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COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS PRONUNCIAMENTO TCNICO CPC 02 (R2) Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes

Contbeis Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade IAS 21 (BV2010)

ndice OBJETIVO ALCANCE DEFINIES Detalhamento das definies Moeda funcional Investimento lquido em entidade no exterior Item monetrio RESUMO DA ABORDAGEM REQUERIDA POR ESTE PRONUNCIAMENTO APRESENTAO DE TRANSAO EM MOEDA ESTRANGEIRA NA MOEDA FUNCIONAL Reconhecimento inicial Apresentao ao trmino de perodos de reporte subsequentes Reconhecimento de variao cambial Alterao na moeda funcional USO DE MOEDA DE APRESENTAO DIFERENTE DA MOEDA FUNCIONAL Converso para a moeda de apresentao Converso de entidade no exterior Baixa total ou parcial de entidade no exterior

Item 12 37 8 16 9 16 9 14 15 15A 16 17 19 20 37 20 22 23 26 27 - 34 35 - 37 38 49 38 43 44 47 48 49
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EFEITOS FISCAIS DE TODAS AS VARIAES CAMBIAIS DIVULGAO DISPOSIES TRANSITRIAS REVOGAO DE OUTRO PRONUNCIAMENTO

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Objetivo
1. Uma entidade pode manter atividades em moeda estrangeira de duas formas. Ela pode ter transaes em moedas estrangeiras ou pode ter operaes no exterior. Adicionalmente, a entidade pode apresentar suas demonstraes contbeis em uma moeda estrangeira. O objetivo deste Pronunciamento Tcnico orientar acerca de como incluir transaes em moeda estrangeira e operaes no exterior nas demonstraes contbeis da entidade e como converter demonstraes contbeis para moeda de apresentao. Os principais pontos envolvem quais taxas de cmbio devem ser usadas e como reportar os efeitos das mudanas nas taxas de cmbio nas demonstraes contbeis.

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Alcance
3. Este Pronunciamento Tcnico deve ser adotado: (a) na contabilizao de transaes e saldos em moedas estrangeiras, exceto para aquelas transaes com derivativos e saldos dentro do alcance do Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e da Orientao OCPC 03 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao; (b) na converso de resultados e posio financeira de operaes no exterior que so includos nas demonstraes contbeis de uma entidade por meio de Consolidao, Consolidao Proporcional ou pela aplicao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial; e (c) na converso de resultados e posio financeira de uma entidade para uma moeda de apresentao. 4. O Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e a Orientao OCPC 03 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao so aplicveis a muitos derivativos em moeda estrangeira e, por via de consequncia, tais instrumentos derivativos esto fora do alcance deste Pronunciamento Tcnico. Entretanto, aqueles derivativos em moeda estrangeira que esto fora do alcance do Pronunciamento Tcnico CPC 38 e da Orientao OCPC 03 (exemplo: alguns derivativos em moeda estrangeira embutidos em outros contratos) esto dentro do alcance deste
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Pronunciamento Tcnico. Adicionalmente, este Pronunciamento Tcnico aplicado quando a entidade converte saldos relativos a derivativos de sua moeda funcional para a moeda de apresentao. 5. Este Pronunciamento Tcnico no aplicado contabilidade de operaes de hedge para itens em moeda estrangeira, incluindo o hedge de investimento lquido em entidade no exterior. O Pronunciamento Tcnico CPC 38 e a Orientao OCPC 03 so aplicados contabilidade de operaes de hedge. Este Pronunciamento Tcnico aplicado na apresentao das demonstraes contbeis da entidade em moeda estrangeira e estabelece exigncias a serem observadas para que as demonstraes contbeis resultantes possam ser consideradas como em consonncia com os Pronunciamentos Tcnicos emanados do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC). Na converso de informaes financeiras para moeda estrangeira que no atenda s referidas exigncias, este Pronunciamento Tcnico requer que sejam divulgadas informaes especficas. Este Pronunciamento Tcnico no aplicado na apresentao da demonstrao dos fluxos de caixa para aqueles fluxos de caixa advindos de transaes em moeda estrangeira, ou para a converso de fluxos de caixa da entidade no exterior (ver Pronunciamento Tcnico CPC 03 Demonstrao dos Fluxos de Caixa).

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Definies
8. Os seguintes termos so usados neste Pronunciamento Tcnico com os significados abaixo descritos: Taxa de fechamento a taxa de cmbio vista vigente ao trmino do perodo de reporte. Variao cambial a diferena resultante da converso de um nmero especfico de unidades em uma moeda para outra moeda, a diferentes taxas cambiais. Taxa de cmbio a relao de troca entre duas moedas. Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com a ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria. Moeda estrangeira qualquer moeda diferente da moeda funcional da entidade.
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Entidade no exterior uma entidade que pode ser controlada, coligada, empreendimento controlado em conjunto ou filial, sucursal ou agncia de uma entidade que reporta informao, por meio da qual so desenvolvidas atividades que esto baseadas ou so conduzidas em um pas ou em moeda diferente daquelas da entidade que reporta a informao. Moeda funcional a moeda do ambiente econmico principal no qual a entidade opera. Grupo econmico uma entidade controladora e todas as suas controladas. Itens monetrios so unidades de moeda mantidas em caixa e ativos e passivos a serem recebidos ou pagos em um nmero fixo ou determinado de unidades de moeda. Investimento lquido em entidade no exterior o montante que representa o interesse (participao na maior parte das vezes) da entidade que reporta a informao nos ativos lquidos dessa entidade. Moeda de apresentao a moeda na qual as demonstraes contbeis so apresentadas. Taxa de cmbio vista a taxa de cmbio normalmente utilizada para liquidao imediata das operaes de cmbio; no Brasil, a taxa a ser utilizada a divulgada pelo Banco Central do Brasil. Detalhamento das definies Moeda funcional 9. O ambiente econmico principal no qual a entidade opera normalmente aquele em que principalmente ela gera e despende caixa. A entidade deve considerar os seguintes fatores na determinao de sua moeda funcional: (a) a moeda: (i) que mais influencia os preos de venda de bens e servios (geralmente a moeda na qual os preos de venda para seus bens e servios esto expressos e so liquidados); e
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do pas cujas foras competitivas e regulaes mais influenciam na determinao dos preos de venda para seus bens e servios;

(b) a moeda que mais influencia fatores como mo de obra, matria-prima e outros custos para o fornecimento de bens ou servios (geralmente a moeda na qual tais custos esto expressos e so liquidados). 10. Os seguintes fatores tambm podem servir como evidncias para determinar a moeda funcional da entidade: (a) a moeda por meio da qual so originados recursos das atividades de financiamento (exemplo: emisso de ttulos de dvida ou aes). (b) a moeda por meio da qual os recursos gerados pelas atividades operacionais so usualmente acumulados. 11. Os seguintes fatores adicionais devem ser considerados na determinao da moeda funcional de entidade no exterior, e tambm devem s-los para avaliar se a moeda funcional dessa entidade no exterior a mesma daquela utilizada pela entidade que reporta a informao (no caso em tela, a entidade que reporta a informao aquela que possui uma entidade no exterior por meio de controlada, filial, sucursal, agncia, coligada ou empreendimento controlado em conjunto): (a) se as atividades da entidade no exterior so executadas como extenso da entidade que reporta a informao e, no, nos moldes em que lhe conferido um grau significativo de autonomia. Um exemplo para ilustrar a primeira figura quando a entidade no exterior somente vende bens que so importados da entidade que reporta a informao e remete para esta o resultado obtido. Um exemplo para ilustrar a segunda figura quando a entidade no exterior acumula caixa e outros itens monetrios, incorre em despesas, gera receita e angaria emprstimos, tudo substancialmente em sua moeda local; (b) se as transaes com a entidade que reporta a informao ocorrem em uma proporo alta ou baixa das atividades da entidade no exterior; (c) se os fluxos de caixa advindos das atividades da entidade no exterior afetam diretamente os fluxos de caixa da entidade que reporta a informao e esto prontamente disponveis para remessa para esta; (d) se os fluxos de caixa advindos das atividades da entidade no exterior so
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suficientes para pagamento de juros e demais compromissos, existentes e esperados, normalmente presentes em ttulo de dvida, sem que seja necessrio que a entidade que reporta a informao disponibilize recursos para servir a tal propsito. 12. Quando os indicadores acima esto mesclados e a determinao da moeda funcional no um processo to bvio, a administrao deve se valer de julgamento para determinar a moeda funcional que representa com maior fidedignidade os efeitos econmicos das transaes, eventos e condies subjacentes. Como parte dessa abordagem, a administrao deve priorizar os indicadores primrios do item 9 antes de levar em considerao os indicadores enumerados nos itens 10 e 11, os quais so fornecidos para servirem como evidncia adicional para determinao da moeda funcional da entidade. A moeda funcional da entidade reflete as transaes, os eventos e as condies subjacentes que so relevantes para ela. Assim, uma vez determinada, a moeda funcional no deve ser alterada a menos que tenha ocorrido mudana nas transaes, nos eventos e nas condies subjacentes. Se a moeda funcional a moeda de economia hiperinflacionria, as demonstraes contbeis da entidade devem ser reelaboradas nos moldes do Pronunciamento Tcnico CPC 42 Contabilidade e Evidenciao em Economia Altamente Inflacionria (pelo mtodo da correo integral enquanto no emitido esse Pronunciamento). A entidade no pode evitar a reapresentao nos moldes requeridos pelo Pronunciamento Tcnico CPC 42 mediante, por exemplo, a eleio de outra moeda que no seja aquela determinada em consonncia com este Pronunciamento Tcnico como sua moeda funcional (tal como a moeda funcional de sua controladora).

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Investimento lquido em entidade no exterior 15. A entidade pode possuir item monetrio caracterizado como recebvel junto a uma entidade no exterior ou como contas a pagar mesma. Um item para o qual sua liquidao no provvel de ocorrer, tampouco est planejada para um futuro previsvel , substancialmente, parte do investimento lquido da entidade nessa entidade no exterior, e deve receber o tratamento contbil previsto nos itens 32 e 33 deste Pronunciamento Tcnico. Referidos itens monetrios podem contemplar contas a receber de longo prazo e emprstimos de longo prazo. Eles no contemplam contas a receber e contas a pagar relacionados a operaes comerciais normais.
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15A. A entidade que possui item monetrio a receber de entidade no exterior ou item monetrio a pagar para entidade no exterior, conforme descrito no item 15, pode ser qualquer controlada do grupo econmico. Por exemplo, uma entidade possui duas controladas: A e B. A controlada B uma entidade no exterior. A controlada A concede um emprstimo controlada B. O emprstimo que a controlada A tem a receber da controlada B ser considerado parte do investimento lquido da controladora na controlada B se a sua liquidao no for provvel de ocorrer, tampouco estiver planejada para um futuro previsvel. Do mesmo modo esse entendimento valeria se a controlada A fosse por completo uma entidade no exterior. Item monetrio 16. A caracterstica essencial de item monetrio o direito a receber (ou a obrigao de entregar) um nmero fixo ou determinvel de unidades de moeda. Alguns exemplos incluem: passivos de planos de penso ou outros benefcios a empregados a serem pagos com caixa; provises que devem ser liquidadas em caixa; e dividendos a serem distribudos com caixa, que so reconhecidos como passivos. Da mesma forma, um contrato que preveja o direito a receber (ou a obrigao de entregar) um nmero varivel de instrumentos patrimoniais da prpria entidade ou uma quantidade varivel de ativos, cujo valor justo a ser recebido (ou a ser entregue) iguala-se a um nmero fixo ou determinvel de unidades de moeda, considerado item monetrio. Por outro lado, a caracterstica essencial de item no monetrio a ausncia do direito a receber (ou da obrigao de entregar) um nmero fixo ou determinvel de unidades de moeda. Alguns exemplos incluem: adiantamento a fornecedores de mercadorias; adiantamento a prestadores de servios; aluguis antecipados; goodwill; ativos intangveis; estoques; imobilizado; e provises a serem liquidadas mediante a entrega de ativo no monetrio.

Resumo da abordagem requerida por este Pronunciamento


17. Na elaborao das demonstraes contbeis, cada entidade seja ela uma entidade nica, uma entidade com operaes no exterior (como uma controladora) ou uma entidade no exterior (como uma controlada ou filial) deve determinar sua moeda funcional com base nos itens 9 a 14. A entidade deve converter os itens expressos em moeda estrangeira para sua moeda funcional e deve reportar os efeitos de tal converso em consonncia com os itens 20 a 37 e 50. Muitas entidades que reportam a informao so compostas de um nmero de
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entidades individuais (exemplo: um grupo econmico formado pela controladora e uma ou mais controladas). Vrios tipos de entidades, sejam elas membros de grupo econmico, ou no, podem ter investimentos em coligadas ou empreendimentos controlados em conjunto. Elas podem ter tambm filiais, agncias, sucursais ou dependncias. necessrio que os resultados e a posio financeira de cada entidade individual includa na entidade que reporta a informao sejam convertidos para a moeda segundo a qual essa entidade que reporta a informao apresenta suas demonstraes contbeis. Este Pronunciamento permite que a moeda de apresentao da entidade que reporta a informao seja qualquer moeda (ou moedas). Os resultados e a posio financeira de qualquer entidade individual includa na entidade que reporta a informao, cuja moeda funcional difira da moeda de apresentao, devem ser convertidos em consonncia com os itens 38 a 50. 19. Este Pronunciamento tambm permite que a entidade, na elaborao de suas demonstraes contbeis individuais, ou na elaborao de suas demonstraes contbeis separadas, conforme previsto no Pronunciamento Tcnico CPC 35 Demonstraes Separadas, apresente essas demonstraes contbeis em qualquer moeda (ou moedas). Caso a moeda de apresentao da entidade que reporta a informao difira da sua moeda funcional, seus resultados e posio financeira devem ser tambm convertidos para essa moeda de apresentao, de acordo com os itens 38 a 50.

Apresentao de transao em moeda estrangeira na moeda funcional


Reconhecimento inicial 20. Uma transao em moeda estrangeira a transao que fixada ou requer sua liquidao em moeda estrangeira, incluindo transaes que so originadas quando a entidade: (a) compra ou vende bens ou servios cujo preo fixado em moeda estrangeira; (b) obtm ou concede emprstimos, quando os valores a pagar ou a receber so fixados em moeda estrangeira; ou (c) de alguma outra forma, adquire ou desfaz-se de ativos, ou assume ou liquida passivos fixados em moeda estrangeira. 21. Uma transao em moeda estrangeira deve ser reconhecida contabilmente, no momento inicial, pela moeda funcional, mediante a aplicao da taxa de cmbio
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vista entre a moeda funcional e a moeda estrangeira, na data da transao, sobre o montante em moeda estrangeira. 22. A data da transao a data a partir da qual a transao se qualifica para fins de reconhecimento, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. Por motivos prticos, a taxa de cmbio que se aproxima da taxa vigente na data da transao usualmente adotada, como, por exemplo, a taxa de cmbio mdia semanal ou mensal que pode ser aplicada a todas as transaes, em cada moeda estrangeira, ocorridas durante o perodo. Contudo, se as taxas de cmbio flutuarem significativamente, a adoo da taxa de cmbio mdia para o perodo no apropriada.

Apresentao ao trmino de perodos de reporte subsequentes 23. Ao trmino da cada perodo de reporte: (a) os itens monetrios em moeda estrangeira devem ser convertidos, usando-se a taxa de cmbio de fechamento; (b) os itens no monetrios que so mensurados pelo custo histrico em moeda estrangeira devem ser convertidos, usando-se a taxa de cmbio vigente na data da transao; e (c) os itens no monetrios que so mensurados pelo valor justo em moeda estrangeira devem ser convertidos, usando-se as taxas de cmbio vigentes nas datas em que o valor justo for determinado. 24. O valor contbil de item deve ser determinado em conjunto com outros Pronunciamentos Tcnicos pertinentes. Por exemplo, terrenos, plantas industriais, mquinas e equipamentos podem ser mensurados pelo valor justo ou pelo custo histrico como base de valor, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 27 Ativo Imobilizado. Independentemente de o valor contbil ser determinado com base no custo histrico ou com base no valor justo, se o valor contbil determinado em moeda estrangeira, ele deve ser convertido para a moeda funcional de acordo com este Pronunciamento Tcnico. O valor contbil de alguns itens deve ser determinado pela comparao de dois ou mais montantes. Por exemplo, o valor contbil dos estoques deve ser determinado pelo custo ou pelo valor lquido de realizao, dos dois o menor, conforme o Pronunciamento Tcnico CPC 16 Estoques. Da mesma forma, conforme o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel
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de Ativos, o valor contbil do ativo, para o qual h indicao de reduo de valor, o menor valor entre o seu valor contbil, antes de se considerarem possveis perdas por desvalorizao, e o seu valor recupervel. Quando esse ativo for item no monetrio e for mensurado em moeda estrangeira, o valor contbil determinado comparando-se: (a) o custo ou o valor contbil, conforme apropriado, convertido taxa de cmbio vigente na data em que o valor for determinado (exemplo: a taxa na data da transao para um item mensurado em termos de custo histrico como base de valor); e (b) o valor lquido de realizao ou o valor recupervel, conforme apropriado, convertido taxa de cmbio vigente na data em que o valor for determinado (exemplo: a taxa de cmbio de fechamento ao trmino do perodo de reporte). O efeito dessa comparao pode ensejar o reconhecimento de perda por desvalorizao na moeda funcional sem que enseje o seu reconhecimento na moeda estrangeira ou vice-versa. 26. Quando vrias taxas de cmbio estiverem disponveis, a taxa de cmbio a ser utilizada aquela a partir da qual os futuros fluxos de caixa representados pela transao ou pelos saldos poderiam ser liquidados se esses fluxos de caixa tivessem ocorrido na data da mensurao. Se, temporariamente, no houver cmbio entre duas moedas, a taxa a ser utilizada a primeira taxa de cmbio subsequente a partir da qual operaes de cmbio podem ser feitas.

Reconhecimento de variao cambial 27. Conforme ressaltado nos itens 3(a) e 5, o Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e a Orientao OCPC 03 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao devem ser aplicados contabilidade de operaes de hedge para itens em moeda estrangeira. Na aplicao da contabilidade de operaes de hedge, a entidade requerida a tratar contabilmente algumas variaes cambiais diferentemente do tratamento previsto por este Pronunciamento Tcnico para as variaes cambiais. Por exemplo, o Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e a Orientao OCPC 03 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao requerem que as variaes cambiais advindas de item monetrio, qualificado como instrumento de hedge em operao de hedge de fluxo de caixa, sejam inicialmente reconhecidas em conta especfica de outros resultados abrangentes (dentro do Patrimnio
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Lquido), na extenso da eficcia da operao de hedge. 28. As variaes cambiais advindas da liquidao de itens monetrios ou da converso de itens monetrios por taxas diferentes daquelas pelas quais foram convertidos quando da mensurao inicial, durante o perodo ou em demonstraes contbeis anteriores, devem ser reconhecidas na demonstrao do resultado no perodo em que surgirem, com exceo daquelas descritas no item 32. Quando itens monetrios so originados de transaes em moeda estrangeira e h mudana na taxa de cmbio entre a data da transao e a data da liquidao, surge uma variao cambial. Quando a transao liquidada dentro do mesmo perodo contbil em que foi originada, toda a variao cambial deve ser reconhecida nesse mesmo perodo. Entretanto, quando a transao liquidada em perodo contbil subsequente, a variao cambial reconhecida em cada perodo, at a data de liquidao, deve ser determinada pela mudana nas taxas de cmbio ocorrida durante cada perodo. Quando um ganho ou uma perda sobre itens no monetrios for reconhecido em conta especfica de outros resultados abrangentes, qualquer variao cambial atribuda a esse componente de ganho ou perda deve ser tambm reconhecida em conta especfica de outros resultados abrangentes. Por outro lado, quando um ganho ou uma perda sobre item no monetrio for reconhecido na demonstrao do resultado do perodo, qualquer variao cambial atribuda a esse ganho ou perda deve ser tambm reconhecida na demonstrao do resultado do perodo. Outros Pronunciamentos Tcnicos do CPC requerem que alguns ganhos ou perdas sejam reconhecidos em conta especfica de outros resultados abrangentes. Por exemplo, o Pronunciamento Tcnico CPC 27 Ativo Imobilizado requer que alguns ganhos e perdas advindos da reavaliao do imobilizado, quando tal procedimento for permitido por lei, sejam reconhecidos em conta especfica de outros resultados abrangentes (diretamente no Patrimnio Lquido). Quando referido ativo reavaliado mensurado em moeda estrangeira, o item 23(c) deste Pronunciamento Tcnico requer que o montante reavaliado seja convertido, utilizando-se a taxa de cmbio vigente na data em que o valor reavaliado for determinado, originando uma variao cambial que tambm deve ser reconhecida em conta especfica de outros resultados abrangentes. As variaes cambiais advindas de itens monetrios que fazem parte do investimento lquido em entidade no exterior da entidade que reporta a informao (ver item 15) devem ser reconhecidas no resultado nas demonstraes contbeis separadas da entidade que reporta a informao ou nas demonstraes
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contbeis individuais da entidade no exterior, conforme apropriado. Nas demonstraes contbeis que incluem a entidade no exterior e a entidade que reporta a informao (por exemplo: demonstraes contbeis individuais com avaliao das investidas por equivalncia patrimonial, ou demonstraes contbeis consolidadas quando a entidade no exterior uma controlada), tais variaes cambiais devem ser reconhecidas, inicialmente, em outros resultados abrangentes em conta especfica do patrimnio lquido, e devem ser transferidas do patrimnio lquido para a demonstrao do resultado quando da baixa do investimento lquido, de acordo com o item 48. 33. Quando um item monetrio faz parte do investimento lquido em entidade no exterior da entidade que reporta a informao e est expresso na moeda funcional da entidade que reporta a informao, surge uma variao cambial nas demonstraes contbeis individuais da entidade no exterior, de acordo com o item 28. Se esse item est expresso na moeda funcional da entidade no exterior, surge uma variao cambial nas demonstraes contbeis separadas e nas individuais da entidade que reporta a informao, de acordo com o item 28. Se esse item est expresso em moeda que no nem a moeda funcional da entidade que reporta a informao tampouco a moeda funcional da entidade no exterior, surge uma variao cambial nas demonstraes separadas e nas individuais da entidade que reporta a informao e nas demonstraes contbeis individuais da entidade no exterior, de acordo com o item 28. Tais diferenas cambiais devem ser reconhecidas em outros resultados abrangentes em conta especfica do patrimnio lquido nas demonstraes contbeis que incluem a entidade no exterior e a entidade que reporta a informao (exemplo: demonstraes contbeis nas quais a entidade no exterior consolidada de modo pleno, proporcionalmente consolidada ou tratada contabilmente pelo mtodo de equivalncia patrimonial). Quando a entidade mantm seus registros contbeis em moeda diferente da sua moeda funcional, no momento da elaborao de suas demonstraes contbeis, todos os montantes devem ser convertidos para a moeda funcional, de acordo com os itens 20 a 26. Esse procedimento gera os mesmos montantes na moeda funcional que teriam ocorrido caso os itens tivessem sido registrados inicialmente na moeda funcional. Por exemplo, itens monetrios so convertidos para a moeda funcional, utilizando-se a taxa de cmbio de fechamento; e itens no monetrios que so mensurados com base no custo histrico devem ser convertidos, utilizando-se a taxa de cmbio da data da transao que resultou em seu reconhecimento.

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Alterao na moeda funcional


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Quando h alterao na moeda funcional da entidade, a entidade deve aplicar, prospectivamente, os procedimentos de converso requeridos nova moeda funcional a partir da data da alterao. Conforme ressaltado no item 13, a moeda funcional da entidade reflete as transaes, os eventos e as condies subjacentes que so relevantes para a entidade. Portanto, uma vez determinada a moeda funcional, ela somente pode ser alterada se houver mudana nas transaes, nos eventos e nas condies subjacentes. Por exemplo, uma alterao na moeda que influencia fortemente os preos de venda de bens e servios pode conduzir a alterao na moeda funcional da entidade. O efeito da alterao na moeda funcional deve ser tratado contabilmente de modo prospectivo. Objetivamente, a entidade deve converter todos os itens para a nova moeda funcional, utilizando a taxa de cmbio observada na data da alterao. Os montantes resultantes da converso, no caso dos itens no monetrios, devem ser tratados como se fossem seus custos histricos. Variaes cambiais advindas da converso da entidade no exterior, previamente reconhecidas em outros resultados abrangentes, de acordo com os itens 32 e 39(c), no devem ser transferidas do patrimnio lquido para a demonstrao do resultado at a baixa da entidade no exterior.

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Uso de moeda de apresentao diferente da moeda funcional


Converso para a moeda de apresentao 38. A entidade pode apresentar suas demonstraes contbeis em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentao das demonstraes contbeis difere da moeda funcional da entidade, seus resultados e sua posio financeira devem ser convertidos para a moeda de apresentao. Por exemplo, quando um grupo econmico composto por entidades individuais com diferentes moedas funcionais, os resultados e a posio financeira de cada entidade devem ser expressos na mesma moeda comum a todas elas, para que as demonstraes contbeis consolidadas possam ser apresentadas. Os resultados e a posio financeira da entidade, cuja moeda funcional no moeda de economia hiperinflacionria, devem ser convertidos para moeda de apresentao diferente, adotando-se os seguintes procedimentos: (a) ativos e passivos para cada balano patrimonial apresentado (incluindo os balanos comparativos) devem ser convertidos, utilizando-se a taxa de
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cmbio de fechamento na data do respectivo balano; (b) receitas e despesas para cada demonstrao do resultado abrangente ou demonstrao do resultado apresentada (incluindo as demonstraes comparativas) devem ser convertidas pelas taxas de cmbio vigentes nas datas de ocorrncia das transaes; e (c) todas as variaes cambiais resultantes devem ser reconhecidas em outros resultados abrangentes. 40. Por razes prticas, uma taxa que se aproxime das taxas de cmbio vigentes nas datas das transaes, por exemplo, a taxa mdia para o perodo, pode ser normalmente utilizada para converter itens de receita e despesa. Entretanto, se as taxas de cmbio flutuarem significativamente, o uso da taxa de cmbio mdia para o perodo inapropriado. As variaes cambiais mencionadas no item 39(c) so decorrentes de: (a) converso de receitas e despesas pela taxas de cmbio vigentes nas datas de ocorrncia das transaes e converso de ativos e passivos pela taxa de cmbio de fechamento; (b) converso dos saldos de abertura de ativos lquidos (patrimnio lquido) pela taxa de cmbio de fechamento atual, que difere da taxa de cmbio de fechamento anterior. Essas variaes cambiais no devem ser reconhecidas na demonstrao do resultado porque as mudanas nas taxas de cmbio tm pouco ou nenhum efeito direto sobre os fluxos de caixa atuais e futuros advindos das operaes. O montante acumulado das variaes cambiais deve ser apresentado em conta especfica separada do patrimnio lquido at que ocorra a baixa da entidade no exterior. Quando as variaes cambiais so relacionadas a uma entidade no exterior que consolidada, porm no controlada integralmente, as variaes cambiais acumuladas advindas da converso e atribudas s participaes de no controladores devem ser a estas alocadas e devem ser, dessa forma, reconhecidas no balano patrimonial consolidado. 42. Os resultados e a posio financeira da entidade cuja moeda funcional a moeda de economia hiperinflacionria devem ser convertidos para moeda de apresentao diferente, adotando-se os seguintes procedimentos: (a) todos os montantes (isto , ativos, passivos, itens do patrimnio lquido,
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receitas e despesas, incluindo saldos comparativos) devem ser convertidos pela taxa de cmbio de fechamento da data do balano patrimonial mais recente, exceto que, (b) quando os montantes forem convertidos para a moeda de economia no hiperinflacionria, os montantes comparativos devem ser aqueles que seriam apresentados como montantes do ano corrente nas demonstraes contbeis do ano anterior (isto , no ajustados para mudanas subsequentes no nvel de preos ou mudanas subsequentes nas taxas de cmbio). 43. Quando a moeda funcional da entidade for moeda de economia hiperinflacionria, a entidade deve reelaborar suas demonstraes contbeis nos moldes do Pronunciamento Tcnico CPC 42 Contabilidade e Evidenciao em Economia Altamente Inflacionria (ou pelo mtodo da correo integral enquanto no emitido esse Pronunciamento) antes de aplicar o mtodo de converso definido no item 42, exceto para os montantes comparativos que so convertidos para moeda de economia no hiperinflacionria (ver item 42(b)). Quando a economia deixar de ser considerada hiperinflacionria e a entidade no mais proceder reelaborao de suas demonstraes contbeis nos moldes do Pronunciamento Tcnico CPC 42, ela deve considerar como custos histricos, para fins de converso para a moeda de apresentao, os montantes em moeda de capacidade aquisitiva constante na data em que a entidade deixa de reapresentar suas demonstraes contbeis.

Converso de entidade no exterior 44. Os itens 45 a 47, adicionalmente aos itens 38 a 43, devem ser observados quando os resultados e a posio financeira da entidade no exterior forem convertidos para moeda de apresentao que permita que a entidade no exterior possa ser includa nas demonstraes contbeis da entidade que reporta a informao por meio de consolidao plena, consolidao proporcional ou pelo mtodo de equivalncia patrimonial. A incorporao de resultados e a posio financeira da entidade no exterior queles da entidade que reporta a informao seguem os procedimentos usuais de consolidao, tais como a eliminao de saldos e transaes intragrupo de controlada (ver Pronunciamentos Tcnicos CPC 18 Investimento em Coligada e em Controlada, CPC 19 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture), CPC 35 Demonstraes Separadas e CPC 36 Demonstraes Consolidadas). Entretanto, um ativo (ou passivo) monetrio intragrupo, seja ele de curto ou longo prazo, no pode ser eliminado contra o
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passivo (ou o ativo) intragrupo correspondente, sem que sejam apresentados os resultados das flutuaes da moeda nas demonstraes contbeis consolidadas. Isso ocorre porque o item monetrio representa um compromisso de converter uma dada moeda em outra e expe a entidade que reporta a informao a ganhos e perdas derivados das flutuaes da moeda. Dessa forma, nas demonstraes contbeis consolidadas da entidade que reporta a informao, tal variao cambial deve ser reconhecida na demonstrao do resultado ou, se resultante das circunstncias descritas no item 32, deve ser reconhecida em outros resultados abrangentes em conta especfica do patrimnio lquido at a baixa da entidade no exterior. 46. Quando as demonstraes contbeis da entidade no exterior so levantadas em data diferente da data em que so levantadas as demonstraes contbeis da entidade que reporta a informao, a entidade no exterior deve normalmente elaborar demonstraes adicionais referentes mesma data das demonstraes contbeis da entidade que reporta a informao. Quando isso no for feito, os Pronunciamentos Tcnicos CPC 35 Demonstraes Separadas e CPC 36 Demonstraes Consolidadas permitem a utilizao de data diferente, contanto que a diferena no seja maior do que dois meses e que ajustes sejam feitos para os efeitos de quaisquer transaes significativas ou outros eventos que possam ocorrer entre as diferentes datas. Nesse caso, ativos e passivos da entidade no exterior devem ser convertidos pela taxa de cmbio em vigor na data de encerramento do perodo de reporte da entidade no exterior. Os ajustes devem ser feitos para mudanas significativas nas taxas cambiais at a data de encerramento do perodo de reporte da entidade que reporta a informao, em consonncia com os Pronunciamentos Tcnicos CPC 35 Demonstraes Separadas e CPC 36 Demonstraes Consolidadas. A mesma abordagem deve ser adotada ao se aplicar o mtodo de equivalncia patrimonial para coligadas, controladas e empreendimentos controlados em conjunto e ao se aplicar consolidao proporcional a empreendimentos controlados em conjunto, nos moldes requeridos pelos Pronunciamentos Tcnicos CPC 18 Investimento em Coligada e em Controlada e CPC 19 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture). Qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) originado da aquisio de entidade no exterior e quaisquer ajustes de valor justo nos valores contbeis de ativos e passivos originados da aquisio dessa entidade no exterior devem ser tratados como ativos e passivos da entidade no exterior. Desse modo, eles devem ser expressos na moeda funcional da entidade no exterior e devem ser convertidos pela taxa de cmbio de fechamento, de acordo com os itens 39 e 42.

47.

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Baixa total ou parcial de entidade no exterior 48. Na baixa de entidade no exterior, o montante acumulado de variaes cambiais relacionadas a essa entidade no exterior, reconhecido em outros resultados abrangentes e registrado em conta especfica do patrimnio lquido, deve ser transferido do patrimnio lquido para a demonstrao do resultado (como ajuste de reclassificao) quando o ganho ou a perda na baixa for reconhecido (a esse respeito ver Pronunciamento Tcnico CPC 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis).

48A. Alm do tratamento contbil previsto para a baixa integral da participao da entidade em entidade no exterior, os seguintes eventos devem receber tratamento contbil similar devem ser contabilizados como baixa mesmo que a entidade mantenha participao na ex-controlada, na ex-coligada ou no exempreendimento controlado em conjunto: (a) a perda de controle de controlada que contenha entidade no exterior; (b) a perda de influncia significativa sobre coligada que contenha entidade no exterior; (c) a perda de controle compartilhado sobre empreendimento controlado em conjunto que contenha entidade no exterior. 48B. Na baixa de controlada que contenha entidade no exterior, o montante acumulado de variaes cambiais relacionadas a essa entidade, que tenha sido atribudo participao de no controladores, deve ser desreconhecido, sem, contudo, ser transferido para a demonstrao do resultado. Na baixa parcial de controlada que contenha entidade no exterior, a entidade deve realocar o montante acumulado de variaes cambiais reconhecido no patrimnio lquido s participaes de no controladores nessa entidade no exterior, na proporo da participao destes. Em qualquer outra baixa parcial de entidade no exterior, a entidade deve transferir para a demonstrao do resultado to somente a participao proporcional baixada sobre o montante acumulado de variaes cambiais reconhecido em outros resultados abrangentes.

48C.

48D. A baixa parcial da participao de entidade em entidade no exterior qualquer reduo da participao mantida pela entidade na entidade no exterior, com exceo daquelas redues previstas no item 48A que devem ser contabilizadas como baixa.
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49.

Qualquer entidade pode baixar total ou parcialmente suas participaes em entidade no exterior mediante venda, liquidao, resgate, reembolso ou amortizao de aes, ou abandono do todo ou parte da operao. A reduo do valor contbil de entidade no exterior, quer seja em funo de suas prprias perdas, quer seja em funo de desvalorizao reconhecida (impairment), no caracteriza baixa parcial. Desse modo, nenhuma parte do ganho ou da perda cambial reconhecido em outros resultados abrangentes deve ser transferida para a demonstrao do resultado no momento dessa reduo do valor contbil.

Efeitos fiscais de todas as variaes cambiais


50. Ganhos e perdas em transaes com moedas estrangeiras e variaes cambiais advindas da converso do resultado e da posio financeira da entidade (incluindo a entidade no exterior) para moeda diferente podem produzir efeitos fiscais. O Pronunciamento Tcnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro deve ser aplicado no tratamento desses efeitos fiscais.

Divulgao
51. Nos itens 53 e 55 a 57, as referncias "moeda funcional" aplicam-se, no caso de grupo econmico, moeda funcional da controladora. A entidade deve divulgar: (a) o montante das variaes cambiais reconhecidas na demonstrao do resultado, com exceo daquelas originadas de instrumentos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e a Orientao OCPC 03 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao; e (b) variaes cambiais lquidas reconhecidas em outros resultados abrangentes e registradas em conta especfica do patrimnio lquido, e a conciliao do montante de tais variaes cambiais, no incio e no final do perodo. 53. Quando a moeda de apresentao das demonstraes contbeis for diferente da moeda funcional, esse fato deve ser relatado juntamente com a divulgao da moeda funcional e da razo para a utilizao de moeda de apresentao diferente. Quando houver alterao na moeda funcional da entidade que reporta a informao ou de entidade no exterior significativa, esse fato e a razo para a
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alterao na moeda funcional devem ser divulgados. 55. Quando a entidade apresentar suas demonstraes contbeis em moeda que diferente da sua moeda funcional, ela s deve mencionar que essas demonstraes esto em conformidade com as prticas contbeis adotadas no Brasil se elas estiverem de acordo com todas as exigncias de cada Pronunciamento Tcnico, Orientao e Interpretao do CPC aplicveis, incluindo o mtodo de converso definido nos itens 39 e 42. Algumas vezes, a entidade apresenta suas demonstraes contbeis ou outras informaes financeiras em moeda que no a sua moeda funcional, sem cumprir as exigncias do item 55. Por exemplo, a entidade pode converter para outra moeda somente itens selecionados de suas demonstraes contbeis. Ou ainda, a entidade, cuja moeda funcional no a moeda de economia hiperinflacionria, pode converter suas demonstraes contbeis para outra moeda, aplicando a todos os itens a taxa de cmbio de fechamento mais recente. Essas converses no esto de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e so exigidas as divulgaes especificadas no item 57. Quando a entidade apresentar suas demonstraes contbeis ou outras informaes financeiras em moeda que seja diferente da sua moeda funcional ou da moeda de apresentao das suas demonstraes contbeis, e as exigncias do item 55 no forem observadas, a mesma entidade deve: (a) identificar claramente as informaes como sendo informaes suplementares para distingui-las das informaes que esto de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil; (b) divulgar a moeda utilizada para essas informaes suplementares; e (c) divulgar a moeda funcional da entidade e o mtodo de converso utilizado para determinar as informaes suplementares.

56.

57.

Disposies transitrias
58. (Eliminado)

58A. (Eliminado) 59. A entidade deve aplicar o item 47 prospectivamente a todas as aquisies ocorridas aps o incio do perodo de reporte financeiro em que este
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