L'AUDIT DANS Le Secteur Publique PDF

REVUE DANALYSE COMPARE EN ADMINISTRATION PUBLIQUE Vol.
18 n 3 automne 2012
LAUDIT DANS LE SECTEUR PUBLIC
TLESCOPE
Tlescope est une publication universitaire indpendante dite en franais. Elle propose ses lecteurs un clairage sur les problmatiques quaffrontent les tats et les organisations publiques dans un contexte politique et socioconomique mouvant et globalis lchelle de la plante. En mettant en perspective des expriences et des modles de gestion observs travers le monde, Tlescope fait connatre les avances en matire de gouvernance publique. Elle permet lcole nationale dadministration publique du Qubec de promouvoir un message singulier sur la gouvernance la rencontre des univers francophone et anglosaxon. Elle offre aux praticiens, aux universitaires et aux chercheurs dans le champ de ladministration publique un espace pour changer, se situer sur le plan international et recueillir les savoirs et les repres utiles leur action. Tlescope est la revue de LObservatoire de ladministration publique cr en 1993 par lcole nationale dadministration publique du Qubec, un tablissement membre du rseau de lUniversit du Qubec. LObservatoire de ladministration publique est un ple de vigie et de recherche. Il collecte et analyse linformation disponible dans le monde en matire de gouvernance publique. Le lancement de Tlescope rpondait au besoin de disposer dun outil de communication sur les avances du management public. Tlescope a connu une expansion rgulire qui sest acclre au cours des dernires annes en mme temps que sintensifiaient les activits de recherche de LObservatoire.
COMIT DE RDACTION
Serge Belley (ENAP); Pierre Bernier (ENAP); Dominique Darbon (Institut dtudes politiques de Bordeaux); Bernard Enjolras (Universit dOslo); Joseph Facal (HEC Montral); Francis Garon (York University); David Giauque (Universit de Lausanne) ; Ral Jacob (HEC Montral) ; Maya Jegen (UQAM) ; Isabelle Lacroix (Universit de Sherbrooke); Benot Lvesque (UQAM); Bachir Mazouz (ENAP); Roger J.Ouellette (Universit de Moncton); Luc Rouban (Sciences-po Paris); Jean-Franois Savard (ENAP); Jean Turgeon (ENAP).
CONSEIL SCIENTIFIQUE
Jean Bernatchez (UQAR) ; Sandford Borins (Universit de Toronto) ; Geert Bouckaert (Universit catholique de Louvain) ; Fabrizio Cantelli (Universit libre de Bruxelles) ; Jacques Chevallier (CNRS); Patrick Gibert (Universit de Paris X) ; Taeb Hafsi (HEC Montral) ; Patrick Hassenteufel (Universit Versailles Saint-Quentin-enYvelines) ; Vincent Hoffmann-Martinot (Universit de Bordeaux) ; Steve Jacob (Universit Laval) ; Peter Knoepfel (Institut de hautes tudes en administration publique) ; AnnLangley (HEC Montral) ; Vincent Lemieux (Universit Laval); B. Guy Peters (University of Pittsburgh); Jacques Plamondon (Universit du Qubec); Donald J. Savoie (Universit de Moncton); Jean-Claude Thoenig (CNRS); Sabine Urban (Universit Robert Schuman de Strasbourg). La revue Tlescope est indexe dans EBSCO, Repre et rudit (www.erudit.org/revue/telescope).
Directeur de la publication et Rdacteur en chef Stphane Paquin; Secrtaire de rdaction Patricia Caron; Pages Repres et Rfrences Marie-Claude Jean; Recensions Nicolas Charest; Traduction Donald Kellough, Vincent Laborderie, ric McComber; Graphisme Danielle Landry; Impression AGMV Marquis. Pour plus dinformation ou si vous avez des renseignements nous transmettre, communiquez avec Danielle Landry, secrtariat de LObservatoire, 418 641-3000 poste 6574, danielle.landry@enap.ca. Les publications de LObservatoire peuvent tre consultes ladresse suivante: www.observatoire.enap.ca TLESCOPE ENAP du Qubec, 555, boulevard Charest Est, Qubec (Qubec) G1K 9E5 CANADA
Table des matires

TLESCOPE Vol. 18 n 3 automne 2012
III ditorial Stphane Paquin 1 8 Lexplosion de laudit dans le secteur public: le risque dune illusion de contrle Marie-Soleil Tremblay, Bertrand Malsch Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique Martin Dees Comment apprcier la comptence dun auditeur interne? Lopinion des membres du comit daudit Mlanie Roussy De la socit de laudit au systme des professions: lhistoire institutionnelle de laudit dans le service public canadien Steve Troupin Le dveloppement de laudit interne dans le secteur public belge Diane van Gils, Christian de Visscher, Gerrit Sarens Les auditeurs lgislatifs: hros intouchables? Danielle Morin Les vrificateurs internes sur la crte: idologie, politique, thique et lutte contre la fraude et la corruption Jeff Everett, Dean Neu, Abu Shiraz Rahaman Laudit de la gouvernance: au service dune plus grande transparence Normand Ouellet
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53
73 110 131
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Dbat Collusion et corruption dans les administrations: les vrificateurs gnraux seraient-ils condamns n'tre que des tigres de papier? Bertrand Malsch, Danielle Morin, Marie-Soleil Tremblay Recensions Qualit de l'audit : enjeux de l'audit interne et externe pour la gouvernance des organisations Benot Pig / par Sylvie Harbour Performance Auditing: Contributing to Accountability in Democratic Government Jeremy Lonsdale, Peter Wilkins, Tom Ling / par Pierre Cliche Audit interne et contrle de gestion : pour une meilleure collaboration Jacques Renard, Sophie Nussbaumer / par Youssef Slimani
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184 186
ditorial
Par Stphane Paquin Professeur lcole nationale dadministration publique du Qubec Titulaire de la Chaire de recherche du Canada en conomie politique internationale et compare stephane.paquin@enap.ca
Chers Lecteurs, Lorsque lquipe de Tlescope a choisi il y a dj plus dun an et demi de consacrer un numro au thme de laudit dans le secteur public, elle tait loin de simaginer quel point le thme serait dactualit. Dun ct, Bernard Drainville, ministre responsable des Institutions dmocratiques et de la Participation citoyenne, affirme que le Vrificateur gnral est une institution qui est trs crdible une poque o il y a beaucoup, beaucoup de cynisme, cest une institution qui inspire encore la confiance auprs des citoyens et il propose den largir le mandat afin quil puisse, notamment, contrler Hydro-Qubec. Dun autre ct, on constate, avec les rvlations de la Commission denqute sur loctroi et la gestion des contrats publics dans lindustrie de la construction, la commission Charbonneau, les limites de cette institution. Les villes comme Montral, mais galement le gouvernement du Qubec sont contrls par des vrificateurs qui doivent, en thorie, sassurer de la bonne gestion des ressources publiques et de la conformit avec la loi. Cest cette double situation qui rend aujourdhui la parution de ce numro incontournable. Trop rares sont les travaux qui portent sur laudit et les vrificateurs gnraux. La rflexion est pourtant ncessaire. Pour amorcer ce numro, Marie-Soleil Tremblay de lcole nationale dadministration publique et Bertrand Malsch de HEC Montral tracent grands traits les contours des pratiques de laudit. Ils peignent le portrait du phnomne dexplosion qua connu laudit au cours des dernires annes pour sinterroger au final sur le risque dune apparence de contrle. Bien que les programmes et les technologies lis laudit aient voyag travers le monde, ces deux auteurs nous lancent un avertissement en nous faisant comprendre que les promesses faites par la vrification nont pas toutes t honores. Sur cet essai de mise en garde contre les limites de laudit, Martin Dees (Nyenrode Business University, Pays-Bas) poursuit avec un article de nature plus thorique. Quest-ce que laudit exactement? Quels en sont ses aspects institutionnels? Quels types daudits croise-t-on le plus souvent dans le secteur public? Et aux Pays-Bas, comment ce concept se dploie-t-il? Dees fait la lumire sur cette notion en en amenant dautres, comme celles de bonne gestion publique et de reddition de comptes, deux concepts intimement lis laudit.
III
Plus prs de nous, Mlanie Roussy, de lUniversit Laval, nous dvoile les rsultats dune enqute mene dans le secteur public qubcois qui consistait rpondre la question suivante : quelles comptences les membres de comits daudit recherchent-ils chez les auditeurs internes ? En procdant cette tude, lauteure souhaitait vrifier si lindpendance et la comptence taient les principales qualits recherches chez les auditeurs. Ses entrevues montrent que ces deux critres traditionnels ne sont finalement pas les plus recherchs, lintgrit et le courage occupent une place de premier ordre. Un lment rcurrent sillonne chaque article de ce numro : la notion de la socit de laudit de Michael Power est reprise par lensemble de nos auteurs. Larticle de Steve Troupin de la KU Leuven (Belgique) ne fait pas exception puisque cette notion y prend une large place. Par contre, bien quelle claire sur la croissance de laudit au Canada, cette notion ne russirait pas expliquer son retrait temporaire autour de 1993. La thorie du systme des professions dAndrew Abbott, elle, y parvient. Cest donc laide de cette thorie que Troupin brosse le portrait de laudit dans le service public canadien. Aprs ce tableau du Canada, Diane van Gils et ses collgues Christian de Visscher et Gerrit Sarens de lUniversit Catholique de Louvain nous entranent en Belgique et nous communiquent les rsultats dune tude conduite au sein dentits publiques belges. Ils montrent de quelle manire laudit interne sest dploy dans ces organisations au fil des ans et nous renseignent sur les facteurs qui favorisent ladoption dun service daudit. Mandats obligatoires, dpendance financire, influence normative ou du contrle externe, soutien de la direction gnrale, tous figurent parmi les lments pouvant inciter les acteurs adopter des mesures daudit. Les auditeurs lgislatifs constituent des acteurs incontournables de la scne de laudit et cest prcisment sur le jeu de ces protagonistes que Danielle Morin de HEC Montral braque les projecteurs. En analysant deux pisodes mettant en scne des vrificateurs gnraux, lauteure lve le voile sur laura qui semble entourer les auditeurs lgislatifs. En effet, malgr la controverse laquelle sont mls ces auditeurs, ceux-ci semblent hors datteinte, ils bnficient dune confiance inbranlable dans lopinion publique et leurs dcisions ne sont pas mises en doute. Ils se hissent au rang de hros. De hros intouchables, nous passons hros tragiques avec Jeff Everett et Dean Neu de lUniversit York et Abu Shiraz Rahaman de lUniversit de Calgary dans un article o la lutte contre la fraude et la corruption est au cur des proccupations. Adoptant une lentille philosophique, ces trois experts poursuivent lobjectif daider les auditeurs internes mieux saisir, dune part, les limites de leur indpendance et intgrit et, dautre part, le courage ncessaire pour vaincre la corruption. Pour illustrer leurs propos, ils recourent deux exemples rvlateurs: le scandale des commandites au Canada et leffondrement de lentreprise amricaine WorldCom. Si laudit peut tre utile la lutte contre la fraude, il remplit galement dautres fonctions comme le maintien du lien de confiance entre ltat et le citoyen. Cest prcisment de cet aspect que nous entretient Normand Ouellet de lUniversit dOttawa. Aprs un tour dhorizon sur le rle de laudit, lauteur traite des enjeux qui conditionnent son volution vers une
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gouvernance collaborative au service dune dmocratie plus participative. Les services de surveillance, que sont les audits et les enqutes, soutiennent les acteurs de gouverne. Ils peuvent alors renforcer la transparence, la reddition de comptes et par le fait mme le lien de confiance quentretiennent les citoyens lgard de ltat. En guise de conclusion, Bertrand Malsch, Danielle Morin et Marie-Soleil Tremblay nous reviennent, mais cette fois-ci dans la rubrique Dbat, en portant un regard critique sur les activits daudit. Dans la foule de la Commission denqute sur loctroi et la gestion des contrats publics dans lindustrie de la construction, les trois chercheurs appellent un questionnement sur les rles et pratiques des vrificateurs gnraux pour viter que des vnements comme ceux mis en lumire par la commission se reproduisent. Ils nous amnent nous interroger sur le rel pouvoir des vrificateurs de dtecter, corriger et prvenir les cas de corruption dans les administrations publiques. La commission Charbonneau aurait-elle eu pour effet destomper laura qui entoure les auditeurs lgislatifs? Les hros de Morin sont-ils toujours intouchables? Je ne peux terminer cet ditorial sans remercier ma collgue Marie-Soleil Tremblay qui a su nous appuyer tout au long du processus de publication de ce numro. Son aide et ses conseils nous ont guids et nous ont permis de mener terme ce projet sur laudit.
Bonne lecture!
Revue danalyse compare en administration publique
Appel communications
SORTIE DE CRISE
La crise financire qui a pris naissance aux tats-Unis la fin de 2007 laissera une empreinte indlbile tant sur lconomie mondiale que sur la pense conomique. Alors que la grande dpression des annes 1930 avait men lmergence de la macroconomie moderne, la rcession du dbut du XXIe sicle aura plong cette discipline scientifique dans la plus profonde remise en question de sa jeune existence. Si les causes de la crise de 2007-2008 resteront longtemps un objet de recherche et de dbats, linstar de celles de la crise de 1929, ses consquences doivent galement retenir lattention des chercheurs. Cinq ans aprs le dbut de la crise, lAmrique du Nord semble enfin engage sur la voie dune reprise modeste, reprise certes plus forte dans certaines rgions que dautres. Or les problmes de finances publiques hrits de la rcession handicaperont durablement la capacit daction des gouvernements. Alors que les plans de relance de lconomie viennent chance, les mesures daustrit imposes par tous les paliers de gouvernement ont de multiples rpercussions, que ce soit sur le plan conomique, politique ou social. En raison notamment de ses arrangements institutionnels et montaires singuliers, lEurope connat quant elle une sortie de crise particulirement difficile. Ses difficults, en plus de menacer la fragile reprise nordamricaine, posent une srie de problmes de politiques publiques dont les tenants et les aboutissants dbordent largement les frontires europennes: rgles budgtaires, fdralisme fiscal, coordination des politiques sociales et budgtaires au sein dune union montaire, etc. Les rponses des gouvernements ces problmes de politiques publiques poss dans la foule de la crise de 2007-2008 formeront, terme, la premire ligne de dfense contre la prochaine crise qui, dans le contexte dune conomie mondiale plus intgre que jamais, apparat dores et dj invitable. La revue Tlescope consacrera son numro thmatique de lautomne 2013 la sortie de crise. Nous invitons chercheurs et spcialistes soumettre leur proposition darticle sous la forme dun rsum avant le 22 janvier 2013. Les auteurs dont les propositions auront t retenues devront ensuite remettre larticle complet avant le 3 juin 2013. Publi trois fois par an, Tlescope est une revue danalyse compare portant sur des problmatiques spcifiques intressant les administrations publiques. En mettant en perspective des expriences et des modles de gestion observs travers le monde, Tlescope fait connatre les plus rcentes avances en matire de gouvernance publique. Pour le format des articles, les auteurs sont invits consulter le site Internet ladresse suivante: www.telescope.enap.ca
Pour tous renseignements relatifs ce numro sur la sortie de crise ou pour soumettre des articles, les auteurs doivent prendre contact avec:
Rdacteur invit: Marcelin Joanis Professeur Universit de Sherbrooke Sherbrooke (Qubec) Canada
Patricia Caron
LObservatoire de ladministration publique cole nationale dadministration publique du Qubec 555, boulevard Charest Est Qubec (Qubec) G1K 9E5 Canada Tlphone: 418 641-3000, poste 6314 Tlcopieur: 418 641-3060 Courriel: patricia.caron@enap.ca
LEXPLOSION DE LAUDIT DANS LE SECTEUR PUBLIC: LE RISQUE DUNE ILLUSION DE CONTRLE

Par Marie-Soleil Tremblay, Professeure, cole nationale dadministration publique marie-soleil.tremblay@enap.ca Et Bertrand Malsch, Professeur adjoint, HEC Montral bertrand.malsch@hec.ca Traduit de langlais
RSUM La gestion des administrations publiques fonde sur les rsultats et la transparence est employe frquemment par les politiciens et les fonctionnaires comme une faon de promouvoir lefficacit et les idaux de rforme destins transformer les organisations du secteur public (Hood, 1995, 1990). Le prsent essai porte un regard critique sur lexplosion des pratiques de vrification au sein des organisations du secteur public afin de mieux comprendre comment ces changements ont t introduits dans les organisations publiques, de sinterroger sur leurs possibles effets involontaires et de souligner les risques dune illusion de contrle. ABSTRACT Politicians and public servants have turned to managing by results and increased transparency, rather than policy options, as a way to promote efficiency and ideals of reformability and ultimately to transform public sector organizations, as has been articulated by Hood (1995, 1990). This essay is therefore concerned with the explosion of audits in public sector organizations with a view to better understanding how change has been introduced within the public sector, questioning its possible unintended effects and highlighting the risks of an illusion of control.
Pour citer cet article: Tremblay, M.-S. et B. Malsch (2012). Lexplosion de laudit dans le secteur public: le risque dune illusion de contrle, Tlescope, vol. 18, n 3, p. 1-7.
la suite des nombreux scandales financiers de la dernire dcennie, certains ont prtendu que les systmes de contrle des organisations publiques pourraient se rvler dfectueux et que des rformes semblables la loi SarbanesOxley1 seraient ncessaires au sein des organisations gouvernementales et sans but lucratif pour viter des dsastres comparables (Brown, 2005; Jackson et Fogarty, 2005; Roberts et Candreva, 2006). Les conseils dadministration des socits dtat ont ainsi vu leurs responsabilits saccrotre de faon importante en matire de gestion des risques et de contrle interne, lobjectif tant une amlioration de lefficacit et de limputabilit (Free et Radcliffe, 2009; Gendron, Cooper et Townley, 2007). Limplantation massive des pratiques de vrification dans le secteur public, comme moyen de contrle, a t inspire trs directement des mthodes en cours dans les entreprises du secteur priv. Cependant, limportation de telles pratiques
La loi Sarbanes-Oxley (Sarbanes Oxley Act), ou loi SOX, est une loi fdrale amricaine dicte en 2002 qui fixe de nouveaux standards pour tous les conseils dadministration des socits ouvertes et pour toutes les directions de firmes de gestion et des cabinets comptables des tats-Unis.
1
et techniques a gnr des dbats critiques sur leur ncessit, leur pertinence et leur valeur ajoute (Clatworthy, Mellett et Peel, 2000; Vermeer, Raghunandan et Forgione, 2006).
LES PROGRAMMES ET LES TECHNOLOGIES DE VRIFICATION

Miller et Rose (2008) prtendent que lexercice du gouvernement implique la fois lusage de programmes et de technologies. Dune part, les programmes sont des idaux qui reprsentent et problmatisent des activits de telle faon quelles deviennent gouvernables, cest--dire contrlables. Ces programmes prennent gnralement la forme de rapports, darticles ou de livres blancs. Dautre part, les technologies constituent les divers instruments et outils qui rendent les programmes oprationnels. Cependant, les frontires entre les programmes et les technologies sont parfois floues. Les ides et les concepts qui faonnent les technologies et les pratiques sont souvent attachs des programmes plus vastes (Miller et Rose, 2008; Ogden, 1997; Power, 1997; Preston, Cooper et Coombs, 1992). La vrification, par exemple, peut tre vue comme programmatique ou alors comme une technologie tributaire de certains programmes. Labstraction des ides est lune des caractristiques majeures de la socit moderne (Giddens, 1991 et 1990). Dans notre univers globalis, les ides, les modles et les normes transgressent les barrires du temps et de lespace; les discours mergent dans un contexte local pour se transformer un niveau global en formes abstraites prtes tre rinsres dans dautres contextes (Czarniawska et Sevn, 2005). Ladoption dides, ou dans ce cas particulier le dveloppement des pratiques de vrification au sein du secteur public, dpend ainsi en grande partie de leur thorisation, cest--dire de leur transformation en concepts abstraits prsentant lide comme une solution un problme prcis (Greenwood, Suddaby et Hinings, 2002). En dautres termes, le processus de thorisation constitue une tape cruciale qui permet une ide de se rpandre dans la socit. Il implique la dfinition des problmes que la rglementation propose entend rsoudre de mme que la justification du traitement propos (Tolbert et Zucker, 1996). Comme le font remarquer Strang et Meyer (1993), la thorisation joue galement un rle trs important pour traduire et lgitimer les ides complexes en des formats facilement comprhensibles et convaincants. Ladoption des pratiques de vrification dans le secteur public canadien sest ainsi construite partir dun programme centr et thoris autour des notions defficacit et de modernisation. En agissant de la sorte, les autorits lgislatives du Canada et des provinces nont fait quemboter le pas de nombreux autres gouvernements dans lhmisphre occidental qui ont su se faire lire en sengageant moderniser leur secteur public en faisant la promotion des pratiques du secteur priv (Broadbent et Guthrie, 2008; English et Skrbk, 2007; Hood et Peters, 2004; Lapsley, 2008 et 2009). Ainsi, la gestion par rsultats, plutt que par activits, a entran une forte demande de vrification dans le secteur public comme un moyen indispensable de responsabilisation et une garantie de qualit. Par consquent, le refus de se soumettre une vrification, ou un manque de coopration, est
L'audit dans le secteur public
dsormais considr comme une tentative grave de dissimuler un secret ou des activits frauduleuses (Power, 1994). Fer de lance de la modernisation du secteur public, la vrification est devenue un slogan essentiel dans la bouche de ceux qui souhaitent accrotre la responsabilisation des administrateurs (Roe, 1994). Sur la scne internationale, lOCDE offre depuis 1999 des standards caractre non obligatoire sur la faon de grer des entreprises et en a produit une version rvise en 2004 (OCDE, 2004). Dans ces documents, les systmes de gouvernance des entreprises prives et leurs technologies de vrification sont prsents comme des outils performants pour accrotre la confiance dans les marchs financiers et rduire le cot du capital des entreprises. En se basant sur ces standards, des experts du monde entier ont ainsi encourag le dploiement de ces systmes et de ces technologies, en particulier dans le secteur public. En 2005, lOCDE a publi les Lignes directrices de lOCDE sur le gouvernement dentreprise des entreprises publiques (OCDE, 2005), dont lobjectif tait dassister les gouvernements dans le dfi reprsent par lvaluation et lamlioration de leur manire dexercer le contrle de ces entreprises:
[L]es entreprises publiques posent un certain nombre de problmes spcifiques de gouvernement dentreprise. Lune de ces difficults tient au fait que les entreprises publiques peuvent souffrir au moins autant dingrences politiques directes indues que de la passivit totale ou de la distance de ltat actionnaire. On assiste quelquefois aussi une dilution des responsabilits. Les entreprises publiques sont souvent labri de deux menaces qui sont essentielles au contrle de la gestion dans le secteur priv, savoir la menace dune [offre publique dachat] et celle dune faillite (OCDE, 2005, p. 3).
Inspires par les pratiques du secteur priv, les lignes directrices dont lOCDE fait la promotion font lapologie des fonctions daudit interne supervises par des comits de vrification indpendants, des vrificateurs externes indpendants, de la publication des facteurs de risque et des mesures destines grer ces risques. Ces idaux ont trouv des chos divers tels que la publication de livres blancs sur les bonnes pratiques (par exemple le rapport Saucier Canadian Institute of Chartered Accountants, 2001) et llaboration de standards innovants en matire de rglementations pour les socits cotes en Bourse.
LA VRIFICATION DANS LE SECTEUR PUBLIC: UNE ILLUSION DE CONTRLE?

Comme la budgtisation et la comptabilit dexercice (Carlin, 2005) ou les mesures de rendement dans le secteur public (Townley, Cooper et Oakes, 2003), les promesses lies la vrification ne semblent pas avoir t tenues et semblent avoir t avances essentiellement sur des bases idologiques. Lanalyse des dbats publics montre que ladoption de lidal de vrification par le lgislateur sest faite partir dune apprciation superficielle de la ralit, sans analyses empiriques srieuses. Comme le suggrent Flottes et Gendron (2010), la superficialit est lune des principales caractristiques du processus par lequel les lois et les rglementations ont actuellement tendance stablir dans la socit contemporaine.
Lexplosion de laudit dans le secteur public: le risque dune illusion de contrle
Clarke et Dean (2007) se montrent trs sceptiques face aux diverses procdures de gouvernance et de vrification mises sur pied la suite des checs des entreprises prives, procdures destines, selon eux, sauver les apparences (cest--dire lgitimer) plutt qu rectifier les problmes de fond. Comment la gestion des risques, les procdures de contrle interne, laugmentation des audits internes et ltalonnage peuvent-ils empcher les scandales locaux de se produire? Comment devrait-on dployer des technologies afin de sassurer de leurs bienfaits sur la gouvernance des socits? Power (2009) soutient que les technologies de vrification communiquent aux diffrentes parties prenantes une fausse impression de scurit. Les experts en vrification et en gestion de risque continuent toutefois de vendre les technologies associes ces programmes comme si la socit du risque dans laquelle nous vivons tait mesurable, quantifiable et contrlable (Gabe, 1995). En thorie, lobjectivit et lindpendance du vrificateur ainsi que la rigueur quasi scientifique des processus daudit sont essentiels ltat et, de manire plus gnrale, la confiance que tmoigne lopinion publique envers le mcanisme de surveillance. Cependant, comme le remarque Pentland:
Chaque vrification est en quelque sorte une exprience sans contrle et il nexiste pas de manire de savoir ce qui se serait pass si une vrification navait pas t faite. Il nest pas tonnant que les vrifications soient obscures sur le plan pistmologique les vrificateurs ont adopt la rhtorique de la mthode scientifique sans vritablement parvenir en adopter beaucoup de substance (Pentland, 2000, p. 311).
En somme, quelles que soient lillusion de contrle en cours et son apparence de puissance, le rapport du vrificateur nest pas bas sur des certitudes mathmatiques. Les vrifications sont fondamentalement subjectives, elles sont matire interprtation (Francis, 1994), imprvisibles (Morin, 2002) et incontrlables.
DISCUSSION ET CONCLUSION
Les programmes et les technologies de vrification sont parvenus voyager travers le monde avec succs, davantage en raison de leur rhtorique sous-jacente quen raison de leur efficacit prouve transformer positivement le fonctionnement du secteur public (Parker et Gould, 1999). De tels programmes ne se dplacent pas sans aide; ils sont vhiculs par diffrentes rationalits puissantes. La difficult consiste cependant distinguer les caractres conomiques, politiques, sociaux ou comptables de ces diffrents types de rationalits impliqus dans la construction de ce qui est dsirable (Hopwood, 1984, p. 171). la lumire de cet essai et des tudes prcdentes sur le sujet (comme Lapsley et Pong, 2000), il apparat que les ides et les rformes de gouvernance publique seraient mises en march laide darguments trs simplistes. Il arrive frquemment que les dfis et la ncessit de prendre en compte la complexit du monde soient vits, ce qui soulve la question suivante: comment rendre visible ce qui est complexe et ce qui est problmatique? Ironiquement, dmontrer la complexit est une tche complexe. Non seulement parce que la dmarche requiert des
connaissances tendues et une rflexion approfondie, mais galement parce que la plupart des citoyens sattendent ce que les politiciens fournissent des certitudes sous la forme de solutions simples et faciles. Des recherches plus avances pourraient se pencher sur les consquences volontaires et involontaires lies aux rformes de laudit dans le secteur public. Les experts de la recherche applique pourraient suivre des vrificateurs et chercher amliorer leurs technologies, en se concentrant sur les moyens plutt que sur les rsultats. Dautres, plus critiques ou remettant en doute les avantages de ces technologies, prfreront mettre en lumire le rseau des intrts sans cesse en expansion des connexions darrire-scne qui soutiennent lvolution des technologies de la vrification. Comme le souligne Power (1997, p. 144), ce serait faire fausse route de conclure cet essai en affirmant quil est souhaitable de diminuer les pratiques de vrification dans le secteur public. Plutt que de brler ce qui a t ador, il faut au contraire chercher donner sa juste place la vrification et la considrer pour ce quelle est, cest--dire une technique la fois srieuse et faillible qui permet dans certaines circonstances damliorer lefficacit des services rendus au citoyen.
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LE VRIFICATEUR DANS LE SECTEUR PUBLIC: LE TRAIT DUNION DE LADMINISTRATION PUBLIQUE

Par Martin Dees, Professeur, Nyenrode Business University, Pays-Bas m.dees@nyenrode.nl Traduit de langlais
RSUM Cet article entend dfinir le concept de vrification dans le secteur public en fonction de son importance, des aspects institutionnels et de ses particularits dans lenvironnement nerlandais. Les liens quentretient le domaine avec les notions de bonne gouvernance et de reddition de comptes et les perspectives davenir sont discuts. Larticle dcrit galement lessence de la vrification publique en tant quexcution des activits lies la gestion de lassurance dans le secteur public par des professionnels indpendants issus dune grande varit de disciplines, denvironnements et de positions. Les audits financiers, de performance et de conformit constituent les principaux types dactivits de vrification. On considre comme lobjectif essentiel de la vrification publique, sa contribution une amlioration de la gouvernance publique, en premier lieu par la dfense et la promotion de la reddition de comptes. ABSTRACT Against the background of the establishment of a new chair in public sector auditing in the Netherlands, this paper aims to define the concept of public sector auditing in consideration of its scope, institutional aspects and specificities in the Dutch context. Public sector auditing and its ties to notions of good public governance and accountability are also discussed, and future directions are explored. The paper describes the essence of public sector auditing as the execution of assurance-oriented activities in the public sector by independent professionals from a rich variety of disciplines, backgrounds and positions. Financial audits, performance audits and compliance audits are the main types of audit work. Contributing to good public governance, primarily through upholding and promoting accountability, is considered the essential purpose of public sector auditing.
Pour citer cet article: Dees, M. (2012). Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique, Tlescope, vol. 18, n 3, p. 8-32.
1 n 2010, les Pays-Bas ont cr le Center for Public Auditing & Accounting (centre pour la comptabilit et la vrification publique) ainsi quune chaire associe. Le centre a pour principales activits lducation spcialise et la recherche dans le domaine de la vrification publique. Dans cet article, nous dressons le portrait de lenvironnement entourant ce centre et de ses ambitions, puis dvoilons lapproche nerlandaise de ce nouveau domaine de recherche. Plus prcisment, nous rpondrons aux questions suivantes: quelle est la dfinition nerlandaise de la vrification publique et que considre-t-elle comme sa substance principale ? Dans quel secteur institutionnel se positionne-t-elle ? Quel est son contexte et quels objectifs poursuit-elle? Nous dcrirons ensuite ltat de la vrification publique nerlandaise avant dvoquer ses perspectives davenir.
Le centre est situ Breukelen et fait partie intgrante de la Nyenrode Business University.
LAUDIT DANS LE SECTEUR PUBLIC, UN NOUVEAU DOMAINE DTUDES AUX PAYS-BAS

Ladministration des secteurs public et priv est semblable uniquement dans tous les aspects sans importance, dit la citation clbre du politologue amricain Wallace Sayre (Allison, 1983). Autrement dit, ladministration publique diffre de la gestion prive dans tous les aspects importants. Alors que les entreprises sont lafft de profits pour leurs investisseurs, les organisations publiques cherchent bien se gouverner dans lintrt du public. Les caractristiques institutionnelles du secteur public et son importance majeure sur les plans social et financier ncessitent une approche particulire de la vrification, faite sur mesure pour les besoins du secteur. Aux Pays-Bas, les programmes dtudes comme ceux des comptables agrs et des vrificateurs de gestion ne se proccupent gure du secteur public. De nombreux vrificateurs lemploi du secteur public souffrent dun manque dorientation pour la sphre publique. Par ailleurs, le secteur public compte de nombreux vrificateurs nayant pas t forms dans lune des disciplines tablies de la vrification; ceux-ci ont entrepris leur carrire de vrificateur dans ce secteur arms uniquement dun diplme de matrise en administration publique, en sociologie, en philosophie ou en histoire, et quelques-uns jouissaient dune exprience en tant que fonctionnaires chargs des politiques. Le besoin dun apport de ces disciplines sest considrablement accru au cours des dernires annes en raison de ltendue grandissante des sujets faisant lobjet daudits. Mais ces vrificateurs nont que rarement t forms aux postulats, aux concepts et aux techniques de la vrification, quelle soit interne ou externe. Ladministration publique et la fonction de vrificateur qui en fait partie intgrante ont une importance trop fondamentale pour quon puisse laisser de pareilles lacunes sur le plan des connaissances. Les vrificateurs internes et externes travaillant dans la sphre publique doivent en matriser les spcificits afin de contribuer de manire significative sa bonne gouvernance. En 2010, les Pays-Bas ont mis sur pied le Center for Public Auditing & Accounting et une chaire pour la vrification et la comptabilit dans le secteur public afin doffrir une certaine reconnaissance au domaine de la vrification dans ce secteur et de proposer un programme de formation professionnelle ceux qui auraient lintention de sy spcialiser, leur permettant de devenir des vrificateurs certifis. Le programme comprend des modules sur les lois europennes et nationales, les rglementations administratives, les finances publiques, la gestion publique, les politiques gouvernementales, lvaluation des politiques, la gestion des risques, ainsi que sur les contrles, la comptabilit et ltablissement de rapports linterne. Les vrificateurs externes et internes font partie des mmes programmes, dans lesquels les concepts thoriques, les normes de vrification (principalement les normes internationales des Institutions suprieures de contrle des finances publiques ISSAI) et les pratiques de vrification dans le secteur public aux chelons national et international sont prsents et expliqus en dtail.
Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique
Le centre offre galement un appui dautres programmes de formation en vrification en proposant des modules sur laudit dans le secteur public. Lun de ceux-l est le programme pour les comptables agrs aux Pays-Bas. Les audits financiers de nombreuses entits publiques y compris les provinces et les municipalits sont gouverns par le rgime de vrification lgale, ce qui implique que ces audits sont soumis des exigences de qualit complexes, ainsi qu une supervision indpendante. Pour se conformer ces exigences, les vrificateurs concerns doivent comprendre les mcanismes de lenvironnement public et savoir les traduire en termes de planification, dexcution et de production de rapports de vrification. Les connaissances requises sont loin de faire partie du programme rgulier des aspirants comptables agrs. Le centre entend cooprer avec les parties concernes dans des initiatives ducatives comparables en Europe cest le cas de lAutriche, du Danemark et du Luxembourg2 ainsi quailleurs dans le monde. En plus de ces activits, il se consacre la recherche universitaire multidisciplinaire dans les domaines de la vrification, de la gestion des risques et de la comptabilit dans le secteur public. Dans les prochaines sections, il sera question de laudit dans le secteur public en tant que sujet de recherche et de formation universitaire.
DFINITION DE LAUDIT Quest-ce que laudit?

Le terme audit vient du mot latin audire qui signifie couter. Un sage le vrificateur devait couter attentivement la description orale dune situation, appliquer sa sagesse et son jugement professionnel pour parvenir se faire une opinion (Kocks, 2003, p. 2). Avec le temps, laudit est devenu une tche systmatique dont les activits couvrent tant le secteur priv que public, la fois linterne et lexterne. Lessence de son rle est de comparer des ralits des normes. Plusieurs dfinitions de vrification ont t releves dans la littrature. Pour Everard et Wolter (1989), la vrification est un examen des activits et des oprations dune organisation qui vise sassurer que celles-ci sont conduites selon les objectifs, les budgets, les rgles et les normes qui lui ont t impartis. Lobjectif de cette vrification est de cibler intervalles rguliers les possibles transgressions qui pourraient ncessiter des actions de redressement. Une vrification est une procdure par laquelle un tiers indpendant tudie de faon systmatique les preuves de ladhsion dune pratique quelconque des
LAutriche a cr un programme dtudes suprieures professionnelles de M.B.A. en vrification publique, en collaboration avec lAustrian Court of Audit et lExecutive Academy de lUniversity of Economics and Business Administration de Vienne. Au Danemark, il existe un programme dtudes suprieures de vrificateur certifi du secteur public, conu par lInstitution suprieure de contrle du Danemark, et dont les aspects thoriques sont assurs par de nombreuses universits. Au Luxembourg, lInstitut universitaire international Luxembourg offre un programme de vrification oprationnelle, en coopration avec la Cour des comptes europenne.
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normes tablies pour cette pratique et produit un rapport professionnel sur son opinion (Mathison, 2005, p. 23). Laccumulation et lvaluation des preuves propos dinformation destine dterminer et rapporter le degr de correspondance entre une information et un critre tabli (Elder, Beasley et Arens, 2010, p. 4). Selon Michael Power (1997, p. 4), une dfinition simple nest ni facile obtenir ni ncessairement souhaitable; malgr ses vocations gnrales de la remise et de la vrification des comptes, il ne voit aucun accord prcis sur ce quest rellement la vrification comparativement dautres types de pratiques dvaluation telles que linspection ou lexpertise. Les dfinitions officielles, crit-il, expriment ce que la vrification pourrait devenir, plutt que ce quelle est vraiment: les dfinitions sont des tentatives de fixer une pratique au sein dun ensemble de normes ou didaux particuliers (p. 5). Il reconnat cependant quatre lments de base la vrification (p. 4): lindpendance par rapport laudit; un travail technique sous forme de collecte de donnes et dexamen de documents; lexpression dune opinion base sur des preuves; une matire sujette la vrification clairement dlimite. Pour Lindeberg (2007), il faut ajouter aux lments ci-dessus celui de critre appropri. Power fait rfrence lapproche conomique bien connue voulant associer laudit une forme de surveillance, engendre par la relation complexe de reddition de comptes entre lagent et le principal. Le principal opre une certaine distance des activits de lagent et nest pas en mesure de les vrifier. Laudit est une vrification requise par les activits de lagent lorsque celui-ci expose le principal des dangers moraux car ils pourraient agir contre les intrts du principal et engendre de linformation asymtrique car il en sait plus que le principal. Dans le cadre de cette approche, laudit est un exercice de rduction des risques qui inhibe les actions non conformes des agents. Le principal aura recours laudit aussi longtemps que ses avantages dpasseront les cots. Les diffrentes communauts institutionnalisent diverses formes de reddition de comptes et il pourrait exister diverses catgories dagents et de principaux (Power, 1997, p. 4-5). Cutt (1988) dit de la vrification quelle est un procd surimpos sur une obligation de rendre des comptes afin de fournir lassurance que linformation est dvoile de manire approprie et prsente de faon juste. De manire plus gnrale, il dcrit la vrification comme un procd systmatique denqute visant obtenir et valuer objectivement des donnes propos dactions conomiques et dvnements dfinis au sein dune obligation de rpondre, pour dterminer, en employant des critres tablis, le degr auquel lautorit dlgue dans cette relation exerce selon les conditions de lobligation, pour ensuite communiquer ces rsultats des utilisateurs prdtermins. Le vrificateur agit comme un tiers indpendant engag par le principal pour valuer linformation fournie par lagent. Les vrifications externes sont donc concernes par lchange dinformation entre les directeurs dune organisation et ses actionnaires ou le systme parlementaire.
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La vrification interne est quant elle concerne par le flot dinformation liant les diffrentes composantes dune organisation (Cutt, 1988, p. 12-13). La forme de vrification externe la plus connue et la plus professionnalise est laudit des tats financiers historiques, menant un rapport du vrificateur. Lobjectif de tels audits est de renforcer par le truchement dune opinion la confiance que des usagers peuvent avoir dans les tats financiers prpars par les cadres suprieurs dune organisation. Dans le secteur public, les audits de performance et les audits de conformit deviennent de plus en plus la forme dominante de vrification externe. La vrification interne est une autre forme daudit hautement dveloppe et institutionnalise. On la dfinit comme une activit indpendante et objective dassurance et de consultation conue pour ajouter de la valeur et amliorer les oprations dune organisation. Cette fonction aide lorganisation atteindre ses objectifs en lui fournissant une mthode systmatique et discipline dvaluation et damlioration de lefficacit des processus de gestion du risque, de contrle et de gouvernance (Institute of Internal Auditors, 2012). Dans le cadre de leurs activits dassurance, les vrificateurs internes et externes mettent des opinions sur des sujets au sein du contexte prcis dune organisation et de son obligation de rendre compte, de manire indpendante, experte et systmatique, sur la base de normes acceptes et de preuves judicieuses. Le vrificateur agit comme un trait dunion entre un principal et un agent ; par son travail dvaluation, il relie les deux parties et contribue la confiance qui caractrise leur relation. Une analyse plus approfondie de la vrification rvle que cette fonction na pas ncessairement se limiter la relation entre lagent et le principal. Elle pourrait lier un agent dautres intervenants. Le rapport dun vrificateur sur les tats financiers dune organisation, par exemple, est important non seulement pour les actionnaires, mais galement pour les investisseurs, le personnel et dautres parties prenantes. Dans ce contexte, la Fdration internationale des comptables (International Federation of Accountants IFAC) considre le fait daccepter la responsabilit dagir dans lintrt du public comme une marque distinctive de la profession comptable (IFAC, 2010b, p. 9). Elle estime aussi que sa mission est dagir dans lintrt du public, en partie en renforant la profession (IFAC, 2010a, p. 3). La fonction de vrificateur a donc le potentiel de rapprocher les composantes de la socit et daccrotre, ainsi, la confiance du public. Linsertion de certaines tches de vrification au sein de la loi souligne quels aspects de la fonction de vrification sont considrs en apparence comme essentiels la socit un moment particulier.
Quest-ce que laudit dans le secteur public?

Le secteur public comprend les organisations internationales publiques, les pays, les organisations publiques individuelles faisant partie du secteur administratif dun pays, ainsi que les rseaux des organisations publiques nationales et internationales. On peut galement inclure les alliances runissant des organisations publiques et des entreprises prives, pour autant que ces dernires aient t mises sur pied et fonctionnent lintrieur de balises dtermines par le gouvernement
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(approche descendante) (Monfort, 2008, p. 9 et 35). Aux Pays-Bas, il est habituel de faire la distinction entre le gouvernement central (les ministres et les organismes qui sy rapportent), les provinces, les municipalits, puis les offices des eaux3 (water boards) et les organismes administratifs autonomes. Dans sa construction dune philosophie de la vrification au sein dun gouvernement, Dittenhofer (1996, p. 103-104) considre la vrit comme llment principal fondateur de la vrification, ainsi que la condition sine qua non du processus daudit. Il dtermine ensuite quatre types de valeurs guidant ce processus dans le secteur public: les valeurs sociales: comment le processus de vrification amliore-t-il le bien-tre de la communaut audite? les valeurs thiques: comment le processus de vrification influence-t-il les structures thiques au sein dune communaut? les valeurs conomiques: comment le processus de vrification ajoute-t-il la prosprit conomique? les valeurs politiques: quelles sont les consquences de la vrification pour lorganisme audit? la base, laudit est un outil de recherche de la vrit liant les organisations publiques et les institutions lues envers lesquelles elles sont imputables ou, dans le cas des audits internes, les ministres et les groupes de cadres suprieurs envers lesquels ils sont imputables.
La substance de laudit dans le secteur public

Les principales catgories daudit dans le secteur public sont laudit financier, laudit de la performance et laudit de conformit. Ces catgories sont dfinies par lINTOSAI (Organisation internationale des Institutions suprieures de contrle des finances publiques) comme suit:
Laudit financier est une valuation indpendante aboutissant la formulation dune opinion, assortie dune assurance raisonnable, concernant la question de savoir si une entit prsente fidlement sa situation financire, ses rsultats et son utilisation des ressources conformment au rfrentiel dinformation financire applicable. (ISSAI4 1003, 2010, p. 59) Laudit de la performance est lexamen indpendant et objectif des entreprises, systmes, programmes ou organisations du secteur public, sous langle de lun ou plusieurs des trois aspects que sont lconomie, lefficience et lefficacit, dans la perspective de raliser des amliorations. [] la diffrence de ce qui est exig pour les opinions concernant les tats financiers, lauditeur na pas, normalement, exprimer une opinion gnrale sur la question de savoir si lentit audite a respect les principes dconomie, defficience et defficacit. (ISSAI 3100, 2010, p. 4 et 10)
Les offices des eaux sont des autorits publiques qui ont comme objectif de contrler et de grer l'eau selon un dcoupage du pays en zones. [NDLR] 4 Toutes les citations ISSAI sont issues du site www.issai.org
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Laudit de conformit concerne la responsabilit incombant lISC [Institution suprieure de contrle] de sassurer que les activits des entits du secteur public sont conformes aux dispositions des lois, des rglements et des autres textes lgislatifs et rglementaires qui les rgissent (ISSAI 4000, 2010, p. 4). En fonction du mandat de lISC, un audit de conformit peut porter sur la rgularit ou sur la bonne administration, ou sur les deux notions la fois. La rgularit [est une] notion indiquant que les activits, les transactions et les informations relevant dune entit audite sont conformes aux autorisations lgislatives, aux rglements publis en vertu dune lgislation en vigueur, ainsi quaux autres lois, rglements et conventions applicables, y compris aux lois budgtaires, et quelles sont dment approuves; la bonne administration [est une] notion incluant les principes gnraux de bonne gestion financire du secteur public et de bonne conduite des fonctionnaires. [] Les auditeurs du secteur public valuent si, sur la base des lments probants collects, ils ont obtenu une assurance raisonnable que les informations sur le sujet considr sont, dans tous leurs aspects significatifs, conformes aux critres dfinis. (ISSAI 4100, 2010, p. 14 et 39)
Dans le secteur public, les audits financiers sont frquemment combins des audits de conformit. Ceux-ci comprennent lvaluation des activits, des transactions financires et des informations refltes ou contenues dans les comptes ou les tats financiers de manire sassurer quelles sont en accord avec les rsolutions applicables de la loi, y compris les rgles budgtaires et les dcisions sy appliquant pour les fonds, les contrats, les octrois de bourses, etc. (ISSAI1000, 2010, p. 15). LINTOSAI souligne la nature diffrente des audits de conformit (ou vrification de rsultats) par rapport aux audits financiers:
Alors que le contrle financier a tendance appliquer des normes relativement fixes, la vrification de rsultats est plus souple dans le choix de ses sujets, objets de contrle, mthodes et opinions. La vrification de rsultats nest pas un contrle rgulier comportant des opinions formalises et ses racines ne sont pas dans laudit du secteur priv. Il sagit dun examen indpendant non rcurrent. Par nature, il couvre un grand nombre de sujets et laisse la voie libre aux jugements et interprtations multiples. Il doit disposer dun grand nombre de mthodes dinvestigation et dvaluation et a recours une base de connaissances trs diffrente de celle utilise par le contrle classique. Il ne sagit pas dune forme de contrle base sur les listes de vrification. La spcificit de la vrification de rsultats rside dans la diversit et la complexit des questions lies son travail. La vrification de rsultats doit tre libre, dans les limites de son mandat lgal, dexaminer sous diffrents angles toutes les activits du secteur public. (ISSAI 3000, 2004, p. 13)
La Dclaration de Lima (p. 6) accorde autant dimportance aux audits financier et de conformit qu laudit de la performance:
Traditionnellement, les Institutions suprieures de contrle des finances publiques ont pour tche de contrler la conformit aux lois et la rgularit de la gestion financire et la comptabilit. En plus de ce genre de contrle, dont la signification demeure intacte, il existe un autre genre de contrle dgale importance visant mesurer la performance, lefficacit, le souci dconomie, lefficience et lefficacit de ladministration publique. Le contrle du rendement porte non seulement sur des oprations financires spcifiques, mais galement sur lensemble
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des activits du secteur public, y compris les systmes dorganisation et dadministration. Les objectifs de contrle des Institutions suprieures de contrle des finances publiques conformit aux lois, rgularit, souci dconomie, defficience et defficacit dans la gestion financire ont tous, fondamentalement, la mme importance. Cependant, il appartient lInstitution suprieure de contrle des finances publiques dtablir limportance relative chacun.
Les trois principales catgories de vrification ont en commun la ncessit pour le vrificateur de dterminer ltendue et limportance de laudit en tudiant la fiabilit des contrles internes un concept refltant le principal critre daudit vu de la perspective de la responsabilit de la direction. Lvaluation du contrle interne est une phase au cours de laquelle la coordination et la coopration entre les vrificateurs internes et externes sont cruciales.
LES ASPECTS INSTITUTIONNELS DE LA VRIFICATION DANS LE SECTEUR PUBLIC Les vrificateurs

On peut dfinir un vrificateur du secteur public comme une personne se livrant des activits daudit dans le secteur public sur une base professionnelle. Selon cette dfinition vaste, le groupe des vrificateurs dans le secteur public comprend (Dees, 2011): ceux qui se livrent des activits traditionnelles de vrification (attestations des tats financiers, rvision des engagements, audits des bourses, etc.) et ceux qui mnent des audits dans un sens plus large (par exemple, les vrifications de gestion, les valuations qui sont de manire prdominante des expertises par nature, les audits de conformit, les audits informatiques et les audits environnementaux); les vrificateurs employs par une organisation publique fonctionnant dans une position extrieure (tels les vrificateurs lemploi des Institutions suprieures de contrle, les bureaux locaux de vrification ou les firmes prives dvaluation); les vrificateurs chargs dvaluer les questions de direction et dinformation au sein des organisations publiques (par exemple, les vrificateurs internes menant des audits de conformit au sein dune organisation) et les vrificateurs qui, pour le compte dune organisation publique qui les emploie, mnent des vrifications sur la gestion et linformation oprationnelles de tiers (par exemple, les vrificateurs qui travaillent au bureau des enqutes de limpt et des douanes chargs dvaluer les contrles internes et les dclarations de revenus dune organisation); les personnes offrant leur expertise technique ou leurs connaissances obtenues dans des formations spcifiques de vrification (tels que les comptables agrs, les vrificateurs en informatique, les vrificateurs de gestion et les vrificateurs judiciaires) et celles qui en font autant de la perspective dautres disciplines (comme ladministration publique, le droit ou la psychologie);
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les vrificateurs lemploi de tous les niveaux administratifs du secteur public, y compris les organisations internationales, les gouvernements centraux (ministres et organismes), les provinces et municipalits, les offices des eaux et les autorits administratives autonomes. La communaut des vrificateurs publics est donc riche dune varit de disciplines, de formations, de postes et de types de travail de vrification.
Les organisations professionnelles

La vrification dans le secteur public possde sa propre place au sein de nombreuses organisations professionnelles. Certaines ont t mises sur pied dans le seul but de se livrer des activits de vrification dans le secteur public. LINTOSAI se prsente sur son site Web comme lorganisation parapluie du contrle externe 5 des finances publiques . Sa devise est Experientia Mutua Omnibus Prodest (lexprience mutuelle bnficie tous) et lorganisme tablit des normes professionnelles6, fait la promotion dchange de savoir et offre un soutien aux organismes de vrification mergents. Parmi les organisations de vrification dans le secteur public figurent EUROSAI (Organisation des Institutions suprieures de contrle des finances publiques dEurope) et, aux Pays-Bas, lAssociation of Audit Offices. Au Royaume-Uni, le Chartered Institute of Public Finance and Accountancy (Institut agr des finances et de la comptabilit dans le secteur public) est un organisme spcialis qui reprsente la vrification dans le secteur public. Dautres organisations professionnelles de comptabilit reconnaissent jusqu un certain point que laudit dans le secteur public occupe une place particulire dans le domaine de la vrification. Au niveau europen, par exemple, la Fdration des experts-comptables europens possde un comit du secteur public. Aux Pays-Bas, le secteur public jouit dune position particulire dans les codes de gouvernance et les codes professionnels de lorganisation nationale de la comptabilit (Royal NIVRA). LInstitute of Internal Auditors (IIA) compte un comit du secteur public ainsi quun programme dvaluation conu pour les vrificateurs internes dans ce secteur (Certified Government Auditing Professional Examination). En revanche, la Fdration internationale des comptables ne compte plus de comit particulier pour le secteur public. Ses activits lies cette sphre sont dsormais concentres au sein du Conseil des normes comptables internationales du secteur public (IPSASB), un institut charg dtablir des normes et de dvelopper des standards internationaux de comptabilit dans le secteur public.
Les normes internationales de vrification

La majorit des normes internationales relatives laudit dans le secteur public sont tablies par lINTOSAI. En 2010, lorganisme a endoss un ensemble complet de normes baptis ISSAI (Normes internationales des Institutions suprieures de
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Voir www.intosai.org/fr/sur-lintosai.html Pour plus dinformation voir www.issai.org/composite-275.htm
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contrle des finances publiques), ainsi que le Guide sur la bonne gouvernance7. LINTOSAI demande ses membres de sen servir comme cadre de rfrence pour la vrification publique en lemployant en accord avec leurs mandats et leurs lois et rglements nationaux. Les normes peuvent galement renforcer la qualit des engagements en vrification offerts par des socits prives dans le secteur public. Elles peuvent de plus inspirer des activits internes de vrification dans le secteur public, qui est principalement rgi par les standards professionnels de lIIA. Les ISSAI sont classifies en quatre niveaux (voir tableau 1).
TABLEAU 1 : LES QUATRE NIVEAUX DES NORMES INTERNATIONALES DES INSTITUTIONS SUPRIEURES DE CONTRLE
NIVEAU Niveau 1 Les principes fondateurs Niveau 2 Les conditions pralables au fonctionnement des Institutions suprieures de contrle Niveau 3 Les principes fondamentaux de contrle DESCRIPTION Ce niveau contient les principes fondateurs de lINTOSAI. On trouve ceux-ci dans la Dclaration de Lima (ISSAI 1). Ce niveau sappuie sur les principes fondateurs et contient des dclarations et des principes gnraux portant sur les questions institutionnelles et sur le bon fonctionnement et la conduite professionnelle des Institutions suprieures de contrle (ISSAI 10, 11, 20, 21, 30 et 40). Ces documents contiennent les principes et les concepts fondamentaux ncessaires la conduite daudits dans les organisations publiques. Ils comprennent des exigences de base en termes de qualification, dindpendance, de conflits dintrts, de comptence, ainsi que des conseils sur la planification des poursuites, les preuves, lanalyse des tats financiers, les contrles internes et la rdaction des rapports (ISSAI 100, 200, 300 et 400). Les documents de ce niveau contiennent un plus grand nombre de lignes directrices spcifiques, dtailles et oprationnelles pouvant tre employes sur une base quotidienne dans le cadre des tches de vrification. Ce niveau, de loin le plus volumineux, compte des lignes directrices pour la mise en uvre des trois types daudit (laudit financier, laudit de performance et laudit de conformit), ainsi que des lignes directrices sur des sujets prcis (ISSAI 1000-1810, 3000, 3100, 4000, 4100, 4200 et 5000-5600).
Niveau 4 Les directives de contrle
Pour fixer ses normes de niveau 4, lINTOSAI travaille sur une base de protocole dentente en consultation intime avec lorganisme responsable de crer les normes pour les audits des tats financiers historiques: lInternational Auditing
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Voir www.issai.org/composite-275.htm
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and Assurance Standards Board (IAASB), une filiale de la Fdration internationale des comptables. Le conseil a adopt, sans les modifier, les normes internationales daudit de lorganisme. Cependant, en ajoutant des notes pratiques pour chaque norme, le conseil a publi des explications supplmentaires et des lignes directrices pour les audits financiers dans le secteur public. Il a par ailleurs dvelopp et publi des normes pour les audits de conformit et de performance, les responsabilits additionnelles les plus communes en vrification dans le domaine public.
Les Institutions suprieures de contrle: des chefs de file

Les Institutions suprieures de contrle agissent en tant que vrificateurs externes pour les organisations nationales et internationales. Ils fonctionnent sous diffrents modles en accord avec les lgislations nationales sous lesquelles leurs mandats sont dfinis. Leurs responsabilits en matire de vrification peuvent tre limites aux organismes et aux ministres du gouvernement central ou inclure dautres entits du secteur public. En 2011, lAssemble gnrale des Nations Unies a reconnu expressment que le rle important de ces institutions dans la promotion de lefficience, du principe de responsabilit, de lefficacit et de la transparence des administrations publiques favorisait lavnement des priorits et des objectifs nationaux de dve8 loppement ainsi que des objectifs ayant fait lobjet dententes internationales . Dans le cadre de cette rsolution, les Nations Unies encouragent ses tats membres respecter, dune manire cohrente aux structures de leurs institutions nationales, les principes labors dans deux documents fondamentaux de lINTOSAI, la Dclaration de Lima (ISSAI 1, 1977) et la Dclaration de Mexico sur lindpendance des Institutions suprieures de contrle (ISSAI 10, 2007). La Dclaration de Lima considre comme la Magna Carta de laudit gouvernemental inclut lnonc suivant sur le thme de la vrification dans le secteur public:
[Les] objectifs spcifiques du contrle des finances publiques, cest--dire lutilisation approprie et efficace des fonds publics, la recherche dune gestion financire rigoureuse, ladquation de laction administrative et information des pouvoirs publics et de la population par la publication de rapports objectifs, sont ncessaires la stabilit et au dveloppement des tats tout en respectant les objectifs des Nations Unies; [] Linstitution du contrle est immanente ladministration des finances publiques laquelle constitue une gestion fiduciaire. Le contrle des finances publiques nest pas une fin en soi mais il est un lment indispensable dun systme rgulatoire qui a pour but de signaler en temps utile les carts par rapport la norme ou les atteintes aux principes de la conformit aux lois, de lefficience, de lefficacit et de lconomie de la gestion financire de manire ce que lon puisse, dans chaque cas, prendre des mesures correctives, prciser la responsabilit des parties en cause, obtenir rparation ou prendre des mesures pour empcher, ou du moins rendre plus difficile, la perptration dactes de cette nature (ISSAI 1, 1977, p. 5).
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Voir www.intosai.org/fileadmin/downloads/downloads/0_news/2012/UN_Resolution_A_66_209_F.pdf
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Cette dclaration positionne clairement la vrification dans le secteur public en tant que pouvoir institutionnel au sein de la structure dun tat. Elle tablit galement ses objectifs dans une perspective de bonne gouvernance et de reddition de comptes, une perspective qui sera dveloppe plus loin.
LA VRIFICATION AUX PAYS-BAS Le gouvernement central

Dans le systme de vrification du gouvernement central nerlandais, on trouve deux principales institutions: la Cour nerlandaise de vrification (Netherlands Court of Audit NCA), qui est le vrificateur externe se rapportant la Chambre des reprsentants, et le dpartement de la vrification interne du gouvernement central, qui fait rapport aux ministres. La NCA est un Haut Comit dtat fond par la Constitution. Elle possde une position indpendante par rapport au gouvernement et aux tats gnraux. Sa position, son mandat et ses pouvoirs sont dcrits dans la Government Accounts Act. Sa tche fondamentale est de fournir une dclaration annuelle dapprobation des comptes du gouvernement central. Il est galement de son devoir dapprouver les tats financiers des ministres en exprimant une opinion de vrification sur limage fidle et la conformit des transactions financires. De plus, la NCA vrifie la bonne sant de la gestion financire et matrielle ainsi que le rendement et lefficacit des politiques et de la gestion du gouvernement. Au cours de la dernire dcennie, la NCA a entrepris une nouvelle tche, la vrification des donnes sur le rendement publies par les ministres dans leurs rapports annuels. La NCA dtient des pouvoirs pour auditer les organisations lies financirement au gouvernement central (par exemple, par des prts, des bourses ou des garanties) et les organisations qui remplissent un mandat lgal financ par les deniers publics. Le principal objectif est de veiller ce que les ministres demeurent imputables de leurs responsabilits par rapport ces organisations. Ainsi, laudit financier (y compris les tests de conformit des transactions financires) et les audits de performance figurent parmi les tches de vrification de la NCA dfinies lgalement. Laudit de conformit est pour le moment limit la gestion financire et matrielle. Afin dviter les chevauchements, la NCA a recours au travail du dpartement de la vrification interne du gouvernement central. En particulier dans ses audits financiers, cette pratique est systmatique et rendue possible par le fait que le dpartement fournit des opinions de vrification interne sur les tats financiers des ministres. La Government Accounts Act force galement le dpartement couvrir les autres domaines de vrification de la NCA, sauf une exception: le dpartement de la vrification ne possde pas de tche daudit de performance dans la loi. De tels audits peuvent cependant tre mens la demande de la direction. Tant pour la NCA que pour le dpartement de la vrification interne, il existe une forme relativement nouvelle de vrification, celle des fonds de lUnion europenne. Ce travail est ralis dans le but de garantir la Commission europenne,
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ainsi quau Parlement nerlandais et aux parties prenantes, la qualit de la gestion, la lgalit et la conformit dans le cadre des dpenses de ces subventions.
Les provinces, les municipalits et les offices des eaux

Aux paliers provincial et local et pour les offices des eaux, les tats financiers sont vrifis par des cabinets daudit privs. Cependant, dans les villes dAmsterdam et de La Haye, les dpartements de vrification internes des cits se chargent galement de certifier les comptes en tant que vrificateurs externes. Tous les vrificateurs responsables des certifications sont nomms formellement par les instances dmocratiquement lues. Les opinions de lauditeur comprennent un paragraphe sur la conformit des transactions financires. Quant aux autres types de vrification audit de performance et de conformit , chaque province et municipalit est tenue lgalement de crer soit un comit de vrification public (dont les membres du conseil peuvent faire partie), soit un bureau indpendant de vrification (excluant les membres du conseil). Pour linstant, il nexiste pas de tche lgale de vrification de la fiabilit des donnes sur le rendement incluses dans les rapports annuels pour ces paliers de gouvernement. Les seuls tests daudit que les firmes incluent dans leurs activits daudit financier ont trait la cohrence des donnes sur le rendement avec la situation financire telle quelle est dclare. Dans tous les organismes, un dpartement de vrification interne peut tre mis sur pied comme partie intgrante du systme de gouvernance, mais aucune obligation lgale nexiste en cette matire.
Les entits administratives autonomes

Laudit financier des entits administratives autonomes est aussi men par des cabinets daudit privs. Leurs opinions de vrification couvrent galement la conformit des transactions financires rapportes dans les tats financiers. De plus, les cabinets doivent galement faire tat de leurs rsultats sur le rendement de la gestion des entits. Il nexiste pas dautres exigences en matire daudit de conformit ou de performance. Quant aux donnes sur le rendement fournies dans le rapport annuel, la vrification financire inclut les mmes tests de conformit mentionns dans la section sur les provinces, les municipalits et les offices des eaux. La NCA est dote de pouvoirs lgaux lui permettant de vrifier de nombreuses entits administratives. Ces pouvoirs servent renforcer les activits daudit de conformit et de performance de la NCA au niveau du gouvernement central. Comme dans le cas des provinces, des municipalits et des offices des eaux, un dpartement de vrification interne nest pas obligatoire.
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LA BONNE GOUVERNANCE PUBLIQUE ET LA REDDITION DE COMPTES

Comme il a t mentionn prcdemment, la vrification est un lment essentiel de la bonne gouvernance publique. Les organisations des vrificateurs du secteur public (comme ltat, les bureaux locaux et rgionaux de vrification, les firmes de vrification et les dpartements internes de vrification) ont des mandats, des pouvoirs et des responsabilits prcis, mais la perspective demeure la mme: participer la saine gestion publique, en particulier par la dfense et la promotion de la reddition de comptes (accountability) (Dees, 2011; ISSAI 100, 2001).
La bonne gouvernance publique

Par le rle quils jouent dans lobligation de rendre des comptes, les vrificateurs du secteur public aident les organisations satisfaire un ensemble de critres. Il est possible de classer ces critres en cinq catgories (Dees, 2011, p. 20-22).
TABLEAU 2 : LES CRITRES DE LA BONNE GOUVERNANCE PUBLIQUE

CRITRES Critres de performance DESCRIPTION yyRendement: les politiques labores produisent-elles les effets escompts? yyconomie et efficience: les biens et les services sont-ils acquis de manire conomique? Les meilleurs rsultats possible sontils atteints en consommant le moins de ressources possible? En dautres mots, loptimisation des ressources est-elle pousse son maximum? yyRactivit: la formulation des politiques et leur mise en uvre sappuient-elles sur les besoins du public? yyDmocratie: les citoyens peuvent-ils participer la formulation des politiques et influencer leur mise en uvre? Sont-ils suffisamment informs pour le faire? yyConformit: les traits internationaux et les rgles en vertu des lois sont-ils respects? Les transactions financires sontelles conformes aux conditions des contrats et des accords de subventions? yyBien-fond: les normes crites et non crites de la bonne gouvernance sont-elles respectes? yyIntgrit: les activits sont-elles thiques et responsables? yySolidit financire et viabilit budgtaire: la formulation et la mise en uvre des politiques sont-elles financirement bien fondes et conformes aux cadres de travail budgtaires prvus par les ententes? Toutes les exigences et consquences financires court et long terme sont-elles prises en compte? Les intrts des gnrations futures ont-ils t considrs?
Critres de diligence requise
Critres financiers
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CRITRES Critres organisationnels
DESCRIPTION yyQualit de la gouvernance interne: la gestion linterne est-elle saine (y compris la gestion des risques, les contrles internes, la vrification interne et la surveillance) et le personnel possde-t-il lexpertise requise? yyQualit de la coopration avec les autres organisations: les responsabilits et les pouvoirs sont-ils clairement distribus aux organisations et sont-ils exercs correctement? yyCapacit dinnovation: de nouvelles approches et pratiques de travail sont-elles mises en uvre lors de llaboration des politiques? yyCapacit dapprentissage: lorganisation apprend-elle de ses expriences et de celles des autres? yyDurabilit: les intrts du peuple et de la plante sont-ils pris en compte? yyTransparence: linformation pertinente est-elle accessible et les parties prenantes y ont-elles un accs direct? Les dcisions sont-elles prises, mises en uvre et excutes en accord avec les procdures convenues? Linformation contenue dans les budgets, les tats financiers et autres sources est-elle pertinente, rcente, fiable, comprhensible et prsente de manire en permettre la comparaison avec dautres informations de type semblable? yyQualit de la reddition de comptes face au public: les aspects de fond et procduraux des diverses modalits de reddition de comptes publique tant verticales quhorizontales sont-ils appropris? Le contenu complet des rapports de reddition de comptes publique et les rapports externes bass sur ces derniers refltent-ils ltendue des pouvoirs et des responsabilits de lorganisation publique et toutes les exigences de qualit requises pour une saine gestion publique (Dees, 2009)? yyQualit des vrifications externes: les donnes essentielles sur la reddition de comptes publique et les autres donnes essentielles sont-elles sujettes des vrifications adquates menes par des vrificateurs qualifis et indpendants? yyDcisions imputables: lorsque surgit un dilemme entre les camps divers, des dcisions raisonnables sont-elles prises? Peut-on en justifier les motivations par lintrt public (Bemelmans-Videc, 1993, p. 29-30)?
Critres de reddition de comptes et de transparence
En incluant les dcisions imputables parmi ces critres, on reconnat explicitement la nature controverse de la gestion publique et lexistence de valeurs publiques contradictoires. La conformit avec les rgles des finances et dquit peut entraver le rendement, de mme que la recherche du meilleur rendement peut mettre le niveau de la conformit sous pression. Cette ralit engendre un dilemme en matire de reddition de comptes : lopposition entre la reddition de comptes sur le plan des finances et de lquit, dune part, et sur celui du rendement, de
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lautre (Behn, 2001, p. 10-11). La lgitimit de ladministration publique dpend de la capacit des politiciens et des fonctionnaires survivre ce dilemme. Ils doivent fonctionner lintrieur de ce primtre de tension et se montrer sensibles au mlange des valeurs qui dominent en un certain endroit et un moment prcis (Bovens et autres, 2001, p. 34). Il leur faut mnager dmocratie et efficience: La dmocratie et lefficience ne peuvent pas se passer lun de lautre. Un gouvernement efficient sert la dmocratie, et les gouvernements dmocratiques ncessitent un certain effort defficience (Raadschelders, 2003, p. 108-109). Le choix de la priorit accorde ces valeurs, qui sont souvent stipules dans les critres par les reprsentants de certaines disciplines (Bemelmans-Videc, 1993, p. 17), est bas sur des approches et idologies sociales et politiques dominantes (BemelmansVidec et Fenger, 1999, p. 18-19). On sattend des administrateurs quils soient des gnralistes, capables dvaluation (jugement apprciatif), de coordination et dintgration, ce qui est cens engendrer un jugement politiquement et administrativement ralisable (Bemelmans-Videc, 1993, p. 11-12). Rsoudre les dilemmes opposant des valeurs divergentes requiert souvent une thique administrative: un ensemble de nouvelles valeurs formant la base pour un choix gnraliste. Ces finales devraient tre lies de prs la notion de lintrt public. La bonne gouvernance publique nest pas un concept statique, mais dynamique. Elle ne sera jamais accomplie, puisquelle se trouve dans un tat dentretien perptuel et de constante amlioration. Cest une forme intangible de dveloppement du territoire qui concerne au final le bonheur du public. La vrification dans le secteur public est lune des nombreuses forces mme daider amliorer la qualit de la gestion des affaires publiques. travers lensemble des critres partiellement contradictoires, le vrificateur sert de trait dunion entre les organisations du secteur public, dune part, et les reprsentants lus dmocratiquement ainsi que les citoyens, dautre part (Dees, 2011, p. 13). Lengagement de la vrification vers la bonne gouvernance et la reddition de comptes est reflt dans la description des missions, les stratgies et le travail des Institutions suprieures de contrle. Dans le mme temps, tant donn les mandats lgaux restreints des Institutions suprieures de contrle, tous les critres de saine gestion ne sont pas reprsents dans leurs activits daudit. titre dexemples, voici quelques Institutions suprieures de contrle dimportance. La Cour nerlandaise de la vrification (NCA) vrifie et amliore la rgularit, lefficience, lefficacit et lintgrit avec lesquelles ltat et ses divers organismes associs fonctionnent. Elle vrifie galement la conformit des obligations nerlandaises en matire de traits internationaux. Le travail de la Cour est ax sur la saine gestion de manire amliorer les capacits dapprentissage de ladministration publique. Pour sa part, le National Audit Office (NAO) au Royaume-Uni aide le pays dpenser avec sagesse et appuie le Parlement et le gouvernement dans leurs qutes de piloter des amliorations durables des services publics, en vrifiant les tats financiers de tous les ministres et dune vaste gamme dorganismes publics, tout en publiant une soixantaine de rapports chaque anne.
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Au Canada, le Bureau du vrificateur gnral (BVG) vrifie les activits du gouvernement fdral et fournit au Parlement des donnes, des conseils et des assurances de nature indpendante en ce qui a trait la gestion des fonds publics par le gouvernement fdral. Le Bureau conduit trois principaux types daudits lgislatifs: les audits financiers, les examens spciaux et les audits de performance. Enfin, le Government Accountability Office des tats-Unis (GAO) aide le Congrs sacquitter de ses responsabilits constitutionnelles et amliorer son rendement et il assure la reddition de comptes du gouvernement fdral, au bnfice du peuple amricain, par les moyens suivants: vrification du fonctionnement des organismes afin de dterminer si les fonds fdraux sont dpenss de manire efficiente et efficace; enqutes sur toute allgation dactivits illgales ou inappropries; production de rapports sur lefficacit des programmes et politiques du gouvernement par rapport leurs objectifs; production danalyses des politiques et cration de listes doptions qui sont ensuite proposes au Congrs; publication dopinions et de dcisions lgales, tels les jugements sur les rclamations et les rapports concernant les rglements des organismes; conseils prodigus au Congrs et aux dirigeants des organismes excutifs sur les manires de rendre le gouvernement plus performant sur le plan de lefficience, de lefficacit, de lthique, de lquit et de la ractivit. Les vrificateurs du secteur public contribuent la bonne gouvernance principalement en rendant des comptes au public. Dans la prochaine section, il sera question de ce concept fondamental.
La reddition de comptes en tant que concept fondateur

La nature de ladministration publique fait en sorte que les politiciens et les fonctionnaires doivent employer des moyens rduits pour formuler et mettre en uvre des politiques avec dautres organismes publics et certaines entits prives afin dengendrer des rsultats ou daccomplir des tches prcises dans lintrt public. Ainsi, les organisations publiques prennent des dcisions ayant force excutoire et exercent leur pouvoir administratif lintrieur du cadre de ltat de droit dmocratique. tant donn quelles entreprennent des activits vitales pour le public, quelles emploient de largent des contribuables et quelles prennent des dcisions aux consquences vastes et excutoires, des arrangements de vrification de la responsabilit bien dvelopps, dont des fonctions daudits internes et externes, sont essentiels. Lobligation de rendre des comptes au public est une sorte dancre dmocratique qui permet de contrler lexercice public du pouvoir (la perspective dmocratique), dquilibrer les rapports de force (perspective constitutionnelle) et de renforcer la capacit dapprentissage (perspective cyberntique) (Bovens, 2006, p. 25-26).
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Quelques dfinitions On trouve dans la littrature sur ladministration publique plusieurs dfinitions:
Une obligation de rendre des comptes propos de lexcution de responsabilits envers ceux qui ont octroy ces responsabilits. (Gray et Jenkins, 1993, p. 55) Le processus par lequel une entit remplit les conditions requises par ceux envers qui elle est redevable (lgalement ou moralement). Ces conditions comprennent des donnes propos de futurs possibles, dactions courantes et de rsultats dactions passes. (Cutt et Murray, 2000, p. 29) Lobligation de rpondre dune responsabilit qui a t confre. (Leclerc et autres, 1996, p. 44; conforme avec Wilson Committee, 1975, p. 9) Une relation dans laquelle une personne ou une organisation est tenue de rpondre de sa gestion et qui implique un certain degr de dlgation de lautorit dagir. (Romzek et Dubnick, 1998, p. 6)
Bemelmans-Videc (2003, p. 182) lassocie aux concepts dautorit et de responsabilit:

Le degr et la nature de la reddition de comptes sont dicts par [les dlimitations de] lautorit dun intervenant, comme lexprime la relation directe entre les concepts dautorit, de responsabilit et de reddition de comptes: lautorit est le droit dagir; lautorit [dlgue] suppose lallocation de responsabilits proportionnelles; la responsabilit est lobligation de remplir les tches et les devoirs dlgus; la reddition de comptes est lobligation de prsenter un rapport et de rpondre de lexcution de ses responsabilits auprs de ceux qui les ont confies.
Selon ces dfinitions, la reddition de comptes est interprte essentiellement comme une obligation de rendre des comptes et de rpondre de lexcution de responsabilits envers ceux qui les ont confies. Ces responsabilits sont dlimites par lautorit de lintervenant et lobligation implique la fourniture de donnes et dexplications justifiant des actions, des activits et des choix. Les dimensions supplmentaires Voici dautres dimensions de la reddition de comptes dans les organisations du secteur public releves dans la documentation sur les administrations publiques: une distinction entre la reddition de comptes interne (au sein dun groupe) et externe (en lien avec des personnes externes) (Bovens, 1998); une distinction entre la reddition de comptes objective (obligation formelle de rendre des comptes en retour de loctroi de responsabilits) et subjective (volontaire, reflet du caractre moral et des standards personnels des administrateurs (Cutt et Murray, 2000); une distinction entre la reddition de comptes verticale (hirarchique) et horizontale (non hirarchique) (Bovens, 2006). Les cadres de travail de cette notion sont gnralement chafauds autour dun cur hirarchique deux parties (principal et agent, forum et excutif, celui qui rend des comptes et celui qui les reoit), mais augment pour reconnatre une vaste gamme dintervenants ayant cur la diffusion des informations (Cutt et Murray, 2000);
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une distinction entre la reddition de comptes politique, lgale, administrative, professionnelle et sociale. La premire renvoie aux relations habituelles entre principal et agent dans le cadre de la dmocratie du Rechtsstaat (tat de droit) (Bovens, 2006); limportance des attentes sur le plan du comportement et du rendement et de la discrtion en tant que conditions pralables (Behn, 2001 ; Cutt et Murray, 2000); sa nature thique: la reddition de comptes requiert lapplication raisonne de rgles morales et danalyses thiques (Cooper, 1998, p. 18); sa composition en trois tapes: le rapport du vrificateur ; la discussion entre le vrificateur et lentit audite; lvaluation par lentit audite. Elle est un moyen dobtenir une valuation et une aide la prise de dcision par la partie audite (Bovens, 2006; Cutt et Murray, 2000; Stewart, 1984); sa nature publique: accessible au public (Bovens, 2006; Friedberg et autres, 1991; Mayne, 2007); son vaste champ daction et sa complexit comparativement la reddition de comptes dans le secteur priv. Dans le secteur public, elle est la fois plus vaste et plus profonde, elle ne peut tre dfinie dans une seule dimension. Elle doit couvrir de nombreux langages pour trouver ses nombreux comptes et doit runir qualit et quantit. Lobligation de rendre des comptes au public se dploie travers un processus politique qui rpond de nombreuses voix (Stewart et Ranson, 1994, p. 56-57); le rle des codes, cest--dire des systmes de signaux, de sens et de coutumes qui lient le principal et le dlgu (steward) dans ltablissement, lexcution et adjudication de leur relation (Gray et Jenkins, 1993, p. 53-54); son orientation par rapport aux futurs possibles, aux actions actuelles et aux rsultats des actions du pass (McCandless, 2002; Cutt et Murray, 2000). Dans le secteur public Les finances, lquit et la performance sont reconnues comme les principales dimensions de la responsabilit (Behn, 2001). Cette substance de base est galement prsente sous la forme dune distinction entre responsabilit procdurale (soit des finances et de la conformit) et responsabilit des consquences (efficience, efficacit et optimisation des ressources) (Cutt et Murray, 2000). Bien que lobligation de rendre des comptes pour la performance ait t grandement mise en avant dans le contexte de la nouvelle gestion publique (Mayne, 1997), celle dans le cadre des finances et de lquit a maintenu son importance fondamentale: Malgr le fait que lefficience, lconomie et la concurrence soient dimportants critres, ce qui rend la gestion publique vritablement publique et la distingue de celle du secteur priv demeure son obligation de rendre des comptes dans le contexte dun ensemble unique de missions publiques et de normes telles la reprsentation, lgalit, limpartialit, lintgrit, la justice et la citoyennet. Cette dimension normative doit tre prise en compte par les dcideurs et les rformateurs lorsquils faonnent les normes, afin que la gestion publique puisse tre rendue imputable (Haque, 2000, p. 610).
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En fait, cette notion dans le secteur public pourrait se dvelopper encore plus pour reflter au final lensemble des critres de la saine gestion qui sappliquent lemploi des pouvoirs et lexcution des responsabilits dans les organisations. Les critres prsents au tableau 2 et dautres encore pourraient merger dans le futur, dcoulant des attentes de la socit. Cette interprtation vaste constitue une base pour le devenir dans le domaine de la vrification. Les effets de la vrification dans le secteur public Dans certaines situations, le rle des vrificateurs devrait tre coordonn avec les arrangements redditionnels mis en place dans les codes et les rglementations. Ainsi, les vrificateurs devraient obtenir une comprhension profonde de ces arrangements de manire dterminer leur stratgie daudits, leurs mthodes daudits, les modalits de leurs interventions et les moyens de communiquer et dtablir les rapports sur ces vrifications par la suite. Les ISSAI actuels rvlent des formes majeures de responsabilit lies la dmocratie (procdurales) et lefficience (orientes sur les rsultats) en particulier la responsabilit financire, de performance et de conformit (concordance, pertinence).
LES PERSPECTIVES DAVENIR Quelques faits sur la valeur, les bnfices et les effets de la vrification
La vrification ncessite un certain dynamisme pour continuer dengendrer des bnfices pour le public. ce propos, il est dune importance fondamentale que lINTOSAI ait accord une place de choix dans son plan stratgique au dbat sur la promotion et la communication de la valeur et des bienfaits entrans par les Institutions suprieures de contrle. En 2010, lorganisme a publi un nouveau guide9 sur la question qui sera transform en ISSAI de haut niveau. Ce guide est construit autour de deux objectifs interrelis: tre reconnue en tant quinstitution qui a un impact sur la vie des citoyens et tre reconnue en tant quinstitution modle indpendante. Chaque objectif est expliqu avec des rfrences aux exigences fondamentales, qui leur tour sont appuyes par une srie de principes directeurs. En adoptant des valeurs comme la capacit ragir et la responsabilit en tant quexigences fondamentales pour leur propre fonctionnement, les Institutions suprieures de contrle reconnaissent quelles doivent elles aussi se conformer aux critres de saine gestion publique si elles veulent se montrer efficaces et crdibles dans un environnement en constantes mutations. On peut en dire autant des vrificateurs du secteur public en gnral, tant externes quinternes. Se conformer ces valeurs pourrait contribuer une rponse aux critiques selon lesquelles
Les accords de Johannesburg (2010), p. 26, www.incosai.co.za/downloads/accords/JHB%20Accords_ FR.pdf
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lexplosion des vrifications, en particulier dans le secteur public, est attribuable la capacit qua le domaine de se mettre labri des connaissances empiriques (Power, 1997, p. 144). Il serait galement utile aux vrificateurs du secteur public de demeurer constamment conscients des effets dsirs ou non de leurs interventions (Leeuw, 2011; Morin, 2008; Van Loocke et Put, 2011).
Linnovation dans le domaine de la vrification

Il est crucial dinnover dans la faon de procder aux vrifications. Selon Stuiveling (2010, p. 132), pour bnficier de la capacit dapprentissage des entits audites et lamliorer, il faut demeurer en contact avec la socit qui se transforme constamment et fait face au dfi de lincertitude. Les vrificateurs doivent tre en mesure denvisager les nouveaux phnomnes de manire diffrente. Dans le cas contraire, ils deviendront aveugles la ralit et perdront graduellement leur pertinence face la socit quils dsirent servir. Selon Stuiveling (2010, p. 136), on peut distinguer quatre types dinnovations: les mthodes innovantes: mener des audits dune faon nouvelle; les produits innovants: communiquer les rsultats des audits et les connaissances dune nouvelle manire; les interventions innovantes: recourir de nouvelles faons dinfluencer les audits et les autres parties prenantes; les relations innovantes: investir dans des relations avec des parties prenantes autres que les audits et les entretenir.
Augmenter la porte
Augmenter la porte de la vrification dans le secteur public pourrait constituer un autre type dinnovation. Les vrificateurs ont la possibilit de dployer leurs ailes pour servir le vaste champ de la bonne gouvernance publique en tant quagents de liaison entre les organisations publiques et les lus, les groupes de citoyens ou les individus. Laudit est opportun partout o les bienfaits promis par les donnes obtenues lemportent sur les cots engendrs par lopration. Par exemple, les vrifications sur la qualit de linformation traitant dactivits dj ralises et de rsultats obtenus pourraient tre menes de faon systmatique et structurelle. En ce qui a trait au critre de solidit financire et de viabilit budgtaire, les vrificateurs du secteur public en Europe pourraient dvelopper des formes dassurance sur leuro et sur les statistiques des dettes en euros que rapportent lEurope linstitut nerlandais des statistiques (Statistics Netherlands) et le ministre des Finances des Pays-Bas. Ces donnes comptables nationales sont dune importance cruciale pour le pays, mais galement au niveau international, et prsentent un haut risque derreur. Avec lmergence internationale des projections de revenus et de dpenses long terme, les vrificateurs du secteur public pourraient offrir des assurances sur les politiques comptables et les mthodes de calculs appliquer. Pour ce qui est de lintgrit, ils pourraient rviser la position thique dune organisation en appliquant le Thermomtre thique (Kapstein, 1988). Le critre de transparence semble pouvoir se passer dexplication, mais dans larne politique et administrative, cest loin dtre le cas. Enthoven (2011)
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a analys vingt-cinq ans denqutes parlementaires aux Pays-Bas et dcouvert un mcanisme rcurrent daccs limit linformation entre le gouvernement et la Chambre des reprsentants. Les carences allaient des informations incorrectes, incompltes, obscures, fallacieuses et slectives jusquaux excs dinformation. Parfois, les problmes sont injustement attribus la nature secrte des informations. La Chambre nest habituellement pas informe des options de politiques et des diverses coles de pense. Des soucis ont galement t dtects de manire rgulire dans linformation que les fonctionnaires fournissent aux ministres. Il nest pas rare que des informations critiques et politiquement dlicates soient tenues caches des ministres. Les mcanismes peuvent galement tre dcels dans le flux quotidien dinformation liant le gouvernement et le Parlement. Cest l tout sauf une saine gestion publique, et tant les vrificateurs externes quinternes doivent relever dimportants dfis. Au cours des prochaines annes, la porte de lobligation de rendre des comptes au public, et par consquent celle de la vrification publique, pourrait tre tendue de faon inclure tous les critres de bonne gouvernance publique. Idalement, les organisations du secteur public devraient sassurer de leur saine gestion en rendant publiques des affirmations explicites dans la ligne de ces critres et sur les compromis que ces critres impliquent. Le vrificateur pourrait valuer la juste prsentation de ces affirmations: des donnes de vrification compltes, menes par des quipes multidisciplinaires. Ceci nous amne finalement au thme de lintgration.
La vrification intgre
Les jugements intgrs des vrificateurs sur la bonne gouvernance ont t considrs la fois comme des caractristiques de valeur et dinvitables dfis (Bemelmans-Videc et Fenger, 1999, p. 40). Actuellement, les ISSAI ne reconnaissent pas explicitement la nature controverse des valeurs au sein de ladministration publique ni les compromis et le dilemme en matire de reddition de comptes qui en rsultent. Ces normes sont caractrises par une sgrgation entre les audits financiers, les audits de conformit et les audits de performance, chaque type aboutissant des jugements partiels. De nombreux rapports de vrification offrent des jugements unilatraux sur des pratiques multiples facettes, par exemple lexcution dun programme politique nest juge que sur son efficience ou son efficacit sans considration pour la conformit ou les lois et rglements qui sappliquent, ou encore la conformit est value sans gard pour lefficience ou lefficacit. On distingue trois principaux arguments en faveur de lintgration (Bemelmans-Videc et Fenger, 1999, p. 45): lamlioration de lefficience, tant pour laudit que pour le vrificateur; les audits financiers, de performance et de rgularit partagent dj de manire partielle les mmes formes et objectifs; lintgration permettrait au vrificateur de prsenter un portrait intgral ses clients (en particulier le Parlement) et laudit. Cela rduirait la tension entre la rgularit et le rendement.
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10 Une approche intgre et complte de la vrification tiendrait compte de lexistence de valeurs contradictoires au sein de ladministration publique et considrerait comme point de dpart le besoin des administrateurs de trouver un quilibre et daccepter des compromis entre ces valeurs. Performance et conformit!, plutt que performance ou conformit? (Pollitt et autres, 1999). Lintgration est obtenue par le truchement des principales tapes de la vrification: planification, excution et production de rapports. Dans lvaluation des rsultats daudits et dans la prparation des rapports, apparat le dfi reprsent par le jugement intgr. Les options suivantes pour ce jugement rclamant une mdiation entre des valeurs contradictoires ont t proposes par Bemelmans et Fenger (1999): les dcisions (tablissement des priorits) devraient tre prises par les vrificateurs eux-mmes, sur la base dun cadre normatif dun ordre suprieur (guide dintgration); des organismes lus dmocratiquement devraient fournir des jugements finaux sur les priorits des valeurs et des normes lies la bonne gouvernance; les principales normes internationales de vrification dans le secteur public les ISSAI pourraient tre dveloppes davantage pour encourager une telle approche intgre, par exemple en concevant un ensemble de normes de vrification intgres.
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10
Ce dernier concept a t initialement dvelopp dans les annes 1980, en particulier au Canada. Un jalon important a t ltablissement de la Fondation canadienne pour la vrification intgre (FCVI) en tant quorganisme coopratif sans but lucratif consacr la recherche et la formation dans lvolution de la vrification intgre (Leclerc et autres, 1996, p. 227).
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COMMENT APPRCIER LA COMPTENCE DUN AUDITEUR INTERNE? LOPINION DES MEMBRES DU COMIT DAUDIT
Par Mlanie Roussy, Professeure adjointe, cole de comptabilit, Universit Laval melanie.roussy@fsa.ulaval.ca
RSUM Cet article vise cerner comment les membres du comit daudit apprcient la comptence dun auditeur interne dans le contexte du secteur public qubcois. Pour mener bien cette recherche, des entrevues individuelles auprs de quatorze membres de comits daudit ont t ralises. Les rsultats indiquent que ces derniers recherchent des habilets et des valeurs particulires chez lauditeur interne pour le juger comptent. Ces rsultats sont intressants et originaux, car ils font ressortir des valeurs autres que la traditionnelle indpendance et ils ne mettent pas laccent sur les critres de comptence. Cet article contribue la littrature portant sur les relations entre lauditeur interne et le comit daudit, car il sintresse aux attentes de lun par rapport lautre. ABSTRACT This article strives to identify how the members of an audit committee assess the competency of an internal auditor in the context of Quebecs public sector. As part of this research, individual interviews were conducted with 14 members of audit committees. The findings show that committee members seek particular values in internal auditors before deeming them to be competent. These results are useful and original, as they bring out values other than traditional independence and do not emphasize the competency criteria that are highlighted in existing publications. This article contributes to the literature concerning relations between internal auditor and the audit committee, for it examines their expectations toward one another.
Pour citer cet article: Roussy, M. (2012). Comment apprcier la comptence dun auditeur interne? Lopinion des membres du comit daudit, Tlescope, vol. 18, n 3, p.33-51.
la suite des scandales financiers survenus au dbut des annes 2000 et suivant la vague du nouveau management public, lAdministration du gouvernement du Qubec (le secteur public qubcois) sest dote de nouvelles lois et de nouvelles rgles internes relatives la gouvernance des organisations qui la composent. De plus, en 2009, le Conseil du trsor du Qubec a intgr un guide propre la fonction daudit interne et au comit daudit dans son recueil de rgles de gestion du secteur public qubcois. Ce guide reprend essentiellement les normes et les meilleures pratiques suggres par lInstitute of Internal Auditors (IIA). Il en rsulte que les organisations du secteur public qubcois ont adopt des pratiques de gouvernance propre au secteur priv comme cest souvent le cas depuis lavnement du nouveau management public (Hood, 1995; Lapsley, 2008). Ainsi, selon la Loi sur la gouvernance des socits dtat1 et la Loi sur ladministration publique2,
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L.R.Q., chapitre G-1.02. L.R.Q., chapitre A-6.01.
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les socits dtat, les organismes et les ministres doivent se munir dun comit daudit ainsi que dune fonction daudit interne relevant fonctionnellement dudit comit. Par ailleurs, les crits scientifiques nous enseignent que la fonction daudit interne et le comit daudit sont des pivots importants de la gouvernance (Gramling et autres, 2004 ; Mat Zain et Subramaniam, 2007 ; Turley et Zaman, 2007). Cest pourquoi lapprciation de la qualit de la fonction daudit interne est de plus en plus importante (Gramling et Vandervelde, 2006, p. 26) et constitue un sujet de proccupation constant pour les praticiens (Allegrini et autres, 2006 ; Sarens, 2009; Sarens, De Beelde et Everaert, 2009). Cependant, bien que les crits recenss indiquent que les deux critres dapprciation de la qualit de laudit interne sont lindpendance de la fonction et la comptence des auditeurs internes qui la composent, plusieurs intervenants se demandent sil est possible de distinguer une fonction daudit de qualit dune autre fonction qui ne le serait pas (Gramling et Hermanson, 2009b; Gramling et Vandervelde, 2006). De plus, nous en savons trop peu sur les relations existant entre le comit daudit et laudit interne (Beasley et autres, 2009; Davies, 2009; Gendron et Bdard, 2006; Mat Zain et Subramaniam, 2007; Sarens, De Beelde et Everaert, 2009), particulirement dans le secteur public (Davies, 2009, p. 42), alors que les membres du comit daudit reprsentent pourtant les principaux interlocuteurs des auditeurs internes dans lenvironnement lgal, rglementaire et normatif qui rgne dans le secteur public qubcois linstar du secteur priv. Ces constations motivent la prsente recherche qualitative qui porte sur les relations entre les auditeurs internes et les membres du comit daudit dans le secteur public qubcois. Plus prcisment, alors que Mat Zain et Subramaniam (2007) ont tudi les attentes des auditeurs internes au regard des membres du comit daudit, nous tudions lautre ct de la mdaille en nous tournant plutt vers les attentes des membres du comit daudit au regard des auditeurs internes. Plus prcisment, nous nous attardons leurs attentes en termes de critres de comptence. Il est essentiel de bien comprendre les attentes des membres du comit daudit lgard des auditeurs internes, non seulement parce que les crits indiquent un besoin ce sujet, mais aussi et surtout parce quil sagit des principaux interlocuteurs de cette fonction aux yeux des divers rglements et lois en vigueur de mme que selon lIIA. Dans une plus large perspective, saisir les attentes des membres du comit daudit au regard des auditeurs internes permet en fait dapprhender comment une rforme de la gouvernance associe la modernisation de ltat sest enracine dans le contexte particulier du secteur public qubcois travers les individus qui la concrtisent. Pour ce faire, nous avons interview des membres (et des prsidents) de comits daudit dorganisations faisant partie de ce secteur. Les rsultats des entrevues ralises indiquent que les critres dapprciation de la comptence des auditeurs internes sont exprims en termes dhabilets et de valeurs recherches chez ces professionnels. Les membres de comits daudit nourrissent donc effectivement des attentes envers les auditeurs internes quand vient le temps dapprcier leur comptence. Lintgrit et le courage sont les deux
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valeurs qui se dmarquent. Les habilets juges essentielles pour un auditeur interne sont lesprit de synthse, lesprit critique, la capacit de communiquer efficacement tant lcrit qu loral de mme que les habilets relationnelles et un sens politique aiguis. En outre, la prsence de lensemble des habilets et des valeurs tant relativement rare chez un mme auditeur interne, les membres de comits daudit ont tendance apprcier la comptence dune quipe dauditeurs internes plutt qu considrer les auditeurs internes isolment sauf pour le directeur de la fonction qui doit, quant lui, prsenter lensemble des critres de comptence. Cette tude intgre plusieurs apports tant acadmiques que pratiques. Premirement, elle adopte une approche qualitative base sur des entrevues conduites auprs de membres de comits daudit pour comprendre leurs attentes envers les auditeurs internes. Cela rpond un besoin exprim par plusieurs chercheurs quant limportance de dvelopper une comprhension approfondie des relations existant entre le comit daudit et la fonction daudit interne du point de vue des personnes qui les vivent (Gendron et Bdard, 2006; Mat Zain et Subramaniam, 2007; Turley et Zaman, 2007 et 2004), et ce, plus particulirement dans le contexte du secteur public (Davies, 2009). Deuximement, les membres du comit daudit tant les principaux interlocuteurs des auditeurs internes, il est important de bien saisir leurs attentes. Mat Zain et Subramaniam (2007, p. 906) indiquent dailleurs que la recherche doit sintresser au point de vue particulier des membres du comit daudit quant leurs relations avec les autres pivots de la gouvernance tels que laudit interne. De plus, notre tude renseigne sur la faon dont les membres de comits daudit apprcient la comptence des auditeurs internes, lun des deux critres de qualit de laudit interne alors mme que, selon Gramling et Hermanson (2009b) et Gramling et Vandervelde (2006), il est justifi de sinterroger sur nos capacits de distinguer une fonction daudit interne de qualit dune autre qui ne le serait pas. Enfin, les exigences lgales et rglementaires affrentes laudit interne et au comit daudit dans le secteur public qubcois tant rcentes, notre tude offre la possibilit de comprendre leur impact dans le vcu des individus qui doivent les appliquer. Ainsi, les rsultats de cette recherche peuvent trs certainement contribuer une meilleure comprhension de la faon dont la rforme de la gouvernance est articule par les individus chargs de la mettre en uvre. Outre cette introduction, cet article dbute avec un aperu de ltat des connaissances actuelles en matire de relations entre laudit interne et le comit daudit et des critres de comptence des auditeurs internes. Il sensuit lnonc de la question de recherche. La mthodologie est aborde dans la deuxime section alors que les rsultats sont prsents dans la section suivante ; le contexte particulier de cette tude est clairement explicit avant de dtailler les rsultats. Finalement, une discussion ainsi que la conclusion terminent larticle.
Comment apprcier la comptence dun auditeur interne? Lopinion des membres du comit daudit
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LES RELATIONS ENTRE LAUDIT INTERNE ET LE COMIT DAUDIT ET LES CRITRES DE COMPTENCE DES AUDITEURS INTERNES Les relations entre laudit interne et le comit daudit
Laudit interne est lun des pivots de la gouvernance des organisations (Archambeault, DeZoort et Holt, 2008 ; Gramling et autres, 2004 ; Holt et DeZoort, 2009 ; Mat Zain et Subramaniam, 2007 ; Prawitt, Smith et Wood, 2009 ; Rezaee, 2005). Ce point de vue est partag par les directeurs de la fonction daudit interne qui se considrent comme faisant partie intgrante de la gouvernance (Buranby et Hass, 2009, p. 822). En plus de la fonction daudit interne, ces pivots comprennent la haute direction, le conseil dadministration, le comit daudit et laudit externe (Gramling et autres, 2004; Rezaee, 2005). Nous nous intressons spcifiquement aux relations entre les auditeurs internes et les membres du comit daudit, car il sagit des principaux acteurs de la fonction daudit interne (Davies, 2009; Gramling et autres, 2004; Mat Zain et Subramaniam, 2007; Rezaee, 2005; Rezaee et Lander, 1993; Roussy, paratre; Sarens, De Beelde et Everaert, 2009; Turley et Zaman, 2007). Nous neffectuons pas ici de revue exhaustive de la littrature sur le comit daudit et laudit interne. Nous nous attardons plutt quelques constats importants tablis grce des travaux de recherche sur les relations entre ces deux pivots de la gouvernance. Cela dit, les comits daudit ont fait lobjet de nombreuses recherches. DeZoort et ses collgues (2002), Cohen, Krishnamoorthy et Wright (2004) et Turley et Zaman (2004) ont publi dintressantes revues de littrature sur ce sujet. Laudit interne, bien que moins tudi que les autres pivots de la gouvernance, a fait lobjet dune importante revue de littrature publie par Gramling et ses collgues (2004). Le cas chant, le lecteur est invit se rfrer ces travaux. Ainsi, aux fins de cette recherche-ci, nous avons retenu les tudes suivantes qui se rapprochent davantage de notre objet de recherche. Tout d'abord, Mat Zain et Subramaniam (2007) ont tudi les relations de travail entre les auditeurs internes et les membres de comits daudit malaisiens. Leur objectif tait de cerner la perception des auditeurs internes au regard de leurs relations avec les membres du comit daudit. Pour ce faire, ils ont rencontr individuellement onze directeurs de fonction daudit interne, appartenant diffrentes socits malaisiennes cotes en Bourse. Ces auteurs y ont tir trois constats intressants. Premirement, les directeurs de fonction daudit interne estiment beaucoup les membres de comits daudit; ils ont pleinement confiance en leurs capacits les soutenir, particulirement lorsque la situation comporte un enjeu moral (Mat Zain et Subramaniam, 2007, p. 905). Selon les auteurs, il est possible que la culture de la Malaisie, o la socit est fortement hirarchise, influence cette perception, car les auditeurs internes respectent naturellement lautorit du comit daudit (Mat Zain et Subramaniam, 2007, p. 905). Deuximement, les rpondants ont insist sur la ncessit pour les membres de comits daudit quils fassent preuve de courage, dintgrit et de leadership pour assumer adquatement leurs responsabilits lgard de lorganisation et de la fonction daudit interne. Ces qualits sont essentielles pour que la fonction daudit interne puisse bnficier dune certaine
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considration au sein de lorganisation (Mat Zain et Subramaniam, 2007, p. 906). Finalement, selon les auditeurs internes, la communication formelle et informelle est indispensable la relation entre la fonction daudit interne et le comit daudit et, par consquent, laccomplissement de leurs missions respectives (Mat Zain et Subramaniam, 2007, p. 906). Ensuite, Sarens, De Beelde et Everaert (2009) ont cherch comprendre dans quelle mesure la fonction daudit interne contribue crer un sentiment de confort chez les membres du comit daudit. Une tude de cas multiples a donc t effectue au sein de quatre organisations belges de grande envergure. La collecte de donnes a t effectue par entrevues semi-diriges avec des directeurs de fonction daudit interne et le prsident du comit daudit correspondant. Leurs rsultats ont rvl que la fonction daudit interne apporte un sentiment de confort aux membres du comit daudit au regard des contrles internes et de lenvironnement de contrle en gnral, contribuant ainsi lefficacit du comit daudit (Sarens, De Beelde et Everaert, 2009, p. 102). Certains facteurs semblent influencer la cration dun sentiment de confort chez les membres de comits daudit. Mentionnons notamment les connaissances particulires des auditeurs internes en matire de contrle interne et en ce qui concerne les activits de lorganisation. Lensemble des relations formelles et informelles entre les membres du comit daudit et les auditeurs internes de mme que les aptitudes personnelles et relationnelles des auditeurs ont aussi un effet sur le sentiment de confort que ressentent les membres du comit daudit (Sarens, De Beelde, et Everaert, 2009, p.90). Leurs rsultats concordent donc avec ceux de Mat Zain et Subramaniam (2007) et de Davies (2009). Enfin, Davies (2009) a galement examin les relations entre la fonction daudit interne et le comit daudit. Elle a ralis une enqute au moyen de questionnaires lectroniques quelle a expdis aux vingt-deux auditeurs internes du gouvernement de Welsh (taux de rponse de 81%), au Royaume-Uni. Elle a ensuite form des groupes de discussion pour valider ses donnes. Elle conclut, comme Mat Zain et Subramaniam (2007), que la communication est capitale pour assurer le succs de la relation entre les membres du comit daudit et les auditeurs internes. Elle souligne aussi que les relations entre la fonction daudit interne et le comit daudit sont influences par de nombreux facteurs, dont les caractristiques personnelles des individus et laspect politique particulier du secteur public. Par ailleurs, Davies (2009, p. 51) indique quelle na pas obtenu suffisamment de rponses aux questionnaires expdis aux membres du comit daudit pour tirer des conclusions sur les attentes des membres du comit daudit quant aux auditeurs internes. Selon elle, il sagit dune importante avenue de recherche (Davies, 2009, p. 51). En effet, nous savons peu de choses sur ce que les membres du comit daudit attendent de la fonction daudit interne et des auditeurs internes qui la composent, puisque les tudes recenses ne sy sont pas intresses ou nont pas obtenu suffisamment dindices pour formuler une conclusion (Mat Zain et Subramaniam, 2007, p. 906). Pour la mme raison, nous ignorons aussi dans quelle mesure les rles jous par les auditeurs internes correspondent aux attentes des membres du comit daudit (Beasley et autres, 2009, p. 113-114). Dailleurs,
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Beasley et ses collgues (2009, p.114) qualifient la nature informelle de la relation entre le comit daudit et la fonction daudit interne de nbuleuse et insistent sur limportance de mener dautres tudes ce sujet.
Les critres de comptence des auditeurs internes

Du ct des normes de lIIA et des praticiens de laudit interne, la comptence de lauditeur interne est associe aux connaissances et au savoir-faire ncessaires lexercice de ses fonctions (IIA, 2009, paragr. 1210). Les praticiens lassimilent gnralement une question technique comme la comprhension des processus daffaires de lorganisation, par exemple le processus de gestion des risques (Burnaby et Hass, 2009, p. 825-826). Du ct de la recherche, Clark, Gibbs et Schroeder (1980) ont remarqu que la connaissance des processus daffaires de lorganisation tait la principale comptence des auditeurs internes, ce qui concorde avec le point de vue exprim par les praticiens. Les rsultats de Brown (1983) ont montr que les auditeurs externes accordaient de limportance la formation des auditeurs internes et que la prsence dindividus ayant un titre comptable (CPA) dans lquipe interne constituait un gage de comptence. Le nombre dannes dexprience des professionnels de la fonction daudit interne a t reconnu comme un facteur dterminant pour valuer la comptence dans ltude de Messier et Schneider (1988). La satisfaction des auditeurs externes au regard des travaux antrieurs de la fonction daudit interne sest ajoute la liste des indicateurs de la comptence des auditeurs internes, ce qui reflte le dynamisme de la relation entre les auditeurs externes et internes (Brown et Karan, 1986). Les rsultats obtenus par Desai, Gerard et Tripathy (2011) ont montr que les auditeurs externes considrent que, dans lensemble, la comptence de laudit interne est juge plus grande si cette fonction fait appel des consultants externes pour raliser les travaux en partie ou en totalit, car ces derniers sont considrs comme des experts. Cependant, ltude mene par Munro et Stewart (2010) indique le contraire. En fait, selon cette recherche, les auditeurs externes se rfrent davantage aux travaux de la fonction daudit interne sils sont raliss par les auditeurs internes. Selon eux, cela sexplique par le fait que les auditeurs externes utilisent les auditeurs internes comme des assistants pouvant raliser les tests des contrles leur place. Ainsi, la connaissance approfondie des processus daffaires des auditeurs internes donne confiance aux auditeurs externes. Les rsultats de cette tude sont donc cohrents avec ceux de Clark, Gibbs et Schroeder (1980) ainsi quavec le point de vue des praticiens.
Lobjectif et la question de recherche

Cet article, dont lobjectif est didentifier et de comprendre les attentes des membres de comits daudit quant la comptence des auditeurs internes, reprend donc l o a laiss Davies (2009) et sinscrit dans la ligne de la littrature sintressant aux relations entre le comit daudit et laudit interne ainsi que dans celle portant sur les critres de comptence des auditeurs internes. Il contribue donc enrichir ces deux champs de connaissances en posant plus particulirement cette question de recherche: quels sont les critres prconiss par les membres du comit daudit pour apprcier la comptence des auditeurs internes?
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LA MTHODOLOGIE
Ltude de terrain par entrevues individuelles semi-diriges a t choisie pour trois principales raisons. Premirement, les recherches qualitatives portent une attention toute particulire aux dtails, au contexte et aux nuances dun phnomne, augmentant ainsi la profondeur de lanalyse subsquente en situant laction humaine dans son contexte particulier (Chua, 1986, p. 614; Patton, 2002, p. 227). Deuximement, selon Patton (2002, p. 4), lentrevue compte une srie de questions ouvertes qui permettent de recueillir de linformation dtaille sur lexprience, la perception, lopinion, les sentiments ou les connaissances dun sujet donn. Son objectif est de cerner le point de vue du sujet, de connatre la ralit telle quil la vit (Patton, 2002, p. 341). Troisimement, selon Leonard-Barton (1990), ltude de terrain est particulirement pertinente pour les cas dont les connaissances sont fragmentaires ou insuffisantes pour mener des tudes quantitatives valides et fiables. La recension des crits relatifs laudit interne et aux comits daudit a montr que dautres travaux de recherche sont ncessaires en raison des connaissances actuelles trs fragmentaires et insuffisantes plusieurs gards (Beasley et autres, 2009; Christopher, Sarens et Leung, 2009; Gendron et Bdard, 2006; Gramling et autres, 2004 ; Mat Zain et Subramaniam, 2007 ; Messier, 2009 ; Roussy, paratre ; Sarens, De Beelde et Everaert, 2009; Turley et Zaman 2007 et 2004). tant donn les objectifs noncs, ltude de terrain est approprie. Au dpart, vingt et un rpondants potentiels ont t sollicits, mais nous avons finalement interview quatorze membres (prsidents ou non) de comits daudit dorganisations appartenant au secteur public qubcois. Les entrevues sont rparties dans dix comits daudit diffrents, car certains rpondants sont membres de plusieurs comits daudit la fois. Toutes les entrevues ont t menes entre les mois de mai et de septembre 2010, et elles ont dur quatre-vingt-dix minutes en moyenne. Le nombre exact de rpondants ntait pas fix davance, car en recherche qualitative, ce qui importe est datteindre le point de saturation. En ce qui concerne notre recherche, le point de saturation a t atteint ds la douzime entrevue. Les autres entrevues ont tout de mme eu lieu, car elles taient dj prvues. De fait, les deux dernires entrevues ont servi accrotre notre niveau de confort relativement aux donnes colliges et aux constats que nous en tirons. Cette faon de procder est tout fait acceptable selon Patton (2002, p. 243-246). En moyenne, les interviews avaient vingt-huit ans dexprience professionnelle, dont six ans titre de membre ou de prsident dun ou de plusieurs comits daudit dans une organisation publique qubcoise. Approximativement deux tiers des personnes sondes taient des experts-comptables (64%) et le tiers restant des personnes taient spcialises dans dautres domaines, notamment les sciences politiques, les sciences sociales et les communications. De plus, la quasitotalit des interviews tait membre du Collge des administrateurs de socits (un organisme visant former les administrateurs et les regrouper en rseau). Ils ont donc reu une formation en gouvernance et connaissent les responsabilits que doit assumer un administrateur, y compris celles dun membre de comit daudit. Le tableau 1 prsente les caractristiques particulires de chaque rpondant.
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TABLEAU 1: LE PROFIL DES MEMBRES DE COMIT DAUDIT INTERVIEWS

PRSIDENT OU MEMBRE DUN COMIT DAUDIT (P OU M) P M P/M P/M P M P/M M M M P P/M M M EXPERTISE FINANCIRE (OUI OU NON) MEMBRE DE PLUS DUN COMIT DAUDIT (OUI OU NON) Non Oui Oui Oui Non Oui Oui Oui Non Non Non Oui Non Non NUMRO IDENTIFIANT LE MEMBRE DU COMIT DAUDIT EXPRIENCE DANS UN COMIT DAUDIT (EN ANNES) 2 15 4 15 5 5 5 2 2 3 3 13 6 3 EXPRIENCE DANS LE SECTEUR PUBLIC QUBCOIS (EN ANNES) 20 30 6 30 18 5 5 29 17 19 0 30 0 20 EXPRIENCE PROFESSIONNELLE (EN ANNES) 28 35 20 32 25 21 35 32 32 19 21 40 32 30
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14
Oui Oui Oui Oui Non Non Oui Oui Oui Non Oui Non Oui Non
Lors des entrevues, un guide a t utilis afin de diriger sommairement chaque rencontre. Ainsi, la squence des sujets abords et les questions poses ont vari dune rencontre lautre. Certaines entrevues ont davantage t orientes vers un sujet plutt quun autre en fonction des rponses de la personne interviewe. Toutes les entrevues ont t enregistres et numrises avant de produire les verbatim. Notons galement quavant damorcer chaque entrevue, un formulaire dengagement de protection de la confidentialit dment sign par la chercheuse a t remis chaque interview. Ainsi, chaque membre de comit daudit tait parfaitement au fait du niveau de protection de son anonymat avant damorcer lentrevue. Nous avons procd lanalyse du contenu des verbatim et des notes affrentes laide dun logiciel spcialis3 en considrant loccurrence des mots ou
Plusieurs outils technologiques facilitent lanalyse des donnes et leur interprtation. Nous avons utilis le logiciel Atlas TI.
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la frquence des sujets abords. Nous avons appliqu les techniques de codage ouvert et le codage axial (Strauss et Corbin, 1990). galement, la mthode de comparaison constante (Glaser et Strauss, 1967) a t applique de faon comparer les donnes obtenues de chaque nouvelle entrevue avec celles tires des entrevues prcdentes. Cette approche itrative assure luniformit de linterprtation des donnes (Glaser et Strauss, 1967, p. 105-115). De plus, nous avons utilis la cartographie4 et la narration pour interprter le sens des donnes codes dans leur contexte.
LES RSULTATS
Nous amorons lanalyse des rsultats avec une brve description du contexte lgal et rglementaire encadrant laudit interne et les comits daudit dans le secteur public qubcois. Ce portrait est ncessaire afin de bien saisir le contexte dans lequel uvrent les personnes interroges. Ensuite, nous poursuivons avec la prsentation des rsultats.
Laudit interne et le comit daudit dans le contexte du secteur public qubcois

Au sein du secteur public qubcois5, les rgles en matire de gouvernance accentuent limportance accorde aux comits daudit et la fonction daudit interne. Or, ces exigences sont gnralement considres comme une innovation lie la gestion par rsultats qui est associe au plan de modernisation de ltat lanc par le gouvernement Charest en 2004 (Secrtariat du Conseil du trsor, 2004). Ce projet de modernisation a provoqu des changements en matire de gouvernance des rformes associes au nouveau management public. De plus, si selon Lapsley (2008, p. 93), le nouveau management public est l pour rester, ce mouvement est marqu par son enchssement dans la socit daudit telle que la dcrit Power (1997) (Lapsley, 2008, p. 89). Ainsi, les gestionnaires du secteur public qubcois doivent sattendre ce que leurs actions soient de plus en plus audites, notamment par les auditeurs internes, pour tre ensuite scrutes par les membres du comit daudit. Selon larticle 75 de la Loi sur ladministration publique6, le Conseil du trsor peut notamment exiger la mise en place par un ministre ou un organisme de
Traduction libre de lexpression anglaise visual mapping. Le secteur public qubcois est compos de plusieurs types dorganisations. Premirement, lAdministration du gouvernement du Qubec est forme de ministres, dorganismes budgtaires et dautres organismes dont le personnel est nomm selon la Loi sur la fonction publique (L.R.Q., chapitre F-3.1.1). Les organismes pour lesquels le gouvernement ou un ministre nomme la majorit des membres ou des administrateurs et dont au moins la moiti des dpenses sont assumes directement ou indirectement par le Fonds consolid du revenu font aussi partie de lAdministration du gouvernement du Qubec (L.R.Q., chapitre A-6.01, article 3, Loi sur ladministration publique). Deuximement, il y a les socits dtat. En ce qui les concerne, cest la Loi sur la gouvernance des socits dtat (L.R.Q., chapitre G-1.02) qui sapplique. 6 L.R.Q., chapitre A-6.01.
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lAdministration du gouvernement [] dun programme de vrification interne []. Ainsi, en novembre 2006, le Conseil du trsor a intgr ses orientations concernant laudit interne et le comit daudit dans le Recueil des politiques de gestion de lAdministration du gouvernement du Qubec (C.T. 204419). En essence, les organisations du secteur public qubcois doivent stre dotes de mcanismes de gouvernance et de contrle interne allant dans le mme sens que ceux des metteurs assujettis la loi Sarbanes-Oxley (SOX) aux tats-Unis. Par exemple, les organisations doivent mettre sur pied un comit daudit dont au moins un participant est membre dun ordre comptable reconnu au Canada. De faon gnrale, ce comit daudit a les mmes fonctions que les comits semblables des entreprises prives, notamment la responsabilit dassurer le bon fonctionnement de la fonction daudit interne. cet gard, il est spcifi que les activits de la fonction daudit interne relvent exclusivement du comit daudit (autorit fonctionnelle), mais que, sur le plan administratif, cette fonction est place sous lautorit du prsident-directeur gnral ou du sous-ministre. Aussi en 2006, le Secrtariat du Conseil du trsor du Qubec a publi un guide de mise en place et de consolidation de la fonction daudit interne. Lobjectif de ce document est daider les organisations respecter les orientations tablies par le Conseil du trsor pour assurer la mise en place et la consolidation de la fonction daudit interne en relation avec le comit daudit. Essentiellement, ce guide reprend les normes de lIIA et les meilleures pratiques que cet organisme suggre en les adaptant trs lgrement au contexte du secteur public qubcois. Ainsi, les objectifs que doit poursuivre laudit interne y sont dcrits, et plusieurs pratiques y sont recommandes en ce qui a trait la dmarche daudit et aux responsabilits que doivent assumer la direction, le comit daudit et la fonction daudit interne. Enfin, depuis 2009, ce guide est arrim au Recueil des politiques de gestion publi par le Conseil du trsor. Dornavant, il sagit de recommandations que doivent suivre toutes les organisations du secteur. Bref, si en 2006 lenvironnement lgal et rglementaire dans lequel voluaient les membres du comit daudit et les auditeurs internes du secteur public qubcois a subi un renouveau considrable, ces exigences se sont prcises seulement en 2009. Ainsi, au meilleur de nos connaissances, nous ignorons comment cette nouvelle situation est vcue par les membres (ou prsidents) de comits daudit. Nous ne savons pas quelles sont leurs attentes envers les auditeurs internes dans ce contexte tout fait particulier et relativement rcent. Plus prcisment, nous explorons ici les critres de comptence attendus.
Les critres de comptence des auditeurs internes: les attentes des membres du comit daudit
Les membres du comit daudit nourrissent plusieurs attentes envers les auditeurs internes et ils ont gnralement une ide nette de ce quest un auditeur interne comptent. En fait, ces attentes se sont rvles lorsque les interviews ont t interrogs propos des critres de comptence quils recherchent chez un auditeur interne. Ils se sont exprims en termes de valeurs et dhabilets attendues chez les auditeurs internes compte tenu du rle que doit jouer la fonction daudit
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interne au sein des organisations publiques. Ainsi, les membres de comits daudit accordent de limportance aux valeurs et aux habilets personnelles des auditeurs internes lorsquils apprcient leur comptence. Les deux valeurs morales qui se dmarquent sont lintgrit et le courage7, alors que les habilets juges essentielles pour un auditeur interne sont lesprit de synthse, lesprit critique, la capacit de communiquer efficacement tant lcrit qu loral de mme que les habilets relationnelles et le sens politique. De plus, selon les membres de comits daudit, cest lensemble de ces habilets et de ces valeurs qui permet lauditeur interne de faire preuve de jugement. La figure 1 intitule Les critres de comptence de lauditeur interne illustre les critres de comptence exprims par les membres de comits daudit interviews en relation les uns avec les autres. Les critres de comptence sont ensuite dcrits.
FIGURE 1: LES CRITRES DE COMPTENCE DE LAUDITEUR INTERNE
VALEURS
HABILETS
JUGEMENT
AUDITEUR INTERNE COMPTENT
Intgrit Courage
Esprit de synthse Esprit critique Capacit de communiquer efficacement Habilets relationnelles Sens politique
Les habilets attendues Plusieurs habilets sont juges essentielles pour quun professionnel soit considr comme comptent. Les interviews justifient leur position en voquant le statut particulier de la fonction daudit interne qui doit thoriquement rendre compte de ses activits au comit daudit mais qui, dans les faits, est aussi troitement lie la haute direction de lorganisation. En effet, on demande surtout la fonction daudit interne dauditer ou de dispenser des services-conseils afin dassurer la saine gestion des fonds publics en conformit aux rgles en vigueur et doptimiser lutilisation des ressources disponibles. Or, les membres de comits daudit que nous avons rencontrs sont expriments et connaissent bien le secteur public qubcois. Ils comprennent donc les dfis que doivent relever les
Le courage est considr comme une valeur dans cet article, car les membres de comits daudit lont voqu alors quils taient questionns propos des valeurs essentielles aux auditeurs internes. Comment apprcier la comptence dun auditeur interne? Lopinion des membres du comit daudit
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hauts dirigeants (sous-ministre ou prsident-directeur gnral) des organisations de ce secteur. Cest pourquoi les habilets requises pour quun auditeur interne soit en mesure de soutenir adquatement le haut dirigeant et les membres du comit daudit dans lexercice de leurs fonctions respectives sont nombreuses. Premirement, lesprit de synthse et la capacit de sexprimer clairement et sans dtour sont jugs importants, car les auditeurs internes doivent sadresser en permanence des interlocuteurs dj surchargs de travail et possdant des connaissances plus ou moins toffes des activits de lorganisation. Dans leurs rapports, les auditeurs internes doivent donc aller droit au but afin que toutes les parties concernes (les gestionnaires audits, le haut dirigeant et les membres du comit daudit) puissent rapidement saisir les tenants et les aboutissants des problmatiques cibles. Un interview lexprime ainsi:
Un bon vrificateur interne8 doit possder un solide esprit de synthse et la capacit de sexprimer clairement. Il doit tre capable daller directement au cur du sujet et de dmontrer limpact de ses recommandations travers des exemples et tre au fait des ressources ncessaires pour les mettre en uvre. Il doit aussi tre capable de dire clairement dans quelle mesure le gestionnaire vrifi accepte ses recommandations. (Interview 8)
Deuximement, il est impratif que lauditeur interne ait un sens politique aigu (Interview 4). Autrement dit, il doit tre capable de saisir presque instinctivement les enjeux lis une problmatique particulire, les intrts des parties en cause ainsi que les consquences dune action (ou de linaction) organisationnelle. Notons que cette vision de la carte politique (Interview 2) ne se limite pas lorganisation, elle doit englober lensemble du secteur public qubcois en relation avec les sujets dactualit. En outre, cette capacit de dtecter les bombes potentielles (Interview 5) requiert un esprit critique et cela ncessite bien du jugement (tous les interviews) de la part dun auditeur interne. Les interviews notent dailleurs que laudit interne est un travail difficile et important pour le haut dirigeant (Interview 1) et quun auditeur interne qui na pas de sens politique met son dirigeant dans le trouble sans bon sens (Interview 4).
Nous avons besoin de quelquun qui a de lcoute, qui est attentif et qui comprend rapidement ce qui se passe avec acuit. Les qualits fondamentales sont le jugement, lesprit critique et le sens politique. (Interview 4)
Troisimement, il faut galement noter que les membres du comit daudit sattendent ce que les auditeurs internes, plus particulirement le directeur de la fonction daudit interne, entretiennent de bonnes relations avec la haute direction de lorganisation ainsi quavec les gestionnaires audits. Par contre, selon les interviews, ils ne doivent jamais se montrer complaisants envers les audits ou le haut dirigeant. Ces deux membres de comit daudit lexpriment ainsi:
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Notons que les interviews utilisent les termes vrificateur ou vrification, car lors des entrevues, les termes audit ou auditeur ntaient pas encore prconiss au Qubec. Nous avons vit de modifier leurs propos afin de demeurer le plus prs possible de leur ralit. Le lecteur est donc pri de considrer les termes vrification et audit comme des synonymes. Il en va de mme pour vrificateur et auditeur.
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Il est vident que le vrai boss de la fonction de vrification interne est le sousministre ou le P.-D.G. Cela dit, il faut quand mme que le vrificateur interne donne du bon service aux gestionnaires audits. Cela ne veut pas dire que le vrificateur interne doit tre complaisant avec eux, mais, minimalement, il doit expliquer ses interventions clairement de faon sassurer dentretenir de bonnes relations avec les gens et sassurer que le gestionnaire vis comprenne le mandat et quil sache comment sa reddition de comptes se passera par la suite. (Interview 8) Si un vrificateur interne nentretient pas de bonnes relations avec les entits vrifies, il va faire dpenser du temps et de largent lorganisation pour rien! Il ne sera pas en mesure damener quelque chose de constructif et la vrification interne sera non seulement inutile mais nuisible. (Interview 3)
Les membres du comit daudit considrent donc que les auditeurs internes doivent tre capables de grer la dlicate balance entre proximit et distance (Interview 13) qui existe entre les auditeurs et les audits afin que la fonction daudit interne puisse jouer son rle adquatement. Il sagit dune raison supplmentaire expliquant pourquoi les membres du comit daudit sattentent ce que les auditeurs internes possdent de solides habilets relationnelles et communicationnelles. Les valeurs recherches Selon les interviews, afin de pouvoir discuter des enjeux la fois stratgiques et sensibles tout en prservant le fragile mais ncessaire quilibre entre la proximit et la distance que nous venons daborder, les auditeurs internes doivent possder deux valeurs essentielles que sont lintgrit et le courage en plus des habilets mentionnes ci-dessus. Les membres de comits daudit lexpriment comme suit:
Je mattends ce quun vrificateur interne soit suffisamment courageux pour dire les vraies affaires. Cela fait partie de ses responsabilits. Le dirigeant et lorganisation sont trs exposs sil ne le fait pas. (Interview 4) Un vrificateur interne doit dmontrer une intgrit toute preuve, de la rigueur et tre ouvert au dbat et la discussion. (Interview 5) Fondamentalement, lide cest que le vrificateur interne ne doit pas avoir peur de dire ce quil pense vraiment et daller dans les zones grises mme si tout le monde est inconfortable avec les problmatiques discutes. (Interview 8)
Essentiellement, selon les interviews, le courage et lintgrit vont de pair. Il sagit en fait de remparts prservant lauditeur interne de la complaisance tout en lui permettant de sapprocher suffisamment de laudit afin de bien comprendre la problmatique dont il est question dans le mandat. En fait, il est important que les membres de comits daudit sentent que le vrificateur interne est courageux et intgre (Interview 10) pour se sentir en confiance lgard du travail ralis (Interview 1) par la fonction daudit interne et, ultimement, par le contenu des diffrents rapports daudit. Vers la complmentarit des profils Lors des entrevues, devant lensemble des critres de comptence recherchs par les membres de comits daudit, nous avons questionn les interviews sur la
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possibilit de retrouver lensemble de ces caractristiques chez un mme individu. Ces derniers ont affirm tre conscients que cela ne se trouve pas tous les coins de rue une personne comme a (Interview 4) et quen fait, ils cherchaient trouver lensemble de ces caractristiques surtout chez le directeur de la fonction. Ils ont ajout que lorsquils ont apprcier la comptence des membres dune quipe daudit interne, ils valuent lensemble de lquipe plutt que chaque auditeur interne isolment en se concentrant invariablement sur le directeur. Les interviews misent donc sur la complmentarit des profils prsents dans une mme unit daudit interne plutt que sur la prsence dun super vrificateur interne (Interview 2).
DISCUSSION ET CONCLUSION
Cet article avait pour objectif de cibler les attentes des membres du comit daudit lgard des auditeurs internes afin de comprendre comment ils en apprcient la comptence. Le secteur public qubcois a t choisi pour mener cette tude, car lenvironnement lgal et normatif entourant la gouvernance des organisations y a subi une rforme la suite des scandales financiers survenus au dbut des annes 2000. Rappelons que cette rforme de la gouvernance organisationnelle met notamment laccent sur la mise en place et le renforcement du comit daudit et de laudit interne dans pratiquement toutes les entits de ce secteur. Pour mener bien cette recherche, quatorze membres (prsidents ou non) de comits daudit dorganisations publiques ont donc t interviews individuellement. Ainsi, comme on pouvait sy attendre, tant donn que les membres du comit daudit reprsentent lautorit fonctionnelle aux yeux de lenvironnement lgal et normatif encadrant la pratique de laudit interne dans le secteur public qubcois, les rsultats indiquent que les membres de comits daudit ont effectivement des attentes envers les auditeurs internes. Ils attachent de limportance cinq habilets personnelles (esprit de synthse, esprit critique, capacit de communiquer efficacement, habilets relationnelles et sens politique) ainsi qu deux valeurs particulires (intgrit et courage) quand vient le temps dapprcier la comptence dun auditeur interne. Ces habilets et ces valeurs sont essentielles pour que lauditeur interne fasse preuve de jugement dans lexercice de ses fonctions, mais elles sont rarement prsentes chez un mme auditeur interne. Les membres de comits daudit ont par consquent tendance estimer la comptence dune quipe dauditeurs internes plutt que de considrer les auditeurs internes isolment. Par contre, le directeur de la fonction doit pour sa part prsenter lensemble des critres de comptence. Les critres de comptence des interviews ne correspondent pas exactement ceux qui ont t identifis dans les crits antrieurs. En effet, rappelons que les praticiens associent la comptence des connaissances dites techniques comme la comprhension des processus daffaires de lorganisation (Burnaby et Hass, 2009). Rappelons aussi que les crits recenss mettent en lumire divers critres de comptence des auditeurs internes en plus de la connaissance des processus daffaires (Clark, Gibbs et Schroeder, 1980): la possession dun titre comptable
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reconnu (Brown, 1983), le nombre dannes dexprience (Messier et Schneider, 1988). Or, les membres de comits daudit interrogs parlent dhabilets et de sens politique. Constatant cet cart entre les propos des interviews et la littrature portant sur le sujet, nous avons demand directement aux rpondants si la connaissance de lorganisation, la possession dun titre comptable et le nombre dannes dexprience taient importants dans leur apprciation de la comptence dun auditeur interne. Ils ont rpondu que pour eux ces critres constituaient le minimum base (Interview 5) et quils les tenaient pour acquis (Interview 4) partir du moment o un professionnel avait t engag titre dauditeur interne. Ainsi, ce nest pas que la connaissance de lorganisation, la possession dun titre comptable ou le nombre dannes dexprience ne sont pas importants, cest quils sont jugs insuffisants pour quun auditeur interne soit considr comme comptent. En dautres termes, il faut plus, et le plus se trouve dans les habilets dcrites prcdemment. Ainsi, nos rsultats se rapprochent de ceux de Sarens, De Beelde et Everaert (2009) et de Davies (2009): ils impliquent aussi que les membres de comits daudit apprcient les aptitudes personnelles et relationnelles des auditeurs internes afin dtablir une relation de confiance avec eux. Par ailleurs, la traditionnelle valeur dindpendance na pas merg lors des entrevues. En audit interne, lindpendance se dfinit comme la capacit de lauditeur interne dassumer, de manire objective, ses responsabilits (IIA, 2009, paragr.1100). Ainsi, tant donn que lindpendance est au cur des valeurs chres aux auditeurs internes (DeZoort, Houston et Peters, 2001; Gramling et Myers, 2006; Gramling et autres, 2004; Lin et autres, 2011), nous nous attendions ce quelle ressorte fortement des entrevues. Cela na pas t le cas. Aprs quelques entrevues, nous avons directement pos la question aux membres de comits daudit ce sujet. Ils ont affirm prfrer parler dintgrit et de courage plutt que dindpendance, car laudit interne est linterne (Interview 14). Ce nest pas quils nestiment pas lindpendance comme une valeur importante pour un auditeur interne. Ils considrent plutt que lintgrit et le courage sont les conditions essentielles pour que lauditeur interne puisse prserver un minimum dindpendance dans un contexte qui rend impossible la parfaite indpendance. Cest pourquoi ils insistent sur le caractre indispensable de ces deux valeurs. Ces attentes sont dailleurs similaires celles quont les auditeurs internes lgard des membres du comit daudit. En effet, rappelons quils considrent notamment que les membres du comit daudit doivent faire preuve de courage, dintgrit et de leadership dans le cadre de leurs fonctions (Mat Zain et Subramaniam, 2007). Le Conseil du trsor devrait sinspirer des conclusions de cet article en incluant ces critres de comptence dans son Recueil des politiques de gestion publi en 2006. De mme, le Secrtariat du Conseil du trsor du Qubec pourrait ajuster son guide de mise en place et de consolidation de la fonction daudit interne en consquence. Ainsi, les membres de comits daudit et les hauts dirigeants pourraient sen inspirer au moment de lembauche dun directeur de fonction daudit interne ou lors de lvaluation de sa performance. Cela permettrait de consolider et de renforcer la fonction daudit interne en lui assurant une direction forte des habilets et des valeurs juges essentielles par les membres de comits daudit
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interviews. Dans un contexte o laudit interne a t fortifi en vue damliorer la gouvernance au sein du secteur public qubcois par le gouvernement Charest au dbut des annes 2000, il apparat important que ltat qubcois tienne compte des rsultats de cette tude. Notre recherche connat certaines limites. Premirement, la mthodologie qualitative choisie induit une limite lie linvitable subjectivit des chercheurs au moment de la collecte des donnes et au cours de lanalyse desdites donnes. En effet, dans une recherche qualitative, le chercheur ne tente pas de sloigner de lobjet de son tude. Au contraire, il sefforce de sen approcher suffisamment pour le comprendre en profondeur. Bien que nous souhaitions cette proximit avec lobjet de notre tude, nous avons tout de mme mis en uvre de nombreuses tactiques visant nous assurer que les propos des rpondants taient colligs et analyss avec toute la rigueur possible. La prparation dun guide dentrevue, lenregistrement des entrevues et la tenue dun journal de bord relatif la collecte des donnes en sont des exemples. Deuximement, une autre contrainte impose par la mthodologie choisie est associe la mthode de collecte des donnes, soit lentrevue semi-dirige. En effet, le risque li au biais de la dsirabilit sociale peut influencer les propos des auditeurs interviews, car ces derniers ont pu tre tents de dire ce quils pensent que nous voulions entendre plutt que ce quils pensent vraiment, et ce, dans le but de nous plaire. Cela dit, rappelons que les personnes rencontres sont des gens dexprience occupant des postes cls dans leur organisation respective. Elles navaient donc aucune raison dtre impressionnes par la chercheuse. Elles ont simplement accept de participer cette tude avec lobjectif avou de faire avancer les connaissances en audit interne en relation avec le comit daudit. Nous croyons donc que les prcautions prises ainsi que le choix des critres de slection des interviews nous permettent de minimiser ce risque, bien quil soit impossible de lliminer compltement. Comme laudit interne na reu que peu dattention de la part des chercheurs, il existe un vaste choix de questions explorer dans de futurs travaux de recherche. Les conclusions de notre recherche pourraient tre vrifies dans un autre contexte que celui du secteur public qubcois. En effet, laudit interne semble prendre de plus en plus dimportance dans la gouvernance des organisations et cela aura invitablement des rpercussions sur les attentes que les diffrents interlocuteurs ont envers lui. De mme, nous ignorons encore le rle jou par laudit interne dans la socit (Sarens, 2009) et aussi quel point il influe sur la qualit de la gouvernance (Beasley et autres, 2009; Sarens, 2009; Messier, 2009; Gramling et autres, 2004). Avant de multiplier les fonctions daudit interne dans les organisations des secteurs priv et public, il serait important den savoir plus sur leur vritable contribution lamlioration de la gouvernance. Enfin, nous avons limit la porte de notre recherche au seul point de vue des membres du comit daudit. Bien que son point de vue soit incontournable et tout fait intressant, il serait aussi ncessaire de questionner les auditeurs internes quant leur faon dapprcier la comptence chez leurs collgues ainsi que la qualit de laudit interne afin de poursuivre lacquisition de connaissances en matire daudit interne et de gouvernance.
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BIBLIOGRAPHIE
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DE LA SOCIT DE LAUDIT AU SYSTME DES PROFESSIONS: LHISTOIRE INSTITUTIONNELLE DE LAUDIT DANS LE SERVICE PUBLIC CANADIEN
Par Steve Troupin, Chercheur, Public Management Institute, KU Leuven, Belgique steve.troupin@soc.kuleuven.be
RSUM Si elle permet dexpliquer la croissance de laudit dans le secteur public, la thorie de la socit de laudit de Michael Power choue expliquer pourquoi laudit, quelquefois, se rtracte. En gnralisant les mcanismes de conqutes professionnelles mises en lumire par Michael Power et en mettant en vidence la comptition interprofessionnelle, la thorie du systme des professions dAndrew Abbott permet de surmonter cette difficult. Lhistoire institutionnelle de laudit dans le secteur public fdral canadien est revisite laide de cette thorie. Elle permet une approche dpassionne de lhistoire et laisse entrevoir terme un rquilibrage des forces professionnelles entre le Bureau du vrificateur gnral, le Secrtariat du Conseil du Trsor et le Bureau du contrleur gnral. ABSTRACT While Michael Powers theory of the audit society is useful for explaining the expansion of auditing in the public sector, it nevertheless fails to explain why auditing practice occasionally contracts. This difficulty can be surmounted, however, through Andrew Abbotts system of professions theory, which generalizes the mechanisms of professional turf battles brought out by Michael Power and which highlights interprofessional competition. This theory is used to review the institutional history of auditing in the Canadian federal public sector. It is of greater use in developing a detached approach to history and suggests that in the long run, rebalancing will occur between the Office of the Auditor General, the Treasury Board of Canada Secretariat, and the Office of the Comptroller General.
Pour citer cet article: Troupin, S. (2012). De la socit de laudit au systme des professions: lhistoire institutionnelle de laudit dans le service public canadien, Tlescope, vol. 18, n 3, p. 53-71.
ette contribution examine les explications possibles la croissance de laudit dans le service public fdral canadien. Laudit y a en effet connu un dmarrage spectaculaire entre 1960 et 1980, avant de reculer progressivement jusquen 1994 et de reprendre de plus belle rcemment, dans la foule du scandale des commandites. Lexplication la plus vidente et celle qui est de loin la plus rpandue lie lmergence de laudit aux fonctions quil remplit: la croissance de laudit rpond une demande grandissante des pouvoirs publics pour une information objective. En somme, laudit est l parce que nous en avons besoin. Toutefois, les observateurs attentifs de la vie politique canadienne objecteront que le gouvernement tait loin dtre demandeur, dans les annes 1970, dune telle croissance de laudit. Dans la thorie de la socit de laudit, Michael Power (1999) renverse lexplication en examinant comment lessor de laudit rpond une fonction du point de vue des auditeurs. Si on analyse cette contribution de faon cumulative, une
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seconde cause apparat: laudit progresse dans le secteur public parce que les auditeurs prtendent pouvoir remplir la demande politique pour une fonction particulire. Bien quelle constitue un progrs, cette thorie nest toutefois pas en mesure dexpliquer le retrait temporaire de laudit au Canada autour de 1993: le maintien des prtentions de la profession na pas permis dviter ce recul. Dans cet article, je soutiens que la thorie du systme des professions (system of professions) dAndrew Abbott (1988) permet de perfectionner cette explication de la croissance et du recul de laudit et dautres pratiques professionnelles dans le secteur public. Abbott ajouterait une troisime cause: laudit crot dans le secteur public parce que les auditeurs sont mieux parvenus que leurs concurrents prtendre pouvoir remplir la demande politique pour une fonction particulire:
Les professions constituent une cologie. [] Elles souhaitent sagrandir en comptition, prenant le pouvoir sur cette aire-ci de travail ou celle-l, quelles transforment en juridiction au moyen des systmes professionnels de connaissance. Une varit de forces internes et externes crent perptuellement des possibilits de gain ou de perte de juridictions. Les professions pro-agissent et ragissent en saisissant ces occasions et en renforant ou en abandonnant leurs juridictions prcdentes. ct de cette constitution symbolique de tches en juridictions construites, identifies, les diffrents instruments structurels de la professionnalisation devenant tantt plus forts, tantt plus faibles fournissent un point dancrage structurel aux professions. De plus, chaque vnement juridictionnel qui arrive une profession mne les professions adjacentes de nouvelles ouvertures ou dfaites (Abbott, 2005, p. 246).
Telle est, dans sa version la plus succincte, la thorie du systme des professions travers laquelle janalyse lhistoire de linstitutionnalisation de laudit dans le secteur public fdral canadien. cette fin, je considre des organisations, le Bureau du vrificateur gnral (BVG), le Bureau du contrleur gnral (BCG), le Secrtariat du Conseil du Trsor (SCT) et le ministre des Finances, comme des groupes professionnels au sens dAbbott, en mettant en vidence la plus-value de cette thorie par rapport celle de Michael Power. Les donnes ont t recueillies au cours dune analyse systmatique de la littrature scientifique et organisationnelle et, en ce qui concerne les cas les plus rcents, sur la base dune srie dinterviews menes Ottawa lautomne 2009 avec les principales parties prenantes de laudit dans le gouvernement fdral canadien1. Jexamine dabord la thorie de la socit de laudit de Michael Power puis celle du systme des professions dAndrew Abbott. Je revisite ensuite les diffrents pisodes de la croissance et du retrait de laudit dans le gouvernement fdral canadien, en mettant en vidence les apports de la thorie dAbbott par rapport celle de Michael Power. Enfin, je discute de quelques leons que cette thorie du systme des professions nous permet de tirer quant lvolution de laudit dans le gouvernement canadien et la professionnalisation des organisations publiques plus gnralement.
1
Ces interviews ont t menes avec des cadres ministriels du Bureau du Conseil priv, du Bureau du vrificateur gnral, du Bureau du contrleur gnral, du Secrtariat du Conseil du Trsor, du Comit permanent des comptes publics et dun professeur de lUniversit dOttawa.
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LA SOCIT DE LAUDIT AU CANADA

Peut-tre en raison de la faon par laquelle le gouvernement fdral du Canada a t contraint dattribuer au BVG lun des premiers mandats au monde de vrification de gestion (Glynn, 1985), la thorie de la socit de laudit de Michael Power qui sera publie ultrieurement semble profiter dun large cho dans les milieux universitaires et professionnels. La socit de laudit dsigne le nombre de plus en plus important dactivits effectues selon le savoir abstrait de laudit. Elle rsulte, selon Power (1999), de deux phnomnes.
FIGURE 1:
LA THORIE DE LA SOCIT DE LAUDIT DE MICHAEL POWER (1999)

B
1 Attentes socitales
Incorporation
2 Savoir abstrait A 3 Pratique concrte
cart
Dune part, Power distingue le savoir abstrait (2)2 de la pratique concrte (3) de laudit. Il soutient que laudit, en tant que pratique (3), est fondamentalement obscur, cest--dire que son caractre fondamentalement subjectif et hermneutique (Francis, 1994) rsiste la formalisation thorique: deux auditeurs vrifiant la mme organisation aboutiront vraisemblablement toujours des conclusions diffrentes. Dans son savoir abstrait (2), soutient Power, laudit nie toutefois cette ralit; il est toujours prsent (B) comme une technique neutre et objective afin de se conformer aux attentes que la socit place en lui (1). Ds lors, prcise-t-il, un cart (A) apparat entre le savoir abstrait de laudit (objectif et reproductible) et sa pratique concrte (subjective et idiosyncrasique). Dautre part, lorsque de nouvelles demandes socitales apparaissent relativement la fourniture de nouveaux types dinformation objective (1), la profession daudit se propose dy rpondre. cette fin, elle intgre ces nouvelles exigences dans son savoir abstrait (2), sans toutefois fondamentalement modifier les pratiques concrtes, irrductibles laccomplissement successif dun certain nombre dtapes (3). En consquence, soutient Power, lcart (A) entre le savoir abstrait et la pratique concrte augmente.
Les chiffres et les lettres entre parenthses renvoient la figure 1.
De la socit de laudit au systme des professions: lhistoire institutionnelle de laudit dans le service public canadien
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Comme le caractre fondamentalement obscur de laudit est cach derrire son savoir abstrait, Power affirme quaucun non-auditeur nest en mesure de vrifier ltendue de cet cart et que la profession daudit peut ds lors tranquillement poursuivre lintgration de nouvelles demandes socitales dans son savoir abstrait, qui sapplique ds lors un nombre sans cesse croissant de nouvelles activits, menant finalement une socit de laudit. Louvrage de Power (1999) peut tre lu comme une tentative de rendre visible ce dcalage entre savoir abstrait et pratique concrte de laudit afin de permettre la socit de confier de nouvelles fonctions laudit selon son potentiel rel limit plutt que proclam. La thorie de la socit de laudit peut tre considre comme la thorisation post hoc des vnements ayant men au mandat de vrification de gestion du BVG et la cration du BCG la fin des annes 1970. Sharon Sutherland (2002, 1990, 1986, 1981 et 1980) a dailleurs invoqu cet argument de faon empirique dans de nombreux travaux. Dune part, elle sest attache dmontrer que la technique de vrification de gestion du BVG, bien que prsente comme objective, est fondamentalement obscure, subjective, ce qui justifierait la rintgration de ce travail au systme dmocratique. Dautre part, elle montre comment le BVG est parvenu intgrer dans son savoir abstrait les idaux scientifiques ayant prsid aux rformes administratives prcdentes afin de soustraire un certain nombre dactivits tatiques au contrle dmocratique pour les confier son avatar gouvernemental, le BCG. Le ton gnral adopt par Sutherland correspond parfaitement celui de Power: tous deux insistent sur le caractre usurp des responsabilits confies aux auditeurs et appellent la socit ouvrir les yeux et corriger ce qui est prsent implicitement comme une erreur historique. Toutefois, alors que la thorie de la socit de laudit lit lhistoire comme la progression irrsistible de laudit vers une situation de monopole absolu, cette socit de laudit canadienne naissante a connu un srieux revers en 1993 lorsque lun de ses deux dpositaires institutionnels, le BCG, a cess davoir une existence propre dans lappareil tatique et que son travail a perdu toute affiliation intellectuelle avec le savoir abstrait de laudit pour tre intgr dans une politique gnrale de coupes budgtaires. La thorie de Power ntant pas en mesure dexpliquer le recul temporaire de laudit dans le gouvernement du Canada, je propose de relire lhistoire de laudit dans le gouvernement canadien laide dune thorie qui le permet, soit celle du systme des professions dveloppe par Andrew Abbott (1988) et de voir les nouvelles perspectives que ce type danalyse nous offre.
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DE LA SOCIT DE LAUDIT AU SYSTME DES PROFESSIONS

Andrew Abbott (1988) considre quil nexiste pas un, mais plusieurs groupes professionnels susceptibles de recourir au mcanisme mis en lumire par Power pour sapproprier ces activits. Cette appropriation, une fois ralise, est appele juridiction3. Reformule dans le langage dAbbott, la socit de laudit signifie que le groupe professionnel des auditeurs possde un nombre sans cesse croissant de juridictions. Abbott (1988, p. 8) dfinit les groupes professionnels comme des groupes appliquant un savoir abstrait des cas concrets: lcart entre le caractre fondamentalement obscur des pratiques et leur reprsentation abstraite est, pour Abbott, prcisment ce qui distingue les professions des autres groupes occupationnels. Cet cart permet aux professions dintgrer dans leur savoir abstrait diffrents problmes humains (Abbott, 1988, p. 36-52) et de revendiquer (op. cit., p. 98-101) le droit exclusif de sen charger travers diffrents mcanismes rhtoriques tels que la rduction (reformulation dun problme comme tant soluble par un savoir abstrait particulier), la mtaphore (diffusion dune faon de penser un problme selon le vocabulaire dun savoir abstrait), le traitement (revendication de la capacit dun savoir abstrait de rsoudre des problmes identifis par dautres) ou largument gradient (revendication de considrer les causes dun problme plutt que ses consquences). Dans cet article, le concept de zone de tche est utilis comme synonyme de celui de problme humain, savoir un travail qui na pas encore acquis la dfinition que lui donnera le savoir abstrait qui sappliquera sur lui: cette zone de tche non encore constitue en juridictions et constituant lobjet de lanalyse conduite ici, nous la dfinissons comme lanalyse a posteriori de la performance de ladministration centrale du gouvernement fdral; lenjeu tant de savoir si cette zone de tche deviendra une juridiction daudit, de budget, de gestion ou de tout autre savoir. Les groupes professionnels dposent leurs diffrentes revendications devant trois auditoires: lopinion publique, ltat et le lieu de travail. Abbott (1988, p.6067) insiste sur le dcalage entre les rglements juridictionnels sur ces diffrents auditoires. Par exemple, ce nest pas parce que le savoir abstrait de laudit est formellement charg de rgler le problme de la performance administrative que les auditeurs ont un pouvoir correspondant au sein de chaque administration: il pourrait trs bien y tre rgl par le savoir abstrait de la gestion. Ces auditoires apprcient les revendications selon leurs propres critres (Abbott, 2005): alors que lobjectif du groupe professionnel est dobtenir la res-
Le terme juridiction traduit le concept anglais jurisdiction. Habituellement utilis en franais pour dsigner une cour ou un tribunal, il renvoie ici au pouvoir de juger, pris au sens large: il doit se comprendre comme le droit exclusif octroy un groupe de concevoir et dexercer un travail professionnel donn (Abbott, 1988). Ainsi, il pourrait galement tre traduit par comptence ou responsabilit. Toutefois, dans la mesure o lauteur de ce concept la traduit par juridiction dans un article original en franais (Abbott, 2003), et que cet usage sest perptu dans de nombreux ouvrages franais de sociologie des professions (notamment Dubar et Tripier, 1998; Champy, 2009), cette traduction sera conserv afin den indiquer la filiation intellectuelle.
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ponsabilit du problme rgler et les ressources matrielles et symboliques qui sy rattachent, lauditoire est cens vouloir voir le problme en question rsolu. Ds lors quune revendication rpond aux intrts dun auditoire, une juridiction nat: une juridiction est la ratification par un auditoire de la comptence exclusive dun savoir abstrait et de son dpositaire institutionnel prendre soin du problme en question. Nous retrouvons ici les deux conditions poses par Michael Power pour la ralisation de la socit de laudit: un savoir abstrait, dcoupl des pratiques professionnelles, mais align sur des demandes politiques, dans le cas de lauditoire tatique. Abbott se distingue toutefois fondamentalement de Power en considrant linterdpendance des groupes professionnels, l o Power dpeint limperturbable marche en avant dune seule profession. Il distingue en effet les situations pour lesquelles la juridiction est vacante, cest--dire celles o aucun autre groupe ne se charge dj daborder le problme dont il est question, de celles o la juridiction est occupe par un autre groupe concurrent. Dans le premier cas, les mcanismes mis en lumire par Power peuvent oprer. Dans lautre cas, nous explique-t-il, des conditions supplmentaires doivent tre remplies afin que sopre un transfert juridictionnel. Dune part, le groupe revendicateur doit tre enclin dloger son concurrent (Abbott, 1988, p. 95-97). Cest le cas lorsquun nouveau groupe est cr, lorsquun groupe existant perd des juridictions ou lorsquil a construit son savoir abstrait de faon entrevoir de nouvelles applications possibles. Dautre part, le groupe occupant doit dtenir sa juridiction faiblement (Abbott, 1988, p. 96-103), cest--dire quil doit tre peru comme ayant chou rsoudre le problme dont il avait la charge (Champy, 2009). Contrairement Abbott, Power na pas estim que la prsence dautres groupes puisse constituer un obstacle au dploiement de la socit de laudit. Enfin, linverse de Power qui considre potentiellement comme infini lcart entre le savoir abstrait et les pratiques concrtes, Abbott (1988, p. 103-108) y pose une limite. Le savoir abstrait dune profession est le plus petit dnominateur commun de ses juridictions: au plus labstraction de laudit doit sappliquer un grand nombre de situations, au plus il doit tre dfini de faon large. Ds lors quun savoir trop abstrait (risque de dconnexion du travail rel) ou quun savoir trop concret (risque de marchandisation du savoir Abbott, 1988, p. 146) est susceptible de permettre un concurrent dtablir lchec de loccupant et de le dloger, il soutient que les groupes professionnels cherchent se neutraliser long terme, pour tendre vers une situation dquilibre dans laquelle chaque groupe professionnel dtient une seule juridiction quil est en mesure deffectuer convenablement. Power, en mettant en avant la marche ininterrompue de la profession daudit vers la domination et le caractre trop abstrait de son savoir, amorce en ralit un retour de flamme. Lhypothse selon laquelle la thorie du systme des professions explique mieux lmergence de la socit de laudit canadienne que celle de Power est justifie par lincapacit de cette dernire de justifier le recul de 1993. Elle ouvre des perspectives plus larges. Plutt que de confirmer formellement la pertinence de cette hypothse ce que Troupin (2012) fait par ailleurs , je propose de passer
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brivement en revue lhistoire des heurs et des malheurs de la socit de laudit canadienne par le truchement de cette thorie, afin de mettre en lumire les nouvelles leons quelle permet den tirer. Les luttes juridictionnelles formant le pivot de la thorie dAbbott, il est possible de dcouper lhistoire de laudit dans le gouvernement fdral canadien en cinq cas correspondant autant de luttes, remportes ou non: lobtention par le BVG dune juridiction de vrification de gestion, le transfert de juridictions relatives lorganisation de la production ministrielle danalyses de la performance du SCT vers le BVG, lchec du BVG absorber le BCG, la rintgration de ce dernier et des juridictions au sein du SCT et, enfin, son rtablissement la suite du scandale des commandites.
LE SECTEUR PUBLIC CANADIEN EN TANT QUE SYSTME DES PROFESSIONS Le Bureau du vrificateur gnral du Canada na pas usurp sa juridiction de vrification de gestion
Lanalyse opre par Sutherland (2002, 1986, 1981 et 1980) propos de la faon par laquelle le BVG a obtenu sa juridiction de vrification de gestion correspond la thorie de la socit de laudit: comme deux auditeurs appliquant ce savoir abstrait arriveraient des conclusions diffrentes, la vrification de gestion est subjective; comme la rsolution de conflits subjectifs est le propre du politique, cest au gouvernement et non au BVG quil revient danalyser la performance administrative. Vu du systme des professions par contre, lenjeu consiste prcisment savoir quel groupe effectuera quel travail et au nom de quels principes. Ce cas sapparente lexercice normal de la comptition professionnelle. En effet, aux yeux du public, la performance administrative relevait dj du BVG. En 1951, la Loi sur la gestion des finances publiques autorise le BVG rapporter au Parlement toute information qui mrite son attention. Sur cette base, le vrificateur gnral Watson Sellar prend lhabitude ds 1958 de conclure son rapport annuel par une liste de dpenses quil estime non productives. Son successeur, Maxwell Henderson, tend considrablement cette pratique, allant jusqu rapporter les montants totaux dpenss de faon non productive, pour le plus grand plaisir du Parlement et des mdias: leurs yeux, le professionnel de la performance administrative nest dj plus le gouvernement, mais le BVG, et son travail est connu comme Les rcits effroyables dHenderson (Hendersons Horror Stories; Sinclair, 1979, p. 61-75). Dans les annes 1970, le vrificateur gnral James Macdonnell tire argument de cette juridiction publique pour obtenir une juridiction similaire de lauditoire tatique. Pour ce faire, il recourt un argument gradient (Abbott, 1988, p. 101): dans la mesure o je dois rapporter au Parlement les cas pour lesquels des fonds publics ont t dpenss de faon peu opportune, soutient-il en substance, et considrant que le problme est plus structurel que ponctuel, ne serait-il pas plus appropri dexaminer le fonctionnement de ces structures afin de prvenir de
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telles dpenses plutt que de se contenter de compter les dgts (Sinclair, 1979, p.101-113)? Il rclame donc une juridiction de vrification de gestion. Le comit Wilson, appel statuer sur cette revendication, ne voit dautre objection que les tudes defficacit: sujettes controverse politique, elles pourraient mettre en danger lindpendance du BVG. Toutefois, compte tenu de leur grande importance, il estime opportun doctroyer au BVG le droit danalyser les tudes produites par le gouvernement (Sinclair, 1979, p. 115-125). Comme lexplique Sinclair (1979, p. 189), le gouvernement na alors dautre choix que daccepter la revendication du BVG: Macdonnell allait aller de lavant avec ses vrifications, avec ou sans [juridiction lgale]; et si quelquun formulait une objection, il renverrait aux conclusions du comit Wilson en disant [] voudriezvous dire que je ne suis pas cens regarder largent du contribuable dpens de faon extravagante? Ds lors que la rponse du public cette question ne faisait aucun doute, le gouvernement peut avoir dcid de cder lgamment plutt que dengager une bataille qui naurait rien pu faire pour augmenter sa popularit. Le 1eraot 1977, la Loi sur le vrificateur gnral ratifie cette revendication: le BVG possde une juridiction de vrification de gestion entire en ce qui concerne les vrifications dconomie et defficience, et partager avec le gouvernement en ce qui concerne les tudes defficacit. En dautres termes, selon la thorie dAbbott, le gouvernement avait perdu la main ds 1951, et la traduction de cette juridiction publique dans lordre lgal nest que la conclusion dun long processus historique, et non un coup de force momentan.
Le Bureau du contrleur gnral naurait jamais exist si la rationalisation des choix budgtaires navait chou
Ds 1962, la Commission royale denqute sur lorganisation du gouvernement (aussi appele commission Glassco), charge de trouver des solutions au problme de la performance administrative, formule deux recommandations: librer les managers des contraintes centrales relatives la gestion financire et du personnel et remplacer le systme budgtaire actuel par la rationalisation des choix budgtaires (Rowat, 1963; Saint-Martin, 1998). Ces recommandations entranent la cration dun nouveau groupe professionnel au sein du secteur public canadien, le SCT, qui doit assumer deux responsabilits (Johnson, 1971). En ce qui concerne la rationalisation des choix budgtaires, dune part, le travail du SCT consiste proposer une classification des dpenses gouvernementales en trois catgories programmes poursuivis, nouveaux programmes et programmes supprimer en sappuyant sur les tudes defficacit et defficience produites par les ministres sous sa direction (Johnson, 1971). Dautre part, il est du ressort du SCT dexcuter les dcisions budgtaires des ministres. Le SCT ne parviendra toutefois pas mettre en uvre ces deux responsabilits de faon satisfaisante. Divers problmes conceptuels, techniques et politiques rendront impossible ltablissement scientifique de priorits budgtaires (Harder et Lindquist, 1997; Johnson, 2002, p. 301-305; Sutherland, 2002). En outre,
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dans lesprit de la commission Glassco (Let the manager manage), le SCT exerce son autorit relative lexcution du budget dune faon tellement souple quelle confine labandon (Johnson, 1971): la direction responsable napparat pas sur lorganigramme et elle est compose dune demi-douzaine de fonctionnaires de second rang (Sinclair, 1979, p. 127-130 et 133). Le BVG intervient en rendant visible cette faible dtention juridictionnelle lors de sa fameuse intervention au Parlement en 1976 o il sestime profondment inquiet que le Parlement ait perdu ou soit en train de perdre la matrise effective des deniers publics. Par consquent, il formule une revendication visant transfrer lessentiel de ces pouvoirs un nouveau groupe professionnel, le BCG (Sinclair, 1979, p. 143). Selon la thorie dAbbott, la dmonstration de cet chec tait ncessaire la cration du BCG. Le gouvernement cre alors la Commission royale sur la gestion financire et limputabilit (ou commission Lambert) pour traiter le problme de gestion financire mis lordre du jour par le BVG. Il a espoir quelle formule une revendication concurrente celle du BVG. Las, celle-ci se prononce immdiatement en faveur de la cration du BCG (Hodgetts, 2007, p. 531532; ONeal, 1994; Sinclair, 1979, p. 145). En 1979, le gouvernement semble changer son fusil dpaule en remplaant la rationalisation des choix budgtaires par le systme de gestion des secteurs de dpenses (Good, 2007, p. 256-258). Ce systme prvoit un autre rle pour le SCT: au lieu de prparer la rpartition scientifique de toutes les dpenses en programmes nouveaux, poursuivre et supprimer, il lui revient maintenant dattribuer une petite rserve oprationnelle de faon plus politique que scientifique (Good, 2007, p. 64-68; Savoie, 1996, p. 68). Lanalyse de cet vnement par la thorie dAbbott laisse penser que le gouvernement aurait pu profiter de la revendication du BVG pour liquider lencombrant hritage de la rationalisation des choix budgtaires et pour prserver un cur de mtier pour le SCT, un peu la manire des crdits toxiques des banques hrits de la crise des subprimes qui sont actuellement transfrs dans des bad banks une hypothse toujours pas confirme par la littrature. Le systme de gestion des secteurs de dpenses ne prvoyant de fonder des dcisions budgtaires sur la science que de faon suppltive (Good, 2007, p. 62), il a pu paratre opportun de laisser le BVG se dbrouiller avec son avatar gouvernemental. Toujours est-il que le BCG est cr en 1978 et que le gouvernement lui confie, outre la gestion financire, lorganisation de la production des tudes defficience et defficacit, lanalyse de ces dernires relevant de la vrification de gestion du BVG. La thorie dAbbott nous permet de nuancer lanalyse de cet pisode en termes de hold-up de la part du BVG: la revendication publique du BVG ntait quune condition parmi dautres la cration du BCG. Dune part, comme le travail considr tait exerc par le SCT, il fallait que ce dernier choue et que cet chec soit rendu visible: jamais le BCG ne serait apparu si le SCT navait abandonn sa juridiction relative lexcution du budget et si le BVG navait rendu cela visible. Dautre part, il peut tre soutenu que le gouvernement a eu quelque intrt satisfaire la revendication du BVG: cela permettait de dcoupler la gestion quotidienne du gouvernement de la production dtudes de performance.
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Il ny a pas de socit de laudit mais un systme des professions

Concomitamment ces deux pisodes, le BVG met en place les conditions de la fusion des deux groupes professionnels au sein dune socit de laudit. Premirement, le BVG profite de sa division du travail avec le BCG relativement aux tudes defficacit (le BCG est charg dorganiser la production de ces tudes, alors que le BVG doit les analyser) pour rguler indirectement le travail du BCG. Le projet SPICE (Study of Procedures in Cost Effectiveness) lui permet dailleurs daffirmer quil existe une mthode objective pour analyser lefficacit des programmes publics (Sutherland, 1980, p. 629-637) et il invite le BCG exercer son travail selon ce savoir abstrait quil conoit. Deuximement, le BVG entreprend de fusionner ses tches de vrification financire, de vrification de gestion et danalyse des tudes defficacit en une seule comptence de vrification intgre (Cutt, 1988; Sinclair, 1979, p. 195-196; Sutherland, 1980, p. 621). Indirectement, en mettant ce savoir la disposition du BCG nouvellement cr et quip de juridictions parallles, il lencourage effectuer son travail selon la faon dont il se le reprsente. Enfin, en plus des structures intellectuelles, le BVG cre les structures organisationnelles ncessaires la fusion des deux groupes en un groupe professionnel de vrificateurs intgrs par lentremise de la Fondation canadienne pour la vrification intgre (Sutherland, 2002, p. 13). Il ne manquait plus au BVG que le consentement du BCG afin de finaliser la socit de laudit. Harry Rogers, premier contrleur gnral, refuse toutefois cette invitation. Tout dabord, l o le BVG fusionne ses comptences, il en distingue trois dans la mme zone de tche: la gestion financire, la mesure des performances et lvaluation des programmes (Rogers, 1978, p. 17). Ensuite, il rejette lexistence dune mthodologie parfaitement objective en matire de vrification, soutenant que deux analyses effectues selon la mme mthode aboutiraient deux rsultats diffrents (Rogers, cit dans Sutherland, 1980, p. 638). Enfin, le BCG ne figurera jamais sur la liste des membres de la Fondation canadienne pour la vrification intgre. Cet pisode permet une fois de plus de nuancer srieusement la thse de la socit de laudit. Premirement, il semblerait quil ny ait pas un, mais bien plusieurs auditeurs. Deuximement, la filiation intellectuelle commune de ces deux groupes nimplique pas leur alliance dans une socit de laudit: limprialisme intellectuel du BVG na pas suffi rallier le BCG son projet professionnel (Larson, 1977); il faut tre deux pour danser le tango. Troisimement, le gouvernement na pas t cet oiseau pour le chat que les tenants de la thse de la socit de laudit aiment dpeindre: bon an mal an, il est parvenu dvelopper une revendication concurrente et limiter les dgts pour le SCT. Plus gnralement, il semble quaucun groupe ne soit en mesure dimposer dfinitivement sa volont lautre.
De lexclusivit du travail professionnel

Alors que la thorie de la socit de laudit ne connat pas de limites son expansion, celle dAbbott assume la prvalence dun quilibre plus long terme. Les vnements ayant men la rintgration en 1993 du BCG au sein du SCT semblent lui donner raison.
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Lchec de la rationalisation des choix budgtaires a laiss le SCT fort diminu: lessentiel de son travail ayant t redistribu entre le ministre des Finances et le BCG, il ne lui reste plus, sous le systme de gestion des secteurs de dpenses, quune petite juridiction relative lallocation dune rserve oprationnelle. Toutefois, trois facteurs vont contribuer lui enlever cette responsabilit galement. Premirement, une nouvelle juridiction apparat concomitamment au systme de gestion des secteurs de dpenses, que Savoie (2008) appellera plus tard Strategic Prime Ministership, et qui consiste extraire certaines zones de tche de leur champ dapplication formelle pour les faire relever du premier ministre. partir de 1984, lextension continue de cette juridiction a pour effet de diminuer progressivement lobjet du travail du SCT et dautres acteurs (Johnson, 2002, p. 195-198). Aussi, la comptence du SCT sur la rserve oprationnelle disparat progressivement avec celle-ci, mesure que le ministre des Finances diminue sa taille sous leffet de la crise budgtaire approchante (Good, 2007, p. 67; Kelly et Lindquist, 2003). Enfin, une srie de rformes administratives aboutit dlguer aux cadres ministriels un nombre croissant de responsabilits, diminuant leur dpendance de la rserve oprationnelle du SCT (Good, 2007, p. 263 ; ONeal, 1994 ; Paquin, 1997). Selon Abbott (1988), au dbut des annes 1990 le SCT se trouve dans une situation de dficit juridictionnel: la perte de ce travail professionnel lincite naturellement en gagner dautres en dlogeant des concurrents. Pendant ce temps, le BCG choue mettre en uvre ses comptences de faon satisfaisante. Premirement, une certaine confusion semble sinstaller tant au BCG quau sein des ministres quant au contenu rel du travail. Le BCG, aprs avoir refus de fusionner ses juridictions dans un contrle comprhensif, distingue en 1978 administration financire, mesure des performances et valuation des programmes (Rogers, 1978). Deux ans plus tard, ladministration financire devient la vrification interne, qui se partage avec lvaluation des programmes ce qui tait jusque-l la mesure des performances (Brophy et McGimpsey, 1980). Cette confusion se reproduit sur le lieu de travail, o les deux juridictions sont frquemment fusionnes dans une division de revue des programmes (OAG, 1987) puis spares nouveau (Brophy et McGimpsey, 1980). Deuximement, la formalisation du travail professionnel des diffrentes juridictions dcline ds 1982 pour finalement tre arrte en 1986 (Free et Radcliffe, 2009; Sutherland, 1990). Troisimement, lexcution pragmatique de lvaluation des programmes semble remettre en question la nature professionnelle du travail (Sutherland, 1990). Enfin, le personnel qualifi pour effectuer le travail dans les ministres manque et les diffrentes comptences se chevauchent largement sur le lieu de travail (Hollander et Prince, 1993; Prince et Chenier, 1980): le BCG est dans une situation quAbbott qualifierait dexcs juridictionnel (Abbott, 1988, p. 257). Dans ses nombreux rapports sur son avatar gouvernemental, le BVG (OAG, 1983, 1984, 1987 et 1993) rend visible cet chec progressif du BCG. En 1993, ces deux vnements se runissent: le SCT rintgre le BCG et ses comptences dans ce qui semble tre une rsurrection de la rationalisation des choix budgtaires. Dans un contexte de crise budgtaire, le SCT est en effet cens gnrer des conomies sur la base des tudes produites par les ministres (ONeal,
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1994). Toutefois, cette politique de rduction scientifique des dpenses dgnre immdiatement en un exercice dattribution arbitraire de rduction de dpenses, sous la puissante impulsion du ministre des Finances (Good, 2007, p. 267-268 ; Johnson, 2002, p. 369). La rupture du lien entre tudes et coupes budgtaires laisse le SCT avec des responsabilits assez semblables celles du BCG quil vient dabsorber. En consquence, il se redfinit comme le conseil de gestion du gouvernement dtenant une juridiction gnrale de gestion.
De la gestion la vrification interne

Le BVG est videmment furieux du sort rserv son avatar gouvernemental et rclame la dlimitation dun contrleur gnral et dune juridiction associe lintrieur du SCT (OAG, 1993). Le SCT mandate alors le Groupe de travail indpendant charg de la modernisation de la fonction de contrleur dans lAdministration fdrale du Canada, dirig par le prsident de la Fondation canadienne pour la vrification intgre, pour dvelopper un savoir abstrait pour soutenir son autorit de gestion, et celui-ci propose exactement la mme chose que le BVG. La politique de vrification interne du SCT de 2001 ratifie cette conception: lintrieur du champ de gestion, la juridiction de vrification interne est attribue un BCG qui possde formellement vis--vis du SCT un statut professionnel similaire celui des psychiatres vis--vis des mdecins: celui dun groupe intellectuellement autonome et structurellement fdr (Abbott, 1988, p. 105-108). Malheureusement, cette nouvelle architecture nest pas confirme sur le lieu de travail: les diffrentes versions du concept de gestion (y compris la vrification interne) se chevauchent et entrent en concurrence pour lobtention dune juridiction sur le lieu de travail (Kelly et Lindquist, 2003). Le regard que portent Clark et Swain (2005), deux cadres ministriels, sur les exigences surralistes du SCT et la faon dont ils se proposent de les prendre en compte (en les isolant de la vie organisationnelle relle) illustrent parfaitement la faible dtention de comptence du SCT et du BCG. Lclatement en 2002 du scandale des commandites, impliquant la rtribution de bailleurs de fonds privs du Parti libral au pouvoir par lintermdiaire de programmes publics, mne diffrentes investigations. Dune part, le BVG (OAG, 2002), en indiquant que les hauts fonctionnaires ont enfreint toutes les rgles, montre lurgence de sattaquer aux problmes sans toutefois prciser comment les rsoudre, si ce nest par la publication concomitante dun rapport mettant en lumire lchec du SCT-BCG traduire sur le lieu de travail la comptence de vrification interne. Dautre part, la commission denqute Gomery charge de faire la lumire sur ce scandale publie diffrents rapports, dont un semble indiquer que le scandale aurait pu tre vit si les vrificateurs internes ne staient pas autocensurs (Benoit et Franks, 2006). En raction, le gouvernement entreprend dextraire le BCG du SCT avec ses juridictions relatives la vrification interne dabord, et du contrle interne en matire financire ensuite (Free et Radcliffe, 2009). Cet pisode a galement des consquences pour le BVG. Dune part, pour la premire fois de son existence, il a t oblig dexposer devant la commission denqute la faon par laquelle il est parvenu laborer ce qui deviendra la vrit
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officielle sur ce scandale (Fraser, 2007). Le BVG a pass son examen avec brio (Fraser, 2004) bien quil sen soit fallu de peu pour que lcart entre son savoir abstrait et ses pratiques concrtes napparaisse au grand jour (interview avec un cadre du BVG, 2009). Dautre part, la srie de mesures adoptes par le gouvernement afin de communiquer sa bonne volont de prvenir lapparition ultrieure de scandales similaires semble attribuer au BVG une nouvelle responsabilit relative au suivi de largent public dans les organisations prives. Ce qui est particulier, cest le fait que le BVG nait jamais t demandeur dune telle responsabilit quil ne compte dailleurs pas exercer. Ceci va la lencontre de la thorie dAbbott qui attribue le pouvoir dinitiative aux groupes revendicateurs.
CONCLUSION
Par rapport la thorie de la socit de laudit, la valeur ajoute de celle dAbbott rside dans la mise en vidence du caractre universel des mcanismes mis en lumire par Michael Power: oui, il existe un cart entre le savoir abstrait et les pratiques concrtes effectues en son nom ; oui, cette plasticit du savoir abstrait permet aux groupes qui les matrisent de sapproprier certaines activits au dtriment dautres groupes; non, les auditeurs ne sont pas les seuls tre en mesure de tirer profit de ces mcanismes. Chaque groupe manuvre avec pour objectif de sapproprier une plus grosse part du gteau que son adversaire, ce gteau tant lensemble du travail disponible au sein du gouvernement. Le script est dsormais connu. Premirement, le monde universitaire construit constamment de nouveaux savoirs abstraits potentiellement mobilisables par des groupes potentiellement professionnels pour sattacher un travail gouvernemental: la doctrine de la responsabilit ministrielle est lun de ces savoirs, comme la rationalisation des choix budgtaires, la vrification de gestion, la vrification interne, la gestion des risques La liste des savoirs abstraits possdant quelque application possible dans le secteur public est pratiquement infinie et senrichit tous les jours de nouveaux arrivants. Deuximement, une organisation (publique dans le cas qui nous occupe) se saisit dun de ces savoirs disponibles sur le march intellectuel et en vient (re)dfinir son identit, sa mission, selon ces termes: le SCT troque son costume dagent du budget pour celui de conseil de gestion du gouvernement ; le BVG, celui dofficier du Parlement pour celui de vrificateur comprhensif. Le choix du savoir abstrait se fait en fonction des circonstances et des possibilits quil laisse entrevoir. Par exemple, lidentit de conseil de gestion du gouvernement napparat pertinente au SCT que dans la mesure o il est en train de perdre ses dernires comptences relatives lallocation des ressources. Enfin, les organisations publiques potentiellement professionnelles expriment par ce savoir abstrait une revendication formelle dexpertise exclusive sur un problme particulier: ds lors que nous sommes les professionnels qui de laudit qui du budget, et que la zone projete par cette expertise couvre dautres zones de tche que nous ne pouvons encore effectuer, nous rclamons le droit exclusif de
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professer sur ces zones de tche. Dans le cas de lauditoire public, les hommes politiques sont soit tellement aveugls par les avantages potentiels que leur font miroiter les revendications professionnelles (rationalisation des choix budgtaires: le budget nest plus lobjet de luttes politiques; BCG 2.0: tout est sous contrle) soit motivs par des objectifs stratgiques (BCG 1.0: sauvegardons le SCT) quils acceptent gnralement sans grandes difficults de cder une partie substantielle de leur souverainet un savoir abstrait et son dpositaire institutionnel. Le cas de la responsabilit de vrification de gestion du BVG constitue cet gard une exception, bien quil puisse tre soutenu que le gouvernement a alors prfr de faibles bnfices immdiats (labsence dopprobre du public) de grands bnfices futurs (le maintien de cette zone de tche dans son giron). Sans vouloir minimiser limmense dfi que reprsente la transformation dune administration bureaucratique en une organisation professionnelle (il a fallu plus de trente ans au BVG pour effectuer sa mtamorphose), lobtention par une administration publique dune responsabilit professionnelle nest pas insurmontable: au moins cinq cas ont pu tre recenss en quarante ans dhistoire canadienne dans la zone de tche considre. Pourtant, les relles difficults ne se sont fait sentir qu ce moment, cest--dire lorsquil sagit de raliser sur le lieu de travail les formidables attentes suscites afin dobtenir la juridiction un aspect presque entirement ignor par la thorie de la socit de laudit, sous prtexte que lcart entre savoir abstrait et pratiques concrtes est invisible de lextrieur. En ralit, les contraintes ncessaires lobtention dune juridiction portent en elles les germes de sa disparition. Pour convaincre lauditoire tatique dattribuer une juridiction, un groupe potentiellement professionnel peut tre enclin promettre plus de bnfices que son savoir abstrait nest vraisemblablement en mesure dapporter; pour prserver une juridiction, il sagirait de ne promettre que ce que le savoir abstrait est susceptible dapporter rellement. Mais personne nobtient de juridiction de cette faon. Ce problme est amplifi par la tendance structurelle des groupes administratifs potentiellement professionnels revendiquer des juridictions dont ils dlgueraient lapplication aux ministres: il est plus simple de rclamer aux ministres la production dtudes defficacit pour appuyer les dcisions budgtaires (rationalisation des choix budgtaires) que de cibler soi-mme scientifiquement les programmes devant tre financs ou supprims. Ces groupes professionnels comptent gnralement sur la persuasion (il est souvent question de changement culturel, dadoption dune mentalit danalyse des risques) pour traduire leur juridiction lgale sur le lieu de travail. Mais ce travail de conqute doit tre ritr sur le lieu de travail, et les revendications manant de lauditoire tatique se heurtent souvent des occupants forts les gestionnaires peu enclins cder une partie de leur travail un autre savoir abstrait que le leur. Cette combinaison dincitants promettre plus que lon ne peut rellement donner (afin dobtenir une juridiction) et de dsincitants ne promettre que ce que lon peut donner (car ce dfi incombera autrui) fait en sorte que la plupart des juridictions professionnelles sont mort-nes.
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Mais comment la vrification de gestion a-t-elle pu demeurer du ressort du BVG pendant plus de quarante-cinq ans? Paralllement cette question se pose videmment celle de savoir si la comptition professionnelle est bel et bien libre, comme le sous-entend Abbott, ou si elle est fausse, comme le laisse entendre Power. Premirement, le BVG effectue seul le travail quil conoit: il nest pas tributaire du bon vouloir de gestionnaires de ratifier sa juridiction sur le lieu de travail. Il est permis tout groupe potentiellement professionnel de souhaiter effectuer son travail seul, mme si beaucoup ne le font pas. Deuximement, le BVG dispose non seulement dune juridiction tatique, mais aussi dune juridiction publique sur la performance administrative: tant quil dtient fortement cette juridiction publique, le gouvernement nest pas rellement en mesure de lui retirer sa juridiction tatique, moins de sattirer les foudres de lopinion publique et de menacer sa rlection. nouveau, libre par exemple au BCG de projeter sa juridiction tatique sur la place publique en publiant ses rapports, ce que le BVG, fort de son exprience en la matire, lui recommande dailleurs vivement (OAG, 2011). Enfin, il est vrai que le BVG possde un avantage concurrentiel sur ses adversaires. Son pouvoir de vrification de gestion consiste prcisment rendre visible lchec (ou le succs) dautres entits, et ladministration publique de cette preuve a t dterminante dans plusieurs luttes juridictionnelles: la cration du BCG (Le Parlement a perdu la matrise des fonds publics BVG dans Sinclair, 1979, p. 143), sa rintgration dans le SCT (la vrification interne a chou se montrer digne des attentes tre une fonction vibrante OAG, 1993), et sa rcente rsurrection (les hauts fonctionnaires ont enfreint toutes les rgles OAG, 2002). Comme la juridiction du BVG est exclusive et quil est formellement indpendant, aucun concurrent nest en mesure dtablir son chec; Michael Power marque un point. Toutefois, la position du BVG semble de plus en plus menace. Dune part, la comparution de la vrificatrice gnrale Sheila Fraser devant la commission Gomery aurait pu tourner plus mal: il aurait pu tre publiquement tabli que le BVG neut pas appliqu son savoir abstrait de manire ce que deux auditeurs arrivent aux mmes conclusions (voir Fraser, 2007) et le BVG eut ragi en renforant la formalisation de ses pratiques professionnelles (interview avec un cadre du BVG, 2009). Dautre part, linvite surprise de la Loi fdrale sur la responsabilit4 la soumission des organisations prives recevant des subsides fdraux aux juridictions du BVG a lapparence dun cadeau empoisonn pour le BVG. ressources gales, soit il effectue ce travail au risque davoir moins de ressources investir dans la fourniture de munitions lopposition et aux mdias pour attaquer la majorit (Malloy, 2004), soit il ne leffectue pas ce qui est loption dfendue actuellement par le BVG (interview avec un cadre du BVG, 2009). Si toutefois un
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La Loi fdrale sur la responsabilit contient dautres dispositions potentiellement menaantes pour le BVG, notamment linstauration du Directeur parlementaire du budget. lpoque o les donnes empiriques ont t recueillies, les contours prcis de ce nouvel acteur ntaient pas suffisamment clairs pour tre inclus dans lanalyse. Sil tait en mesure de dvelopper une juridiction propre sur son travail, ce nouvel acteur pourrait devenir terme un concurrent du BVG. lpoque toutefois, le BVG excluait cette possibilit (interview avec un cadre du BVG, 2009). De la socit de laudit au systme des professions: lhistoire institutionnelle de laudit dans le service public canadien
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scandale clatait impliquant une organisation prive soumise thoriquement au contrle du BVG, celui-ci aurait du mal a viter dendosser la responsabilit que le gouvernement nhsiterait pas lui faire porter. Dans les deux cas de figure, ce mandat menace le BVG et ses juridictions. Plus que lArlsienne de la socit de laudit ou un retour en grce du politique, la tendance plus long terme que nous laisse entrevoir la thorie dAbbott est celle dun rquilibrage progressif des pouvoirs professionnels au sein du gouvernement fdral canadien, avec un BVG qui pourrait bien avoir atteint le fate de son pouvoir au dbut de septembre 2004 devant le juge John Gomery (2004a, 2004b et 2004c), un BCG qui semble avoir tir certaines leons des erreurs du pass (Larson et Zussman, 2010) et un SCT qui bon an mal an occupe son rle de gestionnaire du gouvernement depuis presque vingt ans. Il ny a donc pas de socit de laudit au Canada, mais un systme des professions au sein du gouvernement fdral. Certes, les maux attribus la socit de laudit pourraient alors tre reports sur ce systme professionnel qui promet plus quil ne peut donner, qui reste fondamentalement obscur et qui usurpe en dernire analyse le pouvoir dmocratique lgitime des lus. Toutefois, si la dmocratie nest pas comprise dans le sens de Rousseau comme le gouvernement par le peuple, mais dans celui de Montesquieu comme lexistence de contre-pouvoirs, lmergence dun contre-pouvoir professionnel au pouvoir politique peut tre perue comme servant plutt que desservant la dmocratie. Et cest en permettant ladoption de ce regard froid peut-tre lgrement cynique loin des discours enflamms pour ou contre la socit de laudit, que la thorie dAbbott rvle toute sa pertinence.
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LA RECHERCHE LENAP
ENRICHIR LE SAVOIR PUBLIC

Lcole nationale dadministration publique (ENAP) forme, depuis plus de 40 ans, les cadres et les professionnels du secteur public grce un enseignement universitaire crdit de 2e et de 3e cycles et des activits de formation continue. LENAP contribue en outre au dveloppement de ladministration publique par des activits de recherche, par des services dappui aux organisations et par des activits de dveloppement international. Les travaux de nos professeurs et chercheurs sont au cur des grands dfis que doivent relever les dcideurs publics dans un contexte dconomie mondialise, de vieillissement acclr de la population et de raret des ressources. Ils touchent la fois les institutions, le management et les politiques publiques. Les axes prioritaires de recherche sont : le management public : leadership, innovation, performance et transformation de la gestion publique lanalyse, le dveloppement et lvaluation des politiques et programmes publics le management du rseau de la sant et ses politiques la gouvernance publique et ses nouvelles formes la gestion et les politiques internationales Actifs au sein de nombreux rseaux de recherche, nos professeurs et chercheurs y apportent cette expertise publique qui enrichit le savoir collectif. De plus, par la ralisation dune multitude de mandats de recherche commandite et dinterventions, ils exercent un leadership dinfluence auprs des praticiens de la gestion publique, des dcideurs et mme de lensemble de la population. Plusieurs regroupements contribuent au dveloppement de la recherche lENAP. Parmi eux, LObservatoire de ladministration publique offre aux dcideurs publics un comparatif stratgique en matire de gestion et de politiques publiques. LObservatoire diffuse et publie les rsultats de ses recherches dans plusieurs publications, dont Tlescope. LENAP est reconnue au Qubec et dans le monde comme lune des plus importantes coles universitaires de management public de langue franaise. Elle accueille annuellement autour de 2000 tudiants et compte plus de 9000 diplms, dont plusieurs exercent des fonctions stratgiques dans le secteur public.
w w w. e n a p . c a
LE DVELOPPEMENT DE LAUDIT INTERNE DANS LE SECTEUR PUBLIC BELGE

Par Diane van Gils, Chercheuse en administration publique, Universit Catholique de Louvain diane.vangils@uclouvain.be Christian de Visscher, Professeur en administration publique, Universit Catholique de Louvain christian.devisscher@uclouvain.be Et Gerrit Sarens, Professeur en gouvernance et audit interne, Universit Catholique de Louvain, Belgique gerrit.sarens@uclouvain.be Traduit de langlais
RSUM Il y a quelques annes encore, laudit interne tait une pratique marginale dans le secteur public belge, pratique qui sest progressivement tendue la suite des dernires rformes managriales. Larticle dresse un bilan des activits daudit interne dans le secteur public belge sous diffrents angles. On y prsente quelques statistiques ce sujet, les diffrents dispositifs institutionnels rgulant laudit interne chaque niveau dautorit publique en Belgique et les principaux facteurs favorisant son adoption et sa professionnalisation dans ce contexte, par lentremise dune slection dentretiens dagents publics. Nous pensons que les pays dont les administrations publiques prsentent des traits caractristiques identiques ceux des administrations belges partageraient des rsultats similaires, en particulier ceux dont la politique des ressources humaines demeure relativement centralise. ABSTRACT Internal auditing in Belgiums public sector remains a marginal practice, though one that has been gradually expanding since the most recent managerial reforms of the public service. This article describes the institutional framework surrounding internal auditing at each level of Belgian public administration along with the factors fostering the adoption and professionalization of internal auditing unit namely, legal mandates, the force of external audit, boards of directors and the involvement of senior managers. Additional determining factors include: a political crisis or financial scandal, internal culture, the managerial autonomy of public organizations, and the effectiveness of administrative reforms. Countries whose public service context resembles that of Belgiums will likely exhibit similar results.
Pour citer cet article: Van Gils, D., C. de Visscher et G. Sarens (2012). Le dveloppement de laudit interne dans le secteur public belge, Tlescope, vol. 18, n 3, p.73-107.
a majorit des services daudit interne en Belgique ont t implants dans le secteur public la suite des dernires rformes administratives intervenues depuis 2000. Dans ce contexte, laudit interne est de plus en plus considr comme un instrument permettant de renforcer la fiabilit du systme de contrle interne dune organisation, cest--dire de veiller ce que les risques les plus importants dune organisation soient couverts et que les dispositifs de contrle interne soient efficaces, complets et intgrs dans lorganisation. Ces initiatives refltent les tendances les plus rcentes en matire de normes et de principes internationalement
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reconnus dans le domaine du contrle interne, telles les normes du COSO/ERM1 et de lINTOSAI2, qui ont troitement align les activits oprationnelles de contrle et laudit interne aux objectifs et aux risques plus larges de lentit (Cohen, 2012 ; Krogstad, Ridley et Rittenberg, 1999). Par ailleurs, on observe galement que les cadres institutionnels dans lesquels les activits daudit interne sorganisent divergent selon lautorit publique concerne. Cet article vise mettre en lumire la faon dont laudit interne sest dvelopp dans les entits publiques belges aprs les dernires rformes managriales dans ce secteur3. Les observations prsentes proviennent dune recherche approfondie, ralise par le premier auteur, dans le cadre dune thse de doctorat dont lobjectif tait dexaminer et dexpliquer le dveloppement de laudit interne dans le secteur public en Belgique (Van Gils, 2012). La question de recherche principale de la thse tait fonde sur les rsultats 4 statistiques dune tude exploratoire effectue en 2008 , laquelle avait mis en vidence que si le taux dadoption des pratiques daudit interne dans les entits publiques belges avait augment depuis 2000, ces pratiques taient toutefois marginales avec des degrs de professionnalisation relativement diffrents. Lobjectif de la thse tait donc dexaminer quels taient les dterminants principaux favorisant ladoption et la professionnalisation dun service daudit interne au sein des organismes publics belges, en proposant de sappuyer essentiellement sur une perspective sociologique no-institutionnelle (DiMaggio et Powell, 1983) et une approche no-managriale du concept dautonomie des organismes publics (Verhoest et autres, 2010). Les hypothses ont t testes dans le cadre dune analyse de 5 facteurs multiples intitule Qualitative Comparative Analysis . Au total, sept facteurs repris des thories ci-dessus ont t slectionns suivant lhypothse quils influenceraient favorablement ladoption et la professionnalisation dun service daudit interne. Le tableau 1 dcrit succinctement ces facteurs en fonction des thories mentionnes prcdemment.
Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO) / Enterprise Risk Management Framework (ERM). 2 International Organisation of Supreme Audit Institutions (INTOSAI). 3 Larticle traite de toutes les entits publiques, non seulement des ministres, mais galement des organismes publics dcentraliss, des communes, des compagnies publiques, des coopratives. 4 Enqute effectue par lUniversit Catholique de Louvain et la Katholieke Universiteit Leuven. 5 Pour un aperu de la mthode, voir Rihoux et Ragin (2009).
1
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TABLEAU 1: LES SEPT FACTEURS FAVORISANT LADOPTION OU LA PROFESSIONNALISATION DUNE ACTIVIT DAUDIT INTERNE
THORIE NO-INSTITUTIONNELLE (DIMAGGIO ET POWELL, 1991 ET 1983)
Pression coercitive La pression coercitive se dfinit comme une pression exerce sur des organismes par dautres organismes desquels ils dpendent, par exemple par le truchement de mandats lgaux ou dautres types dexigences formelles ou informelles. Lentit subordonne accepte de satisfaire ces exigences pour paratre plus lgitime au regard de son autorit de tutelle ou de tout autre acteur important pour lentit. Dans notre contexte, nous avons pris en compte les mandats lgaux ou contractuels en matire daudit interne. La pression normative est un facteur interne lorganisation associ la professionnalisation, par exemple les rseaux dinformation professionnels tels que des associations professionnelles, les sminaires ou les formations, ou dautres types de rseaux qui influencent directement la gestion et le personnel travaillant au sein de lorganisation. Dans notre tude, ce facteur est mesur indirectement par le niveau de sensibilisation et de soutien de laudit interne au sein de lentit tudie. Le mimtisme renvoie au fait que les entits tendent gnralement imiter les autres organismes quelles peroivent comme tant les plus avancs dans leur secteur dactivit. Limitation est ds lors une autre manire daugmenter la lgitimit dune entit, indpendamment de lefficacit immdiate des rsultats quelle produit.
Pression normative
Mimtisme des entits
LE CONCEPT DAUTONOMIE DANS LES ORGANISMES PUBLICS (VERHOEST ET AUTRES, 2010)

Dpendance financire de lorganisme public vis--vis de son autorit de tutelle Prsence dun conseil dadministration dans un organisme public Frquence leve du contrle externe La dpendance financire value dans quelle mesure lentit publique dpend des fonds du gouvernement pour assurer son financement. cet gard, si nous combinons ce facteur avec la pression coercitive (DiMaggio et Powell, 1991, p.154), les organismes publics qui ont une trs faible autonomie financire auront tendance se conformer davantage aux exigences du gouvernement ou dun autre donateur financier important. Les entits publiques qui ont un conseil dadministration auront tendance se grer de manire plus autonome et normative que les dpartements ministriels ou autres services rattachs directement au gouvernement. La prsence dun conseil dadministration suppose que le leadership de lentit ne dpend plus uniquement du gouvernement, mais est partag entre plusieurs acteurs, dont des experts, des gestionnaires et dautres parties prenantes de lentit. Le contrle externe comprend tous les audits externes et autres types de contrle effectus par des agents extrieurs lentit, par exemple les audits externes effectus par la Cour des comptes ou par dautres agents de contrle publics. Plus les organismes publics sont fortement contrls et sous la menace de sanctions, plus ceux-ci auront tendance se conformer aux exigences imposes par lautorit de tutelle. Lautonomie managriale implique la possibilit pour lorganisme de choisir et dutiliser librement ses ressources budgtaires, humaines et logistiques. Nous supposons ici que les entits qui ont une forte autonomie managriale auront tendance professionnaliser davantage leurs services daudit interne que les entits qui ont une autonomie managriale plus faible.
Autonomie managriale
Le dveloppement de laudit interne dans le secteur public belge
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Diffrentes perspectives sont proposes dans cet article sur la base des rsultats principaux de cette recherche. En premier lieu, larticle prsente quelques donnes statistiques relatives ladoption et la professionnalisation dun service daudit interne dans le secteur public belge. Ensuite, il dcrit les dispositifs institutionnels relatifs laudit interne dans les diffrentes autorits publiques belges. Ces dispositifs en matire daudit ont une influence significative sur le taux dadoption des services daudit interne. En outre, la description de ceux-ci nous permettra de mieux comprendre le contexte des diffrents tmoignages exposs dans la troisime section. Ces entretiens ont t mens dans le cadre de cette recherche en vue dillustrer et denrichir les rsultats quantitatifs provenant de lanalyse Qualitative Comparative Analysis, en approfondissant ainsi la manire dont laudit interne a t adopt ou professionnalis dans certaines entits provenant de notre chantillon, et ce, par rapport aux principaux facteurs mentionns dans le tableau prcdent. Dans une quatrime section, nous nous attardons sur lexprience fdrale en matire daudit interne, juge peu satisfaisante, malgr certains facteurs favorables dont une multitude de mandats obligatoires en la matire (Cour des comptes, 2007). La dernire section reprend les conclusions et les rflexions principales mises dans le cadre de la thse en relation avec les rsultats prsents dans cet article.
LES STATISTIQUES EN MATIRE DAUDIT INTERNE DANS LES ENTITS PUBLIQUES BELGES
En juin 2010, lInstitut des auditeurs internes de Belgique, conjointement avec lUniversit Catholique de Louvain et lUniversit de Gand, a envoy un questionnaire au sujet de lorganisation et de la pratique de laudit interne aux entits publiques belges, cest--dire aux autorits fdrales, aux communauts et aux rgions et aux pouvoirs locaux6. Cette enqute avait pour objectif dobtenir, pour la premire fois en Belgique, des statistiques sur la situation du contrle interne et de laudit interne auprs des entits appartenant aux diffrents niveaux dautorits publiques. Le questionnaire tait adress aux entits qui disposaient dun service daudit interne et celles qui nen disposaient pas. Le questionnaire a t envoy par voie lectronique la grande majorit des organisations reprises dans la liste globale des entits publiques constitue par le service Comptes nationaux/rgionaux et Conjoncture au sein de la Banque nationale de Belgique, ainsi quaux provinces et communes comprenant 30 000 habitants ou plus. Au total, 592 organisations ont t contactes et un taux global de rponse de 21% (126 participants) a t obtenu. Ce sont les responsables ou leurs collaborateurs dans le domaine du contrle interne ou de laudit interne qui ont principalement rpondu au questionnaire au nom de leur organisation. Aprs avoir effectu un contrle sur la qualit des rponses, 119 questionnaires ont t retenus pour lanalyse statistique. Les points
Pour un aperu complet des rsultats de lenqute, voir Van Gils, Christiaens et Hex (2010). Larticle rsume dans cette section les principaux rsultats de cette enqute.
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les plus marquants des rsultats de lenqute sont repris ci-dessous, aprs la description de notre chantillon.
Description de lchantillon
Tous les niveaux dautorit publique en Belgique sont reprsents dans lchantillon. Par rapport la population relle, nous observons une surreprsentation des entits publiques provenant surtout du fdral, ensuite de ladministration flamande et de la Rgion wallonne. Les entits publiques des pouvoirs locaux flamands et bruxellois sont en revanche sous-reprsentes.
TABLEAU 2: LA REPRSENTATIVIT DES ENTITS PAR NIVEAU DAUTORIT PUBLIQUE

CHANTILLON (EFFECTIFS) TAUX DE REPRSENTATION DANS LCHANTILLON (%) TAUX DE REPRSENTATION DANS LA POPULATION (%)
Fdral Administration flamande (niveau rgional) Rgion wallonne Rgion Bruxelles-Capitale Communaut franaise (niveau rgional) Local Wallonie Local Flandre Local Bruxelles
32 28 12 3 7 18 16 3 119
27 23 10 3 6 15 13 3 100
15 18 6 4 4 17 27 9 100
La majorit des rpondants proviennent des autorits rgionales et communautaires (42%) et des autorits locales (31%).
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Sagissant des diffrents types dorganismes publics, lchantillon est bien diversifi, sauf pour les pouvoirs locaux flamands o seuls les communes et quelques centres publics daction sociale ont rpondu lenqute. On observe quenviron deux tiers des participants (58%) reprsentent des agences publiques dcentralises avec personnalit juridique, par exemple des compagnies publiques, des coopratives, des tablissements denseignement suprieur et dautres types dorganismes dintrt public.
FIGURE 1: LES TYPES DORGANISMES DANS LCHANTILLON

tablissements d'enseignement suprieur 3%
Centres publics d'action sociale 7% 8%
Rgies et administrations sans personnalit juridique
55 % 27 %
Rgies et administrations avec personnalit juridique
Administrations, communes et provinces
Plus de la moiti des entits ayant particip lenqute ont plus de 15 ans dexistence (58%) et comptent plus de 200 personnes (69%). En termes de budget, la moiti des entits ont 71,5 millions deuros ou moins. Le tableau 3 reprend le score global des apprciations des rpondants pour diffrents aspects du contrle interne de leur entit selon lchelle de 1 5 (1 = pas du tout; 5 = tout fait). De manire gnrale, les scores sont relativement faibles, surtout lorsque les activits de contrle doivent sintgrer dans toutes les sphres oprationnelles de lentit ou svaluer de manire continue.
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TABLEAU 3: LTAT DU CONTRLE INTERNE DANS LES ENTITS

N Le professionnalisme est une valeur importante pour notre organisation. Notre organisation dispose dun systme pour la gestion des plaintes. Notre organisation dispose dune culture de transparence/douverture. Le management est sensibilis tout ce qui concerne le contrle interne. Les objectifs de notre organisation sont quantifis. Notre organisation dispose dun systme de planification des ressources humaines. Notre organisation dispose dun processus global des dispositifs du contrle interne. Les processus de lorganisation sont dcrits ou documents. Les dispositifs de contrle interne sont amliors de manire continue. Les dispositifs de contrle interne recouvrent lensemble des activits de lorganisation. Notre organisation dispose dun systme qualit. Les processus de support (financiers, humains, contrle) sont intgrs/informatiss dans une plateforme IT commune pour lensemble de lorganisation. 117 MOYENNE 4,07 CART TYPE ,898
117
3,62
1,375
118
3,59
1,040
118
3,36
1,027
116
3,31
1,160
116
3,08
1,203
116
3,06
1,159
117
3,04
1,163
116
2,97
1,212
116
2,93
1,185
115
2,83
1,422
116
2,55
1,321
79
Ladoption dune activit daudit interne

Par activit daudit interne, on entend un service, une fonction ou un responsable qui gre une activit daudit interne dans lorganisation selon les standards de la profession de laudit interne, ou une activit daudit interne qui est sous-traite partiellement ou entirement. La moiti des participants (53%) dclarent avoir une activit daudit interne. Il serait utile dinsister sur le fait que ce taux serait probablement moins lev dans la ralit: certains rpondants auraient confondu une activit daudit interne avec un service ou un audit de qualit. Aussi, ce sont essentiellement les organisations qui ont, ou dsirent avoir, une activit daudit interne qui taient les plus susceptibles de participer cette enqute.
TABLEAU 4: LE TAUX DADOPTION DUNE ACTIVIT DAUDIT INTERNE

FRQUENCE Existence dun service daudit interne lorganisation Le service daudit interne est entirement sous-trait Le service daudit interne est en phase projet Aucun service daudit interne TOTAL 54 9 20 36 119 POURCENTAGE 45 8 17 30 100
En ce qui concerne la sous-traitance des activits daudit interne (8%), cellesci sont essentiellement effectues par des services daudit interne centraliss, savoir IAVA et AUDIO respectivement pour ladministration et les autorits locales flamandes comme cela sera prcis dans la section suivante. La sous-traitance prive 100% est exceptionnelle dans notre chantillon (un seul cas). Les raisons principales invoques pour justifier labsence de toute activit daudit interne, sont, par ordre dimportance, les suivantes: le manque de moyens, le niveau de maturit insuffisant du contrle interne de lentit, la mauvaise perception de la valeur ajoute de laudit interne, la taille trop petite de lentit, une duplication des activits daudit interne avec les missions daudit externe, ou encore parce que lactivit daudit interne en tant que fonction nest pas encore bien comprise en interne. En termes dobligations lgales en matire daudit interne, un peu moins de la moiti des participants (40%) dclarent avoir un mandat obligatoire pour mettre en uvre une telle activit.
Les caractristiques des services daudit interne

Les services daudit interne ayant particip lenqute ont de un vingt ans danciennet. Environ la moiti de ces services (54%) ont cinq ans dexistence ou moins. Pour lensemble des organisations qui exercent une activit daudit interne, un auditeur est en moyenne prsent par tranche de 544 employs. Cette mesure est toutefois prendre avec rserve, car cette proportion diminue considrablement pour les organisations comptant plusieurs milliers demploys. En outre, les
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services daudit interne dclarent que leurs auditeurs internes sont principalement recruts en interne (45%). Les autres sources de recrutement sont indiques dans le tableau qui suit.
TABLEAU 5: LA PROVENANCE DES AUDITEURS INTERNES AVANT DOCCUPER LEURS NOUVELLES FONCTIONS (MOYENNE EN POURCENTAGE)
EFFECTIFS MINIMUM MAXIMUM MOYENNE CART TYPE
Jeune(s) diplm(s) Dun autre dpartement interne de notre organisation Dune autre organisation du secteur public Du secteur priv Pas dapplication
55 55 55 55 55
0 0 0 0 0
70 100 100 100 100
6 45 23 24 4
15,729 43,117 36,224 36,389 18,892
Par ailleurs, lenqute rvle que plus de la moiti des responsables en audit interne (55%) avaient trois ans ou moins dexprience en audit interne avant doccuper leur fonction actuelle et quun tiers navaient aucune exprience en cette matire. En ce qui a trait aux types de missions effectues par les auditeurs internes, les rpondants ayant une activit daudit interne dclarent que leurs auditeurs internes effectuent principalement des missions dassurance (56%) et des missions de conseil (17%).
TABLEAU 6: LES TYPES DE MISSIONS EFFECTUES PAR LAUDITEUR INTERNE EN GNRAL (MOYENNE EN POURCENTAGE
EFFECTIFS Missions dassurance Missions de conseil Cartographie des risques Autre rle Programme damlioration Animation dateliers de formation 50 50 50 50 50 50 MINIMUM 0 0 0 0 0 0 MAXIMUM 100 80 80 60 50 20 MOYENNE 56 17 11 9 6 1 CART TYPE 27,380 18,347 13,157 14,164 11,147 3,423
81
Les audits oprationnels7, suivis des audits de performance8 et des audits de qualit, sont les audits les plus souvent cits parmi les principales missions dassurance queffectuent les auditeurs internes. Par ailleurs, la plupart des auditeurs internes ayant particip lenqute ont galement frquemment mentionn la duplication des missions daudits des auditeurs externes, surtout dans le domaine des audits financiers et de la certification ISO.
La gouvernance des services daudit interne et la relation avec le contrle externe

La plupart des services daudit interne de lenqute (91%) sont rattachs aux instances hirarchiques les plus leves de leur entit.
TABLEAU 7: LE RATTACHEMENT HIRARCHIQUE DE LACTIVIT DAUDIT INTERNE

FRQUENCE Au plus haut dirigeant de lorganisation Au comit daudit une direction oprationnelle la direction financire Pas dapplication TOTAL 35 20 3 1 1 60 POURCENTAGE 58 33 5 2 2 100
Un peu plus de la moiti des services daudit interne (56%) dclarent avoir obtenu la signature de la direction gnrale de lorganisation sur leurs documents officiels relatifs leur mandat, en particulier sur la charte daudit interne. La moiti des services daudit interne (52%) ont un crdit budgtaire formel pour financer leurs activits daudit. Un peu plus de la moiti des services daudit interne (57%) ont un comit daudit. Deux tiers de ces comits (62%) sappuient sur un fondement lgal ou rglementaire. En ce qui concerne leurs relations avec les autres agents du contrle, les services daudit interne dclarent gnralement que la coordination entre leurs comits daudit, l o ils existent, et les agents chargs du contrle interne/externe est faible. Par ailleurs, les mcanismes de collaboration privilgis entre les services
Laudit oprationnel examine les lments de gestion dune organisation (planification, organisation, direction et contrle), cest--dire les objectifs et les plans, les responsabilits, les structures organisationnelles, les politiques et procdures, les systmes et mthodes, les contrles et les ressources humaines et physiques. 8 Laudit de performance examine lutilisation des ressources pour dterminer si celles-ci sont utilises de manire la plus conomique, efficiente et efficace pour accomplir la mission et les objectifs de lentit.
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daudit interne et les agents du contrle externe seraient lchange des rapports daudit (65%) et la coordination des plans daudit (45%). Lappui de ces agents pour les travaux daudit interne semblerait marginal (18%).
Les pratiques professionnelles des services daudit interne

Environ deux tiers des services daudit interne ayant particip lenqute (64%) ont des auditeurs internes membres de lInstitut des auditeurs internes. En matire de bonnes pratiques pour grer et professionnaliser ces services, la plupart de ceux-ci dclarent avoir utilis les outils recommands et mis en uvre les standards de la profession de manire satisfaisante; seules les pratiques relatives la gestion du personnel seraient les moins appliques (38%) comme lindique le tableau ci-dessous.
TABLEAU 8: LES PRATIQUES PROFESSIONNELLES DES SERVICES DAUDIT INTERNE

EFFECTIFS FRQUENCE POURCENTAGE Adhrence un code de dontologie Systme de suivi des recommandations Programme dassurance qualit et damlioration continue Outils de gestion de la performance de lactivit daudit interne Programme en gestion du personnel Pas dapplication 60 60 60 60 60 60 44 46 42 39 23 3 73 77 70 65 38 5
Les niveaux de maturit

Afin dvaluer le niveau de maturit des services daudit interne, une liste de 89 indicateurs a t labore daprs linterprtation du modle de maturit de laudit interne pour le secteur public (Internal Audit Capability Model (IA-CM) for the 9 Public Sector) dvelopp par lIIA Research Foundation . Ces indicateurs ont t rpartis dans le questionnaire de lenqute. Les diffrents niveaux de maturit sont rsums dans la figure 210.
Van Gils a rcemment propos dappliquer le modle avec la mme dmarche mthodologique pour lensemble des donnes de la profession dans le secteur public dans le cadre dun projet financ par lIIARF (IIA Research Foundation) en partenariat avec lauteur principal du IA-CM (Elizabeth MacRae, Canada). Au total, des donnes dorganismes publics provenant de 130 pays sont analyses. Le rapport sera publi en 2013 par lIIARF. 10 Pour de plus amples informations sur le modle, voir le site www.theiiia.org, en particulier www. theiia.org/bookstore/product/internal-audit-capability-model-iacm-for-the-public-sector-1422.cfm
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FIGURE 2 :
LES NIVEAUX DU MODLE DE COMPTENCE DE L'AUDIT INTERNE (IA-CM)
Apprendre l'IA l'intrieur et hors de l'organisation pour une amlioration permanente Utiliser les informations de l'IA travers l'organisation pour amliorer la gouvernance et la gestion des risques Les pratiques professionnelles et de matrise de l'IA uniformment appliques Pratiques et procdures de l'IA tablies Pas de comptence tablie, dpendant des efforts individuels
Optimizing
Niveau 5
Niveau 4
Managed
Integrated
Niveau 3
Infrastructure
Niveau 2
Niveau 1
Initial
Source : The Institute of Internal Auditors - Research Foundation, www.theilia.org/research
Dans le cadre de la mthodologie de lenqute, chaque service daudit interne accde un niveau de maturit suprieur sil satisfait au moins 70 % des indicateurs correspondant chaque niveau de maturit prcdent et actuel, et ainsi de suite. Les indicateurs ont t regroups dans trois des six dimensions provenant du modle de comptence, savoir les pratiques professionnelles , la gouvernance et la gestion des ressources humaines . Tous les rsultats de cette enqute sont bass sur lapprciation des rpondants quant leurs activits daudit interne et non sur une valuation effective de celles-ci. Le tableau 9 affiche le rsultat de lvaluation des services daudit interne par niveau de maturit. Plus de la moiti des services daudit interne (54 %) se situent toujours au stade initial de dveloppement, dont des services rcents et dautres plus anciens.
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TABLEAU 9: LES NIVEAUX DE MATURIT DES SERVICES DAUDIT INTERNE

FRQUENCE Niveau 1 : Initial Niveau 2 : Infrastructure Niveau 3 : Integrated Niveau 4 : Managed Niveau 5 : Optimizing TOTAL 30 21 2 0 2 55 POURCENTAGE 54 38 4 0 4 100
Lenqute dvoile aussi des rsultats par dimension de comptence comme lillustre la figure suivante. Selon la logique du modle de comptence, un service daudit interne ne peut voluer favorablement et durablement un niveau de maturit suprieur que si certaines dimensions ont atteint un niveau de comptence satisfaisant. La moyenne globale des rsultats rvle quaucune des trois dimensions nobtient un seuil favorable pour permettre aux organisations datteindre un niveau de maturit lev concernant leur service daudit interne, en particulier en raison dune gestion des ressources humaines qui semble relativement prcaire pour cette fonction dans ce secteur.
FIGURE 3: LES RSULTATS GLOBAUX PAR DIMENSION DE COMPTENCE

Moyenne par dimension
Ressources humaines 41 % 60 % 50 % 40 % 30 % 20 % 10 % 0 %

53 % Pratiques professionnelles
55 % Gouvernance
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LE DISPOSITIF INSTITUTIONNEL RELATIF LAUDIT INTERNE DANS LES DIFFRENTES AUTORITS PUBLIQUES BELGES11
Comme il a t mentionn prcdemment, lattention porte laudit interne dans les administrations publiques belges est apparue au dbut de la dcennie 2000. Un dispositif institutionnel sest mis en place progressivement tous les chelons dautorits publiques lexception du niveau local. Dune part un cadre lgal a t adopt, dautre part diffrents organes ont d prendre en charge les activits daudit interne. Nous nous contentons ici de mettre en vidence les diffrences observes entre les entits sur les trois points suivants: ladoption ou non dun cadre rglementaire, le degr de centralisation des activits daudit et le rattachement hirarchique du service daudit interne.
Laudit interne au niveau de ltat fdral

Avant la dernire rforme de lAdministration fdrale, intitule rforme Copernic (2000), les activits daudit interne taient peu nombreuses et laisses linitiative des dpartements et autres organismes publics (De Visscher et Petit, 2002). Les activits daudit interne ont t rendues obligatoires en 2002 dans tous les dpartements ministriels et dans certains organismes publics. Le nouveau cadre rglementaire visait, dune part, crer un dispositif institutionnel commun toutes les entits fdrales concernes, savoir la cration dun comit daudit et dun service daudit interne dans chaque entit, et, dautre part, dvelopper un cadre de travail incluant ladhsion obligatoire aux rfrentiels IIA et autres principes communment admis, lorganisation du recrutement et de la formation des auditeurs, ainsi que llaboration de documents types dont la charte daudit interne. Le cadre de travail commun en matire daudit interne a t labor par lUnit centrale dharmonisation au sein du Service public fdral Budget et Contrle de gestion, mais le dispositif institutionnel na pas vraiment t mis en place de manire satisfaisante, la majorit des dpartements ministriels et des organismes nayant ni de service daudit interne ni de comit daudit, cinq ans aprs ladoption de ce dispositif. En consquence, les deux arrts royaux du 17 aot 2007 en matire daudit interne ont impos une refonte des arrts royaux prcdents en instaurant un nouveau dispositif institutionnel. L o les arrts de 2002 imposaient lobligation dinstaller dans chaque service fdral un service daudit interne, la rglementation de 2007 se limite lengagement de pratiquer des activits daudit interne et davoir un responsable daudit interne par entit fdrale. Cette dernire formulation offre ainsi le choix du mode de gestion au Service public fdral: celui-ci peut, au choix, crer un service permanent pour son entit, faire appel au service daudit interne dune autre entit fdrale ou encore recourir de la soustraitance publique ou prive. En outre, lobligation dinstaller un comit daudit dans chaque service fdral a t remplace par la constitution dun comit daudit unique et transversal,
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Cette section reprend les lments essentiels de larticle publi par Van Gils et autres (2008).
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appel le Comit daudit de lAdministration fdrale (CAAF). La cration dudit comit accentue le processus de centralisation des activits daudit interne. Le CAAF est rattach directement au Conseil des ministres et est comptent pour les vingt-trois services fdraux viss par larrt royal. Il garantit lindpendance et lefficacit des processus daudit interne et veille ce que ses recommandations soient prises en considration. Il est galement charg dassister le gouvernement dans la dtection des risques transversaux12. Enfin, en ce qui concerne le rattachement hirarchique, les responsables daudit interne rapportent la fois la direction de leur organisation ainsi quau CAAF tout ce qui concerne lorganisation, la planification et lefficacit de leurs activits en matire daudit interne, ainsi que les problmes qui dpassent le primtre de leur organisation respective.
Laudit interne au niveau rgional/communautaire

Chaque rgion ou communaut a adopt son propre dispositif institutionnel. la Rgion flamande (Communaut flamande), les activits daudit interne dans lAdministration flamande ont t rendues obligatoires par larrt du gouvernement flamand du 8 septembre 2000. En ce qui concerne le dispositif institutionnel (approuv par le gouvernement flamand les 17 fvrier 2006 et 30 mars 2007), il met en place une structure organisationnelle centralise pour toutes les activits daudit interne des dpartements ministriels et des organismes publics sans personnalit juridique distincte. Ces activits sont prises en charge par une seule entit, lAgence daudit interne de lAdministration flamande (IAVA), laquelle rapporte directement au Comit daudit de lAdministration flamande. La gestion de lAgence est rgle dans un contrat de gestion tabli entre lAgence et le Comit daudit de lAdministration flamande. LIAVA est rattache au Comit daudit, lequel assure la supervision directe, lvaluation et lindpendance de lAgence. Quant aux agences autonomes de droit public, elles ont la facult de crer leur propre service daudit interne, et leur conseil dadministration peut mettre sur pied un comit daudit. LIAVA conserve cependant les pleins pouvoirs pour effectuer des audits dans toutes les entits de lunivers de vrification, donc galement dans les entits qui possdent des services dcentraliss daudit interne. Lorsquelle envisage dtendre ses investigations aux agences autonomes de droit public ayant leur propre service daudit, lIAVA planifie sa mission en accord avec le comit daudit dcentralis (Interne Audit van de Vlaamse Administratie, 2011). La Communaut franaise a adopt le 21 fvrier 2003 un dcret imposant la cration dune cellule daudit interne dans les organismes dintrt public dpendant de la Communaut franaise, mais cette obligation, assez curieusement, ne sapplique pas aux autres services administratifs, en particulier au ministre de la
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Le CAAF, install officiellement le 2 avril 2010, ne semble pas encore mme de jouer son rle de gardien de laudit interne. Selon le dernier rapport (168e) de la Cour des comptes, le contrle interne et laudit interne nenregistrent gure de progrs. En rponse la Cour, le ministre du Budget a suggr que le CAAF dveloppe des stimulants complmentaires (Cour des comptes, 20112012; voir galement Mottoul, 2010).
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Communaut franaise. Il existe toutefois depuis 1998 une cellule daudit interne, le Service gnral daudit budgtaire et financier (SGABF), qui effectue des missions daudit interne aussi bien pour les services du ministre que pour les organismes dpendant de la Communaut franaise. Ces missions sont inities sur une base volontaire la demande des services administratifs. Le gouvernement de la Communaut franaise a souhait tendre progressivement les activits daudit interne lensemble des administrations, compte tenu des rserves mises au dpart par les services lgard dune vision nouvelle du contrle et de laudit internes. Le SGABF est plac au sein du Secrtariat gnral du ministre et rend compte au Comit daudit du ministre. Relevons la composition inhabituelle de ce comit, lequel est compos des ministres (ou de leurs reprsentants) de la Communaut franaise, des administrateurs gnraux du ministre, du responsable du Service daudit interne et des inspecteurs des Finances accrdits auprs de la Communaut franaise avec voix consultative. Des reprsentants de la Cour des comptes peuvent galement assister au Comit daudit, mais titre dobservateur. Le Comit daudit est prsid par le secrtaire gnral du ministre. Jusquen 2008, la Rgion wallonne ne disposait pas de rglementation imposant lorganisation dactivits daudit interne dans les administrations wallonnes, lexception des activits daudit interne dcoulant des obligations vis--vis des institutions europennes, en particulier dans le cadre des fonds structurels et agricoles. La situation a toutefois volu la suite dune fusion des deux ministres de la Rgion wallonne ; un dpartement daudit interne, rattach au Secrtariat gnral, a t mis en place au sein du nouveau Service public de Wallonie. la Rgion de Bruxelles-Capitale, un comit daudit ainsi quun programme daudit interne ont t tablis au ministre la suite dune ordonnance rgionale en 2003. Tant la Rgion wallonne, qu la Communaut franaise et la Rgion de Bruxelles-Capitale, les services daudit interne font rapport directement un comit daudit situ au sein de lentit.
Laudit interne au niveau local

Jusqu prsent, les collectivits locales en Belgique communes et provinces ne sont pas tenues de mettre en uvre des programmes daudit interne, mme si certaines rglementations adoptes rcemment obligent les municipalits et dautres entits locales instaurer ou amliorer leurs systmes de contrle interne. En Flandre toutefois un prestataire de services externe appel Audio ralise, en application du dcret du 19 dcembre 2008 sur les centres publics daction sociale, des activits daudit pour plus de vingt entits publiques locales actives dans le secteur de la protection sociale. Ce service a t tendu dautres entits locales partir de 2010. Pour conclure, toutes les entits publiques qui ne sont pas couvertes par les dispositions cites ci-dessus ne sont donc pas soumises un cadre lgal commun visant imposer la pratique de laudit. Les programmes daudit interne sont alors mis en uvre de manire dcentralise, sur une base volontaire ou la suite de mandats individuels exigs, par exemple, par des bailleurs de fonds comme lUnion europenne dans le cadre des fonds structurels ou agricoles.
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Ladministration rgionale flamande a organis ses activits daudit interne de la faon la plus centralise. Ladministration fdrale a tendance suivre cette direction, non seulement parce quelle a mis en place un comit daudit central, mais aussi parce que ce comit a formul en 2011 une proposition visant centraliser tous les programmes daudit interne couverts par les arrts royaux prcits auprs dune agence quivalente lIAVA.
TABLEAU 10: LE DISPOSITIF INSTITUTIONNEL EN MATIRE DAUDIT DANS LE SECTEUR PUBLIC BELGE, SITUATION ENTRE 2008-2010
AUDIT INTERNE OBLIGATOIRE? TYPE DE STRUCTURE DAUDIT Audit centralis Audit dcentralis Audit dcentralis Audit centralis Audit dcentralis Audit dcentralis RATTACHEMENT HIRARCHIQUE POUR LA MAJORIT DES ACTIVITS DAUDIT INTERNE Comit daudit central et direction de lentit concerne Comit daudit de lentit concerne Comit daudit de lentit concerne Comit daudit central Comit daudit de lentit concerne Comit daudit de lentit concerne
Fdral Communaut franaise Rgion wallonne Communaut/ Rgion flamande
Hybride Hybride Non Oui
Rgion de Oui Bruxelles-Capitale Local Non
LES FACTEURS FAVORISANT LADOPTION ET LA PROFESSIONNALISATION DES SERVICES DAUDIT INTERNE

Cette troisime section illustre la manire dont laudit interne est adopt et professionnalis dans le contexte public belge grce une slection de tmoignages dagents publics exerant des activits en matire daudit ou de contrle internes dans des ministres ou autres organismes publics. Lobjectif initial de ces entretiens tait de confirmer ou dapprofondir les rsultats principaux de lanalyse quantitative de la thse. Des entretiens semi-structurs (de 60 minutes 3 heures, avec une moyenne de 2 heures, de juin 2011 aot 2011) portant sur les facteurs mentionns en introduction ont t mens auprs de 21 organismes publics. Nous avons gard lanonymat de nos interlocuteurs et utilis, dans la majorit des cas,
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des pseudonymes pour dsigner les organismes quils reprsentaient13. Tous les entretiens ont t retranscrits et restructurs selon le protocole analytique de Beaud et de Weber (2003). Nous avons demand chaque interlocuteur dans quelle mesure ces facteurs ont favoris (ou empch) ladoption ou la professionnalisation dun service daudit dans leur entit.
Les facteurs favorisant ladoption dun service daudit interne

Les mandats obligatoires relatifs laudit interne En ce qui concerne ladoption dun service daudit interne, les mandats obligatoires relatifs laudit interne sont considrs comme un incitant fort. Avant 2000, les rglements lgaux ce sujet ne concernaient le plus souvent quun seul organisme la fois, par exemple lors de la cration dun tel organisme ou lors de la conclusion dun contrat de gestion, en particulier pour les organismes publics crs aprs 1995. Ces initiatives provenaient de rformes publiques plus globales en vue de moderniser et de dcentraliser davantage la fonction publique. Aprs 2000, ces rglements touchent plusieurs organismes la fois, ce qui permet de rpandre plus facilement et rapidement laudit interne en tant que concept. Le mandat lgal simpose parfois aprs ladoption volontaire dun service daudit interne, la suite dune srie de dysfonctions graves ou dune crise, ce qui aide lgitimer davantage ce service au sein de lentit. Lexemple de la Socit de logement illustre bien ce contexte. Dans cet organisme, des inspecteurs des finances avaient dcel des cas de fraude dans lentit, ce qui avait notamment dbouch sur laffaire de la Carolo en 200514. Par consquent, un service daudit interne a t directement mis en place et ensuite formalis dans le cadre du contrat de gestion (2007-2012) entre la Socit et son autorit de tutelle.
Moi jtais engag l-bas en 2004. lpoque ce ntait pas une fonction dauditeur interne. On nous appelait inspecteurs financiers [] On effectuait des missions dappui et de contrle auprs de 70 socits de logement qui taient sous notre tutelle. [] Et cest ce genre de missions qui a dbouch sur laffaire Carolo. Ctait le big bang qui a fait professionnaliser cette fonction. [] Cela a donn tellement de pression que le politique a dcid de mettre une cellule daudit interne, partir de 2005, avec lautorit et les moyens ncessaires [] La socit stait aussi engage mettre en uvre la fonction daudit interne dans son nouveau contrat de gestion. [] Ils ont recrut, recrut, recrut, pour tre rassurs. Maintenant je pense que le processus est finalis. Nous sommes maintenant une
Larticle indique parfois le nom rel de lentit parce que les faits ont t mentionns dans la presse ou parce que linterlocuteur avait donn son accord. 14 Laffaire de la Carolo a clat le 5 septembre 2005, et a marqu le dbut des scandales politicofinanciers dans la municipalit de Charleroi en Belgique, lorsque lun des partis politiques sigeant dans lopposition au Conseil communal de la Ville de Charleroi a rendu public un rapport daudit sur la Socit de logement social appele La Carolorgienne. Ce rapport a relev des pratiques de corruption dans la gestion de la Carolorgienne. la suite de cette affaire, plusieurs chevins et administrateurs de la Socit se sont retrouvs devant la justice pour malversations et dtournement de fonds.
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dizaine dauditeurs internes, avec un directeur. Il y avait vraiment une pression politique avec une opinion publique. (Auditeur interne, Socit de logement)
Dans un tout autre registre, des activits daudit interne apparaissent aprs lobligation lgale pour certaines entits de respecter des standards de qualit ou dautres rglements techniques en vue dune certification, par exemple selon les normes de qualit ISO 9001, ISO 14001 ou EMAS. Dans ce contexte de certification, les activits daudit interne incluent en gnral ce quon appelle des audits de qualit. Certaines entits publiques font raliser ces audits de qualit par leur service daudit interne, dautres maintiennent des audits de qualit spars. Dans ce contexte, nous avons souvent observ une certaine confusion, voire un amalgame, entre laudit interne et laudit de qualit.
En 2007, laudit interne dpendait du service qualit dans le contexte de la grosse rorganisation et donc nous tions lis avec les services qualit. Avant 2007, laudit interne tait indpendant du dpartement Qualit. [] On fait de laudit interne selon les normes de lIIA, mais, ct, on fait aussi des audits qualit, pour que le certificateur soit content. [] On essaie davoir un quilibre. La norme ISO se limite la procdure. Nous [laudit interne], on va plus loin ; il y a une approche risque. [] Cest difficile de faire comprendre aux gens ce quest laudit interne par rapport laudit qualit. Ils ne comprennent pas, par exemple, que cela peut prendre un mois alors que laudit qualit ne prend que quelques heures. Il y avait vraiment une confusion entre laudit interne et laudit qualit. Le comit de direction se rendit compte que cela ne tournait pas rond. Et donc en 2009, on a sorti nouveau les auditeurs internes du dpartement Qualit et on les a mis dans un service indpendant, avec un responsable sa tte, lequel dpend directement du comit de direction. (Responsable du service daudit interne, Compagnie des eaux)
La dpendance financire Les entretiens ont mis en vidence le fait que les organismes publics qui ont lobligation lgale de mettre en place un service daudit interne ragissent diffremment selon quil y a ou non une menace de perte de ressources lie cette obligation. En particulier, nous observons que les organismes financs en ordre principal par des subsides ou dautres financements par projet seront plus enclins respecter les exigences lgales imposes par leurs principaux donateurs que des dpartements ministriels ou des organismes publics dont le financement est principalement assur par des recettes financires rcurrentes dcoulant directement dune ligne budgtaire du gouvernement. Lexemple de lAgence ci-aprs est un cas typique de la premire situation. Cette agence opre essentiellement dans le domaine des programmes europens et reoit des subsides europens importants. Sa structure administrative et ses pratiques de gestion suivent de prs les rgles dictes par les autorits de lUnion europenne.
Sil ny avait pas la rglementation europenne, cest clair que laudit interne naurait jamais exist dans lagence, ni soutenu par la direction. [] Si la direction gnrale navait pas donn une visibilit la fonction daudit interne, cela aurait t lobjet de remarques et aurait pu mettre en pril lAgreement avec les institu-
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tions europennes; en tous les cas, cela aurait cr des problmes inutiles. [] Depuis 2008 ou 2009, la direction a un instrument de suivi, une sorte de tableau de bord avec la mme structure telle inspire dans lannexe 1 de la rglementation europenne. Ici la direction suit les quatre points qui sont donns l-dedans. (Responsable de laudit interne, Agence dans les fonds europens)
La raction lgard de la dpendance financire a t trs diffrente dans la seconde catgorie dentits publiques. La plupart des interlocuteurs de ce groupe avaient un regard amus lorsque nous leur demandions dans quelle mesure le respect des obligations lgales en matire daudit interne tait important pour leur entit. Cette raction peut sexpliquer par le fait que toute menace dune coupe budgtaire est thorique puisque lessentiel de leur budget concerne des dpenses courantes que le pouvoir subsidiant na pas la possibilit de supprimer (par exemple les salaires des fonctionnaires). Cest particulirement vrai pour les ministres fdraux o laudit interne est obligatoire depuis les arrts royaux de 2002: certains dpartements ont mis en uvre cette exigence dun service daudit interne, dautres non. En dautres termes, la dpendance financire nest certainement pas un facteur stimulant dans ce contexte. Linfluence normative Parfois, lobligation lgale fournit indirectement lide normative de mettre en uvre un programme daudit interne. Par exemple, la Socit de transport nationale, interroge dans le cadre de notre tude, a mis volontairement en place un service daudit interne, aprs lobligation lgale de crer un comit daudit dicte par la Loi du 21 mars 1991 portant rforme de certaines entreprises publiques conomiques. Cette loi ne mentionnait aucunement laudit interne, mais comme les rgles de bonne gouvernance dun conseil dadministration exigent la cration dun comit daudit en son sein, la mise en place dun tel service rattach directement ce comit devenait indispensable. En dautres termes, les organismes publics dots dun conseil dadministration seront plus susceptibles dtre influencs par le concept daudit interne puisque ceux-ci suivront les recommandations provenant de rgles de bonne gouvernance. La volont dinstaurer un service daudit interne peut aussi provenir de lexprience ou du profil des administrateurs dun conseil dadministration. Nous pouvons citer en exemple larrive dun nouvel administrateur dlgu dans le conseil dadministration dun hpital rgional qui opre sous la tutelle de la Communaut franaise. Ce nouveau membre tait un ancien auditeur de la Cour des comptes de Belgique.
Quelle tait la motivation davoir de laudit interne dans votre hpital? Une rglementation? (Interviewer) Non, on a eu en 2002 un nouvel administrateur dlgu qui a lanc un plan stratgique global pour linstitution. Ce plan stratgique porte sur toutes les fonctions mdicales et administratives de lhpital. Il y avait notamment la cration dun audit interne. Cela ne rpondait rien de particulier, mais ladministrateur dlgu est issu de la Cour des comptes, ctait un auditeur (RIRE). Et voila pourquoi il
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voulait mettre cela en place. Mais on na pas trouv le temps ni les personnes pour le mettre en place tout de suite. (Secrtaire du conseil dadministration, Hpital)
Lapparition de services daudit interne peut galement sexpliquer par linfluence des rseaux dchanges et de documentation. Par exemple, dans une commune provinciale, lide de mettre en uvre un programme daudit interne est venue directement du management intermdiaire de lentit. Le concept daudit interne y tait encore mconnu avant la distribution dun rapport publi par le Conseil de lEurope en 1999 sur les pratiques de laudit interne aux niveaux local et rgional dans les pays europens. Ce rapport a clarifi une certaine confusion qui rgnait au sein du management interne de lentit quant aux rles respectifs des responsables des services comptables, du contrle de gestion et des services dinspection de la commune. Ce rapport a aussi donn une pousse la mise en uvre du service daudit interne dans les services communaux. Les autres facteurs de ltude peuvent galement indirectement propager des contextes normatifs favorables la sensibilisation et la mise en place dun service daudit interne. Le mimtisme Il est intressant de constater quune sorte de mimtisme merge partir du moment o une masse critique dentits publiques adoptent des activits daudit interne. Cette pression est particulirement efficace lorsquil sagit dentits appartenant au mme niveau dautorit publique. Le cas de lHpital est particulirement illustratif ce propos. Linitiative venant du nouvel administrateur dlgu, lequel proposait dinstaurer un service daudit interne dans linstitution comme expliqu plus haut, a t relaye ailleurs par les administrateurs de lHpital qui sigent dautres conseils dadministration. Ceux-ci ont leur tour exerc une pression croissante pour que laudit interne soit rpandu dans les organisations au sein desquelles ils sigent en tant quadministrateurs. Nous sommes ici dans un contexte o des entits ont adopt un service daudit interne la suite du dcret de 2003 sur le contrle et la transparence des organismes publics de la Communaut franaise.
On a donc eu des pressions de certains administrateurs qui souhaitaient mettre laudit interne au plus vite. Cest pour cela quon acclre un peu maintenant. Les administrateurs qui sont externes, cest--dire dsigns par la Communaut franaise en fait. Et donc voil, on est un peu dans le mouvement gnral des institutions publiques qui mettent cela en place un peu partout, on le sait aussi. (Secrtaire du conseil dadministration, Hpital)
Les agences fdrales dcentralises oprant dans le domaine de la scurit sociale offrent dautres exemples de mimtisme. Bien quelles ne soient pas concernes par larrt royal relatif laudit interne qui oblige tous les ministres et certains organismes mettre en place un service daudit interne depuis 2002, celles-ci ressentent nanmoins une pression implicite croissante pour crer de tels programmes. Il sagit ici dviter dtre en retard en matire de bonne gouvernance par rapport dautres organismes pour lesquels laudit interne est obligatoire, y compris leur ministre de tutelle (Sarens, De Visscher et Van Gils, 2010). Au palier
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local, la diffusion de laudit interne ne semble pas encore avoir atteint la masse critique ncessaire pour gnrer une pression implicite sur les autres entits locales. Il nest donc pas surprenant quun amalgame entre audit interne, contrle interne ou audit de qualit semble tre frquent. Linfluence du contrle externe Ltude rvle que les agents du contrle externe, en particulier linspection des finances, la Cour des comptes et les rviseurs dentreprises, peuvent exercer une influence positive dans ladoption dun programme daudit interne. Cela peut se faire directement par le soutien explicite aux projets daudit interne en formulant des recommandations prcises dans les rapports daudit externe. Limpulsion du contrle externe peut galement tre indirecte en induisant un environnement plus contraignant dans lequel lentit publique opre ou parce que la direction considre que le niveau de contrle externe nest pas suffisant pour garantir que lorganisation est sous contrle.
Je pense que toutes les institutions culturelles sont un peu au pied du mur pour le moment, que toutes les institutions ont grandi, que les rgles de gouvernance sont de plus en plus strictes. [] On nest pas oblig de mettre en place un audit interne. Cest nous qui le faisons parce que les obligations pour les socits deviennent telles que cest absolument ncessaire de passer par ce genre de systme si on veut tre certain que tout le monde rentre bien dans le mme moule de procdures. Cest indispensable. (Directeur financier, Muse) Cest vraiment une volont des mandataires publics de soutenir ma fonction [daudit interne]. Nous sommes une grosse entit, 3 000 personnes avec un gros budget, ils ont besoin dtre rassurs contre la fraude et les drapages, surtout dans le contexte gnral de scandales financiers dans le monde des intercommunales. [] Le contrle externe intervient essentiellement en aval, lorsque tout est dj amorc. Le collge des rviseurs ne vient quune deux fois par an et ne vrifie que la comptabilit, essentiellement le budget de fonctionnement (provenant de la tutelle), mais ce nest pas suffisant. (Responsable de laudit interne, Hospice)
Labsence ou le faible niveau des contrles externes devient clairement une pression en faveur de ladoption dun service daudit interne ds lors que les risques de fraude ou de non-conformit deviennent levs. Cest particulirement vrai lorsquil y a un accroissement des activits de fonctionnement du fait dune augmentation dun budget, dun largissement du champ dintervention ou de la fusion de diffrents organismes publics. En outre, certains organismes publics souhaitent instaurer un service daudit interne dans le but de rduire les audits externes effectus par lautorit de tutelle. Ladoption dun tel programme permet de rduire les activits de contrle externe en sinspirant du principe de laudit unique (single audit). Les conseils dadministration Nous avons remarqu prcdemment que les conseils dadministration des organismes publics constituent une force normative favorable la mise en place
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de laudit interne. De mme, la prsence dun conseil dadministration indique que lentit publique a une personnalit juridique distincte de celle du gouvernement et fonctionne donc davantage selon les lois du march. Ceci a pour consquence de crer un environnement plus comptitif et contraignant qui favoriserait le besoin de mettre en place des activits daudit interne comme cela a t illustr par le cas du Muse.
Les facteurs favorisant la professionnalisation dun service daudit interne

Les rglements relatifs laudit interne Les rglements relatifs laudit interne influent galement sur la professionnalisation de laudit interne en raison de leur contenu normatif. Certaines obligations en matire daudit interne demeurent trs vagues si elles ne sont pas adaptes au contexte de lentit. Cela a parfois gnr une certaine confusion entre le contrle interne, les services dinspection et laudit interne lorsque lorganisme tentait dinterprter et de mettre en uvre les exigences daudit dans son cadre administratif. Cette confusion se trouve parfois dans le contenu de certains rglements comme les premires rgles dictes par lUnion europenne en 1995 en matire daudit interne dans le cas de lAgence oprant dans les fonds europens.
Le rglement europen (CE/1663) de 1995 imposait carrment un service daudit interne, mais, si mes souvenirs sont bons, dans ce rglement-l, on mlangeait contrle interne et audit interne. Ils ont corrig cela dans le rglement de 2006. (Responsable de laudit interne, Agence dans les fonds europens)
En revanche, dautres obligations sont trs normatives ; elles prcisent par exemple les normes de la profession (les standards IIA) et parfois lobligation de crer un comit daudit, en particulier les arrts royaux relatifs laudit interne et certains contrats de gestion. Lautonomie managriale Les agences ayant une forte autonomie managriale en matire de gestion de leurs ressources ont galement des services daudit interne plus avancs comparativement aux standards de la profession. Ceci contraste avec les ministres ou les organismes publics semi-autonomes dont les fonctions administratives internes dpendent directement de lapprobation gouvernementale et de cadres organisationnels plus rigides.
On a plus dautonomie, car le fonctionnement de lagence est moins impact par la crise gouvernementale que les SPF [services publics fdraux]. Nous navons pas vraiment besoin de laccord dun nouveau gouvernement pour notre fonctionnement interne. Pour les SPF, je pense quils sont beaucoup plus barrs, car beaucoup de dcisions doivent tre formellement ratifies par le pouvoir et parfois pour des dcisions trs importantes pour le fonctionnement dun SPF. (Responsable de laudit interne, Agence dans des fonds europens)
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Toutes les dcisions et les dossiers ne doivent pas passer par lautorit de tutelle, nous ne sommes pas une administration! On est un OIP [organisme dintrt public]; on dispose dune autonomie de gestion et de dcision. Cest vrai quon a beaucoup plus de facilit chez nous, dabord parce que cest le contrat demploi pour tous. [] Alors que pour eux [les ministres et administrations], ce sont des statutaires, des contractuels, des listes de rserve, etc. Cest vraiment difficile! (Responsable de laudit interne, Compagnie rgionale des transports)
Le soutien de la direction gnrale Tous les interviews possdant un service daudit interne ont soulign quil est impratif que la direction gnrale soit rellement sensibilise la notion daudit interne et quelle soutienne pleinement et activement ses auditeurs internes afin dassurer la lgitimit, la crdibilit et la transversalit de cette fonction dans la structure organisationnelle. Les entits de notre chantillon qui ne remplissent pas cette condition ont sans exception des services daudit interne faiblement dvelopps, impliquant des missions daudit restreintes ou isoles, peu importe le niveau de comptences des auditeurs internes ou le nombre dannes dexistence de leur service.
Dans lactuel des choses, je trouve quon est professionnel: jutilise tous les standards internationaux; jai une mthodologie reconnue par lIIA; jai une charte, un code dthique, une analyse des risques, une matrice dvaluation; jai donc tout ce quil faut. Maintenant, tout est prt pour faire du bon boulot, mais il faut maintenant une reconnaissance du haut, une formalisation de la fonction. [] Apparemment le comit de direction a dautres priorits. (Auditeur interne, ministre de lInnovation)
Les conseils dadministration Pour la professionnalisation de laudit interne, le conseil dadministration jouerait un rle de facilitateur au mme titre que la direction gnrale dcrite plus haut, mais dans un contexte particulier. On a en effet remarqu que le degr dimplication des administrateurs dans des fonctions de direction de lorganisation semble avoir une influence majeure sur la professionnalisation de laudit interne. Dans le cas de la Compagnie rgionale des transports, le service daudit interne a atteint un niveau professionnel parmi les plus levs de notre chantillon. Ce service a en fait deux suprieurs hirarchiques: dune part, le comit daudit (le principal) qui est compos de directeurs et dadministrateurs et, dautre part, le comit de direction auquel la fonction daudit interne est structurellement rattache. Par consquent, le management excutif est hautement impliqu, la fois dans le comit daudit et dans la programmation des missions daudit. Lindpendance est maintenue grce un bon quilibre des intrts dans le comit daudit. Dans un autre cas, celui de la Socit dexpansion conomique, laudit interne nest pas aussi avanc, malgr des similitudes avec le cas prcdent: dune part les deux entits sont des compagnies publiques, ce qui implique beaucoup de flexibilit managriale, dautre part leurs services daudit interne ont la mme anciennet en annes dexistence. Par ailleurs, le service daudit interne de ce
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cas-ci a galement comme principal un comit daudit. Toutefois, celui-ci est uniquement compos dadministrateurs du conseil dadministration. De plus, ces derniers nont aucune fonction excutive dans le management de lentit. Enfin, la direction gnrale nest pas reprsente dans le comit daudit ni dans la programmation des missions daudit. Dans ce contexte, la direction gnrale de la Socit dexpansion conomique se considre plus comme un audit que comme un partenaire de laudit interne. Il apparat clairement que la fonction daudit interne est plutt perue par les excutifs de cette direction gnrale comme une couche de contrle supplmentaire ou un fardeau administratif, tant donn que leurs priorits et leurs proccupations en matire de risques ne sont probablement pas les mmes que celles des membres du conseil dadministration. Lorganigramme de la Socit dexpansion conomique montre clairement cette situation: le dpartement daudit interne est directement rattach au conseil dadministration, et non au comit de direction. Linterlocuteur de cette socit se dsole de voir que son service daudit interne souffre dun manque total de soutien de la part de la direction, en particulier lorsque les recommandations mises dans le cadre des missions daudit doivent tre appliques:
Nos recommandations ne sont pas prises au srieux par le management. Cest vraiment l o a coince. Et cela empire ! Avec un taux de recommandations maintenant de 23% des actions prioritaires, cest vraiment catastrophique en termes de crdibilit. Alors, quand les audits voient que cela naboutit rien, ils ne veulent plus sinvestir; cest normal. Si le management ne bouge pas, cette fonction naura pas de rsultats convaincants. (Auditeur interne, Socit dexpansion conomique)
Ces derniers exemples confirment que la participation du haut management est absolument ncessaire pour assurer le dploiement professionnel et lintgration du service daudit interne dans la structure de lentit selon les standards de la profession, que cela provienne du conseil dadministration, dun comit de direction ou du comit daudit. Autrement dit, ce nest pas le conseil dadministration qui joue ici le rle de facilitateur favorisant la professionnalisation dun service daudit interne, mais bien le haut management, lequel doit participer activement la programmation de ce service. Nous avons galement constat une telle structure de gouvernance de laudit interne dans certaines agences rgionales ou locales o des cas de fraudes ont t dtects. Dans ce contexte, laudit interne est peru plus comme un service tourn davantage vers linspection que lamlioration continue des pratiques de gestion. Linfluence du contrle externe La plupart des auditeurs internes interrogs dans notre tude dclarent quun environnement oprationnel fortement contrl par des agents externes a un effet positif sur la professionnalisation de leurs activits daudit interne. Cet effet se produit par lintermdiaire des recommandations frquentes mises par les auditeurs externes en vue notamment de professionnaliser davantage les programmes daudit interne, en particulier dans le cadre de programmes de certification et dassurance qualit. Cet environnement de contrle aide aussi implanter une culture
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de la transparence, de lvaluation et de la responsabilit au sein de lentit. En effet, les personnes qui ont t habitues tre audites par lextrieur acceptent gnralement mieux les missions daudit interne.
LEXPRIENCE FDRALE EN MATIRE DAUDIT INTERNE

Nous avons galement examin plus attentivement le cas des organismes publics fdraux pour lesquels laudit interne est devenu obligatoire depuis 2002 la suite des arrts royaux cits plus haut. Le taux dadoption a augment depuis larrt royal de 2007, mais ce rsultat reste malgr tout insatisfaisant: au moment de lenqute en juin 2011, dix des vingt-trois entits avaient adopt un service daudit interne. Dans ce contexte, quels sont les principaux facteurs favorisant ou empchant cette adoption?
Les entits fdrales ayant adopt un service daudit interne

La plupart des ministres et autres organismes fdraux ayant adopt un service daudit interne lavaient, en ralit, dj mis en place bien avant la publication des premiers arrts royaux en la matire. Par exemple, le ministre des Finances avait dj cr deux cellules daudit interne pour des directions oprationnelles depuis les annes 1990. La premire avait t cre en 1991, la suite dun arrt royal, pour auditer lensemble des administrations fiscales, et place sous lautorit directe de lAdministrateur gnral des impts15. Lautre cellule daudit interne avait t rendue obligatoire en 2000 au sein de lAdministration de la Trsorerie, galement la suite dun arrt16. Des missions daudit interne y avaient dj t effectues de manire volontaire depuis 1995, soit aprs un scandale financier. Une agence fdrale oprant dans le secteur de la sant publique avait dj prvu un service daudit interne et un comit daudit dans lacte de fondation juridique de lagence en 2000. Nanmoins, ces lments nont officiellement t mis en uvre quen 2007. Selon une autre source, le ministre de tutelle de cette agence na toujours pas mis en uvre un service daudit interne, alors quil est galement soumis larrt royal. Selon la personne de lagence interroge, cest que les tches sont diffrentes.
Nous ne sommes pas une administration. On est plus proche du march, on excute les politiques. Le ministre, lui, il fait les politiques, cest vraiment autre chose. (Responsable du service daudit interne, Agence dans le secteur de la sant publique)
Le ministre de lInnovation a t lun des rares organismes fdraux avoir cr un service daudit interne immdiatement aprs la publication du premier
Arrt royal modifiant larrt royal du 29 octobre 1971 fixant le rglement organique du Ministre des Finances, ainsi que les dispositions particulires y assurant lexcution du Statut des agents de ltat. Il a t mis jour par A.R. 13.02.1996 (M.B. 13.03.1996). 16 Arrt royal du 12 janvier 2000 modifiant larrt royal du 29 octobre 1971 fixant le rglement organique du Ministre des Finances, ainsi que les dispositions particulires y assurant lexcution du Statut des agents de ltat (M.B.13.05.2000).
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arrt royal en la matire (2002). Au mme moment, certains programmes europens ont exig des entits publiques nationales qui percevaient des subventions de lUnion europenne ctait le cas pour ce ministre de faire certifier leurs comptes annuels par des auditeurs internes. Ces nouvelles exigences europennes ont probablement renforc la pression sur la direction gnrale du ministre de lInnovation afin quil respecte le premier arrt royal relatif laudit interne. Notre interlocuteur a soulign que ni le haut fonctionnaire dirigeant ni le comit de direction ntaient demandeur dun tel programme daudit interne en vue damliorer le rendement global de leur mandat. Pour les autres ministres qui ont adopt un service daudit interne dans le contexte de la rforme Copernic et en lien avec les arrts royaux, nos interlocuteurs affirment que la direction gnrale et le personnel taient prts mener des activits daudit interne, comme lillustre le cas du ministre des Affaires intrieures.
La culture interne est prte parce quon y travaille depuis 2002, avec les plans de management, les indicateurs de performance, les balanced scorecards, et ainsi de suite. Maintenant, on est prt pour aller plus loin. (Responsable de laudit interne, ministre des Affaires intrieures)
Au sein de ce ministre, des projets pilotes, dont des projets BPR (Business Process Re-engineering) plus globaux, avaient t lancs afin de clarifier les risques et la porte de ce programme daudit interne. Une cellule daudit interne a ensuite t cre en 2007, dabord en recrutant du personnel en interne et par la suite au moyen de la mobilit interne dans lensemble des dpartements et des autres organismes fdraux. Pour quelques organismes fdraux qui ont adopt un service daudit interne, nos interlocuteurs ont dclar que leurs services daudit interne manquaient de soutien de la part de leur direction gnrale pour vritablement prendre leur envol. Apparemment, les hauts fonctionnaires ne subissent pas suffisamment de pression pour suivre les recommandations formules par les missions daudit interne ou pour agrandir lquipe des services daudit. De mme, certains ministres ou agences nont pas tabli de profils de comptences pour les fonctions dauditeur interne dans leur cadre organique. Cette situation sobserve aussi ailleurs, avec pour rsultat des diffrences en ce qui concerne le statut, les perspectives de promotion et les traitements pour la mme fonction, parfois au sein du mme service daudit interne ou entre diffrents services.
Mes directeurs ont dautres priorits probablement. Peut-tre quils taient contents jusqu ce quil y ait un audit interne qui existe. Et voil, on a respect lAR et cest tout. Ctait une volont politique, de stratgie interne. Probablement quon ne considre pas laudit interne comme important. Cest un peu le cas pour les autres SPF, cest maigrichon. Cela ne correspond pas lenvole quauraient pu crer ces arrts royaux.
[]
Si vous faites une analyse des profils des responsables des services daudit interne dans chaque SPF, cest compltement diffrent de lun lautre et ce nest pas normal. Il devrait y avoir normalement une et une seule fonction standard quelle que soit lentit dans laquelle vous travaillez. Ici vous avez des contractuels, des Le dveloppement de laudit interne dans le secteur public belge
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statutaires, des directeurs gnraux, de simples niveaux A. Cest incroyable des fois, cest vraiment bizarre. Moi, par exemple, je me retrouve dans une fonction de project manager, un truc comme a. (Auditeur interne, ministre de lInnovation)
Les entits fdrales nayant pas encore adopt de service daudit interne
La rcente crise politique en Belgique (2007-2011) a empch les institutions fdrales davoir un gouvernement de plein exercice durant plusieurs longues priodes17. Par consquent, les recrutements, les promotions et dautres ressources humaines et financires dont les ministres et les agences ont besoin ont t bloqus. Lapprobation dun gouvernement de plein exercice tait ncessaire pour ces questions, y compris pour laudit interne. Plus important encore, indpendamment de la crise politique, la plupart des personnes interroges propos des cas fdraux ont soulign que le contexte institutionnel fdral tait trop instable pour russir encourager les ministres les moins motivs adopter des services daudit interne, et ce, pour plusieurs raisons. Dabord, les arrts royaux ayant trait aux mandats relatifs laudit interne ont chang plusieurs fois en moins de cinq ans. Depuis 2002, les ministres et certaines agences taient tenus de mettre en place, individuellement, des comits daudit interne. En 2007, ces mmes entits fdrales ont d les abolir; ils ont t remplacs par un comit daudit central, le CAAF, rattach directement au Conseil des ministres. Par ailleurs, la suite de cette rcente crise politique, lavenir de certaines activits fdrales est devenu incertain, quelques ministres ou agences tant susceptibles dtre restructurs ou rgionaliss. Enfin, la proposition de juillet 2011 du CAAF de centraliser toutes les activits daudit interne dans un seul service daudit interne, externe aux entits audites, a grandement dcourag les autres entits fdrales dvelopper leur propre service daudit. Cette proposition contrevient en plus aux arrts royaux relatifs et, ce faisant, les discrdite. En outre, le dispositif institutionnel, dont dpendent les services daudit interne pour fonctionner de manire adquate, reste incomplet. La cl de vote de lorganisation, le CAAF, a mis beaucoup de temps pour tre oprationnel: cr par les arrts royaux de 2007, le CAAF a seulement t mis en place en 2010. Cela a permis aux hauts fonctionnaires de justifier leur inertie lgard du programme daudit interne, puisque les organes ncessaires pour rpondre aux exigences des arrts royaux nexistaient pas. De plus, aucune sanction ou incitation directe na t clairement prvue dans les arrts royaux ou les programmes annexes. Sur le plan des ressources humaines, il nexiste pas de carrire officielle ou de perspective de promotion claire pour cette nouvelle fonction dans la politique officielle du personnel fdral. Il y a donc une sorte de dvalorisation de cette nouvelle fonction telle quelle est perue par les personnes interroges.
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La dernire et la plus longue dentre elles a vu le dernier gouvernement Leterme grer les affaires courantes de juin 2010 dcembre 2011.
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En outre, en exigeant des services daudit interne, les arrts royaux ont cr une couche supplmentaire de contrle public. Ltablissement pralable dune structure plus globale aurait permis de mieux rguler les interactions entre les audits internes et externes. Cela a entran une situation ambigu et inconfortable du fait de la confusion, des doublons et de la concurrence entre auditeurs internes et externes. Les arrts royaux de 2007, surtout avec la cration du CAAF, ont renforc cette ambigut. Ces inerties et ces insuffisances, et la confusion qui en rsulte, crent, par ailleurs, un sentiment gnral selon lequel les arrts sont perus comme trop dogmatiques et porteurs dune vision politique plutt que dune application pragmatique. Nos interlocuteurs affirment que les arrts constituent un cadre normatif intressant, mais quils devraient tre plus dtaills et mieux adapts au contexte et aux besoins de ladministration fdrale. Une autre raison de lchec se situe dans le manque denthousiasme et dengagement politique constat ds lorigine des arrts fdraux. Cela sest sans aucun doute reflt dans la perception quont eue les ministres de la lgitimit des services daudit interne. La crise politique a probablement dgrad davantage ce point de vue. Par ailleurs, les quelques ministres qui devaient soutenir la mise en uvre globale de la rforme Copernic ne sont pas non plus trs convaincants aux yeux des autres dpartements ministriels: aucun deux na encore mis en place de programme daudit interne. Le mimtisme, habituellement dsign comme une force de diffusion efficace, sopre ici en sens inverse, entravant plutt quaidant ltablissement des services daudit interne. Enfin, certains ministres ont reconnu que leur culture interne ntait pas encore prte et que, de manire gnrale, il manquait une culture de lvaluation et de la responsabilit dans ladministration fdrale. Cela cr une perception ngative de laudit interne. La valeur ajoute nest pas clairement perue, car les dispositifs de contrle interne ne sont pas suffisamment dvelopps ou formaliss. On se trouve en fait dans le paradoxe classique de luf et de la poule.
CONCLUSION
En matire dadoption dun service daudit interne, le mandat lgal semble tre le stimulant le plus puissant et aussi le facteur le plus tangible observer. Nous remarquons deux vagues de rglements lgaux relatifs laudit interne dans le secteur public belge. Avant 2000, ces mandats lgaux taient gnralement isols, se concentrant sur quelques entits individuelles. Aprs 2000, la diffusion a t plus vaste, car les obligations daudit interne, dcoulant des rformes administratives plus larges, ont commenc couvrir un nombre croissant dentits. Puisque les mandats lgaux diffusent le concept daudit interne une population plus importante un mme ordre dautorit publique, un certain mimtisme apparat chez les autres entits. De plus, le contenu des obligations lgales a aussi une incidence sur le profil dun service daudit interne ou sur la manire dont il sera mis en place. Cest pourquoi il est fondamental que ces mandats soient bien dcrits, bien interprts et bien adapts aux diffrents cadres administratifs du secteur public. Il est galement important dactualiser les autres procdures administratives et textes
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lgaux qui ont un lien avec les nouvelles exigences lgales. Cela permettrait de dissiper la confusion ou de diminuer les mauvaises interprtations frquemment constates dans cette tude. Certains mandats relatifs laudit interne incluent de tels lments, dautres non. Nous soutenons que lefficacit de ces obligations lgales dpend aussi des lments mentionns ci-dessus. Ceux-ci sont dune importance capitale notamment pour lacceptation, la mise en uvre et la professionnalisation des pratiques daudit interne requises dans le contexte public. Cela est valable indpendamment des autres facteurs stimulants abords dans cette tude. Un environnement de contrle externe fort peut galement faciliter ladoption de laudit interne grce des interventions normatives directes ou des recommandations, ou parce que le risque de non-conformit ou de fraude est lev. De la mme faon, un environnement dans lequel le contrle externe est faible pourrait galement favoriser ladoption de laudit interne. En effet, certains peuvent alors estimer que les contrles publics ne fournissent pas assez de garanties ou ne partagent pas les risques avec la mme force ou avec la mme perspective pour sassurer que lorganisation reste sous contrle. En ce qui concerne la professionnalisation de laudit interne, toutes les personnes interroges ont soulign que lintrt de la direction dans laudit interne et son soutien doivent tre forts et absolus. Sans cette condition, les services daudit interne sont susceptibles dtre une fonction dcouple de la gestion relle de lentit, en termes institutionnalistes (Meyer et Rowan, 1977). Ladministration fdrale constitue une bonne illustration de services publics dont on a exig la mise en place dun service daudit interne, mais dont on doit constater que le rsultat reste insatisfaisant. Certaines organisations fdrales sont mieux prpares que dautres adopter un tel service. Cela peut dpendre du secteur dactivit et du type de tche, du degr dintrt politique ou des caractristiques personnelles des hauts fonctionnaires. Quant la sophistication des dispositifs de contrle et de culture internes, la masse critique atteinte constitue galement un facteur favorable important. En outre, le faible dploiement des services daudit interne dans ladministration fdrale peut aussi tre expliqu par un lment contextuel plus gnral, en loccurrence la crise politique. Qui plus est, cette rforme de laudit interne au niveau fdral est vue dans la plupart des services fdraux comme tant incomplte, manquant vritablement dun soutien politique et dune culture de la responsabilisation. De manire plus globale, cette recherche a montr que le fait davoir un maximum de flexibilit managriale permet aux services publics de recruter plus facilement de professionnels travaillant dans le domaine de laudit interne, ce qui contraste avec une certaine rigidit de la politique des ressources humaines dans le secteur public et ses consquences pour la gestion oprationnelle des ressources administratives internes. Aussi, les services daudit interne requirent des personnes exprimentes et qualifies dans ce champ, mais les auditeurs internes affichant un profil senior sont encore rares sur le march de lemploi tant donn que cette fonction est relativement rcente comparativement aux autres fonctions administratives. De plus, les conditions de travail dans le secteur public belge sont
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gnralement moins attrayantes que dans le secteur priv, mais aussi plus prcaires. Par exemple, de nombreux auditeurs internes sont des agents contractuels dans le secteur public, ce qui signifie que la majorit dentre eux nont pas les mmes protections, avantages et perspectives de promotion que leurs collgues qui sont statutaires. Pire encore, la fonction dauditeur interne nest gnralement pas encore explicitement reconnue au sein du cadre gnral de la fonction publique. En outre, pour les valuations individuelles, ce sont encore trop souvent des personnes audites qui valuent lauditeur interne. Cette situation fragilise la fonction dauditeur interne et mne des situations contradictoires quant sa carrire dans le secteur public. Dune part, cette fonction reste gnralement prcaire par son statut administratif dans lentit, dautre part, les attentes lgard de cette fonction sont trs leves, en particulier sur le plan de la crdibilit, de lexpertise et de lindpendance, ce quon prnomme ici le paradoxe de lauditeur interne dans le secteur public. Enfin, notre tude empirique rvle un dfi supplmentaire pour le dploiement gnral de laudit interne dans le secteur public belge. En ce qui concerne la maturit dun service daudit interne tel quillustr dans la partie statistique de ltude, on avait not que plus de la moiti des services daudit interne (54%) sont toujours au stade initial de dveloppement. Par consquent, ces services ne sont probablement pas durables ou nvolueront pas aussi facilement, moins que soient mises en place de nouvelles comptences selon les standards de la profession. Nous pensons quil convient de se poser la question de savoir si cette tendance gnrale est le rsultat dune intention dlibre de la part des entits publiques ou dun rel blocage administratif pour voluer selon les standards de la profession. Autrement dit, si nous nous plaons dans une perspective sociologique no-institutionnelle comme nous lavons largement fait dans le cadre de cette tude, ny aurait-il pas une sorte disomorphisme ou dhomognisation des services daudit interne en termes de maturit dans le secteur public belge et dans le secteur public en gnral? Premirement, ces rsultats doivent tre relativiss, car laudit interne est encore une activit rcente et un certain temps sera ncessaire pour quil arrive maturit. Nanmoins, les rsultats empiriques relvent aussi que de nombreux services daudit interne sont encore trs faibles en matire de professionnalisation, en dpit de leur longvit. Deuximement, une meilleure flexibilit managriale est ncessaire pour avoir une politique des ressources humaines plus adapte aux exigences de ces nouvelles fonctions, ce qui permet aussi de confrer davantage de crdibilit et dindpendance cette fonction. Or nous constatons que 73% des organismes de notre chantillon dclarent que cette flexibilit leur fait dfaut. Par consquent, la politique du personnel semble tre un vritable problme pour le dveloppement de la fonction daudit interne dans le secteur public belge, en tout cas en ce qui a trait aux ministres et aux agences ayant une faible autonomie managriale. Troisimement, la valeur ajoute de laudit interne doit tre clairement perue et utilise par lorganisation. Cependant, lorsque le service daudit interne est impos par une source externe, laudit interne est souvent peru comme un processus
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contraignant ou comme une sorte de label valorisant pour lentit, sans vritable impact direct pour la gestion relle de celle-ci. Cest galement le cas lorsque les suprieurs hirarchiques des services daudit interne sont uniquement des administrateurs ou des politiciens, surtout que les risques politiques et administratifs ne sont pas forcment les mmes. Dans ce cas, les deux types de risques devraient idalement tre intgrs dans la programmation des missions daudit interne. Quatrimement, la professionnalisation de laudit interne dpend galement du niveau de formalisation du fonctionnement interne de lorganisme. Les rsultats de ltude confirment que la professionnalisation de laudit interne et le fonctionnement interne de lentit sont interdpendants, ils voluent donc ensemble dans un parcours de dpendance. En dautres termes, un seuil critique de formalisation et dinformation dans lorganisation est ncessaire pour permettre aux services daudit interne dexercer pleinement leurs missions. Cinquimement, ltude montre quune culture de lvaluation et de la responsabilisation facilite la professionnalisation de laudit interne. Cette dernire est loin dtre rpandue dans lensemble du secteur public belge (Jacob et Varone, 2003; Pollitt et Bouckaert, 2004). Siximement, les services daudit interne ont trs souvent t imposs aux organismes publics, bien avant que les processus du contrle public aient t revus et rationaliss. Cela cre frquemment un sentiment dinconfort qui trouve son origine dans un sentiment de doublon, de dysfonctionnement ou de comptition entre auditeurs internes et externes. Au lieu davoir un audit unique, on a plutt limpression davoir une profusion daudits au sens de laudit explosion de Power (1999). Nanmoins, mme si de la confusion subsiste dans la chane de contrle public, les auditeurs externes reconnaissent que les auditeurs internes les aident obtenir de linformation dans le cadre de leurs audits externes devenant de plus en plus complexes, en particulier les audits de performance. Enfin, il convient de rappeler que le concept daudit interne a t import du secteur priv. Alors que les principes de la nouvelle gestion publique font souvent rfrence aux bonnes pratiques et aux normes internationalement reconnues dans le secteur priv comme source dinspiration, un certain nombre de problmes se posent lorsquil sagit de transfrer ces pratiques dans un secteur public dont les missions et les principes de gouvernance sont trs diffrents du contexte priv. En raison des rformes administratives, lauditeur interne devient officiellement un nouvel acteur de la gouvernance publique et du contrle ct des acteurs plus traditionnels. Il est essentiel dadapter la notion daudit interne et ses pratiques connexes aux particularits de la gouvernance publique, en particulier la chane de contrle public en rapport avec la notion dindpendance et qui on doit rendre compte. Pour conclure, soulignons surtout que nous sommes laube dun processus dinstitutionnalisation de laudit interne dans le secteur public belge. Il apparat clairement que le positionnement de laudit interne et sa professionnalisation doivent voluer. Il nexiste pas actuellement de modle standardis de la performance de laudit interne, mais plutt une varit de modles qui refltent lenvironnement interne des diffrents organismes publics. Nous sommes convaincus
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que les secteurs publics dautres pays devraient afficher des rsultats similaires, en particulier lorsque ces pays prsentent des caractristiques de la fonction publique identiques celles de la Belgique, en particulier les pays dont la politique des ressources humaines demeure relativement centralise et o une culture dvaluation nest pas encore suffisamment tendue dans les organismes publics (Cohen, 2012; Pollitt et Bouckaert, 2004). Il serait intressant dentreprendre une tude comparative lchelle internationale afin de vrifier la pertinence de ces rsultats dans dautres contextes publics nationaux.
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Repres et Rfrences
Tlescope a choisi des articles lire utilement en complment de ce numro consacr laudit dans le secteur public.
Audit public, audit priv

Par Damien Bo et Philippe Luu Comptabilits, conomie et socit, novembre 2011 Le passage de laudit classique vers lutilisation daudits raliss par les cabinets privs est de plus en plus courant dans les administrations publiques. Cet article propose une comparaison des rapports daudit produits par un organisme public (la Chambre rgionale des comptes) et par une firme externe (cabinet priv) pour la Ville de Nice. Les auteurs notent que les questions abordes par le cabinet priv sont moins nombreuses, mais que le temps consenti laudit fut galement plus court. Ils terminent en sinterrogeant sur la pertinence de dupliquer la procdure daudit afin quelle soit ralise la fois linterne et lexterne.
et du temps consacr lappropriation des rgles lgislatives auxquelles est assujetti chacun de ces organismes.
Negotiating the Credibility of Performance Auditing

Par Warwick Funnell et Margaret Wade Critical Perspectives on Accounting, vol. 23, n 6, 2012, p. 434-450 Les audits sensibles sur le plan politique risquent dengendrer diverses formes de rsistance chez les personnes audites, passant de stratgies dvitement la confrontation. Telle est la conclusion des auteurs de cet article qui se sont intresss aux ractions des personnes audites et aux effets qui en rsultent sur la crdibilit des audits raliss. Les entrevues conduites et les observations effectues mnent conclure que les audits demeurent une activit conteste dont la crdibilit demeure incertaine.
To Find or not to Find: Public Accounting Auditors Versus Governmental Auditors

Par Leonard Branson, Jeffrey L. Decker et Megan Green Review of Business Information Systems, vol.15, n 4, 2011, p. 5-10 Ltude mene par les auteurs de cet article a port sur leffet du type dauditeur (lauditeur gouvernemental versus lauditeur priv) sur le nombre de vrifications juges conformes pour 24 organismes publics dIllinois. partir danalyses statistiques sur cet chantillon, les auteurs ont montr que la conformit rapporte par les auditeurs gouvernementaux tait significativement plus leve que pour les vrificateurs privs, et ce, pour les mmes organismes. Lune des explications de ces rsultats proviendrait des contraintes budgtaires et de temps auxquelles sont soumis les vrificateurs privs, ce qui limite ltendue des recherches effectues
Audit Committees in Government Departments: A Research Paper

Par Dermot ORiordan Institute of Public Administration, fvrier 2011 Ce rapport fait tat des diffrences existant entre les comits daudit au sein des ministres irlandais et les comits daudit du secteur priv. Il sintresse plus particulirement au management de la reddition de comptes. Lauteur rappelle les objectifs la base de la cration des comits daudit, met en vidence limplication des secrtaires gnraux dans chacun de ces types de comit et souligne les avantages pour les secrtaires gnraux de la constitution de comits daudit.
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Sense and Complexity: Initiatives in Responsive Performance Audits

Par Peter van der Knaap Evaluation, vol. 17, n 4, 2011, p. 351-363 linstar de lvaluation de programmes, les audits de performance ont pour objectif daider les dcideurs cerner les difficults et proposer des amliorations. Se dgageant des approches traditionnelles daudit, les auditeurs de performance reconnaissent la ncessit de faire preuve de plus douverture et de rceptivit par rapport aux besoins et aux prfrences des groupes cibls et des parties prenantes et aux changements du contexte et des connaissances; ils se rapprochent ainsi des lments centraux des valuations ralistes. Par ailleurs, lauteur dcrit de nouvelles approches daudit, prsente les lignes directrices internationales en matire daudit et discute dun nouvel outil utilis dans les audits de performance, le reality checks, qui mesure ladquation dun programme avec les besoins des parties prenantes.
The Seven Deadly Sins of Performance Auditing: Implications for Monitoring Public Audit Institutions
Par Stuart Kells Australian Accounting Review, vol. 21, n 4, 2011, p. 383-396 Si les audits de performance comportent des objectifs damlioration, quels sont leurs vritables effets sur la performance dune organisation ? Pour rpondre cette question, lauteur formule sept critiques des audits de performance. Cellesci reposent sur une recension des crits scientifiques et portent entre autres sur les lments suivants: la rduction des innovations dans les organismes audits, lattention porte aux problmes mineurs plutt quaux aspects fondamentaux, lcart entre les attentes de la population et ce que laudit permet de faire, lattnuation des conclusions dfavorables par les auditeurs, ainsi que la pression vers un surplus de bureaucratie par ladoption de systmes administratifs et de procdures qui conviennent mieux au travail des auditeurs.
Public Sector Audit Committees: Independent Assurance and Advice for Chief Executives and Boards
Par Australian National Audit Office Australian National Audit Office, aot 2011 Dans ce guide, lAustralian National Audit Office met en lumire les principes qui peuvent sappliquer aux comits de vrification afin quils puissent adopter les meilleures pratiques en matire daudit. Le guide est divis en trois parties principales: la premire expose les meilleurs principes de pratique qui sappliquent dans les audits du secteur public, la deuxime procure un modle de charte pour la gestion financire et limputabilit, alors que la dernire fournit des listes et des outils que les auditeurs peuvent modifier et utiliser dans leur pratique.
Lthique des auditeurs

Par Olivier Charpateau Encyclopdie des ressources humaines, mars 2012 Les techniques et les mthodes daudit ne constituent pas les seuls facteurs garants de la qualit des audits. Lauteur du prsent article examine les effets de lthique de lauditeur sur la qualit de laudit et sur la manire dont lthique de lauditeur sintgre dans les relations quil tablit avec lorganisation qui lemploie. Lauteur conclut que la spcialisation de lauditeur (lgal, normatif, interne) a une incidence sur sa sensibilit au contexte.
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LES AUDITEURS LGISLATIFS: HROS INTOUCHABLES?

Par Danielle Morin1, Professeure titulaire HEC Montral et dtentrice du professorship daudit Roland-Chagnon danielle.morin@hec.ca
RSUM Les auditeurs lgislatifs seraient-ils devenus les derniers hros de la saine gestion des Administrations? Alors que la disgrce frappe sans dlai les lus et les Administrations, que leurs dcisions soient lgitimes ou non, les auditeurs lgislatifs chappent davantage au tribunal de lopinion publique. La fonction dauditeur lgislatif semble dornavant entoure dune aura de crdibilit acquise pour avoir dnonc des drives de la gestion des affaires publiques. Mais au-del de cette aura, la fonction et la porte du travail des auditeurs lgislatifs sont encore trs mconnues de la population, des lus et de la presse. Lanalyse de deux vnements survenus rcemment, alors que des vrificateurs gnraux se sont retrouvs euxmmes dans la controverse, a fait ressortir cette mconnaissance des principaux enjeux lis la fonction dauditeur lgislatif. ABSTRACT Are legislative auditors the last watchdogs of sound management within administrations? Whereas elected officials and administrations are open to being immediately castigated, legislative auditors seem, in the court of opinion, to be able to do no wrong, regardless of whether their decisions are legitimate or not. The function of legislative auditor apparently has an aura of credibility stemming from his or her denunciations of maladministration. When stripped of this halo, however, the function and scope of the legislative auditors work continues to be poorly understood by the public, elected officials and the media. The analysis of two recent controversial events in which auditors general figured prominently underscores the generalized lack of awareness of the main challenges related to the legislative auditor function.
Pour citer cet article: Morin, D. (2012). Les auditeurs lgislatifs: hros intouchables?, Tlescope, vol. 18, n 3, p. 110-130.
u cours des treize dernires annes, jai eu loccasion dinterviewer des auditeurs lgislatifs, au Canada et en France, qui avaient dans le pass dirig, ou dirigeaient encore, une Institution suprieure de contrle. Jai aussi eu loccasion dinterviewer un grand nombre dauditeurs uvrant au sein de ces institutions. Ce qui ma frappe notamment cest cette espce de certitude qui habite les auditeurs quils sont les personnes toutes dsignes pour faire ce quils font et, aussi, quils font la bonne chose. Les auditeurs, en toute lgitimit, pensent quils font la bonne chose et quils servent inlassablement la reddition de comptes des Administrations. Ce dsir des auditeurs dtre perus comme comptents, indpendants, rigoureux ne peut faire autrement que transcender la vision quils ont de leur rle, de leurs actions et de leur incidence sur les Administrations. Les auditeurs lgislatifs sont-ils ce point parfaits quils peuvent chapper tout
Je voudrais remercier Sarah Megas, tudiante Sciences Po (Paris) au sein de l'cole de droit Carrires judiciaires et juridiques, qui a effectu la recension des faits entourant la nomination de M.Michael Ferguson au titre de vrificateur gnral du Canada.
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questionnement concernant leur efficacit assumer le contrle et la reddition de comptes des Administrations? Cette absolution, cette immunit et cette omnipotence qui leur sont donnes demble par la population sont-elles invariablement mrites par les auditeurs lgislatifs? Michael Power (1997), lauteur du clbre ouvrage The Audit Society: Rituals of Verification, a dnonc ce quil appelle lessentielle obscurit (essential obscurity) qui entoure la vritable contribution des auditeurs au mieux-tre de nos socits, de mme que leur capacit satisfaire les attentes leves quont les autorits leur endroit. Il a contest vertement les bnfices engendrs par linstauration de telles formes de contrle dans nos socits. Il voque une sorte de conspiration entre les Administrations et les politiciens, les auditeurs tant ds lors susceptibles de devenir des faire-valoir plutt que de vritables contrleurs des Administrations. Tous les lments sont en place pour que cette essentielle obscurit quant limpact de laudit et ce flou quant la nature de lassurance fournie par les auditeurs non seulement existent, mais soient entretenus par les diffrents intervenants dans le cadre de missions daudit de performance2 effectues par les Institutions suprieures de contrle (ISC). Les auditeurs veulent penser que leur travail est utile et quil soit ainsi peru par le public. Les Administrations veulent montrer quelles se plient volontiers une reddition de comptes, ce qui est incontournable dans toute dmocratie bien articule. Les parlementaires souhaitent montrer quils assument convenablement leur rle de contrle de lExcutif ; ils sappuient par ailleurs en bonne partie sur le travail des auditeurs pour ce faire. Il y a donc ici une communion dintrts qui peut aboutir une profession de foi (du moins en public) en lefficacit de laudit, et cela, que lon soit auditeur, reprsentant de lAdministration ou parlementaire. Par consquent, il peut arriver que pour des raisons politiques ni lAdministration ni le Parlement naient intrt dnoncer les rats des auditeurs lgislatifs lorsquils surviennent (Morin, 2012). Bien des qualits et des habilets sont reconnues demble aux auditeurs lgislatifs et en font des contrleurs crdibles des Administrations: ils sont indpendants; ils sont comptents ; ils sont apolitiques ; ils ont une influence sur les administrations ; ils ont raison ; ils servent invariablement le Parlement. Cest travers des vnements rcents survenus au Canada, alors que des auditeurs lgislatifs se sont eux-mmes trouvs au centre de la controverse, que jai pu noter labsence de remises en question de la valeur des auditeurs lgislatifs eux-mmes et de la valeur de leur travail, et cela, mme si les circonstances en prsence auraient pu justifier des questionnements leur gard. Alors que tous les acteurs de la scne
LOrganisation internationale des Institutions suprieures de contrle des finances publiques (INTOSAI, 2006a) dfinit ainsi laudit de performance: [] il existe un autre genre de contrle dgale importance visant mesurer la performance, lefficacit, le souci dconomie, lefficience et lefficacit de ladministration publique. Le contrle du rendement porte non seulement sur des oprations financires spcifiques mais galement sur lensemble des activits du secteur public, y compris les systmes dorganisation et dadministration. Dans le prsent article, nous utilisons audit de performance en guise dappellation pour ce type de mandat, vrification de loptimisation des ressources (value-for-money audit) est une autre appellation utilise.
Les auditeurs lgislatifs: hros intouchables?
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politique sont, un jour ou lautre, interpells derechef pour leurs actions ou leurs dcisions impopulaires, lgitimes ou non, les auditeurs lgislatifs semblent chapper non seulement au discrdit, mais aussi au dbat public mme lorsque les circonstances les mettent en cause directement. Les vnements rcents examins portent sur la nomination de Michael Ferguson au titre de vrificateur gnral du Canada en novembre 2011 et sur le cas despionnage du vrificateur gnral de la Ville de Montral, Jacques Bergeron, dnonc en janvier 2011. Cet article est organis comme suit: je reviens dabord sur lclosion de laudit de performance dans les administrations publiques et sur les dfinitions de comptence et dindpendance qui ont t tablies par les auditeurs lgislatifs euxmmes. Je me penche ensuite sur les fondements de cette reconnaissance que les auditeurs lgislatifs ont acquise au fil des ans particulirement travers leurs missions daudit de performance et qui leur a mrit cette aura qui semble dornavant entourer la fonction dauditeur lgislatif. Aprs avoir prsent les faits entourant chacun des deux vnements rcents examins, jexpose comment le dbat a bifurqu vers dautres enjeux que ceux impliquant les vrificateurs gnraux eux-mmes. En guise dexplication cette sorte de confiance aveugle dont semblent jouir les auditeurs lgislatifs, javance que les Bureaux de vrificateur gnral font partie de ces rarissimes institutions publiques qui chappent (encore) la dsapprobation publique, et cela, peut-tre en raison de laura entourant la fonction, mais aussi en raison dune mconnaissance de leur vritable rle et de la porte de leurs actions. Cette mconnaissance, qui nest pas le seul fait de la population, mais aussi celui des lus et de la presse, mne une surenchre des bienfaits associs aux interventions des auditeurs dans les Administrations, particulirement aprs quils eurent dnonc des scandales.
LAVNEMENT DE LA SOCIT DE LAUDIT3

Depuis trois dcennies, les mandats dun trs grand nombre dISC ont t amnags de telle sorte quelles peuvent dornavant effectuer des audits de performance dans les Administrations auxquelles elles sont rattaches. Au Canada, en 1976, James J. Macdonnell, alors vrificateur gnral du Canada, servait un srieux avertissement au gouvernement Trudeau selon lequel le Parlement et le gouvernement avaient perdu ou taient sur le point de perdre le contrle des dpenses publiques (Glynn, 1985, p. 9). En 1977, en raction la polmique cause par M.Macdonnell, le mandat du vrificateur gnral tait largi pour inclure la vrification de lconomie, de lefficience et, dans une moindre mesure, de lefficacit de la gestion des affaires publiques (Gray, Jenkins et Segsworth, 1993, p.95). Dornavant, le vrificateur gnral aurait une lgislation qui lui serait propre, et ses
Lexpression socit de laudit est emprunte Michael Power qui, en 1997, a dnonc lobsession du contrle qui habite cette socit de laudit. Il avance que cette omniprsence de laudit a entran une culture base sur les indicateurs, l o laudit est considr comme une fin en soi, l o les intrts de ceux au nom de qui laudit est effectu ont t largement ignors, l o la confiance a de moins en moins de place et l o lobservation devient plus gnreusement rcompense que laction.
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devoirs et responsabilits seraient inscrits dans la Loi sur le vrificateur gnral4 (Banks, 1994). Les vrificateurs gnraux des provinces ont vu largir leur mandat subsquemment au cours des annes 1970 et 1980. Lavnement de laudit de performance a constitu une vritable migration pour les auditeurs lgislatifs habitus quils taient se concentrer exclusivement sur la lgalit et la rgularit des transactions des Administrations (Morin, 2011). En effet, laudit de lconomie, de lefficience et de lefficacit des Administrations requiert de nouvelles expertises et des talents prcis que les auditeurs navaient pas ncessairement acquis ou dvelopps. Ce sont donc des ISC, quelquefois plus que centenaires, qui ont entrepris cette odysse avec la bndiction des pouvoirs excutif et lgislatif. LOrganisation internationale des Institutions suprieures de contrle des finances publiques (INTOSAI), regroupant dornavant prs de cent quatre-vingt-dix pays (dont le Canada), sert de forum o sont discutes les tches traditionnelles dvolues aux ISC et celles plus contemporaines relatives laudit de performance. Les normes internationales rgissant le fonctionnement des ISC sont tablies par lINTOSAI (2006a), plus prcisment par ce que les membres ont appel la Dclaration de Lima quils ont adopte en 1977. Les sections 5 et 6 de cette dclaration portent respectivement sur la ncessaire indpendance de linstitution et sur celle de ses membres:
Section 5. Indpendance des Institutions suprieures de contrle des finances publiques 1. Les Institutions suprieures de contrle des finances publiques ne peuvent accomplir leurs tches de manire objective et efficace que si elles sont indpendantes du service contrl et si elles sont soustraites aux influences extrieures. [] Section 6. Indpendance des membres et des cadres des Institutions suprieures de contrle des finances publiques 1. Lindpendance des Institutions suprieures de contrle des finances publiques est indissolublement lie celle de ses membres. Les membres sont les personnes qui ont prendre les dcisions au nom de lInstitution suprieure de contrle des finances publiques et qui doivent, de par leur propre responsabilit, rendre compte de ces dcisions des tiers, cest--dire que les membres dun organisme collectif ayant droit de dcision ou le chef dune Institution suprieure de contrle des finances publiques lorsque la direction de cette dernire est confie une seule personne. 2. Lindpendance des membres doit tre garantie par la Constitution. En particulier, les procdures de rvocation doivent tre inscrites dans la Constitution et ne doivent pas compromettre lindpendance des membres. La mthode de nomination et de rvocation des membres est fonction de la structure constitutionnelle du pays en cause.
L.R.C., 1985, chapitre A-17.
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3. En ce qui concerne leur carrire professionnelle, les agents de contrle des Institutions suprieures de contrle des finances publiques doivent tre libres de toutes pressions que pourraient exercer les services contrls et ne doivent pas tre subordonns ces services.
Les normes internationales insistent sur lindispensable distance que les auditeurs lgislatifs doivent garder envers lAdministration afin de se soustraire aux ventuelles pressions politiques qui les empcheraient de faire leur travail en toute objectivit. Les modes de nomination et de rvocation des auditeurs lgislatifs sont aussi une barrire empchant les possibles tentatives dintimidation de lAdministration envers les auditeurs lgislatifs. Selon la Dclaration de Mexico (INTOSAI, 2006b): Leur nomination est pour une priode suffisamment longue et dtermine afin quils puissent remplir leur mandat sans crainte de reprsailles. La nomination de lauditeur lgislatif pour un mandat de dix ans non renouvelable est une protection additionnelle pour lobjectivit de la fonction et le protge des sautes dhumeur des politiciens au pouvoir lendroit dauditeurs lgislatifs qui auraient produit des rapports dnonant des lacunes dans la gestion des affaires publiques, au grand dplaisir du gouvernement en place. Au regard des comptences du personnel des ISC, cest la section 14 de la Dclaration de Lima (INTOSAI, 2006a) qui tablit les critres de base:
Section 14. Personnel de contrle 1. Les membres et les agents de contrle des Institutions suprieures de contrle des finances publiques doivent possder la comptence et la probit requises pour raliser pleinement les tches qui leur sont confies. 2. Lors du recrutement du personnel des Institutions suprieures de contrle des finances publiques, il faut dabord chercher embaucher des candidats possdant des connaissances et des capacits au-dessus de la moyenne et une exprience professionnelle satisfaisante. 3. Il faut accorder une attention particulire au perfectionnement thorique et pratique de tous les membres et agents de contrle des Institutions suprieures de contrle des finances publiques par le biais de programmes internes, universitaires et internationaux ; ce perfectionnement doit tre appuy par tous les moyens possibles tant sur le plan financier que sur celui de lorganisation. Le perfectionnement professionnel doit dborder le cadre traditionnel des connaissances en droit, en conomie et en comptabilit et doit comporter la connaissance dautres techniques de gestion dentreprise y compris linformatique. []
Ces normes internationales, qui nont bien sr pas force de loi, sont destines inspirer les lgislations propres aux ISC dans chaque pays. Par exemple, la Loi sur le vrificateur gnral du Canada5 prvoit notamment que la nomination et la rvocation du titulaire de la fonction soient approuves par le Snat et la Chambre des communes:
5
L.R.C., 1985, chapitre A-17.

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3. (1) Le gouverneur en conseil nomme un vrificateur gnral du Canada par commission sous le grand sceau, aprs consultation du chef de chacun des partis reconnus au Snat et la Chambre des communes et approbation par rsolution du Snat et de la Chambre des communes. (1.1) Le vrificateur gnral occupe sa charge titre inamovible pour un mandat de dix ans, sauf rvocation motive par le gouverneur en conseil sur adresse du Snat et de la Chambre des communes. [] (3) Une personne qui a servi titre de vrificateur gnral ne peut tre nomme de nouveau ce poste.
Linamovibilit et la dure du mandat de dix ans permettent au vrificateur gnral davoir les coudes franches dans lexercice de ses fonctions, que ce soit pour le choix des organisations et des programmes audits, de la porte et du nombre de missions daudit effectues, de la teneur des rapports produits ou de la possibilit deffectuer les suivis sur les travaux antrieurs. La dure fixe de dixans permet aussi au vrificateur gnral de continuer dexercer ses fonctions indpendamment des changements de gouvernement susceptibles de se produire sur une aussi longue priode. Enfin, le fait que le mandat soit non renouvelable fait en sorte que le titulaire de la fonction ne soit pas tent de faire des concessions lAdministration en cours ou en fin de mandat afin dtre renouvel dans la fonction. tre vrificateur gnral, cest assumer une fonction dtat. Les notions dindpendance et de comptence prennent ds lors une tout autre dimension que celle inhrente la pratique de laudit de socits du secteur priv. Au-del des comptences techniques en audit au Canada, gnralement reconnues aux comptables agrs et aux comptables gnraux licencis tant donn leur cursus dans la profession comptable , le titulaire de cette fonction dtat ne peut se contenter dassumer ses tches en professionnel comptent. Il est dornavant un fonctionnaire dtat, au service des lus, qui habitera une maison de verre pendant les dix annes de son mandat. Consquemment, des obligations bien au-del de celles que lexpert-comptable a pu assumer dans sa pratique de laudit dans le pass viennent avec lacceptation de ce poste. Dans la socit de laudit, les auditeurs lgislatifs occupent dsormais une position de premier plan au regard du contrle et de la reddition de comptes des Administrations. En effet, les auditeurs lgislatifs pouvant dornavant se prononcer publiquement sur lconomie, lefficacit et lefficience de la gestion des gouvernements, leurs rvlations sont craintes par les lus au pouvoir et elles permettent dalimenter lopposition dans ses critiques du gouvernement lu. La population, sachant le contrleur luvre, a confiance que les drives de lAdministration, le cas chant, seront mises au grand jour. Le retentissement des auditeurs lgislatifs, lorsquils rvlent des scandales, est indniable. Ainsi, que les auditeurs lgislatifs le veuillent ou non, ils se retrouvent bien souvent au centre de luttes politiques durant leur mandat de dix ans. Il sagit l dune autre raison prchant en faveur du maintien de lindispensable distance envers lAdministration et de linscription de leur indpendance (celle de linstitution et celle de ses membres) dans les textes de loi. Sinon, les auditeurs
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lgislatifs risquent fort dtre compltement instrumentaliss par le pouvoir politique, que ce soit par lopposition ou par le gouvernement. Lorsque les auditeurs accomplissent leur rle dans la controverse, dans le scandale et dans lmoi mdiatique, leurs interventions ont un impact retentissant dans lopinion publique faisant deux des hros aux yeux de citoyens excds par les drives et la mauvaise gestion des Administrations. Nanmoins, est-ce que ces hros dnonciateurs sont pour autant des hros porteurs de vritables changements dans les Administrations? Cette question demeure entire.
DEPUIS PLUS DE TRENTE ANS QUE LES AUDITEURS LGISLATIFS SATTAQUENT LCONOMIE, LEFFICIENCE ET LEFFICACIT DES ADMINISTRATIONS: QUELLES TRACES ONT-ILS LAISSES?
Bien quencore peu nombreuses, les tudes sont rvlatrices des limites et de la faillibilit des auditeurs lgislatifs qui effectuent des missions daudit de performance. La mesure de limpact de laudit de performance sur les Administrations par les auditeurs eux-mmes ne semble pas faire lobjet damples questionnements. En effet, que ce soit en Europe, en Grande-Bretagne, en Amrique du Nord, en Australie ou en Nouvelle-Zlande, les ISC produisent encore trs peu dinformation sur leur incidence sur les Administrations. Les auditeurs continuent de sappuyer sur une mesure pour le moins imparfaite de leur impact, soit le nombre de recommandations mises en uvre par les audits. Seul le National Audit Office britannique a innov en prsentant un ratio mettant en relation les conomies ralises et les cots de laudit (Lonsdale, Wilkins et Ling, 2011; Sterck, 2007; Talbot et Wiggan, 2010). En ce qui concerne leffet sur la gouvernance des organisations publiques, plusieurs chercheurs ont pressenti la paralysie qui peut en quelque sorte affecter les managers dont les dcisions sont sujettes un audit ou une valuation et la baisse potentielle de la performance globale due une inflation des cots lis la prsence de systmes de contrle (Bromiley et Cummings, 1995; Deming, 1986; Gordon, 1998; Hammel, 1977; Light, 1993; Merchant, 1990; Power, 1994; Ridgway, 1956; Smith, 1993 et 1995). Sur un plan plus macroconomique, une tude comprenant quarante pays et portant sur limpact de la prsence dISC sur les politiques fiscales de ces pays, leur productivit et lefficacit des gouvernements na fait ressortir aucune relation significative entre la prsence de ces ISC et les trois variables tudies, ce qui amne les auteurs de cette tude conclure que les ISC peuvent devenir des organisations superflues dans un contexte de raret des ressources financires publiques (Blume et Voigt, 2007). Une tude sur les auditeurs de performance de cinquante-six institutions daudit dtats amricaines (U.S. State Audit Agencies) en arrive la conclusion que les milliards de dollars dpenss durant les dix dernires annes pour la cration de ces institutions daudit nont pas constitu un bon investissement pour les contribuables. Ltude remet en doute lefficacit de laudit en tant quinstrument de contrle des Administrations de mme que la capacit des auditeurs suivre les grands courants de changements dans la gestion des
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affaires publiques et adapter en consquence leur pratique de laudit (Friedberg et Lutrin, 2005). Radcliffe (2008) sest pench sur une mission daudit de performance effectue en 1996 par lauditeur lgislatif de lOhio portant sur le Cleveland City School District. Les problmes connus dans ces coles taient de notorit publique, et ce, depuis de nombreuses annes: les questions de race, de pauvret et dingalits sociales taient au cur du chaos vcu dans les coles de ce district. Les auditeurs se sont borns formuler des solutions de type administratif (par exemple, changer le systme de rmunration, couper les budgets et les salaires, renouveler les systmes informatiques, etc.): ce faisant, ils ont apport des solutions exclusivement administratives des problmes essentiellement sociaux et politiques. Lauteur de cette tude se dit concern par limpact sur les rapports de ces comportements des auditeurs quil qualifie de stratgiques. Il se dsole du fait que les auditeurs se transforment parfois en matres de lillusion contribuant par leurs interventions apaiser les consciences plus qu les veiller (Radcliffe, 2008). Sur une note plus positive, une tude sur linfluence exerce par le vrificateur gnral du Qubec sur la gestion des organisations gouvernementales qubcoises telle quelle est perue par les audits montre que les auditeurs ne peuvent certes pas prtendre avoir une influence dcisive sur le cours de vie organisationnelle des entits quils vrifient, mais que leurs rapports sont utiles titre dinstruments de changement ou de rfrence, leurs recommandations sont gnralement juges pertinentes et ils ont incit les audits laction. Cette tude rvle galement que les audits utilisaient parfois les auditeurs comme avertisseurs (whistle blowers) auprs des autorits (Morin, 2008). Leffet de prvention exerc par les auditeurs sur les reprsentants des Administrations, susceptibles quelles sont de faire lobjet dune mission daudit de performance, serait effectivement prsent chez les audits des organisations gouvernementales du Canada et du Qubec. Le fait de savoir que tt ou tard les auditeurs les visiteront de nouveau aurait lheur de motiver les audits corriger des dficiences, tre plus prudents dans leur gestion, adopter de meilleures pratiques de gestion, donner suite aux recommandations et viter des pratiques de gestion abusives. Cet effet de prvention se voudrait davantage ducatif que coercitif aux yeux des audits (Morin, 2000 et 2008). La mesure de limpact des auditeurs sur les Administrations demeure un dfi que peu de chercheurs ont relev. La disponibilit de donnes objectives quant limpact de ces missions et la difficult disoler les interventions des auditeurs en tant que facteur de changement des Administrations sont les principaux obstacles rencontrs. Les tmoignages des auditeurs ou les donnes fournies par eux sont de peu dutilit. Certaines recherches sont bases sur les tmoignages de reprsentants des Administrations: il sagit l dune source de donnes plus objectives, mais elle demeure nanmoins imparfaite. Les audits peuvent enjoliver les choses en maximisant les retombes lies aux passages des auditeurs. Les consquences sur eux ou sur lAdministration quils voquent sont souvent difficilement vrifiables, que ce soit leffet de prvention exerc par les visites priodiques des auditeurs ou les pratiques de gestion qui ont supposment chang la suite des interventions des auditeurs dans leur organisation.
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Plusieurs tudes confirment que les parlementaires sont des allis srs des auditeurs lgislatifs pour amliorer la qualit de la reddition de comptes par les Administrations et aussi pour accrotre les chances dimpact des auditeurs sur les Administrations au moyen des missions daudit de performance (Brown, 2007 ; Malloy, 2004 ; Morin, 2008; Pollitt et autres, 1999; Roberts et Pollitt, 1994; Vanlandingham, 2006). Les tudes reconnaissent aussi la ncessit dune vritable indpendance de fait et desprit des auditeurs lgislatifs lgard du pouvoir excutif (Funnell, 1994; Morin, 2010; Norton et Smith, 2008; Wheat, 1991). Il appert toutefois que le contrle et la reddition de comptes des Administrations ne saccomplissent pas toujours aussi allgrement que le prtendent les ISC et les lus. En effet, quelques tudes rvlent que les auditeurs lgislatifs se transforment parfois en lgitimistes des actions des gouvernements. Cest en se faisant les complices (sans doute involontaires) des Administrations, par exemple en ne rvlant pas leurs secrets publics ou encore en adoptant le discours dominant au regard de ce quest la bonne gestion, quil leur arrive de transgresser leurs propres frontires dintervention (Radcliffe, 2008). Ce peut tre aussi en ne demandant pas les comptes aux Administrations sur des pratiques de gestion issues du discours dominant (dont ils se sont parfois faits eux-mmes les promoteurs) quon peut penser que lquilibre que les auditeurs doivent maintenir pour assumer leurs fonctions en toute indpendance na pas t assur (English, 2007; Gendron, Cooper et Townley, 2001). Une tude portant sur les relations entretenues par la Cour franaise des comptes avec le Parlement et lAdministration a permis de mettre en lumire des failles importantes au regard de la qualit de la reddition de comptes effectue dans le cadre de missions daudit de performance (Morin, 2012). La communion dintrts entre les parties impliques et les opinions toutes faites sur la qualit de la reddition de comptes effectue dans le cadre de ces missions contribuent miner la qualit de ce processus dmocratique. Par exemple, le Parlement crie haut et fort lindispensable appui que la Cour lui apporte dans son devoir de contrle de lExcutif: pourtant, depuis 2005, la loi a t modifie pour permettre de dbattre les rapports annuels de la Cour devant le Parlement et jusquen 2011 lAssemble nationale ne stait toujours pas prvalue de cette prrogative (Morin, 2012). Aprs plus de trente ans dinterventions dans les Administrations au moyen de missions daudit de performance, on demeure toujours dans lobscurit quant linfluence relle des auditeurs lgislatifs sur les Administrations. Cela laisse place la pense magique vhicule par les ISC elles-mmes et les Parlements au regard des bienfaits sur la gestion des affaires publiques dcoulant du passage des auditeurs dans les Administrations. Les scandales que les auditeurs lgislatifs dnoncent priodiquement et qui reoivent un grand cho dans la presse entretiennent cette croyance en leur inbranlable efficacit. Les auditeurs lgislatifs seraient-ils devenus des hros labri de toute remise en question de leur lgitimit, de leur comptence et de leur pertinence?
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LAURA ENTOURANT LES AUDITEURS LGISLATIFS AU CANADA

Le mandat de Sheila Fraser en tant que vrificatrice gnrale du Canada (20012011) aura t marqu par le scandale du Programme de commandites quelle a mis au jour en fvrier 2004. La vrificatrice gnrale aura trouv des lacunes majeures dans la gestion de ce programme et elle utilisera des mots forts pour dcrire ces lacunes: Les personnes ayant la responsabilit de grer le Programme ont viol les propres rgles du gouvernement dans la faon dont elles ont slectionn les agences de communications et leur ont attribu des contrats, crira-t-elle dans 6 son rapport . Des centaines de milliers de tlspectateurs (Radio-Canada, 2005) suivront assidment les audiences de la Commission denqute Gomery cre la suite du dvoilement de ce scandale par la vrificatrice gnrale. Les audiences dureront neuf mois pour se terminer le 17 juin 2005, et cette commission savrera la plus coteuse de lhistoire du Canada. Les tmoignages de cent quatre-vingtquatre tmoins seront entendus: dputs et ministres du Parti libral du Canada, fonctionnaires et dirigeants dagences de communication et de publicit proches du Parti libral. En aot 2005, avant la rdaction de son rapport final, le juge Gomery demandera la population de lui faire part de son point de vue sur ce scandale. Des milliers de citoyens rpondront cet appel (Radio-Canada, 2005). En 2004, ce ntait pas une premire pour Mme Fraser de mettre le pouvoir politique sur la sellette. En effet, en dcembre 2002 elle dvoilait une vritable drive du gouvernement libral de Jean Chrtien au regard des cots lis la mise en uvre du Programme canadien des armes feu. Les cots de mise en place de ce programme devaient slever initialement 2 millions de dollars nets des revenus gnrs: la vrificatrice gnrale dcouvrira en 2002 que les cots rels taient 500 fois plus levs que prvu, soit 1 milliard de dollars. En 2004, il tait prvu que le programme des armes feu coterait 2 milliards de dollars avant dtre vritablement fonctionnel (Radio-Canada, Zone libre, 2004). Il nen fallait pas plus pour asseoir dfinitivement la crdibilit de Mme Fraser en tant que contrleur indpendant, comptent et apolitique de lAdministration fdrale. Elle aura contribu crer une sorte daura, non seulement autour de sa personne, mais aussi autour de sa fonction dauditeur lgislatif. Jamais un rapport dun vrificateur gnral navait eu autant de visibilit auprs de lopinion publique canadienne pendant une priode aussi longue. Les chos de son rapport sur le Programme de commandites se rpercuteront pendant prs de deux ans aprs sa publication en fvrier 2004. Difficile de croire que les auditeurs lgislatifs ailleurs au Canada naient pas bnfici de cette aura de crdibilit mrite par MmeFraser. Cest du moins ce que certains vnements rcents peuvent laisser penser. La plupart des lus connaissent un moment ou un autre de leur mandat lopprobre public en raison de dcisions quils ont prises ou dactes qui leur sont reprochs. En examinant quelques vnements rcents impliquant des auditeurs lgislatifs, on pourra constater que lorsquils sont eux-mmes lobjet de la controverse, la diffrence des gouvernements, il tarde avant que le discrdit ne les
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Extrait du Rapport de la vrificatrice gnrale du Canada, novembre 2003.
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frappe. En effet, les dbats bifurquent en remettant plutt en cause les intervenants gravitant autour des auditeurs lgislatifs et non les auditeurs eux-mmes qui jouissent dune sorte damnistie quand il sagit de remettre en doute la lgitimit de leurs actions. Il semble que laura qui entoure les auditeurs lgislatifs les rende moins vulnrables la dsapprobation publique immdiate que ce nest le cas dautres acteurs de la scne publique.
LA NOMINATION DE MICHAEL FERGUSON AU TITRE DE VRIFICATEUR GNRAL DU CANADA

Le remplacement de Sheila Fraser, qui a termin son mandat la tte du Bureau du vrificateur gnral du Canada le 31 mai 2011, sest effectu dans une controverse qui a pris par surprise les lus et, sans doute, le candidat lui-mme Michael Ferguson. Alors quil se prsentait devant le Comit permanent des comptes publics peu avant sa nomination officielle au titre de vrificateur gnral du Canada, M. Ferguson rpondra aux critiques fusant de toute part concernant son unilinguisme anglais. Il dira (en franais)7:
Je veux maintenant aborder un des dfis que je devrai relever si ma candidature est retenue. Je ne suis pas encore bilingue. Je viens dune province bilingue o lgalit des deux langues officielles est toujours une des premires considrations dans llaboration des politiques. Toutefois, je nai pas encore atteint un niveau de comptence suffisant en franais. Je suis conscient quafin de bien respecter le Parlement et les citoyens du Canada, je devrai amliorer mes capacits linguistiques en franais, ce que je mengage faire. Mes comptences ont dj t values et jai pris des mesures pour mamliorer. (Tmoignages, Paragraphe 1545, p. 15)
la question du dput Andrew Saxton (North Vancouver, PCC) lui demandant pour quelles raisons M. Ferguson pensait avoir t nomm ce poste important, le futur vrificateur gnral rpondra:
Fondamentalement, je pense apporter une gamme complte dexpriences. Il y a dans le monde des ressources humaines le concept quon appelle rtroaction 360. Si vous examinez mes antcdents dans la province du Nouveau-Brunswick, vous verrez que je suis pass du poste de contrleur qui reoit les recommandations du Bureau du vrificateur gnral et doit les mettre en uvre celui de vrificateur gnral, que jai occup pendant cinq ans. ce titre, jtais appel faire des recommandations qui mon avis pouvaient tre mises en uvre. Jai enfin occup le poste de sous-ministre des Finances qui mamenait mettre en uvre certaines des recommandations que javais moi-mme faites. Jai donc une vaste exprience. Jai t pendant cinq ans vrificateur gnral du Nouveau-Brunswick, et comme je lai dit dans mon expos prliminaire, mon rendement dans ce poste est de notorit publique. (Tmoignages, Paragraphe 1550, p.16)
Extrait de: 41e lgislature, 1re session, Comit permanent des comptes publics, Tmoignages, lundi 31 octobre 2011.
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Lavis de poste vacant pour le vrificateur gnral du Canada publi dans la Gazette du Canada8 mentionnait notamment les exigences ci-dessous lgard du futur titulaire du poste de vrificateur gnral:
La capacit de travailler de manire constructive et concerte avec divers intervenants tels les parlementaires et la fonction publique ainsi que la capacit de communiquer de faon efficace, par crit et de vive voix (avec la confiance en soi et la prsence desprit qui simposent) sont exiges. [] La matrise des deux langues officielles est essentielle.
la question du dput Yvon Godin (AcadieBathurst, NPD): Vous avez pris connaissance de cela? (faisant ici allusion lavis de poste vacant), M. Ferguson de rpondre:
Non; en fait, je nen ai pas pris connaissance. Une agence de recrutement avait pris contact avec moi et mavait demand si jtais prt communiquer mon curriculum vit. Elle avait plusieurs reprises entendu citer mon nom titre de candidat ventuel ce poste. (Tmoignages, Paragraphe 1555, p. 18) (Question pose en franais par le dput et rpondue en anglais par M. Ferguson.)
Les propos de M. Ferguson trahissent plusieurs a priori quil entretenait lgard de la fonction de vrificateur gnral du Canada. Dabord, lorsquil avoue candidement ne pas avoir pris connaissance de lavis de poste vacant pour le poste de vrificateur gnral du Canada avant de poser sa candidature, il laisse supposer quil connaissait dj parfaitement les exigences que devait remplir le futur titulaire de la fonction. L o il a err en premier cet gard, cest doublier que la matrise des deux langues officielles au Canada serait essentielle dans lexercice de ses futures fonctions. Pourtant, le bilinguisme ntait pas une nouveaut pour lui, lgalit des deux langues officielles, disait-il, tant une considration dimportance dans llaboration des politiques au Nouveau-Brunswick o il a altern entre les fonctions de contrleur, de vrificateur gnral et de sous-ministre des Finances. Il semble que M. Ferguson ait fait le pari que sa matrise imparfaite du franais ne poserait pas plus de problme dans sa fonction de vrificateur gnral du Canada que dans ses fonctions antrieures au Nouveau-Brunswick. Par ailleurs, ses aller-retour entre lAdministration et le Bureau du vrificateur gnral, quil prsente aux parlementaires comme tant un atout de comptence dans ses futures fonctions de vrificateur gnral du Canada, rvlent une incomprhension dune dimension fondamentale de la fonction, soit celle de lindpendance de linstitution et de ses membres face lAdministration. Vraisemblablement, cette indispensable distance que le titulaire de la fonction de vrificateur gnral doit garder lgard de lAdministration ne faisait pas partie des priorits de M. Ferguson alors quil tait en fonction au Nouveau-Brunswick. Il sagit dune ralit tout autre dans laquelle il voluera dans ses nouvelles fonctions. En effet, les titulaires de la fonction durant les trente dernires annes, que ce soit Kenneth Dye, Denis Desautels ou Sheila Fraser, ont t exemplaires quant
Gazette du Canada, vol. 144, n 40, p. 2538, 2 octobre 2010.
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la distance garde lgard de lAdministration, et cela, que ce soit avant, pendant ou aprs leur mandat respectif. Le dbat autour de la nomination dun vrificateur gnral du Canada unilingue anglais a vite bifurqu vers la cause du bilinguisme au sein de lAdministration fdrale, un projet mis de lavant par Pierre Elliott Trudeau alors quil tait premier ministre du Canada. Cette nomination a t interprte comme un jalon de lopration de dboulonnage du bilinguisme dans lAdministration fdrale. Le journal Le Devoir rapportait le peu de cas que, ds la formation de son premier Cabinet en fvrier 2006, le premier ministre Harper faisait de cette suppose valeur canadienne impose par les libraux en multipliant les nominations dunilingues anglophones des postes de responsabilits dans son Cabinet ou au sein de lAdministration et mme de la Cour suprme (David, 2011). Pour ramener le dbat autour du vrificateur gnral, toute cette affaire tmoigne de la mconnaissance des grands enjeux de cette fonction dtat dont font preuve les lus, la presse et mme, dans le cas prsent, M. Ferguson lui-mme en acceptant un poste dont il navait pas une pleine connaissance des exigences requises. Bien que rien ne permette de douter que M. Ferguson arbore bien des connaissances et des expriences qui laideront remplir adquatement ses fonctions, il demeure que cette absence de questionnement au pralable quant lobligation de matriser les deux langues officielles du pays, dont il sera le gardien de lAdministration pour dix ans, est proccupante. Il y a l de quoi sinterroger sur sa sensibilit la spcificit des institutions fdrales canadiennes. Le bilinguisme est lune de ces spcificits et la distance maintenir entre lAdministration et le Bureau du vrificateur gnral en est une autre dimportance. Ce nest pas de devenir bilingue dans lanne suivant sa nomination (comme il sest engag le faire) qui est le plus gros dfi pour M. Ferguson, mais bien de saisir limmensit du dfi devant lequel il sera plac au cours de la prochaine dcennie et de faire taire les a priori qui semblaient lhabiter au moment de sa nomination. Notamment, la transfrabilit sans ambages de ses expriences antrieures acquises dans le contexte de la province du Nouveau-Brunswick, qui lui ont valu, dit-il, dacqurir une notorit publique, devrait tre vite.
LESPIONNAGE DU VRIFICATEUR GNRAL DE LA VILLE DE MONTRAL, JACQUES BERGERON

Au dbut de lanne 2011, des doutes ont t publiquement soulevs sur la gestion administrative du vrificateur gnral de la Ville de Montral, dont le rle est proche de celui des vrificateurs gnraux des gouvernements suprieurs9. De mars 2010 la fin de janvier 2011, le contrleur gnral de la Ville, Pierre Reid, a admis avoir fait enqute sur le vrificateur gnral de la Ville, Jacques Bergeron.
Larticle 107.2 de la Loi sur les cits et villes (L.R.Q., chapitre C-19) tablit les modalits de nomination des vrificateurs gnraux des villes: Le vrificateur gnral est, par rsolution adopte aux deux tiers des voix des membres du conseil, nomm pour un mandat de 7 ans. Ce mandat ne peut tre renouvel.
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Pour ce faire, des centaines de courriels du vrificateur gnral ont t ouverts et lus durant cette priode. Lorsque le vrificateur sen est aperu, il a alert le maire et demand que cesse cet espionnage. Le 17 fvrier 2011, le journal La Presse (Bland, 2011b) rapportait les faits reprochs au vrificateur gnral. Le contrleur gnral de la Ville justifiait son opration despionnage en affirmant notamment quil avait des preuves selon lesquelles le vrificateur gnral aurait scind des contrats pour viter de recourir des appels doffres, et ce, en violation de la Loi sur les cits et villes. Il indiquait aussi que le vrificateur gnral aurait accord rptition des contrats de traduction pour une somme totale de 10 000$ une firme appartenant sa belle-sur, et ce, en dpit de la mise en garde qui lui avait t faite aprs loctroi du premier contrat compte tenu du lien de parent. Il tait aussi reproch au vrificateur davoir rmunr un consultant externe mme son budget, aux fins dun mandat personnel et davoir utilis les quipements de la Ville dautres fins que celles lies son emploi. Enfin, il tait reproch au vrificateur davoir envoy un courriel un journaliste pour linciter crire un article en raction une dcision de son employeur (Bland, 2011b). Le 18 mars 2011, Jacques Bergeron dposait un recours la Cour suprieure afin de faire dclarer illgale lenqute dont il avait fait lobjet par lquipe du contrleur gnral10. Du mme coup, il demandait que Qubec reste en dehors du dossier (Desjardins, 2011). En juillet 2012, laffaire navait toujours pas t entendue. La poursuite intente par le vrificateur gnral en mars 2011 na pas t le seul recours intent par lui pour faire valoir ses droits face la Ville. Quelques mois aprs la mise au grand jour de lopration despionnage, soit en septembre 2011, le vrificateur gnral a prsent une requte en trois volets la Cour suprieure. Le vrificateur requrait:
a) le paiement des honoraires de ses avocats; b) le maintien, jusqu jugement final, de la confidentialit des documents consults et copis par la Ville; c) la radiation de certaines allgations contenues aux dfenses et demandes reconventionnelles. En outre, il demande lexcution provisoire du prsent jugement11.
Le 5 mars 2012, la Cour suprieure rendait jugement et donnait raison au vrificateur gnral pour deux requtes sur trois, soit le paiement par la Ville de Montral de ses honoraires davocats et la radiation de certaines allgations. Nanmoins, le 4 avril 2012, la Ville de Montral interjetait appel de la dcision rendue en allguant que la juge avait err en droit en forant la Ville payer les honoraires des avocats du vrificateur (Benessaieh, 2012). Dans une dcision rendue le 30mai 2012, la juge Marie St-Pierre a accord la Ville la permission dinterjeter appel du
Outre la Ville de Montral, ce recours visait Andr Harel (prsident du comit de vrification de la Ville), Pierre Reid (directeur principal du service du capital humain), Yves Grimard (chef de la division administration et responsable des enqutes au capital humain), John Broderick (adjoint au chef de division) et Michel Nantel (conseiller en scurit informatique) (Desjardins, 2011). 11 Extrait (paragraphe 6, p. 3) de: Bergeron c. Ville de Montral - 2012 QCCS 768 - Cour suprieure (Chambre civile), Canada, province de Qubec, district de Montral, N:500-17-064308-110, 5mars 2012, sous la prsidence de lhonorable Guylne Beaug, J.C.S.
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jugement rendu le 5 mars 2012, mais elle a rejet sa demande de surseoir lexcution provisoire du jugement de la Cour suprieure. Ce faisant, la Ville naura d'autre choix que dassumer les frais davocats du vrificateur (Corriveau, 2012). Le 26 septembre 2011, la demande du vrificateur gnral, la Cour a prononc une ordonnance provisoire de confidentialit, de mise sous scells et de nonpublication des documents et des procdures rsultant des intrusions de la Ville, et le vrificateur gnral en avait demand le renouvellement jusqu jugement final12. Cette ordonnance a t leve par la Cour dans son jugement du 5 mars 2012. La Socit Radio-Canada, La Presse lte, Le Groupe TVA inc. et la Corporation Sun Mdia avaient obtenu le statut dintervenants dans cette instance: Souhaitant informer le public sur le dbat qui a cours, ils avaient alert le Tribunal sur leffet de censure dune ordonnance de non-publication trop vaste ou imprcise13. Ainsi, la requte du vrificateur gnral relative au maintien de la confidentialit des documents lappui des reproches qui lui taient formuls tait rejete:
[37] [] Le Tribunal ne peut donc, sur la base de la revendication de principe du vrificateur gnral, riger un bouclier pour parer la production ventuelle de documents confidentiels, ou la publication de leur teneur. Accepter cette proposition du vrificateur gnral quivaudrait une ordonnance de huis clos, voire constituerait de la censure face aux questions srieuses et dintrt public que soulve son recours14.
Ce revers tait toutefois une premire pour le vrificateur gnral qui, ds le dpart, a bnfici de lappui des partis dopposition. Le toll soulev par cet vnement sest compltement retourn contre les protagonistes la Ville de Montral et le maire Grald Tremblay souponns de vouloir ainsi entraver le travail du vrificateur gnral et duser de reprsailles son endroit. Le 21 fvrier 2011, la veille du dpt au Conseil municipal du rapport de deux pages, rapport prpar par Pierre Reid (le contrleur de la Ville) et contenant les actes reprochs au vrificateur, La Presse (Bland, 2011a) rapportait la position des partis dopposition au regard de laffaire despionnage du vrificateur gnral:
Si les partis de lopposition ne souhaitent pas que le rapport de la Ville soit dpos au conseil, ils esprent nanmoins que le rapport de Jacques Bergeron le soit. Le cur du dbat, selon eux, rside dans les mthodes employes par la Ville dans ce dossier. Des mthodes illgales qui visent dtruire Jacques Bergeron et dtruire linstitution que reprsente le vrificateur gnral. Selon eux, le maire de Montral, Grald Tremblay, est en guerre larve depuis des mois avec le vrificateur. Le piratage de sa bote courriel et les accusations dirrgularits qui ont suivi sont selon eux le dernier chapitre de ce conflit.
Page 7 du jugement (cit dans la note 11), paragraphe 32. Page 8 du jugement (cit dans la note 11), paragraphe 36. 14 Page 8 du jugement (cit dans la note 11), paragraphe 37.
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Par ailleurs, dans une lettre adresse au Conseil municipal en date du 15 fvrier 2011, Jacques Bergeron expliquait en ces termes les raisons justifiant son refus de rfuter les allgations reproches15:
- dans lexercice et laccomplissement de mon mandat, jai toujours agi de bonne foi, dans le respect des rgles, normes, lois ou rglements applicables, avec comme seuls motifs de prserver limportance de la fonction que joccupe dans le cadre de la dmocratie municipale et de servir les intrts des citoyennes et citoyens de Montral; - conformment la loi, le vrificateur gnral na de compte rendre quau Conseil municipal duquel il relve directement, ce qui exclut demble le Comit de vrification; - les allgations mont t soumises verbalement, sance tenante, et ntaient aucunement appuyes de faits prcis ou documents me permettant valablement de faire valoir ma version des faits; - je nai reu depuis aucune confirmation crite de la teneur de ces reproches qui en confirme le caractre exhaustif; - plus important encore, ces reproches reposent directement ou indirectement sur des informations issues dune intrusion illgale, injustifiable et inadmissible.
Tant lopposition que le vrificateur gnral ont insist sur le caractre illgal et illgitime des moyens pris par le contrleur de la Ville pour effectuer sa collecte dinformation concernant les agissements du vrificateur. Cest ce qui a habit le dbat public qui na jamais vritablement bifurqu vers les actes reprochs au vrificateur gnral. Pourtant, le non-respect de la loi (au regard du fractionnement prsum de contrats), lutilisation de fonds publics des fins prives (aux fins prsumes dun mandat personnel), des actes de npotisme16 (au regard des contrats prsums attribus un membre de la famille) et la communication dinformation la presse (constituant un manquement prsum au devoir de rserve) sont des accusations graves portes contre le vrificateur gnral. Ainsi, contrairement ce que lopposition avanait, ce nest pas tant lespionnage qui risquait de dtruire linstitution, mais bien plutt si les faits reprochs au vrificateur gnral savraient fonds. Or ces faits, on le sait, nont jamais t vritablement dbattus. Au-del de lapproche lgaliste qui a maintenant pris toute la place dans cette affaire, les intrusions, illgales ou pas, ont dj discrdit la Ville de Montral, mais, par ailleurs, renforc laura entourant la fonction de vrificateur gnral. Cette sympathie populaire envers le vrificateur gnral et cette rogne contre la Ville ont
Extrait du Rapport spcial au Conseil municipal de Montral: intrusion dans les communications lectroniques du Vrificateur gnral de la Ville de Montral produit par le vrificateur gnral Jacques Bergeron et dat du 18 fvrier 2011. Ce rapport a t adress au maire de la Ville de Montral. La citation est extraite de la page 3 de la lettre adresse aux membres du conseil municipal, date du 15fvrier 2011 place en annexe dudit rapport. 16 Le npotisme est dfini ainsi dans le Petit Robert: Abus quun homme en place fait de son crdit, de son influence pour procurer des avantages, des emplois aux membres de sa famille, ses amis.
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eu lheur dempcher de faire la lumire sur le bien-fond des actes reprochs au titulaire de la fonction. Il sagit l dune diversion du dbat public qui a profit au vrificateur gnral en lui vitant jusqu prsent de rendre des comptes propos des actes reprochs. Si le discrdit ne devait jamais tre gratuitement jet sur les titulaires de fonctions publiques, il en est de mme pour le crdit qui ne devrait pas tre exclusivement fonction du capital de sympathie dont sont lobjet, le cas chant, les titulaires de ces fonctions publiques. Les accusations de la Ville entachent la crdibilit de la fonction de vrificateur gnral. Au-del de lillgalit ou de lillgitimit des mthodes utilises pour colliger les faits et gestes du vrificateur, il est ncessaire que le vrificateur gnral rponde de ces accusations et quil rtablisse les faits le cas chant, et cela, afin que le dbat public puisse pleinement saccomplir.
LES AUDITEURS LGISLATIFS SONT-ILS DEVENUS DES HROS INTOUCHABLES?

Les deux vnements examins mettant en cause deux vrificateurs gnraux permettent de constater quils ont vit le dsaveu quauraient probablement subi dautres personnages publics placs dans des circonstances analogues. Les auditeurs lgislatifs semblent bnficier dun capital de confiance dans lopinion publique que peu dlus et de reprsentants des Administrations peuvent encore revendiquer. Leur rputation de contrleur comptent et apolitique prcde les interventions des auditeurs lgislatifs, ce qui transforme leurs prises de position publiques en vrits qui ne sont pas remises en question. leur rputation, sajoutent les faits dclat, illustrant la mauvaise gestion de fonds publics, rapports par eux-mmes ou par dautres auditeurs lgislatifs dans le pass, qui sont souvent abondamment diffuss par les mdias. Pourtant, limpact vritable quils ont sur les Administrations est un secret encore bien gard. En cas de doute, comme il sagit du vrificateur gnral, on prfre penser quil est non seulement un hros dnonciateur, mais en plus un hros porteur de changements dans les Administrations. De plus, tant le Parlement, lAdministration que lauditeur lgislatif lui-mme ont intrt ce que le public croie en lefficacit sans faille du processus. Enfin, le dficit de confiance de la population envers les personnages politiques joue aussi en faveur du vrificateur gnral qui est peru comme le porteur indpendant et apolitique dune vrit que nul nosera remettre en doute. Les deux vnements analyss ont aussi autre chose en commun. Cest lignorance dont font preuve les lus et la presse au regard de la fonction de vrificateur gnral. Quil soit question du statut de la fonction, des exigences de comptence et dindpendance requises ou des obligations du titulaire de ladite fonction, des considrations dimportance semblent chapper totalement aux lus et la presse. Par exemple, le recrutement dun fonctionnaire dtat travers une obscure firme prive de recrutement apparat assez incongru dautant plus que le recrutement de hauts fonctionnaires de lAdministration fdrale a t bien souvent effectu dans le pass par lintermdiaire du Bureau du Conseil priv. Pourquoi procder sans une instance officielle ( limage de celle du Bureau du Conseil priv) pour
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la nomination du vrificateur gnral? Labsence de questionnements des lus lgard de M. Ferguson lorsquil mentionne ses aller-retour entre lAdministration et le Bureau du vrificateur gnral du Nouveau-Brunswick tmoigne que les parlementaires qui linterrogeaient ignoraient que lindispensable distance entre le vrificateur gnral et lAdministration est une condition sine qua non de la fonction. Les actes reprochs au vrificateur gnral de la Ville de Montral ont t rapports par la presse, mais sans plus. Pourtant, les accusations portes prenaient une tout autre dimension parce quelles sadressaient au vrificateur gnral qui joue un rle de premier plan au regard de la reddition de comptes de lAdministration municipale. Dans ses rapports, le vrificateur gnral est appel examiner les pratiques de gestion de la Ville de mme que le respect des lois auxquelles elle est soumise. Les accusations portaient justement sur ces deux aspects: il eut t de mise que les reproches formuls soient dabord formellement tays par la Ville et que le vrificateur gnral en rponde en toute connaissance de cause. Cest une maison de verre que le vrificateur gnral habite durant son mandat et non pas une tour divoire lui permettant de sisoler son gr de lopinion publique. Le prsent article se limite deux vnements o des vrificateurs gnraux ont t au centre de la controverse. Pour rpondre la question: les auditeurs lgislatifs sont-ils devenus des hros intouchables ?, il faudrait recenser dautres controverses auxquelles ont t mls dautres auditeurs lgislatifs et aussi sous dautres juridictions. En attendant une rponse plus dfinitive cette question, il importe de rappeler que les auditeurs lgislatifs tant souvent ceux par qui le scandale arrive dans les Administrations, ils ne pourront nanmoins eux seuls redorer le blason des Administrations quils vrifient. Tant quil y aura des scandales, les auditeurs continueront dtre vus comme des hros par les citoyens. Tant quil y aura des scandales, les citoyens continueront de payer pour une mauvaise gestion de leurs Administrations. Que veut-on: des hros dnonant haut et fort des scandales ou que cessent ces scandales dans la gestion des fonds publics? Cest bien sr la fin de la mal gestion qui est souhaite par les citoyens et, pour ce faire, les hros devront absolument se trouver dans les rangs des Administrations et des lus, et non seulement dans ceux des auditeurs. En tant des hros uniquement parce quils sont porteurs de mauvaises nouvelles, les auditeurs participent (bien involontairement) un leurre de la population. Ils deviennent (bien involontairement) des matres de lillusion laissant croire la population que la dnonciation dabus mne invitablement aux changements souhaitables dans les Administrations. Les auditeurs lgislatifs: hros porteurs de vritables changements dans les Administrations. Je souhaite que cette perspective sourie aux auditeurs au cours de la prochaine dcennie.
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LES VRIFICATEURS INTERNES SUR LA CRTE : IDOLOGIE, POLITIQUE, THIQUE ET LUTTE CONTRE LA FRAUDE ET LA CORRUPTION
Par Jeff Everett, Professeur associ, Schulich School of Business, York University jeverett@schulich.yorku.ca Dean Neu, Professeur, Schulich School of Business, York University dneu@schulich.yorku.ca Et Abu Shiraz Rahaman, Professeur associ, Haskayne School of Business, University of Calgary abu.rahaman@haskayne.ucalgary.ca Traduit de l'anglais
RSUM Cet article examine certains dfis idologiques, politiques et moraux auxquels font face les vrificateurs internes dans leur lutte contre la fraude et la corruption. Plus particulirement, il considre linfluence de ces trois facteurs sur les dfinitions de la fraude et de la corruption et sur la perception des objectifs des vrifications internes. Les deux cas trs connus de fraude et de corruption (le scandale des commandites au Canada et leffondrement de WorldCom) sont abords de manire montrer comment ces facteurs peuvent nuire lindpendance, lintgrit et au jugement professionnel des vrificateurs. Ces deux cas despce illustrent bien le phnomne des dnonciateurs et quel point la foi de ceux-ci en lintgrit du systme peut en faire des victimes dinjustices et dalination, ou mme des hros tragiques. Finalement, les meilleures politiques dintervention dans ces situations et les ressources didactiques que la profession a rendues disponibles et qui permettraient dassister les personnes aux prises avec ces divers enjeux sont dcrites. ABSTRACT This paper examines some of the ideological, political and moral challenges that face internal auditors in their fight against fraud and corruption. Specifically, the paper considers how these three factors influence the definitions of fraud and corruption and the perceived purpose of internal auditing. The paper also examines two high-profile cases of fraud and corruption the Canadian sponsorship scandal and the WorldCom collapse as a means of showing how these factors can undermine the auditors independence, integrity and professional judgment. These two cases further highlight the phenomenon of whistleblowing, and how a whistleblowers faith in the system can lead that person to become a victim of injustice and alienation, or tragic hero. Finally, the paper considers how to best deal with this situation, and briefly looks at the educational resources that the profession has made available to deal with these various challenges.
Pour citer cet article: Everett, J., D. Neu et A. S. Rahaman (2012). Les vrificateurs internes sur la crte: idologie, politique, thique et lutte contre la fraude et la corruption, Tlescope, vol. 18, n 3, p. 131-156. Quest-ce en effet que lhomme absurde? [...] Il [est celui qui] prfre son courage et son raisonnement. Le premier lui apprend vivre sans appel et se suffire de ce quil a, le second linstruit de ses limites. (Albert Camus 1983, p. 66)
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armi leurs nombreux devoirs, les vrificateurs gouvernementaux sont chargs de dtecter les systmes de contrle inefficaces et les cas de non-respect des lois, des rgles et des politiques organisationnelles (United States Office of Management and Budget, 1984). Afin dy parvenir, ils disposent dune varit doutils et de techniques, dune grande exprience gnrale ou, dans le cas dun manque sur ce plan, dexcellentes connaissances acquises au cours de leurs nombreuses annes de formation. Il arrive cependant trop frquemment que la description des tches et la formation quont reue les vrificateurs avant doccuper ces emplois ngligent limportance des habilets ncessaires pour naviguer dans les environnements chargs sur les plans idologique, politique et moral auxquels ils font face au cours de lexercice de leurs fonctions. Ce dtail, selon nous, peut au final compromettre les attributs les plus importants du vrificateur, soit lindpendance, lintgrit et le jugement professionnel (Libby et Thorne, 2003; Neu, Friesen et Everett, 2003). Cette ngligence des ralits de la pratique ainsi quune insistance exagre sur les aspects lgaux et rationnels du domaine causent des problmes particuliers aux vrificateurs internes qui travaillent au sein des gouvernements. Les objectifs politiques et les affiliations partisanes touchent rgulirement (et selon certains, de plus en plus) les pratiques et routines des organisations (Hubbard et Paquet, 2010). Il y a pire; les vrificateurs sont frquemment tenus de rapporter les dcouvertes quils sont censs identifier aux responsables des contrles fautifs et des normes transgresses. Il est donc clair que les vrificateurs internes travaillent dans un environnement difficile et quils pourraient tre forcs de grer des situations pour lesquelles il nexiste aucune rponse technique et pour lesquelles ils ne sont pas particulirement bien prpars. Cet article saffranchit de la pense selon laquelle la vrification est une pratique raisonne et technique, pour observer la manire dont, dans des contextes caractriss par la fraude et la corruption, lindpendance, lintgrit et le jugement professionnel des vrificateurs internes deviennent vulnrables une srie de facteurs idologiques, politiques et moraux. Lobjectif poursuivi est de venir en aide aux vrificateurs internes afin de leur permettre de mieux comprendre non seulement les limites pratiques de lindpendance, de lintgrit et du jugement professionnel, mais galement le courage ncessaire la lutte contre la fraude et la corruption. Cette comprhension devrait par la suite leur permettre de mieux conserver leur promesse de bien agir (Killinger, 2007) dans un monde qui ne rcompense pas ncessairement les personnes qui font preuve de foi dans le systme. Notre propos sappuie sur les travaux dAlbert Camus (1983), en particulier sur sa notion de crte. Pour Camus, la crte est le seuil o se rencontrent le monde technique et raisonn et le monde pratique, rel, peupl par une bonne part de draison. Il faut beaucoup de courage pour occuper la crte, car cest le lieu o lon fait face la nature draisonnable et vide de sens du monde, ralisation qui en pousse daucuns au dsespoir et au nihilisme et en amne dautres effectuer de rconfortants actes de foi bass sur des artifices et des faussets de manire dissimuler labsence de sens de la vraie vie. Pour Camus, seul le hros absurde sa manire de qualifier une personne intgre, vritablement authentique parviendra se tenir calmement sur la crte o le pril [] est dans linstant subtil qui
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prcde le saut. Savoir se maintenir sur cette arte vertigineuse, voil lhonntet, le reste est subterfuge (Camus, 1983, p. 501). Pour lutter efficacement contre la fraude et la corruption, nous pensons quil est ncessaire de faire face ce monde absurde et de se rvolter contre lui. Une telle prise de position requiert du courage, car tandis que certains deviennent des hros en raison de leurs actions face la fraude et la corruption, de nombreux autres deviennent des hros tragiques. Nous prtendons que Camus offre une importante solution palliative aux personnes du second groupe et peut guider efficacement ceux qui nont pas encore t forcs de choisir entre dsespoir, dni ou action2. Afin de souligner la nature parfois draisonnable de lunivers du vrificateur, sa propension aux actes de foi et la difficult que reprsente la posture sur la crte, nous nous basons sur des recherches empiriques et des archives rcentes (en particulier Neu et autres, paratre et 2012 ; Everett et Tremblay, paratre ; Everett, Neu et Rahaman, 2007 et 2006) qui se penchent sur le rle de la vrification dans la lutte contre la corruption. Nous nous intressons galement deux cas clbres de fraude et de corruption dans lesquels des vrificateurs internes ont jou des rles cls, lun dans le secteur public (le scandale des commandites au Canada Gomery, 2005) et lautre dans le secteur priv (leffondrement de WorldCom Beresford, Katzenbach et Rogers, 2005; Cooper, 2008). Au final, nous puisons dans la recherche paratre de Everett et Tremblay qui dcortique les ressources en thique fournies par le porte-parole de la profession, lInstitute of Internal Auditors (IIA). Dans cet article, nous nous penchons a priori sur les facteurs idologiques qui touchent la dfinition de la fraude et de la corruption, les espaces faisant lobjet
Camus emploie le terme absurde pour dsigner leffondrement relationnel entre le monde humain du sens et le monde extrieur dans lequel les humains vivent, et non dans le sens de ridicule ou idiot (Duff et Marshall, 1982). Pour les lecteurs qui croient quune comprhension claire et complte du monde extrieur est en dfinitive possible et nest quune fonction du temps et de leffort, il vaut la peine de signaler que mme les prtendues sciences pures affrontent un grand nombre de questions vexantes lies la rationalit (et son contraire) (voir par exemple le principe de lindtermination de Heisenberg, le principe de complmentarit de Bohr, le thorme de Lwenheim-Skolem et le thorme de Gdel Duff et Marshall, 1982). 2 Les ides de Camus ont t employes pour encadrer cet article pour de nombreuses raisons. Premirement, il tait un humaniste laque dont le moralisme ntait pas construit sur des assertions de transcendance et, en mme temps, il ne se montrait pas violemment oppos de telles affirmations; en effet, il dtecte les dangers des discours, en particulier ceux qui aspirent la vrit universelle, sa rvolte normative porte plus la vigilance qu la rvolution violente (Davis, 2011; Duff et Marshall, 1982; Lincoln, 2011; Roberts, 2008). Deuximement, ses ides dauthenticit, de libert et dmotion (Dunwoodie, 2010 ; Duff et Marshall, 1982 ; Roberts, 2008) sadressent directement trois des principaux attributs de la profession de vrificateur qui sont lintgrit, lindpendance et le jugement professionnel. Troisimement, son travail touche galement lexprience des dnonciateurs, lui qui a t touch par des notions dalination, dinhumanit (en particulier la bureaucratie inhumaine) et dinjustice (voir Lincoln, 2011 ; Roberts, 2008). Quatrimement, sa philosophie est base la fois sur laffirmation de la vie, sur laction humaine et sur le potentiel de changement (Duff et Marshall, 1982; Roberts, 2008). Cet article revient sur sa confiance dans laction humaine en conclusion. Enfin, les crits de Camus dcrivent des parcours hroques semblables celui de Cynthia Cooper, la dnonciatrice de WorldCom, dont nous traitons plus loin (Sagi, 2002, p. vii).
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denqutes sur ce problme et la manire de les prendre en charge. galement, un regard est port sur linfluence des facteurs idologiques sur les objectifs perus des vrificateurs internes, dans un contexte o lidologie marque de son empreinte les dbats qui surviennent entre les partisans dune vision policire ou coercitive de la vrification interne et les dfenseurs dun rle valeur ajoute ou dynamique. La deuxime partie tudie un cas clbre de corruption, le scandale des commandites au Canada, et montre comment les facteurs politiques peuvent entraver le devoir de dnonciation et, en fin de compte, lintgrit des vrificateurs internes. La troisime partie met en lumire ce que signifie lthique pour un vrificateur et expose de quelle faon le systme de croyances morales dun vrificateur peut, ds lors quil fait face une situation frauduleuse et corrompue, lentraner vers lalination et linjustice. Enfin, nous nous intressons ltat des ressources de lIIA lies lthique en tant quoutil pour souligner la situation ambigu actuelle de la profession sur ce plan. En conclusion, comment un vrificateur justifie-t-il les actions draisonnables que les situations de fraude et de corruption semblent exiger de lui? Nous identifions les notions impliques par nos trouvailles et offrons quelques suggestions de rponses cette question, inspires par luvre de Camus.
LA VRIFICATION INTERNE ET LIDOLOGIE

Nous lanons dans cet article la thse suivante: dans des contextes caractriss par la fraude et la corruption, lindpendance, lintgrit et le jugement professionnel des vrificateurs internes au sein des gouvernements sont menacs par une srie de facteurs idologiques, politiques et moraux. Ces menaces limitent encore plus le rayon daction des personnes concernes et constituent un obstacle semblable celui rencontr par Sisyphe, ce personnage de la mythologie forc de pousser ternellement une grosse pierre jusquau sommet dune colline, do elle roule jusquen bas, exercice qui lpuise compltement (Camus, 1983). Cependant, Sisyphe persvre, apparemment content par son rle, et agit comme si sa lutte vers les hauteurs suffisait combler son cur (Camus, 1983, p.124). Dans cette section du trajet vers la crte, seront examines les premires de ces menaces, en montrant que lidologie affecte la dfinition mme de fraude et de corruption, les lieux o les enqutes contre ces problmes sont menes et la manire de traiter ces questions. Il sera galement dmontr que lidologie joue un rle dans la dfinition que donnent les vrificateurs internes des objectifs et des rles de leur travail au sein dune organisation.
Dfinir la fraude et la corruption

Les termes fraude et corruption, malgr leur emploi frquent dans la documentation lie la comptabilit thorique et pratique (voir Albrecht et autres, 2009; Leblanc, 2005 ; Savage, 2009), ne sont gnralement dots que dun sens trs gnral. Par exemple, la fraude est vaguement dfinie comme une perversion intentionnelle de la vrit ou laction de tromper (Merriam-Webster, 2012), tandis que la corruption, dont la dfinition nest pas moins ambigu, est vue comme
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un affaiblissement de lintgrit, une incitation mal agir, ou un cart par rapport la puret (Merriam-Webster, 2012). Alors que les comptables et les vrificateurs semblent se fier plus au terme fraude qu corruption peut-tre en raison des connotations plus juridiques du premier , ces termes semblent dfinir les mmes actions: Caiden (2001), par exemple, dresse une liste de soixante diffrents actes de corruption qui incluent les quatre quAlbrecht et ses collgues (2009, p.516) considrent comme les principaux types de fraudes (pots-de-vin, conflits dintrts, extorsion et gratuit illgale). En effet, il est difficile de comprendre ce que reprsente le terme fraude lorsque lon sen sert pour dfinir tout, de la fausse dclaration dans des tats financiers (Lennox et Pittman, 2010) aux tromperies qui ont jou un rle dterminant dans lclatement de la crise financire actuelle (Black, 20103) et aux fraudes commises par des gouvernements qui ont convaincu les citoyens dappuyer leurs politiques mal conues4. Cest galement le cas de la corruption, qui est dfinie de toutes sortes de manires: elle peut tre insignifiante ou grandiose, bureaucratique ou politique, transactive ou dfensive, toucher lextorsion ou linvestissement, tre accidentelle ou systmique, pour nen rapporter que quelques exemples (voir Alatas, 1990; Leff, 1964; Robinson, 1998; Rose-Ackerman, 1999 et 1978). Quelle que soit lambigut de ces termes, les dfinitions ont leur importance, puisquelles encadrent limage que se fait une personne du problme et, cons5 quemment, influencent la panoplie des solutions qui soffrent elle (Radcliffe, 1999). En ce qui a trait la lutte contre la fraude et la corruption, les dfinitions tendent, en pratique, se concentrer sur des sens prcis qui finissent par dterminer les lieux o les vrificateurs enqutent la recherche de fraude et de corruption et les actions que ceux-ci entreprennent pour rduire ces problmes. Lidologie6 (iek, 1994) fait partie du tableau dans la mesure o la vision dominante de la corruption a t construite par des intervenants aligns sous les auspices de deux puissantes institutions nolibrales (Davis, 2011; Harvey, 2005): le Fonds montaire international (FMI) et la Banque mondiale (Everett, Neu et Rahaman, 2007 et
Black, par exemple, dcortique la duperie au cur de laffaire de la filiale de Lehman Aurora Loans Services qui agissait dans le domaine des prts mensongers (liar loans) et la manire dont cette fraude a entran lactuelle crise financire. 4 Par exemple, on pourrait considrer que les comparaisons tablies entre les politiques fiscales nationales et les budgets familiaux reprsentent une forme de fraude, les deux phnomnes tant intrinsquement distincts. Propags par les politiciens, et probablement issus de lignorance, ces types de fraudes pourraient tre qualifis de fraudes innocentes (Galbraith, 2004; Mosler, 2010). 5 Selon Foucault, les dfinitions font partie de lensemble des rgles qui permettent dtablir quelles dclarations au sein dun certain discours peuvent tre qualifies de vraies ou de fausses (Foucault, 2008, p. 35). 6 Cet article sappuie sur la dfinition de iek (1994, p. 3-4). Selon lui, lidologie peut tre nimporte quoi dune attitude contemplative qui se leurre sur sa dpendance la ralit sociale jusqu un systme de croyances bas sur laction, de lindispensable mdium au sein duquel les personnes vivent leurs interactions avec une structure sociale jusqu de fausses ides servant rendre lgitime une puissance politique dominante. Cette dfinition a t prfre parce quelle ne voit pas lidologie purement comme une force doppression et ne renie pas non plus la possibilit dun changement.
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2006). En tant quintervenants mondiaux nolibraux, ces deux organisations font la promotion active de lidal de lautonomie individuelle et de la croyance selon laquelle la concurrence du march entrane des rsultats quitables pour une socit. Ces deux puissances ne se sont jamais caches de leur intrt pour la libralisation, la drglementation et la privatisation de lconomie mondiale. Cette vision nolibrale du monde ou de lintrt priv informe galement sur la vision quont ces institutions du terme corruption (Everett, Neu et Rahaman, 2007 et 2006). Les porte-parole de la Banque mondiale et du FMI ont traditionnellement dfini la corruption comme lutilisation abusive dune position publique pour des profits privs (Banque mondiale, 1997 ; Bukovansky, 2006, p. 186 ; Dye et Stapenhurst, 1998; FMI, 2005). premire vue, cette dfinition peut sembler raisonnable parce quelle condamne la mauvaise utilisation, labus et les gains injustifis autant de mauvaises actions, comme on peut sen douter mais, ce faisant, elle jette le blme sur la fonction publique. Pour y voir clair, il est ncessaire dexplorer les deux axiomes qui informent la construction du problme et les solutions prconises par ces organisations pour y mettre un terme. Les hypothses sur lesquelles repose le combat que mnent ces organisations contre la corruption ont t engendres par la pense humaniste librale, cest-dire la vision selon laquelle les droits de la personne sont sacro-saints, quelle devrait jouir de la libert dagir comme elle lentend (pourvu que les droits des autres ne sont pas viols) et que sa libert doit tre soutenue et protge (Chambers, 2008) autant de valeurs que la fraude et la corruption ont tendance, en effet, saper. Or dans cette perspective, les fonctionnaires sont considrs comme des intervenants (ou des agents) intrinsquement intresss et toujours la recherche de faons de profiter de leur situation. De plus, les fonctionnaires, lorsquils ne sont pas occups se construire des fiefs, risquent gnralement dtre kidnapps par des groupes dintrts, et requirent par consquent la fois une surveillance attentive et un constant encouragement par les primes (Mbaku, 2008). Dans le pire des cas, les fonctionnaires font des victimes de leurs propres partisans en leur imposant de lourds frais de ministre et en torpillant lefficacit (Eskeland et Thiele, 1999).
Prendre en charge les problmes de fraude et de corruption

Puisque la corruption est vue comme un problme omniprsent impliquant principalement les membres intresss du systme public, quils soient des bureaucrates, des politiciens ou les vrificateurs eux-mmes, toute enqute sur le problme demeure centre sur ces intervenants en particulier. Pour les vrificateurs au sein du gouvernement, cette dfinition fournit un point de dpart utile, voire une raison dtre pleine de sens, cest--dire la chasse la duperie, la malhonntet et au subterfuge au cur du gouvernement. Cependant, cette dfinition et cette idologie nolibrale de lintrt priv ont un ct sombre. Ces valeurs justifient ce que les conomistes aiment appeler la solution de sortie, cest-dire la privatisation des services publics en question (la logique voulant quen offrant des possibilits du secteur priv aux consommateurs, ces derniers ont un
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choix et deviennent libres de sortir des situations corrompues). Il importe cependant de rappeler que les rseaux de corruption ne sont pas constitus que de fonctionnaires: des intervenants du secteur priv fournissent frquemment les ravitaillements en argent et en -cts qui servent ds le dpart de carburant au problme (Michalowski et Kramer, 2006). Consquemment, quoique la dfinition orthodoxe de la corruption justifie lexistence dun systme de vrification interne, elle loigne, en mme temps, lclairage du ct ravitaillement du problme (cest--dire les intervenants corrompus du milieu des affaires) et, pire, elle pourrait bien avoir la consquence (in)volontaire de compromettre lexistence des organisations, mme celles pour lesquelles travaillent les vrificateurs. Certaines solutions vont plus loin que le simple dmantlement dune organisation du secteur public dans laquelle la corruption est rpandue. Lune de celles-ci est la solution de contrle qui vise amliorer les systmes de lois, de scrutin, dducation et dautres institutions au moyen, comme le suggre son nom, dune amlioration des contrles. Ainsi, ltat devient un applicateur crdible des lois (ltat de droit), les dnonciateurs sont protgs, on procde une rforme des systmes dadministration des taxes, des douanes et des impts, les systmes de divulgation sont amliors, la performance des fonctionnaires est value et les pouvoirs des organismes de surveillance (le protecteur du citoyen, les vrificateurs, etc.) sont augments (voir Galtung, 1994 ; Klitgaard, 1994 ; La Palombara, 1994; Pope, 1998). Ces lments runis forment ce quon a appel les piliers de lintgrit, ou le cur fondateur des institutions de la responsabilit et de lintgrit dun pays (Gonzalez-Koss et Kellner, 2002; Schwartz, 2003; Stapenhurst et Dye, 1998). Une seconde possibilit est celle de la voix. Cette ide est base sur la notion selon laquelle les citoyens connaissent souvent mieux les consquences de la corruption que les lointains experts de llite, ce qui signifie quils sont galement en meilleure position pour surveiller la nature et ltendue du problme (Galtung, 1994, p. 44 ; Khanal, 2000, p. 4). Les mdias jouent galement un rle primordial, tant donn leur capacit fournir une voix, et il est donc essentiel quils demeurent libres et sous protection. Les forces idologiques influencent la faon dont la fraude et la corruption sont encadres et la manire dont ces problmes sont pris en charge. Or, mme dans des contextes caractriss par des contrles robustes, de puissants piliers de lintgrit et de nombreuses voix ayant droit de parole, llimination de la fraude et de la corruption est loin dtre chose faite. Cela est en partie attribuable au fait que la fraude et la corruption varient selon les contextes. Cette capacit de mtamorphose est explique par Johnston (2005). Celui-ci dcrit quatre vastes contextes nationaux et suggre que le type de corruption quune personne rencontre dans un pays comme la France ou lAllemagne (pays sous linfluence du march) est trs diffrent du type de corruption quon trouve dans des pays tels que les Philippines ou le Mexique (pays sous linfluence doligarchies ou de clans) ou comme la Chine ou le Kenya (pays officiellement sous lemprise de nababs). Pour les vrificateurs internes travaillant au sein dorganisations gouvernementales dans des pays comme le Canada, la corruption risque moins dimpliquer des changes de valises pleines dargent comptant, mais risque plutt dtre lie au trafic
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dinfluence et facilite par des pratiques telles que les contributions lectorales et les faveurs. Cela tant dit, et comme le dmontre Harvey (2005, p. 166), il demeure un trange penchant pour la poursuite de la corruption, comme sil tait possible de la distinguer facilement des pratiques normales du trafic dinfluence et des profits raliss sur le march des affaires. On pourrait noter dans cette dfinition, qui voit le problme de la corruption comme endmique dans les pays en dveloppement et non dans les pays industrialiss, la promotion dune forme subtile de racisme (Everett, Neu et Rahaman, 2007 et 2006). En raison de lidologie, les vrificateurs internes des gouvernements sont placs dans une posture difficile et relativement draisonnable (Camus, 1983): on leur demande de dtecter la fraude et la corruption mais, paradoxalement, la fraude et la corruption qui les entourent pourraient ne pas correspondre au type de corruption quon leur demande de dtecter. Lorsque les vrificateurs dans des pays sous linfluence du march comme le Canada o la corruption aurait tendance constituer surtout une fonction du trafic dinfluence se contentent principalement de sassurer que les tats financiers sont libres dassertions inexactes, que tous les formulaires sont remplis en bonne et due forme ou que les procdures spcifies ont t suivies, il est impensable de parler deux comme des joueurs cls, et ce, peu importe le type de lutte mondiale dont il est question. En fait, sans une ncessaire reconnaissance de la nature contextuelle de la fraude et de la corruption, les vrificateurs peuvent facilement se transformer de vertueux participants engags dans un juste combat simples spectateurs, voire victimes. Remporter la victoire contre la fraude et la corruption est aussi extrmement difficile dans les pays sous linfluence du march, non seulement parce que ces problmes sont moins en vidence, mais galement en raison du fait que mme lorsque les contrles internes dune organisation sont robustes, des facteurs politiques efficaces interviennent pour saper ces contrles et, ce qui est important pour les vrificateurs, ces facteurs politiques pourraient les empcher de divulguer toute fraude ou corruption quils pourraient dtecter. Cest exactement ce qui sest produit au cours du clbre scandale des commandites au Canada, scandale sur lequel nous nous pencherons. Il faut cependant mentionner auparavant une autre faon dont lidologie peut influencer la lutte du vrificateur contre la fraude et la corruption, et celle-ci concerne la dfinition de la vrification interne ou de ses objectifs, qui comprend la fois les pratiques habilitantes, ou valeur ajoute, et les pratiques coercitives, ou de police.
La vrification interne: les pratiques habilitantes contre les pratiques coercitives

Des tudes suggrent lexistence dune tension dans le domaine de la vrification entre ce quon appelle la logique administrative (Meyer et Hammerschmid, 2006), la logique de ltat et du march (Suddaby, Gendron et Lam, 2009), la logique de la consultation et la logique de la vrification (Power, 2003). Certains croient voir le domaine sloigner de la dtection et de la divulgation des fraudes pour se rapprocher des services de confidentialit des clients (Puxty, Sikka et Willmott, 1994). Dans le cadre de cette rinvention de la vrification (Gendron,
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Cooper et Townley, 2007; Jeppeson, 1998), il semblerait quon constate un besoin croissant de valeur ajoute chez les vrificateurs (Radcliffe, 1999), au point o des commentateurs parlent maintenant de la commercialisation de la vrification (voir Cooper et Robson, 2006; Hanlon, 1994; Willmott et Sikka, 1997). On peut sattendre ce que ces changements et ces tensions caractrisent galement le domaine de la vrification interne. En effet, ils sont possiblement ressentis en son sein avec plus dacuit. Alors que les vrificateurs internes ont besoin de libert pour atteindre leurs objectifs, il ne faut pas oublier quils travaillent dans des contextes o leurs rsultats sont ngocis (Raelin, 1989). Cela signifie quils fonctionnent dans un domaine de faible autonomie (Everett et Tremblay, paratre). Contrairement leurs collgues lexterne, qui sont habituellement redevables aux actionnaires, les vrificateurs internes font rapport des personnes associes de prs aux agents (cest--dire aux membres du comit de vrification), sinon aux agents eux-mmes (les dirigeants). Cela suppose que les vrificateurs internes sont impliqus plus profondment dans la politique organisationnelle, plus frquemment menacs de sanctions symboliques et quils subissent de plus fortes pressions en vue de les faire se soumettre aux demandes de la direction. Rsultat, comme lont crit Rittenberg et Covaleski (2001), lidologie du march libre, ou commerciale, est mme davarier le domaine de la vrification interne, entranant par le fait mme de nouvelles dfinitions du travail des vrificateurs et affaiblissant ventuellement leur autorit morale ou culturelle. En consquence, on doit remettre en question lindpendance relative des vrificateurs internes et le degr de compromission de leur pratique par des intervenants qui ne partagent sans doute pas leur approche philosophique. Malgr les efforts consentis pour diminuer lindpendance des vrificateurs tant par rapport au march qu la direction (dans leurs efforts pour crer de la valeur ajoute), il semblerait que les vrificateurs internes prendraient plus au srieux leur mission de dtection des irrgularits et de contrle des comportements dysfonctionnels (leur rle policier) que la consultation de la direction (Everett et Tremblay, paratre). Leur rle actuel serait aussi plus antagonique et coercitif que consentant et habilitant (Adler et Borys, 1996), plus port obtenir la conformit qu crer des partenariats avec la direction. Alors que la commercialisation 7 et la dprofessionnalisation de la vrification nuisent aux Quatre Grands de la comptabilit ainsi qu dautres grandes firmes comptables, une approche plus tatique ou antagonique caractrise toujours le domaine de la vrification interne. On peut au moins dire que la perception perdure parmi les vrificateurs internes, perception selon laquelle leur raison dtre demeure de prendre des personnes en flagrant dlit; ils se voient comme les serviteurs des comits de vrification en tant leurs yeux et leurs oreilles et en fournissant lassurance quils feront en sorte de faire respecter les lois et les rglements (Everett et Tremblay, paratre; Gramling et autres, 2004). En ce sens, le rle dans lequel ils se voient est classique. Cela
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Le groupe des Quatre Grands, ou Big Four, est une expression qui dsigne les quatre plus grandes firmes comptables internationales, soit Deloitte & Touche, Ernst & Young, KPMG et PricewaterhouseCoopers.
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dit, et le scandale des commandites canadien laura dmontr, mme des vrificateurs internes qui se considrent comme les yeux et les oreilles ne sont pas immuniss contre les influences politiques. En effet, ce cas clbre montre que dans un monde caractris par la prsence de la fraude et de la corruption, il est trs draisonnable (Camus, 1983) de parler de la vrification comme sil ne sagissait que dune activit ennuyante, procdurire et technique. Dans la section suivante, la question de la politique au sein du domaine de la vrification interne gouvernementale sera aborde, tant en ce qui a trait la transformation du domaine en champ de bataille o sopposent ceux qui argumentent en faveur de ces rles distincts quen ce qui concerne la faon dont les intervenants politiques peuvent compromettre lintgrit et lindpendance des vrificateurs.
LA POLITIQUE ET LA VRIFICATION INTERNE GOUVERNEMENTALE Le scandale des commandites au Canada

En octobre 1993, le paysage lectoral canadien a subi un changement majeur, alors que le Parti libral du Canada a remport une majorit parlementaire la Chambre des communes et que le parti souverainiste, le Bloc Qubcois, est devenu le parti dopposition officielle aprs avoir reu prs de 50 % des voix dans la province de Qubec. Le souverainisme au Qubec avait le vent dans les voiles et le Parti Qubcois entrait en campagne pour llection provinciale de 1994, promettant de tenir un rfrendum moins dun an aprs son lection. Le Parti Qubcois a remport llection et dpos en dcembre 1994 le projet de loi proposant un rfrendum sur la souverainet-partenariat, qui sest tenu lanne suivante. Avant la tenue du rfrendum, le gouvernement fdral a entrepris une campagne de publicit et de commandite au Qubec afin de promouvoir la marque de commerce fdrale avec pour objectif de contrer la menace sparatiste (Chrtien, 2005). Les souverainistes ont t dfaits par une marge infime et le gouvernement du Parti libral du Canada a poursuivi sa campagne pro-Canada, avant de la convertir en ce qui devint ensuite le Programme de commandites. Lors de la fermeture du Programme sept ans plus tard (en 2002), plus de 338 millions de dollars avaient t dpenss dans une varit dactivits de promotion et de stratgie de marque (Kroll Lindquist Avey Co., 2005). Comme lenqute subsquente la rvl, la majorit de ces contrats a t consentie un groupe dintervenants du milieu des affaires qui envoyaient des factures au gouvernement en change de bien peu de services et une certaine quantit de ces fonds a t carrment attribue au Parti libral du Canada pour financer ses activits (Kroll Lindquist Avey Co., 2005). Jusqu maintenant, des dizaines de millions de dollars de dpenses nont toujours pas t justifies. La question qui mrite dtre pose est: o taient les vrificateurs et pourquoi le gouvernement a-t-il mis sept ans pour mettre un terme la corruption qui avait cours? Il appert que les vrificateurs internes taient au courant des problmes et que ceux-ci ont t rapports trs tt. Cependant, chaque tape du processus de vrification, une conscience gnrale de lenvironnement normatif qui prvalait
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et des intrts des principaux dirigeants des ministres a encadr les pratiques de vrification (Neu et autres, 2012). Au cours des tapes de planification de la vrification et de rassemblement des preuves, des considrations politiques ont mis fin de manire proactive certaines trames denqutes de vrification qui se rvlaient problmatiques. Puis, ltape de la rdaction des rapports, des considrations politiques ont t exerces par le truchement de la censure et de la rcriture des rapports de vrification, afin de sassurer rtroactivement que le libell des rapports nentranerait pas de problme. Fait intressant, les pressions politiques taient principalement diriges vers les vrificateurs dexprience, et non vers les plus jeunes, et elles ont touch leurs processus de dcision. Bien que les membres des quipes de vrification aient t informs du contexte normatif, ctaient les vrificateurs dexprience qui subissaient les plus nombreuses interactions avec les bureaucrates de haut niveau et les politiciens. Ils avaient galement la responsabilit de dcider des stratgies de vrification, du travail dlicat de la rdaction des rapports ainsi que de la ngociation du libell du rapport final. Le scandale des commandites rvle la nature parfois draisonnable (Camus, 1983) de la vrification interne gouvernementale et montre comment des normes raisonnes encadrant une pratique technique peuvent perdre tout leur sens face lintervention du politique. En effet, cette affaire illustre le phnomne trange et pourtant bien rel du secret public (Radcliffe, 2008) ce qui est connu de tous mais dont on ne parle gure , car les vrificateurs seniors chargs de rdiger les rsultats des enqutes publis ont sembl constituer llment crucial dans la prsentation de ce qui tait vu comme un succs, des rsultats de vrification satisfaisants (Radcliffe, 2008, p. 123). Un succs, en dautres mots, signifiait la non-divulgation de la fraude existante. Ce cas dmontre comment, si les vrificateurs juniors peuvent tre partiellement protgs des facteurs politiques, ce sont les vrificateurs seniors qui grent explicitement les politiques de la vrification. De plus, non seulement les considrations politiques ou lies au monde des affaires parviennent faire irruption dans les processus, mais les vrificateurs peuvent galement se laisser sduire par la situation (Moore, Tetlock et Tanlu, 2006, p. 20). Entre cette propension maintenir un secret public et mesurer la valeur ajoute de la vrification selon des normes qui ne dpassent pas les attentes minimales prvues par la loi et, pour certains vrificateurs impliqus, le comit disciplinaire de la profession, il est difficile de considrer, dans ce cas particulier, que la pratique de la vrification interne sest montre digne de ce que daucuns considrent comme les vertus de lintgrit et de lindpendance, bien que les vrificateurs aient sembl accomplir exactement ce quoi lon sattendait deux. Camus pourrait faire remarquer que dans cette affaire la vrification interne a perdu son sens elle est devenue dpourvue de sens , que ses actions nont t ni honntes ni authentiques et que ses vrificateurs nont fait preuve ni de libert ni de courage8.
En termes encore plus abstraits (et heideggriens), en ce cas le fait davoir chut (Verfallen) vient remplacer la bont (Dasein) (Duff et Marshall, 1982).
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LA MORALIT ET LA VRIFICATION INTERNE GOUVERNEMENTALE

La dfrence constate relativement aux normes professionnelles et aux impratifs politiques remet en question la situation de lthique dans la profession. La position adopte par la profession informe-t-elle sur la ralit de la pratique ? Pour rpondre cette question, il faut dabord comprendre ce que signifie le terme thique pour un vrificateur. Nous nous pencherons ensuite sur le cas de leffondrement de WorldCom, qui illustre comment lthique dun vrificateur peut entraner alination et injustice. Puis, il sera question de la situation des ressources ducatives lies lthique lIIA.
La signification de lthique pour un vrificateur

Dans une tentative de dfinition de lthique, il est pratique de faire la distinction entre thique et moralit. En rgle gnrale, le second terme est li des normes dans la pratique, qui sont des fonctions des attributs acquis du milieu familial, de la communaut et, pour plusieurs, dun systme de croyances religieuses. Lthique, au contraire, fait rfrence une manire particulire et raisonne de penser et de sexprimer sur la morale. Ces faons de penser et de sexprimer peuvent se diviser en trois catgories: dontique, consquentialiste (teleic) et thique de la vertu (Fourcade et Healy, 2007; Pojman, 2005). Plus simplement, ces formes sont associes aux moyens employs pour parvenir une fin, aux consquences dune action et la personne posant le geste, respectivement. On peut considrer la commercialisation de la vrification comme motive par lthique consquentialiste, dans une version trs individualiste. Dans ce cas, le vrificateur tente de pousser son maximum lutilit de ses investisseurs, de ses clients ou mme la sienne (Arrington et Schweiker, 1992). Le terme utilit, prconis par de nombreux conomistes, est techniquement trs vaste, bien quen pratique il implique habituellement des rendements financiers ou des rcompenses en argent. De plus, la notion de maximisation de lutilit est frquemment employe dans le contexte de la personne levant lgosme un statut paradigmatique au sein du processus (Fourcade et Healy, 2007). Toujours dans lide quon sattend des vrificateurs internes quils valident une organisation, lorsquon leur demande si leur travail ajoute de la valeur lorganisation, non seulement voquent-ils une norme consquentialiste, mais il sagit en plus dune forme de consquentialisme hautement individualiste et goste, du moins court terme. Au final, il est estim quune telle action devra mener un rsultat quitable pour la socit (Davis, 2011). Ce regard diffre de lide selon laquelle la vrification devrait se baser uniquement sur les paramtres de laction de la vrification sa valeur intrinsque , ce qui serait le cas si les vrificateurs adhraient uniquement une philosophie morale de type dontique. En pareil cas, le devoir moral et le regard du vrificateur interne sont concentrs sur les moyens ncessaires pour laccomplissement dun objectif donn, et cette ide serait toujours la priorit, devant le rsultat lui-mme. On pourrait imaginer dans ce cas un vrificateur interne suivant rigoureusement les rgles sans un seul regard en direction des rsultats obtenus. Ce type de norme
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ou dapproche morale serait en phase non seulement avec le rle coercitif ou policier de la vrification interne, mais galement avec une situation dans laquelle le vrificateur pratiquerait son mtier en respectant de manire stricte les rgles tablies, disons, dans un code dthique. Enfin, et pour autant quune personne puisse se librer de son besoin dune philosophie morale hautement trempe dans lanalyse et lempirisme, il est galement possible de sengager dans lapproche dite de lthique de la vertu. Cette dernire se proccupe du vrificateur en soi. Il faut ici sinterroger sur le type de personne ou de caractre le plus apprci dans le domaine de la vrification (Francis, 1990), question dont les partisans des deux premires approches (dontique et consquentialisme) ne se soucient aucunement. Pour lthicien de la vertu, il faut savoir si une personne agit de manire vertueuse, et par vertu, on dsigne une srie de traits qui sont rvls dans la pratique (Francis, 1990). White (2008), en analysant les travaux de Platon, dAristote, de Hume, de Kant et de Nietzsche, dresse une liste de cinq traits ou vertus qui pourraient savrer importants pour les vrificateurs en tant que personnes: le courage, la lgitimit, la modration, la compassion et la sagesse. Ces vertus runies offrent une rponse la question essentielle qui serait comment une personne vrificateurs inclus devrait-elle vivre9? Bien sr, cette liste devrait inclure des vertus en apparence plus lies la pratique telles que lindpendance, lintgrit et ce quon pourrait qualifier de variation sur le thme de la sagesse, le jugement (Flyvbjerg, 2006). Ces vertus de la vrification correspondent trois concepts trs importants pour Camus: la libert, lauthenticit et la perception. Comme ces notions nimbent son uvre, on pourrait croire quil aurait t tent dtre daccord pour dire que le courage, la justice, la modration10 et la compassion sont galement des vertus dimportance (voir Davis, 2011; Dunwoodie, 2010; Duff et Marshall, 1982; Roberts, 2008).
Quand lthique entrane alination et injustice: l'effondrement de WorldCom

Il vaut la peine dvoquer une autre affaire dimportance qui a contribu mettre en lumire le domaine de la vrification interne: leffondrement de WorldCom. En 1997, WorldCom et MCI Communications ont annonc leur fusion pour la somme de 37 milliards de dollars, soit la plus importante dans lhistoire des tats-Unis. Deux ans plus tard, le prsident-directeur gnral, le directeur financier, le contrleur de gestion et le directeur de la comptabilit se sont associs au sein dune conspiration au cours de laquelle ils ont mis de faux tats financiers afin de faire grimper la valeur des actions de lentreprise. En 2002, les vrificateurs internes se sont mis enquter et ont mis au jour une fraude de 3,8 milliards de dollars.
Camus tait galement intress par cet enjeu, bien quil se soit montr plus proccup par la question: Pourquoi une personne devrait-elle vivre? (Duff et Marshall, 1982). 10 En ce qui a trait la modration, par exemple, Davis (2011) dit du travail de Camus que cest une philosophie de la modration, compte tenu de ses propositions sur la rforme par tapes et son apologie du besoin dun esprit perptuel de rbellion ncessairement limit dans sa porte (p.232).
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la suite denqutes plus approfondies, il fut dcouvert que lentreprise avait dup le monde financier de 11 milliards de dollars sur la vritable valeur de ses actifs (Beresford, Katzenback et Rogers, 2003). Cynthia Cooper tait charge de la vrification interne et, pour son rle de dnonciatrice, elle a t nomme personnalit de lanne par le Time Magazine en 2002, comptable de rfrence par lAmerican Accounting Association en 2003, et lAmerican Institute of Chartered Public Accountants lui a accord une place au Panthon des affaires et de lindustrie (Business and Industry Hall of Fame) en 2004, ce qui a fait delle la premire femme jamais intronise. Selon toutes les sources, elle fait partie des rares hros (ou, de manire plus approprie, hrones) de la gestion comptable. Elle a publi en 2008 une autobiographie racontant 11 en dtail ses expriences , et on note dans cet ouvrage des cls permettant de comprendre pourquoi il est possible de la considrer comme une hrone (Knapp, Louwers et Weber, 1998), bien quelle ne fasse probablement pas partie de la varit des hros absurdes tels quils sont dcrits par Camus. Cooper peut tre qualifie dhrone parce que sa narration dmontre quelle est vertueuse, elle a fait preuve de courage, de lgitimit et de compassion, trois des cinq traits mentionns prcdemment (Everett et Tremblay, paratre). Il est galement clair quelle a bien agi en dnonant la fraude et quelle sest rendue clbre en le faisant, deux autres caractristiques dun hros (voir Knapp, Louwers et Weber, 1998). Il serait toutefois peut-tre plus prudent de la considrer comme un hros tragique, dans la veine de ldipe de Sophocle qui, bien que brave et courageux, connat une fin infortune. Lhistoire de Cooper est certes moins dramatique que celle raconte par Sophocle, mais il demeure attristant de lire comment, la suite de sa dcision de bien agir en dnonant la fraude, ses relations avec les autres se sont dtriores et elle a subi des consquences non ngligeables sur les plans des finances et de sa sant. Elle prcise que ses collgues ont tmoign de la colre son endroit, que des dirigeants ont complot contre elle, quelle a craint pour sa scurit, sa maison, sa famille et ses conomies, alors que sa cause sest tire sur des annes. Elle dcrit sa solitude (malgr le fait quelle ait t projete sous les feux de la rampe) et sest sentie dmoralise, humilie, malade et dpressive (Cooper, 2008). De plus, son association professionnelle ne lui a apparemment pas offert la moindre assistance, la laissant seule devant la responsabilit dinformer les autres sur ce qui pourrait (trs probablement) leur arriver, les prvenant que personne na dhistoire positive raconter (Cooper, 2008, p.313-314). Bref, elle a t ostracise, elle est devenue comme une trangre12. Cooper est chrtienne et, lpoque o elle a dtect la fraude, elle tait, selon ses propres dires, une personne de principes, pour ne pas dire obstine (Camus, 1983, p. 103). Ses actions ont t guides par des principes moraux et ne
Le cas de Cooper doit tre abord avec prudence dans la mesure o il cherche aussi bien constituer un acte d'autopromotion qu' faire connatre les vnements et les acteurs entourant le scandale. 12 Ltranger de Camus (1969) offre un parallle ici: le personnage principal, Meursault, dit toujours ce quil pense, indiffrent la vision quont les autres de lui. Cest ce qui fait quil deviendra pour eux un tranger.
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manquaient pas despoir et de foi en leur lgitimit. De plus, elle a d commettre un acte de foi en dcidant de dnoncer, croyant la fois que le systme la protgerait ventuellement et, bien quelle ne laffirme pas directement dans son autobiographie, quelle serait reconnue pour avoir bien agi, que cela soit dans cette vie ou dans lau-del. On doit par contre se demander si sa dcision daccomplir son devoir et de suivre ses principes moraux tait ncessairement sage; cest-dire, a-t-elle vritablement accompli de bons choix et jugements sur la meilleure faon de vivre? (White, 2008, p. 137). Dans un environnement qui offre si peu de protection aux dnonciateurs et qui se montre si rapide qualifier de pauvres personnes telles que Cooper de frivoles, machiavliques et biaises (Bowen, Call et Rajgopal, 2010), il est clair que les dnonciateurs risquent de toujours tre considrs comme des individus peu dignes de confiance et dloyaux, des individus mritant le statut de parias. Le scandale des commandites illustre de manire similaire comment les dnonciateurs sont traits en exclus, bien que dans ce cas-ci, le dnonciateur, Allan Cutler, spcialiste de longue date des approvisionnements aux travaux publics, sest trouv dans une position encore plus prcaire que Cooper. La plainte initiale dpose par Cutler lui a valu une vrification interne qui non seulement considra ses dcouvertes de manire plutt circonspecte, mais entrana surtout un rapport immdiat son suprieur, Charles Guit, qui savrait tre le principal contrevenant accus dans laffaire. Contrairement Cooper, Cutler na pas eu souffrir les affres dun long et interminable procs criminel. Il a t promptement rtrograd et forc passer des mois dans un bureau sans tches accomplir, sans accs Internet et plac sous coute (Neu, Everett et Rahaman, paratre). linstar de Cooper, Cutler a t ostracis et a subi des rprimandes de ses collgues et, au final, a souffert dune dtrioration de sa sant mentale et physique. Il est instructif de se pencher sur les consquences injustes, tragiques et alinantes de la dnonciation des deux cas qui nous occupent. Premirement, la dnonciation, tant dans le secteur public que priv, continue dentraner des cots personnels importants pour le vrificateur vertueux. Deuximement, lidologie joue un rle dans la manire dont sont traits les dnonciateurs, puisque les dfinitions voulant que la vrification soit une fonction de consultation sans pouvoir coercitif affaiblissent le besoin critique de libert et dindpendance dun vrificateur interne sur le point de devenir dnonciateur. Troisimement, dans le scandale des commandites, il devient clair que la politique peut affaiblir lintgrit des vrificateurs en les empchant de bien agir; alors que leur confiance en des procdures lgales rationnelles entre en conflit avec des objectifs politiques, des vrificateurs pourraient faire face des attentes simplement absurdes, lorsque mises en opposition aux vertus de lindpendance et de lintgrit (oui, votre boulot est de vous assurer de la conformit, mais si vous dcouvrez quelque chose, ne rendez pas laffaire publique ; faites le minimum, vitez toutes poursuites). Finalement, il est intressant dexaminer de quelle manire, dans le cas de Cutler, un employ dvou et expriment peut passer de personne ordinaire hros tragique, simplement parce quil a suivi son instinct qui lui disait de bien agir. Quant Cooper, elle tait motive par autre chose que ses motions, elle semblait
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guide par sa croyance en la doctrine chrtienne13, ce qui lui a vit de devenir un hros absurde. Plutt que de se laisser simplement guider par ses motions pour ensuite courageusement bien agir et en souffrir les consquences par la suite , elle a pos des assertions de transcendance, en engageant sa foi dans un code moral qui aspire luniversalit. Selon Camus, Cooper a ainsi commis une forme de suicide philosophique, niant lauthenticit (Duff et Marshall, 1982), ce qui la empche de devenir une personne de vritable intgrit14. Cela tant dit, plusieurs annes aprs leffondrement de WorldCom, Cooper aurait trs bien pu en arriver occuper la crte vertigineuse (Camus, 1983) o dun ct stend le monde du sens et de la raison et de lautre se trouve le monde de la pratique, anim par les idologies, la politique et la morale, un manque vident de raison et, comme lindique galement Camus, la perte de sens. Aprs tout, les vnements entourant la fraude ont forc Cooper perdre sa foi, du moins dans le systme, et se tourner vers une amlioration du leadership et des fondations thiques du monde des affaires15. On ne peut que spculer, mais il est certain quelle ne nie pas lexistence de la tromperie, de la malhonntet et du subterfuge dans le monde, et elle nen devient pas malgr tout dsespre. Au contraire, elle agit, ce qui, pour Camus, est une bonne chose, bien quil esprerait sans doute quelle aille encore plus loin et quelle adhre labsurdit du monde et sen contente, quelle la laisse emplir son cur (1983, p. 124). Et si lon peut imaginer Sisyphe vivant des jours heureux, on peut galement presque imaginer Cooper, ainsi que tous les autres dnonciateurs sur le point de devenir des hros tragiques, vivant des jours heureux.
Le dernier cri en matire de morale dans le domaine de la vrification interne

Certains dfis idologiques, politiques et moraux auxquels font face les vrificateurs internes ayant t identifis, ainsi que le courage ncessaire pour les relever, il incombe de se pencher sur le degr de connaissance de ces dfis dmontr par le porte-parole de la profession, lIIA, ainsi que sur les actions recommandes par lorganisme pour y remdier. Bien que peu de recherches aient t menes jusqu maintenant pour faire la lumire sur les activits et les prises de position de lIIA (ou nimporte quel institut professionnel), une tude exploratoire rcente (Everett et Tremblay, paratre) suggre que lIIA ne prend toujours pas au srieux les questions dthique et de dnonciation.
Cooper voque sa formation et ses croyances chrtiennes tout au long de son autobiographie, comme en p. 20 o elle fait rfrence au mythique bon samaritain (son histoire prfre dans la Bible) et galement en p. 284, o elle cite le psaume 23. Il est rvlateur que le passage en question suggre que la force et le courage de Cooper ne suffisent pas: Quand je marche dans la valle de lombre de la mort, je ne crains aucun mal, car tu es avec moi: Ta houlette et ton bton me rassurent. 14 Sagi (2002, p. 68) dcrit le concept de suicide philosophique de Camus comme une attitude cherchant rsoudre la tension de labsurde travers une thorie globale qui restaurera lespoir de la rdemption et de lharmonie. 15 Voir www.coopergroupllc.com
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En se fiant son site Web, on pourrait dduire que la perspective thique de lIIA est globalement base sur la raison et ne fait aucune rfrence aux notions dthique dontique ou consquentialiste. Par exemple, dans son document Communicating Results, le rle du vrificateur est dcrit en termes de devoirs dans un langage pratiquement militariste (on dit par exemple au vrificateur de suivre une certaine chane de commandement). De la mme manire, dans Impairment of Independance, on dit aux vrificateurs que leur premire allgeance devrait aller au dirigeant principal de la vrification. On dit du code dthique quil est obligatoire dans What Does it Take, ainsi que dans le code lui-mme. On sattend galement des vrificateurs quils sappuient sur la moralit consquentialiste, dont le critre ultime est la maximisation des valeurs rsultantes (Pojman, 2005). Ce rle valeur ajoute nolibral est ritr par le Code de la profession qui met laccent sur limportance pour le vrificateur dajouter de la valeur dans sa dfinition de la vrification interne. Les rgles du code concernant lobjectivit renseignent encore plus. On dit au vrificateur quil doit respecter les objectifs thiques et lgitimes de lorganisation. Sans dfinir ce qui est lgitime et thique, ce texte suggre que les objectifs doivent tre la fois lgitimes et thiques pour garantir au vrificateur le respect. galement, on prvient le vrificateur de limportance des consquences dans le document Communicating Results, en particulier parce que cette section est lie aux consquences potentielles dune dnonciation tant pour le vrificateur que pour la personne subissant la vrification. Il arrive par contre que lIIA fasse rfrence une forme dthique moins raisonne, base sur le caractre. Il est question de la ncessit pour les professionnels de faire preuve de hauts niveaux de confiance et dintgrit dans What Does it Take et de faire appel aux vertus dans son Code, quoiquen apparence il le fasse par inadvertance: on dit du Code quil est construit de principes et de rgles, pourtant, lorsque lon dresse la liste de ces principes, on y dcouvre surtout des vertus, cest--dire lintgrit, lobjectivit et la comptence. Cette approche au petit bonheur donne la documentation de la profession lie lthique une saveur lgrement kitsch. Le kitsch, nous rappelle Ferguson (1993, p. 67), existe dans des varits communistes, dmocratiques, fministes, europennes, et tiers-mondistes, mais il apparat toutefois quune varit existe galement dans le domaine de lthique de la vrification. Le site Web de lIIA fait galement gicler deux larmes qui coulent en rapide succession (Kundera, 1984, p. 251). Lune dit: comme il est bien de voir lIIA parler de limportance de lthique, tandis que la seconde larme, qui reprsente lessence du kitsch, sexprime ainsi: comme il est bien dtre mu, avec lensemble des membres de la profession, de voir que lIIA parle de limportance de lthique (Kundera, 1984, p.251). Bien que les documents de la profession lis lthique pourraient ne pas forcer le lecteur verser de vraies larmes, ils ont sans doute leffet de lmouvoir, ou tout le moins de lui donner des motions du type que peut partager la multitude (Kundera, 1984). Dans les mots de Camus (1983, p. 28), et pour continuer dans cette optique du kitsch, on peut se demander si lIIA elle-mme fait montre dun dsir pour lintgrit et lobjectivit, ou si elle ne fait que jouer sur les cordes sensibles de ce dsir au sein de la population.
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Ce facteur de satisfaction est certainement prsent dans le Code de lIIA, quon dit conu pour promouvoir une culture de lthique dans la profession. Ce que cela signifie, et de quelle manire le Code se propose daccomplir une telle chose, cependant, est laiss la dcision du lecteur. De faon similaire, le principe dintgrit est cens aider gagner la confiance, mais il reste clarifier qui cette confiance est tmoigne (au public? ladministration? aux directeurs?). qui les vrificateurs doivent-ils faire preuve de loyaut, et sils avaient choisir, de qui seraient-ils enclins rompre la confiance (Neu, 1991)? Les rgles dobjectivit comprennent un plaidoyer pour que les vrificateurs vitent tout jugement affaibli mais, encore une fois, ce que cela signifie et la faon pour une personne de protger son objectivit et son jugement demeurent mystrieux, puisque lobjectivit est un acte dinterprtation (Lavoie, 1987) et que le jugement est une activit dthique ne la fois du corps (une motion) et de lesprit (Camus, 1983, p.20; Roberts, 2008, p. 531). Finalement, dans les rgles concernant laptitude, on annonce au lecteur que les vrificateurs doivent continuellement amliorer leurs comptences et la qualit de leurs services. En ce qui a trait lthique, cette tche peut sembler plutt ardue, en particulier si le vrificateur dpend du Code ou mme du site Web de lIIA pour consolider une telle capacit. En toute objectivit, Communicating Results offre de sages conseils au lecteur intress et semble destin dventuels dnonciateurs. LIIA y dresse une liste des types dinformation sensible avec lesquels les vrificateurs risquent dentrer en contact. Le document aborde les raisons qui pourraient pousser une personne travailler lextrieur de lorganisation au moment de la dcouverte dun problme et souligne le fait que les vrificateurs risquent de ne bnficier ni daide ni de protection sils prennent la dcision de dnoncer. On conseille galement au lecteur intress de procder avec prudence et de toujours sassurer dobtenir une consultation juridique. Des additions rcentes au site Web montrent une prise de conscience croissante au sein du personnel de lIIA de la ncessit de traiter lthique de manire plus formelle et dun manque de documents traitant des ralits idologiques, politiques et morales de la pratique. Un texte dune tribune improvise (soap box) crit 16 par un vrificateur se proccupe de la difficult reprsente par les tentatives simultanes dexercer son autorit et de favoriser la confiance. Lauteur demande, paradoxalement: comment viter de forcer la coopration? (Hasan, 2011). Le mme article signale limportance des facteurs politiques en observant que la politique au sein dun bureau empche parfois les vrificateurs dexprimer leurs points de vue, bien que cette rfrence soit fort attnue. Plus grave en raison de limportance du phnomne de lmulation en entreprise, Richard Chambers, prsident-directeur gnral de lIIA (2011), renvoie indirectement la nature draisonnable du monde. Il dplore le fait que les vrificateurs au sein des gouvernements, bien quils donnent un fort coup de main aux lus et llectorat, soient
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Le fait que de tels thmes soient associs une tribune improvise mtaphorique montre le degr de srieux avec lequel ces questions sont perues.
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uniquement rcompenss par du mpris ou, pire encore, par des rductions de budgets ou deffectifs. Il propose de clbrer les vrificateurs en tant que hros obscurs de la profession [comptable] et affirme ensuite que ce dont ils auront le plus besoin, peut-tre par-dessus tout, sera du courage. En terminant, lIIA offre des sminaires en ligne (webinaires) sur les questions de la corruption et du rle des vrificateurs dans cette lutte. Dans lun de ceux-ci, on prtend duquer les vrificateurs sur tout ce quils doivent savoir dans la lutte contre la corruption, y compris limportance de faire le bien, une rponse indpendante aux inquitudes et la protection des dnonciateurs (IIA, 2012). Les dtails, cependant, ne sont accessibles quaux personnes ayant accept de dfrayer les cots du sminaire17 (en supposant que des dtails soient fournis). Pour rsumer cette section, et les rsultats de la recherche le dmontrent, la ralit absurde laquelle font face les dnonciateurs comme Cooper et Cutler reste faiblement reprsente sur le site Web, et les nuances et prcisions sur les consquences tragiques entranes par les actions hroques ou vertueuses en sont presque totalement absentes. Au-del de quelques furtives rfrences aux politiques du bureau et aux injustices auxquelles ont t confronts les dnonciateurs, les ressources de lIIA sur lthique manquent de srieux et par consquent chouent dans leur tentative de cultiver soit une forme de bont naturelle (Foot, 2001) soit le courage et la conscience extrme (Gtz, 1987) ncessaires loccupation de la crte. galement, bien peu permet de penser que lIIA ressent la moindre ncessit daider ses membres ou la population des praticiens en gnral grer la ralit dun monde de la pratique influenc par les idologies, la politique et la morale.
CONCLUSION
Dans cet article, nous nous sommes penchs sur certains effets de lidologie, de la politique ou des croyances morales sur les manires quont les vrificateurs gouvernementaux de prendre en charge la fraude et la corruption. En ce qui a trait lidologie, il est de notre avis que ces problmes peuvent tre envisags du point de vue nolibral ou dans une perspective plus large axe autant sur le contrle que sur la voix. Les consquences de ces deux points de vue sont distinctes pour les vrificateurs. Le premier prend racine dans la concurrence et les avantages personnels et fait en sorte que les vrificateurs concentrent leur attention sur lefficacit et y parviennent par des moyens tels que la surveillance de la productivit et du gaspillage et des vrifications de la rentabilit. Cette vision est galement reflte par les pratiques de consultation qui bnficient ceux qui le vrificateur offre des conseils, le client, sans compter les vrificateurs eux-mmes, sous la
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La dfinition de la corruption dans le webinaire de lIIA est exclusivement lie aux pots-de-vin. De plus, le webinaire se fie une organisation de la Banque mondiale, Transparency International, pour dterminer la localisation mondiale et la prvalence de la corruption qui, comme nous lavons indiqu prcdemment, est envisage du point de vue nolibral/pro-priv comme une quasi-exclusivit du tiers-monde. Les vrificateurs internes sur la crte: idologie, politique, thique et lutte contre la fraude et la corruption
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forme de lucratifs contrats. Il manque cependant cette perspective une proccupation de la situation dans son ensemble, en particulier le rle que joue lidologie dans la manire de dfinir et danalyser la corruption et la fraude (Everett, 2012). Au lieu de se contenter de favoriser la valeur ajoute et la sortie, les vrificateurs doivent continuer de fournir au public des rapports indpendants et complets sur les activits et les dpenses gouvernementales, comme cest le cas dans les soi-disant Institutions suprieures de contrle, lun des piliers de lintgrit dans le domaine de la vrification. Or, il existe un potentiel pour que la voix du public soit dfendue par les vrificateurs qui attirent lattention sur des situations caractrises par le flau du pouvoir. Ce faisant, ils deviennent plus actifs et acquirent les aptitudes ncessaires pour rendre les organisations de toutes sortes plus responsables non seulement techniquement, mais galement sur le plan moral (Roberts, 1991). Une autre manire dexprimer le mme concept est de dire que lthique sectaire de la vrification (Michalowski et Kramer, 2006) sa focalisation presque maladive sur les proccupations dune petite faction dlite, sur les intrts dun petit groupe dinvestisseurs et dactionnaires doit slargir considrablement, devenir plus inclusive et quelle doit mieux apprcier la nature parfois absurde du monde. Les cas tudis suggrent quil serait naf pour un vrificateur gouvernemental qui dtecte une fraude ou un abus de faire aveuglment confiance au systme. Mme dans les cas dengagements autoriss visant dtecter des problmes, rien ne garantit que les cas ne seront jamais rendus publics. Par ailleurs, lorsque la fraude est dcouverte hors dun engagement autoris, comme ce fut le cas dans laffaire WorldCom, le prix payer pour le vrificateur peut tre fort lev, du moins jusqu ce que les lgislateurs commencent prendre les dnonciations plus au srieux et mettent en place des protections lgales et financires significatives. Cependant, mme cela pourrait impliquer une trop grande foi dans le systme. Peut-tre serait-il prfrable dadopter une stratgie hybride daction et de dni qui impliquerait des fuites plutt quun rapport direct concernant une fraude. Cette approche plutt machiavlique aurait lavantage de permettre au vrificateur de bien agir (rapporter) tout en maintenant un certain degr dauthenticit, sans avoir effectuer ce grand acte de foi dont Camus nous avertit. Dans tous les cas, dans ltat actuel des choses, le porte-parole officiel de la profession, lIIA, a bien peu dire sur les manires dont les vrificateurs devraient prendre en charge ces situations, outre sa suggestion daller consulter un conseiller juridique. Bien que le travail de Camus soit clairant dans sa description de la perte de sens et de la nature absurde du monde et quil soit dirig vers loccupation stoque et courageuse de la crte et vers la confrontation de cette absurdit avec passion, libert et rvolte (1983), il possde ses limites. La limite la plus importante demeure que la philosophie de Camus est enracine dans lhumanisme libral qui, par sa dfinition, implique une focalisation atomiste sur laction et la morale des humains. La philosophie de Camus, en tant que forme dindividualisme moral, prte ainsi le flanc des attaques pour manque dattention aux engagements historiques, au pouvoir politique et aux autres contraintes structurelles. Un commentateur va mme jusqu tiqueter Camus comme alli du nolibralisme et suggre que
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son intrt pour lautonomie fait cho la croisade nolibrale contre la rgulation des marchs financiers et des dpendances sociales (Davis, 2011, p. 230). Il est certain que Camus partage une chose avec les tenants du nolibralisme tels que la Banque mondiale et le FMI, et cest un engagement ferme envers la neutralit idologique, mme si Camus russit mieux dans ce domaine que ces institutions largement pilotes par des idologies. Lune des raisons du succs de Camus demeure le fait que, contrairement ces institutions, Camus fait lapologie du besoin de la conscience de soi, de lhumilit et de la prudence face aux discours universalistes. Dautres considrent que le travail de Camus tient suffisamment compte du monde social et politique et pointent la fois son engagement de toute une vie auprs des droits de la personne et de la justice, ainsi que la compassion, lhonntet et la sensibilit aux questions sociales qui transpirent de son uvre. Lun des dfenseurs de Camus, Hall (1960), prtend que lintervenant humain nest pas pour Camus, comme il ltait pour Rousseau, un individu isol. Adaptant limage de Gide, Hall voit lintervenant de Camus comme un arbre dans la fort qui ne se dveloppe pas de manire indpendante, mais dans une situation et dans des systmes imposs par ses voisins en concurrence pour une place au soleil. Seulement lhomme nest pas semblable larbre parmi les arbres, il est conscient de sa diffrence (Hall, 1960, p. 28). Et bien quil soit possible que la philosophie politique librale soit parfois focalise lexcs sur les droits individuels (en particulier les droits de proprit), Camus soulignerait certainement que le domaine de la vrification interne au sein des gouvernements dfend de manire inadquate ce qui devrait constituer lun de ses droits les plus critiques, le droit de douter (Dunwoodie, 2012, p. 106). Il est hautement improbable que les vrificateurs gouvernementaux mnent un jour la charge dans la lutte contre la fraude et la corruption, et cet acte de foi quivaudrait un suicide philosophique. Cela tant dit, la condition absurde peut se dtriorer (Duff et Marshall, 1982; Roberts 2008), et Camus aurait prfr voir les vrificateurs participer un combat contre la duperie, la malhonntet et le subterfuge, plutt que de demeurer assis sur les lignes de touche observer la lutte. Tandis que les vrificateurs constituent lune des pices du casse-tte anticorruption (Hopper et autres, 2009), il leur reste comprendre exactement qui ils servent, entre ladministration, un client, lintrt public (Puxty, Sikka et Willmott, 1997) ou, peut-tre, eux-mmes. Camus serait sans doute davis quil sagit de la dernire proposition, et ce, non pas en tant que vrificateur insensible et goste, mais plutt en tant que personne authentique et intgre. Pour Camus, cela signifie avoir foi en soi et se montrer sincre face soi-mme, tout en ne se laissant jamais emprisonner par un code moral, en particulier si celui-ci ne fait appel qu la vanit inhrente de chacun ainsi qu une tendance esprer un monde meilleur.
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LAUDIT DE LA GOUVERNANCE: AU SERVICE DUNE PLUS GRANDE TRANSPARENCE

Par Normand Ouellet1, Expert en audit et Candidat au doctorat en sant des populations, Universit dOttawa nouel056@uottawa.ca
RSUM Cet article met en lumire les diffrents enjeux qui font en sorte que laudit gouvernemental, ou de la gouvernance, pourrait tre appel revtir de plus en plus dimportance compte tenu de lengagement clair pour un gouvernement plus transparent et du vecteur de changement sans prcdent que constitue le dveloppement exponentiel des moyens interactifs de communication. Il propose une rflexion prospective sur lvolution de la fonction daudit gouvernemental dans le contexte dune plus grande ouverture des gouvernements la participation et la collaboration des citoyens. ABSTRACT This article highlights the various issues involved in driving a potential greater role for governmental audit or audit of governance. Such drivers include the clear commitment to greater openness on the part of governments and the exponential development of interactive modes of communication. In fact, this text proposes a prospective reflection on the emerging role of governmental audit in the context of greater receptiveness by governments to the participation and collaboration of citizens.
Pour citer cet article: Ouellet, N. (2012). Laudit de la gouvernance: au service dune plus grande transparence, Tlescope, vol. 18, n 3, p. 157-171.
vec la venue des mdias sociaux, la capacit de communiquer de linformation selon des modes interactifs constitue un vecteur de changement sans prcdent qui a des incidences sur la gouvernance de nos socits. La facilit dinteraction que procurent les mdias sociaux reprsente en soi une opportunit et un potentiel encore inexploit. Cette facilit favorise lexercice dune dmocratie participative misant sur davantage de transparence et sur une obligation de reddition de comptes bonifie de la part des leaders politiques. Dans le prsent texte, nous mettons lhypothse quune plus grande participation des citoyens la gestion du bien commun induit un plus grand degr de transparence et facilite ainsi une meilleure reddition de comptes des acteurs politiques et des institutions publiques en gnral. La fonction daudit est utile la gouvernance. Si cette gouvernance volue vers une plus grande participation citoyenne, la fonction daudit aura de nouveaux dfis relever en soutenant cette nouvelle dynamique plus interactive entre les citoyens et leurs institutions publiques. Du temps de la priode absolutiste, le roi navait pas le devoir de rendre compte de sa gestion. Ctaient plutt ses subordonns qui avaient, et qui ont encore aujourdhui, lobligation de rendre des comptes lautorit. De nos jours, les
Lauteur tient remercier la contribution importante que les pairs ont apporte lors de la revue de larticle avant sa publication. Cette revue a permis damliorer substantiellement le prsent texte.
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citoyens revendiquent une plus grande transparence de la part des acteurs publics et politiques. La participation et la collaboration des citoyens une dmocratie plus participative nous amnent dune dynamique unidirectionnelle une dynamique bidirectionnelle et interactive o lautorit excutive aura de plus en plus rendre des comptes. Le conte Les habits neufs de lempereur (Anderson, 1837) est rvlateur des prtentions de la transparence dans les rapports dautorit hirarchique fortement axs du haut vers le bas. Selon ce conte, alors que lempereur ainsi que tous ses sujets se mentent eux-mmes et forcment aux autres, seul lenfant humble prserve les vritables qualits de la transparence en dclarant publiquement la nudit de lempereur. Lempereur na pas pour autant modifi son parcours. Dailleurs, ses proches collaborateurs, mme ceux se prtendant indpendants et objectifs, ont prfr ignorer et nier lvidence afin de maintenir leurs prrogatives relationnelles avec le pouvoir. Pour que la gouvernance collaborative spanouisse, il est ncessaire que lensemble des acteurs sociaux collabore la gestion publique selon une dynamique relationnelle respectueuse empreinte de rapports galitaires. La vision hirarchique supporte bien le caractre monarchique de nos socits, mais reprsente souvent un frein au processus de dmocratisation et une plus grande transparence. Les bureaucraties des tats sont caractrises par un type dautorit fondamentalement hirarchique et descendant. Ce type dautorit donne lieu une diffusion dinformation unidirectionnelle depuis lappareil tatique jusquaux citoyens o la vision et les rfrents de la communication sont dfinis par le pouvoir politique et son impressionnante armada bureaucratique. linstar de lentourage de lempereur nu du conte dAnderson, au Canada et au Qubec, une armada subordonne au pouvoir politique maintient le statu quo pour prserver ses prrogatives relationnelles avec le parti politique formant le gouvernement majoritaire qui contrle les pouvoirs excutif et lgislatif et, par consquent, les deniers publics. En ce dbut de millnaire, lordre du jour est une dmocratie plus directe. De nombreux pays se sont engags dans lobjectif du gouvernement ouvert et se sont regroups dans lOpen Government Partnership (2011) (Partenariat pour un gouvernement transparent). Qui aurait cru lpoque absolutiste que le roi devrait rendre des comptes au peuple! La dclaration du prsident Obama dpose au dbut de son mandat en janvier 2009 rsume bien lesprit qui anime ce partenariat:
My Administration is committed to creating an unprecedented level of openness in Government. We will work together to ensure the public trust and establish a system of transparency, public participation, and collaboration. Openness will strengthen our democracy and promote efficiency and effectiveness in Government. (Obama, 2009)
Selon les principes de lOpen Government Partnership, toutes les informations gouvernementales accessibles aux citoyens devraient tre mises en ligne. Un meilleur accs linformation signifie un degr plus lev de transparence et favorise la participation citoyenne aux dbats publics et une meilleure reddition de comptes de lappareil dtat. Certes, un long chemin reste parcourir pour concrtiser lengagement de lOpen Governement Partnership et lutilisation gnralise
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dInternet et des mdias sociaux fait en sorte que les attentes des citoyens pour une plus vaste transparence augmentent de faon exponentielle. Dans le texte qui suit, un tour dhorizon du rle de laudit gouvernemental est dabord prsent pour ensuite aborder les enjeux importants qui conditionneront son volution vers une fonction daudit qui sinscrit dans une gouvernance collaborative au service dune dmocratie plus participative. Les enjeux lis lengagement des quarante-sept pays dont le Canada lendroit de lOpen Government Partnership sont clairement noncs dans la dclaration du prsident Obama: confiance du public, ouverture et transparence, participation et collaboration citoyennes et efficience et efficacit du gouvernement (Obama, 2009). Laudit gouvernemental devra sadapter et voluer dans le contexte dune reddition de comptes lectronique, interactive et trs rapidement accessible.
UN TOUR DHORIZON DU RLE DE LAUDIT GOUVERNEMENTAL

La fonction daudit est utile la gouvernance, car elle soutient lautorit dans la dlgation de responsabilits en venant certifier la qualit de la reddition de comptes. Elle offre donc une garantie aux rcepteurs du message (les citoyens, les actionnaires ou toutes parties dlguant pouvoir, autorit et responsabilit) quant la fiabilit de linformation communique. En thorie, laudit sert maintenir ou raffermir le lien de confiance entre lmetteur et le rcepteur de la reddition de comptes. Ce rcepteur peut tre rassur par un audit, une valuation ou une enqute venant lui offrir une opinion indpendante et objective sur le message communiqu lors de la reddition de comptes, sur la bonne conduite des affaires selon les pratiques exemplaires gnralement reconnues ou encore sur la saine gestion des risques daffaires et organisationnels. Divers mcanismes de reddition de comptes permettent de communiquer de linformation pour satisfaire aux attentes de transparence. Compte tenu des perspectives et des intrts diffrents des acteurs, des services dassurance sont apparus pour venir certifier de faon indpendante et objective la qualit de linformation communique selon un cadre normatif de prsentation tabli. Ces services sont importants pour maintenir la confiance en lintgrit de linformation fournie. La tradition daudit sest dveloppe dans le terreau du monde de la finance. partir dun cadre normatif de prsentation de linformation financire, les banquiers ont exig de leurs clients emprunteurs quils rendent des comptes sur leur rendement financier et quils obtiennent une opinion indpendante et objective dauditeurs venant confirmer la qualit des informations. Le besoin dassurance des actionnaires de grandes entreprises et des banquiers a permis de mettre en place un modle daudit de linformation financire et de dvelopper les normes internationales dinformation financire ainsi que la mthodologie et les normes internationales daudit. Lobligation de rendre des comptes est la contrepartie essentielle dcoulant de la dlgation de pouvoir. Des liens de confiance doivent tre maintenus ou raffermis chacun des paliers de dlgation, soit:
Laudit de la gouvernance: au service dune plus grande transparence
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entre les citoyens et le Parlement (les dputs) (niveau 1); entre le Parlement (les dputs pouvoir lgislatif) et le gouvernement (le cabinet ministriel pouvoir excutif) (niveau 2); entre le gouvernement et les administrateurs publics (niveau 3); entre les administrateurs publics et les gestionnaires publics (niveau 4). Les assises de laudit gouvernemental sont bien tablies dans la dlgation des niveaux 3 et 4, notamment avec les services daudit interne, et dans la dlgation de niveau 2, notamment avec le vrificateur gnral. Toutefois, en ce qui concerne le premier niveau de dlgation, cest--dire celui entre les citoyens et leurs reprsentants formant le Parlement, il ny a pour linstant aucun service daudit en place. Les lections, mcanisme fondamental de notre dmocratie, sont actuellement le seul mcanisme direct par lequel les citoyens posent un geste de participation la vie politique qui vient tmoigner de leur confiance. Le dveloppement dune relation interactive entre les citoyens et lappareil dtat pourrait tre facilit par la mise en place dun processus daudit de la gouvernance. Lapplication du modle daudit financier au secteur public a volu pour prendre en compte ltendue des besoins dassurance des parties prenantes. Certes, les tats financiers des gouvernements (les comptes publics) font lobjet dun audit qui permet doffrir une assurance quant la fiabilit des informations sur leur rendement financier, mais la performance des administrations publiques ne se limite pas la dimension de surplus ou de dficit budgtaire. Laudit gouvernemental a ouvert la voie laudit de la performance organisationnelle. Afin de combler les besoins dassurance lis la reddition de comptes dcoulant de diverses dlgations de pouvoir et de tenir compte dindicateurs de performance intgrant lensemble des objectifs des administrations publiques, la notion daudit intgr est apparue pour, thoriquement, certifier lefficacit, lefficience, lconomie et, plus rcemment, le dveloppement durable, lthique et la saine gouvernance. Une question fondamentale se pose: lintrt des citoyens est-il pris en compte et les citoyens en ont-ils vraiment pour leur argent? On parle dsormais daudit de loptimisation des ressources, daudit de la performance, daudit interne pour les besoins dassurance des acteurs de gouverne, etc. Quelle que soit lappellation (audit, valuation, inspection, enqute), lobjectif demeure dmettre, partir dun rfrentiel normatif qui prcise les objectifs et les critres daudit, une opinion et des recommandations, le cas chant, visant rassurer les parties prenantes au sujet du rendement et de latteinte des rsultats. Ladministration publique et le gouvernement font appel plusieurs acteurs de surveillance de leurs activits qui devraient rassurer les rcepteurs de la reddition de comptes au sujet de linformation communique quant aux rsultats obtenus ou attendus. Le Parlement sest dot de commissions parlementaires sectorielles, de mcanismes de commission denqute, de plusieurs agents du Parlement comme le vrificateur gnral et le protecteur du citoyen. De plus, les acteurs de gouverne de chaque ministre, organisme et socit dtat ont accs des services daudit interne, denqute et dvaluation de programme. Tous ces services de surveillance soutiennent les acteurs de gouverne (parties dlguant pouvoir et responsabilit)
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et fournissent des services ayant comme fonction doffrir une garantie quant la bonne marche des affaires.
LA CONFIANCE DU PUBLIC: LA CL DE VOTE RELATIONNELLE INDISPENSABLE

En fonction de leur culture et de leurs divers intrts, les acteurs reoivent et envoient de linformation de manire slective. Cette slectivit vient en quelque sorte tamiser ou colorer la clart ou la transparence qui dpeint une version toujours limite de la ralit ou de la vrit. Nul doute que lempirisme apporte une contribution la dmarche scientifique. Toutefois, divers courants pistmologiques, tel le constructivisme, suscitent des rserves quant linterprtation et aux tentatives intuitives dexplication de la ralit partir dun ensemble de faits ou de modles (voir cet gard Riopel, 2009). Lacteur, en raison de sa dimension politique, fait parler les faits selon ses perceptions toujours slectives. Cette slectivit dans la faon de positionner une situation ou un problme ou dtablir un jugement ou un constat nest jamais totalement dnue dintrt. De plus, elle est fortement conditionne par notre culture, soit par notre faon de vivre, de ressentir et de penser. Notre culture est vivante et volutive et donc en perptuel changement. Tout comme le latin est disparu pour former dautres langues, le processus dacculturation vient du caractre changeant et volutif de lenvironnement et fait en sorte que de nouveaux paradigmes se crent. Lre tlvisuelle de masse cde tranquillement le pas lre du Web interactif. Les nouvelles facilits de communication interactive et instantane ont le potentiel douvrir le chemin une plus grande participation citoyenne dans la gestion publique et politique. Dans les prochaines dcennies, des reprsentants de la gnration des enfants ns avec une souris dordinateur dans les mains et friands de jeux interactifs et des mdias sociaux seront nos leaders et auront les mains sur le gouvernail de ltat! Si nous admettons que nous faisons constamment parler les faits en fonction notamment dintrts ou didologies, il devient naturel de remettre en question les propositions dinterprtation de la ralit construites selon des perspectives rarement totalement neutres et objectives. Parce que ltre humain ne peut se dissocier totalement de son environnement, sa subjectivit faonne sa vision du monde. Nous devons donc tre pragmatiques et abandonner les absolus pour composer avec des degrs dobjectivit, dindpendance ou de transparence. Dans ce contexte, la confiance entre les acteurs risque de se brouiller, car les messages sont toujours enrobs de couleurs offrant toute une gamme de tonalits la transparence. Hood (2007) prcise que plusieurs comportements rfrnent la possibilit dune relle transparence de lappareil tatique. Ces comportements pudiques et donc limitant la transparence sont motivs sur lvitement de blmes. Il est politiquement plus rentable dviter des blmes que de compter sur des russites et llecteur se souvient des mauvais coups et oublie facilement les bons!
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That is why a number of widely observed but often-criticized behavioural patterns in public management seem to constitute a set of agency, policy and presentational strategies that lie precisely on this troubled frontier territory between the force of transparency and the apparent imperative of blame-avoidance (Hood, 2007, p. 207).
Selon Hood (2007), la transparence gouvernementale sexerce principalement par des moyens directs lorsquune communication stablit entre le gouvernement et les citoyens ou par des moyens indirects lorsque le gouvernement et ladministration publique communiquent laide dune reddition de comptes toujours fort commente par des experts et parfois certifie par des auditeurs. Au cours des quarante dernires annes, la transparence indirecte a domin et a servi principalement rendre compte selon les perspectives des gouvernements au pouvoir. Lenjeu dmocratique dun plus grand degr de transparence se joue sur le plan de la participation des citoyens qui se doivent dtre clairs par lapport essentiel dune information de qualit transmise en mode interactive permettant un change et un dialogue. Pour cela, la transparence gouvernementale doit sexercer au moyen de mcanismes directs. Pour construire ou maintenir la confiance entre les acteurs, il est ncessaire de recourir des mcanismes objectifs tels des processus daudit, denqute ou dvaluation qui mettent laccent sur les faits. La dclaration du prsident Obama cite prcdemment souligne limportance pour un gouvernement de sassurer de la confiance du public. Paquet (2011) tablit un lien direct entre la confiance et la productivit: Plus il y a de confiance entre les partenaires, plus la productivit augmente. Plus il y a de friction, moins la confiance rgne, plus cest la multiplication des griefs et limproductivit (Paquet, 2011, p. 87). Afin de maintenir la cohsion, on tablit des systmes et des processus qui deviennent des rgles suivre. Les acteurs sociaux et politiques apprennent adapter leurs messages aux circonstances et ainsi donner les rponses attendues. Le dput doit respecter la ligne du parti et les gestionnaires publics doivent se conformer aux politiques, aux procdures et aux bonnes pratiques de gestion gnralement reconnues. La socit fonctionne grce un ensemble de systmes. titre dexemple, lorsque nous conduisons une automobile, nous traversons une intersection en relative confiance lorsque le feu de circulation est vert. La codification de notre environnement assure une prdictibilit et met en place des systmes de confiance bass sur celle-ci. La rgle de droit est un exemple de codification qui favorise par divers mcanismes ldification de socits dmocratiques. Laudit gouvernemental aide au maintien et ladaptation des systmes de confiance, notamment lors de la reddition de comptes dcoulant de la dlgation de pouvoir et de responsabilit lintrieur de lappareil gouvernemental. Malgr la porte des mandats (audit financier, de conformit, doptimisation des ressources ou de performance), lapport de laudit est fortement ax sur la conformit des lois, des rglements, des politiques, des procdures ou sur la mise en place de bonnes pratiques de gestion. La fonction daudit permet notamment de veiller la conformit aux rgles et, telle une auto-patrouille sur lautoroute, elle permet aussi de dissuader les carts de conduite. Laudit exerce galement une fonction dintrospection qui agit comme un possible catalyseur de changement permettant
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aux acteurs de gouverne dadapter les systmes et les rgles lorsque ceux-ci napportent pas de valeur ajoute pour atteindre les objectifs. Les systmes ne se rgulant pas eux-mmes, par la dynamique de la gouvernance collaborative les acteurs prservent la discrtion de faire voluer les rgles du jeu. Les auditeurs ont trs rarement loccasion de sortir lextrieur de lenclos des rgles et des processus tablis. Sils sont de prcieux collaborateurs pour amliorer les systmes de confiance (rgles et processus), la prrogative de linnovation permettant notamment de modifier la vision et les objectifs demeure toujours entre les mains des acteurs politiques qui contrlent les pouvoirs excutif et lgislatif. Ce confinement de la fonction daudit amoindrit dans une certaine mesure son indpendance et son objectivit. Cest ce que Radcliffe (2008) appelle le pragmatisme de la fonction daudit. Selon lui, ce pragmatisme fort de lacculturation des auditeurs leur environnement entrane deux consquences. La premire est que la fonction daudit participe au maintien des secrets de lappareil dtat et la seconde a trait lautocensure pratique par les auditeurs quant ce qui peut tre divulgu au public. En fait, la fonction daudit prend part la transparence que certains qualifient dopaque, car elle est le fruit de la reddition de comptes effectue selon les perspectives de lappareil dtat bureaucratique qui est offerte au public en mode unidirectionnel. La mise en place de systmes auxquels les acteurs doivent se conformer pour assurer la cohsion constitue la stratgie push de la confiance. Cette stratgie met laccent sur les dimensions extrinsques lacteur lui demandant de respecter les rgles du jeu, respect qui engendre la prdictibilit et par consquent la confiance au systme. La fonction daudit tient le rle dagent de conformit dans ces systmes. Pousse lextrme, cette stratgie risque toutefois de donner naissance un tat policier au sein duquel les citoyens sont appels devenir de petits robots sans initiative ni crativit. La confiance en des systmes renvoie davantage au concept de confidence dans la langue anglaise, alors que celui de trust est li aux dimensions relationnelles entre les acteurs. Si les citoyens accordent leur confiance aux systmes, on ne peut en dire autant de la confiance donne leurs leaders politiques ; la confiance relationnelle srode dans nos socits. Lappt du gain, laccumulation du capital et la clbrit sont devenus des fins en soi nous transformant en acteurs socioconomiques qui jouent le jeu des systmes. Les relations stablissent par lexprimentation et les changes entre des personnes. Il est plus ais de faire confiance une relation bien tablie forte dun historique sans accroc. De Saint-Exupry nous rappelle la signification du mot apprivoiser. Lorsque le renard rencontre le petit prince, aucune confiance nexiste entre eux. la suite dun processus permettant de sapprivoiser, une relation nat et la confiance devient possible. On ne connat que les choses que lon apprivoise, dit le renard. Les hommes nont plus le temps de rien connatre. Ils achtent des choses toutes faites chez les marchands. Mais comme il nexiste point de marchands damis, les hommes nont plus damis. Si tu veux un ami, apprivoise-moi! (De Saint-Exupry, 2000, chap. 21). On ne peut donc mettre de ct la dimension relationnelle entre les acteurs qui constitue la stratgie pull de la confiance, car elle favorise la
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cration de valeurs dintgrit et de respect en faisant appel aux dimensions intrinsques de ltre humain, vritable terreau de la crativit et de linnovation. Pour innover, il faut ncessairement sortir de la tranche et avoir assez de confiance et dappui pour prendre des risques et apporter une rponse inattendue permettant linnovation. La confiance relationnelle est fonde sur un mode interactif et dborde ainsi largement de la confiance en des systmes de rgles. Selon Lyman (2012), cette confiance compte trois ingrdients essentiels: la crdibilit, le respect et le sens de lquit. Tout leader possde des degrs divers une dose de ces trois ingrdients aux yeux de ses pairs. Un leader politique doit dvelopper la stratgie pull et permettre aux citoyens ou aux autres parties prenantes de participer et dinfluencer:
Trustworthy Leaders openly share information with people to help them participate in and influence the life of the organization. They invite people into discussions that will support the expansion of the organizations products and services. These leaders know that employees contributions will be magnified to the degree that they have access to useful information. (Lyman, 2012, p. 12)
La codification par des rgles et des normes respecter reprsente le mortier de la maonnerie socitale. Toutefois, sans intgrit des acteurs, il est vain et illusoire de croire que la codification et les diverses mesures de contrle permettent une entire confiance relationnelle. Consquemment, ladhsion aux valeurs, au projet de socit et au contrat social sen trouve amoindrie. Armstrong (2005, p.3) traduit ce pralable en ces termes: The integrity, transparency and accountability of public administrations are a prerequisite to and underpin public trust, as a keystone of good governance. Les valeurs dthique demeurent la base fondamentale sur laquelle il est possible de construire. Sans la confiance du public base sur les valeurs de respect et dintgrit, les administrations publiques auront beau fixer toutes sortes de rgles, elles risquent fort daller la drive notamment par de lvasion fiscale et de lconomie au noir.
UN GOUVERNEMENT OUVERT: LE FRUIT DUN DLICAT DOSAGE

Une pleine transparence peut quivaloir tre nu, tre dans un tat o tout est au vu et au su de tous. Certes, personne ne sattend ce que les organisations ou les acteurs soient pleinement transparents, mais une meilleure transparence de la part des gouvernements ou des grandes entreprises est frquemment rclame. En fait, exiger davantage de transparence signifie en quelque sorte demander une plus grande responsabilisation, ce qui devrait se traduire par une hausse de la reddition de comptes sur le respect des engagements et des responsabilits et sur latteinte des rsultats. La vie en socit tablit tacitement le degr de transparence considr comme acceptable et normal. Ainsi, il apparat plus acceptable quune entreprise prive limite linformation sur ses activits commerciales selon un niveau de transparence qui, par ailleurs, serait jug inacceptable pour un gouvernement. Or les enjeux environnementaux ramnent lavant-plan le fait que nous partageons un espace
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qui est du domaine public dans plusieurs de ses dimensions. Lorsque des deniers publics sont mis contribution pour raliser des activits, les citoyens sattendent un degr de transparence plus lev. Invitablement, les organisations, quelles soient du secteur priv ou public, ont lobligation de rendre des comptes des parties prenantes: propritaires, actionnaires, citoyens, lgislateurs, etc. Lcart des attentes de transparence entre les secteurs public et priv se confirme dans lapplication des lois daccs linformation et de protection des renseignements personnels. En rgle gnrale, les lois daccs linformation sappliquent au secteur public, tandis que les lois sur la protection des renseignements personnels sont davantage dapplication universelle puisquelles ont comme objectif de protger la vie prive. Les personnes morales que constituent les entreprises prives tiennent protger leur vie prive. Mme les tats et les administrations publiques ont leurs jardins secrets, dont ceux lis aux domaines de la scurit ou de la comptitivit nationale. Un dosage est donc de mise pour maintenir une dcence acceptable entre une culture douverture totale et une culture du secret outrance. Dune part, les fervents de la culture du secret font valoir que leurs intrts privs ne concernent personnes dautres. Pousss lextrme, ils sont pour des comptes bancaires totalement privs et anonymes et pour la protection de leurs technologies et de leur savoir-faire tout en limitant au maximum toute forme de reddition de comptes, sauf celle lgard de leurs subalternes. Ce sont les monarques des temps modernes et pour eux la ressource information est un capital prserver. Kantrowitz (1989) mentionne que la culture du secret engendre un environnement propice la corruption et favorise une dynamique de division:
Corruption is a progressive disease. It diffuses from person to person across society by direct observations of its efficacy and its safety. The efficacy of the abuse of secrecy for interagency rivalry and for personal advancement is well illustrated by the array of abuses listed in Sec. 1.6(a). The safety of the abuse of secrecy for the abuser is dependent upon the enforcement of the Section. As abuses spread and become the norm, enforceability declines and corruption diffuses more rapidly. Reagans 1982 Executive Order #12356 on National Security {Sec. 1.6(a)}: In no case shall information be classified in order to conceal violations of law, inefficiency, or administrative error; to prevent embarrassment to a person, organization or agency; to restrain competition; or to prevent or delay the release of information that does not require protection in the interest of national security. (Kantrowitz, 1989)
Dautre part, pour les tenants de la culture douverture, toutes les informations sont dintrt public et la libre circulation de celles-ci favorise la saine comptition et la dmocratie. lextrme, la totale transparence peut aussi vouloir dire la totale surveillance. Il ny aurait plus de libert individuelle, car tout serait du domaine public ; la plante deviendrait alors un grand village o tout est connu de tous ! Toutefois, les dfenseurs de la libert individuelle militent pour la prservation de la vie prive afin de sauvegarder des avantages concurrentiels dans une conomie de march comptitive. De plus, plusieurs renseignements ne sont pas pertinents pour la gestion du bien commun, ils relvent exclusivement du domaine priv. Dun point de vue socital, les avantages de louverture semblent plus importants
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que ses inconvnients. Ds lors que les citoyens estiment quune activit a des incidences dans le domaine public, il se cre alors des attentes de transparence plus leves. Le phare qui devrait guider le degr de transparence est la prservation du bien commun et des intrts des citoyens assurant la prennit des acquis, notamment un environnement sain. Les questions environnementales ont mis en relief limportance dune plus grande responsabilit sociale des entreprises lgard de la prservation des biens publics. La dmarcation entre ce qui est du domaine public et ce qui est du domaine priv nest pas facile tracer et rend difficile le dosage du degr de transparence. Linformation permet de moduler la transparence. Par analogie, on peut dire que linformation constitue la fibre faonnant les vtements des acteurs sociaux: nos institutions, gouvernements, administrations publiques ou grandes entreprises sont tous habills la mode vestimentaire de notre poque, mode qui volue en fonction des intrts et des enjeux des divers acteurs sociaux. Lexploitation des ressources naturelles est lun des enjeux actuels qui soulvent des dbats de socit sur la conciliation du dveloppement conomique et de la prservation des milieux naturels. Pensons notamment au dveloppement du Grand Nord, aux sables bitumineux, aux gaz de schiste ou aux rserves de ptrole du golf du SaintLaurent. Les citoyens ont besoin dtre rassurs par des audits, des enqutes ou des valuations qui viennent supporter la confiance sur les informations fournies. Un gouvernement ouvert ne devrait pas donner accs linformation uniquement lorsquun citoyen en fait la demande, tel quil est actuellement prvu par les lois daccs linformation. En fait, il y a une gradation du caractre ouvert dun gouvernement. Ltape suivante consiste rendre accessibles sur le Web les informations gouvernementales de faon proactive. titre dexemple, Gautrin (2012) prconise ce qui suit pour le gouvernement du Qubec:
La divulgation proactive de tout ce qui pourrait tre accessible la demande dun citoyen en est lun des lments cls. Il y aurait lieu dtendre davantage cette divulgation toutes les donnes statistiques, aux rapports dexperts ou aux autres documents obtenus grce des fonds publics (contrats, subventions, etc.) qui ont permis ltablissement dune position gouvernementale. (Gautrin, 2012, p. 68)
La divulgation proactive de linformation gouvernementale favorise une communication interactive avec les citoyens. Certes, cela exige un profond changement de culture puisque nos bureaucraties dtat sont souvent refermes sur elles-mmes et ne suscitent gure la participation et la collaboration des citoyens. Sans ouverture, il ne peut y avoir de relle participation et de collaboration des citoyens. Dans ce contexte, la transparence ressemble davantage un masque et il subsiste encore une grande distance entre le petit prince et le renard, car le processus dapprivoisement ne se fait pas. Le citoyen devient un client qui est servi selon les termes de la bureaucratie. La mise en commun dun tableau de bord gouvernemental sur le Web rendant accessibles les informations dintrt public pour lensemble des services gouvernementaux permettrait de resserrer les liens de confiance entre les citoyens et leurs institutions publiques, leurs dputs et leurs ministres. Ce tableau de bord offrirait galement une vision du chemin parcouru et des possibilits.
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LA PARTICIPATION ET LA COLLABORATION CITOYENNES: UNE DMOCRATIE AVEC UN GRAND D

Les moyens techniques de notre poque sont extraordinaires. Les technologies de linformation, la statistique et les connaissances scientifiques nous offrent des possibilits de raliser des uvres humanitaires sans pareil. Mars est aujourdhui accessible alors que la persistance dimmenses bidonvilles sur notre plante demeure un grand paradoxe. Le champ des possibilits est ouvert, mais lexercice politique constitue larne qui le limite souvent. Encore aujourdhui, notre rgime parlementaire britannique maintient un modle relationnel de lexercice de lautorit politique selon une approche hirarchique axe du haut vers le bas. Ce systme dinspiration monarchique transforme la grande majorit dentre nous en sujets. Le caractre participatif et dmocratique de notre rgime parlementaire est embryonnaire et pourrait tre grandement bonifi par lapport des technologies de linformation du XXIe sicle. Il est possible de croire quau cours des prochaines annes chaque citoyen aura un compte rseau gouvernemental scuris avec une authentification fiable. Lensemble de ces comptes rseau pourrait par la suite servir crer des rseaux politiques par comts, par rgions, par provinces, par pays et par continents. Ces rseaux locaux, rgionaux, nationaux et internationaux feraient la promotion de la citoyennet et favoriseraient linteraction entre les citoyens et leurs reprsentants politiques, leurs gouvernements et leurs administrations publiques. Si nos moteurs carburent vritablement lnergie dmocratique alors pourquoi se priver des nouvelles technologies plus performantes pour atteindre nos objectifs? En fait, ces rseaux politiques peuvent donner aux citoyens les moyens de jouer leur rle et de mieux assumer leurs responsabilits. Le citoyen devient alors de facto une partie prenante participative part entire de la gouvernance collaborative. Si lon donnait aux citoyens le pouvoir dinitiative, ils pourraient exiger des rponses des questions de fond. Ce pouvoir tabli dans un cadre dapplication prcis permettrait de tenir ou de raliser des rfrendums, des commissions denqute publiques, des mandats prcis daudit ou des valuations de programme gouvernemental, ou bien de proposer ou de modifier des lois. La fonction daudit de la gouvernance pourrait alors jouer un rle de support aux initiatives populaires des citoyens. Comme lcrit Larocque:
Dans son principe mme, linitiative populaire est au cur de la dmocratie puisquelle affirme la seule souverainet dmocratique possible, celle du peuple. Par sa pratique, linitiative populaire permet au peuple de maintenir un contrle sur le pouvoir qui est le sien. Il ne suffit pas quune constitution tablisse explicitement la souverainet populaire, il faut que cette souverainet sincarne dans des dispositions permettant de lexercer concrtement. (Larocque, 2006, p. 42)
Aucun systme nest parfait. Il est certes ncessaire davoir des leaders, mais les itinraires pourraient tre davantage discuts et dcids dmocratiquement avec la participation et la collaboration continue des citoyens. La dmocratie participative avec les technologies de linformation est du domaine du possible, mais elle ne peut senraciner et spanouir que par un changement culturel important.
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la suite dune lection, le programme demeure sous le contrle strict du parti politique au pouvoir. Aucun mcanisme ne permet aux citoyens de lancer directement des dbats en les mettant lordre du jour du programme. Pourtant, avec les nouvelles technologies de linformation, il est aussi facile de tenir des rfrendums sur de grandes questions de socit, telle lexploitation des gaz de schistes, que de conduire un sondage pour cerner leffet sur la popularit du parti au pouvoir de sa dernire stratgie de communication. Il importe ici de nuancer. Nos modles de gouvernance prvoient un pouvoir connotation lgislative (grandes orientations et surveillance stratgique des grands enjeux et risques dentreprise) et un pouvoir excutif. Il ne sagit pas dliminer le pouvoir excutif qui a comme fonction dorchestrer les ressources afin datteindre les objectifs, mais bien de se doter de mcanismes pour veiller ce que le pouvoir lgislatif repose vritablement entre les mains de la majorit de ceux qui ont dlgu leur pouvoir, soit les actionnaires dans le cas dune entreprise prive ou les citoyens dans le cas dun tat. Les citoyens assistent une prolifration de linformation sur le Web. Pour dcoder et interprter cette information, il est important de crer des forums de discussion interactifs pour dbattre dides et participer la vie dmocratique de notre socit. Cest pourquoi louverture des gouvernements devrait se faire autant sur le front de la disponibilit de linformation que sur celui de la communication interactive avec les citoyens.
LOBLIGATION DE RENDRE COMPTE: AU SERVICE DE LEFFICACIT ET DE LEFFICIENCE

Les gouvernements et les administrations publiques ont dploy des efforts considrables pour atteindre des rsultats et amliorer leur rendement: systmes de programmation budgtaire et de prix de revient, processus de planification stratgique et de mesure de la performance, dclarations de services aux citoyens, cadre de responsabilisation de gestion, rapports annuels de performance, etc. De plus, les agents du Parlement rendent publics les rapports qui permettent dapprcier lapplication de lois spcifiques ou le rendement dactivits gouvernementales, comme les rapports du vrificateur gnral, du commissaire lenvironnement, du commissaire aux langues officielles ou du commissaire laccs linformation. Devant lampleur des activits et les nombreux rapports faisant tat de la performance de ladministration publique, le citoyen est pris au dpourvu et il lui est difficile de bien voir la situation ou mme dapprhender dans toute sa complexit cet amonclement dinformation. De surcrot, cette divulgation dinformation se fait selon une dynamique unidirectionnelle et donc par le truchement dune reddition de comptes tablie selon la vision et les rfrents de lappareil dtat. La divulgation proactive de linformation gouvernementale sur le Web intgre un tableau de bord procurerait dune part une vision du travail accompli et de la route parcourir et amliorerait dautre part les possibilits de participation des citoyens. Toutefois, pour quune vritable communication interactive stablisse, il faudrait outiller les citoyens de capacits daudit, dvaluation et denqute. Le principe est fort simple: il faut offrir aux parties en communication interactive
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les mmes outils danalyse et laccs aux mmes droits et expertises. Laudit de la gouvernance pourrait offrir une garantie sur lintgrit des systmes et sur la fiabilit de linformation sur la performance communique en mode interactif sur une base priodique. La responsabilisation et lobligation de rendre compte exigent plus quun simple accs aux informations. Selon Fox (2005, p. 665): If the power of transparency is based on the power of shame, then its influence over the really shameless could be quite limited. It turns out that transparency is necessary but far from sufficient to produce accountability. Fox met en relief deux aspects importants du concept daccountability. Premirement, pour tre effective, cette obligation de rendre compte doit se baser sur le droit dexiger des comptes, ce que Fox appelle lanswerability. Deuximement, il est ncessaire de pouvoir non seulement distribuer des bonis la performance, mais galement infliger des sanctions, ce que Fox appelle la hard accountability. Il conclut quil ne faut pas placer la barre trop haute en ce qui a trait la capacit de la transparence pour obtenir une reddition de comptes effective:
One should not expect answerability from opaque transparency, and one should not expect hard accountability from answerability. To take the next step and address hard accountability would involve going beyond the limits of transparency and dealing with both the nature of the governing regime and civil societys capacity to encourage the institutions of public accountability to do their job. (Fox, 2005, p. 669)
La mise en place de dispositions dinitiative populaire serait utile au raffermissement du droit dexiger des comptes selon les perspectives des citoyens et elle serait garante dune meilleure reddition de comptes sur lefficience, lefficacit, lconomie, lthique, lenvironnement, etc. Meijer et ses collgues dfinissent un gouvernement ouvert en ces termes: Louverture de ltat est la mesure dans laquelle les citoyens peuvent surveiller et influencer les processus gouvernementaux grce la possibilit qui leur est offerte daccder linformation gouvernementale et aux instances dcisionnelles (Meijer, Curtin et Hillebrandt, 2012, p. 17). Comme mentionn prcdemment, laudit sert maintenir ou raffermir le lien de confiance entre lmetteur et le rcepteur de la reddition de comptes. Lobligation de rendre des comptes est la contrepartie de la dlgation de pouvoir. Des liens de confiance doivent tre maintenus ou raffermis chacun des paliers de dlgation, soit entre les citoyens et le Parlement (les dputs); entre le Parlement (les dputs pouvoir lgislatif) et le gouvernement (le cabinet ministriel pouvoir excutif); entre le gouvernement et les administrateurs publics; entre les administrateurs dtat et les gestionnaires publics excutifs. En ce qui concerne le premier niveau de dlgation, celui entre les citoyens et leurs reprsentants formant le Parlement, les lections, mcanisme fondamental de notre dmocratie, sont pour linstant lunique dispositif direct par lequel le citoyen pose un geste de participation la vie politique. Sans mcanisme de suivi ouvert et continu qui permet dapprcier la performance du travail de reprsentation des citoyens par les lus, nous ne pouvons que prsumer de la qualit de notre vie dmocratique. La mise en place de mcanismes de communication interactive des citoyens avec leurs lus, leur gouvernement, leur administration publique na pas pour fonction de se substituer nos institutions. Ces instruments favorisent
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une plus grande transparence et une meilleure efficacit et efficience quant la gestion du bien commun et la prise en compte des intrts des citoyens par nos institutions. Pour que la fonction daudit soutienne la gouvernance, il faut quelle soit mise contribution pour offrir directement des services dassurance aux citoyens ou aux actionnaires, car ceux-ci sont les dlgateurs de premire instance du pouvoir et des responsabilits.
CONCLUSION: LAUDIT DE LA GOUVERNANCE EN DEVENIR

Il subsistera toujours un cart entre les principes, les objectifs ou les intentions et leur concrtisation dans la pratique. La dclaration du prsident Obama cite dans lintroduction du prsent texte fait appel plusieurs principes et objectifs: haut degr douverture du gouvernement, confiance du public, systme de transparence, de participation publique et de collaboration, raffermissement de la dmocratie, promotion de lefficience et de lefficacit. Pour raliser ces principes, il est primordial dtablir un dialogue interactif entre les citoyens, leurs institutions publiques et les acteurs politiques. La fonction daudit peut favoriser ce dialogue en contribuant par des tats de situation les plus objectifs possibles au maintien ou au raffermissement de la confiance des citoyens. Ce texte a prsent succinctement la fonction dintrospection des institutions publiques qui prend la forme daudit, dvaluation, denqute ou dinspection des activits, fonction qui certifie les diverses formes de reddition de comptes. Il a fait ressortir limportance de la confiance comme pralable la cohsion et linnovation de nos socits et a amorc une rflexion sur lmergence dune plus grande attente de transparence lgard de la gestion du bien commun suscite par lapport des technologies de linformation la communication interactive. Enfin, il soulve des questionnements sur lutilisation de moyens techniques et scientifiques pour raffermir la dmocratie lre o le village global de Marshall McLuhan est devenu une ralit indubitable. Il serait prsomptueux de croire que la fonction daudit est la locomotive qui servira concrtiser les principes et les objectifs voqus dans la dclaration dObama. Toutefois, faire fi dobjectivit et dindpendance, cest renoncer une vision claire de nos actions et de notre devenir. La globalisation induit la gouvernance collaborative qui a lnorme dfi de maintenir une coordination satisfaisante de la pluralit des acteurs possdant chacun leur dose dingrdients du pouvoir, soit la force du nombre, linformation, le savoir, le capital naturel et financier et la force militaire ou coercitive. Dans un monde dorganisations o les ressources, le pouvoir, linformation et les connaissances sont distribus entre plusieurs mains, personne ne peut plus imposer autocratiquement sa gouverne (Paquet, 2011, p.47). Laudit gouvernemental contribue humblement maintenir et adapter, au besoin, les systmes de confiance (stratgie push de la confiance), notamment lors de la reddition de comptes dcoulant de la dlgation de pouvoir lintrieur de lappareil dtat. La fonction daudit pourrait galement tre mise contribution pour favoriser le dialogue et la participation des acteurs dune gouvernance collaborative. Dans une perspective douverture sur le monde, laudit de la gouvernance est en devenir.
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Les tats canadiens compars

Site Internet ddi la comparaison interprovinciale et lanalyse de ladministration publique au Canada (disponible en franais et en anglais) www.etatscanadiens-canadiangovernments.enap.ca
Le site Les tats canadiens compars a pour but de documenter les phnomnes de convergence entre les tats fdral, provinciaux et territoriaux et de sinterroger sur les caractristiques principales du modle canadien dadministration publique. Il fournit pour cela les donnes les plus rcentes disponibles concernant lorganisation des administrations publiques au Canada, leurs tailles et leurs pratiques de gestion.
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COLLUSION ET CORRUPTION DANS LES ADMINISTRATIONS: LES VRIFICATEURS GNRAUX SERAIENT-ILS CONDAMNS NTRE QUE DES TIGRES DE PAPIER?
Par Bertrand Malsch, Professeur adjoint, HEC Montral bertrand.malsch@hec.ca Danielle Morin, Professeure titulaire, HEC Montral danielle.morin@hec.ca Et Marie-Soleil Tremblay, Professeure, cole nationale dadministration publique marie-soleil.tremblay@enap.ca
Pour citer cet article: Malsch, B., D. Morin et M.-S. Tremblay (2012). Collusion et corruption dans les administrations: les vrificateurs gnraux seraient-ils condamns n'tre que des tigres de papier?, Tlescope, vol. 18, n 3, p.173-180.
re le 9 novembre 2011 aprs valses-hsitations du gouvernement Charest, la commission Charbonneau, charge denquter sur loctroi et la gestion des contrats publics dans lindustrie de la construction, a permis jusqu prsent de rvler en plein jour les allusions de collusion et la corruption ayant eu cours dans certaines administrations municipales: fonctionnaires corrompus, parties de golf avec des dirigeants de la mafia, financement occulte de partis politiques, dilapidation de fonds publics. Les maires des plus grandes villes du Qubec, Montral et Laval, sont mis directement en cause par des tmoins devant la Commission. Il serait naf dimaginer que la province de Qubec soit le seul lieu frapp par ces relations troubles entre administrations publiques, organisations mafieuses et pouvoirs politiques. Dunleavy et Hood (1994) font ainsi lobservation suivante: The basic problems of public management namely human error, system failures, misdirected programmes, fraud or corruption and bad intentions are omnipresent. Cependant, la constatation de ce principe de ralit ne doit pas nous interdire en tant que chercheurs et en tant quintellectuels de rflchir publiquement aux causes de ces dysfonctionnements, dapporter des lments de solution et de contribuer aux changements (Cooper, 2005 ; Malsch et Gunin-Paracini, paratre ; Neu, Cooper et Everett, 2001). En dautres termes, ni la navet ni le fatalisme ne doivent lemporter sur la volont de rforme et lexigence dmocratique de dbattre en socit (Arendt, 1979). Notre expertise, notre position de libres penseurs et notre dsir dtendre le dbat au-del de simples constats de rsignation et dimpuissance nous ont ainsi pousss exprimer dans les colonnes dun grand quotidien du Qubec un point de vue sur le rle et la responsabilit des vrificateurs gnraux au regard de la prvention et de la dtection de la corruption dans les administrations. En effet, si ces derniers ont notamment pour mandat de sassurer que les ressources publiques sont gres dans un souci dconomie, defficience et defficacit (Morin, 2002), comment expliquer que ces pratiques mafieuses, apparemment connues de tous
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au sein des htels de ville, soient passes pendant tant dannes au travers de leurs filets de contrle ? En rponse cette interrogation, le vrificateur gnral de la Ville de Montral et ses adjoints ont publi leur tour une rplique pour rfuter leur mise en cause, dfendre le bilan et pointer les limitations de leur mandat. Nous pensons que la publication de notre point de vue et de celui du vrificateur gnral de la Ville de Montral prsente une contribution hautement pertinente ce numro spcial de Tlescope. Lcriture dune tribune dopinion est un travail de synthse et dargumentation. Runir dans un mme article ces deux opinions permet donc de camper trs efficacement certains enjeux fondamentaux lis aux mthodes de travail et lindpendance des vrificateurs. Par ailleurs, la superposition de ces deux points de vue permet galement de mettre en perspective des conceptions diffrentes et de les problmatiser. La suite de cet essai sorganise de la manire suivante. La premire partie restitue notre point de vue publi dans La Presse, la seconde prsente la rponse du vrificateur gnral de la Ville de Montral et la troisime discute lopposition de ces points de vue et les situe dans une perspective critique en sinterrogeant sur la capacit des vrificateurs gnraux de contribuer la prvention, la dtection et, ultimement, la correction de la fraude et de la corruption dans les administrations publiques.
O taient les vrificateurs gnraux?1

La commission Charbonneau est en train de faire en partie leur travail. Ont-ils le pouvoir et lautorit ncessaire pour mener leurs enqutes face des puissances mafieuses? Confront au grand Barnum de dclarations, de tmoignages, dallgations et daccusations qui rythment presque quotidiennement les travaux de la commission Charbonneau, le Qubec, abasourdi, semble dcouvrir chaque jour davantage un systme de passe-droit institutionnalis dans les rouages dadministrations municipales. Ces rvlations risquent fort de venir alimenter chez les citoyens un sentiment de grande frustration et de cynisme vis--vis du personnel politique de la province. Ce serait cependant une erreur de faire des politiciens les seuls boucs missaires de cette crise de confiance. Ce serait oublier, dune part, que les maires et les ministres qui nous gouvernent ont t lus et dans bien des cas rlus dmocratiquement par la population. Ce serait oublier, dautre part, que les municipalits et le gouvernement agissent en thorie sous loeil vigilant et indpendant de vrificateurs gnraux dont la mission est prcisment de contrler lutilisation des ressources publiques et de sassurer quelles sont gres en conformit avec les lois et un souci dconomie, defficience et defficacit. Chaque anne, les vrificateurs gnraux de la Ville de Montral, de la Ville de Laval ou du gouvernement du Qubec produisent plusieurs centaines de pages
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Bertrand Malsch, Danielle Morin et Marie-Soleil Tremblay (2012), O taient les vrificateurs gnraux? , La Presse, Section Dbats, 29 octobre, p. A-18.
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pour rendre compte de leurs audits et faire part de leurs recommandations. En septembre 2009, le vrificateur gnral de la Ville de Montral rdigeait ainsi un rapport remarqu dans lequel il mettait en vidence diffrentes zones dombre forte odeur de collusion entourant lattribution du march des compteurs deau de la Ville de Montral. On sait ce quil est advenu de ce rapport et des nombreux coups qui ont t ports par la suite contre Jacques Bergeron pour tenter de le dcrdibiliser. Le rle dun vrificateur, quil sagisse du secteur public ou du secteur priv, consiste produire de la confiance entre lentit quil contrle et le public qui en dpend. Lorsquil choue, les consquences sont graves. La disparition brutale du cabinet Arthur Andersen impliqu dans laffaire Enron est l pour en tmoigner. La confiance est un lment fondamental, non seulement pour le climat des affaires, mais galement pour lharmonie sociale. Tout ce qui altre le lien social entre le gouvernement et les citoyens est une atteinte srieuse au contrat dmocratique. Quil ait fallu ainsi attendre une commission denqute publique pour faire toute la lumire sur la gestion illgale et inefficace des fonds publics dans le domaine de la construction cest--dire pour faire en partie le travail attendu des vrificateurs appelle sans dlai un dbat public autour des questions suivantes. Les vrificateurs de la province et des municipalits du Qubec disposent-ils des ressources humaines et financires ncessaires pour excuter leur mission? Ont-ils le pouvoir et lautorit ncessaire pour mener leurs enqutes face des puissances mafieuses? Les contrles internes des administrations publiques sont-ils ce point dfaillants quils rendent la tche des vrificateurs impossible ? Sont-ils suffisamment protgs des pressions du pouvoir politique pour pouvoir assumer leur rle de chien de garde et ne pas hsiter bousculer les intrts les plus tablis? Bref, la vrification des comptes et de la gestion des administrations telle quelle est pratique aujourdhui est-elle encore le bon outil pour dtecter les menaces de fraude et de corruption? Lorsque les feux des projecteurs mdiatiques se seront teints sur la commission Charbonneau, il reviendra au gouvernement den appliquer les recommandations et aux vrificateurs gnraux den surveiller la mise en uvre. En consquence, si les travaux de la Commission devaient se conclure sans avoir srieusement rflchi au rle et aux responsabilits des vrificateurs gnraux, il y aurait tout lieu de craindre que la confiance du public ne puisse tre pleinement rtablie, non seulement vis--vis de ceux qui nous gouvernent, mais galement vis-vis de ceux qui les surveillent.
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Lalarme sonne plusieurs reprises2

Depuis 2004, nous avons produit plus de 25 rapports sur loctroi et la gestion des contrats la Ville de Montral. Lorsque nous confirmons la mise en application de nos recommandations la suite de la dcouverte de lacunes, notre cycle de vrification prend fin. Si, par la suite, il y avait rcidive des lacunes, nous ne pourrions pas dtecter cette situation. Nous tenons nuancer certaines affirmations mises dans la lettre des professeurs Bertrand Malsch, Danielle Morin et Marie-Soleil Tremblay la lumire du contexte propre la fonction du vrificateur gnral de la Ville de Montral. Le mandat confr aux vrificateurs gnraux municipaux en vertu de la Loi sur les cits et villes est de soutenir le conseil municipal dans ses responsabilits de gouverne par le moyen de sa vrification des affaires et comptes de la municipalit. Cette vrification comporte notamment la mesure dans laquelle les ressources sont gres par ladministration en conformit avec les lois et les rglements ainsi quun souci dconomie, defficience et defficacit. Le vrificateur gnral de la Ville de Montral a-t-il sonn lalarme en ce qui a trait plus spcifiquement au processus doctroi et de gestion des contrats relatifs aux travaux de construction? maintes reprises. Nous avons produit, depuis 2004, plus de 25 rapports de vrification qui touchaient loctroi et la gestion des contrats. Nous avons galement, quelques reprises, transmis le fruit de nos travaux aux autorits policires, dont titre dexemple le dossier du projet Faubourg Contrecoeur. Par ailleurs, nous ne pouvons passer sous silence, en lien avec les allgations faites la commission Charbonneau sur le processus doctroi et de gestion de contrats la Ville de Montral, que lorsque nous confirmons la mise en application de nos recommandations la suite de la dcouverte de lacunes, notre cycle de vrification prend fin compte tenu de notre mandat. Si, par la suite, pour diffrentes raisons, il y avait rcidive des dites lacunes, nous ne pourrions pas dtecter cette situation. De plus, si une personne dcide sciemment, une fois la recommandation mise en place, de la contourner, il nous serait galement difficile de dcouvrir cette situation. En outre, rappelons que le vrificateur gnral na quun pouvoir de recommandation. La mise en uvre ou non des recommandations formules par le vrificateur gnral est une prrogative de ladministration. Dans notre dernier rapport annuel, nous avons fait tat quenviron 5 % des recommandations dites majeures navaient pas t mises en application. Nous ne disons pas que toutes ces recommandations concernent ncessairement les allgations faites la commission Charbonneau, mais cette situation dmontre les limites des travaux du vrificateur gnral. Nous navons pas, titre de vrificateur gnral, la capacit et la latitude, comme laffirment les auteurs, de faire toute la lumire sur la gestion illgale et
Jacques Bergeron, Robert Duquette et Serge Vaillancourt (2012), Lalarme sonne plusieurs reprises, La Presse, Section Dbats, 2 novembre, p. A-22.
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inefficace des fonds publics dans le domaine de la construction. La porte de notre travail et de nos conclusions est limite par quatre facteurs majeurs. Le vrificateur gnral na pas les pouvoirs denqute des autorits policires. Contrairement la commission Charbonneau, qui a le pouvoir de contraindre des personnes appartenant des organisations diverses venir tmoigner sa tribune, le pouvoir du vrificateur gnral de la Ville de Montral se limite exiger de tout employ de la Ville de lui fournir les informations ncessaires son travail. Il na pas lgalement lautorit ncessaire dexiger des informations dlus ou de tiers ainsi que de les contraindre sexpliquer. Une limite inhrente au contrle interne dans une organisation est la prsence de collusion, quelle soit interne ou externe. Dans la mesure o deux personnes ou plus dcident de comploter pour commettre une fraude ou une malversation, il devient difficile, voire impossible, pour un vrificateur de dtecter les stratagmes utiliss, qui peuvent comprendre la falsification de documents ou la ngligence volontaire. Les ressources financires alloues au vrificateur gnral sont limites et fixes par la loi. Nous sommes convaincus que la vrification indpendante des comptes et affaires de la Ville, telle quelle est pratique par le Bureau du vrificateur gnral de Montral, demeure un moyen important pour sassurer de la saine gestion des deniers publics. Cependant, en raison des contraintes voques prcdemment, il serait illusoire desprer que le vrificateur gnral puisse dtecter toutes les menaces de fraude et de corruption pouvant survenir dans une grande ville comme Montral. Nous navons ni les pouvoirs ni les ressources dune commission denqute et des autorits policires.
Les vrificateurs gnraux impuissants devant la corruption des Administrations?

Alors que notre lettre appelait un questionnement des pratiques actuelles pour empcher ces vnements de se reproduire, la rponse des vrificateurs de la Ville de Montral naborde aucunement cette essentielle (et invitable) remise en question du rle jou par les auditeurs dans la lutte contre la corruption. Elle sapparente davantage un exercice dautojustification concernant le travail accompli au cours des dernires annes. Pourtant, lenqute en cours est en train de faire la preuve dune dfaillance majeure des contrles mis en place la Ville de Montral. Et les auditeurs font partie (et en sont une constituante fondamentale) de lenvironnement de contrle qui semble avoir failli. M. Bergeron et ses collgues ont rpondu linterrogation O taient les vrificateurs? dans le sens littral de la question. Ils ont rpondu en numrant les tches quils ont accomplies pendant que la corruption sinstallait inlassablement au cur mme de ladministration municipale dont ils vrifiaient la gestion. Cette rponse est une dmonstration on ne peut plus parlante dune vision micro des auditeurs, non seulement de leurs tches, mais aussi de leur rle en tant que gardiens de lAdministration.
Collusion et corruption dans les administrations: les vrificateurs gnraux seraient-ils condamns n'tre que des tigres de papier?
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Les vrificateurs avancent que la porte de leur travail et leurs conclusions sont limites par leurs pouvoirs denqute qui ne sont pas ceux des autorits policires. Les auditeurs nont pas se livrer des enqutes comme telles dans les Administrations; ce nest pas l ni leur rle ni leur domaine de comptences. Nanmoins, ils ont le devoir dvaluer les risques de fraude en prsence, et cela, sans relche. Lorsquils auditent les tats financiers, il est obligatoire que les auditeurs rvaluent chaque anne les risques de fraude au sein de lorganisation quils vrifient. Les normes de pratique de laudit des tats financiers sont trs claires cet gard3:
A8. Bien quon ne puisse sattendre ce que lauditeur fasse totalement abstraction du jugement que son exprience passe auprs de lentit la amen porter sur lhonntet et lintgrit de la direction et des responsables de la gouvernance de lentit, il est particulirement important quil fasse preuve desprit critique lorsquil considre les risques danomalies significatives rsultant de fraudes, tant donn que les circonstances peuvent avoir chang. A6. Dans le secteur public, les responsabilits de lauditeur concernant les fraudes peuvent dcouler de textes lgaux ou rglementaires ou dautres textes manant dune autorit qui sont applicables aux entits du secteur public, ou tre spcifiquement dfinies dans le mandat de lauditeur. En consquence, il se peut que les responsabilits de lauditeur dune entit du secteur public ne se limitent pas la prise en considration des risques danomalies significatives dans les tats financiers, mais quelles comportent une obligation plus large de considrer les risques de fraude.
Lorsque les auditeurs effectuent des missions daudit de performance, lobligation dapprcier les risques de fraude en prsence nest pas formellement nonce dans les normes de pratique, mais ce serait adopter une vision trs rductrice du rle de lauditeur que de ne pas effectuer cette apprciation parce que les normes ne lexigent pas formellement. Tous, quils soient gestionnaires ou lus, devront faire un examen de conscience sur les circonstances ayant engendr cette situation. Il faut souhaiter que ces vnements susciteront aussi chez les auditeurs des questionnements vritables quant leur rle au regard de la prvention et de la dtection de la corruption dans les Administrations. Lheure nest plus la justification du travail effectu dans le pass non plus qu la rsilience pour les vrificateurs gnraux se disant limits dans la porte et ltendue de leur travail daudit des Administrations. Si les auditeurs nont pas suffisamment de pouvoirs ou de ressources pour assumer pleinement leur rle de gardiens, quils en fassent la dmonstration aux autorits, et si les autorits restent sourdes leur requte, ils auront toujours la possibilit de rendre public le refus des autorits de leur allouer les pouvoirs et les ressources demands.
Norme canadienne daudit NCA 240 Responsabilits de lauditeur concernant les fraudes lors dun audit dtats financiers, paragraphes A8 et A6 (Collection Normes et recommandations de lICCA).
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Les vrificateurs gnraux disposent dune position privilgie en raison de leur statut institutionnel. Il y a des limites visibles ce quils peuvent faire pour assumer pleinement leur rle de gardiens des Administrations, et esprons que les autorits sauront y remdier. Mais il y a aussi les limites invisibles, celles que les auditeurs simposent eux-mmes lorsquils excutent leur travail daudit. Les vrificateurs gnraux risquent de devenir (ou dtre vus comme) des tigres de papier sils persistent justifier la pertinence de leur travail alors que preuve est faite que les cibles quils ont vises ntaient pas les bonnes, que les lacunes quils ont identifies en cachaient dautres bien pires, que les recommandations quils ont mises ont t suivies moiti et que les alarmes quils ont sonnes nont pas t entendues ou coutes.
CONCLUSION: FAIRE SAVOIR

Lanthropologue Michael Taussig dfinit la notion de secret public comme tant ce qui est connu de tous, mais qui ne peut tre articul et nonc publiquement (Taussig, 1999). Le secret public entourant certaines choses est parfois tel que mme lapparence de savoir ledit secret doit tre soigneusement vite et dissimule: [people] know they must not know (Taussig, 1999, p. 131). Cest partir de son exprience dans la Colombie dchire des annes 1980 que Taussig dveloppe la notion de secret public:
We all knew this [collusion between death squads and the military], and they knew we knew, but there was no way it could be easily articulated, certainly not on the ground, faceto-face. Such smoke screens are surely long known to mankind, but this long knowness is itself an intrinsic part of knowing what not to know [. . .] Such is the labor of the negative, as when it is pointed out that something may be obvious, but needs stating in order to be obvious. For example, the public secret. Knowing it is essential to its power, equal to its denial (Taussig, 1999, p. 6).
Lexprience colombienne de Taussig et son concept de secret public rsonnent trangement dans le contexte des rvlations de la commission Charbonneau indiquant que les pratiques mafieuses de collusion et de corruption taient apparemment connues de (presque) tous au sein de ladministration de la Ville de Montral. Comme si tout le monde savait, mais en mme temps, chacun savait quil ne devait pas savoir. Bref, la loi du silence semble stre insidieusement installe lhtel de ville. En mobilisant les travaux de Taussig, Vaughan Radcliffe (2008, p. 106-107) fait la remarque suivante propos de la vrification dans le secteur public:
In its amenability and ready adherence to the public secrets of modern society government auditing does in fact tend towards an attendance to those in power, though this may be unintended, through its provision of a reliable stream of managerial diagnoses and an abrogation of political debate, and this is in itself a significant factor in the rapid expansion of auditing in government [] I believe that a careful reading of the products of audit inquiry provides evidence of the complicity of auditing in maintaining public secrets [] In just one example of this, and as has been said elsewhere, the language of auditing is itself defining, facilitating, for example, the definition of political problems as business problems, and hence displacing political debate of matters that could potentially prove embarrassing. Collusion et corruption dans les administrations: les vrificateurs gnraux seraient-ils condamns n'tre que des tigres de papier?
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Ce que nous rappelle Radcliffe avec toute la profondeur empirique de ses propres travaux de recherche, cest que la mission dun vrificateur gnral nest pas simplement de savoir, mais galement de faire savoir. Faire savoir publiquement nest pas quune question dindpendance. Elle implique galement de la part du vrificateur gnral de considrer soigneusement le choix des mots pour qualifier la nature des dysfonctionnements quil dmasque et alerter avec justesse le public. Lorsque lorigine de ces dysfonctionnements est de nature politique, ils doivent tre dcrits et caractriss comme tels. Autrement dit, les missions daudit de performance ne peuvent se limiter une apprciation technique des systmes de gestion vrifis. Les vrificateurs gnraux ne sont pas simplement des techniciens, ils ont galement une responsabilit politique assumer pour faire merger la vrit et rendre visibles les secrets publics et politiques des Administrations. Cette responsabilit ne dpend pas uniquement des vrificateurs gnraux. Elle incombe galement aux chercheurs universitaires qui par leurs travaux doivent contribuer identifier les dfis de la vrification dans le secteur public et renforcer de faon constructive la lgitimit des vrificateurs gnraux au service des citoyens.
BIBLIOGRAPHIE
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Recensions
QUALIT DE LAUDIT: ENJEUX DE LAUDIT INTERNE ET EXTERNE POUR LA GOUVERNANCE DES ORGANISATIONS
Sous la direction de Benot Pig, Bruxelles, De Boeck, 2011, 290 p.
audit est un processus complexe. Au cur des mcanismes de gouvernance, laudit est peru comme lun des moyens pour amliorer la diffusion des informations financires et scuriser le fonctionnement des marchs financiers. Dans son approche actuelle, ltude du rle et de la qualit de laudit au sein du processus de gouvernance corporative repose donc, en grande partie, sur lanalyse de sa capacit rduire lasymtrie dinformation entre lorganisation et les utilisateurs des tats financiers. Cette perspective est louable, mais elle nest pas la seule. En replaant laudit dans une analyse plus large et en considrant les attentes de diffrentes parties prenantes, il est alors possible dapprhender la qualit de laudit sous des angles diffrents. Cest ce que propose louvrage Qualit de laudit: enjeux de laudit interne et externe pour la gouvernance des organisations sous la direction de Benot Pig. Dans une perspective largement europenne, ce collectif sintresse diffrentes facettes de la qualit de laudit, et particulirement de laudit externe1. Les principaux thmes abords en regard de la qualit de laudit externe sont sommairement prsents dans la premire partie de ce compte rendu, alors que les chapitres consacrs laudit interne sont dtaills en seconde partie.
La qualit de laudit externe

Traditionnellement, la qualit de laudit externe est value laide de deux variables: la comptence celle de lauditeur lui-mme, mais galement celle de la firme comptable qui lemploie et lindpendance. Au fil des ans, les chercheurs ont galement examin le processus de laudit comme facteur cl de la qualit du produit fini. Ils ont constat que laccroissement de la normalisation dans les domaines de la comptabilit, du contrle interne et de laudit a progressivement transform la notion de comptence en notion de conformit aux normes applicables et entran une formalisation significative du processus daudit. Deux chapitres de louvrage abordent plus directement ces notions de normalisation et de formalisation2.
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Sur les 17 chapitres composant le volume, seulement 3 traitent daudit interne. Le chapitre 2 insiste sur la normalisation du contrle interne comme base du processus daudit et le chapitre 5 prsente la dmarche de contrle de la qualit adopte par le Haut Conseil du Commissariat aux Comptes (H3C).
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Un besoin de rintroduire une certaine souplesse dans le processus daudit se fait toutefois sentir. Bien que laudit soit un processus bien dfini, il doit pouvoir prendre en compte les singularits de lorganisation audite. Lapproche par les risques daffaires discute au chapitre 3 en est un exemple, puisquelle permet de rintroduire un certain jugement professionnel dans le processus en exigeant de lauditeur quil comprenne bien la stratgie de gestion de lentreprise ainsi que les risques auxquels elle fait face. Quoique cette mthodologie entrane certaines inquitudes en matire dindpendance de lauditeur, elle a le mrite de permettre une adaptabilit aux conditions relles vcues par lentreprise. Au chapitre4, Chemangui et ses collgues proposent un modle dvaluation de la qualit de laudit ax sur ladaptabilit du processus aux caractristiques de lorganisation. Ils suggrent de sappuyer sur la thorie dagence afin de dterminer les relations qui prsentent les plus hauts risques pour lentreprise. Le besoin de souplesse dans ltablissement du processus daudit et dans lvaluation de sa qualit peut provenir de diffrentes sources, notamment de la com3 plexit des phnomnes auditer , du contexte culturel particulier dans lequel 4 sinscrit laudit ou des intrts envisags5. Ce besoin de scarter dun formalisme excessif ramne lavant-scne la notion de jugement professionnel. Miledi et Pig sappuient, dans le chapitre 14, sur lapproche cognitive pour attirer lattention sur les dangers des outils standardiss daide la dcision dans le processus daudit. Ils estiment que leur utilisation systmatique par les cabinets, si elle augmente la standardisation, facilite le contrle de la qualit et rduit les cots, pourrait galement srieusement compromettre le dveloppement du jugement professionnel. Finalement, Nol et Chemangui (chapitre 15) sintressent au rle du genre dans la perception des questions thiques6. Utilisant le modle des cartes conceptuelles, ltude ne dmontre pas que les hommes ont une sensibilit plus ou moins grande que les femmes lgard des questions thiques. Elle tend toutefois montrer quils dfinissent lthique et son importance de manire diffrente. Alors que les femmes semblent attacher une grande importance au dveloppement et au maintien dun climat de travail pacifique et collaboratif, les hommes insistent davantage sur le respect des rgles et des procdures.
Laudit interne
Trois chapitres portent plus spcifiquement sur laudit interne. Dans le chapitre 9, Thiry-Dubuisson sintresse aux caractristiques de la qualit de laudit interne au sein des grands groupes. Selon elle, laudit interne contribue la qualit de laudit externe par sa nature il value le contrle interne et lutte contre la
Par exemple, laudit des actifs immatriels, trait au chapitre 6, ou les International Financial Reporting Standards discuts au chapitre 13. 4 Les chapitres 11 et 12 traitent du cas particulier des pays africains. 5 Dans une perspective nettement plus juridique, Tchotourian plaide pour une responsabilit accrue des auditeurs externes en matire de responsabilit sociale des entreprises (chapitre 7). 6 noter que le chapitre 16 sintresse galement la place de lthique dans la formation du jugement professionnel de lauditeur externe, mais sans gard au genre.
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fraude ainsi que par son positionnement et notamment son accs aux plus hautes sphres de la gouvernance corporative. Laudit interne est maintenant vu comme un collaborateur actif de laudit externe ; ensemble, ils augmentent la couverture globale de laudit, ce qui ne peut que contribuer lamlioration de la qualit de laudit. Lauteure insiste toutefois sur la formalisation importante des travaux de lauditeur interne. Cette formalisation est demande par les parties impliques dans le processus de gouvernance, et notamment par le comit daudit, afin daccentuer limage dune entreprise sous contrle. Les administrateurs sont rassurs par le fait que les auditeurs internes suivent une procdure tablie, sanctionne par les instances de la profession. Les auditeurs internes eux-mmes sont complices de cette formalisation, puisquelle les aide asseoir leur nouvelle lgitimit. Malgr cette formalisation du processus daudit interne, qui pourrait nuire lusage du jugement professionnel pourtant essentiel au travail des auditeurs internes, lauteure conclut que laudit interne participe incontestablement la qualit de laudit des grands groupes. Bon-Michel, quant elle, attire lattention sur le fait que mme si la dmarche daudit interne tend vers une certaine uniformit, elle demeure ncessairement subordonne lorganisation audite et son secteur dactivit. Elle fournit lexemple de laudit bancaire en exposant sommairement les principaux risques auxquels sont exposes les banques (risques de crdit, risques de marchs et risques oprationnels) ainsi que lencadrement lgislatif auquel elles doivent se soumettre. Le Comit de rglementation bancaire et financire rglemente le contrle interne au sein des banques et sert donc de base de travail aux auditeurs internes. Il prvoit trois niveaux de gestion de contrle: la gestion des oprations (autocontrle), le contrle permanent (gnralement assur par des fonctions prcises telles que la Direction de la gestion des risques ou la Direction de la conformit) et finalement le contrle priodique (o se situe laudit interne). Lauditeur interne, qui se trouve donc au troisime niveau de contrle, devra sassurer non seulement de la conformit rglementaire, mais galement de lefficacit des dispositifs de contrle. Finalement, dans le chapitre 17, Bon-Michel prsente une trs intressante rflexion sur le rle de laudit interne dans le processus dapprentissage organisationnel. Prenant appui sur lapproche comportementale, elle souligne que laudit interne joue un rle important de stimulus dans le processus de gestion et de contrle des risques. En effet, il permet de mettre en lumire certains risques, notamment lors de la prparation du plan annuel daudit ou lors de la prsentation des constats. Laudit interne aide galement cerner les meilleurs moyens mettre en place pour contrler ces risques. Toutefois, lapprentissage est min par le dploiement de routines dfensives comme les jeux de pouvoir, la protection de limage ou le dsengagement face la perception de conflits dobjectifs. Pour faciliter lapprentissage, il importe que lauditeur interne prenne en compte ces mcanismes de dfense dans son approche. Lauteure insiste aussi sur limportance du dialogue et limplication du management afin damliorer la coopration et lintgration des apprentissages.
Recensions
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En rsum, cet ouvrage couvre un vaste ventail de proccupations entourant la notion de qualit de laudit. Si son ct clectique sduit, il engendre galement une certaine dception puisque les sujets sont souvent effleurs et le lecteur reste un peu sur son apptit. Relativement laudit interne, les textes prsents sont intressants, quoique peu nombreux.
Par SYLVIE HARBOUR tudiante au doctorat, Facult des sciences de ladministration, Universit Laval
PERFORMANCE AUDITING: CONTRIBUTING TO ACCOUNTABILITY IN DEMOCRATIC GOVERNMENT

Sous la direction de Jeremy Lonsdale, Peter Wilkins et Tom Ling, Cheltenham, Edward Elgar Publishing Ltd, 2011, 351 p.
et ouvrage, prpar sous la direction de Jeremy Lonsdale, Peter Wilkins et Tom Ling, fait le point sur le dveloppement de laudit de performance, ou vrification doptimisation, au cours des dernires dcennies. Aprs des dbuts hsitants, marqus par une rticence des vrificateurs publics dborder le cadre habituel de leurs activits pour savancer dans un domaine inconnu, les proccupations ritres des parlementaires, des gouvernements et du public pour des informations plus directement utiles la prise de dcision et lamlioration de la gestion publique ont amen la ralisation dun nombre grandissant dexercices daudit de performance. telle enseigne quaujourdhui, il ny a pratiquement plus dinstance de vrification publique qui ne pratique laudit de performance ou qui ne sapprte le faire. Les contributions des diffrents auteurs, autant universitaires que praticiens, sont regroupes en deux parties. La premire traite de la conduite de laudit de performance et runit des articles portant sur le choix des sujets soumis la vrification, les outils et les mthodes utiliss, les informations permettant dasseoir les jugements ports et les normes de qualit. La seconde fait le point sur lapport de laudit de performance et cherche en valuer les effets, la fois du point de vue de la reddition de comptes dmocratique et du dveloppement des connaissances. Lensemble forme lapprciation factuelle et critique la plus complte de ltat davancement des travaux en matire daudit de performance, des difficults que les vrificateurs rencontrent et nont pas russi compltement surmonter. Si lon se fie lINTOSAI1, la rfrence internationale en matire daudit public, la vrification axe sur la performance se proccupe essentiellement de lconomie, de lefficience et de lefficacit de la gestion, cest--dire de lacquisition-conservation-disposition au meilleur cot et en temps opportun, de la transformation au
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INTOSAI (2004), ISSAI 3000: Implementation Guidelines for Performance Auditing.
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meilleur rendement des ressources en biens et services et de latteinte des rsultats au meilleur niveau. Cette dfinition, aussi consensuelle semble-t-elle tre, nest cependant pas mise en uvre partout avec la mme attention, comme les auteurs le montrent bien. Ces carts peuvent tre attribuables plusieurs causes. Dabord, les mandats donns par le lgislateur aux quipes daudit varient beaucoup selon les pays, certains mettant par exemple laccent sur lvaluation des politiques et de leur implantation alors que dautres excluent formellement cet aspect pour que laccent porte essentiellement sur la gestion. Ensuite, les champs dexpertise des quipes daudit sont variables et souvent assez concentrs (comptabilit, droit) de sorte quelles ne sont pas toutes en mesure de sattaquer des sujets complexes qui exigent des connaissances et des habilets plus larges. Enfin, les mthodes de travail avec les organisations ou les programmes sous audit diffrent grandement, certaines quipes cherchent obtenir la meilleure comprhension possible de lenvironnement oprationnel et de gestion alors que dautres se mfient dune trop grande proximit avec ceux quils ont la charge dapprcier, ce qui peut entraner des biais ou des lacunes dans linformation dont elles disposent. Il ressort globalement des analyses prsentes que laudit de performance est une activit hybride qui puise dans diverses sources pour parvenir ses fins, tant du ct de lanalyse de politique que de lvaluation pour nen mentionner que quelques-unes. Ce quelle possde que celles-ci nont pas, cest une plus grande facilit daccs aux renseignements quelle juge utiles, un processus formel de transmission de ses constatations et de ses recommandations aux gouvernants et aux parlementaires et des mcanismes de suivi assez systmatiques. Malgr tout, il demeure difficile dapprcier limpact rel des rapports produits sur lamlioration de la gestion publique, le contexte dans lequel ils sont rendus publics pesant sur lappropriation qui en sera faite par lensemble des parties concernes. Il est donc dans certains cas important et dans dautres ngligeable. Quest-ce quune bonne performance? Cette question reste encore dbattre mme si on commence en avoir une meilleure comprhension quavant. Questce quun bon audit de performance? La rponse est beaucoup plus claire aprs la lecture de ce livre bien que des zones dombre subsistent encore que les auteurs nont pas manqu de signaler.
Par PIERRE CLICHE Professeur invit, cole nationale dadministration publique et Directeur de LObservatoire de ladministration publique
Recensions
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AUDIT INTERNE ET CONTRLE DE GESTION: POUR UNE MEILLEURE COLLABORATION

De Jacques Renard et Sophie Nussbaumer, Paris, Eyrolles ditions dOrganisation, 2011, 232 p.
udit interne et contrle de gestion: pour une meilleure collaboration est loccasion dun regard crois dun auditeur interne, Jacques Renard, et dun contrleur de gestion, Sophie Nussbaumer, sur les interactions entre ces deux fonctions au sein des organisations franaises. Les auteurs participent galement, des degrs diffrents, la formation spcialise en audit interne et en contrle de gestion. Ils plaident pour un rapprochement des deux professions et pour une meilleure collaboration entre les deux fonctions dans le but damliorer la gouvernance des entreprises. Le livre est divis en trois parties principales. la suite de lintroduction dans laquelle il est question de lvolution historique des deux fonctions et de leurs dfinitions, la premire partie note leurs convergences et prcise leurs spcificits. Laudit interne et le contrle de gestion sont ainsi deux fonctions essentielles qui contribuent, par des voies diffrentes, la ralisation des objectifs de lentreprise. Le contrle de gestion assure le suivi des ralisations et llaboration de prvisions long terme, tandis que laudit interne dtecte les risques et formule des propositions pour les viter. Les auteurs indiquent que ces deux fonctions de conseil au management agissent dans des primtres semblables en investissant toutes les activits dune organisation. Deux types de convergences sont ensuite distingues: celles relevant de lassistance mutuelle et celles lies au domaine des relations internes. Lassistance mutuelle se traduit par la mise au service de chaque technique et de chaque procd de lautre fonction. Ainsi, laudit interne examine, selon une approche par les risques, la fonction du contrle de gestion et dtermine dans quelle mesure elle rpond aux attentes de lorganisation. Inversement, le contrle de gestion veille ce que la conception fonction de laudit interne soit conforme la stratgie de lorganisation. Les deux fonctions prsentent aussi des similitudes dans la nature des liens relationnels avec les diffrents organes de lentreprise qui se traduisent par limportance du responsable de la fonction dans son influence et son autorit, ainsi que par un dialogue renforc avec les responsables oprationnels. Les auteurs soulignent que lvolution des deux fonctions permet de prsenter leurs particularits comme des occasions saisir pour une collaboration troite dans le but dune meilleure efficacit. Dans ce cadre, les risques cibls par lauditeur interne constituent une information primordiale pour le contrleur de gestion et linformation centralise par ce dernier alimente les dmarches de lauditeur interne. La section suivante propose une feuille de route pour une meilleure organisation du travail et la cration dune synergie relationnelle au sein des organisations. Les auteurs notent que les nombreuses tentatives pour redployer le contrle de gestion et laudit interne nont pas apport la cohrence voulue. Pour remdier
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cette situation, les auteurs prconisent une amlioration de la convergence des deux fonctions par lentremise dune concertation organise qui rsulte de plusieurs actions: amlioration dans la dfinition des primtres, optimisation de la gestion, meilleure coordination des objectifs, harmonisation des finalits, adaptation des moyens et complmentarit organise des mthodes et des outils. Lamlioration de la convergence doit tre accompagne par une totale adhsion des acteurs. Les auteurs appellent une coordination des activits grce une participation concerte et organise de tous les acteurs au contrle interne. Ces derniers devraient aussi se limiter leur propre champ dexpertise pour assurer une complmentarit de leurs actions. Il sagit dune dmarche collective visant lamlioration de la gouvernance. Selon Renard et Nussbaumer, la mise en place de ces nouvelles mthodes de travail doit tre soutenue par une formation adquate des diffrents acteurs. Dans la troisime partie du livre, les auteurs proposent une autre organisation de travail qui favorise une meilleure concertation entre les deux fonctions. Ils recommandent de les regrouper, tout en conservant leurs spcificits, au sein dune mme structure rattache la direction gnrale et pilote par une autorit commune matrisant les deux expertises. Le partage cohrent des tches entre les deux activits devrait tre garanti par une charte commune labore par le responsable de cette structure. Les auteurs estiment que ce type dorganisation permet laudit interne et au contrle de gestion de devenir des acteurs efficaces de la gouvernance de lentreprise. Cette organisation nest pas nouvelle ; elle est dj initie dans le monde anglo-saxon. Les auteurs soutiennent quelle contribue une meilleure gouvernance, et ce, de trois faons diffrentes. En premier lieu, le fait doptimiser la relation entre la poursuite de la performance et la gestion des risques permet de limiter la volatilit des rsultats, damliorer lallocation des ressources, de renforcer la planification stratgique et daccrotre la valeur ajoute. En second lieu, le type de structure propose favorise la coordination de la dontologie et des normes professionnelles des deux fonctions, dans une perspective de cohrence ou de complmentarit. Enfin, la concertation entre les deux fonctions facilite une harmonisation de lassistance du management qui se concrtise sur cinq plans: renforcer lalerte, mieux grer les imprvus, rendre plus crdible la vision stratgique, amliorer linformation et conforter le dveloppement durable, pilier dune meilleure gouvernance. En guise de conclusion, les auteurs abordent les problmes actuels auxquels font face les organisations. Il sagit dun monde de travail qui volue dans un environnement de plus en plus complexe. La concertation est dfaillante en raison dune organisation de travail trop segmente, et elle est aggrave par des structures inadaptes qui nuisent la bonne gouvernance. En plus des solutions proposes dans les chapitres du livre, savoir des structures adaptes, un systme dinformation efficace pour les acteurs des deux fonctions et une direction gnrale bien informe, les auteurs avancent dautres points qui sarticulent autour de la qualit de lenvironnement de contrle, la rationalit de lorganisation et le professionnalisme des acteurs.
Recensions
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Le livre sadresse en priorit aux gestionnaires dentreprise et au milieu professionnel des fonctions de laudit interne et du contrle de gestion. La bibliographie se limite essentiellement des monographies publies en franais et traitant de faon gnrale des deux fonctions. La dmarche des auteurs damorcer un rapprochement entre les deux professions sinscrit dans le contexte franais et ne peut tre gnralise que dans des cadres de gestion similaires. Certes, ils prsentent un plaidoyer pour la convergence des deux fonctions, mais il apparat que leur grand souci est de prserver leurs spcificits et leur champ daction respectif. Par ailleurs, les pistes damlioration proposes restent dans les gnralits et sont valables, sauf quelques exceptions, pour organiser les relations entre toutes les autres units dune organisation. Les auteurs auraient d appuyer leur proposition par des donnes empiriques et citer des tudes qui mettent en vidence les avantages occasionns par ladoption dune nouvelle structure regroupant laudit interne et le contrle de gestion.
Par YOUSSEF SLIMANI Agent de recherche, Centre de recherche et dexpertise en valuation (CREXE), cole nationale dadministration publique
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Revue danalyse compare en administration publique
Prochain numro: hiver 2013

LA GOUVERNANCE MULTINIVEAU
La gouvernance multiniveau, ou paliers multiples, est devenue une notion commode pour dsigner des rapports entre des ordres de gouvernement qui ne se rduisent pas une relation hirarchique. Elle est particulirement utilise pour caractriser les relations entre ltat central et les instances priphriques qui ont bnfici de mesures nouvelles de dcentralisation. La littrature scientifique aborde relativement peu les dimensions proprement administratives de cette gouvernance multiniveau. Le prochain numro de Tlescope sera consacr cette thmatique. Nous souhaitons enrichir les connaissances sur ces dimensions administratives, tout en rpondant certaines questions telles que: quel est le poids relatif des gestionnaires et des responsables politiques dans lanimation de cette gouvernance multiniveau? Les gestionnaires dun palier de gouvernement infrieur y trouvent-ils rellement une occasion daffirmer leur expertise dans llaboration et la mise en uvre des politiques centrales ? Selon quels mcanismes cette gouvernance se dploie-t-elle concrtement? Se juxtaposent-ils ou influencent-ils les mcanismes traditionnels de commande et de contrle des autorits centrales? Les rseaux constitus dacteurs professionnels et administratifs priphriques accentuent-ils les processus de mimtisme institutionnel ou stimulent-ils linnovation ? Globalement, la gouvernance multiniveau renforce-t-elle la dcentralisation ou, tout en lappuyant, vient-elle renforcer la capacit du centre mieux contrler la priphrie par des mcanismes subtils de gouvernementalit? Les diffrents auteurs de ce numro exploreront ce type de questions, sans toutefois sy limiter.
LOBSERVATOIRE DE LADMINISTRATION PUBLIQUE

PIONNIER EN MATIRE DE VEILLE ET DANALYSE COMPARATIVE
Dans un contexte politique et socioconomique mouvant et globalis lchelle de la plante, les tats et les organisations publiques affrontent des problmatiques dont la complexit et linterdpendance ne cessent de samplifier. Lefficacit des admi nistrations pu bliques exige une mise en perspective des expriences et des modles de gestion. Depuis sa cration en 1993 LObservatoire de ladministration publique recueille, analyse et value linformation disponible travers le monde et pose un regard comparatif sur les changements initis par les tats, acteurs centraux de la gouvernance. Il examine et tudie la mise en uvre des rformes des administrations publiques engages dans les pays dvelopps ou en transition. Ses champs de recherche portent sur le rle, les fonctions et lorganisation de ltat, les ajustements des politiques et des programmes et la gestion publique.
LA RECHERCHE CONTRACTUELLE
Les chercheurs de LObservatoire de ladministration publique effectuent, sur une base contractuelle, la demande de ministres ou dorganismes publics, des tudes comparatives sur les modes de gestion, les politiques et les programmes implants au sein des administrations pu bliques ltranger et au Qubec. Cette activit, inscrite ds lorigine dans la mission de LObservatoire, a vu son volume crotre et se diversifier au fil des annes pour devenir aujourdhui un des points forts de son action. Les investigations de LObservatoire portent sur les stratgies dintervention dans les administrations publiques: rorganisation des appareils tatiques, dcentralisation administrative, utilisation des technologies de linformation, talonnage, mesure de la performance, planification stratgique, gestion financire, management des ressources humaines, gestion de linterface public-priv, thique, etc.
LES PUBLICATIONS
LObservatoire de ladministration publique a cr un dispositif intgr de communication afin dassurer la diffusion de ses travaux de veille et de recherche.
OBSERVGO, hebdomadaire lectronique de veille Observgo collecte et redistribue linformation de veille sous forme de rfrences. TLESCOPE, revue danalyse compare en administration publique Tlescope runit des experts internationaux sur des problmatiques spcifiques. THIQUE PUBLIQUE, revue internationale dthique socitale et gouvernementale Produite en collaboration avec lUniversit Laval et lUniversit de Sherbrooke, thique publique fait connatre la recherche et la rflexion sur lthique. DICTIONNAIRE ENCYCLOPDIQUE DE LADMINISTRATION PUBLIQUE Ouvrage de rfrence, le Dictionnaire encyclopdique permet de mieux comprendre les notions propres ladministration publique. LES CAHIERS DE LOBSERVATOIRE Les Cahiers de LObservatoire diffusent le fruit de travaux raliss par ses chercheurs associs. PARALLLE, priodique lectronique de veille Parallle rpertorie les tendances qui se manifestent en matire de formation et de recherche en administration publique.
UNE QUIPE AU CUR DE LA CONNAISSANCE

LObservatoire de ladministration pu blique sappuie sur un groupe de professeurs et dagents de recherche tout en faisant appel lexpertise des professeurs de lENAP. Animateur de plusieurs rseaux de correspondants, il mobilise des comptences en provenance du Qubec et du monde entier, praticiens ou universitaires spcialistes de ladministration publique.
INFORMATION ET ABONNEMENT AUX PUBLICATIONS
danielle.landry@enap.ca | 418 641-3000, poste 6574 555, boulevard Charest Est, Qubec (Qubec) G1K 9E5 CANADA www.observatoire.enap.ca
Tlescope est une revue danalyse compare portant sur des problmatiques spcifiques intressant les administrations publiques. Elle est publie trois fois par anne. Sa production est coordonne par lquipe du dpartement des publications de LObservatoire de ladministration publique. Le choix des thmes et des textes de Tlescope fait lobjet dune rflexion collgiale de la part des membres de LObservatoire. Avant publication, tout article est soumis un comit compos duniversitaires qui value son acceptabilit. En cas de controverse sur un article ou sur une partie dun article, lauteur est avis. La rvision linguistique est obligatoire. Elle est assure par les services spcialiss de lENAP. La reproduction totale ou partielle de Tlescope est autorise avec mention obligatoire de la source. Les professeurs dtablissements denseignement ne sont pas tenus de demander une autorisation pour distribuer des photocopies. LOBSERVATOIRE DE LADMINISTRATION PUBLIQUE TLESCOPE DPT LGAL BIBLIOTHQUE ET ARCHIVES NATIONALES DU QUBEC, 2012 BIBLIOTHQUE ET ARCHIVES CANADA, 2012 ISSN 1203-3294 ISSN 1929-3348 (En ligne) Tlescope bnficie du soutien financier de lENAP du Qubec et du gouvernement du Qubec.

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REVUE DANALYSE COMPARE EN ADMINISTRATION PUBLIQUE Vol.

LAUDIT DANS LE SECTEUR PUBLIC

Table des matires

TLESCOPE automne 2012

Revue danalyse compare en administration publique

LEXPLOSION DE LAUDIT DANS LE SECTEUR PUBLIC: LE RISQUE DUNE ILLUSION DE CONTRLE

LES PROGRAMMES ET LES TECHNOLOGIES DE VRIFICATION

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

LA VRIFICATION DANS LE SECTEUR PUBLIC: UNE ILLUSION DE CONTRLE?

Lexplosion de laudit dans le secteur public: le risque dune illusion de contrle

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

Lexplosion de laudit dans le secteur public: le risque dune illusion de contrle

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

Lexplosion de laudit dans le secteur public: le risque dune illusion de contrle

LE VRIFICATEUR DANS LE SECTEUR PUBLIC: LE TRAIT DUNION DE LADMINISTRATION PUBLIQUE

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

LAUDIT DANS LE SECTEUR PUBLIC, UN NOUVEAU DOMAINE DTUDES AUX PAYS-BAS

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

DFINITION DE LAUDIT Quest-ce que laudit?

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

Quest-ce que laudit dans le secteur public?

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

La substance de laudit dans le secteur public

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

LES ASPECTS INSTITUTIONNELS DE LA VRIFICATION DANS LE SECTEUR PUBLIC Les vrificateurs

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

Les organisations professionnelles

Les normes internationales de vrification

Voir www.intosai.org/fr/sur-lintosai.html Pour plus dinformation voir www.issai.org/composite-275.htm

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

Niveau 4 Les directives de contrle

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

Les Institutions suprieures de contrle: des chefs de file

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

LA VRIFICATION AUX PAYS-BAS Le gouvernement central

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

Les provinces, les municipalits et les offices des eaux

Les entits administratives autonomes

TLESCOPE automne 2012

L'audit dans le secteur public

LA BONNE GOUVERNANCE PUBLIQUE ET LA REDDITION DE COMPTES

La bonne gouvernance publique

TABLEAU 2 : LES CRITRES DE LA BONNE GOUVERNANCE PUBLIQUE

Critres de diligence requise

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

CRITRES Critres organisationnels

Critres de reddition de comptes et de transparence

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L'audit dans le secteur public

Le vrificateur dans le secteur public: le trait dunion de ladministration publique

La reddition de comptes en tant que concept fondateur

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