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pour revoir les fautes qui ns ont echappes..le jugement dun prof peut tre influenc par les fautes et la mise en forme du document. Pour ma part jespere que ces correction te seront utliles pour le doc final. Merci La norme fiscale internationale a-t-elle un avenir dans lUnion europenne ? Prcisez votre rponse en utilisant la dernire jurisprudence nationale et europenne tout en indiquant en document annexe les sources de rfrence et la jurisprudence analyse.
Le droit fiscal est un ensemble de modles de normes qui visent rgir les activits des agents du fisc et surtout celles des contribuables, en les obligeant sacquitter de limpt dans certaine situations. Ces normes ont tout dabord pour rle dtablir le montant des dettes dimpt pesant sur les citoyens, mais aussi de fixe les moyens de le prlever. Le droit fiscal est un droit rgitgnralement par lEtat.Larticle 34 de la Constitution franaise rappelle que le droit fiscal compte parmi les matires les plus intimement liesa lexercice de la souverainet nationale. Toutefois, le dveloppement des changesconomiques internationaux ont permis le dveloppement dun droit fiscal international, dfinit comme tant lensemble des rgles qui gouvernent limposition des personnes et des biens, du fait de lintervention dun lment dextranit. Notamment le dplacement des personnes, qui est la premire raison dtablissement de la fiscalit internationale, le dveloppement croissant des changes conomiques qui passe par deux aspects, le flux du commerce et des services et linternationalisation croissante des entreprises et galement le dveloppement des fusion-acquisitions dentreprises cest dire un phnomne de concentration taille mondiale qui reprsente de considrables chiffres daffaire. De plus, la construction de lUnion Europenne amener les Etats qui la compose a sign de nombreux traitsintressant directement la fiscalit. Ceux-ci concernent la fois des agents et des oprationsconomiques mettant en cause plusieurs Etats, mais aussi des situations purement nationales. A cet gards, les traits internationaux intressent autant le droit fiscal dit international que le droit fiscal dit interne. Cependant il peut avoir des contradictions juridiques entre les normes europennes et internationales. Ceci est une proccupation interne lUnion Europennecest adire que les pays europens ont conclu des relations bilatrales et ces conventions ne traitent que de relations entre les pays signataires do une conflictualit entre la norme internationale fiscale bilatrale et le droit europen en matire de libre circulation. Par exemple les conventions fiscales France-Allemagne ne prennent en compte que les deux pays et non pas un autre. Le droit fiscal international est une discipline relativement rcente qui repose essentiellement sur des questions touchant aux techniques conventionnelles. Cest un droit incomplet en ce sens quil ne touche quune partie de la fiscalit savoir, les droits de succession et les revenus. Ces traits bilatraux ne touchent par exemple pas la fiscalit indirecte de la convention. Ces conventions ont pour finalit llimination de la double imposition du revenu des personnes. Alors que lUnion Europenne a pour but une harmonisation des systmes fiscaux de ses Etats membres pour permettre ainsi une libre circulation des biens et personnes au sein de lunion.
Ainsi se pose la problmatique ayant trait lavenir de ses conventions fiscales entre Etats face au dsir dharmonisation au sein de lUE. Lanalyse de cette problmatique passera tout dabord a celui du droit fiscal de lUnion Europenne (UE), ensuite de ses rapports avec les conventions fiscales entre Etats membres de lUE.
1-
Le droit de lUE, issu pour lessentiel du Trait de Rome du 25 mars 1957, a acquis en droit fiscal une importance considrable. Des pans entiers de la fiscalit des membres ont en effet t harmoniss grce la transposition des principes promus par plusieurs directives, principalement en matire dimpositions indirectes. En outre, il fournit un cadre gnral la fiscalit des membres, mme dans les matires qui nont pas vocation, pour lheure treharmonis. En effet comme la Cour de justice la souvent rappel, en labsence des dispositions europennesparticulires, lescomptences fiscales des Etats membres doivent sexercer dans le respect des grands principes issus du Trait tablissant la communaut europenne et depuis lentre en vigueur du Trait de Lisbonne le 1erdcembre 2009, du Trait de fonctionnement de lUnion Europenne. Les vingt-huit Etats membres doivent donc sabstenir de mettre en place des dispositifs discriminatoires, dont pourraient ptirles entreprises et les citoyens ressortissants dautres Etats membres.
1.1-
Bien que le Trait ne prvoie explicitement que lharmonisation des seules taxes sur le chiffre daffaires et autres impositions indirectes assises sur des transactions conomiques 1, plusieurs de ses stipulations permettent le rapprochement des lgislations en gnral, et donc notamment celui des rgles en matires dimpts directs, quils soient assis sur le revenu ou le patrimoine. Toutefois, en cette matires, les Etats membres restent jaloux de leur souverainet, et, persistent a refuser que les rapprochements seffectuent autrement qua lunanimit, Cest la raison pour laquelle la majorit des dispositions nationales en matire de TVA et de droits daccises est commune a lensemble des Etats membres, alors que lharmonisation en matire dimpts directs reste beaucoup plus discrte, et ne concerne pour lessentiel que certains aspects de la fiscalit des groupes de socits.
lensemble des impositions que le contribuable ne supporte pas dfinitivement, mais dont il reporte la charge sur le consommateur final, dou lide dimpt indirect. Par ailleurs lexpression accises, couramment employe en Belgique et en Angleterre, dsigne dans le vocabulaire europen les droits des tabacs, alcools, vins et huiles minrales, alors quelle ne signifie rien dautre que celle dimpts indirects ou dimpt surla consommation. Actuellement lharmonisation est extrmementavance en matire de TVA et complte en matire de droits dapports aux socits de capitaux. La taxation du chiffre daffaire des entreprises constitue la premire source fiscale de la plupart des Etats et notamment en France, ou le TVA reprsente environ la moiti de lensemble des recettes fiscales. Cest dire si lharmonisation a laquelle est parvenue lUE est un succs. Pour lessentiel, cette harmonisation rsulte,aujourdhui des termes dune directive du conseil du 17 mai 1977 dite sixime directive transpose en droit interne franais aux articles 256 et s. du Code gnral des impts. Formellement, une nouvelle directive relative au systme commun de TVA est entre en vigueur le 1 er janvier 2007. Toutefois, elle ne ralise quune refonte sans changement de fond et vise uniquement aintgrer les multiples modifications subies par le texte de 1977, auquel elle vient se substituer. Bien quen principe transitoire, le mcanisme issu de cette directive semble appele a se prenniser. Il implique une parfaite harmonisation des rgles dassiette et ne permet les ajustements nationaux quen matire de taux. Les instanceseuropennes veillent au respect scrupuleux de cette directive, notamment parce que, depuis 1970, une part importante des ressources de lUE provient dun prlvementopr sur la TVA recouvre dans lensemble des Etats membres, dou limportance de luniformit es rgles et du zle des Etats a procder au prlvement. Bien que les autres droits indirects que la TVA ne fassent pas lobjet dune vritable harmonisation, leur cration et leur dfinition sont contraintes par les directives, si les Etats pouvaient a leur guise ajouter dautres taxe a la TVA, afin de frapper la consommation de tel ou tel produit, toute logique dharmonisation ne serait compromise. Pour cette raison, la directive du 28 novembre 2006 (art 401) prend soin, a la suite de la 6 e directive, de dfinir les biens et services qui peuvent lobjet de droits sur la consommation autres que la TVA tel les contrats dassurance, les jeux et paris, des biens frappes daccises, des droits denregistrement et de lensemble des droits qui ne prennent pas en compte le chiffre daffaire de lentreprise taxe. Il revient ainsi aux juridictions nationales et a la Cour de justice de lUE (CJUE) de contrler la conformit des taxes sur la consommation avec ses ces dispositions.
1.1.2
Les impts directs, frappant non pas une consommation mais assis sur un revenu ou un patrimoine impliquant une relation directe entre ladministration et le contribuable, connaissent une harmonisation extrmementlimite. Les quelques efforts consentis par les Etats membres a partir de 1990, ont toutefois dbouche sur ladoption de deux directives le 23 juillet 1990 qui visent a harmoniser le rgime fiscal applicables aux socitsmres et filiales dEtats membres distincts, ainsi que la fiscalit des fusions, acquisitions, apports dactifs et changes daction intressant les socitsimplante dans
les diffrents Etats membres. Il sagit dharmoniser en priorit les lgislations les plus attentatoires la libre entreprise et au dveloppement du marchintrieur. En outre, une directive du 19 dcembre 1977 oblige les administrations fiscales nationales jouer la carte de lassistance mutuelle et de lchange dinformation, en matire de fiscalit directe comme indirecte, afin de favoriser la lute contre la fraude fiscale. Depuis quelques annes, la commission europenne tente de promouvoir plusieurs projets de directives trscibles portant sur la fiscalit des entreprises, mais sans susciter un intrt majeur de la part dEtats membres peu enclins voir leur souverainet fiscale dispute2. Par ailleurs certaines politiques communautaires sectorielles tel la politique agricole commune, la politique des transports, des tlcommunications, peuvent avoir des incidences sur le droit fiscal des Etats membres, en retreignant certaines de leurs marges de manuvre. Comme par exemple le cas de lutte contre leffet de serre qui se traduit par ladoption de directives imposant ou permettant aux Etats dexonrer de taxation certaines activits non polluantes.
1.2- LEXCLUSION DES DISCRIMINATION FISCALES En labsencemme dharmonisation, les lgislations fiscales nationales restent tenues par lobligation de ne pas contrarier lexercice des liberts fondamentales de circulation reconnues par le Trait, tel la libert de circulation des marchandises (fiscalit indirecte), libert de circulation des travailleurs, des capitaux et des paiement, des services, et libert dtablissement (fiscalit direct). La Cour de justice de lUE la solennellement affirme dans un arrt fondateur du 14 fvrier 1995 si la fiscalit directe relve de la comptence des Etats membres, il nest reste pas moins que ses derniers doivent lexercer dans le respect du droit communautaire. De cette affirmation, dcoule le souci de la Cour de reconnatre un vritable ordre fiscal commun rgissant les impts directs des Etats membre. Ds lors, cest sur le fondement de grands principes poses par le Trait que la Cour de justice a t conduite a prciser les rgles que devrait respecter la lgislation des Etats membres, en prohibant les mcanismes fiscaux discriminatoire, cest dire instaurant une forme de prfrence nationale, que ces discriminations soient ngatives ou positives, a travers linstauration daides dEtat prohibes. Dans les deux cas, la Cour sattache ce que la violation du Trait voie ses consquenceseffaces. On peut citer le principe de confiance lgitime, dcoulant du principe plus gnral de scurit juridique et impose que la loi ne puisse pas remettre en cause du jour au lendemain une situation juridique ou un avantage prvu par un texte que le contribuable de bonne foi pouvait penser prenne ou au moins stable. Un tel principe nexistant pas en droit interne franais, le juge naccepte de vrifier son respect quaux cas des situations rgies par le droit communautaire par exemple en matire de TVA3 Cela tant dit, la rfrence aux situations rgies peut laisser dubitatif, tant les grandes libertsconsacres par le droit de lUnion ont vocation affecter lensemble du droit fiscal. Cela explique que dsormais le Conseil dEtat 4 ne retient linvocabilit de ces principes europens que
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RapportGouthiere 2010 p 1097 et s. dcision du CE ASS, 11 juillet 2001, n 219,494. CE 16 janvier 2006 n 260150
lorsquest en cause une disposition lgislative qui a pour finalit la mise en uvre du droit communautaire, qui semble plus restrictif mais pas forcement clair.
CJCE 15 mars 2001 C-265/99 CJCE 11 mars 2004 C-9/02 7 CJCE 14 octobre 1999 C-439/97
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regard dun autre principe du Trait ou plus encore des raisons imprieuses dintrtgnral. Ainsi la Cour de justice a accepte de compter parmi ces raisons le souci de prserver lefficacit des contrlesmens par ladministration fiscale (dcision du 8 juillet 1999 C-254/92), dassurer la cohrencegnrale du systme fiscal ou encore le fait pour une loi de sanctionner les montages purement artificiels dont le but serait de contourner la loi fiscale8. Do le Conseil dEtat franais a justifier que la notion dabus de droit de larticle L 64 du Livre des procdures fiscales conduit a rprimer linstallation par une socitfranaise dune filiale au Luxembourg, a travers un montage visant exclusivement a diminuer la charge fiscale due en France. Par ailleurs la Cour de justice de lUE reste trs exigeante dans lapprciation de ces raisons imprieuses susceptibles de justifier une discrimination. En particulier, elle rejette le simple argument de lutte contre lvasion fiscale, frquemment soulever par les Etats 9, et surtout lorsquelle croit discerner une telle raison imprieuse, la Cour sassure que la discrimination est bien proportionne a lobjectif dintrtgnral qui la justifie, cest dire quaucun moyen moins contraignant que celui retenu par la lgislation nationale ne peut satisfaire lobjectif poursuivi. Or un tel dfaut de proportionnalit est bien souvent constat par le juge europen, alors mme quil a multipli depuis plusieurs annes les motifs susceptibles de justifier en principes les entorses aux grandes liberts.
ltablissement du caractre discriminatoire dun dispositif fiscal peut entrainer la condamnation a lamende par la Cour de justice de lEtat fautif, suite a laction en manquement et surtout le remboursement des sommes perues de manire illicite, voire indemnisation des contribuables lss. A loccasion de larrt Socit Arizona Tobacco Products et SA Philip Morris France du 28 fvrier 1992 dite jurisprudence des tabacs, le Conseil dEtat admet pour la premire fois le principe de la responsabilit pour faute de lEtat du fait de la non-conformit dun acte rglementaire aux objectifs dune directive qui na pas t transpose en temps utile. Ds lors Ceux-ci peuvent demander a ladministration la rptition de lindu sous le contrle du juge national, qui reste le juge de droit commun charge de contrler le respect par lEtat des rgles europennes. Par ailleurs la condamnation dune aide implique le rtablissement de la situation antrieurea son versement. Ds lors lentreprise bnficiaire est cense rembourser lEtat laide quil lui a illicitement verse. Lentreprise ne pourra faire quexceptionnellementtat de la confiance lgitime quelle pouvait avoir dans la rgularit de laide nationale afin dchapper au remboursement, ds lors que cette aide na pas taccorde dans le respect des obligations de procdureposes par le droit de lUE10. Mais une telle rcupration savre souvent problmatique notamment parce quil nest pas rare que les entreprises en cause soient insolvables, tant les mcanismes daide apparaissent souvent comme des soutiens de dernire chance au profit dexploitant en difficult. Enfin, dans le cas ou laide dEtat illgale a tfinancegrce la cration dun nouvel impt, les personnes assujetties cet impt pourrontrclamer le remboursement de leurs cotisations. Par exemple le cas dune mesure de soutien certaines entreprises de presse, finance par une taxe sur des dpenses de publicits, et qualifie daide contraire larticle 88 du Trait11. En outre la CJCE a lgrement assoupli sa jurisprudence relative la rcupration des aides dEtat finalement compatible ave le droit communautaire mais que lEtat avait omis de notifier la Commission, cela dans le but de ne pas pnaliser lentreprise car en ralit lillgalit initiale est imputable a la carence de lEtat, seul responsable du dfaut de notification 12. De plus laction en restitution des sommes verses et le prjudice y affrent ne peuvent concerner que la priode de deux annes qui stend avant la reconnaissance par le juge (interne comme communautaire) de la nonconformit de la lgislation en cause aux normes suprieures (art L 190 A du LPF). Et le remboursement des droits illgalementperus ne doit pas conduire un enrichissement sans cause du contribuable. Ce serait le cas si la France venait a rembourser une taxe illgalementperue, mais dont le montant aurait t rpercut par le contribuable sur les consommateurs, comme ce fut le cas de la taxe spciale sur les achats de viande pour financer lquarrissage a la suite de la crise de la vache folle, que la CJCE dans sa dcision du 15 juillet 2004 a juge cette taxe contraire au droit communautaire13.
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CJUE 11 mars 2010 aff C-1/109 CELF CAA Douai 25 octobre 2005 n 04-880 SA Auchan. CJCE 12 fvrier 2008 C-199/06 CELF CE 15 juillet 2004n 264 494 SA Gemo.
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CONVENTIONS FISCALES
La prvalence du droit communautaire sur le droit interne tant acquise, le rle, dans l'avenir, des conventions fiscales au sein de l'Union europenne, soulve davantage d'interrogations. En effet les conventions fiscales bilatrales et le droit communautaire de lUE influencent tous deux la matire fiscale directe, alors que la conclusion de conventions fiscales bilatrales illustre l'exercice discrtionnaire, par tout Etat, de sa souverainet fiscale, le droit communautaire, et le concept d'harmonisation qui le caractrise voquent des transferts et des abandons de souverainet irrvocables.
tablir limpt. Ces conventions fiscales s'orientent dsormais davantage vers la lutte contre l'vasion fiscale. En outre, lOCDE publie des commentaires de ses modles de conventions afin daider les parties signataires en cas de difficult dinterprtation. Malgr limportance pratique de ses commentaires, le conseil dEtat refuse en principe de sy rfrer ds lors quils sont postrieura ladoption de la convention par les Etats, et ne peuvent ainsi clairer lintention des parties signataires14. Par ailleurs, lONU propose des modles de convention fiscale, qui se base particulirement sur la notion fondamentale dtablissement stable, qui permet de caractriser lentreprise taxable. Ce modle est conu de manire plus ouverte que le modle OCDE. La raison en est strictement politique, avec une dfinition plus souple, on permet au pays en voie de dveloppement de taxer plus volontiers les bnfices dgags sur leur territoire par les agents conomiques dpendant dentreprises trangres. La vision strictement galitaire et librale de lOCDE interdit quant a elle cette dmarche qui manifeste une forme de discrimination positive en faveur des Etats mergents.
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membres de dfinir les critres de rpartition entre elles de leur pouvoir de taxation . La Cour de justice appelle, ainsi au respect de la primaut du droit de lunion15. Cette formulation abonde ainsi dans le sens d'une primaut du droit communautaire sur le droit conventionnel international. De plus, le Conseil dEtat a ainsi pu constater par exemple, la compatibilit de la convention fiscale franco-britannique avec le principe communautaire de la libert de circulation des capitaux16.
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CONCLUSION
Suite l'essor du droit des conventions bilatrales, les Etats membres parviennent difficilement dissimuler leur manque d'enthousiasme pour une fiscalit directe mise sous tutelle communautaire. Pourtant, le processus de transfert de souverainet semble inexorablement en marche. Ainsi, l'heure de l'largissement et des oprations d'envergure europenne, les entreprises ne peuvent dornavant plus faire l'impasse sur les rgles de droit communautaire. Ces principes ont en tout Etat de cause vocation l'emporter sur des dispositions conventionnelles contradictoires. En effet, dfaut d'tre harmonise, la fiscalit directe des Etats membres est actuellement, si ce n'est totalement coordonne, au moins sous la surveillance accrue de la Cour de justice des Communauts europennes, dont les dcisions sont rendues au rythme de l'exercice des liberts de circulation. La stratgie de politique fiscale de la Commission europenne a fait l'objet d'une communication, date du 23 mai 2001 et intitule "Politique fiscale de l'Union europenne - Priorits pour les prochaines annes". La Commission a raffirm la conviction selon laquelle une harmonisation totale des systmes fiscaux des Etats Membres n'est pas ncessaire. Tant qu'ils respectent la lgislation de l'UE, les Etats Membres sont libres de choisir le systme fiscal qui correspond le mieux leurs prfrences. Ainsi, les conventions fiscales internationales, bien quadmises dans lUE, font lobjet dun contrle strict de la part de la CJUE, afin de ne pas aller a lencontre des principes communautaires. En fin de compte lavenir de ses conventions fiscales entre Etats-membres au sein de lUE est nanmoins assur.
Annexe
Site internet Dallozhttp://www.dalloz.fr Site internet lgifrancehttp://www.legifrance.gouv.fr Site OCDEhttp://www.oecd.org/fr/ Site ONU http://www.un.org/fr Code gnral des impts, Edition 2010, Dalloz 2013
BIBLIOGRAPHIE
MARTIN COLLET, DROIT FISCAL, 4E EDITION MISE A JOUR, PUF 2013 MARTIN BETCH, DROIT FISCAL, 4E EDITION, VUIBERT, 2012 Etude par Eric Meier et Bernard Boutemy Conventions fiscales bilatrales au sein de l'Union Europenne ou l'histoire d'une passation de pouvoir ?