MINISTRIO DA FAZENDA SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL

MANUAL DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO

PARTE III PROCEDIMENTOS CONTBEIS ESPECFICOS
Aplicado Unio, Estados, Distrito !d!ral ! M"nic#pios
$%lido a partir do !&!rc#cio d! '()* Portaria STN n+ ,*-.'()'

/0 !di1o

Braslia 2012

Parte III

03.00.00 Procedimentos Contbeis Especficos

MINISTRO DA FAZENDA Guido Mantega SECRETRIO-EXEC TI!O Ne"#on $en%i&ue Ba%'o#a Fi"(o SECRETRIO DO TESO RO NACIONA) A%no $ugo Augu#tin Fi"(o S BSECRETRIO DE CONTABI)IDADE P*B)ICA Gi"+an da Si"+a Danta# COORDENADOR-GERA) DE NORMAS DE CONTABI)IDADE AP)ICADAS , FEDERA-.O Pau"o $en%i&ue Fei/0 da Si"+a COORDENADORA DE NORMAS DE CONTABI)IDADE AP)ICADAS , FEDERA-.O Se"ene Pe%e# Pe%e# Nune# GERENTE DE NORMAS E PROCEDIMENTOS CONTBEIS $e%i'e%to $en%i&ue !i"e"a do Na#1i2ento E3 IPE T4CNICA Antonio Fi%2ino da Si"+a Neto A%t(u% )u1a# Go%do de Sou#a B%uno Ra2o# Mangua"de $en%i&ue Fe%%ei%a Sou5a Ca%nei%o

In6o%2a78e# STN9 Fone9 :;<= >?<@->A<< FaB9 :;<= >?<@-<?CD Co%%eio E"et%Eni1o9 11on6Fd6F#tnG6a5endaFgo+F'% PHgina E"et%Eni1a9 IIIFte#ou%oF6a5endaFgo+F'%

ndice 03.00.00 PARTE 3 PROCEDIME TO! CO T"#EI! E!PEC$%ICO!.................................&

03.0'.00 %( DE# ........................................................................................................................................ )
A>FA<FA< INTROD -.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF ; A>FA<FA@ CARACTERSTICAS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF ; 03.01.02.01 Composio Financeira ................................................................................................................................... 6 03.01.02.02 Natureza do Fundeb ........................................................................................................................................ 8 A>FA<FA> DESTINA-.O DE REC RSOS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF J A>FA<FA? DISTRIB I-.O DE REC RSOS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF J A>FA<FAC AP)ICA-.O DOS REC RSOS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF D A>FA<FA; CONTABI)IZA-.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <@ 03.01.06.01 Procedimentos Contbeis.............................................................................................................................. 12 03.01.06.02 Rendimentos de p!ica"es Financeiras ....................................................................................................... 1# 03.01.06.03 $mp!antao do Fundeb ................................................................................................................................ 16

03.0&.00 PARCERIA! P*#+ICO,PRI-ADA! .PPP/ .......................................................................................... '0

A>FA@FA< INTROD -.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <K 03.02.01.01 %e&inio ....................................................................................................................................................... 1' 03.02.01.02 Contratao .................................................................................................................................................. 18 03.02.01.03 (ipos .............................................................................................................................................................. 18 03.02.01.0) *b+etos .......................................................................................................................................................... 1, 03.02.01.0# Procedimentos Para Contratao ................................................................................................................. 1, 03.02.01.06 -eda"es . Contratao ............................................................................................................................... 1, 03.02.01.0' /arantias Concedidas Pe!o Parceiro P0b!ico ................................................................................................. 1, 03.02.01.08 Riscos............................................................................................................................................................. 20 03.02.01.0, 1imita"es ..................................................................................................................................................... 22 A>FA@FA@ ASPECTOS ECONLMICO-CONTBEIS DAS PPP FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF @@ 03.02.02.01 2ss3ncia 2con4mica ...................................................................................................................................... 22 03.02.02.02 25peri3ncia $nternaciona! em PPP ................................................................................................................. 23 03.02.02.03 Riscos Re!e6antes Para %e&inir a 2ss3ncia 2con4mica .................................................................................. 2# A>FA@FA> CONTABI)IZA-.O DOS CONTRATOS DE PPPFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF @J 03.02.03.01 Pro6iso para riscos decorrentes de PPP ...................................................................................................... 2, 03.02.03.02 Forma!izao dos Contratos de PPP ............................................................................................................. 31 03.02.03.03 25ecuo dos Contratos de PPP .................................................................................................................... 32 A>FA@FA? 3 ADRO COMPARATI!O DOS DIFERENTES PASSI!OS EXISTENTES EM CONTRATOS DE PPP FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF >C A>FA@FAC EXEMP)OS I) STRATI!OS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF >C

03.03.00 OPERA12E! DE CR3DITO ............................................................................................................. 45

A>FA>FA< INTROD -.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF >D 03.03.01.01 Conceito de *perao de Cr7dito .................................................................................................................. 3, 03.03.01.02 1imites e 25i83ncias 1e8ais............................................................................................................................ )0 03.03.01.03 * Pape! da Contabi!idade .............................................................................................................................. )3 03.03.01.0) Contas e 1anamentos Contbeis 9ti!izados ................................................................................................. )# A>FA>FA@ OPERA-MES DE CR4DITO MOBI)IRIAS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF ?; 03.03.02.01 spectos $mportantes da 1e8is!ao sobre %:6ida P0b!ica ;obi!iria .......................................................... )6 03.03.02.02 Contratao da *perao de Cr7dito............................................................................................................ )' 03.03.02.03 2misso dos (:tu!os como Fato *ramentrio .............................................................................................. )8 03.03.02.0) propriao dos 2ncar8os ao !on8o do per:odo ........................................................................................... )8 03.03.02.0# $n:cio do 25erc:cio Financeiro <(rans&er3ncia de 1on8o para Curto Prazo= ................................................... )8 03.03.02.06 2mpen>o da %espesa *ramentria Correspondente aos 2ncar8os ............................................................ ), 03.03.02.0' 1i?uidao da %espesa *ramentria Correspondente aos 2ncar8os .......................................................... #0 03.03.02.08 2mpen>o da %espesa *ramentria Correspondente . mortizao .......................................................... #0 03.03.02.0, 1i?uidao da %espesa *ramentria Correspondente . mortizao....................................................... 62 >

03.03.02.10 Pa8amento da %espesa *ramentria Correspondente ao Res8ate de (:tu!os ........................................... #1 A>FA>FA> OPERA-MES DE CR4DITO CONTRAT AIS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF C< 03.03.03.01 bertura de cr7dito <m0tuo &inanceiro= ........................................................................................................ #2 03.03.03.02 ?uisi"es &inanciadas de bens e arrendamento mercanti! &inanceiro ........................................................ 60 03.03.03.03 Recebimento antecipado de 6a!ores pro6enientes da 6enda a termo de bens e ser6ios ............................ 88 03.03.03.0) ssuno@ recon>ecimento e con&isso de d:6idas ....................................................................................... ,3 03.03.03.0# ssuno@ sem autorizao oramentria@ de obri8ao para pa8amento a posteriori de bens e ser6ios. ,# 03.03.03.06 Parce!amento de d:6idas ............................................................................................................................... ,6

03.04.00 RE6IME PR7PRIO DE PRE-ID8 CIA !OCIA+ .RPP!/....................................................................... 90

A>FA?FA< INTROD -.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF DK A>FA?FA@ CONTABI)IZA-.OFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF DJ 03.0).02.01 Contribuio Patrona! ................................................................................................................................... ,8 03.0).02.02 Contribuio do Aer6idor .............................................................................................................................. ,, 03.0).02.03 Contribui"es Patronais Reco!>idas Fora do Prazo ao RPPA ....................................................................... 100 03.0).02.0) (rans&er3ncias Pre6idencirias ................................................................................................................... 102 03.0).02.0# Pa8amento de Bene&:cios Pre6idencirios .................................................................................................. 106 03.0).02.06 Compensao Pre6idenciria ...................................................................................................................... 108 03.0).02.0' 2?ui!:brio *ramentrio.............................................................................................................................. 110 03.0).02.08 *utros re8istros contbeis de receitas do RPPA.......................................................................................... 111

03.0:.00 D$-IDA ATI-A ............................................................................................................................''&

A>FACFA< INTROD -.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <<@ 03.0#.01.01 Conceitos bsicos ........................................................................................................................................ 112 03.0#.01.02 Base !e8a! .................................................................................................................................................... 11) 03.0#.01.03 Compet3ncia para inscrio no 8o6erno &edera! ........................................................................................ 116 03.0#.01.0) Presuno de certeza e !i?uidez e inscrio de d:6ida ati6a........................................................................ 118 03.0#.01.0# Formas de recebimento .............................................................................................................................. 11, 03.0#.01.06 Normas de contabi!idade ap!ic6eis ao re8istro da d:6ida ati6a ................................................................ 120 A>FACFA@ PROCEDIMENTOS CONTBEIS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <@> 03.0#.02.01 Procedimento de re8istro indi6idua!izado .................................................................................................. 12) 03.0#.02.02 Procedimento de re8istro 8!oba!................................................................................................................. 131 A>FACFA> D!IDA ATI!A DE C RTO PRAZO FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>< A>FACFA? AT A)IZA-.O MONETRIAN O ROSN M )TASPENCARGOS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>> A>FACFAC BAIXA DA D!IDA ATI!A INSCRITAFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>> A>FACFA; RPPS REGIME PRQPRIO DE PRE!IDRNCIA SOCIA) FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>C A>FACFAK DESPESAS RE)ACIONADAS , D!IDA ATI!A FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>C A>FACFAJ RECEBIMENTOS DE D!IDA ATI!A EM BENS O DIREITOS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>C A>FACFAD PARCE)AMENTO DE D!IDA ATI!A FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>; ACFACF<A AO STES DE EXERCCIOS ANTERIORES FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>; A>FACF<< COBRAN-A DE D!IDA ATI!A FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>K A>FACF<@ RESO) -.O SENADO FEDERA) >> DE <> DE O )$O DE @AA;F FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>K A>FACF<> AO STE DA D!IDA ATI!A A !A)OR REC PER!E) FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <>D 03.0#.13.01 Conceito ...................................................................................................................................................... 13, 03.0#.13.02 Normas 8erais para a constituio da conta de a+uste .............................................................................. 1)0 03.0#.13.03 Responsabi!idade pe!o c!cu!o e re8istro contbi! do a+uste ...................................................................... 1)1 03.0#.13.0) Forma de ;ensurao do a+uste de perdas................................................................................................ 1)1 A>FACF<C FORMA)IDADES ESSENCIAIS , CONSTIT I-.O E INSCRI-.O DO CR4DITO FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <CC

03.0).00 PRECAT7RIO! ............................................................................................................................':0

A>FA;FA< INTROD -.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <CK A>FA;FA@ CONTABI)IZA-.O DOS PRINCIPAIS FATOS RE)ACIONADOS A PRECATQRIOS REGIME ESPECIA) FFFFFFFFFFFFFFFFFFF <CJ 03.06.02.01 2nte de6edor no pertencente a mesma es&era do (ribuna! de Custia..................................................... 1#, 03.06.02.02 2nte de6edor pertencente a mesma es&era do (ribuna! de Custia............................................................. 161 A>FA;FA> ASPECTOS RE)E!ANTES NA CONTABI)IZA-.O DE PRECATQRIOS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <;< 4

03.06.03.01 Rendimentos decorrentes de ap!ica"es &inanceiras dos recursos disponibi!izados na conta especia! ...... 161 03.06.03.02 $mposto de Renda Retido na Fonte <$RRF= ................................................................................................... 163 03.06.03.03 Constituio de pro6iso para precatDrios ................................................................................................. 16)

03.00.00 CO !7RCIO! P*#+ICO!............................................................................................................. '))

A>FAKFA< INTROD -.O FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <;; A>FAKFA@ ASPECTOS )EGAIS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <;; A>FAKFA> PROCEDIMENTOS CONTBEIS OR-AMENTRIOS FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF <;J 03.0'.03.01 1ei oramentria do 2nte consorciado ........................................................................................................ 168 03.0'.03.02 Recebimento pe!o consDrcio p0b!ico ........................................................................................................... 16, 03.0'.03.03 *ramento do consDrcio p0b!ico................................................................................................................. 1'0

03.0'.00 %( DE#
03.0'.0' I TROD(1;O O Fundo de Manuteno e Desenvolvimento da Educao Bsica e de Valorizao dos Profissionais da Educao Fundeb - um fundo de natureza contbil! institu"do #ela Emenda $onstitucional n%& '()*++,! e re-ulamentado #ela Medida Provis.ria ((/)*++,! de *0 de dezembro do mesmo ano! convertida na 1ei n& 22%3/3)*++4! sendo iniciada a sua im#lantao em 2& de 5aneiro de *++4% Essa im#lantao foi realizada de forma -radual! alcanando a #lenitude em *++/! sendo 6ue o fundo est funcionando com todo o universo de alunos da educao bsica #7blica #resencial no 8mbito dos estados e munic"#ios e os #ercentuais de receitas 6ue o com#9em tero alcanado o #atamar de *+: de contribuio% Desde a #romul-ao da $onstituio Federal de 2/00! *': das receitas dos im#ostos e transfer;ncias dos Estados! Distrito Federal e Munic"#ios se encontram vinculados < Educao% $om a Emenda $onstitucional n& 23)2//,! cerca de ,+: desses recursos da educao #assaram a ser subvinculados ao Ensino Fundamental =,+: de *': > 2': dos im#ostos e transfer;ncias?! sendo 6ue #arte dessa subvinculao de 2': #assava #elo Fundef! cu5a #artil@a dos recursos! entre o Aoverno Estadual e seus munic"#ios! tin@a como base o n7mero de alunos do Ensino Fundamental atendidos em cada rede de ensino% $om a Emenda $onstitucional n& '()*++,! a subvinculao das receitas de al-uns im#ostos e transfer;ncias dos Estados! Distrito Federal e Munic"#ios #assaram #ara *+: e sua utilizao foi am#liada #ara toda a Educao Bsica! #or meio do Fundeb! 6ue #romove a distribuio dos recursos com base no n7mero de alunos da educao bsica #7blica! de acordo com dados do 7ltimo censo escolar! e so com#utados os alunos matriculados nos res#ectivos 8mbitos de atuao #rioritria =art% *22 da $onstituio Federal?% Ou se5a! os Munic"#ios recebero os recursos do Fundeb com base no n7mero de alunos da Educao Bnfantil e do Ensino Fundamental e os Estados com base nos alunos do Ensino Fundamental e M dio% Da mesma forma! a a#licao desses recursos! #elos -estores estaduais e munici#ais! deve ser direcionada levando-se em considerao a res#onsabilidade constitucional 6ue delimita a atuao dos Estados e Munic"#ios em relao < educao bsica% Co caso do Distrito Federal! entretanto! essa re-ra ada#tada < es#ecificidade #revista no Par-rafo Dnico! art% 2+ da 1DB =1ei n& /%(/3)2//,?! 6ue estabelece a res#onsabilidade do Aoverno Distrital em relao a toda a educao bsica%

03.0'.0& CARACTER$!TICA! A>FA<FA@FA< COMPOSI-.O FINANCEIRA O fundo com#osto! na 6uase totalidade! #or recursos dos #r.#rios Estados! Distrito Federal e Munic"#ios! e constitu"do deE $ontribuio de Estados! DF e Munic"#ios! deE F 2,!,, : em *++4G 20!(( : em *++0 e *+ : desde *++/! sobreE Fundo de Partici#ao dos Estados FPEG
6

 Fundo de Partici#ao dos Munic"#ios FPM =al"nea b do inciso B do ca#ut do art% 2'/ da $onstituio Federal?G Bm#osto sobre $irculao de Mercadorias e Hervios B$MHG Bm#osto sobre Produtos Bndustrializados! #ro#orcional <s eI#orta9es BPBeI#G e Desonerao de EI#orta9es =1$ 04)2//,?% F ,!,, : no 2& em *++4G 2(!(( : em *++0 e *+ : desde *++/! sobreE Bm#osto sobre Jransmisso $ausa Mortis e Doa9es BJ$MDG Bm#osto sobre Pro#riedade Ve"culos Kutomotores BPVKG e Luota Parte de '+: do Bm#osto Jerritorial Mural devida aos Munic"#ios BJM% Meceitas da d"vida ativa e de 5uros e multas! incidentes sobre as fontes acima relacionadas% Kl m desses recursos! ainda com#9e o Fundeb! a t"tulo de com#lementao! uma #arcela de recursos federais! sem#re 6ue! no 8mbito de cada estado! seu valor #or aluno no alcanar o m"nimo definido nacionalmente% K com#lementao da Nnio est definida em! no m"nimoE *!+ bil@9es de reais em *++4G (!+ bil@9es de reais em *++0G 3!' bil@9es de reais em *++/G e 2+: do valor total do fundo a #artir de *+2+%

He-ue 6uadro es6uemtico com a com#osio dos recursos do FundebE

FINANCIAMENTO DO FUNDEB

UNIO Complementao ao FUNDEB : a Unio complementar os recursos dos fundos sempre que, no mbito de cada Estado e do Distrito Federal, seu valor por aluno no alcanar o mnimo definido nacionalmente. ESTADOS -ICMS -Desonerao ICMS (LC 87/96) -FPE - Cota-Parte IPI Exportao -ITCD -IPVA 6,66% 13,33 % 16,66% 18,33 % 2007 2008

EXERCCIO 2009

R$ 2 bilhes R$ 3 bilhes

2010 - 2020 10% do total dos recursos de impostos e R$ 4,5 bilhes transferncias constitucionais destinados ao Fundeb

20 %

20 %

20 %

20 %

MUNICPIOS -Cota-Parte ICMS -FPM -Desonerao ICMS (LC 87/96) -Cota-Parte IPI Exportao - Cota-Parte ITR - Cota-Parte IPVA 6,66% 13,33 % 20 % 20 % 16,66% 18,33 % 20 % 20 %

A>FA<FA@FA@ NAT REZA DO F NDEB O Fundeb no considerado federal! estadual! nem munici#al! #or se tratar de um fundo de natureza contbil! formado com recursos #rovenientes das tr;s esferas de -overno e #elo fato de a arrecadao e distribuio dos recursos 6ue o formam serem realizadas #ela Nnio e #elos Estados! com a #artici#ao do Banco do Brasil! como a-ente financeiro do fundo% Kl m disso! os cr ditos dos seus recursos so realizados automaticamente em favor dos Estados e Munic"#ios de forma i-ualitria! com base no n7mero de alunos% Esses as#ectos do Fundeb o revestem de #eculiaridades 6ue transcendem sua sim#les caracterizao como Federal! Estadual ou Munici#al% Kssim! de#endendo do #onto de vista! o fundo tem seu v"nculo com a esfera federal =a Nnio #artici#a da com#osio e distribuio dos recursos?! a estadual =os Estados #artici#am da com#osio! da distribuio! do recebimento e da a#licao final dos recursos? e a munici#al =os Munic"#ios #artici#am da com#osio! do recebimento e da a#licao final dos recursos?% O im#ortante destacar! no entanto! 6ue a sua instituio $onstitucional n& '(! de 2/)2*)*++,! como se-ueE estadual! conforme #rev; a Emenda

Art. 1. institudo, no mbito de cada Estado e do Distrito Federal, um fundo de Manuteno e Desen ol imento da Educao !"sica e de #alori$ao dos %rofissionais da Educao & Fundeb, de nature$a cont"bil, nos termos do art. '( do Ato das Dis)osi*es +onstitucionais ,ransit-rias & AD+,..

03.0'.03 DE!TI A1;O DE REC(R!O! Os recursos do Fundeb destinam-se ao financiamento de a9es de manuteno e desenvolvimento da educao bsica #7blica! inde#endentemente da modalidade em 6ue o ensino oferecido =re-ular! es#ecial ou de 5ovens e adultos?! da sua durao =Ensino Fundamental de oito ou de nove anos?! da idade dos alunos =crianas! 5ovens ou adultos?! do turno de atendimento =matutino e)ou ves#ertino ou noturno? e da localizao da escola =zona urbana! zona rural! rea ind"-ena ou 6uilombola?! observando-se os res#ectivos 8mbitos de atuao #rioritria dos Estados e Munic"#ios! conforme estabelecido nos PP *& e (& do art% *22 da $onstituioE
/ 0 1s Munic)ios atuaro )rioritariamente no Ensino Fundamental e na Educao 2nfantil. 34edao dada )ela Emenda +onstitucional n 15, de 166'7 / 8 1s Estados e o Distrito Federal atuaro )rioritariamente no Ensino Fundamental e m9dio. 32ncludo )ela Emenda +onstitucional n 15, de 166'7..

03.0'.04 DI!TRI#(I1;O DE REC(R!O! K distribuio dos recursos do fundo ocorre com base no n7mero de alunos da educao bsica #7blica! de acordo com dados do 7ltimo censo escolar! sendo com#utados os alunos matriculados nos res#ectivos 8mbitos de atuao #rioritria! conforme art% *22 da $onstituio Federal% Ou se5a! os Munic"#ios recebero os recursos do Fundeb com base no n7mero de alunos da Educao Bnfantil e do Ensino Fundamental e os Estados com base no n7mero de alunos do Ensino Fundamental e M dio! observada a se-uinte escala de inclusoE
8

Klunos do Ensino Fundamental re-ular e es#ecial consideradosE 2++: desde de *++4%

Klunos da Educao Bnfantil! Ensino M dio e educao de 5ovens e adultos - EQK consideradosE ((!((: em *++4G ,,!,,: em *++0 e 2++: desde *++/% realizado em 3

O clculo #ara a distribuio dos recursos de com#lementao da Nnio =6uatro? eta#as subse6uentesE

2? clculo do valor anual #or aluno do fundo! no 8mbito de cada Estado e do Distrito Federal! obtido #ela razo entre o total de recursos de cada fundo e o n7mero de matr"culas #resenciais efetivas nos 8mbitos de atuao #rioritria =PP *o e (o do art% *22 da $onstituio Federal?! multi#licado #elos fatores de #ondera9es a#licveisG *? Deduo da #arcela da com#lementao da Nnio de 6ue trata o art% 4& da 1ei at 2+: #ara financiamento de #ro-ramas direcionados < mel@oria da 6ualidade da educao bsica% (? distribuio da com#lementao da Nnio! conforme os se-uintes #rocedimentosE i% ordenao decrescente dos valores anuais #or aluno obtidos nos fundos de cada Estado e do Distrito FederalG ii% com#lementao do 7ltimo fundo at 6ue seu valor anual #or aluno se i-uale ao valor anual #or aluno do fundo imediatamente su#eriorG iii% uma vez e6ualizados os valores anuais #or aluno dos fundos! conforme o#erao BB! a com#lementao da Nnio ser distribu"da a esses * =dois? fundos at 6ue seu valor anual #or aluno se i-uale ao valor anual #or aluno do fundo imediatamente su#eriorG iv% as o#era9es BB e BBB so re#etidas tantas vezes 6uantas forem necessrias at 6ue a com#lementao da Nnio ten@a sido inte-ralmente distribu"da! de forma 6ue o valor anual m"nimo #or aluno resulte definido nacionalmente em funo dessa com#lementaoG 3? verificao! em cada Estado e no Distrito Federal! da observ8ncia do dis#osto no P 2& do art% (* =valor #or aluno no Ensino Fundamental no #ode ser inferior ao anti-o Fundef? e no art% 22 =#ercentual de at 2': de a#ro#riao dos recursos do fundo #ara educao de 5ovens e adultos? da lei! #rocedendo-se aos eventuais a5ustes em cada fundo%

03.0'.0: AP+ICA1;O DO! REC(R!O! Ca Emenda $onstitucional n%& '()*++, e em sua re-ulamentao @ouve maior #reocu#ao em detal@ar mecanismos eminentemente o#eracionais! 6ue causavam diver-;ncias de entendimento durante a vi-;ncia do Fundef% Nm eIem#lo disso refere-se <s des#esas em 6ue #odem ser a#licadas as receitas dos fundos% K lei 6ue re-ulamentou o Fundef estabelecia 6ue os
D

recursos devessem ser a#licados na Rmanuteno e desenvolvimento do Ensino Fundamental #7blico! e na valorizao do seu ma-ist rioS% Ca re-ulamentao do Fundeb se eI#ressa! com clareza! 6ue os recursos devero ser a#licados na forma do arti-o 4+ da 1DB =art% *2 da 1ei n& 22%3/3)*++4?! sendo #roibidos os -astos citados no art% 42 da 1DB =art% *(?% Luanto < #arcela destinada < valorizao do #rofissional do ma-ist rio! com#reendida a6uela 6ue ser utilizada #ara #a-amento de salrios e outras vanta-ens! #airavam d7vidas sobre 6uais seriam os #rofissionais do ma-ist rio! sobre a #ossibilidade de estender as vanta-ens a #rofissionais al@eios ao 6uadro de efetivos e! finalmente! sobre a utilizao desta fonte #ara fazer face <s fol@as de #a-amento de #rofessores a#osentados% K 1ei n& 22%3/3)*++4 trata dessas 6uest9es em seu art% **E
%elo menos sessenta )or cento dos recursos anuais totais dos fundos sero destinados ao )a:amento da remunerao dos )rofissionais do ma:ist9rio da educao b"sica em efeti o e;erccio na rede )<blica. %ar":rafo <nico= %ara os de idos fins do dis)osto no ca)ut, considera&se= 2 > remunerao= o total de )a:amentos de idos aos )rofissionais do ma:ist9rio da educao, em decorr?ncia do efeti o e;erccio em car:o, em)re:o ou funo, inte:rantes da estrutura, @uadro ou tabela de ser idores do Estado, Distrito Federal ou Munic)io, conforme o caso, inclusi e os encar:os sociais incidentesA 22 > )rofissionais do ma:ist9rio da educao= docentes, )rofissionais @ue oferecem su)orte )eda:-:ico direto ao e;erccio da doc?ncia, incluindo&se direo ou administrao escolar, )laneBamento, ins)eo, su)er iso, orientao educacional e coordenao )eda:-:icaA e 222 > efeti o e;erccio= atuao efeti a no desem)enCo das ati idades de ma:ist9rio )re istas no inciso 22, associada D sua re:ular inculao contratual, tem)or"ria ou estatut"ria, com o ente :o ernamental @ue o remunera, no sendo descaracteri$ado )or e entuais afastamentos tem)or"rios )re istos em lei, com Enus )ara o em)re:ador, @ue no im)li@uem rom)imento da relao Burdica e;istente..

$om essa medida! o le-isladorE 2% Kdmite a incluso de #rofissionais contratados tem#orariamenteG *% Define remunerao como sendo o total de #a-amentos efetuados aos #rofissionais! incluindose os encar-os sociaisG (% EI#ressa a #roibio da utilizao desta verba #ara #a-amento de inativos% O eItremamente im#ortante tecermos al-uns comentrios sobre a utilizao dos recursos do Fundeb% Em #rimeiro lu-ar! a 1DB define o 6ue constitui ou no manuteno e desenvolvimento do ensino! devendo ser observado #elos -estores do Fundeb! sob o #risma da educao bsica! como se-ueE
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Art. F(. +onsiderar&se&o como de manuteno e desen ol imento do ensino as des)esas reali$adas com istas D consecuo dos obBeti os b"sicos das institui*es educacionais de todos os n eis, com)reendendo as @ue se destinam a= 2 & remunerao e a)erfeioamento do )essoal docente e demais )rofissionais da educaoA 22 & a@uisio, manuteno, construo e conser ao de instala*es e e@ui)amentos necess"rios ao ensinoA 222 & uso e manuteno de bens e ser ios inculados ao ensinoA 2# & le antamentos estatsticos, estudos e )es@uisas a)rimoramento da @ualidade e D e;)anso do ensinoA isando )reci)uamente ao

# & reali$ao de ati idades&meio necess"rias ao funcionamento dos sistemas de ensinoA #2 & concesso de bolsas de estudo a alunos de escolas )<blicas e )ri adasA #22 & amorti$ao e custeio de o)era*es de cr9dito destinadas a atender ao dis)osto nos incisos deste arti:oA #222 & a@uisio de material did"tico&escolar e manuteno de )ro:ramas de trans)orte escolar. Art. F1. Go constituiro des)esas de manuteno e desen ol imento do ensino a@uelas reali$adas com= 2 & )es@uisa, @uando no inculada Ds institui*es de ensino, ou, @uando efeti ada fora dos sistemas de ensino, @ue no ise, )reci)uamente, ao a)rimoramento de sua @ualidade ou D sua e;)ansoA 22 & sub eno a institui*es )<blicas ou )ri adas de car"ter assistencial, des)orti o ou culturalA 222 & formao de @uadros es)eciais )ara a administrao )<blica, seBam militares ou ci is, inclusi e di)lom"ticosA 2# & )ro:ramas su)lementares de alimentao, assist?ncia m9dico&odontol-:ica, farmac?utica e )sicol-:ica, e outras formas de assist?ncia socialA # & obras de infra&estrutura, ainda @ue reali$adas )ara beneficiar direta ou indiretamente a rede escolarA #2 & )essoal docente e demais trabalCadores da educao, @uando em des io de funo ou em ati idade alCeia D manuteno e desen ol imento do ensino..

Kinda! os recursos do fundo devem ser totalmente utilizados durante o eIerc"cio em 6ue forem creditados! admitindo-se 6ue eventual saldo =no com#rometido? #ossa ser utilizado no #rimeiro trimestre do eIerc"cio subse6uente! mediante abertura de cr dito adicional! desde 6ue no ultra#asse ': do valor recebido durante o eIerc"cio! inclu"do a" o valor relativo < com#lementao da Nnio% Jendo em vista a obri-atoriedade de utilizar os recursos do fundo dentro do eIerc"cio em 6ue forem creditados! levando-se ainda em considerao 6ue os recursos so distribu"dos com base em estat"sticas 6ue a#ontam o valor m"nimo necessrio #or aluno #ara 6ue o ob5etivo do fundo
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se5a alcanado dentro do eIerc"cio financeiro! no recomendvel o com#rometimento do oramento do ano se-uinte com des#esas realizadas sem recursos dis#on"veis%

03.0'.0) CO TA#I+I<A1;O A>FA<FA;FA< PROCEDIMENTOS CONTBEIS Ks receitas 6ue com#9em a base de clculo do Fundeb devero ser re-istradas contabilmente #elos seus valores brutos! em seus res#ectivos c.di-os de varia9es #atrimoniais aumentativas! no momento do fato -erador da receita tributria% De acordo com a estrutura do Plano de $ontas a#licado ao Hetor P7blico! os im#ostos so re-istrados no -ru#o de contas RVariao Patrimonial Kumentativa - Bm#ostosS! desde 6ue a com#et;ncia #ara arrecadao se5a do ente federativo! devendo ser observado o detal@amento es#ec"fico da conta% Ks transfer;ncias so re-istradas no -ru#o de contas RVariao Patrimonial Kumentativa - Jransfer;ncias Bnter-overnamentaisS! devendo ser observado o devido detal@amento da conta contbil% Co momento do recebimento do tributo ou transfer;ncia! al m do re-istro da entrada do dis#on"vel! ocorre a contabilizao da conta de receita oramentria! na classe de $ontroles da EIecuo do Plane5amento e Oramento! cu5a natureza de receita deve ser informada como detal@amento da conta contbil ou com uso do conta-corrente% Os valores #ercentuais deduzidos da arrecadao das receitas e a6ueles retidos automaticamente das transfer;ncias! ambos destinados < formao do Fundeb! so re-istrados em conta contbil de variao #atrimonial diminutiva! acom#an@ados de deduo #arcial da receita oramentria realizada no valor da #arcela deduzida% K o#eracionalizao das dedu9es das receitas oramentrias descrita na Parte B deste Manual Procedimentos $ontbeis Oramentrios% K contabilizao dos cr ditos dos im#ostos e transfer;ncias 6ue com#9em a base de clculo do Fundeb e das res#ectivas dedu9es #ara a formao dos fundos! demonstrada nos 6uadros 6ue se-uemE

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O%ige2 da# Re1eita#

Ente# Bene6i1iH%io#

TiSo de Re1eita#

Regi#t%o# 1ontH'ei# :natu%e5a de in6o%2a7To Sat%i2onia" e o%7a2entH%ia= Pelo recon@ecimento do cr dito D 2%2%*%'%(%II%II $r ditos de Jransfer;ncias a Meceber Bnter OFHH Nnio------------------------------------------2++: $ 3%'%*%2%(%II%II Jransf% $onstitucionais e le-ais de receita Bnter OFHH - Nnio------------------------------2++: Pela transfer;ncia D 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda nacional =F? ------------------------------------------------- 2++: $ 2%2%*%'%(%II%II $r ditos de Jransfer;ncias a Meceber Bnter OFHH - Nnio -----------------------------------------2++: D (%'%*%*%3%II%II Jransf% ao Fundeb Bnter OFHH Estado ------------------------------------------------------------------- *+: $ 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda nacional =F? -------------------------------------------------- *+: D ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar -------------------- 2++: $ ,%*%2%*%I%II%II Meceita realizada -------------------- 2++: D ,%*%2%(%I%II%II W Dedu9es da Meceita Mealizada ---- *+: $ ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar ----------------------- *+:

EHJKDOH! DF e MNCB$UPBOH

$otas-#arte do FPE! FPM! BJM! BPB-EI#ortao e Desonerao do B$MH =1$ n&% 04) 2//, 1ei Vandir?%

O%ige2 da# Re1eita#

NCBTO

Ente# Bene6i1iH%io#

TiSo de Re1eita#

Regi#t%o# 1ontH'ei# :natu%e5a de in6o%2a7To Sat%i2onia" e o%7a2entH%ia= Pelo recon@ecimento do cr dito D 2%2%*%*%I%II%II $r ditos Jributrios a Meceber-------2++: $ 3%2%2%I%I%II%II VPK Bm#ostos --------------------------2++: Pela arrecadao D 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda nacional =F? ----------------------------------------------------2++: $ 2%2%*%*%I%II%II $r ditos Jributrios a Meceber -------2++: D (%'%*%*%3%II%II Jransf% ao Fundeb Bnter OFHH Estado ---------------------------------------------------------------------- *+: $ 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda nacional =F? ----------------------------------------------------- *+: D ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar ---------------------- 2++: $ ,%*%2%*%I%II%II Meceita realizada ---------------------- 2++: D ,%*%2%(%I%II%II W Dedu9es da Meceita Mealizada ------ *+: $ ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar ------------------------- *+:

EHJKDOH

EHJKDOH

Bm#osto s) Jransmisso R$ausa MortisS e Doao de Bens e Direitos B$MH BPVK

<>

O%ige2 da# Re1eita#

Ente# Bene6i1iH%io#

TiSo de Re1eita#

Regi#t%o# 1ontH'ei# :natu%e5a de in6o%2a7To Sat%i2onia" e o%7a2entH%ia= Pelo recon@ecimento do cr dito D 2%2%*%'%3%II%II $r ditos de Jransfer;ncias a Meceber Bnter OFHH Estado ------------------------------------------2++: $ 3%'%*%2%3%II%II Jransfer;ncias $onstitucionais e le-ais de receitas Bnter OFHH Estado ------------------------------2++:

Pela transfer;ncia D 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda nacional =F? ---------------------------------------------------- 2++: $otas-#arte do $ 2%2%*%'%(%II%II $r ditos de Jransfer;ncias a Meceber B$MH! BPVK e Bnter OFHH -------------------------------------------------------2++: BPB-EI#ortao =1$ n& D (%'%*%*%3%II%II Jransf% ao Fundeb Bnter OFHH Estado ---,2)2/0/?% ---------------------------------------------------------------------- *+: $ 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda nacional =F? ------------------------------------------------------ *+: D ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar ------------------------ 2++: $ ,%*%2%*%I%II%II Meceita realizada ------------------------ 2++: D ,%*%2%(%I%II%II W Dedu9es da Meceita Mealizada --------*+: $ ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar -------------------------- *+:

Os recursos dos fundos =de cada Estado e Distrito Federal? so distribu"dos! no 8mbito do Distrito Federal! de cada Estado e seus Munic"#ios! #ro#orcionalmente ao n7mero de alunos matriculados nas res#ectivas redes de educao bsica #7blica #resencial! levando em conta as diferenas entre eta#as! modalidades e ti#os de estabelecimento de ensino da educao bsica! estabelecidas #ela lei% Os valores do Fundeb recebidos #elos entes beneficiados devem ser re-istrados como RVariao Patrimonial Kumentativa Jransfer;nciasS e na conta de receita oramentria realizada no c.di-o de receita R24*3%+2%++ Jransfer;ncia de Mecursos do FundebS no momento do recebimento do recurso% Luando constar do montante creditado na conta do Fundeb #arcela de com#lementao de seu valor #ela Nnio! o c.di-o de receita #assa a ser R24*3%+*%++ Jransfer;ncia de Mecursos da $om#lementao da Nnio ao FundebS% Os #rocedimentos contbeis referentes aos recebimentos dos recursos distribu"dos #elos fundos se-uem no 6uadro abaiIoE

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MNCB$UPBOH

EHJKDOH

O%ige2 da# Re1eita# JMKCHFEMXC$BKH MN1JBAOVEMCKMECJKBH DE ECJBDKDEH E)ON FNCDOH

Ente# Bene6i1iH%io#

EHJKDOH! DF e MNCB$UPBOH

Regi#t%o# 1ontH'ei# :natu%e5a de in6o%2a7To Sat%i2onia" e o%7a2entH%ia= Pelo recebimento de recursos do Fundeb D 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda nacional =F? ---------------------------------------------------- 2++: $ 3%'%*%+%(%II%II VPK - Jransfer;ncias Bnter-overnamentaisJransfer;ncia ---------------------------------------------------------------------2++: do Fundeb D ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar ------------------------ 2++: $ ,%*%2%*%I%II%II Meceita realizada ------------------------2++: =Catureza de Meceita 24*3+2++? Pelo recebimento de com#lementao da Nnio aos recursos do Fundeb D 2%2%2%2%I%II%II $aiIa e e6uivalentes de caiIa em moeda Jransfer;ncia nacional =F? ---------------------------------------------------- 2++: de $3%'%*%+%(%II%II VPK - Jransfer;ncias Bnter-overnamentais com#lementa ---------------------------------------------------------------------2++: o de recursos do Fundeb D ,%*%2%2%I%II%II Meceita a realizar ------------------------ 2++: $ ,%*%2%*%I%II%II Meceita realizada ------------------------2++: =Catureza de Meceita 24*3+*++?

TiSo de Re1eita#

A>FA<FA;FA@ RENDIMENTOS DE AP)ICA-MES FINANCEIRAS Co clculo dos #ercentuais de a#licao de determinados recursos vinculados! a le-islao dis#9e 6ue se5am levados em considerao os rendimentos dos seus de#.sitos bancrios% Para isso! necessrio 6ue os re-istros contbeis #ermitam identificar a vinculao de cada de#.sito% Essa identificao #oder ser efetuada de duas formasE a? Por meio do mecanismo da destinao! controlando as dis#onibilidades financeiras #or fonte de recursos% He o ente utiliza o mecanismo da destinao de recursos! a informao da destinao associada < natureza de receita 2(*'%++%++ Memunerao de De#.sitos Bancrios #ossibilita a identificao da remunerao dos diversos recursos vinculados! se#arados nas res#ectivas destina9es% Para esses entes! no necessrio desdobrar a natureza da receita 2(*'%++%++ #ara se obter a informao da remunerao dos recursos vinculados! 5 6ue a conta de receita realizada estaria detal@ada #or vinculao% b? Por meio do desdobramento da natureza de receita 2(*'%++%++ Memunerao de De#.sitos Bancrios% He o ente no utiliza o mecanismo da destinao de recursos! faz-se necessrio desdobrar a natureza de receita 2(*'%++%++ Memunerao de De#.sitos Bancrios% Para o Fundeb! deve ser utilizada a natureza de receita 2(*'%+2%+* - Meceita de Memunerao de De#.sitos Bancrios de Mecursos Vinculados Fundeb%

<C

A>FA<FA;FA> IMP)ANTA-.O DO F NDEB O Fundeb #assou a vi-orar a #artir de 2& de 5aneiro de *++4! #or m nos meses de 5aneiro e fevereiro de *++4 foi mantida a sistemtica de re#artio de recursos #revistas na 1ei do Fundef =1ei n& /%3*3)2//,?! mediante a utilizao dos coeficientes de #artici#ao definidos em *++,! sem o #a-amento de com#lementao da Nnio% Desde 2& de maro de *++4! a distribuio dos recursos do Fundeb est sendo realizada com base nos coeficientes de #artici#ao definidos #ara o fundo! na forma #revista na MP n& ((/)*++,! convertida na 1ei n& 22%3/3)*++4% Co m;s de abril de *++4 foi realizado o a5uste da distribuio dos recursos referentes aos meses de 5aneiro! fevereiro e maro de *++4! acertando os valores re#assados com base na sistemtica do Fundef% K com#lementao da Nnio #ara o eIerc"cio de *++4 foi inte-ralmente distribu"da entre os meses de maro e dezembro% Kl-umas considera9es acerca da relev8ncia de se manterem contas individualizadas #ara o Fundef e o Fundeb se fazem necessrias% Hob a .tica da receita! as fontes de recursos do Fundeb so distintas das do Fundef! #ois #ara a com#osio da nova base de clculo foram acrescentados novos tributos! como o caso do Bm#osto sobre Pro#riedade Jerritorial Mural =BJM?% Co tocante <s al"6uotas de reteno! no caso do Fundef! estas eram fiIas em 2':G 5 no clculo do Fundeb! a al"6uota de *+:! mas #ara c@e-ar a esta! @ uma tabela de #ro-resso no tem#o 6ue varia de ,!,,: a *+:! a de#ender do ano e do tributo% Hob a .tica da des#esa! as vincula9es de -astos so distintas entre um e outro! no #ermitindo ao -estor a utilizao em finalidades diver-entes da6uelas le-almente estabelecidas% Embora! de uma forma -eral! se #ossa dizer 6ue o Fundeb abarca a totalidade do Fundef! #or ser mais abran-ente! @ 6ue se #reservar a utilizao dos recursos eIistentes no Fundef! #ois o esco#o #ara a#licao dos recursos mais limitado 6ue o do novo fundo% Cesse sentido! os saldos financeiros do final do eIerc"cio relativos ao Fundef! em cum#rimento ao #ar-rafo 7nico do art% 0& e do art% '+ da 1ei de Mes#onsabilidade Fiscal =1MF?! transcritos abaiIo! devero ter re-istro #r.#rio e individualizado e somente #odero ser a#licados no ob5eto da vinculao do Fundef%
Art. H I...J %ar":rafo <nico. 1s recursos le:almente inculados a finalidade es)ecfica sero utili$ados e;clusi amente )ara atender ao obBeto de sua inculao, ainda @ue em e;erccio di erso da@uele em @ue ocorrer o in:resso. I...J Art. K(. Al9m de obedecer Ds demais normas de contabilidade )<blica, a escriturao das contas )<blicas obser ar" as se:uintes= 2 & a dis)onibilidade de cai;a constar" de re:istro )r-)rio, de modo @ue os recursos inculados a -r:o, fundo ou des)esa obri:at-ria fi@uem identificados e escriturados de forma indi iduali$adaA.

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03.0&.00 PARCERIA! P*#+ICO,PRI-ADA! .PPP/

03.0&.0' I TROD(1;O A>FA@FA<FA< DEFINI-.O Bnstitu"das no Brasil #or meio da 1ei n& 22%+4/)*++3! 6ue estabelece normas -erais #ara licitao e contratao de #arceria #7blico-#rivada no 8mbito dos Poderes da Nnio! dos Estados! do Distrito Federal e dos Munic"#ios! as #arcerias #7blico-#rivadas =PPP? so uma forma de contratao #or meio da 6ual o Aoverno transfere a uma em#resa #rivada a atribuio de realizar um #ro5eto de interesse #7blico% Esses #ro5etos se referem < concesso de servios em -eral ou de obras #7blicas! em 6ue o #arceiro #rivado fica res#onsvel #elos investimentos e #ela -esto do ne-.cio! #odendo ser remunerado #or cobrana de tarifa dos usurios e #or contra#restao #7blica% Ks PPP corres#ondem a uma modalidade de concesso! mas diferenciam-se das concess9es comuns! assim entendida a concesso de servios #7blicos ou de obras #7blicas de 6ue trata a 1ei n& 0%/04)2//' =1ei de $oncesso e Permisso #ara #restao de servios #7blicos?! #elo fato das concess9es comuns no envolverem contra#restao #ecuniria do #arceiro #7blico ao #arceiro #rivado =P(& do art% *& da 1ei n& 22%+4/)*++3?% Outra caracter"stica das PPP 6ue as diferenciam das concess9es comuns o fato de 6ue as PPP so ade6uadas a #ro5etos 6ue seriam economicamente inviveis sem a #artici#ao do Aoverno! al m de @aver a re#artio de riscos entre as #artes% He-undo o art% 3& da 1ei n& 22%+4/)*++3! a contratao de Parceria P7blico-Privada deve se-uir as se-uintes diretrizesE 2 > efici?ncia no cum)rimento das miss*es de Estado e no em)re:o dos recursos da sociedadeA 22 > res)eito aos interesses e direitos dos destinat"rios dos ser ios e dos entes )ri ados incumbidos da sua e;ecuoA 222 & indele:abilidade das fun*es de re:ulao, Burisdicional, do e;erccio do )oder de )olcia e de outras ati idades e;clusi as do EstadoA 2# > res)onsabilidade fiscal na celebrao e e;ecuo das )arceriasA # > trans)ar?ncia dos )rocedimentos e das decis*esA #2 > re)artio obBeti a de riscos entre as )artesA #22 > sustentabilidade financeira e )roBetos de )arceria.. anta:ens socioeconEmicas dos

<K

A>FA@FA<FA@ CONTRATA-.O O contratante de uma PPP o #arceiro #7blico! 6ue #ode ser .r-o da Kdministrao P7blica direta! fundos es#eciais! as autar6uias! as funda9es #7blicas! em#resas #7blicas! as sociedades de economia mista e demais entidades controladas direta ou indiretamente #ela Nnio! Estados! Distrito Federal e Munic"#ios% O #arceiro #rivado contratado sem#re uma Hociedade de Pro#.sito Es#ec"fico =HPE?! constitu"da #or uma em#resa #rivada vencedora do #rocesso de licitao da PPP%

A>FA@FA<FA> TIPOS Ks PPP #odem ser de dois ti#osE a? $oncesso #atrocinadaE concesso de servios #7blicos ou de obras #7blicas de 6ue trata a 1ei n& 0%/04)2//'! 6uando envolver! adicionalmente < tarifa cobrada dos usurios! contra#restao #ecuniria do #arceiro #7blico ao #arceiro #rivado% Kssim! tamb m se #ode dizer 6ue a dele-ao a uma em#resa da eI#lorao de servios #7blicos ou de obras #7blicas 6ue envolve! adicionalmente < tarifa cobrada dos usurios! uma contra#restao #ecuniria do #arceiro #7blico ao #arceiro #rivado% He-ue abaiIo eIem#lo ilustrativo de uma PPP Patrocinada% EIem#lo 2 EI#lorao de ModoviaE O -overno concede a um #arceiro #rivado a eI#lorao de uma rodovia% Pelo contrato de concesso! o #arceiro #rivado fica res#onsvel #ela du#licao de #arte da rodovia! am#liao de al-uns trec@os e construo de #ontes e viadutos% Dever tamb m #restar servios de manuteno ob5etivando mant;-la sem buracos! trincas e desn"veis% Her res#onsvel ainda #ela sinalizao e dis#onibilizao de servios de socorro m dico e mec8nico% O #arceiro #rivado remunerado #ela cobrana de tarifa dos usurios da rodovia #or meio das #raas de #ed-io% Co entanto! o Aoverno considera 6ue o #ed-io #oderia custar muito caro e se com#romete a subsidiar o #ro5eto com o #a-amento ao #arceiro #rivado de uma contra#restao #7blica% Kssim! a contra#restao com#lementa a remunerao do #arceiro #rivado #ara reduzir o valor cobrado dos usurios% b? $oncesso administrativaE contrato de #restao de servios de 6ue a Kdministrao P7blica se5a usuria direta ou indireta! envolvendo ou no a eIecuo de obra ou fornecimento e instalao de bens% He-uem abaiIo dois eIem#los de PPP Kdministrativa% EIem#lo * $onstruo de um #res"dioE O Aoverno contrata um #arceiro #rivado #ara construir um #res"dio e #restar servios de vi-il8ncia! lim#eza! manuteno das instala9es do #r dio e alimentao dos #resos% K se-urana eIterna e o Poder de Pol"cia #ermanecem sob a res#onsabilidade do Aoverno% Cesta PPP! no #oss"vel @aver cobrana de tarifas e o #arceiro #rivado remunerado eIclusivamente #ela contra#restao #7blica #a-a #ela Kdministrao% EIem#lo ( $onstruo de um @os#italE O Aoverno contrata um #arceiro #rivado #ara construir um @os#ital e instalar todos os e6ui#amentos necessrios ao atendimento dos #acientes% O atendimento ser -ratuito e o #arceiro #rivado #restar servios administrativos de manuteno
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das instala9es do #r dio e dos e6ui#amentos! de lim#eza e de fornecimento de materiais e medica9es% Os m dicos! enfermeiros e demais #rofissionais da rea de sa7de sero servidores #7blicos contratados #elo Aoverno% Cesta PPP! no @aver cobrana de tarifa dos #acientes e o #arceiro #rivado ser remunerado #or uma contra#restao #7blica% Vale ressaltar 6ue as concess9es em 6ue no @ contra#restao #ecuniria do #arceiro #7blico ao #arceiro #rivado no so PPP e #ermanecem re-idas #ela 1ei n& 0%/04)2//' =1ei de $oncesso e Permisso #ara #restao de servios #7blicos?! e so c@amadas de concess9es comuns%

A>FA@FA<FA? OBOETOS Podem ser ob5eto de uma PPP os servios #7blicos t"#icos! tais como os servios de trans#orte rodovirio! saneamento bsico! sa7de e educao! al m da #restao de servios < Kdministrao P7blica! tais como a -esto de um #r dio #7blico ou de um #res"dio%

A>FA@FA<FAC PROCEDIMENTOS PARA CONTRATA-.O K contratao de uma PPP deve ser #recedida de licitao na modalidade de concorr;ncia #7blica% K lei n& 22%+4/)*++3! no art% 2+! estabelece 6ue a abertura do #rocesso licitat.rio deve ser condicionada ao cum#rimento de vrios re6uisitos 6ue demonstrem a viabilidade do #ro5eto do #onto de vista t cnico! fiscal! le-al! oramentrio! ambiental! etc%% Co caso da Nnio! o .r-o res#onsvel #ela a#rovao de todas as PPP o $omit; Aestor de PPP =$AP?! e a ele devero ser submetidas todas as #ro#ostas de #arcerias%

A>FA@FA<FA; !EDA-MES , CONTRATA-.O He-undo o art% *& da lei n& 22%+4/)*++3! no #ode ser PPP a contratao 6ue ten@a como ob5eto 7nico o fornecimento de mo de obra! o fornecimento e instalao de e6ui#amentos! ou a eIecuo de obra #7blica% Jamb m no #oder ser PPP os contratos com valor inferior a MY *+ mil@9es ou #razo inferior a cinco anos%

A>FA@FA<FAK GARANTIAS CONCEDIDAS PE)O PARCEIRO P*B)ICO He-undo o art% 0& da lei das PPP! as obri-a9es #ecunirias contra"das #ela Kdministrao P7blica em contrato de Parceria P7blico-Privadas #odero ser -arantidas medianteE
2 > inculao de receitasA 22 > instituio ou utili$ao de fundos es)eciais )re istos em LeiA 222 > contratao de se:uro&:arantia com as com)anCias se:uradoras @ue no seBam controladas )elo %oder %<blicoA 2# > :arantia )restada )or or:anismos internacionais ou institui*es financeiras @ue no seBam controladas )elo %oder %<blicoA

<D

# > :arantias )restadas )or fundo :arantidor ou em)resa estatal criada )ara essa finalidadeA #2 > outros mecanismos admitidos em Lei..

Ceste sentido! foi institu"do #ara a Nnio o Fundo Aarantidor das PPP! com a finalidade de #restar -arantia de #a-amento de obri-a9es #ecunirias assumidas #elos #arceiros #7blicos federais em virtude das #arcerias contratadas% Nm eIem#lo de -arantia acontece 6uando em uma PPP #atrocinada! como no eIem#lo da rodovia! o Aoverno tem o com#romisso de #a-ar uma contra#restao ao #arceiro #rivado% Co entanto! #ara evitar o risco futuro de descum#rimento do contrato #or #arte do Aoverno! estabelecida uma -arantia de #a-amento% K -arantia s. #ode ser utilizada no caso em 6ue o #arceiro #rivado cum#ra seus com#romissos e o Aoverno fi6ue inadim#lente com uma obri-ao contratual% Co caso da Nnio! essa -arantia #ode ser dada #or meio do Fundo Aarantidor de PPP da Nnio! 6ue det m t"tulos #7blicos federais! a9es e outros ativos% Ou #odese contratar uma em#resa se-uradora 6ue -aranta o #a-amento do -overno! ou ainda um aval de uma instituio multilateral! e outras formas de -arantias #revistas na lei%

A>FA@FA<FAJ RISCOS Em #ro5eto de PPP! normal 6ue eIistam riscos de diversas naturezas! tais como riscos de demanda! construo! dis#onibilidade dos servios! cambial! etc%% K lei determina 6ue os contratos de PPP devam #rever a re#artio ob5etiva de riscos% $om base no contrato 6ue o #arceiro #7blico #ode assumir riscos ou transferi-los ao #arceiro #rivado% Deve-se ressaltar 6ue os riscos t;m efeitos im#ortantes sobre a contabilidade das PPP! como ser demonstrado nesse manual% Podemos a-ru#ar os diversos riscos em PPP da se-uinte formaE I - risco de demandaE refleIo na receita do em#reendimento da #ossibilidade de 6ue a utilizao do bem ob5eto do contrato #ossa ser diferente da fre6u;ncia estimada no contrato! desconsideradas as varia9es de demanda resultantes de inade6uao ou 6ualidade inferior dos servios #restados! 6ual6uer outro fator de res#onsabilidade do #arceiro #rivado 6ue altere sua 6ualidade ou 6uantidade ou ainda eventual im#acto decorrente de ao do #arceiro #7blico% Ocorre sem#re 6ue o #arceiro #7blico -arantir ao #arceiro #rivado receita m"nima sobre o do fluIo total es#erado #ara o #ro5eto! inde#endente da utilizao efetiva do servio ob5eto da #arceria% EIem#lo #rticoE O contrato de PPP sur-e #ara atender a uma necessidade #7blica! diretamente < sociedade! ou ao Aoverno% Co entanto! so contratos com lon-os #razos e na maior #arte das vezes no #oss"vel saber ao certo o 6uantitativo dos servios 6ue sero demandados% Kssim! o Aoverno estar assumindo o risco de demanda de um #ro5eto caso se com#rometa a remunerar o Parceiro inde#endentemente da demanda #elos servios% Bsto ocorre! #or eIem#lo! em uma PPP #atrocinada de rodovia se o -overno com#ensa o #arceiro #rivado #or uma arrecadao com #ed-io inferior ao #revisto em virtude de um trfe-o menor

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6ue o es#erado! ou remunera o #arceiro #rivado com uma contra#restao inde#endentemente do trfe-o realizado% Outro eIem#lo de uma PPP administrativa de um #res"dio em 6ue o Aoverno se obri-a a remunerar o #arceiro #rivado em razo de uma 6uantidade #r -determinada de va-as #risionais% Cestes eIem#los! caso o trfe-o de ve"culos ou a demanda #or va-as #risionais se5a inferior ao #revisto! o #arceiro #7blico assume este risco e -arante a remunerao do #arceiro #rivado% II - risco de construoE o risco de variao dos #rinci#ais custos referentes < constituio ou manuteno do bem% Ocorre sem#re 6ue o #arceiro #7blico -arantir ao #arceiro #rivado com#ensao de #arte ou totalidade do custo ori-inalmente contratado ou em relao < variao do custo 6ue eIceder ao valor ori-inalmente contratado! considerando todos os custos referentes < constituio ou manuteno do bem associado < #arceria! inclusive mediante a indeIao da receita do contrato a "ndices setoriais de #reos 6ue reflitam a evoluo do custo de construo e manuteno do bem e o re#asse de custos de re#aros e outros custos de manuteno do bem% EIem#lo #rticoE Em um contrato de PPP! o Aoverno assume mediante o #arceiro #rivado o com#romisso de #a-ar determinada 6uantia caso os custos da obra se5am maiores 6ue o #revisto% Bsso ocorre! #or eIem#lo! se os materiais utilizados nas obras custarem mais caro do 6ue o #revisto% Ou ainda! se a 6uantidade de materiais necessria for su#erior < #revista% Cesse caso! se o -overno assume! #arcial ou inte-ralmente! os #re5u"zos! est assumindo! #arcial ou inte-ralmente! o risco de custo de construo% III - risco de disponibilidade: o risco de no dis#onibilizao do bem ou o fornecimento do servio em desacordo com os #adr9es eIi-idos! ou desem#en@o abaiIo do esti#ulado% Ocorre 6uando o #arceiro #7blico -arantir ao #arceiro #rivado o #a-amento de #arte ou totalidade da contra#restao inde#endente da dis#onibilizao do servio ob5eto da #arceria ou em desacordo com as es#ecifica9es contratuais% EIem#lo #rticoE Jodas as PPP devem obri-atoriamente incluir #restao de servios% O risco de dis#onibilidade se refere < #ossibilidade de 6ue esses servios no se5am dis#onibilizados ou o se5am em um #adro de 6ualidade inferior ao contratado% Em uma #restao de servios! se isso ocorrer natural 6ue a remunerao do contratado se5a reduzida ou sus#ensa% Portanto! 6uando o -overno faz um contrato de PPP em 6ue se com#romete a remunerar o #arceiro #rivado inde#endente da dis#onibilizao ou #restao dos servios! ele assume! #arcial ou inte-ralmente! o risco de dis#onibilidade% K modela-em de um contrato de PPP #ode ense5ar outros riscos al m dos riscos de demanda! construo e dis#onibilidade! dentre os 6uais se destacamE IV risco cambial: Em um contrato de PPP #oss"vel 6ue #arte dos insumos do Parceiro Privado se5a advinda do eIterior! #rinci#almente na fase de construo e de a6uisio de e6ui#amentos% Ou ainda! #oss"vel 6ue o financiamento obtido #elo #arceiro #rivado #ara os investimentos necessrios se5a oriundo do eIterior! com com#romissos em moeda estran-eira%
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Cesses dois casos! as obri-a9es assumidas #elo #arceiro #rivado estaro su5eitas a flutua9es! conforme variao do c8mbio% $omo as receitas do #arceiro #rivado sero em moeda nacional! se esta se desvalorizar frente ao D.lar! o #arceiro #rivado #oder no ter como arcar com este descasamento de suas receitas e des#esas% Ceste caso! se o Aoverno assume o com#romisso de com#ensar o #arceiro #rivado #or estas #erdas! estar assumindo o risco cambial% V risco operacional: Durante o #razo contratual! o #arceiro #rivado desenvolve uma s rie de atividades necessrias < sua o#erao% Estas atividades t;m custos 6ue foram #ro5etados no momento da contratao% Por eIem#lo! custos com a manuteno de e6ui#amentos! mo de obra! etc%% O risco o#eracional refere-se < #ossibilidade de 6ue estes custos se5am #ro5etados de forma errada! se5a #or #reos ou 6uantidades inferiores <s realizadas% He o Aoverno assume com#romissos de su#ortar esses custos adicionais! est assumindo o risco o#eracional%

A>FA@FA<FAD )IMITA-MES He-undo a 1ei n& 22%+4/)*++3! art% **! a Nnio no #oder contratar uma nova PPP se a soma de seus -astos com as #arcerias em vi-or tiverem eIcedido a um #or cento de sua receita corrente l"6uida no ano anterior ou vierem a eIceder este #ercentual na #ro5eo #ara os #r.Iimos dez eIerc"cios% De acordo com o art% 2+ da 1ei Federal n& 2*%+*3)*++/ a Nnio no #oder conceder -arantia e realizar transfer;ncia voluntria aos Estados! Distrito Federal e Munic"#ios se a soma das des#esas de carter continuado derivados do con5unto das #arcerias 5 contratadas #or esses entes tiver eIcedido! no ano anterior! a (: =tr;s #or cento? da receita corrente l"6uida do eIerc"cio ou se as des#esas anuais dos contratos vi-entes nos 2+ =dez? anos subse6uentes eIcederem a (: =tr;s #or cento? da receita corrente l"6uida #ro5etada #ara os res#ectivos eIerc"cios% Kl m disso! se a PPP for considerada uma o#erao de cr dito! ela dever se-uir os #rocedimentos estabelecidos na resoluo n& 3()*++2 do Henado Federal% He -erar im#actos sobre a d"vida consolidada l"6uida! dever res#eitar os limites mIimos #ara d"vida estabelecidos na Mesoluo n& 3+ do Henado Federal%

03.0&.0& A!PECTO! ECO =MICO,CO T"#EI! DA! PPP A>FA@FA@FA< ESSRNCIA ECONLMICA K classificao contbil das Parcerias P7blico-Privadas =PPP? re6uer a observ8ncia da ess;ncia econZmica das transa9es sobre seus as#ectos formais! em conson8ncia com as normas do $onsel@o Federal de $ontabilidade =$F$?! conforme art% 2[! P *[ da Mesoluo $F$ n[ 4'+)2//( e suas altera9es trazidas #ela Mesoluo $F$ n& 2%*0*)*+2+E

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 +A%M,NL1 2 D1O %42G+M%21O E DE ONA 1!OE4#PG+2A Art. 1 +onstituem %42G+M%21O DE +1G,A!2L2DADE 3%+7 os enunciados )or esta 4esoluo. / 1 A obser ncia dos %rinc)ios de +ontabilidade 9 obri:at-ria no e;erccio da )rofisso e constitui condio de le:itimidade das Gormas !rasileiras de +ontabilidade 3G!+7. / 0 Ga a)licao dos %rinc)ios de +ontabilidade C" situa*es concretas e a ess?ncia das transa*es de e )re alecer sobre seus as)ectos formais. 34edao dada )ela 4esoluo +F+ n. 1.0H0Q1(7.

Ko retratar a ess;ncia da relao entre a Hociedade de Pro#.sito Es#ec"fico =HPE? e o ente #7blico a 6ual est contratualmente vinculada! as demonstra9es contbeis #odero refletir ade6uadamente a natureza dos direitos e obri-a9es do ente #7blico relacionados <s PPP% Cotese 6ue a confi-urao 5ur"dica desta modalidade contratual induz a transfer;ncia #ara a HPE da incumb;ncia #ela eIecuo dos servios #7blicos ob5etos da PPP! o 6ue reduz a ca#acidade de re-istros contbeis eIclusivamente baseados na titularidade refletirem ade6uadamente a natureza dos eventos associados < #arceria%

A>FA@FA@FA@ EXPERIRNCIA INTERNACIONA) EM PPP O a#arecimento e a difuso dos contratos de PPP em diferentes #a"ses tornaram necessria a edio de normativo contbil es#ec"fico! 6ue #ermitisse ao setor #7blico re-istrar ade6uada e uniformemente os direitos e obri-a9es associados a esta nova modalidade contratual% MEBCO NCBDO Por ser #ioneiro em contratos de PPP e ter desenvolvido am#lo #ro-rama de #arcerias! a normatizao contbil adotada #elo Meino Nnido tornou-se refer;ncia sobre o tema! sendo re#licada em diferentes #a"ses% O foco das re-ras contbeis encontra-se no bem 6ue serve de su#orte material #ara a futura #restao de servio! ob5eto final dos contratos de PPPE
A )r"tica usual 9 no ca)itali$ar os contratos de ser ios. Entretanto, onde a )ro)riedade 9 re@uerida )ara e;ecutar um contrato de ser ios, a )r"tica )resente )ode re@uerer @ue a )ro)riedade seBa reconCecida como ati o do com)rado 3AO!, 166H, item F57.

K definio consiste em Rse um )arceiro tem a )ro)riedade de um ati o de)ender" da distribuio dos benefcios decorrentes da@uela )ro)riedade e da corres)ondente e;)osio a riscosS =\MJ! 2///! item 3%*?% Ou se5a! a infer;ncia sobre a #ro#riedade do ativo! e #or conse6u;ncia sobre a d"vida 6ue #ermitiu sua a6uisio! no reside meramente na dimenso le-al de #ro#riedade! mas est relacionada a crit rios econZmicos! 6ue devem ser es#el@ados nos re-istros contbeis% Fundamentalmente! a deciso sobre a #ro#riedade do ativo! 6ue condiciona seu re-istro! de#ende da anlise da distribuio de riscos! #rocesso no trivial! dado a com#leIidade envolvida em sua mensurao! a-ravada #elo fato das PPP conterem formas de re#artio dos riscos entre os #arceiros envolvidos%

@>

K classificao do ativo considera indicadores de risco 6uantitativos e 6ualitativos! sendo feita caso a caso% Co obstante! so dadas diretrizes 6uanto aos riscos 6ue devem ser considerados na anlise 6uantitativa! bem como <s 6uest9es 6ue devem ser res#ondidas na anlise 6ualitativa% Ho enfatizados os riscos de demanda! desen@o! construo! dis#onibilidade! obsolesc;ncia e valor residual! todos devendo ser ob5eto de 6uantificao! #or meio da multi#licao de sua estimativa de #robabilidade de ocorr;ncia #elo valor #resente do im#acto causado ao #arceiro #7blico e ao #rivado% Kdicionalmente! eIistem as#ectos 6ue devem ser levados em conta na anlise 6uantitativa% RRuando o risco de demanda 9 si:nificati o, ele normalmente confere a e id?ncia mais im)ortante sobre @uem 9 o )ro)riet"rio do ati o e @uando for si:nificati o, o risco do alor residual normalmente d" clara e id?ncia da )ro)riedadeS =\JM! 2///! item 3%2+?% Mudanas na remunerao em razo dos custos de o#erao do ativo indicam sua #ro#riedade #or #arte do setor #7blico! en6uanto adoo de um "ndice -eral de #reos tem o efeito contrrio% Co #lano 6ualitativo! a #ro#riedade determinada #or crit rios como a autonomia do o#erador #ara a definio de como #restar o servio! 6ue se for alta sinal de 6ue o ativo #rovavelmente seu! e as conse6u;ncias em casos de t rmino anteci#ado do contrato! sendo 6ue se @ouver -arantia de 6ue o o#erador se5a totalmente reembolsado #elo contratante indicativo de 6ue se trata de uma o#erao de financiamento% Ca6ueles contratos em 6ue se concluir 6ue o bem ! na sua ess;ncia! do #arceiro #7blico! ento seus custos de construo devem fazer #arte de sua contabilidade como um ativo e os #a-amentos futuros devem ser o #assivo a ele corres#ondente% K #artir do in"cio da o#erao! o bem dever ser de#reciado e o #assivo reduzido < medida 6ue os #a-amentos so feitos! mediante a#licao de uma taIa de desconto a#ro#riada% Messalte-se 6ue mesmo no considerando o ativo criado em decorr;ncia da PPP como na ess;ncia de #ro#riedade do setor #7blico! #odem eIistir outros ativos e #assivos envolvidos! 6ue re6ueiram recon@ecimento% Determina-se ainda anlise #reliminar visando aferir a #ossibilidade de se#arar os fluIos de #a-amento a car-o do setor #7blico 6ue decorram unicamente da #ro#riedade da6ueles 6ue esto associados < #restao de servios! sendo 6ue sua verificao im#lica re-istrar as obri-a9es decorrentes da #ro#riedade em conformidade com a sistemtica utilizada no arrendamento mercantil% ENMOHJKJ K $omunidade Euro#eia! #or meio da Eurostat! a-;ncia res#onsvel #elas estat"sticas euro#eias! datado de fevereiro de *++3! decidiu sobre o tratamento contbil dos contratos de PPP! abran-endo inclusive o im#acto deste tratamento nas contas #7blicas! 6uer no conceito de fluIo =d ficit?! 6uer de esto6ue =d"vida?E
4ecomenda @ue o ati o en ol ido na %%% seBa classificado como no :o ernamental e, )ortanto, re:istrado fora do balano )atrimonial do :o erno se as duas condi*es abai;o forem satisfeitas= 27 o )arceiro )ri ado su)ortar o risco de construoA e 227 o )arceiro )ri ado su)ortar )elo menos o risco de dis)onibilidade ou o risco de demanda. 3EN41O,A,, 0((57..

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Esse encamin@amento mant m a diretriz formulada #elo Meino Nnido! de sustentar o re-istro contbil e fiscal na definio econZmica de #ro#riedade! 6ue tamb m seria estabelecida a #artir da forma de re#artio de riscos entre os #arceiros% Entretanto! ao limitar o es#ectro de riscos considerados! introduz maior -rau de sim#licidade #ara as re-ras contbeis =e fiscais?! na medida em 6ue alicera a deciso em infer;ncias mais restritas! menos com#leIas e mais trans#arentesE
Em +ontas Gacionais, os ati os en ol idos em %%% somente )odem ser considerados como ati os no :o ernamentais se e;istir forte e id?ncia de @ue o )arceiro 3)ri ado7 su)orta a maior )arte dos riscos atrelados D )arceria em @uesto. Esta an"lise de riscos su)ortados )elas )artes en ol idas no contrato 9 o elemento fundamental )ara acessar o ti)o de )arceria en ol ida no )roBeto, no @ue di$ res)eito D classificao dos ati os en ol idos no contrato, de modo a :arantir correta contabili$ao dos im)actos da %%% no d9ficit )<blico. 3EN41O,A,, 0((5, ).07.

K utilizao dos riscos de ne-.cio como crit rio essencial #ara caracterizar a #ro#riedade do ativo da PPP re6uer definir de forma clara a #arte 6ue res#onsvel #elo risco! o 6ue nem sem#re trivial! na medida em 6ue as #arcerias so -eralmente caracterizadas #ela re#artio dos riscos% Ou se5a! muitos dos riscos so assumidos #elo setor #7blico! mas dificilmente de forma inte-ral% K Eurostat =*++3? #rocura clarificar esta 6uesto! remetendo a caracterizao do su#orte de risco #or uma das #artes #ara a assuno da maior #arte do risco%

A>FA@FA@FA> RISCOS RE)E!ANTES PARA DEFINIR A ESSRNCIA ECONLMICA Os riscos de demanda! construo e dis#onibilidade foram identificados #ela Eurostat como os relevantes #ara inferir o balano de risco da #arceria e #or conse6u;ncia a forma de re-istro contbil% O Meino Nnido 5 @avia dado #roemin;ncia a estes mesmos riscos% K se-uir! #rocura-se caracteriz-los de forma mais detal@ada! #ermitindo maior trans#ar;ncia e uniformidade < contabilidade% RISCO DE DEMANDA Este risco est associado < #ossibilidade de varia9es na receita estimada do em#reendimento em razo da utilizao do bem ob5eto do contrato de #arceria em intensidade maior ou menor do 6ue a fre6u;ncia estimada ou #ro5etada no contrato% O a#licvel tanto a concess9es #atrocinadas 6uanto administrativas% Jradicionalmente! os contratos de concesso no Brasil determinam 6ue os riscos de demanda se5am inte-ralmente assumidos #elo concessionrio sendo vedada sua transfer;ncia aos usurios% K PPP abriu a #ossibilidade de este risco ser assumido #elo ente #7blico% $om vistas < caracterizao e avaliao do risco de demanda! ter-se- em conta 6ueE B? Este risco fre6uentemente decorre de varia9es na atividade econZmica! tend;ncias do mercado ou novas formas de #restao de servios semel@antesG BB? Co devem ser com#utados na variao da receita do #arceiro #rivado a ser considerada #ara avaliao desse risco os efeitos de multas ou redu9es de #a-amento decorrentes da indis#onibilidade do bem #or sua res#onsabilidadeG
@C

BBB? Jamb m devem ser desconsideradas varia9es de demanda resultantes de inade6uao ou 6ualidade inferior dos servios #restados! ou 6ual6uer outro fator de res#onsabilidade do #arceiro #rivado 6ue altere sua 6ualidade ou 6uantidadeG BV? Em #rinc"#io! o risco de demanda s. dever ser considerado na6uilo 6ue no de#ender da ao do #arceiro #7blicoG varia9es de demanda resultantes de a9es do Poder P7blico! inclusive de .r-o no relacionado ao 6ue #arte no contrato! 6ue caracterizem mudana de #ol"tica! ou o desenvolvimento de alternativas 6ue concorram diretamente com o servio ob5eto do contrato! devero receber tratamento es#ec"fico na anlise do res#ectivo risco! considerando inclusive eventuais com#ensa9es #ara isso 5 #revistas% $onsidera-se 6ue o risco de demanda incida sobre o #arceiro #7blico 6uando este for obri-ado a -arantir determinado n"vel m"nimo de receita #ara o #arceiro #rivado! inde#endente do volume da demanda #elo bem ou servio advindo do #r.#rio ente #7blico ou #elo usurio final! diminuindo de forma si-nificativa ou tornando flutua9es do volume da demanda #ouco relevantes #ara a determinao da receita do #arceiro #rivado% Co entanto! considera-se 6ue este risco incida sobre o #arceiro #rivado! seE B? Os #a-amentos #or #arte do #arceiro #7blico variarem #ro#orcionalmente < demanda! sendo a receita m"nima -arantida #elo #arceiro #7blico si-nificativamente menor 6ue o custo razovel de constituio do bem! ou eI#licitamente identificvel com a remunerao a#enas da dis#onibilidade de servios contratadosG BB? O #arceiro #rivado tiver a #ossibilidade de com#ens-lo utilizando o bem #ara oferecer servios a terceirosG caso o contrato vede essa #ossibilidade e #reve5a um #a-amento m"nimo com#arvel ao custo razovel de constituio do bem! o risco de demanda incidir sobre o #arceiro #7blico% Esta -arantia #ode decorrerE B? Da #resena de uma obri-ao financeira #reviamente definida! 6ue se5a inde#endente do n"vel de utilizao do bem ou do servio ofertado #ela HPEG BB? De clusula 6ue confira ao #arceiro #rivado o direito de receber recursos do #arceiro #7blico caso a utilizao do bem ou servio se5a inferior ao #ro5etado%

RISCO DE CONSTR -.O Este risco est associado a varia9es nos #rinci#ais custos referentes < constituio ou manuteno do bem utilizado na #arceria% $om vistas < caracterizao e avaliao do risco de variao dos #rinci#ais custos referentes < constituio ou manuteno do bem! ter-se- em conta 6ueE B? $aso o risco de obsolesc;ncia do bem! ou de mudana de tecnolo-ia! se5a relevante! o mesmo incidir sobre o #arceiro #or ele res#onsvelG

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BB? Kvalia9es 6ualitativas 6uanto ao -rau de es#ecificao das caracter"sticas do bem estabelecido #elo #arceiro #7blico servem de #ar8metro #ara aferio do risco de construoG 6uanto maior for esse -rau! assim como o envolvimento desse #arceiro na elaborao ou definio do #ro5eto do bem! maior ser a #ossibilidade deste risco incidir sobre eleG inversamente! se asse-urada ao #arceiro #rivado discricionariedade 6uanto < es#ecificao do bem! maior ser a #ossibilidade do risco de 6ue trata este arti-o incidir sobre este! -arantida a #restao dos servios dentro dos #adr9es estabelecidos contratualmenteG BBB? $onsideram-se es#ecifica9es das caracter"sticas do bem! entre outras! as refer;ncias <s mesmas contidas nas condi9es contratuais de aceitao do bem! restri9es < discricionariedade do #arceiro #rivado na elaborao de seu desen@o ou #ro5eto! em es#ecial 6ue no se coadunem com #adr9es t cnicos usuais! ou 6ue envolvam escol@a de alternativas t cnicas% $onsidera-se 6ue este risco incide sobre o #arceiro #7blico 6uando @ #reviso contratual 6ue l@e atribui res#onsabilidade #elos encar-os financeiros decorrentes de atrasos ou aumentos de custos de construo ou reforma do bem! assim como o re#asse de custos de re#aros e outros custos de manuteno do bem% Kdicionalmente! a adoo de clusula contratual de rea5uste das contra#resta9es devidas #elo #arceiro #7blico 6ue conten@a re#asses de custos setoriais confi-ura #rocedimento 6ue aloca ao ente #7blico o risco de construo% K -arantia associada ao risco de construo #ode decorrer da #resena de uma obri-ao financeira com#ensat.ria #ara fazer frente a custos adicionais de construo e manuteno no #revistos! assim como de obri-a9es decorrentes de rea5ustes na contra#restao devida #elo #arceiro #7blico em razo da variao de itens es#ec"ficos de #reos diretamente associados aos insumos utilizados na construo e manuteno do bem 6ue d su#orte material < #arceria% O risco de construo tende a se encerrar a#.s a dis#onibilizao do ativo associado < #roviso do servio% Co obstante! al-uns arran5os contratuais #odem #ermitir 6ue este risco #erdure na fase de #restao do servio! em es#ecial caso a #arceria conten@a #reviso de indenizao ao #arceiro #rivado em decorr;ncia de varia9es nos custos de manuteno e o#erao! ou ainda #reviso de rea5uste da contra#restao em razo de evoluo de "ndices de #reo de itens de custo es#ec"fico% Bndeniza9es associadas < variao dos 6uantitativos re6ueridos #ara a #restao do servio ob5eto da #arceria tamb m se en6uadram neste conceito%

RISCO DE DISPONIBI)IDADE Este risco est associado aos efeitos decorrentes da indis#onibilidade do bem! em funo de sua a#resentao em desacordo com os #adr9es eIi-idos ou de desem#en@o abaiIo do esti#ulado% Messalte-se 6ue a 1ei n& 22%+4/)*++3 im#Zs restri9es < assuno deste risco #or #arte da Kdministrao P7blica! ao determinar 6ue Ra contra)restao da Administrao %<blica ser" obri:atoriamente )recedida da dis)onibili$ao do ser io obBeto do contrato de )arceria )<blico& )ri adaS =art% 4[?% $om vistas < caracterizao e avaliao do risco de indis#onibilidade do bem! ter-se- em conta 6ueE

@K

B? K #reviso contratual de #enalizao do #arceiro #rivado #ela no dis#onibilidade do bem refere-se a situa9es decorrentes de sua cul#a! ou #ela defici;ncia do bem em atender #adr9es contratuais ou estatutrios de se-urana! o#eracionais ou de 6ualidadeG BB? K #enalizao #or #arte do #arceiro #7blico #ode se traduzir na reduo! de maneira si-nificativa! das contra#resta9es em razo da defici;ncia do bem ou servio! #ro#orcionalmente ao -rau dessa indis#onibilidade! concomitantemente ou no < a#licao de multas ao #arceiro #rivadoG BBB? Esta #enalizao no se confunde com a #enalizao #ela no #restao do servio! estando o bem dis#on"vel nas condi9es contratuais #ara o#erao% $onsidera-se 6ue este risco incida sobre o #arceiro #rivado 6uando este for #enalizado #or no estar a#to a oferecer o volume de servios contratualmente estabelecido! satisfeitas normas -erais de se-urana ou outros #adr9es o#eracionais relacionados < #restao do servio ao #arceiro #7blico ou aos usurios finais! inclusive a6ueles contratualmente definidos! resultando em defici;ncia de desem#en@o% $onsidera-se 6ue o mesmo incida sobre o #arceiro #7blico 6uando este tem a obri-ao de #a-ar as contra#resta9es contratuais inde#endentemente da efetiva dis#onibilidade do servio ou da situao do bem% Esta -arantia #elo #arceiro #7blico #ode decorrer da #resena de obri-ao de #a-amento 6ue ten@a como refer;ncia a#enas a constituio do bem 6ue serve de su#orte < #restao do servio ob5eto da #arceria! assim como de obri-ao de #a-amento 6ue cubra des#esas com d"vida do #arceiro #rivado inde#endente de seu desem#en@o na #restao do servio%

03.0&.03 CO TA#I+I<A1;O DO! CO TRATO! DE PPP1 Cos contratos de PPP! a des#esa oramentria nas concesses patrocinadas, em geral, corrente de subvenes econmicas! visto 6ue na ess;ncia a contra#restao do #arceiro #7blico considerada a5uda financeira relacionada ao ob5eto da #arceria% Q nas concesses administrativas a essncia da despesa orament ria corrente de prestao de servios! #ois nestes casos @ contra#resta9es decorrentes de servios #restados diretamente ou indiretamente ao #arceiro #7blico! #odendo @aver outras des#esas! de acordo com os ob5etos definidos no contrato% Co entanto! a assuno #elo #arceiro #7blico de #arte relevante de #elo menos um entre os riscos de demanda! dis#onibilidade ou construo ser considerada condio suficiente #ara caracterizar 6ue a ess;ncia de sua relao econZmica im#lica o recon@ecimento dos ativos imobilizados ou intan-"veis constitu"dos #ela HPE no balano #atrimonial do ente #7blico! em contra#artida < assuno de d"vida de i-ual valor decorrente dos riscos assumidos =obri-ao decorrente de ativos constitu"dos #ela HPE em contratos de PPP?%

Os lanamentos so a#resentados na estrutura do Plano de $ontas K#licado ao Hetor P7blico.

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Cos contratos de PPP! os investimentos es#ec"ficos em obras ou a6uisio de bens financiados #elo #arceiro #7blico so re-istrados em seu balano #atrimonial como obras em andamento ou bem es#ec"fico! #odendo @aver a assuno de d"vida! a ser recon@ecida de acordo com o #rinc"#io da com#et;ncia% Bsso ocorre 6uando! entre-ue o bem ou recebida a eta#a ou totalidade da obra! eIistirem contra#resta9es do #arceiro #7blico es#ec"ficas relacionadas ao investimento 5 realizado% Cesse caso! deve ser recon@ecida a d"vida! caso no @a5a re-istro de #assivo #ela assuno de #arte relevante de #elo menos um entre os riscos de demanda! dis#onibilidade ou construo =obri-ao decorrente de ativos constitu"dos #ela HPE em contratos de PPP? 6ue contem#le estas d"vidas decorrentes de investimentos es#ec"ficos% O im#ortante ressaltar 6ue o fato das contra#resta9es ao #arceiro #rivado assemel@arem-se <s transa9es normais da entidade =a eIem#lo da contra#restao #ecuniria em uma concesso #atrocinada?! tais contra#resta9es no se caracterizam como subven9es -overnamentais conforme caracterizao dada #ela Mesoluo $F$ n& 2%(+')*++4! 6ue institui a CB$ JA +4 RHubveno e Kssist;ncia AovernamentaisSE
Oub eno :o ernamental 9 uma assist?ncia :o ernamental :eralmente na forma de contribuio de nature$a )ecuni"ria, mas no s- restrita a ela, concedida a uma entidade normalmente em troca do cum)rimento )assado ou futuro de certas condi*es relacionadas Ds ati idades o)eracionais da entidade. Go so sub en*es :o ernamentais a@uelas @ue no )odem ser ra$oa elmente @uantificadas em dinCeiro e as transa*es com o :o erno @ue no )odem ser distin:uidas das transa*es comerciais normais da entidade. ... A sub eno :o ernamental 9 tamb9m desi:nada )or= subsdio, incenti o fiscal, doao, )r?mio, etc.

Kcerca disso! assim dis#9e a lei n& 22%,(0)*++4! 6ue altera e revo-a dis#ositivos da 1ei n& ,%3+3)2/4,E
Art. 16K&A. A assembleia :eral )oder", )or )ro)osta dos -r:os de administrao, destinar )ara a reser a de incenti os fiscais a )arcela do lucro l@uido decorrente de doa*es ou sub en*es :o ernamentais )ara in estimentos, @ue )oder" ser e;cluda da base de c"lculo do di idendo obri:at-rio 3inciso 2 do ca)ut do art. 0(0 desta Lei7..

Deste modo! no se en6uadrando como subven9es -overnamentais! as contra#resta9es #7blicas no #odem ser ob5eto de constituio de reserva de incentivos fiscais #or #arte do #arceiro #rivado%

A>FA@FA>FA< PRO!IS.O PARA RISCOS DECORRENTES DE PPP K transfer;ncia de riscos #ara o #arceiro #rivado as#ecto caracterizador da PPP! em o#osio aos contratos tradicionais de obra e servio =1ei n& 0%,,,)2//(?! 6ue mant;m na Kdministrao P7blica -rande #arte dos mesmos! e aos contratos de concesso =1ei n& 0%/04)2//'?! 6ue transferem inte-ralmente os riscos ao concessionrio e aos usurios% Os contratos de PPP #odem embutir riscos de eItensa ma-nitude! 6ue #ossuem a #articularidade de en-endrarem com#romissos financeiros de forma automtica! en6uanto a materializao de riscos similares nos contratos tradicionais no tem necessariamente este condo% EIem#lificando! a efetivao de n7mero de usurios a6u m do #revisto em al-um

@D

em#reendimento #7blico reduz o benef"cio social correlato! mas no -era obri-ao financeira! en6uanto em um contrato de PPP! o estabelecimento de clusula -arantindo remunerao adicional ao #arceiro #rivado em razo de frustrao na demanda -era com#romisso de #a-amento% Messalte-se ainda a #ossibilidade de 6ue com#romissos financeiros da Kdministrao em contratos de PPP se5am alocados em clusulas de risco! com o fito de viabilizar a im#lementao de #ro5etos de reduzido retorno econZmico ou com alto -rau de incerteza% K 1ei n& 22%+4/)*++3 estabeleceu con5unto de obri-a9es no 6ue se refere < assuno de riscos #elo #arceiro #7blico! #odendo ser destacadoE B? O inciso VB do art% 3[ - determina 6ue a contratao de PPP observe a diretriz da re#artio ob5etiva de riscos entre as #artesG e BB? O inciso BBB do art% '[ - determina 6ue as clusulas contratuais #reve5am a re#artio de riscos entre as #artes% Portanto! recon@ecendo a relev8ncia das -arantias associadas a miti-a9es de risco e a necessidade de dimensionar e estimar a #robabilidade de ocorr;ncia do evento futuro 6ue aciona o desembolso de recurso em contratos de PPP! os riscos assumidos e concretizados #elo #arceiro #7blico devem ser dimensionados e re-istrados como #roviso em conta #atrimonial! refletindo o valor es#erado da #erda! trazido a valor #resente% K utilizao do valor #resente tamb m com#at"vel com as re-ras contbeis estabelecidas% Ca aus;ncia de modelos com o -rau de confiana a#ro#riado! determina-se #ostura mais cautelosa em acordo com o #rinc"#io da #rud;ncia! re-istrando em #roviso o valor #resente da #erda com #robabilidade de /':! o denominado RValor em MiscoS! tradicionalmente utilizado #elo sistema financeiro% Esta forma de re-istro #ermite valorao #ermanente e a#ro#riao ade6uada dos riscos 6ue im#li6uem -arantias concedidas ao #arceiro #rivado! assumidos #elo #arceiro #7blico em contratos de PPP% Luanto mel@or o modelo de valorao! menor o -rau de conservadorismo eIi-ido% Mudanas de #erce#o 6uanto ao #rovvel im#acto financeiro dos riscos assumidos! com base em indicadores consistentes e na #r.#ria evoluo da eIecuo do contrato! #ermitem reavaliar os riscos e os re-istros contbeis correlatos% Ks #rovis9es devero ser recon@ecidas no momento da assuno dos riscos! #elo valor da #erda #rovvel assumida #elo #arceiro #7blico e reavaliadas na medida em 6ue a eIecuo do contrato #rover informa9es adicionais relevantes% Co mais eIistindo incertezas! 6uanto a valor e vencimento! as #rovis9es sero revertidas em outras obri-a9es! inte-rantes do #assivo #atrimonial! ou li6uidadas% O im#ortante ressaltar 6ue a #roviso ser re-istrada #ela diferena entre o total das obri-a9es estimadas decorrentes dos riscos e o valor da obri-ao decorrente de ativos constitu"dos #ela HPE em contratos de PPP! no caso do #arceiro #7blico assumir #arcela relevante de um dos riscos de demanda! dis#onibilidade ou construo% $aso no @a5a o re-istro da obri-ao referida anteriormente! a #roviso ser re-istrada #elo seu valor estimado%
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A>FA@FA>FA@ FORMA)IZA-.O DOS CONTRATOS DE PPP a= )an7a2ento 1ontH'i" no 2o2ento da a##inatu%a do 1ont%ato :%egi#t%o 1ontH'i" do 1ont%ato e2 1onta# de 1o2Sen#a7To=9 Co momento da assinatura do contrato de PPP! @ o re-istro dos atos #otenciais em contas de com#ensao% O re-istro contbil referente a esse ato o se-uinteE C>di?o da Conta D KF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# Cont%atuai# PPP EBe1u7To de O'%iga78e# Cont%atuai# PPP a eBe1uta%

Durante a eIecuo do contrato! dever ocorrer o se-uinte re-istroE C>di?o da Conta D JF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta EBe1u7To de O'%iga78e# Cont%atuai# PPP a eBe1uta% EBe1u7To de O'%iga78e# Cont%atuai# PPP eBe1utada#

'= )an7a2ento 1ontH'i" da# ga%antia# 1on1edida# Se"o Sa%1ei%o SU'"i1o9 $onforme definio da 1ei n& 22%+4/)*++3E
As obri:a*es )ecuni"rias contradas )ela Administrao %<blica em contrato de )arceria )<blico&)ri ada )odero ser :arantidas mediante= 2 > inculao de receitas, obser ado o dis)osto no inciso 2# do art. 1'F da +onstituio FederalA 22 > instituio ou utili$ao de fundos es)eciais )re istos em LeiA 222 > contratao de se:uro&:arantia com as com)anCias se:uradoras @ue no seBam controladas )elo %oder %<blicoA 2# > :arantia )restada )or or:anismos internacionais ou institui*es financeiras @ue no seBam controladas )elo %oder %<blicoA # > :arantias )restadas )or fundo :arantidor ou em)resa estatal criada )ara essa finalidadeA #2 > outros mecanismos admitidos em Lei.. 3art. H, Lei n 11.(F6Q0((57

O re-istro contbil referente a esse fato o se-uinteE C>di?o da Conta D KF<F@F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta Ga%antia# e 1ont%aga%antia# 1on1edida#

><

C JF<F@F<FBFBBFBB

EBe1u7To de ga%antia# e 1ont%aga%antia# 1on1edida# PPP a eBe1uta%

Durante a eIecuo das -arantias! dever ser realizado o se-uinte re-istroE C>di?o da Conta D JF<F@F<FBFBBFBB C JF<F@F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta EBe1u7To de ga%antia# e 1ont%aga%antia# 1on1edida# PPP a eBe1uta% EBe1u7To de ga%antia# e 1ont%aga%antia# 1on1edida# PPP EBe1utada#

A>FA@FA>FA> EXEC -.O DOS CONTRATOS DE PPP a= Re1on(e1i2ento do# ati+o# 1on#tituVdo# Se"a SPE no 'a"an7o Sat%i2onia" do ente SU'"i1o e2 1ont%aSa%tida W a##un7To de dV+ida de igua" +a"o% de1o%%ente do# %i#1o# a##u2ido# :o'%iga78e# de1o%%ente# de ati+o# 1on#tituVdo# Se"a SPE e2 1ont%ato# de PPP=9 $aso se caracterize 6ue a ess;ncia da relao econZmica decorrente de contrato de PPP im#lica o recon@ecimento dos ativos constitu"dos #ela HPE no balano #atrimonial do ente #7blico em contra#artida < assuno de d"vida de i-ual valor decorrente dos riscos assumidos =obri-ao decorrente de ativos constitu"dos #ela HPE em contratos de PPP?! o re-istro contbil ser o se-uinteE C>di?o da Conta D <F@FBFBFBFBBFBB C @F<FBFBFBFBBFBB C @F@FBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta Ati+o# 1on#tituVdo# Se"a SPE O'%iga78e# de1o%%ente# de ati+o# 1on#tituVdo# Se"a SPE e2 1ont%ato# de PPP :P= O'%iga78e# de1o%%ente# de ati+o# 1on#tituVdo# Se"a SPE e2 1ont%ato# de PPP :P=

'= Regi#t%o da S%o+i#To Sa%a Sa##i+o# de1o%%ente# de %i#1o# a##u2ido# e2 1ont%ato# de PPP9 $onforme a#resentado anteriormente! as #rovis9es devem ser re-istradas #ela diferena entre o total das obri-a9es estimadas decorrentes dos riscos e o valor da obri-ao decorrente de ativos constitu"dos #ela HPE em contratos de PPP% Ca ineIist;ncia de re-istro #r vio de obri-ao! a #roviso dever ser re-istrada conforme valor estimado% C>di?o da Conta D >FBFBFBFBFBBFBB C @F<FKF;FBFBBFBB C @F@FKF;FBFBBFBB Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a P%o+i#To Sa%a %i#1o# de1o%%ente# de 1ont%ato# de PPP a 1u%to S%a5o :P= P%o+i#To Sa%a %i#1o# de1o%%ente# de 1ont%ato# de PPP a "ongo S%a5o :P=

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1= Paga2ento da# 1ont%aS%e#ta78e# do Sa%1ei%o SU'"i1o

Cas PPP em -eral! no se conse-ue se#arar! no valor das contra#resta9es #a-as #elo #arceiro #7blico! a6uele 6ue corres#onde ao elemento #atrimonial ativado! caso eIista% Cestes casos! na eIecuo oramentria da des#esa no feito uso de elemento #ara amortizao de d"vida% Cesta lin@a! se-uem eIem#los acerca da contabilizaoE 2% EIem#lo de contabilizao #ara contra#restao #ara a 6ual @ #roviso re-istrada #reviamenteE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida%

=Em#en@o re-istrado no elemento de des#esa (/ ou 3'? C>di?o da Conta D @F<FKF;FBFBBFBB C @F<F>FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta P%o+i#To Sa%a %i#1o# de1o%%ente# de 1ont%ato# de PPP a 1u%to S%a5o :P= Cont%aS%e#ta78e# a Saga% de 1ont%ato# de PPP :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

*% EIem#lo de contabilizao caso no @a5a #roviso re-istrada #reviamenteE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga%

=Em#en@o re-istrado no elemento de des#esa (/ ou 3'? C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

>>

C>di?o da Conta D >FBFBFBFBFBBFBB C @F<F>FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta !PD Cont%aS%e#ta78e# a Saga% de 1ont%ato# de PPP :F=

K des#esa oramentria corrente nas concess9es #atrocinadas! conforme 5 mencionado! de subvenes econmicas =elemento de des#esa 3'?! visto 6ue na ess;ncia a contra#restao do #arceiro #7blico considerada a5uda financeira! eI#ressamente autorizada na 1ei n& 22%+4/)*++3! conforme conceito eItra"do da 1ei n& 3%(*+)2/,3E
Art. 10 +onsideram&se sub en*es, )ara os efeitos desta lei, as transfer?ncias destinadas a cobrir des)esas de custeio das entidades beneficiadas, distin:uindo&se como= I...J 22 & sub en*es econEmicas, as @ue se destinem a em)r?sas )<blicas ou )ri adas de car"ter industrial, comercial, a:rcola ou )astoril..

Cos contratos de concesso administrativa! conforme 5 comentado! a ess;ncia da des#esa oramentria de #restao de servios =elemento de des#esa (/?! #ois no @ subs"dio com#lementar <s receitas do #arceiro #rivado! mas contra#resta9es decorrentes de servios #restados diretamente ou indiretamente ao #arceiro #7blico! #odendo @aver outros elementos de des#esa de acordo com o ob5eto contratado% K#enas 6uando o ob5eto da HPE for formalmente se#arvel da contra#restao #a-a #elo #arceiro #7blico =observando a ess;ncia sobre a forma? e 6uando tal ob5eto tiver sido ativado no #atrimZnio #7blico! 6ue dever eIistir eIecuo! na #arte 6ue corres#onde < amortizao da d"vida! no elemento 42 RPrinci#al da D"vida $ontratual Mes-atadaS% Ceste caso a constituio do ativo assemel@a-se a um arrendamento mercantil financeiro% d= )an7a2ento 1ontH'i" no 2o2ento do Saga2ento da# 1ont%aS%e#ta78e#9 K 1ei n& 22%+4/)*++3 define o se-uinteE
A contra)restao da Administrao %<blica nos contratos de )arceria )<blico& )ri ada )oder" ser feita )or= 2 > ordem banc"riaA 22 > cesso de cr9ditos no tribut"riosA 222 > outor:a de direitos em face da Administrao %<blicaA 2# > outor:a de direitos sobre bens )<blicos dominicaisA # > outros meios admitidos em Lei.. 3art. 6, Lei n 11.(F6Q0((57

$ontabilmente! o #a-amento realizado! #or eIem#lo! #or meio de ordem bancria #ode ser re-istrado da se-uinte formaE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago

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C>di?o da Conta D @F<F>FBFBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB

Tt@Ao da Conta Cont%aS%e#ta78e# a Saga% de 1ont%ato# de PPP :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta DDR 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# DDR uti"i5ada

03.0&.04 B(ADRO COMPARATI-O DO! DI%ERE TE! PA!!I-O! ECI!TE TE! EM CO TRATO! DE PPP

CO CEITO Luando o #arceiro #7blico assume #arte relevante de #elo menos um dos riscos acima! ou o bem for de tal Obri-a9es maneira es#ec"fico 6ue s. #ode ser utilizado #elo decorrentes de ativos ente #7blico! os ativos imobilizados e intan-"veis constitu"dos #ela HPE constitu"dos #ela HPE devem constar no balano do em contratos de PPP ente #7blico em contra#artida a um #assivo de i-ual valor decorrente dos riscos assumidos% Luando @ um dos tr;s riscos anteriormente Proviso #ara riscos eI#licitados =de demanda! de dis#onibilidade e de decorrentes de construo? o ente deve #rovisionar esse valor% $aso contratos de PPP esse se5a maior 6ue o #assivo da lin@a anterior! devese abater dessa #roviso o valor desse #assivo% Obri-a9es no Luando outras obri-a9es no relacionadas com a efetiva #restao de servios confi-urarem relacionadas a servios em contratos com#rometimento de recursos! @ tamb m a de PPP necessidade de se re-istrar o #assivo% Passivo 6ue efetivamente ser #a-o! #ois foi $ontra#resta9es a recon@ecido o real direito do #arceiro #rivado de #a-ar em contratos de receber esse valor% Pode sur-ir da transformao de PPP outro #assivo! caso esse ten@a sido anteriormente recon@ecido%

PA!!I-O!

03.0&.0: ECEMP+O! I+(!TRATI-O! Os eIem#los abaiIo #rocuram esclarecer a forma de re-istro e demonstrao 6ue determinada #or este Manual% Para sim#lificar a eI#osio! ateve-se a as#ectos centrais! desenvolvidos de forma sint tica% Eventual com#leIidade contratual das #arcerias #ode demandar anlise mais detal@ada% EIem#lo 2 $ontrato de PPP #rev; duas formas de remunerao usuais #ara o #arceiro #rivadoE #a-amento de contra#restao fiIa e #a-amento dos usurios no momento da utilizao =tarifa?% K contra#restao fiIa corres#onde a *+: do total das receitas es#eradas #ela HPE! tendo ainda o
>C

#arceiro #7blico concedido -arantia de cobertura de '+: da frustrao da receita es#erada com #ed-io% Bnicialmente! cabe definir se o ativo constitu"do #ela HPE ser re-istrado no balano do ente #7blico% Para tanto! necessrio identificar se o risco de demanda alocado ao setor #7blico deve ser considerado relevante! nos termos deste Manual% Estima-se o #ercentual da receita -arantida #elo #arceiro #7blico 6ue inde#ende de 6ual6uer utilizao do servio% O #a-amento m"nimo -arantido ser i-ual a ,+: da receita es#erada do #ro5etoE 3+: em funo de -arantia concedida =2)* I 0+:? e *+: da contra#restao fiIa% Este #ercentual indica 6ue #arte relevante do risco de demanda assumida #elo Poder P7blico! o 6ue determina o re-istro do valor dos ativos constitu"dos #ela HPE no balano do ente #7blico! em contra#artida a um #assivo de i-ual ma-nitude% He o ativo constitu"do #ela HPE for i-ual a MY 2%+++!++! este valor dever ser re-istrado no ativo e #assivo do ente #7blico% Kl m deste re-istro! o valor do risco tamb m deve ser #rovisionado! mas deve-se abater do valor #rovisionado o montante re-istrado no #assivo do ente #7blico em decorr;ncia do re-istro do ativo constitu"do #ela HPE em seu balano% Hu#ondo 6ue eIista modelo a#ro#riado! e 6ue o valor es#erado do risco de demanda se5a i-ual a MY 2%'++!++! dever ser #rovisionado MY 2%'++!++ =valor es#erado do risco de demanda! 6ue su#erior ao valor do ativo imobilizado constitu"do #ela HPE?% $aso o valor es#erado do risco de demanda se5a de MY '++!++! a #roviso ser i-ual a MY 2%+++!++! no #odendo assumir valor ne-ativo% Em s"ntese! as re-ras de contabilizao da PPP determinam 6ue! no caso es#ec"fico =concess9es #atrocinadas com -arantia de demanda e contra#restao fiIa inde#endente da demanda?! o re-istro no balano do ente #7blico se5a no eIato montante do maior valor entre o ativo constitu"do #ela HPE e a #roviso associada ao risco de demanda% Cote-se 6ue o valor da contra#restao fiIa no ob5eto de #roviso! #ois no se en6uadra no conceito de obri-ao de #a-amento decorrente de -arantia frustrao de receita! embora com#on@a o risco de demanda #ara fins de determinao do re-istro do ativo da HPE% Este 7ltimo 5ustificado #elo fato da contra#restao fiIa ser uma obri-ao de #a-amento 6ue inde#ende da efetiva utilizao do servio dis#onibilizado% EIem#lo * $ontrato de PPP #atrocinada #rev;! al m da receita decorrente da cobrana de #ed-io! -arantia #ara demanda inferior a /+: do es#erado! mediante #a-amento de com#ensao ao #arceiro #rivado #or metade da receita frustrada% Mesmo o #arceiro #7blico tendo assumido mais de 3+: do risco de demanda! no @aver o re-istro do ativo contabilizado na HPE nas contas #7blicas% O #rovisionamento do risco! #or sua vez! ser realizado de acordo com seu valor de #erda es#erado! caso eIista modelo de #reviso ade6uado =0': de -rau de confiana?% Ceste caso! o tratamento contbil adotado #ermite re-istrar uma PPP na 6ual a obri-ao financeira do setor #7blico se limite < assuno de risco de demanda de forma anlo-a a uma concesso tradicional! sem a#orte direto de recursos #7blicos! em 6ue fosse emitida uma -arantia bancria #ara a cobertura de frustra9es na demanda #or uma instituio financeira! 6ue a deveria #rovisionar em seu balano #elo valor da #erda es#erada%

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EIem#lo ( $ontrato de PPP administrativa #rev; #a-amento de contra#restao inde#endente do n"vel de utilizao dos servios dis#onibilizados% Dessa forma! o risco de demanda inte-ralmente alocado no setor #7blico! 5ustificando o re-istro do ativo contabilizado na HPE no balano do ente #7blico! em contra#artida ao re-istro do #assivo de i-ual valor% EIem#lo 3 $ontrato de PPP administrativa #rev; #a-amento de contra#restao em funo da efetiva utilizao dos servios dis#onibilizados% O risco de demanda inte-ralmente alocado no #arceiro #rivado% Co @ re-istro do ativo contabilizado na HPE nem de #roviso de risco! a no ser 6ue se com#rove 6ue o ativo imobilizado constitu"do de tal maneira es#ec"fico 6ue somente a6uele arrendatrio #ode utiliz-lo em sua atividade% EIem#lo ' $ontrato #rev; reduo de 2+: no valor da contra#restao devida #elo #arceiro #7blico! caso o servio ob5eto da #arceria se5a #restado de forma inade6uada% Ko estabelecer #enalidade #ouco eI#ressiva! transfere-se #ara o ente #7blico o risco de dis#onibilidade! tornando fraca a relao entre obri-a9es financeiras e #restao de servio% $aracteriza a assuno do risco de dis#onibilidade #elo #arceiro #7blico! o 6ue determina o re-istro do ativo imobilizado constitu"do na HPE no balano #atrimonial do ente #7blico! em contra#artida a um #assivo de i-ual ma-nitude% EIem#lo , PPP #rev; 6ue! em caso de sobrecusto da obra em at *': do custo estimado no #ro5eto! caber ao #arceiro #7blico indenizar o #arceiro #rivado assumindo todo o Znus financeiro% K indenizao em 6uesto no suficiente #ara confi-urar 6ue o setor #7blico assumiu #arte relevante do risco de construo! mesmo 6ue se observe #osteriormente 6ue todo o sobrecusto foi su#ortado #elo setor #7blico% EIem#lo 4 $ontrato de PPP #rev; 6ue #arte da contra#restao do #arceiro #7blico corres#onder ao servio financeiro assumido #elo #arceiro #rivado em decorr;ncia da constituio do bem 6ue su#orta materialmente a #arceria% Ks demais obri-a9es financeiras esto associadas ao #a-amento #ela dis#onibilizao deste bem! sendo desembolsada em #er"odo contratual inferior ao de durao do contrato% K #rimeira obri-ao referida no #ossui relao direta com a #restao do servio! estando associada < amortizao do investimento realizado #ara a efetivao da #arceria% K outra
>K

obri-ao assumida tam#ouco se relaciona diretamente com a #restao do servio ob5eto da contratao da #arceria! assumindo um carter de com#ensao #elo investimento realizado% Kssim! ambas confi-uram recon@ecimento de obri-ao inde#endente da #restao do servio% Himetricamente! #ermitem caracterizar uma a6uisio financiada de bens! im#licando re-istro do ativo imobilizado e da res#ectiva obri-ao a #artir de sua efetiva formao% EIem#lo 0 K#licao de uma -arantia de #a-amento! dada #or fundo ou em#resa -arantidores ao eIem#lo 2! com#osta de #en@or lastreado em t"tulos #7blicos emitidos #ela HJC e #or receita futura% Kcrescenta-se aos re-istros mencionados no eIem#lo 2! o re-istro de ativo relativo a -arantia de #a-amentos! no valor de mercado do t"tulo #7blico dado em -arantia% K #arcela da -arantia 6ue remete < receita futura no #ode inte-rar esse ativo%

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03.03.00 OPERA1;O DE CR3DITO

03.03.0' I TROD(1;O Esta instruo de #rocedimentos contbeis visa a asse-urar o correto re-istro e a #adronizao de rotinas contbeis relativas <s o#era9es de cr dito! discriminando-as em face de sua relev8ncia < luz da le-islao a#licvel! bem como a consolidar e a @armonizar entendimentos sobre o assunto% Messalta-se 6ue o conte7do dessa instruo com#lementa o dis#osto no Manual de Demonstrativos Fiscais! #ublicado #ela Hecretaria do Jesouro Cacional! de forma 6ue essas obras devem ser consideradas de forma inte-rada! #ermitindo assim uma mel@or #adronizao da contabilizao e demonstrao das o#era9es de cr dito%

A>FA>FA<FA< CONCEITO DE OPERA-.O DE CR4DITO O conceito de o#erao de cr dito foi estabelecido de forma eIem#lificativa #ela 1MF e corres#onde ao com#romisso financeiro assumido em razo de*E M7tuoG Kbertura de cr ditoG Emisso e aceite de t"tuloG K6uisio financiada de bensG Mecebimento anteci#ado de valores #rovenientes da venda a termo de bens e serviosG Krrendamento mercantilG e Outras o#era9es assemel@adas! inclusive com o uso de derivativos financeiros%

E6ui#ara-se < o#erao de cr dito a assuno! o recon@ecimento ou a confisso de d"vidas #elo ente da Federao! sem #re5u"zo do cum#rimento das eIi-;ncias #ara a -erao de des#esa(% Por outro lado! no se caracterizam como o#era9es de cr dito as incor#ora9es de #assivos decorrentes de #recat.rios 5udiciais! as 6uais! no entanto! inte-raro a d"vida consolidada3 nos termos definidos no Manual de Demonstrativos Fiscais'% $ontudo! nem toda deciso 5udicial est isenta de ser considerada o#erao de cr dito% Kssim! no caso de @omolo-ao de acordo 5udicial! 6ue de fato caracterize um financiamento de uma #arte < outra! dever a o#erao ser considerada como o#erao de cr dito #ara todos os fins le-ais% E6ui#aram-se a o#era9es de cr dito e esto vedados,E K ca#tao de recursos a t"tulo de anteci#ao de receita de tributo ou contribuio cu5o fato -erador ainda no ten@a ocorridoG

1MF! art% */! BBB% 1MF! arts% 2'! 2, e */! P 2&% 3 1MF! art% (+! P 4&% ' Manual de Demonstrativos Fiscais! (] edio! #arte BBB! KneIo BB Demonstrativo da D"vida $onsolidada 1"6uida% , 1MF! art% (4%
* (

>D

O recebimento anteci#ado de valores de em#resa em 6ue o #oder #7blico deten@a! direta ou indiretamente! a maioria do ca#ital social com direito a voto! salvo lucros e dividendos! na forma da le-islaoG K assuno direta de com#romisso! a confisso de d"vida ou o#erao assemel@ada! com fornecedor de bens! mercadorias ou servios! mediante emisso! aceite ou aval de t"tulo de cr dito! no se a#licando esta vedao a em#resas estatais de#endentesG K assuno de obri-ao! sem autorizao oramentria! com fornecedores #ara #a-amento a )osteriori de bens e servios% Co se e6ui#ara a o#era9es de cr dito a assuno de obri-ao entre #essoas 5ur"dicas =administrao direta! fundos! autar6uias! funda9es e em#resas estatais de#endentes? inte-rantes do mesmo Estado! Distrito Federal ou Munic"#io4% Messalte-se 6ue as o#era9es de cr dito nem sem#re envolvem o usual cr dito 5unto a uma instituio financeira! com o conse6uente in-resso de receita oramentria nos cofres #7blicos! #odendo @aver! inclusive! o#era9es de cr dito 6ue transcendem o Oramento P7blico! tanto em seu as#ecto tem#oral =Princ"#io da Knualidade Oramentria?! 6uanto ob5etivo =Princ"#io Oramentrio da EIclusividade?% Destaca-se! #or eIem#lo! o caso da assuno! recon@ecimento ou confisso de d"vidas! nos 6uais @ a incor#orao de um #assivo sem nen@uma contra#artida na forma de servios #restados ou de aumento do ativo da entidade! se5a devido a in-resso de receita oramentria! ou < incor#orao ao #atrimZnio #7blico de bens ad6uiridos% K o#erao de cr dito #or anteci#ao de receita oramentria KMO! es# cie do -;nero o#erao de cr dito! destina-se a atender insufici;ncia de caiIa durante o eIerc"cio financeiro e dever cum#rir! dentre outras! as eIi-;ncias da 1MF a#licveis <s o#era9es de cr dito em -eral0%

A>FA>FA<FA@ )IMITES E EXIGRNCIAS )EGAIS K caracter"stica fundamental da des#esa oramentria ser #recedida de autorizao le-islativa! #or meio do oramento% K $onstituio Federal de 2/00 vedou a realizao de des#esas ou a assuno de obri-a9es diretas 6ue eIcedam os cr ditos oramentrios ou adicionais/% Ca mesma lin@a! a 1MF estabeleceu condi9es #ara a -erao de des#esaE o ato 6ue cria des#esa dever ser acom#an@ado de estimativa do im#acto oramentrio-financeiro e de declarao do ordenador de des#esa de 6ue tem ade6uao com a 1OK e com#atibilidade com o Plano Plurianual e a 1ei de Diretrizes Oramentrias! sem o 6ue tal -erao de des#esa ou assuno de obri-ao considerada no autorizada! irre-ular e lesiva ao #atrimZnio #7blico2+% K 1ei n& 2+%+0+)*+++! 1ei de $rimes Fiscais! #or sua vez! considera crime ordenar des#esa sem autorizao le-islativa%

Mesoluo do Henado Federal n& 3()*++2! art% (&! P*&! com redao dada #ela Mesoluo do Henado Federal n& 2/)*++(! art% 2&% 0 1MF! art% (0% / $onstituio! art% 2,4! BB% 2+ 1MF! art%s% 2'! 2, e */! P 2&%
4

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Ks o#era9es de cr dito esto su5eitas <s eIi-;ncias a#licveis <s demais des#esas e <s se-uintesE a? EIist;ncia de #r via e eI#ressa autorizao #ara a contratao! no teIto da lei oramentria! em cr ditos adicionais ou lei es#ec"fica #ara o montante total da o#erao contratada22G b? Bncluso no oramento ou em cr ditos adicionais dos recursos #rovenientes da o#erao com entrada no eIerc"cio a 6ue se refere o oramento! 6uando @ouver! eIceto no caso de o#era9es #or anteci#ao de receita2*G c? Kutorizao es#ec"fica do Henado Federal! 6uando se tratar de o#erao de cr dito eIterno2(G K realizao de o#era9es de cr dito de#ende! ainda! de autorizao #r via do Minist rio da Fazenda 6ue! #or meio da Hecretaria do Jesouro Cacional! verifica os limites de endividamento a#licveis aos entes #leiteantes e demais condi9es% Os #rocedimentos #ara a correta instruo de #rocessos de contratao de o#erao de cr dito de interesse dos Estados! do Distrito Federal! dos Munic"#ios! e de suas res#ectivas autar6uias! funda9es e em#resas estatais de#endentes encontram-se detal@ados no Manual de Bnstruo de Pleitos =MBP?! dis#on"vel no endereo @tt#E))^^^%tesouro%fazenda%-ov%br)@#)do^nloads)MBP%@tm% Deve @aver o controle centralizado das o#era9es de cr dito da Nnio! desde a fase de #leito at sua eIecuo! #rinci#almente das entidades da administrao indireta! eIceto em#resas estatais inde#endentes% Os re6uisitos eIi-idos #ara a contratao de o#erao de cr dito a#licam-se aos casos de novao23 de d"vida =contrao de nova d"vida #ara eItin-uir e substituir a anterior? e aos aditamentos de contratos de o#era9es de cr dito! assim entendidos os acr scimos e demais modifica9es em clusulas contratuais% Co 6ue tan-e os aditamentos de contrato! contudo! destaca-se 6ue as altera9es de crono-ramas de liberao e #a-amento de o#era9es de cr dito 5 contratadas! desde 6ue no modifi6uem o #razo total do contrato! no confi-uram nova o#erao de cr dito! no de#endendo de #r via autorizao da Hecretaria do Jesouro Cacional! do Minist rio da Fazenda% Co entanto! #ara es#el@ar as novas condi9es de contrato! sem#re 6ue for celebrado aditivo contratual! deve ser efetuado no Histema de Me-istro de O#era9es de $r dito com o Hetor P7blico =$KDBP? o re-istro de re#actuao ou renovao da o#erao2'% Ks o#era9es relativas < d"vida mobiliria federal! autorizadas no teIto da lei oramentria ou de cr ditos adicionais! sero ob5eto de #rocesso sim#lificado 6ue atenda <s suas es#ecificidades%2, Os limites a#licveis <s o#era9es de cr dito realizadas #elos Estados! Munic"#ios e Distrito Federal! estabelecidos #ela Mesoluo n&3()*++2! do Henado Federal! so os se-uintesE O#era9es de $r dito realizadas no eIerc"cio financeiroE 2,: da M$1G Hervios da D"vidaE 22!': da M$1G Knteci#ao de Meceita Oramentria KMOE 4: da M$1G e
1MF! art% (*! P2&! B% 1MF! art% (*! P2&! BB% 2( 1MF! art% (*! P2&! BV% 23 K definio de novao de d"vida consta do art% (,+ do $.di-o $ivil Brasileiro 1ei n& n&2+%3+, de *++*% 2' $omunicado BK$EC n& 2'%333! de *++4% 2, 1MF! art% (*! P*&%
22 2*

?<

Os Estados! os Munic"#ios e o Distrito Federal tamb m esto su5eitos aos se-uintes limitesE $oncesso de AarantiasE **: da M$1! #odendo ser elevado #ara (*:24% Montante da D"vida $onsolidada 1"6uida20E *++: da M$1 #ara Estados e Distrito FederalG e 2*+: da M$1 #ara Munic"#ios% Co 8mbito federal! os limites a#licveis < Nnio #ara a realizao de o#era9es de cr dito e #ara a concesso de -arantias foram estabelecidos #ela Mesoluo n&30)*++4! do Henado FederalE O#era9es de $r dito realizadas no eIerc"cio financeiroE ,+: da M$1G $oncesso de AarantiasE ,+: da M$1% O montante das receitas de o#era9es de cr dito in-ressadas em cada eIerc"cio financeiro no #oder ser su#erior ao das des#esas de ca#ital eIecutadas% Jal re-ra! con@ecida como re-ra de ouro! a#lica-se aos montantes constantes da lei Oramentria! salvo se autorizado mediante cr ditos su#lementares ou es#eciais com finalidade #recisa! a#rovados #elo Poder 1e-islativo #or maioria absoluta e! tamb m < eIecuo financeira!2/ observado o se-uinteE Co sero com#utadas as des#esas de ca#ital realizadas sob a forma de em#r stimo ou financiamento a contribuinte! com o intuito de #romover incentivo fiscal! tendo #or base tributo de com#et;ncia do ente da Federao! se resultar a diminuio! direta ou indireta! do Znus desteG He o em#r stimo ou financiamento for concedido #or instituio financeira controlada #elo ente da Federao! o valor da o#erao ser deduzido das des#esas de ca#ital% O vedada a realizao de o#erao de cr dito entre um ente da Federao! diretamente ou #or interm dio de fundo! autar6uia! fundao ou em#resa estatal de#endente! e outro! inclusive suas entidades da administrao indireta! ainda 6ue sob a forma de novao! refinanciamento ou #oster-ao de d"vida contra"da anteriormente! eIcetuadas as o#era9es entre instituio financeira estatal e outro ente da Federao! inclusive suas entidades da administrao indireta! 6ue no se destinem a financiar! direta ou indiretamente! des#esas correntes! ou a refinanciar d"vidas no contra"das 5unto < #r.#ria instituio concedente%*+ O tamb m vedada a o#erao de cr dito entre uma instituio financeira estatal e o ente da Federao 6ue a controle! na 6ualidade de beneficirio do em#r stimo*2% $ontudo! vale salientar 6ue os #arcelamentos de tributos =im#ostos! taIas e contribui9es de mel@oria?! contribui9es sociais e FAJH! so autorizados e disci#linados #or le-islao es#ec"fica**% Diante disso! no necessria autorizao #r via do Minist rio da Fazenda #ara 6ue #arcelamentos desse ti#o se5am realizados! no entanto! devero ser enviadas! ao Minist rio da

Desde 6ue o -arantidor atenda ao dis#osto no #ar-rafo 7nico do art% /& da Mesoluo n& 3()*++2 do Henado Federal! com redao dada #ela Mesoluo n& +()*++* do Henado Federal! art% 2&% 20 O #razo e demais re-ramentos #ara 6ue os Estados! o Distrito Federal e os Munic"#ios se en6uadrem nesses limites foram definidos #ela Mesoluo n& 3+)*++2 do Henado Federal% 2/ $onstituio! art% 2,4! BBB ! 1MF! art% (*! P (& e Mesoluo do Henado Federal n& 3()*++2! art% ,&% *+ 1MF! art% ('% *2 1MF! art% (,% ** 1ei n& n& '%24*! de 2/,,! $.di-o Jributrio Cacional! arts% 2'2! VB e 2''-K%
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Fazenda! 6uando solicitadas! as informa9es relativas a essas o#era9es! nos termos do art% *, da Mesoluo n& 3(! de *++2! do Henado Federal% K o#erao de cr dito #or anteci#ao de receita oramentria! es# cie do -;nero o#erao de cr dito! destina-se a atender insufici;ncia de caiIa durante o eIerc"cio financeiro e dever cum#rir as eIi-;ncias da 1MF a#licveis <s o#era9es de cr dito *( e! tamb m! as se-uintesE Homente #oder ser realizada a #artir do d cimo dia do in"cio do eIerc"cio! devendo ser li6uidada! com 5uros e outros encar-os incidentes! at o dia dez de dezembro de cada ano% Co ser autorizada se forem cobrados outros encar-os 6ue no a taIa de 5uros da o#erao! obri-atoriamente #refiIada ou indeIada < taIa bsica financeira! ou a 6ue vier a esta substituir% Estar #roibida a sua contratao en6uanto eIistir o#erao anterior da mesma natureza no inte-ralmente res-atada e! tamb m! no 7ltimo ano de mandato do Presidente! Aovernador ou Prefeito Munici#al% Her efetuada mediante abertura de cr dito 5unto < instituio financeira vencedora! em #rocesso com#etitivo eletrZnico #romovido #elo Banco $entral do Brasil! 6uando realizadas #or Estados ou Munic"#ios% $abe destacar 6ue @ eIi-;ncias le-ais tamb m #ara as situa9es em 6ue os entes fi-uram no outro #olo da relao 5ur"dica! 6ual se5a! a de concedente do cr dito! em es#ecial 6uando tais cr ditos so destinados ao setor #rivado*3% O necessria autorizao em lei es#ec"fica! #or eIem#lo! no caso de #rorro-a9es e com#osi9es de d"vidas decorrentes de o#era9es de cr dito*' e de socorro a institui9es do Histema Financeiro Cacional! ainda 6ue mediante a concesso de em#r stimos de recu#erao ou financiamentos #ara mudana de controle acionrio*,% Entende-se #or lei es#ec"fica a6uela 6ue re-ula eIclusivamente determinada mat ria%

A>FA>FA<FA> O PAPE) DA CONTABI)IDADE K 1MF tem como ob5etivo -arantir o e6uil"brio fiscal dos Entes da Federao! o 6ue s. #oss"vel com a adoo de medidas de #reveno de riscos fiscais e de correo de desvios*4% Por essa razo! o controle das o#era9es de cr dito mostra-se fundamental! visto 6ue tais o#era9es embutem um risco de no adim#lemento das obri-a9es! -eralmente refletido na cobrana de 5uros! os 6uais sero incor#orados ao valor ori-inal da d"vida% O #a#el da contabilidade #assa! ento! a ser fundamental! visto 6ue as #rinci#ais informa9es relativas a o#era9es de cr dito realizadas devem ser ca#turadas a #artir de re-istros contbeis es#ec"ficos! como os descritos no #resente Manual% Esses re-istros devem! inclusive! servir de subs"dio #ara o #reenc@imento do Demonstrativo de O#era9es de $r dito =Melat.rio de Aesto

1MF! art% (0% 1MF! art% *, a *0% *' 1MF! art% *4! #ar-rafo 7nico% *, 1MF art% *0% *4 1MF! art% 2[! P 2&%
*( *3

?>

Fiscal! KCE_O BV*0?% Ks contas contbeis 6ue re#resentam incor#ora9es de #assivos devem ter seu saldo utilizado #ara indicar o valor total das o#era9es de cr dito a serem demonstradas% Jamb m merecem comentrio es#ec"fico as o#era9es vedadas! tais como as citadas nos arts% (' e (4 da 1MF! se5am elas o#era9es de cr dito strictu sensu ou e6ui#aradas a o#era9es de cr dito% \ de se ressaltar 6ue no se #ode confundir a le-alidade da o#erao com a le-alidade do re-istro contbil a ela #ertinente! ou se5a! a contabilizao! de forma al-uma! valida uma o#erao ile-al% Pelo contrrio! tem a funo de demonstrar! de forma trans#arente! o im#acto lesivo 6ue a realizao desta o#erao vedada causa ao #atrimZnio #7blico% Kssim! tendo ocorrido a contra#restao de bens e servios ou 6ual6uer outra situao 6ue ense5e obri-ao a #a-ar #ara a Kdministrao P7blica! o #assivo corres#ondente dever ser re-istrado! mesmo sem #reviso oramentria! sem #re5u"zo das res#onsabilidades e #rovid;ncias a serem tomadas #ela inobserv8ncia da 1ei% De acordo com o enfo6ue #atrimonial! des#esas so decr scimos nos benef"cios econZmicos durante o #er"odo contbil sob a forma de sa"da de recursos ou reduo de ativos ou incremento em #assivos! 6ue resultem em decr scimo do #atrimZnio l"6uido e 6ue no se5am #rovenientes de distribuio aos #ro#rietrios da entidade% O K#;ndice BB da Mesoluo $F$ n[ 4'+)2//(! corrobora entendimento a6ui eIarado ao afirmar 6ue as transa9es no setor #7blico devem ser contabilizadas e os seus efeitos evidenciados nas demonstra9es contbeis dos eIerc"cios financeiros com os 6uais se relacionarem! recon@ecidas! #ortanto! #elos res#ectivos fatos -eradores% Esse tamb m o #rocedimento considerado ade6uado #elas Cormas Bnternacionais de $ontabilidade K#licadas ao Hetor P7blico =CB$HP?% K 1MF determina 6ue o KneIo de Metas Fiscais demonstre a real evoluo do #atrimZnio l"6uido dos 7ltimos tr;s eIerc"cios! o 6ue s. #oss"vel com o recon@ecimento da eIist;ncia de um #assivo em razo da ocorr;ncia do fato -erador% O recon@ecimento da des#esa e da assuno de obri-ao #or com#et;ncia tamb m foi estabelecido #ela 1MF*/! reforando o entendimento #atrimonialista sobre a utilizao da ocorr;ncia do fato -erador como o momento determinante #ara o seu re-istroE
Art. K( > Al9m de obedecer Ds demais normas de contabilidade )<blica, a escriturao das contas )<blicas obser ar" as se:uintes= I...J 22 & a des)esa e a assuno de com)romisso sero re:istradas se:undo o re:ime de com)et?ncia, a)urando&se, em car"ter com)lementar, o resultado dos flu;os financeiros )elo re:ime de cai;aA.

Cessa lin@a! a 1ei n& 3%(*+)2/,3! 6ue estatui normas -erais de direito financeiro #ara Nnio! Estados! Distrito Federal e Munic"#ios! em seus arts% 0/! 2++ e 2+3! 5 determinava 6ue as varia9es #atrimoniais devem ser evidenciadas! se5am elas inde#endentes ou resultantes da eIecuo oramentria%
Art. H6 > A contabilidade e idenciar" os fatos li:ados D administrao orament"ria, financeira, )atrimonial e industrial.

*0 */

1MF! art% ''! B! al"nea d% Preenc@imento conforme o Manual de Demonstrativos Fiscais! HJC% 1MF! art% '+! BB%

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Art. 1(( > As altera*es da situao l@uida )atrimonial, @ue abran:e os resultados da e;ecuo orament"ria, bem como as aria*es inde)endentes dessa e;ecuo e as su)er eni?ncias e insubsist?ncias ati as e )assi as, constituiro elementos da conta )atrimonial Art. 1(5. A Demonstrao das #aria*es %atrimoniais e idenciar" as altera*es erificadas no )atrimEnio, resultantes ou inde)endentes da e;ecuo orament"ria, e indicar" o resultado )atrimonial do e;erccio..

Co 8mbito Federal! a 1ei n& 2*%(+/)*+2+! 1ei das Diretrizes Oramentrias da Nnio =1DO? #ara o eIerc"cio de *+22 vedou! #or meio do art% 2+3! a realizao de 6uais6uer #rocedimentos 6ue resultem na eIecuo de des#esas sem com#rovada e suficiente dis#onibilidade de dotao oramentria% Por m! o #ar-rafo 2& desse mesmo arti-o dis#9e 6ue a contabilidade deve re-istrar os atos e fatos relativos < -esto oramentrio-financeira efetivamente ocorridos! sem #re5u"zo das res#onsabilidades e #rovid;ncias a serem tomadas #ela inobserv8ncia dessa vedao%
Art. 1(5. A des)esa no )oder" ser reali$ada se no Cou er com)ro ada e suficiente dis)onibilidade de dotao orament"ria )ara atend?&la, sendo edada a adoo de @ual@uer )rocedimento @ue iabili$e a sua reali$ao sem obser ar a referida dis)onibilidade. / 1 A contabilidade re:istrar" todos os atos e fatos relati os D :esto orament"ria, financeira e )atrimonial, inde)endentemente de sua le:alidade, sem )reBu$o das res)onsabilidades e demais conse@u?ncias ad indas da inobser ncia do dis)osto no ca)ut deste arti:o..

Portanto! sem #re5u"zo das res#onsabilidades e #rovid;ncias a serem adotadas em face de uma ile-alidade! ocorrendo o fato -erador de uma des#esa! ainda 6ue esse se5a conse6u;ncia de uma o#erao no autorizada no oramento ou eI#ressamente vedada #ela le-islao! a contabilidade dever re-istr-la! em observ8ncia aos seus #rinc"#ios fundamentais! ao Princ"#io $onstitucional da Publicidade e <s normas le-ais a6ui citadas% K aus;ncia de re-istro contbil e de evidenciao nos demonstrativos #r.#rios constitui #rtica contbil no recomendada! tendo como conse6u;ncia a anlise distorcida da situao fiscal e #atrimonial do ente%

A>FA>FA<FA? CONTAS E )AN-AMENTOS CONTBEIS TI)IZADOS Os roteiros contbeis a#resentados nessa instruo de #rocedimentos contbeis evidenciam lanamentos tanto #ara a fase de contratao! 6uando for o caso! como #ara a fase de eIecuo da o#erao% Os roteiros com as contabiliza9es no formato do Plano de $ontas da Nnio esto dis#on"veis no KneIo K desse documento% He-uem-se os roteiros contbeis su-eridos #ara re-istrar as diversas formas de o#erao de cr dito eIistentes% Hero abordados os casos de abertura de cr ditoG de a6uisio financiada de bens =inclusive a6uelas feitas na forma de arrendamento mercantil financeiro! cu5a #eculiaridade a eIist;ncia de o#o de com#ra ao fim do termo contratual?G de recebimento anteci#ado de valores #rovenientes da venda a termo de bens ou serviosG de assuno! recon@ecimento e

?C

confisso de d"vidasG e de assuno de obri-ao! sem autorizao oramentria! com fornecedores #ara #a-amento a )osteriori de bens e servios%

03.03.0& OPERA12E! DE CR3DITO MO#I+I"RIA! O#era9es de $r dito Mobilirias so as emiss9es de t"tulos #ela Nnio! Estados! Distrito Federal e Munic"#ios% =1MF art% */ BB? K emisso de t"tulos da d"vida #7blica um meio de obteno de recursos #elo -overno e! no caso do -overno federal! tamb m instrumento de #ol"tica monetria% Os t"tulos mobilirios diferem entre si #elo conteIto e finalidade da emisso! taIas de 5uros! forma de #a-amento! forma de colocao do t"tulo no mercado =leilo ou colocao direta?! indeIao =#.s-fiIados ou #refiIados?! dentre outras caracter"sticas%

A>FA>FA@FA< ASPECTOS IMPORTANTES DA )EGIS)A-.O SOBRE D!IDA P*B)ICA MOBI)IRIA K se-uir! so listados as#ectos im#ortantes da le-islao sobre d"vida #7blica mobiliria% O Banco $entral do Brasil no emitir t"tulos da d"vida #7blica a #artir de +' de maio de *++*%(+ O $on-resso Cacional com#etente #ara le-islar sobre o montante da d"vida mobiliria federal%(2 Q o Henado Federal com#etente #ara estabelecer limites -lobais e condi9es #ara o montante da d"vida mobiliria dos estados! do Distrito Federal e dos munic"#ios%(* K emisso e res-ate de t"tulos da d"vida #7blica deve ser re-ulada #or 1ei $om#lementar((! ainda no editada% K emisso de t"tulos da d"vida #7blica federal re-ulamentada #ela 1ei n& 2+%24/)*++2% K Nnio foi autorizada! at (2 de maio de *+++! a assumir a d"vida #7blica mobiliria dos Estados e do Distrito Federal eIi-"vel at (2 de dezembro de 2//3! no 8mbito do Pro-rama de K#oio < Meestruturao e ao K5uste Fiscal dos Estados%(3 Em relao aos Munic"#ios! a Nnio foi autorizada! at 2' de 5un@o de *+++! a assumir a d"vida mobiliria constitu"da at 2* de dezembro de 2//'%(' Kt (2 de dezembro de *+*+! os Estados! o Distrito Federal e os Munic"#ios somente #odero emitir t"tulos da d"vida #7blica no montante necessrio ao refinanciamento do #rinci#al devidamente atualizado de suas obri-a9es! re#resentadas #or essa es# cie de t"tulos%(,

1MF! art% (3 $F art% 30 _BV (* $F art% '* B_ (( $F art% 3,( (3 1ei n& n& /%3/, de 22 de setembro de 2//4 (' MP *%20'-(' de *3 de a-osto de *++2 (, MHF 3()*++2 art% 22
(+ (2

46

Ks o#era9es relativas < d"vida mobiliria federal! autorizadas no teIto da lei oramentria ou de cr ditos adicionais! sero ob5eto de #rocesso sim#lificado 6ue atenda <s suas es#ecificidades(4! ainda no re-ulamentado% Para a d"vida mobiliria dos Estados e Munic"#ios! lei estadual ou munici#al #oder fiIar limites inferiores aos #revistos na 1ei $om#lementar n& 2+2)*+++%(0 O vedada a realizao de o#erao de cr dito entre entes da Federao(/% EIcetua-se a com#ra de t"tulos da d"vida da Nnio #or estados e munic"#ios como a#licao de suas dis#onibilidades%3+ O #roibida a o#erao de cr dito entre uma instituio financeira estatal e o ente da Federao 6ue a controle! na 6ualidade de beneficirio do em#r stimo%32 EIcetua-se a a6uisio #ela instituio financeira controlada de t"tulos da d"vida #7blica #ara atender investimento de seus clientes! ou t"tulos da d"vida de emisso da Nnio #ara a#licao de recursos #r.#rios%3* O vedada ao Banco $entral do Brasil a com#ra de t"tulo da d"vida! na data de sua colocao no mercado3(! salvo a com#ra direta de t"tulos emitidos #ela Nnio #ara refinanciar a d"vida mobiliria federal 6ue estiver vencendo na sua carteira33! < taIa m dia e condi9es alcanadas no dia! em leilo #7blico3'% O vedada ao Banco $entral do Brasil a #ermuta! ainda 6ue tem#orria! #or interm dio de instituio financeira ou no! de t"tulo da d"vida de ente da Federao #or t"tulo da d"vida #7blica federal! bem como a o#erao de com#ra e venda! a termo! da6uele t"tulo! cu5o efeito final se5a semel@ante < #ermuta3,! salvo o refinanciamento do esto6ue de 1etras do Banco $entral do Brasil! H rie Es#ecial! eIistente na carteira das institui9es financeiras! mediante novas o#era9es de venda a termo34% O vedado ao Jesouro Cacional ad6uirir t"tulos da d"vida #7blica federal eIistentes na carteira do Banco $entral do Brasil! ainda 6ue com clusula de reverso! salvo #ara reduzir a d"vida mobiliria%30

A>FA>FA@FA@ CONTRATA-.O DA OPERA-.O DE CR4DITO O lanamento da o#erao de cr dito ser o eI#osto abaiIo! se-uido das o#9es #ara o controle necessrio #ara a elaborao do Demonstrativo de O#era9es de $r ditoE C>di?o da Conta D KF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB
(4 (0

Tt@Ao da Conta Cont%ato# de OSe%a78e# de C%Xdito O'%iga78e# Cont%atada# a EBe1uta% - RY @AFAAANAA OSe%a78e# de C%Xdito

1MF art% (* P *& 1MF art% ,+ (/ 1MF art% (' ca#ut 3+ 1MF art% (' P *& 32 1MF art% (, 3* 1MF art% (, #ar-rafo 7nico 3( 1MF art% (/ inciso B 33 1MF art% (/ P *& 3' 1MF art% (/ P (& 3, 1MF art% (/ inciso BB 34 1MF art% (/ P (& 30 1MF art% (/ P 3& ?K

a? Fazer o re-istro #or meio de contas contbeis de com#ensao! detal@ando #elo ti#o de o#erao de cr dito e #elo montante contratualmente #revisto #ara cada eIerc"cioG b? Ntilizar o mecanismo de conta-corrente contbil! 6ue #ermite o tratamento de informa9es mais detal@adas% c? Ntilizar outros sistemas de controle 6ue #ossibilitem o #reenc@imento do Demonstrativo de O#era9es de $r dito%

A>FA>FA@FA> EMISS.O DOS TT )OS COMO FATO OR-AMENTRIO Halienta-se 6ue! inicialmente! #arte da d"vida deve ser re-istrada no Passivo $irculante e #arte no Passivo Co $irculante! uma vez 6ue #arte dos t"tulos vence a#.s o t rmino do eIerc"cio financeiro subse6uente% Kssim! em (+)22)*++4! data de emisso dos t"tulos! a contabilidade efetuar os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D <F<F<F<FBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D JF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a )P Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# RY@AFAAANAA RY<@FC?>N<A RY KF?C;NDA

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

Tt@Ao da Conta O'%iga78e# 1ont%atada# a eBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito RY @AFAAANAA O'%iga78e# 1ont%atada# eBe1utada# - OSe%a78e# de C%Xdito

A>FA>FA@FA? APROPRIA-.O DOS ENCARGOS AO )ONGO DO PERODO :APROPRIA-.O MENSA) DE <Z AO MRS= C>di?o da Conta D >F?F<FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta !a%ia7To Sat%i2onia" di2inuti+a Finan1ei%a# En1a%go# 6inan1ei%o# :P=

RY @AANAA

A>FA>FA@FAC INCIO DO EXERCCIO FINANCEIRO O A 3 A)3 ER TEMPO :TRANSFERRNCIA DE )ONGO PARA C RTO PRAZO= Ho classificadas como no circulantes as d"vidas cu5o vencimento ocorra a#.s doze meses da data do balano% Em vista disso! no in"cio de cada eIerc"cio financeiro! ou a 6ual6uer tem#o!

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ocorre necessariamente a reclassificao de #arte das obri-a9es re-istradas no Passivo Co $irculante #ara o Passivo $irculante da entidade% Cesse eIem#lo! a emisso dos t"tulos foi feita no dia (+)22)*++4! sendo o vencimento at *++/% Dessa forma! #or ocasio da abertura do novo eIerc"cio financeiro ou a 6ual6uer momento ocorrer a transfer;ncia da d"vida re-istrada at ento no Passivo Co $irculante #ara o Passivo $irculante de modo 6ue o este reflita as obri-a9es eIi-"veis em at doze meses!% Diante disso! a contabilidade efetuar os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a )P E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP Tt@Ao da Conta En1a%go# 6inan1ei%o# )P En1a%go# 6inan1ei%o# CP

RY @AFAAANAA

RY @AANAA

A>FA>FA@FA; EMPEN$O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE AOS ENCARGOS Hu#ondo-se 6ue o res-ate dos t"tulos ser realizado tem#estivamente na data de vencimento com 5uros com#ostos de 2: ao m;s! dever ser realizado! #rimeiramente! o em#en@o das des#esas oramentrias corres#ondentes aos encar-os a #a-ar e < #arcela de amortizao do #rinci#al% Em relao ao em#en@o da des#esa com encar-os a #a-ar! a contabilidade efetuar at (2)4)*++/! o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta En1a%go# 6inan1ei%o# CP :P= En1a%go# 6inan1ei%o# CP :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RY ?F?A>NAA

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A>FA>FA@FAK )I3 IDA-.O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE AOS ENCARGOS Nma vez em#en@ada a des#esa oramentria corres#ondente aos encar-os a #a-ar! e #reviamente ao seu #a-amento! dever ser realizada a sua li6uidao% Dessa forma! a contabilidade efetuar em (2)4)*++/! os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY ?F?A>NAA

RY ?F?A>NAA

A>FA>FA@FAJ EMPEN$O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , AMORTIZA-.O Hu#ondo-se 6ue o res-ate ser realizado tem#estivamente na data de vencimento! tamb m dever ser feito o em#en@o da des#esa oramentria corres#ondente < #arcela de amortizao dos t"tulos emitidos% Em relao ao em#en@o da des#esa com a #arcela de amortizao dos t"tulos! a contabilidade efetuar at (2)4)*++/! o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP :P= E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

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RY @AFAAANAA

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RY @AFAAANAA

A>FA>FA@FAD )I3 IDA-.O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , AMORTIZA-.O Nma vez em#en@ada a des#esa oramentria corres#ondente < amortizao do res-ate dos t"tulos! e #reviamente ao seu #a-amento! dever ser realizada a sua li6uidao% Dessa forma! a contabilidade efetuar em (2)4)*++/! os se-uintes lanamentosE

50

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

A>FA>FA@F<A PAGAMENTO DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE AO RESGATE DE TT )OS C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB D @F<F@FBFBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP :F= En1a%go# 6inan1ei%o# CP :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago

RY@AFAAANAA RY ?F?A>NAA RY@?F?A>NAA

RY@?F?A>NAA

RY@?F?A>NAA

03.03.03 OPERA12E! DE CR3DITO CO TRAT(AI! O#era9es de $r dito $ontratuais so as obri-a9es financeiras internas ou eIternas assumidas em virtude de contrato! tratado ou conv;nio! ou se5a! #or meio de um instrumento 5ur"dico 6ue constitua e re-ule o ne-.cio consensualmente firmado! estabelecendo as obri-a9es das #artes contratantes% Ks O#era9es de $r dito $ontratuais #odem ser contratadas sob diversas modalidades! tais como as eIem#lificadas #ela 1MFE m7tuo! abertura de cr dito! a6uisio financiada de bens! recebimento anteci#ado de valores #rovenientes da venda a termo de bens e servios! arrendamento mercantil e outras o#era9es assemel@adas! inclusive com o uso de derivativos financeiros3/! ainda 6ue o contrato se5a inominado% Ks O#era9es de $r dito $ontratuais #odem! ainda! decorrer de assuno! recon@ecimento ou confisso de d"vidas! visto 6ue essas o#era9es so e6ui#aradas a o#era9es de cr dito #ela 1MF'+%

3/ '+

1MF art% */ inciso BBB 1MF art% */ P 2& C<

A>FA>FA>FA< ABERT RA DE CR4DITO :M*T O FINANCEIRO= En-loba o ti#o mais comum de o#erao de cr dito! 6ue ocorre 6uando solicitado um recurso 5unto a uma instituio financeira #ara #a-amento #osterior acrescido de 5uros e demais encar-os contratualmente #revistos'2% Para eIem#lificar esse caso! considera-se um em#r stimo financeiro'* no valor de MY *+%+++!++! contra"do em (+)22)*++4! a ser #a-o em *+ #resta9es mensais i-uais! com o vencimento da #rimeira #restao ocorrendo em (2)2*)*++4! e as demais #resta9es vencendo no 7ltimo dia de cada m;s subse6uente! conforme tabela a se-uirE

K 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 Total

Pk =Ak+Jk R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 22.166,13

Jk= i * Sk R$ 200,00 R$ 190,92 R$ 181,74 R$ 172,48 R$ 163,12 R$ 153,67 R$ 144,12 R$ 134,48 R$ 124,74 R$ 114,91 R$ 104,97 R$ 94,94 R$ 84,80 R$ 74,57 R$ 64,23 R$ 53,79 R$ 43,25 R$ 32,60 R$ 21,84 R$ 10,97 R$ 2.166,13

Ak R$ 908,31 R$ 917,39 R$ 926,56 R$ 935,83 R$ 945,19 R$ 954,64 R$ 964,19 R$ 973,83 R$ 983,57 R$ 993,40 R$ 1.003,34 R$ 1.013,37 R$ 1.023,50 R$ 1.033,74 R$ 1.044,07 R$ 1.054,52 R$ 1.065,06 R$ 1.075,71 R$ 1.086,47 R$ 1.097,33 R$ 20.000,00

Sk R$ 20.000,00 R$ 19.091,69 R$ 18.174,30 R$ 17.247,74 R$ 16.311,91 R$ 15.366,73 R$ 14.412,09 R$ 13.447,90 R$ 12.474,07 R$ 11.490,51 R$ 10.497,11 R$ 9.493,77 R$ 8.480,40 R$ 7.456,90 R$ 6.423,16 R$ 5.379,09 R$ 4.324,57 R$ 3.259,51 R$ 2.183,80 R$ 1.097,33 R$ 0,00 -

Legenda: K: Varia de 0 a 20 e representa os momentos relevantes para o contrato de emprstimo (contratao do emprstimo e vencimento das parcelas). i : taxa de juros aplicada operao. Corresponde, nesse exemplo, a 1% ao ms. P k : a k-sima prestao a ser paga, composta de uma parcela de juros e outra de amortizao (Pk=Ak+Jk). J k : a k-sima parcela de juros a ser paga. A k : a k-sima parcela de amortizao a ser paga. S k : Representa o saldo devedor nos diferentes momentos observados. Notas: 1 - O vencimento da primeira prestao ocorre em 31/12/2007. O vencimento das demais prestaes ocorre no ltimo dia dos meses subsequentes. Sups-se que tal procedimento foi previsto no instrumento contratual. 2 - Para fins de simplificao, o clculo dos juros foi feito utilizando-se, para todas as prestaes,o ms comercial de 30 dias. Sups-se que tal procedimento foi previsto no instrumento contratual.

Tabela 1
51

O#tou-se #or um eIem#lo sim#les de m7tuo financeiro! no 6ual os 5uros so mensalmente incor#orados ao valor de cada #arcela% $ontudo! salienta-se 6ue @ uma -rande variedade de es# cies de m7tuo! #odendo os 5uros ser cobrados! #or eIem#lo! anteci#adamente ou! ainda! eIi-idos a#enas ao fim de todo o termo contratual% \ tamb m o#era9es em 6ue a o im#acto #atrimonial ne-ativo materializa-se tamb m #or meio de outros ti#os de encar-os ou! at mesmo! #or meio de des-io de ativos contabilmente recon@ecidos% '* Foi utilizada! de forma meramente eIem#lificativa! a Jabela Price% $ontudo! o m todo de amortizao de em#r stimo a ser utilizado em cada caso concreto de#ende de dis#osi9es contratuais #actuadas% Outros m todos #odem ser! #ortanto! i-ualmente utilizados% 52

Para fins didticos! su#on@amos 6ue a entidade contratante do em#r stimo #ossu"sse uma dis#onibilidade financeira no valor de MY 2*%+++!++! um #atrimZnio l"6uido no mesmo valor e 6ue a 7nica o#erao ocorrida at o momento foi a o#erao de cr dito em anlise! sua situao #atrimonial antes da contratao do em#r stimo #oderia ser resumida! de forma sim#lificada! da se-uinte maneira em */)22)*++4E
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa

VALOR
12.000,00

PASSIVO

VALOR

12.000,00 Passivo Circulante Passivo No Circulante PL 12.000,00 R$ 12.000,00

Total
Legenda: F: Atributo da conta - Financeiro

R$

12.000,00 Total
Figura 1

K se-uir! so a#resentados os lanamentos corres#ondentes a cada um dos atos e fatos contbeis relativos < Kbertura de $r dito =M7tuo Financeiro?%

CONTRATA-.O DA OPERA-.O DE CR4DITO Para fins de limites! entende-se #or o#erao de cr dito realizada em um eIerc"cio o montante de liberao contratualmente #revisto #ara o mesmo eIerc"cio'(! incluindo-se tanto as o#era9es de cr dito contratadas como as transa9es e6ui#aradas a elas% Portanto! necessrio controlar as o#era9es de cr dito a #artir da contratao% K#esar dessa fase no causar um im#acto imediato sobre o #atrimZnio! o controle im#ortante! #ois o valor contratualmente #revisto ser informado no Demonstrativo de O#era9es de $r dito'3! inte-rante do Melat.rio de Aesto Fiscal% O im#ortante lembrar 6ue! en6uanto no for adotado o Plano de $ontas Dnico Cacional! cada ente deve observar as #eculiaridades de seu #lano de contas! adotando sistemtica es#ec"fica #ara o controle das o#era9es de cr dito% K #artir dessas considera9es! se-ue-se o lanamento do contrato e al-umas o#9es #ara os controles necessrios #ara elaborao do Demonstrativo de O#era9es de $r ditoE 1anamento da O#erao de $r dito $ontratadaE C>di?o da Conta D KF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta Cont%ato# de OSe%a78e# de C%Xdito O'%iga78e# Cont%atada# a EBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito

RY @AFAAANAA

Fazer o re-istro #or meio de contas contbeis de com#ensao! detal@ando #elo ti#o de o#erao de cr dito e #elo montante contratualmente #revisto #ara cada eIerc"cioG

'( '3

Mesoluo do Henado Federal n& 3()*++2! art% ,&! P'& Manual de Demonstrativos Fiscais! (] edio! #arte BBB! KneIo BV Demonstrativo das O#era9es de $r dito% C>

a? Ntilizar o mecanismo de conta-corrente contbil! 6ue #ermite o tratamento de informa9es mais detal@adas% b? Por se tratar de informa9es -erenciais! #odero ser utilizados outros sistemas de controle 6ue #ossibilitem o #reenc@imento do Demonstrativo de O#era9es de $r dito%

INGRESSO DE FINANCEIRO E RECON$ECIMENTO DA D!IDA CONTRAT A) K#.s a contratao da o#erao de cr dito! ocorrer o in-resso de recursos financeiros% Cesse eIem#lo! verifica-se 6ue! inicialmente! #arte da d"vida deve ser re-istrada no Passivo $irculante e #arte no Passivo Co $irculante! visto 6ue 4 =sete? das #resta9es vencem a#.s o t rmino do eIerc"cio financeiro subse6uente =o em#r stimo foi contra"do em (+)22)*++4?% Kl-umas contas contero os atributos =F? ou =P?! 6ue corres#ondem a Financeiro e Patrimonial! res#ectivamente% Jal diferenciao serve #ara indicar em 6ue fase a eIecuo oramentria se encontra! obtendose o ativo e #assivo financeiros! #ara fins de clculo do su#ervit financeiro''! #or meio das contas com atributo =F?% Kssim! em (+)22)*++4! a contabilidade dever efetuar os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB Re1eita a %ea"i5a% C ;F@F<F@FBFBBFBB Re1eita %ea"i5ada C>di?o da Conta D <F<F<F<FBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D JF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a )P Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Tt@Ao da Conta O'%iga78e# 1ont%atada# a eBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito O'%iga78e# 1ont%atada# eBe1utada# - OSe%a78e# de C%Xdito

RY @AFAAANAA

RY@AFAAANAA RY<@FC?>N<A RY KF?C;NDA

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB [En1a%go# 6inan1ei%o# a t%an#1o%%e% C @F<F@FBFBFBBFBB En1a%go# 6inan1ei%o# :P= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB [En1a%go# 6inan1ei%o# a t%an#1o%%e% C @F@F@FBFBFBBFBB En1a%go# 6inan1ei%o# :P=

RY <FJ;?NJJ

RY >A<N@?

Os re-istros acima! al m de es#el@arem a o#erao de cr dito de forma trans#arente! @armonizam-se com os #rinc"#ios contbeis da O#ortunidade e da $om#et;ncia! visto 6ue @ouve
''

1ei n& 3%(*+! art% 3(! P2&! B e P*&%

54

um in-resso financeiro no valor da d"vida contratada% Cesse momento! o total da d"vida corres#onde a#enas ao valor de seu #rinci#al% Por m! como 5 se sabe a )riori o valor dos encar-os financeiros 6ue sero devidos! #rudente 6ue tal valor se5a re-istrado% Co entanto! esse #rocedimento a#enas estar de acordo com o Princi#io da $om#et;ncia se! concomitantemente! for escriturada uma conta retificadora #elo valor dos encar-os financeiros a serem a#ro#riados! visto 6ue tais encar-os ainda no so devidos e! #ortanto! seu valor deve ser abatido do valor total da d"vida re-istrada% Os encar-os! #or sua vez! devem ser recon@ecidos contabilmente em razo do #razo de vencimento das contra#resta9es #elo crit rio )ro rata dia! mediante a utilizao do m todo eI#onencial! observada a com#et;ncia% Halienta-se 6ue o re-istro dos encar-os a a#ro#riar s. foi #oss"vel devido ao fato de os 5uros em 6uesto serem #r -fiIados% $aso fossem #.s-fiIados! somente seria #oss"vel estim-los com razovel certeza na ocasio em 6ue forem divul-ados os valores dos "ndices acordados no instrumento contratual% Co momento em 6ue tais "ndices tornam-se dis#on"veis! os 5uros #.sfiIados devem ser recon@ecidos% K#.s os lanamentos acima! em (+)22)*++4! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
ATIVO Ativo Circulante
Caixa e Equivalente Caixa

VALOR
32.000,00

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a Transcorrer

VALOR R$1,00 12.543,10

12.543,10 1.864,88 (1.864,88)

32.000,00 Passivo Circulante

Passivo No Circulante
Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a Transcorrer

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total R$ 32.000,00 Total R$

12.000,00 32.000,00

Legenda: I:Independente da Execuo Oramentria D:Dependente da Execuo Oramentria Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

Figura 2

RECON$ECIMENTO DOS ENCARGOSC; $ada #arcela relativa aos encar-os financeiros dever ter sido inte-ralmente recon@ecida at o final de cada m;s! conforme o Princ"#io da $om#et;ncia! inde#endentemente de seu #a-amento% Dessa forma! deve ser realizada uma baiIa no saldo contbil da conta retificadora de #assivo 6ue re#resenta os encar-os financeiros a a#ro#riar% K contabilidade deve demonstrar o valor real da d"vida contratada at ento! a 6ual e6uivaler ao valor do #rinci#al somado < #arcela de encar-os financeiros ora recon@ecida'4% Kssim! em (2)2*)*++4! a contabilidade dever efetuar o se-uinte lanamentoE
', '4

Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente da #rimeira #restao! conforme Jabela 2% O recon@ecimento dos 5uros #ode ser feito de forma mais -radual! desde 6ue se leve em considerao o #razo de vencimento das contra#resta9es e se5a adotado o crit rio )ro rata dia! mediante a utilizao do m todo CC

C>di?o da Conta D >F?F<FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a Finan1ei%a# [ En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e%

RY @AANAA

Halienta-se 6ue o re-istro dos encar-os a transcorrer s. foi #oss"vel devido ao fato de os 5uros em 6uesto serem #r -fiIados% $aso fossem #.s-fiIados! somente seria #oss"vel estim-los com razovel certeza na ocasio em 6ue forem divul-ados os valores dos "ndices acordados no instrumento contratual% Co momento em 6ue tais "ndices tornam-se dis#on"veis! os 5uros #.sfiIados devem ser recon@ecidos% Kssim! a#.s o lanamento acima! em (2)2*)*++4! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
ATIVO Ativo Circulante
Caixa e Equivalente Caixa

VALOR
32.000,00

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a Transcorrer

VALOR R$1,00 12.743,10

12.543,10 1.864,88 (1.664,88)

32.000,00 Passivo Circulante

Passivo No Circulante
Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a Transcorrer

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total R$ 32.000,00 Total R$

11.800,00 32.000,00

Legenda: I:Independente da Execuo Oramentria D:Dependente da Execuo Oramentria Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

Figura 2

EMPEN$OCJ DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE AOS ENCARGOS Hu#ondo-se 6ue o #a-amento das #resta9es do em#r stimo ser realizado tem#estivamente na data de vencimento! dever ser realizado! #rimeiramente! o em#en@o das des#esas oramentrias corres#ondentes aos encar-os a #a-ar =des#esa corrente? e < #arcela de amortizao do em#r stimo =des#esa de ca#ital?% Em relao ao em#en@o da des#esa com encar-os a #a-ar! a contabilidade efetuar at (2)2*)*++4! o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To

RY @AANAA

RY @AANAA

eI#onencial% Dessa forma! #oderia ser calculada e recon@ecida! #or eIem#lo! a #arcela de 5uros devida em um momento 6ual6uer dentro do #razo de eIecuo do contrato de em#r stimo% '0 Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente da #rimeira #restao! conforme Jabela 2! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #arcelas de encar-os sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #arcela! conforme Jabela 2% 56

C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Tt@Ao da Conta En1a%go# Finan1ei%o# CP :P= En1a%go# Finan1ei%o# CP :F=

RY @AANAA

RY @AANAA

)I3 IDA-.OCD DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE AOS ENCARGOS Nma vez em#en@ada a des#esa oramentria corres#ondente aos encar-os a #a-ar =des#esa oramentria corrente?! e #reviamente ao seu #a-amento! dever ser realizada a sua li6uidao% Dessa forma! a contabilidade efetuar em (2)2*)*++4! os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY @AANAA

RY @AANAA

EMPEN$O;A DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , AMORTIZA-.O Hu#ondo-se 6ue o #a-amento das #resta9es do em#r stimo ser realizado tem#estivamente na data de vencimento! tamb m dever ser feito o em#en@o da des#esa oramentria corres#ondente < #arcela de amortizao do em#r stimo =des#esa oramentria de ca#ital?% Em relao ao em#en@o da des#esa com a #arcela de amortizao do em#r stimo! a contabilidade efetuar at (2)2*)*++4! o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a CP :P= E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a CP :F=

RY DAJN><

Cesses lanamentos! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela 2! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #arcelas de encar-os sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #arcela! conforme Jabela 2% ,+ Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela 2! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #arcelas de amortizao sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #arcela! conforme Jabela 2%
'/

CK

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RY DAJN><

RY DAJN><

RY DAJN><

)I3 IDA-.O;< DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , AMORTIZA-.O Nma vez em#en@ada a des#esa oramentria corres#ondente < #arcela de amortizao =des#esa oramentria de ca#ital?! e #reviamente ao seu #a-amento! dever ser realizada a sua li6uidao% Dessa forma! a contabilidade efetuar em (2)2*)*++4! os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY DAJN><

RY DAJN><

PAGAMENTO DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , PRESTA-.O;@ Hu#ondo-se 6ue o #a-amento das #resta9es do em#r stimo ser realizado tem#estivamente na data de vencimento! a contabilidade efetuar! em (2)2*)*++4! o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB D @F<F@FBFBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP :F= En1a%go# 6inan1ei%o# CP :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F=

RYDAJN>< RY@AANAA RY<F<AJN><

Cesses lanamentos! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela 2! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #arcelas de amortizao sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #arcela! conforme Jab% 2% ,* Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela 2! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #resta9es sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #restao! conforme Jabela 2%
,2

58

C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

RY<F<AJN><

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago

RY<F<AJN><

Kssim! a#.s o lanamento acima! em (2)2*)*++4! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
ATIVO Ativo Circulante
Caixa e Equivalente Caixa

VALOR
30.891,69

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a

VALO

R$1,00

30.891,69 Passivo Circulante

11.634,79
11.634,69 1.664,88 (1.664,88)

Passivo No Circulante
Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total R$ 30.891,69 Total R

11.800,00 30.891,69

Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

Figura 2

Os #assos descritos nos itens 2%* at 2%4 devem ser re#etidos #ara as demais #resta9es! com o res#ectivo valor e na data ade6uada =conforme Jabela 2?! at a com#leta 6uitao do em#r stimo%

INCIO DO EXERCCIO FINANCEIRO :TRANSFERRNCIA DE )ONGO PP C RTO PRAZO= Ho classificadas como de lon-o #razo as d"vidas cu5o vencimento ocorra a#.s o encerramento do eIerc"cio financeiro subse6uente% Em vista disso! no in"cio de cada eIerc"cio financeiro! ocorre necessariamente a reclassificao de #arte das obri-a9es re-istradas no Passivo Co $irculante #ara o Passivo $irculante da entidade% Cesse eIem#lo! os recursos financeiros ori-inrios do em#r stimo foram recebidos no dia (+)22)*++4! sendo o vencimento da #rimeira #restao no dia (2)2*)*++4% Em +2)+2)*++0 inicia-se um novo eIerc"cio financeiro% Dessa forma! #or ocasio da abertura do novo eIerc"cio financeiro! ocorrer a transfer;ncia da d"vida re-istrada at ento no Pass"vo Co $irculante #ara o Passivo $irculante% Diante disso! a contabilidade efetuar! em +2)+2)*++0! os se-uintes lanamentosE

CD

C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a )P E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP Tt@Ao da Conta En1a%go# 6inan1ei%o# )P En1a%go# 6inan1ei%o# CP Tt@Ao da Conta [En1a%go# 6inan1ei%o# a t%an#1o%%e% CP [En1a%go# 6inan1ei%o# a t%an#1o%%e% )P

RY KF?C;NDA

RY >A<N@?

RY >A<N@?

Dessa forma! a#.s os lanamentos acima! em +2)+2)*++0! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa

VALOR
30.891,69

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP (P)

VALOR 19.091,69
19.091,69 1.966,12 (1.966,12)

30.891,69 Passivo Circulante

Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a Transcorrer (P)

Passivo No Circulante
Emprstimos e Financiamentos a LP (P)

Encargos Financeiros (P) Encargos Financeiros a Transcorrer (P)

PL Total R$ 30.891,69 Total R$

11.800,00 30.891,69

Figura 7

Mefora-se 6ue os #assos descritos nos itens 2%*% at 2%4% devem ser re#etidos #ara as demais #resta9es! com o res#ectivo valor e na data ade6uada =conforme Jabela 2?! at a com#leta 6uitao do em#r stimo%

A>FA>FA>FA@ A3 ISI-MES FINANCIADAS DE BENS E ARRENDAMENTO MERCANTI) FINANCEIRO;> Bnicialmente cabe estabelecer a distino entre os conceitos de RKbertura de $r dito =m7tuo financeiro?S e RK6uisio Financiada de Bens e Krrendamento Mercantil FinanceiroS #ara fins do #reenc@imento do KneIo do MAF - Demonstrativo das O#era9es de $r dito% Hero re-istradas na lin@a RK6uisio Financiada de Bens e Krrendamento Mercantil FinanceiroS! do KneIo BV do MAF! as a6uisi9es financiadas de bens em 6ue no @ouve in-resso efetivo de recursos financeiros nos cofres #7blicos! como! #or eIem#lo! as a6uisi9es financiadas a #razo

,(

O roteiro a6ui a#resentado corres#onde a uma atualizao da6uele a#resentado na Cota J cnica n[ 2%+*0)*++'! da AEKC$)$$OCJ)HJC%

60

diretamente com o fornecedor do bem% Este o ti#o de o#erao tratada no #resente item dessa instruo% Klternativamente sero re-istradas na lin@a RKbertura de $r ditoS! do KneIo BV do MAF! as o#era9es de cr dito! mesmo 6uando destinadas a a6uisio de bens! em 6ue @ouve in-resso efetivo de recursos financeiros nos cofres #7blicos! como! #or eIem#lo! a6uelas em 6ue os recursos financeiros so dis#onibilizados ao ente #or uma instituio financeira e #osteriormente utilizados #or esse #ara a a6uisio do bem% Para esses casos deve-se se-uir o roteiro contbil a#resentado no item anterior dessa instruo% $onforme ser eI#osto! o arrendamento mercantil do ti#o financeiro ! em sua ess;ncia! uma o#erao de com#ra financiada de bens% Cesse sentido! ser a#resentado o roteiro contbil corres#ondente a um caso comum de a6uisio financiada de bens! com#lementado #osteriormente #elos re-istros adicionais% O im#ortante destacar 6ue a entidade #7blica necessita a#ro#riar ao resultado de um #er"odo! o des-aste do seu ativo imobilizado #or meio do re-istro da des#esa de de#reciao! obedecendo ao #rinc"#io da com#et;ncia% K de#reciao do bem! contudo! ser tratada nessa instruo a#enas de forma sim#lificada% Mais informa9es sobre esse assunto #odem ser obtidas no M$KHP #arte dois Procedimentos $ontbeis Patrimoniais% Luanto ao arrendamento mercantil! im#ortante ressaltar! inicialmente! 6ue este #ode ser classificado em arrendamento o#eracional e financeiroE a? o o#eracional a modalidade 6ue #ossibilita somente a utilizao dos servios sem 6ue @a5a um com#rometimento futuro de o#o de com#ra! ou se5a! caracteriza-se como uma o#erao de alu-uel e como tal deve ser tratadaG b? o financeiro! #or sua vez! #ossibilita ao arrendador no s. recu#erar o custo do bem arrendado como tamb m o retorno sobre os recursos investidos% Ceste caso! @ a #ossibilidade de o#o de com#ra do bem arrendado% O este ti#o de arrendamento 6ue ob5eto dessa instruo! #or caracterizar-se como o#erao de cr dito < luz da 1MF% K Mesoluo $F$ n& 2%(+3)2+! alterada #ela Mesoluo $F$ n%& 2%(*/)22! em seu art% 2&! resolve a#rovar a Corma Brasileira de $ontabilidade CB$ JA +, O#era9es de Krrendamento Mercantil 6ue tem #or base o Pronunciamento J cnico $P$ +, =BKH 24 do BKHB?% Esta norma estabelece! #ara arrendatrios e arrendadores! #ol"ticas contbeis e divul-a9es a#ro#riadas a a#licar em relao a arrendamentos mercantis% Hobre a classificao dos ti#os de arrendamento! dis#9e a citada normaE
H. Nm arrendamento mercantil de e ser classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes D )ro)riedade. Nm arrendamento mercantil de e ser classificado como o)eracional se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes D )ro)riedade. I...J 1(. A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil o)eracional de)ende da ess?ncia da transao e no da forma do contrato. E;em)los de situa*es @ue indi idualmente ou em conBunto le ariam normalmente a @ue um arrendamento mercantil fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro so=

;<

3a7 o arrendamento mercantil transfere a )ro)riedade do ati o )ara o arrendat"rio no fim do )ra$o do arrendamento mercantilA 3b7 o arrendat"rio tem a o)o de com)rar o ati o )or um )reo @ue se es)era seBa suficientemente mais bai;o do @ue o alor Busto D data em @ue a o)o se torne e;erc el de forma @ue, no incio do arrendamento mercantil, seBa ra$oa elmente certo @ue a o)o ser" e;ercidaA 3c7 o )ra$o do arrendamento mercantil refere&se D maior )arte da ida econEmica do ati o mesmo @ue a )ro)riedade no seBa transferidaA 3d7 no incio do arrendamento mercantil, o alor )resente dos )a:amentos mnimos do arrendamento mercantil totali$a )elo menos substancialmente todo o alor Busto do ati o arrendadoA e 3e7 os ati os arrendados so de nature$a es)eciali$ada de tal forma @ue a)enas o arrendat"rio )ode us"&los sem :randes modifica*es. =a? ..

O arrendamento mercantil ou Rleasin- financeiroS constitui-se um ne-.cio 5ur"dico bilateral! #elo 6ual o arrendatrio usa e -oza de um bem ad6uirido #ela arrendadora! se-undo es#ecifica9es do arrendatrio! #or determinado tem#o e mediante o #a-amento mensal de valores =contra#resta9es?! bem como assume todos os riscos e remunera9es incidentes sobre a #ro#riedade% O bem #ode ou no! eventualmente! ser transferido% O bem su5eito a arrendamento mercantil! assim como ocorre em 6ual6uer outra a6uisio financiada de bens! deve ser contabilizado como ativo no circulante! tendo como contra#artida uma obri-ao re-istrada no #assivo a curto e)ou a lon-o #razo! no in"cio da o#erao! com os se-uintes ar-umentosE a? Prudentemente! face <s caracter"sticas do contrato de arrendamento! a inteno de ad6uirir o bem ao final do contrato! #or o#o de com#ra! im#lica o re-istro do ativo no circulante em contra#artida com o #assivoG b? Da mesma forma! com#or o #assivo #atrimonial com os res#ectivos encar-os financeiros a a#ro#riar! na forma de diferimento! #ara a#ro#riao m;s a m;s dos encar-os corres#ondentes% Bnicialmente! ser tratado! nos itens abaiIo! um caso comum de a6uisio financiada de um bem m.vel% Para eIem#lificar esse caso! foi simulado um financiamento contratado em (+)22)*++4 a ser #a-o em *+ #resta9es mensais i-uais! com o vencimento da #rimeira #restao ocorrendo em (2)2*)*++4% Cessa simulao foram utilizados os se-uintes valoresE Valor do bemE MY*+%+++!++ Luantidade de #arcelasE *+ Valor de cada #arcelaE MY 2%2+0!(2 Encar-os financeirosE MY *%2,,!2(! corres#ondentes ao total de 5uros #a-os no decorrer do termo contratual%

62

Essa a6uisio financiada #ode ser sintetizada na tabela a se-uirE

K 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 Total Pk =Ak+Jk R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 22.166,13 Jk= i * Sk R$ 200,00 R$ 190,92 R$ 181,74 R$ 172,48 R$ 163,12 R$ 153,67 R$ 144,12 R$ 134,48 R$ 124,74 R$ 114,91 R$ 104,97 R$ 94,94 R$ 84,80 R$ 74,57 R$ 64,23 R$ 53,79 R$ 43,25 R$ 32,60 R$ 21,84 R$ 10,97 R$ 2.166,13 Ak R$ 908,31 R$ 917,39 R$ 926,56 R$ 935,83 R$ 945,19 R$ 954,64 R$ 964,19 R$ 973,83 R$ 983,57 R$ 993,40 R$ 1.003,34 R$ 1.013,37 R$ 1.023,50 R$ 1.033,74 R$ 1.044,07 R$ 1.054,52 R$ 1.065,06 R$ 1.075,71 R$ 1.086,47 R$ 1.097,33 R$ 20.000,00 Sk R$ 20.000,00 R$ 19.091,69 R$ 18.174,30 R$ 17.247,74 R$ 16.311,91 R$ 15.366,73 R$ 14.412,09 R$ 13.447,90 R$ 12.474,07 R$ 11.490,51 R$ 10.497,11 R$ 9.493,77 R$ 8.480,40 R$ 7.456,90 R$ 6.423,16 R$ 5.379,09 R$ 4.324,57 R$ 3.259,51 R$ 2.183,80 R$ 1.097,33 R$ 0,00 -

Legenda: K: Varia de 0 a 20 e representa os momentos relevantes para o contrato de financiamento (recebimento do bem e e vencimento das parcelas). i : taxa de juros aplicada operao. Corresponde, nesse exemplo, a 1% ao ms. P k : a k-sima prestao a ser paga, composta de uma parcela de juros e outra de amortizao (Pk=Ak+Jk). J k : a k-sima parcela de juros a ser paga. A k : a k-sima parcela de amortizao a ser paga. S k : Representa o saldo devedor nos diferentes momentos observados. Notas: 1 - O vencimento da primeira prestao ocorre em 31/12/2007. O vencimento das demais prestaes ocorre no ltimo dia dos meses subsequentes. Sups-se que tal procedimento foi previsto no instrumento contratual. 2 - Para fins de simplificao, o clculo dos juros foi feito utilizando-se, para todas as prestaes,o ms comercial de 30 dias. Sups-se que tal procedimento foi previsto no instrumento contratual.

Tabela 2

Para fins didticos! su#ondo 6ue a entidade contratante do financiamento #ossu"sse uma dis#onibilidade financeira no valor de MY (*%+++!++! um #atrimZnio l"6uido no mesmo valor e 6ue a 7nica o#erao ocorrida at o momento foi a o#erao de cr dito em anlise! a situao #atrimonial da entidade! em */)22)*++4! antes da contratao do financiamento #oderia ser resumida! de forma sim#lificada! da se-uinte maneiraE
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa (F)

VALOR

PASSIVO

VALOR -

32.000,00 Passivo Circulante

32.000,00

Ativo No Circulante

Passivo No Circulante PL

32.000,00 R$ 32.000,00

Total
Legenda: F: Atributo de Conta - Financeiro

R$

32.000,00 Total

Figura 8

;>

K se-uir! so a#resentados os lanamentos corres#ondentes a cada um dos fatos contbeis relativos a esse caso de a6uisio de um bem m.vel #or meio de um financiamento% Bnicialmente! #or m! cabe ressaltar 6ue @ duas #rticas distintas 6uanto ao re-istro dessa o#erao no 6ue tan-e < sua incluso no oramento do ente da Federao% EIiste a #ossibilidade de adotar-se o #rocedimento de #rever-se a des#esa oramentria com a a6uisio financiada =des#esa com investimento? no Oramento P7blico em contra#artida a uma receita oramentria de ca#ital =O#erao de $r dito?! mesmo 6ue no @a5a o in-resso efetivo dessa receita nos cofres #7blicos% Cessa situao! ser re-istrada! #osteriormente! nova des#esa - dessa vez referente < amortizao do financiamento contratado =des#esa com amortizao de d"vidas?% Jal metodolo-ia fruto da #ol"tica fiscal adotada #elo ente e tem como ob5etivo #ermitir 6ue o Oramento P7blico sirva como instrumento de controle fiscal da D"vida P7blica% Esse #rocedimento ser retomado no decorrer dos #r.Iimos itens dessa instruo% \! contudo! outra t cnica de elaborao e eIecuo oramentria! embasada em atos normativos! 6ue diver-e da6uela acima descrita% De acordo com esse #rocedimento alternativo! no constaro do Oramento P7blico receitas oramentrias 6ue no #ossuam #reviso de efetivo in-resso nos cofres #7blicos% Cesse caso! a#enas a des#esa com a amortizao =e encar-os corres#ondentes? do financiamento consta do oramento do ente% O re-istro contbil 6ue reflete esse #rocedimento tamb m ser tratado nos #r.Iimos itens dessa instruo% Esse manual no tem como ob5etivo indicar 6ual dessas duas t cnicas de elaborao e eIecuo oramentria a mais ade6uada do #onto de vista t cnico ou at mesmo le-al% Essa #adronizao re6uer am#los estudos 6ue #assam inclusive #elo #r.#rio ob5etivo e esco#o das leis oramentrias das esferas de -overno! sendo necessria! #ortanto! uma ao inte-rada de 8mbito nacional entre os .r-os dos Histemas de Plane5amento e de Oramento! dos Histemas de Kdministrao Financeira e dos Histemas de $ontabilidade% De toda forma! os as#ectos #atrimoniais resultantes da realizao desse ti#o de o#erao de cr dito devem ser recon@ecidos e demonstrados #ela contabilidade de cada ente! inde#endentemente da t cnica de elaborao e eIecuo oramentria adotada! a 6ual! #or sua vez! de#ende do 6ue dis#9em a 1ei Oramentria e demais atos normativos correlatos de cada unidade da Federao% $omo ficar claro a #artir da leitura dos #r.Iimos itens! ambas as t cnicas a#resentam o mesmo resultado em termos de controle #atrimonial! diferindo a#enas 6uanto < abran-;ncia do controle oramentrio envolvido em cada caso% K identificao contbil da o#erao de cr dito tamb m #oss"vel inde#endentemente da alternativa utilizada% Ca verdade a#enas os itens 2% e *% re#resentam fatos contbeis 6ue #odem ser re-istrados de duas formas distintas! de#endendo da t cnica oramentria le-almente adotada #elo ente federado% Os demais itens desse t.#ico ad 6uam-se a 6ual6uer uma das duas t cnicas indistintamente% Cesse sentido! o #resente manual se #ro#9e a fornecer alternativas de re-istros contbeis 6ue se ad 6uam <s diferentes t cnicas oramentrias adotadas #elos entes federados! desde 6ue tais t cnicas este5am claramente embasadas #ela le-islao em vi-or% ` medida 6ue as t cnicas oramentrias adotadas forem conver-indo #ara uma #adronizao! os re-istros contbeis a6ui indicados sero alterados! de forma a es#el@ar um 7nico roteiro contbil a ser se-uido #or todas as esferas de -overno%

64

O im#ortante destacar a diferena entre as contra#resta9es referentes aos arrendamentos! conforme o ti#o% Ko analisar-se as duas #ossibilidades de arrendamento! #ercebe-se 6ue a #rimeira =o#eracional? reveste-se de um carter de alu-uel en6uanto 6ue a se-unda =financeiro? de amortizao da d"vida! visto 6ue neste caso as contra#resta9es funcionam como amortizao da d"vida ad6uirida em funo de! na ess;ncia! @aver a a6uisio de um ativo% Dessa maneira! a classificao oramentria tamb m ser diferente de#endendo do ti#o arrendamento mercantil% Luando a contra#restao for referente ao o#eracional! a natureza de des#esa deve ser a (%(%/+%(0% Q 6uando for referente ao financeiro! a natureza de des#esa deve ser a 3%,%/+%(0! na #arcela referente < amortizao e (%*%/+%(0 referente aos 5uros e encar-os%

CONTRATA-.O DA OPERA-.O DE CR4DITO $abem a6ui as mesmas observa9es feitas no item 2% O lanamento da o#erao de cr dito ser o eI#osto abaiIo! se-uido das o#9es #ara o controle necessrio #ara a elaborao do Demonstrativo de O#era9es de $r ditoE C>di?o da Conta D KF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta Cont%ato# de OSe%a78e# de C%Xdito O'%iga78e# 1ont%atada# a eBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito

RY @AFAAANAA

Fazer o re-istro #or meio de contas contbeis de com#ensao! detal@ando #elo ti#o de o#erao de cr dito e #elo montante contratualmente #revisto #ara cada eIerc"cioG a? Ntilizar o mecanismo de conta-corrente contbil! 6ue #ermite o tratamento de informa9es mais detal@adas% b? Ntilizar outros sistemas de controle 6ue #ossibilitem o #reenc@imento do Demonstrativo de O#era9es de $r dito%

RECEBIMENTO DO BEM AD3 IRIDO Cos lanamentos imediatamente abaiIo =item *%*%2?! ser a#resentado o roteiro a ser utilizado nos casos em 6ue a#enas a amortizao do financiamento e os encar-os corres#ondentes so tratados oramentariamente% K se-uir =item *%*%*?! su#9e-se 6ue o le-islador fiIou no oramento! #ara fins de controle da #ol"tica fiscal! des#esas distintas no 6ue se refere < o#erao de a6uisio financiadaE uma relativa < a6uisio do bem em si! e outra corres#ondente < amortizao do financiamento% Primeiramente! ser descrito o lanamento contbil corres#ondente ao em#en@o da des#esa com a6uisio do bem% K des#esa a ser re-istrada 6uando da amortizao do financiamento ser #osteriormente tratada em item es#ec"fico%

;C

<F Re1e'i2ento do Be2 Ad&ui%ido 1o2o Fato EBt%a-O%7a2entH%io Essa t cnica considera como receitas oramentrias a#enas os recursos 6ue #ossuam #reviso de efetivo in-resso nos cofres #7blicos% Kssim! no caso de uma a6uisio financiada de bens! no @aver re-istro de uma receita oramentria! tam#ouco ocorrer a incluso no oramento de uma des#esa oramentria com investimento =a6uisio de bens m.veis?% Co 6ue se refere a essa o#erao! a lei oramentria do ente conter a#enas a fiIao de des#esas oramentrias 6ue tero como conse6u;ncia efetivos desembolsos financeiros! ou se5a! des#esas relativas < amortizao do financiamento e dos res#ectivos encar-os contratuais incidentes sobre o #rinci#al da d"vida% $aso se5a essa a t cnica oramentria adotada #elo Ente da Federao! o lanamento contbil a#ro#riado ao re-istro do recebimento do bem! em (+)22)*++4! o 6ue se se-ueE C>di?o da Conta D <F@F>FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta MH&uina# e E&uiSa2ento# E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a )P Tt@Ao da Conta [En1a%go# Finan1ei%o# a AS%oS%ia% En1a%go# Finan1ei%o# :P= Tt@Ao da Conta [En1a%go# Finan1ei%o# a AS%oS%ia% En1a%go# Finan1ei%o# :P=

RY@AFAAANAA RY<@FC?>N<A RY KF?C;NDA

RY <FJ;?NJJ

RY >A<N@?

$onclui-se 6ue! inde#endentemente do roteiro contbil utilizado =itens 2% ou *% desta seo! res#ectivamente? #ara o re-istro do recebimento do bem! os refleIos #atrimoniais sero similares% K 7nica diferena diz res#eito < abran-;ncia do controle oramentrio 6ue se dese5a eIercer sobre a o#erao% De 6ual6uer forma! ambos os #rocedimentos tero como conse6u;ncia! a se-uinte com#osio #atrimonial #ara a entidade em (+)22)*++4E
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa (F)

VALOR
32.000,00

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

VALOR 12.543,10
12.543,10 1.864,88 (1.864,88)

32.000,00 Passivo Circulante

Ativo Permanente
Mquinas e Equipamentos (P)

20.000,00 Passivo Exigvel a Longo Prazo

20.000,00 Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total
Legenda: F: Atributo de Contas - Financeiro P: Atributo de Conta - Patrimonial Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

32.000,00 R$ 52.000,00

R$

52.000,00 Total

Figura 9

66

@F Re1e'i2ento do Be2 Ad&ui%ido 1o2o Fato O%7a2entH%io Kntes do recebimento do bem! necessrio contabilizar o em#en@o referente < des#esa com investimento =a6uisio de bem m.vel?% Esse re-istro ocorre nos casos em 6ue o ente da Federao trata o in-resso do bem ad6uirido de forma oramentria% Cesse caso! at (+)22)*++4! a contabilidade efetuar o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RY@AFAAANAA

RY@AFAAANAA

O lanamento acima no se a#lica aos entes 6ue no tratam o in-resso do bem ao #atrimZnio #7blico como uma o#erao oramentria% Cesse caso! ocorrer des#esa oramentria a#enas no 6ue se refere ao #a-amento da amortizao do financiamento e seus res#ectivos encar-os! devendo o lanamento acima ser desconsiderado% Ko receber o bem! #arte da d"vida deve ser re-istrada no Passivo $irculante e #arte no Passivo Co $irculante! uma vez 6ue 4 =sete? das #resta9es vencem a#.s o t rmino do eIerc"cio financeiro subse6uente% Kssim! em (+)22)*++4! data de recebimento do bem! a contabilidade efetuar os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB Re1eita %ea"i5ada C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# C JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# C>di?o da Conta D <F@F>FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta MH&uina# e e&uiSa2ento# E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a )P

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

RY@AFAAANAA RY<@FC?>N<A RY KF?C;NDA

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB [En1a%go# 6inan1ei%o# a aS%oS%ia% C @F<F@FBFBFBBFBB En1a%go# 6inan1ei%o# :P= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB [En1a%go# 6inan1ei%o# a aS%oS%ia% C @F@F@FBFBFBBFBB En1a%go# 6inan1ei%o# :P=

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C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C%Xdito e2Sen(ado Sago C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% D JF@F<F<F@FBBFBB e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% C JF@F<F<F>FBBFBB "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% D JF@F<F<F>FBBFBB "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# C JF@F<F<F?FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D JF<F@F>FBFBBFBB O'%iga78e# 1ont%atada# a eBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito C JF<F@F>FBFBBFBB O'%iga78e# 1ont%atada# eBe1utada# - OSe%a78e# de C%Xdito

RY@AFAAANAA

RY@AFAAANAA

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

Os re-istros acima! al m de es#el@arem a o#erao de cr dito de forma trans#arente! @armonizam-se com os #rinc"#ios contbeis da O#ortunidade e da $om#et;ncia% Cesse momento! o montante da d"vida corres#onde a#enas ao valor do bem financiado% Co entanto! como 5 se sabe a )riori o valor dos encar-os financeiros incidentes sobre a o#erao os 6uais corres#ondem ao valor dos 5uros a serem #a-os - #rudente 6ue tal valor se5a re-istrado% Co entanto! caso esse #rocedimento se5a adotado! estar de acordo com o Princ"#io da $om#et;ncia a#enas se concomitantemente for escriturada uma conta retificadora #elo valor dos encar-os financeiros a serem a#ro#riados! visto 6ue estes ainda no so devidos e! #ortanto! seu valor deve ser abatido do valor total da d"vida re-istrada% Esses encar-os! #or sua vez! devem ser recon@ecidos contabilmente em razo do #razo de vencimento das contra#resta9es #elo crit rio )ro rata dia! mediante a utilizao do m todo eI#onencial! observada a com#et;ncia% Halienta-se 6ue o re-istro dos encar-os a a#ro#riar s. foi #oss"vel devido ao fato de os 5uros em 6uesto serem #r -fiIados% $aso fossem #.s-fiIados! somente seria #oss"vel estim-los com razovel certeza na ocasio em 6ue forem divul-ados os valores dos "ndices acordados no instrumento contratual% Co momento em 6ue tais "ndices tornam-se dis#on"veis! os 5uros #.sfiIados devem ser recon@ecidos% O re-istro do in-resso serve #ara evidenciao da efetiva realizao da o#erao! servindo o valor constante da conta contbil Obri-a9es $ontratadas EIecutadas #ara #reenc@imento da coluna RValor EIecutadoS do Demonstrativo das O#era9es de $r dito do Melat.rio de Aesto Fiscal%
68

O intuito de controlar essas o#era9es desde a sua #reviso no Oramento P7blico o de #ermitir 6ue a variao na D"vida P7blica 1"6uida se5a com#at"vel com o resultado #rimrio a#urado #elo ente% Em re-ra! a adoo dessa metodolo-ia #ressu#9e a utilizao! tanto na elaborao 6uanto na eIecuo oramentria! da classificao da receita #7blica #or destinao de recursos% Por sua vez! as destina9es de recursos constituem-se de determinados a-ru#amentos de naturezas de receitas! atendendo a uma determinada re-ra de destinao le-al! e servem #ara indicar como so financiadas as des#esas oramentrias% Entende-se #or destinao de recurso a ori-em ou a #roced;ncia dos recursos 6ue devem ser -astos com uma determinada finalidade es#ec"fica ou 6ue so de livre a#licao% O necessrio! #ortanto! individualizar esses recursos de modo a evidenciar sua a#licao se-undo a determinao le-al% K destinao de recurso constitui-se! #ortanto! no elo entre a receita e a des#esa! na medida em 6ue identifica! ao mesmo tem#o! o destino da receita e a ori-em da des#esa,3% Co 8mbito federal! #or eIem#lo! a receita de o#erao de cr dito contratual a#resentada no lanamento acima seria classificada na fonte 34 O#era9es de $r dito Bnternas - Em Bens e)ou Hervios,' =no caso de a o#erao ser do ti#o contratual eIterna! seria utilizada a fonte 3/?% Essa t cnica #ermite identificar! ainda no oramento! o#era9es como as a6uisi9es financiadas de bens% $ontabilmente! os lanamentos acima #odem ser inter#retados da se-uinte maneiraE ocorre! no caso de uma a6uisio financiada de bens! a su#er#osio de dois fatos administrativosE a contratao de um em#r stimo financeiro e a a6uisio de um bem de ca#ital% Hu#ondo 6ue a ocorr;ncia de tais fatos se d; em momentos distintos! ter"amos! de forma sim#lificada! os se-uintes lanamentos contbeisE a? Pela contratao do em#r stimo com in-resso de financeiro C>di?o da Conta D <F<F<F<FBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB b? Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a )P

K6uisio < vista do bem C>di?o da Conta D <F@F>FBFBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta MH&uina# e e&uiSa2ento# CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F=

Definio eItra"da do Ementrio de $lassificao das Meceitas Oramentrias da Nnio *++0! elaborado #elo Minist rio do Plane5amento! Oramento e Aesto% ,' He-undo o Ementrio de $lassificao das Meceitas Oramentrias da Nnio *++0! a Fonte 34 com#osta #or recursos oriundos de o#era9es de cr dito em bens e)ou servios! realizadas no Pa"s #or entidades da Kdministrao P7blica% Os bens e)ou servios destinam-se a #ro-ramas! #ro5etos ou atividades es#ec"ficas 6ue forem ob5eto dessas o#era9es%
,3

;D

Q na a6uisio financiada de bens! tais momentos so coincidentes! #or m! em sua ess;ncia! a o#erao a mesma descrita a #artir dos lanamentos contbeis acima% Cesse caso! @averia um re-istro no Passivo Co $irculante =conse6u;ncia da o#erao de cr dito? se-uido de recon@ecimento do ativo no circulante =#ela com#ra a vista do bem de ca#ital?% Portanto! ter"amos! no mesmo instante! os se-uintes lanamentos contbeisE C>di?o da Conta D <F@F>FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta MH&uina# e e&uiSa2ento# E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a )P

$omo foi eI#osto at a6ui! no momento em 6ue ocorre o em#en@o da des#esa do bem financiado! @! em contra#artida! um controle da receita oramentria% Esse #rocedimento tem como ob5etivo valer-se do Oramento P7blico como instrumento de #ol"tica fiscal! utilizando-se! em re-ra! a classificao #or destinao de recursos da receita oramentria% Por m! de acordo com a 1ei Oramentria Knual e demais atos normativos correlatos de 8mbito re-ional ou local! #ode o ente federado utilizar um roteiro contbil 6ue no contem#le o re-istro de uma receita oramentria no momento em 6ue o bem ad6uirido% De 6ual6uer forma! ambos os #rocedimentos tero como conse6u;ncia a com#osio #atrimonial re#resentada na fi-ura /! a#resentada a#.s no item *%*%2% RECON$ECIMENTO DOS ENCARGOS;; $ada #arcela relativa aos encar-os financeiros dever ter sido inte-ralmente recon@ecida at o fim de cada m;s! conforme o Princ"#io $ontbil da $om#et;ncia! inde#endentemente de seu #a-amento% Dessa forma! deve ser realizada uma baiIa no saldo contbil da conta retificadora de #assivo 6ue re#resenta os encar-os financeiros a a#ro#riar% K contabilidade deve demonstrar o valor real da d"vida contratada at ento! a 6ual e6uivaler ao valor do #rinci#al somado < #arcela de encar-os financeiros ora recon@ecida,4% Kssim! em (2)2*)+4! a contabilidade dever efetuar o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D >F?F<FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a Finan1ei%a# En1a%go# 6inan1ei%o# a aS%oS%ia%:P=

RY @AANAA

Halienta-se 6ue o re-istro dos encar-os a a#ro#riar s. foi #oss"vel devido ao fato de os 5uros em 6uesto serem #r -fiIados% $aso fossem #.s-fiIados! somente seria #oss"vel estim-los com razovel certeza na ocasio em 6ue forem divul-ados os valores dos "ndices acordados no

,,

Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela * ! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #resta9es sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #restao! conforme Jabela *% O recon@ecimento dos 5uros #ode ser feito de forma mais -radual! desde 6ue se leve em considerao o #razo de vencimento das contra#resta9es e se5a adotado o crit rio )ro rata dia! mediante a utilizao do m todo eI#onencial% Dessa forma! #oderia ser calculada e recon@ecida! #or eIem#lo! a #arcela de 5uros devida em um momento 6ual6uer dentro do #razo de eIecuo do contrato de em#r stimo%

,4

70

instrumento contratual% Co momento em 6ue tais "ndices tornam-se dis#on"veis! os 5uros #.sfiIados devem ser recon@ecidos% Kssim! a#.s o lanamento acima! em (2)2*)*++4! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa (F)

VALOR
32.000,00

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

VALOR 12.743,10
12.543,10 1.864,88 (1.664,88)

32.000,00 Passivo Circulante

Ativo No Circulante
Mquinas e Equipamentos (P)

20.000,00 Passivo No Circulante

20.000,00 Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total
Legenda: F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial Nota: O saldo da conta de resultado foi incorporado ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

31.800,00 R$ 52.000,00

R$

52.000,00 Total

Figura 10

EMPEN$O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE AOS ENCARGOS;J Hu#ondo-se 6ue o #a-amento das #resta9es do financiamento ser realizado tem#estivamente na data de vencimento! dever ser realizado! #rimeiramente! o em#en@o das des#esas oramentrias corres#ondentes aos encar-os a #a-ar =des#esa corrente? e < #arcela de amortizao do financiamento =des#esa de ca#ital?% Em relao ao em#en@o da des#esa com encar-os a #a-ar! a contabilidade efetuar at (2)2*)*++4! o se-uinte lanamentoE

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta En1a%go# Finan1ei%o# CP :P= En1a%go# Finan1ei%o# CP :F=

RY @AANAA

RY @AANAA

RY @AANAA

,0

Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela * ! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #resta9es sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #restao! conforme Jabela *%

K<

C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RY @AANAA

)I3 IDA-.O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE AOS ENCARGOS;D Nma vez em#en@ada a des#esa oramentria corres#ondente aos encar-os a #a-ar =des#esa corrente?! e #reviamente ao seu #a-amento! dever ser realizada a sua li6uidao% Dessa forma! a contabilidade efetuar em (2)2*)*++4! o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY @AANAA

RY @AANAA

K des#esa referente < #arcela dos encar-os financeiros! anteriormente recon@ecida! #assou #elos est-ios do em#en@o e da li6uidao da des#esa oramentria% Kssim! encontra-se a#ta a ser #a-a! conforme demonstrado nos dois 7ltimos lanamentos acima% K#.s esses re-istros! em (2)2*)*++4! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa (F)

VALOR
32.000,00

PASSIVO
Encargos Financeiros (F) Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

VALOR 12.743,10
200,00 12.543,10 1.664,88 (1.664,88)

32.000,00 Passivo Circulante

Ativo No Circulante
Mquinas e Equipamentos (P)

20.000,00 Passivo No Circulante

20.000,00 Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total
Legenda: F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

31.800,00 R$ 52.000,00

R$

52.000,00 Total

Figura 11

,/

Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela * ! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #resta9es sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #restao! conforme Jabela *%

72

EMPEN$O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , AMORTIZA-.OKA Hu#ondo-se 6ue o #a-amento das #resta9es do financiamento ser realizado tem#estivamente na data de vencimento! tamb m dever ser feito o em#en@o da des#esa oramentria corres#ondente < #arcela de amortizao do em#r stimo =des#esa de ca#ital?% Em relao ao em#en@o da des#esa com a #arcela de amortizao do em#r stimo! a contabilidade efetuar at (2)2*)*++4! o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP :P= E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RYDAJN><

RYDAJN><

RYDAJN><

RYDAJN><

)I3 IDA-.O DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , AMORTIZA-.OK< Nma vez em#en@ada a des#esa oramentria corres#ondente < #arcela de amortizao =des#esa de ca#ital?! e #reviamente ao seu #a-amento! dever ser realizada a sua li6uidao% Dessa forma! a contabilidade efetuar em (2)2*)*++4! os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga%

RYDAJN><

4+

Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela * ! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #resta9es sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #restao! conforme Jabela *% Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela * ! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #resta9es sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #restao! conforme Jabela *%

42

K>

C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RYDAJN><

Cesse momento! a des#esa referente < #arcela da amortizao 5 #assou #elos est-ios do em#en@o e da li6uidao% Dessa forma! encontra-se a#ta a ser #a-a! conforme demonstrado nos dois 7ltimos lanamentos acima% Kssim! a#.s os lanamentos anteriores! a entidade #ossuir! em (2)2*)*++4! a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa (F)

VALOR
32.000,00

PASSIVO
Encargos Financeiros (F) Emprstimos e Financiamentos a CP (F) Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

VALOR 12.743,10
200,00 908,31 11.634,79 1.664,88 (1.664,88)

32.000,00 Passivo Circulante

Ativo No Circulante
Mquinas e Equipamentos (P)

20.000,00 Passivo No Circulante

20.000,00 Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total
Legenda: F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

31.800,00 R$ 52.000,00

R$

52.000,00 Total

Figura 11

PAGAMENTO DA DESPESA OR-AMENTRIA CORRESPONDENTE , PRESTA-.OK@ C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB D @F<F@FBFBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e 6inan1ia2ento# a CP :F= En1a%go# 6inan1ei%o# CP :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

RY DAJN>< RY @AANAA RY<F<AJN><

RY<F<AJN><

4*

Cesse lanamento! foi utilizado o valor corres#ondente < #rimeira #restao! conforme Jabela * ! bem como a data de vencimento dessa #restao% Ks demais #resta9es sero ob5eto do mesmo lanamento contbil! res#eitando-se a data de vencimento res#ectiva e o valor corres#ondente a cada #restao! conforme Jabela *%

74

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago

RY<F<AJN><

Dessa forma! a#.s os lanamentos anteriores! a entidade #ossuir! em (2)2*)*++4! a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa

VALOR
30.891,69

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

VALOR 11.634,79
11.634,79 1.664,88 (1.664,88)

30.891,69 Passivo Circulante

Ativo No Circulante
Mquinas e Equipamentos (P)

20.000,00 Passivo No Circulante

20.000,00 Emprstimos e Financiamentos a LP (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

7.456,90
7.456,90 301,24 (301,24)

PL Total
Legenda:

31.800,00 R$ 50.891,69

R$

50.891,69Total

F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial

Figura 13

Os #assos descritos nos itens *%3% at *%/% devem ser re#etidos #ara as demais #resta9es! com o res#ectivo valor =conforme Jabela *?! at a com#leta 6uitao do financiamento%

INCIO DO EXERCCIO FINANCEIRO :TRANSFERRNCIA DE )ONGO PARA C RTO PRAZO= Ho classificadas como de lon-o #razo as d"vidas cu5o vencimento ocorra a#.s o encerramento do eIerc"cio% Em vista disso! no in"cio de cada eIerc"cio financeiro! ocorre necessariamente a reclassificao de #arte das obri-a9es re-istradas no Passivo Co $irculante #ara o Passivo $irculante da entidade% Cesse eIem#lo! o bem financiado foi recebido no dia (+)2*)*++4! sendo o vencimento da #rimeira #restao do financiamento no dia (2)2*)*++4% Em +2)+2)*++0 inicia-se um novo eIerc"cio financeiro% Dessa forma! #or ocasio da abertura do novo eIerc"cio financeiro! ocorrer a transfer;ncia da d"vida re-istrada at ento no Passivo EIi-"vel a 1on-o Prazo #ara o Passivo $irculante% Diante disso! a contabilidade efetuar! em +2)+2)*++0! os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a )P E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a CP

RY KF?C;NDA

KC

C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta En1a%go# Finan1ei%o# )P En1a%go# Finan1ei%o# CP Tt@Ao da Conta En1a%go# Finan1ei%o# a AS%oS%ia% CP En1a%go# Finan1ei%o# a AS%oS%ia% )P

RY >A<N@?

RY >A<N@?

Dessa forma! a#.s os lanamentos anteriores! em +2)+2)*++0! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa (F)

VALOR
30.891,69

PASSIVO
Emprstimos e Financiamentos a CP Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

VALOR 19.091,69
19.091,69 1.966,13 (1.966,13)

30.891,69 Passivo Circulante

Ativo No Circulante
Mquinas e Equipamentos (P)

20.000,00 Passivo No Circulante

20.000,00 Emprstimos e Financiamentos a LP Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P)

PL Total
Legenda: F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial

31.800,00 R$ 50.891,69

R$

50.891,69 Total

Figura 14

O im#ortante destacar 6ue a entidade #7blica necessita a#ro#riar ao resultado de um #er"odo o des-aste do seu ativo imobilizado #or meio do re-istro da des#esa de de#reciao! obedecendo ao #rinc"#io da com#et;ncia% K de#reciao do bem! contudo! ser tratada nessa instruo a#enas de forma sim#lificada! no item *%2+% Mais informa9es sobre esse assunto #odem ser obtidas na #arte BB do #resente manual%

CONSIDERA-MES SOBRE O ARRENDAMENTO MERCANTI) FINANCEIRO

<F Con#ide%a78e# Ini1iai# $onforme foi eI#osto na introduo do item *%! o arrendamento mercantil financeiro ! em sua ess;ncia! uma o#erao de com#ra financiada de um bem% Embora o ne-.cio 5ur"dico s. se a#erfeioe ao fim do contrato de arrendamento com o #a-amento do valor residual! ou se5a! no momento em 6ue eIercida a o#o de com#ra! os re-istros contbeis corres#ondentes < a6uisio do bem se-uem a mesma l.-ica descrita anteriormente% K 7nica diferena entre o tratamento contbil dis#ensado ao arrendamento mercantil financeiro e a6uele relativo a outras a6uisi9es financiadas de bens! como o demonstrado nos itens acima! a eIist;ncia de um valor residual a ser #a-o ao final do contrato ratificando a o#o de com#ra%

76

Cesse sentido! o valor residual 2%(+3)*+2+ E

definido da se-uinte forma no item 3 da Mesoluo $F$ n&

#alor residual :arantido 9= =a? )ara um arrendat"rio, a )arte do alor residual @ue seBa :arantida )or ele ou )or )arte a ele relacionada 3sendo o alor da :arantia o alor m";imo @ue )ossa, em @ual@uer caso, tornar&se )a:" el7A e =b? )ara um arrendador, a )arte do alor residual @ue seBa :arantida )elo arrendat"rio ou )or terceiro no relacionado com o arrendador @ue seBa financeiramente ca)a$ de satisfa$er as obri:a*es cobertas )ela :arantia. #alor residual no :arantido 9 a )arte do alor residual do ati o arrendado, cuBa reali$ao )elo arrendador no esteBa asse:urada ou esteBa unicamente :arantida )or uma )arte relacionada com o arrendador..

Para eIem#lificar a o#erao em anlise! a a6uisio financiada tratada nos itens anteriores foi ada#tada #ara simular um arrendamento mercantil financeiro contra"do em (+)22)*++4! a ser #a-o em *+ #resta9es mensais i-uais! com o vencimento da #rimeira #restao ocorrendo em (2)2*)*++4! com os se-uintes valoresE Valor do bemE MY*+%+++!++ Luantidade de #arcelasE *+ Valor de cada #arcelaE MY 2%2+0!(2 Valor residual -arantido =a ser #a-o #elo arrendatrio?E MY *%'++ Encar-os financeirosE MY 3%,,,!2(% $orres#onde < diferena entre o valor total #a-o ao arrendador =*+ I MY2%2+0!(2 a MY*%'++? e o valor do bem arrendado =MY *+%+++!++?%

KK

Essa o#erao de arrendamento #ode ser sintetizada na tabela abaiIoE

K 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 Total Pk =Ak+Jk R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 1.108,31 R$ 22.166,13 Jk= i * Sk R$ 200,00 R$ 190,92 R$ 181,74 R$ 172,48 R$ 163,12 R$ 153,67 R$ 144,12 R$ 134,48 R$ 124,74 R$ 114,91 R$ 104,97 R$ 94,94 R$ 84,80 R$ 74,57 R$ 64,23 R$ 53,79 R$ 43,25 R$ 32,60 R$ 21,84 R$ 10,97 R$ 2.166,13 Ak R$ 908,31 R$ 917,39 R$ 926,56 R$ 935,83 R$ 945,19 R$ 954,64 R$ 964,19 R$ 973,83 R$ 983,57 R$ 993,40 R$ 1.003,34 R$ 1.013,37 R$ 1.023,50 R$ 1.033,74 R$ 1.044,07 R$ 1.054,52 R$ 1.065,06 R$ 1.075,71 R$ 1.086,47 R$ 1.097,33 R$ 20.000,00 Sk R$ 20.000,00 R$ 19.091,69 R$ 18.174,30 R$ 17.247,74 R$ 16.311,91 R$ 15.366,73 R$ 14.412,09 R$ 13.447,90 R$ 12.474,07 R$ 11.490,51 R$ 10.497,11 R$ 9.493,77 R$ 8.480,40 R$ 7.456,90 R$ 6.423,16 R$ 5.379,09 R$ 4.324,57 R$ 3.259,51 R$ 2.183,80 R$ 1.097,33 R$ 0,00 -

Valor Residual: R$ 2.500,00

Legenda: K: Varia de 0 a 20 e representa os momentos relevantes para o contrato de arrendamento (recebimento do bem e e vencimento das parcelas). i : taxa de juros aplicada operao. Corresponde, nesse exemplo, a 1% ao ms. P k : a k-sima prestao a ser paga, composta de uma parcela de juros e outra de amortizao (Pk=Ak+Jk). J k : a k-sima parcela de juros a ser paga. A k : a k-sima parcela de amortizao a ser paga. S k : Representa o saldo devedor nos diferentes momentos observados. Valor Residual:Valor a ser pago no momento da opo de compra do bem. 1 - O vencimento da primeira prestao ocorre em 31/12/2007. O vencimento das demais prestaes ocorre no ltimo dia dos meses subsequentes. Sups-se que tal procedimento foi previsto no instrumento contratual. 2 - Para fins de simplificao, o clculo dos juros foi feito utilizando-se, para todas as prestaes,o ms comercial de 30 dias. Sups-se que tal procedimento foi previsto no instrumento contratual.

Tabela 2

Hu#ondo! #ara fins didticos! 6ue a entidade arrendatria #ossu"sse uma dis#onibilidade financeira no valor de MY (*%+++!++! um #atrimZnio l"6uido no mesmo valor e 6ue a 7nica o#erao ocorrida at o momento foi a o#erao de cr dito em anlise! a situao #atrimonial da entidade em */)22)*++4! antes da contratao do arrendamento! #oderia ser resumida! de forma sim#lificada! da se-uinte maneiraE

78

R$1,00 ATIVO Ativo Circulante Caixa eEquivalente Caixa VALOR PASSIVO VALOR -

32.000,00 Passivo Circulante 32.000,00

Ativo No Circulante

Passivo No Circulante PL

32.000,00 R$ 32.000,00

Total Legenda: F: Atributo Financeiro

R$

32.000,00

Total

Figura 15

Nma vez realizado o contrato de arrendamento mercantil financeiro! devem ser utilizados os roteiros contbeis descritos no item *%*% #ara re-istrar o in-resso do bem financiado ao #atrimZnio! bem como a incor#orao da res#ectiva d"vida contratual% Ks 7nicas diferenas a serem observadas no #resente caso! dizem res#eito ao valor dos encar-os a a#ro#riar 6ue sero acrescidos de MY *%'++!++! corres#ondentes ao valor residual do bem! e < nomenclatura das contas contbeis utilizadas! 6ue devem #ro#iciar o ade6uado con@ecimento de 6ue se trata de uma o#erao es#ec"fica de arrendamento mercantil financeiro% Diante do eI#osto! os lanamentos descritos no item *%*% #odem ser ada#tados #ara as se-uintes formas! conforme a t cnica de elaborao e eIecuo oramentria adotada #or cada enteE a= Re1e'i2ento do Be2 Ad&ui%ido 1o2o Fato EBt%ao%7a2entH%io Cesse caso! o Oramento P7blico trata como receita oramentria a#enas a6ueles valores 6ue #ossuem #reviso de efetivo in-resso aos cofres #7blicos% C>di?o da Conta D <F@F>FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta MH&uina# e E&uiSa2ento# E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a )P Tt@Ao da Conta [En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% En1a%go# Finan1ei%o# :P= Tt@Ao da Conta [En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% En1a%go# Finan1ei%o# :P=

RY@AFAAANAA RY<@FC?>N<A RY KF?C;NDA

RY <FJ;?NJJ

RY @FJA<N@?

'= Re1e'i2ento do Be2 Ad&ui%ido 1o2o Fato O%7a2entH%io Cesse caso! o Oramento P7blico utilizado como instrumento de #ol"tica fiscal% O controle da des#esa com a a6uisio financiada =des#esa com investimento? 5 foi anteriormente re-istrado na fase de em#en@oE

KD

C>di?o da Conta D <F@F>FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB

Tt@Ao da Conta MH&uina# e E&uiSa2ento# E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a )P Tt@Ao da Conta [En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% En1a%go# Finan1ei%o# :P= Tt@Ao da Conta [En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% En1a%go# Finan1ei%o# :P= Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY@AFAAANAA RY<@FC?>N<A RY KF?C;NDA

RY <FJ;?NJJ

RY @FJA<N@?

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

RY@AFAAANAA

RY@AFAAANAA

RY@AFAAANAA

RY@AFAAANAA

RY @AFAAANAA

80

C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB C>di?o da Conta D JF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

RY @AFAAANAA

Tt@Ao da Conta O'%iga78e# Cont%atada# a EBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito O'%iga78e# 1ont%atada# EBe1utada# - OSe%a78e# de C%Xdito RY @AFAAANAA

Kssim! a#.s o recebimento do bem arrendado e inde#endentemente da t cnica de elaborao e eIecuo oramentria adotada #or cada ente! a entidade #ossuir! em (+)22)*++4! a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00 ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalente Caixa VALOR 32.000,00 32.000,00 PASSIVO Passivo Circulante Arrendamento Mercantil Financeiro (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P) VALOR 12.543,10 12.543,10 1.864,88 (1.864,88)

Ativo No Circulante Bens Arrendados (P)

20.000,00 20.000,00

Passivo No Circulante Arrendamento Mercantil Financeiro (P) Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Apropriar (P) PL

7.456,90 7.456,90 2.801,24 (2.801,24) 32.000,00 R$ 52.000,00

Total

R$

52.000,00

Total

Legenda: F: Atributo Financeiro de Contas P: Atributo Patrimonial de Contas Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo Figura 16

$om#arando-se a fi:ura 1' com a fi:ura 6! nota-se 6ue as 7nicas diferenas! como era de se es#erar! dizem res#eito ao valor dos encar-os a a#ro#riar re-istrados no Passivo Co $irculante =acrescidos de MY *%'++!++! referentes ao valor residual a ser #a-o no momento em 6ue for efetivada a o#o de com#ra?! e < nomenclatura de al-umas contas utilizadas! visando a correta identificao! #ara fins -erenciais! do financiamento em 6uesto como sendo do ti#o arrendamento mercantil financeiro% $om eIceo dos re-istros #ertinentes ao valor residual do bem! os demais lanamentos contbeis relativos < eIecuo do contrato de arrendamento devem se-uir o #rocedimento descrito nos itens anteriores% Os re-istros envolvendo a o#o de com#ra ou de devoluo do bem ao fim do termo contratual so descritos nos itens a se-uir% Para tanto! su#9e-se 6ue a entidade #ossua a se-uinte com#osio #atrimonial! em (2)+4)*++/! imediatamente a#.s o #a-amento da vi- sima #restao esti#ulada no instrumento contratualE

J<

R$1,00

ATIVO Ativo Circulante

Caixa e Equivalente Caixa (F)

VALOR

PASSIVO

VALOR 2.500,00 (2.500,00)

9.833,87 Passivo Circulante

9.833,87 Encargos Financeiros (P) Encargos Finaceiros a Transcorrer (P)

Ativo No Circulante
Bens Arrendados (P) Depreciao Acumulada (P)

16.700,00
20.000,00 (3.300,00)

PL Total
Legenda: F: Atributo de Contas - Financeiro P: Atributo de Contas - Patrimonial Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

R$ 26.533,87 R$ 26.533,87

R$

26.533,87 Total

Figura 17

Os valores a#resentados na fi-ura anterior foram obtidos su#ondo-se 6ue foram re#etidos os #rocedimentos de #a-amento #ara todas as vinte #resta9es do contrato de arrendamento! utilizando-se os valores corres#ondentes da ,abela 0 e considerando-se os efeitos da de#reciao do bem4(% K o#o de com#ra do bem im#9e a realizao dos re-istros contbeis descritos nos itens *% a 3% K o#o de devoluo do bem! #or sua vez! tratada no item '%

@F Re1on(e1i2ento do# en1a%go# %e6e%ente# ao +a"o% %e#idua" K #arcela de encar-os financeiros referente ao valor residual dever ter sido recon@ecida! conforme o Princ"#io $ontbil da $om#et;ncia! inde#endentemente de seu #a-amento% Dessa forma! deve ser realizada uma baiIa no saldo contbil da conta retificadora de #assivo 6ue re#resenta os encar-os financeiros a transcorrer% Kssim! em (2)+/)*++/! a contabilidade dever efetuar o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D >F?F<FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a Finan1ei%a# En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% :P=

RY @FCAANAA

>F E2Sen(o da de#Se#a o%7a2entH%ia 1o%%e#Sondente ao +a"o% %e#idua" C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida%

RY @FCAANAA

4(

Hobre o assunto! consultar o Manual de $ontabilidade K#licada ao Hetor P7blico! Parte BB Procedimentos $ontbeis Patrimoniais%

82

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta En1a%go# Finan1ei%o# CP :P= En1a%go# Finan1ei%o# CP :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RY @FCAANAA

RY @FCAANAA

RY @FCAANAA

?F )i&uida7To da de#Se#a o%7a2entH%ia 1o%%e#Sondente ao +a"o% %e#idua" C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY @FCAANAA

RY @FCAANAA

K des#esa referente ao valor residual #assou #elos est-ios do em#en@o e da li6uidao% K#.s esses re-istros! a entidade #ossuir! em (2)+4)*++/! a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00 VALOR 2.500,00 2.500,00 -

ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalente Caixa (F) Ativo No Circulante Bens Arrendados (P) Depreciao Acumulada (P)

VALOR

PASSIVO

9.833,87 Passivo Circulante 9.833,87 Encargos Financeiros a Pagar (F) Encargos Financeiros (P) 16.700,00 Encargos Finaceiros a Apropriar (P) 20.000,00 (3.300,00) PL

24.033,87 R$ 26.533,87

Total Legenda:
F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial

R$

26.533,87

Total

Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo Figura 18

J>

CF Paga2ento da de#Se#a o%7a2entH%ia 1o%%e#Sondente ao +a"o% %e#idua" C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB En1a%go# Finan1ei%o# CP :F= C <F<F<F<FBFBBFBB CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB Ttulo da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago

RY@FCAANAA

RY@FCAANAA

RY@FCAANAA

Dessa forma! a#.s o lanamento anterior! a entidade #ossuir! em (2)+4)*++/! a se-uinte com#osio #atrimonialE
ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalentes Caixa Ativo No Circulante Bens Arrendados (P) Depreciao Acumulada (P) VALOR 7.333,87 7.333,87 Encargos Financeiros a Pagar (F) 16.700,00 20.000,00 (3.300,00) PL Total Legenda:
F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial

PASSIVO Passivo Circulante

R$1,00 VALOR -

24.033,87 R$ 24.033,87

R$

24.033,87

Total

Figura 19

;F OS7To de de+o"u7To do 'e2 $omo eIem#lo! a situao #atrimonial antes da devoluo do bem! em (2)+4 )*++/! imediatamente a#.s o #a-amento da vi- sima #restao esti#ulada no instrumento contratual! #oderia ser a se-uinteE
ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalente Caixa Ativo No Circulante Bens Arrendados (P) Depreciao Acumulada (P) VALOR 9.833,77 9.833,77 16.700,00 20.000,00 (3.300,00) PL Total Legenda:
F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial

PASSIVO Passivo Circulante Encargos Financeiros Encargos Financeiros a Apropriar (F)

R$1,00 VALOR 2.500,00 (2.500,00)

26.533,87 R$ 26.533,87

R$

26.533,87

Total

Figura 20

84

K contabilidade efetuar! ento! os se-uintes lanamentos! em (2)+4)*++/E C>di?o da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta <F@F>FBFBFBBFBB <F@F>FBFBFBBFBB C>di?o da Conta >F;FBFBFBFBBFBB <F@F>FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta En1a%go# Finan1ei%o# :P= [En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% Tt@Ao da Conta [DeS%e1ia7To A1u2u"ada :Reti6i1ado%a de Ati+o= :P= Ben# A%%endado# Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a - Pe%da# Ben# A%%endado#

RY @FCAANAA

D C D C

RY >F>AANAA

RY <;FKAANAA

Ca devoluo do bem! deve ocorrer a baiIa do valor corres#ondente no ativo no circulante da arrendatria em contra#artida a uma variao #atrimonial diminutiva% K obri-ao atinente ao valor residual do bem tamb m deve ser baiIada! visto 6ue a o#o de com#ra no foi realizada% Portanto! a#.s os lanamentos anteriores! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalente Caixa Ativo No Circulante Bens Arrendados (P) Depreciao Acumulada (P) VALOR PASSIVO R$1,00 VALOR -

9.833,87 Passivo Circulante 9.833,87 - Passivo No Circulante PL R$ 9.833,87 Total

R$ 9.833,87 R$ 9.833,87

Total

Legenda: F: Atributo da Conta Financeiro P: Atributo da Conta Patrimonial Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo Figura 21

Observa-se! a #artir dos lanamentos acima e da com#osio #atrimonial re#resentada na Fi-ura *2! 6ue a no ratificao da o#o de com#ra e a conse6uente devoluo do bem ao arrendador resultam! #ara esse eIem#lo! em uma #erda de MY 2,%4++!++ #ara a entidade! com refleIos ne-ativos na sua situao #atrimonial muito su#eriores aos 6ue ocorreriam no caso de ter sido feita a o#o de com#ra do bem #elo valor de MY *%'++!++! sendo essa 7ltima alternativa =o#o de com#ra? a mais ade6uada na #resente situao43%

O fato de o valor a ser #a-o #ela arrendatria! ao final do contrato! #ara eIercer sua o#o de com#ra ser muito menor 6ue o valor real do bem suficiente #ara caracterizar a o#erao em a#reo como um arrendamento mercantil financeiro! em conformidade ao dis#osto na Corma Brasileira de $ontabilidade CB$ JA +, O#era9es de Krrendamento Mercantil%
43

JC

TRANSA-.O DE !ENDA E 12 A2B CE Nma transao de venda e leasebacS =retroarrendamento #elo vendedor 5unto ao com#rador? envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo #elo com#rador ao vendedor% O #a-amento do arrendamento mercantil e o #reo de venda so -eralmente interde#endentes #or serem ne-ociados como um #acote% O tratamento contbil de uma transao de venda e leasebacS de#ende do ti#o de arrendamento mercantil envolvido% He o leasebacS for um arrendamento mercantil financeiro! a transao um meio #elo 6ual o arrendador financia o arrendatrio! com o ativo como -arantia% He uma transao de venda e leasebacS resultar em arrendamento mercantil financeiro! 6ual6uer eIcesso de receita de venda obtido acima do valor contbil no deve ser imediatamente recon@ecido como receita #or um vendedor-arrendatrio% Em vez disso! tal valor deve ser diferido e amortizado durante o #razo do arrendamento mercantil% Os lanamentos de venda se-uida de leasin: financeiro sero realizados da se-uinte formaE Ca venda do bemE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e 1o2Sen#at0%ia#

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

%e1u%#o# RY @AFAAANAA

%e1u%#o# ent%ada# RY @AFAAANAA

86

C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D <F<F<F<FBFBBFBB C <F@F>FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Ben# M0+ei#

RY @AFAAANAA

RY @@FAAANAA

RY @@FAAANAA

RY@AFAAANAA

Co em#en@o referente < o#erao de leasebacSE C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C%Xdito di#SonV+e" C ;F@F@F<F>FA<FBB C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# D JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% C JF@F<F<F@FBBFBB e2Sen(o

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

No recebimento do bem arrendado: C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C ;F@F@F<F>FA>FBB C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB Re1eita a %ea"i5a% C ;F@F<F@FBFBBFBB Re1eita %ea"i5ada C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# C JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

RY @AFAAANAA

JK

C>di?o da Conta D <F@F>FBFBFBBFBB C @F<F@FBFBFBBFBB C @F@F@FBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta MH&uina# e E&uiSa2ento# E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a CP E2S%X#ti2o# e Finan1ia2ento# a )P

RY@AFAAANAA RY<@FC?>N<A RY KF?C;NDA

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F<F@FBFBFBBFBB [En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% C @F<F@FBFBFBBFBB En1a%go# Finan1ei%o# :P= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F@F@FBFBFBBFBB [En1a%go# Finan1ei%o# a T%an#1o%%e% C @F@F@FBFBFBBFBB En1a%go# Finan1ei%o# :P= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D >FDFBFBFBFBBFBB Di6e%i2ento de )u1%o de !enda do I2o'i"i5ado C @FDFBFBFBFBBFBB )u1%o na !enda do I2o'i"i5ado a T%an#1o%%e% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D KF<F@F>FBFBBFBB O'%iga78e# Cont%atada# - )ea#ing Finan1ei%o C JF<F@F>FBFBBFBB O'%iga78e# Cont%atada# a EBe1uta% - )ea#ing Finan1ei%o

RY <FJ;?NJJ

RY @FJA<N@?

RY @FAAANAA

RY @AFAAANAA

Na apropriao do lucro na venda do imobilizado no decorrer do contrato no perodo de competncia correspondente a cada ms: C>di?o da Conta D @FDFBFBFBFBBFBB C ?F;F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta )u1%o na !enda do I2o'i"i5ado a T%an#1o%%e% Gan(o na !enda do I2o'i"i5ado

RY <AANAA

A>FA>FA>FA> RECEBIMENTO ANTECIPADO DE !A)ORES PRO!ENIENTES DA !ENDA A TERMO DE BENS E SER!I-OS O recebimento anteci#ado de valores #rovenientes da venda a termo de bens e servios considerado o#erao de cr dito #or dis#osio eI#ressa do inciso BBB do art% */ da 1MF% Para eIem#lificar esse caso! demonstra-se o roteiro contbil relativo a um recebimento anteci#ado de receita oramentria em +2)22)*++4! no valor de MY '%+++!++! #or servios a serem #restados no dia +2)2*)*++4% Hu#ondo 6ue a entidade contratada #ossu"a uma dis#onibilidade financeira no valor de MY 2*%+++!++! um #atrimZnio l"6uido no mesmo valor e 6ue a 7nica o#erao ocorrida at o momento foi a o#erao de cr dito em anlise! sua situao #atrimonial antes do in-resso da receita oramentria! em (2)2+)*++4! #oderia ser resumida! de forma sim#lificada! da se-uinte maneiraE

88

K se-uir! so a#resentados os lanamentos corres#ondentes a cada um dos fatos contbeis relativos a essa o#erao%

INGRESSO DO REC RSO E REGISTRO DA OBRIGA-.O CONTRAT A) CORRESPONDENTE Em +2)22)*++4! a contabilidade efetuar o se-uinte lanamento relativo ao in-resso do recurso anteci#ado e < incor#orao da obri-ao corres#ondenteE C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D <F<F<F<FBFBBFBB C @F<FCF<FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D KF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Adianta2ento de C"iente# :P= Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Tt@Ao da Conta Cont%ato# de OSe%a78e# de C%Xdito O'%iga78e# Cont%atada# a EBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D JF<F@F>FBFBBFBB O'%iga78e# 1ont%atada# a eBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito C JF<F@F>FBFBBFBB O'%iga78e# 1ont%atada# eBe1utada# - OSe%a78e# de C%Xdito

RY CFAAANAA

O in-resso de recursos foi contabilizado como uma receita oramentria de servios #or ser essa a ess;ncia da o#erao a6ui demonstrada #restao de servios com #a-amento anteci#ado% K anteci#ao da receita! contudo! -era uma obri-ao #ara a contratada de restituir os recursos auferidos no caso de inadim#lemento do contrato! o 6ue caracteriza a o#erao de cr dito% K#.s os lanamentos acima! em +2)22)*++4! a entidade #ossuir a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00 ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalentes Caixa VALOR PASSIVO VALOR 5.000,00 5.000,00 12.000,00 R$ 17.000,00

17.000,00 Passivo Circulante 17.000,00 Adiantamento de Clientes (P) PL

Total

R$

17.000,00

Total

Legenda: F: Atributo de Conta s- Financeiro P: Atributo de Contas - Patrimonial

Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

Figura 23

JD

DESINCORPORA-.O DO PASSI!O DE!IDO , PRESTA-.O DO SER!I-O $aso o servio se5a #restado tem#estivamente e em conformidade ao dis#osto no instrumento contratual #actuado! a contabilidade efetuar! em +2)2*)*++4! o se-uinte lanamento contbilE C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F<FCF<FBFBBFBB Adianta2ento de C"iente# :P= C ?FBFBFBFBFBBFBB !a%ia7To Pat%i2onia" Au2entati+a

RY CFAAANAA

K#.s a #restao do servio contratado! em +2)2*)*++4! a entidade a#resentaria a se-uinte com#osio #atrimonialE
R$1,00 ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalentes Caixa VALOR PASSIVO VALOR 17.000,00 R$ 17.000,00

17.000,00 Passivo Circulante 17.000,00 Adiantamento de Clientes (P) PL

Total

R$

17.000,00

Total

Legenda: F: Atributo de Contas - Financeiro P: Atributo de Contas - Patrimonial

Nota: O saldo da conta de resultado foi incorporado ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

Figura 24

Messalta-se 6ue a contabilidade deve re-istrar os demais lanamentos contbeis es#ec"ficos a cada ti#o de o#erao de venda realizada! tais como a a#ro#riao dos custos envolvidos na realizao do servio ou #roduo do bem%

DE!O) -.O DO ADIANTAMENTO DE!IDO AO CANCE)AMENTO DA OPERA-.O :NO MESMO EXERCCIO FINANCEIRO= $aso o servio no se5a #restado e a conse6uente restituio dos recursos anteci#ados ocorra no mesmo eIerc"cio financeiro em 6ue @aviam in-ressado! a contabilidade dever efetuar! na data em 6ue os recursos forem restitu"dos! os lanamentos contbeis #ertinentes% Hu#ondo-se 6ue a restituio ocorreu em +2)2*)*++4! a contabilidade dever efetuar os se-uintes re-istrosE C>di?o da Conta D ;F@F<F@FBFBBFBB C ;F@F<F>FBFBBFBB C>di?o da Conta D @F<FCF<FBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta Re1eita %ea"i5ada [Dedu7To da %e1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Adianta2ento de 1"iente# :P= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F=

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

90

C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C KF@F<F<FBFBBFBB C>di?o da Conta D JF<F@F>FBFBBFBB C JF<F@F>FBFBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Tt@Ao da Conta O'%iga78e# 1ont%atada# eBe1utada# - OSe%a78e# de C%Xdito O'%iga78e# 1ont%atada# a eBe1uta% - OSe%a78e# de C%Xdito

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

K#.s os lanamentos anteriores! a entidade a#resentaria a se-uinte com#osio #atrimonialE

R$1,00 ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalentes Caixa VALOR PASSIVO VALOR -

12.000,00 Passivo Circulante 12.000,00 Adiantamento de Clientes (P)

PL Total R$ 12.000,00 Total R$

12.000,00 12.000,00

Legenda: F: Atributo de Contas - Financeiro P: Atributo de Contas - Patrimonial

Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo Figura 25

Cesse eIem#lo! #ara fins de sim#lificao! no foram consideradas eventuais #enalidades contratuais ou le-ais #orventura eIi-"veis em razo do cancelamento do servio contratado%

DE!O) -.O DO ADIANTAMENTO DE!IDO AO CANCE)AMENTO DA OPERA-.O :EM EXERCCIO FINANCEIRO POSTERIOR= $aso a devoluo do recurso ocorra em eIerc"cio #osterior ao do in-resso! e tendo em vista 6ue a o#erao em anlise contratual! o desembolso a ser efetuado consistir no #a-amento de uma des#esa oramentria! conforme #ode ser observado nos lanamentos abaiIo%

<F E2Sen(o da De#Se#a O%7a2entH%ia K li6uidao e o #a-amento da des#esa oramentria devem ser #recedidos de #r vio em#en@o% Hu#ondo-se 6ue a devoluo do recurso ser efetuada no dia +2)+*)*++0! a contabilidade dever efetuar at essa data o se-uinte lanamento contbilE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida%

RY CFAAANAA

D<

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D @F<FCF<FBFBBFBB C @F<F>FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Adianta2ento de C"iente# :P= Indeni5a78e# e Re#titui78e# a Paga% :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

@F )i&uida7To da De#Se#a O%7a2entH%ia Nma vez realizado o em#en@o da des#esa oramentria! a contabilidade efetuar at o dia +2)+*)*++0! os se-uintes lanamentosE C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga%

RY CFAAANAA

C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY CFAAANAA

K#.s os lanamentos acima! em +2)+*)*++0 a entidade a#resentaria a se-uinte com#osio #atrimonialE

R$1,00 ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalente Caixa (F) VALOR PASSIVO VALOR 5.000,00 5.000,00 12.000,00 R$ 17.000,00

17.000,00 Passivo Circulante 17.000,00 Indenizaes e Restituies a Pagar (F) Adiantamento de Clientes (P) PL

Total

R$

17.000,00

Total

Legenda: F: Atributo de Contas - Financeiro P: Atributo de Contas - Patrimonial

Nota: Os saldos das contas de resultado foram incorporados ao patrimnio lquido para fins de fechamento do demonstrativo

Figura 26

92

>F Paga2ento da De#Se#a O%7a2entH%ia Em +2)+*)*++0! ao efetuar o #a-amento da des#esa oramentria! a contabilidade efetuar o se-uinte lanamentoE C>di?o da Conta D @F<F>FBFBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB Tt@Ao da Conta Indeni5a78e# e Re#titui78e# a Paga% :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

RY CFAAANAA

RY CFAAANAA

K#.s o lanamento acima! em +2)+*)*++0! a entidade a#resentaria a se-uinte com#osio #atrimonialE

R$1,00 ATIVO Ativo Circulante Caixa e Equivalente Caixa VALOR PASSIVO VALOR 12.000,00 R$ 12.000,00

12.000,00 Passivo Circulante 12.000,00 Indenizaes e Restituies a Pagar (F) Adiantamento de Clientes (P) PL

Total

R$

12.000,00

Total

Legenda: P: Sistema de Contas - Patrimonial F: Sistema de Contas - Financeiro Figura 27

Cesse eIem#lo! #ara fins de sim#lificao! no foram consideradas eventuais #enalidades contratuais ou le-ais #orventura eIi-"veis em razo do cancelamento do servio contratado%

A>FA>FA>FA? ASS N-.ON RECON$ECIMENTO E CONFISS.O DE D!IDAS K assuno! o recon@ecimento e a confisso de d"vidas so e6ui#arados a o#erao de cr dito #ela 1MF! no #ar-rafo #rimeiro do seu art% */% \ de se observar! no entanto! 6ue tais o#era9es devem ser entendidas como incor#ora9es de #assivos eI#ressamente autorizadas ou #revistas em lei! em res#eito ao #rinc"#io da le-alidade 6ue re-e as atividades da Kdministrao P7blica% Por outro lado! no se caracterizam como o#era9es de cr dito as incor#ora9es de #assivos decorrentes de #recat.rios 5udiciais! as 6uais! no entanto! inte-raro a d"vida consolidada4' nos termos definidos no Manual de Demonstrativos Fiscais4,%

4' 4,

1MF! art% (+! P 4&% Manual de Demonstrativos Fiscais! (] edio! Parte BBB! KneIo BB Demonstrativo da D"vida $onsolidada 1"6uida% D>

$ontudo! nem toda deciso 5udicial est isenta de ser considerada o#erao de cr dito% Kssim! no caso de @omolo-ao de acordo 5udicial! 6ue de fato caracterize um financiamento de uma #arte < outra! dever a o#erao ser considerada como o#erao de cr dito #ara todos os fins le-ais% $aso eIista a #reviso le-al 6ue #ossibilite < Kdministrao P7blica assumir! recon@ecer ou confessar d"vidas! os lanamentos #ertinentes a essas o#era9es #odem ser efetuados de acordo com o se-uinte roteiro -eralE

RECON$ECIMENTO CONTBI) DO PASSI!O C>di?o da Conta D >FBFBFBFBFBBFBB C @F@FBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a O'%iga78e#

INCIO DO EXERCCIO FINANCEIRO :TRANSFERRNCIA DE )ONGO PARA C RTO PRAZO= Ho classificadas como de lon-o #razo as d"vidas cu5o vencimento ocorra a#.s o encerramento do eIerc"cio% Em vista disso! no in"cio de cada eIerc"cio financeiro ocorre necessariamente a reclassificao de #arte das obri-a9es re-istradas no Passivo EIi-"vel a 1on-o Prazo #ara o Passivo $irculante da entidade% C>di?o da Conta D @F@FBFBFBFBBFBB C @F<FBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# O'%iga78e#

PRESCRI-.O DA D!IDA C>di?o da Conta D @F<FBFBFBFBBFBB C ?FBFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# !a%ia7To Pat%i2onia" Au2entati+a

REGISTRO DA DESPESA OR-AMENTRIAKK C>di?o da Conta D @F<FBFBFBFBBFBB C @F<FBFBFBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# :P= O'%iga78e# :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida%

44

Os demais lanamentos de li6uidao e #a-amento se-uem o mesmo roteiro de eIecuo da des#esas eIem#lificados nos itens anteriores%

94

C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

A>FA>FA>FAC ASS N-.ON SEM A TORIZA-.O OR-AMENTRIAN DE OBRIGA-.O PARA PAGAMENTO A POSTERIORI DE BENS E SER!I-OSF Ho vedados 6uais6uer #rocedimentos #elos ordenadores de des#esa 6ue viabilizem a eIecuo de des#esas sem com#rovada e suficiente dis#onibilidade de dotao oramentria% Co entanto! a contabilidade re-istrar os atos e fatos relativos < -esto oramentrio-financeira efetivamente ocorridos! sem #re5u"zo das res#onsabilidades e #rovid;ncias derivadas da inobserv8ncia dessa vedao% Ordenar des#esas sem autorizao oramentria ti#ificado como crime contra as finanas #7blicas! conforme a 1ei n& 2+%+*0)*+++ - 1ei de $rimes Fiscais% Cesse sentido! a contabilidade deve demonstrar os im#actos lesivos ao #atrimZnio causados #or o#era9es ile-ais! conforme o eI#osto na #arte introdut.ria da #resente Bnstruo% K contabilidade #assa! ento! a desem#en@ar um #a#el fundamental no 6ue concerne < trans#ar;ncia da -esto fiscal #7blica! recon@ecendo os #assivos ori-inados de transa9es ilicitamente realizadas! #odendo ainda! nos casos concretos 6ue assim o eIi5am! recon@ecer! #or meio de re-istros em contas es#ec"ficas de com#ensao! a res#onsabilidade da6ueles 6ue l@es deram causa% Para eIem#lificar esse caso! su#Zs-se 6ue um .r-o da Kdministrao Direta de um munic"#io efetuou uma com#ra de material de consumo nos se-uintes termosE a? Co @avia autorizao oramentria #ara efetuar a com#raG b? Essa a6uisio se deu #or meio de aceite de uma nota #romiss.ria no valor de MY '%+++!++G e c? Os bens seriam entre-ues no #razo de (+ dias a #artir do aceite do t"tulo de cr dito =nota #romiss.ria?% Jal o#erao est eivada de ile-alidades! visto 6ue so vedadas e e6ui#aradas a o#era9es de cr dito #ela 1MF tanto a assuno! sem autorizao oramentria! de obri-ao com fornecedores #ara #a-amento a )osteriori40G como a assuno direta de com#romisso com fornecedor de bens! mercadorias ou servios! mediante aceite de t"tulo de cr dito4/% Ordenar des#esas sem autorizao le-al! como no #resente caso! tamb m considerado crime contra as finanas #7blicas! estando o infrator su5eito < #ena de recluso de 2 =um? a 3 =6uatro? anos! conforme o art% *& da 1ei n& 2+%+*0)*+++ 1ei de $rimes Fiscais%

40 4/

1MF! art% (4! BV% 1MF! art% (4! BBB% DC

Em vista disso! a autoridade administrativa com#etente! sob #ena de res#onsabilidade solidria! dever adotar #rovid;ncias com vistas < a#urao dos fatos! identificao dos res#onsveis! 6uantificao do dano e ao imediato ressarcimento ao Errio% Cesse sentido! a contabilidade deve demonstrar os efeitos nocivos 6ue tal o#erao ile-al causa ao #atrimZnio #7blico! recon@ecendo contabilmente a incor#orao do #assivo -erado e re-istrando a #oss"vel res#onsabilidade da6ueles 6ue l@es deram causa! conforme os se-uintes lanamentosE

RECON$ECIMENTO CONTBI) DO PASSI!O C>di?o da Conta D >FBFBFBFBFBBFBB C @F@FBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a O'%iga78e#

RY CFAAANAA

REGISTRO DA RESPONSABI)IDADE EM AP RA-.O C>di?o da Conta D KFDFBFBFBFBBFBB C JFDFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta Re#Son#a'i"idade# e2 ASu%a7To !a"o%e#N TVtu"o# e Ben# #o' Re#Son#a'i"idade

RY CFAAANAA

K conta classificada como variao #atrimonial diminutiva assume um #a#el fundamental 6uanto ao controle contbil da o#erao de cr dito ile-al a6ui a#resentada! uma vez 6ue ela indica 6ue @ouve a incor#orao de uma d"vida sem autorizao oramentria% O lanamento nas contas de controle =Mes#onsabilidades em K#urao e Valores! J"tulos e Bens sob Mes#onsabilidade?! #or sua vez! deve #ossibilitar a imediata identificao dos #oss"veis res#onsveis #elo ato lesivo ao #atrimZnio #7blico%

A>FA>FA>FA; Pa%1e"a2ento de dV+ida# Os #arcelamentos de d"vidas #odem decorrer de assuno! recon@ecimento ou confisso de d"vidas! e! #ortanto! e6ui#aram-se a o#era9es de cr dito #or fora do art% */! P 2& da 1MF% Por m! o #arcelamento de d bitos #reeIistentes 5unto a institui9es no-financeiras 6ue no im#li6uem uma elevao da d"vida consolidada l"6uida no se e6ui#aram a o#era9es de cr dito%0+ Os #arcelamentos de d"vidas relativos a tributos e FAJH! a#esar de constitu"rem financiamentos entre entes da Federao!02 so eI#ressamente autorizados #ela lei e no esto su5eitos aos limites #ara contratao de O#era9es de $r dito! uma vez 6ue foram re-ulamentados de forma es#ec"fica #ela le-islao0*%

P *o do art% (o da Mes% no 3()*++2% 1MF art% (' 0* PAFC)$KF)C& **/( )*++,

0+ 02

96

Para a contabilidade! os #arcelamentos so uma transfer;ncia de uma d"vida de curto #razo #ara o lon-o #razo e sua contabilizao seria a se-uinteE C>di?o da Conta D @F<FBFBFBFBBFBB C @F@FBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# de 1u%to S%a5o O'%iga78e# de "ongo S%a5o

03.04.00 RE6IME PR7PRIO DE PRE-ID8 CIA !OCIA+ .RPP!/

03.04.0' I TROD(1;O K 1ei n& /%424)2//0 dis#9e sobre re-ras -erais #ara or-anizao e o funcionamento dos re-imes #r.#rios de #revid;ncia social dos servidores #7blicos da Nnio! dos Estados! do Distrito Federal e dos Munic"#ios! dos militares dos Estados e do Distrito Federal e d outras #rovid;ncias% K #adronizao do Plano de $ontas #ara o Me-ime Pr.#rio da Previd;ncia Hocial =MPPH? ocorre #or meio da Portaria n& /2, de 2' de 5ul@o de *++( e suas atualiza9es% Ks contas contbeis utilizadas neste ca#"tulo se-uem o Plano de $ontas a#licado ao MPPH! 6ue tem a mesma estruturao e codificao do Plano da Kdministrao P7blica Federal! cu5o ob5etivo #rec"#uo a #adronizao dos #rocedimentos contbeis nas tr;s esferas de -overno% Co 6ue diz res#eito <s contribui9es #ara o Me-ime Pr.#rio da Previd;ncia Hocial! a Portaria Bnterministerial HJC)HOF n& ,00)*++'! atualizada #ela Portaria Bnterministerial HJC)HOF n& ((0 de *, de abril de *++,! determinou 6ue as contribui9es #atronais se5am lanadas como des#esa da entidade #atronal! identificada #ela modalidade R/2S! desde o eIerc"cio de *++4% K modalidade de a#licao da des#esa R/2S foi inclu"da na Portaria Bnterministerial HJC)HOF n[ 2,()*++2 #ela Portaria Bnterministerial HJC)HOF n[ ,00)*++'% Hua criao foi motivada #elo #ar-rafo *& do art% 0& da 1ei n& 22%240)*++' 1DO #ara o eIerc"cio de *++,! se-undo o 6ual as o#era9es 6ue resultem em des#esa de um .r-o! fundo ou entidade inte-rante dos oramentos fiscal e da se-uridade social da Nnio receita de outro .r-o! fundo ou entidade 6ue tamb m inte-rem esses oramentos! devem ser eIecutadas! obri-atoriamente! #or meio de em#en@o! li6uidao e #a-amento! nos termos da 1ei n& 3%(*+)2/,3% $omo contra#artida das des#esas identificadas #ela modalidade de a#licao R/2S! dever ser feito o lanamento! #elo recebedor! em contas de receitas intraoramentrias 6ue demonstrem a #articularidade desse recebimento% Dessa forma! na consolidao das contas #7blicas! essas des#esas e receitas #odero ser identificadas! de modo 6ue se evidenciem os efeitos das du#las conta-ens decorrentes de sua incluso no oramento%

DK

03.04.0& CO TA#I+I<A1;O A>FA?FA@FA< CONTRIB I-.O PATRONA) Mefere-se ao #a-amento da contribuio #ara a Nnidade Aestora do Me-ime Pr.#rio de Previd;ncia Hocial =MPPH? efetuado #ela administrao #7blica! em virtude da sua condio de em#re-adora! resultante de #a-amento de #essoal% Co momento do #a-amento dessa contribuio ao MPPH! os re-istros no ente e na Nnidade Aestora de Previd;ncia sero realizados da se-uinte formaE - Co ente! @aver o re-istro da sa"da do din@eiro! debitando-se Varia9es Patrimoniais Diminutivas e creditando-se o caiIa! com eIecuo oramentria das des#esas intraoramentrias% Reconhecimento do Passivo C>di?o da Conta D >FKF@F<F@FBBFBB C @F<F<F?F@FBBFBB Empenho C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D @F<F<F?F@FBBFBB C @F<F<F?F@FBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB 1i6uidao C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS :P= En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Tt@Ao da Conta Cont%i'ui78e# So1iai# Int%a OFSS En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS

98

C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Pa-amento C>di?o da Conta D @F<F<F?F@FBBFBB C <F<F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB

Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

Tt@Ao da Conta En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

- Co MPPH! @aver o re-istro do in-resso do din@eiro! debitando-se o dis#on"vel e creditando-se Varia9es Patrimoniais Kumentativas! com realizao oramentria das receitas intraoramentrias% Krrecadao de $ontribuio Previdenciria C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C ?F@F<F<F@FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Cont%i'ui78e# So1iai# RPPS Int%a OFSS Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

A>FA?FA@FA@ CONTRIB I-.O DO SER!IDOR Mefere-se <s reten9es #rovenientes do #a-amento das remunera9es dos servidores titulares de car-os efetivos! re-idos #elo estatuto! a t"tulo de #revid;ncia social% Co ente! ser re-istrada a reteno da contribuio do servidor no #assivo em contra#artida com o re-istro da Variao Patrimonial Diminutiva Pessoal e Encar-os! relativo < fol@a de #a-amento! com #osterior eIecuo oramentria das des#esas intraoramentrias%

DD

Co MPPH! @aver o re-istro do in-resso do din@eiro! debitando-se o caiIa e creditando-se Variao Patrimonial Kumentativa de $ontribui9es Previdencirias do Me-ime Pr.#rio! com realizao oramentria das receitas intra-oramentrias% Krrecadao de $ontribuio Previdenciria C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C ?F@F<F<F<FA@FBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Cont%i'ui7To do #egu%ado ao RPPS Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

A>FA?FA@FA> CONTRIB I-MES PATRONAIS RECO)$IDAS FORA DO PRAZO AO RPPS Ks contribui9es #atronais recol@idas fora do #razo #elo ente federativo #odem sofrer a incid;ncia de acr scimos morat.rios conforme le-islao es#ec"fica de cada ente% $aso essas contribui9es se5am recol@idas de forma #arcelada! devero ser contabilizadas conforme adiante demonstradoE Luanto aos 5uros! multas e atualizao monetria! deve @aver a eIecuo oramentria da des#esa no ente! mensalmente! at 6ue ocorra o #a-amento da obri-aoE Co eIerc"cio de _2E =#ara a situao de restos a #a-ar de obri-a9es #atronais? Mecon@ecimento do Passivo C>di?o da Conta D >F?F@F?FBFBBFBB C @F<F<F?F@FBBFBB Em#en@o C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta Ou%o# e en1a%go# de 2o%a de o'%iga78e# t%i'utH%ia# En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS :P=

100

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS :P= D @F<F<F?F@FBBFBB C @F<F<F?F@FBBFBB En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS :F= C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB 1i6uidao C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

Co eIerc"cio de _*! #ara novas a#ro#ria9es de 5uros! multas e atualizao monetria! #rocedese da mesma forma do eIerc"cio anterior at o #a-amento do Mestos a Pa-ar no eIerc"cio atual% Co momento do #a-amento! o ente federativo contabilizar a sa"da dos recursos debitando-se a conta de #assivo de obri-a9es! relativa <s contribui9es #atronais de eIerc"cio anteriorE C>di?o da Conta D @F<F<F?F@FBBFBB C <F<F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB Tt@Ao da Conta En1a%go# So1iai# a Saga% Int%a OFSS :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

Co caso de assuno de d"vidas #elo ente! referente ao #arcelamento de d bitos com o MPPH! e 6ue so e6ui#aradas a o#era9es de cr dito #ela 1MF! art% */! P 2& deve @aver o recon@ecimento de um #assivo #atrimonial no ente% Para seu #a-amento! deve @aver a eIecuo oramentria da des#esa e transfer;ncia do atributo do #assivo de RPS #ara RFS no ente% Co MPPH! @aver o re-istro do in-resso dos recursos! debitando-se o dis#on"vel e creditando-se a Variao Patrimonial Kumentativa de contribui9es #revidencirias do MPPH! com realizao oramentria das receitas intra-oramentrias%

<A<

Para recebimento dos acr scimos le-ais das contribui9es em atraso relativas aos Mestos a Pa-arE C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Out%a# !a%ia78e# Pat%i2oniai# Au2entati+a# Mu"ta e Ou%o# de Mo%a da# C ?FDFBFBFBFBBFBB Cont%i'ui78e# Sa%a o RPPS C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<FBFBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

Para recebimento do #arcelamento de d bitosE C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C ?F@FBFBFBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= !a%ia7To Sat%i2onia" Au2entati+a Cont%i'ui78e# Sa%a o RPPS e2 Regi2e de Pa%1e"a2ento de DX'ito# Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# EBe1u7To da Di#Soni'i"idade de Re1u%#o# - Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

A>FA?FA@FA? TRANSFERRNCIAS PRE!IDENCIRIAS Os d ficits #revidencirios corres#ondem a insufici;ncias imediatas ou #ro5etadas no #a-amento de benef"cios% Podem ser financeiros! 6uando corres#ondem a d ficits #resentes 6ue necessitam de recursos #ara cobertura das des#esas #revidencirias! ou atuariais! 6uando re#resentam a#ortes ou al"6uotas necessrias ao e6uil"brio financeiro futuro do re-ime% Para formao de reserva! usualmente institu"da #ara a sustentabilidade atuarial do #lano! o re-ime #r.#rio de #revid;ncia #oder receber transfer;ncias de recursos do caiIa do ente federativo #ara futuros #a-amentos de benef"cios #revidencirios% Q os re#asses de recursos #ara cobertura de insufici;ncias financeiras! denominados d ficits financeiros! re#resentam #a-amentos de a#osentadorias! #ens9es e outros benef"cios #revidencirios de res#onsabilidade do Jesouro do ente! #or m #a-os #elo MPPH%

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Os re#asses de recursos #ara cobertura de insufici;ncias financeiras do #lano de benef"cios re#resentam #a-amentos das diferenas mensais a menor entre receitas #revidencirias e des#esas com o #a-amento de a#osentadorias! #ens9es e outros benef"cios! considerando o P2& do art *&! da 1ei n& /%424)2//0% Outros a#ortes so re#asses es#ont8neos de recursos com outras finalidades! como! #or eIem#lo! os recursos #ara manuteno dos -astos administrativos do MPPH! no com#utados no limite da taIa de administrao% Para cobrir o d ficit atuarial! o #oder #7blico faz uso de transfer;ncias de recursos! denominadas transfer;ncias #revidencirias! entre uma entidade transferidora e uma entidade recebedora! o MPPH% Jais transfer;ncias #revidencirias #odem ser realizadas #or meio deE al"6uota su#lementar! ou a#orte #ara cobertura do d ficit atuarial% Para a6ueles 6ue institu"ram a al"6uota su#lementar de contribuio #revidenciria! o ente re-istrar uma des#esa intra-oramentria =natureza de des#esa (%2%/2%2(? e o MPPH uma receita intra-oramentria =natureza de receita 4*2+%*/%2(? 6uando da transfer;ncia financeira% $ontabilizao no enteE Empenho C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB Liquidao C>di?o da Conta D >F<F@F<F@BBFBB C @F<F<F@F@FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta En1a%go# Sat%onai# RPPS Int%a OFSS Bene6V1io# S%e+iden1iH%io# a Saga% Int%a OFSS :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

<A>

Transferncia do financeiro C>di?o da Conta D @F<F<F@F@FBBFBB C <F<F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB $ontabilizao no MPPHE C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C ?F@F<F<F@FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Cont%i'ui78e# #o1iai# RPPS Int%a OFSS Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Bene6V1io# S%e+iden1iH%io# a Saga% Int%a OFSS :F= CaiBa e E&ui+a"ente de CaiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# C JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Para o a#orte #ara cobertura do d ficit atuarial! devidamente institu"do #or 1ei! o ente re-istrar uma des#esa intra-oramentria =natureza de des#esa (%(%/2%/4? e o MPPH uma receita intraoramentria =natureza de receita 4/3+%++%++?% $ontabilizao no enteE Em#en@o C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

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1i6uidao C>di?o da Conta D >FCF<F>F@BBFBB C @F<F<F@F@FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Tt@Ao da Conta T%an#6e%\n1ia# 1on1edida# Sa%a 1o'e%tu%a do dX6i1it atua%ia" do RPPS So% aSo%te Se%i0di1o Int%a OFSS Bene6V1io# S%e+iden1iH%io# a Saga% Int%a OFSS :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

Jransfer;ncia do financeiro C>di?o da Conta D @F<F<F@F@FBBFBB C <F<F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB $ontabilizao no MPPHE C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C ?FCF<F>F@FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= T%an#6e%\n1ia# %e1e'ida# Sa%a 1o'e%tu%a do dX6i1it atua%ia" do RPPS So% aSo%te Se%i0di1o Int%a OFSS Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Bene6V1io# S%e+iden1iH%io# a Saga% Int%a OFSS :F= CaiBa e E&ui+a"ente de CaiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C%Xdito e2Sen(ado Sago Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# C JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

<AC

Q #ara o a#orte #ara cobertura do d ficit financeiro! @aver a eIecuo oramentria da des#esa no MPPH! sendo 6ue a transfer;ncia do ente ao MPPH dever ser realizada #or meio de uma interfer;ncia financeira! sem eIecuo oramentria% Co ente! @aver o re-istro da sa"da de caiIa! debitando-se a conta de transfer;ncias intra-overnamentais e creditando-se a dis#onibilidadeE C>di?o da Conta D >FCF<F<F@FBBFBB C <F<F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB Tt@Ao da Conta T%an#6e%\n1ia# 1on1edida# Sa%a a eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS CaiBa ou e&ui+a"ente de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

Co MPPH! @aver o re-istro do in-resso do din@eiro! debitando-se o dis#on"vel e creditando-se a res#ectiva conta de transfer;ncias intra-overnamentais% C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C ?FCF<F<F@FBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= T%an#6e%\n1ia# %e1e'ida# Sa%a a eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS

D C

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta KF@F<F<FBFBBFBB Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

A>FA?FA@FAC Paga2ento de Bene6V1io# P%e+iden1iH%io# $onsiste no #a-amento efetuado #elo MPPH aos se-urados ou aos seus de#endentes% K se-uir! so a#resentados os lanamentos de recon@ecimento da variao #atrimonial diminutiva de benef"cios e #osterior eIecuo oramentria da des#esa de #essoal e encar-os% Mecon@ecimento do Passivo C>di?o da Conta D >F@FBFBFBFBBFBB C @F<F<FBFBFBBFBB Em#en@o C>di?o da Conta D ;F@F@F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta Bene6V1io# S%e+iden1iH%io# e a##i#ten1iai# O'%iga78e# T%a'a"(i#ta#N P%e+iden1iH%ia# e A##i#ten1iai# a Paga% a 1u%to S%a5o :P=

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C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB C>di?o da Conta D @F<F<FBFBFBBFBB C @F<F<FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB 1i6uidao C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To Tt@Ao da Conta O'%iga78e# T%a'a"(i#ta#N P%e+iden1iH%ia# e A##i#ten1iai# a Paga% a 1u%to S%a5o :P= O'%iga78e# T%a'a"(i#ta#N P%e+iden1iH%ia# e A##i#ten1iai# a Paga% a 1u%to S%a5o :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To C JF@F<F<F>FBBFBB e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Pelo Pa-amento da K#osentadoria e MeformaE Pa-amento C>di?o da Conta D @F<F<FBFBFBBFBB C <F<F<F<FBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# T%a'a"(i#ta#N P%e+iden1iH%ia# e A##i#ten1iai# a Paga% a 1u%to S%a5o :F= CaiBa e e&ui+a"ente de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado C%Xdito e2Sen(ado Sago Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

<AK

A>FA?FA@FA; COMPENSA-.O PRE!IDENCIRIA K com#ensao #revidenciria sur-e como conse6u;ncia da #reviso constitucional da conta-em rec"#roca do tem#o de contribuio e tem a finalidade de evitar 6ue os re-imes res#onsveis #ela concesso do benef"cio se5am #re5udicados financeiramente #or serem obri-ados a aceitar! #ara efeito de concesso de benef"cio! o tem#o de filiao a outro re-ime sem terem recebido as corres#ondentes contribui9es% Kssim! o re-ime 6ue efetuar a concesso! ou se5a! a6uele 6ue detiver a obri-ao de efetuar o #a-amento do benef"cio far uso desse mecanismo! 6ue distribui o Znus do #a-amento do benef"cio entre cada um dos re-imes #revidencirios! cu5o tem#o de filiao foi considerado na concesso do referido benef"cio a ser #a-o% Jrata-se de uma receita de restituio motivada #or fato su#erveniente 6ue alterou a situao anteriormente estabelecida% $ada re-ime dever efetuar o re-istro contbil com a evidenciao dos valores totais envolvidos% Kssim! em determinado re-ime 6ue ten@a valores a #a-ar e a receber de outro re-ime! devem ser efetuados os se-uintes lanamentosE EIem#loE O MPPH #ossui um direito no valor de MY 2+%+++!++ e obri-ao no valor de MY 2'%+++!++ #ara com o BCHH% Conta'i"i5a7To no RPPS Momento do recon@ecimento do direito e da obri-ao% C>di?o da Conta D <F<F@FBFBFBBFBB D >FDFDF<FBFBBFBB C @F<F<FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a 1u%to S%a5o:P= Co2Sen#a7To 6inan1ei%a ent%e RGPSPRPPS O'%iga78e# t%a'a"(i#ta#N S%e+iden1iH%ia# e a##i#ten1iai# a Saga% a 1u%to S%a5o :P=

RY <AFAAANAA RY CFAAANAA RY <CFAAANAA

Encontro de contas com o re-istro da obri-ao e do direito% C>di?o da Conta D @F<F<FBFBFBBFBB C <F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# S%e+iden1iH%ia# a Saga% a 1u%to S%a5o :P= C%Xdito# a 1u%to S%a5o :P=

RY <AFAAANAA RY <AFAAANAA

Me-istro do #a-amento #elo valor l"6uido% Em#en@o C>di?o da Conta D ;F@F<F<F<FBBFBB C ;F@F@F<F>FA<FBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA<FBB C ;F@F@F<F>FA@FBB Tt@Ao da Conta C%Xdito di#SonV+e" C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

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C>di?o da Conta D @F<F<FBFBFBBFBB C @F<F<FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F<FBBFBB C JF@F<F<F@FBBFBB 1i6uidao C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA@FBB C ;F@F@F<F>FA>FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F@FBBFBB C JF@F<F<F>FBBFBB Pa-amento C>di?o da Conta D @F<F<FBFBFBBFBB C <F<F<F<F<FBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F@F<F>FA>FBB C ;F@F@F<F>FA?FBB C>di?o da Conta D JF@F<F<F>FBBFBB C JF@F<F<F?FBBFBB

Tt@Ao da Conta O'%iga78e# S%e+iden1iH%ia# a Saga% a 1u%to S%a5o :P= O'%iga78e# S%e+iden1iH%ia# a Saga% a 1u%to S%a5o :F= Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% e2Sen(o Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

Tt@Ao da Conta O'%iga78e# S%e+iden1iH%ia# a Saga% a 1u%to S%a5o :F= CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= Tt@Ao da Conta C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado C%Xdito e2Sen(ado Sago Tt@Ao da Conta Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# 1o2S%o2etida So% "i&uida7To e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# uti"i5ada

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

RY CFAAANAA RY CFAAANAA

Conta'i"i5a7To no INSS Momento do recon@ecimento do direito e da obri-ao C>di?o da Conta D <F<F@FBFBFBBFBB C ?FDFDF<FBFBBFBB C @F<F<FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a 1u%to S%a5o:P= Co2Sen#a7To 6inan1ei%a ent%e RGPSPRPPS O'%iga78e# S%e+iden1iH%ia# a Saga% a 1u%to S%a5o :P=

RY <CFAAANAA RY CFAAANAA RY <AFAAANAA

<AD

Encontro de contas com o re-istro da obri-ao e do direito C>di?o da Conta D @F<F<FBFBFBBFBB C <F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta O'%iga78e# S%e+iden1iH%ia# a Saga% a 1u%to S%a5o :P= C%Xdito# a 1u%to S%a5o :P=

RY <AFAAANAA RY <AFAAANAA

Me-istro do recebimento #elo valor l"6uido C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C <F<F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta D KF@F<F<FBFBBFBB C JF@F<F<F<FBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= C%Xdito# a 1u%to S%a5o:P= Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5ada Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

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A>FA?FA@FAK E3 I)BRIO OR-AMENTRIO Co Me-ime de Previd;ncia Pr.#rio do Hervidor - MPPH! no raramente ocorre no momento de sua instituio e 6ue tende a inverter durante o tem#o em funo das caracter"sticas #eculiares de um MPPH! de a receita estimada ser su#erior < des#esa fiIada% Os recursos arrecadados destinam-se < formao de ativos denominados de fundo #ara o #a-amento de a#osentadorias e #ens9es futuras% K contribuio do servidor #ode ser entendida como uma #ou#ana da 6ual ele! o servidor! se beneficiar ao se a#osentar% K #arcela dos in-ressos #revistos 6ue ultra#assar as des#esas fiIadas ir com#or um su#ervit oramentrio inicial! comumente denominado de Meserva Oramentria do MPPH destinado a -arantir desembolsos futuros do Me-ime Pr.#rio de Previd;ncia Hocial =MPPH?! do ente res#ectivo% Kssim sendo! este su#ervit re#resentar a frao de in-ressos 6ue sero recebidos sem a eI#ectativa de realizao da des#esa no ano corrente 6ue se constituir reserva oramentria do eIerc"cio #ara su#ortar d ficit futuros! onde as receitas #revistas sero menores 6ue as des#esas em cada eIerc"cio% K constituio da reserva oramentria do MPPH observar o dis#osto na Portaria Bnterministerial n& 2,(! de 3 de maio de *++2! utilizando a9es e detal@amentos es#ec"ficos do MPPH! combinadas com a natureza de des#esa R/%/%//%//%//S% Em razo da eIi-;ncia dos controles se-re-ados! re6uer ateno es#ecial os re-istros contbeis no caso de o ente federativo instituidor de MPPH o#tar #ela se-re-ao da massa de se-urados como forma de se buscar o e6uil"brio atuarial do seu re-ime #revidencirio! situao em 6ue as contribui9es e a#ortes relativos a um -ru#o =Plano Previdencirio? t;m o ob5etivo de acumulao de recursos #ara #a-amentos futuros dos benef"cios deste! e as relativas ao outro

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-ru#o =Plano Financeiro? so direcionadas #ara os #a-amentos de benef"cios no mesmo eIerc"cio%

A>FA?FA@FAJ O TROS REGISTROS CONTBEIS DE RECEITAS DO RPPS Dada a sua com#et;ncia le-al em estabelecer normas -erais a#licveis aos Me-imes Pr.#rios de Previd;ncia! o Minist rio da Previd;ncia Hocial! re-ularmente! em @armonia com a Hecretaria do Jesouro Cacional! edita normatizao es#ec"fica 6uanto aos #rocedimentos contbeis a#licados aos re-imes #r.#rios de #revid;ncia social% EIistem outros #rocedimentos contbeis es#ec"ficos #ara os MPPH! os 6uais #odem ser vistos na #-inaE ^^^%#revidencia%-ov%br! no linb #revid;ncia no servio #7blico%

<<<

03.0:.00 D$-IDA ATI-A

03.0:.0' I TROD(1;O Este ca#"tulo tem #or ob5etivo instituir re-ras e #rocedimentos contbeis com vistas < @armonizao dos re-istros referentes < D"vida Ktiva! em razo dos conceitos a serem observados #elas entidades -overnamentais% K D"vida Ktiva! re-ulamentada a #artir da le-islao #ertinente! abran-e os cr ditos a favor da Fazenda P7blica! cu5a certeza e li6uidez foram a#uradas! #or no terem sido efetivamente recebidos nas datas a#razadas% O! #ortanto! uma fonte #otencial de fluIos de caiIa! com im#acto #ositivo #ela recu#erao de valores! es#el@ando cr ditos a receber! sendo contabilmente recon@ecida no Ktivo% Co se confunde com a D"vida P7blica! 6ue re#resenta as obri-a9es do ente #7blico #ara com terceiros! e 6ue contabilmente re-istrada no Passivo% Ceste Manual esto elencados #rocedimentos contbeis #ara re-istro e controle da D"vida Ktiva! o encamin@amento #ara inscrio! a movimentao dos cr ditos inscritos e a res#ectiva baiIa% O con5unto de #rocedimentos de re-istro e acom#an@amento dos cr ditos da d"vida ativa buscou tratar contabilmente os cr ditos desde a efetivao at o momento da inscrio #ro#riamente dita em D"vida Ktiva! atribuindo ao .r-o ou unidade do Ente P7blico res#onsvel #elo cr dito! a iniciativa dos lanamentos contbeis% O envio dos valores #ara o .r-o ou unidade com#etente #ara inscrio tratado como uma transfer;ncia de -esto de cr ditos! ainda no 8mbito de um mesmo Ente Federativo% Desta forma! ficam definidas! em termos de re-istro contbil! as res#onsabilidades distintas! conforme #redis#osto em 1ei! dos .r-os ou unidades res#onsveis ori-inalmente #elos cr ditos e a6ueles! dentro do mesmo ente Federativo! 6ue det;m a atribuio le-al da efetiva inscrio em D"vida Ktiva! assim como #ela a#urao da certeza e li6uidez dos valores inscritos% Dentre os #rocedimentos! destaca-se o m todo destinado a 6ualificar o montante inscrito! com a constituio de um a5uste de #erdas da d"vida ativa a valor recu#ervel! de carter redutor! no 8mbito do Ktivo% Ks rotinas e #rocedimentos descritos neste Manual! tanto #ela necessidade! 6uanto #ela relev8ncia! re#resentam um im#acto si-nificativo na trans#ar;ncia das contas #7blicas nacionais% Hua a#licao! os benef"cios dela decorrentes e seu a#erfeioamento constituem tarefa de todos a6ueles 6ue! sob 6ual6uer enfo6ue! deten@am res#onsabilidade sobre a contabilidade a#licada ao setor #7blico! em todas as esferas de -overno%

A>FACFA<FA< CONCEITOS BSICOS K $i;ncia $ontbil tem #or ob5eto o #atrimZnio! e res#onsvel #or evidenciar suas varia9es! controlar e inter#retar os fenZmenos 6ue nele ocorrem% Para tanto! de suma im#ort8ncia o re-istro contbil real e tem#estivo de todos os fenZmenos econZmicos! #otenciais ou efetivos relacionados ao #atrimZnio das entidades! #7blicas ou #rivadas%
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O PatrimZnio P7blico #ode ser definido como sendo o con5unto de bens e direitos! tan-"veis ou intan-"veis! onerados ou no! ad6uiridos! formados ou mantidos com recursos #7blicos! inte-rantes do #atrimZnio de 6ual6uer entidade #7blica ou de uso comum! 6ue se5a #ortador ou re#resente um fluIo de benef"cios futuros inerentes < #restao de servios #7blicos% Dentro do Ktivo dos entes Federativos so re-istrados cr ditos a favor da Fazenda P7blica com #razos estabelecidos #ara recebimento% K D"vida Ktiva constitui-se em um con5unto de direitos ou cr ditos de vrias naturezas! em favor da Fazenda P7blica! com #razos estabelecidos na le-islao #ertinente! vencidos e no #a-os #elos devedores! #or meio de .r-o ou unidade es#ec"fica institu"da #ara fins de cobrana na forma da lei% Portanto! a inscrio de cr ditos em D"vida Ktiva re#resenta contabilmente um fato #ermutativo resultante da transfer;ncia de um valor no recebido no #razo estabelecido! dentro do #r.#rio Ktivo! contendo! inclusive! 5uros e atualizao monetria ou 6uais6uer outros encar-os a#licados sobre o valor inscrito em D"vida Ktiva% Ca contabilidade dos .r-os envolvidos! a inscrio de cr ditos em D"vida Ktiva re#resenta contabilmente um fato modificativo0( 6ue tem como resultado um acr scimo #atrimonial no .r-o ou unidade com#etente #ara inscrio em D"vida Ktiva e um decr scimo #atrimonial no .r-o ou entidade ori-inria do cr dito% Kssim! dentro do Ktivo do ente Federativo ocorrer simultaneamente um acr scimo e um decr scimo #atrimonial%03 O eventual cancelamento! #or 6ual6uer motivo! do cr dito inscrito em D"vida Ktiva re#resenta a sua eItino e #rovoca diminuio na situao l"6uida #atrimonial! relativamente < baiIa do direito 6ue classificado como variao #atrimonial diminutiva inde#endente da eIecuo oramentria ou sim#lesmente variao #assiva eItraoramentria% Da mesma forma! so classificados os re-istros de abatimentos! anistia ou 6uais6uer outros valores 6ue re#resentem diminuio dos valores ori-inalmente inscritos em D"vida Ktiva! mas no decorram do efetivo recebimento% K D"vida Ktiva inte-ra o -ru#amento de $ontas a Meceber e constitui uma #arcela do Ktivo de -rande desta6ue na estrutura #atrimonial de 6ual6uer .r-o ou entidade #7blica% Os montantes a serem re-istrados em $ontas a Meceber devem ser mensurados #or seu valor l"6uido de realizao! ou se5a! #elo #roduto final em din@eiro ou e6uivalente 6ue se es#era obter! de forma a asse-urar a fiel demonstrao dos fatos contbeis% Co entanto! nem sem#re #oss"vel asse-urar 6ue os valores re-istrados efetivamente sero recebidos! eIistindo um #ercentual de incerteza sobre a realizao dos cr ditos% O #rudente instituir mecanismos 6ue #revinam a incerteza dos recebimentos futuros re-istrados no Ktivo! revestindo o demonstrativo contbil de um maior -rau de #reciso% $om o ob5etivo de evidenciar essa mar-em de incerteza em#re-am-se contas redutoras #ara os a-ru#amentos de contas de re-istro desses ativos! #ermitindo 6ue o valor final dos cr ditos a
Quridicamente a inscrio em D"vida Ktiva um ato formal de carter declarat.rio da eIist;ncia do cr dito l"6uido e certo em favor da Fazenda P7blica% 03 Jratando-se de cr dito de autar6uias e funda9es #7blicas federais! o acr scimo #atrimonial a6ui referido de cun@o re#resentativo do cr dito da entidade credora! 6ue #ermanece com a sua titularidade%
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receber se5a uma eI#resso correta dos recebimentos futuros% Co caso da D"vida Ktiva! constituir-se- um a5uste #ara #erdas #rovveis com o #ro#.sito de demonstrar o valor recu#ervel do ativo% Esse a5uste corres#onde < estimativa da entidade da #arcela de cr ditos a receber cu5a realizao no ocorrer% Jal estimativa deve ser a#urada de forma criteriosa! tendo em vista o carter de incerteza envolvido! tomando #or base o esto6ue de cr ditos! as #ro5e9es futuras de recebimento! a 6ualificao dos cr ditos re-istrados 6uanto ao risco e a eI#eri;ncia das #erdas @ist.ricas #ara cr ditos de #erfil semel@ante% K 6ualificao deve ser obtida mediante estudo t cnico 6ue avalie o -rau de viabilidade de recu#erao dos cr ditos inscritos%

A>FACFA<FA@ BASE )EGA) K D"vida Ktiva uma es# cie de cr dito #7blico! cu5a mat ria definida desde a 1ei n& 3(*+)2/,3! sendo sua -esto econZmica! oramentria e financeira resultante de uma con5u-ao de crit rios estabelecidos em diversos outros teItos le-ais% O teIto le-al referido! 6ue versa sobre normas -erais de direito financeiro e finanas #7blicas! institui os fundamentos deste eI#ediente 5ur"dico-financeiro! conforme seu art% (/E
Art. 86. 1s cr9ditos da Fa$enda %<blica, de nature$a tribut"ria ou no tribut"ria, sero escriturados como receita do e;erccio em @ue forem arrecadados, nas res)ecti as rubricas orament"rias. 34edao dada )elo Decreto Lei n 1.F8KQ16F67. / 1 & 1s cr9ditos de @ue trata este arti:o, e;i: eis )elo transcurso do )ra$o )ara )a:amento, sero inscritos, na forma da le:islao )r-)ria, como D ida Ati a, em re:istro )r-)rio, a)-s a)urada a sua li@uide$ e certe$a, e a res)ecti a receita ser" escriturada a esse ttulo.3%ar":rafo includo )elo Decreto Lei n 1.F8KQ16F67. / 0 & D ida Ati a ,ribut"ria 9 o cr9dito da Fa$enda %<blica dessa nature$a, )ro eniente de obri:ao le:al relati a a tributos e res)ecti os adicionais e multas, e D ida Ati a no ,ribut"ria so os demais cr9ditos da Fa$enda %<blica, tais como os )ro enientes de em)r9stimos com)uls-rios, contribui*es estabelecidas em Lei, multa de @ual@uer ori:em ou nature$a, e;ceto as tribut"rias, foros, laud?mios, alu:ueis ou ta;as de ocu)ao, custas )rocessuais, )reos de ser ios )restados )or estabelecimentos )<blicos, indeni$a*es, re)osi*es, restitui*es, alcances dos res)ons" eis definiti amente Bul:ados, bem assim os cr9ditos decorrentes de obri:a*es em moeda estran:eira, de sub&ro:ao de Ci)oteca, fiana, a al ou outra :arantia, de contratos em :eral ou de outras obri:a*es le:ais.3%ar":rafo includo )elo Decreto Lei n 1.F8KQ16F67. / 8 & 1 alor do cr9dito da Fa$enda Gacional em moeda estran:eira ser" con ertido ao corres)ondente alor na moeda nacional D ta;a cambial oficial, )ara com)ra, na data da notificao ou intimao do de edor, )ela autoridade administrati a, ou, D sua falta, na data da inscrio da D ida Ati a, incidindo, a )artir da con erso, a atuali$ao monet"ria e os Buros de mora, de acordo com )receitos le:ais )ertinentes aos d9bitos tribut"rios. 3%ar":rafo includo )elo decreto Lei n 1.F8KQ16F67. / 5 & A receita da D ida Ati a abran:e os cr9ditos mencionados nos )ar":rafos anteriores, bem como os alores corres)ondentes D res)ecti a atuali$ao monet"ria, D multa e Buros de mora e ao encar:o de @ue tratam o art. 1 do Decreto&lei n 1.(0KQ16'6 e o art. 8 do Decreto&Lei n 1.'5KQ16FH.3%ar":rafo includo )elo Decreto&lei n 1.F8KQ16F67.

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/ K & A D ida Ati a da Nnio ser" a)urada e inscrita na %rocuradoria da Fa$enda Gacional. 3%ar":rafo includo )elo Decreto Lei n 1.F8KQ16F67..

K 1ei n& 3(*+)2/,3 evidencia a natureza do cr dito a favor do ente #7blico! caracterizando a ori-em como tributria e no-tributria% O cr dito tributrio decorre da obri-ao tributria! de acordo com o dis#osto no arti-o 22( c)c os arti-os 2(/ e se-uintes do $.di-o Jributrio Cacional% O cr dito no tributrio decorre de obri-ao #revista em lei! re-ulamento ou contrato% K refer;ncia aos cr ditos 6ue constituem a D"vida Ktiva Co Jributria! contida no P *&! do arti-o (/ da 1ei n& 3%(*+)2/,3! meramente eIem#lificativa% Lual6uer cr dito da Fazenda P7blica 6ue no decorra de uma obri-ao tributria cr dito no tributrio e todos os cr ditos no tributrios! cu5a li6uidez e certeza #ossam ser a#uradas #ela Kdministrao! inte-ram! em tese! a D"vida Ktiva Co Jributria% $onfi-ura-se! desse modo! o carter isonZmico da inscrio! como forma de dis#ensar tratamento @omo-;neo a todos os devedores! inde#endente da natureza de suas d"vidas #erante a Fazenda P7blica% Os cr ditos da Fazenda P7blica vencidos! no 6uitados e no atin-idos #or nen@uma causa de eItino ou sus#enso de eIi-ibilidade! devem ser inscritos como D"vida Ktiva! na forma de le-islao #r.#ria e em re-istro #r.#rio! a#.s a#urada a sua li6uidez e certeza% Essa re-ra! #rescrita no P 2& do art% (/ da 1ei 3%(*+)2/,3! a#lica-se aos cr ditos de natureza tributria e no tributria% Feita a inscrio e es-otadas as o#ortunidades! mediante cobrana ami-vel! #ara a 6uitao administrativa do d bito! ser #ro#osta ao de cobrana 5udicial! instru"da com a $ertido de D"vida Ktiva =$DK? eItra"da do Jermo de Bnscrio% Verifica-se! #ortanto! 6ue o ato de inscrio em D"vida Ktiva visa a desem#en@ar uma razo de du#la instrumentalidadeE cum#rir a finalidade contbil eI#ressa na 1ei n& 3%(*+)2/,3! 6ue essencialmente o ob5eto deste Manual! e viabilizar a criao do t"tulo eIecutivo eItra5udicial! consubstanciado na $DK% Para os efeitos da cobrana 5udicial! os cr ditos tributrios e os no tributrios e6ui#aram-se! #or fora do dis#osto no P 2& do art% *& da 1ei n& ,%0(+)2/0+! 1ei de EIecuo FiscalE RLual6uer valor! cu5a cobrana se5a atribu"da #or 1ei <s entidades de 6ue trata o art% 2&! ser considerado D"vida Ktiva da Fazenda P7blica%S Co 8mbito federal! os cr ditos inscritos em D"vida Ktiva com#9em o cadastro de D"vida Ktiva da Nnio% K com#et;ncia #ara a -esto administrativa e 5udicial da D"vida Ktiva da Nnio da Procuradoria-Aeral da Fazenda Cacional =PAF'C?% Ks autar6uias e funda9es #7blicas federais devem manter cadastro e controle #r.#rio dos cr ditos inerentes <s suas atividades% K com#et;ncia #ara a a#urao de certeza e li6uidez! inscrio em D"vida Ktiva e -esto administrativa e 5udicial desses cr ditos da Procuradoria-Aeral Federal =PAF?% Ks demais esferas -overnamentais! Estados! Distrito Federal e Munic"#ios! dis#oro sobre com#et;ncias de .r-os e entidades #ara -esto administrativa e 5udicial da D"vida Ktiva #ertinente%

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A>FACFA<FA> A COMPETRNCIA PARA INSCRI-.O NO GO!ERNO FEDERA) K inscrio em D"vida Ktiva ato 5ur"dico 6ue visa le-itimar a ori-em do cr dito em favor da Fazenda P7blica! revestindo o #rocedimento dos necessrios re6uisitos 5ur"dicos #ara as a9es de cobrana% K 1ei n& ,%0(+)2/0+! em seu art% *&! #ar-rafo (&! determina 6ue cabe ao .r-o com#etente a#urar a li6uidez e certeza dos cr ditos! 6ualificando a inscrio como ato de controle administrativo da le-alidade% De#reende-se! #ortanto! 6ue os Entes P7blicos devero outor-ar a um .r-o a com#et;ncia #ara este #rocedimento! dissociando! obri-atoriamente! a inscrio do cr dito em D"vida Ktiva e a ori-em desse cr dito% Para o caso da Nnio! a $onstituio Federal! no art% 2(2! P (&! atribui eI#ressamente a re#resentao da D"vida Ktiva de natureza tributria da Nnio < Procuradoria-Aeral da Fazenda Cacional PAFC% K 1ei $om#lementar n& 4()2//(! no art% 2*! atribui < Procuradoria-Aeral da Fazenda Cacional =PAFC? com#et;ncia #ara a#urar a li6uidez e certeza da d"vida ativa da Nnio de natureza tributria e inscrev;-la #ara fins de cobrana ami-vel ou 5udicial! al m da re#resentao #rivativa na eIecuo da d"vida ativa de carter tributrio da NnioE
Art. 10. T %rocuradoria&Ueral da Fa$enda Gacional, -r:o administrati amente subordinado ao titular do Minist9rio da Fa$enda, com)ete es)ecialmente= 2 & a)urar a li@uide$ e certe$a da d ida da Nnio de nature$a tribut"ria, inscre endo&a )ara fins de cobrana, ami:" el ou BudicialA 22 & re)resentar )ri ati amente a Nnio, na e;ecuo de sua d ida ati a de car"ter tribut"rio..

K mesma 1ei $om#lementar! no art% 24! atribui aos .r-os 5ur"dicos das autar6uias e funda9es #7blicas federais! como .r-os vinculados da Kdvocacia-Aeral da Nnio! a com#et;ncia #ara a#urar a li6uidez e certeza dos cr ditos! de 6ual6uer natureza! inscrevendo-os em d"vida ativa! #ara fins de cobrana ami-vel ou 5udicial! bem como a re#resentao 5udicial e eItra5udicial das res#ectivas entidades%
Art. 1F. Aos -r:os Burdicos das autar@uias e das funda*es )<blicas com)ete= 2 & a sua re)resentao Budicial e e;traBudicialA 22 & as res)ecti as ati idades de consultoria e assessoramento BurdicosA 222 & a a)urao da li@uide$ e certe$a dos cr9ditos, de @ual@uer nature$a, inerentes Ds suas ati idades, inscre endo&os em d ida ati a, )ara fins de cobrana ami:" el ou Budicial..

$om a criao da Procuradoria-Aeral Federal #ela 1ei n& 2+%30+)*++*! vinculada < KdvocaciaAeral da Nnio! foram-l@e atribu"das as com#et;ncias #ara re#resentar 5udicial e eItra5udicialmente todas as autar6uias e funda9es #7blicas federais! eIceto o Banco $entral do Brasil! e a#urar a li6uidez e certeza dos cr ditos! de 6ual6uer natureza! inerentes <s suas atividades! inscrevendo-os em d"vida ativa #ara fins de cobrana ami-vel ou 5udicial% Os .r-os 5ur"dicos dessas entidades #assaram a inte-rar a PAF! como .r-os de eIecuo desta! mantidas as suas com#et;ncias% O o 6ue se de#reende do dis#osto nos arti-os% /& e 2+ da referida 1eiE

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Art. 6o criada a %rocuradoria&Ueral Federal, D @ual fica asse:urada autonomia administrati a e financeira, inculada D Ad ocacia&Ueral da Nnio. %ar":rafo <nico. 2ncumbe D Ad ocacia&Ueral da Nnio a su)er iso da %rocuradoria& Ueral Federal. Art. 1(. T %rocuradoria&Ueral Federal com)ete a re)resentao Budicial e e;traBudicial das autar@uias e funda*es )<blicas federais, as res)ecti as ati idades de consultoria e assessoramento Burdicos, a a)urao da li@uide$ e certe$a dos cr9ditos, de @ual@uer nature$a, inerentes Ds suas ati idades, inscre endo&os em d ida ati a, )ara fins de cobrana ami:" el ou Budicial. I...J / 0o 2nte:ram a %rocuradoria&Ueral Federal as %rocuradorias, De)artamentos Vurdicos, +onsultorias Vurdicas ou Assessorias Vurdicas das autar@uias e funda*es federais, como -r:os de e;ecuo desta, mantidas as suas atuais com)et?ncias..

Kssim! como re-ra -eral! as com#et;ncias so distribu"das do se-uinte modoE 2? a Procuradoria-Aeral da Fazenda Cacional PAFC res#onsvel #ela a#urao da li6uidez e certeza dos cr ditos da Nnio! tributrios ou no! a serem inscritos em D"vida Ktiva! e #ela re#resentao le-al da Nnio% *? a Procuradoria-Aeral Federal =PAF? com#etente #ara a#urar a certeza e li6uidez dos cr ditos das autar6uias e funda9es #7blicas federais! inscrev;-los em d"vida ativa e #roceder < cobrana ami-vel e 5udicial! bem como #ela re#resentao 5udicial e eItra5udicial dessas entidades% EIcetuam-se a essa re-ra as contribui9es sociais #revidencirias e a re#resentao do Banco $entral do Brasil% K descentralizao administrativa! no 6ue concerne <s #essoas 5ur"dicas de direito #7blico 6ue inte-ram a Kdministrao Bndireta da Nnio! com#orta uma variada -ama de atividades institucionais inerentes < Kdministrao P7blica! com finalidades e reas de atuao definidas% Cesse conteIto encontram-se as autar6uias e funda9es #7blicas de fins educacionais! as entidades autr6uicas denominadas institutos =BBKMK! BC$MK! EMBMKJNM! BCMEJMO! BPEK! BP\KC! BCPB?! de)artamentos =DCBJ! DCO$H! DCPM?! comiss*es =$CEC! $VM?! conselCos =$KDE! $CP6? e su)erintend?ncias =HNHEP! HNFMKMK! HNDECE! HNDKM?! as funda9es destinadas < #romoo do desenvolvimento social! art"stico! da sa7de! as assistenciais! de #es6uisas e controles =$KPEH! FNCKMJE! FNCKB! FNCKHK! BBAE! etc%?! e as a-;ncias re-uladoras =KEB! KCK! KCK$! KCEE1! KCH! KCKJE1! KCJKL! KCJJ! KCVBHK! KC$BCE! KCP! $VM! $CEC! $KDE?0'! todas incumbidas de atividades #7blicas setoriais e #ontuais da Kdministrao Federal% Das atua9es necessrias ao cum#rimento de suas finalidades decorrem in7meras situa9es credit"cias em favor do Errio! cu5os fatos -eradores vo desde a sim#les #restao de um servio at a im#osio de #enalidades #ecunirias! resultando em cr ditos de variadas es# cies e naturezas 5ur"dicas% EIistem cr ditos decorrentes de atua9es es#ec"ficas de cada uma das autar6uias e funda9es #7blicas federais! tais como outor-as de direitos de uso de recursos naturais! #reos #7blicos! receitas #atrimoniais! san9es administrativas! a9es re-ressivas acidentrias! taIas de servio! de fiscalizao! de licenciamento! de instalao e de
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Co obstante as denomina9es de RcomissoS e Rconsel@oS! as entidades $CEC! $KDE e $VM foram 6ualificadas como a-;ncias re-uladoras! em razo de suas atividades essenciais de controle e re-ulao%

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funcionamento! e cr ditos 6ue! em tese! ocorrem em todas as entidades re#resentadas! como multas contratuais! re#osi9es de servidores! ressarcimentos e indeniza9es ao Errio #or motivos diversos! a eIem#lo dos danos ao #atrimZnio #7blico e condena9es do Jribunal de $ontas da Nnio =J$N?! dentre outras #oss"veis% K $oordenao-Aeral de $obrana e Mecu#erao de $r ditos da Procuradoria-Aeral Federal =$A$OB? cuida de todas as es# cies de cr ditos das referidas entidades! em es#ecial a6uelas #ass"veis de inscrio em d"vida ativa #ara fins de cobrana ami-vel e 5udicial! al m de certos t"tulos 5udiciais cu5a atividade de cobrana da com#et;ncia dos Hervios de $obrana =Hecob?! a eIem#lo de @onorrios de sucumb;ncia e sentenas referentes a a9es re-ressivas% Entre os cr ditos 6ue #odem ser inscritos em d"vida ativa! incluem-se a6ueles resultantes de 5ul-amentos do J$N% Co obstante as decis9es do J$N com im#utao de d bito ou multa confi-urarem t"tulos eIecutivos eItra5udiciais! a inscrio dos cr ditos corres#ondentes viabiliza um controle mais efetivo #or #arte da Kdministrao P7blica! inclusive com -erao de #oss"veis restri9es relativas a re-ularidade fiscal e ao $KDBC! em conformidade com orientao do J$N% Em resumo! os cr ditos das cento e oitenta e oito autar6uias re#resentadas #ela PAF incluem as es# cies 6ue de#endem da inscrio #ara fins de cobrana ami-vel ou 5udicial =#or eIem#lo! multas #or infrao administrativa! multas contratuais! taIas de #ol"cia! taIas de servio! de fiscalizao! de licenciamento! de instalao e de funcionamento! #reos #7blicos! receitas #atrimoniais! outor-as de direitos de uso de recursos naturais! re#osi9es de servidores! ressarcimentos! etc%?! as es# cies 6ue no de#endem! mas cu5as inscri9es sero feitas #ara os fins acima mencionados =im#uta9es de d bitos e multas #elo J$N? e os t"tulos 5udiciais referentes a sucumb;ncias e a9es re-ressivas% De forma anlo-a! #ara os Estados e Munic"#ios! a com#et;ncia #ara inscrio em D"vida Ktiva atribu"da! #or interm dio de suas res#ectivas normas! aos re#resentantes le-ais de cada esfera de -overno! conforme 5 mencionado%

A>FACFA<FA? PRES N-.O DE CERTEZA E )I3 IDEZ E INSCRI-.O DE D!IDA ATI!A K 1ei de EIecuo Fiscal =1EF?0,! no P (& do art% *&! corrobora as normas de com#et;ncia mencionadas no t.#ico antecedente! dis#ondo 6ue a inscrio constitui-se no ato de controle administrativo da le-alidade e Rser feito #elo .r-o com#etente #ara a#urar a li6uidez e certeza do cr ditoS% Bnteressa neste t.#ico ressaltar 6ue o ato da inscrio confere le-alidade ao cr dito como d"vida #ass"vel de cobrana% K D"vida Ktiva inscrita -oza da #resuno de certeza e li6uidez! e tem e6uival;ncia de #rova #r -constitu"da contra o devedor! facultando ao Ente P7blico! re#resentado #elos res#ectivos .r-os com#etentes! a iniciativa do #rocesso 5udicial de eIecuo% K 1EF! define a inscrio nos termos do art% *&! P (&! e #rescreve a #resuno relativa de li6uidez e certeza no art% (&! ca)ut e #ar-rafo 7nicoE
Art. 0 +onstitui D ida Ati a da Fa$enda %<blica a@uela definida como tribut"ria ou no tribut"ria na Lei n 5.80(, de 1F de maro de 16'5, com as altera*es )osteriores, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Nnio, dos Estados, dos Munic)ios e do Distrito Federal.

0,

1ei n& ,%0(+)2/0+

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/ 1 & Rual@uer alor, cuBa cobrana seBa atribuda )or Lei Ds entidades de @ue trata o arti:o 1, ser" considerado D ida Ati a da Fa$enda %<blica. / 0 & A D ida Ati a da Fa$enda %<blica, com)reendendo a tribut"ria e a no tribut"ria, abran:e atuali$ao monet"ria, Buros e multa de mora e demais encar:os )re istos em Lei ou contrato. / 8 & A inscrio, @ue se constitui no ato de controle administrati o da le:alidade, ser" feita )elo -r:o com)etente )ara a)urar a li@uide$ e certe$a do cr9dito e sus)ender" a )rescrio, )ara todos os efeitos de direito, )or 1H( dias, ou at9 a distribuio da e;ecuo fiscal, se esta ocorrer antes de findo a@uele )ra$o. Art. 8 A D ida Ati a re:ularmente inscrita :o$a de )resuno de certe$a e li@uide$. %ar":rafo <nico. A )resuno a @ue se refere este arti:o 9 relati a e )ode ser ilidida )or )ro a ine@u oca, a car:o do e;ecutado ou de terceiro, a @uem a)ro eite..

K #resuno de certeza e li6uidez #ode ser derro-ada #or #rova ine6u"voca! cu5a a#resentao cabe ao su5eito #assivo% Dis#9e o P *& do art% *& da 1ei de EIecuo Fiscal 6ue a D"vida Ktiva com#reende! al m do valor #rinci#al! atualizao monetria! 5uros! multa e demais encar-os #revistos% K incid;ncia desses acr scimos! #revistos desde a 1ei n& 3%(*+)2/,3! le-al e de ocorr;ncia natural! cabendo! #ortanto! o re-istro contbil o#ortuno% O #a-amento de custas e emolumentos foi dis#ensado #ara os atos 5udiciais da Fazenda P7blica! de acordo com o art% (/ da 1EF%

A>FACFA<FAC FORMAS DE RECEBIMENTO O #a-amento dos valores inscritos #ode ser efetuado em din@eiro ou em bens! a#licando-se de forma -eral o dis#osto no arti-o 4+0 da 1ei n& '%0,/)2/4(- $.di-o de Processo $ivil! e o $a#"tulo V J"tulo BBB da 1ei n& 2+%3+,)*++* - $.di-o $ivilE
Oeo 22 Do %a:amento ao +redor Oubseo 2 Das Dis)osi*es Uerais Art. F(H. 1 )a:amento ao credor far&se&"= 2 & )ela entre:a do dinCeiroA 22 & )ela adBudicao dos bens )enCoradosA 222 & )elo usufruto de bem im- el ou de em)resa. ,M,NL1 222 Do Adim)lemento e E;tino das 1bri:a*es +A%M,NL1 # Da Dao em %a:amento Art. 8K'. 1 credor )ode consentir em receber )restao di ersa da @ue lCe 9 de ida.

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Art. 8KF. Determinado o )reo da coisa dada em )a:amento, as rela*es entre as )artes re:ular&se&o )elas normas do contrato de com)ra e enda. Art. 8KH. Oe for ttulo de cr9dito a coisa dada em )a:amento, a transfer?ncia im)ortar" em cesso. Art. 8K6. Oe o credor for e icto da coisa recebida em )a:amento, restabelecer&se&" a obri:ao )rimiti a, ficando sem efeito a @uitao dada, ressal ados os direitos de terceiros..

O recebimento em bens tem re-ras es#eciais em al-uns casos! como a dao em #a-amento de im.veis #ara fins de reforma a-rria e o recebimento de J"tulos da D"vida K-rria =JDK?% Lual6uer 6ue se5a a forma de recebimento de cr ditos! o fato constituir em receita oramentria! #revista es#ecificamente ou no no oramento do eIerc"cio de recebimento% Klternativamente ao recebimento! eIiste ainda a #ossibilidade de com#ensao de cr ditos inscritos em D"vida Ktiva com cr ditos contra a Fazenda P7blica% Essa forma de eItino do cr dito fiscal estabelecida #ela 1ei n& '%24*)2/,, $.di-o Jributrio Cacional! e com#lementada #or leis federais! estaduais e munici#ais% K com#ensao no im#lica no in-resso de valores ou bens! constituindo um fato #ermutativo 6ue anula um cr dito re-istrado no Ktivo com uma obri-ao da Fazenda P7blica #ara com terceiros%

A>FACFA<FA; NORMAS DE CONTABI)IDADE AP)IC!EIS AO REGISTRO DA D!IDA ATI!A O arti-o (/ da 1ei n& 3%(*+)2/,3 menciona a eIist;ncia #r via dos cr ditos da fazenda #7blica anteriormente < arrecadaoE
Art. 86. 1s cr9ditos da Fa$enda %<blica, de nature$a tribut"ria ou no tribut"ria, sero escriturados como receita do e;erccio em @ue forem arrecadados, nas res)ecti as rubricas orament"rias. 34edao dada )elo Decreto Lei n 1.F8K, de 0(.10.16F67 / 1 & 1s cr9ditos de @ue trata este arti:o, e;i: eis )elo transcurso do )ra$o )ara )a:amento, sero inscritos, na forma da le:islao )r-)ria, como D ida Ati a, em re:istro )r-)rio, a)-s a)urada a sua li@uide$ e certe$a, e a res)ecti a receita ser" escriturada a esse ttulo. 32ncludo )elo Decreto Lei n 1.F8K, de 0(.10.16F67 3...7

Q o arti-o 2+3 indica 6ue as altera9es verificadas no #atrimZnio #odem decorrer de forma inde#endente da eIecuo oramentria% Dessa maneira! @ necessidade do ade6uado recon@ecimento! mensurao e evidenciao #atrimonial desses ativosE
Art. 1(5. A Demonstrao das #aria*es %atrimoniais e idenciar" as altera*es erificadas no )atrimEnio, resultantes ou independentes da execuo oramentria, e indicar" o resultado )atrimonial do e;erccio. 3:rifo nosso7

Jendo em vista 6ue a le-islao #rev; a eIist;ncia de cr ditos da Fazenda P7blica! #odendo ser ou no inscritos em D"vida Ktiva! de#endendo da fase em 6ue se encontra! conforme estabelece o arti-o su#ramencionado! faz-se necessrio escriturar e evidenciar no balano #atrimonial! #ara fins de controle e trans#ar;ncia das contas #7blicas! inde#endentemente do re-istro da receita oramentria%

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K inscrio do cr dito em d"vida ativa a#enas muda o status do cr dito! conforme #rev; a le-islao! como sendo um cr dito cu5a a#urao da certeza e li6uidez e cobrana esto sob a res#onsabilidade da Procuradoria da Fazenda% Bm#ortante salientar 6ue os conceitos #atrimoniais no devem ser confundidos com os conceitos oramentrios% O tratamento diferenciado traz diferentes aborda-ens e refleIos nas demonstra9es contbeis do Hetor P7blico% Os cr ditos so recon@ecidos e escriturados sob o as#ecto #atrimonial! no -uardando relao direta com os as#ectos oramentrios% De acordo com o arti-o (' da 1ei n& 3%(*+)2/,3! < medida 6ue os cr ditos so arrecadados! estes sero recon@ecidos como receita no res#ectivo eIerc"cio% Kssim faz-se o controle da eIecuo do oramento! 6ue inde#ende dos re-istros sob o enfo6ue #atrimonial% O #atrimZnio o ob5eto da $i;ncia $ontbil! 6ue tem como ob5etivo a correta re#resentao da situao #atrimonial da entidade #7blica nos as#ectos oramentrios! econZmicos! financeiros e f"sicos% K contabilidade deve ser um instrumento -erencial 6ue auIilie na tomada de deciso! re-istrando! controlando e inter#retando os fatos ocorridos no #atrimZnio das entidades% Ks demonstra9es contbeis so uma re#resentao estruturada da #osio #atrimonial! e financeira e do desem#en@o financeiro de uma entidade! devendo oferecer informa9es a res#eito da correta #osio #atrimonial! de maneira 6ue se5am 7teis #ara a tomada de deciso #or #arte de seus usurios% Ks demonstra9es devem #ermitir realizar #revis9es e #ros#ec9es! fornecendo informa9es 7teis #ara #rever os recursos 6ue #odem ser -erados #elas o#era9es em continuidade e os riscos e incertezas associados <s mesmas% Ks Cormas Bnternacionais de $ontabilidade do Hetor P7blico n& +/ e *( =BPHKH +/ e *(? trazem as defini9es das receitas com contra#restao e sem contra#restao% Essas receitas #odero ser inscritas em d"vida ativa! nos casos #revistos e citados neste ca#"tulo do manual% K receita com contra#restao! se-undo as CB$HP! definida como sendo a6uela em 6ue a entidade recebe ativos ou servios ou tem #assivos eItintos e d diretamente valor i-ual a outra entidade% Q as receitas sem contra#restao so definidas como a6uelas em 6ue a entidade recebe ativos ou servios ou tem #assivos eItintos sem dar valor a#roIimadamente i-ual em troca% K 1ei 3%(*+)2/,3 traz o conceito de D"vida Ktiva! 5 tratado nesse ca#"tulo! item +(%+'%+2%+* Base 1e-al! definida como cr dito a favor da Fazenda P7blica! tanto de natureza tributria 6uanto no tributria! cu5o recebimento no ocorreu no #razo le-al estabelecido! mas 6ue tiveram sua li6uidez e certeza a#urada #elo .r-o com#etente% Entretanto! os valores #odem conter um #ercentual de #erda intr"nseco! 6ue deve ser determinado e deduzido do valor re-istrado no ativo% Ca .tica contbil! esses cr ditos! de acordo com as normas internacionais de contabilidade do setor #7blico e baseadas nos #rinc"#ios de contabilidade! devem inte-rar o ativo do ente #7blico% Co Brasil! #or fora do teIto le-al! ainda atende a re6uisitos 5ur"dicos de le-alidade e trans#ar;ncia%

<@<

Ho #ertinentes as orienta9es contidas nas normas internacionais de contabilidade do setor #7blico relativas aos valores re-istrados no ativo do ente #7blico! em es#ecial a6uelas 6ue tratam do #razo es#erado de realizao e da #robabilidade de no ocorrer o recebimento de Ktivos de realizao futura% K Corma Bnternacional de $ontabilidade do Hetor P7blico +2 =BPHKH +2?! no #ar-rafo 4+! afirma 6ue a entidade deve a#resentar ativos circulantes e no circulantes como -ru#os de contas se#arados no Balano Patrimonial% O #ar-rafo 4, a#resenta os casos em 6ue um ativo classificado como circulante e afirma 6ue os demais ativos devero ser classificados como no circulantes% K Corma Bnternacional de $ontabilidade do Hetor P7blico n& *,! ao tratar de ativos -eradores de caiIa! aborda o tema de a5ustes #ara ativos de recebimento incerto! determinando 6ueE no caso de o valor recu#ervel de um ativo ser menor do 6ue o seu valor contbil! este dever ser reduzido ao seu valor recu#ervel% Essa #erda #or reduo ao valor recu#ervel dever ser recon@ecida imediatamente no resultado% Os #rinc"#ios contbeis so normatizados #ela Mesoluo n& 4'+)2//( do $onsel@o Federal de $ontabilidade! alterada #ela Mesoluo n& 2%*0*)*+2+% Co 6ue se refere < d"vida ativa! ateno maior deve ser dada aos #rinc"#ios da o#ortunidade! da com#et;ncia e #rud;ncia% O #rinc"#io da o#ortunidade base indis#ensvel < fidedi-nidade da informao contbil 6uanto ao #atrimZnio da entidade! relativas a um determinado #er"odo% Esse #rinc"#io trata da inte-ridade e tem#estividade dos re-istros contbeis% K inte-ridade diz res#eito ao recon@ecimento das varia9es em sua totalidadeG e a tem#estividade traz a obri-ao do recon@ecimento no momento em 6ue ocorre a variao% Luando no obedecido o #rinc"#io da o#ortunidade! a informao contbil #ode se tornar irrelevante% Q o #rinc"#io da com#et;ncia define 6ue as altera9es no ativo ou #assivo 6ue resultem em aumento ou diminuio no #atrimZnio l"6uido devem ser inclu"das na a#urao do resultado do #er"odo em 6ue ocorrerem! inde#endentemente de recebimento ou #a-amento% Jrata das receitas -eradas e das des#esas incorridas no #er"odo% O #rinc"#io da #rud;ncia determina a adoo da @i#.tese de 6ue resulte menor #atrimZnio l"6uido! dentre alternativas i-ualmente vlidas% Kdota-se o menor valor #ara os itens do ativo e o maior valor #ara os com#onentes do #assivo% Esse #rinc"#io #ressu#9e o em#re-o de certo -rau de #recauo no eIerc"cio dos 5ul-amentos necessrios <s estimativas em certas condi9es de incerteza% Bnfere-se da CB$ J 2,%'! 6ue estabelece crit rios #ara o re-istro contbil dos atos e fatos 6ue afetam ou #ossam vir a afetar o #atrimZnio das entidades do setor #7blico! a obri-atoriedade de observar os #rinc"#io da o#ortunidade e da com#et;ncia%
G!+ , 1'.K > 4e:istro +ont"bil 0(. As transa*es no setor )<blico de em ser reconCecidas e re:istradas inte:ralmente, no momento em @ue ocorrerem. 01. As transa*es no setor )<blico, desde @ue estim" eis tecnicamente, de em ser re:istradas mesmo na Ci)-tese de e;istir somente ra$o" el certe$a de sua ocorr?ncia.

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00. As transa*es no setor )<blico de em ser contabili$adas e os seus efeitos e idenciados nas demonstra*es cont"beis dos e;erccios financeiros com os @uais se relacionam, reconCecidas, )ortanto, )elos res)ecti os fatos :eradores. 08. 1s re:istros cont"beis das transa*es das entidades )<blicas de em ser efetuados considerando as rela*es Burdicas, econEmicas e )atrimoniais, )re alecendo, nos conflitos entre elas, a ess?ncia sobre a forma. 05. A entidade )<blica de e a)licar m9todos de mensurao dos ati os e )assi os, )ossibilitando o reconCecimento dos :anCos e )erdas )atrimoniais, inclusi e a@ueles decorrentes de aBustes de alores recu)er" eis de ati o 3aBuste im)airment7, em conformidade com os %rinc)ios Fundamentais de +ontabilidade. 3:rifo nosso7.

Os valores lanados como d"vida ativa! #ela #r.#ria natureza! carre-am consi-o um -rau de incerteza com relao ao seu recebimento% Es#ecialmente #ara o caso da Nnio! a relao entre o valor re-istrado no ativo e o valor recebido ano a ano #e6ueno! #ermitindo concluir-se 6ue a#enas essa #arcela do valor contabilizado efetivamente realizada% Co entanto! esses cr ditos inadim#lentes fi-uram no ativo da entidade! ainda 6ue no lon-o #razo! influenciando 6ual6uer anlise 6ue se #retenda sobre os demonstrativos contbeis consolidados% Em atendimento aos #rinc"#ios da o#ortunidade e da #rud;ncia! faz-se necessrio instituir um mecanismo 6ue devolva ao ativo a eI#resso real do valor contabilizado! tornando-o com#at"vel com a situao da entidade% O #rocedimento ade6uado! em termos contbeis! #ara mel@or evidenciao desse ativo constituio de um a5uste sobre os valores inscritos em d"vida ativa% Esse a5uste #ermitir 6ue o saldo da d"vida ativa a#resentado re#resente o 5usto valor do ativo! o 6ual ! resultante do valor inscrito subtra"do da conta redutora denominada a5uste a valor recu#ervel%

03.0:.0& PROCEDIME TO! CO T"#EI! K se-uir! sero descritos os roteiros contbeis #ara re-istro das diversas eta#as do #rocedimento de recon@ecimento dos cr ditos e inscrio dos mesmos em D"vida Ktiva% Hero a#resentados dois #rocedimentos alternativos 6ue #odero ser usados conforme o n"vel de controle dese5ado #elas Entidades res#onsveis #ela -esto dos cr ditos inscritos em D"vida Ktiva% O #rimeiro #rocedimento! mais detal@ado! trata os cr ditos de forma individual e re6uer uma maior inte-rao entre as diversas eta#as e unidades envolvidas% Kssim! @ lanamentos em uma unidade ori-inria do cr dito e outros em uma unidade res#onsvel #ela a#urao da certeza e li6uidez% Os entes 6ue no se-re-am tais unidades! devem ada#tar esses lanamentos #ara a#enas uma 7nica unidade% O se-undo #rocedimento trabal@a com o uso de informa9es consolidadas #or ti#o de movimentao! tratando os valores re-istrados de forma -lobal! #ermitindo 6ue uma -rande 6uantidade de lanamentos se5a condensada! de modo a facilitar o re-istro% Este #rocedimento deve ser utilizado 6uando @ouver dificuldade de inte-rao entre as diversas unidades #artici#antes do #rocesso%

<@>

A>FACFA@FA< PROCEDIMENTO DE REGISTRO INDI!ID A)IZADO OMBAEM DO $MODBJO BCHMBJO EM DUVBDK KJBVK Cos termos da 1ei n& 3%(*+)2/,3! sero inscritos em D"vida Ktiva os cr ditos da Fazenda P7blica eIi-"veis #elo transcurso do #razo de #a-amento! anteriormente recon@ecidos e no #a-os #elos res#ectivos devedores% K 1ei n& ,%0(+)2/0+! em seu art% 2&! #ar-rafo (&! atribui essa a#urao aos .r-os com#etentes na Nnio! Estados! Distrito Federal e Munic"#ios! caracterizando-a como ato de controle administrativo de le-alidade% Kos .r-os de contabilidade reservada a tarefa de sistematizar a escriturao do cr dito a receber! bem como da6ueles 6ue ven@am a ser inscritos em D"vida Ktiva% Kos .r-os ou unidades res#onsveis #elos cr ditos a serem inscritos em D"vida Ktiva! com#ete estabelecer o #rocesso administrativo de recon@ecimento da eIist;ncia e 6uantificao do cr dito a favor do ente P7blico! e encamin@-lo #ara o .r-o ou unidade com#etente #ara inscrio! nos #razos definidos em 1ei% Encamin@ado o #rocesso administrativo #ara inscrio em D"vida Ktiva! cabe ao .r-o com#etente a a#urao da certeza e li6uidez do cr dito e verificao das condi9es -erais 6ue #ermitam #roceder < inscrio% O resultado dessa anlise ser a inscrio em D"vida Ktiva ou a re5eio da inscrio! com conse6uente devoluo do #rocesso < ori-em% O con5unto de #rocedimentos 6ue culminar na inscrio em D"vida Ktiva tem ori-em em um cr dito anteriormente recon@ecido a favor da Nnio! Estados! Distrito Federal e Munic"#ios! de ori-em tributria ou no tributria! re-istrado contabilmente no .r-o ou entidade ori-inrios do cr dito% Esse .r-o ou entidade res#onsvel #elo cr dito #7blico! cabendo-l@e a -esto at o recebimento ou a transfer;ncia #ara inscrio em D"vida Ktiva% Essa inscrio res#onsabilidade do .r-o ou entidade com#etente #ara a#urao da certeza e li6uidez e a inscrio final em D"vida Ktiva! nos termos da lei% K eIist;ncia desse cr dito em favor da Fazenda P7blica e sua inscrio em D"vida Ktiva! confi-ura fato contbil #ermutativo! #ois no ocorre um aumento da situao #atrimonial l"6uida! mas a#enas uma modificao na subst8ncia #atrimonial! trocando-se o cr dito a receber no inscrito #elo cr dito inscrito em d"vida ativa% K #artici#ao de .r-os distintos dentro do ente da Federao deve ser destacada contabilmente! em atendimento ao #receituado na 1ei $om#lementar 2+2)*+++ 1ei de Mes#onsabilidade Fiscal 6ue estabelece! em seu art% '+! inciso BBBE
Oeo 22 Da Escriturao e +onsolidao da +ontas Art. K(. Al9m de obedecer Ds demais normas de contabilidade )<blica, a escriturao das contas )<blicas obser ar" as se:uintes= I...J

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222 & as demonstra*es cont"beis com)reendero, isolada e conBuntamente, as transa*es e o)era*es de cada -r:o, fundo ou entidade da administrao direta, aut"r@uica e fundacional, inclusi e em)resa estatal de)endenteA.

O atribuio do .r-o res#onsvel #elo cr dito! #reviamente ao encamin@amento #ara inscrio! recon@ecer o valor como direito em seu Ktivo% Homente #odero ser encamin@ados #ara inscrio em D"vida Ktiva os cr ditos vencidos! anteriormente recon@ecidos e re-istrados no Ktivo do ente #7blico% O lanamento de re-istro do cr dito ori-inrio no Ktivo do .r-o ou entidade #7blica serE 4e:istro do +r9dito a 4eceber C>di?o da Conta D <FBFBFBFBFBBFBB C ?FBFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a Re1e'e% !a%ia7To Pat%i2onia" Au2entati+a o recebimento

O valor do cr dito a receber dever #ermanecer re-istrado no Ktivo at corres#ondente! ou reclassificado #elo vencimento do #razo de #a-amento%

Verificada a falta do recebimento do valor vencido! #ela inadim#l;ncia ou #or ato de autoridade com#etente! cabe ao .r-o ou entidade res#onsvel #ela -esto do cr dito encamin@-lo ao .r-o ou entidade res#onsvel #ela inscrio em D"vida Ktiva! com observ8ncia dos #razos le-ais% Em termos de eI#ectativa de realizao! ocorre uma transfer;ncia do curto #razo #ara o lon-o #razo! tendo em vista 6ue o inadim#lemento torna incerta a realizao do cr dito% O #rocedimento inicia-se mediante a instaurao de #rocesso administrativo destinado a subsidiar a a#urao da certeza e li6uidez do cr dito% Formalizado o #rocesso administrativo! o cr dito encamin@ado #ara inscrio #elo .r-o com#etente%

$MODBJOH PDB1B$OH PKHHUVEBH DE BCH$MBcTO EM DUVBDK KJBVK Os cr ditos a favor da Fazenda P7blica 6ue se encontram vencidos e no #a-os devem ser contabilmente discriminados dos demais% $onforme o teIto le-al! 6ual6uer cr dito a favor da Fazenda P7blica! se5a de ori-em tributria ou no tributria! #ass"vel de inscrio em D"vida Ktiva% Ktendendo a #receitos le-ais! devem ser re-istrados em contas de controle! o controle da inscrio do cr dito em d"vida ativa =#rocedimento obri-at.rio?% Kdicionalmente! #ode-se contabilizar =#rocedimento facultativo?! tamb m em contas de controle! o controle do encamin@amento do cr dito #ass"vel de inscrio em d"vida ativa #ara os .r-os res#onsveis #ela inscrio% Dessa maneira! im#ortante ressaltar! 6ue 6uando esse Manual referir-se a contabilizao do controle do encamin@amento do cr dito #ass"vel de ser inscrito em D"vida Ktiva =contas R$r ditos a encamin@ar #ara inscrio em D"vida KtivaS e R$r ditos encamin@ados #ara inscrio em D"vida KtivaS?! trata-se de #rocedimentos contbeis facultativos% Por m! 6uando esse Manual referir-se a contabilizao do controle da inscrio em D"vida Ktiva =contas R$r ditos a inscrever em D"vida KtivaS e R$r ditos inscritos em D"vida KtivaS?! trata-se de #rocedimentos contbeis obri-at.rios%

<@C

$aso realizado! o controle do encamin@amento vai abri-ar os valores desde a inadim#l;ncia at a transfer;ncia #ara o .r-o ou unidade com#etente #ara inscrio% $ontem#la os valores ainda no encamin@ados #ara inscrio! em elaborao de #rocesso administrativo! ou #endentes de outras #rovid;ncias! 6ue no #ermitam o encamin@amento #ara inscrio! inclusive a6ueles devolvidos a 6ual6uer t"tulo #elo .r-o res#onsvel #ela inscrio%
K contabilizao #ara os cr

ditos com #razo de #a-amento eI#irado a serem encamin@ados #ara inscrio em D"vida Ktiva deve ser! no 8mbito do .r-o de ori-em =este re-istro facultativo?E Registro do crdito a ser encaminhado para Inscrio em Dvida Ativa (em contas de controle): C>di?o da Conta D KF>F<FBFBFBBFBB C JF>F<F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# da DV+ida Ati+a C%Xdito# a En1a2in(a% Sa%a In#1%i7To e2 DV+ida Ati+a

K contabilizao do direito #elo .r-o ou unidade de ori-em do cr dito caracteriza a inscrio em D"vida Ktiva no .r-o com#etente como uma transfer;ncia de Ktivos entre unidades de um mesmo ente da Federao% Por ocasio do encamin@amento do #rocesso #ara a#reciao da inscrio! mant m-se 5unto ao .r-o de ori-em! #rimeiro -estor do cr dito! o re-istro dos valores encamin@ados #ara inscrio em contas de controle! e re-istra-se no .r-o ou unidade com#etente #ara inscrio em contas de controle #ara fins de acom#an@amento% $abe ao .r-o ou unidade com#etente #ara inscrio a adoo de contas de controle com detal@amento de contas correntes mais ade6uado <s necessidades de -esto% K atualizao monetria e 5uros ou encar-os incidentes so calculados #elo .r-o ou unidade de ori-em do cr dito desde o vencimento at a data de encamin@amento% $abe ao .r-o de contabilidade a dis#onibilizao de contas contbeis! em n"veis de detal@amento ade6uados <s necessidades de -esto%

BCH$MBcTO DO $MODBJO EM DUVBDK KJBVK K contabilizao referente < fase de encamin@amento dos cr ditos #ara inscrio! considerando a necessidade de #erfeita identificao dos res#onsveis #elo recurso #7blico! dever ser efetivada simultaneamente no .r-o ou unidade com#etente #ara inscrio em D"vida Ktiva e no .r-o ou unidade ori-inria do cr dito! da se-uinte formaE Go -r:o ou entidade ori:in"ria do cr9dito 3em contas de controle7 > este re:istro 9 facultati o= C>di?o da Conta D JF>F<F<FBFBBFBB C JF>F<F@FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a en1a2in(a% Sa%a in#1%i7To e2 DV+ida Ati+a C%Xdito# en1a2in(ado# Sa%a in#1%i7To e2 DV+ida Ati+a

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Go -r:o ou unidade com)etente )ara a)urao da certe$a e li@uide$ e inscrio em D ida Ati a 3em contas de controle7 C>di?o da Conta D KF>F@FBFBFBBFBB C JF>F@F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# da DV+ida Ati+a C%Xdito# a In#1%e+e% e2 DV+ida Ati+a

K contabilizao referente < fase de efetiva inscrio em D"vida Ktiva tamb m ter lanamentos simult8neos nos .r-os envolvidos! da se-uinte formaE Go -r:o ou entidade ori:in"ria do cr9dito 3em contas )atrimoniais7 C>di?o da Conta D C >FCF<F@F@FBBFBB <F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta T%an#6e%\n1ia# 1on1edida# indeSendente# de eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS C%Xdito# a 1u%to S%a5o

Go -r:o ou unidade com)etente )ara a)urao da certe$a e li@uide$ e inscrio em D ida Ati a & Em contas )atrimoniais C>di?o da Conta D <F@F<F<FBFBBFBB C ?FCF<F@F@FBBFBB & Em contas de controle C>di?o da Conta D JF>F@F<FBFBBFBB C JF>F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a In#1%e+e% e2 DV+ida Ati+a C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a a Re1e'e% Tt@Ao da Conta C%Xdito# a "ongo S%a5o T%an#6e%\n1ia# %e1e'ida# indeSendente# de eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS

O .r-o res#onsvel ori-inalmente #elo cr dito deve encamin@ar #ara inscrio o valor do #rinci#al em atraso! acrescido da atualizao monetria! dos 5uros e multas e de outros encar-os #actuados ou le-almente incidentes at a data do encamin@amento! 6ue sero incor#orados ao valor ori-inal% EIem#lo de contabilizaoE - $r dito em favor do Ente P7blicoE MY 2++!++ - Encar-os incidentes a#.s o vencimentoE multa de *+: e atualizao #ela taIa HE1B$ mensal% 2& 1anamento =antes do vencimento?E a7 Go -r:o ou unidade ori:in"ria do cr9dito=

<@K

C>di?o da Conta D <F<F@FBFBFBBFBB C ?FCF<F@F@FBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito# a 1u%to S%a5o T%an#6e%\n1ia# %e1e'ida# indeSendente# de eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS

RY

<AANAA

b7 Go -r:o ou unidade com)etente )ara inscrio= Co @ lanamento%

*& 1anamento =#or ocasio do vencimento?E a7Go -r:o ou unidade ori:in"ria do cr9dito 3re:istro facultati o7=

C>di?o da Conta D KF>F<FBFBFBBFBB C JF>F<F<FBFBBFBB

Tt@Ao da Conta C%Xdito# da DV+ida Ati+a C%Xdito# a En1a2in(a% Sa%a In#1%i7To e2 DV+ida Ati+a

RY

<AANAA

b? Go -r:o ou unidade com)etente )ara inscrio= Co @ lanamento%

(& 1anamento =#or ocasio do encamin@amento #ara inscrio com atualizao dos cr ditos a receber?E Go -r:o ou unidade ori:in"ria do cr9dito 3em contas )atrimoniais7= C>di?o da Conta D <F<F@FBFBFBBFBB C ?F?F@FBFBFBBFBB C>di?o da Conta D <F<F@FBFBFBBFBB C ?FBFBFBFBFBBFBB C>di?o da Conta D JF>F<F<FBFBBFBB C JF>F<F@FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a 1u%to S%a5o Ou%o# e en1a%go# de 2o%a Tt@Ao da Conta C%Xdito# a 1u%to S%a5o !a%ia7To Pat%i2onia" Au2entati+a Atua"i5a7To SE)IC Tt@Ao da Conta C%Xdito# a En1a2in(a% Sa%a In#1%i7To e2 DV+ida Ati+a C%Xdito# En1a2in(ado# Sa%a In#1%i7To e2 DV+ida Ati+a

RY @ANAA

RY >ANAA

RY <CANAA

a7 Go -r:o ou unidade com)etente )ara inscrio 3em contas de controle7= C>di?o da Conta D KF>F@FBFBFBBFBB C JF>F@F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# da DV+ida Ati+a C%Xdito# a In#1%e+e% e2 DV+ida Ati+a

RY <CANAA

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3& 1anamento =#or ocasio da inscrio em D"vida Ktiva?E a7Go -r:o ou entidade ori:in"ria do cr9dito 3em contas )atrimoniais7= C>di?o da Conta D >FCF<F@F@FBBFBB C <F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta T%an#6e%\n1ia# 1on1edida# indeSendente# de eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS C%Xdito# a 1u%to S%a5o

RY <CANAA

b7Go -r:o ou unidade com)etente )ara inscrio= & Em contas )atrimoniais= C>di?o da Conta D <F@F<F<FBFBBFBB C ?FCF<F@F@FBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a "ongo S%a5o T%an#6e%\n1ia# %e1e'ida# indeSendente# de eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS

RY <CANAA

& Em contas de controle= C>di?o da Conta D JF>F@F<FBFBBFBB C JF>F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a In#1%e+e% e2 DV+ida Ati+a C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a

RY <CANAA

Co caso de re5eio de cr ditos a serem inscritos em D"vida Ktiva! devero ser observados os se-uintes re-istros contbeisE Go -r:o de ori:em do cr9dito 3em contas de controle7= C>di?o da Conta D JF>F<F@FBFBBFBB C KF>F<FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# En1a2in(ado# Sa%a In#1%i7To e2 DV+ida Ati+a C%Xdito# da DV+ida Ati+a

RY <CANAA

a7 Go -r:o com)etente )ara inscrio 3em contas de controle7= C>di?o da Conta D JF>F@F<FBFBBFBB C JF>F@F@FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a In#1%e+e% e2 DV+ida Ati+a C%Xdito# a In#1%e+e% e2 DV+ida Ati+a De+o"+ido#

RY <CANAA

Kssim! o .r-o com#etente #ara inscrio re-istra nas contas de controle a devoluo! e o cr dito volta < condio inicial =a encamin@ar? no .r-o ori-inalmente res#onsvel! a-uardando a concluso do #rocesso administrativo ou a soluo das #end;ncias ou #rovid;ncias necessrias #ara #ermitir a inscrio% O recebimento do cr dito! ou o cancelamento do direito #or 6ual6uer motivo 5ustificado! em 6ual6uer circunst8ncia ou inst8ncia! ense5a a baiIa do direito re-istrado no 8mbito do .r-o ori-inalmente res#onsvel #ela -esto do cr dito% Em caso de recebimento ou cancelamento #arcial! a baiIa dever ser tamb m #arcial! de forma concomitante com o valor recebido%
<@D

$ontornados os entraves #ara inscrio! e #ersistindo inadim#lente o cr dito! #rocesso de encamin@amento%

reiniciado o

F) XO-RES MO DA CONTABI)IZA-.O
%A!E DE CO TA#I+I<A1;O Mecon@ecimento do Ktivo 7R6;O ORI6I "RIO DO CR3DITO 7R6;O COMPETE TE PARA I !CRI1;O EM D$-IDA ATI-A

D 2%2%*%I%I%II%II Ktivo ) $r ditos a curto #razo Co @ lanamentos% $ 3%I%I%I%I%II%II Variao Kumentativa

Bnadim#lemento

D 4%(%2%I%I%II%II $r ditos da D"vida Ktiva $ 0%(%2%2%I%II%II $r ditos a Co @ lanamentos% Encamin@ar #ara Bnscrio em D"vida Ktiva ObsE Este lanamento facultativo% D 0%(%2%2%I%II%II $r ditos a Encamin@ar #ara Bnscrio em D 4%(%*%I%I%II%II $r ditos da D"vida D"vida Ktiva Ktiva $ 0%(%2%*%I%II%II $r ditos $ 0%(%*%2%I%II%II $r ditos a Bnscrever Encamin@ados #ara Bnscrio em em D"vida Ktiva D"vida Ktiva ObsE Este lanamento facultativo D 2%*%2%2%I%II%II $r ditos a lon-o #razo $ 3%'%2%*%*%II%II Jransfer;ncias D(%'%2%*%*%II%II Jransfer;ncias Jransfer;ncias recebidas concedidas inde#endentes de inde#endentes de eIecuo eIecuo oramentria Bntra oramentria Bntra OFHH OFHH D 0%(%*%2%I%II%II $r ditos a Bnscrever $ 2%2%*%I%I%II%II $r ditos a curto #razo em D"vida Ktiva $ 0%(%*%(%I%II%II $r ditos Bnscritos em D"vida Ktiva D 0%(%2%*%I%II%II $r ditos D 0%(%*%2%I%II%II $r ditos a Bnscrever Encamin@ados #ara Bnscrio em em D"vida Ktiva D"vida Ktiva $ 0%(%*%*%I%II%II $r ditos a Bnscrever $ 4%(%2%I%II%II $r ditos da D"vida em D"vida Ktiva Devolvidos Ktiva

Encamin@amento

Bnscrio

Me5eio Bnscrio

da

Os lanamentos efetuados no encamin@amento #ara inscrio tero se6u;ncia #ela efetiva inscrio ou #ela devoluo do #rocesso administrativo #or #arte do .r-o com#etente #ara inscrio%

130

Ks contas de controle destinam-se ao re-istro do #rocesso de inscrio em d"vida ativa entre as unidades res#ectivas do ente #7blico! e tero seus saldos zerados a cada encerramento do eIerc"cio! com eIceo dos saldos dos #rocessos encamin@ados #elos .r-os ou unidades ori-inrias do cr dito e ainda #endentes de devoluo ou de inscrio definitiva #elos .r-os ou unidades com#etentes #ara inscrio%

A>FACFA@FA@ PROCEDIMENTO DE REGISTRO G)OBA) Luando for adotado o #rocedimento de re-istro -lobal! no @ o acom#an@amento da fase de encamin@amento dos cr ditos! uma vez 6ue o recon@ecimento dos cr ditos #ela $ontabilidade dar-se- no momento da inscrio em D"vida Ktiva% Kssim sendo! o re-istro ocorrer da se-uinte formaE Go -r:o ou unidade com)etente )ara inscrio, re:istra&se o ati o D ida Ati a. C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D <F@F<F<FBFBFBFBBFBB C%Xdito# a "ongo S%a5o ?FCF<F@F@FBBFBB T%an#6e%\n1ia# %e1e'ida# indeSendente# de eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a C OFSS Go -r:o ou unidade ori:in"rio do cr9dito, efetua&se a bai;a do cr9dito a receber C>di?o da Conta D C >FCF<F@F@FBBFBB <F<F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta T%an#6e%\n1ia# 1on1edida# indeSendente# de eBe1u7To o%7a2entH%ia Int%a OFSS C%Xdito# a 1u%to S%a5o

Cesse #rocedimento no feito o acom#an@amento dos cr ditos re5eitados! os 6uais estaro su5eitos a#enas a controles eItracontbeis! sendo re-istrados no sistema contbil a#enas a#.s a resoluo das #end;ncias identificadas ao lon-o do #rocesso de avaliao da li6uidez e certeza do cr dito% Os demais #rocedimentos! a#.s a inscrio! tero o mesmo tratamento a ser descrito nos #r.Iimos itens%

03.0:.03 D$-IDA ATI-A DE C(RTO PRA<O Em observ8ncia aos dis#ositivos le-ais #ertinentes! os cr ditos classificveis em D"vida Ktiva devem ser inicialmente re-istrados no Ktivo Co $irculante! Mealizvel a 1on-o Prazo! considerando a incerteza intr"nseca de sua condio% Co entanto! a ao de cobrana dos .r-os com#etentes #ela -esto do esto6ue da D"vida Ktiva! em todas as esferas de -overno! -era um fluIo real de recebimentos! mensurvel em cada eIerc"cio% Esse fluIo constituise em uma base de valores @ist.ricos re#resentativa #ara uma estimativa de recebimentos futuros%

<><

O sucesso das a9es de cobrana acaba resultando em crono-ramas de recebimento! firmados com datas e #arcelas definidas! #or vezes em contratos re-istrados com -arantias reais% Dessa forma! devem-se reclassificar os cr ditos inscritos de acordo com a eI#ectativa de sua realizao! en6uadrando-os como D"vida Ktiva de $urto Prazo e Dividia Ktiva de 1on-o Prazo% Co circulante devem ser re-istrados os valores inscritos cu5a eI#ectativa de recebimento encerramento do #r.Iimo eIerc"cio% at o

Cos Entes P7blicos cu5os .r-os ou entidades res#onsveis #ela inscrio manten@am um controle interno suficiente #ara estabelecer e manter os #arcelamentos e rene-ocia9es de D"vida Ktiva! firmados com valores e datas certas #ara #a-amento! o montante re-istrado no circulante #ode ser estimado com base nas datas de recebimento estabelecidas% $omo eIem#lo de clculo! #ara o .r-o do eIem#lo anterior! cu5o esto6ue de cr ditos a receber inscrito em D"vida Ktiva se5a de MY 2%+++!++! mant m um sistema de controle interno dos valores inscritos em D"vida Ktiva e rene-ociados com datas e #arcelas a receber definidas! 6ue #ermite determinar com certeza 6ue o Ente P7blico tem datas e #arcelas de recebimentos rene-ociados e 5 firmados da se-uinte formaE EIerc"cio I3E EIerc"cio I'E EIerc"cio I,E Jotal MY (+'!++ MY *43!++ MY 2+,!++ MY ,0'!++

Jotal venc"vel at o final do eIerc"cio se-uinteE EIerc"cio I3E EIerc"cio I'E JotalE MY (+'!++ MY *43!++ MY '4/!++

Desta forma! #ara o re-istro da D"vida Ktiva do eIerc"cio I3! o .r-o com#etente #ara inscrio vai re-istrar no curto #razo o montante de MY '4/!++! corres#ondentes ao montante de #arcelas firmadas #ara recebimento at o fim do eIerc"cio se-uinte% Ko no circulante! caberia o montante de MY 3*2!++! corres#ondente < diferena entre o total inscrito =MY 2%+++!++? e o valor determinado #ara o circulante% Klternativamente! #ara os .r-os ou entidades 6ue no #ossuam condi9es de efetuar o #rocedimento descrito anteriormente! o montante a ser lanado no circulante #ode ser determinado #elo fluIo @ist.rico de recebimentos! e eI#resso #ela m dia anual de recebimentos efetivos dos 7ltimos tr;s eIerc"cios% O no circulante abri-a o restante do esto6ue de cr ditos inscritos em d"vida ativa% $omo eIem#lo de clculo! um ente #7blico @i#ot tico! no eIerc"cio I3! tem um esto6ue de cr ditos da ordem de MY 2%+++!++% Cos 7ltimos tr;s anos! vem observando 6ue o recebimento desses cr ditos a#resenta os se-uintes valoresE

132

EIerc"cio I2E EIerc"cio I*E EIerc"cio I(E JotalE

MY 2(+!++ MY 24'!++ MY *(*!++ MY '(4!++

M dia anualE MY '(4!++ divididos #or ( anos > MY 24/!++ Desta forma! #ara o re-istro da D"vida Ktiva do eIerc"cio I3! o .r-o ou entidade com#etente #ara inscrio vai re-istrar no circulante o montante de MY 24/!++! corres#ondentes < m dia anual dos 7ltimos tr;s eIerc"cios! e no no circulante o restante! no valor de MY 0*2!++%

03.0:.04 AT(A+I<A1;O MO ET"RIAD E(RO!D M(+TA!FE CAR6O! Os cr ditos inscritos em D"vida Ktiva so ob5eto de atualizao monetria! 5uros e multas! #revistos em contratos ou em normativos le-ais! 6ue so incor#orados ao valor ori-inal inscrito% K atualizao monetria deve ser lanada no m"nimo mensalmente! de acordo com "ndice ou forma de clculo #actuada ou le-almente incidente% O lanamento contbil ser do ti#oE C>di?o da Conta D <F@F<F<BFBFBBFBB C ?FBFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# a "ongo S%a5o !a%ia7To Pat%i2onia" Au2entati+a - Mu"ta

Os lanamentos #ara 5uros! multas e outros encar-os de eIerc"cios anteriores se-uem a mesma com#osio de contas! #or m variando a res#ectiva conta de variao #atrimonial%

03.0:.0: #AICA DA D$-IDA ATI-A I !CRITA Jodo recebimento de D"vida Ktiva! 6ual6uer 6ue se5a a forma! dever corres#onder a uma receita oramentria e simult8nea baiIa contbil de cr dito re-istrado anteriormente no Ktivo% O recebimento da D"vida Ktiva sem a baiIa do Ktivo confi-ura a ocorr;ncia de receita sem o res#ectivo cancelamento do direito a receber! -erando uma informao incorreta nos demonstrativos contbeis do ente #7blico% Ks baiIas da D"vida Ktiva #odem ocorrerE #elo recebimentoG #elos abatimentos ou anistias #revistos le-almenteG e #elo cancelamento administrativo ou 5udicial da inscrio% Ks formas de recebimento da D"vida Ktiva so definidas em lei! destacando-se duas formasE em es# cie ou na forma de bens! tanto #ela ad5udicao 6uanto #ela dao em #a-amento% K receita relativa < D"vida Ktiva tem carter oramentrio! e #ertence ao eIerc"cio em 6ue for realizada% Co caso de recebimento de d"vida ativa na forma de bens! caso @a5a #reviso de receita oramentria es#ec"fica #ara esta transao! @aver re-istro de receita oramentria mesmo 6ue no ten@a @avido o in-resso de recursos financeiros%

<>>

O abatimento ou anistia de 6uais6uer cr ditos a favor do Errio de#ende de autorizao #or interm dio de lei! servindo como instrumento de incentivo em #ro-ramas de recu#erao de cr ditos! observando o art% 23 da 1ei $om#lementar n& 2+2)*+++ 1ei de Mes#onsabilidade Fiscal% O cancelamento decorre de determinao de autoridade com#etente no sentido de baiIar o cr dito inscrito em D"vida Ktiva! tanto em n"vel administrativo 6uanto 5udicial% K com#ensao de cr ditos inscritos em D"vida Ktiva com cr ditos contra a Fazenda P7blica tamb m orientada na forma da lei es#ec"fica! #or m no resulta em in-resso de valores ou bens! confi-urando fato #ermutativo dentro do #atrimZnio do ente #7blico% O re-istro das receitas oriundas do recebimento da D"vida Ktiva deve ser discriminado em contas contbeis de acordo com a natureza do cr dito ori-inal% Jamb m devem ser classificados em contas es#ec"ficas os recebimentos referentes a multas! 5uros e outros encar-os% a7 +ontabili$ao da bai;a )or 4ecebimento do %rinci)al= a% Go -r:o com)etente )ara inscrio= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= C <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# a "ongo S%a5o b7 +ontabili$ao da bai;a )or 4ecebimento de Vuros, Multas e 1utros Encar:os= a. Go -r:o com)etente )ara inscrio= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= D <F<F<F<F<FBBFBB C <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# a "ongo S%a5o c7 +ontabili$ao da bai;a )or Abatimentos e Anistias a. Go -r:o com)etente )ara inscrio= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D >F;FBFBFBFBBFBB !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a BaiBa de DV+ida Ati+a So% a'ati2ento C <FBFBFBFBFBBFBB C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a

C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a BaiBa de Ou%o# da DV+ida Ati+a So% D >F;FBFBFBFBBFBB a'ati2ento C <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a

134

d7 +ontabili$ao de +ancelamentos= a. Go -r:o com)etente )ara inscrio= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D >F;FBFBFBFBBFBB !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a BaiBa de DV+ida Ati+a So% 1an1e"a2ento C <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# a "ongo S%a5o C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a BaiBa de Ou%o# DV+ida Ati+a So% D >F;FBFBFBFBBFBB 1an1e"a2ento :ou 2u"ta#N ou out%o# en1a%go#= C <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a

03.0:.0) RPP! RE6IME PR7PRIO DE PRE-ID8 CIA !OCIA+ Os .r-os administradores do Me-ime Pr.#rio de Previd;ncia Hocial =MPPH? 6ue inscreverem na D"vida Ktiva do MPPH os cr ditos a receber de devedores 6ue se5am inte-rantes dos oramentos fiscal e da se-uridade social re-istraro como receita intra-oramentria o res#ectivo recebimento e no como receita oramentria! de acordo com a Portaria MPH n& /')*++4% K D"vida Ktiva inscrita #elo MPPH 6ue ten@a como devedor o ente #7blico de relacionamento no dever ser re-istrada em seu Ktivo! #or m dever ser re-istrada em contas de controle! #ara fins de acom#an@amento% Ko contrrio! esses valores devero estar re-istrados no Passivo do res#ectivo ente #7blico devedor%

03.0:.00 DE!PE!A! RE+ACIO ADA! G D$-IDA ATI-A Ks des#esas a 6ue a Fazenda P7blica se5a obri-ada em decorr;ncia de condena9es 5udiciais04 vinculadas a cobranas de #rocessos 5udiciais inscritos em D"vida Ktiva devero ser recon@ecidas e #a-as #elo #rocesso normal! sem tr8nsito #elas contas relativas < D"vida Ktiva% Des#esas acess.rias ou de #e6uena monta! relacionadas aos #rocessos de cobrana! tamb m devero ser a#ro#riadas como encar-os! sem refleIo na D"vida Ktiva%

03.0:.05 RECE#IME TO! DE D$-IDA ATI-A EM #E ! O( DIREITO! Os recebimentos em bens ou direitos 6ue confi-urem a 6uitao de D"vida Ktiva! nos termos #revistos em teItos le-ais! devem refletir-se #ela baiIa do direito inscrito em D"vida Ktiva e recon@ecimento de receita oramentria! bem como a incor#orao do bem ou direito corres#ondente com recon@ecimento de des#esa oramentria! inde#endentemente de sua destinao! caso esta transao este5a es#ecificamente consi-nada no Oramento Aeral do ente% Lual6uer 6ue se5a a forma de recebimento da D"vida Ktiva no #oder acarretar #re5u"zos na distribuio das receitas corres#ondentes%
04

1ei n& ,%0(+)2/0+! arti-o (/! P 7nico

<>C

O re-istro ser #elo valor do bem recebido! nos termos do auto de arrematao)ad5udicao na @i#.tese de leiloG ou do laudo de avaliao na @i#.tese de dao em #a-amento% O recebimento em bens ou direitos envolver os se-uintes lanamentos contbeisE C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D <FBFBFBFBFBBFBB Be2 ou di%eito C <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# a "ongo S%a5o Messalte-se 6ue! caso esta o#erao este5a consi-nada es#ecificamente no Oramento Aeral do ente! dever @aver o re-istro de eIecuo da receita e des#esa oramentria% Em 6ual6uer dos #rocedimentos adotados =oramentrio ou eItraoramentrio?! o recebimento da D"vida Ktiva em bens no #oder acarretar #re5u"zos na distribuio das receitas corres#ondentes%

03.0:.09 PARCE+AME TO DE D$-IDA ATI-A K incluso de valores inscritos em D"vida Ktiva em Pro-ramas de Mecu#erao de D"vidas le-almente institu"dos ou rene-ocia9es administrativas! efetuadas #elo .r-o ou entidade com#etente! 6ue #ossibilitem a fiIao de datas e valores de recebimentos futuros dever ser eI#resso em termos contbeis% K #arcela com vencimento determinado #ara datas at o encerramento do eIerc"cio subse6uente dever ser reclassificada #ara a D"vida Ktiva de curto #razo! #ermanecendo a #arcela restante no lon-o #razo% K concesso de abatimentos! redu9es e anistias sobre os valores da D"vida Ktiva #rinci#al! atualizao monetria! 5uros! multas e outros encar-os dever ser re-istrada como baiIa de D"vida Ktiva! em conta de Variao Patrimonial Diminutiva es#ec"fica #ara o ti#o de baiIa%

0:.0:.'0 AE(!TE! DE ECERC$CIO! A TERIORE! $aso #articular 6ue merece desta6ue o lanamento de valores 6ue so relativos a eIerc"cios anteriores! 5 encerrados% Cesse caso ser necessrio efetuar-se um a5uste #ela baiIa ou inscrio do #rinci#al da D"vida Ktiva! e atualizao monetria! 5uros! multa e outros encar-os relativos% O re-istro do encamin@amento se-ue o mesmo roteiro anterior! #or m a inscrio ocorrer em conta de #atrimZnio l"6uido denominada RK5ustes de EIerc"cios KnterioresSE Go caso de aumento da D ida Ati a= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# a "ongo S%a5o C @F>FKF<F<FA>FBB A/u#te# de EBe%1V1io# Ante%io%e#

136

Go caso de diminuio da D ida Ati a= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D @F>FKF<F<FA>FBB A/u#te# de EBe%1V1io# Ante%io%e# C <F@F<F<FBFBBFBB C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a

03.0:.'' CO#RA 1A DE D$-IDA ATI-A Os #rocedimentos relativos ao servio de cobrana da D"vida Ktiva - tanto administrativos 6uanto 5udiciais - devero observar todos os #receitos le-ais ob5etivando o controle! a trans#ar;ncia e o recebimento 5usto dos valores devidos < Fazenda P7blica% O servio de cobrana! desde 6ue cum#ridos os re-ramentos le-ais! dever receber re-istro contbil individualizado! atrav s de contas correntes #r.#rias% Lual6uer 6ue se5a o benef"cio da D"vida Ktiva! a baiIa corres#ondente redundar em receita oramentria%

03.0:.'& RE!O+(1;O !E ADO %EDERA+ 33 DE '3 DE E(+HO DE &00). K resoluo do Henado Federal de n& ((! de 2( de 5ul@o de *++,! trouIe aos Estados! Distrito Federal e Munic"#ios autorizao #ara transferir cr ditos de suas res#ectivas d"vidas ativas a institui9es financeiras #ara cobrana% Kssim define o art% 2& da referida resoluoE RKrt% 2& Podem os Estados! Distrito Federal e Munic"#ios ceder a institui9es financeiras a sua d"vida ativa consolidada! #ara cobrana #or endosso-mandato! mediante a anteci#ao de receita de at o valor de face dos cr ditos! desde 6ue res#eitados os limites e condi9es estabelecidos #ela 1ei $om#lementar n& 2+2)*+++ e #elas Mesolu9es n&s 3+ e 3(! de *++2! do Henado Federal%S Jrata-se! #ortanto! de uma anteci#ao de receita sem transfer;ncia de risco < Bnstituio Financeira! a 6ual #restar um servio de cobrana com anteci#ao de recursos! no res#ondendo a Bnstituio Financeira #ela solv;ncia do devedor% Esta o#erao no confi-ura securitizao de receb"veis%

<>K

!teno: ! resoluo "enado #ederal $$%&''( ob)eto de !o *ireta de Inconstitucionalidade +!*I $,-(./ 0ortanto, salientamos 1ue o presente trabal2o tem por ob)etivo demonstrar o tratamento cont bil a ser dispensado no registro das operaes reali3adas com base na resoluo, no tendo 1ual1uer cun2o de nature3a )ur4dica/ 5u se)a, no prop6sito do presente manual apresentar 1ual1uer )ulgamento a respeito do caso, o 1ual de estrita competncia da "uprema 7orte/

K o#erao assemel@a-se a um desconto de du#licatas! mas no a#resenta a transfer;ncia de #ro#riedade do cr dito! obri-ando o cobrador a se-uir os mesmos #rocedimentos desdobrandose nas se-uintes fasesE 2& PassoE K#.s o endosso-mandato! no momento do encamin@amento da documentao necessria #ara cobrana < instituio financeira! re-istra-se em contas de controle a movimentao da documentao f"sica! sem im#acto no #atrimZnio! #ois o cr dito inscrito em d"vida ativa s. ser baiIado a#.s o recebimento definitivo% 1anamento contbil =em contas de controle?E C>di?o da Conta D JF>F@F>FBFBBFBB C JF>F@F>FBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a e2 Co'%an7a Te%1ei%i5ada

*& PassoE Co momento em 6ue a instituio financeira efetuar o cr dito do valor anteci#ado! re-istra-se a receita oramentria e a obri-ao resultante da o#erao% 1anamento contbilE & Em contas )atrimoniais= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= C @F@FDF<FBFBBFBB !a%ia7To Sat%i2onia" au2entati+a :!PA= di6e%ida & Em contas de controles orament"rios= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB Re1eita a %ea"i5a% DV+ida Ati+a C ;F@F<F@FBFBBFBB Re1eita %ea"i5ada DV+ida Ati+a (& PassoE K instituio financeira informa o recebimento do cr dito e encamin@a a documentao #ara baiIa do mesmo%

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BaiIa #or recebimento =durante a amortizao? - Em contas de controleE C>di?o da Conta D JF>F@F>FBFBBFBB C KF>F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a e2 Co'%an7a Te%1ei%i5ada C%Xdito# e2 DV+ida Ati+a

& Em contas )atrimoniais= C>di?o da Conta D @F@FDF<FBFBBFBB C <F@F<F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta !a%ia7To Sat%i2onia" au2entati+a :!PA= di6e%ida C%Xdito# a "ongo S%a5o

BaiIa #or recebimento =a#.s a amortizao? & Em contas )atrimoniais: C>di?o da Conta D <F<F<F<F<FBBFBB C <F@F<F<FBFBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= C%Xdito# a "ongo S%a5o

- Em contas de controleE C>di?o da Conta D JF>F@F<FBFBBFBB C KF>F@FBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta C%Xdito# In#1%ito# e2 DV+ida Ati+a e2 Co'%an7a Te%1ei%i5ada C%Xdito# e2 DV+ida Ati+a

& Em contas de controles orament"rios= C>di?o da Conta D ;F@F<F<FBFBBFBB C ;F@F<F@FBFBBFBB Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% DV+ida Ati+a Re1eita %ea"i5ada DV+ida Ati+a

03.0:.'3 AE(!TE DA D$-IDA ATI-A A -A+OR REC(PER"-E+ A>FACF<>FA< CONCEITO Os valores inscritos em d"vida ativa! embora -ozem de diversas #rerro-ativas 5ur"dicas 6ue am#liem si-nificativamente as #ossibilidades de cobrana! a#resentam #or certo -rande #robabilidade de conterem em seu esco#o cr ditos 6ue no se realizaro% Este fato #ode ser com#rovado #or diversos fatores! tais como baiIa de valores #or cancelamento! valores inscritos 6ue no foram recebidos em um @orizonte de tem#o razovel #ara a eIecuo dos mesmos! -erando baiIa li6uidez do ativo em 6uesto! valores 6uestionados 5udicialmente! e 6ue! #ortanto! #odem ser realizados a menor! entre outros%

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Para 6ue a contabilidade #ossa evidenciar com #reciso e clareza o #atrimZnio do ente #7blico faz-se necessrio 6ue os valores a receber 6ue a#resentem si-nificativa #robabilidade de no realizao! bem como os ativos 6ue no -eram os benef"cios econZmicos es#erados! se5am a5ustados a valor recu#ervel% O a5uste deve ser feito #or interm dio da utilizao de uma conta redutora do ativo 6ue este5a mensurado acima do valor #rovvel de realizao% O #rocedimento de a5uste vai ao encontro das Cormas Bnternacionais de $ontabilidade! encontrando-se embasado #elo $onsel@o Federal de $ontabilidade! 6ue incluiu o #rocedimento nas Cormas Brasileiras de $ontabilidade K#licadas ao Hetor P7blico% O a5uste institu"do #ara #revenir #oss"veis #erdas financeiras derivadas da falta de #a-amento dos valores devidos < Fazenda P7blica% Messalte-se 6ue a incerteza reside no ato da efetiva realizao! ou recebimento futuro! e no no devedor ou mesmo no cr dito! 6ue so bem determinados #elas eta#as anteriores < inscrio em D"vida Ktiva% O valor do a5uste deve ser reavaliado em cada #er"odo no 6ual se5am elaboradas demonstra9es contbeis! e a5ustada #ara refletir a mel@or estimativa corrente% $aso no se5a mais #rovvel 6ue uma sa"da de recursos incor#orando benef"cios econZmicos e servios #otenciais sero eIi-idos #ara li6uidar a obri-ao! ela deve ser revertida% Os #rinc"#ios em#re-ados no #rocesso de constituio do a5uste tamb m so utilizados #ara se estimar o efeito financeiro de uma #rovvel entrada de benef"cios econZmicos e servios #otenciais! os 6uais do ori-em a ativos contin-entes! em ateno <s Cormas Bnternacionais de $ontabilidade =CB$?%

A>FACF<>FA@ NORMAS GERAIS PARA A CONSTIT I-.O DA CONTA DE AO STE K constituio da conta de a5uste de #erdas #ara o recebimento de cr ditos inscritos em D"vida Ktiva atende ao Princ"#io da Prud;ncia! estabelecido #ela Mesoluo $F$ n& 4'+)2//(! alterada #ela Mesoluo $F$ 2%*0*)*+2+ 6ue im#9e a escol@a da @i#.tese 6ue resulte o menor PatrimZnio 1"6uido! 6uando se a#resentarem o#9es i-ualmente aceitveis diante dos demais Princ"#ios Fundamentais de $ontabilidade% O #rocedimento de re-istro do a5uste redutor da D"vida Ktiva vai ao encontro dos Princ"#ios de $ontabilidade! e do Manual de Estat"sticas de Finanas P7blicas do FMB! cu5os focos t;m sido a divul-ao de demonstrativos contbeis com ativos 6ue retratem a real situao #atrimonial do setor #7blico% K $ontabilidade P7blica brasileira vem dis#ensando maior ateno aos conceitos da 1ei n& 3%(*+)2/,3! #redominantemente < eIecuo oramentria e financeira! com ;nfase nas o#era9es de arrecadao e #a-amento da Kdministrao P7blica% Kssim! o estabelecimento do a5uste #ara #erdas de D"vida Ktiva em relao aos cr ditos da D"vida Ktiva! no sentido de demonstrar o real valor dos cr ditos #rovenientes de receitas tributrias e no tributrias! contribui #ara o #rocesso de fortalecimento da viso #atrimonial! al m de maior 6ualidade e trans#ar;ncia na informao contbil! observando o dis#osto nos arti-os 0( a 0/ da referida 1ei%

140

A>FACF<>FA> RESPONSABI)IDADE PE)O C)C )O E REGISTRO CONTBI) DO AO STE O a5uste de #erdas incidir sobre os valores devidamente inscritos em D"vida Ktiva% Os cr ditos assim 6ualificados encontram-se sob a -esto do .r-o com#etente #ela inscrio em cada esfera de -overno! uma vez 6ue 5 ocorreu a transfer;ncia de Ktivos% Portanto! a res#onsabilidade #elo clculo e re-istro contbil do a5uste de #erdas de cr ditos inscritos em D"vida Ktiva ser do .r-o com#etente #ara a#urar a certeza e li6uidez dos cr ditos e efetuar a inscrio em D"vida Ktiva% Esse .r-o deve #romover uma avaliao criteriosa dos cr ditos inscritos em D"vida Ktiva! de modo a efetuar a valorao dos mesmos! classificando-os de acordo com os -raus de dificuldade de recu#erao% Kvaliar-se-iam 6uais cr ditos #ossuem alta dificuldade de cobrana! e 6ue! #ortanto! devem ter seus valores usados como balizadores do clculo do a5uste% Deve ser observada a eIist;ncia de cr ditos cu5os custos de cobrana eIcedam os valores recu#erveis! sendo os mesmos alocados como valores formadores do clculo do a5uste% Para definio final de 6uais valores devem constituir a estimativa do a5uste de #erdas de d"vida ativa! ou mesmo #ara definio da no constituio do a5uste! as 5ustificativas 6ue balizarem o #rocesso devem estar a#oiadas em estudo t cnico de avaliao da recu#erabilidade dos cr ditos% Os cr ditos devem ser classificados se-undo crit rios t cnicos 6ue discriminem o ti#o de cr dito! tributrio ou no-tributrio! o tem#o de constituio! o #razo decorrido desde o fato -erador at o momento da avaliao! o andamento das a9es de cobrana! o a5uizamento ou no de ao 5udicial%

A>FACF<>FA? Fo%2a de Men#u%a7To do a/u#te de Se%da# K constituio do a5uste #ara #erdas de d"vida ativa sobre contas a receber encerra um carter de incerteza! #ela #r.#ria natureza futura de realizao dos recebimentos% Es#ecialmente no caso da D"vida Ktiva! a diversidade da ori-em dos cr ditos a favor do ente #7blico! somada aos variados -raus de estruturao dos mecanismos de cobrana nas tr;s esferas de -overno! torna bastante com#leIa a tarefa de estimar o valor do a5uste% 1o-o! devem ser levados em considerao diversos as#ectos #ara uma correta mensurao do a5uste! de modo a no su#erestimar e nem subavaliar o PatrimZnio Meal do ente #7blico% K mensurao do a5uste deve se-uir! #rioritariamente! os #ar8metros elencados no item anterior! balizados em estudos es#ecializados 6ue delineiem e 6ualifi6uem os cr ditos inscritos! de modo a #ermitir o clculo do valor 5usto do ativo% K se-uir sero descritas as metodolo-ias 6ue #odero ser utilizadas na mensurao do valor recu#ervel dos cr ditos inscritos em D"vida Ktiva% K entidade #7blica dever o#tar #or uma delas! divul-ando em Cotas EI#licativas a metodolo-ia utilizada e a mem.ria de clculo do valor%

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MEJODO1OABK $OM BKHE CK KVK1BKcTO DE EHJOLNE PKMK $d1$N1O DO KQNHJE K avaliao do esto6ue da d"vida consiste na classificao dos cr ditos 6uanto ao -rau de risco e ti#o de recu#erao! conforme a fase em 6ue os #rocessos se encontrem% K mensurao dar-se-ia #or meio da a#licao de #ercentuais es#ec"ficos #ara cada fase e ti#o de recu#erao nos 6uais o cr dito se5a classificado! o #ercentual estabelecido deve eI#ressar a #robabilidade de default! ou se5a! de inadim#l;ncia% $omo eIem#lo de classificao! citamos o trabal@o desenvolvido no 8mbito do Minist rio da Previd;ncia Hocial! 6ue efetuou o 4A,2GU da D"vida Ktiva do BCHHE Esto6ue da d"vida em fase de #rocuradoria #or fase e ti#o de recu#erao *++, $r ditos com baiIa dificuldade na recu#eraoE

DESCRI-.O DA FASE !A)OR RY Parcelamento de $lube de '++ Futebol /%'0+%+44!2, Encamin@amento #) Bncluso '2* em Parcm Kdmin *40%'+'%2(2!/2 Parcelamento de Prefeitura '(+ =Munic"#io? 2/%4'(!24 Parcelamento de Prefeitura da '3+ MP 2'42)/4 (%2'2%(0,%/+4!+3 Precat.rio)Me6uisit.rio '/0 =er-os P7blicos? 03%3((%4,,!(2 4,+ Pr -Parcelamento 04%34/%/0'!(( 4,2 Parcelamento Him#lificado ,%,'3%+44!4' 4,, Parcelamento Manual 2,%34*%4/,!(' 4,4 Parcelamento de er-o P7blico /%'3+%+//!44 4,0 Parcelamento sem Aarantia 2%*4*%,00%/3,!(4 4,/ Parcelamento com Aarantia 2%*4*%,,/!,+ O#o Mefis)EIi-ibilidade 44+ Hus#ensa 2+%24/%*''%'22!+0 442 O#o Mefis)1ei n& 2+%,03)+( 3%,04%03*%,3/!30 44* Parcelamento 1ei n& 22%2/,)+' '3%*3'%(,(!+/ 1evantamento de De#.sito com 00' Luitao *0%+'4%000!40 HNBJOJK1 2/%0,4%3('%,*(!2/

FASE

3TD 2,( 20( 2 3%(23 344 3(3 2%02* *+/ 24* 23%0/3 24

SIT A-.O PKM$E1KMECJO E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 PKM$E1KMECJO PKM$E1KMECJO QNDB$BK1 PKM$E1KMECJO PKM$E1KMECJO PKM$E1KMECJO PKM$E1KMECJO PKM$E1KMECJO PKM$E1KMECJO

(0%+/2 PKM$E1KMECJO */%0/+ PKM$E1KMECJO 2'0 PKM$E1KMECJO '/+ QNDB$BK1 /2%3+'

142

$r ditos com m dia dificuldade na recu#eraoE

FASE '+, '2+ '2( '23 '2, '24 '20 '*+ '** '*3 '(3 '(' '(, '(4 '3( '40 '/3 '/' '/, '/4 ,+/ ,2+ ,*3 ,(+ ,(* ,(3 ,(' DESCRI-.O DA FASE $r dito em Dili-;ncia 8mbito administrativ !A)OR RY no 2(+%4,*%4'3!4+ (+4 2%0*3 *3, 4%22( 43/ '(+ 2'%+24 *+%203 23 4* 3TD SIT A-.O E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1

Metorno da Dili-;ncia 2*,%'3,%,*(!// Metorno a Proc% $ancel)Mesc Fase '2* 0(%**+%*30!'' Pr -Bnscrio de $r dito de 1D$A 3,*%(44%+2*!,* $adastramento de $r dito de Hucumb;mcia *0%'3+%/24!0/ $r d% Previdencirio Hub Qudice Co Bnscr ('(%*/3%(*+!(( Pr -Bnscrio de $r dito 3%440%*34%,4'!,, Bnscrio de $r dito em D"vida Ktiva 0%2+(%//+%+34!'+ Metorno da Kvocat.ria (%,(,%,(,!// Mecebimento da Araf K#.s Knlise (3%3+*%20(!00 Pr a5uizamento)Distribuio =eletr%? */4%033%,0(!(* K5uizamento)Distribuio 3'%/0+%*(,%'03!/3 K5uizamento)Distrib% de Ko De#.sito 0,%+/*%'+,!(, $om Quiz #ara Des#ac@o)Hentena ='(4? /0%2/0!*, Hus#enso de EIi-ibilidade com De#.sito '%+4(%*42%4*3!*3 Pedido de $oncordata Hus#ensiva 3%*4*%',,!0, $itao do Devedor /%+/0%+,4%+0*!,/ $itao do=H? H.cio=H? 3%,0+%'*/%2*/!3+ Pedido de $arta Precat.ria 3(3%3/(%***!0+ EI#edio)$um#rimento de $arta Precat.ria '3'%+//%/*(!(' Hus#enso e)ou Hobrestamento da Ko 2%0,4%3/(%+(,!'2 $r d% em $obr% Kmi-% Val% at '+++ Meais '+%4*+%24+!,3 Pedido de Pen@ora e)ou Meforo de Pen@ora 2/%4+2%4//%4(4!(3 Pedido de Krresto *,%*2'%/(+!4, Pen@ora Me-ular e Huficiente *%43'%*22%344!44 Pedido decretao #riso do de#osit% infiel /(%3*/%2+4!0* Mevo-ao da #riso de#osit%infiel */2%+/(!(4

(3* E_JMKQN$BK1 *2+%22( QNDB$BK1 ,40 3 ,%*,+ */ 3'%24+ *4%0,+ *%430 *%,40 *3%',+ *3%02/ 0,%,4' *3+ '%0(* '/2 24 QNDB$BK1 QNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1

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,3+ ,4+ ,4' ,0( ,/2 ,/( 4(+ 40+ 4/* 4/4 4/0 4// 02+ 022 0*+

\asta P7blica ) Desi-nada 2%0+,%,*+%*3*!*/ K-uardando cadastr% embar-os 3%',2%4'/!4, Embar-os do Devedor (%4/(%+(+%(//!*2 Embar-os de Jerceiros 03%'02%+,/!02 Bm#u-nao aos Embar-os '%*3,%'4*%*32!/, Per"cia 2*,%/+/%'4(!*0 Bntimao 2%,4,%/,'%2+2!23 Mesciso de #arcelamento de sucumb;ncia 2%/4*%(3'!3' Mesciso)EIcluso de $r ditos de #arcm Es#eci 33/%(4/%(,2!/4 Parcelamento Mescindido 2%','%,44%4'(!4* Mesciso)$ancelamento de Parcm Manual 2%3+2%,',!,4 Parcelamento $ancelado '+,%3(,%244!/, Des#ac@o Bnterlocut.rio '34%4'2%00+!3( DB Declarada Bncom#et;ncia do Qu"zo Memet **+%,40!30

20%0+4 3/ 4%*(2 44, 2*%2*3 2,' 23%344 (, /3/ *+%2/' 4* 2+%'3, 3%2'0 4 2%222 2+* 2%3/0 2%,4/ 4%2(4 *%/0' *%',* 2%204 '/*%'*'

QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 QNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)QN DB$BK1

Desist;ncia de ao (/3%'4+%,3'!,4 $om Quiz #ara Prolao de 0*3 Hentena ((%4('%+3/!,' $om Quiz #ara 0*' des#ac@o)sentena =0*'? *0(%0*3%0(/!+2 0*, Hentena '2(%023%/'/!*' 0'+ Mecurso e)ou K#ela9es 2%('/%*0/%2//!*( 0,/ $ontra-Maz9es ao Mecurso /2(%,/,%00+!+, 044 Hubida dos Kutos 0,2%*+0%*0+!*' $r dito com Mes"duo de 00/ Parcelamento 0%/3(%03,!*2 HNBJOJK1 2*3%/42%(((%'3+!++

144

$r ditos com alta dificuldade na recu#eraoE FASE '2/ '*2 '3* ',+ ,+0 ,2, ,,4 DESCRI-.O DA FASE !A)OR RY Emisso de Peas Processuais 2,(%//'%33'!,* $r dito em Arau de Kvocat.ria 0(4%*'4!0, Hus#enso de EIi-ibilidade sem De#.sito 0%*4,%'(2%4'0!(2 Pedido de $oncordata Preventiva *'*%0+(%3**!02 Hus#enso da Ko Krt%3+ 1ei n& ,0(+)0+ *%**'%+43%,('!3, $r d% Bnscrito sem $ondic% de K5uizamento 22/%*,4%00,!(/ Kr6uivamento Provis.rio da Ko *0(%2,2%,*,!+3 3TD /%/4, ( '%//' *,, SIT A-.O E_JMKQNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)Q NDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)Q NDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)Q NDB$BK1

34%0*, QNDB$BK1 /%+(* '%/4* E_JMKQNDB$BK1

QNDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)Q 4*2 Decretao de Fal;ncia 2(2%/'4%'4/!3' 00/ NDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)Q 4** Encerramento de Fal;ncia 0'4%232!+3 ** NDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)Q 430 Pedido de Mestituio *(4%/,'%3',!*' *%03+ NDB$BK1 E_JMKQNDB$BK1)Q Pedido \abilitao ou 4', Pa-amento)Meserva *%434%//(%2/2!', 2+%*42 NDB$BK1 Mecebido em Mazo D%B% do 02* Qu"zo de Ori-em ,,4%++0!33 3 QNDB$BK1 HNBJOJK1 23%332%22*%3+/!*( /(%+/, 2'/%*4/%002%'4*!3 JOJK1 AEMK1 DO EHJOLNE * 444%+*, FonteE Melat.rio D"vida Ktiva - BCHH K#.s a classificao dos cr ditos! deve ser feita estimativa dos valores recu#erveis em cada uma das fases descritas% K t"tulo de eIem#lo #oder"amos su#or 6ue foi verificado 6ue os cr ditos classificados como de baiIa dificuldade na recu#erao e 6ue este5am na fase 4,2 Parcelamento Him#lificado #ossuem #robabilidade de recu#erao de /+:% Ceste caso! seria lanado em conta de a5uste o valor relativo a 2+: do total de cr ditos #osicionados nesta fase! ou se5a! #ara o caso em 6uesto MY ,,'%3+4!40% Vamos su#or um eIem#lo com #ercentuais de recu#erao 5 definidos #ara constituio do a5uste% EIem#loE K Prefeitura do Munic"#io de Boa Aesto #ossui cr ditos inscritos em d"vida ativa no montante de MY 22,%+++!++% $om a finalidade de mel@or acom#an@amento da recu#erao destes cr ditos e ob5etivando a elaborao de uma mel@or estrat -ia de -esto da D"vida Ktiva! a mesma faz uma

<?C

avaliao criteriosa dos valores inscritos e faz o Rratin:S% K#.s #arecer 5ur"dico de avaliao do -rau de recu#erabilidade dos res#ectivos cr ditos foi constatado o 6ue se-ueE

ESTO3 E DA D!IDA POR FASE E TIPO DE REC PERA-.O EXERCCIO X<

Tipo de Recuperao Baixa dificuldade de recuperao Fase A B C D E F G H I Total Valor R$ 4.000,00 3.000,00 15.000,00 3.800,00 7.000,00 36.000,00 2.200,00 27.000,00 18.000,00 116.000,00 Percentual Aplicado 5 10 15 20 25 30 35 45 70 Valor Proviso 200,00 300,00 2.250,00 760,00 1.750,00 10.800,00 770,00 12.150,00 12.600,00 41.580,00

Mdia dificuldade de recuperao

Alta dificuldade de recuperao

Foi verificada! ainda! a #robabilidade 6ue um cr dito classificado em determinados -rau e fase #ossui de no recu#erao! #ercentual este determinado #elo @ist.rico -eral da classificao ou #or uma estimativa futura! caso no @a5a re-istro @ist.rico% K informao deve constar do estudo efetuado #ara classificao dos cr ditos% $om base nas informa9es anteriores! efetua-se o lanamento contbil do a5usteE C>di?o da Conta D >F;F<F?F<FAAFAA C <F@F<F<F<FDDFAA Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a 1o2 A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# - Con#o"ida7To :-= A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# a )ongo P%a5o

RY ?<FCJANAA

Desta forma teremos a seguinte situao: D"vida Ktiva Valores Bnscritos em D"vida Ktiva = - ? K5uste de #erdas de D"vida Ktiva 43%3*+!++ 22,%+++!++ =32%'0+!++?

2% Ktualizao da $onta de K5uste de Perdas de D"vida Ktiva Os valores inscritos em d"vida ativa devem ser avaliados #elo menos anualmente! #ara fins de elaborao das demonstra9es contbeis% Kssim sendo! anualmente deve ser evidenciada a movimentao dos cr ditos entre as diversas fases de eIecuo e o im#acto no clculo da conta redutora% $laro est 6ue a movimentao dos cr ditos ocorre em uma fre6u;ncia inferior a anual! #ermitindo! inclusive 6ue a atualizao do valor se5a at mesmo diria! mas #ara fins #rticos a atualizao anual suficiente! tendo em vista ser esse o #razo #ara divul-ao das demonstra9es contbeis%

146

Cos eIerc"cios se-uintes < #rimeira constituio do a5uste! deve ser observado se o valor calculado #ara o a5uste maior ou menor do 6ue o valor re-istrado nessa conta ao t rmino do eIerc"cio% He o novo valor obtido #ara o a5uste for maior do 6ue o re-istrado anteriormente! o valor 6ue falta na conta de K5uste dever ser com#lementado% $aso o novo valor obtido se5a menor do 6ue o valor re-istrado anteriormente! o #rocedimento a ser adotado deve ser o de reverter o saldo a maior da conta K5uste #ara a conta de Variao Patrimonial Ktiva% EIem#loE Hu#on@amos 6ue no eIerc"cio #osterior! a#.s os re-istros de movimentao dos cr ditos entre as diversas fases! as a#ro#ria9es de novas inscri9es e as baiIas ocorridas ao lon-o do eIerc"cio! foi divul-ado novo relat.rioE

ESTO3 E DA D!IDA POR FASE E TIPO DE REC PERA-.O EXERCCIO X@

Tipo de Recuperao Baixa dificuldade de recuperao Fase A B C D E F G H I Total Valor R$ 10.000,00 3.000,00 8.000,00 4.500,00 5.000,00 39.000,00 3.200,00 27.000,00 20.000,00 119.700,00 Percentual Aplicado 5 10 15 20 25 30 35 45 70 Valor Proviso 500,00 300,00 1.200,00 900,00 1.250,00 11.700,00 1.120,00 12.150,00 14.000,00 43.120,00

Mdia dificuldade de recuperao

Alta dificuldade de recuperao

Observa-se 6ue ocorreu um aumento no valor do a5uste! sendo necessrio efetuar a com#lementao do valor% Valor a5ustado anteriormente Covo valor a ser a5ustado $om#lementao O lanamento contbil o 6ue se se-ueE C>di?o da Conta D >F;F<F?F<FAAFAA C <F@F<F<F<FDDFAA Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a 1o2 A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# - Con#o"ida7To :-= A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# a )ongo P%a5o 32'0+!++ 3(%2*+!++ 2%'3+!++

RY <FC?ANAA

<?K

Co final do eIerc"cio de _*! teremosE D"vida Ktiva Valores Bnscritos em D"vida Ktiva = - ? K5uste de #erdas de D"vida Ktiva 4,%'0+!++ 22/%4++!++ =3(%2*+!++?

Hu#on@amos 6ue no eIerc"cio de _(! a#.s um #ro-rama bem sucedido de recu#erao de cr ditos! o Munic"#io de Boa Aesto divul-ue novo relat.rio com reduo si-nificativa do esto6ue e mel@oria na 6ualificao do mesmo! tendo como efeito a reduo do valor do a5uste #ara #erdas de d"vida ativa%

ESTO3 E DA D!IDA POR FASE E TIPO DE REC PERA-.O EXERCCIO X>

Tipo de Recuperao Baixa dificuldade de recuperao Fase A B C D E F G H I Total Valor R$ 3.000,00 2.000,00 3.500,00 8.000,00 30.000,00 3.200,00 25.500,00 18.000,00 93.200,00 Percentual Aplicado 5 10 15 20 25 30 35 45 70 Valor Proviso 150,00 200,00 700,00 2.000,00 9.000,00 1.120,00 11.475,00 12.600,00 37.245,00

Mdia dificuldade de recuperao

Alta dificuldade de recuperao

Cesta situao! como o valor do novo a5uste reverso do eIcessoE Valor a5ustado anteriormente Covo valor a ser a5ustado Meduo

menor 6ue o re-istrado! devemos #roceder <

3(%2*+!++ (4%*3'!++ ='%04'!++?

C>di?o da Conta D <F@F<F<F<FDDFAA C ?FDFKF@FAFAAFAA

Tt@Ao da Conta :-= A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# a )ongo P%a5o Re+e%#To de A/u#te# de Pe%da#

-aAor .RI/ RY ?<FCJANAA

Co final do eIerc"cio de _(! teremosE D"vida Ktiva Valores Bnscritos em D"vida Ktiva = - ? K5uste de #erdas de D"vida Ktiva ''%/''!++ /(%*++!++ =(4%*3'!++?

148

METODO)OGIA BASEADA NO $ISTQRICO DE RECEBIMENTOS PASSADOS Essa metodolo-ia deve ser a#licada caso a a#resentada na seo anterior no #uder ser utilizada% Cela! o clculo do a5uste baseia-se em duas variveis #rinci#aisE m dia #ercentual de recebimentos #assadosG e saldo atualizado da conta de cr ditos inscritos em D"vida Ktiva% K m dia #ercentual de recebimentos #assados utiliza uma m dia #onderada dos recebimentos com relao aos montantes inscritos dos tr;s 7ltimos eIerc"cios% Essa m dia #onderada de recebimentos calculada em cada um dos (=tr;s? 7ltimos eIerc"cios #ela diviso da m dia mensal de recebimentos em cada eIerc"cio #ela m dia anual dos saldos mensais% K #artir da m dia #onderada dos recebimentos dos tr;s 7ltimos eIerc"cios! calcula-se a m dia #ercentual de recebimentos #ela diviso da soma desses #ercentuais dividida #elo n7mero de meses corres#ondentes ao eIerc"cio oramentrio do ente -overnamental% Em termos matemticosE M dia mensal de recebimentos > Jotal de recebimentos no eIerc"cio f 2* M dia anual de saldos mensais > soma dos saldos mensais f 2* M dia #onderada de recebimentos > M dia mensal de recebimentos f M dia de saldos de valores inscritos em D"vida Ktiva% EIem#lo num rico! #ara o eIerc"cio _2E Homa dos saldos mensais de valores inscritos em D"vida Ktiva no eIerc"cio _2E 4'%+++ M dia anual de saldos mensaisE 4'%+++ f 2* > ,%*'+ Homa dos recebimentos mensais no eIerc"cioE (%2'+ M dia mensal de recebimentosE (%2'+ f 2* > *,*!'+ M dia #onderada de recebimentos #ara o eIerc"cio _2E = *,*!'+ f ,%*'+ ? I 2++ > 3!*+: $onsiderando #ara os eIerc"cios _* e _( com a mesma forma de clculoE Mdia ponderada de recebimentos para o exerccio X2: 12,75% Mdia ponderada de recebimentos para o exerccio X3: 9,00% Podemos calcular ento a mdia percentual de recebimentos para fins de clculo do ajuste: M dia : de recebimentos > = 3!*+: a 2*!4': a /!++: ? f ( > 0!,': O valor do a5uste do Ente P7blico ser i-ual ao saldo da conta de valores inscritos em D"vida Ktiva menos o #ercentual da m dia #ercentual de recebimentos multi#licado #elo mesmo saldo da conta de valores inscritos em D"vida Ktiva%

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Em termos matemticosE K5uste de Perdas > Haldo conta $r ditos Bnscritos em D"vida Ktiva = m dia : de recebimentos I Haldo da conta $r ditos Bnscritos em D"vida Ktiva ?% EIem#lo num ricoE Ntilizando a m dia #ercentual de recebimentos do eIem#lo anterior! calculamos a a5uste de #erdas #ara o #rimeiro m;s do eIerc"cio _3E M dia : de recebimentos > 0!,': Haldo de valores inscritos em D"vida Ktiva ao final de _(E 2+%+++ : M dia de recebimentos > 0!,': Valor do K5uste de PerdasE 2+%+++ = 0!,': I 2+%+++ ? > 2+%+++ 0,' > /%2(' Kssim! a com#osio das contas #ara abertura do eIerc"cio _3 seriaE D"vida Ktiva Valores Bnscritos em D"vida Ktiva = - ? K5uste de #erdas de D"vida Ktiva 0,'!++ 2+%+++!++ =/%2('!++?

Observa-se 6ue o saldo l"6uido da D"vida Ktiva 6ue vai im#actar no Ktivo do ente #7blico i-ual ao montante calculado #ela multi#licao da m dia #ercentual de recebimentos #elo total dos valores inscritos em D"vida Ktiva! refletindo a#enas a eI#ectativa de recebimento dos ativos inscritos% Co m;s se-uinte < #rimeira constituio do a5uste! o clculo deve ser refeito alterando-se a#enas o saldo dos valores inscritos em D"vida Ktiva! mantendo-se a m dia #ercentual de recebimentos #ara todo o eIerc"cio% Deve ser observado se o valor calculado conforme a metodolo-ia acima #ara o a5uste maior ou menor do 6ue o valor re-istrado nessa conta ao t rmino do m;s anterior% He o novo valor obtido #ara o a5uste for maior do 6ue o re-istrado anteriormente! o valor 6ue falta na conta de K5uste de Perdas dever ser com#lementado% $aso o novo valor obtido se5a menor do 6ue o valor re-istrado anteriormente! o #rocedimento a ser adotado deve ser o de reverter o saldo a maior da conta K5uste de Perdas #or meio da conta de Variao Patrimonial Kumentativa% EIem#lo de clculoE $onsiderando o saldo de valores inscritos em D"vida Ktiva #ara o encerramento do #rimeiro e se-undo meses de _3! e utilizando os n7meros do eIem#lo anteriorE Para o #rimeiro m;sE Haldo do fim de 5aneiro _3E /+%+++ M dia : de recebimentosE 0!,':
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$lculo do novo K5usteE /+%+++ =0!,': I /+%+++? > /+%+++ 4%40' > 0*%*2' Valor #rovisionado anteriormenteE /%2(' Diferena #ara o novo K5usteE 0*%*2' /%2(' > 4(%+0+ 1anamento a ser efetuadoE 76digo da 7onta 84tulo da 7onta Variao Patrimonial Diminutiva com K5uste de Perdas D (%,%2%3%2%++%++ de $r ditos - $onsolidao =-? K5uste de Perdas de $r ditos a 1on-o Prazo $ 2%*%2%2%2%//%++ K com#osio das contas #ara o se-undo m;s do eIerc"cio _3 seriaE D"vida Ktiva Valores Bnscritos em D"vida Ktiva = - ? K5uste de #erdas de D"vida Ktiva 4%40'!++ /+%+++!++ =0*%*2'!++?

RY 4(%+0+!++

Observa-se 6ue o valor l"6uido da D"vida Ktiva sofreu um aumento! no #elo aumento da eI#ectativa relativa de recebimento! mas a#enas #elo aumento do montante do esto6ue de D"vida Ktiva a cobrar% Para o se-undo m;sE Haldo do fim de fevereiro _3E 2%+++ M dia : de recebimentosE 0!,': $lculo do novo K5usteE 2%+++ =0!,': I 2%+++? > 2%+++ 0,!'+ > /2(!'+ Valor a5ustado anteriormenteE 0*%*2' Diferena #ara o novo a5usteE 0*%*2' /2(!'+ > 02%(+2!'+ 1anamento a ser efetuadoE C>di?o da Conta D <F@F<F<F<FDDFAA C ?FDFKF@FAFAAFAA Tt@Ao da Conta :-= A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# a )ongo P%a5o Re+e%#To de A/u#te# de Pe%da#

RY J<F>A<NCA

K com#osio das contas #ara o se-undo m;s do eIerc"cio _3 seriaE D"vida Ktiva Valores Bnscritos em D"vida Ktiva = - ? K5uste de #erdas de D"vida Ktiva 0,!'+ 2%+++!++ /2(!'+

Co eIem#lo ocorreu uma variao des#ro#orcional de valores do saldo! eIa-erada de forma #ro#osital #ara fins de ilustrao% Co entanto! comum uma movimentao na D"vida Ktiva dentro do eIerc"cio tanto #elo crescimento natural #ela via da atualizao monetria 6uanto #elos recebimentos! a5ustes! cancelamentos e novas inscri9es% Ko fim do eIerc"cio _3! ser con@ecido um novo valor de recebimentos ocorridos durante o eIerc"cio _3% Esse valor tomar o lu-ar! na f.rmula de clculo da m dia #ercentual de

<C<

recebimentos do valor obtido no eIerc"cio _2! #ara fins de clculo do a5uste inicial do eIerc"cio _'% $um#re ressaltar 6ue o uso da m dia #ercentual de recebimentos destina-se a ca#tar o -rau de sucesso do ente #7blico na cobrana de seus cr ditos inscritos em D"vida Ktiva refletindo seus esforos na recu#erao do recurso #7blico% $ontudo! o uso do saldo atual a cada m;s dentro do eIerc"cio visa refletir as muta9es do esto6ue da D"vida Ktiva a ser cobrada% Kssim! o incremento de recu#erao de cr ditos inscritos em D"vida Ktiva ter refleIos ainda dentro do eIerc"cio! #ela diminuio do saldo de valores inscritos! e tamb m em eIerc"cios #osteriores! #ela mel@oria da relao m dia #ercentual de recebimentos% 2 Ktualizao Knual do K5uste Em decorr;ncia das caracter"sticas e #eculiaridades dos entes da Federao! facultado aos munic"#ios com #o#ulao inferior a cin6uenta mil @abitantes constituir e atualizar o a5uste da D"vida Ktiva anualmente% K metodolo-ia de clculo tem base em uma m dia #ercentual dos recebimentos ao lon-o dos tr;s 7ltimos eIerc"cios anteriores ao 6ue incidir a a5uste 6ue est sendo calculada% K se-uir a#resentado um eIem#lo de metodolo-ia de clculo do K5uste de Perdas da D"vida KtivaE O 6uadro a se-uir a#resenta uma s rie @ist.rica de seis eIerc"cios! 6ue ser utilizada como base #ara constituir ao #rimeiro K5uste de Perdas de D"vida Ktiva ao t rmino do Kno (% MY mil@ares
9"097I#I7!:;5 <!no => <!no &> <!no $> <!no ?> <!no @> <!no (>

K > Haldo da $onta D"vida Ktiva no 2+%+++ Bn"cio do EIerc"cio Financeiro B > Haldo de Mecebimentos da $onta D"vida Ktiva 2%+++ ao t rmino do EIerc"cio Financeiro $ > Haldo de Bnscri9es durante (%+++ o EIerc"cio Financeiro D > Haldo da D"vida Ktiva ao final do EIerc"cio 2*%+++ Financeiro D>KBa$ Mecebimento da D"vida Ktiva =:? 2+ F > = B f K ? I 2++

2*%+++

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O clculo do recebimento da D"vida Ktiva em termos #ercentuais relaciona o valor absoluto recebido com o saldo dos valores inscritos ao in"cio do eIerc"cio! ca#tando assim a relao entre o saldo a ser recebido base de valor #ara as a9es do -estor de cobrana e o resultado obtido% Essa relao introduz um fator de #onderao da estat"stica calculada% K se-uir! calcula-se a m dia aritm tica dos #ercentuais de recebimento! com base na m dia sim#les dos valores #ercentuais de recebimento #ara os tr;s eIerc"cios considerados como base #ara o ano em 6ue se estima a #rovisoE =2+ : a 2*!': a (!(:? f ( > 0!,: Jemos! ento! 6ue! #ara os tr;s eIerc"cios anteriores obteve-se uma m dia de 0!,: de recebimento! indicando 6ue os esforos de cobrana do ente #7blico no lo-raram receber efetivamente o restante do saldo dis#on"vel% Esse restante o inverso do #ercentual calculado! ou! em termos #ercentuaisE 2++: - 0!,: > /2!3: Esse clculo indica 6ue! #ara o eIem#lo! razovel estimar 6ue /2!3: do saldo da conta $r ditos Bnscritos em D"vida Ktiva no sero recebidos no #r.Iimo #er"odo% Portanto! esse ser o montante a ser #rovisionado ao t rmino do eIerc"cio (! 6ue em termos de valores #ode ser calculado #orE /2!3: I *+%+++ > 20%*0+ O valor de *+%+++ ser efetuado serE o valor inscrito em D"vida Ktiva ao t rmino do eIerc"cio (% O lanamento a

C>di?o da Conta D >F;F<F?F<FAAFAA C <F@F<F<F<FDDFAA

Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a 1o2 A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# - Con#o"ida7To :-= A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# a )ongo P%a5o RY <JF@JANAA

Para o #r.Iimo eIerc"cio ano 3 na tabela acima @aver necessidade de um reclculo do a5uste da d"vida Ktiva ao t rmino do eIerc"cio 3! re#etindo-se os #assos dos itens 0%2%3 em diante! eIcluindo-se o #ercentual de recebimentos do Kno 2 =2+:? e incluindo-se o #ercentual do Kno 3 =':?E M dia dos Percentuais de MecebimentoE =2*!': a (!(: a ':? f ( > ,!/( : Percentual do K5uste de PerdasE 2++: - ,!/(: > /(!+4: Percentual do valor inscrito em d"vida ativa ao t rmino do eIerc"cio 3E /(!+4: Montante a ser a5ustado ao t rmino do eIerc"cio 3E /(!+4: I *'%+++ > *(%*,0

<C>

O valor de *'%+++ o valor inscrito em D"vida Ktiva ao t rmino do eIerc"cio 3% O valor do re-istro de com#lementao do a5uste ao final do eIerc"cio 3 serE *(%*,0 20%*0+ > 3%/00 O lanamento a ser efetuado serE C>di?o da Conta D >F;F<F?F<FAAFAA C <F@F<F<F<FDDFAA Tt@Ao da Conta !a%ia7To Pat%i2onia" Di2inuti+a 1o2 A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# - Con#o"ida7To :-= A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# a )ongo P%a5o

RY ?FDJJNAA

Da mesma forma! o reclculo do a5uste da D"vida Ktiva ao t rmino do eIerc"cio '! eIcluindo o #ercentual de recebimentos do Kno * =2*!':? e incluindo-se o #ercentual do Kno ' =(*:?E M dia dos Percentuais de MecebimentoE =(!(: a ': a (*:? f ( > 2(!3( : Percentual do K5uste de PerdasE 2++: - 2(!3(: > 0,!'4: Percentual do valor inscrito em d"vida ativa ao t rmino do eIerc"cio 'E 0,!'4: Montante a ser a5ustado ao t rmino do eIerc"cio 'E 0,!'4: I *,%+++ > **%'+0 O valor de *,%+++ o valor inscrito em D"vida Ktiva ao t rmino do eIerc"cio '% Valor do re-istro de reverso do a5uste ao final do eIerc"cio 'E **%'+0 - *(%*,0 > - 4,+ O valor de *(%*,0 o saldo do a5uste=credor? constitu"da no eIerc"cio anterior! resultante dos cr ditos de **%*0+ e 3%/00! dos anos ( e 3! res#ectivamente% O lanamento serE C>di?o da Conta D <F@F<F<F<FDDFAA C ?FDFKF@FAFAAFAA Tt@Ao da Conta :-= A/u#te de Pe%da# de C%Xdito# a )ongo P%a5o Re+e%#To de A/u#te# de Pe%da# RY K;ANAA

Para esse ano ' ocorreu uma baiIa de #roviso! diminuindo o saldo da conta K5uste de Perdas de D"vida Ktiva! e afetando #ositivamente o saldo l"6uido da D"vida Bnscrita% Esse efeito reflete a entrada de um #ercentual de recebimento de (*: no ano ' em confronto com a eIcluso de um #ercentual de 2*!': do ano 3% Kssim! o mel@or retorno das a9es de cobrana do ente #7blico im#licou uma reduo do valor a5ustado! com efeito #ositivo no saldo l"6uido #ara os cr ditos inscritos em D"vida Ktiva%

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03.0:.': %ORMA+IDADE! E!!E CIAI! G CO !TIT(I1;O E I !CRI1;O DO CR3DITO Co cor#o do #resente trabal@o foram a#resentados os conceitos bsicos da D"vida Ktiva e os fundamentos le-ais #ertinentes < mat ria! necessrios e suficientes #ara cum#rir seu ob5etivo como Manual de Procedimentos $ontbeis% Este a#;ndice cont m informa9es! em carter su#lementar ao t.#ico '! relativas < constituio e inscrio do cr dito% Ca eI#osio sobre a #resuno de certeza e li6uidez e da inscrio foi mencionada a norma do P (& do art% *& da 1ei de EIecu9es Fiscais =1EF?! 6ue confere o controle da le-alidade ao ato de inscrio% Para mel@or com#reenso do sentido da referida norma! observe-se 6ue a efetiva inscrio do cr dito em D"vida Ktiva no se confunde com os #rocedimentos de cobrana 6ue necessariamente devem anteced;-la! a car-o da autoridade administrativa < 6ual com#ete constituir o cr dito% Desse modo! o controle administrativo da le-alidade um #rocedimento 6ue com#orta ao menos duas fases fundamentais% K #rimeira cuida da constituio do cr dito! mediante um #rocedimento de cobrana administrativa! com re-istro dos dados relativos ao cr dito! tais como identificao de sua ori-em e dos res#ectivos obri-ados! o clculo do montante da d"vida assim entendido o #rinci#al ori-inal acrescido dos consectrios le-ais ou contratuais e os atos administrativos e comunica9es concernentes < cobrana% Jratando-se de cr dito tributrio! o art% 23* do $.di-o Jributrio Cacional #rescreve o instituto do lanamento! Rassim entendido o #rocedimento administrativo tendente a verificar a ocorr;ncia do fato -erador da obri-ao corres#ondente! determinar a mat ria tributvel! calcular o montante do tributo devido! identificar o su5eito #assivo e! sendo caso! #ro#or a a#licao da #enalidade cab"velS% Hemel@ante crit rio a#lica-se aos cr ditos inerentes <s atividades das autar6uias e funda9es #7blicas federais% Os atos e os documentos #ertinentes ao #rocesso de cobrana administrativa! com#rovadores da ori-em do cr dito! da a#urao do montante devido! das notifica9es! das eventuais im#u-na9es! recursos e res#ectivos 5ul-amentos! bem como as certid9es eIaradas #ela autoridade res#onsvel #ela cobrana! etc%! constituem instrumentos im#rescind"veis ao #rocesso de a#urao da certeza e li6uidez do cr dito! a serem eIaminados! em momento #r.#rio! #elo .r-o com#etente #ara efetivar a inscrio% EIauridos a fase de constituio do cr dito e o #razo final fiIado #ara #a-amento! no @avendo 6uitao ou ocorr;ncia de 6ual6uer fato eItintivo ou sus#ensivo da cobrana! os documentos #ertinentes so enviados < autoridade res#onsvel #ela inscrio em D"vida Ktiva! 6ue #roceder ao controle da le-alidade% K#.s confirmar a ineIist;ncia de fal@as ou defeitos na a#urao do cr dito e nos #rocedimentos de cobrana administrativa! #roceder < inscrio% K autoridade res#onsvel #ela inscrio no est le-almente autorizada a corri-ir eventuais fal@as e irre-ularidades ocorridas na fase de constituio do cr dito e detectadas no momento da inscrio! cabendo-l@e remeter os autos do #rocesso administrativo < autoridade res#onsvel #ela constituio do cr dito%00
00 Embora esse no se5a um entendimento #ac"fico na doutrina! essa tese restritiva encontra am#aro nas normas dos PP 2& e (& do art% ** do Decreto-1ei n& n& 234! de ( de fevereiro de 2/,4 =1ei n& Or-8nica da Procuradoria-Aeral da Fazenda Cacional?! 6ue afasta a #ossibilidade de a#reciao do m rito da constituio do cr dito #ela autoridade res#onsvel #ela inscrio% Kfi-ura-se correto o entendimento de 6ue os v"cios na constituio do cr dito devem ser sanados #elo .r-o com#etente #ara constitu"-lo! evitando-se riscos de #otenciais ar-ui9es de inconsist;ncias em sede de embar-os < eIecuo%

<CC

Homente de#ois de a#urada a certeza0/ e li6uidez do cr dito! #oder ele ser inscrito em D"vida Ktiva% K inscrio em D"vida Ktiva e a corres#ondente $ertido de D"vida Ktiva eItra"da do Jermo de Bnscrio somente tero eficcia eIecutiva se observados re6uisitos #rocedimentais! mediante #rocesso administrativo com#at"vel com a natureza do cr dito e indis#ensvel < confirmao da eIi-ibilidade da obri-ao K inscrio atividade administrativa vinculada! realizada mediante #rocedimento #r.#rio do .r-o administrativo! de modo a asse-urar ao interessado a -arantia do devido #rocesso le-al e a o#ortunidade de defesa% Q foi dito 6ue a Kdministrao cria unilateralmente o seu #r.#rio t"tulo e 6ue este -oza da #resuno de certeza e li6uidez! s. se admitindo im#u-nao 5udicial #or #rova ine6u"voca% Por isso! a inscrio do cr dito em D"vida Ktiva no #rescinde da #r via ci;ncia do interessado! mediante notificao! oferecendo-l@e o#ortunidade de #a--lo ou im#u-n-lo% K 1ei n& /%403)2/// consa-rou! no seu art% '(! o entendimento do Hu#remo Jribunal Federal constante da H7mula n& 34(! no sentido de 6ue a Kdministrao deve =ou! se-undo o HJF! #ode? anular seus #r.#rios atos! 6uando eivados de v"cio de le-alidade! e #ode revo--los #or motivo de conveni;ncia ou o#ortunidade! res#eitados os direitos ad6uiridos% Dos atos eivados de v"cio de le-alidade no se ori-inam direitos! refora o Enunciado da referida H7mula% Em 6ual6uer @i#.tese! ressalva-se a #ossibilidade de a#reciao 5udicial% Bnfere-se 6ue a #resuno de certeza e li6uidez do cr dito #ode ser afastada administrativa ou 5udicialmente% Por conse-uinte! a im#u-nao a#resentada na esfera administrativa #elo interessado deve ser a#reciada #ela autoridade com#etente! a#licando-se as normas bsicas sobre o #rocesso administrativo no 8mbito da Kdministrao Federal! Rvisando! em es#ecial! < #roteo dos direitos dos administrados e ao mel@or cum#rimento dos fins da KdministraoS! em conson8ncia com o dis#osto na lei su#racitada! 6ue re-ula o #rocesso administrativo no 8mbito da Kdministrao P7blica Federal% Em suma! observado o devido #rocesso le-al administrativo le-itima-se a inscrio em D"vida Ktiva na forma da 1ei de EIecuo Fiscal! com franca #ossibilidade 5ur"dica de eIecuo 5udicial! se no 6uitada a d"vida em tem#o @bil% O de todo conveniente 6ue o devedor se5a notificado da inscrio de seu d bito em D"vida Ktiva! com indicao do montante devido e data fiIada #ara a 6uitao! concedendo- l@e mais uma o#ortunidade de 6uit-lo administrativamente ou! se for o caso! solicitar #arcelamento% $om esse #rocedimento! abre-se mais uma o#ortunidade de recebimento do cr dito e cum#re-se o dis#osto na norma de com#et;ncia sobre a #ossibilidade de cobrana ami-vel%/+

0/ K demonstrao da certeza do cr dito #oder valer-se da confisso de d"vida! se5a mediante declarao ou #edido de #arcelamento do d bito formulado #elo devedor% K 1ei n& n& 2+%'**! de *++*! dis#9e no P '& do art% 22 6ue Ro #edido de #arcelamento constitui confisso irretratvel de d"vida! mas a eIatido do valor dele constante #oder ser ob5eto de verificaoS% /+ $f% arts% 2*! B! 24! BBB! da 1ei n& com#lementar n& 4(! de 2//(! e art% 2+ da 1ei n& n& 2+%30+! de *++*! 6ue mencionam as finalidades da inscrio em d"vida ativa #ara fins de cobrana ami-vel ou 5udicial%

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03.0).00 PRECAT7RIO!
03.0).0' I TROD(1;O Os #recat.rios corres#ondem a ordens 5udiciais contra o ente #7blico federal! estadual! munici#al ou distrital! determinando o #a-amento de im#ort8ncia #or #arte da fazenda #7blica% Hua constituio decorre de deciso 5udicial transitada em 5ul-ado e a forma de eIecuo #revista na $onstituio Federal de 2/00 =$F)00?% K $arta Ma-na! desde a sua #romul-ao! define crit rios #ara a 6uitao dos #recat.rios #endentes de #a-amento% $ontudo! mesmo com os relevantes esforos envolvidos na re-ularizao das obri-a9es! muitos entes da Federao ainda #ossuem valores eI#ressivos a #a-ar a t"tulo de #recat.rios% Diante desse cenrio! a Emenda $onstitucional n& ,*)*++/ alterou o art% 2++ da $F)00! 6ue trata do re-ime 5ur"dico dos #recat.rios! instituindo! #or meio do Kto das Dis#osi9es $onstitucionais Jransit.rias - KD$J! um novo re-ime de #a-amento #ara a6ueles #recat.rios #endentes! denominado re-ime es#ecial de #a-amento%
/ 1K. Oem )reBu$o do dis)osto neste arti:o, lei com)lementar a esta +onstituio Federal )oder" estabelecer re:ime es)ecial )ara )a:amento de cr9dito de )recat-rios de Estados, Distrito Federal e Munic)ios, dis)ondo sobre incula*es D receita corrente l@uida e forma e )ra$o de li@uidao. W ( 15 do Art. 100 da Constituio Federal de 1988, con orme !menda Constitucional n" #$, de 9 de de%em&ro de $009' Art. 0 1 Ato das Dis)osi*es +onstitucionais ,ransit-rias )assa a i:orar acrescido do se:uinte art. 6F= Art. 6F. At9 @ue seBa editada a lei com)lementar de @ue trata o / 1K do art. 1(( da +onstituio Federal, os Estados, o Distrito Federal e os Munic)ios @ue, na data de )ublicao desta Emenda +onstitucional, esteBam em mora na @uitao de )recat-rios encidos, relati os Ds suas administra*es direta e indireta, inclusi e os emitidos durante o )erodo de i:?ncia do re:ime es)ecial institudo )or este arti:o, faro esses )a:amentos de acordo com as normas a se:uir estabelecidas, sendo ina)lic" el o dis)osto no art. 1(( desta +onstituio Federal, e;ceto em seus // 0, 8, 6, 1(, 11, 10, 18 e 15, e sem )reBu$o dos acordos de Bu$os conciliat-rios B" formali$ados na data de )romul:ao desta Emenda +onstitucional.. (Ato das (isposi)es Constitucionais *ransit+rias, con orme !menda Constitucional n" #$, de 9 de de%em&ro de $009'

Pelo re-ime es#ecial! os entes 6ue encontravam-se em mora na 6uitao de #recat.rios vencidos na data da referida emenda! devem centralizar os #a-amentos dos #recat.rios nos Jribunais de Qustias locais! o#tando #or um dos dois crit rios abaiIoE B #elo de#.sito mensal em conta es#ecial de valor baseado em #ercentual varivel de! no m"nimo! 2: a *: sobre 2)2* da Meceita $orrente 1"6uida M$1 a#urada no se-undo m;s anterior ao #a-amentoG BB #ela adoo do re-ime es#ecial! #elo #razo de at 2' anos! 6ue consiste em de#.sito em conta es#ecial corres#ondente! anualmente! ao saldo total de #recat.rios somado < atualizao #revista! sendo diminu"do das amortiza9es e dividido #elo n7mero de anos restantes no re-ime es#ecial de #a-amento%

<CK

K Mesoluo n& 22')*+2+ do $onsel@o Cacional de Qustia definiu 6ue a mora 9 caracteri$ada )elo atraso de @ual@uer nature$a no )a:amento de )recat-rios consolidado at9 6 de de$embro de 0((6, )ro eniente de de)-sitos insuficientes ou no )a:amento de erba anual orament"ria de 0((H ou das )arcelas das morat-rias concebidas )elos Arts. 88 e FH do AD+, e, uma e$ instaurado, abarca os no os d9bitos formados durante a i:?ncia do re:ime es)ecial%S Para os entes 6ue no fizeram a o#o #elo re-ime mensal ou anual no #razo de /+ dias! esti#ulado #elo art% (& da Emenda $onstitucional n& ,*)*++/! sero cobrados os de#.sitos no re-ime anual! conforme estabelece o art% 20 da Mesoluo n& 22')*+2+ do $CQ% Os referidos de#.sitos devem ser realizados a cr dito de uma conta es#ecial de #ro#riedade do ente! #or m administrada #elo Jribunal de Qustia =JQ?! conforme #reviso constitucional a se-uir a#resentadaE
/ 5 As contas es)eciais de @ue tratam os // 1 e 0 sero administradas )elo ,ribunal de Vustia local, )ara )a:amento de )recat-rios e;)edidos )elos tribunais. ( ," do Art. 9- do Ato das (isposi)es Constitucionais *ransit+rias'.

Dessa forma! #ara viabilizar a ade6uada im#lementao do re-ime es#ecial! foi criada uma s rie de novos mecanismos o#eracionais! inclusive relacionados < contabilizao dos fatos relacionados aos #recat.rios% Cesse sentido! a#.s anlise e consulta a al-uns entes da Federao! #ercebeu-se 6ue a o#eracionalizao da forma de eIecuo dos #recat.rios no realizada de modo uniforme! merecendo! #ortanto! uma definio de #adr9es a serem observados #elas entidades inclu"das no re-ime es#ecial% Desse modo! este ca#"tulo tem #or ob5etivo instituir re-ras e #rocedimentos contbeis com vistas < @armonizao dos re-istros referentes aos #recat.rios! en6uadrados no re-ime es#ecial! conforme Emenda $onstitucional n& ,*)*++/%

03.0).0& CO TA#I+I<A1;O DO! PRI CIPAI! %ATO! RE+ACIO ADO! A PRECAT7RIO! RE6IME E!PECIA+ Esta seo descreve os #rinci#ais fatos e res#ectivos re-istros contbeis! baseados no Plano de $ontas K#licado ao Hetor P7blico P$KHP% Kl m dos re-istros #atrimoniais e oramentrios! incentiva-se a utilizao do mecanismo de destinao de recursos! com o ob5etivo de #ro#iciar uma mel@or trans#ar;ncia no recebimento e na a#licao dos recursos vinculados aos #recat.rios re-ime es#ecial% Messalta-se 6ue a eIecuo do #a-amento dos #recat.rios #elo Jribunal de Qustia #ode ocorrer de duas formas distintasE com o ente devedor no #ertencendo < esfera do Jribunal de Qustia =e%-% Jribunal de Qustia eIecutando o #a-amento de #recat.rios de um Munic"#io? ou com o ente devedor #ertencendo < esfera do Jribunal de Qustia =e%-% Jribunal de Qustia eIecutando o #a-amento de #recat.rios do Estado?%

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A>FA;FA@FA< ENTE DE!EDOR N.O PERTENCE , ESFERA DO TRIB NA) DE O STI-A

<F In1o%So%a7To do# P%e1at0%io# AS0# De1i#To Oudi1ia" C>di?o da Conta D C >F<F<F<F<FBBFBB @FBFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta Re2une%a7To a Se##oa" ati+o 1i+i" - a'%angido# Se"o RPPS Con#o"ida7To Senten7a# Oudi1iai# P%e1at0%io# :P=D<

@F Regi#t%o do# DeS0#ito# E6etuado# na# Conta# E#Se1iai# K $onstituio Federal de 2/00 dis#9e! no P 3& do inciso BB do art% /4! 6ue a conta es#ecial #ara #a-amento de #recat.rios ser administrada #elo Jribunal de Qustia% Co obstante! tal dis#onibilidade financeira deve ser escriturada no #r.#rio ente devedor do #recat.rio% Desse modo! os recursos no deiIam de #ertencer a esse ente! cabendo ao Jribunal a#enas a com#et;ncia relativa < sua administrao% K movimentao dos recursos #ara a conta es#ecial re6uer eIecuo oramentria% Os re-istros contbeis! conforme re#resentao no P$KHP! so os se-uintesE

0.a7 %ela E;ecuo da Des)esa e Mo imentao do 4ecurso %ara a +onta Es)ecial Destaca-se 6ue no momento do em#en@o @ necessidade de se classificar a des#esa oramentria% Cesse sentido! recomenda-se buscar 5unto ao Jribunal de Qustia a informao sobre 6ual ser o #assivo)#recat.rio a ser eItinto =e%-%! de #essoal! de fornecedores! etc%?% Em -eral! a natureza de des#esa corres#onde < (%2%/+%/2! uma vez 6ue a maior #arte dos #recat.rios dos entes #7blicos so obri-a9es com #essoal% Co momento do #a-amento! ocorre uma transfer;ncia interna ao #r.#rio ente #7blico! em 6ue o recurso financeiro vai #ara sua conta es#ecial! administrada #elo Jribunal de Qustia% Cesse caso! no @ 6ual6uer desembolso eIterno ou mesmo necessidade de re-istro #atrimonial #or #arte do Jribunal de Qustia% He-uem os lanamentos contbeis% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F<FBBFBB C%Xdito Di#SonV+e" ;F@F@F<F>FA<FBB C%Xdito E2Sen(ado a )i&uida% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F>FA<FBB C%Xdito E2Sen(ado a )i&uida% ;F@F@F<F>FA@FBB C%Xdito E2Sen(ado e2 )i&uida7To

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/2

Ks contas do #assivo #odem ser discriminadas conforme necessidades es#ec"ficas do ente% <CD

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C>di?o da Conta @FBFBFBFBFBBFBB @FBFBFBFBFBBFBB

Tt@Ao da Conta P%e1at0%io# :P= P%e1at0%io# :F=

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C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% De#tina7To de Re1u%#o# JF@F<F<F@FBBFBB DDR Co2S%o2etida So% E2Sen(o C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F>FA@FBB C%Xdito E2Sen(ado e2 )i&uida7To ;F@F@F<F>FA>FBB C%Xdito E2Sen(ado )i&uidado a Paga% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta JF@F<F<F@FBBFBB DDR Co2S%o2etida So% E2Sen(o JF@F<F<F>FBBFBB DDR Co2SF So% )i&F e Ent%ada# Co2Sen#at0%ia# C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta <F<F>FCF<FBBFBB DeS0#ito# %e#tituV+ei# e +a"o%e# +in1u"ado# 1onta e#Se1ia" :F= <F<F<F<FBFBBFBB CaiBa e e&ui+a"ente de 1aiBa e2 2oeda na1iona" C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F>FA>FBB C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% ;F@F@F<F>FA?FBB C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado Sago C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta JF@F<F<F>FBBFBB DDR Co2SF So% "i&F e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# JF@F<F<F?FBBFBB DDR ti"i5ada C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta KF@F<F<FBFBBFBB Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# JF@F<F<F>FBBFBB DDR Co2SF So% "i&F e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

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>F Paga2ento do P%e1at0%io So% Pa%te do T%i'una" de Ou#ti7a Os re-istros contbeis do #a-amento do #recat.rio #elo Jribunal de Qustia #or meio dos recursos dis#onibilizados na conta es#ecial! 6ue ocorre conforme re-ras e #rioridades definidas #or crit rios #r.#rios! somente #odem ser realizados no ente devedor 6uando da comunicao do tribunal #ara esse ente% Kl m disso! ressalta-se 6ue eventuais controles em contas de com#ensao #odem ser utilizados #elo tribunal #ara controlar os fluIos de #a-amento de #recat.rios% Kssim! o #assivo -erado no ente #elo recon@ecimento da obri-ao! conforme deciso 5udicial! somente #oder ser baiIado com o recebimento da informao! fornecida #elo Jribunal! acerca do efetivo #a-amento ao credor do #recat.rio% Cesse momento ocorre tamb m a reduo do saldo contbil da conta es#ecial! administrada #elo Jribunal de Qustia! a #artir da 6ual foi

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realizado o #a-amento do #recat.rio% Dessa forma! no ente devedor! os re-istros so os se-uintesE C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta @FBFBFBFBFBBFBB P%e1at0%io# :F= <F<F>FCFBFBBFBB DeS0#ito# %e#tituV+ei# e +a"o%e# +in1u"ado# 1onta e#Se1ia" :F= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta JF@F<F<F>FBBFBB DDR Co2SF So% "i&F e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# JF@F<F<F?FBBFBB DDR ti"i5ada

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A>FA;FA@FA@ ENTE DE!EDOR PERTENCENTE , ESFERA DO TRIB NA) DE O STI-A He a unidade transferidora #ertencer < mesma esfera do Jribunal de Qustia! #ode @aver o#o #ela consi-nao ou descentralizao de cr dito #ara 6ue o tribunal realize a eIecuo oramentria! caso observado em al-uns entes da esfera estadual)distrital! ou #ode @aver o#o #ela eIecuo oramentria na #r.#ria unidade devedora do #recat.rio% Co #rimeiro caso! a descentralizao oramentria #ara o Jribunal de Qustia dever ser acom#an@ada de uma descentralizao financeira% Desse modo! al m do #a-amento do #recat.rio! tamb m a eIecuo oramentria ser realizada #elo #r.#rio Jribunal de Qustia% Co se-undo caso! o Jribunal fica res#onsvel a#enas #elo #a-amento dos #recat.rios a #artir dos recursos dis#onibilizados na conta es#ecial e #ela notificao das unidades a#.s o #a-amento! tal 6ual a#resentado no item +(%+,%+*%+2% 03.0).03 A!PECTO! RE+E-A TE! A !EREM O#!ER-ADO! A CO TA#I+I<A1;O DE PRECAT7RIO!

A>FA;FA>FA< RENDIMENTOS DECORRENTES DE AP)ICA-MES FINANCEIRAS DOS REC RSOS DISPONIBI)IZADOS NA CONTA ESPECIA) Nma vez 6ue a conta es#ecial #ertence ao ente devedor do #recat.rio! sendo a#enas administrada #elo Jribunal de Qustia! os rendimentos decorrentes das a#lica9es financeiras dos de#.sitos nessa conta tamb m #ertencem a esse mesmo ente% $omo tais rendimentos so utilizados! em -eral! #ara o #a-amento de #recat.rios! devero ser recon@ecidos como receita oramentria 6ue acom#an@a o re-istro da variao #atrimonial aumentativa financeira e como des#esa oramentria 6ue evidencia a eIecuo oramentria #ara o #a-amento dos #recat.rios! se-uindo a mesma din8mica a#resentada anteriormente! com a ressalva da no necessidade de re-istro da transfer;ncia do recurso das dis#onibilidades do ente #ara a sua conta es#ecial! uma vez 6ue tais recursos 5 se encontram sob a -esto do tribunal% Kssim! os re-istros contbeis relacionados < situao em 6ue o ente devedor no #ertena < mesma esfera do Jribunal de Qustia devero a#resentar tanto os as#ectos #atrimoniais 6uanto os as#ectos oramentrios desses rendimentos! conforme a se-uir%

<;<

<F Re1on(e1i2ento da Re1eita O%7a2entH%ia De1o%%ente da AS"i1a7To Finan1ei%a C>di?o da Conta <F<F>FCFBFBBFBB ?F?FCF<FBFBBFBB C>di?o da Conta ;F@F<F<FBFBBFBB ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta KF@F<F<FBFBBFBB JF@F<F<F<FBBFBB Tt@Ao da Conta DeS0#ito# %e#tituV+ei# e +a"o%e# +in1u"ado# Conta E#Se1ia" :F= Re2une%a7To de deS0#ito# 'an1H%io# Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5adaD@ Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o#

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@F AS%oS%ia7To da De#Se#a O%7a2entH%ia De1o%%ente da Di#Soni'i"i5a7To do# Rendi2ento# Sa%a Paga2ento do# P%e1at0%io# C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F<FBBFBB C%Xdito di#SonV+e" ;F@F@F<F>FA<FBB C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F>FA<FBB C%Xdito e2Sen(ado a "i&uida% ;F@F@F<F>FA@FBB C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta @FBFBFBFBFBBFBB P%e1at0%io# :P= @FBFBFBFBFBBFBB P%e1at0%io# :F= C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta JF@F<F<F<FBBFBB Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de %e1u%#o# JF@F<F<F@FBBFBB DDR Co2S%o2etida So% e2Sen(o C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F>FA@FBB C%Xdito e2Sen(ado e2 "i&uida7To ;F@F@F<F>FA>FBB C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta D C JF@F<F<F@FBBFBB JF@F<F<F>FBBFBB DDR Co2S%o2etida So% e2Sen(o DDR Co2SF So% "i&F e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

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/*

Bnformar Catureza de Meceita referente ao rendimento de a#lica9es financeiras conforme classifica9es #resentes no aneIo do M$KHP%

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C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta ;F@F@F<F>FA>FBB C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado a Saga% ;F@F@F<F>FA?FBB C%Xdito e2Sen(ado "i&uidado Sago C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta

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JF@F<F<F>FBBFBB JF@F<F<F?FBBFBB

DDR Co2SF So% "i&F e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# DDR ti"i5ada

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C>di?o da Conta Tt@Ao da Conta KF@F<F<FBFBBFBB Di#Soni'i"idade# So% de#tina7To JF@F<F<F>FBBFBB DDR Co2SF So% "i&F e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia#

>F BaiBa do Pa##i+o de P%e1at0%io# So% 2eio do #o do# Re1u%#o# de Rendi2ento# O re-istro contbil! no ente devedor! se-ue a mesma din8mica 6ue a do #a-amento usual dos #recat.rios! ou se5aE C>di?o da Conta @FBFBFBFBFBBFBB <F<F>FCFBFBBFBB C>di?o da Conta JF@F<F<F>FBBFBB JF@F<F<F?FBBFBB Tt@Ao da Conta P%e1at0%io# :F= DeS0#ito# %e#tituV+ei# e +a"o%e# +in1u"ado# Conta e#Se1ia" :F= Tt@Ao da Conta DDR Co2SF So% "i&F e ent%ada# 1o2Sen#at0%ia# DDR ti"i5ada

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Messalta-se a6ui a distino entre a necessidade de recebimento da informao do Jribunal de Qustia #ara a baiIa do #assivo e do recon@ecimento oramentrio da receita decorrente dos rendimentos dos recursos #resentes na conta es#ecial% K baiIa do #assivo s. #ode ser realizada a #artir do momento em 6ue o Jribunal de Qustia informa ao ente 6uais foram os credores 6ue tiveram #a-os os #recat.rios 6ue detin@am% O recon@ecimento da receita dos rendimentos! #or sua vez! 5 #ode ser realizado 6uando da identificao dos mesmos #or #arte do ente =#or eIem#lo! #or meio de consulta ao eItrato da conta?%

A>FA;FA>FA@ IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE :IRRF= De modo anlo-o ao rendimento das a#lica9es financeiras! uma vez 6ue a conta es#ecial #ertence aos entes devedores dos #recat.rios! o im#osto de renda retido na fonte #ertence a esses mesmos entes% $ontudo! uma vez 6ue os recursos esto administrados #elo Jribunal de Qustia! este ser res#onsvel #or realizar as reten9es decorrentes do #a-amento dos #recat.rios% Luando do #a-amento dessas reten9es! o ente dever recon@ecer a receita oramentria decorrente do BMMF% Ceste momento! os lanamentos sero os se-uintesE

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Co momento da retenoE C>di?o da Conta @FBFBFBFBFBBFBB ?F<F<F@FBFBBFBB Tt@Ao da Conta P%e1at0%io# :F= !PA I2So#to# #o'%e Sat%i2Enio e a %enda

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Co momento do recol@imentoE C>di?o da Conta <F<F<F<FBFBBFBB <F<F>FCFBFBBFBB C>di?o da Conta ;F@F<F<FBFBBFBB ;F@F<F@FBFBBFBB C>di?o da Conta KF@F<F<FBFBBFBB JF@F<F<F<FBBFBB Tt@Ao da Conta CaiBa e e&ui+a"ente# de 1aiBa e2 2oeda na1iona" :F= DeS0#ito# %e#tituV+ei# e +a"o%e# +in1u"ado# Conta E#Se1ia" :F= Tt@Ao da Conta Re1eita a %ea"i5a% Re1eita %ea"i5adaD> Tt@Ao da Conta Cont%o"e da di#Soni'i"idade de %e1u%#o# Di#Soni'i"idade So% de#tina7To de Re1u%#o#

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A>FA;FA>FA> CONSTIT I-.O DE PRO!IS.O PARA DEMANDAS O DICIAIS Em observ8ncia aos #rinc"#ios de contabilidade e <s dis#osi9es das normas internacionais de contabilidade! o ente dever constituir #roviso =conta do #assivo? #ara as demandas 5udiciais 6ue ainda no foram 5ul-adas! 6uandoE a? For constatado 6ue a entidade tem uma obri-ao #resente como conse6u;ncia de um evento #assado! inde#endentemente de sua formalizao le-al =ess;ncia sobre a forma?G b? For #rovvel a sa"da de recursos #ara li6uidar a obri-aoG e c? Puder ser feita estimativa confivel do montante da obri-ao% Dessa forma! o lanamento contbil no ente devedor #ara este fato serE C>di?o da Conta >FBFBFBFBFBBFBB @FBFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta !PD P%o+i#To

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Jal #roviso dever ser baiIada em contra#artida < obri-ao de #recat.rios =6uando da materializao da deciso 5udicial ou 6uando da concretizao da obri-ao? ou #or meio de sua reverso! 6uando a#licvel% Cestas duas situa9es! os lanamentos so os se-uintesE

/(

Bnformar Catureza de Meceita referente ao in-resso de receita decorrente de im#osto de renda retido na fonte conforme classifica9es #resentes no aneIo do M$KHP%

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<F BaiBa da P%o+i#To So% 2eio de Con#titui7To da O'%iga7To C>di?o da Conta @FBFBFBFBFBBFBB @FBFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta P%o+i#To :P= P%e1at0%io# :P=

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*% Meverso da Proviso C>di?o da Conta @FBFBFBFBFBBFBB ?FBFBFBFBFBBFBB Tt@Ao da Conta P%o+i#To :P= !PA

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03.00.00 CO !7RCIO! P*#+ICO!

03.00.0' I TROD(1;O Os cons.rcios #7blicos so #arcerias formadas #or dois ou mais entes da Federao #ara a -esto associada de servios #7blicos e foram #revistos inicialmente no arti-o *32 da $onstituio Federal de 2/00 =$F)00?E
Art. 051. A Nnio, os Estados, o Distrito Federal e os Munic)ios disci)linaro )or meio de lei os cons-rcios )<blicos e os con ?nios de coo)erao entre os entes federados, autori$ando a :esto associada de ser ios )<blicos, bem como a transfer?ncia total ou )arcial de encar:os, ser ios, )essoal e bens essenciais D continuidade dos ser ios transferidos.. +Aedao dada pela 9menda 7onstitucional nB =C, de =CC-.

$om o ob5etivo de re-ulamentar o arti-o *32 da $F)00! foi editada a 1ei n& 22%2+4)*++'! 6ue estabelece normas -erais #ara a Nnio! os Estados! o Distrito Federal e os Munic"#ios contratarem cons.rcios #7blicos! cu5a re-ulamentao ocorreu atrav s do Decreto n& ,%+24)*++4% K 1ei n& 22%2+4)*++'! #or sua vez! estabeleceu a com#et;ncia do Poder EIecutivo da Nnio de editar as normas -erais de contabilidade #7blica 6ue sero observadas #elos cons.rcios #7blicos #ara 6ue sua -esto financeira e oramentria se realize na conformidade dos #ressu#ostos da res#onsabilidade fiscal% Ktualmente! esse assunto encontra-se re-ulamentado #or meio da Portaria HJC n& 4*)*+2*! 6ue a base #ara os #rocedimentos contbeis descritos nesse ca#"tulo% Os entes #7blicos 6ue contratarem cons.rcios #7blicos #ara a realizao de servios #7blicos de interesse comum! na condio de entes consorciados! devero a#licar as normas desse manual no 6ue se refere < contabilizao e evidenciao de suas informa9es oramentrias! financeiras e #atrimoniais%

03.00.0& A!PECTO! +E6AI! De acordo com a 1ei n& 22%2+4)*++'! o cons.rcio #7blico ad6uirir #ersonalidade 5ur"dica de direito #7blico! no caso de constituir associao #7blica! e de direito #rivado! mediante o atendimento dos re6uisitos da le-islao civil% Kd6uirido #ersonalidade 5ur"dica! nos termos le-ais! o cons.rcio #7blico #oderE Firmar conv;nios! receber auI"lios! subven9es sociais e econZmicas de outras entidades e .r-osG Promover desa#ro#ria9es e instituir servid9esG Her contratado #ela Kdministrao P7blica direta ou indireta com dis#ensa de licitaoG EIecutar atividades de arrecadao de tarifas e demais #reos #7blicosG Outor-ar concesso! #ermisso ou autorizao de obras ou servios #7blicos mediante autorizao #revista no contrato de cons.rcio #7blico%

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Co caso de se revestir de #ersonalidade 5ur"dica de direito #rivado! o cons.rcio #7blico observar as normas de direito #7blico no 6ue concerne < realizao de licitao! celebrao de contratos! #restao de contas e admisso de #essoal! 6ue ser re-ido #ela $onsolidao das 1eis do Jrabal@o $1J% O cons.rcio #7blico com #ersonalidade 5ur"dica de direito #7blico inte-ra a administrao indireta de todos os entes da Federao consorciados! #ossui natureza autr6uica! nos termos do inciso BV do art% 32 da 1ei n& 2+%3+,)*++* e! #or isso! a eIecuo oramentria das receitas e des#esas do cons.rcio #7blico dever obedecer <s normas -erais de direito financeiro a#licveis <s entidades #7blicas! re-ulamentadas #or esse Manual% Os cons.rcios #7blicos de direito #rivado tamb m so entendidos como inte-rantes da administrao indireta de todos os entes consorciados tendo! #ortanto! as mesmas im#lica9es contbeis e fiscais a#licveis aos cons.rcios #7blicos de direito #7blico% O cons.rcio #7blico ser constitu"do #or contrato de cons.rcio #7blico celebrado entre os entes consorciados% O contrato de rateio o instrumento #elo 6ual os entes da Federao consorciados com#rometem-se a transferir recursos financeiros #ara a realizao das des#esas do cons.rcio #7blico! consi-nados em suas res#ectivas leis oramentrias anuais% O contrato de rateio ser formalizado em cada eIerc"cio financeiro e seu #razo de vi-;ncia no ser su#erior ao das dota9es 6ue o su#ortam! com eIceo dos contratos 6ue ten@am #or ob5eto eIclusivamente #ro5etos consistentes em #ro-ramas e a9es contem#lados em #lano #lurianual ou a -esto associada de servios #7blicos custeados #or tarifas ou outros #reos #7blicos% O vedada a a#licao dos recursos entre-ues #or meio de contrato de rateio #ara o atendimento de des#esas -en ricas! inclusive transfer;ncias ou o#era9es de cr dito% Kl m dos recursos financeiros transferidos #elos entes da Federao consorciados! com base no contrato de rateio! constituem recursos dos cons.rcios #7blicosE Bens m.veis ou im.veis recebidos em doaoG Jransfer;ncias de direitos o#eradas #or fora de -esto associada de servios #7blicosG Jarifas e outros #reos #7blicosG KuI"lios! contribui9es e subven9es sociais ou econZmicas de outras entidades e er-os do -overno 6ue no com#9em o cons.rcio #7blicoG Meceita de #restao de serviosG Outras receitas #r.#rias%

Os bens recebidos em doao com Znus somente inte-raro o #atrimZnio a#.s o cum#rimento das condi9es estabelecidas #elo doador! devendo ser ob5eto de controle individualizado% $om o ob5etivo de #ermitir o atendimento dos dis#ositivos da 1ei $om#lementar n& 2+2)*+++! o cons.rcio #7blico deve fornecer as informa9es necessrias #ara 6ue se5am consolidadas! nas contas dos entes consorciados! todas as des#esas realizadas com os recursos entre-ues em virtude de contrato de rateio! de forma 6ue #ossam ser contabilizadas nas contas de cada ente da Federao na conformidade dos elementos econZmicos e das atividades ou #ro5etos atendidos =1ei n& 22%2+4)*++'?%

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03.00.03 PROCEDIME TO! CO T"#EI! OR1AME T"RIO! A>FAKFA>FA< )EI OR-AMENTRIA DO ENTE CONSORCIADO Para o atendimento dos ob5etivos estabelecidos #ara o cons.rcio #7blico! cada ente da Federao consorciado consi-nar em sua lei oramentria anual ou em cr ditos adicionais! #or meio de #ro-rama9es es#ec"ficas! dota9es suficientes #ara su#ortar as des#esas com transfer;ncias a cons.rcio #7blico! nos limites das obri-a9es assumidas decorrente do contrato de rateio% Her eIclu"do do cons.rcio #7blico o ente 6ue no consi-nar! em sua 1OK! dotao suficiente #ara su#ortar des#esas assumidas mediante contrato de rateio% K lei oramentria anual e os cr ditos adicionais do ente da Federao consorciado devero discriminar as transfer;ncias a cons.rcio #7blico! 6uanto < natureza! no m"nimo! #or cate-oria econZmica! -ru#o de natureza e modalidade de a#licao! conforme definido na Portaria HJC)HOF n& 2,()*++2% Kssim! na eIecuo da 1OK do ente consorciado! este dever se-uir! no m"nimo! a se-uinte classificao 6uanto < natureza da des#esa relativa a transfer;ncias a cons.rcios #7blicos em virtude de contrato de rateioE 7/D/E!/,' $ate-oria econZmica =7? (% $OMMECJE 3% $KPBJK1 Aru#o de natureza da des#esa =D? 2% PEHHOK1 E EC$KMAOH HO$BKBH (% ONJMKH DEHPEHKH $OMMECJEH 3% BCVEHJBMECJOH '% BCVEMHgEH FBCKC$EBMKH

Modalidade de a#licao =E!? 42% PEHHOK1 E EC$KMAOH HO$BKBH 4(% ONJMKH DEHPEHKH $OMMECJEH 43% BCVEHJBMECJOH

Elemento de des#esa 4+% MKJEBO PE1K PKMJB$BPKcTO EM $OCHeM$BO PDB1B$O

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O cons.rcio #7blico re-istrar a eIecuo oramentria da des#esa nos res#ectivos c.di-os de fonte)destinao de recursos! criado no 8mbito do cons.rcio #7blico #ara a -esto oramentrio-financeira e 6ue vincule o in-resso de recursos < res#ectiva a#licao% $aso ocorra a contratao direta de cons.rcios #7blicos #or ente da Federao! essa ser identificada #or meio de modalidade de a#licao es#ec"fica distin-uindo-se! ainda! se a contratao direta ocorre com cons.rcio #7blico do 6ual o ente #artici#a =modalidade de a#licao /(? ou no #artici#a =modalidade de a#licao /3?E /( - K#licao Direta Decorrente de O#erao de er-os! Fundos e Entidades Bnte-rantes dos Oramentos Fiscal e da He-uridade Hocial com $ons.rcio P7blico do 6ual o Ente Partici#e%
Des#esas oramentrias de .r-os! fundos! autar6uias! funda9es! em#resas estatais de#endentes e outras entidades inte-rantes dos oramentos fiscal e da se-uridade social decorrentes da a6uisio de materiais! bens e servios! al m de outras o#era9es! eIceto no caso de transfer;ncias! dele-a9es ou descentraliza9es! 6uando o recebedor dos recursos for cons.rcio #7blico do 6ual o ente da Federao #artici#e! nos termos da 1ei n& 22%2+4! de , de abril de *++'%

/3 - K#licao Direta Decorrente de O#erao de er-os! Fundos e Entidades Bnte-rantes dos Oramentos Fiscal e da He-uridade Hocial com $ons.rcio P7blico do 6ual o Ente Co Partici#e%
Des#esas oramentrias de .r-os! fundos! autar6uias! funda9es! em#resas estatais de#endentes e outras entidades inte-rantes dos oramentos fiscal e da se-uridade social decorrentes da a6uisio de materiais! bens e servios! al m de outras o#era9es! eIceto no caso de transfer;ncias! dele-a9es ou descentraliza9es! 6uando o recebedor dos recursos for cons.rcio #7blico do 6ual o ente da Federao no #artici#e! nos termos da 1ei n& 22%2+4! de , de abril de *++'%

Maiores informa9es a res#eito das classifica9es oramentrias das des#esas de ente consorciado com cons.rcio #7blico so encontradas na Parte B deste Manual =Procedimentos $ontbeis Oramentrios?%

A>FAKFA>FA@ RECEBIMENTO PE)O CONSQRCIO P*B)ICO Ks receitas de transfer;ncias recebidas #elos cons.rcios #7blicos em virtude do contrato de rateio devero ser classificadas em c.di-os de fonte)destinao de recursos! desenvolvidos #elos cons.rcios! 6ue reflitam as finalidades da transfer;ncia% Os recursos recebidos mediante contrato de rateio! 6uando utilizados em eIerc"cios se-uintes! devero atender ao ob5eto de sua vinculao! conforme #ar-rafo 7nico do art% 0& da 1ei $om#lementar n& 2+2)*+++% $aso a no utilizao desses recursos no eIerc"cio em 6ue foram recebidos im#li6ue o no atendimento dos limites m"nimos anuais #revistos no P *& do art% 2/0 e no art% *2* da $onstituio Federal =a9es e servios #7blicos de sa7de e manuteno e desenvolvimento de ensino! res#ectivamente? a diferena ser acrescida ao montante m"nimo do eIerc"cio subse6uente! sem #re5u"zo da base anual de im#ostos e transfer;ncias #revista constitucionalmente%

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Co cons.rcio #7blico! devero ser classificados como receita oramentria de transfer;ncia corres#ondente ao ente transferidor! nas se-uintes naturezasE
=,&=/$,/'' Jransfer;ncias $orrentes a $ons.rcios P7blicos! no caso de transfer;ncia da NnioG =,&&/$,/'' Jransfer;ncias $orrentes a $ons.rcios P7blicos! no caso de transfer;ncia dos EstadosG =,&$/$,/'' Jransfer;ncias $orrentes a $ons.rcios P7blicos! no caso de transfer;ncia dos Munic"#ios% &?&=/$,/'' Jransfer;ncias de $a#ital a $ons.rcios P7blicos! no caso de transfer;ncia da NnioG &?&&/$,/'' Jransfer;ncias de $a#ital a $ons.rcios P7blicos! no caso de transfer;ncia dos EstadosG &?&$/$,/'' Jransfer;ncias de $a#ital a $ons.rcios P7blicos! no caso de transfer;ncia dos Munic"#ios%

A>FAKFA>FA> OR-AMENTO DO CONSQRCIO P*B)ICO O cons.rcio #7blico dever elaborar o seu #r.#rio documento oramentrio! entendendo-se esse como sendo um instrumento no le-islativo 6ue dis#9e sobre a #reviso de receitas e des#esas necessrias < consecuo dos fins do cons.rcio #7blico! inclusive as relativas ao contrato de rateio! a#rovado #elos entes consorciados% O oramento do cons.rcio #7blico dever discriminar as des#esas a serem eIecutadas! observando os crit rios de classificao funcional! #ro-ramtica! #or natureza de des#esa e #or fonte)destinao de recursos% K discriminao 6uanto < natureza de des#esa dever ser feita! no m"nimo! #or cate-oria econZmica! -ru#o de natureza de des#esa e modalidade de a#licao! conforme definido na Portaria HJC)HOF n& 2,(! de 3 de maio de *++2% Os cons.rcios #7blicos 6ue eIecutam a9es de sa7de #odero utilizar! al m da modalidade de a#licao /+ =a#licao direta?! as modalidades de a#licao /' e /, descritas na Parte B - Procedimentos $ontbeis Oramentrios! deste Manual% O de suma im#ort8ncia ressaltar 6ue a classificao funcional e #or -ru#o de natureza de des#esa do cons.rcio #7blico dever ter a mesma classificao do ente consorciado transferidor% Dessa forma! o cons.rcio #7blico deve eIecutar a des#esa se-uindo os mesmos ob5etivos ori-inalmente estabelecidos #ela transfer;ncia realizada #elo ente consorciado% O cons.rcio #7blico dever #restar as informa9es necessrias #ara subsidiar a elaborao das leis oramentrias anuais dos entes consorciados #elo menos trinta dias antes do menor #razo #ara encamin@amento dos res#ectivos #ro5etos de lei ao Poder 1e-islativo%

A>FAKFA>FA> CONTABI)IZA-.O K eIecuo oramentria das receitas e des#esas do cons.rcio #7blico dever obedecer <s normas -erais de direito financeiro a#licveis <s entidades #7blicas! sendo 6ue o re-istro contbil oramentrio abran-er as eta#as de #reviso e eIecuo das receitas e das des#esas! nas res#ectivas classifica9es oramentrias% Os entes da Federao consorciados evidenciaro sua #artici#ao no cons.rcio #7blico em seu balano #atrimonial como ativo no circulante investimentos! devidamente atualizado #or e6uival;ncia #atrimonial%

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O m todo de e6uival;ncia #atrimonial o m todo contbil em 6ue a #artici#ao do ente no cons.rcio #7blico inicialmente contabilizada #elo custo e #osteriormente a5ustada #ela mudana na #artici#ao do ente no #atrimZnio l"6uido do cons.rcio em 6ue atue como ente consorciado! bem como dos resultados da e6uival;ncia #atrimonial% K doao de bens #or #arte dos entes consorciados e a transfer;ncia de recursos em virtude de contrato de rateio sero re-istradas! do #onto de vista #atrimonial! como aumento de #artici#ao no cons.rcio #7blico% Dessa forma! ainda 6ue as transfer;ncias recebidas #elo cons.rcio #7blico! #or meio do contrato de rateio! se constituem receita oramentria no res#ectivo cons.rcio! do #onto de vista #atrimonial sero re-istradas diretamente no #atrimZnio l"6uido! no im#actando o resultado #atrimonial do #er"odo% Em caso de dissoluo do cons.rcio! o #atrimZnio l"6uido ser re#artido na #ro#oro da #artici#ao dos entes consorciados! definida #elo contrato de rateio do eIerc"cio vi-ente%

A>FAKFA>FA? TRANSPARRNCIA E ASPECTOS FISCAIS Para fins de trans#ar;ncia na -esto fiscal! o cons.rcio #7blico dever dar am#la divul-ao! inclusive em meio eletrZnico de acesso #7blico! aos se-uintes documentosE B% BB% BBB% BV% O oramento do cons.rcio #7blicoG O contrato de rateioG Ks demonstra9es contbeis #revistas na #arte V desse ManualG e Os se-uintes demonstrativos fiscaisE a? Do Melat.rio de Aesto FiscalE 2? Demonstrativo da Des#esa com PessoalG *? Demonstrativo da Dis#onibilidade de $aiIaG e (? Demonstrativo dos Mestos a Pa-ar% b? Do Melat.rio Mesumido da EIecuo OramentriaE 2? Balano OramentrioG *? Demonstrativo da EIecuo das Des#esas #or Funo e Hub-Funo% Os documentos citados anteriormente devero ser dis#onibilizados na internet! #ublicando-se na im#rensa oficial de cada ente da Federao consorciado a indicao do local em 6ue #odero ser obtidos os teItos inte-rais% Os entes consorciados efetuaro na contabilidade o re-istro das informa9es do cons.rcio #7blico necessrias < consolidao de demonstrativos fiscais% Para tanto! o cons.rcio #7blico dever encamin@ar! #referencialmente a cada m;s! #ara o ente consorciado! as informa9es sobre a eIecuo da des#esa #or -ru#o de natureza da des#esa! funo e subfuno! de acordo com o se-uinte modelo eIem#lificativoE

<K<

PrestaJKo de Contas dos Cons>rcios PLbAicos EMec@JKo da despesa por 6r@po de nat@reNa da despesa e f@nJKo e s@bf@nJKo nas proporJOes definidas peAo contrato de rateio 94

Execuo Oramentria do Exerccio Transferncias Recebidas por Natureza meio do Contrato da de Rateio Despesa 319008 319011

Despesas Empenhadas

Despesas Liquidadas

Despesas Pagas

Execuo de Restos a Pagar Restos a Pagar Restos a Pagar No Processados e No Processados processados Liquidados Liquidados Pagos Cancelados Pagos Cancelados

Funo/ Subfuno 12/361 Educao/ Ensino Fundamental 319013 319016 319092 319094 319100 319113 319192 335039 335041 339008 339014 339030 339031 339032 339033 339034

Dessa forma! im#ortante observar 6ue a consolidao das contas dos entes consorciados dever observar a eIecuo oramentria e financeira efetivada nos cons.rcios dos 6uais o ente faz #arte! #ara efeito dos se-uintes demonstrativos fiscaisE

AD#

*emonstrativo de 0essoal *emonstrativo das Aeceitas e *espesas com Eanuteno e *esenvolvimento do 9nsino +E*9.

AA95

*emonstrativo das *espesas com "aFde Gnio *emonstrativo da Aeceita de Impostos H41uida e das *espesas 0r6prias com !es e "ervios 0Fblicos de "aFde 9stados, *# e Eunic4pios

/3

O modelo a#resentado nesse ca#"tulo eIem#lificativo% $ada cons.rcio #7blico dever elaborar um 6uadro com#leto com todas as des#esas #or natureza da des#esa! bem como funo e subfuno! a ser encamin@ado #ara o ente consorciado! na #ro#oro de sua #artici#ao no contrato de rateio%

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K fim de eliminar du#licidades na elaborao dos demonstrativos enumerados anteriormente! no devero ser com#utadas as des#esas eIecutadas #elos entes da Federao consorciados na modalidade de a#licao referente a transfer;ncias a cons.rcios #7blicos em virtude de contrato de rateio% Dessa forma! as des#esas eIecutadas #elos entes consorciados na modalidade de a#licao referente <s transfer;ncias a cons.rcios =modalidade de a#licao 42? no devero ser com#utadas #ara 6ue no @a5a du#licidade na elaborao dos demonstrativos% K insufici;ncia de caiIa! caso eIista! dever ser demonstrada em desta6ue no Demonstrativo da Dis#onibilidade de $aiIa =MAF do EIecutivo de cada ente consorciado? na #ro#oro de sua #artici#ao% O encamin@amento de contas #elos cons.rcios #ara os entes consorciados dever ser feito at 2' dias a#.s encerramento do #er"odo de refer;ncia% $aso o cons.rcio #7blico no encamin@e as contas dentro do #razo estabelecido! as a#ura9es nos demonstrativos ocorrero da se-uinte formaE Jodo o valor transferido #elo ente consorciado #ara #a-amento de #essoal entrar na des#esa bruta com #essoal ativo do Ente consorciadoG Cen@um valor transferido #elo ente consorciado #ara #a-amento de des#esas com educao e sa7de ser com#utado #ara os limites dos demonstrativos de educao e sa7de%

O cons.rcio 6ue descum#rir o #razo tamb m estar su5eito ao im#edimento de recebimento de transfer;ncias voluntrias% Para retornar a receb;-las! o cons.rcio #oder fazer retifica9es nos valores ou envi-los a 6ual6uer tem#o! desde 6ue com#rovadas 5unto ao tribunal ao 6ual o ente 5urisdicionado% Kl m das informa9es contidas no aneIo acima e #ara fins de cum#rimento dos dis#ositivos le-ais! o cons.rcios tamb m dever fornecer informa9es sobre o#era9es de cr dito! d"vida consolidada e insufici;ncia de caiIa a serem consideradas nos demonstrativos fiscais de cada ente consorciado! na #ro#oro de sua #artici#ao no cons.rcio #7blico%

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