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Les bonus en fiscalit ptrolire

PLAN INTRODUCTION : INature et intrts des bonus en fiscalit ptrolire

A- Typologie des diffrents bonus en fiscalit ptrolire 1- Les bonus de premire gnration a- Bonus de signature b- Bonus la dcouverte c- Bonus la production d- Bonus technique de formation 2- Les bonus de seconde gnration a- Le bonus social b- Le bonus dincitation la performance

B- Intrt conomique et encadrement juridique des bonus 1-Un intrt rciproque des parties gnralement sous-estim 2- Un encadrement juridique complexe a- La nature juridique des bonus i - classification aise des bonus de signature et de production ii - Une classification complexe du bonus la dcouverte

b-La problmatique de la source normative des bonus i- La force relative de la loi ii- La force mineure de la loi

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II- Le rgime fiscal des bonus A- Un principe universel : le bonus exclu des cots techniques des socits ptrolires 1- Dfinition et intrt des cots techniques 2- Justification lgitime de leur exclusion des cots techniques B- Un principe variable : le Bonus comme charges rcuprables 1- Le Bonus comme Charges rcuprables a- Une rcupration tale titre dimmobilisation b- Une rcupration immdiate titre de charges 2- Le Bonus comme Charges non rcuprables : cot dfinitif pour la socit ptrolire

CONCLUSION

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LES BONUS EN FISCALITE PETROLIERE ( Premire partie) INTRODUCTION :

La fiscalit ptrolire fait irruption dans le champ politico-administratif africain dans le cadre de laffirmation par les Etats de leur volont de captiver le maximum de la rente ptrolire. En Cte dIvoire, en Guine Equatoriale, en RDC, en Algrie pour ne citer que ces Etats, la fiscalit ptrolire est considre, probablement lexcs au demeurant, comme un ssame permettant la ralisation des objectifs budgtaires des Etats nantis de ces ressources du soussol. Le ftichisme de la fiscalit ptrolire comme moyen efficient et efficace du financement du budget des Etats ne connat aucune rserve, par-del les nombreux obstacles susceptibles denrayer les projections initiales bases sur les modes de prlvements contractuels, notamment la conjoncture ptrolire internationale1 qui conduit des dsillusions voire dceptions dstabilisatrices. Toutefois, larmature structurelle des systmes fiscaux concernant lactivit ptrolire, tout en se modifiant (peu) au fil du temps, ne fait pas encore lobjet dtudes spcifiques de la part des africains notamment. Les bousculades gologiques et technologiques au niveau des zones ptrolifres africaines ne suscitent pas encore des embourbes intellectuelles, prcisment en ce qui concerne la science fiscale2. Seuls des ouvrages gnraux linvoquent prudemment, en en donnant des dfinitions au demeurant parfois floues, sans exhaustivit dans ses contours 3. Alors que les bonus sont aussi vieux que la fiscalit ptrolire, ils sont encore moins tudis que les autres prlvements fiscaux relatifs lactivit ptrolire. Ils ne font aucunement lobjet dune attention systmatique particulire de la part de la doctrine. Aucune analyse discursive dans leur nature, leur instrumentation et leur philosophie nest disponible. En gnral, il sagit dapproches partielles et partiales . Les bonus ne bnficient pas dune coterie affirme auprs des fiscalistes, plus ports vers lapprciation
1

Voir en Algrie, au Nigeria et en Angola par exemple, indpendamment des systmes fiscaux de ces pays, les gaps budgtaires causs par la baisse drastique des cours du ptrole brut. Or en dehors de cette cl dcisive, la prospectivit des champs et lrosion montaire sont dautres facteurs de relativisation de la fiscalit comme moyen unique de mobilisation optimale des ressources budgtaires en matire ptrolire. 2 Pratiquement seule la gopolitique sintresse cette razzia au niveau du sous-sol africain. Voire notamment Gopolitique et goconomie du ptrole en Afrique Centrale , Revue Enjeux n36, juillet 2008. 3 Confre notamment les publications de lInstitut franais du Ptrole, Recherche et production du ptrole et du gaz, Editions Technip, Paris, 2002

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in globo de la fiscalit ptrolire, lorsquelle est approximativement aborde. Mot court et simple encore orphelin scientifique 4, les bonus sont pourtant prsents dans tous les systmes fiscaux ptroliers, et constituent pour nous un point dArchimde pertinent vers la domestication de la fiscalit ptrolire. Pertinent dabord parce que les bonus font partie du patrimoine commun de tous les systmes ptroliers du monde, avec des variables de nature et de traitement diverses. Pertinent ensuite parce quils font partie historiquement des premiers modes de prlvements de la rente ptrolire, qui contrairement ce qui est si communment affirm5, ne sont pas obsoltes. Pertinent enfin parce quils ont fait lobjet sur le continent africain de discours alarmistes et catastrophistes quant leur gestion, notamment en Angola et au Tchad6, et proccupent de ce fait les bailleurs de fonds internationaux7. Or si la fiscalit ptrolire (le tout) na de pertinence quapprhende globalement, nous pensons quelle est perceptible dj partir de ses diffrentes parties (dont les bonus). Mieux, la partie (les bonus) traduit trs souvent la totalit du systme, dont elle intriorise les caractristiques essentielles. Cette grille de lecture est tout fait oprante pour notre sujet dtude. En effet, il appert que les bonus par del leur nature revtent un intrt partag par les parties impliques dans lactivit ptrolire (I). Leur traitement fiscal est diffrenci suivant la porte conomique que veut lui faire jouer les Etats (II).

Il est absent de la clbre thse de Laure Agron (Histoire du vocabulaire fiscal, Paris, L.G.D.J, 2000). Mme des ouvrages spcialiss produisant parfois des glossaires (Voir par exemple Daniel Johnston, International petroleum fiscal systems and production sharing contracts, Penwellbooks, USA, 1994) ou ambitionnant de dtailler le systme fiscal ptrolier africain (Par exemple Albert leonard Dikoume, La Fiscalit ptrolire des Etats membres de la CEMAC :Cameroun, Congo, Gabon, Guine Equatoriale, Tchad, Centrafrique, Paris, lHarmattan, 2008) npuisent pas tout lintrt historique et financier de ce mode de prlvement particulier. 5 Laffirmation suivant laquelle depuis 1986, la tendance est la baisse, voire la suppression des bonus de signature, sauf dans les cas de pays anciennement ferms aux activits directes des socits ptrolires internationales et qui souvrent nouveau (comme le Venezuela) ne nous semble pas vrifie, comme nous le verrons plus tard. (in Recherche et production du ptrole et du gaz, op.cit. pp 205-206). Dailleurs cest exactement laffirmation contraire qui est faite en 2004 par T.Baunsgaard, A primer on mineral taxation , www.ogel.org, vol 2-issue 3-july 2004, page 13. 6 Au Tchad, la premire tranche de 4,5 millions de dollars des 25 millions de dollars de bonus de signature pays par le consortium Exxon Mobil, Chevron et Petronas a t dpense pour lachat de matriels militaires en 2000, malgr lencadrement institutionnel de la gestion des ressources ptrolires. Lire Fresh look at oil bonus , Africa Energy Intelligence n333, 06 novembre 2002. Sagissant de lAngola, une accusation de dtournement en 2002 de bonus de signature pays par les compagnies ptrolires mais dposs dans un compte bancaire offshore sur lle de Jersey, na jamais t srieusement dmentie par les autorits angolaises. Lire Angolan oil millions paid into Jersey Accounts , The Guardian (Londres) 04 novembre 2002, et aussi Henri Cauvin, IMF Skewers Corruption in Angola , New York Times, 30 novembre 2002 7 Voir Banque Mondiale, Note on the use of the petroleum bonus , juin 2001, www.worldbank.org/afr/ccproj/project/bonus/pdf

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I-

Nature et intrts des bonus en fiscalit ptrolire

A la diffrence des autres prlvements fiscaux en matire ptrolire (impt sur les bnfices et redevances ptrolires), les bonus sont des modes de prlvements indpendants de la rentabilit conomique du gisement. Ils constituent avec les redevances superficiaires des prlvements anticips sur la probable rente ptrolire (fiscalit ex-ante). Entendue comme la diffrence entre le chiffre daffaires n de la commercialisation des hydrocarbures (lorsque dcouverts) et les cots techniques de leur production, la rente minire devrait en principe tre le rsultat partager entre les parties, toutes les oprations prcdant sa liquidation pouvant conduire des pertes considrables. Or les bonus vacuent le risque de perte sche pour lEtat, dans la mesure o ils lui fournissent une recette parfois considrable indpendante du rsultat conomique du projet ptrolier. Il convient de procder dabord un inventaire des bonus (A), avant den dgager une dfinition juridique ainsi que lintrt conomique (B). I- Typologie des diffrents bonus en fiscalit ptrolire Contrairement ce qui est rgulirement dit, il existe six et non deux8 types de bonus en matire ptrolire : les bonus de signature, les bonus la dcouverte, les bonus la production et le bonus annuel technique de formation qui peuvent tre considrs comme les bonus de premire gnration (1), ainsi que le bonus social et les bonus dincitation la performance, relevant dune seconde gnration de bonus (2). A- Les bonus de premire gnration Nous entendons par bonus de premire gnration ceux institus ds lorigine de la contractualisation des activits ptrolires. Ce sont : 1- Bonus de signature Encore appel cash bonuses ou bonus au comptant , ils sont le plus souvent verss au moment de loctroi de la concession de recherche, avant tout commencement des travaux 9. En ralit prsents la fois dans les contrats
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Dikoume (A.L.) se contente den dcliner deux versants, les bonus de production et de signature (thse prcite, pp 162-163). Mme en considration de son champ dtude, cela savre insuffisant comme nous le verrons plus tard. 9 Lascombes (Michel), Elments pour ltude des clauses financires et fiscales des contrats ptroliers internationaux , Mmoire de DEA de droit international, Universit de Strasbourg, 1978, page 32.

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de concession et de partage de production, il est plus idoine de dire que cest le titulaire des droits dexploration et dexploitation (ventuelle) qui en est le redevable (indpendamment de la nature du contrat). Certains pays nimposent pas directement des bonus de signature, mais par le mcanisme attributif des permis constitu par les enchres (bids), le payement finalement ralis par ladjudicataire peut tre assimil un bonus de signature. Enfin, il convient de signaler que mme si cela est rencontr rarement, certains bonus sont pays en nature par des quipements technologiques10. 2- Bonus la dcouverte Les bonus la dcouverte sont des versements dus au moment de la dclaration de la commercialit dune dcouverte dhydrocarbures. Cest ainsi que par exemple quun contrat entre la Rpublique dAbu Dhabi et Middle East Oil Co.ltd disposait que la compagnie ptrolire devait payer 3 millions de dollars dans les soixante jours suivant la date de la dcouverte du ptrole brut en quantit commerciale11. Toutefois, ils sont si rarement prsents dans les contrats ptroliers quils sont absents de certains ouvrages de rfrence en matire de fiscalit ptrolire12. Cela justifie dans une large mesure (sans lexcuser) que parfois des bonus la dcouverte sont prsents tort comme des bonus la production, flouant ainsi la dtermination de la pression fiscale du contrat ptrolier concern13. En ralit ils sont davantage rencontrs dans les pays haut potentiel minier, car sont fortement dsincitatifs et dcouragent le dveloppement de champs marginaux (de moindre envergure quantitative en termes de rserves ptrolires). 3- Bonus la production Beaucoup plus connus et usits, il sagit de versements dus chaque fois que la production atteint un certain seuil prfix. Le contrat fixe les sommes

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Daniel Johnston, op. cit. page 52. Article 9 du contrat sign 31 janvier 1970. 12 Celui de Daniel Johnston en loccurrence op.cit. 13 Ainsi, le docteur Dikoume qualifie de bonus la production le bonus de 1 million de dollar d dans le contrat de partage de production Bomana du 14 mars 2006 entre la Rpublique du Cameroun et TOTAL E & P, celui qui est d le jour o le premier baril dhydrocarbures est produit sur une Autorisation dExploitation drivant de lAutorisation de Recherche quil reconnat comme tant unique dans le systme ptrolier de ce pays. (In thse prcite, page 162). Or il sagit ici dun bonus la dcouverte et non la production.

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verser lorsque la production atteint, pour la premire fois, certains rythmes, gnralement exprims en barils/jours, pendant une certaine priode 14 . Ainsi pouvons-nous lire au sujet du contrat ptrolier arabe sus voqu : La compagnie accepte de payer au Ruler les sommes suivantes, en temps et de la manire prvue : .. (c) 3 000 000 U.S. dollars dans les soixante jours aprs la date laquelle les exportations rgulires de ptrole brut ont pour la premire fois atteint et se sont maintenues au niveau moyen de 100.000 barils/ jours. (d) 4.000.000 U.S. dollars dans les soixante jours aprs la date laquelle les exportations rgulires de ptrole brut ont pour la premire fois atteint et sont maintenues un niveau moyen de 200.000 barils/ jour durant 30 jours conscutifs 15 . Lon saperoit que plus le gisement est productif, plus la pression fiscale relative au bonus saccrot galement, justifiant quon le considre comme une taxe forfaitaire sur la production non encore commercialise16. Il convient ici de diffrencier les bonus de production (assis sur les quantits) des redevances ptrolires ou royalties, assises galement sur la production, mais sur une base proportionnelle (et non spcifique comme les bonus de production), impliquant la gestion de taux parfois variables, une clarification du primtre de calcul, une procdure et priodicit de paiement et enfin un mode de valorisation de la production prcis. 4- Bonus annuel technique de formation Il sagit de faibles montants exigs des entreprises ptrolires destins la formation des cadres du pays hte, rencontrs dans les contrats ptroliers en Jordanie et au Ymen notamment17. Sils sont rarement rencontrs, cest que cette proccupation lgitime des Etats ptroliers dimporter lexpertise technologique ncessaire la valorisation de leurs richesses minires se traduit gnralement, surtout en Afrique, par des obligations financires annuelles en
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Recherche et production du ptrole et du gaz, Editions Technip, Paris, 2002, page 206 Article 9 du contrat de partage de production sign le 31 janvier 1970 16 Lascombes ( M.), op.cit.page 34 17 Fiscalit ptrolire : impact sur lactivit exploration-production des hydrocarbures. Cas de la Tunisie , thse dOmri Mohamed Ali, Universit de Nice-Sophia-Antipolis, Mai 1995, page 55.

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termes de financement de la formation du personnel national18, exactement comme les obligations dinvestissements lies lactivit ptrolire stricto sensu. Compte tenu du respect relatif de cette contrainte annuelle et de la lourdeur administrative quelle suppose en termes de suivi et de mise en oeuvre, il me semble pertinent dexiger directement un tel bonus aux entreprises ptrolires, qui pourraient tre pays annuellement comme les redevances superficiaires dues chaque dbut dexercice fiscal. Les besoins de dveloppement de lexpertise locale tant pour les ingnieurs, les ngociateurs, les fiscalistes, les conomistes, les statisticiens au moins, sont tels quun sursaut dinventivit et doriginalit en terme de formation est impratif aujourdhui sur le continent africain. B- Les bonus de seconde gnration Il sagit de nouveaux types de bonus qui ont t institus rcemment dans lindustrie ptrolire, notamment en Afrique. On peut citer : 1- Le bonus social Le bonus dnomm social peut tre dfini comme le bonus d par une entreprise ptrolire ds la signature du contrat accordant les droits dexploration et dexploitation des hydrocarbures, et ddicac la localit dexploration ou exploitation des hydrocarbures. En cela, il sagit en ralit dun driv des bonus de signature, en ce sens que le fait gnrateur et lexigibilit de ce droit sont exactement les mmes que ceux du bonus de signature, savoir la signature du contrat accordant les droits dexploration des hydrocarbures. Le bonus social a t historiquement expriment en Angola rcemment, lors de la signature du contrat de concession bloc zro au large du territoire Cabinda au nord de lAngola, o un consortium compos de lentreprise Cabinda Gulf Oil Company Ltd , ( filiale de Chevron Texaco, 39,2%), de la Sonangol ( 41%) , Total ( 10%), ENI (9,8%), a non seulement pay un bonus de signature de 210 millions de dollars, mais un bonus social de 80 millions de dollars dont une partie a t explicitement destine cette enclave pour la lutte contre la pauvret et la violence 19.

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Pour la problmatique de lexpertise africaine en matire ptrolire, Confer O. Nwete, Legal and Policy Framework for promoting petroleum expertise in Africa, www.ogel.org vol.4 issue 3, Septembre 2006 19 Il importe de prciser que Cabinda est une enclave angolaise o est exploite la majeure partie du ptrole (2/3) du pays, mais soumise des vellits scessionnistes entretenue par une rbellion arme depuis longtemps.

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Nous pensons que la qualification de bonus social ct dun bonus de signature na de pertinence ici que dans la mesure o le statut juridique de lenclave est encore en querelle. Il aurait pu sagir dun simple bonus de signature agrg (290 millions de dollars) dont une partie serait affecte la structure dcentralise, comme rencontr souvent dans les Etats fdraux20. 2- Le bonus dincitation la performance Le bonus dincitation la performance est un prlvement conditionn la non ralisation des programmes des investissements arrts contractuellement avec lOprateur ptrolier. Il sagit ainsi dune sorte de pnalit suspensive , due uniquement en cas de sous - ralisation des objectifs quantitatifs prdfinis dans les accords ptroliers linstituant. Au Gabon par exemple, lavenant 31 de la Convention dtablissement du 05 juillet 2007 liant lentreprise Total ce pays exige un certain niveau de performance en termes dinvestissements, qui explique la constitution dune provision pour bonus dincitation la performance dans ses tats financiers de lexercice 200721. En ralit, linstitution contractuelle dun tel bonus bien nomm dincitation la performance , et qui savre constituer une sorte de pnalit suspensive, savre tre pertinente, dans la mesure o les Etats africains particulirement sont soucieux dun dveloppement acclr de leur domaine minier national. Or sans aucun moyen de contrainte, les Etats sont peu ou prou paralyss devant linaction ventuelle de leurs cocontractants, dj titulaires des droits dexploration et dexploitation pour des dures pluriannuelles, voire des dcennies.

B- Intrt conomique et encadrement juridique des bonus Dans la mesure o ils sont prlevs soit avant mme la dcouverte dhydrocarbures commercialisables (bonus de signature), soit lorsque dcouverts et produits, avant les calculs ncessaires lvaluation de la rente (bonus la dcouverte et la production), ce mode de prlvement est considr comme dsincitatif par une bonne partie de la doctrine, indpendamment de leurs divers avantages. Daniel Johnston par exemple sagissant des bonus de signature pense pouvoir affirmer premptoirement que the signature or signing bonus is well
20 21

J.C Bou, op.cit.page 5 pour lexemple des Etats Unis dAmrique. Rapport financier annuel 2007 de Total Gabon, www.total-gabon.com/documents/2007, page 58

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known and highly unpopular with the oil industry 22, et les classe plus tard froidement dans la catgorie des prlvements rgressifs 23, sentendant comme non fonction de la rentabilit conomique du gisement, et contribue ainsi en relativiser lutilit conomique. 1-Un intrt rciproque des parties gnralement sous-estim Les bonus sont autant pour lEtat que les compagnies ptrolires des modes de prlvements dont lintrt conomique est certes diffrent, mais apprciable pour les deux parties. Il ne sagit pas forcment dun jeu somme nulle (o seule une des parties, en loccurrence lEtat, est gagnante), mais parfois aussi dun jeu gagnant-gagnant (o toutes les parties tirent un profit de lopration). Sagissant de lEtat, le bnfice immdiat et rgulirement voqu est la trsorerie immdiate quil se fait notamment ds loctroi des droits dexploration, mais aussi avec les bonus la dcouverte et ensuite la production, indpendamment des rsultats conomiques postrieurement enregistrs. Aux Etats-Unis prcisment dans le golfe du Mexique, sur 129 millions de dollars de recettes fiscales gnres jusquen 2000, 46% correspondent aux bonus24. Le record en termes de montants des bonus est africain, avec Sao Tom en octobre 2003, pour des bonus simplement de signature suprieurs 100 millions de dollars par bloc 25! Au Niger, le budget 2009 a t exceptionnellement boost par le bonus de signature pour lexploitation du ptrole obtenu au titre du permis dAGADEM pour un montant de 123, 35 milliards de FCFA. Toutefois, lEtat retire trois autres intrts immatriels pas toujours souligns de ce mode de prlvement. Dabord il sert de slection objective entre comptiteurs (entreprises ptrolires), du point de vue de leurs capacits financires respectives, dcisives pour assurer lexcution du programme dinvestissements ncessaire pour exploiter le gisement ventuellement commercial. Autrement dit, les bonus de signature soit ngocis soit rsultant denchres publiques dcouragent les investissements marginaux26, et aussi les barreurs de permis , cest--dire les entreprises qui ayant acquis les droits
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In International petroleum fiscal systems and production sharing contracts, Penwellbooks, USA, p.161 In Progressive elements of petroleum fiscal systems, Option for African producers , www.ogel.org, vol 4issue 3, september 2006, page 3. 24 J.C Ebou, Petroleum leasing and fiscalisation and their impact on industry structure in the US Gulf Mexico , www.ogel.org, vol 2-issue 3, july 04, page 4 25 G.kellas, Global deepwaters terms the state of play , www.ogel.org, vol 2 issue 3, july 04, 26 T.Baunsgaard, A primer on mineral taxation , op.cit.

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dexploitation, svertuent ensuite procder la cession de leurs droits sans aucun investissement pralable. Ensuite en situation concurrentielle (par voie denchres publiques), les bonus de signature notamment informent directement lEtat sur deux volets importants de lactivit ptrolire : - sa crdibilit internationale, du point de vue du respect des droits des investisseurs, notamment de leurs droits patrimoniaux dans un ordre para-constitutionnel27. Moins les investisseurs enchrissent, moins le bonus est important, et moins lEtat est jug crdible. A linverse, plus le bonus est lev, plus lEtat est considr comme suffisamment respectueux des droits des investisseurs ptroliers. - plus utile encore pour lEtat, les niveaux de bonus pays par les entreprises ptrolires traduisent peu ou prou limportance gologique du gisement sollicit, dans une situation ingale dinformation gologique et technique o ces dernires disposent de moyens dvaluation plus performants que les Etats. Cest ce qui justifie dans une large mesure que les bonus les plus levs se retrouvent dans les Etats dots de champs ptrolifres en offshore profonds28. En ce qui concerne lintrt des bonus de signature notamment pour les entreprises, ils servent de moyens la fois censitaires et intellectuels pour les plus grandes dentre elles, dont la robustesse financire et technologique (en termes dinformations 29sur le rservoir) traduit leur puissance tout court, avec comme pendant llimination des entreprises de moindre envergure sur les champs ptrolifres en offshore profonds. Il sagit l de lautre revers de la mdaille, de lautre versant de la mme ralit relative lintrt pour lEtat de valoriser son domaine minier national via linstitution des bonus, au moins partiellement. Ce nest srement pas un hasard si les champs ptroliers les plus profonds sont en majorit explors et/ ou

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Selon Pierre Nol, les dispositions centrales du rgime juridique para-constitutionnel des investissements concernent le rglement des diffrends entre investisseurs et Etat, le droit applicable au contrat, la dfinition des droits conomiques, les conditions dexercice du droit des nationalisations et de certaines prrogatives rglementaires, lgalit de traitement entre investisseurs trangers et nationaux, et enfin les conditions doctroi des droits daccs au territoire ( in Production dun ordre ptrolier libral :une politique normative amricaine dans les relations internationales entre 1980 et 2000, thse de doctorat en sciences politiques, Universit de Grenoble, 2002 page 9 28 Voir G.Kellas, op.cit. 29 Pour une thorie de lassymtrie dinformation en matire ptrolire, lire Philips (L.), The economics of imperfect information, Cambridge University Press, 1988, Hughart D., Informational asymmetry, bidding strategies,and the marketing of offshore Petroleum leases, journal of Political Economy, vol.83, n5, Hendricks K. et R.H. Porter, An empirical study of an auction with asymmetric information, American economic review, vol.78, n5, dcembre 1988.

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exploits par les plus grandes entreprises ptrolires, au grand dsespoir des moyennes et plus petites dentre elles. Il convient maintenant de sinterroger sur lencadrement juridique des bonus.

2- Un encadrement juridique complexe Il sagit ici de tenter une comprhension tant sur la nature juridique des bonus (a), que sur leur source normative pertinente (b). a- La nature juridique des bonus Lintrt de ltude juridique des bonus est davantage intellectuel que pratique : en tant que prlvements de la part des Etats, il sagit de droits perus dans le cadre de la valorisation de leurs ressources minires. Toutefois, la classification des impts et taxes en gnral et en matire ptrolire en particulier revt une importance opratoire importante, permettant par-del les dnominations de sinformer sur le mode de pression fiscale usit par les Etats, qui nonobstant les constantes, connaissent nanmoins des variantes. Mme sils font tous partie dun ensemble htrogne de dpenses constituant le prix daccs au sous-sol 30 , il importe de tenter une spcification individuelle, qui est tantt aise (i), tantt plus complexe (ii) : i- Les classifications aises des bonus de signature et de production Des six bonus existant en fiscalit ptrolire, les bonus de signature et de production sont les plus aiss classifier dans la nomenclature juridique en gnral. Ces classifications relvent davantage du registre du droit commercial, mais peuvent avoir leurs pendants par rapport la fiscalit de droit commun. Ainsi, les bonus de signature sont analyss comme tant un droit dentre , un pas-de-porte vers au moment de loctroi de la concession de recherche et avant tout commencement de travaux31. En effet, il arrive en matire de baux commerciaux que le propritaire exige du preneur une somme importante lors de la conclusion du contrat32, ce qui correspond terme terme lalternative existante en matire ptrolire. Au demeurant, certaines
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Pierre Nol, thse prcite, note 435, page 155. Il faut exclure de cette catgorie htrogne les bonus dincitation la performance, qui ne sont dus que conditionnellement tel que vu. 31 Lascombes (M.), op.cit.page 65. Voire aussi dOmri Mohamed Ali, Fiscalit ptrolire : impact sur lactivit exploration-production des hydrocarbures. Cas de la Tunisie , thse prcite, page 50. 32 Georges Ripert, Ren Roblot, Trait de Droit commercial, tome 1, 16 me dition, Paris, L.G.D.J.1996, num 405, p.273

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nomenclatures de la comptabilit publique comme en Rpublique dmocratique du Congo assimilent formellement ces bonus des pas de porte33. Dun point de vue strictement fiscal, le bonus de signature peut tre assimil la patente, qui est un impt sur le capital fond sur le simple exercice dune activit industrielle ou commerciale dans certains systmes fiscaux, tel au Cameroun34. En ce qui concerne les bonus la production, ils ont t considrs comme une taxe forfaitaire sur la production non encore commercialise 35. Nous pensons quil est plus correct de parler dune taxe spcifique , cest-dire celle qui est perue sur lunit matrielle du produit frapp par la loi fiscale 36, qui est, rappelons le, le nombre de barils produits aprs une certaine priode. ii - Une classification complexe du bonus la dcouverte Les bonus la dcouverte sont autant rares que difficiles classer. Succdant toujours aux redevances superficiaires qui sont des prlvements dus annuellement en fonction de la superficie des concessions accordes et prcdant les bonus la production, les bonus la dcouverte constituent manifestement une catgorie sui generis de prlvement fiscal. Ils sapparentent davantage une taxe spcifique, sen loignant par le fait quils sont toujours forfaitaires (et non bass sur un volume particulier), et sassimilent aussi un impt sur la capital tel la patente, dans la mesure o ils sont dus avant lexploitation mme de lactivit ptrolire, se ddoublant ainsi avec les bonus de signature. Leur institution lgale ou contractuelle est un marqueur important de lintensit de la pression fiscale. Leur adjonction aux bonus de signature et de production est de facto une preuve au moins psychologique, (pas forcment financire, avec le jeu de la dductibilit fiscale ensuite) que lEtat ambitionne de pressuriser au maximum linvestisseur ptrolier, ce qui justifie clairement leur raret dans les lgislations ptrolires.

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Voir annexe N1 de la synthse du budget 2008 qui nonce un chapitre Pas de porte suivi de (bonus de signature) entre parenthses, pour un montant de 125 145 631 070 FC. 34 Article 159 du Code Gnral des Impts camerounais. Le vocable patente nest lui-mme presque jamais dfini par la doctrine, et absent de la thse de Laure Argon prcite. 35 Lascombes (M.), op.cit., page 34 36 Trotabas (L.), Cotteret (J.M.), Droit fiscal, Dalloz, 8 me dition, Paris 1997, page 25

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b-La problmatique de la source normative des bonus En tant que prlvement fiscal, il est intressant de sinterroger sur la source normative des bonus, entendue comme le fondement juridique qui lui donne sa pleine lgitimit. En effet, une certaine doctrine a cru pouvoir affirmer premptoirement que compte tenu de ce que certains codes ptroliers instituent une simple ventualit dinstitution contractuelle des bonus, la lgislation savre tre trop flexible , ces derniers devant tre fermement rgis par la loi37. En ralit la problmatique est plus complexe, et relve dune thmatique plus large jamais tudie encore portant sur lordre juridique en matire ptrolire. Suivant la force juridique quun systme accorde aux contrats dEtats, la prpondrance de la loi est relative (i), voire mineure (ii) par rapport ce contrat. iLa force relative de la loi

Elle est relative lorsque comme dans certains systmes juridiques, les contrats dEtat ont une simple valeur lgislative, comme en Tunisie. En effet,
pour confrer ces conventions un caractre lgal pouvant abroger ou droger aux dispositions lgislatives ou rglementaires en vigueur, la lgislation tunisienne a adopt le 38 principe que ces conventions doivent tre ratifies et promulgues sous forme de lois .

Ds lors, une institution lgale des bonus ft-elle porte gnrale peut techniquement tre concurrence par une convention ptrolire ratifie en bonne et due forme. De plus, le corset lgal nest pas forcment un avantage pour lEtat, qui pourrait, par rapport la nature du contrat, innover et instituer un bonus non prvu par la loi ptrolire. Cest le cas rencontr avec le bonus dincitation la performance gabonais ou le bonus la dcouverte du contrat Bomana au Cameroun, qui ne sont pas prvus par leurs lgislations ptrolires respectives. ii - La force mineure de la loi Plus discutable est la force de la loi ptrolire lorsque dans un systme juridique donn, les contrats dEtat sont considrs comme suprieurs la loi, dans une logique de scurisation des investisseurs ptroliers dune part, mais en
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Dikoume (A.L), thse prcite, page 36. Omri Mohamed Ali, thse prcite, page 14. Il est not que cest un simple dcret (du 13 dcembre 1948), donc un acte administratif, qui en a dispos ainsi, ce qui ne facilite par la rsolution de la problmatique de lordre juridique dans ce pays.

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fonction aussi tant des termes contractuels que des autorits signataires de ce contrat. Plus prcisment, les clauses de stabilit fiscale quasi systmatiques dans les contrats ptroliers, entendues comme clauses dictant pour lEtat lobligation de garantir une intangibilit des dispositions fiscales arrtes contractuellement, rigent automatiquement les contrats ptroliers en rfrents suprieurs aux dispositions lgales39. Dans une telle hypothse, une loi ptrolire serait parfaitement contourne par ces contrats spcifiques, sans opposabilit pertinente de la lgislation. Ces considrations gnrales tant ainsi fixes, nous pouvons dcliner le rgime fiscal des bonus.
(A suivre) Sakboo @yahoo.fr

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Confre Weil (P.), Les clauses de stabilisation ou dintangibilit insres dans les accords de dveloppement conomiques , Mlanges Rousseau, Pdone 1974, p.301. Nicolas David, Les clauses de stabilit dans les contrats ptroliers. Questions dun praticien , Clunet 1986, p.79. Maurice Kamto in La notion de contrat dEtat : une contribution au dbat, Revue de larbitrage n2003. Pour le caractre absolu du sens donn ces clauses dans certains pays, La clause de stabilit fiscale dans les contrats ptroliers au Cameroun , Essaga Victor Stphane, mmoire de DESS en Administration fiscale, Universit de Douala, 2008

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