Voces: BASE IMPONIBLE ~ COPARTICIPACION FEDERAL DE IMPUESTOS ~ DETERMINACION ADMINISTRATIVA ~ FACULTADES DE LOS JUECES ~ GARANTIAS CONSTITUCIONALES ~ IGUALDAD ANTE

LA LEY ~ INGRESOS BRUTOS ~ JUEZ ~ NATURALEZA DE LA TASA RETRIBUTIVA DE SERVICIOS ~ PACTO FEDERAL PARA EL EMPLEO LA PRODUCCION Y EL CRECIMIENTO ~ PRINCIPIO DE CONGRUENCIA ~ PRINCIPIO DE RAZONABILIDAD ~ SEGURIDAD E HIGIENE ~ TASA DE SEGURIDAD E HIGIENE ~ TASA MUNICIPAL ~ TASA RETRIBUTIVA DE SERVICIOS Tribunal: Cmara Federal de Apelaciones de San Martn, sala I(CFedSanMartin)(SalaI) Fecha: 02/09/2000 Partes: Gas Natural Ban S.A. c. Municipalidad de La Matanza s. accin meramente declarariva - medida cautelar Publicado en: REVISTA IMPUESTOS 2000-B, 2016 Sumarios: 1. La liquidacin de la tasa municipal por inspeccin de seguridad e higiene sobre la base de los ingresos brutos devengados durante un respectivo perodo fiscal, cuyas sumas determinadas no guardan una razonable y prudente proporcionalidad con el servicio prestado en razn de ser espordicas las inspecciones de los locales y dada la simplicidad de las comprobaciones en atencin a las dimensiones, cantidad de personal y objeto especfico de ellas, importa la determinacin de un monto ilegtimo por resultar violatorio de los principios constitucionales de igualdad y razonabilidad. 2. A fin de juzgar la validez del monto determinado para una tasa en particular -con independencia de su confiscatoriedad- habr de apreciarse su adecuacin a un grado razonable y prudente de proporcionalidad entre el monto y el servicio prestado, ms que a tratar de establecer una correlacin matemtica entre costo (directo e indirecto) y prestacin, lo que sera casi imposible de determinar con alguna exactitud. 3. La mera circunstancia de que se haya adoptado como base imponible -para la determinacin de la tasa municipal por inspeccin de seguridad e higiene- el monto de los ingresos brutos, no pone a dicha tasa en pugna con el Pacto Federal para el Empleo, la Produccin y el Crecimiento, sino que se trata de una cuestin que debe dilucidarse en cada caso para determinar si el resultado al que se arribe excede la razonabilidad que debe existir entre el monto de la tasa y el costo del servicio, ms all del parmetro adoptado para liquidar el tributo. 4. La tasa municipal por inspeccin de seguridad e higiene no se opone a la ley de coparticipacin -ley 23.548-, por una lado, porque la imposicin de tasas municipales ha quedado expresamente autorizada en tanto sean retributivas de servicios efectivamente prestados; y por otra parte, pues la relacin de la base imponible de dicha tasa con los ingresos brutos podra eventualmente determinar cierta analoga con un impuesto provincial, mas no con uno nacional coparticipable que es lo que la ley prohbe. 5. La liquidacin de la tasa municipal por inspeccin de seguridad e higiene sobre la base de los ingresos brutos devengados durante un respectivo perodo fiscal no configura un impuesto encubierto, en tanto, se encuentra admitido que el costo de una tasa pueda ser distribuido entre los sujetos obligados teniendo en cuenta no slo el costo efectivo del servicio en relacin con cada contribuyente, sino tambin su capacidad contributiva, sin que ello haga variar por s slo la naturaleza del tributo. (conf. "Sniafa S.A. c/ Municipalidad de Berazategui"). 6. Si bien es cierto que el juez no est obligado a tratar todas las cuestiones propuestas por las partes, no debe omitir considerar en debida forma los principales argumentos vertidos, ya que la omisin de una cuestin condicionante al resultado del litigio priva de fundamento a una sentencia y la hace pasible de tacha de arbitrariedad. Texto Completo: El Dr. Jorge Eduardo Barral dijo: 1.- El juez de primera instancia en su pronunciamiento de fs. 414/19 rechaz la accin meramente declarativa interpuesta por Gas Ban S.A. contra la Municipalidad de La Matanza, por considerar que los municipios tienen prerrogativas que derivan de las correspondientes a las provincias a las que pertenecen, y stas poseen facultad para crear leyes u ordenanzas sobre impuestos locales, as como las que juzguen conducentes para su bienestar y prosperidad sin ms lmites que los enumerados por el art. 126 de la Constitucin Nacional. Tuvo en cuenta el informe de Enargas (fs. 379) sobre el pago de las tasas de fiscalizacin y control por parte de la empresa prestadora del servicio, y que no abona a ese ente tasa alguna en concepto de seguridad e higiene por las oficinas y locales de atencin al pblico que posee en el Partido de La Matanza; considerando por ello que es atribucin del municipio fijar y percibir el importe correspondiente a la misma. Estableci, por ltimo, las costas a cargo de la vencida. II.- A fs. 424 la accionante apel la sentencia y sostuvo su recurso a fs. 430/54, el cual no fue contestado por la contraria.
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Se agravia porque el a quo no se ajust al tema que se le sometiera, sin resolver la controversia concretamente planteada, incurriendo en violacin del art. 163 CPCC. Afirma que esa omisin de la cuestin sustancial supone vulnerar la garanta del art. 18 CN, por lo que la sentencia es jurdica y constitucionalmente invlida. Manifiesta haber articulado desde el inicio la impugnacin de la base imponible para la liquidacin de la tasa de inspeccin por seguridad e higiene y no de sta en s misma, es decir, que el objeto de la demanda consista en que se declarara la inaplicabilidad del parmetro ingresos brutos como base imponible del tributo y, en su caso, la invalidez del mismo. Sostiene que las tasas deben mantener relacin directa con un servicio efectivamente prestado y que el monto debe guardar razonable y discreta proporcin con el costo del servicio que retribuye; aduciendo que las inspecciones por parte de la municipalidad fueron espordicas. Entiende, adems, que comparativamente la tasa municipal es ms onerosa que la tasa federal de fiscalizacin y control. Asimismo, considera que la demandada no cumpli con la carga procesal de arrimar elementos que justificaran el costo operativo de la prestacin del servicio. III.- En general, en todo proceso los litigantes introducen cuestiones y pruebas que pueden clasificarse en necesarias, accidentales y superfluas; slo las primeras en algunos casos las segundas constituyen cuestiones que imperativamente deben ser analizadas, no as aquellas que innecesariamente engrosan el expediente, complicando el tema de decisin. Si bien es cierto que el juez no est obligado a tratar todas las cuestiones propuestas por las partes, no debe omitir considerar en debida forma los principales argumentos vertidos (CSJN 27/6/89, "Cangelosi Horacio R. C. Centro de Inquilinos Bahienses", L.L. 1990-C-109), ya que la omisin de una cuestin condicionante al resultado del litigio priva de fundamento a una sentencia y la hace pasible de la tacha de arbitrariedad (CSJN 10/4/90 "Caja de Crdito Versailles Ltda., quiebra s/inc. De rev. prom. por Sevel Argentina S.A.", L.L. 1990-D237). Tambin lo es que la nulidad de la sentencia debe interpretarse restrictivamente y declararse slo cuando los hipotticos vicios no pudieran subsanarse al considerar el recurso de apelacin. Entiendo que asiste razn al apelante en cuanto sostiene que la sentencia no resolvi en concreto el tema introducido en autos, apartndose del principio de congruencia que debe imperar en todo proceso, pero ello es remediable en el caso mediante la apelacin, motivo por el cual tratar seguidamente las quejas planteadas. IV.- Sostiene la apelante -como argumento principal de su pretensin- que la circunstancia de liquidarse la tasa municipal por inspeccin de seguridad e higiene sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el respectivo perodo fiscal (artculo 96 de la Ordenanza Fiscal Municipal) configura en realidad un impuesto encubierto, pues lo que se presenta como la retribucin de un servicio se calcula en definitiva con total independencia de ste, a partir de un parmetro econmico extrao y vinculado al giro comercial del obligado, como lo es el tributo sobre los ingresos brutos. Tal agravio no resulta acogible en tanto se lo considere en abstracto, toda vez que se encuentra admitido que el costo de una tasa puede ser distribuido entre los sujetos obligados teniendo en cuenta no slo el costo efectivo del servicio en relacin a cada contribuyente, sino tambin su capacidad contributiva, sin que ello haga variar por s slo la naturaleza del tributo (Cfr. Corte Suprema de Justicia de la Nacin, "Banco de la Nacin c. Municipalidad de San Rafael", Fallos: 234:663; "Sniafa S.A. c. Municipalidad de Berazategui", Fallos: 277:218 y 281:338; "Coplinco S.A. c. Municipalidad de Lans", Fallos: 287:184; Suprema Corte de la Pcia. de Buenos Aires, "Nobleza Picardo S.A.I.C. y F. c. Municipalidad de General San Martn", ED 166-591; "Bernal de Palacio, Mara Julia c. Municipalidad de Rauch" del 29/12/98, entre otros). Lo expuesto es en trminos generales, sin perjuicio de lo que luego se dir sobre el caso en particular atendiendo a sus circunstancias concretas. V.- Afirma asimismo el recurrente que la base de clculo adoptada para establecer la tasa de referencia -ingresos brutos- resulta incompatible con las disposiciones de la Ley de Coparticipacin N 23.548.

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Dicho cuerpo legal establece en el artculo 9, inciso b, que las provincias adheridas se obligan a no aplicar por s y a que los organismos administrativos y municipales de su jurisdiccin, sean o no autrquicos, no apliquen gravmenes locales anlogos a los nacionales distribuidos por esta ley. En el segundo prrafo dispone que en cumplimiento de tal obligacin no se gravarn por va de impuestos, tasas, contribuciones u otros tributos, cualquiera fuere su caracterstica o denominacin, las materias imponibles sujetas a los impuestos nacionales distribuidos, ni las materias primas utilizadas en la elaboracin de productos sujetos a los tributos a que se refiere la ley; pero de seguido aclara que esa obligacin no alcanza a las tareas retributivas de servicios efectivamente prestados, y en el tercer prrafo tambin se excluyen de la prohibicin los impuestos provinciales sobre los ingresos brutos. En consecuencia, cabe concluir que la tasa aqu cuestionada no se opone a la referida ley 23.548. Por un lado, porque la imposicin de tasas municipales ha quedado expresamente autorizada en tanto sean retributivas de servicios efectivamente prestados; y, por otra parte, pues la relacin de la base imponible de dicha tasa con los ingresos brutos podra eventualmente determinar cierta analoga con un impuesto provincial, mas no con uno nacional coparticipable que es lo que prohibe la ley. Cabe sealar, en este ltimo aspecto, que el mencionado artculo 9, inciso b, punto 1, remite a las disposiciones del Convenio Multilateral del 18 de agosto de 1977 en lo referido a la imposicin de los impuestos provinciales sobre los ingresos brutos. A su vez, el artculo 35 de dicho Convenio no excluye la posibilidad -sino que impone ciertos lmites- de que la municipalidades de las provincias adheridas apliquen a los comercios, industrias u otras actividades de su jurisdiccin, tasas que se midan en funcin de los ingresos brutos. Y, en particular, la ley 10.261 de la Provincia de Buenos Aires determin en el artculo 1 (modificatorio del artculo 8 del decreto-ley 9478/80) que los municipios de esa provincia no podran establecer ningn tipo de gravamen a determinarse sobre ingresos brutos o netos, compras, gastos o inversiones de la industria, el comercio y los servicios; pero en el prrafo siguiente exceptu expresamente de esa prohibicin, entre otras, a la tasa por inspeccin de seguridad e higiene. Posteriormente, la ley 10.559, que derog el citado decreto-ley 9478/80, reprodujo igual disposicin que la contenida en el mencionado artculo 8 a travs del artculo 13 del nuevo ordenamiento. De todo ello se desprende, pues, que no existe impedimento legal para que se adopte como base imponible de la tasa cuestionada el monto de los ingresos brutos. Claro est que esto es as en tanto no conduzca a un resultado que se contraponga a los principios que rigen la materia, como luego se ver. VI.- Tambin plantea la apelante que la referida tasa, como ha sido aplicada en el caso, desconoce lo dispuesto en el Pacto Federal o para el Empleo, la Produccin y el Crecimiento, suscripto entre la Nacin y las Provincias el 12 de agosto de 1993 (L.L. 1993-C-3206), ratificado por la Provincia de Buenos Aires mediante la ley 11.463. De acuerdo con el punto 2 -segundo prrafo- de ese Pacto, las provincias se comprometen a promover la derogacin de las tasas municipales en general, en los casos que no constituyan la retribucin de un servicio efectivamente prestado, o en aquellos supuestos en los que excedan el costo que derive de su prestacin. Como se ve, se trata de la ratificacin de dos principios esenciales relativos a la legitimidad de las tasas, ya reconocidos tanto en la doctrina como en la jurisprudencia, dirigidos a evitar que el producido de ellas se destine a la financiacin de otras necesidades presupuestarias extraas a la que origina el servicio en cuestin. Sin embargo, en tanto se guarde una discreta y razonable proporcin entre el monto de la tasa y el costo del servicio, la base que se tome para la determinacin -en la especie, ingresos brutos - no resulta por s sola impugnable, sino en la medida en que se desnaturalice esa relacin. En otras palabras, la mera circunstancia de que se haya adoptado como base imponible el monto de los ingresos brutos no pone a la tasa en pugna con el referido Pacto, sino que se trata de una cuestin que debe dilucidarse en cada caso para determinar si el resultado al que se arribe excede la aludida razonabilidad, ms all del parmetro adoptado para liquidar el tributo. VII.- En orden a lo antes expuesto, cabe recordar que si bien el monto de las tasas debe guardar una razonable proporcionabilidad con el costo del servicio que retribuye, no puede exigirse una equivalencia estricta entre esos dos elementos de la relacin toda vez que ello resultara de muy compleja determinacin. En efecto, en estos casos la actividad municipal no puede considerarse slo con respecto al presupuesto de la dependencia
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prestadora del servicio especfico, sino que debe atenderse en su conjunto la actividad municipal desde que su misma existencia es necesaria para el desarrollo de tales funciones, de manera que el costo vendr tambin determinado, en parte, por los gastos que requiera el desenvolvimiento global de ese rgano de gobierno. En tales condiciones, a fin de juzgar la validez del monto determinado para una tasa en particular -con independencia de su confiscatoriedad- habr de apreciarse su adecuacin a un grado razonable y prudente de proporcionalidad entre tal monto y el servicio prestado, mas que a tratar de establecer una correlacin matemtica entre costo (directo e indirecto) y prestacin, lo que sera casi imposible de determinar con alguna exactitud. En definitiva, el exceso de esa razonable y prudente proporcionalidad estara indicando que la recaudacin en concepto de tasa va dirigida, en realidad, a atender necesidades distintas de las que se tuvieron en cuenta al establecer el servicio sealado como presupuesto de hecho imponible de la obligacin tributaria, de modo que se impondra a determinados sujetos -bajo el pretexto de una prestacin individualizada- la asuncin de gastos que por su naturaleza deberan estar a cargo de la generalidad de los contribuyentes, lo que determinara entonces su inconstitucionalidad por resultar contrario a los principios de igualdad (artculo 16 de la Constitucin Nacional) y de razonabilidad -que incluye la adecuada proporcionalidad- (artculo 28, dem). VIII.- En el caso de autos, la actora ha demostrado que posee en jurisdiccin de la municipalidad demandada un centro operativo y una sucursal comercial. El primero, ubicado en Av. Crovara y Camino de Cintura de San Justo, consta de aproximadamente nueve hectreas donde existen seis galpones para almacenamiento de materiales y otros tres para mantenimiento de vehculos, adems de un edificio donde funciona una oficina administrativa y vestuarios, desempendose all alrededor de cincuenta y ocho empleados. En los seis aos anteriores a la fecha de la constatacin respectiva (16/2/99) se habra realizado una sola inspeccin municipal de seguridad e higiene, en oportunidad de privatizarse la anterior empresa Gas del Estado (fs. 383). En cuanto a la segunda, se trata de un local sito en la calle Arturo Illia N 2601 de San Justo, que consta de dos plantas destinadas a oficinas donde trabajan aproximadamente veinte empleados, y en la que se realizan dos inspecciones municipales de seguridad e higiene por ao (fs. 386). En concepto de tasa por el servicio de inspeccin de seguridad e higiene la actora ha venido abonando un suma promedio cercana a los ciento ochenta mil pesos ($180.000) anuales durante los aos 1993 a 1996 (confr. fs. 12/44), pagos que se suspendieron luego a raz de la presente demanda y la medida dispuesta a fs. 183/186. La efectiva prestacin del servicio de acuerdo con las constancias referidas, no desvirtuadas por la accionada, revelan pues la realizacin de una sola inspeccin -durante seis aos- en el centro operativo y la de dos anuales en la sucursal comercial. Si a ello se agrega que la naturaleza de tales inspecciones no requiere de complejas actividades, en tanto estn dirigidas a comprobar la seguridad, salubridad e higiene de los depsitos y locales (existencia de extintores de incendio e indicacin de salidas, estado y limpieza de los ambientes y sanitarios, etc.) cabe concluir, a mi juicio, que las sumas determinadas no guardan una razonable y prudente proporcionalidad con el servicio prestado. En efecto, no parece razonable que la inspeccin espordica de las condiciones de los locales de la accionante pueda general semejante suma atendiendo a la relativa simplicidad de las comprobaciones sobre la base de las dimensiones, cantidad de personal y objeto especfico de ellas. En consecuencia, corresponde en mi criterio revocar la sentencia apelada y hacer lugar a la demanda, declarando que la liquidacin de la tasa por inspeccin de seguridad e higiene impuesta por la Municipalidad de La Matanza respecto de la actora, en tanto se establece sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el perodo fiscal (artculo 96 de la respectiva Ordenanza Fiscal), conduce a la determinacin de un monto ilegtimo por resultar violatorio de los principios constitucionales de igualdad y razonabilidad, conforme con los conceptos que sobre el punto se expusieran en el considerando precedente. Las costas de ambas instancias debern imponerse a la accionada (artculo 68 CPCC). As lo voto. Los doctores Narsiso Juan LUGONES y Hugo Rodolfo FOSSATI por anlogas adhieren al voto precedente. En mrito a lo que resulta del Acuerdo que antecede y odo que fue el seor Fiscal General, se RESUELVE: 1) REVOCAR la sentencia de fs. 414/19 y en consecuencia HACER LUGAR a la demanda, declarando que
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la liquidacin de la tasa por inspeccin de seguridad e higiene impuestas por la Municipalidad de La Matanza respecto de la actora, conduce a la determinacin de un monto ilegtimo conforme a los fundamentos expuestos en el considerando VIII. 2) Las costas de ambas instancias se imponen a la accionada vencida. Regstrese, notifquese y devulvase.

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