 Edicin Edic., Vol. I. Ed. Tribunal Fiscal de la Federacin, Mxico, Mxico 1981, p. 212, seala: El contencioso de la anulacin es, por lo tanto, un procedimiento abstracto del control de la legalidad de los actos administrativos; en el mismo sentido y al que nos adherimos NAVA NEGRETE, A., Derecho Procesal Administrativo, ob. cit., p. 340 y ss.; DELGADILLO GUTIRREZ, L. H., y LUCERO ESPINOZA, M., Elementos de Derecho Administrativo 2 Curso, ob. cit., pg. 189 y 190; MARTNEZ ROSASLANDA, S., El fundamento constitucional de la jurisdiccin administrativa, en la coleccin: Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa a los LXV aos de la Ley de Justicia

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Este juicio en Mxico se interpone ante la oficiala de partes del Tribunal; el interesado cuenta con un plazo de cuarenta y cinco das a partir de la notificacin del acto106, durante el cual podr presentar la demanda107. Esta podr enviarse por correo certificado con acuse de recibo, siempre que el demandante tenga su domicilio fuera de la ciudad donde se ubica la sede de la Sala108.

La mayora de las veces el juicio se interpone directamente por el contribuyente afectado. Sin embargo, si el acto perjudica a dos o ms personas, por lo que puede nombrarse un representante comn entre ellos al presentar la demanda, en caso contrario, es obligacin del magistrado instructor designar al que considere ms idneo.

En el juicio contencioso intervendrn: demandante, demandados (autoridad que dict el acto, o el particular cuando la resolucin le beneficie y la autoridad pretenda la nulidad del acto), los superiores jerrquicos de la autoridad que dict el acto, el tercero interesado a quien afectan las pretensiones del demandante.

La gestin de negocios en el juicio contencioso no procede ya que los intereses que estn en juego son de carcter personalsimo, por lo que es

Fiscal, ob. cit., p. 85. Sobre la justicia administrativa: DAZ OLIVARES, A., Evolucin de la Justicia Administrativa en Mxico, Revista del Tribunal Fiscal de la Federacin, 2 poca, Ao VIII, Nm. 90, Mxico 1987, p. 1087 y ss. 106 LPEZ CASTILLO, M. E. A., Algunos aspectos de las notificaciones en el procedimiento contencioso, en: El juicio de nulidad ante el Tribunal Fiscal de la Federacin (Primera Reunin Nacional de Magistrados del TFF de 27 de agosto de 1992), Ed. RTFF, Mxico 1992, p. 169 y ss. 107 La Reclamacin Econmico-Administrativa espaola, cuyo plazo para interponer el escrito de recurso es de un mes, el plazo para interponer el contencioso-administrativo mexicano es ms amplio. Sin embargo, en este punto consideramos que ambos plazos estn bien delimitados, porque el nmero de habitantes y la extensin territorial son distintos en cada pas. Vid. Sentencia de Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, III-TASR-XVI-669, Tercera poca, RTFF, Ao XI, No. 125, mayo 1998, pg. 358, Aislada, Sala Regional Pennsula, Mrida, (Reg. 729), DEMANDA DE NULIDAD.- EL PLAZO DE CUARENTA Y CINCO DAS PARA SU PRESENTACIN NO SE INTERRUMPE CON EL PERODO VACACIONAL DE LAS AUTORIDADES ADMINISTRATIVAS. 108 CALVO ORTEGA, R., Curso de Derecho Financiero. I. Derecho Tributario Parte General, Ed. Thomson, Navarra, Espaa 2008, p. 184, Seala: el domicilio es un elemento esencial para la configuracin de las situaciones y relaciones tributarias, para la determinacin del rgimen jurdico aplicable a ellas, para fijar las competencias de los rganos de administracin tributaria y, en definitiva, para la seguridad jurdica de los diferentes sujetos.

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necesario presentar un poder notarial para acreditar la representacin de alguna de las partes109.

La demanda debe contener unos datos esenciales: el domicilio y los dems datos personales del demandante, los hechos, el acto que se impugna y las pruebas, los conceptos de impugnacin y las cantidades, las autoridades demandadas, y si se trata de peritos o pruebas testimoniales deben sealarse los domicilios de esas personas110.

El demandante, adems de anexar en la demanda todos los documentos en que basa sus pretensiones, tambin deber presentar el poder que acredita su personalidad si se trata de una representacin. Debe adjuntar las copias simples de traslado para las partes sealadas en la demanda, el original de notificacin del acto impugnado el cuestionario del perito y el interrogatorio de la testimonial, en caso de que se ofrezcan.

Los mismos requisitos exigidos por el citado artculo 17 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo (LFPCA) son necesarios, tambin, para una posible ampliacin de la demanda, que se presentar en el plazo de los veinte das siguientes a partir del momento en que surta efectos la notificacin de la contestacin a la demanda.

La ampliacin procede si se impugna una negativa ficta, cuando se den a conocer en la contestacin el acto principal (del que deriva el acto impugnado) y su notificacin, si el acto administrativo no se notific o se hizo de forma

GONZLEZ GARCA, E. Y GONZLEZ, TERESA, Derecho Tributario I, Ed. Plaza Universitaria Ediciones, Salamanca, Espaa 2004, p. 268, debe entenderse suficientemente acreditada la representacin mediante el ttulo jurdico que procede en Derecho privado en virtud del cual hayan quedado designados los representantes legales. 110 Vid. Artculos 13, 14 y 15 de la LFPCA. Vid. GONZLEZ GARCA, E., ALVARADO ESQUIVEL, M.J., et. al., Manual de Derecho Tributario, Ed. Porra, Mxico 2008, p. 233, sobre el domicilio fiscal seala TORRES ESPINOSA: Ninguna persona debe carecer de domicilio, ya que ste, adems de ser el centro de ubicacin de la persona, es el lugar donde van a surgir las relaciones de su vida frente a otras personas y con la Administracin.

109

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incorrecta, y tambin cuando se comuniquen al demandante nuevas cuestiones que no conoca al presentar la demanda.

Una vez que el Tribunal tiene en su poder la demanda integrada con todos sus elementos, dar traslado a la autoridad demandada para que en el plazo de cuarenta y cinco das de contestacin a la misma. Si el demandante interpone ampliacin de la demanda, la autoridad contar con un plazo de veinte das para contestar acreditar su competencia, confirmar o negar los hechos, y ofrecer las pruebas pertinentes111.

La autoridad, al contestar la demanda, no puede alterar los fundamentos de derecho del acto que emiti, ya que estara modificando el contenido del documento y se infringiran los principios constitucionales de audiencia y legalidad consagrados en los artculos 14 y 16 Constitucionales.

De acuerdo al criterio del Tribunal, si alguna autoridad no sealada en la demanda debe ser parte en el juicio, de oficio se le dar traslado de la demanda para que se persone y conteste.

Debemos sealar que la ltima reforma a la Ley Federal de Procedimiento Contencioso-Administrativo del 12 de junio de 2009, tiene una novedad en el procedimiento, seala el artculo 13, da la opcin al demandante de acudir en la va tradicional para impugnar el acto de autoridad (por escrito), o puede elegir el sistema de justicia en lnea sin que pueda ser posible un cambio en ambos casos, esto con el fin de dar celeridad a los juicios y evitar a su vez, el cmulo de expedientes en el tribunal, nos parece una buena solucin al problema, ya que desde su despacho, las partes atienden sus asuntos112.

111 112

Vid. Artculos 19, 20, 21, 22 y 23 de la LFPCA. Vid. Artculos 58-A al 58-S, 65 a 68 de la LFPCA 2009.

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En todo caso, es necesario tramitar la firma electrnica avanzada y una clave de acceso ante el tribunal para poder acudir a la justicia en lnea, seala el artculo 2 fraccin XIV: Sistema de Justicia en Lnea: Sistema informtico establecido por el Tribunal a efecto de registrar, controlar, procesar, almacenar, difundir, transmitir, gestionar, administrar y notificar el procedimiento contencioso administrativo que se sustancie ante el Tribunal.

En la demanda, el actor deber proporcionar una direccin de correo electrnico con el fin de recibir las notificaciones en relacin a su juicio, lo mismo suceder con las autoridades demandadas, debern someterse al sistema de justicia en lnea segn el recientemente incorporado artculo 58-B de la LFPCA.

b) Influencia de los incidentes de previo y especial pronunciamiento en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario, generadores de suspensin parcial

Seala Briseo Sierra que el incidente es una anomala, en cuanto desviacin del tronco principal de la serie que, sea que sustancie sumariamente, durante la tramitacin de ste o por cuerda separada, tiene una peculiaridad que le distingue de las cuestiones previas y, por supuesto, de las prejudiciales, por incidente, debe entenderse una tramitacin eventual y para la resolucin de una cuestin procesal113.

Para Tron Petit los incidentes esencialmente son un miniproceso que, en forma de juicio, se da dentro de un proceso principal en el que se satisfacen las formalidades esenciales del procedimiento, cuya finalidad es resolver algn obstculo de carcter procesal y excepcionalmente de fondo sustantivo que impide o dificulta la tramitacin y ejecucin del juicio principal114.

113

BRISEO SIERRA, H., Derecho Procesal Fiscal, (Regmenes Federal y Distrital Mexicanos), Ed. Porra, Mxico 1990, pp. 601 y 603. 114 TRON PETIT, J. C., Manual de los incidentes en el Juicio de Amparo, 2 Edic., Ed. Themis, Mxico 1998, p. 12.

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Existen en la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo (arts. 29 a 39) cinco tipos de incidentes de previo y especial pronunciamiento que se interponen ante la Sala que est conociendo del juicio contencioso. La influencia que tienen sobre la litis es que durante su tramitacin paralizan o suspenden el curso del proceso, hasta que se resuelvan.

Segn sea el caso, los incidentes regulados en la ley son: 1) la incompetencia por razn de territorio, 2) el de acumulacin de juicios, 3) el de nulidad de notificaciones, 4) el de interrupcin por causa de muerte, incapacidad, disolucin o declaracin de ausencia por autoridad judicial, 5) la recusacin por causa de impedimento y, 6) El de reposicin de autos.

La interposicin de un incidente trae aparejada la suspensin del procedimiento hasta en tanto el Tribunal resuelva la procedencia o no del mismo.

c) Las pruebas, el cierre de instruccin y la sentencia en el Juicio Contencioso-Administrativo Tributario

Al igual que en cualquier proceso, son admisibles toda clase de pruebas que presenten las partes, excepto la confesional de cualquier autoridad (mediante el desarrollo de preguntas) y la peticin de informes, salvo que, en esta ltima, los informes que se soliciten se refieran a documentos que la autoridad tiene en su poder115.

Si las pruebas son oportunas y guardan relacin con la litis, a criterio de la Sala, sern admitidas mediante auto, que se notificar a la parte contraria para que manifieste lo que a su derecho convenga.

En materia fiscal abundan las pruebas documentales por excelencia (art. 41 de la LFPCA), no obstante antes del cierre de instruccin el Magistrado Instructor
115

Vid. Artculos 40 al 46 de la LFPCA 2009.

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podr solicitar la exhibicin de cualquier documento que tenga relacin con los hechos si lo considera oportuno.

Son admisibles tambin las pruebas periciales y testimoniales de particulares, su desarrollo ser el mismo que en un procedimiento comn, es decir, las partes nombran a sus peritos y deben protestar su cargo ante el Tribunal; en el caso de las testimoniales, es preciso presentar a los testigos cuando la autoridad jurisdiccional lo solicite, esto con el fin de lograr el desahogo de preguntas a las que se sometern en relacin con la litis.

Como en todo juicio, cumplidos los plazos y completado el expediente, el instructor notifica a las partes la posibilidad de formular alegatos por escrito. Finalmente se cierra la instruccin y se dicta la sentencia116, dentro de los sesenta das siguientes. Al dictar la sentencia el Tribunal, adems de respetar la legalidad, invocar los hechos notorios que se hayan producido durante el juicio. Cuando exista una causa de ilegalidad suficiente para decidir sobre el fondo del asunto se declarar la nulidad lisa y llana.

La sentencia, al poner fin al litigio puede indicar diversos efectos que recaern sobre el acto impugnado: 1) reconocer su validez, 2) declarar su nulidad 3) declarar la nulidad para ciertos efectos indicando de forma precisa la forma y los trminos en que la sentencia debe ser cumplida por la autoridad) 4) reconocer la existencia de derechos subjetivos y obligar al cumplimiento de una determinada conducta (para obligaciones de hacer, no hacer o soportar), y declarar la nulidad de la resolucin impugnada117.

Si el acto de autoridad es reconocido como vlido por la sentencia emitida por el Tribunal, la Constitucin Mexicana, en el artculo 104.I-B, concede el

116

Comenta la instruccin en el juicio: ARMIENTA HERNNDEZ, G., La instruccin en el Juicio Contencioso Fiscal a la luz de las reformas vigentes a partir de 2001, TFJFyA, Tomo II, Mxico 2001, p. 69 y ss. 117 Vid. Artculos 49 a 56 de la LFPCA.

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derecho al contribuyente para acudir ante los Tribunales Federales (Tribunales Colegiados de Circuito) para interponer el correspondiente juicio de amparo directo, si no est de acuerdo con el fallo118.

En caso de que la sentencia imponga a la autoridad la obligacin de realizar un acto o iniciar un procedimiento, contar con el plazo de cuatro meses para dar cumplimiento.

Si la autoridad no se encuentra conforme con la obligacin que en la sentencia se le impone, podr recurrirla mediante recurso de revisin ante el Tribunal Colegiado de Circuito competente quedando suspendido el cumplimiento de la obligacin hasta la resolucin definitiva.

La sentencia que dicte el Tribunal para determinados efectos indicar en que trminos debe reponerse el procedimiento, o como debe emitir la nueva resolucin la autoridad responsable.

Si la sentencia dictada a favor del particular es incumplida por la autoridad, este podr acudir dentro de los siguientes quince das a interponer queja ante la Sala que dict el fallo (art. 58, fracc. II LFPCA), para exigir el cumplimiento de su derecho; durante la substanciacin del recurso se suspender el procedimiento administrativo de ejecucin.

Por otra parte, si las sentencias que dicta el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa son ambiguas o contradictorias, el afectado podr interponer escrito aclaratorio de las mismas dentro de los diez das siguientes a la

Vid. Ley de Amparo Mexicana artculo 163. Estudios ms amplios sobre el tema del Amparo: Vid. BURGOA ORIHUELA, I., El Juicio de Amparo, 33 Edic., Ed. Porra, Mxico 1997, p. 683 y ss., COUTO, R., Tratado Terico Prctico de la Suspensin en el Amparo, 2 Edic., Ed. Porra, Mxico 1957, p. 27 y ss., sobre la suspensin en el amparo: BRISEO SIERRA, H., El Amparo Mexicano (Teora, Tcnica y Jurisprudencia), Ed. Crdenas Editor y Distribuidor, Mxico, 1972, p. 494 y ss.

118

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notificacin del fallo. La aclaracin ser resuelta en un plazo de cinco das y ser notificada a las partes del juicio119.

Durante el desarrollo de este inciso, es notorio que en Mxico el procedimiento contencioso es eficiente y especializado, las sentencias que dicta el tribunal deben ser acatadas por las partes; al analizar en la prctica el contenido de dichos fallos, es notorio que los Magistrados al deslizar sus bolgrafos, son realmente son especialistas de la materia.

d) La suspensin y las garantas solicitadas en el Juicio ContenciosoAdministrativo Tributario

La suspensin (tambin llamada medida cautelar por la LFPCA ) del acto que solicita el contribuyente, en la demanda o con posterioridad, pretende que durante la substanciacin del juicio sus bienes no sean ejecutados

provisionalmente por la autoridad para obtener el cobro de la deuda que tiene a su favor. Burgoa Orihuela, seala que la suspensin in genere, como fenmeno o acontecimiento, es de realizacin momentnea; en cambio, bajo el aspecto o carcter de situacin, implica un estado o posicin de desarrollo prolongado, pero limitado, desde el punto de vista temporal120.

La suspensin durante el juicio es muy importante para el contribuyente. La paralizacin de la ejecucin depender de las garantas121 que preste para garantizar el inters fiscal; si no se concede, la autoridad ejecutora, de forma inmediata, puede iniciar el procedimiento para hacer efectivo su crdito.

119 120

Vid. Art. 54 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo. BURGOA ORIHUELA, I., El Juicio de Amparo, ob. cit., pg. 709. 121 MARTN QUERALT, J., LOZANO SERRANO, C., Curso de Derecho Financiero y Tributario, Ed. Tecnos, Madrid 2008, p. 501 y ss., seala: podra entenderse como garantas todas las medidas normativas con que se protege y rodea de cautelas la prestacin tributaria, asegurando su efectividad, y en normativa espaola Vid. Revisin de actos Tributarios, Ed. IEF, Madrid 2006, p. 433 y ss.

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Una vez presentada la demanda de nulidad (Juicio Contencioso) el particular puede solicitar la suspensin del acto en dos momentos: en el escrito inicial (opcin mayormente usada), o en cualquier momento posterior del juicio, hasta antes de que se dicte sentencia. Desde que se solicita la suspensin, y hasta que se resuelve sobre su concesin, procede siempre la suspensin provisional122.

En el caso de Mxico, es muy importante que la Sala que va a resolver la peticin de suspensin dicte, lo antes posible, la correspondiente sentencia interlocutoria, con el fin de dar a conocer en qu situacin se encuentra el interesado.

Al igual que en el derecho espaol, en el mbito mexicano hay tambin un equilibrio de intereses de forma general pero, de forma excepcional y a criterio del Tribunal, puede prevalecer el inters general sobre los intereses de los particulares; en este supuesto, la Sala correspondiente negar la suspensin del acto, el cual surtir todos sus efectos jurdicos.

Hasta antes de dictar sentencia, y de acuerdo a las circunstancias que se presenten durante el juicio, la Sala podr revocar o modificar el auto que concedi la suspensin, siempre que las circunstancias lo justifiquen, por ejemplo, cuando la garanta otorgada por el contribuyente se convierte en insuficiente, por desistimiento de la autoridad, por acuerdo entre las partes, por pago de la deuda, etc.

De acuerdo con el artculo 141 del Cdigo Fiscal que estamos citando, las garantas que indistintamente el interesado puede presentar para garantizar el
122

Vid. Artculo 28 de la LFPCA. En el procedimiento espaol, al interponer la Reclamacin Econmico-Administrativa, el administrado se beneficia de la suspensin provisional hasta en tanto se dicte la definitiva pero, a diferencia del juicio mexicano, el contribuyente est sujeto a un grupo reducido de garantas para obtener ese derecho. Sin embargo, en este punto consideramos que si los bienes (cualesquiera que sean) son suficientes para garantizar el inters pblico no debera haber obstculos para conceder la suspensin, y para ello la ley debera ser ms flexible.

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inters pblico pueden ser123: a) depsito en efectivo, b) prenda o hipoteca, c) fianza otorgada por institucin autorizada (en este supuesto la afianzadora no gozar de los beneficios de orden y excusin), d) obligacin solidaria garantizada por tercero con suficiencia econmica, e) embargo en va administrativa, f) ttulos valor o cartera de crditos del contribuyente (los cuales sern aceptados nicamente si no puede garantizar el crdito mediante las garantas antes sealadas y en la cantidad que indique la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico).

Cualquiera de las garantas arriba indicadas, adems de asegurar la cantidad principal, tambin debe garantizar los accesorios de la deuda y los que se generen en los prximos doce meses a su otorgamiento. Concluido este periodo de tiempo, y hasta en tanto el proceso no haya llegado a su fin, el contribuyente debe actualizar el importe total por otro ao ms.

La Secretara de Hacienda y Crdito Pblico ser la encargada de vigilar la suficiencia y actualizacin de las garantas; si estas no se cumplen, se ordenar el secuestro o embargo de los bienes, an cuando la litis no se haya resuelto. Las garantas, que estarn vigentes durante todo el juicio contencioso, nicamente sern canceladas por la Administracin tributaria cuando haya sentencia definitiva que anule el acto, o cuando el contribuyente realice el pago de la deuda.

Si el interesado solicita la suspensin de la ejecucin al presentar la demanda, durante el periodo de suspensin provisional, en el plazo de un mes debe otorgar la garanta ante la autoridad emisora del acto para asegurar la deuda. Una vez aceptada la garanta el contribuyente presentar una copia certificada de la aceptacin ante el Tribunal, para justificar el derecho que solicita y que le sea concedida la suspensin definitiva.

123

Sobre las garantas: Vid. ESQUIVEL VZQUEZ, G. A., La suspensin de la ejecucin de actos impugnados ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, TFJFyA, Tomo II, Mxico 2001, pp. 207 y ss. y 245.

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Generalmente, para garantizar el inters fiscal el contribuyente suele presentar la fianza otorgada por una compaa afianzadora, ya que es la garanta que ms fcilmente puede ser obtenida (se pagan primas anuales y se otorga un bien inmueble que garantice el cobro de la deuda, ya sea del mismo interesado o de un tercero). El coste de esta fianza es inferior al de cualquier otra garanta; v.gr. conceder el depsito en efectivo es ms gravoso, puesto que los bienes del interesado no siempre son suficientes.

El Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin, en los artculos 60 a 71, se encarga de sealar las reglas que debe cumplir el contribuyente para el otorgamiento de las garantas. Estas deben emitirse a favor de la Tesorera de la Federacin, o del organismo descentralizado que est encargado del cobro coactivo del crdito fiscal.

Como sealamos anteriormente, en Mxico, la fianza es la garanta que con mayor frecuencia se presenta por los contribuyentes para garantizar su crdito ya que, adems de la facilidad para obtenerla, su coste es muy accesible para los ciudadanos, y es cobrada inmediatamente por la autoridad beneficiaria si acredita su derecho124.

Todas las garantas que mencionamos anteriormente sern revisadas por la autoridad recaudadora, para que en el informe que emita seale si son suficientes e idneas para garantizar el crdito fiscal.

Las garantas nicamente podrn ser canceladas, como se ha mencionado ms arriba, con una autorizacin de la Administracin125, y siempre que se
La Ley 58/2003, de 17 de diciembre General Tributaria Espaola, en el artculo 233.2 b) se regula el de seguro de caucin como garanta para obtener la suspensin automtica, la cual, podr ser aceptada a partir del 1 de julio de 2004. 125 Vid. Sentencia del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, V-P-1aS-1, Quinta poca, RTFJFA, Ao I, No. 1, Enero 2001, Pg. 27, Precedente, Primera Seccin, (Reg. 1764), CANCELACIN DE CRDITOS FISCALES.- ES IMPROCEDENTE EL JUICIO QUE SE INTENTA EN CONTRA DE UNA RESOLUCIN DICTADA POR LA AUTORIDAD EN ESTA MATERIA, POR NO AFECTAR EL INTERS JURDICO DEL PARTICULAR.
124

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presenten los siguientes supuestos: a) por el pago de la deuda, b) por sustitucin de la garanta, c) cuando se haya dictado sentencia definitiva que deje sin efectos el acto reclamado, d) mediante otros supuestos que la ley establezca.

Cuando los bienes en garanta se encuentren inscritos en el Registro Pblico de la Propiedad, el contribuyente solicitar a la autoridad responsable que gire un oficio a dicho organismo, ordenando la cancelacin del gravamen impuesto (sobre los bienes propios o del tercero responsable).

Si la garanta fue asumida por un tercero mediante obligacin solidaria, ste, con la copia del fallo definitivo, acudir a la notara para cancelar la obligacin contrada, y los gastos corrern a cargo del contribuyente.

Tratndose del embargo administrativo, adems de la deuda principal y las cantidades accesorias, el deudor tambin deber soportar los gastos de ejecucin y adjudicacin de bienes que se generen si el fallo es favorable para la Administracin.

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CONCLUSIONES
PRIMERA: El recurso de reposicin en Espaa y su equivalente mexicano, el de revocacin, tienen carcter administrativo y son optativos, ante la misma autoridad. Ambos recursos se mencionan porque si el contribuyente elige esta va, por primera vez la autoridad podr conceder la suspensin del acto recurrido si se renen los requisitos exigibles. Los dos comparten los mismos problemas, destacando la falta de imparcialidad de las resoluciones administrativas de carcter tributario. Por esta razn, una parte de la doctrina sugiere su supresin, para una mayor celeridad en la obtencin de la tutela judicial efectiva.

Con ciertas reformas, nosotros consideramos que su finalidad es muy importante y por ello deben mantenerse. En realidad, los recursos contribuyen a que los Tribunales no estn saturados de expedientes y de litigios que pueden ser resueltos en va administrativa. Para una mayor eficacia de los mismos, proponemos que el rgano que resuelve el recurso disponga de ms medios personales y materiales, y que se controle su cumplimiento estricto de la legalidad por un rgano superior en jerarqua. La Ley General Tributaria (2003), respecto al recurso de reposicin, nicamente pretende dar al mismo una mayor claridad y celeridad en su procedimiento.

SEGUNDA: En Mxico, el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa ha sido considerado una institucin honesta, especializada y eficiente, cabe sealar que generalmente en corto tiempo las partes cuentan con una sentencia que resuelva sus diferencias.

Actualmente este Tribunal pertenece al Poder Ejecutivo, incluso desde su nacimiento; quiz si formar parte del Poder Judicial perdera su especialidad ya que los Magistrados resolveran juicios que incluso no conocen por ser otra su rea jurdica de conocimiento, consideramos que debera conservarse an con las correspondientes modificaciones orgnicas, as como la presentacin de

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oposiciones para aquellos que deseen ingresar a formar parte del mismo y lograr con ello igualdad entre los ciudadanos.

TERCERA: El procedimiento tradicional o escrito ha sido utilizado en el TFJFA hasta nuestros das, no obstante an no sabemos los resultados de la nueva reforma de junio 2009 a la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, la cual regula el nuevo sistema de justicia en lnea; no obstante consideramos que los contribuyentes obtendrn excelentes resultados ya que desde su oficina podrn dar seguimiento a sus contiendas con la administracin, obteniendo una sentencia en el menor tiempo posible, sobre todo en aquellos juicios en el que las pruebas sean de carcter documental.

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