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MANUAL INTERNACIONAL
DE PRONUNCIAMIENTOS DE
AUDITORA Y
ASEGURAMIENTO
__________________
EDICIN 2006
FEDERACIN INTERNACIONAL DE CONTADORES
Federacin nternacional de Contadores
545 Fifth Avenue, 14th Floor
New York, New York 10017 USA
Fax 212-286-9570
Esta publicacin fue preparada por la Federacin nternacional de Contadores (FAC). Su
misin es servir al inters pblico, consolidar la profesin contable alrededor del mundo y
contribuir al desarrollo de economas internacionales fuertes estableciendo y promoviendo la
adherencia a las normas profesionales de alta calidad, fomentando la convergencia
internacional de tales normas, y expresando temas de inters pblico donde la experiencia
de la profesin es ms importante.
Esta publicacin puede ser obtenida gratuitamente de la pgina web de FAC en
http://www.ifac.org. El texto aprobado es publicado en el idioma ingls.
La FAC acoge positivamente cualesquier comentario que pudieran hacer respecto a este
Manual. Los comentarios pueden ser enviados a la direccin que figura en la parte superior o
enviados por correo electrnico a AASBpubs@ifac.org.
Copyright Enero del 2006 por la Federacin nternacional de Contadores (FAC). Todos los
derechos reservados. Se otorga permiso de hacer copias de este trabajo a condicin de que
tales copias sean usadas en salas de clase acadmicas o para el uso personal y no se
vendan o distribuyan y adems, cada copia llevar la siguiente lnea con el texto que acredite
el derecho de propiedad: "Copyright by the nternational Federation of Accountants. All
rights reserved. Used by permission De lo contrario, se requerir de un permiso escrito de
FAC para reproducir, guardar o transmitir este documento, excepto para los casos
permitidos por la ley.
Contctese a permissions@ifac.org.
SBN: 1-931949-52-2
MANUAL INTERNACIONAL DE
PRONUNCIAMIENTOS DE AUDITORA, Y
ASEGURAMIENTO
EDICION 2006
Alcance de e!e Man"al
Este manual trae juntos, para una referencia continua informacin general sobre la
Federacin nternacional de Contadores (FAC) y los pronunciamientos actualmente vigentes
sobre auditora, aseguramiento y tica emitidos por la FAC el 1 de Enero de 2006. En este
manual, el texto de los pronunciamientos que entrarn en vigencia en fecha posterior al 1 de
enero de 2006, han sido sombreados.
C#$# e!% O&denad# e!e Man"al
En contenido de este manual est ordenado por secciones de la siguiente manera:
N'$e&#
de
ecc()n
Cambios Sustanciales del Manual Edicin 2004 al Manual Edicin 2006 y
Recientes nvestigaciones
1
Glosario de Acrnimos 9
nformacin General sobre la Federacin nternacional de Contadores 12
Auditora, Aseguramiento y Servicios Afines 18
CAM*IOS SUSTANCIALES DEL MANUAL EDICIN 200+ AL MANUAL
EDICION 2006 Y RECIENTES IN,ESTIGACIONES
Re-e&enc(a
Este manual contiene referencias al Comit nternacional de Prcticas de Auditora (CPA) de
la Federacin nternacional de Contadores (FAC). Desde el 01 de Abril del 2002, fue
reemplazado por la Junta de Normas nternacionales de Auditora y Aseguramiento (JNAA),
creada por FAC.
Este manual tambin contiene referencias al Comit de Normas nternacionales de
Contabilidad (CNC). Desde el 01 de Abril del 2002, las Normas nternacionales de
nformacin Financiera (NFs), (que anteriormente se identificaban como Normas
nternacionales de Contabilidad (NCs)) son emitidas por la Junta de Normas nternacionales
de Contabilidad (JNC). Las referencias a las NCs y NFs debern efectuarse cuando las
NCs y las NFs estn vigentes en la fecha de preparacin de los pronunciamientos. Por lo
tanto, los lectores deben ser muy cuidadosos al hacer referencia a las NCs y NFs revisadas
y emitidos posteriormente, por lo que deber hacerse referencia solamente a las NCs y
NFs recientemente emitidas.
P&#n"nc(a$(en!# E$(!(d# .#& la /NIAA
Ad(c(#ne
En este manual se han considerado las siguientes adiciones emitidas por la JNAA:
El Glosario de Trminos ha sido actualizado.
La Norma nternacional de Auditora (NA) 230 (Revisada), "Documentacin de
Auditora. La NA 230 (Revisada), esta vigente para auditoras de informacin financiera
para los periodos que empiezan el, o despus del, 15 de Junio del 2006. La NA 230,
"Documentacin, permanece vigente en este manual, pero ser retirada cuando la NA
230 (Revisada), entre en vigencia.
La NA 230 (Revisada), da lugar a enmiendas de conformidad
1
con la NA 200, "Objetivo
y Principios Generales que Rigen una Auditora de Estados Financieros, NA 330, "Los
Procedimientos del Auditor en Respuesta a los Riesgos Evaluados, y la Norma
nternacional sobre Control de Calidad (NCC) 1, "Control de Calidad para las Firmas que
Realizan Auditora y Revisiones de nformacin Financiera Histrica y Otros
Compromisos de Aseguramiento y Servicios Afines. Las Enmiendas efectuadas se
reflejan en los apndices de la NA 200, NA 330 y de la NCC 1. Las enmiendas de
conformidad con la NA 200 y la NA 330, estn vigentes para las auditoras de estados
financieros para los periodos que empiezan el, o despus del, 15 de Junio del 2006. Los
1
Enmiendas de conformidad significa una enmienda a una Norma existente que se origina de la revisin de otra Norma o del
desarrollo de una nueva Norma.
1 CAMBIOS
CAMBIOS SUSTANCIALES Y RECIENTES INVESTIGACIONES
Sistemas para el control de calidad en cumplimiento con la NCC 1, como enmiendas, se
requiere que sean establecidos el 15 de Junio del 2006.
La Norma nternacional sobre Compromisos de Revisin (NCR) 2410, "Revisin de la
nformacin Financiera nterina de una Entidad Realizada por el Auditor ndependiente
esta vigente para las revisiones de informacin financiera interina de los periodos que
empiezan el, o despus del, 15 de Diciembre del 2006.
La NCR 2410, da lugar a enmiendas de conformidad con la NA 210, "Trminos de los
Compromisos de Auditora, y la NCR 2400, "Compromisos de Revisin de Estados
Financieros. Las enmiendas de conformidad, estn reflejadas en los apndices de la NA 210
y de la NCR 2400. Las enmiendas de conformidad con la NA 210 estn vigentes para las
auditoras de estados financieros para los periodos que empiezan el, o despus del, 15 de
Diciembre de 2006. Las enmiendas de conformidad con la NCR 2400, estn en vigencia para
las revisiones de estados financieros para los periodos que empiezan el, o despus del, 15 de
Diciembre del 2006.
Re!(&#
La NA 220, "Control de Calidad para el Trabajo de Auditora fue retirada en Junio del
2005 cuando entro en vigencia la NA 220 (Revisada), "Control de Calidad para las
Auditoras de nformacin Financiera Histrica.
C#n(de&ac(#ne .a&a A"d(!#&0a de En!(dade Pe1"e2a
Para las NAs emitidas despus de Marzo del 2003, siempre que sea necesario, se han
incluido consideraciones para entidades pequeas en el cuerpo de aquellas NAs. La Gua
contenida en la DPA 1005, "Consideraciones Especiales en una Auditora de Entidades
Pequeas se retirar cuando las revisiones a las NAs relacionadas, entren en vigencia. Por
consiguiente, se advierte a los lectores que, adems de las guas incluidas en la DPA 1005,
se debe hacer referencia a las consideraciones para entidades pequeas incluidas en las
NAs emitidas despus de Marzo del 2003.
*#&&ad#&e T3cn(c# P"4l(cad#
La JNAA ha publicado los siguientes borradores tcnicos:
NA 260 (Revisada), "Comunicaciones con aquellos con Jerarqua Plena de la Entidad
NA 320 (Revisada), "Materialidad en la dentificacin y Evaluacin de Declaraciones
Errneas
NA 540 (Revisada), "Auditora de Estimaciones Contables y Revelaciones Relacionadas
(con Excepcin de Aquellos que mplican Mediciones y Revelaciones del Valor
Razonable)
NA 550 (Revisada), "Partes Vinculadas
CAMBIOS 2
NA 600 (Revisada), "Auditora de un Grupo de Estados Financieros
NA 701, "El Dictamen del Auditor ndependiente sobre Otra nformacin Financiera
Histrica
NA 705, "Modificaciones de la Opinin en un Dictamen del Auditor ndependiente
NA 706, "Prrafos de nfasis en el Asunto y Prrafos sobre Otros Asuntos en el
Dictamen del Auditor ndependiente
NA 800, "El Dictamen del Auditor ndependiente sobre un Resumen de los Estados
Financieros Auditados
Mejorando la Claridad de las Normas de la JNAA un borrador de cuatro NAs escritas
en un estilo mejorado.
En base a estas consultas, la JNAA confa en que las bases para mejorar la claridad de sus
Normas explicada en los Borradores Tcnicos Publicados son apropiadas y recibir una
aceptacin lo suficientemente amplia. El periodo para comentar los Borradores Tcnicos
Publicados se cerr el 28 de Febrero del 2006. Estos pueden ser obtenidos de la Pgina
Web de AASB en http://www.iaasb.org.
Una vez concluido, la JNAA se propone aplicar las nuevas convenciones de redaccin a tantas
Normas como sea aplicable en el tiempo ms corto posible, sin comprometer el debido proceso.
La JNAA se enfocar inicialmente en las NAs, en comparacin con otras Normas nternacionales,
reflejando la importancia que tiene para el inters pblico el conducir las auditoras con
concordancias con las NAs.
El proyecto de la JNAA, para mejorar la claridad de sus Normas tendr un efecto
significativo sobre las NAs que sern incluidas en futuras ediciones de este manual.
Para mayor informacin sobre recientes investigaciones y para obtener los ltimos
pronunciamientos emitidos despus del 31 de Diciembre del 2005 o los borradores tcnicos
pendientes visite la Pgina Web de AASB en http://www.iaasb.org.
P&#n"nc(a$(en!# e$(!(d# .#& la /"n!a de N#&$a In!e&nac(#nale de
5!(ca .a&a C#n!ad#&e
Ad(c(#ne
En el 2005 la Junta de Normas nternacionales de tica para Contadores (JNEC) emiti un
Cdigo de tica para Contadores Profesionales (el Cdigo) revisado, estableciendo el marco de
referencia conceptual para todos los contadores profesionales para asegura el cumplimiento con
los cinco principios fundamentales de tica profesional. El Cdigo revisado esta vigente a partir del
30 de Junio del 2006. La Seccin 290 se aplica a los compromisos de aseguramiento cuando el
informe de aseguramiento esta fechado el, o despus del, 30 de Junio del 2006. Se recomienda
una aplicacin anticipada.
CAMBIOS 3
*#&&ad#&e T3cn(c# P"4l(cad# Rec(en!e$en!e
La JNEC ha emitido un borrador tcnico y lo publico, proponiendo una revisin a la definicin
de la Red de Firmas, que se ha incluido en la Seccin 290.
Para mayor informacin acerca de recientes investigaciones y para obtener los ltimos
pronunciamientos emitidos despus del 31 de Diciembre del 2005 o los borradores tcnicos
publicados pendientes, visite la pgina de la ESBAs en la Pgina Web de FAC en
http://www.ifac.org/.
Decla&ac()n In!e&nac(#nal #4&e P&%c!(ca P&#-e(#nal 6
La Declaracin nternacional sobre Prctica Profesional (DPP) 1, "Asegurando la Calidad de los
Servicios Profesionales fue emitida por el Consejo de FAC en agosto de 1999. La DPP 1 fue
reemplazada por las Declaraciones de Obligaciones de los Miembros 1, "Aseguramiento de la
Calidad, cuando entro en vigencia el 31 de Diciembre del 2005. Las Declaraciones de las
Obligaciones de los Miembros pueden ser obtenidas de la Pgina Web de FAC en
http://www.ifac.org.
CAMBIOS 4
C#nc(l(ac()n de N#&$a 7 Decla&ac(#ne del Man"al Ed(c()n 200+ al
Man"al Ed(c()n 2006
Can!(dad
Normas y Declaraciones vigentes en el Manual Edicin 2004 60
8Men#9: Re!(&ada
Trminos de Referencia nterino del AASB (1)
NIA 310, 400, 401 y 500 (4)
DIPA 1001, 1002, 1003, 1008 y 1009 (5)
M%: N"e;a
NICC 1 1
NIA 230R, 700R y 701 3
NICR 2410 1
Normas y Declaraciones vigentes en el Manual Edicin 2006 55
NAs DPAs NCRs NCAs NSAs Total
Saldo Manual Edicin 2004 42 13 1 2 2 60
8Men#9: Re!(&ada
Trminos de Referencia nterino del
AASB
(1) (1)
NIA 310, 400, 401y 500 (4) (4)
DIPA 1001, 1002, 1003, 1008 y 1009 (5) (5)
M%: N"e;a
NICC 1 1 1
NIA 230R, 700R y 701 3 3
NICR 2410 1 1
El Manual Edicin 2006 comprende:
N#&$a Nuevas 4 1 5
N#&$a 7 Decla&ac(#ne sin cambio 18 5 2 2 27
N#&$a 7 Decla&ac(#ne con
modificaciones
19 3 1 23
CAMBIOS 5
Total 41 8 2 2 2 55
CAMBIOS 6
E<.l(cac()n de l# ca$4(# #c"&&(d# en la N#&$a 7 Decla&ac(#ne del
Man"al Ed(c()n 200+ al Man"al Ed(c()n 2006
N'$e&# 7 !0!"l# del d#c"$en!# del Man"al Ed(c()n 200+ E<.l(cac()n de l# ca$4(# #c"&&(d#
en el Man"al Ed(c()n 2006
Estructura de los Pronunciamientos Emitidos por la Junta de
Normas nternacionales de Auditora y Aseguramiento
Sin cambios
Consejo de Normas nternacionales de Auditora y
Aseguramiento Trminos de Referencia nterino
Retirada en diciembre del 2005
Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de
Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de
Aseguramiento y de Servicios Afines
Con modificaciones
Glosario de Trminos Con modificaciones
NORMAS INTERNACIONALES SO*RE CONTROL DE
CALIDAD 8NICC9
1 Control de Calidad para Firmas que Realizan
Auditoras y Revisiones de nformacin
Financiera Histrica, y Otros Compromisos de
Nueva
MARCO DE REFERENCIA
Marco de referencia nternacional sobre Compromisos de
Aseguramiento
Sin cambios
AUDITORA Y RE,ISIN DE INFORMACIN FINANCIERA =ISTRICA
600>??? N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a > 8NIA9
100-199 ASUNTOS NTRODUCTOROS
120 Marco de referencia sobre Normas
nternacionales de Auditora
200>2?? PRNCPOS GENERALES Y RESPONSABLDADES
200 Objetivo y Principios Generales que Rigen la
Auditora de Estados Financieros
Con modificaciones
210 Trminos de los Compromisos de Auditora Con modificaciones.
220 Control de Calidad para las Auditoras de
nformacin Financiera Histrica
Con modificaciones
230 Documentacin Sin cambios
230R Documentacin de Auditora Nueva
240 Responsabilidad del Auditor de Considerar el
Fraude en una Auditora de Estados
Financieros
Con modificaciones
250 Consideraciones de Leyes y Regulaciones en la
Sin cambios
260 Comunicacin de Asuntos de Auditora a
Aquellos con Jerarqua Plena de la Entidad
Sin cambios
@00>@?? E,ALUACION DE RIESGOS Y RESPUESTA A LOS RIESGOS E,ALUADOS
300 Planeamiento en una Auditora de Estados
Financieros
Con modificaciones
310 Conocimiento del Negocio Retirada en diciembre del 2004
CAMBIOS 7
315 Entendiendo a la Entidad y su Ambiente y
Evaluando los Riesgos de mprecisiones o
Errneas Significativos
Sin cambios
320 Materialidad en la Auditora Con modificaciones
330 Los Procedimientos del Auditor Frente a los
Riesgos Evaluados
Con modificaciones
400 Evaluacin de Riesgos y Control nterno Retirada en diciembre del 2004
401 Auditora en un Ambiente de Sistemas de
nformacin por Computadora
402 Consideraciones de Auditora Relativa a
Entidades que Utilizan Organizaciones de
Servicios
Con modificaciones
A00>A?? E,IDENCIA DE AUDITORA
500 Evidencia de Auditora Retirada en diciembre del 2004
500 Evidencia de Auditora (Revisada) Sin cambios
501 Evidencia de Auditora Consideraciones
Adicionales para Partidas Especficas
Con modificaciones
505 Confirmaciones Externas Con modificaciones
510 Compromisos niciales Balances de Apertura Sin cambios
520 Procedimientos Analticos Con modificaciones
530 Muestreo en la Auditora y Otros
Procedimientos de Pruebas Selectivas
Con modificaciones
540 Auditora de Estimaciones Contables Con modificaciones
545 Auditando Mediciones y Revelaciones del Valor
Razonable
Con modificaciones
550 Partes Vinculadas Sin cambios
560 Hechos Posteriores Con modificaciones
570 Empresa en Marcha Sin cambios
580 Representaciones de la Administracin Sin cambios
600>6?? USO DEL TRA*A/O DE OTROS
600 Utilizacin del Trabajo de Otro Auditor Sin cambios
610 Consideracin del Trabajo de Auditora nterna Sin cambios
620 Utilizacin del Trabajo de un Experto Sin cambios
B00>B?? DICTCMENES Y CONCLUSIONES DE AUDITORA
700 El Dictamen del Auditor sobre los Estados
Financieros
Con modificaciones
700R El Dictamen del Auditor ndependiente sobre un
Juego Completo de Estados Financieros para
Propsitos Generales
Nueva
701 Modificaciones al Dictamen del Auditor
ndependiente
Nueva
710 Comparativos Sin cambios
720 Otra nformacin en Documentos que
Contienen Estados Financieros Auditados
Sin cambios
D00>D?? CREAS ESPECIALIEADAS
800 Dictamen del Auditor sobre Compromisos de
Auditora con Fines Especiales
Con modificaciones
CAMBIOS 8
6000>6600 Decla&ac(#ne In!e&nac(#nale #4&e P&%c!(ca de A"d(!#&0a 8DIPA9
1000 Procedimientos de Confirmacin entre Bancos Sin cambios
1001 Ambientes de T Computadoras Personales
ndependientes
1002 Ambientes de T Sistemas de Computadoras
en Lnea
1003 Ambientes de T Sistemas de Bases de Datos Retirada en diciembre del 2004
1004 La Relacin Entre Supervisores Bancarios y los
Auditores Externos de Bancos
Sin cambios
1005 Consideraciones Especiales en la Auditora de
Entidades Pequeas
Con modificaciones
1006 Auditora de Estados Financieros de Bancos Con modificaciones
1007 Comunicaciones con la Administracin Retirada en diciembre del 2001
1008 Evaluacin de Riesgos y Control nterno
Caractersticas y Consideraciones del CS
1009 Tcnicas de Auditora con Ayuda de
Computadora
1010 Consideracin de Asuntos Ambientales en la
Sin cambios
1011 mplicaciones para la Administracin y de los
Auditores del Problema del Ao 2000 (Retirada
en junio del 2001)
Retirada en junio del 2001
1012 Auditora de nstrumentos Financieros
Derivados
Con modificaciones
1013 El Comercio Electrnico Su efecto Sobre la
Auditora de los Estados Financieros
Sin cambios
1014 Reporte de los Auditores Sobre Cumplimiento
con Normas nternacionales de nformacin
Financiera
Sin cambios
2000>26?? N#&$a In!e&nac(#nale #4&e C#$.&#$(# de Re;(()n 8NICR9
2400 Compromisos para la Revisin de Estados
Financieros (Anteriormente NA 910)
Con modificaciones
2410 Revisin de la nformacin Financiera nterina
de la Entidad Realizada por el Auditor
ndependiente
Nueva
OTROS COMPROMISOS DE ASEGURAMIENTOS FUE NO SON AUDITORAS O RE,ISIONES DE
INFORMACION FINANCIERA =ISTORICA
@000>@6?? N#&$a In!e&nac(#nale #4&e C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!# 8NICA9
3000-3399 APLCABLE A TODOS LOS COMPROMSOS DE ASEGURAMENTO
3000 Compromisos de Aseguramiento
(Anteriormente NA 100)
Retirada en enero del 2005
3000 Compromisos de Aseguramiento que no son
Auditoras o Revisiones de nformacin
Financiera Histrica (Revisada)
Sin cambios
3400-3699 SUJETO A NORMAS ESPECFCAS
3400 El Examen de nformacin Financiera
Prospectiva (Anteriormente NA 810)
Sin cambios
CAMBIOS 9
SER,ICIOS AFINES
+000>+6?? N#&$a In!e&nac(#nale #4&e Se&;(c(# A-(ne 8NISA9
4400 Compromisos para Realizar Procedimientos
Convenidos en Relacin con nformacin
Financiera (Anteriormente NA 920)
Sin cambios
4410 Compromisos para Compilacin de nformacin
Financiera (Anteriormente NA 930)
Sin cambios
DOCUMENTOS PARA DISCUSIN
Resumen del Documento de Discusin sobre la Profesin de
Auditora y el Medio Ambiente
Sin cambios
ESTUDIOS
La Determinacin y Comunicacin de Niveles de
Aseguramiento que no son Altos
Sin cambios
TOTAL 60 N#&$a 7 Decla&ac(#ne TOTAL AA N#&$a 7
Decla&ac(#ne
CAMBIOS 10
Re"$en de N#&$a 7 Decla&ac(#ne 1"e c#n!en0a el Man"al Ed(c()n 200+
NAs DPAs NCR
s
NCAs NSAs Total
El Manual Edicin 2004 comprende:
NIA sin variacin pero se han efectuado
pequeos cambios y correcciones 23 23
DIPA in variacin pero se han efectuado
pequeos cambios y correcciones 3 3
D(c"()n in variacin pero se han
efectuado pequeos cambios y correcciones 1 1
NIA renumeradas como NCR, NCA y
NSAs
1 1 2 4
NIA modificadas 8 8
DIPA modificadas 7 7
NIA nuevas 10 10
DIPA nuevas 3 3
NICA nueva 1 1
Total 42 13 1 2 2 60
C#nc(l(ac()n de N#&$a 7 Decla&ac(#ne del Man"al Ed(c()n 6??D al
Man"al Ed(c()n 200+
Saldo Manual Edicin 1998 37 12 0 0 49
8Men#9: Re!(&ada:
NIA 120 (1) (1)
DIPA 1011 y 1007 (2) (2)
M%: N"e;a:
NIA 10 10
DIPA 1012, 1013 y 1014 3 3
NICA 3000R 1 1
T&an-e&enc(a:
NIA 810,910,920 y 930 a: (4) (4)
NICR 2400 de NA 910 1 1
NICA 3400 de NA 810 1 1
NISA 4400 de NA 920
NISA 4410 de NA 930
1
1
1
1
CAMBIOS 11
GLOSARIO DE ACRONIMOS
INGLES CASTELLANO DESCRIPCIN EN INGLES Y CASTELLANO
AQPS SCSP Assuring the Quality of Professional Service
Seguridad de la Calidad del Servicio Profesional
ARS NRA Audit Risk Standards
Normas sobre Riesgos de Auditora
ASPs PSA Application Service Providers
Proveedores de Servicios de Aplicaciones
ATMs CA Automatic Teller Machines
Cajeros Automticos
BS *IS Bank for nternational Settlements
Banco para Pagos nternacionales
CAAT TCA Computer-Assisted Audit Techniques
Tcnicas Computarizadas de Auditora.
CAG GCA Consultative Advisory Group of the AASB
Grupo Consultivo Asesor del CNAA
CAP PAC Compliance Advisory Panel
Panel Asesor de Cumplimiento
CDDB CDD* Customer Due Diligence for Banks
Debida Diligencia para Clientes de Bancos
CS CIS Computer nformation System
Sistema de nformacin de Cmputo
CoCo C#C# Criteria of Control Board, The Canadian nstitute of Chartered Accountants
Consejo de Criterios de Control del nstituto Canadiense de Contadores
COSO COSO Committee of Sponsoring Organizations of the Tread way Commission -
Comit de Organizacin de Auspiciadores de la Comisin de Treadway
CPEBS CPE*S Core Principles for Effective Banking Supervision
Principios Bsicos para una Supervisin Efectiva de la Actividad Bancaria
DBMS SA*D Database Management System
Sistema de Administracin de Base de Datos
ECGBO ECG*O Enhancing Corporate Governance in Banking Organizations
Mejorando el Gobierno Corporativo en las Organizaciones Bancarias
ED IED Electronic Data nterchange
ntercambio Electrnico de Datos
EFT TEF Electronic funds transfer
Transferencia Electrnica de Fondos
EMS SAA Environmental Management Systems
Sistemas de Administracin del Medio Ambiente
EMAS EEAA European Commission s Eco-Management and Audit Scheme
Esquema de Eco-Administracin y Auditora de la Comisin Europea
FCSBO FICS*O Framework for nternal Control Systems in Banking Organizations
Marco de referencia Conceptual para Sistemas de Control nterno para
Organizaciones Bancarias
FRCBA IF*CE Financial Reporting Under the Cash Basis of Accounting
nformes Financieros sobre la Base de Contabilidad en Efectivo
GM MG Monitoring Group
Grupo de Monitoreo
AASB /NIAA nternational Auditing and Assurance Standards Board -
Junta de Normas nternacionales de Auditora y Aseguramiento
ABORSAEA IA*ORSAIEA nternal Audit in Banking Organizations and the Relationship of the
Supervisory Authorities with nternal and External Auditors
Auditora nterna en las Organizaciones Bancarias y la Relacin de las
Autoridades Supervisoras de Bancos con los Auditores nternos y Externos
12 ACRNIMOS
GLOSARIO DE ACRNIMOS
AEPS DIPCA nternational Assurance Engagement Practice Statement
Declaracin nternacional sobre Prcticas para Compromisos de
Aseguramiento
AESB /NIEC nternational Accounting Education Standards Board
Junta de Normas nternacionales de Educacin en Contabilidad
APC CIPA nternational Auditing Practice Committee
Comit nternacional sobre Prcticas de Auditora
APS DIPA nternational Auditing Practice Statements
Declaracin nternacional sobre Prcticas de Auditora
ASB /NIC nternational Accounting Standards Board
Junta de Normas nternacionales de Contabilidad
AS NIC nternational Accounting Standard
Normas nternacionales de Contabilidad
ASC CNIC nternational Accounting Standars Committe
Comit de Normas nternacionales de Contabilidad
EG IEG nternational Education Guideline
Pautas para la Educacin nternacional
ESBA /NIEC nternational Ethics Standards Board for Accountants
Junta de Normas nternacionales de tica para Contadores
FAC IFAC nternational Federation of Accountants
Federacin nternacional de Contadores
FRS NIIF nternational Financial Reporting Standards
Normas nternacionales de nformacin Financiera
PPS DIPP nternational Professional Practice Statement
Declaracin nternacional sobre Prctica Profesional
PSAS NICSP nternational Public Sector Accounting Standard
Normas nternacionales de Contabilidad para el Sector Pblico
PSASB /NISP FACs nternacional Public Sector Accounting Standards Board
Junta de Normas nternacionales para el Sector Pblico de FAC
REPS DIPCR nternational Review Engagement Practice Statement
Declaracin nternacional sobre Prctica para Compromisos de Revisin
RLG GRE FAC Regulatory Liaison Group
Grupo Regulador de Enlace
RSEPS DIPCSA nternational Related Services Engagement Practice Statements
Declaracin nternacional sobre Prcticas para Compromisos de Servicios
Afines
RSPS DIPSA nternational Related Services Practice Statements
Declaracin nternacional sobre Prcticas para Servicios Afines
SA NIA nternational Standards on Auditing
Normas nternacionales de Auditora
SAE NICA nternational Standards on Assurance Engagements -
Normas nternacionales sobre Compromisos de Aseguramiento
SO ISO nternational Organization for Standardization
Organizacin nternacional para la Normalizacin
SQC NICC nternational Standard on Quality Control
Norma nternacional sobre Control de Calidad
SPs PSI nternet Service Providers
Proveedores de Servicio de nternet
SRE NICR nternational Standards on Review Engagements -
Normas nternacionales sobre Compromisos de Revisin
SRS NISA nternational Standards on Related Services -
Normas nternacionales sobre Servicios Afines
T TI nformation Technology (T) Environments -
Ambiente de Tecnologa de la nformacin
OTC OTC Over the Counter
Venta Masiva
PAB CCPN FACs Professional Accountants in Business
ACRNIMOS 13
GLOSARIO DE ACRNIMOS
Comit de Contadores Profesionales en los Negocios de FAC
PCs PC Personal Computers
Computadora Personal
PAC CAIP FACs Public nterest Activity Committees
Comit de Actividades de nters Pblico de FAC
POB /ISIP nternational Public nterest Oversight Board
Junta nternacional Supervisora de nters Pblico
PMCR PMCR Principles for the Management of Credit Risk
Principios para la Administracin del Riesgo Crediticio
PS DP Practice Statements
Declaraciones de Prcticas
PSC CSP Public Sector Committee
Comit del Sector Pblico
PSP PSP Public Sector Perspective
Perspectivas del Sector Pblico
RMPEB RMPE* Risk Management Principles for Electronic Banking
Principios de Administracin de Riesgos para la Banca Electrnica
RS SA Related Services
Servicios Afines
SMEs PYME Small and Medium-Sized Practices
Practicas para Pequeos y Medianos Negocios
SMOs DOM FACs Statements of Membership Obligations
Declaraciones de Obligaciones de los Miembros
SMPS CPPMN FACs SMP Committee
Comit para la Prctica para las Pequeas y Medianos Negocios de FAC
SPLAD SPLAD Sound Practices for Loan Accounting and Disclosure
Slidas Prcticas en la Contabilidad de las Colocaciones y Requerimientos de
Revelacin de nformacin
The Code El C)d(G# Code of Ethics for Professional Accounts
Cdigo de tica para Contadores Profesionales
ACRNIMOS 14
INFORMACIN GENERAL SO*RE LA
La O&Gan(Hac()n
La Federacin nternacional de Contadores (FAC) es la organizacin a nivel mundial para la
profesin contable. Fundada en 1977, su misin es "servir al inters pblico, FAC continuar
fortaleciendo la profesin contable en todo el mundo y contribuyendo al desarrollo de
economas internacionales fuertes al establecer y promover la adhesin a normas
profesionales de calidad, favoreciendo la convergencia internacional de tales normas, y
expresando temas de inters pblico donde la experiencia de la profesin es ms relevante.
Los organismos que rigen a FAC, el personal y los voluntarios estn comprometidos con los
valores de integridad, transparencia y experiencia. FAC tambin busca reforzar la adhesin
de estos valores por parte de los contadores profesionales, los mismos que estn reflejados
en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de FAC.
Ac!(;(dade P&(nc(.ale
Se&;(& al In!e&3 P'4l(c#
La FAC proporciona el liderazgo de la profesin contable a nivel mundial en servir al inters
pblico:
Desarrollando, promoviendo y manteniendo actualizado normas profesionales en todo el
mundo, y un Cdigo de tica para Contadores Profesionales de alta calidad;
Fomentando activamente la convergencia de las normas profesionales, especialmente
las normas de auditora, aseguramiento, tica, educacin e informacin financiera;
Buscando mejoras continuas en la calidad de la auditara y de la administracin
financiera;
Promoviendo los valores de la profesin contable para asegurarse de que atrae
continuamente talentos y personas con habilidades particulares;
Promoviendo el cumplimiento de las obligaciones de la membresa y
Apoyando a las economas emergentes y en desarrollo, en cooperacin con instituciones
contables regionales y otras, al establecimiento y mantenimiento de una profesin
comprometida con el desarrollo de la calidad y el servicio al inters pblico.
C#n!&(4"(& a la e-(c(enc(a de la ec#n#$0a Gl#4al
FAC contribuye al funcionamiento eficiente de la economa internacional, al:
Mejorar la confianza en la calidad y confiabilidad de los informes financieros;
15 IFAC
INFORMACIN GENERAL SOBRE LA
Fomentar el suministro de informacin de alta calidad sobre el desempeo (financiero y
no financiero) dentro de las organizaciones;
Promover la prestacin de servicios de alta calidad por parte de todos los miembros de la
profesin contable en el mundo.
Promover la importancia de la observancia del Cdigo de tica para Contadores
Profesionales por parte de todos los miembros de la profesin contable, incluyendo los
miembros de la industria, comercio, sector pblico, acadmico, de entidades sin fines de
lucro y de la prctica pblica.
P&#.#&c(#na& l(de&aHG# 7 .#&!a;#ce
FAC es el principal portavoz de la profesin contable y expresa su opinin sobre una amplia
gama de asuntos de poltica pblica, especialmente aquellos donde la experiencia de la
profesin es ms relevante, as como en temas que ataen a los reguladores relacionados
con la auditora y la presentacin de informacin financiera. Esto se logra en parte, a travs
de numerosas organizaciones que confan o tienen inters en las actividades de la profesin
contable internacional.
M(e$4&#
FAC est compuesto por 163 organismos miembros de todas partes del mundo,
representando ms de 2.5 millones de contadores en la prctica pblica, industria y
comercio, el sector pblico y educativo. Ningn otro organismo profesional de contabilidad en
el mundo ni otras organizaciones profesionales tienen el apoyo internacional de amplia base
que caracteriza a FAC.
La fortaleza de FAC se deriva no slo de su representacin internacional, sino tambin del
apoyo y participacin de sus organismos miembros individuales, los cuales se dedican a
promover la integridad, transparencia y experiencia en la profesin contable, as como al
apoyo de las instituciones contables regionales.
In(c(a!(;a .a&a el e!a4lec($(en!# de n#&$a
FAC ha reconocido desde hace mucho tiempo la necesidad de un marco global
uniformizados para satisfacer las crecientes demandas internacionales impuestas a la
profesin contable, sea por las comunidades empresariales, el sector pblico o las
comunidades educativas. Los principales componentes de este marco de referencia son el
Cdigo de tica para Contadores Profesionales de FAC, las Normas nternacionales de
Auditora (NAS), las Normas nternacionales de Educacin y las Normas nternacionales de
Auditora para el Sector Pblico.
Las Juntas para el establecimiento de normas de FAC, descritas a continuacin, siguen un
debido proceso que sustenta el desarrollo de normas de alta calidad a favor del inters
pblico de una manera transparente, eficiente, y efectiva. Estas juntas para el
establecimiento de normas tienen Grupos Asesores Consultivos, los cuales proporcionan la
perspectiva del inters pblico, e incluyen miembros pblicos.
IFAC 16
Los Comits para Actividades del nters Pblico de FAC (PACs por sus siglas en ingls),
que comprendan la Junta de Normas nternacionales de Auditora y Aseguramiento, la Junta
de Normas nternacionales de Educacin en Contabilidad, la Junta de Normas
nternacionales de tica para Contadores y el Panel Asesor de Cumplimiento, estn sujetos a
supervisin de la Junta nternacional Supervisora de nters Pblico (JSP) para la profesin
contable (ver a abajo)
Los trminos de referencia, debido proceso y procedimientos de operacin de las juntas para
establecer normas de FAC, estn disponibles en la pgina Web de FAC en
http://www.ifac.org.
FAC apoya activamente la convergencia de las NAs y otras normas desarrolladas por las
Juntas de conciliacin de normas de FAC y la Junta de Normas nternacionales de
Contabilidad.
Se&;(c(# de A"d(!#&0a 7 AeG"&a$(en!#
El Consejo de Normas nternacionales de Auditora y Aseguramiento (JNAA) desarrolla las
NAs y las Normas nternacionales sobre Compromisos de Revisin (NCR), las cuales
abordan temas sobre las auditoras y revisiones de estados financieros histricos y las
Normas nternacionales sobre Compromisos de Aseguramientos (NCAS) que tratan sobre
los compromisos de aseguramiento que no sean auditoras o revisiones de informacin
financiera histrica. AASB tambin desarrolla declaraciones de prcticas relacionadas. Estas
normas y declaraciones sirven como punto de referencia para normas de auditora,
aseguramiento y declaraciones de alta calidad por todo el mundo. Ellos establecen normas y
proporcionan guas para auditores y otros contadores profesionales, proporcionndoles los
instrumentos para poder enfrentar los incrementos y demandas cambiantes para los informes
de informacin financiera, y proporciona orientaciones para reas especializadas.
Adicionalmente, AASB desarrolla normas de control de calidad para firmas y equipos de
compromiso, en las reas de prctica de auditora, aseguramiento y servicios afines.
5!(ca
El Cdigo de tica para Contadores Profesionales, desarrollado por la Junta de Normas
nternacionales de tica para Contadores de FAC (anteriormente el Comit de tica),
establece los requisitos ticos para los contadores profesionales y proporciona un marco de
referencia conceptual para todos los contadores profesionales para asegurar el cumplimiento
con los cinco principios fundamentales de la tica profesional. Estos principios son a saber:
de integridad, objetividad, competencia profesional y debido cuidado, confidencialidad, y
comportamiento profesional. Bajo este marco de referencia, se requiere que todos los
contadores profesionales identifiquen las amenazas a estos principios fundamentales y, si
encuentra amenazas, aplique salvaguardas para asegurar que los principios no se vean
comprometidos. Una institucin o firma miembro de FAC no puede aplicar normas menos
estrictas que las establecidas en este Cdigo.
C#n!a4(l(dad .a&a el Sec!#& P'4l(c#
IFAC 17
La Junta de Normas nternacionales para el Sector Pblico de FAC (JNSP) se concentra en
el desarrollo de normas de informacin financiera de alta calidad para el uso de las entidades
del sector pblico alrededor del mundo. Ha desarrollado un amplio cuerpo de JNSP que
dispone los requisitos para la informacin financiera para el gobierno y otras organizaciones
del sector pblico. Las NCSPs representan las mejores prcticas internacionales en
informacin financiera para entidades del sector pblico. En muchas jurisdicciones, la
aplicacin de los requisitos de las NCSPs realzar la responsabilidad y transparencia de los
informes financieros preparados por los gobiernos y sus agencias.
Las NCSPs estn contenidas en la edicin 2006 del Manual Internacional de
Pronunciamientos de Contabilidad para el Sector Pblico de FAC y tambin estn
disponibles en la pgina Web de FAC en http://www.ifac.org. Las traducciones al espaol de
estas NCSPs, tambin estn disponibles en la pgina de internet de FAC.
Ed"cac()n
Trabajando en el avance de los programas de la educacin contable alrededor del mundo, la
Junta de Normas nternacionales para la Educacin Contable de FAC (JNEC)
(antiguamente Comit de Educacin) desarrolla Normas nternacionales para la Educacin,
estableciendo puntos de referencia para la educacin de los miembros de la profesin
contable. Se considera que todas las instituciones miembro deben cumplir con aquellas
normas, las cuales dirigen el proceso de educacin que conduce a la calificacin como
contador profesional, as como el continuo desarrollo profesional de los miembros de la
profesin. La JNEC tambin desarrolla otras guas para ayudar a las instituciones miembros
y a los educadores de la contabilidad a implementar y lograr la mejor prctica en la
educacin de la contabilidad.
Este manual no contiene las Normas nternacionales para la Educacin, las que estn
disponibles en el sitio Web de FAC en la direccin http://www.ifac.org.
A.#7# .a&a l# C#n!ad#&e P&#-e(#nale en l# NeG#c(#
Tanto FAC como sus instituciones miembros afrontan el desafo de alcanzar las
necesidades de un nmero creciente de contadores empleados en los negocios y la
industria, el sector pblico, la educacin y el sector sin fines de lucro. Estos contadores ahora
comprenden ms del 50 por ciento de la membresa de las instituciones miembros. El Comit
de Contadores Profesionales en los Negocios de FAC (CCPN), ofrece orientacin para
ayudar a las instituciones miembros a tratar la gran variedad de asuntos profesionales, para
alentar y apoyar un desempeo de alta calidad por parte de los contadores profesionales en
los negocios, as como procura construir la conciencia y la comprensin pblica sobre el
trabajo que ellos proporcionan.
P&%c!(ca .a&a la Pe1"e2a 7 Med(an# NeG#c(#
FAC tambin se concentra en proporcionar guas para la mejor prctica a otro creciente
grupo: de pequeas y medianos negocios PYMEs. El Comit para la Prctica para las
Pequeas y Medianos Negocios de FAC (CPPMN) (anteriormente Grupo de Trabajo
Permanente de SMP) desarrolla trabajos sobre tpicos de preocupacin global y proporciona
opiniones sobre el desarrollo de normas internacionales y sobre el trabajo de las Juntas para
IFAC 18
el establecimiento de normas de FAC. El Comit tambin investiga las maneras en que
FAC, junto con sus instituciones miembros, puedan responder a las necesidades de los
contadores que operan su prctica en empresas pequeas y medianos negocios.
Nac(#ne en ,0a de Dea&&#ll#
El Comit de Naciones en Vas de Desarrollo de FAC (anteriormente Grupo Permanente de
Trabajo para Naciones en Vas de Desarrollo) apoya el desarrollo de la profesin contable en
todas las regiones del mundo mediante la representacin y direccin de los intereses de las
naciones en vas de desarrollo, as como proporcionando orientacin para fortalecer la
profesin contable en todo el mundo. El Comit tambin busca recursos y asistencia para el
desarrollo de las instituciones miembros y otras organizaciones a su favor.
P&#G&a$a de C"$.l($(en!# de la In!(!"c(#ne M(e$4&# de IFAC
Como parte del Programa de Cumplimiento de las nstituciones Miembros, se solicita que los
miembros y asociados de FAC (sobre todo institutos profesionales nacionales) demuestren
como han usado sus mejores esfuerzos, sujetos a leyes nacionales y regulaciones, para
implementar las normas emitidas por FAC y la Junta de Normas nternacionales de
Contabilidad. El Programa, que es supervisado por el Panel de Asesora para el
Cumplimiento de FAC, tambin busca determinar como es que las instituciones miembros
han cumplido con sus obligaciones respecto al aseguramiento de la calidad, a los programas
de investigacin y disciplina para sus miembros, tal como est establecido en las
Declaraciones de las Obligaciones de los Miembros (DOMs). Las DOMs sirven de base para
el Programa de Cumplimiento y proporcionan claros puntos de referencia para las actuales y
potenciales instituciones miembros para ayudarlos a asegurar el desarrollo de alta calidad de
los contadores profesionales.
Este manual no contiene las DOMs, las cuales se encuentran disponibles en la pgina Web
de FAC en la direccin http://www.ifac.org.
Ma&c# de &e-e&enc(a C#nce.!"al ReG"lad#&
En Noviembre del 2003, FAC, con el gran apoyo de las instituciones miembros y reguladores
internacionales, aprob una serie de reformas para aumentar la confianza para que las
actividades de FAC respondan adecuadamente a los intereses del pblico y conducirn al
establecimiento de normas y prcticas de alta calidad en auditora y aseguramiento.
Las reformas proporcionan lo siguiente: ms transparencia en los procesos de
establecimiento de normas; mayor participacin por parte del pblico y reguladores en esos
procesos; supervisin regulatoria; y supervisin del inters pblico. Las reformas tambin
aseguran que hay un dialogo continuo entre los reguladores y la profesin contable. Esto es
llevado a cabo a travs de las siguientes estructuras:
Junta de Supervisin para el Inters Pblico (JSIP): Establecida en Febrero del 2005, la
JSP supervisa las actividades para el establecimiento de normas en las reas de auditora y
aseguramiento, tica, incluyendo la independencia, y educacin, as como el Programa de
Cumplimiento de las Organizaciones Miembros. La JSP esta compuesta por ocho
IFAC 19
representantes y dos miembros observadores nominados por los reguladores internacionales
y las instituciones.
Grupo de Monitoreo (GM): El GM esta compuesto por organismos reguladores
internacionales y organizaciones relacionadas. Su papel es actualizar la JSP con respecto a
eventos importantes en el entorno regulador. Tambin es el vehculo para el dilogo entre los
organismos reguladores y la profesin contable internacional.
Grupo Regulador de Enlace de I!" (GRE): El GRE incluye al Presidente de FAC, al
Vicepresidente, al Director Ejecutivo, a los Presidentes de la JNAA, al Comit Trasnacional
de Auditores, al Foro de Firmas y hasta a cuatro miembros designados por la Junta de FAC.
Trabaja con el GM y aborda asuntos relacionados con la regulacin de la profesin.
E!&"c!"&a 7 O.e&ac(#ne de IFAC
El gobierno de FAC descansa en su Junta y en el Consejo. El Consejo de FAC comprende
un representante de cada institucin miembro. La Junta es un pequeo grupo responsable
del establecimiento de las polticas. Como representantes de la profesin contable a nivel
mundial, los miembros de la Junta de FAC toman el juramento de desempearse con
integridad y a favor del inters pblico.
FAC ha establecido su jefatura en Nueva York y est provista de personal contable y otros
profesionales de todo el mundo.
P%G(na de In!e&ne!, De&ecI# de Re.&#d"cc()n 7 T&ad"cc()n de IFAC
FAC pone su orientacin y guas ampliamente disponibles permitiendo a las personas
acceder libremente a sus publicaciones mediante su pgina Web (http://www.ifac.org) y
fomentando a sus instituciones miembros regionales, a los establecedores de normas y
otros, a incluir enlaces desde sus propias pginas Web, o a imprimir material, para su
publicacin en la pgina Web de FAC. La Declaracin de Poltica de FAC, Pol!tica de
"utori#aciones para Publicaciones $mitidas por la %ederacin Internacional de Contadores,
establece su poltica con respecto a los derechos de reproduccin (copyright).
FAC reconoce que es importante que los preparadores y usuarios de los estados
financieros, auditores, reguladores, abogados, acadmicos, estudiantes, y otros grupos
interesados en los pases cuyo idioma no es el ingls tengan acceso a estas normas en sus
lenguajes nativos. La Declaracin de Poltica de FAC, &u!as para la 'raduccin de (ormas
$mitidas por la %ederacin Internacional de Contadores, establece su poltica con respecto a
la traduccin de sus normas.
Este manual no contiene estas Declaraciones de Polticas. Sin embargo, estn disponibles
en la pgina Web de FAC en la direccin http://www.ifac.org. La Pgina Web tambin ofrece
informacin adicional acerca de la estructura y actividades de FAC.
IFAC 20
AUDITORA, ASEGURAMIENTO Y SER,ICIOS AFINES
CONTENIDO
P%G(na
Estructura de los Pronunciamientos Emitidos por la Junta de Normas nternacionales
de Auditora y Aseguramiento
24
Consejo de Normas nternacionales de Auditora y Aseguramiento Trminos de
Referencia nterino Retirada en diciembre del 2005
Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y
Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines
25
Glosario de Trminos 29
NORMAS INTERNACIONALES SO*RE CONTROL DE CALIDAD 8NICC9
1 Control de Calidad a las Firmas que Realizan Trabajos de Auditoras y
Revisiones de nformacin Financiera Histrica, y Otros Compromisos de
52
MARCO DE REFERENCIA
Marco de referencia nternacional sobre Compromisos de Aseguramiento 80
AUDITORA Y RE,ISIN DE INFORMACIN FINANCIERA =ISTRICA
600>??? N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a > 8NIA9
100-199 ASUNTOS NTRODUCTOROS
120 Marco de Referencia sobre Normas nternacionales de Auditora
Retirada en Diciembre del 2004
21 CONTENIDO
CONTENIDO
200-299 PRNCPOS GENERALES Y RESPONSABLDADES
200 Objetivo y Principios Generales que Rigen la Auditora de Estados
Financieros
100
210 Trminos de los Compromisos de Auditora 117
220 Control de Calidad para las Auditoras de nformacin Financiera Histrica 132
230 Documentacin 145
230R Documentacin de Auditora 149
240 La Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude en una Auditora
de Estados Financieros
157
250 Consideraciones de Leyes y Regulaciones en la Auditora de Estados
Financieros

200
260 Comunicacin de Asuntos de Auditora a Aquellos con Jerarqua Plena de
la Entidad
209
300-499 EVALUACON DE RESGOS Y RESPUESTA A LOS RESGOS
EVALUADOS
300 Planeamiento en la Auditora de Estados Financieros 216
310 Conocimiento del Negocio Retirada en Diciembre del 2004
315 Entendiendo a la Entidad y su Ambiente y Evaluando los Riesgos de
mprecisiones o Errores Significativos
228
320 Materialidad en la Auditora 274
330 Los Procedimientos del Auditor Frente a los Riesgos Evaluados 278
400 Evaluacin de Riesgos y Control nterno Retirada en Diciembre del
2004
401 Auditora en un Ambiente de Sistemas de nformacin por Computadora
Retirada en Diciembre del 2004

CONTENIDO 22
CONTENIDO
402 Consideraciones de Auditora Relativas a Entidades que Utilizan
Organizaciones de Servicio

300
500-599 EVDENCA DE AUDTORA
500 Evidencia de Auditora Retirada en diciembre del 2004
500 Evidencia de Auditora (Revisada) 305
501 Evidencia de Auditora Consideraciones Adicionales para Partidas
Especficas
315
505 Confirmaciones Externas 321
510 Compromisos de Auditoras niciales Balances de Apertura 330
520 Procedimientos Analticos 334
530 Muestreo en la Auditora y Otros Procedimientos de Pruebas Selectivas 341
540 Auditora de Estimaciones Contables 361
545 Auditando Mediciones y Revelaciones del Valor Razonable 367
550 Partes Vinculadas 387
560 Hechos Posteriores 393
570 Empresa en Marcha 403
580 Representaciones de la Administracin 414
600-699 USO DEL TRABAJO DE OTROS
600 Utilizacin del Trabajo de Otro Auditor 421
610 Consideracin del Trabajo de Auditora nterna 426
620 Utilizacin del Trabajo de un Experto 431
CONTENIDO 23
CONTENIDO
700-799 DCTAMENES Y CONCLUSONES DE AUDTORA
700 El Dictamen del Auditor sobre los Estados Financieros 436
700R El Dictamen del Auditor ndependiente sobre un Juego Completo de
Estados Financieros para Propsitos Generales
448
701 Modificaciones del Dictamen del Auditor ndependiente 465
710 Comparativos 472
720 Otra nformacin en Documentos que Contienen Estados Financieros
Auditados
485
800-899 AREAS ESPECALZADAS
800 El Dictamen del Auditor ndependiente sobre Compromisos de Auditora
para Propsitos Especiales
489
6000>6600 Decla&ac(#ne In!e&nac(#nale #4&e P&%c!(ca de A"d(!#&0a 8DIPA9
1000 Procedimientos de Confirmacin entre Bancos

511
1001 Ambientes de T Computadoras Personales ndependientes Retirada
en Diciembre del 2004
1002 Ambientes de T Sistemas de Computadoras en Lnea Retirada en
Diciembre del 2004
1003 Ambientes de T Sistemas de Bases de Datos Retirada en Diciembre
del 2004
1004 La Relacin Entre Supervisores Bancarios y los Auditores Externos de
Bancos
518
1005 Consideraciones Especiales en la Auditora de Entidades Pequeas 539
1006 Auditora de Estados Financieros de Bancos 563
1007 Comunicaciones con la Administracin Retirada en Junio del 2001
1008 Evaluacin de Riesgos y Control nterno Caractersticas y
CONTENIDO 24
CONTENIDO
Consideraciones del CS Retirada en Diciembre del 2004
1009 Tcnicas de Auditora con Ayuda de Computadora Retirada en
Diciembre del 2004
1010 Consideracin de Temas Ambientales en la Auditora de Estados
Financieros
647
1011 mplicaciones para la Administracin y de los Auditores del Problema del
Ao 2000 (Retirada en junio del 2001)
1012 Auditora de nstrumentos Financieros Derivados 670
1013 El Comercio Electrnico y su Efecto Sobre la Auditora de los Estados
Financieros
708
1014 Reporte de los Auditores Sobre Cumplimiento con Normas
nternacionales para la Presentacin de nformacin Financiera
720
2000>26?? N#&$a In!e&nac(#nale #4&e C#$.&#$(# de Re;(()n 8NICR9
2400 Compromiso para la Revisin de Estados Financieros
726
2410 Revisin de la nformacin Financiera nterina de la Entidad Realizada por
el Auditor ndependiente
747
OTROS COMPROMISOS DE ASEGURAMIENTOS FUE NO SON AUDITORAS O
RE,ISIONES DE INFORMACION FINANCIERA =ISTORICA
@000>@6?? N#&$a In!e&nac(#nale #4&e C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!# 8NICA9
3000-3399 APLCABLE A TODOS LOS COMPROMSOS DE ASEGURAMENTO
3000 Otros Compromisos de Aseguramiento que no son Auditoras o
Revisiones de nformacin Financiera Histrica
785
3400-3699 SUJETO A NORMAS ESPECFCAS
3400 El Examen de nformacin Financiera Prospectiva (Anteriormente NA
810)
803
CONTENIDO 25
CONTENIDO
SER,ICIOS AFINES
+000>
+6?? N#&$a In!e&nac(#nale #4&e Se&;(c(# A-(ne 8NISA9
4400 Compromisos para Realizar Procedimientos Convenidos en Relacin con
nformacin Financiera (Anteriormente NA 920)
812
4410 Compromisos para Compilacin de nformacin Financiera (Anteriormente
NA 930)
822
DOCUMENTOS PARA DISCUSIN
Resumen del Documento de Discusin sobre la Profesin de Auditora y el Medio
Ambiente
831
ESTUDIOS
La Determinacin y Comunicacin de Niveles de Aseguramiento que no son Altos 832
Cualesquier informacin adicional sobre la Junta de Normas nternacionales de Auditora y
Aseguramiento, recientemente desarrollados, y si desea obtener copia de los borradores
tcnicos recientemente expuestos a discusin, visite la pgina Web del AASB'S en
http://www.iaasg.org
TOTAL 55 Normas y Declaraciones
CONTENIDO 26
ESTRUCTURA DE LOS PRONUNCIAMIENTOS EMITIDOS POR
LA /UNTA DE NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA Y
ASEGURAMIENTO
ESTRUCTURA 27
IFAC Cdigo de tica a!a Co"tado!e# $!o%e#io"a&e#
Servicios cubiertos por los pronunciamientos emitidos por la Junta de Normas Internacionales de uditor!a
" seguramiento # JNI
NICC# ' ( )) No!*a# I"te!"acio"a&e# #o+!e Co"t!o& de Ca&idad
Ma!co de !e%e!e"cia I"te!"acio"a& #o+!e Co*!o*i#o# de A#eg,!a*ie"to
uditor!as " $evisiones de
Informacin %inanciera &istrica
'tros (ompromisos de seguramientos que
no son uditor!as o $evisiones de
Informacin %inanciera &istrica
NIA# '-- )))
No!*a# I"te!"acio"a&e# de
A,dito!.a
NICA# /--- ( /0))
No!*a# I"te!"acio"a&e# #o+!e
Co*!o*i#o# de A#eg,!a*ie"to
DI$CA# /1-- /)))
Re#e!2ada a!a
Dec&a!acio"e# I"te!"acio"a&e# #o+!e
$!3ctica# a!a Co*!o*i#o# de
A#eg,!a*ie"to
DI$A# '--- ')))
Dec&a!acio"e# I"te!"acio"a&e#
#o+!e $!3ctica# de A,dito!.a
NICR# 4--- 40))
No!*a# I"te!"acio"a&e# #o+!e
Co*!o*i#o# de Re2i#i"
DI$CR# 41-- 4)))
Re#e!2ada a!a
$!3ctica# a!a Co*!o*i#o# de
Re2i#i"
Se!2icio# A%i"e#
NISA# 5--- 50))
No!*a# I"te!"acio"a&e# #o+!e Se!2icio#
A%i"e#
DI$SA# 51-- ( 5)))
Re#e!2ada a!a
$!3ctica# a!a Se!2icio# A%i"e#
CONTENIDO
CONTENIDO 28
PREFACIO A LAS NORMAS INTERNACIONALES SO*RE
CONTROL DE CALIDAD, AUDITORA, RE,ISIN Y
OTROS COMPROMISOS DE ASEGURAMIENTO Y
DE SER,ICIOS AFINES
(Aprobado en Diciembre del 2005)
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin ...................................................................................................................1-2
Pronunciamientos de la JNAA..........................................................................................3
Autoridad de las Normas nternacionales emitidas por la Junta de Normas
nternacionales de Auditora y Aseguramiento......................................................4-13
Autoridad de las Declaraciones de Prcticas emitidas por la Junta de Normas
nternacionales de Auditora y Aseguramiento....................................................14-15
Otros Documentos Publicados por la Junta de Normas nternacionales de
Auditora y Aseguramiento........................................................................................16
dioma..............................................................................................................................17
REFACE
29 $REFACIO
$REFACIO A LAS NORMAS INTERNACIONALES SOBRE CONTROL DE CALIDAD6 AUDITOR7A6
REVISION6 OTROS COM$ROMISOS DE ASEGURAMIENTO Y DE SERVICIOS AFINES
In!&#d"cc()n
1. Este Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora,
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines (Normas
nternacionales o Normas de la JNAA) es emitido para facilitar la comprensin sobre
el alcance y autoridad de los pronunciamientos que emite la Junta de Normas
nternacionales de Auditora y Aseguramiento, tal como esta establecido en los
Trminos de Referencia de la JNAA.
2. La JNAA est comprometida con llegar a una meta de desarrollar un conjunto de
Normas nternacionales generalmente aceptadas a nivel mundial. Los miembros de
la JNAA actan a favor del inters comn del pblico y de la profesin contable a
nivel mundial. Esto podra generar a que tomen una posicin sobre un asunto que no
este de acuerdo con la prctica actual en su pas o en una firma, o que no este de
acuerdo con la posicin tomada por aquellos que estn al frente en calidad de
miembros de la JNAA.
P&#n"nc(a$(en!# de la /NIAA
3. Los pronunciamientos de la JNAA rigen los compromisos de auditora, revisin y
otros compromisos de aseguramientos y de servicios afines que son conducidos de
conformidad con las Normas nternacionales. Estas normas no superan las leyes
locales o regulaciones que rigen los servicios de auditora de estados financieros
histricos o de compromisos de servicios de aseguramiento sobre informacin que
en determinado pas tiene que ser presentada de acuerdo a las regulaciones y
normas nacionales. Cuando las normas nacionales difieren o se encuentran en
conflicto con las normas de la JNAA, sobre algn tema en particular o de un
compromiso conducido de conformidad con estas normas nacionales no podr
considerarse que haya cumplido con las Normas de la JNAA. Un contador
profesional no podr declarar que ha cumplido con las Normas de la JNAA a menos
que cumpla cabalmente con todas estas normas importantes en el compromiso en
particular.
A"!#&(dad de la N#&$a In!e&nac(#nale E$(!(da .#& la /"n!a de N#&$a
In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a 7 AeG"&a$(en!#
4. Las Normas nternacionales de Auditora (NAs) se aplicarn en la auditora de
informacin financiera histrica.
5. Las Normas nternacionales sobre Compromisos de Revisin (NCRs) se aplicarn a
los compromisos de revisin de informacin financiera histrica.
6. Las Normas nternacionales sobre Compromisos de Aseguramiento (NCAs) se
aplicarn a los compromisos de aseguramiento que tengan relacin con otros temas
que no sean informacin financiera histrica.
$REFACIO 30
7. Las Normas nternacionales sobre Servicios Afines (NSAs) se aplicarn a los
compromisos de compilacin, compromisos para aplicar procedimientos previamente
acordados y otros compromisos de servicios afines tal como esta especificado por la
JNAA.
8. Las NAs, NCRs, NCAs y NSAs son llamadas colectivamente como Normas sobre
Compromisos de la JNAA.
9. Las Normas nternacionales sobre Control de Calidad (NCCs) se aplicarn a todos
los servicios que encajen dentro de las Normas de Compromisos de la JNAA.
10. Las Normas de la JNAA contienen principios bsicos y procedimientos esenciales
junto con las guas correspondientes de carcter explicativo y otros materiales,
incluyendo apndices. Los principios bsicos y procedimientos esenciales tienen que
ser comprendidos dentro del contexto de las explicaciones u otro material que
proporcione una gua para su aplicacin. Por lo tanto, es necesario considerar todo el
texto de la Norma para entender y aplicar los principios bsicos y procedimientos
esenciales.
11. La naturaleza de las Normas de la JNAA requiere que los contadores profesionales
ejerzan su juicio profesional al aplicarlas. En circunstancias excepcionales, un
contador profesional puede juzgar necesario alejarse de un principio bsico o
procedimiento esencial de una Norma para Compromisos para lograr ms
efectivamente el objetivo del compromiso. Cuando est situacin ocurra, el contador
profesional debe estar preparado para justificar tal alejamiento.
12. Cualesquier limitacin en la aplicabilidad de una Norma nternacional especfica, esta
situacin queda clarada en la norma.
13. Las Normas nternacionales son aplicables a compromisos para el sector pblico.
Cuando se requiera una gua adicional apropiada para el sector pblico, dicha gua
esta incluida dentro del texto de la Norma nternacional. Las Normas nternacionales
emitidas antes de enero del 2005, proporcionan guas adicionales para el sector
pblico denominadas Perspectivas para el Sector Pblico (PSP), y cuando se
considere necesario aplicar tales guas, estas se incluyen al final de la Norma
nternacional.
A"!#&(dad de la Decla&ac(#ne de P&%c!(ca E$(!(da .#& la /"n!a de
N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a 7 AeG"&a$(en!#
14. Las Declaraciones nternacionales sobre Prcticas de Auditora (DPAs) son emitidas
para proporcionar una gua interpretativa y asistencia prctica a los contadores
profesionales sobre la implantacin de las NAs y para promocionar las buenas
prcticas. Las Declaraciones nternacionales sobre Prcticas para Compromisos de
Revisin (DPCRs). Las Declaraciones nternacionales sobre Prcticas para
Compromisos de Aseguramiento (DPCAs) y las Declaraciones nternacionales sobre
Prcticas para Compromisos de Servicios Afines (DPCSAs), han sido emitidas para
$REFACIO 31
servir el mismo propsito de implantacin de las NCRs, NCAs y NSAs,
respectivamente.
15. Los contadores profesionales debern tener conocimiento y considerar las
Declaraciones sobre Prcticas aplicables a un compromiso. Un contador profesional
que no considera necesaria aplicar la gua incluida en una Declaracin sobre
Prctica debe estar preparado para explicar cmo podr cumplir los principios
bsicos y procedimientos esenciales de las Normas sobre Compromisos de la
JNAA, tratados por las Declaraciones sobre Prcticas.
O!&# D#c"$en!# P"4l(cad# .#& la /"n!a de N#&$a In!e&nac(#nale de
A"d(!#&0a 7 AeG"&a$(en!#
16. Otros documentos, por ejemplo los Documentos de Discusin; son publicados
2
para
promover la discusin y el debate sobre auditora, revisin y otros compromisos de
aseguramiento y de servicios afines, y temas de control de calidad que afectan a la
profesin contable; presentan hallazgos y describen asuntos de inters relacionados
con la auditora, revisin y otros compromisos de aseguramiento y de servicios
afines, y control de calidad que afectan a la profesin contable. Estos no establecen
ningn principio bsico o procedimiento esencial que se deba seguir para los
compromisos de auditora, revisin, otros compromisos de aseguramientos o de
servicios afines.
Id(#$a
17. El nico texto autorizado de un borrador tcnico, Normas nternacionales y
Declaraciones sobre Prcticas o cualesquier otro documento publicado por la JNAA
es en el idioma ingls.
2
El )residente de la JNI designar* a un grupo de revisin compuesto por cuatro miembros de la JNI para determinar si un documento de
discusin publicado tiene el merito suficiente para formar parte de la literatura de la JNI. El documento de discusin puede tener cualesquier
origen " la JNI no necesita +aberlo encargado espec!ficamente. Si el grupo de revisin considera que el documento de discusin tiene el merito
suficiente, +ar* la recomendacin correspondiente a la JNI, para que sea publicado " adicionado a la literatura de la JNI.
$REFACIO 32
GLOSARIO DE T5RMINOS
@
(Diciembre del 2005)
"bstencin de opinin )ver *ictamen modificado del auditor+
"ctividades de Control , Son aquellas polticas y procedimientos que ayudan a asegurar que
las directivas de la administracin se estn llevando a cabo. Las actividades de control son
un componente del control interno.
"dministracin Comprende a los funcionarios y otros que tambin desempean funciones
de la administracin. La Administracin incluye a aquellos a cargo del mando dentro de la
entidad pero solo en aquellos casos en que desempean tales funciones.
"lcance de una "uditor!a , Son los procedimientos de auditora que, a juicio del auditor y
basados en las NAs, se consideren apropiados en las circunstancias para lograr el objetivo
de la auditora.
"lcance de una -evisin . Se refiere a los procedimientos de revisin que se consideren
necesarios en las circunstancias, para lograr el objetivo de una revisin.
"mbiente de Control ncluye las funciones de la direccin y la administracin y las
actitudes, conciencia y acciones de aquellos a cargo de la direccin y de la administracin,
en lo concerniente al control interno de la entidad y a su importancia dentro de la entidad. El
Ambiente de control es un componente del control interno.
"mbiente de Sistemas de informacin por computadora )CIS+ Existe cuando est implicada
una computadora, de cualesquier tipo o tamao, en el procesamiento, por parte de la entidad
de informacin financiera de importancia para la auditora, ya sea que la computadora sea
operada por la entidad o por terceros.
"mbiente de I' Son las polticas y procedimientos que la entidad implanta la infraestructura
de T (equipos, sistemas operativos, etc.) y los programas de aplicaciones que se utilizan en
el desarrollo de sus operaciones y en el logro de su estrategia de negocios.
"plicacin de Controles en la 'ecnolog!a de la Informacin , Son procedimientos manuales o
automatizados que operan tpicamente los negocios en todos los niveles de los procesos
operativos. La aplicacin de controles puede ser de naturaleza preventiva o detectiva, y
estn diseados para asegurar la integridad de los registros contables. Por consiguiente, la
aplicacin de controles se relaciona con los procedimientos usados para iniciar, registrar,
procesar e informar transacciones u otros datos financieros.
"quellos con /erarqu!a Plena , (ver Jerarqua plena de la entidad)
"seguramiento (ver Aseguramiento razonable).
3
En el caso de compromisos con el Sector )-blico, los t.rminos de este glosario deben ser le!dos en relacin a sus equivalentes en el Sector
)-blico.
(uando los t.rminos contables no +an sido definidos en los pronunciamientos del IS/, se debe +acer referencia al 0losario de 1.rminos
publicado por la Junta de Normas Internacionales de (ontabilidad.
33 GLOSARIO
GLOSARIO DE TRMINOS
"seguramiento -a#onable )en el conte0to de control de calidad+ , Es un alto, pero no
absoluto, nivel de aseguramiento.
"seguramiento -a#onable )en el conte0to de un compromiso de auditor!a+ Es un alto, pero
no absoluto, nivel de aseguramiento, en la que el auditor emite su informe expresando una
conclusin positiva sobre el compromiso de aseguramiento y que la informacin sometida a
auditora esta libre de errores materiales
"severaciones Son declaraciones de la administracin, explcitas o de otro tipo, que estn
incorporadas en los estados financieros.
"sistentes Personal involucrado en una auditora particular distinto del auditor encargado.
"sociacin , (ver asociacin del Auditor con la informacin financiera)
"sociacin del "uditor con la Informacin %inanciera Un auditor est asociado con la
informacin financiera cuando el auditor acompaa su informe a dicha informacin financiera
o acepta que se use su nombre de auditor con alguna relacin profesional.
"suntos "mbientales
(a) niciativas para prevenir, evitar o remediar daos al ambiente o para ocuparse de la
conservacin de los recursos renovables y no renovables (estas iniciativas pueden
ser requeridas por las leyes y reglamentos ambientales o por contrato, o pueden
emprenderse voluntariamente);
(b) Consecuencias de infringir o violar leyes y reglamentos que velan por el medio
ambiente;
(c) Consecuencias de daos ambientales hechos a otros o a los recursos naturales, y
(d) Consecuencias de la responsabilidad indirecta impuesta por ley (por ejemplo, la
responsabilidad civil por daos causados por los dueos anteriores).
"suntos de "uditor!a de Inter1s de la *ireccin , Son aquellos asuntos que surgen de la
auditora de los estados financieros y, que en la opinin del auditor, son importantes y
apropiados para aquellos encargados del mando de la supervisin de la informacin
financiera y los procesos de revelacin. Los asuntos de auditora de inters de los
encargados del mando de la entidad incluyen slo aquellos asuntos que han llamado la
atencin del auditor durante la realizacin de la auditora.
"uditor El socio del compromiso. El trmino "auditor es usado para describir al socio del
compromiso o a la firma de auditora. Cuando se aplica al socio del compromiso, describe las
obligaciones o responsabilidades del socio del compromiso. Tales obligaciones o
responsabilidades pueden ser cumplidas por el socio del compromiso o por un miembro del
equipo de auditora. Cuando se tiene pensado expresamente que la obligacin o
responsabilidad sea cumplida por el socio del compromiso, tendr que ser usado el trmino
GLOSARIO 34
GLOSARIO DE TRMINOS
"socio del compromiso en vez de "auditor. (El trmino "auditor puede ser usado cuando se
describen los servicios afines y compromisos de aseguramiento que no sean auditora. Tal
referencia no pretende implicar que una persona que presta servicios afines o un
compromiso de aseguramiento, que no sea una auditora, necesita necesariamente ser el
auditor de los estados financieros de la entidad.)
"uditor "ctuante , $s el auditor de los estados financieros del periodo corriente.
"uditor $0terno Cuando es apropiado el trmino "auditor e0terno tendr que ser
usado para distinguir al auditor externo del auditor interno.
"uditor $ntrante El auditor de los estados financieros del periodo corriente, cuando
los estados financieros del periodo anterior han sido auditados por otro auditor (en
este caso el auditor entrante tambin se conoce como auditor sucesor), o el auditor es
el auditor inicial del compromiso.
"uditor Interno , $s la persona que realiza una auditora interna.
"uditor Predecesor Es el auditor que fue anteriormente auditor de una entidad y que
ha sido reemplazado por el auditor entrante.
"uditor Principal Es el auditor que tiene la responsabilidad de presentar el informe
sobre los estados financieros de una entidad cuando dichos estados financieros
incluyan informacin financiera de uno o ms componentes auditados por otro auditor.
"uditor Propuesto , $s el auditor que ha sido solicitado para reemplazar al auditor
actuante.
"uditor Sucesor , $s el auditor que reemplaza al auditor actuante (tambin conocido
como un auditor entrante).
2tro "uditor Es un auditor distinto del auditor principal, con responsabilidad de
presentar informes sobre la informacin financiera de un componente que se incluye
en los estados financieros auditados por el auditor principal. Otros auditores incluyen a
auditores de firmas afiliadas, ya sea que usen el mismo nombre o no y los
corresponsales, as como auditores no relacionados.
"uditor Continuo (Ver Auditor)
"uditor $ntrante , (Ver Auditor)
"uditor "ctuante , (Ver Auditor)
"uditor $0perimentado
3
, Es una persona (interno o externo de la firma) que tiene
conocimiento razonable de (a) el proceso de auditora, (b) las NAs y los requisitos legales y
regulatorios aplicables, (c) el ambiente del negocio en el cual la opera la entidad, y (d)
4
(omo se define en la NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a emitida en Septiembre del 2448 " efectiva para las auditor!as de
informacin financiera para los periodos que empie9an el, o despu.s del, 18 de :unio de 244;.
GLOSARIO 35
GLOSARIO DE TRMINOS
asuntos de auditora e informacin financiera pertinente para la actividad industrial de la
entidad.
"uditor $0terno , (ver Auditor).
"uditor Interno , (ver Auditor).
"uditor Predecesor , (ver Auditor).
"uditor Principal , (ver Auditor).
"uditor Propuesto , (ver Auditor).
"uditor Sucesor , (ver Auditor).
"uditor!a de $stados %inancieros , El objetivo de una auditora de estados financieros es
permitir al auditor expresar una opinin acerca de si los estados financieros estn
preparados, en todos los aspectos importantes, de acuerdo con el marco de referencia
conceptual de informacin financiera aplicable. Una auditora de estados financieros es un
compromiso de aseguramiento (ver Compromisos de Aseguramiento).
"uditor!a $0terna , Una auditora realizada por un auditor externo.
"uditor!a Interna Es una actividad de evaluacin establecida dentro de una organizacin
como un servicio a la entidad. Sus funciones incluyen, entre otras cosas, examinar, evaluar,
monitorear la adecuaca y efectividad del control interno.
4ase de *atos Es una recoleccin de informacin o datos que se comparte y son usados
por diferentes usuarios y para diferentes propsitos.
4ase Comprensible de Contabilidad Una base comprensible de contabilidad comprende un
conjunto de criterios utilizados para preparar estados financieros, los cuales se aplican a
todas las partidas materiales y tienen respaldo sustentable.
Carta de Compromiso Una carta de compromiso documenta y confirma la aceptacin del
auditor de su nombramiento, as como del objetivo, del alcance de la auditora, el grado de
responsabilidades del auditor ante el cliente, as como de la forma de emitir cualesquier
informe.
Cifras Correspondientes . (Ver Comparativos).
Cifras de Periodos "nteriores , (Ver Comparativos).
Cifras del Periodo Corriente , Son las cantidades y otras revelaciones relacionadas con el
periodo corriente.
Comparativos , Los estados financieros comparativos, presentan cifras (tales como posicin
financiera, resultado de las operaciones, flujos de efectivo) y revelacin apropiadas de una
GLOSARIO 36
GLOSARIO DE TRMINOS
entidad para ms de un periodo, dependiendo del marco de referencia conceptual en
referencia. Los marco de referencias conceptuales en referencia y mtodos de presentacin
son como sigue:
(a) Cifras correspondientes que incluyen cantidades y otras revelaciones del periodo
anterior como parte de los estados financieros del periodo corriente y se pretende
que se lean con relacin a las cifras y otras revelaciones relacionadas del periodo
corriente (a las que se hace referencia como "cifras del periodo corriente.) Estas
cifras no se presentan como estados financieros completos con capacidad de ser
independientes, si no que son parte integrante de los estados financieros del
periodo corriente, adems, que se pretende se lean solamente en relacin a las
cifras del periodo corriente.
(b) Estados financieros comparativos que incluyen cifras y otras revelaciones del
periodo anterior, para fines de comparacin con los estados financieros del periodo
corriente, pero que no forman parte de los estados financieros del periodo
corriente.
Componente Es una divisin, sucursal, subsidiaria, negocio conjunto, compaa asociada u
otra entidad cuya informacin financiera se incluye en los estados financieros auditados por
el auditor principal.
Componente de un /uego Completo de $stados %inancieros , El marco de referencia
conceptual para la presentacin de informes financieros aplicable, adoptado en la
preparacin de estados financieros determinados, constituye un juego completo de estados
financieros. Los componentes de un juego completo de estados financieros incluyen: un
estado financiero nico, cuentas especficas, elementos de las cuentas o partidas de un
estado financiero.
Comprensin de la $ntidad y su "mbiente , Es el entendimiento del auditor de la entidad y
su ambiente y que consiste en los siguientes aspectos:
(a) ndustria, regulacin, y otros factores externos, incluyendo el marco de
referencia conceptual aplicable para la presentacin de informacin financiera.
(b) La naturaleza de la entidad, incluyendo la seleccin y aplicacin de las polticas
contables de la entidad.
(c) Los objetivos, estrategias y los riesgos de los negocios relacionados que
podran ocasionar errores materiales de los estados financieros.
(d) Medicin y revisin del desempeo financiero de la entidad.
(e) Control interno.
Compromiso de "seguramiento , Es un compromiso en el cual el profesional en ejercicio
expresa una conclusin diseada a realzar el grado de confianza de los usuarios esperados
que no sean los responsables de los resultados de la evaluacin o medicin del tema en
GLOSARIO 37
GLOSARIO DE TRMINOS
cuestin en contra de los criterios. Los resultados de la evaluacin o medicin del tema en
cuestin es la informacin que resulta de la aplicacin de los criterios (tambin ver
nformacin del tema en cuestin). De acuerdo con el "Marco de referencia nternacional para
Compromisos de Aseguramiento hay dos tipos de compromisos de aseguramiento que un
profesional en ejercicio puede realizar: un compromiso de aseguramiento razonable y un
compromiso de aseguramiento limitado.
Compromiso de "seguramiento -a#onable El objetivo de un compromiso de
aseguramiento razonable, es reducir el riesgo del compromiso de aseguramiento a un
nivel aceptablemente bajo en las circunstancias del compromiso, como fundamento
para que el profesional en ejercicio exprese una conclusin en forma positiva.
Compromiso de "seguramiento 5imitado , El objetivo de un compromiso de
aseguramiento limitado es reducir el riesgo del compromiso de aseguramiento a un
nivel que sea aceptable en las circunstancias del compromiso, pero el riesgo es mayor
que para un compromiso de aseguramiento razonable, como fundamento para que el
profesional en ejercicio exprese una conclusin en forma negativa.
Compromiso de "seguramiento 5imitado , (ver Compromiso de Aseguramiento).
Compromiso de "seguramiento -a#onable , (ver Compromiso de Aseguramiento).
Compromiso de "uditor!a Inicial , $s un compromiso de auditora en el cual los estados
financieros son auditados por primera vez, o el periodo anterior fue auditado por otro auditor.
Compromisos de Compilacin J Es un compromiso en el cual la pericia contable, en lugar de
la pericia en auditora, es usada para recopilar, clasificar y resumir informacin financiera.
Compromiso de -evisin El objetivo de un compromiso de revisin es hacer posible que un
auditor declare si sobre la base de procedimientos que no proporcionan toda la evidencia que
se podra requerir en una auditora, algo ha llamado la atencin del auditor que cause y que
ste crea que los estados financieros no estn preparados, respecto de todo lo importante,
de acuerdo con un marco de referencia conceptual aplicable para la presentacin de
informacin financiera.
Compromisos sobre Procedimientos "cordados J Es un compromiso en el que el auditor se
encarga de aplicar aquellos procedimientos de auditora de tal naturaleza sobre los cuales
han acordado el auditor y la entidad, as como cualesquiera tercera parte relacionada, que
estn de acuerdo con el informe sobre los resultados de su trabajo. Los destinatarios del
informe formaran sus propias conclusiones sobre la base del informe del auditor. La
distribucin del informe se restringir a aquellas terceras partes que han acordado los
procedimientos y que se han desarrollado, ya que otros no enterados de las razones de los
procedimientos acordados, pueden malinterpretar los resultados.
Computadoras Personales )PCs+ )tambi1n llamadas micro.computadoras+ Son
computadoras unipersonales econmicas pero muy poderosas, que consisten por lo general
de un monitor (pantalla), un casco que contienen los elementos electrnicos y un teclado (y
un ratn). Estas caractersticas pueden ser combinadas con computadoras porttiles
GLOSARIO 38
GLOSARIO DE TRMINOS
(laptops). Se pueden guardar datos y programas en el disco duro o en un dispositivo
removible de almacenaje como un CDs o disquetes. Las PCs pueden ser conectadas a redes
en lnea, impresoras y otros dispositivos tales como escner y mdems.
Confirmacin J Es un tipo especfico de requerimiento en un proceso para obtener una
manifestacin de informacin o de una condicin existente, directamente de terceras partes.
Confirmacin $0terna Es el proceso de obtener y evaluar evidencia de auditora mediante
una comunicacin directa de un tercero parte, en respuesta a una solicitud de informacin
sobre una partida en particular que afecta las aseveraciones hechas por la administracin
sobre los estados financieros.
Contador Profesional
6
, Es una persona que es miembro de una organizacin miembro de
FAC.
Contador Profesional en la Pr7ctica Pblica
8
, Es un contador profesional, independiente de
su clasificacin funcional (por ejemplo, auditora, tributacin o consultora) en una firma que
proporciona sus servicios profesionales. Este trmino tambin se usa para referirse a una
firma de contadores profesional en la prctica pblica.
Control Interno , $s el proceso diseado y efectuado por aquellos a cargo del mando de la
entidad, la administracin y otro personal para proporcionar un aseguramiento razonable
acerca del logro de los objetivos de la entidad con respecto a la confiabilidad de la
informacin financiera, efectividad y eficiencia de las operaciones y el cumplimientos con las
regulaciones y leyes aplicables. El Control nterno consiste de los siguientes componentes:
(a) El ambiente de control;
(b) El proceso de evaluacin del riesgo de la entidad;
(c) El sistema de informacin, incluyendo los procesos de los negocios
relacionados, apropiada informacin financiera, y comunicacin.
(d) Actividades de Control; y
(e) Monitoreo de los controles.
Controles de Calidad Son las polticas y procedimientos adoptados por una firma diseados
para proporcionar seguridad razonable de que la firma y su personal cumplan con las normas
profesionales y los requisitos legales y regulatorios, y que los dictmenes emitidos por la
firma o los socios del compromiso son apropiados en las circunstancias.
Controles de "cceso J Son procedimientos diseados para restringir el acceso a terminales,
programas, y datos en lnea. Los controles de acceso consisten en la "autenticacin del
5
1al como lo define el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Junio de 2448 " vigente a partir del 34 de Junio de
244;.
6
1al como lo define el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Junio de 2448 " vigente a partir del 34 de Junio de
244;.
GLOSARIO 39
GLOSARIO DE TRMINOS
usuario y "autorizacin del usuario. "La Autenticacin del usuario, por lo general identifica
al usuario a travs de una identificacin nica, claves de acceso, tarjetas de acceso y datos
bio-mtricos. "Autorizacin del usuario, tiene relacin con las reglas de acceso a
determinados recursos de la computadora que cada usuario debe tener presente para tener
acceso. Especficamente, tales procedimientos tienen por objetivo prevenir o detectar:
(a) Acceso no autorizado a terminales, programas, y datos en lnea;
(b) ngreso de operaciones no autorizadas;
(c) Cambios no autorizados a archivos de datos;
(d) El uso de programas de computadoras por personal no autorizado; y
(e) El uso de programas de computadoras no autorizados.
Controles &enerales de 'I , Son las polticas y procedimientos que relacionan muchas
aplicaciones y sostienen el funcionamiento efectivo de la aplicacin de controles, ayudando a
asegurar la operacin continuada de los sistemas de informacin en forma adecuada. Los
Controles Generales de T, comnmente incluyen controles sobre el centro de datos y la red
de operaciones; la adquisicin de sistemas de software, cambio y mantenimiento; accesos de
seguridad; y adquisicin de sistemas de aplicaciones, desarrollo y mantenimiento.
Controles de Programacin Son aquellos procedimientos diseados para prevenir o
detectar cambios inadecuados en los programas de computacin, a los que se accede por
medio de dispositivos terminales en lnea. El acceso se puede restringir a travs de controles
tales como el uso de libreras separadas para el desarrollo operacional y de programas de
libreras especializadas. Es importante que los cambios en lnea que se realizan en los
programas de computacin sean documentados, controlados y monitoreados
adecuadamente.
Corta %uego Es una combinacin de hardware y software que protege a WAS, LAN o PC
de accesos no autorizados a travs del nternet o de la introduccin de software, datos u otro
material en forma electrnica no autorizado y perjudicial.
Criterio , Los modelos de referencia usados para evaluar o medir el tema en cuestin
incluyendo, cuando sea apropiado, los modelos de referencia para la presentacin y
revelacin. El criterio puede ser formal o menos formal. Pueden existir diferentes criterios
adecuados para el mismo tema en cuestin. Se requiere un criterio adecuado para una
evaluacin o medicin de un tema en cuestin dentro del contexto del juicio profesional.
Criterio "decuado , Exponen las siguientes caractersticas:
(a) Pertinencia: un criterio pertinente contribuye a llegar a conclusiones que ayuden
a la toma de decisiones por parte de los usuarios esperados.
(b) Integridad: un criterio es suficientemente integro cuando los factores pertinentes
que pudieran afectar las conclusiones en el contexto de las circunstancias del
GLOSARIO 40
GLOSARIO DE TRMINOS
compromiso no son omitidos. Un criterio de integridad incluye, cuando sea
pertinente, modelos de referencia para la presentacin y revelacin.
(c) %iabilidad: un criterio fiable permite una evaluacin o medida razonablemente
consistente del tema en cuestin incluyendo, cuando sea pertinente, la
presentacin y revelacin, cuando es usada en circunstancias similares por
similares profesionales en ejercicio.
(d) (eutralidad: un criterio neutral contribuye a llegar a conclusiones libres de
desviaciones.
(e) Comprensibilidad: un criterio comprensible contribuye a llegar a conclusiones
que sean claras, detalladas, y no estn sujetas a interpretaciones
significativamente diferentes.
Criterio "decuado , (ver Criterio)
*ictamen Modificado del "uditor , El dictamen de un auditor se considera modificado ya sea
que se agregue un prrafo de nfasis en el asunto al dictamen o que la opinin sea distinta
de una no calificada:
"suntos que no afectan la opinin del auditor
P7rrafo de $nfasis en el "sunto El dictamen de un auditor puede modificarse al
agregar un (unos) prrafo(s) de nfasis en el asunto para resaltar un asunto que
afecte a los estados financieros y se incluye en una nota a los estados financieros que
analiza el asunto en forma ms extensa. El aumentar ese prrafo de nfasis en el
asunto no afecta la opinin del auditor. El auditor puede tambin modificar su
dictamen, usando un prrafo de nfasis en el asunto para informar sobre otros asuntos
distintos a los que afectan los estados financieros.
"suntos que si afectan la opinin del auditor
2pinin Calificada)o con salvedad+ J Se expresa una opinin calificada cuando el
auditor concluye que no puede expresarse una opinin no calificada, pero que el
efecto de cualesquier desacuerdo con la administracin, o limitacin en el alcance no
es tan significativa y persuasiva como para requerir una opinin adversa o una
abstencin de opinin.
"bstencin de 2pinin Se expresa una abstencin de opinin cuando el posible
efecto de una limitacin en el alcance sea tan significativo y persuasiva que el auditor
no haya podido obtener suficiente evidencia apropiada de auditora y por consiguiente
no puede expresar una opinin sobre los estados financieros.
2pinin "dversa Se expresa una opinin adversa cuando el efecto de una
discrepancia es tan significativo y persuasiva para los estados financieros y que el
auditor concluye en una calificacin del dictamen que no es adecuada determinar y
revelar la naturaleza errnea o incompleta sobre los estados financieros.
GLOSARIO 41
GLOSARIO DE TRMINOS
*eficiencias Significativas Son las debilidades en el control interno que pudieran tener un
efecto importante sobre los estados financieros.
*ocumentacin de "uditor!a
9
, $s el registro de los procedimientos de auditora realizados,
8
lo apropiado de la evidencia de auditora obtenida, y las conclusiones alcanzadas por el
auditor (trminos tales como "papeles de trabajo o "papeles de desempeo tambin son
usados algunas veces).
$mpleados , Profesionales, a parte de los socios, incluyendo cualesquier experto que
emplee la firma.
$mpresas de (egocios del &obierno Son negocios que operan dentro del sector pblico
para cumplir con un objetivo de inters social o poltico. Por lo general, se requiere que
operen comercialmente, es decir, que tengan ganancias o que recuperen por medio de
cargos a los usuarios una proporcin sustancial de sus costos de operacin.
$ncriptado )criptograf!a+ Es el proceso de transformar programas e informacin a una
forma que no pueda ser comprendida sin acceder a algn algoritmo de decodificacin
especfica (claves criptogrficas). Por ejemplo, los datos personales confidenciales de un
sistema de planillas pueden ser encriptados para protegerlos de una revelacin o
modificacin no autorizada. La encriptacin puede proporcionar un control efectivo, para
proteccin de programas confidencial o sensibles y acceso o modificacin a la informacin no
autorizados. Sin embargo, la seguridad efectiva depende de controles adecuados de las
claves criptogrficas.
$ntidad Pequea , Es una entidad en la que:
(a) Hay concentracin de propiedad y administracin en un pequeo nmero de
personas (por lo general una sola persona), y
(b) Se encuentra tambin uno o ms de las siguientes caractersticas:
(i) Pocas fuentes de ingresos;
(ii) Mantener registros poco sofisticados, y
(iii) Controles internos limitados junto con los poderes para la administracin que
sobrepase los controles.
Las entidades pequeas deben reunir las caractersticas mencionadas en (a) y una o ms
caractersticas de (b).
7
1al como se define en la NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a publicada en Septiembre del 2448 " vigente para auditor!as de
los estados financieros para periodos que empie9an el, o despu.s del, 18 de Junio de 244;.
8
<os procedimientos de auditor!a reali9ados, inclu"en el planeamiento de la auditor!a, como se indica en la NI 344, )laneamiento de una
uditor!a de Estados %inancieros.
GLOSARIO 42
GLOSARIO DE TRMINOS
$ntidades que Coti#an en la 4olsa de :alores
;
, $s una entidad cuyas acciones, existencias
o deuda son cotizadas o listadas en una bolsa de valores reconocida, o son comercializadas
bajo las regulaciones de una reconocida bolsa de valores u otra institucin equivalente.
$quipo del Compromiso , Sin todas las personas que realizan el compromiso, incluyendo
cualesquier experto contratado por la firma en relacin con el compromiso.
$rrores de Importancia -elativa de un <echo Existe en otra informacin no relacionada con
asuntos que aparecen en los estados financieros auditados, el cual se declara o presenta en
forma incorrecta.
$rror Es un error no intencional en los estados financieros, incluyendo la omisin de una
cantidad o de una revelacin.
$rror "nmalo - (ver Muestreo de Auditora).
$rror $sperado (ver Muestreo de auditora)
$rror 'olerable (ver Muestreo de auditora)
$rror 'otal , (ver Muestreo de auditora).
$scepticismo Profesional , Es una actitud que incluye una mente cuestionadora y una
evaluacin crtica de la evidencia.
$stados %inancieros Es una manifestacin estructurada de la informacin financiera, la cual
normalmente incluye notas que acompaan, derivadas de los registros contables y que
intentan comunicar un recurso econmico u obligacin de la entidad en un punto en el tiempo
o los cambios ocurridos en un periodo de tiempo de acuerdo con el marco de referencia
conceptual para la presentacin de la informacin financiera. El trmino puede referirse a un
juego completo de estados financieros, pero tambin puede referirse a un estado financiero
nico, por ejemplo, un balance, o un estado de ingresos y gastos, y las notas explicatorias
relacionadas.
$stados %inancieros Comparativos , (ver Comparativos)
$stados %inancieros para Propsitos &enerales , Son los estados Financieros preparados
de acuerdo con un marco de referencia conceptual para la presentacin de la informacin
financiera diseada para alcanzar la informacin comn necesaria para un amplio rango de
usuarios.
$stados %inancieros -esumidos Son los estados financieros que resumen los estados
financieros anuales auditados de una entidad, con el fin de informar a los grupos de usuarios
interesados resaltando solamente el rendimiento y la posicin financiera de la entidad.
9
(omo se define en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Junio del 2448 " efectivo a partir del 34 de :unio
de 244;.
GLOSARIO 43
GLOSARIO DE TRMINOS
$stimados Contables Es una aproximacin del monto de una partida o cuenta en ausencia
de un medio preciso de cuantificacin.
$stratificacin (ver Muestreo de auditora).
$strategia 'otal de la "uditor!a , Consiste en establecer el alcance, oportunidad y direccin
de la auditora, y gua para el desarrollo del plan de auditora en forma ms detallada.
$stimar , $s identificar y analizar temas pertinentes, incluyendo la realizacin de
procedimientos adicionales, si fuera necesario, para llegar a una conclusin especfica sobre
un asunto. El trmino "Estimacin, por costumbre, es usado slo en relacin en un rango de
temas, incluyendo la sustentacin, los resultados de los procedimientos y la efectividad de la
respuesta de la administracin respecto al riesgo (tambin ver Evaluar).
$valuar , Analizar los riesgos identificados para concluir en su importancia. "Evaluar por
costumbre, es usado slo en relacin al riesgo (tambin ver Estimar).
$videncia de "uditor!a Es toda la informacin utilizada por el auditor para llegar a
conclusiones sobre las cuales se sustentara la opinin de auditora. La evidencia de auditora
incluye la informacin contenida en los registros contables, subyacente de los estados
financieros y otras informaciones.
$0perto Es una persona o firma que posee habilidades, conocimiento y experiencia
especial en un determinado campo, distinto al de la contabilidad y auditora.
%echa de los $stados %inancieros , Es la fecha del final del ltimo periodo cubierto por los
estados financieros, el cual es normalmente la fecha del balance ms reciente en los estados
financieros sujetos a la auditora.
%echa de "probacin de los $stados %inancieros , Es la fecha en la que aquellos con la
reconocida autoridad afirman que han preparado un juego completo de estados financieros
de la entidad, incluyendo las notas relacionadas, y que asumen la responsabilidad sobre
estos. En algunas jurisdicciones, la ley o regulacin identifica a las personas o instituciones
(por ejemplo, los directores) que son responsables de determinar que ha sido preparado un
juego completo de estados financieros, y especifica el proceso de aprobacin necesario. En
otras jurisdicciones, el proceso de aprobacin no est prescrito por ley o regulacin y la
entidad sigue su propio proceso para la preparacin y finalizacin de sus estados financieros
de acuerdo con la estructura de la administracin y de la direccin. En algunas jurisdicciones,
se requiere la aprobacin final de los estados financieros por parte de los accionistas antes
de que los estados financieros sean emitidos pblicamente. En estas jurisdicciones, la
aprobacin final por parte de los accionistas no es necesaria para que el auditor concluya
que se ha obtenido la evidencia de auditora suficientemente apropiada. La fecha de
aprobacin de los estados financieros para propsitos de las NAs, es la fecha ms
temprana, para que aquellos con reconocida autoridad determinen que se ha preparado un
juego completo de estados financieros.
%echa del *ictamen de "uditor!a , Es la fecha seleccionada por el auditor para su dictamen
sobre los estados financieros. El dictamen del auditor no se fecha antes de la fecha en que el
GLOSARIO 44
GLOSARIO DE TRMINOS
auditor haya obtenido la evidencia de auditora suficiente y apropiada sobre la cual sustenta
su opinin sobre los estados financieros.
10
La evidencia de auditora suficientemente
apropiada incluye, la evidencia de que la entidad ha preparado un juego completo de estados
financieros y de que aquellos con la reconocida autoridad han asumido la responsabilidad
por ellos.
%echa de $misin de los $stados %inancieros ,Es la fecha en que el dictamen del auditor y
los estados financieros auditados se ponen a disposicin de terceros, que puede ser, en
muchas circunstancias, la fecha en que son entregados a una autoridad reguladora.
%irma , Es un profesional en ejercicio nico, sociedad o corporacin u otra entidad de
contadores profesionales.
%irma de "uditor!a (Ver Firma).
%raude Es un acto intencional de uno o ms personas de la administracin, de aquellos a
cargo del mando de la entidad, empleados o terceras partes, que involucra el uso del engao
para obtener una ventaja injusta o ilegal. Existen dos tipos de declaraciones errneas
intencionales que son pertinentes al auditor: las declaraciones errneas que resultan de
informacin financiera fraudulenta y las declaraciones errneas que resultan de la
malversacin de activos (ver tambin nformacin Financiera Fraudulenta y Malversacin de
Activos).
%raude de $mpleados , Es el fraude que involucra solo a los empleados de la entidad sujeta
a auditora.
%raude de la "dministracin , $s el fraude que involucra a uno o ms miembros de la
administracin o a aquellos a cargo del mando o con jerarqua plena dentro de la entidad.
<echos Posteriores a la %echa del 4alance &eneral (Ver Hechos posteriores)
<echos Posteriores La Norma nternacional de Contabilidad (NC) 10, "Hechos Posteriores
Despus de la Fecha del Balance se ocupa del tratamiento en los estados financieros de los
hechos, tanto favorables como desfavorables, que ocurren entre la fecha de los estados
financieros (referida como "fecha del balance en la NC) y la fecha en que los estados
financieros son autorizados para su emisin, se identifica dos tipos de eventos:
(a) Aquellos que proporcionan evidencia sobre las situaciones que existan a la fecha
de los estados financieros; y
(b) Aquellos que son indicativos de situaciones que surgieron despus de la fecha de
los estados financieros.
Importancia -elativa )Materialidad+ La informacin es de importancia relativa si su omisin
y representacin errnea pude influir en las decisiones econmicas que toman los usuarios
en base a los estados financieros. La importancia relativa depende del tamao de la partida o
10
En raras circunstancias, la le" o regulacin tambi.n identifica el punto en que se espera que el proceso del dictamen sobre los estados
financieros ba:o la auditor!a sea completado.
GLOSARIO 45
GLOSARIO DE TRMINOS
error juzgado en las circunstancias particulares de su omisin o representacin errnea. As,
la importancia relativa ofrece un marco de referencia conceptual de referencia o punto de
corte ms que ser una caracterstica cualitativa primordial que debe tener la informacin para
ser til.
Imprecisiones o $rrores Significativos , (ver Representacin errnea)
Incertidumbre Es un asunto cuyo resultado depende de las acciones futuras o eventos que
no se encuentran bajo el control directo de la entidad pero que pueden afectar los estados
financieros.
Inconsistencia de Importancia -elativa Existe cuando otra informacin contradice la
informacin contenida en los estados financieros auditados. Una inconsistencia de
importancia relativa puede originar dudas sobre las conclusiones alcanzadas en la auditora
con la evidencia de auditora obtenida previamente y, posiblemente, que sirve de sustento
para la opinin del auditor sobre los estados financieros.
Incumplimiento Se refiere a los actos de omisin o comisin por parte de una entidad que
esta siendo auditada, ya sea intencional o no, en contra de las leyes o reglamentos vigentes.
Independencia
==
, Comprende:
(a) Independencia Mental es el estado de la mente que permite proporcionar una
opinin sin ser afectado por influencias que comprometan el juicio profesional,
permitiendo a la persona actuar con integridad, y ejercer su objetividad y escepticismo
profesional.
(b) Independencia de "pariencia es evitar hechos y circunstancias que sean tan
significativas que un tercero razonable e informado, teniendo conocimiento de toda la
informacin relevante, incluyendo cualesquier salvaguarda aplicada, podra concluir
razonablemente que la integridad, objetividad y escepticismos profesionales de la
firma o un miembro del equipo del aseguramiento han sido comprometidos.
Informacin %inanciera %raudulenta , mplica los errores intencionales, incluyendo omisin
de cantidades o de revelaciones en los estados financieros, para engaar a los usuarios del
estado financiero.
Informacin %inanciera Intermedia o $stados %inancieros Intermedios Es la informacin
financiera (que puede ser menor que un juego completo de estados financieros segn se ha
definido en otra parte) emitida en fechas intermedias (generalmente semestral o trimestral)
respecto a un periodo financiero anual.
Informacin %inanciera Prospectiva Es informacin financiera basada en supuestos sobre
hechos que podran ocurrir en el futuro y las acciones posibles que tomara una entidad. La
informacin financiera prospectiva puede ser en forma de pronstico, proyeccin o
combinacin de ambos (Ver Pronstico y Proyeccin).
11
1al como se define en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%(, emitido en Junio de 2448 " efectivo a partir del 34 de
Junio de 244;.
GLOSARIO 46
GLOSARIO DE TRMINOS
Informacin por Segmentos , $s la informacin que aparece en los estados financieros que
se refiere a componentes o aspectos por industria o geogrficos de una entidad que son
distinguibles.
Informacin sobre el "sunto en Cuestin , $s el resultado de una evaluacin o medicin de
un asunto en cuestin. Es la informacin del asunto en cuestin sobre la cual el profesional
reunir la evidencia suficientemente apropiada para proporcionar un fundamento razonable
para expresar una conclusin en un informe de aseguramiento.
Informacin Suplementaria , $s la informacin que se presenta junto con los estados
financieros que no requiere un marco de referencia conceptual para la presentacin de
informacin financiera, aplicable y usada para preparar estados financieros, normalmente se
presentan en cedulas suplementarias o como notas adicionales.
Informe "nual J Es un documento emitido por una entidad, por lo general anualmente, el cual
incluye sus estados financieros junto con el dictamen de auditora correspondiente.
Informe de "uditor!a para Propsitos $speciales Es un informe emitido en conexin con la
auditora independiente de informacin financiera distinto al dictamen de un auditor sobre los
estados financieros, incluyendo:
(a) Un juego completo de estados financieros preparados de conformidad con otro
principio comprensible de contabilidad;
(b) Un componente de un juego completo de estados financieros para propsitos
generales o para propsitos especiales, tal como un solo estado financiero,
cuentas especficas, elementos de cuentas, o partidas de un estado financiero;
(c) Cumplimiento de acuerdos contractuales, y
(d) Estados financieros resumidos.
Informe de -endimiento "mbiental Es un informe por separado de los estados financieros,
en el que una organizacin proporciona a terceros informacin cualitativa sobre los
compromisos de la organizacin con respecto a los aspectos ambientales del negocio, sus
polticas y metas en ese campo, sus logros en el manejo de la relacin entre los procesos de
su negocio, as como el riesgo ambiental e informacin cuantitativa o su actuacin sobre el
rendimiento desde el punto de vista ambiental.
Inspeccin )como un procedimiento de auditor!a+ , Es examinar registros o documentos,
tanto internos como externos, o activos tangibles.
Inspeccin )en relacin a los compromisos finali#ados+ , Son procedimientos diseados para
proporcionar evidencia sobre el cumplimiento por parte del equipo del compromiso, con las
polticas y procedimientos de control de calidad de la firma.
GLOSARIO 47
GLOSARIO DE TRMINOS
Institucin Suprema de "uditor!a , Es el organismo pblico de un Estado que, sin importar
como se llame, se constituye y organiza, y ejerce por virtud de la ley, es la funcin pblica
ms alta de auditora de un Estado.
Intercambio $lectrnico de *atos )$*I+ , Es la transmisin electrnica de documentos entre
organizaciones en forma legible por medio de una mquina.
Indagar , ndagar sobre asuntos que se presentan en otros procedimientos para resolver>
Investigar Consiste en buscar informacin de personas conocedoras, tanto de aspectos
financieros como no financieros, dentro o fuera de la entidad.
/erarqu!a Corporativa (ver Jerarqua plena de la organizacin).
/erarqu!a Plena de la $ntidad Describe el rol que cumplen las personas a quienes se les
confa la supervisin, control y direccin de una entidad. Los encargados con jerarqua plena
de la entidad ordinariamente son responsables de asegurar que la entidad logre sus
objetivos, sobre la presentacin de la informacin financiera, as como de informar a las
partes interesadas. Los encargados con jerarqua plena de la entidad incluyen a la
administracin slo cuando desempea sus funciones.
5imitacin de "lcance (ver Limitacin en el alcance).
5imitacin en el "lcance Una limitacin en el alcance del trabajo del auditor a veces puede
ser impuesta por parte de la entidad (por ejemplo, cuando los trminos del compromiso
especifican que el auditor no llevar a cabo un procedimiento de auditora que el auditor
considera que es necesario). Las circunstancias pueden imponer una limitacin en el alcance
(por ejemplo, cuando en el momento del nombramiento del auditor es tal que no permite al
auditor observar el conteo de los inventarios fsicos.) Puede darse tambin cuando, en
opinin del auditor, los registros contables de la organizacin son inadecuados o cuando el
auditor no puede llevar a cabo un procedimiento de auditora considerado deseable.
Manifestaciones de la "dministracin Son manifestaciones hechas por la administracin al
auditor durante el curso de una auditora, ya sea sin haber sido solicitadas o en respuesta a
averiguaciones especficas.
Malversacin de "ctivos , mplica el robo de activos de una entidad y es perpetrado
frecuentemente pro los empleados en cantidades relativamente pequeas y de poca
importancia. Sin embargo, tambin puede estar implicada la administracin, ya que son
normalmente ms capaces de disfrazar o encubrir malversaciones de formas que son
difciles de detectar.
Marco de referencia Conceptual "plicable a Informes %inancieros , $s el marco de referencia
conceptual para informes financieros adoptado por la administracin para la preparacin de
sus estados financieros, el ha sido determinado por el auditor como aceptable en vista de la
naturaleza de la entidad y el objetivo de los estados financieros, o que es requerido por ley o
regulaciones.
GLOSARIO 48
GLOSARIO DE TRMINOS
Materialidad )Material+ , )ver mportancia relativa.)
Monitoreo )en relacin con el control de calidad+ , $s un proceso que comprendo el curso de
las consideraciones y evaluaciones del sistema de control de calidad de una firma,
incluyendo inspecciones peridicas, sobre bases selectivas, de compromisos finalizados, que
ha sido diseado para permitirle a la firma obtener seguridad razonable de que su sistema de
control de calidad esta operando efectivamente.
Monitoreo de Controles , $s un proceso de evaluacin de la efectividad del control interno
que se realiza en tiempo extra. ncluye, la evaluacin del diseo y operacin de los controles
oportunos y la toma de acciones correctivas para hacer modificaciones necesarias de los
cambios en las condiciones. El monitoreo de los controles es un componente del control
interno.
Muestreo de "uditor!a Es la aplicacin de procedimientos de auditora a menos del 100%
de partidas que conforman el saldo de una cuenta o clase de transacciones, en forma tal que
todas las unidades de muestreo tengan la misma oportunidad de ser seleccionadas como
muestra. Esto permitir al auditor obtener y evaluar evidencia de auditora sobre algunas
caractersticas de las partidas seleccionadas para formar o ayudar a formar una conclusin
respecto al universo de donde se extrae la muestra. El muestreo de auditora puede usar un
enfoque estadstico o no estadstico.
$rror "nmalo Error anmalo significa que el error surge de un hecho aislado que no
se ha presentado en forma recurrente, excepto en ocasiones especficamente
identificables y por lo tanto no es representativo de errores del universo.
$rror $sperado Es el error que el auditor espera se presente en el universo.
Muestreo no $stad!stico , Cualesquier enfoque de muestreo que no tenga las
caractersticas del muestreo estadstico.
(iveles de Confian#a , Son los complementos matemticos del riesgo de la muestra.
-iesgo no Muestral Se origina por factores que causan que el auditor llegue a una
conclusin errnea por cualesquier razn no relacionada con el tamao de la muestra.
Por ejemplo, casi toda la evidencia de auditora es persuasiva ms que conclusiva, el
auditor podra aplicar procedimientos inapropiados o el auditor podra malinterpretar la
evidencia y dejar de reconocer un error.
?niverso Es todo el conjunto de datos de donde se selecciona una muestra y sobre
las cuales el auditor desea llegar a conclusiones. El universo puede dividirse en
estratos o subuniversos, examinando cada estrato por separado. El trmino universo
suele incluir el trmino estrato.
-iesgo de Muestreo Se origina en la posibilidad de que la conclusin del auditor,
sobre la base de una muestra, podra ser diferente de la conclusin alcanzada si se
somete todo el universo al mismo procedimiento de auditora.
GLOSARIO 49
GLOSARIO DE TRMINOS
?nidad de Muestreo Son las partidas individuales que constituyen el universo, por
ejemplo cheques detallados en las papeletas de depsito al banco, asientos contables
de notas de crdito anotadas en el estado de cuenta del banco, facturas de ventas,
saldos deudores o una unidad monetaria.
Muestreo $stad!stico Cualesquier enfoque de muestreo que tenga las siguientes
caractersticas:
(a) Seleccin de una muestra al azar, y
(b) Uso de la teora de probabilidades para evaluar los resultados de la muestra,
incluyendo la cuantificacin del riesgo de muestreo.
$stratificacin , Es el proceso de dividir el universo en subuniversos, cada uno de los
cuales es un grupo de unidades de muestreo que tienen caractersticas similares (por
lo general de valor monetario.)
$rror 'olerable Es el error mximo de que el auditor est dispuesto a aceptar en un
universo.
$rror 'otal , Podrir ser el ndice de desviacin o error total.
Muestreo $stad!stico (ver Muestreo de auditora).
Muestreo no $stad!stico , (ver Muestreo de auditora)
(iveles de Confian#a , (Ver Muestreo de auditora).
(ormas (acionales )de auditor!a) Es un conjunto de normas de auditora definidas por ley
o regulacin o una institucin autorizada a nivel nacional, cuya aplicacin es obligatoria para
conducir una auditora, revisin, otros compromisos de aseguramiento y servicios afines.
(ormas Profesionales , Son las normas para compromisos definidos por la Junta de Normas
nternacionales de Auditora y Aseguramiento (AASB), tal como se definen en el "Prefacio a
las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Aseguramiento y Servicios
Afines, del AASB y en los requisitos ticos pertinentes, que normalmente comprenden las
Partes A y B del Cdigo de tica para Contadores Profesionales de FAC y los requisitos
ticos nacionales pertinentes.
2bservacin Consiste en observar un proceso o procedimiento que desarrollan otros, por
ejemplo, el personal de la entidad efecta el inventario fsico de existencias, en el cual el
auditor participa como observador del conteo del inventario y del cumplimientos de los
procedimientos establecidos por la administracin para el conteo de las cantidad y el
chequeo con los registros de control
2pinin "dversa (ver Dictamen modificado del auditor).
2pinin Calificada (ver Dictamen modificado del auditor).
GLOSARIO 50
GLOSARIO DE TRMINOS
2pinin de "uditor!a (ver Opinin).
2pinin El dictamen del auditor contiene una clara expresin de su opinin escrita sobre
los estados financieros. Se expresa una opinin no calificada (sin salvedad) cuando el auditor
concluye que los estados financieros son una imagen fiel (o presentan razonablemente en
todos sus aspectos importantes), de acuerdo con el marco de referencia conceptual para la
presentacin de informacin financiera aplicable. (Tambin ver Dictamen modificado del
auditor).
2pinin no Calificada )o limpia+ (ver Opinin).
2tro "uditor , (ver Auditor)
2tra Informacin , Es la informacin financiera o no financiera (con excepcin de los estados
financieros o del dictamen del auditor sobre los mismos) incluida por ley o costumbre en
el informe anual.
Papeles de 'raba@o Es el material preparado por y para, u obtenido y retenido por el auditor
en conexin con el desempeo de su auditora. Los papeles de trabajo pueden estar en
forma de datos almacenados en papel, pelcula, medios electrnicos u otros medios.
Parte -esponsable , Es la persona (o personas) que:
(a) En un compromiso de informacin directa, es responsable del tema en cuestin; o
(b) En un compromiso basado en aseveraciones, es responsable de la informacin del
tema en cuestin (la aseveracin), y puede ser responsable del tema en cuestin.
La parte responsable puede o no ser la parte que contrata al profesional (la parte
contratante).
Partes :inculadas Es una parte vinculada a una entidad si:
(a) Directa o indirectamente o a travs de uno o ms intermediarios, la parte:
(i) Controla, es controlada por, o esta bajo el control comn de la entidad (esto
incluye matrices, subsidiarias y afiliadas asociadas);
(ii) Tiene un inters en la entidad que brinda influencia significativa sobre la
entidad; o
(iii) Tiene control comn sobre la entidad;
(b) La parte es un asociado (como lo define en la NC 28, "nversiones en Asociados) de
la entidad.
GLOSARIO 51
GLOSARIO DE TRMINOS
(c) La parte es una empresa de riesgo compartido (joint venture) en la cual la entidad es
la interesada (ver NC 31, "Participaciones en Negocios Conjuntos);
(d) La parte es miembro clave del personal administrativo de la entidad o de su matriz;
(e) La parte es un miembro cercano de la familia o cualesquier personas referido en la
seccin (a) o (d);
(f) La parte en una entidad que esta controlada, controlada en conjunto o
significativamente influenciada por, o para la cual el poder de votacin significativo en
tal entidad reside en, directamente o indirectamente, cualesquier personas
mencionado en (d) o (e); o
(g) La parte es un plan de beneficios para la post contratacin para beneficios de los
empleados de la entidad, o de cualesquier entidad que sea una parte vinculada de la
entidad.
P7rrafo de $nfasis en el "sunto (ver Dictamen modificado del auditor).
Persona $0terna "decuadamente Calificada )para los fines de la (ICC =+ , Es una persona
externo a la firma con capacidades y competencias para desempearse como un socio del
compromiso, por ejemplo un socio de otra firma, o un empleado (con la experiencia
apropiada) de una institucin profesional contable cuyos miembros puedan realizar
auditoras y compromisos de revisin de informacin financiera histrica, otros compromisos
de aseguramientos y servicios afines, o de una organizacin que proporcione servicios de
control de calidad apropiada.
Personal Socios y personal profesional.
Plan de "uditor!a , Convierte la estrategia de auditora en un plan ms detallado e incluye la
naturaleza, oportunidad y el alcance de los procedimientos de auditora a ser realizados por
los miembros del equipo del compromiso, para obtener evidencia de auditora suficiente y
apropiada para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo.
Planificacin )planeamiento+ mplica establecer una estrategia total de auditora para el
compromiso y el desarrollo del plan de auditora, para reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo.
Pr7cticas (acionales (de auditor!a+ $s un conjunto de lineamientos de auditora que no
tienen la autoridad de las normas, definidos por un rgano normativo autorizado a nivel
nacional y generalmente aplicados por los auditores en la ejecucin de una auditora,
revisin, otros compromisos de aseguramientos y servicios afines.
Presencia Es estar presente durante todo o en parte de un proceso que otros ejecutan; por
ejemplo, asistir a la toma de inventario fsico har posible al auditor inspeccionar el inventario
fsico, observar el cumplimiento de los procedimientos prescritos por la administracin para el
conteo de las cantidades, as como el cheque de dichos conteos con los registros, y efectuar
las pruebas de conteo.
GLOSARIO 52
GLOSARIO DE TRMINOS
Procedimientos "nal!ticos Son evaluaciones efectuadas de informacin financiera mediante
un estudio de relaciones plausibles entre los datos financieros y no financieros. Los
procedimientos analticos tambin abarcan la investigacin de las fluctuaciones y relaciones
identificadas que son inconsistentes con otra informacin pertinente o existen desviaciones
significativas respecto de los montos predecibles.
Procedimientos de $valuacin de -iesgos , Son los procedimientos de auditora realizados
para obtener un entendimiento de la entidad y su ambiente, incluyendo su control interno,
para evaluar el riesgo de errores importantes en los estados financieros y en los niveles de
aseveracin.
Procedimientos de -evisin , Son los procedimientos considerados necesarios para
alcanzar el objetivo de un compromiso de revisin, sobre todo hacer preguntas al personal de
la entidad y aplicar procedimientos analticos a los datos financieros.
Procedimientos Sustantivos , Son los procedimientos de auditora realizados para detectar
errores importantes a nivel de aseveraciones; ello incluye:
(a) Pruebas de detalles de ciertas transacciones, balances; y revelaciones y
(b) Procedimientos analticos sustantivos.
Proceso de $valuacin del -iesgo de la $ntidad , Es un componente del control interno
sobre el proceso de la entidad para identificar los riesgos pertinentes del negocio para los
objetivos de la informacin financiera y para decidir acerca de las acciones a tomar frente a
aquellos riegos, y los resultados de esto.
Profesionales en $@ercicio , Es un contador profesional en la prctica pblica.
Programa de "uditor!a (Ver Plan de Auditora)
Pronstico Un pronstico es informacin financiera prospectiva preparado de acuerdo
supuestos sobre eventos futuros que la administracin espera ocurrir y sobre las acciones
que la administracin espera tomar a la fecha en que se prepara la informacin (supuestos
de mejor estimacin)
Propiedad Es la medida de la calidad de la evidencia, es decir, es apropiado y confiable, y
proporciona soporte para, o la deteccin de declaraciones errneas en, las clases de
transacciones, las cuentas del balance, y las revelaciones y aseveraciones relacionadas.
Proyeccin Es la informacin financiera prospectiva preparada sobre la base de:
(a) Supuestos hipotticos sobre eventos futuros y acciones de la administracin que
no se espera que necesariamente tengan lugar, tales como cuando algunas
entidades estn en la etapa inicial o est considerando un cambio importante en la
naturaleza de sus operaciones, o
GLOSARIO 53
GLOSARIO DE TRMINOS
(b) Una combinacin de supuestos de una mejor estimacin y supuestos hipotticos.
Prueba , $s la aplicacin de procedimientos a algunos o todas las unidades de un universo.
Prueba de -astreo mplica seguir la pista a algunas transacciones dentro del sistema de
Pruebas de Control Son las pruebas realizadas para obtener evidencia de auditora acerca
de la efectividad de la operatividad de los controles en la prevencin, o deteccin y
correccin, de errores materiales a nivel de aseveraciones.
-ecalcular , Consiste en comprobar la exactitud matemtica de los documentos y registros.
-e.e@ecucin , Es la ejecucin de procedimientos por parte del auditor independiente o la
realizacin de los controles que originalmente fueron realizados como parte de la revisin de
los controles internos de la entidad, en forma manual o a travs del uso del CAATs.
-ed de %irmas
=A
, Es una entidad bajo el control, propiedad o administracin comn con la
firma o cualesquier entidad sobre la que un tercero razonable e informado con conocimientos
de toda la informacin pertinente podra concluir razonablemente que forma parte de la firma
a nivel nacional o internacional.
-ed de "rea $0tendida )B"(+ Red de rea extendida es una red de comunicaciones que
transmite informacin a toda un rea extendida desde el lugar donde se encuentra la planta,
a ciudades y naciones. Este WAN permite el acceso en lnea a las aplicaciones de terminales
remotos. Muchas LANs pueden ser interconectadas con una WAN.
-ed de "rea 5ocal (LAN) Es una red de comunicaciones que sirve a los usuarios dentro de
un rea geogrfica determinada. Las LANs se desarrollaron para facilitar la informacin que
se puede intercambiar y los recursos a compartir al interior de una entidad, incluyendo los
datos, software, almacenaje, impresoras y equipo de telecomunicaciones. Esto permite la
descentralizacin del rea de cmputo. Los componentes bsicos de un LAN son los medios
de transmisin y software, terminales de usuarios y accesorios perifricos compartidos.
-egistros Contables , Generalmente incluyen los registros de los asientos contables iniciales
y los registros de soporte, tales como informes y registros de transferencias electrnicas de
fondos; facturas; contratos; registros mayores generales y subsidiarios, asientos contables de
diario y de ajustes a los estados financieros que no se reflejan en asientos de diario formales;
y registros tales como hojas de trabajo y hojas de clculo que sustentan las distribuciones a
los centros de costos, computadoras, reconciliaciones y revelaciones.
-egistros de 'ransacciones Son informes diseados para crear rastros de auditora para
cada transaccin en lnea. Tales informes por lo general documentan la fuente de la
transaccin (terminal, hora y usuario) as como los detalles de las mismas.
12
1al como fue definido por el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%(, emitido en Junio de 2448 " vigente desde el 34 de
Junio de 244;.
GLOSARIO 54
GLOSARIO DE TRMINOS
-epresentacin $rrnea )Imprecisiones o errores significativos+ Es una representacin
errnea en la informacin financiera que puede ser originada por fraude o error (tambin ver
Fraude y Error).
-evisin )en relacin al control de calidad+ , $s valorizar de la calidad del trabajo realizado y
de las conclusiones alcanzadas por otros.
-evisin del Control de Calidad del Compromiso , Es un proceso diseado para
proporcionar una evaluacin objetiva, antes de emitir el informe, sobre los juicios
significativos que ha realizado el equipo del compromiso y de las conclusiones alcanzadas
para la formulacin del informe.
-evisor del Control de Calidad del Compromiso , Es un socio u otra persona en la firma, o
una persona externa adecuadamente calificada, o un equipo conformado por tales personas,
con la suficiente y apropiada experiencia y autoridad para evaluar objetivamente el
compromiso, antes de emitir el informe, sobre los juicios significativos que ha tomado el
equipo del compromiso y de las conclusiones alcanzadas en la formulacin del informe.
-iesgo "mbiental En ciertas circunstancias, los factores pertinentes para la evaluacin del
riesgo inherente para el desarrollo del plan global de auditora, pueden incluir el riesgo de un
error importante sobre los estados financieros como resultados de temas ambientales.
-iesgo de "uditor!a El riesgo de auditora, es el riesgo de que el auditor emita una opinin
de auditora inapropiada cuando los estados financieros son materialmente errneos. El
riesgo de auditora esta en funcin del riesgo de errores materiales (o simplemente, el "riesgo
de errores materiales) (es decir, el riesgo de que los estados financieros estn expresados
errneamente antes de la auditora) y el riesgo de que el auditor no detecte tales
declaraciones errneas ("riesgo de deteccin). El riesgo de declaraciones errneas
importantes tiene dos componentes: el riesgo inherente y el riesgo de control (tal como se
indica en las aseveraciones descritas abajo). El riesgo de deteccin, es el riesgo de que los
procedimientos del auditor no detecten declaraciones errneas que existe en una
aseveracin y que podran ser materiales, individualmente o en forma agregada con otras
declaraciones errneas.
-iesgo Inherente El riesgo inherente, es la susceptibilidad de que una aseveracin
declarada errnea, podra ser material, en forma individual o agregada con otras
declaraciones errneas, asumiendo que no existen controles internos relacionados.
-iesgo de Control El riesgo de control, es el riesgo de que una declaracin errnea
pudiera ocurrir en una aseveracin y que pudiera ser material, en forma individual o en
agregado con otras declaraciones errneas, no sea evitada o detectada y corregida
oportunamente por el control interno de la entidad.
-iesgo de Control (ver Riesgo de auditora).
-iesgo de *eteccin (ver Riesgo de auditora).
-iesgo de $rrneas Importantes , (ver Riesgo de auditora)
GLOSARIO 55
GLOSARIO DE TRMINOS
-iesgo de Muestreo (ver Muestreo de auditora).
-iesgo del Compromiso de "seguramiento , Es el riesgo de que el profesional en ejercicio
exprese una conclusin inapropiada, cuando la informacin del tema en cuestin es
materialmente tergiversada.
-iesgo Inherente (ver Riesgo de auditora).
-iesgo no de Muestreo (ver Muestreo de auditora).
-iesgo Significativo , $s un riesgo que requiere consideracin especial en la auditora.
Saldos Iniciales o de "pertura Son aquellos saldos de cuentas que existen al comienzo del
periodo. Los saldos iniciales o de apertura, se basan en los saldos de cierre del periodo
anterior y reflejan los efectos de transacciones de periodos anteriores, as como de polticas
contables aplicadas en el periodo anterior.
Sector Pblico Son los gobiernos nacionales, regionales (por ejemplo, estatal, provincial,
territorial), locales (por ejemplo, ciudad, poblacin) y las organizaciones gubernamentales
relacionadas (por ejemplo, dependencias, consejos, comisiones y empresas).
Servicios "fines , Comprende los servicios de compromisos sobre procedimientos
acordados y compilaciones
Significativo , Es la importancia relativa de un asunto, tomada en su contexto. Lo significativo
de un asunto es juzgado por el profesional en ejercicio en el contexto en el cual esta siendo
considerada. Esto podra incluir, por ejemplo, la razonable perspectiva de los cambios o la
influencia de las decisiones de los usuarios esperados por el informe del profesional; o, como
otro ejemplo, donde el contexto es un juicio acerca de si informar sobre un asunto a aquellos
a cargo del mando de la entidad, si el tema fuera considerado importante para ellos en lo
referente a sus deberes. Lo significativo puede ser considerado en el contexto de los factores
cuantitativos y cualitativos, como una magnitud relativa, la naturaleza y los efectos sobre el
tema en cuestin y los intereses expresados de los usuarios esperados o destinatarios.
Sistema de Informacin "propiada para la Informacin %inanciera , Es un componente del
control interno que incluye el sistema de informacin financiera, y que consiste de
procedimientos y registros establecidos para iniciar, registrar, procesar e informar sobre
transacciones de la entidad (tanto como para los eventos y condiciones) y mantener la
contabilidad de los activos, pasivos y patrimonio neto, relacionados.
Socio , Comprende a cualesquier personas con autoridad para comprometer a la firma,
respecto a la realizacin de un contrato de servicios profesionales.
Socio del Compromiso , Es el socio u otra persona de una firma que es responsable del
compromiso y su realizacin, as como del dictamen que es emitido en nombre de la firma,
as mismo cuando sea requerido, tiene la autoridad apropiada de una institucin profesional,
legal o reguladora.
GLOSARIO 56
GLOSARIO DE TRMINOS
Suficiencia , Es la cuantificacin de la evidencia de auditora. La cantidad de evidencia de
auditora necesaria es afectada por el riesgo de errores y tambin por la calidad de la
evidencia de auditora.
Supuesto de (egocio en Marcha De acuerdo con el supuesto de negocio en marcha, se
considera ordinariamente que una organizacin continuar sus operaciones en el futuro
previsible; que no tiene la intencin ni la necesidad de liquidacin, ni dejar de operar o de
buscar protegerse de sus acreedores recurriendo a las leyes y reglamentos. En
consecuencia, los activos y pasivos se registran sobre la base de que la organizacin podr
realizar sus activos, cumplir con sus pasivos en el curso normal de los negocios.
'ransaccin entre Partes :inculadas , Son transferencias de recursos, servicios u
obligaciones entre partes vinculadas, sin considerar que se determine un precio.
'1cnicas de "uditor!a con "yuda de Computadora Son aplicaciones de procedimientos de
auditora, usando computadora como una herramienta de auditora (tambin se conoce como
CAATs).
?nidad de Muestreo , (ver Muestreo de auditora).
?niverso (ver Muestreo de auditora).
?suarios $sperados , $s la persona, personas o clases de personas para quienes el
profesional prepara el informe de aseguramiento. La parte responsable puede ser uno de los
usuarios esperados, pero no el nico.
:alor -a#onable Es el monto por el cual un activo puede ser intercambiado o un pasivo
cancelado entre partes debidamente informadas y de comn acuerdo en una transaccin
bajo los trminos de libre competencia.
GLOSARIO 57
NORMA INTERNACIONAL SO*RE CONTROL DE CALIDAD 6
CONTROL DE CALIDAD A LAS FIRMAS FUE REALIEAN TRA*A/OS DE
AUDITORA Y RE,ISIONES DE INFORMACIN FINANCIERA
=ISTRICA, Y OTROS COMPROMISOS DE ASEGURAMIENTO Y DE
SER,ICIOS AFINES
(Vigente desde el 15 de Junio del 2005. El Apndice contiene enmiendas a las normas,
aprobadas, que entraran en vigencia en fecha posterior)
*
CONTENIDO
Prrafos
ntroduccin....................................................................................................................1-5
Definiciones.......................................................................................................................6
Elementos de un Sistema de Control de Calidad..........................................................7-8
Responsabilidades de Direccin para la Calidad dentro de una Firma.......................9-13
Requisitos ticos........................................................................................................14-27
Aceptacin y Continuacin de las Relaciones con el Cliente y los
Compromisos Especficos...................................................................................28-35
Recursos Humanos....................................................................................................36-45
Ejecucin del Compromiso ........................................................................................46-73
Supervisin.................................................................................................................74-93
Documentacin...........................................................................................................94-97
Fecha Efectiva de Vigencia.............................................................................................98
Apndice: Enmiendas aprobadas a la NCC 1 como Resultado de la NA 230 (Revisada)
Efectiva a partir del 15 de Junio de 2006.
La Norma nternacional sobre Control de Calidad (SQC por sus siglas en ingles) 1, "Control
de Calidad para las Firmas que realizan Auditoras y Revisiones de nformacin Financiera
Histrica, y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines debe leerse en el
contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora,
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual prescribe la
aplicacin y autoridad de las NCCs.
*
<a NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a dio lugar a enmiendas conforme a la NI(( 1. En cumplimiento de la enmendada
NI(( 1 se requiere que los Sistemas de control de calidad sean establecidos +asta el 18 de Junio de 244;. <a conformacin de estas enmiendas esta
precisada en el p.ndice a esta NI((.
NICC ' 58
CONTROL DE CALIDAD $ARA LAS FIRMAS 8UE REALI9AN TRABA:OS DE AUDITOR7A Y REVISIN
DE INFORMACIN FINANCIERA ;ISTRICA6 Y OTROS COM$ROMISOS DE ASEGURAMIENTO Y DE
SERVICIOS AFINES
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta Norma nternacional de Control de Calidad (NCC) es establecer
normas y proporcionar guas respecto a las responsabilidades de las firmas por sus
sistemas de control de calidad para las auditoras y revisiones de informacin
financiera histrica y para otros compromisos de aseguramiento y de servicios afines.
Esta NCC debe ser leda a la par con las Partes A y B del Cdigo de tica para
Contadores Profesionales (El Cdigo de FAC).
2. Las Normas y Guas adicionales sobre las responsabilidades del personal de la firma
respecto a los procedimientos de control de calidad para tipos especficos de
compromisos son precisados en otros pronunciamientos de la Junta de Normas
nternacionales de Auditora y Aseguramiento (JNAA). La Norma nternacional sobre
Auditora (NA) 220, "Control de Calidad para Auditoras de nformacin Financiera
Histrica, por ejemplo, establece normas y proporciona guas sobre los
procedimientos de control de calidad para auditoras de informacin financiera
histrica.
3. La -(&$a de4e e!a4lece& "n (!e$a de c#n!&#l de cal(dad d(e2ad# .a&a
aeG"&a& de "na $ane&a &aH#na4le 1"e la -(&$a 7 " .e&#nal c"$.len c#n la
n#&$a .&#-e(#nale 7 l# &e1"((!# leGale 7 &eG"la!#&(# 7 1"e l# (n-#&$e
e$(!(d# .#& la -(&$a # l# #c(# c#$.&#$e!(d# #n a.&#.(ad# en la
c(&c"n!anc(aK
4. Un sistema de control de calidad consiste en polticas diseadas para alcanzar los
objetivos precisados en el prrafo 3 y los procedimientos necesarios para
implementar y supervisar el cumplimiento con estas polticas.
5. Esta NCC se aplica a todas las firmas. La naturaleza de las polticas y
procedimientos desarrollados por las firmas individuales para cumplir con esta NCC
depender de varios factores tales como el tamao y caractersticas de las
operaciones de la firma, y de si es parte de una red de servicios.
De-(n(c(#ne
6. En esta NCC, los siguientes trminos tienen las definiciones atribuidas a
continuacin:
(a) "Socio del Compromiso es el socio u otra persona en una firma que es
responsable del compromiso y de su ejecucin y del informe que es emitido en
nombre de la firma, y quien, en los casos que sea requerido, tiene la autoridad
legal correspondiente que le concede las instituciones profesionales, legales o
reguladoras.
(b) "Revisin del Control de Calidad del Compromiso es un proceso diseado para
proporcionar una evaluacin objetiva, antes de que el informe sea emitido de los
NICC ' 59
SERVICIOS AFINES
juicios significativos realizados por el equipo comprometido y las conclusiones a
las que llegaron en la formulacin del informe.
(c) "Revisor del Control de Calidad del Compromiso es un socio, u otra persona
en una firma, una persona externa debidamente calificada, o un equipo
compuesto de tales personas, con la experiencia suficiente y apropiada y la
autoridad para evaluar objetivamente, antes que el informe sea emitido, los
juicios significativos realizados por el equipo del compromiso y las conclusiones
alcanzadas en la formulacin del informe.
(d) "Equipo del Compromiso es todo el personal que desarrolla un compromiso,
incluyendo cualesquier experto contratado por la firma en conexin con ese
compromiso.
(e) "Firma es un solo practicante, una sociedad, corporacin u otra entidad de
contadores profesionales.
(f) "nspeccin es la relacin con los compromisos culminados, los
procedimientos para proporcionar evidencia del cumplimiento por parte de los
equipos del compromiso de las polticas y procedimientos de control de calidad
de la firma.
(g) "Entidades que cotizan en la bolsa
*
es una entidad cuyas acciones, valores o
deuda son cotizados o listados en una bolsa de valores reconocida o son
comercializadas bajo las regulaciones de una bolsa de valores reconocida u otra
institucin equivalente.
(h) "Supervisin es un proceso que abarca una consideracin y una evaluacin
continua del sistema de control de calidad de la firma, incluyendo inspecciones
peridicas de una seleccin de compromisos terminados, diseados para permitir
a la firma obtener una seguridad razonable de que su sistema de control de
calidad est operando efectivamente.
(i) "Red de Firmas
*
es una entidad bajo control, propiedad o administracin
comn con la firma o cualesquier entidad que los terceros razonables e
informados, que teniendo conocimiento de toda la informacin relevante, podran
concluir razonablemente que la Firma es parte de la misma nacional o
internacional.
(j) "Socio es cualesquier persona con la autoridad para representar a la firma con
respecto al desarrollo o ejecucin de compromisos de servicios profesionales.
(k) "Personal son los socios y el equipo empleado.
*
Seg-n lo definido en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Julio de 1==; " revisado en Enero 1==>, Noviembre
2441 " Junio 244?.
*
Seg-n lo definido en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Julio de 1==; " revisado en Enero 1==>, Noviembre
2441 " Junio 244?.
NICC ' 60
SERVICIOS AFINES
(l) "Normas Profesionales son las normas para compromisos prescritos por el
AASB, tal como se definen en el "Prefacio a las Normas nternacionales sobre
Control de Calidad, Auditora, Aseguramiento y Servicios Afines del AASB y los
requisitos ticos pertinentes, los cuales comnmente comprenden las Partes A y
B del Cdigo de FAC y los requisitos ticos nacionales apropiados.
(m) "Seguridad razonable en el contexto de la NCC, es un alto pero no absoluto
nivel de seguridad.
(n) "Equipo son los profesionales, a parte de los socios, incluyendo cualesquier
experto que emplee una firma.
(o) "Persona Externa Debidamente Calificada es una persona fuera de una firma
con las capacidades y competencias para desempearse como socio del
compromiso, por ejemplo un socio de otra firma, o un empleado (con la
experiencia apropiada) de cualesquier institucin profesional contable cuyos
miembros puedan realizar auditoras y revisiones de informacin financiera
histrica, u otros compromisos de aseguramiento y de servicios afines, o de una
organizacin que proporciones servicios apropiados de control de calidad.
Ele$en!# de "n S(!e$a de C#n!&#l de Cal(dad
7. El (!e$a de c#n!&#l de cal(dad de la F(&$a de4e (ncl"(& .#l0!(ca 7
.&#ced($(en!# 1"e !&a!en cada "n# de l# (G"(en!e ele$en!#:
(a) Re.#na4(l(dade de l# enca&Gad# de la cal(dad den!&# de la -(&$aK
(b) Re1"((!# 3!(c#K
(c) Ace.!ac()n 7 c#n!(n"ac()n de la &elac(#ne c#n el cl(en!e 7 l#
c#$.&#$(# e.ec0-(c#K
(d) Rec"&# I"$an#K
(e) ELec"c()n del c#$.&#$(#K
(f) S".e&;(()nK
8. La .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de c#n!&#l de cal(dad de4en e& d#c"$en!ad#
7 c#$"n(cada al .e&#nal de la -(&$aK Se espera que tales comunicaciones
describan las polticas y procedimientos de control de calidad y los objetivos a
alcanzar e incluye el mensaje de que cada persona tiene una responsabilidad
personal con la calidad y se espera que cumpla con estas polticas y procedimientos.
Adems, la firma reconoce la importancia de obtener la retroalimentacin de su
sistema de control de calidad por parte de su personal. Por lo tanto, insta a su
personal a comunicar sus opiniones o preocupaciones en materia de control de
calidad.
NICC ' 61
SERVICIOS AFINES
Re.#na4(l(dad de l# Enca&Gad# de la Cal(dad den!&# de la F(&$a
9. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# d(e2ad# .a&a .&#$#;e&
"na c"l!"&a (n!e&na 4aada en el c#n#c($(en!# de 1"e la cal(dad e eenc(al en
la eLec"c()n de l# c#$.&#$(#K Tale .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de4en
&e1"e&(& 1"e el D(&ec!#& ELec"!(;# 8# " e1"(;alen!e9 de la -(&$a #, eG'n
c#&&e.#nda, la /"n!a Ad$(n(!&a!(;a de #c(# de la F(&$a 8# " e1"(;alen!e9,
a"$an la &e.#na4(l(dad -(nal .#& el (!e$a de c#n!&#l de cal(dad de la
-(&$aK
10. La Direccin de la firma (y el ejemplo que da) influyen significativamente en la cultura
interna de la firma. La promocin de la cultura interna orientada a la calidad depende
de acciones y mensajes claros, constantes y frecuentes de todos los niveles de la
administracin de la firma que acenten las polticas y procedimientos de control de
calidad de la firma y los requisitos para:
(a) Realizar trabajos que cumplan con las normas profesionales y los requisitos
legales y regulatorios y
(b) Emitir informes que sean apropiados en las circunstancias.
Tales acciones y mensajes fomentan una cultura que reconoce y recompensa el
trabajo de alta calidad. Pueden ser comunicadas mediante seminarios de
entrenamiento, reuniones, dilogos formales o informales, las declaraciones de la
misin, boletines de noticias o breves memorandums. Estas son incorporadas en la
documentacin interna y el material de entrenamiento de la firma y en los
procedimientos de valorizacin del socio y del personal de manera que respalden y
refuercen la opinin de la firma sobre la importancia de la calidad y como, sta, debe
ser lograda en la prctica.
11. De particular importancia es la necesidad de la direccin de la firma de reconocer
que la estrategia de negocios de la firma est sujeta a los requisitos primordiales de
la firma para alcanzar la calidad en todos los compromisos que la firma desarrolle.
Por consiguiente:
(a) La firma asigna su responsabilidad de administracin de modo que las
consideraciones comerciales no eliminen la calidad del trabajo realizado.
(b) Las polticas y procedimientos de la firma que tratan la evaluacin del
desempeo, compensacin, y promocin (incluyendo los sistemas de incentivos)
con respecto a su personal, estn diseados para demostrar el compromiso
predominante de la firma con la calidad y
(c) La firma dedica los recursos suficientes para el desarrollo, documentacin y
apoyo a sus polticas y procedimientos de control de calidad.
12. C"ale1"(e& .e&#na # .e&#na a(Gnada c#n la &e.#na4(l(dad del (!e$a
de c#n!&#l de cal(dad de la -(&$a .#& el d(&ec!#& eLec"!(;# de la -(&$a # la /"n!a
NICC ' 62
SERVICIOS AFINES
Ad$(n(!&a!(;a de S#c(# de4e !ene& la e<.e&(enc(a "-(c(en!e 7 a.&#.(ada 7 la
ca.ac(dad 7 a"!#&(dad necea&(a, .a&a a"$(& e!a &e.#na4(l(dadK
13. La experiencia y capacidad suficiente y apropiada permiten a la persona o personas
responsables identificar y conocer los temas de control de calidad y desarrollar
polticas y procedimientos adecuados. Detentar un determinado nivel de autoridad
permite a la persona o personas implementar aquellas polticas y procedimientos.
Re1"((!# 5!(c#
14. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# d(e2ad# .a&a
.&#.#&c(#na&le "na eG"&(dad &aH#na4le de 1"e la -(&$a 7 " .e&#nal c"$.len
c#n l# &e1"((!# 3!(c# &ele;an!eK
15. Los requisitos ticos relacionados a las auditoras y revisiones de informacin
financiera histrica, y otros compromisos de aseguramiento y servicios afines
usualmente comprenden las Partes A y B del Cdigo de FAC junto con los requisitos
nacionales que sean ms restrictivos. El Cdigo de FAC establece los principios
fundamentales de tica profesional los que incluyen:
(a) ntegridad
(b) Objetividad
(c) Competencia Profesional y debido cuidado
(d) Confidencialidad y
(e) Comportamiento Profesional.
16. La Parte B del Cdigo de FAC incluye un enfoque conceptual para la independencia
de los compromisos de aseguramiento que tiene en cuenta las amenazas a la
independencia, las salvaguardas aceptadas y el inters pblico.
17. Las polticas y procedimientos de la firma acentan los principios fundamentales, los
cuales son reforzados en particular por (a) la direccin de la firma, (b) la educacin y
el entrenamiento, (c) la supervisin, y (d) un proceso para tratar con el
incumplimiento. La independencia en los compromisos de aseguramiento es tan
significativa que es tratada separadamente en los prrafos 18-27 posteriormente.
Estos prrafos necesitan ser ledos en conjunto con el Cdigo de FAC.
Inde.endenc(a
.&#.#&c(#na& "na eG"&(dad &aH#na4le de 1"e la -(&$a, " .e&#nal 7 eG'n
c#&&e.#nda, #!&# 1"e e!3n "Le!# a l# &e1"((!# de (nde.endenc(a
8(ncl"7end# e<.e&!# c#n!&a!ad# .#& la -(&$a 7 .e&#nal de la &ed de -(&$a9,
NICC ' 63
SERVICIOS AFINES
$an!(enen la (nde.endenc(a &e1"e&(da .#& el C)d(G# de IFAC 7 l# &e1"((!#
3!(c# nac(#naleK Tale .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de4en .e&$(!(& a la -(&$a:
(a) C#$"n(ca& " &e1"((!# de (nde.endenc(a a " .e&#nal, 7 eG'n
c#&&e.#nda a #!&# 1"e de4en c"$.l(& c#n e!# &e1"((!# e
(b) Iden!(-(ca& 7 e;al"a& la c(&c"n!anc(a 7 &elac(#ne 1"e c#n!(!"7an
a$enaHa a la (nde.endenc(a 7 !#$a& la acc(#ne a.&#.(ada .a&a
el($(na&la # &ed"c(&la a "n n(;el ace.!a4le $ed(an!e la a.l(cac()n de
al;aG"a&da #, ( e c#n(de&a a.&#.(ad#, &e!(&a&e # &en"nc(a& al
c#$.&#$(#K
19. Tale .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de4en &e1"e&(& 1"e:
(a) L# #c(# del c#$.&#$(# .&#.#&c(#nen a la -(&$a la (n-#&$ac()n
&ele;an!e ace&ca de l# c#$.&#$(# c#n cl(en!e, (ncl"7end# el alcance de
l# e&;(c(#, .a&a .e&$(!(& a la -(&$a e;al"a& el ($.ac!# !#!al, ( l# I"4(e&a,
#4&e l# &e1"((!# de (nde.endenc(aM
(b) El .e&#nal n#!(-(1"e .&#n!a$en!e a la -(&$a #4&e la c(&c"n!anc(a 7
&elac(#ne 1"e c#n!(!"7en "na a$enaHa a la (nde.endenc(a .a&a 1"e e
."eda !#$a& la acc()n c#&&e.#nd(en!e, 7
(c) La ac"$"lac()n 7 c#$"n(cac()n de !#da la (n-#&$ac()n &ele;an!e al
.e&#nal c#&&e.#nd(en!e de $#d# 1"e:
(i) La -(&$a 7 " .e&#nal ."edan de!e&$(na& &%.(da$en!e ( a!(-acen l#
&e1"((!# de (nde.endenc(a
(ii) La -(&$a ."ede $an!ene& 7 ac!"al(Ha& " &eG(!&# &elac(#nad# a la
(nde.endenc(a 7
(iii) La -(&$a ."ede !#$a& la acc(#ne a.&#.(ada &e.ec!# a la a$enaHa
(den!(-(cada a la (nde.endenc(aK
.&#.#&c(#nale la eG"&(dad &aH#na4le de 1"e e (n-#&$ada de !#da la
(n-&acc(#ne a l# &e1"((!# de (nde.endenc(a 7 1"e le .e&$(!a !#$a& la
acc(#ne a.&#.(ada .a&a &e#l;e& !ale (!"ac(#neK La .#l0!(ca 7
.&#ced($(en!# de4en (ncl"(& &e1"((!# .a&a 1"e:
(a) T#d# a1"ell# 1"e e!%n "Le!# a l# &e1"((!# de (nde.endenc(a
n#!(-(1"en (n$ed(a!a$en!e a la -(&$a de la (n-&acc(#ne a la (nde.endenc(a
de la c"ale e!%n en!e&ad#M
(b) La -(&$a c#$"n(1"e (n$ed(a!a$en!e la (n-&acc(#ne (den!(-(cada a e!a
.#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# a:
NICC ' 64
SERVICIOS AFINES
(i) El #c(# del c#$.&#$(# 1"(en, L"n!# c#n la -(&$a, nece(!a &e#l;e&
e!a (n-&acc()n 7
(ii) O!&# .e&#nal &ele;an!e en la -(&$a 7 a1"ell# "Le!# a l# &e1"((!#
de (nde.endenc(a 1"(ene !end&%n 1"e !#$a& la acc()n c#&&e.#nd(en!e
7
(c) C#$"n(cac()n (n$ed(a!a a la -(&$a, ( e necea&(#, .#& el #c(# del
c#$.&#$(# 7 la #!&a .e&#na &e-e&(d# en el "4.%&&a-# 849 8((9 de la
acc(#ne !#$ada .a&a &e#l;e& el a"n!#, de $#d# 1"e la -(&$a ."eda
de!e&$(na& ( e de4en !#$a& acc(#ne ad(c(#naleK
21. Las guas relacionadas a las amenazas a la independencia y las salvaguardas,
incluyendo aplicaciones a situaciones especficas, se precisan en la Seccin 8 del
Cdigo de FAC.
13
22. Al tomar conocimiento de una infraccin a las polticas y procedimientos de
independencia la firma comunicar inmediatamente la informacin relevante a los
socios del compromiso, a otros en la firma cuando sea apropiado y, segn
corresponda, a los expertos contratados por la firma y al personal de la red de firmas,
para que tomen la accin apropiada.
La accin apropiada por parte de la firma y el socio pertinente del compromiso
incluye la aplicacin de salvaguardas correspondientes para eliminar las amenazas a
la independencia o reducirlas a un nivel aceptable o retirarse del compromiso.
Adems, la firma proporciona educacin al personal sobre independencia que
requiere que sea independiente.
23. Al $en# "na ;eH al a2#, la -(&$a de4e #4!ene& c#n-(&$ac(#ne ec&(!a del
c"$.l($(en!# c#n " .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# #4&e (nde.endenc(a de !#d#
el .e&#nal de la -(&$a 1"e e &e1"(e&e 1"e ea (nde.end(en!e eG'n el C)d(G#
de IFAC 7 l# &e1"((!# 3!(c# nac(#naleK
24. Las confirmaciones escritas podran ser en papel o en forma electrnica. Obteniendo
la confirmacin y tomando las acciones apropiadas sobre la informacin que indica el
incumplimiento, la firma demuestra la importancia que le brinda a la independencia y
la convierte en un tema real y evidente para todo su personal.
25. El Cdigo de FAC discute la amenaza de familiaridad que podra ser creada por el
uso del mismo personal en un compromiso de aseguramiento por un largo periodo de
tiempo y las salvaguardas que podran ser apropiadas para abordar esta amenaza.
P#& c#n(G"(en!e, la -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!#:
(a) P&ec(and# l# c&(!e&(# .a&a la de!e&$(nac()n de la nece(dade de
$ed(da de al;aG"a&da .a&a &ed"c(& la a$enaHa de -a$(l(a&(dad a "n n(;el
13
Seccin 2=4 del Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Junio de 2448 " vigente a partir del 34 de Junio de
244;.
NICC ' 65
SERVICIOS AFINES
ace.!a4le c"and# e "a el $($# .e&#nal en "n c#$.&#$(# de
aeG"&a$(en!# .#& "n la&G# .e&(#d# de !(e$.# 7
(b) Pa&a !#da la a"d(!#&0a de e!ad# -(nanc(e&# de en!(dade 1"e c#!(Han
en la 4#la, &e1"e&(& la &#!ac()n del #c(# del c#$.&#$(# de."3 de "n
.e&(#d# e.ec0-(c# de !(e$.# en c"$.l($(en!# c#n el C)d(G# de IFAC 7 l#
&e1"((!# 3!(c# nac(#nale 1"e ean $% e!&(c!#K
26. Usar el mismo personal en los compromisos de aseguramiento por un prolongado
periodo de tiempo podra crear una amenaza de familiaridad o deteriorar de alguna
manera la calidad del funcionamiento del compromiso. Por lo tanto, la firma establece
criterios para determinar la necesidad de tomar medidas para reducir esta amenaza.
En la determinacin de criterios apropiados, la firma considera aspectos tales como
(a) la naturaleza del compromiso, incluyendo en que grado atae a asuntos de
inters pblico, y (b) la longitud del servicio del personal senior en el compromiso.
Ejemplos de medidas de salvaguarda incluyen la rotacin del personal principal o
socios o el requerimiento de una revisin del control de calidad del compromiso.
27. El Cdigo de FAC reconoce que la amenaza de familiaridad es particularmente
importante en el contexto de las auditoras de estados financieros de entidades que
cotizan en la bolsa. Para estas auditoras, el Cdigo de FAC requiere la rotacin del
socio del compromiso despus de un periodo predefinido de tiempo, normalmente no
ms de siete aos, y proporciona normas y guas relacionadas. Los requisitos
nacionales podran establecer periodos de rotacin ms cortos.
Ace.!ac()n 7 C#n!(n"ac()n de la Relac(#ne c#n el Cl(en!e 7 l#
C#$.&#$(# E.ec0-(c#
28. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# .a&a la ace.!ac()n 7
c#n!(n"ac()n de la &elac(#ne c#n el cl(en!e 7 l# c#$.&#$(# e.ec0-(c#,
d(e2ad# .a&a .&#.#&c(#na& "na eG"&(dad &aH#na4le de 1"e #la$en!e
e$.&ende&% # c#n!(n"a&% la &elac(#ne 7 c#$.&#$(# d#nde:
(a) =a7a c#n(de&ad# la (n!eG&(dad del cl(en!e 7 n# !enGa (n-#&$ac()n 1"e l#
c#nd"Hca a c#ncl"(& 1"e el cl(en!e ca&ece de (n!eG&(dadK
(b) E c#$.e!en!e .a&a &eal(Ha& el c#$.&#$(# 7 !(ene la ca.ac(dade, el
!(e$.# 7 l# &ec"&# .a&a &eal(Ha&l#M 7
(c) P"ede c"$.l(& c#n l# &e1"((!# 3!(c#K
La -(&$a de4e #4!ene& la (n-#&$ac()n 1"e c#n(de&e necea&(# en la
c(&c"n!anc(a an!e de ace.!a& "n c#$.&#$(# c#n "n n"e;# cl(en!e, c"and#
dec(de ( c#n!(n"a& c#n "n c#$.&#$(# e<(!en!e, 7 c"and# c#n(de&a el
ace.!a& "n n"e;# c#$.&#$(# c#n "n cl(en!e e<(!en!eK C"and# e Ia
(den!(-(cad# alG'n a"n!#, 7 la -(&$a dec(de ace.!a& # c#n!(n"a& la &elac()n c#n
el cl(en!e # "n c#$.&#$(# e.ec0-(c#, de4e d#c"$en!a& c#$# e &e#l;() el
a"n!#K
NICC ' 66
SERVICIOS AFINES
29. Con respecto a la integridad del cliente, los aspectos que la firma considera incluyen,
por ejemplo:
La identidad y la reputacin de los negocios de los propietarios principales del
cliente, del administrador principal, partes relacionadas y de aquellos con
jerarqua plena.
La naturaleza de las operaciones del cliente, incluyendo sus prcticas de
negocios.
nformacin acerca de la actitud de los propietarios principales del cliente,
administrador principal y aquellos con jerarqua plena, sobre materias tales como
la interpretacin agresiva de las normas contables y el ambiente de control
interno.
Si el cliente esta enrgicamente interesado en mantener los honorarios de la
firma lo ms bajo posible.
ndicaciones de una limitacin inapropiada en el alcance del trabajo.
ndicaciones de que el cliente podra estar involucrado en actividades de lavado
de dinero u otras actividades criminales.
Las razones para designar la propuesta de la firma y para no designar a la firma
anterior.
El grado de conocimiento que una firma tenga con respecto a la integridad del cliente
generalmente crecer dentro del contexto de la continua relacin con el cliente.
30. La informacin que obtiene la firma sobre tales asuntos podra provenir, por ejemplo,
de:
Comunicaciones con proveedores de servicios profesionales de contabilidad del
cliente, actuales o anteriores de acuerdo al Cdigo de FAC y discusiones con
terceros.
nvestigacin de otro personal de la firma o terceros tales como banqueros,
asesores legales y similares de la industria.
Bsqueda a fondo de bases de datos pertinentes.
31. Al considerar si la firma tiene las capacidades, competencia, tiempo y recursos para
hacerse cargo de un nuevo compromiso de un cliente nuevo o existente, la firma
revisa los requisitos especficos del compromiso y los perfiles existentes del socio y
del personal en todos los niveles relevantes. Los temas que la firma considera
incluyen si:
El personal de la firma tiene conocimiento de las industrias correspondientes o de
los temas en cuestin;
NICC ' 67
SERVICIOS AFINES
El personal de la firma tiene experiencia con los requisitos regulatorios o de
informacin correspondiente o la capacidad para obtener, efectivamente las
habilidades y el conocimiento necesario;
La firma tiene el personal suficiente con las capacidades y la competencia
necesaria;
Hay expertos disponibles, si fuera necesario;
Estn disponibles las personas que resuelven los criterios y los requisitos de la
elegibilidad para realizar la revisin del control de calidad del compromiso, segn
corresponda y
La firma esta en condiciones para culminar el compromiso dentro del plazo
establecido.
32. La firma tambin considera si aceptar un compromiso con un nuevo cliente o uno
existente puede dar lugar a un conflicto de inters real o percibido. Donde se
identifica un conflicto potencial, la firma considera si es apropiado aceptar el
compromiso.
33. Decidir si continuar una relacin con un cliente incluye la consideracin de los
aspectos ms significativos que se han presentado durante los compromisos
actuales o anteriores y sus implicaciones para continuar la relacin. Por ejemplo, un
cliente pudo haber comenzado a ampliar sus operaciones de negocios en un rea
donde la firma no posee el conocimiento ni la experiencia necesaria.
34. C"and# la -(&$a #4!(ene (n-#&$ac()n 1"e .#d&0a Ia4e& ca"ad# 1"e decl(ne "n
c#$.&#$(# 7 ( e!a (n-#&$ac()n I"4(e&a e!ad# d(.#n(4le c#n an!e&(#&(dad,
la .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# #4&e la c#n!(n"ac()n del c#$.&#$(# 7 la
&elac()n c#n el cl(en!e .#d&0an (ncl"(& c#n(de&ac(#ne de:
(a) La &e.#na4(l(dade .&#-e(#nale 7 leGale 1"e e a.l(can en la
c(&c"n!anc(a, (ncl"7end# ( Ia7 "n &e1"((!# .a&a 1"e la -(&$a (n-#&$e a la
.e&#na # .e&#na 1"e &eal(Ha&#n la de(Gnac()n #, en alG"n# ca#, a
la a"!#&(dade &eG"lad#&a, 7
(b) La .#(4(l(dad de cancela& el c#$.&#$(# # de &e!(&a&e del c#$.&#$(# 7
!e&$(na& la &elac()n c#n el cl(en!eK
35. Las polticas y procedimientos para retirarse de un compromiso o de ambas cosas de
un compromiso y de la relacin con el cliente, abordan temas que incluyen lo
siguiente:
Discutir con el nivel apropiado de la administracin del cliente y con aquellos con
encargados del gobierno corporativo respecto a la accin apropiada que la firma
debe tomar basada en los hechos y circunstancias relevantes.
NICC ' 68
SERVICIOS AFINES
Si la firma determina que es apropiado retirarse, discutir con el nivel apropiado de
la administracin del cliente y aquellos con encargados del gobierno corporativo
el retiro del compromiso o de ambos, del compromiso y de la relacin con el
cliente y las razones para llevarse a cabo este retiro.
Considerar si existe un requisito profesional, legal o regulatorio para que la firma
permanezca en sus labores o para que la firma informe del retiro del
compromiso, o de ambos, del compromiso y de la relacin con el cliente, junto
con las razones para el retiro, a las autoridades regulatorias.
Documentar los asuntos significativos, consultas, conclusiones y las bases de las
conclusiones.
Rec"&# ="$an#
.&#.#&c(#na&le la eG"&(dad &aH#na4le de 1"e !(ene el .e&#nal "-(c(en!e c#n
la ca.ac(dade, c#$.e!enc(a, 7 c#$.&#$(# c#n l# .&(nc(.(# de 3!(ca
necea&(# .a&a &eal(Ha& e!e c#$.&#$(# de ac"e&d# c#n la n#&$a
.&#-e(#nale 7 l# &e1"((!# leGale 7 &eG"la!#&(# 7 .a&a .e&$(!(& a la -(&$a #
a l# #c(# del c#$.&#$(# e$(!(& (n-#&$e 1"e ean a.&#.(ad# en la
c(&c"n!anc(aK
37. Tales polticas y procedimientos tratan los siguientes temas relativos al personal:
(a) Contratacin;
(b) Evaluacin de desempeo;
(c) Capacidades;
(d) Competencia;
(e) Desarrollo de la carrera;
(f) Promocin;
(g) Compensacin, y
(h) La estimacin del personal necesario.
El Tratamiento de estos temas permite a la firma comprobar el nmero y las
caractersticas de las personas requeridas para los compromisos que asume la firma.
El proceso de contratacin de la firma incluye procedimientos que ayudan a la firma a
seleccionar personas ntegras con la capacidad de desarrollar las capacidades y
competencias necesarias para realizar el trabajo de la firma.
38. Las capacidades y competencias son desarrolladas a travs de varios mtodos,
incluyendo los siguientes:
NICC ' 69
SERVICIOS AFINES
Educacin Profesional.
Desarrollo profesional continuo, incluyendo el entrenamiento.
Experiencia laboral.
Entrenamiento por un personal ms experimentado, por ejemplo, otros miembros
del equipo del compromiso.
39. La competencia continua del personal de la firma depende en un grado significativo
de un apropiado nivel de desarrollo profesional continuo de modo que el personal
mantenga sus conocimientos y capacidades. La firma por lo tanto resalta en sus
polticas y procedimientos la necesidad del entrenamiento continuo en todos los
niveles del personal de la firma y proporciona los recursos de entrenamiento
necesarios y la asistencia para permitir al personal desarrollar y mantener las
capacidades y competencias requeridas. Cuando son inasequibles los recursos
tcnicos y el entrenamiento interno, o por alguna otra razn, la firma puede emplear
una persona externa adecuadamente calificada para este propsito.
40. Los procedimientos de evaluacin de desempeo, compensacin y promocin de la
firma brindan el debido reconocimiento y recompensa al desarrollo y mantenimiento
de las competencias y el cumplimiento con los principios ticos. En particular, la
firma:
(a) Hace que el personal sea conciente de las expectativas de la firma con respecto
al desempeo y a los principios ticos;.
(b) Proporciona al personal evaluacin y asesora sobre desempeo, progreso y
desarrollo de la carrera; y
(c) Ayuda al personal a comprender que el ascenso a posiciones de mayor
responsabilidad depende, entre otras cosas, de la calidad del desempeo y la
observancia de los principios ticos y que el incumplimiento de las polticas y
procedimientos de la firma podra ocasionar una accin disciplinaria.
41. El tamao y las circunstancias de la firma influenciarn en la estructura del proceso
de evaluacin de desempeo de la firma. Las firmas pequeas, en particular, podran
emplear mtodos menos formales de evaluacin del desempeo de su personal.
A(Gnac()n de l# E1"(.# del C#$.&#$(#
42. La -(&$a de4e a(Gna& la &e.#na4(l(dad de cada c#$.&#$(# al #c(# del
c#$.&#$(#K La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# 1"e
&e1"(e&an 1"e:
(a) La (den!(dad 7 el &#l del #c(# del c#$.&#$(# ean c#$"n(cad# a l#
$(e$4&# .&(nc(.ale de la ad$(n(!&ac()n del cl(en!e 7 a a1"ell#
enca&Gad# del G#4(e&n# c#&.#&a!(;#M
NICC ' 70
SERVICIOS AFINES
(b) El #c(# del c#$.&#$(# !enGa la ca.ac(dade, c#$.e!enc(a, a"!#&(dad 7
el !(e$.# a.&#.(ad# .a&a dee$.e2a& e!e &#lM 7
(c) La &e.#na4(l(dade del #c(# del c#$.&#$(# e!3n cla&a$en!e
de-(n(da 7 c#$"n(cada a e!e #c(#K
43. Las polticas y procedimientos incluyen sistemas para supervisar la carga de trabajo
y la disponibilidad de los socios del compromiso para permitir a estas personas tener
el tiempo suficiente para cumplir adecuadamente con sus responsabilidades.
44. La -(&$a !a$4(3n de4e a(Gna& al .e&#nal adec"ad# c#n la ca.ac(dade,
c#$.e!enc(a 7 !(e$.# necea&(# .a&a &eal(Ha& l# c#$.&#$(# de ac"e&d# c#n
la n#&$a .&#-e(#nale 7 l# &e1"((!# leGale 7 &eG"la!#&(# 7 .e&$(!(& a la
-(&$a # a l# #c(# del c#$.&#$(# e$(!(& (n-#&$e 1"e ean a.&#.(ad# en
la c(&c"n!anc(aK
45. La firma establece procedimientos para evaluar las capacidades y competencias del
personal. Las capacidades y competencias consideradas cuando se asignan los
equipos del compromiso y en la determinacin del nivel de supervisin requerido,
incluyen las siguientes:
Comprensin y experiencia prctica en compromisos de naturaleza y complejidad
similar a travs del entrenamiento y participacin correspondiente.
Comprensin de las normas profesionales y los requisitos legales y regulatorios.
El conocimiento tcnico apropiado, incluyendo el conocimiento sobre tecnologas
de la informacin relevantes.
Conocimiento apropiado de las industrias en las cuales opera el cliente.
Capacidad de aplicar criterio profesional.
Comprensin de polticas y procedimientos de control de calidad de la firma.
Dee$.e2# del C#$.&#$(#
.&#.#&c(#na&le "na eG"&(dad &aH#na4le de 1"e l# c#$.&#$(# #n
dee$.e2ad# de ac"e&d# c#n la n#&$a .&#-e(#nale 7 l# &e1"((!#
leGale 7 &eG"la!#&(# 7 de 1"e la -(&$a # el #c(# del c#$.&#$(# e$(!e
(n-#&$e 1"e #n a.&#.(ad# en la c(&c"n!anc(aK
47. A travs de sus polticas y procedimientos, la firma busca establecer consistencia en
la calidad del desempeo del compromiso. Esto frecuentemente es conseguido a
travs de manuales escritos o electrnicos, herramientas de software u otras formas
de documentos estandarizados y materiales de orientacin especficos sobre la
industria o temas especficos. Los principales aspectos son los siguientes:
NICC ' 71
SERVICIOS AFINES
Cmo son informados los equipos sobre el compromiso para obtener una
comprensin de los objetivos de su trabajo.
Procesos para el cumplimiento con las normas aplicables al compromiso.
Procesos de supervisin, entrenamiento y tutora y seguimiento del personal del
compromiso.
Mtodos de revisin del trabajo realizado, los juicios significativos y la forma del
informe que ha sido emitido.
Documentacin apropiada del trabajo realizado y del tiempo y grado de la
revisin.
Procesos para mantener actualizadas todas las polticas y procedimientos.
48. Es importante que todos los miembros del equipo del compromiso comprendan los
objetivos del trabajo que estn desempeando. El trabajo en equipo y el
entrenamiento son necesarios para ayudar a los miembros menos experimentados
del equipo del compromiso a comprender claramente los objetivos del trabajo
asignado.
49. La supervisin incluye lo siguiente:
Seguimiento del progreso del compromiso.
Considerar las capacidades y competencias de los miembros individuales del
equipo del compromiso, si tienen el tiempo suficiente para llevar a cabo su
trabajo, si comprenden sus instrucciones y si el trabajo esta siendo realizado de
acuerdo con el enfoque previsto para el compromiso.
Tratar los temas significativos que surgen durante el compromiso, considerando
su importancia y modificando el enfoque previsto apropiadamente.
dentificar los temas para consulta o consideracin por los miembros del equipo
ms experimentados durante el compromiso.
50. Las responsabilidades de revisin son determinadas sobre la base de que los
miembros del equipo del compromiso ms experimentados, incluyendo el socio del
compromiso, revisan el trabajo realizado por los miembros del equipo con menos
experiencia. Los revisores consideran si:
(a) El trabajo ha sido realizado de acuerdo con las normas profesionales y los
requisitos legales y regulatorios;
(b) Han surgido temas significativos para consideracin adicional;
(c) Se han llevado a cabo las consultas apropiadas y las conclusiones resultantes
han sido documentadas e implantadas;
NICC ' 72
SERVICIOS AFINES
(d) Existe una necesidad de revisar la naturaleza, los tiempos y el grado del trabajo
realizado;
(e) El trabajo realizado apoya las conclusiones surgidas y est apropiadamente
documentado;
(f) La evidencia obtenida es suficiente y apropiada para sustentar el informe; y
(g) Se han logrado los objetivos de los procedimientos del compromiso.
C#n"l!a
.&#.#&c(#na&le "na eG"&(dad &aH#na4le de 1"e:
(a) Se lle;an a ca4# la c#n"l!a a.&#.(ada #4&e l# !e$a d(-0c(le #
.#l3$(c#M
(b) E!%n d(.#n(4le &ec"&# "-(c(en!e .a&a .e&$(!(& 1"e e lle;e a ca4# la
c#n"l!a a.&#.(adaM
(c) La na!"&aleHa 7 el alcance de !ale c#n"l!a e!%n d#c"$en!ad#M 7
(d) La c#ncl"(#ne &e"l!an!e de la c#n"l!a #n d#c"$en!ada e
($.lan!adaK
52. La consulta incluye discusiones, al nivel profesional apropiado con personas dentro o
fuera de la firma que tengan experiencia especializada, para resolver un asunto difcil
o polmico.
53. La consulta utiliza recursos de investigacin apropiados as como la experiencia
colectiva y la pericia tcnica de la firma. La consulta ayuda a promover la calidad y
mejora la aplicacin del juicio profesional. La firma busca establecer una cultura en la
cual la consulta sea reconocida como una fortaleza y anima al personal a consultar
sobre los asuntos difciles o polmicos.
54. La consulta efectiva con otros profesionales requiere que a aquellos consultados se
les brinde todos los hechos relevantes que les permitan proporcionar una asesora
informada sobre asuntos tcnicos, ticos u otros. Los procedimientos de consulta
requieren la consulta a aquellos que tengan los conocimientos apropiados,
antigedad y experiencia dentro de la firma (o, segn corresponda fuera de la firma)
sobre los asuntos tcnicos, ticos u otros asuntos significativos y la apropiada
documentacin e implantacin de las conclusiones resultantes de las consultas.
55. Una firma que necesita realizar una consulta externa, por ejemplo, una firma sin los
recursos internos adecuados, podra valerse de los servicios de asesora
proporcionados por (a) otras firmas, (b) instituciones profesionales y regulatorias, u
(c) organizaciones comerciales que proporcionan servicios relevantes de control de
NICC ' 73
SERVICIOS AFINES
calidad. Antes de contratar tales servicios, la firma considerar si el proveedor
externo esta adecuadamente calificado para este propsito.
56. La documentacin de las consultas con otros profesionales que involucren temas
difciles o contenciosos es acordada por ambas partes, la persona que busca la
consulta y la persona consultado. La documentacin es lo suficientemente completa
y detallada para permitir la comprensin de:
(a) El tema sobre el cual se esta realizando la consulta y
(b) Los resultados de la consulta, incluyendo cualesquier decisin tomada, el
sustento para aquellas decisiones y cmo fueron implementadas.
D(-e&enc(a de O.(n()n
57. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# .a&a en-&en!a& 7 &e#l;e&
la d(-e&enc(a de #.(n()n den!&# del e1"(.# del c#$.&#$(#, c#n a1"ell#
c#n"l!ad#, 7 d#nde ea a.l(ca4le, en!&e el #c(# del c#$.&#$(# 7 el &e;(#&
del c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(#K La c#ncl"(#ne 1"e "&Lan de4en e&
d#c"$en!ada e ($.le$en!adaK
58. Tales procedimientos fomentan la identificacin de diferencias de opinin en un
estado inicial, proporcionan pautas claras en cuanto a los pasos sucesivos que se
tomarn despus de eso y requieren la documentacin con respecto a la resolucin
de las diferencias y la implementacin de las conclusiones alcanzadas. El (n-#&$e
n# de4e e& e$(!(d# Ia!a 1"e el a"n!# e!e &e"el!#K
59. Una firma usando una persona externa adecuadamente calificada para conducir una
revisin del control de calidad del compromiso reconoce que pueden presentarse
diferencias de opinin y establece procedimientos para resolver tales diferencias; por
ejemplo, mediante la consulta con otro profesional en ejercicio o firma, o con un
profesional o institucin reguladora.
Re;(()n del C#n!&#l de Cal(dad del C#$.&#$(#
60. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# &e1"(&(end#, .a&a l#
c#$.&#$(# a.&#.(ad#, "na &e;(()n de c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(#
1"e .&#.#&c(#ne "na e;al"ac()n #4Le!(;a de l# L"(c(# (Gn(-(ca!(;# &eal(Had#
.#& el e1"(.# del c#$.&#$(# 7 la c#ncl"(#ne alcanHada en la -#&$"lac()n
del (n-#&$eK Tale .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de4en:
(a) Re1"e&(& "na &e;(()n de c#n!&#l de cal(dad del aeG"&a$(en!# .a&a
a"d(!#&0a a e!ad# -(nanc(e&# de en!(dade 1"e c#!(Han en la 4#laM
(b) E<.#ne& l# c&(!e&(# en 4ae a l# c"ale !#da la #!&a a"d(!#&0a 7
&e;((#ne de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a I(!)&(ca 7 #!&# c#$.&#$(# de
aeG"&a$(en!# 7 e&;(c(# a-(ne, de4en e& e;al"ada .a&a de!e&$(na& (
e Ia &eal(Had# "na &e;(()n de c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# 7
NICC ' 74
SERVICIOS AFINES
(c) Re1"e&(& "na &e;(()n del c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# .a&a !#d# l#
c#$.&#$(# 1"e &e'nan l# c&(!e&(# e!a4lec(d# en c"$.l($(en!# del
"4.%&&a-# 849K
61. La .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de la -(&$a de4en &e1"e&(& la -(nal(Hac()n de la
&e;(()n del c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# an!e de 1"e el (n-#&$e ea
e$(!(d#K
62. Los criterios que una firma considera cuando determina qu compromisos que no
sean auditoras de estados financieros de que cotizan en la bolsa, deben estar
sujetos a una revisin de control de calidad del compromiso, incluyen los siguientes:
La naturaleza del compromiso, incluyendo en qu grado los asuntos de inters
pblico se vean afectados.
La identificacin de circunstancias inusuales o riesgos en un compromiso o en
una clase de compromisos.
Si las leyes o regulaciones requieren una revisin del control de calidad del
compromiso.
63. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# 1"e .&ec(en:
(a) La na!"&aleHa, !(e$.# 7 alcance de "na &e;(()n de c#n!&#l de cal(dad del
c#$.&#$(#M
(b) L# c&(!e&(# .a&a la eleG(4(l(dad de l# &e;(#&e del c#n!&#l de cal(dad del
c#$.&#$(# 7
(c) L# &e1"((!# de d#c"$en!ac()n .a&a "na &e;(()n de c#n!&#l de cal(dad
del c#$.&#$(#K
(aturale#a, oportunidad y alcance de la -evisin de Control de Calidad del
Compromiso
64. Una revisin de control de calidad del compromiso normalmente involucra una
discusin con el socio del compromiso, una revisin de los estados financieros o de
otra informacin referente al tema en cuestin y una revisin del informe, y, en
particular, la consideracin de si el informe es apropiado. Tambin involucra una
revisin de los papeles de trabajo relacionados a los juicios significativos tomados
por el equipo del compromiso y las conclusiones alcanzadas. El alcance de la
revisin depende de la complejidad del compromiso y del riesgo de que el informe
pudiera no ser adecuado en las circunstancias. La revisin no reduce la
responsabilidad del socio del compromiso.
65. Una revisin del control de calidad de un compromiso para auditoras a estados
financieros de entidades que cotizan en la bolsa incluyen las siguientes
consideraciones:
NICC ' 75
SERVICIOS AFINES
La evaluacin del equipo del compromiso de la independencia de la firma en
relacin al compromiso especfico.
Riesgos significativos identificados durante el compromiso y la respuesta a estos
riesgos.
Juicios realizados, particularmente con respecto a la importancia de los
principales riesgos.
Si se han realizado las consultas apropiadas sobre asuntos que involucran
diferencias de opinin u otros asuntos difciles o contenciosos y las conclusiones
alcanzadas de esas consultas.
La significancia y disposicin de las declaraciones errneas corregidas y sin
corregir identificadas durante el compromiso.
Los asuntos que deben ser comunicados a la administracin y a los encargados
del gobierno corporativo y; cuando sea aplicable, a otras partes tales como
instituciones reguladoras.
Si los papeles de trabajo seleccionados para revisin reflejan el trabajo efectuado
en relacin con los juicios significativos y sustentan las conclusiones alcanzadas.
La idoneidad del informe que va a ser emitido.
Las revisiones del control de calidad de los compromisos para otros compromisos
que no sean auditoras de estados financieros de entidades que cotizan en la bolsa
podran, dependiendo de las circunstancias, incluir algunas o todas estas
consideraciones.
66. El revisor del control de calidad del compromiso conduce la revisin de una manera
oportuna en las etapas apropiadas durante el compromiso para poder resolver
oportunamente materias significativas a satisfaccin del revisor antes de que sea
emitido el informe.
67. Cuando el revisor de control de calidad del compromiso realiza recomendaciones
que no sean aceptadas por el socio del compromiso y el asunto no se resuelve a
satisfaccin del revisor, el informe no es emitido hasta que el asunto sea resuelto
siguiendo los procedimientos de la firma para tratar con las diferencias de opinin.
Criterios para la $legibilidad de los -evisores de Control de Calidad del Compromiso
68. La .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de la -(&$a de4en !&a!a& la de(Gnac()n de l#
&e;(#&e de c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# 7 e!a4lece& " eleG(4(l(dad a
!&a;3 de:
(a) La cal(-(cac(#ne !3cn(ca &e1"e&(da .a&a dee$.e2a& el &#l, (ncl"7end#
la e<.e&(enc(a 7 a"!#&(dad necea&(a 7
NICC ' 76
SERVICIOS AFINES
(b) En 1"3 $ed(da ."ede e& c#n"l!ad# "n &e;(#& de c#n!&#l de cal(dad del
c#$.&#$(# #4&e el c#$.&#$(# (n c#$.&#$e!e& la #4Le!(;(dad del
&e;(#&K
69. Los procedimientos y polticas de la firma sobre las calificaciones tcnicas de los
revisores de control de calidad del compromiso abordan temas como la pericia,
experiencia y autoridad tcnica necesaria para desempear el rol. Lo que constituye
la pericia, experiencia y autoridad tcnica apropiada y suficiente depende de las
circunstancias del compromiso. Adems, el revisor de control de calidad del
compromiso para una auditora de estados financieros de una entidad que cotiza en
la bolsa, es una persona con la experiencia y autoridad suficiente y apropiada para
actuar como socio del compromiso de auditora, en auditoras de estados financieros
de entidades que cotizan en la bolsa.
70. Las polticas y procedimientos de la firma estn diseados para mantener la
objetividad del revisor de control de calidad de compromiso. Por ejemplo, el revisor
de control de calidad del compromiso:
(a) No es seleccionado por el socio del compromiso;
(b) No participa de alguna manera en el compromiso durante el periodo de la
revisin;
(c) No toma decisiones por el equipo del compromiso y
(d) No est sujeto a otras consideraciones que puedan amenazar la objetividad del
revisor.
71. El socio del compromiso podra consultar al revisor de control de calidad del
compromiso durante el compromiso. Tal consulta no necesita comprometer la
elegibilidad del revisor de control de calidad del compromiso para desempear este
rol. Donde la naturaleza y alcance de las consultas llegan a ser significativos, sin
embargo, el equipo del compromiso y el revisor tiene cuidado de mantener la
objetividad del revisor. Cuando esto no es posible, designan a otra persona dentro de
la firma o una persona externa adecuadamente calificada para tomar el rol de revisor
de control de calidad del compromiso o de la persona a ser consultada sobre el
compromiso. La firma proporciona polticas para el reemplazo del revisor de control
de calidad del compromiso cuando la capacidad para realizar una revisin objetiva
pudiera verse deteriorada.
72. Personas externas adecuadamente calificadas podran ser contratadas donde hay
slo profesionales en ejercicio o cuando las firmas pequeas identifican
compromisos que requieran revisiones de control de calidad del compromiso.
Alternativamente, algunos profesionales en ejercicio nicos o firmas pequeas
podran desear usar otras firmas para facilitar las revisiones de control de calidad del
compromiso. Cuando la firma contrata personas externas adecuadamente
calificadas, sigue los requisitos y guas de los prrafos 68-71.
NICC ' 77
SERVICIOS AFINES
*ocumentacin de la -evisin de Control de Calidad del Compromiso
73. La .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# #4&e la d#c"$en!ac()n de la &e;(()n de
c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(#, de4e &e1"e&(& d#c"$en!ac()n en la 1"e:
(a) L# .&#ced($(en!# &e1"e&(d# .#& la .#l0!(ca de la -(&$a #4&e &e;(()n
de c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# Ian (d# &eal(Had#M
(b) La &e;(()n de c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# Ia (d# c#$.le!ada an!e
de la e$(()n del (n-#&$e 7
(c) El &e;(#& n# e!% en!e&ad# de n(nG'n a"n!# (n &e#l;e& 1"e ."d(e&a
ca"a& 1"e c&ea 1"e l# L"(c(# (Gn(-(ca!(;# e<.&ead# .#& el e1"(.# del
c#$.&#$(# 7 la c#ncl"(#ne alcanHada n# ean a.&#.(adaK
M#n(!#&e#
.&#.#&c(#na& "na eG"&(dad &aH#na4le de 1"e la .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!#
&elac(#nad# al (!e$a de c#n!&#l de cal(dad #n a.&#.(ad#, adec"ad#,
#.e&an e-ec!(;a$en!e 7 e c"$.len en la .&%c!(caK Tale .#l0!(ca 7
.&#ced($(en!# de4en (ncl"(& "na c#n(de&ac()n 7 "na e;al"ac()n en c"&# del
(!e$a de c#n!&#l de cal(dad de la -(&$a, (ncl"7end# "na (n.ecc()n .e&()d(ca
de "na elecc()n de c#$.&#$(# -(nal(Had#K
75. El propsito de monitorear o supervisar el cumplimiento con las polticas y
procedimientos de control de calidad es proporcionar una evaluacin de:
(a) La observancia de las normas profesionales y de los requisitos legales y
regulatorios;
(b) Si el sistema de control de calidad ha sido apropiadamente diseado e
implantado efectivamente; y
(c) Si las polticas y procedimientos de control de calidad de la firma han sido
apropiadamente aplicados, de modo que los informes que son emitidos por la
firma o los socios del compromiso son apropiados en las circunstancias.
76. La firma confa la responsabilidad del proceso de supervisin a un socio o socios u
otras personas con la experiencia y autoridad suficientes y apropiadas en la firma
para asumir esta responsabilidad. La Supervisin del sistema de control de calidad
de la firma es desempeada por personas competentes y abarca la conveniencia del
diseo y la efectividad del funcionamiento del sistema de control de calidad.
77. La consideracin y evaluacin en curso del sistema de control de calidad incluye
aspectos tales como las siguientes:
Anlisis de:
NICC ' 78
SERVICIOS AFINES
o Nuevos desarrollos en las normas profesionales y los requisitos legales y
regulatorios, y como son reflejados en las polticas y procedimientos de la
firma segn corresponda;
o Confirmacin escrita del cumplimiento con las polticas y procedimientos
sobre independencia;
o Desarrollo profesional continuo, incluyendo entrenamiento; y
o Decisiones relacionadas a la aceptacin y continuacin de las relaciones con
el cliente y los compromisos especficos.
Determinacin de las acciones correctivas a ser tomadas y de las mejoras que se
harn en el sistema, incluyendo la incorporacin de la retroalimentacin dentro
de las polticas y procedimientos de la firma relacionados a la educacin y al
entrenamiento.
Comunicacin apropiada al personal de la firma acerca de las debilidades
identificadas en el sistema, en el nivel de comprensin del sistema, o en su
cumplimiento.
Seguimiento por parte del personal apropiado de la firma para asegurar que las
modificaciones necesarias a las polticas y procedimientos de control de calidad
sean realizadas oportunamente.
78. La inspeccin de una seleccin de compromisos finalizados es normalmente
realizada en base a ciclos. Los compromisos seleccionados para la inspeccin
incluyen al menos un compromiso por cada socio del compromiso durante un ciclo de
la inspeccin, la cual abarca normalmente no ms de tres aos. La manera en la cual
el ciclo de inspeccin es organizado, incluyendo la programacin de la seleccin de
compromisos individuales, depende de muchos factores, incluyendo los siguientes:
El tamao de la firma.
El nmero de oficinas y la localizacin geogrfica.
Los resultados de los procesos de supervisin previos.
El grado de autoridad del personal y de los directores (por ejemplo, si las oficinas
individuales estn autorizadas para conducir sus propias inspecciones o si slo la
oficina principal o matriz podra conducirla).
La naturaleza y complejidad de la prctica y organizacin de la firma.
El riesgo asociado con los clientes de la firma y los compromisos especficos.
79. El proceso de inspeccin incluye la seleccin de compromisos individuales, algunos
de los cuales pueden ser seleccionados sin notificacin previa al equipo del
compromiso. Aquellos que examinan los contratos no estn involucrados en el
NICC ' 79
SERVICIOS AFINES
desempeo del compromiso o de la revisin del control de calidad del compromiso.
Al determinar el alcance de las inspecciones, la firma debera tener en cuenta el
alcance o conclusiones de un programa externo independiente de inspeccin. Sin
embargo, un programa externo de inspeccin independiente no acta como
substituto del propio programa de supervisin interna de la firma.
80. Las firmas pequeas y los profesionales individuales en ejercicio podran desear
emplear una persona externa debidamente calificada u otra firma para llevar a cabo
la inspeccin del compromiso y otros procedimientos de supervisin.
Alternativamente, podran querer establecer acuerdos para compartir recursos con
otras organizaciones apropiadas para facilitar las actividades de supervisin.
81. La -(&$a de4e e;al"a& el e-ec!# de la de-(c(enc(a c#n#c(da c#$# &e"l!ad#
del .&#ce# de ".e&;(()n 7 de4e de!e&$(na& ( #n:
(a) Ca# 1"e n# (nd(can necea&(a$en!e 1"e el (!e$a de c#n!&#l de cal(dad
de la -(&$a e (n"-(c(en!e .a&a .&#.#&c(#na& la eG"&(dad &aH#na4le de 1"e
e c"$.le c#n la n#&$a .&#-e(#nale 7 l# &e1"((!# leGale 7
&eG"la!#&(#, 7 1"e l# (n-#&$e e$(!(d# .#& la -(&$a # l# #c(# del
c#$.&#$(# #n a.&#.(ad# en la c(&c"n!anc(a #
(b) De-(c(enc(a (!3$(ca, &e.e!(!(;a " #!&a de-(c(enc(a (Gn(-(ca!(;a 1"e
&e1"(e&en "na .&#n!a acc()n c#&&ec!(;aK
82. La -(&$a de4e c#$"n(ca& a l# #c(# &ele;an!e del c#$.&#$(# 7 #!&#
.e&#nal a.&#.(ad# la de-(c(enc(a c#n#c(da c#$# &e"l!ad# del .&#ce# de
".e&;(()n 7 la &ec#$endac(#ne .a&a la a.&#.(ada acc()n c#&&ec!(;aK
83. La e;al"ac()n .#& .a&!e de la -(&$a de cada !(.# de de-(c(enc(a de4e da& c#$#
&e"l!ad# &ec#$endac(#ne .a&a "na # $% de la (G"(en!e acc(#ne:
(a) T#$a& la acc()n c#&&ec!(;a a.&#.(ada en &elac()n a "n c#$.&#$(#
(nd(;(d"al # a "n $(e$4&# del .e&#nalM
(b) La c#$"n(cac()n de la c#ncl"(#ne a a1"ell# &e.#na4le del
en!&ena$(en!# 7 el dea&&#ll# .&#-e(#nalM
(c) Ca$4(# en la .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de c#n!&#l de cal(dadM 7
(d) Acc()n d(c(.l(na&(a c#n!&a a1"ell# 1"e (nc"$.len la .#l0!(ca 7
.&#ced($(en!# de la -(&$a, e.ec(al$en!e a1"ell# 1"e l# Iacen
&e.e!(da$en!eK
84. C"and# l# &e"l!ad# de l# .&#ced($(en!# de ".e&;(()n (nd(can 1"e "n
(n-#&$e .#d&0a e& (na.&#.(ad# # 1"e e #$(!(e&#n .&#ced($(en!# d"&an!e la
eLec"c()n del c#$.&#$(#, la -(&$a de4e de!e&$(na& 1"e acc()n ad(c(#nal e
a.&#.(ada .a&a c"$.l(& c#n la n#&$a .&#-e(#nale 7 &e1"((!# leGale 7
&eG"la!#&(# &ele;an!eK Ta$4(3n de4e c#n(de&a& el #4!ene& ae#&0a leGalK
NICC ' 80
SERVICIOS AFINES
85. Al $en# "na ;eH al a2#, la -(&$a de4e c#$"n(ca& l# &e"l!ad# del $#n(!#&e#
# ".e&;(()n de " (!e$a de c#n!&#l de cal(dad a l# #c(# del c#$.&#$(#
7 #!&a .e&#na a.&#.(ad# den!&# de la -(&$a, (ncl"7end# el d(&ec!#& eLec"!(;#
de la -(&$a #, ( e a.&#.(ad#, a la L"n!a ad$(n(!&ad#&a de #c(#K Tal
c#$"n(cac()n de4e .e&$(!(& a la -(&$a 7 a d(cIa .e&#na !#$a& la acc()n
a.&#.(ada 7 #.#&!"na c"and# ea necea&(# de ac"e&d# c#n " &#le 7
&e.#na4(l(dade de-(n(d#K La In-#&$ac()n c#$"n(cada de4e (ncl"(& l#
(G"(en!e:
(a) Una dec&(.c()n de l# .&#ced($(en!# de ".e&;(()n &eal(Had#K
(b) La c#ncl"(#ne e4#Hada .#& l# .&#ced($(en!# de ".e&;(()nK
(c) D#nde ea a.&#.(ad#, "na dec&(.c()n de la de-(c(enc(a (!3$(ca,
&e.e!(!(;a " #!&a de-(c(enc(a (Gn(-(ca!(;a 7 de la acc(#ne !#$ada
.a&a &e#l;e& # c#&&eG(& !ale de-(c(enc(aK
86. La informacin sobre las deficiencias identificadas a personas apropiadas que no
sean los socios del compromiso, normalmente no incluyen la identificacin del
compromiso especfico en cuestin, a menos que tal identificacin sea necesaria
para el cumplimiento apropiado de las responsabilidades de estas personas.
87. Algunas firmas operan como parte de una red y, pueden implantar algunos o todos
sus procedimientos de monitoreo sobre la base de la red. Cuando las firmas no estn
dentro de la red y operan bajo polticas y procedimientos de monitoreo comunes
diseados para cumplir con esta NCC y estas firmas ponen su confianza en tales
sistemas de supervisin:
(a) Al menos anualmente, la red comunica el alcance total, el grado y los resultados
del proceso de monitoreo a las personas correspondientes dentro de la red de
firmas;
(b) La red comunica oportunamente cualesquier deficiencia identificada en el
sistema de control de calidad a las personas correspondientes dentro de la firma
o firmas pertinentes dentro de la red para poder tomar las acciones necesarias; y
(c) Los socios del compromiso de la red de firmas, son llamados a confiar en los
resultados del proceso de monitoreo implantado dentro de la firma, a menos que
las firmas o la red indique lo contrario.
88. Documentacin apropiada relacionada con el monitoreo:
(a) Precisar los procedimientos de supervisin, incluyendo el procedimiento para la
seleccin de compromisos finalizados que sern inspeccionados;
(b) Registros de evaluacin de:
NICC ' 81
SERVICIOS AFINES
(i) La observancia de las normas profesionales y de los requisitos regulatorios y
legales;
(ii) Si el sistema de control de calidad ha sido apropiadamente diseado e
implantado efectivamente; y
(iii) Si las polticas y procedimientos de control de calidad de la firma han sido
apropiadamente aplicados, de modo que los informes emitidos por la firma o
los socios del compromiso sean apropiados en las circunstancias; y
(c) dentificar las deficiencias conocidas, evaluar sus efectos, y precisar las bases
para determinar si y que accin adicional es necesaria.
F"eLa 7 AleGa!#
.&#.#&c(#na&le la eG"&(dad &aH#na4le de 1"e a4#&da a.&#.(ada$en!e el !e$a
de:
(a) La 1"eLa 7 ac"ac(#ne de 1"e el !&a4aL# e-ec!"ad# .#& la -(&$a n#
c"$.le c#n la n#&$a .&#-e(#nale 7 l# &e1"((!# leGale 7
&eG"la!#&(#M 7
(b) La ac"ac(#ne de (nc"$.l($(en!# c#n el (!e$a de c#n!&#l de cal(dad de
la -(&$aK
90. Las quejas y acusaciones (las cuales no incluyen las que son claramente frvolas)
podran originarse dentro o fuera de la firma. Estas podran ser presentadas por
personal de la firma, clientes o terceros. Pueden ser recibidas por los miembros del
equipo del compromiso u otro personal de la firma.
91. Como parte de este proceso, la firma establece canales claramente definidos para
que el personal de la firma presente haga pblica su preocupacin de manera que
les permita presentarse sin temor a represalias.
92. La firma investiga tales quejas y acusaciones de acuerdo con las polticas y
procedimientos establecidos. La investigacin es supervisada por un socio con la
experiencia y autoridad suficiente y apropiada dentro de la firma pero que no est
involucrado en el compromiso e incluye a un asesor legal segn sea necesario. Las
firmas pequeas y los profesionales individuales en ejercicio podran usar los
servicios de una persona externa adecuadamente calificada o de otra firma para
llevar a cabo la investigacin. Las quejas, acusaciones y las respuestas a ellos
deben ser documentadas.
93. Cuando los resultados de las investigaciones indican deficiencias en el diseo u
operacin de las polticas y procedimientos de control de calidad de la firma, o el
incumplimiento con el sistema de control de calidad de la firma por una persona o
personas, la firma toma la accin correspondiente como se discuti en el prrafo 83.
NICC ' 82
SERVICIOS AFINES
D#c"$en!ac()n
94. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# &e1"(&(end# la
d#c"$en!ac()n a.&#.(ada .a&a .&#.#&c(#na& e;(denc(a de la #.e&ac()n de cada
ele$en!# de " (!e$a de c#n!&#l de cal(dadK
95. Cmo se documentan tales temas es decisin de la firma. Por ejemplo, las firmas
grandes podran usar bases de datos electrnicas para documentar temas tales
como las confirmaciones de independencia, evaluaciones de desempeo y los
resultados de las inspecciones de supervisin. Las firmas pequeas podran usar
mtodos ms informales tales como notas manuales, listas de verificacin y
formularios.
96. Los factores a considerar en la determinacin de la forma y contenido de la
documentacin que evidencien el funcionamiento de cada uno de los elementos del
sistema de control de calidad incluyen los siguientes:
El tamao de la firma y el nmero de oficinas.
El grado de autoridad del personal y de las oficinas.
La naturaleza y complejidad de la prctica y organizacin de la firma.
97. La firma conserva esta documentacin por un periodo de tiempo suficiente para
permitir a aquellos que realizan los procedimientos de supervisin evaluar el
cumplimiento de la firma con su sistema de control de calidad o por un periodo ms
prolongado de tiempo si es requerido por las leyes o regulaciones.
FecIa E-ec!(;a de ,(Genc(a
98. Los sistemas de control de calidad en cumplimiento con la NCC, son requeridos
para ser establecidos a partir del 15 de junio de 2005. Las firmas consideran los
arreglos transitorios apropiados para los compromisos en proceso a esta fecha.
Pe&.ec!(;a del Sec!#& P'4l(c#
=> "lgunos de los t1rminos de la (ICC, tales como Csocio del compromisoD y CfirmaD
deben ser le!dos en referencia a sus equivalentes en el sector pblico> Sin embargo,
con e0cepciones limitadas, no hay equivalentes en el sector pblico para Centidades
que coti#an en la bolsaD, aunque podr!an haber auditor!as a entidades
particularmente significativas a entidades del sector pblico las cuales deber!an estar
su@etas a los requisitos para las entidades que coti#an en la bolsa de rotacin
obligatoria del socio del compromiso )o su equivalente+ y de revisin de control de
calidad del compromiso> (o hay criterios ob@etivos fi@ados sobre los cuales deba
estar basada esta determinacin> Sin embargo, tal evaluacin debe abarcar una
evaluacin de todos los factores relevantes a la entidad auditada> 'ales factores
incluyen el tamao, comple@idad, riesgo comercial, parlamentario o inter1s medio y el
nmero y rango de los interesados afectados>
NICC ' 83
SERVICIOS AFINES
A> $l p7rrafo 9E de la (ICC =, establece que Clas pol!ticas y procedimientos de la firma
son diseados para mantener la ob@etividad del revisor del control de calidad del
compromiso>D $n el subp7rrafo )a+ indica como un e@emplo que el revisor de control
de calidad del compromiso no es seleccionado por el socio del compromiso> Sin
embargo, en muchas @urisdicciones, hay un solo auditor legal general designado que
acta en el rol equivalente al de Csocio del compromisoD y que tiene toda la
responsabilidad sobre las auditor!as en el sector pblico> $n tales circunstancias,
donde sea aplicable, el revisor del compromiso debe ser seleccionado teniendo
respeto por las necesidades de independencia y ob@etividad>
F $n el sector pblico, los auditores pueden ser designados de acuerdo con
procedimientos legales> Por consiguiente, las consideraciones respecto a la
aceptacin y continuacin con las relaciones con el cliente y los compromisos
espec!ficos, precisados en los p7rrafos AG.F6 de la (ICC =, no podr!an ser
aplicadas>
3> Similarmente, la independencia de los auditores del sector pblico podr!a estar
protegida por medidas legales, con la consecuencia de que es improbable que
ocurran ciertas amena#as a la independencia de la naturale#a considerada en los
p7rrafos =G al A9 de la (ICC =>
NICC ' 84
SERVICIOS AFINES
A.3nd(ce
En$(enda 1"e e aL"!an a la NICC 6 c#$# &e"l!ad# de la NIA 2@0
8Re;(ada9N E-ec!(;a dede el 6A de L"n(# de 2006
La NA 230 (Revisada), "Documentacin de Auditora emitida en Septiembre de 2005 dio
lugar a enmiendas que se ajustaban a la NCC 1. Los sistemas de Control de Calidad en
cumplimiento con la NCC 1 enmendada son requeridos para ser establecido al 15 de junio
de 2006.
Una vez que sean efectivos, las enmiendas ajustadas precisadas en el prrafo anterior sern
incorporadas en el cuerpo de la NCC 1 y este apndice ser eliminado.
La siguiente definicin es adicionada a la NCC 1:
6. (a) "Documentacin del Compromiso los registros del trabajo realizado,
resultados obtenidos, y las conclusiones alcanzadas por los profesionales en
ejercicio (el trmino "papeles de trabajo es usado algunas veces). La
documentacin para un compromiso especfico est reunida en un archivo del
compromiso.
Los subprrafos existentes de la (a) a la (o) del prrafo 6 sern renumerados de acuerdo.
El siguiente subtitulo y los prrafos subsecuentes son adicionados a la NCC 1 como una
subseccin dentro de la seccin "Desempeo del compromiso, despus del prrafo 73.
D#c"$en!ac()n del C#$.&#$(#
%inali#acin del $nsambla@e de los "rchivos %inales del Compromiso
73a. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# .a&a 1"e l# e1"(.#
del c#$.&#$(# c#$.le!en el ena$4laLe de l# a&cI(;# -(nale del
c#$.&#$(# #.#&!"na$en!e de."3 1"e Ia7an -(nal(Had# el (n-#&$e del
c#$.&#$(#K
73b. La Ley o regulacin podra prescribir el tiempo lmite en el que debe ser
completado el ensamblaje de los archivos finales del compromiso para tipos
especficos de compromisos. Cuando estos lmites no estn prescritos por ley o
regulacin, la firma establece los tiempos lmites apropiados a la naturaleza del
compromiso que reflejen la necesidad de completar el ensamblaje de los archivos del
compromiso oportunamente. En el caso de una auditora, por ejemplo, este tiempo
lmite normalmente no es mayor a 60 das despus de la fecha del informe del
auditor.
NICC ' A$NDICE 85
SERVICIOS AFINES
73c. Cuando son emitidos dos o mas informes respecto al mismo tema de informacin
de una entidad, las polticas y procedimientos de la firma relacionada a los lmites
para el ensamblaje de los archivos finales del compromiso tratan cada informe como
si fuera un compromiso separado. Este podra, por ejemplo, ser el caso cuando la
firma emite un informe del auditor sobre un componente de la informacin financiera
para propsitos de consolidacin del grupo e, en una fecha posterior, un informe del
auditor sobre la misma informacin para propsitos legales.
Confidencialidad, Seguridad de la Custodia, Integridad, "ccesibilidad y -ecuperacin de la
*ocumentacin del Compromiso
73d. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# d(e2ad# .a&a
$an!ene& la c#n-(denc(al(dad, c"!#d(a eG"&a, (n!eG&(dad, acce(4(l(dad 7
&ec".e&ac()n de la d#c"$en!ac()n del c#$.&#$(#K
73e. Los requisitos ticos relevantes establecen una obligacin para el personal de la
firma para observar en todo momento la confidencialidad de la informacin contenida
en la documentacin de un compromiso, a menos que se otorgue la autoridad
especfica por parte del cliente para revelar la informacin, o exista un deber
profesional o legal para hacerlo. Leyes o regulaciones especficas podran imponer
obligaciones adicionales sobre el personal de la firma para mantener la
confidencialidad del cliente, particularmente cuando datos de naturaleza personal
estn involucrados.
73f. Si la documentacin del compromiso est en documentos escritos, electrnicos u
otros medios, la integridad, accesibilidad y recuperacin de los datos subyacentes
podran estar comprometidos si la documentacin pudiera ser alterada, aumentada o
eliminada sin el conocimiento de la firma, o si pudiera perderse o daarse
permanentemente. Por consiguiente, la firma disea e implementa los controles
apropiados para la documentacin del compromiso que:
(a) Permitan la determinacin de cuando y por quien fue creada, cambiada o
revisada la informacin;
(b) Protejan la integridad de la informacin en todas las etapas del compromiso,
especialmente cuando la informacin es compartida dentro del equipo del
compromiso o transmitida a otros partes va nternet;
(c) Prevengan los cambios sin autorizacin a la documentacin del compromiso; y
(d) Permitan el acceso a la documentacin del compromiso por parte del equipo del
compromiso y otras partes autorizadas como sea necesario para descargar
correctamente sus responsabilidades.
73g. Los controles que la firma pueda disear e implementar para mantener la
confidencialidad, custodia segura, integridad, accesibilidad y recuperacin de la
documentacin del compromiso incluyen, por ejemplo:
NICC ' A$NDICE 86
SERVICIOS AFINES
El uso de contraseas entre los miembros del equipo del compromiso para
restringir el acceso a la documentacin electrnica del compromiso a los usuarios
autorizados.
Rutinas apropiadas para realizar copias de seguridad de la documentacin
electrnica del compromiso en las etapas apropiadas durante el compromiso.
Procedimientos para la distribucin apropiada de la documentacin del
compromiso a los miembros del equipo al inicial el compromiso, procesndola
durante el compromiso, y compaginarla al final del compromiso.
Procedimientos para restringir el acceso, y permitir la apropiada distribucin y
almacenaje confidencial de una copia fsica de la documentacin del
compromiso.
73h. Por razones prcticas, la documentacin que originalmente se encontraba por
escrito podra ser escaneada electrnicamente para su inclusin en los archivos del
compromiso. En este caso, la firma implementa los procedimientos apropiados para
que requieren los equipos del compromiso para:
(a) Generar copias escaneadas que reflejen el contenido total de los documentos
originales en papel, incluyendo firmas manuales, referencias cruzadas y
anotaciones;
(b) ntegrar las copias escaneadas en los archivos del compromiso, incluyendo el
ndice y la sealizacin de las copias escaneadas como sea necesario; y
(c) Permitir que las copias escaneadas sean recuperadas e impresas como sea
necesario, la firma considera si conservar la documentacin escrita original que
ha sido escaneada por motivos legales, regulatorios u otros motivos.
-etencin de la *ocumentacin del Compromiso
73i. La -(&$a de4e e!a4lece& .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# .a&a la &e!enc()n de la
d#c"$en!ac()n del c#$.&#$(# .#& "n .e&(#d# "-(c(en!e .a&a a!(-ace& la
nece(dade de la -(&$a # c#$# ea &e1"e&(d# .#& le7 # &eG"lac()nK
73j. Las necesidades de la firma para la retencin de la documentacin, y el periodo de
tal retencin, puede variar dependiendo de la naturaleza del compromiso y de las
circunstancias de la firma, por ejemplo, si la documentacin del compromiso es
necesaria para proporcional un registro de materias de continua importancia para
futuros compromisos. El periodo de retencin podra tambin depender de otros
factores, tales como cuando la ley o regulacin local prescribe periodos de retencin
especficos para ciertos tipos de compromisos, o si existe periodo de retencin
generalmente aceptados en la jurisdiccin en ausencia de un requisito especfico
legal o regulatorio. En el caso especfico de los compromisos de auditora, el periodo
de retencin normalmente no es menor a cinco aos desde la fecha del informe del
auditor, o, posteriormente, la fecha del informe del grupo auditor.
NICC ' A$NDICE 87
SERVICIOS AFINES
73k. Los Procedimientos que la firma adopta para la retencin de la documentacin
del compromiso incluyen:
Permitir la recuperacin de, y el acceso a, la documentacin del compromiso
durante el periodo de retencin, particularmente en el caso de documentacin
electrnica puesto que la tecnologa subyacente podra ser actualizada o
cambiada con el tiempo.
Proporcionar, cuando sea necesario, un registro de los cambios realizados a la
documentacin del compromiso despus de que los archivos del compromiso
hayan sido completados.
Permitir a las partes externas autorizadas el acceso y revisin de la
documentacin especfica del compromiso para propsitos de control de calidad
u otros propsitos.
Propiedad de la *ocumentacin del Compromiso
73l. A menos que se especifique lo contrario por ley o regulacin, la documentacin del
compromiso es propiedad de la firma. La firma puede, a su criterio, poner a
disposicin del cliente partes o extractos de los documentos del compromiso,
proporcionar tal revelacin no disminuye la validez del trabajo realizado, o, en el caso
de compromisos de aseguramiento, la independencia de la firma o de su personal.
La fecha de vigencia del prrafo en la NCC es enmendado segn lo marcado.
98. Los sistemas de control de calidad en cumplimiento con esta NCC deben ser
establecidos el 15 de junio de 2005 (15 de junio de 2006 para los prrafos 6(a) y 73-
73-l). Las firmas consideraran los arreglos transitorios apropiados para los
compromisos en proceso a esa fecha.
NICC ' A$NDICE 88
MARCO DE REFERENCIA INTERNACIONAL SO*RE COMPROMISOS DE
ASEGURAMIENTO
(Vigente para los informes de aseguramiento emitidos
l, o despus del, 01 de Enero del 2005)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-6
Definicin y Objetivo de un Compromiso de Aseguramiento.......................................7-11
Alcance del Marco de referencia ...............................................................................12-16
Aceptacin del Compromiso......................................................................................17-19
Elementos de un Compromiso de Aseguramiento.....................................................20-60
Uso nadecuado del Nombre del Contador profesional..................................................61
Apndice: Diferencias entre Compromisos de Aseguramiento Razonable
y Compromisos de Aseguramiento Limitado
MARCO DE REFERENCIA INTERNACIONAL 89
MARCO DE REFERENCIA INTERNACIONAL SOBRE COM$ROMISOS DE ASEGURAMIENTO
In!&#d"cc()n
1. Este Marco de referencia define y describe los elementos y objetivos de un
compromiso de aseguramiento e identifica los compromisos a los cuales se aplican
las Normas nternacionales de Auditora (NAs), Normas nternacionales sobre
Compromisos de Revisin (NCRs) y Normas nternacionales sobre Compromisos de
Aseguramiento (NCAs). Asimismo, proporciona un Marco de referencia para:
(a) Los contadores profesionales en prctica pblica (profesionales en ejercicio) que
tienen compromiso con empresas que cotizan en bolsa al conducir los
compromisos de aseguramiento. Los contadores profesionales que tienen
compromisos con el sector pblico se remitirn a la Perspectiva para el Sector
Pblico que se encuentra al final del marco de referencia. A los contadores
profesionales que no se encuentren en ninguno de los dos casos que acabamos
de mencionar se les insta a considerar el marco de referencia al conducir
compromisos de aseguramiento;
14
(b) Otros involucrados en compromisos de aseguramiento, incluyendo, los usuarios
esperados de un informe de aseguramiento y la parte responsable; y
(c) El Consejo de Normas nternacionales de Auditora y Aseguramiento (CNAA) al
desarrollar las NAs, NCRs y NCAs.
2. Este Marco de referencia no establece normas o proporciona requerimientos de
procedimientos que tengan que seguirse para la ejecucin de compromisos de
aseguramiento. Las NAs, NCRs y NCAs contienen los principios bsicos, los
procedimientos esenciales y las guas correspondiente, consistente con los
conceptos establecidos en este Marco de referencia para la ejecucin de
compromisos de aseguramiento. La relacin entre el Marco de referencia y las NAs,
NCRs y NCAs se ilustra en la seccin "La Estructura de Pronunciamientos Emitidos
por CNAA del Manual nternacional de Pronunciamientos de Auditora,
Aseguramiento y ticos>
3. A continuacin se resume los aspectos generales de este marco de referencia:
Introduccin: El presente Marco de referencia cubre los compromisos
de aseguramiento ejecutados por profesionales en ejercicio. Proporciona un
marco de referencia para estos profesionales y otros involucrados en los
compromisos de aseguramiento, tales como aquellos que contratan a un
profesional en ejercicio (la parte contratante.)
#e$inicin % ob&etivo de un co'pro'iso de asegura'iento: Est
seccin define los compromisos de aseguramiento e identifica los objetivos de
los dos tipos de compromisos de aseguramiento que se le permite realizar a un
14
Si un contador profesional no esta en la pr*ctica p-blica, por e:emplo un auditor interno, debe aplicar este @arco de referencia, as! como, 5a6
este @arco de referencia, las NIs, NI($s " NI(s, en lo que se refieren al informe del contador profesional, " 5b6 si el contador profesional "
cualesquier otro miembro del equipo de aseguramiento, " cuando sea aplicable, al que contrata al contador profesional, no son independientes a la
organi9acin con respecto al compromiso de aseguramiento reali9ado. <a falta de independencia " la naturale9a de las relaciones con la
organi9acin, debe ser revelada en el informe del contador profesional. simismo, el informe no deber* incluir como t!tulo la palabra
independiente, igualmente el propsito " la emisin del informe deber*n ser restringido a determinados usuarios.
profesional en ejercicio. Este marco de referencia clasifica a estos dos tipos de
compromisos en, compromiso de aseguramiento razonable y compromiso de
aseguramiento limitado.
15
!lcance del Marco de re$erencia: Est seccin distingue los
compromisos de aseguramiento de otros compromisos, tales como los
compromisos de consultora.
!ceptacin del "o'pro'iso: Est seccin establece las
caractersticas que deben ser conocidas y expuestas antes de que un profesional
en ejercicio pueda aceptar un compromiso de aseguramiento.
Ele'entos de un "o'pro'iso de !segura'iento: Est seccin
identifica y discute cinco elementos expuestos en los compromisos de
aseguramiento ejecutados por profesionales en ejercicio: una relacin de tres
partes, un tema o tpico, criterios, evidencia y un informe de aseguramiento. Se
explica aqu tambin, las distinciones importantes entre compromisos de
aseguramiento razonable y compromisos de aseguramiento limitado (tambin
estn descritos en el apndice.) Est seccin tambin discute, por ejemplo, la
variacin significativa en los temas de compromisos de aseguramiento, las
caractersticas requeridas de los criterios adecuados, el papel del riesgo y el
grado de importancia en los compromisos de aseguramiento y cmo se expresan
las conclusiones en cada uno de los dos tipos de compromisos de
aseguramiento.
(so Inadecuado del )o'bre del "ontador pro$esional: Est seccin
discute las implicancias que puedan derivar del hecho que un contador
profesional se involucre con determinado tema o tpico.
P&(nc(.(# 5!(c# 7 N#&$a de C#n!&#l de Cal(dad
4. Adems de este Marco de referencia y las NAs, NCRs y NCAs los profesionales en
ejercicio que conducen los compromisos de aseguramiento se rigen por:
(a) El CCdigo de tica para Profesionales ContadoresD emitido por el FAC (El
Cdigo), el cual establece los principios ticos fundamentales para los
contadores profesionales; y
(b) Las Normas nternacionales sobre Control de Calidad (NCCs) las cuales
establecen normas y provee la gua respectiva sobre el sistema de control de
calidad de la firma.
16
5. La Parte A del Cdigo, establece los principios ticos fundamentales que todo
profesional contable requiere observar, incluyendo:
15
)ara los compromisos de aseguramiento ra9onable relacionados espec!ficamente con informacin financiera +istrica, los compromisos de
aseguramiento ra9onable son llamados auditor!as " los compromisos de aseguramiento limitado son llamados revisiones.
16
<a NI(( 1, (ontrol de (alidad para las %irmas que $eali9an 1raba:os de uditor!a " $evisin de Informacin %inanciera &istrica, " 'tros
(ompromisos de seguramientos " de Servicios fines a-n no +ab!a sido emitida cuando este @arco de referencia fue aprobado, pero se espera
que sean emitidos antes de la fec+a de entrada en vigencia de las NI(s 3444. 'tros (ompromisos de seguramiento que no sean uditor!as o
$evisiones de Informacin %inanciera &istrica. <as NIs, NI($s " NI(s establecen normas adicionales " gu!as respectivas espec!ficas sobre
procedimientos de control de calidad para compromisos de aseguramiento.
(a) ntegridad;
(b) Objetividad;
(c) Competencia profesional y debido cuidado;
(d) Confidencialidad; y
(e) Conducta Profesional.
6. La Parte B del Cdigo, aplica solamente a contadores profesionales que tienen
compromiso con empresas que cotizan en bolsa (profesionales en ejercicio) e incluye
un enfoque conceptual de independencia que se debe tener en cuenta, para cada
compromiso de aseguramiento, las amenazas a la independencia, las salvaguardas
aceptadas y el inters pblico. Requiere que las firmas y los miembros del equipo de
aseguramiento identifiquen y evalen las circunstancias y relaciones que representan
amenazas a la independencia y que tomen las medidas necesarias para eliminar
estas amenazas o reducirlas a un nivel aceptable a travs de la aplicacin de
salvaguardas.
De-(n(c()n 7 O4Le!(;# de "n C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!#
7. "Compromiso de Aseguramiento hace referencia a un compromiso en el cual un
contador profesional expresa una conclusin diseada para resaltar el grado de
seguridad que esperan los usuarios y otros que no son la parte responsable sobre el
resultado de la evaluacin o medicin de un tema en cuestin sobre la base a ciertos
criterios.
8. Como consecuencia de la evaluacin o medicin de un tema es la informacin que
resulta de aplicar los criterios al tema en cuestin. Por ejemplo:
El reconocimiento, medicin, presentacin y revelacin de informacin que se
expone en los estados financieros (consecuencia) resulta de aplicar un marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera para el reconocimiento,
medicin, presentacin y revelacin, tales como las Normas nternacionales de
nformacin Financiera (criterios) a la posicin financiera de una organizacin, a
su rendimiento financiero y flujos de efectivo (tema en cuestin.)
Una aseveracin sobre la efectividad del control interno (consecuencia) resulta
de aplicar un marco de referencia para evaluar la efectividad del control interno,
tales como COSO
17
o CoCo
18
(criterios) al control interno, a un proceso (tema en
cuestin)
En lo que resta de este Marco de referencia, el trmino informacin sobre un "tema
en cuestin se usar para hacer referencia al resultado de la evaluacin o medicin
de un determinado tema. Es sobre este tema en cuestin que el contador profesional
17
(ontrol Interno A @arco de referencia Integrado t+e (ommittee of Sponsoring 'rgani9ations of t+e 1readBa" (ommission.
18
0u!a sober evaluacin del control A 1+e (o(o )rinciples (riteria of (ontrol /oard, t+e (anadian Institute of (+artered ccountants.
rene suficiente evidencia pertinente para proporcionar una seguridad razonable
para expresar una conclusin y un informe de aseguramiento.
9. Es posible que no se exprese correctamente la informacin sobre un tema en el
contexto del tema en cuestin y los criterios y, por lo tanto, puede estar mal
expresada, potencialmente en gran medida. Ello ocurre cuando la informacin sobre
el tema en cuestin no refleja adecuadamente la aplicacin de los criterios aplicables
al tema en particular. Por ejemplo, cuando los estados financieros de una
organizacin no reflejan o presentan razonablemente, (en todos sus aspectos
significativos), su posicin financiera, rendimiento financiero y flujos de efectivo de
conformidad con las Normas nternacionales de nformacin Financiera o cuando la
aseveracin de una organizacin sobre que sus controles internos son efectivos,
pero no se presenta razonablemente, en todos sus aspectos significativos, sobre la
base del COSO o CoCo.
10. En algunos compromisos de aseguramiento, la evaluacin o medicin del tema en
cuestin es realizado por la parte responsable y la informacin sobre el tema en
cuestin se encuentra en la forma de una aseveracin de la parte responsable que
se pone a disposicin de los usuarios esperados. Estos compromisos se llaman
"compromisos sobre la base de una aseveracin. En otros compromisos de
aseguramiento, el contador profesional realiza directamente la evaluacin o medicin
del tema en cuestin y obtiene una declaracin de la parte responsable que ha
realizado la evaluacin o medicin que no est a disposicin de los usuarios
esperados. La informacin sobre el tema en cuestin se proporciona a los usuarios
esperados en el informe de aseguramiento. Estos compromisos se llaman
"compromisos de presentacin directa de informes.
11. De conformidad con este Marco de referencia, hay dos clases de compromisos de
aseguramiento que se permite que un contador profesional realice. Un compromiso
de aseguramiento razonable y un compromiso de aseguramiento limitado. El objetivo
de un compromiso de aseguramiento razonable es la reduccin en el riesgo a un
nivel aceptablemente bajo en las circunstancias
19
del compromiso, como base para
que un contador profesional exprese sus conclusiones en forma positiva. El objetivo
de un compromiso de aseguramiento limitado es la reduccin en el riesgo a un nivel
aceptablemente bajo en las circunstancias del compromiso pero en las que el riesgo
es mayor que para compromisos de aseguramiento razonable, como base para que
un contador profesional exprese sus conclusiones en forma negativa.
Alcance del Ma&c# de &e-e&enc(a
12. No todos los compromisos ejecutados por los profesionales en ejercicio son
compromisos de aseguramiento. Otros compromisos ejecutados con frecuencia no
renen los requisitos de la definicin que acabamos de presentar (por lo tanto no son
cubiertos por este Marco de referencia) incluyen:
19
<as circunstancias del compromiso inclu"e los t.rminos del compromiso, incluso para los compromisos de aseguramiento ra9onable o de
aseguramiento limitado, las caracter!sticas del tema en cuestin, los criterios que se usar*n, las necesidades de los usuarios esperados, las
caracter!sticas relevantes de la parte responsable " su ambiente, " otros asuntos, como por e:emplo, eventos, transacciones, condiciones " pr*cticas
que pueden tener un efecto significativo sobre el compromiso.
Compromisos cubiertos por las Normas nternacionales sobre Servicios Afines,
tales como compromisos para realizar procedimientos convenidos y para
compilacin de informacin financiera u otra informacin;
La preparacin de declaraciones juradas de impuestos sobre la renta donde no
se expresa ninguna conclusin que conlleve un aseguramiento; y
Compromisos de consultora (o asesora)
20
tales como consultora
administracinal y tributaria.
13. Un compromiso de aseguramiento puede ser parte de un compromiso ms grande.
Por ejemplo, cuando el compromiso de consultora para la adquisicin de un negocio
incluya un requerimiento que conlleva un aseguramiento con respecto a la
informacin financiera histrica o futura. En tales circunstancias, este Marco de
referencia es relevante solamente a la porcin del compromiso de aseguramiento.
14. Los siguientes compromisos, que podran cumplir con la definicin en el prrafo 7, no
tienen que ser conducidos de acuerdo con este Marco de referencia:
(a) Compromisos para testificar procesos legales con respecto a asuntos contables,
de auditora, tributarios u otros asuntos; y
(b) Compromisos que incluyen opiniones profesionales, pareceres y una redaccin a
partir de la cual un usuario podra derivar algn aseguramiento, si todo lo
siguiente se aplica:
i) Aquellas opiniones, parecer o redaccin que es meramente incidental de
un compromiso global;
ii) Cualesquier informe escrito emitido es restringido expresamente para
uso slo de los usuarios esperados segn se especifica en el mismo informe;
iii) De conformidad con un entendimiento por escrito con los usuarios
esperados, el compromiso no tiene el propsito de ser un compromiso de
aseguramiento; y
iv) El compromiso no es declarado un compromiso de aseguramiento en el
informe del contador.
In-#&$e de C#$.&#$(# 1"e n# e "n C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!#
15. Un contador profesional que presenta un informe sobre un compromiso que no es un
compromiso de aseguramiento dentro del alcance de este Marco de referencia, se
distingue claramente que dicho informe no es un informe sobre aseguramiento. De
20
<os compromisos de consultor!a utili9an las +abilidades t.cnicas, educacin, observaciones, experiencias " conocimiento de un profesional
contable para el proceso de consulta. El proceso de consulta es un proceso anal!tico que involucra t!picamente una serie de actividades relacionadas
con la fi:acin de ob:etivos, el descubrimiento de +ec+os, definicin de problemas u oportunidades, la evaluacin de alternativas, desarrollo de
recomendaciones que inclu"en acciones, comunicacin de resultados " a veces implantacin " seguimiento. <os informes 5si son emitidos6 son
generalmente emitidos en estilo narrativo o informe largo. )or lo general, el traba:o e:ecutado es solamente para uso " beneficio del cliente. <a
naturale9a " alcance del traba:o se determina por medio de un acuerdo entre el contador profesional " el cliente. (ualesquier servicio que cumpla los
requisitos de un compromiso de aseguramiento no es un compromiso de consultor!a sino un compromiso de aseguramiento.
manera que para no confundir a los usuarios, un informe que no es un informe sobre
aseguramiento debe evitar, por ejemplo:
Dejar entrever que se ha cumplido con este Marco de referencia o con las NAs,
NCRs y NCAs
Usar inapropiadamente la palabra "aseguramiento, "auditora o "revisin
ncluir una frase que podra ser razonablemente confundida como una
conclusin diseada para resaltar el grado de seguridad de los usuarios
esperados sobre el resultado de la evaluacin o medicin de un tema en cuestin
en contra de los criterios.
16. El contador profesional y la parte responsable pueden ponerse de acuerdo en aplicar
los principios de este Marco de referencia a un compromiso cuando no hay otros
usuarios esperados adems de la parte responsable y se han cumplido todos los
otros requerimientos de las NAs, NCRs y NCAs. En tales casos, el informe del
contador profesional incluir una frase restringiendo el uso del informe solamente a la
parte responsable.
Ace.!ac()n del C#$.&#$(#
17. Un contador profesional acepta un compromiso de aseguramiento solamente cuando
el conocimiento preliminar del mismo con respecto en las circunstancias del
compromiso indican que:
(a) Se satisfacen los requerimientos ticos relevantes, tales como independencia y
competencia profesional; y
(b) El compromiso muestra todas las siguientes caractersticas:
i) El tema en cuestin es adecuado;
ii) Los criterios que se usarn son adecuados y se encuentran a disposicin
de los usuarios esperados;
iii) El contador profesional tiene acceso a suficiente evidencia apropiada
para respaldar su conclusin;
iv) La conclusin del contador profesional, en la forma que corresponda a
un compromiso de aseguramiento razonable o a un compromiso de
aseguramiento limitado, ser incorporada en su informe; y
v) El contador profesional considera a su satisfaccin que hay un propsito
racional para el compromiso. Si existe alguna limitacin significativa al
alcance del trabajo del contador profesional (ver prrafo 55) sera poco
probable que el compromiso tuviera un propsito racional. Adems, un
contador profesional puede creer que la parte contratante tiene la
intencin de asociar su nombre con el tema en cuestin de una manera
inadecuada. (ver prrafo 61).
Las NAs, NCRs y NCAs especficos pueden incluir requerimientos adicionales que
tienen que ser satisfechos antes de la aceptacin de un compromiso.
18. Cuando un compromiso potencial no puede ser aceptado como un compromiso de
aseguramiento debido a que no muestra todas las caractersticas descritas en el
prrafo anterior, es posible que la parte contratante pueda identificar un compromiso
diferente que satisfaga las necesidades de los usuarios esperados. Por ejemplo:
(a) Si los criterios originales no fueran adecuados, un compromiso de
aseguramiento puede ser ejecutado s:
(i) La parte contratante puede identificar un aspecto original del tema en
cuestin para el cual estos criterios son adecuados y el contador profesional
podr realizar un compromiso de aseguramiento con todo derecho con
respecto a ese aspecto del tema en cuestin. En tales casos, el informe de
aseguramiento aclarar que no se relaciona con el tema en cuestin en su
totalidad; o
(ii) Se pueden seleccionar o desarrollar criterios alternativos para el tema en
cuestin original.
(b) La parte contratante puede requerir un compromiso que no sea un compromiso
de aseguramiento, como por ejemplo un compromiso de consultora o de
procedimientos acordados.
19. Habiendo aceptado un contador profesional un compromiso de aseguramiento puede
que cambie ese compromiso por uno que no sea de aseguramiento, o de un
compromiso de aseguramiento de razonable a un compromiso de aseguramiento
limitado sin una justificacin razonable. Un cambio en las circunstancias que afecte
los requerimientos de los usuarios o un malentendido con respecto a la naturaleza
del compromiso, por lo general justificar la solicitud de cambio del compromiso. Si
se efecta tal cambio, el contador profesional no debe ignorar cualesquier evidencia
que haya sido obtenida antes del cambio.
Ele$en!# de "n C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!#
20. Los siguientes elementos de un compromiso de aseguramiento se discuten en la
presente seccin:
a) Una relacin de tres partes interesadas que comprenden al contador
profesional, una parte responsable y los usuarios esperados;
b) Un tema en cuestin adecuado;
c) Criterios convenientes;
d) Suficiente evidencia pertinente; y
e) Un informe de aseguramiento por escrito en forma adecuada para un
compromiso de aseguramiento razonable o para un compromiso de
aseguramiento limitado.
Relac()n de T&e Pa&!e In!e&eada
21. Los compromisos de aseguramiento involucran tres partes interesadas: Un contador
profesional, una parte responsable y los usuarios esperados.
22. La parte responsable y los usuarios esperados pueden pertenecer a distintas
organizaciones o a la misma. Como ejemplo de este ltimo, en una estructura de
directorio de dos estamentos, el directorio que se encarga de la supervisin puede
buscar aseguramiento sobre informacin proporcionada por el director administrativo
de la misma organizacin. La relacin entre la parte responsable y los usuarios
esperados tiene que ser vista desde el contexto de un compromiso especfico y
pueden diferir de otras lneas de responsabilidad ms tradicionalmente definidas. Por
ejemplo, la administracin principal de una organizacin (usuarios esperados) puede
contratar a un contador profesional para que conduzca un compromiso de
aseguramiento sobre un aspecto en particular de las actividades de la organizacin
que es de responsabilidad de un nivel inmediatamente inferior de administracin (la
parte responsable) pero para quin la administracin principal es finalmente
responsable.
Contador profesional
23. El trmino "profesional en ejercicio segn se usa en este Marco de referencia es
ms amplio que el trmino "auditor segn se usa en las NAs y NCRs, debido a que
se haciendo referencia no slo a profesionales en ejercicio realizando compromisos
de auditora o revisin con respecto a informacin financiera histrica.
24. Un contador profesional puede ser requerido para realizar compromisos de
aseguramiento sobre una amplia gama de reas. Algunos temas pueden requerir
habilidades y conocimientos especializados ms all de los que normalmente posee
un contador profesional individual. Tal como se hace notar en el prrafo 17 (a), un
contador profesional no acepta un compromiso si el conocimiento preliminar que
tiene sobre las circunstancias del mismo le indica que no se cumplirn a satisfaccin
los requerimientos ticos con respecto a competencia profesional. En algunos casos
el contador profesional puede satisfacer estos requerimientos con la ayuda de
personas de otras disciplinas profesionales, a los que se hace referencia como
expertos. En tales casos, el contador profesional llega a obtener una satisfaccin
sobre las habilidades y conocimientos de los profesionales en ejercicio que llevan a
cabo colectivamente el compromiso y adems se involucra activamente en el
compromiso y en el entendimiento del trabajo para el cual se est recurriendo al
experto.
Parte -esponsable
25. La parte responsable es la persona (o personas) que:
(a) En un compromiso de informe directo es responsable por el tema en
cuestin; o
(b) En un compromiso que se basa en una aseveracin, es responsable de la
informacin sobre el tema en cuestin. Un ejemplo de cuando la parte
responsable, es responsable tanto de la informacin sobre el tema en cuestin
como del tema en cuestin, es cuando una organizacin realiza un compromiso
de aseguramiento con respecto a un informe que ha preparado sobre sus
prcticas de sostenibilidad. Un ejemplo de cuando la parte responsable, es
responsable de la informacin del tema en cuestin pero no del tema en
cuestin, es cuando una organizacin del gobierno contrata a un contador
profesional para que ejecute un compromiso de aseguramiento respecto de un
informe sobre las prcticas de sostenibilidad de una compaa privada que la
organizacin ha preparado y va a distribuir a sus usuarios esperados.
La parte responsable puede ser o no la parte que contrata al contador profesional (la
parte contratante)
26. La parte responsable por lo general proporciona al contador profesional una
declaracin por escrito que evala o mide el tema en cuestin contra los criterios
identificados, ya sea que se encuentre o no disponible como una aseveracin para
los usuarios esperados. En un compromiso con informe directo, es posible que el
contador profesional no pueda obtener tal declaracin cuando la parte contratante no
es la parte responsable.
?suarios $sperados
27. Los usuarios esperados son la persona, personas o clase de personas para quienes
el contador profesional prepara un informe de aseguramiento. La parte responsable
puede ser uno de los usuarios esperados, pero no el nico.
28. Cuando sea prctico, el informe sobre aseguramiento se enva a todos los usuarios
esperados, pero en algunos casos pueden existir otros usuarios esperados. Es
posible que el contador profesional no pueda identificar a todos aquellos quienes
leern el informe, en particular en donde existe un gran nmero de personas con
acceso al mismo. En tales casos, particularmente cuando los posibles lectores
pueden tener una amplia gama de intereses en el tema en cuestin, el nmero de
usuarios esperados puede limitarse a aquellos con intereses significativos y
comunes. Se puede identificar usuarios esperados de muchas maneras, por ejemplo,
por acuerdo entre el contador profesional y la parte responsable, la parte contratante
y por ley.
29. Cuando sea prctico, los usuarios esperados o sus representantes se involucrarn
con el contador profesional y la parte responsable (si la parte contratante fuera
diferente) al determinar los requerimientos del compromiso, sin tener en cuenta la
participacin de otros y a diferencia de un compromiso de procedimientos acordados
(el cual implica hallazgos que reportar sobre la base de procedimientos en vez de
una conclusin):
(a) El contador profesional es responsable de determinar la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos; y
(b) El contador profesional se ve requerido de seguir cualesquier asunto sobre
el cual tome conocimiento que lleve al contador profesional a preguntarse si se
debe efectuar una modificacin significativa en la informacin sobre el tema en
cuestin
30. En algunos casos, los usuarios esperados (por ejemplo, banqueros y reguladores)
imponen algn requerimiento o solicitan a la parte responsable (o la parte contratante
si no fuera la misma) que efecta los arreglos necesarios para que un compromiso
de aseguramiento sea efectuado con un propsito especfico. Cuando se disean los
compromisos para usuarios esperados especificados o con propsito definido, el
contador profesional considera la inclusin de una restriccin en el informe de
aseguramiento que limita su uso a aquellos usuarios o a determinado propsito.
Te$a en C"e!()n
31. El tema en cuestin y la informacin sobre el tema en cuestin, puede adoptar
diversas formas en un informe de aseguramiento, tales como:
Rendimiento financiero o situacin financiera (por ejemplo, posicin financiera
histrica o futura, rendimiento financiero y flujos de efectivo) para los cuales la
informacin sobre el tema en cuestin podra ser el reconocimiento, medicin,
presentacin y revelacin de informacin en los estados financieros.
Rendimiento o situacin no financiera (por ejemplo, el rendimiento de una
organizacin) para la cual la informacin sobre el tema en cuestin puede ser los
indicadores de eficiencia y efectividad.
Caractersticas fsicas (por ejemplo, la capacidad de unas instalaciones, local y
planta) para los cuales la informacin sobre el tema en cuestin puede ser un
documento de especificaciones.
Sistemas y procesos (por ejemplo, el control interno de una organizacin o
sistema de T) para los cuales la informacin sobre el tema en cuestin podra
ser una aseveracin sobre la efectividad.
Conducta (por ejemplo, gobierno corporativo, cumplimiento con reglamentos y
leyes, prcticas de recursos humanos) para los cuales la informacin sobre el
tema en cuestin podra ser una declaracin de cumplimiento o una declaracin
real.
32. Los temas en cuestin tienen diferentes caractersticas, incluyendo el grado por el
cual la informacin sobre ellos deber ser cualitativa en vez de cuantitativa, objetiva
en vez de subjetiva, histricas en vez de probable o futura, y se relacione con un
periodo de tiempo o cubra un periodo. Tales caractersticas afectan la:
(a) Precisin con la que se puede evaluar o medir el tema en cuestin con
relacin a los criterios; y
(b) La capacidad de persuasin de la evidencia disponible.
El informe sobre aseguramiento hace notar a los usuarios esperados las
caractersticas de particular relevancia.
33. Un tema en cuestin adecuado es:
(a) dentificable y susceptible de evaluacin o medicin consistente o de
acuerdo a los criterios identificados; y
(b) De tal manera que la informacin sobre el tema en cuestin puede ser
sometida a procedimientos para obtener suficiente evidencia adecuada para
respaldar una conclusin de aseguramiento razonable o aseguramiento limitado,
segn corresponda.
C&(!e&(#
34. Son los marcos de referencias usadas para evaluar o medir el tema en cuestin
incluyendo, cuando sea relevante, el marco de referencia para presentacin y
revelacin de informacin. Los criterios pueden ser formales, por ejemplo en la
preparacin de estados financieros, los criterios pueden ser Normas nternacionales
de nformacin Financiera o Normas nternacionales de Contabilidad para el Sector
Pblico. Cuando se trate de informes sobre el control interno, los criterios pueden ser
un marco de referencia de control interno establecido u objetivos individuales de
control interno especficamente diseados para el compromiso; y cuando se trate de
informe de cumplimiento, los criterios pueden ser las leyes aplicables, reglamentos o
contrato. Ejemplos de criterios menos formales, corresponden a un cdigo de
conducta desarrollado internamente o un nivel de rendimiento acordado (tal como el
nmero de veces que se espera que el consejo determinado se rena en un ao).
35. Se requieren criterios convenientes para efectuar una evaluacin o medicin
consistente de un tema en cuestin dentro del contexto de juicio profesional. Sin el
marco de referencia proporcionado por los criterios convenientes, cualesquier
conclusin est abierta a la interpretacin personal y al mal entendido. Los criterios
convenientes son sensibles al contexto, es decir, apropiados en las circunstancias
del compromiso. nclusive para el mismo tema en cuestin pueden existir diferentes
criterios. Por ejemplo, una parte responsable puede seleccionar el nmero de quejas
de clientes, resueltas a satisfaccin y aceptada por el cliente sobre el tema en
cuestin. Otra parte responsable puede seleccionar el nmero de compras
recurrentes en los tres meses siguientes a la compra inicial.
36. Los criterios convenientes muestran las siguientes caractersticas:
(a) Relevancia: Criterios relevantes contribuyen a que se llegue a
conclusiones que contribuyan con la toma de decisiones por parte de los
usuarios esperados.
(b) ntegridad: Los criterios son suficientemente completos e integrales
cuando los factores correspondientes que podran afectar las conclusiones en el
contexto de las circunstancias del compromiso no son omitidos. Criterios
completos incluyen, cuando corresponda, marco de referencia establecidos para
la presentacin y revelacin de informacin.
(c) Confiabilidad: Criterios confiables permiten que se efecte una
evaluacin o medicin razonablemente consistente del tema en cuestin,
incluyendo, cuando corresponda, la presentacin y revelacin de informacin,
cuando se usa en circunstancias similares por profesionales en ejercicio
igualmente calificados.
(d) Neutralidad: Criterios neutrales contribuyen a conclusiones que estn
libres de prejuicios.
(e) nteligibilidad: Criterios inteligibles contribuyen a que se llegue a
conclusiones claras, integrales y que no estn sujetas a diferentes
interpretaciones.
La evaluacin o medicin de un tema en cuestin sobre la base de las propias
expectativas del profesional en ejercicio, juicios y experiencia individual podran no
constituir criterios adecuados.
37. El profesional evala la conveniencia de los criterios para un compromiso en
particular considerando si estos muestran las caractersticas antes mencionadas. La
importancia relativa de cada caracterstica con relacin a un compromiso en
particular es un asunto de juicio. Los criterios pueden ser unos ya establecidos u
otros especficamente desarrollados. Los criterios establecidos son aquellos
incorporados en las leyes y reglamentos o emitidos por entes reconocidos y
autorizados de expertos y que son el resultado de un debido proceso transparente.
38. Los criterios tienen que estar disponibles para los usuarios esperados para
permitirles que entiendan cmo han sido evaluados o medidos sobre el tema en
cuestin. Los criterios se ponen al alcance de los usuarios esperados de una de
estas maneras:
(a) Pblicamente
(b) A travs de su inclusin de manera clara en la presentacin de la
informacin del tema en cuestin.
(c) A travs de su inclusin de manera clara en el informe de
aseguramiento.
(d) Por entendimiento general, por ejemplo, el criterio para medir en horas y
en minutos.
Tambin se pueden poner los criterios al alcance de solamente usuarios esperados
especficos. Por ejemplo, las condiciones de un contrato o los criterios usados por un
gremio de un sector econmico que slo se encuentran disponibles a aquellos
relacionados con ese sector econmico. Cuando se trata de criterios a disposicin de
slo usuarios esperados especficos o que son relevantes solamente para un
propsito especfico, el uso del informe sobre aseguramiento est restringido a
aquellos usuarios o slo para tal propsito
21
.
E;(denc(a
39. El contador profesional planea y realiza un compromiso de aseguramiento con una
actitud de escepticismo profesional para obtener suficiente evidencia pertinente
sobre si la informacin del tema en cuestin est libre de errores significativos. El
contador profesional considera el grado de importancia, el riesgo del compromiso de
aseguramiento y la cantidad y calidad de la evidencia disponible al planificar y
ejecutar el compromiso, en particular al determinar la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos de relevamiento de evidencia.
$scepticismo Profesional
40. El contador profesional planifica y ejecuta un compromiso de aseguramiento con una
actitud de escepticismo profesional reconociendo las circunstancias que puedan
existir sean causantes de que la informacin sobre el tema en cuestin sea
significativamente mal expresada. Una actitud de escepticismo profesional significa
que el contador profesional efecta una evaluacin crtica, con una mente
inquisidora, sobre la validez de la evidencia obtenida y est alerta a evidencias que
contradigan o cuestionen la confiabilidad de los documentos o declaraciones de la
parte responsable. Por ejemplo, una actitud de escepticismo profesional es necesaria
a travs de todo el proceso del compromiso para que el contador profesional reduzca
el riesgo de pasar por alto circunstancias sospechosas y que el riesgo de error
generalice demasiado para llegar a conclusiones sobre la base de sus observaciones
y el riesgo de usar supuestos errados al determinar la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos de relevamiento de evidencia y de evaluacin de los
resultados del mismo.
41. Un compromiso de aseguramiento rara vez involucra la autenticacin de
documentacin y el profesional no est entrenado ni se espera que sea un experto
en tal autenticacin. Sin embargo, el contador profesional considera la confiabilidad
de la informacin que se va a usar como evidencia, por ejemplo, fotocopias,
facsmiles, documentos filmados, digitalizados o mantenidos mediante cualesquier
medio electrnico, incluyendo la consideracin de controles sobre la preparacin y
mantenimiento cuando sea relevante.
Suficiencia y Pertinencia de la $videncia
42. Suficiencia es la medida de la cantidad de evidencia y Pertinencia es la medida de la
calidad de evidencia: Es decir, su relevancia y su confiabilidad. La cantidad de
evidencia necesaria se ve afectada por el riesgo de que la informacin sobre el tema
en cuestin sea mal expresada (cuanto mayor es el riesgo, mayor ser la evidencia
21
@ientras que un informe de aseguramiento puede ser restringido cuando est* dirigido a usuarios esperados espec!ficos o para un propsito en
particular, la ausencia de una restriccin con respecto a un lector en particular o propsito espec!fico no indica en si que exista una responsabilidad
legal por parte del profesional en e:ercicio con respecto a tal lector o tal propsito. Si existe o no una responsabilidad legal depender* de las
circunstancias de cada caso " la :urisdiccin correspondiente.
requerida probablemente) y tambin por la calidad de tal evidencia (cuanto mayor es
la calidad, menor ser la cantidad requerida). Consecuentemente, la suficiencia y
pertinencia de la evidencia s inter-relacionan. Sin embargo, el obtener solamente
ms evidencia es probable que no compense su baja calidad.
43. La confiabilidad de la evidencia est influenciada por su fuente y por su naturaleza y
depende de las circunstancias individuales bajo las cuales se ha obtenido. Se
pueden efectuar generalizaciones sobre la confiabilidad de diversos tipos de
evidencia; sin embargo, tales generalizaciones estn sujetas a importantes
excepciones. An cuando la evidencia sea obtenida de fuentes externas a la
organizacin, se pueden presentar circunstancias que afecten la confiabilidad de la
informacin obtenida. Por ejemplo, la evidencia obtenida de una fuente
independiente externa puede que no sea confiable si la fuente no es reconocida
como una fuente muy enterada o conocedora. Aunque se reconozca que tales
excepciones puedan darse. Las siguientes generalizaciones sobre la confiabilidad de
la evidencia pueden ser tiles:
La evidencia es ms confiable cuando se obtiene de fuentes independientes
fuera de la organizacin.
La evidencia que es internamente generada es ms confiable cuando los
controles correspondientes son efectivos.
La evidencia obtenida directamente por el contador profesional (por ejemplo, la
observacin de la aplicacin de un control) es ms confiable que la evidencia
obtenida indirectamente o por inferencia (por ejemplo, indagaciones sobre la
aplicacin de un control).
La evidencia es ms confiable cuando existe en forma documental, ya sea papel,
electrnica y otro medio (por ejemplo, un registro escrito en el momento sobre
una reunin es ms confiable que cualesquier declaracin oral posterior de los
que se discuti en esa reunin.)
La evidencia proporcionada por documentos originales es ms confiable que la
evidencia proporcionada por fotocopias o facsmiles.
44. El contador profesional obtiene ms seguridad sobre la base de evidencia
consistente obtenida de diferentes fuentes o de diferente naturaleza que de artculos
de evidencia considerados individualmente. Adems, obtener evidencia de diferentes
fuentes o naturaleza puede indicar que un artculo individual de evidencia no sea
confiable. Por ejemplo, corroborar informacin obtenida de una fuente independiente
de la organizacin puede aumentar la seguridad que tiene el contador profesional
comparado con la seguridad que obtiene de declaraciones de la parte responsable.
nversamente, cuando se obtiene evidencia que sea inconsistente con la evidencia
que se obtuvo de otra fuente, el contador profesional determina qu procedimientos
de relevamiento de evidencia adicionales sern necesarios para resolver la
inconsistencia.
45. En trminos de obtener suficiente evidencia pertinente, por lo general es ms difcil
obtener seguridad con respecto a la informacin sobre el tema en cuestin que cubre
un periodo que la seguridad que se puede obtener con respecto a informacin sobre
el tema en cuestin sobre un determinado punto fijo en el tiempo. Adems, las
conclusiones proporcionadas sobre los procesos por lo general estn limitadas al
periodo cubierto por el compromiso; el contador profesional no proporciona ninguna
conclusin sobre si el proceso continuar funcionando en el futuro de manera
especificada.
46. El contador profesional considera la relacin entre el costo de obtener evidencia y la
utilidad de la informacin obtenida. Sin embargo, el asunto de dificultad o gasto
involucrado no es en si una base vlida para omitir un procedimiento de relevamiento
de evidencia para los cuales no hay alternativa. El contador profesional recurre a su
juicio profesional y ejerce su escepticismo profesional al evaluar la cantidad y calidad
de la evidencia, es decir, su suficiencia y pertinencia, para respaldar su informe sobre
aseguramiento.
Materialidad
47. La materialidad es relevante cuando el contador profesional determina la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de relevamiento de evidencia y cuando
evala si la informacin sobre el tema en cuestin est libre de errores. Al considerar
la materialidad, el contador profesional, entiende y evala qu factores podran
influenciar las decisiones de los usuarios esperados. Por ejemplo, cuando los
criterios identificados permiten variaciones en la presentacin de la informacin sobre
el tema en cuestin, el contador profesional considera cmo la presentacin
adoptada podra influenciar las decisiones de los usuarios esperados. La
materialidad se considera en el contexto de factores cuantitativos y cualitativos, tales
como magnitud o tamao relativo, naturaleza y extensin del efecto de estos factores
en las evaluaciones o mediciones del tema en cuestin y los intereses de los
usuarios esperados. La evaluacin de la materialidad y la importancia relativa de los
factores cuantitativos y cualitativos en un compromiso en particular son asuntos que
involucran juicio contador profesional.
-iesgo del Compromiso de "seguramiento
48. El riesgo del compromiso de aseguramiento es el riesgo de que el contador
profesional exprese una conclusin inapropiada cuando la informacin sobre el tema
en cuestin est expresada de manera significativamente errnea.
22
En un
compromiso de aseguramiento, el contador profesional reduce el riesgo a un nivel
aceptablemente bajo dentro de las circunstancias del compromiso para obtener una
seguridad razonable como base para expresar una conclusin positiva. El nivel de
riesgo del compromiso de aseguramiento es mayor en un compromiso de
22
5a6 Esto inclu"e el riesgo en aquellos compromisos de informe directo, en la que la informacin sobre el tema en cuestin se
presenta solamente en la conclusin del profesional " que conclu"e en forma inapropiada de que el tema en cuestin cumple, en todos sus
aspectos significativos, conforme a los criterios, por e:emploC En nuestra opinin, el control interno es efectivo, en todos sus aspectos
significativos, sobre la base de criterios DEF.
5b6 dem*s del riesgo del compromiso de aseguramiento, el profesional en e:ercicio se expone al riesgo de expresar una conclusin inadecuada
cuando la informacin sobre el tema en cuestin no se expresa en forma errnea " que los riesgos relacionadas con p.rdidas producidas por
demandas :udiciales, publicidad negativa u otros eventos que puedan surgir en relacin con un tema en cuestin sobre el que se +a emitido un
informe. Estos riesgos no son parte del riesgo del compromiso de aseguramiento.
aseguramiento limitado que en un compromiso de aseguramiento razonable debido a
la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de relevamiento de
evidencias. Sin embargo, en un compromiso de aseguramiento limitado, la
combinacin de naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de
relevamiento de evidencia le basta al contador profesional para obtener un nivel
significativo de seguridad como base para expresar una conclusin negativa. Para
ser significativo, el nivel de seguridad obtenida por el contador profesional aumentar
en alguna medida la seguridad que tienen los usuarios esperados sobre la
informacin del tema en cuestin a un nivel que es obviamente ms que indiferente.
49. En general, el riesgo del compromiso de aseguramiento puede estar representado
por los siguientes componentes, aunque no todos estos componentes estn
necesariamente presentes o sean necesariamente significativos para todos los
compromisos de aseguramiento:
(a) El riesgo de que la informacin sobre el tema en cuestin est expresado
errneamente, la que a su vez pueda consistir en:
(i) Riesgo nherente: Es la susceptibilidad de que la informacin
sobre el tema en cuestin contenga un error material, siempre que no existen
los controles relacionados; y
(ii) Riesgo de Control: Es el riesgo de que un error material que podra ocurrir no
sea prevenido, o detectado y corregido oportunamente por los controles
internos relacionados. Cuando el riesgo de control es relevante al tema en
cuestin, siempre existir algn grado de riesgo de control debido a
limitaciones inherentes del diseo y funcionamiento de los controles internos;
y
(b) Riesgo de Deteccin: Es el riesgo de que existan errores materiales y no
sean detectados por el contador profesional.
El grado por el cual el contador profesional considera cada uno de los componentes,
estar afectado por las circunstancias del compromiso, en particular por la naturaleza
del tema en cuestin y si se est conduciendo un compromiso de aseguramiento
razonable o aseguramiento limitado.
(aturale#a, 2portunidad y $0tensin de los Procedimientos de -ecoleccin de $videncia
50. La naturaleza, oportunidad y extensin exacta de los procedimientos de recoleccin
de evidencia variarn de un compromiso a otro. En teora, es posible que las
variaciones sean infinitas en los procedimientos de recoleccin de evidencia. En la
prctica, sin embargo, es difcil sealar claramente y sin ambigedad cuales son
estas variaciones. El contador profesional intenta comunicar claramente y sin
ambigedad y utiliza la forma o variacin adecuada para un compromiso de
aseguramiento razonable o a uno de aseguramiento limitado
23
.
23
(uando la informacin sobre el tema en cuestin se compone de una serie de aspectos, se pueden proporcionar conclusiones separadas sobre
cada aspecto. unque no todas esas conclusiones tienen que relacionarse de la misma manera con los procedimientos de recoleccin de evidencia,
cada conclusin expresar* en una forma que sea apropiada a un compromiso de aseguramiento ra9onable o a uno de aseguramiento limitado.
51. "Seguridad razonable es un concepto que se relaciona con la recoleccin de
evidencia necesaria para que el contador profesional llegue a una conclusin con
respecto a la informacin sobre el tema en cuestin tomada en su conjunto. Para que
el contador profesional este en posicin de poder expresar una conclusin en forma
positiva requerida por un compromiso de aseguramiento razonable, ser necesario
que el contador profesional obtenga suficiente evidencia pertinente como parte de un
proceso de un compromiso recurrente y sistemtico, que implica:
(a) Obtener un entendimiento del tema en cuestin y de otras circunstancias
del compromiso que, dependiendo del tema en cuestin, incluya obtener un
entendimiento del control interno;
(b) Sobre la base de ese entendimiento, evaluar los riesgos de que la
informacin sobre el tema en cuestin pueda ser expresado de manera errnea;
(c) Responder al riesgo evaluado, incluyendo el desarrollo de respuestas
integrales, y determinando la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimientos adicionales;
(d) Efectuar procedimientos adicionales claramente vinculados con los
riesgos identificados, usando una combinacin de inspeccin, observacin,
confirmacin, reclculo, reejecucin, procedimientos analticos e indagaciones.
Tales procedimientos incluyen procedimientos sustantivos que incluyen, siempre
que sea aplicable, la obtencin de informacin de confirmacin de parte de
fuentes independientes de la parte responsable y dependiendo de la naturaleza
del tema en cuestin, pruebas de la efectividad operativa de los controles; y
(e) Evaluar la suficiencia y pertinencia de la evidencia.
52. "Seguridad razonable es menos que seguridad absoluta. Reducir el riesgo del
compromiso de aseguramiento a cero es muy rara vez alcanzable y muy poco
conveniente desde el punto de vista del beneficio a obtenerse y del costo a incurrirse,
considerando factores tales como los siguientes:
El uso de pruebas selectivas.
Las limitaciones inherentes del control interno.
El hecho de que la mayor parte de la evidencia al alcance del contador
profesional sea ms persuasiva que concluyente.
El uso del juicio al relevar y evaluar la evidencia y llegar a conclusiones sobre la
base de la misma.
En algunos casos, las caractersticas del tema en cuestin al ser evaluado frente
a los criterios identificados.
53. Tanto los compromisos de aseguramiento razonable como de aseguramiento
limitado requieren la aplicacin de habilidades y tcnicas de aseguramiento y la
recoleccin de evidencia pertinente como parte de un proceso recurrente y
sistemtico, que incluye el obtener un entendimiento del tema en cuestin, as como
de otras circunstancias del compromiso. La naturaleza, oportunidad y extensin de
los procedimientos de recoleccin de evidencia en un compromiso de aseguramiento
limitado son, sin embargo, deliberadamente limitados si se comparan con un
compromiso de aseguramiento razonable. Para algunos temas en cuestin, pueden
existir pronunciamientos especficos que proporcionan una gua sobre los
procedimientos para recopilar suficiente evidencia pertinente para un compromiso de
aseguramiento limitado. Por ejemplo: NCR 2400, "Compromisos para Revisin de
Estados Financieros, establece que se obtenga suficiente evidencia pertinente para
revisiones de estados financieros principalmente a travs de procedimientos
analticos e indagaciones. En ausencia del pronunciamiento pertinente, los
procedimientos para recolectar suficiente evidencia pertinente variarn con las
circunstancias del compromiso, en particular, el tema en cuestin, las necesidades
de los usuarios esperados y la parte contratante, incluyendo el tiempo
correspondiente y las restricciones de costo. Tanto para compromisos de
aseguramiento razonable como limitado, el contador profesional tomar conocimiento
de algn asunto que lo lleva a preguntarse si una modificacin significativa debe ser
efectuada a la informacin sobre el tema en cuestin, el contador profesional realiza
un seguimiento al asunto poniendo en prctica otros procedimientos que sean
suficientes para su informe.
Cantidad y Calidad de $videncia *isponible
54. La cantidad o calidad de la evidencia disponible se ve afectada por:
(a) Las caractersticas del tema en cuestin y la informacin del tema en
cuestin. Por ejemplo, se esperar evidencia menos objetiva cuando la
informacin sobre el tema en cuestin est relacionada con el futuro antes que
con datos histricos. (ver prrafo 32); y
(b) Las circunstancias del compromiso aparte de las caractersticas del tema
en cuestin, cuando la evidencia que se esperaba que razonablemente exista no
se encuentra disponible debido a, por ejemplo, la oportunidad de la designacin
del contador profesional, la poltica de retencin de documentos de una
organizacin o alguna restriccin impuesta por la parte responsable.
Por lo general, la evidencia disponible ser persuasiva antes que concluyente.
55. Una conclusin sin salvedades no ser pertinente para ningn tipo de compromiso
de aseguramiento en caso de una limitacin significativa en el alcance del trabajo del
contador profesional, es decir, cuando:
(a) Las circunstancias evitan que el contador profesional pueda obtener la evidencia
requerida para reducir el riesgo del compromiso de aseguramiento a un nivel
adecuado; o
(b) La parte responsable o la parte contratante impone una restriccin que evita al
contador profesional que obtenga evidencia requerida para reducir el riesgo de
compromiso de aseguramiento a un nivel adecuado.
In-#&$e de AeG"&a$(en!#
56. El contador profesional proporciona un informe escrito que contiene una conclusin
que conlleva la seguridad obtenida sobre la informacin del tema en cuestin. Las
NAs, NCRs y NCAs, establecen los elementos bsicos para informes de
aseguramiento. Adems, el contador profesional considera otras responsabilidades
sobre presentacin de informes, que incluye comunicarse con aquellos encargados
que tienen mando en la organizacin,
57. En un compromiso sobre la base de una aseveracin, la conclusin del contador
profesional puede ser redactada de la siguiente manera:
(a) En trminos de la aseveracin de la parte responsable (por ejemplo: "En
nuestra opinin, la aseveracin de la parte responsable sobre la efectividad de
los controles internos, en todos sus aspectos significativos, sobre la base de los
criterios HIJ, es razonable); o
(b) En trminos directos del tema en cuestin y los criterios (por ejemplo:
"En nuestra opinin el control interno es efectivo, en todos sus aspectos
significativos, sobre la base de los criterios HIJ)
En un compromiso con informe directo, la conclusin del contador profesional est
redactada directamente en trminos del tema en cuestin y los criterios.
58. En un compromiso de aseguramiento razonable, el contador profesional expresa la
conclusin, en forma positiva. Por ejemplo: "En nuestra opinin, el control interno es
efectivo, en todos sus aspectos significativos sobre la base de los criterios XYZ.
Est forma de expresin conlleva una "seguridad razonable. Habiendo ejecutado
procedimientos de recoleccin de evidencia de naturaleza, oportunidad y extensin
razonables, considerando las caractersticas del tema en cuestin y otras
circunstancias relevantes descritas en el informe de aseguramiento. El contador
profesional ha obtenido suficiente evidencia pertinente para reducir el riesgo de
compromiso de aseguramiento a un nivel aceptablemente bajo.
59. En un compromiso de aseguramiento limitado, el contador profesional expresa la
conclusin en forma negativa. Por ejemplo: Sobre la base del trabajo descrito en este
informe, nada lleg a nuestra atencin que nos lleva a concluir que el control interno
no es efectivo, en todos sus aspectos significativos, sobre la base de los criterios
XYZ. Est forma de expresin conlleva un nivel de "seguridad limitada que es
proporcional al nivel de los procedimientos de recoleccin de evidencia del contador
profesional, considerando las caractersticas del tema en cuestin y otras
circunstancias relevantes descritas en el informe de aseguramiento.
60. Un contador profesional no expresara una conclusin sin salvedades para ningn
tipo de compromiso de aseguramiento cuando se presentan las siguientes
circunstancias y cuando, a juicio del contador profesional, el efecto del asunto es o
podras ser significativo:
(a) Cuando existe una limitacin en el alcance del trabajo del contador
profesional (ver prrafo 55). El contador profesional expresara una conclusin
con salvedad o una abstencin de conclusin dependiendo de cun significativa
o expandida es la limitacin. En algunos casos el contador profesional
considerara oportuno retirarse del compromiso.
(b) En algunos casos en los que:
i) La conclusin del contador profesional est redactada en trminos
de la aseveracin de la parte responsable y tal aseveracin no est
expresada razonablemente, en todos sus aspectos significativos; o
ii) La conclusin del contador profesional est redactada
directamente en trminos del tema en cuestin y los criterios y la informacin
sobre el tema en cuestin ha sido expresados errneamente,
24
El contador profesional expresara una conclusin con salvedad o negativa
dependiendo de cun significativo o expandido sea el compromiso.
(c) Cuando se descubre, despus que el compromiso ha sido aceptado, que
los criterios no son convenientes o el tema en cuestin no es adecuado para un
compromiso de aseguramiento. El contador profesional expresa:
i) Una conclusin con salvedad o negativa dependiendo de cun significativo o
expandido es el asunto, cuando los criterios sean inconvenientes o el tema
en cuestin sea inadecuado que podra engaar a los usuarios; o
ii) En otros casos, una conclusin con salvedad o abstencin de conclusin
depender de cun significativo o expandido es el asunto.
En algunos casos el profesional considera retirarse del compromiso.
U# Inadec"ad# del N#$4&e del C#n!ad#& .&#-e(#nal
61. Se asocia a un contador profesional con un determinado tema en cuestin, cuando el
contador profesional emite un informe sobre la informacin del tema en cuestin o
consiente que su nombre sea usado en asociacin profesional con ese tema en
cuestin. Si el contador profesional no est relacionado de esa manera, terceros no
podrn asumir la responsabilidad del contador profesional. Si el contador profesional
se entera que una parte est usando indebidamente su nombre en relacin con el
tema en cuestin, el contador profesional requerir a la parte respectiva que no lo
siga haciendo. El contador profesional tambin considerar que otras medidas
puedan ser necesarias, como informar a usuarios terceros conocidos sobre el uso
indebido que se est dando a su nombre o buscar asesora legal.
=> $l presente Marco de referencia es relevante para todo contador profesional en el
sector pblico que es independiente de la organi#acin para la cual reali#a
24
En aquellos compromisos de informes directos en los que la informacin sobre el tema en cuestin es presentada solamente en la conclusin
del profesional en e:ercicio " el profesional en e:ercicio conclu"e que el tema en cuestin no cumple, en todos sus aspectos significativos, con los
criterios. )or e:emploC en nuestra opinin, excepto por G...H, el control interno es efectivo, en todos sus aspectos significativos, sobre la base de los
criterios DEF, tal conclusin tambi.n ser!a considerada con salvedad 5o adversa seg-n corresponda6.
compromiso de aseguramiento> Cuando los profesionales en e@ercicio en el sector
pblico no son independientes de la organi#acin para la cual reali#a compromisos
de aseguramiento> 5a gu!a e0presada al pie de p7gina = debe ser adoptada>
A.3nd(ce
D(-e&enc(a en!&e C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!# RaH#na4le 7
C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!# L($(!ad#
El presente Apndice muestra las diferencias entre compromisos de aseguramiento
razonable y compromisos de aseguramiento limitado segn se presentan en el Marco de
referencia (ver en particular los prrafos a los que se hace referencia).
T(.# de
c#$.&#$(#
O4Le!(;# P&#ced($(en!# .a&a
&ec#lecc()n de e;(denc(a
62
El (n-#&$e
#4&e
aeG"&a$(en!#
C#$.&#$(# de
aeG"&a$(en!#
&aH#na4le
Reducir el riesgo del
compromiso de
aseguramiento a un
nivel aceptablemente
bajo en las
circunstancias, como
base para expresar en
forma positiva la
conclusin del contador
profesional.
(Prrafo 11)
Obtener suficiente evidencia
pertinente como parte del
proceso recurrente y
sistemtico, que incluye:
Obtener un
entendimiento de las
circunstancias del
compromiso;
Evaluar riesgos;
Responder a los riesgos
evaluados;
Efectuar procedimientos
adicionales mediante la
combinacin de tcnicas
de inspeccin,
observacin,
confirmacin, reclculo,
ejecucin de
procedimientos analticos
e indagaciones. Tales
procedimientos
adicionales incluirn
procedimientos
sustantivos, en la medida
Describir las
circunstancias
del compromiso,
para expresar
una conclusin
en forma
positiva.
(Prrafos 58)
1 2
Ina discusin detallada sobre los requerimientos de recoleccin de evidencia slo es posible dentro de NI(s para temas espec!ficos en
cuestin.
MARCO DE REFERENCIA INTERNACIONAL <A$NDICE= 111
T(.# de
c#$.&#$(#
O4Le!(;# P&#ced($(en!# .a&a
&ec#lecc()n de e;(denc(a
2
El (n-#&$e
#4&e
aeG"&a$(en!#
que sean aplicables,
como corroborar la
informacin y
dependiendo de la
naturaleza del tema en
cuestin, pruebas de
efectividad operativa de
los controles; y
Evaluar la evidencia
obtenida (Prrafos 51 y
52)
C#$.&#$(# de
aeG"&a$(en!#
l($(!ad#
Reducir el riesgo del
compromiso de
aseguramiento a un
nivel que sea aceptable
dentro de las
circunstancias, pero en
el que el riesgo es
mayor que para un
compromiso de
aseguramiento
razonable, como base
para expresar una
conclusin en forma
negativa del contador
profesional. (Prrafo
11)
Obtener suficiente evidencia
pertinente como parte del
proceso recurrente y
sistemtico que incluir
obtener un entendimiento
del tema en cuestin y otras
circunstancias del
compromiso, pero en la que
los procedimientos son
deliberadamente limitados
en comparacin con un
compromiso de
aseguramiento razonable.
(Prrafo 53)
Describir las
circunstancias
del compromiso,
para expresar
una conclusin
en forma
negativa.
(Prrafo 59)
MARCO DE REFERENCIA INTERNACIONAL <A$NDICE= 112
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 200
O*/ETI,O Y PRINCIPIOS GENERALES FUE RIGEN
LA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS
(Vigente para auditoras de estados financieros para los periodos de que empiezan el, o
despus del, 15 de Diciembre del 2005. El Apndice contiene las enmiendas efectuadas a la
Norma, las cuales entraran en vigencia en fecha posterior)
*
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin ......................................................................................................................1
Objetivo de la Auditora de Estados Financieros ..........................................................2-3
Requerimientos ticos en Relacin con las Auditoras de Estados Financieros..........4-5
Conduccin de una Auditora de Estados Financieros..................................................6-9
Alcance de una Auditora de Estados Financieros ...................................................10-14
Escepticismo Profesional ..........................................................................................15-16
Seguridad Razonable ................................................................................................17-21
Riesgos de Auditora y Materialidad...........................................................................22-32
Responsabilidad por los Estados Financieros...........................................................33-36
Determinacin de la Aceptabilidad del Marco de Referencia para la Presentacin de la
nformacin Financiera.........................................................................................37-48
Expresar una Opinin sobre los Estados Financieros...............................................49-51
*
<a NI 318, Entendiendo a la Entidad " su mbiente " Evaluando los $iesgos de Imprecisiones o Errores Significativos, la NI 334, <os
)rocedimientos del uditor frente a los $iesgos Evaluados " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas de conformidad con la
NI 244. Estas enmiendas est*n vigentes para auditor!as de estados financieros para los periodos que empie9an el, o despu.s del, 18 de 7iciembre
de 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI 244.
<a NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales da
origen a enmiendas de conformidad con la NI 244. <a implementacin de la frase final del p*rrafo 3 " de los p*rrafos 3J#?> de la NI 244
enmendada +an sido diferidas +asta que la NI J41, El 7ictamen del uditor Independiente sobre 'tra Informacin %inanciera &istrica entre en
vigencia 5a la fec+a a-n no +a sido determinada6. El resto de la NI 244 Enmendada esta vigente para auditor!as de estados financieros para los
periodos que empie9an el, o despu.s del, 18 de 7iciembre de 2448 " +an sido incorporadas en el texto de la NI 244.
<a NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a +a sido emitida de conformidad con las enmiendas a la NI 244. Estas enmiendas est*n
vigentes para auditor!as de estados financieros para los periodos que empie9an el, o despu.s del, 18 de Junio de 244;. <as enmiendas efectuadas se
precisan en el p.ndice de esta NI.
113 NIA 4--
OB:ETIVOS Y $RINCI$IOS GENERALES 8UE RIGEN LA
AUDITOR7A DE ESTADOS FINANCIEROS
Apndice: Las enmiendas efectuadas a la NA 200, ha dado como resultado que la NA 230
(Revisada) Entra en vigencia para Auditoras de Estados Financieros para los periodos
que empiezan el, o despus del, 15 de Junio de 2006.
La Norma nternacional de Auditora (NA) 200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen la
Auditora de Estados Financieros debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de
Aseguramientos y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
NIA 4-- 114
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est Norma nternacional de Auditora (NA) es establecer normas y
proporcionar guas sobre los objetivos y principios generales que rigen una auditora
de estados financieros. Tambin describe la responsabilidad de la administracin
sobre la preparacin y presentacin de los estados financieros y sobre la
identificacin del marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera a ser usado en la preparacin de los estados financieros, referido en esto
NA as como el "marco de referencia aplicable para la presentacin de la
O4Le!(;# de la A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&#
2K El #4Le!(;# de la a"d(!#&0a de e!ad# -(nanc(e&# e .e&$(!(& 1"e el a"d(!#&
e<.&ee "na #.(n()n #4&e ( l# e!ad# -(nanc(e&# Ian (d# .&e.a&ad#, en
!#d# " a.ec!# (Gn(-(ca!(;#, de c#n-#&$(dad c#n "n $a&c# de &e-e&enc(a
a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK
3. Una auditora de estados financieros es un compromiso de aseguramiento, como se
define en el Marco de referencia nternacional para Compromisos de Aseguramiento.
El Marco de referencia define y describe los elementos y objetivos de un compromiso
de aseguramiento. Las NAs aplican el Marco de referencia en el contexto de la
auditora de estados financieros y contienen los principios bsicos y los
procedimientos esenciales, junto con las guas relacionadas, para ser aplicados en
tal auditora. Los prrafos 34-35 de esta NA discuten el significado del trmino
"estados financieros y la responsabilidad de la administracin sobre los mismos.
Segn lo discutido en el Marco de referencia, una condicin para la aceptacin de un
compromiso de aseguramiento es que los criterios referidos en la definicin sean
"criterios adecuados y disponibles para los usuarios esperados. Los Prrafos 37-48
de esta NA discuten los criterios adecuados y su disponibilidad para los usuarios
esperados para una auditora de estados financieros con las consideraciones del
Auditor sobre la aceptabilidad del Marco de referencia para la presentacin de la
nformacin Financiera.
25
Re1"e&($(en!# 5!(c# en Relac()n c#n la A"d(!#&0a de E!ad#
F(nanc(e&#
4. El a"d(!#& de4e c"$.l(& c#n l# &e1"e&($(en!# 3!(c# ($.#&!an!e
&elac(#nad# c#n l# c#$.&#$(# de a"d(!#&0aK
5. Como se discute en la NA 220, "Control de Calidad para las Auditoras de
nformacin Financiera Histrica, los requerimientos ticos en relacin con las
auditoras de estados financieros normalmente comprenden las Partes A y B del
Cdigo de tica para Contadores Profesionales de la Federacin nternacional de
Contadores (El Cdigo de FAC), junto con los requerimientos nacionales que sean
25
<a Implementacin mencionada en la frase final del p*rrafo 3 +a sido diferida +asta que la NI J41 propuesta, El 7ictamen del uditor
Independiente sobre 'tra Informacin %inanciera &istrica entre en vigencia 5a la fec+a a-n no +a sido determinada6.
NIA 4-- 115
ms restrictivos. La NA 220 identifica los principios fundamentales de tica
profesional establecidos por las Partes A y B del Cdigo de FAC y precisa las
responsabilidades del socio del compromiso con respecto a los requerimientos
ticos. La NA 220 reconoce que el equipo del compromiso tiene derecho a confiar
en los sistemas de una firma para alcanzar sus responsabilidades con respecto a los
procedimientos de control de calidad aplicables a los compromisos de auditora
individuales (por ejemplo, en relacin a las capacidades y competencias del personal
a travs de su reclutamiento y entrenamiento formal, a la independencia a travs de
la acumulacin y comunicacin de informacin independiente importante;
mantenimiento de las relaciones con el cliente a travs de sistemas de aceptacin y
continuacin; y la adhesin a los requerimientos legales y regulatorios a travs de
procesos de supervisin), a menos que la informacin proporcionada por la firma u
otros, sugieran lo contrario. Por consiguiente, la Norma nternacional sobre Control
de Calidad (NCC) 1, "Control De Calidad para las Firmas que Realizan Trabajos de
Auditoras y Revisiones de nformacin Financiera Histrica, y Otros Compromisos
de Aseguramiento y Servicios Afines, requiere que la firma establezca polticas y
procedimientos diseados para proporcionar el aseguramiento razonable de que la
firma y su personal cumplen con los requisitos ticos importantes.
C#nd"cc()n de "na A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&#
6. El a"d(!#& de4e c#nd"c(& "na a"d(!#&0a de ac"e&d# c#n la N#&$a
In!e&nac(#nale de A"d(!#&0aK
7. Las NAs contienen principios bsicos y procedimientos esenciales junto con las
guas relacionadas como modelos explicativos y otros materiales, incluyendo
apndices. Los principios bsicos y procedimientos esenciales se deben entender y
aplicar en el contexto explicativo y otros materiales que proporcionen una gua para
su aplicacin. El texto completo de una Norma es considerado para comprender y
aplicar los principios bsicos y los procedimientos esenciales.
8. Al conducir una auditora de acuerdo con las NAs, el auditor tambin tiene
conocimiento y considera a las Declaraciones nternacionales sobre Prctica de
Auditora (DPAs) aplicables al compromiso de auditora. Las DPAs proporcionan
una gua interpretativa y asistencia prctica a los auditores en la implementacin de
las NAs. Un auditor que no aplica las guas incluidas en una DPA apropiada
necesita estar preparado para explicar como ha aplicado los principios bsicos y los
procedimientos esenciales de la Norma tratados por la DPA, para poder cumplir con
los mismos.
9. El auditor tambin puede conducir la auditora d acuerdo con las NAs y con las
normas de auditora de un pas o jurisdiccin especfica.
Alcance de "na A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&#
10. El trmino "alcance de una auditora se refiere a los procedimientos de auditora,
que a juicio del auditor y sobre la base de las NAs, se consideran apropiados en las
circunstancias para lograr el objetivo de la auditora.
NIA 4-- 116
11. En la de!e&$(nac()n de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a a e& &eal(Had# en la
c#nd"cc()n de "na a"d(!#&0a de ac"e&d# c#n N#&$a In!e&nac(#nale de
A"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e c"$.l(& c#n cada "na de la N#&$a In!e&nac(#nale
de A"d(!#&0a a.&#.(ada en la c(&c"n!anc(aK
12. Al realizar una auditora, los auditores pueden ser requeridos para cumplir con otros
requisitos profesionales, legales o regulatorios adems de las NAs. Las NAs no
reemplazan a las leyes y regulaciones locales que rigen una auditora de estados
financieros. En el caso de que aquellas leyes y regulaciones difieran de las NAs, una
auditora conducida de acuerdo con las leyes y regulaciones locales,
automticamente no cumplen con las NAs.
13. Cuando el auditor conduce la auditora de acuerdo con las NAs y las normas de
auditora de un pas o jurisdiccin especfica, adems de cumplir con cada una de las
NAs apropiadas para la auditora, el auditor tambin debe realiza cualesquier
procedimiento de auditora adicional, que sean necesarios para cumplir con las
normas apropiadas en aquel pas o jurisdiccin.
14. El a"d(!#& n# de4e $an(-e!a& 1"e Ia dad# c"$.l($(en!# a la N#&$a
In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a a $en# 1"e Ia7a c"$.l(d# c#$.le!a$en!e c#n
!#da la N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a a.&#.(ada .a&a la a"d(!#&0aK
Ece.!(c($# P&#-e(#nal
15. El a"d(!#& de4e .lanea& 7 &eal(Ha& "na a"d(!#&0a c#n "na ac!(!"d de ece.!(c($#
.&#-e(#nal, &ec#n#c(end# 1"e .#d&0an e<(!(& c(&c"n!anc(a 1"e #&(G(nen 1"e
l# e!ad# -(nanc(e&# e enc"en!&en $a!e&(al$en!e !e&G(;e&ad#K
16. Una actitud de escepticismo profesional significa que el auditor haga una evaluacin
crtica, con una mente cuestionadora, sobre la validez de la evidencia de auditora
obtenida y este alerta a la evidencia de auditora que se contradice o cuestione la
validez de los documentos, as como las respuestas a las investigaciones y otras
informaciones obtenidas de la administracin y de aquellos con jerarqua plena de la
entidad. Por ejemplo, una actitud de escepticismo profesional es necesaria a travs
del proceso de auditora para que el auditor reduzca el riesgo de pasar por alto
circunstancias inusuales, o de generalizar cuando esboza conclusiones sobre las
observaciones de auditora, y de usar suposiciones falsas en la determinacin de la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora y de la
evaluacin de los resultados de estos. Cuando realiza investigaciones y desarrolla
otros procedimientos de auditora, el auditor no estar satisfecho con las evidencia
de auditora menos que sean tan persuasivas y que estn basados en la creencia de
que la administracin y de aquellos con jerarqua plena de la entidad sean honestos
e ntegros. Por consiguiente, las manifestaciones de la administracin no son un
sustituto para obtener la evidencia de auditora suficientemente apropiada, para
esbozar conclusiones razonables sobre las cuales se basara la opinin del auditor.
SeG"&(dad RaH#na4le
NIA 4-- 117
17. Un auditor que conduce una auditora de acuerdo con las NAs, obtiene una
seguridad razonable de que los estados financieros tomados en su conjunto estn
libres de imprecisiones o errores significativos, por efecto de fraude o error. La
seguridad razonable es un concepto que tiene relacin con la acumulacin de
evidencia de auditora necesaria para que el auditor concluya que no existen
imprecisiones o errores significativos en los estados financieros tomados en su
conjunto. La seguridad razonable tiene relacin con el proceso de auditora tomado
en su conjunto.
18. Un auditor no puede obtener seguridad absoluto por efecto de las limitaciones
inherentes en una auditora que afectan la capacidad del auditor para detectar
imprecisiones o errores significativos. Estas limitaciones resultan de factores tales
como:
La utilizacin de pruebas.
Las limitaciones inherentes del control interno (por ejemplo, la posibilidad
de que la administracin lo pase por alto o que existan actos de colusin).
El hecho de que en su mayor parte la evidencia de auditora es persuasiva
antes que conclusiva.
19. Adems, el trabajo emprendido por el auditor para formarse una opinin esta
supeditado a su juicio o criterio personal, particularmente con respecto a:
(a) La recopilacin de evidencia de auditora, por ejemplo, al decidir la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora; y
(b) Las conclusiones que se derivan de la evidencia de auditora recopilada, por
ejemplo, al evaluar la razonabilidad de los estimados efectuados por la
administracin al preparar los estados financieros.
20. Adicionalmente, otras limitaciones que pueden afectar la persuasividad de la
evidencia de auditora para derivar conclusiones sobre aseveraciones particulares
26
(por ejemplo, las transacciones entre partes vinculadas). En estos casos, ciertas
NAs proporcionan procedimientos especficos de auditora, debido a que la
naturaleza de las aseveraciones particulares proporcionan suficiente evidencia de
auditora apropiada y la ausencia de:
(a) Circunstancias inusuales que incrementen el riesgo de imprecisiones o errores
significativos que van ms all de lo que normalmente se esperara; y
(b) Cualesquier indicacin de que se ha producido una imprecisin o error
significativo.
26
<os )*rrafos 18#1> de la NI 844 Evidencia de uditor!a tratan sobre el uso de las aseveraciones en la obtencin de evidencias de
auditor!a.
NIA 4-- 118
21. Consecuentemente debido a los factores descritos lneas arriba, una auditora no es
garanta de que los estados financieros estn libres de imprecisiones o errores
significativos, por efecto de que la seguridad absoluta no es posible de alcanzar.
Adems, una opinin de auditora no asegura la viabilidad futura de la entidad ni de
la eficiencia o efectividad con la cual la administracin ha conducida las relaciones de
la entidad.
R(eG# de A"d(!#&0a 7 Ma!e&(al(dad
22. Las entidades siguen estrategias para lograr sus objetivos y, dependiendo de la
naturaleza de sus operaciones y sector econmico, el ambiente regulatorio en el que
realizan sus actividades y su tamao y complejidad, encaran una variedad de riesgos
de negocios
27
. La Administracin es responsable de identificar aquellos riesgos y
tomar acciones frente a ellos. Sin embargo, no todos los riesgos tienen relacin con
los estados financieros. Para el auditor, los riesgos que le ataen son aquellos que
pueden afectar los estados financieros
23. El auditor obtiene y evala la evidencia de auditora para obtener una seguridad
razonable sobre si los estados financieros reflejan adecuadamente o son
presentados razonablemente, en todos sus aspectos significativos de conformidad
con el Marco de referencia correspondiente para la presentacin de informacin
financiera. El concepto de seguridad razonable reconoce que existe el riesgo de que
la opinin de auditora sea inadecuada. El riesgo de que el auditor emita una opinin
inadecuada, cuando los estados financieros contienen imprecisiones o errores
significativos, es conocido como "riesgo de auditora.
28
24. El a"d(!#& .lan(-(ca 7 eLec"!a la a"d(!#&0a .a&a &ed"c(& el &(eG# de a"d(!#&0a a "n
n(;el ace.!a4le$en!e 4aL# 1"e ea c#n(!en!e c#n l# #4Le!(;# de la
a"d(!#&0aK El auditor reduce el riesgo de auditora diseando y ejecutando
procedimientos de auditora para obtener suficiente evidencia relevante de auditora
para poder obtener conclusiones razonables sobre las cuales basar su opinin de
auditora. Se obtiene seguridad razonable cuando el auditor ha reducido el riesgo de
auditora aun nivel aceptablemente bajo.
25. El riesgo de auditora est en funcin al riesgo de que existan imprecisiones o
errores significativos en los estados financieros (o simplemente, el "riesgo de
imprecisiones significativas) (es decir, el riesgo de que los estados financieros
contengan imprecisiones o errores significativos existentes antes de la auditora) y el
riesgo de que el auditor no detecte tales errores e imprecisiones ("riesgo de
deteccin). El auditor ejecuta procedimientos de auditora para evaluar el riesgo de
imprecisiones significativas y trata de limitar el riesgo de deteccin ejecutando
procedimientos de auditora adicionales basados en su evaluacin (ver NA 315
"Entendiendo la Organizacin y su Ambiente y Evaluando los Riesgos de
mprecisiones o Errores Significativos). El proceso de auditora implica el ejercicio de
criterio profesional al disear el enfoque de auditora, poniendo mayor nfasis en lo
27
<os p*rrafos 34#3? de la NI 318, Entendiendo la 'rgani9acin " su mbiente " Evaluando los $iesgos de imprecisiones o Errores
Significativos tratan el concepto de riesgos de negocio " de que manera se relacionan con los riesgos de las imprecisiones o errores significativos.
28
Esta definicin, de riesgo de auditor!a, no inclu"e el riesgo de que el auditor errneamente exprese una opinin de que los estados financieros
contienen imprecisiones o errores significativos.
NIA 4-- 119
que puede o podra estar mal (es decir, cuales son las imprecisiones o errores
potenciales que se podran dar) al nivel de las aseveraciones (ver NA 500 "Evidencia
de Auditora) y ejecutar procedimientos de auditora en respuesta a los riesgos
evaluados con el fin de obtener suficiente evidencia relevante de auditora.
26. Al auditor le preocupan las imprecisiones o errores significativos y no es responsable
de detectar imprecisiones que no sean significativas para los estados financieros
tomados en su conjunto. El auditor considerar si el efecto de estas imprecisiones o
errores significativos identificados, tanto de manera individual como colectiva, es
significativo para los estados financieros tomados en su conjunto. Existe una relacin
entre el grado de importancia y el riesgo de auditora. (Ver NA 320, "Materialidad).
Con el fin de disear procedimientos de auditora para determinar si existen
imprecisiones o errores significativos en los estados financieros tomados en su
conjunto, el auditor considerar el riesgo de imprecisiones o errores significativos en
dos niveles: el nivel del estado financiero en su conjunto y el nivel de los tipos de
transacciones, saldos de cuentas y revelaciones, y las respectivas aseveraciones
obtenidas.
29
27. El auditor considera como riesgo de imprecisiones o errores significativos al nivel de
los estados financieros tomados en su conjunto, a aquellos riesgos de imprecisiones
o errores significativos que se encuentran diseminados en los estados financieros
tomados en su conjunto y que podra potencialmente afectar las aseveraciones. Los
riesgos de est naturaleza generalmente se relacionan con el ambiente de control
(aunque estos riesgos pueden tambin relacionarse con otros factores, tales como
condiciones problemticas de la economa) y no son necesariamente riesgos que se
relacionan directamente a aseveraciones especficas al nivel de tipo de
transacciones, saldos de cuentas o revelaciones. Antes bien, este riesgo global
representa circunstancias que aumentan el riesgo de que existan imprecisiones o
errores significativos en un determinado nmero de aseveraciones, por ejemplo, en
las aseveraciones de la administracin sobre control interno. Tales riesgos pueden
ser especialmente relevantes para el auditor al considerar los riesgos de
imprecisiones o errores producto de fraude. La respuesta del auditor al riesgo
evaluado de imprecisiones o errores al nivel de los estados financieros tomados en
su conjunto incluye: La consideracin del conocimiento, habilidad y capacidad del
personal asignado con determinadas responsabilidades en el compromiso,
incluyendo la posibilidad de convocar especialistas, niveles adecuados de
supervisin y si existen eventos o condiciones que puedan surgir dudas sobre la
capacidad de la entidad para continuar como empresa en marcha.
28. El auditor considera adems el riesgo de imprecisiones o errores significativos en el
nivel del tipo de transacciones, saldo de cuentas y revelacin de informacin, puesto
que tal consideracin contribuye directamente a determinar la naturaleza,
oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora adicionales que se
ejecutarn en el nivel de las aseveraciones
30
. El auditor trata de obtener suficiente
29
<a NI 318, Entendiendo la 'rgani9acin " su mbiente " Evaluando los $iesgos de Imprecisiones o Errores Significativos proporciona
orientacin adicional sobre el requerimiento al auditor de evaluar los riesgos de imprecisiones o errores significativos en el nivel de los estados
financieros " en el nivel de las aseveraciones.
30
<a NI 334 <os )rocedimientos del uditor %rente a los $iesgos Evaluados proporciona orientacin adicional sobre el requerimiento al
auditor de diseKar " e:ecutar procedimientos adicionales de auditor!a frente a los riesgos evaluados en el nivel de las aseveraciones.
NIA 4-- 120
evidencia relevante de auditora en el nivel del tipo de transacciones, saldo de
cuentas y revelacin de informacin de manera que le permita, en la fase de
culminacin de la auditora, expresar una opinin sobre los estados financieros
tomados en su conjunto con un nivel aceptablemente bajo de riesgo de auditora. Un
auditor utiliza varios enfoques para lograr ese objetivo
31
.
29. El siguiente prrafo proporciona una explicacin de los componentes de riesgo de
auditora. El riesgo de imprecisiones o errores significativos a nivel de aseveracin,
tiene dos componentes:
"Riesgo inherente es la susceptibilidad de que una aseveracin a una
imprecisin o error que podra ser significativo, tanto individual como colectiva
con otras imprecisiones o errores, asumiendo que no existen los controles
correspondientes. El riesgo de tales imprecisiones o errores es mayor en algunas
aseveraciones y sus correspondientes tipos de transacciones, saldos de cuentas
y revelaciones de informacin que en otras. Por ejemplo, existen ms
probabilidades de error al efectuar clculos complejos que al efectuar clculos
simples. Las cuentas que comprenden montos o cifras derivadas de estimados
contables que estn sujetos a mediciones de incertidumbre significativas
presentan un mayor riesgo que aquellas cuentas que se basan en datos o
hechos comprobables relativamente rutinarios. Las circunstancias externas que
dan lugar a los riesgos del negocio tambin pueden ejercer cierta influencia en el
riesgo inherente. Por ejemplo, los desarrollos tecnolgicos pueden volver
obsoleto a un determinado producto, incrementando de est manera el riesgo de
errores de estimacin en el valor del inventario. Adicionalmente, a estas
circunstancias que son particulares a una determinada aseveracin, ciertos
factores organizacionales y del ambiente de la entidad que se relacionan con
muchas o con todos los tipos de transacciones, saldos de cuenta, o revelaciones
de informacin pueden ejercer cierta influencia en el riesgo inherente relativo a
una aseveracin especfica. Estos ltimos factores incluyen, por ejemplo, falta de
suficiente capital de trabajo para continuar con las operaciones o una industria
decadente caracterizada por un gran nmero de fracasos empresariales.
"Riesgo de control es el riesgo de que una imprecisin o error que podra
darse en una aseveracin y que podra ser significativo, tanto individual como
colectivamente con otras imprecisiones o errores, no pueda ser evitado o
detectado y corregido de manera oportuna por el sistema de control interno de la
entidad. Ese riesgo est en funcin de la efectividad del diseo y operacin del
sistema de control interno para lograr los objetivos de la entidad para la
preparacin de sus estados financieros. Algunos riesgos de control siempre
existen debido a las limitaciones inherentes del control interno.
30. El riesgo inherente y el riesgo de control, son riesgos de la entidad, existen
independientemente de la auditora de los estados financieros. Sin embargo, se
requiere que el auditor evale el riesgo de imprecisiones y errores significativos a
31
El auditor puede +acer uso de un modelo que exprese la relacin general de los componentes del riesgo de auditor!a en t.rminos matem*ticos
para llegar a un nivel adecuado de riesgo de deteccin. lgunos auditores consideran que ese modelo es -til al planificar los procedimientos de
auditor!a para lograr un riesgo de auditor!a deseado, aunque el uso de tal modelo no elimina el uso del criterio, in+erente en el proceso de auditor!a.
NIA 4-- 121
nivel de aseveracin como base para efectuar procedimientos de auditora
adicionales, aunque esa evaluacin es el resultado del criterio, antes que de una
medicin exacta del riesgo. Cuando la evaluacin del auditor sobre imprecisiones o
errores significativos incluye una determinada expectativa con respecto a la
efectividad de los controles, el auditor ejecuta pruebas de controles para respaldar la
evaluacin de riesgos. Las NAs, por lo general, no hacen referencia al riesgo
inherente y al riesgo de control por separado sino ms bien que se fortalecen cuando
actan en una evaluacin combinada del "riesgo de imprecisiones o errores
significativos. Aunque las NAs por lo general describen una evaluacin combinada
del riesgo de imprecisiones o errores significativos, el auditor puede efectuar una
evaluacin separada o combinada del riesgo inherente y del riesgo de control,
dependiendo de sus tcnicas de auditora o metodologas preferidas y
consideraciones prcticas. La evaluacin del riesgo de imprecisiones o errores
significativos puede ser expresada en trminos cuantitativos, tales como porcentajes,
o en trminos no cuantitativos. En cualesquier caso, la necesidad de que el auditor
efecte evaluaciones de riesgo es ms importante que los diferentes enfoques que
puedan utilizar.
31. "El riego de deteccin es el riesgo de que el auditor no detecte una imprecisin o
error existente en una aseveracin que podra ser significativo, tanto individual como
colectivo con otras imprecisiones o errores. El riesgo de deteccin est en funcin de
la efectividad de que un procedimiento de auditora y de su aplicacin por parte del
auditor. El riesgo de deteccin no puede ser reducido a cero debido a que el auditor
por lo general no examina todas las cuentas de un determinado tipo de
transacciones, ni todos los saldos contables o revelaciones de informacin debido a
otros factores. Tales otros factores, incluyen la posibilidad de que el auditor pueda
seleccionar un procedimiento de auditora inadecuado, aplicar errneamente un
procedimiento de auditora adecuado o interpretar errneamente los resultados de
auditora. Estos otros factores por lo general pueden ser abordados a travs de una
adecuada planificacin, la asignacin adecuada de personal al equipo del
compromiso, la aplicacin de escepticismo profesional y la supervisin y revisin del
trabajo de auditora efectuado.
32. El riesgo de deteccin tiene relacin con la naturaleza, extensin y oportunidad de
los procedimientos de auditora que son determinados por el auditor para reducir el
riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Para un determinado nivel de
riesgo de auditora, el nivel aceptable de riesgo de deteccin tiene una relacin
inversamente proporcional con la evaluacin de riesgos de imprecisiones o errores
significativos al nivel de la aseveracin. A mayor riesgo de imprecisiones o errores
significativos que el auditor cree que existen, menor ser el riesgo de deteccin que
podra ser aceptado. nversamente, a menor riesgo de imprecisiones o errores
significativos que el auditor cree que existen, mayor ser el riesgo de deteccin que
podra ser aceptado.
Re.#na4(l(dad .#& l# E!ad# F(nanc(e&#
33. Si el auditor es responsable de formarse y expresar una opinin sobre los estados
financieros, la responsabilidad de preparar y presentar razonablemente los estados
NIA 4-- 122
financieros de conformidad con el marco de referencia aplicable para la presentacin
de informacin financiera es de la administracin
32
de la entidad, bajo la supervisin
de aquellos a cargo del gobierno
33
de la misma. El auditor de los estados financieros
no libera de sus responsabilidades a la administracin de la entidad o a aquellos
encargados de su gobierno.
34. El trmino "estados financieros se refiere a una representacin estructurada de la
informacin financiera, la cual normalmente incluye notas que se acompaan,
derivadas de los registros contables y previstas para comunicar los recursos
econmicos u obligaciones de una entidad en un punto en el tiempo o los cambios en
esta para un periodo de tiempo de acuerdo con el marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera. El trmino puede referirse a un juego
completo de estados financieros, pero tambin puede referirse a un solo estado
financiero, por ejemplo, un balance, o el estado de ingresos y gastos, y las notas
explicativas relacionadas.
35. Los requerimientos del marco de referencia para la presentacin de informacin
financiera determinan la forma y contenido de los estados financieros y que
constituye un juego completo de estados financieros. Para ciertos marcos de
referencia de presentacin de informacin financiera, un solo estado financiero tal
como el estado de flujo de efectivo y las notas explicativas relacionadas constituye
un juego completo de estados financieros. Por ejemplo, la Normas nternacionales de
Contabilidad para el Sector Pblico (NCSP) (PSAS, por su acrnimo en ingls)
"nformes Financieros sobre la Base de Contabilidad en Efectivo, establece que el
principal estado financiero es un estado de ingresos y pagos en efectivo cuando una
entidad del sector pblico prepara y presenta sus estados financieros de acuerdo con
las NCSP. Los Estados Financieros preparados con referencia a las Normas
nternacionales de nformacin Financiera (NF), o de otra manera, tienen la
intencin de proporcionar informacin acerca de la posicin financiera, desempeo y
flujos de efectivo de la entidad. Un juego completo de estados financieros de acuerdo
con las NF, incluyen un balance, un estado de ingresos, un estado de cambios en el
patrimonio neto, un estado de flujos de efectivo, y las notas, que comprenden un
resumen de las polticas contables significativas y otras notas explicativas.
36. La administracin es responsable de la identificacin de marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera a ser usado en la preparacin y presentacin
de los estados financieros. La administracin, tambin es responsable de la
preparacin y presentacin de los estados financieros de acuerdo con el marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable. Esta
responsabilidad incluye:
Disear, implementar y mantener el control interno apropiado para que la
preparacin y presentacin de estados financieros estn libres de declaraciones
errneas materiales y libre de errores y fraude;
32
El t.rmino administracin +a sido usado en esta NI para describir a aquellos responsables de la preparacin " presentacin de los estados
financieros. 'tros t.rminos pueden ser apropiados dependiendo del marco de referencia legal en una :urisdiccin en particular.
33
<as estructuras que pueden adoptar el gobierno corporativo var!a de pa!s en pa!s refle:ando los componentes culturales " legales locales. )or
lo tanto, las respectivas responsabilidades de la administracin " de aquellos encargados del gobierno de la misma, variar*n dependiendo de las
responsabilidades que pueden asumir en determinada :urisdiccin.
NIA 4-- 123
Seleccionar y aplicar las polticas contables apropiadas; y
Realizar estimaciones contables que sean razonables en las circunstancias.
De!e&$(nac()n de la Ace.!a4(l(dad del Ma&c# de Re-e&enc(a .a&a la
P&een!ac()n de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a
@+
37. El a"d(!#& de4e de!e&$(na& ( el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a ad#.!ad# .#& la ad$(n(!&ac()n, e ace.!a4le .a&a la
.&e.a&ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&#K El auditor normalmente realiza esta
determinacin cuando considera si va a aceptar el compromiso de auditora, tal como
se discute en la NA 210, "Trminos de los Compromisos de Auditora. Un marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera se refiere a las NAs,
como el "Marco de referencia para la Presentacin de la nformacin Financiera
aplicable.
38. El auditor determinara si el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera adoptado por la administracin, es aceptable tomando en
consideracin la naturaleza de la entidad (por ejemplo, si es una empresa de
negocios, una entidad del sector pblico o una entidad sin fines de lucro) y del
objetivo de los estados financieros.
E!ad# F(nanc(e&# d(e2ad# .a&a Sa!(-ace& la Nece(dade de
In-#&$ac()n F(nanc(e&a de l# U"a&(# E.ec0-(c#
39. En algunos casos, el objetivo de los estados financieros ser satisfacer las
necesidades de informacin financiera de usuarios especficos. La informacin
necesaria para tales usuarios determinar el marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera aplicable en esas circunstancias. Ejemplos de
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera que tratan sobre
las necesidades de usuarios especficos son: una base contable de impuestos para
un juego de estados financieros que acompaa la declaracin jurada de impuestos
de una entidad; proveer informacin financiera de una agencia reguladora del
gobierno en un juego completo de estados financieros que satisfaga las necesidades
de informacin de aquella agencia; o un marco de referencia para presentacin de la
informacin financiera establecido en las disposiciones de un convenio especificando
los estados financieros a ser preparados. Los estados financieros preparados de
acuerdo con tales marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
pueden ser slo estados financieros preparados por una entidad y, en tales
circunstancias, son frecuentemente usados por usuarios, adems de por aquellos
para quienes est diseado el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera. A pesar de la amplia distribucin de los estados financieros
en aquellas circunstancias, los estados financieros an son considerados como
diseados para satisfacer las necesidades de informacin financiera de usuarios
especficos para propsitos de las NAs. La NA 800, "El Dictamen del Auditor
ndependiente sobre Compromisos de Auditora para Propsitos Especiales
34
<a implantacin de los p*rrafos 3J#?>, +a sido diferida +asta que la propuesta NI J41, El 7ictamen del uditor Independiente sobre 'tra
Informacin %inanciera &istrica sea puesta en vigencia efectiva 5a la fec+a a-n no se +a determinado6.
NIA 4-- 124
establece normas y proporciona directrices sobre los estados financieros cuyo
objetivo es satisfacer las necesidades de informacin financiera de usuarios
especficos. Aunque los usuarios especficos no puedan ser identificados, los
estados financieros que estn preparados de acuerdo con un marco de referencia
que no esta diseado para alcanzar una presentacin razonable tambin son
tratados por la NA 800.
E!ad# F(nanc(e&# D(e2ad# .a&a a!(-ace& Nece(dade C#$"ne de
In-#&$ac()n F(nanc(e&a .a&a "n A$.l(# RanG# de U"a&(#
40. Muchos usuarios de estados financieros no estn en la posicin de exigir estados
financieros adaptados para satisfacer sus necesidades especficas de informacin.
Mientras que todas las necesidades de informacin de los usuarios especficos no
puede ser satisfecha, hay informacin financiera necesaria que es comn a un
amplio rango de usuarios. Los estados financieros preparados de acuerdo con un
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera esta diseado
para satisfacer las necesidades de informacin de un amplio rango de usuarios y
estn referenciados como "estados financieros para propsitos generales.
Ma&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a
E!a4lec(da .#& En!(dade A"!#&(Hada # Rec#n#c(da
41. Actualmente, no hay una base objetiva y autorizada que sea generalmente y
globalmente reconocida para juzgar la aceptabilidad de los marco de referencia para
la presentacin de informacin financiera que hayan sido diseados para estados
financieros para propsitos generales. Hasta que exista tal base, los marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera establecidos por
entidades que estn autorizadas o reconocidas para promulgar normas para ser
usadas por ciertos tipos de entidades se presumen como aceptables para los
estados financieros para propsitos generales preparados por tales entidades, con la
condicin de que las entidades sigan un proceso establecido y transparente que
involucre la deliberacin y consideracin de las opiniones de un amplio rango de
interesados. Ejemplos de tales marcos de referencia para la presentacin de
informacin financiera incluyen:
Las NFs promulgadas por la Junta de Normas nternacionales de Contabilidad.
Las NCSPs promulgadas por la Federacin nternacional de Contadores Junta
de Normas nternacionales de Contabilidad para el Sector Pblico; y
Principios de contabilidad generalmente aceptados promulgados por una entidad
reconocida diseadora de normas en una jurisdiccin en particular.
Estos marcos de referencia para la presentacin de informacin financiera son
frecuentemente identificados como el marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera aplicable a los requisitos legales y reglamentarios que rigen
para la preparacin de estados financieros para propsitos generales. Refirase a la
NA 800, para los marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
NIA 4-- 125
diseados para satisfacer las necesidades particulares de una agencia reguladora
del gobierno.
Ma&c# de &e-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a
".le$en!ad# c#n LeG(lac()n 7 Re1"e&($(en!# ReG"la!#&(#
42. En algunas jurisdicciones, los requisitos legales y regulatorios pueden ser
suplementado por un marco de referencia para la presentacin de informacin
financiera adoptado por la administracin con requisitos adicionales relacionados a la
preparacin y presentacin de estados financieros. En estas jurisdicciones, el marco
de referencia para la presentacin de informacin financiera aplicable, para los
propsitos de aplicacin de las NAs, abarca el marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera identificado y tales requisitos adicionales,
no estn en conflicto con el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera aplicable. Por ejemplo, este caso puede ser cuando los
requisitos adicionales indican revelaciones adems de aquellas requeridas por el
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera identificado o
cuando reducen la gama de opciones aceptables que pueden realizarse dentro del
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera identificado. Si
los requisitos adiciones entran en conflicto con el marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera aplicable, el auditor discute la naturaleza de
estos requisitos con la administracin, y sobre los requisitos adicionales que deben
ser alcanzados a travs de revelaciones adicionales. Si esto no es posible, el auditor
considera, si fuera necesario, modificar el dictamen del auditor, ver NA 701,
"Modificaciones del Dictamen del Auditor ndependiente.
/"&(d(cc(#ne 1"e n# T(enen "na O&Gan(Hac()n A"!#&(Hada # Rec#n#c(da
D(e2ad#&a de N#&$a
43. Cuando una organizacin esta registrada u opera en una jurisdiccin que no tiene
una organizacin autorizado o reconocida diseadora de normas, la entidad
determinara el marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
aplicable. Tradicionalmente, en tales jurisdicciones frecuentemente usan un marco
de referencia para la presentacin de la informacin financiera establecido por una
de las entidades descritas en el prrafo 41. Alternativamente, se pueden establecer
convenios contables en una jurisdiccin en particular que son generalmente
reconocidos como el marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera aplicable para los estados financieros para propsitos generales,
preparados por ciertas entidades especficas que funcionan en esa jurisdiccin.
Cuando tal marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera es
adoptado por la entidad, el auditor determinara si las convenciones contables
colectivas pueden ser consideradas para constituir un marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera aceptable para estados financieros para
propsitos generales. Cuando las convenciones contables son ampliamente usadas
en una jurisdiccin en particular, la profesin contable en esa jurisdiccin puede
haber considerado la aceptabilidad del marco de referencia para la presentacin de
la informacin financiera aceptados por los auditores. Alternativamente, el auditor
NIA 4-- 126
hace esta determinacin considerando si las convenciones contables exhiben
atributos normalmente exhibidos por el marco de referencia para la presentacin de
la informacin financiera aceptable o comparando a las convenciones contables con
los requisitos de un marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera existente considerado como aceptable.
44. Los marco de referencia para la presentacin de informacin financiera aceptables
de los estados financieros para propsitos generales, normalmente cuentan con los
siguientes atributos que dan como resultado la informacin proporcionada en los
estados financieros que es de utilidad para los usuarios:
(a) Pertinencia, en la que la informacin proporcionada en los estados financieros es
apropiada a la naturaleza de la entidad y al objetivo de los estados financieros
(Por ejemplo, en el caso de una empresa de negocios que prepara estados
financieros para propsitos generales, la pertinencia es evaluada en los trminos
de la informacin necesarias para satisfacer las necesidades comunes de
informacin de un amplio rango de usuarios para la toma de decisiones
econmicas. Estas necesidades son generalmente satisfechas para una
presentacin razonable de la posicin financiera, desempeo financiero y flujos
de efectivo de un negocio empresarial.)
(b) ntegridad, en la que las transacciones y eventos, cuentas de balances y
revelaciones que pueden afectar la presentacin razonable de los estados
financieros no hayan sido omitidas.
(c) Confiabilidad, en que la informacin en los estados financieros:
(i) Refleja el sustento econmico de los eventos y transacciones y no
meramente su forma legal; y
(ii) Los resultados son razonablemente consistentes en su evaluacin, medicin,
presentacin y revelacin, cuando son usados en circunstancias similares;
(d) Neutralidad, en que contribuye a que la informacin en los estados financieros
este libre de desviaciones; y
(e) Comprensibilidad, en que la informacin en los estados financieros es clara y
comprensible y no esta sujeta a diferentes interpretaciones significativas.
45. Un conglomerado de convenciones contables ideadas para satisfacer preferencias
individuales, no es un marco de referencia aceptable para la presentacin de la
informacin financiera para los estados financieros, previstos para tratar las
necesidades de informacin financiera de un amplio rango de usuarios.
46. La descripcin del marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera en los estados financieros incluye informacin acerca de las bases de
preparacin de los estados financieros y las polticas contables seleccionadas y
aplicadas a las transacciones y otros eventos significativos.
NIA 4-- 127
47. El auditor puede decidir comparar las convenciones contables con los requisitos de
un marco de referencia existente considerado como aceptable tal como, por ejemplo,
las NFs promulgadas por la Junta de Normas nternacionales de Contabilidad. Para
una auditora de una entidad pequea, el auditor puede decidir comparar tales
convenciones contables con un marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera especficamente desarrollado para tales entidades por una
entidad diseadora de normas reconocida y autorizada. Cuando el auditor realiza tal
comparacin e identifica las diferencias, la decisin de si las convenciones contables
adoptadas por la administracin constituyen un marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera aceptable, incluye la consideracin de las
razones para las diferencias y si la aplicacin de las convenciones de contabilidad
puede dar como resultado estados financieros que sean engaosos.
48. Cuando el auditor concluye que el marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera adoptado por la administracin no es aceptable, el auditor
deber considerar las implicancias relacionadas con la aceptacin del compromiso
(ver NA 210) y el Dictamen del Auditor (ver NA 701).
E<.&ea& "na O.(n()n #4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
49. Cuando el auditor expresa una opinin sobre un juego completo de estados
financieros para propsitos generales, preparados de acuerdo con un marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera que esta diseado para
alcanzar una presentacin razonable, el auditor se refiere a la NA 700 (Revisada),
"El Dictamen del Auditor ndependiente sobre un Juego Completo de Estados
Financieros para Propsitos Generales, para las normas y directrices sobre el
asunto el auditor considera la formacin de una opinin sobre tales estados
financieros y sobre la forma y contenido del dictamen de auditora. El auditor tambin
hace referencia a la NA 701 cuando expresa una opinin modificada de auditora,
incluyendo un nfasis en el asunto, una opinin calificada, una abstencin de opinin
o una opinin adversa.
50. El auditor se refiere a la NA 800, cuando expresa una opinin sobre:
(a) Un conjunto complete de estados financieros preparados de acuerdo con otra
base comprensible de contabilidad;
generales o para propsitos especiales, tal como un solo estado financiero,
cuentas especificadas, elementos de las cuentas o partidas de un estado
financiero;
(c) Cumplimiento con los acuerdos contractuales; y
(d) Estados Financieros Resumidos.
51. Adems de tratar las consideraciones de divulgacin, la NA 800, tambin trata otros
asuntos que el auditor considera en tales compromisos relacionados con, por
ejemplo, la aceptacin del compromiso y la conduccin de una auditora.
NIA 4-- 128
52. Esta NA est vigente para auditoras de estados financieros para los periodos que
empiezan el, o despus del, 15 de Diciembre de 2005.
=> Prescindiendo de que una auditor!a se este conduciendo en el sector privado o
pblico, los principios b7sicos de una auditor!a siguen siendo los mismos> 5o que
puede variar en las auditor!as efectuadas en el sector pblico es el ob@etivo y alcance
de auditor!a> $stos factores son por lo general atribuible a diferencias en el mandato
de auditor!a y cualesquier requerimiento legal o en la forma del informe )por e@emplo,
es posible que se requiera que las entidades del sector pblico preparen informes
financieros adicionales+>
A> "l efectuar auditor!as de entidades del sector pblico, el auditor necesitar7 tener en
cuenta los requerimientos espec!ficos de cualesquier reglamento, disposicin o
directiva ministerial apropiada que afecte el mandato de auditor!a y cualesquier
requerimiento de auditor!a especial, incluyendo la necesidad de considerar temas
sobre seguridad nacional> 5os mandatos de auditor!a pueden ser m7s espec!ficos que
aquellos del sector privado y por lo general conllevan una amplia gama de ob@etivos y
un mayor alcance de lo que es normalmente aplicable en las auditor!as de estados
financieros del sector privado> 5os mandatos y requerimientos pueden tambi1n
afectar, por e@emplo, el grado de discrecin que sea requerida de parte del auditor al
establecer el grado de importancia, al reportar fraudes y errores y en la forma del
informe de auditor!a> 5as diferencias en el enfoque de auditor!a en los principios
b7sicos no constituir7n una diferencia en los principios b7sicos y procedimientos
esenciales>
NIA 4-- 129
A.3nd(ce
De c#n-#&$(dad c#n la en$(enda a la NIA 200 7 c#$# &e"l!ad# de la
NIA 2@0 8Re;(ada9 J Se .#ne en ,(Genc(a .a&a A"d(!#&0a de E!ad#
F(nanc(e&# .a&a l# .e&(#d# 1"e e$.(eHan el, # de."3 del, 6A de /"n(#
de 2006K
La NA 230 (Revisada), "Documentacin de Auditora emitida en septiembre de 2005, dio
origen a enmiendas de conformidad con la NA 200. Las enmiendas de conformidad con la
NA 200 estn vigentes para auditoras de estados financieros para los periodos que
empiezan el despus del 15 de Junio de 2006.
Una vez que estn en vigencia, la conformidad de las enmiendas precisadas abajo sern
incorporadas en el texto de la NA 200 y este apndice ser eliminado.
Las siguientes frases son insertadas al final del prrafo 14:
El auditor puede, bajo circunstancias excepcionales, juzgar necesario apartarse de un
principio bsico o de procedimientos esenciales que sean apropiados en las circunstancias
de la auditora, para alcanzar el objetivo de la auditora. En tal caso, el auditor no esta
imposibilitado de apartarse del cumplimiento de las NAs, pero deber proporcionar la
documentacin apropiada tal como lo requiere en la NA 230 (Revisada), "Documentacin de
Auditora.
NIA 4-- A$NDICE 130
T5RMINOS DE LOS COMPROMISOS DE AUDITORA
(Vigente para auditoras de estados financieros para los periodos que empiezan
a partir del 15 de Diciembre del 2004. Los Apndices 2 y 3 contienen modificaciones
de conformidad con las Normas que entrarn en vigencia en una fecha futura)
*
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-4
Cartas de Compromiso de Auditora..............................................................................5-9
Auditoras Recurrentes...............................................................................................10-11
Aceptacin de un Cambio en el Compromiso............................................................12-19
Apndice 1: Ejemplo de una Carta Compromiso de Auditora
Apndice 2: La NA 210 Modificacin como Resultado de la NA 700 (Revisada) Fecha de
vigencia a ser determinada.
Apndice 3: Modificaciones de Conformidad con la NA 210 como Resultado de la NCR
2410 Vigente para auditoras de estados financieros para los periodos que comienzan a
partir del 15 de diciembre del 2006
La Norma nternacional de Auditora (NA) 210, "Trminos de los Compromisos de Auditora
debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de
Calidad, Auditora, Revisin y Otros servicios de aseguramiento y Servicios Afines, el cual
prescribe la aplicacin y autoridad de las NAs.
*
<a NI 318, Entendiendo la Entidad " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaraciones Errneas @ateriales, la NI 334, <os )rocedimientos
del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a modificaciones de conformidad con la NI
214. Estas modificaciones modificatorias est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an a partir del 18 de
diciembre del 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI 214.
<a NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales da
origen a modificaciones de conformidad con la NI 214. <a implantacin de estas modificaciones +a sido diferida +asta el momento en que la NI
J41 propuesta, El dictamen del uditor Independiente sobre 'tra informacin %inanciera &istrica entre en vigencia 5la fec+a a-n no +a sido
determinada6. <a NI 214 @odificada est* precisada en el p.ndice 2 de esta NI.
<a NI($ 2?14, $evisin de la Informacin %inanciera Interina de la Entidad $eali9ada por el uditor Independiente da origen a modificaciones de
conformidad con la NI 214. Estas modificaciones son efectivas para las auditor!as de estados financieros para periodos que comien9an a partir del 18
de diciembre de 244; " est*n precisadas en el p.ndice 3 de esta NI.
131 NIA 4'-
TERMINOS DE LOS COM$ROMISOS DE AUDITOR7A
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre:
(a) El acuerdo de los trminos del trabajo con el cliente y
(b) La respuesta del auditor al pedido de un cliente de cambiar los trminos de un
trabajo por otro que brinde un nivel ms bajo de aseguramiento.
2. El a"d(!#& 7 el cl(en!e de4e&%n ac#&da& l# !3&$(n# del c#$.&#$(#K Los
trminos convenidos tienen que ser expresados en una carta compromiso de
auditora u otra forma conveniente de contrato.
3. Est NA pretende ayudar al auditor en la preparacin de cartas de compromiso
sobre servicios de auditora de estados financieros. Los lineamientos son tambin
aplicables a servicios afines. Cuando se ha van a proporcionar otros servicios como
servicios de asesora sobre impuestos, contabilidad o administracin puede ser
apropiado emitir cartas por separado.
4. En algunos pases, el objetivo y alcance de una auditora y las obligaciones del
auditor son establecidos por ley. An en esas situaciones el auditor puede usar las
cartas de compromiso con carcter informativo para sus clientes. .
Ca&!a de C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
5. Conviene a los intereses tanto del cliente como del auditor que el auditor enve una
carta compromiso, preferiblemente antes del inicio del trabajo, para ayudar a evitar
malos entendidos respecto del trabajo. La carta compromiso documenta y confirma la
aceptacin del nombramiento del auditor, el objetivo y alcance de la auditora, el
grado de las responsabilidades del auditor respecto del cliente y los informes
respectivos y a forma de cualesquier informe.
C#n!en(d# P&(nc(.al
6. La forma y contenido de las cartas compromiso pueden variar para cada cliente, pero
generalmente incluira referencia a:
El objetivo de la auditora de estados financieros.
Responsabilidad de la administracin por los estados financieros.
El alcance de la auditora, incluyendo referencia a legislacin aplicable,
reglamentos, o pronunciamientos de organismos profesionales a los cuales se
adhiere el auditor.
La forma de cualesquier informe u otra comunicacin de resultados del trabajo.
NIA 4'- 132
TRMINOS DE LOS COM$ROMISOS DE AUDITOR7A
El hecho de que, a causa de la naturaleza del examen (pruebas selectivas) y
otras limitaciones inherentes de una auditora, junto con las limitaciones
inherentes del control interno, hay un riesgo inevitable de que an algunas
representaciones errneas sustanciales puedan permanecer sin ser
descubiertas.
Acceso sin restriccin a cualesquier registro, documentacin y otra informacin
solicitada en conexin con la auditora.
7. El auditor puede tambin desear incluir en la carta:
Acuerdos respecto de la planificacin y ejecucin de la auditora.
Expectativa de recibir de la administracin una confirmacin escrita referente a
las aseveraciones o manifestaciones expresadas en conexin con la auditora.
Solicitar al cliente que confirme los trminos del trabajo acusando recibo de la
carta de compromiso.
Descripcin de cualesquier otra carta o informe que el auditor espere emitir para
el cliente.
Bases sobre las que se calculan los honorarios y cualesquier acuerdo sobre
facturacin.
8. Cuando se considere importante, se pueden incluir los siguientes puntos:
Acuerdos sobre la participacin de otros auditores y expertos en algunos
aspectos de la auditora.
Acuerdos sobre la participacin de auditores internos y algn otro personal del
cliente.
Acuerdos con el auditor anterior, si lo hubiera, en el caso del primer ao de una
auditora.
Cualesquier restriccin sobre la responsabilidad del auditor cuando exista tal
posibilidad.
Referencias a cualesquier acuerdo adicional entre el auditor y el cliente.
En el apndice se expone un ejemplo de una carta compromiso de auditora.
A"d(!#&0a de En!(dade C#$.#nen!e de "na Ma!&(H
9. Cuando el auditor de una organizacin matriz (o controladora) es tambin el auditor
de su subsidiaria, sucursal o divisin (componente), los factores que influyen en la
decisin de enviar una carta compromiso por separado al componente, incluyen:
NIA 4'- 133
Quin nombra al auditor de la entidad componente.
Si debe emitirse un dictamen de auditora sobre la entidad componente por
separado.
Requisitos legales.
La extensin de cualesquier trabajo efectuado por otros auditores.
Grado de participacin o propiedad de la matriz en la entidad componente
Grado de independencia de la administracin de la entidad componente.
A"d(!#&0a Rec"&&en!e
10. En la a"d(!#&0a &ec"&&en!e, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& ( la c(&c"n!anc(a
&e1"(e&en 1"e l# !3&$(n# del !&a4aL# ean &e;(ad# 7 ( Ia7 nece(dad de
&ec#&da&le al cl(en!e l# !3&$(n# e<(!en!e del c#$.&#$(# de !&a4aL#K
11. El auditor puede decidir no enviar una nueva carta de compromiso cada periodo. Sin
embargo, considere los siguientes factores para enviar una nueva carta:
Cualesquier indicacin de que el cliente malentiende el objetivo y alcance de la
auditora.
Cualesquier trmino revisado o especial del compromiso del trabajo.
Un cambio reciente en la alta administracin o de aquellos a cargo del gobierno
de la organizacin.
Un cambio significativo en la propiedad.
Un cambio importante en la naturaleza o tamao del negocio del cliente.
Requisitos de las leyes y reglamentos.
Ace.!ac()n de "n Ca$4(# en el C#$.&#$(#
12. Un a"d(!#& a 1"(en e .(de, an!e de la !e&$(nac()n del !&a4aL#, 1"e ca$4(e el
!&a4aL# a "n# 1"e .&#.#&c(#ne "n n(;el $% 4aL# de aeG"&a$(en!#, de4e&%
c#n(de&a& ( e a.&#.(ad# Iace&l#K
13. Una peticin de un cliente para que el auditor cambie el trabajo puede ser resultado
de un cambio en las circunstancias que afectan la necesidad del servicio, un
malentendido en cuanto a la naturaleza de una auditora o servicio relacionado
originalmente solicitado o una restriccin sobre el alcance del trabajo, ya sea
impuesta por la administracin o causada por las circunstancias. El auditor debe
NIA 4'- 134
considerar cuidadosamente la razn dada para la peticin, particularmente las
implicancias de una restriccin sobre el alcance del trabajo.
14. Un cambio en las circunstancias que afectan los requerimientos de la organizacin o
un malentendido concerniente a la naturaleza del servicio originalmente pedido sera
normalmente considerado una base razonable para pedir un cambio en el
compromiso de trabajo. En contraste, un cambio no sera considerado razonable si
se demostrara que el cambio se refiere a informacin que es incorrecta, incompleta o
de algn otro modo insatisfactorio.
15. Antes de aceptar cambiar un trabajo de auditora por otro servicio, un auditor que fue
contratado para desempear una auditora de acuerdo a Normas nternacionales de
Auditora (NAs) debe considerar, adems de los asuntos anteriores, cualesquier
implicacin legal o contractual del cambio.
16. Si el auditor concluye, que hay justificacin razonable para cambiar el trabajo y si el
trabajo de auditora desarrollado cumple con las NAs aplicables al trabajo cambiado,
el dictamen emitido sera el apropiado para los trminos revisados del trabajo. Para
evitar confusiones al lector, el dictamen podra no incluir ninguna referencia a:
(a) El trabajo original o
(b) Cualesquier procedimiento que pueda haber sido efectuado en el trabajo original,
excepto cuando el compromiso de trabajo sea cambiado por un compromiso
sobre la base de procedimientos previamente acordados, en los que la referencia
a los procedimientos seguidos es una caracterstica normal del informe.
17. C"and# l# !3&$(n# del c#$.&#$(# de !&a4aL# #n ca$4(ad#, el a"d(!#& 7 el
cl(en!e de4e&%n .#ne&e de ac"e&d# #4&e l# n"e;# !3&$(n#K
18. El a"d(!#& n# de4e&% ace.!a& "n ca$4(# de !&a4aL# c"and# n# Ia7 L"!(-(cac()n
&aH#na4le .a&a Iace&l#K Un ejemplo podra ser un trabajo de auditora donde el
auditor no puede obtener suficiente evidencia de auditora apropiada respecto de
cuentas por cobrar y el cliente pide que el trabajo sea cambiado a un trabajo de
revisin para evitar una opinin de auditora calificada o una abstencin de opinin.
19. S( el a"d(!#& n# ."ede e!a& de ac"e&d# c#n "n ca$4(# del !&a4aL# 7 n# e le
.e&$(!e c#n!(n"a& el !&a4aL# #&(G(nal, el a"d(!#& de4e&% &e!(&a&e 7 c#n(de&a& (
Ia7 alG"na #4l(Gac()n, 7a ea c#n!&ac!"al # de #!&# !(.#, de (n-#&$a&, a #!&a
.a&!e !ale c#$# a1"ell# a ca&G# del G#4(e&n# # l# acc(#n(!a, #4&e la
c(&c"n!anc(a 1"e Iacen necea&(# " &e!(&#K
=> $l propsito de la carta de compromiso es informar al auditado sobre la naturale#a
del traba@o y clarificar las responsabilidades de las partes involucradas> 5a legislacin
y reglamentos que rigen las actividades de auditor!a del sector pblico generalmente
establecen el nombramiento de un auditor del sector pblico y puede no ser una
pr7ctica comn el uso de cartas de compromiso de auditor!a> (o obstante, puede
NIA 4'- 135
ser til a ambas partes, una carta que e0ponga la naturale#a del traba@o o que
recono#ca un traba@o no indicado en el mandato legislativo> 5os auditores del sector
pblico tienen que considerar seriamente la emisin de cartas de compromiso de
auditor!a cuando se hagan cargo de una auditor!a>
A> 5os p7rrafos =A al =; de estas (I"s abordan el tema de la accin que un auditor del
sector privado puede reali#ar cuando hay intentos de cambiar un traba@o de auditor!a
a uno que proporcione un nivel m7s ba@o de aseguramiento> $n el sector pblico
pueden e0istir requisitos espec!ficos dentro de la legislacin que rige la obligacin de
efectuar una auditor!aK por e@emplo, puede requerirse al auditor que informe
directamente a un ministro, a la legislatura o al pblico si la administracin
)incluyendo al @efe de departamento+ intenta limitar el alcance de la auditor!a>
NIA 4'- 136
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de "na Ca&!a de C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
La siguiente carta es para uso como una gua conjuntamente con las consideraciones
sealadas en est NA y variar de acuerdo a los requerimientos y circunstancias
particulares.
Al Consejo de Administracin o al representante apropiado de la alta administracin:
Ustedes nos han solicitado que auditemos el balance general de............ de fecha............. y
los estados relativos de resultados y flujos de efectivo por el ao que termina en esa fecha.
Por medio de la presente, tenemos el agrado de confirmar nuestra aceptacin y nuestro
entendimiento de este compromiso. Nuestra auditora ser realizada con el objetivo de que
expresemos una opinin sobre los estados financieros.
Efectuaremos nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
normas o prcticas nacionales relevantes). Dichas NAs requieren que planifiquemos y
ejecutemos la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados
financieros estn libres de errores o imprecisiones significativos. Una auditora incluye el
examen selectivo de la evidencia que respalda las cifras y revelaciones en los estados
financieros. Una auditora tambin incluye evaluar los principios contables usados y las
estimaciones importantes hechas por la administracin, as como evaluar la presentacin
global del estado financiero.
En virtud de la naturaleza comprobatoria y de otras limitaciones inherentes de una auditora,
junto con las limitaciones inherentes de cualesquier sistema de contabilidad y control interno,
hay un riesgo inevitable de que existan algunos errores o imprecisiones significativas que
puedan no ser descubiertos.
Adems de nuestro dictamen sobre los estados financieros, esperamos proporcionarle una
carta por separado, referente a cualesquier debilidad sustancial en los sistemas de
contabilidad y control interno que hayan llamado nuestra atencin.
Les recordamos que la responsabilidad por la preparacin de los estados financieros
incluyendo la adecuada revelacin de informacin, corresponde a la administracin de la
compaa. Esto incluye el mantenimiento de registros contables y de controles internos
adecuados, la seleccin y aplicacin de polticas de contabilidad y la salvaguarda de los
activos de la compaa. Como parte del proceso de nuestra auditora, solicitaremos a la
administracin que confirme las aseveraciones o manifestaciones expresadas a nosotros en
conexin con la auditora.
NIA 4'- A$NDICE 137
Esperamos una cooperacin total de su personal y confiamos en que ellos pondrn a nuestra
disposicin todos los registros, documentacin y cualesquier otra informacin que se requiera
en relacin con nuestra auditora. Nuestros honorarios que se facturarn a medida que
avance el trabajo, se basan en el tiempo requerido por las personas asignadas al trabajo ms
gastos directos. Las cuotas por hora individuales varan segn el grado de responsabilidad
involucrado y la experiencia y pericia requeridas.
Est carta ser efectiva para aos futuros a menos que se cancele, modifique o sustituya.
Favor de firmar y devolver la copia adjunta de est carta para indicar su comprensin y
aceptacin de los acuerdos para efectuar la auditora de los estados financieros.
XYZ y Asociados
Acuse de recibo a nombre de ABC y CA.
(Firmada)
Nombre y ttulo
Fecha
NIA 4'- A$NDICE 138
A.3nd(ce 2
NIA 260 M#d(-(cada c#$# Re"l!ad# de la NIA B00 8Re;(ada9 J FecIa de
,(Genc(a a e& De!e&$(nada
La NA 700 (Revisada), "El Dictamen del Auditor ndependiente sobre un Juego Completo de
Estados Financieros para Propsitos Generales emitida en diciembre del 2004 y vigente
para los dictmenes de auditora fechados a partir del 31 de diciembre del 2006 da origen a
modificaciones de conformidad con la NA 210. La implantacin de estas modificaciones ha
sido diferida hasta el momento en que la NA 701 Propuesta, "El Dictamen del Auditor
ndependiente sobre Otra nformacin Financiera Histrica entre en vigencia (la fecha an
no ha sido determinada).
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre:
(a) El acuerdo de los trminos del trabajo con el cliente y
(b) La respuesta del auditor a un pedido de un cliente para cambiar los trminos de
un trabajo por otro que brinde un nivel ms bajo de aseguramiento.
2. El a"d(!#& 7 el cl(en!e de4e&%n ac#&da& l# !3&$(n# del c#$.&#$(#K Los
trminos convenidos tienen que ser consignados en una carta de compromiso de
auditora u otra forma apropiada de contrato.
3. Est NA pretende ayudar al auditor en la preparacin de cartas de compromiso
referentes al trabajo de auditora de estados financieros. Los lineamientos son
tambin aplicables a servicios relacionados. Cuando se ha de prestar otros servicios
como servicios de asesora sobre impuestos, contabilidad, o administracin, es
posible emitir cartas por separado.
4. En algunos pases, el objetivo y alcance de una auditora y las obligaciones del
auditor son establecidos por la ley. An en esas situaciones el auditor puede todava
encontrar que las cartas compromiso son informativas para sus clientes.
Ca&!a C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
5. Conviene a los intereses tanto del cliente como del auditor que el auditor enve una
carta de compromiso, preferiblemente antes del inicio del trabajo, para ayudar a
evitar malos entendidos respectos del trabajo. La carta de compromiso documenta y
confirma la aceptacin del nombramiento del auditor, el objetivo y alcance de la
auditora, el grado de las responsabilidades del auditor hacia el cliente y la forma de
cualesquier informe.
NIA 4'- A$NDICE 139
C#n!en(d# P&(nc(.al
6. La forma y contenido de las cartas de compromiso pueden variar para cada cliente,
pero generalmente incluira una referencia a lo siguiente:
El objetivo de la auditora de estados financieros.
Responsabilidad de la administracin por los estados financieros como se
describe en la NA 200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen una Auditora
de Estados Financieros.
El marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera adoptado
por la administracin en la preparacin de los estados financieros, es decir, el
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable.
El alcance de la auditora, incluyendo referencia a la legislacin aplicable,
reglamentos o pronunciamientos de organismos profesionales a los cuales se
adhiere el auditor.
La forma de cualesquier informe u otra comunicacin de resultados del trabajo.
El hecho de que debido a la naturaleza selectiva del examen (pruebas selectivas)
y otras limitaciones inherentes a una auditora, junto con las limitaciones
inherentes de cualesquier sistema de contabilidad y de control interno, hay un
riesgo inevitable de que an algunas aseveraciones o manifestaciones
significativas puedan no ser descubiertas.
Acceso sin restriccin a cualesquier registro, documentacin y cualesquier otra
informacin solicitada en conexin con la auditora.
7. El auditor puede tambin desear incluir en la carta:
Acuerdos sobre la planificacin de la auditora.
Expectativa de recibir de la administracin una confirmacin escrita referente a
las aseveraciones y manifestaciones expresadas en conexin con la auditora.
Solicitar al cliente de confirmar los trminos del trabajo acusando recibo de la
carta de compromiso.
Descripcin de cualesquier otra carta o informe que el auditor espere emitir para
el cliente.
Bases sobre las que se calculan los honorarios y cualesquier acuerdo sobre
facturacin.
8. Cuando se considere importante, se pueden incluir los siguientes puntos:
NIA 4'- A$NDICE 140
Arreglos concernientes a la participacin de otros auditores y expertos en algunos
aspectos de la auditora.
Arreglos concernientes a la participacin de auditores internos y algn otro
personal del cliente.
Arreglos por hacer con el auditor precursor, si hay uno, en el caso de una
auditora inicial.
Cualesquier restriccin de la responsabilidad del auditor cuando exista tal
posibilidad.
Una referencia a cualesquier acuerdo adicional entre el auditor y el cliente.
En el apndice se expone un ejemplo de una carta de compromiso de auditora.
A"d(!#&0a de C#$.#nen!e
9. Cuando el auditor de una organizacin tenedora (o controladora) es tambin el
auditor de su subsidiaria, rama o divisin (componente), los factores que influyen en
la decisin de s hay que mandar una carta compromiso por separado al
componente, incluyen:
Quin nombra al auditor del componente.
Si debe emitirse un dictamen de auditora sobre el componente por separado.
Requisitos legales.
El grado de cualesquier trabajo desempeado por otros auditores.
Proporcin en que la entidad matriz es propietaria.
Grado de independencia de la administracin del componente.
Ac"e&d# #4&e el Ma&c# de Re-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la
In-#&$ac()n F(nanc(e&a A.l(ca4le
10. L# !3&$(n# del c#$.&#$(# de4en (den!(-(ca& el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la
.&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4leK
11. Como se establece en la NA 200 la aceptabilidad del marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera adoptado por la administracin en la
preparacin de los estados financieros depender de la naturaleza de la entidad y del
objetivo de los estados financieros. En algunos casos, el objetivo de los estados
financieros ser satisfacer las necesidades comunes de informacin de un amplio
rango de usuarios, en otros, satisfacer las necesidades de informacin de usuarios
especficos.
NIA 4'- A$NDICE 141
12. La NA 200 describe los marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera que se presume sean aceptables para los estados financieros para
propsitos generales. Los requisitos legislativos y regulatorios frecuentemente
identifican al marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera
aplicable para los estados financieros de propsitos generales. En muchos casos, el
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable ser
establecido por una organizacin establecedora de normas autorizada o sea
reconocida para promulgar normas en la jurisdiccin en la cual est registrada u
opera la entidad.
13. El a"d(!#& de4e ace.!a& "n c#$.&#$(# .a&a "na a"d(!#&0a de e!ad#
-(nanc(e&# )l# c"and# el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la
.&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a ad#.!ad# .#& la ad$(n(!&ac()n e
ace.!a4le # c"and# 3!e e &e1"e&(d# .#& le7 # &eG"lac()nK C"and# la le7 #
&eG"lac()n &e1"(e&e el "# de "n $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a .a&a e!ad# -(nanc(e&# .a&a .&#.)(!# Gene&ale 1"e
el a"d(!#& c#n(de&a c#$# (nace.!a4le, el a"d(!#& de4e ace.!a& el c#$.&#$(#
)l# ( la de-(c(enc(a en el $a&c# de &e-e&enc(a ."ede e& adec"ada$en!e
e<.l(cada .a&a e;(!a& enGa2# a l# ""a&(#K
14. Sin un marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera
aceptable la administracin no tiene una base apropiada para la preparacin de los
estados financieros y el auditor no tiene un criterio adecuado para la evaluacin de
los estados financieros de la entidad. En estas circunstancias, a menos que el uso
del marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera sea
requerido por ley o regulacin, el auditor anima a la administracin a que trate las
deficiencias en el marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera o adopte otro marco de referencia que sea aceptable. Cuando el marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera es requerido por ley o
regulacin y la administracin no tiene ninguna opcin sino adoptar este marco de
referencia, el auditor acepta el compromiso solamente si las deficiencias se pueden
explicar adecuadamente para evitar a usuarios engaosos, ver NA 701,
"Modificaciones al Dictamen del Auditor ndependiente, prrafo 5 y, a menos que
sea requerido por ley o regulacin hacer eso, no expresa opinin sobre los estados
financieros usados los trminos "reflejan adecuadamente o "estn presentados
razonablemente, en todos los aspectos materiales, de acuerdo, con el marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable.
15. Cuando el auditor acepta un compromiso que involucra un marco de referencia para
la presentacin de la informacin financiera aplicable que no ha sido establecido por
una organizacin que est autorizada o reconocida para promulgar normas para
estados financieros para propsitos generales de cierto tipo de entidades, el auditor
puede encontrar deficiencias en ese marco de referencia que no fueron anticipadas
cuando el compromiso fue aceptado inicialmente y que indican que el marco de
referencia no es aceptable para los estados financieros para propsitos generales.
Bajo esas circunstancias, el auditor discutir las deficiencias con la administracin y
las formas en las que tales deficiencias pueden ser tratadas. Si las deficiencias dan
como resultado estados financieros que son engaosos y se acuerda que la
administracin adoptar otro marco de referencia para la presentacin de la
NIA 4'- A$NDICE 142
informacin financiera que sea aceptable, el auditor hace referencia al cambio en el
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera en una nueva
carta de compromiso. Si la administracin se niega a aceptar otro marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera, el auditor considera el
impacto de las deficiencias en el dictamen de auditora, ver NA 701.
A"d(!#&0a Rec"&&en!e
16. En la a"d(!#&0a &ec"&&en!e, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& ( la c(&c"n!anc(a
&e1"(e&en 1"e l# !3&$(n# del !&a4aL# ean &e;(ad# 7 ( Ia7 nece(dad de
&ec#&da&le al cl(en!e l# !3&$(n# e<(!en!e del !&a4aL#K
17. El auditor puede decidir no mandar una nueva carta de compromiso cada periodo.
Sin embargo, los siguientes factores pueden hacer apropiado el mandar una nueva
carta:
Cualesquier indicacin de que el cliente malentiende el objetivo y alcance de la
auditora.
Cualesquier trmino revisado o especial del trabajo.
Un cambio reciente de alta administracin, directorio o propietarios.
Un cambio importante en la naturaleza o tamao del negocio del cliente.
Requisitos legales.
Un cambio en el marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera adoptado por la administracin en la preparacin de los estados
financieros (como se discute en el prrafo 15).
Ace.!ac()n de "n Ca$4(# en el C#$.&#$(#
18. Un a"d(!#& a 1"(en e .(de, an!e de la !e&$(nac()n del !&a4aL#, 1"e ca$4(e el
!&a4aL# a "n# 1"e .&#.#&c(#ne "n n(;el $% 4aL# de aeG"&a$(en!#, de4e&%
c#n(de&a& ( e a.&#.(ad# Iace&l#K
19. Una solicitud de un cliente para que el auditor cambie el trabajo puede ser resultado
de un cambio en las circunstancias que afectan la necesidad del servicio, un
malentendido en cuanto a la naturaleza de una auditora o servicio relacionado
originalmente solicitado o una restriccin sobre el alcance del trabajo, ya sea
impuesta por la administracin o causada por las circunstancias. El auditor debe
considerar cuidadosamente la razn dada para la solicitud, particularmente las
implicaciones de una restriccin sobre el alcance del trabajo.
20. Un cambio en las circunstancias que afecta los requerimientos de la organizacin o
un malentendido concerniente a la naturaleza del servicio originalmente pedido sera
normalmente considerado una base razonable para pedir un cambio en el trabajo. En
contraste, un cambio no sera considerado razonable si mostrara que el cambio se
NIA 4'- A$NDICE 143
refiere a informacin que es incorrecta, incompleta o de algn otro modo
insatisfactorio.
21. Antes de aceptar un cambio un trabajo de auditora a un servicio relacionado, un
auditor que fue contratado para desempear una auditora de acuerdo a Normas
nternacionales de Auditora (NAs) debe considerar, adems de los asuntos
anteriores, cualesquier implicacin legal o contractual del cambio.
22. Si el auditor concluye, que hay justificacin razonable para cambiar el trabajo y si el
trabajo de auditora desarrollado cumple con las NAs aplicables al trabajo cambiado,
el dictamen emitido sera el apropiado para los trminos revisados del trabajo. Para
evitar confusiones al lector, el dictamen podra no incluir referencia a:
(a) El trabajo original o
(b) Cualesquier procedimiento que pueda haber sido desempeado en el trabajo
original, excepto donde el trabajo sea cambiado a un trabajo para llevar a cabo
procedimientos convenidos y as, la referencia a los procedimientos
desempeados es una parte normal del dictamen.
23. D#nde l# !3&$(n# del !&a4aL# #n ca$4(ad#, el a"d(!#& 7 el cl(en!e de4e&%n
e!a& de ac"e&d# #4&e l# n"e;# !3&$(n#K
24. El a"d(!#& n# de4e&% e!a& de ac"e&d# c#n "n ca$4(# de !&a4aL# d#nde n# Ia7
L"!(-(cac()n &aH#na4le .a&a Iace&l#K Un ejemplo podra ser un trabajo de auditora
donde el auditor no puede obtener suficiente evidencia de auditora apropiada
respecto de cuentas por cobrar y el cliente pide que el trabajo sea cambiado a un
trabajo de revisin para evitar una opinin de auditora calificada o una abstencin de
opinin.
25. S( el a"d(!#& n# ."ede e!a& de ac"e&d# c#n "n ca$4(# del !&a4aL# 7 n# e le
.e&$(!e c#n!(n"a& el !&a4aL# #&(G(nal, el a"d(!#& de4e&% &e!(&a&e 7 c#n(de&a& (
Ia7 alG"na #4l(Gac()n, 7a ea c#n!&ac!"al # de #!&# !(.#, de &e.#&!a& a #!&a
.a&!e, c#$# al D(&ec!#&(# # a l# acc(#n(!a, la c(&c"n!anc(a 1"e Iacen
necea&(# " &e!(&#K
26. Esta NA est vigente para auditoras de estados financieros para los periodos que
comienzan a partir del [fecha].
=> $l propsito de la carta compromiso es informar al auditado sobre la naturale#a del
traba@o y clarificar las responsabilidades de las partes involucradas> 5a legislacin y
reglamentos que gobiernan las operaciones de las auditor!as del sector pblico
generalmente ordenan el nombramiento de un auditor del sector pblico y puede no
ser una pr7ctica comn el uso de cartas de compromiso de auditor!a> (o obstante,
puede ser til a ambas partes, una carta que e0ponga la naturale#a del traba@o o que
NIA 4'- A$NDICE 144
recono#ca un traba@o no indicado en el mandato legislativo> 5os auditores del sector
pblico tienen que considerar seriamente la emisin de cartas compromiso de
auditor!a cuando se hagan cargo de una auditor!a>
A> 5os p7rrafos =G,A6 de estas (I"s abordan el tema de la accin que un auditor del
sector privado puede tomar cuando hay intentos de cambiar un traba@o de auditor!a a
uno que proporcione un nivel m7s ba@o de seguridad> $n el sector pblico pueden
e0istir requisitos espec!ficos dentro de la legislacin que gobierna el mandato de
auditor!aK por e@emplo, puede requerirse al auditor que informe directamente a un
ministro, a la legislatura o al pblico si la administracin )incluyendo al @efe de
departamento+ intenta limitar el alcance de la auditor!a>
A.3nd(ce: ELe$.l# de "na Ca&!a C#$.&#$(#
El siguiente es un ejemplo de una carta de compromiso para una auditora de estados
financieros para propsitos generales preparada de acuerdo con las Normas
nternacionales de nformacin Financiera. Esta carta es para ser usada como una gua
conjuntamente con las consideraciones sealadas en esta NA y necesitar variar de
acuerdo a los requisitos y circunstancias individuales.
A la Junta de Directores o al representante apropiado de la alta administracin:
Ustedes nos han solicitado que auditemos los estados financieros de.........., los cuales
comprenden el balance al............. y el estado de ingresos, estado de cambios en el
patrimonio neto y estado de flujos de efectivo para el ao que finaliz y un resumen de las
polticas contables significativas y otras notas explicatorias. Tenemos el agrado de confirmar
nuestra aceptacin y nuestro entendimiento de este compromiso mediante esta carta.
Nuestra auditora ser realizada con el objetivo de que expresemos una opinin sobre los
estados financieros.
Efectuaremos nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora. Dichas
Normas requieren que cumplamos con requisitos ticos y planeemos y desempeemos la
auditora para obtener una certeza razonable sobre si los estados financieros estn libres de
representaciones errneas importantes. Una auditora incluye realizar procedimientos para
obtener evidencia de auditora acerca de las cifras y revelaciones en los estados financieros.
Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluyendo la evaluacin
de los riesgos de declaraciones errneas materiales en los estados financieros, debido a
fraude o error. Una auditora tambin incluye la evaluacin apropiada de las polticas
contables usadas y la razonabilidad de las estimaciones contables realizadas por la
administracin, as como la evaluacin de la presentacin total de los estados financieros.
En virtud de la naturaleza comprobatoria y de otras limitaciones inherentes de una auditora,
junto con las limitaciones inherentes de cualesquier sistema de contabilidad y control interno,
hay un riesgo inevitable de que an algunas representaciones errneas importantes puedan
permanecer sin ser descubiertas.
Al realizar nuestra evaluacin del riesgo, consideramos el control interno relevante para la
preparacin de los estados financieros de la organizacin para disear los procesos de
NIA 4'- A$NDICE 145
auditora que sean apropiados en las circunstancias, pro no con el propsito de expresar una
opinin sobre la efectividad del control interno de la entidad. Sin embargo, esperamos
proporcionarles en una carta separada a este respecto cualesquier debilidad material en el
diseo o implementacin del control interno sobre la informacin financiera que llame nuestra
atencin durante la auditora de los estados financieros.
1
Les recordamos que la responsabilidad por que la preparacin de los estados financieros
presente razonablemente la posicin financiera, el desempeo financiero y los flujos de
efectivo de la compaa de acuerdo con las Normas nternacionales de nformacin
Financiera es de la administracin de la Compaa. Nuestro nforme de Auditora explicar
que la administracin es responsable de la preparacin y la presentacin razonable de los
estados financieros de acuerdo con el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera aplicable y su responsabilidad incluye:
El diseo, implantacin y mantenimiento del control interno relevante para que la
preparacin de los estados financieros que est libre de errores significativos debido a
fraude o error;
Seleccionar y aplicar las polticas contables apropiadas y
Realizar las estimaciones contables que sean apropiadas en las circunstancias.
Como parte de nuestro proceso de auditora, solicitaremos a la administracin una
confirmacin escrita respecto a las aseveraciones y manifestaciones expresadas en conexin
con la auditora.
Esperamos una cooperacin total con su personal y confiamos en que ellos pondrn a
nuestra disposicin todos los registros, documentacin, y otra informacin que se requiera en
relacin con nuestra auditora.
[nserte aqu informacin adicional respecto a los acuerdos sobre honorarios y recibos, segn
sea apropiado]
Favor de firmar y devolver la copia adjunta de est carta para indicar su comprensin y
aceptacin de los acuerdos para efectuar la auditora de los estados financieros.
XYZ y Asociados
Acuse de recibo a nombre de ABC y CA.
(Firmada)
1
En algunas :urisdicciones, el auditor puede tener la responsabilidad de informar separadamente sobre el control interno de la entidad. En tales
circunstancias, el auditor informa sobre esta responsabilidad seg-n sea requerido en esa :urisdiccin. <a referencia en el dictamen del auditor sobre los
estados financieros al +ec+o de que las consideraciones del auditor del control interno no son con el propsito de expresar una opinin sobre la
efectividad del control interno de la entidad pueden no ser apropiadas en tales circunstancias.
NIA 4'- A$NDICE 146
Nombre y ttulo
Fecha
NIA 4'- A$NDICE 147
A.3nd(ce @
M#d(-(cac()n de C#n-#&$(dad c#n la NIA 260 c#$# Re"l!ad# de la NICR
2+60 J ,(Gen!e .a&a a"d(!#&0a de l# e!ad# -(nanc(e&# .a&a l#
.e&(#d# 1"e c#$(enHan a .a&!(& del 6A de d(c(e$4&e del 2006
La NCR 2410, "Revisin de la nformacin Financiera nterina de la Entidad Realizada por el
Auditor ndependiente emitida en julio de 2005 dio origen a modificaciones de conformidad
con la NA 210. Estas modificaciones estn vigentes para las auditoras de estados
financieros de periodos que empiezan a partir del 15 de Diciembre de 2006.
Una vez que entre en vigencia, las modificaciones referidas anteriormente sern
incorporadas en el texto de la NA 210 y el Apndice ser eliminado.
El siguiente punto ser agregado al prrafo 6:
La responsabilidad de la administracin de establecer y mantener un control interno
efectivo.
NIA 4'- A$NDICE 148
CONTROL DE CALIDAD PARA LAS AUDITORAS DE INFORMACIN
FINANCIERA =ISTRICA
(Vigente para auditoras de informacin financiera histrica
para los periodos que comienzan el, o despus del, 15 de Junio del 2005)
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-4
Definiciones.......................................................................................................................5
Responsabilidades de la Direccin por la Calidad de las Auditoras...........................6-13
Aceptacin y Continuacin de las Relaciones de Clientes y
de Compromisos de Auditora Especficos..........................................................14-18
Asignacin de Equipos del Compromiso...................................................................19-20
Realizacin del Compromiso......................................................................................21-40
Supervisin.................................................................................................................41-42
La Norma nternacional de Auditora (NA) 220, "Control de Calidad para las Auditoras de
nformacin Financiera Histrica debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
149 NIA 44-
CONTROL DE CALIDAD $ARA LAS AUDITOR7AS
DE INFORMACIN FINANCIERA ;ISTRICA
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y dar lineamientos sobre las
responsabilidades especficas del personal de la firma, respecto de procedimientos
de control de calidad para auditoras de informacin financiera histrica, incluyendo
auditoras de estados financieros. Esta NA se debe leer junto con las Partes A y B
del Cdigo de tica para Contadores Profesionales de FAC (El Cdigo de FAC).
2. El e1"(.# del c#$.&#$(# de4e&% ($.le$en!a& .&#ced($(en!# de c#n!&#l de
cal(dad 1"e ean a.l(ca4le al c#$.&#$(# en .a&!(c"la& de a"d(!#&0aK
3. Bajo la Norma nternacional de Control de Calidad (NCC) 1, "Control de Calidad para
las Firmas que Realizan Auditoras y Revisiones de nformacin Financiera Histrica
y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios Afines, una firma tiene la
obligacin de establecer sistemas de control de calidad diseados para proporcionar
seguridad razonable de que la firma y su personal cumplen con las normas
profesionales y requisitos legales y regulatorios, y que los informes de auditora
emitidos por la firma o socios del compromiso son apropiados en las circunstancias.
4. Equipos del Compromiso:
(a) mplementan procedimientos de control de calidad que son aplicables al
compromiso de auditora;
(b) Proporcionan a la firma informacin relevante para permitir el funcionamiento de
la parte del sistema de control de calidad de la firma relacionado con la
independencia; y
(c) Tiene derecho a confiar en los sistemas de la firma (por ejemplo en relacin con
las capacidades y competencias del personal durante su reclutamiento y
entrenamiento formal; independencia durante la acumulacin y comunicacin de
la informacin relevante sobre la independencia; mantenimiento de relaciones
con clientes mediante sistemas de aceptacin y continuacin; as como adhesin
a los requisitos regulatorios y legales durante el proceso de supervisin), a
menos que la informacin proporcionada por la firma u otras partes sugiera lo
contrario.
De-(n(c(#ne
5. En est NA se debe tomar en cuenta los siguientes trminos con el significado de
los atributos que se describen a continuacin:
(a) "Socio del Compromiso ("Engagement partner) el socio u otra persona de la
firma que es responsable del compromiso de auditora y su desempeo, y del
informe del auditor que se emite en nombre de la firma, y quien, cuando se
requiere, tiene la autoridad apropiada de un organismo profesional legal o
regulatorio.
NIA 44- 150
(b) "Revisin del Control de Calidad del Compromiso ("Engagement quality control
review) es un proceso diseado para proporcionar una evaluacin objetiva,
antes de que se emita el informe del auditor, de los juicios significativos que ha
realizado el equipo del compromiso y de las conclusiones a las que llegaron al
formular el informe del auditor.
(c) "Revisor del Control de Calidad del Compromiso ("Engagement quality control
reviewer) es un socio, otra persona en la firma, persona externa a la firma con
calificacin adecuada, o un equipo formado por estas personas, con experiencia
y autoridad suficientes y apropiadas para evaluar de una manera objetiva, antes
de la emisin del informe del auditor, los juicios significativos realizados por el
equipo del compromiso y las conclusiones a las que llegaron al formular el
informe del auditor.
(d) "Equipo del Compromiso ("Engagement team) todas las personas que
realizan el compromiso de auditora, incluyendo cualesquier expertos contratados
por la firma en conexin con ese compromiso de auditora.
(e) "Firma ("Firm) un nico profesional, sociedad, corporacin u otra organizacin
de contadores profesionales.
(f) "nspeccin ("nspection) en relacin con compromisos de auditoras
finalizados, son los procedimientos diseados para proporcionar evidencia del
cumplimiento por parte del equipo del compromiso con las polticas y
procedimientos de control de calidad de la firma.
(g) "Entidad que cotiza en la bolsa
*
("Listed entity) una entidad cuyas acciones,
valores o deuda se cotizan o estn consideradas en una bolsa de valores
reconocida, o son comercializadas bajo las regulaciones de una bolsa de valores
reconocida o su equivalente.
(h) "Supervisin ("Monitoring) es un proceso que comprende una continua
consideracin y evaluacin del sistema de control de calidad de la firma,
incluyendo una inspeccin peridica de una seleccin de compromisos
finalizados, diseado para permitir a la firma a obtener seguridad razonable de
que su sistema de control de calidad esta operando de manera efectiva.
(i) "Firma de la red
*
("Network firm) es una entidad que se encuentra bajo control
comn, propiedad o administracin con la firma o cualesquier entidad que un
tercero razonable e informado, con conocimiento de toda la informacin
relevante, podran concluir razonablemente que forman parte de la firma nacional
o internacional,
L
1al como se define en el Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Julio de 1==; " revisado en Enero de 1==>,
Noviembre de 2441 " Junio de 244?.
L
NIA 44- 151
(j) "Socio ("Partner) es cualesquier persona con autoridad para comprometer a la
firma respecto a la realizacin de un compromiso de servicios profesionales.
(k) "Personal ("Personnel) son los socios y personal de asistentes.
(l) "Normas Profesionales ("Professional Standards) son las Normas para
Compromisos del CNAA, como se definen en el "Prefacio a las Normas
nternacionales de Control de Calidad, Auditora, Aseguramiento y Servicios
Afines del CNAA, y los requisitos ticos relevantes, que normalmente
comprenden las Partes A y B del Cdigo de FAC as como los requisitos ticos
nacionales relevantes.
(m) "Seguridad Razonable ("Reasonable assurance) en el contexto de esta NA,
es un alto, pero no absoluto, nivel de seguridad.
(n) "Personal de asistentes ("Staff) son los profesionales, a parte de los socios,
incluyendo cualesquier expertos que la firma haya empleado.
(o) "Persona externa con calificaciones adecuadas ("Suitably qualified external
person) es una persona externa a la firma con capacidades y competencias
para actuar como socio del compromiso; por ejemplo, un socio de otra firma o un
empleado (con experiencia apropiada), ya sea de una institucin contable
profesional cuyos miembros puedan realizar auditoras de informacin financiera
histrica o de una organizacin que brinda servicios de control de calidad
relevantes.
Re.#na4(l(dade de la D(&ecc()n .#& la Cal(dad de la A"d(!#&0a
6. El #c(# del c#$.&#$(# de4e&% a"$(& la &e.#na4(l(dad de la cal(dad !#!al
de cada c#$.&#$(# de a"d(!#&0a al 1"e e a(Gnad#K
7. El socio del compromiso pone el ejemplo a los otros miembros del equipo del
compromiso respecto de la calidad de la auditora en todas las etapas del
compromiso de auditora. Normalmente, este ejemplo se pone a travs de las
acciones del socio del compromiso de auditora y mediante mensajes apropiados al
equipo del compromiso. Tales acciones y mensajes enfatizan:
(a) La importancia de:
(i) Realizar un trabajo que cumpla con las normas profesionales y los requisitos
regulatorios y legales;
(ii) Cumplir con las polticas y procedimientos de control de calidad de la firma
segn sea aplicable; y
(iii) Emitir informes del auditor que sean apropiados en las circunstancias; y
(b) El hecho de que la calidad es esencial al ejecutar contratos de auditora.
NIA 44- 152
Re1"((!# 5!(c#
8. El #c(# del c#$.&#$(# de4e c#n(de&a& ( l# $(e$4&# del e1"(.# del
c#$.&#$(# Ian c"$.l(d# c#n l# &e1"((!# 3!(c#K
9. Los requisitos ticos relacionados a compromisos de auditora normalmente
comprenden las Partes A y B del Cdigo de FAC, junto con los requisitos nacionales
que sean ms restrictivos. El Cdigo de FAC establece los principios fundamentales
de la tica profesional, que incluyen:
(a) ntegridad;
(b) Objetividad;
(c) Competencia Profesional y debido cuidado.
(d) Confidencialidad y
(e) Comportamiento profesional
10. El socio del compromiso permanece alerta a la evidencia de incumplimiento de los
requisitos ticos. A lo largo del compromiso de audiora, hay investigacin y
observacin respecto de asuntos ticos, entre el socio y otros miembros del equipo
del compromiso segn sea necesario. Si surgen a la atencin del socio del
compromiso, a travs de los sistemas de la firma o de lo contrario asuntos que
indiquen que los miembros del equipo del compromiso no han cumplido con los
requisitos ticos, el socio, en consulta con otros en la firma, determina la accin
apropiada.
11. El socio del compromiso y, cuando sea apropiado, otros miembros del equipo del
compromiso, documentan los problemas identificados y como se resolvieron.
Inde.endenc(a
12. El #c(# del c#$.&#$(# de4e&% ela4#&a& "na c#ncl"()n #4&e el
c"$.l($(en!# de l# &e1"((!# de (nde.endenc(a 1"e e a.l(can al
c#$.&#$(# de a"d(!#&0aK Al Iace&l#, el #c(# del c#$.&#$(# de4e&%:
(a) O4!ene& (n-#&$ac()n &ele;an!e de la -(&$a 7, c"and# ea a.l(ca4le, de la
-(&$a de la &ed, .a&a (den!(-(ca& 7 e;al"a& c(&c"n!anc(a 7 &elac(#ne 1"e
c&ean a$enaHa a la (nde.endenc(aK
(b) E;al"a& (n-#&$ac()n #4&e (nc"$.l($(en!# (den!(-(cad#, ( la I"4(e&a, de
la .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de (nde.endenc(a de la -(&$a, .a&a
de!e&$(na& ( c&ean a$enaHa a la (nde.endenc(a .a&a el c#$.&#$(# de
a"d(!#&0aK
(c) T#$a& la acc()n a.&#.(ada .a&a el($(na& !ale a$enaHa # &ed"c(&la a "n
n(;el ace.!a4le a.l(cand# la al;aG"a&daK El #c(# del c#$.&#$(#
NIA 44- 153
de4e&% (n-#&$a& c#n .&#n!(!"d a la -(&$a #4&e c"ale1"(e& -al!a de
&e#l"c()n del a"n!#, .a&a !#$a& la acc()n a.&#.(adaM 7
(d) D#c"$en!a& la c#ncl"(#ne #4&e (nde.endenc(a 7 c"ale1"(e&
d(c"(#ne &ele;an!e c#n la -(&$a, 1"e "!en!en e!a c#ncl"(#neK
13. El socio del compromiso puede identificar una amenaza a la independencia respecto
al compromiso de auditora, que las salvaguardas no seran capaces de eliminar o
reducir a un nivel aceptable. En ese caso, el socio del compromiso consulta dentro
de la firma para determinar la accin apropiada que puede incluir eliminar la actividad
o inters que crea la amenaza, o retirarse del compromiso de auditora. Tales
discusiones o conclusiones deben documentarse.
Ace.!ac()n 7 C#n!(n"ac()n de la Relac(#ne de Cl(en!e 7 de
C#$.&#$(# de A"d(!#&0a E.ec0-(c#
14. El #c(# del c#$.&#$(# de4e e!a& c#n;enc(d# de 1"e e Ian eG"(d# l#
.&#ced($(en!# a.&#.(ad# &e.ec!# de la ace.!ac()n 7 c#n!(n"ac()n de la
&elac(#ne de cl(en!e 7 l# c#$.&#$(# e.ec0-(c# de a"d(!#&0a, 7 de 1"e la
c#ncl"(#ne alcanHada al &e.ec!# #n a.&#.(ada 7 e Ian d#c"$en!ad#K
15. El socio del compromiso puede iniciar, o no, el proceso de toma de decisiones para
la aceptacin o continuacin respecto al compromiso de auditora. Sin importar si el
socio del compromiso inici el proceso, el socio determina si la decisin ms reciente
sigue siendo apropiada.
16. La aceptacin y continuacin de las relaciones con clientes y los compromisos
especficos de auditora incluyen considerar:
La integridad de los dueos principales, de la administracin y de aquellos con
jerarqua plena de la entidad;
Si el equipo del compromiso es competente para realizar el compromiso de
auditora y tiene el tiempo y los recursos necesarios; y
Si la firma y el equipo del compromiso pueden cumplir con los requisitos ticos.
Cuando surjan problemas por cualquiera de consideraciones, el equipo del
compromiso realiza las consultas apropiadas precisadas en los prrafos 30-33, y
documenta como se resolvieron dichos problemas.
17. El decidir si debe continuar una relacin con clientes, incluye la consideracin de
asuntos significativos que han surgido durante el compromiso de auditora actual o
previa, y sus implicaciones para continuar la relacin. Por ejemplo, un cliente puede
haber empezado a expandir sus operaciones de negocios en un rea donde la firma
no posee el conocimiento o experiencia necesarios.
18. C"and# el #c(# del c#$.&#$(# #4!(ene (n-#&$ac()n 1"e .#d&0a Ia4e&
ca"ad# 1"e la -(&$a decl(ne el c#$.&#$(# de a"d(!#&0a ( la (n-#&$ac()n
NIA 44- 154
I"4(e&a e!ad# d(.#n(4le c#n an!e&(#&(dad, el #c(# del c#$.&#$(# de4e&%
c#$"n(ca& d(cIa (n-#&$ac()n a la 4&e;edad a la -(&$a, de $#d# 1"e la -(&$a 7 el
#c(# del c#$.&#$(# ."edan !#$a& la acc()n necea&(aK
A(Gnac()n de E1"(.# del C#$.&#$(#
19. El #c(# del c#$.&#$(# de4e e!a& c#n;enc(d# de 1"e el e1"(.# del
c#$.&#$(# c#lec!(;a$en!e, !enGa la ca.ac(dade, c#$.e!enc(a 7 el !(e$.#
a.&#.(ad# .a&a &eal(Ha& el c#$.&#$(# de a"d(!#&0a de ac"e&d# c#n la n#&$a
.&#-e(#nale 7 l# &e1"((!# leGale 7 &eG"la!#&(#, a0 c#$# .a&a -ac(l(!a& "n
(n-#&$e del a"d(!#& 1"e ea a.&#.(ad# e$(!(& en la c(&c"n!anc(aK
20. Las capacidades y la competencia apropiadas que se esperan del equipo del
compromiso en su totalidad, incluyen las siguientes:
Comprensin y experiencia prctica sobre compromisos de auditora de
naturaleza y complejidad similar a travs del entrenamiento y participacin
apropiados.
Comprensin de las normas profesionales y los requisitos legales y regulatorios.
Conocimiento tcnico apropiado, incluyendo conocimiento de tecnologa de la
informacin relevante.
Conocimiento de industrias relevantes en las que opere el cliente.
Capacidad para aplicar su juicio profesional.
Comprensin de las polticas y procedimientos de control de calidad de la firma.
Real(Hac()n del C#$.&#$(#
21. El #c(# del c#$.&#$(# de4e&% a"$(& la &e.#na4(l(dad de la d(&ecc()n,
".e&;(()n 7 &eal(Hac()n del c#$.&#$(# de a"d(!#&0a en c"$.l($(en!# c#n la
n#&$a .&#-e(#nale 7 l# &e1"((!# leGale 7 &eG"la!#&(#, 7 .a&a 1"e el
d(c!a$en del a"d(!#& 1"e e e$(!a ea a.&#.(ad# en la c(&c"n!anc(aK
22. El socio del compromiso dirige el compromiso de auditora informando a los
miembros del equipo del compromiso de:
(a) Sus responsabilidades;
(b) La naturaleza del negocio de la entidad;
(c) Asuntos relacionados al riesgo;
(d) Problemas que podran surgir; y
(e) El enfoque detallado para la realizacin del compromiso.
NIA 44- 155
Las responsabilidades del equipo del compromiso incluyen el mantener un estado
mental objetivo y un nivel apropiado de escepticismo profesional, y realizar el trabajo
que se les ha delegado de acuerdo con los principios ticos del debido cuidado. Se
recomienda a los miembros del equipo del compromiso que consulten a los
miembros ms experimentados. Dentro del equipo del compromiso debe darse la
comunicacin apropiada.
23. Es importante que todos los miembros del equipo del compromiso comprendan los
objetivos del trabajo que van a realizar. Es necesario un trabajo de equipo y
entrenamiento apropiado para ayudar a los miembros del equipo menos
experimentado a comprender claramente los objetivos del trabajo asignado.
24. La Supervisin incluye lo siguiente:
Hacer un seguimiento del avance del compromiso de auditora.
Considerar las capacidades y competencias de los miembros del equipo del
compromiso en lo individual, si tienen el tiempo suficiente para llevar a cabo su
tarea, si comprenden las instrucciones, y si el trabajo esta siendo realizado de
acuerdo con el enfoque planeado para el compromiso de auditora.
dentificar los asuntos significativos que surjan durante el compromiso de
auditora, considerar su significancia y modificar el enfoque planeado, de manera
apropia.
dentificar los asuntos para consulta o consideracin por parte de los miembros
del equipo del compromiso con ms experiencia durante el compromiso de
auditora.
25. Revisar que las responsabilidades se determinen sobre la base de que los miembros
del equipo mas experimentados, incluyendo el socio del compromiso, revisen el
trabajo realizado por los miembros del equipo con menos experiencia. Los revisores
consideran si:
(a) El trabajo ha sido realizado de acuerdo con las normas profesionales y los
requisitos legales y regulatorios;
(b) Han surgido asuntos significativos para consideracin adicional;
(c) Se han realizado consultas apropiadas y si las conclusiones resultantes se han
documentadas e implementadas;
(d) Hay necesidad de revisar la naturaleza, oportunidad y alcance del trabajo
realizado;
(e) El trabajo realizado sustenta las conclusiones alcanzadas y si se documenta de
manera apropiada;
(f) La evidencia obtenida es suficiente y apropiada para apoyar al dictamen del
auditor; y
NIA 44- 156
(g) Se han logrado los objetivos de los procedimientos del compromiso.
26. An!e de 1"e e e$(!a el d(c!a$en del a"d(!#&, el #c(# del c#$.&#$(#,
$ed(an!e la &e;(()n de la d#c"$en!ac()n de la a"d(!#&0a 7 d(c"()n c#n el
e1"(.# del c#$.&#$(#, de4e&% 1"eda& c#n;enc(d# de 1"e e Ia #4!en(d#
e;(denc(a "-(c(en!e 7 a.&#.(ada de a"d(!#&0a .a&a "!en!a& la c#ncl"(#ne
alcanHada 7 .a&a 1"e e e$(!a el d(c!a$en del a"d(!#&K
27. El socio del compromiso conduce revisiones oportunas en las etapas apropiadas
durante el compromiso. Esto permite que se resuelvan los asuntos importantes de
manera oportuna a satisfaccin del socio del compromiso, antes de que se emita el
dictamen del auditor. Las revisiones cubren reas crticas de juicio, especialmente
las que se refieren a asuntos difciles o contenciosos identificados durante el curso
del compromiso, riesgos significativos y otras reas que considere importante el
socio del compromiso. Este no necesita revisar toda la documentacin de auditora.
Sin embargo, el socio documenta el alcance y oportunidad de las revisiones. Los
problemas que surjan de las revisiones se resuelven a satisfaccin del socio del
compromiso.
28. Un nuevo socio del compromiso que asume la auditora durante el compromiso,
revisa el trabajo realizado a la fecha del cambio. El proceso de revisin es suficiente
para convencer al nuevo socio del compromiso de que el compromiso realizado
hasta la fecha de la revisin se ha planeado y realizado de acuerdo con las normas
profesionales y los requisitos legales y regulatorios.
29. Cuando se involucra a ms de un socio en la conduccin de un compromiso de
auditora, es importante que las responsabilidades de los respectivos socios sean
claramente definidas y comprendidas por el equipo del compromiso.
C#n"l!a
30. El #c(# del c#$.&#$(# de4e&%:
(a) Se& &e.#na4le de 1"e el e1"(.# del c#$.&#$(# &eal(ce la c#n"l!a
a.&#.(ada #4&e a"n!# d(-0c(le # c#n!enc(##M
(b) E!a& c#n;enc(d# de 1"e l# $(e$4&# del e1"(.# del c#$.&#$(# Ian
&eal(Had# la c#n"l!a a.&#.(ada d"&an!e el c"&# del c#$.&#$(#, 7a ea
den!&# del $($# e1"(.# del c#$.&#$(# # en!&e el e1"(.# del c#$.&#$(#
7 #!&# en el n(;el a.&#.(ad#, den!&# # -"e&a de la -(&$aM
(c) F"eda& a!(-ecI# de 1"e la na!"&aleHa 7 alcance, a0 c#$# la
c#ncl"(#ne &e"l!an!e de d(cIa c#n"l!a, e d#c"$en!en 7 e
ac"e&den c#n la .a&!e c#n"l!adaM 7
(d) De!e&$(na& 1"e la c#ncl"(#ne 1"e e de&(;a&#n de la c#n"l!a e Ian
($.le$en!ad#K
NIA 44- 157
31. Una consulta efectiva con otros profesionales requiere que se d a los consultados,
informacin todos los hechos relevantes que les permitan proporcionar una asesora
informada en asuntos tcnicos, ticos o de otra ndole. Cuando sea apropiado, el
equipo del compromiso consulta a personas con el conocimiento apropiado,
antigedad y experiencia dentro de la firma o, cuando es aplicable, fuera de ella. Las
conclusiones que resulten de las consultas se documenten e implementen en la
forma apropiada.
32. Puede ser apropiado que el equipo del compromiso consulte fuera de la firma. Por
ejemplo, cuando la firma carezca de recursos internos apropiados, pueden
aprovechar los servicios de asesora proporcionados por otras firmas, organismos
profesionales y reguladores, u organizaciones comerciales que presten servicios
relevantes de control de calidad.
33. La documentacin de las consultas con otros profesionales que involucren asuntos
difciles o contenciosos se hacen con el acuerdo de la persona que busca la consulta
y de la persona consultada. La documentacin debe ser suficientemente completa y
detallada para permitir la comprensin de:
(a) El problema sobre el que se busca la consulta; y
(b) Los resultados de la consulta, incluyendo cualesquier decisiones que se tomen,
la base para dichas decisiones y como se implementaron.
D(-e&enc(a de O.(n()n
34. C"and# "&Lan d(-e&enc(a de #.(n()n den!&# del e1"(.# del c#$.&#$(# c#n
1"(ene e c#n"l!a 7, c"and# ea a.l(ca4le, en!&e el #c(# del c#$.&#$(# 7 el
&e;(#& del c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(#, el e1"(.# del c#$.&#$(#
de4e&% eG"(& la .#l0!(ca 7 .&#ced($(en!# de la -(&$a .a&a $aneLa& 7 &e#l;e&
la d(-e&enc(a de #.(n()nK
35. Cuando sea necesario, el socio del compromiso informa a los miembros del equipo
del compromiso que pueden someter a la atencin del socio del compromiso o dentro
de la firma segn sea apropiado, los asuntos que impliquen diferencias de opinin sin
temor a represalias.
Re;(()n del C#n!&#l de Cal(dad del C#$.&#$(#
36. Pa&a a"d(!#&0a de e!ad# -(nanc(e&# de en!(dade 1"e c#!(Han en la 4#la, el
#c(# del c#$.&#$(# de4e&%:
(a) De!e&$(na& 1"e e Ia de(Gnad# "n &e;(#& del c#n!&#l de cal(dad del
c#$.&#$(#M
(b) D(c"!(& c#n el &e;(#& de c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# l# a"n!#
($.#&!an!e 1"e "&Lan d"&an!e el c#$.&#$(# de a"d(!#&0a, (ncl"7end# l#
(den!(-(cad# d"&an!e la &e;(()n del c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(#M 7
NIA 44- 158
(c) N# e$(!(& el d(c!a$en del a"d(!#& (n# Ia!a la -(nal(Hac()n de la &e;(()n del
c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(#K
Para otros compromisos de auditora, cuando se realice una revisin de control de
calidad del compromiso, el socio del compromiso sigue los requisitos precisados en
los subprrafos (a)-(c).
37. Cuando, al inicio del compromiso, no se considera necesaria una revisin del control
de calidad del compromiso, el socio del compromiso est atento a cambios en las
circunstancias que pudieran requerir esta revisin.
38. Una &e;(()n de c#n!&#l de cal(dad del c#$.&#$(# de4e&% (ncl"(& "na
e;al"ac()n #4Le!(;a de:
(a) L# L"(c(# ($.#&!an!e 1"e Ia7a IecI# el e1"(.# del c#$.&#$(#M 7
(b) La c#ncl"(#ne alcanHada al -#&$"la& el d(c!a$en del a"d(!#&K
39. Una revisin del control de calidad de un compromiso normalmente involucra
discusiones con el socio del compromiso, una revisin de la informacin financiera y
del dictamen del auditor y, en particular, la consideracin de si es apropiado el
dictamen del auditor. Tambin involucra una revisin de la documentacin
seleccionada de auditora, relativa a los juicios significativos realizados por el equipo
del compromiso y de las conclusiones a que hayan llegado. El alcance de la revisin
depende de la complejidad del compromiso de auditora y del riesgo de que el
dictamen del auditor pudiera no ser apropiado en las circunstancias. La revisin no
reduce las responsabilidades del socio del compromiso.
40 Una revisin del control de calidad del compromiso para auditoras de estados
financieros de entidades que cotizan en la bolsa incluye considerar lo siguiente:
La evaluacin por el equipo del compromiso de la independencia de la firma en
relacin con el compromiso especfico de auditora.
Los riesgos significativos identificados durante el compromiso (de acuerdo con la
NA 315, "$ntendiendo a la 2rgani#acin y su "mbiente y $valuando los -iesgos
de *eclaraciones $rrneas Materiales), y las respuestas a dichos riesgos (de
acuerdo con la NA 330, "5os Procedimientos del "uditor en -espuesta a los
-iesgos $valuados), incluyendo la evaluacin del equipo del compromiso de, y
su respuesta a, el riesgo de fraude.
Los juicios realizados, particularmente respecto de la importancia relativa y
riesgos significativos.
Si se ha realizado consultas apropiadas sobre asuntos que impliquen diferencias
de opinin u otros asuntos difciles o contenciosos, y las conclusiones surgieran
de dichas consultas.
NIA 44- 159
La importancia y disposicin de las declaraciones errneas corregidas y sin
corregir identificadas durante la auditora.
Los asuntos por comunicar a la administracin y a aquellos con jerarqua plena y,
cuando es aplicable, a otras partes, como organismos reguladores.
Si la documentacin de auditora seleccionada para revisin refleja el trabajo
realizado en relacin a los juicios significativos y sustenta las conclusiones a las
que se llego.
La propiedad del dictamen del auditor que se va emitir.
Las revisiones del control de calidad para auditoras de informacin financiera
histrica que no sean auditoras de estados financieros de entidades que cotizan en
la bolsa pueden, dependiendo de las circunstancias, incluir algunas o todas estas
consideraciones.
S".e&;(()n
41. La NCC 1 requiere que la firma establezca polticas y procedimientos diseados
para proporcionarle la seguridad razonable de que las polticas y procedimientos
relativos al sistema de control de calidad son relevantes, adecuados, y operan de
manera efectiva y se cumple en la prctica. El socio del compromiso considera los
resultados del proceso de supervisin segn la evidencia de la ltima informacin
circulada por la firma y, si es aplicable, otras firmas de la red. El socio de
compromiso considera:
(a) Si las deficiencias que se notan en esa informacin pueden afectar el
compromiso de auditora; y
(b) Si las medidas que tom la firma para rectificar la situacin son suficientes en el
contexto de esa auditora.
42. Una deficiencia en el sistema de control de calidad de la firma no indica que un
compromiso de auditora en particular no se realiz de acuerdo con normas
profesionales y los requisitos legales y regulatorios, o que el dictamen del auditor no
fue apropiado.
43. Esta NA esta vigente para auditoras de informacin financiera histrica para los
periodos que comienzan el, o despus del, 15 de Junio del 2005.
=> "lgunos de los t1rminos en la (I", como Csocio del compromisoD y CfirmaD deber7n
leerse como si se refieran a sus equivalentes del sector pblico> Sin embargo, con
limitadas e0cepciones, no hay equivalente del sector pblico de Centidades que
coti#an en la bolsa,D aunque puede haber auditor!as de entidades del sector pblico
NIA 44- 160
particularmente significativas que deber7n su@etarse a los requisitos de las entidades
que coti#an en la bolsa sobre rotacin obligatoria del socio del compromiso )o su
equivalente+ y de revisin de control de calidad del compromiso> (o hay criterios
ob@etivos fi@os en que deba basarse esta determinacin de importancia> Sin embargo,
tal evaluacin deber7 abarcar una evaluacin de todos los factores relevantes para
la entidad auditada> 'ales factores incluyen el tamao, comple@idad, riesgo
comercial, inter1s del legislativo o de los medios y el nmero y rango de interesados
afectados>
A> Sin embargo, en muchas @urisdicciones hay un solo auditor general nombrado
legalmente quien acta en un papel equivalente al del Csocio del compromisoD y
quien tiene una responsabilidad general de las auditor!as del sector pblico> $n esas
circunstancias, cuando sea aplicable, el revisor del compromiso deber7
seleccionarse considerando la necesidad de independencia y ob@etividad>
F> $n el sector pblico, los auditores pueden ser designados de acuerdo con
procedimientos legales> Por consiguiente, ciertas consideraciones respecto de la
aceptacin y continuacin de las relaciones de clientes y de compromisos
espec!ficos, segn se e0ponen en los p7rrafos =8.=9 de esta (I", puede no ser
relevante>
3> *e forma similar, la independencia de los auditores del sector pblico puede estar
protegida por medidas legales> Sin embargo, dependiendo de los t1rminos del
mandato en una @urisdiccin en particular, los auditores del sector pblico o firmas de
auditor!a que llevan a cabo auditor!as para el sector pblico en nombre del auditor
legal, pueden necesitar el adaptar su enfoque para asegurar el cumplimiento con el
esp!ritu de los p7rrafos =A y =F> Cuando el mandato del auditor del sector pblico no
permita retirase del compromiso, esto puede incluir revelacin mediante un informe
pblico de las circunstancias que han surgido y que, si fueran en el sector privado,
podr!an llevar al auditor a renunciar>
6> $l p7rrafo AE precisa las capacidades y competencias que se esperan del equipo del
compromiso> Pueden requerirse capacidades adicionales en las auditor!as del sector
pblico, dependiendo de los t1rminos del mandato en una @urisdiccin particular>
$stas capacidades adicionales pueden incluir un entendimiento de los con@untos de
informacin aplicables, incluyendo informar a un rgano representativo, por e@emplo,
el poder legislativo o en el inter1s pblico> $l alcance m7s amplio de una auditor!a
del sector pblico puede incluir, por e@emplo, algunos aspectos de la reali#acin de la
auditor!a o una evaluacin integral de los arreglos para asegurar la legalidad y
prevenir y detectar fraude y corrupcin>
NIA 44- 161
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 2@0
DOCUMENTACIN
(Vigente para auditoras de estados financieros para los periodos
que empiezan a partir del 15 de diciembre del 2004, pero ser
retirada cuando la NA 230 (Revisada) entre en vigencia)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-4
Forma y Contenido de los Papeles de Trabajo............................................................5-12
Confidencialidad, Custodia, Conservacin y Propiedad
de los Papeles de Trabajo...................................................................................13-14
La Norma nternacional de Auditora (NA) 230 "Documentacin debe leerse en el contexto
del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y
Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual prescribe la aplicacin
y autoridad de las NAs.
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial, " la NI 844,
Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas de conformidad con la NI 234. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as
de estados financieros que comien9an a partir del 18 de diciembre del 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI 234.
<a NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a est* vigente para auditor!as de informacin financiera para los periodos que comien9an a
partir del 18 de :unio del 244;.
NIA 4/- 162
DOCUMENTACIN
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos respecto
de la documentacin que requiere el trabajo de auditora de estados financieros.
2. El a"d(!#& de4e&% d#c"$en!a& l# a"n!# 1"e #n ($.#&!an!e .a&a &e.alda&
la #.(n()n del a"d(!#& 7 c#$# e;(denc(a de 1"e la a"d(!#&0a e lle;) a ca4# de
ac"e&d# c#n la NIAK
3. La "documentacin est constituida por el material (papeles de trabajo) preparados
u obtenidos y conservados por el auditor en relacin con el trabajo de auditora. Los
papeles de trabajo pueden tomar la forma de datos contenidos en documentos,
pelculas, medios electrnicos u otros medios.
4. Los papeles de trabajo:
(a) Ayudan en el planeamiento y ejecucin de la auditora;
(b) Ayudan en la supervisin y revisin del trabajo de auditora y
(c) Guardan la evidencia del trabajo de auditora efectuado para sustentar la opinin
del auditor.
F#&$a 7 C#n!en(d# de l# Pa.ele de T&a4aL#
5. El a"d(!#& de4e&% .&e.a&a& .a.ele de !&a4aL# c#$.le!# 7 "-(c(en!e$en!e
de!allad# .a&a .&#.#&c(#na& "na c#$.&en()n Gl#4al de la a"d(!#&0aK
6. El a"d(!#& de4e&% &eG(!&a& en l# .a.ele de !&a4aL# (n-#&$ac()n #4&e la
.lan(-(cac()n del !&a4aL#, la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 alcance de l#
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0a a.l(cad#, l# &e"l!ad# 7 la c#ncl"(#ne
e<!&a0da de la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da. Los papeles de trabajo deben
incluir el razonamiento del auditor sobre todos los aspectos significativos que
requieran la aplicacin de su criterio, junto con sus respectivas conclusiones. En
reas que impliquen cuestiones complejas sobre principios o criterios, los papeles de
trabajo registrarn los hechos relevantes que fueron conocidos por el auditor en el
momento en que estableci sus conclusiones.
7. La extensin de los papeles de trabajo es cuestin de criterio profesional, puesto que
no es necesario ni prctico para el auditor documentar cada observacin efectuada.
En la determinacin de la extensin de los papeles de trabajo que se debern
preparar y conservar respecto a una auditora, puede ser de utilidad para el auditor
determinar lo que sera necesario proporcionar a otro auditor, sin experiencia previa
en la auditora, a fin de que obtenga un conocimiento del trabajo realizado y de la
base de las principales decisiones tomadas, pero no de los detalles. El otro auditor
slo podr conocer los detalles de la auditora discutindolos con los auditores que
prepararon los papeles de trabajo.
NIA 4/- 163
DOCUMENTACIN
8. La forma y contenido de los papeles de trabajo se ven afectados por los siguientes
factores:
*0 La naturaleza del compromiso asumido.
*1 La forma del informe de auditora.
*2 La naturaleza, tamao y complejidad del negocio.
*3 La naturaleza y complejidad del control interno de la organizacin.
*4 Las necesidades particulares en las circunstancias de direccin, supervisin y
revisin del trabajo realizado por los asistentes.
*5 Metodologa y tecnologa de auditora especficas utilizadas en la ejecucin de la
auditora.
9. Los papeles de trabajo deben estar diseados y organizados para responder en las
circunstancias y las necesidades del auditor para cada auditora en particular. El uso
de papeles de trabajo estandarizados (por ejemplo: Listas de cuestionarios, cartas
modelo, organizacin uniforme de los papeles de trabajo) puede mejorar la eficiencia
en la preparacin y revisin de los papeles de trabajo. Facilitan la delegacin de
responsabilidades o tareas a la vez que proporcionan un medio para controlar su
calidad.
10. Para mejorar la eficiencia de la auditora, el auditor puede utilizar listados, anlisis y
otros documentos preparados por la organizacin. En tales circunstancias, el auditor
deber cerciorarse de que estos documentos han sido preparados en forma
adecuada.
11. Los papeles de trabajo normalmente incluyen:
*6 nformacin obtenida del entendimiento de la organizacin y su entorno,
incluyendo su control interno, como:
o nformacin concerniente a la estructura legal y organizacional de la
organizacin.
o Extractos o copias de documentos legales, convenios y actas importantes.
o nformacin concerniente a la industria, entorno econmico y entorno jurdico
en los que opera la organizacin.
o Extractos del manual de control interno de la organizacin.
*7 Evidencia del proceso de planificacin incluyendo programas de auditora y los
cambios efectuados en ellos.
*8 Evidencia de la consideracin prestada por el auditor al trabajo de auditora
interna de la organizacin y de las conclusiones alcanzadas.
NIA 4/- 164
DOCUMENTACIN
*9 Anlisis de transacciones y saldos.
*10 Anlisis de tendencias e ndices significativos.
*11 Los riesgos identificados y evaluados de errores significativos en los estados
financieros a nivel de la aseveracin.
*12 Un registro de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de
auditora aplicados en respuesta a los riesgos a nivel de la aseveracin y de los
resultados de su aplicacin.
*13 Evidencia de que el trabajo realizado por los asistentes fue supervisado y
revisado.
*14 Una indicacin sobre quin efectu los procedimientos de auditora y cundo
fueron aplicados.
*15 Detalles de los procedimientos aplicados con respecto a las subsidiarias cuyos
estados financieros fueron auditados por otro auditor.
*16 Copias de comunicaciones con otros auditores, especialistas u otros.
*17 Copias de cartas o notas referentes a aspectos de auditora comunicados o
discutidos con la administracin o con aquellos a cargo del gobierno, incluyendo
los trminos del compromiso y las principales debilidades del control interno.
*18 Cartas de administracin de la organizacin.
*19 Conclusiones del auditor sobre aspectos significativos de la auditora, incluyendo
la forma en que se resolvieron o trataron las observaciones y asuntos inusuales,
si los hubo, y cules fueron los procedimientos del auditor que permitieron
detectarlos.
*20 Copias de los estados financieros auditados y del informe del auditor.
12. En el caso de auditoras recurrentes, algunos archivos de papeles de trabajo pueden
ser clasificados como archivos permanentes de auditora que son actualizados con
nueva informacin de importancia para las auditoras posteriores, a diferencia de los
archivos corrientes de auditora que contienen informacin que se relaciona
bsicamente con la auditora de un solo perodo.
C#n-(denc(al(dad, C"!#d(a, C#ne&;ac()n 7 P&#.(edad de l# Pa.ele de
T&a4aL#
13. El a"d(!#& de4e&% ad#.!a& .&#ced($(en!# a.&#.(ad# .a&a $an!ene& la
c#n-(denc(al(dad 7 c"!#d(a de l# .a.ele de !&a4aL# 7 " c#ne&;ac()n .#& "n
.e&0#d# "-(c(en!e .a&a c"$.l(& c#n l# &e1"e&($(en!# del eLe&c(c(# .&#-e(#nal
7 c#n l# &e1"((!# leGale # .&#-e(#nale de c#ne&;ac()n de &eG(!&#K
NIA 4/- 165
DOCUMENTACIN
14. Los papeles de trabajo son propiedad del auditor. Este puede, a su criterio, poner a
disposicin de la organizacin auditada, parte de sus papeles de trabajo o extractos
de ellos. No obstante, los papeles de trabajo no pueden sustituir a los registros
contables de la organizacin.
NIA 4/- 166
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 2@0
8RE,ISADA9
DOCUMENTACIN DE AUDITORA
(Efectiva para los trabajos de Auditora de nformacin Financiera para periodos
que empiezan el, o despus del, 15 de junio del 2006)
*
CONTENIDO
Prrafos
ntroduccin....................................................................................................................1-5
Definiciones.......................................................................................................................6
Naturaleza de la Documentacin de Auditora...............................................................7-8
Forma, Contenido y Alcance de la Documentacin de Auditora................................9-24
Montaje del Archivo Final de Auditora.......................................................................25-30
Cambios a la Documentacin de Auditora despus de la fecha del Dictamen del Auditor bajo
circunstancias excepcionales..............................................................................31-32
Fecha de Vigencia...........................................................................................................33
Apndice: Requisitos y Guas especficas para la Documentacin
de Auditora en otras NAs
La Norma nternacional de Auditora (NA) 230 (Revisada), "Documentacin de Auditora
debe ser leda en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de
Calidad, Auditora, Compromisos de Revisin y Servicios Afines, el cual precisa la aplicacin
y autoridad de las NAs.
*
<a NI 234 5$evisada6 dio lugar a enmiendas a la NI 244, 'b:etivos " )rincipios 0enerales que rigen una uditor!a de Estados
%inancieros, la NI 334, <os )rocedimientos del uditor frente a los $iesgos Evaluados, " la NI(( 1, (ontrol de calidad para las %irmas que
$eali9an 1raba:os de uditor!a " $evisin de Informacin %inanciera &istrica, " otros compromisos de seguramiento " Servicios fines. <as
Enmiendas que se a:ustan a las NIs 244 " 334 " a la NI(( 1 son precisadas en los p.ndices de estas Normas.
NIA 4/- <REVISADA= 167
DOCUMENTACIN DE AUDITOR7A <REVISADA=
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta Norma nternacional de Auditora (NA) es establecer normas y
proporcionar guas sobre la documentacin de los trabajos de auditora. El Apndice
lista otras NAs conteniendo temas especficos sobre requisitos y guas de
documentacin. Las leyes o regulaciones podran establecer requisitos adicionales
para la documentacin.
2. El a"d(!#& de4e .&e.a&a&, #.#&!"na$en!e, la d#c"$en!ac()n del !&a4aL# de
a"d(!#&0a 1"e .&#.#&c(#ne:
(a) Un &eG(!&# "-(c(en!e 7 a.&#.(ad# de la 4ae .a&a el D(c!a$en del
A"d(!#&M 7
(b) E;(denc(a de 1"e la a"d(!#&0a -"e &eal(Hada de ac"e&d# c#n la NIA 7 l#
&e1"((!# &eG"la!#&(# 7 leGale a.l(ca4leK
3. El preparar oportunamente documentacin suficiente y apropiada del trabajo de
auditora oportunamente ayuda a realzar la calidad del trabajo de auditora y facilita
la revisin y evaluacin efectiva de la evidencia obtenida de las conclusiones
alcanzadas en la auditora previa a la emisin del Dictamen del Auditor. La
documentacin preparada cuando se realiza el trabajo es generalmente ms exacta
que la documentacin preparada posteriormente.
4. El cumplimiento con los requisitos de la NA junto con los requisitos especficos para
la documentacin brindada por otras NAs relevantes normalmente son suficientes
para conseguir los objetivos establecidos en el prrafo 2.
5. Adems de estos objetivos, la documentacin del trabajo de auditora sirve para
otros propsitos, incluyendo:
(a) Ayudar al equipo de auditora a planificar y realizar la auditora;
(b) Asistir a los miembros del equipo de auditora responsable de la supervisin a
dirigir y supervisar el trabajo de auditora, y para descargar sus
responsabilidades de revisin de acuerdo con la NA 220, "Control de Calidad
para los Trabajos de Auditora de nformacin Financiera Histrica,
(c) Permitir al equipo de auditora asumir la responsabilidad de su trabajo;
(d) Mantener un registro de los temas de importancia continua para futuras
auditoras.
(e) Permitir a un auditor experimentado conducir la inspeccin y revisin del control
de calidad
35
de acuerdo con la NCC 1, "Control de Calidad para las Firmas que
Realizan Trabajos de Auditora y Revisin de nformacin Financiera Histrica y
otros Compromisos de Aseguramiento y Servicios Afines; y
35
(omo es definido en la NI 224.
(f) Permitir a un auditor experimentado conducir inspecciones externas de acuerdo a
los requisitos legales, regulatorios o de otro tipo que sean aplicables.
De-(n(c(#ne
6. En esta NA:
(a) "Documentacin de Auditora se refiere al registro de los procedimientos de
auditora realizados
36
, la evidencia de auditora relevante obtenida, y las
conclusiones alcanzadas por el auditor (algunas veces se usa el trminos
"papeles de trabajo); y
(b) "Auditor Experimentado se refiere a una persona (interno o externo a la firma)
que tiene el conocimiento razonable de (i) los procesos de auditora, (ii) Las NAs
y los requisitos legales y regulatorios, (iii) El ambiente de negocios en el cual
opera la entidad, y (iv) los informes financieros y de auditora relevantes emitidos
para la industria de la entidad.
Na!"&aleHa de la D#c"$en!ac()n de la A"d(!#&0a
7. La documentacin del trabajo de auditora puede ser registrada en papel o en un
medio electrnico u otro medio. Esto incluye, por ejemplo, los programas de
auditora, anlisis, memorando emitidos, resmenes de asuntos significativos, cartas
de confirmacin y representacin, lista de verificacin, y correspondencia (incluyendo
los correos electrnicos) acerca de asuntos de importancia. Los extractos o copias
de los registros de la entidad, por ejemplo, contratos y acuerdos significativos y
especficos podran ser incluidos como parte de la documentacin de auditora si se
considerara apropiado. La documentacin del trabajo de auditora, sin embargo, no
es un sustituto de los registro de contables de la entidad. La documentacin para un
compromiso de auditora especfico es reunida en un archivo de auditora.
8. El auditor normalmente excluye de la documentacin de auditora borradores
reemplazados de los papeles de trabajo y de los estados financieros, anotaciones
que reflejen ideas preliminares o incompletas, copias previas de documentos
corregidos por errores tipogrficos o de otro tipo, y los documentos duplicados.
F#&$a, C#n!en(d# 7 Alcance de la D#c"$en!ac()n de A"d(!#&0a
9. El a"d(!#& de4e .&e.a&a& la d#c"$en!ac()n de a"d(!#&0a, .a&a .e&$(!(& a "n
a"d(!#& e<.e&($en!ad#, (n Ia4e& !en(d# c#ne<(#ne .&e;(a c#n la a"d(!#&0a,
c#$.&ende&:
(a) La na!"&aleHa, .&#G&a$ac()n 7 alcance de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a
&eal(Had# .a&a c"$.l(& c#n la NIA 7 l# &e1"((!# leGale 7 &eG"la!#&(#
a.l(ca4leM
36
<os procedimientos de auditor!a reali9ados inclu"en la planeacin de la auditor!a, como se indica en la NI 344, )laneamiento de una uditor!a a
Estados %inancieros.
(b) L# &e"l!ad# de l# .&#ce# de a"d(!#&0a 7 la e;(denc(a de a"d(!#&0a
#4!en(daM 7
(c) A"n!# (Gn(-(ca!(;# 1"e "&Lan d"&an!e la a"d(!#&0a 7 la c#ncl"(#ne
alcanHada #4&e e#K
10. La forma, contenido y alcance de la documentacin de auditora depende de factores
tales como:
La naturaleza de los procedimientos de auditora a ser realizados;
Los riesgos identificados de declaraciones con errores materiales;
El alcance del juicio requerido en el desempeo del trabajo y la evaluacin de los
resultados;
La significancia de la evidencia de auditora obtenida;
La naturaleza y alcance de las excepciones identificadas;
La necesidad de documentar una conclusin o las bases para una conclusin no
fcilmente determinable de la documentacin del trabajo realizado o la evidencia
de auditora obtenida; y
La metodologa de auditora y las herramientas utilizadas.
No es necesario ni practicable, sin embargo, documentar cada materia que el auditor
considere durante la auditora.
11. Las explicaciones orales por parte del auditor, sobre su propio trabajo, no
representan un soporte adecuado para el trabajo realizado por el auditor y para las
conclusiones alcanzadas por l, pero podran ser usadas para explicar o aclarar la
informacin contenida en la documentacin de auditora.
D#c"$en!ac()n de la ca&ac!e&0!(ca 1"e (den!(-(can !e$a # a"n!# e.ec0-(c# 1"e
e!%n (end# e;al"ad#K
12. Al d#c"$en!a& la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 alcance de l# .&#ced($(en!# de
a"d(!#&0a &eal(Had#, el a"d(!#& de4e d#c"$en!a& la ca&ac!e&0!(ca 1"e
(den!(-(can !e$a # a"n!# e.ec0-(c# 1"e e!%n (end# e;al"ad#K
13. El registro de la identificacin de caractersticas sirve para varios propsitos. Por
ejemplo, permite al equipo de auditora ser responsable de su trabajo y facilita la
investigacin de excepciones o inconsistencias. La dentificacin de Caractersticas
variar segn la naturaleza del procedimiento de auditora y del tema o materia que
esta siendo evaluado. Por ejemplo:
Para una prueba detallada de las rdenes de compra generadas por la entidad,
el auditor puede identificar los documentos seleccionados para la evaluacin por
sus fechas y nmeros nicos de orden de compra.
Para un procedimiento que requiere la seleccin o revisin de todos los artculos
sobre una cantidad especfica de una poblacin dada, el auditor podra registrar
el alcance del procedimiento e identificar la poblacin (por ejemplo, todo el
excedente de las entradas diarias sobre una cantidad especfica del registro de
diario).
Para un procedimiento que requiere un muestreo sistemtico de una poblacin
de documentos, el auditor podra identificar los documentos seleccionados
mediante el registro de sus fuentes, el punto de partida y el intervalo de la
muestreo (por ejemplo, una muestra sistemtica de informes enviados
seleccionados del registro de envo para el periodo que va del 1 de abril al 30 de
septiembre, empezando con el informe nmero 12345 y seleccionndolos cada
125 informes).
Para un procedimiento que requiere indagaciones con personal especfico de la
entidad, el auditor puede registrar las fechas de la indagacin y los nombres y
cargos del personal de la entidad.
Para un procedimiento de observacin, el auditor puede registrar el proceso o
material de observacin, las personas importantes, sus responsabilidades
respectivas, y cuando y donde la observacin se llev a cabo.
Ma!e&(a S(Gn(-(ca!(;a
14. Juzgar la significancia de una materia requiere un anlisis objetivo de los hechos y
circunstancias. Las Materias significativas incluyen, entre otras:
Asuntos que originan riesgos significativos (como se define en la NA 315,
"Entendiendo la Entidad y su Ambiente y Evaluando los Riesgos de Errores
Materiales).
Resultados de procesos de auditora indicando (a) que la informacin financiera
podra estar materialmente equivocada, o (b) una necesidad de revisar la
evaluacin previa de los riesgos de errores materiales realizada por el auditor y la
respuesta del auditor a estos riesgos.
Circunstancias que ocasionan al auditor una dificultad significativa para la
aplicacin de los procedimientos de auditora necesarios.
Hallazgos que podran dar lugar a una modificacin en el Dictamen del Auditor.
15. El auditor puede considerar provechoso preparar y conservar como parte de la
documentacin del trabajo de auditora un resumen (conocido a veces como
memorando final) que describa los asuntos significativos identificados durante la
auditora y como fueron tratados, o que incluya referencias cruzadas con otra
documentacin de soporte de auditora relevante que proporcione dicha informacin.
Dicho resumen puede facilitar revisiones e inspecciones efectivas y eficientes de la
documentacin de auditora, particularmente para las auditoras grandes y
complejas. Adicionalmente, la preparacin de dicho resumen podra ayudar a la
consideracin del auditor sobre materias significativas.
16. El a"d(!#& de4e d#c"$en!a& #.#&!"na$en!e la d(c"(#ne #4&e a"n!#
(Gn(-(ca!(;# c#n la ad$(n(!&ac()n 7 #!&#K
17. La documentacin de auditora incluye el registro de los asuntos significativos
discutidos, y cuando y con quien la discusin tuvo lugar. No hay limite para los
registros preparados por el auditor pero podra incluir otros registros apropiados,
tales como Actas de Acuerdos preparadas por el personal de la entidad. Otros con
quienes el auditor podra discutir seran aquellos con jerarqua plena, otro personal
dentro de la entidad, y partes externas a la entidad, tales como personas que
proporcionan asesora profesional a la entidad.
18. S( el a"d(!#& Ia (den!(-(cad# (n-#&$ac()n 1"e c#n!&ad(ce # e (nc#n(!en!e c#n
la c#ncl"()n -(nal del a"d(!#& &e.ec!# a "n a"n!# (Gn(-(ca!(;#, el a"d(!#&
de4e d#c"$en!a& c#$# -"e !&a!ada e!a c#n!&ad(cc()n # (nc#n(!enc(a en la
-#&$ac()n de la c#ncl"()n -(nalK
19. La documentacin de como el auditor trat la contradiccin o inconsistencia, sin
embargo, no implica que el auditor necesite conservar informacin que es incorrecta
o que fue reemplazada.
D#c"$en!ac()n de De;(ac(#ne de l# P&(nc(.(# *%(c# # P&#ced($(en!#
Eenc(ale
20. Los principios bsicos y procedimientos esenciales en las NAs estn diseados para
ayudar al auditor a encontrar el objetivo total de la auditora. Por consiguiente, bajo
circunstancias que no sean excepcionales, el auditor cumple con cada principio
bsico y procedimiento esencial que es relevante en las circunstancias de la
auditora.
21. *aL# c(&c"n!anc(a e<ce.c(#nale, c"and# el a"d(!#& L"HGa 1"e e necea&(#
de;(a&e de l# .&(nc(.(# 4%(c# # de "n .&#ced($(en!# eenc(al 1"e e
&ele;an!e 4aL# la c(&c"n!anc(a de la a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e d#c"$en!a&
c#$# el .&#ced($(en!# al!e&na!(;# de a"d(!#&0a &eal(Had# alcanH) el #4Le!(;# de
la a"d(!#&0a, 7, a $en#, 1"e e acla&e de #!&a $ane&a, la &aH#ne .a&a e!a
de;(ac()nK Esto involucra la documentacin del auditor de cmo los procedimientos
alternativos de auditora fueron suficientes y apropiados para reemplazar este
principio bsico o procedimiento esencial.
22. Los requisitos de documentacin no se aplican a los principios bsicos y
procedimientos esenciales que no son apropiados en las circunstancias, es decir,
cuando las circunstancias consideradas en el principio base especificada o el
procedimiento esencial no se aplican. Por ejemplo, en un compromiso recurrente,
nada de la NA 510, "Compromisos niciales Apertura de Balances, es relevante.
De igual forma, si una NA incluye requisitos condicionales, estos no son relevantes
si las condiciones especificadas no existen (por ejemplo, el requisito de modificar el
Dictamen del Auditor cuando hay una limitacin en el alcance).
Iden!(-(cac()n del P&e.a&ad#& 7 Re;(#&
23. Al d#c"$en!a& la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 alcance de l# .&#ced($(en!# de
a"d(!#&0a &eal(Had#, el a"d(!#& de4e &eG(!&a&:
(a) F"(en &eal(H) el !&a4aL# de a"d(!#&0a 7 la -ecIa en 1"e el !&a4aL# -"e
c#$.le!ad#M 7
(b) F"(en &e;() el !&a4aL# de a"d(!#&0a &eal(Had# 7 la -ecIa 7 alcance de d(cIa
&e;(()n
@B
K
24. Los requisitos para documentar quien revis el trabajo de auditora realizado no
implican la necesidad de incluir en cada papel de trabajo la evidencia de la revisin.
La documentacin de auditora, sin embargo, evidencia quien revis los elementos
especficos del trabajo de auditora realizado y cuando lo hizo.
M#n!aLe del A&cI(;# F(nal de A"d(!#&0a
25. El a"d(!#& de4e c#$.le!a& el $#n!aLe del a&cI(;# -(nal de a"d(!#&0a #4&e "na
4ae #.#&!"na de !(e$.# de."3 de la -ecIa del D(c!a$en del A"d(!#&K
26. La NCC 1 requiere que las firmas establezcan polticas y procedimientos para la
finalizacin oportuna del Montaje de los archivos de auditora. Como indica la NCC
1, 60 das despus de la fecha del Dictamen del Auditor es normalmente un tiempo
lmite apropiado dentro del cual completar el montaje del archivo final de auditora.
27. La finalizacin del Montaje del Archivo Final de Auditora despus de la fecha del
Dictamen del Auditor es un proceso administrativo que no involucra el desempeo de
un nuevo proceso de auditora o el bosquejo de nuevas conclusiones. Los cambios,
sin embargo, se pueden realizar a la documentacin de auditora durante el proceso
de montaje final si son de naturaleza administrativa. Ejemplos de tales cambios
incluyen:
Eliminacin o descarte de la documentacin reemplazada.
Clasificacin, compaginacin y referencia cruzada de los papeles de trabajo.
Sealamiento de la lista de verificacin relacionada con el proceso de montaje
del archivo.
Documentacin de la evidencia de auditora que el auditor ha obtenido, discutido
y aprobado con los miembros relevantes del equipo de auditora antes de la
fecha del Dictamen del Auditor.
28. De."3 de 1"e el $#n!aLe del a&cI(;# -(nal de a"d(!#&0a Ia7a (d# c#$.le!ad#,
el a"d(!#& n# de4e el($(na& # deca&!a& la d#c"$en!ac()n de a"d(!#&0a an!e de
la -(nal(Hac()n de " .e&(#d# de &e!enc()nK
37
El p*rrafo 2; de la NI 224 establece los requisitos de los auditores para revisar el traba:o de auditor!a reali9ado a trav.s de revisiones de la
documentacin de auditor!a, la cual implica que el auditor documente la extensin " duracin de las revisiones. El p*rrafo 28 de la NI 224 describe
la naturale9a de una revisin del traba:o reali9ado.
29. La NCC 1 requiere que las firmas establezcan polticas y procedimientos para la
retencin de la documentacin de un compromiso. Como lo indica la NCC 1, el
periodo de retencin para los compromisos de auditora normalmente no es menor a
cinco aos desde la fecha del Dictamen del Auditor, o, posteriormente, de la fecha
del Dictamen del grupo de auditores.
30. C"and# el a"d(!#& enc"en!&a necea&(# $#d(-(ca& "na d#c"$en!ac()n de
a"d(!#&0a e<(!en!e # a"$en!a& n"e;a d#c"$en!ac()n de a"d(!#&0a de."3 de
1"e el $#n!aLe del a&cI(;# -(nal de a"d(!#&0a Ia (d# -(nal(Had#, el a"d(!#& de4e,
(n !ene& en c"en!a la na!"&aleHa de la $#d(-(cac(#ne # ad(c(#ne,
d#c"$en!a&:
(a) C"and# 7 .#& 1"(en -"e &eal(Hada, 7 8d#nde ea a.l(ca4le9 &e;(adaM
(b) La &aH#ne e.ec0-(ca .a&a &eal(Ha&laM 7
(c) S" e-ec!#, ( l# I"4(e&a, #4&e la c#ncl"(#ne del a"d(!#&K
Ca$4(# a la D#c"$en!ac()n de A"d(!#&0a 4aL# C(&c"n!anc(a
E<ce.c(#nale De."3 de la FecIa del D(c!a$en del A"d(!#&
31. C"and# "&Gen c(&c"n!anc(a e<ce.c(#nale de."3 de la -ecIa del
D(c!a$en del A"d(!#& 1"e &e1"(e&an 1"e el a"d(!#& &eal(ce .&#ced($(en!#
n"e;# # ad(c(#nale 1"e l# c#nd"Hcan a alcanHa& n"e;a c#ncl"(#ne, el
a"d(!#& de4e d#c"$en!a&:
8a9 La c(&c"n!anc(a enc#n!&adaM
849 El .&#ced($(en!# N"e;# # ad(c(#nal &eal(Had#, la e;(denc(a de a"d(!#&0a
#4!en(da 7 la c#ncl"(#ne alcanHadaM 7
(c) C"%nd# 7 .#& 1"(en -"e&#n &eal(Had# l# ca$4(# &e"l!an!e en la
d#c"$en!ac()n de la a"d(!#&0a 7 8d#nde ea a.l(ca4le9 c"and# 7 .#& 1"(en
-"e&#n &e;(ad#K
32. Tales circunstancias excepcionales incluyen el descubrimiento de hechos respecto a
la informacin financiera auditada que existi en la fecha del Dictamen del Auditor
que pudo haber afectado el Dictamen del Auditor si hubiera estado enterado de ellos.
33. Esta NA esta vigente para auditoras de informacin financiera para los periodos que
comienzan en o despus del 15 de junio de 2006.
A.3nd(ce
Re1"((!# 7 G"0a E.ec0-(ca .a&a la D#c"$en!ac()n de A"d(!#&0a en
#!&a NIA
A continuacin se lista los principales prrafos que contienen requisitos y orientaciones
especficas para la documentacin en otras NAs
NA 210, "Trminos de los Compromisos de Auditora Prrafo 5;
NA 220, "Control de Calidad para las Auditoras de nformacin Financiera Histrica
Prrafos 11-14, 16, 25, 27, 30, 31 y 33;
NA 240, "La Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude en una Auditora a
Estados Financieros Prrafos 60 y 107-111;
NA 250, "Consideraciones de Leyes y Regulaciones Prrafo 28;
NA 260, "Comunicacin de Asuntos de Auditoria a Aquellos con Jerarqua Plena de la
Entidad Prrafo 16;
NA 300, "Planeamiento de una Auditoria a Estados Financieros Prrafos 22-26;
NA 315, "Entendiendo a la Entidad y su Ambiente y Evaluando los Riesgos de Errores
Materiales Prrafos 122 y 123;
NA 330, "Los Procedimientos del Auditor frente a los Riesgos Evaluados Prrafos 73,
73a y 73b;
NA 505, "Confirmaciones Externas Prrafo 33;
NA 580, "Representaciones de la Administracin Prrafo 10; y
NA 600, "Utilizacin el Trabajo de Otro Auditor Prrafo 14.
NIA 4/- <REVISADA= A$NDICE 175
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 2+0
LA RESPONSA*ILIDAD DEL AUDITOR DE CONSIDERAR
EL FRAUDE EN UNA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS
(Vigente para auditoras de estados financieros para los periodos que
comienzan a partir del 15 de Diciembre del 2004)
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-3
Caractersticas del Fraude ..........................................................................................4-12
Responsabilidades de Aquellos a Cargo del Gobierno y de la Administracin.........13-16
Limitaciones nherentes de una Auditora en el Contexto del Fraude.......................17-20
Responsabilidades del Auditor de Detectar un Error Significativo Debido
a Fraude...............................................................................................................21-22
Escepticismos Profesional.........................................................................................23- 26
Discusin entre el Equipo del Compromiso...............................................................27-32
Procedimientos de Evaluacin de Riesgos................................................................33-56
dentificacin y Evaluacin del Riesgo de Errores Significativos Debido
a Fraude..............................................................................................................57-60
Respuestas a los Riesgos de Declaraciones Errneas Materiales
Debido a Fraude..................................................................................................61-82
Evaluacin de la Evidencia de Auditora....................................................................83-89
Declaraciones de la Administracin...........................................................................90-92
Comunicaciones con la Administracin y con Aquellos a
Cargo del Gobierno............................................................................................93-101
Comunicaciones a las Autoridades Reguladoras y de Cumplimiento..........................102
ncapacidad del Auditor de Continuar con el Compromiso...................................103-106
Documentacin.......................................................................................................107-111
Fecha Efectiva de Vigencia ..........................................................................................112
Apndice 1: Ejemplos de Factores de Riesgo de Fraude
Apndice 2: Ejemplos de Posibles Procedimientos de Auditora para tratar los Riesgos
Evaluados de Errores Significativos Debido a Fraude.
NIA 45- 176
LA RES$ONSABILIDAD DEL AUDITOR DE CONSIDERAR
EL FRAUDE EN UNA AUDITOR7A DE ESTADOS FINANCIEROS
Apndice 3: Ejemplos de Circunstancias que ndican la Posibilidad de Fraude
La Norma nternacional de Auditora (NA) 240, "La Responsabilidad del Auditor de
Considerar el Fraude en una Auditora de Estados Financieros, debe leerse en el contexto
del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Revisin, Otros
Servicios de Asegurimiento y Servicios Afines, el cual precisa la aplicacin y autoridad de las
NAs.
NIA 45- 177
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la
responsabilidad del Contador Pblico como (en adelante, el auditor) auditor de
considerar el fraude en una auditora de estados financieros
38
y ampliar la forma en
que deben ser aplicadas las normas y lineamientos establecidos en la NA 315,
"Entendiendo a la Entidad y su Entorno y Evaluando el Riesgo de Errores
Significativos y en la NA 330, "Los Procedimientos del Auditor en Respuesta a los
Riesgos Evaluados, en relacin a los riesgos de declaraciones errneas materiales
debido a fraude. Las normas y lineamientos en esta NA deben ser integrados en el
proceso total de la auditora.
2. Esta Norma:
Diferencia el Fraude del Error y describe dos tipos de fraude que son relevantes
para el auditor, que son, las impresiones o errores resultantes de malversacin
de activos y las imprecisiones o errores resultantes de informacin financiera
fraudulenta; describiendo las respectivas responsabilidades de aquellos a cargo
del Gobierno y de la administracin de la entidad en la prevencin y deteccin del
fraude, las limitaciones inherentes de una auditora en el contexto de fraude,
precisando las responsabilidades del auditor en la deteccin de declaraciones
errneas materiales debido a fraude;
Requiere que el auditor mantenga una actitud de escepticismo profesional,
reconociendo la posibilidad de que una declaracin errnea de importancia
debido a fraude pueda existir, a pesar de la experiencia previa del auditor con la
entidad sobre la honestidad e integridad de la administracin y de aquellos a
cargo del mando;
Requiere que los miembros del equipo del compromiso discutan la
susceptibilidad de que los estados financieros de la entidad tengan imprecisiones
o errores debido a fraude y requieren que el socio del compromiso considere
que temas deben ser comunicados a los miembros del equipo del compromiso
que no estn involucrados en la discusin.
Requiere al auditor:
Realizar procedimientos para obtener informacin que sea usada para
identificar los riesgos de errores significativos material debido a fraude;
dentificar y evaluar los riesgos de errores significativos debido a fraude a
nivel de los estados financieros y de las aseveraciones y para aquellos
riesgos evaluados que puedan resultar debido a un error significativo debido
a fraude, evaluar el diseo de los controles relacionados de la entidad,
incluyendo las actividades de control relevantes y que determine si estos han
sido implantados;
38
1+e auditorMs responsibilit" to consider laBs and regulations in an audit of financial statements is establis+ed in IS 284, (onsideration of <aBs
and $egulations in an udit of %inancial Statements.
NIA 45- 178
Determinar las respuestas totales para tratar los riesgos de error significativo
debido a fraude a nivel de los estados financieros y considerar la asignacin
y supervisin de personal; considerar las polticas contables usadas por la
entidad e incorporar un elemento de imprevisin en la seleccin de la
naturaleza, frecuencia y alcance de los procedimientos de auditora a ser
realizados;
Disear y realizar procedimientos de auditora para responder al riesgo de
invalidacin de controles de la administracin;
Determinar respuestas para tratar los riesgos evaluados de error significativo
debido a fraude;
Considerar si un error significativo identificado puede ser indicativo de fraude;
Obtener declaraciones escritas de la administracin relacionadas al fraude; y
Comunicarse con la administracin y con aquellos a cargo del Gobierno;
Proporcionar lineamientos sobre comunicaciones a las autoridades reguladoras y
ejecutoras,
Proporcionar lineamientos si, como resultado de un error significativo resultante
de fraude o sospecha de fraude, el auditor encuentra circunstancias
excepcionales que le hacen cuestionar sobre su capacidad de seguir realizando
la auditora y
Establecer los requisitos de documentacin.
3. Al .lan(-(ca& 7 dea&&#lla& la a"d(!#&0a .a&a &ed"c(& el &(eG# de a"d(!#&0a a "n
n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#, el a"d(!#& de4e c#n(de&a& l# &(eG# de e&&#&e
(Gn(-(ca!(;# en l# e!ad# -(nanc(e&# de4(d# a -&a"deK
Ca&ac!e&0!(ca del F&a"de
4. Los errores o imprecisiones en los estados financieros pueden surgir del fraude o de
no error. El factor distintivo entre fraude y error es si la accin subyacente que da
como resultado tal imprecision en los estados financieros es intencional o no.
5. El trmino "error se refiere a una declaracin errnea no intencional en los estados
financieros, incluyendo la omisin de una cantidad o una revelacin, tales como:
Un error en la recoleccin o procesamiento de los datos sobre los cuales son
preparados los estados financieros.
Una estimacin contable incorrecta que se origina por descuido o mala
interpretacin de los hechos.
NIA 45- 179
Una equivocacin en la aplicacin de los principios de contabilidad relacionados
con la valuacin, reconocimiento, clasificacin, presentacin o revelacin.
6. El trmino "fraude se refiere a un acto intencional mediante el cual uno o ms
personas pertenecientes a la administracin de la entidad, aquellos a cargo del
Gobierno, empleados, o terceros usan el engao para obtener una ventaja indebida o
ilegal. Aunque el fraude es un concepto legal amplio, para los propsitos de esta NA,
el auditor se refiere al fraude que causa un error o imprecisin en los estados
financieros. Los auditores no realizan determinaciones legales de si el fraude ha
ocurrido realmente. El fraude que involucra a uno o ms miembros de la
administracin o de aquellos a cargo del Gobierno se denomina "fraude de la
administracin, el fraude que involucra slo a empleados de la entidad se denomina
"fraude de los empleados. En ambos casos, puede haber colusin dentro de la
entidad o con terceros fuera de ella.
7. Dos tipos de declaraciones errneas intencionales son relevantes para el auditor.
Estas son, las que son el resultado de informacin financiera fraudulenta y las que
son el resultado de malversacin de activos.
8. La presentacin de informacin financiera fraudulenta implica declaraciones errneas
intencionales incluyendo la omisin de cantidades o revelaciones en los estados
financieros para engaar a los usuarios de tal estado financiero. La presentacin de
informacin financiera fraudulenta puede ser acompaada por lo siguiente:
Manipulacin, falsificacin (incluyendo la falsificacin) o alteracin de registros
contables o documentacin sustentatoria con las cuales se preparan los estados
financieros.
Declaracin falsa u omisin intencional en los estados financieros de eventos,
transacciones u otra informacin importante.
Aplicacin falsa intencional de principios de contabilidad relativos a cantidades,
clasificacin, forma de presentacin o revelacin.
9. La presentacin de informacin financiera fraudulenta frecuentemente involucra los
controles primordiales de la administracin que quizs podran parecer que operan
con eficacia. El fraude puede ser cometido mediante los controles principales de la
administracin usando tcnicas como:
Registro de ingresos de diario ficticios, particularmente al cierre de un periodo
contable, para manipular los resultados de las operaciones o para lograr otros
objetivos;
Ajuste inapropiado de asunciones y cambios de juicios usados para estimar los
saldos de cuentas;
Omisin, reconocimiento adelantado o atrasado en los estados financieros de
eventos y transacciones que han ocurrido durante el periodo presentado;
NIA 45- 180
Ocultar o no revelar, hechos que pudieran afectar las cantidades registradas en
Comprometerse en transacciones complejas que son estructuradas para mal
interpretar la posicin financiera o el desempeo financiero de la entidad y
Alteracin de registros y trminos relacionados a transacciones significativas e
inusuales.
10. La presentacin de informacin financiera fraudulenta puede ser causada por los
esfuerzos de la administracin para manejar ganancias y engaar a los usuarios de
los estados financieros influenciando sus opiniones en cuanto al funcionamiento y
confiabilidad de la entidad. Tal administracin de las ganancias puede comenzar con
pequeas acciones o ajustes inapropiados de suposiciones y cambios y en los juicios
de la administracin. Las presiones y los incentivos pueden conducir estas acciones
al aumento hasta el punto en que dan lugar a la presentacin de informacin
financiera fraudulenta. Tal situacin puede ocurrir cuando, debido a las presiones de
cumplir con las expectativas del mercado o al deseo de maximizar la remuneracin
basada en el desempeo, la administracin toma intencionalmente las posiciones
que conducen a la presentacin de informacin financiera fraudulenta mediante la
declaracin errnea material de los estados financieros. En algunas otras entidades,
la administracin puede estar motivada a reducir las ganancias en una cantidad
significativa para minimizar los impuestos o para inflar las ganancias para asegurar el
financiamiento bancario.
11. La malversacin de activos involucra el robo de los activos de una entidad y
frecuentemente es perpetrada por los empleados en cantidades relativamente
pequeas e inmateriales. Sin embargo, tambin puede involucrar a la administracin,
quien generalmente est ms capacitada para disfrazar u ocultar la malversacin de
formas que son difciles de detectar. La malversacin de activos puede ser
consumada de diferentes modos, incluyendo:
Malversando ingresos (por ejemplo, malversar cobranzas en las cuentas por
cobrar o desviando ingresos en lo que se refiere a cuentas cerradas a las
cuentas bancarias personales);
Robo de activos fsicos o de propiedad intelectual (por ejemplo, robo de
inventario para el uso del personal o para la venta, robo del desecho para la
reventa, coludirse con un competidor para divulgar datos tecnolgicos a cambio
de algn pago);
Causar que una entidad pague por bienes y servicios no recibidos (por ejemplo,
pagos a vendedores ficticios, contragolpes pagados por los vendedores de la
entidad a los agentes de compras a cambio de precios inflados, pagos a
empleados ficticios); y
Usar los activos de la entidad para uso personal (por ejemplo, uso de los activos
de la entidad como garanta para un prstamo personal o para un prstamo para
una parte relacionada).
NIA 45- 181
La malversacin de activos frecuentemente va acompaada por registros falsos o
malversados o documentos para ocultar el hecho de que los activos estn perdidos o
han sido comprometidos sin la debida autorizacin.
12. El fraude involucra incentivos o presiones para cometer fraude, una oportunidad
percibida para realizarlo y alguna racionalizacin de la accin. Las personas pueden
tener un incentivo para malversar activos por ejemplo, porque las personas viven
ms all de sus medios. Se puede reportar informacin financiera fraudulenta porque
la administracin est bajo presin de fuentes fuera o dentro de la entidad por lograr
una meta de utilidades esperada (y quiz poco realista), particularmente porque
pueden ser importantes para la administracin las consecuencias de la falta de
cumplimiento de los objetivos financieros. Puede existir una oportunidad percibida
para informacin financiera fraudulenta o malversacin de activos cuando las
personas creen que el control interno puede ser eliminado, por ejemplo, porque las
personas estn en una posicin de confianza o tiene conocimiento de debilidades
especficas en el control interno. Las personas quizs pueden racionalizar el cometer
un acto fraudulento. Algunas personas poseen una actitud, carcter o conjunto de
valores ticos que les permiten cometer un acto deshonesto con conocimiento e
intencin. Sin embargo, por otro lado hay personas honestas que pueden cometer
fraude en un ambiente que les imponga la suficiente presin para hacerlo.
Re.#na4(l(dade de A1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena 7 de la Ad$(n(!&ac()n
13. La responsabilidad primaria de la prevencin y deteccin de fraude y error compete
tanto a los encargados del mando de la entidad como a la administracin. Las
responsabilidades respectivas de los encargados del mando y de la administracin
pueden variar por entidad y de pas a pas. En algunas entidades, la estructura de
mando puede ser ms informal, as como que aquellos encargados del mando
pueden ser los mismos que los administradores de la entidad.
14. Es importante que la administracin, con la supervisin de aquellos encargados del
mando, ponga un fuerte nfasis en la prevencin del fraude, lo cual puede reducir las
oportunidades de que tenga lugar un fraude, y disuadir el fraude; y puede persuadir a
las personas a no cometer fraude debido ala probabilidad de detectar y castigar el
fraude. Esto involucra una cultura de honestidad y comportamiento tico. Esta
cultura, basada en un fuerte conjunto de valores centrales, es comunicado y
demostrado por la administracin y por aquellos con jerarqua plena y proporciona el
fundamento para los empleados de cmo conduce la entidad sus negocios. Crear
una cultura de honestidad y comportamiento tico incluye fijar el tono apropiado;
crear un ambiente positivo en el lugar de trabajo; contratando, entrenando y
promoviendo a los empleados apropiados; requiriendo la confirmacin peridica por
parte de los empleados de sus responsabilidades y tomar la accin apropiada en
respuesta al fraude real, sospechado o supuesto.
15. Es responsabilidad de los encargados del mando de una entidad asegurar, mediante
la supervisin de la administracin, que la entidad ha establecido y mantiene el
control interno proporcionando seguridad razonable con respecto a la fiabilidad de la
informacin financiera, efectividad y eficiencia de las operaciones y cumplimiento con
NIA 45- 182
las leyes y regulaciones aplicables. Una supervisin activa por aquellos con jerarqua
plena puede ayudar a reforzar el compromiso de la administracin de crear una
cultura de honestidad y comportamiento tico. En el ejercicio de su responsabilidad
de supervisin, aquellos con jerarqua plena consideran la potencial invalidacin de
los controles de la administracin u otra influencia inapropiada sobre el proceso de
presentacin de la informacin financiera, tal como esfuerzos por parte de la
administracin para manejar las ganancias para influenciar la percepcin de los
analistas en cuanto al desempeo y buen funcionamiento de la entidad.
16. Es responsabilidad de la administracin, con la supervisin de aquellos encargados
del mando, establecer un ambiente de control y mantener polticas y procedimientos
para ayudar a lograr el objetivo de asegurar, tanto como sea posible, la conduccin
ordenada y eficiente del negocio de la entidad. Est responsabilidad incluye
establecer y mantener controles pertinentes al objetivo de la entidad de preparar
estados financieros que reflejen adecuadamente (o estn presentados
razonablemente en todos los aspectos significativos) de acuerdo con el marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable y la
administracin de los riesgos que puedan surgir por declaraciones errneas
materiales en aquellos estados financieros. Tales controles reducen pero no eliminan
los riesgos de declaraciones errneas. Al determinar cuales controles implementar
para prevenir y detectar el fraude, la administracin considera el riesgo de que los
estados financieros puedan estar tergiversados materialmente como resultado de
fraude. Como parte de esta consideracin, la administracin puede concluir que no
es rentable implementar y mantener un control en particular en relacin a la
reduccin en los riesgos de declaraciones errneas materiales debido a fraude a ser
alcanzado.
L($(!ac(#ne InIe&en!e de "na A"d(!#&0a en el C#n!e<!# del F&a"de
17. Como se describe en la NA 200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen una
Auditora de Estados Financieros, el objetivo de la auditora de estados financieros
es permitir al auditor expresar una opinin acerca de s los estados financieros estn
preparados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia
de informacin financiera aplicable. Debido a las limitaciones inherentes de una
auditora, hay un riesgo inevitable de que algunas declaraciones errneas de los
estados financieros no sean detectadas, aunque la auditora sea planeada
adecuadamente y desarrollada de acuerdo con las NAs.
18. El riesgo de no detectar una representacin errnea de importancia relativa,
resultante de fraude, es ms alto que el riesgo de no detectar una representacin
errnea de importancia relativa resultante de error porque el fraude puede incluir
estratagemas sofisticadas y cuidadosamente organizadas y planeadas para
encubrirlo, tales como falsificacin, omisin deliberada de registro de transacciones o
representaciones falsas intencionales hechas al auditor. Dichos intentos de
encubrimiento pueden ser an ms difciles de detectar cuando se acompaan de
colusin. La colusin puede causar que el auditor crea que la evidencia es
persuasiva cuando, de hecho, es falsa. La capacidad del auditor de detectar un
fraude depende de factores tales como la pericia del que lo ejecuta, la frecuencia y
NIA 45- 183
extensin de la manipulacin, el grado de colusin logrado, el tamao relativo de las
cantidades individuales manipuladas, junto con la antigedad de aquellas personas
involucrados. Mientras que el auditor puede estar capacitado para identificar las
oportunidades potenciales para perpetrar el fraude, es difcil para l determinar si las
declaraciones errneas en las reas juzgadas tales como las estimaciones contables
son causadas por fraude o error.
19. Ms an, el riesgo de que el auditor no detecte una representacin errnea de
importancia relativa resultante de fraude de la administracin es mayor que para el
fraude del empleado, porque la administracin frecuentemente est en una posicin
que manipula directa o indirectamente los registros contables y la presentacin de
informacin financiera fraudulenta. Ciertos niveles de administracin pueden estar en
posicin de pasar sobre los procedimientos de control planeados para prevenir
fraudes similares por otros empleados, por ejemplo, al dirigir a los subordinados a
registrar transacciones en forma incorrecta o a encubrirlas. Dada su posicin de
autoridad dentro de una entidad, la administracin tiene la capacidad ya sea de dirigir
a los empleados a hacer algo o a solicitar su colaboracin para ayudar a llevar a
cabo un fraude, con o sin conocimiento del empleado.
20. El descubrimiento subsecuente de una declaracin errnea material de los estados
financieros que resultan de fraude no indica, en y por si misma, una falta al
cumplimiento con las NAs. Este es particularmente el caso para cierto tipo de
declaraciones errneas intencionales, puesto que los procedimientos de auditora
pueden ser ineficaces para detectar una declaracin errnea intencional que sea
encubierta a travs de la colusin entre uno o ms personas de la administracin,
aquellos a cargo del mando, empleados, o terceros, o que involucre documentacin
falsificada. Si el auditor ha realizado una auditora de acuerdo con las NAs es
determinado por los procedimientos de auditora realizados de acuerdo en las
circunstancias, la evidencia de auditora suficiente y apropiada obtenida como
resultado de eso y la conveniencia del dictamen del auditor basado en una
evaluacin de esa evidencia.
Re.#na4(l(dade del A"d(!#& de De!ec!a& "na Decla&ac()n E&&)nea
Ma!e&(al De4(d# a F&a"de
21. Un auditor que conduce una auditora de acuerdo con las NAs obtiene la seguridad
razonable de que los estados financieros tomados en su conjunto estn libres de
declaracin errnea material, causada por fraude o error. Un auditor no puede
obtener la seguridad absoluta de que sern detectadas las declaraciones errneas
en los estados financieros debido a que tales factores como el uso del juicio, el uso
de evaluaciones, las limitaciones inherentes del control interno y el hecho de que
mucha de la evidencia de auditora disponible para el auditor es de naturaleza
persuasiva ms que concluyente.
22. Al obtener una seguridad razonable, un auditor mantiene una actitud de escepticismo
profesional a travs de la auditora, considera el potencial para la anulacin de
controles por parte de la administracin y reconoce el hecho de que los
procedimientos de auditora que son eficaces para detectar un error pueden no ser
NIA 45- 184
apropiados en el contexto de un riesgo identificado de declaracin errnea material
debido a fraude. El resto de esta NA proporciona lineamientos adicionales sobre la
consideracin de los riesgos de fraude en una auditora y el diseo de
procedimientos para detectar las declaraciones errneas debido a fraude.
Ece.!(c($# P&#-e(#nal
23. Segn los requisitos de la NA 200, el auditor planea y lleva a cabo una auditora con
una actitud de escepticismo profesional reconociendo que pueden existir
circunstancias que ocasionen que los estados financieros estn materialmente
tergiversados. Debido a las caractersticas del fraude, la actitud de escepticismo
profesional del auditor es particularmente importante cuando se considera los riesgos
de declaracin errnea material debido a fraude. El escepticismo profesional es una
actitud que incluye un pensamiento cuestionador y una evaluacin crtica de la
evidencia de auditora. El escepticismo profesional requiere un cuestionamiento
permanente de si la informacin y la evidencia de auditora obtenida sugieren que
existe una declaracin errnea material debido a fraude.
24. El a"d(!#& de4e $an!ene& "na ac!(!"d de ece.!(c($# .&#-e(#nal d"&an!e la
a"d(!#&0a, &ec#n#c(end# la .#(4(l(dad de 1"e ."eda e<(!(& "na decla&ac()n
e&&)nea (Gn(-(ca!(;a de4(d# a -&a"de, a .ea& de la e<.e&(enc(a .aada del
a"d(!#& c#n la en!(dad c#n &e.ec!# a la I#ne!(dad 7 la (n!eG&(dad de la
ad$(n(!&ac()n 7 de a1"ell# a ca&G# del $and#K
25. Segn lo discutido en la NA 315, la experiencia previa del auditor con la entidad
contribuye al entendimiento de la misma. Sin embargo, aunque el auditor no puede
esperar desatender completamente su experiencia previa con la entidad en lo que
respecta a la honestidad e integridad de la administracin y de aquellos a cargo del
mando, el mantener una actitud de escepticismo profesional es importante porque
puede haber habido cambios en las circunstancias. Cuando realiza las
investigaciones y realiza otros procedimientos de auditora, el auditor ejerce su
escepticismo profesional y no esta satisfecho con evidencia de auditora que sea
menos que persuasiva basado en la creencia de que la administracin y aquellos con
jerarqua plena son honestos e ntegros. Con respecto a aquellos a cargo del mando,
mantener una actitud de escepticismo profesional significa que el auditor considera
cuidadosamente la razonabilidad de sus respuestas a las investigaciones de
aquellos a cargo del mando, y cualesquier otra informacin que proporcionen, a la luz
de toda la otra evidencia obtenida durante la auditora.
26. Una auditora realizada de acuerdo con las NAs raramente involucra la autenticacin
de documentos, ni el auditor est entrenado, ni se espera que sea un experto en tal
autenticacin. Adems, un auditor no puede descubrir la existencia de una
modificacin a los trminos contenidos en un documento, por ejemplo mediante un
acuerdo lateral que la administracin o un tercero no ha revelado al auditor. Durante
la auditora, el auditor considera la confiabilidad de la informacin a ser usada como
evidencia de auditora incluyendo la consideracin de controles sobre su preparacin
y mantenimiento cuando sea relevante. A menos que el auditor tenga razones para
creer lo contrario, normalmente acepta los registros y documentos como genuinos.
NIA 45- 185
Sin embargo, si las condiciones identificadas durante la auditora ocasionan que el
auditor crea que un documento puede no ser autntico o que los trminos en un
documentos han sido modificados, el auditor investiga ms profundamente, por
ejemplo confirma directamente con terceros o considera usar el trabajo de un experto
para evaluar la autenticidad del documento.
D(c"()n en!&e el E1"(.# del C#$.&#$(#
27. L# $(e$4&# del e1"(.# del c#$.&#$(# de4en d(c"!(& la "ce.!(4(l(dad de
l# e!ad# -(nanc(e&# de la en!(dad a "na decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d#
a -&a"deK
28. La NA 315 requiere que los miembros del equipo del compromiso discutan la
susceptibilidad de la entidad a declaraciones errneas materiales de los estados
financieros. Esta discusin pone nfasis particular en la susceptibilidad de los
estados financieros de la entidad a la declaracin errnea material debido a fraude.
La discusin incluye al socio del compromiso, que usa su juicio profesional,
experiencia anterior con la entidad y conocimiento de los progresos actuales para
determinar a cuales otros miembros del compromiso incluir en la discusin.
Normalmente, la discusin involucra a los miembros principales del equipo del
compromiso. La discusin proporciona una oportunidad para que los miembros con
ms experiencia dentro del equipo del compromiso compartan sus experiencias
acerca de cmo y donde los estados financieros pueden ser susceptibles a
declaracin errnea material debido a fraude.
29. El #c(# del c#$.&#$(# de4e c#n(de&a& c"ale a"n!# e&%n c#$"n(cad# a
l# $(e$4&# del e1"(.# del c#$.&#$(# 1"e n# e!%n (n;#l"c&ad# en la
d(c"()nK Todos los miembros del equipo del compromiso no necesitan
necesariamente estar informados de todas las decisiones tomadas en la discusin.
Por ejemplo, un miembro del equipo del compromiso implicado en la auditora de un
componente de la entidad no necesita conocer las decisiones tomadas respecto a
otro componente de la entidad.
30. La discusin ocurre con una mente cuestionadora que pone cualesquier creencia que
los miembros del equipo del compromiso puedan tener acerca de que la
administracin o aquellos con jerarqua plena son honestos e ntegros. La discusin
normalmente incluye:
Un cambio de ideas entre los miembros del equipo del compromiso acerca de
como y donde ellos creen que los estados financieros de la entidad pueden ser
susceptibles a declaracin errnea material debido a fraude, como podra la
administracin perpetrar y encubrir la presentacin de la informacin financiera
fraudulenta, y como podran ser malversados los activos de la entidad;
Una consideracin de las circunstancias que podran ser indicativas de las
ganancias de la administracin y de las prcticas que podran ser seguidas por la
administracin para manejar las ganancias que pudieran conducir a la
presentacin de informacin financiera fraudulenta;
NIA 45- 186
Una consideracin del conocimiento de los factores internos y externos que
afectan a la entidad puede crear un incentivo o presin para la administracin u
otros para cometer fraude, proporcionar la oportunidad para que el fraude sea
perpetrado, e indicar una cultura o ambiente que permite a la administracin u
otros pensar en cometer fraude;
Una consideracin de la implicacin de la administracin en la supervisin de
empleados con acceso a efectivo u otros activos susceptibles de malversacin;
Una consideracin de cualesquier cambio inusual o inexplicable en el
comportamiento o estilo de vida de la administracin o de los empleados que
llame la atencin del equipo del compromiso.
nfasis en la importancia de mantener un estado apropiado de pensamiento a
travs de la auditora con respecto al potencial para la declaracin errnea
debido a fraude;
Una consideracin de los tipos de circunstancias que, si se hallaran, podran
indicar la posibilidad de fraude;
Una consideracin de como un elemento de variabilidad ser incorporado en la
naturaleza, frecuencia y alcance de los procedimientos de auditora que se
realizarn;
Una consideracin de los procedimientos de auditora que podran ser
seleccionados para responder a la susceptibilidad de los estados financieros de
la entidad a declaraciones errneas materiales debido a fraude y si ciertos tipos
de procedimientos de auditora son ms efectivos que otros;
Una consideracin de cualesquier alegato de fraude que haya llamado la
atencin del auditor; y
Una consideracin del riesgo de anular los controles de la administracin.
31. Discutir la susceptibilidad de los estados financieros de la entidad a declaracin
errnea material debido a fraude es una parte importante de la auditora. Esto
permite al auditor considerar una respuesta apropiada a la susceptibilidad de los
estados financieros de la entidad a declaracin errnea debido a fraude y para
determinar cuales miembros del equipo del compromiso conducirn ciertos
procedimientos de auditora. Tambin permite al auditor determinar como los
resultados de los procesos de auditora sern compartidos entre el equipo del
compromiso y como ocuparse de cualesquier alegato de fraude que pueda llamar la
atencin del auditor. Muchas pequeas auditoras son llevadas a cabo enteramente
por el socio del compromiso (el cual puede ser un nico profesional). En tales
situaciones, el socio del compromiso, al haber conducido personalmente el
planeamiento de la auditora, considera la susceptibilidad de los estados financieros
de la entidad a declaracin errnea material debido a fraude.
NIA 45- 187
32. Es importante que despus de la discusin inicial mientras se planea la auditora, y
tambin a intervalos durante la auditora, los miembros del equipo del compromiso
continen comunicndose y compartiendo la informacin obtenida que pueda afectar
la evaluacin de los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude o los
procedimientos de auditora realizados para tratar aquellos riesgos. Por ejemplo,
para algunas entidades puede ser apropiado actualizar la discusin cuando revisan
la informacin financiera interina de la entidad.
P&#ced($(en!# de E;al"ac()n de R(eG#
33. Segn los requisitos de la NA 315, para obtener una comprensin de la entidad y de
su ambiente, incluyendo su control interno, el auditor desarrolla procedimientos de
evaluacin de riesgos. Como parte de este trabajo el auditor desarrolla los siguientes
procedimientos para obtener informacin que es usada para identificar los riesgos de
declaracin errnea material debido a fraude:
(a) Realiza investigaciones de la administracin, de aquellos a cargo del mando, y
de otros dentro de la entidad segn sea apropiado y obtiene una comprensin de
cmo aquellos con jerarqua plena supervisan los procesos de la administracin
para identificar y responder a los riesgos de fraude y el control interno que la
administracin ha establecido para disminuir esos riesgos.
(b) Considera si uno o mas factores de riesgo de fraude estn presentes.
(c) Considera cualesquier relacin inusual o inesperada que haya sido identificada
en el desarrollo de los procedimientos analticos.
(d) Considera otra informacin que pudiera ser de ayuda en la identificacin de los
riesgos de declaracin errnea material debido a fraude.
In;e!(Gac(#ne 7 O4!enc()n de "n En!end($(en!# de la S".e&;(()n
ELe&c(da .#& A1"ell# a Ca&G# del Mand#
34. Al #4!ene& "na c#$.&en()n de la en!(dad 7 " a$4(en!e, (ncl"7end# " c#n!&#l
(n!e&n#, el a"d(!#& de4e &eal(Ha& (n;e!(Gac(#ne de la ad$(n(!&ac()n en
&elac()n a:
(a) La e;al"ac()n de la ad$(n(!&ac()n del &(eG# de 1"e l# e!ad#
-(nanc(e&# ."edan e!a& $a!e&(al$en!e !e&G(;e&ad# de4(d# a -&a"deM
(b) El .&#ce# de la ad$(n(!&ac()n .a&a (den!(-(ca& 7 &e.#nde& a l# &(eG#
de -&a"de en la en!(dad, (ncl"7end# c"ale1"(e& &(eG# de -&a"de
e.ec0-(c# 1"e la ad$(n(!&ac()n Ia7a (den!(-(cad# # 4alance de c"en!a,
clae de !&anacc(#ne # &e;elac(#ne e la c"ale e .&#4a4le 1"e e<(!a
"n &(eG# de -&a"deM
(c) La c#$"n(cac()n de la ad$(n(!&ac()n, ( la I"4(e&a, a a1"ell# c#n
Le&a&1"0a .lena &e.ec!# a l# .&#ce# .a&a (den!(-(ca& 7 &e.#nde& a l#
&(eG# de -&a"de en la en!(dadM 7
NIA 45- 188
(d) La c#$"n(cac()n de la ad$(n(!&ac()n, ( la I"4(e&a, a l# e$.lead#
&e.ec!# a " #.(n(#ne #4&e la .&%c!(ca del neG#c(# 7 el
c#$.#&!a$(en!# 3!(c#K
35. Como la administracin es responsable del control interno de la entidad y de la
preparacin de los estados financieros, es apropiado para el auditor realizar
investigaciones de la administracin respecto a la propia evaluacin de la
administracin del riesgo de fraude y los controles establecidos para prevenirlo y
detectarlo. La naturaleza, alcance y frecuencia de la evaluacin de la administracin
de dicho riesgo y los controles varan de entidad a entidad. En algunas, la
administracin puede realizar evaluaciones detalladas sobre una base anual o como
parte de un monitoreo continuo. En otras, la evaluacin de la administracin puede
ser menos formal y menos frecuente. En algunas entidades, particularmente en las
pequeas, el centro de la evaluacin puede ser sobre los riesgos de fraude por
empleados o la malversacin de activos. La naturaleza, alcance y frecuencia de la
evaluacin de la administracin son relevantes para el entendimiento por parte del
auditor del ambiente de control de la entidad. Por ejemplo, el hecho de que la
administracin no haya realizado una evaluacin del riego de fraude puede en
algunas circunstancias ser indicativo de la poca importancia que pone la
administracin en el control interno.
36. En una entidad manejada por un pequeo propietario, el dueo-administrador puede
ser capaz de ejecutar ms efectivamente la supervisin que en una gran entidad, de
ese modo esta compensado por las oportunidades generalmente ms limitadas de
segregacin de funciones. Por otro lado, el dueo-administrador puede ser ms
capaz de hacer a un lado los controles debido al sistema informal de control interno.
Esto es tomado en cuenta por el auditor cuando identifica los riesgos de declaracin
errnea material debido a fraude.
37. Al realizar investigaciones como parte de la obtencin de un entendimiento del
proceso de la administracin para la identificacin y respuesta a los riesgos de fraude
en la entidad, el auditor investiga acerca del proceso para responder a los alegatos
internos o externos de fraude que afectan a la entidad. Para las entidades con
localizaciones mltiples, el auditor investiga acerca de la naturaleza y alcance de la
supervisin de la operacin de las locaciones o los segmentos de negocios y si hay
localizaciones o segmentos de negocios particulares para los cuales un riesgo de
fraude puede ser ms probable de existir.
38. El a"d(!#& de4e &eal(Ha& (n;e!(Gac(#ne de la ad$(n(!&ac()n, a"d(!#&0a (n!e&na,
7 #!&# den!&# de la en!(dad eG'n ea a.&#.(ad#, .a&a de!e&$(na& ( !(enen el
c#n#c($(en!# "-(c(en!e de c"ale1"(e& -&a"de &eal, #.ecIad# # "."e!#
1"e a-ec!e a la en!(dadK
39. Aunque las investigaciones del auditor con la administracin pueden proporcionar
informacin til concerniente al riesgo de representaciones errneas de importancia
relativa en los estados financieros resultantes de fraude de empleados, no es
probable que tales investigaciones proporcionen informacin til respecto al riesgo
de representaciones errneas de importancia relativa en los estados financieros
NIA 45- 189
resultantes de fraude de la administracin. Puede ser til realizar investigaciones
sobre otros dentro de la entidad, adems de la administracin, para proporcionar al
auditor una perspectiva diferente a la de la administracin y de aquellos
responsables del proceso de presentacin de la informacin financiera. Dichas
investigaciones pueden proporcionar a las personas una oportunidad para entregar
informacin al auditor que de otra manera no sera comunicada. El auditor usa su
juicio profesional para determinar a cuales otros dentro de la entidad se dirigirn las
investigaciones y el alcance de las mismas. Al realizar esta determinacin el auditor
considera si otros dentro de la firma pueden estar capacitados para proporcionar
informacin que pudiera serle de ayuda en la identificacin de riesgos de declaracin
errnea material debido a fraude.
40. El auditor realiza investigaciones del personal de auditora interna, en aquellas
entidades que tienen una funcin de auditora interna. Las investigaciones se
concentran en las consideraciones de los auditores internos respecto a los riesgos de
fraude: si durante el ao los auditores internos han desarrollado cualesquier
procedimiento para detectar fraude, si la administracin ha respondido
satisfactoriamente a cualesquier hallazgo resultado de estos procedimientos, y si los
auditores internos tienen conocimientos de cualesquier fraude real, sospechado o
supuesto.
41. Ejemplos de otros dentro de la entidad a quienes el auditor puede dirigir
investigaciones acerca de la existencia o sospecha de fraude incluyen:
Personal operativo no involucrado directamente con el proceso de presentacin
de informacin financiera de la entidad;
Empleados con diferentes niveles de autoridad;
Empleados involucrados en el inicio, proceso o registro de transacciones
complejas o inusuales y aquellos a quienes supervisen o monitoreen tales
empleados;
Asesor legal interno;
Director ejecutivo de tica o la persona equivalente; y
La persona o personas encargadas de las acusaciones de fraude.
42. Al evaluar las respuestas de la administracin a las investigaciones, el auditor
mantiene una actitud de escepticismo profesional reconociendo que la administracin
se encuentra frecuentemente en una mejor posicin para perpetrar el fraude. Por lo
tanto, el auditor usa su juicio profesional para decidir cuando es necesario corroborar
las respuestas a las investigaciones con otra informacin. Cuando las respuestas a
las investigaciones son inconsistentes, el auditor busca resolver las inconsistencias.
43. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# de c#$# a1"ell# enca&Gad# del
$and# eLe&cen la ".e&;(()n de l# .&#ce# de la ad$(n(!&ac()n .a&a la
NIA 45- 190
(den!(-(cac()n 7 &e."e!a a l# &(eG# de -&a"de en la en!(dad 7 el c#n!&#l
(n!e&n# 1"e la $($a Ia e!a4lec(d# .a&a d($(n"(& e!# &(eG#K
44. Los encargados del mando de una entidad tiene responsabilidad de vigilancia de los
sistemas para monitorear el riesgo del control financiero y del cumplimiento con la
ley. En muchos pases las prcticas de mando corporativo estn bien desarrolladas
y los encargados de stas juegan un papel activo en la vigilancia de la evaluacin de
la entidad de los riesgos de fraude y del control interno que ha establecido para
disminuir estos riesgos de fraude especficos que ha identificado. Dado que las
responsabilidades de aquellos con jerarqua plena y de la administracin pueden
variar de dependiendo de la entidad y del pas, es importante que el auditor entienda
la vigilancia ejercida por las personas apropiados
39
. Aquellos con jerarqua plena
incluida la administracin cuando esta ltima realiza tales funciones, tales como
puede ser el caso de las pequeas entidades.
45. Obtener un entendimiento de como aquellos con jerarqua plena ejercen la vigilancia
de los procesos de la administracin para la identificacin y respuesta a los riesgos
de fraude en la entidad, y el control interno que la administracin ha establecido para
disminuir estos riesgos, puede proporcionar una idea respecto a la susceptibilidad de
la entidad al fraude de la administracin, la suficiencia del mencionado control interno
y la competencia e integridad de la administracin. El auditor puede obtener este
entendimiento realizando procedimientos tales como asistir a las reuniones donde
ocurres tales discusiones, leer los actos de tales reuniones o realizar investigaciones
de aquellos a cargo del mando.
46. El a"d(!#& de4e &eal(Ha& (n;e!(Gac(#ne de a1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena de la
en!(dad .a&a de!e&$(na& ( ell# !(enen c#n#c($(en!# de c"ale1"(e& -&a"de
&eal, #.ecIad# # ac"ad# 1"e a-ec!e a la en!(dadK
47. El auditor realiza investigaciones de aquellos con jerarqua plena en parte para
corroborar las respuestas a las investigaciones de la administracin. Cuando las
respuestas a esas investigaciones son inconsistentes, el auditor obtiene evidencia de
auditora adicional para resolver las inconsistencias. Las investigaciones sobre
aquellos con jerarqua plena tambin pueden ayudar al auditor a identificar los
riesgos de declaracin errnea material debido a fraude.
C#n(de&ac()n de l# Fac!#&e de R(eG# de F&a"de
48. Al #4!ene& "n en!end($(en!# #4&e la en!(dad 7 " a$4(en!e, (ncl"7end# "
c#n!&#l (n!e&n#, el a"d(!#& de4e c#n(de&a& ( la (n-#&$ac()n #4!en(da (nd(ca
1"e "n# # $% -ac!#&e de &(eG# de -&a"de e!%n .&een!eK
49. El hecho de que el fraude usualmente es ocultado puede hacer muy difcil su
deteccin. No obstante, al obtener un entendimiento de la entidad y su ambiente,
incluyendo su control interno, el auditor puede identificar eventos o condiciones que
indican un incentivo o presin para cometer fraude o proporcionan la oportunidad de
39
<a NI 2;4, (omunicacin de suntos de uditor!a a quellos (argo del @ando, p*rrafo >, indica con qui.n debe comunicarse el
auditor cuando la estructura de mando de la entidad no est* bien definida.
NIA 45- 191
cometer fraude. Tales eventos o condiciones estn referidos como "factores de
riesgo de fraude. Por ejemplo:
La necesidad de cumplir con las expectativas de terceros para obtener
financiamiento adicional puede crear presiones para cometer fraude;
El conceder bonos significativos si son alcanzadas metas de ganancias poco
realistas puede crear un incentivo para cometer fraude; y
Un ambiente de control no efectivo puede crear una oportunidad para cometer
fraude.
Mientras que los factores de riesgo de fraude no necesariamente pueden indicar la
existencia de fraude, frecuentemente estn presentes en circunstancias donde ha
ocurrido fraude. La presencia de factores de riesgo de fraude puede afectar la
evaluacin del auditor sobre los riesgos de declaracin errnea material.
50. Los factores de riesgo de fraude no pueden ser clasificados en orden de importancia.
La significancia de los factores de riesgo de fraude vara ampliamente. Algunos de
estos factores estarn presentes en entidades donde las condiciones especficas no
presentan riesgos de declaracin errnea material. Por consiguiente, el auditor ejerce
su juicio profesional para determinar si el factor de riesgo de fraude esta presente y si
debe ser considerado en la evaluacin de los riesgos de declaracin errnea material
de los estados financieros debido a fraude.
51. En el Apndice 1 de esta NA se presentan ejemplos de factores de riesgo de fraude
relacionados a la presentacin de informacin financiera fraudulenta y a
malversacin de activos. Estos factores de riesgo ilustrativos estn clasificados
basados en tres condiciones que se presentan generalmente cuando existe fraude:
un incentivo o presin para cometer fraude; una oportunidad percibida para cometer
fraude; y la capacidad de racionalizar la accin fraudulenta. Los factores de riesgo
que reflejan una actitud que permite la racionalizacin de acciones fraudulentas
pueden no ser susceptibles de observacin por el auditor. Sin embargo, el auditor se
puede enterar de la existencia de tal informacin. Aunque los factores de riesgo de
fraude descritos en el Apndice 1 abarcan un amplio rango de situaciones que
pudieran ser enfrentadas por los auditores, son solo ejemplos y pueden existir otros
factores de riesgo de fraude. El auditor tambin tiene que estar alerta a los factores
de riesgo de fraude especficos de la entidad que no estn incluidos en el Apndice
1. No todos los ejemplos en el Apndice 1 son relevantes a todas las circunstancias,
y algunos pueden ser de mayor o menor significancia en entidades de diferente
tamao, con diferentes caractersticas de propiedad, en diferentes industrias, o
debido a otras caractersticas o circunstancias diferentes.
52. El tamao, complejidad, y caractersticas de propiedad de la entidad tienen una
influencia significativa sobre la consideracin de los factores de riesgo relevantes.
Por ejemplo, en el caso de grandes entidades, el auditor normalmente considera
factores que generalmente restringen la conducta inapropiada por parte de la
administracin, tal como la efectividad de aquellos con jerarqua plena y de la funcin
de auditora interna y la existencia y cumplimiento de un cdigo formal de conducta.
NIA 45- 192
Adems, los factores de riesgo de fraude considerados a nivel operativo del
segmento del negocio pueden proporcionan diferentes percepciones que la
consideracin actual en un amplio nivel de la entidad. En el caso de las pequeas
entidades, algunas o todas estas consideraciones pueden ser inaplicables o de
menor importancia. Por ejemplo, una pequea entidad no tiene un cdigo de
conducta escrito pero, en vez de eso, puede haber desarrollado una cultura que haga
nfasis en la importancia de la integridad y el comportamiento tico a travs de la
comunicacin oral y del ejemplo de la administracin. El dominio de la administracin
por una nica persona en una pequea entidad generalmente no indica una falta de
la administracin para exponer y comunicar una actitud apropiada respecto al control
interno y al proceso de presentacin de informacin financiera. En algunas
entidades, la necesidad de la autorizacin de la administracin puede compensar de
otra manera la debilidad de los controles y reducir el riesgo del fraude del empleado.
Sin embargo, el dominio de la administracin por una sola persona puede ser una
debilidad potencial puesto que hay una oportunidad para la invalidacin de los
controles de la administracin.
C#n(de&ac()n de Relac(#ne In""ale # Ine.e&ada
53. Al dea&&#lla l# .&#ced($(en!# anal0!(c# .a&a #4!ene& "n en!end($(en!# de
la en!(dad 7 " a$4(en!e, (ncl"7end# " c#n!&#l (n!e&n#, el a"d(!#& de4e
c#n(de&a& la &elac(#ne (n""ale # (ne.e&ada 1"e ."edan (nd(ca& &(eG#
de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"deK
54. Los procedimientos analticos pueden ser de ayuda en la identificacin de las
existencias de transacciones o eventos inusuales, y de cantidades, ratios, y
tendencias que podran indicar asuntos que tienen estados financieros e implicancias
de auditora. Al llevar a cabo los procedimientos analticos el auditor desarrolla
expectativas acerca de las relaciones plausibles cuya existencia es razonablemente
esperada, basada en su entendimiento de la entidad y su ambiente, incluyendo su
control interno. Cuando la comparacin de esas expectativas con las cantidades
registradas, o con los ratios desarrollados para los cantidades registradas,
rendimientos inusuales o relaciones inesperadas, debido a fraude. Los
procedimientos analticos incluyen procedimientos relacionados a las cuentas de
ingresos con el objetivo de identificar relaciones inesperadas o inusuales que puedan
indicar riesgos de declaracin errnea material debido a la presentacin de
informacin financiera fraudulenta, tal como, por ejemplo, ventas ficticias o
rendimientos significativos de clientes que podran indicar acuerdos laterales no
revelados.
C#n(de&ac()n de O!&a In-#&$ac()n
55. Al #4!ene& "n en!end($(en!# de la en!(dad 7 " a$4(en!e, (ncl"7end# " c#n!&#l
(n!e&n#, el a"d(!#& de4e c#n(de&a& ( #!&a (n-#&$ac()n #4!en(da (nd(ca &(eG#
de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"deK
56. Adems de la informacin obtenida de la aplicacin de los procedimientos analticos,
el auditor considera otra informacin obtenida acerca de la entidad y su ambiente
NIA 45- 193
que pudiera ser de ayuda en la identificacin de riesgos de declaracin errnea
material debido a fraude. La discusin entre los miembros del equipo descrita en los
prrafos 27-32 puede proporcionar informacin que es de ayuda en la identificacin
de tales riesgos. Adems la informacin obtenida de los procesos de aceptacin y
retencin del cliente, y la experiencia obtenida en otros compromisos realizados para
la entidad, por ejemplo, compromisos de revisin de informacin financiera interina,
pueden ser relevantes en la identificacin de los riesgos de declaracin errnea
material debido a fraude.
Iden!(-(cac()n 7 E;al"ac()n de l# R(eG# de Decla&ac()n E&&)nea
Ma!e&(al De4(d# a F&a"de
57. Al (den!(-(ca& 7 e;al"a& l# &(eG# de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al a n(;el de
l# e!ad# -(nanc(e&#, 7 a n(;el de la ae;e&ac(#ne .a&a la clae de
!&anacc(#ne, ald# de c"en!a 7 &e;elac(#ne, el a"d(!#& de4e (den!(-(ca& 7
e;al"a& l# &(eG# de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"deK A1"ell#
&(eG# e;al"ad# 1"e ."d(e&#n da& c#$# &e"l!ad# "na decla&ac()n e&&)nea
$a!e&(al de4(d# a -&a"de #n &(eG# (Gn(-(ca!(;# 7 .#& c#n(G"(en!e, ( Ia!a
e!e ."n!# !#da;0a n# l# Ia IecI#, el a"d(!#& de4e e;al"a& el d(e2# de l#
c#n!&#le &elac(#nad# de la en!(dad, (ncl"7end# la ac!(;(dade de c#n!&#l
&ele;an!e, 7 de!e&$(na& ( Ian (d# ($.le$en!ad#K
58. Para evaluar los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude el auditor
usa su juicio profesional y:
(a) dentifica los riesgos de fraude considerando la informacin obtenida a travs del
desarrollo de los procedimientos de evaluacin del riesgo y mediante la
consideracin de las clases de transacciones, saldos de cuentas y revelaciones
en los estados financieros;
(b) Relaciona los riesgos de fraude identificados con los errores a nivel de las
aseveraciones; y
(c) Considera la probable magnitud de la declaracin errnea potencial incluyendo la
posibilidad de que el riesgo pudiera originar mltiples declaraciones errneas y la
probabilidad de ocurrencia del riesgo.
59. Es importante para el auditor obtener un entendimiento de los controles que la
administracin ha diseado e implementado para prevenir y detectar el fraude debido
a que en el diseo e implementacin de tales controles, la administracin puede
hacer juicios informados sobre la naturaleza y alcance de los controles que elige
implementar, y la naturaleza y alcance de los riesgos que elige asumir. El auditor
puede entender, por ejemplo, que la administracin ha elegido conscientemente
aceptar los riesgos asociados con la falta de segregacin de las funciones. Este
frecuentemente puede ser el caso de las pequeas entidades donde el propietario
proporciona la supervisin diaria de las operaciones. La informacin obtenida de este
entendimiento puede tambin ser de ayuda en la identificacin de los factores de
riesgo de fraude que pueden afectar la evaluacin del auditor de los riesgos de que
NIA 45- 194
los estados financieros puedan contener declaracin errnea material debido a
fraude.
R(eG# de F&a"de en el Rec#n#c($(en!# de InG&e#
60. Las declaraciones errneas materiales debido a la presentacin de informacin
financiera fraudulenta frecuentemente son el resultado de una exageracin de los
ingresos (por ejemplo, a travs del reconocimiento prematuro de ingresos o del
registro de ingresos ficticios) o de una subestimacin de los ingresos (por ejemplo, a
travs de ingresos trasladados incorrectamente para un periodo posterior). Por lo
tanto, el auditor normalmente presume que hay riesgos de fraude en el
reconocimiento de los ingresos y considera que tipos de ingresos, transacciones de
ingresos o aseveraciones podran originar tales riesgos. Aquellos riesgos evaluados
de declaracin errnea material debido a fraude relacionados con el reconocimiento
de los ingresos son riesgos significativos que son tratados de acuerdo a los prrafos
57-61. El Apndice 2 incluye ejemplos de respuestas a la evaluacin del auditor del
riesgo de declaracin errnea material debido a la presentacin de informacin
financiera fraudulenta resultante del reconocimiento de ingresos. Si el auditor no ha
identificado, en una circunstancia particular, el reconocimiento de ingresos como un
riesgo de declaracin errnea material debido a fraude, el auditor documentar las
razones que apoyan la conclusin del auditor como se requiere en el prrafo 110.
Re."e!a a l# R(eG# de Decla&ac()n E&&)nea Ma!e&(al De4(d# a
F&a"de
61. El a"d(!#& de4e de!e&$(na& la &e."e!a Gene&ale .a&a !&a!a& l# &(eG#
e;al"ad# de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"de a n(;el de e!ad#
-(nanc(e&# 7 de4e d(e2a& 7 &eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#nale
c"7a na!"&aleHa, -&ec"enc(a 7 alcance &e.#ndan a l# &(eG# e;al"ad# a
n(;el de la ae;e&ac(#neK
62. La NA 330 requiere al auditor realizar procedimientos substantivos que respondan
especficamente a los riesgos que son evaluados como riesgos significativos.
63. El auditor responde a los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude de
las siguientes maneras:
(a) Una respuesta que tiene un efecto total sobre como es conducida la auditora, es
decir, incrementa el escepticismo profesional y una respuesta involucrando
consideraciones ms generales aparte de los procedimientos especficos
previstos de otra manera.
(b) Una respuesta para los riesgos identificados en el nivel de la aseveracin que
implica la naturaleza, frecuencia y alcance de los procedimientos de auditora
que se realizarn.
(c) Una respuesta a los riesgos identificados que implica la realizacin de ciertos
procedimientos de auditora para tratar los riesgos de declaracin errnea
NIA 45- 195
material debido a fraude involucrando la anulacin de la administracin de
controles, dadas las maneras imprevisibles en que puede ocurrir dicha
invalidacin.
64. La respuesta para tratar los riesgos evaluados de declaracin errnea material
debido a fraude pueden afectar el escepticismo profesional del auditor de la siguiente
manera:
(a) Una creciente sensibilidad en la seleccin de la naturaleza y alcance de la
documentacin a ser examinada para apoyar las transacciones materiales.
(b) Un creciente reconocimiento de la necesidad de corroborar las explicaciones de
la administracin o las representaciones concernientes a asuntos materiales.
65. El auditor puede concluir que no sera factible disear procedimientos de auditora
que traten adecuadamente los riesgos de declaracin errnea material debido a
fraude. En tales circunstancias el auditor considera las consecuencias para la
auditora (ver prrafos 89 y 103)
Re."e!a Gene&ale
66. En la de!e&$(nac()n de &e."e!a Gene&ale .a&a !&a!a& l# &(eG# de
decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"de a n(;el de e!ad# -(nanc(e&# el
a"d(!#& de4e:
(a) C#n(de&a& la a(Gnac()n 7 ".e&;(()n de .e&#nalM
(b) C#n(de&a& la .#l0!(ca c#n!a4le "ada .#& la en!(dadM e
(c) Inc#&.#&a& "n ele$en!# de alea!#&(edad en la elecc()n de la na!"&aleHa,
-&ec"enc(a 7 alcance de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0aK
67. El conocimiento, habilidad y capacidad de las personas asignados con
responsabilidades significativas del compromiso estn acordes con la evaluacin del
auditor de los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude para el
compromiso. Por ejemplo, el auditor puede responder a los riesgos identificados de
declaracin errnea material debido a fraude asignando a personas adicionales con
habilidades y conocimientos especializados, tales como forenses y expertos en T, o
asignando a personas ms experimentados al compromiso. Adems el grado de
supervisin refleja la evaluacin del auditor de los riesgos de declaracin errnea
material debido a fraude y las competencias de los miembros del equipo del
compromiso que realizan el trabajo.
68. El auditor considera la seleccin de la administracin y la aplicacin de polticas
contables significativas, particularmente aquellas relacionadas a las medidas
subjetivas y transacciones complejas. El auditor considera si la seleccin y aplicacin
de las polticas contables puede ser indicativo de presentacin de informacin
financiera fraudulenta resultante de los esfuerzos de la administracin para manejar
NIA 45- 196
las ganancias para engaar a los usuarios de los estados financieros influenciando
sus apreciaciones en cuanto al funcionamiento y rentabilidad de la entidad.
69. Las personas dentro de la entidad que estn familiarizados con los procedimientos
de auditoras normalmente realizadas en los compromisos, pueden estar ms
capacitados para ocultar la presentacin de la informacin financiera fraudulenta. Por
lo tanto, el auditor incorpora un elemento de aleatoriedad en la seleccin de la
naturaleza, alcance y frecuencia de los procedimientos de auditora a ser realizados.
Esto se puede lograr, por ejemplo, realizando procedimientos significativos en los
saldos de cuentas y las aseveraciones seleccionadas que de lo contrario no seran
evaluadas debido a su materialidad o riesgo, ajustando la frecuencia de los
procedimientos de auditora de una manera diferente a la esperada, usando
diferentes mtodos de muestreo, y realizando procedimientos de auditora en
diversas localizaciones o en localizaciones no anunciadas.
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a en Re."e!a a l# R(eG# de Decla&ac()n E&&)nea
Ma!e&(al De4(d# a F&a"de a N(;el de Ae;e&ac()n
70. Las respuestas del auditor para tratar los riesgos evaluados de declaracin errnea
material debido a fraude a nivel de las aseveraciones puede incluir cambiar la
naturaleza, frecuencia y alcance de los procedimientos de auditora de las siguientes
maneras:
La naturaleza de los procedimientos de auditora a ser realizados puede
necesitar ser cambiada para obtener evidencia de auditora que sea ms fiable y
relevante o para obtener informacin corroborativa adicional. Esto puede afectar
tanto al tipo de procedimientos de auditora a ser realizados como a su
combinacin. La observacin fsica o la inspeccin de ciertos activos puede
volverse ms importante o el auditor puede escoger usar tcnicas de auditora
asistidas por computadora para reunir ms evidencia acerca de los datos
contenidos en cuentas significativas o archivos de transacciones electrnicas.
Adems, el auditor puede disear procedimientos para obtener informacin
corroborativa adicional. Por ejemplo, si el auditor identifica que la administracin
esta bajo presin para alcanzar ganancias esperadas, puede haber un riesgo
relacionado de que la administracin este inflando las ventas mediante la
participacin en acuerdos de ventas que incluyen trminos que excluyen el
reconocimiento de ingresos o mediante la facturacin de ventas antes de ser
entregadas. En estas circunstancias, el auditor puede, por ejemplo, disear
confirmaciones externas no slo para confirmar cantidades pendientes, sino
tambin para confirmar detalles de los acuerdos de ventas, incluyendo fechas,
cualesquier derecho de retorno o trminos de entrega. Adems, el auditor podra
encontrar eficaz suplir tales confirmaciones externas con investigaciones del
personal no financiero en la entidad respecto a cualesquier cambio en los
acuerdos de ventas y los trminos de entrega.
La frecuencia de los procedimientos substantivos puede necesitar ser
modificada. El auditor puede concluir que realizar una prueba substantiva en o
cerca del periodo final trata mejor un riesgo evaluado de declaracin errnea
NIA 45- 197
material debido a fraude. El auditor puede concluir que, dados los riesgos de
declaracin errnea material o de manipulacin intencional, los procedimientos
de auditora para ampliar las conclusiones a un fecha interina al periodo final no
seran efectivos. En contraste, debido a una declaracin errnea intencional, por
ejemplo una declaracin errnea que involucra un reconocimiento de ingresos
impropio, puede haber sido iniciada en un periodo interino, el auditor puede elegir
aplicar procedimientos substantivos para las transacciones que ocurren antes o
durante el periodo de presentacin de la informacin.
El alcance de los procedimientos aplicados refleja la evaluacin de los riesgos de
declaracin errnea material debido a fraude. Por ejemplo, aumentando el
tamao de la muestra o realizando procedimientos analticos a un nivel ms
detallado puede ser apropiado. Tambin, las tcnicas de auditora asistida por
computadora pueden permitir una evaluacin ms extensiva de las transacciones
y archivos de cuentas electrnicos. Tales tcnicas pueden ser usadas para
seleccionar muestras de transacciones de los archivos electrnicos principales,
para clasificar transacciones con una caracterstica especfica, o para probar a
una poblacin entera en vez de una muestra.
71. Si el auditor identifica un riesgo de declaracin errnea material debido a fraude que
afecta las cantidades del inventario, examinar los registros de inventario de la entidad
puede ayudar a identificar la localizacin o los artculos que requiere atencin
especfica durante o despus del conteo del inventario fsico. Tal revisin puede
conducir a la decisin de observar cuentas del inventario en ciertas localizaciones o
sobre una base inesperada o conducir conteos de inventario en todas las
localizaciones en la misma fecha.
72. El auditor puede identificar un riesgo de declaracin errnea material debido a fraude
que afecte un nmero de cuentas y aseveraciones, incluyendo valuacin de activos,
estimados relacionados a transacciones especficos (tales como adquisiciones,
reestructuraciones, o disposicin de un segmento del negocio), y otros como los
pasivos acumulados o devengados (tal como una pensin y otro beneficio posterior
del empleado, o pasivos de remedios ambientales). El riesgo tambin puede
relacionarse con los cambios significativos en las asunciones relacionadas a las
estimaciones repetidas. La informacin recopilada a travs de la obtencin de un
entendimiento de la entidad y su ambiente puede ayudar al auditor en la evaluacin
de la razonabilidad de tales estimaciones de la administracin y de los principales
juicios y asunciones. Una revisin retrospectiva de juicios administrativos similares y
asunciones aplicadas en aos anteriores puede tambin proporcionar una idea
acerca de la razonabilidad de los juicios y asunciones que apoyan los estimados de
la administracin.
73. Ejemplos de posibles procedimientos de auditora para tratar los riesgos evaluados
de declaracin errnea debido a fraude son presentados en el Apndice 2 de esta
NA. El apndice incluye ejemplos de respuestas a la evaluacin del auditor de los
riesgos de declaracin errnea material resultante tanto de presentacin de
informacin financiera fraudulenta y de malversacin de activos.
NIA 45- 198
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a en Re."e!a a la El($(nac()n de C#n!&#le de la
Ad$(n(!&ac()n
74. Segn lo observado en el prrafo 19, la administracin esta en una posicin nica
para perpetrar el fraude debido a su capacidad directa o indirecta para manipular los
registros contables y preparar estados financieros fraudulentos mediante la
eliminacin de controles que de lo contrario parecera que funcionan
adecuadamente. Mientras que el nivel de riesgo de eliminacin de controles de la
administracin variar de entidad en entidad, el riesgo esta no obstante presente en
todas las entidades y es un riesgo significativo de declaracin errnea material
debido a fraude. Por consiguiente, adems de las respuestas generales para tratar
los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude y las respuestas para
tratar los riesgos evaluados de declaracin errnea material debido a fraude a nivel
de las aseveraciones, el auditor realiza procedimientos de auditora para responder a
al riesgo de eliminacin de controles de la administracin.
75. Los prrafos 76-82 precisan los procedimientos de auditora requeridos para
responder al riesgo de eliminacin de controles de la administracin. Sin embargo, el
auditor tambin considera si hay riesgos de eliminacin de controles de la
administracin para los cuales necesita realizar otros procedimientos a parte de los
especficamente referidos en estos prrafos.
76. Pa&a &e.#nde& al &(eG# de el($(nac()n de c#n!&#le de la ad$(n(!&ac()n, el
a"d(!#& de4e d(e2a& 7 &eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a .a&a:
(a) P&#4a& l# adec"ad# de l# a(en!# d(a&(# &eG(!&ad# en el l(4&# $a7#& 7
#!&# aL"!e &eal(Had# en la .&e.a&ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&#M
(b) Re;(()n de l# e!($ad# c#n!a4le .#& de;(ac(#ne 1"e ."d(e&an
&e"l!a& en decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"deM 7
(c) O4!ene& "n en!end($(en!# de la &ac(#nal(Hac()n del neG#c(# #4&e la
!&anacc(#ne (Gn(-(ca!(;a 7 1"e el a"d(!#& !#$a c#n#c($(en!# de 1"e
e!%n -"e&a del c"&# n#&$al del neG#c(# .a&a la en!(dad, # 1"e .a&ecen de
#!&a $ane&a e& (n""ale dada la c#$.&en()n del a"d(!#& de la en!(dad 7
de " a$4(en!eK
A(en!# de D(a&(# 7 O!&# AL"!e
77. Las declaraciones errneas de los estados financieros debido a fraude involucran
frecuentemente la manipulacin del proceso de presentacin de la informacin
financiera mediante el registro inapropiado o los asientos diarios sin autorizacin
durante el ao o periodo finalizado, o realizando ajustes a las cantidades informadas
en los estados financieros que no estn reflejadas en las asientos diarios formales,
tales como ajustes y reclasificaciones a travs de la consolidacin. Al disear y
desarrollar procedimientos de auditora para evaluar lo adecuado de los asientos
diarios registrados en el libro mayor y otros ajustes realizado en la preparacin de
los estados financieros, el auditor:
NIA 45- 199
(a) Obtiene un entendimiento del proceso de presentacin de informacin financiera
de la entidad y de los controles sobre los asientos diarios y otros ajustes;
(b) Evala el diseo de los controles sobre los asientos diarios y otros ajustes y
determina si estos han sido implementados;
(c) Realiza investigaciones de las personas involucrados en el proceso de
presentacin de la informacin financiera acerca de la actividad inapropiada o
inusual relacionada con el proceso de asientos diarios y otros ajustes;
(d) Determina la frecuencia de la evaluacin; y
(e) dentifica y selecciona los asientos diarios y otros ajustes para evaluar.
78. Para los propsitos de identificar y seleccionar asientos de diario y otros ajustes para
probar, y determinar el mtodo apropiado para examinar la ayuda subyacente para
las partidas seleccionadas, el auditor considerar lo siguiente:
L 5a evaluacin de los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude la
presencia de factores de riesgo de fraude y otra informacin obtenida durante la
evaluacin del auditor de los riesgos de declaracin errnea material debido a
fraude pueden ayudar al auditor para identificar las clases especficas de
asientos de diario y otros ajustes para probar.
5os Controles que han sido implementados sobre los asientos de diario y otros
a@ustes , los controles efectivos sobre la preparacin y fijacin de las entradas de
diario y otros ajustes pueden reducir el alcance de las pruebas substantivas
necesarias, siempre que el auditor haya evaluado la operacin efectiva de los
controles.
L $l proceso de presentacin de informacin financiera de la entidad y la
naturale#a de la evidencia que puede ser obtenida , para muchas entidades el
proceso rutinario de transacciones involucra una combinacin de pasos y
procedimientos manuales y automatizados. De forma similar, el procesamiento
de los asientos de diario y otros ajustes puede involucrar procedimientos y
controles manuales y automatizados. Cuando la informacin tecnolgica es
usada en el proceso de presentacin de la informacin financiera, los asientos de
diario y otros ajustes pueden existir slo en forma electrnica.
L 5as caracter!sticas de los asientos de diario y otros a@ustes fraudulentos , los
asientos de diario y otros ajustes inapropiados frecuentemente tienen
caractersticas nicas de identificacin. Tales caractersticas pueden incluir
asientos de diario (a) realizados sobre cuentas no relacionadas, inusuales, o
raramente usadas, (b) realizadas por personas que normalmente no los realizan,
(c) registrados al final del perodo o despus del cierre que tienen pequeas o
ninguna explicacin o descripcin, (d) realizadas antes o durante la preparacin
de los estados financieros que no tienen nmeros de cuenta, o (e) conteniendo
nmeros redondeados o nmeros finales consistentes.
NIA 45- 200
L 5a naturale#a y comple@idad de las cuentas , los asientos de diario o los ajustes
inapropiados pueden ser aplicados a las cuentas que (a) contienen transacciones
que son complejas o de naturaleza inusual, (b) contienen estimados significativos
y ajustes en el periodo final, (c) han sido propensos a declaraciones errneas en
el pasado, (d) no han sido reconciliadas oportunamente o contienen diferencias
irreconciliables, (e) contienen transacciones entre compaas, o (f) de lo contrario
estn asociadas con un riesgo identificado de declaracin errnea material
debido a fraude. En las auditoras de entidades que tienen diferentes
localizaciones o componentes, se dar consideracin a la necesidad de
seleccionar asientos de diario de mltiples localizaciones.
L Asientos de diario u otros a@ustes procesados fuera del curso normal del negocio
, los asientos de diario no habituales podran no estar sujetas al mismo nivel de
control interno que aquellos usados sobre una base recurrente para registrar
transacciones tales como ventas, adquisiciones y desembolsos de efectivo
mensuales.
79. El auditor usa el juicio profesional en la determinacin de la naturaleza, frecuencia y
alcance de las pruebas de los asientos de diario y otros ajustes. Debido a que los
asientos de diario y otros ajustes fraudulentos se realizan frecuentemente al final del
periodo de presentacin de la informacin, el auditor normalmente selecciona los
asientos de diario y otros ajustes realizados en aquella poca. Sin embargo, debido a
que las declaraciones errneas materiales en los estados financieros debido a fraude
pueden ocurrir durante el periodo y pueden involucrar esfuerzos adicionales para
ocultar como el fraude ha sido cometido, el auditor considera si tambin existe la
necesidad de evaluar los asientos de diario y otros ajustes durante el periodo.
E!($ad# C#n!a4le
80. Al preparar los estados financieros, la administracin es responsable de realizar un
nmero de juicios o supuestos que afectan significativamente los estimados
contables y de supervisar la razonabilidad de dichos estimados sobre una base
continua. La presentacin de informacin financiera fraudulenta es frecuentemente
consumada mediante la declaracin errnea intencional de los estimados contables.
Al revisar los estimados contables buscando desviaciones que pudieran resultar en
declaraciones errneas materiales debido a fraude el auditor:
(a) Considera si las diferencias entre los estimados apoyados lo mejor posible por la
evidencia de auditora y los estimados incluidos en los estados financieros,
incluso si son individualmente razonables, indican la posibilidad de desviacin
sobre la parte de la administracin de la entidad, en dicho caso el auditor
reconsidera los estimados tomados en su totalidad; y
(b) Realiza una revisin retrospectiva de los juicios de la administracin y los
supuestos relacionados con estimados contables significativos reflejados en los
estados financieros del ao anterior. El objetivo de esta revisin es determinar si
hay una indicacin de una posible desviacin sobre la parte de la administracin,
NIA 45- 201
y no intenta cuestionar el juicio profesional del auditor realizado el ao anterior
que estuvo basado en informacin disponible en aquella poca.
81. Si el auditor identifica una posible desviacin sobre la parte de la administracin al
realizar estimados contables, el auditor evala si las circunstancias que producen
dicha desviacin representan un riesgo de declaracin errnea material debido a
fraude. El auditor considera si, al realizar los estimados contables, las acciones de la
administracin parecen minimizar o exagerar todas las provisiones o reservas del
mismo modo para ser diseadas para alisar ganancias sobre dos o ms periodos
contables, o para alcanzar niveles de ganancias designados para engaar a los
usuarios del estado financiero influenciando sus percepciones sobre el desempeo y
rentabilidad de la entidad.
Rac(#nal(Hac()n de l# NeG#c(# .a&a T&anacc(#ne S(Gn(-(ca!(;a
82. El auditor obtiene un entendimiento de la racionalizacin de los negocios para las
transacciones significativas que estn fuera del curso normal del negocio de la
entidad, o que de lo contrario parecen inusuales dado el entendimiento del auditor
sobre la entidad y su ambiente y otra informacin obtenida durante la auditora. El
propsito de obtener este entendimiento es considerar si la razn de ser (o la falta de
eso) sugiere que las transacciones pueden haber sido ingresadas al compromiso
mediante la presentacin de informacin financiera fraudulenta o el ocultamiento de
la malversacin de activos. Al obtener tal comprensin el auditor considera lo
siguiente:
Si la forma de dichas transacciones parece demasiado compleja (por ejemplo, la
transaccin involucra mltiples entidad dentro de un grupo consolidado o
mltiples terceras partes no relacionadas).
Si la administracin ha discutido la naturaleza y contabilizacin para tales
transacciones con aquellos encargados del mando de la entidad, y si existe la
documentacin adecuada.
Si la administracin est poniendo ms nfasis en la necesidad de un tratamiento
particular contable que en la economa subyacente de la transaccin.
Si las transacciones que involucran partes relacionadas no consolidadas,
incluyendo las entidades para propsitos especiales, han sido propiamente
revisadas y aprobadas por aquellos con jerarqua plena de la entidad.
Si las transacciones involucran partes relacionadas no identificadas o partes que
no tienen importancia o fuerzas financieras para apoyar la transaccin sin la
ayuda de la entidad bajo la auditora.
E;al"ac()n de la E;(denc(a de A"d(!#&0a
83. Segn los requisitos de la NA 330, el auditor, basado en los procedimientos de
auditora realizados y en la evidencia de auditora obtenida, evala si las
evaluaciones de los riesgos de declaracin errnea material a nivel de las
NIA 45- 202
aseveraciones permanece apropiada. Esta evaluacin esta basada principalmente en
los aspectos cualitativos del juicio del auditor. Tal evaluacin puede proporcionar una
idea adicional acerca de los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude
y de si hay la necesidad de realizar procedimientos de auditora adicional o diferente.
Como parte de esta evaluacin, el auditor considera si ha sido apropiada la
comunicacin con los otros miembros del equipo del compromiso a travs de la
informacin respectiva a la auditora o las condiciones indicativas de los riesgos de
84. Una auditora de estados financieros es un proceso acumulativo e interactivo.
Mientras que el auditor realiza los procedimientos de auditora planeados, el auditor
puede prestar atencin a informacin que difiere significativamente de la informacin
sobre la cual se baso la evaluacin de los riesgos de declaracin errnea material
debido a fraude. Por ejemplo, el auditor puede enterarse de discrepancias en los
registros contables o de evidencia en conflicto o desaparecida. Tambin, las
relaciones entre el auditor y la administracin podran volverse problemticas o
inusuales. El Apndice 3 de esta NA contiene ejemplos de circunstancias que
pueden indicar la posibilidad de fraude.
85. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& ( l# .&#ced($(en!# anal0!(c# 1"e Ia &eal(Had# en
# ce&ca al -(nal de la a"d(!#&0a, al -#&$a&e "na c#ncl"()n Gene&al de ( l#
e!ad# -(nanc(e&# en " !#!al(dad #n c#n(!en!e c#n el c#n#c($(en!# del
a"d(!#& del neG#c(#, (nd(can "n &(eG# n# &ec#n#c(d# an!e&(#&$en!e de
decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"deM determinando cuales tendencias y
relaciones particulares que pueden indicar un riesgo de declaracin errnea material
debido a fraude requieren el juicio profesional. Las relaciones inusuales que implican
ingresos y ganancias de fin de ao son particularmente relevantes. Esto podra
incluir, por ejemplo, cantidades inusualmente grandes de ganancias reportadas en
las ltimas semanas del periodo de presentacin de la informacin o transacciones
inusuales; o ingresos que son inconsistentes con las tendencias de las operaciones
de flujo de efectivo.
86. C"and# el a"d(!#& (den!(-(ca "na decla&ac()n e&&)nea, de4e c#n(de&a& ( !al
decla&ac()n e&&)nea ."ede e& (nd(ca!(;a de -&a"de 7 ( a0 l# -"e&a, de4e
c#n(de&a& la ($.l(cac(#ne de 3!a en &elac()n c#n #!&# a.ec!# de la
a"d(!#&0a, .a&!(c"la&$en!e la c#n-(a4(l(dad de la &e.&een!ac(#ne de la
ad$(n(!&ac()nK
87. El auditor no puede asumir que un caso de fraude es una ocurrencia aislada. El
auditor tambin considera si las declaraciones errneas identificadas puede ser
indicativo de un alto riesgo de declaracin errnea material debido a fraude en una
localizacin especfica, aunque el efecto acumulativo no es material, puede ser
indicativo de un riesgo de declaracin errnea material debido a fraude.
88. Si el auditor cree que una declaracin errnea es o puede ser el resultado de fraude,
pero el efecto de la declaracin errnea no es material para los estados financieros,
el auditor debe evaluar las implicancias, especialmente aquellas que se ocupan de la
posicin organizacional de la persona (s) involucrado. Por ejemplo, el fraude que
NIA 45- 203
involucra una malversacin de efectivo de un pequeo fondo para gastos menores
normalmente podra ser de poca importancia para el auditor en la evaluacin de los
riesgos de declaracin errnea material debido a fraude porque la manera de operar
el fondo y su tamao tienden a establecer un lmite sobre la cantidad de prdida
potencial, y la custodia de tales fondos normalmente se confa a un empleado que no
es de la administracin. Por el contrario, si el asunto involucra a la administracin de
alto nivel, aunque la cantidad misma no sea material para los estados financieros,
podra ser indicativo de un problema ms profundo, por ejemplo, implicaciones
acerca de la integridad de la administracin. En tales circunstancias, el auditor
reevala la evaluacin de los riesgos de declaracin errnea material debido a fraude
y su impacto resultante sobre la naturaleza, frecuencia y alcance de los
procedimientos de auditora para responder a los riesgos evaluados. El auditor
tambin reconsiderar la confiabilidad de la evidencia anteriormente obtenida podra
haber dudas acerca de lo completo y veraz de las representaciones realizadas y
acerca de la autenticidad de los registros contables y la documentacin. El auditor
tambin considera la posibilidad de colusin con los empleados, la administracin o
tercero cuando reconsidera la confiabilidad de la evidencia.
89. C"and# el a"d(!#& c#n-(&$a 1"e, # n# e ca.aH de c#ncl"(& (, l# e!ad#
-(nanc(e&# e!%n !e&G(;e&ad# $a!e&(al$en!e c#$# &e"l!ad# de -&a"de, el
a"d(!#& de4e c#n(de&a& la ($.l(cac(#ne .a&a la a"d(!#&0aK La NA 320,
"Materialidad de la Auditora y la NA 700, "El Dictamen del Auditor sobre los
Estados Financieros
40
proporcionan una orientacin sobre la evaluacin y
disposicin de las declaraciones errneas y el efecto sobre el dictamen del auditor.
Re.&een!ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
90. El a"d(!#& de4e #4!ene& &e.&een!ac(#ne ec&(!a de la ad$(n(!&ac()n en 1"e:
(a) Rec#n#ce " &e.#na4(l(dad en el d(e2# e ($.le$en!ac()n del c#n!&#l
(n!e&n# .a&a .&e;en(& 7 de!ec!a& el -&a"deM
(b) =a &e;elad# al a"d(!#& en l# &e"l!ad# de " e;al"ac()n del &(eG#, 1"e
l# e!ad# -(nanc(e&# 1"(H% ."edan e!a& $a!e&(al$en!e !e&G(;e&ad#
c#$# &e"l!ad# de -&a"deM
(c) =a &e;elad# al a"d(!#& " c#n#c($(en!# del -&a"de # #.ecIa de -&a"de
1"e a-ec!a a la en!(dad (n;#l"c&and# a:
(i) La Ad$(n(!&ac()nM
(ii) L# e$.lead# 1"e !(enen &#le de ($.#&!anc(a en el c#n!&#l (n!e&n#M "
(iii) O!&# d#nde el -&a"de ."eda !ene& "n e-ec!# $a!e&(al #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&#M 7
40
<a NI J44, El 7ictamen del uditor sobre los Estados %inancieros ser* retirada cuando la NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del uditor
Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales " la NI J41, @odificaciones al 7ictamen del uditor
Independiente entren en vigencia. <a NI J44 5$evisada6 " la NI J41 est*n vigentes para los dict*menes de auditor!a fec+ados el, o despu.s del,
31 de diciembre de 244;.
NIA 45- 204
(d) =a &e;elad# al a"d(!#& " c#n#c($(en!# de c"ale1"(e& ac"ac()n de -&a"de,
# #.ecIa de -&a"de, 1"e a-ec!e a l# e!ad# -(nanc(e&# de la en!(dad
c#$"n(cad# .#& l# e$.lead#, e$.lead# an!(G"#, anal(!a,
&eG"lad#&e " #!&#K
91. La NA 580, "Representaciones de la Administracin proporciona lineamientos para
obtener las representaciones apropiadas de la administracin en la auditora.
Adems de reconocer su responsabilidad por los estados financieros, es importante
que, independientemente del tamao de la entidad, la administracin reconozca su
responsabilidad por el control interno diseado e implementado para prevenir y
detectar el fraude.
92. Debido a la naturaleza del fraude y a las dificultadas encontradas por el auditor en la
deteccin de declaraciones errneas materiales en los estados financieros
resultantes de fraude, es importante que el auditor obtenga una representacin
escrita de la administracin, confirmando que se han revelado al auditor los
resultados de la evaluacin de la administracin del riesgo de que los estados
financieros puedan estar materialmente tergiversados como resultado de fraude y su
conocimiento de fraude real, sospechado o denunciado que afecte a la entidad.
C#$"n(cac(#ne c#n la Ad$(n(!&ac()n 7 c#n A1"ell# a Ca&G# del Mand#
93. S( el a"d(!#& Ia (den!(-(cad# "n -&a"de # Ia #4!en(d# (n-#&$ac()n 1"e (nd(1"e
1"e .#d&0a e<(!(& "n -&a"de, el a"d(!#& de4e c#$"n(ca& e!# a"n!# !an
.&#n!# c#$# ea .#(4le al n(;el a.&#.(ad# de la ad$(n(!&ac()nK
94. Cuando el auditor ha obtenido evidencia de que existe o puede existir fraude, es
importante que el asunto sea puesto a la atencin del nivel apropiado de la
administracin tan pronto como sea posible. Hacer esto aunque el asunto sea
considerado inconsecuente (por ejemplo, un desfalco menor por un empleado de
bajo nivel dentro de la entidad). La determinacin de que nivel de la administracin
es el apropiado es un asunto de juicio profesional y esta afectado por factores tales
como la probabilidad de colusin y la naturaleza y magnitud del fraude sospechado.
Normalmente, el nivel apropiado de la administracin es al menos un nivel por
encima de la persona que parece involucrada en el fraude sospechado.
95. S( el a"d(!#& Ia (den!(-(cad# -&a"de (n;#l"c&and# a:
(a) La Ad$(n(!&ac()nM
(b) L# e$.lead# 1"e !(enen &#le (Gn(-(ca!(;# en el c#n!&#l (n!e&n#M "
(c) O!&# d#nde el -&a"de &e"l!a en "na decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al en l#
e!ad# -(nanc(e&#K
El a"d(!#& de4e c#$"n(ca& e!# a"n!# a a1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena !an
.&#n!# c#$# ea .#(4leK
NIA 45- 205
96. La comunicacin del auditor con aquellos con jerarqua plena puede ser realizada
oralmente o en forma escrita. La NA 260, "Comunicacin de Asuntos de Auditora
con Aquellos a Cargo del Mando identifica los factores que el auditor considera en la
determinacin de si realizar la comunicacin en forma oral o escrita. Debido a la
naturaleza y sensibilidad del fraude que involucra a la administracin senior, o el
fraude que da como resultado una declaracin material en los estados financieros, el
auditor informa tales asuntos tan pronto como sea posible y considera si es
necesario informarlos tambin de forma escrita. Si el auditor sospecha un fraude que
involucra a la administracin, comunica esta sospecha a aquellos con jerarqua plena
y tambin discute con ellos la naturaleza, frecuencia y alcance de los procedimientos
de auditora necesarios para completar la auditora.
97. Si la integridad u honestidad de la administracin o de aquellos con jerarqua plena
est en duda, el auditor considera buscar asesora legal para ayudarlo en la
determinacin del apropiado curso de accin.
98. En un primer momento de la auditora, el auditor alcanza un entendimiento con
aquellos a cargo del mando, acerca de la naturaleza y alcance de las
comunicaciones del auditor respecto al fraude que l pueda llegar a conocer que
involucra a empleados, con excepcin de la administracin, y que no da lugar a una
declaracin errnea material.
99. El a"d(!#& de4e Iace& 1"e a1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena 7 la ad$(n(!&ac()n
e!3n en!e&ad#, !an .&#n!# c#$# ea .#(4le, 7 en el n(;el a.&#.(ad# de
&e.#na4(l(dad, de la de4(l(dade $a!e&(ale en el d(e2# # ($.le$en!ac()n
del c#n!&#l (n!e&n# .a&a .&e;en(& 7 de!ec!a& el -&a"de 1"e ."d(e&an Ia4e&
lla$ad# la a!enc()n del a"d(!#&K
100. Si el auditor identifica un riesgo de declaracin errnea material en los estados
financieros debido a fraude, que la administracin no tiene controlado, o para el cual
es inadecuado el control relevante, o si a juicio del auditor hay una debilidad material
en el proceso de evaluacin del riesgo de la administracin, el auditor incluye tales
deficiencias internas de control en la comunicacin de asuntos de auditora de inters
para la Direccin7. (Ver NA 260).
101. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& ( Ia7 c"ale1"(e& #!&# a"n!# &elac(#nad# c#n
-&a"de .a&a e& d(c"!(d# c#n a1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena den!&# de la
en!(dad
+6
K Tale a"n!# ."eden (ncl"(& .#& eLe$.l#:
Preocupaciones acerca de la naturaleza, alcance y frecuencia de las
evaluaciones de la administracin de los controles establecidos para prevenir y
detectar el fraude y del riesgo de que los estados financieros puedan estar
tergiversados.
Una falla de la administracin para tratar apropiadamente las debilidades
materiales identificadas en el control interno.
41
)ara una discusin de estas materias, ver la NI 2;4, (omunicacin de suntos de uditor!a con quellos a (argo del @ando, p*rrafos
11#12.
NIA 45- 206
Una falla de la administracin para responder apropiadamente a un fraude
identificado.
La evaluacin del auditor del ambiente de control de la entidad, incluyendo
preguntas respecto a la competencia e integridad de la administracin.
Acciones de la administracin que pueden ser indicativas de presentacin de
informacin financiera fraudulenta tal como la seleccin y aplicacin de las
polticas contables por parte de la administracin que puedan ser indicativos de
que la administracin se esta esforzando en manejar las ganancias para
engaar a los usuarios de los estados financieros influenciando sus percepciones
sobre el desempeo y rentabilidad de la entidad.
Preocupaciones acerca de lo adecuado y complete de la autorizacin de las
transacciones que parecen estar fuera del curso normal del negocio.
C#$"n(cac(#ne a la A"!#&(dade ReG"lad#&a 7 ELec"!#&a
102. El deber profesional del auditor de mantener la confidencialidad de informacin
del cliente puede impedir reportar el fraude a una parte fuera de la entidad del
cliente. El auditor considera obtener asesora legal para determinar el curso de
accin apropiado en tales circunstancias. Las responsabilidades legales del auditor
varan por pas y, en ciertas circunstancias, el deber de confidencialidad puede ser
sobrepasado por estatuto, ley o juzgados. Por ejemplo, en algunos pases el auditor
de una institucin financiera tiene un deber estatutario de informar la ocurrencia de
fraude a las autoridades supervisoras. Tambin, en algunos pases el auditor tiene
un deber de informar sobre declaraciones errneas a las autoridades en aquellos
casos en que la administracin y aquellos encargados del mando fallan al tomar la
accin correctiva.
Inca.ac(dad del A"d(!#& de C#n!(n"a& el C#$.&#$(#
103. S( c#$# &e"l!ad# de "na decla&ac()n e&&)nea &e"l!an!e de -&a"de #
#.ecIa de -&a"de, el a"d(!#& enc"en!&a c(&c"n!anc(a e<ce.c(#nale 1"e
c"e!(#nen la ca.ac(dad del a"d(!#& de c#n!(n"a& dea&&#lland# la a"d(!#&0a, el
a"d(!#& de4e:
8a9 C#n(de&a& la &e.#na4(l(dade .&#-e(#nale 7 leGale a.l(ca4le en la
c(&c"n!anc(a, (ncl"7end# ( Ia7 "n &e1"((!# de 1"e el a"d(!#& (n-#&$e a la
.e&#na # .e&#na 1"e I(c(e&#n el c#$.&#$(# de a"d(!#&0a #, en alG"n#
ca#, a la a"!#&(dade &eG"lad#&aM
849 C#n(de&a& la .#(4(l(dad de &e!(&a&e del !&a4aL#M 7
8c9 S( el a"d(!#& e &e!(&a:
NIA 45- 207
8(9 D(c"!(& c#n el n(;el a.&#.(ad# de la ad$(n(!&ac()n 7 c#n l#
enca&Gad# del $and# el &e!(&# del a"d(!#& del !&a4aL# 7 " &aH#ne
.a&a el &e!(&#M 7
8((9 C#n(de&a& ( Ia7 "n &e1"((!# .&#-e(#nal # leGal de (n-#&$a& a la
.e&#na # .e&#na 1"e I(c(e&#n el c#$.&#$(# de a"d(!#&0a #, en
alG"n# ca#, a la a"!#&(dade &eG"lad#&a el &e!(&# del a"d(!#& del
!&a4aL# 7 " &aH#ne .a&a ell#K
104. Tales circunstancias excepcionales pueden presentarse, por ejemplo, cuando:
(a) La entidad no toma la accin apropiada respecto al fraude que el auditor
considera necesarias en las circunstancias, aun cuando este no sea de
importancia relativa para los estados financieros;
(b) La consideracin del auditor del riesgo de representacin errnea material
debido a fraude y los resultados de pruebas de auditora indicando un importante
riesgo de fraude de importancia relativa y omnipresente; o,
(c) El auditor tiene una inquietud importante sobre la competencia o integridad de la
administracin o de los encargados del mando.
105. A causa de la variedad de las circunstancias que pueden surgir, no es posible
describir en forma definitiva cundo sea apropiado el retiro de un trabajo. Los
factores que afectan la conclusin del auditor incluyen las implicaciones de la
participacin de un miembro de la administracin o de los encargados del mando (lo
que puede afectar la confiabilidad de las representaciones de la administracin) y los
efectos para el auditor por continuar su asociacin con la entidad.
106. El auditor tiene responsabilidades profesionales y legales en tales circunstancias,
las cuales pueden variar segn el pas. En algunos pases, por ejemplo, el auditor
puede tener derecho a, o ser requerido a, hacer una declaracin o informe a la
persona o personas que hicieron el compromiso de auditora o, en algunos casos, a
las autoridades reguladoras. Dada la naturaleza excepcional de las circunstancias y
la necesidad de considerar los requisitos legales, el auditor considera buscar
asesora legal cuando decida si retirarse de un trabajo y al determinar un curso de
accin apropiado, incluyendo la posibilidad de informar a los accionistas, reguladores
u otros.
42
D#c"$en!ac()n
107. La d#c"$en!ac()n del en!end($(en!# del a"d(!#& de la en!(dad 7 de "
a$4(en!e 7 de " e;al"ac()n de l# &(eG# de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al
&e1"e&(d# .#& el .%&&a-# 622 de la NIA @6A de4e&0a (ncl"(&:
42
El Cdigo de tica para Contadores Profesionales de I%( proporciona los lineamientos sobre las comunicaciones con un auditor sucesor
propuesto.
NIA 45- 208
(a) La dec(()n (Gn(-(ca!(;a alcanHada d"&an!e la d(c"()n en!&e el e1"(.# del
c#$.&#$(# &e.ec!# a la "ce.!(4(l(dad de l# e!ad# -(nanc(e&# de la
en!(dad a decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"deM 7
(b) L# &(eG# e;al"ad# e (den!(-(cad# de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al
de4(d# a -&a"de a n(;el del e!ad# -(nanc(e&# 7 a n(;el de la ae;e&ac(#neK
108. La d#c"$en!ac()n de la &e."e!a del a"d(!#& a l# &(eG# e;al"ad# de
decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al &e1"e&(da .#& el .%&&a-# B@ de la NIA @@0 de4en
(ncl"(&:
(a) La &e."e!a Gene&ale a l# &(eG# e;al"ad# de decla&ac(#ne
e&&)nea $a!e&(ale de4(d# a -&a"de a n(;el del e!ad# -(nanc(e&# 7 de la
na!"&aleHa, -&ec"enc(a 7 alcance de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a, 7 el
ac#.la$(en!# de e!# .&#ced($(en!# c#n l# &(eG# e;al"ad# de
decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"de a n(;el de ae;e&ac()nM 7
(b) L# &e"l!ad# de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a, (ncl"7end# a1"ell#
d(e2ad# .a&a !&a!a& l# &(eG# de 1"e la ad$(n(!&ac()n el($(ne l#
c#n!&#leK
109. El a"d(!#& de4e d#c"$en!a& la c#$"n(cac(#ne ace&ca de -&a"de
&eal(Hada a la ad$(n(!&ac()n, a a1"ell# a ca&G# del $and#, &eG"lad#&e 7
#!&#K
110. C"and# el a"d(!#& Ia c#ncl"(d# 1"e la .&e"nc()n de 1"e e<(!e "n
&(eG# de decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al de4(d# a -&a"de &elac(#nada c#n el
&ec#n#c($(en!# de (nG&e# n# e a.l(ca4le en la c(&c"n!anc(a del
c#$.&#$(#, el a"d(!#& de4e d#c"$en!a& la &aH#ne .a&a !al c#ncl"()nK
111. El alcance al cual se documentan estos asuntos debe ser determinado
usando el juicio profesional del auditor.
112. Esta NA esta vigente para auditoras de estados financieros para los periodos
que comienzan el, o despus del, 15 de Diciembre de 2004.
=> 5a (I" A3E es aplicable en todos los aspectos materiales a las auditor!as para las
entidades del sector pblico>
A> $n el sector pblico el alcance y naturale#a de la auditor!a relacionada a la
prevencin y deteccin de fraude puede ser afectada por la legislacin, regulacin,
ordenan#as o directivas ministeriales> 5os t1rminos del mandato pueden ser un
factor que el auditor necesita tener en cuenta cuando e@erce su @uicio>
NIA 45- 209
F> 5os -equisitos para informar fraude, sea o no descubierto a trav1s del proceso de
auditor!a frecuentemente pueden estar su@etos a provisiones espec!ficas del
mandato de auditor!a o legislacin relacionada o regulacin en l!nea con el p7rrafo
=EA de la (I">
3> $n muchos casos en el sector pblico la opcin de retirarse del compromiso como lo
sugiere el p7rrafo =EF de la (I" puede no estar disponible para el auditor debido a la
naturale#a del mandato o a las consideraciones de inter1s pblico>
NIA 45- 210
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de Fac!#&e de R(eG# de F&a"de
Los factores de riesgo de fraude identificados en este Apndice son ejemplos de factores que
pueden ser enfrentados por los auditores en un amplio rango de situaciones. Estn
presentados separadamente los ejemplos relacionados a dos tipos de fraude relevantes que
deben ser considerados del auditor, a saber, de .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
-&a"d"len!a 7 de $al;e&ac()n de ac!(;#. Para cada uno de estos tipos de fraude, los
factores de riesgo son clasificados adicionalmente basados en tres condiciones que se
encuentran presentes generalmente cuando ocurren declaraciones errneas debido a fraude:
(a) incentivos/presiones (b) oportunidades; y (c) actitudes/justificaciones. Aunque los factores
de riesgo cubren un amplio rango de situaciones, son slo ejemplos y, de acuerdo a esto, el
auditor puede identificar factores de riesgo adicional o diferente. No todos estos ejemplos son
relevantes en todas las circunstancias, y algunas pueden ser de mayor o menor significancia
en las entidades de diferente tamao o con diferentes caractersticas o circunstancias de
propiedad. Tambin, el orden de los ejemplos de los factores de riesgo proporcionados no
intenta reflejar su importancia relativa o la frecuencia de la que ocurren.
Fac!#&e de R(eG# 1"e "&Gen de Decla&ac(#ne E&&)nea de&(;ada de P&een!ac()n
de In-#&$ac()n F(nanc(e&a F&a"d"len!aK
Los siguientes son ejemplos de factores de riesgo relacionados a declaraciones errneas
que surgen de la presentacin de informacin financiera fraudulenta.
Incentivos M Presiones
1. La estabilidad financiera o la rentabilidad es amenazada por las condiciones
econmicas, de la industria, u operativas de la entidad, tal como (o como se indica
por) lo siguiente:
Alto grado de competencia o saturacin del mercado, acompaado de mrgenes
a la baja.
Alta vulnerabilidad a cambios rpidos, tales como cambios en la tecnologa,
obsolescencia de los productos o tasas de inters.
Cadas significativas en la demanda de clientes e incremento en las fallas del
negocio, ya sea en la industria o en la economa, en general.
Prdidas de operacin que generan amenazas de bancarrota, hipoteca o la toma
de posesin hostil inminente.
Flujos de efectivo negativos recurrentes de operaciones o una incapacidad para
generar flujos de caja de operaciones, mientras se informa que las ganancias
crecen.
NIA 45- A$NDICE 211
Crecimiento rpido o rentabilidad inusual especialmente comparada con otras
compaas en la misma industria.
Nuevos requisitos contables, de leyes o de los reguladores.
2. Existe presin excesiva de la administracin para alcanzar los requisitos o
expectativas de terceros debido a lo siguiente:
Rentabilidad o expectativas respecto de la tendencia por parte de los analistas
de inversin, inversionistas institucionales, principales acreedores u otros
terceros (particularmente expectativas que son indebidamente agresivas o poco
realistas), incluyendo expectativas creadas por la administracin en, por ejemplo,
notas de prensa o mensajes de reportes anuales excesivamente optimistas.
La necesidad de obtener financiamiento adicional de la deuda o del patrimonio
para permanecer competitivo, incluyendo financiamiento para la investigacin y
desarrollo o para los principales gastos de inversin de capital importantes.
Capacidad marginal para alcanzar los requisitos listados de intercambio o
reembolso de deuda u otros requisitos de cumplimiento de convenios de deudas.
Efectos adversos reales o percibidos por la divulgacin de bajos resultados
financieros sobre transacciones significativas pendientes, tales como
combinaciones de negocios o concesiones de contratos.
3. nformacin disponible indicando que la situacin financiera personal de la
administracin o de aquellos a cargo del gobierno con jerarqua plena est
amenazada por el rendimiento financiero de la entidad que surge de lo siguiente:
nters financiero significativo en la entidad.
Una porcin importante de su compensacin (por ejemplo, bonos, opciones de
acciones, y acuerdos de ganancias externas) que es contingente con la
consecucin de ciertas metas agresivas respecto del precio de las acciones,
resultados de operaciones, posicin financiera o flujo de efectivo.
6
Garantas personales de deudas de la entidad.
4. Hay una presin excesiva sobre la administracin o el personal operativo para lograr
las metas financieras establecidas por aquellos a cargo del gobierno, incluyendo
incentivos para las metas de ventas o de rentabilidad.
2portunidades
1. La naturaleza de la industria o las operaciones de la entidad proporcionan
oportunidades para presentar informacin financiera fraudulenta que puede surgir de
lo siguiente:
6
<a administracin incentiva planes que pueden ser contingentes sobre el logro de metas relacionadas slo con ciertas cuentas o actividades
seleccionadas de la entidad, aunque las cuentas relacionadas o las actividades no sean de importancia para la entidad en su totalidad.
NIA 45- A$NDICE 212
Transacciones importantes con partes relacionadas que no sean del curso
normal de los negocios o con entidades relacionadas no auditadas o auditadas
por otra firma.
Una fuerte presencia financiera o la capacidad para dominar un cierto sector de
la industria que permite a la entidad dictar los trminos o condiciones para los
proveedores o clientes que puedan resultar inapropiadas o transacciones no
efectuadas bajo los principios de libre competencia.
Activos, pasivos, ingresos, o gastos basados en estimados significativos que
involucran juicios subjetivos o incertidumbres que son difciles de corroborar.
Transacciones importantes poco usuales o altamente complejas, especialmente
en fechas cercanas al final del ao que presenten situaciones difciles respecto a
la disyuntiva "sustancia sobre la forma.
Operaciones significativas localizadas o conducidas a travs de las fronteras
internacionales en donde existen diferentes ambientes de negocios y diferentes
culturas.
El uso de intermediarios de negocios para los cuales no parece haber una
justificacin clara de negocios.
Cuentas bancarias importantes u operaciones de subsidiarias o sucursales en
jurisdiccin de parasos fiscales, para las que parece no haber una clara
justificacin de negocios.
2. Existe supervisin poco efectiva de la administracin como resultado de lo siguiente:
Dominacin de la administracin por una sola persona o un pequeo grupo de
personas (en negocios no manejados por el propietario) sin controles de
compensatorios.
Supervisin poco efectiva por aquellos a cargo del gobierno con jerarqua plena
sobre el proceso de presentacin de la informacin financiera y del control
interno.
3. Existe una estructura organizacional compleja o inestable, evidenciada por lo
siguiente:
Dificultad en determinar la organizacin o personas que tienen una participacin
de control en la entidad.
Estructura organizacional excesivamente compleja que involucra entidades
legales o lneas de autoridades administracinles inusuales.
Alto volumen de ventas de la administracin principal del asesor legal o de
aquellos a cargo del gobierno.
NIA 45- A$NDICE 213
4. Los componentes del control interno son deficientes como resultado de lo siguiente:
Supervisin inadecuada de controles, incluyendo controles automatizados y
controles sobre la presentacin de la informacin financiera interina (donde se
requiere la divulgacin externa).
Altos ndices de volumen de ventas o empleo ineficaz de la contabilidad,
auditora interna o equipo de tecnologa de la informacin.
Sistemas ineficaces de contabilidad y de informacin, incluyendo las situaciones
que involucran debilidades debilidades significativas del control interno.
"ctitudes
Comunicacin, implantacin, apoyo o aplicacin ineficaz de los valores o de las
normas ticas de la entidad por parte de la administracin o de la comunicacin de
valores o normas ticas inapropiadas.
Participacin excesiva de la administracin no financiera en o preocupacin por la
seleccin de polticas contables o la determinacin de estimados significativos.
Historia conocida de violaciones a las leyes de seguridad u otras leyes y
regulaciones o de demandas contra la entidad y su administracin mayor, o de
aquellos con jerarqua plena alegando fraude o violaciones a las leyes y
regulaciones.
nters excesivo de la administracin en el mantenimiento o incremento del precio de
las acciones o la tendencia de las ganancias.
Una prctica de la administracin de comprometer a los analistas, acreedores y a
terceros a alcanzar pronsticos agresivos o poco realistas.
La administracin no corrige oportunamente las debilidades de importancia relativas
en el control interno.
nters de la administracin en el empleo de medidas inapropiadas para minimizar
las ganancias reportadas para efectos de impuestos.
Una baja moral entre la alta gerencia.
El administrador-propietario no hace distincin entre las transacciones personales y
del negocio.
Disputa entre los accionistas de una entidad en la que el control mayoritario es
mnimo.
ntentos recurrentes de la administracin para justificar la contabilidad marginal o
inadecuada sobre la base de la materialidad o importancia relativa.
NIA 45- A$NDICE 214
La relacin entre la administracin y el auditor actual o predecesor es tirante,
mostrndose de la siguiente manera:
o Controversias frecuentes con el auditor actual o uno precursor sobre asuntos de
contabilidad, auditora o de informacin.
o Exigencias poco razonables al auditor, tales como restricciones irrazonables de
tiempo respecto a la terminacin de la auditora o la emisin del dictamen del
auditor.
o Restricciones formales o informales sobre el auditor que limitan
inapropiadamente el acceso a las personas o informacin o limitan la capacidad
del auditor para comunicarse en forma efectiva con los encargados del gobierno.
o Conducta dominante de la administracin en el trato con el auditor, incluyendo
especialmente intentos de influir en el alcance de su trabajo o en la seleccin o
continuacin del personal asignado o consultado sobre el compromiso de
auditora.
Fac!#&e de R(eG# 1"e S"&Gen de Decla&ac(#ne E&&)nea #&(G(nada .#& la
A.&#.(ac()n 0l(c(!a de Ac!(;#
Los factores de riesgo relacionados con las declaraciones errneas que surgen de la
apropiacin licita de activos tambin son clasificados de acuerdo a tres condiciones que se
presentan generalmente cuando existe fraude: (a) incentivos/presiones, (b) oportunidades, y
(c) actitudes/justificaciones. Algunos de estos factores de riesgo relacionados a
declaraciones errneas originadas por la presentacin de informacin financiera fraudulenta
tambin pueden ser presentados cuando ocurren declaraciones errneas que se originan de
la apropiacin licita de activos. Por ejemplo, la supervisin inefectiva de la administracin y
las debilidades del control interno pueden presentarse cuando existen declaraciones
errneas derivadas de la presentacin de informacin financiera fraudulenta o la apropiacin
licita de activos. Los siguientes son ejemplos de factores de riesgo relacionados a
declaraciones errneas surgidas de la apropiacin licita de activos.
IncentivosMPresiones
1. Las obligaciones financieras personales pueden ejercer presin sobre la
administracin o sobre los empleados con acceso al efectivo o a otros activos
susceptibles de hurto que lleve a la aprociacin licita de aquellos activos.
2. Las relaciones adversas entre la entidad y los empleados con acceso al efectivo o a
otros activos susceptibles de hurto pueden motivar a aquellos empleados a
apropiarse aquellos activos. Por ejemplo, las relaciones negativas pueden ser
creadas por lo siguiente:
Futuros despidos de los cuales el empleado tiene conocimiento con anticipacin.
Cambios recientes o anticipados en la compensacin o planes de beneficios de
los empleados.
NIA 45- A$NDICE 215
Ascensos, compensaciones u otros beneficios inconsistentes con las
expectativas.
2portunidades
1. Ciertas caractersticas o circunstancias pueden incrementar la susceptibilidad de los
activos a la apropiacin licita. Por ejemplo, las oportunidades para la apropiacin
licita de activos se incrementan en los siguientes casos:
Procesamiento o acceso inmediato a grandes cantidades de efectivo.
Artculos en inventario de pequeo tamao de gran valor o de gran demanda.
Activos fcilmente convertibles en efectivo, tales como bonos al portador,
diamantes o "chips de computadora.
Activos fijos de pequeo tamao, comercializables o que carecen de
identificacin observable de propiedad.
2. El control interno inadecuado sobre los activos puede incrementar la susceptibilidad
de la apropiacin licita de aquellos activos. Por ejemplo, la apropiacin licita de
activos puede ocurrir debido a lo siguiente:
Segregacin inadecuada de funciones o supervisin independiente.
Supervisin inadecuada de los gastos de la administracin mayor, tales como
viajes y otros reembolsos.
Supervisin inadecuada de los empleados responsables de los activos; por
ejemplo, supervisin o monitoreo inadecuado de oficinas o plantas alejadas.
nvestigacin inadecuada de los candidatos a puestos de trabajo con acceso a
los activos.
Mantenimiento inadecuado de registros relacionados con los activos.
Sistema inadecuado para la autorizacin y aprobacin de transacciones (por
ejemplo, en las adquisiciones).
Salvaguardas fsicas inadecuadas sobre el efectivo, inversiones, inventario o
activos fijos.
Carencia de conciliaciones completas y oportunas de activos.
Carencia de documentacin oportuna y apropiada de las transacciones, por
ejemplo, crditos para la devolucin de productos.
Carencia de vacaciones obligatorias para los empleados que realizan las
principales funciones de control.
NIA 45- A$NDICE 216
Comprensin inadecuada por parte de la administracin de la tecnologa de
informacin, que permite a los empleados perpetrar una apropiacin licita.
Controles de acceso inadecuados sobre registros automatizados, incluyendo
controles excesivos y la revisin de los registros de eventos de los sistemas de
computadora.
"ctitudesM-acionali#aciones
ndiferencia frente a la necesidad de supervisar o reducir los riesgos relacionados a
la apropiacin licita de activos.
ndiferencia frente al control interno sobre apropiacin licita de activos eliminando los
controles existentes o no corrigiendo las deficiencias de control interno conocidas.
Comportamiento que indica el descontento o la insatisfaccin con la entidad o el trato
que le da al empleado.
Cambios en el comportamiento o estilo de vida que podran indicar que los activos
han sido apropiados licitamente.
Tolerancia respecto a robos menores.
NIA 45- A$NDICE 217
A.3nd(ce 2
ELe$.l# de P#(4le P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a .a&a T&a!a& l# R(eG# E;al"ad#
de Decla&ac()n E&&)nea S(Gn(-(ca!(;a De4(d# a F&a"de
Los siguientes son ejemplos de posibles procedimientos de auditora para tratar los riesgos
evaluados de declaracin errnea material debido a fraude resultantes de la presentacin de
informacin financiera fraudulenta y de la apropiacin de activos. Aunque estos
procedimientos cubren un amplio rango de situaciones, son slo ejemplos y, por consiguiente
no necesariamente son los ms apropiados ni los ms necesarios para cada circunstancia.
Adems, el orden de los procedimientos proporcionados no intenta reflejar su importancia
relativa.
C#n(de&ac()n en el N(;el de la Ae;e&ac(#ne
Las respuestas especficas a la evaluacin del auditor sobre el riesgo de declaracin errnea
considerando la importancia relativa resultante de fraude, variarn dependiendo de los tipos
o combinaciones de factores de riesgo de fraude o condiciones identificadas y de los saldos
de las cuentas, clase de transacciones y aseveraciones que puedan afectar.
Visitando las localidades o llevando a cabo ciertas pruebas en forma sorpresiva y sin
anunciar. Por ejemplo, observar el inventario en las localidades donde no se ha
anunciado previamente la asistencia del auditor o contar el efectivo en una fecha
particular en forma sorpresiva.
Solicitando que se cuenten los inventarios al final del periodo de presentacin de la
informacin o en una fecha cercana al final del ao para minimizar el riesgo de
manipulacin de saldos en el periodo entre la fecha de finalizacin de la cuenta y el
final del periodo de informacin.
Alterando el enfoque de la auditora en el ao en curso. Por ejemplo, contactando a
los principales clientes y proveedores en forma verbal adems de enviarles
confirmacin escrita; enviar solicitudes de confirmacin a una parte especfica dentro
de una entidad o buscar ms informacin o informacin diferente.
Realizando una revisin detallada de los asientos de ajuste de la entidad por el final
de trimestre o final de ao e investigando cualesquiera que parezca poco comn en
cuanto a su naturaleza o cantidad.
Para las transacciones importantes y poco usuales, particularmente aquellas que
ocurran al final de ao o cerca de ste, investigando la posibilidad de partes
relacionadas y las fuentes de recursos financieros que respaldan las transacciones.
Practicando procedimientos analticos sustantivos usando datos desagregados. Por
ejemplo, comparando ventas y costo de ventas por localidad, lnea de negocio o mes
con las expectativas desarrolladas por el auditor.
NIA 45- A$NDICE 218
Conduciendo entrevistas de personal involucrado en reas donde ha sido identificado
un riesgo de diferencias significativas debido a fraude, para obtener sus puntos de
vista acerca del riesgo y si los controles tratan el riesgo.
Cuando otros auditores independientes estn auditando los estados financieros de
una o ms subsidiarias, divisiones o sucursales, discutir con ellos el alcance del
trabajo necesario que ser para abordar el riesgo de diferencias significativas de
importancia relativa debido al fraude resultante de transacciones y actividades entre
estos componentes.
Si se hace particularmente necesario el trabajo de un experto respecto a una partida
del estado financiero para la cual es alto el riesgo de diferencias significavas debido
a fraude, lleve a cabo procedimientos adicionales relativos a algunas o todas los
supuestos, mtodos o resultados del experto para determinar que los resultados no
sean irrazonables, o contratando a otro experto para ese fin.
Llevando a cabo procedimientos de auditora para analizar cuentas seleccionadas de
los saldos iniciales de estados financieros previamente auditados, para evaluar cmo
se resolvieron ciertos asuntos que implican estimaciones y juicios contables, por
ejemplo, una que fueron resueltos con carcter retrospectivo, con el beneficio de una
provisin para devolucin de ventas.
Realizando procedimientos de cuentas u otras conciliaciones de cuentas preparadas
por la entidad, incluyendo consideracin de conciliaciones realizadas en periodos
intermedios.
Llevando a cabo pruebas tcnicas con ayuda de computadora, como rastreo de
datos para poner a prueba las anomalas en una poblacin.
Probando la integridad de registros y transacciones generados por la computadora.
Buscando evidencia de auditora adicional de fuentes fuera de la entidad a la que se
audita.
Re."e!a E.ec0-(ca J Decla&ac(#ne E&&)nea Re"l!an!e de la P&een!ac()n de
In-#&$ac()n F(nanc(e&a F&a"d"len!a
Los siguientes son ejemplos de respuestas del auditor a la evaluacin del riesgo de
diferencias significativas debido a la presentacin de informacin financiera fraudulenta:
-econocimiento de Ingresos
Realizando procedimientos analticos sustantivos relacionados a los ingresos usando
datos desagregados, por ejemplo, comparando ingresos reportados por mes y por
lnea de producto o segmento del negocio durante el periodo de informacin actual
con periodos anteriores comparables. Las tcnicas de auditora asistidas por
computadora pueden ser tiles en la identificacin de relaciones o transacciones de
ingresos inesperados o inusuales.
NIA 45- A$NDICE 219
Confirmacin con los clientes sobre ciertos trminos relevantes del contrato y la
ausencia de acuerdos colaterales, frecuentemente la contabilizacin apropiada es
influenciada por tales trminos o acuerdos y los criterios para las rebajas o el periodo
el cual se relaciones frecuentemente est mal documentado. Por ejemplo, los
criterios de aceptacin, los trminos de entrega y pago, la ausencia de obligaciones
del vendedor continuas o futuras, el derecho de devolucin del producto, cantidades
garantizadas de reventa y la cancelacin o reembolso de provisiones son a menudo
relevantes en tales circunstancias.
nvestigacin con el personal de ventas y de marketing o de la asesora legal interna
respecto a las ventas o a los envos cerca del final del periodo y su conocimiento de
cualesquier trmino inusual o condicin asociada con estas transacciones.
Estando fsicamente presente en una o ms localizaciones al final del periodo para
observar las mercancas que son despachadas o que son preparadas para su
despacho (o los retornos que aguardan el proceso) y la realizacin de otros
procedimientos apropiados de ventas y de corte de inventario.
Para aquellas situaciones en las que las transacciones de ingresos son iniciadas
procesadas y registradas electrnicamente, pruebe los controles para determinar si
proporcionan la seguridad de que las transacciones de ingresos registrados ocurren
y son registradas debidamente.
Cantidades de Inventario
Examine de los registros de inventario de la entidad para identificar las localizaciones
o artculos que requieren atencin especfica durante o despus del conteo del
inventario fsico.
Observe el conteo de inventario en ciertas localizaciones donde no ha sido
anunciada o conduzca el conteo de inventario en todas los lugares en la misma
fecha.
Conduzca el conteo de inventario en fecha de final de periodo o cerca de ella de
presentacin de la informacin para minimizar el riesgo de manipulacin inapropiada
durante el periodo entre la fecha de conteo y el final del periodo a reportar.
Realice procedimientos adicionales durante la observacin del conteo; por ejemplo,
una revisin ms riguroso del contenido de los cajas que contienen los artculos, la
manera en la que los bienes son apilados (por ejemplo, cuadrados huecos) y
etiquetados, y la calidad (es decir, pureza, grado, o concentracin) de las sustancias
lquidas tales como perfumes o productos qumicos de la especialidad. Usar el
trabajo de un experto puede ser til en este aspecto.
Compare las cantidades para el periodo actual con las del periodo anterior por clase
o categora de inventario, localizacin u otro criterio o comparacin de cantidades
contadas con registros continuos.
NIA 45- A$NDICE 220
Use tcnicas de auditora asistidas por computadora para probar adicionalmente la
compilacin del conteo del inventario fsico por ejemplo, ordenando por nmero de
etiqueta para probar los controles de etiquetado y por nmero de serie del artculo
para probar la posibilidad de omisin o duplicacin de artculos.
$stimados de la "dministracin
Recurra a un experto para efectuar una estimacin independiente que se pueda
comparar con los estimados de la administracin.
Amplie las investigaciones a personas fuera de la administracin y al departamento
de contabilidad para corroborar la capacidad de la administracin e intentar llevar a
cabo planes que son relevantes para el desarrollo de los estimados.
Re."e!a E.ec0-(ca J D(-e&enc(a S(Gn(-(ca!(;a Re"l!an!e de A.&#.(ac()n Il(c(!a
de Ac!(;#
Diferentes circunstancias requerirn necesariamente diferentes respuestas. Por lo comn, la
respuesta de auditora a un riesgo de diferencias significativas debido a fraude en la forma de
apropiacin licita se enfatizara en ciertos saldos de cuentas y clases de transacciones.
Aunque algunas de las respuestas de auditora anotadas en las dos categoras anteriores
pueden aplicarse en tales circunstancias, el alcance del trabajo deber ligarse a la
informacin especfica sobre el riesgo de apropiacin licita que ha sido identificado.
Los siguientes son ejemplos de respuestas del auditor a la evaluacin del riesgo de
diferencias significativas debido a apropiacin licita de activos:
Conteo de efectivo o garantas al final de ao o cerca de ste.
Confirmando directamente con los clientes la actividad de la cuenta (incluyendo
notas de crdito y actividades de devoluciones de ventas, tanto como fechas de
pagos realizados) para el periodo bajo auditora.
Analizando la recuperacin de cuentas vencidas.
Analizando la escasez de inventario por el lugar bajo inventario o el tipo de producto.
Comparando los ratios principales de existencias con la norma en la industria.
Revisando la documentacin sustentatoria de las reducciones de registros de
existencias permanente.
Realizando una comparacin computarizada de la lista de clientes del vendedor con
la lista de los empleados para identificar direcciones o nmeros telefnicos iguales.
Realizando una bsqueda computarizada de las planillas de sueldos para identificar
direcciones, identificacin de empleados o nmeros de autorizacin tributaria o de
cuentas bancarias duplicados.
NIA 45- A$NDICE 221
Revisando los archivos personales de aquellos que tengan poca o ninguna evidencia
de actividad, por ejemplo, falta de evaluaciones de desempeo.
Analizando descuentos y devoluciones de ventas y tendencias inusuales para la
administracin y los encargados del gobierno.
Confirmando los trminos especficos de los contratos con terceros.
Obteniendo evidencia de que los contratos se estn ejecutando de acuerdo con sus
trminos.
Revisando de propiedades de costos grandes e inusuales.
Revisin de la autorizacin de prstamos otorgados a la alta gerencia y partes
vinculadas.
Revisin del nivel y propiedad de los informes de gastos presentados por la alta
gerencia.
NIA 45- A$NDICE 222
A.3nd(ce @
ELe$.l# de C(&c"n!anc(a 1"e Ind(can la P#(4(l(dad de F&a"de
Los siguientes son ejemplos de circunstancias que pueden indicar la posibilidad de que los
estados financieros puedan contener una diferencia significativa como resultado de fraude.
Discrepancias en los registros contables, incluyendo las siguientes:
Transacciones que no estn registradas de una manera completa y oportuna o estn
registradas de forma incorrecta en cuanto a cantidad, periodo contable, clasificacin
o poltica de la entidad.
Saldos o transacciones no corroborados o no autorizados.
Ajustes de ltimo minuto que afectan significativamente los resultados financieros.
Evidencia del acceso de los empleados a los sistemas y registros inconsistente con
las necesidades para realizar sus funciones autorizadas.
Datos o quejas al auditor sobre presunto fraude.
Evidencia de conflicto o prdida, incluyendo lo siguiente:
Documentos perdidos.
Documentos que aparentemente han sido alterados.
Falta de disponibilidad de documentos que no sean fotocopiados o transmitidos
electrnicamente, cuando se espera que existan los documentos en su forma
original.
Partidas significativas no explicadas en las conciliaciones.
Cambios en la hoja de balance general, o cambios en las tendencias o en ratios y
relaciones importantes de los estados financieros, por ejemplo cuentas por cobrar
que crecen ms rpidamente que los ingresos.
Respuestas inconsistentes, vagas o dudosas de la administracin o de los
empleados originadas por las investigaciones o procedimientos analticos.
Discrepancias inusuales entre los registros de la entidad y las respuestas a las
confirmaciones.
Una gran cantidad de ingresos de crditos y otros ajustes realizados en los registros
de las cuentas por cobrar.
NIA 45- A$NDICE 223
Diferencias no explicadas o deficientemente explicadas entre el registro auxiliar de
cuentas por cobrar y la cuenta de control del mayor general o entre las declaraciones
del cliente y las cuentas por cobrar del registro auxiliar.
Cheques cancelados perdidos o no existentes en circunstancias en los cheques
cancelados normalmente son devueltos a la entidad con los estados del banco.
Prdida de inventario o de activos fsicos de una magnitud significativa.
Evidencia electrnica no disponible o prdida, contraria a las prcticas o polticas de
registro de retencin de la entidad.
Menos respuestas a las confirmaciones que las anticipadas o un mayor nmero de
respuestas que las anticipadas.
ncapacidad de producir evidencia sobre el desarrollo de sistemas principales y
programas de cambios de pruebas e implementacin de actividades para cambios y
desarrollos de sistemas del sistema del ao actual.
Relaciones problemticas o inusuales entre el auditor y la administracin, incluyendo las
siguientes:
Negacin del acceso a registros, instalaciones, ciertos empleados, clientes,
vendedores u otros de quienes se podra requerir evidencia de auditora.
Presiones indebidas de tiempo impuestas por la administracin para resolver temas
complejos o contenciosos.
Quejas de la administracin acerca de la conduccin de la auditora o intimidacin de
la administracin de los miembros del equipo del compromiso, particularmente en
conexin con la evaluacin crtica del auditor de la evidencia de auditora o en la
resolucin de desacuerdos potenciales con la administracin.
Retrasos inusuales de la entidad al proporcionar informacin solicitada.
Poca disposicin para facilitar al auditor el acceso a los archivos electrnicos claves
para la evaluacin a travs del uso de tcnicas de auditora asistida por
computadora.
Negacin del acceso al personal operativo principal de T y facilidades, incluyendo
seguridad, operaciones y sistemas de desarrollo de personal.
Poca disposicin a agregar o revisar revelaciones en los estados financieros para
hacerlas ms completas y comprensibles.
Poca disposicin para tratar debilidades identificadas en el control interno
oportunamente.
Otros, incluidos los siguientes:
NIA 45- A$NDICE 224
Poca disposicin de la administracin para permitir al auditor encontrarse en privado
con aquellos a cargo del gobierno.
Polticas contables que parecen estar en desacuerdo con las normas de la industria.
Cambios frecuentes en los estimados contables que no parecen el resultado de
cambios en las circunstancias.
Tolerancia a las violaciones del cdigo del cdigo de la entidad.
NIA 45- A$NDICE 225
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA 2A0
CONSIDERACIONES DE LEYES Y REGULACIONES
EN LA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS
que empiezan l, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-8
Responsabilidad de la Administracin para el
Cumplimiento de Leyes y Reglamentos ...............................................................9-10
Consideraciones del Auditor sobre el Cumplimiento
de Leyes y Reglamentos.....................................................................................11-31
nforme de ncumplimiento.........................................................................................32-38
Retiro del Compromiso de Auditora..........................................................................39-40
Apndice: ndicaciones de que puede haber Ocurrido ncumplimiento
Est Norma nternacional de Auditora (NA) 250, "Consideraciones de Leyes y Regulaciones
en la Auditora de Estados Financieros debe leerse en el contexto del "Prefacio a las
Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos
de Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual precisa la aplicacin y autoridad de las
NAs.
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores @ateriales la NI 334, <os )rocedimientos
del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas de conformidad con la NI
284. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an .l, o despu.s del, 18
de 7iciembre de 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI 284.
NIA 4>- 226
CONSIDERACIONES DE LEYES Y REGLAMENTOS
EN UNA AUDITOR7A DE ESTADOS FINANCIEROS
In!&#d"cc()n
responsabilidad del auditor de considerar las leyes y reglamentos aplicables en una
auditora de estados financieros.
2. C"and# .lanea 7 e-ec!'a .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a 7 e;al'a e (n-#&$a l#
&e"l!ad# c#nec"en!e, el a"d(!#& de4e&0a &ec#n#ce& 1"e el (nc"$.l($(en!#
.#& .a&!e de la #&Gan(Hac()n c#n le7e 7 &eGla$en!# ."ede a-ec!a&
$a!e&(al$en!e a l# e!ad# -(nanc(e&#. Sin embargo, no puede esperarse que
una auditora detecte incumplimiento con todas las leyes y reglamentos. La deteccin
de incumplimiento, independiente de la materialidad, requiere consideracin de las
implicancias por la integridad de la administracin o empleados y el posible efecto en
otros aspectos de la auditora.
3. El termino "incumplimiento que se usa en est NA se refiere a actos de omisin o
ejecucin por parte de la organizacin que est siendo auditada, ya sean
intencionales o no, los cuales podran ser contrarios a las leyes y reglamentos
vigentes. Tales actos incluyen transacciones efectuadas por o a nombre de la
organizacin, o en su defecto, por su administracin o empleados. Para propsitos
de est NA, el incumplimiento no incluye una falta de conducta personal (no
relacionada con las actividades del negocio de la organizacin) por parte de la
administracin o empleados de la organizacin.
4. Si un acto constituye incumplimiento o no, es una determinacin legal que est
ordinariamente ms all de la competencia profesional del auditor. El entrenamiento
y experiencia del auditor y su comprensin de la organizacin y su industria pueden
proporcionar una base para el reconocimiento de que algunos actos que llegan a
atencin del auditor pueden constituir incumplimiento con las leyes y reglamentos. La
determinacin de s un acto particular constituye o es probable que constituya
incumplimiento, se basa generalmente en el consejo de un experto informado y
calificado para practicar la ley, pero en ltima instancia slo puede ser determinado
por una corte de justicia.
5. Las leyes y reglamentos varan considerablemente en su relacin con los estados
financieros. Algunas leyes o reglamentos determinan la forma o contenido de los
estados financieros de una organizacin o los montos que se deben registrar o
revelaciones que se deben hacer en los estados financieros. Debe cumplirse con
otras leyes o reglamentos por parte de la administracin o dichas leyes establecen
las provisiones bajo las cuales se permite a la organizacin conducir su negocio.
Algunas organizaciones operan en industrias fuertemente reguladas (como bancos y
compaas qumicas.) Otras estn sujetas solamente a muchas leyes y reglamentos
que generalmente se relacionan con los aspectos de operacin del negocio (como
las que se refieren a seguridad y salud en el trabajo y a empleos iguales.) El
incumplimiento con las leyes y reglamentos podra resultar en consecuencias
financieras para la organizacin como multas, litigios, etc. Generalmente, mientras
ms alejado est el incumplimiento de los eventos y transacciones ordinariamente
NIA 4>- 227
reflejados en los estados financieros, es menos probable que el auditor se entere del
mismo o que reconozca su posible incumplimiento.
6. Las leyes y reglamentos varan de pas en pas. Por lo tanto, es probable que las
normas nacionales de contabilidad y de auditora sean ms especficas segn la
relevancia de las leyes y reglamentos para una auditora.
7. Est NA aplica a las auditoras de estados financieros y no aplica a otros trabajos en
los que el auditor se comprometa especficamente a poner a prueba y reportar por
separado sobre el cumplimiento con leyes o reglamentos especficos.
8. Los lineamientos sobre la responsabilidad del auditor de considerar fraude y errores
en una auditora de estados financieros se proporcionan en la NA 240,
"Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude en una Auditora de Estados
Financieros
Re.#na4(l(dad de la Ad$(n(!&ac()n .a&a el C"$.l($en!# de Le7e 7
ReGla$en!#
9. Es responsabilidad de la administracin asegurar que las operaciones de la
organizacin se conduzcan d acuerdo con las leyes y reglamentos. La
responsabilidad por la prevencin y deteccin de incumplimiento descansa en la
administracin.
10. Las siguientes polticas y procedimientos, entre otros, pueden auxiliar a la
administracin a descargar sus responsabilidades de prevencin y deteccin de
incumplimiento:
Monitorear los requisitos legales y asegurar que los procedimientos de operacin
estn diseados para cumplir con esos requisitos.
nstituir y operar el control interno apropiado.
Desarrollar, hacer pblico y seguir un cdigo de conducta.
Asegurar que los empleados estn apropiadamente entrenados y comprenden el
cdigo de conducta.
Monitorear el cumplimiento del cdigo de conducta y actuar apropiadamente para
disciplinar a los empleados que dejan de cumplir con l.
Contratar asesores legales para auxiliar en el monitoreo de los requisitos legales.
Mantener un registro de leyes importantes con las que la organizacin tiene que
cumplir dentro de su industria particular y un registro de quejas.
En organizaciones ms grandes, estas polticas y procedimientos pueden ser
complementados asignando responsabilidades apropiadas a:
NIA 4>- 228
Una funcin de auditora interna.
Un comit de auditora.
C#n(de&ac(#ne del A"d(!#& #4&e el C"$.l($(en!# de Le7e 7
ReGla$en!#
11. El auditor no es, y no puede ser considerado, responsable de prevenir el
incumplimiento. El hecho de que se lleve a cabo una auditora anual puede, sin
embargo, actuar como una fuerza disuasiva o freno.
12. Una auditora est sujeta al inevitable riesgo de que algunas representaciones
errneas de importancia material para los estados financieros no sean detectadas,
an cuando la auditora est apropiadamente planeada y desempeada de acuerdo
con NAs. Este riesgo es ms alto respecto de representaciones errneas de
importancia material resultantes del incumplimiento con leyes y reglamentos debido a
factores como sigue:
Hay muchas leyes y reglamentos que se refieren principalmente a los aspectos
de operacin de la organizacin, que tpicamente no tienen un efecto importante
sobre los estados financieros y que no son capturadas por los sistemas de
informacin relevantes de la organizacin para la presentacin de la informacin
financiera.
La efectividad de los procedimientos de auditora es afectada por las limitaciones
inherentes al control interno y por el uso de comprobaciones.
Mucha de la evidencia obtenida por el auditor es de naturaleza persuasiva y no
conclusiva.
El incumplimiento puede implicar conducta que tenga la intencin de ocultarlo,
como colusin, falsificacin, falta deliberada de registro de transacciones, el que
la administracin sobrepase los controles, o representaciones errneas
intencionales hechas al auditor.
6@K De ac"e&d# c#n la NIA 200, OO4Le!(;# 7 P&(nc(.(# Gene&ale 1"e R(Gen la
A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&#P, el a"d(!#& de4e&% .lanea& 7 dee$.e2a& la
a"d(!#&0a c#n "na ac!(!"d de ece.!(c($# .&#-e(#nal &ec#n#c(end# 1"e la
a"d(!#&0a ."ede &e;ela& c#nd(c(#ne # e;en!# 1"e lle;a&0an a c"e!(#na&e (
"na #&Gan(Hac()n e!% c"$.l(end# c#n le7e 7 &eGla$en!#K
14. De acuerdo con requerimientos estatutarios especficos, se puede requerir al auditor
que reporte como parte de la auditora de estados financieros si la organizacin
cumple con ciertas provisiones de leyes o reglamentos. En estas circunstancias, el
auditor planeara someter a prueba el cumplimiento con estas provisiones de las
leyes y reglamentos.
NIA 4>- 229
6AK Pa&a .lanea& la a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& "na c#$.&en()n Gene&al
del $a&c# de &e-e&enc(a leGal 7 &eG"lad#& a.l(ca4le a la #&Gan(Hac()n 7 la
(nd"!&(a, 7 c)$# la #&Gan(Hac()n e!% c"$.l(end# c#n d(cI# $a&c# de
&e-e&enc(aK
16. Para obtener est comprensin general, el auditor reconocera particularmente que
algunas leyes y reglamentos pueden originar riesgos de negocios que tengan un
efecto fundamental sobre las operaciones de la organizacin. O sea, el
incumplimiento con ciertas leyes y reglamentos puede causar que la organizacin
cese en sus operaciones, o poner en cuestionamiento la continuidad de la
organizacin como un negocio en marcha. Por ejemplo, el incumplimiento con los
requerimientos de la licencia de la organizacin u otro ttulo para desempear sus
operaciones podra tener un impacto tal (por ejemplo, para un banco el
incumplimiento con requisitos sobre el capital o las inversiones.)
17. Para obtener la comprensin general de leyes y reglamentos, el auditor
ordinariamente tendra que:
Usar la comprensin existente de la industria y regulacin y otros factores
externos de la organizacin;
Averiguar con la administracin respecto a las polticas y procedimientos de la
organizacin referentes al cumplimiento con leyes y reglamentos;
Averiguar con la administracin sobre las leyes o reglamentos que puede
esperarse tengan un efecto fundamental sobre las operaciones de la
organizacin;
Discutir con la administracin las polticas o procedimientos adoptados para
identificar, evaluar y contabilizar las demandas de litigio y las contribuciones.
Discutir el marco de referencia legal y reglamentario con los auditores de
subsidiarias en otros pases (por ejemplo, s se requiere que la subsidiaria se
adhiera a los reglamentos de valores de la compaa tenedora.)
6DK De."3 de #4!ene& la c#$.&en()n Gene&al, el a"d(!#& de4e&% dea&&#lla&
.&#ced($(en!# ad(c(#nale de a"d(!#&0a .a&a a7"da& a (den!(-(ca& ca# de
(nc"$.l($(en!# c#n a1"ella le7e 7 &eGla$en!# en d#nde de4e c#n(de&a&e
el (nc"$.l($(en!# al .&e.a&a& l# e!ad# -(nanc(e&#, e.ec0-(ca$en!e:
8a9 A;e&(G"a& c#n la ad$(n(!&ac()n ( la #&Gan(Hac()n e!% c"$.l(end# c#n
d(cIa le7e 7 &eGla$en!#M 7
849 In.ecc(#na& la c#&&e.#ndenc(a c#n la .&(nc(.ale a"!#&(dade 1"e
#!#&Gan l(cenc(a # ($.#nen &eGla$en!#K
6?K M% a'n, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a a.&#.(ada de a"d(!#&0a
#4&e el c"$.l($(en!# c#n a1"ella le7e 7 &eGla$en!# 1"e el a"d(!#&
Gene&al$en!e &ec#n#ce 1"e !(enen "n e-ec!# #4&e la de!e&$(nac()n de $#n!#
NIA 4>- 230
"!anc(ale 7 &e;elac(#ne en l# e!ad# -(nanc(e&#K El a"d(!#& de4e&0a !ene&
"na "-(c(en!e c#$.&en()n de e!a le7e 7 &eGla$en!# .a&a c#n(de&a&la
c"and# a"d(!a la ae;e&ac(#ne &elac(#nada c#n la de!e&$(nac()n de $#n!#
1"e ;an a e& &eG(!&ad# 7 la &e;elac(#ne 1"e ;an a e& IecIaK
20. Dichas leyes y reglamentos deberan estar bien establecidos y ser conocidos por la
organizacin y dentro de la industria; deberan ser considerados recurrentemente
cada vez que se emitan estados financieros. Estas leyes y reglamentos pueden
relacionarse, por ejemplo, a la forma y contenido de los estados financieros,
incluyendo requerimientos especficos de la industria; a la contabilizacin de
transacciones bajo contratos de gobierno, o a la acumulacin o reconocimiento de
gastos para impuestos sobre la renta o costos por pensiones.
21. Aparte de lo descrito en los prrafos 18 al 20, el auditor no realiza otros
procedimientos de auditora sobre el cumplimiento de la organizacin con leyes y
reglamentos, ya que esto quedara fuera del alcance de una auditora de estados
financieros.
22K El a"d(!#& de4e&% e!a& ale&!# al IecI# de 1"e l# .&#ced($(en!# a.l(cad#
c#n el .&#.)(!# de -#&$a&e "na #.(n()n #4&e l# e!ad# -(nanc(e&#
."eden !&ae& a la a!enc()n del a"d(!#& ca# de .#(4le (nc"$.l($(en!# c#n
le7e 7 &eGla$en!#K Por ejemplo, dichos procedimientos incluyen la lectura de
minutas; averiguaciones con la administracin de la organizacin y asesores legales
respecto de litigios, demandas y avalos; y llevar a cabo pruebas sustantivas de
detalles de clases de transacciones, saldos de cuentas o revelaciones.
2@K El a"d(!#& de4e&0a #4!ene& &e.&een!ac(#ne ec&(!a de 1"e la ad$(n(!&ac()n
Ia &e;elad# al a"d(!#& !#d# l# (nc"$.l($(en!# &eale # .#(4le c#n#c(d#
c#n la le7e 7 &eGla$en!#, c"7# e-ec!# de4e&0an c#n(de&a&e al .&e.a&a&
l# e!ad# -(nanc(e&#K
24. En ausencia de evidencia en contrario, el auditor tiene derecho a asumir que la
organizacin est en cumplimiento con estas leyes y reglamentos.
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a C"and# e Dec"4&e Inc"$.l($(en!#
25. En el apndice a est NA se expone ejemplos del tipo de informacin que podra
venir a la atencin del auditor y que podra indicar incumplimiento.
26K C"and# el a"d(!#& e da c"en!a de (n-#&$ac()n c#nce&n(en!e a "n .#(4le ca#
de (nc"$.l($(en!#, el a"d(!#& de4e&0a #4!ene& "na c#$.&en()n de la
na!"&aleHa del ac!# 7 la c(&c"n!anc(a en la 1"e Ia #c"&&(d#, 7 #!&a
(n-#&$ac()n "-(c(en!e .a&a e;al"a& el .#(4le e-ec!# #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&#K
27. Cuando evala el posible efecto sobre los estados financieros, el auditor considera:
NIA 4>- 231
Las potenciales consecuencias financieras, como multas, castigos, daos,
amenazas de expropiacin de activos, suspensin forzosa de operaciones y
litigios.
Si las potenciales consecuencias financieras requieren revelacin.
Si las potenciales consecuencias financieras son tan serias como para cuestionar
el punto de vista justo y verdadero (presentacin razonable) dado por los estados
financieros.
2DK C"and# el a"d(!#& c&ee 1"e ."ede Ia4e& (nc"$.l($(en!#, el a"d(!#& de4e&0a
d#c"$en!a& l# IallaHG# 7 d(c"!(&l# c#n la ad$(n(!&ac()nK La documentacin
de hallazgos incluye copias de registros y documentos y la elaboracin de minutas
de las conversaciones, si fuera apropiado.
29. Si la administracin no proporciona informacin satisfactoria de que de hecho hay
cumplimiento, el auditor consultara con el abogado de la organizacin sobre la
aplicacin de las leyes y reglamentos en las circunstancias y los posibles efectos
sobre los estados financieros. Cuando no se considere apropiado consultar con el
abogado de la organizacin o cuando el auditor no est satisfecho con la opinin, el
auditor considerara consultar al propio abogado del auditor sobre si se implica una
violacin de una ley o reglamento, sobre las posibles consecuencias legales y sobre
cualesquier accin adicional, si hubiera alguna que debera tomar el auditor.
30. C"and# n# ."eda #4!ene&e (n-#&$ac()n adec"ada #4&e el (nc"$.l($(en!#
#.ecIad#, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& el e-ec!# de la -al!a de "-(c(en!e
e;(denc(a de a"d(!#&0a a.&#.(ada en el d(c!a$en del a"d(!#&K
31. El a"d(!#& de4e&0a c#n(de&a& la ($.l(canc(a de (nc"$.l($(en!# en &elac()n
c#n #!&# a.ec!# de la a"d(!#&0a, .a&!(c"la&$en!e en la c#n-(a4(l(dad de la
$an(-e!ac(#ne de la ad$(n(!&ac()nK Al respecto, el auditor reconsiderar la
evaluacin del riesgo y la validez de las manifestaciones de la administracin, en
caso de incumplimiento no detectado por los controles internos de la organizacin o
no incluido en las manifestaciones de la administracin. Las implicancias de casos
particulares de incumplimiento descubiertos por el auditor, dependern de la relacin
de la perpetracin y ocultamiento, si los hay, del acto con las actividades especficas
de control y del nivel de la administracin o empleados involucrados.
In-#&$e de Inc"$.l($(en!#
A la Ad$(n(!&ac()n
@2K El a"d(!#& de4e&0a, !an .&#n!# ea -ac!(4le, c#$"n(ca&e c#n a1"ell# a ca&G#
del $and#, " #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a de 1"e e!%n a.&#.(ada$en!e
(n-#&$ad#, &e.ec!# del (nc"$.l($(en!# 1"e lla$a la a!enc()n del a"d(!#&K Sin
embargo, el auditor no necesita hacerlo as para asuntos que no tengan claramente
una consecuencia o que sean triviales, y pueda llegar a un acuerdo por adelantado
sobre la naturaleza de los asuntos que debern comunicarse.
NIA 4>- 232
@@K S( a L"(c(# del a"d(!#& e c&ee 1"e el (nc"$.l($(en!# e (n!enc(#nal 7 de
($.#&!anc(a $a!e&(al, el a"d(!#& de4e&0a c#$"n(ca& el IallaHG# (n de$#&aK
@+K S( el a"d(!#& #.ecIa 1"e $(e$4&# de al!# n(;el de la ad$(n(!&ac()n,
(ncl"7end# $(e$4&# del c#neL# de d(&ec!#&e, e!%n (n;#l"c&ad# en el
(nc"$.l($(en!#, el a"d(!#& de4e&% &e.#&!a& el a"n!# al n(;el ".e&(#& (n$ed(a!#
de a"!#&(dad en la #&Gan(Hac()n, ( e<(!(ee, c#$# "n c#$(!3 de a"d(!#&0a # "n
c#neL# de ".e&;(()nK Donde no exista autoridad ms alta, o si el auditor cree
que no puede tomarse accin sobre el informe o est inseguro sobre a cual persona
reportarle, el auditor considerar buscar asesora legal.
A l# U"a&(# del D(c!a$en del A"d(!#& #4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
@AK S( el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e el (nc"$.l($(en!# !(ene "n e-ec!# "!anc(al #4&e
l# e!ad# -(nanc(e&# 7 n# Ia (d# a.&#.(ada$en!e &e-leLad# en l# $($#,
el a"d(!#& de4e&0a e<.&ea& "na #.(n()n cal(-(cada # "na #.(n()n ad;e&aK
@6K S( el a"d(!#& e ($.ed(d# .#& la #&Gan(Hac()n de #4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a
a.&#.(ada de a"d(!#&0a .a&a e;al"a& ( Ia #c"&&(d# # e .&#4a4le 1"e #c"&&a
(nc"$.l($(en!# 1"e ea $a!e&(al .a&a l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#&
de4e&0a e<.&ea& "na #.(n()n cal(-(cada # "na a4!enc()n de #.(n()n #4&e l#
e!ad# -(nanc(e&# 4aad# en la l($(!ac()n al alcance de la a"d(!#&0aK
@BK S( n# le e .#(4le al a"d(!#& de!e&$(na& ( Ia #c"&&(d# (nc"$.l($(en!# a ca"a
de la l($(!ac(#ne ($."e!a .#& la c(&c"n!anc(a 7 n# .#& la #&Gan(Hac()n, el
a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& el e-ec!# #4&e " d(c!a$enK
A la A"!#&(dade ReG"lad#&a 7 ELec"!#&a
38. El deber de confidencialidad del auditor ordinariamente le imposibilita informar el
incumplimiento a un tercero. Sin embargo, en ciertas circunstancias, ese deber de
confidencialidad es sobrepasado por el estatuto, la ley, o por las cortes de justicia (por
ejemplo, en algunos pases se requiere al auditor que informe sobre el incumplimiento
de las instituciones financieras a las autoridades supervisoras.) El auditor puede
necesitar buscar asesora legal en tales circunstancias, dando debida consideracin a
la responsabilidad del auditor hacia el inters pblico.
Re!(&# del C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
39. El auditor puede concluir que el retiro del trabajo es necesario cuando la organizacin
no toma accin para remediar lo que el auditor considera necesario en las
circunstancias, an cuando el incumplimiento no sea material para los estados
financieros. Los factores que afectarn la conclusin del auditor incluyen las
implicaciones del involucramiento de la ms alta autoridad dentro de la organizacin
que pueden afectar la confiabilidad de las manifestaciones de la administracin, y los
efectos sobre el auditor respecto de continuar la asociacin con la organizacin. Para
llegar a est conclusin, el auditor ordinariamente buscara asesora legal.
NIA 4>- 233
40. SeG'n e decla&a en el O"digo de *tica para Pro$esionales "ontadoresP
e$(!(d# .#& la Fede&ac()n In!e&nac(#nal de C#n!ad#&e, a la &ece.c()n de "n
&e1"e&($(en!# .#& .a&!e del a"d(!#& .&#."e!#, el a"d(!#& e<(!en!e de4e&0a
c#$"n(ca& ( Ia7 c"ale1"(e&a &aH#ne .&#-e(#nale de .#& 1"3 el a"d(!#&
.&#."e!# n# de4e&0a ace.!a& el n#$4&a$(en!#K El grado al cual un auditor
existente puede discutir los asuntos de un cliente con un auditor propuesto depender
de s se ha obtenido permiso del cliente y/o de los requerimientos legales o ticos que
se aplican en cada pas con relacin a dicha revelacin. Si algunas de estas razones
u otros asuntos necesitasen ser reveladas, el auditor existente, tomando en cuenta
las restricciones legales y ticas incluyendo el apropiado permiso del cliente, debera
dar detalles de la informacin y discutir libremente con el auditor propuesto todos los
asuntos relevantes al nombramiento. S( el .e&$(# del cl(en!e .a&a d(c"!(& "
a"n!# c#n el a"d(!#& .&#."e!# e neGad# .#& el cl(en!e, ee IecI# de4e&0a
&e;ela&e al a"d(!#& .&#."e!#K
=> Muchos traba@os del sector pblico incluyen responsabilidades del auditor que no se
e0tienden m7s all7 de las del auditor del sector privadoK sin embargo, las
responsabilidades para informes pueden ser diferentes ya que el auditor del sector
pblico puede estar obligado a reportar sobre casos de incumplimiento a las
autoridades que gobiernan o reportarlos en el dictamen de auditor!a> Con respecto a
las organi#aciones del sector pblico, el Comit1 del Sector Pblico
3F
tiene el $studio F,
C"uditor!a para Cumplimiento con las "utoridades. ?na Perspectiva del Sector
Pblico>D Como una gu!a suplementaria incluyendo est7 (I">
43
En Noviembre de 244?, el nombre del (omit. del Sector )-blico fue cambiado a Junta de Normas Internacionales de (ontabilidad para el
Sector )-blico.
NIA 4>- 234
A.3nd(ce
Ind(cac(#ne de 1"e ."ede Ia4e& Oc"&&(d# Inc"$.l($(en!#
A continuacin se detallan ejemplos del tipo de informacin que puede llamar la atencin del
auditor y que puede indicar que ha ocurrido incumplimiento con leyes o reglamentos:
nvestigacin por departamentos del gobierno o pago de multas o castigos.
Pagos por servicios no especificados o prstamos a consultores, partes
relacionadas, empleados o empleados del gobierno.
Comisiones de ventas u honorarios a agentes que parecen excesivos en relacin con
los ordinariamente pagados por la organizacin o en su industria o con los servicios
realmente recibidos.
Compras a precios notablemente por encima o por debajo del precio de mercado.
Pagos inusuales en efectivo, compras en forma de cheques de caja pagaderos al
portador o transferencias a cuentas bancarias numeradas.
Transacciones inusuales con compaas registradas en parasos fiscales.
Pagos por bienes o servicios hechos a algn pas distinto del pas de origen de los
bienes o servicios.
Pagos sin el apropiado control documentario.
Existencias de un sistema de informacin que falla, ya sea por diseo o por
accidente, en dar un adecuado juicio de auditora o evidencia suficiente.
Transacciones no autorizadas o transacciones registradas en formas inapropiadas.
Comentarios en los medios noticiosos.
NIA 4>- <A$NDICE= 235
COMUNICACIN DE ASUNTOS DE AUDITORA A
AFUELLOS CON /ERARFUIA PLENA DE LA ENTIDAD
(Vigente para auditoras de estados financieros por los periodos que
terminan a partir del 31 de diciembre del 2000)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-4
Personas Relevantes...................................................................................................5-10
Asuntos de Auditora de nters por Comunicar a Aquellos
encargados del Gobierno en la Entidad .............................................................11-12
Oportunidad de las Comunicaciones.........................................................................13-14
Formas de las Comunicaciones.................................................................................15-17
Otros Asuntos.............................................................................................................18-19
Confidencialidad..............................................................................................................20
Leyes y Reglamentos......................................................................................................21
La Norma nternacional de Auditora (NA) 260, "Comunicacin de Asuntos de Auditora a
Aquellos con Jerarqua Plena de la Entidad debe leerse en el contexto del "Prefacio a las
Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora y Otros Compromisos de
Aseguramiento y de Servicios afines, el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
NIA 40- 236
COMUNICACIN DE ASUNTOS DE AUDITOR7A A
A8UELLOS ENCARGADOS DEL GOBIERNO DE LA ENTIDAD
In!&#d"cc()n
comunicacin de asuntos de auditora que surgen de la auditora de los estados
financieros entre el auditor y aquellos encargados del Gobierno de la entidad. Estas
comunicaciones se refieren a asuntos de auditora de inters para aquellos con
jerarqua plena de la entidad segn se define en est NA. Est NA no proporciona
lineamientos sobre comunicaciones de parte del auditor a partes fuera de la entidad;
por ejemplo, dependencias reguladoras o supervisoras externas.
2. El a"d(!#& de4e&% c#$"n(ca& l# a"n!# de (n!e&3 1"e "&Lan de la a"d(!#&0a
de l# e!ad# -(nanc(e&# a a1"ell# enca&Gad# del G#4(e&n# en la en!(dadK
3. Para los fines de est NA, gobierno (del ingls governance) es el trmino usado para
describir el papel de las personas a quienes se confa la supervisin, el control y
direccin de una entidad.
44
Los encargados del Gobierno de la entidad normalmente
son responsables de asegurar que la entidad logre sus objetivos, con respecto a la
confiabilidad de la informacin financiera, la efectividad y eficiencia de las
operaciones, cumplimiento con las leyes aplicables y presentacin de informacin a
las partes interesadas. Los encargados del gobierno de la entidad incluyen a la
administracin slo cuando desempea dichas funciones.
4. Para fines de est NA, asuntos de auditor!a de inter1s para aquellos con @erarqu!a
plena de la entidad son aquellos que surgen de la auditora de los estados
financieros y, en la opinin del auditor, son importantes y relevantes para los
encargados con jerarqua plena de la entidad para supervisar el proceso de
informacin financiera y revelacin. Los asuntos de auditora de inters para aquellos
con jerarqua plena de la entidad incluyen solo aquellos asuntos que hayan llamado
la atencin del auditor como resultado del desempeo de la auditora. No se requiere
del auditor, en una auditora conforme a NAs, disear procedimientos de auditora
para el propsito especfico de identificar asuntos de inters para aquellos con
jerarqua plena de la entidad.
Pe&#na &ele;an!e
5. El a"d(!#& de4e&% de!e&$(na& la .e&#na &ele;an!e 1"e e!3n a ca&G# del
G#4(e&n# de la en!(dad 7 c#n a1"ell# a 1"(ene e c#$"n(can a"n!# de
a"d(!#&0a de (n!e&3 .a&a a1"ell# enca&Gad# del G#4(e&n# en!(dadK
6. Las estructuras de los miembros de jerarqua varan de un pas a otro reflejando
antecedentes culturales y legales. Por ejemplo, en algunos pases, la funcin de
supervisin y la funcin de administracin estn legalmente separadas en rganos
44
Se +a desarrollado principios de mando corporativo por muc+os pa!ses como un punto de referencia para el establecimiento de una buena conducta
corporativa. 1ales principios generalmente se centran en compaK!as de oferta p-blica en la bolsaN sin embargo, pueden servir para me:orar el mando
en otras formas de organi9aciones. No +a" un modelo -nico de buen mando corporativo. <as estructuras " pr*cticas de los conse:os var!an de pa!s a
pa!s. In principio com-n es que la entidad deber* tener establecida una estructura de mando que permita al conse:o e:ercer un :uicio ob:etivo sobre
los asuntos corporativos, inclu"endo informacin financiera, independiente en especial de la administracin.
NIA 40- 237
A8UELLOS CON :ERAR8UIA $LENA DE LA ENTIDAD
diferentes tales como un consejo de supervisin (total o principalmente no ejecutivo)
y un consejo de administracin (ejecutivo). En otros pases, ambas funciones son
responsabilidad legal de un consejo nico, unitario, aunque pueda haber un comit
de auditora que ayude a dicho consejo en sus responsabilidades de gobierno con
respecto a informacin financiera.
7. Est diversidad hace difcil establecer una identificacin universal de las personas
encargadas del jerarqua y a quienes el auditor comunica asuntos de auditora de
inters para aquellos encargadas del gobierno de la entidad. El auditor usa su criterio
para determinar las personas con quienes comunicarse para los asuntos de auditora
de inters para el personal de gobierno, tomando en cuenta la estructura de aquellos,
las circunstancias del compromiso y cualesquier legislacin relevante. El auditor
tambin considerar las responsabilidades legales de dichas personas. Por ejemplo,
en entidades con consejos de supervisin o con comits de auditora, las personas
relevantes pueden ser dichos rganos. Sin embargo, en entidades donde un consejo
unitario ha establecido un comit de auditora, el auditor puede decidir comunicarse
con el comit de auditora, el auditor puede decidir comunicarse con el comit de
auditora, o con todo el consejo, dependiendo de la importancia de los asuntos de
auditora de inters a aquellos con jerarqua plena de la entidad.
8. Cuando la estructura de nivel de jerarqua plena de la entidad no est bien definida o
los encargados del gobierno no estn claramente identificados por las circunstancias
del compromiso o por la legislacin, el auditor llegar a un acuerdo con la entidad
respecto de a quin se han de comunicar los asuntos de auditora de inters. Los
ejemplos incluyen algunas entidades administradas por el dueo, algunas
organizaciones sin fines de lucro, y algunas dependencias del gobierno.
9. Para evitar malos entendidos, una carta compromiso de auditora puede explicar que
el auditor comunicar slo aquellos asuntos de inters del mando que hayan llamado
su atencin como resultado de la ejecucin de una auditora, y que no se requiere
que el auditor disee procedimientos de auditora para el propsito especfico de
identificar asuntos de inters de gobierno. La carta compromiso puede tambin:
*21 Describir la forma en que se efectuar cualquier comunicacin sobre asuntos de
auditora de inters para aquellos encargados del gobierno de la entidad;
*22 dentificar a las personas relevantes con quienes se harn dichas
comunicaciones y
*23 dentificar cualquier asunto de auditora especficos de inters de nivel de
gobierno que se ha convenido que deben comunicarse
10. La efectividad de las comunicaciones se enriquece al desarrollar una relacin de
trabajo constructiva entre el auditor y los encargados del gobierno. Est relacin se
desarrolla a la vez que se mantiene una actitud de independencia y objetividad
profesional.
NIA 40- 238
A"n!# de A"d(!#&0a de In!e&3 .#& C#$"n(ca& a A1"ell# enca&Gad# del
G#4(e&n# de la En!(dad
11. El a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& l# a"n!# de a"d(!#&0a de (n!e&3 .a&a a1"ell#
enca&Gad# del G#4(e&n# de la en!(dad 1"e "&Lan de la a"d(!#&0a de l# e!ad#
-(nanc(e&# 7 c#$"n(ca&l# a ell#K Normalmente estos asuntos incluyen:
45
El enfoque general y el alcance global de la auditora, incluyendo cualquier
limitacin esperada o cualquier requisitos adicionales.
La seleccin de polticas y prcticas contables importantes o cambios en las
mismas que tengan, o pudieran tener, un efecto de importancia relativa sobre los
estados financieros de la entidad.
El efecto potencial sobre los estados financieros de cualquier riesgos materiales
y exposiciones importantes, tales como litigios pendientes, que se requiera sean
revelados en los estados financieros.
Ajuste de auditora, ya sea que se registren o no, por la entidad, que tengan, o
pudieran tener, un efecto importante sobre los estados financieros de la entidad.
ncertidumbres de importancia relativa relacionadas a sucesos y condiciones que
puedan hacer surgir una duda significativa sobre la capacidad de la entidad para
continuar como un negocio en marcha;
Desacuerdos con la administracin sobre asuntos que, individualmente o en el
agregado, pudieran ser importantes para los estados financieros de la entidad o
para el informe del auditor. Estas comunicaciones incluyen consideracin de s el
asunto ha sido o no, resuelto y la importancia del asunto.
Modificaciones esperadas al informe del auditor.
Otros asuntos que justifiquen la atencin de los encargados del gobierno, tales
como debilidades significativas en el control interno, cuestiones respecto de la
integridad de la administracin y fraude que implique a la administracin.
Cualquier otro asunto sobre los que se convenga en los trminos del compromiso
de auditora.
12. Como parte de las comunicaciones del auditor, se informa a los encargados del
gobierno que:
(a) Las comunicaciones de asuntos por parte del auditor incluyen solo aquellos
asuntos de auditora de inters a aquellos encargados de la entidad que hayan
llamado la atencin del auditor como resultado del desempeo de la auditora; y
45
<a <ista de asuntos que se indica aba:o no intenta incluir a todos. dem*s, otras NIs discuten situaciones espec!ficas donde se requiere que
el auditor comunique ciertos asuntos a aquellos a cargo del mando.
NIA 40- 239
(b) Una auditora de estados financieros no est diseada para identificar todos los
asuntos que puedan ser relevantes para los encargados del gobierno.
Consecuentemente, la auditora normalmente no identificar todos estos
asuntos.
O.#&!"n(dad de la c#$"n(cac(#ne
13. El a"d(!#& de4e&% c#$"n(ca& #.#&!"na$en!e l# a"n!# de a"d(!#&0a de (n!e&3
a a1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena de la en!(dad. Esto hace posible que ellos tomen la
accin apropiada.
14. Para lograr comunicaciones oportunas, el auditor discute con los encargados del
gobierno la base y oportunidad de dichas comunicaciones. En ciertos casos, a causa
de la naturaleza del asunto, el auditor puede comunicar dicho asunto ms pronto de
lo convenido previamente.
F#&$a de c#$"n(cac(#ne
15. Las comunicaciones del auditor con los encargados del gobierno pueden hacerse en
forma oral o por escrito. La decisin del auditor de comunicar ya sea oralmente o por
escrito es afectada por factores, tales como:
El tamao, estructura de operaciones, estructura legal, y procesos de
comunicacin de la entidad que se audita.
La naturaleza, sensibilidad e importancia de los asuntos de auditora de inters de
aquellos encargados del gobierno de la entidad que han de comunicarse.
Los convenios hechos con respecto a reuniones peridicas o informacin de
asuntos de auditora de inters a aquellos encargados del gobierno de la entidad.
La cantidad de contacto permanente y dilogo que el auditor tenga con los
encargados del gobierno.
16. Cuando los asuntos de auditora de inters a aquellos encargados del gobierno de la
entidad son comunicados en forma oral, el auditor documentar en los papeles de
trabajo los asuntos comunicados y cualesquiera respuestas a dichos asuntos. Est
documentacin puede adoptar la forma de una copia de las minutas del anlisis del
auditor con los encargados del gobierno. En ciertas circunstancias, dependiendo de
la naturaleza, sensibilidad e importancia del asunto, puede ser aconsejable que el
auditor confirme por escrito a los encargados del gobierno cualquier comunicacin
orales sobre asuntos de auditora de inters a aquellos con jerarqua plena de la
entidad.
17. Por lo comn, el auditor inicialmente comenta asuntos de auditora de inters a
aquellos encargados del gobierno de la entidad con la administracin, excepto
cuando esos asuntos se relacionan con cuestiones de competencia o integridad de la
administracin. Estas discusiones iniciales con la administracin son importantes
NIA 40- 240
para aclarar los hechos y los problemas, y para dar a la administracin una
oportunidad de proporcionar informacin adicional. Si la administracin conviene en
comunicar un asunto de gobierno a aquellos encargados del gobierno de la entidad a
los encargados del gobierno, el auditor puede no necesitar repetir las
comunicaciones, siempre y cuando el auditor este satisfecho de que dichas
comunicaciones hayan sido hechas en forma efectiva y apropiada.
O!&# A"n!#
18. Si el auditor considera que se requiere una modificacin del dictamen del auditor
sobre los estados financieros, segn se describe en la NA 700, $l informe del
auditor sobre los estados financieros, no pueden considerarse como sustituto las
comunicaciones entre el auditor y los encargados del gobierno.
19. El auditor considerar si los asuntos de auditora de inters para aquellos
encargados del gobierno de la entidad previamente comunicados pueden tener un
efecto en los estados financieros del ao actual. El auditor considerar si el punto
sigue siendo un asunto de inters para aquellos encargados del gobierno de la
entidad y si debe comunicar el asunto de nuevo a los encargados de nivel jerrquico.
C#n-(denc(al(dad
20. Los requisitos de los organismos profesionales contables nacionales, de la
legislacin o reglamentacin pueden imponer obligaciones de confidencialidad que
restrinjan las comunicaciones del auditor de asuntos de auditora de inters para
aquellos encargados del gobierno de la entidad. El auditor remitir a dichos
requisitos, leyes y reglamentos antes de comunicarse con los encargados de nivel
jerrquico. En algunas circunstancias, los conflictos potenciales con las obligaciones
ticas y legales de confidencialidad y de informar del auditor pueden ser complejos.
En estos casos, el auditor puede desear consultar a un asesor legal.
Le7e 7 ReGla$en!#
21. Los requisitos de los organismos contables profesionales nacionales, de la
legislacin o reglamentos, pueden imponer obligaciones sobre el auditor de hacer
comunicaciones sobre asuntos relacionados para aquellos con jerarqua plena de la
entidad. Estos requisitos adicionales sobre comunicaciones no estn cubiertos por
est NA; sin embargo, pueden afectar el contenido, forma y oportunidad de las
comunicaciones con los encargados del gobierno.
FecIa E-ec!(;a de ;(Genc(a
22. Est NA tiene efecto para auditoras de estados financieros por los periodos que
terminarn el 31 de diciembre de 2000 o despus de esa fecha.
NIA 40- 241
=> Si bien los principios b7sicos contenidos en la (I" se aplican a la auditor!a de estados
financieros del sector pblico, la legislacin que origina al mandato de auditor!a
puede especificar la naturale#a, contenido y forma de las comunicaciones con los
encargados del gobierno de la entidad>
A> Para auditor!as del sector pblico, los tipos de asuntos que puedan ser de inter1s al
rgano de nivel @er7rquico pueden ser m7s amplios que los tipos de asuntos
anali#ados en la (I", los cuales est7n relacionados directamente a la auditor!a de
los estados financieros> 5os mandatos de auditores del sector pblico pueden
requerir de ellos que reporten asuntos que llamen su atencin que se relacionen conN
)a+ Cumplimiento con los requisitos legislativos o reglamentarios y las
autoridades relacionadasK
)b+ 5o adecuado del control interno y
)c+ 5a econom!a, eficiencia y efectividad de programas, proyectos y
actividades>
3. Para los auditores del sector pblico, las comunicaciones por escrito de los auditores
pueden hacerse de conocimiento pblico> Por esa ra#n, el auditor del sector pblico
necesita estar consciente de que sus comunicaciones por escrito pueden distribuirse a
una audiencia m7s amplia que solamente a aquellas personas encargadas del
gobierno de la entidad.
NIA 40- 242
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA @00
PLANEAMIENTO EN LA DE UNA AUDITORA DE
ESTADOS FINANCIEROS
(Vigente para auditoras de estados financieros de los
periodos que empiezan el, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-5
Actividades Preliminares del Compromiso.....................................................................6-7
Actividades de Planeamiento ................................................................................8-27
Consideraciones Adicionales en Compromisos de Auditora niciales......................28-29
Apndice: Ejemplos de Asuntos que el Auditor puede Considerar
al Establecer la Estrategia Global de Auditora
La Norma nternacional de Auditora (NA) 300, "Planeamiento en la Auditora de Estados
Financieros debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre
Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de
Servicios Afines, el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
AUDTNG
NIA /-- 243
$LANEACIN DE UNA AUDITOR7A DE ESTADOS FINANCIEROS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est Norma nternacional de Auditora (NA) es establecer normas y
proporcionar lineamientos sobre las consideraciones y actividades aplicables al
planeamiento de una auditora de estados financieros. Esta NA est enmarcada en
el contexto de auditoras recurrentes. Adicionalmente, los asuntos que el auditor
considera en los compromisos de auditora iniciales son incluidos en los prrafos 28
y 29.
2. El a"d(!#& de4e&% .lan(-(ca& el !&a4aL# de a"d(!#&0a de !al $#d# 1"e el
c#$.&#$(# ea &eal(Had# de $ane&a e-ec!(;aK
3. Planear una auditora implica establecer la estrategia global de la auditora para el
compromiso y desarrollar un plan de auditora, para reducir el riesgo de auditora a
un nivel aceptablemente bajo. Planeamiento implica que el socio y otros miembros
principales del equipo del compromiso se beneficien de su experiencia y
conocimientos e incrementen la efectividad y eficiencia del proceso de planeamiento.
4. El planeamiento adecuado del trabajo de auditora ayuda a asegurar que se preste
atencin apropiada a las reas importantes de la auditora, que se identifiquen y
resuelvan los problemas potenciales oportunamente y que el compromiso de
auditora este organizado y administrado apropiadamente para ser realizado de una
manera efectiva y eficiente. El planeamiento adecuado tambin ayuda a la apropiada
asignacin del trabajo entre los miembros del equipo del compromiso, facilita la
direccin y supervisin de los mismos y la revisin de su trabajo, y ayuda, cuando es
aplicable, a la coordinacin del trabajo hecha por los auditores de componentes y los
expertos. La naturaleza y alcance de las actividades de planeamiento variarn de
acuerdo al tamao y complejidad de la organizacin, la experiencia previa del auditor
con la organizacin, y los cambios en las circunstancias que ocurren durante el
compromiso de auditora.
5. El planeamiento no es una fase aislada de una auditora, sino un proceso continuo e
iterativo que frecuentemente comienza poco despus de (o en conexin con) la
finalizacin de la auditora anterior y continua hasta la finalizacin del compromiso de
auditora actual. Sin embargo, en el planeamiento de una auditora, el auditor
considera el tiempo que necesita el planeamiento de ciertas actividades y
procedimientos de auditora para ser completados antes de la realizacin de
procedimientos de auditora adicionales. Por ejemplo, el auditor planea la discusin
entre los miembros del equipo del compromiso,
46
los procedimientos analticos a ser
aplicados como procedimientos de evaluacin de riesgos, obteniendo un
entendimiento general del marco de referencia legal y regulatorio aplicable a la
organizacin y como la organizacin est cumpliendo con este marco de referencia,
la determinacin de la materialidad, la participacin de expertos y el desempeo de
otros procedimientos de evaluacin de riesgo anteriores para identificar y evaluar los
46
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando el $iego de Errores @ateriales, p*rrafos 1?#1= proporciona
lineamientos sobre la discusin del equipo del compromiso sobre la susceptibilidad de la organi9acin a declaraciones errneas materiales de los
estados financieros. <a NI 2?4, <a $esponsabilidad del uditor de (onsiderar el %raude en una uditor!a de Estados %inancieros, p*rrafos 2J#
32, proporciona lineamientos sobre el .nfasis brindado durante esta discusin a la susceptibilidad de los estados financieros de la organi9acin a la
NIA /-- 244
riesgos de declaracin errnea material y la realizacin de procedimientos de
auditora adicionales en el nivel de aseveracin para las clases de transacciones,
saldos de cuentas, y revelaciones que responden a esos riesgos.
Ac!(;(dade P&el($(na&e del C#$.&#$(#
6. El a"d(!#& de4e &eal(Ha& la (G"(en!e ac!(;(dade al (n(c(# del c#$.&#$(# de
a"d(!#&0a ac!"al:
Real(Ha& .&#ced($(en!# &e.ec!# a la c#n!(n"ac()n de la &elac()n c#n el
cl(en!e 7 el c#$.&#$(# de a"d(!#&0a e.ec0-(ca (ver la NA 220, "Control de
Calidad para las Auditoras de nformacin Financiera Histrica para una
orientacin adicional).
E;al"a& el c"$.l($(en!# c#n l# &e1"((!# 3!(c#, (ncl"7end# la
(nde.endenc(a (ver la NA 220 para una orientacin adicional).
E!a4lece& "n en!end($(en!# de l# !3&$(n# del c#$.&#$(# (ver la NA
210, "Trminos de los Compromisos de Auditora para una orientacin
adicional).
La consideracin del auditor sobre la continuacin del cliente y los requisitos ticos,
incluyendo la independencia, sucede a travs del desarrollo del compromiso de
auditora como condiciones y cambios en las circunstancias que ocurren. Sin
embargo, los procedimientos iniciales del auditor sobre la continuacin del cliente y la
evaluacin de los requisitos ticos (incluyendo la independencia) son realizados
antes de la realizacin de otras actividades significativas para el compromiso de
auditora actual. Para los compromisos de continuacin de la auditora, tales
procedimientos iniciales frecuentemente ocurren poco despus de (o en conexin
con) la finalizacin de la auditora anterior.
7. El propsito de realizar estas actividades preliminares del compromiso es ayudar a
asegurar que el auditor ha considerado cualesquier evento o circunstancia que
pueda afectar en forma adversa la capacidad del auditor para planear y realizar el
compromiso de auditor para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente
bajo. Realizar estas actividades preliminares del compromiso ayuda a asegurar que
el auditor planea un compromiso de auditora en el cual:
El auditor mantiene la independencia necesaria y la capacidad de realizar el
compromiso.
No hay asuntos referentes a la integridad de la administracin que puedan
afectar la buena disposicin del auditor para continuar el compromiso.
No hay desacuerdos con el cliente en cuanto a los trminos del compromiso.
Ac!(;(dade de Planea$(en!#
La E!&a!eG(a Gl#4al de A"d(!#&0a
NIA /-- 245
8. El a"d(!#& de4e e!a4lece& la e!&a!eG(a Gl#4al .a&a la a"d(!#&0aK
9. La estrategia global de auditora precisa el alcance, tiempos y direccin de la
auditora, y orienta el desarrollo ms detallado del plan de auditora. El
establecimiento de la estrategia global de auditora implica:
(a) Determinar las caractersticas del compromiso que definen el alcance, as como
el marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera usado,
los requisitos de informacin especficos de la industria y las localizaciones de los
componentes de la organizacin;
(b) Comprobar los objetivos de divulgacin del compromiso para planear el tiempo
de la auditora y la naturaleza de las comunicaciones requeridas, tales como los
plazos para la presentacin de la informacin interina y final, y las fechas clave
para las comunicaciones exigidas con la administracin y con aquellos a cargo
del mando; y
(c) Considerar los factores importantes que determinarn el enfoque de los
esfuerzos del equipo del compromiso, tal como la determinacin de los niveles de
materialidad apropiados, la identificacin preliminar de las reas donde puede ser
ms alto el riesgo de declaracin errnea material, la identificacin preliminar de
los componentes materiales y los saldos de cuentas, evaluacin de si el auditor
puede planear obtener evidencia respecto a la efectividad del control interno, e
identificar progresos de la entidad especfica, de la industria, de la presentacin
de la informacin financiera u otros progresos relevantes.
Al desarrollar la estrategia de auditora global, el auditor tambin considera el
resultado de las actividades preliminares del compromiso (ver prrafos 6 y 7) y,
cuando es factible, la experiencia obtenida en otros compromisos realizados para la
organizacin. El Apndice de esta NA enumera ejemplos de asuntos que el auditor
puede considerar al establecer la estrategia global de auditora para un compromiso.
10. El proceso de desarrollar la estrategia global de auditora ayuda al auditor a
comprobar la naturaleza, tiempo y alcance de los recursos necesarios para realizar el
compromiso. La estrategia global de auditora precisa claramente, en respuesta a los
asuntos identificados en el prrafo 9, y sujeto a la finalizacin de los procedimientos
de evaluacin del riesgo del auditor que:
(a) Los recursos a desplegar para las reas especficas de la auditora, tales como el
uso de los miembros del equipo con la apropiada experiencia en las reas de alto
riesgo o la participacin de expertos en asuntos complejos;
(b) La cantidad de recursos a asignar a las reas especficas de la auditora, tales
como el nmero de miembros del equipo asignados a observar el conteo del
inventario en las localizaciones materiales, el alcance de la revisin del trabajo de
otros auditores en el caso de la auditora de un grupo, o el presupuesto de la
auditora en horas para asignar a las reas de alto riesgo.
(c) Cuando se utilizan estos recursos, por ejemplo en una etapa de la auditora
interina o en las principales fechas de corte; y
NIA /-- 246
(d) Como son manejados, dirigidos y supervisados tales recursos, por ejemplo
cuando se espera que las reuniones del equipo y las reuniones de investigacin
se celebren, como se espera que las revisiones del socio y del gerente del
compromiso se lleven a cabo (por ejemplo, en el lugar o fuera de l), y como
completar las revisiones de control de calidad del compromiso.
11. Una vez que se halla establecido la estrategia global de la auditora, el auditor puede
comenzar el desarrollo de un plan de auditora ms detallado para tratar varios
asuntos identificados en la estrategia global planteada, teniendo en cuenta la
necesidad de alcanzar los objetivos de la auditora a travs del uso eficiente de los
recursos del auditor. Aunque el auditor normalmente establece la estrategia global de
auditora antes de desarrollar el plan detallado, las dos actividades de planeamiento
no son necesariamente discretas o procesos secunciales pero estn fuertemente
inter-relacionadas ya que los cambios en una de ellas pueden dar como
consecuencia cambios en la otra. Los prrafos 14 y 15 proporcionan una orientacin
adicional sobre el desarrollo del plan de auditora.
12. En las auditoras de las pequeas organizaciones, toda la auditora puede ser
conducida por un equipo de auditora muy pequeo. Muchas auditoras de pequeas
organizaciones implican que el socio del compromiso (que puede ser un solo
profesional) trabaje con un equipo del compromiso con un solo miembro (o sin
ningn miembro en el equipo del compromiso). Con un pequeo equipo, la
coordinacin y la comunicacin entre los miembros del equipo son ms fciles.
Establecer la estrategia global para una auditora de una pequea organizacin no
necesita ser un ejercicio complejo o que ocupe mucho tiempo; varia de acuerdo al
tamao de la organizacin y a la complejidad de la auditora. Por ejemplo, un breve
memorando preparado en la finalizacin de la auditora previa, basado en la revisin
de los papeles de trabajo y de los temas relevantes identificados en la auditora
recientemente finalizada, actualizada y cambiada basados en el periodo actual sobre
las discusiones con el propietario-administrador, puede servir de base para planear el
compromiso de auditora actual.
El Plan de A"d(!#&0a
13. El a"d(!#& de4e &eal(Ha& "n .lan de a"d(!#&0a .a&a la a"d(!#&0a .a&a &ed"c(& el
&(eG# de a"d(!#&0a a "n n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#K
14. El plan de auditora es ms detallado que la estrategia global de auditora e incluye la
naturaleza, tiempo y alcance de los procedimientos de auditora a ser realizados por
los miembros del equipo el compromiso para obtener la evidencia de auditora
suficiente y apropiada para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente
bajo. La documentacin del plan de auditora tambin sirve como un registro del
propio planeamiento y rendimiento de los procedimientos de auditora que pueden
ser revisados y aprobados antes de la realizacin de procedimientos futuros de
auditora
15. El Plan de auditora incluye:
NIA /-- 247
Una descripcin de la naturaleza, tiempo y alcance de los procedimientos de
evaluacin del riesgo planeados suficiente para evaluar los riesgos de
declaracin errnea material, segn lo determinado bajo la NA 315,
"Entendiendo a la Entidad y su Entorno y Evaluando el Riego de Errores
Materiales;
Una descripcin de la naturaleza, tiempo y alcance de los procedimientos de
auditora posteriores previstos al nivel de la aseveracin para cada clase de
transacciones, saldos de cuenta, y revelaciones materiales, segn lo
determinado bajo la NA 330, "Los Procedimientos del Auditor en Respuesta a los
Riesgos Evaluados. El plan para los procedimientos de auditora posteriores
previstos refleja la decisin del auditor de evaluar la eficacia del funcionamiento
de los controles, y la naturaleza, tiempo y alcance de los procedimientos
substantivos planeados; y
Otros procedimientos de auditora requeridos para llevar a cabo el compromiso
para cumplir con las NAs (por ejemplo, buscar la comunicacin directa con los
abogados de la organizacin).
El planeamiento de estos procedimientos de auditora ocurre sobre el curso de la
auditora mientras que se desarrolla el plan de auditora para el compromiso. Por
ejemplo, el planeamiento de los procedimientos de evaluacin del riesgo del auditor
ocurre normalmente a principios del proceso de auditora. Sin embargo, el
planeamiento de la naturaleza, tiempo y alcance de los procedimientos de auditora
especficos posteriores depende del resultado de aquellos procedimientos de
evaluacin del riesgo.
Adicionalmente, el auditor puede comenzar la ejecucin de los procedimientos de
auditora posteriores para algunas clases de transacciones, saldos de cuentas y
revelaciones antes de completar el plan de auditora ms detallado de todos los
procedimientos de auditora posteriores restantes.
Ca$4(# en la Dec((#ne de Planea$(en!# D"&an!e el C"&# de la A"d(!#&0a
16. La e!&a!eG(a de a"d(!#&0a Gl#4al 7 el .lan de a"d(!#&0a de4en e& ac!"al(Had# 7
ca$4(ad# eG'n ea necea&(# d"&an!e el c"&# de la a"d(!#&0aK
17. El planeamiento de una auditora es un proceso continuo e iterativo a lo largo del
compromiso de auditora. Como resultado de los eventos inesperados, cambios en
las condiciones, o la evidencia de auditora obtenida de los resultados de los
procedimientos de auditora, el auditor puede necesitar modificar la estrategia de
auditora global y el plan de auditora, y adems la naturaleza, tiempo y alcance
planeados como resultado de los procedimientos de auditora posteriores. La
informacin que difiere significativamente de la informacin disponible cuando el
auditor planeaba los procedimientos de auditora puede llamar la atencin del
auditor. Por ejemplo, el auditor puede obtener evidencia de auditora a travs de la
realizacin de procedimientos substantivos que contradicen la evidencia de auditora
obtenida con respecto a la evaluacin de la efectividad del funcionamiento de los
controles. En tales circunstancias, el auditor reevala los procedimientos de auditora
NIA /-- 248
planeados, basados en las consideraciones revisadas de los riesgos evaluados a
nivel de la aseveracin para todas o algunas de las clases de transacciones, saldos
de cuentas o revelaciones.
D(&ecc()n, S".e&;(()n 7 Re;(()n
18. El a"d(!#& de4e .lanea& la na!"&aleHa, !(e$.# 7 alcance de la d(&ecc()n 7
".e&;(()n de l# $(e$4&# del e1"(.# del c#$.&#$(# 7 &e;(a& " !&a4aL#K
19. La naturaleza, tiempo y alcance de la direccin y supervisin de los miembros del
equipo del compromiso y la revisin de su trabajo varan dependiendo de muchos
factores, incluyendo el tamao y complejidad de la organizacin, el rea de la
auditora, los riesgos de declaracin errnea, y las capacidades y competencias del
personal que realiza el trabajo de auditora. La NA 220 contiene lineamientos
detallados sobre la direccin, supervisin y revisin del trabajo de auditora.
20. El auditor planea la naturaleza, tiempo y alcance de la direccin y supervisin de los
miembros del equipo del compromiso basado en el riesgo evaluado de declaracin
errnea material. Mientras que el riesgo evaluado de declaracin errnea material
aumenta, un rea dada de la auditora, el auditor aumenta el grado del alcance y la
puntualidad de la direccin y supervisin de los miembros del equipo del compromiso
y realiza una revisin ms detallada de su trabajo. De forma similar, el auditor planea
la naturaleza, frecuencia y alcance de la revisin del trabajo del equipo del
compromiso basado en las capacidades y competencias de los miembros del equipo
individual que desarrollan la auditora.
21. En las auditoras de pequeas organizaciones, auditora puede ser llevada a cabo
completamente por el socio del compromiso de auditora (que puede ser un solo
profesional). En tales situaciones, no surgen preguntas sobre la direccin y
supervisin de los miembros del equipo del compromiso y la revisin de su trabajo
por parte el socio del compromiso de auditora, habiendo conducido personalmente
todos los aspectos del trabajo, esta enterado de todos los aspectos materiales. El
socio del compromiso de auditora (o el nico profesional) no obstante necesita estar
convencido de que la auditora ha sido conducida de acuerdo con las NAs. La
formacin de una opinin objetiva sobre la propiedad de los juicios realizados en el
curso de la auditora puede presentar problemas prcticos cuando la misma persona
tambin realiz la auditora entera. Cuando asuntos particularmente complejos o
inusuales estn implicados, y la auditora es realizada por un solo profesional, puede
ser deseable planear la consulta con otro auditor lo suficientemente experimentado o
con una institucin profesional de auditora.
D#c"$en!ac()n
22. El a"d(!#& de4e d#c"$en!a& la e!&a!eG(a Gl#4al 7 el .lan de a"d(!#&0a,
(ncl"7end# c"ale1"(e& ca$4(# (Gn(-(ca!(;# &eal(Had# d"&an!e el c#$.&#$(#
de a"d(!#&0aK
23. La documentacin del auditor sobre la estrategia global de auditora registra las
decisiones principales consideradas necesarias para planear adecuadamente la
auditora y para comunicar los asuntos significativos al equipo del compromiso. Por
NIA /-- 249
ejemplo, el auditor puede resumir la estrategia global de auditora en forma de un
memorando que contenga las decisiones principales respecto al alcance global,
tiempo y conduccin de la auditora.
24. La documentacin del auditor del plan de auditora es suficiente para demostrar la
naturaleza, tiempo y alcance de los procedimientos de evaluacin del riesgo, y los
procedimientos de auditora posteriores a nivel de aseveracin para cada clase de
transaccin, saldo de cuenta, y revelacin material en respuesta a los riesgos
evaluados. El auditor puede usar programas de auditora estndares o listas de
verificacin finales. Sin embargo, cuando tales programas o listas de verificacin
estndares son usados, el auditor los adapta apropiadamente para reflejar las
circunstancias particulares del compromiso.
25. La documentacin de la auditora sobre cualesquier cambio significativo a la
estrategia global de auditora planeada originalmente y al plan de auditora detallado
incluye las razones para los cambios significativos y la respuesta del auditor a los
eventos, condiciones o resultados de los procedimientos de auditora resultantes de
tales cambios. Por ejemplo, el auditor puede cambiar significativamente la estrategia
global de auditora planeada y el plan de auditora como resultado de una
combinacin de negocios material o de la identificacin de una declaracin errnea
material de los estados financieros. Un registro de los cambios significativos a la
estrategia global de auditora y al plan de auditora, y los cambios resultantes en la
naturaleza, tiempo y alcance de los procedimientos de auditora planeados, explican
la estrategia global y el plan de auditora adoptado finalmente para la auditora y
demuestran la respuesta apropiada a los cambios significativos ocurridos durante la
auditora.
26. La forma y alcance de la documentacin dependen de asuntos tales como el tamao
y la complejidad de la organizacin, la materialidad, el alcance de otra
documentacin, y las circunstancias del compromiso de auditora especfico.
C#$"n(cac(#ne c#n A1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena 7 la Ad$(n(!&ac()n
27. El auditor puede discutir elementos del planeamiento con aquellos con jerarqua
plena y los administradores de la organizacin. Estas discusiones pueden ser parte
de las comunicaciones globales requeridas con aquellos con jerarqua plena de la
organizacin o pueden ser realizadas para mejorar la efectividad y eficiencia de la
auditora. Las discusiones con aquellos con jerarqua plena normalmente incluyen la
estrategia global y la frecuencia de la auditora, incluyendo cualesquier limitacin
presente, o cualesquier requisito adicional. Las discusiones con la administracin
frecuentemente ocurren para facilitar la conduccin y administracin del compromiso
de auditora (por ejemplo, para coordinar algunos procedimientos de auditora
planeados con el trabajo del personal de la organizacin). Aunque estas discusiones
ocurren frecuentemente, la estrategia global y el plan de auditora permanecen
dentro de las responsabilidades del auditor. Cuando las discusiones de los asuntos
incluidos en la estrategia global y el plan de auditora ocurren, se requiere tener
cuidado para no comprometer la efectividad de la auditora. Por ejemplo, el auditor
considera si discutir la naturaleza y tiempo de los procedimientos detallados de
NIA /-- 250
auditora con la administracin compromete la efectividad de la auditora haciendo
que los procedimientos de auditora sean demasiado predecibles.
C#n(de&ac(#ne Ad(c(#nale en C#$.&#$(# de A"d(!#&0a In(c(ale
28. El a"d(!#& de4e &eal(Ha& la (G"(en!e ac!(;(dade an!e de e$.eHa& "na
a"d(!#&0a (n(c(al:
(a) Real(Ha& .&#ced($(en!# &e.ec!# a la ace.!ac()n de la &elac()n c#n el
cl(en!e 7 el c#$.&#$(# de a"d(!#&0a e.ec0-(ca (ver la NA 220 para una
orientacin adicional).
(b) C#$"n(cac()n c#n el a"d(!#& an!e&(#&, c"and# Ia Ia4(d# "n ca$4(# de
a"d(!#&e, en c"$.l($(en!# c#n l# &e1"((!# 3!(c# &ele;an!eK
29. El propsito y objetivo del planeamiento de la auditora son los mismos si la auditora
es un compromiso inicial o recurrente. Sin embargo, para una auditora inicial, el
auditor puede necesitar expandir las actividades de planeamiento por que
normalmente el auditor no tiene la experiencia previa con la organizacin que es
considerada cuando se planean compromisos de auditora recurrentes. Para las
auditoras iniciales, los asuntos adicionales que el auditor puede considerar al
desarrollar la estrategia global y el plan de auditora incluyen los siguientes:
A menos que sea prohibido por ley o regulacin, realizar acuerdos con el auditor
anterior, por ejemplo, revisar los papeles de trabajo del auditor anterior.
Cualesquier asunto importante (incluyendo la aplicacin de los principios de
contabilidad o de las normas de auditora y de presentacin de la informacin)
discutido con la administracin en conexin con la seleccin inicial como
auditores, la comunicacin de estos asuntos a aquellos con jerarqua plena y
como estos asuntos afectan la estrategia global y el plan de auditora.
Los procedimientos planeados de auditora para obtener la evidencia de auditora
lo suficientemente apropiada respecto a los balances de apertura (ver prrafo 2
de la NA 510, "Compromisos niciales Balances de Apertura).
La asignacin del personal de la firma con los niveles apropiados de capacidad y
competencia para responder a los riesgos significativos anticipados.
Otros procedimientos requeridos por los sistemas de control de calidad de la
firma para compromisos de auditora iniciales (por ejemplo, el sistema de control
de calidad de la firma puede requerir la participacin de otro socio o a una
persona superior para revisar la estrategia global de auditora antes de comenzar
los procedimientos de auditora significativos o para revisar los informes antes de
su publicacin).
30. Esta NA esta vigente para auditoras de estados financieros para los periodos que
comienzan el, o despus del, 15 de Diciembre de 2004.
NIA /-- 251
=> $sta (I" es aplicable en todos los aspectos materiales a las auditor!as de
organi#aciones para el sector pblico>
A> "lgunos de los t1rminos usados en esta (I" tales como Csocio del compromisoD y
CfirmaD deben ser le!dos en referencia a sus equivalentes para el sector pblico>
F> $l p7rrafo 8 de esta (I" se refiere a la (I" A=E, C'1rminos de los Compromisos de
"uditor!a,D y a la (I" AAE, CControl de Calidad para las "uditor!as de Informacin
%inanciera <istrica>D 5a Perspectiva del Sector Pblico sobre estas (I"s contiene
una discusin de su aplicabilidad a auditor!as para las organi#aciones del sector
pblico, y es por lo tanto relevante para la aplicacin de esta (I" en el Sector
Pblico>
NIA /-- 252
A.3nd(ce
ELe$.l# de A"n!# 1"e el A"d(!#& ."ede C#n(de&a& al E!a4lece& la
E!&a!eG(a Gl#4al de A"d(!#&0a
Este apndice proporciona ejemplos de asuntos que el auditor puede considerar al
establecer la estrategia global de auditora. Muchos de estos asuntos tambin influenciarn
el plan de auditora detallado del auditor. Los ejemplos proporcionados cubren un amplio
rango de asuntos aplicables a muchos compromisos. Mientras que algunos de los asuntos
referidos abajo pueden ser requeridos para ser realizados por otras NAs, no todos los
asuntos son relevantes para todos los compromisos de auditora y la lista no necesariamente
est completa. Adems, el auditor puede considerar estos asuntos en un orden distinto al
presentado a continuacin.
Alcance del C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
El auditor puede considerar los siguientes asuntos al establecer el alcance del compromiso
de auditora:
El marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera sobre el cual la
informacin financiera es auditada ha sido preparado, incluyendo cualesquier necesidad
de reconciliacin con otro marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera.
Los requisitos para la presentacin de la informacin especficos de la industria tales
como informes asignados por mandato de los reguladores de la industria.
La cobertura prevista de la auditora, incluyendo el nmero de localizaciones de los
componentes que sern incluidos.
La naturaleza de las relaciones de control entre la Matriz y sus componentes que
determinan como debe ser consolidado el grupo.
El grado al cual los componentes son auditados por otros auditores.
La naturaleza de los segmentos del negocio a ser auditados, incluyendo la necesidad de
conocimiento especializado.
La moneda a ser usada para la presentacin de la informacin, incluyendo cualesquier
necesidad de traslacin de la moneda para la informacin financiera auditada.
La necesidad de una auditora estatutaria de estados financieros independientes adems
de una auditora para propsitos consolidados.
La disponibilidad del trabajo de los auditores internos y el grado potencial de confianza
del auditor en tal trabajo.
NIA /-- A$NDICE 253
El uso de la entidad de las organizaciones de servicio y como el auditor puede obtener
evidencia concerniente al diseo y operacin de los controles realizados por ellos.
El uso esperado de la evidencia de auditora obtenida en auditoras anteriores, por
ejemplo, la evidencia de auditora relacionada a los procedimientos de evaluacin del
riesgo y las pruebas de control.
El efecto de la tecnologa de la informacin sobre los procedimientos de auditora,
incluyendo la disponibilidad de la data y el uso esperado de las tcnicas de auditora
asistidas por computadora.
La coordinacin de la cobertura y frecuencia prevista del trabajo de auditora con
cualesquier revisin de la informacin financiera interina y el efecto sobre la auditora de
la informacin obtenida durante tales revisiones.
La discusin de los asuntos que puedan afectar la auditora con el personal de la firma
responsable del desarrollo de otros servicios para la organizacin.
La disponibilidad del personal y datos del cliente.
O4Le!(;# de D(;"lGac()n, !(e$.# de la A"d(!#&0a 7 C#$"n(cac(#ne Re1"e&(da
El auditor puede considerar los siguientes asuntos al comprobar los objetivos de divulgacin
del compromiso, el tiempo de la auditora y la naturaleza de las comunicaciones requeridas:
La programacin de la entidad para la divulgacin, como en las etapas interinas y finales.
La organizacin de reuniones con la administracin y aquellos con jerarqua plena para
discutir la naturaleza, alcance y tiempo del trabajo de auditora.
La discusin con la administracin y aquellos con jerarqua plena respecto al tipo y
momentos esperados de los reportes a ser emitidos y otras comunicaciones, tanto en
forma oral como escrita, incluyendo el dictamen del auditor, cartas de la administracin y
las comunicaciones a aquellos a cargo del mando.
La discusin con la administracin respecto a las comunicaciones esperadas sobre el
estado del trabajo de auditora a travs del compromiso y los pronunciamientos
esperados como resultado de los procedimientos de auditora.
Comunicacin con los auditores de los componentes respecto a los tipos esperados y el
tiempo de los reportes a ser emitidos y otras comunicaciones en conexin con la
auditora de los componentes.
La naturaleza y tiempo esperado de las comunicaciones entre los miembros del equipo
del compromiso incluyendo la naturaleza y frecuencias de las reuniones del equipo y la
frecuencia de la revisin del trabajo realizado.
Si hay algunas otras comunicaciones previstas con terceros, incluyendo cualesquier
responsabilidad de divulgacin estatutaria o contractual surgida de la auditora.
NIA /-- A$NDICE 254
D(&ecc()n de la A"d(!#&0a
El auditor puede considerar los siguientes asuntos cuando establece la direccin de la
auditora:
Con respecto a la materialidad:
Establecer la materialidad para los propsitos de planeamiento.
Establecer y comunicar la materialidad a los auditores de los componentes.
Reconsiderar la materialidad como un procedimiento de auditora a ser desarrollado
durante el curso de la auditora.
dentificar los componentes materiales y los saldos de cuentas.
Auditar las reas donde hay un riesgo ms alto de declaracin errnea material.
El impacto del riesgo evaluado de declaracin errnea material a nivel del estado
financiero global sobre la direccin, supervisin y revisin.
La seleccin del equipo del compromiso (incluyendo, cuando es necesario, al revisor del
control de calidad del compromiso) y la asignacin del trabajo de auditora a los
miembros del equipo, incluyendo la asignacin de los miembros del equipo
apropiadamente experimentados a las reas donde puede haber riesgos ms altos de
declaracin errnea material.
Presupuesto del compromiso, incluyendo la consideracin de la cantidad apropiada de
tiempo para las reas donde puede haber riesgos ms altos de declaracin errnea
material.
La manera en la que el auditor enfatiza a los miembros del equipo del compromiso la
necesidad de mantener una mente cuestionadora y de ejercitar el escepticismo
profesional en el acopio y evaluacin de la evidencia de auditora.
Los resultados de las auditoras anteriores que implican la evaluacin de la operacin
efectiva del control interno, incluyendo la naturaleza de las debilidades identificadas y la
accin tomada para tratarlas.
Evidencia del compromiso de la administracin en el diseo y operacin de un adecuado
control interno, incluyendo la evidencia de la documentacin apropiada de tal control
interno.
El volumen de las transacciones, el cual puede determinar si es ms eficiente para el
auditor confiar en el control interno.
La importancia atribuida al control interno en la organizacin para el xito de la operacin
negocio.
NIA /-- A$NDICE 255
Desarrollos de negocios significativos que afectan a la organizacin, incluyendo cambios
en la tecnologa de la informacin y los procesos de negocios, cambios en la
administracin principal, y adquisiciones, fusiones o liquidaciones.
Desarrollos significativos de la industria tales como cambios en las regulaciones de la
industria y nuevos requisitos de divulgacin.
Cambios significativos en el marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera, tales como cambios en las normas de contabilidad.
Otros desarrollos relevantes significativos, tales como cambios en el ambiente legal que
afecten a la organizacin.
NIA /-- A$NDICE 256
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA @6A
ENTENDIENDO A LA ORGANIEACIN Y SU AM*IENTE Y E,ALUANDO
LOS RIESGOS DE IMPRECISIONES O ERRORES SIGNIFICATI,OS
8En vigencia para auditoras de estados financieros para periodos
que comienzan l, o despus del, 15 de diciembre del 2004)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-5
Procedimientos de Evaluacin de Riesgos y
Fuentes de nformacin Acerca de la Organizacin
y su Ambiente, ncluyendo el Control nterno........................................................6-19
Entendiendo la Organizacin y su Ambiente, ncluyendo el Control nterno.............20-99
Evaluando los Riesgos de mprecisiones o Errores Significativos........................100-119
Comunicndose con Aquellos Encargados del
Gobierno de la Empresa y de la Administracin.............................................120-121
Documentacin.......................................................................................................122-123
Fecha Efectiva de Vigencia...........................................................................................124
Apndice 1: Entendiendo la Organizacin y su Ambiente
Apndice 2: Componentes del Control nterno
Apndice 3: Condiciones y Eventos que Pueden ndicar Riesgos de mprecisiones y
Errores Significativos
La Norma nternacional de Auditora (NA) 315, "Entendiendo a la Organizacin y su
Ambiente y Evaluando los Riesgos de mprecisiones o Errores Significativos debe leerse en
el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora,
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual precisa la
aplicacin y autoridad de las NAs.
NIA /'> 257
ENTENDIENDO A LA ORGANI9ACIN Y SU AMBIENTE Y EVALUANDO
LOS RIESGOS DE IM$RECISIONES O ERRORES SIGNIFICATIVOS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de la presente NA es establecer normas y proporcionar orientacin para
obtener un entendimiento de la organizacin y su ambiente, incluyendo su control
interno y en la evaluacin de los riesgos de imprecisiones y errores significativos en
una auditora de estados financieros. La importancia de la evaluacin del riesgo de
auditora como base para efectuar procedimientos de auditora adicionales se
desarrolla en la explicacin del riesgo de auditora en la NA 200, "Objetivo y
Principios Generales que Rigen la Auditora de Estados Financieros.
2. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# de la #&Gan(Hac()n 7 " a$4(en!e,
(ncl"7end# " c#n!&#l (n!e&n#, "-(c(en!e .a&a (den!(-(ca& 7 e;al"a& l# &(eG#
de 1"e e .&#d"Hcan ($.&ec((#ne 7 e&&#&e (Gn(-(ca!(;# en l# e!ad#
-(nanc(e&#, 7a ea de4(d# a -&a"de # e&&#&, 7 .a&a d(e2a& 7 eLec"!a&
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#nale. La NA 500 "Evidencia de Auditora,
requiere que el auditor use aseveraciones en suficiente detalle para formar las bases
para una evaluacin de los riesgos de que se produzcan imprecisiones significativas
y para disear y ejecutar procedimientos de auditora adicionales. La presente NA
requiere que el auditor efecte evaluaciones de riesgos al nivel de los estados
financieros y de las aseveraciones contenidas en ellos sobre la base de un
entendimiento adecuado de la organizacin y de su ambiente, incluyendo el control
interno. La NA 330, "Los Procedimientos del Auditor Frente a los Riesgos
Evaluados, aborda el tema de la responsabilidad del auditor para determinar las
respuestas globales y para disear y ejecutar procedimientos de auditora
adicionales, cuya naturaleza, oportunidad y extensin se determinan en respuesta a
las evaluaciones de riesgos. Los requerimientos y orientacin para la aplicacin de la
presente NA se usarn en conjuncin con los requerimientos y orientacin
proporcionados en otras NAs. En particular, se proporciona orientacin adicional con
respecto a la responsabilidad del auditor de evaluar los riesgos de imprecisiones o
errores significativos debido a fraude que se discuten en la NA 240,
"Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude y Error en una Auditora de
Estados Financieros.
3. La siguiente es una sntesis de los principales requerimientos de la presente norma:
$valuacin de riesgos y fuentes de informacin acerca de la organi#acin y su
ambiente, incluyendo su control interno. Est seccin explica los procedimientos
de auditora que el auditor tiene que ejecutar para obtener un entendimiento de la
organizacin y su ambiente, incluyendo su control interno (procedimientos de
evaluacin de riesgos.) Tambin requiere que se lleve a cabo debates al interior
del equipo del compromiso sobre la susceptibilidad a la que estn sujetos los
estados financieros de la organizacin a imprecisiones o errores significativos.
$ntendiendo la organi#acin y su ambiente, incluyendo su control interno. Est
seccin requiere que el auditor entienda aspectos especficos de la
organizacin y su ambiente, as como los componentes de su control interno con
el fin de identificar y evaluar los riesgos de imprecisiones o errores significativos.
NIA /'> 258
$valuando los riesgos de imprecisiones o errores significativos. Est seccin
requiere que el auditor identifique y evale los riesgos de imprecisiones o errores
significativos en el nivel de los estados financieros y de las aseveraciones
contenidas en ellas. El auditor:
odentifica riesgos al considerar la organizacin y su ambiente, incluyendo los
controles relevantes al considerar los tipos de transacciones, saldos de
cuentas y revelaciones de informacin en los estados financieros;
oEstablece una relacin entre los riesgos identificados y lo que puede o podra
estar mal en el nivel de las aseveraciones; y
oConsidera la importancia y probabilidad de los riesgos.
oLa presente seccin tambin requiere que el auditor determine si cualquiera de
los riesgos evaluados son riesgos significativos que requieran consideracin
especial de auditora o riesgos para los cuales los procedimientos
sustantivos solamente no proporcionan suficiente evidencia relevante de
auditora. Se requiere que el auditor evale el diseo de los controles de la
organizacin, incluyendo las correspondientes actividades de control sobre
tales riesgos y determine si han sido implantados.
Comunic7ndose con aquellos encargados de la *ireccin de la $mpresa y de
su "dministracin. Est seccin aborda temas relacionados con el control interno
que el auditor comunica a aquellos encargados de la Direccin de la Empresa y
de su Administracin.
*ocumentacin. Est seccin establece los requerimientos de documentacin
pertinentes.
4. Obtener un entendimiento de la organizacin y su ambiente, es un aspecto esencial
en la ejecucin de una auditora de acuerdo con las NAs. En particular, ese
entendimiento establece un marco de referencia dentro del cual el auditor planifica la
auditora y ejerce un criterio profesional en la evaluacin de riesgos de imprecisiones
o errores en los estados financieros y en su respuesta a esos riesgos en toda la
auditora. Por ejemplo al:
Establecer el grado de importancia y evaluar si su consideracin del grado de
importancia sigue siendo adecuado a medida que la auditora avanza;
Considerar la idoneidad de la seleccin y aplicacin de polticas contables y la
idoneidad de las revelaciones de informacin en los estados financieros;
dentificar reas en las que se requiere consideraciones especiales de
auditora, por ejemplo, en lo que respecta a transacciones entre empresas
vinculadas, la idoneidad del uso del supuesto de empresa en marcha por la
empresa o el propsito comercial de las transacciones;
NIA /'> 259
Desarrollar expectativas de uso al ejecutar procedimientos analticos;
Disear y ejecutar procedimientos de auditora adicionales para reducir el
riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo; y
Evaluar la suficiencia e idoneidad de la evidencia de auditora obtenida, tales
como la propiedad de los supuestos usados y las declaraciones orales o escritas
de la administracin.
5. El auditor recurre a su criterio profesional para determinar la extensin del
entendimiento requerido sobre la organizacin y su ambiente, incluyendo su control
interno. La consideracin bsica del auditor es si el entendimiento que se ha
obtenido es suficiente para evaluar los riesgos de imprecisiones o errores
significativos en los estados financieros y para disear y ejecutar procedimientos de
auditora adicionales. El grado del entendimiento general que se requiere por parte
del auditor al ejecutar la auditora es menor que el que posee la administracin de la
organizacin.
P&#ced($(en!# de E;al"ac()n de R(eG# 7 F"en!e de In-#&$ac()n
Ace&ca de la O&Gan(Hac()n 7 " A$4(en!e, Incl"7end# " C#n!&#l In!e&n#
6. Obtener un entendimiento de la organizacin y su ambiente, incluyendo su control
interno, es un proceso continuo y dinmico de recoleccin, actualizacin y anlisis de
informacin durante todo el proceso de auditora. Tal como se describe en la NA
500, los procedimientos de auditora para obtener este entendimiento a que se hace
referencia, son los "procedimientos de evaluacin de riesgos, debido a que parte de
la informacin obtenida al ejecutar tales procedimientos pueden ser usados por el
auditor como evidencia de auditora para respaldar las evaluaciones de riesgos de
imprecisiones o errores significativos. Adems, al ejecutar procedimientos de
evaluacin de riesgos, el auditor puede obtener evidencia de auditora sobre los tipos
de transacciones, saldos de cuentas o revelaciones de informacin y las respectivas
aseveraciones y sobre la efectividad operativa de los controles, aun cuando tales
procedimientos de auditora no fueron especficamente planificados como
procedimientos sustantivos o como pruebas de control. El auditor tambin puede
escoger ejecutar procedimientos sustantivos o pruebas de control concurrentemente
con los procedimientos de evaluacin de riesgos considerando que se gana
eficiencia al hacerlo as.
P&#ced($(en!# de E;al"ac()n de R(eG#
BK El a"d(!#& de4e eLec"!a& l# (G"(en!e .&#ced($(en!# de e;al"ac()n de &(eG#,
.a&a #4!ene& "n en!end($(en!# de la #&Gan(Hac()n 7 " a$4(en!e, (ncl"7end# "
c#n!&#l (n!e&n#:
8a9 IndaGac(#ne c#n la ad$(n(!&ac()n 7 #!&#, den!&# de la
#&Gan(Hac()nM
849 P&#ced($(en!# anal0!(c#M 7
NIA /'> 260
8c9 O4e&;ac()n e (n.ecc()nK
No se requiere que el auditor ejecute todos los procedimientos de evaluacin de
riesgos que acabamos de describir para cada aspecto del entendimiento descrito en
el prrafo 20. Sin embargo, todos los procedimientos de evaluacin de riesgos son
ejecutados por el auditor al tratar de obtener el requerido entendimiento.
8. Adicionalmente, el auditor ejecuta otros procedimientos de auditora cuando la
informacin obtenida puede ser til al identificar riesgos de imprecisiones o errores
significativos. Por ejemplo, el auditor puede considerar efectuar indagaciones con el
asesor legal externo de la organizacin o con peritos tasadores a los que la
organizacin ha recurrido. Revisar informacin obtenida de fuentes externas tales
como informes de analistas, bancos o de clasificadoras de riesgo, literatura comercial
o econmica o publicaciones de entes reguladores o instituciones financieras, puede
resultar til al tratar de obtener informacin acerca de la empresa.
9. Aunque gran parte de la informacin que obtiene el auditor sobre la base de
indagaciones puede ser obtenida de la administracin y otros responsables por la
presentacin de informes financieros, efectuar indagaciones en otros dentro de la
organizacin, tales como personal de produccin y auditora interna y otros
empleados con diferentes niveles de autoridad puede resultar til al proporcionar al
auditor una perspectiva diferente en su propsito de identificar riesgos de
imprecisiones o errores. Al determinar a quienes otros dentro de la organizacin se
dirigirn sus indagaciones, y la extensin de tales indagaciones, el auditor considera
que informacin puede ser obtenida que ayude al auditor a identificar los riesgos de
imprecisiones o errores. Por ejemplo:
ndagaciones dirigidas hacia aquellos encargados de la Direccin de la
organizacin pueden ayudar al auditor a entender el ambiente en el cual los
estados financieros son preparados.
ndagaciones dirigidas hacia el personal de auditora interna pueden contribuir a
sus actividades con respecto al diseo y efectividad del control interno de la
organizacin y si la administracin ha respondido satisfactoriamente a los
hallazgos de auditora interna.
ndagaciones con empleados dedicados a iniciar, procesar o registrar
transacciones complejas o inusuales pueden contribuir a que el auditor evale la
propiedad de la seleccin y aplicacin de ciertas polticas contables.
ndagaciones dirigidas a los asesores legales dentro de la organizacin pueden
contribuir con temas como procesos legales, cumplimiento con leyes y
reglamentos, conocimiento de fraude o indicios de fraude que afectan la
organizacin, garantas, obligaciones posteriores a la venta, acuerdos (tales
asociaciones en participacin) con socios de negocios y el significado de las
condiciones contractuales.
NIA /'> 261
ndagaciones dirigidas a personal de marketing o ventas pueden proporcionar
informacin sobre cambios en las estrategias de marketing de la organizacin,
tendencias de las ventas o los acuerdos contractuales con los clientes.
10. Los procedimientos analticos pueden ser tiles al identificar la existencia de
transacciones inusuales o eventos y montos, ratios y tendencias que puedan indicar
asuntos con implicancias en los estados financieros y la auditora. Al ejecutar los
procedimientos analticos como procedimientos de evaluacin de riesgos, el auditor
desarrolla expectativas sobre la relacin plausible que se espera razonablemente
exista. Al comparar tales expectativas con los montos registrados o los ratios
desarrollados sobre la base de los montos registrados se descubren relaciones
inusuales o inesperadas. Sin embargo, cuando tales procedimientos analticos usan
datos agregados en un nivel alto (que es frecuentemente el caso), los resultados de
dichos procedimientos analticos solamente proporcionan una indicacin inicial
genrica sobre la posible existencia de una imprecisin o error significativo.
Consecuentemente, el auditor considera los resultados de tales procedimientos
analticos junto con otra informacin recogida al identificar los riesgos de
imprecisiones o errores significativos. Ver la NA 520, "Procedimientos Analticos
para obtener mayor orientacin sobre el uso de procedimientos analticos.
11. La observacin e inspeccin pueden respaldar las indagaciones efectuadas con la
administracin y otros y proporcionar adems informacin sobre la organizacin y su
ambiente. Tales procedimientos de auditora incluyen los siguientes:
Observacin de las actividades y operaciones de la organizacin
nspeccin de documentos (tales como planes de negocios y estrategias)
registros y manuales de control interno.
Lectura de informes preparados por la administracin (tales como los informes
trimestrales preparados por la administracin y los estados financieros de
periodos parciales) y aquellos encargados del gobierno de la organizacin (actas
de sesiones del directorio.)
Visitas a las oficinas e instalaciones de la organizacin.
Rastrear las transacciones a travs de sistemas de informacin relevantes a
informes financieros (rastreo de todo el proceso que sigue una determinada
transaccin.)
12. C"and# el a"d(!#& !&a!a de "a& (n-#&$ac()n ace&ca de la #&Gan(Hac()n 7 "
a$4(en!e #4!en(da en .e&(#d# an!e&(#&e, el a"d(!#& de4e de!e&$(na& ( Ian
#c"&&(d# ca$4(# 1"e ."edan a-ec!a& la &ele;anc(a de !al (n-#&$ac()n en la
a"d(!#&0a en c"&#K Para compromisos continuos, la experiencia previa de auditor de
la organizacin contribuye a su entendimiento de la misma. Por ejemplo, los
procedimientos de auditora en auditoras previas por lo general proporcionan
evidencia de auditora sobre la estructura organizacional, negocio y controles, as
como informacin sobre imprecisiones o errores pasados y si fueron corregidos
NIA /'> 262
oportunamente o no. Todo esto contribuye a que el auditor tenga una evaluacin
adecuada sobre los riesgos de imprecisiones o errores significativos en la auditora
en curso. Sin embargo, tal informacin puede ser ahora irrelevante debido a cambios
en la organizacin o su ambiente. El auditor efecta indagaciones y ejecuta otros
procedimientos de auditora adecuados, tales como rastreo de sistemas, para
determinar si han ocurrido cambios que puedan afectar la relevancia de tal
informacin.
13. Cuando sea relevante para la auditora, el auditor tambin considera otra informacin
tales como la obtenida del proceso de aceptacin y continuacin o, cuando sea
prctico, la experiencia obtenida en otros encargos ejecutados para la organizacin,
por ejemplo, encargos de revisin de los estados financieros en fechas intermedias.
De4a!e 7 D(c"()n en!&e l# M(e$4&# del E1"(.# del C#$.&#$(#
6+K L# $(e$4&# del e1"(.# del c#$.&#$(# de4en de4a!(& #4&e la
"ce.!(4(l(dad de l# e!ad# -(nanc(e&# de la #&Gan(Hac()n a la
($.&ec((#ne # e&&#&e (Gn(-(ca!(;#K
15. El objetivo de este debate y discusin es importante para los miembros del equipo
del compromiso para ganar un mejor entendimiento sobre el potencial de
imprecisiones o errores significativos de los estados financieros que resultan de
fraude o error en las reas especficas asignadas a ellos y para entender cmo los
resultados de los procedimientos de auditora que efectan pueden afectar otros
aspectos de la auditora incluyendo las decisiones sobre la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos de auditora.
16. La discusin proporciona una oportunidad para que los miembros ms
experimentados del equipo del compromiso, incluyendo al socio del encargo,
compartan su perspectiva y conocimientos que adquirieron de la organizacin y para
que los miembros del equipo intercambien informacin sobre los riesgos del
negocio
47
a los cuales la organizacin est sujeta y sobre cmo y dnde los estados
financieros pueden ser ms susceptibles a imprecisiones o errores significativos. Tal
como lo requiere la NA 240, se da particular nfasis a la susceptibilidad de que los
estados financieros de la organizacin tengan imprecisiones o errores significativos.
La discusin tambin aborda el tema de la aplicacin del marco de referencia
aplicable para la presentacin de informacin financiera a los hechos y
circunstancias de la organizacin.
17. Se debe usar el juicio profesional al determinar qu miembros del equipo del
compromiso se incluyen en la discusin, cmo y cuando ocurre y la extensin de la
discusin. Los miembros claves del equipo del compromiso se encuentran
normalmente envueltos en la discusin; sin embargo, no es necesario que todos los
miembros tengan un conocimiento integral de todos los aspectos de la auditora. La
extensin de las discusiones estar influenciada por los roles, experiencia y
necesidades de informacin de los miembros del equipo del compromiso. En una
auditora en mltiples lugares geogrficos, por ejemplo, se producirn mltiples
47
Oer p*rrafo 34
.
NIA /'> 263
debates que involucren a los miembros claves de los equipos del compromiso en
cada ubicacin geogrfica significativa. Otro factor que considerar al planificar las
discusiones es si se incluirn a expertos o especialistas asignados al equipo del
encargo. Por ejemplo, la auditora puede decidir incluir a un profesional que posee
habilidades especializadas en tecnologa de la informacin (T)
48
necesario en el
equipo del compromiso y por lo tanto incluir a esa persona en la discusin.
18. Tal como lo requiere la NA 200, el auditor planifica y ejecuta la auditora con una
actitud de profesional. El debate y la discusin entre los miembros del equipo del
compromiso escepticismo enfatizan la necesidad de mantener escepticismo
profesional durante todo el compromiso para estar alerta a informacin u otras
condiciones que indiquen que una imprecisin o error significativo debido a fraude o
error puede haber ocurrido y ser muy riguroso al efectuar el seguimiento a esos
indicios.
19. Dependiendo de las circunstancias de la auditora, se pueden producir debates
adicionales con el fin de facilitar el actual intercambio de informacin entre los
miembros del equipo del compromiso con respecto a la susceptibilidad de los
estados financieros de la organizacin a imprecisiones o errores significativos. El
propsito es que los miembros del equipo del encargo comuniquen y compartan
informacin obtenida en toda la auditora que pueden afectar la evaluacin de los
riesgos de imprecisiones o errores significativos debidos a fraude o error o que
pueden afectar los procedimientos de auditora ejecutados para abordar esos
riesgos.
En!end(end# a la O&Gan(Hac()n 7 " A$4(en!e, Incl"7end# el C#n!&#l In!e&n#
20. El entendimiento del auditor sobre la organizacin y su ambiente consiste en el
entendimiento de los siguientes aspectos:
(a) Sector econmico, marco de referencia regulatorio y otros
factores externos, incluyendo el marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera.
(b) Naturaleza de las operaciones de la organizacin, incluyendo
la seleccin y aplicacin del marco de referencia para la presentacin de
(c) Objetivos y estrategias y los riesgos de negocio
correspondientes que pueden resultar en una imprecisin o error significativo en
(d) Medicin y revisin del rendimiento financiero de la
organizacin.
(e) Control interno.
48
mbiente de 1ecnolog!a de la Informacin 51I6 comprende la automati9acin que significa el inicio, el proceso, almacena:e " comunicacin
de la informacin, inclu"endo el registro de los artefactos, sistemas de comunicacin, sistemas computari9ados 5inclu"endo los equipos " paquetes
de procesamiento de datos e informacin6, " otros equipos electrnicos.
NIA /'> 264
El Apndice 1 contiene ejemplos de temas que el auditor puede considerar al obtener
un entendimiento de la organizacin y su ambiente relativos a las categoras (a)
hasta d. El Apndice 2 contiene una explicacin detallada de los componentes del
control interno.
21. La naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de evaluacin de
riesgos ejecutados dependen de las circunstancias del compromiso, tales como el
tamao y complejidad de la organizacin, y la experiencia del auditor con la misma.
Adems, identificar cambios significativos en cualquiera de los aspectos de la
organizacin mencionados lneas arriba con respecto a aos anteriores es
particularmente importante al obtener un entendimiento de la organizacin para
identificar los riesgos evaluados de imprecisiones o errores significativos.
Sec!#& Ec#n)$(c#, ReG"lac(#ne 7 O!&# Fac!#&e E<!e&n#, Incl"7end# 3l Ma&c# de
&e-e&enc(a A.l(ca4le .a&a la P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a
22. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# del ec!#& ec#n)$(c#, $a&c# de
&e-e&enc(a &eG"lad#& 7 #!&# -ac!#&e e<!e&n#, (ncl"7end# el $a&c# de
&e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK Estos
factores incluyen condiciones del sector econmico tales como competencia,
ambiente, relaciones proveedor-cliente y desarrollo tecnolgico. El marco de
referencia regulador comprende entre otros aspectos, temas sobre el marco de
referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera, el ambiente legal
y poltico, los requerimientos relativos al medio ambiente que afectan al sector
econmico y a la organizacin y otros factores externos tales como las condiciones
econmicas generales. Remtase a la NA 250, "Consideraciones de Leyes y
Reglamentos en la Auditora de Estados Financieros para evaluar los requerimientos
adicionales relativos al marco de referencia legal y regulador aplicable a la
organizacin y al sector econmico o tipo de industria.
23. El sector econmico en el que opera la organizacin puede dar lugar a riesgos
especficos de imprecisiones o errores significativos que surgen de la naturaleza de
las operaciones del negocio o del grado de reglamentacin. Por ejemplo, los
contratos de largo plazo pueden involucrar estimados significativos de ingresos y
costos que dan lugar a riesgos de imprecisiones o errores significativos. En tales
casos, el auditor considera si el equipo del compromiso incluye miembros que tengan
suficiente conocimiento y experiencia.
24. Los requerimientos reglamentarios y legislativos por lo general determinan el marco
de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera que ser
usado por la administracin al preparar los estados financieros de la organizacin.
En la mayora de los casos, el marco de referencia aplicable para la presentacin de
informacin financiera, ser el de la jurisdiccin donde la organizacin est
registrada u opera y donde tambin opera el auditor. Por lo general el auditor y la
organizacin tendrn un entendimiento comn de ese marco de referencia. En
algunos casos, puede que no haya un marco de referencia local para la presentacin
de informacin financiera, en cuyo caso la eleccin de la organizacin ser
determinada por la prctica local, la prctica difundida en el sector econmico o
NIA /'> 265
industria, las necesidades del usuario u otros factores. Por ejemplo, las
organizaciones que representan la competencia de una organizacin determinada
pueden estar aplicando las Normas nternacionales de nformacin Financiera (NF),
por ende, la organizacin puede decidir que las NFs tambin son adecuadas para
sus requerimientos de presentacin de informes financieros. El auditor considera si
las regulaciones locales especifican ciertos requerimientos para la presentacin de
informacin financiera para el sector econmico o industria en la que la organizacin
opera, puesto que los estados financieros pueden contener imprecisiones o errores
significativos en el contexto del marco de referencia para la presentacin de informes
financieros, si la administracin no prepara los estados financieros de acuerdo con
tales regulaciones.
Na!"&aleHa de la O.e&ac(#ne de la O&Gan(Hac()n
25. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# de la na!"&aleHa de la #&Gan(Hac()nK
La naturaleza de una organizacin significa las operaciones de la organizacin, su
propiedad y gobierno, los tipos de inversiones que est haciendo y los planes que
tiene y la manera cmo est estructurada la organizacin y cmo est siendo
financiada. El entendimiento de la naturaleza de la organizacin permite que el
auditor entienda los tipos de transacciones, los saldos de cuentas y revelaciones de
informacin que se esperan en los estados financieros.
26. Es posible que la organizacin tenga una estructura compleja con subsidiarias y
otros componentes en mltiples lugares geogrficos. Aparte de las dificultades de
consolidacin en esos casos, otros problemas que se presentan con las estructuras
complejas y que pueden dar lugar a riesgos de imprecisiones o errores significativos
son los siguientes: la provisin para plusvala mercantil de los segmentos de
negocios, y su deterioro, si las inversiones son negocios conjuntos, subsidiarias o
inversiones contabilizadas para usar el mtodo de participacin patrimonial y si las
organizaciones para propsitos especiales son contabilizadas como corresponde.
27. El entendimiento de la propiedad y relaciones entre los propietarios y otras personas
u organizaciones es tambin importante al determinar si las transacciones entre
partes vinculadas han sido identificadas y contabilizadas adecuadamente. La NA
550, "Partes Vinculadas proporciona orientacin adicional sobre las consideraciones
que el auditor debe efectuar con respecto a las partes vinculadas.
28. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# de la elecc()n de la #&Gan(Hac()n 7
la a.l(cac()n de la .#l0!(ca c#n!a4le 7 c#n(de&a& ( #n adec"ada .a&a "
neG#c(# 7 c#n(!en!e c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la
.&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a 7 la .#l0!(ca c#n!a4le "ada en el
ec!#& # (nd"!&(a e.ec0-(c#K Este entendimiento implica los mtodos usados por
la organizacin para contabilizar transacciones significativas e inusuales, el efecto de
las principales polticas contables en reas controversiales o emergentes para las
cuales no existe mayor gua u orientacin autorizada o consenso y cambios en las
polticas contables de la organizacin. El auditor tambin identifica las normas para la
presentacin de informacin financiera y los reglamentos y regulaciones que son
nuevos para la organizacin y considera cmo y cuando la organizacin adoptar
NIA /'> 266
tales requerimientos. En los casos en los que la organizacin ha cambiado su
seleccin de un mtodo de aplicacin de una poltica contable, el auditor considera
las razones para el cambio, y si es adecuado y consistente con los requerimientos
del marco de referencia para la presentacin de informacin financiera.
29. La presentacin de los estados financieros de conformidad con el marco de
referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera incluye la
revelacin de informacin adecuada de temas importantes. Estos temas tienen
relacin con la forma, acuerdos y contenido de los estados financieros y sus notas,
incluyendo, por ejemplo, la terminologa usada, el monto de detalle dado, la
clasificacin de las partidas en los estados y la base de los montos establecidos. El
auditor considera si la organizacin ha revelado un tema en particular a la luz de las
circunstancias y hechos de los cuales el auditor tiene conocimiento en ese momento.
O4Le!(;# 7 E!&a!eG(a 7 R(eG# del NeG#c(# C#&&e.#nd(en!e
30. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# de l# #4Le!(;# 7 e!&a!eG(a de la
#&Gan(Hac()n 7 l# c#&&e.#nd(en!e &(eG# de neG#c(# 1"e ."eden &e"l!a&
en ($.&ec((#ne 7 e&&#&e (Gn(-(ca!(;# en l# e!ad# -(nanc(e&#. La
organizacin conduce sus negocios en el contexto del sector econmico o industria
en el que opera, del marco de referencia regulador y otros factores internos y
externos. Para responder a estos factores, la administracin de la organizacin o
aquellos encargados de su gobierno, definen objetivos, que son los planes globales
para toda la organizacin. Las estrategias son enfoques operacionales por medio de
los cuales la administracin intenta lograr sus objetivos. Los riesgos del negocio
resultan de las principales condiciones, eventos, circunstancias, accin o inaccin
que podra afectar negativamente la capacidad de la administracin para lograr sus
objetivos y ejecutar sus estrategias o a travs del establecimiento de objetivos y
estrategias inadecuados. As como cambia el ambiente externo, la conduccin de
los negocios de la organizacin es tambin un proceso dinmico y las estrategias y
objetivos de la organizacin tambin cambian con el tiempo.
31. El riesgo del negocio es ms amplio que el riesgo de imprecisiones y errores
significativos, aunque incluye a este ltimo. El riesgo del negocio puede surgir
particularmente por cambios o complejidades, aunque l dejar de reconocer la
necesidad de cambio tambin puede dar lugar a riesgo. La necesidad de cambio
puede surgir, por ejemplo, del desarrollo de nuevos productos que pueden fallar, de
un mercado inadecuado, aun cuando hayan sido desarrollados exitosamente o de
fallas que pueden dar lugar a pasivos y riesgo de reputacin. Un entendimiento de
los riesgos del negocio puede incrementar la probabilidad de identificar riesgos de
imprecisiones y errores significativos. Sin embargo, el auditor no tiene
responsabilidad de identificar o evaluar todos los riesgos de negocio.
32. La mayora de los riesgos del negocio por lo general tendrn consecuencias
financieras y, por lo tanto, un efecto en los estados financieros. Sin embargo, no
todos los riesgos dan lugar a riesgos de imprecisiones y errores significativos. Es
posible que un riesgo tenga una consecuencia inmediata en lo que respecta al riesgo
de imprecisiones y errores significativos en los tipos de transacciones, saldos de
NIA /'> 267
cuentas y revelaciones de informacin, en el nivel de las aseveraciones o en el de los
estados financieros en su conjunto. Por ejemplo, el riesgo del negocio que surge en
relacin con una base de clientes contratistas debido a la consolidacin en esa
determinada industria puede elevar el riesgo de imprecisiones y errores relacionado
con la valorizacin de las cuentas por cobrar. Sin embargo, el mismo riesgo,
particularmente en combinacin con una economa en contraccin, tambin puede
tener una consecuencia de largo plazo, que el auditor considera al evaluar la
idoneidad del supuesto de empresa en marcha. La consideracin que haga el auditor
sobre si un riesgo de negocio puede dar lugar a una imprecisin o error significativo
se hace, por lo tanto, a la luz de las circunstancias de la organizacin. Algunos
ejemplos de eventos y condiciones que pueden dar lugar a una imprecisin o error
significativo se presentan en el Apndice 3.
33. Por lo general la administracin identifica los riesgos del negocio y desarrolla
enfoques para enfrentarlos. Tal evaluacin de riesgos es parte del control interno y
se discute en los prrafos 76-79.
34. Las organizaciones ms pequeas por lo general no determinan sus objetivos y
estrategias o administran los riesgos correspondientes del negocio a travs de
planes formales o procesos. En muchos casos es posible que no exista
documentacin sobre tales temas. En tales organizaciones, el auditor obtiene su
entendimiento a travs de indagaciones con la administracin y la observacin de
cmo la organizacin responde a tales temas.
Med(c()n 7 Re;(()n del Rend($(en!# F(nanc(e&# de la O&Gan(Hac()n
35. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# de la $ed(c()n 7 &e;(()n del
&end($(en!# -(nanc(e&# de la #&Gan(Hac()nK Las mediciones del rendimiento y su
revisin sealan al auditor aspectos del rendimiento de la organizacin que la
administracin y otros consideran de importancia. Las mediciones de rendimiento, ya
sean externas o internas, crean presiones sobre la organizacin que, a su vez,
pueden motivar a la administracin a tomar una medida para mejorar el rendimiento
del negocio o para presentar estados financieros imprecisos o con errores. Obtener
un entendimiento de las medidas de rendimiento de la organizacin contribuye a la
consideracin que efecta el auditor sobre si tales presiones dieron lugar a acciones
por parte de la administracin que pueden haber incrementado los riesgos de
imprecisiones o errores significativos.
36. La medicin y revisin que haga la administracin del rendimiento financiero de la
organizacin debe diferenciarse del seguimiento de los controles (que se abordan en
el componente de control interno en los prrafos 96-99) aunque su propsito pueda
pasarse por alto. El seguimiento o monitoreo de los controles tiene una relacin
directa y especfica con la efectividad del funcionamiento del control interno a travs
de la consideracin de la informacin sobre el control interno. La medicin y revisin
del rendimiento tiene por objetivo saber si el rendimiento del negocio est
cumpliendo con los objetivos establecidos por la administracin (o terceros), pero en
algunos casos los indicadores de rendimiento tambin proporcionan informacin que
permite que la administracin pueda identificar deficiencias en el control interno.
NIA /'> 268
37. nformacin que se genera internamente utilizada por la administracin para este fin
puede incluir indicadores claves de rendimiento (financieros y no financieros),
presupuestos, anlisis de variaciones, informacin por segmentos de negocios y
divisiones o departamentos y comparaciones del rendimiento de una organizacin
con el de su competencia. Terceros externos tambin pueden medir y revisar el
rendimiento financiero de la organizacin. Por ejemplo, informacin externa tal como
informes de los analistas e informes sobre la clasificacin de riesgo pueden
proporcionar informacin til para el entendimiento por parte del auditor sobre la
organizacin y su ambiente.
38. Las mediciones internas pueden traer resultados inesperados o tendencias que
requieran que la administracin realice indagaciones con otros con el fin de
determinar su causa y llevar a cabo una accin correctiva (incluyendo, en algunos
casos, la deteccin y correccin de errores o imprecisiones de manera oportuna.)
Las mediciones del rendimiento tambin pueden sealar al auditor un riesgo de
imprecisin o error en la informacin de los estados financieros. Por ejemplo, las
mediciones del rendimiento pueden indicar que la organizacin tiene un crecimiento
o utilidad inusual al compararse con las de otras organizaciones en el mismo sector
econmico o industria. Tal informacin, especialmente si son combinadas con otros
factores tales como las gratificaciones sobre la base del rendimiento o incentivos
salriales puede indicar el riesgo potencial de prejuicio por parte de la administracin
para preparar sus estados financieros.
39. Gran parte de la informacin usada en la medicin del rendimiento puede ser
producida por el sistema de la organizacin. Si la administracin asume que esos
datos usados para revisar el rendimiento de la organizacin son exactos sin tener
una base para ese supuesto, es posible que exista algn error en esa informacin,
conduciendo a la administracin a conclusiones potencialmente incorrectas con
respecto al rendimiento. Cuando el auditor intenta hacer uso de las mediciones del
rendimiento para efectos de la auditora (por ejemplo, para los procedimientos
analticos), el auditor considera si la informacin relativa a la revisin por parte de la
administracin del rendimiento de la organizacin proporciona una base confiable y
es suficientemente precisa para tal efecto. Al hacer uso de las mediciones de
rendimiento, el auditor considerar si son lo suficientemente precisas para detectar
imprecisiones o errores significativos.
40. Las organizaciones ms pequeas no tienen procesos formales para medir y revisar
el rendimiento financiero de la organizacin. La administracin, no obstante, depende
de ciertos indicadores claves, los cuales, tomando en cuenta el conocimiento y
experiencia que se tiene del negocio, constituyen una base confiable para evaluar el
rendimiento financiero y emprender acciones correctivas.
C#n!&#l In!e&n#
41. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# del c#n!&#l (n!e&n# &ele;an!e .a&a la
a"d(!#&0a. El auditor usa su entendimiento del control interno para identificar los tipos
de imprecisiones o errores potenciales, considerar los factores que afectan el riesgo
de imprecisiones o errores y determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de
NIA /'> 269
procedimientos de auditora adicionales. El control interno relevante para auditora se
trata en los prrafos 47-53 ms adelante. Adems, la profundidad o dimensin del
entendimiento se trata en los prrafos 54-56 ms adelante.
42. El control interno es el proceso diseado y puesto en prctica por aquellos
encargados del gobierno de la organizacin, la administracin y otro personal para
proporcionar un aseguramiento razonable sobre el logro de los objetivos de la
organizacin con respecto a la confiabilidad de los informes financieros, la
efectividad y eficiencia de las operaciones y el cumplimiento con las leyes y
reglamentos aplicables. Como consecuencia lgica el control interno est diseada e
implantado para enfrentar riesgos identificados del negocio que amenazan el logro
de cualquiera de estos objetivos.
43. El control interno, segn se discute en la presente NA, tiene los siguientes
componentes:
(a) El ambiente de control.
(b) El proceso de evaluacin de riesgos de la organizacin.
(c) El sistema de informacin, incluyendo los procesos de los
negocios relevantes para la presentacin de informes financieros y
comunicacin.
(d) Actividades de control.
(e) Seguimiento de los controles.
El Apndice 2 contiene una discusin detallada de los componentes del control
interno.
44. La divisin del control interno en cinco componentes proporciona un marco de
referencia til para que los auditores consideren cmo diferentes aspectos del control
interno de una organizacin puede afectar la auditora. Est divisin no refleja
necesariamente, cmo una organizacin considera e implanta el control interno.
Adems, la consideracin principal del auditor es determinar cmo un control interno
especfico evita o detecta y corrige imprecisiones o errores significativos en tipos de
transacciones, saldos de cuentas o revelaciones de informacin y sus aseveraciones
correspondientes, antes que su clasificacin en un componente en particular.
Consecuentemente, los auditores pueden usar diferente terminologa o marco de
referencia para describir los diversos aspectos del control interno y su efecto en la
auditora que aquellos que estn usados en la NA, siempre y cuando todos los
componentes descritos en el presente sean abordados.
45. La manera en la que se han diseado e implantado los controles internos vara de
acuerdo al tamao y complejidad de la organizacin. Especficamente, las
organizaciones ms pequeas pueden recurrir a medios menos formales y procesos
y procedimientos ms simples para lograr sus objetivos. Por ejemplo, es posible que
las organizaciones ms pequeas con una administracin que realmente se involucra
NIA /'> 270
y participa en el proceso de presentacin de informes financieros no tengan una
descripcin amplia de sus procedimientos contables o polticas escritas y detalladas.
En algunas organizaciones, especialmente las ms pequeas, el dueo-gerente
3
realiza funciones que en una medida ms amplia seran vistas, como algunos de los
componentes de control interno. Por consiguiente, es posible que los componentes
del control interno no sean claramente identificables en una organizacin pequea;
sin embargo, su propsito subyacente es igualmente vlido.
46. Para efectos de est NA, la frase "control interno conlleva todos los cinco
componentes mencionados anteriormente. Adems, el trmino "controles denota
una o ms de los componentes, o cualesquier aspecto de los mismos.
Controles -elevantes a la "uditor!a
47. Existe una relacin directa entre los objetivos de la organizacin y los controles que
implanta para proporcionar un aseguramiento razonable sobre su consecucin. Los
objetivos de la organizacin y por ende sus controles, tienen directa relacin con la
presentacin de informes financieros, las operaciones y el cumplimiento; sin
embargo, no todos estos objetivos y controles son relevantes para la evaluacin de
riesgos que efectuar el auditor.
48. Por lo general, los controles que son relevantes para la auditora tienen relacin con
el objetivo de la organizacin de preparar estados financieros para propsitos
externos que reflejen adecuadamente (o sean presentados razonablemente, en
todos sus aspectos significativos) de acuerdo a un marco de referencia aplicable
para la presentacin de informacin financiera y la administracin de riesgos que
podran dar lugar a una imprecisin o error significativo en dichos estados
financieros. Es un asunto de criterio profesional del auditor, determinar, sujeto a los
requerimientos de la presente NA, si un control, individual o colectivamente con
otros, es relevante al evaluar los riesgos de posibles imprecisiones o errores
significativos y disear e implantar procedimientos adicionales en respuesta a los
riesgos evaluados. Al ejercer su criterio profesional, el auditor considerar las
circunstancias, el componente aplicable y los factores tales como:
El criterio del auditor sobre el grado de importancia.
El tamao o dimensin de la organizacin.
La naturaleza del negocio de la organizacin, incluyendo las caractersticas de su
estructura organizativa y propiedad.
La diversidad y complejidad de las operaciones de la organizacin.
Los requerimientos legales y reguladores aplicables.
3
Esta NI utili9a el t.rmino dueKo#gerente para indicar que es el propietario de la empresa " que esta involucrado en las transacciones "
movimiento diario de la empresa.
NIA /'> 271
La naturaleza y la complejidad del sistema es parte del control interno de la
empresa, incluyendo el uso de servicios de terceras organizaciones.
49. Los controles sobre la integridad y exactitud de la informacin producida por la
organizacin tambin pueden ser relevantes para la auditora si el auditor intenta
hacer uso de esa informacin al disear y ejecutar procedimientos de auditora
adicionales. La experiencia previa del auditor con la organizacin y la informacin
obtenida al entender la organizacin y su ambiente en todo el proceso de auditora
contribuye a que el auditor pueda identificar aquellos controles que son relevantes
para la auditora. Adems, aunque el control interno se aplica a toda la organizacin
o a alguna de sus unidades operativas y procesos de negocios, un entendimiento del
control interno relativo a cada una de las unidades operativas de la organizacin y
procesos de negocios puede no ser relevante para la auditora.
50. Los controles relacionados con los objetivos operativos y de cumplimiento pueden,
sin embargo, ser relevante para una auditora si se trata de datos que el auditor
evala o usa al aplicar sus procedimientos de auditora. Por ejemplo, los controles
que tienen relacin con datos no financieros que el auditor utiliza en sus
procedimientos analticos, como los de estadsticas de produccin o los controles
que tienen relacin con la deteccin de incumplimiento con las leyes y reglamentos
aplicables que podran tener un efecto directo y significativo en los estados
financieros, tales como los controles sobre el cumplimiento con las leyes del
impuesto a la renta y regulaciones usadas para determinar la provisin para el
impuesto a la renta, pueden ser relevantes para la auditora.
51. Una organizacin por lo general tiene controles relativos a los objetivos que no son
relevantes para una auditora y por lo tanto no tienen que ser considerados. Por
ejemplo, una organizacin puede depender de un sistema sofisticado de controles
automatizados para tener operaciones eficientes y efectivas (tales como el sistema
de aerolnea comercial de los controles automatizados que mantiene los horarios de
vuelos), sin embargo estos controles no seran relevantes para la auditora.
52. El control interno para salvaguardar los activos contra adquisiciones, uso o
disposicin no autorizados pueden incluir controles relativos a los objetivos de
presentacin de informacin financiera y operaciones. Al obtener un entendimiento
de cada uno de los componentes del control interno, la consideracin que haga el
auditor de los controles para proteger los activos est limitada generalmente a
aquellos controles relevantes para la confiabilidad de los informes financieros. Por
ejemplo, el uso de controles de acceso, tales como "contraseas, que limitan el
acceso a los datos y programas que procesan los desembolsos de caja pueden ser
relevantes para una auditora de estados financieros.
53. Puede existir un control relevante para la auditora en cada uno de los componentes
del control interno. Una explicacin un poco ms extensa se encuentra bajo el
encabezado de cada componente de control interno ms adelante. Adems, los
prrafos 113 115 abordan el tema de ciertos riesgos que se requiere que el auditor
evale el diseo de los controles sobre tales riesgos y determine si han sido
implantados.
NIA /'> 272
Profundidad del $ntendimiento del Control Interno
54.Obtener un entendimiento del control interno comprende la evaluacin del diseo de
control, considerando si el control, individualmente o en combinacin con otros
controles, es capaz de prevenir efectivamente o detectar y corregir imprecisiones o
errores significativos. Se proporciona mayor informacin ms adelante en la seccin
de cada uno de los componentes del control interno. La implantacin del control
significa que el control existe y que la organizacin lo est usando. El auditor
considerar el diseo de un control al determinar si considerar su implantacin. Un
control inadecuadamente diseado puede representar una deficiencia significativa
4

en el control interno de la organizacin y el auditor considerar si debe comunicar
esto a los encargados del gobierno de la organizacin y la administracin segn lo
requiere el prrafo 120.
55. Los procedimientos para la evaluacin de riesgos para obtener evidencia de auditora
sobre el diseo e implantacin de los controles relevantes, pueden incluir
indagaciones con el personal de la organizacin, observando la aplicacin de
controles especficos, revisando documentos e informes y rastreando las
transacciones a travs de los sistemas de informacin relevantes para la
presentacin de informacin financiera. La indagacin por s sola no es suficiente
para evaluar el diseo de un control relevante para una auditora y para determinar si
ha sido implantado.
56. Obtener un entendimiento de los controles de una organizacin no es suficiente para
ejecutar pruebas sobre la efectividad operativa de los controles, a menos que exista
cierto grado de automatizacin que se encarga de la aplicacin consistente de la
operacin del control (los elementos manuales y automatizados del control interno
relevante relacionados con la auditora se describen ms adelante.) Por ejemplo,
obtener evidencia de auditora sobre un control manejado manualmente en un punto
en el tiempo no proporciona evidencia de auditora sobre la efectividad operativa del
control en otros momentos durante el periodo que dur la auditora. Sin embargo, la
T permite que una organizacin procese grandes volmenes de datos
consistentemente y mejora la capacidad de la organizacin para efectuar
seguimiento del rendimiento de las actividades de control y lograr una efectiva
segregacin de responsabilidades, implantando controles de seguridad en las
aplicaciones, bases de datos y sistemas operativos. Por lo tanto, debido a la
consistencia inherente del procesamiento de la T, ejecutar procedimientos de
auditora para determinar si un control efectivo que ha sido implantado puede servir
como prueba de la efectividad operativa del control, depende de la evaluacin del
auditor y su ejecucin de pruebas sobre los controles tales como los controles para
cambios de programas. Las pruebas sobre la efectividad operativa de los controles
se detallan en la NA 330.
Caracter!sticas de los $lementos Manuales y "utomati#ados del Control Interno -elevante
para la $valuacin de los -iesgos por parte del "uditor
4
Ina deficiencia significativa en el control interno es aquella que pudiera tener efecto importante sobre los estados financieros.
NIA /'> 273
57. La mayora de las organizaciones recurren a los sistemas de la T para la
presentacin de informes financieros y operativos. Sin embargo, an cuando la T
tenga un uso tan difundido, existen elementos que son manuales en el sistema. La
relacin entre los elementos manuales y automatizados varan. En ciertos casos,
especialmente en organizaciones muy pequeas, poco complejos, los sistemas
pueden ser principalmente manuales. En otros casos, la extensin de la
automatizacin puede variar con algunos sistemas sustancialmente automatizados
con pocos elementos manuales y otros, an dentro de la misma organizacin, sean
predominantemente manuales. Como resultado, es probable que el sistema de
control interno de la organizacin contenga elementos manuales y automatizados,
cuyas caractersticas son relevantes para la evaluacin de riesgo de auditor as como
para los procedimientos de auditora adicionales.
58.El uso de los elementos manuales o automatizados en el control interno tambin
afecta la manera en la que se inician, registran, procesan y reportan
5
las
transacciones. Los controles en un sistema manual pueden incluir procedimientos
tales como aprobaciones y revisiones de actividades, adems de la reconciliacin y
seguimiento de las partidas conciliatorias. Alternativamente, si alguna organizacin
puede utilizar procedimientos para iniciar, registrar, procesar y reportar transacciones
en cuyo caso, los registros en formato electrnico reemplazan a tales documentos
como ordenes de compra, factura, documentos de embarque y otros documentos
correspondientes. Los controles de los sistemas de T consisten en una combinacin
de controles automatizados (por ejemplo, los controles insertos en los programas de
computadoras) y controles manuales. Adems los controles manuales pueden ser
independientes de la T, pueden utilizar informacin producida por la T o puede estar
limitado al seguimiento del funcionamiento efectivo de la T y de los controles
automatizados y para el manejo de las excepciones. Cuando se recurre a la T para
iniciar, registrar, procesar y reportar transacciones o cualesquier otra informacin
financiera para que sea incluida en los estados financieros, los sistemas y programas
pueden incluir controles relativos a las respectivas aseveraciones sobre las cuentas
significativas o que pueden ser esenciales para el funcionamiento efectivo de los
controles manuales que dependen de la T. Los controles manuales y mixtos o una
mezcla automatizada varan de acuerdo a naturaleza y complejidad de las
operaciones de la empresa con respecto al uso de la T.
59. Por lo general, la T proporciona los beneficios potenciales de eficiencia y efectividad
del control interno de cada organizacin y permite que la empresa:
Aplicar consistentemente las reglas del negocio y ejecutar clculos complejos al
procesar grandes volmenes de transacciones y datos;
Mejorar la disponibilidad y exactitud de la informacin;
Facilitar el anlisis adicional de la informacin;
Mejorar la capacidad para efectuar seguimiento sobre el rendimiento de las
actividades de la organizacin y sus polticas y procedimientos;
5
El p*rrafo = del p.ndice 2 define la iniciacin, registro, procesamiento " reporte tal como se indica en esta NI.
NIA /'> 274
Reducir el riesgo de que los controles estn limitados; y
Mejorar la capacidad para lograr la efectiva segregacin de responsabilidades
implantando controles de seguridad en las aplicaciones, base de datos y
sistemas operativos.
60. La T tambin presenta riesgos especficos al control interno de una organizacin,
incluyendo lo siguiente:
Dependencia en sistemas o programas que procesen informacin inexacta, que
procesan datos acumulados inexactos o ambos,
Acceso no autorizado a datos que pueden resultar en la destruccin de datos o
cambios inadecuados en los datos, incluyendo el registro de transacciones no
autorizadas o no existentes o el registro inadecuado de las transacciones.
Pueden surgir riesgos particulares en los que existe un acceso mltiple a una
base de datos comn.
La posibilidad de que personal de la T tenga privilegios de acceso y pueda ir ms
all de los requeridos para efectuar sus responsabilidades asignadas, evitando
la apropiada segregacin de funciones.
Cambios no autorizados en datos o archivos maestros.
Cambios no autorizados en los sistemas o programas.
Falla al tratar de efectuar ciertos cambios en los sistemas y procesos.
ntervencin manual inadecuada.
Prdida potencial de datos o incapacidad para acceder a los datos que se estn
requiriendo.
61. Los aspectos manuales de los sistemas pueden ser ms convenientes cuando se
requiere el uso de criterio y discrecin para las siguientes circunstancias:
Transacciones importantes, inusuales, no recurrentes.
Circunstancias en las que, los errores son difciles de definir, anticipar o producir.
Al cambiar las circunstancias que requieran una respuesta inmediata sobre el
alcance del control automatizado existente.
Al efectuar un seguimiento de la efectividad de los controles automatizados.
62. Los controles manuales son ejecutados por personas y, por consiguiente, presentan
riesgos especficos para el control interno de la organizacin. Los controles
manuales pueden ser menos confiables que los controles automatizados, debido a
NIA /'> 275
que ellos pueden ser ms fcilmente pasados por alto, ignorados o superados y
adems si tienen tendencia a sealar errores simples y sin mayor complejidad. La
consistencia en la aplicacin de un elemento de control manual no puede asumirse.
Los sistemas manuales pueden ser menos convenientes para lo siguiente:
Grandes volmenes de transacciones recurrentes o situaciones en las que los
errores que pueden ser anticipados o predecibles pueden ser prevenidos o
detectados por los parmetros de control que son automatizados.
Las actividades de control en los que las maneras especficas de ejecutar el control
pueden ser adecuadamente diseadas y automatizadas.
63. La extensin y naturaleza de los riesgos para el control interno varan dependiendo
de la naturaleza y caractersticas del sistema de informacin de la organizacin. Por
lo tanto, al entender el control interno, el auditor considerar si la organizacin ha
respondido adecuadamente a los riesgos que surgen del uso de la T o sistemas
manuales para establecer controles efectivos.
5imitacin del Control Interno
64. El control interno, sin considerar cun bien organizado y cun bien se le opera,
puede proporcionar a la organizacin solamente un aseguramiento razonable para
lograr los objetivos de presentacin de informes de la organizacin. La probabilidad
del logro es afectada por las limitaciones inherentes del control interno. Estas
limitaciones incluyen la realidad de que el criterio humano al efectuar la toma de
decisiones puede tener errores y que el derrumbe de los controles internos puede
ocurrir debido a error humano, tales como simples equivocaciones y errores. Por
ejemplo, si el personal del sistema de informacin no entiende completamente cmo
es el proceso de ingreso de las transacciones de ventas, es posible que efecten
cambios en el diseo del sistema para procesar las ventas de una nueva lnea de
productos. Por otro lado, tales cambios pueden estar correctamente diseados pero
es posible que no hayan sido entendidos correctamente por las personas que
traducen el diseo en cdigo de programas. Tambin pueden producirse errores en
el uso de informacin producida por la T. Por ejemplo, los controles automatizados
pueden estar diseados para reportar transacciones que superen un monto
determinado para revisin por parte de la administracin, pero las personas
responsables de realizar la revisin puede que no entiendan el propsito de tales
reportes y, consecuentemente, es posible que dejen de revisar o investigar partidas
inusuales.
65. Adicionalmente, los controles pueden estar restringidos debido a colusin por parte
de dos o ms personas o anulacin inadecuada del control interno por parte de la
administracin. Por ejemplo, la administracin puede celebrar acuerdos adicionales
con clientes que alteran los trminos y condiciones de los contratos de ventas
estndares de la organizacin, lo cual resultara en un reconocimiento inadecuado de
ingresos. Adems, editar cheques en un software que est diseado para identificar
y reportar transacciones que exceden lmites de crdito especificados, puede ser
ignorados o anulados.
NIA /'> 276
66. Las organizaciones ms pequeas por lo general tienen pocos empleados, lo cual
puede limitar la medida en la que se puede efectuar una verdadera segregacin de
responsabilidades. Sin embargo, para reas clave, inclusive en una organizacin
muy pequea, puede ser factible implantar determinado grado de segregacin de
responsabilidades o alguna otra forma poco sofisticada pero efectiva de control. El
potencial de que el dueo-gerente anule los controles depende en gran medida del
ambiente de control y en particular de las actitudes del dueo-gerente sobre la
importancia del control interno.
"mbiente de Control
67. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# del a$4(en!e de c#n!&#lK El ambiente
de control incluye el gobierno de la organizacin y las funciones de la administracin
y las actitudes, conciencia y acciones de aquellos encargados del gobierno y de la
administracin con respecto al control interno de la organizacin y su importancia en
la organizacin. El ambiente de control establece el tono de una organizacin
respecto al control interno, influenciando la conciencia de su gente con respecto al
control. Es la base para un control interno efectivo, proporcionando disciplina y
estructura.
68. La responsabilidad primaria por la prevencin y deteccin de fraude y error recae
tanto en aquellos encargados del gobierno como de la administracin de una
organizacin. Al evaluar el diseo del ambiente de control y determinar si ha sido
implantado, el auditor evala la forma en que la administracin, con la supervisin de
aquellos encargados del gobierno ha creado y mantenido una cultura de honestidad
y conducta tica y ha establecido los controles adecuados para prevenir y detectar el
fraude y error dentro de la organizacin.
69. Al evaluar el diseo del ambiente de control de la organizacin, el auditor considerar
los siguientes elementos y cmo han sido incorporados en los procesos de la
organizacin:
(a) Comunicacin y cumplimiento de los valores ticos y de integridad son elementos
esenciales que influencian la efectividad del diseo, administracin y seguimiento
de los controles
(b) Compromiso con las competencias y la consideracin que haga la administracin
de los niveles de competencia para trabajos particulares y cmo estos niveles se
traducen en habilidades y conocimiento requeridos.
(c) La participacin por parte de aquellos encargados del gobierno que son
independientes de la administracin, su experiencia y status, el grado de su
participacin y actividades de escrutinio, la informacin que reciben, la medida en
que se hagan preguntas delicadas y se busque la respuesta en la administracin y
su interaccin con los auditores internos y externos.
(d) La filosofa de la administracin y estilo de operaciones en el enfoque de la
administracin al enfrentar y administrar los riesgos del negocio y sus actitudes y
NIA /'> 277
acciones frente a la preparacin de informes financieros, el procesamiento de la
informacin y las funciones contables y de personal.
(e) La estructura organizacional en el marco de referencia dentro del cual se
planifican, ejecutan, controlan y revisan las actividades de una organizacin para
lograr sus objetivos.
(f) La asignacin de autoridad y responsabilidad y cmo la autoridad y
responsabilidad de las actividades operativas son asignadas y cmo se establecen
las relaciones para la presentacin de informes y las jerarquas de autoridad.
(g) Las polticas y prcticas de recursos humanos entre ellas, las de reclutamiento,
orientacin, capacitacin, evaluacin, asesora, ascensos, compensacin y
acciones correctivas.
70. Al entender los elementos del ambiente de control, el auditor tambin toma en
consideracin si estos han sido implantados. Generalmente, el auditor obtiene
evidencia de auditora relevante mediante la indagacin en conjunto con otros
procedimientos de evaluacin de riesgo, por ejemplo, corroborando las indagaciones
mediante la observacin o inspeccin de los documentos. Por ejemplo, mediante la
indagacin con la administracin y con los empleados, el auditor puede obtener un
entendimiento acerca de cmo la administracin comunica a sus empleados sus
puntos de vista sobre las prcticas del negocio y su comportamiento tico. El auditor
determina si los controles han sido implantados tomando en consideracin, por
ejemplo, si la administracin ha establecido un cdigo formal de conducta y si la
misma acta en forma coherente con el cdigo o condona las violaciones al cdigo o
autoriza excepciones del mismo.
71. Es posible que no exista evidencia de auditora con respecto a los elementos del
ambiente de control en documentos, especialmente en el caso de organizaciones
pequeas donde la comunicacin entre la administracin y el personal suele ser
informal, aunque efectiva. Por ejemplo, el compromiso de la administracin con los
valores ticos y la competencia es implantado generalmente mediante el
comportamiento y la actitud que demuestra la administracin del negocio de la
organizacin a travs de un cdigo de conducta escrito. En consecuencia, las
actitudes, conciencia y acciones de la administracin tienen una importancia
significativa en el diseo del ambiente de control en una organizacin pequea.
Adems, la funcin de las personas encargadas del gobierno es generalmente
asumida por el dueo-gerente donde no existen otros dueos.
72. Las responsabilidades generales de aquellas personas encargadas del gobierno son
reconocidas en el cdigo de prctica y otras regulaciones o guas creadas para el
beneficio de aquellas personas. Est no es la nica funcin de los encargados del
gobierno para contrarrestar las presiones de la administracin con relacin a la
presentacin de informacin financiera. Por ejemplo, la base para la remuneracin de
la administracin podra provocar tensin en la administracin. Tensin que puede
surgir de una situacin conflictiva por presentar un informe razonable y los beneficios
percibidos de resultados mejorados. Al entender el diseo del ambiente de control el
NIA /'> 278
auditor considera aspectos tales como la independencia de los directores y su
habilidad para evaluar las acciones de la administracin. El auditor tambin toma en
consideracin si existe un comit de auditora que entienda las transacciones del
negocio de la organizacin y evala si los estados financieros reflejan
adecuadamente (o s presentan razonablemente en todos sus aspectos
significativos) de acuerdo con el marco de referencia aplicable para la presentacin
de informacin financiera.
73. La naturaleza del ambiente de control de una organizacin debe ser tal que tenga un
efecto diseminado en la evaluacin de los riesgos de imprecisiones o errores
significativos. Por ejemplo, probablemente los controles del dueo-gerente mitiguen
la carencia de segregacin de deberes en un negocio pequeo o un directorio activo
e independiente probablemente pueda influenciar en la filosofa y el estilo operativo
de la administracin principal en las grandes organizaciones. La evaluacin del
auditor sobre el diseo del ambiente de control de la organizacin incluye la
consideracin sobre si las fortalezas en los elementos del ambiente de control
brindan colectivamente un pilar o base apropiada para los otros componentes del
control interno y no socavadas por las deficiencias del ambiente de control. Por
ejemplo, las polticas de recursos humanos y las prcticas dirigidas hacia la
contratacin de personal competente en el rea financiera, contable y de T
probablemente no podran mitigar una fuerte tendencia existente en la alta
administracin para sobrestimar sus ganancias. Los cambios en el ambiente de
control podran afectar la relevancia de la informacin obtenida en auditoras previas.
Por ejemplo, la decisin de la administracin de comprometer recursos adicionales
para capacitar e informar sobre las actividades requeridas para la presentacin de
informacin financiera podra reducir el riesgo de errores en el procesamiento de
informacin financiera. Alternativamente, la incapacidad de la administracin para
conseguir los recursos suficientes para abordar los riesgos que se presentan en el
rea de T podra afectar el control interno permitiendo que se realicen cambios
inapropiados en la computadora, los programas o datos o permitiendo el
procesamiento de transacciones no autorizadas.
74. La existencia de un ambiente de control satisfactorio puede ser un factor positivo
cuando el auditor evala los riesgos de imprecisiones significativas y como se explica
en el prrafo 5 de la NA 330, influencia la naturaleza, oportunidad, y extensin de los
procedimientos de auditora adicionales. En particular, probablemente ayude a la
reduccin del riesgo de fraude, a pesar de que un ambiente de control satisfactorio
no sea un elemento disuasivo y absoluto de fraude. nversamente, la deficiencia en
el ambiente de control podra socavar la efectividad de los controles y convertirse por
lo tanto en factores negativos para la evaluacin de los riesgos de imprecisiones y
errores significativos que realiza el auditor, especialmente con relacin al fraude.
75. El ambiente de control no permite por s mismo prevenir o detectar y corregir una
imprecisin significativa en las clases de transacciones, saldos de cuentas y
revelaciones de informacin y sus respectivas aseveraciones. Por lo tanto, el auditor
generalmente considera el efecto de otros componentes junto con el ambiente de
control cuando evala los riesgos de imprecisiones o errores significativos, por
NIA /'> 279
ejemplo, el seguimiento de los controles y el funcionamiento de las actividades de
control especficas.
Proceso de $valuacin de -iesgo de la 2rgani#acin
76. El a"d(!#& de4e&0a #4!ene& "n en!end($(en!# del .&#ce# 1"e e<(!e en la
#&Gan(Hac()n .a&a (den!(-(ca& l# &(eG# del neG#c(# &ele;an!e .a&a l#
#4Le!(;# 7 dec(d(& 1"3 acc(#ne e de4en !#$a& .a&a a4#&da& d(cI# &(eG# 7
l# &e"l!ad# c#&&e.#nd(en!eK Se describe al proceso como "el proceso de
evaluacin de riesgo de la organizacin y forma la base sobre cmo la
administracin determina los riesgos que tienen que ser manejados.
77. Al evaluar el diseo y la implantacin del proceso de evaluacin de riesgos de la
organizacin, el auditor determina cmo la administracin identifica los riesgos del
negocio relevantes a la presentacin de informacin financiera, estima la relevancia
de los riesgos, evala la posibilidad de su ocurrencia, y decide las acciones para
administrar dichos riesgos. Si el proceso de evaluacin de riesgo de la organizacin
es apropiado para dichas circunstancias, ayudar al auditor a identificar los riesgos
de imprecisiones o errores significativos.
78. El auditor indaga acerca de los riesgos del negocio que la administracin ha
identificado y evala si pudiesen resultar en una imprecisin significativa. Durante el
proceso de auditora el auditor podra identificar los riesgos que no hayan sido
identificados por la organizacin. En dichos casos el auditor considera si hubo un
riesgo subyacente de algn tipo que el proceso de evaluacin de riesgos de la
organizacin debi haber identificado y de ser as porqu el proceso no lo identific
y si ste es apropiado para las circunstancias programadas. Si como resultado el
auditor llega a la conclusin de que existe una deficiencia significativa en el proceso
de evaluacin de riesgos de la organizacin, ste informar a los encargados del
gobierno de la organizacin tal como se establece en el prrafo 120.
79. En una organizacin ms pequea probablemente la administracin no cuente con
un proceso de evaluacin de riesgos formal tal como se establece en el prrafo 76.
Para dichas organizaciones el auditor pregunta a la administracin sobre cmo ella
identifica los riesgos del negocio y cmo estos riesgos son enfrentados.
Sistema de Informacin, Incluyendo los Procesos del (egocio, -elevantes para la
Presentacin de Informacin %inanciera y la Comunicacin
80. El sistema de informacin relevante para los objetivos de la presentacin de
informacin financiera, que incluye el sistema contable, consiste en procedimientos y
registros establecidos para iniciar, registrar, procesar e informar sobre las
transacciones de la organizacin (as como sobre sucesos y situaciones) y mantener
la contabilidad de los relacionados activos, pasivos y patrimonio.
81K El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# del (!e$a de (n-#&$ac()n, l#
.&#ce# &elac(#nad# al neG#c(# 7 &ele;an!e .a&a la .&een!ac()n de
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a, (ncl"7end# la (G"(en!e %&ea:
NIA /'> 280
La clae de !&anacc(#ne en la #.e&ac(#ne de la #&Gan(Hac()n 1"e #n
(Gn(-(ca!(;a .a&a l# e!ad# -(nanc(e&#K
L# .&#ced($(en!#, den!&# de la #.e&ac(#ne de TI, .#& l# c"ale e!a
!&anacc(#ne #n (n(c(ada, &eG(!&ada, .&#ceada 7 &e.#&!ada en l#
e!ad# -(nanc(e&#K
L# &eG(!&# c#n!a4le c#&&e.#nd(en!e, ean elec!&)n(c# # $an"ale, la
(n-#&$ac()n de &e.ald# 7 c"en!a e.ec0-(ca en l# e!ad# -(nanc(e&#
&e.ec!# de la !&anacc(#ne de (n(c(ac()n, &eG(!&#, .&#ce# e
(n-#&$ac()nK
C)$# el (!e$a de (n-#&$ac()n ca.!"&a (n-#&$ac()n #4&e e;en!# 7
(!"ac(#ne d(-e&en!e a la clae de !&anacc(#ne 1"e #n (Gn(-(ca!(;#
.a&a l# e!ad# -(nanc(e&#K
El .&#ce# de .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a "!(l(Had# .a&a la
.&e.a&ac()n de e!ad# -(nanc(e&# de la #&Gan(Hac()n (ncl"7end# l#
e!($ad# e (n-#&$ac()n c#n!a4le (Gn(-(ca!(;# 1"e e ;an a .&een!a&K
82. Al obtener este conocimiento el auditor considera los procedimientos utilizados para
transferir la informacin desde los sistemas de procesamiento de las transacciones al
libro mayor general o los sistemas de presentacin de informacin financiera.
Asimismo, el auditor comprende los procedimientos seguidos en la organizacin
para la toma de datos relevantes para la presentacin de los estados financieros y
para los sucesos y situaciones referentes a las transacciones, tales como la
depreciacin y amortizacin de los activos y los cambios en la capacidad de
recuperacin de las cuentas por cobrar.
83. Generalmente, el sistema de informacin de una organizacin incluye los asientos de
diario estndares que son requeridos de forma recurrente para el registro de las
transacciones como las ventas, compras, y desembolsos de efectivo en el libro
mayor general o para el registro de los estimados contables que la administracin
realiza peridicamente como los cambios en el estimado de las cuentas por cobrar
incobrables.
84. El proceso de presentacin de informacin financiera de la organizacin tambin
incluye el uso de asientos de diario no estndares parar registrar las transacciones o
ajustes inusuales o no recurrentes. Algunos ejemplos de dichos asientos son los
ajustes de consolidacin y los asientos para un negocio conjunto, o estimados sobre
disposicin de activos u otros estimados no recurrentes como la disminucin en el
valor de los activos. En los sistemas manuales basados en los sistemas del libro o
mayor general, los asientos no estndares podran ser identificados a travs de la
inspeccin de los mismos libros, mayor general, diarios y documentacin de
respaldo. Sin embargo, cuando se recurre a procesos automatizados para la
preparacin de los estados financieros, dichos asientos podran existir solamente de
forma electrnica y ser identificadas ms fcilmente mediante las tcnicas de
auditora asistidas por computadora.
NIA /'> 281
85. La preparacin de los estados financieros de la organizacin incluye procedimientos
que son diseados para asegurar que la informacin que se requiere ser revelada
por el marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera
sea acumulada, registrada, procesada, resumida y adecuadamente reportada en los
86. Al obtener un entendimiento, el auditor considerar los riesgos de imprecisin o error
significativo asociado con la anulacin inapropiada de los controles sobre los
asientos de diario y los controles alrededor de los asientos de diario no estndares.
Por ejemplo, los procesos automticos y los controles podran reducir el riesgo de un
error inadvertido pero no podra hacer frente al riesgo de que las personas puedan
manipular / anular indebidamente dichos procesos automticos. Por ejemplo,
mediante el cambio de los montos que estn siendo transferidos automticamente al
libro mayor general o al sistema de presentacin de informacin financiera. Adems,
el auditor es consciente que cuando se utiliza la T para transferir la informacin
automticamente, puede que exista muy poco o ninguna evidencia visible de dicha
intervencin en los sistemas de informacin.
87. El auditor tambin comprende cmo se resuelve el procesamiento incorrecto de las
transacciones, por ejemplo si existe un llamado archivo automtico en suspenso de
espera y cmo podra ser utilizado por la organizacin con el fin de asegurar que los
asientos en espera sean liberados de forma oportuna y cmo se procesan y tienen
en cuenta las anulaciones y saltos que puede efectuar el sistema con respecto a los
controles.
88. El auditor obtiene un entendimiento del sistema de informacin de la organizacin
relevante a la presentacin de informacin financiera de una forma apropiada para
las circunstancias de la organizacin. Esto incluye el entendimiento del origen de las
transacciones dentro de los procesos de negocio de la organizacin. Los procesos
del negocio de una organizacin son actividades diseadas para el desarrollo,
compra, produccin, venta y distribucin de los productos y servicios de una empresa
que aseguran el cumplimiento de las leyes y regulaciones y registran la informacin,
incluyendo informacin contable y financiera.
89. El a"d(!#& de4e en!ende& c)$# la #&Gan(Hac()n c#$"n(ca la -"nc(#ne 7
&e.#na4(l(dade &e.ec!# de la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK La
comunicacin incluye la provisin de un entendimiento de las funciones y
responsabilidades individuales que pertenecen al control interno para la presentacin
de informacin financiera y podra tomar dichas formas como manuales de polticas y
manuales para la presentacin de estados financieros. Esto incluye en qu medida el
personal comprende cmo sus actividades en el sistema establecido para la
presentacin de informacin financiera estn relacionadas con el trabajo de otros y
los medios que existen para presentar informacin sobre excepciones a un nivel ms
alto y apropiado dentro de la organizacin. Los canales abiertos de comunicacin
colaboran asegurando que las excepciones son informadas y que se toma una
accin al respecto. El entendimiento del auditor sobre la comunicacin que debe
existir con respecto a los temas de presentacin de informacin financiera tambin
incluye su entendimiento de que existe comunicacin entre la administracin y las
NIA /'> 282
personas encargadas del gobierno de la organizacin, particularmente el comit de
auditora as como las comunicaciones externas con las autoridades reguladoras.
"ctividades de Control
90. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# "-(c(en!e #4&e la ac!(;(dade de
c#n!&#l .a&a e;al"a& l# &(eG# de ($.&ec(()n (Gn(-(ca!(;a en el n(;el de
ae;e&ac()n 7 d(e2a& l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#nale .a&a a4#&da&
l# &(eG# e;al"ad#K Las actividades de control son las polticas y procedimientos
que ayudan a asegurar que se estn llevando a cabo las directivas de la
administracin; por ejemplo, cuando se toman las acciones necesarias para abordar
los riesgos que amenazan el cumplimiento con los objetivos de la organizacin. Las
actividades de control, tanto dentro de los sistemas de T o los sistemas manuales,
tienen diversos objetivos y se aplican en diferentes niveles organizacionales y
funcionales. Los ejemplos de las actividades de control especficas incluyen aquellas
relacionadas con los siguientes puntos:
Autorizacin.
Revisiones de ejecucin.
Procesamiento de informacin.
Controles fsicos.
Segregacin de deberes.
91. Al obtener un entendimiento sobre las actividades de control, en primer lugar el
auditor considera si una actividad de control especifica individual o en conjunto con
otras, previene o detecta y corrige las imprecisiones significativas en las clases de
transacciones, saldos de cuentas o revelaciones de informacin y cmo lo hace. Las
actividades de control relevantes al proceso de auditora son aquellas que el auditor
considera necesarias para la obtencin del entendimiento para evaluar los riesgos de
imprecisin significativa en el nivel de aseveracin. Un proceso de auditora no
requiere el entendimiento de todas las actividades de control relacionados a cada
clase significativa de transaccin, saldo de cuentas y revelacin de informacin en
los estos financieros o cada aseveracin relevante para alguno de estos. El nfasis
del auditor se encuentra en la identificacin y obtencin del entendimiento de las
actividades de control que se aplican en las reas donde el auditor considera existe
la probabilidad de que ocurran imprecisiones o errores significativos. Cuando
mltiples actividades de control estn enfocadas en un mismo objetivo es necesario
obtener el entendimiento de cada actividad de control relacionada a dicho objetivo.
92. El auditor tiene en consideracin el conocimiento acerca de la presencia o ausencia
de actividades de control obtenido sobre la base del entendimiento de los otros
componentes del control interno para determinar si es necesario prestar atencin
adicional para la obtencin del entendimiento de las actividades de control. Cuando
el auditor considera si las actividades de control son relevantes para el proceso de
NIA /'> 283
auditora, el auditor tendr en consideracin si los riesgos que ha identificado
pudiesen originar una imprecisin o error significativo. Asimismo, las actividades de
control son relevantes para el proceso de auditora si se requiere que el auditor los
evale, tal como se describe en los prrafos 113 y 115.
93. El a"d(!#& de4e #4!ene& el c#n#c($(en!# de c)$# la #&Gan(Hac()n Ia
&e.#nd(d# -&en!e a l# &(eG# .&#;en(en!e de la TIK El uso de la T afecta la
forma en que las actividades se ejecutan. El auditor considera si la organizacin ha
respondido adecuadamente frente a los riesgos que surgen de la T estableciendo
controles generales y controles efectivos de aplicacin. Desde la perspectiva del
auditor, los controles sobre los sistemas de la T son efectivos cuando mantienen la
integridad de la informacin y la seguridad de los datos que tales sistemas procesan.
94. Los controles de la T son polticas y procedimientos que relacionan a muchas
aplicaciones y respaldan el funcionamiento efectivo de los controles de aplicacin
ayudando a asegurar la continuidad de una operacin adecuada del control de los
sistemas de informacin de la T y la seguridad de los datos, generalmente incluyen
los controles de los siguientes puntos:
Centro de datos y operaciones en redes de trabajo.
Adquisicin, cambio y mantenimiento del sistema de programas de cmputo.
Seguridad del acceso
Adquisicin, desarrollo y mantenimiento del sistema de aplicacin.
Generalmente se implantan para enfrentar los riesgos que se mencionan en el
prrafo 60.
95. Los controles de aplicacin son procedimientos manuales o automticos que
generalmente se operan en un nivel de procesos de negocios. Los controles de
aplicacin pueden ser de prevencin o de deteccin por naturaleza y estn
diseados para asegurar la integridad de los registros contables. Consecuentemente,
los controles de aplicacin se relacionan a procedimientos usados para iniciar,
registrar, procesar y reportar transacciones u otro dato financiero. Estos controles
contribuyen a asegurar que las transacciones realizadas son autorizadas y son
registradas y procesadas con exactitud. Ejemplos que incluyen revisiones o
verificaciones de los datos ingresados y verificacin de la secuencia numrica
presentando informes sobre las excepciones o correccin en el momento de ingreso
de la informacin.
Seguimiento de los Controles
96. El a"d(!#& #4!end&% "n en!end($(en!# de l# .&(nc(.ale !(.# de ac!(;(dade
1"e la #&Gan(Hac()n eLec"!a .a&a e-ec!"a& "n eG"($(en!# #4&e el c#n!&#l
(n!e&n# .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a, (ncl"7end# l#
NIA /'> 284
&elac(#nad# c#n la ac!(;(dade de c#n!&#l &ele;an!e .a&a la a"d(!#&0a 7 c#$#
la #&Gan(Hac()n (n(c(a acc(#ne de c#&&ecc()n en " c#n!&#leK
97. El seguimiento de control es un proceso para evaluar la eficacia del rendimiento en el
control interno en el tiempo. Esto involucra la evaluacin del diseo y operacin de
los controles de manera oportuna y teniendo en cuenta las acciones de correccin
necesarias modificadas de acuerdo a cambios en la situacin. La administracin
realiza el seguimiento sobre el control a travs de actividades simultneas,
evaluaciones separadas o una combinacin de las dos. Frecuentemente, las
actividades de seguimiento simultneas que estn dentro de las actividades
recurrentes normales de una organizacin, incluyen actividades de supervisin y
administracin permanente.
98. En muchas organizaciones, los auditores internos o el personal con funciones
similares contribuyen a la supervisin de las actividades en la organizacin. Ver NA
610 "Consideracin del Trabajo de Auditora nterna sobre informacin adicional. Las
actividades de seguimiento administrativo tambin incluyen informacin de las
comunicaciones de las partes externas como: Queja de los clientes y comentarios de
los entes reguladores que indican problemas o resaltan reas que requieren mejora.
99. Es posible que gran parte de la informacin usada para el seguimiento fue producida
por el sistema de informacin de la organizacin. Si la administracin asume que los
datos usados para el seguimiento son correctos sin tener una base para est
suposicin, es posible que existan errores en la informacin, lo cual puede dar lugar
a que la administracin llegue a conclusiones incorrectas sobre sus actividades de
seguimiento. El auditor obtiene conocimiento de los recursos con los que cuenta la
organizacin en relacin con las actividades de seguimiento de la organizacin y en
qu se basa la administracin para considerar que la informacin es lo
suficientemente fidedigna para sus fines. Cuando el auditor intenta hacer uso de la
informacin de la organizacin producida por las actividades de seguimiento como
los informes de los auditores internos, el auditor considerar si la informacin provee
una base fidedigna y si est suficientemente detallada para propsitos de la
auditora.
E;al"ac()n de R(eG# de I$.&ec((#ne # E&&#&e S(Gn(-(ca!(;#
100. El a"d(!#& (den!(-(ca&% 7 e;al"a&% l# &(eG# de ($.&ec((#ne # e&&#&e
(Gn(-(ca!(;# en el n(;el del e!ad# -(nanc(e&# 7 el n(;el de ae;e&ac()n .a&a l#
!(.# de !&anacc()n, ald# de c"en!a 7 &e;elac(#neK Para estos propsitos, el
auditor:
dentifica los riesgos a travs del proceso, obteniendo conocimiento de la
organizacin y su ambiente, incluyendo controles relevantes que relacionan los
riesgos teniendo en cuenta los tipos de transacciones, saldo de cuentas y
revelaciones en el estado financiero;
Relaciona los riesgos identificados para que no exista un error en el nivel de la
aseveracin;
NIA /'> 285
Considera si los riesgos son de magnitud los cuales podran resultar de las
imprecisiones o errores significativos en el estado financiero; y
Considera la probabilidad que los riesgos puedan resultar de las imprecisiones o
errores significativos en los estados financieros.
101. El auditor usa informacin recogida por los procedimientos de evaluacin de
riesgos, incluyendo la evidencia de auditora obtenida en la evaluacin del diseo de
controles y determina si han sido implantadas, como evidencia de auditora para
sustentar la evaluacin de riesgos. El auditor utiliza dichos riesgos para determinar la
naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora a ser
aplicados.
102. El auditor determina si los riesgos identificados de imprecisiones o errores
significativos estn relacionados a tipos especficos de transacciones, cuentas de
balance, revelaciones y aseveraciones correspondientes o si tienen en su totalidad
un alcance ms amplio en los estados financieros y que afectan significativamente
muchas aseveraciones. Los ltimos riesgos (riesgos en el nivel de los estados
financieros) quizs deriven en particular de un ambiente de control dbil.
103. La naturaleza de los riesgos que surgen de un ambiente de control deficiente,
probablemente no sea reducida a un riesgo especfico individual de imprecisiones o
errores significativos en tipos particulares de transacciones, saldos de cuentas, o
aseveraciones. Ms bien, la deficiencia como la incompetencia administrativa quizs
tienen un efecto ms dominante en los estados financieros y quiz requieran de una
reaccin global por parte del auditor.
104. Al realizar la evaluacin de riesgos, el auditor debe identificar los controles que
podran prevenir, detectar y corregir las imprecisiones o errores significativos en
aseveraciones especficas. Por lo general, el auditor obtiene conocimiento del control
y los relaciona con las aseveraciones en el contexto de los procesos y sistemas en
los cuales se presentan. Hacer esto es ms til porque las actividades individuales
de control frecuentemente no estn dirigidas de por s a riesgos. Con frecuencia,
muchas de las actividades mltiples de control junto con otros elementos de control
interno pueden ser suficientes para abordar un riesgo.
105. En cambio, algunas de las actividades de control pueden tener un efecto
especfico en una aseveracin individual expresada en una clase particular de
transacciones o saldos de cuentas. Por ejemplo, el control de actividades que una
organizacin establece para asegurar que su personal cuente apropiadamente y
registre el inventario fsico anual est relacionado directamente a las aseveraciones
sobre la existencia y totalidad del inventario.
106. Los controles pueden estar directos e indirectamente relacionados a una
aseveracin. Cuanta ms indirecta es la relacin, menos efectivo ser ese control
para prevenir, detectar y corregir las impresiones en la aseveracin. Por ejemplo, la
revisin que efecta el gerente de ventas del resumen de las actividades de ventas
en tiendas especificas por regin, habitualmente est slo de manera indirecta
NIA /'> 286
relacionada con la aseveracin sobre la integridad o totalidad de las ganancias por
ventas. Por consiguiente, ser menos efectiva al reducir los riesgos de tal
aseveracin que los controles ms directamente relacionados con esa aseveracin,
tales como hacer que los documentos de embarque correspondan con los
documentos de facturacin.
107. El entendimiento del auditor sobre los controles internos quizs incremente
dudas acerca de la auditora en los estados financieros de la organizacin. Las
dudas con respecto a la integridad de la administracin de la organizacin pueden
ser tan graves que cause que el auditor concluya que el riesgo de imprecisiones o
errores en los estados financieros es tan grande que no se puede efectuar una
auditora. Es posible tambin que las condiciones y legitimidad de los registros de la
organizacin lleve al auditor a concluir que es poco probable que se encuentre
suficiente evidencia relevante de auditora para respaldar una opinin sin salvedades
sobre los estados financieros. En estas circunstancias, el auditor considera la
posibilidad de expresar una salvedad o abstencin de opinin en su dictamen, pero
en algunos casos, el auditor solamente cumple con retirarse del compromiso.
R(eG# S(Gn(-(ca!(;# 1"e Re1"(e&en C#n(de&ac()n E.ec(al .a&a la A"d(!#&0a
108. C#$# .a&!e de la e;al"ac()n de &(eG# dec&(!a en el .%&&a-# 600, el
a"d(!#& de!e&$(na&% c"%le de l# &(eG# (den!(-(cad# #n, a L"(c(# del a"d(!#&,
l# &(eG# 1"e &e1"(e&en "na c#n(de&ac()n e.ec(al .a&a la a"d(!#&0a 8l#
&(eG# #n de-(n(d# c#$# O&(eG# (Gn(-(ca!(;#PK9 Adems, la NA 330,
prrafos 44 y 51, describe como significativas las consecuencias de efectuar
procedimientos de auditora adicionales para identificar un riesgo.
109. La determinacin de los riesgos significativos, los cuales aumentan en muchas
de las auditoras, es un asunto de criterio profesional para los auditores. Al usar este
criterio, el auditor excluye los efectos de los controles identificados relacionados con
el riesgo para determinar si la naturaleza de los riesgos y la probable magnitud de
las impresiones potenciales, incluye la posibilidad de que el riesgo de lugar a
imprecisiones mltiples y la probabilidad de que el riesgo ocurra es tal que amerita
una consideracin especial para la auditora. Transacciones rutinarias no complejas
que estn sujetas a procesos sistemticos tienen menos probabilidades de
incrementar los riesgos significativos porque tienen riesgos inherentes menores. Por
otro lado, los riesgos significativos son frecuentemente derivados de los riesgos en
los negocios que pueden resultar en una imprecisin significativa. Al considerar la
naturaleza de los riesgos, el auditor considera un nmero de temas, incluyendo los
siguientes:
Si el riesgo es un riesgo de fraude.
Si el riesgo est relacionado con un desarrollo reciente en la economa,
contabilidad u otros desarrollos y que por lo tanto requieren una atencin
especifica.
La complejidad de las transacciones.
NIA /'> 287
El grado de subjetividad en la medicin de la informacin financiera
correspondiente, especialmente en las mediciones que involucran un alto grado
de incertidumbre de medicin.
Si el riesgo envuelve transacciones significativas que estn fuera del curso normal
de los negocios de la organizacin que parecen ser inusuales.
110. Frecuentemente, los riesgos significativos estn relacionados con las
transacciones significativas no rutinarias y con los temas de uso de criterio. Las
transacciones no rutinarias son transacciones que son inusuales, debido a su tamao
o naturaleza, y que no ocurren frecuentemente. Los temas de uso de criterio incluyen
el desarrollo de una contabilidad estimada para lo cual existe una medida
significativa de incertidumbre.
111. Los riesgos de imprecisiones o errores significativos pueden ser ms grandes
que los riesgos relacionados con las transacciones no rutinarias significativas que
surgen de:
Gran intervencin administrativa para especificar el tratamiento de la contabilidad.
Gran intervencin manual para los datos de recoleccin y procesamiento.
Clculos complejos o principios contables.
La naturaleza de las transacciones no rutinarias, las cuales pueden dificultar la
tarea de la organizacin de implantar controles efectivos sobre los riesgos.
112. Es posible que los riesgos de imprecisiones o errores significativos sean ms
grandes en los riesgos relacionados con temas del uso del criterio que requiere la
preparacin de estimados contables, que surgen de temas tales como:
Principios contables para los estimados contables o para el reconocimiento de
ingresos sujetos a diferentes interpretaciones.
El requerimiento del uso del criterio puede ser subjetivo o complejo o con nociones
requeridas acerca de los efectos de futuros eventos, por ejemplo: Uso del criterio
profesional sobre el valor razonable.
66@K C#n &e.ec!# a l# &(eG# (Gn(-(ca!(;#, en la $ed(da 1"e el a"d(!#& n# l#
Ia7a IecI# a0, el a"d(!#& e;al"a&% el d(e2# de l# c#n!&#le &elac(#nad# c#n
la #&Gan(Hac()n, (ncl"7end# la ac!(;(dade del c#n!&#l &ele;an!e 7 de!e&$(na&%
( 3!a Ian (d# ($.lan!adaK El entendimiento de los controles de la organizacin
sobre los riesgos significativos proporciona al auditor una informacin adecuada para
desarrollar un enfoque de auditora efectivo. La administracin tiene que estar
consciente de los riesgos significativos; aunque los riesgos relacionados con los
temas de criterio y los no rutinarios sean menos frecuentes, probablemente porque
estn sujetos a un control de rutina. Por lo tanto, el entendimiento del auditor sobre si
la organizacin ha diseado e implantado controles para cada riesgo significativo
NIA /'> 288
incluye saber cmo la administracin responde a los riesgos y s las actividades de
control as como la revisin de los supuestos por un alto ejecutivo o expertos, los
procesos formales para estimaciones o aprobaciones por aquellos encargados del
gobierno han sido implantados para abordar los riesgos. Por ejemplo, cuando existe
un acontecimiento extraordinario como la notificacin de un juicio importante, la
consideracin de la respuesta de la organizacin incluir asuntos como si se
comunic a los expertos correspondientes (tal como un asesor legal externo o
interno), si se ha evaluado el posible efecto y cmo se propone presentar est
circunstancia en los estados financieros.
114. Si la administracin no responde apropiadamente implantando controles sobre
los riesgos significativos, y si como resultado, el auditor juzga que existe una
deficiencia significativa en el control interno de la organizacin, el auditor comunicar
este asunto a aquellos encargados del gobierno segn se requiere en el prrafo 120.
En estas circunstancias, el auditor considerar tambin las consecuencias de los
riesgos en la evaluacin.
R(eG# .a&a l# c"ale l# P&#ced($(en!# S"!an!(;# n# P&#.#&c(#nan S"-(c(en!e
E;(denc(a Rele;an!e de A"d(!#&0a
115. C#$# .a&!e de la e;al"ac()n de &(eG# dec&(!# en el .%&&a-# 600, el
a"d(!#& e;al"a&% el d(e2# 7 de!e&$(na&% la ($.lan!ac()n de l# c#n!&#le en la
#&Gan(Hac()n, (ncl"7end# ac!(;(dade de c#n!&#l &ele;an!e, #4&e e!# &(eG#
.a&a l# c"ale, a L"(c(# del a"d(!#&, n# e .#(4le # e .#c# .&%c!(c# &ed"c(&
l# &(eG# de ($.&ec((#ne # e&&#&e (Gn(-(ca!(;# en el n(;el de la
ae;e&ac()n .a&a "n n(;el 4aL# ace.!a4le c#n e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da
)l# .#& .&#ced($(en!# "!an!(;#K El prrafo 25 de la NA 330, describe las
ventajas de ejecutar procedimientos de auditora adicionales al identificar riesgos.
116. El entendimiento del sistema de informacin de la organizacin relevante para
preparar los informes permite que el auditor identifique los riesgos de imprecisiones o
errores significativos que estn relacionadas directamente con el registro de
transacciones rutinarias o saldos de cuenta y la preparacin de estados financieros
fidedignos; dentro de estos riesgos, estn los riesgos en el procesamiento incorrecto
e incompleto. Habitualmente, tales riesgos estn relacionados con tipos de
transacciones significativas tales como, ingresos, compras, recepcin de efectivo y
pagos en efectivo de la organizacin.
117. Las caractersticas de las transacciones de negocios de rutina diaria permiten
frecuentemente un procesamiento altamente automatizado con una escasa o nula
intervencin manual. En estas circunstancias no es posible efectuar procedimientos
con relacin al riesgo. Por ejemplo, en circunstancias donde una cantidad
significativa de informacin de la organizacin es iniciada, registrada, procesada o
reportada electrnicamente como en un sistema integrado, el auditor determinar
que no es posible disear procedimientos sustantivos efectivos que por si mismo
proporcionen una suficiente evidencia de auditora de que los tipos de transacciones
correspondientes o saldos de cuentas no contengan impresiones o errores
significativos. En tales casos, es posible que slo exista evidencia de auditora en
NIA /'> 289
medios electrnicos y su suficiencia y relevancia por lo general depender de la
efectividad de los controles sobre su exactitud y totalidad. Adems, es posible que el
potencial de que ocurra una iniciacin incorrecta o alteracin y no sea detectada, si la
informacin es iniciada, registrada, procesada o reportada slo en forma electrnica
y por controles apropiados que no operan efectivamente.
118. Ejemplos de situaciones donde el auditor no tenga la posibilidad de disear
procedimientos sustantivos efectivos que por ellos mismos proporcionen una
evidencia de auditora relevante de que ciertas aseveraciones no contienen
imprecisiones o errores significativos, incluyen lo siguiente:
Una organizacin que conduce su negocio usando la T para iniciar pedidos para
la compra y entrega de bienes sobre la base de normas predeterminadas sobre
qu ordenar, qu cantidades a pagar sobre las correspondientes cuentas por
pagar, sobre la base de decisiones generadas por el sistema originadas por la
recepcin confirmada de pagos de bienes y trminos. No se produce ninguna
otra informacin sobre pedidos colocados o sobre bienes recibidos a travs de
otro sistema que no sea la T.
Una organizacin que proporciona servicios al cliente por medio de una va
electrnica (por ejemplo, servicio de nternet, proporcionada por la compaa de
telecomunicaciones) y usa la T para crear un registro de los servicios
proporcionados a sus clientes, para iniciar y procesar sus facturas por dichos
servicios y registrar automticamente tales montos en los informes contables
electrnicos que son parte del sistema usado para preparar los estados
financieros de la organizacin.
Re;(()n de la E;al"ac()n del R(eG#
119. La evaluacin que efecta el auditor sobre los riesgos de imprecisiones o errores
significativos en el nivel de aseveracin se basa en la evidencia de auditora
disponible y que puede cambiar durante el curso de la auditora en la medida que se
obtiene evidencia de auditora adicional. En particular, es posible que la evaluacin
de riesgos se base en una expectativa de que los controles estn operando
efectivamente para prevenir, o detectar y corregir una imprecisin o error significativo
en el nivel de la aseveracin. Al ejecutar las pruebas de control para obtener
evidencia de auditora sobre la efectividad de los controles, el auditor puede obtener
evidencia de auditora de que los controles no estn funcionando eficientemente en
momentos importantes de la auditora. De igual modo, al ejecutar los procedimientos
sustantivos es posible que el auditor detecte imprecisiones o errores en los montos o
una frecuencia mayor que la que es consistente con las evaluaciones de riesgo del
auditor. En circunstancias en las que el auditor obtiene evidencia de auditora como
resultado de ejecutar procedimientos de auditora adicionales, que tienden a
contradecir la evidencia de auditora en la que originalmente se bas la evaluacin,
el auditor revisa la evaluacin y modifica los procedimientos adicionales planificados
consecuentemente. Para mayor orientacin vea los prrafos 66 y 70 de la NA 330.
NIA /'> 290
C#$"n(cac(#ne c#n A1"ell# Enca&Gad# del G#4(e&n# 7 de la
Ad$(n(!&ac()n
620K El a"d(!#& de4e Iace& de c#n#c($(en!# de la .e&#na enca&Gada de la
d(&ecc()n 7 de la ad$(n(!&ac()n, !an .&#n!# ea a.l(ca4le, 7 en "n n(;el de
&e.#na4(l(dad adec"ad#, la de-(c(enc(a (Gn(-(ca!(;a en el d(e2# #
($.lan!ac()n del c#n!&#l (n!e&n# 1"e Ia7a lla$ad# la a!enc()n del a"d(!#&K
121. Si el auditor identifica riesgos de imprecisiones o errores significativos que la
organizacin no ha controlado, ni tiene un control adecuado o si, a criterio del auditor,
esa deficiencia representa una deficiencia significativa en el proceso de evaluacin
de riesgos de la organizacin, entonces el auditor incluir est deficiencia del control
interno en la comunicacin de asuntos de auditora de inters para los encargados
de la direccin. Vea la NA 260, "Comunicaciones de Asuntos de Auditora con
Aquellos con Jerarqua Plena de la Organizacin.
D#c"$en!ac()n
622K El a"d(!#& de4e d#c"$en!a&:
(a) La d(c"()n Q de4a!e e-ec!"ada .#& el e1"(.# del c#$.&#$(# c#n
&e.ec!# a la "ce.!(4(l(dad de l# e!ad# -(nanc(e&# de la #&Gan(Hac()n
de !ene& ($.&ec((#ne # e&&#&e (Gn(-(ca!(;# de4(d# a "n e&&#& # -&a"de 7
la .&(nc(.ale dec((#ne !#$adaM
(b) L# ele$en!# cla;e .a&a la c#$.&en()n #4!en(da de cada "n# de
l# a.ec!# de la #&Gan(Hac()n 7 de " a$4(en!e (den!(-(cad# en el .%&&a-#
20, (ncl"7end# cada "n# de l# c#$.#nen!e del c#n!&#l (n!e&n#
(den!(-(cad# en el .%&&a-# +@, .a&a e;al"a& el &(eG# de ($.&ec((#ne #
e&&#&e (Gn(-(ca!(;# en l# e!ad# -(nanc(e&#, la -"en!e de (n-#&$ac()n
de la 1"e e #4!";# el en!end($(en!# 7 l# .&#ced($(en!# de e;al"ac()n
de &(eG#M
(c) L# &(eG# de ($.&ec((#ne # e&&#&e (Gn(-(ca!(;# (den!(-(cad# 7
e;al"ad# en el n(;el de l# e!ad# -(nanc(e&# 7 en el n(;el de
ae;e&ac()n c#$# e &e1"(e&en en el .%&&a-# 600M 7
(d) El &(eG# (den!(-(cad# 7 l# c#n!&#le c#&&e.#nd(en!e e;al"ad#
c#$# &e"l!ad# de l# &e1"e&($(en!# en el .%&&a-# 66@ 7 66AK
123. El auditor deber recurrir a su criterio profesional para determinar cmo se
documentarn estos temas. Particularmente, los resultados de las evaluaciones de
riesgos pueden ser documentados de forma separada o como parte de los
documentos de procedimientos de auditora adicionales (para mayor informacin
vase prrafo 73 de la NA 330.) Ejemplos de las tcnicas comunes, usadas solas o
en combinacin incluyen descripciones, cuestionarios, listas de revisin y diagramas
de flujo. Estas tcnicas pueden ser muy tiles al documentar las evaluaciones de
riesgo de imprecisiones o errores significativos tanto en los niveles de los estados
NIA /'> 291
financieros como de las aseveraciones. La forma y extensin de est documentacin
est influenciada por la naturaleza, tamao y complejidad de la organizacin y de su
control interno, por la disponibilidad de informacin de la organizacin y por la
metodologa y tecnologa especfica de auditora utilizada en el proceso. Por ejemplo,
la documentacin de entendimiento del sistema de informacin compleja en el que
una gran cantidad de transacciones se inician, registran, procesan y reportan de
forma electrnica debe incluir diagramas de flujo, cuestionarios o tablas de decisin.
La documentacin en forma de memorando deber ser suficiente para un sistema de
informacin que no utiliza la T o lo hace en forma limitada o que procesa pocas
transacciones (por ejemplo, las deudas a largo plazo.) Habitualmente, mientras ms
compleja sea la organizacin y ms extensos sean los procedimientos realizados por
el auditor, ms extensa ser la documentacin. La NA 230,
6
"Documentacin
proporciona mayor orientacin sobre la documentacin en el contexto de las
auditoras de estados financieros.
124. Est NA est vigente para auditoras de estados financieros para perodos que
empiezan l, o despus del, 15 de diciembre de 1994.
=> Cuando se reali#a una auditor!a en organi#aciones del sector pblico, el auditor tiene
en cuenta la estructura legislativa y cualesquier otra norma, ordenan#a o directiva
ministerial adecuada que afecte el mandato o cualesquier otro requerimiento
especial de auditor!a> Por lo tanto, al obtener un entendimiento sobre la estructura de
regulacin como se indica en el p7rrafo AA de est7 (I", los auditores deben
considerar la legislacin y la auditor!a adecuada que gobierna la operacin de una
organi#acin> *e manera similar, en lo que respecta al p7rrafo FE de est7 (I", el
auditor deber7 de darse cuenta que Clos ob@etivos de la administracinD de las
organi#aciones del sector pblico puede estar influenciadas por dudas sobre
responsabilidad ante los entes gubernamentales y pueden incluir ob@etivos que se
derivan de legislaciones, normas, ordenan#as de gobierno y directivas ministeriales>
A> 5os p7rrafos 39.6F de est7 (I", e0plican los controles adecuados para la auditor!a>
Con frecuencia, los auditores del sector pblico tienen responsabilidades adicionales
en lo que respecta a los controles internos> Por e@emplo, informar que cumplan con el
Cdigo de Pr7ctica establecido y con las autoridades legislativas> Su revisin de
controles internos puede ser general o detallada>
F> 5os p7rrafos =AE y =A= que est7n contenidos en la (I", abordan el tema de la
comunicacin de deficiencias> Puede que no e0ista informacin o comunicaciones de
requerimientos adicionales para los auditores del sector pblico> Por e@emplo, es
posible que las deficiencias del control interno deben reportarse al ente legislativo o
cualesquier otro ente del gobierno>
6
<a NI 234, 7ocumentacin ser* retirada cuando la NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a entre en vigencia. <a NI 234
5$evisada6 est* en vigencia para las auditor!as de informacin financiera para los periodos que comien9an .l, o despu.s del, 18 de Junio de 244;.
NIA /'> 292
A.3nd(ce 6
En!end(end# la O&Gan(Hac()n 7 " A$4(en!e
El presente apndice brinda informacin adicional en asuntos que el auditor debe tener en
cuenta al obtener el entendimiento de la industria, regulacin y otros factores externos que
afectan a la organizacin, que incluyen el marco de referencia aplicable para la presentacin
de informacin financiera, la naturaleza de la organizacin, los objetivos y estrategias y
riesgos de negocios correspondientes y la medida y revisin del rendimiento financiero de la
organizacin. Los ejemplos brindados cubren una amplia gama de asuntos aplicables a
muchos de los encargos, sin embargo, no todos los asuntos son adecuados para cada
encargo y la lista de ejemplos no est necesariamente completa. Para mayor informacin
sobre control interno vase el Apndice 2.
Ind"!&(a, ReG"lac()n 7 #!&# Fac!#&e E<!e&n#, (ncl"7end# el Ma&c# de &e-e&enc(a
Iden!(-(cad# .a&a la P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a
Seguidamente se presentan ejemplos de temas que un auditor puede tener en
consideracin:
Condiciones de la industria
o El mercado y la competencia que incluyen la demanda, la capacidad y el precio de
competencia.
o Actividad por ciclo o por estacin.
o Tecnologa del producto con relacin al producto de la organizacin.
o Abastecimiento de energa y costo.
Ambiente de regulacin
o Principios contables y prcticas de una industria especfica.
o Estructura de regulacin para industria relacionada.
o Legislacin y regulacin que afecte significativamente las operaciones de la
organizacin.
Requerimientos de regulacin.
Actividades directas de supervisin.
o mpuestos (corporativos y otros)
NIA /'> A$NDICE 293
o Polticas de gobierno que afectan actualmente la conducta de los negocios de la
organizacin.
Monetario, que incluye los controles de cambio de moneda extranjera.
Fiscal
ncentivos financieros (por ejemplo, programas de ayuda del gobierno)
Tarifas, restricciones de comercio
o Requerimientos de ambiente que afectan la industria y los negocios de la
organizacin.
Otros factores externos que actualmente afectan los negocios de la organizacin
o Nivel general de la actividad econmica (por ejemplo, recesin, crecimiento)
o Tasa de inters y disponibilidad de financiamiento
o nflacin, variaciones de la moneda.
Na!"&aleHa de la O&Gan(Hac()n
Seguidamente se presentan ejemplos de asuntos que un auditor puede considerar:
2peraciones de los (egocios
Naturaleza y fuentes de los ingresos (por ejemplo, el fabricante, el mayorista, la
banca, los seguros y otros servicios financieros, comercio de importacin / exportacin,
servicios pblicos, transporte y productos y servicios de tecnologa)
Productos o servicios en el mercado (por ejemplo, los principales clientes y
contratos, trminos y condiciones de pago, margen de ganancia, participacin del
mercado, competencia, exportadores, polticas de precios, reputacin de los productos,
garantas, libro de pedidos, tendencias, estrategia de marketing y objetivos, procesos de
fabricacin)
Conducta de las operaciones (por ejemplo, etapas y mtodos de produccin,
segmentos de negocios, entrega de productos y servicios, detalles del rechazo o
expansin de las operaciones)
Alianzas, unin de empresas y actividades de fuente externa.
nvolucrarse en el comercio electrnico, que incluye las ventas por nternet y las
actividades de marketing.
Dispersin geogrfica y segmentacin de la industria
NIA /'> A$NDICE 294
Ubicacin de las instalaciones, almacenes y oficinas relacionadas a los productos
Clientes clave
Proveedores importantes de bienes y servicios (por ejemplo, contratos a largo lazo,
estabilidad del abastecimiento, trminos de pago, importaciones, formas de entrega
"Justo a Tiempo)
Empleo (por ejemplo, por ubicacin, provisin, niveles de sueldo, contratos con el
sindicato, pensiones y otro tipo de beneficios de retiro, opciones de acciones o arreglos
de gratificaciones y normas de gobierno relacionadas a temas laborales)
Gastos y actividades de investigacin y desarrollo
Transacciones con las empresas vinculadas.
Inversiones
Adquisiciones, fusiones o eliminacin de actividades de negocios (planificadas o
ejecutadas recientemente)
nversiones y negociaciones de valores y prstamos
Actividades de inversin de capital, que incluyen inversiones en planta y
requerimientos y tecnologa, y cualesquier cambio reciente o planificado.
nversiones en organizaciones no consolidadas que incluyen sociedades,
asociaciones en participacin y organizaciones con propsitos especiales.
%inanciamiento
Estructura del grupo Principales subsidiarias y organizaciones asociadas que
incluyen estructuras consolidadas y no consolidadas.
Estructura de la deuda que incluye convenios, restricciones, garantas y arreglos
financieros fuera de balance.
Arrendamiento de una propiedad, planta o equipo para uso del negocio.
Beneficiarios (locales, extranjeros, reputacin y experiencia del negocio)
Partes vinculadas.
Uso de instrumentos financieros derivados.
Presentacin de Informes %inancieros
Principios de contabilidad y prcticas especficas de la industria
NIA /'> A$NDICE 295
Prcticas de reconocimiento de ingresos
Contabilidad por ingresos razonables
nventarios (por ejemplo, ubicacin, cantidades)
Categoras significativas de una industria especfica (por ejemplo, prstamos e
inversiones para bancos, cuentas por cobrar e inventario de los obreros, investigacin y
desarrollo de frmacos)
Contabilidad por transacciones inusuales o complejas que incluyen aquellas en
reas controversiales o en desarrollo (por ejemplo, contabilidad para compensaciones
basadas en acciones)
Presentacin de estados financieros y revelacin de informacin.
O4Le!(;# 7 E!&a!eG(a 7 R(eG# Relac(#nad# c#n l# NeG#c(#
Presencia de objetivos (es decir, cmo la organizacin enfrenta el sector
econmico o industria, los factores de regulacin y otros factores externos) que tienen
relacin, por ejemplo, con lo siguiente:
o Desarrollos en la industria (un riesgo potencial del negocio relacionado puede ser,
por ejemplo, que la organizacin no tenga el personal o la pericia para tratar los
cambios o nuevos desarrollos en la industria)
o Los nuevos productos y servicios (un riesgo potencial del negocio puede ser, por
ejemplo, que la demanda no haya sido estimada con precisin)
o Los nuevos requerimientos contables (un riesgo potencial del negocio puede ser,
por ejemplo, la implantacin no adecuada o incompleta, o el incremento de los
costos)
o Requerimientos de regulacin (un riesgo de negocio potencial puede ser, por
ejemplo, que exista un incremento en la exposicin legal)
o Requerimientos financieros actuales y futuros (un riesgo potencial del negocio
puede ser, por ejemplo, la prdida de adeudos financieros debido a la incapacidad de
la organizacin para reunir los requisitos)
o Uso de la T (un riesgo potencial del negocio puede ser, por ejemplo, que los
procesos y sistemas sean incompatibles)
Efectos de implantacin de estrategia, particularmente cualesquier efecto que
llevar a nuevos requerimientos contables (un riesgo potencial del negocio puede ser,
por ejemplo, implantacin inadecuada o incompleta)
NIA /'> A$NDICE 296
Med(da 7 Re;(()n del Rend($(en!# F(nanc(e&# de la O&Gan(Hac()n
Ratios claves y estadsticas de operaciones
ndicadores clave de rendimiento
Medida del rendimiento del trabajador y polticas de compensacin e incentivos
Tendencias
Uso de proyecciones, presupuestos y anlisis de variaciones
Anlisis de informes y reportes de rotacin y clasificacin de crditos
Anlisis del competidor
Rendimiento financiero perodo a perodo (crecimiento de los ingresos, beneficios y
apalancamiento)
NIA /'> A$NDICE 297
A.3nd(ce 2
C#$.#nen!e del C#n!&#l In!e&n#
1. Como se establece en el prrafo 43 y se describe en los prrafos 67-99, el control
interno consta de los siguientes componentes:
(a) El ambiente de control;
(b) El proceso de evaluacin de riesgo de la organizacin;
(c) El sistema de informacin, incluyendo los correspondientes procesos de
negocios, adecuado para la presentacin de informacin financiera y para la
comunicacin;
(d) Actividades de control; y
(e) Supervisin de los controles.
Este apndice brinda una mayor explicacin de estos puntos en la medida que tienen
relacin con la auditora de los estados financieros.
A$4(en!e de C#n!&#l
2. El ambiente de control incluye las actitudes, el conocimiento y las acciones de la
administracin y de aquellos con cargos de autoridad relacionados al control interno
de la organizacin y a su importancia dentro de ella. El ambiente de control incluye
adems las funciones del gobierno y la administracin y establece el nivel de una
organizacin, que influencian la conciencia de control de su gente. Esto es el
fundamento para lograr un control interno efectivo, con disciplina y estructura.
3. El ambiente de control comprende los siguientes elementos:
(a) Comunicacin y refuer#o de la integridad de los valores 1ticos> La efectividad
de los controles no puede pasar sobre la integridad y los valores ticos de las
personas que las crean, administran y supervisan. La integridad y los valores
ticos son elementos imprescindibles del ambiente de control que influencian la
efectividad del diseo, la administracin y el monitoreo de otros componentes de
control interno. La integridad y la conducta tica son el producto de las normas
de tica y conducta de la organizacin, la manera en la que se comunican y
como se refuerza su prctica. Ellos incluyen acciones de la administracin para
remover o reducir los incentivos y tentaciones que puedan llevar al personal a
cometer actos deshonestos, ilegales o con falta de tica. Adems, incluye la
comunicacin de los valores de la organizacin y los cdigos de conducta del
personal establecida en las declaraciones de polticas, los cdigos de conducta y
a travs del ejemplo.
NIA /'> A$NDICE 298
(b) Compromiso con la competencia> La competencia comprende el conocimiento
y las habilidades necesarias para culminar tareas que definan el trabajo
individual. El compromiso con la competencia incluye la consideracin por parte
de la administracin de los niveles de competencia que se requieren para
determinados trabajos y cmo esos niveles se convierten en habilidades y
conocimiento exigidos.
(c) Participacin de las personas encargadas del gobierno> La conciencia que una
organizacin puede tener sobre lo que es control, est influenciada
significativamente por aquellas personas encargadas del gobierno. Los atributos
de estas personas incluyen ser independientes de la administracin, su
experiencia y moral, el grado en que se involucran en el escrutinio de las
actividades, la conveniencia o propiedad de sus acciones, la informacin que
reciben, el grado en que se presentan preguntas difciles a la administracin y en
que medida se busca obtener respuesta a esas preguntas, su interaccin con
auditores internos externos. La importancia de las responsabilidades de las
personas encargadas del gobierno se reconoce en los cdigos de prctica y
otros reglamentos o guas producidas para su beneficio. Otras de sus
responsabilidades incluyen la supervisin del diseo y la operacin efectiva de
los procedimientos para que cualesquier persona pueda sin mayores riesgos
proporcionar informacin sobre manejos inapropiados, as como los procesos
utilizados en la revisin de la efectividad del control interno.
(d) 5a filosof!a y estilo operativo de la administracin> La filosofa y estilo operativo
de la administracin involucra toda una serie de caractersticas. Tal caracterstica
puede incluir las siguientes: El enfoque de la administracin para asumir y
monitorear los riesgos del negocio, las actitudes y acciones de la administracin
con respecto a presentacin de informacin financiera (seleccin conservadora o
agresiva de los principios contables alternativos disponibles y espritu conciente y
conservador al desarrollar los estimados contables) y las actitudes de la
administracin frente al procesamiento de la informacin, las funciones contables
y el personal.
(e) $structura organi#ativa> La estructura organizativa de una organizacin brinda
el marco de referencia dentro del cual se planifican, ejecutan, controlan y revisan
las actividades para lograr los objetivos en toda la organizacin. El
establecimiento de una estructura organizativa apropiada toma en cuenta las
reas clave de autoridad y responsabilidad, as como los lineamientos relevantes
para la presentacin de informes. El desarrollo de la estructura organizativa se
da teniendo en consideracin sus necesidades. Que la estructura de la
organizacin sea apropiada depende, en parte, de su tamao y de la naturaleza
de sus actividades.
(f) "signacin de autoridad y responsabilidad> Este factor incluye la manera cmo
la autoridad y responsabilidad estn establecidas y asignadas para cada una de
las actividades operativas, adems de la manera cmo se establecen las
relaciones relevantes para la presentacin de informacin y las jerarquas de
autoridad. A esto se aade adems, las polticas relativas a sanas prcticas de
NIA /'> A$NDICE 299
negocios, conocimiento y experiencia del personal clave y recursos
proporcionados para ejecutar las tareas asignadas. Adems, incluye las polticas
y comunicaciones dirigidas a asegurar que todo el personal entienda los
objetivos de la organizacin, que sepan de qu manera, al actuar de forma
individual, s interrelacionan y contribuyen a estos objetivos y que reconozcan
cmo y con respecto a qu sern considerados responsables.
(g) 5as pol!ticas y pr7cticas de recursos humanos> Estn relacionadas con las
actividades de seleccin de personal, orientacin, capacitacin, evaluacin,
consejera, promocin, compensacin salarial y acciones correctivas. Por
ejemplo, las normas utilizadas en la seleccin de los ms calificados (con nfasis
en la educacin, experiencia laboral, logros anteriores y pruebas de
comportamiento ntegro y tico) demuestran el compromiso de una organizacin
con la competencia y con las personas dignas de confianza. Las polticas de
capacitacin que comunican los roles y responsabilidades futuras e incluyen
prcticas como las escuelas de capacitacin y seminarios, demuestran los
niveles de expectativa con respecto al rendimiento y el comportamiento. Los
ascensos sobre la base de estimaciones peridicas del rendimiento demuestran
el compromiso de la organizacin con la promocin del personal calificado a
niveles ms altos de responsabilidad.
"plicacin a 2rgani#aciones Pequeas
4. Las organizaciones pequeas, en comparacin con las ms grandes, implantan los
elementos del ambiente de control de manera distinta. Por ejemplo, puede que las
organizaciones pequeas no tengan un cdigo de conducta escrito, pero en vez de
eso, desarrollan una cultura que pone nfasis en la importancia del comportamiento
ntegro y tico a travs de la comunicacin oral y el ejemplo de la administracin. A
su vez, es posible que las personas encargadas del gobierno en este tipo de
organizaciones no sean miembros independientes o externos.
P&#ce# de E;al"ac()n de R(eG# de la O&Gan(Hac()n
5. El proceso de evaluacin de riesgos de una organizacin es un proceso para
identificar y responder a los riesgos del negocio y a los resultados de la misma. Para
propsitos de presentacin de informacin financiera, el proceso de evaluacin de
riesgo de una organizacin incluye la forma en que la administracin identifica los
riesgos relevantes para la preparacin de estados financieros que reflejen
adecuadamente (o presenten razonablemente, en todos los aspectos significativos)
de acuerdo con un marco de referencia aplicable de presentacin de informacin
financiera, es la forma cmo la administracin estima su importancia, la probabilidad
de que ocurran y decide sobre las acciones que debern tomarse para el manejo de
tales riesgos. Por ejemplo, el proceso de evaluacin de riesgos de la organizacin
puede estar dirigido a la manera cmo se considera la posibilidad de que existan
transacciones no registradas o la identificacin y anlisis de estimados significativos
registrados en los estados financieros. Los riesgos relevantes a informes financieros
confiables se relacionan adems con eventos especficos o transacciones.
NIA /'> A$NDICE 300
6. Los riesgos relevantes para la presentacin de informacin financiera incluyen
eventos y circunstancias que pueden ocurrir y afectar de manera negativa la
capacidad de la organizacin para iniciar, registrar, procesar y presentar la
informacin financiera que comprende las aseveraciones de la administracin en los
estados financieros. Una vez que se identifican los riesgos, la administracin
considera su importancia, la probabilidad de que ocurran y la manera en la que se
deben manejar. La administracin puede iniciar planes, programas o acciones para
abordar riesgos especficos o puede decidir aceptar un riesgo debido a su costo u
otra consideracin. Los riesgos se pueden presentar o cambiar por efecto de las
siguientes circunstancias:
Cambios en el ambiente operativo> Cambios en el ambiente de regulacin u
operacin pueden traer como resultado presiones competitivas y riesgos
significativamente diferentes.
Personal nuevo. El personal nuevo puede tener un enfoque o entendimiento
distinto respecto al control interno.
Sistemas de informacin nuevos o re.hechos> Los cambios rpidos y
significativos en el sistema de informacin, pueden alterar el riesgo relacionado
al control interno.
Crecimiento -7pido> El crecimiento rpido y significativo de las operaciones
pueden causar tensin en los controles y aumentar el riesgo de una falla en los
controles.
(ueva 'ecnolog!a> ncorporar nuevas tecnologas al proceso de produccin o al
sistema de informacin, puede cambiar el riesgo asociado a los controles
internos.
(uevos modelos de negocios, productos o actividades> El ingreso de una
organizacin en reas de negocios o transacciones donde tiene muy poca
experiencia, puede provocar nuevos riesgos asociados con el control interno.
-eestructuracin Corporativa. Las reestructuraciones pueden estar
acompaadas de reduccin de personal y adems con cambios en la supervisin
y separacin de las funciones que pueden cambiar el riesgo asociado con el
control interno.
2peraciones e0tran@eras incrementadas. El incremento o adquisicin de
operaciones extranjeras puede involucrar riesgos nuevos y muchas veces
nicos, que pueden afectar el control interno. Por ejemplo, que las transacciones
de moneda extranjera presenten riesgos adicionales o distintos.
(uevos pronunciamientos contables> La adopcin o el cambio de los nuevos
principios contables pueden afectar el riesgo en la preparacin de informacin
financiera.
NIA /'> A$NDICE 301
"plicacin a las 2rgani#aciones Pequeas>
7. Los conceptos bsicos del proceso de evaluacin de riesgos de la organizacin son
adecuados para cada una de ellas, sin importar el tamao; pero es muy probable que
el proceso de evaluacin de riesgos de las organizaciones pequeas no sea ni tan
formal ni tan estructurado como el de las ms grandes. Todas las organizaciones
deben de haber establecido los objetivos para la presentacin de informacin
financiera, pero en las organizaciones pequeas, estos pueden reconocerse de
manera implcita, antes que explcita. La administracin puede conocer los riesgos
relacionados a estos objetivos sin utilizar un proceso formal, sino mediante una
interaccin personal directa con los empleados y las empresas externas.
S(!e$a de In-#&$ac()n, (ncl"7end# l# P&#ce# de NeG#c(# C#&&e.#nd(en!e,
Rele;an!e .a&a la P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a 7 la C#$"n(cac()n
8. Un sistema de informacin consiste en la infraestructura (componentes fsicos) el
programa o componente intangible, las personas, los procedimientos y la
informacin. La infraestructura y el programa estarn ausentes o tendrn menos
importancia en los sistemas exclusivamente o principalmente manuales. Muchos
sistemas de informacin utilizan en gran medida del Ambiente de Tecnologa de la
nformacin (T)
9. El sistema de informacin relevante para los objetivos de presentacin de
informacin financiera, que incluye el sistema para la presentacin de informes
financieros, comprende los procedimientos y registros establecidos para iniciar,
registrar, procesar y presentar un informe sobre las transacciones de la organizacin
(as como los eventos y situaciones) y mantener la responsabilidad por los activos,
pasivos y acciones correspondientes. Los procedimientos programados pueden
iniciar las transacciones de forma manual o automtica. El registro se refiere a
identificar y capturar la informacin relevante a las transacciones o eventos. Sea que
el procesamiento se realice mediante procedimientos automatizados o manuales,
incluye funciones como edicin y validacin, clculo, medida, valuacin, resumen y
reconciliacin. La presentacin de informes hace referencia a la preparacin de
informes financieros as como de otra informacin, en formato electrnico o impreso,
que la organizacin utiliza tanto al medir como al revisar su rendimiento financiero y
en otras funciones. La calidad de la informacin generada por el sistema afecta la
capacidad de la administracin para tomar sus propias decisiones sobre el manejo y
control de las actividades de la organizacin y preparar informes financieros
confiables.
10. Por consiguiente, un sistema de informacin comprende los mtodos y registros que:
dentifican y registran todas las transacciones vlidas.
Describen oportunamente las transacciones con los detalles necesarios que
permitan la clasificacin adecuada de las transacciones para la preparacin de
los informes financieros.
NIA /'> A$NDICE 302
Miden el valor de las transacciones de tal manera que permita registrar su
propio valor monetario en los estados financieros.
Determinan el perodo de tiempo en el que se producen las transacciones
permitiendo que se registren las transacciones en el perodo contable
correspondiente.
Presentan adecuadamente en los estados financieros las transacciones y las
revelaciones de informacin correspondiente.
11. La comunicacin implica proporcionar un entendimiento de los roles individuales y de
las responsabilidades relativas al control interno para la presentacin de informacin
financiera. Esto incluye, en gran medida, que el personal entienda cmo sus
actividades en el sistema de informacin para la presentacin de informes se
relacionan con el trabajo de otros y con los medios que existen para reportar
excepciones al nivel ms alto que corresponde al interior de la organizacin. Los
canales de comunicacin abiertos ayudan a asegurar que las excepciones se
informen e investiguen.
12. La comunicacin toma la forma de manuales de poltica, informes financieros y
contables y memorandos. La comunicacin se puede realizar, adems, de forma
electrnica, oral y mediante las acciones de la administracin.
"plicacin a las 2rgani#aciones Pequeas
13. Los sistemas de informacin y los procesos correspondientes de negocios,
adecuados a los informes financieros en organizaciones pequeas, tienen
probabilidades de ser menos formales que las ms grandes, pero su rol es igual de
significativo. En las organizaciones pequeas donde se involucra activamente la
administracin, puede que no se necesite descripciones extensas de los
procedimientos contables, registros contables sofisticados o polticas por escrito. En
las organizaciones pequeas, a diferencia de las grandes, las comunicaciones
pueden ser menos formales y ms fciles de lograr debido al tamao y a los pocos
niveles, as como a una mayor presencia y disponibilidad de la administracin.
C#n!&#l de Ac!(;(dade
14. El control de actividades corresponde a las polticas y los procedimientos que
contribuyen a asegurar que se seguirn las directivas de administracin. Por ejemplo,
que se tomen las acciones necesarias para dirigir los riesgos que significan una
amenaza para que la organizacin logre sus objetivos. Las actividades de control con
la T o sistemas manuales, tienen diversos objetivos y se aplican en diferentes
niveles organizacionales y funcionales.
15. Generalmente, las actividades de control que pueden ser relevantes para la
auditora, pueden ser clasificadas como polticas y procedimientos en relacin con:
NIA /'> A$NDICE 303
-evisiones de rendimiento> Estas actividades de control incluyen las revisiones
y anlisis de los resultados reales contra los presupuestos, pronsticos y
resultados de periodos anteriores, estableciendo relaciones entre los diferentes
grupos de informacin (de operacin o financiera) adems de los anlisis de las
relaciones y de las acciones de investigacin y correccin, comparando la
informacin interna con las fuentes de informacin externas y la revisin de los
resultados funcionales o resultados de las actividades, como la revisin de los
informes de administracin de los prstamos de consumo de los bancos de cada
sucursal, regin y tipo de prstamo para las aprobaciones de prstamo y
cobranzas.
Procesamiento de la informacin> Se realizan una variedad de controles para
revisar la precisin, integridad y la autorizacin de las transacciones. Los
controles de aplicacin y los controles de la T son los dos grupos de actividades
de control de sistemas de informacin ms amplios. Los controles de aplicacin
se utilizan en el procesamiento de las aplicaciones individuales. Estos controles
ayudan a asegurar que las transacciones realizadas sean autorizadas y
registradas y procesadas en su totalidad y con precisin. Ejemplos de controles
de aplicacin incluyen la revisin de la precisin aritmtica de los registros, el
mantenimiento y revisin de cuentas y los saldos de comprobacin, los controles
automatizados como la edicin del control de ingreso de datos y las revisiones de
secuencia numrica y el seguimiento de los informes sobre excepciones. Los
controles generales de la T son polticas y procedimientos relacionados a
muchas aplicaciones y que apoyan el funcionamiento efectivo de los controles de
aplicacin al ayudar a asegurar un funcionamiento continuo y adecuado de los
sistemas de informacin. Los controles generales de la T habitualmente incluyen
controles de centro de datos y operaciones de red, la adquisicin del software del
sistema, el cambio y mantenimiento, seguridad de acceso y la adquisicin,
mantenimiento, desarrollo del sistema de aplicacin. Estos controles se aplican al
servidor principal, servidor secundario y a los ambientes del usuario final.
Algunos ejemplos de estos controles de la T son los controles de cambio de
programa, los controles que restringen el acceso a los programas o a la
informacin, los controles sobre la implantacin de nuevas versiones de
paquetes de programas o aplicaciones y controles sobre el programa / software
del sistema que restringe el acceso o el monitoreo del uso de los dispositivos del
sistema que pueden cambiar informacin financiera o registros sin dejar rastro de
auditora.
Controles f!sicos> Estas actividades implican la seguridad fsica de los activos,
incluyendo salvaguardas adecuadas como instalaciones seguras sobre el acceso
a los activos y a los registros, la autorizacin de acceso a los programas de la
computadora y a los archivos de informacin y un conteo peridico y
comparacin con las cantidades que se muestran en los registros de control (por
ejemplo: Comparar los resultados del efectivo, ttulos valores y las cuentas del
inventario con los registros contables.) La extensin en la que los controles estn
destinados a prevenir el robo de los activos es relevante para la confiabilidad en
la preparacin de los estados financieros y por lo tanto tambin para la auditora,
NIA /'> A$NDICE 304
y dependen de circunstancias de s los activos son altamente susceptibles a un
error de apropiacin ilcita. Por ejemplo, estos controles normalmente no seran
relevantes cuando se detecta la prdida de cualesquier inventario de
conformidad como resultado de la inspeccin fsica peridica y se registran en
los estados financieros. Sin embargo, si la administracin depende nicamente
de los registros de inventario permanentes para propsitos de informe financiero,
los controles de seguridad fsica sern relevantes en la auditora.
Segregacin de funciones> La asignacin a diferentes personas de las
responsabilidades de autorizacin de transacciones, registro de transacciones y
mantenimiento de la custodia de activos, tiene como fin la reduccin de
oportunidades que permitan a cualesquier persona cometer y ocultar errores o
fraude en el curso normal de las funciones de una persona. Los ejemplos de
segregacin incluyen presentacin de informes, revisin y aprobacin de
conciliaciones, y la aprobacin y control de documentos.
16. Ciertas actividades de control pueden depender de la existencia de niveles ms altos
de polticas establecidos por la administracin o por aquellos encargados del
gobierno. Por ejemplo, la autorizacin de controles se puede delegar bajo los
lineamientos establecidos, como los criterios de inversin establecidos por los
encargados del gobierno; alternativamente, transacciones no rutinarias como
grandes adquisiciones o ventas pueden requerir un nivel de aprobacin especfico,
que incluye en algunos casos a los accionistas.
"plicacin a las 2rgani#aciones Pequeas
17. Es probable que los conceptos referentes a las actividades de control en
organizaciones pequeas tengan similitud con las de organizaciones grandes, pero la
formalidad con la que operan vara. Adems, las organizaciones pequeas pueden
encontrar que algunos tipos de controles de actividades no son adecuados debido a
los controles aplicados por la administracin. Por ejemplo: la retencin de la
autoridad para aprobar ventas a crdito por parte de la administracin, compras
importantes y pagos con cargo al capital en lneas de crdito, pueden brindar un
gran control de estas actividades, disminuyendo o eliminando la necesidad de
actividades de control ms detalladas. En muchos casos, una apropiada segregacin
de deberes en las organizaciones pequeas puede presentar dificultades. Sin
embargo, incluso las compaas que solo cuentan con pocos empleados pueden ser
capaces de asignar las responsabilidades para lograr una apropiada segregacin o,
si es posible, utilizar la supervisin de la administracin para detectar actividades
incompatibles para lograr los objetivos de control.
M#n(!#&e# de l# C#n!&#le
18. Una responsabilidad importante de la administracin es establecer y mantener el
control interno de manera continuada. El monitoreo de los controles que efecta la
administracin incluye considerar si operan como deberan y si han sido modificados
adecuadamente frente a los cambios en la situacin. El monitoreo de los controles
puede incluir actividades como la revisin por parte de la administracin si las
NIA /'> A$NDICE 305
conciliaciones bancarias se estn preparando oportunamente, el cumplimiento del
personal de ventas con las polticas de la organizacin en trminos de contratos de
ventas y la supervisin por parte del departamento legal del cumplimiento con el
cdigo de tica o polticas de prcticas del negocio de la organizacin.
19. El monitoreo de los controles es un proceso que evala la calidad del rendimiento del
control interno. Esto involucra la evaluacin del diseo y operacin de los controles y
la aplicacin de acciones correctivas necesarias. El monitoreo se realiza para
asegurar que los controles continen operando efectivamente. Por ejemplo: Si no
monitorean la oportunidad y exactitud de las conciliaciones bancarias, es probable
que el personal deje de prepararlas. El monitoreo de los controles se cumple a travs
de actividades de monitoreo continuas, evaluaciones por separado o una
combinacin de las dos.
20. Las actividades de monitoreo continuas se incorporan a las actividades normales
recurrentes de una organizacin e incluye regularmente actividades de gestin y
supervisin. Los gerentes de ventas, compras y produccin en el mbito de la
divisin y corporacin estn en contacto con las operaciones y pueden cuestionar los
informes que difieren significativamente de su conocimiento sobre las operaciones.
21. En muchas organizaciones, los auditores internos o personal realizan funciones
similares que contribuyen al monitoreo de los controles de la organizacin a travs
de evaluaciones separadas. Regularmente, ellos brindan informacin sobre el
funcionamiento del control interno, centrando su atencin en la evaluacin del diseo
y operacin del control interno. Comunican la informacin sobre los puntos fuertes y
dbiles y dan recomendaciones para mejorar el uso del control interno.
22. Las actividades de monitoreo pueden incluir el uso de informacin proveniente de
comunicaciones que se derivan de fuentes externas que probablemente indiquen
problemas o destaquen reas que necesiten ser mejoradas. Los clientes corroboran
implcitamente la informacin de sus facturas mediante el pago de sus recibos o
quejndose sobre lo que se les cobra. Adems, los reguladores pueden comunicarse
con la organizacin con respecto a temas que afecten el funcionamiento del control
interno, por ejemplo, las comunicaciones sobre los exmenes realizados por las
agencias reguladoras bancarias. Adems, la administracin puede considerar las
comunicaciones relacionadas al control interno provenientes de los auditores
externos al realizar actividades de monitoreo.
"plicacin a 2rgani#aciones Pequeas
23. Es muy probable que las actividades de monitoreo continuadas en las
organizaciones pequeas sean ms informales y estn realizadas tpicamente como
parte de las funciones generales de la administracin de la organizacin. La gran
participacin de la administracin en las operaciones con frecuencia lograr que se
identifiquen las principales variaciones con respecto a las expectativas e
inexactitudes de la informacin financiera, todo lo cual conducir a la toma de
acciones correctivas en el control.
NIA /'> A$NDICE 306
A.3nd(ce @
C#nd(c(#ne 7 E;en!# 1"e P"edan Ind(ca& &(eG# de I$.&ec((#ne
7 E&&#&e S(Gn(-(ca!(;#
Los ejemplos que se presentan a continuacin son condiciones o situaciones de eventos que
puedan indicar riesgos de imprecisiones significativas. Los ejemplos que se brindan abarcan
una amplia gama de situaciones y eventos, sin embargo, no todos ellos son adecuados para
cada auditora y la lista no est necesariamente completa:
Operaciones en regiones econmicamente inestables, por ejemplo, pases con
devaluacin de moneda o economas con altos ndices de inflacin.
Operaciones expuestas a mercados no permanentes, por ejemplo, comercio de los
contratos a futuro.
Alto grado de dificultad en las regulaciones.
Problemas de empresa en marcha y de liquidez, que incluyen prdida significativa de
clientes.
Restricciones en la disponibilidad de capital y crdito.
Cambios en la industria donde opera la organizacin.
Cambios en la cadena de suministro.
Desarrollo u ofrecimiento de nuevos productos o servicios o el cambio hacia nuevas
lneas de negocios.
Expansin hacia nuevas ubicaciones geogrficas.
Cambios en la organizacin, como por ejemplo, grandes adquisiciones, reorganizaciones
u otros acontecimientos inusuales.
Venta probable de segmentos de organizaciones o negocios.
Alianzas o uniones de empresas complejas.
Uso de finanzas fuera de libros, organizaciones con propsitos especiales y otros arreglos
financieros complejos.
Transacciones significativas con las empresas vinculadas.
NIA /'> A$NDICE 307
Falta de personal con habilidades adecuadas para preparar informes contables y
financieros.
Cambios en el personal clave incluyendo la salida de ejecutivos clave.
Control interno deficiente, especialmente en aquellos que no son abordados por la
administracin.
ncoherencias entre la estrategia de la T y las estrategias administrativas de la
organizacin.
Cambios en el ambiente de la T.
nstalacin de nuevos sistemas significativos de la T relacionados con la presentacin de
ndagaciones en las operaciones o resultados financieros de la organizacin por parte de
los organismos de regulacin o de gobierno.
mprecisiones anteriores, historia de errores o de una cantidad significativa de ajustes al
final del perodo.
Cantidad significativa de transacciones habituales o no sistemticas, que incluyen las
transacciones entre compaas vinculadas y transacciones que involucran grandes flujos
de ingresos al cierre del perodo.
Las transacciones que se registran sobre la base del propsito de la administracin. Por
ejemplo, refinanciamiento de la deuda, activos para la venta y clasificacin de valores
negociables.
Aplicacin de nuevos pronunciamientos contables.
Mediciones contables que comprenden procesos complejos.
Eventos o transacciones que implican cierta incertidumbre en la medicin, incluyendo
estimados contables.
Procesos judiciales pendientes y pasivos contingentes, por ejemplo, garantas de venta,
garantas financieras y reparacin sobre el medio ambiente.
NIA /'> A$NDICE 308
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA @20
MATERIALIDAD EN LA AUDITORIA
(Vigente para auditoras de estados financieros para los perodos
que empiezan el, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-3
Materialidad....................................................................................................................4-8
Relacin entre Materialidad y Riesgo de Auditora......................................................9-11
Evaluacin del Efecto de las Distorsiones ................................................................12-16
Comunicacin de Errores................................................................................................17
La Norma nternacional de Auditora (NA) 320, "Materialidad en la Auditora debe leerse en
el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora,
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios Afines, el cual precisa la
*
<a NI 2?4, <a $esponsabilidad del uditor de (onsiderar el %raude en una uditor!a de Estados %inancieros, la NI 318, Entendiendo a
la 'rgani9acin " su mbiente " Evaluando los $iesgos de 7eclaraciones Errneas @ateriales, la NI 334, <os )rocedimientos del uditor en
$espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a +an dado lugar a enmiendas de conformidad con la NI 324. <as
Enmiendas de (onformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los per!odos que comien9an el, o despu.s del, 18 de
7iciembre de 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI 324.
NIA /4- 309
MATERIALIDAD
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre el
concepto de materialidad y su relacin con el riesgo de auditora
2. El a"d(!#& de4e&0a c#n(de&a& la $a!e&(al(dad 7 " &elac()n c#n el &(eG# de
a"d(!#&0a al &eal(Ha& " e<a$en
3. La "Materialidad es definida en el "Marco de referencia para la preparacin y
presentacin de estados financieros de la Junta de Normas nternacionales de
Contabilidad, en los siguientes trminos:
"Una informacin es de materialidad si su omisin o distorsin puede influenciar
en las decisiones econmicas de los usuarios tomadas sobre la base de los
estados financieros. La materialidad depende del tamao de la partida o del
error juzgado en las circunstancias particulares de su omisin o distorsin. De
esta manera, la materialidad proporciona un lmite o punto de corte, en lugar de
ser una caracterstica cualitativa primaria que debe tener la informacin para ser
utilizada.
Ma!e&(al(dad
4. El #4Le!(;# de "na a"d(!#&0a de e!ad# -(nanc(e&# e .e&$(!(& al a"d(!#& e<.&ea&
"na #.(n()n ( l# e!ad# -(nanc(e&# e!%n .&e.a&ad#, en !#d# " a.ec!#
(Gn(-(ca!(;#, de c#n-#&$(dad c#n "n $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la
.&e.a&ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK La evaluacin de qu es material es un
asunto de juicio profesional.
5. Al disear el plan de auditora, el auditor establece un nivel de materialidad aceptable
para detectar distorsiones cuantitativamente importantes. Sin embargo, el auditor
tiene que considerar tanto el monto (cantidad) como la naturaleza (calidad) de las
distorsiones. Ejemplos de distorsiones cualitativas sera la descripcin inadecuada o
inapropiada de una poltica contable, cuando es probable que un usuario de los
estados financieros fuera guiado errneamente por la descripcin; y la omisin de
revelar el incumplimiento de restricciones reguladoras, cuando es probable que la
correspondiente sancin perjudique de manera importante la capacidad de
operacin.
6. El auditor tiene que considerar la posibilidad de que distorsiones por montos
relativamente pequeos puedan, al acumularse, tener un efecto importante en los
estados financieros. Por ejemplo, un error en un procedimiento de cierre mensual
puede ser un indicativo de una potencial distorsin importante si dicho error es
repetido cada mes.
7. El auditor considera la materialidad tanto al nivel de los estados financieros en su
conjunto como con relacin a saldos de cuentas individuales, clases de
transacciones y revelaciones. La materialidad puede ser influenciada por
consideraciones tales como requerimientos legales y reguladores y por
NIA /4- 310
MATERIALIDAD
consideraciones relacionadas a las clases de transacciones, balances de cuentas y
revelaciones y sus relaciones entre ellos. Este proceso puede resultar en niveles de
materialidad diferentes, dependiendo del aspecto de los estados financieros que est
siendo considerado.
8. La $a!e&(al(dad de4e&0a e& c#n(de&ada .#& el a"d(!#& c"and#:
a9 De!e&$(na la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 alcance de l# .&#ced($(en!# de
a"d(!#&0aM 7
49 E;al'a el e-ec!# de la d(!#&(#ne
Relac()n en!&e Ma!e&(al(dad 7 R(eG# de A"d(!#&0a
9. Cuando el auditor planifica la auditora, considera qu es lo que hara que los estados
financieros se presenten distorsionados de manera importante. El entendimiento del
auditor de la organizacin y su ambiente establece un marco de referencia dentro del cual
el auditor planea la auditora y el ejercicio de su juicio profesional acerca de la evaluacin
de los riesgos de declaraciones errneas materiales de los estados financieros y
respuestas a aquellos riesgos a travs de la auditora. Tambin ayuda al auditor a
establecer la materialidad y a la evaluacin de si los juicios acerca de la materialidad
siguen siendo apropiados durante el progreso de la auditora. La Evaluacin del auditor de
la materialidad, relacionada a las clases de transacciones, saldos de cuentas y
revelaciones, le ayuda a decidir sobre asuntos como qu partidas examinar y si aplicar
muestreo y procedimientos analticos substanciales. Esto permite al auditor seleccionar
procedimientos de auditora que, en combinacin, pueden reducir el riesgo de auditora a
un nivel bajo aceptable.
10. Existe una relacin inversa entre el nivel de materialidad y el nivel de riesgo de
auditora, es decir, a mayor nivel de materialidad, menor riesgo de auditora y
viceversa. El auditor toma en cuenta esta relacin inversa cuando determina la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora. Por ejemplo, si
despus de planificar procedimientos de auditora especficos, el auditor determina
que el nivel de materialidad aceptable es menor, el riesgo de auditora se incrementa.
El auditor puede compensarlo:
(a) Reduciendo el riesgo de declaraciones errneas evaluado, cuando sea posible, y
sustentando la reduccin del nivel mediante pruebas de controles ampliadas o
adicionales; o
(b) Reduciendo el riesgo de deteccin mediante la modificacin de la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos planeados.
Ma!e&(al(dad 7 R(eG# de A"d(!#&0a en la E;al"ac()n de la E;(denc(a de A"d(!#&0a
11. La evaluacin del auditor de la materialidad y del riesgo de auditora puede ser
diferente al momento de planear inicialmente el compromiso que al momento de
evaluar los resultados de los procedimientos de auditora. Esto puede deberse a un
cambio en las circunstancias o en el conocimiento del auditor como resultado de la
realizacin de los procesos de auditora. Por ejemplo, si los procesos de auditora
NIA /4- 311
MATERIALIDAD
son realizados antes de finalizar el perodo, el auditor anticipar los resultados de
operaciones y la situacin financiera. Si los resultados reales de operaciones y de la
situacin financiera son sustancialmente diferentes, la evaluacin de la materialidad y
del riesgo de auditora puede tambin cambiar. Adicionalmente, el auditor, al
planificar el trabajo de auditora, puede intencionalmente establecer el nivel de
materialidad aceptable en un nivel ms bajo de lo que piensa usar para evaluar los
resultados de la auditora. Esto puede ser efectuado para reducir la probabilidad de
no detectar distorsiones y para proveer al auditor un margen de seguridad en la
evaluacin del efecto de las distorsiones detectadas durante la auditora.
E;al"ac()n del E-ec!# de la D(!#&(#ne
12. Al e;al"a& ( l# e!ad# -(nanc(e&# e!%n .&e.a&ad#, en !#d# l# a.ec!#
$a!e&(ale, de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la
.&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a, el a"d(!#& de4e&0a e;al"a& ( el !#!al
de la d(!#&(#ne n# c#&&eG(da 1"e Ian (d# (den!(-(cada d"&an!e la
a"d(!#&0a, e de $a!e&(al(dadK
13. El total de las distorsiones no corregidas comprende:
a) Distorsiones especficas identificadas por el auditor, incluyendo el efecto neto de
las distorsiones no corregidas identificadas durante la auditora de perodos
anteriores; y
b) La mejor estimacin del auditor de otras distorsiones que no pueden ser
identificadas especficamente (por ejemplo, errores proyectados)
14. El auditor tiene que considerar si el total de las distorsiones no corregidas es de
materialidad. Si el auditor concluye que las distorsiones pueden ser de materialidad,
tiene que considerar la reduccin del riesgo de auditora ampliando los
procedimientos de auditora o requiriendo a la administracin de la organizacin que
ajuste los estados financieros. En todo caso, la administracin puede aceptar ajustar
los estados financieros por las distorsiones identificadas.
15. S( la ad$(n(!&ac()n e n(eGa a aL"!a& l# e!ad# -(nanc(e&# 7 l# &e"l!ad#
de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a a$.l(ad# n# le .e&$(!en al a"d(!#& c#ncl"(&
1"e el !#!al de la d(!#&(#ne n# c#&&eG(da n# e de $a!e&(al(dad, el a"d(!#&
de4e&0a c#n(de&a& la $#d(-(cac()n a.&#.(ada de " d(c!a$en de c#n-#&$(dad
c#n la NIA B00, OEl D(c!a$en del A"d(!#& #4&e l# E!ad# F(nanc(e&#P
49
K
16. Si el total de las distorsiones no corregidas que el auditor ha identificado se acerca al
nivel de materialidad, el auditor debera considerar la probabilidad que las
distorsiones no detectadas, al considerarse conjuntamente con las distorsiones no
corregidas pueden exceder el nivel de materialidad. Por lo tanto, como el total de las
distorsiones no corregidas se aproxima al nivel de materialidad, el auditor debera
considerar la reduccin del riesgo de auditora aplicando procedimientos de auditora
49
Independiente entren en vigencia. <a NI J44 5$evisada6 " la NI J41 est*n vigentes para los dict*menes del auditor fec+ados el, o despu.s del,
31 de 7iciembre de 244;.
NIA /4- 312
MATERIALIDAD
adicionales o solicitando a la administracin que ajuste los estados financieros por
las distorsiones detectadas.
C#$"n(cac()n de E&&#&e
6BK S( el a"d(!#& Ia (den!(-(cad# "na decla&ac()n e&&)nea $a!e&(al &e"l!an!e de "n
e&&#&, el a"d(!#& de4e&0a c#$"n(ca& la decla&ac(#ne e&&)nea al n(;el
a.&#.(ad# de la ad$(n(!&ac()n en el $#$en!# #.#&!"n#, 7 c#n(de&a& la
nece(dad de (n-#&$a& de e!# a a1"ell# c#n Le&a&1"0a .lena de ac"e&d# c#n la
NIA 260 OC#$"n(cac(#ne de A"n!# de A"d(!#&0a c#n A1"ell# a Ca&G# del
Mand#KP
=> $n la evaluacin de la materialidad, el auditor del sector pblico, adem7s de aplicar
su @uicio profesional, debe considerar la legislacin o regulacin que pueda afectar
dicha evaluacin> $n el sector publico, la materialidad est7 basada tambi1n en el
Cconte0to y naturale#aD de una partida e incluye, por e@emplo, asuntos sensitivos as!
como de valor> 5a sensibilidad comprende una variedad de aspectos tales como el
cumplimiento con disposiciones de las autoridades, regulaciones o el inter1s pblico>
NIA /4- 313
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA @@0
LOS PROCEDIMIENTOS DEL AUDITOR FRENTE
A LOS RIESGOS E,ALUADOS
(En vigencia para auditoras de estados financieros para los perodos
que empiezan a partir del 15 de diciembre del 2004. El Apndice contiene
modificaciones de conformidad con esta Norma, que sern efectivas en una fecha futura)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-3
Respuestas Globales.....................................................................................................4-6
Procedimientos de Auditora en Respuesta a los Riesgos de
mprecisiones o Errores Significativos a nivel de las Aseveraciones....................7-65
Evaluacin de la Suficiencia y Relevancia
de la Evidencia de Auditora Obtenida ...............................................................66-72
Documentacin................................................................................................................73
Apndice: Modificaciones de conformidad con la NA 330 como resultado
de la NA 230 (Revisada) Vigente para Auditoras de Estados
Financieros para los Periodos que empiezan a partir del 15 de Junio del 2006.
La Norma nternacional de Auditora (NA) 330 "Procedimientos del Auditor Frente a los
Riesgos Evaluados, debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales
sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de
Servicios Afines, en cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
<a NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a dio lugar a modificaciones de conformidad con la NI 334. estas modificaciones son
efectivas para las auditor!as de estados financieros para periodos que comien9an a partir del 18 de Junio del 244;. Estas modificaciones son
precisadas en el p.ndice de esta NI.
NIA //- 314
$ROCEDIMIENTOS DEL AUDITOR FRENTE A LOS RIESGOS EVALUADOS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de la presente NA es establecer normas y brindar orientacin sobre la
determinacin de respuestas integrales y el diseo y desarrollo de procedimientos
de auditora adicionales en respuesta a los riesgos evaluados de imprecisiones o
errores significativos a nivel de los estados financieros y de las aseveraciones en una
auditora de estados financieros. El entendimiento del auditor de la organizacin y su
ambiente, as como el control interno, y la evaluacin de los riesgos de
imprecisiones o errores significativos se describen en la NA 315, "Entendimiento de
la Organizacin y su Ambiente y Evaluacin de los Riesgos de mprecisiones o
Errores Significativos
2. A continuacin se presenta una sntesis de los requerimientos de la Norma:
-espuestas Integrales. Est seccin requiere que el auditor determine las
respuestas integrales al evaluar los riesgos de imprecisiones significativas a nivel
de los estados financieros y brindar pautas sobre la naturaleza de estas
respuestas.
Procedimientos de auditor!a en respuesta a los riesgos de imprecisiones
significativas a nivel de las aseveraciones. Est seccin requiere que el auditor
disee y desarrolle procedimientos de auditora adicionales incluyendo pruebas
de la efectividad operativa de los controles, cuando sean relevantes o requeridos
y procedimientos sustantivos, cuya naturaleza, oportunidad y extensin
dependen de los riesgos evaluados de imprecisiones o errores significativos a
nivel de las aseveraciones. Adems, est seccin incluye temas que el auditor
considera en la determinacin de la naturaleza, oportunidad y extensin de
dichos procedimientos de auditora.
$valuacin de la suficiencia y relevancia de la evidencia de auditor!a obtenida>
Est seccin requiere que el auditor evale si la evaluacin del riesgo sigue
siendo adecuada y se llegue a la conclusin que se ha obtenido la evidencia de
auditora relevante y suficiente.
*ocumentacin. Est seccin define los requerimientos de documentacin
correspondiente.
3. C#n la -(nal(dad de &ed"c(& el &(eG# de a"d(!#&0a a "n n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#,
el a"d(!#& de4e de!e&$(na& &e."e!a (n!eG&ale .a&a l# &(eG# e;al"ad# a
n(;el de l# e!ad# -(nanc(e&# 7 de4e d(e2a& 7 dea&&#lla& .&#ced($(en!# de
a"d(!#&0a ad(c(#nale en &e."e!a a l# &(eG# e;al"ad# a n(;el de la
ae;e&ac(#neK Las respuestas integrales y la naturaleza, oportunidad y extensin
de los procedimientos de auditora adicionales son temas que exigen el uso del
criterio profesional del auditor. Adems de los requerimientos de est NA, el auditor
tambin cumple con los requerimientos y pautas de la NA 240 "Responsabilidad del
Auditor de Consideracin el Fraude y Error en una Auditora de Estados Financieros
en respuesta a los riesgos evaluados de imprecisiones o errores significativos debido
a fraude.
NIA //- 315
Re."e!a In!eG&ale
4. El a"d(!#& de4e de!e&$(na& la &e."e!a (n!eG&ale .a&a d(&(G(& l# &(eG# de
($.&ec((#ne (Gn(-(ca!(;a a n(;el de l# e!ad# -(nanc(e&#. Tales respuestas
deberan incluir hacer resaltar, en el equipo de auditora, la necesidad de mantener
un escepticismo profesional en la recopilacin y evaluacin de evidencia de auditora,
asignando al personal ms capacitado o a aquellos con habilidades especiales o
especialistas
50
, brindando una mayor supervisin o incorporando elementos
adicionales de impredecibilidad en la seleccin de procedimientos de auditora que
se ejecutarn. Adicionalmente, el auditor puede efectuar cambios generales en la
naturaleza, oportunidad o extensin de los procedimientos de auditora como una
respuesta global, como por ejemplo, desarrollar procedimientos sustantivos al final
del perodo en lugar de en una fecha parcial.
5. La evaluacin de los riesgos de imprecisiones o errores significativos a nivel de los
estados financieros es afectada por el entendimiento que tiene el auditor acerca del
ambiente de control. Un ambiente de control efectivo podra permitir que el auditor se
sienta ms seguro con respecto al control interno y a la confiabilidad de la evidencia
de auditora generada internamente dentro de la organizacin y de est manera, por
ejemplo, permitir que el auditor dirija algunos procedimientos de auditora en una
fecha intermedia en lugar de hacerlas al final del perodo. Si existen algunas
deficiencias en el ambiente del control, por lo general el auditor ejecuta ms
procedimientos de auditora al final del perodo en lugar de una fecha intermedia y
busca ms evidencia de auditora sobre la base de procedimientos sustantivos,
modifica los procedimientos de auditora para obtener evidencia de auditora ms
persuasiva o incrementa el nmero de oficinas que sern incluidas en el alcance de
la auditora.
6. Dichas consideraciones, por lo tanto, tienen una importante relacin con el enfoque
del auditor, por ejemplo, el nfasis en los procedimientos sustantivos (enfoque
sustantivo) o un enfoque que utiliza pruebas de controles as como procedimientos
sustantivos (enfoque combinado.)
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a en &e."e!a a l# R(eG# de I$.&ec((#ne
# E&&#&e S(Gn(-(ca!(;# a N(;el de la Ae;e&ac(#ne
7. El a"d(!#& de4e d(e2a& 7 dea&&#lla& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#nale
c"7a na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 e<!en()n #n la &e."e!a a l# &(eG#
e;al"ad# de ($.&ec((#ne # e&&#&e (Gn(-(ca!(;# a n(;el de la ae;e&ac()nK
El propsito es establecer un vnculo entre la naturaleza, oportunidad y extensin de
los procedimientos de auditora adicionales y la evaluacin de riesgo. En el diseo de
los procedimientos de auditora adicionales, el auditor considerar temas como los
siguientes:
La importancia del riesgo.
La probabilidad de que ocurra una imprecisin o error significativo.
50
<a asignacin de personal a un compromiso en particular, refle:a el riesgo de evaluacin del auditor, que se efectuar* sobre la base de un
me:or conocimiento de la Empresa por parte del auditor.
NIA //- 316
Las caractersticas de los tipos de transacciones, saldos de cuentas o las
revelaciones de informacin correspondiente.
La naturaleza de los controles especficos utilizados por la organizacin y
especialmente si estos se realizan de forma manual o automtica.
Si el auditor espera obtener evidencia de auditora para determinar si los
controles de la organizacin son efectivos en la prevencin o deteccin y
correccin de las imprecisiones o errores significativos.
La naturaleza de los procedimientos de auditora es de gran importancia en la
respuesta a los riegos evaluados.
8. La evaluacin que realiza el auditor de los riesgos identificados a nivel de aseveracin
ofrece una base para la consideracin de un enfoque apropiado de auditora para el
diseo y ejecucin de procedimientos adicionales de auditora. En algunos casos, el
auditor puede determinar que slo efectuando pruebas de control, podra conseguir
una respuesta efectiva para los riesgos evaluados de imprecisiones significativas
para una aseveracin particular. En otros casos el auditor podra determinar que slo
efectuando procedimientos sustantivos sera apropiado para una aseveracin
especfica y por lo tanto excluye el efecto de los controles provenientes de las
evaluaciones de riesgo relevantes. Esto se podra deber a que los procedimientos de
evaluacin de riesgo que el auditor realiza no tiene identificado a ningn control
efectivo relevante para la aseveracin o porque la prueba de la efectividad operativa
de los controles sera poco eficiente. Sin embargo, el auditor tiene que obtener
satisfaccin respecto de que slo el efectuar procedimientos sustantivos para las
aseveraciones relevantes sera efectivo para reducir el riesgo de imprecisiones
significativas en un nivel aceptablemente bajo. Frecuentemente, el auditor podra
determinar que un enfoque combinado usando ambas pruebas de efectividad
operativa de los controles y procedimientos sustantivos es un enfoque efectivo. Sin
tener en cuenta el enfoque seleccionado, el auditor disea y desarrolla
procedimientos sustantivos para cada tipo importante de transacciones, saldos de
cuentas y revelacin de informacin tal como se requiere en el prrafo 49.
9. En el caso de organizaciones muy pequeas, quizs no haya muchas actividades de
control que el auditor pueda identificar. Por est razn es probable que los
procedimientos adicionales de auditora sean principalmente procedimientos
sustantivos. En dichos casos, adems de los temas mencionados en el prrafo 8, el
auditor considerar si es posible que en la ausencia de los controles se pueda
obtener una evidencia de auditora suficiente y apropiada.
C#n(de&and# la Na!"&aleHa, O.#&!"n(dad 7 E<!en()n de l# P&#ced($(en!#
Ad(c(#nale A"d(!#&0a
(aturale#a
10. La naturaleza de los procedimientos adicionales de auditora hacen referencia a su
propsito (pruebas de control o procedimientos sustantivos) y su tipo, como son, la
inspeccin, observacin, indagacin, confirmacin, re-clculo, re-ejecucin del
NIA //- 317
proceso o procedimientos analticos. Algunos procedimientos de auditora podran
ser ms apropiados para algunas aseveraciones que otros. Por ejemplo, en relacin
con los ingresos, las pruebas de control podran ser ms acordes a los riesgos
evaluados de imprecisiones de la aseveracin sobre la totalidad de los ingresos,
mientras que los procedimientos sustantivos podran ser ms consistentes con los
riesgos evaluados sobre imprecisiones en las aseveraciones sobre algn evento en
particular.
11. La seleccin que haga el auditor de los procedimientos de auditora se basa en la
evaluacin del riesgo. Cuando ms alto es el riesgo evaluado, ms confiable y
relevante tendr que ser la evidencia de auditora buscada por el auditor sobre la
base de procedimientos sustantivos. Esto podra afectar el desarrollo de ambos tipos
de procedimientos de auditora y su combinacin. Por ejemplo, el auditor podra
confirmar la integridad de los trminos de un contrato con un tercero, adems de
inspeccionar el documento.
12. En la determinacin de los procesos de auditora que se ejecutarn, el auditor
considera las razones para la evaluacin del riesgo de imprecisiones o errores
significativos a nivel de la aseveracin para cada tipo de transaccin, balance de
cuentas o revelacin de informacin. Esto incluye la consideracin de las dos
caractersticas particulares de cada tipo de transaccin, saldo de cuentas y
revelacin de informacin (por ejemplo: los riesgos inherentes) y si la evaluacin del
riesgo del auditor tiene en cuenta los controles de la organizacin (por ejemplo: el
control de riesgo.) Por ejemplo, si el auditor considera que existe un bajo riesgo de
que una imprecisin o error significativo pueda ocurrir debido a caractersticas
particulares de un tipo de transaccin sin la consideracin de los controles
correspondientes, el auditor puede determinar que slo con los procedimientos
analticos sustantivos se puede proveer suficiente evidencia relevante de auditora.
Por otro lado, si el auditor espera que haya un riesgo bajo de que una imprecisin o
error significativo pueda surgir porque la organizacin cuenta con controles efectivos
y el auditor intenta disear procedimientos sustantivos sobre la base de la operacin
efectiva de dichos controles, entonces el auditor ejecutar pruebas de controles para
la obtencin de evidencia de auditora acerca de la efectividad operativa. Este podra
ser el caso, por ejemplo, de un tipo de transaccin con una uniformidad razonable,
caractersticas no complejas que son procesadas y controladas de forma rutinaria
por el sistema de informacin de la organizacin.
13. Se requiere que el auditor obtenga evidencia de auditora acerca de la exactitud e
integridad de la informacin producida por el sistema de informacin de la
organizacin cuando dicha informacin es utilizada para el desarrollo de los procesos
de auditora. Por ejemplo, si el auditor utiliza informacin no financiera o datos del
presupuesto producidos por el sistema de informacin de la organizacin, tales como
procedimientos analticos sustantivos o pruebas de control, el auditor obtendr
evidencia acerca de la exactitud e integridad de dicha informacin. Para mayor
informacin remitirse al prrafo 11 de la NA 500 "Evidencia de Auditora.
NIA //- 318
2portunidad
14. Oportunidad se refiere al momento en que los procedimientos de auditora son
ejecutados o el periodo o fecha a la que se aplica la evidencia de auditora.
15. El auditor puede ejecutar pruebas de controles o procedimientos sustantivos en una
fecha intermedia o al final de perodo. Mientras ms alto sea el riesgo de una error
significativo, ms probable es que el auditor decida que es ms efectivo ejecutar
procedimientos sustantivos cercanos a final del perodo o al final del periodo en lugar
de en una fecha intermedia o tambin puede decidir ejecutar procedimientos de
auditora en un momento inesperado o impredecible (por ejemplo, efectuar
procedimientos de auditora en una oficina o ubicacin geogrfica seleccionada en
un momento inesperado.) Por otro lado, la ejecucin de los procedimientos de
auditora antes del final del perodo podra ayudar a que el auditor identifique asuntos
significativos en una fase intermedia a la auditora y por consecuencia resolverlos
con la asistencia de la administracin o desarrollar un enfoque de auditora efectivo
para abordar dichos asuntos. Si el auditor desarrolla pruebas de controles o
procedimientos antes del final del perodo, el auditor tendr en consideracin la
evidencia adicional requerida para el perodo restante (ver prrafos 37-38 y 56-61.)
16. Al considerar cundo ejecutar los procedimientos de auditora, el auditor tambin
toma en cuenta los siguientes temas:
El ambiente de control.
Cundo la informacin relevante est disponible (por ejemplo, los archivos
electrnicos pueden ser sobre-grabados posteriormente o los procedimientos
que sern observados pueden ocurrir slo en ciertos perodos.)
La naturaleza del riesgo (por ejemplo, s existe el riesgo de ingresos inflados
porque se espera satisfacer las expectativas de ganancias a travs de la
creacin ficticia posterior de contratos de ventas falsos, el auditor desear
examinar los contratos disponibles al final del perodo.)
El perodo o la fecha correspondiente a la evidencia de auditora.
17. Algunos procedimientos de auditora se pueden desarrollar slo al final del perodo o
despus de ste; por ejemplo, las cifras de los estados financieros deben estar de
acuerdo con los registros contables y el examen de los ajustes efectuados durante el
curso de la preparacin de los estados financieros. Si existe algn riesgo de que la
organizacin pueda haber incurrido en contratos de ventas inapropiados o que las
transacciones no se hayan concluido al final del perodo, el auditor ejecuta
procedimientos en respuesta a ese riesgo especfico. Por ejemplo, cuando las
transacciones son individualmente significativas o si un error en el corte puede
conducir a una imprecisin o error significativo, el auditor comnmente har una
inspeccin de las transacciones cerca del final del perodo.
NIA //- 319
$0tensin
18. La extensin incluye la cantidad o volumen de procedimientos de auditora
especficos que se van a ejecutar. Por ejemplo, una muestra del tamao o del
nmero de observaciones de una actividad de control. La extensin de un
procedimiento de auditora es determinar mediante el criterio del auditor despus de
considerar el grado de importancia, el riesgo evaluado as como el grado de
aseguramiento que el auditor ha planificado obtener. En particular, el auditor
comnmente ampla la extensin de los procedimientos de auditora en la medida
que aumenta el riesgo de imprecisin o error significativo. Sin embargo, ampliar la
extensin de un procedimiento de auditora es efectivo slo si el procedimiento de
auditora en si es relevante para el riesgo especfico; por lo tanto, la naturaleza del
procedimiento de auditora es la consideracin ms importante.
19. El uso de las tcnicas de auditora asistidas por computadora (TAAC) puede permitir
pruebas ms amplias de las transacciones electrnicas y archivos de las cuentas.
Tales tcnicas pueden ser utilizadas para seleccionar el muestreo de transacciones
desde los archivos electrnicos claves, clasificar las transacciones con
caractersticas especficas o probar un universo completo en lugar de slo una
muestra.
20. Por lo general, se pueden obtener conclusiones vlidas utilizando enfoques de
muestreo. Sin embargo, si la cantidad de muestras del total del universo es muy
pequea, el muestreo seleccionado del enfoque no ser apropiado para alcanzar el
objetivo especfico de auditora o si no se han investigado apropiadamente las
excepciones, existir un riesgo inaceptable de que la conclusin del auditor basada
en una muestra sea diferente de aquella conclusin alcanzada si todo el universo
hubiera sido sometido al mismo procedimiento de auditora. La NA 530 "Muestreo en
la Auditora y Otros Mtodos de Pruebas proporciona orientacin sobre el uso del
muestreo.
21. Est norma se refiere al uso de diversos procedimientos de auditora en relacin con
un aspecto de la naturaleza de la prueba discutida anteriormente. Sin embargo, el
auditor considerar si la extensin de la prueba es adecuada cuando se ejecutan
conjuntamente los diversos procedimientos de auditora.
P&"e4a de C#n!&#le
22. Se requiere que el auditor ejecute pruebas de control cuando la evaluacin del riesgo
incluye una expectativa de la efectividad operativa de los controles o cuando los
procedimientos sustantivos independientes no brindan suficiente evidencia apropiada
a nivel de la aseveracin.
23. C"and# la e;al"ac()n de &(eG# de ($.&ec((#ne (Gn(-(ca!(;a 1"e &eal(Ha el
a"d(!#& (ncl"7e la e<.ec!a!(;a de 1"e l# c#n!&#le e!%n #.e&and# de -#&$a
e-ec!(;a, el a"d(!#& de4e eLec"!a& .&"e4a de c#n!&#l .a&a #4!ene& "-(c(en!e
e;(denc(a &ele;an!e de a"d(!#&0a #4&e ( l# c#n!&#le e!%n #.e&and# de
-#&$a e-ec!(;a en $#$en!# &ele;an!e d"&an!e el .&#ce# de la a"d(!#&0aK Ver
NIA //- 320
prrafos 39-44 para mayor discusin sobre el uso de evidencia de auditora sobre la
efectividad operativa de los controles obtenida en auditoras previas.
24. La evaluacin del riesgo de los errores significativos a nivel de las aseveraciones
puede incluir la expectativa de la efectividad operativa de los controles, en cuyo caso
el auditor ejecuta pruebas de controles para obtener evidencia de auditora sobre su
efectividad operativa. Las pruebas de efectividad operativa de los controles se
desarrollan en aquellos controles que el auditor haya determinado que estn
diseados idneamente para la prevencin o deteccin y correccin de una
imprecisin o error significativo en una aseveracin. Los prrafos 104-106 de la NA
315 discuten la identificacin de los controles a nivel de la aseveracin que pueden
prevenir, detectar o corregir una imprecisin significativa en una clase de
transaccin, saldos de cuentas o revelacin de informacin.
25. De ac"e&d# c#n el .%&&a-# 66A de la NIA @6A, c"and# el a"d(!#& Ia de!e&$(nad#
1"e n# e .#(4le # .&ac!(ca4le la &ed"cc()n de l# &(eG# de ($.&ec(()n
(Gn(-(ca!(;a a n(;el de la ae;e&ac()n a "n n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#, c#n
e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da )l# c#n l# .&#ced($(en!# "!an!(;#, el
a"d(!#& de4e lle;a& a ca4# .&"e4a de c#n!&#le &ele;an!e .a&a c#neG"(& la
e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e la e-ec!(;(dad #.e&a!(;a. Por ejemplo, tal como se
discuti en el prrafo 115 de la NA 315, el auditor podra descubrir que es imposible
disear procedimientos sustantivos efectivos que puedan brindar suficiente evidencia
relevante de auditora a nivel de la aseveracin cuando una organizacin dirige su
empresa usando la T y no la documentacin de transacciones que se produce o se
mantiene a travs de otro sistema diferente al sistema de la T.
26. Ejecutar pruebas sobre la efectividad operativa de los controles es diferente a la
obtencin de evidencia de auditora sobre la implantacin de los controles. Cuando
se ha obtenido evidencia de auditora sobre la implementacin a travs de
procedimientos de evaluacin de riesgo, el auditor determina la existencia de los
controles relevantes y el uso de estos por la organizacin. Cuando se ejecutan
pruebas de efectividad operativa de los controles, el auditor obtiene evidencia de
auditora de que los controles operan efectivamente. Esto incluye la obtencin de
evidencia de auditora sobre cmo los controles se aplican en momentos relevantes
durante el perodo de ejecucin de la auditora, la consistencia de su aplicacin y por
quin o mediante que medios se aplicaron. Si se utilizaron controles sustancialmente
diferentes en diferentes momentos del perodo de ejecucin de la auditora, el auditor
los considerar de forma separada. El auditor puede determinar que ejecutar
pruebas sobre la efectividad operativa de los controles al mismo tiempo que evaluar
su diseo y obtener evidencia de auditora sobre su implantacin es efectivo.
27. Aunque algunas evaluaciones de riesgos que ejecuta el auditor para evaluar el
diseo de los controles y para determinar que se han implantado pueden no haber
sido diseados especficamente como pruebas de controles, pueden sin embargo
proporcionar evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los controles y,
consecuentemente, servir como pruebas de controles. Por ejemplo, el auditor puede
haber realizado indagaciones acerca del uso de los presupuestos por parte de la
administracin, puede haber observado la comparacin que efecta la administracin
mensualmente entre los gastos presupuestados y los gastos reales. Estos
NIA //- 321
procedimientos de auditora brindan conocimiento sobre el diseo de las polticas de
presupuestos de la organizacin, y si han sido implantadas, y tambin brindan
evidencia de auditora sobre la efectividad de la operacin de las polticas de
presupuestos en relacin con la prevencin o deteccin de imprecisiones
significativas en la clasificacin de los gastos. En dichas circunstancias, el auditor
considera si la evidencia de auditora es suficiente.
(aturale#a de las Pruebas de Control
28. El auditor selecciona procedimientos de auditora para obtener el aseguramiento de
la efectividad operativa de los controles. Conforme se incrementa el nivel planificado
de aseguramiento, el auditor buscar una evidencia de auditora ms confiable. En
las circunstancias en que el auditor adopta un enfoque que consiste bsicamente en
pruebas de controles, en particular aquellas relaciones con los riesgos donde no es
posible o no es practicable obtener evidencia de auditora suficiente y relevante slo
sobre la base de procedimientos sustantivos, por lo general, el auditor ejecuta
pruebas de controles para conseguir un nivel ms alto de aseguramiento sobre su
efectividad operativa.
29. El a"d(!#& de4e eLec"!a& #!&# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a en c#$4(nac()n c#n
la (ndaGac()n .a&a e;al"a& la e-ec!(;(dad #.e&a!(;a de l# c#n!&#leK A pesar de
la diferencia con la obtencin de un conocimiento del diseo e implantacin de los
controles, las pruebas sobre la efectividad operativa de los controles normalmente
incluyen los mismos tipos de procedimientos de auditora utilizados para la
evaluacin del diseo y la implantacin de los controles e incluso podra incluir una
re-evaluacin del rendimiento del control por parte del auditor. Ya que la indagacin
por s sola no es suficiente, el auditor utiliza una combinacin de los procedimientos
de auditora para conseguir suficiente evidencia relevante de auditora con relacin a
la efectividad operativa de los controles. Estos controles sujetos a evaluacin
mediante la indagacin combinada con la inspeccin o re-evaluacin del rendimiento
comnmente brindan ms aseguramiento que aquellos controles para los que la
evidencia de auditora fue conseguida slo sobre la base de la indagacin y
observacin. Por ejemplo, el auditor puede indagar y observar los procedimientos de
la organizacin para la apertura del correo con cheques y el procesamiento y
recepcin de efectivo para evaluar la efectividad operativa de los controles sobre la
recepcin de efectivo. Debido que una observacin es pertinente solamente en el
momento en la que se realiza, por lo general el auditor brinda apoyo a la observacin
con indagaciones efectuadas con el personal de la organizacin y puede tambin
inspeccionar la documentacin existente sobre la operacin de dichos controles en
otros momentos durante el periodo de auditora con la finalidad de obtener la
evidencia de auditora suficiente y relevante.
30. La naturaleza de un control particular influye en el tipo de auditora requerida para
obtener evidencia de auditora sobre si el control estuvo operando efectivamente en
momentos importantes durante el proceso de la auditora. Para algunos controles, la
efectividad operativa se evidencia mediante la documentacin. En dichas
circunstancias, el auditor puede decidir inspeccionar la documentacin para obtener
evidencia de auditora sobre la efectividad operativa. Sin embargo, para otros
controles, es posible que dicha documentacin no est disponible o no sea relevante.
NIA //- 322
Por ejemplo, es posible que no exista documentacin sobre operaciones para
algunos factores en el ambiente del control, como la asignacin de autoridad y
responsabilidad o para algunos tipos de actividades de control, como las actividades
de control desarrolladas por el computador. En dichas circunstancias, la evidencia
de auditora acerca de la efectividad operativa puede ser obtenida mediante la
indagacin en combinacin con otros procedimientos de auditora como la
observacin o el uso de las TAAC.
31. En el diseo de las pruebas de controles, el auditor toma en consideracin la
necesidad de obtener evidencia de auditora en apoyo a la operacin efectiva de los
controles directamente relacionados a las aseveraciones as como a otros controles
indirectos de los cuales estos controles dependen. Por ejemplo, el auditor puede
identificar una revisin del usuario de un informe de excepcin de las ventas a
crdito, sobre el lmite crediticio autorizado del cliente como un control directo
relacionado a una aseveracin. En dichos casos, el auditor considera la efectividad
de la revisin del usuario del informe as como los controles relacionados a la
exactitud de la informacin en dicho informe (por ejemplo, los controles generales de
la T.)
32. En caso de un control de aplicacin automtica, debido a la consistencia inherente
en el procesamiento en base a T, la evidencia de auditora sobre la implantacin del
control cuando sta es considerada en combinacin con la evidencia de auditora
obtenida sobre la efectividad operativa de los controles generales en la organizacin
(y en particular, controles de cambio) puede proveer una evidencia de auditora
sustancial acerca de su efectividad operativa durante el perodo correspondiente.
33. En la respuesta a la evaluacin del riesgo, el auditor puede disear una prueba de
controles para ser ejecutada concurrentemente con una prueba sobre los detalles de
la misma transaccin. El objetivo de las pruebas de control es evaluar si un control
est operando efectivamente. El objetivo de las pruebas de detalles es detectar
imprecisiones significativas a nivel de aseveracin. A pesar de que estos objetivos
son diferentes, pueden cumplirse concurrentemente mediante la ejecucin de una
prueba de controles y una prueba de los detalles de la misma transaccin, lo que
generalmente es conocido como la prueba de doble propsito. Por ejemplo, el auditor
puede examinar una factura para determinar si ha sido aprobada y para brindar
evidencia de auditora sustantiva de una transaccin. El auditor tiene en
consideracin en forma cuidadosa el diseo y la evaluacin de dichas pruebas para
cumplir con ambos objetivos.
34. La ausencia de imprecisiones o errores detectados por un procedimiento sustantivo
no proporciona evidencia de auditora sobre la efectividad de los controles
relacionados con la aseveracin sometida a prueba. Sin embargo, las imprecisiones
que el auditor detecta al ejecutar procedimientos sustantivos se tienen en
consideracin cuando ste evala la efectividad operativa de los controles
correspondientes. Una imprecisin significativa detectada a travs de los
procedimientos de auditora que no haya sido identificada por la organizacin es un
indicativo de la existencia de una deficiencia significativa en el control interno, la cual
es informada a la administracin y a aquellos responsables del gobierno de la
organizacin.
NIA //- 323
2portunidad de las Pruebas de Control
35. La oportunidad de las pruebas de control depende del objetivo del auditor y
determina el perodo de confiabilidad en dichos controles. Si el auditor pone a prueba
a controles en un momento determinado, el auditor obtendr evidencia de auditora
de que los controles operan efectivamente en ese determinado momento. Sin
embargo, si el auditor pone a prueba los controles a lo largo del perodo, el auditor
obtiene evidencia de auditora sobre la efectividad de la operacin de los controles
durante ese perodo.
36. La evidencia de auditora perteneciente a un punto determinado en el tiempo podra
ser suficiente para el propsito que persigue el auditor. Por ejemplo, cuando se pone
a prueba los controles sobre el conteo fsico del inventario de la organizacin al final
del perodo. La evidencia de auditora perteneciente slo a un momento determinado
en el tiempo podra ser suficiente y el auditor puede respaldar dichas pruebas con
otras pruebas de controles que sean capaces de brindar evidencia de auditora sobre
si el control opera efectivamente en los momentos relevantes durante el perodo de
desarrollo de la auditora. Estas otras pruebas pueden consistir en pruebas de
seguimiento de los controles de la organizacin.
37. C"and# el a"d(!#& #4!(ene e;(denc(a de a"d(!#&0a ace&ca de la e-ec!(;(dad
#.e&a!(;a de l# c#n!&#le d"&an!e "n .e&0#d# (n!e&$ed(#, el a"d(!#& de4e&%
de!e&$(na& 1"3 e;(denc(a de a"d(!#&0a ad(c(#nal de4e&0a #4!ene& .a&a el
.e&0#d# &e!an!eK Cuando se hace est determinacin, el auditor toma en
consideracin la magnitud de los riesgos evaluados de error significativa a nivel de la
aseveracin, los controles especficos que fueron evaluados durante el perodo
parcial, el grado de obtencin de evidencias de auditora acerca de la efectividad
operativa de dichos controles, la longitud del perodo restante, la extensin en la cual
el auditor intenta reducir procedimientos sustantivos adicionales basados en la
fiabilidad de los controles y el ambiente del control. El auditor obtiene evidencia de
auditora acerca de la naturaleza y extensin de cualesquier cambio significativo en
el control interno, incluyendo los cambios en el sistema de informacin, procesos y
personal que se produzcan posteriormente al perodo parcial.
38. Se puede obtener evidencia de auditora adicional, por ejemplo, mediante la
extensin de la evaluacin sobre la efectividad operativa de los controles sobre el
tiempo restante o mediante la evaluacin del seguimiento que efecta la
organizacin sobre los controles.
39. S( el a"d(!#& Ia .lan(-(cad# "!(l(Ha& e;(denc(a de a"d(!#&0a ace&ca de la
e-ec!(;(dad #.e&a!(;a de l# c#n!&#le #4!en(da en a"d(!#&0a .&e;(a, el
a"d(!#& de4e&% #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e ( Ian #c"&&(d# ca$4(# en
e# c#n!&#le e.ec0-(c# .#!e&(#& a la -ecIa de la a"d(!#&0a .&e;(aK El a"d(!#&
de4e #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e d(cI# ca$4(# a !&a;3 de la
(ndaGac()n c#nL"n!a$en!e c#n la &e;(()n .a&a c#n-(&$a& el en!end($(en!# de
e# c#n!&#le e.ec0-(c#K El prrafo 23 de la NA 500, establece que el auditor
lleva a cabo procedimientos de auditora para establecer la relevancia continua de la
evidencia de auditora obtenida en perodos previos cuando el auditor planea utilizar
la evidencia obtenida en el perodo actual. Por ejemplo, en el desarrollo de una
NIA //- 324
auditora previa, quizs el auditor haya determinado que un control automtico
estaba funcionando como se esperaba. El auditor obtiene evidencia de auditora
para determinar si han ocurrido cambios en el control automtico que afecten la
continuidad de su funcionamiento efectivo. Por ejemplo, a travs de indagaciones
con la administracin y la inspeccin de los registros de acceso para indicar qu
controles han cambiado. La consideracin de la evidencia de auditora acerca de
estos cambios podra sustentar el incremento o disminucin de la evidencia de
auditora esperada que ser obtenida en el perodo actual sobre la efectividad
operativa de los controles.
40. S( el a"d(!#& .lanea c#n-(a& en l# c#n!&#le 1"e Ian (d# ca$4(ad# a .a&!(& de
" 'l!($a e;al"ac()n, en!#nce de4e&% eLec"!a& .&"e4a #4&e la e-ec!(;(dad
#.e&a!(;a de d(cI# c#n!&#le en la a"d(!#&0a en c"&#K Los cambios pueden
afectar la relevancia de la evidencia de auditora obtenida en perodos previos lo cual
podra no ser una base para extender su confianza en el tiempo. Por ejemplo, los
cambios en un sistema que hacen posible que una organizacin reciba un nuevo
informe a travs del sistema probablemente no afecten la relevancia de la evidencia
de auditora de un perodo previo; sin embargo, un cambio que origina que los datos
se acumulen o se calculen de manera diferente s los afecta.
41. S( el a"d(!#& .&e!ende c#n-(a& en l# c#n!&#le 1"e n# Ian ca$4(ad# dede la
'l!($a ;eH 1"e -"e&#n #$e!(d# a .&"e4a, de4e&% #$e!e& a .&"e4a la
e-ec!(;(dad #.e&a!(;a de l# $($# "na ;eH cada !e&ce&a a"d(!#&0aK Como se
indica en los prrafos 40 y 44, el auditor no deber confiar en la evidencia de
auditora sobre la efectividad operativa de controles obtenidas en auditoras previas
si los controles han cambiado desde la ltima vez que fueron sometidos a pruebas o
si los controles tienen por objetivo mitigar un riesgo significativo. La decisin del
auditor sobre si confa o no en la evidencia de auditora obtenida en auditoras
previas para los controles es un asunto de juicio profesional. Adems, el tiempo que
transcurre entre la ejecucin de unas pruebas y otras sobre controles es tambin un
asunto de criterio profesional pero no debe tomar ms de dos aos.
42. En la consideracin sobre si es apropiado utilizar la evidencia de auditora acerca de
la efectividad operativa de los controles obtenida en auditoras previas y de ser as el
periodo de tiempo que podra pasar antes de volver a ejecutar pruebas, el auditor
tiene en cuenta lo siguiente:
La efectividad de otros elementos de control interno incluyendo el ambiente del
control, el seguimiento de los controles de la organizacin y el proceso de la
evaluacin de riesgo de la organizacin.
Los riesgos que surgen de las caractersticas del control, incluyendo si los
controles son manuales o automticos (remitirse a NA 315, prrafos 57-63 para
la discusin de riesgos especficos que surgen de los elementos manuales o
automticos de un control.)
La efectividad de los controles generales de T.
NIA //- 325
La efectividad del control y su aplicacin por parte de la organizacin, incluyendo
la naturaleza y la extensin de las desviaciones en la aplicacin del control
obtenidas sobre la base de las pruebas de efectividad operativa de auditoras
previas.
Si la carencia de un cambio en un control particular representa un riesgo debido
en las circunstancias de cambio.
El riesgo de imprecisiones o errores significativos y el grado de confianza en los
controles.
En general, cuando ms alto es el riesgo de imprecisin o error significativo o cuando
ms alto es el grado de confiabilidad en los controles, es probable que ms corto sea
el perodo de tiempo en cualquiera de los casos. Los factores que comnmente
disminuyen el perodo para la ejecucin de nuevas pruebas de control o resultan en
una evidencia de auditora no confiable obtenida en auditoras previas incluyen lo
siguiente:
Un control de ambiente deficiente.
Seguimiento deficiente de los controles.
Un elemento manual significativo para los controles relevantes.
Cambios de personal que afectan significativamente la aplicacin del control.
Cambios de circunstancias que indican la necesidad de cambios en el control.
Controles generales deficientes de la T.
43. C"and# e<(!e "n n'$e&# de c#n!&#le .a&a l# 1"e el a"d(!#& de!e&$(na 1"e
e a.&#.(ad# "!(l(Ha& la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da en a"d(!#&0a .&e;(a, el
a"d(!#& de4e&% e;al"a& la e-ec!(;(dad #.e&a!(;a de alG"n# c#n!&#le en cada
a"d(!#&0aK El propsito de este requerimiento es evitar la posibilidad de que el auditor
pueda aplicar el enfoque del prrafo 41 a todos los controles en los cuales el auditor
pretende confiar, para que ejecute pruebas sobre todos estos controles en un solo
perodo de auditora y sin hacer pruebas sobre estos controles en los dos perodos
de auditora subsiguientes. Adems de brindar evidencia de auditora acerca de la
efectividad operativa de los controles que estn a prueba en la auditora en curso, la
ejecucin de dichas pruebas brinda evidencia colateral acerca de la continuidad de la
efectividad del ambiente de los controles y por lo tanto contribuye a la decisin sobre
si es apropiado utilizar la evidencia de auditora obtenida en auditoras previas. En
consecuencia, de acuerdo a los prrafos 39-42, cuando un auditor determina que es
apropiado utilizar evidencia de auditora obtenida en auditoras previas para un
nmero de controles, el auditor planea evaluar una porcin suficiente de los controles
de ese universo en cada perodo de auditora y, como mnimo, cada control es
sometido a prueba cada tercera auditora.
NIA //- 326
44. De ac"e&d# c#n el .%&&a-# 60D de la NIA @6A, c"and# el a"d(!#& Ia de!e&$(nad#
1"e "n &(eG# e;al"ad# de ($.&ec(()n # e&&#& (Gn(-(ca!(;# a n(;el de la
ae;e&ac()n e "n &(eG# (Gn(-(ca!(;# 7 el a"d(!#& .lanea c#n-(a& en la
e-ec!(;(dad #.e&a!(;a de l# c#n!&#le 1"e !(enen .#& #4Le!(;# $(!(Ga& ee
&(eG# (Gn(-(ca!(;#, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a ace&ca de
la e-ec!(;(dad #.e&a!(;a de d(cI# c#n!&#le .&#;en(en!e de la .&"e4a de l#
c#n!&#le dea&&#llad# en el .e&0#d# ac!"alK Mientras mayor sea el riesgo de
imprecisin o error significativo, mayor es la evidencia de auditora que el auditor
obtiene de que los controles relevantes estn operando efectivamente. A pesar de
que el auditor frecuentemente considera que la informacin obtenida en las
auditoras previas en el diseo de las pruebas de los controles para mitigar un riesgo
significativo, el auditor no confa en la evidencia de auditora obtenida en una
auditora previa acerca de la efectividad operativa de los controles sobre dichos
riesgos; en cambio, obtiene evidencia de auditora acerca de la efectividad operativa
sobre dichos riesgos en el perodo actual.
$0tensin de las Pruebas de Control
45. El auditor disea pruebas de control para obtener evidencia relevante de auditora de
que los controles operaron efectivamente a lo largo del perodo de confiabilidad. Los
temas que el auditor debe tener en consideracin cuando determina la extensin de
las pruebas de los controles incluyen lo siguiente:
La frecuencia de la ejecucin del control por parte de la organizacin durante el
perodo.
El periodo de tiempo de duracin del perodo de auditora en los que el auditor
confa en la efectividad operativa del control.
La relevancia y la confiabilidad de la evidencia de auditora que ser obtenida
como sustento de que el control previene o detecta y corrige las imprecisiones
significativas a nivel de aseveracin.
En qu medida el auditor planea confiar en la efectividad operativa del control en
la evaluacin de los riesgos (y por lo tanto reducir los procedimientos sustantivos
basados en la confiabilidad de dicho control.)
La desviacin esperada del control.
46. Mientras ms confa el auditor en la efectividad operativa de los controles en la
evaluacin del riesgo, mayor ser la extensin de las pruebas de controles que
efecte el auditor. Adems, cunto ms aumenta la tasa esperada de desviacin de
un control, mayor ser la extensin de la evaluacin del control. Sin embargo, el
auditor considera si la tasa de desviacin esperada indica que el control no ser
suficiente para reducir el riesgo de imprecisin o error significativo a nivel de la
aseveracin a aquel que ha sido evaluado por el auditor. Si la tasa es muy alta, el
auditor puede determinar que las pruebas de los controles para una aseveracin
particular no sean efectivas.
NIA //- 327
47. A causa de la consistencia inherente del proceso de la T, el auditor no necesitar
incrementar la extensin de la evaluacin de un control automtico. Un control
automtico deber funcionar consistentemente a menos que el programa (incluya
tablas, archivos u otros datos permanentes usados por el programa) sea cambiado.
Una vez que el auditor determina que un control automtico est funcionando como
se esperaba (lo cual podra ser realizado en el momento en el que el control es
inicialmente implantado o en alguna otra fecha), el auditor considera desarrollar
pruebas para determinar que el control contina funcionando efectivamente. Tales
pruebas podran incluir la determinacin de que los cambios al programa no han sido
efectuados sin ser sometidos a un adecuado control de cambio de programa, que la
versin autorizada del programa es usada para el procesamiento de las
transacciones y que otros controles generales relevantes son efectivos. Dichas
pruebas tambin incluyen la determinacin de que los cambios a los programas no
han sido realizados, como puede ser el caso cuando la organizacin utiliza
aplicaciones de programas de computadoras empaquetados sin modificarlos o
efectuarles mantenimiento. Por ejemplo, el auditor puede inspeccionar los registros
de la administracin de la seguridad de T para obtener evidencia de auditora de
que no ha ocurrido un acceso no autorizado durante el perodo.
P&#ced($(en!# S"!an!(;#
48. Los procedimientos sustantivos se desarrollan con la finalidad de detectar
imprecisiones significativas en nivel de aseveracin e incluyen pruebas de los
detalles de los tipos de transacciones, saldos de cuentas y revelaciones de
informacin y procedimientos analticos sustantivos. El auditor planea y desarrolla
los procedimientos sustantivos en respuesta a las evaluaciones relacionadas del
riesgo de imprecisin significativo.
49. S(n c#n(de&a& el &(eG# e;al"ad# de ($.&ec(()n # e&&#& (Gn(-(ca!(;#, el a"d(!#&
de4e d(e2a& 7 dea&&#lla& .&#ced($(en!# "!an!(;# .a&a cada !(.#
(Gn(-(ca!(;# de !&anacc(#ne, 4alance de c"en!a 7 &e;elac()n de (n-#&$ac()nK
Este requerimiento refleja el hecho de que la evaluacin de riesgo que realiza el
auditor es de criterio y no podra ser suficientemente precisa para identificar todos
los riesgos de imprecisin o error significativo. Adicionalmente, existen limitaciones
inherentes para el control interno incluyendo la aceptacin por parte de la
administracin. Consecuentemente, aunque el auditor pueda determinar que el
riesgo de imprecisin significativa podra ser reducido en un nivel aceptablemente
bajo slo mediante la ejecucin de pruebas de control de una aseveracin particular
relacionada a un tipo de transacciones, saldo de cuentas o revelacin de informacin
(ver prrafo 8), el auditor siempre ejecutar procedimientos sustantivos para cada
tipo significativo de transacciones, saldos de cuentas y revelacin de informacin.
A0K L# .&#ced($(en!# "!an!(;# del a"d(!#& de4en (ncl"(& l# (G"(en!e
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0a &elac(#nad# al .&#ce# de c(e&&e del e!ad#
-(nanc(e&#:
F"e l# e!ad# -(nanc(e&# c#(nc(dan c#n l# &eG(!&# c#n!a4le
c#&&e.#nd(en!e 7
NIA //- 328
El e<a$en de la .a&!(da (Gn(-(ca!(;a del d(a&(# 7 #!&# aL"!e 1"e
-"e&#n e-ec!"ad# d"&an!e el c"&# de la .&e.a&ac()n de l# e!ad#
-(nanc(e&#K
La naturaleza y extensin del examen del auditor de las partidas de diario
significativas y otros ajustes dependen de la naturaleza y complejidad del proceso de
informes financiero de la organizacin y los riesgos de imprecisiones o errores
significativos correspondientes.
51. De ac"e&d# c#n el .%&&a-# 60D de la NIA @6A, c"and# el a"d(!#& Ia
de!e&$(nad# 1"e "n &(eG# e;al"ad# de ($.&ec(()n # e&&#& (Gn(-(ca!(;# a n(;el
de ae;e&ac()n e "n &(eG# (Gn(-(ca!(;#, el a"d(!#& de4e&% dea&&#lla&
.&#ced($(en!# "!an!(;# 1"e &e.#ndan e.ec0-(ca$en!e ee &(eG#K Por
ejemplo, si el auditor identifica que la administracin se encuentra bajo presin para
cumplir con sus expectativas sobre utilidades, quizs exista el riesgo de que la
administracin est inflando sus ventas mediante el reconocimiento de ingresos de
forma inapropiada mediante acuerdos de ventas con condiciones que evitarn el
reconocimiento de ingresos o mediante la facturacin antes del despacho de la
mercadera. En estos casos, el auditor podra, por ejemplo, disear confirmaciones
externas no slo para confirmar los montos pendientes sino tambin para confirmar
los detalles de los acuerdos de ventas, incluyendo la fecha y cualesquier trmino
sobre los derechos de devolucin y envo. Adems, el auditor podra descubrir que
es efectivo respaldar dichas confirmaciones con indagaciones con el personal no
financiero de la organizacin respecto de cualesquier cambio en los contratos de de
ventas y los trminos de entrega.
52. Cuando el enfoque con relacin a los riesgos significativos consiste slo de
procedimientos sustantivos, los procedimientos apropiados que efecta el auditor
para abordar dichos riesgos significativos consistirn solamente en pruebas de
detalle o una combinacin de pruebas de detalle y procedimientos analticos
sustantivos. El auditor tiene en consideracin las direcciones que se brindan en los
prrafos 53-64 en el diseo de la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimientos sustantivos para los riesgos significativos. Con la finalidad de obtener
suficiente evidencia relevante de auditora, los procedimientos sustantivos
correspondientes son en su mayora diseados para obtener evidencia de auditora
con alto grado de confiabilidad.
(aturale#a de los Procedimientos Sustantivos
53. Generalmente se aplican los procedimientos analticos sustantivos a grandes
volmenes de transacciones que tienden a ser predecibles a travs del tiempo.
Comnmente, son ms apropiadas las pruebas sobre detalles para obtener evidencia
de auditora en relacin con ciertas aseveraciones contenidas en los saldos de
cuentas, incluyendo existencias y valorizaciones. Para algunos casos el auditor
puede determinar que slo el desarrollo de procedimientos analticos sustantivos
puede ser suficiente para reducir el riesgo de imprecisin significativa a un nivel
aceptablemente bajo. Por ejemplo, el auditor podra determinar que la ejecucin slo
de procedimientos analticos sustantivos puede responder adecuadamente al riesgo
evaluado de imprecisin o error significativo para un tipo de transacciones donde la
NIA //- 329
evaluacin de riesgo del auditor es respaldada por la obtencin de evidencia de
auditora sobre la ejecucin de las pruebas sobre la efectividad operativa de los
controles. En otros casos, el auditor podra determinar que slo las pruebas de
detalle son apropiadas o que la combinacin de procedimientos analticos
sustantivos y las pruebas de detalle son ms adecuadas para responder a los
riesgos evaluados.
54. El auditor disea pruebas de detalle en respuesta al riesgo evaluado con el objetivo
de obtener suficiente evidencia relevante de auditora para alcanzar el nivel
planificado de aseguramiento a nivel de las aseveraciones. En el diseo de los
procedimientos sustantivos relacionados a la aseveracin relacionada a la existencia
u ocurrencia, el auditor selecciona partidas y montos contenidos en los estados
financieros y obtiene la evidencia de auditora correspondiente. Por otro lado, en el
diseo de procedimientos de auditora relacionados a la integridad de la aseveracin,
el auditor hace una seleccin de la evidencia de auditora, indicando que una partida
debera estar incluida en un determinado monto significativa del estado financiero
relevante e investiga si dichas partidas han sido incluidas. Por ejemplo, el auditor
podra revisar los desembolsos de caja subsiguientes para determinar si se ha
omitido alguna compra en las cuentas por pagar.
55. En el diseo de los procedimientos analticos sustantivos, el auditor considera
puntos como los que se presentan a continuacin:
La idoneidad del uso de los procedimientos analticos sustantivos considerando
las aseveraciones.
La confiabilidad de los datos, sean internos o externos, a partir de los cuales se
desarrolla la expectativa de los montos registrados o ratios.
Si la expectativa es suficientemente precisa para identificar una imprecisin
significativa al nivel deseado de aseguramiento.
El monto de cualesquier diferencia que es aceptable en las cifras registradas con
respecto a los valores esperados.
El auditor considera ejecutar pruebas sobre los controles, si existe alguno, sobre la
preparacin de informacin de la organizacin utilizada por el auditor en la aplicacin
de procedimientos analticos. Cuando dichos controles son efectivos, el auditor
obtiene una gran confianza en la confiabilidad de la informacin y por lo tanto en los
resultados de los procedimientos analticos. Alternativamente, el auditor puede
considerar si la informacin estuvo sujeta a pruebas de auditora en el perodo actual
o en el anterior. En la determinacin de los procedimientos de auditora para la
aplicacin de la informacin en la que se han basado las expectativas para la
ejecucin de los procedimientos analticos sustantivos, el auditor considera la
orientacin proporcionada en el prrafo 11 de la NA 500.
NIA //- 330
2portunidad de los Procedimientos Sustantivos
A6K C"and# l# .&#ced($(en!# "!an!(;# e eLec"!an en "na -ecIa (n!e&$ed(a,
el a"d(!#& de4e&% eLec"!a& .&#ced($(en!# "!an!(;# ad(c(#nale #
.&#ced($(en!# "!an!(;# c#$4(nad# c#n la .&"e4a de c#n!&#l .a&a c"4&(&
el .e&0#d# &e!an!e 1"e 4&(nde "na 4ae &aH#na4le .a&a la e<!en()n de la
c#ncl"(#ne de a"d(!#&0a de "na -ecIa (n!e&$ed(a a la -ecIa -(nal del .e&0#d#K
57. En algunas circunstancias los procedimientos sustantivos pueden ejecutarse en
una fecha intermedia. Esto incrementa el riesgo de que puedan existir imprecisiones
o errores al final del perodo que no sean detectadas por el auditor. Este riesgo se
incrementa conforme se va prolongando el perodo restante. Cuando se considera la
ejecucin de los procedimientos sustantivos en una fecha posterior, el auditor tiene
en consideracin factores como los siguientes:
El ambiente del control y otros controles relevantes.
La disponibilidad de la informacin en una fecha posterior que es necesaria para
ejecutar los procedimientos del auditor.
El objetivo del procedimiento sustantivo.
El riesgo evaluado de imprecisin o error significativo.
La naturaleza del tipo de transacciones o del saldo de cuentas y aseveraciones
relacionadas.
La capacidad del auditor para ejecutar procedimientos sustantivos apropiados o
procedimientos sustantivos combinados con las pruebas de control para cubrir el
perodo restante con la finalidad de reducir el riesgo de que existan imprecisiones
o errores al final del perodo y que no sean detectados.
58. A pesar de que no se requiere obtener evidencia de auditora acerca de la
efectividad operativa de los controles con la finalidad de obtener una base razonable
para la extensin de las conclusiones de auditora de una fecha intermedia al final del
perodo, el auditor considera si slo el desarrollo de procedimientos sustantivos es
suficiente para cubrir el perodo restante. Si el auditor concluye que slo los
procedimientos sustantivos no son suficientes, se ejecutarn las pruebas sobre la
efectividad operativa de los controles relevantes o se ejecutarn procedimientos
sustantivos a la fecha de cierre.
59. En circunstancias en las que el auditor ha identificado los riesgos de error
significativo debido a fraude, la respuesta del auditor para abordar estos riesgos
podran incluir el cambio de la oportunidad en la que se ejecutan los procedimientos
de auditora. Por ejemplo, dados los riesgos de imprecisin intencional o
manipulacin, el auditor podra concluir que no es efectivo que las conclusiones de
los procedimientos de auditora de una fecha interina puedan ser aplicables al final
del perodo. En dicha circunstancia, el auditor podra concluir que los procedimientos
sustantivos deben ejecutarse en la fecha final del periodo o en fecha cercana para
NIA //- 331
abordar un riesgo identificado de imprecisin significativa debido a fraude (ver NA
240.)
60. Comnmente, el auditor compara y concilia la informacin del balance general al
final el perodo con la informacin comparable en fecha intermedia para identificar las
cifras que parecen ser inusuales, investiga cada cifra y desarrolla procedimientos
analticos sustantivos o pone a prueba los detalles para probar el perodo intervenido.
Cuando el auditor planea desarrollar procedimientos analticos sustantivos con
respecto al perodo intervenido, el auditor considera si los saldos del fin del perodo
de la clase particular de transacciones o si los saldos de las cuentas son predecibles
razonablemente con respecto al monto, importancia significativa y composicin. El
auditor considerar si los procedimientos de la organizacin son adecuados para el
anlisis o ajustes de dichas transacciones o saldos de cuentas en fechas parciales y
para establecer cortes contables. Adems, el auditor considera si la informacin del
sistema relevante para la presentacin de informes financieros brindar informacin
concerniente a los saldos de final de perodo y las transacciones en el perodo
restante que son suficientes para permitir la investigacin de transacciones o
partidas inusuales significativas (incluyendo aquellas efectuadas en la fecha de final
de periodo o cerca de ella), otras causas de fluctuaciones significativas que no
ocurrieron y los cambios en la composicin de los tipos de transacciones o saldos de
cuentas. Los procedimientos sustantivos relacionados al perodo restante dependen
de s el auditor ha ejecutado las pruebas sobre los controles.
61. Si se detectan imprecisiones en los tipos de transacciones o saldos de cuentas en
una fecha interina, generalmente el auditor modifica la evaluacin del riesgo
relacionada y la naturaleza, oportunidad o extensin planificada de los
procedimientos sustantivos que cubren el perodo restante que relaciona dichos tipos
de transacciones o saldos de cuentas o ampla o repite dichos procedimientos de
auditora al final del perodo.
62. El uso de evidencia de auditora proveniente de la ejecucin de procedimientos
sustantivos en una auditora anterior no es suficiente para abordar un riesgo de
imprecisin significativa en el perodo actual. En la mayora de los casos, la
evidencia de auditora proveniente de la ejecucin de los procedimientos sustantivos
en una auditora previa ofrece evidencia escasa o nula para el presente perodo. Con
la finalidad de que la evidencia de auditora obtenida en una auditora previa pueda
ser utilizada en el perodo actual como una evidencia de auditora sustantiva, la
evidencia de auditora y los temas en cuestin especfica relacionados no deben ser
fundamentalmente cambiados. Un ejemplo de evidencia de auditora obtenida de la
ejecucin de los procedimientos sustantivos en una auditora previa que pueda ser
relevante en el presente ao es una opinin legal relacionada a la estructura de una
titulacin para la cual no ha ocurrido ningn cambio durante el perodo actual. Como
se requiere en el prrafo 23 de la NA 500, si el auditor planifica utilizar la evidencia
de auditora obtenida de la ejecucin de los procedimientos de auditora en la
auditora previa, el auditor desarrolla procedimientos de auditora durante el perodo
actual para establecer la relevancia actual de la evidencia de auditora.
NIA //- 332
$0tensin de la $@ecucin de Procedimientos Sustantivos
63. Mientras mayor sea el riesgo de imprecisin significativa, ms grande ser la
extensin de los procedimientos sustantivos. Puesto que el riesgo de imprecisin o
error significativo tiene en cuenta el control interno, la extensin de los
procedimientos sustantivos puede incrementarse frente a los resultados
insatisfactorios de las pruebas realizadas sobre la efectividad operativa de los
controles. Sin embargo, el incremento de la extensin de un procedimiento de
auditora es apropiado solamente si el procedimiento de auditora en si es relevante
para el riesgo especfico.
64. En el diseo de las pruebas de detalle, la extensin de la evaluacin es
generalmente determinada en trminos del tamao de la muestra, la cual es afectada
por el riesgo de imprecisin o error significativo. Sin embargo, el auditor tambin
tiene en consideracin otros temas incluyendo si es ms efectivo utilizar otros
medios selectivos de evaluacin, tales como seleccionar puntos del universo
grandes o inusuales, frente a la ejecucin del muestreo representativo o estratificar
el universo en sub-universos homogneos para el muestreo. La NA 530 contiene
orientacin sobre el uso del muestreo y otros mtodos para la seleccin de las
muestras para las pruebas. En el diseo de los procedimientos analticos sustantivos,
el auditor tiene en consideracin el monto de la diferencia con respecto a la
expectativa que puede ser aceptada sin necesitar una investigacin adicional. Dicha
consideracin est influenciada principalmente por el grado de importancia y la
consistencia con el nivel deseado de aseguramiento. La determinacin de este
monto involucra tener en consideracin la posibilidad de que una combinacin de
imprecisiones o errores en el saldo de cuentas especfico, los tipos de transacciones
o revelaciones de informacin podran dar lugar a un monto inaceptable. En el
diseo de los procedimientos analticos sustantivos, el auditor aumenta el nivel de
aseguramiento deseado segn se incrementa el riesgo de imprecisin significativa.
La NA 520 "Procedimientos Analticos proporciona orientacin sobre la aplicacin
de los procedimientos analticos durante la auditora.
P&een!ac()n 7 Re;elac()n A.&#.(ada de In-#&$ac()n
65. El a"d(!#& de4e eLec"!a& l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a .a&a e;al"a& ( la
.&een!ac()n (n!eG&al de l# e!ad# -(nanc(e&#, (ncl"7end# la &e;elac(#ne
de (n-#&$ac()n, e!%n de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la
.&een!ac()n de (n-#&$e -(nanc(e&#. El auditor tiene en consideracin si los
estados financieros individuales son presentados de una forma que refleje la
clasificacin apropiada y la descripcin de la informacin financiera. La presentacin
de los estados financieros de conformidad con el marco de referencia aplicable para
la presentacin de estados financieros tambin incluye una revelacin de
informacin adecuada de los temas significativos. Estos temas estn relacionados
con la forma, disposicin y contenido de los estados financieros y sus notas en el
apndice, incluyendo por ejemplo, la terminologa utilizada, el cantidad de detalle
proporcionado, la clasificacin de las partidas en los estados financieros y las bases
de los montos establecidos. El auditor considera si la administracin debe haber
revelado la informacin de un tema particular a la luz de las circunstancias y los
hechos de los cuales el auditor tiene conocimiento en ese momento. En el desarrollo
NIA //- 333
de la presentacin de la evaluacin de la presentacin integral de los estados
financieros, incluyendo las correspondientes revelaciones de informacin, el auditor
tiene en consideracin el riesgo evaluado de la imprecisin o error significativo a
nivel de la aseveracin. Vase el prrafo 17 de la NA 500 sobre la descripcin de las
aseveraciones relacionadas a la presentacin y a las revelaciones de informacin.
E;al"ac()n de la S"-(c(enc(a 7 Rele;anc(a de la E;(denc(a de A"d(!#&0a
O4!en(da
66K El a"d(!#& de4e e;al"a& ( la e;al"ac(#ne de l# &(eG# de ($.&ec((#ne 7
e&&#&e (Gn(-(ca!(;# a n(;el de ae;e&ac()n (G"en (end# a.&#.(ada #4&e la
4ae de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a dea&&#llad# 7 de la e;(denc(a de
a"d(!#&0a #4!en(daK
67. Una auditora de los estados financieros es un proceso acumulativo e interactivo.
Conforme el auditor ejecuta los procesos de auditora planificados, la evidencia de
auditora obtenida podra causar que el auditor modifique la naturaleza, oportunidad
o extensin de otros procesos de auditora planificados. La informacin podra captar
la atencin del auditor, la cual puede diferir completamente de la informacin sobre la
cual se bas la evaluacin de riesgo. Por ejemplo, la extensin de las imprecisiones
que el auditor detecta mediante la ejecucin de los procedimientos sustantivos podra
afectar el criterio del auditor sobre las evaluaciones de riesgo y podra indicar una
deficiencia significativa en el control interno. Adems, los procedimientos analticos
efectuados en la fase de revisin integral de la auditora podran indicar un riesgo no
reconocido anteriormente. En dichas circunstancias, el auditor podra necesitar le re-
evaluacin de los procedimientos de auditora planificados sobre la base de la
consideracin detenida de los riesgos evaluados para todas o algunos tipos de
transacciones, saldos de cuentas o revelaciones de informacin y las aseveraciones
correspondientes. El prrafo 119 de la NA 315, contiene orientacin adicional sobre
la revisin de la evaluacin de riesgo que realiza el auditor.
68. El concepto de la efectividad del funcionamiento de los controles reconoce que
algunas desviaciones pueden ocurrir en la forma cmo se aplican los controles por
parte de la organizacin. Las desviaciones con respecto a los controles pre-descritos
podran ser originadas por factores tales como cambios en el personal clave,
fluctuaciones temporales significativas en el volumen de transacciones y error
humano. Cuando dichas desviaciones se detectan durante la ejecucin de las
pruebas de control, el auditor realiza indagaciones especficas para comprender
estos temas y sus posibles consecuencias. Por ejemplo, mediante la indagacin
acerca de la oportunidad en que se realizaron los cambios del personal en las
funciones claves del control interno. El auditor determina si las pruebas de controles
ejecutadas brindan una base apropiada de confiabilidad en los controles, si se
necesitan pruebas adicionales de esos controles o si los posibles riesgos de
imprecisin o error tienen que ser abordados mediante la utilizacin de
procedimientos sustantivos.
69. El auditor no puede asumir que un caso de fraude o error es un caso aislado y por lo
tanto tendr en consideracin cmo la deteccin de una imprecisin o error
significativo afecta los riesgos evaluados en la imprecisin significativa. Antes de la
NIA //- 334
conclusin de auditora, el auditor evala si el riesgo de auditora ha sido reducido a
un nivel aceptablemente bajo y si la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimientos de auditora pudiesen necesitar ser reconsideradas. Por ejemplo, el
auditor reconsiderar lo siguiente:
La naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos sustantivos.
La evidencia de auditora acerca de la efectividad operativa de los controles
relevantes, incluyendo el proceso de evaluacin de riesgo de la organizacin.
B0K El a"d(!#& de4e&0a c#ncl"(& ( e Ia #4!en(d# la "-(c(en!e e;(denc(a &ele;an!e
de a"d(!#&0a a.&#.(ada .a&a &ed"c(& el n(;el del &(eG# de ($.&ec(()n
(Gn(-(ca!(;a en l# e!ad# -(nanc(e&# a "n n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#K Cuando
el auditor desarrolla una opinin, el auditor toma en consideracin toda la evidencia
de auditora relevante, sin tener en cuenta si parece corroborar o contradecir las
aseveraciones en los estados financieros.
71. La suficiencia y la idoneidad de la evidencia de auditora para respaldar las
conclusiones del auditor a lo largo del proceso de auditora son un asunto de criterio
profesional. El criterio del auditor sobre lo que constituye una suficiente evidencia
relevante de auditora apropiada est influenciado por factores que se presentan a
continuacin:
Relevancia de las posibles imprecisiones en la aseveracin y la posibilidad de
que tengan un efecto significativo individual o colectivo con otras imprecisiones
significativas en los estados financieros.
La efectividad de las respuestas y los controles de la administracin para abordar
los riesgos.
La experiencia adquirida durante las auditoras previas con respecto a posibles
imprecisiones similares.
Los resultados del desarrollo de los procedimientos de auditora, incluyendo si
dichos procedimientos de auditora identificaron casos especficos de fraude o
error.
La fuente y la confiabilidad de la informacin disponible.
La persuasividad de la evidencia de auditora.
El entendimiento de la organizacin y su ambiente, incluyendo el control interno.
B2K S( el a"d(!#& n# Ia #4!en(d# la "-(c(en!e e;(denc(a de a"d(!#&0a &ele;an!e c#n
&e.ec!# a "na ae;e&ac()n (Gn(-(ca!(;a de l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#&
de4e&% (n!en!a& #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a ad(c(#nalK S( el a"d(!#& n# ."ede
#4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a de a"d(!#&0a &ele;an!e en!#nce de4e&% e<.&ea&
NIA //- 335
"na #.(n()n adec"ada # "na a4!enc()n de #.(n()nK Ver NA 700 "El Dictamen
del Auditor sobre los Estados Financieros
A6
, como gua adicionalK
D#c"$en!ac()n
B@K El a"d(!#& de4e&% d#c"$en!a& la &e."e!a (n!eG&ale .a&a a4#&da& l#
&(eG# e;al"ad# de ($.&ec(()n # e&&#& (Gn(-(ca!(;# a n(;el de l# e!ad#
-(nanc(e&# 7 la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 e<!en()n de l# .&#ced($(en!# de
a"d(!#&0a ad(c(#nale, el ;0nc"l# en!&e d(cI# .&#ced($(en!# c#n l# &(eG#
e;al"ad# a n(;el de ae;e&ac()n 7 l# &e"l!ad# de l# .&#ced($(en!# de
a"d(!#&0aK Ade$%, ( el a"d(!#& .lan(-(ca "!(l(Ha& la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e
la e-ec!(;(dad #.e&a!(;a de l# c#n!&#le #4!en(d# en a"d(!#&0a .&e;(a, el
a"d(!#& de4e&% d#c"$en!a& la c#ncl"(#ne a la 1"e lleG) en &elac()n c#n la
c#n-(a4(l(dad de d(cI# c#n!&#le 1"e -"e&#n ."e!# a .&"e4a en "na a"d(!#&0a
.&e;(aK La forma en que se documentan dichos temas se basa en el criterio
profesional del auditor. La NA 230 "Documentacin
A2
establece las normas y brinda
orientacin con respecto a la documentacin en el contexto de la auditora de
74. Est NA entra en vigencia para auditoras de estados financieros de perodos que
empiezan a partir del 15 de diciembre del 2004.
=> Cuando se llevan a cabo los procedimientos de auditor!a de las organi#aciones del
sector pblico, el auditor tiene en cuenta el marco de referencia legislativo as! como
otras regulaciones relevantes, ordenan#as o directivas ministeriales que afectan el
mandato de auditor!a y otros requerimientos especiales de auditor!a> *ichos factores
son, por e@emplo, la e0tensin del criterio del auditor en el establecimiento del grado
de importancia y los criterios sobre la naturale#a y el alcance de los procedimientos
de auditor!a que ser7n aplicados> $l p7rrafo F de est7 (I" debe ser aplicado
solamente despu1s de haber tenido en consideracin dichas restricciones>
51
Independiente entren en vigencia. <a NI J44 5$evisada6 " la NI J41 son efectivas para los dict*menes de auditor!a fec+ados a partir del 31 de
7iciembre de 244;.
52
5$evisada6 est* vigente para auditor!as de estados financieros de periodos que comien9an a partir del 18 de :unio de 244;.
NIA //- 336
A.3nd(ce
M#d(-(cac(#ne de C#n-#&$(dad c#n la NIA @@0 c#$# Re"l!ad# de la NIA
2@0 8Re;(ada9 J ,(Gen!e .a&a A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&# .a&a
Pe&(#d# 1"e C#$(enHan a .a&!(& del 6A de /"n(# del 2006
La NA 230 (Revisada), "Documentacin de Auditora emitida en septiembre del 2005 dio
origen a modificaciones de conformidad con la NA 330. Estas modificaciones de
conformidad con la NA 330 estn vigentes para auditoras de estados financieros de
periodos que comienzan a partir del 15 de junio del 2006.
Una vez que entren en vigencia las modificaciones precisadas a continuacin sern
incorporadas en la NA 3310 y este apndice ser eliminado.
Los siguientes prrafos en la NA 330 sern modificados segn lo resaltado:
A0K L# .&#ced($(en!# "!an!(;# del a"d(!#& de4en (ncl"(& l# (G"(en!e
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0a &elac(#nad# al .&#ce# de c(e&&e del e!ad#
-(nanc(e&#:
F"e l# e!ad# -(nanc(e&# c#(nc(dan # e c#nc(l(en c#n l# &eG(!&# c#n!a4le
"47acen!e 7
El e<a$en de la .a&!(da de d(a&(# (Gn(-(ca!(;a 7 #!&# aL"!e 1"e -"e&#n
e-ec!"ad# d"&an!e el c"&# de la .&e.a&ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&#K
La naturaleza y extensin del examen del auditor de las partidas de diario significativas y
otros ajustes dependen de la naturaleza y complejidad del proceso de informes
financieros de la organizacin y los correspondientes riesgos de imprecisiones o errores
significativos.
B@K El a"d(!#& de4e&% d#c"$en!a& la &e."e!a (n!eG&ale al a4#&da& l# &(eG#
e;al"ad# de ($.&ec(()n # e&&#& (Gn(-(ca!(;# a n(;el de l# e!ad# -(nanc(e&# 7
la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 e<!en()n de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a
ad(c(#nale, el ;0nc"l# en!&e d(cI# .&#ced($(en!# c#n l# &(eG# e;al"ad# a
n(;el de ae;e&ac()n 7 l# &e"l!ad# de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0aK Ade$%,
( el a"d(!#& .lan(-(ca "!(l(Ha& la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e la e-ec!(;(dad #.e&a!(;a
de l# c#n!&#le #4!en(d# en a"d(!#&0a .&e;(a, el a"d(!#& de4e&% d#c"$en!a& la
c#ncl"(#ne a la 1"e lleG) en &elac()n c#n la c#n-(a4(l(dad en d(cI# c#n!&#le
1"e -"e&#n #$e!(d# a .&"e4a en "na a"d(!#&0a .&e;(aK La forma en que se
documentan dichos temas est basada en el juicio profesional del auditor. La NA 230
"Documentacin
A@
establece las normas y brinda la orientacin con respecto a la
documentacin en el contexto de la auditora de los estados financieros.
53
5$evisada6 est* vigente para auditor!as de estados financieros de periodos que comien9an a partir del 18 de Junio de 244;.
NIA //- A$NDICE 337
Los siguientes prrafos se han adicionado a la NA 330:
73a. La d#c"$en!ac()n del a"d(!#& de4e de$#!&a& 1"e l# e!ad# -(nanc(e&#
e!%n de ac"e&d# # c#nc(l(a c#n l# &eG(!&# de c#n!a4(l(dad "47acen!eK
73b. La manera en la que los temas referidos en los prrafos 73 y 73a son documentados
est basada en el criterio profesional del auditor. La NA 230 (Revisada),
"Documentacin de Auditora establece normas y proporciona lineamientos respecto a la
documentacin en el contexto de la auditora a los estados financieros.
NIA //- A$NDICE 338
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA +02
CONSIDERACIONES DE AUDITORA
RELATI,AS A ENTIDADES FUE UTILIEAN
ORGANIEACIONES DE SER,ICIO
que empiezan a partir del 15 de diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-3
Consideracin del Auditor............................................................................................4-10
nforme del Auditor de la Organizacin de servicio ..................................................11-18
La Norma nternacional de Auditora (NA) 402, "Consideraciones de Auditora Relativas a
Entidades que Utilizan Organizaciones de Servicio debe leerse en el contexto del "Prefacio a
las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros
Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual precisa la aplicacin y
autoridad de las NAs.
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores Significativos, la NI 334, <os
)rocedimientos del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a modificaciones de
conformidad con la NI ?42. <as modificaciones de adaptacin est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que
comiencen .l, o despu.s del, 18 de diciembre del 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI ?42.
NIA 5-4 339
CONSIDERACIONES DE AUDITOR7A RELATIVA A
ORGANI9ACIONES 8UE UTILI9AN ORGANI9ACIONES DE SERVICIOS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer las normas y proporcionar guas a un auditor
cuando la entidad utilice una organizacin de servicio. Esta NA tambin describe los
informes del auditor de la organizacin de servicio que pueden obtener los auditores
de la entidad.
2K El a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& en 1"3 $ed(da a-ec!a al c#n!&#l (n!e&n# de la
en!(dad el "# de "na #&Gan(Hac()n de e&;(c(# .#& ella a $#d# de (den!(-(ca& 7
e;al"a& el &(eG# de e&&#&e (Gn(-(ca!(;# 7 d(e2a& 7 eLec"!a& .&#ced($(en!#
ad(c(#nale de a"d(!#&0aK
3. Un cliente puede utilizar una organizacin de servicio que se encargue de realizar
transacciones y mantenga la contabilidad o registro de transacciones y
procesamiento de los datos relacionados (por ejemplo, una organizacin de servicio
de sistemas por computadora.) Si una entidad utiliza una organizacin de servicio,
ciertas polticas, procedimientos y registros que mantienen la organizacin de
servicio pueden ser relevantes a la auditora de los estados financieros del cliente.
C#n(de&ac()n del A"d(!#&
4. Una organizacin de servicio puede establecer y ejecutar polticas y procedimientos
que afectan el control interno de la entidad. Estas polticas y procedimientos estn
fsicamente y operacionalmente separados de la entidad. Cuando los servicios
prestados por la organizacin de servicio se limitan al registro y procesamiento de las
transacciones de la entidad y la entidad retiene la autorizacin y mantenimiento de la
contabilidad, la entidad puede tener la capacidad de implementar polticas y
procedimientos efectivos dentro de su organizacin. Cuando la organizacin de
servicio realiza las transacciones de la entidad y mantiene la contabilidad de la
entidad, la entidad puede considerar necesario confiar en las polticas y
procedimientos de la organizacin de servicio.
AK Al #4!ene& "n en!end($(en!# de la en!(dad 7 " en!#&n#, el a"d(!#& de4e&%
de!e&$(na& la ($.#&!anc(a de la ac!(;(dade de la #&Gan(Hac()n de e&;(c(# .a&a
la en!(dad 7 la &ele;anc(a .a&a la a"d(!#&0aK Al hacer as, el auditor deber obtener
un entendimiento de lo siguiente, segn sea apropiado:
Naturaleza de los servicios prestados por la organizacin de servicio.
Trminos del contrato y relacin entre la entidad y la organizacin de servicio.
Grado en qu interacta el control interno de la entidad a con los sistemas de la
organizacin de servicio.
Los controles internos de la entidad relevantes a las actividades de la
organizacin de servicio, tales como:
NIA 5-4 340
o Lo que se aplica a las transacciones que procesa la organizacin de servicio.
o Cmo identifica y maneja la entidad los riesgos relativos al servicio de la
La capacidad y fortaleza financiera de la organizacin de servicio, incluyendo el
posible efecto sobre la entidad de fallas de la organizacin de servicio.
nformacin sobre la organizacin de servicio como la que aparece en el manual
del usuario y manual tcnicos.
nformacin disponible sobre los controles relevantes a los sistemas de
informacin de la organizacin de servicio, como controles generales de T y
controles de aplicacin.
6. El auditor adems deber considerar la existencia de informes de terceros emitidos
por auditores de la empresa de servicios, de auditores internos o agencias
reguladoras como medio para obtener informacin sobre el control interno de la
empresa de servicios y sobre su funcionamiento y efectividad. Cuando el auditor
pretende usar el trabajo del auditor interno, la NA 610, "Considerando el Trabajo del
Auditor nterno proporciona lineamientos para evaluar la adaptacin del trabajo del
auditor interno para los propsitos del auditor externo.
6a. El entendimiento que obtiene puede llevar al auditor a decidir que la evaluacin del
riesgo de control sobre el riesgo de errores significativos no se afectar por los
controles de la organizacin de servicio; si es as, es necesario una consideracin
adicional de esta NA.
BK S( el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e la ac!(;(dade de la #&Gan(Hac()n de e&;(c(# #n
(Gn(-(ca!(;a .a&a la en!(dad 7 &ele;an!e .a&a la a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e&%
#4!ene& "n en!end($(en!# "-(c(en!e de la #&Gan(Hac()n de e&;(c(# 7 "
en!#&n#, (ncl"7end# " c#n!&#l (n!e&n#, .a&a (den!(-(ca& 7 e;al"a& l# &(eG# de
e&&#&e (Gn(-(ca!(;# 7 d(e2a& .&#ced($(en!# ad(c(#nale de a"d(!#&0a en
&e."e!a a l# &(eG# e;al"ad#K El auditor evala los riesgos de errores
significativos a nivel de estados financieros y a nivel aseveracin para clases de
transacciones, saldos de cuenta y revelaciones.
8. Si el entendimiento obtenido es insuficiente, el auditor debiera considerar la
necesidad de solicitar a la organizacin de servicio que su auditor aplique los
procedimientos de evaluacin del riesgo que suministren la informacin necesaria, o
la necesidad de visitar a la organizacin de servicio para obtener la informacin. Un
auditor que desee visitar una organizacin de servicio puede pedir a la entidad que
solicite a la organizacin de servicio que permita el acceso al auditor a la informacin
necesaria.
9. El auditor puede obtener la comprensin suficiente del control interno al que afecta a
la organizacin de servicio al leer el informe de tercero del auditor de la organizacin
de servicio. Adicionalmente, cuando evala los riesgos de errores significativos, por
NIA 5-4 341
aseveraciones que son afectadas por los controles internos de la organizacin de
servicios, el auditor puede tambin usar el dictamen del auditor de la organizacin de
servicio. S( el a"d(!#& "a el (n-#&$e del a"d(!#& de "na #&Gan(Hac()n de e&;(c(#,
el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& e-ec!"a& (ndaGac(#ne ace&ca de la c#$.e!enc(a
.&#-e(#nal de e!e a"d(!#& en el c#n!e<!# de la a(Gnac()n e.ec0-(ca a ca&G#
del a"d(!#& de la #&Gan(Hac()n de e&;(c(#K
10. El auditor obtiene evidencia de auditora acerca de la efectividad operativa de los
controles cuando la evaluacin del riesgo por el auditor incluye una expectativa de la
efectividad operativa de los controles de la organizacin de servicio o cuando los
procedimientos sustantivos solos no proporcionan suficiente evidencia apropiada de
auditora a nivel de aseveracin. El auditor puede tambin concluir que sera eficiente
obtener evidencia de auditora de las pruebas de controles. Puede obtenerse
evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los controles, con lo
siguiente:
Efectuar pruebas de los controles de la entidad sobre las actividades de la
Obtener un informe del auditor de la organizacin de servicio que exprese una
opinin en cuanto a la efectividad operativa del control interno de la organizacin
de servicio para las actividades de la organizacin de servicio relevantes para la
auditora.
Visitar la organizacin de servicio y realizar pruebas de controles.
In-#&$e del A"d(!#& de la O&Gan(Hac()n de e&;(c(#
11. C"and# "a el (n-#&$e del a"d(!#& de la #&Gan(Hac()n de e&;(c(#, el a"d(!#&
de4e&% c#n(de&a& la na!"&aleHa 7 c#n!en(d# de d(cI# (n-#&$eK
12. El informe del auditor de la organizacin de servicio comnmente ser uno de los dos
tipos siguientes:
'ipo ". Informe sobre el *iseo e Implantacin del Control Interno
5a6 Una descripcin del control interno de la organizacin de servicio, usualmente
preparado por la administracin de la misma; y
5b6 Una opinin del auditor de la organizacin de servicio de que:
5i6 La descripcin contenida es exacta;
5ii6 Los controles del sistema han sido puestos en funcionamiento; y
5iii6 El control interno est diseado de manera adecuada para lograr los
objetivos establecidos.
NIA 5-4 342
'ipo 4. Informe sobre el *iseo, Implantacin y $fectividad 2perativa del Control
Interno>
5a6 Una descripcin del control interno de la organizacin de servicio, usualmente
preparado por la administracin de la organizacin de servicio; y
5b6 Una opinin por parte del auditor de la organizacin de servicio de que:
5i6 La descripcin contenida es exacta;
5ii6 Los controles internos han sido puestos en funcionamiento;
5iii6 El control interno est diseado en forma adecuada para lograr sus objetivos
establecidos; y
5iv6 Los controles internos estn operando de manera efectiva en base a los
resultados de las pruebas de controles. Adems de la opinin sobre la
efectividad operativa, el auditor de la organizacin de servicio debiera
identificar las pruebas de controles aplicados y los resultados relacionados.
El informe del auditor de la organizacin de servicio usualmente contendr
restricciones en cuanto al uso (generalmente a la administracin, la organizacin de
servicio y sus clientes, y los auditores de la entidad).
6@K El a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& el en-#1"e del !&a4aL# &eal(Had# .#& el a"d(!#& de
la #&Gan(Hac()n de e&;(c(# 7 de4e&% e;al"a& la "!(l(dad 7 l# a.&#.(ad# de l#
(n-#&$e e$(!(d# .#& el a"d(!#& de la #&Gan(Hac()n de e&;(c(#K
14. Aunque los informes de tipo A pueden ser tiles para el auditor obtenga un
entendimiento del control interno, un auditor no debiera usar estos informes como
evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los controles.
15. En contraste, los informes de tipo B pueden proporcionar esta evidencia de auditora
ya que se han realizado pruebas de control. Cuando un informe de tipo B se va usar
como evidencia de auditora sobre la efectividad operativa de los controles, el auditor
debiera considerar si los controles sometidos a prueba por el auditor de la
organizacin de servicio son relevantes para las transacciones, saldos de cuenta, y
revelaciones de la entidad, y aseveraciones relacionadas, y si adecuadas las
pruebas de control del auditor de la organizacin de servicio y los resultados. Con
respecto a lo ltimo, dos consideraciones clave son: la duracin del periodo cubierto
por las pruebas del auditor de la organizacin de servicio y el tiempo desde la fecha
en que se realizaron dichas pruebas.
66K Pa&a la .&"e4a de c#n!&#l 7 &e"l!ad# e.ec0-(c# 1"e ean &ele;an!e, el
a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& ( la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 alcance de e!a
.&"e4a .&#.#&c(#nan e;(denc(a a.&#.(ada "-(c(en!e de a"d(!#&0a #4&e la
e-ec!(;(dad #.e&a!(;a del c#n!&#l (n!e&n# .a&a &e.alda& l# &(eG# de e&&#&e
(Gn(-(ca!(;# (den!(-(cad# 7 e;al"ad# .#& el a"d(!#&K
NIA 5-4 343
17. El auditor de una organizacin de servicio puede contratarse para realizar
procedimientos sustantivos que pueda usar el auditor de la entidad. Estos contratos
pueden contemplar la realizacin de procedimientos previamente convenidos por la
entidad y su auditor y por la organizacin de servicio y su auditor.
18. C"and# el a"d(!#& "a "n (n-#&$e e$(!(d# .#& el a"d(!#& de "na #&Gan(Hac()n de
e&;(c(#, n# de4e&% Iace&e &e-e&enc(a en el d(c!a$en del a"d(!#& de la en!(dad
al (n-#&$e del a"d(!#& de la #&Gan(Hac()n de e&;(c(#K
NIA 5-4 344
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA A00
E,IDENCIA DE AUDITORA 8RE,ISADA9
(En vigencia para auditoras de estados financieros para los
perodos que empiezan l, o despus del, 15 de diciembre del 2004)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-2
Concepto de Evidencia de Auditora..............................................................................3-6
Evidencia de Auditora Suficiente y Relevante ...........................................................7-14
Uso de Aseveraciones al Obtener Evidencia de Auditora........................................15-18
Procedimientos de Auditora para Obtener Evidencia de Auditora..........................19-38
La Norma nternacional de Auditora (NA) 500, "Evidencia de Auditora (Revisada) debe
leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad,
Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual
precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
NIA >-- 345
EVIDENCIA DE AUDITOR7A
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta NA es establecer normas y brindar pautas en lo referente a lo
que constituye evidencia de auditora al auditar estados financieros, la cantidad y
calidad de la evidencia de auditora que se obtendr y a los procedimientos de
auditora que utilizan los auditores para obtener tal evidencia.
2K L# a"d(!#&e de4e&%n #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7 &ele;an!e .a&a
.#de& lleGa& a c#ncl"(#ne adec"ada #4&e la c"ale e 4aa&% la #.(n()n
de a"d(!#&0aK
C#nce.!# de E;(denc(a de A"d(!#&0a
3. "Evidencia de Auditora hace referencia a toda la informacin utilizada por el auditor
para llegar a las conclusiones en las que se sustenta la opinin de auditora e incluye
la informacin que contienen los registros de contabilidad, los cuales respaldan los
estados financieros y otra informacin. No se espera que los auditores obtengan toda
la informacin que pueda existir.
54
La evidencia de auditora, cuya naturaleza es
acumulativa, incluye aquella obtenida sobre la base de procedimientos de auditora
ejecutados durante el curso de la misma y puede incluir evidencia de auditora
obtenida de otras fuentes, como por ejemplo auditoras anteriores y procedimientos
de control de calidad para la aprobacin y continuidad del cliente.
4. Los registros contables generalmente incluyen el registro de los asientos iniciales y los
registros de respaldo, como cheques y registros de transferencias electrnicas de
fondos, facturas, contratos, los libros de contabilidad generales y subsidiarios,
registros diarios y otros ajustes a los estados financieros que no aparecen en los
libros formales de contabilidad diarios, hojas de trabajo, hojas de clculo que
respaldan las distribuciones de los costos de las cuotas, el clculo, las
reconciliaciones y la revelacin de informacin. Los asientos en los registros
contables muchas veces se inician, registran, procesan y comunican en forma
electrnica. Adems, los registros contables pueden ser parte de los sistemas
integrados que comparten informacin y respaldan todos los aspectos de los
informes financieros, las operaciones y el cumplimiento de los objetivos de las
organizaciones.
5. La Administracin es responsable de la preparacin de los estados financieros
basados en los registros contables de la organizacin. El auditor obtiene evidencia
de auditora ejecutando pruebas sobre los registros contables. Por ejemplo, a travs
de anlisis y revisin, volviendo a ejecutar los mismos procedimientos seguidos en el
proceso de presentacin de informes y reconciliando los tipos y aplicaciones de la
misma informacin que estn relacionados. A travs de la ejecucin de estos
procedimientos de auditora, el auditor podr determinar que los registros contables
concuerdan y coinciden internamente con los estados financieros. Sin embargo, ya
que los registros contables solamente no brindan suficiente evidencia relevante de
auditora en la cual se puede basar la opinin de auditora, el auditor obtiene otra
54
O.ase p*rrafo 1?.
NIA >-- 346
6. Otras informaciones que el auditor puede utilizar como evidencia de auditora,
incluyen: Las actas de las sesiones, las ratificaciones de las terceras partes, los
informes de analistas, la comparacin de informacin de los competidores (punto de
referencia), los controles manuales, la informacin obtenida de la indagacin,
observacin e inspeccin realizada por el auditor de estos procedimientos de
auditora y otra informacin disponible o desarrollada por el auditor que, a travs de
un razonamiento vlido, pueda llevarlo a conclusiones razonables.
E;(denc(a de A"d(!#&0a S"-(c(en!e 7 Rele;an!e
7. Suficiencia se refiere a la medida de la cantidad de evidencia de auditora. Relevancia
se refiere a la medida de la calidad de evidencia de auditora. Esto quiere decir que
son relevantes y confiables al detectar o brindar apoyo en la deteccin de
imprecisiones en los tipos de transacciones, los saldos de cuentas, la revelacin de
informacin y las aseveraciones. La cantidad de evidencia de auditora que se
necesita depende del riesgo de imprecisin (a mayor riesgo, ms evidencia de
auditora) y adems de la calidad del riesgo de auditora que se mencion (a mayor
calidad, menor evidencia de auditora.) Por consiguiente, la suficiencia y relevancia
de la evidencia de auditora estn relacionadas una con otra. Sin embargo, la fcil
obtencin de evidencia de auditora no compensar su baja calidad.
8. Los procedimientos de auditora establecidos que se proporcionaron pueden brindar la
evidencia de auditora relevante solo para ciertas aseveraciones. Por ejemplo,
despus del fin del perodo, tanto la inspeccin de los registros como los documentos
relacionados con la recaudacin del activo exigible deben proporcionar la evidencia
de auditora con respecto a las existencias y valorizacin, aunque no necesariamente
en los perodos finales de corte. Por otro lado, el auditor muchas veces obtiene la
evidencia de auditora relevante para las mismas aseveraciones de fuentes distintas
o de otra naturaleza. Por ejemplo, el auditor puede analizar la antigedad tanto de
las cuentas por cobrar como las de recaudacin posterior de las cuentas por cobrar
para obtener evidencia de auditora relacionada con la valorizacin de la provisin
para cuentas de cobranza dudosa para las cuentas morosas. Adems, obtener
evidencia de auditora relacionada con una aseveracin en particular. Por ejemplo, la
existencia fsica del inventario, no sustituye a la obtencin de evidencia de auditora
con respecto a otra aseveracin; por ejemplo, la valorizacin del inventario.
9. La confiabilidad de la evidencia de auditora est influenciada por su fuente y su
naturaleza, adems es dependiente de las circunstancias individuales de las que se
obtuvo. Se pueden realizar generalizaciones sobre la fiabilidad de los diversos tipos
de evidencia de auditora, sin embargo stas estn sujetas a excepciones
importantes. ncluso cuando la evidencia de auditora se obtiene de fuentes externas
a la organizacin, pueden presentarse situaciones en las que la fiabilidad de la
informacin pueda ser afectada. Por ejemplo, la evidencia de auditora obtenida de
una fuente externa independiente desconocida, puede no ser confiable. Mientras se
reconoce que pueden haber excepciones, las generalizaciones sobre confiabilidad de
evidencia de auditora que se presentan a continuacin pueden ser de gran utilidad:
La evidencia de auditora es ms confiable cuando se obtiene de una fuente
independiente externa a la organizacin.
NIA >-- 347
La evidencia de auditora que se genera internamente es ms confiable cuando los
controles relacionados impuestos por la organizacin son efectivos.
La evidencia de auditora obtenida directamente por el auditor (por ejemplo:
mediante la observacin de la aplicacin de un control) es ms confiable que la
evidencia de auditora obtenida indirectamente o por deduccin (por ejemplo: la
indagacin sobre la aplicacin de un control).
La evidencia de auditora es ms confiable cuando existen documentos, ya sean
en papel, en formatos electrnicos o en cualesquier otro tipo, (por ejemplo: un
registro contemporneo escrito de una sesin es ms confiable que una
representacin oral posterior de los asuntos tratados).
La evidencia de auditora que cuenta con los documentos originales es ms
confiable que la que posee solo faxes o fotocopias.
10. Es muy extrao que se involucre la autenticacin de los documentos en una
auditora, el auditor no est capacitado para realizarlo ni tampoco se supone que es
un experto en esto. Sin embargo, el auditor considera la confiabilidad de la
informacin que se utilizar como evidencia de auditora, por ejemplo, documentos
en fotocopias, faxes, filmaciones, digitales y otros tipos de documentos con formato
electrnico, que incluyan consideracin de los controles sobre su preparacin y
mantenimiento donde sea pertinente.
11. El a"d(!#& de4e #4!ene& la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e la .&ec(()n 7 !#!al(dad
de la (n-#&$ac()n, c"and# 3!a 1"e e .&#d"c(da .#& la #&Gan(Hac()n, e
"!(l(Hada .a&a eLec"!a& l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0aK Para que el auditor
obtenga evidencia de auditora confiable, la informacin sobre la que se basa
necesita ser lo ms precisa y completa posible. Por ejemplo, al realizar la auditora
de los ingresos aplicando la norma de precios a los registros de volumen de ventas,
el auditor tiene en cuenta qu tan precisa es la informacin del precio y qu tan
completa y precisa es la informacin del volumen de ventas. Cuando la obtencin de
esta clase de evidencia de auditora es parte integral del proceso mismo de auditora,
la obtencin de evidencia de auditora acerca de la precisin y totalidad de la
informacin producida por el sistema de informacin de la organizacin se debe
realizar conjuntamente con el proceso de auditora actual aplicado a la informacin.
En otras situaciones, el auditor puede haber obtenido la evidencia de auditora de la
precisin y totalidad de esta informacin mediante los controles de prueba usados en
la produccin y mantenimiento de la informacin. Sin embargo, en algunas
situaciones el auditor puede determinar que se necesita ejecutar procedimientos de
auditora adicionales. Por ejemplo, estos procedimientos adicionales pueden incluir el
uso de tcnicas de auditora asistidas por una computadora (TAAC) para realizar el
clculo de la informacin.
12. Generalmente, el auditor obtiene mayor aseguramiento de la evidencia de auditora
relevante que adquiri de las diferentes fuentes o de naturaleza distinta a los
elementos de la evidencia de auditora considerados individualmente. Adems,
adquirir evidencia de auditora de las diferentes fuentes o de naturaleza distinta
puede indicar que solo un elemento de la evidencia de auditora es confiable. Por
NIA >-- 348
ejemplo, corroborar la informacin obtenida de una fuente independiente a la
organizacin puede aumentar el aseguramiento que el auditor adquiere de una
declaracin de la administracin. En cambio, cuando la evidencia de auditora que se
obtiene de una fuente es consistente con la que se obtuvo de otra fuente, el auditor
determina cual de los procedimientos de auditora es necesario para determinar
inconsistencia.
13. El auditor considera la relacin que existe entre lo que cuesta obtener evidencia de
auditora y la utilidad de la informacin obtenida. Sin embargo, el asunto de dificultad
o costo involucrado, por si mismo, no es una base vlida para omitir procedimientos
de auditora para los cuales no hay otras alternativas.
14. Al formarse la opinin de auditora, el auditor no examina toda la informacin
disponible, ya que habitualmente se puede llegar a las conclusiones usando
enfoques de muestreo y otros medios para seleccionar los elementos de prueba.
Adems, el auditor usualmente encontrar necesario contar con evidencia de
auditora convincente ms que concluyente. Sin embargo, para obtener una
seguridad razonable
55
, el auditor no se debe conformar con evidencia de auditora
que sea menos que convincente. Para sustentar la opinin de auditora, el auditor
utilizar su criterio profesional y aplicar su escepticismo profesional al evaluar la
cantidad y calidad de la evidencia de auditora, as como la suficiencia y relevancia.
El U# de Ae;e&ac(#ne en la O4!enc()n de E;(denc(a de A"d(!#&0a
15. La administracin es responsable por la presentacin razonable de los estados
financieros que reflejan la naturaleza y las operaciones de la organizacin. Al
aseverar que los estados financieros reflejan de manera clara y correcta (o estn
razonablemente presentados, en todos sus aspectos significativos) de acuerdo con el
marco de referencia aplicable del informe financiero, la administracin, implcita o
explcitamente, realiza aseveraciones respecto al reconocimiento, medida,
presentacin y revelacin de informacin sobre los elementos de los estados
financieros y las revelaciones de informacin correspondiente.
16. El a"d(!#& de4e "!(l(Ha& la ae;e&ac(#ne .a&a l# !(.# de !&anacc(#ne 7
ald# c#n!a4leK La .&een!ac()n, 7 la &e;elac()n de la (n-#&$ac()n de4e e&
de -#&$a $"7 de!allada c#n el -(n de -#&$a& "na 4ae .a&a la e;al"ac()n del
&(eG# de ($.&ec((#ne, e&&#&e (Gn(-(ca!(;#, d(e2# 7 eLec"c()n de l#
.&#ced($(en!# ad(c(#nale de a"d(!#&0aK El auditor emplea las aseveraciones en
las evaluaciones de los riesgos, considerando los diferentes tipos de posibles
imprecisiones que se puedan presentar y de ese modo designar procedimientos de
auditora en respuesta a los riesgos de la evaluacin. Otras NAs tratan sobre
situaciones especficas en los se requiere que el auditor, obtenga evidencia de
auditora con un nivel de aseveracin.
17. Las aseveraciones que utiliza el auditor se clasifican dentro de las siguientes
categoras:
55
<a NI 244, 'b:etivo " )rincipios 0enerales que $igen una uditor!a de Estados %inancieros, brindan una discusin sobre la seguridad
ra9onable relacionadas con la auditor!a de estados financieros.
NIA >-- 349
(a) Aseveraciones sobre los tipos de transacciones y eventos para el perodo en
auditora:
(i) Ocurrencia Han ocurrido transacciones y eventos relacionados con la
empresa y han sido registrados oportunamente.
(ii) ntegridad Todas las transacciones y eventos programados se registraron
adecuadamente.
(iii) Precisin Las cantidades y otra informacin relacionada a los registros de
transacciones y eventos ocurridos, han sido registrados apropiadamente.
(iv) Corte Las transacciones y eventos ocurridos han sido registrados en el
perodo contable correcto.
(v) Clasificacin Las transacciones y eventos ocurridos han sido registrados
en las cuentas apropiadas.
(b) Aseveraciones sobre los saldos de cuenta al final del perodo:
(i) Existencia - Existen los activos, pasivos e intereses patrimoniales.
(ii) Derechos y obligaciones La organizacin maneja o controla los derechos
sobre los activos y las obligaciones por los pasivos.
(iii) ntegridad Todos los activos, pasivos e intereses patrimoniales que deben
ser contabilizados lo han sido.
(iv) Valuacin Los estados financieros incluyen los activos, pasivos e intereses
patrimoniales por sus importes adecuados y cualesquier valuacin o
asignacin resultante, ha sido ajustada apropiadamente.
(c) Aseveraciones sobre la presentacin y la revelacin:
(i) Ocurrencia y derechos y obligaciones Los eventos y transacciones
revelados, y otros asuntos ocurridos se relacionan con la empresa.
(ii) ntegridad Todas las revelaciones que deben ser incluidas en los estados
financieros, han sido consideradas.
(iii) Clasificacin e inteligibilidad La informacin financiera presentada y
descrita apropiadamente, ha sido claramente revelada y expresada.
(iv) Precisin y valuacin La informacin financiera y otros tipos de
informacin han sido revelados de manera justa y por los importes
adecuados.
18. Siempre que se cubran todos los aspectos descritos anteriormente, el auditor puede
utilizar estas aseveraciones o puede recurrir a otras. Por ejemplo, el auditor puede
optar por combinar las aseveraciones sobre transacciones y eventos con las
aseveraciones sobre saldos contables. Como otro ejemplo, no puede haber una
NIA >-- 350
aseveracin separada que tenga relacin con el corte de las transacciones y los
eventos cuando el acontecimiento y la totalidad de las aseveraciones incluyen la
consideracin adecuada de los registros de transacciones en el perodo contable
correcto.
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a .a&a la O4!enc()n de E;(denc(a de A"d(!#&0a
19. El auditor obtiene la evidencia de auditora para llegar a las conclusiones adecuadas,
en las cuales basa la opinin de auditora, al aplicar los procedimientos de auditora:
(a) Obtener un entendimiento de la organizacin y de su ambiente, incluyendo el
control interno, para evaluar los riesgos de imprecisiones significativas en los
estados financieros y niveles de aseveracin (los procedimientos de auditora
aplicados para este propsito estn remitidos en las NA como ''procedimientos
de evaluacin de riesgo);
(b) Realizar una prueba de prevencin sobre la efectividad operativa de los controles
o detectar y corregir las imprecisiones significativas en el nivel de las
aseveraciones, cuando sea necesario o cuando el auditor lo determine; y
(c) Detectar imprecisiones significativas en el nivel de la aseveracin (los
procedimientos de auditora ejecutados para este propsito son llamados
"procedimientos sustantivos en las NAs e incluyen las pruebas de los detalles
de los tipos de transacciones, saldo de cuentas, revelacin de informacin y
procedimientos analticos significativos).
20. El auditor siempre aplica los procedimientos de evaluacin de riesgo para brindar
una base satisfactoria para la evaluacin de riesgos en el nivel de los estados
financieros y de la aseveracin. Sin embargo, los procedimientos de evaluacin de
riesgos no brindan por ellos mismos la suficiente evidencia de auditora relevante en
la cual se pueda basar la opinin de auditora y cuando es necesario, son
complementados por procedimientos de auditora adicionales con la forma de
pruebas de control y procedimientos significativos.
21. Las pruebas de los controles son necesarias en dos circunstancias: Cuando la
evaluacin de riesgo del auditor incluye la expectativa de la efectividad operativa de
los controles, se requiere que el auditor realice una prueba a los controles para
apoyar la evaluacin de riesgo. Adems, cuando los procedimientos significativos
solos no brindan suficiente evidencia relevante de auditora, se requiere que el
auditor realice las pruebas a los controles para obtener evidencia de auditora sobre
su efectividad operativa.
22. El auditor planifica y ejecuta procedimientos sustantivos en respuesta a las
evaluaciones correspondientes de los riesgos de imprecisiones o errores
significativos, que incluyen los resultados de las pruebas de los controles, si las
hubiera. Sin embargo, la evaluacin de riesgo que emite el auditor es crtica y puede
no ser lo suficientemente precisa al identificar todos los riesgos de las imprecisiones
significativas. Adems, hay limitaciones inherentes al control interno que incluyen el
riesgo de anulacin por parte de la administracin, la posibilidad de errores humanos
NIA >-- 351
y cambios en el sistema. Por lo tanto, siempre se requieren los procedimientos
sustantivos para los tipos significativos de transacciones, saldos de cuentas y
revelacin de informacin para obtener suficiente evidencia relevante de auditora.
23. El auditor utiliza uno o ms tipos de procedimientos de auditora descritos en los
prrafos 26-38. Estos procedimientos de auditora o combinaciones de los mismos,
pueden usarse como procedimientos de evaluacin de riesgo, pruebas de controles o
procedimientos sustantivos, dependiendo del contexto en el que el auditor los
aplique. En algunas circunstancias, la evidencia de auditora obtenida de auditoras
anteriores, puede proporcionar evidencia de auditora en la que el auditor realiza
procedimientos de auditora para establecer la continuidad en su relevancia.
24. La naturaleza y oportunidad en la que se utilizarn los procesos de auditora pueden
ser afectados debido a que gran parte de la informacin contable u otra clase de
informacin puede estar disponible solamente en formato electrnico o en ciertos
momentos o perodos de tiempo. Los documentos fuente como por ejemplo, rdenes
de compra, conocimiento de embarque, recibos y cheques, pueden remplazarse por
mensajes en formato electrnico. Por ejemplo, las organizaciones pueden utilizar el
comercio electrnico o el sistema de procesamiento de imagen. En el comercio
electrnico, las computadoras tanto de la organizacin como las de sus clientes o
proveedores estn conectadas a una red pblica, como el nternet, para realizar
negocios de manera electrnica. Siempre, todas las compras, embarques, cuentas,
recepcin de efectivo y las transacciones de desembolso de efectivo se realizan
mediante el intercambio de mensajes electrnicos entre las partes. En el sistema de
procesamiento de imgenes, los documentos se convierten en imgenes electrnicas
(a travs del llamado scanner), que facilitan el almacenamiento, la referencia y puede
que no se guarden los documentos fuente despus de este proceso. Es muy
probable que en un perodo determinado de tiempo exista determinada informacin
electrnica; sin embargo, si hay variacin en los archivos y si no existen archivos de
respaldo puede suceder que esta informacin no se recupere despus de un
determinado perodo de tiempo. Debido a las polticas de retencin de la informacin
de la organizacin, el auditor necesita solicitar la retencin de una cantidad de
informacin para que la revise o realice los procedimientos de auditora cuando est
disponible.
25. Cuando la informacin tiene forma electrnica, el auditor debe llevar a cabo alguno
de los procedimientos de auditora descritos anteriormente en las TAAC.
In.ecc()n de ReG(!&# # D#c"$en!#
26. La inspeccin consiste en examinar los documentos o registros ya sean internos o
externos, en papel, en formato electrnico u otro medio. La inspeccin de los
registros y los documentos brindan la evidencia de auditora de los diversos grados
de confiabilidad, dependiendo de su naturaleza, fuente y, en caso que hubiera
registros y documentos internos, de la efectividad de los controles sobre su
produccin. Un ejemplo de inspeccin utilizado como prueba de los controles sera la
inspeccin de registros o documentos para evidenciar la autorizacin.
NIA >-- 352
27. Algunos documentos representan evidencia directa de auditora de la existencia de
un activo, por ejemplo, un documento que constituye un instrumento financiero como
una accin o bono. La inspeccin de estos documentos no necesariamente brinda
evidencia de auditora sobre la propiedad o el valor. Adems, inspeccionar un
contrato ejecutado puede brindar a la auditora evidencia confiable para la aplicacin
de las polticas contables de la organizacin, tales como el reconocimiento de los
ingresos.
In.ecc()n de l# Ac!(;# TanG(4le
28. La inspeccin de los activos tangibles consiste en el examen fsico de los activos.
Esta puede brindar evidencia de auditora confiable con respecto a su existencia,
pero no necesariamente sobre los derechos y deberes en su totalidad o sobre la
valorizacin de los activos. La inspeccin de los elementos de un inventario individual
normalmente est acompaada de la observacin y conteo fsico del inventario.
O4e&;ac()n
29. La observacin consiste en supervisar el proceso o procedimiento que est siendo
ejecutado por otros. Algunos ejemplos incluyen la observacin del inventario
ejecutado por el personal de la organizacin y la observacin de la ejecucin de las
actividades de control. La observacin brinda evidencia de auditora acerca de la
ejecucin de un proceso o procedimiento, pero es limitado en la poca en que la
observacin se lleva a cabo y adems, el hecho de ser observado, puede afectar la
ejecucin del desempeo del procedimiento o proceso. Para una mayor explicacin
acerca de la observacin del conteo fsico del inventario vase NA 501, "Evidencia
de Auditora Consideraciones adicionales para elementos especficos.
IndaGac()n
30. La indagacin consiste en la bsqueda de informacin en las personas que tienen
conocimiento, tanto financiero como no financiero, en toda de la organizacin o fuera
de ella. La indagacin es un procedimiento de auditora ampliamente utilizado en
toda la auditora y muchas veces se recurre a l junto con otros procedimientos de
auditora. La indagacin va desde indagaciones sobre la base de declaraciones
formales por escrito hasta indagaciones orales informales. La evaluacin de las
respuestas a las indagaciones es una parte integral del proceso de indagacin.
31. Las respuestas a las indagaciones pueden brindarle al auditor la informacin que
antes no tena o que contiene evidencia de auditora. Recprocamente, las
respuestas pueden brindar informacin que difiera significativamente con las que el
auditor obtuvo; por ejemplo, la informacin relacionada con la posibilidad que la
administracin anule los controles. En muchos casos, las respuestas a las
indagaciones proporcionan al auditor una base para modificar o realizar
procedimientos de auditora adicionales.
32. El auditor ejecuta procedimientos de auditora, adems de utilizar la indagacin, para
obtener evidencia de auditora suficiente y relevante. La indagacin sola
normalmente no brinda suficiente evidencia de auditora para detectar la imprecisin
NIA >-- 353
significativa en el nivel de aseveracin. Adems, solo la indagacin no es suficiente
para ejecutar una prueba sobre la efectividad operativa de los controles.
33. Aunque la verificacin de la evidencia obtenida a travs de una indagacin, es
siempre de particular importancia, en el caso de indagaciones sobre el propsito o
intencin de la administracin, la informacin disponible que la respalda puede ser
limitada. En estos casos, la historia pasada acerca de llevar a la prctica el propsito
o intencin de la administracin puede ser limitada, las razones para escoger un
curso de accin en particular de la administracin y la capacidad de la misma de
seguir un curso de accin especfico puede brindar informacin pertinente sobre los
propsitos e intenciones de la misma.
34. Con respecto a algunos asuntos, el auditor obtiene declaraciones escritas de la
administracin para confirmar las respuestas de las consultas orales. Por ejemplo, el
auditor normalmente obtiene declaraciones escritas por parte de los administradores
sobre asuntos significativos, cuando no se puede esperar que exista suficiente
evidencia de auditora relevante o cuando otra evidencia de auditora que se obtuvo
es de baja calidad. Para una mayor explicacin de las presentaciones escritas vase
NA 580, "Declaraciones de la Administracin.
C#n-(&$ac()n
35. Confirmacin, que es un tipo especfico de indagacin, se refiere al proceso de
obtencin de una declaracin de informacin o de una condicin directa existente de
una tercera parte. Por ejemplo: El auditor puede pedir confirmacin directa de
cuentas por cobrar mediante comunicaciones con los deudores. Las confirmaciones
frecuentemente con usadas con relacin a los saldos de cuentas y sus componentes,
pero no necesitan estar restringidos a estos tem. Por ejemplo, el auditor puede
solicitar confirmacin sobre los trminos de acuerdos o transacciones que la
organizacin tenga con terceros; la solicitud de confirmacin est diseada para
averiguar sobre cualesquier modificacin hecha a un acuerdo y si es as, sobre los
detalles relevantes. Las confirmaciones tambin son usadas para obtener evidencia
acerca de la ausencia de ciertas condiciones, por ejemplo, la ausencia de acuerdo
adjunto que pueda influir en el reconocimiento del ingreso. Ver NA 505
"Confirmaciones Externas para una mayor gua a las confirmaciones.
Rec%lc"l#
36. El reclculo consiste en revisar la exactitud matemtica de los documentos o
registros. El reclculo se puede realizar a travs del uso de tecnologa de
informacin. Por ejemplo, al obtener un archivo electrnico de las organizaciones y
usar los TAAC para revisar la precisin de la suma de los registros.
Re>eLec"c()n
37. La re-ejecucin de procedimientos y controles es la ejecucin independiente del
auditor de los procedimientos o controles que originalmente fueron realizados como
parte del control interno de la organizacin, de forma manual o mediante el uso de
los TAAC. Por ejemplo, reevaluar la antigedad de las cuentas por cobrar.
NIA >-- 354
P&#ced($(en!# Anal0!(c#
38. Los procedimientos analticos consisten en las evaluaciones de la informacin
financiera realizada a travs del estudio de relaciones plausibles entre la informacin
financiera y no financiera. Los procedimientos analticos tambin rodean la
investigacin de las fluctuaciones identificadas y las relaciones que no tengan
coherencia con la otra informacin pertinente o desviada significativamente de las
cantidades pronosticadas. Para una mayor explicacin de los procedimientos
analticos, vase la NA 520, "Procedimientos Analticos.
39. Est NA es efectiva para las auditoras de estados financieros para los perodos que
comienzan l, o despus del, 15 de diciembre de 2004.
=> "l llevar a cabo las auditor!as de las organi#aciones del sector
pblico, el auditor tiene en cuenta la estructura y cualesquier otra norma pertinente,
ordenan#as o directivas ministeriales que afecten la labor de auditor!a y cualesquier
otro requerimiento especial de auditor!a> "l reali#ar aseveraciones sobre los estados
financieros, la administracin asevera que las transacciones y los eventos
concuerdan con la legislacin o la autoridad competente y con las aseveraciones en
el p7rrafo =6 de esta (I">
NIA >-- 355
E,IDENCIA DE AUDITORA J CONSIDERACIONES
ADICIONALES PARA PARTIDAS ESPECIFICAS
(Vigente para auditoras de estados financieros para los periodos que
comienzan a partir, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-3
Parte A: Asistencia al Conteo del nventario Fsico.....................................................4-18
Parte B: Sustituida por la NA 505 (los prrafos 19 al 30 han sido eliminados)
Parte C: Procedimientos Respecto a Litigios y Reclamaciones ...............................31-37
Parte D: Valuacin y Revelacin de nversiones a Largo Plazo................................38-41
Parte E: nformacin por Segmentos.........................................................................42-45
La Norma nternacional de Auditora (NA) 501, "Evidencia de Auditora Consideraciones
Adicionales para Partidas Especficas debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Servicios de
*
<a NI 318, Entendiendo a la Entidad " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaraciones Errneas @ateriales, la NI 334, <os
)rocedimientos del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas de conformidad
con la NI 841. Estas modificaciones est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an a partir del 18 de
NIA >-' 356
EVIDENCIA DE AUDITOR7A CONSIDERACIONES
ADICIONALES $ARA $ARTIDAS ES$EC7FICAS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos
adicionalmente a lo contenido en NA 500, "Evidencia de Auditora, con respecto a
ciertos saldos de cuentas especficos de los estados financieros y a otras
revelaciones.
2. La aplicacin de las normas y lineamientos proporcionados en est NA ayudar al
auditor a obtener evidencia de auditora con respecto de saldos de cuentas
especficos de los estados financieros y otras revelaciones consideradas.
3. Esta NA comprende las siguientes partes:
(a) Asistencia a conteo fsico del inventario.
(b) Sustituida por la NA 505 La Parte B ha sido eliminada.
(c) nvestigacin respecto de litigios y reclamaciones.
(d) Valuacin y revelacin de inversiones a largo plazo.
(e) nformacin por segmentos.
Pa&!e A: A(!enc(a en el C#n!e# F0(c# del In;en!a&(#
4. La administracin normalmente establece procedimientos bajo los cuales el
inventario es contado fsicamente, cuando menos una vez al ao, para servir como
base para la preparacin de los estados financieros o para asegurar la confiabilidad
del sistema de inventario perpetuo.
5. C"and# el (n;en!a&(# e de ($.#&!anc(a &ela!(;a .a&a l# e!ad# -(nanc(e&#, el
a"d(!#& de4e&% #4!ene& e;(denc(a "-(c(en!e$en!e a.&#.(ada de a"d(!#&0a
&e.ec!# de " e<(!enc(a 7 c#nd(c()n, a(!(end# en el c#n!e# -0(c# del
(n;en!a&(# a $en# 1"e n# ea -ac!(4leK La asistencia del auditor sirve como una
prueba de los controles o procedimientos sustantivos sobre el inventario y
dependiendo de la evaluacin del riesgo y el enfoque planeado por el auditor. Dicha
asistencia permitir al auditor inspeccionar el inventario, observar el cumplimiento
con la operacin de procedimientos de la administracin para registrar, as como
controlar los resultados del conteo y proporcionar evidencia de auditora respecto de
la confiabilidad de los procedimientos de la administracin.
6. S( e!% ($.#(4(l(!ad# de a(!(& al c#n!e# -0(c# del (n;en!a&(# en la -ecIa
.laneada de4(d# a ca"a ($.&e;(!a, el a"d(!#& de4e&% !#$a& " #4e&;a&
alG"n# c#n!e# -0(c# en "na -ecIa al!e&na!(;a 7, c"and# ea necea&(#,
&eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a #4&e la !&anacc(#ne c#&&e.#nd(en!eK
7. D#nde la a(!enc(a n# e -ac!(4le, de4(d# a -ac!#&e c#$# la na!"&aleHa 7
"4(cac()n del (n;en!a&(#, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& ( l# .&#ced($(en!#
NIA >-' 357
al!e&na!(;# 4&(ndan e;(denc(a "-(c(en!e &ele;an!e de a"d(!#&0a de " e<(!enc(a
7 c#nd(c()n .a&a c#ncl"(& 1"e el a"d(!#& n# nece(!a Iace& &e-e&enc(a a "na
l($(!ac()n en el alcance. Por ejemplo, la documentacin de la venta subsiguiente de
partidas especficas de inventario adquiridas o compradas antes del conteo fsico del
inventario puede proporcionar evidencia suficiente y relevante de auditora.
8. Al planificar la asistencia al conteo fsico del inventario o los procedimientos
alternativos, el auditor deber considerar:
El riesgo de diferencias significativas relacionadas al inventario.
La naturaleza del control interno relacionado al inventario.
Si se espera que sean establecidos procedimientos adecuados y se emitan
instrucciones apropiadas para el conteo fsico del inventario.
La de tiempo del conteo.
Los lugares en los que se tiene el inventario.
Si se necesita la ayuda de un experto.
9. Cuando se tienen que determinar las cantidades por medio de un conteo fsico del
inventario y el auditor asiste a dicho conteo o cuando la entidad opera un sistema
perpetuos y el auditor asiste a un conteo una o ms veces durante el ao, el auditor
normalmente deber observar los procedimientos de conteo y realizar conteos de
prueba.
10. Si la entidad ejecuta procedimientos para estimar la cantidad fsica de un item, tal
como estimar la cantidad contenida en una pila de carbn, el auditor necesitara estar
satisfecho respecto de la razonabilidad de dichos procedimientos.
11. Cuando el inventario est situado en varios lugares, el auditor deber considerar a
qu lugares es apropiada su asistencia, tomando en cuenta la importancia relativa
del inventario y el riesgo de diferencias significativas en diferentes lugares de
inventario.
12. El auditor deber revisar las instrucciones de la administracin respecto de:
(a) La aplicacin de actividades de control, por ejemplo, recopilacin de hojas de
recuento de existencias usadas, contabilidad de hojas de recuento de existencias
no usadas y procedimientos de conteo y reconteo;
(b) dentificacin precisa de la etapa de terminacin del trabajo en progreso, de
artculos de movimiento lento, obsoletos, daados y de inventario posedo por
una tercera parte, por ejemplo, en consignacin y
NIA >-' 358
(c) Si se hacen arreglos apropiados respecto del movimiento de inventario de una
rea a otra el despacho y recepcin de inventario antes y despus de la fecha de
corte.
13. Para obtener evidencia de auditora de que las actividades de control de la
administracin estn implementadas adecuadamente, el auditor deber observar los
procedimientos de los empleados y realizar conteos de prueba. Cuando realice los
conteos de prueba, el auditor realizar procedimientos sobre la integridad y la
exactitud de los registros de conteo, siguiendo el rastro a partidas seleccionadas de
dichos registros hasta el inventario fsico y partir seleccionadas del inventario fsico
a los registros de conteo. El auditor considera en qu medida es necesario retener
copias de dichos registros de conteo para subsecuentes procedimientos de auditora
y comparaciones posteriores.
14. El auditor deber tambin considerar procedimientos de corte, incluyendo detalles
del movimiento de inventario justamente antes, durante y despus del conteo, de
modo que la contabilidad de dichos movimientos pueda ser verificada en una fecha
posterior.
15. Por razones prcticas, el conteo fsico del inventario puede conducirse en una fecha
distinta de la del fin del perodo. Esto, normalmente, ser adecuado para fines de
auditora slo cuando la entidad ha diseado e implementado controles sobre los
cambios en el inventario. El auditor determinar si mediante de la ejecucin de
procedimientos de auditora apropiados, son registrados correctamente los cambios
en el inventario que se produzcan entre la fecha de conteo y el final del perodo.
16. Cuando la entidad opera un sistema de inventario perpetuo que se usa para determinar
el balance del fin de perodo, el auditor deber evaluar, mediante el desarrollo de
procedimientos adicionales, las razones para cualquier diferencias significativas entre el
conteo fsico y los registros de inventario perpetuo y si los registros son ajustados
apropiadamente.
17. El auditor realizar procedimientos de auditora sobre el listado final de inventario
para determinar si refleja en forma precisa los conteos reales del inventario.
18. Cuando el inventario est bajo custodia y control de un tercero, el auditor
ordinariamente obtendr confirmacin directa del tercero sobre las cantidades y
condicin del inventario bajo custodia a nombre de la entidad. Dependiendo de la
importancia relativa de este inventario el auditor considerar tambin:
La integridad e independencia del tercero.
Observarlo hacer arreglos para que otro auditor observe el conteo fsico del
inventario.
Obtener un informe de otro auditor sobre la adecuacin del control interno del
tercero, para asegurar que el inventario es contado correctamente, as como
salvaguardado adecuadamente.
NIA >-' 359
nspeccionar la documentacin referente al inventario en custodia de terceros,
por ejemplo, recibos de almacn u obtener informacin de otras partes cuando
dicho inventario ha sido comprometido como colateral.
Pa&!e *: S"!(!"(da .#& la NIA A0A 8l# P%&&a-# 6? al @0 Ian (d#
el($(nad#9
Pa&!e C: P&#ced($(en!# Re.ec!# de L(!(G(# 7 Recla$ac(#ne
31. Los litigios y reclamaciones que involucran a una entidad pueden tener un efecto de
importancia relativa sobre los estados financieros y puede requerirse que sea
revelado y/o contemplado en los estados financieros.
32. El a"d(!#& de4e&% lle;a& a ca4# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a .a&a !#$a&
c#n#c($(en!# de c"ale1"(e& l(!(G(# 7 &ecla$ac(#ne 1"e (n;#l"c&en a la en!(dad
1"e ."edan da& c#$# &e"l!ad# "na d(-e&enc(a (Gn(-(ca!(;a en l# e!ad#
-(nanc(e&#K Los procedimientos que el auditor incluira son:
Hacer investigaciones apropiadas con la administracin, incluyendo la obtencin
de sus declaraciones formales.
Revisar las actas de las reuniones de aquellos a cargo del gobierno y
correspondencia con los asesores legales de la entidad.
Examinar las cuentas de gastos legales.
Usar cualesquier informacin obtenida respecto del negocio de la entidad,
incluyendo informacin obtenida en discusiones con cualesquier departamento
legal interno.
33. C"and# el a"d(!#& e;al'a "n &(eG# de ($.&ec(()n # d(-e&enc(a al l(!(G(# 7 la
&ecla$ac(#ne 1"e Ian (d# (den!(-(cada # c"and# el a"d(!#& c&ee 1"e ."eden
e<(!(&, el a"d(!#& de4e&% 4"ca& c#$"n(cac()n d(&ec!a c#n el ae#& leGal de la
en!(dadK Dicha comunicacin ayudar a obtener evidencia suficiente apropiada de
auditora respecto de s existen litigios y reclamaciones potencialmente importantes y si
las estimaciones de la administracin sobre las implicaciones financieras, incluyendo
costos, son confiables. Cuando el auditor determina que el riesgo de imprecisin o
diferencia significativa es un riesgo significativo, evaluar el diseo de controles
relacionados de la entidad y determina si ellos han sido implementados. Los prrafos
108-114 de la NA 315, "Entendiendo a la Entidad y su Entorno y Evaluando los Riesgos
de imprecicisn o diferencia significativa proporcionan lineamientos adicionales sobre la
determinacin de los riesgos significativos.
34. La ca&!a, 1"e de4e&% e& .&e.a&ada .#& la ad$(n(!&ac()n 7 en;(ada .#& el
a"d(!#&, #l(c(!a&0a al ae#& leGal de la en!(dad 1"e e c#$"n(1"e d(&ec!a$en!e
c#n el a"d(!#&K Cuando se considera poco probable que el asesor legal de la entidad
responda a una investigacin general, normalmente la carta especificar:
NIA >-' 360
Una lista de litigios y reclamaciones.
Evaluacin de la administracin del resultado del litigio o reclamacin y su
estimacin de las implicaciones financieras, incluyendo costos implicados.
Una solicitud de que el asesor legal de la entidad confirme la razonabilidad de las
evaluaciones de la administracin y que proporcione al auditor informacin
adicional si considera que la lista es incompleta o incorrecta.
35. El auditor considerar el estado de los asuntos legales hasta la fecha del dictamen
de auditora. En algunos casos el auditor necesitar obtener del asesor legal de la
entidad informacin actualizada.
36. En ciertas circunstancias, por ejemplo, cuando el auditor determine que el asunto es un
riesgo significativo, es complejo o hay desacuerdo entre la administracin y el asesor legal
de la entidad, puede ser necesario que el auditor se reuna con el abogado para discutir el
resultado probable del litigio y las reclamaciones. Dichas reuniones tendran lugar con
permiso de la administracin y, preferiblemente, con la asistencia de un representante de
la administracin.
37. S( la ad$(n(!&ac()n &eI'a da& .e&$(# al a"d(!#& de c#$"n(ca&e c#n l#
a4#Gad# de la en!(dad, e!# e&% "na l($(!ac()n en el alcance 7 n#&$al$en!e
c#nd"c(&0a a "na #.(n()n cal(-(cada # a "na a4!enc()n de #.(n()nK Cuando el
asesor legal de la entidad se niega a responder de una manera apropiada y el auditor
no puede obtener evidencia suficiente apropiada de auditora al aplicar
procedimientos alternativos, el auditor deber considerar si hay una limitacin en el
alcance que pueda conducir a una opinin calificada o a una abstencin de opinin.
Pa&!e D: ,al"ac()n 7 Re;elac()n de In;e&(#ne a La&G# PlaH#
38. C"and# la (n;e&(#ne a la&G# .laH# #n de ($.#&!anc(a &ela!(;a .a&a l#
e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& e;(denc(a "-(c(en!e 7 &ele;an!e
de a"d(!#&0a &e.ec!# de " ;al"ac()n 7 &e;elac()n.
39. Los procedimientos de auditora referentes a inversiones a largo plazo por lo comn
incluyen obtener evidencia de auditora respecto a s la entidad tiene la capacidad de
continuar con las inversiones a largo plazo, discutido con la administracin si la
entidad continuar reteniendo las inversiones como inversiones a largo plazo, as
como obteniendo representaciones escritas para tal efecto.
40. Otros procedimientos normalmente incluiran considerar los estados financieros
relacionados y otra informacin como cotizaciones de mercado, que proporcionan
una indicacin de valor y comparar dichos valores con el monto en libros de las
inversiones hasta la fecha del dictamen del auditor.
41. Si dichos valores no exceden los valores en libros, el auditor considerar si se
requiere un ajuste. Si hay falta de certeza respecto a s el valor en libros ser
NIA >-' 361
recuperado, el auditor deber considerar si han sido hechos los ajustes y/o
revelaciones apropiados.
Pa&!e E: In-#&$ac()n .#& SeG$en!#
42. C"and# la (n-#&$ac()n .#& eG$en!# e de ($.#&!anc(a &ela!(;a .a&a l#
e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& e;(denc(a "-(c(en!e 7 &ele;an!e
de a"d(!#&0a &e.ec!# de " .&een!ac()n 7 &e;elac()n de ac"e&d# c#n el $a&c#
de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a (n-#&$e -(nanc(e&#K
43. El auditor considerar la informacin por segmentos con relacin a los estados
financieros tomados como un todo, y normalmente no se requiere aplicar
procedimientos de auditora que seran necesarios para expresar una opinin sobre
la informacin por segmentos por s solos. Sin embargo, el concepto de importancia
relativa abarca factores tanto cuantitativos como cualitativos y los procedimientos del
auditor reconocen esto.
44. Los procedimientos de auditora respecto a la informacin por segmentos consisten
normalmente en procedimientos analticos y otros procedimientos de auditora
apropiados en las circunstancias.
45. El auditor deber discutir con la administracin los mtodos usados para determinar
la informacin por segmentos y considerar si es probable que dichos mtodos den
como resultado la revelacin de acuerdo con el marco de referencia aplicable para
informes financieros y realizar procedimientos de auditora sobre la aplicacin de
tales mtodos. El auditor deber considerar las ventas, transferencias y cargos inter-
segmentos, la eliminacin de montos inter-segmentos, las comparaciones con
presupuestos, as como otros resultados esperados, por ejemplo, utilidades de
operacin como un porcentaje de ventas, la asignacin de activos y costos entre
segmentos, incluyendo la consistencia con perodos anteriores, junto con la
adecuacin de las revelaciones respecto a inconsistencias.
NIA >-' 362
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA A0A
CONFIRMACIONES ERTERNAS
(Vigente para auditoras de estados financieros para los
periodos que empiezan el, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-6
Relacin de los Procedimientos de Confirmacin
Externa con la Evaluacin del Auditor sobre el Riesgo
de Errores materiales.............................................................................................7-11
Aseveraciones a que se Refieren las Confirmaciones Externas...............................12-16
Diseo de la Solicitud de Confirmacin Externa........................................................17-19
Uso de Confirmaciones Positivas y Negativas ..........................................................20-24
Peticiones de la Administracin.................................................................................25-27
Caractersticas de los Terceros Consultados............................................................28-29
El proceso de Confirmacin Externa..........................................................................30-35
Evaluacin de Resultados del Proceso de Confirmacin ..............................................36
Confirmaciones Externas Antes de Fin de Ao...............................................................37
La Norma nternacional de Auditora (NA) 505, "Confirmaciones Externas debe leerse en el
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios afines, el cual precisa la
*
<a NI 318, Entendiendo a la Entidad " su Entorno " Evaluando el $iesgo de Errores @ateriales, la NI 334, <os )rocedimientos del
uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas de conformidad con la NI 848.
<as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros de los periodos que comien9an el, o despu.s del, 18 de
NIA >-> 363
CONFIRMACIONES E?TERNAS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre el
uso por parte del auditor de las confirmaciones externas como un medio para obtener
2. El a"d(!#& de4e&% de!e&$(na& ( el "# de c#n-(&$ac(#ne e<!e&na e necea&(#
.a&a #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7 c#$.e!en!e a n(;el de la
ae;e&ac()nK Al !#$a& e!% de!e&$(nac()n, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& el
&(eG# e;al"ad# de e&&#& $a!e&(al a n(;el de la ae;e&ac()n 7 la -#&$a en 1"e la
e;(denc(a de #!&# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a .lanead# &ed"c(&% el &(eG# de
e&&#& $a!e&(al a n(;el de la ae;e&ac()n a "n n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#K
3. La NA 500, "Evidencia de Auditora declara que la confianza en la evidencia de auditora es
influenciada por su fuente y naturaleza, y depende de las circunstancias individuales bajo las cuales
es obtenida. Esto indica que, mientras existan excepciones reconocidas, las siguientes
generalizaciones acerca de la confiabilidad de la evidencia de auditora puede ser muy til:
La evidencia de auditora es ms confiable cuando es obtenida de una fuente
independiente externa a la organizacin.
La evidencia de auditora obtenida directamente por el auditor es ms confiable
que la evidencia de auditora obtenida indirectamente o mediante inferencias.
La evidencia de auditora es ms confiable cuando se encuentra en forma
documentada.
La evidencia de auditora proporcionada por documentos originales es ms
confiable que la evidencia de auditora obtenida de fotocopias o facsmiles.
Por consiguiente, la evidencia de auditora en forma de respuestas escritas originales
a solicitudes de confirmacin recibidas directamente por el auditor de terceros no
relacionados con la organizacin que est siendo auditada, cuando es considerada
individualmente o en forma acumulada con evidencia de auditora de otro
procedimiento de auditora, puede ayudar a reducir el riesgo de errores materiales
para las aseveraciones relacionadas a un nivel aceptablemente bajo.
4. La confirmacin externa es el proceso de obtener y evaluar evidencia de auditora a
travs de una representacin de la informacin o una condicin existente
directamente de una tercera parte, en respuesta a una solicitud de informacin sobre
una partida particular que afecta las aseveraciones hechas en los estados financieros
o en las revelaciones relacionadas. Al decidir a qu grado usar las confirmaciones
externas, el auditor considera las caractersticas del ambiente en que opera la
organizacin que est siendo auditada y la prctica de los potenciales participantes
en el manejo de peticiones de confirmacin directa+
5. Con frecuencia se usan las confirmaciones externas en relacin con los saldos de
cuentas y sus componentes, pero no necesitan restringirse a estas partidas. Por
ejemplo, el auditor puede pedir confirmacin externa de los trminos de convenios o
NIA >-> 364
transacciones que tenga una organizacin con terceras partes. La solicitud de
confirmacin se disea para averiguar si se han hecho modificaciones al convenio, y
si es as, cuales son los detalles relevantes. Las confirmaciones externas tambin
pueden ser usadas para obtener evidencia de auditora acerca de la ausencia de
ciertas condiciones, por ejemplo, la ausencia de un "acuerdo lateral que pueda
influenciar el reconocimiento de los ingresos. Otros ejemplos de situaciones donde
las confirmaciones externas pueden ser usadas son los siguientes:
Saldos bancarios y otra informacin de banqueros.
Saldos de cuentas por cobrar.
Existencias posedas por terceras partes en almacenes de depsito para
procesamiento o en consignacin.
Ttulos de propiedad en posesin de abogados u organizaciones financieras para
su salvaguarda o como garanta.
nversiones adquiridas por intermedio de los agentes de bolsa pero no incluidas
en el saldo a la fecha.
Prstamos de terceros.
Saldos de cuentas por pagar.
6. La confianza en la evidencia obtenida por confirmaciones externas depende, entre
otros factores, que el auditor aplique los procedimientos de auditora apropiados al
disear la solicitud de confirmacin externa, de que lleve a cabo los procedimientos
de confirmacin externa y de que evale los resultados de los procedimientos de
confirmacin externa. Los factores que afectan la confianza en las confirmaciones
incluyen el control que el auditor ejerce sobre las solicitudes y respuestas de
confirmacin, las caractersticas de los consultados y cualesquiera restricciones
incluidas en la respuesta o impuestas por la administracin.
Relac()n de l# P&#ced($(en!# de C#n-(&$ac()n E<!e&na c#n la
E;al"ac()n del A"d(!#& #4&e el R(eG# de e&&#&e $a!e&(ale
7. La NA 315, "Entendiendo a la Organizacin y su Entorno y Evaluando los Riesgos
de Errores Materiales discute la responsabilidad del auditor de obtener un
entendimiento de la organizacin y su ambiente incluyendo su control interno; y de
evaluar los riesgos de declaracin errnea material. Resalta los procedimientos de
auditora realizados para evaluar los riesgos de errneas materiales de los estados
financieros suficientes para disear y desarrollan procedimientos de auditora
posteriores.
8. La NA 330, "Los Procedimientos del Auditor en Respuesta a los Riesgos Evaluados
discute la responsabilidad del auditor de determinar la responsabilidad global y
disear y realizar procedimientos de auditora posteriores cuya naturaleza, tiempo y
alcance responden a los riesgos evaluados de declaracin errnea material a nivel
del estado financiero y de la aseveracin. En particular, la NA 330 indica que el
NIA >-> 365
auditor determina la naturaleza y alcance de la evidencia de auditora a ser obtenida
del desarrollo de los procedimientos sustantivos en respuesta a la evaluacin del
riesgo de errores materiales relacionada, y que, independientemente del riesgo
evaluado de declaracin errnea material, el auditor disea y realiza procedimientos
sustantivos para cada clase de transacciones, saldos de cuentas y revelaciones.
Estos procedimientos sustantivos pueden incluir el uso de confirmaciones externas
para ciertas aseveraciones.
9. El prrafo 11 de la NA 330 indica que cuanta ms alta sea la evaluacin del riesgo
por parte del auditor, ms confiable y relevante es la evidencia de auditora buscada
por el auditor de los procedimientos sustantivos. Por lo tanto como el riesgo evaluado
de errores materiales aumenta, el auditor disea procedimientos sustantivos para
obtener evidencia de auditora ms confiable y relevante, o ms persuasiva, a nivel
de la aseveracin. En estos casos, el uso de procedimientos de confirmacin puede
ser efectivo para proporcionar la suficiente evidencia apropiada de auditora.
10. Mientras ms bajo sea el nivel evaluado de riesgo de error material, menos
seguridad necesita el auditor de los procedimientos sustantivos para formarse una
conclusin sobre una aseveracin. Por ejemplo, una organizacin puede tener un
prstamo que est devolviendo de acuerdo a un calendario convenido, cuyos
trminos ha confirmado el auditor en aos anteriores. Si el otro compromiso
desempeado por el auditor (incluyendo las pruebas de control que fueran
necesarias) indica que los trminos del prstamo no han cambiado y han conducido
a evaluar como mas bajo el nivel de riesgo de errores materiales sobre el saldo
vigente del prstamo, el auditor podra limitar los procedimientos sustantivos a la
prueba de detalles de los pagos hechos, en vez de confirmar de nuevo el saldo
directamente con el prestador.
11. Cuando el auditor ha identificado un riesgo como significativo (ver prrafo 108 de la
NA 315), puede brindar una consideracin particular a si las confirmaciones de
ciertos asuntos pueden ser una forma apropiada de reducir el riesgo de declaracin
errnea. Por ejemplo, las transacciones inusuales o complejas pueden estar
asociadas con riesgos evaluados ms altos que las transacciones simples. Si la
organizacin participa en una transaccin inusual o compleja que da como resultado
un riesgo evaluado de error material ms alto, el auditor considera la confirmacin de
los trminos de la transaccin con las otras partes adems de examinar la
documentacin en poder de la organizacin.
Ae;e&ac(#ne a 1"e e Re-(e&en la C#n-(&$ac(#ne E<!e&na
12. La NA 500 requiere el uso de las aseveraciones en la evaluacin de riesgos y el
diseo y desarrollo de procedimientos de auditora en respuesta a los riesgos
evaluados. La NA 500 clasifica las aseveraciones en aquellas relacionadas a las
clases de transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones. Si bien las
confirmaciones externas pueden proporcionar evidencia de auditora respecto a
estas aseveraciones, la capacidad de una confirmacin externa para proporcionar
evidencia de auditora relevante sobre una aseveracin particular vara.
NIA >-> 366
13. La confirmacin externa de una cuenta por cobrar proporciona evidencia de auditora
confiable y relevante respecto a la existencia de la cuenta en una cierta fecha. La
confirmacin tambin proporciona evidencia de auditora respecto a la operacin de
procedimientos de corte. Sin embargo, dicha confirmacin ordinariamente no
proporciona toda la evidencia de auditora necesaria respecto a la aseveracin de
valuacin, ya que no es factible pedir al deudor que confirme informacin detallada
relativa a su capacidad de pagar la cuenta.
14. De modo similar, en el caso de bienes retenidos en consignacin, es probable que la
confirmacin externa proporcione evidencia de auditora confiable y relevante para
soportar las aseveraciones de existencia, de derechos y de obligaciones, pero no
podra proporcionar evidencia de auditora que soporte la aseveracin de valuacin.
15. La relevancia de las confirmaciones externas para la auditora de una aseveracin
particular de los estados financieros tambin es afectada por el objetivo del auditor al
seleccionar la informacin para confirmacin. Por ejemplo, cuando se audita la
aseveracin de integridad de las cuentas por pagar, el auditor necesita obtener
evidencia de auditora de que no hay pasivos de importancia relativa sin registrar. En
consecuencia, el enviar solicitudes de confirmacin a los principales proveedores de
una organizacin pidindoles proporcionar copias de sus estados de cuenta
directamente al auditor, an si los registros no muestran ninguna cantidad que se les
adeude actualmente, ser generalmente ms efectivo para detectar pasivos no
registrados que seleccionar cuentas para confirmacin con base en los montos ms
grandes registrados en el auxiliar de cuentas por pagar.
16. Al obtener evidencia de auditora para aseveraciones a las que no se refieren en
forma adecuada las confirmaciones, el auditor considera otros procedimientos de
auditora para complementar los procedimientos de confirmacin o para usarse en
vez de los procedimientos de confirmacin.
D(e2# de la S#l(c(!"d de C#n-(&$ac()n E<!e&na
17. El a"d(!#& de4e&% aL"!a& c#n e<ac!(!"d la #l(c(!"de de c#n-(&$ac()n e<!e&na
al #4Le!(;# de a"d(!#&0a e.ec0-(c#K Al disear la solicitud, el auditor considera las
aseveraciones aplicables y los factores que son probables afecten la confiabilidad de
las confirmaciones. Factores tales como la forma de la solicitud de confirmacin
externa, experiencia previa en la auditora o trabajos similares, la naturaleza de la
informacin que se confirma y el presunto consultado afecta el diseo de las
solicitudes, porque estos factores tienen un efecto directo sobre la confiabilidad de la
evidencia de auditora obtenida mediante procedimientos de confirmacin externa.
18. Tambin al disear la solicitud, el auditor considera el tipo de informacin que los
terceros consultados podrn confirmar fcilmente, ya que esto puede afectar el
porcentaje de respuestas y la naturaleza de la evidencia de auditora obtenida. Por
ejemplo, los sistemas de informacin de ciertos participantes pueden facilitar la
confirmacin externa de transacciones separadas y no de saldos de toda la cuenta.
Adems, los participantes quizs no puedan siempre confirmar ciertos tipos de
informacin tal como el saldo global de cuentas por cobrar, pero tal vez puedan
confirmar los montos de facturas individuales dentro del saldo total.
NIA >-> 367
19. Las solicitudes de confirmacin ordinariamente incluyen autorizacin de la
administracin al tercero consultado para que revele la informacin al auditor. Los
participantes pueden estar ms dispuestos a responder a una solicitar de
confirmacin que contenga autorizacin de la administracin y, en algunos casos,
quiz no puedan responder a menos que la solicitud contenga la autorizacin de la
administracin.
U# de C#n-(&$ac(#ne P#(!(;a 7 NeGa!(;a
20. El auditor puede usar solicitudes de confirmacin externa positiva o negativa o una
combinacin de ambas.
21. Una solicitud de confirmacin externa positiva pide al tercero consultado que
conteste en todos los casos al auditor, ya sea indicando el acuerdo del participante
con la informacin dada, o pidiendo al consultado que llene la informacin. Por lo
comn, se espera que una respuesta a una solicitud de confirmacin positiva
proporcione evidencia de auditora confiable. Sin embargo, hay riesgo de que un
tercero consultado pueda contestar a la solicitud de confirmacin sin verificar que la
informacin sea correcta. Con frecuencia, el auditor no puede detectar si esto ha
ocurrido. Sin embargo, el auditor puede reducir este riesgo, usando solicitudes de
confirmacin positivas que no declaren el monto (u otra informacin) en la solicitud
de confirmacin, sino que le pide al consultado que llene la cantidad o d otra
informacin. Por otra parte, el uso de este tipo de solicitud de confirmacin "en
blanco puede dar como resultado porcentajes de respuesta ms bajas porque se
requiere un esfuerzo adicional de parte de los terceros consultados.
22. Una solicitud de confirmacin externa negativa pide al tercero consultado que
conteste solo en caso de desacuerdo con la informacin proporcionada en la
solicitud. Sin embargo, cuando no se ha recibido respuesta a la solicitud de
confirmacin negativa, el auditor queda consciente de que no habr una evidencia de
auditora explcita de que las presuntas terceras partes hayan recibido las solicitudes
de confirmacin y que verificaron que la informacin all contenida es correcta. En
consecuencia, el uso de solicitudes de confirmacin negativa ordinariamente
proporciona evidencia de auditora menos confiable que el uso de solicitudes de
confirmacin positiva, y el auditor considera la realizacin de otros procedimientos
sustantivos para complementar el uso de confirmaciones negativas.
23. Las solicitudes de confirmacin negativa pueden usarse para reducir el riesgo de
declaracin de errores materiales a un nivel aceptable cuando:
(a) El riesgo evaluado de errores materiales es ms bajo;
(b) Est implicado un gran nmero de saldos pequeos;
(c) No se espera un numero sustancial de errores; y
(d) El auditor no tiene razn para creer que los terceros consultados no harn caso a
estas solicitudes.
NIA >-> 368
24. Puede usarse una combinacin de confirmaciones externas positivas y negativas.
Por ejemplo, cuando el saldo total cuentas por cobrar comprende un pequeo
nmero de saldos grandes y un gran nmero de saldos pequeos, el auditor puede
decidir que es apropiado confirmar todos o una muestra de los saldos grandes con
solicitudes de confirmacin positiva y una muestra de los saldos pequeos, usando
solicitudes de confirmacin negativa.
Pe!(c(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
25. C"and# el a"d(!#& 4"ca c#n-(&$a& c(e&!# ald# " #!&a (n-#&$ac()n 7 la
ad$(n(!&ac()n .(de al a"d(!#& 1"e n# l# IaGa, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& (
Ia7 -"nda$en!# ;%l(d# .a&a e!% .e!(c()n 7 de4e&% #4!ene& e;(denc(a de
a"d(!#&0a .a&a #.#&!a& la ;al(deH de la #l(c(!"de de la ad$(n(!&ac()nK S( el
a"d(!#& e!% de ac"e&d# c#n la .e!(c()n de la ad$(n(!&ac()n de n# 4"ca& "na
c#n-(&$ac()n e<!e&na &e.ec!# a "n a"n!# en .a&!(c"la&, el a"d(!#& de4e&%
a.l(ca& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a al!e&na!(;# .a&a #4!ene& "-(c(en!e
e;(denc(a de a"d(!#&0a a.&#.(ada &e.ec!# a d(cI# a"n!#K
26. S( el a"d(!#& n# ace.!a la ;al(deH de la .e!(c()n de la ad$(n(!&ac()n 7 e le
($.(de lle;a& a ca4# la c#n-(&$ac(#ne, Ia Ia4(d# "na l($(!ac()n en el alcance
del !&a4aL# del a"d(!#& 7 el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& el .#(4le ($.ac!# en el
d(c!a$enK
27. Al considerar las razones proporcionadas por la administracin, el auditor aplica una
actitud de escepticismo profesional y considera si la peticin tiene alguna implicacin
respecto a la integridad de la administracin. El auditor considera si la peticin de la
administracin puede indicar la posible existencia de fraude o error. Si el auditor cree
que existe fraude o error, el auditor aplica los lineamientos de la NA 240,
"Responsabilidades del Auditor de Considerar el Fraude y Error en una Auditora de
Estados FinancierosD> El auditor tambin considera si los procedimientos de auditora
alternativos proporcionaran evidencia de auditora suficiente y competente respecto a
ese asunto.
Ca&ac!e&0!(ca de l# Te&ce&# C#n"l!ad#
28. La confiabilidad en la evidencia de auditora proporcionada por una confirmacin se
afecta por la competencia, independencia, autoridad para responder, conocimiento
del asunto que se quiere confirmar y objetividad del tercero consultado. Por est
razn, el auditor trata de asegurarse, cuando sea factible, que la solicitud de
confirmacin se dirige a una persona apropiado. Por ejemplo, cuando se confirma
que se ha desistido de un pacto relacionado con la deuda a largo plazo de una
organizacin, el auditor dirige la solicitud a un funcionario del acreedor que tenga
conocimiento del desistimiento y la autoridad para proporcionar la informacin.
29. El auditor tambin evala si ciertas partes no pueden proporcionar una respuesta
objetiva o imparcial a una solicitud de confirmacin. Puede surgir a la atencin del
auditor informacin sobre la competencia, conocimiento, motivacin, capacidad o
voluntad de responder del tercero consultado. El auditor considera el efecto de dicha
informacin al disear la solicitud de confirmacin y al evaluar los resultados,
NIA >-> 369
incluyendo el determinar si son necesarios procedimientos de auditora adicionales.
El auditor tambin considera si hay suficiente base para concluir que la solicitud de
confirmacin se enva a un consultado de quien el auditor puede esperar una
respuesta que proporcione suficiente evidencia de auditora apropiada. Por ejemplo,
el auditor puede encontrar importantes transacciones inusuales de fin de ao, las
cuales tengan un efecto de importancia relativa sobre los estados financieros, siendo
la contraparte de estas transacciones un tercero que depende econmicamente de la
organizacin. En tales circunstancias, el auditor considera si el tercero puede estar
motivado a proporcionar una respuesta inexacta.
El .&#ce# de C#n-(&$ac()n E<!e&na
30. C"and# &eal(ce .&#ced($(en!# de c#n-(&$ac()n, el a"d(!#& de4e&% $an!ene&
c#n!&#l #4&e el .&#ce# de elecc(#na& a 1"(ene e le en;(a&% "na
#l(c(!"d, la .&e.a&ac()n, el en;0# de la #l(c(!"de de c#n-(&$ac()n 7 la
&e."e!a a d(cIa #l(c(!"deK Se mantiene control sobre las comunicaciones
entre los presuntos receptores y el auditor para minimizar la posibilidad de que los
resultados del proceso de confirmacin sean parciales a causa de la interceptacin y
alteracin de las solicitudes de confirmacin o las respuestas. El auditor se asegura
que sea l mismo quien enve las solicitudes de confirmacin, de que las solicitudes
estn dirigidas en forma apropiada y de que se pide que todas las respuestas se
manden directamente al auditor. El auditor considera si las respuestas han llegado
directamente de los presuntos remitentes.
S#l(c(!"d de C#n-(&$ac()n P#(!(;a (n Re."e!a
31. El a"d(!#& de4e&% &eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a al!e&na!(;# c"and# n#
e &ec(4a n(nG"na &e."e!a a "na #l(c(!"d de c#n-(&$ac()n e<!e&na .#(!(;aK
L# .&#ced($(en!# al!e&na!(;# de a"d(!#&0a de4e&%n e& !ale 1"e
.&#.#&c(#nen la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e la ae;e&ac(#ne 1"e e !en0a la
(n!enc()n 1"e .&#.#&c(#na&% la #l(c(!"d de c#n-(&$ac()nK
32. Cuando no se recibe respuesta, el auditor ordinariamente establece contacto con el
receptor de la solicitud para propiciar una respuesta. Cuando el auditor no puede
obtener una respuesta, el auditor usa procedimientos alternativos de auditora. La
naturaleza de los procedimientos alternativos de auditora vara de acuerdo a la
cuenta y a la aseveracin en cuestin. En el examen de cuentas por cobrar, los
procedimientos alternativos de auditora pueden incluir examen de los recibos de
efectivo posteriores, examen de documentos de embarque u otra documentacin del
cliente para proporcionar evidencia de auditora de la aseveracin de existencia, y el
examen de ventas cerca del periodo final para proporcionar evidencia de auditora
para la aseveracin de corte. En el examen de cuentas por pagar, los procedimientos
alternativos de auditora pueden incluir examen de desembolsos de efectivo
posteriores o correspondencia de terceras partes para proporcionar evidencia de
auditora de la aseveracin de existencia y examen de otros registros, tales como
notas de recibo de mercancas, para proporcionar evidencia de auditora de la
aseveracin de integridad.
C#n-(a4(l(dad de la Re."e!a Rec(4(da
NIA >-> 370
33. El auditor considera si hay alguna indicacin de que las confirmaciones externas
recibidas puedan no ser confiables. El auditor considera la autenticidad de la
respuesta y realiza procedimientos de auditora para despejar cualesquier
preocupacin. El auditor puede escoger la verificacin de la fuente y contenidos de
una respuesta con una llamada telefnica al presunto remitente. Adems, el auditor
solicita al presunto remitente que enve la confirmacin original directamente al
auditor. Con el uso creciente de la tecnologa, el auditor considera validar la fuente
de las respuestas recibidas en formato electrnico (por ejemplo, fax o correo
electrnico.) Las confirmaciones orales se documentan en los papeles de trabajo. Si
la informacin de las confirmaciones orales es importante, el auditor pide a las partes
implicadas que sometan confirmacin por escrito de la informacin especfica
directamente al auditor.
Ca"a 7 F&ec"enc(a de E<ce.c(#ne
34. C"and# el a"d(!#& e -#&$a "na c#ncl"()n de 1"e el .&#ce# de c#n-(&$ac()n
7 l# .&#ced($(en!# al!e&na!(;# de a"d(!#&0a n# Ian .&#.#&c(#nad# "-(c(en!e
e;(denc(a a.&#.(ada de a"d(!#&0a &e.ec!# a "na ae;e&ac()n, el a"d(!#& de4e
&eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#nale .a&a #4!ene& "-(c(en!e
e;(denc(a a.&#.(ada de a"d(!#&0aK
Para formarse la conclusin, el auditor considera:
(a) La confiabilidad de las confirmaciones y procedimientos alternativos de auditora;
(b) La naturaleza de cualesquiera excepciones, incluyendo las implicaciones, tanto
cuantitativas como cualitativas de dichas excepciones; y
(c) La evidencia de auditora proporcionada por otros procedimientos de auditora.
Con base en est evaluacin, el auditor determina si se necesitan procedimientos de
auditora adicionales para obtener suficiente evidencia apropiada de auditora.
35. El auditor tambin considera las causas y frecuencia de las excepciones reportadas
por los terceros consultados. Una excepcin puede indicar una representacin
errnea en los registros de la organizacin, en cuyo caso, el auditor determina las
razones para la representacin errnea y evala si tiene un efecto de importancia
relativa sobre los estados financieros. Si una excepcin indica una representacin
errnea, el auditor reconsidera la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimientos de auditora necesarios para proporcionar la evidencia de auditora
requerida.
E;al"ac()n de l# Re"l!ad# del P&#ce# de C#n-(&$ac()n
36. El a"d(!#& de4e&% e;al"a& ( l# &e"l!ad# del .&#ce# de c#n-(&$ac()n e<!e&na
L"n!# c#n l# &e"l!ad# de c"ale1"(e&a #!&# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a
&eal(Had#, .&#.#&c(#nan e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7 c#$.e!en!e
&e.ec!# a la ae;e&ac()n 1"e e!a (end# a"d(!adaK Al conducir est evaluacin
el auditor considera los lineamientos proporcionados por la NA 330 y la NA 530,
"Muestreo en la Auditora y Otros Procedimientos de Pruebas Selectivas
NIA >-> 371
C#n-(&$ac(#ne E<!e&na An!e de F(n de A2#
37. Cuando el auditor usa la confirmacin en una fecha anterior al balance general para
obtener evidencia de auditora para soportar una aseveracin, el auditor obtiene
suficiente evidencia apropiada de auditora de que las transacciones relevantes a la
aseveracin en el periodo intermedio no han sido representadas errneamente
considerando su importancia relativa. Dependiendo del riesgo evaluado de errores
materiales, el auditor puede decidir confirmar los saldos a una fecha distinta al final
del periodo. Por ejemplo, cuando la auditora debe completarse dentro de un corto
tiempo despus de la fecha del balance. Como con todos los tipos de trabajo antes
del final del ao el auditor considera la necesidad de obtener evidencia de auditora
adicional relativa al remanente del periodo. La NA 330 proporciona una orientacin
adicional cuando los procedimientos de auditora se realizan en una fecha interina.
38. Est NA entra en vigencia para las auditoras de estados financieros para los
periodos que comienzan l, o despus del, 15 de Diciembre de 2004.
NIA >-> 372
COMPROMISOS DE AUDITORAS INICIALES,
*ALANCES DE APERTURA
(Vigente para auditoras de estados financieros para periodos
que empiezan a partir del 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
Prrafos
ntroduccin ...................................................................................................................1-3
Procedimientos de Auditora........................................................................................4-10
Conclusiones y Dictamen de Auditora......................................................................11-14
La Norma nternacional de Auditora (NA) 510, "Compromisos de Auditorias niciales -
Balances de Apertura debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores significativos, la NI 334, <os
conformidad con la NI 814. Estas modificaciones est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an a partir
del 18 de diciembre del 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI 814.
NIA >'- 373
COM$ROMISOS DE AUDITOR7AS INICIALES6
BALANCES DE A$ERTURA
In!&#d"cc()n
de los saldos de apertura cuando los estados financieros son auditados por primera
vez o cuando los estados financieros del perodo anterior fueron auditados por otro
auditor. Est NA debe tambin considerarse de modo que el auditor tenga en cuenta
las contingencias y compromisos existentes al principio del perodo. Las guas de
auditora y requerimientos de informacin relacionados con perodos comparativos se
proporcionan en la NA 710, "Comparativos.
2. Pa&a !&a4aL# de a"d(!#&0a (n(c(ale, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& e;(denc(a
"-(c(en!e 7 &ele;an!e de 1"e:
8a9 L# ald# de a.e&!"&a n# c#n!enGan e&&#&e (Gn(-(ca!(;# 1"e a-ec!en de
$ane&a "!an!(;a l# e!ad# -(nanc(e&# del .e&0#d# ac!"alM
849 L# ald# de c(e&&e del .e&0#d# an!e&(#& Ian (d# .aad# c#&&ec!a$en!e
al .e&0#d# ac!"al #, c"and# ea a.&#.(ad#, Ian (d# &eG"la&(Had# #
&ecla(-(cad# 7
8c9 La .#l0!(ca c#n!a4le a.&#.(ada #n a.l(cada c#n(!en!e$en!e # 1"e
l# ca$4(# de .#l0!(ca c#n!a4le Ian (d# c#n;en(en!e$en!e e<.l(cad# 7
.&een!ad# 7 &e;elad# en -#&$a adec"adaK
3. "Saldos de Apertura" significan aquellos saldos de cuenta que existen al principio del
perodo. Los saldos de apertura se basan en los saldos de cierre del perodo anterior
y reflejan los efectos de:
(a) transacciones de perodos anteriores y
(b) polticas contables aplicadas en el perodo anterior.
En un trabajo inicial de auditora, el auditor no habr obtenido previamente evidencia
de auditora que respalde dichos saldos de apertura.
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a
4. La suficiencia y relevancia de la evidencia de auditora que el auditor necesitar
obtener respecto de los saldos de apertura depende de temas como:
Las polticas contables que aplica la organizacin.
Si los estados financieros del perodo anterior fueron auditados, y de ser as, si el
informe del auditor fue modificado.
La naturaleza de las cuentas y el riesgo de errores significativos en los estados
financieros del perodo actual.
NIA >'- 374
La importancia relativa de los saldos de apertura respecto de los estados
financieros del perodo actual.
5. El auditor necesitar considerar si los saldos de apertura reflejan la aplicacin de
polticas contables apropiadas y que esas polticas son aplicadas consistentemente
en los estados financieros del perodo actual. Cuando exista cualesquier cambio en
las polticas contables o, consecuentemente, en su aplicacin, el auditor deber
considerar si esos cambios son apropiados y han sido convenientemente explicados
y presentados y revelados en forma adecuada.
6. Cuando los estados financieros del perodo anterior fueron auditados por otro auditor,
el auditor actual puede estar en posibilidad de obtener evidencia auditora suficiente
y relevante respecto de los saldos de apertura, al revisar los papeles de trabajo del
auditor anterior. En estas circunstancias, el auditor actual tambin debe considerar la
competencia profesional e independencia del auditor anterior. Si el informe del
auditor del perodo anterior fue modificado, el auditor deber prestar especial
atencin en el perodo actual al asunto resultado de la modificacin.
7. Antes de comunicarse con el auditor anterior, el auditor actual necesitar considerar
el "Cdigo de tica para Contadores ProfesionalesD, emitido por la Federacin
nternacional de Contadores.
8. Cuando los estados financieros del perodo anterior no fueron auditados o cuando el
auditor no puede estar obtener satisfaccin respecto del uso de los procedimientos
de auditora descritos en el prrafo 6, el auditor necesitar ejecutar otros
procedimientos como los discutidos en los prrafos 9 y 10.
9. Para activos y pasivos circulantes, normalmente puede obtenerse alguna evidencia
como parte de los procedimientos de la auditora del perodo actual. Por ejemplo, el
cobro (pago) de saldos de apertura de cuentas por cobrar (cuentas por pagar)
durante el perodo actual proporcionar alguna evidencia de auditora de su
existencia, derechos y obligaciones, integridad y valor al principio del perodo. En el
caso de inventarios, sin embargo, es ms difcil para el auditor obtener satisfaccin
respecto del inventario en existencia al principio del perodo. Por lo tanto,
normalmente es necesario que se ejecuten procedimientos de auditora adicionales
tales como observar una toma real de inventario fsico y conciliarlo con las
cantidades del inventario de apertura, realizando procedimientos de auditora sobre
la valorizacin de las partidas del inventario de apertura y realizando procedimientos
de auditora sobre la utilidad bruta y corte. Una combinacin de estos procedimientos
de auditora puede proporcionar evidencia auditora suficiente y relevante.
10. Para activos y pasivos no circulantes, como activos fijos, inversiones y deuda a largo
plazo, el auditor normalmente deber examinar los registros y otra informacin
subyacentes a los saldos de apertura. En ciertos casos, el auditor quizs pueda
obtener confirmacin de los saldos de apertura con terceros, por ejemplo, para
deudas e inversiones a largo plazo. En otros casos, el auditor puede necesitar
efectuar procedimientos de auditora adicionales.
NIA >'- 375
C#ncl"(#ne 7 D(c!a$en de A"d(!#&0a
11. S( de."3 de eLec"!a& .&#ced($(en!# 1"e (ncl"7en l# e<."e!#
an!e&(#&$en!e, el a"d(!#& n# ."ede #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7
&ele;an!e &e.ec!# de l# ald# de a.e&!"&a, el (n-#&$e del a"d(!#& de4e&%
(ncl"(&:
(a) Una #.(n()n cal(-(cada, por ejemplo:
"No observamos el conteo del inventario fsico declarado en XXX en Diciembre
31 de 19x1, ya que dicha fecha fue anterior a nuestro nombramiento como
auditores. No pudimos obtener satisfaccin respecto de las cantidades del
inventario en esa fecha a pesar de haber llevado a cabo otros procedimientos de
auditora.
En nuestra opinin, excepto por los efectos de aquellos ajustes, si hubiere alguno
que pudiera haber sido determinado como necesario si hubiramos podido
observar el conteo del inventario fsico y quedar satisfechos respecto del saldo
de apertura del inventario, los estados financieros reflejan de manera clara y
correcta (o 'presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos') la
posicin financiera de.... al 31 de diciembre de 19x2 y los resultados de sus
operaciones y su flujo de efectivo para el ao que finaliz, de acuerdo con ...;
849 Una a4!enc()n de #.(n()nM #
(c) En a1"ella L"&(d(cc(#ne d#nde ea .e&$(!(d#, "na #.(n()n 1"e ea
cal(-(cada # de a4!enc()n &e.ec!# de l# &e"l!ad# de #.e&ac(#ne 7 n#
cal(-(cada &e.ec!# de la .#(c()n -(nanc(e&a, como por ejemplo:
"No observamos el conteo del inventario fsico declarado en XXX al 31 de
diciembre de 19x1, ya que esa fecha fue anterior a nuestro nombramiento como
auditores. No pudimos quedar satisfechos respecto de las cantidades del
inventario en esa fecha a pesar de haber llevado a cabo otros procedimientos de
auditora.
Debido a la importancia de este asunto en relacin con el estado de resultados
de la Compaa por el ao terminado el 31 de diciembre 31 de 19X2, no estamos
en posicin de expresar, y por lo tanto no expresamos una opinin sobre el
estado de resultados y el estado de flujos de efectivo para el ao terminado en
esa fecha.
En nuestra opinin, el balance general da una refleja de una manera clara y
correcta (o "presenta razonablemente en todos los aspectos significativos) la
posicin financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 19X2, de acuerdo
con....
12. Si los saldos de apertura contienen errores significativos que pudieran afectar de
manera significativa a los estados financieros del perodo actual, el auditor deber
informar a la administracin de la organizacin y, despus de haber obtenido la
NIA >'- 376
autorizacin de la dicha administracin, al auditor anterior, si lo hubiera. S( el e-ec!#
del e&&#& (Gn(-(ca!(;# n# Ia (d# c#n;en(en!e$en!e e<.l(cad# 7 .&een!ad# 7
&e;elad# en -#&$a adec"ada, el a"d(!#& de4e&% e<.&ea& "na #.(n()n c#n
al;edade # "na #.(n()n neGa!(;a, eG'n ea a.&#.(ad#.
6@K S( la .#l0!(ca c#n!a4le del .e&0#d# ac!"al n# Ian (d# a.l(cada
c#n(!en!e$en!e en &elac()n c#n l# ald# de a.e&!"&a 7 ( el ca$4(# n# Ia
(d# c#n;en(en!e$en!e e<.l(cad# 7 .&een!ad# 7 &e;elad# en -#&$a adec"ada,
el a"d(!#& de4e&% e<.&ea& "na #.(n()n c#n al;edade # "na #.(n()n neGa!(;a,
eG'n ea a.&#.(ad#K
14. Si el informe del auditor de la organizacin del perodo anterior fue emitido con
salvedades, el auditor deber considerar el consecuente efecto sobre los estados
financieros del perodo actual. Por ejemplo, si hubo una limitacin al alcance como
aquella debido a la incapacidad de determinar el inventario de apertura en el perodo
anterior, el auditor puede no necesitar calificar o abstenerse de formular la opinin de
auditora del perodo actualK S(n e$4a&G#, ( "na al;edad &e.ec!# de l#
e!ad# -(nanc(e&# del .e&0#d# an!e&(#& (G"e (end# &ele;an!e 7 (Gn(-(ca!(;a
.a&a l# e!ad# -(nanc(e&# del .e&0#d# ac!"al, el a"d(!#& de4e&% &e.e!(& la
al;edad en el d(c!a$en del .e&0#d# ac!"alK
NIA >'- 377
PROCEDIMIENTOS ANALITICOS
(Vigente para auditoras de estados financieros para los perodos
que empiezan el, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-3
Naturaleza y Propsito de los Procedimientos Analticos .............................................4-7
Procedimientos Analticos como Procedimientos de Evaluacin de Riesgo.................8-9
Procedimientos Analticos como Procedimientos Sustantivos .................................10-12
Procedimientos Analticos en la Revisin Global al Final de la Auditora.......................13
Grado de Confiabilidad en los Procedimientos Analticos
(los prrafos 14-16 han sido eliminados)
nvestigacin de Partidas nusuales...........................................................................17-18
La Norma nternacional de Auditora (NA) 520, "Procedimientos Analticos debe leerse en el
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual precisa la
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaraciones Errneas @ateriales, la NI 334, <os
con la NI 824. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los per!odos que comien9an .l, o
despu.s del, 18 de 7iciembre de 244? " +an sido incorporados en el texto de la NI 824.
NIA >4- 378
$ROCEDIMIENTOS ANAL7TICOS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la
aplicacin de procedimientos analticos durante una auditora.
2. El a"d(!#& de4e&% a.l(ca& .&#ced($(en!# anal0!(c# c#$# .&#ced($(en!# de
e;al"ac()n del &(eG# .a&a #4!ene& "n en!end($(en!# de la #&Gan(Hac()n 7 de "
a$4(en!e 7 .a&a la &e;(()n Gl#4al al -(nal de la a"d(!#&0aK Los procedimientos
analticos tambin pueden ser aplicados como procedimientos substantivos.
3. "Procedimientos Analticos significa evaluaciones de la informacin financiera
realizadas mediante un estudio de las relaciones plausibles entre los datos
financieros y no financieros. Los procedimientos analticos tambin abarcan la
investigacin de las fluctuaciones identificadas y de las relaciones que son
inconsistentes con otra informacin relevante o se desvan significativamente de las
cantidades pronosticadas.
Na!"&aleHa 7 P&#.)(!# de l# P&#ced($(en!# Anal0!(c#
4. Los procedimientos analticos incluyen la consideracin de comparaciones de la
informacin financiera de la organizacin con, por ejemplo:
nformacin comparable de perodos anteriores.
Resultados anticipados de la organizacin, tales como presupuestos o
pronsticos; o expectativas del auditor, como una estimacin de depreciacin.
nformacin similar de la industria, como una comparacin de la proporcin de las
ventas de la organizacin con respecto a las cuentas por cobrar (perodo
promedio de cobro), con promedios de la industria o con otras organizaciones de
tamao comparable que operen en la misma industria.
5. Los procedimientos analticos tambin incluyen la consideracin de relaciones:
Entre elementos de informacin financiera que se esperara se conformaran a un
patrn predecible basado en la experiencia de la organizacin, como porcentajes
marginales brutos.
Entre informacin financiera e informacin no financiera relevante, tal como los
costos de planilla de un nmero de empleados.
6. Pueden usarse variados mtodos para desempear los procedimientos de auditora
arriba mencionados. Estos varan desde simples comparaciones a anlisis complejos
usando tcnicas avanzadas de estadstica. Los procedimientos analticos pueden ser
aplicados a los estados financieros consolidados, a los estados financieros de
componentes (como subsidiarias, divisiones o segmentos) y a elementos individuales
de informacin financiera. La seleccin de procedimientos de auditora, mtodos y
nivel de aplicacin determinados por el auditor es un asunto de juicio profesional.
NIA >4- 379
7. Los procedimientos analticos son usados para los siguientes propsitos:
(a) Como procedimientos de evaluacin del riesgo para obtener un entendimiento de
la organizacin y su ambiente (prrafos 8-9).
(b) Como procedimientos sustantivos, cuando su uso resulta ser ms efectivo o
eficiente que las pruebas de detalle para reducir el riesgo de declaracin errnea
material a nivel de aseveracin a un nivel aceptablemente bajo (prrafos 10-19).
(c) Como una revisin global de los estados financieros al final de la auditora
(prrafo 13).
P&#ced($(en!# Anal0!(c# c#$# P&#ced($(en!# de E;al"ac()n del
R(eG#
8. El a"d(!#& de4e&% a.l(ca& .&#ced($(en!# anal0!(c# c#$# .&#ced($(en!# de
e;al"ac()n de &(eG# .a&a #4!ene& "n en!end($(en!# de la #&Gan(Hac()n 7 "
en!#&n#K La aplicacin de procedimientos analticos puede indicar aspectos de la
organizacin de los cuales el auditor pudo no haberse enterado y lo ayudar en la
evaluacin de riesgos de declaracin errnea material para determinar la naturaleza,
frecuencia y alcance de los procedimientos de auditora posteriores.
9. Los procedimientos analticos aplicados como procedimientos de evaluacin del
riesgo usan informacin tanto financiera como no financiera; por ejemplo, la relacin
entre ventas y superficie de espacio de venta o volumen de inventario vendido. El
prrafo 10 de la NA 315, "Entendiendo a la Organizacin y su Entorno y Evaluando
los Riesgos de Declaracin Errnea Material contiene lineamientos adicionales
sobre la aplicacin de los procedimientos analticos como procedimientos de
evaluacin del riesgo.
P&#ced($(en!# Anal0!(c# c#$# P&#ced($(en!# S"4!an!(;#
10. El auditor disea y lleva a cabo procedimientos substantivos para que respondan a la
evaluacin relacionada del riesgo de declaracin errnea material a nivel de
aseveracin. Los procedimientos substantivos del auditor a nivel de la aseveracin
pueden ser derivados de las pruebas de detalles, de los procedimientos analticos
substantivos, o de una combinacin de ambos. La decisin sobre qu procedimientos
de auditora usar para lograr un objetivo particular de auditora se basa en el juicio
del auditor sobre la efectividad y eficiencia esperadas de los procedimientos de
auditora disponibles para reducir el riesgo evaluado de declaracin errnea material
a nivel de aseveracin a un nivel aceptablemente bajo.
11. El auditor ordinariamente averiguar con la administracin de la organizacin sobre
la disponibilidad y confiabilidad de la informacin necesaria para aplicar
procedimientos analticos substantivos y los resultados de cualquiera de estos
procedimientos desempeados por la organizacin. Puede ser eficiente usar datos
analticos preparados por la organizacin, siempre y cuando el auditor est
satisfecho de que dichos datos estn apropiadamente preparados.
NIA >4- 380
12. Cuando disea y lleva a cabo procedimientos analticos como procedimientos
sustantivos, el auditor necesitar considerar un nmero de factores como:
Lo apropiado de usar procedimientos substantivos analticos dadas las
aseveraciones (prrafos 12a y 12b).
La fiabilidad de los datos, sean internos o externos, sobre los cuales se
desarrollan las expectativas de las cantidades y ratios registrados (prrafos 12c y
12d).
Si la expectativa es lo suficientemente precisa para identificar una declaracin
errnea material al nivel deseado de aseguramiento (prrafo 12e).
El monto aceptable de cualesquier diferencia entre las cantidades registradas y
los valores esperados (prrafo 12f).
Id#ne(dad del U# de l# P&#ced($(en!# Anal0!(c# S"4!an!(;# Dada la
Ae;e&ac(#ne
12a. Los procedimientos analticos substantivos son generalmente ms aplicables a
grandes volmenes de transacciones que tienden a ser predecibles en el tiempo. La
aplicacin de procedimientos analticos substantivos est basada en la expectativa
de que las relaciones entre los datos existen y continan en la ausencia de
condiciones conocidas que indiquen lo contrario. La presencia de estas relaciones
proporciona evidencia de auditora como la integridad, precisin y ocurrencia de las
transacciones capturadas en la informacin producida por el sistema de informacin
de la organizacin. Sin embargo, la confianza en los resultados de los
procedimientos analticos substantivos depender de la evaluacin del riesgo del
auditor de que un procedimiento analtico pueda identificar relaciones como
esperadas cuando, de hecho, existe una declaracin errnea material.
12b. Al determinar la idoneidad de los procedimientos analticos substantivos dadas
las aseveraciones, el auditor considera lo siguiente:
(a) 5a evaluacin del riesgo de declaracin errnea material . El auditor considera el
entendimiento de la organizacin y su control interno, la materialidad y la
probabilidad de declaracin errnea en las partidas involucradas, y la naturaleza
de la aseveracin en la determinacin de si los procedimientos analticos
substantivos son adecuados. Por ejemplo, si los controles sobre el
procesamiento de rdenes de ventas son dbiles, el auditor puede poner mayor
confianza en las pruebas de detalles que en los procedimientos analticos
substantivos para las aseveraciones relacionadas a las cuentas por cobrar.
Como otro ejemplo, cuando los saldos de inventario son materiales, el auditor
normalmente no confa slo en los procedimientos analticos substantivos cuando
realiza procedimientos de auditora sobre la aseveracin de existencia. La NA
330, "Los Procedimientos del Auditor en Respuesta a los Riesgos Evaluados
indica que, cuando el enfoque de los riesgos significativos consiste slo de
procedimientos substantivos, los procedimientos de auditor apropiados para
tratar tales riesgos consisten en pruebas de detalles solos o una combinacin de
pruebas de detalles y procedimientos analticos substantivos.
NIA >4- 381
(b) Cualesquier prueba de detalles dirigida hacia la misma aseveracin> Los
procedimientos analticos substantivos tambin pueden ser considerados
apropiados cuando las pruebas de detalles son realizadas sobre la misma
aseveracin. Por ejemplo, al auditar la cobrabilidad de cuentas por cobrar, el
auditor puede aplicar procedimientos analticos substantivos a una antigua
cuenta de clientes adems de las pruebas de detalles sobre los cobros
subsecuentes.
La C#n-(a4(l(dad de l# Da!#
12c. La confiabilidad de los datos est influenciada por su origen y por su naturaleza
y depende de las circunstancias bajo las cuales son obtenidos. En la determinacin
de si los datos son confiables para los propsitos del diseo de procedimientos
analticos substantivos, el auditor considera lo siguiente:
(a) 5a fuente de la informacin disponible> Por ejemplo, la informacin normalmente
es ms confiable cuando es obtenida de fuentes independientes fuera de la
organizacin.
(b) 5a comparabilidad de la informacin disponible> Por ejemplo, los datos amplios
de la industria pueden necesitar ser suplementados para ser comparables a los
de una organizacin que produce y vende productos especializados.
(c) 5a naturale#a y relevancia de la informacin disponible> Por ejemplo, si los
presupuestos han sido establecidos como resultados esperados en vez de haber
sido establecidos como metas para ser alcanzadas.
(d) Controles sobre la preparacin de la informacin> Por ejemplo, los controles
sobre la preparacin, revisin y mantenimiento de los presupuestos.
12d. El auditor considera probar los controles, si los hubiera, sobre la preparacin de
la informacin de la organizacin usados por el auditor en la aplicacin de los
procedimientos analticos substantivos. Cuando tales controles son efectivos, el
auditor tiene una mayor confianza en la fiabilidad de la informacin y, por lo tanto, en
los resultados de los procedimientos analticos substantivos. Los controles sobre la
informacin no financiera pueden ser probados frecuentemente en conjuncin con
otras pruebas de controles. Por ejemplo, una organizacin al establecer los controles
sobre el procesamiento de las facturas de ventas puede incluir los controles sobre el
registro de las unidades vendidas. En esas circunstancias, el auditor puede probar la
operacin efectiva de los controles sobre el registro de las unidades de ventas en
conjuncin con las pruebas de operacin efectiva de los controles sobre el
procesamiento de las ventas facturadas. Alternativamente, el auditor puede
considerar si la informacin estuvo sujeta a las pruebas de auditora en el perodo
actual o anterior. Al determinar los procedimientos de auditora a aplicar a la
informacin sobre la cual est basada la expectativa para los procedimientos
analticos substantivos, el auditor considera los lineamientos dados en el prrafo 11
de la NA 500, "Evidencia de Auditora.
S( la E<.ec!a!(;a e l# S"-(c(en!e$en!e E<ac!a
NIA >4- 382
12e. Al evaluar si la expectativa puede ser desarrollada con la suficiente precisin
para identificar una declaracin errnea material con el nivel deseado de
aseguramiento, el auditor considera los siguientes factores:
5a e0actitud con la cual los resultados previstos de los procedimientos anal!ticos
pueden ser pronosticados> Por ejemplo, el auditor normalmente esperar mayor
consistencia en la comparacin de los mrgenes de beneficio bruto de un
perodo a otro que al comparar los costos discrecionales, tales como costos de
investigacin o de publicidad.
$l grado al cual la informacin puede ser desagregada> Por ejemplo, los
procedimientos analticos substantivos pueden ser ms efectivos cuando son
aplicados a la informacin financiera de una seccin individual de operacin o a
los estados financieros de los componentes de una organizacin diversificada,
que cuando son aplicados a los estados financieros de la organizacin en su
totalidad.
5a disponibilidad de la informacin, tanto financiera como no financiera> Por
ejemplo, el auditor considera si la informacin financiera, tal como los
presupuestos o pronsticos, y la informacin no financiera, tal como el nmero de
unidades producidas o vendidas, est disponible para disear procedimientos
analticos substantivos. Si la informacin est disponible, el auditor tambin
considera la confiabilidad de la informacin como se discute en los prrafos 12c y
12d ms arriba.
M#n!# de la D(-e&enc(a de la Can!(dade ReG(!&ada a l# ,al#&e P&e;(!# 1"e #n
Ace.!a4le
12f. Al disear y ejecutar los procedimientos analticos substantivos, el auditor considera
el monto de la diferencia con las expectativas que puede ser aceptado sin una
investigacin posterior. Esta consideracin est influenciada inicialmente por la
materialidad y la consistencia con el nivel deseado de aseguramiento. La
determinacin de este monto involucra la consideracin de la posibilidad de que una
combinacin de declaraciones errneas en el saldo especfico de la cuenta, clase de
transaccin, o revelacin puedan agregar a una cantidad inaceptable. El auditor
aumenta el nivel deseado de aseguramiento mientras que el riesgo de declaracin
errnea material aumenta reduciendo la cantidad de diferencia de la expectativa que
se puede aceptar sin una investigacin adicional. Los prrafos 17 y 18 abajo,
discuten la respuesta del auditor cuando la diferencia entre el valor previsto y el valor
divulgado excede la cantidad que puede ser aceptada sin una investigacin
adicional.
12. Cuando el auditor lleva a cabo procedimientos substantivos en una fecha intermedia
y planea desarrollar procedimientos analticos substantivos con respecto al perodo
de intervencin, el auditor considera como el asunto discutido en los prrafos 12a-
12f afecta la capacidad para obtener suficiente evidencia de auditora apropiada
para el perodo restante. Esto incluye la consideracin de si el balance del perodo de
final de las clases particulares de transacciones o de saldos de cuentas est
NIA >4- 383
pronosticado razonablemente con respecto a las cantidades, significancia relativa, y
composicin. Ver la NA 330, prrafos 56-61, para una orientacin adicional.
P&#ced($(en!# Anal0!(c# en la Re;(()n Gl#4al al F(nal de la A"d(!#&0a
13. El a"d(!#& de4e&% a.l(ca& .&#ced($(en!# anal0!(c# al # ce&ca del -(nal de la
a"d(!#&0a al -#&$a&e "na c#ncl"()n Gl#4al #4&e ( l# e!ad# -(nanc(e&#
c#$# "n !#d# #n c#n(!en!e c#n el en!end($(en!# del a"d(!#& de la
#&Gan(Hac()n. Se pretende que las conclusiones extradas de los resultados de
dichos procedimientos de auditora corroboran las conclusiones formadas durante la
auditora de componentes individuales o de elementos de los estados financieros y
que ayuden a formular las conclusiones globales respecto de la razonabilidad de los
estados financieros. Sin embargo, tambin pueden identificar un riesgo de
declaracin errnea material no reconocido previamente. En tales circunstancias, el
auditor puede necesitar reevaluar los procedimientos de auditora planeados, basado
en la consideracin revisada del riesgo evaluado para todas o algunas de las clases
de transacciones, saldos de cuentas, o revelaciones y aseveraciones relacionadas.
14.-16. Los prrafos del 14 al 16 fueron eliminados cuando las (ormas sobre -iesgo de
"uditor!a
68
entraron en vigencia.
In;e!(Gac()n de Pa&!(da In""ale
17. C"and# l# .&#ced($(en!# anal0!(c# (den!(-(can -l"c!"ac(#ne # &elac(#ne
(Gn(-(ca!(;a 1"e #n (nc#n(!en!e c#n #!&a (n-#&$ac()n &ele;an!e # 1"e e
de;0an de la can!(dade .&#n#!(cada, el a"d(!#& de4e&0a (n;e!(Ga& 7
#4!ene& e<.l(cac(#ne adec"ada 7 e;(denc(a de a"d(!#&0a c#&&#4#&a!(;a
a.&#.(adaK
18. La investigacin de fluctuaciones y relaciones inusuales ordinariamente comienza
con investigaciones con la administracin, seguidas por:
(a) Corroboracin de las respuestas de la administracin, por ejemplo,
comparndolas con el entendimiento del auditor de la organizacin y con otra
evidencia de auditora obtenida durante el curso de la auditora; y
(b) Consideracin de la necesidad de aplicar otros procedimientos de auditora
basados en los resultados de dichas investigaciones, si la administracin de la
organizacin no es capaz de proporcionar una explicacin o si la explicacin no
es considerada adecuada.
=> 5as relaciones entre partidas individuales de los estados financieros tradicionalmente
consideradas en la auditor!a de gobiernos o de otras organi#aciones sin fines de
lucro del sector pblicoK por e@emplo en muchas de dichas organi#aciones del sector
pblico a menudo hay poca relacin directa entre ingresos y gastos> "dem7s, a
56
<as Normas sobre Riesgo de Auditora comprenden la NI 318, Entendimiento de la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluacin de los
$iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial, la NI 334, <os )rocedimientos del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844,
Evidencia de uditor!a. <as Normas sobre Riesgo de Auditora dan origen a enmiendas de conformidad con .sta " otras NIs.
NIA >4- 384
causa de que los gastos en la adquisicin de activos frecuentemente inventarios y
activos fi@os y la cantidad de activos reportados en los estados financieros> "dem7s,
en el sector pblico pueden no estar disponibles datos de relaciones que pueden ser
relevantesK por e@emplo, las variaciones en el costo por Oilmetro de construccin de
caminos o el nmero de veh!culos adquiridos comparado con el nmero de veh!culos
dados de ba@a> *onde sea apropiado, se debe hacer referencia a datos y
estad!sticas disponibles de la industria del sector privado> $n ciertos casos, puede
tambi1n ser apropiado para el auditor generar una base de datos interna con
informacin de referencia>
NIA >4- 385
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA A@0
MUESTREO EN LA AUDITORA Y OTROS PROCEDIMIENTOS DE PRUE*A
SELECTI,AS
(En vigencia para auditoras de estados financieros para los
periodos que comienzan a partir del 15 de diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-2
Definiciones..................................................................................................................3-12
Evidencia de Auditora................................................................................................13-17
Consideraciones del Riesgo al Obtener Evidencia de Auditora...............................18-20
Procedimientos de Auditora para Obtener Evidencia de Auditora................................21
Seleccin de Pruebas para Reunir Evidencia de Auditora.......................................22-27
Enfoques de Muestreo Estadstico Contra no Estadstico.........................................28-30
Diseo de la Muestra..................................................................................................31-39
Tamao de la Muestra................................................................................................40-41
Seleccin de la Muestra.............................................................................................42-43
Aplicacin de Procedimientos de Auditora................................................................44-46
Naturaleza y Causa de Errores..................................................................................47-50
Proyeccin de Errores................................................................................................51-53
Evaluacin de los Resultados de la Muestra.............................................................54-56
Apndice 1: Ejemplos de Factores que nfluyen en el Tamao de la Muestra para Pruebas de
Controles
*
<a NI 318, Entendiendo la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Error Significativo,, la NI 334, <os )rocedimientos
del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas modificatorias de conformidad
con la NI 834. <as enmiendas modificatorias est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an a partir del
18 de diciembre del 244? " +an sido incorporadas en el texto de esta NI.
NIA >/- 386
MUESTREO DE AUDITOR7A Y OTROS MEDIOS DE $RUEBA
Apndice 2: Ejemplos de Factores que nfluyen en el Tamao de la Muestra para Pruebas de
Detalles
Apndice 3: Mtodos de Seleccin de la Muestras
NIA >/- A$NDICE 387
La Norma nternacional de Auditora (NA) 530, "Muestreo en la Auditora y Otros
Procedimientos de Pruebas Selectivas debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
NIA >/- 388
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar orientacin sobre el
uso de los procedimientos para la toma de muestras de auditora y otros mtodos de
seleccin de partidas que sern sometidas a pruebas cuando se disea
procedimientos de auditora que permitan reunir evidencia de auditora
2. Al d(e2a& l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e de!e&$(na& $3!#d#
adec"ad# .a&a la elecc()n de .a&!(da de .&"e4a c#n el -(n de &e"n(&
"-(c(en!e e;(denc(a de a"d(!#&0a &ele;an!e .a&a el l#G&# de l# #4Le!(;# de l#
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0aK
De-(n(c(#ne
3. "Muestreo de auditora (muestreo) implica la aplicacin de procedimientos de
auditora a menos del 100% de las partidas e una clase de transacciones o el saldo
de una cuenta, de modo que todas las unidades del muestreo tengan una
oportunidad de seleccin. Esto permitir al auditor obtener y evaluar la evidencia de
auditora sobre algunas caractersticas de las partidas seleccionadas con el fin de
esbozar una conclusin o facilitar este proceso con respecto al universo del cual se
extrae la muestra. El mtodo de muestreo puede utilizar un enfoque estadstico o no
estadstico.
4. Para efectos de est NA, "error significa, ya sea, diferencias en materia de control,
al desarrollar pruebas de control o errores de presentacin, al desarrollar
procedimientos sustantivos. De igual manera, error total significa el margen de
diferencia o el error de presentacin total.
5. "Error Anmalo significa el error resultante de un hecho aislado que se produce en
ocasiones especficamente identificables y que por lo tanto no representa errores en
el universo.
6. "Universo significa la fuente global de la informacin sobre la cual se extrae una
muestra y sobre la cual el auditor pretende establecer una conclusin. Por ejemplo,
todas las partidas de una clase de transacciones o el saldo de una cuenta
constituyen un universo. Un universo puede dividirse en estratos, o sub-universos,
examinndose independientemente cada estrato. El trmino universo incluye el
trmino estrato.
7. "Riesgo de muestreo resulta de la posibilidad de que la conclusin del auditor, sobre
la base de una muestra, pueda ser diferente a la conclusin obtenida si todo el
universo fuera sometida al mismo procedimiento de auditora. Existen dos tipos de
riesgo:
(a) El riesgo de que el auditor llegue a la conclusin en el caso de una prueba de
controles, que los controles son ms efectivos de lo que son realmente o en el
caso una prueba de detalles, que no existe error significativo cuando en realidad
NIA >/- A$NDICE 389
s existe. Este tipo de riesgo afecta la efectividad de la auditora y muy
probablemente conlleve a una opinin de auditora inapropiada y
(b) El riesgo de que el auditor concluya, en el caso de una prueba de controles, que
los controles son menos eficaces de lo que son actualmente, o en el caso de una
prueba de detalles, que existe error significativo cuando en realidad no existe.
Este tipo de riesgo afecta la eficiencia de la auditora en la medida que
usualmente conllevara a trabajo adicional para establecer que las conclusiones
iniciales fue incorrecta.
Los complementos matemticos de estos riesgos se consideran niveles
confidenciales.
8. Los "Riesgos no asociados a la muestra resultan de factores que hacen que el
auditor llegue a una conclusin equivocada por alguna razn no relacionada al
tamao de la muestra. Por ejemplo, normalmente el auditor considera necesario
confiar en evidencia de auditora que sea persuasiva antes que concluyente, la
posibilidad de que el auditor utilice procedimientos de auditora inapropiados, o que
el auditor interprete mal la evidencia de auditora al no poder reconocer un error.
9. "Unidad de muestra significa las partidas individuales que constituyen un universo.
Por ejemplo, cheques registrados en las notas de depsito, ingresos de crditos en
los estados bancarios, facturas por ventas o saldos de deudores, o una unidad
monetaria.
10. "Muestreo estadstico significa algn enfoque que se haga de las muestras y que
tenga las siguientes caractersticas:
(a) Seleccin al azar de la muestra; y
(b) Aplicacin de la teora de la probabilidad para evaluar los resultados de la
muestra, incluyendo medicin de los riesgos de muestreo.
Se considera que el enfoque de muestreo que no rene las caractersticas (a) y (b)
es un muestreo no estadstico.
11. "Estratificacin es el proceso por el cual se divide el universo en sub-universos, cada
uno de los cuales constituye un grupo de unidades de muestra con caractersticas
similares (con frecuencia valor monetario).
12. "Error tolerable significa el mximo grado de error que el auditor desea aceptar.
E;(denc(a de A"d(!#&0a
13. De acuerdo con la NA 500, "Evidencia de Auditora, la evidencia de auditora se
obtiene mediante la realizacin de procedimientos de evaluacin del riesgo, pruebas
de controles y procedimientos substantivos. El tipo de procedimientos de auditora
que se desarrollar es importante para comprender la aplicacin del muestreo de
auditora para la obtencin de evidencia de auditora.
NIA >/- 390
P&#ced($(en!# de E;al"ac()n del R(eG#
13a. De acuerdo con la NA 315, "Entendiendo la Organizacin y su Entorno y
Evaluando los Riesgos de Error significativo, el auditor realiza procedimientos de
evaluacin del riesgo para entender la organizacin y su entorno, incluyendo su
control interno. Normalmente, los procedimientos de evaluacin del riesgo no
implican el uso del muestreo de auditora. Sin embargo, el auditor frecuentemente
planifica y realiza pruebas de controles coincidentemente con la obtencin de una
comprensin del diseo de los controles y la determinacin de si han sido
implantados. En tales casos, la siguiente discusin sobre las pruebas de controles es
relevante.
P&"e4a de c#n!&#l
14. De acuerdo con la NA 330, "Los Procedimientos del Auditor en Respuesta a los
Riesgos Evaluados las pruebas de controles son realizadas cuando la evaluacin de
riesgo del auditor incluye un pronstico de la efectividad operativa de los controles.
15. Sobre la base de la comprensin del auditor del control interno, el auditor identifica
las caractersticas o atributos que indican el rendimiento de un control, as como las
posibles desviaciones que indican diferencias con respecto a un esquema de
desempeo adecuado. La presencia o ausencia de atributos puede entonces ser
evaluada por el auditor.
16. El muestreo de auditora con respecto a las pruebas de control generalmente es
apropiado cuando la aplicacin del control deja evidencia de auditora del
rendimiento (por ejemplo, la firma del gerente de crditos sobre la factura, indicando
aprobacin del crdito o evidencia de la autorizacin del ingreso de informacin a un
sistema de procesamiento de datos).
P&#ced($(en!# S"!an!(;#
17. Los procedimientos sustantivos estn relacionados con los montos y son de dos
tipos: Pruebas de detalles sobre las clases de transacciones, saldos de cuentas y
revelaciones y procedimientos analticos substantivos. El propsito de los
procedimientos sustantivos es obtener evidencia de auditora a fin de detectar
declaraciones errneas materiales a nivel de la aseveracin. En el contexto de los
procedimientos substantivos, el muestreo de auditora y otros medios de seleccin de
partidas para pruebas, como se discute en esta NA, estn relacionados slo a las
pruebas de detalles. Al desarrollar las pruebas de detalles, muestreo de auditora y
otros medios de seleccin de partidas de prueba y reunir evidencia de auditora para
verificar una o ms afirmaciones sobre los montos de los estados financieros (por
ejemplo, la existencia de cuentas por cobrar), o hacer un estimado independiente
sobre algunos montos (por ejemplo, el valor de inventarios obsoletos.)
C#n(de&ac(#ne del R(eG# al O4!ene& E;(denc(a de A"d(!#&0a
18. Al #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e "!(l(Ha& "n n(;el de c&(!e&(#
.&#-e(#nal 1"e le .e&$(!a e;al"a& el &(eG# de e&&#& (Gn(-(ca!(;# 8el c"al
(ncl"7e el &(eG# (nIe&en!e 7 de c#n!&#l9 7 d(e2a& .&#ced($(en!# de a"d(!#&a
NIA >/- A$NDICE 391
ad(c(#nale 1"e aeG"&en 1"e e!e &(eG# ea &ed"c(d# a "n n(;el
ace.!a4le$en!e 4aL#K
19. El prrafo 19 fue eliminado cuando las (ormas de -iesgo de "uditor!a
69
entraron en
vigencia.
20. Los riesgos de muestreo y riesgos no asociados al muestreo pueden afectar los
componentes del riesgo de error significativo. Por ejemplo, al realizar pruebas de
control es posible que el auditor no encuentre errores en una muestra y concluya que
los controles estn operando efectivamente, cuando el margen de error en el
universo, en realidad, es inaceptablemente alto (riesgo de muestreo.) ncluso, la
muestra puede presentar errores que el auditor no llegue a reconocer (riesgos no
asociados al muestreo.) Con respecto a los procedimientos sustantivos, el auditor
podr utilizar una serie de mtodos para reducir los riesgos de deteccin a un nivel
aceptable. Dependiendo de su naturaleza, estos mtodos estarn sujetos a riesgos
de muestreo y/o riesgos no asociados al muestreo. Por ejemplo, el auditor puede
elegir un procedimiento analtico sustantivo inapropiado (riesgo no asociado al
muestreo) o encontrar slo errores menores de presentacin en una prueba de
detalles cuando, en realidad el error en la presentacin del universo es superior a lo
tolerable (riesgo de muestreo.) Tanto para las pruebas de controles como para las
pruebas sustantivas de detalles, el riesgo de muestreo se puede reducir aumentando
el tamao de la muestra, mientras que el riesgo no asociado al muestreo se puede
reducir mediante un adecuado planeamiento, supervisin y revisin del trabajo.
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a .a&a O4!ene& E;(denc(a
21. Los procedimientos de auditora para obtener evidencia de auditora incluyen la
inspeccin, observacin, indagacin y confirmacin, re-clculo, re-aplicacin y
procedimientos analticos. La eleccin de procedimientos de auditora adecuados es
una cuestin que involucra un nivel de juicio profesional de acuerdo en las
circunstancias. La aplicacin de estos procedimientos a menudo implicar la
seleccin de partidas de prueba del universo. Los prrafos 19-38 de la NA 500
contienen una discusin adicional sobre los procedimientos de auditora para la
obtencin de evidencia de auditora.
Selecc()n de P&"e4a .a&a Re"n(& E;(denc(a de A"d(!#&0a
22. Al d(e2a& l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e de!e&$(na& l#
$ed(# a.&#.(ad# .a&a la elecc()n de .a&!(da .a&a la .&"e4aK Los medios
disponibles para el auditor son:
(a) Seleccin de todas las partidas (evaluacin al 100%);
(b) Seleccin de partidas especficas; y
(c) Muestras de auditora.
57
<as Normas de Riesgo de Auditora comprenden la NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Error
significativo, la NI 334, <os )rocedimientos del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a. <as
Normas de Riesgo de Auditora dan origen a enmiendas de conformidad a esta " otras NIs.
NIA >/- 392
23. La decisin sobre el tipo de enfoque que se utilizar depender de las circunstancias,
mientras que la aplicacin de cualesquiera o una combinacin de los medios
sealados anteriormente ser apropiada bajo ciertas circunstancias particulares.
Aunque que la decisin sobre los mtodos o combinacin de los mtodos que se
utilizar se hace sobre la base del riesgo de error significativo respecto de la
afirmacin que est siendo evaluada y la eficiencia de auditora, el auditor necesita
estar seguro de que los mtodos utilizados son efectivos en la medida que
proporcionen suficiente evidencia de auditora relevante para cumplir con los
objetivos del procedimiento de auditora.
Selecc()n de T#da la Pa&!(da
24. El auditor podr decidir si es ms apropiado examinar todo el universo de partidas
que componen la clase de transacciones o el saldo de una cuenta (o un extracto de
dicho universo). En el caso de las pruebas de control, es poco probable que se
produzca una evaluacin al 100%; sin embargo, es ms comn para las pruebas de
detalles. Por ejemplo, la evaluacin al 100% puede ser apropiada cuando el universo
constituye un pequeo nmero de partidas de montos altos, cuando existe un riesgo
significativo y otros mtodos no proporcionan la suficiente evidencia de auditora
relevante o cuando la naturaleza repetitiva de un calculo u otro proceso realizado
automticamente por un sistema de informacin hace una evaluacin rentable al
100%, por ejemplo, a travs del uso de tcnicas de auditora asistidas por
computadora (CAATs).
Selecc()n de Pa&!(da E.ec0-(ca
25. El auditor podr decidir sobre la seleccin de partidas especficas dentro del universo
sobre la base de factores tales como el entendimiento que tiene el auditor sobre la
organizacin, el riesgo evaluado de error significativo y las caractersticas del
universo evaluado. La seleccin as realizada est sujeta a riesgos no relacionados
al muestreo. Las partidas especficas relacionadas pueden incluir:
Partidas de montos altos o partidas cr!ticas> El auditor podr decidir sobre la
seleccin de partidas especficas dentro del universo en la medida que
representen un gran valor o algunas otras caractersticas por ejemplo, partidas
sospechosas, inusuales, particularmente sujetas a riesgo o con antecedentes de
error.
'odas las partidas que superan un determinado monto> El auditor podr decidir
examinar las partidas cuyos valores exceden un cierto monto con el fin de
verificar una gran proporcin del monto total de una clase de transacciones o un
saldo de cuenta.
Partidas para obtener informacin> El auditor podr examinar partidas con el fin
de obtener informacin sobre aspectos tales como la naturaleza de la
organizacin, la naturaleza de las transacciones y el control interno.
NIA >/- A$NDICE 393
Partidas para actividades de prueba de control> El auditor podr utilizar un nivel
de juicio para seleccionar y examinar partidas especficas a fin de determinar si
se est desarrollando una actividad de control en particular o no.
26. Aunque la evaluacin selectiva de las partidas especficas de la clase de
transacciones o el saldo de una cuenta a menudo constituye un medio efectivo para
la obtencin de evidencia de auditora, no constituye sin embargo un muestreo de
auditora. Los resultados de los procedimientos de auditora aplicados a las partidas
seleccionadas de est manera no pueden proyectarse sobre el universo. El auditor
considerar la necesidad de obtener suficiente evidencia de auditora relevante sobre
el resto del universo cuando sta es significativa.
M"e!&e# de A"d(!#&0a
27. El auditor podr decidir aplicar un muestreo de auditora sobre una clase de
transacciones o el saldo de una cuenta. El muestreo de auditora puede ser aplicado
utilizando mtodos de muestreo estadsticos o mtodos no estadsticos. El muestreo
de auditora se discute en mayor detalle en los prrafos 31- 56.
En-#1"e de M"e!&e# E!ad0!(c# -&en!e al N# E!ad0!(c#
28. La decisin de optar por un muestreo estadstico o no estadstica es una cuestin
que depende del juicio del auditor con respecto a la manera ms eficiente de obtener
ms evidencia de auditora apropiada de acuerdo a circunstancias particulares o
pruebas de control, el anlisis que hace el auditor de la naturaleza y causa de los
errores con frecuencia ser ms importante que el anlisis estadstico sobre la
simple existencia o ausencia (es decir, el conteo) de errores. En tal situacin, un
muestreo no estadstico puede ser lo ms apropiado.
29. Al aplicar un mtodo de muestreo estadstico, el tamao de la muestra puede ser
determinado ya sea sobre la base de la teora de probabilidad o sobre la base del
juicio profesional. Asimismo, el tamao de la muestra no constituye un criterio vlido
para distinguir entre enfoques estadsticos y enfoques no estadsticos. El tamao de
una muestra corresponde a una funcin de factores tales como los identificados en
los Apndices 1 y 2. Cuando las circunstancias son similares, el efecto sobre el
tamao de la muestra de factores tales como los identificados en los Apndices 1 y 2
ser similar, al margen de s se opta por un enfoque estadstico o no estadstico.
30. Frecuentemente, cuando el enfoque adoptado no cumple con la definicin de
muestreo estadstico, se utiliza los elementos del enfoque estadstico, por ejemplo el
uso de un criterio de seleccin aleatorio sobre la base de cifras generadas por
computadora al azar. Sin embargo, slo cuando el enfoque adoptado tiene las
caractersticas de un muestreo estadstico, las mediciones estadsticas del riesgo de
muestreo son vlidas.
D(e2# de la M"e!&a
NIA >/- 394
@6K Al d(e2a& la $"e!&a de a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e c#n(de&a& l# #4Le!(;# de
l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a 7 l# a!&(4"!# del "n(;e&# del c"al e e<!&ae
la $"e!&aK
32. El auditor en primer lugar considera los objetivos especficos que se ha de alcanzar y
la combinacin de los procedimientos de auditora que probablemente permitan
alcanzar con mayor facilidad dichos objetivos. La consideracin de la naturaleza de
la evidencia de auditora buscada y las condiciones de posible error u otras
caractersticas relacionadas a la evidencia de auditora permitirn al auditor definir
qu constituye un error y qu universo utilizar para el muestreo.
33. El auditor considera las condiciones que constituyen un error en funcin a los
objetivos del procedimiento de auditora. Es importante tener una clara comprensin
de lo que constituye un error a fin de lograr que todas y slo aquellas condiciones
que son relevantes para los objetivos del procedimiento de auditora sean incluidas
en la proyeccin de errores. Por ejemplo, en una prueba de detalles relacionada con
la existencia de cuentas por cobrar, tales como confirmacin, pagos hechos por el
cliente antes de la fecha de confirmacin pero recibidos poco despus de esa fecha
por el cliente no se considera un error. Asimismo, el registro equivocado entre las
cuentas del cliente no afecta el total del saldo de las cuentas por cobrar. Por
consiguiente, no es apropiado considerar esto como un error durante la evaluacin
de los resultados de la muestra de este procedimiento de auditora particular, an
cuando ste pueda tener un efecto importante en otras reas de la auditora, tales
como la evaluacin de la probabilidad de casos de fraude o la adecuacin de la
provisin para cuentas de cobranza dudosa.
34. Al desarrollar pruebas de control, el auditor por lo general realiza una evaluacin
sobre el margen de error que espera encontrar en el universo que ha de analizar.
Est evaluacin de basa en el entendimiento que tiene el auditor del diseo de los
controles relevantes y de si estos han sido implantados o la evaluacin de un
pequeo nmero de partidas del universo. De igual modo, para las pruebas de
detalles, el auditor por lo general realiza una evaluacin sobre la cantidad esperada
de error en el universo. Estas evaluaciones son tiles para el diseo de una muestra
de auditora y para determinar el tamao de la muestra. Por ejemplo, si el margen de
error esperado es inaceptablemente alto, normalmente no se realizar pruebas de
control. Sin embargo, al ejecutar pruebas de detalles, si el monto de error esperado
es alto, una evaluacin al 100% podr ser apropiada o el uso de una muestra de
mayor tamao.
Un(;e&#
35. Es importante para el auditor confirmar que el universo sea:
a) -elevante de acuerdo al objetivo del procedimiento de auditora, el cual
incluir la consideracin de la direccin de la prueba. Por ejemplo, si el objetivo
del auditor es medir el grado de sobreestimacin de las cuentas por pagar, el
universo podra definirse como la lista de cuentas por pagar. Por otro lado, al
evaluar el nivel de subestimacin de las cuentas por pagar, el universo no est
constituida por la lista de cuentas por pagar sino por los desembolsos
NIA >/- A$NDICE 395
posteriores, facturas no canceladas, estados de cuenta de los proveedores,
reportes de materiales recibidos no conciliados u otras poblaciones que
proporcionen evidencias de auditora sobre la subestimacin de las cuentas por
pagar y
b) Completa. Por ejemplo, si la intencin del auditor es seleccionar vouchers
de pago de un archivo, no se puede elaborar conclusiones sobre todos los
vouchers correspondientes al perodo, a menos que el auditor confirme que
todos los vouchers han sido efectivamente archivados. De igual forma, si la
intencin del auditor es usar la muestra a fin de elaborar conclusiones sobre si la
actividad de control oper efectivamente durante el perodo cubierto por el
informe financiero, el universo tiene que incluir todas las partidas relevantes
correspondientes al perodo completo. Un enfoque diferente puede implicar la
estratificacin del universo y la aplicacin del muestreo solamente para elaborar
conclusiones sobre la actividad de control durante, digamos, los diez primeros
meses de un ao, aplicando procedimientos de auditora alternativos o una
muestra independiente con respecto a los dos meses restantes. La NA 330
contiene lineamientos adicionales sobre la realizacin de procedimientos de
auditora en un periodo intermedio.
35a. Se requiere que el auditor obtenga evidencia de auditora sobre la exactitud e
integridad de la informacin producida por el sistema de informacin de la
organizacin cuando esta informacin es usada para realizar procedimientos de
auditora. Cuando se lleva a cabo el muestreo de auditora, el auditor realiza
procedimientos de auditora para asegurar que la informacin sobre la cual se lleva a
cabo el muestreo de auditora es lo suficientemente completa y exacta. La NA 500
prrafo 11, contiene lineamientos adiciones sobre los procedimientos de auditora a
llevar a cabo respecto a lo exacto y completo de tal informacin.
E!&a!(-(cac()n
36. La eficiencia de la auditora puede mejorar si el auditor estratifica un universo
dividindola en sub-poblaciones discretas que tengan una caracterstica
identificatoria. El objetivo de la estratificacin es reducir la variabilidad de las partidas
incluidas en cada estrato y por consiguiente permitir la reduccin del tamao de la
muestra sin un incremento proporcional en el riesgo del muestreo. Las sub-
poblaciones necesitan ser definidas cuidadosamente de modo que la unidad de
muestra slo pueda pertenecer a un estrato.
37. Al desarrollar pruebas de detalles, la clase de transacciones o el saldo de una cuenta
con frecuencia es estratificada de acuerdo al valor monetario. Esto permite
concentrar mayores esfuerzos en las partidas con mayor valor que pueden contener
el mayor potencial de error monetario en trminos de sobrestimacin. gualmente, un
universo puede ser estratificado de acuerdo a una caracterstica particular que
indique un mayor riesgo de error, por ejemplo, al medir la valuacin de las cuentas
por cobrar, los saldos pueden ser estratificados de acuerdo a su antigedad.
38. Los resultados de los procedimientos aplicados a una muestra de partidas incluidas
en un estrato slo pueden ser proyectados a las partidas que constituyen dicho
NIA >/- 396
estrato. Para elaborar una conclusin sobre el universo, el auditor necesitar
considerar el riesgo de declaracin errnea significativo con relacin a cualesquier
otro estrato que constituya el universo. Por ejemplo, 20% de las partidas de un
universo pueden representar 90% del valor del saldo de una cuenta. El auditor podr
decidir evaluar una muestra de estas partidas. El auditor evala los resultados de
est muestra y llega a una conclusin sobre el 90% del valor independientemente del
10% restante (sobre el cual se utilizar una muestra u otros medios de obtener
evidencia de auditora, o que pueda ser considerado como inmaterial.)
Selecc()n P#nde&ada de ,al#&
39. Al realizar una prueba de detalles, con frecuencia bastar, particularmente al medir
sobrestimaciones, identificar la unidad de muestra como unidades monetarias
individuales (por ejemplo dlares) que comprenden la clase de transacciones o el
saldo de una cuenta. Habiendo seleccionado las unidades monetarias especficas
dentro del universo, por ejemplo, el saldo de las cuentas por cobrar, el auditor
examina luego las partidas individuales, por ejemplo, los saldos individuales, que
contienen dichas unidades monetarias. Este enfoque de identificacin de la unidad
de muestra asegura que el esfuerzo de la auditora se concentre en las partidas de
mayor valor en la medida que estas tienen mayor oportunidad de seleccin, pudiendo
resultar en muestras de menor tamao. Este enfoque se utiliza comnmente en
conjuncin con el mtodo sistemtico de seleccin de muestras (descrito en el
Apndice 3) y es muy eficiente para la seleccin de unidades usando CAATs
(Tcnicas de Auditora Asistidas por Computadora)
Ta$a2# de la M"e!&a
40. Al de!e&$(na& el !a$a2# de la $"e!&a, el a"d(!#& de4e c#n(de&a& ( el &(eG#
de $"e!&e# e &ed"ce a "n n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#K El tamao de la muestra
se ve afectado por el nivel de muestreo que el auditor desea aceptar. Cuanto menor
sea el riesgo que el auditor desea aceptar, mayor ser el tamao de la muestra que
necesita analizar.
41. El tamao de la muestra puede ser determinado durante la aplicacin de una frmula
con base a estadsticas o a travs del ejercicio del juicio profesional aplicado
objetivamente de acuerdo en las circunstancias. Los Apndice 1 y 2, indican las
influencias que tpicamente presentan los diferentes factores en la determinacin del
tamao de la muestra y por lo tanto en el nivel de riesgo del muestreo.
Selecc()n de la M"e!&a
42. El a"d(!#& de4e elecc(#na& la .a&!(da de la $"e!&a c#n la e<.ec!a!(;a de 1"e
!#da la "n(dade de $"e!&e# del "n(;e&# !enGan #.#&!"n(dad de elecc()nK
El muestreo estadstico requiere que las partidas de la muestra sean seleccionadas
al azar de modo que cada unidad de muestra tenga una oportunidad conocida de ser
seleccionada. Las unidades del muestreo pueden ser partidas fsicas (por ejemplo
facturas) o unidades monetarias. Con el muestreo no estadstico, el auditor utiliza su
juicio profesional para seleccionar las partidas de la muestra. Dado que el propsito
del muestreo es elaborar conclusiones sobre todo el universo, el auditor intenta
NIA >/- A$NDICE 397
seleccionar una muestra representativa eligiendo partidas de la muestra que tengan
caractersticas fsicas tpicas del universo, necesitando la muestra ser seleccionada
de modo que se prevenga todo posible margen de error.
43. Los principales mtodos para la seleccin de muestras constituyen el uso de tablas
numricas aleatorias o tcnicas de auditora asistidas por computadora (CAATs),
seleccin sistemtica y seleccin al azar. Cada uno de estos mtodos es discutido en
el Apndice 3.
A.l(cac()n de P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a
44. El a"d(!#& de4e dea&&#lla& l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a &ele;an!e al #4Le!(;#
de a"d(!#&0a .a&!(c"la& &e.ec!# de cada .a&!(da elecc(#nadaK
45. Si la partida seleccionada no es apropiada para la aplicacin del procedimiento de
auditora, ste se desarrolla por lo general sobre la base de una partida de
reemplazo. Por ejemplo, se puede seleccionar un cheque anulado cuando se mide la
existencia de evidencias sobre autorizaciones de pagos. Si el auditor confirma que el
cheque ha sido anulado adecuadamente de modo que no constituye un error,
entonces se evala una partida de reemplazo adecuadamente seleccionada.
46. Sin embargo, algunas veces el auditor no puede aplicar los procedimientos de
auditora diseados con respecto a una partida seleccionada debido a que, por
ejemplo, se ha extraviado la documentacin relacionada a dicha partida. Si no se
puede desarrollar procedimientos de auditora alternativos apropiados sobre dicha
partida, entonces el auditor por lo general considera que dicha partida constituye un
error. Un ejemplo de un procedimiento de auditora alternativo apropiado podra ser
la revisin de los recibos posteriores cuando no se haya recibido respuesta a una
solicitud de confirmacin positiva.
Na!"&aleHa 7 Ca"a de E&&#&e
47. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& l# &e"l!ad# de la $"e!&a, la na!"&aleHa 7 ca"a
de l# e&&#&e (den!(-(cad# 7 " .#(4le e-ec!# #4&e el #4Le!(;# de a"d(!#&0a
.a&!(c"la& a0 c#$# en #!&a %&ea de la a"d(!#&0aK
48. Cuando realiza pruebas de controles, al auditor bsicamente le preocupa el obtener
evidencia de auditora de que los controles operaron con efectividad durante el
periodo en cuestin. Esto incluye la obtencin de evidencia de auditora sobre cmo
los controles fueron aplicados en momentos relevantes durante el periodo bajo
auditora, la consistencia con la cual fueron aplicados, y cmo, por quin fueron
aplicados y qu medios se usaron... El concepto de efectividad de la operacin de los
controles reconoce que pueden ocurrir algunos errores en la forma en que los
controles son aplicados por la organizacin. Sin embargo, cuando tales errores son
identificados, el auditor realiza investigaciones especficas para comprender estos
asuntos adems de considerar asuntos tales como:
(a) El efecto directo de los errores identificados sobre los estados
financieros y
NIA >/- 398
(b) La efectividad del control interno y su efecto en el enfoque de auditora, por
ejemplo, los errores que resultan de la anulacin de un control por parte de la
administracin.
En estos casos, el auditor determina si las pruebas de controles llevadas a cabo
proporcionan una base apropiada para su uso como evidencia de auditora, si son
necesarias pruebas de controles adicionales o si el riesgo potencial de error necesita
ser abordado usando procedimientos substantivos.
49. Al analizar los errores descubiertos, el auditor podr observar que muchos tienen una
caracterstica comn, por ejemplo, tipo de transaccin, ubicacin, lnea de producto o
perodo de tiempo. En tales circunstancias, el auditor podr decidir si identifica todas
las partidas del universo que poseen dicha caracterstica comn y ampla los
procedimientos de auditora a dicho estrato. Asimismo, dichos errores pueden ser
intencionales y pueden ser indicadores de la posibilidad de fraude.
50. Algunas veces el auditor puede establecer que un error resulta de un hecho aislado
que se ha producido slo en ocasiones especficamente identificables y que por lo
tanto no representa errores similares en el universo (un error anmalo). Para ser
considerado como error anmalo, el auditor debe contar con un alto grado de certeza
de que dicho error no es representativo del universo. El auditor obtiene est certeza
realizando procedimientos de auditora adicionales. Los procedimientos de auditora
adicionales dependen de la situacin, sin embargo permiten al auditor obtener
suficiente evidencia de auditora apropiada de que el error no afecta la parte restante
del universo. Un ejemplo es un error causado por un desperfecto en el equipo de
cmputo, que se sabe ha ocurrido slo un da durante el perodo. En tal caso, el
auditor evala el efecto del desperfecto, por ejemplo revisando las transacciones
procesadas en dicho da y considera el efecto de la causa del desperfecto sobre los
procedimientos y conclusiones de la auditora. Otro ejemplo, es el error que se
encuentra como resultado del uso de una frmula incorrecta en el clculo del valor de
todos los inventarios en una sucursal particular. Para establecer que este es un error
anmalo, el auditor necesita confirmar que se ha utilizado la frmula correcta en las
otras sucursales.
P&#7ecc()n de E&&#&e
51. Pa&a la .&"e4a de de!alle, el a"d(!#& de4e .&#7ec!a& e&&#&e $#ne!a&(#
enc#n!&ad# en la $"e!&a c#n &e.ec!# al "n(;e&# 7 c#n(de&a& el e-ec!# del
e&&#& .&#7ec!ad# #4&e el #4Le!(;# de a"d(!#&0a de la .&"e4a .a&!(c"la& 7 en
#!&a %&ea de la a"d(!#&0aK El auditor proyecta el error total respecto al universo a
fin de obtener una visin general de la escala de errores y compara esto con el error
tolerable. Para las pruebas de detalles, el error tolerable es el error de presentacin
tolerable, siendo un monto inferior o igual a la materialidad del auditor usada para la
clase individual de transaccin o de saldos de cuenta que estn siendo auditadas.
52. Cuando se ha establecido un error como error anmalo, se puede excluir al proyectar
errores de muestreo respecto al universo. El efecto de cualquiera de estos errores,
de no ser corregidos, an necesita ser tomado en consideracin adems de la
proyeccin de los errores no anmalos. Si una clase de transacciones o el saldo de
NIA >/- A$NDICE 399
una cuenta se han dividido en estratos, el error es proyectado por cada estrato
independientemente. Los errores proyectados ms los errores anmalos por cada
estrato se combinan entonces al considerar el posible efecto de los errores sobre el
total de la clase de transacciones o del saldo total de la cuenta.
53. Para efectos de las pruebas de controles, no es necesario realizar ninguna
proyeccin explcita de errores dado que el margen de error de la muestra tambin
es el margen de error proyectado con respecto al universo tomado en su conjunto.
E;al"ac()n de l# Re"l!ad# de la M"e!&a
54. El a"d(!#& de4e e;al"a& l# &e"l!ad# de la $"e!&a a -(n de de!e&$(na& ( e
c#n-(&$a la e;al"ac()n de la ca&ac!e&0!(ca &ele;an!e del "n(;e&# # ( 3!a
nece(!a alG"na $#d(-(cac()nK En el caso de las pruebas de controles, un margen
inesperadamente alto puede conllevar a un aumento en el nivel evaluado del riesgo
de error significativo, a menos que se obtenga mayor evidencia de auditora que
respalde la evaluacin inicial. En el caso de las pruebas de detalles, un margen de
error inesperadamente alto en una muestra puede causar que el auditor considere
que la clase de transacciones o el saldo de una cuenta presentan errores
significativos en ausencia de mayor evidencia de auditora que indique que no existe
ningn error significativo de presentacin.
55. Si el monto total del error proyectado ms el error anmalo es menor pero cercano a
lo que el auditor considera como tolerable, el auditor considera el valor de persuasin
de los resultados de la muestra en funcin a los otros procedimientos de auditora y
podr considerar que es apropiado obtener evidencia adicional de auditora. El error
total proyectado ms el error anmalo es el mejor estimado que tiene el auditor sobre
el error del universo. Sin embargo, los resultados del muestreo se ven afectados por
el riesgo de muestreo. As, cuando el mejor estimado de errores es cercano al error
tolerable, el auditor reconoce el riesgo de que una muestra diferente pudiera resultar
en un mejor estimado diferente que a su vez excediera el error tolerable. La
consideracin de los resultados de los otros procedimientos de auditora permite al
auditor evaluar este riesgo, mientras se reduce el riesgo si se obtiene evidencia
adicional de auditora.
56. Si la evaluacin de los resultados de la muestra indica que la evaluacin de la
caracterstica relevante del universo necesita alguna modificacin, el auditor podr:
(a) Solicitar a la administracin se investigue los errores identificados y el potencial
de que ocurran otros errores, as como hacer los ajustes necesarios y/o
(b) Modificar la naturaleza, frecuencia y alcance de los procedimientos de auditora
adicionales. Por ejemplo, en el caso de las pruebas de controles, el auditor
podra ampliar el tamao de la muestra, evaluar un control alterno o modificar los
procedimientos sustantivos asociados; y/o
(c) Considerar el efecto sobre el informe de auditora.
NIA >/- 400
57. La presente NA entra en vigencia para auditora de estados financieros para
perodos que comienzan a partir del 15 de diciembre del 2004.
NIA >/- A$NDICE 401
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de Fac!#&e 1"e In-l"7en en el Ta$a2# de la M"e!&a .a&a
P&"e4a de C#n!&#l
Los siguientes constituyen los factores que el auditor considera al determinar el tamao de la
muestra para las pruebas de controles. Estos factores, los cuales tienen que ser
considerados en forma conjunta, asumen que el auditor no modifica la naturaleza o
frecuencia de las pruebas de controles o de lo contrario modifica el alcance de los
procedimientos substantivos en respuesta a los riesgos evaluados.
FACTOR
EFECTO SO*RE EL
TAMASO DE LA
MUESTRA
Un incremento en el alcance al cual es
reducido el riesgo de error significativo
mediante el funcionamiento efectivo de los
controles.
ncremento
Un incremento en el porcentaje de desviacin
respecto de la actividad de control establecida,
que el auditor est dispuesto a aceptar.
Disminucin
Un incremento en el porcentaje de desviacin
respecto a la actividad de control establecida
que el auditor espera encontrar en el universo.
ncremento
Un incremento en el nivel de confianza
requerido por el auditor (o inversamente,
disminucin en el riesgo de que el auditor
concluir que el riesgo de error significativo
ms bajo que el riesgo de error significativo real
en el universo.)
ncremento
Un incremento en el nmero de unidad de
muestro en el universo.
Efecto mnimo
NIA >/- A$NDICE 402
1. $l grado al cual el riesgo de error significativo es reducido mediante la
operacin efectiva de los controles> Cuanta mayor certeza pretenda obtener el
auditor respecto a la operacin efectiva de los controles, menor ser su evaluacin
del riesgo de error significativo, mientras que el tamao de la muestra deber ser
igualmente mayor. Cuando la evaluacin del auditor del riesgo de error significativo a
nivel de la aseveracin incluye una expectativa sobre la operacin efectiva de los
controles, se requiere que el auditor realice pruebas de controles. gualmente, cuanto
mayor es la confianza que pone el auditor en la operacin efectiva de los controles
en la evaluacin del riesgo, mayor es el alcance de las pruebas de controles del
auditor (y por lo tanto, se incrementa el tamao de la muestra)
2. Porcenta@e de desviacin de la actividad de control establecida que el auditor
est7 dispuesto a aceptar )error tolerable+> Cuanto menor sea el porcentaje de
desviacin que el auditor est dispuesto a aceptar, tendr que ser mayor el tamao
de la muestra.
3. Porcenta@e de desviacin respecto de la actividad de control establecida que el
auditor espera encontrar en el universo )error esperado>+ Cuanto mayor sea el
porcentaje de desviacin que el auditor espera, mayor deber ser el tamao de la
muestra con el fin de estar en condiciones de establecer un estimado razonable
sobre el porcentaje real de desviacin. Los factores relevantes para la consideracin
del auditor sobre el margen de error esperado incluyen el conocimiento que tenga el
auditor del negocio (en particular, los procedimientos de evaluacin del riesgo
ejecutados para obtener una comprensin del control interno), cambios en el
personal o en el control interno, los resultados de los procedimientos de auditora
aplicados en perodos anteriores y los resultados de otros procedimientos de
auditora. Los niveles altos esperados de error con frecuencia advierten poca
reduccin, si los hubiera, la reduccin del riesgo evaluado de error significativo, y por
lo tanto en tales circunstancias las pruebas de control normalmente se omitiran.
4. (ivel de confian#a requerido por el auditor> Cuanto mayor es el grado de
confianza que el auditor requiera en el sentido que los resultados de la muestra en
realidad sean indicadores de que existe una incidencia real de error en el universo,
mayor deber ser el tamao de la muestra.
5. (mero de unidad de muestra en el universo> Para universos grandes, el
tamao real del universo tiene escaso o ningn efecto, sobre el tamao de la
muestra. Para universos pequeos, sin embargo, la muestra a menudo no es tan
eficiente como los medios alternativos para obtener adecuada y suficiente evidencia
de auditora.
NIA >/- A$NDICE 403
A.3nd(ce 2
ELe$.l# de Fac!#&e 1"e In-l"7en en el Ta$a2# de la M"e!&a .a&a
P&"e4a de De!alle
Los siguientes son los factores que el auditor considera al determinar el tamao de la
muestra para las pruebas de detalles. Estos factores, los cuales tienen que ser considerados
en conjunto, asumen que el auditor no modifica el alcance de las pruebas de controles o de
lo contrario que modifica la naturaleza o frecuencias de los procedimientos substantivos en
respuesta a los riesgos evaluados.
FACTOR
EFECTO SO*RE
EL TAMASO DE
LA MUESTRA
Un incremento en la evaluacin del auditor del riesgo
de error significativo
ncremento
Un incremento en el uso de otros procedimientos
substantivos dirigidos a la misma aseveracin.
Disminucin
Un incremento en el nivel de confianza requerido por
el auditor (o, inversamente, disminucin en el riesgo
de que el auditor concluir que no existe un error de
importancia relativa, cuando en verdad s existe)
ncremento
Un incremento en el error total que el auditor est
dispuesto a aceptar (error tolerable)
Disminucin
Un incremento en el error que el auditor espera
encontrar en el universo
ncremento
Estratificacin del universo cuando sea apropiado. Disminucin
Nmero de unidad de muestreo en el universo Efecto mnimo
NIA >/- A$NDICE 404
1. El prrafo 1 fue eliminado cuando las (ormas sobre -iesgo de "uditor!a
A
entraron en
vigencia.
A> $valuacin del auditor del riesgo error significativo. Cuanto mayor sea la evaluacin
que haga el auditor del riesgo de error significativo, mayor deber ser el tamao de la
muestra. La evaluacin del riesgo de error significativo realizada por el auditor es
afectada por el riesgo inherente y de control; la evaluacin del riesgo del auditor no
puede ser reducida a una operacin efectiva de controles internos respecto de una
aseveracin particular. Por ello, con el fin de reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo, el auditor necesita un riesgo de deteccin bajo estableciendo
un mayor grado de confianza en los procedimientos sustantivos. Cuanto mayor sea
la evidencia de auditora que es obtenida de las pruebas de detalles (es decir,
cuanto menor sea el riesgo de deteccin) mayor deber ser el tamao de la muestra.
F> $l uso de otros procedimientos sustantivos dirigidos a la misma aseveracin. Cuanto
ms dependa el auditor de otros procedimientos sustantivos (pruebas de detalle o
procedimientos analticos substantivos) para reducir a un nivel aceptable el riesgo de
deteccin respecto a una clase de transacciones o al saldo de una cuenta particular,
menor ser el nivel de certeza que requiera el auditor a partir de la muestra y, en
consecuencia, menor ser el tamao de la muestra.
3> (ivel de confian#a requerido por el auditor> Cuanto mayor sea el nivel de confianza
requerido por el auditor en el sentido que los resultados de la muestra sean
indicadores del monto real de error en el universo, mayor deber ser el tamao de la
muestra.
6> $rror total que el auditor est7 dispuesto a aceptar )error tolerable+> Cuanto menor sea
el error total que el auditor desea aceptar, mayor deber ser el tamao de la muestra.
8> $l monto del error que el auditor espera encontrar en el universo )error esperado>+
Cuanto mayor sea el margen de error que el auditor espera encontrar en el universo,
mayor deber ser el tamao de la muestra con el fin de establecer un estimado
razonable sobre el monto real de error en el universo. Los factores relevantes para la
consideracin que haga el auditor del error previsto incluyen el nivel en el que los
valores de las partidas sean determinados subjetivamente, los resultados de los
procedimientos de evaluacin del riesgo, los resultados de las pruebas de control, los
resultados de los procedimientos de auditora aplicados en perodos anteriores y los
resultados de otros procedimientos sustantivos.
9> $stratificacin> Cuando existe un amplio margen (variabilidad) en el valor monetario
de las partidas en el universo. Puede ser til agrupar las partidas de tamao similar
en sub-universos o estratos independientes. A esto se denomina estratificacin.
Cuando el universo puede ser estratificado apropiadamente, el total de los tamaos
de la muestra de los estratos generalmente ser menor al tamao de la muestra que
2
Oer pie de p*gina 1.
NIA >/- A$NDICE 405
se requerira para alcanzar un nivel determinado de riesgo de muestreo, habindose
obtenido una muestra en base a todo el universo.
G> (mero de unidad de muestra en el universo> Para universos grandes, el tamao
real de la misma tiene poco efecto en el tamao de la muestra. En tal sentido, para
universos pequeos, el muestreo en la auditora a menudo no es tan eficiente como
los medios alternativos de obtener suficiente evidencia apropiada de auditora. (Sin
embargo, cuando se usa muestreo de unidades monetarias, un incremento en el
valor monetario del universo incrementa el tamao de la muestra, a menos que esto
se compense con un incremento proporcional en la importancia relativa.)
NIA >/- A$NDICE 406
A.3nd(ce @
M3!#d# .a&a la Selecc()n de la M"e!&a
Los principales mtodos para la seleccin de muestra son los siguientes:
(a) Uso de un sistema computarizado para la generacin de cifras aleatorias (a travs de
tcnicas de auditora asistidas por computadora CAATs) o tablas de cifras
aleatorias.
(b) Seleccin sistemtica, mediante la cual, el nmero de unidades de muestra del
universo se divide entre el tamao de la muestra proporcionando un intervalo de
muestreo, por ejemplo 50 y habiendo determinado un punto de partida dentro de los
primero cincuenta, se selecciona en lo sucesivo la unidad de muestra cada cincuenta
unidades. Aunque el punto de partida puede ser determinado al azar, la muestra muy
probablemente es aleatoria si se determina mediante el uso de un sistema
computarizado o tablas de cifras aleatorias. Mediante el uso de la seleccin
sistemtica, el auditor necesitara determinar si las unidades de muestra del universo
no estn estructuradas de tal manera que el intervalo de muestreo corresponda a un
patrn particular del universo.
(c) Seleccin al azar, mediante la cual, el auditor selecciona la muestra sin seguir una
tcnica estructurada. Aunque no se utilice ninguna tcnica estructurada, no obstante,
el auditor evitara toda interferencia voluntaria o nivel de prediccin (por ejemplo
evitando la dificultad de identificar las partidas o siempre escogiendo o evitando la
primera o ltima entrada de cada pgina) intentando as asegurar que todas las
partidas del universo tengan una oportunidad de seleccin. La seleccin al azar no
es apropiada cuando se utiliza un modelo de muestreo estadstico.
(d) La seleccin en bloque implica seleccionar un bloque o varios bloques de partidas
contiguas a partir del universo. La seleccin en bloque ordinariamente no puede ser
utilizada en un esquema de muestreo de auditora pues la mayor parte de los
universos poblaciones estn estructurados de modo que las partidas de una
secuencia pueden tener caractersticas similares de unas respecto de otras, pero
caractersticas diferentes respecto a las partidas de otros segmentos del universo.
Aunque bajo ciertas circunstancias puede ser apropiado un procedimiento de
auditora al evaluar un bloque de partidas, pocas veces sera una tcnica apropiada
para la seleccin de muestras cuando el auditor intenta establecer inferencias vlidas
sobre toda el universo sobre la base de la muestra.
NIA >/- A$NDICE 407
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA A+0
AUDITORA DE ESTIMACIONES CONTA*LES
que empiezan l, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-4
La Naturaleza de las Estimaciones Contables...............................................................5-7
Procedimientos de Auditora que Responden al Riesgo de Declaracin
Errnea Material de las Estimaciones Contables de la Entidad............................8-10
Revisin y Prueba del Proceso usado por la Administracin....................................11-21
Uso de una Estimacin ndependiente ...........................................................................22
Revisin de Hechos Posteriores ....................................................................................23
Evaluacin de Resultados de Procedimientos de Auditora......................................24-27
La Norma nternacional de Auditora (NA) 540, "Auditora de Estimaciones Contables debe
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial, la NI 334, <os
con la NI 8?4. <as modificaciones de adaptacin est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an .l, o
despu.s del, 18 de 7iciembre de 244? " se +an incorporada en el texto de esta NI.
NIA >5- 408
AUDITOR7A DE ESTIMACIONES CONTABLES
In!&#d"cc()n
auditora de estimaciones contables contenidas en los estados financieros. Est NA
no pretende ser aplicable al examen de informacin financiera proyectada, aunque
muchos de los procedimientos explicados aqui pueden ser adecuados para tal fin.
2K El a"d(!#& de4e&% #4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a a.&#.(ada de a"d(!#&0a &e.ec!#
de la e!($ac(#ne c#n!a4leK
3. "Estimado contable significa una aproximacin al monto de una partida en ausencia
de un medio preciso de medicin. Son ejemplos:
Estimaciones para reducir existencias y cuentas por cobrar a su valor de
realizacin estimado.
Provisiones para asignar el costo de activos fijos sobre sus vida til estimada.
ngresos acumulados.
mpuestos diferidos.
Provisiones para prdidas por demandas legales.
Prdidas en contratos de construccin en curso.
Provisiones para cubrir reclamos de garanta.
4. La administracin es responsable de hacer las estimaciones contables incluidas en
los estados financieros. Estas estimaciones son, con frecuencia, efectuadas en
condiciones de incertidumbre con respecto a los resultados de hechos que han
ocurrido o que es probable que ocurran e implican el uso del criterio. Como
consecuencia, el riesgo de distorsin material es mayor cuando estn involucradas
estimaciones contables y en algunos casos el auditor puede determinar que el riesgo
de declaracin errnea material relacionado a un estimado contable es un riesgo
significativo que requiere consideracin de auditora especial. Ver prrafos 108-114
de la NA 315, "Entendiendo a la Organizacin y su Entorno y Evaluando los Riesgos
de Declaracin Errnea Material.
La Na!"&aleHa de la E!($ac(#ne C#n!a4le
5. La determinacin de una estimacin contable puede ser simple o compleja,
dependiendo de la naturaleza de la partida. Por ejemplo, devengar los cargos por
alquileres puede constituir un simple clculo, mientras que estimar una provisin para
existencias de lento movimiento o en exceso puede demandar hacer un anlisis
considerable de informacin corriente y efectuar un pronstico de ventas futuras. En
las estimaciones complejas puede requerirse un alto grado de conocimiento
especializado y de criterio.
NIA >5- 409
6. Las estimaciones contables pueden ser consideradas como una parte del sistema de
informacin rutinario relevante para la operacin de la presentacin de la informacin
financiera sobre una base continua, o pueden ser no rutinarias y operar slo al final
del periodo. En muchos casos, las estimaciones contables se hacen empleando
frmulas basadas en la experiencia histrica, como cuando se usan tasas estndar
para depreciar las diferentes categoras de activos fijos, o un porcentaje estndar del
ingreso por ventas para calcular las provisiones para garantas. En tales casos, la
administracin necesita revisar las formulas peridicamente, por ejemplo, revaluando
las vidas tiles remanentes de los activos o comparando los resultados con las
estimaciones y ajustando la frmula correspondiente cuando se haga necesario.
7. La incertidumbre de una partida o la falta de informacin objetiva pueden impedir
hacer una estimacin razonable, en cuyo caso el auditor necesita determinar si debe
modificarse el dictamen para cumplir con la NlA 700, "Dictamen del Auditor sobre los
Estados Financieros.
58
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a 1"e Re.#nden al R(eG# de Decla&ac()n
E&&)nea Ma!e&(al de la E!($ac(#ne C#n!a4le de la En!(dad
DK El a"d(!#& de4e d(e2a& 7 &eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#nale .a&a
#4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a de a"d(!#&0a a.&#.(ada #4&e ( l# e!($ad#
c#n!a4le de la en!(dad #n &aH#na4le 4aL# la c(&c"n!anc(a 7, c"and# e
&e1"(e&a, #4&e l# a.&#.(ad# de " &e;elac()nK La evidencia de auditora
disponible para detectar una declaracin errnea material en una estimacin
contable, con frecuencia, ms difcil de obtener y menos persuasiva que la evidencia
de auditora disponible para detectar una declaracin errnea material en otras
partidas en los estados financieros. El entendimiento del auditor de la entidad y de su
entorno, incluyendo su control interno, ayuda al auditor a identificar y evaluar los
riesgos de declaracin errnea material de los estimados contables de la entidad.
9. El auditor debe llegar a entender los procedimientos y mtodos, incluyendo las
actividades relevantes de control, utilizados por la administracin al efectuar las
estimaciones contables. Este entendimiento ayudara al auditor a identificar y evaluar
el riesgo de declaracin errnea material para disear la naturaleza, oportunidad y
alcance de los procedimientos de auditora adicionales.
60K El a"d(!#& de4e ad#.!a& "n# de l# (G"(en!e en-#1"e, # "na c#$4(nac()n de
ell#, en el e<a$en de e!($ac(#ne c#n!a4le:
8a9 Re;(()n 7 .&"e4a del .&#ce# "ad# .#& la ad$(n(!&ac()n .a&a dea&&#lla&
la e!($ac()nM
849 U# de "na e!($ac()n (nde.end(en!e .a&a " c#$.a&ac()n c#n la
e!($ac()n .&e.a&ada .#& la ad$(n(!&ac()nM
58
<a NI J44, El 7ictamen del uditor sobre los Estados %inancieros ser* retirada cuando la NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del
uditor!a Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros )ara )ropsitos 0enerales " la NI J41, @odificaciones al 7ictamen
del uditor Independiente entren en vigencia. <a NI J44 5$evisada6 " la NI J41 est*n vigentes para los dict*menes del auditor fec+ados .l, o
despu.s del, 31 de 7iciembre de 244;.
NIA >5- 410
8c9 Re;(()n de l# e;en!# "4ec"en!e 1"e .&#.#&c(#nan e;(denc(a de
a"d(!#&0a ace&ca de la &aH#na4(l(dad de la e!($ac(#ne &eal(HadaK
Re;(()n 7 P&"e4a del P&#ce# "ad# .#& la Ad$(n(!&ac()n
11. Las principales secuencias generalmente involucradas en la revisin y prueba del
proceso utilizado por la administracin son:
(a) Evaluacin de los datos y consideracin de los supuestos en los que se basa la
estimacin;
(b) Prueba de los clculos que intervienen en la estimacin;
(c) Comparacin, cuando sea posible, de las estimaciones hechas para periodos
anteriores y los correspondientes resultado obtenidos; y
(d) Consideracin de los procedimientos de aprobacin de la administracin.
E;al"ac()n de Da!# 7 C#n(de&ac()n de S"."e!#
12. El auditor debe evaluar si los datos en los cuales se basa la estimacin son exactos,
completos y aplicables. De utilizarse la informacin producida por la entidad, esta
debe ser congruente con los datos procesados a travs del sistema de informacin
relevante para la presentacin de la informacin financiera. Por ejemplo, en la
sustentacin de las provisiones para garanta, el auditor debe obtener una
certidumbre razonable de que los datos relativos a los productos vendidos que
todava se encuentren en periodo de garanta a la fecha del balance general
concuerden con la informacin de ventas mostrada por el sistema de informacin
relevante para la presentacin de la informacin financiera. La NA 500, "Evidencia
de Auditora prrafo 11 proporciona una orientacin adicional sobre los requisitos
para obtener evidencia de auditora acerca de la exactitud y lo completo de la
informacin producida por la entidad cuando es usada en la realizacin de los
procedimientos de auditora.
13. El auditor puede tambin buscar evidencia de auditora de fuentes externas a la
entidad. Por ejemplo, al examinar una provisin para obsolescencia de existencias
calculada con referencia a las ventas futuras, consideradas por anticipado, puede, en
adicin al examen de los datos internos existentes, como los niveles de ventas
anteriores, pedidos pendientes y tendencias de mercado, buscar evidencia de
auditora corroborativa en las proyecciones de ventas emitidas por el sector de
actividad econmica y en los anlisis de mercado. De modo similar, al examinar las
estimaciones de la administracin respecto a las implicaciones financieras de los
litigios y reclamos, el auditor puede buscar una comunicacin directa con el asesor
legal de la entidad.
14. El auditor debe evaluar si la informacin recogida ha sido apropiadamente analizada
y proyectada para poder establecer de modo razonable la estimacin. Se pueden
citar como ejemplos el anlisis de antigedad de las cuentas por cobrar y la
proyeccin del nmero de meses de permanencia en almacenes de una partida de
NIA >5- 411
existencias, tomando como base para ello la utilizacin pasada y pronosticada de tal
partida.
15. El auditor debe evaluar si la entidad cuenta con una base para los principales
supuestos utilizados en la estimacin. En algunos casos, los supuestos se basarn
en la estadstica del sector de actividad econmica o del gobierno, por ejemplo, las
referentes a las tasas a futuro de inflacin, de inters, de empleo, y al crecimiento del
mercado considerado por anticipado. En otros casos, los supuestos sern
especficos para la entidad y estarn basados en datos generados internamente.
16. Al evaluar los supuestos sobre los cuales se basa la estimacin, el auditor debe
considerar, entre otros aspectos, s tales supuestos:
Son razonables por comparacin con los resultados reales de los periodos
anteriores;
Son congruentes con los supuestos tomados para otras estimaciones contables
pertinentes; y
S es congruente con los planes de la administracin que muestren ser
razonables.
El auditor debe prestar particular atencin a los supuestos que son sensibles a
variacin, subjetivos o susceptibles de distorsin material.
17. En el caso de procedimientos complejos de estimacin que impliquen el empleo de
tcnicas especializadas, puede ser necesario que el auditor utilice el trabajo de un
experto, por ejemplo, el de un ingeniero para estimar la cantidad en almacn de las
rumas de determinado mineral. La Gua sobre como usar el trabajo de un experto se
describe en la NA 620, "Utilizacin del Trabajo de un Experto.
18. El auditor debe revisar la permanente idoneidad de las frmulas utilizadas por la
administracin en la preparacin de las estimaciones contables. Tal revisin debe
reflejar el conocimiento del auditor sobre los resultados financieros de la entidad
obtenidos en periodos anteriores, las practicas utilizadas por otras organizaciones del
sector de actividad econmica, y los planes futuros de la administracin segn las
revelaciones hechas al auditor.
P&"e4a de l# C%lc"l#
19. El auditor podra realizar procedimientos de auditora sobre los procedimientos de
clculo utilizados por la administracin. La naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos dependern del riesgo evaluado de declaracin errnea material, el
cual es afectado por factores tales como la complejidad implcita en el clculo de la
estimacin contable, el entendimientos del auditor y la evaluacin de los
procedimientos y mtodos, incluyendo las actividades de control relevantes utilizadas
por la entidad para producir la estimacin y la materialidad de sta en el contexto de
NIA >5- 412
C#$.a&ac()n de E!($ac(#ne P&e;(a c#n Re"l!ad# Reale
20. Si es posible, el auditor debe comparar las estimaciones contables hechas para un
periodo anterior con los resultados reales de aquel mismo periodo, como un modo de
ayudar a:
(a) Obtener evidencia de auditora sobre la confiabilidad general de los
procedimientos y los mtodos de estimacin de la entidad, incluyendo las
actividades de control relevantes;
(b) Considerar si se requiere o no hacer ajustes a las frmulas empleadas para las
estimaciones; y
(c) Evaluar si las diferencias entre los resultados reales y las estimaciones previas
han sido cuantificadas y si, en lo pertinente, la entidad ha efectuado los ajustes o
revelaciones que correspondan.
C#n(de&ac()n de l# P&#ced($(en!# de A.&#4ac()n de la Ad$(n(!&ac()n
21. Las estimaciones contables materiales son normalmente revisadas y aprobadas por
la administracin. El auditor debe tomar en consideracin si dicha revisin y
aprobacin se lleva a cabo al apropiado nivel de la administracin y si est situacin
se encuentra evidenciada por la documentacin que sustenta la determinacin de la
estimacin contable.
U# de "na E!($ac()n Inde.end(en!e
22. El auditor puede hacer u obtener una estimacin independiente y compararla con la
estimacin contable preparada por la administracin. Cuando usa una estimacin
independiente, el auditor generalmente evala los datos, considera los supuestos y
realiza procedimientos de auditora sobre los procedimientos de clculo usados en su
desarrollo. Tambin puede ser apropiado comparar las estimaciones contables
hechas para los perodos anteriores, con los resultados reales de aquellos perodos.
Re;(()n de =ecI# P#!e&(#&e
23. Los hechos y transacciones ocurridos despus de la fecha del final del periodo, pero
antes de terminar la auditora, pueden proporcionar evidencia en relacin con la
estimacin contable efectuada por la administracin. La revisin de estos hechos y
transacciones puede reducir, e incluso eliminar, la necesidad de revisar y realizar
procedimientos de auditora sobre los procesos utilizados por la administracin para
desarrollar las estimaciones contables, o para usar una estimacin independiente
para evaluar la razonabilidad de las estimaciones contables.
E;al"ac()n de Re"l!ad# de P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a
2+K El a"d(!#& de4e &eal(Ha& "na e;al"ac()n -(nal de la &aH#na4(l(dad de la
e!($ac()n c#n!a4le de la en!(dad #4&e la 4ae de " c#n#c($(en!# de la
en!(dad 7 " en!#&n# 7 ( l# e!($ad# #n c#n(!en!e c#n &e.ec!# a #!&a
e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da d"&an!e la a"d(!#&0aK
NIA >5- 413
25. El auditor debe considerar si existen hechos o transacciones subsecuentes
significativas que afecten los datos y los supuestos utilizados en la elaboracin de la
estimacin contable.
26. Debido al carcter de incertidumbre inherente a las estimaciones contables, evaluar
diferencias en ellas puede resultar ms difcil que hacerlo en otras reas de auditora.
Cuando hay diferencia entre la estimacin hecha por el auditor del monto mejor
sustentado por la evidencia disponible, y la estimacin incluida en los estados
financieros, el auditor debe determinar si est diferencia requiere un ajuste. Si la
diferencia es razonable (debido, por ejemplo, a que el monto expresado en los
estados financieros est dentro del rango de resultados aceptables) no ser
necesario un ajuste. Pero si el auditor considera que la diferencia no es razonable,
debe solicitar a la administracin que revise la estimacin. Si la administracin
rehsa modificar la estimacin, la diferencia debe ser considerada como distorsin.
Est distorsin debe ser considerada con todas las otras distorsiones al evaluar si el
efecto sobre los estados financieros es de importancia relativa.
27. El auditor tambin debe considerar si las diferencias individuales que ha aceptado
como razonables siguen o no una tendencia en determinada direccin, de modo que,
tomadas en forma acumulativa, puedan tener un efecto material en los estados
financieros. En tales circunstancias, el auditor debe evaluar las estimaciones
tomadas en su conjunto.
NIA >5- 414
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA A+A
AUDITANDO MEDICIONES Y RE,ELACIONES
DEL ,ALOR RAEONA*LE
(Vigente para auditoras de estados financieros para periodos
que comienzan a partir del 15 de diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-9
Entendiendo el Proceso de la Entidad para Determinar
las Mediciones y Revelaciones de nformacin Sobre
el Valor Razonable y las Actividades Relevantes de Control
Relevantes y de Evaluacin del Riesgo..............................................................10-16
Evaluando relevancia de las Mediciones y Revelaciones
de nformacin Sobre el Valor Razonable...........................................................17-28
Usando el Trabajo de un Experto...............................................................................29-32
Procedimientos de Auditora en Respuesta al Riesgo de
Errores Significativos Sobre las Mediciones y Revelaciones
que Efecta una Entidad con Respecto al Valor Razonable...............................33-55
Revelacin de nformacin Sobre Valores Razonables.............................................56-60
Evaluando los Resultados de los Procedimientos de Auditora ...............................61-62
Aseveraciones de la Administracin..........................................................................63-64
Comunicacin con Aquellos a Cargo del Gobierno de la Entidad..................................65
Apndice: Mediciones y Revelaciones Sobre el Valor Razonable
bajo Diferentes Marco de referencia de Presentacin de nformacin Financiera
*
<a NI 318, Entendiendo a la Entidad " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial, la NI 334, <os
con la NI 8?8. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an .l, o
despu.s del, 18 de 7iciembre de 244? " +an sido incorporadas en el texto de esta NI.
NIA >5> 415
AUDITANDO MEDICIONES Y REVELACIONES DEL VALOR RA9ONABLE
La Norma nternacional de Auditora (NA) 545, "Auditando Mediciones y Revelaciones del
Valor Razonable debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales
NIA >5> 416
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer las normas, y proporcionar una gua sobre la
auditora de las mediciones y revelaciones de informacin sobre el valor razonable
contenidas en los estados financieros. En particular, est NA aborda
consideraciones de auditora relacionadas con la medicin, presentacin y revelacin
de informacin sobre activos, pasivos y componentes especficos del patrimonio,
presentados o revelados al valor razonable en los estados financieros. Las
mediciones del valor razonable sobre activos, pasivos y componentes especficos del
patrimonio pueden darse tanto cuando las transacciones son inicialmente registradas
o cuando se efecta un cambio posterior en el valor. Los cambios en las mediciones
del valor razonable que ocurren con el paso del tiempo, pueden ser tratados de
diversas maneras y bajo diversos marcos de referencia de presentacin de
informacin financiera. Por ejemplo, algunos marco de referencia de presentacin de
informes financieros requieren que tales cambios sean reflejados directamente en el
patrimonio, mientras que otros pueden requerir que se reflejen directamente en los
resultados del ejercicio.
2. Aunque est NA proporciona una gua sobre la medicin y revelacin de informacin
relativa al valor razonable, cierta evidencia de auditora obtenida como resultado de
la aplicacin de otros procedimientos de auditora tambin pueden proveer evidencia
de auditora relevante para la medicin y revelacin de los valores razonables. Por
ejemplo, los procedimientos de inspeccin para verificar la existencia de un activo
medido al valor razonable tambin pueden proporcionar evidencia de auditora
razonable sobre su valorizacin (tal como condicin fsica de un inmueble en el que
se ha efectuado una inversin.)
2a. La NA 500, "Evidencia de Auditora, prrafo 16 requiere que el auditor utilice
aseveraciones con el suficiente detalle para formar una base para la evaluacin de
los riesgos de errores significativos y para el diseo y realizacin de procedimientos
de auditora adicionales en respuesta a los riesgos evaluados. Las mediciones y
revelaciones del valor razonable no son en si aseveraciones, pero pueden ser
relevantes para aseveraciones especficas, dependiendo del marco de referencia
para la presentacin de la informacin financiera aplicable.
@K El a"d(!#& de4e #4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a de a"d(!#&0a .e&!(nen!e #4&e ( la
$ed(c(#ne 7 &e;elac(#ne de (n-#&$ac()n e enc"en!&an de ac"e&d# c#n el
$a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a de
la en!(dadK El prrafo 22 de la NA 315, "Entendiendo a la Entidad y su Entorno y
Evaluando los Riesgos de Errores Significativos requiere que el auditor comprenda
el marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable de
la entidad.
4. La administracin es responsable de efectuar las mediciones y revelaciones sobre
valor razonable incluidas en los estados financieros. Para cumplir con est
responsabilidad, la administracin necesita establecer un proceso de presentacin de
informes financieros y contables para determinar las mediciones, revelaciones de
informacin, seleccionar los mtodos de valorizacin adecuados, identificar y
respaldar adecuadamente cualesquier supuesto significativo usado, preparar la
NIA >5> 417
valorizacin y asegurarse que la presentacin y revelacin de las mediciones sobre
el valor razonable se efectan de conformidad con el marco de referencia aplicable
para la presentacin de la informacin financiera de la entidad.
5. Muchas mediciones basadas en estimados, incluyendo las mediciones del valor
razonable son por su naturaleza imprecisas. En el caso de las mediciones del valor
razonable, particularmente aquellas que no comprenden flujos de efectivos
contractuales o para los que no hay informacin de mercado disponible al efectuar el
estimado, los estimados relacionados al valor razonable, por lo general involucran
una incertidumbre tanto en el monto como en el tiempo de los flujos de efectivo
futuros. Las mediciones de valor de mercado tambin pueden basarse en supuestos
sobre condiciones, transacciones o eventos futuros, cuyos resultados son inciertos y
por lo tanto estarn sujetos a cambios en el tiempo. Las consideraciones del auditor
sobre tales supuestos se basan en informacin disponible al auditor al momento de
la auditora y el auditor no es responsable de predecir condiciones, transacciones o
eventos futuros, los cuales, si hubieran sido conocidos al momento de la auditora,
habran tenido un efecto significativo en las acciones emprendidas por la
administracin o en sus supuestos que subyacen las mediciones y revelacin de
informacin. Los supuestos usados en las mediciones del valor razonable son
similares en su naturaleza que aquellos requeridos al desarrollar otros estimados
contables. La NA 540, "Auditora de Estimaciones Contables proporciona guas
sobre la auditora de estimados contables. Sin embargo, est NA efecta
consideraciones semejantes a las de la NA 540, as como otras en el contexto
especfico de las mediciones y revelaciones de informacin sobre el valor razonable
de conformidad con un marco de referencia aplicable para la presentacin de la
6. Los diferentes marcos de referencias identificadas para la presentacin de
informacin financiera requieren o permiten toda una variedad de mediciones y
revelaciones sobre el valor razonable en los estados financieros. Tambin varan en
cuanto al nivel de guas que proporcionan sobre la base para la medicin de activos,
pasivos o las revelaciones correspondientes. Algunos marco de referencia
identificados de reportes financieros proporcionan una gua autorizada, otras una
gua general, y algunas no proporcionan ninguna gua. Adicionalmente, existen
ciertas prcticas sobre mediciones y revelaciones de informacin que son especficas
a ciertos sectores de la economa. Aunque esta NA proporciona una gua de
auditora sobre mediciones y revelaciones de informacin, no abarca el tratamiento
de tipos especficos de activos o pasivos, transacciones o prcticas especficas de un
sector econmico. En el Apndice a est NA, se presentan las mediciones y
revelaciones de informacin sobre el valor razonable bajo diferentes marcos para la
presentacin de informacin financiera y la frecuencia de las mediciones del valor
razonable, incluyendo el hecho de que puedan existir diversas definiciones de "valor
razonable en estos marco. Por ejemplo, la Norma nternacional de Contabilidad
(NC) 39, "nstrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin definen el valor
razonable como "el monto por el cual un activo puede ser intercambiado o un pasivo
cancelado, entre partes comn de acuerdo y debidamente informadas en una
transaccin bajo los trminos de libre competencia.
NIA >5> 418
7. En la mayora de los marco de referencia identificados para la presentacin de
informacin financiera, subyacente al concepto de medicin de valor razonable est
la presuncin de que la entidad es una empresa en marcha sin ninguna intencin o
necesidad de liquidarse, recortar significativamente la dimensin de sus operaciones
o realizar una transaccin en trminos adversos. Por lo tanto, en este caso, el valor
razonable no sera el monto que una entidad recibira o pagara en una transaccin
forzada, liquidacin involuntaria o venta apresurada. Una empresa, sin embargo,
puede necesitar tener en cuenta su actual situacin econmica u operativa al
determinar los valores razonables de sus activos y pasivos si su marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera le prescribe o permite hacer eso,
aunque tal marco especifique o no cmo hacer esto. Por ejemplo, el plan de la
administracin para disponer de un activo sobre una base acelerada para cumplir
con los objetivos del negocio puede ser relevante para la determinacin del valor
razonable del activo.
8. La medicin del valor razonable puede ser relativamente simple para ciertos activos
o pasivos. Por ejemplo, activos que son comprados y vendidos en mercados activos,
mercados abiertos que proporcionan informacin fcilmente disponible y confiable o
los precios a los cuales se producen realmente los intercambios comerciales. La
medicin del valor razonable de otros activos o pasivos puede ser ms compleja. Un
activo puede no tener un mercado activo o puede poseer caractersticas para hacen
necesario que la administracin determine su valor razonable (por ejemplo, una
propiedad de inversin o un instrumento financiero derivado complejo). La estimacin
del valor razonable puede lograrse a travs del uso del modelo de valorizacin (por
ejemplo, un modelo establecido sobre la base de premisas relativas a proyecciones y
flujos de caja futuros descontados) o a travs de la asistencia prestada por un
experto, tal como un tasador independiente.
9. La incertidumbre asociada con una partida o la falta de datos objetivos puede que
hagan imposible efectuar un estimado razonable, en cuyo caso, el informe del auditor
necesita ser modificado para que pueda cumplir con la NA 700, "El Dictamen del
Auditor sobre los Estados Financieros
59
.
En!end(end# el P&#ce# de la En!(dad .a&a De!e&$(na& la Med(c(#ne 7
Re;elac(#ne de In-#&$ac()n S#4&e el ,al#& RaH#na4le 7 la Ac!(;(dade
de C#n!&#l Rele;an!e 7 la E;al"ac()n del R(eG#
60K C#$# .a&!e de la c#$.&en()n de la en!(dad 7 " en!#&n#, (ncl"7end# "
c#n!&#l (n!e&n#, el a"d(!#& de4e #4!ene& "n en!end($(en!# del .&#ce# 1"e
(G"e la en!(dad .a&a de!e&$(na& la $ed(c(#ne 7 &e;elac(#ne de (n-#&$ac()n
7 #4&e la ac!(;(dade de c#n!&#l &ele;an!e 7 "-(c(en!e, .a&a (den!(-(ca& 7
e;al"a& l# &(eG# de e&&#&e (Gn(-(ca!(;# a n(;el de la ae;e&ac()n 7 d(e2a&
7 lle;a& a ca4# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#naleK
59
Independiente entren en vigencia. <a NI J44 5$evisada6 " la NI J41 estar*n vigentes para informes de auditor!a con fec+a a partir del 31 de
7iciembre de 244;.
NIA >5> 419
11. La administracin es responsable de establecer un proceso de presentacin de
informes financieros y contables para determinar las mediciones y revelaciones de
informacin sobre el valor razonable. En algunos casos, la medicin del valor
razonable y por consiguiente el proceso establecido por la administracin para
determinar el valor razonable puede ser simple y confiable. Por ejemplo, la
administracin puede hacer referencia a precios de cotizaciones de bolsa publicadas
para determinar el valor razonable de ttulos-valores del mercado que la entidad
tiene. Algunas mediciones del valor razonable, sin embargo, son por naturaleza ms
complejas que otras e involucran la incertidumbre sobre eventos futuros o sobre su
resultado, y por consiguiente, supuestos que podran involucrar el uso de juicio o
criterio como parte del proceso de medicin. El entendimiento del auditor sobre el
proceso de medicin, incluyendo su complejidad, contribuye a identificar y evaluar los
riesgos de errores significativos para determinar la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos de auditora adicionales.
12. Al obtener un entendimiento del proceso implantado por la empresa para determinar
las mediciones y revelaciones de informacin sobre el valor razonable, el auditor
considera por ejemplo:
Las actividades de control relevantes sobre el proceso para determinar
mediciones y revelaciones del valor razonable, incluyendo por ejemplo, controles
sobre informacin y la segregacin de funciones entre aquellos comprometidos
por la entidad en las transacciones subyacentes y aquellos responsables de
efectuar valorizaciones.
El conocimiento y experiencia de aquellas personas que determinan las
mediciones de valor razonable.
El papel que cumple la tecnologa de la informacin en el proceso.
Los tipos de cuentas o transacciones que requieren mediciones o revelacin de
informacin sobre el valor razonable (por ejemplo, s las cuentas surgen del
registro de transacciones recurrentes y rutinarias o s surgen de transacciones
inusuales o no rutinarias.)
La medida en que una entidad recurre a una entidad de servicios para que le
proporcione los datos que respaldan la medicin. Cuando una entidad recurre a
una entidad de servicios, el auditor cumple con el requerimiento de la NA 402,
"Consideraciones de Auditora Relativas a Entidades que Utilizan Entidades de
Servicio.
La medida en que la entidad recurre al experto al determinar las mediciones y
revelaciones de informacin (ver prrafos 29-32 de est NA)
Los principales supuestos de la administracin usados para determinar el valor
razonable.
La documentacin que respalda los supuestos de la administracin.
NIA >5> 420
Los mtodos usados para desarrollar y aplicar los supuestos de la administracin
y para ejecutar un seguimiento sobre cambios en estos supuestos.
La integridad de los cambios en los procedimientos de control, seguridad de los
modelos para la valorizacin y sistemas de informacin relevantes, incluyendo
los procesos de aprobacin.
Los controles existentes sobre la consistencia, oportunidad y confiabilidad de los
datos usados en los modelos de valorizacin.
13. La NA 315 requiere al auditor obtener una comprensin de los componentes del
control interno. En particular, el auditor obtiene una comprensin de las actividades
de control relacionadas con la determinacin de las mediciones y revelaciones del
valor razonable de la entidad para identificar y evaluar los riesgos de declaracin
errnea material y para disear la naturaleza, frecuencia y alcance de los
procedimientos de auditora adicionales.
6+K De."3 de #4!ene& "n en!end($(en!# del .&#ce# de la en!(dad .a&a
de!e&$(na& la $ed(c(#ne 7 &e;elac(#ne de (n-#&$ac()n #4&e el ;al#&
&aH#na4le, el a"d(!#& de4e (den!(-(ca& 7 e;al"a& l# &(eG# de e&&#&e
(Gn(-(ca!(;# a n(;el de la ae;e&ac(#ne &elac(#nada c#n la $ed(c(#ne 7
&e;elac(#ne de (n-#&$ac()n #4&e el ;al#& &aH#na4le en l# e!ad#
-(nanc(e&#, .a&a de!e&$(na& la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 e<!en()n de l#
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#naleK
15. En qu grado la medicin de valor razonable es susceptible de error es un riesgo
inherente. Consecuentemente, la naturaleza, oportunidad y extensin a de los
procedimientos de auditora adicionales dependern de la susceptibilidad al error de
una medicin del valor razonable y si el proceso para determinar las mediciones de
valor razonable es relativamente simple o complejo.
15a. Cuando el auditor ha determinado que el riesgo de errores significativos
relacionados con la medicin y revelacin del valor razonable es un riesgo
significativo que requiere de consideraciones de auditora especiales, seguir los
requisitos de la NA 315.
16. La NA 315 discute las limitaciones inherentes de los controles internos. Puesto que
la determinacin del valor razonable por lo general comprende juicios subjetivos por
parte de la administracin, esto puede afectar la naturaleza de las actividades de
control que puedan ser implantadas. La susceptibilidad al error de las mediciones del
valor razonable tambin puede incrementarse a medida que los requerimientos
contables y financieros para la presentacin de informes sobre las mediciones del
valor razonable se hacen ms complejos. El auditor considera las limitaciones
inherentes de los controles en tales circunstancias para evaluar el riesgo errores
significativos.
E;al"and# la Pe&!(nenc(a de la Med(c(#ne 7 Re;elac(#ne de
In-#&$ac()n S#4&e el ,al#& RaH#na4le
NIA >5> 421
6BK El a"d(!#& de4e e;al"a& ( la $ed(c(#ne 7 &e;elac(#ne de (n-#&$ac()n del
;al#& &aH#na4le en l# e!ad# -(nanc(e&# e Iacen de c#n-#&$(dad c#n el
la en!(dadK
18. El entendimiento por parte del auditor sobre los requerimientos del marco de
referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera de la entidad y el
conocimiento sobre el negocio y el sector econmico, junto con los resultados de los
procedimientos de auditora aplicados, es usado para evaluar si la contabilizacin de
activos y pasivos que requieren la medicin del valor razonable es adecuada y si las
revelaciones de informacin sobre las mediciones del valor razonable y las
principales incertidumbre relacionadas con ello son adecuadas de conformidad con el
marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera de la
entidad.
19. La evaluacin de lo apropiado de las mediciones del valor razonable de una entidad
bajo su marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera
y la evaluacin de evidencia de auditora depende, en parte, del conocimiento sobre
la naturaleza del negocio. Esto es particularmente cierto cuando el activo, pasivo o el
mtodo de valorizacin es muy complejo. Por ejemplo, los instrumentos financieros
derivados pueden ser sumamente complejos, con el riesgo de que las
interpretaciones divergentes sobre cmo determinar los valores razonables resulten
en conclusiones tambin divergentes. La medicin del valor razonable de algunas
partidas, por ejemplo, "investigacin y desarrollo en curso o activos intangibles
adquiridos en una combinacin de negocios puede demandar consideraciones
especiales que se ven afectadas por la naturaleza de la entidad y sus operaciones, si
tales consideraciones son adecuadas bajo el marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera de la entidad. Tambin, el conocimiento que
tiene el auditor sobre el negocio, junto con los resultados de otros procedimientos de
auditora, pueden ayudar a identificar activos para los cuales la administracin
necesita reconocer una debilidad usando una medida del valor razonable conforme al
marco de referencia aplicable para la presentacin de la informacin financiera de la
entidad.
20. Cuando el mtodo de medicin del valor razonable es especificado por el marco de
referencia aplicable para la presentacin de la informacin financiera, por ejemplo, el
requerimiento de que el valor razonable de un ttulo-valor sea medido usando los
precios de cotizacin del mercado burstil frente al uso de un modelo de valorizacin,
el auditor considerar si la medicin del valor razonable es consistente con ese
mtodo.
21. Algunos marco de referencia identificados de presentacin de informacin financiera
presumen que el valor razonable de activos y pasivos puede ser medido
confiablemente como un pre-requisito ya sea para requerir o permitir mediciones o
revelaciones de informacin sobre valor razonable. En algunos casos, est
presuncin puede dejarse de lado cuando el activo o pasivo no tiene un precio de
cotizacin en un mercado activo o para el cual otros mtodos de determinacin
razonable del valor razonable son evidentemente inadecuados o impracticables.
Cuando la administracin ha determinado que no se cumple la presuncin de que el
NIA >5> 422
valor razonable puede ser determinado confiablemente, el auditor obtendr evidencia
de auditora suficiente pertinente para respaldar tal determinacin y si la partida ha
sido contabilizada adecuadamente de conformidad con el marco de referencia
aplicable para la presentacin de la informacin financiera.
22. El a"d(!#& de4e #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a #4&e la (n!enc()n de la
ad$(n(!&ac()n de lle;a& a ca4# "n de!e&$(nad# c"&# de acc()n 7 c#n(de&a&
" ca.ac(dad .a&a Iace&l#, c"and# ea &ele;an!e .a&a la $ed(c()n 7 &e;elac()n
de (n-#&$ac()n #4&e el ;al#& &aH#na4le 4aL# el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le
.a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a de la e$.&eaK
23. En algn marco de referencia para la presentacin de informacin financiera, la
intencin de la administracin con respecto a un activo o pasivo sirve como criterios
para determinar la medicin, presentacin y requerimientos de revelacin de
informacin y cmo se reporta dentro de los estados financieros, cualesquier cambio
en el valor razonable. Por lo general, la administracin documenta los planes e
intenciones relevantes a activos y pasivos especficos y es probable que el marco de
referencia en referencia lo exija. Aunque la cantidad de evidencia de auditora que se
obtendr sobre la intencin o propsito de la administracin es un asunto de criterio
profesional, los procedimientos del auditor por lo general incluyen indagaciones con
la administracin, con la debida corroboracin de las respuestas. Por ejemplo:
Consideracin del pasado histrico de la administracin al llevar a cabo sus
propsitos con respecto a los activos y pasivos.
Revisin de los planes escritos y otro tipo de documentacin, incluyendo, cuando
sea aplicable, presupuestos, actas, etc.
Consideracin de las razones esgrimidas por la administracin para escoger un
curso de accin en particular.
Consideracin la capacidad de la administracin para llevar a cabo un curso
particular de accin en determinadas circunstancias econmicas, incluyendo las
implicancias de sus compromisos contractuales.
El auditor tambin considera la capacidad de la administracin para seguir un curso
particular de accin, si esa capacidad es relevante para el uso o excepcin de uso de
la medicin del valor razonable, de acuerdo al marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera de la entidad.
2+K C"and# e<(!en $3!#d# al!e&na!(;# .a&a $ed(& el ;al#& &aH#na4le 4aL# el
la en!(dad # c"and# n# e .&ec&(4e n(nG'n $3!#d# de ;al#&(Hac()n, el a"d(!#&
de4e e;al"a& ( el $3!#d# de $ed(c()n e adec"ad# en la c(&c"n!anc(a 4aL#
el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
de la en!(dadK
25. Evaluar si el mtodo de medicin del valor razonable es adecuado en las
circunstancias que se requiere para el uso del criterio o juicio profesional. Cuando la
NIA >5> 423
administracin selecciona un mtodo de valorizacin en particular de varios mtodos
alternativos disponibles bajo el marco de referencia aplicable para la presentacin de
la informacin financiera de la entidad, el auditor obtendr un entendimiento sobre el
razonamiento de la administracin que lo llev a esa eleccin al discutir con l sus
razones para seleccionar el mtodo de valorizacin. El auditor considera s:
(a) La administracin ha evaluado suficientemente y aplicado como corresponde
los criterios, si los hay, establecidos dentro del marco de referencia aplicable
para la presentacin de informacin financiera para respaldar el mtodo
seleccionado;
(b) El mtodo de valorizacin es adecuado en las circunstancias, dada la
naturaleza de los activos o pasivos que estn siendo valorizados y del marco de
referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera de la entidad
y
(c) El mtodo de valorizacin es adecuado en relacin con el negocio, sector
econmico y ambiente en el cual opera la entidad.
26. La administracin ha determinado que diferentes mtodos de valorizacin resultan
en una variedad de mediciones de valores razonables significativamente diferentes.
En tales casos, el auditor evala cmo la entidad ha investigado las razones para
estas diferencias, al establecer sus mediciones de valor razonable.
2BK El a"d(!#& de4e e;al"a& ( el $3!#d# 1"e "a la en!(dad .a&a e-ec!"a& "
$ed(c(#ne del ;al#& &aH#na4le e a.l(cad# c#n(!en!e$en!eK
28. Una vez que la administracin ha seleccionado un mtodo de valorizacin especfico,
el auditor evala si la entidad ha aplicado consistentemente ese sistema en su
medicin del valor razonable y, si es as, si la consistencia es adecuada
considerando los posibles cambios en el ambiente o en circunstancias que afecten a
la entidad o cambios en los requerimientos del marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera de la entidad. Si la administracin ha
cambiado el mtodo de valorizacin, el auditor considerar si la administracin ha
demostrado adecuadamente que el nuevo mtodo de valorizacin elegido
proporciona un sistema de medicin ms adecuado o si el cambio es respaldado por
un cambio en los requerimientos del marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera de la entidad o cambio en las circunstancias.
Por ejemplo, la introduccin de un nuevo mercado activo para una determinada clase
de activo o pasivo puede indicar que el uso de los flujos de caja estimados
descontados para estimar el valor razonable de tal activo o pasivo, ya no es
adecuado.
Uand# el T&a4aL# de "n E<.e&!#
2?K El a"d(!#& de4e de!e&$(na& la nece(dad de "a& el !&a4aL# de "n e<.e&!#K El
auditor puede tener la necesaria habilidad y conocimiento para planificar y ejecutar
los procedimientos de auditora relacionados a los valores razonables o puede
decidir usar el trabajo de un experto. Para tomar tal decisin, el auditor considerar
NIA >5> 424
los temas que se discuten en el prrafo 7 de la NA 620, "Utilizacin del Trabajo de
un Experto.
30. Si el uso de tal experto es planificado, el auditor obtendr suficiente y pertinente
evidencia de auditora para establecer que tal trabajo es adecuado para efectos de la
auditora y si cumple con los requerimientos de la NA 620.
31. Al planificar el uso del trabajo de un experto, el auditor considerar si el
entendimiento del experto sobre la definicin del valor razonable y el mtodo que el
experto usar para determinar el valor razonable son consistentes con el de la
administracin y con los requerimientos del marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera de la entidad. Por ejemplo, el mtodo usado
por un experto para estimar el valor razonable de una propiedad o de una derivado
complejo o las metodologas actuariales desarrolladas para efectuar las estimaciones
del valor razonable de las obligaciones de seguros, cuenta de re-aseguradoras por
cobrar y partidas semejantes puede que no sean consistentes con los principios de
medicin del marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin
financiera de la entidad. De conformidad con esto, el auditor considerar tales temas,
generalmente a travs de la discusin, proporcionando o revisando las instrucciones
dadas a los expertos o al leer el informe del experto.
32. De conformidad con la NA 620, el auditor evaluar la pertinencia del trabajo del
experto como evidencia de auditora. Aunque la razonabilidad de los supuestos y
pertinencia de los mtodos usados y su aplicacin son de responsabilidad del
experto, el auditor obtendr un entendimiento de los supuestos y mtodos ms
significativos usados y considerar si son apropiados, completos y razonables, sobre
la base del conocimiento del auditor sobre el negocio y el resultado de otros
procedimientos de auditora. El auditor por lo general considerar estos temas
discutindolos con el experto. Los prrafos 38-49 desarrollan el tema de la
evaluacin que har el auditor de los principales supuestos usados por la
administracin, incluyendo los supuestos que us la administracin sobre la base del
trabajo del experto.
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a en Re."e!a al R(eG# de E&&#& (Gn(-(ca!(;#
#4&e la Med(c(#ne 7 Re;elac(#ne 1"e E-ec!'a "na En!(dad c#n
Re.ec!# al ,al#& RaH#na4le
33. El a"d(!#& de4e&0a d(e2a& 7 &eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#nale en
&e."e!a a l# &(eG# e;al"ad# de e&&#& (Gn(-(ca!(;# de a-(&$ac(#ne
&elac(#nada c#n la $ed(c(#ne 7 &e;elac(#ne 1"e e-ec!'a la en!(dad c#n
&e.ec!# al ;al#& &aH#na4leK La NA 330, "Los Procedimientos del Auditor en
Respuesta a los Riesgos Evaluados discute la responsabilidad del auditor de
disear y llevar a cabo procedimientos de auditora adicionales cuya naturaleza,
frecuencia y alcance respondan al riesgo de declaracin errnea material evaluado a
nivel de la aseveracin. Tales procedimientos de auditora adicionales incluyes
pruebas de control y procedimientos substantivos, segn sea apropiado. Los prrafos
34 al55, proporcionan lineamientos especficos adicionales sobre los procedimientos
substantivos que pueden ser relevantes en el contexto de las mediciones y
revelaciones que efecta la entidad con respecto al valor razonable.
NIA >5> 425
34. Debido a la gran variedad de posibles mediciones del valor razonable, de las
relativamente simples a las complejas, los procedimientos del auditor pueden variar
significativamente en naturaleza, oportunidad y extensin. Por ejemplo, los
procedimientos sustantivos relacionados a las mediciones de valor razonable pueden
comprender a) ejecutar pruebas sobre los principales supuestos de la administracin,
el modelo de valorizacin y los datos subyacentes (ver prrafo 39-49), b) desarrollar
estimados de valor razonable independientes para corroborar la pertinencia de las
mediciones de valor razonable (ver prrafo 52), o c) considerar el efecto de eventos
subsecuentes en la medicin y revelacin de informacin sobre el valor razonable.
(Ver prrafos 53-55.)
35. La existencia de precios de cotizacin publicados en un mercado activo es la mejor
evidencia de auditora del valor razonable. Algunas mediciones del valor razonable
son, sin embargo, por naturaleza ms complejas que otras. Est complejidad surge
ya sea de la naturaleza de la partida que est siendo medida el valor razonable o del
mtodo de valorizacin requerido por el marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera o el que ha seleccionado la administracin.
Por ejemplo, en ausencia de precios de cotizacin publicados en un mercado activo,
algunos marco de referencia para la presentacin de informacin financiera permiten
una estimacin del valor razonable sobre una base alternativa tal como el anlisis de
los flujos de efectivo descontados o un modelo de transacciones comparativas. Las
mediciones complejas del valor razonable por lo general son caracterizadas por una
gran incertidumbre respecto la confiabilidad del proceso de medicin. Est gran
incertidumbre puede ser el resultado de lo siguiente:
Tiempo del periodo de las proyecciones.
El nmero de supuestos significativos y complejos asociados con el proceso.
Un elevado grado de subjetividad asociado con los supuestos y factores usados
en el proceso.
Un elevado grado de incertidumbre asociada con la ocurrencia futura o el
resultado de eventos que subyacen al supuesto usado.
Falta de datos objetivos cuando se usan factores altamente subjetivos.
36. El entendimiento del auditor sobre el proceso de medicin, incluyendo su
complejidad, contribuye a guiar al auditor en su identificacin de la naturaleza,
oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora que se van a efectuar.
Los siguientes son ejemplos de consideraciones en el desarrollo de los
Al usar un precio de cotizacin para obtener evidencia de auditora acerca de la
valorizacin puede requerir un entendimiento de las circunstancias en las que se
desarrolla la cotizacin. Por ejemplo, cuando se tienen ttulos valores cotizados
en bolsa como inversin, la valorizacin al precio del mercado burstil puede
requerir ajustes bajo el marco de referencia aplicable para la presentacin de
NIA >5> 426
informacin financiera de la entidad si la cantidad de estos ttulos valores es
grande y si tienen restricciones respecto de su negociacin.
Cuando se usa evidencia de auditora proporcionada por un tercero, el auditor
considera su confiabilidad. Por ejemplo, cuando la informacin se obtiene a
travs del uso de confirmaciones externas, el auditor considera la competencia
de los encuestados, as como su independencia, autoridad para responder,
conocimiento del tema en cuestin y objetividad para que pueda sentirse
satisfecho con respecto a la confiabilidad de la evidencia. La extensin de tales
procedimientos de auditora variar de acuerdo al riesgo evaluado de declaracin
errnea material asociado con las mediciones del valor razonable. El auditor
cumple en este asunto con la NA 505, "Confirmaciones Externas.
La evidencia de auditora que respalda las mediciones del valor razonable. Por
ejemplo, una valorizacin efectuada por un perito tasador independiente puede
ser obtenida en una fecha que no coincida con la fecha cuando la empresa tiene
que medir y presentar esa informacin en sus estados financieros. En tales
casos, el auditor obtiene evidencia de auditora de que la administracin ha
tenido en cuenta el efecto de eventos, transacciones y cambios en las
circunstancias que tuvieron lugar entre la fecha de la medicin del valor
razonable y la fecha del informe presentado.
Por lo general siempre se tiene un colateral para ciertos tipos de inversiones en
instrumentos de deuda que o se requiere sean medidos al valor razonable o sean
evaluados por un posible deterioro de su valor. Si el colateral es un factor
importante en la medicin del valor razonable de la inversin o en la evaluacin
de su valor en libros, el auditor obtendr evidencia de auditora suficiente y
pertinente con respecto a la existencia, valor, derechos y acceso y capacidad de
ser transferible de dicho colateral, incluyendo consideraciones sobre si se han
presentado todas las prendas correspondientes y considerar si se han efectuado
las revelaciones de informacin correspondientes de acuerdo al marco de
referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera de la entidad.
En algunas situaciones, se deber aplicar procedimientos de auditora adicionales,
como la inspeccin de un activo por un auditor, tambin puede ser necesario
obtener suficiente evidencia de auditora pertinente sobre la propiedad de la
medicin de valor razonable. Por ejemplo, la inspeccin de una propiedad de
inversin puede ser necesaria para obtener informacin sobre la condicin fsica
actual del activo relevante para su valor razonable o la inspeccin de un ttulo
valor puede ser necesaria para revelar alguna restriccin sobre su capacidad de
negociacin que puede afectar su valor.
ELec"!and# P&"e4a S#4&e l# P&(nc(.ale S"."e!# Uad# .#& la Ad$(n(!&ac()n, el
M#del# de ,al#&(Hac()n 7 l# Da!# S"47acen!e
37. El entendimiento del auditor sobre la confiabilidad del proceso usado por la
administracin para determinar el valor razonable es un elemento importante que
respalda los montos resultantes y por lo tanto afectan la naturaleza, oportunidad y
extensin de los procedimientos de auditora adicionales. Un proceso confiable para
NIA >5> 427
determinar el valor razonable es uno que resulta en una medicin razonablemente
consistente y, cuando sea relevante, una presentacin y revelacin de informacin
sobre el valor razonable cuando sea usado en circunstancias similares. Al obtener
evidencia de auditora acerca de las mediciones y revelaciones de la entidad acerca
del valor razonable, el auditor evala s:
(a) Los supuestos usados por la administracin son razonables;
(b) La medicin del valor razonable se determin usando un modelo apropiado, si
fuere aplicable; y
(c) La administracin us informacin relevante que estaba razonablemente
disponible en dicho momento.
38. Las tcnicas de estimacin y supuestos y la consideracin y comparaciones que
haga el auditor de las mediciones del valor razonable determinado en periodos
anteriores, si hubieron, con los resultados obtenidos en el periodo corriente pueden
proporcionar evidencia de auditora sobre la confiabilidad de los procesos de la
administracin. Sin embargo, el auditor tambin considera si tales variaciones
resultan de cambios significativos en las circunstancias econmicas.
39. C"and# el a"d(!#& de!e&$(na 1"e Ia7 "n &(eG# (Gn(-(ca!(;# &elac(#nad# a l#
;al#&e &aH#na4le, # de l# c#n!&a&(# d#nde ea a.l(ca4le, el a"d(!#& de4e&%
e;al"a& ( el "."e!# (Gn(-(ca!(;# "ad# .#& la ad$(n(!&ac()n al $ed(& l#
;al#&e &aH#na4le, !#$ad# (nd(;(d"al$en!e 7 en c#nL"n!#, .&#.#&c(#nan "na
4ae &aH#na4le .a&a la $ed(c(#ne de ;al#& &aH#na4le 7 &e;elac(#ne en l#
e!ad# -(nanc(e&# de la en!(dadK
40. Es necesario para la administracin hacer estimaciones, incluyendo supuestos en los
que se ha basado y que fueron el resultado del trabajo de un experto para desarrollar
las mediciones de valor razonable. Para estos efectos, los supuestos de la
administracin tambin incluyen aquellos supuestos desarrollados bajo la gua de
aquellos encargados del mando de la entidad. Los supuestos son componentes
integrales de mtodos de valorizacin ms complejos. Por ejemplo, mtodos de
valorizacin que emplean una combinacin de estimados de flujos de efectivo futuros
esperados juntos con estimados sobre los valores de los activos y pasivos en el
futuro, descontados al valor presente. Los auditores prestan particular atencin a los
supuestos significativos que subyacen a un mtodo de valorizacin y evalan si
tales supuestos son razonables. Para proporcionar una base razonable para las
mediciones y revelaciones de valor, los supuestos tienen que ser relevantes,
confiables, neutrales, entendibles y completos. El prrafo 36 del "Marco de referencia
nternacional para Compromisos de Aseguramiento describe estas caractersticas
con mayor detalle.
41. Los supuestos especficos varan dependiendo de las caractersticas del activo o
pasivo que se est valorizando y el mtodo de valorizacin usado. (Por ejemplo, los
costos de reposicin, enfoque de mercado o sobre la base del ingreso.) Por ejemplo,
cuando los flujos de efectivo descontados (un enfoque sobre la base del ingreso) son
NIA >5> 428
usados como el mtodo de valorizacin, existirn supuestos sobre el nivel de flujos
de efectivo, el periodo de tiempo en el anlisis y la tasa de descuento.
42. Los supuestos por lo general son respaldados por diferentes tipos de evidencia de
auditora de fuentes internas y externas que proporcionan el respaldo objetivo del
supuesto usado. El auditor evala la fuente y confiabilidad de la evidencia de
auditora que respalda los supuestos de la administracin, incluyendo
consideraciones sobre los supuestos a la luz de informacin histrica y una
evaluacin de s estos se basan en planes que estn dentro de la capacidad de la
entidad.
43. Los procedimientos de auditora que tienen relacin con los supuestos de la
administracin se ejecutan en el contexto de la auditora de los estados financieros
de la entidad. El objetivo de los procedimientos de auditora no tiene por lo tanto el
objeto de obtener suficiente evidencia de auditora pertinente para proporcionar una
opinin sobre los supuestos. Ms bien, el auditor ejecuta procedimientos para
considerar si los supuestos proporcionan una base razonable en la medicin de los
valores razonables en el contexto de una auditora de los estados financieros
tomados en su conjunto.
44. dentificar estos supuestos que parecen ser significativos para la medicin del valor
razonable requiere el uso del juicio o criterio de la administracin. El auditor centra su
atencin en los principales supuestos. Generalmente, los principales supuestos
cubren asuntos que afectan significativamente la medicin del valor razonable y
pueden incluir aquellos que son:
a) Sensibles a las variaciones o incertidumbre en montos y en naturaleza. Por
ejemplo, los supuestos acerca de las tasas de inters de corto plazo pueden ser
menos susceptibles a variacin significativa comparados con los supuestos sobre
tasas de inters de largo plazo; y
b) Susceptibles a errores en la aplicacin o susceptibles a sesgos de algn
tipo.
45. El auditor considera la sensibilidad de la valorizacin a cambios en los principales
supuestos, incluyendo condiciones de mercado que pueden afectar el valor. Cuando
sea aplicable, el auditor anima a la administracin a usar tales tcnicas como el
anlisis de sensibilidad para ayudar a identificar supuestos particularmente sensibles.
En ausencia de tal anlisis de la administracin, el auditor considerar si emplear
tales tcnicas. El auditor tambin considerar si la incertidumbre asociada con la
medicin del valor razonable o la falta de datos objetivos pueden impedir una
estimacin razonable bajo el marco de referencia aplicable para la presentacin de
informacin financiera de la entidad (ver prrafo 9).
46. La consideracin de los supuestos proporcionan una base razonable para las
mediciones del valor razonable tiene relacin con el conjunto de supuestos as como
con cada uno de ellos individualmente. Los supuestos son con frecuencia
independientes y por lo tanto tienen que ser internamente consistentes. Un supuesto
en particular que puede parecer razonable cuando se le considera aisladamente
NIA >5> 429
puede no ser razonable cuando se le usa en conjuncin con otros supuestos. El
auditor considerar si la administracin ha identificado los principales supuestos y
factores que influencian la medicin del valor razonable.
47. Los supuestos sobre los cuales se basa la medicin (por ejemplo, la tasa de
descuento usada en el clculo del valor presente de flujos de efectivo futuros) por lo
general reflejarn lo que la administracin espera como resultado de objetivos y
estrategias especficos. Para ser razonable, tales supuestos, individualmente y
tomados en su conjunto adems tienen que ser realistas y consistentes con:
(a) El ambiente econmico general y las circunstancias econmicas de la entidad;
(b) Los planes de la entidad;
(c) Supuestos de aos anteriores, si es pertinente;
(d) Experiencias anteriores de la entidad o condiciones experimentadas por ella en
la medida aplicable a las condiciones actuales;
(e) Otros temas relativos a los estados financieros. Por ejemplo, los supuestos
usados por la administracin al efectuar sus estimaciones contables, con cuentas
de estados financieros diferentes de las que tienen relacin con la medicin y
revelacin de informacin sobre el valor razonable y
(f) Si es aplicable, el riesgo asociado a los flujos de efectivo, incluyendo la
variabilidad potencial de los flujos de efectivo y el efecto relativo sobre la tasa de
descuento.
Cuando los supuestos son reflejo de la intencin y capacidad de la administracin de
llevar a cabo un determinado curso de accin, el auditor considerar si estos son
consistentes con los planes de la entidad y sus experiencias previas (ver prrafos 22
y 23.)
48. Si la administracin se apoya en informacin financiera histrica durante el desarrollo
de los supuestos, el auditor considerar en qu medida tal dependencia es
justificada. Sin embargo, la informacin histrica puede que no sea representativa de
condiciones o eventos futuros. Por ejemplo, si la administracin emprende nuevas
actividades o las circunstancias cambian.
49. Para elementos valorizados por la entidad usando un modelo de valorizacin, el
auditor no debe sustituir su criterio con el de la administracin de dicha entidad. Ms
bien, el auditor revisa el modelo y evala si el modelo es adecuado y si los supuestos
usados son razonables. Por ejemplo, puede ser inadecuado usar un mtodo de flujo
de caja descontado al valorizar una inversin de capital en una empresa que est
empezando a operar si no hay ingresos corrientes sobre los cuales basar las
proyecciones de ganancias futuras o flujos de efectivo.
50. El a"d(!#& de4e &eal(Ha& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a #4&e l# da!# "ad#
.a&a dea&&#lla& la $ed(c(#ne 7 &e;elac(#ne de ;al#& &aH#na4le 7 e;al"a& (
NIA >5> 430
e!a $ed(c(#ne de ;al#& &aH#na4le Ian (d# de!e&$(nada adec"ada$en!e
#4&e la 4ae de da!# 7 "."e!# de la ad$(n(!&ac()nK
51. El auditor evaluar si los datos sobre los cuales se basan las mediciones de valor
razonable, incluyendo los datos usados en el trabajo de un experto, son exactos,
completos y relevantes y si las mediciones de valor razonable han sido determinadas
adecuadamente usando tales datos y los supuestos de la administracin. Los
procedimientos del auditor tambin pueden incluir, por ejemplo, procedimientos de
auditora tales como la verificacin de las fuentes de los datos, reclculos
matemticos al ejecutar pruebas y revisin de informacin para verificar la
consistencia interna, incluyendo si tal informacin es consistente con la intencin de
la administracin de seguir determinados cursos de accin a los que se hizo
referencia en los prrafos 22 y 23.
Dea&&#lland# E!($ad# de ,al#& RaH#na4le Inde.end(en!e .a&a .&#.)(!# de
C#&&#4#&ac()n
52. El auditor puede efectuar una estimacin del valor razonable independiente (por
ejemplo, usando un modelo desarrollado por el auditor) para corroborar la medicin
efectuada por la entidad. Al desarrollar un estimado independiente usando los
supuestos de la administracin, el auditor evala aquellos supuestos segn se
discutieron en los prrafos 39-49. En lugar de usar los supuestos de la
administracin el auditor puede desarrollar otros supuestos para efectuar una
comparacin con las mediciones de valor razonable efectuados por la administracin.
En est situacin, se supone que el auditor entiende los supuestos de la
administracin. El auditor usar ese entendimiento para determinar que el modelo
de auditora considere las principales variables y evala cualesquier diferencia
significativa con respecto a los estimados de la administracin. El auditor tambin
realiza procedimientos de auditora sobre los datos para desarrollar mediciones y
revelaciones de informacin sobre el valor razonable segn se describe en los
prrafos 50 y 51. El auditor considerar la gua contenida en NA 520
"Procedimientos Analticos al ejecutar estos procedimientos durante una auditora.
=ecI# P#!e&(#&e
53. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& el e-ec!# de e;en!# .#!e&(#&e en la $ed(c(#ne 7
&e;elac(#ne de (n-#&$ac()n #4&e el ;al#& &aH#na4le en l# e!ad#
-(nanc(e&#K
54. Cualesquier transaccin o evento que ocurra despus del final del perodo pero antes
de terminar la auditora puede proporcionar evidencia de auditora respecto a las
mediciones del valor razonable efectuadas por la administracin. Por ejemplo, una
venta de una propiedad de inversin poco tiempo despus del final del periodo puede
proporcionar evidencia relacionada con la medicin del valor razonable.
55. Durante el periodo posterior al de los estados financieros de fin del periodo, sin
embargo, las circunstancias pueden cambiar de aquellas que existan al final del
periodo. nformacin sobre el valor razonable despus del cierre del periodo puede
reflejar eventos que ocurren despus del final del periodo y no las circunstancias
NIA >5> 431
existentes a la fecha del balance general. Por ejemplo, los precios de ttulos-valores
negociados en un mercado muy activo que cambian despus del final del periodo, no
constituyen evidencia de auditora relevante sobre los valores que estos ttulos-
valores tenan al final del periodo. El auditor cumplir con la NA 560, "Hechos
Posteriores al evaluar la evidencia de auditora relacionada con tales eventos.
Re;elac()n de In-#&$ac()n S#4&e ,al#&e RaH#na4le
56. El a"d(!#& de4e e;al"a& ( la &e;elac()n de (n-#&$ac()n #4&e l# ;al#&e
&aH#na4le e-ec!"ada .#& la en!(dad e!% de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a
(den!(-(cad# .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK
57. La revelacin de informacin sobre el valor razonable es un aspecto importante de
los estados financieros en muchos marcos de referencia de presentacin de
informacin financiera. Por lo general, se requiere revelacin de informacin sobre el
valor razonable debido a la relevancia para los usuarios en la evaluacin del
rendimiento y posicin financiera de la entidad. Adems de la informacin sobre el
valor razonable requerida por el marco aplicable para la presentacin de informacin
financiera, algunas entidades revelan voluntariamente informacin adicional sobre el
valor razonable en las notas a los estados financieros.
58. Al auditar las mediciones de valor razonable y la informacin correspondiente
incluidas en las notas a los estados financieros, ya sea como requerimiento del
marco de referencia aplicable para la presentacin de la informacin financiera o
voluntariamente, el auditor, por lo general, ejecuta esencialmente los mismos tipos
de procedimientos de auditora que aquellos empleados al auditar la medicin del
valor razonable reconocido en los estados financieros. El auditor obtendr suficiente
evidencia de auditora relevante sobre si los principios de valorizacin son
adecuados de conformidad con el marco de referencia aplicable para la presentacin
de informacin financiera de la entidad, si son aplicados consistentemente y si el
mtodo de estimacin y los principales supuestos usados son apropiadamente
revelados de conformidad con el marco de referencia aplicable para la presentacin
de la informacin financiera de la entidad. El auditor tambin considerar si incluir
informacin voluntariamente podra ser inadecuado en el contexto de los estados
financieros. Por ejemplo, la administracin puede revelar informacin sobre el valor
corriente de las ventas de un activo sin mencionar que existen acuerdos
contractuales sobre restricciones significativas que impiden la venta en un futuro
inmediato.
59. El auditor evaluar si la entidad ha efectuado revelaciones de informacin adecuada
sobre el valor razonable segn se establece en su respectivo marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera. Si algn elemento contiene un alto
grado de incertidumbre de medicin, el auditor evaluar si las revelaciones son
suficientes para informar a los usuarios sobre tal incertidumbre. Por ejemplo, el
auditor podra evaluar si la revelacin de informacin sobre un rango de cantidades
y los supuestos usados para determinar el rango, dentro de los cuales se encuentra
el valor razonable, es adecuada de acuerdo con el marco de referencia aplicable
para la presentacin de informacin financiera de la entidad, cuando la
administracin considera que una simple presentacin de cantidades no es
NIA >5> 432
adecuada. Cuando sea aplicable, el auditor tambin considerar si la entidad ha
cumplido con los requerimientos contables y de revelacin de informacin relativa a
cambios en el mtodo de valorizacin usados para determinar las mediciones del
valor razonable.
60. Cuando se omite la revelacin de informacin sobre el valor razonable segn el
marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera, el
auditor evaluar la adecuacin de las revelaciones requeridas en estas
circunstancias. Si la entidad no ha cumplido con revelar informacin sobre el valor
razonable como lo establece el marco de referencia aplicable para la presentacin de
la informacin financiera, el auditor evaluar si los estados financieros estn libres de
errores significativos por alejamiento del marco de referencia aplicable para la
presentacin de la informacin financiera respectiva.
E;al"and# l# Re"l!ad# de l# P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a
61. Al e-ec!"a& "na e;al"ac()n -(nal #4&e ( la $ed(c(#ne 7 &e;elac(#ne de
(n-#&$ac()n del ;al#& &aH#na4le en l# e!ad# -(nanc(e&# e enc"en!&an de
ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a de la en!(dad, el a"d(!#& e;al"a&% la "-(c(enc(a 7
.e&!(nenc(a de la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da a0 c#$# la c#n(!enc(a de
ea e;(denc(a c#n #!&# !(.# de e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da 7 e;al"ada
d"&an!e la a"d(!#&0aK
62. Al evaluar si la medicin y revelacin de informacin sobre el valor razonable en los
estados financieros se encuentra d acuerdo con el marco de referencia aplicable
para la presentacin de informacin financiera de la entidad, el auditor evaluar la
consistencia de la informacin y de la evidencia obtenida durante la auditora en el
contexto de los estados financieros tomados en su conjunto. Por ejemplo, el auditor
considerar si existe o debe existir una relacin o correlacin entre las tasa de
inters usadas para descontar los flujos de efectivo futuros estimados al determinar
el valor razonable de una propiedad de inversin y las tasas de inters que
actualmente la entidad asume para adquirir la propiedad de inversin.
Decla&ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
63. El a"d(!#& de4e #4!ene& &e.&een!ac(#ne .#& ec&(!# de la ad$(n(!&ac()n c#n
&e.ec!# a la &aH#na4(l(dad de l# .&(nc(.ale "."e!#, (ncl"7end# ( e!#
&e-leLan adec"ada$en!e la (n!enc()n 7 ca.ac(dad de la ad$(n(!&ac()n de lle;a&
a ca4# de!e&$(nad# c"&# de acc()n en n#$4&e de la en!(dad, (e$.&e 1"e
ea &ele;an!e .a&a la $ed(c()n 7 &e;elac()n de (n-#&$ac()n #4&e el ;al#&
&aH#na4leK
64. La NA 580 "Declaraciones de la Administracin Aborda el tema del uso de las
representaciones de la administracin como evidencia de auditora. Dependiendo de
la naturaleza, grado de importancia y complejidad de los valores razonables, las
declaraciones o aseveraciones de la administracin sobre la medicin y revelacin
de informacin sobre el valor razonable contenido en los estados financieros tambin
pueden incluir lo siguiente:
NIA >5> 433
La pertinencia de los mtodos de medicin,
incluyendo los supuestos correspondientes usados por la administracin al
determinar los valores razonables dentro del marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera correspondiente y la consistencia de la
aplicacin de los mtodos.
Las bases usadas por la administracin para dejar
de lado la presuncin relativa al uso del valor razonable establecida de
conformidad con el marco de referencia aplicable para presentacin de
informacin financiera de la entidad.
La integridad y pertinencia de las revelaciones de
informacin relativas a las mediciones del valor razonable de conformidad con el
marco de referencia aplicable para presentacin de informacin financiera de la
entidad.
Si como consecuencia de eventos posteriores se
han requerido ajustes sobre el valor razonable y revelaciones adecuadas en los
C#$"n(cac()n c#n A1"ell# a Ca&G# del G#4(e&n# de la En!(dad
65. La NA 260, "Comunicacin de Asuntos de Auditora a Aquellos con Jerarqua Plena
en la Entidad requiere que los auditores comuniquen asuntos de auditora relativos
al gobierno de la entidad a aquellos encargados de esa funcin. Debido a las
incertidumbres que por lo general comprenden algunas mediciones del valor
razonable, el efecto potencial en los estados financieros de cualesquier riesgo
significativo puede ser de inters para los encargados del Gobierno de la entidad.
Por ejemplo, el auditor considerar comunicar la naturaleza de los principales
supuestos usados en las mediciones del valor razonable, el grado de subjetividad
involucrado en el desarrollo de los supuestos y el relativo grado de importancia de los
elementos que estn siendo medidos al valor razonable en los estados financieros
tomados en su conjunto. El auditor considera la gua contenida en la NA 260, al
determinar la naturaleza y forma de la comunicacin.
66. Est NA, entra en vigencia para las auditoras de estados financieros para periodos
que comienzan a partir del 15 de Diciembre del 2004.
Pe&.ec!(;a .a&a Sec!#& P'4l(c#
= Muchos gobiernos est7n orient7ndose hacia la contabilidad sobre la base del
devengado y est7n adoptando el valor ra#onable sobre la base de valori#aciones de
muchas clases de activos y pasivos que ellos detentan o para la revelacin de
informacin sobre algunas partidas en los estados financieros> 5os principios de
car7cter general contenidos en la (I" son por lo tanto aplicables a la consideracin
de las mediciones y revelacin de informacin sobre el valor ra#onable incluidas en
los estados financieros de entidades del sector pblico>
NIA >5> 434
A $l p7rrafo F de est7 (I" establece que cuando la medicin y revelacin de
informacin sobre el valor ra#onable son significativas para los estados financieros,
el auditor deber7 obtener suficiente evidencia de auditor!a pertinente para demostrar
que tales mediciones y revelaciones de informacin est7n de acuerdo con el marco
de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera en la entidad>
$l marco de referencia contable de las (ormas Internacionales de Contabilidad para
el Sector Pblico incluye un nmero de normas que requieren o permiten el
reconocimiento y revelacin de informacin sobre los valores ra#onables>
F 'al como se aprecia en el p7rrafo G de est7 (I", la determinacin de los
valores ra#onables de activos y pasivos puede ser algo muy comple@o si no e0iste un
mercado activo para ellos> $sto puede ser un problema en particular en el sector
pblico, donde las entidades mantienen la posesin de enormes cantidades de
activos especiali#ados> "dem7s, muchos activos mantenidos por entidades del
sector pblico no generan flu@os de efectivo> $n estas circunstancias el valor
ra#onable o valor corriente puede ser estimado por referencia a otros m1todos de
valori#acin que incluyen el costo de reposicin depreciado y el m1todo del precio
inde0ado, siendo est7 enumeracin meramente enunciativa y no limitativa>
NIA >5> 435
A.3nd(ce
Med(c(#ne 7 Re;elac(#ne S#4&e el ,al#& RaH#na4le *aL# D(-e&en!e
Ma&c# de &e-e&enc(a .a&a P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a
1. Los diferentes marcos de referencia para la presentacin de informacin financiera
requieren o permiten una variedad de mediciones y revelaciones de informacin
sobre el valor razonable en los estados financieros. Tambin varan en el nivel de
gua que se ofrece sobre la base para la medicin de activos y pasivos de las
revelaciones de informacin correspondiente. Algunos marco de referencia ofrecen
una gua prescriptiva, otros proporcionan una gua general y algunos no ofrecen gua
alguna. Adems existen ciertas prcticas de mediciones y revelaciones de
informacin especficas a determinadas industrias.
2. Pueden existir diferentes definiciones sobre el valor razonable entre los diferentes
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera o para diferentes
activos, pasivos y revelaciones de informacin dentro de un marco de referencia en
particular. Por ejemplo, la Norma nternacional de Contabilidad (NC) 39,
"nstrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin definen el valor razonable
como "el monto por el cual un activo puede ser intercambiado o un pasivo
cancelado, entre partes de comn acuerdo y debidamente informadas en una
transaccin bajo trminos de libre competencia. El concepto de valor razonable por
lo general asume una transaccin en curso, antes que el pago en una fecha pasada
o futura. Por lo tanto, el proceso de medicin del valor razonable sera una bsqueda
del precio estimado al cual pudo realizarse la transaccin. Adicionalmente, los
diferentes marco de referencia para la presentacin de informacin financiera pueden
usar trminos tales como "valor especfico a la entidad, "valor en uso o trminos
semejantes, pero todos ellos caern dentro del concepto de valor razonable en est
NA.
pueden tratar los cambios en las mediciones del valor razonable que ocurren con el
paso del tiempo de diferentes maneras. Por ejemplo, un marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera puede requerir que los cambios en las
mediciones del valor razonable sean reflejados directamente en el patrimonio,
mientras que tales cambios podran ser reflejados como ingresos bajo otro marco de
referencia determinado. En algn marco de referencia, la determinacin de s usar o
no el tratamiento contable del valor razonable o cmo es aplicado est influenciada
por la intencin y capacidad de la administracin de llevar a cabo determinados
cursos de accin con respecto al activo o pasivo especfico.
pueden requerir ciertas mediciones y revelaciones de informacin especficas sobre
el valor razonable en los estados financieros y prescribir o permitirlos en diversos
grados. Los marcos de referencia para la presentacin de informacin financiera
pueden:
NIA >5> A$NDICE 436
Prescribir los requerimientos de medicin, presentacin y revelacin de
informacin de cierta informacin en los estados financieros o de informacin
revelada en las notas a los estados financieros o presentada como informacin
complementaria;
Permitir ciertas mediciones usando los valores razonables a eleccin de una
entidad o solamente cuando se ha cumplido con ciertos criterios;
Prescribir un mtodo especfico para determinar el valor razonable. Por ejemplo,
utilizar la apreciacin de tcnicos independientes o utilizar el flujo de caja futuro
descontado;
Prescribir un mtodo para determinar el valor razonable entre varios mtodos
alternativos (los criterios de seleccin pueden o no ser proporcionados por el
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera) o
No proporcionar guas sobre las mediciones y revelaciones de informacin sobre
el valor razonable que sea distinto de aquel que es evidente por el uso continuo o
la costumbre, por ejemplo, una prctica establecida de alguna industria
especfica.
5. Algunos marco de referencia para la presentacin de informacin financiera asumen
que el valor razonable puede ser medido confiablemente para los activos y pasivos
como pre-requisito tanto para requerir o permitir las mediciones de valor razonable o
revelaciones de informacin. En algunos casos, est presuncin puede superarse
cuando un activo o pasivo no tiene un precio de cotizacin de mercado en un
mercado activo y para los cuales otros mtodos de estimacin de valor razonable
son inapropiados o impracticables.
6. Algunos marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
requieren ciertos ajustes o modificaciones a la informacin de valorizacin u otras
consideraciones nicas a un activo o pasivo en particular. Por ejemplo, la
contabilidad de las inversiones en propiedades puede requerir que se efecten
ajustes a un valor tasado de mercado, tales como los ajustes por costos estimados
de cierre de venta, ajustes relativos a las condiciones y ubicacin de la propiedad y
otros asuntos. De igual manera, si el mercado para un activo en particular no es un
mercado activo se tendrn que ajustar o modificar las cotizaciones publicadas para
llegar a una medida ms conveniente del valor razonable. Por ejemplo, es posible
que los precios de mercado no indiquen el valor razonable si hay una actividad muy
lenta en el mercado, si el mercado no est bien establecido o si el volumen de
unidades transadas es pequeo comparado al nmero de unidades existentes.
Consecuentemente, tales precios de mercado tienen que ser ajustados o
modificados. Es posible que sean necesarias fuentes alternativas de informacin de
mercado para efectuar ajustes o modificaciones.
P&e.#nde&anc(a de la Med(c(#ne del ,al#& RaH#na4le
7. Las mediciones y revelaciones que se basan en el valor razonable estn adquiriendo
mayor preponderancia en los diferentes marcos de referencia para la presentacin
NIA >5> A$NDICE 437
de informacin financiera. Los valores razonables pueden darse y afectar la
determinacin de los estados financieros de varias maneras, incluyendo la medicin
del valor razonable de lo siguiente:
Activos y pasivos especficos, tales como valores negociables o pasivos relativos
al pago de una obligacin en virtud de un instrumento financiero, que por lo
general se valoriza diariamente al valor de mercado.
Componentes especficos del patrimonio; por ejemplo, cuando la contabilidad
para el reconocimiento, medicin y presentacin de ciertos instrumentos
financieros con caractersticas de patrimonio, tales como los bonos convertibles
por el tenedor, en acciones comunes del emisor.
Activos y pasivos especficos adquiridos en una combinacin de negocios. Por
ejemplo, la determinacin inicial de plusvala mercantil que surge de la compra
de una entidad en una combinacin de negocios se basa generalmente en la
medicin de valor razonable de los activos y pasivos identificables adquiridos y el
valor razonable de la retribucin otorgada.
Activos y pasivos especficos ajustados al valor razonable por nica vez. Algunos
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera pueden
requerir el uso de la medicin del valor razonable para cuantificar un ajuste a un
activo o a un grupo de activos como parte de la determinacin de su
desvalorizacin; por ejemplo, una prueba de deterioro del valor de la plusvala
mercantil adquirida en una combinacin de negocios sobre la base del valor
razonable de una entidad operativa definida o unidad de reporte, cuyo valor es
luego distribuido entre el grupo de activos y pasivos con el fin de derivar la
plusvala mercantil implcita para compararla con la plusvala registrada.
Agregados de activos y pasivos. En algunas circunstancias, la medicin de una
clase o grupo de activos requiere la suma de valores razonables de algunos de
los activos y pasivos individuales en dicha clase de activos y pasivos. Por
ejemplo, de acuerdo con el marco de referencia aplicable para la presentacin de
informacin financiera de la entidad, la medicin de una cartera de prstamos
diversificada puede ser determinada sobre la base del valor razonable de
algunas categoras de prstamos que comprenden esa cartera.
Las transacciones que comprenden el intercambio de activos entre partes
independientes sin retribucin monetaria. Por ejemplo, un intercambio de las
instalaciones de planta en diferentes lneas de negocios.
nformacin revelada en notas a los estados financieros o presentados como
informacin complementaria pero no reconocida en los estados financieros.
NIA >5> A$NDICE 438
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA AA0
PARTES ,INCULADAS
(Vigentes para auditoras de estados financieros para los
periodos que empiezan l, o despus del, 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-6
Existencia y Revelacin de Partes Vinculadas..............................................................7-8
Transacciones con Partes Vinculadas.........................................................................9-12
Examen de Transacciones de Partes Vinculadas dentificadas................................13-14
Representaciones de la Administracin..........................................................................15
Conclusiones y Dictamen del Auditor .............................................................................16
La Norma nternacional de Auditora (NA) 550, "Partes Vinculadas debe leerse en el
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios Afines el cual precisa la
*
con la NI 884. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an .l, o
despu.s del, 18 de 7iciembre de 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI 884.
NIA >>- 439
$ARTES VINCULADAS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos con
respecto a la responsabilidad y a los procedimientos del auditor en relacin con las
partes vinculadas a la organizacin y con las transacciones realizadas con dichas
partes sin tomar en cuenta si la NC 24 sobre "Revelaciones sobre Entes Vinculados
o requerimientos similares sean o no parte del marco de referencia aplicable para la
2K El a"d(!#& de4e a.l(ca& .&#ced($(en!# d(e2ad# .a&a #4!ene& e;(denc(a
"-(c(en!e 7 c#$.e!en!e #4&e la (den!(-(cac()n 7 &e;elac()n IecIa .#& la
ad$(n(!&ac()n #4&e la .a&!e ;(nc"lada a la #&Gan(Hac()n 7 #4&e el e-ec!#
de la !&anacc(#ne c#n d(cIa .a&!e 1"e ea $a!e&(al .a&a l# e!ad#
-(nanc(e&#K No puede preverse, sin embargo, que la auditora detecte todas las
transacciones con partes vinculadas.
3. Conforme a lo indicado en la NA 200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen la
Auditora de Estados Financieros, determinadas circunstancias producen
limitaciones que pueden afectar la persuasividad de la evidencia de auditora
disponible para extraer conclusiones sobre aseveraciones particulares de los estados
financieros. Debido al grado de incertidumbre asociado a las aseveraciones respecto
a la integridad (totalidad) de la informacin sobre las partes vinculadas, los
procedimientos de auditora indicados en la NA servirn para proporcionar evidencia
suficiente y competente sobre aquellas aseveraciones acerca de las cuales el auditor
no haya podido identificar debidamente las circunstancias que:
(a) ncrementen el riesgo de distorsin mas all de lo normalmente previsible; o
(b) ndiquen que se ha producido una distorsin material relacionada con las partes
vinculadas.
S( Ia7 (nd(c(# de la e<(!enc(a de !ale c(&c"n!anc(a, el a"d(!#& de4e&%
$#d(-(ca& # a$.l(a& " .&#ced($(en!# # ad(c(#na& #!&# .&#ced($(en!# de
a"d(!#&0a eG'n l# &e1"(e&an la c(&c"n!anc(aK
4. La NC 24, contiene un conjunto de definiciones relacionadas con las partes
vinculadas, definiciones que se adoptan para los efectos de la presente NA
60
.
60
<as definiciones de partes vinculadas " transacciones entre partes vinculadas tomadas de la NI( 2?, $evelaciones sobre Entes Oinculados,
son las siguientesC
$a!te 2i"c,&ada Ina parte esta vinculada a una organi9acin siC
5a6 7irecta, o indirectamente a trav.s de uno o m*s intermediarios, la parteC
5i6 (ontrola, es controlada por, o est* ba:o el control com-n de, la organi9acin 5esto inclu"e matrices, subsidiarias " subsidiarias
asociadas6N
5ii6 1iene un inter.s en la organi9acin que le brinda una influencia significativas sobre la organi9acinN o
5iii6 1ienen el control com-n sobre la organi9acinN
5b6 <a parte es un asociado 5como se define en la NI( 82>, Inversiones en sociados6 de la organi9acin.
5c6 <a parte es un negocio con:unto 5:oint venture6 en la cual la organi9acin es la parte con:unta 5ver NI( 31, )articipaciones en Negocios
(on:untos6N
5d6 <a parte es un miembro del personal principal de la administracin de la organi9acin o es un pariente.
5e6 <a parte es un miembro cercano de la familia de cualesquier personas referidas en 5a6 o 5d6N
5f6 <a parte es una organi9acin que es controlada, con:untamente controlada o influenciada significativamente por, o tiene un poder de votacin
significativo en la organi9acin con quien reside, directa o indirectamente, en referencia a los puntos 5d6 " 5e6N o
NIA >>- 440
$ARTES VINCULADAS
5. La administracin es responsable de la identificacin y revelacin de las partes
vinculadas y de las transacciones realizadas con dichas partes. Est responsabilidad
requiere que la administracin implemente el control interno adecuado para asegurar
que las transacciones con las partes vinculadas sean apropiadamente identificadas
en el sistema de informacin y reveladas en los estados financieros.
6. El auditor necesita conocer suficientemente a la organizacin y su entorno para ser
capaz de identificar los eventos, transacciones y las prcticas que puedan dar como
resultado un riesgo de declaracin errnea respecto a las partes vinculadas y las
transacciones entre tales partes. Si bien la existencia de partes vinculadas y de
transacciones entre tales partes es considerada caractersticas normales del
negocio, el auditor necesita tenerlas presente porque:
(a) El marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera
puede requerir una revelacin en los estados financieros de determinadas
relaciones y transacciones con las partes vinculadas (filiales), tales como las
requeridas por la NC 24;
(b) La existencia de partes vinculadas (filiales) o de transacciones con las mismas
puede afectar los estados financieros. Por ejemplo, el pasivo y gasto tributario de
la organizacin puede ser afectado por las leyes tributarias en varias
jurisdicciones que requieran una consideracin especial cuando existan partes
vinculadas (filiales);
(c) La fuente de la evidencia de auditora afecta la evaluacin del auditor de su
confiabilidad. Generalmente, un mayor grado de confianza puede colocarse
sobre una evidencia de auditora que sea obtenida o creada por terceras partes
no relacionadas; y
(d) La transaccin de una parte vinculada puede ser motivada por algo distinto a una
consideracin comercial ordinaria, por ejemplo, la participacin en las utilidades o
aun un fraude.
E<(!enc(a 7 Re;elac()n de Pa&!e ,(nc"lada
BK El a"d(!#& de4e &e;(a& la (n-#&$ac()n .&#.#&c(#nada .#& a1"ell# a ca&G# de la
d(&ecc()n 7 la ad$(n(!&ac()n de la #&Gan(Hac()n, (den!(-(cand# l# n#$4&e de
!#da la .a&!e ;(nc"lada c#n#c(daK De4e lle;a& a ca4# l# (G"(en!e
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0a c#n &e.ec!# a la (n!eG&(dad de e!% (n-#&$ac()n:
8a9 Re;(a& l# .a.ele de !&a4aL# del a2# .&eceden!e eG'n l# n#$4&e de
la .a&!e ;(nc"lada c#n#c(daM
849 Re;(a& l# .&#ced($(en!# de la #&Gan(Hac()n .a&a la (den!(-(cac()n de la
.a&!e ;(nc"ladaM
5g6 <a parte es un plan de beneficios de :ubilacin para los empleados de la organi9acin, o de cualesquier organi9acin que sea una parte
vinculada de la organi9acin.
T!a"#accio"e# e"t!e a!te# 2i"c,&ada#, Se refieren a la transferencia de recursos u obligaciones efectuadas entre partes vinculadas sin considerar
si se producen o no los respectivos cargos de precios.
NIA >>- 441
$ARTES VINCULADAS
8c9 IndaGa& c#n &e.ec!# a la a-(l(ac()n de a1"ell# a ca&G# de la d(&ecc()n 7
-"nc(#na&(# c#n #!&a #&Gan(Hac(#neM
8d9 Re;(a& l# &eG(!&# de l# acc(#n(!a .a&a de!e&$(na& l# n#$4&e de l#
.&(nc(.ale acc(#n(!a #, ( -"e&e necea&(#, #4!ene& del &eG(!&# de
acc(#ne, "na l(!a de l# .&(nc(.ale acc(#n(!aM
8e9 Re;(a& la $(n"!a de la L"n!a de acc(#n(!a 7 de a1"ella a ca&G# de la
d(&ecc()n 7 #!&# &eG(!&# e!a!"!a&(# &ele;an!eM !al c#$# el l(4&# de
ac!a del d(&ec!#&(# M
8-9 IndaGa& de #!&# a"d(!#&e ac!"al$en!e (n;#l"c&ad# en la a"d(!#&0a, # de
l# a"d(!#&e .&edece#&e, c#n &e.ec!# a " c#n#c($(en!# de .a&!e
;(nc"lada 8-(l(ale9 ad(c(#naleM 7
8G9 Re;(a& la decla&ac(#ne del ($."e!# #4&e la &en!a de la #&Gan(Hac()n 7
#!&a (n-#&$ac()n a la aGenc(a &eG"lad#&aK
S( a c&(!e&(# del a"d(!#&, Ia7 "n $en#& &(eG# de 1"e la .a&!e ;(nc"lada
($.#&!an!e .e&$aneHcan (n e& de!ec!ada, e!# .&#ced($(en!# ."eden e&
$#d(-(cad# c#n-#&$e ea a.&#.(ad#K
DK D#nde el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a &e1"(e&a "na &e;elac()n de la &elac(#ne de la .a&!e ;(nc"lada, el
a"d(!#& de4e c#n;ence&e 1"e la &e;(()n ea adec"adaK
T&anacc(#ne c#n Pa&!e ,(nc"lada
?K El a"d(!#& de4e &e;(a& la (n-#&$ac()n .&#.#&c(#nada .#& a1"ell# a ca&G# de la
d(&ecc()n 7 la ad$(n(!&ac()n, (den!(-(cand# la !&anacc(#ne de la .a&!e
;(nc"ladaK De4e e!a& ale&!a c#n &e.ec!# a #!&a !&anacc(#ne $a!e&(ale de
la .a&!e ;(nc"ladaK
60K C"and# #4!(ene "n en!end($(en!# del c#n!&#l (n!e&n# de la #&Gan(Hac()n 7
&eal(Ha "na e;al"ac()n .&el($(na& del &(eG# del c#n!&#l, el a"d(!#& de4e
c#n(de&a& la "-(c(enc(a de l# .&#ced($(en!# de c#n!&#l #4&e la a"!#&(Hac()n
7 &eG(!&# de la !&anacc(#ne de la .a&!e ;(nc"ladaK
11. En el curso de la auditora, el auditor necesita estar alerto de las transacciones que
parecen inusuales en las circunstancias y que pueden indicar la existencia de partes
vinculadas previamente no identificadas. Como ejemplos se tienen a:
Las transacciones que tengan condiciones de negociacin anormales, tales
como precios, tasas de inters, garantas y condiciones de pago inusuales.
Las transacciones que carezcan de una razn comercial lgica aparente para
sus ocurrencias.
Las transacciones en las cuales lo sustantivo difiere de la forma.
NIA >>- 442
$ARTES VINCULADAS
Las transacciones procesadas de una manera inusual.
Un alto volumen o importantes transacciones con ciertos clientes o proveedores
en comparacin con otros.
Las transacciones no registradas tales como la recepcin o provisin de servicios
administrativos sin ningn cargo.
12. En el curso de la auditora, el auditor lleva a cabo procedimientos de auditora que
pueden identificar la existencia de transacciones con partes vinculadas. Por ejemplo:
La ejecucin de pruebas detalladas de transacciones y balances.
La revisin de las minutas de las juntas de los accionistas y de aquellos a cargo
de la direccin.
La revisin de los registros contables por grandes o inusuales transacciones o
balances, prestando una particular atencin a transacciones reconocidas en o
cerca al final del periodo del informe.
La revisin de las confirmaciones de los prstamos por cobrar y por pagar y las
confirmaciones de los bancos. Tal revisin puede indicar una relacin de fiador y
otras transacciones de partes vinculadas.
La revisin de transacciones de inversin, por ejemplo, la compra o venta de un
inters de participacin en un "joint venture o en otra organizacin.
E<a$en de T&anacc(#ne de Pa&!e ,(nc"lada Iden!(-(cada
6@K Al e<a$(na& la !&anacc(#ne de .a&!e ;(nc"lada (den!(-(cada, el a"d(!#&
de4e #4!ene& "-(c(en!e 7 a.&#.(ada e;(denc(a de a"d(!#&0a c#n &e.ec!# a 0
e!a !&anacc(#ne Ian (d# a.&#.(ada$en!e &eG(!&ada 7 &e;eladaK
14. Dada la naturaleza de las relaciones de partes vinculadas, la evidencia de una
transaccin de una parte relacionada puede ser limitada; por ejemplo, con respecto a
la existencia de un inventario mantenido por una parte relacionada en consignacin o
una instruccin de una compaa pariente a una subsidiaria para que registre un
gasto por regala. Por la disponibilidad limitada de evidencia de auditora apropiada
sobre tales transacciones, el auditor considerara llevar a cabo procedimientos de
auditora tales como:
La confirmacin de las condiciones y monto de las transacciones con la parte
vinculada.
La inspeccin de la informacin en posesin de la parte vinculada.
La confirmacin o discusin de la informacin con las personas asociadas con la
transaccin, tales como bancos, abogados, fiadores y agentes.
NIA >>- 443
$ARTES VINCULADAS
6AK El a"d(!#& de4e #4!ene& "na decla&ac()n ec&(!a de la ad$(n(!&ac()n en
&elac()n c#n:
8a9 La (n!eG&(dad de la (n-#&$ac()n .&#.#&c(#nada c#n &e.ec!# a la
(den!(-(cac()n de la .a&!e ;(nc"ladaM 7
849 La "-(c(enc(a de la &e;elac(#ne de la .a&!e ;(nc"lada en l# e!ad#
-(nanc(e&#K
C#ncl"(#ne 7 D(c!a$en del A"d(!#&
66K S( el a"d(!#& n# ."ede #4!ene& "-(c(en!e 7 a.&#.(ada e;(denc(a de a"d(!#&0a
c#n &e.ec!# a la .a&!e ;(nc"lada 7 a la !&anacc(#ne c#n !ale .a&!e #
c#ncl"7e 1"e " &e;elac(#ne en l# e!ad# -(nanc(e&# n# #n adec"ada, el
a"d(!#& de4e $#d(-(ca& el (n-#&$e de a"d(!#&0a en -#&$a a.&#.(adaK
= "l aplicar los principios de auditor!a de est7 (I", los auditores tienen que hacer
referencia a los requerimientos legislativos que les son aplicables a las
organi#aciones y empleados del sector pblico con respecto a las transacciones de
las partes vinculadas> 'al legislacin puede prohibir que las organi#aciones y los
empleados entren en transacciones con partes vinculadas> Puede tambi1n haber
un requerimiento para los empleados del sector pblico de declarar sus intereses
en las organi#aciones con las cuales ellos negocian profesional yMo
comercialmente> *onde e0istan requerimientos legislativos, los procedimientos de
auditor!a necesitar!an ser e0tendidos para detectar casos de no.acatamiento de
estos requerimientos>
A Si bien la &u!a Internacional = del Sector Pblico, CInformes %inancieros por
$mpresas de (egocios del &obiernoD indica que todas las (ormas Internacionales
de Contabilidad )(ICs+ aplican a las empresas comerciales en el sector pblico, la
(IC A3, C-evelaciones sobre $ntes :inculadosD, no requiere que las transacciones
entre las empresas controladas por el estado sean reveladas> 5as definiciones de
partes vinculadas incluidas en las (IC A3 y en la (I" no se refieren a todas las
circunstancias relevantes a las organi#aciones del sector pblico> Por e@emplo, para
fines de aplicacin de est7 (I", no se discute el status de la relacin entre
ministros y departamentos de estado, y entre departamentos de estado y
autoridades estatutarias u organismos del gobierno>
NIA >>- 444
=EC=OS POSTERIORES
(Vigentes para auditoras de estados financieros para los periodos
que empiezan l, o despus del, 15 de Diciembre del 2004. El Apndice contiene
enmiendas de conformidad con las Normas que entrarn en vigencia en una fecha futura)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-3
Hechos Ocurridos hasta la Fecha del Dictamen del Auditor.........................................4-7
Descubrimiento de hechos Posteriores al Dictamen del
Auditor Previos a la Emisin de los Estados Financieros.....................................8-12
Descubrimiento de hechos Posteriores a la Emisin
de los Estados Financieros .................................................................................13-18
Oferta de Valores al Pblico ...........................................................................................19
Apndice: Enmiendas de Conformidad para la NA 560 como Resultado
de la NA 700 (Revisada) Vigente para los Dictmenes de Auditora
Fechados l, o despus del, 31 de Diciembre de 2006.
La Norma nternacional de Auditora (NA) 560, "Hechos Posteriores debe leerse en el
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios Afines el cual precisa la
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores materiales, la NI 334, <os )rocedimientos
del uditor en $espuesta a los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas de conformidad con la NI
8;4. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an .l, o despu.s del, 18
de 7iciembre de 244? " +an sido incorporadas en el texto de esta NI.
<a NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales
tambi.n da origen a enmiendas de conformidad con la NI 8;4. Estas enmiendas est*n vigentes para los dict*menes de auditor!a fec+ados .l, o
despu.s del, 31 de 7iciembre de 244; " est*n resaltadas en el p.ndice de esta NI.
NIA >0- 445
;EC;OS $OSTERIORES
ntroduccin
1. El propsito de esta NA es establecer normas y proporcionar lineamientos con
respecto a la responsabilidad del auditor referente a los hechos posteriores a la
auditora practicada. En est NA, l termino "hechos posteriores'' se emplea para
referirse tanto a los hechos ocurridos entre el final del periodo y la fecha del dictamen
del auditor, como a los hechos descubiertos despus de la fecha de dicho dictamen.
2. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& el e-ec!# 1"e l# IecI# .#!e&(#&e a la a"d(!#&0a
.&#d"Hcan #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# 7 #4&e " d(c!a$enK
3. La Norma nternacional de Contabilidad 10, "Contingencias y Hechos Posteriores a la
Fecha del Balance General
61
, se ocupa del tratamiento, en los estados financieros,
de los hechos favorables y desfavorables ocurridos despus del final del periodo e
identifica dos clases de hechos:
(a) Los que proporcionan evidencia adicional sobre condiciones que existan al final
del periodo; y
(b) Los que son indicadores de condiciones producidas subsiguientemente al final
del periodo.
=ecI# Oc"&&(d# Ia!a la FecIa del D(c!a$en del A"d(!#&
4. El a"d(!#& de4e a.l(ca& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a d(e2ad# .a&a #4!ene&
e;(denc(a "-(c(en!e 7 c#$.e!en!e de 1"e !#d# l# IecI# #c"&&(d# Ia!a la
-ecIa de " d(c!a$en 1"e &e1"(e&an aL"!e # &e;elac()n en l# e!ad#
-(nanc(e&#, Ian (d# de4(da$en!e (den!(-(cad#K Estos procedimientos son
adicionales a los procedimientos que pueden aplicarse a transacciones especificas
ocurridas despus del final del periodo para obtener evidencia sobre los saldos de
cuenta al final del periodo, por ejemplo, las pruebas de corte de inventario y de pagos
a los acreedores. No puede esperarse, sin embargo, que el auditor lleve a cabo una
revisin continua de todos los aspectos sobre los cuales, mediante procedimientos
de auditora anteriormente aplicados, hayan podido llegar a una conclusin
satisfactoria.
5. Los procedimientos de auditora para identificar hechos que pueden requerir ajuste o
revelacin en los estados financieros, deben aplicarse tan cerca como sea posible a
la fecha del dictamen. Tales procedimientos de auditora tienen en cuenta la
evaluacin del riesgo efectuada por el auditor y normalmente incluyen los siguientes
puntos:
61
El p*rrafo 3 estaba basado en la NI( 14, (ontingencias " Eventos 'curridos 7espu.s de la %ec+a de /alance 0eneral, la cual +a sido
reempla9ada. <a NI( 14, Eventos 7espu.s de la %ec+a de /alance 0eneral publicada el 1J de 7iciembre de 2443, que es aplicable para los
periodos anuales que comien9an .l, o despu.s del, 1 de Enero de 2448, identifica los tipos de eventos de la siguiente maneraC
5a6 quellos que proporcionan evidencia sobre las condiciones que existieron a la fec+a del balance general 5que a:ustan acontecimientos despu.s
de la fec+a del balance general6N "
5b6 quellos que son indicativos de las condiciones que se presentaron despu.s de la fec+a del balance general 5no a:ustan acontecimientos
despu.s de la fec+a del balance general6.
NIA >0- 446
;EC;OS $OSTERIORES
Revisar los procedimientos establecidos por la administracin para asegurar que
los hechos posteriores han sido identificados.
Leer las actas de sesiones de los accionistas, de aquellos a cargo del mando,
incluyendo los comits establecidos tales como los comits ejecutivos relevantes
y el comit de auditora, realizadas en fecha posterior a la del final del periodo e
indagar sobre los asuntos discutidos en aquellas sesiones respecto a las cuales
no puede an contar con las respectivas actas.
Leer los ltimos estados financieros interinos disponibles de la organizacin y, de
considerarlo necesario y pertinente, los presupuestos, pronsticos de flujos de
efectivo y otros informes de administracin que guarden relacin.
nvestigar o ampliar las indagaciones escritas u orales previamente efectuadas
ante el asesor legal de la organizacin, sobre litigios y reclamos.
nvestigar ante la administracin acerca de s existen hechos que hayan ocurrido
posteriormente que puedan afectar a los estados financieros auditados. Los
siguientes son ejemplos de indagaciones ante la administracin sobre asuntos
especficos:
o El status actual de las partidas que fueron contabilizadas sobre la base de
informacin preliminar o inconclusa.
o S han contrado nuevos compromisos, prstamos o garantas que se hayan
contrado.
o S han ocurrido o se planean ventas o adquisiciones de activos.
o S han hecho o se planea la emisin de nuevas acciones o bonos sin
garanta, o un acuerdo para incorporacin o para liquidar.
o S algn activo ha sido apropiado por el gobierno, o destruido, por ejemplo,
por fuego o inundacin.
o Si ha habido algn desarrollo referente a las reas de riesgo y se vislumbran
contingencias.
o Si han hecho o se contempla hacer cualesquiera ajustes y se vislumbran
contingencias.
o Si ha ocurrido o probablemente ocurra cualesquier hecho que ponga en
discusin la propiedad de las polticas contables utilizada en los estados
financieros como seria el caso, por ejemplo, si aquellos hechos pusieran en
duda la validez del concepto de empresa en marcha.
6. Cuando una organizacin, como una divisin, sucursal o subsidiaria, es auditada por
otro auditor, el auditor debe tomar en cuenta los procedimientos del otro auditor con
NIA >0- 447
;EC;OS $OSTERIORES
relacin a los hechos posteriores al final del periodo y la necesidad de informar al
otro auditor de la fecha planificada del dictamen de auditor.
7. C"and# el a"d(!#& !(ene c#n#c($(en!# de l# IecI# 1"e a-ec!an $a!e&(al$en!e
l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e de!e&$(na& ( a1"ell# IecI# #n
c#n!a4(l(Had# a.&#.(ada$en!e # &e;elad# adec"ada$en!e en l# e!ad#
-(nanc(e&#K
Dec"4&($(en!# de IecI# P#!e&(#&e al D(c!a$en del A"d(!#& .e&#
P&e;(# a la E$(()n de l# E!ad# F(nanc(e&#
8. El auditor no tiene ninguna responsabilidad de aplicar procedimientos de auditora
para identificar hechos posteriores que ocurran despus de la fecha de su dictamen.
Durante el periodo comprendido entre la fecha del dictamen del auditor y la fecha de
entrega del informe conteniendo los estados financieros auditados y el referido
dictamen, la administracin tiene la responsabilidad de comunicar al auditor
cualesquier hecho que pueda afectar significativamente los estados financieros.
9. C"and# el a"d(!#& !(ene c#n#c($(en!# de IecI# #c"&&(d# de."3 de la -ecIa
de " d(c!a$en, .e&# an!e de la e$(()n de l# e!ad# -(nanc(e&#, 1"e
."edan a-ec!a& $a!e&(al$en!e l# e!ad# -(nanc(e&#, de4e c#n(de&a& ( l#
e!ad# -(nanc(e&# de4en e& &ec!(-(cad#, de4e d(c"!(& e!e a"n!# c#n la
ad$(n(!&ac()n, 7 de4e !#$a& la $ed(da a.&#.(ada en la c(&c"n!anc(aK
10. Si la administracin rectifica los estados financieros, el auditor debe aplicar los
procedimientos de auditora que considere necesarios en las circunstancias y
dictaminar sobre los estados financieros rectificados despus de aplicar tales
procedimientos. El auditor no debe fechar su dictamen con una fecha anterior a la
cual los estados financieros rectificados fueron firmados o aprobados y,
consecuentemente, los procedimientos de auditora enunciados en los prrafos
deben ser rectificados y, consecuentemente, los procedimientos enunciados en los
prrafos 4 y 5 deben ser ampliados hasta la fecha de su dictamen.
11. S( la ad$(n(!&ac()n n# &ec!(-(ca l# e!ad# -(nanc(e&# en c(&c"n!anc(a en
la c"ale el a"d(!#& c&ee 1"e de4en e& &ec!(-(cad#, 7 el d(c!a$en del a"d(!#&
n# e en!&eGad# al cl(en!e, e!e de4e e<.&ea& "na #.(n()n c#n al;edade #
"na #.(n()n ad;e&aK
12. Si el dictamen del auditor ha sido entregado al cliente, el auditor debe comunicar a
aquellos con jerarqua plena que no se entregue los estados financieros y el
dictamen del auditor a terceros. Si consecuentemente se confa en los estados
financieros, el auditor necesita tomar accin para evitar que se siga confiando en el
dictamen de este. La accin tomada depender de los derechos y obligaciones que
lo amparen y de las recomendaciones de su asesor legal.
Dec"4&($(en!# de IecI# P#!e&(#&e a la E$(()n de l# E!ad#
F(nanc(e&#
NIA >0- 448
;EC;OS $OSTERIORES
13. Despus de la entrega los estados financieros el auditor no tienen obligacin de
continuar indagando con respecto a dichos estados financieros.
14. S( de."3 de la en!&eGa de l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& ad;(e&!e "n
IecI# 1"e e<(!0a en la -ecIa de " d(c!a$en, 7 1"e de e& c#n#c(d# en a1"el
$#$en!#, I"4(e&a ca"ad# la $#d(-(cac()n del $($#, el a"d(!#& de4e
c#n(de&a& ( l# e!ad# -(nanc(e&# de4en e& &ec!(-(cad#, de4e d(c"!(& e!e
a"n!# c#n la ad$(n(!&ac()n 7 de4e !#$a& $ed(da a.&#.(ada en la
c(&c"n!anc(aK
15. Cuando la administracin revisa los estados financieros, el auditor debe aplicar los
procedimientos de auditora necesarios en las circunstancias, debe revisar las
acciones de la administracin para asegurarse que toda persona que recibi los
estados financieros previamente emitidos, junto con su dictamen, ha sido informada
de la situacin y debe emitir un nuevo dictamen sobre los estados financieros
rectificados.
16. El n"e;# d(c!a$en del a"d(!#& de4e (ncl"(& en "n .%&&a-# e<.l(ca!(;# "na
&e-e&enc(a a "na n#!a a l# e!ad# -(nanc(e&# d#nde e e<.l(1"e $%
a$.l(a$en!e la &aH)n de la &ec!(-(cac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# .&e;(a$en!e
en!&eGad# 7 de "n d(c!a$en del a"d(!#& en!&eGad# an!eK La fecha del nuevo
dictamen del auditor no debe ser anterior a la fecha en que los estados financieros
rectificados son aprobados, y por tanto los procedimientos mencionados en los
prrafos 4 y 5 se aplicarn generalmente a la fecha del nuevo dictamen del auditor.
Las regulaciones locales de algunos pases permiten al auditor restringir los
procedimientos de auditora con relacin a los estados financieros rectificados para
efectos del siguiente hecho que necesito la rectificacin. En tales casos, en el nuevo
dictamen del auditor se efectuar revelaciones adecuadas para tal efecto.
17. Cuando la administracin no toma las acciones necesarias para asegurar que toda
persona que recibi los estados financieros, previamente emitidos, junto con su
dictamen ha sido informada de la situacin y no revisa los estados financieros en
circunstancias en que el auditor considera necesario su revisin, aquel debe
comunicar a aquellos con jerarqua plena de la organizacin que l tomara accin
para prevenir a los usuarios de su dictamen y evitar que estos sigan confiando en el
mismo. La accin que tome depender de los derechos que lo amparen y de las
recomendaciones de su asesor legal.
18. Puede no ser innecesario rectificar los estados financieros y entregar un nuevo
dictamen del auditor, cuando es inminente la emisin de estados financieros de un
periodo posterior, siempre que sean efectuadas las revelaciones adecuadas en estos
ltimos.
O-e&!a de ,al#&e al P'4l(c#
19. En ca# en 1"e e!% ($.l(cada la #-e&!a de ;al#&e al .'4l(c#, el a"d(!#& de4e
de!e&$(na& c"ale1"(e& &e1"e&($(en!# leGal en!&e #!&# a.l(ca4le al a"d(!#& en
!#da la L"&(d(cc(#ne en l# c"ale e #-&ece ;al#&eK Por ejemplo, puede
requerirse del auditor que realicen procedimientos adicionales de auditora hasta la
NIA >0- 449
;EC;OS $OSTERIORES
fecha del documento final en oferta. Estos procedimientos ordinariamente incluiran
realizar los procedimientos de auditora a los que se refieren los prrafos 4 y 5, hasta
la fecha o cerca de la fecha efectiva del documento final en oferte y leer el
documento en oferta para evaluar si la otra informacin en el documento en oferta es
consistente con la informacin financiera con la que el auditor est asociado.
NIA >0- 450
;EC;OS $OSTERIORES
A.3nd(ce
En$(enda de C#n-#&$(dad c#n la NIA A60 c#$# Re"l!ad# de la NIA B00
8Re;(ada9 J ,(Gen!e .a&a l# D(c!%$ene del A"d(!#& FecIad# 3l, #
de."3 del, @6 de D(c(e$4&e de 2006
La NA 700 (Revisada), "El Dictamen del Auditor ndependiente sobre un Juego Completo de
Estados Financieros para Propsitos Generales emitida en Diciembre de 2004 dio origen a
enmiendas de conformidad con la NA 560. La NA 700 (Revisada) y las enmiendas de
conformidad con la NA 560 estn vigentes para los dictmenes del auditor fechados l, o
despus del, 31 de Diciembre de 2006. Las enmiendas de conformidad estn resaltadas a
continuacin.
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta (Norma nternacional de Auditora) NA es establecer normas y
proporcionar lineamientos con respecto a la responsabilidad del auditor referente a
los hechos posteriores a la auditora practicada. En est NA, l termino "hechos
posteriores'' se emplea para referirse tanto a los hechos ocurridos entre la fecha de
los estados financieros y la fecha del dictamen del auditor, como a los hechos
descubiertos despus de la fecha de dicho dictamen.
2. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& el e-ec!# 1"e l# IecI# .#!e&(#&e a la a"d(!#&0a
.&#d"Hcan #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# 7 #4&e " d(c!a$enK
3. La Norma nternacional de Contabilidad (NC) 10, "Contingencias y Hechos
Posteriores a la Fecha del Balance General "Hechos Posteriores a la Fecha del
Balance General, se ocupa del tratamiento, en los estados financieros, de los
hechos favorables y desfavorables, ocurridos despus del final del periodo que
ocurren entre la fecha de los estados financieros (referido como la "fecha del balance
general en la NC) y la fecha en que los estados financieros son autorizados para su
publicacin e identifica dos clases de hechos:
(a) Los que proporcionan evidencia adicional sobre condiciones que existan al final
del periodo a la fecha de los estados financieros; y
(b) Los que son indicadores de condiciones producidas subsiguientemente al final
del periodo despus de la fecha de los estados financieros.
De-(n(c(#ne
4. Los siguientes trminos tienen los significados atribuidos a continuacin:
(a) "Fecha de los estados financieros es la fecha del final del periodo ms ltimo
cubierto por los estados financieros, que normalmente es la fecha del balance
general ms reciente de los estados financieros sujetos a auditora.
NIA >0- A$NDICE 451
;EC;OS $OSTERIORES
(b) "Fecha de aprobacin de los estados financieros es la fecha en la que aquellos
con la reconocida autoridad afirman que han preparado el juego completo de
estados financieros de la organizacin, incluyendo las notas relacionadas, y que
asumen la responsabilidad por ellos. En algunas jurisdicciones, la ley o
regulacin identifican a las personas o instituciones (por ejemplo, los directores)
que son responsables de concluir que un juego completo de estados financieros
ha sido preparado, y especifican el proceso de aprobacin necesario. En otras
jurisdicciones, el proceso de aprobacin no esta prescrito por ley o regulacin y
la organizacin sigue sus propios procedimientos en la preparacin y finalizacin
de sus estados financieros segn sus estructuras administrativas y de gobierno.
En algunas jurisdicciones, se requiere la aprobacin final de los estados
financieros por parte de los accionistas antes de que los estados financieros
sean presentados pblicamente. En estas jurisdicciones, la aprobacin final por
parte de los accionistas no es necesaria para que el auditor concluya que se ha
obtenido suficiente evidencia de auditora apropiada. La fecha de aprobacin de
los estados financieros para los propsitos de las NAs es la fecha ms temprana
en la cual aquellos con la reconocida autoridad determinan que se ha preparado
un juego completo de estados financieros.
(c) "Fecha del Dictamen del Auditor es la fecha seleccionada por el auditor para
fechar el dictamen sobre los estados financieros. El dictamen del auditor no es
fechado antes que la fecha en la que el auditor ha obtenido la suficiente
evidencia de auditora apropiada sobre la cual basa la opinin sobre los estados
financieros.
2
La suficiente evidencia de auditora apropiada incluye la evidencia
de que ha sido preparado un juego completo de estados financieros de la
organizacin y que aquellos con la reconocida autoridad han afirmado que tienen
la responsabilidad por ellos.
(d) "Fecha en que son emitidos los estados financieros es la fecha en que el
dictamen del auditor y los estados financieros auditados se ponen a disposicin
de terceros, que puede ser, en muchas circunstancias, la fecha en que son
registrados ante una autoridad reguladora.
=ecI# Oc"&&(d# Ia!a la FecIa del D(c!a$en del A"d(!#&
5. El a"d(!#& de4e a.l(ca& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a d(e2ad# .a&a #4!ene&
e;(denc(a "-(c(en!e 7 c#$.e!en!e de 1"e !#d# l# IecI# #c"&&(d# Ia!a la
-ecIa de " d(c!a$en 1"e &e1"(e&an aL"!e # &e;elac()n en l# e!ad#
-(nanc(e&#, Ian (d# de4(da$en!e (den!(-(cad#K Estos procedimientos son
adicionales a los procedimientos rutinarios que pueden aplicarse a transacciones
especificas ocurridas despus del final del periodo de la fecha de los estados
financieros para obtener evidencia sobre los saldos de cuenta al final del periodo a la
fecha de los estados financieros, por ejemplo, las pruebas de corte de inventario y de
pagos a los acreedores. No puede esperarse, sin embargo, que el auditor lleve a
cabo una revisin continua de todos los aspectos sobre los cuales, mediante
procedimientos de auditora anteriormente aplicados, hayan podido llegar a una
conclusin satisfactoria.
2
En raras circunstancias, la le" o regulacin tambi.n identifican el punto en el proceso de divulgacin de los estados financieros en el que se
espera que la auditor!a est. finali9ada.
NIA >0- A$NDICE 452
;EC;OS $OSTERIORES
6. Los procedimientos de auditora para identificar hechos que pueden requerir ajuste o
revelacin en los estados financieros, deben aplicarse tan cerca como sea posible a
la fecha del dictamen. Tales procedimientos de auditora tienen en cuenta la
evaluacin del riesgo efectuada por el auditor y normalmente incluyen los siguientes
puntos:
Revisar los procedimientos establecidos por la administracin para asegurar que
los hechos posteriores han sido identificados.
Leer las actas de sesiones de los accionistas, de aquellos a cargo del mando,
incluyendo los comits establecidos tales como los comits ejecutivos relevantes
y el comit de auditora, realizadas en fecha posterior a la del final del periodo de
los estados financieros e indagar sobre los asuntos discutidos en aquellas
sesiones respecto a las cuales no puede an contar con las respectivas actas.
Leer los ltimos estados financieros interinos disponibles de la organizacin y, de
considerarlo necesario y pertinente, los presupuestos, pronsticos de flujos de
efectivo y otros informes de administracin que guarden relacin.
nvestigar o ampliar las indagaciones escritas u orales previamente efectuadas
ante el asesor legal de la organizacin, sobre litigios y reclamos.
nvestigar ante la administracin acerca de s existen hechos que hayan ocurrido
posteriormente que puedan afectar a los estados financieros auditados. Los
siguientes son ejemplos de indagaciones ante la administracin sobre asuntos
especficos:
o El status actual de las partidas que fueron contabilizadas sobre la base de
informacin preliminar o inconclusa.
o S han contrado nuevos compromisos, prstamos o garantas.
o S han ocurrido o se planean ventas de activos.
o S han hecho o se planea la emisin de nuevas acciones o bonos sin
garanta, o un acuerdo para incorporacin o para liquidar.
o S algn activo ha sido apropiado por el gobierno, o destruido, por ejemplo,
por fuego o inundacin.
o Si ha habido algn desarrollo referente a las reas de riesgo y se vislumbran
contingencias.
o Si han hecho o se contempla hacer cualesquiera ajustes contables.
o Si ha ocurrido o probablemente ocurra cualesquier hecho que ponga en
discusin la propiedad de las polticas contables utilizada en los estados
financieros como seria el caso, por ejemplo, si aquellos hechos pusieran en
duda la validez del concepto de empresa en marcha.
NIA >0- A$NDICE 453
;EC;OS $OSTERIORES
7. Cuando una organizacin, como una divisin, sucursal o subsidiaria, es auditada por
otro auditor, el auditor debe tomar en cuenta los procedimientos del otro auditor con
relacin a los hechos posteriores al final del periodo a la fecha de los estados
financieros y la necesidad de informar al otro auditor de la fecha planificada del
dictamen de auditor.
8. C"and# el a"d(!#& !(ene c#n#c($(en!# de l# IecI# 1"e a-ec!an $a!e&(al$en!e
l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e de!e&$(na& ( a1"ell# IecI# #n
c#n!a4(l(Had# a.&#.(ada$en!e # &e;elad# adec"ada$en!e en l# e!ad#
-(nanc(e&#K
Dec"4&($(en!# de IecI# P#!e&(#&e al D(c!a$en del A"d(!#& .e&#
P&e;(# a la FecIa de E$(()n de l# E!ad# F(nanc(e&#
9. El auditor no tiene ninguna responsabilidad de aplicar procedimientos de auditora
para identificar hechos posteriores que ocurran despus de la fecha de su dictamen.
Durante el periodo comprendido entre la fecha del dictamen del auditor y la fecha de
entrega del informe conteniendo los estados financieros auditados y el referido
dictamen, la administracin tiene la responsabilidad de comunicar al auditor
cualesquier hecho que pueda afectar significativamente los estados financieros.
10. C"and# el a"d(!#& !(ene c#n#c($(en!# de IecI# #c"&&(d# de."3 de la -ecIa
de " d(c!a$en, .e&# an!e de la -ecIa de la e$(()n de l# e!ad#
-(nanc(e&#, 1"e ."edan a-ec!a& $a!e&(al$en!e l# e!ad# -(nanc(e&#, de4e
a"n!# c#n la ad$(n(!&ac()n, 7 de4e !#$a& la $ed(da a.&#.(ada en la
c(&c"n!anc(aK
11. Si la administracin rectifica los estados financieros, el auditor debe aplicar los
procedimientos de auditora que considere necesarios en las circunstancias y
dictaminar sobre los estados financieros rectificados despus de aplicar tales
procedimientos. El auditor no debe fechar su nuevo dictamen con una fecha anterior
a la cual los estados financieros rectificados fueron firmados o aprobados aprobaron
los estados financieros rectificados y, consecuentemente, los procedimientos de
auditora enunciados en los prrafos deben ser rectificados y, consecuentemente, los
procedimientos enunciados en los prrafos 4 y 5 deben ser ampliados hasta la fecha
de su nuevo dictamen.
12. S( la ad$(n(!&ac()n n# &ec!(-(ca l# e!ad# -(nanc(e&# en c(&c"n!anc(a en
la c"ale el a"d(!#& c&ee 1"e de4en e& &ec!(-(cad#, 7 el d(c!a$en del a"d(!#&
n# e en!&eGad# al cl(en!e, e!e de4e e<.&ea& "na #.(n()n c#n al;edade #
"na #.(n()n ad;e&a, c#$# e dec&(4e en la NIA B06, OM#d(-(cac(#ne al
D(c!a$en del A"d(!#& Inde.end(en!eKP
13. Si el dictamen del auditor ha sido entregado al cliente, el auditor debe comunicar a
aquellos con jerarqua plena que no se entregue los estados financieros y el
dictamen del auditor a terceros. Si consecuentemente se emiten en los estados
financieros, el auditor necesita tomar accin para evitar que se siga confiando en el
NIA >0- A$NDICE 454
;EC;OS $OSTERIORES
dictamen de este. La accin tomada depender de los derechos y obligaciones que
lo amparen y de las recomendaciones de su asesor legal.
Dec"4&($(en!# de IecI# P#!e&(#&e a la E$(()n de l# E!ad#
F(nanc(e&#
14. Despus de la entrega los estados financieros el auditor no tienen obligacin de
continuar indagando con respecto a dichos estados financieros.
15. S( de."3 de la en!&eGa de l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& ad;(e&!e "n
IecI# 1"e e<(!0a en la -ecIa de " d(c!a$en, 7 1"e de e& c#n#c(d# en a1"el
$#$en!#, I"4(e&a ca"ad# la $#d(-(cac()n del $($#, el a"d(!#& de4e
a"n!# c#n la ad$(n(!&ac()n 7 de4e !#$a& $ed(da a.&#.(ada en la
c(&c"n!anc(aK
16. Cuando la administracin revisa los estados financieros, el auditor debe aplicar los
procedimientos de auditora necesarios en las circunstancias, debe revisar las
acciones de la administracin para asegurarse que toda persona que recibi los
estados financieros previamente emitidos, junto con su dictamen, ha sido informada
de la situacin y debe emitir un nuevo dictamen sobre los estados financieros
rectificados.
17. El n"e;# d(c!a$en del a"d(!#& de4e (ncl"(& en "n .%&&a-# e<.l(ca!(;# "na
&e-e&enc(a a "na n#!a a l# e!ad# -(nanc(e&# d#nde e e<.l(1"e $%
a$.l(a$en!e la &aH)n de la &ec!(-(cac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# .&e;(a$en!e
en!&eGad# 7 de "n d(c!a$en del a"d(!#& en!&eGad# an!eK La fecha del nuevo
dictamen del auditor no debe ser anterior a la fecha en que los estados financieros
rectificados son aprobados de aprobacin de los estados financieros revisados, y por
tanto los procedimientos mencionados en los el prrafos 4 y 5 se aplicarn
generalmente a la fecha del nuevo dictamen del auditor. Las regulaciones locales de
algunos pases permiten al auditor restringir los procedimientos de auditora con
relacin a los estados financieros rectificados para efectos del hecho subsecuente
que necesit la rectificacin. En tales casos, en el nuevo dictamen del auditor se
efectuar revelaciones adecuadas para tal efecto.
18. Cuando la administracin no toma las acciones necesarias para asegurar que toda
persona que recibi los estados financieros, previamente emitidos, junto con su
dictamen ha sido informada de la situacin y no revisa los estados financieros en
circunstancias en que el auditor considera necesario su revisin, aquel debe
comunicar a aquellos encargados del mando de la organizacin que l tomara accin
para prevenir a los usuarios de su dictamen y evitar que estos sigan confiando en el
mismo. La accin que tome depender de los derechos que lo amparen y de las
recomendaciones de su asesor legal.
19. Puede no ser necesario rectificar los estados financieros y entregar un nuevo
dictamen del auditor, cuando es inminente la emisin de estados financieros de un
periodo posterior, siempre que sean efectuadas las revelaciones adecuadas en estos
ltimos.
NIA >0- A$NDICE 455
;EC;OS $OSTERIORES
O-e&!a de ,al#&e al P'4l(c#
20. En ca# en 1"e e!% ($.l(cada la #-e&!a de ;al#&e al .'4l(c#, el a"d(!#& de4e
de!e&$(na& c"ale1"(e& &e1"e&($(en!# leGal en!&e #!&# a.l(ca4le al a"d(!#& en
!#da la L"&(d(cc(#ne en l# c"ale e #-&ece ;al#&eK Por ejemplo, puede
requerirse del auditor que realicen procedimientos adicionales de auditora hasta la
fecha del documento final en oferta. Estos procedimientos ordinariamente incluiran
realizar los procedimientos de auditora a los que se refieren los prrafos 4 5 y 5 6,
hasta la fecha o cerca de la fecha efectiva del documento final en oferta y leer el
documento en oferta para evaluar si la otra informacin en el documento en oferta es
consistente con la informacin financiera con la que el auditor est asociado.
@

21. Esta NA esta vigente para los dictmenes del auditor fechados l, o despus del, 31
de Diciembre de 2006.
3
<a NI original no tiene una fec+a de vigencia.
NIA >0- A$NDICE 456
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA AB0
EMPRESA EN MARC=A
8Vigente para auditoras de estados financieros por los periodos
que comienzan a partir del 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-2
Responsabilidad de la Administracin...........................................................................3-8
Responsabilidad del Auditor.........................................................................................9-10
Planeamiento de la Auditora y Realizacin
de Procedimientos de Evaluacin del Riesgo.....................................................11-16
Conclusin sobre la Evaluacin de la Administracin...............................................17-21
Periodo ms All de la Evaluacin de la Administracin...........................................22-25
Procedimientos Adicionales de Auditora Cuando
se dentifican Sucesos o Condiciones ................................................................26-29
Conclusiones y Dictamen de Auditora......................................................................30-38
Retraso mportante en la Firma o Aprobacin de los Estados Financieros....................39
La Norma nternacional de Auditora (NA) 570, "Empresa en Marcha, debe leerse en el
Revisin y Otros Servicios de Aseguramientos y de Servicios Afines la cual precisa la
*
<a NI 318, Entendiendo a la Entidad " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial, la NI 334, <os
conformidad con la NI 8J4. <as correspondiente modificaciones est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que
comien9an a partir del, 18 de 7iciembre de 244?, " +an sido incorporadas en el texto de la NI 8J4.
NIA >1- 457
EM$RESA EN MARC;A
In!&#d"cc()n
responsabilidad del auditor en la auditora de estados financieros, con respecto al
supuesto de empresa en marcha usado en la preparacin de estados financieros,
incluyendo la conclusin sobre la evaluacin de la administracin sobre la capacidad
de la entidad para continuar operando como una empresa en marcha.
2K C"and# e .lan(-(can 7 e lle;an a ca4# l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a 7 al
e;al"a& l# &e"l!ad# de l# $($#, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& la
&ele;anc(a del "# .#& .a&!e de la ad$(n(!&ac()n del "."e!# de e$.&ea en
$a&cIa en la .&e.a&ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&#K0
Re.#na4(l(dad de la Ad$(n(!&ac()n
3. El supuesto de empresa en marcha es un principio fundamental en la preparacin de
estados financieros. Bajo el supuesto de empresa en marcha, se considera
normalmente que una entidad contina en negocios por el futuro predecible sin tener
la intencin ni la necesidad de liquidacin, o dejar de realizar negocios o de buscar
proteccin respecto de sus acreedores, de acuerdo a las leyes o reglamentos.
Consecuentemente, los activos y pasivos se registran sobre la base de que la
entidad podr realizar sus activos y descargar sus pasivos en el curso normal de los
negocios.
4. Algunos marco de referencia conceptuales de informacin financiera contienen un
requisito explcito
62
para que la administracin haga una evaluacin especfica sobre
la capacidad de la entidad para continuar como una empresa en marcha y normas
respecto a temas por considerar y revelaciones por hacer en conexin a este
concepto. Por ejemplo, la Norma nternacional de Contabilidad 1 (revisada en el
2003), "Presentacin de Estados Financieros, requiere que la administracin haga
una evaluacin sobre la capacidad de La entidad para continuar como una empresa
en marcha.
63
5. En otros marcos de referencias conceptuales de informacin financiera, puede no
haber un requisito explcito para que la administracin haga una evaluacin
62
<os requisitos detallados respecto a la responsabilidad de la administracin de evaluar la capacidad de la entidad para continuar operando como una
empresa en marc+a " las revelaciones respectivas en los estados financieros pueden establecerse en normas de contabilidad, en la legislacin o en los
reglamentos.
63
<a NI( 1 5$evisada en el 24436, )resentacin de Estados %inancieros, p*rrafos 23 " 2? estableceC (uando prepare los estados financieros,
la administracin deber!a +acer una evaluacin de la capacidad de <a entidad para continuar como una empresa en marc+a. <os estados financieros
deber*n ser preparados sobre una base de empresa en marc+a a menos que la administracin tenga la intencin de liquidar la entidad o de:ar de +acer
negocios o no tenga ninguna alternativa realista excepto esa. (uando la administracin se identifica, al +acer la evaluacin, incertidumbres de
importancia relativa relacionadas a sucesos o condiciones que puedan pro"ectar una duda importante sobre la capacidad de la entidad de continuar
como una empresa en marc+a, dic+as incertidumbres deber*n revelarse. (uando los estados financieros no son preparados sobre una base de
empresa en marc+a, ese +ec+o deber* revelarse, :unto con la base sobre la que se preparen los estados financieros " la ra9n de porqu. la entidad no
es considerada una empresa en marc+a.
l evaluar si la suposicin de empresa en marc+a es apropiada, la administracin toma en cuenta toda la informacin disponible acerca del futuro
predecible, que es cuando menos, pero no limitado a eso, doce meses de la fec+a del balance. El grado de consideracin depende de los +ec+os
particulares en cada caso. (uando una entidad tiene una +istoria de operaciones rentables " f*cil acceso a recursos financieros, puede llegarse a la
conclusin de que la base de empresa en marc+a para la contabili9acin es apropiada sin un an*lisis detallado. En otros casos, la administracin
puede que necesite considerar un amplio rango de factores relacionados a la rentabilidad actual " esperada, programacin de reembolso de deudas "
fuentes potenciales de financiamiento de reposicin antes de que pueda sentirse satisfec+a de que la base de empresa en marc+a es apropiada.
NIA >1- 458
EM$RESA EN MARC;A
especfica sobre la capacidad de la entidad para continuar como una empresa en
marcha. Sin embargo, ya que el supuesto de empresa en marcha es un principio
fundamental en la preparacin de estados financieros, la administracin tiene una
responsabilidad de evaluar la capacidad de la entidad para continuar como una
empresa en marcha, an si el marco de referencia conceptual de informacin
financiera no incluye una responsabilidad explcita de hacerlo.
6. Cuando hay una historia de operaciones rentables y un fcil acceso a recursos
financieros, la administracin puede hacer su evaluacin sin un anlisis detallado.
7. La evaluacin de la administracin sobre el supuesto de empresa en marcha implica
hacer un juicio, en un momento particular del tiempo, sobre el resultado futuro de
sucesos o condiciones que son inherentemente inciertos. Los siguientes factores son
relevantes:
En trminos generales, el grado de incertidumbre asociado con el resultado de
un suceso o condicin se incrementa en forma importante mientras ms
adelantado hacia el futuro sea el juicio que se hace sobre el resultado de un
suceso o condicin. Por esa razn, la mayora de los marco de referencia
conceptuales de informacin financiera que requieren una evaluacin explcita de
la administracin especifican el periodo por el cual se requiere que la
administracin tome en cuenta toda la informacin disponible.
Cualesquier juicio sobre el futuro se basa en informacin disponible en el
momento en que se hace el juicio. Los sucesos subsecuentes pueden
contradecir un juicio que era razonable en el momento que se hizo.
El tamao y complejidad de la entidad, la naturaleza y condicin de su negocio y
el grado a los cuales es afectada por factores externos, todo esto, afecta el juicio
respecto al resultado de sucesos o condiciones.
8. A continuacin se presentan ejemplos de sucesos o condiciones, que podran
originar riesgos de negocios, que en forma individual o colectiva, pueden presentar
una duda importante sobre el supuesto de empresa en marcha. Est lista no es
exhaustiva ni tampoco la existencia de una o ms de las partidas significar siempre
que exista una incertidumbre de importancia relativa:
64
%inancieros
Posicin de pasivos netos o pasivos circulantes netos.
Prstamos a plazo fijo que se acercan a su vencimiento sin prospectos realistas
de renovacin o pago; o dependencia excesiva en prstamos a corto plazo para
financiar activos a largo plazo.
;?
<a frase incertidumbre de importancia relativa se usa en la NI( 1 5$evisada en el 24436, al comentar las incertidumbres relacionadas a
sucesos o condiciones que pueden presentar una duda importante sobre la capacidad de la empresa para continuar como una empresa en marc+a que
deben revelarse en los estados financieros. En otros marco de referencias conceptuales de informacin financiera, " en otras partes de las NIs, se
usa la frase incertidumbres importantes en circunstancias similares.
NIA >1- 459
EM$RESA EN MARC;A
ndicaciones de retiro de apoyo financiero de deudores y otros acreedores.
Flujos negativos de efectivo de las operaciones indicados por estados financieros
histricos o prospectivos.
ndices financieros clave adversos.
Prdidas de operacin sustanciales o deterioro significativo en el valor de activos
usados para generar flujos de efectivo.
Retrasos o suspensin de pago de dividendos.
ncapacidad de pago a acreedores en fechas de vencimiento.
ncapacidad para cumplir con los trminos de convenios de prstamos.
Cambio con proveedores de transacciones a crdito a transacciones de pago
contra entrega.
ncapacidad de obtener financiamiento para desarrollo de nuevos productos
esenciales u otras inversiones esenciales.
2perativos
Prdida de administradores clave sin reemplazo.
Prdida de un mercado importante, franquicia, licencia o proveedor principal.
Dificultades de mano de obra o escasez de suministros importantes.
2tros
ncumplimiento con requerimientos de capital u otros requisitos de las leyes
locales.
Procedimientos legales o reglamentarios pendientes contra la entidad que
puedan, si tienen xito, dar como resultado reclamaciones que seran difciles de
satisfacer.
Cambios en la legislacin o polticas del gobierno local que se espera afecten en
forma adversa a la entidad.
La importancia de tales sucesos o condiciones a menudo puede ser atenuada por
otros factores. Por ejemplo, el efecto de que una entidad no pueda hacer sus pagos
normales de sus deudas puede ser compensado con los planes de la administracin
para mantener flujos adecuados de efectivo por medios alternativos, tales como
disposicin de activos, reprogramacin de pagos de prstamos o la obtencin de
NIA >1- 460
EM$RESA EN MARC;A
capital adicional. De modo similar, la prdida de un proveedor principal puede
aminorarse con la disponibilidad de una fuente alterna de suministro adecuada.
Re.#na4(l(dad del A"d(!#&
9. La responsabilidad del auditor es considerar lo apropiado del uso por la
administracin del supuesto de empresa en marcha en la preparacin de estados
financieros y, si hay incertidumbres de importancia relativa sobre la capacidad de la
entidad para continuar como una empresa en marcha, que necesite ser reveladas en
los estados financieros. El auditor considerar lo apropiado del uso por la
administracin del supuesto de empresa en marcha, an si el marco de referencia
conceptual de informacin financiera usado en la preparacin de estados financieros
no incluye un requisito explcito de que la administracin haga una evaluacin
especfica de la capacidad de la entidad, para continuar como una empresa en
marcha.
10. El auditor no puede predecir sucesos o condiciones futuros que puedan causar que
una entidad deje de continuar como una empresa en marcha. En consecuencia, la
ausencia de cualesquier referencia a incertidumbre de empresa en marcha en el
dictamen de un auditor no puede ser interpretada como una garanta en cuanto a la
capacidad de la entidad para continuar como una empresa en marcha.
C#n(de&ac(#ne de la Plan(-(cac()n
66K Al .lan(-(ca& la a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& ( Ia7 "ce# #
c#nd(c(#ne 1"e ."edan .&een!a& "na d"da ($.#&!an!e #4&e la ca.ac(dad de
la en!(dad .a&a c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea en $a&cIaK
62K El a"d(!#& de4e&% .e&$anece& ale&!a a la e;(denc(a de "ce# # c#nd(c(#ne
1"e ."edan .&#7ec!a& "na d"da ($.#&!an!e #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad
.a&a c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea en $a&cIa d"&an!e la a"d(!#&0aK S( e
(den!(-(can !ale "ce# # c#nd(c(#ne, el a"d(!#& de4e&%, ade$% de a.l(ca&
l# .&#ced($(en!# $enc(#nad# en el .%&&a-# 26, c#n(de&a& ( a-ec!an la
e;al"ac(#ne del a"d(!#& #4&e l# c#$.#nen!e del &(eG# de a"d(!#&0aK
13. El auditor considerar eventos y condiciones relacionados al supuesto de empresa
en marcha durante el proceso de la planificacin, porque esta consideracin permite
discusiones ms oportunas con la administracin, revisin de los planes de la
administracin y resolucin de cualquier problemas identificados sobre una empresa
en marcha.
14. En algunos casos, la administracin puede haber ya hecho una evaluacin preliminar
en las etapas iniciales de la auditora. Si es as, el auditor revisa dicha evaluacin
para determinar si la administracin ha identificado sucesos o condiciones, tales
como los comentados en el prrafo y los planes de la administracin para abordar
esos temas.
15. Si la administracin no ha hecho todava una evaluacin preliminar, el auditor
analizar con la administracin el sustento para su intencin de usar el supuesto de
NIA >1- 461
EM$RESA EN MARC;A
empresa en marcha e indagar con la administracin si existen sucesos o
condiciones, como los comentados en el prrafo 8. El auditor puede pedir a la
administracin que comience a hacer su evaluacin, particularmente cuando el
auditor ya ha identificado sucesos o condiciones que se relacionan al supuesto de
empresa en marcha.
16. El auditor considerar el efecto de los sucesos o condiciones identificados al hacer la
evaluacin de los riesgos de imprecisiones o diferencias significativas y, por lo tanto,
su existencia puede afectar la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimientos adicionales del auditor en respuesta a los riesgos evaluados.
C#ncl"()n #4&e la E;al"ac()n de la Ad$(n(!&ac()n
6BK El a"d(!#& de4e&% e<.&ea& #4&e la e;al"ac()n 1"e la ad$(n(!&ac()n Ia
e-ec!"ad# #4&e ca.ac(dad de la en!(dad .a&a c#n!(n"a& #.e&and# c#$# "na
e$.&ea en $a&cIaK
6DK El a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& el $($# .e&(#d# 1"e el e;al"ad# .#& la
ad$(n(!&ac()n 4aL# el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&aK S( la e;al"ac()n 1"e e-ec!'a ad$(n(!&ac()n #4&e la
ca.ac(dad de la en!(dad .a&a c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea en $a&cIa c"4&e
$en# de d#ce $ee dede la -ecIa del 4alance, el a"d(!#& de4e&% .ed(& a la
ad$(n(!&ac()n 1"e ala&G"e " .e&(#d# de e;al"ac()n a d#ce $ee dede la
-ecIa del 4alanceK
19. La evaluacin sobre la administracin de la capacidad de la entidad para continuar
como una empresa en marcha es una parte clave de la consideracin del auditor del
supuesto de empresa en marcha. Segn se anota en el prrafo 7, la mayora de los
marco de referencia conceptuales de la informacin financiera que requieren una
evaluacin explcita de la administracin especifican el periodo por el cual se
requiere que la administracin tome en cuenta toda la informacin disponible.
65
20. Al concluir sobre la evaluacin de la administracin, el auditor considerar el proceso
que la administracin sigui para hacer su evaluacin, los supuestos en que se bas
la evaluacin y los planes de la administracin respecto de acciones futuras. El
auditor considerar si la evaluacin ha tomado en cuenta toda la informacin
relevante de la cual tiene conocimiento el auditor como resultado de los
21. Segn se anota en el prrafo 6, cuando hay una historia de operaciones rentables y
un fcil acceso a recursos financieros, la administracin puede hacer su evaluacin
sin un anlisis detallado. En tales circunstancias, la conclusin del auditor sobre lo
apropiado de est evaluacin normalmente se hace tambin sin necesidad de llevar
a cabo procedimientos detallados. Sin embargo, cuando se han identificado sucesos
o condiciones que pueden suscitar dudas importante sobre la capacidad de la
entidad para continuar como una empresa en marcha, el auditor llevar a cabo
procedimientos adicionales de auditora, tal como se describe en el prrafo 26.
65
)or e:emplo, la NI( 1 5$evisada en el 24436 define .ste como un periodo que debiera ser cuando menos, pero no limitado a doce meses
desde la fec+a del balance.
NIA >1- 462
EM$RESA EN MARC;A
Pe&(#d# $% All% de la E;al"ac()n de la Ad$(n(!&ac()n
22K El a"d(!#& de4e&% (ndaGa& a la ad$(n(!&ac()n #4&e " c#n#c($(en!# de
e;en!# # c#nd(c(#ne 7 &(eG# &elac(#nad# al neG#c(# $% all% del .e&(#d#
de e;al"ac()n "ad# .#& la ad$(n(!&ac()n 1"e ."edan "c(!a& d"da
($.#&!an!e #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad .a&a c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea
en $a&cIaK
23. El auditor est alerto a la posibilidad de que puedan haber sucesos conocidos,
programados o no, o condiciones que ocurran ms all del periodo de evaluacin
usado por la administracin que puedan traer a cuestionamiento lo apropiado del uso
por la administracin del supuesto de empresa en marcha al preparar los estados
financieros. El auditor puede tener conocimiento de tales sucesos o condiciones
conocidos durante la planificacin y comienzo de la auditora, incluyendo los
procedimientos sobre sucesos posteriores.
24. Ya que el grado de incertidumbre asociado con el resultado de un evento o condicin
se incrementa mientras ms alejado en el futuro est el suceso o condicin; al
considerar tales sucesos o condiciones, las indicaciones de problemas relativos a
empresa en marcha necesitarn ser de importancia antes de que el auditor considere
tomar una accin adicional. El auditor puede que necesite pedir a la administracin
que determine la importancia potencial del suceso o condicin en su evaluacin de
empresa en marcha.
25. El auditor no tiene una responsabilidad de disear procedimientos que no sean
indagaciones a la administracin para identificar indicios de eventos o condiciones
que susciten duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como
una empresa en marcha ms all del periodo evaluado por la administracin, el cual,
segn se comenta en el prrafo 18, deber ser de cuando menos doce meses desde
la fecha del balance.
P&#ced($(en!# Ad(c(#nale de A"d(!#&0a C"and# e Iden!(-(1"en E;en!#
# C#nd(c(#ne
26K C"and# e Ian (den!(-(cad# "ce# # c#nd(c(#ne 1"e ."edan .&een!a& "na
d"da ($.#&!an!e #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad .a&a c#n!(n"a& c#$# "na
e$.&ea en $a&cIa, el a"d(!#& de4e&%:
a9 Re;(a& l# .lane de la ad$(n(!&ac()n .a&a acc(#ne -"!"&a 4aada en
" e;al"ac()n de e$.&ea en $a&cIaK
49 Re"n(& "-(c(en!e e;(denc(a &ele;an!e de a"d(!#&0a .a&a c#n-(&$a& # d((.a&
( e 1"e e<(!e, # n#, "na (nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a &ela!(;a $ed(an!e
la eLec"c()n de l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a c#n(de&ad# necea&(#,
(ncl"7end# c#n(de&a& el e-ec!# de c"al1"(e& .lan de la ad$(n(!&ac()n 7
#!&# -ac!#&e a!en"an!eK
c9 Ped(& decla&ac(#ne -#&$ale .#& ec&(!# a la ad$(n(!&ac()n &e.ec!# a "
.lane .a&a acc()n -"!"&aK
NIA >1- 463
EM$RESA EN MARC;A
27. Durante la realizacin de los procedimientos de evaluacin del riesgo o en el curso
de la realizacin de procedimientos adicionales de auditora, pueden identificarse
sucesos o condiciones que presentaran una duda importante sobre la capacidad de
la entidad para continuar como una empresa en marcha. Segn Avanza la auditora
contina el proceso de considerar los sucesos o condiciones. Cuando el auditor cree
que tales sucesos o condiciones pueden presentar una duda importante sobre la
capacidad de la entidad para continuar como una empresa en marcha, pueden
cobrar importancia adicional ciertos procedimientos de auditora. El auditor indagar
con la administracin en cuanto a sus planes para accin futura, incluyendo sus
planes para liquidar activos, pedir dinero prestado o reestructurar deuda, reducir o
retrasar desembolsos, o incrementar capital. El auditor tambin considerar si estn
disponibles cualesquier hechos o informacin adicionales desde la fecha en que la
administracin hizo su evaluacin. El auditor obtendr suficiente evidencia de
auditora de que los planes de la administracin son factibles y de que el resultado de
estos planes mejorar la situacin.
28. Entre los procedimientos de auditora que son relevantes a este respecto pueden
incluirse:
Analizar y discutir con la administracin las proyecciones de flujo de efectivo,
utilidad y otras relevantes.
Analizar y discutir los ms recientes estados financieros intermedios disponibles
de la entidad.
Revisar los trminos de convenios de obligaciones amortizables y de prstamos,
y determinar si se ha quebrantado alguno de ellos.
Leer actas de sesiones de accionistas, de aquellos a cargo del gobierno y de los
comits relevantes como referencia a dificultades financieras.
ndagar con el abogado de la entidad respecto a la existencia de litigios, as
como reclamos, y sobre lo razonable de las evaluaciones de la administracin de
sus resultados y el estimado de sus implicaciones financieras.
Confirmar la existencia, legalidad y ejecutoriedad de los convenios para
proporcionar o mantener apoyo financiero con partes relacionadas y terceros y
evaluar la capacidad financiera de tales partes para proporcionar fondos
adicionales.
Considerar los planes de la entidad para manejar los pedidos no atendidos a
clientes.
Revisar sucesos despus del final del ejercicio para identificar aquellos que
atenen o afecten de otro modo la capacidad de la entidad para continuar como
una empresa en marcha.
29. Cuando el anlisis del flujo de efectivo es un factor importante para considerar el
resultado futuro de los sucesos o condiciones el auditor considerar:
NIA >1- 464
EM$RESA EN MARC;A
(a) La confiabilidad del sistema de la entidad para generar
dicha informacin y
(b) Si hay un soporte adecuado para los supuestos que
fundamenten la proyeccin.
Adems, el auditor comparar:
(a) La informacin financiera prospectiva de ejercicios anteriores recientes con los
resultados histricos y
(b) La informacin financiera prospectiva para el ejercicio actual con los resultados
obtenidos a la fecha.
C#ncl"(#ne e In-#&$e de A"d(!#&0a
@0K S#4&e la 4ae de la e;(denc(a de a"d(!#&0a #4!en(da, el a"d(!#& de4e&%
de!e&$(na& (, a L"(c(# del a"d(!#&, e<(!e "na (nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a
&ela!(;a &elac(#nada a "ce# # c#nd(c(#ne 1"e .#& 0 #l# # aG&eGad#,
."edan .&#7ec!a& "na d"da ($.#&!an!e #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad .a&a
c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea en $a&cIaK
31. Existe una incertidumbre de importancia relativa cuando la magnitud de su impacto
potencial es tal que, a juicio del auditor, es necesaria una clara revelacin de la
naturaleza e implicaciones de la incertidumbre para que la presentacin de los
estados financieros no sea engaosa.
S"."e!# de E$.&ea en Ma&cIa A.&#.(ad# .e&# E<(!e "na Ince&!(d"$4&e de
I$.#&!anc(a Rela!(;a
32. Si el uso del supuesto de empresa en marcha es apropiado pero existe una
incertidumbre de importancia relativa, el auditor considerar s los estados
financieros:
(a) Describen en forma adecuada los sucesos o condiciones principales que dan
origen a la duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar en
operacin y los planes de la administracin para hacerse cargo de estos sucesos
o condiciones y
(b) Expresan claramente que hay una incertidumbre de importancia relativa
relacionada a sucesos o condiciones que puedan presentar duda importante
sobre la capacidad de la entidad para continuar como una empresa en marcha y,
por lo tanto, que puede no ser capaz de realizar sus activos y cumplir con sus
obligaciones en el curso normal de los negocios.
33. S( e Iace la &e;elac()n adec"ada en l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e&%
e<.&ea& "na #.(n()n (n al;edad .e&# de4e&% $#d(-(ca& el (n-#&$e del a"d(!#&
a2ad(end# "n .%&&a-# de 3n-a( 1"e IaGa &eal!a& la e<(!enc(a de "na
(nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a &ela!(;a &elac(#nada al "ce# # c#nd(c()n 1"e
."eda .&een!a& d"da ($.#&!an!e #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad .a&a
NIA >1- 465
EM$RESA EN MARC;A
c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea en $a&cIa 7 1"e a!&a(Ga la a!enc()n Iac(a la n#!a
en l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e &e;elen l# a"n!# e<."e!# en el .%&&a-# @2.
Al evaluar lo adecuado de la revelacin en los estados financieros, el auditor
considerar si es que la informacin llama explcitamente la atencin del lector a la
posibilidad de que la entidad pueda ser incapaz de continuar realizando sus activos y
cumpliendo con sus obligaciones en el curso normal de los negocios. El siguiente es
un ejemplo de un prrafo as, cuando el auditor est satisfecho en cuanto a lo
adecuado de la revelacin de la nota:
"Sin modificar nuestra opinin, llamamos la atencin a la Nota X a los
estados financieros que indica que la Compaa incurri en una prdida neta
de ZZZ durante el ao que termin el 31 de diciembre de 20x1 y, que en esa
fecha, los pasivos circulantes de la Compaa excedan sus activos totales
en ZZZ. Estas condiciones, junto con otros asuntos expuestos en la Nota X,
indican la existencia de una incertidumbre de importancia relativa que puede
suscitar una duda importante sobre la capacidad de la Compaa para
continuar como una empresa en marcha.
En casos extremos, tales como situaciones que impliquen mltiples incertidumbres
de importancia relativa que sean importantes para los estados financieros, el auditor
puede considerar apropiado expresar una abstencin de opinin en vez de aadir un
prrafo de nfasis.
34. S( n# e Iace &e;elac()n adec"ada en l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e&%
e<.&ea& "na #.(n()n c#n al;edad # ad;e&a, eG'n ea a.&#.(ad# 8NIA B00,
OEl In-#&$e del A"d(!#& S#4&e l# E!ad# F(nanc(e&#,P
66
.%&&a-# +A>+6K9 El
In-#&$e de4e&% (ncl"(& &e-e&enc(a e.ec0-(ca al IecI# de 1"e Ia7 "na
(nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a &ela!(;a 1"e ."ede .&een!a& "na d"da
($.#&!an!e #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad .a&a c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea
en $a&cIaK El siguiente es un ejemplo de los prrafos relevantes cuando se debe
expresar una opinin con salvedad:
"Los convenios financieros de la Compaa vencen y los saldos pendientes
deben ser pagados el 19 de marzo de 20X1. La Compaa no ha podido
renegociar u obtener un financiamiento de reposicin. Est situacin indica la
existencia de una incertidumbre de importancia relativa que puede presentar
una duda importante sobre la capacidad de la Compaa para continuar
como una empresa en marcha y, por lo tanto, puede no tener la capacidad
de realizar sus activos cumplir con sus obligaciones en el curso normal de los
negocios. Los estados financieros (y las notas respectivas) no revelan este
hecho.
En nuestra opinin, excepto por la omisin de la informacin incluida en el
prrafo precedente, los estados financieros presentan razonablemente, en
todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la Compaa al 31
66
Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales entre en vigencia. <a NI J44 5$evisada6 " l a NI J41
est*n vigentes para los dict*menes de auditor!a fec+ados .l, o despu.s del, 31 de 7iciembre del 244;.
NIA >1- 466
EM$RESA EN MARC;A
de diciembre de 20X0, y de su desempeo financiero y sus flujos de efectivo
por el ao que termin en esa fecha, de acuerdo con....
El siguiente es un ejemplo de los prrafos relevantes cuando hay que expresar una
opinin adversa:
"Los convenios financieros de la Compaa vencieron y el saldo pendiente
venci el 31 de diciembre de 20x0. La Compaa no ha podido renegociar u
obtener un financiamiento de reposicin y est considerando declararse en
quiebra. Estos sucesos indican una incertidumbre de importancia relativa que
puede proyectar una duda importante sobre la capacidad de la Compaa
para continuar como una empresa en marcha y, por lo tanto, puede no tener
la capacidad de realizar sus activos y descargar sus pasivos en el curso
normal de los negocios. Los estados financieros (y las notas respectivas) no
revelan este hecho.
En nuestra opinin, a causa de la omisin de la informacin mencionada en
el prrafo precedente, los estados financieros no dan un punto de vista
verdadero ni razonable de (o no presentan razonablemente) la situacin
financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 20x0, y de su rendimiento
financiero y sus flujos de efectivo por el ao terminado en esa fecha, de
acuerdo con... (y no cumplen con .....)......
S"."e!# Ina.&#.(ad# de E$.&ea en Ma&cIa
35. S(, a L"(c(# del a"d(!#&, la en!(dad n# !end&% la ca.ac(dad de c#n!(n"a& c#$# "na
e$.&ea en $a&cIa, el a"d(!#& de4e&% e<.&ea& "na #.(n()n ad;e&a ( l#
e!ad# -(nanc(e&# Ian (d# .&e.a&ad# #4&e "na 4ae de e$.&ea en
$a&cIaK Si con base en los procedimientos adicionales realizados y la informacin
obtenida, incluyendo el efecto de los planes de la administracin, el juicio del auditor
es que la entidad no ser capaz de continuar como una empresa en marcha, el
auditor concluye, sin importar si se ha hecho o no la revelacin correspondiente, que
el supuesto de empresa en marcha usado en la preparacin de los estados
financieros es inapropiado y expresa una opinin adversa.
36. Cuando la administracin de la entidad ha concluido que el supuesto de empresa en
marcha usado en la preparacin de los estados financieros no es apropiado, los
estados financieros necesitan prepararse sobre una base alternativa autorizada. Si
al considerar los procedimientos de auditora adicionales llevados a cabo y la
informacin obtenida, el auditor determina que la base alternativa es apropiada, el
auditor puede emitir una opinin sin salvedad si hay revelacin adecuada, pero
puede requerir un prrafo de nfasis en el dictamen del auditor para llamar la
atencin del usuario hacia dicha base.
Fal!a de D(.#(c()n de la Ad$(n(!&ac()n .a&a =ace& # E<!ende& " E;al"ac()n
37. S( la ad$(n(!&ac()n n# e!% d(."e!a a Iace& # e<!ende& " e;al"ac()n
c"and# el a"d(!#& le #l(c(!a 1"e la IaGa, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& la
nece(dad de $#d(-(ca& el d(c!a$en c#$# &e"l!ad# de la l($(!ac()n en el
alcance del !&a4aL# de a"d(!#&0aK En ciertas circunstancias, como las descritas en
NIA >1- 467
EM$RESA EN MARC;A
los prrafos 15, 18 y 24, el auditor puede creer que es necesario pedir a la
administracin que haga o extienda su evaluacin. Si la administracin no est
dispuesta a hacerlo, no es responsabilidad del auditor rectificar la falta de anlisis por
la administracin, y puede ser apropiado un dictamen modificado porque quiz no
sea posible para el auditor obtener suficiente evidencia apropiada respecto del uso
del supuesto de empresa en marcha en la preparacin de estados financieros.
38. En algunas circunstancias, la falta de anlisis de la administracin puede no impedir
al auditor que est satisfecho sobre la capacidad de la entidad para continuar como
una empresa en marcha. Por ejemplo, otros procedimientos de auditora pueden ser
suficientes para evaluar lo apropiado del uso por parte de la administracin del
supuesto de empresa en marcha en la preparacin de estados financieros porque la
entidad tiene una historia de operaciones rentables y un fcil acceso a recursos
financieros. En otras circunstancias, sin embargo, el auditor quiz no pueda
confirmar o disipar, en ausencia de la evaluacin de la administracin, si es que
existen, o no, sucesos o condiciones que indiquen que puede haber una duda
importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como una empresa en
marcha o la existencia de planes que la administracin ha establecido para hacerse
abordar esos temas u otros factores atenuantes. En estas circunstancias, el auditor
deber modificar su dictamen tal como se comenta en la NA 700, "El Dictamen del
Auditor Sobre los Estados Financieros
67
, prrafos 36-44.
Re!&a# I$.#&!an!e en la F(&$a # A.&#4ac()n de l# E!ad# F(nanc(e&#
39. Cuando hay un retraso importante en la firma o aprobacin de los estados
financieros por parte de la administracin despus de la fecha del balance, el auditor
considerar las razones para el retraso. Cuando el retraso pudiera relacionarse a
sucesos o condiciones que se refieran a la evaluacin de empresa en marcha, el
auditor considera la necesidad de desarrollar procedimientos de auditora
adicionales, tal como se describe en el prrafo 26, as como el efecto sobre la
conclusin del auditor respecto a la existencia de una incertidumbre de importancia
relativa, como se describe en el prrafo 30.
40. Est NA tiene vigencia para auditoras de estados financieros para periodos que
comiencena partir del, 15 de Diciembre de 2004.
Pe&.ec!(;a .a&a el Sec!#& P'4l(c#
1. 5o apropiado del uso del supuesto de empresa en marcha en la preparacin de
estados financieros generalmente no est7 en cuestin cuando se audita ya sea a una
entidad del gobierno central o a aquellas entidades del sector pblico que tienen
convenios de fondos respaldados por un gobierno central> Sin embargo, cuando
dichos convenios no e0istan, o cuando el fondeo de la entidad pueda ser retirado por
el gobierno central y la e0istencia de la entidad pueda estar en riesgo, est7 (I"
proporcionar7 una gu!a til> "l corporativi#arse los gobiernos y privati#ar las
67
Oer nota al pie NP 8
NIA >1- 468
EM$RESA EN MARC;A
entidades del gobierno, los temas de empresa en marcha se har7n cada ve# m7s
relevantes para el sector pblico>
NIA >1- 469
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA AD0
REPRESENTACINES DE LA ADMINISTRACION
periodos que empiezan l, o despus del, 15 de diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ...................................................................................................................1-2
Reconocimiento de la Administracin de
su Responsabilidad sobre los Estados Financieros...................................................3
Representaciones de la Administracin como Evidencia de Auditora..........................4-9
Documentacin de Representaciones de la Administracin......................................10-14
Acciones en Caso de que la Administracin
Rehus a Presentar Representaciones....................................................................15
Apndice: Ejemplo de una Carta de Representacin de la Administracin
La Norma nternacional de Auditora (NA) 580, "Representaciones de la Administracin
Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios Afines
el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
*
<a NI 2?4, $esponsabilidad del uditor de (onsiderar el %raude en una uditor!a de Estados %inancieros, la NI 318, Entendiendo a la
'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial, la NI 334, <os )rocedimientos del uditor en respuesta a
los $iesgos Evaluados, " la NI 844, Evidencia de uditor!a dan origen a enmiendas de conformidad con la NI 8>4. <as enmiendas de
conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an .l, o despu.s del, 18 de 7iciembre de 244? "
+an sido incorporadas en el texto de la NI 8>4.
NIA >@- 470
RE$RESENTACIONES DE LA ADMINISTRACIN
ntroduccin
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos con
respecto al uso de las representaciones de la administracin como evidencias de
auditora, los procedimientos por aplicar al evaluar y documentar dichas
manifestaciones y las acciones a seguir cuando la administracin rehus
presentarlas.
2K El a"d(!#& de4e #4!ene& la .e&!(nen!e &e.&een!ac(#ne de la ad$(n(!&ac()nK
Rec#n#c($(en!# de la Ad$(n(!&ac()n de " Re.#na4(l(dad #4&e l#
E!ad# F(nanc(e&#
@K El a"d(!#& de4e #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a de 1"e la ad$(n(!&ac()n
&ec#n#ce " &e.#na4(l(dad .#& la c#&&ec!a .&een!ac()n de l# e!ad#
-(nanc(e&# de c#n-#&$(dad c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la
.&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a, 7 de 1"e la ad$(n(!&ac()n Ia
a.&#4ad# d(cI# e!ad# -(nanc(e&#K El auditor puede obtener evidencia de
auditora del reconocimiento y aprobacin mencionados mediante las respectivas
actas de sesiones de aquellos a cargo de la direccin o mediante la representacin
escrita de la administracin o mediante copia firmada de los estados financieros.
Re.&een!ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n c#$# E;(denc(a de A"d(!#&0a
+K El a"d(!#& de4e #4!ene& .#& ec&(!# &e.&een!ac(#ne de la ad$(n(!&ac()n #4&e
a"n!# de e-ec!# $a!e&(al .a&a l# e!ad# -(nanc(e&# ( &aH#na4le$en!e
.&e;3 1"e n# e<(!e #!&# !(.# de e;(denc(a "-(c(en!e 7 c#$.e!en!eK Las
posibilidades de interpretaciones equivocadas entre el auditor y la administracin se
reducen cuando las manifestaciones verbales son confirmadas por escrito por la
administracin. En el Apndice de esta NA se presenta un ejemplo al respecto, que
incluye aspectos que podran ser considerados en la carta de representaciones de la
administracin o en la carta de confirmacin solicitada a la administracin.
5. Las representaciones por escrito solicitadas a la administracin pueden ser limitadas
a asuntos que se consideren de importancia relativa ya sea individual o
colectivamente para los estados financieros. Respecto de ciertas partidas puede ser
necesario informar a la administracin de lo que el auditor entiende por importancia
relativa.
5a. El a"d(!#& de4e #4!ene& &e.&een!ac(#ne ec&(!a de la ad$(n(!&ac()n en 1"e:
8a9 Rec#n#ce " &e.#na4(l(dad en el d(e2# e ($.le$en!ac()n del c#n!&#l
(n!e&n# .a&a .&e;en(& 7 de!ec!a& e&&#&eM 7
849 C&ee 1"e l# e-ec!# de a1"ell# e&&#&e n# c#&&eG(d# en l# e!ad#
-(nanc(e&# ac"$"lad# .#& el a"d(!#& d"&an!e la a"d(!#&0a #n (n$a!e&(ale,
!an!# (nd(;(d"al$en!e c#$# en -#&$a aG&eGada, .a&a l# e!ad#
NIA >@- 471
-(nanc(e&# !#$ad# en " !#!al(dadK Un &e"$en de !ale .a&!(da de4e e&
(ncl"(d# # adL"n!ad# a la &e.&een!ac(#ne ec&(!aK
6. En el curso de la auditora, la administracin hace diversas representaciones al
auditor, a veces espontneamente, a veces en respuesta a requerimientos
especficos. Si estas manifestaciones se relacionan con asuntos de efecto material
para los estados financieros, el auditor debe:
(a) Buscar evidencia corroborativa, dentro o fuera de la organizacin;
(b) Evaluar si las representaciones hechas por la administracin son razonables y
congruentes con otras evidencias obtenidas, incluyendo otras representaciones;
y,
(c) Tomar en consideracin si las personas que hacen las representaciones pueden
ser consideradas como bien informadas sobre los pertinentes asuntos.
7. Las representaciones de la administracin no pueden sustituir a otra evidencia que
razonablemente sea posible encontrar. Por ejemplo, la representacin de la
administracin sobre el costo original de un activo no puede sustituir a la evidencia
que normalmente un auditor esperara encontrar sobre dicho costo. Si el auditor no
puede obtener evidencia suficiente y competente con relacin al asunto que tiene, o
puede tener, un efecto importante en los estados financieros y que se supone debe
estar disponible, esto constituye una limitacin al alcance de su examen an cuando
cuente con una representacin de la administracin sobre el asunto.
8. En ciertos casos, no se puede esperar razonablemente que la evidencia de auditora
que no ha sido obtenida mediante la realizacin de una investigacin pueda estar
disponible; por lo tanto, el auditor obtiene una representacin escrita de la
administracin. Por ejemplo, el auditor puede no ser capaz de obtener otra evidencia
de auditora para corroborar la intencin de la administracin de llevar a cabo una
inversin especfica con una apreciacin a largo plazo.
?K S( "na &e.&een!ac()n de la ad$(n(!&ac()n e c#n!&ad(ce .#& #!&a e;(denc(a de
a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e&0a (n;e!(Ga& la c(&c"n!anc(a 7, c"and# ea
necea&(#, &ec#n(de&a& la c#n-(a4(l(dad de #!&a &e.&een!ac(#ne IecIa .#&
la ad$(n(!&ac()nK
D#c"$en!ac()n de Re.&een!ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
10. El auditor puede documentar en sus papeles de trabajo la evidencia de las
representaciones de la administracin, resumiendo sus discusiones orales con est u
obteniendo las representaciones por escrito.
11. Una representacin escrita es normalmente una evidencia de auditora ms confiable
que las representaciones orales y puede tener la forma de:
(a) Una carta con las representaciones de la administracin;
NIA >@- 472
(b) Una carta del auditor especificando su entendimiento de las representaciones de
la administracin, debidamente recepcionada y confirmada por est; o
(c) Actas pertinentes de las reuniones de los comits directivos o similares, o una
copia firmada de los estados financieros.
Ele$en!# *%(c# de "na Ca&!a de Re.&een!ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
12. Cuando se requiere de una carta de representaciones de la administracin, est
debe ser dirigida al auditor y, contener la informacin requerida por l y estar
adecuadamente fechada y firmada.
13. Una carta de representaciones de la administracin debe tener normalmente, la
misma fecha que el dictamen del auditor. Sin embargo, en ciertas circunstancias,
puede ser necesario obtener una carta de representaciones separada sobre algunas
transacciones especficas u otros hechos durante el curso de la auditora o en una
fecha posterior a la fecha del dictamen del auditor, por ejemplo, en la fecha de una
oferta de valores al pblico.
14. Una carta de representaciones de la administracin debe ser firmada, basada en su
mejor saber y entender, por los ejecutivos de la administracin que tienen la
responsabilidad primaria por la organizacin y por sus aspectos financieros
(generalmente por el ejecutivo mximo operativo y el ejecutivo mximo financiero.)
En ciertas circunstancias, el auditor puede desear obtener cartas con las
representaciones de otros ejecutivos de la administracin. Por ejemplo, el auditor
podra desear obtener una representacin por escrito de la persona encargada, con
respecto a que se le ha proporcionado todas las actas de las juntas de accionistas,
directores y otros comits importantes.
Acc(#ne en Ca# de 1"e la Ad$(n(!&ac()n ReI"3 a P&een!a&
Re.&een!ac(#ne
6AK S( la ad$(n(!&ac()n &eI"3 .&#.#&c(#na& al a"d(!#& la &e.&een!ac(#ne 1"e
e!e c#n(de&e necea&(a, e!e IecI# c#n!(!"7e "na l($(!ac()n al alcance de
" e<a$en 7 el a"d(!#& de4e e<.&ea& "na #.(n()n c#n al;edade # "na
a4!enc()n de #.(n()nK En tales circunstancias, el auditor debe evaluar la confianza
que ha depositado en otras representaciones hechas por la administracin durante el
curso de su examen y considerar si tal negativa puede tener efectos adicionales
sobre su dictamen.
NIA >@- 473
A.3nd(ce
ELe$.l# de "na Ca&!a de Re.&een!ac()n de la Ad$(n(!&ac()n
La siguiente carta no intenta ser un modelo estndar, debido a que las representaciones de
la administracin variarn de una organizacin a otra y de un ao a otro.
Aunque la solicitud de representaciones de la administracin sobre una variedad de asuntos
puede servir para llamar la atencin de la administracin sobre aquellos asuntos, y por lo
tanto hacer que est los aborde mas detalladamente de lo que seria en otros casos, el
auditor necesita tener conocimiento de las limitaciones en las manifestaciones de la
administracin como evidencia de auditora tal como se establece en est NA.
(Membrete de la Organizacin)
(Al Auditor) (Fecha)
Est carta de representacin se proporciona en conexin con su auditora de los estados
financieros de la compaa ABC por el ao que termin el 31 de diciembre de 19X1, con el
fin de expresar una opinin sobre si los estados financieros dan una visin verdadera y
confiable de (o "presentan razonablemente en todos los aspectos importantes) la posicin
financiera de la compaa ABC al 31 de diciembre de 19X1 y de los resultados de sus
operaciones y de sus flujos de efectivo por el ao terminado en esa fecha, de acuerdo con
(indicar el marco de referencia aplicable para la presentacin de la informacin financiera.)
Reconocemos nuestra responsabilidad por la presentacin confiable de los estados
financieros de acuerdo con (indicar el marco de referencia aplicable para la presentacin de
la informacin financiera.)
1
.
Confirmamos, segn nuestro mejor saber y entender, las siguientes representaciones:
ncluir aqu las representaciones relevantes para la organizacin. Dichas representaciones
pueden incluir lo siguiente:
No han existido irregularidades que involucren a miembros de la administracin o
empleados que tengan un papel importante en el control interno o que pudieran tener un
efecto de importancia relativa sobre los estados financieros.
Hemos puesto a su disposicin todos los libros de contabilidad, as como la
documentacin sustentatoria y de todas las actas de las juntas de accionistas de
1
S! se requiere, aKadir nombre del conse:o de directores 5u rgano similar.6
NIA >@- A$NDICE 474
directores (a saber, las llevadas a cabo el 15 de marzo de 19X1 y el 30 de septiembre de
19X1, respectivamente).
Confirmamos la integridad de la informacin proporcionada con relacin a la identificacin
de las partes vinculadas.
Los estados financieros no contienen errores u omisiones de importancia significativa.
La compaa ha cumplido con todos los aspectos de sus acuerdos contractuales que, en
caso de incumplimiento, podran tener un efecto significativo sobre los estados
financieros. No hemos recibido comunicaciones de las autoridades por el incumplimiento
de requerimientos legales que podran tener un efecto significativo en los estados
financieros en caso de incumplimiento.
Los siguientes asuntos han sido adecuadamente contabilizados, de ser el caso,
adecuadamente revelados en los estados financieros.
o La identidad de, y saldos y transacciones, con organizaciones vinculadas.
o Prdidas originadas por compromisos de compra y venta.
o Acuerdos y opciones por compromisos de compra y venta.
o Activos dados en prenda o garanta.
No tenemos planes o intenciones que puedan afectar significativamente el valor en los
libros o la clasificacin de los activos y pasivos reflejados en los estados financieros.
No tenemos planes de abandonar lneas de productos u otros planes o intenciones que
originarn cualesquier inventario obsoleto o en exceso y no se plantea ningn monto que
supere el valor neto de realizacin.
La Compaa cuenta con ttulos de propiedad de todos sus activos y no existen sobre
ellos gravmenes ni hipotecas, excepto aquellos revelados en la Nota X a los estados
financieros.
Hemos registrado o revelado, segn lo apropiado, todos los pasivos, reales y
contingentes, y hemos revelado en la Nota X a los estados financieros todas las
garantas que hemos dado a terceras partes.
Aparte de........ descritos en la Nota X a los estados financieros, no han existido hechos
posteriores a la fecha del balance general que requieran ajuste o revelacin en los
estados financieros o en las Notas consecuentes.
La reclamacin...... por parte de la Compaa XYZ ha sido resuelta por la suma total de
XXX, que ha sido aprovisionada apropiadamente en los estados financieros. No se ha
recibido ni se espera recibir ninguna otra reclamacin en relacin con algn litigio.
NIA >@- A$NDICE 475
No hay ningn convenio formal o informal de saldos compensatorios con ninguna de
nuestras cuentas de efectivo e inversin. Excepto por lo revelado en la Nota X a los
estados financieros, no tenemos otra lnea de convenios de crdito.
Hemos registrado o revelado de manera apropiada en los estados financieros las
opciones y convenios de recompra de acciones de capital, y las acciones de capital
reservadas para opciones, certificados, garantas, conversiones y otros requerimientos.
___________________________________________________________________
(Funcionario Ejecutivo Senior)
______________________________________________________________________
(Funcionario Financiero Senior)
NIA >@- A$NDICE 476
UTILIEACIN DEL TRA*A/O DE OTRO AUDITOR
(La Norma est en vigencia)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-5
Aceptacin como Auditor Principal....................................................................................6
Los Procedimientos del Auditor Principal ....................................................................7-14
Cooperacin entre Auditores...........................................................................................15
Consideraciones sobre Dictmenes...........................................................................16-17
Separacin de Responsabilidades..................................................................................18
La Norma nternacional de Auditora (NA) 600, "Utilizacin del Trabajo de Otro Auditor debe
Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios Afines el cual
NIA 0-- 477
UTILI9ACIN DEL TRABA:O DE OTRO AUDITOR
In!&#d"cc()n
1.El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos cuando un
auditor, al dictaminar sobre los estados financieros de una organizacin, utiliza el
trabajo efectuado por otro auditor sobre la informacin financiera de uno o ms
componentes incluidos en los estados financieros de la organizacin. Est NA no se
ocupa de aquellos casos donde dos o ms auditores son nombrados como auditores
conjuntos, ni trata de la relacin del auditor actual con el auditor antecesor. Adems,
cuando el auditor principal llega a la conclusin de que los estados financieros de
uno de los componentes no son materiales, las normas de est NA no son
aplicables. Sin embargo, cuando varios componentes inmateriales se juntan y
resultan materiales, los procedimientos explicados en la presente NA debern ser
considerados.
2.C"and# el a"d(!#& .&(nc(.al "!(l(Ha el !&a4aL# e-ec!"ad# .#& #!&# a"d(!#&, el
.&($e&# de4e&% de!e&$(na& c)$# a-ec!a&% el !&a4aL# del #!&# a"d(!#& a "
a"d(!#&0aK
3."Auditor principal significa que es el auditor responsable de dictaminar sobre los
estados financieros de una organizacin cuando estos estados financieros incluyen
informacin financiera de uno o ms componentes auditados por otro auditor.
4."Otro auditor significa que se trata de un auditor distinto al auditor principal, pero que
es responsable de dictaminar sobre la informacin financiera de un componente que
est incluido en los estados financieros auditados por el auditor principal. El trmino
"Otros auditores tambin comprende a las firmas asociadas, ya sea que stas usen
el mismo nombre o no de la firma principal y tambin cuando no exista relacin entre
los auditores.
5."Componente significa una divisin, sucursal, subsidiaria, asociacin en participacin,
compaa asociada u otra organizacin cuya informacin financiera se encuentra
incluida en los estados financieros auditados por el auditor principal.
Ace.!ac()n c#$# A"d(!#& P&(nc(.al
6.El a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& ( " .&#.(a .a&!(c(.ac()n c#$# a"d(!#& e
"-(c(en!e .a&a .#de& ac!"a& c#$# el a"d(!#& .&(nc(.alK Para este propsito, el
auditor principal deber considerar:
(a) La materialidad de la parte de los estados financieros que auditar el
auditor principal;
(b) El grado de conocimiento del auditor principal respecto del giro o actividad
de los componentes;
(c) El riesgo de existencias de errores materiales en los estados financieros
de los componentes auditados por el otro auditor; y
NIA 0-- 478
(d) Los resultados obtenidos de la aplicacin de los procedimientos
adicionales segn lo estipulado en la presente NA respecto de los componentes
auditados por el otro auditor, en el caso de que el auditor principal tenga una
significativa participacin en dicha auditora.
L# P&#ced($(en!# del A"d(!#& P&(nc(.al
7.C"and# e .(ena "a& el !&a4aL# de #!&# a"d(!#&, el a"d(!#& .&(nc(.al de4e&%
!#$a& en c"en!a la c#$.e!enc(a .&#-e(#nal del #!&# a"d(!#& en el c#n!e<!# del
!&a4aL# e.ec0-(c# enc#$endad#K Algunas de las fuentes de est informacin a
tomarse en cuenta podran ser la membresa comn en organizaciones
profesionales, o afiliacin con otras firmas, o referencias a otras organizaciones
profesionales a la cual pertenece el auditor. Estas fuentes pueden ser
complementadas, cuando sea apropiado, mediante indagaciones efectuadas con
otros auditores, banqueros, etc., as como con entrevistas efectuadas con el otro
auditor.
8.El a"d(!#& .&(nc(.al de4e&% a.l(ca& .&#ced($(en!# c#n el .&#.)(!# de #4!ene&
e;(denc(a "-(c(en!e 7 a.&#.(ada de a"d(!#&0a de 1"e el !&a4aL# &eal(Had# .#& el
#!&# a"d(!#& ea adec"ad# .a&a l# -(ne del auditor .&(nc(.al, en el c#n!e<!# del
!&a4aL# e.ec0-(c# enca&Gad#K
9.El auditor principal debera informar al otro auditor de:
(a) Los requisitos de independencia de la organizacin principal y de la organizacin
componente, y obtener confirmacin escrita sobre el cumplimiento de dichos
requisitos;
(b) El uso que se va a dar a su trabajo y a su informe, y hacer los arreglos
necesarios para la coordinacin de sus esfuerzos en la etapa inicial del
planeamiento de su auditora. El auditor principal debera informar al otro auditor
los asuntos tales como las reas que requieren consideracin especial, los
procedimientos para identificar operaciones entre compaas que pudieran
requerir su revelacin y el cronograma para la terminacin de la auditora; y
(c) Los requisitos de naturaleza contable, de auditora y del dictamen, y obtener
confirmacin escrita sobre el cumplimiento de dichos requisitos.
10. El auditor principal podra tambin, por ejemplo, discutir con el otro auditor los
procedimientos de auditora aplicados por l, o revisar un resumen escrito de los
procedimientos de auditora formulados por el otro auditor (que puede tener la forma
de un cuestionario o una lista de comprobacin) o revisar los papeles de trabajo del
otro auditor. El auditor principal puede desear llevar a cabo estos procedimientos
durante una visita al otro auditor. La naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos depender de las circunstancias del compromiso y el grado de su
conocimiento respecto de la competencia profesional del otro auditor. Este
conocimiento puede que tenga que ser ampliado como consecuencia de la revisin
de trabajos previos de auditora efectuados por el otro auditor.
NIA 0-- 479
11. El auditor principal puede concluir que no es necesario aplicar procedimientos como
los descritos en el prrafo 10 debido a que cuenta previamente con evidencia
suficiente y competente de auditora de que el otro auditor cumple con polticas y
procedimientos de control de calidad aceptables en el ejercicio de su profesin. Por
ejemplo, cuando el auditor principal y el otro auditor son firmas afiliadas y se puede
mantener una relacin formal y continua en la determinacin de procedimientos que
proporcionan evidencia de auditora, tales como las revisiones entre firmas, las
pruebas de polticas y procedimientos operativos y la revisin de papeles de trabajo
de auditora seleccionados.
12. El a"d(!#& .&(nc(.al de4e c#n(de&a& l# IallaHG# de a"d(!#&0a (Gn(-(ca!(;#
#4!en(d# .#& el #!&# a"d(!#&K
13. El auditor principal puede considerar que resulta apropiado discutir con el otro auditor
y la administracin del componente, los hallazgos de auditora u otros asuntos que
afecten a los estados financieros del componente y, por otro lado, tambin puede
decidir qu pruebas complementarias resultan necesarias aplicar sobre los registros
o los estados financieros del componente. Dichas pruebas pueden, dependiendo de
las circunstancias, ser llevadas a cabo por el auditor principal o por el otro auditor.
14. El auditor principal debera documentar en sus papeles de trabajo de la auditora a
los componentes cuyos estados financieros fueron auditados por otros auditores, la
importancia que tiene estos componentes en los estados financieros de la
organizacin principal tomados en su conjunto, los nombres de los otros auditores, y
cualesquier conclusin obtenida de que los componentes individuales son
inmateriales. El auditor principal debera tambin documentar los procedimientos
aplicados y las conclusiones alcanzadas. Por ejemplo, debera identificar los papeles
del trabajo del otro auditor que haya sido revisados por l y registrar los resultados
de las discusiones sostenidas con el otro auditor. Sin embargo, el auditor principal no
necesita documentar en sus papeles de trabajo las razones para limitar los
procedimientos en las circunstancias descritas en el prrafo 11, siempre que estas
razones estn resumidas en alguna parte de la documentacin conservada por la
firma del auditor principal.
C##.e&ac()n en!&e A"d(!#&e
15. El #!&# a"d(!#&, c#n#c(end# el c#n!e<!# en 1"e el a"d(!#& .&(nc(.al "!(l(Ha&% "
!&a4aL#, de4e&% c##.e&a& c#n el a"d(!#& .&(nc(.alK Por ejemplo, el otro auditor
deber informar al auditor principal sobre cualesquier aspecto de su trabajo que no
pueda ser realizado tal como se le solicit. Asimismo, sujeto a consideraciones
legales y profesionales, el auditor principal debera informar al otro auditor sobre
cualesquier asunto que piense que pudiese tener un efecto importante sobre el
trabajo de ste.
C#n(de&ac(#ne #4&e D(c!%$ene
16. C"and# el a"d(!#& .&(nc(.al c#ncl"7e 1"e el !&a4aL# del #!&# a"d(!# n# ."ede
e& "ad# 7 n# le Ia (d# .#(4le a.l(ca& .&#ced($(en!# ad(c(#nale
"-(c(en!e &e.ec!# a l# e!ad# -(nanc(e&# del c#$.#nen!e a"d(!ad# .#& el
NIA 0-- 480
#!&# a"d(!#&, el a"d(!#& .&(nc(.al de4e&% e<.&ea& "na #.(n()n cal(-(cada # "na
a4!enc()n de #.(n()n .#& e<(!(& "na l($(!ac()n en el alcance de la a"d(!#&0aK
17. Si el otro auditor emite, o tiene la intencin de emitir un dictamen de auditora con
salvedades, el auditor principal debe considerar si el asunto de la salvedad es de tal
naturaleza e importancia, en relacin con los estados financieros de la organizacin
principal sobre los que el auditor principal est dictaminando, que requiera revelar
una salvedad en su propio dictamen.
Se.a&ac()n de Re.#na4(l(dade
18. An cuando el cumplimiento de los lineamientos de los prrafos precedentes es
considerado como deseables, las regulaciones locales de algunos pases permiten al
auditor principal basar su opinin de auditora sobre los estados financieros de la
organizacin tomados en su conjunto, basndose nicamente en el dictamen emitido
por el otro auditor con respecto a la auditora de uno o ms componentes de dichos
estados financieros. C"and# el a"d(!#& .&(nc(.al a0 l# e-ec!'e, de4e&% en"nc(a&
cla&a$en!e en " d(c!a$en e!e IecI# 7 de4e&% (nd(ca& la $aGn(!"d de la .a&!e
de l# e!ad# -(nanc(e&# de la #&Gan(Hac()n 1"e Ia7a (d# a"d(!ada .#& el
#!&# a"d(!#&K Cuando el auditor principal haga tal referencia en su dictamen, por lo
regular limitar sus procedimientos de auditora a aquellos descritos en los prrafos 7
y 9.
=> 5os principios b7sicos en la presente (I" aplican a la auditor!a de los estados
financieros del sector pblico, sin embargo, el Comit1 del Sector Pblico tiene la
intencin de proporcionar en un estudio lineamientos suplementarios sobre
consideraciones adicionales cuando se usa el traba@o de otros auditores en el sector
pblico> Por e@emplo, el auditor principal en el sector pblico tiene que asegurar que,
cuando la legislacin ha prescrito que se cumpla con un con@unto particular de
normas de auditor!a, el otro auditor deber7 haber cumplido con dichas normas> Con
respecto a las organi#aciones del sector pblico, el Comit1 del Sector Pblico
8G
tiene
el $studio 3, C?tili#acin del 'raba@o de 2tro "uditor, ?na Perspectiva del Sector
Pblico>D Como una gu!a suplementaria incluyendo est7 (I">
68
En noviembre de 244? el nombre del (omit. del Sector )-blico fue cambiado al de Junta de Normas Internacionales de (ontabilidad para el
Sector )-blico.
NIA 0-- 481
CONSIDERACIN DEL TRA*A/O DE AUDITORA INTERNA
periodos que empiezan a partir del 15 de Diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-4
Alcance y Objetivos de Auditora nterna .........................................................................5
Relacin entre Auditora nterna y el Auditor Externo ....................................................-8
Comprensin y Evaluacin de la Auditora nterna .....................................................9-13
Planeacin del Tiempo para Enlace y Coordinacin ................................................14-15
Evaluacin del Trabajo de Auditora nterna..............................................................16-19
La Norma nternacional de Auditora (NA) 610, "Consideraciones del Trabajo de Auditora
nterna debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control
de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios
Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
*
<a NI 318, Entendiendo la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores significativos @aterial, la NI 334, <os
conformidad con la NI ;14. Estas modificaciones est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para periodos que comien9an partir del
18 de diciembre de 244? " +an sido incorporadas al texto de la NI ;14.
NIA 0'- 482
CONSIDERACIN DEL TRABA:O DE AUDITOR7A INTERNA
In!&#d"cc()n
1.El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos a los
auditores externos cuando estos tienen que considerar el trabajo desarrollado por
auditora interna. Est NA no se ocupa de aquellos casos en que el personal de
auditora interna ayuda al auditor externo en la ejecucin de procedimientos de
auditora externa. Los procedimientos de auditora indicados en la presente NA
solamente son aplicables a las actividades de auditora interna que son relevantes
para la auditora de los estados financieros.
2KEl a"d(!#& e<!e&n# de4e&% c#n(de&a& el !&a4aL# de a"d(!#&0a (n!e&na 7 " e-ec!#, (
e<(!(e&a, en l# .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a e<!e&naK
3."Auditora interna es la actividad de evaluacin establecida dentro de una organizacin
como un servicio recibido por la organizacin. Sus funciones incluyen, entre otras, el
seguimiento del funcionamiento del control interno.
4.Aunque el auditor externo solamente es responsable por su opinin y por determinar la
naturaleza, oportunidad y extensin de sus procedimientos de auditora, cierta parte
del trabajo de auditora interna puede serle de utilidad.
Alcance 7 O4Le!(;# de A"d(!#&0a In!e&na
5.El alcance y objetivos de la auditora interna pueden variar ampliamente y dependen
del tamao y estructura organizacional de la organizacin y de los requerimientos de
la administracin. Normalmente, las actividades de auditora interna incluyen una o
ms de las siguientes actividades:
Seguimiento de Control nterno. El establecimiento de un adecuado control
interno es responsabilidad de la administracin, lo cual exige una atencin
adecuada y constante. Con frecuencia, la administracin asigna a auditora
interna la responsabilidad especfica de revisar estos controles, hacer
seguimiento a su funcionamiento y recomendar las mejoras necesarias.
Examen de la informacin financiera y operativa. Esto puede incluir la revisin
de los medios utilizados para identificar, cuantificar, clasificar y divulgar dicha
informacin, as como una investigacin especfica de partidas individuales que
incluya pruebas detalladas de las transacciones, saldos y procedimientos.
Revisin de la economa, eficiencia y eficacia de las operaciones que incluya los
controles no financieros de una organizacin.
Revisin del cumplimiento con las leyes, reglamentos y otros requerimientos, as
como con las polticas y directivas de la administracin y otros requerimientos
internos.
NIA 0'- 483
Relac()n en!&e A"d(!#&0a In!e&na 7 el A"d(!#& E<!e&n#
6.El rol de auditora interna es determinado por la administracin y sus objetivos difieren
de los del auditor externo, quien es designado para emitir una opinin independiente
sobre los estados financieros. Los objetivos de las funciones del rgano de auditora
interna varan de acuerdo con los requerimientos de la administracin. La principal
preocupacin del auditor externo es determinar si los estados financieros estn libres
de errores significativos.
7.No obstante, algunos de los medios utilizados por el auditor externo para alcanzar sus
objetivos a menudo resultan similares a los utilizados por la auditora interna, de
manera que ciertos aspectos de su trabajo pueden ser de utilidad para el auditor
externo en la determinacin de la naturaleza, oportunidad y alcance de sus
procedimientos de auditora externa.
8.La auditora interna es parte de la organizacin. Al margen del grado de autonoma y
objetividad de la funcin de auditora interna, sta no puede alcanzar el mismo grado
de independencia que se requiere del auditor externo cuando expresa una opinin
sobre los estados financieros. El auditor externo es el nico responsable de la
opinin de auditora que expresa y dicha responsabilidad no disminuye por
cualesquier uso que se haga del trabajo de auditora interna. De ste modo, todos los
criterios usados en la auditora de los estados financieros son los del auditor externo.
C#$.&en()n 7 E;al"ac()n P&el($(na& de A"d(!#&0a In!e&na
?KEl a"d(!#& e<!e&n# de4e&% #4!ene& "na c#$.&en()n "-(c(en!e de la ac!(;(dade
dea&&#llada .#& a"d(!#&0a (n!e&na .a&a (den!(-(ca& 7 e;al"a& l# &(eG# de
e&&#&e (Gn(-(ca!(;# en l# e!ad# -(nanc(e&# 7 .a&a d(e2a& 7 eLec"!a& l#
.&#ced($(en!# de a"d(!#&0a ad(c(#naleK
10. Una auditora interna eficaz por lo general permitir al auditor externo modificar la
naturaleza y oportunidad de sus procedimientos de auditora externa, as como
reducir el alcance de los procedimientos aunque pero no los puede eliminar por
completo. Sin embargo, en algunos casos el auditor externo, no obstante que
considere las actividades de auditora interna, puede decidir que dicha auditora no
tendr efecto en la definicin de sus procedimientos de auditora.
66K D"&an!e el .&#ce# de .lan(-(cac()n de la a"d(!#&0a, el a"d(!#& e<!e&n# de4e&%
&eal(Ha& "na e;al"ac()n .&el($(na& de la -"nc()n de a"d(!#&0a (n!e&na c"and# el
!&a4aL# de a"d(!#&0a (n!e&na e &ele;an!e .a&a la e;al"ac()n del &(eG# del
a"d(!#& e<!e&n#K
12. La evaluacin que hace el auditor externo de la funcin de auditora interna influir
en su criterio respecto al uso que puede darle a su trabajo al efectuar su evaluacin
de riesgo y, consecuentemente, modificar la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos adicionales de auditora externa.
13. Para comprender y realizar una evaluacin preliminar de la funcin de auditora
interna, los criterios ms importantes a considerar son:
NIA 0'- 484
(a) Su nivel @er7rquico dentro de la organi#acinN Se refiere al nivel jerrquico
especfico de auditora interna dentro de la organizacin y el impacto que este
nivel puede tener en su capacidad para ser objetiva. En situaciones ideales,
auditora interna deber reportar al nivel ms alto de la administracin y estar
libre de cualesquier otra responsabilidad operativa. Cualesquier impedimento o
restriccin que imponga la administracin a auditora interna deber ser
cuidadosamente evaluados. En particular, los auditores internos debern tener
libertad para comunicarse plenamente con el auditor externo.
(b) $l alcance de sus funcionesN La naturaleza y alcance de las tareas realizadas por
auditora interna. El auditor externo tambin tendr que considerar si la
administracin implant las recomendaciones de auditora interna y cmo se
evidencia tal implantacin.
(c)5a capacidad t1cnicaN Si auditora interna es realizada por personas que tengan
entrenamiento tcnico, capacidad y habilidad como auditores internos. El auditor
externo puede, por ejemplo, revisar las polticas de contratacin y entrenamiento
de personal de auditora interna y las referencias sobre su experiencia y
calificaciones profesionales.
(d) Cuidado profesionalN Evaluar si auditora interna est convenientemente
planificada, supervisada, revisada y si su trabajo se documenta adecuadamente.
Se debe tomar en cuenta la existencia de manuales adecuados de auditora
interna, programas de trabajo y papeles de trabajo.
Plan(-(cac()n del T(e$.# .a&a C#n!ac!# 7 C##&d(nac()n
14. Cuando el auditor externo planea usar el trabajo efectuado por auditora interna,
deber considerar el plan tentativo que auditora interna haya elaborado para el
perodo a examinar y discutirlo en la etapa inicial de su trabajo, tan pronto como sea
posible. Cuando el trabajo de auditora interna va a constituir un factor importante en
la determinacin de la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos del
auditor externo, resulta deseable establecer con anticipacin el tiempo programado
para dicho trabajo, la extensin y alcance de la auditora, los niveles de pruebas y los
mtodos escogidos para la seleccin de las muestras, la documentacin del trabajo
realizado y los procedimientos de revisin para la emisin de informes.
15. El contacto con auditora interna es ms efectivo cuando se sostienen reuniones a
intervalos apropiados durante el periodo. El auditor externo deber ser comunicado y
tener acceso a los informes de auditora interna y deber mantenerse informado de
cualesquier asunto significativo que llame la atencin del auditor interno y que pueda
afectar el trabajo del auditor externo. Del mismo modo, el auditor externo
normalmente deber informar al auditor interno de cualesquier asunto importante que
pueda afectar el trabajo de auditora interna.
NIA 0'- 485
E;al"ac()n del T&a4aL# de A"d(!#&0a In!e&na
66K C"and# el a"d(!#& e<!e&n# !enGa la (n!enc()n de "!(l(Ha& de!e&$(nad# !&a4aL# de
a"d(!#&0a (n!e&na, de4e&% e;al"a& 7 e-ec!"a& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a #4&e
e!e !&a4aL# .a&a c#n-(&$a& " "!(l(dad .a&a .&#.)(!# de a"d(!#&0a e<!e&naK
17. La evaluacin de determinado trabajo de auditora interna implica que se tenga en
consideracin si el alcance del trabajo y los programas relacionados resultan de
utilidad y si la evaluacin que se hizo de la funcin de auditora interna sigue siendo
vlida. Est evaluacin puede incluir las siguientes consideraciones:
(a) Si el trabajo es realizado por personas que tienen adecuado entrenamiento
tcnico, capacidad y habilidad como auditores internos y si el trabajo de los
asistentes es apropiadamente supervisado, revisado y documentado,
(b) Si se obtiene suficiente evidencia auditora relevante para poder esbozar
conclusiones razonables,
(c)Si las conclusiones alcanzadas son apropiadas para las circunstancias existentes
y si los informes preparados son consistentes con los resultados del trabajo
realizado y
(d) Si las excepciones o asuntos inusuales revelados por la auditora interna son
resueltos en forma apropiada.
18. La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora ejecutados
sobre el trabajo especfico de auditora interna dependern del criterio del auditor
externo respecto al riesgo de errores significativos relativos al rea correspondiente,
la evaluacin de auditora interna y la evaluacin de los trabajos especficos
realizados por auditora interna. Tales procedimientos de auditora pueden incluir el
examen de partidas examinadas previamente por auditora interna, el examen de
otras partidas similares y la observacin de los procedimientos de auditora interna.
19. El auditor externo deber registrar sus conclusiones sobre el trabajo especfico de
auditora interna que haya sido evaluado y los procedimientos de auditora
ejecutados sobre el trabajo de auditora interna.
=>5os principios b7sicos contenidos en la presente (I" aplican a la auditor!a de estados
financieros en el sector pblico> Con respecto a las organi#aciones del sector
pblico, el Comit1 del Sector Pblico
8;
tiene el $studio 3, C?tili#acin del 'raba@o de
2tro "uditor. ?na Perspectiva del Sector Pblico>D Como una gu!a suplementaria
sobre consideraciones adicionales cuando se considera el traba@o de auditor!a
interna en el sector pblico>
69
En noviembre el nombre del (omit. del Sector )-blico fue cambiado por (onse:o de Normas Internacionales de (ontabilidad para el Sector
)-blico.
NIA 0'- 486
UTILIEACIN DEL TRA*A/O DE UN ERPERTO
periodos que empiezan l, o despus del, 15 de junio del 2005)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-5
Determinar la Necesidad de Utilizar el Trabajo de un Experto..................................... 6-7
Competencia y Objetividad del Experto.......................................................................8-10
Alcance del Trabajo del Experto......................................................................................11
Evaluacin del Trabajo del Experto ...........................................................................12-15
Alusin al Trabajo Desarrollado por un Experto en el Dictamen del Auditor.............16-17
La Norma nternacional de Auditora (NA) 620 "Utilizacin del Trabajo de un Experto debe
Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de Servicios Afines el cual
*
con la NI ;24. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros que comien9an .l, o despu.s del, 18 de
diciembre de 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI ;24.
<a NI(( 1, (ontrol de (alidad para las %irmas que $eali9an 1raba:os de uditor!a " $evisin de Informacin %inanciera &istrica " 'tros
(ompromisos de seguramientos " Servicios fines, " la NI 224, (ontrol de (alidad para las uditor!as de Informacin %inanciera &istrica
dan origen a enmiendas de conformidad con la NI ;24. Estas enmiendas est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos
que comien9an .l, o despu.s del, 18 de :unio de 2448 " +an sido incorporadas en el texto de esta NI.
NIA 04- 487
UTILI9ACIN DEL TRABA:O DE UN E?$ERTO
ntroduccin
al uso del trabajo de un experto como evidencia de auditora.
2. C"and# el a"d(!#& "!(l(Ha el !&a4aL# &eal(Had# .#& "n e<.e&!#, de4e&0a #4!ene&
e;(denc(a "-(c(en!e 7 a.&#.(ada de a"d(!#&0a de 1"e d(cI# !&a4aL# &e"l!a
adec"ad# .a&a l# -(ne de la a"d(!#&0a e<!e&naK
3. "Experto es una persona o firma que posee la habilidad, conocimiento y experiencia
especiales en un campo particular distinto al de la auditora y la contabilidad.
4. La educacin y experiencia del auditor le permiten tener conocimiento sobre asuntos
de negocios en general, pero no debe esperarse que tenga la pericia de una persona
entrenada o calificada para participar en la prctica de otra profesin u ocupacin,
como pudiera ser la de un actuario o un ingeniero.
5. Un experto puede ser:
(a) Contratado por la organizacin;
(b) Contratado por el auditor;
(c)Empleado por la organizacin; o
(d) Empleado por el auditor.
Cuando el auditor utiliza el trabajo de un experto que a su vez es empleado de la
misma firma de auditora, el auditor deber ser capaz de confiar en los sistemas de
su firma para el reclutamiento y entrenamiento que determinen la capacidad y
competencia del experto, segn lo explicado en la NA 220, "Control de Calidad para
Auditoras de nformacin Financiera Histrica, en vez de necesitar evaluarlas para
cada compromiso de auditora.
De!e&$(na& la Nece(dad de U!(l(Ha& el T&a4aL# de "n E<.e&!#
6. En obtener la comprensin de una organizacin y para la ejecucin de los futuros
procedimientos, en respuesta a los riesgos evaluados, el auditor puede necesitar
obtener, conjuntamente con la organizacin o de manera independiente, evidencia
de auditora a travs de informes, opiniones, valuaciones y declaraciones
provenientes de un experto. Por ejemplo, debe incluir lo siguiente:
Las valuaciones de ciertos tipos de activos, como por ejemplo, el terreno, los
edificios, la planta y maquinaria, las obras de arte, las piedras preciosas, etc.
La determinacin de la cantidad o condicin fsica de los activos, como por
ejemplo: La ubicacin de minerales almacenados en pilas, las reservas
subterrneas de minerales y petrleo, y la vida til de plantas y maquinarias.
NIA 04- 488
La determinacin de montos utilizando tcnicas o mtodos especializados como
por ejemplo la valorizacin utilizando el clculo actuarial.
La medicin de un trabajo ya terminado o su grado de avance en el caso de
contratos de desarrollo.
Las opiniones legales relacionadas con la interpretacin de acuerdos, contratos,
estatutos y reglamentos.
7. Al determinarse la necesidad de utilizar o no el trabajo de un experto, el auditor debe
tomar en cuenta lo siguiente:
(a) El conocimiento y experiencia previa del equipo de compromiso sobre el asunto
que est siendo considerado;
(b) El riesgo de error material basado en la naturaleza, complejidad, y materialidad
del asunto que est siendo considerado; y
(c)La cantidad y calidad de otra evidencia de auditora que se espere obtener.
C#$.e!enc(a 7 O4Le!(;(dad del E<.e&!#
8. C"and# el a"d(!#& e .&#.#nGa "!(l(Ha& el !&a4aL# de "n e<.e&!#, de4e&0a e;al"a&
la c#$.e!enc(a .&#-e(#nal del e<.e&!#K Esto implicar considerar lo siguiente:
(a) El ttulo profesional del experto, licencia o afiliacin a su correspondiente
institucin profesional; y
(b) La experiencia y reputacin del experto en el campo en que el auditor est
buscando evidencia de auditora.
9. El a"d(!#& de4e&% e;al"a& la #4Le!(;(dad del e<.e&!#K
10. El riesgo de que la objetividad de un experto se deteriore se incrementa s el experto:
(a) Es empleado por la organizacin; o
(b) Est relacionado en algn otro modo a la organizacin; por ejemplo, si depende
econmicamente de la misma o tiene una inversin en la organizacin.
Si el auditor tiene dudas respecto de la competencia u objetividad del experto, el
auditor tendr que discutirlas con la Administracin y considerar si puede obtener
mayor evidencia suficiente y apropiada de auditora en relacin con el trabajo del
experto. El auditor puede necesitar llevar a cabo procedimientos adicionales de
auditora u obtener evidencia de auditora de otro experto (despus de tomar en
cuenta los factores indicados en el prrafo 7).
NIA 04- 489
Alcance del T&a4aL# de "n E<.e&!#
66K El a"d(!#& de4e #4!ene& e;(denc(a "-(c(en!e 7 a.&#.(ada de a"d(!#&0a de 1"e el
alcance del !&a4aL# del e<.e&!# &e"l!a adec"ad# .a&a l# -(ne de la a"d(!#&0aK
La evidencia de auditora puede obtenerse a travs de la revisin de los trminos de
referencia que generalmente figuran en las instrucciones dadas por la organizacin al
experto. Dichas instrucciones impartidas al experto pueden cubrir los siguientes
asuntos:
Los objetivos y el alcance del trabajo del experto.
El perfil general sobre los asuntos especficos que el auditor espera que cubra el
informe del experto.
El uso que el auditor pretende dar al trabajo del experto, incluyendo la posible
comunicacin a terceros de su identidad y del grado de su participacin.
El grado de acceso que el experto tendr a los registros y archivos apropiados de
la organizacin.
La aclaracin de la relacin del experto con la organizacin, si la hubiera.
La confidencialidad de la informacin de la organizacin.
La informacin respecto de los supuestos y mtodos que el experto pretende
utilizar y, de resultar aplicable, su consistencia con los que se utilizaron en
perodos anteriores.
En el caso de que estos asuntos no estn sealados claramente en las instrucciones
escritas dadas al experto, el auditor puede necesitar comunicarse directamente con
el experto para obtener evidencia de auditora al respecto. Al obtener una
comprensin de la organizacin, el auditor tambin debe considerar si incluir al
experto durante las discusiones del equipo del compromiso sobre la susceptibilidad
de los estados financieros de la organizacin a errores materiales.
E;al"ac()n del T&a4aL# del E<.e&!#
12. El a"d(!#& de4e e;al"a& 1"e el !&a4aL# del e<.e&!# ea a.&#.(ad# 7 c#n!(!"7a
"na e;(denc(a adec"ada de a"d(!#&0a c#n &e.ec!# a la ae;e&ac(#ne de l#
e!ad# -(nanc(e&# 1"e e!3n (end# c#n(de&ad#K Esto implicar una
evaluacin de que los resultados esenciales de las conclusiones del experto se
encuentren reflejados de manera apropiada en los estados financieros o que apoyen
las aseveraciones de los estados financieros, tomando en consideracin lo siguiente:
La fuente de informacin utilizada;
Los supuestos y los mtodos empleados y su consistencia con perodos
anteriores; y
NIA 04- 490
Los resultados del trabajo del experto y la claridad del conocimiento global que el
auditor tenga del negocio y de los resultados de otros procedimientos de
auditora.
13. Al considerar si el experto ha usado la fuente de informacin apropiada aplicable
para las circunstancias, el auditor considerar los siguientes procedimientos:
(a) Realizar indagaciones con respecto a los procedimientos llevados a cabo por el
experto para establecer si la fuente de informacin es relevante y confiable; y
(b) Revisar o probar los datos usados por el experto.
14. Lo razonable y apropiado de los supuestos y mtodos usados y su aplicacin son de
responsabilidad del experto. El auditor no tiene la misma pericia y, por lo tanto, no
siempre se encuentra en posicin de rebatir tales supuestos y mtodos del experto.
Sin embargo, el auditor debe entender tales supuestos y mtodos usados para
considerar si son apropiados y razonables, basado en el conocimiento que tiene del
negocio y en los resultados de otros procedimientos de auditora.
15. S( l# &e"l!ad# del !&a4aL# del e<.e&!# n# .&#.#&c(#nan e;(denc(a "-(c(en!e
de a"d(!#&0a # ( l# &e"l!ad# n# #n c#n(!en!e c#n #!&a e;(denc(a de
a"d(!#&0a, el a"d(!#& de4e&% &e#l;e& el a"n!#K Esto puede implicar efectuar
discusiones con la organizacin y con el experto, y aplicar procedimientos de
auditora adicionales que incluyan la posibilidad de contratar a otro experto o
modificar su dictamen.
Al"()n al T&a4aL# Dea&&#llad# .#& "n E<.e&!# en el D(c!a$en del A"d(!#&
16. C"and# el a"d(!#& e$(!e "n d(c!a$en (n al;edade, n# de4e Iace& &e-e&enc(a
al !&a4aL# dea&&#llad# .#& el e<.e&!# en " d(c!a$en, ya que dicha referencia
podra ser mal entendida como una calificacin a la opinin del auditor o una divisin
de responsabilidad, cuando en realidad no se pretende tal cosa.
17. Si como resultado del trabajo desarrollado por un experto el auditor decide emitir un
dictamen modificado con salvedad, en algunas circunstancias puede resultar
apropiado, explicando la naturaleza de la modificacin o salvedad, el referirse o
describir el trabajo desarrollado por el experto (incluyendo su identidad y su grado de
participacin). En estas circunstancias, el auditor debe obtener el permiso del experto
antes de hacer tal referencia. Si le es negada dicha autorizacin y el auditor cree que
es necesaria tal referencia, l debe acudir a un asesor legal.
NIA 04- 491
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA B00
EL DICTAMEN DEL AUDITOR
SO*RE LOS ESTADOS FINANCIEROS
(Vigente para auditoras de estados financieros por los perodos
que empiezan l, o despus del, 30 de septiembre del 2002, pero
ser retirada cuando la NA 700 (Revisada) entre en vigencia)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-4
Elementos Bsicos del Dictamen del Auditor..............................................................5-26
El Dictamen del Auditor..............................................................................................27-28
Dictmenes Modificados............................................................................................29-40
Circunstancias que Pueden dar como Resultado una
Opinin Distinta a una Opinin Limpia................................................................41-46
La Norma nternacional de Auditora 700, "El dictamen del Auditor sobre los estados
financieros, debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre
Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramientos y de
Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
*
<a NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos
0enerales est* vigente para los dict*menes de auditor!a fec+ados .l, o despu.s del, 31 de 7iciembre de 244;.
NIA 1-- 492
EL DICTAMEN DEL AUDITOR SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la
forma y contenido del dictamen del auditor como resultado de una auditora de los
estados financieros de una organizacin, practicada por un auditor independiente.
Muchos de los lineamientos proporcionados pueden ser adaptados a informes del
auditor sobre informacin financiera distinta de los estados financieros.
2. El a"d(!#& de4e&% anal(Ha& 7 e;al"a& la c#ncl"(#ne e<!&a0da de la e;(denc(a
de a"d(!#&0a #4!en(da c#$# 4ae .a&a la e<.&e()n de "na #.(n()n #4&e l#
e!ad# -(nanc(e&#K
3. Este anlisis y evaluacin implica considerar si los estados financieros han sido
preparados de acuerdo con un marco de referencia aceptable para la presentacin
de la informacin financiera
70
, ya sea las Normas nternacionales de Contabilidad
(NCs) o normas o prcticas nacionales correspondientes. Puede tambin ser
necesario considerar si los estados financieros cumplen con los requerimientos
legales.
4. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e c#n!ene& "na cla&a e<.&e()n de #.(n()n ec&(!a
#4&e l# e!ad# -(nanc(e&# !#$ad# en " c#nL"n!#K
Ele$en!# *%(c# del D(c!a$en del A"d(!#&
5. El dictamen del auditor incluye los siguientes elementos bsicos, ordinariamente
como sigue:
(a) Ttulo;
(b) Destinatario;
)c+ $ntrada o p7rrafo introductorio
(i) dentificacin de los estados financieros auditados;
(ii) Una declaracin de la responsabilidad de la administracin de la
organizacin y de la responsabilidad del auditor;
(d) P7rrafo de alcance )describiendo la naturale#a de la auditor!a+
(i) Una referencia a las NAs o normas o prcticas nacionales correspondientes;
(ii) Una descripcin del trabajo que el auditor desempe;
(e) P7rrafo de opinin contiene
70
<a presentacin de la informacin de acuerdo con otro marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera autori9ado "
detallado est* cubierta en la NI >44, El 7ictamen del uditor sobre (ompromisos de uditor!a para )ropsitos Especiales.
NIA 1-- 493
(i) Una cita al marco de referencia para informes financieros utilizado para
preparar los estados financieros (incluyendo la identificacin del pas de
origen (
71
) del marco de referencia para informes financieros cuando el marco
de referencia utilizado no sean las Normas nternacionales de Contabilidad);
y
(ii) Una expresin de la opinin sobre los estados financieros;
(f) Fecha del dictamen;
(g) Direccin del auditor; y
(h) Firma del auditor.
Es deseable una medida de uniformidad en la forma y contenido del dictamen del
auditor porque ayuda a propiciar la comprensin del lector y a identificar las
circunstancias inusuales cuando stas ocurren.
T0!"l#
6. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e&% !ene& "n !0!"l# a.&#.(ad#K Puede ser apropiado
usar el trmino "Auditor ndependiente en el ttulo para distinguir el dictamen del
auditor de informes que podran ser emitidos por otros, como por funcionarios de la
organizacin, el consejo de directores, o de informes de otros auditores que quiz no
tengan que acogerse a los mismos requerimientos ticos que el auditor
independiente.
De!(na!a&(#
BK El d(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a& d(&(G(d# en -#&$a a.&#.(ada eG'n l#
&e1"(e&an la c(&c"n!anc(a del !&a4aL# 7 l# &eGla$en!# l#caleK El dictamen
generalmente es dirigido ya sea a los accionistas o a la junta directiva de la
organizacin cuyos estados financieros estn siendo auditados.
En!&ada # P%&&a-# In!&#d"c!#&(#
DK El d(c!a$en del a"d(!#& de4e (den!(-(ca& l# e!ad# -(nanc(e&# de la
#&Gan(Hac()n 1"e Ian (d# a"d(!ad#, (ncl"7end# la -ecIa de, 7 el .e&0#d#
c"4(e&!# .#& l# e!ad# -(nanc(e&#K
?K El d(c!a$en de4e (ncl"(& "na decla&ac()n de 1"e l# e!ad# -(nanc(e&# #n de
&e.#na4(l(dad de la ad$(n(!&ac()n de la #&Gan(Hac()n
B2
, 7 "na decla&ac()n de
1"e la &e.#na4(l(dad del a"d(!#& e e<.&ea& "na #.(n()n #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&# 4aada en la a"d(!#&0aK
10. Los estados financieros son las representaciones de la administracin. La
preparacin de dichos estados requiere que la administracin haga estimaciones y
71
En algunas circunstancias puede ser tambi.n necesario referirse a una :urisdiccin particular dentro del pa!s de origen, para identificar
claramente el
marco de referencia utili9ado para informes financieros.
72
El nivel de la administracin responsable de los estados financieros variar* de acuerdo a la situacin legal de cada pa!s.
NIA 1-- 494
juicios contables importantes, as como dictaminar los principios y mtodos de
contabilidad a.&#.(ad# usados en la preparacin de los estados financieros. En
contraste, la responsabilidad del auditor es auditar estos estados financieros para
expresar una opinin a partir de ah.
11. Una ilustracin de estos asuntos en un prrafo de entrada (introductorio) es:
"Hemos auditado el balance general que se acompaa
73
de la Compaa
ABC al 31 de diciembre de 20X1, y el estado de ganancias y prdidas, el
estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo
para el ao terminado en esa fecha. Estos estados financieros son de
responsabilidad de la administracin de la Compaa. Nuestra
responsabilidad es expresar una opinin sobre estos estados financieros
basada en nuestra auditora.
P%&&a-# de Alcance
12. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e dec&(4(& el alcance de la a"d(!#&0a, decla&and#
1"e la a"d(!#&0a -"e c#nd"c(da de ac"e&d# c#n NIA # de ac"e&d# c#n n#&$a
# .&%c!(ca nac(#nale &ele;an!e eG'n l# a.&#.(ad#. "Alcance se refiere a la
capacidad del auditor de llevar a cabo los procedimientos de auditora considerados
necesarios en las circunstancias. El lector necesita esto como una seguridad de que
la auditora ha sido llevada a cabo de acuerdo con normas o prcticas establecidas.
A menos que se declare algo distinto, se supone que las normas o prcticas de
auditora seguidas son las del pas indicado por la direccin del auditor.
13. El d(c!a$en de4e (ncl"(& "na decla&ac()n de 1"e la a"d(!#&0a -"e .laneada 7
&eal(Hada .a&a #4!ene& ce&!eHa &aH#na4le #4&e ( l# e!ad# -(nanc(e&# e!%n
l(4&e de &e.&een!ac()n e&&)nea c#n(de&and# la ($.#&!anc(a &ela!(;a.
14. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e dec&(4(& la a"d(!#&0a en c"an!# a 1"e (ncl"7e:
(a) E<a$(na&, #4&e "na 4ae de .&"e4a, la e;(denc(a .a&a #.#&!a& l#
$#n!# 7 &e;elac(#ne de l# e!ad# -(nanc(e&#M
(b) E;al"a& l# .&(nc(.(# c#n!a4le "ad# en la .&e.a&ac()n de l# e!ad#
-(nanc(e&#M
(c) E;al"a& la e!($ac(#ne ($.#&!an!e IecIa .#& la ad$(n(!&ac()n en la
.&e.a&ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&#M 7
(d) E;al"a& la .&een!ac()n Gene&al de l# e!ad# -(nanc(e&#K
15. El d(c!a$en de4e (ncl"(& "na decla&ac()n .#& el a"d(!#& de 1"e la a"d(!#&0a
.&#.#&c(#na "na 4ae &aH#na4le .a&a " #.(n()nK
16. Una ilustracin de estos asuntos en un prrafo de alcance es:
73
<a referencia puede ser por n-mero de p*gina.
NIA 1-- 495
"Hemos efectuado nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales
de Auditora (o referirse a las normas o prcticas nacionales relevantes.)
Dichas normas requieren que planeemos y practiquemos la auditora para
obtener certeza razonable sobre si los estados financieros estn libres de
representacin errnea considerando la importancia relativa. Una auditora
incluye examinar, sobre una base de pruebas, la evidencia que sustenta los
montos y revelaciones de los estados financieros. Una auditora tambin
incluye evaluar los principios de contabilidad usados y las estimaciones
importantes hechas por la administracin, as como evaluar la presentacin
general de los estados financieros. Creemos que nuestra auditora
proporciona una base razonable para nuestra opinin.
P%&&a-# de O.(n()n
17. La #.(n()n Q d(c!a$en del a"d(!#& de4e (nd(ca& cla&a$en!e el $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a "ad# .a&a .&e.a&a&
l# e!ad# -(nanc(e&# 8(ncl"7end# (den!(-(cac()n del .a0 de #&(Gen del $a&c#
de &e-e&enc(a "ad# c"and# n# e !&a!a de N#&$a In!e&nac(#nale de
C#n!a4(l(dad9 7 e!a4lece& la #.(n()n del a"d(!#& c#n &e.ec!# a 0 l# e!ad#
-(nanc(e&# &e-leLan adec"ada$en!e 8# e .&een!an &aH#na4le$en!e, en !#d#
" a.ec!# (Gn(-(ca!(;#9 de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la
.&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a, 7 c"and# c#&&e.#nda, ( l# e!ad#
-(nanc(e&# c"$.len c#n l# &e1"e&($(en!# leGale e!a4lec(d#K
18. Los trminos usados para expresar la opinin del auditor "dan un punto de vista
verdadero y razonable o "presentan razonablemente, respecto de todo lo
importante, son equivalentes. Ambos trminos indican, entre otras cosas, que el
auditor considera slo aquellos asuntos que son de importancia relativa para los
19. El marco de referencia para informes financieros se determina por las NCs, por
reglas emitidas a travs de rganos reconocidos que establecen las normas, y por el
desarrollo de la prctica general dentro de un pas, con una consideracin apropiada
de la razonabilidad y con debida consideracin a la legislacin local. Para informar al
lector del contexto en que expresa su opinin el auditor, la opinin indica el marco de
referencia sobre el que se basan los estados financieros. El auditor se refiere al
marco de referencia para informes financieros en trminos como:
"...de acuerdo con Normas nternacionales de Contabilidad (o ttulo del marco
de referencia para informes financieros con referencia al pas de origen)...
Esta designacin ayudar al usuario a comprender mejor el marco de referencia
utilizado para informes financieros con el fin de preparar los estados financieros.
Cuando se dictamine sobre estados financieros que se preparan especficamente
para uso en otro pas, el auditor considera si se ha hecho la revelacin apropiada de
los estados financieros sobre el marco de referencia para informes financieros que se
ha usado.
NIA 1-- 496
20. Adems de una opinin sobre el punto de vista verdadero y razonable (o
presentacin razonable, respecto de todo lo importante), el dictamen del auditor
necesita incluir una opinin sobre si los estados financieros cumplen con otros
requerimientos especificados por reglamentos o leyes relevantes.
21. Una ilustracin de estos asuntos en un prrafo de opinin es:
"En nuestra opinin, los estados financieros dan un punto de vista verdadero
y razonable de (o 'presentan razonablemente, respecto de todo lo
importante,') la posicin financiera de la Compaa al 31 de diciembre de
20X1, y de su desempeo financiero y sus flujos de efectivo para el ao que
termin en esa fecha de acuerdo con ....
74
(y cumplen con......
75
.)
22. El Prrafo 22 fue suprimido por revisin a la NA 700, vigente para auditoras de
estados financieros por perodos que terminan en o despus del 30 de septiembre de
2002.
FecIa del D(c!a$en
23. El a"d(!#& de4e -ecIa& el d(c!a$en en el $#$en!# de c"l$(nac()n de la
a"d(!#&0aK Esto informa al lector que el auditor ha considerado el efecto sobre los
estados financieros y sobre el dictamen, de los acontecimientos y transacciones de
los que el auditor se enter y que ocurrieron hasta esa fecha.
24. Ya 1"e la &e.#na4(l(dad del a"d(!#& e d(c!a$(na& #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&# eG'n -"e&#n .&e.a&ad# 7 .&een!ad# .#& la ad$(n(!&ac()n, el
a"d(!#& n# de4e&% -ecIa&l# an!e de la -ecIa en 1"e l# e!ad# -(nanc(e&#
ean -(&$ad# # a.&#4ad# .#& la ad$(n(!&ac()nK
D(&ecc()n del A"d(!#&
25. El d(c!a$en de4e&% n#$4&a& "na l#cac()n e.ec0-(ca 1"e, c#$'n$en!e e la
c("dad d#nde el a"d(!#& $an!(ene la #-(c(na 1"e !(ene &e.#na4(l(dad .#& la
a"d(!#&0aK
F(&$a del A"d(!#&
26. El d(c!a$en de4e e& -(&$ad# a n#$4&e de la -(&$a de a"d(!#&0a, a n#$4&e
.e&#nal del a"d(!#& # a$4#, eG'n ea a.&#.(ad#K El dictamen del auditor
ordinariamente se firma a nombre de la firma porque sta asume la responsabilidad
por la auditora.
El D(c!a$en del A"d(!#&
27. De4e e<.&ea&e "na opinin li'pia c"and# el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e l#
e!ad# -(nanc(e&# dan "n ."n!# de ;(!a ;e&dade&# 7 &aH#na4le 8# e!%n
.&een!ad# &aH#na4le$en!e, &e.ec!# de !#d# l# ($.#&!an!e9 de ac"e&d# c#n
el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n
74
Oer nota al pie No. 2.
75
Se refiere al status legal pertinente.
NIA 1-- 497
-(nanc(e&aK Una opinin limpia tambin indica implcitamente que han sido
determinados y revelados en forma apropiada en los estados financieros
cualesquiera cambios en principios contables o en el mtodo de su aplicacin y los
efectos consecuentes.
28. La siguiente es una ilustracin de todo el dictamen del auditor incorporando los
elementos bsicos explicados anteriormente. Este dictamen ilustra la expresin de
una opinin limpia:
"DCTAMEN DEL AUDTOR
(DESTNATARO APROPADO)
Hemos auditado el balance general que se acompaa
76
de la Compaa ABC al
31 de diciembre de 20X1, y el estado de ganancias y prdidas, el estado de
cambios en el patrimonio neto, y el estado de flujos de efectivo para el ao que
finaliz. Estos estados financieros son responsabilidad de la administracin de la
Compaa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin de estos estados
financieros basada en nuestra auditora.
Hemos efectuado nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de
Auditora (o referirse a normas o prcticas nacionales relevantes.) Dichas Normas
requieren que planeemos y practiquemos la auditora para obtener certeza
razonable sobre si los estados financieros estn libres de representacin errnea
considerando la importancia relativa. Una auditora incluye examinar sobre una
base de pruebas, la evidencia que sustenta los montos y revelaciones en los
estados financieros. Una auditora tambin incluye evaluar los principios
contables usados y las estimaciones importantes hechas por la administracin,
as como la presentacin general de los estados financieros. Creemos que
nuestra auditora proporciona una base razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y
razonable de (o 'presentan razonablemente, respecto de todo lo importante') la
posicin financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 20X1, y su desempeo
financiero y sus flujos de efectivo para el ao que termin en esa fecha de
acuerdo con ...
77
(y cumplen con ...
78
.)
AUDTOR
Fecha
Direccin
D(c!%$ene M#d(-(cad#
29. Se considera que un dictamen del auditor est modificado en las siguientes
situaciones:
76
Oer nota la pie No. ?.
77
Oer nota al pie No.2.
78
Oer nota al pie No. ;.
NIA 1-- 498
"suntos que no afectan la opinin del auditorN
(a) nfasis en un asunto.
"suntos que s! afectan la opinin del auditorN
(a) Opinin con salvedad,
(b) Abstencin de opinin, o
(c) Opinin adversa.
La uniformidad en la forma y contenido de cada tipo de dictamen modificado ampliar
la comprensin de dichos informes por el usuario. Consecuentemente, esta NA
incluye textos sugeridos para expresar una opinin limpia as como ejemplos de
frases de modificacin para usarse cuando se emiten dictmenes modificados.
A"n!# 1"e n# A-ec!an la O.(n()n del A"d(!#&
30. En ciertas circunstancias el dictamen de un auditor puede ser modificado aadiendo
un prrafo de nfasis para hacer resaltar un asunto que afecta a los estados
financieros, el cual se incluye en una nota a los estados financieros que discute ms
ampliamente la situacin. Aadir dicho prrafo de nfasis no afecta a la opinin del
auditor. El prrafo debera, preferiblemente ser incluido despus del prrafo de
opinin y ordinariamente se referira al hecho de que la opinin del auditor no
contiene salvedad a este respecto.
31. El a"d(!#& de4e&0a $#d(-(ca& el d(c!a$en a2ad(end# "n .%&&a-# .a&a &eal!a& "n
a"n!# de ($.#&!anc(a &ela!(;a &e.ec!# de "n .&#4le$a de neG#c(# en $a&cIaK
32. El a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& $#d(-(ca& el d(c!a$en a2ad(end# "n .%&&a-# ( Ia7
"na -al!a (Gn(-(ca!(;a de ce&!eHa 8d(!(n!a de "n .&#4le$a de neG#c(# en
$a&cIa9, 7 c"7a &e#l"c()n de.ende de e;en!# -"!"&# 7 1"e ."eda a-ec!a& a
l# e!ad# -(nanc(e&#K Una falta de certeza es un asunto cuyo resultado depende
de acciones futuras o eventos sin el control directo de la organizacin pero que
pueden afectar a los estados financieros.
33. A continuacin, una ilustracin de un prrafo de nfasis para una falta significativa de
certeza en el dictamen de un auditor:
"En nuestra opinin... (las dems palabras son las mismas que se ilustran en
el prrafo de opinin prrafo 28 anterior.)
CSin que esto signifique una salvedad en nuestra opinin, queremos resaltar
el contenido de la (ota H a los estados financieros> 5a Compa!a es la
demandada en un proceso @udicial en el que se le acusa de infringir ciertos
derechos de patente y que implica una reparacin por regal!as y daos> 5a
Compa!a ha presentado una contra.demanda y se encuentran en curso las
audiencias preliminares y procedimientos de indagacin> (o se puede
determinar actualmente el resultado final de este proceso y no se ha
NIA 1-- 499
efectuado una provisin en los estados financieros por cualesquier obligacin
que pueda surgir como resultado del mismo>D
(En la NA 570, "Empresa en Marcha se expone una ilustracin de un prrafo de
nfasis relativo a un negocio en marcha.)
34. La inclusin de un prrafo enfatizando un problema de negocio en marcha o la falta
significativa de certeza, ordinariamente es adecuada para cumplir con las
responsabilidades del auditor para opinar respecto de dichos asuntos. Sin embargo,
en casos extremos, como situaciones que implican mltiples faltas de certeza que
son importantes para los estados financieros, el auditor puede considerar apropiado
expresar una abstencin de opinin en vez de aadir un prrafo de nfasis en un
asunto.
35. Adems del uso de un prrafo de nfasis para asuntos que afectan a los estados
financieros, el auditor puede tambin modificar el dictamen, usando un prrafo de
nfasis, preferiblemente despus del prrafo de opinin, para informar sobre asuntos
distintos de los que afectan a los estados financieros. Por ejemplo, si es necesaria
una correccin a otra informacin en un documento que contiene estados financieros
auditados y la organizacin se niega a hacer la correccin, el auditor debera
considerar incluir en el dictamen un prrafo de nfasis describiendo la inconsistencia
de importancia relativa. Puede tambin usarse un prrafo de nfasis cuando hay
responsabilidades adicionales legales o reglamentarias para dictaminar.
A"n!# 1"e 0 A-ec!an la O.(n()n del A"d(!#&
36. Un auditor quiz no pueda expresar una opinin limpia cuando alguna de las
siguientes circunstancias existe y, a juicio del auditor, el efecto del asunto es o puede
ser de importancia relativa para los estados financieros.
(a) Hay una limitacin en el alcance del trabajo del auditor; o
(b) Hay un desacuerdo con la administracin respecto de la aceptabilidad de las
polticas contables seleccionadas, el mtodo de su aplicacin o la adecuacin de
las revelaciones de los estados financieros.
Las circunstancias descritas en a) podran llevar a una salvedad en la opinin o a
una abstencin de opinin. Las circunstancias descritas en b) podran llevar a una
salvedad en la opinin o a una opinin adversa. Estas circunstancias se discuten
ms completamente en los prrafos 41-46.
37. De4e&% e<.&ea&e "na opinin con salvedades c"and# el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e
n# ."ede e<.&ea&e "na #.(n()n l($.(a .e&# 1"e el e-ec!# de c"ale1"(e&
deac"e&d# c#n la ad$(n(!&ac()n, # l($(!ac()n en el alcance n# e !an
($.#&!an!e 7 Gene&al(Hada c#$# .a&a &e1"e&(& "na #.(n()n ad;e&a # "na
a4!enc()n de #.(n()nK Una #.(n()n c#n al;edade de4e&0a e<.&ea&e c#$#
Te<ce.!# .#&U l# e-ec!# del a"n!# al 1"e e &e-(e&e la al;edadK
38. De4e&% e<.&ea&e "na abstencin de opinin c"and# el .#(4le e-ec!# de "na
l($(!ac()n en el alcance e !an ($.#&!an!e 7 Gene&al(Had# 1"e el a"d(!#& n# Ia
NIA 1-- 500
.#d(d# #4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a a.&#.(ada de a"d(!#&0a 7
c#nec"en!e$en!e n# ."ede e<.&ea& "na #.(n()n #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&#K
39. De4e&% e<.&ea&e "na opinin adversa c"and# el e-ec!# de "n deac"e&d# e
!an ($.#&!an!e 7 Gene&al(Had# .a&a l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e el a"d(!#&
c#ncl"7e 1"e, "na al;edad al d(c!a$en n# e adec"ada .a&a &e;ela& la
na!"&aleHa enGa2#a # (nc#$.le!a de l# e!ad# -(nanc(e&#K
40. Cada ;eH 1"e el a"d(!#& ;a a e<.&ea& "na #.(n()n d(!(n!a de la #.(n()n l($.(a,
de4e&0a (ncl"(&e en el d(c!a$en "na dec&(.c()n cla&a de !#da la &aH#ne
"!an!(;a 7, a $en# 1"e n# ea -ac!(4le, "na c"an!(-(cac()n del 8l#9
.#(4le89 e-ec!#89 #4&e l# e!ad# -(nanc(e&#K Por lo comn, esta informacin
se expondra en un prrafo separado, precediendo a la opinin o abstencin de
opinin y puede incluir una referencia a una discusin ms extensa, si la hay, en una
nota a los estados financieros.
C(&c"n!anc(a 1"e P"eden da& c#$# Re"l!ad# "na O.(n()n D(!(n!a a
"na O.(n()n L($.(a
L($(!ac()n en el Alcance
41. Una limitacin en el alcance del trabajo del auditor puede ser impuesta a veces por la
organizacin (por ejemplo, cuando los trminos del trabajo especifican que el auditor
no llevar a cabo un procedimiento de auditora que el auditor cree que es
necesario.) Sin embargo, cuando la limitacin en los trminos de un trabajo
propuesto es tal que el auditor cree que existe la necesidad de expresar una
abstencin de opinin, el auditor normalmente no aceptara dicho trabajo limitado
como un trabajo de auditora, a menos que se requiera por reglamentos existentes.
Tambin un auditor por reglamentos existentes no debera aceptar dicho trabajo de
auditora cuando la limitacin infringe los deberes reglamentarios del auditor.
42. Una limitacin en el alcance puede ser impuesta por las circunstancias (por ejemplo,
cuando el momento del nombramiento del auditor es tal que el auditor no puede
observar el conteo de inventarios fsicos.) Tambin puede surgir cuando, segn
opinin del auditor, los registros contables de la organizacin son inadecuados o
cuando el auditor no puede realizar un procedimiento de auditora que se cree que es
necesario o deseable. En estas circunstancias, el auditor debera intentar llevar a
cabo procedimientos supletorios razonables para obtener suficiente evidencia
apropiada de auditora para sustentar una opinin limpia.
43. C"and# Ia7 "na l($(!ac()n en el alcance del !&a4aL# del a"d(!#& 1"e &e1"(e&a la
e<.&e()n de "na #.(n()n c#n al;edad # de "na a4!enc()n de #.(n()n, el
d(c!a$en del a"d(!#& de4e&0a dec&(4(& la l($(!ac()n e (nd(ca& l# .#(4le
aL"!e a l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e .#d&0an Ia4e& (d# de!e&$(nad# c#$#
necea&(# ( n# I"4(ee e<(!(d# la l($(!ac()nK
44. Abajo se exponen ilustraciones de estos asuntos.
NIA 1-- 501
5imitacin al "lcance, 2pinin con Salvedad
"Hemos auditado... (las palabras que siguen son las mismas que se ilustran
en el prrafo introductorio, prrafo 28 anterior.)
Excepto por lo discutido en los siguientes prrafos, hemos efectuado nuestra
auditora de acuerdo con... (las palabras siguientes son las mismas que se
ilustran en el prrafo de alcance, prrafo 28 anterior.)
(o observamos el conteo de los inventarios f!sicos al F= de diciembre de
AEH=, ya que la fecha fue anterior al momento en que fuimos inicialmente
contratados como auditores para la Compa!a> *ebido a la naturale#a de los
registros de la Compa!a, no pudimos quedar satisfechos respecto de las
cantidades del inventario por otros procedimientos de auditor!a>
$n nuestra opinin, e0cepto por los efectos de dichos a@ustes, si los hubiera,
que podr!an haberse determinado como necesarios si hubi1ramos podido
quedar satisfechos respecto de las cantidades del inventario f!sico, los
estados financieros dan un punto de vista verdadero... (las palabras restantes
son las mismas que se ilustran en el prrafo de opinin, prrafo 28 anterior.)
5imitacin al "lcance , "bstencin de 2pinin
C%uimos contratados para auditar el balance general que se acompaa de la
Compa!a "4C al F= de diciembre de AEH=, y los estados financieros
relacionados, de resultados y flu@os de efectivo para el ao que termin en
esa fecha> Estos estados financieros son responsabilidad de la
administracin de la Compaa. 8,'itir la $rase -ue declara la
responsabilidad del auditor+)
)$l p7rrafo que discute el alcance de la auditor!a se omitir!a o corregir!a de
acuerdo con las circunstancias>+
)"adir un p7rrafo discutiendo la limitacin en el alcance como sigueN+
(o pudimos observar todos los inventarios f!sicos ni confirmar las cuentas
por cobrar debido a limitaciones impuestas al alcance de nuestro traba@o por
la Compa!a>
" causa de la importancia de los asuntos discutidos en el p7rrafo
precedente, no e0presamos una opinin sobre los estados financieros>D
Deac"e&d# c#n la Ad$(n(!&ac()n
45. El auditor puede estar en desacuerdo con la administracin sobre asuntos como la
aceptabilidad de las polticas contables seleccionadas, el mtodo de su aplicacin o
la adecuacin de las revelaciones en los estados financieros. S( !ale deac"e&d#
#n de ($.#&!anc(a &ela!(;a .a&a l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e&%
e<.&ea& "na #.(n()n c#n al;edad # ad;e&aK
NIA 1-- 502
46. Abajo se exponen ilustraciones de estos asuntos.
*esacuerdo Sobre Pol!ticas Contables , M1todo de Contabilidad Inapropiado ,
2pinin con Salvedad
"Hemos auditado... (las palabras restantes son las mismas ilustradas en el
prrafo introductorio, prrafo 28 anterior.)
Hemos efectuado nuestra auditora de acuerdo con... (las palabras restantes
son las mismas que se ilustran en el prrafo de alcance prrafo 28 anterior.)
Segn se describe en la (ota H a los estados financieros, no se ha
efectuado una provisin para la depreciacin en los estados financieros, lo
que a nuestro entender contraviene las (ormas Internacionales de
Contabilidad> 5a provisin para el ao que termin el F= de diciembre de
AEH=, deber!a ser HHH, determinada sobre la base del m1todo de l!nea
recta, usando tasas anuales de 6P para edificios y AEP para el equipo> Por
consiguiente, el valor de los activos fi@os deber!a ser reducido por
depreciacin acumulada en HHH y la p1rdida para el ao y d1ficit acumulado
ser!a incrementada en HHH y HHH, respectivamente>
En nuestra opinin, e0cepto por el efecto sobre los estados financieros del
asunto a que nos referimos en el p7rrafo precedente, los estados financieros
dan un punto de vista verdadero y... (las palabras restantes son las mismas
ilustradas en el prrafo de opinin, prrafo 28 anterior.)
*esacuerdo Sobre Pol!ticas Contables , -evelacin Inadecuada , 2pinin con
Salvedad
prrafo introductorio prrafo 28 anterior.)
son las mismas ilustradas en el prrafo de alcance prrafo 28 anterior.)
$l =6 de enero de AEHA, la Compa!a emiti t!tulos sin garant!a por el monto
de 000 con el fin de financiar la e0pansin de la planta> $l convenio de los
t!tulos restringe el pago de futuros dividendos en efectivo a utilidades
despu1s del F= de diciembre de =;H=> $n nuestra opinin, se requiere
revelacin de esta informacin de acuerdo con >>>
9;
>
En nuestra opinin, excepto por la omisin de la informacin incluida en el
prrafo precedente, los estados financieros dan un punto de vista verdadero
y... (las palabras restantes son las mismas ilustradas en el prrafo de opinin
prrafo 28 anterior.)
*esacuerdo Sobre Pol!ticas Contables , -evelacin Inadecuada , 2pinin "dversa
79
Oer nota al pie No. =
NIA 1-- 503
prrafo introductorio prrafo 28 anterior.)
son las mismas ilustradas en el prrafo de alcance prrafo 28 anterior.)
)P7rrafoQsR que discuteQnR el desacuerdo>+
$n nuestra opinin, a causa de los efectos de los asuntos discutidos en 1l
)los+ p7rrafo)s+ precedente)s+, los estados financieros no dan un punto de
vista verdadero y ra#onable de )o no Cpresentan ra#onablementeD+ la
posicin financiera de la Compa!a al F= de diciembre de =;H=, y de los
resultados de sus operaciones y de sus flu@os de efectivo para el ao que
entonces termin de acuerdo con (ormas Internacionales de Contabilidad )o
Qt!tulo del marco de referencia de reporte financiero con referencia al pa!s de
origen
GE
]) )y no cumplen con>>>
G=
.+D
47. Esta norma revisada tiene vigencia para auditoras de estados financieros para los
perodos que terminen l, o despus del, 30 de septiembre de 2002, se recomienda
su aplicacin antes de esa fecha.
=> Si bien las normas b7sicas contenidas en la presente (I" aplican a la
auditor!a de estados financieros en el sector pblico, la legislacin que origina la
obligatoriedad de la auditor!a puede especificar la naturale#a, contenido y forma del
dictamen del auditor>
A> $sta (I" no se refiere a la forma y contenido del dictamen del auditor en
circunstancias donde los estados financieros sean preparados de conformidad con
una base revelada de contabilidad, ya sea por mandato de la legislacin o directiva
ministerial )u otra+, y dicha base d1 como resultado estados financieros que resultan
errneos>
F> $l p7rrafo =9 de esta norma requiere que el auditor indique claramente el marco de
referencia para informes financieros usados para preparar estados financieros>
Cuando una organi#acin del sector pblico haya adoptado (ormas Internacionales
de Contabilidad del Sector Pblico como marco de referencia para informes
financieros, el auditor deber7 claramente declarar este hecho en la opinin de
auditor!a> Por e@emploN
C$n nuestra opinin, los estados financieros ad@untos presentan
ra#onablemente, respecto a todo lo importante, la posicin financiera de
)organi#acin del sector pblico+ al F= de diciembre del AEH=, y de su
desempeo financiero y sus flu@os de efectivo por el ao terminado en esa
80
81
Oer nota al pie No. ;.
NIA 1-- 504
fecha de acuerdo con (ormas Internacionales de Contabilidad del Sector
Pblico>D
NIA 1-- 505
8RE,ISADA9
EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE SO*RE UN
/UEGO COMPLETO DE ESTADOS FINANCIEROS
PARA PROPSITOS GENERALES
D2
(Vigente para los Dictmenes de Auditora fechados el o
despus del 31 de Diciembre del 2006)
*
CONTENIDO
Prrafos
ntroduccin....................................................................................................................1-3
El Dictamen del Auditor sobre Estados Financieros....................................................4-15
Elementos del Dictamen del Auditor en una Auditora Conducida
de acuerdo con las NAs......................................................................................16-57
El Dictamen del Auditor..............................................................................................58-60
El Dictamen del Auditor para Auditoras Conducidas
de acuerdo con las NAs y las Normas de Auditora
de una Jurisdiccin o Pas Especfico.................................................................61-66
nformacin Suplementaria sin auditar Presentada con Estados
Financieros Auditados..........................................................................................67-71
Fecha Efectiva de Vigencia ............................................................................................72
La Norma nternacional de Auditora (NA) 700 (Revisada), "El Dictamen del Auditor
ndependiente sobre un Juego Completo de Estados Financieros para Propsitos Generales
Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines,
el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
82
Esta NI es aplicable para los 7ict*menes del uditor sobre Estados %inancieros descritos en el p*rrafo 1 de la NI.
*
<a NI J44 5$evisada6 dio lugar a enmiendas que se a:ustaban a la NI 244, 'b:etivo " )rincipios 0enerales que $igen una uditor!a a
Estados %inancieros, a la NI 214, 1.rminos sobre (ompromisos de uditor!a, a la NI 8;4, Eventos Subsecuentes, a la NI J41,
@odificaciones al 7ictamen del uditor Independiente, " a la NI >44, El 7ictamen del uditor Independiente sobre (ompromisos de
uditor!a para )ropsitos Especiales. <as enmiendas que se a:ustan a las NIs 244, 214, 8;4 " >44 son precisadas en los ap.ndices de est*s
Normas. <a Nueva NI J41, " las enmiendas a:ustadas a .sta, est*n a continuacin de la NI J44 5$evisada6 en este @anual.
NIA 1-- <REVISADA= 506
EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDE$ENDIENTE SOBRE UN CON:UNTO
COM$LETO DE ESTADOS FINANCIEROS $ARA $RO$SITOS GENERALES
In!&#d"cc()n
proporcionar guas sobre el Dictamen del Auditor ndependiente emitido como
resultado de una auditora a un juego completo de estados financieros para
propsitos generales, preparado de acuerdo con el Marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera que es diseado para alcanzar una justa
presentacin. Tambin, proporciona orientaciones sobre los asuntos que considera el
auditor en la formacin de una opinin sobre aquellos estados financieros. Como se
describe en la NA 200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen una Auditora a
Estados Financieros, "los estados financieros para propsitos generales son
estados financieros preparados de acuerdo con la presentacin de informacin
financiera que es diseada para encontrar la informacin comn necesaria para un
amplio rango de usuarios.
83
2. Esta NA trata las circunstancias en las que el auditor puede expresar una opinin sin
restricciones y no es necesaria ninguna modificacin al Dictamen del Auditor. La NA
701, "Modificaciones al Dictamen del Auditor ndependiente establece normas y
proporciona guas sobre las modificaciones a este reporte para el nfasis en el
asunto, una opinin sin restricciones, una abstencin de opinin, o una opinin
adversa.
3. La NA 800, "El Dictamen del Auditor ndependiente sobre Compromisos de Auditora
para Propsitos Especiales establece normas y proporciona guas sobre la forma y
contenido del Dictamen del Auditor emitido como resultado de una auditora de:
(a) Un juego completo de estados financieros preparados de acuerdo con otra base
detallada de contabilidad;
generales o especiales, tal como un nico estado financiero, cuentas especficas,
elementos de las cuentas, o artculos en el estado financiero;
(c) Cumplimiento con los acuerdos contractuales; y
(d) Estados Financieros Resumidos.
El D(c!a$en del A"d(!#& #4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
4. El D(c!a$en del A"d(!#& de4e c#n!ene& "na e<.&e()n cla&a de la #.(n()n del
a"d(!#& #4&e l# e!ad# -(nanc(e&#K
5. Como se establece en la NA 200, el objetivo de una auditora de estados financieros
es permitir al auditor expresar una opinin acerca de si los estados financieros estn
>3
<a Implementacin de la oracin final del p*rrafo 3 " de los p*rrafos 3J#?> de la NI 244 5enmendadas como resultado de la NI J44
5$evisada6 +an sido postergados +asta que la NI J41 propuesta, El 7ictamen del uditor Independiente sobre 'tra Informacin %inanciera
&istrica llegue a estar vigente 5la fec+a a-n no +a sido determinada6. El resto de la NI 244 5enmendada como resultado de la NI J44
5$evisada6 est* vigente para auditor!as de estados financieros para per!odos que comiencen en o despu.s del 18 de 7iciembre de 2448.
preparados, en todos los aspectos materiales, de acuerdo con el Marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera aplicable.
6. A menos que sea requerido por ley o regulacin usar una redaccin diferente, la
opinin del auditor sobre un juego completo
84
de estados financieros para propsitos
generales preparados de acuerdo con un Marco de referencia para la presentacin
de informacin financiera que est diseado para alcanzar una presentacin justa
(para propsitos de esta NA referidos a los "estados financieros) establece si los
estados financieros "brindan una visin verdadera y justa o "son presentados
claramente, en todos los aspectos materiales, de acuerdo con el marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera aplicable. Estas frases
"brinda una visin verdadera y justa y "son presentados claramente, en todos los
aspectos materiales, son equivalentes. La frase a ser utilizada en una jurisdiccin
particular es determinada por la ley o regulacin que rigen la auditora de estados
financieros en esa jurisdiccin, o establecida por la prctica en esa jurisdiccin.
7. En algunas jurisdicciones, la ley o regulacin que rigen la auditora a los estados
financieros pueden prescribir una redaccin de la opinin del auditor que es diferente
de las frases descritas en el prrafo 6 aunque el auditor puede estar obligado a usar
la redaccin prescrita, las responsabilidades del auditor descritas en esta NA para la
formacin de la opinin permanece igual.
8. Cuando un tipo de redaccin que es prescrito por ley o regulacin difiere
significativamente de las frases en el prrafo 6, el auditor considerar
cuidadosamente si podra haber riesgo de que el usuario pueda no comprender la
seguridad obtenida en una auditora de estados financieros. Por ejemplo, la
redaccin podra transmitir a los lectores que el auditor est asegurando la exactitud
de las cantidades del estado financiera en vez de expresar una opinin sobre si los
estados financieros brindan una visin verdadera y justa o estn presentados
claramente, en todos los aspectos importantes. Bajo tales circunstancias, el auditor
considera si el riesgo del malentendido puede ser mitigado a travs de una
explicacin apropiada en el Dictamen del Auditor (ver la NA 701).
Ma&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a A.l(ca4le
9. El juicio del auditor respecto a si los estados financieros brindan una visin clara y
justa o estn presentados claramente, en todos los aspectos importantes, se realiza
en el contexto del marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
aplicable. Como se discute en la NA 210, "Trminos de los Compromisos de
Auditora, sin un marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
aceptable, el auditor no tiene los criterios adecuados para evaluar los estados
financieros de la entidad
85
. La NA 200 describe la responsabilidad del auditor de
>?
(omo se explica en el p*rrafo 38 de la NI 244, 'b:etivo " )rincipios 0enerales que $igen una uditor!a de Estados %inancieros, el
@arco de $eferencia para la )resentacin de Informacin %inanciera determina que constitu"e un :uego completo de estados financieros. In :uego
completo de estados financieros ba:o las Normas Internacionales de Informacin %inanciera 5NII%s6 comprende el /alance 0eneral, un estado de
ingresos, un estado de cambios en el )atrimonio Neto, un Estado de %lu:o de Efectivo " un $esumen de las )ol!ticas de (ontabilidad significativas "
otras notas explicatorias.
>8
<a implementacin de la NI 214 5enmendada como resultado de la NI J44 5$evisada66 +a sido postergada +asta que la NI J41
propuesta, El 7ictamen del uditor Independiente sobre 'tra Informacin %inanciera &istrica est. vigente 5la fec+a a-n no +a sido determinada6.
determinar si el marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera
adoptado por la administracin para la preparacin de los estados financieros es
aceptable
86
.
10. En el caso de los estados financieros que estn dentro del alcance de esta NA, la
aplicacin de un marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
determinado para ser aceptable para los estados financieros para propsitos
generales dar como resultado, excepto bajo circunstancias extremadamente raras
discutidas en el prrafo 15, estados financieros que logren una presentacin justa.
Aunque el marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera
pudiera no especificar cmo contabilizar o explicar todas las transacciones o
eventos, normalmente incorpora principios lo suficientemente amplio que puedan
servir como base para el desarrollo y aplicacin de polticas contables que sean
consistentes con los conceptos subyacentes a los requisitos del marco de referencia.
As, el Marco de Referencia para la Presentacin de nformacin Financiera
proporciona un contexto para la evaluacin del auditor de la presentacin clara de los
estados financieros, incluyendo si los estados financieros han sido preparados y
presentados de acuerdo con requisitos especficos del Marco de referencia para la
Presentacin Financiera aplicable a clases particulares de transacciones, balances y
revelaciones contables.
F#&$ac()n de "na O.(n()n #4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
11. El a"d(!#& de4e e;al"a& la c#ncl"(#ne e4#Hada de la e;(denc(a de
a"d(!#&0a #4!en(da c#$# la 4ae .a&a -#&$a& "na #.(n()n #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&#K
12. Al formarse una opinin sobre los estados financieros, el auditor evala si, basado en
la evidencia de auditora obtenida, hay una seguridad razonable acerca de si los
estados financieros tomados en su totalidad estn libres de errores materiales. Esto
involucra concluir si ha sido obtenida la evidencia de auditora suficientemente
apropiada para reducir a un nivel aceptable el riesgo de errores materiales de los
estados financieros
87
y evaluar los efectos de los errores sin corregir identificados.
88
13. Al formarse una opinin acerca de si los estados financieros brindan una visin
verdadera y justa o son presentados claramente, en todos los aspectos materiales,
de acuerdo con el Marco de referencia para la Presentacin de nformacin
Financiera aplicable implica el evaluar si los estados financieros han sido preparados
y presentados de acuerdo con los requisitos especficos del Marco de referencia para
la Presentacin de nformacin Financiera Aplicable para las clases particulares de
transacciones, saldos de cuentas y revelaciones. Esta evaluacin incluye considerar
si, en el contexto del Marco de referencia para la Presentacin Financiera aplicable:
(a) Las polticas de contabilidad seleccionadas y aplicadas son consistentes con el
Marco de referencia para la presentacin de la nformacin Financiera y son
apropiadas en las circunstancias;
>;
Oer el pie de p*gina 2.
>J
Oer la NI 334, <os )rocedimientos del uditor %rente a los $iesgos Evaluados.
>>
Oer la NI 324, @aterialidad de la uditor!a.
(b) Los estimados contables realizados por la administracin son razonables en las
circunstancias;
(c) La informacin presentada en los estados financieros, incluyendo las polticas de
contabilidad, son relevantes, fiables, comparables y comprensibles; y
(d) Los estados financieros proporcionan el acceso suficiente para permitir a los
usuarios comprender los efectos de las transacciones materiales y de los eventos
sobre la informacin transmitida en los estados financieros, por ejemplo, en el
caso de estados financieros preparados de acuerdo con las Normas
nternacionales de nformacin Financiera (NFs), la posicin financiera de la
entidad, el desempeo financiero y el flujo de efectivo.
14. Formar una opinin de si los estados financieros brindan una visin verdadera y justa
o son presentados claramente, en todos los aspectos materiales, de acuerdo con el
Marco de referencia para la Presentacin de la nformacin Financiera aplicable
tambin implica evaluar la presentacin clara de los estados financieros. El auditor
considera si los estados financieros, despus de cualesquier ajuste realizado por la
administracin como resultado del proceso de auditora, son consistentes con la
comprensin del auditor de la entidad y su ambiente. El auditor considera la
presentacin total, estructura y contenido de los estados financieros. El auditor
tambin considera si los estados financieros, incluyendo las notas reveladas,
representan fielmente las transacciones y los acontecimientos subyacentes de una
forma que brinda una visin verdadera y justa de, o presenta claramente, en todos
los aspectos materiales, la informacin transmitida en los estados financieros en el
contexto del Marco de referencia para la Presentacin de los Estados Financieros.
Los procedimientos analticos desarrollados en o cerca del final de la auditora
ayudan a corroborar las conclusiones formadas durante la auditora y ayudan a llegar
a una conclusin total sobre la presentacin clara de los estados financieros.
C(&c"n!anc(a E<!&e$ada$en!e Ra&a c"and# e A.l(ca el Ma&c# de &e-e&enc(a .a&a la
P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a #ca(#nan E!ad# F(nanc(e&# EnGa2##
15. Como se discuti en la NA 210, el auditor considera la aceptabilidad del Marco de
referencia para la Presentacin de la nformacin Financiera cuando considera la
aceptacin del compromiso
89
. La aplicacin del Marco de referencia para la
Presentacin de la nformacin Financiera determinado como aceptable para los
estados financieros para propsitos generales normalmente resultar en estados
financieros que logran una presentacin clara. En circunstancias extremadamente
raras, sin embargo, la aplicacin de un requisito especfico en el marco de referencia
que ha sido determinado como aceptable para los estados financieros de propsitos
generales podra originar estados financieros que sean engaosos en circunstancias
particulares de la entidad. Algunos Marco de referencia para la Presentacin de
nformacin Financiera determinados como aceptables para los estados financieros
para propsitos generales reconocen, implcita o explcitamente, que existen
circunstancias extremadamente raras donde es necesario que los estados
financieros se aparten de un requisito especfico del marco de referencia para poder
>=
Oer el pie de p*gina ?.
alcanzar el objetivo de la presentacin clara de los estados financieros y proporcionar
gua sobre la divulgacin requerida. Otros Marco de referencia para la Presentacin
de nformacin Financiera pueden no proporcionar ninguna gua sobre estas
circunstancias aunque son Marco de referencias aceptables para los estados
financieros para propsitos generales. Si el auditor encuentra circunstancias que lo
conducen a concluir que el cumplimiento con un requisito especfico dar lugar a
estados financieros que sean engaosos, el auditor considera la necesidad de
modificar el Dictamen del Auditor. Las modificaciones, si las hubiera, que son
apropiadas para el Dictamen del auditor dependern de cmo la administracin
maneja el tema en los estados financieros y de cmo el Marco de referencia para la
Presentacin de nformacin Financiera enfrente a estas raras circunstancias (ver
NA 701).
Ele$en!# del D(c!a$en del A"d(!#& en "na A"d(!#&0a C#nd"c(da de
ac"e&d# c#n la N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a
?0
16. La consistencia en el Dictamen del Auditor, cuando la auditora ha sido conducida de
acuerdo con las NAs, promueve la credibilidad en el mercado global haciendo ms
rpidamente identificable a aquellas auditoras que han sido conducidas de acuerdo
con normas reconocidas globalmente. Tambin, ayuda a promover la comprensin
de los lectores y a identificar las circunstancias inusuales cuando stas ocurran.
17. Los prrafos 18-60 precisan los requisitos relacionados a los siguientes elementos
del Dictamen del Auditor cuando la auditora ha sido conducida de acuerdo con las
NAs:
(a) Ttulo;
(b) Destinatario;
(c) Prrafo ntroductorio;
(d) Responsabilidad de la Administracin sobre los Estados Financieros;
(e) Responsabilidad del Auditor;
(f) Opinin del Auditor;
(g) Otras responsabilidades de informacin;
(h) Firma del Auditor;
(i) Fecha del Dictamen del Auditor; y
(j) Direccin del Auditor
T0!"l#
=4
<os p*rrafos del ;1 al ;; tratan sobre el 7ictamen del uditor cuando la auditor!a +a sido conducida de acuerdo con las NIs " las Normas
de uditor!a de una :urisdiccin o pa!s espec!ficos.
18. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e !ene& "n !0!"l# 1"e (nd(1"e cla&a$en!e 1"e e el
d(c!a$en de "n a"d(!#& (nde.end(en!eK
19. Un ttulo indicando que el dictamen es un dictamen de un auditor independiente, por
ejemplo, "Dictamen del Auditor ndependiente, afirma que el auditor ha satisfecho
todos los requisitos ticos relevantes respecto a la independencia y, por lo tanto,
distingue el Dictamen del Auditor ndependiente de los Dictmenes emitidos por
otros.
De!(na!a&(#
20. El D(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a& d(&(G(d# eG'n l# &e1"e&(d# .#& la
c(&c"n!anc(a del c#$.&#$(#K
21. Las leyes o regulaciones nacionales frecuentemente especifican a quin debe estar
dirigido el dictamen del auditor sobre estados financieros para propsitos generales
en esa jurisdiccin particular. Normalmente, el dictamen del auditor sobre estados
financieros para propsitos generales es dirigido a aquellos para quienes es
preparado el dictamen, frecuentemente a los accionistas o a aquellos con jerarqua
plena dentro de la entidad cuyos estados financieros estn siendo auditados.
P%&&a-# In!&#d"c!#&(#
22. El .%&&a-# (n!&#d"c!#&(# en el d(c!a$en del a"d(!#& de4e (den!(-(ca& a la en!(dad
c"7# e!ad# -(nanc(e&# e!%n (end# a"d(!ad# 7 de4e e!a4lece& 1"e l#
e!ad# -(nanc(e&# e!%n (end# a"d(!ad#K El .%&&a-# (n!&#d"c!#&(# !a$4(3n
de4e:
(a) Iden!(-(ca& el !0!"l# de cada e!ad# -(nanc(e&# 1"e c#$.&ende el L"eG#
c#$.le!# de e!ad# -(nanc(e&#M
(b) Re-e&(&e al &e"$en de la .#l0!(ca de c#n!a4(l(dad (Gn(-(ca!(;a 7 #!&a
n#!a e<.l(ca!#&(aM 7
(c) E.ec(-(ca& la -ecIa 7 .e&0#d# c"4(e&!# .#& l# e!ad# -(nanc(e&#K
23. Este requisito es normalmente satisfecho mediante la declaracin de que el auditor
ha auditado los estados financieros que acompaan de la entidad, los cuales
comprenden [indique los ttulos del juego completo de estados financieros requeridos
par el Marco de referencia para la Presentacin de Estados Financieros aplicable,
especificando la fecha y perodo cubierto por estos estados financieros] y referir el
resumen de las polticas contables significativas y otras notas explicatorias. Adems,
cuando el auditor est enterado de que los estados financieros sern incluidos en un
documento que contenga otra informacin, tal como un reporte anual, el auditor
puede considerar, si la forma de presentacin permite identificar los nmeros de
pgina en los cuales son presentados los estados financieros. Este ayuda a los
lectores a identificar los estados financieros a los cuales se refiere el dictamen del
auditor.
24. La opinin del auditor cubre el juego completo de estados financieros como es
definido por el Marco de referencia para la Presentacin de Estados Financieros
aplicable. En el caso de estados financieros preparados de acuerdo con las NFs,
esto incluye: el balance general, el Estado de Prdidas y Ganancias, el estado de
cambios en el patrimonio neto, estado de flujos de efectivo, y un resumen de las
polticas contables significativas y otras notas explicatorias. En algunas jurisdicciones
tambin podra ser considerada informacin adicional para formar parte integral de
25. En algunas circunstancias, la entidad podra ser requerida por ley o regulacin o
normas, o elegir voluntariamente, presentar junto con los estados financieros
informacin suplementaria que no sea requerida por el Marco de referencia para la
Presentacin de Estados Financieros. Por ejemplo, la informacin suplementaria
podra ser presentada para realzar el conocimiento del usuario sobre el marco de
referencia para la presentacin de estados financieros o para proporcionar
explicacin adicional sobre puntos especficos del estado financiero. Dicha
informacin es normalmente presentada en programas suplementarios o como notas
adicionales. La opinin del auditor puede o no cubrir la informacin suplementaria y
es por lo tanto importante para el auditor estar satisfecho de que cualesquier
informacin suplementaria que no es cubierta por la opinin del auditor est
claramente diferenciada, como se discute en los prrafos 67-71.
26. En algunas circunstancias, la informacin suplementaria no puede ser claramente
identificada de los estados financieros debido a su naturaleza y a la forma como es
presentada. Tal informacin suplementaria est cubierta por la opinin del auditor.
Por ejemplo, la opinin del auditor cubre las notas o programas suplementarios que
tienen referencias cruzadas con los estados financieros. Este tambin podra ser el
caso cuando las notas a los estados financieros incluyen una explicacin del grado
en que los estados financieros cumplen con otro Marco de referencia para
Presentacin de Estados Financieros.
27. La informacin suplementaria que es presentada como una parte integral de los
estados financieros no necesita ser especficamente referida en el prrafo
introductorio del dictamen del auditor cuando la referencia a las notas en la
descripcin de los componentes de los estados financieros en el prrafo introductorio
es suficiente.
Re.#na4(l(dad de la Ad$(n(!&ac()n .#& l# E!ad# F(nanc(e&#
28. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a4lece& 1"e la ad$(n(!&ac()n e &e.#na4le
de la .&e.a&ac()n 7 de la .&een!ac()n cla&a de l# e!ad# -(nanc(e&# de
ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a a.l(ca4le 7 1"e e!a &e.#na4(l(dad (ncl"7e:
(a) D(e2a&, ($.le$en!a& 7 $an!ene& el c#n!&#l (n!e&n# &ele;an!e .a&a 1"e la
.&e.a&ac()n 7 .&een!ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# e!3 l(4&e de e&&#&e
$a!e&(ale, de4(d# a -&a"de # e&&#&M
(b) Selecc(#na& 7 a.l(ca& la .#l0!(ca c#n!a4le a.&#.(adaM 7
(c) Real(Ha& e!($ac(#ne c#n!a4le 1"e ean &aH#na4le en la c(&c"n!anc(aK
29. Los estados financieros son las representaciones de la administracin. La
administracin es responsable de la preparacin y presentacin clara de los estados
financieros de acuerdo con el marco de referencia para la presentacin de estados
financieros aplicable. Por ejemplo, en el caso de estados financieros preparados de
acuerdo con las NFs, la administracin es responsable por la preparacin de
estados financieros que presenten claramente la posicin financiera, el desempe
financiero y los flujos de efectivo de la entidad de acuerdo con las NFs. Para cumplir
con esta responsabilidad, la administracin disea e implementa controles internos
91
para prevenir o detectar y corregir declaraciones errneas, debido a fraude o error,
para asegurar la confiabilidad de la informacin financiera de la entidad. La
preparacin de estados financiera requiere que la administracin ejerza su juicio en
la realizacin de estimados contables que sean razonables en las circunstancias,
tanto como para seleccionar y aplicar las polticas contables apropiadas. Estos juicios
son realizados en el contexto del marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera aplicable.
30. Podra haber circunstancias en las que es apropiado para el auditor adicionar la
descripcin de las responsabilidades de la administracin en el prrafo 28 para
reflejar las responsabilidades adicionales que son relevantes para la preparacin y
presentacin de estados financieros en el contexto de una jurisdiccin particular o de
la naturaleza de la entidad.
31. El trmino administracin ha sido usado en esta NA para describir a aquellos
responsables de la preparacin y presentacin clara de los estados financieros.
Otros trminos podran ser apropiados dependiendo del marco de referencia legal de
una jurisdiccin particular. Por ejemplo, en algunas jurisdicciones, la referencia
apropiada podran ser aquellos con jerarqua plena dentro de la entidad (por ejemplo,
los directores).
Re.#na4(l(dad del A"d(!#&
32. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a4lece& 1"e la &e.#na4(l(dad del a"d(!#& e
e<.&ea& "na #.(n()n #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# 4aada en la a"d(!#&0aK
33. El dictamen del auditor establece que la responsabilidad del auditor es expresar una
opinin sobre los estados financieros basada en la auditora para ponerla en
contraste con la responsabilidad de la administracin por la presentacin y
presentacin clara de los estados financieros.
34. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a4lece& 1"e la a"d(!#&0a -"e c#nd"c(da de
ac"e&d# c#n la N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0aK El d(c!a$en del a"d(!#&
!a$4(3n de4e e<.l(ca& 1"e a1"ella n#&$a &e1"(e&en 1"e el a"d(!#& c"$.la
c#n l# &e1"((!# 3!(c# 7 1"e el a"d(!#& .lanee 7 dea&&#lle la a"d(!#&0a .a&a
=1
En algunas :urisdicciones, la le" o regulacin que prescribe la responsabilidad de la administracin puede referirse espec!ficamente a la
responsabilidad sobre la adecuacin de los libros " registros contables, o al plan contable. (omo los libros, registros " planes son una parte integral
del control interno 5como se define en la NI 318, Entendiendo a la Entidad " su ambiente " Evaluando los $iesgos de 7eclaraciones Errneas
@ateriales6, no se +ace ninguna referencia espec!fica a ellos en el p*rrafo 2> para la descripcin de las responsabilidades de la dministracin.
#4!ene& la eG"&(dad &aH#na4le de 1"e l# e!ad# -(nanc(e&# e!%n l(4&e de
decla&ac(#ne e&&)nea $a!e&(aleK
35. La referencia a las normas usadas transmiten al lector que la auditora ha sido
conducida de acuerdo con las normas establecidas.
36. La NA 200 especifica qu se requiere para conducir una auditora de acuerdo con
las NAs. El prrafo 14 en esta NA explica que el auditor no puede describir que la
auditora est siendo conducida de acuerdo con las NAs a menos que el auditor
haya cumplido completamente con todas las NAs relevantes a la auditora.
37. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e dec&(4(& "na a"d(!#&0a e!a4lec(end# 1"e:
(a) Una a"d(!#&0a (n;#l"c&a el dee$.e2# de .&#ced($(en!# .a&a #4!ene&
e;(denc(a de a"d(!#&0a ace&ca de la can!(dade 7 &e;elac(#ne de l#
e!ad# -(nanc(e&#M
(b) L# .&#ced($(en!# elecc(#nad# de.enden del L"(c(# del a"d(!#&,
(ncl"7end# la e;al"ac()n de l# &(eG# de decla&ac(#ne e&&)nea
$a!e&(ale de l# e!ad# -(nanc(e&#, de4(d# a -&a"de # e&&#&K Al &eal(Ha&
e!a e;al"ac()n de &(eG#, el a"d(!#& c#n(de&a el c#n!&#l (n!e&n# &ele;an!e
.a&a la .&e.a&ac()n 7 .&een!ac()n cla&a de l# e!ad# -(nanc(e&# de la
en!(dad .a&a d(e2a& .&#ced($(en!# de a"d(!#&0a 1"e ean a.&#.(ad# en
la c(&c"n!anc(a, .e&# n# .a&a l# .&#.)(!# de e<.&ea& "na #.(n()n
#4&e la e-ec!(;(dad del c#n!&#l (n!e&n# de la en!(dadK En c(&c"n!anc(a en
la 1"e el a"d(!#& !a$4(3n !(ene la &e.#na4(l(dad de e<.&ea& "na #.(n()n
#4&e la e-ec!(;(dad del c#n!&#l (n!e&n# en c#nL"nc()n c#n la a"d(!#&0a de
l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e #$(!(& la -&ae de 1"e la
c#n(de&ac()n del a"d(!#& del c#n!&#l (n!e&n# n# e .a&a .&#.)(!# de
e<.&ea& "na #.(n()n #4&e la e-ec!(;(dad del c#n!&#l (n!e&n#M 7
(c) Una a"d(!#&0a !a$4(3n (ncl"7e e;al"a& l# a.&#.(ad# de la .#l0!(ca
c#n!a4le "ada, la &aH#na4(l(dad de l# e!($ad# c#n!a4le &eal(Had#
.#& la ad$(n(!&ac()n, a0 c#$# la .&een!ac()n !#!al de l# e!ad#
-(nanc(e&#K
38. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a4lece& 1"e el a"d(!#& c&ee 1"e la e;(denc(a de
a"d(!#&0a 1"e Ia #4!en(d# e "-(c(en!e 7 a.&#.(ada .a&a .&#.#&c(#na& la 4ae
.a&a la #.(n()n del a"d(!#&K
O.(n()n del A"d(!#&
39. Una #.(n()n (n &e!&(cc(#ne de4e e& e<.&eada c"and# el a"d(!#& c#ncl"7e
1"e l# e!ad# -(nanc(e&# 4&(ndan "na ;(()n ;e&dade&a 7 cla&a # e!%n
.&een!ad# cla&a$en!e, en !#d# l# a.ec!# $a!e&(ale, de ac"e&d# c#n el
$a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4leK
40. C"and# e e<.&ea "na #.(n()n (n &e!&(cc(#ne, el .%&&a-# de #.(n()n del
d(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a4lece& la #.(n()n del a"d(!#& #4&e 1"e l#
e!ad# -(nanc(e&# 4&(ndan "na ;(()n ;e&dade&a 7 cla&a # .&een!ad#
cla&a$en!e, en !#d# l# a.ec!# $a!e&(ale, de ac"e&d# c#n el $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4le 8a $en#
1"e el a"d(!#& ea &e1"e&(d# .#& le7 # &eG"lac()n .a&a "a& "na &edacc()n
d(-e&en!e de la #.(n()n, en d(cI# ca# de4e e& "ada la &edacc()n .&ec&(!a9K
41. C"and# la N#&$a In!e&nac(#nale de In-#&$ac()n F(nanc(e&a # la N#&$a
In!e&nac(#nale .a&a el Sec!#& P'4l(c# n# #n "ada c#$# $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a, la &e-e&enc(a al
$a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a en la
&edacc()n de la #.(n()n de4e (nd(ca& la L"&(d(cc()n # .a0 de #&(Gen del $a&c#
de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK
42. La opinin del auditor establece que los estados financieros brindan una visin
verdadera y clara o estn presentados claramente, en todos los aspectos materiales,
de la informacin que los estados financieros estn diseados a transmitir (la cual es
determinada por el marco de referencia para la presentacin de informacin
financiera). Por ejemplo, en el caso de estados financieros preparados de acuerdo
con las NFs, el auditor expresa una opinin de que los estados financieros brindan
una visin verdadera y clara de o estn presentados claramente, en todos los
aspectos materiales, referidos a la posicin financiera de la entidad al final del
perodo y al desempeo financiero de la entidad y los flujos de efectivo para el
perodo finalizado.
43. Para asesorar al lector sobre el contexto en el cual est expresada la opinin del
auditor, la opinin del auditor identifica el marco de referencia para la presentacin
de informacin financiera aplicable sobre el cual estn basados los estados
financieros. Cuando el marco de referencia para la presentacin financiera aplicable
no son las NFs o las Normas nternacionales de Contabilidad para el Sector Pblico
(NCSPs), la opinin del auditor tambin identifica la jurisdiccin o pas de origen del
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable. El
auditor identifica el marco de referencia para la presentacin de informacin
financiera aplicable en trminos como:
". de acuerdo con las Normas nternacionales de nformacin Financiera o
". de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados en
Pas X .
44. Cuando el marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
aplicable abarca requisitos legales y regulatorios, el auditor identifica el marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera aplicable en trminos como:
". de acuerdo con las Normas nternacionales de nformacin
Financiera y los requisitos de Actuacin Corporativa del Pas X.
O!&a Ma!e&(a
45. Las normas, leyes o prcticas generalmente aceptadas en una jurisdiccin pueden
requerir o permitir al auditor brindar detalles sobre las materias que proporcionen la
explicacin adicional sobre las responsabilidades del auditor sobre los estados
financieros o del dictamen del auditor sobre ellos. Tales materias pueden ser tratadas
en un prrafo separado a continuacin de la opinin del auditor.
O!&a Re.#na4(l(dade de In-#&$ac()n
46. En algunas jurisdicciones, el auditor puede tener responsabilidades adicionales para
dictaminar sobre otros asuntos que son suplementarios a la responsabilidad del
auditor de expresar una opinin sobre los estados financieros. Por ejemplo, el auditor
puede ser solicitado para dictaminar sobre ciertos asuntos si estos captaran la
atencin del auditor durante el curso de la auditora a los estados financieros.
Alternativamente, el auditor puede ser consultado sobre el desempeo e informe
sobre procedimientos especficos adicionales, o para expresar una opinin sobre
asuntos especficos, tales como la adecuacin de los libros y registros contables. Las
Normas de Auditora en la jurisdiccin o pas especfico frecuentemente proporcionan
una gua sobre las responsabilidades del auditor con respecto a dictmenes
especficos adicionales en la jurisdiccin o pas.
47. En algunos casos, las normas relevantes o las leyes pueden requerir o permitir al
auditor dictaminar sobre esas otras responsabilidades dentro del dictamen del auditor
sobre los estados financieros. En otros casos, el auditor puede ser requerido o
permitido para dictaminar sobre ellos en dictmenes separados.
48. C"and# el a"d(!#& !&a!a #!&a &e.#na4(l(dade de d(c!a$(na& den!&# del
d(c!a$en del a"d(!#& #4&e l# e!ad# -(nanc(e&#, e!a #!&a
&e.#na4(l(dade de d(c!a$(na& de4en e& !&a!ada en "na ecc()n e.a&ada
en el d(c!a$en del a"d(!#& a c#n!(n"ac()n del .%&&a-# de #.(n()nK
49. El auditor trata estas otras responsabilidades en una seccin separada del dictamen
para distinguirlas claramente de las responsabilidades del auditor de opinar sobre los
F(&$a del A"d(!#&
50. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e e!a& -(&$ad#M
51. La firma del auditor est en el nombre de la firma de auditora o en el nombre
personal del auditor o en ambos, como sea apropiado para la jurisdiccin en
particular. Adems de la firma del auditor, en ciertas jurisdicciones, el auditor puede
ser requerido para declarar la designacin profesional contable del auditor o el hecho
de que el auditor o la firma, como sea apropiado, han sido reconocidos por el
permiso de la autoridad apropiada en esa jurisdiccin.
FecIa del D(c!a$en del A"d(!#&
52. El a"d(!#& de4e -ecIa& el d(c!a$en #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# n# an!e de la
-ecIa en la c"al el a"d(!#& Ia #4!en(d# la e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7
a.&#.(ada #4&e la c"al 4aa& la #.(n()n #4&e l# e!ad# -(nanc(e&#K La
e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7 a.&#.(ada de4e (ncl"(& la e;(denc(a de 1"e la
en!(dad Ia .&e.a&ad# el L"eG# c#$.le!# de e!ad# -(nanc(e&# 7 1"e a1"ell#
c#n la &ec#n#c(da a"!#&(dad Ian a-(&$ad# 1"e ell# Ian !#$ad# la
&e.#na4(l(dad .#& 3!#K
53. La fecha del dictamen del auditor informa al lector que el auditor ha considerado el
efecto de los eventos y transacciones de los cuales est enterado y que han ocurrido
hasta la fecha. La responsabilidad del auditor por los eventos y transacciones
despus de la fecha del dictamen del auditor se trata en la NA 560, "Eventos
Subsecuentes.
54. Puesto que la opinin del auditor se proporciona sobre los estados financieros y
stos son responsabilidad de la administracin, el auditor no est en la posicin de
concluir que se ha obtenido la suficiente evidencia apropiada de la auditora hasta
que obtenga evidencia de que se ha elaborado un juego completo de estados
financieros y que la administracin ha aceptado la responsabilidad por ellos.
55. En algunas jurisdicciones, la ley o regulacin identifica a las personas o instituciones
(por ejemplo, los directores) que son responsables de concluir que un juego completo
de estados financieros ha sido preparado, y especifica el proceso necesario para la
aprobacin. En tales casos, el auditor obtiene evidencia de la aprobacin antes de
fechar el dictamen sobre los estados financieros
92
. En otras jurisdicciones, sin
embargo, el proceso de aprobacin no es prescrito por ley o regulacin. En tales
casos, el auditor toma en cuenta el proceso que sigue la entidad en la preparacin y
finalizacin de sus estados financieros en vista de sus estructuras administrativas y
de gobierno para identificar a las personas o instituciones con la autoridad para
concluir que se ha preparado un juego completo de los estados financieros de la
entidad, incluyendo las notas relacionadas.
56. En algunas jurisdicciones, la aprobacin final de los estados financieros por parte de
los accionistas es requerida antes de que los estados financieros emitidos se
publiquen. En estas jurisdicciones, la aprobacin final por parte de los accionistas no
es necesaria para que el auditor concluya que ha obtenido la suficiente evidencia de
auditora apropiada. La fecha de aprobacin de los estados financieros para
propsitos de las NAs es la fecha anterior a la cual aquellos con la reconocida
autoridad determinan que ha sido preparado un juego completo de estados
financieros.
D(&ecc()n del A"d(!#&
57. El d(c!a$en de4e n#$4&a& la l#cal(dad en el .a0 # L"&(d(cc()n d#nde .&ac!(ca
el a"d(!#&K
D(c!a$en del A"d(!#&
=2
En raras circunstancias, la le" o la regulacin tambi.n identifican el punto en el proceso del dictamen de los estados financieros en el cual se
espera que la auditor!a est. completa.
58. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e e& ec&(!#K
59. Un dictamen escrito abarca el dictamen emitido en una copia fsica y usando un
medio electrnico.
60. Lo que sigue es una ilustracin del dictamen del auditor incorporando los elementos
dispuestos arriba para una auditora de estados preparados de acuerdo con las NFs
expresando una opinin sin restricciones. Adems de la auditora a los estados
financieros, la ilustracin asume que el auditor tiene otras responsabilidades para
dictaminar requeridas bajo la ley local.
DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
Q*estinatario "propiadoR
D(c!a$en #4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
?@
Hemos auditado los estados financieros que acompaan de la
Compaa ABC, que abarcan el balance al 31 de Diciembre de 20X1, y
el Estado de Ganancias y Prdidas, el Estado de cambios en el
Patrimonio neto y el Estado de Flujos de Efectivo para el ao que
finaliz, y un resumen de las polticas contables significativas y otras
notas explicatorias.
-esponsabilidad de la "dministracin sobre los $stados %inancieros
La Administracin es responsable de la preparacin y presentacin
clara de estos estados financieros de acuerdo con las Normas
nternacionales de nformacin Financiera. Esta responsabilidad
incluye: disear, implementar y mantener el control interno relevante
para la preparacin y presentacin clara de los estados financieros que
estn libres de declaraciones errneas materiales, debido a fraude o
error; seleccionar y aplicar las polticas contables apropiadas; y realizar
las estimaciones contables que sean razonables en las circunstancias.
-esponsabilidad del "uditor
Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre estos estados
financieros basada en nuestra auditora. Conducimos nuestra auditora
de acuerdo con las Normas nternacionales de Auditora. Estas normas
requieren que cumplamos con los requisitos ticos y planeemos y
realicemos la auditora para obtener la seguridad razonable de que los
estados financieros estn libres de declaraciones errneas materiales.
Una auditora involucra realizar procedimientos para obtener evidencia
de auditora acerca de las cantidades y revelaciones de los estados
financieros. Los procedimientos seleccionados dependen de los riesgos
=3
El subt!tulo 7ictamen sobre los Estados %inancieros es innecesario en circunstancias cuando el Segundo subt!tulo 7ictamen sobre 'tros
requisitos legales " regulatorios no es aplicable.
de declaraciones errneas materiales de los estados financieros, debido
a fraude o error. Al realizar esta evaluacin de los riesgos, el auditor
considera el control interno relevante para la preparacin y presentacin
clara de los estados financieros de la entidad para disear los
procedimientos de auditora que sean apropiados en las circunstancias,
pero no para el propsito de expresar una opinin sobre la efectividad
del control interno de la entidad
94
. Una auditora tambin incluye la
evaluacin de la conveniencia de las polticas contables usadas y del
carcter razonable de los estimados contables realizados por la
administracin, as como la evaluacin de la presentacin total de los
estados financieros. Nosotros creemos que la evidencia de auditora
que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proporcionar las
bases para una opinin de auditora.
2pinin
En nuestra opinin, los estados financieros brindan una visin
verdadera y clara de (o Cpresentan claramente, en todos los aspectos
materiales,D) la posicin financiera de la Compaa ABC al 31 de
Diciembre de 20X1, y de su desempeo financiero y sus flujos de
efectivo para el ao que finaliz de acuerdo con las Normas
nternacionales de nformacin Financiera.
D(c!a$en #4&e O!&# Re1"((!# LeGale 7 ReG"la!#&(#
Q5a forma y contenido de esta seccin del dictamen del auditor variar7
dependiendo de la naturale#a de las otras responsabilidades sobre los
dict7menes del auditorR
Q%irma del "uditorR
Q%echa del *ictamen del "uditorR
Q*ireccin del "uditorR
D(c!a$en del A"d(!#& .a&a A"d(!#&0a C#nd"c(da de ac"e&d# c#n la NIA
7 la N#&$a de A"d(!#&0a de "na /"&(d(cc()n # Pa0 e.ec0-(c#
61. El auditor puede conducir la auditora de acuerdo con las NAs y las normas de
auditora de una jurisdiccin o pas especfico (para los propsitos de esta NA nos
referiremos a stos como "normas nacionales de auditora).
62. El d(c!a$en del a"d(!#& de4e &e-e&(&e a la a"d(!#&0a 1"e e c#nd"c(da de
ac"e&d# a la N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a )l# c"and# la a"d(!#&0a Ia
c"$.l(d# c#$.le!a$en!e c#n !#da la N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a
&ele;an!e a la a"d(!#&0aK
=?
En aquellas circunstancias en las que el auditor tambi.n tiene la responsabilidad de expresar una opinin sobre la efectividad del control
interno en con:uncin con la auditor!a a los estados financieros, esta declaracin podr!a ser redactada como sigueC l reali9ar estas evaluaciones del
riesgo, el auditor considera los controles internos relevantes para la preparacin " presentacin clara de los estados financieros de la entidad para
diseKar los procedimientos de auditor!a que sean apropiados en las circunstancias.
63. El auditor puede indicar que la auditora ha sido conducida de acuerdo con las NAs
tanto como de las normas nacionales de auditora cuando el auditor cumple con cada
una de las NAs relevantes para la auditora y realice cualesquier procedimiento de
auditora adicional necesario para cumplir con las normas relevantes de la
jurisdiccin o pas. Una referencia a ambas, las NAs y las normas nacionales de
auditora no es apropiada si hay un conflicto entre los requisitos de informacin
respecto al dictamen del auditor en las NAs y las normas nacionales de auditora
que afecte la opinin del auditor o la necesidad de incluir un prrafo de nfasis en la
materia en la circunstancia en particular. Por ejemplo, algunas normas nacionales de
auditora prohben al auditor incluir un prrafo de nfasis en la materia para destacar
un problema en curso, mientras que la NA 701 requiere que el auditor modifique su
dictamen de auditora mediante la adicin de un prrafo de nfasis en la materia en
tales circunstancias. En el caso de que ocurran tales conflictos, el dictamen del
auditor se refiere slo a las normas de auditora (las NAs o las normas nacionales
relevantes) de acuerdo con las cuales ha cumplido con los requisitos para el
dictamen.
64. C"and# el d(c!a$en del a"d(!#& e &e-(e&e a a$4a, la N#&$a In!e&nac(#nale
de A"d(!#&0a 7 la n#&$a nac(#nale de "na L"&(d(cc()n # .a0 e.ec0-(c#, el
d(c!a$en del a"d(!#& de4e (den!(-(ca& la L"&(d(cc()n # .a0 de #&(Gen de la
n#&$a de a"d(!#&0aK
65. C"and# el a"d(!#& .&e.a&a el d(c!a$en de a"d(!#&0a "and# la d(.#(c()n #
&edacc()n e.ec(-(cada .#& le7, &eG"lac()n # n#&$a de a"d(!#&0a de "na
L"&(d(cc()n # .a0, el d(c!a$en del a"d(!#& de4e (nd(ca& 1"e la a"d(!#&0a e!%
(end# c#nd"c(da de ac"e&d# c#n la N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a 7
la n#&$a de a"d(!#&0a de "na L"&(d(cc()n # .a0 e.ec0-(c# )l# ( el
d(c!a$en del a"d(!#& (ncl"7e, c#$# $0n($#, cada "n# de l# (G"(en!e
ele$en!#:
(a) Un !0!"l#M
(b) Un de!(na!a&(#, eG'n l# &e1"((!# de la c(&c"n!anc(a del
c#$.&#$(#M
(c) Un .%&&a-# (n!&#d"c!#&(# 1"e (den!(-(1"e l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad#M
(d) Una dec&(.c()n de la &e.#na4(l(dad de la ad$(n(!&ac()n .#& la
.&e.a&ac()n 7 .&een!ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&#M
(e) Una dec&(.c()n de la &e.#na4(l(dad del a"d(!#& .a&a e<.&ea& "na
#.(n()n #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# 7 el alcance de la a"d(!#&0a, 1"e
(ncl"7e:
(i) Una &e-e&enc(a a la N#&$a In!e&nac(#nale de A"d(!#&0a 7 a la n#&$a
de a"d(!#&0a de "na L"&(d(cc()n # .a0 e.ec0-(c#, 7
(ii) Una dec&(.c()n del !&a4aL# 1"e dee$.e2a "n a"d(!#& en "na a"d(!#&0aK
(f) Un .%&&a-# de #.(n()n c#n!en(end# "na e<.&e()n de #.(n()n #4&e l#
e!ad# -(nanc(e&#
?A
7 "na &e-e&enc(a al $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la
.&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a "ad# .a&a .&e.a&a& l# e!ad#
-(nanc(e&# 8(ncl"7end# la (den!(-(cac()n del .a0 de #&(Gen del $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a d#nde la N#&$a
In!e&nac(#nale de In-#&$ac()n F(nanc(e&a 7 la N#&$a In!e&nac(#nale de
C#n!a4(l(dad .a&a el Sec!#& P'4l(c# n# #n "!(l(Hada9M
(g) La -(&$a del a"d(!#&M
(h) La -ecIa del d(c!a$en de a"d(!#&0aM 7
(i) La d(&ecc()n del a"d(!#&K
66. El auditor puede estar obligado por una ley nacional o regulacin para usar una
disposicin o una redaccin en el dictamen de auditora que difiera de las descritas
en esta NA. Cuando las diferencias slo estn relacionadas a la disposicin y a la
redaccin del dictamen del auditor, se considerar que el auditor ha cumplido con los
requisitos para la presentacin del dictamen de las NAs a condicin de que el
dictamen del auditor incluya como mnimo, cada uno de los elementos identificados
en el prrafo 65 incluso si usa la disposicin y redaccin especificada por las leyes
o regulaciones nacionales. Cuando los requisitos especficos de una jurisdiccin
particular no estn en conflicto con las NAs, el auditor adopta la presentacin y
redaccin usada en esta NA de modo que los usuarios puedan reconocer ms
fcilmente al Dictamen del Auditor como un dictamen sobre una auditora conducida
de acuerdo con las NAs.
In-#&$ac()n S".le$en!a&(a (n A"d(!a& P&een!ada c#n E!ad#
F(nanc(e&# A"d(!ad#
67. El a"d(!#& de4e e!a& a!(-ecI# #4&e 1"e c"ale1"(e& (n-#&$ac()n
".le$en!a&(a .&een!ada L"n!# c#n l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e n# Ia7a (d#
c"4(e&!a .#& la #.(n()n del a"d(!#& e!3 cla&a$en!e d(-e&enc(ada de l# e!ad#
-(nanc(e&# a"d(!ad#K
68. Segn lo observado en los prrafos 25 26, la entidad podra requerir, o la
administracin podra elegir, incluir informacin suplementaria junto con los estados
financieros. La Opinin del Auditor es considerada para cubrir la informacin
suplementaria que no puede ser claramente diferenciada de los estados financieros
debido a su naturaleza y a la forma en que es presentada. En otros casos, sin
embargo, la ley o regulacin podra no requerir que la informacin suplementaria sea
auditada y la administracin podra no solicitar al auditor que incluya la informacin
suplementaria dentro del alcance de la auditora a los estados financieros. Cuando la
informacin suplementaria no es considerada para ser auditada, el auditor considera
si esta informacin suplementaria es presentada de una manera que se podra
=8
<as circunstancias cuando el auditor necesita modificar la 'pinin del uditor son tratadas en la NI J41, @odificaciones al 7ictamen del
uditor Independiente. En algunas circunstancias, el auditor podr!a no estar autori9ado para expresar una opinin sobre los estados financieros
debido a que el efecto de una limitacin en el alcance de la auditor!a es tan material " limitante que el auditor no puede +aber obtenido la suficiente
evidencia de auditor!a apropiada. En tales circunstancias, el auditor expresa una abstencin de opinin.
interpretar como si estuviera cubierta por la opinin del auditor y, si as fuera, pide a
la administracin que cambie la forma de presentacin de la informacin. El auditor
considera, por ejemplo, como se presenta la informacin sin auditar en relacin con
los estados financieros y cualesquier informacin suplementaria auditada y si sta es
claramente etiquetada como "sin auditar. El auditor pide que la administracin
elimine cualesquier referencia de los estados financieros al programa suplementario
sin auditar o a las notas sin auditar debido a que la demarcacin entre la informacin
auditada y sin auditar podra no ser lo suficientemente clara. Las notas sin auditar
que estn mezcladas con las notas auditadas pueden tambin ser mal interpretadas
como que han sido auditadas. Por lo tanto, el auditor pide a la entidad que ponga la
informacin sin auditar fuera del conjunto de estados financieros, o, si esto no es
posible debido en las circunstancias, como mnimo, que las identifique como notas
sin auditar al final de las notas requeridas a los estados financieros y que las etiquete
claramente como No Auditadas.
69. Segn lo observado en el prrafo 23, cuando el auditor est enterado de que los
estados financieros sern incluidos en un documento que contenga otra informacin,
el auditor podra considerar, si la forma de presentacin permite, la identificacin del
nmero de pginas sobre las cuales estn presentados los estados financieros en el
Dictamen del Auditor. Esto ayudar al lector a diferenciar los estados financieros de
otra informacin no cubierta por la opinin del auditor.
70. S( el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e la .&een!ac()n de la en!(dad de c"ale1"(e&
(n-#&$ac()n ".le$en!a&(a n# a"d(!ada n# e!% l# "-(c(en!e$en!e d(-e&enc(ada
de l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad#, el a"d(!#& de4e e<.l(ca& en " d(c!a$en
1"e ea (n-#&$ac()n n# Ia (d# a"d(!adaK
71. El hecho de que la informacin suplementaria sea sin auditar no releva al auditor de
la responsabilidad de leer esta informacin para identificar inconsistencias materiales
con los estados financieros auditados. Las responsabilidades del auditor con
respecto a la informacin suplementaria sin auditar son consistentes con las
descritas en la NA 720, "Otra nformacin en Documentos que Contienen Estados
Financieros Auditados.
72. Esta NA es efectiva para los Dictmenes de auditora fechados en o despus del 31
=> "lgunos t1rminos en esta (I" tales como Csocio del compromisoD y CfirmaD deben ser
le!dos referidos a sus equivalentes en el sector pblico>
A> $n el sector pblico, la legislacin que rige el mandato de auditor!a podr!a especificar
la presentacin de las palabras a ser usadas en el *ictamen del "uditor> Cuando el
auditor prepara el *ictamen del "uditor usando la presentacin y redaccin
especificada en dicha legislacin, el dictamen del auditor debe indicar que la
auditor!a ha sido conducida de acuerdo con las (I"s, y la legislacin que rige el
mandato de auditor!a, slo si el dictamen del auditor incluye, como m!nimo, cada uno
de los elementos especificados en el p7rrafo 86 )a+.)@+> Segn lo discutido en el
p7rrafo 88, cuando la legislacin que rige el mandato de auditor!a no est7 en
conflicto con las (I"s, el auditor adopta la presentacin y redaccin usada en esta
(I" de modo que los usuarios puedan reconocer m7s f7cilmente que el *ictamen del
auditor es un dictamen de auditor!a conducido de acuerdo con las (I"s>
F> "dem7s, dicha legislacin puede especificar las responsabilidades de la
administracin y de los auditores en relacin a la auditor!a> 5as descripciones de
tales responsabilidades incluidas en el dictamen del auditor necesitar7n refle@ar los
requisitos de la legislacin>
MODIFICACIONES DEL DICTAMEN
DEL AUDITOR INDEPENDIENTE
(Efectivo para los dictmenes de auditora fechados el o despus
del 31 de Diciembre del 2006)
*
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-4
Asuntos que No Afectan la Opinin del Auditor...........................................................5-10
Asuntos que Afectan la Opinin del Auditor...............................................................11-15
Circunstancias que Podran dar como Resultado una Opinin
distinta a una Opinin Limpia o sin Salvedad.....................................................16-21
La Norma nternacional de Auditora (NA) 701, "Modificaciones del Dictamen del Auditor
ndependiente debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre
Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de
L
Esta NI prescribe normas " gu!as para aplicarlas cuando el dictamen del auditor independiente tenga que ser
modificado. <a NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados
%inancieros para )ropsitos 0enerales prescribe normas " gu!as para aplicarlas cuando el auditor este en condiciones
de expresar una opinin sin salvedades " no es necesario modificar el dictamen del auditor. mbas NIs est*n
vigentes para dict*menes de auditor!a fec+ados el, o despu.s del, 31 de 7iciembre del 244;.
Esta NI inclu"e los p*rrafos 2=#?; de la NI J44, El 7ictamen del uditor sobre los Estados %inancieros, antes de
revisarlas. Se +a +ec+o enmiendas al texto slo para adecuarse a la redaccin del dictamen del auditor expuesto en el
e:emplo de la NI J44 5$evisada6, " para especificar como debe presentarse las modificaciones en el dictamen del
auditor respecto a la descripcin e informe de las responsabilidades del auditor " del dictamen del auditor sobre los
estados financieros. <as normas " gu!as sub"acentes no +an sido cambiadas. <as enmiendas mencionadas no +an sido
resaltadas. Esta NI esta actualmente ba:o revisin.
NIA 1-' 525
MODIFICACIONES DEL DICTAMEN DEL AUDITOR INDE$ENDIENTE
In!&#d"cc()n
guas en aquellas circunstancias en que el dictamen del auditor independiente podra
modificarse en su forma y contenido por efecto de las modificaciones al dictamen del
auditor independiente por esas circunstancias.
2. La NA 700 (Revisada), "El Dictamen del Auditor ndependiente sobre un Juego
Completo de Estados Financieros para Propsitos Generales establece las normas
y guas sobre la forma y contenido del dictamen del auditor independiente sobre un
juego completo de estados financieros para propsitos generales, preparados de
acuerdo con el marco de referencia conceptual para la Preparacin y presentacin
de la informacin financiera, diseado para alcanzar una presentacin adecuada
cuando el auditor esta en condiciones de expresar una opinin sin salvedades sin
que sea necesario efectuar modificaciones al Dictamen del auditor. La NA 800, "El
Dictamen del Auditor ndependiente sobre Compromisos de Auditora para
Propsitos Especiales establece normas y guas sobre la forma y contenido del
dictamen del auditor independiente en otros compromisos de auditora. Esta NA
describe como se modifica la redaccin del dictamen del auditor independiente en las
siguientes situaciones:
"suntos que no afectan la 2pinin del "uditor
(a) nfasis de un asunto
"suntos que "fectan la 2pinin del "uditor
(a) Opinin Calificada,
(b) Abstencin de Opinin, u
(c) Opinin Adversa.
3. La uniformidad en la forma y contenido de cada dictamen modificado fomentar el
entendimiento del usuario de tales dictmenes. Por consiguiente, la NA incluye
sugerencias sobre la redaccin de las frases modificadas que debe usarse cuando
se emiten dictmenes modificados.
4. El dictamen ilustrativo de esta NA se basa en el dictamen del auditor sobre estados
financieros para propsitos generales para una empresa de negocios. Los principios
que se relacionan en las circunstancias que el dictamen del auditor requiera ser
modificado son, sin embargo, tambin aplicables a los dictmenes sobre otros
compromisos relacionados a la auditora de informacin financiera histrica, tales
como los estados financieros para propsitos generales, para entidades de diferentes
naturaleza (por ejemplo, una organizacin sin fines de lucro) y los compromisos de
auditora descritos en el dictamen ilustrativo de la NA 800, que podra adaptarse
convenientemente en las circunstancias.
A"n!# 1"e N# A-ec!an la O.(n()n del A"d(!#&
NIA 1-' 526
5. En ciertas circunstancias, el dictamen del auditor puede modificarse adicionando un
prrafo de nfasis en el asunto para resaltar un asunto que afecta los estados
financieros, el cual se incluye una nota a los estados financieros que trata ms
extensamente un asunto. La adicin de dicho prrafo de nfasis en el asunto no
afecta la opinin del auditor. Es preferible que dicho prrafo se presente despus del
prrafo de la opinin del auditor pero antes de los prrafos de responsabilidades, si
lo hubiere. El prrafo de nfasis en el asunto se referir normalmente al hecho de
que la opinin del auditor no sea calificada respecto al asunto.
6. El a"d(!#& de4e $#d(-(ca& el d(c!a$en de a"d(!#&0a $ed(an!e la ad(c()n de "n
.%&&a-#, .a&a &eal!a& "n a"n!# de ($.#&!anc(a &ela!(;a, &e.ec!# a .&#4le$a
de e$.&ea en $a&cIaK
7. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& al $#d(-(ca& el d(c!a$en de a"d(!#&0a aG&eGand# "n
.%&&a-# #4&e "na (nce&!(d"$4&e (Gn(-(ca!(;a, ( e<(!(e&e 81"e n# ea #4&e "n
.&#4le$a de e$.&ea en $a&cIa9, 1"e de.ende de la &e#l"c()n de
ac#n!ec($(en!# -"!"&# 7 1"e .#d&0an a-ec!a& l# e!ad# -(nanc(e&#K Una
incertidumbre es un asunto cuyo resultado depende de las acciones o eventos
futuros que no estn bajo control directo de la entidad pero que pueden afectar los
8. Seguidamente se describe un prrafo de nfasis en el asunto en un dictamen de
auditora por efecto de una incertidumbre significativa:
CSin que ello signifique calificar nuestra opinin, llamamos la atencin a
la e0puesto en la (ota H a los estados financieros> 5a Compa!a se esta
defendiendo de un litigio @udicial en la que se alega infraccin de ciertos
derechos de patente y reclamo por daos y per@uicios sobre los derechos
de autor>> 5a Compa!a ha respondido las acciones en su contra,
encontr7ndose en proceso las audiencias preliminares y los
procedimientos de revelacin de pruebas> "ctualmente no es posible
determinar el resultado final de este asunto y no se ha registrado en los
estados financieros ninguna provisin por cualesquier pasivo que podr!a
resultar>D
(En la NA 570, "Empresa en Marcha se expone una ilustracin de un prrafo de
nfasis en el asunto relacionado con un problema de empresa en marcha.)
9. Normalmente es adecuado que el auditor cumpla con su responsabilidad de revelar
en su dictamen en un prrafo adicional de nfasis en el asunto el problema de
empresa en marcha en caso que la incertidumbre sea significativa. Sin embargo, en
casos extremos, en que las situaciones involucran mltiples incertidumbres que son
significativas para los estados financieros, el auditor debe considerar si resulta
apropiado expresar una abstencin de opinin en vez de un prrafo de nfasis en el
asunto.
10. Adems de usar un prrafo de nfasis en el asunto por aquellos asuntos que afectan
los estados financieros, el auditor tambin puede modificar el dictamen de auditora
utilizando un prrafo de nfasis en el asunto, preferiblemente despus del prrafo de
NIA 1-' 527
opinin del auditor pero antes de los prrafos de responsabilidades, si los hubiera,
para informar sobre otros asuntos que no afecten a los estados financieros. Por
ejemplo, si fuera necesaria efectuar mejoras a otra informacin en documentos que
contiene los estados financieros auditados y la entidad se rehsa a realizar las
mejoras, el auditor podra considerar incluir en el dictamen de auditora un prrafo de
nfasis en el asunto que describe la inconsistencia material.
A"n!# 1"e A-ec!an la O.(n()n del A"d(!#&
11. Un auditor no estara en condiciones de expresar una opinin sin salvedades,
cuando exista cualesquier circunstancias, que a juicio del auditor, el efecto de los
asuntos son o podran ser importante a los estados financieros, como sigue:
(a) Existe una limitacin en el alcance del trabajo del auditor; o
(b) Existe un desacuerdo con la administracin sobre la aceptabilidad de las polticas
contables seleccionadas, el mtodo de aplicacin o la adecuada revelacin de
Las circunstancias descritas en (a) pueden concluir en una opinin calificada o
abstencin de opinin, en (b) pueden concluir en una opinin calificada u opinin
adversa. Estas circunstancias se discuten ms con mayor detalle en los prrafos 16
21.
12. Una opinin cali$icada de4e e<.&ea&e c"and# el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e n# e
.#(4le e$(!(& "na #.(n()n l($.(a # (n al;edade de4(d# a 1"e el e-ec!# de
c"ale1"(e& deac"e&d# c#n la ad$(n(!&ac()n, # 1"e la l($(!ac()n en el alcance
n# e !an $a!e&(al e ($.#&!an!e, c#$# .a&a &e1"e&(& "na #.(n()n ad;e&a #
a4!enc()n de #.(n()nK Una #.(n()n cal(-(cada de4e e<.&ea&e c#n la -&ae
Oe<ce.!# .#&P l# e-ec!# de l# a"n!# #4&e l# 1"e e &elac(#na la
cal(-(cac()nK
13. Una !bstencin de ,pinin de4e e<.&ea&e c"and# el .#(4le e-ec!# de "na
l($(!ac()n en el alcance e $a!e&(al e ($.#&!an!e 1"e el a"d(!#& n# Ia .#d(d#
#4!ene& la e;(denc(a "-(c(en!e 7 a.&#.(ada de a"d(!#&0a, .#& c#n(G"(en!e n# e
."ede e<.&ea& "na #.(n()n #4&e l# e!ad# -(nanc(e&#K
14. Una opinin adversa de4e e<.&ea&e c"and# el e-ec!# de "n deac"e&d# c#n
la ad$(n(!&ac()n e $a!e&(al e ($.#&!an!e a l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e el
a"d(!#& c#ncl"7a 1"e "na cal(-(cac()n en el (n-#&$e n# e adec"ada .a&a
&e;ela& la decla&ac(#ne e&&)nea # de na!"&aleHa (nc#$.le!a #4&e l#
e!ad# -(nanc(e&#K
15. S(e$.&e 1"e el a"d(!#& e$(!a "na #.(n()n d(!(n!a a "na #.(n()n l($.(a # (n
al;edade, de4e&% (ncl"(&e en el d(c!a$en "na dec&(.c()n cla&a de la
&aH#ne (Gn(-(ca!(;a 7, a $en# 1"e n# ea .&%c!(c#, "na c"an!(-(cac()n de el,
#, l# e-ec!# .#(4le #4&e l# e!ad# -(nanc(e&#K Normalmente, esta
informacin deber precisarse en un prrafo separado precedido de la opinin o en
la abstencin de la opinin sobre los estados financieros y pudiendo incluirse una
NIA 1-' 528
referencia a una nota a los estados financieros, si hubiere, en la que se discute el
asunto en formas ms extensa.
C(&c"n!anc(a 1"e P#d&0an da& c#$# Re"l!ad# "na O.(n()n d(!(n!a a
"na O.(n()n L($.(a # (n Sal;edade
16. Una limitacin al alcance del trabajo de auditora, algunas veces, es impuesta por la
entidad (por ejemplo, cuando los trminos del compromiso especifica que el auditor
no deber llevar a cabo un procedimiento de auditora que el auditor cree que es
necesario). Sin embargo, cuando la limitacin se indica en los trminos propuestos
del compromiso u es tan importante que el auditor podra considerar la expresin de
una abstencin de opinin, tambin podra no aceptar dicho compromiso de
auditora, a menos que sea requerido por ley. Asimismo, en auditorias dispuestas por
ley, el auditor podra negarse a aceptar el compromiso de auditora cuando la
limitacin infringe los deberes del auditor regulados por ley.
17. Una limitacin al alcance podra surgir en las circunstancias (por ejemplo, cuando se
designa al auditor en una fecha posterior al conteo del inventario fsico de las
existencias, que no permite al auditor observar dicho inventario). Tambin podra
ocurrir cuando, en opinin del auditor, los registros contables de la entidad no son
adecuados, o cuando el auditor se encuentre impedido de aplicar procedimientos de
auditora que considere necesarios en las circunstancias. En estas situaciones, el
auditor debera aplicar procedimientos alternativos razonables para obtener
evidencia de auditora suficiente y apropiada para sustentar una opinin limpia o sin
salvedades.
18. C"and# la l($(!ac()n al alcance del !&a4aL# de a"d(!#&0a &e1"(e&e de "na #.(n()n
cal(-(cada # a4!enc()n de #.(n()n, el d(c!a$en del a"d(!#& de4e dec&(4(& la
l($(!ac()n e (nd(ca& l# .#(4le aL"!e a l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e e
."d(e&#n Ia4e&e de!e&$(nad# c#$# necea&(# .a&a 1"e la l($(!ac()n n#
e<(!aK
19. A continuacin se presentan ejemplos que precisan estos asuntos.
5imitacin al "lcance , 2pinin Calificada
"Hemos auditado. (las palabras restantes son las mismas que se
ilustran en el prrafo introductorio ver prrafo 60 de la NA 700
(Revisada)).
La administracin es responsable de .. (las palabras restantes son las
mismas que se ilustran en el prrafo de responsabilidad de la
administracin ver prrafo 60 de la NA 700 (Revisada)).
Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre dichos estados
financieros basados en nuestra auditora. $0cepto por lo mencionado en
el p7rrafo siguiente, nuestra auditora fue realizada de acuerdo con..
NIA 1-' 529
(las palabras restantes son las mismas que se ilustran en el prrafo de
responsabilidad del auditor ver prrafo 60 de la NA 700 (Revisada)).
(o hemos observado el conteo de los inventarios f!sicos de e0istencias
al F= de *iciembre del AEH=, debido a que la fecha de inventario fue
anterior a la fecha en que nos contrataron como auditores de la
Compa!a> *ebido a la naturale#a de los registros de la Compa!a, no
nos ha sido posible satisfacernos en cuanto a las cantidades f!sicas
inventariadas, mediante la aplicacin de otros procedimientos de
auditor!a>
$n nuestra opinin, e0cepto por los efectos de los a@ustes, si los hubiere,
que pudieran haberse determinado como necesarios si hubi1ramos
podido quedar satisfechos en cuanto a las cantidades del inventario
f!sico, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y
razonable de .. (las palabras restantes son las mismas que se ilustran
en el prrafo de opinin ver prrafo 60 de la NA 700 (Revisada).
5imitacin al "lcance , "bstencin de 2pinin
C%uimos contratados para auditar los estados financieros de la Compa!a
"4C, que se acompaan, que comprenden el balance al F= de
*iciembre de AEH=, y el estado de ganancias y p1rdidas, estado de
cambios en el patrimonio neto y estado de flu@o de efectivo por el ao
terminado en esa fecha, y un resumen de las pol!ticas contables
significativas y otras notas aclaratorias>
La administracin es responsable de .. (las palabras restantes son las
)2mita la frase que declara la responsabilidad del auditor>+
)$l p7rrafo que discute el alcance de la auditor!a se omitir!a o modificar!a
de acuerdo con las circunstancias>+
)"adir un p7rrafo que discuta la limitacin al alcance, como sigueN
(o hemos podido observar todos los inventarios f!sicos y confirmar las
cuentas por cobrar debido a las limitaciones puestas en el alcance de
nuestro traba@o por la Compa!a>+
*ebido a la importancia de los asuntos mencionados en el p7rrafo
precedente, no e0presamos una opinin sobre los estados financieros>D
Deac"e&d# c#n la Ad$(n(!&ac()n
20. El auditor podra estar en desacuerdo con la administracin sobre asuntos como la
aceptabilidad de las polticas contables seleccionadas, el mtodo de su aplicacin, o
lo adecuado de las revelaciones de los estados financieros. S( e!# deac"e&d#
NIA 1-' 530
#n de ($.#&!anc(a &ela!(;a .a&a l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e&%
e<.&ea& "na #.(n()n cal(-(cada # "na #.(n()n ad;e&aK
21. A continuacin se exponen ilustraciones de asuntos.
*esacuerdos sobre las Pol!ticas Contables , M1todo Inapropiado de Contabili#acin
, 2pinin Calificada
(Revisada)).
La administracin es responsable de. (las palabras restantes son las
Nuestra responsabilidad es . (las palabras restantes son las mismas
que se ilustran en el prrafo de responsabilidad del auditor ver prrafo
60 de la NA 700 (Revisada)).
'al como se menciona en la (ota H a los estados financieros, no se ha
estimado ninguna depreciacin en los estados financieros, pr7ctica que,
en nuestra opinin, no est7 de acuerdo con las (ormas Internacionales
de Informacin %inanciera> 5a estimacin de la provisin acumulada por
el ao que finali# al F= de diciembre de AEH=, deber7 ser 000 basado en
el m1todo de l!nea recta usando tasas anuales de 6P por el inmueble y
de AEP por el equipo> Por consiguiente, los activos fi@os deber7n
disminuirse por una depreciacin acumulada de 000 y la p1rdida por el
ao y el d1ficit cumulado deber7n incrementarse en 000 y 000,
respectivamente>
En nuestra opinin, e0cepto para el efecto sobre los estados financieros
del asunto a que se refiere en el p7rrafo precedente, los estados
financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de . (las
palabras restantes son las mismas que se ilustran en el prrafo de
opinin ver prrafo 60 de la NA 700 (Revisada)).
*esacuerdo en Pol!ticas Contables , -evelacin Inadecuada , 2pinin Calificada
"Hemos auditado . (las palabras restantes son las mismas que se
(Revisada)).
La administracin es responsable de . (las palabras restantes son las
Nuestra responsabilidad es . (las palabras restantes son las mismas
que se ilustran en el prrafo de responsabilidad del auditor ver prrafo
60 de la NA 700 (Revisada)).
NIA 1-' 531
$l =6 de $nero del AEHA, la Compa!a emiti bonos por un monto de 000
con el propsito de financiar la e0pansin de la planta> $l convenio de
emisin de los bonos restringe el pago de dividendos en efectivo futuros
de las ganancias despu1s del F= de diciembre del =;H=> $n nuestra
opinin, la revelacin de esta informacin la requiereS
;8
En nuestra opinin, e0cepto para la omisin de la informacin incluida en
el p7rrafo precedente, los estados financieros dan un punto de vista
verdadero y razonable de . (las palabras restantes son las mismas que
se ilustran en el prrafo de opinin ver prrafo 60 de la NA 700
(Revisada)).
*esacuerdo en Pol!ticas Contables , -evelacin Inadecuada , 2pinin "dversa
(Revisada)).
La administracin responsable de. (las palabras restantes son las
Nuestra responsabilidad es. (las palabras restantes son las mismas que
se ilustran en el prrafo de responsabilidad del auditor ver prrafo 60
de la NA 700 (Revisada)).
)P7rrafo)s+ que discuten el desacuerdo>+
$n nuestra opinin, debido a los efectos de los asuntos discutidos en el )los+
p7rrafo)s+ precedente)s+, los estados financieros no dan un punto de vista
verdadero y ra#onable de )o Tno presentan ra#onablemente, respecto a todo lo
importante,U+ la posicin financiera de la Compa!a "4C al AE de *iciembre del
=;H=, y de su desempeo financiero y sus flu@os de efectivo para el ao que
finali# de acuerdo con (ormas Internacionales de Informacin %inanciera>D
22. Esta NA es efectiva para los dictmenes de auditora fechados el, o despus del 31
=;
$eferirse a los estatutos o le"es relevantes.
NIA 1-' 532
INFORMACION COMPARATI,A
(Vigentes para auditoras de estados financieros de
periodos que empiezan a partir del 15 de diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin ............................................................................................................................1-5
Cifras Correspondientes .......................................................................................................6-19
Estados Financieros Comparativos.....................................................................................20-31
Fecha Efectiva de Vigencia......................................................................................................32
Apndice 1: Discusin de Marco de Referencia de nformacin
Financiera para Comparativos
Apndice 2: Ejemplos de Dictmenes de Auditor
La Norma nternacional de Auditora (NA) 710, "Comparativos debe leerse en el contexto
del "Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y
Otros Servicios de Aseguramientos y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y
autoridad de las NAs.
*
La NA 315, "Entendiendo a la Organizacin y su Entorno y Evaluando los Riesgos de Errores Significativos, la NA 330, "Los
Procedimientos del Auditor en Respuesta a los Riesgos Evaluados, y la NA 500, "Evidencia de Auditora dan origen a
modificaciones de conformidad con la NA 710. Las modificaciones estn vigentes para las auditoras de estados financieros de los
periodos que comienzan a partir del 15 de diciembre de 2004 y han sido incorporadas en el texto de la NA 710.
NIA 1'- 533
COM$ARATIVOS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre las
responsabilidades del auditor respecto a estados financieros comparativos. No rige
en situaciones donde los estados financieros resumidos son presentados con los
estados financieros auditados (para mayor orientacin ver la NA 720, "Otra
nformacin en Documentos que Contienen Estados Financieros Auditados y NA
800, "Dictamen del Auditor sobre Compromisos de Auditora con Fines Especiales.)
2. El a"d(!#& de4e de!e&$(na& ( la (n-#&$ac()n c#$.a&a!(;a c"$.le en !#d# l#
a.ec!# ($.#&!an!e 7 c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la
.&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .a&a l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e
e!%n (end# a"d(!ad#K
3. La existencia de diferencias en la estructura de informacin financiera entre pases
resulta en informacin financiera comparativa presentada diferentemente en cada
estructura. Los comparativos en estados financieros, por ejemplo, podran presentar
importes (como situacin financiera, resultado de operaciones, flujos de efectivo) y
revelaciones apropiadas de una organizacin por ms de un periodo, dependiendo
de la estructura. Las estructuras y mtodos de presentacin estn referidos en est
NA como sigue:
(a) Cifras correspondientes, donde los montos y otras revelaciones del periodo
anterior estn incluidas como parte de los estados financieros del periodo
corriente y se intenta sean ledas en relacin con los importes y otras
revelaciones relativas al periodo corriente (referido como "cifras del periodo
corriente para propsitos de est NA). Estas cifras correspondientes no son
presentadas como estados financieros completos capaces de permanecer solos,
pero son una parte integral de los estados financieros del periodo corriente,
destinados a ser ledos solo en relacin con las cifras del perodo corriente.
(b) $stados financieros comparativos, donde los importes y otras revelaciones del
periodo anterior son incluidas para comparacin con los estados financieros del
periodo corriente pero no forman parte de los estados financieros del periodo
corriente.
(Remitirse al Apndice 1, de est NA, para discusin de estos diferentes marco de
referencia para informes.)
4. Los comparativos son presentados en cumplimiento con el marco de referencia
aplicable para la presentacin de la informacin financiera. Las diferencias
esenciales de informacin para auditora son:
(a) Para las cifras correspondientes, el informe del auditor slo se refiere a los
estados financieros del periodo corriente; mientras que
(b) Para los estados financieros comparativos, el informe del auditor se refiere a
cada periodo para el cual se estn presentando estados financieros son
presentados.
NIA 1'- 534
COMPARATI,OS
5. Esta NA proporciona guia y orientacin sobre la responsabilidad del auditor respecto
de presentar informacin comparativa y para presentar informes sobre ellos bajo los
dos marcos en secciones separadas.
C(-&a C#&&e.#nd(en!e
La Re.#na4(l(dade del A"d(!#&
6. El a"d(!#& de4e #4!ene& e;(denc(a a.&#.(ada 7 "-(c(en!e de 1"e la c(-&a
c#&&e.#nd(en!e &e'nen l# &e1"e&($(en!# del $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le
.a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK El alcance de los procedimientos
es significativamente menor con relacin a la auditora de las cifras del periodo actual
y est normalmente limitado a asegurar que las cifras correspondientes han sido
presentadas correctamente y han sido clasificadas apropiadamente. Esto comprende
que el auditor evale s:
(a) Las polticas contables usadas para las cifras correspondientes son consistentes
con aquellas del periodo corriente o si se han efectuado los ajustes y/o
revelaciones apropiados; y
(b) Las cifras correspondientes concuerdan con los montos y otras revelaciones
presentados en el periodo anterior o si se han efectuado los ajustes y/o
7. Cuando los estados financieros del ao anterior han sido examinados por otro
auditor, el auditor entrante evala si las cifras correspondientes cumplen las
condiciones especificadas en el prrafo 6, y si adems siguen los lineamientos de la
NA 510, "Compromisos niciales, Balances de Apertura.
8. Cuando los estados financieros del periodo anterior no han sido auditados, el auditor
entrante, no obstante, evala si las cifras correspondientes cumplen las condiciones
especificadas en el prrafo 6, y si adems siguen los lineamientos de la NA 510.
9. Si el auditor toma conocimiento de un posible error significativo en las cifras
correspondientes, durante la ejecucin de la auditora del periodo actual, el auditor
realizar tales procedimientos adicionales segn sea apropiado en las
circunstancias.
D(c!%$ene
10. C"and# la (n-#&$ac()n c#$.a&a!(;a e .&een!ada c#$# c(-&a
c#&&e.#nd(en!e, el a"d(!#& de4e e$(!(& "n (n-#&$e de a"d(!#&0a en el c"al la
(n-#&$ac()n c#$.a&a!(;a n# ea (den!(-(cada e.ec0-(ca$en!e .#&1"e la #.(n()n
del a"d(!#& e #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# del .e&(#d# ac!"al c#$# en !#d#,
(ncl"7end# la c(-&a c#&&e.#nd(en!eK
11. El informe del auditor debe hacer referencia especfica a las cifras correspondientes
slo en las circunstancias descritas en los prrafos 12, 13, 15(b), y 16 al 19.
NIA 1'- 535
COM$ARATIVOS
12. C"and# el d(c!a$en del a"d(!#& #4&e el .e&(#d# an!e&(#&, e$(!(d# .&e;(a$en!e,
(ncl"7e "na #.(n()n cal(-(cada, a4!enc()n de #.(n()n, " #.(n()n ad;e&a 7 el
a"n!# 1"e d(e&a #&(Gen a la $#d(-(cac()n e!";(e&a:
8a9 S(n &e#l;e&, 7 d(e&a c#$# &e"l!ad# "na $#d(-(cac()n del d(c!a$en del
a"d(!#& &e.ec!# a la c(-&a del .e&0#d# ac!"al, el (n-#&$e del a"d(!#&
de4e&% !a$4(3n e& $#d(-(cad# en l# 1"e &e.ec!a a la c(-&a
c#&&e.#nd(en!e #
849 S(n &e#l;e&, .e&# n# &e"l!a en "na $#d(-(cac()n del (n-#&$e del a"d(!#&
&e.ec!# de la c(-&a del .e&(#d# ac!"al, el (n-#&$e del a"d(!#& de4e&% e&
$#d(-(cad# &e.ec!# a la c(-&a c#&&e.#nd(en!eK
13. Cuando el dictamen del auditor sobre el periodo anterior, emitido previamente,
incluy una opinin adversa y el asunto que dio lugar a la modificacin es resuelto y
abordado apropiadamente en los estados financieros, el informe actual no har
referencia normalmente a la modificacin previa. Sin embargo, si el asunto es
significativo para el periodo actual, el auditor podra incluir un prrafo de nfasis
sobre esta situacin.
14. Al realizar la auditora de los estados financieros del periodo actual, el auditor, en
ciertas circunstancias inusuales, podra tomar conocimiento de un error significativo
que afecta a los estados financieros del periodo anterior, sobre los cuales un informe
no modificado ha sido previamente emitido.
15. En !ale c(&c"n!anc(a, el a"d(!#& de4e c#n(de&a& l# l(nea$(en!# en la NIA
A60, O=ecI# P#!e&(#&eP 7:
8a9 S( l# e!ad# -(nanc(e&# del .e&(#d# an!e&(#& Ian (d# &e;(ad# 7 &e>
e$(!(d# c#n "n n"e;# (n-#&$e del a"d(!#&, el a"d(!#& de4e #4!ene&
"-(c(en!e e;(denc(a de a"d(!#&0a &ele;an!e de 1"e c(-&a c#&&e.#nd(en!e
c#nc"e&dan c#n l# e!ad# -(nanc(e&# &e;(ad#M #
849 S( l# e!ad# -(nanc(e&# del .e&(#d# an!e&(#& n# Ian (d# &e;(ad# 7 &e>
e$(!(d# 7 la c(-&a c#&&e.#nd(en!e n# Ian (d# &ea-(&$ada 7Q# n# e
Ian IecI# &e;elac(#ne a.&#.(ada, el a"d(!#& de4e e$(!(& "n (n-#&$e
$#d(-(cad# #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# del .e&(#d# c#&&e.#nd(en!e, c#n
&e.ec!# a la c(-&a c#&&e.#nd(en!e (ncl"(da en 3lK
16. Si en las circunstancias descritas en el prrafo 14, los estados financieros del periodo
anterior no han sido revisados y el dictamen del auditor no ha sido re-emitido, pero
las cifras correspondientes han sido regularizadas apropiadamente y/o se han hecho
revelaciones apropiadas en los estados financieros del periodo actual, el auditor
podra incluir un prrafo de nfasis describiendo las circunstancias y haciendo
referencia a las revelaciones apropiadas. En este caso, el auditor debe tambin
considerar los lineamientos de la NA 560.
NIA 1'- 536
COMPARATI,OS
A"d(!#& En!&an!e J Re1"((!# Ad(c(#nale
$stados %inancieros del "o "nterior $0aminados por 2tro "uditor
17. En algunas jurisdicciones, se permite que el auditor entrante haga referencia al
informe del auditor predecesor sobre las cifras en su informe para el periodo
corriente. C"and# el a"d(!#& dec(de Iace& &e-e&enc(a a #!&# a"d(!#&, el (n-#$e del
a"d(!#& en!&an!e de4e (nd(ca&:
8a9 F"e l# e!ad# -(nanc(e&# del .e&(#d# an!e&(#& -"e&#n e<a$(nad# .#&
#!&# a"d(!#&M
849 El !(.# de d(c!a$en e$(!(d# .#& el a"d(!#& .&edece#& 7 ( el d(c!a$en -"e
$#d(-(cad#, e<.l(ca& la &aH#ne .a&a !al ca# 7
8c9 La -ecIa de d(cI# d(c!a$enK
$stados %inancieros del "o "nterior (o "uditados
18. C"and# l# e!ad# -(nanc(e&# del a2# an!e&(#& n# -"e&#n a"d(!ad#, el a"d(!#&
en!&an!e de4e&% (nd(ca& en el d(c!a$en del a"d(!#& 1"e la c(-&a
c#&&e.#nd(en!e n# Ian (d# a"d(!adaK Tal declaracin, sin embargo, no releva
al auditor del requerimiento de llevar a cabo procedimientos de auditora apropiados
relativos a los saldos iniciales del periodo corriente. Se recomienda una clara
revelacin en los estados financieros de que las cifras correspondientes no han sido
auditadas.
19. En (!"ac(#ne en la 1"e el a"d(!#& en!&an!e (den!(-(ca 1"e la c(-&a
c#&&e.#nd(en!e !(enen e&&#&e (Gn(-(ca!(;#, el a"d(!#& de4e &e1"e&(& a la
ad$(n(!&ac()n 1"e &e;(e la c(-&a c#&&e.#nd(en!e #, ( la ad$(n(!&ac()n e
n(eGa a Iace&l#, e de4e&% $#d(-(ca& el d(c!a$en en -#&$a a.&#.(adaK
E!ad# F(nanc(e&# C#$.a&a!(;#
Re.#na4(l(dade del A"d(!#&
20. El a"d(!#& de4e #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7 &ele;an!e de 1"e l#
e!ad# -(nanc(e&# c#$.a&a!(;# c"$.len l# &e1"e&($(en!# del $a&c# de
&e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a. Esto
implica que el auditor evale s:
(a) Las polticas contables del ao anterior son consistentes con las del ao actual o
si se han hecho los ajustes y/o revelaciones apropiadas; y
(b) Las cifras del ao anterior presentadas concuerdan con las cantidades y otras
revelaciones presentadas en el ao anterior o si se han hecho los ajustes y
NIA 1'- 537
COM$ARATIVOS
21. Cuando los estados financieros del ao anterior han sido examinados por otro
auditor, el auditor entrante evala si los estados financieros comparativos cumplen
las condiciones especificadas en el prrafo 20 anterior y si tambin sigue los
lineamientos de la NA 510.
22. Cuando los estados financieros del ao anterior no fueron auditados, el auditor
entrante, sin embargo, evala si los estados financieros comparativos cumplen las
condiciones especificadas en el prrafo 20 anterior y si adems sigue los
lineamientos de la NA 510.
23. Si el auditor se da cuenta de un posible error en las cifras del ao anterior, al llevar a
cabo la auditora del ao actual, el auditor llevar a cabo los procedimientos
adicionales que sean apropiados en las circunstancias.
D(c!%$ene
24. C"and# la (n-#&$ac()n c#$.a&a!(;a ea .&een!ada c#$# e!ad# -(nanc(e&#
c#$.a&a!(;#, el a"d(!#& de4e&% e$(!(& "n (n-#&$e en el 1"e l# c#$.a&a!(;#
ean (den!(-(cad# e.ec0-(ca$en!e .#&1"e la #.(n()n del a"d(!#& e e<.&ea
(nd(;(d"al$en!e #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# de cada .e&(#d# .&een!ad#K
Como el dictamen del auditor sobre estados financieros comparativos aplica a los
estados financieros individuales presentados, el auditor puede expresar una opinin
calificada o adversa, abstencin de opinin, o puede incluir un prrafo de nfasis en
el asunto respecto de uno o ms aos de los estados financieros por uno o ms
aos, mientras que emite un dictamen diferente sobre los otros estados financieros.
25. C"and# e d(c!a$(na #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# del a2# an!e&(#&, en
c#ne<()n c#n la a"d(!#&0a del a2# ac!"al ( la #.(n()n #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&# del .e&(#d# an!e&(#& e d(-e&en!e al de la #.(n()n .&e;(a$en!e
e<.&eada, el a"d(!#& de4e &e;ela& la .&(nc(.ale &aH#ne .a&a la #.(n()n
d(-e&en!e en "n .%&&a-# de 3n-a( del a"n!#K Esto puede resultar cuando el
auditor toma conocimiento de circunstancias o eventos que afectan materialmente
los estados financieros del ao anterior durante el curso de la auditora del ao
actual.
A"d(!#& En!&an!e J Re1"((!# Ad(c(#nale
$stados %inancieros del "o "nterior "uditados por 2tro "uditor
26. C"and# l# e!ad# -(nanc(e&# del a2# an!e&(#& -"e&#n a"d(!ad# .#& #!&#
a"d(!#&K
(a) El a"d(!#& .&edece#& ."ede &e>e$(!(& el d(c!a$en de a"d(!#&0a #4&e el a2#
an!e&(#& c#n el a"d(!#& en!&an!e &e.#&!and# )l# #4&e el a2# c#&&(en!e #
(b) El (n-#&$e del a"d(!#& en!&an!e de4e&% e2ala& 1"e el a2# an!e&(#& -"e
e<a$(nad# .#& #!&# a"d(!#& 7 el (n-#&$e del a"d(!#& en!&an!e de4e&% (nd(ca&:
NIA 1'- 538
COMPARATI,OS
8(9 F"e l# e!ad# -(nanc(e&# del a2# an!e&(#& -"e&#n e<a$(nad# .#&
#!&# a"d(!#&K
8((9 El !(.# de (n-#&$e e$(!(d# .#& el a"d(!#& .&edece#& 7 ( el d(c!a$en -"e
$#d(-(cad#, la &aH#ne .a&a !al ca# 7
8(((9 La -ecIa de d(cI# d(c!a$enK
27. Al realizar la auditora de los estados financieros del periodo actual, el auditor
entrante, en ciertas circunstancias inusuales, puede tomar conocimiento de un error
material que afecte los estados financieros del periodo anterior sobre los cuales el
auditor predecesor haba informado previamente sin modificacin.
28. En ea c(&c"n!anc(a, el a"d(!#& en!&an!e de4e&% d(c"!(& el a"n!# c#n la
ad$(n(!&ac()n 7, de."3 de Ia4e& #4!en(d# a"!#&(Hac()n de la ad$(n(!&ac()n,
c#n!ac!a& al a"d(!#& .&edece#& 7 .&#.#ne& 1"e l# e!ad# -(nanc(e&# del
.e&(#d# an!e&(#& ean &e-#&$"lad#K S( el .&edece#& e!% de ac"e&d# en &e>
e$(!(& el (n-#&$e del a"d(!#& #4&e l# e!ad# &e-#&$"lad# del .e&(#d#
an!e&(#&, el a"d(!#& de4e eG"(& l# l(nea$(en!# del .%&&a-# 26K
29. Si, en las circunstancias discutidas en el prrafo 27, el auditor predecesor no est de
acuerdo en la reformulacin propuesta o rehuza re-emitir el informe de auditora
sobre los estados financieros del periodo anterior, el prrafo introductorio del informe
del auditor puede indicar que el auditor predecesor inform sobre los estados
financieros del periodo anterior antes de su reformulacin. Adems, el auditor
entrante est comprometido a auditar y aplicar suficientes procedimientos para
satisfacerse de la propiedad de los ajustes de la reformulacin, el auditor puede
tambin incluir el prrafo siguiente en el informe:
"Tambin hemos auditado los ajustes descritos en la Nota X, que se
efectuaron para reestructurar los estados financieros de 19X1. En
nuestra opinin, tales ajustes son apropiados y han sido efectuados
apropiadamente.
$stados %inancieros del "o "nterior no "uditados>
30. C"and# l# e!ad# -(nanc(e&# del a2# an!e&(#& n# #n a"d(!ad#, el a"d(!#&
en!&an!e de4e&%n decla&a& en el d(c!a$en del a"d(!#& 1"e l# e!ad#
-(nanc(e&# c#$.a&a!(;# n# Ian (d# a"d(!ad#. Tal declaracin, no obstante, no
releva al auditor del requerimiento de llevar a cabo procedimientos de auditora
apropiados concernientes a los saldos de apertura del periodo actual. Se recomienda
que se efecte la revelacin clara en los estados financieros que los estados
financieros comparativos no han sido auditados.
31. En (!"ac(#ne en la 1"e el a"d(!#& en!&an!e (den!(-(ca 1"e la c(-&a (n a"d(!a&
del a2# an!e&(#& e!%n e&&ada en "na -#&$a de ($.#&!anc(a &ela!(;a, el a"d(!#&
de4e&% .ed(& a la ad$(n(!&ac()n 1"e &e;(e la c(-&a del a2# an!e&(#& # ( la
ad$(n(!&ac()n e &eI"Ha a Iace&l#, $#d(-(ca& el d(c!a$en a.&#.(ada$en!eK
NIA 1'- 539
COM$ARATIVOS
32. Est NA est Vigentes para auditoras de estados financieros para periodos que
comienzan a partir del 15 de diciembre de 2004.
NIA 1'- 540
COM$ARATIVOS
A.3nd(ce 6
D(c"()n de Ma&c# de Re-e&enc(a de In-#&$ac()n F(nanc(e&a .a&a
In-#&$ac()n C#$.a&a!(;aK
1. La comparativa que cubre uno o ms periodos precedentes proveen a los usuarios
de los estados financieros la informacin necesaria para identificar tendencias y
cambios que afectan a una organizacin sobre un periodo de tiempo.
2. Bajo los marcos de informaciones financieras (tanto, implcitas y explcitas)
predominantes en un nmero de pases, la comparabilidad y la consistencia son
cualidades deseables para la informacin financiera. Definida en trminos generales,
la comparabilidad es la cualidad de tener ciertas caractersticas en comn y la
comparacin es normalmente una evaluacin cuantitativa de caractersticas
comunes. Consistencia es una cualidad de la relacin entre dos nmeros contables.
Consistencia (por ejemplo, corresponde al uso de principios de contabilidad de un
periodo a otro, la consistencia de la amplitud del periodo de informe, etc.) es un pre-
requisito para una comparabilidad real.
3. Hay dos estructuras marcos de informacin financiera para informacin comparativa:
Las cifras correspondientes y los estados financieros comparativos.
4. Bajo el marco de las cifras correspondientes, las cifras correspondientes para el (los)
ao(s) anterior(s) son una parte integral de los estados financieros del ao corriente y
tienen que ser ledos en conjuncin con los montos y otras revelaciones relativas al
ao corriente. El nivel de los montos y otras revelaciones correspondientes es
dictado pricipalmente por su relevancia a las cifras del ao corriente.
5. Bajo la estructura de los estados financieros comparativos, los estados financieros
comparativos para el (los) ao(s) anterior(es) son considerados estados financieros
separados. Consecuentemente, el nivel de informacin incluido en esos estados
financieros comparativos (incluyendo todos los montos de los estados, revelaciones,
notas y otras declaraciones explicativas en la medida que ellos continen siendo
significativos) es aproximado al de los estados financieros del ao actual.
NIA 1'- A$NDICE 541
COM$ARATIVOS
A.3nd(ce 2
ELe$.l# de D(c!%$ene de A"d(!#&
ELe$.l# A: C(-&a c#&&e.#nd(en!e: ELe$.l# de D(c!a$en .a&a
la c(&c"n!anc(a dec&(!a en el .%&&a-# 62 8a)
NFORME DEL AUDTOR
Hemos auditado el balance general adjunto
97
de la Compaa ABC al 31 de diciembre de
19X1, y de los estados de ganancias y prdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos
de efectivo por el ao terminado en esa fecha. Estos estados financieros son de
responsabilidad de la administracin de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en
expresar una opinin sobre estos estados financieros basados en nuestra auditora.
Condujimos nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
referirse a normas o prcticas nacionales relevantes). Dichas Normas requieren que
planifiquemos y realicemos la auditora para obtener un aseguramiento razonable sobre si los
estados financieros estn libres errores significativos. Una auditora incluye examinar, sobre
la base de pruebas, evidencia que apoye los montos o revelaciones de los estados
financieros. Una auditora tambin incluye evaluar los principios contables usados y los
estimados importantes efectuados por la administracin, as como evaluar la presentacin
general del estado financiero. Consideramos que nuestra auditora constituye una base
razonable para nuestra opinin.
Segn se describe en la Nota X a los estados financieros, no se ha creado ninguna
depreciacin en los estados financieros, una prctica que, en nuestra opinin, no est de
acuerdo con Normas nternacionales de Contabilidad (o normas nacionales aplicables). Esto
es el resultado de una decisin tomada por la administracin al principio del ao financiero
precedente y motiv que calificramos nuestra opinin de auditora sobre los estados
financieros relativos a ese ao. Basados en el mtodo de depreciacin por lnea recta y a
tasa anual del 5% para el edificio y 20% para el equipo, la prdida para el ao deber
incrementarse en XXX en 19X1 y XXX en 19X0, los activos fijos debern reducirse por una
depreciacin acumulada de XXX en 19X1 y XXX en 19X0, y la prdida acumulada deber
aumentarse en XXX en 19X1 y XXX en 19X0.
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre los estados financieros del asunto al que se
refiere en el prrafo precedente, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y
razonable (o presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes) la situacin
97
<a referencia puede ser por n-meros de p*gina.
NIA 1'- A$NDICE 542
COMPARATI,OS
financiera de la Compaa al 31 de Diciembre de 19X1, y de su rendimiento financiero y sus
flujos de efectivo por el ao terminado en esa fecha de acuerdo con..
98
(y cumplen con.
99
)
AUDTOR
Fecha
Direccin
ELe$.l# *: C(-&a c#&&e.#nd(en!e: ELe$.l# de d(c!a$en .a&a
la c(&c"n!anc(a dec&(!a en el .%&&a-# 62 849
NFORME DEL AUDTOR
4
19X1, y de los estados de ganancias y prdidas, de cambios en el patrimonio neto y flujos de
efectivo por el ao terminado en esa fecha. Estos estados financieros son de responsabilidad
de la administracin de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una
opinin sobre estos estados financieros basados en nuestra auditora.
Hemos conducido nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
referirse a normas o prcticas nacionales aplicables). Dichas Normas requieren que
planifiquemos y realicemos la auditora para obtener un aseguramiento razonable sobre si los
estados financieros estn libres de errores significativos. Una auditora incluye examinar,
sobre la base de pruebas, evidencia que apoye los montos o revelaciones de los estados
estimados importantes hechos por la administracin, as como evaluar la presentacin
Debido a que fuimos nombrados auditores de la Compaa durante 19X0, no pudimos
observar el conteo de los inventarios fsicos al principio de dicho ao o quedar satisfechos
respecto de dichas cantidades del inventario por medios alternativos. Ya que los inventarios
de apertura intervienen en la determinacin de los resultados de operaciones, no pudimos
determinar si podran ser necesarios para 19X0 efectuar ajustes a los resultados de las
operaciones y utilidades retenidas de apertura. Nuestro dictamen de auditora sobre los
estados financieros por el (periodo) terminado (fecha del balance) en 19X0 se modific de
conformidad con esto.
=>
I"dica! &a# No!*a# I"te!"acio"a&e# de Co"ta+i&idad o &a# "o!*a# "acio"a&e# a&ica+&e#A
==
Re%e!e"cia a &o# e#tat,to# o &eBe# a&ica+&e#A
NIA 1'- A$NDICE 543
COM$ARATIVOS
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre las cifras correspondientes para 19X0, de los
ajustes, si hubiera alguno, a los resultados de las operaciones por l (periodo) terminado en
19X0, los mismos que nosotros podramos haber determinado como necesarios si
hubiramos podido observar las cantidades del inventario inicial al., los estados financieros
presentar de manera clara y razonable de (o presentan razonablemente, en todos los
aspectos significativos) la situacin financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 19X1, y
de su rendimiento financiero y sus flujos de efectivo por el ao terminado en esa fecha de
acuerdo con.5 ( y cumplen con.6).
AUDTOR
Fecha
Direccin
NIA 1'- A$NDICE 544
COMPARATI,OS
ELe$.l# C: E!ad# F(nanc(e&# C#$.a&a!(;#: ELe$.l# de d(c!a$en .a&a
la c(&c"n!anc(a dec&(!a en el .%&&a-# 2+
NFORME DEL AUDTOR
Hemos auditado los balances generales adjunto
7
19X1 y 19X0, y de los estados de ganancias y prdidas, de cambios en el patrimonio neto y
flujos de efectivo por los aos terminados en esas fechas. Estos estados financieros son de
responsabilidad de la administracin de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en
expresar una opinin sobre estos estados financieros basados en nuestras auditoras.
Hemos conducido nuestras auditoras de acuerdo a Normas nternacionales de Auditora (o
planifiquemos y realicemos la auditora para obtener seguridad razonable sobre si los
estados financieros estn libres de errores significativos. Una auditora incluye examinar,
sobre la base de pruebas, evidencia que apoye los montos o revelaciones en los estados
general de los estados financieros. Consideramos que nuestras auditoras constituyen una
base razonable para nuestra opinin.
Segn describe en la Nota X a los estados financieros, no se ha calculado ninguna
depreciacin en los estados financieros, una prctica que, en nuestra opinin, no est de
acuerdo con Normas nternacionales de Contabilidad (o normas nacionales aplicables).
Basados en el mtodo de lnea recta para la depreciacin y tasas anuales de 5% para el
edificio y 20% para el equipo, la prdida por el ao debera incrementarse en XXX en 19X1 y
XXX en 19X0, los activos fijos deberan reducirse por la depreciacin acumulada de XXX en
19X1 y XXX en 19X0, y la prdida acumulada debera incrementarse en XXX en 19X1 y XXX
en 19X0.
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre los estados financieros del tema al que se
refiere en el prrafo precedente, los estados financieros presentan de manera clara y
razonable (o presentan razonablemente, en todos los aspectos significativos) la situacin
financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 19X1 y 19X0, y de su rendimiento
financiero y sus flujos de efectivo por los aos terminados en esas fechas de acuerdo con
..
D
(y cumplen con.
?
)
AUDTOR
Fecha
7
8
Indicar normas internacionales de contabilidad o normas nacionales aplicables.
9
$eferenciar a estatutos o le"es aplicables.
NIA 1'- A$NDICE 545
COM$ARATIVOS
Direccin
NIA 1'- A$NDICE 546
COMPARATI,OS
ELe$.l# D: C(-&a C#&&e.#nd(en!e: ELe$.l# de d(c!a$en
.a&a la c(&c"n!anc(a dec&(!a en el .%&&a-# 6B
NFORME DEL AUDTOR
10
opinin sobre estos estados financieros basados en nuestra auditora. Los estados
financieros de la Compaa al 31 de diciembre de 19X0, fueron auditados por otro auditor
cuyo dictamen fechado el 31 de marzo de 19X1, expres una opinin sin salvedad sobre
estos estados financieros.
planifiquemos y realicemos la auditora para obtener un aseguramiento razonable sobre si
los estados financieros estn libres de errores significativos. Una auditora incluye examinar,
En nuestra opinin, los estados financieros presentan de manera clara y razonable de (o
presentan razonablemente, en todos los aspectos significativos) la situacin financiera de la
Compaa al 31 de diciembre de 19X1, y de su rendimiento financiero y sus flujos de efectivo
por el ao terminado en esa fecha de acuerdo con..
11
(y cumplen con.
12
)
AUDTOR
Fecha
Direccin
10
11
12
NIA 1'- A$NDICE 547
COM$ARATIVOS
ELe$.l# E: E!ad# F(nanc(e&# C#$.a&a!(;#: ELe$.l# de d(c!a$en
.a&a la c(&c"n!anc(a dec&(!a en el .%&&a-# 26849
NFORME DEL AUDTOR
13
opinin sobre estos estados financieros basados en nuestra auditora. Los estados
financieros de la Compaa al 31 de diciembre de 19X0, fueron auditados por otro auditor
cuyo dictamen, con fecha 31 de marzo de 19X1, expres una opinin calificada debido a su
desacuerdo respecto de lo adecuado de la provisin para cuentas de cobranzas dudosas.
planifiquemos y realicemos la auditora para obtener un aseguramiento razonable sobre si
los estados financieros estn libres de errores significativos. Una auditora incluye examinar
Las cuentas por cobrar a que nos referimos antes estn an vigentes al 31 de diciembre de
19X1 y no se ha hecho una provisin para prdida potencial en los estados financieros. La
provisin para cuentas de cobranza dudosa al 31 de diciembre de 19X1 y 10X0 deber ser
incrementada en XXX y la utilidad neta para el ao 19X0, disminuida en XXX y las utilidades
retenidas al 31 de diciembre de 19X1 y 19X0 reducidas en XXX.
En nuestra opinin, excepto por el efecto sobre los estados financieros del asunto a que nos
referimos en el prrafo precedente, los estados financieros de 19X1 a que nos referimos
anteriormente presenten de manera razonable (o presentan razonablemente, en todos los
aspectos significativos) la situacin financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 19X1, y
de su desempeo financiero y sus flujos de efectivo por el ao terminado en esa fecha de
acuerdo con ..
14
(y cumplen con.
15
)
AUDTOR
Fecha
13
14
15
NIA 1'- A$NDICE 548
COMPARATI,OS
Direccin
NIA 1'- A$NDICE 549
OTRA INFORMACION EN DOCUMENTOS FUE
CONTIENEN ESTADOS FINANCIEROS AUDITADOS
(Vigentes para auditoras de estados financieros para los periodos
que empiezan l, o despus del, 15 de diciembre del 2004)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-8
Acceso a otra nformacin.................................................................................................9
Consideracin de otra nformacin..................................................................................10
nconsistencias de mportancia Relativa....................................................................11-13
Representaciones Errneas mportantes de Hechos................................................14-18
Disponibilidad de otra nformacin despus de la Fecha
del Dictamen del Auditor......................................................................................19-23
La Norma nternacional de Auditora (NA) 720, "Otra nformacin en Documentos que
Contienen Estados Financieros Auditados debe leerse en el contexto del "Prefacio a las
Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos
de Aseguramientos y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las
NAs.
*
<a NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errores materiales, la NI 334, <os
con la NI J24. <as enmiendas de conformidad est*n vigentes para las auditor!as de estados financieros para los periodos que comien9an .l, o
despu.s del, 18 de diciembre de 244? " +an sido incorporadas en el texto de la NI J24,
NIA 14- 550
OTRA INFORMACIN EN DOCUMENTOS 8UE
CONTIENE ESTADOS FINANCIEROS AUDITADOS
In!&#d"cc()n
consideracin que debe dar el auditor a otra informacin sobre la que el auditor no
tiene obligacin de dictaminar, en documentos que contiene estados financieros
auditados. Est NA aplica cuando est referido a un informe anual, sin embargo
pueden tambin aplicar a otros documentos, como los usados en ofertas de valores.
2. El a"d(!#& de4e&% lee& la #!&a (n-#&$ac()n .a&a (den!(-(ca& (nc#n(!enc(a de
($.#&!anc(a &ela!(;a c#n l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad#K
3. Una "inconsistencia de importancia relativa existe cuando la otra informacin
contradice la informacin contenida en los estados financieros auditados. Tambin
puede despertar dudas sobre las conclusiones de auditora extradas de la evidencia
de auditora previamente obtenida y, posiblemente, acerca de la base para la opinin
del auditor sobre los estados financieros.
4. Normalmente una organizacin emite anualmente un informe que incluye sus
estados financieros con el dictamen del auditor. Este informe frecuentemente es
conocido como el "informe anual. Al emitir dicho informe, una organizacin puede
tambin incluir, ya sea por ley o por costumbre, otra informacin financiera y no
financiera. Para fines de esta NA, esa otra informacin financiera y no financiera se
llama "otra informacin.
5. Ejemplos de otra informacin incluyen un informe de la administracin o de aquellos
a cargo de la direccin sobre operaciones, resmenes o puntos relevantes
financieros, datos de empleo, desembolsos planeados de capital, ndices financieros,
nombres de funcionarios y directores y datos trimestrales seleccionados.
6. En ciertas circunstancias, el auditor tiene una obligacin legal o contractual de
dictaminar especficamente sobre otra informacin. En otras circunstancias, el auditor
no tiene dicha obligacin. Sin embargo, el auditor necesita darle consideracin a est
otra informacin cuando emite un dictamen sobre los estados financieros, ya que la
credibilidad de los estados financieros auditados puede debilitarse por inconsistencia
que puedan existir entre los estados financieros auditados y la otra informacin.
7. Algunas organizaciones reguladoras requieren que el auditor aplique procedimientos
especficos a parte de la otra informacin, por ejemplo, datos suplementarios
requeridos e informacin financiera interina. Si dicha otra informacin se omite o
contiene deficiencias, se puede requerir que el auditor se refiera a ella en su
dictamen.
8. Cuando hay una obligacin de dictaminar especficamente sobre otra informacin,
las responsabilidades del auditor se determinan por la naturaleza del trabajo y por la
legislacin local y las normas profesionales. Cuando dichas responsabilidades
implican la revisin de la otra informacin, el auditor necesitar seguir los
lineamientos sobre compromisos de revisin en las NAs apropiadas.
NIA 14- 551
Acce# a #!&a In-#&$ac()n
9. Con el propsito de que un auditor pueda considerar otra informacin incluida en el
informe anual, se requiere acceso oportuno a dicha informacin. El auditor, por lo
tanto, necesita hacer los arreglos apropiados con la organizacin para obtener la otra
informacin previa a la fecha del dictamen del auditor. En ciertas circunstancias, toda
la otra informacin no puede estar disponible antes de la fecha del dictamen. En
estas circunstancias, el auditor debera seguir los lineamientos en los prrafos 20 a
23.
C#n(de&ac()n de #!&a In-#&$ac()n
10. El objetivo y alcance de una auditora de estados financieros se basan en la premisa
que la responsabilidad del auditor est restringida a la informacin identificada en el
dictamen del auditor. Consecuentemente, el auditor no tiene responsabilidad
especfica de determinar que la otra informacin est presentada en forma
apropiada.
Inc#n(!enc(a de I$.#&!anc(a Rela!(;a
11. S( al lee& la #!&a (n-#&$ac()n el a"d(!#& (den!(-(ca "na (nc#n(!enc(a de
($.#&!anc(a &ela!(;a, el a"d(!#& de4e&% de!e&$(na& ( l# e!ad# -(nanc(e&#
a"d(!ad# # la #!&a (n-#&$ac()n nece(!an e& c#&&eG(d#K
12. S( e nece(!a "na c#&&ecc()n en l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad# 7 la
#&Gan(Hac()n e n(eGa a Iace& la c#&&ecc()n, el a"d(!#& de4e&% e<.&ea& "na
#.(n()n cal(-(cada # ad;e&a.
13. S( e nece(!a "na c#&&ecc()n en la #!&a (n-#&$ac()n 7 la #&Gan(Hac()n e n(eGa
a Iace& la c#&&ecc()n, el a"d(!#& de4e&0a c#n(de&a& (ncl"(& en " d(c!a$en "n
.%&&a-# de a!enc()n dec&(4(end# la (nc#n(!enc(a de ($.#&!anc(a &ela!(;a #
!#$a& #!&a acc(#neK Las acciones a tomar, tales como no emitir el dictamen o
retirarse del compromiso, dependern de las circunstancias particulares y la
naturaleza e importancia de la inconsistencia. El auditor debera tambin considerar
obtener asesora legal respecto de las otras acciones a seguir.
Re.&een!ac(#ne E&&)nea I$.#&!an!e de =ecI#
14. Mientras lee la otra informacin con el fin de identificar inconsistencias importantes,
el auditor puede darse cuenta de una aparente representacin errnea importante de
hechos.
15. Para fines de est NA, una "representacin errnea importante de hechos en la otra
informacin existe cuando dicha informacin, no relacionada con asuntos que
aparezcan en los estados financieros auditados, estn incorrectamente declarada o
presentada.
NIA 14- 552
16. S( el a"d(!#& e da c"en!a 1"e la #!&a (n-#&$ac()n .a&ece (ncl"(& "na
&e.&een!ac()n e&&)nea ($.#&!an!e de IecI#, el a"d(!#& de4e&0a d(c"!(& el
a"n!# c#n la ad$(n(!&ac()n de la #&Gan(Hac()nK Al discutir el asunto con la
administracin de la organizacin, el auditor quiz no pueda ser capaz de evaluar la
validez de la informacin complementaria y las respuestas de la administracin a sus
indagaciones, y necesita determinar si existen diferencias vlidas de juicio u opinin.
17. C"and# el a"d(!#& e!($a 1"e a'n Ia7 "na a.a&en!e &e.&een!ac()n e&&)nea
($.#&!an!e de IecI#, el a"d(!#& de4e&0a #l(c(!a& a la ad$(n(!&ac()n c#n"l!a&
c#n "na !e&ce&a .a&!e cal(-(cada, !al c#$# el ae#& leGal de la #&Gan(Hac()n 7
c#n(de&a& la ae#&0a &ec(4(daK
18. S( el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e Ia7 "na &e.&een!ac()n e&&)nea ($.#&!an!e de
IecI# en la #!&a (n-#&$ac()n la c"al la ad$(n(!&ac()n e n(eGa a c#&&eG(&, el
a"d(!#& de4e&0a c#n(de&a& !#$a& acc(#ne ad(c(#nale a.&#.(adaK Las acciones
que se tomen podran incluir pasos como notificar por escrito a aquellos a cargo de la
direccin, sobre la preocupacin del auditor respecto de la otra informacin y la
obtencin de asesora legal.
D(.#n(4(l(dad de #!&a In-#&$ac()n de."3 de la FecIa del D(c!a$en del
A"d(!#&
19. Cuando la otra informacin no est disponible al auditor antes de la fecha de su
dictamen, el auditor debera leer la otra informacin en la oportunidad ms cercana
despus de esa fecha, para identificar las inconsistencias de importancia relativa.
20. Si al leer la otra informacin, el auditor identifica una inconsistencia de importancia
relativa o se da cuenta de una aparente representacin errnea de hechos, el auditor
debera determinar si necesitan revisin los estados financieros auditados o la otra
informacin.
21. Cuando la revisin de los estados financieros es apropiada, deberan seguir los
lineamientos de NA 560, "Hechos Posteriores.
22. Cuando la revisin de la otra informacin es necesaria y la organizacin est de
acuerdo en hacer la revisin el auditor debera llevar a cabo los procedimientos de
auditora necesarios segn las circunstancias. Los procedimientos pueden incluir
revisar los pasos tomados por la administracin de la organizacin para asegurar que
las personas en posesin de los estados financieros previamente emitidos, el
dictamen respectivo del auditor, y de la otra informacin, sean informados de la
revisin.
23. C"and# e necea&(# la &e;(()n de #!&a (n-#&$ac()n .e&# la ad$(n(!&ac()n e
n(eGa a Iace& la &e;(()n, el a"d(!#& de4e&0a c#n(de&a& !#$a& acc(#ne
ad(c(#naleK Las acciones que se tomen podran incluir pasos como notificar por
escrito a aquellos a cargo de la direccin, sobre la preocupacin del auditor respecto
de la otra informacin y la obtencin de asesora legal.
NIA 14- 553
1. $st7 (I" es aplicable en el conte0to de la auditor!a de estados financieros> $n el
sector pblico el auditor puede a menudo tener una obligacin legal o contractual de
dictaminar espec!ficamente sobre otra informacin> Como indica el p7rrafo G de est7
(I", los procedimientos e0puestos en la presente (I" no ser!an adecuados para
satisfacer los requerimientos legales o de otro tipo relacionados con, por e@emplo, la
e0presin de una opinin sobre la confiabilidad de indicadores de desempeo y de
otra informacin contenida en el informe anual> Ser!a inapropiado aplicar est7 (I" en
circunstancias donde el auditor si tiene una obligacin de e0presar una opinin sobre
dicha informacin> $n ausencia de reglamentos de auditor!a espec!ficos en relacin
con Cotra InformacinD, son aplicables los principios amplios contenidos en est7 (I">
NIA 14- 554
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORA D00
EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE SO*RE COMPROMISOS
DE AUDITORA PARA PROPOSITOS ESPECIALES
8Esta Norma esta en vigencia. El Apndice 5, contiene modificaciones y enmiendas
de conformidad con las Normas que entrar en vigencia en una fecha futura)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-2
Consideraciones Generales...........................................................................................3-8
nformes sobre Estados Financieros Preparados sobre
una Base ntegral de Contabilidad Distinta de las Normas
nternacionales de Contabilidad o de Normas Nacionales....................................9-11
nformes sobre un Componente de los Estados Financieros....................................12-17
nformes sobre el Cumplimiento de Convenios Contractuales..................................18-20
nformes sobre Estados Financieros Resumidos.......................................................21-25
Apndice 1: Ejemplos de nformes sobre Estados Financieros
Preparados de Acuerdo con una Base ntegral de
Contabilidad Distinta de las Normas nternacionales
de Contabilidad o Normas Nacionales
Apndice 2: Ejemplos de nformes sobre Componentes de Estados Financieros
Apndice 3: Ejemplos de nformes sobre Cumplimiento
Apndice 4: Ejemplos de nformes sobre Estados Financieros Resumidos.
Apndice 5: Modificaciones de Conformidad con la NA 800 como Resultado de
la NA 700 (Revisada) Vigente para los nformes de Auditora
para periodos que comienzan a partir del 31 de Diciembre del 2006.
Est Norma nternacional de Auditora (NA) 800, "nforme del Auditor sobre Compromisos de
Auditora con Fines Especiales debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
Aseguramientos y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NAs.
*
<a NI J44 5$evisada6, El Informe del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales
da origen a modificaciones de conformidad con la NI >44. Estas modificaciones est*n vigentes para los informes de auditor!a para periodos que
comien9an a partir del 31 de 7iciembre de 244; " est*n resaltados en el p.ndice de esta NI.
NIA @-- 555
EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDE$ENDIENTE SOBRE
COM$ROMISOS DE AUDITOR7A $ARA $RO$SITOS ES$ECIALES
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos en
conexin con los compromisos de auditora para propsitos especiales, incluyendo:
Estados financieros preparados de acuerdo con una base integral de contabilidad
distinta de Normas nternacionales de Contabilidad o normas nacionales;
Cuentas especficas, elementos de cuentas, o partidas en un estado financiero (en
adelante referido a nformes sobre un componente de los estados financieros);
Cumplimiento con convenios contractuales y
Estados financieros resumidos.
Est NA no se aplica a trabajos de revisin (revisin limitada), de procedimientos
convenidos o de compilacin.
de a"d(!#&0a #4!en(da d"&an!e el !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!#
e.ec(ale c#$# 4ae .a&a "na e<.&e()n de #.(n()nK El (n-#&$e de4e&%
c#n!ene& "na cla&a e<.&e()n ec&(!a de #.(n()nK
C#n(de&ac(#ne Gene&ale
3. La naturaleza, oportunidad y alcance del trabajo que va a ser desarrollado en un
trabajo de auditora para propsitos especiales variar con las circunstancias. An!e
de e$.&ende& "n !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!# e.ec(ale, el a"d(!#&
de4e&% aeG"&a&e de 1"e Ia7 e Ia ."e!# de ac"e&d# c#n el cl(en!e #4&e la
na!"&aleHa e<ac!a del !&a4aL# 7 la -#&$a 7 c#n!en(d# del (n-#&$e 1"e e&%
e$(!(d#K
4. Al planificar el trabajo de auditora, el auditor necesitar tener clara comprensin del
propsito para el que se usar la informacin sobre la que se reportar y quin es el
probable usuario o usuarios. Para evitar la posibilidad de que el informe del auditor
sea usado para propsitos que no son los planificados, el auditor puede indicar en el
informe el propsito para el cual se prepara el informe y cualesquier restriccin sobre
su distribucin y uso.
5. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e "n !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!# e.ec(ale,
c#n e<ce.c()n del (n-#&$e #4&e e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#, de4e&% (ncl"(&
n#&$al$en!e l# (G"(en!e ele$en!# 4%(c# en la (G"(en!e .&een!ac()n:
(a) T0!"l#
1600
M
100 1
)uede ser apropiado usar el t.rmino uditor Independiente en el t!tulo para distinguir el informe del auditor, de informes que podr!an ser
emitidos por otros, como funcionarios de la organi9acin, o de informes de otros auditores que no tengan que acogerse a los mismos requerimientos
.ticos que el auditor independiente.
NIA @-- 556
(b) El de!(na!a&(#M
(c) Un .%&&a-# de en!&ada # (n!&#d"cc()n
(i) Iden!(-(cac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a"d(!ada 7
(ii) Una decla&ac()n de la &e.#na4(l(dad de la ad$(n(!&ac()n de la
#&Gan(Hac()n 7 de la &e.#na4(l(dad del a"d(!#&
(d) Un .%&&a-# de alcance 8dec&(4(end# la na!"&aleHa e "na a"d(!#&0a9
(i) Re-e&enc(a a NIA a.l(ca4le a "n !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!#
e.ec(ale # a n#&$a # .&%c!(ca nac(#nale &ele;an!e 7
(ii) Una dec&(.c()n del !&a4aL# 1"e el a"d(!#& &eal(H)M
(e) Un .%&&a-# de #.(n()n c#n!en(end# "na e<.&e()n de #.(n()n #4&e la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&aM
(f) La -ecIa del (n-#&$eM
(g) La d(&ecc()n del a"d(!#& 7
(h) La -(&$a del a"d(!#&K
Es deseable una medida de consistencia y uniformidad en la forma y contenido del
informe del auditor porque ayuda a propiciar la comprensin del lector.
6. En el caso de informacin financiera que va a ser entregada por una organizacin a
autoridades del gobierno, fideicomisarios, aseguradores y otras organizaciones,
puede haber un formato prescrito para el informe del auditor. Dichos nformes
prescritos pueden no estar en conformidad con los requisitos de est NA. Por
ejemplo, el informe prescrito puede requerir una certificacin de hechos cuando una
expresin de opinin es apropiada, puede requerir una opinin sobre asuntos fuera
del alcance de la auditora, o puede omitir un texto esencial. C"and# e le #l(c(!a
1"e d(c!a$(ne en "n -#&$a!# .&ec&(!# 7, c"and# ea necea&(#, de4e&% Iace&
l# ca$4(# a.&#.(ad# .a&a c#n-#&$a&l# a l# &e1"e&($(en!# de e!% NIA, 7a
ea &e-&aeand# la -#&$a # adL"n!and# "n (n-#&$e e.a&ad#K
7. Cuando la informacin sobre la cual el auditor ha sido contratado para reportar se
basa sobre las condiciones de un convenio, el auditor necesita considerar si la
administracin ha hecho algn tipo de interpretacin significativa del convenio al
preparar la informacin. Una interpretacin es significativa cuando la adopcin de
otra interpretacin razonable habra producido una diferencia de importancia relativa
en la informacin financiera.
8. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& ( e!%n cla&a$en!e &e;elada en la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a c"ale1"(e& (n!e&.&e!ac()n (Gn(-(ca!(;a de "n c#n;en(# #4&e el 1"e
e 4ae la (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK En el informe sobre el trabajo de auditora para
NIA @-- 557
propsitos especiales, el auditor puede desear hacer referencia a la nota dentro de
la informacin financiera que describa tales interpretaciones.
In-#&$e #4&e E!ad# F(nanc(e&# P&e.a&ad# de Ac"e&d# c#n "na
*ae In!eG&al de C#n!a4(l(dad D(!(n!a de la N#&$a In!e&nac(#nale de
C#n!a4(l(dad # N#&$a Nac(#nale
9. Una base integral de contabilidad comprende un conjunto de criterios usados en la
preparacin de los estados financieros, que se aplica a todas las partidas de
importancia relativa y que tiene un respaldo sustancial. Los estados financieros
pueden estar preparados para un propsito especial de acuerdo con una base
integral de contabilidad distinta de las Normas nternacionales de Contabilidad o de
normas nacionales relevantes (a las que nos referimos aqu como "otra base integral
de contabilidad). Un conglomerado de convenciones no es una base integral de
contabilidad. Otro marco de referencia conceptuales integrales para informes
financieros pueden incluir:
El que usa la organizacin para preparar su declaracin jurada de impuestos.
La base de contabilidad sobre los ingresos y salidas de efectivo.
Las disposiciones de una dependencia gubernamental que regula la emisin de
informes financieros.
10. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# .&e.a&ad# de ac"e&d#
c#n #!&a 4ae (n!eG&al de c#n!a4(l(dad de4e&% (ncl"(& "na decla&ac()n 1"e
(nd(1"e la 4ae de c#n!a4(l(dad "ada # de4e &e-e&(&e a ella en la n#!a a l#
e!ad# -(nanc(e&# 1"e da d(cIa (n-#&$ac()nK La #.(n()n de4e decla&a& ( l#
e!ad# -(nanc(e&# e!%n .&e.a&ad#, en !#d# " a.ec!# (Gn(-(ca!(;#, de
ac"e&d# c#n la 4ae de c#n!a4(l(dad (den!(-(cadaK Los trminos usados para
expresar la opinin del auditor son "dar un punto de vista adecuado y razonable o
"presentan razonablemente, los cuales son frases equivalentes. El Apndice 1 de
est NA proporciona ejemplos de nformes de auditora sobre estados financieros
preparados de acuerdo con otra base integral de contabilidad.
11. El auditor deber considerar si el ttulo de los estados financieros o una nota a los
mismos deja claro al lector que dichos estados no estn preparados de acuerdo con
Normas nternacionales de Contabilidad o normas nacionales. Por ejemplo, un
estado financiero sobre una base tributaria podra titularse. "Estado de ngresos y
Gastos, Base Tributaria sobe la Renta. S( l# e!ad# -(nanc(e&# .&e.a&ad#
#4&e "na #!&a 4ae (n!eG&al n# e!%n adec"ada$en!e !(!"lad# # la 4ae de
c#n!a4(l(dad n# e &e;elada adec"ada$en!e, el a"d(!#& de4e&% e$(!(& "n
(n-#&$e a.&#.(ada$en!e $#d(-(cad#K
In-#&$e #4&e "n C#$.#nen!e de l# E!ad# F(nanc(e&#
12. Puede pedirse al auditor que exprese una opinin sobre uno o ms componentes de
los estados financieros, por ejemplo, cuentas por cobrar, existencias, un clculo de
NIA @-- 558
gratificaciones para empleados o una provisin para impuestos a la renta. Este tipo
de trabajo puede ser llevado a cabo como un trabajo separado o conjuntamente con
una auditora de los estados financieros de la organizacin. Sin embargo, este tipo
de trabajo no resulta en un informe sobre los estados financieros tomados en su
conjunto, y consecuentemente, el auditor deber expresar una opinin slo respecto
de s el componente auditado est preparado, en todos sus aspectos significativos,
de acuerdo con la base identificada de contabilidad.
13. Muchas partidas de los estados financieros estn interrelacionadas, por ejemplo,
ventas y cuentas por cobrar y existencias y cuentas por pagar. Consecuentemente,
cuando se emite un informe sobre un componente de los estados financieros, es
posible que el auditor a veces no pueda considerar el sujeto de la auditora en forma
aislada y necesitar examinar otra cierta informacin financiera. Al de!e&$(na& el
alcance del !&a4aL# el a"d(!#& de4e c#n(de&a& a1"ella .a&!(da de l# e!ad#
-(nanc(e&# 1"e e!3n (n!e&&elac(#nada 7 1"e .#d&0an a-ec!a& de $ane&a
(Gn(-(ca!(;a la (n-#&$ac()n #4&e la 1"e e ;a a e<.&ea& la #.(n()n de
a"d(!#&0aK
14. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& el c#nce.!# de ($.#&!anc(a &ela!(;a en &elac()n c#n
el c#$.#nen!e de l# e!ad# -(nanc(e&# #4&e el 1"e e &e.#&!aK Por ejemplo,
un saldo de una cuenta particular proporciona una base ms pequea contra la cual
medir la importancia relativa comparada con los estados financieros tomados en su
conjunto. Consecuentemente, el examen del auditor por lo general ser ms extenso
que si el mismo componente se fuera a auditar en conexin con un informe sobre los
estados financieros completos.
15. Para evitar dar al usuario la impresin de que el informe se relaciona con los estados
financieros completos, el auditor podra informar al cliente que el informe del auditor
sobre un componente de los estados financieros no deber acompaar los estados
16. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e "n c#$.#nen!e de l# e!ad# -(nanc(e&# de4e
(ncl"(& "na decla&ac()n 1"e (nd(1"e la 4ae de c#n!a4(l(dad de ac"e&d# a la c"al
e .&een!ad# el c#$.#nen!e, # 1"e e &e-(e&a a "n c#n;en(# 1"e e.ec(-(1"e
la 4ae de c#n!a4(l(dad "adaK La #.(n()n de4e e!a4lece& ( el c#$.#nen!e
e!% .&e.a&ad#, en !#d# " a.ec!# (Gn(-(ca!(;#, de ac"e&d# c#n la 4ae
de c#n!a4(l(dad (den!(-(cadaK El Apndice 2 de est NA, proporciona ejemplos de
nformes de auditora sobre componentes de los estados financierosK
17. C"and# e Ia e<.&ead# "na #.(n()n ad;e&a # "na a4!enc()n de #.(n()n
#4&e l# e!ad# -(nanc(e&# c#$.le!#, el a"d(!#& de4e e$(!(& "n (n-#&$e
#4&e c#$.#nen!e de e!ad# -(nanc(e&# )l# ( e# c#$.#nen!e n# #n
!an G&ande c#$# .a&a c#n!(!"(& "na .#&c()n .&(nc(.al de l# e!ad#
-(nanc(e&#K Actuar de otra manera pudiera eclipsar el informe sobre los estados
financieros completos.
In-#&$e #4&e C"$.l($(en!# de C#n;en(# C#n!&ac!"ale
NIA @-- 559
18. Puede solicitarse al auditor que prepare un informe sobre el cumplimiento de una
organizacin con ciertos aspectos de convenios contractuales, como contratos de
emisin de bonos o convenios de prstamos. Dichos convenios por lo general
requieren que la organizacin cumpla con una variedad de requerimientos tales
como pagos de inters, mantenimiento de ndices financieros predeterminados,
restriccin de pagos de dividendos y el uso de los productos por ventas de
propiedad.
19. L# c#$.&#$(# .a&a e<.&ea& "na #.(n()n &e.ec!# del c"$.l($(en!# de "na
#&Gan(Hac()n c#n l# c#n;en(# c#n!&ac!"ale de4e&%n dea&&#lla&e )l#
c"and# l# a.ec!# Gene&ale del c"$.l($(en!# e &elac(#nen c#n a"n!#
-(nanc(e&# 7 c#n!a4le den!&# del alcance de la c#$.e!enc(a .&#-e(#nal del
a"d(!#&K Sin embargo, cuando hay asuntos particulares que forman parte del trabajo
que est fuera de la pericia del auditor, el auditor deber considerar usar el trabajo
de un especialista.
20. El (n-#&$e de4e decla&a& (, en #.(n()n del a"d(!#&, la #&Gan(Hac()n Ia c"$.l(d#
c#n la c#nd(c(#ne .a&!(c"la&e del c#n;en(#K El Apndice 3 de est NA,
proporciona ejemplos de nformes del auditor sobre cumplimiento en un informe por
separado y en un informe que acompaa a los estados financieros.
In-#&$e #4&e E!ad# F(nanc(e&# Re"$(d#
21. Una organizacin puede preparar estados financieros resumiendo y sus estados
financieros anuales auditados, con el propsito de informar a los grupos de usuarios
interesados en los puntos sobresalientes slo de la posicin financiera de la
organizacin y de los resultados de sus operaciones. A $en# 1"e el a"d(!#& Ia7a
e<.&ead# "na #.(n()n de a"d(!#&0a #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# de l# c"ale
e de&(;a&#n l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#, el a"d(!#& n# de4e e$(!(& "n
(n-#&$e>V #4&e e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#K
22. Los estados financieros resumidos son presentados en mucho menor detalle que los
estados financieros anuales auditados. Por lo tanto, dichos estados financieros
deben indicar claramente la naturaleza del resumen de la informacin y advertir al
lector que, para una mejor comprensin de la posicin financiera de una organizacin
y los resultados de sus operaciones, los estados financieros resumidos se deben leer
conjuntamente con los estados financieros de la organizacin recientemente
auditados los cuales incluyen todas las revelaciones requeridas por el marco de
referencia conceptual para informes financieros relevantes.
23. Los estados financieros resumidos necesitan estar apropiadamente titulados para
identificar los estados financieros auditados de los cuales han sido derivados. Por
ejemplo, "nformacin Financiera Resumida Preparada de los Estados Financieros
Auditados por el ao terminado el 31 de diciembre de 19X1.
24. Los estados financieros resumidos no contienen toda la informacin requerida por el
marco de referencia conceptual para informes financieros usado para los estados
financieros anuales auditados. Consecuentemente, frases como "adecuada y
NIA @-- 560
razonable o "presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, no
son usadas por el auditor cuando expresa una opinin sobre estados financieros
resumidos.
25. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d# de4e (ncl"(&
n#&$al$en!e l# (G"(en!e ele$en!# 4%(c# en la (G"(en!e .&een!ac()n:
(a) T0!"l#
2606
M
849 De!(na!a&(#M
8c9 Una (den!(-(cac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad# de l# c"ale e
de&(;a&#n l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#M
8d9 Una &e-e&enc(a a la -ecIa del (n-#&$e de a"d(!#&0a #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&# (n &e"$(& 7 el !(.# de #.(n()n dad# en e!e (n-#&$eM
8e9 Una #.(n()n &e.ec!# de 0 la (n-#&$ac()n en l# e!ad# -(nanc(e&#
&e"$(d# e (nc#n(!en!e c#n l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad# de l#
c"ale e de&(;)K C"and# el a"d(!#& Ia e$(!(d# "na #.(n()n $#d(-(cada
#4&e l# e!ad# -(nanc(e&# (n &e"$(& 7 n# #4!an!e e!a& a!(-ecI#
c#n la .&een!ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#, el (n-#&$e de
a"d(!#&0a de4e&% decla&a& 1"e, a"n1"e c#n(!en!e c#n l# e!ad#
-(nanc(e&# (n &e"$(&, l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d# e de&(;a&#n de
e!ad# -(nanc(e&# #4&e l# c"ale e e$(!() "n (n-#&$e de a"d(!#&0a
$#d(-(cad#M
8-9 Una decla&ac()n, # &e-e&enc(a a la n#!a den!&# de l# e!ad# -(nanc(e&#
&e"$(d#, 1"e (nd(ca 1"e .a&a "na $eL#& c#$.&en()n del dee$.e2#
-(nanc(e&# de "na #&Gan(Hac()n 7 de " .#(c()n -(nanc(e&a 7 del alcance de
la a"d(!#&0a dea&&#llada, l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d# de4e&%n lee&e
c#nL"n!a$en!e c#n l# e!ad# -(nanc(e&# (n &e"$(& 7 c#n el (n-#&$e de
a"d(!#&0a &e"l!an!eM
8a9 FecIa del (n-#&$eM
849 D(&ecc()n del a"d(!#& 7
8c9 F(&$a del a"d(!#&K
El Apndice 4 de est NA, proporciona ejemplos de nformes del auditor sobre
estados financieros resumidos.
1. "lgunos de los traba@os considerados Ccompromisos de auditor!a para propsitos
especialesD en el sector privado no son para propsitos especiales en el sector
pblico> Por e@emplo, los Informes sobre estados financieros preparados de acuerdo
101 2
Oer Nota al pi. No. 1.
NIA @-- 561
con una base integral de contabilidad distinta de (ICs o de normas nacionales,
normalmente es la norma y no la e0cepcin en el sector pblico> <ay que tomar nota
de esto y dar lineamientos al auditor en su responsabilidad de evaluar si las pol!ticas
contables dar7n como resultado informacin errnea>
2. ?n factor que tambi1n hay que considerar es que los Informes de auditor!a del sector
pblico son normalmente documentos pblicos y por lo tanto, no es posible restringir
el informe a usuarios espec!ficos.
NIA @-- 562
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de In-#&$e #4&e E!ad# F(nanc(e&# P&e.a&ad# de Ac"e&d#
c#n "na *ae In!eG&al de C#n!a4(l(dad D(!(n!a de la N#&$a
In!e&nac(#nale de C#n!a4(l(dad # N#&$a Nac(#nale
Un E!ad# de InG&e# 7 Ga!#
NFORME DEL AUDTOR A..
Hemos auditado el estado de ingresos y gastos adjunto de la Compaa ABC por el ao
terminado el 31 de diciembre de 19X1
3102
Este estado es responsabilidad de la administracin
de la Compaa ABC. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre el estado
adjunto basados en nuestra auditora.
Hemos efectuado nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
normas o prcticas nacionales relevantes). Dichas normas requieren que planifiquemos y
desarrollemos la auditora para obtener certeza razonable sobre s el estado financiero est
libre de errores significativos. Una auditora incluye examinar, sobre una base selectiva,
evidencia que sustente los montos y revelaciones en los estados financieros. Una auditora
tambin incluye evaluar los principios contables usados y las estimaciones significativas
efectuadas por la administracin as como evaluar la presentacin general del estado.
Creemos que nuestra auditora proporciona una base razonable para nuestra opinin.
La poltica de la Compaa es preparar el estado adjunto sobre la base del efectivo recibido y
desembolsado. Sobre esta base el ingreso se reconoce cuando se cobra y no cuando se
gana y los gastos son reconocidos cuando se pagan y no cuando se incurre en ellos.
En nuestra opinin, el estado adjunto proporciona un punto de vista adecuado y razonable (o
"presenta razonablemente, en todos sus aspectos significativos) los y gastos de la
Compaa durante el ao terminado el 31 de diciembre de 19X1 de acuerdo con la base de
contabilidad de efectivo recibido y desembolsado segn se describe en la Nota X.
AUDTOR
Fecha
Direccin
102 3
)roporcionar identificacin adecuada, como referencias a n-meros de p*gina o identificando el estado individual.
NIA @-- A$NDICE 563
E!ad# F(nanc(e&# .&e.a&ad# #4&e 4ae !&(4"!a&(a
Hemos auditado los estados financieros sobre bases tributarias adjunto de la Compaa ABC
por el ao terminado el 31 de diciembre de 19X1
4103
.Estos estados son responsabilidad de la
administracin de la Compaa ABC. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre
los estados financieros basados en nuestra auditora.
He efectuado nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
desarrollemos la auditora para obtener certeza razonable sobre si los estados financieros
estn libres de errores significativos de importancia relativa. Una auditora incluye examinar,
sobre una base de pruebas selectivas, evidencia que sustente los montos y revelaciones en
los estados financieros. Una auditora tambin incluye evaluar los principios contables
usados y las estimaciones significativas efectuadas por la administracin as como evaluar la
presentacin general de los estados financieros. Creemos que nuestra auditora proporciona
una base razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin, los estados financieros, proporcionan un punto de vista adecuado y
razonable (o "presenta razonablemente, con todos sus aspectos significativos) la posicin
financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 19X1 y de sus ingresos y gastos por el ao
terminado en esa fecha, de acuerdo con la base de contabilidad usada para propsitos
tributarios como se describe en la Nota X.
AUDTOR
Fecha
Direccin
103 4
Oer Nota al pie No. 3.
NIA @-- A$NDICE 564
A.3nd(ce 2
ELe$.l# de In-#&$e #4&e C#$.#nen!e de E!ad# F(nanc(e&#
Relac()n de C"en!a .#& C#4&a&
Hemos auditado la relacin adjunta de las cuentas por cobrar de la Compaa ABC por el
ao terminado el 31 de diciembre de 19X1
5104
. Est relacin es responsabilidad de la
administracin de la Compaa ABC. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre
la cdula basados en nuestra auditora.
Conducimos nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
desarrollemos la auditora para obtener certeza razonable sobre s la cdula est libre de
errores de importancia relativa. Una auditora incluye examinar, sobre una base de pruebas,
evidencia que sustenta los montos y revelaciones en la cdula. Una auditora tambin incluye
evaluar los principios contables usados y las estimaciones significativas hechas por la
administracin as como evaluar la presentacin general de la cdula. Creemos que nuestra
auditora proporciona una base razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin, la relacin de cuentas por cobrar da un punto de vista adecuado y
razonable de (o "presenta razonablemente, en todos sus aspectos significativos) las cuentas
por cobrar de la Compaa al 31 de diciembre de 19X1 de acuerdo con .
6105
AUDTOR
Fecha
Direccin
104 5
105 6
Indicar las normas relevantes o referirse a Normas Internacionales de (ontabilidad, los t.rminos de un convenio, o cualesquier base de
contabilidad descrita.
NIA @-- A$NDICE 565
Pa&!(c(.ac()n de U!(l(dade
Hemos auditado la cdula adjunta de participacin de utilidades de DEF por el ao terminado
el 31 de diciembre de 19X1
7106
. Est cdula es responsabilidad de la administracin de la
Compaa ABC. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre la cdula basados
en nuestra auditora.
Hemos efectuado nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
desarrollemos la auditora para obtener certeza razonable sobre s la cdula est libre de
errores significativos. Una auditora incluye examinar, sobre una base de pruebas, evidencia
que sustenta los montos y revelaciones en la cdula. Una auditora tambin incluye evaluar
los principios contables usados y las estimaciones significativas hechas por la administracin
as como evaluar la presentacin general de la cdula. Creemos que nuestra auditora
proporciona una base razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin, la cdula de participacin de utilidades proporciona a un punto de vista
adecuado y razonable de (o "presenta razonablemente, en todos sus aspectos significativos)
la participacin de DEF en las utilidades de la Compaa por el ao terminado el 31 de
diciembre de 19X1 de acuerdo con las condiciones del convenio de empleo entre DEF y la
Compaa de fecha 1 de junio de 19X0.
AUDTOR
Fecha
Direccin
106 7
NIA @-- A$NDICE 566
A.3nd(ce @
ELe$.l# de In-#&$e #4&e C"$.l($(en!#
In-#&$e Se.a&ad#
Hemos auditado el cumplimiento de la Compaa ABC con los temas contables y de
presentacin de informes financieros de las secciones XX a XX inclusive del Contrato de
fecha 15 de mayo 19X1, con el Banco DEF.
Hemos efectuado nuestra auditora de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora
aplicada a la norma de cumplimiento (o normas o prcticas nacionales relevantes). Esas
normas requieren que planeemos y desempeemos la auditora para obtener una seguridad
razonable si la Compaa ABC ha cumplido con las secciones relevantes del Contrato. Una
auditora incluye examinar evidencia apropiada sobre una base de pruebas selectivas.
Creemos que nuestra auditora proporciona una base razonable para nuestra opinin.
En nuestra opinin, la Compaa cumpli, en todos sus aspectos significativos, con los
asuntos contables y de informes financieros de las secciones del Contrato a que nos
referimos en los prrafos precedentes, al 31 de diciembre de 19X1.
AUDTOR
Fecha
Direccin
NIA @-- A$NDICE 567
In-#&$e #4&e a l# E!ad# F(nanc(e&#
Hemos auditado el balance general adjunto de la Compaa ABC al 31 de diciembre de
19X1, y el estado de ganancias y prdidas y el estado de cambios en el patrimonio neto y el
estado de flujos de efectivo por el ao terminado en esa fecha (la referencia puede ser por
nmeros de pgina). Estos estados financieros son responsabilidad de la administracin de
la Compaa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre estos estados
financieros, basados en nuestra auditora. Tambin hemos auditado el cumplimiento de la
Compaa ABC con los asuntos contables y de informes financieros descritos en las
secciones XX a XX inclusive del Contrato de fecha el 15 de mayo de 19X1 con el Banco
DEF.
Hemos efectuado nuestras auditoras de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o
normas o prcticas nacionales relevantes) aplicables a la auditora de los estados financieros
y a la norma de cumplimiento. Esas normas requieren que planeemos y desarrollemos las
auditoras para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn libres
de errores significativos y sobre si la Compaa ABC ha cumplido con las secciones
relevantes del contrato. Una auditora incluye examinar, sobre una base de pruebas,
evidencia que sustenta los montos y revelaciones en los estados financieros. Una auditora
tambin incluye evaluar los principios contables usados y las estimaciones significativas
hechas por la administracin as como evaluar la presentacin general de los estados
financieros. Creemos que nuestra auditora proporciona una base razonable para nuestra
opinin.
En nuestra opinin:
(a) Los estados financieros proporcionan un punto de vista adecuado y razonable de (o
"presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos) la situacin financiera
de la Compaa al 31 de diciembre de 19X1, y de su rendimiento financieros y sus flujos
de efectivo por el ao terminado en esa fecha de acuerdo con.(y cumplen con.) y
(b) La compaa cumpli, en todos sus aspectos significativos, con los temas contables, y de
informes financieros de las secciones del Contrato mencionadas en los prrafos
precedentes al 31 de diciembre de 19X1.
AUDTOR
Fecha
Direccin
NIA @-- A$NDICE 568
A.3nd(ce +
ELe$.l# de In-#&$e #4&e E!ad# F(nanc(e&# Re"$(d#
C"and# e E<.&e) "na O.(n()n (n Sal;edade S#4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
An"ale A"d(!ad#
NFORME DEL AUDTOR A.
Hemos auditado los estados financieros de la Compaa de ABC por el ao terminado el 31
de diciembre de 19X0, de los cuales fueron derivados los estados financieros resumidos
8107
,
de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o normas o prcticas nacionales
relevantes). En nuestro informe de fecha 10 de marzo de 19X1, expresamos una opinin sin
salvedades sobre los estados financieros de los cuales se derivaron los estados financieros
resumidos.
En nuestra opinin, los estados financieros resumidos adjuntos son consistentes, en todos
sus aspectos significativos, con los estados financieros de los cuales se derivaron.
Para un mejor entendimiento de la posicin financiera de la Compaa y de los resultados de
sus operaciones por el periodo y del alcance de nuestra auditora, los estados financieros
resumidos deben ser ledos conjuntamente con los estados financieros de los cuales se
derivaron los estados financieros resumidos y nuestro informe de auditora, de esos.
AUDTOR
Fecha
Direccin
107 8
NIA @-- A$NDICE 569
C"and# e E<.&e) "na O.(n()n c#n Sal;edad #4&e l# E!ad# F(nanc(e&# An"ale
A"d(!ad#
Hemos auditado los estados financieros de la Compaa ABC por el ao terminado el 31 de
diciembre de 19X0, de los cuales se derivaron los estados financieros resumidos
9
, de
acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (o normas o prcticas nacionales
relevantes). En nuestro informe de fecha 10 de marzo de 19X1, expresamos una opinin de
que los estados financieros de los cuales se derivaron los estados financieros resumidos
daban un punto de vista adecuado y razonable (o "presentan razonablemente en todos sus
aspectos significativos).excepto que las existencias haban sido sobreestimadas por ..
En nuestra opinin, los estados financieros resumidos adjuntos son consistentes, en todos
sus aspectos significativos, con los estados financieros de los cuales se derivaron, y sobre
los cuales expresamos una opinin calificada.
Para un mejor entendimiento de la situacin financiera de la Compaa y de los resultados de
sus operaciones por el periodo y del alcance de nuestra auditora, los estados financieros
resumidos deben ser ledos conjuntamente con los estados financieros de los cuales se
derivaron los estados financieros resumidos y de los cuales se deriv nuestro informe de
auditora..
AUDTOR
Fecha
Direccin
9
Oer nota al pie NP 3.
NIA @-- A$NDICE 570
A.3nd(ce A
M#d(-(cac(#ne de NIA D00 .a&a adec"a&e a la NIA B00 8Re;(ada9 J
,(Gen!e .a&a l# In-#&$e de A"d(!#&0a FecIad# a .a&!(& del @6 de
D(c(e$4&e del 2006
La NA 700 (Revisada), "El nforme del Auditor ndependiente sobre un Juego Completo de
Estados Financieros para Propsitos Generales emitida en Diciembre de 2004 da origen a
modificaciones en la NA 800. La NA 700 (Revisada) y las modificaciones en la NA 800
estn vigentes para los nformes de auditora con fecha a partir del 31 de Diciembre del
2006. Estas modificaciones estn resaltadas a continuacin:
El In-#&$e del A"d(!#& Inde.end(en!e #4&e C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
.a&a P&#.)(!# E.ec(ale
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NA es establecer normas y proporcionar lineamientos en
conexin con los compromisos de auditora para propsitos especiales, incluyendo:
Un juego completo de estados financieros preparados de acuerdo con una otra
base integral de contabilidad distinta de Normas nternacionales de Contabilidad
o normas nacionales;
Un componente de un juego completo de estados financieros para propsitos
generales o con fines especiales, tal como un nico estado financiero, cuentas
especficas, elementos de cuentas, o partidas en un estado financiero (en
adelante referido a nformes sobre un componente de los estados financieros);
Cumplimiento con convenios contractuales; y
Estados financieros resumidos.
Est NA no se aplica a trabajos de revisin (revisin limitada), de procedimientos
previamente convenidos o de compilacin.
de a"d(!#&0a #4!en(da d"&an!e el !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!# e.ec(ale
c#$# la 4ae .a&a "na e<.&e()n de #.(n()nK El (n-#&$e de4e&% c#n!ene& "na
cla&a e<.&e()n de #.(n()n ec&(!aK
C#n(de&ac(#ne Gene&ale
3. La naturaleza, oportunidad, y alcance del trabajo que va a ser desarrollado en un
trabajo de auditora para propsitos especiales variar dependiendo de las
NIA @-- A$NDICE 571
circunstancias. An!e de e$.&ende& "n !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!#
e.ec(ale, el a"d(!#& de4e&% aeG"&a&e de 1"e e Ia ."e!# de ac"e&d# c#n el
cl(en!e &e.ec!# de la na!"&aleHa e<ac!a del !&a4aL# 7 la -#&$a 7 c#n!en(d# del
(n-#&$e 1"e e&% e$(!(d#K
4. Al planificar el trabajo de auditora, el auditor necesitar tener una clara comprensin
del propsito para el que se usar la informacin sobre la que est preparando su
informe y quin ser el usuario probable. Para evitar la posibilidad de que el informe
del auditor sea usado para propsitos que no son los planificados, el auditor puede
desear indicar en el informe el propsito para el cual se prepara el informe y
cualesquier restriccin sobre su distribucin y uso.
5. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e "n !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!# e.ec(ale,
e<ce.!# .#& "n (n-#&$e #4&e e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#, de4e&% (ncl"(&
n#&$al$en!e l# (G"(en!e ele$en!# 4%(c# en el (G"(en!e -#&$a!#:
(a) T0!"l#
60
,
(b) El de!(na!a&(#,
(c) Un .%&&a-# de en!&ada # (n!&#d"c!#&(a
(i) Iden!(-(cac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a"d(!ada 7
(ii) Una decla&ac()n de la &e.#na4(l(dad de la ad$(n(!&ac()n de la
#&Gan(Hac()n 7 de la &e.#na4(l(dad del a"d(!#&,
(d) Un .%&&a-# de alcance 8dec&(4(end# la na!"&aleHa de "na a"d(!#&0a9
(i) Re-e&enc(a a NIA a.l(ca4le a "n !&a4aL# de a"d(!#&0a .a&a .&#.)(!#
e.ec(ale # a n#&$a # .&%c!(ca nac(#nale &ele;an!e 7
(ii) Una dec&(.c()n del !&a4aL# 1"e el a"d(!#& &eal(H)M
(e) Un .%&&a-# de #.(n()n c#n!en(end# "na e<.&e()n de #.(n()n #4&e la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&aM
(f) La -ecIa del (n-#&$e,
(g) La d(&ecc()n del a"d(!#& 7
(h) La -(&$a del a"d(!#&K
Es deseable una medida de uniformidad en la forma y contenido del informe del
auditor porque ayuda a facilitar la comprensin del lector.
1 0
)uede ser apropiado usar el t.rmino uditor Independiente en el t!tulo para distinguir el informe del auditor, de informes que podr!an ser
emitidos por otros, como funcionarios de la organi9acin, o de informes de otros auditores que no tengan que acogerse a los mismos requerimientos
.ticos que el auditor independiente
NIA @-- A$NDICE 572
6. En el caso de informacin financiera que va a ser entregada por una organizacin a
autoridades del gobierno, fideicomisarios, aseguradores y otras organizaciones,
puede haber un formato prescrito para el informe del auditor. Dichos nformes
prescritos pueden no estar de conformidad con los requisitos de est NA. Por
ejemplo, el informe prescrito puede requerir una certificacin de hechos cuando una
expresin de opinin es apropiada, puede requerir una opinin sobre asuntos fuera
del alcance de la auditora, o puede omitir un texto esencial. C"and# e le #l(c(!a
1"e d(c!a$(ne en "n -#&$a!# .&ec&(!# 7, c"and# ea necea&(#, de4e&% Iace&
l# ca$4(# a.&#.(ad# .a&a c#n-#&$a&l# a l# &e1"e&($(en!# de e!% NIA, 7a
ea &e-&aeand# la -#&$a # adL"n!and# "n (n-#&$e e.a&ad#K
7. Cuando la informacin sobre la cual el auditor ha sido requerido que informe se basa
sobre las condiciones de un convenio, el auditor necesita considerar si la
administracin ha hecho alguna interpretacin significativa del convenio al preparar la
informacin. Una interpretacin es significativa cuando la adopcin de otra
interpretacin razonable habra producido una diferencia significativa en la
8. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& ( e!%n cla&a$en!e &e;elada en la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a alG"na (n!e&.&e!ac()n (Gn(-(ca!(;a de alG'n ac"e&d# # c#n;en(#
#4&e el 1"e e 4ae la (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK En el informe sobre el trabajo de
auditora para propsitos especiales, el auditor puede hacer referencia a la nota
dentro de la informacin financiera que describe dichas interpretaciones.
In-#&$e #4&e E!ad# F(nanc(e&# P&e.a&ad# de Ac"e&d#
c#n "na O!&a *ae In!eG&al de C#n!a4(l(dad D(!(n!a de la N#&$a
In!e&nac(#nale de C#n!a4(l(dad # N#&$a Nac(#nale
9. Una base integral de contabilidad comprende un conjunto de criterios usados en la
preparacin de los estados financieros, que aplica a todas las partidas de
importancia relativa y que tiene un respaldo sustancial. Como se discute en la NA
200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen una Auditora de Estados
Financieros, los estados financieros que no estn preparados para alcanzar la
informacin comn necesaria de un amplio rango de usuarios pueden estar
preparados para un propsito especial de acuerdo con una base integral de
contabilidad distinta de las Normas nternacionales de Contabilidad o de normas
nacionales relevantes (a las que nos referimos aqu como "otra base integral de
contabilidad). Para alcanzar la informacin financiera necesaria para usuarios
especficos. La informacin necesaria para tales usuarios determinar el marco de
referencia aplicable para la presentacin de la informacin financiera en tales
circunstancias (al cual se hace mencin en esta NA como "otra base integral de
contabilidad). Los estados financieros preparados in concordancia con tal marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera pueden ser los nicos
estados financieros preparados por una organizacin y, en tal caso, son usados
frecuentemente por otros usuarios adems de aquellos para quienes es diseado el
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera. A pesar de la
amplia distribucin de los estados financieros en esas circunstancias, estos siguen
siendo considerados como diseados para alcanzar la informacin financiera
NIA @-- A$NDICE 573
necesaria para los usuarios especficos para los propsitos de las NAs. Adems,
aunque los usuarios especficos puedan no estar identificados, los estados
financieros que estn preparados de acuerdo con un marco de referencia que no
est diseado para alcanzar una presentacin razonable tambin son considerados
como preparados en conformidad con otra base integral de contabilidad. Un
conglomerado de convenciones no es una base integral de contabilidad. Ejemplos de
Otros marco de referencia conceptual integrales para la presentacin de la
informacin financiera que estn diseados para tratar las necesidades de usuarios
especficos pueden incluyen los siguientes:
El que usa la organizacin para preparar su declaracin jurada de impuestos. La
base tributaria de contabilidad para un conjunto de estados financieros que se
adjuntan a la declaracin de impuestos de una organizacin.
La base de contabilidad de efectivo recibido y desembolsado que los acreedores
pueden requerir que una determinada empresa prepare.
Las disposiciones de una dependencia gubernamental que regula informes
financieros para un conjunto de estados financieros preparados para efectos
legales.
10. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# .&e.a&ad# de ac"e&d#
c#n #!&a 4ae (n!eG&al de c#n!a4(l(dad de4e&% (ncl"(& "na decla&ac()n 1"e
(nd(1"e la 4ae de c#n!a4(l(dad "ada # de4e &e-e&(&e a la n#!a a l# e!ad#
-(nanc(e&# 1"e da d(cIa (n-#&$ac()nK La #.(n()n de4e decla&a& ( l# e!ad#
-(nanc(e&# e!%n .&e.a&ad#, en !#d# " a.ec!# (Gn(-(ca!(;#, de ac"e&d#
c#n la 4ae de c#n!a4(l(dad (den!(-(cadaK Los trminos usados para expresar la
opinin del auditor son "proporcionar un punto de vista adecuado y razonable o
"presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, son trminos
equivalentes. El Apndice 1
11
de est NA, proporciona ejemplos de nformes de
auditora sobre estados financieros preparados de acuerdo con otra base integral de
contabilidad.
11. El auditor deber considerar si el ttulo de los estados financieros o de una nota a los
mismos deja claro al lector que dichos estados no estn preparados de acuerdo con
Normas nternacionales de Contabilidad con Normas nternacionales de nformacin
Financiera o normas nacionales principios de contabilidad generalmente aceptados
promulgados por una organizacin establecedora de normas reconocida.. Por
ejemplo, un estado financiero sobre una base de impuestos podra titularse. "Estado
de ngresos y Gastos, Base de mpuestos sobre la Renta. S( l# e!ad#
-(nanc(e&# .&e.a&ad# #4&e #!&a 4ae (n!eG&al de c#n!a4(l(dad n# e!%n
adec"ada$en!e !(!"lad# # la 4ae de c#n!a4(l(dad n# e &e;elada
adec"ada$en!e, el a"d(!#& de4e&% e$(!(& "n (n-#&$e a.&#.(ada$en!e
$#d(-(cad#K
In-#&$e #4&e "n C#$.#nen!e de l# E!ad# F(nanc(e&#
1 1
El p.ndice 1 no est* reproducido como parte de este p.ndice.
NIA @-- A$NDICE 574
12. Puede pedirse al auditor que exprese una opinin sobre uno o ms componentes de
los estados financieros, por ejemplo, un solo estado financiero tal como un balance
general, cuentas por cobrar, existencias, un clculo de bono para empleados, o una
provisin para impuestos sobre la renta. El componente podra ser preparado para
alcanzar la informacin financiera necesaria para usuarios especficos y tener una
distribucin limitada o puede intentar alcanzar la informacin necesaria para un
amplio rango de usuarios y, por tanto, ser preparado de acuerdo con los requisitos
relevantes de un marco de referencia aplicable para la presentacin de la
informacin financiera. Este tipo de trabajo puede ser llevado a cabo como un trabajo
separado o conjuntamente con una auditora de los estados financieros de la
organizacin (ver Otras Responsabilidades de Revelacin en la NA 700 (Revisada),
"El nforme del Auditor ndependiente sobre un Juego Completo de Estados
Financieros para Propsitos Generales). Sin embargo, este tipo de encargo no
resulta en un informe sobre los estados financieros tomados en su conjunto y
consecuentemente, el auditor deber expresar una opinin slo respecto de s el
componente auditado est preparado, en todos sus aspectos significativos, de
acuerdo con la base identificada de contabilidad.
13. Muchas partidas de los estados financieros estn interrelacionadas, por ejemplo,
ventas y cuentas por cobrar y existencias y cuentas por pagar. Consecuentemente,
cuando se emite un informe sobre un componente de los estados financieros, el
auditor no podr a veces considerar el sujeto de la auditora en forma aislada y
necesitar examinar otra cierta informacin financiera. Al de!e&$(na& el alcance del
!&a4aL# el a"d(!#& de4e c#n(de&a& a1"ella .a&!(da de l# e!ad# -(nanc(e&#
1"e e!3n (n!e&&elac(#nada 7 1"e .#d&0an en -#&$a ($.#&!an!e a-ec!a& la
(n-#&$ac()n #4&e la 1"e e ;a a e<.&ea& la #.(n()n de a"d(!#&0aK
14. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& el c#nce.!# de ($.#&!anc(a 8$a!e&(al(!79 en &elac()n
c#n el c#$.#nen!e de l# e!ad# -(nanc(e&# #4&e el 1"e e e!a (n-#&$and#K
Por ejemplo, un saldo de una cuenta particular proporciona una base ms pequea
contra la cual medir la importancia relativa comparada con los estados financieros
tomados como un todo. Consecuentemente, el examen del auditor normalmente ser
ms extenso que si el mismo componente se fuera a auditar en conexin con un
informe sobre los estados financieros completos.
15. Para evitar dar al usuario la impresin de que el informe se relaciona con los estados
financieros completos, el auditor podra informar al cliente que el informe del auditor
sobre un componente de los estados financieros no deber acompaar los estados
16. 15. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e "n c#$.#nen!e de l# e!ad# -(nanc(e&#
de4e (ncl"(& "na decla&ac()n 1"e (nd(1"e la 4ae de c#n!a4(l(dad el $a&c# de
&e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a de
ac"e&d# a la c"al e .&een!ad# el c#$.#nen!e # 1"e e &e-(e&a a "n c#n;en(#
1"e e.ec(-(1"e la 4ae de c#n!a4(l(dad "adaK La #.(n()n de4e decla&a& ( el
c#$.#nen!e e!% .&e.a&ad#, en !#d# " a.ec!# (Gn(-(ca!(;#, de ac"e&d#
c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n
NIA @-- A$NDICE 575
-(nanc(e&a # la 4ae de c#n!a4(l(dad (den!(-(cadaK El Apndice 2
12
de est NA,
proporciona ejemplos de nformes de auditora sobre componentes de los estados
financierosK
17. 16. C"and# e Ia e<.&ead# "na #.(n()n ad;e&a # "na a4!enc()n de #.(n()n
#4&e l# e!ad# -(nanc(e&# c#$.le!#, el a"d(!#& de4e e$(!(& "n (n-#&$e
#4&e c#$.#nen!e de e!ad# -(nanc(e&# )l# ( e# c#$.#nen!e n# #n
!an G&ande c#$# .a&a c#n!(!"(& "na .#&c()n .&(nc(.al de l# e!ad#
-(nanc(e&#K Actuar de otra manera pudiera eclipsar el informe sobre los estados
financieros completos.
In-#&$e #4&e C"$.l($(en!# de C#n;en(# C#n!&ac!"ale
18. 17. Puede solicitarse al auditor que emita un informe sobre el cumplimiento de una
organizacin con ciertos aspectos de convenios contractuales, como contratos de
emisin de bonos o convenios de prstamos. Dichos convenios normalmente
requieren que la organizacin cumpla con una variedad de requisitos que implican
asuntos tales como pagos de inters, mantenimiento de ndices financieros
predeterminados, restriccin de pagos de dividendos y el uso de los productos por
ventas de propiedad.
19. 18. L# c#$.&#$(# .a&a e<.&ea& "na #.(n()n &e.ec!# del c"$.l($(en!# de
"na #&Gan(Hac()n c#n l# c#n;en(# c#n!&ac!"ale de4e&%n e-ec!"a&e )l#
c"and# l# a.ec!# Gene&ale del c"$.l($(en!# e &elac(#nen c#n a"n!#
-(nanc(e&# 7 c#n!a4le den!&# del alcance de la c#$.e!enc(a .&#-e(#nal del
a"d(!#&K Sin embargo, cuando hay asuntos particulares que forman parte del trabajo
que est fuera de la pericia del auditor, el auditor deber considerar usar el trabajo
de un especialista.
20. 19. El (n-#&$e de4e e!a4lece& (, eG'n #.(n()n del a"d(!#&, la #&Gan(Hac()n Ia
c"$.l(d# c#n la c#nd(c(#ne .a&!(c"la&e del c#n;en(#K El Apndice 3
13
de esta
NA proporciona ejemplos de nformes del auditor sobre cumplimiento en un informe
por separado y en un informe que acompaa a los estados financieros.
In-#&$e #4&e E!ad# F(nanc(e&# Re"$(d#
21. 20. Una organizacin puede preparar estados financieros resumidos y sus estados
financieros anuales auditados, con el propsito de informar a los grupos de usuarios
interesados en los puntos sobresalientes slo de la posicin financiera de la
organizacin y de los resultados de sus operaciones. A $en# 1"e el a"d(!#& Ia7a
e<.&ead# "na #.(n()n de a"d(!#&0a #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# de l# c"ale
e de&(;a&#n l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#, el a"d(!#& n# de4e e$(!(& "n
(n-#&$e #4&e e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#K
22. 21. Los estados financieros resumidos son presentados en considerablemente
menor detalle que los estados financieros anuales auditados. Por lo tanto, dichos
1 2
1 3
NIA @-- A$NDICE 576
estados financieros deben indicar claramente la naturaleza del resumen de la
informacin y advertir al lector que, para una mejor comprensin de la posicin
financiera de una organizacin y los resultados de sus operaciones, los estados
financieros resumidos se deben leer conjuntamente con los estados financieros de la
organizacin recientemente auditados, los cuales incluyen todas las revelaciones
requeridas por el marco de referencia conceptual para informes financieros
relevantes.
23. 22. Los estados financieros resumidos deben estar adecuadamente titulados para
identificar a los estados financieros auditados de los cuales han sido derivados. Por
ejemplo, "nformacin Financiera Resumida Preparada de los Estados Financieros
Auditados por el ao terminado el 31 de diciembre de 19X1.
24. 23. Los estados financieros resumidos no contienen toda la informacin requerida
por el marco de referencia conceptual para informes financieros usado para los
estados financieros anuales auditados. Consecuentemente, frases como "adecuado
y razonable o "presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, no
son usadas por el auditor cuando expresa una opinin sobre estados financieros
resumidos.
25. 24. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d# de4e (ncl"(&
n#&$al$en!e l# (G"(en!e ele$en!# 4%(c# en el (G"(en!e -#&$a!#:
(a) T0!"l#
6+
(b) De!(na!a&(#
(c) Una (den!(-(cac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad# de l# c"ale e
de&(;a&#n l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#
(d) Una &e-e&enc(a a la -ecIa del (n-#&$e de a"d(!#&0a #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&# (n &e"$(& 7 el !(.# de #.(n()n .&#.#&c(#nad# en e!e (n-#&$e
(e) Una #.(n()n &e.ec!# de 0 la (n-#&$ac()n en l# e!ad# -(nanc(e&#
&e"$(d# e (nc#n(!en!e c#n l# e!ad# -(nanc(e&# a"d(!ad# de l#
c"ale e de&(;)K C"and# el a"d(!#& Ia e$(!(d# "na #.(n()n $#d(-(cada
#4&e l# e!ad# -(nanc(e&# (n &e"$(& 7 n# #4!an!e e!a a!(-ecI# c#n
la .&een!ac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d#, el (n-#&$e de
a"d(!#&0a de4e&% decla&a& 1"e, a"n1"e c#n(!en!e c#n l# e!ad#
-(nanc(e&# (n &e"$(&, l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d# e de&(;a&#n de
e!ad# -(nanc(e&# #4&e l# c"ale e e$(!() "n (n-#&$e de a"d(!#&0a
$#d(-(cad#,
(f) Una decla&ac()n, # &e-e&enc(a a la n#!a den!&# de l# e!ad# -(nanc(e&#
&e"$(d#, 1"e (nd(ca 1"e .a&a "na $eL#& c#$.&en()n del dee$.e2#
-(nanc(e&# de "na #&Gan(Hac()n 7 de " .#(c()n -(nanc(e&a 7 del alcance de
la a"d(!#&0a dea&&#llada, l# e!ad# -(nanc(e&# &e"$(d# de4e&%n lee&e
1 4
NIA @-- A$NDICE 577
c#nL"n!a$en!e c#n l# e!ad# -(nanc(e&# (n &e"$(& 7 c#n el (n-#&$e de
a"d(!#&0a c#&&e.#nd(en!e,
(g) FecIa del (n-#&$e,
(h) D(&ecc()n del a"d(!#& 7
(i) F(&$a del a"d(!#&K
El Apndice 4
15
de est NA proporciona ejemplos de nformes de auditora sobre
estados financieros resumidos.
6

6

25. Esta NA esta vigente para los nformes de auditora con fecha a partir del 31 de
Diciembre de 2006.
1 5
Oer el pie de p*gina No. 14.
1 6
<a NI original no ten!a una fec+a de vigencia.
NIA @-- A$NDICE 578
DECLARACIN INTERNACIONAL SO*RE
PRCCTICA DE AUDITORA 6000
PROCEDIMIENTOS DE CONFIRMACIN ENTRE *ANCOS
(La Declaracin est en vigencia)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin................................................................................................................... 1-4
La Necesidad de Confirmacin..........................................................................................5
Uso de Solicitudes de Confirmacin .............................................................................6-9
Preparacin y Envo de Solicitudes y Recepcin de Respuestas ............................10-12
Contenido de Solicitudes de Confirmacin................................................................13-20
Apndice: Glosario
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora (DPA) 1000, "Procedimientos de
Confirmacin entre Bancos, debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
Aseguramiento y de Servicios Afines, el cual precisa la aplicacin y autoridad de las DPAs.
La Declaracin nternacional sobre Prcticas de Auditora fue preparada y aprobada por el
Comit nternacional sobre Prcticas de Auditora de la Federacin nternacional de
Contadores, conjuntamente con el Comit de Reglamentos Bancarios y Prcticas
Supervisoras del Grupo de Diez Principales Pases ndustrializados y Suiza, en noviembre de
1983, para su publicacin en febrero de 1984.
La Declaracin se publica para proporcionar ayuda prctica a los auditores externos y
tambin a los auditores internos e inspectores, sobre los procedimientos de confirmacin
entre bancos. Est declaracin no pretende tener la autoridad de una Norma nternacional de
Auditora.
DI$A '--- 579
$ROCEDIMIENTOS DE CONFIRMACIN ENTRE BANCOS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est DPA es propiciar ayuda al auditor externo independiente y
tambin a la administracin de un banco, como auditores internos e inspectores,
sobre los procedimientos de confirmacin entre bancos. Los lineamientos contenidos
en la presente Declaracin deberan contribuir a la efectividad de los procedimientos
de confirmacin entre bancos y a la eficiencia del procedimiento de respuestas.
2. Un importante paso de auditora en el examen de los estados financieros e
informacin relacionada de un banco es solicitar confirmacin directa de otros
bancos tanto de los saldos y otras cantidades que aparecen en el balance general
como de otra informacin que pueda ser revelada en las notas a los estados
financieros. Las partidas a parte del estado de situacin financiera que requieren
confirmacin incluyen, partidas tales como garantas, compras anticipadas, y
compromiso de venta, opciones de recompra, y acuerdos de compensacin. Este
tipo de evidencia de auditora es valioso porque viene directamente de una fuente
independiente y, por lo tanto, proporciona mayor confiabilidad que la obtenida
nicamente en los propios registros del banco.
3. El auditor, al buscar obtener confirmacin entre bancos puede encontrar dificultades
con relacin al idioma, terminologa, interpretaciones consistentes y alcance de los
asuntos cubiertos por las respuestas. Frecuentemente, estas dificultades resultan del
uso de diferentes clases de solicitudes de confirmacin o de malos entendidos sobre
lo que se supone que cubren.
4. Los procedimientos de auditora pueden diferir de pas a pas, y consecuentemente las
prcticas locales tendrn relevancia para la forma en que se apliquen los
procedimientos de confirmacin entre los bancos. Si bien esta DPA, no pretende
describir un conjunto integral de procedimientos de auditora, no obstante, si enfatiza
algunos pasos importantes que deberan seguirse en el uso de una solicitud de
confirmacin.
La Nece(dad de C#n-(&$ac()n
5. Una caracterstica esencial del control de la administracin sobre las relaciones de
negocios, con personas o grupos de instituciones financieras, es la capacidad de
obtener confirmacin de las transacciones con dichas instituciones y de las
posiciones resultantes. El requerimiento de confirmacin por un banco, surge de las
necesidades de la administracin del banco y de sus auditores de confirmar las
relaciones financieras y de negocios entre los siguientes:
El banco y otros bancos dentro del mismo pas.
El banco y otros bancos en diferentes pases.
El banco y sus clientes que no son bancos.
DI$A '--- 580
Si bien las relaciones entre los bancos son similares en naturaleza a las que hay
entre el banco y un cliente que no sea banco, puede haber una importancia especial
en algunas relaciones entre bancos, por ejemplo, en conexin con cierto tipo de
transacciones "aparte del estado de situacin financiera, como contingencia,
transacciones anticipadas, compromisos y acuerdos de compensacin.
U# de S#l(c(!"de de C#n-(&$ac()n
6. Los lineamientos expuestos en los siguientes prrafos estn diseados para ayudar a
los bancos y a sus auditores a obtener confirmacin independiente de las relaciones
financieras y de negocios dentro de otros bancos. Sin embargo, puede haber
ocasiones en las que el enfoque descrito dentro de esta DPA pueda ser tambin
apropiado para procedimientos de rutina de confirmacin entre los bancos que se
llevan a cabo con respecto de las transacciones comerciales cotidianas conducidas
entre ellos.
7. El auditor deber decidir a qu banco o bancos solicitar confirmacin, prestar atencin
a asuntos como tamaos de los saldos, volumen de actividad, grado de confiabilidad
sobre los controles internos, e importancia relativa dentro del contexto de los estados
financieros. Las pruebas de actividades particulares del banco pueden estructurarse
en diferentes maneras y las confirmaciones pueden, por lo tanto, estar limitadas
nicamente a investigaciones sobre dichas actividades. Las solicitudes de
confirmacin de transacciones individuales pueden, ya sea, formar parte de la prueba
del sistema de control interno de un banco o ser un medio de verificar saldos que
aparecen en los estados financieros de un banco en una fecha particular. Por lo
tanto, las solicitudes de confirmacin deberan ser diseadas para satisfacer el
propsito particular para el cual se requieren.
8. El auditor deber determinar cual de los siguientes enfoques es el ms apropiado al
buscar confirmacin de saldos u otra informacin de otro banco:
Enlistar los saldos y otra informacin, y solicitar confirmacin de su exactitud e
integridad.
Solicitar detalles de saldos y otra informacin, que pueden entonces ser
comparados con los registros del banco que solicitada dicha informacin.
Al determinar cul de los enfoques mencionados es el ms apropiado, el auditor
debera ponderar la calidad de evidencia de auditora que requiere en las
circunstancias particulares contra la factibilidad de obtener una respuesta del banco
que confirma.
9. Puede encontrarse dificultad para obtener una respuesta satisfactoria an donde el
banco que solicita somete la informacin para confirmacin al banco que confirma.
Es importante que se busque una respuesta para todas las solicitudes de
confirmacin. No es prctica acostumbrada solicitar una respuesta slo si la
informacin sometida es incorrecta o incompleta.
DI$A '--- 581
P&e.a&ac()n 7 En;0# de S#l(c(!"de 7 Rece.c()n de Re."e!a
10. El auditor deber determinar la locacin apropiada a la que debe enviarse la solicitud
de confirmacin, por ejemplo, un departamento especializado, que puede ser
designado por el banco que confirma, como responsable de responder las solicitudes
de confirmacin a la oficina principal del banco (en la que regularmente se localizan
dichos departamentos) y no a la locacin donde se conservan los saldos y otra
informacin relevante. En otras situaciones, la locacin apropiada puede ser el local
de la sucursal del banco que confirma.
11. Siempre que sea posible, la solicitud de confirmacin debera prepararse en el
idioma del banco que confirma o en el idioma normalmente usado para fines de
negocios.
12. El control sobre el contenido y envo de solicitudes de confirmacin es
responsabilidad del auditor. Sin embargo, ser necesario que la solicitud sea
autorizada por el banco que solicita. Las respuestas debern regresarse
directamente al auditor y para facilitar dicha respuesta deber incluirse con la
solicitud un sobre membreteado.
C#n!en(d# de la S#l(c(!"de de C#n-(&$ac()n
13. La forma y contenido de una carta solicitud de confirmacin depender del propsito
para el que se requiera, de prcticas locales, y de los procedimientos contables del
banco que solicita, por ejemplo, de s usa o no en forma intensa el procesamiento
electrnico de datos.
14. La solicitud de confirmacin deber ser preparada de una manera clara y concisa
para asegurar la pronta comprensin del banco que confirma.
15. No toda la informacin para la cual generalmente se busca confirmacin se requerir
al mismo tiempo. Por consiguiente, se pueden enviar cartas de solicitud en diversos
momentos durante el ao, referentes a aspectos particulares de la relacin entre
bancos.
16. La informacin ms comnmente solicitada es respecto de los saldos vencidos al, o
del, banco que solicita en las cuentas corrientes de depsitos, de prstamos u otras.
La carta de solicitud deber proporcionar la descripcin de la cuenta, el nmero y el
tipo de moneda para la cuenta. Puede ser tambin aconsejable solicitar informacin
sobre los saldos en cero en cuentas de corresponsales, y cuentas de corresponsales
que se cerraron en los doce meses anteriores a la fecha de confirmacin escogida.
El banco solicitante puede pedir confirmacin no slo de los saldos sobre cuentas
sino tambin, donde pueda ser til otra informacin como los trminos de
vencimiento e inters, recursos no usados, lneas de crdito / recursos de reserva,
cualesquier compensacin u otros derechos o gravmenes, y detalles de cualesquier
colateral dado o recibido.
17. Una parte importante del negocio bancario se relaciona con el control de aquellas
transacciones comnmente designadas como "fuera del estado de situacin
DI$A '--- 582
financiera. Consecuentemente, es probable que el banco solicitante y sus auditores
soliciten confirmacin de pasivos contingentes, como los que surgen sobre garantas,
cartas de conformidad (comfort letters) y cartas de compromiso, facturas,
aceptaciones propias, y endosos. Puede buscarse la confirmacin tanto de los
pasivos contingentes solicitante al banco que confirma como del banco al banco
solicitante. Los detalles suministrados o solicitados deberan describir la naturaleza
de los pasivos contingentes junto con su moneda y cantidad.
18. Debera buscarse tambin la confirmacin de convenios de recompra y reventa de
activos y de opciones vigentes en la fecha relevante. Dicha confirmacin debera
describir el activo cubierto por el convenio, la fecha en que se contrat la transaccin,
su fecha de vencimiento y los trminos en los que se complet.
19. Otra categora de informacin, para la cual a menudo se solicita confirmacin
independiente en una fecha distinta de la fecha de la transaccin, concierne a divisas
a futuro, metal en barras, valores y otros contratos vigentes. Es prctica bien
establecida para los bancos confirmar transacciones efectuadas con otros bancos.
Sin embargo, es la prctica para fines de auditora confirmar independientemente
una muestra de transacciones seleccionadas de un perodo de tiempo, o confirmar
todas las transacciones sin vencer como una contraparte. La solicitud debera dar
detalles de cada contrato incluyendo su nmero, la fecha del compromiso, el
vencimiento o fecha de valuacin, el precio al que se hizo la transaccin del convenio
y la moneda y cantidad del contrato comprado y vendido, a y de, el banco solicitado.
20. Los bancos a menudo tienen valores y otras partidas en custodia o en beneficio de
los clientes. As que, una carta de solicitud puede requerir la confirmacin del banco
de dichas partidas, en una fecha especfica. La confirmacin debera incluir una
descripcin de las partidas y la naturaleza de cualesquier gravamen u otros derechos
sobre ellas.
DI$A '--- 583
A.3nd(ce
Gl#a&(#
Este Apndice define ciertos trminos usados en est Declaracin. La lista no pretende
incluir todos los trminos usados en una solicitud de confirmacin entre bancos. Las
definiciones han sido dadas dentro de un contexto bancario, aunque el uso y la aplicacin
legal puedan diferir.
C#la!e&al
Seguridad dada por alguien que pide prestado a un prestamista como prenda por el pago de
un prstamo, rara vez se da en el caso de negocios entre bancos. Dichos prestamistas se
vuelven as acreedores garantizados; en caso de incumplimiento, dichos acreedores tienen
derecho a proceder contra el colateral para liquidacin de reclamacin. Cualesquier clase de
propiedad puede emplearse como colateral. Son ejemplos de colateral: Bienes races, bonos,
acciones, notas, aceptaciones, enseres, conocimientos de embarque, recibos de bodega y
traspaso de deudas.
Pa(;# C#n!(nGen!e
Pasivos potenciales, que slo cristalizan el incumplimiento de, o por la falta de cumplimiento
de ciertas condiciones. Pueden originarse de la venta, traspaso, endoso o garanta de
instrumentos negociables o de otras transacciones financieras. Por ejemplo, pueden resultar
de:
Descuento de documentos por cobrar, aceptaciones comerciales y bancarias que
surgen de cartas comerciales de crdito;
Garantas otorgadas; o
Cartas de apoyo o confort.
G&a;a$en
Una reclamacin o derecho prendario, como una hipoteca sobre bienes races y que
disminuye el derecho del dueo en la propiedad.
C#$.enac()n
El derecho de un banco, normalmente hecho evidente por escrito a tomar posesin de
cualesquier saldo de cuenta que un fiador o deudor pueda tener con l para cubrir las
obligaciones con el banco del fiador, deudor o tercera parte.
DI$A '--- A$NDICE 584
O.c(#ne
El derecho a comprar o vender o tanto a comprar como vender valores o mercancas a
precios convenidos, dentro de una duracin fija de tiempo.
C#n;en(# de Rec#$.&a 8# Re;en!a9
Un convenio entre vendedor y comprador de que el vendedor (o comprador) comprar (o
vender) de nuevo los documentos, valores o ambas propiedades al expirar un plazo de
tiempo, o al completarse ciertas condiciones, o ambos.
C"!#d(a
Un servicio ofrecido por los bancos a sus clientes para almacenar propiedades valiosas para
salvaguardar.
L0nea de C&3d(!# Q Rec"&# de Ree&;a
Un monto mximo de fondos, convenido, que un banco hace disponible o se compromete a
hacer disponible despus de un periodo especificado de tiempo.
DI$A '--- A$NDICE 585
PRCCTICA DE AUDITORA 600+
LA RELACIN ENTRE SUPER,ISORES *ANCARIOS
Y AUDITORES ERTERNOS DE *ANCOS
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-7
La Responsabilidad y del Directorio y de la Administracin del Banco.......................8-13
El Papel del Auditor Externo del Banco...................................................................14 27
El Papel del Supervisor Bancario...............................................................................28-45
La Relacin Entre el Supervisor Bancario y el Auditor Externo del Banco................46-55
Criterios para una Posible Extensin del Papel del Auditor
como una Contribucin al Proceso de Supervisin.............................................56-67
La Necesidad de un Dilogo Continuo entre las
Autoridades de Supervisin Bancaria y la Profesin de Auditora......................68-70
DI$A '--5 586
LA RELACIN ENTRE SU$ERVISORES BANCARIOS
Y AUDITORES E?TERNOS DE BANCOS
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora (DPA) 1004, "La Relacin Entre
Supervisores Bancarios y los Auditores Externos de Bancos debe leerse en el contexto del
"Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros
Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y
autoridad de las DPAs.
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora fue preparada en asociacin con el
Comit sobre Reglamentos y Prcticas de Supervisin de la Banca
*
("el Comit de
Supervisores de Basilea), y aprobada para su publicacin por el Comit nternacional de
Prcticas de Auditora y por el Comit de Supervisores de Basilea. Tiene una fecha comn
de emisin con las NAs y es el 01 de octubre del 2001.
Los bancos juegan un papel vital en la vida econmica y la fuerza, y estabilidad continua del
sistema bancario es un asunto de inters pblico general. Los papeles separados de los
supervisores bancarios y de los auditores externos son importantes a este respecto. La
creciente complejidad de la banca hace necesario que exista mayor comprensin mutua y,
cuando sea adecuado, ms comunicacin entre los supervisores bancarios y los auditores
externos.
El propsito de est Declaracin es proporcionar informacin y lineamientos sobre como
puede reforzarse la relacin entre auditores y supervisores de bancos para ventaja recproca
y se toman en cuenta los Principios Bsicos para una Supervisin Efectiva de la Actividad
Bancaria emitida por el Comit de Basilea para la Supervisin de la Actividad Bancaria. Sin
embargo, como la naturaleza de est relacin vara significativamente de un pas a otro, los
lineamientos pueden no ser aplicables en su totalidad a todos los pases. El Comit
nternacional de Prcticas de Auditora y el Comit de Supervisores de Basilea confan, sin
embargo, que proporcionarn una gua til respecto de los roles que cumplen cada una de
esas dos profesiones en los muchos pases donde los lazos son cercanos o donde la
relacin se encuentra actualmente en estudio.
* *
El (omit. de /asilea para la Supervisin de la ctividad /ancaria, es un comit. de autoridades de supervisin de las actividades de banca
que fue establecido por los presidentes de los bancos centrales del 0rupo de 7ie9 pa!ses en 1=J8. (omprende representantes de los bancos centrales
" autoridades de supervisin de banca de lemania, /.lgica, (anad*, Estados Inidos, %rancia, &olanda, Italia, Japn, <uxemburgo, )a!ses /a:os,
EspaKa, $eino Inido, Suecia, Sui9a. 0eneralmente sesiona en el /anco para )agos Internacionales 5/anQ for International )a"ments6 en /asilea
Sui9a, donde se encuentra ubicada su Secretar!a 0eneral.
DI$A '--5 587
In!&#d"cc()n
1. Los bancos juegan un papel central en la economa. Guardan los ahorros del pblico,
proporcionan un medio de pago por bienes y servicios y financian el desarrollo de los
negocios y el comercio. Para desempear estas funciones en forma segura y
eficiente, los bancos individuales deben inspirar la confianza del pblico y de
aquellos con quienes hacen negocios. La estabilidad del sistema bancario, nacional e
internacional, es reconocida como un asunto de inters pblico general. Este inters
pblico se refleja en la forma en que los bancos en todos los pases, a diferencia de
la mayora de otras compaas comerciales, estn sujetos a supervisin sobre su
solvencia financiera (generalmente conocida como supervisin prudencial) por parte
de los bancos centrales y de otras dependencias oficiales. Los estados financieros
de los bancos tambin estn sujetos a examen por arte de los auditores externos. La
opinin del auditor presta credibilidad a dichos estados y por lo tanto ayuda a
promover la confianza en el sistema bancario.
2. Los estados financieros de los bancos tambin estn sujetos a auditora por parte de
los auditores externos. El auditor externo conduce la auditora de conformidad con
las normas ticas y de auditora aplicables, incluyendo aquellos que enfatizan la
independencia, objetividad, competencia profesional y debido cuidado y una
adecuada planificacin y supervisin. La opinin del auditor aumenta la credibilidad
de los estados financieros y promueve la seguridad en el sistema bancario.
3. Como el negocio de la banca crece en complejidad, tanto nacional como
internacionalmente, las tareas tanto de los supervisores de bancos como de los
auditores externos est tornndose ms y ms exigentes. En muchos aspectos, los
supervisores de banca y los auditores externos se enfrentan a un reto similar y los
roles que cumplen son percibidos cada vez ms como roles que se complementan
unos con otros. No slo estn los supervisores apoyndose en mayor grado en los
resultados del trabajo del auditor, sino que estn recurriendo cada vez ms a la
profesin contable para que se encargue de tareas adicionales que contribuyan al
mejor desempeo de sus responsabilidades de supervisin. Al mismo tiempo, los
auditores, al llevar a cabo sus funciones, acuden a los supervisores por informacin
que pueda ayudar a descargar sus funciones ms efectivamente.
4. El Comit nternacional sobre Prcticas de Auditora y el Comit de Supervisores de
Basilea comparten el punto de vista de que una mayor comprensin mutua y, cuando
sea adecuado, una mayor comunicacin, mejoraran la efectividad de la auditora y
supervisin bancarias para beneficio de ambas disciplinas.
5. Las funciones y responsabilidades del directorio
108
del banco y la administracin, los
auditores externos del banco y los supervisores de banca. En diferentes pases se
108
<a nocin de :unta de directorio " administracin no se usa para identificar un t.rmino legal, si no de dos niveles que toman decisiones
funcionales en un banco. 7e acuerdo con el 0losario de 1.rminos de las NIs, administracin comprende los e:ecutivos " otros funcionarios que
reali9an funciones de gerente senior. <os )rincipios (entrales de /asilea refiere a las funciones de la :unta de directores para describir las funciones
que est*n a su cargo para el gobierno del banco. partir de estos principios se aplican d. acuerdo con la estructura corporativa del pa!s en el cual
esta ubicado un banco. El art!culo del (omit. de /asilea @e:oramiento del 0obierno (orporativo de las 'rgani9aciones /ancarias, publicado en
Septiembre de 1===, deber* +acerse referencia a ello.
DI$A '--5 588
derivan tanto de la ley como de la costumbre y para los auditores externos, de la
prctica profesional. Est Declaracin no tiene el objetivo de cuestionar o cambiar
estas funciones o responsabilidades. Ms bien, tiene la intencin de brindar una
mejor comprensin de la naturaleza precisa de las funciones del directorio del banco
y la administracin, de los auditores y supervisores de bancos, ya que una
concepcin errnea de estos papeles podra llevar a que se deposite una confianza
inadecuada por parte de uno sobre el trabajo del otro. Est Declaracin busca
eliminar la posible concepcin errnea y sugiere cmo hacer ms efectivo el uso del
trabajo realizado por otros. Est Declaracin por la tanto:
(a) Establece la responsabilidad principal del directorio y la administracin
(prrafos 8-13);
(b) Examina las caractersticas esenciales del rol de los auditores externos
(prrafos 14 27);
(c) Examina las caractersticas esenciales del rol de los supervisores de bancos
(prrafos 28 45);
(d) Revise la relacin entre el supervisor de bancos y el auditor externo del banco
(prrafos 46-55) y
(e) Describe maneras adicionales en las que los auditores externos y la profesin
contable puede contribuir al proceso de supervisin (prrafos 56 70)
6. En septiembre de 1997, el Comit de Supervisin de Basilea public sus Principios
Bsicos para una Supervisin Efectiva de la Actividad Bancaria, conocido como los
Principios Centrales de Basilea, los que tienen el objetivo de servir como un marco
de referencia bsica para una sistema de supervisin internacional y a nivel de todos
y cada uno de los pases (los mismos son usados en la evaluacin de los pases por
organizaciones tales como Banco Mundial y el Fondo Monetario nternacional.). La
presente declaracin ha sido preparada tomando en consideracin los Principios
Centrales de Basilea.
7. La Declaracin ha sido formulada con plena conciencia de las grandes diferencias que
existen en los marco de referencia conceptual nacionales institucionales, resaltando
las normas contables, las tcnicas de supervisin y el grado en el cual, en algunos
pases, los auditores actualmente desempean tareas, a solicitud de las autoridades
de supervisin. Reconoce que en algunos pases los supervisores y los auditores de
bancos ya tienen relaciones ms cercanas de las que se indican en la Declaracin.
Los acuerdos sugeridos en la Declaracin debern considerarse como
complementarios y no como sustitutos de las relaciones existentes. Si bien la
Declaracin no tiene la intencin de ser prescriptiva, se espera que los puntos de
vista expresados aqu tendrn relevancia para todas las situaciones, aunque
obviamente se referirn a las situaciones de algunos pases ms directamente que a
las de otros.
La &e.#na4(l(dad de la Ad$(n(!&ac()n 7 del D(&ec!#&(# del *anc#
DI$A '--5 589
8. La responsabilidad principal en la conduccin de los negocios de un banco se confiere
al directorio y a la administracin nombrada por ste. Est responsabilidad incluye,
entre otras cosas, asegurar que:
Aquellos a quienes se confan tareas bancarias sean profesionalmente competentes y que
haya personal suficientemente experto en las posiciones claves;
Se establezcan las polticas adecuadas, las prcticas y procedimientos relativos a
las diferentes actividades del banco y se cumplan con ellas, incluyendo los
siguientes:
o La promocin de normas profesionales y ticas de alta calidad.
o Sistemas que identifiquen con precisin y midan todos los riesgos
significativos y supervisen adecuadamente y controles estos riesgos.
o Controles internos, estructuras organizacionales y procedimientos
contables adecuados.
o Disposiciones de "conozca a su cliente que impidan que el banco sea
usado intencional o accidentalmente por elementos criminales.
o La adopcin de un ambiente de control adecuado, que tiene el objetivo de
alcanzar los objetivos de rendimiento, informacin y cumplimiento pre-
establecidos por el banco.
o La ejecucin de pruebas de cumplimiento y la evaluacin de la efectividad
de los controles internos por la funcin de auditora interna.
Se ha establecido sistemas adecuados de informacin administracinal;
El banco tiene adecuadas polticas y procedimientos de administracin de riesgos;
Se observan las directivas estatutarias y reglamentarias, incluyendo directivas respecto de
la solvencia y liquidez y
Los intereses no slo de los accionistas sino tambin de los depositantes y de otros
acreedores estn adecuadamente protegidos.
9. La Administracin es responsable de preparar estados financieros de acuerdo con el
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera que corresponda
y de establecer procedimientos contables que proporcionen el mantenimiento de
documentacin suficiente que respalde los estados financieros. Est responsabilidad
incluye asegurar que el auditor que examine y dictamine sobre dichos estados reciba
toda la informacin necesaria que pueda afectar en forma significativa los estados
financieros y consecuentemente su opinin sobre ellos
2
. La administracin tambin
2
En algunos pa!ses, las sucursales de los bancos en el extran:ero son requeridos solamente para proporcionar informacin financiera
5inclu"endo estados financieros abreviados6 preparados de conformidad con un grupo de pol!ticas o reglamentos nacionales. <a informacin
DI$A '--5 590
tiene la responsabilidad de proporcionar a las dependencias de supervisin toda la
informacin que dichas dependencia tengan derecho a obtener por ley o reglamento.
10. En muchos pases, se han establecido comits de auditora para enfrentar las
dificultades prcticas que pueden surgir en los directorios durante el cumplimiento de
su tarea de asegurar la existencia y mantenimiento de un sistema adecuado de
controles internos. Adicionalmente, tal comit reforzar tanto el sistema de control
interno como la funcin de auditora interna. Con el fin de reforzar la efectividad del
comit de auditora los auditores, se debe permitir e instar a la asistencia de los
auditores externos e internos a las reuniones del comit de auditora. Las reuniones
frecuentes del comit de auditora con los auditores internos y externos internos
reforzarn la independencia y credibilidad de los auditores internos y contribuir con
el trabajo clave del comit de auditora de fortalecer el gobierno corporativo. En
algunos pases, tales reuniones son prescritas por las leyes o reglamentos
pertinentes.
11. Cuando as es requerido por el directorio o por la ley o reglamento correspondiente,
la administracin es responsable de establecer y poner en funcionamiento de manera
efectiva una funcin permanente de auditora interna en un banco adecuado a su
dimensin y a la naturaleza de sus operaciones. Est funcin es parte de la
supervisin continua del sistema de controles internos debido a que proporciona una
evaluacin de la adecuacin de las polticas y procedimientos establecidos del
banco, as como el cumplimiento con los mismos, y aseguramiento con respecto a la
adecuacin, efectividad y sostenibilidad de los procedimientos de control y de
administracin de riesgos del banco as como con la infraestructura independiente de
aquellos con responsabilidades cotidianas de hacer cumplir esas polticas y
procedimientos. Al cumplir con sus deberes y responsabilidades, la administracin
debe tomar todas las medidas necesarias para asegurar que existe una funcin de
auditora interna adecuada y continua.
12. Para lograr una eficiencia completa, la funcin de auditora debe ser independiente
de las actividades de la organizacin que audita o revisa y adems debe ser
independiente del proceso diario de control interno. Todas y cada una de las
divisiones, subsidiarias y otros componentes de la organizacin del banco deben
encontrarse dentro del alcance de la revisin que efectuar auditora interna. La
competencia profesional de cada auditor y de la funcin de auditora interna en su
conjunto es esencial para el adecuado rendimiento de esa funcin. Por lo tanto, la
funcin de auditora interna debe contar con profesionales con las habilidades
necesarias y la competencia tcnica y que estn libres de responsabilidades
operativas. La funcin de auditora interna debe emitir informes regularmente al
directorio y a la administracin sobre el rendimiento del sistema de control interno y
de administracin de riesgos y sobre la consecucin de los objetivos de la funcin de
auditora interna. La administracin debe establecer y aprobar un procedimiento que
asegure la consideracin y, si es adecuado, la implantacin de las recomendaciones
de la funcin de auditora interna.
financiera puede o no estar su:eta a un requerimiento de auditor!a externa. <as disposiciones de esta declaracin se aplican tambi.n de manera
pr*ctica " adecuada a que podr!an estar su:etas o no a requerimiento de auditor!a externa.
DI$A '--5 591
13. Estas responsabilidades del directorio y de la administracin no disminuyen de ninguna
manera por la existencia de un sistema para la supervisin de bancos por los bancos
centrales u otras dependencias oficiales o por un requisito de que los estados
financieros de un banco sean sometidos a auditora por auditores externos.
El .a.el del A"d(!#& E<!e&n# del *anc#
14. El objetivo principal de una auditora de los estados financieros de un banco por un
auditor externo es hacer posible que el auditor exprese una opinin sobre si los
estados financieros del banco han sido preparados, en todos los aspectos
significativos, de conformidad con el marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera. Por lo general, los estados financieros
habrn sido preparados de conformidad con el marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera del pas en el que el banco tiene sus oficinas
principales
3
y de conformidad con cualesquier reglamento aplicable establecido por
los reguladores de bancos en ese pas. Los marcos de referencia pueden variar de
un pas a otro y el rgimen para la presentacin de informes financieros para bancos
en cualesquier pas dado que puede ser muy diferente de los regmenes para otras
organizaciones comerciales. La opinin del auditor sobre los estados financieros,
consecuentemente, ser expresada en trminos del marco de referencia
correspondiente nacional y los reglamentos y disposiciones locales. Es posible que
estados financieros preparados de acuerdo a diferente marco de referencia difieran
sustancialmente aunque sigan estando de acuerdo con los requerimientos
nacionales aplicables. Por est razn, NA 700, "El Dictamen del Auditor Sobre los
Estados Financieros
4
, requiere que el auditor identifique el pas de origen del marco
de referencia usado para preparar los estados financieros cuando ese marco de
referencia no son las Normas nternacionales de Auditora.
15. El informe del auditor externo es adecuadamente dirigido, segn lo requieran las
circunstancias del encargo, por lo general a los accionistas o al directorio. Sin
embargo, el informe puede entregarse a muchas otras partes, tales como los
depositantes, otros acreedores y supervisores de banca. La opinin del auditor ayuda
a establecer la credibilidad de los estados financieros. El usuario, sin embargo, no
deber interpretar la opinin del auditor como una certeza sobre la futura viabilidad
del banco o como una opinin respecto de la eficiencia o efectividad con que la
administracin ha conducido los asuntos del banco, ya que esos no son los objetivos
de la auditora.
16. El auditor disea procedimientos de auditora para reducir a un nivel aceptablemente
bajo el riesgo de dar una opinin inadecuada cuando los estados financieros
contienen una imprecisin o error significativo. El auditor evala el riesgo inherente
de imprecisiones significativas (riesgo inherente) y el riesgo de que los sistemas de
control interno y contable de la organizacin no eviten o detecten y corrijan
imprecisiones significativas de manera oportuna (riesgo de control.) El auditor evala
3
En algunos pa!ses, tambi.n esta permitido emitir informes de acuerdo con normas internacionales de contabilidad generalmente aceptados,
similar a las emitidas " adoptadas por el (onse:o de Normas Internacionales de (ontabilidad 5IS/6
4
Independiente sobre un :uego completo de estados financieros para )ropsitos 0enerales entre en vigentes. <a NI J44 5$evisada6 est* vigente
para auditor!as de periodos que comien9an a partir del 31 de diciembre del244;.
DI$A '--5 592
el riesgo de control que es probable que sea alto a menos que pueda identificar
controles que puedan prevenir o detectar o corregir una imprecisin significativa y
ejecute pruebas de los controles que respalden una evaluacin de riesgo de control.
Sobre le base de la evaluacin del riesgo inherente y de control, el auditor efecta
procedimientos sustantivos para reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo.
17. El auditor considerar cmo los estados financieros pueden contener imprecisiones
significativas y considerar si existen factores de riesgo de fraude que indiquen la
posibilidad de informes financieros fraudulentos o apropiacin ilcita de activos. El
auditor disear procedimientos de auditora para reducir a un nivel aceptablemente
bajo el riesgo de que surjan imprecisiones debido a fraude o error que no sean
detectados y que sean significativos para los estados financieros tomados en su
conjunto. La NA 240, "Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude y Error
en una Auditora de los Estados Financieros enumera factores de riesgo de fraude
cuya presencia pueden alertar al auditor con respecto de la posibilidad de que exista
fraude. En algunos pases, cuando el auditor determina que existe evidencia de
fraude, se requiere que el auditor revele esa informacin al supervisor del banco.
18. Al efectuar la auditora de los estados financieros de un banco, el auditor externo
reconoce que los bancos tienen las siguientes caractersticas que generalmente los
distinguen de la mayora de las otras empresas comerciales, las cuales el auditor
tomar en cuenta al evaluar el nivel de riesgo inherente:
Los bancos tienen en custodia grandes volmenes de dinero, incluyendo efectivo e
instrumentos financieros negociables, cuya seguridad fsica tiene que asegurar, durante
la transferencia y mientras estn siendo custodiados. Tambin tienen bajo su custodia y
control instrumentos negociables y otros activos que son fcilmente transferibles en
forma electrnica. Las caractersticas de liquidez de estos instrumentos los hace
vulnerables a malversacin o fraude. Por lo tanto, los bancos necesitan establecer
procedimientos de operacin formales, lmites bien definidos para el uso del criterio
individual y sistemas rigurosos de control interno.
Por lo general se dedican a transacciones iniciadas en una jurisdiccin, registradas en una
segunda jurisdiccin diferente y administrada en otra jurisdiccin.
Operan con un gran apalancamiento (es decir, el ratio de capital a activos totales es bajo),
lo cual aumenta la vulnerabilidad de los bancos a eventos econmicos adversos e
incrementa el riesgo de falla o error.
Tienen activos que pueden cambiar rpidamente de valor y cuyo valor es por lo general
difcil de determinar. Consecuentemente, una disminucin relativamente pequea en
los valores de los activos puede afectar significativamente su capital y potencialmente
su solvencia reglamentaria.
Generalmente derivan una cantidad significativa de su financiamiento de sus depsitos a
corto plazo (asegurados o no asegurados). Una prdida de seguridad por parte de los
depositantes en la solvencia del banco puede derivar en una crisis de liquidez.
DI$A '--5 593
Tienen capacidad fiduciaria con respecto a los activos que mantienen y que pertenecen a
otras personas. Esto puede dar lugar a obligaciones por violacin de la confianza o
fideicomiso. Los bancos, por lo tanto, tienen que establecer controles internos y
procedimientos operativos diseados para asegurar que tales activos estn siendo
manejados de conformidad con los trminos bajo los cuales tales activos fueron
transferidos al banco.
Se dedican a un gran volumen y variedad de transacciones tanto en trminos de nmero
como de valor. Esto necesariamente requiere sistemas de contabilidad y de control
interno complejos y un amplio uso de tecnologa de la informacin (T).
Normalmente operan a travs de una amplia red de sucursales y departamentos que
estn geogrficamente diseminados. Esto necesariamente implica una mayor
descentralizacin de la autoridad y la dispersin de las funciones contables y de control
con las consecuentes dificultades para mantener prcticas de operacin y sistemas de
contabilidad uniformes, particularmente cuando la red de sucursales trasciende las
fronteras nacionales.
Existen transacciones que pueden ser iniciadas y culminadas directamente por un cliente
sin la intervencin de los empleados del banco por ejemplo, a travs del nternet o de
los llamados cajeros automticos (CAs)
Los bancos generalmente asumen compromisos importantes sin ninguna transferencia de
fondos, a no ser, en algunos casos, el pago de honorarios. Estos compromisos pueden
involucrar asientos contables de cuentas de orden. Consecuentemente, su existencia
puede ser difcil de detectar.
Los bancos son regulados por autoridades gubernamentales y los requerimientos
reglamentarios a menudo influyen en las prcticas de contabilidad y auditora
generalmente aceptadas dentro de la industria. El incumplimiento con los
requerimientos reglamentarios, por ejemplo concerniente al capital obligatorio que
deben mantener, puede tener implicancias en los estados financieros del banco o en
las revelaciones de informacin en los mismos.
Las relaciones de cliente que el auditor, asistentes o la firma de auditora pueda tener con
el banco pueden afectar la independencia del auditor de una manera que no es
afectada por las relaciones de cliente que estos tienen con otras organizaciones.
Por lo general tienen acceso a sistemas de compensacin y pagos de cheques y
transferencias de fondos, transacciones en moneda extranjera, etc. Son parte integral
de sistemas de pagos nacionales e internacionales, o estn vinculados a ellos, y
consecuentemente podra representar un riesgo sistmico en los pases en las que
ellos operan.
Los bancos tambin pueden emitir y negociar una complejidad de instrumentos
financieros, algunos de los cuales necesitaran ser contabilizados y presentados en los
estados financieros a un valor razonable. Para lo cual necesitarn establecer
procedimientos que permitan una apropiada valorizacin y el asumir determinados de
DI$A '--5 594
riesgos administrativos. La efectividad de estos procedimientos depender de cuan
adecuados sean la seleccin de metodologas y los modelos matemticos, el acceso a
la informacin histrica y confiable del mercado y el mantenimiento de la integridad de
la informacin.
19. Una auditora detallada de todas las transacciones de un banco sera no slo
agotadora con respecto al tiempo empleado y a lo extremadamente costosa sino que
tambin no factible en lo absoluto. El auditor externo, por lo tanto, basa su examen
en la evaluacin de riesgos inherentes de evaluacin significativa, la evaluacin del
riesgo de control y ejecucin de las pruebas de los controles internos para prevenir o
detectar y corregir imprecisiones significativas y sobre procedimientos sustantivos
efectuados de manera selectiva. Tales procedimientos comprenden uno o ms de los
siguientes aspectos: inspeccin, observacin, indagaciones y confirmacin, clculo y
procedimientos analticos. En particular, el auditor externo se interesar en la
recuperabilidad y consecuentemente el valor en libros de prstamos, inversiones y
activos correspondientes y la identificacin y adecuada revelacin en los estados
financieros de todos los compromisos y pasivos de importancia significativa,
contingentes o de otro tipo.
20. Si bien el auditor es el nico responsable por su informe y por determinar la
naturaleza, oportunidad y alcance de sus procedimientos, gran parte del trabajo del
departamento de auditora interna puede ser til al auditor en su examen de la
informacin financiera. El auditor, por lo tanto, como parte de su auditora evala la
funcin de auditora interna en la medida que crea ser relevante para determinar la
naturaleza, oportunidad y extensin de sus procedimientos.
21. La NA 610, "Consideracin del Trabajo de Auditora nterna requiere que los
auditores externos consideren las actividades de los auditores internos y su efecto, si
hay alguno, en la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos del
auditor externo. El auditor externo considerar la jerarqua dentro de la organizacin
de la funcin de auditora interna, la competencia tcnica de sus miembros y el
cuidado profesional que se ejerce al evaluar el trabajo del departamento.
22. El uso del criterio se muestra en todo el trabajo del auditor. El auditor tiene que usar
su criterio en reas tales como:
La evaluacin del riesgo inherente y de control y el riesgo de imprecisiones o errores
significativos debido a fraude o error;
Decidir sobre la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora;
Evaluacin de los resultados de los procedimientos y
Evaluacin de la razonabilidad de los criterios y estimados usados por la administracin al
preparar los estados financieros.
23. Un auditor planifica y conduce la auditora para obtener una seguridad razonable de
detectar imprecisiones errneas en los estados financieros del banco que,
DI$A '--5 595
individualmente, o en su conjunto, sean significativas para la informacin financiera
presentada en dichos estados financieros. El auditor considerar la importancia
significativa tanto a un nivel global como en relacin con saldos de cuentas y
revelaciones particulares. La evaluacin de lo que es de importancia relativa es una
cuestin de criterio profesional del auditor, pero est influenciada por las decisiones
econmicas que los usuarios de los estados financieros del banco tomarn sobre la
base de estos estados financieros. El auditor considerar el grado de importancia
tanto en el mbito de los estados financieros como en el mbito de los saldos
individuales de cuentas, clases de transacciones y revelaciones de informacin. El
grado de importancia relativa puede verse influenciada por otras consideraciones
tales como los requerimientos legales y requerimientos y consideraciones relativas a
los saldos de cuentas individuales de los estados financieros y las relaciones entre
estos. El proceso puede resultar en diferentes niveles de importancia dependiendo
del aspecto de los estados financieros que se est considerando. En forma similar, el
nivel de grado de importancia usado por un auditor cuando audita los estados
financieros de un banco puede ser diferente del nivel usado cuando prepara informes
especiales para supervisores de la actividad bancaria. La NA 320, "Materialidad
aborda este tema con mayor detalle.
24. Al formarse su opinin sobre los estados financieros, el auditor lleva a cabo
procedimientos diseados para obtener una seguridad razonable de que los estados
financieros han sido preparados, en todos sus aspectos significativos, de acuerdo al
marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera. Una
auditora no garantiza que todas las imprecisiones significativas sern detectadas
debido a factores tales como el uso del criterio, de pruebas, limitaciones inherentes
de control interno y el hecho de que gran parte de la evidencia disponible a la
auditora es persuasiva antes que concluyente por naturaleza. El riesgo de no
detectar una imprecisin significativa resultante de fraude es ms alto que el riesgo
de no detectar una imprecisin significativa que resulta de un error, debido a que el
fraude puede involucrar sistemas sofisticados y cuidadosamente diseados para
esconderlo; como por ejemplo, falsificacin de documentos, omisin deliberada del
registro de transacciones o declaraciones malintencionadas efectuadas al auditor.
Tales intentos de esconder el problema pueden ser an ms difciles de detectar
cuando estn acompaados de colusin. Adems, el riesgo de que el auditor no
detecte una imprecisin significativa que resulta de fraude de la administracin es
mayor que el riesgo de no detectar fraude de empleados, debido a que los directorios
y la administracin estn siempre en una posicin por la que se asume integridad y le
hace posible que pasen por alto procedimientos de control formalmente establecidos.
Por lo tanto, el auditor planifica y ejecuta una auditora con una actitud de
escepticismo profesional, reconociendo que pueden existir circunstancias que
causen que los estados financieros contengan imprecisiones significativas.
25. Cuando el auditor descubre una imprecisin significativa en los estados financieros
tomados en su conjunto, incluyendo el uso de una poltica contable o valorizacin de
activos inadecuada u omisin de revelacin de informacin esencial, el auditor pedir
a la administracin que efecte ajustes en los estados financieros para corregir la
imprecisin. Si la administracin rehsa efectuar las correcciones, el auditor emitir
un dictamen con salvedad o negativo con respecto a los estados financieros. Tal
DI$A '--5 596
informe podra tener un efecto grave en la credibilidad e inclusive estabilidad del
banco. Por lo tanto, la administracin por lo general da los pasos necesarios para
evitarlo. De igual manera, el auditor emitir un informe con salvedad o se abstendr
de expresar una opinin si la administracin no ha proporcionado al auditor toda la
informacin o explicaciones que el auditor requiera. .
26. Como una parte complementaria pero no necesariamente integral de su papel, el
auditor generalmente proporciona a la administracin una carta de recomendaciones.
Est carta regularmente contiene comentarios sobre asuntos como deficiencias en
controles internos u otros errores u omisiones que han llamado la atencin del
auditor durante el curso de la auditora, pero que no justifican una salvedad en su
informe de auditora porque ha podido llevar a cabo procedimientos adicionales para
compensar una debilidad de control o porque los errores han sido corregidos en los
estados financieros o no son de importancia relativa en este contexto. En algunos
pases, un auditor tambin somete, ya sea como parte de un requerimiento de ley o
por prctica establecida, un informe largo a la administracin o a las autoridades de
supervisin sobre asuntos especficos, tales como la composicin de los saldos de
cuentas o de la cartera de prstamos, liquidez y utilidades, ndices, la adecuacin de
sistemas de control interno, un anlisis de riesgos bancarios, o cumplimiento con
requerimientos legales o de la supervisin.
27. En algunos pases, se requiere que el auditor externo informe oportunamente a los
supervisores de banca sobre cualesquier factor o decisin que es probable:
Pueda tener un efecto significativo y causar la violacin de leyes y reglamentos;
Afectar la capacidad del banco para continuar como una empresa en marcha o
Dar lugar a un informe modificado.
El Pa.el del S".e&;(#& *anca&(#
28. El objetivo clave de una supervisin prudencial es mantener la estabilidad y confianza en
el sistema financiero, reduciendo de esa manera el riesgo de prdida para los
depositantes y otros acreedores. Adems, la supervisin es tambin dirigida a verificar
el cumplimiento con las leyes y reglamentos que rigen los bancos y sus actividades. Sin
embargo, en la presente Declaracin nos enfocamos en el aspecto prudencial del papel
del supervisor.
29. La supervisin de banca se basa en el poder de autorizar o conceder licencia a una
organizacin de conducir un negocio bancario y de retirar dicha autorizacin o
licencia. A fin de calificar para obtener una licencia y para conservarla, las
organizaciones bancarias deben observar ciertos requerimientos prudenciales. Estos
requerimientos pueden diferir de un pas a otro en sus especificaciones; algunos
pueden estar definidos claramente en los reglamentos y otros pueden ser emitidos
en forma ms amplia, permitiendo a la autoridad de supervisin una medida de
discrecin en su interpretacin. Sin embargo, los siguientes requerimientos bsicos
DI$A '--5 597
para autorizacin se encontrarn generalmente en la mayora de los sistemas de
supervisin:
El banco debe tener accionistas y miembros adecuados en su directorio (este
concepto incluye integridad y prestigio en la comunidad as como fortaleza financiera
de los principales accionistas.)
La administracin del banco debe ser honesta y digna de confianza y deben poseer
habilidades apropiadas y experiencia para operar el banco de una manera slida y
prudente.
La organizacin del banco y su control interno deben ser consistentes con sus planes de
negocios y estrategias.
El banco debe tener una estructura legal consistente con su estructura operativa.
El banco debe tener un capital adecuado para enfrentar los riesgos inherentes a la
naturaleza y tamao de su negocio.
El banco debe tener suficiente liquidez para satisfacer el flujo de salida de fondos.
30. A menudo se prescriben requerimientos adicionales y ms detallados, incluyendo
ndices numricos mnimos para adecuar capital y liquidez. Cualesquiera que sea la
forma particular de los reglamentos, sin embargo, su objetivo es establecer condiciones
para asegurar que la administracin del banco conduce su negocio en forma prudente y
tiene recursos financieros adecuados para superar las circunstancias adversas y
proteger a los depositantes de prdidas.
31. Adems de otorgar licencias a nuevos bancos, la mayora de los supervisores de
bancos tienen la autoridad de revisar y rechazar cualesquier propuesta para transferir
la propiedad significativa o participacin de control actual en bancos a terceros.
32. Por lo general la supervisin bancaria actual es realizada sobre la base de
recomendaciones y lineamientos especficos. Sin embargo, los supervisores de
banca tienen a su disposicin facultades legales para efectuar correcciones
oportunas cuando un banco no cumple con requerimientos prudenciales, cuando se
producen violaciones de las leyes o reglamentos o cuando los depositantes se ven
enfrentados a un riesgo sustancial de prdida. En algunas circunstancias, el
supervisor puede tener la autoridad de revocar la licencia del banco.
33. Uno de los pilares principales de la supervisin prudencial es la adecuacin del
capital. En la mayora de los pases hay requerimientos mnimos de capital para el
establecimiento de nuevos bancos y las pruebas de adecuacin de capital son un
elemento normal en la supervisin continua. En el paquete consultivo "El Nuevo
Acuerdo Sobre Capital de Basilea (originalmente C'he (eV 4asil Capital "ccord),
emitido por el Comit de Supervisin de Basilea en enero del 2001, el Comit de
Basilea propone un marco de referencia de adecuacin de capital sobre la base de
DI$A '--5 598
tres fundamentos o pilares que se complementan: Requerimientos mnimos de
capital, un proceso de revisin y de supervisin y disciplina de mercado.
El primer fundamento o pilar define los requerimientos de capital mnimo para tres
categoras amplias de riesgos: Riesgo de crdito, riesgo de mercado y riesgo operativo.
El segundo fundamento o pilar, el proceso de revisin y supervisin, se basa en los
siguientes principios. Los bancos deben tener suficiente solvencia en relacin con su
perfil de riesgo y los supervisores deben tener la capacidad de requerir a los bancos
que mantengan capital por encima del mnimo. Los bancos deben evaluar internamente
y de manera continua la adecuacin de su capital sobre la base de su perfil de riesgo
presente y futuro y los supervisores deben revisar este procedimiento de evaluacin
interna que efectan los bancos sobre la adecuacin de su capital. Finalmente, los
supervisores deben intervenir desde un comienzo, tomando en cuenta la naturaleza
relativamente gaseosa de la mayora de los activos de los bancos y las opciones
limitadas que tienen la mayora de los bancos de reunir capital rpidamente.
El tercer fundamento, la disciplina de mercado, aumenta el papel de los participantes del
mercado en alentar los bancos a mantener niveles adecuados de capital. En este
aspecto, los bancos deben revelar informacin cuantitativa y cualitativa sobre su perfil
de riesgo y capital.
34. Los bancos estn sujetos a una variedad de riesgos. Los supervisores tambin
buscan monitorear y limitar la variedad de otros riesgos bancarios, como el riesgo de
crdito, riesgo de mercado (incluyendo el riesgo de tasa de inters y el riesgo de
tipos de cambio), riesgo de liquidez y de financiamiento, riesgo operativo, riesgo legal
y de prdida de prestigio. Los supervisores de banca estn intentando cada vez ms
desarrollar sistemas de medicin que capturen el grado de exposicin a riesgos
especficos (por ejemplo, los riesgos involucrados en los instrumentos financieros
derivados). Estos sistemas por lo general forman la base de controles o lmites
especficos sobre las diversas categoras de exposicin.
35. El ms importante de los riesgos bancarios, en trminos de experiencia de prdida
histrica, es el riesgo de que una contraparte no cumplir con una obligacin por el
valor total, ya sea a su vencimiento o en cualesquier momento posterior (a veces
llamado el riesgo de crdito.) No es papel del supervisor establecer las polticas de
prstamos del banco pero es esencial para el supervisor estar seguro que el banco
ha adoptado un sistema slido para manejar el riesgo de crdito. El supervisor
tambin evaluar la efectividad de las polticas y prcticas de un banco de evaluar la
calidad del prstamo. Tambin buscar satisfacerse de que los mtodos empleados
y juicios emitidos por la administracin para calcular las provisiones producir un
monto agregado de provisiones especficas y generales que es adecuado para
absorber las prdidas estimadas por crditos, de manera oportuna, de acuerdo con
las polticas y procedimientos apropiados. Adems, el supervisor tambin buscar
asegurar que el riesgo de crdito sea diversificado en forma adecuada por medio de
reglas para limitar la exposicin, ya sea en trminos de prestatarios individuales,
sectores industriales o comerciales, o pases o regiones econmicas particulares.
DI$A '--5 599
36. Aunque es difcil evaluarla, la calidad de los prstamos y otros activos es uno de los
factores esenciales que determinan su situacin financiera. Por lo tanto, la
valorizacin exacta y prudente de los activos es de gran importancia para los
supervisores porque afecta directamente a la determinacin del monto reportado de
activos netos que tiene un banco. Como ya se indic, el capital se usa ampliamente
como el patrn de medicin que utiliza el supervisor para medir y limitar las
exposiciones a riesgos. Aunque la debida valorizacin de los activos es una de las
principales responsabilidades de la administracin, el proceso de valorizacin
involucra el uso considerable de criterio. En general, a menos que el supervisor
efecte su propia evaluacin de este proceso para determinar la exactitud y
cumplimiento con las polticas y procedimientos documentados, el supervisor se
basa en gran medida en el juicio de la administracin sobre la valorizacin correcta
de los activos y en el hecho de que las valorizaciones que aparecen en los estados
financieros han sido sometidas a auditora externa.
37. Los supervisores adjudican considerable importancia a la necesidad de los bancos
de tener implantados controles que sean adecuados a la naturaleza, alcance y
dimensin de sus negocios. El propsito de los controles internos es contribuir al
logro de los objetivos de la administracin de asegurar, en la medida que sea
factible, la conduccin eficiente y ordenada de sus negocios, incluyendo la
observancia de las polticas implantadas por la administracin, la salvaguarda de los
activos, la prevencin y deteccin de fraude y error, la exactitud e integridad de los
registros contables y la preparacin oportuna de informacin confiable.
38. El desarrollo de sofisticados sistemas de computacin en tiempo real ha mejorado
enormemente la potencia de control pero a su vez ha trado consigo riesgos
adicionales que surgen de la posibilidad de fallas o fraude electrnico. La
introduccin del comercio electrnico ha generado a su vez nuevos riesgos
significativos que requieren controles adicionales.
39. Los supervisores estn interesados en asegurar que la calidad de la administracin
sea adecuada para la naturaleza y alcance del negocio. En entornos reglamentarios
en los que se realizan regularmente inspecciones al banco (in situ+, los examinadores
tienen la oportunidad de observar indicios de deficiencias de la administracin. En
otros ambientes, el supervisor normalmente conviene en entrevistar a la
administracin regularmente y busca otras oportunidades de contacto cuando
surgen. Cualesquiera que sea la naturaleza del entorno reglamentario, el supervisor
trata de usar estas oportunidades para formarse una opinin sobre la competencia
de la administracin y para asegurar que sta tiene una clara idea de sus propios
planes y estrategias y de cmo espera lograrlos. De manera similar, el supervisor
busca descubrir si el banco est equipado en forma apropiada para llevar a cabo sus
funciones en trminos de las habilidades y competencias de su personal y del equipo
e instalaciones a su disposicin. La informacin obtenida a partir de estos contactos
con la administracin contribuye a que el supervisor se forme una opinin sobre la
competencia de la administracin.
40. Una supervisin efectiva requiere la recopilacin y anlisis de informacin sobre los
bancos supervisados. Por ejemplo, los supervisores recopilan, revisan y analizan
DI$A '--5 600
informes prudenciales e informes estadsticos de los bancos. Estos incluyen los
estados financieros bsicos as como las cdulas de respaldo que proporcionan
mayor detalle. Estos informes son usados para verificar la observancia a ciertos
requerimientos prudenciales y slo proporcionan una base para discusiones con la
administracin del banco. La supervisin a distancia puede identificar con frecuencia
problemas potenciales, particularmente durante las inspecciones in situ,
proporcionando una deteccin temprana y acciones correctivas oportunas antes que
los problemas se hagan ms graves.
41. Los supervisores deben tener un medio para validar la informacin que reciben, ya
sea a travs de las inspecciones in situ o el uso de auditores externos. El trabajo in
situ, efectuado por el propio personal de los supervisores bancarios o comisionados
por el supervisor pero conducido por auditores externos, est estructurado para
proporcionar una verificacin independiente de s existe un sistema adecuado de
control interno, que cumple con los criterios especficos del supervisor en cada banco
y si la informacin proporcionada por los bancos es confiable.
42. Para mejorar su entendimiento del gobierno corporativo y sistema de funcionamiento
de un banco, algunas autoridades de supervisin se renen peridicamente con el
comit de auditora del banco y con su directorio. Estas reuniones proporcionan una
oportunidad para que el comit de auditora y el directorio discutan cualesquier
preocupacin que puedan tener sobre la administracin del banco y permite que el
supervisor se forme una opinin sobre la efectividad del comit de auditora.
43. Los supervisores de las actividades de banca estn interesados en asegurar que
todo el trabajo realizado por los auditores externos es efectuado por auditores que:
Poseen las debidas licencias actualmente vigentes;
Tiene la experiencia profesional relevante y competente;
Estn sujetos a un programa de aseguramiento de calidad;
Son independientes de hecho y de apariencia con respecto al banco auditado;
Son objetivos e imparciales y
Cumplen con cualesquier otro requerimiento tico aplicable
5

44. En algunos pases, el supervisor bancario tiene poderes establecidos por ley o
reglamento sobre la designacin de los auditores externos, tales como el derecho de
aprobacin y remocin y el derecho de designar una auditora independiente. Estas
facultades tienen el objetivo de asegurar que los auditores externos que los bancos
designan tienen la experiencia, recursos y habilidades necesarias para las
circunstancias. Cuando no existe razn evidente para un cambio de auditores
5
El auditor cumple con normas de .tica nacionales importantes " que +an sido emitidas por el I%( denominado Cdigo de tica para
Profesionales Contadores.
DI$A '--5 601
externos, los supervisores normalmente investigarn las circunstancias que llevaron
al banco a no volver a asignar al auditor.
45. Los supervisores tienen un evidente inters en asegurar altos estndares de
auditora bancaria. Adems, una preocupacin importante de los supervisores es la
independencia del auditor externo quien realiza la auditora de un banco;
particularmente cuando el auditor tambin proporciona ciertos tipos de servicios que
no son de auditora al banco. Consecuentemente, los supervisores buscan mantener
un contacto estrecho con los gremios de auditora profesional para abordar temas de
mutuo inters.
La &elac()n En!&e el S".e&;(#& *anca&(# 7 el A"d(!#& E<!e&n# del *anc#
46. En muchos aspectos el supervisor y el auditor tienen intereses que se complementan
relativos a los mismos temas especficos, aunque el enfoque de sus intereses pueda
ser diferente.
El supervisor de banca est primordialmente interesado en la estabilidad del
sistema bancario y fomentar la seguridad y solidez de bancos individuales con el
fin de proteger los intereses de los depositantes. Por lo tanto, el supervisor
monitorea su viabilidad presente y futura y usa los estados financieros para
ayudarse a evaluar su situacin y rendimiento. El auditor externo, por otra parte,
est interesado principalmente en informar sobre los estados financieros del
banco, por lo general, a los accionistas del banco o al directorio. Al hacer eso, el
auditor considerar la propiedad en el uso que hace la administracin del
supuesto de empresa en marcha. El auditor considerar el periodo de evaluacin
usado por la administracin y, cuando tal periodo es menor de 12 meses desde
la fecha del balance general, pide a la administracin que extienda el periodo de
evaluacin a por lo menos 12 meses desde la fecha del balance general. Si la
administracin se rehsa a hacerlo as, la NA 570, "Empresa en Marcha
requiere que el auditor considere la necesidad de modificar su informe como
resultado de la limitacin de su trabajo. El auditor tambin indagar con la
administracin con respecto a su conocimiento de los eventos y situaciones que
van ms all del periodo de evaluacin usado por la administracin que pueda
hacer surgir dudas significativas sobre la capacidad del banco de continuar como
empresa en marcha.
El supervisor bancario est interesado en el mantenimiento de un sistema efectivo
de control interno como base para la administracin segura y prudente de los
negocios del banco. En la mayora de las situaciones, el auditor externo se
interesar en la evaluacin del control interno para determinar el grado de
confiabilidad que pueda tener en el sistema para planear y llevar a cabo su
trabajo de auditora.
El supervisor bancario debe obtener satisfaccin de que cada banco mantiene
registros adecuados preparados de conformidad con polticas y prcticas
contables consistentes que permitan que el supervisor sopese la situacin
financiera del banco y la rentabilidad de su negocio. Adems le interesa que el
DI$A '--5 602
banco publique o ponga a disposicin del pblico de manera regular los estados
financieros que reflejen razonablemente la situacin financiera del banco. Al
auditor externo le interesa saber si se mantienen registros contables adecuados
y suficientemente confiables que le permita a la organizacin preparar estados
financieros que no contengan imprecisiones significativas y que por lo tanto
permita al auditor externo expresar una opinin sobre esos estados.
47. Cuando un supervisor bancario utiliza estados financieros auditados en el curso de
las actividades de supervisin, el supervisor tiene que tener en mente los siguientes
factores:
Las necesidades de supervisin que no son normalmente el propsito principal para
el que se preparan los estados financieros.
Una auditora de acuerdo a las NAs que est diseada para proporcionar una
seguridad razonable de que los estados financieros tomados en su conjunto
estn libres de imprecisiones o errores significativos.
La importancia de las polticas contables usadas en la preparacin de los estados
financieros puesto que los marco de referencias para la presentacin de
informacin financiera requieren el ejercicio del criterio en su aplicacin y
pueden permitir que se elija de entre ciertas polticas o como stas son
aplicadas.
Los estados financieros incluyen informacin sobre la base del criterio de la
administracin y de estimados preparados por ella y examinados por el auditor.
La posicin financiera del banco puede haber sido afectada por eventos
subsecuentes desde la fecha que los estados financieros fueron preparados.
El supervisor no puede asumir que la evaluacin sobre el control interno que
efecta el auditor externo con ocasin de la auditora externa ser
necesariamente adecuada para los propsitos para los cuales el supervisor
necesita una evaluacin, considerando los diferentes fines para los cuales se
evala el control interno y para los cuales el auditor y supervisor ejecutan
pruebas.
Es posible que los controles y polticas contables que el auditor externo considera
no sean los que el banco usa al preparar la informacin para el supervisor
bancario.
48. No obstante, hay muchas reas donde el trabajo del supervisor bancario y del auditor
externo pueden ser mutuamente tiles. Las cartas de recomendaciones de control
interno para la administracin y otros informes presentados por los auditores pueden
proporcionar a los supervisores una perspectiva valiosa sobre diversos aspectos de
las operaciones del banco. Es prctica difundida en muchos pases que dichos
informes se pongan a disposicin de los supervisores.
DI$A '--5 603
49. En forma similar, los auditores pueden obtener una perspectiva til a partir de la
informacin que se origina de la autoridad de supervisin. Cuando se realiza una
inspeccin de supervisin o una entrevista con la administracin, es costumbre
comunicar al banco las conclusiones extradas de la inspeccin o entrevista. Estas
comunicaciones pueden ser tiles para los auditores en la medida que dan una
evaluacin independiente sobre reas importantes como la adecuacin de las
provisiones para deudas de cobranza dudosa y enfocan la atencin en reas
especficas de inters para fines de supervisin. Las autoridades de supervisin
pueden tambin desarrollar ciertos ndices prudenciales informales o lineamientos
que se ponen a disposicin de los bancos y que pueden ser de ayuda a los auditores
para ejecutar revisiones analticas.
50. Cuando se comunican con la administracin, tanto supervisores como auditores
estn conscientes de los beneficios que pueden fluir hacia cada uno de ellos a partir
del conocimiento de los asuntos contenidos en dichas comunicaciones. Por lo tanto,
sera ventajoso que las comunicaciones de esta naturaleza se hagan por escrito, de
modo que formen parte de los registros del banco a los que la otra parte tendr
acceso.
51. Para preservar los intereses de ambas partes respecto de la confidencialidad de la
informacin obtenida mientras se realizan sus respectivas funciones, es normal que,
cuando los contactos entre el supervisor y el auditor se vuelven necesarios, la
administracin del banco est tambin presente o al menos informada. Se
recomienda que se tomen las medidas adecuadas y oportunas de manera que los
auditores externos no sean responsabilizados por informacin revelada de buena fe
a las autoridades de supervisin de conformidad con las leyes y reglamentos
aplicables. Estas medidas pueden tener la forma de documentos legales o puede ser
un acuerdo entre el banco, su administracin, el auditor externo y las autoridades de
supervisin Esto es particularmente cierto cuando la presencia de la administracin
compromete la discusin; por ejemplo, cuando el auditor cree que la administracin
est involucrada en conducta fraudulenta.
52. La NA 260, "Comunicaciones de Asuntos de Auditora a Aquellos con Jerarqua
Plena de la Organizacin identifica asuntos de gobierno corporativo y requiere que
los auditores comuniquen aquellos temas de manera oportuna a los encargados del
gobierno
6
los temas de auditora relacionados al gobierno que han llegado a la
6
)or lo general estos temas inclu"enC
El enfoque general " alcance general de la auditor!a, inclu"endo cualesquier limitacin esperada o cualesquier requerimiento adicionalN
<a seleccin de pol!ticas " pr*cticas contables significativas, " cambios en las mismas, que tienen o podr!an tener un efecto significativo en
los estados financieros de la organi9acinN
El efecto potencial en los estados financieros de cualesquier riesgo o exposicin significativa, tales como litigios pendientes que se requieran
sean revelados en los estados financierosN
:ustes de auditor!a, registrados o no por la organi9acin, que tienen o podr!an tener un efecto significativo en los estados financieros de la
organi9acinN
Incertidumbres significativas relativas a eventos " condiciones que pueden crear dudas significativas respecto a la capacidad de la
organi9acin de continuar como empresa en marc+aN
7iscrepancias con la administracin sobre temas que, individualmente o acumuladas, podr!an ser significativas para los estados financieros de
la organi9acin o el informe del auditor. Estas comunicaciones inclu"en consideracin de s! el tema +a sido resuelto " la importancia del
temaN
@odificaciones esperadas en el informe del auditorN
'tros temas que garanti9an la atencin de aquellos encargados del gobierno, tales como las deficiencias significativas en el control interno,
cuestionamientos respecto a la integridad de la administracin " fraude que involucra a la administracinN "
DI$A '--5 604
atencin del auditor como resultado de la ejecucin de la auditora. No se requiere
que el auditor en una auditora de acuerdo con las NAs disee procedimientos para
efectos especficos de identificar asuntos de gobierno. Es probable que ciertos temas
de auditora de gobierno sean de inters para los supervisores de banca,
particularmente aquellos que pueden requerir accin urgente por parte de los
supervisores. Cuando son requeridos por el marco de referencia legal, regulador o
por acuerdo formal o protocolo, el auditor comunicar estos temas a los supervisores
de banca de manera oportuna. En situaciones en las que no existan tales
requerimientos, acuerdos o protocolos, el auditor instar a la administracin del
banco a aquellos encargados de la administracin a que comunique de manera
oportuna esos temas, que a juicio del auditor, pueden ser de inters urgente para el
supervisor de banca.
7
Adems, an si no existiera tal requerimiento, el auditor
considerar comunicar tales temas a los supervisores de banca cuando la
administracin o aquellos a cargo del gobierno no lo hagan as. En tales
circunstancias, el auditor considerar si la ley protege al auditor cuado tales
comunicaciones se efectan.
53. Los siguientes son ejemplos de otros temas que pueden llegar a la atencin del
auditor y que pueden requerir accin urgente por parte del supervisor bancario:
nformacin que indique un incumplimiento con alguno de los requerimientos para
otorgar una licencia de bancos.
Un conflicto grave dentro de los entes en la toma de decisiones o la salida
inesperada de un gerente en una funcin clave.
nformacin que puede indicar una violacin significativa de las leyes y reglamentos
o de los estatutos del banco o documento semejante.
La intencin del auditor de renunciar o la remocin del auditor de la funcin.
Cambios negativos significativos en los riesgos del negocio del banco y posibles
riesgos que se anticipan.
En muchos casos el auditor externo comunica estos temas a aquellos encargados
del gobierno.
54. En determinados pases, el auditor externo lleva a cabo encargos especficos o emite
informes especiales de conformidad con los estatutos o a solicitud del supervisor
bancario para asistir al supervisor en el desempeo de sus funciones. Estos deberes
pueden incluir informes sobre s:
Se han cumplido con las condiciones relativas a las licencias;
'tros temas previamente acordados en los t.rminos del compromiso.
7
En muc+os pa!ses "a se +an establecido por le" los requerimientos claros respecto a la comunicacin del auditor con los supervisores de
banca, por requerimientos de supervisin o por acuerdo formal o protocolo. Esto es de inter.s mutuo tanto para auditores como para supervisores de
banca. En pa!ses, sin tal requerimiento, se insta a los supervisores de banca " gremios contables a considerar iniciativas para reportar medidas
inadecuadas en este aspecto.
DI$A '--5 605
Los sistemas para mantener registros contables y otros son adecuados y sobre si
los sistemas de control interno son adecuados;
El mtodo usado por el banco para preparar informes para los supervisores de
banca es adecuado y la informacin incluida en estos informes, la cual puede
incluir ratios especficos de activos a pasivos u otros requerimientos de
prudencia, es exacto;
La organizacin es adecuada sobre la base de criterios proporcionados por la
autoridad de supervisin;
Se cumplen con leyes y reglamentos y
Se han observado las polticas contables pertinentes.
55. Los supervisores de banca y auditores externos e internos cooperan mutuamente
para efectuar su contribucin a hacer del proceso de supervisin uno ms eficiente y
efectivo. La cooperacin optimiza la supervisin mientras que permite que cada parte
se concentre en sus propias responsabilidades. En algunos pases, la cooperacin
puede traducirse en reuniones peridicas del supervisor y los auditores internos y
externos.
C&(!e&(# .a&a "na P#(4le E<!en()n del Pa.el del A"d(!#& c#$# "na
C#n!&(4"c()n al P&#ce# de S".e&;(()n
56. Es necesario que las solicitudes de los supervisores a los auditores para que
colaboren en tareas especficas de supervisin sean hechas en el contexto de un
marco de referencia conceptual bien definido que sea estipulado en las leyes
aplicables o en un acuerdo contractual entre el banco y los supervisores. Estas
solicitudes pueden en algunos casos ser parte de un encargo separado. En est
situacin, se tienen que establecer los siguientes criterios.
57. En primer lugar, la responsabilidad bsica para suministrar informacin completa y
precisa al supervisor bancario debe permanecer en la administracin del banco. El
papel del auditor externo es presentar un informe sobre esa informacin o sobre la
aplicacin de procedimientos particulares. Como tal, no asume ninguna de las
responsabilidades del supervisor pero, al proporcionar su informe, ayuda a ste a
hacer sus juicios sobre el banco ms efectivamente.
58. En segundo lugar, la relacin normal entre el auditor externo y el banco auditado
tiene ser salvaguardada. Si no hay otros requerimientos de ley o acuerdos
contractuales, todos los flujos de informacin entre supervisores y auditores que
necesitan ser canalizados a travs del banco excepto en circunstancias
excepcionales. As, la autoridad de supervisin debe solicitar al banco que haga
arreglos para obtener la informacin que requiere del auditor y dicha informacin
ser entregada al supervisor por medio del banco. A cualesquier reunin entre el
auditor externo y los supervisores, excepto por lo indicado en los prrafos 51 y 52,
asistirn los representantes del banco y se requerir la aprobacin del banco para
DI$A '--5 606
que el auditor transmita copias de las comunicaciones a la administracin y otros
informes a las autoridades de supervisin
8
.
59. En tercer lugar, antes de concluir cualesquier acuerdo con el supervisor, el auditor
externo deber considerar si es posible que surjan conflictos de inters. S es as,
estos deben resolverse satisfactoriamente antes del comienzo del trabajo,
normalmente obteniendo la aprobacin previa de la administracin del banco para
asumir el compromiso.
60. En cuarto lugar, los requerimientos de supervisin deben ser especficos y definidos
claramente en relacin con la informacin requerida. Esto significa que el supervisor
tiene que describir, hasta donde sea posible en trminos cuantitativos, las normas
bajo las que se puede medir el rendimiento del banco, de manera que el auditor
pueda informar sobre si estas normas han sido cumplidas. Si, por ejemplo, se
requiere informacin sobre la calidad de los activos de prstamos, el supervisor tiene
que especificar cules criterios se usarn para clasificar los prstamos auditados
segn categora de riesgos. De modo similar, cuando sea posible, se debe alcanzar
algn entendimiento entre supervisores y auditores externos respecto del concepto
de grado de importancia relativa.
61. En quinto lugar, las tareas que el supervisor de banca pide al auditor que efecte
tienen que estar dentro de la competencia del auditor, tanto tcnica como prctica.
Es posible, por ejemplo, que se pida al auditor que evale la extensin de la
exposicin de un banco a un prestatario o pas en particular. Sin embargo, sin una
orientacin clara y especfica, el auditor no estar en posicin de juzgar si
cualesquier exposicin en particular es excesiva. Adems, las auditoras se efectan
a intervalos y no continuamente, de manera que, por ejemplo, no es razonable
esperar que el auditor externo efecte un trabajo, adems del trabajo necesario para
culminar la auditora, efecte una evaluacin completa de control interno o supervise
el cumplimiento del banco con todas las disposiciones de supervisin, excepto a
travs de un programa continuo de trabajo sobre un periodo de tiempo.
62. En sexto lugar, la tarea del auditor debe tener una base racional para el supervisor
bancario. Esto significa que, excepto en circunstancias especiales, la tarea debe ser
complementaria a su trabajo regular de auditora y puede ser desempeada ms
econmicamente o ms expeditamente que por el supervisor, ya sea por las
habilidades especializadas del auditor o porque se evita entonces la duplicacin de
esfuerzos.
63. Finalmente, necesitan ser protegidos ciertos aspectos de confidencialidad, en
particular la confidencialidad de informacin obtenida por el auditor externo, a travs
de sus relaciones profesionales con otros clientes de auditora y no disponible al
banco o al pblico en general.
64. La forma en que el papel del auditor puede extenderse depende de la naturaleza del
entorno nacional de supervisin. Por ejemplo, si el supervisor sigue un enfoque
8
@uc+as de las organi9aciones bancarias env!an copias recibidas de las comunicaciones para la administracin o informes especiales recibidas
de los auditores externos directamente a los supervisores de bancos.
DI$A '--5 607
activo, con inspeccin frecuente y rigurosa, la ayuda que pudiera pedirse al auditor
sera normalmente mnima. Si, por otra parte, hay una historia de supervisin menos
directa, primordialmente basada en el anlisis de declaraciones de informes
proporcionados por la administracin del banco, en oposicin a inspeccin, o si los
recursos de supervisin son limitados, el supervisor puede beneficiarse de la ayuda
que el auditor pueda ofrecer al dar su opinin sobre la confiabilidad de la informacin
obtenida.
65. Hoy en da, sin embargo, muchos pases estn practicando un enfoque de
supervisin que contiene elementos de ambos enfoques. Al aumentar la complejidad
de la banca, la inspeccin est probando ser ms y ms demandante en trminos de
recursos de supervisin. Muchas autoridades de supervisin que practican
inspecciones in situ estn siendo as llevadas a poner mayor confiabilidad en
declaraciones de informes y a acudir a los auditores por ayuda en aquellas reas en
las que sus habilidades son particularmente adecuadas.
66. Aunque los supervisores de banca han confiado hasta ahora nicamente en el
anlisis de declaraciones prudenciales, han descubierto que un cierto grado de
examen en el acto es una salvaguarda deseable. En estos pases, por lo tanto, los
supervisores estn confiando ms que antes en los auditores para que los ayuden
con la ejecucin de tareas especficas (vase el prrafo 54).
67. En aquellos pases donde los contactos entre los auditores y los supervisores han
sido cercanos durante un largo tiempo, se ha establecido una relacin de confianza
mutua y la experiencia ampliada ha permitido a cada uno beneficiarse con el trabajo
del otro. La experiencia en esos pases indica que los conflictos de inters que los
auditores puedan percibir en principio como impedimento para una colaboracin ms
cercana con los supervisores se torna menos relevante en la prctica y no presenta
un obstculo para un dilogo fructfero.
La Nece(dad de "n D(%l#G# C#n!(n"# en!&e la A"!#&(dade de
S".e&;(()n *anca&(a 7 la P&#-e()n de A"d(!#&0a
68. Si los supervisores han de obtener un beneficio del trabajo de los auditores externos
sobre una base continua, necesitan debatir sobre temas de mutuo inters con la
profesin contable en su conjunto. Esto puede lograrse en forma ms efectiva por
medio de discusiones peridicas en el mbito nacional entre las autoridades de
supervisin y los rganos profesionales de contabilidad. Dichas discusiones podran
cubrir reas de inters mutuo. Es de considerable ayuda para los auditores al emitir
sus criterios de manera informada que tengan un claro entendimiento sobre el
conocimiento que poseen las autoridades de supervisin y la actitud sobre tales
temas. En el curso de tales discusiones, los supervisores deben tener una
oportunidad de expresar sus opiniones sobre las polticas contables y las normas de
auditora generales o procedimientos de auditora particulares. Esto contribuir a
mejorar en general los estndares del trabajo de auditora de bancos. Puede ser
aconsejable para la propia industria de bancos y sus asociaciones representativas
que se involucren en los debates y discusiones sobre algunos de estos temas, quizs
DI$A '--5 608
a travs de su jefe de auditora interna, para asegurar que los puntos de vista de
todas las partes sean tomados en cuenta.
69. Las discusiones entre autoridades de supervisin y los rganos profesionales de
contabilidad podran tambin versar en forma til sobre temas importantes de
auditora y problemas sobre tpicos de contabilidad, como las tcnicas de
contabilidad apropiadas para instrumentos recin desarrollados y otros aspectos de
innovacin financiera y titularizacin. Estas discusiones podran ayudar a la adopcin
por parte de los bancos de las polticas contables ms apropiadas.
70. Tanto las autoridades de supervisin de las actividades bancarias como la profesin
contable estn interesadas en que haya uniformidad entre los diferentes bancos en la
aplicacin de polticas contables apropiadas. Las autoridades de supervisin pueden
a menudo ejercer una influencia ms persuasiva sobre los bancos en el logro de
polticas uniformes a causa de sus poderes de reglamentacin, mientras que los
auditores externos a menudo estn en mejor posicin para hacer un seguimiento a la
aplicacin prctica y real de dichas polticas. Un dilogo continuo entre las
autoridades de supervisin y la profesin podra, por lo tanto, contribuir en forma
significativa a la armonizacin de las normas de contabilidad para bancos en el
mbito nacional.
DI$A '--5 609
PRCCTICA DE AUDITORA 600A
CONSIDERACIONES PARTICULARES EN LA
AUDITORA DE ENTIDADES PEFUESAS
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-4
Las Caractersticas de las Entidades Pequeas..........................................................5-18
Comentario sobre la Aplicacin de las Normas nternacionales de Auditora................19
Principios Generales y Responsabilidades: NAs 200-299........................................20-41
Planeamiento: NAs 300-399.....................................................................................42-53
Control nterno: NAs 400-499....................................................................................54-65
Evidencia de Auditora: NAs 500-599.....................................................................66-101
Dictmenes y Conclusiones de Auditora: NAs 700-799.....................................102-106
Apndice 1: Comentario sobre la Aplicacin de las NAs
cuando el Auditor Tambin Prepara los Registros Contables
y Estados Financieros de Entidades Pequeas
Apndice 2: Donde Ubicar las Consideraciones de Auditora de Entidades Pequeas
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora (DPA) 1005, "Consideraciones
Especiales en la Auditora de Entidades Pequeas debe leerse en el contexto del "Prefacio a
las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros
DI$A '--> 610
CONSIDERACIONES $ARTICULARES EN LA
AUDITOR7A DE ENTIDADES $E8UECAS
En septie'bre de .//. el "onse&o de )or'as Internacionales de !uditor0a %
!segura'iento (")I!!) acord -ue est1 #eclaracin Internacional sobre
Pr1ctica de !uditor0a (#IP!) deber1 revisarse para tener en cuenta las
)or'as Internacionales de !uditor0a ()I!s) e'itidas entre 'ar2o de 3445 %
'ar2o de .//5 % las )I!s e'itidas a partir de 'ar2o del .//56 donde
especi$ican6 cuando $uere necesario6 las consideraciones en la auditor0a de
entidades pe-ue7as6 las cuales ser1n incluidas en el cuerpo de a-uellas
)I!s+
8a gu0a contenida en est1 #eclaracin sobre Pr1ctica ser1 dada de ba&a cuando las
revisiones a las )I!s se 9agan e$ectivas+
"onsecuente'ente6 los lectores deben estar precavidos a -ue6 en adicin a est1
#eclaracin sobre Pr1ctica6 deber1n 9acer re$erencia % tener
consideraciones particulares en la auditor0a de entidades pe-ue7as
incluidas en las )I!s e'itidas a partir de 'ar2o de .//5+
In!&#d"cc()n
1. Las NAs contienen principios bsicos y procedimientos esenciales junto con
lineamientos relacionados que se aplican a la auditora de los estados financieros de
cualesquier organizacin, independientemente de su tamao, su forma legal,
estructura de propiedad o administracin, o la naturaleza de sus actividades. El
CNAA
109
reconoce que las entidades pequeas dan origen a un nmero de
consideraciones especiales de auditora. Est DPA no establece ningn nuevo
requisito para la auditora de entidades pequeas ni establece ninguna exencin de
los requisitos de las NAs. Todas las auditoras de las entidades pequeas se han de
conducir de acuerdo con las NAs.
2. El objetivo de est DPA es describir las caractersticas comnmente encontradas en
las entidades pequeas e indicar cmo pueden afectar a la aplicacin de las NAs.
Est DPA incluye:
(a) Discusin de las caractersticas de las entidades pequeas; y
(b) Guas sobre la aplicacin de NAs emitidas hasta marzo de 2003 a la auditora de
las entidades pequeas.
3. El propietario-administrador de una organizacin pequea usualmente necesita la
asistencia en la preparacin de los registros contables y los estados financieros. La
seccin 8 del Cdigo de tica para Contadores Profesionales
==E
(El Cdigo) emitido
por FAC tiene que ver con la independencia. Los auditores al considerar brindar
otros servicios a la organizacin pequea debern tener presente el cdigo y los
requerimientos de su independencia. El apndice a este DPA contiene un
109
El original de
esta 7I) fue preparado " emitido por el (omit. Internacional sobre )r*cticas de uditor!a 5(I)6 . Entra en vigencia el 41 de bril
del 2442, el (I) fue reempla9ado por el (o
nse:o de
Normas Internacionales de uditor!a " seguramiento 5(NI6.
110
<a seccin 2=4 del Cdigo de Rtica para Contadores Profesionales de I%( emitido en Junio de 2448 " efectivo a partir del 34 de Junio del
244;.
DI$A '--> 611
comentario sobre la aplicacin de las NAs, cuando los auditores tambin preparan
los registros contables y los estados financieros de entidades pequeas auditadas
por ellos.
4. Al determinar la naturaleza y extensin de los lineamientos proporcionados en est
DPA, el CNAA ha tenido como objetivo proporcionar un nivel de lineamiento que
sea de aplicabilidad general a todas las auditoras de las entidades pequeas y que
ayuden al auditor a ejercer su juicio profesional con respecto a la aplicacin de las
NAs. Sin embargo, no se han proporcionado lineamientos detallados de naturaleza
procesal, ya que la emisin de tales lineamientos puede menoscabar el ejercicio
apropiado del juicio profesional en la auditora.
La Ca&ac!e&0!(ca de la En!(dade Pe1"e2a
5. El auditor de cualesquier organizacin adopta el enfoque de auditora en las
circunstancias de la organizacin y del trabajo. La auditora de una organizacin
pequea difiere de la auditora de una organizacin grande, ya que la documentacin
puede ser poco sofisticada y las auditoras de las entidades pequeas
ordinariamente son menos complejas, pudiendo desempearse usando menos
asistentes.
6. En este contexto, el significado de organizacin pequea da consideracin no slo al
tamao de una organizacin sino tambin a sus caractersticas cualitativas tpicas.
Los indicadores cuantitativos del tamao de una organizacin pueden incluir los
totales de las hojas de balance, los ingresos y el nmero de empleados, pero dichos
indicadores no son definitivos. Por lo tanto, no es posible dar una definicin
adecuada de una organizacin pequea solamente en trminos cuantitativos.
7. Para los fines de est DPA, una organizacin pequea es cualesquier organizacin
en la que:
(a) Haya una concentracin de propiedad y administracin en nmero pequeo de
personas (a menudo una sola persona
111
); y
(b) Se encuentra tambin uno o ms de los factores siguientes:
(i) Pocas fuentes de ingresos.
(ii) Sistema de registros no sofisticados.
(iii) Controles internos limitados junto con el potencial de que la administracin
sobrepase los controles.
8. Las caractersticas cualitativas antes descritas no son exhaustivas, no son exclusivas
de las entidades pequeas y las entidades pequeas no muestran necesariamente
todas esas caractersticas. Para los fines de est DPA, las entidades pequeas
111
<a palabra persona denota propiedad por una persona natural " no por otra entidad. Ina entidad propiedad de otra empresa puede, sin
embargo, ser considerada como una entidad pequeKa para fines de esta 7I) si el dueKo ex+ibe las caracter!sticas relevantes.
DI$A '--> 612
ordinariamente mostrarn la caracterstica (a), y una o ms de las caractersticas
incluidas en (b).
C#ncen!&ac()n de P&#.(edad 7 Ad$(n(!&ac()n
9. Las entidades pequeas de negocios ordinariamente tienen pocos dueos; a
menudo hay un slo propietario. El dueo puede emplear a un gerente para dirigir la
organizacin pero en la mayora de los casos est implicado directamente en el
manejo de la organizacin en una base diaria. De igual modo, en el caso de las
organizaciones pequeas no lucrativas y de las entidades del sector pblico, aunque
hay a menudo varias personas a cargo de la responsabilidad formal por la
organizacin, puede haber pocas personas implicadas en el manejo de la
organizacin en una base diaria.
10. Est DPA usa el trmino "propietario administrador para indicar a los propietarios
de entidades que estn implicados en el manejo de la organizacin en una base
diaria. Cuando los propietarios no estn implicados en una base diaria, el trmino
propietario administrador se usa para referirse tanto a los propietarios como a
cualesquier administrador contratado para dirigir la organizacin.
P#ca F"en!e de InG&e#
11. Las entidades pequeas a menudo tienen una gama limitada de productos o
servicios y operan desde una locacin nica o de un nmero limitado de locaciones.
Tales caractersticas pueden hacer ms fcil al auditor adquirir, registrar y mantener
un conocimiento de la organizacin de lo que sera el caso para una organizacin
mayor. En tales circunstancias, puede ser directa la aplicacin de una amplia gama
de procedimientos de auditora. Por ejemplo, pueden elaborarse a veces modelos
predictivos efectivos para uso en los procedimientos analticos. Los procedimientos
analticos pueden brindar evidencia til, reduciendo a veces la necesidad de otros
procedimientos sustantivos. Adems en muchas entidades pequeas las poblaciones
contables son a menudo chicas y fcilmente analizadas.
S(!e$a de ReG(!&# n# S#-(!(cad#
12. Las entidades pequeas necesitan llevar suficientes registros contables para cumplir
con cualesquiera requisitos estatuarios o reglamentarios y para satisfacer las
necesidades de la organizacin, incluyendo la preparacin y autoridad de los estados
financieros. Por lo tanto, el sistema de contabilidad necesita disearse de manera tal
que proporcione una certeza razonable de que:
(a) Todas las transacciones y otra informacin contable que debieran haber sido
registradas han sido de veras registradas.
(b) Los activos y pasivos registrados en el sistema de contabilidad existen y estn
registrados a los montos correctos.
(c) Se detectar el fraude o error al procesar la informacin contable.
DI$A '--> 613
13. La mayora de las entidades pequeas emplean poco, si es que alguno, personal que
est encargado nicamente de llevar registros. Consecuentemente las funciones de
tenedura de libros y registros contables a menudo no son sofisticadas. El sistema de
registros puede ser no sofisticado o malo, lo que da como resultado un mayor riesgo
de que los estados financieros puedan ser inexactos o incompletos. Muchas
entidades pequeas contratan externamente parte o todo su sistema de registros.
14. Las entidades pequeas a menudo encuentran conveniente usar paquetes de marca
de software de contabilidad diseados para uso en una computadora personal.
Muchos de estos paquetes han sido ampliamente probados y acreditados y se
seleccionan e instalan con cuidado, pueden proporcionar una base razonable para
un sistema de contabilidad confiable y efectivo en cuanto al costo.
C#n!&#le In!e&n# L($(!ad#
15. Las consideraciones de tamao y economa en las pequeas entidades significan
que los controles internos sofisticados a menudo no son necesarios ni deseables, y
el hecho de que haya pocos empleados limita el grado al cual sea factible la
segregacin de deberes. Sin embargo, para reas clave, an en la organizacin muy
pequea, puede ser prctico establecer algn grado de segregacin de deberes u
otra forma de controles no sofisticados pero efectivos. Los controles de supervisin
ejercidos sobre una base diaria por el propietario-administrador pueden tambin
tener un importante efecto beneficioso en cuanto a que el propietario administrador
tiene un inters personal en salvaguardar los activos de la organizacin, en medir su
desempeo y en controlar sus actividades.
16. El propietario administrador ocupa una posicin dominante en una organizacin
pequea. El control directo del propietario administrador sobre todas las
decisiones, y la capacidad para intervenir personalmente en cualesquier momento
para asegurar una respuesta apropiada en las circunstancias cambiantes, a menudo
son caractersticas importantes de la administracin de las entidades pequeas. El
ejercicio de este control puede compensar de algn modo, los procedimientos
dbiles de control interno. Por ejemplo, en casos donde hay limitada segregacin de
deberes en el rea de compras y desembolsos de efectivo, el control interno se
mejora cuando el propietario administrador firma todos los cheques. Cuando el
propietario-administrador no est implicado hay un mayor riesgo de que ocurra
fraude o error de los empleados y que no sea detectado.
17. Mientras que una falta de sofisticacin de los controles internos no indica en s
mismo un alto riesgo de fraude o error, puede abusarse de la posicin dominante de
propietario administrador. El que la administracin sobrepase los controles puede
tener un efecto adverso importante en el ambiente de control de cualesquier
organizacin, llevando a un riesgo incrementado de fraude de la administracin o de
errores importantes en los estados financieros. Por ejemplo, el propietario
administrador puede dirigir al personal a que haga desembolsos que de otro modo no
haran en ausencia de una documentacin de apoyo.
DI$A '--> 614
18. El impacto en la auditora del propietario-administrador y potencial para que la
administracin sobrepase los controles internos dependen en alto grado de la
integridad, actitud y motivos del propietario-administrador. Como en cualesquier otra
auditora, el auditor de una organizacin pequea ejerce un escepticismo profesional.
El auditor no supone que el propietario-administrador sea deshonesto ni que tenga
una honestidad incuestionable. Este es un factor importante a considerar por el
auditor cuando evala el riesgo de auditora, planea la naturaleza, as como la
extensin del trabajo de auditora, evala la evidencia de auditora y evala la
confiabilidad de las representaciones de la administracin.
C#$en!a&(# #4&e la A.l(cac()n de la N#&$a In!e&nac(#nale de
A"d(!#&0a
19. El comentario siguiente proporciona lineamientos sobre la aplicacin de NAs en la
auditora de una organizacin pequea. Estos lineamientos son un suplemento y no
un sustituto de los lineamientos contenidos en la NA relevante, tomando en cuenta
las consideraciones especiales relevantes a la auditora de las entidades pequeas.
Para los requisitos especficos de las NAs, el auditor se refiere a la NA en cuestin.
Cuando una NA sea, en principio, aplicable a la auditora de los estados financieros
de entidades pequeas y no haya consideraciones especiales aplicables a la
auditora de una organizacin pequea, no se dan lineamientos respecto de esa NA.
NIA 260: T3&$(n# de l# C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
20. En muchos casos, los propietarios-administradores de entidades pequeas no tienen
plena conciencia de sus propias responsabilidades o de las de sus auditores. En
particular, los propietarios-administradores pueden no apreciar que los estados
financieros son su responsabilidad, particularmente cuando el propietario
administrador ha contratado por fuera la preparacin de los estados financieros.
21. Uno de los propsitos de una carta compromiso es comunicar claramente las
responsabilidades respectivas del propietario-administrador y del auditor. El
Apndice a la NA 210 proporciona un ejemplo de una carta compromiso de
auditora.
22. El prrafo 7 de la NA 210 estipula que el auditor puede querer incluir en la carta de
compromiso que l espera recibir, la confirmacin escrita referente a las
declaraciones efectuadas en relacin con la auditora. La NA 580,
"Representaciones de la Administracin requiere que el auditor obtenga evidencia
de que la administracin reconoce su responsabilidad por la presentacin razonable
de los estados financieros de conformidad con el marco de referencia relevante para
la elaboracin de sus informes financieros y ha aprobado los estados financieros.
Otras NAs requieren ciertas declaraciones especficas. El auditor puede considerar
incluir en la carta de compromiso una indicacin de antemano de los asuntos sobre
los cuales se obtendr declaraciones de la administracin. Esto ofrece al auditor una
oportunidad para discutir con el propietario-gerente al inicio del trabajo de auditora
las razones para la obtencin de tales declaraciones y el posible impacto en el
dictamen de auditora en caso de no obtenerse tales declaraciones, lo cual puede
DI$A '--> 615
ayudar a evitar que surja un problema cuando la auditora est por concluir. Esto
tambin ayudar al auditor a considerar las implicancias para la auditora y la
elaboracin del dictamen de que el propietario-gerente no pueda o se rehse a
efectuar las declaraciones necesarias.
23. En algunos casos, el auditor puede determinar que no ser posible obtener suficiente
evidencia para formar una opinin sobre los estados financieros, lo cual es una de
las debilidades que pueden surgir por las caractersticas de la organizacin pequea.
En estas circunstancias, y cuando lo permita la jurisdiccin relevante, el auditor
puede decidir no aceptar el trabajo o retirarse del trabajo despus de su aceptacin.
En forma alternativa, el auditor puede decidir continuar con el trabajo, pero emitir su
opinin con salvedades o abstenerse de opinar. El auditor hace referencia al prrafo
41 de la NA 700, "El Dictamen del Auditor Sobre los Estados Financieros, el cual
declara que el auditor no deber ordinariamente aceptar un trabajo de auditora
donde los trminos del trabajo sean de tal naturaleza, que el auditor crea que existe
la necesidad de expresar una abstencin de opinin.
NIA 220: C#n!&#l de Cal(dad del T&a4aL# de A"d(!#&0a
24 - 28. La NA 220, "Control de Calidad para Auditoras de nformacin Financiera
Histrica emitida en Febrero del 2004 contiene consideraciones especiales sobre la
auditora de pequeas entidades y esta vigentes para auditoras de informacin
financiera para los periodos que comienzan l, o despus del, 15 de Junio de 2005.
Los prrafos 24 28 de esta DPA fueron eliminados cuando la NA 220 entr en
vigencia.
NIA 2@0: D#c"$en!ac()n
662
29. El auditor puede tener una comprensin profunda de la organizacin y su negocio a
causa de la relacin cercana entre el auditor y el propietario-administrador, o a causa
del tamao de la organizacin que se audita, o el tamao del equipo de auditora y
de la firma de auditora. Sin embargo, esa comprensin no elimina la necesidad de
que el auditor prepare y conserve papeles de trabajo adecuados. Los papeles de
trabajo ayudan en la planeacin, desempeo, supervisin y revisin de la auditora,
registrando la evidencia obtenida para apoyar la opinin de auditora.
30. La disciplina impuesta por el requisito de documentar el razonamiento y conclusiones
sobre asuntos importantes que requieran el ejercicio de juicios puede, a menudo, en
la prctica, aumentar la claridad de la comprensin del auditor de los asuntos en
cuestin y enriquecer la calidad de las conclusiones. Esto es as para todas las
auditoras, an en el caso de un nico profesional en ejercicio sin asistentes.
31. Pueden usarse diferentes tcnicas para documentar los sistemas de contabilidad y
de control interno de la organizacin, dependiendo de su complejidad. Sin embargo,
en las entidades pequeas el uso de diagramas de flujo o descripciones narrativas
112
<a NI 234 5$evisada6, 7ocumentacin de uditor!a emitida en Septiembre de 2448 contiene consideraciones adicionales sobre la
auditor!a de las pequeKas entidades " est* vigente para auditor!as de informacin financiera para los periodos que comien9an .l, o despu.s del, 18 de
Junio de 244;. <os p*rrafos 2= A 33 ser*n retirados cuando la NI 234 5$evisada6 entre en vigencia.
DI$A '--> 616
del sistema son a menudo las tcnicas ms eficientes. Estas pueden conservarse
como informacin permanente y se revisan y actualizan en aos posteriores.
32. El prrafo 11 de la NA 230 proporciona ejemplos de los contenidos de los papeles
de trabajo, No es la intencin que estos ejemplos se usen como lista de verificacin
de los asuntos que se deben incluir en todos los casos. El auditor de una
organizacin pequea usa su juicio para determinar el contenido de los papeles de
trabajo en cualesquier caso particular.
33. No obstante, el auditor de una organizacin grande o pequea, documenta en los
papeles de trabajo:
(a) La planeacin de la auditora
(b) Un programa de auditora que establezca la naturaleza, oportunidad y extensin
de los procedimientos de auditora desempeados.
(c) Los resultados de dichos procedimientos.
(d) Las conclusiones extradas de la evidencia de auditora obtenida junto con el
razonamiento y conclusiones sobre todos los asuntos de importancia que
requieren el ejercicio del juicio.
NIA 2+0: Re.#na4(l(dad del A"d(!#& de C#n(de&a& el F&a"de en "na A"d(!#&0a de
E!ad# F(nanc(e&#
3438. La NA 240 emitida en Febrero de 2004 contiene consideraciones especiales
sobre la auditora de las pequeas entidades y esta vigente para auditoras de los
estados financieros para los periodos que comienzan l, o despus del, 15 de
Diciembre de 2004. Los prrafos 34 38 de esta DPA fueron retirados cuando la
NA 240 entr en vigencia.
NIA 2A0: C#n(de&ac(#ne de Le7e 7 ReGla$en!# en la A"d(!#&0a de E!ad#
F(nanc(e&#
39. La NA 250 requiere que el auditor obtenga una comprensin general del marco de
referencia conceptual legal y reguladora al que est sujeta la organizacin. Aparte de
las leyes y reglamentos que se relacionan directamente con la preparacin de los
estados financieros, puede haber tambin leyes y reglamentos que proporcionen un
marco de referencia conceptual legal para la conduccin de la organizacin y que
sean centrales a la capacidad de la organizacin para conducir sus negocios. Como
la mayora de las entidades pequeas tiene actividades poco complicadas, el entorno
legal y regulador a los que estn sujetos es menos complicado que el entorno en que
operan las entidades mayores ms diversificadas.
40. Una vez que el auditor de una organizacin pequea ha identificado cualesquiera
leyes y reglamentos especficos da la industria que sea relevante, est informacin
se registra como informacin permanente como parte del conocimiento de la
organizacin y, se revisa y actualiza, segn sea necesario en aos posteriores.
DI$A '--> 617
NIA 260: C#$"n(cac(#ne de A"n!# de A"d(!#&0a a A1"ell# c#n /e&a&1"0a Plena de
la O&Gan(Hac()n
41. El prrafo 5 de la NA 260 requiere que el auditor determine las personas relevantes
que estn a cargo de la direccin y con los cuales los asuntos de auditora de inters
por la direccin son comunicados. La estructura directriz en una organizacin
pequea puede no estar bien definida, o aquellos encargados de la direccin de una
organizacin pequea pueden ser las mismas personas encargados de la
administracin de la organizacin. Esto podra incluir la esposa u otros parientes que
no estn envueltos en el da a da de la supervisin o control de la organizacin. El
auditor determina quines estn encargados de la supervisin, control y direccin de
una organizacin pequea.
NIA @00: Planeac()n de "na A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&#
4243. La NA 300 emitida en Junio de 2004 contiene consideraciones especiales para
la auditora de las pequeas entidades y esta vigente para auditoras de estados
financieros para los periodos que comienzan l, o despus del, 15 de Diciembre de
2004. Los prrafos 42 y 43 de esta DPA fueron retirados cuando la NA 300 entr en
vigencia.
NIA @6A: En!end(end# a la O&Gan(Hac()n 7 " En!#&n# 7 E;al"and# L# R(eG# de
Decla&ac(#ne E&&)nea Ma!e&(ale
4446. La NA 315 emitida en Octubre de 2003 contiene consideraciones especiales
para las pequeas entidades y esta vigente para auditoras de estados financieros
para los periodos que comienzan l, o despus del, 15 de Diciembre de 2004. Los
prrafos 4446 de esta DPA fueron retirados cuando la NA 315 entr en vigencia.
NIA @20: Ma!e&(al(dad
47. "Materialidad est definida en marco de referencia de conceptos para la preparacin
y presentacin de estados financieros del Consejo nternacional de Normas de
Contabilidad como sigue: "La informacin es de importancia relativa si su omisin o
su presentacin errnea puede influenciar las decisiones econmicas de los
usuarios, tomadas sobre la base de los estados financieros. La importancia relativa
depende del tamao de la partida o del error juzgado en las circunstancias
particulares de su omisin o su presentacin errnea. As la importancia relativa
provee un umbral o punto de separacin, ms que ser una caracterstica cualitativa
primaria que la informacin debe tener para ser til.
$tapa de Planeacin
48. Para fines de planeacin de la auditora, generalmente es necesario evaluar la
importancia relativa desde una perspectiva cualitativa y cuantitativa. Un propsito de
este juicio preliminar sobre la importancia relativa es centrar la atencin de la
auditora sobre las partidas ms importantes de los estados financieros al determinar
la estrategia de auditora. Como no hay pronunciamientos autorizados sobre cmo se
evala la importancia relativa en trminos cuantitativos, el auditor en cada caso
DI$A '--> 618
aplica juicio profesional a la luz de las circunstancias. Un enfoque a la evaluacin de
la importancia relativa cuantitativa es usar un porcentaje de una cifra clave en los
estados financieros, tal como alguna de las siguientes:
Utilidad o prdida antes de impuestos (ajustada, s es propio, para
efectos de cualesquier nivel anormal de partidas de gastos, tal como la
remuneracin del propietario-administrador
ngresos
Total del balance
49 A menudo, en el caso de entidades pequeas, no estn disponibles para el auditor
borradores de los estados financieros al comienzo de la auditora. Cuando ste es el
caso, el auditor usa la mejor informacin disponible en ese momento. Puede ser
utilizado, si est disponible, el balance de comprobacin del ao actual. A menudo,
puede obtenerse ms fcilmente una estimacin de ingresos para los ejercicios
actuales que una de utilidades (o prdidas) o de un total del balance. Un enfoque
comn en el juicio preliminar de la importancia relativa es calcular sta sobre los
estados financieros auditados del ao anterior, segn sean corregidos por
circunstancias conocidas con relacin al ao sujeto de auditora.
50. Evaluar la importancia relativa como un porcentaje de resultados antes de impuestos
puede ser inapropiado cuando la organizacin est en o cerca del punto de equilibrio,
ya que puede dar un nivel inapropiadamente bajo de importancia relativa, llevando a
procedimientos de auditora innecesariamente extensos. En tales casos, el auditor
puede aplicar el mtodo del porcentaje, por ejemplo, a totales de ingresos o del
balance. Alternativamente, la importancia relativa puede evaluarse teniendo
consideracin de niveles evaluados de importancia relativa en aos anteriores y el
nivel normal de resultados. Adems de considerar la importancia relativa al nivel
global del estado financiero, el auditor considera sta con relacin a los saldos de
cuentas individuales, clases de transacciones y revelaciones.
$valuacin de la Importancia -elativa Cuando se $vala los -esultados de Procedimientos
de "uditor!a
51. Sin importar cul base pueda usarse para evaluar la importancia relativa para fines
de planear la auditora, el auditor reevala la importancia relativa cuando evala los
resultados de los procedimientos de auditora. Est reevaluacin toma en cuenta la
versin final del borrador de los estados financieros, incorporando todos los ajustes
convenidos e informacin obtenida durante el curso de la auditora.
52. Aunque la importancia relativa en la etapa de dictaminar se considera en trminos
cuantitativos, no hay un valor de umbral claro sino ms bien una gama de valores
dentro de los cuales el auditor ejerce su juicio. Puede suponerse que los montos por
encima del lmite superior de la gama sean de importancia relativa y los montos por
debajo del lmite inferior pueden suponerse como que no son de importancia relativa,
DI$A '--> 619
aunque cualquiera de estos dos supuestos puede ser refutado al aplicar
consideraciones cualitativas.
53. Adems, aunque la planeacin puede haberse basado en una evaluacin cuantitativa
de la importancia relativa, la opinin del auditor tomar en cuenta no slo el monto
sino tambin la naturaleza cualitativa de la informacin errnea no ajustada dentro de
NIA @@0: L# P&#ced($(en!# del A"d(!#& en Re."e!a a l# R(eG# E;al"ad#
5465. La NA 330 emitida en Octubre de 2003 contiene consideraciones para la
auditora de la pequea organizacin y esta vigente para auditoras de estados
financieros para los periodos que comienzan l o despus el 15 de Diciembre de
2004. Los prrafos 54 65 de esta DPA fueron retirados cuando la NA 330 entr en
vigencia.
NIA A00: E;(denc(a de A"d(!#&0a
6670. La NA 500 emitida en Octubre de 2003, contiene consideraciones para la
auditora de la pequea organizacin y est vigente para auditoras de estados
financieros para los periodos que comienzan l, o despus del, 15 de Diciembre de
2004. Los prrafos 66 70 de esta DPA fueron retirados cuando la NA 330 entr en
vigencia.
NIA A20: P&#ced($(en!# Anal0!(c#
Procedimientos "nal!ticos al Planificar la "uditor!a
71. El auditor aplica procedimientos analticos en la etapa de planeacin de la auditora.
La naturaleza y extensin de los procedimientos analticos en la etapa de planeacin
de la auditora de una organizacin pequea pueden ser limitadas por la oportunidad
del procesamiento de las transacciones por la organizacin pequea y la falta de
informacin financiera confiable en ese momento. Las entidades pequeas pueden
no tener informacin financiera mensual o intermedia que pueda usarse en
procedimientos analticos en la etapa de planeacin. El auditor puede, como
alternativa, conducir una revisin breve del libro mayor o de otros registros contables
que puedan estar fcilmente disponibles. En muchos casos, podra no haber
informacin documentada que pueda usarse para este fin, y el auditor puede obtener
la informacin requerida mediante comentarios con el propietario-administrador.
Procedimientos "nal!ticos como Procedimientos Sustantivos
72. Los procedimientos analticos a menudo pueden ser un medio efectivo en cuanto al
costo para obtener la evidencia requerida por el auditor. El auditor evala los
controles sobre la preparacin de informacin usada al aplicar los procedimientos
analticos. Cuando dichos controles son efectivos, el auditor tendr mayor confianza
en la confiabilidad de la informacin y, por lo tanto, en los resultados de los
procedimientos analticos.
DI$A '--> 620
73. Un modelo predictivo no sofisticado puede a veces ser efectivo. Por ejemplo, cuando
una organizacin pequea ha empleado un nmero conocido de personal a tasas
fijas de remuneracin en todo el ejercicio, ordinariamente ser posible para el auditor
usar estos datos para estimar los costos totales de nmina por el ejercicio con un alto
grado de precisin, proporcionando as evidencia de auditora para una partida
importante en los estados financieros y reduciendo la necesidad de desempear
pruebas de detalle sobre la nmina. El uso de ndices comerciales ampliamente
reconocidos (tales como mrgenes de utilidad para diferentes tipos de entidades al
menudeo) con frecuencia puede ser efectivo en los procedimientos analticos para
proporcionar evidencia para soportar la razonabilidad de las partidas registradas. La
extensin de los procedimientos analticos en la auditora de una organizacin
pequea puede ser limitada a causa de la no-disponibilidad de informacin sobre la
cual se basen los procedimientos analticos.
74. Los procedimientos analticos predictivos pueden ser a menudo un medio efectivo de
poner a prueba la integridad, siempre que los resultados puedan ser pronosticados
con un grado razonable de precisin y confianza. Las variaciones de los resultados
esperados pueden indicar posibles omisiones que no han sido detectadas por otras
pruebas sustantivas.
75. Sin embargo, diferentes tipos de procedimientos analticos proporcionan diferentes
niveles de seguridad. Los procedimientos analticos que implican, por ejemplo, el
pronstico de ingreso total por rentas sobre un edificio dividido en apartamentos,
tomando en consideracin las tasas de rentas, el nmero de apartamentos y las
tasas de desocupacin, pueden ser una fuente muy persuasiva de evidencia y
eliminar la necesidad de mayor verificacin por medio de pruebas de detalles. En
contraste, el clculo y comparacin de porcentajes de margen bruto como medio de
confirmar una cifra de ingresos pueden ser una fuente menos persuasiva de
evidencia y proporcionar confirmacin til si se usan en combinacin con otros
Procedimientos "nal!ticos como Parte de la -evisin &lobal
76> Los procedimientos analticos ordinariamente desempeados en la presente etapa
de la auditora son muy similares a los que se usaran en la etapa de planeacin de
la auditora. Estos incluyen los puntos siguientes:
Comparar los estados financieros por el ao actual con los de aos
anteriores.
Comparar los estados financieros con cualesquier presupuestos,
pronsticos, o expectativas de la administracin.
Revisar tendencias en cualquiera de los ndices importantes de los
DI$A '--> 621
Considerar si los estados financieros reflejan en forma adecuada
cualquiera de los cambios en la organizacin, de los cuales tenga noticia el
auditor.
Averiguar sobre caractersticas no explicadas o inesperadas de los
estados financieros>
NIA A@0: M"e!&e# de A"d(!#&0a 7 O!&# Med(# de P&"e4a
77. Hay una variedad de mtodos para seleccionar partidas para la aplicacin de
pruebas selectivas. La seleccin de un mtodo apropiado, por parte del auditor, ser
guiada por consideraciones de efectividad y eficiencia. Los medios que tiene
disponibles son:
(a) Seleccionar todas las partidas (examen del 100%);
(b) Seleccionar partidas especficas; o
(c) Muestreo en la auditora.
78. Las pequeas poblaciones que ordinariamente se encuentran en las entidades
pequeas pueden hacer factible seleccionar:
(a) 100% de la poblacin; o
(b) 100% de alguna parte de la poblacin, por ejemplo, todas las partidas por encima
de un monto dado, aplicando procedimientos analticos al saldo de la poblacin,
si es de importancia relativa.
79. Cuando no se adopten los mtodos anteriores de obtener evidencia de auditora, el
auditor considera el uso de procedimientos que impliquen muestreo en la auditora.
Cuando el auditor decide usar muestreo en la auditora, los mismos principios
fundamentales se aplican tanto en las entidades grandes como en las pequeas. El
auditor selecciona partidas muestra de tal manera que se pueda esperar que la
muestra sea representativa de la poblacin.
NIA A+A: A"d(!and# Med(c(#ne 7 Re;elac(#ne del ,al#& RaH#na4le
80. De conformidad con el numeral 4 de la NA 545, la administracin es responsable de
efectuar las mediciones y revelaciones a valor razonable que se incluyen en los
estados financieros. La administracin tambin es responsable de establecer un
proceso de elaboracin de informes contables y financieros para determinar las
mediciones y revelaciones a valor razonable, seleccionando mtodos apropiados de
valuacin, identificando y sustentando adecuadamente cualesquier supuesto
utilizado, preparando la valuacin y asegurando que la presentacin y revelacin de
las mediciones a valor razonable se encuentren de acuerdo con el marco de
referencia aplicable para la presentacin de la informacin financiera de la
organizacin.
DI$A '--> 622
81. De acuerdo con el numeral 11 de la NA 545, en algunos casos, la medicin del valor
razonable y por lo tanto el proceso establecido por la administracin para determinar
el valor razonable puede ser simple y confiable. Por ejemplo, la administracin bien
puede remitirse a cotizaciones de precios publicados para determinar el valor
razonable de valores negociables que la organizacin posea. Sin embargo, algunas
mediciones a valor razonable son inherentemente ms complejas que otras y no
implican certeza respecto de la ocurrencia de hechos futuros o su resultado, y por lo
tanto es necesario establecer supuestos que impliquen el uso del criterio como parte
del proceso de medicin.
82. El propietario-gerente de una organizacin pequea puede no tener la habilidad y
experiencia necesarias para cumplir con las responsabilidades a las que se hace
referencia en el numeral 80 respecto de las mediciones a valor razonable, distintas al
hecho de basarse en cotizaciones de precios publicados. El auditor reconoce que el
uso de un perito, como es el caso de un tasador independiente, puede representar
un costo significativo para una organizacin pequea. Sin embargo, si las
circunstancias lo ameritan, el auditor recomienda al propietario-gerente que recurra a
un perito.
83. Cualesquier asistencia que brinde el auditor puede constituir una amenaza a la
independencia del auditor. El auditor debe remitirse a los numerales del 8.171 al
8.176 del Cdigo
113
para obtener lineamientos sobre servicios de valuacin que
pueden representar una amenaza as como las posibles salvaguardas que se puede
considerar.
84. El prrafo 63 de la NA 545, requiere que el auditor obtenga declaraciones escritas
de la administracin respecto a la razonabilidad de los supuestos significativos,
incluyendo si reflejan de manera adecuada la intencin y capacidad de la
administracin para ejecutar planes de accin especficos en representacin de la
organizacin cuando sea relevante para las mediciones o revelaciones a valor
razonable. Por los motivos expuestos en el numeral 82, el propietario-gerente puede
ser de la opinin que no es posible proporcionar la declaracin requerida. La
responsabilidad de efectuar las mediciones y revelaciones a valor razonable incluidas
en los estados financieros recae en el propietario-gerente. Si el propietario-gerente
rechaza proporcionar la declaracin que se le requiere, esto constituye una limitacin
de los alcances y el auditor expresa una opinin con salvedades o se abstiene de
expresar una opinin.
NIA AA0: Pa&!e ,(nc"lada
85. A menudo se llevan cabo transacciones importantes entre la pequea organizacin y
el propietario-administrador, o entre la pequea entidad y entidades relacionadas al
propietario-administrador. Las entidades pequeas rara vez tienen polticas y cdigos
de conducta sofisticados sobre las transacciones con partes relacionadas. En
verdad, las transacciones con partes relacionadas son una caracterstica regular de
muchas entidades que son propiedad de, y administradas por una persona o por una
familia. Mas an, el propietario-administrador puede no entender plenamente la
113
DI$A '--> 623
definicin de una parte relacionada, especialmente cuando normas relevantes de
contabilidad consideran ciertas relaciones como relacionadas y otras no. La provisin
de representaciones de la administracin respecto a la integridad de la revelacin
puede requerir alguna explicacin por parte del auditor sobre la definicin tcnica de
una parte relacionada.
86. El auditor de una organizacin pequea ordinariamente desempea procedimientos
sustantivos sobre la identificacin de partes relacionadas y de transacciones con
partes relacionadas. Sin embargo, si el auditor evala cmo bajar el riesgo de
transacciones no reveladas con partes relacionadas, estos procedimientos
sustantivos no necesitan ser extensos. El auditor a menudo acta como auditor de
otras entidades relacionadas a la organizacin pequea, lo que puede ayudar a
identificar las partes relacionadas.
87. El conocimiento profundo del auditor en la organizacin pequea puede ser de ayuda
en la identificacin de partes relacionadas, las cuales en muchos casos sern
entidades controladas por el propietario-administrador. Este conocimiento puede
tambin ayudar al auditor a evaluar si las transacciones con partes relacionadas
pudiesen haberse dado sin reconocimiento en los registros contables de la
organizacin.
NIA A60: =ecI# P#!e&(#&e
<echos Posteriores $ntre el %inal del $@ercicio y la %echa del *ictamen del "uditor
88. No es comn que se requiera a las entidades pequeas que informen poco despus
del final de su ejercicio. A menudo se da el caso de que pase ms tiempo entre el
final del ejercicio y la aprobacin o firma de los estados financieros por el propietario-
administrador en el caso de las entidades pequeas, que en el caso de las entidades
grandes. El perodo a cubrir por los procedimientos del auditor sobre hechos
posteriores es, por lo tanto, a menudo ms largo en la auditora de una organizacin
pequea, permitiendo ms oportunidad a que ocurran hechos posteriores que
puedan afectar los estados financieros. La NA 560, requiere que el auditor
desempee procedimientos para cubrir todo el perodo desde el final del ejercicio
hasta la fecha del dictamen de auditora.
89. Los procedimientos sobre hechos posteriores que el auditor de una organizacin
pequea desempea dependern de la informacin que est disponible y, en
particular, del grado al cual los registros contables han sido actualizados desde el
final del ejercicio. Cuando los registros contables no estn actualizados y no se han
preparado actas de las reuniones del consejo directivo, los procedimientos relevantes
pueden tomar la forma de una averiguacin con el propietario-administrador,
documentndose las respuestas del propietario-administrador, y la inspeccin de los
estados bancarios. El prrafo 5 de la NA 560, da ejemplos de algunos de los
asuntos que pueden ser apropiados que el auditor considere en el curso de estas
averiguaciones.
90. El auditor puede, dependiendo de las circunstancias, considerar que la carta de
representacin debiera cubrir hechos posteriores. La carta de representacin
DI$A '--> 624
ordinariamente est fechada el mismo da que el dictamen de auditora, cubriendo
as todo el perodo desde el final del ejercicio.
91. La seccin de est DPA sobre la NA 700, "El dictamen del auditor sobre los estados
financieros, proporciona lineamientos sobre los procedimientos del auditor con
relacin a hechos posteriores (s los hay) en el perodo entre la aprobacin de los
estados financieros y la fecha del dictamen del auditor.
<echos Posteriores $ntre la %echa del *ictamen del "uditor y la $misin de los $stados
%inancieros
92. Cuando, como en muchas entidades pequeas, la reunin en que los estados
financieros son aprobados o firmados es seguida de inmediato por la asamblea
general anual, el intervalo entre las dos no requiere ninguna consideracin por
separado por parte del auditor ya que es demasiado corto.
93. Si el auditor adquiere conocimiento de un hecho que afecte materialmente los
estados financieros, el auditor considera si los estados financieros requieren
corregirse, discute el asunto con la administracin y toma una accin apropiada en
las circunstancias.
NIA AB0: E$.&ea en Ma&cIa
94. El tamao de una organizacin afecta su capacidad de resistir condiciones adversas.
Las entidades pequeas pueden responder rpidamente para explotar las
oportunidades, pero su falta de reservas limita su capacidad para sostener las
operaciones.
95. La NA 570, requiere que los auditores consideren el riesgo de que el supuesto de
negocio en marcha pueda no ser apropiado. Los factores de riesgo de particular
importancia para las entidades pequeas incluyen, el riesgo de que los bancos y
otros prestamistas puedan dejar de apoyar a la organizacin, el riesgo de la prdida
de un cliente principal o empleado clave y el riesgo de la prdida del derecho a
operar bajo licencia, franquicia u otro convenio legal.
96. La NA 570, da lineamientos sobre la evidencia por obtener cuando surge un
cuestionamiento respecto a lo adecuado de la base de negocio en marcha. Est
evidencia puede incluir una revisin de la documentacin, tal como presupuestos y
pronsticos de flujo de efectivo y de utilidades. En la auditora de una organizacin
pequea, el auditor no espera ordinariamente encontrar presupuestos y pronsticos
detallados relevantes a la consideracin de negocio en marcha. Sin embargo, el
auditor discute con el propietario-administrador el status de negocio en marcha de la
organizacin y en particular, el financiamiento de la organizacin en el mediano y el
largo plazo. El auditor considera estas discusiones a la luz de la documentacin
confirmatoria y del conocimiento del auditor del negocio. El auditor considera la
necesidad de obtener representaciones de la administracin por escrito.
97. Cuando la organizacin pequea est financiada en gran parte por un prstamo del
propietario-administrador, puede ser importante que estos fondos no se retiren. Por
DI$A '--> 625
ejemplo, la continuidad de una organizacin pequea en dificultades financieras
puede depender de que el propietario-administrador subordine su prstamo a la
organizacin en favor de bancos u otras instituciones financieras. En tales
circunstancias, el auditor inspecciona la evidencia documental apropiada de la
subordinacin del prstamo del propietario-administrador, el auditor considera la
capacidad del propietario-administrador para cumplir con la obligacin bajo el
convenio de apoyo. Adems, el auditor puede pedir una representacin por escrito,
confirmando la intencin del propietario-administrador o de cualesquier arreglo que
exista con l.
NIA AD0: Re.&een!ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
98. El prrafo 6 de la NA 580, declara que, cuando las representaciones se refieren a
asuntos que son de importancia relativa para los estados financieros, el auditor:
(a) Busca evidencia de auditora confirmatoria de fuentes dentro o fuera de la
entidad;
(b) Evala si las representaciones hechas por la administracin parecen razonables
y son consistentes con otra evidencia de auditora obtenida, incluyendo otras
representaciones; y
(c) Considera si puede esperarse que las personas que hacen las representaciones
estn bien informados sobre los asuntos especficos.
99. El prrafo 7 de la NA 580, declara que las representaciones de la administracin no
pueden ser un sustituto para otra evidencia de auditora que el auditor espere est
disponible. Si tal evidencia de auditora no puede obtenerse, esto puede constituir
una limitacin al alcance de la auditora y el auditor considera las implicaciones para
el dictamen de auditora. Sin embargo, en ciertos casos, una representacin por la
administracin puede ser la nica evidencia de auditora que el auditor puede
razonablemente esperar que est disponible.
100. En vista de las caractersticas particulares de las entidades pequeas, el auditor
puede juzgar apropiado obtener representaciones escritas del propietario-
administrador en cuanto a la integridad y exactitud de los registros contables y de los
estados financieros (por ejemplo, que todos los ingresos han sido registrados). Tales
representaciones, por si mismas, no proporcionan suficiente evidencia de auditora.
El auditor evala las representaciones conjuntamente con los resultados de otros
procedimientos relevantes de auditora, el conocimiento del auditor del negocio y de
su propietario-administrador. Luego considera si en las circunstancias particulares,
sera razonable esperar que est disponible otra evidencia de auditora. La
posibilidad de mal entendidos entre el auditor y el propietario-administrador se
reduce cuando las representaciones orales se confirman por el propietario-
administrador por escrito.
101. Debido a la naturaleza de las entidades pequeas, los propietarios
administradores pueden ser de la opinin que no es posible proveer ciertas
representaciones especficas. Esto particularmente puede ser el caso de
DI$A '--> 626
representaciones en la NA 240, NA 545 y NA 570, (referidas a los prrafos 84, 96 y
97 de est DPA). El auditor debe discutir con el propietario-administrador las
razones para obtener tales representaciones y el potencial impacto en el informe del
auditor, si tales representaciones no pueden ser obtenidas. Como se menciona en el
prrafo 22 de est DPA, sera til discutir estas representaciones con la
Administracin cuando se acuerdan los trminos del trabajo.
NIA B00: El d(c!a$en del A"d(!#& S#4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
66+
102. Objetivo de cualesquier auditora es que el auditor obtenga suficiente evidencia
de auditora para expresar una opinin sobre los estados financieros. En muchos
casos el auditor podr expresar una opinin sin salvedades sobre los estados
financieros de las entidades pequeas. Sin embargo, puede haber circunstancias
que necesiten una modificacin del dictamen del auditor.
5imitaciones en el "lcance
103. Cuando el auditor no puede disear o llevar a cabo procedimientos para obtener
suficiente evidencia apropiada de auditora en cuanto a la integridad de los registros
contables, stos pueden constituir una limitacin al alcance del trabajo del auditor. La
limitacin llevara a una salvedad en la opinin o, en circunstancias en que los
posibles efectos de la limitacin sean tan importantes que el auditor no pueda
expresar una opinin sobre los estados financieros, a una abstencin de opinin.
104. Los siguientes prrafos ilustrativos pueden usarse para este propsito.
E&e'plo de p1rra$os para un dicta'en del auditor con salvedad cuando no se
co'prueba la integridad de los registros contables:li'itacin al alcance6 la
cual no i'pide -ue el auditor e;prese una opinin:
5as ventas registradas de la compa!a incluyen W respecto a ventas al contado> (o
hubo sistema de control sobre dichas ventas en el cual pudimos confiar para el
propsito de nuestra auditor!a y no hubo procedimientos de auditor!a satisfactorios
que pudi1ramos desarrollar para obtener una ra#onable seguridad de que las ventas
al contado fueron debidamente registradas>
$n nuestra opinin, e0cepto por los efectos de aquellos a@ustes si los hubiere, que
podr!an haberse determinado como necesarios si hubi1ramos podido satisfacernos
en cuanto a la integridad y e0actitud de los registros contables con respecto a las
ventas, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y ra#onable de )oD
presentan ra#onablemente, en todos los aspectos importantesD+, la situacin
financiera de la compa!a al>>>, su desempeo financiero y sus flu@os de efectivo por
el ao que t1rmino en esa fecha, de acuerdo a>>> )y cumplen con >>>+
E&e'plo de p1rra$os de un dicta'en del auditor con abstencin de opinin
cuando no se co'prueba la integridad de los registros contables:li'itacin al
114
<a NI J44 5$evisada6, El 7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos
0enerales " la NI J41, @odificaciones al 7ictamen del uditor!a Independiente fueron emitidas en 7iciembre de 244? " est*n vigentes para
los dict*menes del auditor fec+as .l, o despu.s del, 31 de 7iciembre de 244;. <os p*rrafos 142 A 148 de esta 7I) ser*n retirados cuando la NI
J44 5$evisada6 " la NI J41 entren en vigencia.
DI$A '--> 627
alcance6 lo cual es tan i'portante -ue el auditor no puede e;presar una
opinin
8as ventas de la co'pa70a $ueron 9ec9as entera'ente al contado+ )o 9ubo
siste'a de control sobre dic9as ventas en el cual pudira'os apo%arnos para
el propsito de nuestra auditor0a % no 9ubo procedi'ientos de auditor0a
satis$actorios -ue pudira'os desarrollar para obtener ra2onable seguridad de
-ue todas las ventas al contado $ueron registradas en $or'a apropiada+
Debido a la importancia del asunto comentado en el prrafo procedente, no
expresamos una opinin sobre los estados financieros.
%echa y %irma del *ictamen del "uditor
105. El auditor fecha el dictamen al momento de terminacin de la auditora. Est
fecha no deber ser anterior a la fecha en que el propietario-administrador apruebe o
firme los estados financieros. La aprobacin puede ser en forma de una carta de
representacin de la administracin. En la auditora de entidades pequeas, por
razones prcticas, el auditor puede realmente firmar el dictamen en una fecha
posterior a aquella en que el propietario-administrador apruebe o firme los estados
financieros. La planeacin previa por parte del auditor y el anlisis con la
administracin de sus procedimientos para finalizar los estados financieros, a
menudo evitar que se presente est situacin. Cuando no pueda evitarse, hay una
posibilidad de que algn hecho durante el perodo intermedio pudiera afectar los
estados financieros en forma importante. Por lo tanto, el auditor toma los pasos que
sean apropiados para:
(a) Obtener seguridad de que, en esa fecha posterior, el propietario-administrador
habr reconocido la responsabilidad por los estados financieros o las partidas
que aparecen en ellos; y
(b) Asegurar que sus procedimientos para revisar hechos posteriores cubran el
perodo hasta dicha fecha.
NIA B20: O!&a In-#&$ac()n en D#c"$en!# 1"e C#n!(enen E!ad# F(nanc(e&#
A"d(!ad#
106. El auditor lee la otra informacin para identificar inconsistencias de importancia
relativa con los estados financieros auditados. Ejemplos de otra informacin a
menudo incluida en los estados financieros de una organizacin pequea son el
estado detallado de ingresos y gastos, el cual a menudo se anexa a los estados
financieros para fines de impuestos y el informe de la administracin.
DI$A '--> 628
A.3nd(ce 6
C#$en!a&(# #4&e la A.l(cac()n de la NIA C"and# el A"d(!#& Ta$4(3n
P&e.a&a l# ReG(!&# C#n!a4le 7 E!ad# F(nanc(e&# de En!(dade
Pe1"e2a
Este apndice es relevante para auditores que legal y profesionalmente estn permitidos a
preparar los registros contables y estados financieros por sus clientes de auditora, que son
entidades pequeas. Al preparar los registros contables y estados financieros, el auditor
puede obtener informacin til acerca de la organizacin y sus propietarios-administradores,
estilo de administracin y caractersticas. El auditor tambin adquiere un profundo
conocimiento de la organizacin, del cual existe en el planeamiento y conduccin de la
auditora. El auditor, sin embargo, debe recordar que la preparacin de los registros
contables y estados financieros para una organizacin pequea no releva al auditor de
obtener suficiente y apropiada evidencia. Los asuntos sealados ms abajo pueden ser
relevantes en la aplicacin de las NAs por el auditor que tambin prepara los registros
contables y estados financieros de una organizacin pequea que es un cliente de auditora.
NIA 260: T3&$(n# de l# C#$.&#$(# de A"d(!#&0a
1. Cuando el auditor ha ayudado en la preparacin de los estados financieros, los
propietarios-administradores de las entidades pequeas pueden no tener plena
conciencia de sus propias responsabilidades legales o de las del auditor. Los
propietarios-administradores pueden no-apreciar que los estados financieros son de
su responsabilidad, o que la auditora de los estados financieros es legalmente
distinta de cualesquier servicio contable que el auditor proporcione. Uno de los
propsitos de una carta compromiso es evitar cualquiera de estos malentendidos.
2. En el caso de las pequeas organizaciones, puede ser prctica combinar trminos de
los compromisos de auditora y otros servicios en una sola carta combinada del
compromiso.
NIA 2@0: D#c"$en!ac()n
B
3. Cuando el auditor proporciona servicios contables a una organizacin pequea,
dichos servicios no son trabajo de auditora, as que los requisitos de la NA 230, no
se aplican ordinariamente, por ejemplo, a la documentacin del trabajo hecho al
ayudar en la preparacin de los estados financieros.
4. Cuando se establece una poltica de retencin para los papeles de trabajo de una
organizacin pequea, una consideracin es que los propietarios-administradores a
menudo requieren copia de los papeles de trabajo que contienen informacin
contable para ayudarles en la administracin de su organizacin. El prrafo 14 de la
7
5$evisada6 esta vigente para auditor!as de informacin financiera para los periodos que comien9an .l, o despu.s del, 18 de Junio de 244;.
DI$A '--> A$NDICE 629
NA 230, declara que los papeles de trabajo son propiedad del auditor. Aunque
partes o extractos de los papeles de trabajo pueden hacerse disponibles a la
organizacin a discrecin del auditor, no son sustitutos para los registros contables
de la organizacin. Puede ser til que la carta compromiso establezca estos
requisitos respecto a los registros contables.
NIA 2+0: Re.#na4(l(dad del A"d(!#& de C#n(de&a& el F&a"de en "na A"d(!#&0a de
E!ad# F(nanc(e&#
5. El auditor puede haber obtenido conocimiento de la situacin financiera personal y
del estilo de vida del propietario-administrador a travs de la prestacin de otros
servicios a la organizacin o al propietario-administrador. Este conocimiento puede
enriquecer la calidad de la evaluacin del auditor del riesgo inherente de fraude. Las
demandas no explicadas de preparar los estados financieros y completar la auditora
en un perodo irrazonablemente corto de tiempo pueden indicar que hay un riesgo
incrementado de que ocurra fraude o error.
NIA 2A0: C#n(de&ac()n de Le7e 7 ReGla$en!# en "na A"d(!#&0a de E!ad#
F(nanc(e&#
6. La mayora de las entidades estn sujetas a requisitos que se relacionan
directamente con la preparacin de los estados financieros, incluyendo la legislacin
relevante sobre compaas. La pericia contable del auditor en cuanto a la legislacin
que se refiere a la preparacin de los estados financieros ayuda al propietario-
administrador a asegurarse que se ha cumplido con las obligaciones estatutarias
relevantes.
NIA @00: Planeac()n de "na A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&#
7. Cuando el auditor ayuda en la preparacin de los estados financieros, se requiere
suficiente flexibilidad en el plan global de auditora para tomar en cuenta cualesquier
rea de riesgo de auditora identificada y la evidencia obtenida al desempear estos
servicios. El auditor de una organizacin pequea, por lo tanto, planea tomar en
consideracin el conocimiento obtenido de los servicios contables de modo que el
enfoque para obtener evidencia est debidamente coordinado y que pueda lograrse
eficiencia en el trabajo y en el costo.
NIA @6A: En!end(end# a la O&Gan(Hac()n 7 " En!#&n# 7 E;al"and# l# R(eG# de
E&&#&e Ma!e&(ale 7 la NIA @@0: L# P&#ced($(en!# del A"d(!#& en Re."e!a a l#
R(eG# E;al"ad#
8. Al preparar los registros contables o los estados financieros, el auditor puede obtener
una comprensin del sistema de contabilidad y de control interno. Se har una
reconsideracin si hay ciertos controles internos que el auditor pueda desear evaluar
y probar, que puedan afectar la naturaleza, frecuencias y alcance de los
procedimientos substantivos requeridos para la auditora.
NIA A00: E;(denc(a de A"d(!#&0a
9. Cuando el auditor de una organizacin pequea proporciona servicios contables,
aplica el juicio profesional al considerar si los otros servicios prestados dan como
resultado una reduccin en el trabajo de auditora, necesario para soportar la opinin
del auditor. Los servicios contables rara vez proporcionarn toda, y quiz no den
ninguna, evidencia de auditora requerida por el auditor. En particular, los servicios
contables por lo comn no harn ms que proporcionar alguna evidencia necesaria
respecto a la integridad de una poblacin, o al valor al que las partidas estn
presentadas en los estados financieros. Sin embargo, a menudo puede obtenerse
evidencia de auditora al mismo tiempo que se hace el trabajo contable. Por ejemplo,
con frecuencia se requerir un trabajo especfico de auditora en la recuperabilidad
de deudores, la valuacin y propiedad de inventarios, el valor en libros de activos
fijos e inversiones, as como en la integridad de los acreedores.
NIA A20: P&#ced($(en!# Anal0!(c#
10. En entidades pequeas donde el auditor ha sido contratado para desempear
servicios contables, los procedimientos analticos llevados a cabo en la etapa de
planeacin de la auditora sern ms efectivos si algunos de los servicios contables a
desempear por el auditor han sido completados antes de que la planeacin de la
auditora finalice.
NIA A+0: A"d(!#&0a de E!($ac(#ne C#n!a4le
11. Aunque el propietario-administrador es responsable de determinar el monto de la
estimacin que debe incluirse en los estados financieros, a menudo se pide al auditor
de una organizacin pequea que ayude con, o asesore en la preparacin de
cualesquiera estimaciones contables. Al ayudar en el proceso de preparar la
estimacin contable, el auditor al mismo tiempo gana evidencia relevante para
cumplir con los requisitos de la NA 540. Sin embargo, ayudar en este proceso no
releva al auditor de obtener suficiente, as como apropiada evidencia de auditora
respecto a al razonabilidad y lo apropiado de los supuestos fundamentales usados
para llegar a las estimaciones.
NIA A+A: A"d(!#&0a de Med(c(#ne 7 Re;elac(#ne del ,al#& RaH#na4le
12. Si bien el propietario-gerente es responsable de las mediciones y revelaciones a
valor razonable, al auditor de una organizacin pequea se le puede pedir que brinde
asistencia en el proceso de preparacin de las mediciones o revelaciones a valor
razonable. La administracin sigue siendo responsable por la razonabilidad de los
supuestos en los que se basan las mediciones y revelaciones a valor razonable y,
como resultado de ello, el auditor toma las medidas apropiadas para obtener el
consentimiento y reconocimiento de responsabilidad de parte del propietario-gerente.
13. Al brindar asistencia en el proceso de preparacin de las mediciones o revelaciones
a valor razonable, el auditor al mismo tiempo obtiene evidencia relevante para
cumplir con los requerimientos de la NA 545. Sin embargo, el hecho de brindar
asistencia en este proceso no exime al auditor de que obtenga evidencia de auditora
suficiente y apropiada con respecto a la razonabilidad y lo apropiado de los
supuestos subyacentes utilizados para llegar a las mediciones o revelaciones.
NIA AA0: Pa&!e ,(nc"lada
14. Cuando se est evaluando el riesgo de transacciones no reveladas entre partes
relacionadas, el auditor cuando prepare los registros contables o los estados
financieros de una organizacin pequea debe considerar dichos asuntos que
aparezcan, asistiendo en la preparacin de los asuntos tributarios corporativos y
personales o revisando las cuentas corrientes del propietario-administrador.
15. Esto tomada junto con informacin obtenida mediante la discusin con el propietario-
administrador, ayuda en la evaluacin del riesgo en est rea y puede proporcionar
una base razonable para que el riesgo sea evaluado como bajo.
16. Est ayuda y la cercana relacin entre el auditor y el propietario-administrador puede
ayudar en la identificacin de partes relacionadas, las que, en la mayora de los
casos, sern entidades controladas por el propietario-administrador.
NIA AB0: E$.&ea en Ma&cIa
17. En algunas entidades pequeas, se puede pedir al auditor que ayude al propietario-
administrador en la evaluacin del negocio en marcha y a veces en la preparacin de
cualesquier presupuesto o pronstico necesario. En todos los casos, el propietario-
administrador sigue siendo responsable de la evaluacin del negocio en marcha, de
cualesquier informacin preparada (an si el auditor ayud en su compilacin), y de
la razonabilidad de los supuestos en que se basa. En tales circunstancias, el auditor
toma los pasos adecuados para obtener el acuerdo del propietario-administrador y el
reconocimiento de su responsabilidad.
NIA AD0: Re.&een!ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
18. En la auditora de una organizacin pequea, es particularmente importante que el
auditor obtenga representaciones de la administracin en las que el propietario-
administrador reconozca responsabilidad de la presentacin razonable de los
estados financieros. Esto es particularmente necesario cuando el auditor ha ayudado
en la preparacin de los estados financieros, debido al peligro de que el papel del
auditor y su responsabilidad con relacin a los estados financieros sean mal
entendidos. Para asegurar que el significado de representaciones sea bien entendido
por ambas partes, el auditor considera explicar estos asuntos a la administracin
antes de que se obtengan las representaciones.
A.3nd(ce 2
D#nde U4(ca& la C#n(de&ac(#ne de A"d(!#&0a de En!(dade Pe1"e2a
A continuacin se resume una lista de NAs sobre los cuales el CNAA (y su predecesor
CPA) ha sido preparado para ser tomados en consideracin para realizar auditoras a
entidades pequeas y proporciona una referencia para ubicar las referidas consideraciones.
NIA T0!"l#
D)nde "4(ca& la c#n(de&ac(#ne .a&a
&eal(Ha& a"d(!#&0a a .e1"e2a
en!(dade
210 Trminos de los Compromisos
de Auditora
DPA 1005
220 Control de Calidad del Trabajo
de Auditora
La NA 220, "Control de Calidad para las
Auditoras de nformacin Financiera
Histrica. Vigente para auditoras de
informacin financiera para los periodos
que comienzan l, o despus del, 15 de
Junio de 2005.
230 Documentacin DPA 1005
La NA 230 (Revisada), "Documentacin
de Auditora. Vigente para auditoras de
informacin financiera para los periodos
Junio de 2006.
240 Responsabilidad del Auditor de
Considerar el Fraude y Error en
una Auditora de Estados
Financieros
La NA 240. Vigente para auditoras de
estados financieros para los periodos que
comienzan l, o despus del, 15 de
Diciembre de 2004.
250 Consideraciones de Leyes y
Reglamentos en la Auditora de
Estados Financieros
DPA 1005
260 Comunicacin de Asuntos de DPA 1005
NIA T0!"l#
en!(dade
Auditora a Aquellos con
Jerarqua Plena de la
Organizacin
300 Planeacin de una Auditora de
Estados Financieros
Estados Financieros para los periodos
Diciembre de 2004.
315 Entendiendo a la Organizacin y
su Entorno y Evaluando los
Riesgos de Declaracin Errnea
Material
Estados Financieros para los periodos
Diciembre de 2004.
320 Materialidad DPA 1005
330 Procedimientos del Auditor en
Respuesta a los Riesgos
Evaluados
Diciembre de 2004.
500 Evidencia de Auditora La NA 500. Vigente para auditoras de
Diciembre de 2004.
520 Procedimientos Analticos DPA 1005
530 Muestreo de Auditora y Otros
Medios de Pruebas
DPA 1005
545 Auditando Mediciones y
Revelaciones del Valor
Razonable
DPA 1005
NIA T0!"l#
en!(dade
550 Partes Vinculadas DPA 1005
560 Hechos Posteriores DPA 1005
570 Empresa en Marcha DPA 1005
580 Representaciones de la
Administracin
DPA 1005
700 El Dictamen del Auditor Sobre
los Estados Financieros
DPA 1005
La NA 700 (Revisada), "El Dictamen del
Auditor ndependiente sobre un Juego
Completo de Estados Financieros para
Propsitos Generales y la NA 701,
"Modificaciones al Dictamen del Auditor
ndependiente. Vigentes para los
dictmenes del auditor fechados l, o
despus del, 31 de Diciembre de 2006.
720 Otra nformacin de Documentos
que Contienen Estados
Financieros Auditados
DPA 1005
AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS DE *ANCOS
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-8
Objetivos de la Auditora .............................................................................................9-11
Acordando los Trminos del Compromiso.................................................................12-14
Planificando la Auditora ...........................................................................................15-55
El Control nterno .......................................................................................................56-70
Realizando Procedimientos Sustantivos ................................................................71-100
Presentacin de nformes sobre los Estados Financieros.....................................101-103
Apndice 1: Riesgos y Problemas de Fraude y Actos legales
Apndice 2: Ejemplos de Consideraciones sobre el Control nterno y
Procedimientos Sustantivos para Dos reas de Operaciones de un Banco
Apndice 3: Ejemplos de nformacin Financiera, Ratios e ndicadores
Comnmente usados en el Anlisis y Rendimiento de la
Situacin Financiera de un Banco
Apndice 4: Riesgos y Problemas en la Emisin de Valores
y la ntermediacin de Valores
Apndice 5: Riesgos y Problemas en la Banca Privada y Administracin de Activos
Glosario de Trminos y Material de Referencia
DI$A '--0 636
AUDITOR7A DE ESTADOS FINANCIEROS DE BANCOS
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora 1006, "Auditora de Estados
Financieros de Bancos debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin, Otro Aseguramiento y de
Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las DPAs.
La presente declaracin ha sido preparada por el Comit nternacional sobre Prcticas de
Auditora (CPA) de la Federacin nternacional de Contadores (FAC). El subcomit de
auditora de bancos del CPA, incluy a observadores del Comit de Basilea de Supervisin
Bancaria (Comit de Basilea)
. El documento fue aprobado para su ."4l(cac()n por l CPA

en su reunin de octubre del 2001, y sobre la base de las NAs existentes al 1 de octubre del
2001.
El (omit. de /asilea de Supervisin de /anca es un (omit. de banca " de autoridades de supervisin que fue establecido por los
gobernadores de los bancos centrales de die9 pa!ses en 1=J8. Est* conformado por representantes de las autoridades supervisoras " bancos centrales
de /.lgica, (anad*, %rancia, lemana, Italia Japn, <uxemburgo, los )a!ses /a:os, Suecia, Sui9a, el $eino Inido " los Estados Inidos. Se re-ne
con frecuencia en el banco para )agos Internacionales en /asilea donde se encuentra su secretar!a permanente.
DI$A '--0 637
In!&#d"cc()n
1. El objetivo de est Declaracin es proporcionar ayuda prctica a los auditores y
promocionar las mejores prcticas al aplicar las Normas nternacionales de Auditora
(NAs) en la auditora de estados financieros de bancos. No tiene el objetivo, sin
embargo, de ser una lista exhaustiva de los procedimientos y prcticas que se
usarn en tal auditora. Al conducir una auditora de conformidad con las NAs el
auditor cumple con todos los requerimientos de todas las NAs.
2. En muchos pases, los supervisores de la actividad de banca requieren que el auditor
informe sobre ciertos eventos a los reguladores o presente informes peridicos
adems del informe de auditora de los estados financieros de los bancos. La
presente declaracin no aborda estos informes, cuyos requerimientos por lo general
varan mucho de pas a pas. La DPA 1004, "La Relacin Entre Supervisores
Bancarios y Auditores Externos de Bancos aborda ese tema con mayor detalle.
3. Para propsito de la presente Declaracin, un banco es un tipo de institucin
financiera cuya principal actividad es captar depsitos y prstamos para efectos de
dedicarse a actividades de crdito y de inversin; adems, est reconocido como
banco por las autoridades reguladoras en todo pas en el que opere. Existe todo un
nmero de otros tipos de organizaciones que se dedican a actividades semejantes,
por ejemplo, instituciones de construccin de viviendas, cooperativas de crdito,
instituciones de ahorro y prstamo e instituciones hipotecarias para vivienda. La gua
que proporciona est Declaracin se aplica a las auditoras de estados financieros
que cubren las actividades de banca llevadas a cabo por estas organizaciones.
Tambin se aplica a auditoras de los estados financieros consolidados que incluyen
los resultados de las actividades de banca llevadas a cabo por cualquiera de los
miembros del grupo. La presente Declaracin aborda las aseveraciones efectuadas
con respecto a las actividades de banca en los estados financieros e indica qu
aseveraciones en los estados financieros de los bancos cause ciertas dificultades y
porque es as. Esto requerir un enfoque basado en los elementos de los estados
financieros. Sin embargo, al obtener evidencia de auditora para respaldar las
aseveraciones en los estados financieros, el auditor por lo general ejecuta
procedimientos que dependen del tipo de actividades que la organizacin lleva a
cabo y la manera en qu estas actividades afectan las aseveraciones en los estados
financieros.
4. Los bancos por lo general emprenden una amplia gama de actividades. Sin embargo,
la mayora de los bancos tienen ciertas actividades en comn de recepcin de
depsitos, solicitud de prstamos, pagos, negociacin y operaciones de tesorera. El
propsito primario de est Declaracin es proporcionar orientacin sobre las
implicancias de tales actividades. Adems, est Declaracin proporciona una
orientacin limitada con respecto a la venta e intermediacin de valores y la
administracin de activos, que son actividades que con frecuencia encuentran los
auditores de estados financieros de bancos. Los bancos por lo general emprenden
actividades que involucran instrumentos financieros derivados. La presente
Declaracin ofrece orientacin sobre las implicaciones de tales actividades cuando
sean parte de las operaciones de negociacin y tesorera del banco. La DPA 1012,
DI$A '--0 638
"Auditora de nstrumentos Financieros Derivados proporciona orientacin sobre
tales actividades cuando el banco maneja instrumentos derivados como usuario final.
5. La presente Declaracin tiene el objetivo de resaltar aquellos riesgos que son nicos
a las actividades de banca. Existe toda una serie de temas relacionados con la
auditora que los bancos comparten con otras organizaciones comerciales. Se
espera que el auditor tenga suficiente entendimiento de tales temas y por lo tanto,
aunque esos temas afecten el enfoque de auditora o puedan tener un efecto
significativo en los estados financieros de los bancos, est Declaracin no los
aborda. Lo que hace est Declaracin es describir en trminos generales los
aspectos de las operaciones de banca con los que el auditor se familiariza antes de
emprender la auditora de estados financieros de un banco; no pretende describir las
operaciones de un banco. En consecuencia, est Declaracin, de por s, no
proporciona al auditor suficiente conocimiento de base para emprender la auditora
de estados financieros de un banco. Sin embargo, s seala en qu momentos se
requiere de este conocimiento de base. Los auditores deben complementar la
orientacin que proporciona est gua con material de referencia tcnica pertinente y
consultando el trabajo de expertos segn se requiera.
6. Los bancos tienen las siguientes caractersticas que generalmente los distinguen de
otras empresas comerciales:
Tienen bajo su custodia grandes cantidades de dinero o elementos monetarios,
incluyendo efectivo e instrumentos financieros negociables, cuya seguridad fsica
tiene que ser salvaguardada durante la transferencia y al ser almacenados.
Tambin tienen custodia y control de instrumentos negociables y otros activos
que son fcilmente transferibles en formato electrnico. Las caractersticas de
liquidez de estos elementos los hacen vulnerables al uso indebido o fraude. Por
lo tanto, los bancos tienen que establecer procedimientos formales de operacin,
lmites muy bien definidos para el uso del criterio personal y rigurosos sistemas
de control interno.
Por lo general, tiene relacin con operaciones que se inician en una jurisdiccin, se
registra en otra jurisdiccin diferente y se administra en otra.
Operan con un gran apalancamiento (es decir, la razn entre capital y activos
totales es bajo), lo cual aumenta la vulnerabilidad de los bancos a eventos
adversos y aumenta el riesgo de fracaso.
Tiene activos que pueden cambiar rpidamente de valor y cuyo valor por lo
general es difcil de determinar. En consecuencia, la disminucin relativamente
pequea en el valor de los activos puede tener un efecto significativo en su
capital y potencialmente en la solvencia requerida por las regulaciones.
Por lo general, derivan cantidades significativas de sus fondos de depsitos a corto
plazo (ya sea asegurados o no asegurados). Una prdida de confianza de parte
de los depositantes en la solvencia de un banco puede resultar rpidamente en
una crisis de liquidez.
DI$A '--0 639
Tienen funciones fiduciarias con respecto a los activos que ellos detentan y que
pertenecen a terceros. Esto puede dar lugar a pasivos por violacin de
fideicomiso. Por lo tanto, tienen que establecer procedimientos operativos y
controles internos diseados para asegurar que manejan tales activos solamente
de acuerdo con los trminos sobre la base de los cuales esos activos fueron
transferidos al banco.
Realizan un volumen y variedad enorme de transacciones cuyo valor puede ser
significativo. Esto normalmente requiere sistemas complejos de contabilidad y
control interno y uno diseminado de tecnologa de la informacin (T).
Por lo general operan a travs de redes de sucursales y departamentos que est
geogrficamente dispersos, lo cual involucra necesariamente una mayor
descentralizacin de la autoridad y dispersin de las funciones de contabilidad y
control, con las consecuentes dificultades de mantener prcticas operativas
uniformes as como sistemas de contabilidad, particularmente cuando la red o
sucursal sobrepasa las fronteras nacionales.
Las transacciones pueden frecuentemente ser iniciadas o terminadas por el cliente
sin intervencin de empleados del banco; por ejemplo, a travs de nternet o a
travs de cajeros automticos (CAs).
Con frecuencia asumen compromisos significativos sin ninguna transferencia inicial
de fondos, a no ser, en algunos casos, el pago de un honorario. Estos
compromisos pueden comprender slo asientos de cuentas de orden y por lo
tanto su existencia puede ser difcil de detectar.
Son regulados por autoridades del gobierno, cuyos requerimientos reglamentarios
por lo general tienen una influencia en los principios de contabilidad que los
bancos aplican. El incumplimiento de estos requerimientos reglamentarios, por
ejemplo, requerimientos sobre el capital mnimo requerido, puede tener
implicancias en los estados financieros del banco o la revelacin de informacin
sobre los mismos.
Las relaciones tipo cliente que el auditor, asistentes o firma de auditora pueda
tener con el banco puede afectar la independencia del auditor de una manera
muy distinta de la que afectara si se tratara de otras organizaciones.
Por lo general los bancos tienen acceso exclusivo a sistemas de compensacin y
pago para cheques, transferencias de fondos, transacciones de tipos de cambio,
etc.
Son una parte integral o estn conectados con los sistemas de pagos nacionales e
internacionales y consecuentemente pueden representar un riesgo sistmico
para los pases donde operan.
Es posible que emitan instrumentos financieros complejos y los negocien, algunos
de los cuales es posible que se reconozcan al valor razonable en los estados
DI$A '--0 640
financieros. Por lo tanto, necesitan establecer procedimientos adecuados y
pertinentes de valorizacin y administracin de riesgos. La efectividad de estos
procedimientos depende de la pertinencia de las metodologas y modelos
matemticos seleccionados, acceso a informacin de mercado histrico y actual
confiable y el mantenimiento de la integridad de la informacin.
7. Surgen consideraciones especiales de auditora en las auditoras de bancos debido a
temas como los siguientes:
La naturaleza particular de los riesgos asociados con las transacciones realizadas
por los bancos.
El volumen de las operaciones de banco y las exposiciones significativas
resultantes que pueden surgir en el corto plazo.
La gran dependencia en el T para las transacciones de los diferentes procesos.
El efecto de las regulaciones en las diversas jurisdicciones en las que operan.
El desarrollo continuo de nuevos productos y nuevas prcticas bancarias que no
pueden avanzar al ritmo de los desarrollos simultneos de los principios
contables o controles internos.
8. Est Declaracin est organizada en la discusin de los diversos aspectos de la
auditora de un banco con nfasis dado a aquellos temas que o son peculiares o de
particular importancia para tal auditora. Se incluye para efectos de ilustracin los
apndices que contienen ejemplos de:
(a) Seales tpicas de alerta de fraude en las operaciones bancarias
(b) Controles internos tpicos, pruebas de control y procedimientos de
auditora sustantivos para dos de las principales reas de operacin de un
banco: tesorera y operaciones de negociacin en las actividades de prstamo;
(c) Ratios financieros comnmente usados en el anlisis de la situacin
y rendimiento financieros de un banco; y
(d) Riesgos y problemas en las operaciones de valores, banca privada
y administracin de activos.
O4Le!(;# de la A"d(!#&0a
9. La NA 200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen la Auditora de Estados
Financieros establece que:
El objetivo de una auditora de estados financieros es permitir que el auditor exprese
una opinin de s los estados financieros han sido preparados, en todos sus aspectos
significativos, de conformidad con el marco de referencia aplicable para la
DI$A '--0 641
10. El objetivo de una auditora de los estados financieros de un banco conducida de
acuerdo con las NAs es, por lo tanto, permitir que el auditor exprese una opinin
sobre los estados financieros del banco, los cuales son preparados de conformidad
con el marco de referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera.
11. El informe del auditor indica el marco de referencia identificado para la presentacin
de informacin financiera que ha sido utilizado para la preparacin de estados
financieros del banco (incluyendo la identificacin del pas de origen del marco de
referencia en referencia cuando no sea las Normas nternacionales de Contabilidad).
Cuando se presenta informes sobre estados financieros de un banco preparados
especficamente para ser usados en otro pas que no es en el que el banco se
estableci, el auditor considerar si los estados financieros contienen las
revelaciones de informacin adecuados sobre el marco de referencia usado. Los
prrafos 101-103 de esta Declaracin abordan el tema del informe del auditor con
mayor detalle.
Ac#&dand# l# T3&$(n# del C#$.&#$(#
12. Tal como se establece en la NA 210, "Trminos de los Compromisos de Auditora:
La carta de compromiso documenta y confirma la aceptacin por parte del auditor del
presente compromiso, el objetivo y alcance de la auditora, la extensin de las
responsabilidades del auditor con respecto al cliente y la forma de cualesquier
informe.
13. El prrafo 6 enumera alguna de las caractersticas que son nicas atribuibles a los
bancos e indica las reas en donde el auditor y sus asistentes puede requerir las
habilidades de un especialista. Al considerar el objetivo y alcance de la auditora y la
extensin de las responsabilidades, el auditor considera sus propias habilidades y
competencias y aquellas de sus asistentes para conducir la auditora. Al hacer eso, el
auditor considerar los siguientes aspectos:
La necesidad de suficiente pericia en los aspectos de banca relevante a la
auditora de las actividades del negocio bancario.
La necesidad de pericia en el contexto de los sistemas de T y redes de
comunicacin que el banco usa.
La pertinencia de los recursos o acuerdos entre compaas para llevar a cabo el
trabajo necesario en un nmero de lugares nacionales e internacionales del
banco en los que se pueda requerir de procedimientos de auditora.
14. Adems de los factores generales expuestos en la NA 210, al auditor considerar la
inclusin de comentarios sobre lo siguiente al emitir una carta de compromiso:
El uso y fuente de principios contables especializados en particular en lo referente
a lo siguiente:
DI$A '--0 642
o Cualesquier requerimiento contenido en la ley o
regulaciones aplicables a los bancos;
o Pronunciamientos de los entes supervisores de la banca y
otras autoridades reguladoras;
o Pronunciamientos de los entes de la profesin contable;
por ejemplo, el Consejo de Normas nternacionales de Contabilidad; y
o Prctica de la industria o sector econmico.
Los contenidos y forma e los informes de auditora sobre estados financieros y
cualesquier informe para propsitos especiales requeridos del auditor adems de
su informe sobre los estados financieros. Esto incluye informes que puedan
referirse a la aplicacin de principios contables reguladores u otros para
propsitos especiales o a la descripcin de los procedimientos emprendidos
especialmente para cumplir con requerimientos reguladores.
La naturaleza de cualesquier requerimiento de comunicacin o protocolos que
pueda existir entre el auditor y la organizacin supervisora y otras autoridades
reguladoras.
El acceso que se conceder a los supervisores de bancos con respecto a los
papeles de trabajo de los auditores, cuando tal acceso sea requerido por ley, y el
banco permite tal acceso.
Plan(-(cand# la A"d(!#&0a
In!&#d"cc()n
15. El plan de auditora incluye entre otras cosas:
Obtener un suficiente entendimiento del negocio de la organizacin y estructura de
gobierno y un suficiente entendimiento de los sistemas de contabilidad y control
interno; incluyendo las funciones de administracin de riesgos y auditora interna;
Considerar las evaluaciones esperadas de los riesgos inherentes y los riesgos de
control, existiendo el riesgo de que ocurran imprecisiones o errores significativos
(riesgo inherente) y el riesgo de que el sistema de control interno del banco no
evite o detecte y corrija tales imprecisiones de manera oportuna (riesgo de
control);
Determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de
auditora que se van a ejecutar; y
Considerar el supuesto de empresa en marcha con respecto a la capacidad de la
organizacin de continuar con sus operaciones en un futuro previsible, que ser
el periodo usado por la administracin al efectuar sus evaluaciones de
conformidad con el marco de referencia para la presentacin de informacin
DI$A '--0 643
financiera. Este periodo ser por lo general un periodo de por lo menos un ao
despus de la fecha del balance general.
O4!en(end# "n C#n#c($(en!# del NeG#c(#
16. Obtener conocimiento sobre el negocio del banco requiere de parte del auditor que
entienda entre otras cosas:
La estructura de gobierno corporativo del banco;
El ambiente econmico y regulador predominante en los principales pases donde
el banco opera; y
Las condiciones de mercado existentes en cada uno de los sectores en los que
opera el banco.
17. El gobierno corporativo juega un papel particularmente importante en los bancos,
muchos reguladores establecen requerimientos que los bancos deben cumplir para
tener estructuras de gobierno corporativo eficientes. Consecuentemente, el auditor
obtendr un entendimiento de la estructura de gobierno corporativo del banco y cmo
aquellos encargados del gobierno corporativo cumplen con sus responsabilidades de
supervisin, control y direccin del banco.
18. De igual manera, el auditor obtendr y mantendr un conocimiento ms o menos
general de los productos y servicios que el banco ofrece. Al obtener y mantener ese
conocimiento, el auditor estar consciente de las muchas variaciones que pueden
existir con respecto a los servicios bsicos de depsito, prstamo y tesorera que son
ofrecidos y que siguen siendo desarrollados por el banco en respuesta a las
condiciones del mercado. El auditor obtiene un entendimiento de la naturaleza de
servicios que se brindan a travs de instrumentos tales como cartas de crdito
aceptaciones, contratos de futuro, permutas de tasas de inters, opciones y otros
instrumentos similares con el fin de entender los riesgos inherentes y las implicancias
de auditora, contabilidad y revelacin de informacin sobre los mismos.
19. Si el banco recurre a organizaciones de servicios para proporcionar servicios o
actividades esenciales, tales como el pago de efectivo y de valores, actividades de
soporte de personal contable o servicios de auditora interna, la responsabilidad del
cumplimiento con las disposiciones y regulaciones y los controles internos slidos
reside en aquellos a cargo del gobierno corporativo y la administracin del banco que
usa servicios de terceros. El auditor considerar las restricciones legales y
reguladoras y obtendr un entendimiento de cmo la administracin y aquellos a
cargo del gobierno supervisan que el sistema de control interno (incluyendo auditora
interna) opera efectivamente. La NA 402, "Consideraciones de Auditora Relativa a
Organizaciones que Utilizan Organizaciones de Servicios proporciona mayor
orientacin a este respecto.
20. Existe un nmero de riesgos asociados con las actividades de la banca que, aunque
no sean particulares de los bancos, son importantes en la medida que sirven para
moldear las operaciones de los bancos. El auditor obtendr un entendimiento de la
DI$A '--0 644
naturaleza de estos riesgos y cmo el banco los administra. Este entendimiento
permite al auditor evaluar los niveles de riesgos inherentes y de control asociados
con los diferentes aspectos de las operaciones de los bancos y determinar la
naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora.
$ntendiendo la (aturale#a de los -iesgos 4ancarios
21. Los riesgos asociados con la actividad de los bancos pueden ser clasificados de
manera general en:
Riesgo pas: Es el riesgo de que clientes extranjeros y
bancos del exterior no cumplan con el pago de
sus obligaciones debido a factores
econmicos, polticos y sociales del pas de
origen de la contraparte y externos para el
cliente o contraparte.
Riesgo de crdito: Es el riesgo de que un cliente o contraparte no
pague completamente una obligacin, ni
siquiera al vencimiento ni posteriormente. El
riesgo de crdito, particularmente de los
prstamos comerciales, puede ser
considerado como el riesgo ms importante en
las operaciones de banca. Los riesgos de
crdito surgen de prstamos a personas,
compaas, bancos y gobiernos. Tambin se
da en otros activos que no son colocaciones o
prstamos, tales como las inversiones, saldos
vencidos de otros bancos y compromisos en
cuentas de orden. El riesgo de crdito incluye
el riesgo pas, el riesgo de transferencia, el
riesgo de reposicin y el riesgo de pago.
Riesgo de moneda: Es el riesgo de prdida que surge de los
movimientos futuros en los tipos de cambio
aplicables a los activos, pasivos, derechos y
obligaciones en moneda extranjera.
Riesgo fiduciario: Es el riesgo de prdida surge de factores tales
como incapacidad de mantener una custodia
segura o negligencia en la administracin de
activos de terceros.
Riesgo de tasa de
inters:
Es el riesgo de que un movimiento en las
tasas de inters tenga un efecto negativo en el
DI$A '--0 645
valor de los activos y pasivos o afecten los
flujos de efectivo provenientes de los
intereses.
Riesgo legal y
riesgo
documentario:
Es el riesgo de que los contratos sean
documentados incorrectamente o que no sean
ejecutables legalmente en la jurisdiccin
relevante en la que los contratos son
ejecutados o donde operan las partes
contractuales. Esto puede incluir el riesgo de
que los activos pierdan totalmente su valor o
que los pasivos se vuelvan mayores debido a
una asesora legal inadecuada o
documentacin incorrecta. Adems, las leyes
existentes pueden presentar un vaco con
respecto a ciertos temas que involucran a un
banco; un caso judicial que involucra a un
banco en particular puede tener mayores
repercusiones para el negocio bancario y
representar costos para el banco y para todos
los otros bancos; las leyes que afectan a los
bancos u otras empresas comerciales pueden
cambiar. Los bancos son particularmente
susceptibles a los riesgos legales al realizar
nuevos tipos de transacciones y cuando el
derecho legal de una contraparte para realizar
una transaccin no est debidamente
establecido.
Riesgo de liquidez: Es el riesgo de prdida que resulta de los
cambios en la capacidad del banco de vender
o disponer de un activo.
El riesgo de
modelos
inadecuados:
Es el riesgo relacionado con las
imperfecciones y subjetividad de los modelos
de valorizacin usados para determinar l
valor de activos y pasivos.
Riesgo operativo: Es el riesgo de prdida directa o indirecta que
resulte de procesos internos, gente y
sistemas inadecuados o errados o eventos
externos.
DI$A '--0 646
Riesgo de precios: Es el riesgo de prdida que resulte de cambios
adversos en los precios de mercado,
incluyendo tasas de inters, tipos de cambio,
precios del capital y de las materias primas,
mercanca y mercadera, y de movimientos en
los precios de mercado de las inversiones.
Riesgo de
regulaciones:
Es el riesgo de prdida que resulte de
incumplimiento del requerimiento de leyes y
reglamentos en la jurisdiccin correspondiente
en la que el banco opera. Tambin incluye
cualesquier prdida que pueda surgir de
cambios en los requerimientos reguladores.
Riesgo de
reposicin:
(A veces llamado riesgo de rendimiento). Es el
riesgo de que un cliente o contraparte no
cumpla con los trminos y condiciones de un
contrato. Este incumplimiento crea la
necesidad de reemplazar la transaccin no
realizada con otra a los precios actuales del
mercado. Esto podra resultar en una prdida
para el banco equivalente a la diferencia entre
el precio del contrato y el precio actual del
mercado.
Riesgo de dao en
la reputacin:
Es el riesgo de perder negocios debido a
opinin pblica reputacin negativa y el dao
resultante en el prestigio del banco que resulte
del manejo inadecuado de los algunos de los
riesgos antes mencionados o de su
participacin en actividades impropias o
negativas por parte del banco o de sus
principales funcionarios, en actividades como
lavado de dinero o prdidas encubiertas.
Riesgo de pago: Es el riesgo de que una de las partes de la
transaccin seapagada sin que se reciba nada
del cliente contraparte. Esto por lo general
resultar en prdida para el banco por la
cantidad total del principal.
Riesgo de solvencia: Es el riesgo de prdida que resulte de la
posibilidad de que el banco no disponga de
fondos suficientes para cumplir con sus
DI$A '--0 647
obligaciones, o de la incapacidad el banco de
acceder a los mercados de capitales para
conseguir los fondos requeridos.
Riesgo de
transferencia:
Es el riesgo que resulta cuando la obligacin
de uno con una contraparte est denominada
en la moneda del pas de origen. Es posible
que la contraparte no pueda obtener la
moneda de la obligacin sin considerar a
situacin financiera particular de la
contraparte.
22. Los riesgos bancarios aumentan con el grado de concentracin de la exposicin a
cualesquier cliente, industria, rea geogrfica o pas. Por ejemplo, la cartera de
colocaciones de un banco puede tener grandes concentraciones de prstamos o
compromisos con sectores econmicos especficos, y algunos de estos, como el de
los bienes races, navieras y recursos naturales pueden tener prcticas altamente
especializadas. Evaluar los riesgos correspondientes con respecto a los prstamos a
organizaciones en aquellas industrias que puede requerir un conocimiento de estas
industrias, incluyendo sus prcticas para presentacin de informes, sus operaciones
y negocios.
23. La mayora de las transacciones comprende ms de uno de estos riesgos
identificados lneas arriba. Adems los riesgos individuales descritos pueden
relacionarse unos con otros. Por ejemplo, la exposicin al crdito de un banco en una
transaccin de valores puede aumentar como resultado de un aumento en el precio
de mercado de los valores correspondientes. En forma similar puede ocurrir el no
pago de las obligaciones o el fracaso de las operaciones, pueden afectar la posicin
de liquidez del banco. El auditor deber considerar estos y otros aspectos de riesgos
relacionados cuando efecte el anlisis de los riesgos a que est expuesto un banco.
24. Los bancos pueden estar sometidos a riesgos que surgen de la naturaleza de su
propiedad. Por ejemplo, el dueo de un banco o un grupo de dueos pueden tratar
de influenciar la asignacin de crdito. En un banco de determinada constitucin
legal, los dueos pueden tener una influencia significativa en la administracin del
banco que afecta su independencia y criterio. El auditor considera tales riesgos.
25. Adems de entender los factores externos que podran indicar un riesgo
incrementado, el auditor considera la naturaleza de los riesgos que surgen de las
operaciones de un banco. Los factores que contribuyen con el riesgo operativo
incluyen los siguientes:
(a) La necesidad de procesar grandes volmenes de transacciones
dentro de un periodo de tiempo restringido. Casi siempre est necesidad se
suple a travs de un uso extensivo de T, con el consecuente riesgo de;
DI$A '--0 648
(i) ncumplimiento en efectuar transacciones ejecutados dentro del tiempo
requerido, originando incapacidad de recibir o efectuar el pago de estas
transacciones;
(ii) ncapacidad de efectuar transacciones complejas;
(iii) mprecisiones o errores diseminados resultantes de un colapso del control
interno;
(iv) Prdida de datos resultante de una cada del sistema;
(v) Corrupcin de datos resultante de interferencia no autorizada de los
sistemas; y
(vi) Exposicin a los riesgos del mercado resultantes de la falta de informacin
actualizada confiable.
(b) La necesidad del uso de la transferencia electrnica de fondos
(TEF) u otro sistema de telecomunicaciones para la transferencia de grandes
sumas de dinero, con el riesgo consecuente de exposicin a prdida que resulta
de pagos a destinatarios indebidos a travs de fraude o error.
(c) La realizacin de operaciones en muchos lugares geogrficos con
el riesgo consecuente de dispersin geogrfica del procesamiento de las
transacciones y los controles internos. Como resultado:
(i) Existe el riesgo que la exposicin mundial del banco por cliente o por
producto no sea adecuadamente sumado y supervisado; y
(ii) Colapso o falla total del control pueden producirse y no detectarse o no
corregirse debido a la separacin fsica entre la administracin y aquellos
que manejan las transacciones.
(d) La necesidad de supervisar y manejar exposiciones significativas
que pueden surgir en lapsos de tiempo cortos. El proceso de compensar
transacciones puede causar una acumulacin significativa de cuentas por cobrar
y pagar durante el da, la mayora de las cuales se cancelan al final del da. A
esto se llama comnmente el riesgo de pago durante el da. Estas exposiciones
surgen de transacciones con clientes y contrapartes y puede incluir tasas de
inters, moneda y riesgos de mercado.
(e) El manejo de grandes volmenes de partidas monetarias,
incluyendo el efectivo, los instrumentos negociables y saldos de clientes
transferibles, con el riesgo consecuente de prdida resultante del robo y fraude
por parte de empleados u otras partes involucradas.
(f) La complejidad inherente y volatilidad del ambiente en el que
operan los bancos, que resulta en el riesgo de estrategias de la administracin
de riesgos o tratamientos contables inadecuados con respecto a temas como el
desarrollo de nuevos productos y servicios.
DI$A '--0 649
(g) Es posible que se impongan restricciones operativas como
resultado de la falla o colapso para poder cumplir con las leyes y reglamentos.
Las operaciones en el extranjero son sometidas a las leyes y reglamentos del
pas en el que la matriz tiene su sede. Esto puede resultar en la necesidad de
adherirse a diferentes requerimientos y el riesgo de que los procedimientos
operativos que cumplen con las regulaciones en algunas jurisdicciones no
satisfagan los requerimientos de otras.
26. Se pueden producir actividades fraudulentas al interior de un banco o con la
participacin voluntaria de la administracin o personal del banco. Tales casos de
fraude pueden incluir presentacin de informacin financiera fraudulenta sin la
motivacin de ganancia personal (por ejemplo para esconder prdidas de
negociacin) o el uso indebido de los activos del banco para ganancia personal que
puede o no involucrar la falsificacin de registros. Alternativamente, el fraude puede
ser perpetrado en el banco sin el conocimiento o complicidad de los empleados del
banco. La NA 240, "La Responsabilidad del auditor de Considerar Fraude o Error en
una Auditora de Estados Financieros
115
proporciona mayor orientacin sobre la
naturaleza de las responsabilidades del auditor con respecto al fraude. Aunque
muchas de las reas de las operaciones de un banco son susceptibles de
actividades de fraude, la mayora de los casos tiene lugar en los prstamos,
recepcin de depsitos y funciones de negociacin. Los mtodos comnmente
usados para perpetrar el fraude y una seleccin de los factores de riesgo de fraude
que indican que puede haber ocurrido fraude se describen en el Apndice 1.
27. Debido a la naturaleza de sus negocios, los bancos son blancos de aquellos
dedicados a actividades de lavado de dinero, por las que las ganancias de
actividades criminales se convierten en fondos que parecen tener una fuente
legtima. En aos recientes, los traficantes de drogas en particular han incrementado
enormemente su accionar relativo al lavado de dinero a travs de las actividades
bancarias. En muchas jurisdicciones, la legislacin requiere que los bancos
establezcan polticas, procedimientos y controles para disuadir y reconocer y,
reportar las actividades de lavado de dinero. Estas polticas, procedimientos y
controles comnmente se extienden a lo siguientes:
El requerimiento de obtener identificacin del cliente ("conocer a su cliente).
Verificacin de antecedentes del personal.
El requerimiento de conocer el propsito para el que se usa una cuenta.
El mantenimiento de registros de transaccin.
Reporte a las autoridades sobre transacciones sospechosas o de todas las
transacciones de un tipo en particular; por ejemplo las transacciones de efectivo
que exceden cierto monto.
115
La NA 240, "La Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude y Error en una Auditora de Estados Financieros fue
retirada en Diciembre de 2004 cuando la NA 240, "La Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude en una Auditora de
Estados Financieros entr en vigencia.
DI$A '--0 650
En algunas jurisdicciones, los auditores pueden tener la obligacin expresa de
reportar a las autoridades sobre ciertos tipos de transacciones que llamaron su
atencin. Aun cuando no exista esa obligacin, un auditor que descubre un posible
caso de incumplimiento con las leyes y reglamentos considerar las implicancias de
este incumplimiento para los estados financieros y la opinin de auditora respectiva.
La NA 250, "Consideracin de Leyes y Reglamentos en la Auditora de Estados
Financieros proporciona mayor orientacin sobre este tema.
$ntendiendo el Proceso de "dministracin de -iesgos
28. La administracin desarrollar controles e indicadores de rendimiento de usuarios
para contribuir en la administracin de riesgos financieros y del negocio. Un efectivo
sistema de administracin de riesgos en un banco por lo general requiere lo
siguiente:
Supervisin y participacin en el proceso de control de aquellos encargados del
gobierno
Aquellos encargados del gobierno deben aprobar las polticas existentes por
escrito para la administracin de riesgos. Estas polticas deben ser consistentes
con las estrategias de los negocios, la fortaleza de los capitales, la pericia de la
administracin, los requerimientos reguladores y los tipos de montos de riesgo
que se consideran aceptables. Aquellos encargados del gobierno tambin son
responsables de establecer una cultura dentro del banco que valore sus
compromisos con los controles internos y las normas ticas ms exigentes y
establezcan normalmente comits para aligerar un poco sus funciones. La
administracin es responsable de implantar las estrategias y polticas
establecidas para aquellos encargados del gobierno y para aquellos que
aseguran que se ha establecido y se mantiene un sistema de control interno
adecuado y efectivo.
dentificacin, medicin y supervisin de riesgos.
Los riesgos que podran impactar significativamente el logro de las metas de un
banco deben ser identificados, medidos y supervisados contra los lmites y
criterios pre-aprobados. Est funcin puede ser realizada por una unidad de
administracin de riesgos independiente, la cual tambin ser responsable de
validar e insistir en la ejecucin de pruebas sobre los precios y modelos de
valorizacin usados por la empresa. El banco por lo general tiene una unidad de
administracin de riesgos que supervisa las actividades de la administracin de
riesgos y evala la efectividad de los modelos de administracin de riesgos,
metodologas y supuestos usados. En tales situaciones, el auditor considera
cmo y cuando usar el trabajo de tal unidad.
Actividades de control
Un banco debe tener controles adecuados para administrar sus riesgos,
incluyendo la segregacin efectiva de funciones (particularmente entre las
funciones de atencin a clientes y de administracin), la medicin exacta y la
DI$A '--0 651
presentacin de informes sobre los puestos de trabajo, la verificacin y
aprobacin de transacciones, las conciliaciones de las posiciones financieras y
los resultados, la fijacin de lmites, presentacin de informes y aprobacin de
excepciones a los lmites fijados, seguridad fsica y planificacin de
contingencias.
Actividades de supervisin
Los modelos de administracin de riesgos, metodologas y supuestos usados
para medir y administrar los riesgos deben ser evaluados y actualizados con
regularidad. Est funcin puede ser realizada por una unidad de administracin
de riesgos. La auditora interna debe ejecutar pruebas sobre el proceso de
administracin de riesgos de manera peridica para verificar que las polticas y
procedimientos se estn cumpliendo y si los controles operativos son efectivos.
Tanto la unidad de administracin de riesgos como la de auditora interna deben
tener una lnea de informes para aquellos encargados del gobierno y de la
administracin que sea independiente de los informes que preparan para
aquellos sobre los que reportan.
Sistemas de informacin confiable
Los bancos requieren sistemas de informacin confiable que proporcionen
informacin financiera, operativa y de cumplimiento confiable, oportuno y
consistente. Aquellos encargados del gobierno y la administracin requieren
informacin sobre al administracin de riesgos que sea fcilmente entendida y
que les permita evaluar la naturaleza cambiante del perfil de riesgo del banco.
Dea&&#ll# de "n Plan Gene&al de A"d(!#&0a
29. Al desarrollar un plan general para la auditora de estados financieros de un banco, el
auditor debe dar particular atencin a:
La complejidad de las transacciones realizadas por el banco y la documentacin
relativa;
En qu medida las actividades centrales son proporcionadas por organizaciones
de servicios;
Pasivos contingentes y cuentas de orden;
Consideraciones sobre leyes y reglamentos;
En qu medida se usan la T y otros sistemas usados por el banco;
Las evaluaciones esperadas de los riesgos inherentes y riesgos de control;
El trabajo de auditora interna;
La evaluacin del riesgo de auditora;
DI$A '--0 652
La evaluacin del grado de importancia relativa;
Las declaraciones de la administracin;
La participacin de otros auditores;
La diseminacin geogrfica de las operaciones del banco y la coordinacin del
trabajo entre los diferentes equipos de auditora;
La existencia de transacciones con empresas vinculadas; y
Las consideraciones sobre empresa en marcha.
Estos temas se abordan con mayor detalle en los siguientes prrafos.
5a Comple@idad de las 'ransacciones -eali#adas
30. Los bancos tienen tpicamente una gran variedad de actividades, lo que significa que
es a veces difcil para un auditor entender completamente las implicancias de las
transacciones en particular. Las transacciones pueden ser tan complejas que la
administracin misma puede dejar de analizar apropiadamente los riesgos de los
nuevos productos y servicios. La amplia diseminacin geogrfica de las actividades
de un banco puede tambin implicar dificultades. Los bancos realizan transacciones
que tienen caractersticas implcitas importantes que pueden no ser aparentes con
una simple revisin de la documentacin que se usa para procesarlas e ingresarlas
en los registros contables del banco. Esto resulta en el riesgo de que todos los
aspectos de una transaccin no sean completamente o correctamente registrados o
contabilizados, con el riesgo consecuente de:
Prdida debido a no tomar acciones correctivas oportunamente;
No efectuar las provisiones adecuadas para prdida s de manera oportuna; y
Revelacin inadecuada o impropia en los estados financieros y otros informes.
El auditor obtendr un entendimiento de las actividades del banco y de las
transacciones que realiza de manera que pueda identificar y entender los eventos,
transacciones y prcticas que, a juicio del auditor, pueden tener un efecto
significativo en los estados financieros o en el examen o en el informe de auditora.
31. Muchos de los montos que se registrarn o revelarn en los estados financieros
involucran el uso de criterio por parte de la administracin; por ejemplo, las
provisiones para colocaciones y las provisiones contra los instrumentos financieros
tales, como la provisin para el riesgo de liquidez, provisin para el riesgo de modelo
adecuado y la reserva para riesgo operativo. Cuanto mayor sea el grado de criterio
usado, mayor ser el riesgo inherente y mayor el juicio profesional requerido por el
auditor. De igual manera, existen otras partidas significativas en los estados
financieros que involucran estimados contables. El auditor considerar la orientacin
que brinda la NA 540, "Auditora de Estimaciones Contables.
DI$A '--0 653
$n qu1 medida las "ctividades Centrales son Proporcionadas por 2rgani#aciones de
Servicios
32. En principio, las consideraciones cuando un banco usa organizaciones de servicios
no son diferentes de las consideraciones cuando cualesquier otra organizacin
recurre a ellas. Sin embargo, los bancos a veces recurren a organizaciones de
servicios para proporcionar partes de sus actividades centrales, tales como la
administracin de crditos y efectivo. Cuando el banco recurre a organizaciones de
servicios para tales actividades centrales, el auditor puede encontrar dificultades para
obtener suficiente evidencia de auditora relevante sin la cooperacin de las
organizaciones de servicios. La NA 402 "Las Consideraciones de Auditora Relativas
a las Organizaciones de Servicios proporciona mayor orientacin sobre las
consideraciones de auditora y los tipos de informes que los auditores de
organizaciones de servicios proporcionan a los clientes de estas organizaciones.
Pasivos Contingentes y Cuentas de 2rden
33. Los bancos por lo general realizan transacciones que:
Tienen un ingreso bajo por honorarios o elemento bajo de ganancias, como un
porcentaje del activo o pasivo subyacente;
Las leyes y reglamentos locales pueden no requerir revelacin en el balance
general o ni siquiera en las notas a los estados financieros;
Se registran solamente en cuentas de orden; o
Comprenden la titularizacin y venta de activos de manera que no aparecen en los
estados financieros del banco.
Ejemplos de tales transacciones son los servicios de custodia de cajas fuertes,
garantas, letras de conformidad y cartas de crdito, permutas de tasa de inters y de
moneda, compromisos y opciones de compra y venta de moneda extranjera.
34. El auditor revisa las fuentes de ingresos del banco y obtiene suficiente evidencia de
auditora con respecto a lo siguiente:
(a) La exactitud e integridad de los registros contables con respecto a esas
transacciones.
(b) La existencia de controles adecuados para limitar los riesgos bancarios que
surgen de tales transacciones.
(c) La adecuacin de cualesquier provisin para prdida que pueda ser requerida.
(d) La adecuacin de cualesquier revelacin en los estados financieros que pueda
ser requerida.
Consideraciones sobre 5eyes y -eglamentos
DI$A '--0 654
35. La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora 1004, proporciona
informacin y orientacin sobre la relacin entre los auditores de bancos y los entes
supervisores. El Comit de Basilea ha emitido guas de orientacin sobre supervisin
bancaria con respecto a prcticas bancarias slidas para la administracin de
riesgos, sistemas de control interno, contabilidad y revelacin de informacin sobre
prstamos y otras revelaciones y para otras reas de las actividades bancarias.
Adems, el Comit de Basilea ha emitido guas de orientacin sobre la evaluacin de
los requerimientos de capital mnimo y otros temas de supervisin importantes. Tal
gua de orientacin se encuentra disponible para el auditor y para el pblico en la
pgina de nternet del Banco para pagos nternacionales (BS).
36. De conformidad con la NA 310, "Conocimiento del Negocio
116
el auditor considerar
si las aseveraciones que aparecen en los estados financieros son consistentes con el
conocimiento del auditor sobre el negocio. En muchos marcos de referencia
reguladores, el nivel y tipos de negocios que se le permite efectuar a un banco
dependen del nivel de sus activos y pasivos y los tipos de riesgos percibidos en
conexin con tales activos y pasivos. (dentro de un marco de referencia de capital
ponderado por riesgo). En tales circunstancias, la administracin se ve sometida a
grandes presiones para involucrarla en la presentacin de informes financieros
fraudulentos clasificando activos y pasivos en categoras convenientes y no en las
que corresponden y describindolos como de menor riesgo de los que en realidad
son, particularmente cuando el banco est operando con los mnimos niveles del
capital requerido o cera a este mnimo.
37. Existen muchos procedimientos que tanto los auditores como los bancos ejecutan,
entre ellos:
La ejecucin de procedimientos analticos;
Obtencin de evidencia con respecto al funcionamiento del sistema de control
interno; y
La revisin de la calidad de los activos del banco y la evaluacin de los riesgos
bancarios.
El auditor por lo tanto encuentra ventajoso interactuar con los supervisores para
tener acceso a las comunicaciones que los supervisores pueden haber dirigido a la
administracin del banco sobre los resultados de su trabajo. La evaluacin que
efectan los supervisores en reas importantes tales como la adecuacin de las
prcticas de administracin de riesgos y las provisiones para prdidas por prstamos
y los ratios prudentes usados por los supervisores puede ser de ayuda para el
auditor al ejecutar procedimientos analticos y al centrar su atencin en reas
especficas de supervisin.
$n que Medida se ?san la 'I y 2tros Sistemas
116
<a NI 314, (onocimiento del Negocio fue retirada en 7iciembre de 244? cuando la NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su
Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial entr en vigencia.
DI$A '--0 655
38. El alto volumen de transacciones y los cortos plazos en los que stas tienen que ser
procesadas normalmente conduce a los bancos a hacer un uso extensivo de la T,
TEF y otros sistemas de telecomunicaciones.
Las preocupaciones sobre control que surgen del uso que los bancos hacen de la T
son similares que las que surgen en otras organizaciones en su uso de la T. Sin
embargo, los temas que son de particular preocupacin para el auditor de un banco
incluyen los siguientes:
El uso de la T para calcular y registrar sustancialmente todos los ingresos por
intereses y gastos en intereses, los cuales son generalmente dos de los
elementos ms importantes en la determinacin de las ganancias de un banco.
El uso de la T y sistemas de telecomunicaciones para determinar las posiciones
del tipo de cambio, valores y negociacin de instrumentos financieros derivados y
para calcular y registrar las ganancias y prdidas que se derivan de ellos.
La dependencia extendida y en algunos casos casi total en los registros producidos
por la T, debido a que representan la nica fuente fcilmente accesible de
informacin detallada y actualizada sobre los activos del banco y las posiciones
de pasivo, tales como colocaciones a clientes y saldos de depsitos.
El uso de modelos de valorizacin incorporados en los sistemas T.
Los modelos usados para valorizar los activos y los datos usados por estos
modelos son por lo general mantenidos en hojas de clculo preparados por
personas en computadoras personales no enlazadas a los sistemas centrales de
la T del banco y no sujetas a los mismos controles como las aplicaciones que se
encuentran en estos sistemas centrales. La DPA 1001, "Ambiente de T
Computadoras ndependientes
117
proporciona mayor orientacin para los
auditores con respecto a estas aplicaciones.
El uso de diferentes sistemas T, genera el riego de prdida de pistas de auditora
e incompatibilidad entre los mismos.
Los sistemas de TEF son usados por los bancos tanto internamente (por ejemplo,
para las transferencias entre las sucursales y entre las mquinas automatizadas de
banca y los archivos computarizados que registran la actividad de la cuenta) y
externamente, entre el banco y otras instituciones financieras (por ejemplo, a travs
de la red SWFT) y adems entre el banco y sus clientes a travs de nternet y otros
medios de comercio electrnico.
39. El auditor obtendr un entendimiento de las principales aplicaciones de T, TEF y
otras aplicaciones de telecomunicaciones y los enlaces entre estas aplicaciones. El
auditor relacionar este entendimiento con los principales procesos del negocio o
principales posiciones del balance general con el fin de identificar los factores de
riesgo para la organizacin y por ende, para la auditora. Adems, es importante
identificar en qu medida se est usando aplicaciones auto-desarrolladas o sistemas
117
<a 7I) 1441, mbientes de 1I A (omputadoras Independientes fue retirada en 7iciembre de 244?.
DI$A '--0 656
integrados, lo cual va tener un efecto en el enfoque de auditora. (Los sistemas auto-
desarrollados requieren que el auditor se examine con mayor atencin los controles
de cambio de programa.)
40. Al auditar un ambiente de distribucin de la T, el auditor obtendr un entendimiento
de donde se encuentran las aplicaciones centrales de la T. Si la red de rea amplia
(WAN) de un banco est dispersa en varios pases, es probable que determinada
legislacin sea aplicable para el procesamiento de datos trans-fronterizo. En tal
ambiente, el trabajo de auditora sobre el sistema de control de acceso,
especialmente sobre el sistema de violacin de acceso, es una parte importante de la
auditora.
41. Un ambiente de comercio electrnico cambia significativamente la manera que el
banco conduce sus negocios. El comercio electrnico presenta nuevos aspectos de
riesgo y otras consideraciones que el auditor debe abordar. Por ejemplo, el auditor
considerar lo siguiente:
Los riesgos para el negocio que la estrategia de comercio electrnico presenta.
Los riesgos inherentes en la tecnologa que el banco ha escogido implantar en su
estrategia de comercio exterior.
Las respuestas de la administracin a los riesgos identificados, incluyendo las
consideraciones de control referentes a:
oCumplimiento con los requerimientos reguladores y legales con respecto a
transacciones trans-fronterizas;
oLa seguridad y privacidad de las transmisiones por nternet; y
oLa integridad, exactitud, oportunidad y autorizacin de las transacciones por
medio de nternet con respecto a cuando son registradas en el sistema de
contabilidad del banco.
El nivel de la T y el comercio electrnico, requiere que el auditor y sus asistentes
deben poseer suficiente habilidades y competencias.
42. Una organizacin puede recurrir a los servicios de un proveedor externo para sus
funciones de la T y TEF. El auditor se familiarizar con los servicios tercerizados y
los sistemas de control interno dentro del banco y dentro del proveedor de estos
servicios para determinar la naturaleza, extensin y oportunidad de los
procedimientos sustantivos. La NA 402, le da mayor orientacin sobre este tema.
$valuaciones $speradas de los -iesgos Inherentes y -iesgos de Control
43. La naturaleza de las operaciones de los bancos es tal que es posible que el auditor
no pueda reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo ejecutando
solamente procedimientos sustantivos. Esto se debe a factores tales como:
DI$A '--0 657
El uso extensivo de la T y sistemas de TEF, lo cual significa que gran parte de la
evidencia de auditora se encuentra disponible solamente en forma electrnica y
es producida por los propios sistemas de la T de la organizacin:
El gran volumen de transacciones que realizan los bancos, hace impracticable la
dependencia en los procedimientos sustantivos.
La dispersin geogrfica de las operaciones de los bancos, lo que hace
extremadamente difcil obtener suficiente cobertura.
La dificultad que entraa el diseo de procedimientos sustantivos efectivos para
auditar transacciones de negociacin complejas.
En la mayor parte de situaciones el auditor no podr reducir el riesgo de auditora a
un nivel aceptablemente bajo, a menos que la administracin haya instituido un
sistema de control interno que permita al auditor poder evaluar el nivel de riesgo
inherente y riesgo de control como menos que alto. El auditor obtendr suficiente
evidencia de auditora relevante para respaldar la evaluacin de los riesgos
inherentes y de control. Los prrafos 56-70 abordan temas relativos al control interno
con mayor detalle.
$l traba@o de "uditor!a Interna
44. El alcance y objetivos de la auditora interna pueden variar enormemente
dependiendo de la dimensin y estructura del banco y de los requerimientos de la
administracin y de aquellos encargados del gobierno. Sin embargo, el papel de
auditora interna por lo general incluye la revisin del sistema contable y controles
internos correspondientes, supervisando sus operaciones y recomendando mejoras.
Tambin incluye normalmente una revisin de los medios usados para identificar,
medir y reportar informacin operativa y bancaria e indagaciones especficas sobre
ciertas partidas, tales como la ejecucin de pruebas detalladas de transacciones,
saldos y procedimientos. Los factores a los que se hace referencia en el prrafo 44,
tambin llevan al auditor externo a usar el trabajo de auditora interna. Esto es
particularmente relevante en el caso de bancos que tienen una gran dispersin
geogrfica de las sucursales. Por lo general, como parte del departamento de
auditora interna o como un componente separado, un banco tiene un departamento
de revisin de prstamos que reporta a la administracin sobre la calidad de los
prstamos y el cumplimiento con los procedimientos establecidos de los mismos. En
cualesquier caso, el auditor considerar hacer uso del trabajo del departamento de
revisin despus de efectuar una revisin adecuada del departamento y de su
trabajo. La NA 610, "Consideracin del trabajo de Auditora nterna proporciona
mayor orientacin sobre el uso del trabajo de auditora interna.
-iesgo de "uditor!a
45. Los tres componentes del riesgo de auditora son:
(a) Riesgo inherente (es el riesgo de que se produzcan imprecisiones o errores
significativos);
DI$A '--0 658
(b) El riesgo de control (es el riesgo de que el sistema de control interno del banco
no evite o detecte y corrija tales imprecisiones o errores de manera oportuna) y
(c) Riesgo de deteccin (es el riesgo de que el auditor no detecte cualesquier otra
imprecisin o error significativo).
Los riesgos inherentes y riesgos de control, existen independientemente de la
auditora de informacin financiera y el auditor no puede influenciarlos. La naturaleza
de los riesgos asociados con las actividades bancarias, que se abordan en los
prrafos 21 al 25, indica que el nivel evaluado de riesgo inherente en muchas reas
ser alto. Por lo tanto es necesario que un banco tenga un sistema adecuado de
control interno para que los niveles de riesgo inherente y de control sean menos que
altos.
El auditor evaluar estos riesgos y disear procedimientos sustantivos para reducir
el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo.
&rado de Importancia -elativa
46. Al efectuar una evaluacin del grado de importancia relativa, adems de las
consideraciones establecidas en la NA 320, "Materialidad, el auditor considerar los
siguientes factores:
Debido al alto nivel de apalancamiento, imprecisiones o errores pequeos pueden
tener un efecto significativo en los resultados del periodo y en el capital, an
cuando puedan tener un efecto insignificante en los activos totales.
Las ganancias de un banco son bajas cuando se comparan con sus activos y
pasivos totales y sus compromisos en cuentas de orden. Por lo tanto, las
imprecisiones o errores que se relacionan slo con activos, pasivos y
compromisos pueden resultar ser menos significativos que aquellos que se
relacionan con el estado de ganancias y prdidas.
Por lo general los bancos estn sujetos a requerimientos reguladores, tales como
requerimientos de mantener niveles mnimos de capital. Una violacin de estos
requerimientos puede poner en duda la propiedad del uso que hace la
administracin del supuesto de empresa en marcha. Por lo tanto, el auditor
establecer un nivel de grado de importancia para identificar las imprecisiones
que, si no son corregidas, resultaran en una contravencin significativa de tales
requerimientos reguladores.
La propiedad del supuesto de empresa en marcha por lo general depende de la
reputacin del banco como una institucin financiera slida y las acciones
tomadas por los reguladores. Debido a esto, las transacciones entre empresas
vinculadas y otros temas que no seran significativos para organizaciones que no
son bancos, pueden ser significativas para los estados financieros del banco si
es probable que afecten la reputacin del banco o las acciones de los
reguladores.
DI$A '--0 659
*eclaraciones de la "dministracin
47. Las declaraciones de la administracin son relevantes en el contexto de la auditora
de un banco porque ayudan al auditor a determinar si la informacin y evidencia
obtenida est completa para efectos de la auditora. Esto es particularmente cierto
con respecto a las transacciones de los bancos que pueden no ser normalmente
reflejadas en los estados financieros (partidas de cuentas de orden), pero que
pueden ser evidenciados por otros registros que el auditor desconoce.
Frecuentemente, es necesario que el auditor obtenga de la administracin
declaraciones con respecto a cambios significativos en el negocio del cliente y en su
perfil de riesgo. Tambin sera necesario que el auditor identifique reas de las
operaciones de un banco sobre las que la evidencia que se espera conseguir va a
requerir ser complementada por declaraciones de la administracin; por ejemplo
provisiones para prdidas provenientes de prstamos y la integridad de la
correspondencia con los reguladores. La NA 580, "Representaciones de la
Administracin, proporciona mayor orientacin con respecto al uso de las
declaraciones de la administracin como evidencia de auditora, los procedimientos
que el auditor aplica al evaluar y documentarlas y las circunstancias en las que las
representaciones deben ser obtenidas por escrito.
Participacin de 2tros "uditores
48. Como resultado de la gran dispersin geogrfica de las oficinas de la mayora de
bancos, es frecuentemente necesario que el auditor recurra al trabajo de otros
auditores en muchos lugares en los que opera el banco. Esto se puede lograr usando
otras oficinas de la firma del auditor o recurriendo a otros auditores en esos lugares.
49. Antes de recurrir al trabajo de otro auditor, el auditor:
Considerar la independencia de esos auditores y su competencia para realizar el
trabajo necesario (incluyendo su conocimiento de los requerimientos de banca y
otros aplicables);
Considerar si los trminos del compromiso y los principios contables, que sern
aplicados en los informes han sido claramente comunicados; y
Ejecutar procedimientos para obtener suficiente evidencia de auditora relevante
sobre si el trabajo de los otros auditores es relevante para los efectos de la
presente auditora sobre la base de conversaciones y discusiones con el otro
auditor, sobre la base de la revisin de un resumen escrito de los procedimientos
aplicados y hallazgos, mediante la revisin de los papeles de trabajo del otro
auditor o de alguna manera apropiada a las circunstancias.
La NA 600, "Utilizacin del Trabajo de Otro Auditor proporciona orientacin sobre
temas que se deben considerar y procedimientos que se deben seguir en tales
circunstancias.
Coordinando el 'raba@o que se va a -eali#ar
DI$A '--0 660
50. Dada la dimensin y dispersin geogrfica de la mayora de bancos, la coordinacin
del trabajo que se va a realizar es importante para lograr una auditora efectiva y
eficiente. Las coordinaciones requeridas tienen en consideracin factores tales como:
El trabajo que se va a ser realizado por:
oExpertos;
oAsistentes;
oOtras oficinas de la firma de auditores; y
oOtras firmas de auditora.
En qu medida se planea usar el trabajo de auditora interna.
Fechas requeridas para la presentacin de informes para los accionistas y
autoridades reguladoras.
Cualesquier anlisis especial y otra documentacin que se proporcionar a la
administracin del banco.
51. El mismo nivel de coordinacin entre los asistentes se puede lograr en las reuniones
regulares de auditora. Sin embargo, dado el nmero de asistentes y el nmero de
oficinas en las que ellos tienen participacin, el auditor por lo general comunica todas
las partes significativas del plan de auditora por escrito. Al establecer los
requerimientos por escrito, el auditor considera incluir comentarios sobre los
siguientes temas:
Los estados financieros y otra informacin que se auditar (y s se considera
necesaria, el sustento legal para la auditora u otros propsitos).
Detalles sobre cualesquier informacin requerida por el auditor; por ejemplo,
informacin sobre ciertos prstamos, composicin de la cartera, comentario
sobre el trabajo de auditora que se efectuar (especialmente sobre las reas de
riesgo descritas en los prrafos 21-25 que son importantes para el banco) y los
resultados del trabajo de auditora, puntos potenciales que podran incluirse en la
carta a la administracin sobre control interno, regulaciones locales, y, si es
relevante, los formatos de cualesquier informe requerido.
Que la auditora se realizar de conformidad con la NAs y de conformidad con
cualesquier requerimiento local (y s se considera necesario, informacin sobre
esos requerimientos).
Los principios de contabilidad relevantes que se seguirn en la preparacin de los
estados financieros y cualesquier otra informacin (y s se considera necesario,
los detalles de estos principios).
DI$A '--0 661
Requerimientos, fechas y plazo para entregar informe sobre avance del trabajo de
auditora.
nformacin especfica sobre los funcionarios de la organizacin que sern
contactados.
Honorarios y facturacin acordados.
Cualesquier otro tema regulador, de control interno, contable o de auditora de las
cuales deben estar al tanto los que efectan la auditora.
'ransacciones con $mpresas :inculadas
52. El auditor estar alerto respecto a las transacciones con empresas vinculadas
durante el curso de la auditora, particularmente en las reas de prstamos e
inversin. Los procedimientos ejecutados durante la fase de planificacin de la
auditora, incluyendo, el entendimiento que se obtuvo sobre el banco y la industria de
banca, pueden ser tiles al identificar las partes vinculadas. En algunas
jurisdicciones, las partes vinculadas pueden estar sujetas a restricciones cualitativas
y cuantitativas. El auditor determinar la extensin de tales restricciones.
Consideraciones sobre $mpresa en Marcha
53. La NA 570, "Empresa en Marcha proporciona orientacin con respecto a las
consideraciones que el auditor debe hacer con respecto a uso adecuado por parte de
la administracin del supuesto de empresa en marcha. Adems de los temas
identificados en esa NA, eventos o situaciones tales como las siguientes pueden
hacer surgir dudas sobre la capacidad del banco de continuar como empresa en
marcha:
Aumentos repentinos en los niveles de negociacin de los instrumentos financieros
derivados. Esto puede indicar que el banco est llevando a cabo actividades sin
el necesario control.
Rendimiento de la rentabilidad o proyecciones que sugieren una grave disminucin
en la rentabilidad, particularmente si el banco est trabajando con niveles
mnimos de capital o cerca del mnimo.
Tasas de inters que se pagan en los mercados de dinero y los pasivos por
depsitos que son ms altos que las tasas normales del mercado. Esto podra
indicar que el banco es visto como de alto riesgo.
Disminuciones significativas en los depsitos de otros bancos u otras formas de
financiamiento del mercado de dineros de corto plazo. Esto puede ser indicativo
de que los otros participantes del mercado no tienen confianza en el banco.
Acciones tomadas o anunciadas por los reguladores que pueden tener in efecto
adverso en la capacidad del banco de continuar como empresa en marcha.
DI$A '--0 662
ncremento en los montos que se adeudan a los bancos centrales, los cuales
pueden indicar que el banco no fue capaz de obtener liquidez de las fuentes
normales del mercado.
Altas concentraciones de exposicin a prestamistas o fuentes de financiamiento.
54. La NA 570, proporciona orientacin para los auditores cuando se ha identificado un
evento que puede hacer surgir dudas con respecto a la capacidad de un banco de
seguir como empresa en marcha. Est NA indica un nmero de procedimientos que
pueden ser relevantes; pero adems de aquellos los siguientes procedimientos
pueden tambin ser relevantes:
Revisin de correspondencia con reguladores.
Revisin de informes emitidos por reguladores como resultado de las inspecciones
reguladoras.
Discusin de los resultados de cualesquier inspeccin actualmente en proceso.
55. El rgimen regulador bajo el cual el banco opera puede requerir que el auditor revele
informacin al regulador sobre su intencin de emitir una opinin modificada o
cualesquier preocupacin que pueda tener el auditor sobre la capacidad del banco
de continuar como empresa en marcha. La DPA 1004, proporciona mayor discusin
sobre la relacin entre el auditor y el supervisor de banca.
C#n!&#l In!e&n#
In!&#d"cc()n
56. El Comit de Basilea sobre Supervisin de Banca, ha emitido un documento sobre
polticas llamado "Marco de referencia para los Sistemas de Control nterno en
Organizaciones Bancarias (Septiembre 1998), el cual proporciona a los supervisores
de banca un marco de referencia conceptual para evaluar los sistemas de control
interno de los bancos. Este marco de referencia es usado por muchos supervisores
de banca y puede ser usado en las discusiones de supervisin de organizaciones
individuales de banca. Este marco de referencia puede resultar muy til para los
auditores de estados financieros de bancos al determinar los diversos elementos del
sistema de control interno de un banco.
57. Las responsabilidades de la administracin incluyen el mantenimiento de un
adecuado sistema de contabilidad y control interno, la seleccin y aplicacin de las
polticas contables y la salvaguarda de los activos de la organizacin.
El auditor obtendr un entendimiento suficiente de los sistemas contables y de
control interno manera que pueda planificar la auditora y desarrollar un enfoque de
auditora efectivo. Despus de lograr este entendimiento el auditor considerar la
evaluacin de los riesgos inherentes y de control para poder determinar el riesgo de
deteccin correspondiente al aceptar las aseveraciones que aparecern en los
DI$A '--0 663
estados financieros y determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de los
procedimientos sustantivos para tales aseveraciones.
Cuando el auditor clasifica el riesgo de control como menos que alto, los
procedimientos efectivos sern generalmente menos extensos que los requeridos en
otros casos y tambin pueden diferir en su naturaleza y oportunidad.
Iden!(-(cand#, D#c"$en!and# 7 ELec"!and# P&"e4a #4&e l# P&#ced($(en!# de
C#n!&#l
58. La NA 400, "Evaluaciones de Riesgos y Control nterno
118
establecen que los
controles internos relativos al sistema contable estn preocupados con el logro de
objetivos tales como los siguientes:
Las transacciones se ejecutan de conformidad con la autorizacin especfica o
general de la administracin (prrafos 59 al 61)
Todas las transacciones y otros eventos se registran rpidamente con el monto
adecuado, en las cuentas correspondientes y en el periodo contable
correspondiente de manera que permita la preparacin de los estados
financieros de acuerdo con un marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera aplicable. (prrafos 62 y 63).
El acceso a los activos slo es permitido previa autorizacin de la administracin
(prrafos 64 y 65).
Los activos registrados se comparan con los activos existentes a intervalos
razonables y se toman acciones adecuadas con respecto a cualesquiera
diferencias (prrafos 66 y 67).
Las consideraciones de auditora con relacin a cada uno de los objetivos se
discuten en los prrafos siguientes.
En el caso de los bancos, un objetivo adicional de los controles internos es asegurar
que el banco cumple adecuadamente con sus responsabilidades reguladoras y
fiduciarias de se derivan de sus actividades de fideicomisarios. El auditor no est
directamente preocupado por estos objetivos, a no ser en la medida que cualesquier
incumplimiento con tales responsabilidades origine que los estados financieros
contengan imprecisiones o errores significativos.
5as 'ransacciones se $@ecutan de Conformidad con la "utori#acin &eneral o $spec!fica de
la "dministracin>
59 La responsabilidad general de los sistemas de control interno en un banco reside en
aquellos encargados del gobierno corporativo, quines son responsables de regir
sobre las operaciones del banco. Sin embargo, puesto que las operaciones de los
bancos son generalmente enormes y dispersadas geogrficamente, las funciones de
118
La NA 400, "Evaluacin de Riesgos y Control nterno fue retirada en Diciembre de 2004 cuando la NA 315, "Entendiendo a la
Organizacin y su Entorno y Evaluando los Riesgos de Declaracin Errnea Material y la NA 330, "Procedimientos del Auditor en
Respuesta a los Riesgos Evaluados entraron en vigencia.
DI$A '--0 664
toma de decisiones tienen que ser descentralizadas y la autoridad que compromete
al banco en estas transacciones significativas se encuentra por lo general dispersada
y delegada entre los diversos niveles de la administracin y personal. Tal dispersin
y delegacin casi siempre se encontrarn en las funciones de prstamos, tesorera y
transferencia de fondos, donde, por ejemplo, las instrucciones de pago son enviadas
a travs de un mensaje seguro. Est caracterstica de las operaciones bancarias
crea la necesidad por un sistema reestructurado de delegacin de autoridad,
resultando en la identificacin y documentacin formal de:
(a) Aquellos que pueden autorizar transacciones especficas;
(b) Procedimientos que se seguirn al otorgar tal autorizacin; y
(c) Lmites en los montos que pueden ser autorizados por empleados individuales
o a nivel del personal, as como cualesquier requerimiento que pueda existir de
autorizacin concurrente.
Aquellos encargados del gobierno tambin requieren asegurar que existen
procedimientos adecuados para la supervisin del nivel de exposiciones. Esto
normalmente involucrar la acumulacin de exposiciones, no solamente dentro, sino
en todas las diferentes actividades, departamentos y sucursales del banco.
60. Un examen de los controles de autorizacin ser importante para el auditor al
considerar si las transacciones han sido realizadas de conformidad con las polticas
del banco, por ejemplo, y en el caso de la funcin de prstamo, que han sido
sometidas a procedimientos adecuados de evaluacin crediticia antes del
desembolso de fondos. El auditor encontrar tpicamente que existen lmites para
niveles de exposicin con respecto a varios tipos de transacciones. Al efectuar
pruebas de los controles, el auditor considerar si estos lmites se estn cumpliendo
y si las posiciones que exceden estos lmites se reportan adecuadamente al nivel
relevante de la administracin de manera oportuna.
61. Desde una perspectiva de auditora, el adecuado funcionamiento de los controles de
la autorizacin de un banco es particularmente importante con respecto a las
transacciones realizadas a la fecha de los estados financieros o cerca de esa fecha.
Esto se debe a que aspectos de la transaccin tienen que ser cumplidos o es
posible que haya una falta de evidencia con la cual evaluar el valor del activo
adquirido o pasivo incurrido. Ejemplos de tales transacciones son compromisos de
compra o venta de valores especficos despus del cierre y prstamos, en los que
todava tienen que efectuarse pagos del principal e intereses.
'odas las 'ransacciones y otros $ventos son -egistrados 2portunamente por el Monto
Correcto, en la Cuentas Correspondientes y en el "o Contable "decuado de manera que
permita la Preparacin de los $stados %inancieros de Conformidad con el Marco "plicable
para la Presentacin de Informacin %inanciera>
62. Al considerar los controles internos que la administracin usa para asegurar que
todas las transacciones y otros eventos se registran adecuadamente, el auditor tiene
en cuenta un nmero de factores que son especialmente importantes en el ambiente
bancario. Estos incluyen lo siguiente:
DI$A '--0 665
Los bancos realizan transacciones en grandes volmenes que pueden
individualmente o en agregado involucrar grandes sumas de dinero.
Consecuentemente, el banco necesita tener procedimientos de conciliacin que
sean efectuados dentro de un marco de referencia de tiempo que permita la
deteccin de errores y discrepancias de manera que puedan ser investigados y
corregidos con prdida mnima para el banco. Tales procedimientos pueden ser
efectuados por horas, das, semanas o meses, dependiendo del volumen y
naturaleza de la transaccin, nivel de riesgo y marco de referencia de tiempo
para el pago de transacciones. El propsito de estas conciliaciones es por lo
general asegurar la integridad del procesamiento de la transaccin en todo los
sistemas de la T integrados de gran complejidad y las mismas reconciliaciones
son por lo general automticamente generadas por estos sistemas.
Muchas de las transacciones realizadas por los bancos son sujetas de
disposiciones contables especializadas. Los bancos debe tener implantados
procedimientos para asegurar que aquellas disposiciones son aplicadas en la
preparacin de estados financieros adecuados para la administracin y para
efectos de informes externos. Ejemplos de tales procedimientos de control son
aquellos que resultan en la reevaluacin del mercado del tipo de cambio y
compromisos de compra y venta de valores que aseguren que todas las prdidas
y ganancias no realizadas son registradas.
Es posible que no se requiera registrar algunas de las transacciones realizadas por
los bancos en los estados financieros (por ejemplo, las transacciones que el
marco de referencia contable permite que sean consideradas como partidas de
cuentas de orden). Consecuentemente, los procedimientos de control deben ser
implantados para asegurar que tales transacciones sean registradas y
supervisadas de una manera que proporcione a la administracin el grado de
control requerido sobre tales transacciones y ello permitir la oportuna
determinacin de cambios en su condicin que resultar en el registro de una
prdida o ganancia.
Los bancos estn desarrollando constantemente nuevos productos y servicios
financieros. El auditor considerar si las revisiones necesarias se efectan en los
procedimientos contables y los controles internos correspondientes.
Es posible que los saldos de final del da reflejen el volumen de las transacciones
procesadas a travs de sistemas o del mximo de exposicin a prdida durante
el curso del da de trabajo. Esto es particularmente relevante al ejecutar y
procesar transacciones de valores y tipos de cambio. La evaluacin de los
controles en estas reas tendr en cuenta la capacidad de mantener control
durante el periodo de mximo volumen de transacciones o de mxima
exposicin financiera.
La mayora de las transacciones bancarias debe ser registrada de una manera que
pueda ser verificada tanto internamente y por los clientes y contrapartes del
banco. El nivel del detalle que se registrar y mantendr por cada transaccin
individual debe permitir a la administracin del banco, contrapartes de la
DI$A '--0 666
transaccin y clientes que verifiquen la exactitud de los montos y trminos y
condiciones. Un ejemplo de tal control es la verificacin continua de las boletas
de negociacin de los tipos de cambio teniendo a un empleado que no interviene
en la transaccin que cruce estas boletas con las confirmaciones que se reciben
de las contrapartes
63. El uso intensivo de sistemas de la T y TEF tienen un efecto significativo sobre cmo
el auditor evala el sistema contable de un banco y los controles internos
correspondientes. La NA 400, "Evaluacin de Riesgo y Control nterno, NA 401,
"Auditora en un Ambiente de Sistemas de nformacin por Computadora y DPA
1008, "Evaluacin del Riesgo y el Control nterno Caractersticas y
Consideraciones del CS
119
, proporciona orientacin sobre los aspectos de la T de
tal evaluacin, as como otras DPAs que abordan el tema de la T. Los
procedimientos de auditora incluyen una evaluacin de esos controles que afectan el
desarrollo y modificaciones de esos, el acceso al sistema e ingreso de datos, la
seguridad de las redes de comunicaciones y la planificacin de contingencias. Se
aplican consideraciones semejantes a las operaciones de TEF dentro del banco. En
la medida que los TEFs y otros sistemas de transacciones sean externos al banco, el
auditor le dar mayor nfasis a la evaluacin de la integridad de los controles de
supervisin de transacciones y procedimientos de confirmacin posterior a la
transaccin y de conciliacin. Los informes de los auditores de las organizaciones de
servicios pueden ser tiles aqu y la NA 402, proporciona orientacin sobre la
consideracin de tales informes por parte del auditor.
"cceso a "ctivos es Permitido Solamente de "cuerdo con la "utori#acin de la
"dministracin
64. Los activos de un banco son por lo general transferible, de alto valor y en una forma
que no puede ser salvaguardada solamente por procedimientos fsicos. Con el fin de
asegurar que el acceso a los activos es permitido solamente de acuerdo a la
autorizacin de la administracin, un banco generalmente usa controles como los
siguientes:
Contraseas y acuerdos de acceso conjunto para permitir el acceso a T y TEF
solamente a empelados autorizados.
Segregacin de las funciones de tenedura de registros y custodia (incluyendo el
uso de informes de confirmacin de transacciones generadas por computadora
disponibles inmediatamente y solamente para el empleado a cargo de las
funciones de tenedura de registros)
Confirmaciones frecuentes de terceros y conciliacin de las posiciones de terceros
por un empleado independiente.
65. El auditor considerar si cada uno de estos controles est operando efectivamente.
Sin embargo, dados el grado de importancia y de transferencia de los montos
119
La NA 400, "Evaluaciones del Riesgo y Control nterno, la NA 401, "Auditora en un Ambiente de Sistemas de nformacin por
Computadora, y la DPA 1008, "Evaluaciones del riesgo y Control nterno CS Caractersticas y consideraciones fueron retiradas
en Diciembre de 2004, cuando la NA 315, "Entendiendo A la Organizacin y su Entorno y Evaluando los Riesgos de Declaracin
Errnea Material.y la NA 330, "Los Procedimientos del Auditor en Respuesta a los Riesgos Evaluados entraron en vigencia.
DI$A '--0 667
implicados, el auditor tambin revisa normalmente los procedimientos de
confirmaciones y conciliaciones que se ejecutan en relacin con la preparacin de los
estados financieros de cierre de ao y puede efectuar sus propias confirmaciones.
"ctivos -egistrados son Comparados con el "ctivos $0istentes a Intervalos -a#onables y se
'oman "cciones "propiadas con -especto a Cualesquier *iferencia>
66. Las grandes cantidades de activos manejados por los bancos, los volmenes de
transacciones realizadas, el potencial para cambios en el valor de estos activos
debido a fluctuaciones en los precios del mercado y la importancia de confirmar las
operaciones continuadas de los controles de acceso y autorizacin, requiere
intervencin frecuente de controles de conciliacin. Esto es particularmente
importante para:
(a) Activos en forma negociable, tales como efectivo, valores al portador y activos
en forma de depsitos y posiciones de valores con otras instituciones cuando no
se detectan errores y discrepancias rpidamente (lo cual puede significar
diariamente, con relacin a transacciones en el mercado de dinero) podra llevar
a una prdida no recuperable: Los procedimientos de conciliacin usados para
lograr este objetivo de control se basarn normalmente en el conteo fsico y en
confirmaciones por parte de terceros;
(b) Activos cuyo valor es determinado con referencia a los modelos de valorizacin
o precios de mercados externos, tales como valores y contratos de tipos de
cambio; y
(c) Activos mantenidos a nombre de clientes.
67. Al disear un plan de auditora para evaluar la efectividad de los controles de
conciliacin, el auditor considera factores tales como los siguientes:
Debido al nmero de cuentas que requieren conciliacin y la frecuencia con la que
estas conciliaciones tienen que ser realizadas:
oGran parte del esfuerzo de auditora est dirigido a la documentacin, ejecucin
de pruebas y evaluacin de los controles de conciliacin; y
oEl trabajo del auditor interno tambin se dirigir de manera similar. Por lo tanto,
el auditor puede normalmente usar el trabajo de auditora interna.
Puesto que las conciliaciones son acumulables por este efecto, la mayora de las
conciliaciones pueden ser satisfactoriamente auditadas a la fecha del cierre de
ao, asumiendo que son preparadas a esa fecha, a tiempo para que el auditor
los use y asumiendo que el auditor ha obtenido satisfaccin con respecto a la
efectividad de los procedimientos de control de conciliacin.
Al examinar una conciliacin, el auditor considerar si las partidas no han sido
transferidas inadecuadamente a otras cuentas que no estn sujetos a
conciliacin e investigacin al mismo tiempo.
DI$A '--0 668
ELe$.l# de C#n!&#le
68. El Apndice 2, de est Declaracin contiene ejemplos de controles sobre la
autorizacin, registro, acceso y conciliacin normalmente encontrados en el
funcionamiento de la tesorera, negociacin y prstamos de un banco.
L($(!ac(#ne InIe&en!e del C#n!&#l In!e&n#
69. La NA 400
120
, describe los procedimientos que seguir el auditor al identificar,
documentar y ejecutar pruebas sobre control interno. Al hacer eso, el auditor tiene
conocimiento de las limitaciones inherentes de control interno. Los niveles de acceso
de los riesgos inherentes y de control no pueden ser suficientemente bajos para
eliminar la necesidad de que el auditor realice algn procedimiento sustantivo. Sin
considerar los niveles evaluados de riesgos inherentes y de control, el auditor
ejecutar algunos procedimientos sustantivos en los saldos de cuenta y clases de
transacciones significativas.
C#n(de&and# la In-l"enc(a de Fac!#&e A$4(en!ale
70. Al evaluar la efectividad de los procedimientos especficos de control, el auditor
considerar el ambiente en el que el control interno opera. Algunos de los factores
que pueden ser considerados incluyen los siguientes:
La estructura organizacional del banco y la manera en la que hace efectiva la
delegacin de autoridad y responsabilidades.
La calidad de la supervisin de la administracin.
La extensin y efectividad de auditora externa.
La extensin y efectividad de los sistemas de administracin de riesgos y
cumplimiento.
Las habilidades, competencia e integridad y personal clave.
La naturaleza y extensin de la inspeccin de las autoridades de supervisin.
Real(Hand# P&#ced($(en!# S"!an!(;#
In!&#d"cc()n
71. Como resultado de la evaluacin del nivel de los riesgos inherentes y de control, el
auditor determina la naturaleza, oportunidad y extensin de las pruebas sustantivas
que se ejecutarn en saldos de cuentas individuales y clases de transacciones. Al
disear estas pruebas sustantivas, el auditor considerar los riesgos y factores que
sirvieron para modelar los sistemas de control interno del banco. Adems, existe una
serie de consideraciones de auditora significativas para estas reas de riesgo a las
120
Ver nota al pie N 4.
DI$A '--0 669
que el auditor debe dirigir su atencin. Estas se desarrollan en los prrafos
subsiguientes.
72. La NA 500, "Evidencia de Auditora
121
, enumera las aseveraciones incorporadas en
los estados financieros tales como: Existencia, Derechos y Obligaciones, Ocurrencia,
ntegridad, Valorizacin, Medicin y Presentacin y Revelacin.
Las pruebas sobre la integridad de la aseveracin son particularmente importantes
en la auditora de los estados financieros de bancos con relacin a los pasivos. Gran
parte del trabajo de auditora sobre los pasivos de otras organizaciones comerciales
puede ser efectuada por medio de procedimientos sustantivos en un universo
recproco. Las transacciones de los bancos no tienen el mismo tipo de ciclo regular
de negociacin, y la poblacin recproca no es siempre inmediatamente evidente.
Grandes cantidades de activos y pasivos pueden ser creadas y realizada muy
rpidamente y, si no son capturados por los sistemas, pueden ser pasados por alto.
Las confirmaciones de terceros y la confiabilidad de los controles son una parte
importante en estas circunstancias.
P&#ced($(en!# de A"d(!#&0a
73. Para abordar las aseveraciones antes mencionadas, el auditor puede ejecutar los
siguientes procedimientos:
(a) nspeccin
(b) Observacin
(c) ndagacin y confirmacin
(d) Clculo
(e) Procedimientos analticos
En el contexto de la auditora de los estados financieros de un banco, la inspeccin,
indagacin y confirmacin, clculo y procedimientos analticos requieren particular
atencin y se abordan en los siguientes prrafos.
Inspeccin
74. La inspeccin consiste en el examen de los registros, documentos o activos
tangibles. El auditor inspecciona con el fin de:
Obtener satisfaccin con respecto a la existencia fsica de activos negociables
significativos que el banco mantiene; y
Obtenerle entendimiento necesario de los trminos y condiciones de los acuerdos
(incluyendo los acuerdos maestros) que son significativos individualmente o en el
agregado con el fin de:
121
La NA 500, "Evidencia de Auditora fue retirada en Diciembre de 2004 cuando la NA revisada 500, "Evidencia de Auditora
entr en vigencia.
DI$A '--0 670
oConsiderar su ejecutabilidad; y
oEvaluar la propiedad del tratamiento contable que se le ha dado.
75. Ejemplos de reas en donde se utiliza la inspeccin como procedimiento de auditora
es:
Ttulos-valores;
Convenios de prstamos;
Colaterales; y
Compromisos y acuerdos, tales como:
oVenta de activos y recompras
oGarantas
76. Al llevar a cabo sus procedimientos de inspeccin, el auditor est alerta a la
posibilidad de que alguno de los activos que el banco mantiene pueda ser
mantenidos a nombre de terceros antes que para propio beneficio del banco. El
auditor considerar si existen controles internos adecuados para la adecuada
segregacin de tales activos de aquellos que son propiedad del banco y, cuando
tales activos son mantenidos, considerar las implicancias para los estados
financieros. Tal como se menciona en el prrafo 58, el auditor est interesado en
saber de la existencia de activos de terceros solamente en la medida que el
incumplimiento de sus obligaciones por parte del banco pueda conducir a una
imprecisin o error significativo en los estados financieros.
Indagaciones y Confirmacin
77. La indagacin consiste en buscar informacin de personas con conocimiento
comprobado dentro o fuera de la organizacin. La confirmacin comprende la
respuesta a una indagacin que corrobora la informacin contenida en los registros
contables. El auditor realiza indagaciones y confirmaciones con el fin de:
Obtener evidencia sobre el funcionamiento del control interno;
Obtener evidencia sobre el reconocimiento por parte de los clientes del banco y
contrapartes respecto de montos, trminos y condiciones de ciertas
transacciones; y
Obtener informacin no directamente disponible en los registros contables del
banco.
Un banco tiene cantidades significativas de activos y pasivos monetarios y de
compromisos mantenidos en cuentas de orden. Las confirmaciones externas pueden
ser un mtodo efectivo de determinar la existencia e integridad de las cantidades de
DI$A '--0 671
activos y pasivos revelados en los estados financieros. Al decidir la naturaleza y
extensin de los procedimientos de confirmaciones externas que el auditor ejecutar,
el auditor considerar cualesquier procedimiento de confirmacin externa utilizado
por auditora interna. La NA 505, "Confirmaciones Externas proporciona orientacin
sobre el proceso de confirmaciones externas.
78. Ejemplos de reas en las cuales el auditor externo puede recurrir a confirmaciones
externas incluyen las siguientes:
Colaterales
Verificacin u obtencin de confirmacin independiente sobre el valor de activos y
pasivos que no son negociados solamente en mercados de consumo masivo.
Activos, pasivos y compras por adelantado y posiciones de venta con clientes y
contrapartes tales como:
oTransacciones con instrumentos financieros derivados en circulacin;
oTitulares de cuenta nostro y vostro;
oTtulos-valores mantenidos por terceros;
oCuentas de prstamos;
oCuentas de depsitos;
oGarantas; y
oCartas de crdito.
Opiniones legales sobre la validez de los derechos de un banco.
C7lculos
79. Los clculos son las verificaciones de la exactitud aritmtica de los documentos
fuente y de los registros contables o la realizacin de clculos independientes. En el
contexto de la auditora de los estados financieros de un banco, el clculo es un
procedimiento til para verificar la aplicacin consistente de los modelos de
valorizacin.
Procedimientos "nal!ticos
80. Los procedimientos analticos comprenden el anlisis de los ndices significativos y
tendencias que incluyen la investigacin resultante de las fluctuaciones y relaciones
que son inconsistentes con otra informacin relevante o que se desvan de los
montos proyectados. La NA 520, "Procedimientos Analticos proporciona
orientacin sobre el uso de est tcnica.
DI$A '--0 672
81. Un banco invariablemente tiene activos individuales (por ejemplo, prstamos y
posiblemente inversiones) que son de tal, dimensin que el auditor los considera
individualmente. Sin embargo, para la mayora de las partidas, los procedimientos
analticos pueden ser efectivos por las siguientes razones:
Por lo general dos de los elementos ms importantes en la determinacin de las
ganancias de un banco son los ingresos por intereses y los gastos por intereses.
Ambos tienen directa relacin con los activos generadores de inters y pasivos
generadores de inters, respectivamente. Para establecer la razonabilidad de
estas relaciones, el auditor puede examinar el grado de variacin de los ingresos
y gastos reportados con respecto a los montos calculados sobre la base de los
saldos promedio en circulacin y las tasas de inters del banco durante el ao.
Este examen es normalmente efectuado con respecto a dos categoras de
activos y pasivos usados por el banco en la gestin de sus negocios. Tal examen
podra, por ejemplo, resaltar la existencia de montos significativos de prstamos
deficientes o de depsitos no registrados. Adems, el auditor tambin puede
considerar la razonabilidad de las tasas de inters del banco con respecto a
aquellas vigentes en el mercado durante el ao para clases similares de
prstamos y depsitos. En el caso de los activos de prstamos, evidencia de
intereses cobrados o permitidos por encima de las tasas del mercado puede dar
indicios de a existencia de un riesgo excesivo. En el caso de los pasivos por
depsitos, tal evidencia puede indicar dificultades de liquidez o de
financiamiento. De igual modo, los ingresos por comisiones cobradas, que es
tambin un gran componente de las ganancias del banco, por lo general tienen
una relacin directa con el volumen de las obligaciones sobre las cuales las
comisiones han sido ganadas.
El procesamiento exacto del alto volumen de transacciones ingresadas por un
banco y la evaluacin del auditor sobre los controles internos del banco pueden
beneficiarse de la revisin de ndices y tendencias y de la extensin en la que
varan con respecto a periodos, presupuestos y los resultados previos de otras
organizaciones bancarias semejantes.
Usando los procedimientos analticos, el auditor puede detectar las circunstancias
que ponen en tela de juicio la conveniencia o propiedad del supuesto de empresa
en marcha, tales como la concentracin indebida de riesgo en sectores
econmicos o industrias en particular o reas geogrficas y la exposicin
potencial a descalce entre las tasas de inters, moneda y ve vencimientos.
En la mayora de los pases existe toda una gama de informacin estadstica y
financiera disponible de reguladores y otras fuentes que el auditor puede usar
para conducir una revisin analtica minuciosa de las tendencias y anlisis de
grupos afines.
Un punto de partida til al considerar procedimientos analticos apropiados es
considerar qu informacin y rendimiento o indicadores de riesgo usa la
administracin al hacer su seguimiento de las actividades del banco. El apndice 3
de est Declaracin contiene ejemplos de los ndices ms usados por este sector
econmico de banca.
DI$A '--0 673
P&#ced($(en!# E.ec0-(c# c#n Re.ec!# a Pa&!(da Pa&!(c"la&e en l# E!ad#
F(nanc(e&#
82. Los prrafos 83-100, identifican las aseveraciones que son normalmente de
particular importancia en relacin con las partidas tpicas de los estados financieros
de un banco. Tambin describen algunas de las consideraciones de auditora que
contribuyen con la planificacin del auditor de los procedimientos sustantivos y
sugieren algunas de las tcnicas que podran ser usadas con relacin a las partidas
seleccionadas por el auditor para ser sometidos a pruebas. Los procedimientos no
representan una lista exhaustiva de los procedimientos que es posible ejecutar, ni
representan los requerimientos mnimos que siempre deberan realizar.
Pa&!(da de l# E!ad#
F(nanc(e&#
Ae;e&ac(#ne en l# E!ad# F(nanc(e&# de
I$.#&!anc(a Pa&!(c"la&
83. SALDOS CON OTROS BANCOS
Existencia
El auditor considera las confirmaciones del balance por
parte de terceros. Cuando los saldos mantenidos con otros
bancos son el resultado de grandes volmenes de
transacciones, la recepcin de confirmaciones de aquellos
otros bancos es probable que proporcione ms evidencia
con respecto a la existencia de las transacciones y de los
resultantes saldos inter-bancos que las mismas pruebas
sobre los controles internos correspondientes. La DPA
1000, "Procedimientos de Confirmacin entre Bancos
proporcionan mayor informacin sobre los procedimientos
de confirmacin entre bancos, incluyendo terminologa y
contenido de las solicitudes de confirmacin.
Valorizacin
El auditor considerar si evaluar la cobrabilidad del depsito
a la luz de capacidad de crdito del banco depositario. Los
procedimientos requeridos en tal evaluacin son similares a
aquellos usados en la auditora de la valorizacin de
prstamos, que se aborda ms adelante.
Presentacin y Revelacin
El auditor considera si los saldos con otros bancos a la
fecha de los estados financieros representan las
transacciones comerciales realizadas de buena fe o si
cualesquier variacin significativa con respecto a los niveles
normales o esperados reflejan las transacciones ingresadas
para en primer lugar dar una impresin engaosa sobre la
DI$A '--0 674
situacin financiera del banco o para mejorar la liquidez e
ndices de activos (comnmente llamado "maquillar la
imagen.)
Cuando se produce este maquillaje de imagen en una
magnitud que distorsiona la verdadera y razonable
apariencia de los estados financieros, el auditor solicita a la
administracin que ajuste los saldos mostrados en los
estados financieros o que efecte revelaciones adicionales
de informacin en las notas. Si la administracin no hace
esto, el auditor considerar si modifica su informe de
auditora.
84. NSTRUMENTOS DEL MERCADO DE TTULOS -
VALORES DE CORTO PLAZO
Existencia
El auditor considerar la necesidad de una inspeccin fsica
o confirmacin con los custodios externos y la conciliacin
de los montos correspondientes con los registros contables.
Derechos y Obligaciones
El auditor considerar la factibilidad de la verificacin de la
recepcin de los ingresos correspondientes como un medio
de establecer la propiedad. El auditor prestar particular
atencin al establecimiento de la propiedad de los
instrumentos mantenidos en forma de titulares. El auditor
tambin considerar si ha obligaciones que pesen sobre el
ttulo a la propiedad de esos instrumentos.
El auditor ejecuta pruebas sobre la existencia de acuerdos
de recompra por adelantado y de venta como evidencia de
pasivos y prdidas no registradas.
Valorizacin
El auditor considerar la conveniencia de las tcnicas de
valorizacin empleadas a la luz de calidad crediticia del
emisor.
Medicin
El auditor considerar si existe la necesidad de ejecutar
pruebas sobre el adecuado devengado del ingreso ganado
sobre instrumentos del mercado de ttulos-valores de corto
plazo, el cual en algunos casos es a travs de la
DI$A '--0 675
amortizacin de un descuento sobre compras.
El auditor tambin considerar s:
La relacin entre los tipos de ttulos-valores posedos y
el ingreso correspondiente es razonable; y
Todas las ganancias y prdidas significativas
provenientes de las ventas y revalorizaciones han sido
reportadas de conformidad con el marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera (por
ejemplo, en donde las ganancias y prdidas sobre los
ttulos-valores para negociacin son tratados de manera
diferente de aquellas sobre los ttulos-valores destinados
a inversiones.)
85 TTULOS-VALORES MANTENDOS PARA NEGOCACON
El Apndice 2, proporciona mayores ejemplos sobre las
consideraciones de control interno y procedimientos de
auditora con respecto a las operaciones de negociacin.
Existencia
El auditor considerar la inspeccin fsica de los valores o la
confirmacin de parte de los custodios externos y la
conciliacin de los montos con los registros contables.
El auditor considerar la factibilidad de la verificacin de la
recepcin del ingreso correspondiente como un medio de
establecer la propiedad. El auditor prestar particular
atencin a la propiedad establecida con respecto a ttulos-
valores mantenidos en forma de titular. Adems el auditor
considerar si existe algn tipo de obligaciones sobre el
ttulo a la propiedad de esos ttulos-valores.
El auditor considerar la ejecucin de pruebas sobre la
existencia de pasivos y prdidas no registradas.
Valorizacin
Los marcos de referencia para la presentacin de
informacin financiera por lo general prescriben diferentes
bases de valorizacin de ttulos-valores dependiendo de s
son mantenidos para efectos de negociacin, mantenidos
como inversiones de cartera o mantenidos para efectos de
DI$A '--0 676
actividades de cobertura. Por ejemplo, un marco de
referencia para presentacin de informacin financiera
podra requerir que los ttulos-valores se registren a valor de
mercado, que las inversiones en cartera se registren al
costo histrico sujeto a revisiones sobre el deterioro del
valor, y que los ttulos-valores de cobertura se registren
sobre la misma base como los activos subyacentes que
ellos cubren. Las intenciones de la administracin
determinan si cualesquier ttulo-valor es mantenido para un
determinado propsito y por lo tanto la base de valorizacin
que ser usada. Si las intenciones de la administracin
cambian, las bases de valorizacin cambiarn tambin.
Consecuentemente, cuando los valores han sido
transferidos de una categora a otra, el auditor obtendr
suficiente evidencia de auditora relevante para respaldar
las aseveraciones de la administracin con respecto al
cambio de sus intenciones. La posibilidad de cambios en la
categorizacin de un activo proporciona a la administracin
una oportunidad para presentar informes financieros
fraudulentos, puesto que sera posible reconocer una
utilidad o evitar reconocer una prdida cambiando la
categorizacin de determinados ttulos-valores.
Cuando los ttulos-valores mantenidos para negociacin son
registrados al valor de mercado, el auditor considerar si
ttulos-valores que han experimentado un incremento en su
valor de mercado han sido transferido arbitrariamente de las
nversiones en Cartera (ver prrafo 87) con el nico fin de
reconocer en el ingreso una ganancia aun no realizada.
El auditor considerar tambin si efectuar un nuevo re-
clculo de la valorizacin y la extensin de pruebas sobre
los controles de los procedimientos de valorizacin del
banco.
Medicin
El auditor tambin considerara s:
La relacin entre los tipos de ttulos-valores posedos y
el ingreso correspondiente es razonable; y
provenientes de las ventas y revalorizaciones y que han
sido reportadas de conformidad con el marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera
(por ejemplo, cuando las ganancias y prdidas
provenientes de la negociacin de ttulos-valores son
DI$A '--0 677
tratadas de manera diferente de aquellas sobre los
ttulos-valores para inversin.)
86. (aquellas que
involucran la
inversin corriente
de fondos, por
ejemplo, bloques de
prstamos
comprados para
recompra, compras
de activos
titularizados)
OTROS ACTVOS FNANCEROS
El auditor examinar la documentacin subyacente que
respalda la compra de tales activos con el fin de determinar
si todos los derechos y obligaciones, tales como las
garantas y opciones, han sido adecuadamente
contabilizados.
Valorizacin
El auditor considerar la conveniencia de las tcnicas de
valorizacin usadas. Puesto que es posible que no haya
mercados establecidos para tales activos, puede resultar
difcil obtener evidencia independiente sobre el valor.
Adicionalmente, an cuando tal evidencia exista, pueden
todava surgir preguntas con respecto al tamao reducido
de los mercados existentes como para confiar en sus
cotizaciones del valor para el activo en referencia y para las
correspondientes transacciones de cobertura de
compensacin que el banco ha realizado en aquellos
mercados. El auditor tambin considerar la naturaleza y
extensin de cualesquier revisin sobre el deterioro del valor
que la administracin ha realizado y si sus resultados son
reflejados en las tasaciones de los activos.
87. NVERSONES EN CARTERA
En muchos pases la auditora de las inversiones en cartera
de un banco no difiere de la auditora de las inversiones en
cartera mantenidas por cualesquier otra organizacin. Sin
embargo, existen ciertos aspectos especiales que presentan
problemas particulares con respecto a las operaciones de
los bancos.
Valorizacin
El auditor considerar el valor de los activos que respalda el
valor de los ttulos-valores, particularmente con respecto a
los valores que no son fcilmente negociables. El auditor
considerar tambin la naturaleza y extensin de
cualesquier revisin sobre el deterioro que la administracin
ha efectuado y si sus resultados se reflejan en las
DI$A '--0 678
valorizaciones de los activos.
Medicin
Tal como se discute en el prrafo 85, el marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera con
frecuencia permite diferentes bases de valorizacin de
ttulos-valores mantenidos para diferentes propsitos.
Cuando ttulos-valor se han transferido de la Cuenta de
Negociacin, el auditor determinar si cualesquier prdida
no realizada en el valor del mercado es registrada tal como
lo requiere el marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera relevante. Cuando el marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera no
requiere el registro de prdidas no realizadas, el auditor
considerar si la transferencia fue efectuada para evitar la
necesidad de reconocer reducciones en el valor de mercado
de estos ttulos-valores.
El auditor tambin considerar s:
La relacin entre los tipos de ttulos-valor posedos y el
ingreso correspondiente es razonable; y
prevenientes de las ventas y revalorizaciones han sido
reportadas de conformidad con el marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera (por
ejemplo, cundo las ganancias y prdidas en los valores
de negociacin son tratados de manera diferente que
aquellos que se encuentran en la cartera de inversiones.)
88. NVERSONES EN SUBSDARAS Y ORGANZACONES
ASOCADAS
En muchos casos la auditora de las inversiones de un
banco en subsidiarias y organizaciones asociadas no difiere
de la auditora de tales inversiones mantenidas por
cualesquier otra organizacin. Sin embargo, existen ciertos
aspectos especiales que presentan problemas particulares
con respecto a las operaciones de bancos.
Valorizacin
El auditor considerar las implicancias de cualesquier
requerimiento legal o prctico para el banco para
proporcionar respaldo financiero futuro (y por ende el valor
de las inversiones) de compaas subsidiarias y asociadas.
DI$A '--0 679
El auditor considerar si las obligaciones financieras
correspondientes son registradas como pasivos del banco.
El auditor determinar si lo ajustes adecuados son
efectuados cuando las polticas contables de compaas
contabilizadas sobre la base del patrimonio o sobre una
base consolidada no se cien a aquellas del banco.
89. (Comprende
adelantos, letras de
cambio, cartas de
crdito,
aceptaciones,
garantas, y otras
lneas de crdito
autorizadas a los
clientes, incluyendo
aquellas que se
relacionan con
operaciones de
cambio de moneda
extranjera y del
mercado de
instrumentos de
corto plazo)
Privado
Comercial
Gubernamental
Nacional
Extranjero
PRESTAMOS (COLOCACONES)
Existencia
El auditor considerar la necesidad de confirmacin externa
sobre la existencia de prstamos.
Valorizacin
El auditor considerar la conveniencia de la provisin para
cuentas de cobranza dudosa. El auditor entiende las leyes y
reglamentos que pueden influenciar los montos
determinados por la administracin. El Comit de
Supervisin de Basilea ha publicado un conjunto de
Prcticas Slidas para la Contabilidad de las Colocaciones y
Revelacin de nformacin, el cual proporciona orientacin a
los bancos y a los supervisores de la actividad bancaria con
respecto al reconocimiento y medicin de las colocaciones,
el establecimiento de las provisiones para cuentas de
cobranza dudosa, la revelacin de informacin sobre riesgo
crediticio y temas afines. Establece los puntos de vista de
los supervisores bancarios con respecto a una slida
contabilidad de colocaciones y prcticas sobre revelaciones
de informacin para bancos y por lo tanto puede influenciar
el marco de referencia para la presentacin de informacin
financiera dentro de la cual un banco prepara sus estados
financieros. Sin embargo, los estados financieros del banco
son preparados de conformidad con un marco de referencia
especificado para la presentacin de informacin financiera
y las provisiones para cuentas de cobranza dudosa deben
ser preparadas de acuerdo con ese marco de referencia.
El Apndice 2, proporciona mayor informacin sobre la
consideracin de las colocaciones por parte de los
auditores.
La mayor preocupacin es la adecuacin de la provisin
registrada para cuentas de cobranza dudosa.
Al establecer la naturaleza, extensin y oportunidad del
DI$A '--0 680
trabajo que se realizar, el auditor considerar los
siguientes factores:
El grado de confianza que es razonable colocar en el
sistema del banco para la clasificacin de calidad de su
cartera de colocaciones, sobre sus procedimientos para
asegurar que toda la documentacin es adecuada,
sobre sus procedimientos de revisin de prstamos
internos y sobre el trabajo de auditora interna.
Dada la relativa importancia de los prstamos
extranjeros, el auditor por lo general examinar:
o La informacin sobre la base de la cual el banco
evala y monitorea el riesgo pas y los criterios (por
ejemplo, las clasificaciones e ndices de valorizacin
especficas) que utiliza para este efecto; y
o Si se establecen lmites de crdito y quines los
establecen para los pases individuales, cules son
estos lmites y en que medida se han ampliado.
La composicin de la cartera de prstamos, con especial
atencin a:
5a concentracin de pr1stamos aN
o Prestamistas especficos y partes conectadas a
ellos (incluyendo los procedimientos existentes
para identificar tales conexiones)
o Sectores comerciales e industriales;
o Regiones geogrficas; y
o Pases;
o El tamao de las exposiciones crediticias
individuales (algunos prstamos grandes versus
muchos prstamos pequeos.)
o Las tendencias en el volumen de colocaciones por
categoras principales, especialmente categoras
que han mostrado un rpido crecimiento y
colocaciones re-estructuradas no devengadas y
morosas; y
DI$A '--0 681
o Prstamos a partes vinculadas.
Pr1stamos potencialmente deficientes identificados con
particular atencin aN
o La experiencia previa de prdida y recuperacin,
incluyendo la adecuacin y oportunidad de
provisiones y castigos; y
o Resultados de los exmenes / revisiones de ley
La situacin econmica local, nacional e internacional y de
medio ambiente, incluyendo restricciones en la transferencia
de moneda extranjera que podra afectar el pago de
prstamos por parte de los deudores.
Adems a aquellos que prstamos deficientes identificados
por la administracin y, cuando sea aplicable, por los
reguladores bancarios, el auditor considerar fuentes
adicionales de informacin para determinar aquellos
prstamos que pueden no haber sido identificados. Estos
incluyen:
Diversos listados generados internamente, tales como
las listas de alerta, prstamos vencidos, prstamos que
no estn siendo devengados, prstamos por
clasificacin de riesgo, prstamos a personal de los
mismos bancos (incluyendo directores y funcionarios) y
prstamos que exceden los lmites establecidos;
Experiencia histrica de prdidas por tipo de prstamos;
y
Aquellos archivos de prstamos que carecen de
informacin actualizada, garanta o colaterales.
Los bancos por lo general estn sujetos a requerimientos de
revelacin particulares con respecto a sus colocaciones y a
las provisiones para cuentas de cobranza dudosa. El auditor
considerar si la informacin revelada est de acuerdo al
marco de referencia para la presentacin de informes
establecidos por ley o al marco de referencia para la
90. CUENTAS CON DEPOSTANTES
DI$A '--0 682
(a) Depsitos en general
(b) Partidas en trnsito
ntegridad
El auditor evala el sistema de control interno sobre las
cuentas de los depositantes. El auditor tambin considerar
ejecutar confirmaciones y procedimientos analticos sobre
los saldos promedio y sobre los gastos por inters para
evaluar la razonabilidad de los saldos de depsitos
registrados.
El auditor determinar si las obligaciones por depsitos
estn clasificadas de conformidad con las leyes y
disposiciones y principios de contabilidad pertinentes.
Cuando las obligaciones por depsitos han sido
garantizadas con activos particulares, el auditor considerar
la necesidad de revelacin de informacin
El auditor tambin considerar de efectuar revelaciones
cuando el banco est expuesto al riesgo debido a su
dependencia econmica en unos cuantos depositantes
grandes o cuando existe una concentracin excesiva de
depsitos dentro de un periodo de tiempo especfico.
Existencia
El auditor determinar si las partidas en trnsito entre las
sucursales, entre el banco y sus subsidiarias consolidadas
y entre el banco y sus contrapartes son eliminadas y que las
partidas de conciliacin han sido adecuadamente tratadas y
contabilizadas.
Adicionalmente, el auditor examinar las partidas
individuales que comprenden el saldo que no ha sido
aclarado en un periodo de tiempo razonable y adems
considerar si los procedimientos de control interno
correspondientes son adecuados para asegurar que tales
partidas no han sido temporalmente transferidas a otras
cuentas con el fin de evitar su deteccin.
91. CAPTAL Y RESERVAS
Los reguladores bancarios prestan especial atencin al
capital y reservas del banco al supervisar el nivel de
actividades del banco y al determinar la extensin de las
operaciones del banco. Cambios pequeos en el capital o
en las reservas pueden tener un gran efecto en la capacidad
DI$A '--0 683
del banco de continuar operando, particularmente si est
operando muy cerca de los ndices mnimos de capital
permitido. En tales circunstancias, la administracin se ver
muy presionada a preparar informes fraudulentos al
categorizar los activos y pasivos de manera tendenciosa o
al describirlos como de menos riesgo de lo que realmente
son.
El auditor considerar si el capital y las reservas son
adecuados para los propsitos establecidos por las leyes
(por ejemplo, cumplir con todos los requerimientos de
capital mnimo), s las revelaciones de informacin son tanto
apropiadas y de conformidad con el marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera aplicable. En
muchas jurisdicciones se requiere que los auditores
presenten informes sobre una amplia gama de revelaciones
sobre el capital del banco y sus ndices de capital, ya sea
porque esa informacin est incluida en los estados
financieros o debido a que existen requerimientos de
efectuar un informe separado para los supervisores
bancarios.
Adems, cuando las leyes y disposiciones aplicables
proporcionan restricciones sobre la distribucin de los
resultados acumulados, el auditor considerar si estas
restricciones son adecuadamente reveladas.
El auditor tambin determinar si los requerimientos del
marco de referencia aplicable con respecto a la revelacin
de reservas escondidas han sido observados (ver tambin
prrafo 103).
92. (Por ejemplo, los
compromisos de
proporcionar fondos
en calidad de
prstamos y
garantizar la
devolucin de estos
fondos por parte de
los clientes a
terceros)
PROVSONES, ACTVOS CONTNGENTES Y PASVOS
CONTNGENTES (SN NCLUR NSTRUMENTOS
FNANCEROS DERVADOS Y CUENTAS DE ORDEN)
ntegridad
Muchos activos y pasivos contingentes son registrados sin
que exista un pasivo o activo correspondiente (cuentas de
orden). Por lo tanto el auditor:
dentificar aquellas actividades que tienen el potencial
de generar activos o pasivos contingentes (por ejemplo,
titularizaciones);
DI$A '--0 684
Considerar si el sistema de control interno del banco es
adecuado para asegurar que los activos y pasivos
contingentes que surgen de tales actividades son
adecuadamente identificados y registrados y que se
conserva evidencia con respecto a la aceptacin por
parte del cliente de los trminos y condiciones del
contrato o acuerdo;
Ejecutar procedimientos sustantivos para efectuar
pruebas sobre la integridad de los activos y pasivos
registrados. Tales procedimientos pueden incluir los
procedimientos de informacin as como la revisin de
los ingresos por las correspondientes comisiones por
esas actividades y son determinados teniendo en
consideracin el grado de riesgo asociado al tipo en
particular de la contingencia que est siendo
considerada;
Revisar sobre la razonabilidad de las cifras sobre
activos y pasivos contingentes a la fecha de cierre a la
luz de la experiencia y conocimiento del auditor sobre
las actividades del ao en curso; y
Obtendr declaraciones de la administracin con
respecto a s los activos y pasivos contingentes han sido
registrados y revelados tal como lo requiere el marco de
referencia para la presentacin de informacin
financiera.
Valorizacin
Mucho de estas transacciones son o sustituto de crditos o
dependen para su realizacin del historial crediticio de la
contraparte. Los riesgos asociados con tales transacciones
en principio no difieren de aquellas relacionadas con
"Colocaciones (prstamos). Los objetivos y
consideraciones de auditora de particular importancia
tratados en el prrafo 89, son igualmente relevantes para
estos tipos de transacciones.
Cuando los activos y pasivos han sido titularizados o de
algn modo pueden ser clasificados para un tratamiento
contable que los remueve del balance general del banco, el
auditor considerar la conveniencia del tratamiento y si se
han efectuado las provisiones correspondientes. De igual
modo, cuando el banco es contraparte en una transaccin
DI$A '--0 685
que permite que un cliente pueda remover un activo o
pasivo de su balance general, el auditor considerar si
existe cualesquier activo o pasivo que el marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera
requiere ser mostrado en el balance general o en las notas
a los estados financieros.
Aunque el marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera por lo general requiere la revelacin
de tales obligaciones en las notas a los estados financieros
antes que en el balance general, el auditor, no obstante,
considerar el impacto financiero potencial sobre el capital
del banco, financiamiento, y rentabilidad de la necesidad de
honrar tales obligaciones y si esto tiene que ser
especficamente revelados en los estados financieros.
93. (Por ejemplo,
contratos de tipo de
cambio, tasas de
inters y permutas
de tasas de
inters, futuros,
opciones y los
llamados contratos
a futuro de tem
financiero y no
financiero)
NSTRUMENTOS FNANCEROS DERVADOS Y
CUENTAS DE ORDEN
Muchos de estos instrumentos son tratados como parte de
las actividades de tesorera y de negociacin del banco. El
Apndice 2, proporciona mayor informacin sobre la
consideracin que efecta el auditor de las actividades de
tesorera y negociacin. Para transacciones que involucran
los derivados que el banco ingresa como usuario final, la
DPA 1012, proporciona mayor orientacin.
El auditor examina la documentacin subyacente que
respalda tales transacciones con el fin de determinar si
todos los derechos y obligaciones, tales como las garantas
y opciones han sido adecuadamente contabilizados.
Existencia
El auditor considerar la necesidad de efectuar
confirmaciones con terceros sobre saldos pendientes, los
cuales son seleccionados de los registros contables
referidos a transacciones y de listas de contrapartes
aprobadas, intermediarios y bolsas de valores. Es posible
que sea necesario ejecutar pruebas sobre estas
confirmaciones por separado con respecto a los diversos
productos puesto que los sistemas quizs no faciliten una
seleccin combinada de todas las transacciones con
cualesquier contraparte determinada.
DI$A '--0 686
ntegridad
Debido al continuo desarrollo de nuevos instrumentos
financieros, es posible que exista una carencia de
procedimientos establecidos entre los participantes y dentro
del banco. Por lo tanto el auditor evala la adecuacin del
sistema de control interno, particularmente con respecto a:
La adecuacin de los procedimientos y la divisin de
deberes con respecto al calce de documentacin
recibida de contrapartes y la conciliacin de cuentas con
las contrapartes; y
La adecuacin de la revisin de auditora interna.
El auditor considerar evaluar la adecuacin del sistema
relativo de control interno, incluyendo las conciliaciones
regulares de las cuentas de ganancias y prdidas a
intervalos adecuados de tiempo y los procedimientos de
conciliacin de cierre de periodo con respecto a la integridad
y exactitud del registro de las principales posiciones a la
fecha de cierre de periodo. (Esto requiere familiarizarse con
los procedimientos de confirmacin de transacciones entre
bancos);
El auditor tambin puede considerar til examinar las
transacciones posteriores a la fecha de cierre tratando de
encontrar evidencia de partidas que deben haber sido
registradas en los estados financieros de cierre de periodo.
La NA 560, "Hechos Posteriores proporciona mayor
orientacin sobre la consideracin por parte del auditor de
los eventos que ocurrieron despus de la fecha de cierre.
Valorizacin
En este punto surgen consideraciones similares a las que
surgieron en Otros Activos Financieros anteriormente
descritas. Sin embargo, las siguientes consideraciones
tambin surgieron.
Los instrumentos financieros derivados y las cuentas de
orden son por lo general valorizados al valor de mercado o
valor razonable, excepto que en algunos marco de
referencia para presentacin de informacin financiera, los
instrumentos de cobertura son valorizados sobre la misma
base que la partida subyacente que est siendo cubierta. El
marco de referencia aplicable para la presentacin de
informacin financiera puede no requerir que se muestren
DI$A '--0 687
instrumentos financieros en el balance general pueden
requerir que sean valorizados al costo. En tales casos, es
posible que exista la obligacin de revelar los valores de
mercado o valores razonables de los derivados o
instrumentos en cuentas de orden en las notas a los
Si un instrumento es negociado en un mercado de
inversiones, el valor puede estar determinado a travs de
fuentes independientes. Si la transaccin no es negociada,
es posible que los expertos independientes puedan ser
requeridos de evaluar el valor.
Adicionalmente, el auditor considerar la necesidad de
efectuar ajustes en los instrumentos financieros relativos al
valor razonable y adecuacin de los mismos, tal como una
provisin para cubrir el riesgo de modelo inadecuado y una
para el riesgo operativo. El auditor considerar temas tales
como los siguientes:
La conveniencia de las tasas de cambio, tasa de inters
y otras tasas de mercado subyacentes usados a la
fecha de los estados financieros para calcular las
ganancias y prdidas no realizadas.
La conveniencia de los modelos de valorizacin y los
supuestos usados para determinar el valor razonable de
los instrumentos financieros en circulacin a la fecha de
los estados financieros. Adems, el auditor considerar
si detalles de contratos individuales, tasas de
valorizacin y los supuestos usados son
adecuadamente ingresados en estos modelos.
La conveniencia de las polticas contables usadas con
respecto a principios de contabilidad relevante
particularmente con respecto a la distincin entre
utilidades y prdidas realizadas y no realizadas.
Cuando es necesario que los valores del mercado sean
considerados, pero no se encuentran disponibles, el auditor
considerar si se han empleado tcnicas de valorizacin
alternativas, basadas, cuando sea conveniente, en tasas de
inters o tipos de cambio vigentes.
Puesto que algunos de estos instrumentos han sido
desarrollados recientemente, el auditor considerar su
valorizacin con un grado especial de precaucin y al
DI$A '--0 688
hacerlo tendrn en mente los siguientes factores:
Es posible que no existan precedentes legales con
respecto a los trminos de los convenios subyacentes.
Esto hace dificulta la evaluacin de la ejecutabilidad de
aquellos trminos.
Es posible que exista un nmero relativamente pequeo
de personal de administracin que est familiarizado
con los riesgos inherentes de estos instrumentos. Esto
puede llevar a un riesgo ms alto de error y una mayor
dificultad en el establecimiento de controles que
prevendran errores o detectara y los corregiran de
manera oportuna.
Algunos de estos instrumentos no han existido todo un
ciclo econmico completo (mercados a la baja o al alza,
tasas de inters altas y bajas, altos y bajos niveles de
negociacin y volatilidad de precios) y es posible por lo
tanto que sea ms difcil evaluar su valor con el mismo
grado de certidumbre que para instrumentos ms
establecidos. De igual modo, es posible que sea difcil
predecir con suficiente grado de certidumbre la
correlacin de precios con otros instrumentos de
compensacin usados por el banco para cubrir
posiciones.
Es posible que los modelos usados para valorizar tales
instrumentos no operen adecuadamente en condiciones
inusuales del mercado.
Medicin
El auditor considerar el propsito para el que la transaccin
que resulta en el instrumento fue ingresada, en particular si
la transaccin fue una transaccin de negociacin o de
cobertura. El banco podra haber estado actuando como
principal para crear una posicin de negociacin o para
cubrir otro activo o podra haber estado negociando como
un intermediario corredor de ttulos-valores. Determinar el
propsito que puede contribuir a la determinacin del
tratamiento contable.
Puesto que el pago o cancelacin de tales transacciones es
a una fecha futura, el auditor considerar si ha surgido una
utilidad o prdida al cierre del periodo que se requiera sea
registrada en los estados financieros.
DI$A '--0 689
El auditor considerar si existe una reclasificacin de las
transacciones / posiciones que pueden haberse efectuado
principalmente con el fin de tomar ventaja de las diferencias
en la oportunidad de reconocimiento de la utilidad o prdida.
En algunos marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera, los principios contables
correspondientes el registro de las ganancias y prdidas
sobre las posiciones abiertas, sin considerar si estas
posiciones son registradas o no en el balance general. En
otro marco de referencia slo existe la obligacin de revelar
informacin sobre el compromiso. Cuando este es el caso,
el auditor considerar si los montos no registrados son de
tal importancia que requieran una revelacin en los estados
financieros o una salvedad en el dictamen de auditora.
Pueden surgir las siguientes consideraciones de auditora:
El auditor considerar el tratamiento contable adecuado
y la presentacin de tal transaccin de acuerdo con los
requerimientos para la presentacin de informacin
financiera relevante. Cuando dichos requerimientos
tienen diferentes tratamientos con respecto a
transacciones que son ingresadas para propsitos de
cobertura, el auditor considerar si las transacciones
han sido adecuadamente identificadas y tratadas.
Algunos marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera requieren la revelacin de riesgos
potenciales que puedan surgir de las posiciones
abiertas como por ejemplo, el valor de reposicin y
equivalente en riesgo crediticio de los instrumentos en
circulacin registrados en cuentas de orden.
94. NGRESOS POR NTERESES Y GASTOS POR
NTERESES
Medicin
El ingreso y gasto por intereses por lo general comprenden
dos de las principales partidas en el estado de ingresos de
un banco. El auditor considerar:
Si existen procedimientos satisfactorios para la
contabilizacin adecuada del ingreso y gasto devengado
DI$A '--0 690
al cierre del balance;
Evaluar la adecuacin del sistema relacionado de control
interno; y
Usar procedimientos analticos al evaluar la
razonabilidad de los montos reportados. Tales tcnicas
incluyen la comparacin de los rendimientos de los
intereses reportados en trminos de porcentajes:
o Con respecto a las tasas del mercado;
o Con respecto a las tasas de los bancos centrales;
o Con respecto a las tasas anunciadas (por tipo de
prstamo o depsito); y
o Entre carteras.
Al efectuar tales comparaciones, las tasas promedio en
efecto (por ejemplo, por mes) son usadas con el fin de
evitar distorsiones causadas por cambios en las tasas
de inters.
El auditor considerar la razonabilidad de la poltica aplicada
al reconocimiento de ingresos o prstamos deficientes,
especialmente cuando tal ingreso no es recibido en el curso
de un periodo corriente. El auditor tambin considerar si el
reconocimiento de ingresos provenientes cumple con la
poltica del banco, as como los requerimientos del marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera.
95. PROVSONES PARA CUENTAS DE COBRANZA
DUDOSA
Medicin
Las principales preocupaciones de auditora en el rea han
sido discutidas anteriormente bajo el encabezado
"Prestamos (Colocaciones.) Por lo general, las provisiones
adoptan dos formas, especficamente las disposiciones con
respecto a las prdidas identificadas sobre prstamos
individuales y provisiones generales para cubrir prdidas
que se esperan que existan pero que no se han identificado
especficamente. El auditor evaluar la adecuacin de tales
provisiones sobre la base de tales factores como
experiencias previas y cualesquier otra informacin
relevante y considerar si las provisiones especficas y
DI$A '--0 691
generales son adecuadas para absorber las prdidas
crediticias estimadas relativas a la cartera de colocaciones.
El Apndice 2, de la presente Declaracin contiene
ejemplos de procedimientos sustantivos para la evaluacin
de las provisiones para cuentas de cobranza dudosa. En
algunos pases los niveles de provisiones generales son
prescritos por las leyes y disposiciones locales. En aquellos
pases, el auditor determina si el gasto por provisin
reportado es calculado de acuerdo con tales leyes y
disposiciones. El auditor tambin considerar la adecuacin
de las revelaciones en los estados financieros y si estas
provisiones son o no adecuadas, y las implicancias en el
informe de auditora.
96. NGRESOS POR HONORAROS DEL BANCO Y
COMSONES
ntegridad
El auditor considerar si el monto registrado est completo
(es decir, todas la partidas individuales han sido
registradas). A este respecto, el auditor considerar la
utilizacin de procedimientos analticos al evaluar la
razonabilidad de los montos reportados.
Medicin
El auditor considerar temas tales como los siguientes:
Si el ingreso se relaciona con el periodo cubierto por los
estados financieros y que esos montos relativos a
futuros periodos han sido diferidos.
Si el ingreso es cobrable (esto es considerado como
parte de los procedimientos de auditora de revisin del
prstamo cuando los honorarios del banco han sido
agregados al saldo pendiente del prstamo.)
Si el ingreso es contabilizado de acuerdo con el marco
de referencia para la presentacin de informacin
financiera.
97. PROVSN PARA MPUESTOS SOBRE LOS NGRESOS
Medicin
DI$A '--0 692
El auditor se familiarizar con las disposiciones tributarias
especiales aplicables a los bancos en la jurisdiccin en la
que el banco est localizado. El auditor adems considerar
si los auditores en cuyo trabajo se piensa confiar con
respecto a las operaciones en el extranjero del banco
tambin estn familiarizados con las disposiciones en su
jurisdiccin. El auditor deber tener conocimiento de los
tratados tributarios entre las diversas jurisdicciones en las
que el banco opera.
98. TRANSACCONES ENTRE PARTES VNCULADAS
Los marcos de referencia para la presentacin de
informacin financiera por lo general requieren la revelacin
de informacin sobre la existencia de partes vinculadas y de
las transacciones entre stas. En el curso normal de los
negocios de un banco se producen transacciones entre
partes vinculadas. Por ejemplo, un banco puede otorgar
crdito a sus funcionarios o directores o a organizaciones
que son de propiedad de sus funcionarios o directores y que
son controladas por los mismos. El auditor tendr presente
el riesgo de que cuando existen transacciones de prstamos
con partes vinculadas las medidas normales de prudencia
bancaria, tales como evaluacin de crdito y exigencias de
colaterales que pueden no ser ejercidas adecuadamente. El
auditor se familiarizar con los requerimientos de ley
aplicables para prstamos a partes vinculadas y ejecutar
procedimientos para identificar los controles que tiene
implantados el banco para el cobre de los prstamos a
partes vinculadas, incluyendo la aprobacin de ampliaciones
de crditos a partes vinculadas y el seguimiento de la
conducta de los prstamos a partes vinculadas.
Otras transacciones entre partes vinculadas que pueden
ocurrir durante el desarrollo normal de los negocios del
banco incluyen los depsitos y otras transacciones de los
directores, funcionarios u organizaciones afiliadas. Es
posible tambin que el banco acte como garante de
prstamos a una organizacin afiliada o sobre el
rendimiento financiero de la misma. La garanta puede estar
formalizada en contrato escrito o puede ser informal. Las
garantas informales pueden ser acuerdos orales, acuerdos
"implcitos sobre la base del historial de la afiliada o del
resultado de la cultura de negocios en la que opera el
banco. Tales acuerdos, formales o informales, son de
DI$A '--0 693
especial inters cuando la garanta tiene relacin con una
afiliada que no es consolidada, ya que informacin sobre
est garanta no es revelada en los estados financieros
consolidados del banco. El banco efectuar indagaciones
con la administracin y revisar las actas de las sesiones
del directorio para determinar si tales garantas existen y si
existe adecuada revelacin de informacin sobre dichas
garantas en los estados financieros del banco.
Valorizacin
Las transacciones entre partes vinculadas tambin pueden
surgir de los intentos de la administracin de evitar
circunstancias adversas. Por ejemplo, la administracin de
un banco puede transferir los activos problema a una
afiliada no consolidada al final del periodo o cerca de ste, a
antes de una revisin de ley para evitar que se trasluzca
una deficiencia en la provisin para cuentas de cobranza
dudosa o para evitar crticas sobre la calidad de tales
activos. El auditor considerar la revisin de las
transacciones que involucran a partes vinculadas que han
sido contabilizadas como transacciones de ventas para
determinar si stas involucran obligaciones de recursos no
registrados.
Por lo general siempre se requieren declaraciones de la
administracin u otros para determinar el propsito del
negocio de una transaccin en particular. Tales
declaraciones son evaluadas a la luz de los motivos
aparentes y otra evidencia de auditora. Con el fin de
obtener un entendimiento completo de una transaccin,
ciertas circunstancias pueden garantizar una discusin con
la parte vinculada, su auditor y otros tales como su asesor
legal, que estn familiarizado con la transaccin. La NA
580, "Representaciones de la Administracin proporcionan
mayor orientacin sobre el uso de estas declaraciones de la
administracin.
99. ACTVDADES FDUCARAS
ntegridad
El auditor considerar si todos los ingresos del bando
provenientes de tales actividades han sido registrados y
estn adecuadamente expresados en sus estados
financieros. El auditor tambin considerar si el banco ha
incurrido en una obligacin significativa no revelada
rompiendo a raz de una violacin de sus responsabilidades
DI$A '--0 694
fiduciarias o de fideicomisario, incluyendo la salvaguarda de
activos.
El auditor considerar si el marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera requiere revelacin
de informacin sobre la naturaleza y extensin de sus
actividades fiduciarias en las notas a los estados financieros
y si se han efectuado las revelaciones de informacin
requeridas.
100.
(ncluyendo,
cuando sea
aplicable, una
Declaracin de
Polticas Contables)
NOTAS A LOS ESTADOS FNANCEROS
El auditor determinar si las notas a los estados financieros
del banco estn de acuerdo con el marco de referencia para
la presentacin de informacin financiera aplicable.
P&een!ac()n de In-#&$e #4&e l# E!ad# F(nanc(e&#
101. Al expresar una opinin sobre los estados financieros de un banco, el auditor:
Se adhiere a cualesquier formato y terminologa especificada
por la ley, las autoridades correspondientes, los entes profesionales y prctica
del sector econmico determinado y
Determinar si se han efectuado ajustes a las cuentas de
sucursales y subsidiarias extranjeras que son incluidas en los estados financieros
del banco para que se cian al marco de referencia para la presentacin de
informacin financiera bajo el cual el banco est presentado sus informes. Esto
es particularmente relevante en el caso de bancos debido al gran nmero de
pases en los que tales sucursales y subsidiarias pueden estar localizadas y el
hecho de que en las leyes y disposiciones locales de la mayora de los pases
prescriben principios contables especializados aplicables principalmente a
bancos. Esto puede conducir a una mayor divergencia en los principios contables
observados por las sucursales y subsidiarias de la que existe en otras
organizaciones comerciales.
102. .Los estados financieros de bancos estn preparados en el contexto de los
requerimientos establecidos por ley y de carcter legal vigente en diversos pases y
las polticas contables estn influenciadas por tales leyes y disposiciones. En algunos
pases, el marco de referencia para la presentacin de informacin financiera para
bancos (el marco de referencia bancario) difiere significativamente del marco de
referencia para otras organizaciones (el marco de referencia general.) Cuando se
requiere que el banco prepare un conjunto simple de estados financieros que
DI$A '--0 695
cumplan con ambos marco de referencia, es posible que el auditor exprese una
opinin sin ninguna salvedad solamente si los estados financieros han sido
preparados de conformidad con ambos marco de referencia. Si los estados
financieros han sido preparados solamente de acuerdo con uno de los marco de
referencia, el auditor expresar una opinin con salvedad o negativa con respecto al
cumplimiento con el otro marco de referencia. Cuando se requiere que el banco
cumpla con el marco de referencia bancario en vez del marco de referencia general,
el auditor considerar la necesidad de hacer referencia a este hecho en un prrafo
de nfasis.
103. Los bancos por lo general presentan informacin adicional en los informes
anuales que tambin contienen estados financieros auditados. Est informacin
contiene con frecuencia detalles del capital del banco ajustado por riesgo y
cualesquier otra informacin relativa a la estabilidad del banco, adems de las
correspondientes revelaciones de informacin en los estados financieros. La NA
720, "Otra nformacin en Documentos que Contienen Estados Financieros
Auditados proporciona mayor orientacin sobre los procedimientos que deben ser
seguidos con respecto a tal informacin adicional.
DI$A '--0 696
A.3nd(ce 6
R(eG# 7 P&#4le$a de F&a"de 7 Ac!# IleGale
El prrafo 26, de la presente Declaracin indica alguna de las consideraciones detalladas con
respecto a fraude. Estas tambin se discuten con mayor detalle en la NA 240,
"Responsabilidad del Auditor de Considerar el Fraude y Error en una Auditora de Estados
Financieros
8
. La NA 240, requiere que el auditor considere si existen factores de riesgo de
fraude presentes que indiquen la posibilidad de presentacin de informes fraudulentos o
apropiacin ilcita de activos. El apndice 1, de esa NA proporciona una indicacin de los
factores de riesgo de fraude: Este apndice proporciona ejemplos de los factores de riesgo
de fraude aplicables a bancos.
El riesgo de actividades fraudulentas o ilegales surge en los bancos tanto desde dentro de la
institucin como desde fuera de ella. Entre las muchas actividades fraudulentas y actos
ilegales que enfrentan los bancos estn el fraude en la emisin de cheques, los prstamos
fraudulentos y los arreglos de negociacin, el lavado de dinero y la apropiacin ilcita de
activos de los bancos. Las actividades fraudulentas comprenden la colusin por parte de la
administracin de los bancos y sus clientes. Aquellos que perpetran actividades fraudulentas
pueden preparar registros falsos y engaosos para justificar transacciones inapropiadas y
esconder actividades ilegales. La presentacin de informes fraudulentos es otro problema
serio.
Adicionalmente, los bancos enfrentan una amenaza continua de fraude electrnico. Los
llamados "hackers de sistemas de computadoras y otros que pueden obtener acceso no
autorizado a los sistemas electrnicos del banco y a las bases de datos, pueden aplicar
fondos a sus cuentas personales y robar informacin privada sobre la institucin y sus
clientes. Adems, tal como lo es para todo tipo de negocio, la actividad criminal de fraude
perpetrada por usuarios autorizados dentro de los bancos es una preocupacin en particular.
El fraude es ms probable que se perpetre en bancos que tienen serias deficiencias en el
gobierno corporativo y el control interno. Pueden surgir prdidas significativas provenientes
del fraude en las siguientes categoras de fallas en el gobierno corporativo y en el control
interno:
Falta de una adecuada supervisin y responsabilidad de rendir cuentas y falla en el
desarrollo de una slida cultura de control dentro del banco. Las principales prdidas
debido a fraude por lo general surgen como consecuencia de la falta de atencin por
parte de la administracin y una cultura de control laxa y relajada en el banco,
insuficiente orientacin y supervisin por aquellos encargados del gobierno corporativo a
travs de la asignacin de funciones y responsabilidades. Estas situaciones pueden
involucrar una falta de incentivos adecuados para que la administracin mantenga una
slida lnea de supervisin y mantenga un alto nivel de conciencia de control dentro de
las reas del negocio.
Reconocimiento inadecuado y evaluacin de los riesgos de ciertas actividades de
los bancos, tanto de las que aparecen en el balance general como de las que no.
8
Oer la Nota al )ie NP 1.
DI$A '--0 A$NDICE 697
Cuando los riesgos de nuevos productos y actividades no son evaluados adecuadamente
y cuando los sistemas de control que funcionaban bien para productos tradicionales ms
simples no son actualizados para actuar con productos ms nuevos y complejos, un
banco puede exponerse a un mayor riesgo a la prdida por fraude.
La ausencia o falla de las estructuras y actividades claves de control, tales como la
segregacin de funciones, las aprobaciones, verificaciones, conciliaciones y revisiones
del rendimiento operativo. En particular, la falta de una segregacin de deberes ha
jugado un papel principal en las actividades fraudulentas que resultaron en prdidas
significativas en los bancos.
Comunicacin inadecuada de informacin entre los niveles de administracin
dentro del banco, especialmente en la comunicacin de problemas hacia las esferas ms
altas. Cuando las polticas y procedimientos no son adecuadamente comunicados a todo
el personal involucrado en determinada actividad se puede crear un ambiente propicio
para actividades fraudulentas. Adicionalmente, es posible que no se detecte ningn
fraude cuando no se comunica al nivel adecuado la existencia de actividades
inadecuadas que deberan ser tradas a la atencin de los niveles ms altos de la
administracin hasta que el problema se hace ms grave.
Programas de auditora interna y actividades de seguimiento poco efectivas o
inadecuadas. Cuando las actividades de auditora interna u otras actividades de
seguimiento no son suficientemente rigurosas que permitan la identificacin y reporte de
las deficiencias de control, puede existir fraude sin detectarse en los bancos. Cuando no
se han implantado mecanismos para asegurar que la administracin corrige deficiencias
reportadas por los auditores, el fraude puede continuar imparable.
El siguiente cuadro y discusin en el resente a!ndice roorciona e"e#los de $actores de
riesgo de $raude.
Ace.!ac()n de
de.)(!#
Ac!(;(dad P&3!a$#
Fraude de la
Administracin &
Empleados
Camuflaje de
depositantes
Depsitos no
registrados
Hurto de los depsitos o
inversiones de un
cliente, particularmente
de cuentas dormidas
(sin movimiento)
Mafas fuera del
mercado
Tratos entre partes
vinculadas
Comisiones
inadecuadas para
intermediarios
Tratos falsos
Tratos no
registrados
Prstamos a
prestatarios ficticios
Uso de compaas
nominales
Transformacin de
depsitos
Transacciones con
compaas vinculadas
Comisiones e
incentivos y
participaciones
Ace.!ac()n de
de.)(!#
Ac!(;(dad P&3!a$#
Provisiones tardas
de algunos tratos
Uso inadecuado de
cuentas
discrecionales
Explotacin de
deficiencias en los
procedimientos de
calce
Colocacin de cifras
errneas en libros
Colusin al
proporcionar
valorizaciones
(mafias de
valorizacin)
Robo o uso
inadecuado del
colateral mantenido
como garanta
ilegales
Uso de
organizaciones
paralelas
Transformacin de
fondos
Vender el colateral
recuperado a precios
por debajo del
mercado
Sobornos para
obtener la liberacin
de la garanta o para
reducir el monto
demandado
Robo o uso
inadecuado del
colateral mantenido
como garanta
Fraude Externo Lavado de dinero
nstrucciones
fraudulentas
Moneda o letras falsas
Uso fraudulento de
cheques (cheques
falsos)
Ventas fraudulentas
de activos en
custodia
nformacin o
documentos falsos
respecto de
contrapartes
Usurpacin e
informacin falsa
sobre solicitudes de
prstamos con la
provisin subsiguiente
de documentos
Doble prenda de
colateral
Valorizaciones
fraudulentas (trafico
de terrenos)
Colaterales falsos o
sin valor
Apropiacin ilcita de
Ace.!ac()n de
de.)(!#
Ac!(;(dad P&3!a$#
prstamos por parte
de agentes / clientes
Venta no autorizada
de colateral
Fac!#&e de R(eG# de F&a"de c#n Re.ec!# al C(cl# de Ace.!ac()n de De.)(!#
Camufla@e de *epositantes
(Escondiendo la identidad de un depositante, posiblemente con relacin a la transformacin
de fondos o lavado de dinero)
Usando nombres semejantes o que suenan parecido en diversas cuentas
Depositantes de compaas extranjera sin un negocio claramente definido o sobre
la que se tiene muy pocos datos
*epsitos (o -egistrados
Cualesquier evidencia de aceptacin de depsitos por parte de otra compaa de la
cual se tiene detalles sobre las instalaciones, sea parte del banco o no.
Documentacin mantenida en oficinas de la administracin, la cual ha declarado no
tiene conexin con el negocio del banco o respuestas evasivas respecto de tales
documentos.
-obo de *epsitos M Inversiones de Clientes
Clientes que han dispuesto que se procese o mantenga su correspondencia
(dinero) y tienen un contacto muy espordico con el banco
No proporcionar una solucin independiente de los reclamos del cliente o revisin
de las cuentas de correspondencia en custodia.
Fac!#&e de R(eG# de F&a"de c#n Re.ec!# al C(cl# de NeG#c(ac()n
Mafias %uera del Mercado
No se efectan verificaciones en el momento de los precios a los que las
negociaciones se transan.
Niveles inusuales de actividad con particulares.
Comisiones Inadecuadas para Intermediarios
Altos niveles de negocios con un intermediario o corredor en particular.
Tendencias inusuales en las comisiones de los intermediarios o corredores.
'ratos %alsos
Numero significativo de negociaciones canceladas.
Valor inusualmente alto de transacciones no pagadas.
'ratos no -egistrados
Niveles altos de utilidad obtenidos por ciertos empleados con respecto a una
estrategia de negociacin declarada.
Nmero significativo de descalce de confirmaciones de contrapartes.
Provisiones 'ard!as de "lgunos 'ratos
No se deja constancia de la fecha en los recibos ni de la fecha de ingreso en
registros.
Disposiciones especiales para la preparacin y emisin de estados.
Subestimacin o Sobre $stimacin del :alor en 5ibros
No se detallan polticas o prcticas de valorizacin.
Tendencias inusuales en el valor de ciertos libros.
Fac!#&e de R(eG# de F&a"de c#n Re.ec!# al C(cl# de P&3!a$#
Pr1stamos a Prestatarios %icticios M'ransacciones con Compa!as Conectadas
Archivos "diminutos de prstamos con informacin financiera incompleta y
genrica. Escasa documentacin o la administracin declara que el deudor es adinerado
e indudablemente digno de crdito.
Valorizaciones que parecen excesivamente altas, tasadores usados de fuera del
rea usualmente permitida o el mismo tasador usado en muchas solicitudes.
Ampliaciones de tiempo o crdito generosas o trminos adaptados
convenientemente cuando el deudor ha incumplido.
'ransformacin de *epsitos o Pr1stamos de 4anco a 4anco>>>
El depsito de un banco es efectuado por otro banco, el cual es luego usado para garantizar
un prstamo a un beneficiario nominado por el miembro fraudulento del personal del primer
banco, quien esconde el hecho de que el depsito es prendado.
Prendas sobre depsitos (revelados por confirmaciones que han sido
especficamente solicitadas.)
La documentacin de archivos mantenidos en las oficinas de los directores o
gerentes fuera de conducto regular; los depsitos son usados continuamente inclusive
cuando la liquidez no es slida.
?so de Compa!as (ominales M 'ransacciones con Compa!as Conectadas
Estructuras complejas que son mantenidas en secreto.
Varios clientes con un nico contacto. Es decir, manejados exclusivamente por un
miembro del personal.
Sociedades de responsabilidad limitada sin la revelacin completa sobre la
propiedad o con estructuras complejas de propiedad comn.
Comisiones e Incentivos, Participaciones Ilegales
Montos excesivos de negocios generados por funcionarios de prstamos en
particular.
Especial recomendacin por parte del director o funcionario de crditos pero falta
de datos y documentacin en el archivo de crditos.
ndicaciones de controles deficientes de documentacin. Por ejemplo, proporcionar
los fondos antes que la documentacin est completa.
?so de 2rgani#aciones Paralelas
(Compaas bajo el control comn de directores / accionistas)
Solucin inesperada de problemas de prstamos poco tiempo antes de la fecha de
cierre o antes de una visita de auditora o cierre inesperado de un prstamo al cierre del
periodo.
Cambios en el patrn de negocios con organizaciones vinculadas.
'ransformacin de %ondos
(Mtodos usados para esconder el uso de fondos por parte del banco para hacer que
parezcan pagos de prstamos)
Prstamos que se ponen al da inesperadamente justo antes de la fecha de cierre
o antes de una visita de auditora.
Transacciones con compaas dentro del grupo y con compaas asociadas cuyo
negocio no est muy claro.
Falta de anlisis de flujos de caja que respalde la generacin de ingresos y la
capacidad de pago del deudor.
?surpacin e Informacin %alsa Sobre Solicitudes de Pr1stamos con la Provisin
Subsiguiente de *ocumentos
nexistencia de tasacin in situ sobre el deudor o visita del mismo.
Dificultad de obtener corroboracin sobre las credenciales individuales,
documentacin inconsistente o inexistente e inconsistencias en los detalles personales.
Tasador de un rea que no es donde la propiedad est situada.
Tasacin o valorizacin de gravmenes que respalden las posiciones de prenda y
las prioridades.
Falta de verificacin de embargo preventivo para el cobro de una deuda, para
priorizar y posesionar sustancialmente el embargo preventivo de los bienes.
Falta de control fsico del colateral cuando se requiere la posesin fsica para
garantizar un prstamo (por ejemplo, joyas, bonos al portador y obras de arte.)
A.3nd(ce 2
ELe$.l# de C#n(de&ac(#ne #4&e el C#n!&#l In!e&n# 7 P&#ced($(en!#
S"!an!(;# .a&a D# C&ea de O.e&ac(#ne de "n *anc#
1. Los controles internos y procedimientos sustantivos que se enumeran a continuacin
no pretenden ser una lista exhaustiva de los controles y procedimientos que deben
ser ejecutados ni representan los requerimientos mnimos que deben ser cumplidos.
Antes bien, la idea es proporcionar orientacin sobre los controles y procedimientos
que el auditor debe considerar al realizar su trabajo en las siguientes reas:
(a) Operaciones de tesorera y negociacin; y
(b) Prstamos y anticipos.
O.e&ac(#ne de Te#&e&0a 7 NeG#c(ac()n
Introduccin
2. Las operaciones de tesorera en el presente contexto representan todas las
actividades relativas a la compra, venta, prstamo y endeudamiento relativos a
instrumentos financieros. Los instrumentos financieros pueden ser ttulos-valores,
instrumentos de corto plazo o instrumentos financieros derivados. Los bancos por lo
general realizan estas transacciones para su propio uso (por ejemplo, con el fin de
cubrir sus exposiciones a riesgos) o para cumplir con necesidades de sus clientes.
Tambin los utilizan, en mucha menor medida, para fines de negociacin. La
negociacin puede ser definida como la compra y venta (origen y cierre) de
instrumentos financieros (incluyendo los derivados) con el propsito de derivar una
ganancia sobre la base del cambio en los parmetros de precio del mercado (por
ejemplo, tipos de cambio, tasas de inters y precios de instrumentos de capital) con
el transcurrir del tiempo. Los bancos manejan y controlan las actividades de tesorera
sobre la base de los diversos riesgos involucrados antes que sobre la base de un tipo
en particular de instrumento financiero que estn usando. Por lo general el auditor
adopta el mismo enfoque al obtener evidencia de auditora. La DPA 1012,
proporciona mayor orientacin con respecto a las implicancias de los instrumentos
financieros derivados adquiridos por el banco como usuario final.
Consideraciones de Control Interno
3. Generalmente, las operaciones de tesorera comprenden transacciones que son
registradas por sistemas de la T. El riesgo de error de procesamiento en tales
transacciones es normalmente bajo, si se supone que esas transacciones estn
siendo procesadas por sistemas confiables. Consecuentemente, los auditores
ejecutan pruebas para ver si los controles y procedimientos estn operando
efectivamente antes de clasificar como bajo el nivel de riesgos inherentes y de
control. Los controles tpicos en un ambiente de tesorera se enumeran ms adelante
e incluyen los controles dirigidos a los riesgos de auditora y que son sometidos a
prueba por el auditor para evaluar los niveles de riesgo inherente y de control.
P&eG"n!a T0.(ca #4&e C#n!&#l
Controles $strat1gicos
4. Han establecido aquellos encargados del gobierno corporativo una poltica formal
para las actividades de tesorera del banco que estipulen:
Las actividades autorizadas y productos que el banco puede negociar para s
mismo o para un tercero, idealmente clasificadas por grupo de productos o
riesgos;
Los mercados en el que la actividad de negociacin tiene lugar: Estos podran
ser mercados regionales o de venta masiva (OTC) versus mercados burstiles;
Los procedimientos para medir, analizar, supervisar y riesgos de control;
La extensin de las posiciones de riesgo permisibles, despus de tomar en
cuenta el riesgo que ellos consideran aceptable;
Los lmites apropiados y procedimientos que cubren excesos sobre los lmites
definidos;
Los procedimientos, que incluyen la documentacin, que deben ser cumplidos
antes que se presenten nuevos productos o actividades;
El tipo y frecuencia de los informes a aquellos encargados del gobierno; y
La periodicidad y frecuencia con la que se revisan, actualizan y aprueban las
polticas?
Controles operativos
5. Existe una segregacin adecuada de deberes entre las principales actividades de
contabilidad y las de respaldo?
6. Son las siguientes actividades conducidas independientemente de las actividades
principales de la oficina / unidades del negocio:
Confirmacin de negociaciones;
Registro y conciliacin de las posiciones y resultados;
Valorizacin de negociaciones o verificacin independiente de los precios de
mercado; y
Pago de negociaciones?.
7. Estn pre-numerados los boletos de negociaciones (o son automticamente
generados)?
8. Tiene el banco un cdigo de conducta para sus agentes de negociacin (dealers)
que cubren lo siguiente?
Prohibir a sus agentes que negocien a cuenta propia;
Restringir la aceptacin de obsequios o actividades de entretenimiento;
Confidencialidad con respecto a la informacin del cliente;
dentificacin de contrapartes aprobados; y
Procedimientos establecidos por la administracin para la revisin de las
actividades de los agentes de negociacin?
9. Estn las polticas de remuneracin estructuradas para evitar alentar la toma
excesiva de riesgos?
10. Se introducen nuevos productos solamente despus de obtener niveles adecuados
y existen procedimientos adecuados y sistemas para el control de riesgos?
5!mites y "ctividad de (egociacin
11. Tiene el banco un conjunto integral de lmites implantados para controlar el
mercado, crdito y riesgo de liquidez para toda la institucin, para todas las unidades
de negocios y para los agentes de negociacin individuales?. Algunos lmites usados
comnmente son nominativos o de volumen (por moneda o contraparte), limites para
detener las prdidas, limites de vencimiento, lmites de pago o cancelacin y limites
de valor en riesgo (tanto los riesgos del mercado, y los riesgos de crdito.)
12. Se asignan lmites a los riesgos que son consistentes con los lmites generales del
banco?|
13. Conocen los agentes de negociacin sus lmites y actan de acuerdo a los
mismos? Se reduce inmediatamente el lmite disponible con cada transaccin?
14. Existen procedimientos que cubran los excesos a esos lmites?
Medicin de la "dministracin de -iesgos
15. Existe una funcin de administracin de riesgos independientes (a veces llamada
Oficina ntermedia) para la medicin, supervisin y riesgo de control? Se reporta
directamente a aquellos encargados del gobierno y la alta administracin?
16. Qu mtodo es empleado para medir el riesgo que surge de las actividades de
negociacin? (por ejemplo, los lmites de posicin, lmites de valor en riesgo, etc.)?
17. Estn los sistemas de administracin y control de riesgos adecuadamente
equipados para manejar el volumen, complejidad y riesgo de las actividades de
tesorera?
18. Cubre el sistema de administracin de riesgos todas las carteras, todos los
productos y todos los riesgos?
19. Existe documentacin relevante para todos los elementos del sistema de riesgos
(metodologa, clculos, parmetros)?
20. Son revalorizadas todas las carteras y calculadas todas las exposiciones, por lo
menos diariamente para las operaciones de negociacin?
21. Son los modelos, metodologas y supuestos sobre riesgos usados para medir los
mismos y para limitar las exposiciones regularmente evaluados, documentados y
continuamente actualizados para tener en cuenta los cambios en los parmetros y
otros?
22. Se analizan las situaciones de tensin y se efectan estudios de "en el peor de los
casos escenarios (que tengan en cuenta eventos adversos en el mercado tales
como cambios inusuales en los precios o volatilidades, iliquidez del mercado o
incumplimiento de una de las partes), conduccin y pruebas?
23. Recibe la administracin informes relevantes de manera oportuna?
Confirmaciones>
24. Tiene el banco procedimientos escritos en uso:
Para el despacho independiente de confirmaciones prenumeradas a
contrapartes en todo tipo de negocios celebrados por parte de los agentes de
intermediacin;
Para la recepcin independiente de todas las confirmaciones que ellos reciben
y su calce con copias pre-numeradas de boletos internos sobre negociacin;
Para comparacin independiente de las firmas que tienen las confirmaciones
que ellos reciben con firmas muestra;
Para confirmacin independiente de todas las negociaciones para las que no se
haya recibido confirmacin interna; y
Para el seguimiento independiente de todas las discrepancias sobre
confirmaciones recibidas?
Cancelacin de 'ransacciones
25. Se intercambian instrucciones de cancelacin o pago por escrito entre las
contrapartes a travs del uso de confirmaciones internas y externas?
26. Se comparan las instrucciones de cancelacin con los contratos?
27. Se efectan cancelaciones solamente a travs de empleados autorizados que no
han tenido participacin del inicio y registro de las transacciones y solamente sobre
la base de instrucciones autorizadas y por escrito?
28. Se notifican diariamente todas las cancelaciones programadas (recepcin y pago)
por escrito al departamento correspondiente de manera que las solicitudes
duplicadas y fallas o errores al efectuar el pago puedan ser detectados
oportunamente y se pueda efectuar el seguimiento correspondiente?
29. Son preparados los asientos contables verificando la documentacin
correspondiente por parte de empleados operativos que no son los mismos que los
que mantienen los registros de contratos no completados o que no realizan funciones
de caja?
-egistro
30. Se generan informes de excepciones por excesos en los lmites de crdito:
ncrementos en el volumen de cualesquier negociador o contraparte; transacciones a
tasas inusuales de contratos, etc.? Se supervisan estos oportunamente y de forma
independiente de los agentes de negociacin?
31. Tiene el banco procedimientos por escrito que requieren:
La contabilizacin de todos los boletos de negociacin usados y no usados;
El registro oportuno en los registros contables por una persona independiente
de todas las transacciones, incluyendo los procedimientos para identificar y
corregir las transacciones rechazadas;
La conciliacin diaria de las posiciones de los agentes de negociacin y
utilidades con los registros contables y la rpida investigacin de todas las
diferencias; e
nformes regulares a la administracin con el debido detalle para permitir la
supervisin de los lmites a los que antes se hace mencin?
32. Son las conciliaciones de las cuentas llamadas nostro y vostro efectuadas
frecuentemente y por empleados independientes de la funcin de cancelacin o
pago?
33. Se revisan regularmente las cuentas de orden?
34. Tiene el banco un sistema contable que le permita preparar informes que muestren
posiciones actuales, futura, abiertas netas y generales de todos los diferentes tipos
de productos, por ejemplo:
Por compra y venta, por moneda;
Por fechas de vencimiento, por moneda; y
Por contrapartes, por moneda?
35. Son las posiciones abiertas revalorizadas peridicamente (por ejemplo,
diariamente) a los valores corrientes sobre la base de las tasas de cotizacin o tasas
obtenidas directamente de fuentes independientes?
Procedimientos &enerales de "uditor!a
36. Ciertos procedimientos de auditora se aplican al ambiente en el que las actividades
de tesorera se realizan. Para entender este ambiente, el auditor inicialmente
obtendr un entendimiento de la:
Dimensin, volumen complejidad y riesgo de las actividades de tesorera;
mportancia de las actividades de tesorera relativas a otros negocios del
banco;
Marco de referencia dentro del cual las actividades de tesorera tienen lugar: y
ntegracin organizacional de las actividades de tesorera.
37. Una vez que el auditor haya obtenido este entendimiento y haya ejecutado pruebas
de los controles con resultados satisfactorios, el auditor evaluar normalmente:
La exactitud del registro de las transacciones ingresadas durante el periodo y la
utilidad y prdidas relativas por referencia a los boletos de negociacin y las
hojas de confirmacin;
La integridad de las transacciones y la conciliacin adecuada entre la
informacin que se tiene disponible en oficina y los sistemas contables de las
posiciones abiertas al cierre del periodo;
La existencia de posiciones en circulacin a travs de confirmaciones de
terceros en fechas parciales o al cierre del periodo;
La relevancia de los tipos de cambio, tasa de inters u otros tipos de mercado
subyacentes al cierre del ao para calcular ganancias y prdidas no realizadas;
La relevancia de los modelos de valorizacin y supuestos usados para
determinar el valor razonable de los instrumentos financieros en circulacin a la
fecha del cierre del periodo; y
La relevancia de las polticas contables usadas particularmente para reconocer
el ingreso y la distincin entre los instrumentos de negociacin y los de
cobertura.
38. Los aspectos relevantes de las operaciones de tesorera que generalmente
representan riesgos de auditora incrementados se abordan a continuacin:
Cambios en Productos y "ctividades
39. Son los riesgos particulares que surgen frecuentemente cuando se presentan nuevos
productos o actividades. Para enfrentar tales riesgos el auditor por lo general busca
confirmacin de que existen procedimientos pre-definidos para aquellos casos. Por lo
general, el banco debe comenzar tales actividades solamente cuando se aseguro el
fluido ininterrumpido de las nuevas transacciones en todos los sistemas de control,
los sistemas de la T relevantes se encuentra completamente implantados (o cuando
sea pertinente existe un sistema de apoyo temporal) y si los procedimientos
adecuados se encuentran debidamente documentados. Los instrumentos que se han
empezado a negociar recientemente son por lo general sometidos a una revisin
cuidadosa por parte del auditor, quien inicialmente obtiene una lista de todos los
nuevos productos introducidos durante el periodo (o una lista completa de todos los
instrumentos transados). Sobre la base de est informacin, el auditor establecer el
perfil de riesgo asociado y buscar confirmar la confiabilidad de los sistemas de
control interno y contable.
*ependencia en $0pertos en Computacin
40. Debido al volumen de transacciones, virtualmente todos los bancos recurren a los
sistemas de la T para apoyar el ciclo de transacciones de tesorera. Debido a la
complejidad de los sistemas en uso y los procedimientos que involucran, el auditor
por lo general buscar la asistencia de expertos de T para proporcionar las
habilidades y conocimientos adecuados para la ejecucin de pruebas en los sistemas
y saldos de cuentas relevantes.
Propsito de las 'ransacciones
41. El auditor considerar si el banco sostiene posiciones especulativas con respecto a
los instrumentos financieros o los cubre contra otras transacciones. El propsito de
estas transacciones, ya sea para cobertura o negociacin, deben ser identificados en
su fase de negociacin con el fin de corregir el tratamiento contable que se aplicar.
Cuando se ingresan transacciones para fines de cobertura, el auditor considerar el
tratamiento contable y presentacin adecuados para tales transacciones y los activos
/ pasivos que correspondan, de conformidad con los requerimientos contables
relevantes.
Procedimientos de :alori#acin
42. Los instrumentos financieros que se registran en cuentas de orden son por lo general
valorizados al valor de mercado o valor razonable, con excepcin de aquellos
instrumentos usados para cobertura, los cuales, de acuerdo a muchos marcos de
referencia para la presentacin de informacin financiera sern valorizados sobre la
misma base que el tem subyacente que est siendo coberturado. Cuando los
valores de mercado no se encuentran disponibles para un determinado instrumento,
los modelos financieros que son ampliamente usados por la industria bancaria
pueden ser usados para determinar el valor razonable. Adems de las revelaciones
de informacin con respecto al potencial de riesgos; tales como, el riesgo crediticio y
el valor equivalente y de reposicin de tales instrumentos.
43. El auditor por lo general ejecuta pruebas sobre los modelos de valuacin usados,
incluyendo los controles relativos a su cooperacin y considerar si los detalles de
los contratos individuales, tasas de valuacin y supuestos son incorporados en tales
modelos. Puesto que muchos de estos instrumentos han sido desarrollados
recientemente, el auditor prestar particular atencin a su valuacin, y al hacer esto,
tendr en mente los siguientes factores:
Es posible que no exista precedentes legales con respecto a los trminos de los
acuerdos subyacentes. Esto dificulta la evaluacin de la ejecutabilidad de
aquellos trminos.
Es posible que exista un nmero relativamente pequeo de personal de
administracin que est familiarizado con los riesgos inherentes de estos
instrumentos. Esto puede dar lugar a un riesgo incrementado en los errores o
imprecisiones y en el establecimiento de controles que prevendran
imprecisiones o las detectaran y corregiran de manera oportuna.
Algunos de estos instrumentos no llegan a existir durante todo un ciclo
econmico (mercado al alza, mercado a la baja, tasas de inters alta y baja,
mayor y menor negociacin y volatilidad en los precios) y por lo tanto puede ser
ms difcil evaluar su valor con el mismo grado de certeza que para instrumentos
ms establecidos. De igual manera, puede resultar difcil predecir con suficiente
grado de certeza la correlacin de precios con otros instrumentos de
compensacin usados por el banco para cubrir sus posiciones.
Es posible que los modelos usados para la valorizacin de tales instrumentos
no operen adecuadamente en circunstancias o condiciones anormales de
mercado.
44. Adems, el auditor considerar la necesidad de efectuar provisiones contra los
instrumentos financieros, tales como la provisin para el riesgo de liquidez, la
provisin para el riesgo de modelos apropiados y la reserva para el riesgo operativo.
La complejidad de ciertos instrumentos requiere el conocimiento de especialistas. Si
el auditor no tiene la competencia profesional para realizar los procedimientos de
auditora necesarios, se buscar asesora profesional de los expertos
correspondientes.
45. Un tema adicional de inters particular para el auditor es el relacionado con
transacciones efectuadas a tasas que no son consistentes con las vigentes en el
mercado: Por lo general estas tasas involucran el riesgo de prdidas escondidas o
actividad fraudulenta. Como resultado, el banco normalmente proporciona
mecanismos que son capaces de detectar transacciones que no se asemejan a las
condiciones de mercado. El auditor obtendr suficiente evidencia de auditora
relevante con respecto a la confiabilidad de la funcin o cargo que ejecuta est tarea.
Adems, El auditor considerar la revisin de una muestra de las transacciones
identificadas.
P&3!a$# 7 Adelan!#
Introduccin
46. De acuerdo a un documento de consulta "Principios para la Administracin del riesgo
Crediticio, emitido por el Comit de Basilea de Supervisin Bancaria, el riesgo
crediticio es mejor definido como el potencial de que un banco prestatario o
contraparte no cumpla con sus obligaciones de acuerdo con los trminos acordados.
47. Los prstamos y adelantos son la fuente primaria del riesgo crediticio para la mayora
de los bancos debido a que generalmente se trata del activo ms significativo de la
mayora de los bancos y genera la parte ms grande de sus ingresos. El factor
determinante al efectuar un prstamo es el grado de riesgo crediticio asociado con el
proceso de prstamo. Para prstamos individuales, el riesgo de crdito pertenece a
la capacidad y disposicin del prestatario para pagar. Aparte de los prstamos o
colocaciones, existen otras fuentes de riesgo crediticio que incluyen aceptaciones,
transacciones interbancarias, financiamiento comercial, transacciones de tipo de
cambio, contratos a futuro, permutas, bonos, ttulos-valores de capital opciones y en
la ampliacin de compromisos y garantas y la cancelacin o pago de transacciones.
48. El riesgo crediticio representa un de las causas principales de graves problemas
bancarios y est directamente relacionado con los estndares de crdito de los
prestatarios y contrapartes, la falta de conocimiento especializado por parte de las
instituciones crediticias, una pobre administracin de riesgos de cartera y una falta de
atencin a los cambios que se producen en la economa y otras circunstancias que
pueden conducir a un deterioro en el nivel de crdito de las contrapartes de unos
bancos. Una administracin eficiente del riesgo crediticio es un componente crtico
del enfoque integral en la administracin de riesgos y es esencial en el xito a largo
plazo de cualesquier organizacin bancaria. Al administrar el riesgo crditicio los
bancos deben considerar el nivel de riesgo inherente tanto en los prstamos
individuales como en la cartera de activos completa. Los bancos tienen que analizar
el riesgo entre el riesgo crediticio y otros riesgos.
Preguntas '!picas de Control
49. Los riesgos de crdito surgen de las caractersticas del prestatario y de la naturaleza
de la exposicin. La calidad del historial de crdito del prestatario y de la naturaleza
del negocio del prestatario afecta el grado de riesgo de crdito. De igual modo, el
riesgo crediticio se ve influenciado por el propsito del crdito y la garanta para la
exposicin.
50. La funcin de crdito puede ser convenientemente dividida en las siguientes
categoras:
(a) Origen y desembolso
(b) Supervisin
(c) Cobranza
(d) Revisin y evaluacin peridica
2rigen y *esembolso
51. Obtiene el banco solicitudes de prstamos informativas y completas, incluyendo los
estados financieros del prestatario, la fuente de la que obtendr para devolver el
prstamo y el uso que se pretende dar al prstamo?
52. Tiene el banco guas escritas en cuanto a los criterios que se usarn al evaluar las
solicitudes de prstamo (por ejemplo, la cobertura del inters, los requerimientos
marginales, los ndices de deuda a patrimonio?
53. Obtiene el banco informes sobre el historial crediticio o efecta investigaciones
independientes sobre prestatarios potenciales?
54. Tiene el banco procedimientos para asegurar que se identifican los prstamos a
partes vinculadas?
55. Existe un anlisis de informacin crediticia sobre clientes que incluya informacin
proyectadas sobre el pago del servicio de la deuda y de la devolucin de la misma?
56. Se basan los lmites de aprobacin de crdito en el conocimiento del funcionario de
crditos?
57. Se requiere que un comit de crditos o miembro del directorio apruebe los
prstamos que exceden los lmites prescritos?
58. Existe una adecuada segregacin de funciones entre la funcin de aprobacin de
prstamos y la supervisin de desembolso del prstamo, la cobranza del mismo y la
revisin peridica?
59. Se verifica la propiedad del colateral del prstamo y la prioridad del inters de la
garanta?
60. Asegura el banco que el prestatario firme un documento legalmente ejecutable
como evidencia de una obligacin de pago de prstamo?
61. Se examinan las garantas para asegurar que son legalmente ejecutables?
62. Se revisa y aprueba la documentacin que respalda la solicitud de prstamo por
parte de un funcionario de crditos independiente?
63. Existe un control para asegurar el registro adecuado de la garanta (por ejemplo,
registro de gravmenes con las autoridades gubernamentales)?
64. Existe una adecuada proteccin de los pagars, colaterales y documentos de
respaldo?
65. Existe un control para asegurar que el desembolso de los prstamos ha sido
registrado inmediatamente?
66. Existe un control que asegure, en la medida de lo posible, que el dinero del prstamo
es usado por el prestatario para los fines expresados?
Monitoreo
67. Se preparan balances de comprobacin y se reconcilian con las cuentas contables
por empleados que no se encargan de procesar o registrar las transacciones
relacionadas con los prstamos?
68. Se preparan los informes de manera oportuna por parte de empleados
independientes de la funcin de prstamos?
69. Son revisados estos informes por empleados independientes de la funcin de
prstamos?
70. Existen procedimientos en uso para monitorear el cumplimiento con las
restricciones del prstamo (por ejemplo pactos de cumplimiento) y requerimientos de
suministrar informacin al banco?
71. Existen procedimientos que requieran la reevaluacin peridica de los valores del
colateral'
72. Existen procedimientos para asegurar que la posicin financiera del prestatario y los
resultados de sus operaciones sean revisada regularmente?
73. Existen procedimientos para asegurar que las fechas administrativas clave, tales
como la renovacin de registros de garantas, sean adecuadamente registradas y
actuar consecuentemente a medida que se presentan?
Cobran#a
74. Son los registros relacionados con las cobranzas del principal y de intereses
mantenidos por empleados independientes de la funcin de otorgamiento de
prstamos?
75. Existe un control para asegurar que se efecte un seguimiento de los prstamos
con pagos atrasados para que se haga el pago oportunamente?
76. Existen procedimientos escritos para definir la poltica del banco para la
recuperacin del principal pendiente e intereses a travs de procedimientos legales,
tales como la venta forzosa de activos y la reposicin?
77. Existen procedimientos para proporcionar la confirmacin regular de saldos de
prstamos a travs de la comunicacin directa con el prestatario por parte de
empleados independientes de la funcin de otorgamiento y registro de prstamos as
como la investigacin independiente de las diferencias reportadas?
-evisin Peridica y $valuacin
78. Existen procedimientos para la revisin independiente de todos los prstamos de
manera regular, incluyendo:
La revisin de los resultados de los procedimientos de monitoreo a los que se hace
mencin lneas arriba; y
La revisin de problemas corrientes que afectan a los prestatarios en sectores
geogrficos e industriales relevantes?
79. Existen polticas adecuadas por escrito vigentes para establecer los criterios para:
El establecimiento de provisiones para prdidas por prstamos;
El cese del devengado de intereses (o el establecimiento de provisiones para
compensacin);
La valorizacin de garantas de colateral para efectos de efectuar provisiones para
prdidas;
Las reversiones de provisiones previamente establecidas;
La reasuncin de los intereses acumulados; y
El castigo de prstamos.
80. Existen procedimientos para asegurar que todas las provisiones requeridas se
ingresan en los registros contables de manera oportuna?
Procedimientos &enerales de "uditor!a
81. Los siguientes procedimientos de auditora tienen el objetivo de permitir que el
auditor descubra las normas y procesos que el banco ha establecido y considerar si
los controles para la administracin de riesgos son adecuados?
Planificacin
82. El auditor obtendr un conocimiento y entendimiento del mtodo del banco de
controlar el riesgo crediticio. Esto incluye temas tales como:
El proceso de monitoreo de la exposicin del banco y su sistema para asegurar
que todas los prstamos entre partes vinculadas has sido identificado y
agregado.
El mtodo que usa el banco para tasar el valor del colateral de exposicin y para
identificar los prstamos definitivos y potenciales.
Las prcticas de prstamo del banco y la base de clientes.
83. El auditor considerar si el programa de revisin de la exposicin asegura
independencia de las funciones de prstamo, incluyendo si la frecuencia es suficiente
para proporcionar informacin oportuna con respecto a tendencias emergentes en la
cartera y en las condiciones econmicas generales y si la frecuencia se incremento
al identificar crditos-problema identificados.
84. El auditor considerar las calificaciones profesionales del personal involucrado en la
funcin de revisin de crditos. La industria est cambiando rpidamente y creando
fundamentalmente una falta de conocimiento especializado en crditos. El auditor
considerar si el personal que revisa los crditos posee el conocimiento y las
habilidades necesarias para administrar y evaluar las actividades de crdito.
85. El auditor considerar, a travs de informacin previamente generada, las causas de
los problemas existentes o las debilidades dentro del sistema. El auditor considerar
si estos problemas o debilidades presentan el potencial para problemas futuros.
86. El auditor revisar los informes de la administracin y considerar si son
suficientemente detallados para evaluar los factores de riesgo.
87. Note que definir y auditar las transacciones de prstamos a partes vinculadas son
difciles debido a que las transacciones con partes vinculadas no son fcilmente
identificables. La administracin tiene principalmente la responsabilidad de identificar
toda transaccin con partes vinculadas y es posible que tales transacciones no sean
fcilmente detectadas por los sistemas de control interno del banco.
Pruebas de Control
88. El auditor obtendr un conocimiento y entendimiento del mtodo usado por el banco
para controlar el riesgo crediticio. Esto incluye entre otras cosas:
La cartera de exposicin y los diversos factores y caractersticas de las
exposiciones;
La documentacin para las exposiciones usada por el banco;
Lo que constituye una documentacin de exposicin para la los diferentes tipos de
exposicin; y
Los procedimientos del banco y los niveles de autoridad para otorgar una
exposicin.
89. El auditor revisar las polticas de prstamo y considerar:
Si las polticas son revisadas y actualizadas peridicamente para asegurar si son
relevantes con las condiciones cambiantes del mercado y las nuevas lneas de
negocios del banco; y
Si aquellos encargados del gobierno han aprobado las polticas y si el banco
cumple con las mismas.
90. El auditor examinar el sistema de revisin de la exposicin de informes, incluyendo
las comunicaciones relativas a los archivos de crditos y el programa anual o el plan
de revisin de exposicin, y considerar si es completa, exacta y oportuna y si
proporciona suficiente informacin que permita a la administracin identificar y
controlar el riesgo de control. ncluyendo los siguientes informes:
dentificacin sobre crditos problemas;
nformacin actualizada con respecto al riesgo de la cartera de crditos; y
nformacin con respecto a las tendencias emergentes en las reas de manejo de
la cartera de colocaciones?.
91. El auditor considerar la naturaleza y extensin del alcance de la revisin de la
exposicin, incluyendo los siguientes:
Mtodo de seleccin de exposicin
La manera en la que las exposiciones son revisadas incluyen:
o Anlisis de la condicin financiera actual del prestatario, el cual aborda el
tema de la capacidad de pago, y
o Ejecucin de pruebas para determinar las excepciones respecto a los
requerimientos de documentacin, las excepciones respecto de las polticas,
el incumplimiento con los procedimientos internos y las violaciones de las
leyes y reglamentos.
92. El auditor considerar la efectividad de la administracin de crdito y administracin
de la cartera examinando lo siguiente:
La filosofa general de prstamo de la Administracin de tal manera que busque
respuestas de la administracin.
Los efectos de crditos no respaldados por informacin financiera actual y
completa y anlisis de la capacidad de pago.
Los efectos de crditos por ser deficientes su exposicin y la documentacin
colateral.
El volumen de las exposiciones inadecuadamente estructuradas. Por ejemplo,
cuando el cronograma de pago no calza con el propsito de la exposicin
El volumen y la naturaleza de la concentracin de crdito, incluyendo las
concentraciones de crdito, incluyendo las concentraciones de crditos
clasificados y criticados.
La adecuacin de transferencias de crditos de baja calidad de otra oficina afiliada
o hacia ella.
La exactitud e integridad de los informes.
La competencia de la administracin mayor, de los ejecutivos de exposicin y del
personal de administracin del crdito.
Procedimientos sustantivos
93. El auditor considerar la extensin del conocimiento de la administracin de los
problemas de exposicin del banco a travs de las revisiones selectivas de archivos
sobre exposicin. Los criterios de seleccin incluirn lo siguiente:
Cuentas con un saldo pendiente igual o mayor a un monto especificado.
Cuentas que figuran en una lista de "Cuidado con un saldo pendiente que excede
el monto especificado.
Cuentas con una provisin que excede el monto especificado.
Cuentas que son manejadas por un departamento que maneja el problema del
banco o cuentas de alto riesgo.
Cuentas en las que el principal o inters que excede el monto especificado se
encuentra retrazado en ms del periodo especificado
Cuentas en las que el monto pendiente excede la lnea de crdito autorizada.
Cuentas en las que las organizaciones que operan en industrias o pases que de
acuerdo al conocimiento general que tiene el auditor indica estn en riesgo.
Cuentas problema identificadas por las autoridades reguladoras del banco y
cuentas problema seleccionadas el ao anterior.
La extensin de la exposicin a otras instituciones financieras sobre lneas inter-
bancarias.
94. Adems, cuando se ha solicitado al personal del banco que resuma caractersticas
de todas las exposiciones con respecto a un grupo y tamao especificado de
clientes, el auditor revisar los resmenes. Las exposiciones con las siguientes
caractersticas pueden indicar la necesidad de una revisin ms detallada:
Gran prdida operativa en el ao fiscal ms reciente.
Prdidas operativas sostenidas (por ejemplo, 2 o ms aos.)
Un ndice deuda/capital alto (por ejemplo, que excede de 2:1, el ndice variar por
industria.)
ncumplimiento con los trminos del convenio.
nforme del auditor modificado.
nformacin proporcionada no actual o incompleta.
Adelantos significativos no garantizados o garantizados sustancialmente por un
solo garante.
Cuentas sobre las que no se realizan revisiones por la administracin del banco de
manera oportuna.
95. El auditor seleccionar las exposiciones que requieran revisin detallada de la lista
de exposiciones mencionada en el punto anterior usando el criterio de seleccin de
muestras y obtendr los documentos necesarios para considerar la cobrabilidad de
las exposiciones. Estas pueden incluir lo siguiente:
La exposicin y archivos de documentacin sobre garantas.
Listas e informes de cuentas morosas.
Resumen de actividades.
Listas anteriores de cuentas de cobranza dudosa.
El informe sobre exposicin no corriente.
Estados financieros del prestatario.
nformes sobre valorizacin de garantas.
96. Usando el archivo de documentacin sobre exposiciones, el auditor:
ndagar sobre el tipo de exposicin, tasa de inters, fecha de vencimiento,
trminos de pago de deuda, garanta y propsito establecido de la exposicin;
Considerar si los documentos de garanta proporcionan evidencia de los registros
adecuados y de que el banco ha recibido la asesora legal correspondiente sobre
la ejecutabilidad legal de la garanta;
Considerar si el valor razonable del sistema parece adecuado (particularmente
para aquellas exposiciones para las que se requiera una provisin) para
garantizar la exposicin y que en la medida que sea aplicable, la garanta ha sido
adecuadamente asegurada. Evaluar crticamente las tasaciones, incluyendo los
mtodos y supuestos usados en las tasaciones;
Evaluar la cobrabilidad de la exposicin y considerar la necesidad de una
provisin contra la cuenta;
Determinar si niveles de autoridad adecuados dentro del banco han aprobado la
solicitud de exposicin o renovacin;
Revisar los estados financieros peridicos del prestatario y las notas, los montos
significativos e ndices operativos (es decir, capital de trabajo, ganancias,
patrimonio e ndices de deuda a capital) y
Revisar cualesquier nota y correspondencia contenida en l file de revisin de
exposiciones. Resaltar la frecuencia de la revisin realizada por el personal del
banco y considerar si se encuentra dentro de los lineamientos establecidos para
los bancos.
97. El auditor considerar si existen polticas y procedimientos para problemas de
exposiciones que incluyan lo siguiente:
Una revisin peridica de crditos individuales que son considerado problema.
Lineamientos para cobranza o fortalecimiento de exposiciones, incluyendo
requerimientos para actualizar los valores colaterales y las posiciones de fianzas,
la revisin de documentacin, los informes de llamadas de funcionarios.
El volumen y tendencia de crditos vencidos que no son devengados.
Los funcionarios calificados que estn manejando las exposiciones problema.
Lineamientos sobre la contabilidad adecuada para las exposiciones problema por
ejemplo, poltica de detener el devengado de ciertas cuentas, la poltica
especfica de reservas
98. Adems de evaluar la adecuacin de las provisiones contra las exposiciones
individuales, el auditor considerar si se tiene que efectuar alguna provisin adicional
en alguna categora o clase de exposiciones en particular (por ejemplo, exposiciones
de tarjeta de crdito y exposiciones de riesgo pas) y evaluar la adecuacin de
alguna provisin que el banco pueda haber establecido a travs de discusiones con
la administracin.
A.3nd(ce @
ELe$.l# de In-#&$ac()n F(nanc(e&a, Ra!(# e Ind(cad#&e C#$'n$en!e
"ad# en el An%l(( 7 Rend($(en!# de la S(!"ac()n F(nanc(e&a de "n
*anc#
Existe un nmero enorme de ndices financieros que son usados para analizar la situacin
financiera de un banco y su rendimiento. Aunque estos ndices varan a veces entre pases y
entre bancos, su propsito bsico tiende a ser el mismo. Es decir, proporcionar mediciones
de rendimiento con relacin a aos anteriores, en relacin con presupuestos y en relacin
con otros bancos. El auditor considerar los ndices obtenidos por un banco en el contexto
de ndices similares alcanzados por otros bancos para los cuales el auditor ha encontrado o
puede encontrar suficiente informacin.
Estos ndices por lo general se clasifican en las siguientes categoras:
Calidad de activos
Liquidez
Ganancias
Adecuacin de capital
Riesgo de mercado
Riesgo de financiamiento
A continuacin se establecen los ndices generales que el auditor probablemente encontrar.
Muchos otros ndices ms detallados son preparados por lo general por la administracin
para asistirlos en el anlisis de la condicin y rendimiento del banco y sus diversas
categoras de activos y pasivos, departamentos y segmentos de mercado.
(a) Ratios de calidad de activos:
Prdidas de prstamos a prstamos totales
Prestamos deficientes a prstamos totales
Provisiones para cuentas de cobranza dudosa a prstamos deficientes
Cobertura de las ganancias a prdidas por prstamos
Aumento en las provisiones de cuentas de cobranza dudosa a ingreso bruto
Tamao, concentracin de riesgo crediticio, provisiones
(b) ndices de Liquidez
Efectivo y ttulos-valores lquidos (por ejemplo, aquellos con vencimiento mximo
de 30 das) a activos totales
Efectivo, ttulos-valores lquidos y ttulos-valores altamente negociables a activos
totales
Obligaciones por depsitos entre bancos y por instrumentos de corto plazo
(c) ndices de ganancias:
Retorno sobre el promedio de total de activos
Retorno sobre el promedio de patrimonio total
Margen de inters neto como porcentaje de promedio de total de activos y activos
de ganancias promedio
ngreso por intereses como porcentaje de activos que generan intereses
Gasto en intereses como porcentaje de promedio de pasivos que generan
intereses
ngresos que no generan intereses como porcentaje de compromisos promedia
ngresos que no generan intereses como porcentaje de promedio de total de
activos
Gastos que no generan intereses como porcentaje de promedio de total de activos
Gastos que no generan intereses como porcentaje de ingreso operativo
(d) ndices de adecuacin de capital
Patrimonio como porcentaje de total de activos
Capital de banca comercial como porcentaje de activos ponderado por riesgos
Capital total como porcentaje de activos ponderados por riesgos
(e) Riesgo de mercado
Concentracin de riesgo de sectores econmicos o industrias particulares o reas
geogrficas.
Valor en Riesgo
Anlisis de vencimientos y duracin (bsicamente un anlisis de vencimientos y el
efecto de los cambios en las tasas de inters en las ganancias de los bancos o en
sus propios fondos)
Tamao relativo de los compromisos y pasivos
Efecto de cambios en las tasas de inters sobre las ganancias de los bancos o en
sus propios fondos
(f) Riesgo de financiamiento:
Financiamiento de clientes a financiamiento total
Vencimientos
Tasa promedio de endeudamiento.
Apndice 4
R(eG# 7 P&#4le$a en la E$(()n de ,al#&e 7 la In!e&$ed(ac()n
de ,al#&e
S"c&(.c()n de T0!"l#>,al#&e
Muchos bancos proporcionan servicios financieros tales como la suscripcin de ttulos-
valores ofrecidos o asistiendo en la colocacin en la colocacin privada de ttulos-
valores. Los bancos que se dedican a estas actividades pueden verse expuestos a
riesgos sustanciales con implicaciones en la auditora. Estas actividades y los riesgos
asociados son muy complejos que ameritan la consulta a expertos en esos temas.
El tipo de ttulo-valor que se suscribe as como la estructura de la oferta de estos
ttulos-valores, influencia los riesgos presentes en las actividades de suscripcin de
ttulos-valores. Dependiendo de cmo se ha estructurado la oferta de un ttulo-valor,
se puede requerir a un suscriptor que compre una porcin de las posiciones ofertadas.
Esto crea la necesidad de financiar las partes no vendidas y expone a la organizacin
a riesgos de mercado con respecto a la propiedad.
Existe adems un elemento significativo de riesgo legal y reglamentario que depende
de la jurisdiccin en la que se ofertan estos ttulos-valores. Ejemplos de reas de
riesgo legal y reglamentario incluyen la exposicin del suscriptor a imprecisiones
significativas en el registro o inscripcin de los ttulos-valores o en la declaracin de
oferta pblica y en las leyes y disposiciones que rigen la distribucin y negociacin en
las ofertas pblicas. Adems incluyen los riesgos que surgen de la negociacin desde
dentro o de la manipulacin del mercado por parte de la administracin o personal del
banco. Las colocaciones privadas son generalmente conducidas por agencias y por lo
tanto resultan en menos riesgos que el correspondiente a la oferta pblica de ttulos-
valores. Sin embargo, el auditor considerar las leyes y disposiciones que cubren las
colocaciones privadas.
C#&&ed#&e de T0!"l#>,al#&e
Muchos bancos tambin participan en actividades de intermediacin burstil que
incluyen facilitar las transacciones relativas a los ttulos-valores de los clientes. As
como, con la suscripcin de ttulos-valores, los bancos que participan en estas
actividades (como corredor, agente de negociacin o ambos) pueden verse expuestos
a riesgos sustanciales que tienen implicancias en la auditora. Estas actividades y los
riesgos asociados son muy complejos y a veces requieren que se considere
conveniente la consulta a expertos en tales temas.
Los tipos de servicios ofrecidos a los clientes y los mtodos usados para entregarlos
determinan el tipo y extensin de los riesgos presentes en las actividades de
corredores de ttulos-valores. El nmero de bolsas de valores en las que el banco lleva
a cabo sus negocios y realiza negociaciones para sus clientes tambin influencia el
perfil de riesgo. Un servicio generalmente ofrecido en la extensin de crdito a clientes
que han comprado ttulos-valores a precios marginales, resultando en riesgos de
crdito para el banco. Otro servicio comnmente ofrecido es recibir en depsito ttulos-
valores que pertenecen a clientes. Las organizaciones estn tambin expuestas a
riesgos de liquidez asociados con el financiamiento de operaciones de intermediacin
burstil. Los factores de riesgos de auditora correspondientes son similares a aquellos
establecidos en el Apndice 5, "Riesgos y Problemas en la Banca Privada y
Administracin de Activos.
Existe adems un elemento significativo de riesgo legal y reglamentario depende de la
jurisdiccin en la que estas actividades de corretaje burstil son efectuadas. Est
puede ser una consideracin que se tiene que tener en la preparacin de informes
estipulados por la ley por parte del banco, los informes directamente preparados por el
auditor para los reguladores y tambin desde el punto de vista de riesgo de reputacin
y riesgo financiero que puede surgir en el caso de violaciones a las leyes y
disposiciones aplicables por parte del banco.
A.3nd(ce A
R(eG# 7 P&#4le$a en la *anca P&(;ada 7 Ad$(n(!&ac()n de Ac!(;#
*anca P&(;ada
La provisin de niveles superiores de servicios de banca a personas, por lo general gente
con cierta riqueza, es comnmente llamada banca privada. Tales personas pueden por lo
general estar domiciliadas en un pas diferente de aquel donde est el banco. Antes de
auditar actividades bancarias privadas, el auditor obtendr un entendimiento de todos los
controles bsicos sobre estas actividades. Considerar adems la extensin de la capacidad
de la organizacin de reconocer y administrar los riesgos potenciales de reputacin y legales
que pueden estar asociados con un conocimiento inadecuado de los antecedentes de sus
clientes y de sus negocios, las fuentes de su riqueza y uso de las cuentas bancarias
privadas. El auditor tendr en cuenta los lo siguiente:
Si las actividades de supervisin de la administracin sobre las actividades de
banca privada incluyen la creacin de una adecuada cultura corporativa. Adicionalmente,
los altos niveles de la administracin deben establecer metas y objetivos y la
administracin principal debe buscar activamente el cumplimiento de polticas y
procedimientos corporativos.
Las polticas y procedimientos sobre las actividades de banca privada deben existir
por escrito y deben incluir suficiente orientacin para asegurar que existe un
conocimiento adecuado de los clientes de la organizacin. Por ejemplo, las polticas y
procedimientos deben requerir que la organizacin obtenga identificacin e informacin
bsica sobre antecedentes de sus clientes, describir la fuente de riqueza de sus clientes
y su tipo de negocio, requerir referencias, manejar clientes referidos e identificar
transacciones sospechosas. La organizacin debe adems tener polticas y
procedimientos adecuados dirigidos, entre otras cosas, a temas relativos al lavado de
dinero y prstamos garantizados con colaterales en efectivo.
Las prcticas de la administracin de riesgo y los sistemas de seguimiento deben
enfatizar la importancia de la adquisicin y retencin de documentacin relativa a los
clientes y la importancia de efectuar la debida diligencia al obtener informacin de
seguimiento cuando sea necesario para verificar o corroborar informacin proporcionada
por un cliente o su representante. nherente en las operaciones de banca privada est la
necesidad de cumplir con cualesquier requerimiento de identificacin del cliente. Los
sistemas de informacin deben ser capaces de cumplir todos los aspectos de monitoreo
de las actividades de banca privada de una organizacin. Estas incluyen sistemas que
proporcionan a la administracin informacin necesaria y oportuna para analizar y
manejar efectivamente el negocio de banca privada y los sistemas que permiten a la
administracin efectuar un seguimiento de las cuentas de transacciones sospechosas y
reportar cualesquier caso semejante a las autoridades y supervisores de banca tal como
lo requieren las leyes y disposiciones aplicables.
El auditor considerar los niveles evaluados de riesgo inherente y riesgo de control relativos
a las actividades de banca privada al determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de
los procedimientos sustantivos. La siguiente lista identifica muchos de los factores comunes
de riesgo de auditora que considerar al determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de
los procedimientos que se ejecutarn. Puesto que la banca privada comprende actividades
de administracin de activos, los factores de riesgos de auditora correspondientes a estas
actividades de administracin de activos se incluyen a continuacin tambin.
Cumplimiento con los requerimientos establecidos por ley. La banca privada es altamente
regulada en muchos pases. Est puede ser una consideracin que tener en cuenta en la
presentacin de informes por parte del cliente, en los informes directos del auditor a los
reguladores y adems tambin desde el punto de vista de riesgo de reputacin y riesgo
financiero que puede surgir en el caso de violaciones a las leyes y disposiciones
aplicables por parte del banco.
ConfidencialidadK Est es generalmente una caracterstica de la banca privada. Adems
de la calidad de secreto que la mayora de los pases le asignan a las relaciones entre
banco / cliente, muchas jurisdicciones en las que la banca privada es comn tienen una
legislacin sobre el secreto bancario adicional que reducen la capacidad de los
reguladores, las actividades impositivas o policiales de su propia jurisdiccin u otra
jurisdiccin para evaluar la informacin de los clientes. Un banco puede buscar imponer
restricciones en el acceso que pueda tener a los nombres de los clientes del banco
privado, que afecte la capacidad del auditor para identificar las transacciones entre
partes vinculadas. Un problema relacionado puede ser el que se solicite al banco por
parte de cliente que no enve correspondencia, incluyendo estados de cuenta (cuentas
en la que se retiene la correspondencia). Esto podra reducir la capacidad del auditor de
obtener evidencia con respecto a la integridad y exactitud y, en ausencia de un
procedimiento alternativo adecuado, el auditor considerar las implicaciones de este
informe de auditora.
%raude de la "dministracin> La gran confidencialidad y naturaleza personal de las
relaciones bancarias privadas pueden reducir la efectividad de los controles internos que
proporcionan la supervisin sobre el personal que manejan los asuntos de clientes
privados. El alto grado de confianza personal que puede existir entre un cliente y su
banquero privado puede aadir cierto riesgo en el sentido que a muchos bancos se les
da cierto grado de autonoma en el manejo de los asuntos de sus clientes. Este riesgo es
exacerbado en la medida que clientes privados puedan no estar en posicin de verificar
sus asuntos de manera regular tal como se ha explicado anteriormente.
Servicios diseados para transferir legalmente cierto grado de propiedad M control de los
activos a terceros, incluyendo fideicomisos y otros acuerdos legales similares> Tales
acuerdos no estn restringidos a las relaciones de la banca privada, sin embargo, son
muy comunes en stas. Para el banco, el riesgo es que los trminos del fideicomiso u
otros acuerdos legales no se cumplan o que no se cumplan de acuerdo a ley. Est
situacin expone al banco a una posible responsabilidad con los beneficiarios. Los
controles en el rea son de particular importancia, dados que por lo general se identifican
errores solamente cuando el fideicomiso u otro acuerdo est ya cerrado, muchas veces
dcadas despus de su creacin. Los banqueros privados por lo general tambin
participan en la creacin de otros documentaos testamentarios y actan como
ejecutores. La indebida redaccin de un testamento podra acarrear consecuencias
financieras para el banco. Por lo tanto deben existir controles en est rea y en el rea
de supervisin de la actividad ejecutora. El auditor considerar si existe cualesquier
pasivo no revelado con respecto a tales servicios. Los requerimientos de confidencialidad
pueden afectar la capacidad del auditor de obtener suficiente evidencia de auditora
relevante, y si es as, el auditor considerar las implicancias para el informe de auditora.
Finalmente, los servicios de fideicomisos y acuerdos similares provistos por bancos
privados por lo general son encargados a terceros. Por lo tanto, el auditor considerar
qu factores de riesgo de auditora subsisten con respecto a estos servicios prestados
por terceros, los procedimientos necesarios para entender los riesgos y las relaciones y
evaluar los controles establecidos sobre el proveedor de servicios tercerizados y los
controles existentes dentro del mismo.
-iesgo crediticio> El riesgo crediticio es generalmente ms complejo cuando los servicios
bancarios se prestan debido a la naturaleza de los requerimientos de endeudamiento de
sus clientes. El riesgo crediticio es normalmente difcil de evaluar para los siguientes
servicios: Facilidades estructuradas (transacciones de crdito con objetivos mltiples que
abordan los requerimientos de los clientes en reas tales como: mpuestos, leyes y
reglamentos, coberturas, etc.); activos inusuales en calidad de prenda como garanta
(por ejemplo, colecciones de arte, propiedades que no son fcilmente vendidos, activos
intangibles cuyo valor depende de flujos de efectivo futuros), y dependencia en garantas
personales ( "prstamo a nombre de)
CustodiaN Los bancos privados pueden ofrecer servicios de custodia a clientes por activos
fsicos o bienes de inversin. Los factores de riesgo de auditora correspondientes son
similares a aquellos establecidos bajo en encabezado Administracin de Activos.
Ad$(n(!&ac()n de ac!(;#
Los siguientes factores de riesgo se proporcionan como consideraciones en la planificacin
de la estrategia y ejecucin de la auditora de las actividades de un banco que se dedica a la
administracin de activos. ncluido en est rea estn la administracin de fondos, la
administracin de fondos de pensin, vehculos designados para transferir legalmente algn
grado de propiedad / control o activos a terceros tales como fideicomisos u otros acuerdos
similares, etc. La presente lista no pretende ser exhaustiva si consideramos que la industria
de servicios financieros est cambiando rpidamente.
Cuando tanto el administrador de los activos como los activos mismos no son auditados
ambos por la misma firma de auditor!a. El rendimiento del administrador de los activos y
de los activos mismos est por lo general bastante relacionado. Es fcil identificar y
entender las implicancias de un problema que surja en una organizacin o en los estados
financieros de la otra si ambos son auditados por la misma firma o si se han efectuado
los acuerdos correspondientes para un adecuado intercambio de informacin entre las
dos firmas de auditora. Cuando no existe el requerimiento de que tanto el administrador
de los activos como los activos mismos sean auditados o cuando no es posible un
adecuado acceso a la otra firma de auditora, el auditor considerar si se encuentra en
posicin de formarse una opinin completa.
-esponsabilidad fiduciaria con respecto a terceros. La administracin inadecuada de los
fondos de terceros puede tener un efecto financiero o en la reputacin del administrador
de los activos. Algunos problemas que se consideran dentro de est categora son:
o Mantenimiento inadecuado de registros;
o Controles inadecuados sobre la proteccin y tasacin de los activos;
o Controles inadecuados para prevenir el fraude por parte del administrador de fondos;
o Segregacin fsica y/o legal inadecuado de los fondos del cliente los fondos que
maneja el administrador o de los fondos de otros clientes (por lo general un aspecto
regulado;)
o Segregacin inadecuada de las inversiones de los clientes de las inversiones que
tiene a su cargo el administrador (ya sea personal o corporativo o ambos) o de las
inversiones de otros clientes;
o Segregacin inadecuada del personal de banca en los deberes propios del
Administrador de aquel personal involucrado en otras operaciones;
o ncumplimiento con los mandatos de clientes o con la poltica de inversiones segn la
cual se supona se tena que manejar los fondos; y
o ncumplimiento con los requerimientos para la presentacin de informes
(contractuales o de leyes o reglamentos) a clientes.
Se da consideracin a las polticas y control referida a la aceptacin de clientes, las
decisiones sobre inversiones, cumplimiento con las instrucciones de clientes, conflictos
de inters, cumplimiento con leyes y reglamentos, segregacin y salvaguardas de fondos
y adecuado reporte sobre los activos y transacciones de clientes.
-emuneracin del administrador de fondos. Existe un elevado potencial de que los
administradores de fondos efecten decisiones de negocios ilegales in inadecuadas
sobre la base de se deseo de ganancia personal a travs de un acuerdo de incentivo o
gratificacin.
'ecnolog!a> La tecnologa es esencial para el funcionamiento de la mayora de las
compaas que se dedican a la administracin de activos; por lo tanto, se efectuar una
revisin de la seguridad, integridad y exactitud de los datos e ingreso de datos cuando se
est confiando en los controles de computadoras para efectos de auditora, as como con
respecto a todo el ambiente de control de la T. Se debe dar consideracin con respecto
a los controles adecuados que existen para asegurar que las transacciones efectuadas
en el nombre de clientes sean registradas por separado de las propias transacciones del
propio banco.
&lobali#acin y diversificacin internacional. Estas son las caractersticas de muchos
administradores de activos y puede dar lugar a riesgos adicionales debido a la diversidad
de la prctica entre los diferentes pases con respecto a temas tales como disposiciones
para la fijacin de precios y custodia, leyes y reglamentos, sistemas legales, prcticas de
mercado, disposiciones sobre revelacin de informacin y normas contables.
Gl#a&(# de T3&$(n#
Reservas Escondidas Algunos marco de referencia para la presentacin
de informacin financiera permiten que los bancos
manipulen sus ingresos reportados transfiriendo
los montos a reservas no reveladas en aos
cuando tienen enormes utilidades y al transferir
montos de aquellas reservas cuando ellos tienen
prdidas o utilidades nfimas. El ingreso reportado
es el monto despus de tales transferencias. La
prctica es usada para hacer parecer al banco
ms estable al reducir la volatilidad de sus
ganancias y puede ayudar a prevenir una prdida
de confianza en el banco al reducir las ocasiones
en las que el banco tendra que reportar ganancias
bajas.
Nostros Las cuentas mantenidas a nombre del banco en
un banco corresponsal.
Provisin Un ajuste en el valor en libros de unos activos
para tomar en cuenta los factores que podran
reducir el valor del activo para la organizacin
bancaria. A veces llamado reserva.
ndices prudenciales ndices usados por los reguladores para
determinar los tipos y montos de prstamo que
puede efectuar un banco.
Prueba de tensin Ejecutar pruebas sobre el modelo de valorizacin
utilizado usando supuestos y datos iniciales de
fuera de circunstancias normales de mercado y
evaluar si las predicciones del modelo son todava
confiables.
Vostros Cuentas mantenidas por el banco en el nombre de
un banco corresponsal.
Ma!e&(al de Re-e&enc(a
La siguiente es una lista de literatura de referencia que los auditores de estados financieros
de bancos pueden encontrar til.
C#$(!3 de *a(lea .a&a la S".e&;(()n de la Ac!(;(dad *anca&(a:
Publicacin 30: Principios Bsicos para una Supervisin Efectiva de la Actividad Bancaria.
Basilea, 1997.
Publicacin 33: Marco de referencia Conceptual para Sistemas de Control nterno para
Organizaciones Bancarias. Basilea, 1998
Publicacin 55: Slidas Prcticas en la Contabilidad de las Colocaciones y Requerimientos
de Revelacin de nformacin. Basilea, 1999.
Publicacin 56: Mejorando el Gobierno Corporativo en las Organizaciones Bancarias.
Basilea, 1999.
Publicacin 72: Auditora nterna en las Organizaciones Bancarias y la Relacin de las
Autoridades Supervisoras de Bancos con los Auditores nternos y Externos. Basilea, 2000.
Publicacin 75: Principios para la Administracin del Riesgo Crediticio. Basilea, 2000.
Publicacin 77: Debida Diligencia para Clientes de Bancos. Basilea, 2001.
Publicacin 82: Principios de Administracin de Riesgos para la Banca Electrnica. Basilea,
2001.
Las Publicaciones del Comit de Basilea sobre Supervisin Bancaria pueden ser obtenidas
de la Pgina Web del Banco para Pagos nternacionales: http://www.bis.org.
C#neL# de N#&$a In!e&nac(#nale de C#n!a4(l(dad:
NC 30: Revelacin en los Estados Financieros de Bancos e nstituciones Financieras
Similares. Londres, 1999.
NC 32: Ttulos Financieros: Revelaciones y Presentacin. Londres, 2000.
NC 37: Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes. Londres, 1998.
NC 39: nstrumentos Financieros Reconocimiento y Medicin. Londres, 2000.
Adems, un nmero de entes miembros de FAC ha emitido material de referencia y
orientacin sobre bancos y para auditar estados financieros de bancos.
CONSIDERACION DE TEMAS AM*IENTALES EN
LA AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS
(La Declaracin est vigente)
CONTENIDO
Prrafos
ntroduccin..................................................................................................................1-12
Gua sobre la Aplicacin de la NA 310, "Conocimiento del Negocio
122
...................13-16
Gua sobre la Aplicacin de la NA 400,
"Evaluacin de Riesgos y Control nterno
123
.......................................................17-29
Gua sobre la Aplicacin de la NA 250, "Consideracin
de Leyes y Reglamentos en la Auditora de Estados Financieros.....................30-34
Procedimientos Sustantivos.......................................................................................35-47
Declaraciones de la Administracin...............................................................................48
Presentacin de nforme............................................................................................49-50
Apndice 1: Obtencin del Conocimiento del Negocio desde
un Punto de Vista Ambiental - Cuestionario lustrativo
Apndice 2: Procedimientos Sustantivos para Detectar un Error mportante
Debido a Problemas Ambientales
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora (DPA) 1010, "Consideracin de
Temas Ambientales en la Auditora de Estados Financieros, debe leerse en el contexto del
"Prefacio a las Normas nternacionales sobre Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros
La Declaracin fue aprobada por el Comit nternacional de Prcticas de Auditora CPA en
Marzo de 1998, para su publicacin en el mismo mes.
122
<a NI 314, (onocimiento 7el Negocio fue retirada en 7iciembre de 244? cuando la NI 318, Entendiendo a la Entidad " su Entorno "
Evaluando los $iesgos de Errores significativos entr en vigencia.
123
<a NI ?44, Evaluacin de $iesgos " (ontrol Interno fue retirada en 7iciembre de 244? cuando la NI 318, Entendiendo a la Entidad "
su Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores significativos " la NI 334, <os )rocedimientos de uditor!a en $espuesta a los $iesgos
Evaluados entraron en vigencia.
DI$A '-'- 733
CONSIDERACIONES DE TEMAS AMBIENTALES EN
LA AUDITOR7A DE ESTADOS FINANCIEROS
In!&#d"cc()n
P&#.)(!# de la Decla&ac()n
1. El tema ambiental ha venido adquiriendo importancia para un creciente nmero de
organizaciones y puede, en ciertas circunstancias, tener un impacto significativo
sobre sus estados financieros. Este asunto tiene un inters cada vez mayor para los
usuarios de los estados financieros. El reconocimiento, valorizacin y revelacin de
informacin sobre temas ambientales es responsabilidad de la administracin.
2. Para algunas organizaciones, el tema ambiental no es significativo. Sin embargo,
cuando los temas ambientales se vuelven significativos para una organizacin,
puede existir el riesgo de un error importante, incluyendo la revelacin inadecuada en
los estados financieros derivado de tales temas. En estas circunstancias, el auditor
necesita tener en consideracin el tema ambiental en la auditora de los estados
financieros.
3. Los temas ambientales pueden ser complejos y, por tanto, requiere de un estudio
adicional por parte del auditor. El presente pronunciamiento representa para el
auditor una asistencia prctica, que se le ofrece a travs de la descripcin de los
siguientes elementos:
(a) Aspectos principales que, en una auditora de estados financieros, se debe
observar con respecto a los temas ambientales;
(b) Ejemplos de los posibles impactos de los temas ambientales sobre los estados
financieros y
(c) Gua o lineamientos que el auditor debe tomar en consideracin al aplicar su
criterio profesional en este contexto, con el fin de determinar la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora respecto a los
siguientes puntos:
(i) Conocimiento del negocio (NA 310, "Conocimiento del Negocio)
124
;
(ii) Evaluacin de riesgos y control interno (NA 400, "Evaluacin de Riesgos y
Control nterno);
125
(iii) Las Consideraciones de leyes y reglamentos en la auditora de estados
financieros (NA 250, "Consideracin de las Leyes y Reglamentos en una
Auditora de Estados Financieros) y
(iv) Otros procedimientos sustantivos (NA 620, "Utilizacin del Trabajo de un
Experto y otras).
124
Oer Nota al )ie 1.
125
Oer Nota al )ie 2.
DI$A '-'- 734
La gua sealada en (c) refleja la secuencia tpica del proceso de auditora. Habiendo
adquirido un conocimiento suficiente del negocio, el auditor evala el riesgo de una
distorsin significativo en los estados financieros. Est evaluacin se refiere al
estudio de las leyes y reglamentos sobre el medio ambiente que pueden afectar a la
organizacin y proporciona una base para que el auditor pueda decidir si hay
necesidad de prestar atencin a los temas ambientales en el curso de la auditora de
El Apndice 1 proporciona un cuestionario ilustrativo que el auditor puede tomar en
consideracin en el proceso de obtener conocimiento del negocio, incluyendo
conocimiento del ambiente de control de la organizacin y de los procedimientos de
control, desde el punto de vista ambiental. El Apndice 2 proporciona ejemplos de
procedimientos sustantivos que el auditor puede aplicar para detectar un error
importante en los estados financieros debido a temas ambientales. Estos apndices
se incluyen nicamente para fines ilustrativos. No se pretende que todas, o que
alguna, de las preguntas o ejemplos sean apropiados para algn caso en particular.
4. Est Declaracin no establece principios bsicos nuevos o procedimientos
esenciales, su propsito es asistir al auditor y contribuir a desarrollar una prctica
profesional calificada, ofreciendo pautas para la aplicacin de las NAs en casos en
los temas ambientales sean significativos para los estados financieros de la
organizacin. El mayor o menor grado en que alguno de los procedimientos de
auditora descritos en este Pronunciamiento pueda resultar apropiado para un caso
en particular, requiere del uso del criterio del auditor a la luz de los requisitos de las
NAs y de las circunstancias particulares de la organizacin.
5. La Declaracin no proporciona gua en la auditora de los estados financieros de
compaas de seguros con respecto a demandas de seguros incurridas bajo las
plizas de seguro relacionadas con temas ambientales que afecten a los tenedores
de las plizas.
La P&(nc(.ale C#n(de&ac(#ne del A"d(!#& c#n Re.ec!# a Te$a A$4(en!ale
6. El objetivo de la auditora de estados financieros es:
"permitir al auditor que exprese su opinin sobre s los estados financieros han sido
preparados, en todos sus aspectos significativos, de conformidad con un marco de
referencia identificado de informacin financiera." (NA 200, "Objetivo y Principios
Generales que Rigen una Auditora de Estados Financieros, prrafo 2).
7. La opinin del auditor se refiere a los estados financieros tomados en su conjunto y
no a un aspecto especfico. Al planificar y ejecutar los procedimientos de auditora y
al evaluar e informar sobre los resultados correspondientes, el auditor deber
reconocer que el incumplimiento de la organizacin con las leyes y reglamentos
puede afectar en forma importante los estados financieros. Sin embargo, no puede
esperarse que una auditora detecte el incumplimiento de todas las leyes y
reglamentos (NA 250, prrafo 2.) En particular, con respecto al cumplimiento de la
organizacin con las leyes y reglamentos ambientales, el propsito del auditor no es
planificar la auditora para detectar las posibles violaciones a las leyes y reglamentos
DI$A '-'- 735
ambientales; ni son suficientes los procedimientos del auditor para obtener una
conclusin sobre el cumplimiento de la organizacin con las leyes y reglamentos
ambientales o sobre lo adecuado de sus controles sobre los temas ambientales.
8. En toda auditora, al desarrollar el plan general de la misma, el auditor evala el
riesgo inherente en el mbito de los estados financieros (NA 400, prrafo 11
126
). El
auditor aplica su criterio profesional para medir los factores pertinentes a su
evaluacin. En ciertas circunstancias, estos factores pueden incluir el riesgo de
errores significativos en los estados financieros. La necesidad de considerar dichos
temas ambientales y el grado en que se deben considerar en una auditora de
estados financieros, depende del criterio del auditor respecto de s este factor puede
dar lugar o no a algn riesgo de error significativo en dichos estados financieros. En
algunos casos, podra suceder que ningn procedimiento de auditora especfico se
considere necesario. En otros, sin embargo, el auditor aplicar su criterio profesional
para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos
especficos que considere necesarios para obtener la evidencia de auditora
suficiente y pertinente que demuestre que los estados financieros no contienen
errores significativos. Si el auditor no posee la competencia profesional para llevar a
cabo estos procedimientos, puede buscar asesora tcnica de especialistas tales
como abogados, ingenieros u otros expertos en cuestiones ambientales.
9. Para llegar a la conclusin de que la organizacin bajo examen opera cumpliendo
con las leyes o reglamentos ambientales existentes, por lo general se requerir de
las destrezas tcnicas de expertos en medio ambiente, que no se puede esperar que
el auditor posea. Asimismo, el que un hecho o condicin que ha llamado la atencin
del auditor constituya o no una violacin de las leyes y reglamentos es una
determinacin legal que, por lo comn, escapa a la competencia profesional del
auditor. Sin embargo, tal o igual que con otras leyes y reglamentos:
"...el entrenamiento del auditor, su experiencia y conocimiento de la organizacin y
su actividad econmica, pueden proporcionar una base para el reconocimiento de
que algunos actos que han llamado a la atencin del auditor pueden constituir
incumplimiento con las leyes y reglamentos. La determinacin de s un acto particular
constituye o es probable que constituya un incumplimiento, generalmente se basa en
el conocimiento de un experto calificado para el ejercicio del derecho, pero en ltimo
caso slo puede determinarlo una corte legal." (NA 250, prrafo 4).
Te$a a$4(en!ale 7 " I$.ac!# en l# E!ad# F(nanc(e&#
10. Para fines de est Declaracin, el trmino "Temas ambientales" se define como:
(a) niciativas para prevenir, reducir o reparar el dao causado al medio ambiente, o
para tratar el aspecto de la conservacin de los recursos renovables y no
renovables (tales iniciativas pueden ser exigidas por las leyes y reglamentos
ambientales o por un contrato o pueden ser llevadas a cabo en forma voluntaria);
126
Oer Nota al )ie 2.
DI$A '-'- 736
(b) Consecuencias producidas por la violacin de las leyes y reglamentos del medio
ambiente;
(c) Consecuencias provenientes del dao ambiental en perjuicio de otros o de sus
recursos naturales y
(d) Consecuencias de obligaciones originadas por terceros e impuestas por la ley
(por ejemplo, las obligaciones por daos causados por un propietario anterior).
11. Algunos ejemplos de los temas ambientales que afectan a los estados financieros
son los siguientes:
La introduccin de leyes y reglamentos ambientales puede involucrar una
desvalorizacin de activos y, en consecuencia, la necesidad de amortizar el valor
que estos arrastran;
El incumplimiento de las exigencias legales concernientes al medio ambiente,
tales como las referentes a eliminacin de emisiones o desechos o los cambios
en la legislacin con efecto retroactivo, pueden dar lugar a un aumento en los
costos de reparacin o compensacin o en los de carcter legal;
Algunas organizaciones, por ejemplo, en las industrias extractivas (exploracin
de petrleo y gas o minera), los fabricantes de productos qumicos o compaas
de tratamiento de desechos pueden incurrir en una responsabilidad ambiental,
como un sub-producto directo de su negocio principal;
Las responsabilidades implcitas que se originan de una iniciativa voluntaria; por
ejemplo, una organizacin puede haber identificado la existencia de
contaminacin en el terreno y, aunque no estuviera legalmente obligada, puede
haber decidido reparar la contaminacin, debido a su preocupacin por su
reputacin a largo plazo y por sus relaciones con la comunidad
127
;
Una Organizacin puede necesitar revelar en las notas a los estados financieros
la existencia de un pasivo contingente, cuando el gasto relativo a temas
ambientales no puede estimarse razonablemente y
En situaciones extremas, el incumplimiento de ciertas leyes y regulaciones
ambientales puede afectar la continuidad de una organizacin como una
empresa en marcha y consecuentemente puede afectar las revelaciones y la
base de preparacin de los estados financieros.
127
El t.rmino Sobligacin impl!citaS 5en oposicin a Sobligaciones legales presentesS6 +a sido aclarado por el (omit. de Normas Internacionales
de (ontabilidad como sigueC S veces las acciones o manifestaciones verbales de la administracin de la empresa o cambios en el entorno
econmico, influ"en directamente en las expectativas o acciones ra9onables de aquellos fuera de la empresa ", aunque no tengan derec+o legal,
tienen otras sanciones que de:an a la empresa sin ninguna alternativa realista respecto a ciertos desembolsos. 1ales obligaciones a veces son
llamadas Sobligaciones constructivasS 5IS(C /7 8=, )ropuesta de Norma Internacional de (ontabilidad sobre el tema S)rovisiones, )asivos "
ctivos (ontingentesS, p*rrafo 1;.6
)osteriormente a la emisin de esta declaracin, fue emitida la Norma Internacional de (ontabilidad 5NI(6 3J, )rovisiones, )asivos (ontingentes "
ctivos (ontingentes.
DI$A '-'- 737
12. A la fecha de publicacin de la presente Declaracin hay pocas normas contables
autorizadas, sea entre las Normas nternacionales de Contabilidad, sea entre las
normas nacionales que explcitamente se ocupen del reconocimiento, valorizacin y
revelacin de las consecuencias para los estados financieros de los temas
ambientales. Sin embargo, las normas contables existentes, en su sentido amplio,
proporcionan razones generales apropiadas que tambin son aplicables al
reconocimiento, valorizacin y revelacin de temas ambientales en los estados
financieros.
128
G"0a #4&e la A.l(cac()n de la NIA @60, OC#n#c($(en!# del NeG#c(#P
62?
13. En toda auditora, es necesario que el auditor posea un conocimiento suficiente del
negocio del cliente para que est en capacidad de identificar y entender aquellas
circunstancias o asuntos que pueden tener un efecto significativo en los estados
financieros, el proceso del examen y el informe de auditora (NA 310, prrafo 2.)
Para obtener un conocimiento suficiente del negocio, el auditor tendr en
consideracin las condiciones importantes que afectan al negocio de la organizacin
y a la actividad econmica en que sta opera, tales como requerimientos y
problemas ambientales.
14. El nivel de conocimiento del auditor con respecto a los temas ambientales, aun
cuando apropiado para un compromiso particular es menor, por lo general, que el
que posee la administracin o los expertos en medio ambiente. Sin embargo, el nivel
de conocimiento que el auditor posea debe ser suficiente como para que est en
capacidad de identificar y entender los hechos, transacciones y prcticas
relacionados con las cuestiones ambientales que puedan tener un efecto significativo
sobre los estados financieros y sobre la auditora.
15. El auditor tiene en consideracin la actividad econmica que realiza la organizacin,
puesto que dicha actividad puede representar un indicador de la posible existencia
de pasivos y contingencias ambientales. Ciertas actividades, por su naturaleza,
tienden a exponerse a un riesgo ambiental importantes
130
. Entre ellas se puede
considerar a las industrias qumica, petrolera, de gas, farmacutica, metalrgica,
minera y de servicios.
16. Sin embargo, una organizacin no necesita operar en una de estas industrias para
estar expuesta a un riesgo ambiental significativo. La exposicin potencial a un
riesgo ambiental significativo puede en general surgir para cualesquier organizacin
que:
128
)or e:emplo, la Norma Internacional de (ontabilidad 5NI(6 14, sobre SSucesos posteriores a la %ec+a del /alance 0eneralS, proporciona las
consideraciones generales que aplican al reconocimiento " revelacin de p.rdidas contingentes, inclu"endo p.rdidas originadas como consecuencia
de problemas ambientales. <a NI( 14, est* actualmente ba:o revisin del (NI(C el /7 8= )ropuesta de Norma Internacional de (ontabilidad sobre
S)rovisiones, ctivos (ontingentes " )asivos (ontingentesS contiene algunos e:emplos de pasivos ambientales.
)osteriormente a la emisin de esta 7eclaracin fueron emitidas la NI( 14, Eventos )osteriores a la %ec+a del /alance " la NI( 3J, )rovisiones,
)asivos (ontingentes " ctivos (ontingentes.
129
Oer Nota al )ie 1.
130
El t.rmino S$iesgo ambientalS se define en el p*rrafo 1> de esta 7eclaracin como un posible componente del riesgo in+erente.
DI$A '-'- 738
(a) Est sujeta a leyes y reglamentos ambientales en un grado sustancial,
(b) Posee o detenta la tenencia de valores sobre, sitios contaminados por
propietarios anteriores ("obligacin originada por terceros") o
(c) Tenga negocios en proceso que:
(i) Pueden causar contaminacin del suelo y agua subterrnea, contaminacin
de agua de la superficie o la contaminacin del aire;
(ii) Utilizan sustancias peligrosas,
(iii) Genere o procese desechos peligrosos o
(iv) Puede tener un impacto adverso en clientes, empleados o personas que
vivan en la cercana de las instalaciones de la compaa.
G"0a #4&e la A.l(cac()n de la NIA +00, OE;al"ac()n de R(eG# 7 C#n!&#l
In!e&n#P
6@6
17. La presente seccin de la Declaracin ofrece gua adicional para la aplicacin de
ciertos aspectos de la NA 400, explicando la relacin entre problemas ambientales y
el modelo de riesgos de auditora. Especficamente, proporciona ejemplos de la
posible consideracin del auditor a problemas ambientales con respecto a:
(a) La evaluacin del riesgo inherente;
(b) Los sistemas de contabilidad y control interno;
(c) El entorno de control y
(d) Los procedimientos de control.
El R(eG# InIe&en!e
18. El auditor usa el juicio profesional para evaluar los factores relevantes de la
evaluacin del riesgo inherente para el desarrollo del plan general de auditora. En
ciertas circunstancias estos factores pueden incluir el riesgo de un error importante
en los estados financieros debido a problemas ambientales ("riesgo ambiental".) De
tal manera que el riesgo ambiental puede ser un componente del riesgo inherente.
19. Son ejemplos de riesgo ambiental en el mbito de los estados financieros:
El riesgo de los costos de cumplimiento respecto de la legislacin o
requisitos contractuales;
El riesgo de incumplimiento de las leyes y reglamentos ambientales y
131
Oer Nota al )ie 2.
DI$A '-'- 739
Los posibles efectos de las exigencias ambientales especficos de los
clientes y sus posibles reacciones a la conducta ambiental de la organizacin.
20. Si el auditor considera que el riesgo ambiental es un componente significativo en la
evaluacin del riesgo inherente, relacionar esta evaluacin con los saldos de
cuentas y clases de transacciones significativos a nivel de la aseveracin, al
desarrollar el programa de auditora (NA 400, prrafo 11.)
21. Los siguientes son ejemplos de riesgo ambiental al nivel de cuentas del balance o
transacciones:
El grado en que un saldo de cuenta est basado en estimaciones contables
complejas con respecto a temas ambientales (por ejemplo, la valuacin de una
provisin ambiental para la remocin de un terreno contaminado y la futura
restauracin del lugar.) La NA 540 "Auditora de Estimaciones Contables" ofrece
las pautas al auditor para este tipo de situaciones. El riesgo inherente puede ser
alto si se carece de datos sobre los cuales cimentar una estimacin razonable,
por ejemplo, debido a lo complejo de las tecnologas para ejecutar los trabajos de
remocin y restauracin del lugar y
El grado en que un saldo de cuenta se vea afectado por transacciones no
usuales o no rutinarias que involucren aspectos ambientales.
L# S(!e$a de C#n!a4(l(dad 7 de C#n!&#l In!e&n#
22. Es responsabilidad de la administracin disear y operar los controles internos, para
ayudar a obtener, en la medida de lo posible, una conduccin ordenada y eficiente
del negocio, incluyendo los aspectos ambientales. La forma en que la administracin
obtiene un control sobre temas ambientales difiere en la prctica:
Las organizaciones con baja exposicin al riesgo ambiental o las
organizaciones ms pequeas, probablemente lleven a cabo la vigilancia y
control de sus aspectos ambientales como parte de sus sistemas normales de
contabilidad y control interno;
.Algunas organizaciones que operan en actividades con un alto nivel de
exposicin al riesgo ambiental, pueden disear y operar un subsistema de control
interno separado para este propsito y que se ajuste a las normas existentes
para los Sistemas de Administracin Ambiental (SAA)
132
y
Otras organizaciones disean y operan todos sus controles dentro de un
sistema integrado de control, que abarca las polticas y procedimientos
132
<as Normas para un S +an sido emitidas por la 'rgani9acin Internacional para la Normali9acin 5IS' 1?4416C S<os Sistemas de
dministracin mbiental # Especificacin con gu!a para su aplicacinS 'rgani9acin Internacional para la Normali9acin, 0inebra, Sui9a, )rimera
edicin 1==;#4=#41.6 <a especificacin requiere que las organi9aciones participantes desarrollen e implementen un enfoque sistem*tico a la
administracin de aspectos ambientales significativos. 1ambi.n inclu"e un compromiso para me:oras continuas. (uando en ciertos pa!ses o regiones
est*n en uso otras normas para un S, tales como normas emitidas por la (omisin Europea en beneficio de la participacin de la organi9acin en
el Esquema de Eco#dministracin " uditor!a 5EE6, dic+as normas nacionales o regionales pueden usarse por la organi9acin tambi.n como
puntos de referencia.
DI$A '-'- 740
relacionados con los aspectos contable, ambiental y otros asuntos (por ejemplo,
los aspectos de calidad, salud y seguridad).
23. Para fines del auditor la forma en que la administracin obtenga un control real sobre
temas ambientales no tiene mayor importancia. En particular, la carencia de un SAA
no significa, de por s, que el auditor tenga que llegar a la conclusin de que el
control existente es inadecuado para los aspectos ambientales del negocio.
24. Slo si, a juicio del auditor, los temas ambientales pudieran tener un efecto
importante en los estados financieros de la organizacin, el auditor necesitar
obtener conocimiento de las polticas y procedimientos significativos con respecto a
su monitoreo y control (los "controles ambientales" de la organizacin), para planificar
la auditora y desarrollar un enfoque de auditora efectivo. En estos casos, el auditor
slo est interesado en aquellos controles ambientales (dentro o fuera de los
sistemas de contabilidad y control interno) que sean considerados relevantes para la
auditora de los estados financieros.
El A$4(en!e de C#n!&#l
25. En todas las auditoras, el auditor obtiene un conocimiento suficiente del ambiente de
control para evaluar la actitud, conocimiento y acciones del directorio y la
administracin con respecto a los controles internos y su importancia para la
organizacin (NA 400, prrafo 19.) Condiciones similares, como se describe en el
prrafo 24 del presente Pronunciamiento, son aplicables en relacin con la necesidad
del auditor de obtener un adecuado conocimiento del ambiente de control. Entre los
factores para obtener y comprender el ambiente de control con respecto a temas
ambientales puede incluir lo siguiente:
El funcionamiento del directorio y sus comits, en relacin con los controles
ambientales de la organizacin;
La filosofa y estilo operativo de la administracin y su enfoque de los
aspectos ambientales, como los casos de esfuerzos por mejorar el desempeo
ambiental de la organizacin, la participacin en programas de certificacin del
SAA de la organizacin y la publicacin voluntaria de informes sobre desempeo
ambiental
133
. Se comprende aqu tambin la reaccin de la administracin ante
las influencias externas, como son las relacionadas con los requisitos de
vigilancia y cumplimiento impuestos por los organismos reguladores y
dependencias ejecutorias;
La estructura organizacional y los mtodos de la organizacin para asignar
autoridad y responsabilidades para el manejo de las funciones operativas
ambientales y los requisitos reglamentarios y
133
In Sinforme de desempeKo ambientalS es un informe, separado de los estados financieros, en el que una organi9acin proporciona a terceras
partes informacin cualitativa sobre los compromisos de la organi9acin con respecto a aspectos ambientales del negocio, sus pol!ticas " metas en
dic+o campo, su logro en la administracin de la relacin entre sus procesos de negocios " el riesgo ambiental, e informacin cuantitativa sobre su
desempeKo ambiental.
DI$A '-'- 741
El sistema de control de la administracin, incluyendo la funcin de auditora
interna, la ejecucin de las "auditoras ambientales" (ver prrafo 45 de est
Declaracin), polticas de personal, procedimientos y apropiada segregacin de
funciones.
L# P&#ced($(en!# de C#n!&#l
26. Aplicando las consideraciones y condiciones mencionadas en los prrafos 18-20, el
auditor puede llegar a la conclusin de que hay la necesidad de obtener
conocimiento de los controles ambientales. Los ejemplos de controles ambientales
son polticas y procedimientos para:
Monitorear el cumplimiento de las polticas ambientales de la organizacin, as
como de las leyes y reglamentos ambientales pertinentes;
Mantener un sistema apropiado de informacin ambiental, que puede incluir el
registro de, por ejemplo, las cantidades fsicas de emisiones y desechos
peligrosos, las caractersticas ambientales de los productos, los reclamos de los
depositarios, los resultados de las inspecciones realizadas por los organismos de
ejecucin, la ocurrencia de incidentes y sus efectos, etc.;
Proveer las conciliaciones de informacin ambiental con datos financieros
pertinentes, por ejemplo, entre las cantidades fsicas de produccin de desechos
y el costo de eliminacin de los desechos y
dentificar problemas ambientales potenciales y las contingencias relacionadas
que afectan la organizacin.
27. Si la organizacin ha establecido controles ambientales, el auditor tambin indagar,
entre las personas que supervisan tales controles, sobre si se han identificado o no
algunos temas ambientales que puedan tener un efecto importante en los estados
financieros.
28. Uno de los posibles medios para que el auditor obtenga conocimiento del control de
la organizacin sobre temas ambientales, es la lectura del informe sobre desempeo
ambiental de la organizacin, si cuenta con uno. Dicho informe suele revelar los
compromisos y polticas ambientales de la organizacin, as como sus principales
controles ambientales.
El R(eG# de C#n!&#l
29. Despus de obtener conocimiento de los sistemas de contabilidad y control interno,
el auditor puede necesitar tomar en consideracin el efecto de los temas ambientales
en la evaluacin del riesgo de control y en las pruebas de control que pueda
necesitarse para sustentar dicha evaluacin. (La evaluacin del auditor del riesgo de
control se describe en los prrafos 21-39 de la NA 400.)
DI$A '-'- 742
G"0a #4&e la A.l(cac()n de la NIA 2A0, OC#n(de&ac(#ne de Le7e 7
ReGla$en!# en la A"d(!#&0a de E!ad# F(nanc(e&#P
30. Es responsabilidad de la administracin asegurar que las operaciones de la
organizacin se conduzcan de conformidad con las leyes y reglamentos. La
responsabilidad de prevenir y detectar el incumplimiento reside en la administracin
(NA 250, prrafo 9.) En este contexto, la administracin tiene que tomar en cuenta:
Las leyes y reglamentos que imponen la obligacin de reparar la contaminacin
ambiental originada por hechos pasados; est obligacin puede no estar limitada
a las acciones propias de la organizacin, sino que tambin le puede ser
impuesta al dueo actual de una propiedad en donde el dao fue causado por el
propietario anterior ("obligacin originada por terceros");
Las leyes sobre control y prevencin de la contaminacin que estn dirigidas a
identificar o regular las fuentes de contaminacin o a reducir la emisin o
descargas de sustancias contaminantes;
Las licencias ambientales que, en ciertas jurisdicciones, especifican las
condiciones operativas de la organizacin desde el punto de vista ambiental; por
ejemplo, las que especifican los niveles mximos de emisin y
Las exigencias de las autoridades reguladores con respecto a temas ambientales.
31. Los cambios en las leyes ambientales podran tener consecuencias significativas
para las operaciones de la organizacin y an dar lugar a pasivos que se relacionen
con hechos pasados que, en su momento, no estaban regidos por tales leyes. Un
ejemplo de lo primero es el cambio en las regulaciones sobre el ruido, que podran
restringir la utilizacin futura de la planta o maquinaria. Un ejemplo de lo segundo es
el incremento en los niveles que podra rendir un generador de desechos causante
de los desechos eliminados en aos anteriores, aun cuando la eliminacin de
desechos se hubiera hecho cumpliendo con la prctica entonces existente.
32. El auditor no es, y no puede ser, responsable de prevenir el incumplimiento de las
leyes y reglamentos ambientales. Tambin, como se declaro en el prrafo 9, detectar
posibles infracciones a las leyes y reglamentos ambientales est por lo comn, ms
all de la competencia profesional del auditor. Sin embargo, una auditora llevada a
cabo de conformidad con las NAs se planifica y ejecuta con una actitud de
escepticismo profesional, reconocindose que la auditora puede revelar condiciones
o hechos que podran conducir a cuestionar s la organizacin est cumpliendo o no
con las leyes y reglamentos ambientales relevantes en cuanto a que el
incumplimiento podra resultar en un error importante en los estados financieros.
33. Como parte del proceso de planificacin de la auditora, el auditor obtiene un
conocimiento general de las leyes y reglamentos ambientales cuya violacin creara
una razonable expectativa de que se produzca un error importante en los estados
financieros respecto de las polticas y procedimientos empleados por la organizacin
para cumplir con tales leyes y reglamentos. Al obtener este conocimiento general, el
DI$A '-'- 743
auditor reconoce que el incumplimiento de algunas leyes y reglamentos ambientales
puede producir un severo efecto en las operaciones de la organizacin.
34. Para obtener un conocimiento general de las leyes y reglamentos ambientales
relevantes, el auditor normalmente:
Hace uso del conocimiento existente sobre la actividad econmica y negocio de la
organizacin;
Hace indagaciones a la administracin (incluyendo funcionarios clave en relacin
con los aspectos ambientales) en lo concerniente a las polticas y procedimientos
de la organizacin con respecto al cumplimiento de las pertinentes leyes y
reglamentos ambientales;
Hace indagaciones a la administracin en cuanto a las leyes y regulaciones
ambientales que puede esperarse tenga un efecto fundamental en las
operaciones de la organizacin. El incumplimiento de estas exigencias podra ser
causa de que la organizacin cese sus operaciones, o se ponga en tela de juicio
su continuidad como empresa en marcha; y
Conversa con la administracin sobre las polticas o procedimientos adoptados
para identificar, evaluar y dar tratamiento contable a litigios, reclamaciones y
evaluaciones.
P&#ced($(en!# S"!an!(;#
35. Est seccin de la Declaracin proporciona guas sobre los procedimientos
sustantivos, incluyendo la aplicacin de la NA 620, "Utilizacin del Trabajo de un
Experto".
36. El auditor toma en consideracin los niveles evaluados para el riesgo inherente y de
control al determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos
sustantivos requeridos para reducir a un nivel aceptable el riesgo de no detectar
errores importantes en los estados financieros hasta un nivel aceptable, incluyendo
cualesquier error o imprecisin que pueda surgir si la organizacin dejara de
reconocer, medir o revelar en forma apropiada los efectos en los temas ambientales.
37. Los procedimientos sustantivos incluyen la obtencin de evidencia a travs de la
indagacin, tanto respecto a la responsabilidad de la administracin en cuanto a la
preparacin de los estados financieros, como respecto a los funcionarios claves
responsables de los temas ambientales. El auditor considerar la necesidad de reunir
evidencia de auditora confirmatoria para todas las aseveraciones ambiental de
fuentes internas o externas de la organizacin. En ciertas situaciones, el auditor
puede necesitar considerar la utilizacin del trabajo de expertos ambientales.
38. El Apndice 2, ofrece ejemplos de procedimientos sustantivos que el auditor puede
aplicar para detectar un error significativo en los estados financieros debido a temas
ambientales.
DI$A '-'- 744
39. La mayor parte de la evidencia de auditora disponible para el auditor es de tipo
convincente antes que concluyente. Por tanto, el auditor necesita aplicar su criterio
profesional para determinar si los procedimientos sustantivos planeados, son
apropiados individualmente o combinados. La aplicacin del criterio profesional
puede volverse an ms importante debido a la cantidad de dificultades respecto al
reconocimiento y valorizacin de las consecuencias de los temas ambientales en los
estados financieros, por ejemplo:
A menudo hay que considerar retraso entre la actividad que bsicamente causa
un problema ambiental y la identificacin de la misma por la organizacin o los
reguladores;
Las estimaciones contables pueden no tener un patrn histrico establecido o
pueden ofrecer un amplio rango de razonabilidad, debido a la cantidad y
naturaleza de los supuestos que fundamentan la determinacin de estas
estimaciones;
Las leyes o reglamentos ambientales se encuentran en evolucin y su
interpretacin puede ser difcil o ambigua. Puede ser necesario consultar a un
experto para evaluar el efecto de estas leyes y reglamentos en la valorizacin de
ciertos activos (por ejemplo, en los activos que contienen asbestos). Hacer una
estimacin razonable de los pasivos correspondientes a obligaciones conocidas
puede tambin ser difcil en la prctica o
Pueden surgir pasivos por causas que no sean resultado de obligaciones legales o
contractuales.
40. En el curso del proceso de auditora, por ejemplo, mientras se va obteniendo
conocimiento del negocio, evaluando el riesgo inherente y de control o aplicando
ciertos procedimientos sustantivos, puede llamar la atencin del auditor alguna
evidencia que indique la existencia del riesgo de que los estados financieros puedan
estar significativamente distorsionados a causa de los temas ambientales. Ejemplos
de tales circunstancias incluyen:
La existencia de informes que resumen problemas ambientales de importancia
preparados por expertos ambientales, auditores internos o auditores ambientales
Violaciones de leyes y reglamentos ambientales mencionadas en sus
correspondencias o en los informes emitidos por organismos reguladores;
La inclusin del nombre de la organizacin en un registro abierto al pblico, o en
un plan, en relacin con la restauracin del suelo afectado por la contaminacin (s
existiera alguno);
Comentarios de los medios de comunicacin sobre la organizacin relacionados
con temas ambientales de importancia;
DI$A '-'- 745
Comentarios relacionados a temas ambientales contenidos en cartas de los
abogados;
Evidencia que indica la compra de bienes y servicios relacionados con el medio
ambiente, que sean inusuales con relacin a la naturaleza del negocio de la
organizacin;
Honorarios elevados o inusuales a consultores ambientales o legales o pagos
multas como resultado de la violacin de las leyes y regulaciones ambientales y
En estas circunstancias, el auditor tendr en consideracin la necesidad de re-
evaluar el riesgo inherente y de control y el efecto resultante en el riesgo de
deteccin. Si es necesario, el auditor puede decidir consultar con un experto
ambiental.
E<.e&!# A$4(en!ale
41. La administracin es responsable de las estimaciones contables incluidas en los
estados financieros. La administracin puede requerir asesora tcnica de
especialistas, tales como abogados, ingenieros u otros expertos en medio ambiente,
para que le asistan en el desarrollo de sus estimaciones contables y revelaciones
relacionadas con temas ambientales. Tales expertos pueden ser involucrados en
muchas etapas en el proceso de desarrollo de estimaciones contables y
revelaciones, incluyendo ayudar a la administracin en:
La identificacin de situaciones en que se requiera hacer el reconocimiento de
pasivos y sus respectivas estimaciones (por ejemplo, se puede recurrir a un
ingeniero ambientalista para que haga una investigacin preliminar de un lugar y
determine s en ste se ha producido contaminacin, o se puede recurrir a un
abogado para determinar la responsabilidad legal de la organizacin respecto a
la restauracin del lugar);
La reunin de los datos necesarios sobre los cuales fundamentar las
estimaciones; y el suministro de detalles de informacin que se necesita revelar
en los estados financieros (por ejemplo, un experto ambiental puede hacer
pruebas en un lugar, con el fin de prestar asistencia para la cuantificacin de la
naturaleza y alcance de la contaminacin y para la consideracin de mtodos
alternativos aceptables para la restauracin del lugar); y
El diseo del plan de accin apropiado para la reparacin y calcular las
consecuencias financieras correspondientes.
42. Si el auditor piensa utilizar los resultados de tal trabajo como parte de la auditora,
tendr en consideracin la conveniencia del trabajo realizado por el experto en medio
ambiente para los fines de la auditora, as como la competencia del experto y su
objetividad, de conformidad con la NA 620, "Utilizacin del Trabajo de un Experto".
El auditor puede necesitar contratar a otro experto al considerar dicho trabajo, para
aplicar procedimientos adicionales o modificar la opinin del auditor.
DI$A '-'- 746
43. Como el rea ambiental es una especialidad que est emergiendo recientemente, la
competencia profesional del experto puede ser ms difcil de evaluar que en el caso
de otros expertos, debido a que es posible que no cuente con una certificacin o
licenciatura o colegiatura otorgada por una organizacin profesional pertinente. En
est situacin, puede ser necesario que el auditor tenga en consideracin, de
manera particular, la experiencia y reputacin del experto ambiental.
44. Una comunicacin oportuna y continua con el experto puede ayudar al auditor a
comprender la naturaleza, alcance, objetivo y limitaciones del informe del mismo. El
informe podra ocuparse de slo un aspecto de las operaciones de la organizacin.
Por ejemplo, el informe del experto puede estar basado en estimaciones de costos
relacionados con slo un elemento de un aspecto particular (por ejemplo, la
contaminacin del suelo) antes que en estimaciones de los costos de todos los
aspectos pertinentes (por ejemplo, la contaminacin del suelo y el agua subterrnea,
incluyendo las obligaciones originadas por terceros e impuestas por la ley). Es
tambin necesario que el auditor discuta los supuestos, mtodos, procedimientos e
informacin fuente usada por el experto.
A"d(!#&0a A$4(en!al
45. Las "auditoras ambientales" se estn volviendo cada vez ms comunes en ciertas
actividades econmicas
134
. El trmino "auditora ambiental" tiene una amplia variedad
de significados. Tales auditoras pueden ser realizadas por expertos externos o
internos (incluyendo, a veces, a los auditores internos), a discrecin de la
administracin de la organizacin. En la prctica, personas de varias disciplinas
pueden reunir los requisitos para llevar a cabo las "auditoras ambientales". El trabajo
suele ser realizado por un equipo multi-disciplinario. Normalmente, las "auditoras
ambientales" son realizadas a solicitud de la administracin y para uso interno. Ellas
pueden ocuparse de diversos temas, incluyendo la contaminacin del suelo o el
cumplimiento de las leyes y reglamentos ambientales. Sin embargo, una "auditora
ambiental" no necesariamente equivale a una auditora con informe de desempeo
ambiental.
46. El auditor de los estados financieros de la organizacin puede considerar el uso de
los hallazgos efectuados por las "auditoras ambientales", como evidencia de
auditora pertinente. En est situacin, el auditor tiene que expresar si la "auditora
ambiental" satisface los criterios de evaluacin incluidos en la NA 620, "Utilizacin
del Trabajo de un Experto" o la NA 610, "Consideraciones del Trabajo de Auditora
nterna. Los siguientes son criterios importantes que se deben considerar:
(a) El impacto de los resultados de la auditora ambiental sobre los estados
financieros;
(b) La competencia y pericia del equipo de auditora ambiental y la objetividad de los
auditores, especialmente cuando son seleccionados de entre el personal de la
organizacin;
134
<os lineamientos para auditor!a ambiental +an sido emitidos por la 'rgani9acin Internacional para la Normali9acin 5IS'6, lineamientos
para auditor!a ambiental A )rincipios generales 5'rgani9acin Internacional para la Normali9acin, 0inebra, Sui9a, )rimera edicin 1==;#14#41.6
DI$A '-'- 747
(c) El alcance de la auditora ambiental, incluyendo las reacciones de la
administracin ante las recomendaciones que resulten de la auditora ambiental,
y la forma en que tal alcance pueda demostrarse;
(d) El debido cuidado profesional mostrado por el equipo en la ejecucin de la
auditora ambiental y
(e) La direccin, supervisin y revisin apropiadas de la auditora.
A"d(!#&0a In!e&na
47. Si la organizacin tiene la funcin de auditora interna, el auditor considerar si los
auditores internos se ocupan o no de los aspectos ambientales de las operaciones
de la organizacin, como parte de sus actividades de auditora interna. Si este es el
caso, el auditor considera la conveniencia de usar este trabajo para los fines de su
auditora, aplicando los criterios establecidos en la NA 610, "Consideracin del
Trabajo de Auditora nterna".
Decla&ac(#ne de la Ad$(n(!&ac()n
48. La NA 580 "Declaraciones de la Administracin" requiere que el auditor obtenga
manifestaciones por escrito, de la administracin en asuntos de importancia relativa a
los estados financieros, cuando no pueda razonablemente esperarse que exista otra
evidencia de auditora suficiente y pertinente. Mucha de la evidencia disponible para
el auditor con respecto al impacto de cuestiones ambientales en los estados
financieros ser persuasiva en su naturaleza, ms que conclusiva. El auditor puede,
por tanto, desear obtener declaraciones especficas de que la administracin:
(a) No tiene conocimiento de ningn pasivo de importancia o contingencias que
surjan de problemas ambientales, incluyendo los resultantes de actos ilegales o
posiblemente ilegales;
(b) No tiene conocimiento de ningn otro asunto ambiental que pueda tener un
impacto de importancia en los estados financieros o
(c) Si es que tiene conocimiento de dichas cuestiones, las ha revelado en forma
apropiada en los estados financieros.
P&een!ac()n de In-#&$e
49. Cuando se forma una opinin sobre los estados financieros, el auditor toma en
consideracin si los efectos de temas ambientales son tratados adecuadamente o
revelados de conformidad con el marco de referencia conceptual para la
presentacin de informacin financiera apropiado. Adems de eso, el auditor leer
toda otra informacin que se incluya en los estados financieros, a fin de identificar
inconsistencias significativas, por ejemplo, respecto a temas ambientales.
50. La evaluacin de la administracin respecto a las incertidumbres y el alcance de la
revelacin de stas en los estados financieros son puntos clave para determinar el
DI$A '-'- 748
efecto en el informe de auditora. El auditor puede llegar a la conclusin de que hay
incertidumbres significativas o revelaciones inapropiadas relacionadas con los temas
ambientales. Puede haber hasta circunstancias en que, a criterio del auditor, el
supuesto de empresa en marcha ya no es apropiado. La NA 700, "El nforme del
Auditor sobre los Estados Financieros" y la NA 570 "Empresa en Marcha"
proporcionan gua detallada para los auditores en estas circunstancias.
1. Como se e0presa en el p7rrafo F, est7 *eclaracin proporciona ayuda pr7ctica para
que los auditores identifiquen y traten temas ambientales en el conte0to de una
auditor!a de estados financieros> $st7 gu!a ser!a, en general, igualmente aplicable a
auditores del sector pblico en su auditor!a de los estados financieros de gobiernos y
otras organi#aciones del sector pblico> Sin embargo, debe hacerse notar que la
naturale#a y alcance del compromiso de auditor!a con el sector pblico pueden ser
afectados por la legislacin, reglamentos y normatividad interna que imponen
responsabilidades adicionales de auditor!a y de revelacin de informacin con
respecto a temas ambientales>
2. Como en el sector privado, los auditores de estados financieros de gobiernos y otras
organi#aciones del sector pblico pueden necesitar considerar el reconocimiento,
medicin y revelacin de cualesquier pasivo o contingencias por dao ambiental> 5os
pasivos o contingencias pueden surgir mediante dao causado por la organi#acin
que reporta o por una de sus dependencias> Sin embargo, en el sector pblico,
pueden tambi1n surgir pasivos o contingencias cuando el gobierno no acepta su
responsabilidad u otros costos asociados con un dao causado por otros, si, por
e@emplo, la responsabilidad no se resuelve o no puede atribuirse a otros>
3. 5os auditores del sector pblico pueden, en algunos pa!ses, estar obligados a
informar casos de incumplimiento con las regulaciones ambientales encontradas en
el curso de una auditor!a de estados financieros, sin importar si dichos casos de
incumplimiento tienen impacto significativo o no en los estados financieros de la
organi#acin>
4. 5as responsabilidades de un gobierno pueden abarcar tambi1n la vigilancia del
cumplimiento de las leyes y reglamentos relacionados con temas ambientales> M7s
espec!ficamente, este rol de vigilancia ser7 responsabilidad de un organismo en
particular u organismos del sector pblico> "l efectuar la auditor!a de estados
financieros de tal organismo u organismos, el auditor puede @u#gar necesario tener
en consideracin, por e@emplo, los controles que cuiden de la imposicin de los
pertinentes cargos M multas y de la cobran#a de las multas> Para casos no resueltos,
puede tambi1n ser necesario darle consideracin al reconocimiento, medicin y
revelacin de cualesquier pasivo o contingencia>
DI$A '-'- 749
A.3nd(ce 6
O4!enc()n del C#n#c($(en!# del NeG#c(# dede "n P"n!# de ,(!a
A$4(en!al, C"e!(#na&(# Il"!&a!(;#
El propsito de este Apndice es proporcionar ejemplos de preguntas que el auditor puede
tener en consideracin para obtener conocimiento del negocio, incluyendo conocimiento del
ambiente de control de la organizacin y procedimientos de control, desde el punto de vista
ambiental
Estos ejemplos que se incluyen tienen slo una finalidad ilustrativa. No se pretende que
todas las preguntas presentadas sean apropiadas para un caso en particular. Estas
preguntas deben ser ajustadas para adecuarlas en las circunstancias particulares de cada
compromiso de auditora. En algunos casos, el auditor puede juzgar innecesario utilizar
alguna de las mencionadas preguntas
Puede ser necesario que el auditor consulte a un experto ambiental cuando se encuentre
evaluando las respuestas recibidas de los funcionarios de la organizacin, respecto a
cualesquier indagacin hecha por el auditor sobre temas ambientales.
C#n#c($(en!# del NeG#c(#
1. Opera la organizacin en una actividad econmica que est expuesta a un riesgo
ambiental significativo y que puede afectar adversamente sus estados financieros?
2. Cuales son, en general, los problemas ambientales que rodean a la actividad
econmica de la organizacin?
3. Que leyes y regulaciones ambientales son aplicables a la organizacin?
4. Se usan algunas substancias en los productos o en los procesos de produccin de la
organizacin, que son parte de un esquema requerido por la legislacin o adoptado
voluntariamente por la actividad econmica en que opera el cliente?
5. Monitorea las dependencias reguladoras o supervisoras el cumplimiento, por parte de la
organizacin, con los requisitos de leyes, reglamentos o licencias ambientales?
6. Se ha tomado alguna accin reguladora o los organismos de supervisin han emitido
algn informe que pueda tener un efecto significativo sobre la organizacin y sus
estados financieros?
7. Se ha programado iniciativas para prevenir, reducir o reparar los daos al medio
ambiente, o para manejar la conservacin de los recursos renovables y no renovables?
DI$A '-'- A$NDICE 750
8. Hay un historial de penalidades y procesos judiciales contra la organizacin o sus
directores en conexin con problemas ambientales? Si tal es el caso, cuales fueron las
razones para que se tomaran dichas acciones?
9. Hay procesos judiciales pendientes con respecto al cumplimiento de leyes y
reglamentos ambientales?
10. Cubre el seguro los riesgos ambientales?
A$4(en!e de C#n!&#l 7 P&#ced($(en!# de C#n!&#l
11. Cul es la filosofa y el modo de operar de la administracin con respecto al control
ambiental en general (a ser evaluado por el auditor, sobre la base de su conocimiento de
la organizacin en general)?.
12. Comprende la estructura operativa de la organizacin la asignacin de
responsabilidades, incluyendo la separacin de funciones, a personas especficos, por
el control ambiental?.
13. Mantiene la organizacin un sistema de informacin de los riesgos ambientales, sobre
la base de los requisitos sealados por los entes reguladores o de la propia evaluacin
de la organizacin? Este sistema puede ofrecer, por ejemplo, informacin sobre
cantidades fsicas de las emisiones y desperdicios peligrosos, eco-balance,
caractersticas ambientales de los productos y servicios de la organizacin, resultados de
inspecciones realizadas por agencias ejecutoras, informacin sobre la ocurrencia y
efectos de incidentes, y el nmero de reclamaciones hechos por los accionistas.
14. Opera la organizacin con un Sistema de Administracin Ambiental (SAA)? Si tal es el
caso, ha sido certificado el SAA por un ente de certificacin independiente? Son
ejemplos de normas reconocidas para un SAA, las Norma nternacionales SO 14001 y el
Esquema de Eco-Administracin y Auditora de la Comisin Europea (EEAA)
15. Ha publicado (voluntariamente) la organizacin un informe de desempeo ambiental?
Si tal es el caso, ha sido ste verificado por un tercero independiente?
16. Sirven los procedimientos de control actuales para identificar y evaluar el riesgo
ambiental, vigilar el cumplimiento de las leyes y reglamentos ambientales y vigilar los
posibles cambios en la legislacin ambiental que podran afectar a la organizacin?
17. Cuenta la organizacin con procedimientos de control para manejar los reclamos
sobre problemas ambientales, incluyendo los de sanidad, efectuados por los empleados
o por terceros?
18. Efecta la organizacin procedimientos de control para manipular y eliminar
convenientemente los desechos peligrosos, en cumplimiento de las exigencias
legales?.
19. Si tienen implantados procedimientos de control para identificar y evaluar los riesgos
ambientales asociados con los productos y servicios de la organizacin y la
comunicacin apropiada de informacin a clientes sobre medidas preventivas
requeridas, si fuera necesario?.
20. Tiene conocimiento la administracin de la existencia y el impacto potencial sobre los
estados financieros de la organizacin de:
Cualesquier riesgo de pasivos que surjan como resultado de contaminacin del
suelo, aguas subterrnea, o agua de superficial;
Cualesquier riesgo de responsabilidad que surja como resultado de la
contaminacin del aire o
Reclamaciones no resueltas sobre temas ambientales de los empleados o de
terceros?
A.3nd(ce 2
P&#ced($(en!# S"!an!(;# .a&a De!ec!a& "n E&&#& I$.#&!an!e
De4(d# a P&#4le$a A$4(en!ale
El propsito de este Apndice es proporcionar ejemplos de procedimientos sustantivos que
un auditor puede ejecutar para detectar un error importante debido a temas ambientales.
Estos ejemplos se incluyen solamente para fines ilustrativos. No se pretende que todos los
procedimientos ilustrados sean apropiados para un caso en particular. Los procedimientos
necesitan ser ajustados a la medida de las circunstancias particulares de cada compromiso
de auditora. En algunos casos, el auditor puede juzgar necesario aplicar cualquiera de los
procedimientos mencionados.
Puede hacerse necesario para el auditor consultar a un experto ambiental cuando evala los
resultados de procedimientos sustantivos con respecto a temas ambientales. La decisin de
involucrar a un experto es un asunto de juicio profesional, de acuerdo con las circunstancias
y aspectos tales como la situacin tecnolgica, complejidad e importancia de las partidas
relativa.
Gene&al
-evisin *ocumental
1. Tener en consideracin las actas de sesiones de directorio, comits de auditora u otros
subcomits del ente de direccin especficamente responsable de temas ambientales.
2. Tener en consideracin la informacin disponible pblicamente para considerar
cualesquier problema ambiental existente o posible en el futuro. Tambin considerar
comentarios generales disponibles de los medios de comunicacin, si los hay.
3. Cuando se cuente con ellos, considerar:
Los informes emitidos por expertos en medio ambiente, acerca de la organizacin,
tales como son las evaluaciones del lugar o los estudios de impacto ambiental;
Los informes de auditora interna;
Los informes de "auditora ambiental";
Los informes sobre investigaciones de gestin razonable (due diligence);
Los informes emitidos dependencias reguladoras y la correspondencia mantenida
con la misma,
Los registros o planos (abiertos al pblico) para restauracin por contaminacin del
suelo;
Los informes de desempeo ambiental emitidos por la organizacin;
La correspondencia con organismos de ejecucin y
La correspondencia con los abogados de la organizacin.
?tili#acin del 'raba@o de 2tros
4. Si interviene un experto ambiental (por ejemplo, un experto que haya cuantificado la
naturaleza y alcance de la contaminacin, considerando mtodos alternativos para la
restauracin del lugar) y el resultado ha sido reconocido o revelado en los estados
financieros:
(a) Considerar el efecto, en los estados financieros, de los resultados del trabajo del
experto;
(b) Evaluar la competencia profesional y la objetividad del experto en medio ambiente;
(c) Obtener evidencia de auditora suficiente y competente acerca de si el alcance del
trabajo del experto es adecuado para los fines de la auditora de los estados
financieros y
(d) Evaluar la suficiencia del trabajo del experto como evidencia de auditora.
5. Si el auditor interno ha trabajado sobre ciertos aspectos del medio ambiente relacionados
con las operaciones de la organizacin como parte de su trabajo, considerar la
conveniencia del trabajo del auditor interno para los fines de la auditora de los estados
financieros, aplicando los criterios establecidos en la NA 610, "Consideracin del Trabajo
de Auditora nterna"
6. Si se ha realizado una "auditora ambiental" y los hallazgos de la misma pueden calificar
como evidencia de auditora en la auditora de estados financieros
135
:
(a) Considerar el efecto de los resultados de la "auditora ambiental" en los estados
financieros;
(b) Evaluar la competencia profesional y la objetividad del "auditor ambiental"Q del
equipo de auditora;
(c) Obtener evidencia de auditora suficiente y competente acerca de si el alcance de
la "auditora ambiental" es adecuado para los fines de la auditora de estados
financieros y
(d) Evaluar la conveniencia del trabajo del "auditor ambiental" como evidencia de
auditora.
Seguros
135
Suditor!a ambientalSC ver p*rrafo ?8.
7. nvestigar sobre la cobertura del seguro existente y/o previo, relacionados con riesgos
ambientales y discutirlo con la administracin.
*eclaraciones de la "dministracin
8. Obtener declaraciones por escrito de la administracin de que se han considerado los
efectos de los problemas ambientales en los estados financieros y de que:
(a) No tiene conocimiento de que existan pasivos o contingencias significativas
originadas por los temas ambientales, incluyendo las resultantes de actos ilegales
o posiblemente ilegales;
(b) No tiene conocimiento de la existencia de problemas ambientales que puedan
producir una desvalorizacin sustancial de los activos o
(c) Si tiene conocimiento de dichas cuestiones, ha revelado al auditor todos los
hechos relacionados con ellas.
Subsidiarias
9. ndagar con los auditores de subsidiarias, en cuanto al cumplimiento de la subsidiaria con
las leyes y reglamentos ambientales locales y sus posibles efectos en sus estados
financieros.
Ac!(;#
"dquisicin de 'errenos, Planta y Maquinaria
10. En el caso de adquisicin de terrenos, planta y maquinaria efectuadas durante el
ejercicio (ya sea directamente por la organizacin, o indirectamente mediante la
adquisicin de una subsidiaria), investigar sobre los procedimientos de auditora de
compra que la administracin condujo para considerar los efectos de temas ambientales
al establecer el precio de compra, tomando en cuenta los resultados de investigaciones
de costos de reparacin de daos y pasivos derivados de la restauracin del lugar.
Inversiones a 5argo Pla#o
11. Leer y discutir con los responsables, los estados financieros que fundamentan las
inversiones a largo plazo y considerar el efecto de los temas ambientales revelado en los
estados tienen sobre la valuacin de dichas inversiones.
*eterioro de "ctivos
12. nvestigar sobre cualesquier cambio planeado en activos fijos, por ejemplo, en respuesta
a cambios en la legislacin ambiental o cambios en la estrategia del negocio, evaluar su
influencia en la valorizacin de estos activos o de la compaa en su conjunto.
13. ndagar sobre las polticas y procedimientos para evaluar la necesidad de amortizar el
monto contable de un activo en situaciones en que la desvalorizacin del mismo se ha
producido por temas ambientales.
14. nvestigar sobre informacin en la cual se basan las estimaciones y supuestos
desarrollados, sobre el resultado ms probable para determinar la disminucin de su
valor debido al deterioro del activo.
15. nspeccionar la documentacin sustentatoria del monto de la posible desvalorizacin del
activo y discutir tal documentacin con la administracin.
16. Respecto a cualesquier desvalorizacin de activos relacionada con alguna situacin
ambiental que existi en los ejercicios anteriores, considerar si los supuestos que
fundamentan la amortizacin de los respectivos valores contables continan siendo los
adecuados.
-ecuperabilidad de las *emandas o -eclamos
17. Revisar el grado de recuperabilidad de las reclamaciones relacionadas con problemas
ambientales, que se ha incluido en los estados financieros.
Pa(;#, P&#;((#ne 7 C#n!(nGenc(a
'otalidad de Pasivos, Provisiones y Contingencias
18. ndagar acerca de las polticas y procedimientos implementados para ayudar a identificar
pasivos, provisiones o contingencias que surjan por temas ambientales.
19. ndagar acerca de los hechos o condiciones que pueden dar lugar a pasivos, provisiones
o contingencias que surjan de temas ambientales, por ejemplo:
Violaciones de las leyes y reglamentos ambientales;
Citaciones o multas que surjan de violaciones de las leyes y reglamentos
ambientales o
Reclamos y posibles reclamos por dao ambiental.
20. Si los costos de limpieza general, futura remocin o restauracin del lugar o las
penalidades resultantes del incumplimiento de las leyes y reglamentos ambientales han
sido identificados, indagar sobre los reclamos o posibles reclamos asociados.
21. Hacer indagaciones, leer y evaluar la correspondencia de las autoridades reguladoras
que tengan que ver con temas ambientales y considerar si dicha correspondencia indica
pasivos, provisiones o contingencias.
22. Respecto a propiedades abandonadas, compradas o clausuradas durante el ejercicio,
indagar acerca de los requisitos para la limpieza general del lugar o de las intenciones
sobre una futura remocin y restauracin del lugar.
23. Para propiedades vendidas durante el ejercicio (y en ejercicios anteriores), indagar sobre
cualesquier obligacin relativa a temas ambientales retenidas por contrato o por ley.
24. Aplicar procedimientos analticos y considerar, en la medida de lo posible, las relaciones
entre la informacin financiera y la informacin cuantitativa incluida en los registros
ambientales de la organizacin (por ejemplo, la relacin entre las materias primas
consumidas o la energa usada, y la produccin de desechos o emisiones, tomando en
cuenta las obligaciones de la organizacin para una disposicin apropiada de los
desechos o los niveles mximos de emisin).
$stimaciones Contables
25. Revisar y probar el proceso usado por la administracin para desarrollar estimaciones
contables y revelaciones;
(a) Considerar la suficiencia del trabajo realizado por los expertos en medio ambiente
contratados por la administracin, si los hubiera, aplicando los criterios establecidos
en la NA 620 "Utilizacin del Trabajo de un Experto";
(b) Revisar los datos reunidos en base a los cuales se preparado las estimaciones;
(c) Considerar si los datos son o no pertinentes, confiables y suficientes para los fines
del examen;
(d) Evaluar si los supuestos son consistentes entre s, con los datos de base, los
datos histricos relevantes y los datos de la actividad econmica;
(e) Considerar si los cambios en el negocio o en la actividad econmica pueden
ocasionar o no que otros factores se vuelvan importantes para los supuestos;
(f) Considerar la necesidad de contratar a un experto en medio ambiente con
respecto a la revisin de ciertos supuestos;
(g) Ejecutar pruebas sobre los estimados contables efectuados por la administracin
para convertir los supuestos en la estimacin contable y
(h) Considerar si la alta administracin ha revisado y aprobado o no las estimaciones
contables significativas con respecto a temas ambientales.
26. Si las estimaciones de la administracin no son apropiadas, obtener una estimacin
independiente para confirmar la razonabilidad de la estimacin de la administracin.
27. Respecto a los pasivos, provisiones o contingencias relacionados con temas ambientales
considerar si los supuestos que fundamentan las estimaciones siguen siendo apropiados.
28. Comparar las estimaciones de los pasivos relacionados con un lugar (por ejemplo, las
estimaciones para la restauracin del lugar o los costos de una futura remocin y
restauracin del lugar a una localizacin especfica) con:
(a) Las estimaciones de los pasivos para otras lugares con problemas ambientales
similares;
(b) Los costos reales incurridos para otros lugares similares o
(c) Las estimaciones de los costos de las obligaciones ambientales reflejados en el
precio de venta para lugares similares vendidas durante el ejercicio.
-evisin *ocumentaria
29. nspeccionar y evaluar la documentacin que respalda el monto del pasivo, provisin o
contingencia ambiental y discutir con los responsables de dichos documentos, los cuales
pueden ser:
Los estudios de limpieza general o restauracin del lugar;
Las cuotas obtenidas para la limpieza general del lugar o los costos de la
futura remocin y de la restauracin del lugar y
La correspondencia con el asesor legal respecto al monto de un reclamo o al
monto de las multas.
Re;elac()n
30. Revisar la pertinencia de la revelacin de los efectos en los estados financieros del tema
ambiental.
AUDITORA DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS DERI,ADOS
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin.......................................................................................................................1
nstrumentos y Actividades de Derivados......................................................................2-7
Responsabilidades de la Administracin y de los rganos de Direccin....................8-10
La Responsabilidad del Auditor ................................................................................11-15
Conocimiento del Negocio..........................................................................................16-20
Riesgos Financieros Clave..............................................................................................21
Aseveraciones que se Deben Observar..........................................................................22
Evaluacin del Riesgo y Control nterno....................................................................23-65
Procedimientos Sustantivos.......................................................................................66-76
Procedimientos Sustantivos Relacionados con las Aseveraciones...........................77-89
Consideraciones Adicionales sobre Actividades de Cobertura.................................90-91
Representaciones de la Administracin.....................................................................92-93
Comunicaciones con la Administracin y los rganos de Direccin..............................94
Glosario de Trminos
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora (DPA) 1012, "Auditora de
nstrumentos Financieros Derivados debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
El Comit nternacional sobre Prcticas de Auditora CPA, aprob est Declaracin para su
publicacin en Marzo de 2001.
DI$A '-'4 759
AUDITOR7A DE ESTADOS FINANCIEROS DERIVADOS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est DPA es proporcionar lineamientos al auditor para planear y
desempear procedimientos de auditora para las aseveraciones de los estados
financieros relacionadas con instrumentos financieros derivados. Est DPA se centra
en la auditora de derivados posedos por usuarios finales, incluyendo bancos y otras
organizaciones del sector financiero cuando son los usuarios finales. Un usuario final
es una organizacin que participa en una transaccin financiera ya sea por medio de
una bolsa organizada o de un corredor, para fines de cobertura, administracin de
activos/pasivos o para especular. Los usuarios finales consisten primordialmente en
corporaciones, organizaciones del gobierno, inversionistas institucionales e
instituciones financieras. Las actividades de derivados de un usuario final a menudo
estn relacionadas con la produccin o uso por la organizacin de una materia prima
(commodity). Los asuntos de sistemas de contabilidad y de control interno asociados
con la emisin o negociacin de derivados pueden ser diferentes de los relacionados
con el uso de los derivados. La DPA 1006, "La Auditora de Bancos Comerciales
nternacionales, proporciona lineamientos sobre las auditoras de bancos y otras
organizaciones del sector financiero, e incluye lineamientos sobre la auditora a
bancos comerciales internacionales que emiten o negocian derivados.
In!&"$en!# 7 Ac!(;(dade de De&(;ad#
2. Los instrumentos financieros derivados se van haciendo ms complejos, su uso se
hace ms comn y se incrementan los requerimientos contables para proporcionar el
valor razonable y otra informacin sobre los mismos en las exposiciones y
revelaciones de los estados financieros. Los valores de los derivados pueden ser
voltiles. Las disminuciones grandes y repentinas en su valor pueden aumentar el
riesgo de que la prdida para una organizacin que usa derivados pueda exceder el
monto, si lo hay, registrado en el balance general. Ms an, debido a la complejidad
de las actividades de derivados, puede ser que la administracin no entienda por
completo los riesgos de utilizar derivados.
3. Para muchas organizaciones, el empleo de derivados ha reducido la extensin del
riesgo en las tasas de cambio, tasas de inters y precio de materias primas
(mercancas o commodities) as como otros riesgos. Por otra parte, las
caractersticas inherentes de las actividades de derivados y los instrumentos
financieros derivados pueden tambin dar como resultado mayor riesgo del negocio
en algunas organizaciones, incrementando a su vez el riesgo de auditora y
presentando nuevos retos al auditor.
4. "Derivados es un trmino genrico usado para englobar una amplia variedad de
instrumentos financieros cuyo valor "depende de o se "deriva de una tasa o precio
subyacente o fundamental, tales como tasas de inters, tasas de cambio, precios de
capital, o precios de mercancas. Los contratos de derivados pueden ser "lineales o
"no lineales. Son contratos que implican flujos de efectivo obligatorios en una fecha
futura (lineal) o tienen caractersticas opcionales donde una parte tiene el derecho
pero no la obligacin de exigir que otra parte entregue la partida subyacente al
contrato (no lineal). Algunos marcos de referencia nacionales para informacin
DI$A '-'4 760
AUDITOR7A DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS DERIVADOS
financiera, y las Normas nternacionales de Contabilidad contienen definiciones de
los derivados. Por ejemplo, la NC 39, "nstrumentos financieros: Reconocimiento y
Medicin, define un derivado como un instrumento financiero:
Cuyo valor cambia en respuesta al cambio en una tasa de inters, en el precio de
un ttulo o valor negociable, precio de una mercanca (commodity), tipo de
cambio, ndice de precios o de tasas, una tasa de crdito o ndice de crdito
especfico, o variables similares (a veces conocidas como el "subyacente o
"fundamental);
Que no requiere inversin neta inicial o poca inversin neta inicial con relacin a
otros tipos de contratos que tienen respuesta similar a cambios en las
condiciones del mercado; y
Que se liquida en una fecha futura
Adems, distintos marco de referencia nacionales para informacin financiera y las
Normas nternacionales de Contabilidad disponen diferentes tratamientos contables
para los instrumentos financieros derivados.
5. Los contratos lineales ms comunes son contratos a futuro (por ejemplo, contratos
de tipo de cambio y convenios de tasas a futuro), contratos de futuros (por ejemplo,
un contrato de futuros para comprar un commodity como petrleo o electricidad) y
swaps (cambio o trueques). Los contratos no lineales ms comunes son los de
opciones, de mximos, mnimos y "swaptions (combinacin de "swap y "option,
trueque y opcin). Los derivados que sean ms complejos pueden tener una
combinacin de las caractersticas de cada categora.
6. Las actividades de derivados varan desde aquellas cuyo objetivo primario es:
Administrar riesgos actuales o futuros con relacin a operaciones y posicin
financiera; o
Tomar posiciones abiertas o especulativas para beneficiarse por anticipado de los
movimientos esperados del mercado.
Algunas organizaciones pueden estar implicadas en derivados no slo desde una
perspectiva de tesorera corporativa sino tambin o alternativamente, en asociacin
con la produccin o uso de una materia prima.
7. Mientras que todos los instrumentos financieros tienen ciertos riesgos, los derivados
a menudo tienen caractersticas particulares que apalancan los riesgos, tales como:
Se requiere poco o ningn flujo de salida/entrada de efectivo hasta el vencimiento
de las transacciones;
No se paga o recibe saldo alguno del principal u otra cantidad fija;
DI$A '-'4 761
Los riesgos y beneficios potenciales pueden ser sustancialmente mayores que los
desembolsos reales; y
El valor del activo o pasivo de una organizacin puede exceder el monto, si lo hay,
del derivado que se reconoce en los estados financieros, especialmente en
organizaciones cuyo marco de referencia para informacin financiera (Principios
de contabilidad utilizados por la organizacin) no requieran que los derivados se
registren al valor razonable de mercado en los estados financieros.
Re.#na4(l(dad de la Ad$(n(!&ac()n 7 de l# O&Gan# de D(&ecc()n
8. La NA 200, "Objetivo y Principios Generales que Rigen la Auditora de Estados
Financieros, declara que la administracin de la organizacin es responsable de
preparar y presentar los estados financieros. Como parte del proceso de preparar
dichos estados financieros, la administracin hace aseveraciones especficas
relacionadas con los derivados. Dichas aseveraciones incluyen (donde el marco de
referencia para informacin financiera lo requiere) que todos los derivados
registrados de los estados financieros existen, no hay derivados no registrados a la
fecha del balance general, los derivados registrados en los estados financieros estn
valuados y presentados en forma apropiada y todas las revelaciones relevantes
estn hechas en los estados financieros.
9. A travs del monitoreo de la administracin, aquellos con autoridad delegada en una
organizacin, son responsables de:
El diseo e implementacin de un sistema de control interno para:
o Monitorear el riesgo y el control financiero;
o Proporcionar una certeza razonable de que el uso de derivados por parte de
la organizacin est dentro de sus polticas de administracin del riesgo; y
o Asegurar que la organizacin cumpla con las leyes y reglamentaciones
aplicables; y
La integridad de los sistemas de contabilidad e informacin financiera de la
organizacin para asegurar la confiabilidad de la informacin financiera que
proporciona la administracin sobre actividades de derivados.
10. La auditora de los estados financieros no releva a la administracin ni a aquellos con
autoridad delegada de sus responsabilidades.
La Re.#na4(l(dad del A"d(!#&
11. La NA 200, establece que el objetivo de la auditora es permitir al auditor expresar
una opinin sobre si los estados financieros se presentan razonablemente en todos
sus aspectos significativos, de acuerdo con el marco de referencia aplicable para la
presentacin de la informacin financiera. La responsabilidad del auditor relacionada
con instrumentos financieros derivados, en el contexto de la auditora de los estados
DI$A '-'4 762
financieros tomados en su conjunto, es considerar si las aseveraciones de la
administracin relacionadas con los derivados dan como resultado estados
financieros que se presentan razonablemente en todos sus aspectos significativos,
de acuerdo con el marco de referencia aplicable para la presentacin de la
12. El auditor establece un entendimiento con la organizacin de que el propsito del
trabajo de auditora es poder expresar una opinin sobre los estados financieros. El
propsito de una auditora de estados financieros no es proporcionar certeza sobre lo
adecuado de la administracin del riesgo por parte de la organizacin con relacin a
las actividades de derivados, o de los controles sobre dichas actividades. Para evitar
cualesquier malentendido el auditor puede discutir con la administracin la naturaleza
y extensin del trabajo de auditora relacionado con actividades de derivados. La NA
210, "Trminos de los Compromisos de Auditora, proporciona lineamientos sobre
cmo convenir los trminos del trabajo con una organizacin.
=a4(l(dade Necea&(a 7 C#n#c($(en!# E.ec(ale
13. La NA 200 requiere que el auditor cumpla con el CCdigo de 1tica para contadores
profesionalesD (el Cdigo) emitido por la Federacin nternacional de Contadores.
Entre otras cosas, este Cdigo requiere que el contador profesional desempee los
servicios con competencia y diligencia profesionales. El Cdigo, adems, requiere
que el auditor mantenga suficiente conocimiento y habilidad profesionales para
cumplir con sus responsabilidades con el debido cuidado.
14. Para cumplir con los requerimientos de la NA 200, el auditor puede necesitar
habilidades o conocimientos especiales para planear y desempear los
procedimientos de auditora para ciertas aseveraciones sobre derivados. Las
habilidades y conocimientos especiales incluyen obtener un entendimiento de:
Las caractersticas operativas y perfil de riesgo de la industria en que opera la
organizacin;
Los instrumentos financieros derivados que usa la organizacin y sus
caractersticas;
El sistema de informacin de la organizacin para derivados, incluyendo los
servicios proporcionados por una organizacin de servicios. Esto puede requerir
que el auditor tenga habilidades o conocimientos especiales sobre aplicaciones
de computadora cuando una informacin importante acerca de dichos derivados
se transmita, procese, mantenga o se acceda electrnicamente;
Los mtodos de valuacin del derivado, por ejemplo, si se determina o no el valor
razonable por precio cotizado de mercado, o por un modelo de fijacin de
precios; y
Los requerimientos del marco de referencia para informacin financiera para las
aseveraciones de los estados financieros relacionadas con derivados. Los
derivados pueden tener caractersticas complejas que requieran que el auditor
DI$A '-'4 763
tenga conocimiento especial para determinar su valuacin, reconocimiento y
revelacin, de conformidad con el marco de referencia para informacin
financiera. Por ejemplo, las caractersticas incorporadas en contratos o
convenios pueden requerir contabilizacin por separado, y las estructuras
complejas de fijacin de precios pueden aumentar la complejidad de los
supuestos usados para valorar el instrumento a su valor razonable. Adems, los
requerimientos del marco de referencia para informacin financiera pueden
variar dependiendo del tipo de derivado, la naturaleza de la transaccin y el tipo
de organizacin.
15. Los miembros del equipo de trabajo pueden tener la habilidad y conocimientos
necesarios para planear y desempear los procedimientos de auditora relacionados
con transacciones de derivados. Alternativamente, el auditor puede decidir buscar la
ayuda de un experto fuera de su firma, con las habilidades o conocimientos
necesarios para planear y desempear los procedimientos de auditora,
especialmente cuando los derivados son muy complejos, o cuando derivados simples
se usan en situaciones complejas, cuando la organizacin participa en la negociacin
activa de derivados, o la valuacin de los derivados se basa en modelos complejos
de fijacin de precios. La NA 220, "Control de calidad para las Auditoras de
nformacin Financiera Histrica
136
proporciona lineamientos sobre la supervisin de
personas que participan como miembros del equipo de trabajo y ayuden al auditor en
la planeacin y desempeo de los procedimientos de auditora. La NA 620,
"Utilizacin del Trabajo de un Experto, proporciona lineamientos sobre el uso del
trabajo de un experto como evidencia de auditora.
16. La NA 310, "Conocimiento del Negocio,
137
requiere que el auditor, al efectuar una
auditora de estados financieros, tenga u obtenga un conocimiento suficiente del
negocio para posibilitarlo a identificar y entender los sucesos, transacciones y
prcticas que, a su juicio, puedan tener un efecto importante sobre los estados
financieros, el examen o el dictamen de auditora. Por ejemplo, el auditor utiliza dicho
conocimiento para evaluar los riesgos inherentes as como de control y para
determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora.
17. Debido a que las actividades de derivados generalmente soportan las actividades de
negocios de la organizacin, los factores que afectan sus operaciones cotidianas
tendrn tambin efectos en sus actividades de derivados. Por ejemplo, debido a las
condiciones econmicas que afectan el precio de las principales materias primas de
una organizacin, est puede participar en un contrato de futuros para cubrir el costo
de su inventario. De modo similar, las actividades de derivados pueden tener un
efecto importante sobre las operaciones y viabilidad de la organizacin.
Fac!#&e Ec#n)$(c# Gene&ale
136
<a NI 224, (ontrol de (alidad para el 1raba:o de uditor!a fue retirada en Junio del 2448 cuando la NI 224, (ontrol de (alidad para
las uditor!as de Informacin %inanciera &istrica entr en vigencia.
137
<a NI 314, (onocimiento del Negocio fue retirada en 7iciembre de 244? cuando la NI 318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su
Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores @ateriales entr en vigencia.
DI$A '-'4 764
18. Es probable que los factores econmicos generales tengan una influencia sobre la
naturaleza y extensin de las actividades de derivados de una organizacin. Por
ejemplo, cuando parece probable que las tasas de inters suban, una organizacin
puede tratar de fijar el nivel efectivo de tasas de inters sobre sus prstamos de tasa
flotante mediante el uso de "swaps de tasas de inters, convenios a futuro y techos.
Los factores econmicos generales que pueden ser relevantes incluyen:
El nivel general de la actividad econmica;
Tasas de inters, incluyendo la estructura de plazos de las tasas de inters, y
disponibilidad de financiamiento;
nflacin y revaluacin (devaluacin) de moneda;
Tasas y controles de moneda extranjera; y
Las caractersticas de los mercados que sean relevantes para los derivados
usados por la organizacin, incluyendo la liquidez o volatilidad de dichos
mercados.
La Ind"!&(a
19. Es tambin probable que las condiciones econmicas en la industria en que opera la
organizacin influyan en sus actividades de derivados. Si la industria es estacional o
cclica, puede ser por sus hechos ms difcil pronosticar en forma adecuada la
exposicin a tasa de inters, al tipo de cambio o a liquidez. Una alta tasa de
crecimiento o una pronunciada tasa de declinacin en el negocio de una
organizacin puede tambin hacer difcil predecir los niveles de actividad en general
y, as, su nivel de actividad de derivados. Las condiciones econmicas en una
industria particular, que puede ser relevantes, incluyen:
El riesgo de precio en la industria;
El mercado y la competencia;
Actividad estacional o cclica;
Operaciones en declinacin o en expansin;
Condiciones adversas (por ejemplo, demanda a la baja, excesiva capacidad, seria
competencia de precios); y
Transacciones, conversin o riesgo econmico en moneda extranjera
La O&Gan(Hac()n
20. Para obtener una comprensin suficiente de las actividades de derivados de una
organizacin, para poder identificar y entender los sucesos, transacciones y prcticas
DI$A '-'4 765
que, a juicio del auditor, pueden tener un efecto importante sobre los estados
financieros o sobre el examen o dictamen de auditora, el auditor considera:
Conocimiento y e0periencia de la administracin y de los rganos de direccin. Las
actividades de derivados pueden ser complicadas y a menudo, slo unas
cuantas personas dentro de una organizacin entienden por completo estas
actividades. En organizaciones que participan en pocas actividades de
derivados, la administracin puede carecer de experiencia an en transacciones
relativamente simples de derivados. Ms an, la complejidad de diversos
contratos o convenios hace posible que una organizacin participe en forma
inadvertida en una transaccin de derivados. El uso importante de derivados,
particularmente derivados complejos, sin pericia relevante dentro de la
organizacin, aumenta el riesgo inherente. Esto puede hacer que el auditor se
cuestione si hay o no control adecuado de la administracin, as como afectar la
evaluacin del riesgo por el auditor, la naturaleza, alcance y oportunidad de las
pruebas de auditora consideradas necesarias;
*isponibilidad de informacin oportuna y confiable de la administracin> El riesgo
de control asociado con las actividades de derivados puede aumentar con la
mayor descentralizacin de dichas actividades. Esto puede ser especialmente
cierto cuando una organizacin tiene ubicaciones en diferentes localidades,
algunas quiz en otros pases. Las actividades de derivados pueden manejarse
en forma centralizada o descentralizada. Las actividades de derivados y la toma
de decisiones relacionada dependen en gran modo del flujo de informacin
exacta, confiable y oportuna de la administracin. La dificultad de reunir y
acumular dicha informacin se incrementa con el nmero de localidades y
negocios en que est inmersa una organizacin;
2b@etivos para el uso de derivados> Las actividades de derivados van desde
aquellas cuyo objetivo primario es reducir o eliminar el riesgo (cobertura) hasta
aquellas cuyo objetivo primario es maximizar las ganancias (especulacin). Con
todo lo dems igual, el riesgo aumenta cuando maximizar las ganancias se
vuelve el centro de la actividad de derivados. El auditor obtiene una comprensin
de la estrategia detrs del uso de derivados por la organizacin e identifica
dnde se ubican las actividades de derivados de la misma en el proceso continuo
de cobertura-especulacin.
R(eG# F(nanc(e&# Cla;e
21. El auditor obtiene una comprensin de los principales tipos de riesgo financiero
relacionados con las actividades de derivados, a los que puede estar expuesta la
organizacin. Estos riesgos financieros clave son:
(a) -iesgo de mercado, que se relaciona en forma amplia con las prdidas
econmicas debidas a cambios adversos en el valor razonable del derivado. Los
riesgos relacionados incluyen:
Riesgo de precio, que se refiere a cambios en el nivel de precios debido a
cambios en tasas de inters, tasas de cambio extranjero u otros factores
DI$A '-'4 766
relacionados con la volatilidad del mercado de la tasa, ndice o precio
subyacentes. El riesgo de precio incluye riesgo de la tasa de inters y riesgo
de tipo de cambio;
Riesgo de liquidez, que se refiere a cambios en la capacidad de vender o
disponer del instrumento derivado. Las actividades de derivados llevan el
riesgo adicional de que una falta de contratos o contrapartes disponibles
puede hacer difcil cerrar la transaccin de derivados o concertar un contrato
de compensacin. Por ejemplo, el riesgo de liquidez puede aumentar si una
organizacin encuentra dificultades para obtener el valor o materia prima
requeridos u otro documento entregable si el derivado requiriera entrega
fsica;
Pueden tambin ocurrir prdidas econmicas si la organizacin hace
negociaciones inapropiadas con base en informacin obtenida con el uso de
malos modelos de valuacin; y
Los derivados usados para cubrir transacciones acarrean un riesgo adicional,
conocido como riesgo de la base. Base es la diferencia entre el precio de la
partida cubierta y el precio del instrumento de cobertura relacionado. El
riesgo de la base es el riesgo de que la base cambie mientras est abierto el
contrato de cobertura, y, por consiguiente, la correlacin de precio entre la
partida cubierta y el instrumento de cobertura no sea perfecta. Por ejemplo,
el riesgo de la base puede ser afectado por una falta de liquidez ya sea en la
partida cubierta o en el instrumento de cobertura;
(b) -iesgo de cr1dito, se refiere al riesgo de que un cliente o contraparte no liquide
una obligacin por todo su valor, ya sea cuando se venza o en cualesquier
momento posterior. Para ciertos derivados, los valores de mercado son voltiles,
de modo que la exposicin al riesgo de crdito tambin es voltil. Generalmente,
un derivado est expuesto al riesgo de crdito slo cuando el derivado tiene valor
positivo de mercado. Dicho valor representa una obligacin de la contraparte y,
por tanto, un beneficio econmico que puede perderse si la contraparte deja de
cumplir con su obligacin. Ms an, el valor de mercado de un derivado puede
fluctuar rpidamente, alternando entre valores positivos y negativos. El potencial
para cambios rpidos en precios, junto con la estructura de ciertos derivados,
puede tambin afectar la exposicin al riesgo de crdito. Por ejemplo, los
derivados altamente apalancados o los derivados con periodos de tiempo
prorrogados pueden dar como resultado que la exposicin al riesgo de crdito
aumente rpidamente despus de haberse realizado una transaccin de
derivados. Muchos derivados son negociados siguiendo reglas uniformes a
travs de una bolsa organizada (derivados negociados en bolsa). Los derivados
negociados en bolsa generalmente eliminan el riesgo de contraparte individual y
el organismo de compensacin sustituye como la parte que liquida. Tpicamente,
los participantes en un derivado negociado en bolsa ajustan los cambios en el
valor de sus posiciones a diario, lo que aminora ms el riesgo de crdito. Otros
mtodos para minimizar el riesgo de crdito incluyen requerir a la contraparte
que ofrezca colateral, o que asigne un lmite de crdito a cada contraparte con
base en su calificacin de crdito;
DI$A '-'4 767
(c) El riesgo de liquidacin es el riesgo relacionado de que una parte de una
transaccin se liquide sin que se reciba algn valor del cliente o contraparte. Un
mtodo para minimizar el riesgo de liquidacin es participar en un convenio
maestro de cancelacin mutua por saldos netos, que permita a las partes
compensar todas sus posiciones relacionadas por pagar y por cobrar en la
liquidacin;
(d) -iesgo de solvencia, se refiere al riesgo de que la organizacin no tenga los
fondos disponibles para cumplir con los compromisos de salida de efectivo al
vencimiento. Por ejemplo, un movimiento adverso de precios en un contrato de
futuro (exposure officers) puede dar como resultado una demanda de cobertura
complementaria que quiz no pueda cumplir la organizacin por falta de liquidez;
y
(e) -iesgo legal se refiere a prdidas resultantes de una accin legal o reglamentaria
que invalide o de algn modo impida el desempeo, por parte del usuario final o
su contraparte, bajo los trminos del contrato o convenios relacionados de
cancelacin mutua a saldos netos. Por ejemplo, pudiera originarse un riesgo
legal por la insuficiente documentacin del contrato, una falta de capacidad para
ejecutar un convenio de cancelacin mutua a saldos netos en una quiebra,
cambios adversos en las leyes de impuestos o estatutos que prohban a las
organizaciones invertir en ciertos tipos de derivados.
Aunque existen otras clasificaciones de riesgo, normalmente son combinaciones de
estos riesgos principales. Hay tambin un riesgo adicional para las materias primas
(commodities) en cuanto a que su calidad no cumpla con las expectativas.
Ae;e&ac(#ne 1"e e De4en O4e&;a&
22. Las aseveraciones de los estados financieros son aseveraciones de la administracin
explcita o de algn otro modo, incorporadas en los estados financieros preparados
de acuerdo con el marco de referencia para informes financieros aplicables. Pueden
dividirse como sigue:
$0istencia. Un activo o un pasivo existe en una fecha dada. Por ejemplo, los
derivados presentados en los estados financieros mediante su contabilizacin o
revelacin existen a la fecha del balance general;
*erechos y obligaciones> Un activo o un pasivo pertenecen a la organizacin en
una fecha dada. Por ejemplo, una organizacin tiene los derechos y obligaciones
asociados con los derivados presentados en los estados financieros;
2currencia. Tuvo lugar durante el periodo una transaccin o evento que
pertenece a la organizacin. Por ejemplo, la transaccin que dio origen al
derivado ocurri dentro del perodo del informe financiero;
Integridad. No hay activos, pasivos, transacciones o eventos, sin registrar o
partidas sin revelar. Por ejemplo, todos los derivados de la organizacin se
informan en los estados financieros mediante su contabilizacin o revelacin;
DI$A '-'4 768
:aluacin. Un activo o pasivo se registra a un valor apropiado en libros. Por
ejemplo, los valores de los derivados presentados en los estados financieros
mediante contabilizacin o revelacin se determinaron d acuerdo con el marco
de referencia para informacin financiera;
-egistro contable> Una transaccin o evento se registra por la cantidad apropiada
y el ingreso o gasto se asigna al periodo apropiado. Por ejemplo, las cantidades
asociadas con derivados presentados en los estados financieros mediante
valuacin o revelacin se determinaron de acuerdo con el marco de referencia
para informacin financiera, y los ingresos o gastos asociados con los derivados
presentados en los estados financieros fueron asignados a los periodos correctos
de informacin financiera; y
Presentacin y revelacinN ?na partida se revela, clasifica y describe de acuerdo
con el marco de referencia para informacin financiera aplicable. Por ejemplo, la
clasificacin, descripcin y revelacin de derivados en los estados financieros
estn de acuerdo con el marco de referencia para informacin financiera.
E;al"ac()n del R(eG# 7 C#n!&#l In!e&n#
23. El riesgo de auditora es el riesgo de que el auditor emita una opinin de auditora no
apropiada, cuando los estados financieros contengan un error material. El riesgo de
auditora tiene tres componentes: riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de
deteccin. El auditor considera el conocimiento obtenido sobre el negocio y sobre los
riesgos financieros clave al evaluar los componentes del riesgo de auditora.
24. La NA 400, "Evaluacin de Riesgos y Control nterno,
138
proporciona lineamientos
sobre la consideracin del auditor del riesgo de auditora y el control interno, cuando
planea y desempea una auditora de estados financieros de acuerdo con NA's. La
NA requiere que el auditor use su juicio profesional para evaluar el riesgo de
auditora y para disear procedimientos de auditora para asegurarse que el riesgo
se reduce a un nivel aceptable bajo. Tambin requiere que el auditor obtenga una
comprensin suficiente de los sistemas de contabilidad y de control interno para
planear la auditora y desarrollar un enfoque de auditora efectivo.
R(eG# InIe&en!e
25. EL riesgo inherente es la susceptibilidad del saldo de una cuenta o clase de
transacciones a contener un error material, individualmente o, en el agregado,
cuando se acumule con representaciones errneas en otros saldos o clases,
suponiendo que no hubiera un control interno relacionado.
26. La NA 400
139
, requiere que, al desarrollar el plan global de auditora, el auditor
evale el riesgo inherente en el mbito de estados financieros. La NA 400, requiere
que el auditor relacione la evaluacin con los saldos de las cuentas y clases de
138
<a NI ?44, Evaluacin de los $iesgos " (ontrol Interno fue retirada en 7iciembre del 244? cuando la NI 318, Entendiendo a la
'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de errores @ateriales, " la NI 334, <os )rocedimientos de uditor en $espuesta a los
$iesgos Evaluados entraron en vigencia.
139
DI$A '-'4 769
transacciones de importancia relativa al nivel de aseveracin o suponga que el riesgo
inherente es alto para la aseveracin.
27. La NA 400, proporciona lineamientos al auditor al usar su juicio profesional para
evaluar numerosos factores que pueden afectar la evaluacin del riesgo inherente.
Ejemplos de factores que podran afectar la evaluacin del auditor del riesgo
inherente para las aseveraciones sobre derivados incluyen:
"specto econmico y propsito de negocios de las actividades de derivados de la
organi#acin> El auditor entiende la naturaleza del negocio de la organizacin as
como el aspecto econmico y propsito de negocios de sus actividades de
derivados, lo cual puede influir en la decisin de la organizacin de comprar,
vender o retener derivados;
5as actividades de derivados van desde posiciones donde el ob@etivo primario es
reducir o eliminar el riesgo )cobertura+ a posiciones donde el objetivo primario es
ma0imi#ar ganancias )especulacin+> Los riesgos inherentes asociados con la
administracin del riesgo difieren en forma importante de los asociados con la
inversin especulativa;
5a comple@idad de las caracter!sticas de un derivado> Generalmente, mientras
ms complejo sea un derivado, ms difcil es determinar su valor razonable. Los
valores razonables de ciertos derivados, tales como opciones negociadas en
bolsa, estn disponibles en fuentes independientes de fijacin de precios como
las publicaciones financieras y los agentes-corredores no afiliados con la
organizacin. Sin embargo, determinar el valor razonable puede ser
particularmente difcil, si una transaccin ha sido ajustada para cumplir las
necesidades del usuario individual. Cuando los derivados no se negocian
regularmente o se negocian slo en mercados sin precios de mercado
publicados o cotizados, la administracin puede usar un modelo de valuacin
para determinar el valor razonable. El riesgo de valuacin es el riesgo de que el
valor razonable del derivado se determine en forma incorrecta. El riesgo del
modelo que es un componente del riesgo de valuacin, existe siempre que se
usen modelos (en oposicin a precios de mercado cotizados) para determinar el
valor razonable de un derivado. El riesgo del modelo es el riesgo asociado con
las imperfecciones y subjetividad de estos modelos y los supuestos en ellos
relacionados. Tanto el riesgo de valuacin como el riesgo del modelo contribuyen
al riesgo inherente para la aseveracin de valuacin sobre dichos derivados;
Si es que la transaccin que da origen al derivado implic o no el intercambio de
efectivo> Muchos derivados no implican un intercambio de efectivo al inicio de la
transaccin o pueden implicar contratos que tengan flujos de efectivo irregulares
o al final del plazo. Hay un riesgo incrementado de que dichos contratos no se
identifiquen o sean identificados y registrados slo parcialmente en los estados
financieros, aumentando el riesgo inherente para la aseveracin de totalidad
sobre dichos derivados;
5a e0periencia de una organi#acin con el derivado> Un uso importante de
derivados complejos sin la pericia relevante dentro de la organizacin incrementa
DI$A '-'4 770
el riesgo inherente. La pericia relevante debiera residir en el personal que
participa en las actividades de derivados de la organizacin, incluyendo a los
encargados del mando, los cuales comprometen a la organizacin en las
transacciones con derivados (de aqu en adelante llamados "agentes o
"negociadores) los implicados en el control del riesgo y el personal de
contabilidad y de operaciones responsable de registrar y liquidar las
transacciones. Adems, es ms probable que la administracin pase por alto las
transacciones no frecuentes en cuanto a asuntos relevantes de contabilizacin y
revelacin;
Si es que el derivado es una caracter!stica incorporada en un convenio> Puede
ser menos probable que la administracin identifique los derivados incorporados,
lo que incrementa el riesgo inherente para la aseveracin de totalidad sobre
dichos derivados;
Si es que los factores e0ternos afectan a la aseveracin> Por ejemplo, el
incremento en riesgo de crdito asociado con organizaciones que operan en
industrias a la baja incrementa el riesgo inherente para la aseveracin de
valuacin sobre dichos derivados. Adems, los cambios importantes o la
volatilidad de las tasas de inters aumentan el riesgo inherente, para la valuacin
de derivados cuyo valor se afecte en forma importante por las tasas de inters; y
Si es que el derivado es negociado en bolsas nacionales o del e0tran@ero> Los
derivados negociados en bolsas del extranjero pueden estar sujetos a mayor
riesgo inherente debido a leyes y reglamentos diferentes, al riesgo de tasa de
cambio o a condiciones econmicas diferentes. Estas condiciones pueden
contribuir al riesgo inherente para la aseveracin de derechos y obligaciones o la
aseveracin de valuacin.
28. Muchos derivados tienen el riesgo asociado de que una prdida podra exceder la
cantidad, si la hay, del valor del derivado reconocido en el balance general (riesgo
fuera del balance). Por ejemplo, una cada repentina en el precio de mercado de un
commodity puede forzar a la organizacin a realizar prdidas para cerrar una
posicin de dicho producto a futuro. En algunos casos, las prdidas potenciales
pueden ser suficientes para proyectar una duda importante sobre la capacidad de la
organizacin para continuar como un negocio en marcha. La NA 570, "Empresa en
Marcha, establece normas y proporciona lineamientos sobre la responsabilidad del
auditor en la auditora de estados financieros con respecto al supuesto de negocio en
marcha usado en la preparacin de los estados financieros. La organizacin puede
llevar a cabo anlisis de sensibilidad o anlisis de valor en riesgo para evaluar los
efectos hipotticos sobre los instrumentos derivados sujetos a riesgos del mercado.
El auditor puede considerar estos anlisis al evaluar a la administracin en la
capacidad de la organizacin para continuar como un negocio en marcha.
C#n(de&ac(#ne C#n!a4le
29. El mtodo de contabilidad de una organizacin afecta los procedimientos especficos
de auditora y es, por tanto, importante. La contabilizacin de derivados puede
depender de s el derivado ha sido clasificado como un instrumento de cobertura, y si
DI$A '-'4 771
la relacin de cobertura es altamente efectiva. Por ejemplo, la NC 39, requiere que
la organizacin reconozca los cambios en el valor razonable de un instrumento
derivado como ganancia o prdida neta en el periodo presente. Si un derivado es
parte de una relacin de cobertura que cumple con ciertos criterios, la relacin de
cobertura califica para contabilizacin especial de cobertura que reconoce los efectos
de compensacin de la partida cubierta sobre la ganancia o prdida neta. Debido a
que los derivados y la partida cubierta estn conectados econmicamente, es
apropiado reconocer ganancia o prdida del derivado en el mismo periodo contable
en que se reconoce la ganancia o prdida sobre la partida cubierta. Para algunas y
otras transacciones, los cambios en el valor razonable aparecern como un
componente de la ganancia o prdida neta actual sobre la base de su reconocimiento
real. Para otras transacciones, los cambios en el valor razonable aparecern
realmente como cambios en capital y, por ltimo, cuando las transacciones finales
ocurren, en ganancia o prdida neta.
30. Los derivados usados como coberturas estn sujetas al riesgo de que las
condiciones del mercado cambien de modo que la cobertura ya no sea efectiva y as,
no cumplan con las condiciones de una relacin de cobertura. Por ejemplo, la NC 39
requiere que las ganancias o prdidas peridicas sobre un contrato de futuro usado
para cubrir la compra futura de inventario se reconozca como cambios en el
patrimonio neto, apareciendo las ganancias o prdidas totales en ganancia o prdida
neta en el (los) mismo(s) periodo(s) en que la transaccin cubierta proyectada afecta
a la ganancia o prdida neta. Cualesquier discrepancia entre los cambios en el precio
de contrato del contrato de futuros y los cambios consecuentes en el costo de la
compra relacionada de inventario reducira la efectividad de la cobertura. Las
discrepancias pueden ser causadas por sitios de entrega diferentes para una compra
de inventario y contrato de futuro usado para cubrir la compra de inventario. Por
ejemplo, el costo de entrega fsica puede variar dependiendo del sitio. Otras
discrepancias pueden ser causadas por parmetros de tiempo diferentes entre la
ejecucin de la partida cubierta y el instrumento de cobertura, o las medidas
diferentes de calidad o cantidad que implican la partida cubierta y las especificadas
en el instrumento de cobertura. La NC 39, requiere que la porcin no efectiva de un
cambio en el valor de un instrumento de cobertura se incluya inmediatamente como
ganancia o prdida neta. Si la cobertura es valuada y determinada como no
altamente efectiva, la relacin de cobertura ya no cumplira con los criterios para
contabilizacin de cobertura. La contabilizacin continua de cobertura excluira las
ganancias y prdidas en forma inapropiada de la ganancia o prdida neta por el
periodo. Las complejidades de la contabilizacin de derivados incrementan el riesgo
inherente para la aseveracin de presentacin y revelacin sobre dichos derivados.
C#n(de&ac(#ne S#4&e el S(!e$a C#n!a4le
31. La NA 400
140
, requiere que el auditor obtenga una comprensin del sistema de
contabilidad. Para lograr est comprensin, el auditor obtiene conocimiento del
diseo del sistema de contabilidad, los cambios hechos a dicho sistema y su
operacin. El grado de uso de derivados por una organizacin y la relativa
complejidad de los instrumentos son factores determinantes de importancia del nivel
140
Oer nota al pie NP3.
DI$A '-'4 772
necesario de sofisticacin tanto de los sistemas de informacin de la organizacin
(incluyendo el sistema de contabilidad) como de los procedimientos de control.
32. Ciertos instrumentos pueden requerir un gran nmero de asientos contables. Aunque
el sistema de contabilidad usado para asentar las transacciones de derivados es
probable que necesite alguna intervencin manual, idealmente, el sistema de
contabilidad debe tener la capacidad de pasar dichos asuntos en forma exacta con la
mnima intervencin manual. Al aumentar la sofisticacin de las actividades de
derivados, tambin debiera hacerlo el sistema de contabilidad. Como no siempre es
as, el auditor permanece alerta a la posible necesidad de modificar el enfoque de la
auditora si la calidad del sistema de contabilidad, o algunos aspectos del mismo,
parecen dbiles.
A$4(en!e de C#n!&#l
33. El ambiente de control influye en el tono de una organizacin y en la conciencia de
control de su gente. Es el fundamento de todos los dems componentes del control
interno, que proporciona disciplina y estructura. El ambiente de control tiene una
influencia profunda en la forma en que se estructuran las actividades de negocios, en
que se establecen los objetivos y en que se evalan los riesgos.
34. La NA 400
141
, requiere que el auditor obtenga suficiente comprensin del ambiente
de control para evaluar las actitudes de la administracin y de los encargados del
mando, su conocimiento y las acciones respecto al control interno y su importancia
en la organizacin.
35. El auditor considera la actitud global y el conocimiento de la administracin hacia las
actividades de derivados como parte para obtener una comprensin del ambiente de
control, incluyendo cualesquier cambio en l. Es papel de los encargados del mando
determinar una actitud apropiada hacia los riesgos. Es papel de la administracin
controlar, vigilar y administrar la exposicin de la organizacin a dichos riesgos. El
auditor obtiene una comprensin de cmo responde el ambiente de control para
derivados a la evaluacin del riesgo por parte de la administracin. Para vigilar y
administrar en forma efectiva su exposicin al riesgo, una organizacin organiza una
estructura que:
Sea apropiada y consistente con la actitud de la organizacin hacia el riesgo segn
sea determinada por los encargados del mando;
Especifique los niveles de aprobacin para la autorizacin de diferentes tipos de
instrumentos y transacciones en las que se puede participar y para qu fines. Los
instrumentos permitidos y niveles de aprobacin debern reflejar la pericia de
quienes participan en las actividades de derivados;
Establezca lmites apropiados para la exposicin mxima permisible a cada tipo de
riesgo (incluyendo las contrapartes aprobadas). Los niveles de exposicin
permisible pueden variar, dependiendo del tipo de riesgo o de la contraparte;
141
DI$A '-'4 773
Disponga el monitoreo independiente y oportuno de los riesgos financieros y
procedimientos de control; y
Disponga la informacin independiente y oportuna de la exposicin as como de los
riesgos y de los resultados de las actividades de derivados en la administracin
del riesgo.
36. La administracin deber establecer lineamientos adecuados para asegurar que las
actividades de derivados cumplan con las necesidades de la organizacin. Al
establecer lineamientos adecuados, la administracin deber incluir reglas claras
sobre el grado en que se permite a los responsables de las actividades de derivados
participar en los mercados de derivados. Una vez hecho esto, la administracin
puede adoptar sistemas adecuados para administrar y controlar dichos riesgos. Tres
elementos del ambiente de control merecen especial mencin por su efecto potencial
en los controles sobre las actividades de derivados:
*ireccin de la administracin o de los rganos de direccin> La administracin es
responsable de proporcionar direccin, mediante polticas claramente
expresadas para la compra, venta y posesin de derivados. Estas polticas
debern comenzar con la declaracin hecha por la administracin en forma clara
de sus objetivos respecto a sus actividades de administracin del riesgo y un
anlisis de las alternativas de inversin y cobertura disponibles para cumplir con
dichos objetivos. La administracin deber entonces desarrollar polticas y
procedimientos que consideren:
o El nivel de pericia de la administracin de la organizacin;
o La sofisticacin del control interno y sistemas de control y vigilancia de la
organizacin;
o La estructura de activos/pasivos de la organizacin;
o La capacidad de la organizacin para mantener la liquidez y absorber las
prdidas de capital;
o Los tipos de instrumentos financieros derivados que, segn la operacin de
la administracin, cumplirn con sus objetivos;
o Los usos de los instrumentos financieros derivados que la administracin
considera que cumplirn con sus objetivos, por ejemplo, si es que los
derivados pueden ser usados para propuestas especulativas o de cobertura.
Las polticas de una organizacin para la compra, venta y posesin de derivados
debern ser apropiadas y consistentes con su actitud hacia el riesgo y la pericia
de quienes participan en actividades de derivados.
Segregacin de funciones y asignacin de personal> Las actividades de derivados
pueden clasificarse en tres funciones:
DI$A '-'4 774
o Comprometer a la organizacin a la transaccin (negociar);
o niciar pagos y aceptar entregas de efectivo (liquidaciones); y
o Registrar todas las transacciones en forma correcta en los registros
contables, incluyendo la valuacin de los derivados.
Deber existir una segregacin del trabajo entre estas tres funciones. Cuando
una organizacin es demasiado pequea para lograr la apropiada segregacin
del trabajo, la administracin deber adoptar un papel ms activo para
monitorear las actividades de derivados.
Algunas organizaciones han establecido una cuarta funcin, Control de riesgo,
que es la responsable de monitorear las actividades de derivados y de informar
sobre ellas. Ejemplos de responsabilidades clave en el rea pueden incluir:
o Establecer y monitorear la poltica de administracin del riesgo;
o Disear estructuras de lmites de riesgo;
o Desarrollar escenarios de desastre y someter las carteras de posiciones
abiertas a anlisis de susceptibilidad, incluyendo revisiones de movimientos
poco usuales en las posiciones; y
o Revisar y analizar nuevos productos de instrumentos derivados.
o En organizaciones que no hayan establecido una funcin separada de
control de riesgo, la informacin y monitoreo de las actividades de derivados
puede ser un componente de la responsabilidad de la funcin de contabilidad
o de la responsabilidad global de la administracin.
Si es que el ambiente de control general ha sido e0tendido o no a los responsables
de las actividades de derivados> Una organizacin puede tener una cultura de
control que generalmente se centra en mantener un alto nivel de control interno.
Debido a la complejidad de algunas actividades de tesorera o de derivados, est
cultura puede no profundizar en el grupo responsable de las actividades de
derivados. En forma alterna, debido a los riesgos asociados con las actividades
de derivados, la administracin puede imponer un ambiente de control ms
estricto que en cualesquier otra parte de la organizacin.
37. Algunas organizaciones pueden operar un sistema de compensacin por incentivos
para los participantes en las transacciones de derivados. En tales situaciones, el
auditor considera el grado al cual se han establecido lineamientos, lmites y controles
apropiados para asegurar si la operacin de ese sistema podra dar como resultado
transacciones que sean inconsistentes con los objetivos generales de la estrategia
del manejo de riesgos de la organizacin.
DI$A '-'4 775
38. Cuando una organizacin usa el comercio electrnico para transacciones de
derivados, deber referirse a las consideraciones de seguridad y control relevantes al
uso de una red electrnica.
O4Le!(;# de C#n!&#l 7 P&#ced($(en!#
39. Los controles internos sobre transacciones de derivados debern prevenir o detectar
los problemas que hacen difcil a una organizacin el logro de sus objetivos. Estos
objetivos pueden ser de naturaleza operacional, informacin financiera, o de
cumplimiento, y es necesario el control interno para prevenir o detectar problemas en
cada rea.
40. La NA 400
142
, requiere que el auditor obtenga suficiente comprensin de los
procedimientos de control para planear la auditora. Los procedimientos efectivos de
control sobre los derivados generalmente incluyen una segregacin adecuada de
funciones, monitoreo de la administracin del riesgo, supervisin de la administracin
y otras polticas as como procedimientos diseados para asegurar que los objetivos
de control de la organizacin se cumplan. Esos objetivos de control incluyen:
$@ecucin autori#ada. Las transacciones de derivados se ejecutan de acuerdo con
las polticas aprobadas de la organizacin.
Informacin completa y e0acta> La informacin relacionada a derivados, incluyendo
informacin sobre el valor razonable, se registra en forma oportuna. La
informacin es completa y exacta cuando se alimenta al sistema de contabilidad,
y ha sido clasificada, descrita, as como revelada en forma apropiada.
Prevencin o deteccin de errores> Las representaciones errneas en el
procesamiento de informacin contable para derivados se previenen o detectan
de manera oportuna.
Monitoreo en marcha> Las actividades relativas a derivados s monitorean sobre
una base continua para reconocer y medir los eventos que afectan las
aseveraciones relacionadas con los estados financieros.
:aluacin> Los cambios en el valor de derivados se contabilizan en forma
apropiada y se revelan a las personas indicadas desde el punto de vista
operacional y de control.
Adems, para derivados designados como coberturas, los controles internos debern
asegurar que dichos derivados cumplan con los criterios para contabilidad de
coberturas, desde el inicio de la cobertura y sobre una base continua.
41. En cuanto se relaciona con la compra, venta y posesin de derivados, el nivel de
sofisticacin del control interno de una organizacin variar de acuerdo con:
La complejidad del derivado, y el riesgo inherente relacionado con las actividades
de derivados ms complejos, requerirn sistemas ms sofisticados;
142
DI$A '-'4 776
La exposicin al riesgo de transacciones de derivados con relacin al capital
empleado por la organizacin; y
El volumen de transacciones las organizaciones que no tengan un volumen
importante de transacciones de derivados requerirn sistemas de contabilidad y
de control interno menos sofisticados.
42. Al aumentar la sofisticacin de la actividad de derivados deber aumentar el control
interno. En algunos casos, una organizacin puede expandir los tipos de actividades
financieras en las que participa sin hacer los ajustes correspondientes a su control
interno.
43. En organizaciones ms grandes, los sistemas sofisticados de informacin por
computadora generalmente siguen el rastro de las actividades de derivados, y para
asegurar que las liquidaciones ocurran cuando se venzan. Los sistemas de
computacin ms complejos pueden generar asientos automticos a cuentas de
liquidacin para monitorear los movimientos de efectivo. Los controles apropiados
sobre el procesamiento ayudarn a asegurar que las actividades de derivados se
reflejen correctamente en los registros de la organizacin. Los sistemas de
computadora pueden estar diseados para producir informes de excepcin para
avisar a la administracin de situaciones donde los derivados no han sido usados
dentro de lmites autorizados o donde las transacciones realizadas no estaban dentro
de los lmites establecidos para las contrapartes escogidas. ncluso un sistema por
computadora sofisticado puede no asegurar que las transacciones de derivados
estn completas
44. Por su misma naturaleza, los derivados pueden incluir la transferencia de cantidades
considerables de dinero tanto hacia la organizacin como desde sta. A menudo,
estos traspasos tienen lugar al vencimiento. En muchos casos, al banco slo se le
dan las instrucciones apropiadas de pago o las notificaciones de recibos. Algunas
organizaciones pueden usar sistemas electrnicos de transferencia de fondos.
Dichos sistemas pueden incluir contraseas (password) complejas y controles de
verificacin, plantillas para pagos estndar y mecanismos de combinacin/abono
automtico de efectivo. La NA 401, "Auditora en un Ambiente de Sistemas de
nformacin por Computadora,
143
requiere que el auditor considere cmo los
ambientes de sistemas de informacin por computadora CS afectan a la auditora, y
que obtenga una comprensin de la importancia as como de la complejidad de las
actividades del CS y la disponibilidad de datos para uso en la auditora. El auditor
obtiene una comprensin de los mtodos usados para transferir fondos, junto con
sus fuerzas y fallas, pues esto afectar los riesgos a que se enfrenta el negocio y,
consecuentemente, a la evaluacin del riesgo de auditora.
45. Las conciliaciones regulares son un aspecto importante para controlar las actividades
de derivados. Debern realizarse conciliaciones formales regularmente para
asegurar que los registros financieros estn controlados en forma apropiada, que
todos los asuntos se hacen con prontitud y que los agentes negociadores tienen
143
<a NI ?41, uditor!a en un mbiente de Sistemas de Informacin por (omputadora fue retirada en 7iciembre de 244? cuando la NI
318, Entendiendo a la 'rgani9acin " su Entorno " Evaluando los $iesgos de Errores @ateriales, " la NI 334, <os )rocedimientos del uditor
en $espuesta a los $iesgos Evaluados entraron en vigencia.
DI$A '-'4 777
informacin adecuada as como exacta de la posicin antes de que formalmente la
organizacin acepte una transaccin que la comprometa legalmente. Las
conciliaciones debern documentarse en forma apropiada y revisarse de manera
independiente. Los siguientes son algunos de los tipos ms importantes de
procedimientos de conciliacin asociados con las actividades de derivados:
Conciliacin de registros de los agentes negociadores con registros usados para el
proceso continuo de monitoreo y la posicin de ganancias y prdidas que
presenta el libro mayor.
Conciliacin de mayores auxiliares, incluyendo los mantenidos en bases de datos
computarizadas, con el libro mayor general.
Conciliacin de todas las cuentas bancarias y de liquidacin y las declaraciones de
los corredores para asegurar que todas las partidas vigentes se identifiquen y
liquiden oportunamente.
Conciliacin de registros contables de la organizacin con registros mantenidos por
las organizaciones de servicios, donde sea aplicable.
46. Los registros de iniciacin de negociaciones de una organizacin debern identificar
claramente la naturaleza y propsito de las transacciones individuales, as como los
derechos y obligaciones que se originan en cada contrato de derivados. Adems de
la informacin financiera bsica, como cantidad ideal, estos registros debern incluir:
dentificacin del agente negociador;
dentificacin de la persona que registra la transaccin, si esa persona no es el
agente;
Fecha y hora de la transaccin;
La naturaleza y propsito de la transaccin, incluyendo si se tiene o no la intencin
de cubrir una exposicin comercial subyacente; e
nformacin sobre el cumplimiento con los requerimientos contables relacionados
con la cobertura si es aplicable, tales como:
o Designacin como cobertura, incluyendo el tipo de cobertura;
o dentificacin de los criterios usados para evaluar la efectividad de la
cobertura; e
o dentificacin de la partida cubierta en una relacin de cobertura.
47. Los registros de transaccin por derivados pueden mantenerse en una base de
datos, en un registro o un mayor auxiliar, que entonces se verifican para su exactitud
con confirmaciones independientes recibidas de las contrapartes en las
transacciones. A menudo, los registros de transacciones se usarn para proporcionar
DI$A '-'4 778
informacin contable, incluyendo informacin de revelaciones en los estados
financieros, junto con otra informacin para administrar el riesgo, tales como informes
de exposicin contra lmites de polticas. Por tanto, es esencial tener controles
apropiados sobre la alimentacin, procesamiento y mantenimiento de los registros de
transacciones, ya sea que estn en una base de datos, un registro o mayor auxiliar.
48. El control principal sobre la totalidad de los registros de transacciones de derivados
es la equiparacin independiente de confirmaciones de contrapartes contra los
propios registros de la organizacin. Se deber pedir a las contrapartes que
devuelvan las confirmaciones directamente a los empleados de la organizacin que
sean independientes de los agentes, para evitar que los agentes supriman
confirmaciones y "oculten transacciones, y todos los detalles debern verificarse
contra los registros de la organizacin. Los empleados independientes del agente
debern resolver cualesquier excepcin contenida en las confirmaciones e investigar
plenamente cualesquier confirmacin que no se reciba.
El Pa.el de la A"d(!#&0a In!e&na
49. Como parte de la evaluacin del control interno, el auditor considera el papel de la
auditora interna. El conocimiento y habilidades requeridas para entender y auditar el
uso de derivados por una organizacin, son generalmente muy diferentes de los que
se necesitan para auditar otras partes del negocio. El auditor externo considera el
grado al cual la funcin de auditora interna tiene el conocimiento as como
habilidades para cubrir, y ha cubierto de hecho, las actividades de derivados de la
organizacin.
50. En muchas organizaciones, la auditora interna forma una parte esencial de la
funcin de control del riesgo que permite a la alta administracin revisar y evaluar los
procedimientos de control que cubren el uso de derivados. El trabajo desempeado
por la auditora interna puede ayudar al auditor externo a evaluar los sistemas de
contabilidad y controles internos, por tanto, el riesgo de control. Las reas donde el
trabajo desempeado por la auditora interna puede ser particularmente relevante
son:
Desarrollar un panorama general del grado de uso de derivados;
Revisar lo apropiado de las polticas y procedimientos y del cumplimiento de la
administracin con los mismos;
Revisar la efectividad de los procedimientos de control;
Revisar los sistemas de contabilidad usados para procesar las transacciones de
derivados;
Revisar los sistemas relevantes para las actividades de derivados;
Asegurar que los objetivos para la administracin de derivados son plenamente
comprendidos en toda la organizacin, particularmente cuando existan divisiones
de operacin donde sea ms probable que surjan las exposiciones al riesgo;
DI$A '-'4 779
Evaluar si se estn identificando, evaluando y manejando los nuevos riesgos
relacionados con los derivados;
Evaluar si la contabilizacin de derivados est de acuerdo con el marco de
referencia para informacin financiera (PCGA empleados por la organizacin)
incluyendo, si es aplicable, si los derivados contabilizados usando contabilidad
de coberturas especificada por el marco de referencia para informacin
financiera cumplen con las condiciones de una relacin de cobertura; y
Practicar revisiones regulares para:
o Proporcionar a la administracin la certeza de que las actividades de
derivados se estn controlando en forma apropiada; y
o Asegurar que los nuevos riesgos y el uso de derivados para administrar
estos riesgos estn siendo identificados, evaluados y manejados.
51. Ciertos aspectos de la auditora interna pueden ser tiles para determinar la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora externa.
Cuando parezca que podra ser ste el caso, el auditor externo, en el curso de la
planeacin de su auditora, obtiene suficiente comprensin de las actividades de
auditora interna y desempea una evaluacin preliminar de est funcin. Cuando el
auditor externo tiene la intencin de usar trabajo especfico de auditora interna, lo
evala y pone a prueba dicho trabajo para confirmar su adecuacin para los fines del
auditor externo. La NA 610, "Consideracin del Trabajo de Auditora nterna,
proporciona lineamientos al auditor externo para considerar el trabajo de auditora
interna.
O&Gan(Hac(#ne de Se&;(c(#
52. Las organizaciones pueden emplear a organizaciones de servicios para iniciar la
compra o venta de derivados o mantener registros de transacciones de derivados
para la organizacin.
53. El uso de organizaciones de servicios puede reforzar los controles sobre los
derivados. Por ejemplo, el personal de una organizacin de servicios puede tener
ms experiencia en derivados que la administracin de la organizacin. El empleo de
la organizacin de servicios puede tambin permitir una mayor segregacin de
funciones. Por otra parte, el uso de una organizacin de servicios puede incrementar
el riesgo, dado que pueden existir diferencias en la cultura de control o por el proceso
de transacciones a alguna distancia de la organizacin.
54. La NA 402, "Consideraciones de Auditora Relacionadas a Entidades que Utilizan
Organizaciones de Servicios, proporciona lineamientos al auditor cuando la
organizacin que se audita usa una organizacin de servicios. La NA 402, requiere
que el auditor considere, cuando planea la auditora y desarrolla un enfoque efectivo
de auditora, cmo afecta a los sistemas de contabilidad y de control interno de la
organizacin el empleo de una organizacin de servicios. La NA 402, proporciona
otros lineamientos para auditar organizaciones que usan organizaciones de servicios.
DI$A '-'4 780
Cuando se aplica la NA 402, a una organizacin de servicios que participa en
transacciones de derivados, el auditor considera cmo afecta a los sistemas de
contabilidad y de control interno de la organizacin una organizacin de servicios.
55. Debido a que las organizaciones de servicios a menudo actan como asesoras en
inversiones, el auditor puede considerar los riesgos asociados con las
organizaciones de servicios cuando actan como asesoras en inversiones,
incluyendo:
Cmo se vigilan y controlan sus servicios;
Los procedimientos en uso en el lugar para proteger la integridad y
confidencialidad de la informacin;
Arreglos para casos de contingencia; y
Cualesquier asunto relativo a partes relacionadas que pueda surgir porque las
organizaciones de servicios pueden participar en sus propias transacciones de
derivados con la organizacin, y al mismo tiempo, son una parte relacionada.
R(eG# de C#n!&#l
56. El riesgo de control es el riesgo de que los sistemas de contabilidad y de control
interno de una organizacin no prevengan o detecten y corrijan oportunamente,
cualesquier representacin errnea en un saldo o clase de transacciones que
pudiera ser de importancia relativa individualmente o acumuladas con las
representaciones errneas de otros saldos o clases de transacciones.
57. La NA 400
144
, requiere que el auditor, despus de obtener comprensin de los
sistemas de contabilidad y de control interno, haga una evaluacin preliminar del
riesgo de control, a nivel de aseveracin, para cada saldo o clase de transaccin que
pudieran ser de importancia relativa. La NA requiere que la evaluacin preliminar de
riesgo de control para una aseveracin de los estados financieros sea alta, a menos
que el auditor:
(a) Pueda identificar los controles internos relevantes a la aseveracin que sea
probable que prevengan o detecten y corrijan una representacin errnea de
importancia relativa; y
(b) Planee desempear pruebas de control para soportar la evaluacin.
58. Al desarrollar el enfoque de auditora, el auditor considera la evaluacin preliminar
del riesgo de control (conjuntamente con la evaluacin del riego inherente) para
determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos
para las aseveraciones de los estados financieros.
59. Los ejemplos de consideraciones que podran afectar la evaluacin del auditor sobre
el riesgo de control, incluyen:
144
DI$A '-'4 781
Si las polticas y procedimientos que rigen las actividades de derivados reflejan los
objetivos de la administracin;
Cmo informa la administracin a su personal sobre los controles;
Cmo captura la administracin la informacin sobre derivados; y,
Cmo se asegura la administracin de que los controles sobre derivados estn
operando segn se plane.
60. La NA 400, requiere que el auditor, antes de la conclusin de la auditora, y con
base en los resultados de procedimientos sustantivos y otra evidencia de auditora
obtenida, considere si est confirmada la evaluacin del riesgo de control.
61. La evaluacin del riesgo de control depende del juicio del auditor en cuanto a la
calidad del ambiente de control y de los procedimientos de control establecidos. Para
alcanzar una decisin sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas de
controles, el auditor considera factores como:
La importancia de las actividades de derivados para la organizacin;
La naturaleza, frecuencia y volumen de las transacciones de derivados;
El efecto potencial de cualesquier falla identificada en los procedimientos de
control;
Los tipos de controles que se ponen a prueba;
La frecuencia en el desempeo de estos controles; y
La evidencia del desempeo.
P&"e4a de C#n!&#le
62. Cuando la evaluacin del riesgo de control es menos que alta, el auditor desempea
pruebas de controles para obtener evidencia sobre si est soportada o no la
evaluacin preliminar del riesgo de control. No obstante la evaluacin del auditor del
riesgo de control, puede ser que la organizacin realice slo un nmero limitado de
transacciones de derivados, o que la magnitud de estos instrumentos sea
especialmente importante para la organizacin como un todo. En tales casos, puede
ser ms apropiado un enfoque sustantivo, a veces en combinacin con pruebas de
control.
63. La poblacin de la que se seleccionan las partidas para pruebas detalladas no est
limitada a los registros contables. Las partidas a probar pueden extraerse de otras
fuentes, por ejemplo, confirmaciones de contrapartes y boletas de negociadores, de
modo que pueda probarse la posibilidad de pasar por alto las transacciones en el
procedimiento de registro.
DI$A '-'4 782
64. Las pruebas de controles se practican para obtener evidencia de auditora sobre la
efectividad de: (a) el diseo de los sistemas de contabilidad y de control interno, o
sea, si estn diseados en forma adecuada para prevenir o detectar y corregir
representaciones errneas de importancia relativa y (b) la operacin de los controles
internos a lo largo del perodo. Los procedimientos clave, para una muestra de
transacciones de tamao adecuado, pueden incluir evaluar s:
Los derivados se han usado de acuerdo con las polticas y lineamientos
convenidos, y dentro de los lmites de autoridad;
Se han aplicado procesos de toma de decisiones apropiados y si las razones
detrs de la participacin en las transacciones escogidas son claramente
comprensibles;
Las transacciones realizadas estaban dentro de las polticas para transacciones
de derivados, incluyendo trminos y lmites as como transacciones con partes
extranjeras o partes relacionadas;
Las transacciones se realizaron con contrapartes con riesgo de crdito
apropiado;
Los derivados estn sujetos a valuacin apropiada y oportuna, registro contable
e informacin de la exposicin al riesgo, independiente del negociador;
Se han enviado confirmaciones a contrapartes;
Las confirmaciones recibidas de contrapartes han sido comparadas con los
registros contables y conciliados con ellos en forma apropiada;
La terminacin prematura y la prrroga de los derivados estn sujetas a los
mismos controles que las nuevas transacciones de derivados;
Las designaciones estn autorizadas en forma apropiada, incluyendo cualesquier
cambio posterior en designacin, como transacciones de cobertura o
especulativas;
Las transacciones han sido registradas apropiadamente, en forma ntegra y de
manera exacta en los registros contables y se procesan correctamente en algn
mayor auxiliar hasta los estados financieros; y
Se ha mantenido seguridad adecuada sobre las contraseas )passVords+
necesarias para transferencias electrnicas de fondos.
65. Los ejemplos de pruebas de controles a considerar, incluyen:
Lectura de actas de juntas de los responsables de la organizacin (o, donde la
organizacin haya establecido uno, el Comit de administracin del riesgo de
activos/pasivos o grupo similar) para evidencia de la revisin peridica por dicho
DI$A '-'4 783
rgano de las actividades de derivados, adhesin a las polticas establecidas y
revisin peridica de la efectividad de la cobertura;
Comparar las transacciones de derivados, incluyendo las que han sido
liquidadas, con las polticas de la organizacin, para determinar si las est
siguiendo. Por ejemplo, el auditor podra:
o Probar que las transacciones se hayan ejecutado de acuerdo con
autorizaciones especificadas en la poltica de la organizacin;
o Probar que se est realizando cualesquier anlisis de susceptibilidad previo a
la adquisicin dictado por la poltica de inversiones;
o Probar transacciones para determinar si la organizacin obtuvo las
aprobaciones requeridas para las transacciones y si us slo corredores o
contrapartes autorizadas;
o nvestigar con la administracin si los derivados y transacciones relacionadas
se estn monitoreando e informando en forma oportuna y leer cualesquier
documentacin de soporte;
o Probar las compras de derivados registradas, incluyendo su clasificacin y
precios, as como los asientos contables para registrar las cantidades
relacionadas;
o Probar el proceso de conciliacin. El auditor podra poner a prueba si las
diferencias en conciliacin se investigan y resuelven en forma oportuna, y si
las conciliaciones se revisan y aprueban por personal de supervisin. Por
ejemplo, las organizaciones que tienen un gran nmero de transacciones de
derivados pueden requerir conciliaciones y revisin diarias;
o Probar los controles para transacciones no registradas. El auditor podra
examinar las confirmaciones de terceras partes a la organizacin y la
resolucin de cualesquier excepcin contenida en ellas;
o Probar los controles sobre la adecuada seguridad y respaldo de datos para
asegurar la recuperacin adecuada en caso de desastre. Adems, el auditor
puede considerar los procedimientos que adopta la organizacin para las
pruebas anuales y mantenimiento del sitio de registro computarizado.
P&#ced($(en!# S"!an!(;#
66. La NA 400
145
, requiere que el auditor considere los niveles evaluados de riesgo
inherente y de control al determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos sustantivos requeridos para reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo. Mientras ms alta la evaluacin del riesgo inherente y de
control, ms evidencia de auditora obtiene el auditor a travs de la ejecucin de
procedimientos sustantivos.
145
DI$A '-'4 784
67. Los niveles evaluados de riesgo inherente y de control no pueden ser
suficientemente bajos para eliminar la necesidad de que el auditor ejecute algunos
procedimientos sustantivos. El auditor practica algunos procedimientos sustantivos
para los saldos y clases de transacciones significativas. Sin embargo, el auditor quiz
no pueda obtener evidencia suficiente y competente de auditora para reducir el
riesgo de deteccin y, por lo tanto, reducir el riesgo de auditora a un nivel
aceptablemente bajo, ejecutando slo pruebas sustantivas. Si el auditor no puede
reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo, la NA 700, "El
Dictamen del Auditor Sobre los Estados Financieros,
146
requiere que el auditor emita
una opinin con salvedad o se abstenga de emitir una opinin. Ms an, la NA 400
requiere que el auditor haga que la administracin conozca, tan pronto como sea
posible y a un nivel apropiado de responsabilidad, de las fallas materiales en el
diseo u operacin de los sistemas de contabilidad as como de control interno que
hayan llegado a su atencin.
I$.#&!anc(a Rela!(;a
68. La NA 320, "Materialidad establece que el auditor considera la importancia relativa
tanto en el mbito financiero global como con relacin a los saldos de las cuentas,
clases de transacciones y revelaciones individuales. El juicio del auditor puede incluir
la evaluacin de lo que constituye la importancia relativa para ttulos importantes del
balance general, estado de resultados, y estado de flujos de efectivo en lo individual,
y en los estados financieros tomados en su conjunto.
69. La NA 320 requiere que el auditor considere la importancia relativa cuando
determine la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora.
Mientras planea la auditora, puede ser difcil evaluar la importancia relativa con
relacin a las transacciones de derivados, particularmente dadas algunas de sus
caractersticas. La importancia relativa no puede basarse slo en valores del balance
general, pues los derivados pueden tener poco efecto sobre el balance general, an
cuando los riesgos importantes puedan originarse de ellos. Cuando evala la
importancia relativa, el auditor puede tambin considerar el efecto potencial del saldo
de alguna cuenta o clase de transacciones sobre los estados financieros. Un
derivado altamente apalancado, o ms complejo, puede ser ms probable que tenga
un efecto importante sobre los estados financieros que el que tendra uno menos
apalancado o ms sencillo. Tambin existe un potencial mayor para el efecto sobre
los estados financieros cuando son altos los lmites de exposicin para participar en
transacciones de derivados.
T(.# de P&#ced($(en!# S"!an!(;#
70. Los procedimientos sustantivos de auditora se ejecutan para obtener evidencia de
auditora para detectar representaciones errneas de importancia relativa en los
estados financieros, y son de dos tipos: (a) pruebas de detalle de transacciones y
saldos, (b) procedimientos analticos.
71. Al disear las pruebas sustantivas, el auditor considera:
146
<a NI J44, El 7ictamen del uditor sobre los Estados %inancieros ser* retirada en 7iciembre de 244; cuando la NI J44 5$evisada6,
El 7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales entre en vigencia.
DI$A '-'4 785
5o apropiado de la contabili#acin. Un objetivo primario de la auditora a menudo
realizado mediante procedimientos sustantivos es determinar lo apropiado de la
contabilizacin de derivados por parte de una organizacin.
Participacin de una organi#acin e0terna. Cuando planea los procedimientos
sustantivos para los derivados, el auditor considera si otra organizacin posee,
da servicio, o posee y da servicios a la vez, los derivados de la organizacin.
Procedimientos previos o interinos de auditor!a. Al desempear procedimientos
sustantivos antes de la fecha del balance general, el auditor considera el
movimiento del mercado en el perodo entre la fecha de pruebas interinas o
previas y el final del ao. El valor de algunos derivados puede fluctuar de manera
importante en un lapso relativamente corto. Al hacerse menos predecible la
cantidad, importancia relativa o composicin del saldo de una cuenta se hace
menos valioso hacer pruebas en una fecha previa o interina.
'ransacciones rutinarias vs. no rutinarias> Muchas transacciones financieras son
contratos negociados entre una organizacin y su contraparte. Al grado en que
las transacciones de derivados sean no rutinarias y fuera de las actividades
normales de una organizacin, un enfoque sustantivo de auditora puede ser el
medio ms efectivo de lograr los objetivos de auditora planeados.
Procedimientos desempeados en otras 7reas de auditor!a> Los procedimientos
desempeados en otras reas de los estados financieros pueden proporcionar
evidencia de que las transacciones de derivados estn completas. Estos
procedimientos pueden incluir pruebas de recibos y pagos de efectivo
posteriores, as como la bsqueda de pasivos no registrados.
P&#ced($(en!# Anal0!(c#
72. La NA 520, "Procedimientos Analticos, requiere que el auditor aplique
procedimientos analticos en la planeacin y etapas de revisin general de la
auditora. Los procedimientos analticos pueden tambin aplicarse en otras etapas de
la auditora. Los procedimientos analticos como un procedimiento sustantivo en la
auditora de actividades de derivados puede dar informacin sobre el negocio de una
organizacin pero, por lo general, no es probable que, por s mismos, proporcionen
suficiente evidencia con respecto a las aseveraciones relacionadas con los
derivados. La interaccin compleja de los factores, de los cuales se derivan los
valores de estos instrumentos, a menudo oculta cualesquier tendencia poco usual
que pudiera surgir.
73. Algn personal responsable de las actividades de derivados compila revisiones
analticas detalladas de los resultados de toda actividad de derivados. Pueden
capturar el efecto del volumen de negociacin de derivados y los movimientos del
precio de mercado sobre los resultados financieros de la organizacin y compilar
este anlisis debido a su carcter detallado da a da en las actividades. De modo
similar, algunas organizaciones pueden usar tcnicas analticas en sus actividades
de informacin y monitoreo. Cuando este anlisis est disponible, el auditor puede
usarlo para comprender mejor la actividad de derivados de la organizacin. Al
DI$A '-'4 786
hacerlo as, el auditor busca estar satisfecho de que la informacin sea confiable y
haya sido extrada en forma correcta de los registros contables por personas
suficientemente objetivas para tener confianza de que la informacin refleja
razonablemente las operaciones de la organizacin. Cuando sea apropiado, el
auditor puede usar software de computadora para facilitar los procedimientos
analticos.
74. Los procedimientos analticos pueden ser tiles para evaluar ciertas polticas de
manejo del riesgo sobre los derivados, por ejemplo, lmites de crdito. Los
procedimientos analticos pueden tambin ser tiles al evaluar la efectividad de las
actividades de cobertura. Por ejemplo, si una organizacin usa derivados en una
estrategia de cobertura y se notan grandes ganancias o prdidas como resultado de
procedimientos analticos, puede hacerse cuestionable la efectividad de la cobertura
y no ser apropiada la contabilizacin de la transaccin como cobertura.
75. Cuando no se compila este anlisis y el auditor quiere hacer uno, la efectividad de la
revisin analtica a menudo depende del grado al cual la administracin puede
proporcionar informacin detallada y no acumulada sobre las actividades realizadas.
Cuando dicha informacin est disponible, el auditor puede llevar a cabo una revisin
analtica til. Si no est disponible la informacin, los procedimientos analticos sern
efectivos slo como un medio para identificar tendencias y relaciones financieras en
ambientes sencillos, de bajo volumen. Esto es porque al aumentar el volumen y
complejidad de las operaciones, a menos que est disponible informacin detallada,
los factores que afectan los ingresos y costos son tales que, a menudo resulta difcil
un anlisis significativo por parte del auditor y disminuye el valor de los
procedimientos analticos como herramienta de auditora. En estas situaciones, no es
probable que los procedimientos analticos identifiquen los tratamientos contables
inapropiados.
E;al"ac()n de la E;(denc(a de A"d(!#&0a
76. Evaluar la evidencia de auditora para aseveraciones sobre derivados requiere de
juicio considerable porque las aseveraciones, especialmente las de valuacin, se
basan en supuestos altamente subjetivos o son particularmente sensibles a cambios
en los supuestos fundamentales. Por ejemplo, las aseveraciones de valuacin
pueden basarse en supuestos sobre la ocurrencia de eventos futuros para los que es
difcil que se desarrollen las expectativas o sobre condiciones que se espera existan
por largo tiempo. Consecuentemente, personas competentes podran llegar a
conclusiones diferentes sobre las estimaciones de valores razonables o estimaciones
de rangos de valores razonables. Tambin puede requerirse juicio considerable para
evaluar la evidencia de auditora para aseveraciones que se basen en caractersticas
del derivado y principios contables aplicables, incluyendo criterios fundamentales, en
que ambos sean extremadamente complejos. La NA 540, "Auditora de
Estimaciones Contables, proporciona lineamientos al auditor para obtener y evaluar
evidencia suficiente y competente de auditora para soportar las estimaciones
contables importantes. La NA 620 proporciona lineamientos sobre el uso del trabajo
de un experto en el desempeo de las pruebas sustantivas.
P&#ced($(en!# S"!an!(;# Relac(#nad# c#n la Ae;e&ac(#ne
DI$A '-'4 787
E<(!enc(a 7 Oc"&&enc(a
77. Las pruebas sustantivas para las aseveraciones de existencia y ocurrencia sobre
derivados pueden incluir:
Confirmacin con el tenedor del derivado o con la contraparte del mismo;
nspeccionar los convenios de los subyacentes y otras formas de documentacin
de soporte, incluyendo confirmaciones recibidas por una organizacin, en papel o
en forma electrnica, por las cantidades informadas;
nspeccionar la documentacin soporte por la realizacin o liquidacin al final del
perodo de reporte;
ndagacin y observacin.
De&ecI# 7 O4l(Gac(#ne
78. Las pruebas sustantivas para las aseveraciones de derechos y obligaciones sobre
derivados pueden incluir:
Confirmar trminos importantes con el tenedor del derivado o con la contraparte
del mismo; e
nspeccionar los convenios de los subyacentes y otras formas de documentacin
de soporte, en papel o en forma electrnica.
In!eG&(dad
79. Las pruebas sustantivas para las aseveraciones de integridad (de que la informacin
est completa) sobre los derivados pueden incluir:
Pedirle al tenedor de un derivado o a la contraparte del mismo, que proporcione
detalles de todos los derivados y transacciones con la organizacin. Al enviar
solicitudes de confirmacin, el auditor determina qu parte de la organizacin de
la contraparte est respondiendo, y si el que responde lo hace a nombre de
todos los aspectos de sus operaciones;
Enviar confirmaciones a los tenedores potenciales o contrapartes de los
derivados para poner a prueba la integridad de derivados incluidos en los
registros financieros;
Revisar las declaraciones de los agentes por la existencia de transacciones de
derivados y posiciones retenidas;
Revisar las confirmaciones de contrapartes recibidas pero no conciliadas con los
registros de transacciones;
Revisar partidas de conciliacin sin resolver;
DI$A '-'4 788
nspeccionar convenios, como convenios de prstamo o de capital o contratos de
venta, para identificar derivados incorporados. (el tratamiento contable de estos
derivados incorporados puede diferir entre los marco de referencia para
informacin financiera);
nspeccionar documentacin de la actividad subsiguiente al final del perodo que
se informa;
ndagacin y observacin; y,
Leer otra informacin, tal como actas del directorio y papeles e informes
relacionados sobre actividades de derivados recibidos por el directorio.
,al"ac()n 7 Med(c()n
80. Las pruebas de aseveraciones de valuacin se disean de acuerdo con el mtodo de
valuacin usado para la medicin o revelacin. El marco de referencia para
informacin financiera puede requerir que un instrumento financiero se vale con
base en el costo, la cantidad debida bajo un contrato o el valor razonable. Tambin
puede requerir revelaciones sobre el valor de un derivado y especificar que las
prdidas por deterioro se reconozcan en el resultado neto antes de su realizacin.
Los procedimientos sustantivos para obtener evidencia sobre la valuacin de
instrumentos financieros derivados pueden incluir:
nspeccionar documentacin del precio de compra;
Confirmar con el tenedor o la contraparte del derivado;
Revisar la solvencia de las contrapartes en la transaccin de derivados; y
Obtener evidencia que corrobore el valor razonable de derivados registrados o
revelados a valor razonable.
81. El auditor obtiene evidencia que corrobore el valor razonable de derivados
registrados o revelados a valor razonable. El mtodo para determinar el valor
razonable puede variar dependiendo de la industria en que opere la organizacin,
incluyendo cualesquier marco de referencia para informacin financiera especfico
que pueda estar vigente para dicha industria, o por la naturaleza de la organizacin.
Estas diferencias pueden relacionarse con la consideracin de cotizaciones de
precios de mercados inactivos y descuentos importantes por liquidez, primas de
control y comisiones as como otros costos en los que se incurrira al disponer de un
derivado. El mtodo para determinar el valor razonable tambin puede variar
dependiendo del tipo de activo o pasivo. La NA 540, proporciona lineamientos sobre
la auditora de estimaciones contables contenidas en los estados financieros.
82. Los precios de mercado cotizados para ciertos derivados que estn listados en
bolsas o mercados fuera de bolsa estn disponibles de fuentes como publicaciones
financieras, las bolsas o servicios de fijacin de precios que se basan en fuentes
como stas. Los precios de mercado cotizados para otros derivados pueden
DI$A '-'4 789
obtenerse de agentes creadores del mercado de dichos instrumentos. Si los precios
de mercado cotizados para un derivado no estn disponibles, las estimaciones del
valor razonable pueden obtenerse de fuentes de terceras partes con base en
modelos patrimoniales o de los modelos desarrollados internamente o adquiridos por
una organizacin. Si la informacin sobre el valor razonable se proporciona por una
contraparte en el derivado, el auditor considera si dicha informacin es objetiva. En
algunos casos, puede ser necesario obtener estimaciones de valores razonables de
fuentes independientes adicionales.
83. Generalmente se considera que los precios de mercado cotizados obtenidos de
bolsa o de publicaciones proporcionan suficiente evidencia del valor de instrumentos
financieros derivados. Sin embargo, usar una cotizacin para poner a prueba las
aseveraciones de valuacin puede requerir una comprensin especial de las
circunstancias en que se desarroll la cotizacin. Por ejemplo, las cotizaciones
proporcionadas por la contraparte en una opcin a participar en un instrumento
financiero derivado pueden no estar basadas en negociaciones recientes y pueden
ser slo una indicacin de inters. En algunas situaciones, el auditor puede
determinar que es necesario obtener estimaciones del valor razonable de agentes o
de otras fuentes de terceras partes. El auditor puede tambin determinar que es
necesario obtener estimaciones de ms de una fuente de fijacin de precios. Esto
puede ser apropiado si la fuente de fijacin de precios tiene una relacin con la
organizacin, lo que pudiera deteriorar su objetividad.
84. Es responsabilidad de la administracin estimar el valor del instrumento derivado. Si
una organizacin vala el derivado usando un modelo de valuacin, el auditor no
funciona como un valuador y el juicio del auditor no sustituye el de la administracin
de la organizacin. El auditor puede poner a prueba las aseveraciones sobre el valor
razonable determinado con el uso de un modelo, mediante procedimientos como:
Evaluar la razonabilidad y lo adecuado del modelo. El auditor determina si las
variables y supuestos de mercado usados son razonables y estn soportados en
forma apropiada. Ms an, el auditor evala si las variables y supuestos de
mercado son usados en forma consistente, y si nuevas condiciones justificasen
un cambio en las variables o supuestos de mercado usados. La evaluacin sobre
lo adecuado de los modelos de valuacin y de cada una de las variables as
como de supuestos usados en ellos pueden requerir juicio considerable,
conocimiento de tcnicas de valuacin, factores del mercado que afectan al valor
y condiciones del mercado, particularmente con relacin a instrumentos
financieros similares. Consecuentemente, el auditor puede considerar necesario
incluir a un especialista en la evaluacin del modelo;
Calcular el valor, por ejemplo, usando un modelo desarrollado por el auditor o por
un especialista contratado por el auditor. Volver a realizar las valuaciones usando
los propios modelos y datos del auditor, hace posible al auditor desarrollar una
expectativa independiente que utiliza para corroborar la razonabilidad del valor
calculado por la organizacin;
Comparar el valor razonable con transacciones recientes;
DI$A '-'4 790
Considerar la susceptibilidad de la valuacin a cambios en las variables y
supuestos, incluyendo condiciones del mercado que puedan afectar el valor; e
nspeccionar la documentacin de soporte de la realizacin o liquidacin de la
transaccin del derivado posterior al trmino del perodo de reporte para obtener
evidencia adicional sobre su valuacin en la fecha del balance general.
85. Algunos marco de referencia para informacin financiera, por ejemplo, la NA 39,
suponen que el valor razonable puede determinarse confiablemente para la mayora
de los activos financieros, incluyendo los derivados. Esa suposicin puede ser
superada por una inversin en un instrumento de capital (incluyendo una inversin
que sea en sustancia un instrumento de capital) que no tenga un precio de mercado
cotizado en un mercado activo y para el que otros mtodos para estimar
razonablemente el valor razonable sean claramente inapropiados o irrealizables. La
suposicin puede tambin superarse por un derivado que est enlazado y deba
liquidarse por entrega de un instrumento de capital no cotizado as. Los derivados,
para los cuales se ha superado la suposicin de que su valor razonable puede
determinarse confiablemente, y tiene un vencimiento fijo, se valan al costo
amortizado usando el mtodo de tasa de inters efectiva. Los que no tengan un
vencimiento fijo se valan al costo.
86. El auditor rene evidencia de auditora para determinar si se ha validado el supuesto
de que el valor razonable del derivado puede determinarse confiablemente, y si el
derivado est contabilizado en forma apropiada bajo el marco de referencia para
informacin financiera. Si la administracin no puede soportar que ha superado el
supuesto de que el valor razonable del derivado puede determinarse confiablemente,
la NA 700
147
, requiere que el auditor exprese una opinin con salvedad o una opinin
adversa. Si el auditor no puede obtener evidencia suficiente y competente para
determinar la validez del supuesto, hay una limitacin sobre el alcance del trabajo del
auditor. En ese caso, la NA 700, requiere que el auditor exprese una opinin con
salvedad o se abstenga de emitirla.
P&een!ac()n 7 Re;elac()n
87. La administracin es responsable de preparar y presentar los estados financieros de
acuerdo con el marco de referencia para informacin financiera (PCGA utilizados por
la organizacin), incluyendo presentar y revelar razonablemente y en forma completa
los resultados de las transacciones de derivados y las polticas contables relevantes.
88. El auditor evala si la presentacin y revelacin de derivados est de conformidad
con el marco de referencia para informacin financiera (PCGA utilizados por la
organizacin). La conclusin del auditor sobre si los derivados se presentan de
conformidad con el marco de referencia para informacin financiera (PCGA utilizados
por la organizacin) se basa en el juicio del auditor en cuanto a s:
Los principios de contabilidad seleccionados y aplicados estn en conformidad
con el marco de referencia para informacin financiera;
147
DI$A '-'4 791
Los principios de contabilidad son apropiados en las circunstancias;
Los estados financieros, incluyendo las notas que les son relativas, proporcionan
informacin sobre asuntos que puedan afectar su uso, comprensin e
interpretacin;
La revelacin es adecuada para asegurar que la organizacin est en pleno
cumplimiento con los requerimientos vigentes de revelacin del marco de
referencia para informacin financiera bajo el cual se presentan los estados
financieros, por ejemplo, la NC 39;
La informacin presentada en los estados financieros est clasificada y resumida
de una manera razonable, o sea, ni demasiado detallada ni demasiado
condensada; y
Los estados financieros reflejan las transacciones y eventos fundamentales de
una manera que presentan la posicin financiera, resultados de operaciones, y
flujos de efectivo expresados dentro de un rango de lmites aceptables, es decir,
lmites que sean razonables y posibles de lograr en los estados financieros.
89. El marco de referencia para informacin financiera puede exigir requerimientos de
presentacin y revelacin para los instrumentos derivados. Por ejemplo, algunos
marco de referencia para informacin financiera pueden requerir que los usuarios de
instrumentos financieros derivados proporcionen revelacin amplia de las polticas de
manejo del riesgo de mercado, metodologas de medicin del riesgo de mercado e
informacin del precio de mercado. Otros marco de referencia pueden no requerir
revelacin de est informacin como parte de los estados financieros, pero
recomiendan a las organizaciones revelar dicha informacin fuera de los estados
financieros. La NA 720, "Otra nformacin en Documentos que Contienen Estados
Financieros Auditados, proporciona lineamientos sobre la consideracin de otra
informacin, sobre la que el auditor no tiene la obligacin de informar en documentos
que contengan estados financieros auditados.
C#n(de&ac(#ne Ad(c(#nale #4&e Ac!(;(dade de C#4e&!"&a
90. Para contabilizar una transaccin de derivados como una cobertura, algunos marco
de referencia para informacin financiera, por ejemplo, la NC 39, requieren que la
administracin, al inicio de la transaccin, designe el instrumento derivado como una
cobertura y documente formalmente al mismo tiempo: (a) la relacin de cobertura, (b)
el objetivo de administracin del riesgo de la organizacin y su estrategia para asumir
la cobertura, y (c) cmo evaluar la organizacin la efectividad del instrumento de
cobertura para compensar la exposicin a los cambios en el valor razonable de la
partida cubierta o el flujo de efectivo de la transaccin cubierta que sea atribuible al
riesgo cubierto. La NC 39, tambin requiere que la administracin tenga una
expectativa de que la cobertura ser altamente efectiva para lograr compensar los
cambios en el valor razonable o flujos de efectivo atribuibles al riesgo cubierto,
consistente con la estrategia de manejo del riesgo originalmente documentada para
est relacin de cobertura en particular.
DI$A '-'4 792
91. El auditor rene evidencia de auditora para determinar si la administracin cumpli
con los requerimientos aplicables de contabilidad de coberturas requeridos por el
marco de referencia para informacin financiera, incluyendo requerimientos de
designacin y documentacin. Adems, el auditor rene evidencia suficiente y
competente para soportar la expectativa de la administracin, tanto al inicio de la
transaccin cubierta, como sobre una base continua de que la relacin de cobertura
ser altamente efectiva. Si la administracin no ha preparado la documentacin
requerida por el marco de referencia para informacin financiera, los estados
financieros pueden no estar de conformidad con el marco de referencia para
informacin financiera aplicable, y la NA 700
148
requerira que el auditor exprese una
opinin con salvedad o una opinin adversa. Sin importar el marco de referencia para
informacin financiera, se requiere que el auditor obtenga evidencia suficiente de
auditora. Por tanto, el auditor puede obtener documentacin preparada por la
organizacin que puede ser similar a la descrita en el prrafo 90, y puede que
considere obtener representaciones de la administracin respecto del uso y
efectividad de la contabilidad de coberturas de la organizacin. La naturaleza y
extensin de la documentacin preparada por la organizacin variar dependiendo
de la naturaleza de las partidas cubiertas y de los instrumentos de cobertura. Si no
hay evidencia de auditora suficiente disponible para soportar el uso por parte de la
administracin de la contabilidad de cobertura, el auditor puede tener una limitacin
al alcance, y la NA 700, le puede requerir que emita una opinin con salvedad o una
abstencin de opinin.
92. La NA 580, "Representaciones de la Administracin, requiere que el auditor
obtenga representaciones apropiadas de la administracin, incluyendo
representaciones escritas sobre asuntos de importancia relativa para los estados
financieros cuando no puede esperarse razonablemente que exista otra evidencia
suficiente de auditora. Aunque las cartas de representacin de la administracin
ordinariamente estn firmadas por personal con responsabilidad primaria por la
organizacin y sus aspectos financieros (ordinariamente el funcionario ejecutivo
senior y el funcionario de finanzas senior), el auditor puede que desee obtener
representaciones sobre actividades de derivados de los responsables de esas
actividades dentro de la organizacin. Dependiendo del volumen y complejidad de
las actividades de derivados, las representaciones de la administracin sobre
instrumentos financieros derivados pueden incluir representaciones sobre:
Objetivos de la administracin con respecto a los instrumentos financieros
derivados, por ejemplo, si los derivados se usan para fines de cobertura o fines
especulativos;
Las aseveraciones en los estados financieros que se refieren a instrumentos
financieros derivados, por ejemplo:
o Los registros reflejan todas las transacciones de derivados;
148
DI$A '-'4 793
o Todos los instrumentos derivados incorporados han sido identificados;
o Los supuestos y metodologas usados en los modelos de valuacin de
derivados son razonables;
Si todas las transacciones han sido conducidas como una transaccin de libre
competencia y al valor razonable de mercado;
Los trminos de las transacciones de derivados;
Si hay algn convenio lateral asociado con algunos instrumentos derivados;
Si la organizacin ha participado en algunas opciones por escrito; y,
Si la organizacin cumple con los requerimientos de documentacin del marco
de referencia para informacin financiera para derivados que son condiciones
precedentes a los tratamientos especificados de contabilidad de coberturas.
93. A veces, con respecto a ciertos aspectos de derivados, las representaciones de la
administracin pueden ser la nica evidencia de auditora que razonablemente puede
esperarse que est disponible; sin embargo, la NA 580, establece que las
representaciones de la administracin no pueden ser un sustituto de otra evidencia
de auditora que el auditor tambin espera que est disponible. En caso de que la
evidencia de auditora que el auditor espera est disponible no pueda obtenerse, ello
puede constituir una limitacin al alcance de la auditora y el auditor considera las
implicaciones para el dictamen de auditora. En este caso, la NA 700
149
, requiere que
el auditor exprese una opinin con salvedad o una abstencin de opinin.
C#$"n(cac(#ne c#n la Ad$(n(!&ac()n 7 l# O&Gan# de D(&ecc()n
94. Como resultado de obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de
control interno de una organizacin y, si es aplicable, de las pruebas de controles, el
auditor puede enterarse de asuntos que deben comunicarse a la administracin o a
los rganos de direccin. La NA 400
150
requiere que el auditor entere a la
administracin, tan pronto como sea factible y a un nivel apropiado de
responsabilidad, de las fallas de importancia relativa en el diseo u operacin de los
sistemas de contabilidad y de control interno que hayan llamado la atencin del
auditor. La NA 260, "Comunicacin de asuntos de auditora a aquellos con jerarqua
plena de la organizacin, requiere que el auditor considere los asuntos que son de
inters para los rganos de direccin y que se originen de la auditora de los estados
financieros y los comunique oportunamente a los mismos. Con respecto a los
derivados, estos asuntos pueden incluir:
Fallas de importancia relativa en el diseo u operacin de los sistemas de
contabilidad y de control interno;
149
150
DI$A '-'4 794
Falta de comprensin de la administracin de la naturaleza o extensin de las
actividades de derivados o los riesgos asociados con dichas actividades;
Falta de una poltica integral sobre la estrategia y objetivos para el uso de
derivados, incluyendo controles operacionales, definicin de "efectividad para
los derivados designados como coberturas, monitorear la exposicin e
informacin financiera; o
Falta de segregacin de funciones.
DI$A '-'4 795
Gl#a&(# de T3&$(n#
"dministracin de "ctivosMPasivos , Un proceso de planeacin y control, cuyo concepto
clave es equiparar la mezcla y vencimientos de activos y pasivos.
"dministracin del riesgo , Usar derivados y otros instrumentos financieros para incrementar
o disminuir los riesgos asociados a las transacciones existentes o anticipadas.
"gente )negociador QdealerR+ , (para fines de est APS) La persona que compromete a la
organizacin a una transaccin de derivados.
"n7lisis de sensibilidad , Una clase general de modelos diseados para evaluar el riesgo de
prdida en instrumentos; sensibilidad al riesgo de mercado con base en cambios hipotticos
en tasas o precios del mercado.
4ase , La diferencia entre el precio de la partida cubierta y el precio del instrumento de
cobertura relacionado.
Cantidad nocional )determinada+ , Un nmero de unidades de moneda, acciones, "bushels,
libras u otras unidades especificadas en un instrumento derivado.
Cierre , Consumacin o liquidacin de una transaccin financiera.
Cobertura , Una estrategia que protege a una organizacin contra el riesgo de precio
desfavorable o movimientos en la tasa e inters sobre algunos de sus activos, pasivos o
transacciones anticipadas. Una cobertura se usa para evitar o reducir riesgos al crear una
relacin por la que se espera que las prdidas en ciertas posiciones se contrarresten en todo
o en parte con las ganancias sobre posiciones separadas en otro mercado.
Cobertura, )para fines de contabili#acin+ , Designar uno o ms instrumentos de cobertura
de modo que su cambio en valor razonable sea una compensacin, completa o en parte, al
cambio en el valor razonable o flujos de efectivo de una partida cubierta.
Colateral , Activos dados en prenda por un prestatario para asegurar un prstamo u otro
crdito; estn sujetos a embargo en caso de falta de pago.
Contraparte , La otra parte en una transaccin de derivados.
Contratos a futuro )a pla#o+,Un contrato negociado entre dos partes para comprar y vender
una cantidad especificada de un instrumento financiero, moneda extranjera, o materia prima
a un precio especificado al originarse el contrato, con entrega y liquidacin en una fecha
futura especificada.
Contratos de tipo de cambio e0tran@ero , Contratos que proporcionan una opcin o requieren
un cambio futuro de activos o pasivos en moneda extranjera.
Contratos de futuros , Contratos negociados en bolsa para comprar o vender un instrumento
financiero especificado, moneda extranjera o materia prima (commodity) en una fecha futura
especificada o durante un perodo especificado a un precio o rendimiento especificado.
DI$A '-'4 796
Contratos lineales , Contratos que implican flujos obligatorios de efectivo en una fecha a
futuro.
Contratos no lineales , Contratos que tienen caractersticas de opcin cuando una parte
tiene el derecho, pero no la obligacin de pedir que otra parte entregue la partida subyacente
a los mismos.
Convenios de tasa a futuro , Un convenio entre dos partes de intercambiar una cantidad
determinada por un diferencial de tasa de inters en una fecha futura dada con base en la
diferencia entre una tasa de inters convenida y una tasa de referencia (LBOR, pagars de
tesorera, etc.) sobre una cantidad nocional (o predeterminada) de principal.
Correlacin , Grado en el cual los precios de contrato de los instrumentos de cobertura
reflejan los movimientos de precios en la posicin del mercado al contado. El factor de
correlacin representa la efectividad potencial de cubrir un instrumento del mercado de
contado con un contrato donde el instrumento financiero entregable difiere del instrumento de
mercado al contado. Generalmente, el factor de correlacin se determina por anlisis de
regresin o algn otro mtodo de anlisis tcnico de comportamiento del mercado.
*emanda de cobertura complementaria , Una demanda de un corredor a un cliente
(conocida como demanda de margen de mantenimiento o demanda de cobertura
complementaria) o de una cmara de compensacin a un miembro compensador (llamado o
conocida como una demanda de margen de variacin o de cobertura de variacin)
demandando el depsito de efectivo o de valores negociables para mantener un
requerimiento para la compra o venta al descubierto de valores o para cubrir un movimiento
adverso de precios.
*erivado , Trmino genrico usado para englobar una amplia variedad de instrumentos
financieros cuyo valor "depende de o "se deriva de una tasa o precio subyacente, tal como
tasas de inters, tasas de cambio, precios de capital, o precios de materias primas
(commodity). Muchos marcos de referencia nacionales para informacin financiera, y las
Normas nternacionales de Contabilidad contienen definiciones de derivados. Por ejemplo, la
Norma internacional de contabilidad (NC) 39, "nstrumentos Financieros: Reconocimiento y
Medicin, define un derivado como un instrumento financiero.
Cuyo valor cambia en respuesta al cambio en una tasa de inters, precio del valor, precio
de la materia prima, tasa de cambio extranjero, ndice de precios o tasas, calificacin de
un crdito o ndice de crdito especificados, o variable similar (a veces llamado el
"subyacente o "fundamental);
Que no requiere inversin neta inicial o poca inversin neta inicial con relacin a otros
tipos de contratos que tienen respuesta similar a cambios en las condiciones del
mercado; y
Que se liquida en una fecha futura.
*erivados negociados en bolsa , Los derivados negociados bajo reglas uniformes a travs
de una bolsa organizada.
DI$A '-'4 797
$fectividad de la cobertura , El grado en el cual se logran los cambios compensatorios en el
valor razonable o flujos de efectivo atribuibles a un riesgo cubierto, por el instrumento de
cobertura.
$speculacin , Participar en una posicin expuesta para maximizar utilidades, o sea,
asumiendo riesgo a cambio de la oportunidad de obtener ganancias sobre movimientos
anticipados del mercado.
$structura de t1rminos de tasas de inter1s , La relacin entre las tasas de inters de
diferentes trminos. Cuando las tasas de inters de bonos se ilustran grficamente de
acuerdo a sus trminos de tasa de inters, esto se llama la "curva de rentabilidad. Los
economistas e inversionistas creen que la forma de la curva de rentabilidad refleja la
expectativa futura del mercado para tasas de inters y, por tanto, proporciona informacin
predictiva respecto a las condiciones para poltica monetaria.
%echa de liquidacin , La fecha en que las transacciones de derivados deben liquidarse por
la entrega o recibo del producto o instrumento fundamental a cambio de pago en efectivo.
Instrumento de cobertura, )para fines de contabilidad de cobertura+ , Un derivado designado
o (en circunstancias limitadas) otro activo o pasivo financiero cuyo valor o flujos de efectivo
se espera compensen los cambios en el valor razonable o flujos de efectivo de una partida
cubierta designada.
Instrumento fuera del balance general , Un instrumento financiero derivado que no est
registrado en el balance general, aunque puede ser revelado.
Instrumentos derivados incorporados , Trminos implcitos o explcitos en un contrato o
convenio que afectan a algunos o todos los flujos de efectivo o al valor de otros intercambios
requeridos por el contrato de una manera similar a un derivado.
5I42- )5ondon InterbanO 2ffered -ate , 'asa de inter1s interbancario de 5ondres+ , Un
punto de referencia internacional de tasas de inters. Comnmente se usa como punto de
referencia para volver a fijar precios para instrumentos financieros tales como hipotecas de
tasa ajustable, obligaciones de hipotecas colateralizadas, y sVaps de tasas de inters.
5iquide# , La capacidad de un instrumento financiero de ser fcilmente convertible en
efectivo.
Margen , (1) La cantidad de dinero en depsito que un corredor de valores requiere de un
inversionista para comprar valores a crdito a nombre del inversionista. (2) Una cantidad de
dinero o valores depositada por compradores y vendedores de contratos de futuros y de
opciones de corto plazo para asegurar el cumplimiento de los trminos del contrato, o sea, la
entrega o recibo de entrega de la materia prima, o la cancelacin de la posicin por una
negociacin de compensacin posterior. El margen en las materias primas no es un pago de
capital o anticipo sobre la materia prima misma, sino ms bien un bono de cumplimiento o
depsito de seguridad.
Materia prima )Commodity+ , Una sustancia fsica, como alimentos, granos y metales que
son intercambiables con otro producto del mismo tipo.
DI$A '-'4 798
(egociacin , La compra y venta de instrumentos financieros por utilidad a corto plazo.
2pcin escrita , La escritura o venta de un contrato de opcin que obliga al suscriptor a
cumplir el contrato si el tenedor escogiera ejercer la opcin.
2pcin , Un contrato que da al tenedor (o comprador) el derecho, pero no la obligacin de
comprar (demanda "call) o vender (oferta "put) una materia prima especfica o estndar,
o un instrumento financiero, a un precio especificado durante un perodo especificado (la
opcin americana) o a una fecha especificada (la opcin europea).
Partida cubierta , Un activo, pasivo, compromiso en firme o transaccin futura pronosticada
que (a) exponga a una organizacin a riesgo de cambios en el valor razonable o cambios en
flujos futuros de efectivo y (b) para fines de contabilidad de coberturas, se designe como
cubierta.
Piso )M!nimos+ , Una serie de opciones de venta de acciones con base en un precio
determinado. El precio de ejecucin de estas opciones define un lmite ms bajo a la tasa de
inters.
Pol!tica , Dictado de la administracin de lo que deber hacerse para ejercer el control. Una
poltica sirve como base para los procedimientos y su implementacin.
Posicin , El estado o condicin de la red de demandas y obligaciones en los instrumentos
financieros de una organizacin.
-iesgo de cambio e0tran@ero , El riesgo de prdidas que se originen por el cambio de precio
de instrumentos en moneda extranjera debido a fluctuaciones en la tasa de cambio.
-iesgo de cr1dito , El riesgo de que un cliente o contraparte no liquide una obligacin por su
valor completo, ya sea a su vencimiento o en cualesquier momento posterior.
-iesgo de la base , El riesgo de que la base cambie mientras el contrato de cobertura est
abierto y as, la correlacin de precios entre la partida cubierta y el instrumento de cobertura
no sea perfecta.
-iesgo de liquidacin , El riesgo de que un lado de una transaccin se liquide sin que se
reciba valor alguno de la contraparte.
-iesgo de liquide# , Cambios en la capacidad de vender o disponer del derivado. Los
derivados conllevan el riesgo adicional de que una falta de contratos suficientes o de
contrapartes dispuestas puede hacer difcil liquidar el derivado o participar en un contrato de
compensacin.
-iesgo de mercado , El riesgo de que se originen prdidas a causa de cambios adversos en
el valor de derivados debido a cambios en precios de capital, tasas de inters, tasas de
cambio extranjero, precios de materias primas, u otros factores de mercado. El riesgo de tasa
de inters y el riesgo de tasa de cambio extranjero son subordinados al riesgo de mercado.
-iesgo de solvencia , El riesgo de que una organizacin no tuviera fondos disponibles para
cumplir con compromisos de salida de efectivo al cumplirse stos.
DI$A '-'4 799
-iesgo de tasa de inter1s El riesgo de que un movimiento en las tasas de inters tenga un
efecto adverso en el valor de activos y pasivos o afecte los flujos de efectivo por inters.
-iesgo de valuacin , El riesgo de que el valor razonable del derivado se determine en forma
incorrecta.
-iesgo del modelo , El riesgo asociado a las imperfecciones y subjetividad de los modelos
de valuacin usados para determinar el valor razonable de un derivado.
-iesgo del precio , El riesgo de cambios en el nivel de precios debido a cambios en tasas de
inters, tasas de cambio extranjero u otros factores que se relacionan con la volatilidad del
mercado de la tasa, ndice o precio subyacentes.
-iesgo fuera del balance general , El riesgo de prdida para la organizacin en exceso de la
cantidad, si la hay, del activo o pasivo que se reconoce en el balance general.
-iesgo legal , El riesgo de que una accin legal o reguladora pudiera invalidar o de otra
manera impedir el cumplimiento al usuario final o su contraparte bajo los trminos del
contrato.
Subyacente , Una tasa de inters, precio de un valor, precio de materia prima, tasa de
cambio extranjero, ndice de precios o tasas especificadas, u otra variable. Un subyacente
puede ser un precio o tasa de un activo o pasivo, pero no es el activo o pasivo mismo.
SVap )trueque+ de tasas de inter1s , Un contrato entre dos partes para intercambiar pagos
peridicos de inters sobre una cantidad determinada (conocida como el principal nocional o
predeterminada) por un perodo especificado. En el caso ms comn, un sVap de tasas de
inters representa el intercambio de flujos de pagos de inters de tasa variable y fija.
SVaption , Una combinacin de un sVap (trueque) y una opcin (sVap y option en ingls).
'echo )M70imos+ , Una serie de opciones de compra de acciones con base en una cantidad
nocional o determinada. El precio de ejecucin de estas opciones define un lmite superior a
las tasas de inters.
?suario final , Una organizacin que participa en una transaccin financiera, ya sea
mediante una bolsa organizada o un corredor, con el propsito de cobertura, administracin
de activos/pasivos, o de especular. Los usuarios finales consisten primordialmente en
corporaciones, organizaciones de gobierno, inversionistas institucionales e instituciones
financieras. Las actividades de derivados de los usuarios finales a menudo se relacionan con
la produccin o uso de una materia prima por la organizacin.
:alor al riesgo , Una clase general de modelos que proporciona una evaluacin
probabilstica del riesgo de prdida en instrumentos susceptibles al riesgo de mercado
despus de un perodo de tiempo, con una probabilidad seleccionada de ocurrencia con base
en intervalos de confianza seleccionados.
:alor ra#onable )fair value+ , La cantidad por la que pudiera cambiarse un activo o liquidarse
un pasivo, entre partes enteradas y dispuestas en una transaccin de libre competencia.
DI$A '-'4 800
:olatilidad , Una medida de la variabilidad del precio de un activo o ndice.
DI$A '-'4 801
PRCCTICA DE AUDITORA 606@
EL COMERCIO ELECTRNICO Y SU EFECTO SO*RE
LA AUDITORA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-5
Habilidades y Conocimiento...........................................................................................6-7
Conocimiento del Negocio............................................................................................8-18
dentificacin de Riesgos............................................................................................19-24
Consideraciones de Control nterno...........................................................................25-34
El efecto de los Registros Electrnicos Sobre la Evidencia de Auditora..................35-36
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora (DPA) 1013, "El Comercio
Electrnico y su Efecto Sobre la Auditora de los Estados Financieros debe leerse en el
contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales de Auditora sobre Control de Calidad,
Auditora, Revisin, Otros Servicios de Aseguramiento y de Servicios Afines el cual precisa
la aplicacin y autoridad de las DPAs.
Est declaracin proporciona:
(a) Una gua sobre la aplicacin de las NAs cuando una entidad usa una red pblica tal
como nternet, para el comercio electrnico y
(b) Material para mejorar la informacin sobre temas relacionados con la auditora de los
estados financieros en el rpido desarrollo en est.
Est declaracin fue aprobada por la CPA para su publicacin en Marzo del 2002.
DI$A '-'/ 802
EL COMERCIO ELECTRNICO Y SU EFECTO SOBRE
LA AUDITOR7A DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est DPA es proporcionar una gua para las auditoras de los estados
financieros de una entidad que realiza sus actividades comerciales a travs de la
conexin de sus computadoras a una red publica, tal como nternet (comercio en
lnea
151
). La gua que proporciona est declaracin es particularmente relevante para
la aplicacin de la NA 300, "Planeamiento
152
, NA 310, "Conocimiento del
Negocio
153
y la NA 400, "Evaluacin de Riesgos y Control nterno
154
2. Est declaracin identifica temas especficos para asistir a los auditores al considerar
la importancia del comercio en lnea para las actividades de la entidad y el efecto de
este comercio en lnea en las evaluaciones sobre riesgos que efecta el auditor con
el fin de formarse una opinin sobre los estados financieros. El propsito de la
consideracin del auditor de este aspecto es no formarse una opinin ni ofrecer
consultas accesorias con respecto a los sistemas relacionados con el comercio en
lnea o actividades en s.
3. Las comunicaciones y transacciones en sistemas y a travs de computadores no son
una caracterstica nueva en el ambiente de los negocios. Por ejemplo, los procesos
de los negocios por lo general comprenden la interaccin con computadoras
remotas, el uso de redes de computadoras o intercambio de datos a travs de
medios electrnicos (ED). Sin embargo, el uso cada vez mayor del nternet para
negocios relacionados directamente con el consumidor, de negocios a negocios, de
negocios a gobiernos y de negocio a empleados de negocios en lnea est
presentando nuevos elementos de riesgo a los que la entidad tiene que prestar
atencin y que tienen que ser considerados por el auditor que planifica y ejecuta la
auditora de los estados financieros.
4. La palabra nternet hace referencia a la red mundial de redes de computadoras, es
una red pblica compartida que permite la comunicacin con otras entidades
alrededor del mundo. Es inter-operativa, lo que significa que cualesquier
computadora conectada al nternet puede comunicarse con cualesquier otra
computadora conectada a nternet. nternet es una red pblica, en contraste con una
red privada que solo permite acceso a personas o entidades autorizadas. El uso de
una red pblica presenta riesgos especiales a los que la entidad tiene que prestar
151
El t.rmino, comercio en l!nea, es usado por el 7I). Negocio en l!nea, es tambi.n usado com-nmente en un contexto similar. Estos t.rminos
no son una definicin generalmente usada, (omercio en l!nea " Negocio en l!nea, son usados frecuentemente en las transacciones de intercambios.
<a distincin entre (omercio en l!nea algunas veces se refiere solamente a transacciones de actividades 5tales como compra " venta de bienes "
servicios6, en cambio Negocio en l!nea se usa para referirse a todo tipo de negocio, para reali9ar transacciones " no transacciones, relaciones con
clientes " negocios de comunicaciones.
152
<a NI 344, )laneamiento fue retirada en diciembre de 244? cuando la NI 344, )laneamiento de una uditor!a de Estados %inancieros
entr en vigencia.
153
<a NI 314, (onocimiento del Negocio fue retirada en diciembre de 244? cuando la NI 318, Entendiendo a la Entidad " su Entorno "
Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial entr en vigencia.
154
<a NI ?44, Evaluacin de los $iesgos " el (ontrol Interno fue retirada en diciembre de 244? cuando la NI 318, Entendiendo a la
Entidad " su Entorno " Evaluando los $iesgos de 7eclaracin Errnea @aterial, " la NI 334, <os )rocedimientos del uditor en $espuesta a los
$iesgos Evaluados entraron en vigencia.
DI$A '-'/ 803
atencin. El crecimiento de la actividad del nternet sin que la entidad preste atencin
a esos riesgos puede afectar la evaluacin de riesgos que efecta el auditor.
5. Aunque est Declaracin ha sido redactada para situaciones en las que la entidad
emprende actividades comerciales en una red pblica tal como nternet, gran parte
de la gua proporcionada puede ser til para la entidad al usar una red privada. De
igual manera, aunque gran parte de est gua ser til al auditar entidades que estn
directamente dedicadas a actividades que involucran los negocios en lnea
(generalmente llamadas "empresas punto com.), Esto no significa que est norma
pretenda abarcar todos los problemas que pudieran surgir en la auditora de este tipo
de entidades.
=a4(l(dade 7 C#n#c($(en!#
6. El nivel de habilidades y conocimientos requeridos para entender el efecto del
comercio en lnea en la auditora variar dependiendo de la complejidad de las
actividades de la entidad relacionada con el comercio en lnea. El auditor considerar
si el personal asignado a este tipo de proceso tiene el conocimiento correspondiente
en el Ambiente de Tecnologa de la nformacin (T
155
) e nternet para ejecutar la
auditora. Si la tecnologa de la informacin tiene un efecto significativo en las
actividades de la entidad, entonces se podra requerir niveles adecuados de
habilidades y conocimientos para:
Entender, en la medida que afecten, los estados financieros:
o La estrategia y actividades relacionadas con el comercio en lnea de la
entidad;
o La tecnologa usada para facilitar las actividades de comercio en lnea y las
habilidades y conocimiento del personal de la entidad en T; y
o Los riesgos a los que est expuesto la entidad por su uso del comercio en
lnea y su enfoque para administrar estos riesgos, particularmente
relacionados con la adecuacin del sistema de control interno, incluyendo la
infraestructura de seguridad en la medida que afecte el proceso de
presentacin de informes financieros;
Determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos y
evaluar evidencia de auditora y
Considerar el efecto de la dependencia por parte de la entidad en actividades
relacionadas al comercio en lnea para continuar como empresa en marcha.
155
El IE0 11, Information 1ec+nolog" for )rofessional ccountants emitido por el (omit. de Educacin de I%( 5actualmente llamado
Junta de Normas Internacionales de Educacin en (ontabilidad6, el cual define las grandes *reas de contenido " niveles de conocimiento "
+abilidades requeridos por todo profesional contable en relacin con el 1I aplicada en un contexto de negocios puede a"udar a que el auditor
identifique las +abilidades " conocimientos requeridos.
DI$A '-'/ 804
7. En algunas circunstancias, el auditor puede decidir usar el trabajo de un experto, por
ejemplo, si el auditor considera necesario ejecutar pruebas sobre los controles para
tratar de traspasar los niveles de seguridad del sistema de una entidad (pruebas de
vulnerabilidad o penetracin.) Al recurrir al trabajo de un experto, el auditor obtendr
suficientes evidencias de auditora relevantes para demostrar que tal trabajo es
adecuado para los efectos de la auditora, de conformidad con la NA 620,
"Utilizacin del Trabajo de un Experto El auditor tambin considerar cmo el trabajo
del experto se integra con el trabajo de otros en la auditora y qu procedimientos se
siguen para tomar en cuenta los riesgos identificados por el trabajo del experto.
@A La NA 310
6A6
, requiere que el auditor obtenga un suficiente conocimiento del
negocio para poder identificar y entender los eventos, transacciones y prcticas que
podran tener un efecto significativo en los estados financieros o informe de
auditora. El conocimiento del negocio incluye un conocimiento general de la
economa y la industria en la cual la entidad opera. El crecimiento del comercio en
lnea puede tener un efecto significativo en el ambiente de negocios tradicional de la
entidad.
9. El conocimiento del auditor sobre el negocio es fundamental para que pueda evaluar
la importancia del comercio en lnea para las actividades de la entidad y cualesquier
efecto en el riesgo de auditora. El auditor considerar si ciertos cambios en el
ambiente del negocio de la entidad son atribuibles al comercio en lnea y considerar
adems los riesgos identificados del comercio en lnea, en la medida que afecten los
estados financieros. Aunque el auditor obtendr mucha informacin de indagaciones
de aquellos responsables de la presentacin de los informes financieros, efectuar
indagaciones con el personal directamente involucrado en las actividades de
comercio en lnea de la entidad, tal como el funcionario ms alto en lo que es el
sistema de informacin o un equivalente, ser muy til. Al obtener o actualizar su
conocimiento sobre el negocio de la entidad, el auditor considerar, en la medida que
afecten los estados financieros, lo siguiente:
Las actividades de negocios de la entidad y sector econmico (prrafos 10-12);
La estrategia de comercio en lnea de la entidad (prrafo 13);
La extensin de las actividades de comercio en lnea (prrafos 14-16) y
Los acuerdos de servicios prestados por terceros a la entidad (prrafos 17-18)
Cada una de estas situaciones se discuten seguidamente.
156
Oer nota al pie NP 3
DI$A '-'/ 805
La Ac!(;(dade de NeG#c(# de la En!(dad 7 Sec!#& Ec#n)$(c#
10. Las actividades de comercio en lnea pueden ser complementarias a la actividad de
negocios tradicional de una entidad. Por ejemplo, la entidad puede usar el nternet
para vender productos convencionales (tales como libros o discos compactos),
entregados a travs de mtodos convencionales sobre la base de un contrato
ejecutado a travs de nternet. En contraste, el comercio en lnea puede representar
una nueva lnea de productos y la entidad puede usar su pgina de nternet para
vender y entregar productos digitales va nternet.
11. El nternet carece de las lneas de trnsito, geogrficamente definidas y claramente
marcadas, que tradicionalmente han caracterizado al comercio fsico de muchos
bienes y servicios. En muchos casos, particularmente cuando los bienes o servicios
pueden ser entregados va nternet, el comercio en lnea ha podido reducir o eliminar
muchas de las limitaciones impuestas por el tiempo y la distancia.
12. Ciertas industrias son ms permeables al uso del comercio en lnea, por lo tanto,
ste est en una fase ms madura de desarrollo en esas compaas. Cuando el
sector econmico de una entidad ha sido influenciado en gran medida por el
comercio en lnea a travs del nternet, los riesgos de negocios que pueden afectar
los estados financieros son ms grandes tambin. Ejemplos de sectores econmicos
y negocios que estn siendo transformados por el comercio en lnea son:
Programas de computacin
Negociacin de ttulos-valores
Banca
Servicios de viajes
Libros y revistas
Msica grabada
Publicidad
Medios masivos de comunicacin de noticias y
Educacin
Adems, muchas otras industrias en todos los sectores econmicos han sido
afectadas significativamente por el comercio en lnea.
La E!&a!eG(a de C#$e&c(# en L0nea de la En!(dad
13. La estrategia de comercio en lnea de la entidad, incluyendo la manera que usa su T
para el comercio en lnea y su evaluacin de los niveles de riesgos pueden afectar la
DI$A '-'/ 806
seguridad de los registros financieros y la integridad y confiabilidad de la informacin
financiera producida. Temas que pueden ser relevantes para los auditores al
considerar la estrategia de comercio en lnea de la entidad en el contexto del
entendimiento por parte del auditor sobre el ambiente de control incluyen:
La participacin de aquellos encargados del gobierno de la entidad al considerar
la alineacin de las actividades de comercio en lnea conjuntamente con la
estrategia de negocios global de la entidad;
Si el comercio en lnea apoya una nueva actividad de la entidad o si tiene el
propsito de hacer que las actividades existentes sean ms eficientes o que
alcancen nuevos mercados;
Fuentes de ingresos para la entidad y cmo stas estn cambiando (por ejemplo,
s la entidad est actuando como principal o como agente de los bienes y
servicios vendidos);
La evaluacin de la administracin de cmo el comercio en lnea afecta sus
ganancias y sus requerimientos financieros;
La actitud de la administracin con respecto al riesgo y cmo esto puede afectar
el perfil de riesgo de la entidad;
En qu medida la administracin ha identificado las oportunidades de comercio
en lnea y los riesgos en una estrategia documentada que sea respaldada por
controles apropiados o si el comercio en lnea est sujeto a desarrollos ad hoc
que responden a oportunidades y riesgos en la medida que surgen y
El compromiso de la administracin con respecto a los cdigos relevantes de
mejores prcticas o programas de certificacin va nternet o pgina de internet.
La E<!en()n de La Ac!(;(dade de C#$e&c(# en L0nea
14. Diferentes entidades usan el comercio en lnea de diferentes maneras. Por ejemplo,
el comercio en lnea puede ser usado para:
Proporcionar cualesquier informacin sobre la entidad y sus actividades, a las
cuales puede tener acceso a terceros, tales como inversionistas, clientes,
proveedores y proveedores de financiamiento y empleadores;
Facilitar transacciones con clientes establecidos en la medida que estas
transacciones son ingresadas va nternet;
Ganar acceso a nuevos mercados y nuevos clientes proporcionndoles
informacin y el procesamiento de transacciones va nternet;
Proveedores de Servicios de Acceso a Aplicaciones (PSAs) y
DI$A '-'/ 807
Crear un modelo completamente nuevo de negocio.
15. La medida en la que se usa al comercio en lnea afecta la naturaleza de los riesgos
que tienen que ser analizados por la entidad. Los temas sobre seguridad deben
considerar en cualesquier momento que la entidad ya tenga una pgina de nternet.
nclusive si no existe un tercero con acceso interactivo, las pginas de puro
contenido informativo pueden proporcionar el punto de acceso a los registros
financieros de la entidad. Se puede esperar que la infraestructura de seguridad y los
controles correspondientes se hagan ms extensivos o en donde la red est siendo
usada para efectuar transacciones entre socios comerciales o en donde los sistemas
se encuentran altamente integrados (ver prrafos 32-34.)
16. A medida que una entidad participa ms en el comercio en lnea y sus sistemas
internos se hacen ms integrados y complejos, se hace ms posible que las nuevas
formas de efectuar transacciones con los socios comerciales difieran de las frmulas
tradicionales de la misma actividad de negocios y presente nuevos riesgos.
L# Ac"e&d# de Se&;(c(# P&e!ad# .#& Te&ce&# a la En!(dad
17. Muchas entidades no tienen la especializacin necesaria para establecer y operar los
sistemas internos necesarios para emprender actividades de comercio en lnea.
Estas entidades pueden depender de empresas de servicios tales como PSs, PSAs
y compaas que proporcionan muchos o todos los requerimientos de T del
comercio en lnea. La entidad puede usar tambin empresas de servicios para
diversas funciones relacionadas con sus actividades de comercio en lnea tales
como: llenar solicitudes de pedidos, entrega de productos, operacin de centros de
llamadas y ciertas funciones contables.
18. Cuando la entidad utiliza una empresa de servicios, ciertas polticas, procedimientos
y registros mantenidos por la empresa de servicios puede que sean relevantes para
la auditora de los estados financieros de la entidad. El auditor considerar los
acuerdos de servicios tercerizados usados por la entidad para identificar cmo la
empresa de servicios responde a riesgos derivados de las actividades tercerizadas.
La NA 402, "Consideraciones de Auditora Relativa a Entidades que Utilizan
Empresas de Servicios, proporciona gua sobre la evaluacin del efecto que la
entidad de servicio tiene en el riesgo de control.
Iden!(-(cac()n de R(eG#
19. La administracin est expuesta a muchos riesgos de negocios relacionados a la
actividad del comercio en lnea, los cuales incluyen los siguientes:
Prdida de la integridad de la transaccin, los efectos de la cual puede conducir
a una prdida de un adecuado rastro de auditora, ya sean en forma fsica o
electrnica;
DI$A '-'/ 808
Riesgos de seguridad de comercio en lnea expandidos, incluyendo ataques de
virus y el potencial de sufrir fraude, ya sean por clientes, empleados u otros a
travs de un acceso no autorizado;
Polticas contables impropias relativas a, por ejemplo, la capitalizacin de los
gastos tales como costos de desarrollos de pginas de nternet, error de
interpretacin de clusulas contractuales complejas, riesgos de transferencia de
ttulos de propiedad, traduccin de moneda extranjera, asignaciones para
garantas y devoluciones y problemas sobre reconocimiento de ingresos, tales
como:
o Si la entidad est actuando como principal o como agente y si se
reconocern los ingresos brutos o slo las comisiones;
o Si otras empresas tienen espacio para publicidad en la pgina de nternet de
la entidad, cmo se determinan y hacen efectivos los ingresos ( por ejemplo,
a travs de transacciones de intercambio);
o El tratamiento de los descuentos por volumen de ventas y ofertas de
introduccin (por ejemplo, productos gratis valen una determinada cantidad)
y
o Corte (por ejemplo, s las ventas son slo reconocidas cuando los bienes y
servicios han sido entregados);
El incumplimiento con requerimientos de impuestos o cualesquier otro
requerimiento, particularmente cuando el comercio en lnea se efecta cruzando
fronteras nacionales.
Error al dejar de verificar que los contratos mostrados slo a travs de medios
electrnicos son ejecutables.
Confianza exagerada en el comercio en lnea al colocar sistemas de negocios
importantes u otras transacciones de negocios en nternet y
Fallas o "cadas de sistemas e infraestructura.
20. La entidad encara ciertos riesgos de negocios que surgen de sus actividades de
comercio en lnea a travs de la implantacin de una adecuada infraestructura de
seguridad y controles correspondientes, los cuales por lo general incluyen medidas
para:
Verificar la identificacin del cliente y proveedor:
Asegurar la integridad de las transacciones;
Obtener un acuerdo sobre los trminos de la transaccin, incluyendo contratos
de entrega y de crdito y procesos para la solucin de disputas, las cuales
DI$A '-'/ 809
pueden incluir el rastrear las transacciones y procedimientos para asegurar que
una de las partes en una transaccin pueda negar posteriormente haber
aceptado los trminos especificados (procedimientos de no-negacin);
Obtener el pago de los clientes o asegurar las facilidades de crdito para los
mismos y
Establecer protocolos sobre proteccin a la privacidad y proteccin de la
informacin.
21. El auditor utiliza el conocimiento del negocio obtenido para identificar esos eventos,
transacciones y prcticas relativas a los riesgos de negocios que surgen de las
actividades de comercio en lnea que emprende la entidad que, a juicio del auditor,
puede resultar en una representacin errnea significativa de los estados financieros
o tener un efecto importante en los procedimientos del auditor y su informe de
auditora.
A"n!# leGale 7 ReG"lad#&e
22. No existe todava un marco de referencia legal internacional integral para el comercio
en lnea y una infraestructura eficiente para respaldar tal marco de referencia (firmas
electrnicas, registros de documentos, mecanismos para la solucin de disputas y
proteccin al consumidor, etc.). Los marcos de referencias legales en diferentes
jurisdicciones varan en su reconocimiento del comercio en lnea. No obstante, la
administracin necesita considerar los temas reguladores y legales relacionados con
las actividades de comercio en lnea de la entidad; por ejemplo, si la entidad tiene
mecanismos adecuados para el reconocimiento de la responsabilidad civil con
respecto a impuestos, particularmente ventas o impuestos al valor agregado, en las
diversas jurisdicciones. Algunos de los factores que podran dar lugar a impuestos
sobre transacciones incluyen el lugar donde:
La entidad est legalmente registrada;
Se centran sus operaciones fsicas;
Est localizado su servidor de red de nternet;
Bienes y servicios suministrados se originan;
Se localizan sus clientes y a donde sus bienes y servicios son enviados
Cada uno de estos podra estar en diferentes jurisdicciones. Esto podra dar lugar al
riesgo de que impuestos que se deben con respecto a transacciones inter-fronterizos
no estn siendo reconocidos adecuadamente.
23. Temas de los reguladores o temas legales que podran ser particularmente
relevantes en un ambiente de comercio en lnea incluyen:
DI$A '-'/ 810
Cumplimiento con los requerimientos sobre privacidad existentes en el mbito
nacional e internacional;
Cumplimiento con los requerimientos existentes en el mbito nacional e
internacional sobre industrias reguladas;
La ejecutoriedad de los contratos;
La legalidad de actividades especficas y particulares, por ejemplo el juego de
azar por nternet;
El riesgo del lavado del dinero; y
Violacin de los derechos de propiedad intelectual;
24. La NA 250, "Consideraciones de la Leyes y Reglamentos en la Auditora de Estados
Financieros, requiere que al planificar y ejecutar los procedimientos de auditora y al
evaluar y presentar informes sobre los resultados de la misma, el auditor reconoce
que el incumplimiento por parte de la entidad de leyes y reglamentos podra afectar
sustancialmente los estados financieros. La NA 250 tambin exige que con el fin de
planificar la auditora, el auditor debe obtener un entendimiento general del marco de
referencia legal y normativa aplicable a la entidad y la industria especfica y cmo se
est cumpliendo con tal marco de referencia. El marco de referencia puede, en las
circunstancias particulares de la entidad, incluir ciertos aspectos legales y normativos
relativos al comercio en lnea. Mientras que las NA 250 reconoce que no se puede
esperar que una auditora detecte el incumplimiento con todas las leyes y
reglamentos, se requiere que el auditor ejecute determinados procedimientos de
auditora para identificar casos de incumplimiento con aquellas leyes y reglamentos
que se tienen que cumplir al preparar los estados financieros. Cuando surge un
punto de orden legal o regulador de manera que, a criterio del auditor, podra resultar
en una representacin errnea de los estados financieros o tener un efecto
significativo en los procedimientos del auditor o en su informe, el auditor considerar
la respuesta que dio la administracin con respecto a este punto. En algunos casos,
es posible que se requiera la asesora de un abogado con experiencia particular en
temas relacionados con el comercio en lnea al considerar las implicancias legales y
reguladoras de la actividad de comercio en lnea de la entidad.
C#n(de&ac(#ne de C#n!&#l In!e&n#
4>A Los controles internos pueden ser usados para mitigar muchos de los
riesgos asociados con las actividades del comercio en lnea. De conformidad con la
NA 400
6AB
, el auditor considera el ambiente de control y procedimientos de control
que la entidad ha aplicado a sus actividades de comercio en lnea en la medida que
sean relevantes en relacin con las aseveraciones en los estados financieros. En
157
Oer nota al pie NP ?.
DI$A '-'/ 811
algunas circunstancias, por ejemplo, cuando los sistemas de comercio en lnea son
altamente automatizados o cuando el auditor puede determinar que no es posible
reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo usando solamente
procedimientos sustantivos. En tales circunstancias se recurren a "Tcnicas
Computarizadas de Auditora o TCA. Remtase a la DPA 1009, "Tcnicas de
Auditora con Ayuda de Computadora
6AD
26. Tanto como lidiar con el problema de seguridad, la integridad de las transacciones y
el alineamiento de los procesos segn se discutir ms adelante, los siguientes
aspectos de control interno es particularmente relevante cuando la entidad emprende
actividades de comercio en lnea:
Mantener la integridad de los procedimientos de control en el ambiente siempre
cambiante del comercio en lnea; y
Asegurar el acceso a registros relevantes para resolver necesidades de la
entidad as como para efectos de auditora.
SeG"&(dad
27. La infraestructura de seguridad y controles correspondientes son una caracterstica
importante de un sistema de control interno cuando las partes externas son capaces
de tener acceso al sistema de informacin usando una red pblica tal como el
nternet. La informacin est asegurada en la medida que los requerimientos para su
autorizacin, autenticidad, confidencialidad, integridad, no negacin y disponibilidad
se han satisfecho.
28. La entidad dirigir sus esfuerzos con respecto a estos riesgos de seguridad en el
registro y procesamiento de las transacciones de comercio en lnea a travs de su
infraestructura de seguridad y controles correspondientes. La infraestructura de
seguridad y controles correspondientes pueden incluir una poltica de seguridad de
informacin, una evaluacin sobre los riesgos de la seguridad de la informacin y
normas, medidas, prcticas y procedimientos, dentro de los cuales cada sistema
individual es introducido y mantenido, incluyendo tanto medidas fsicas y
salvaguardas lgicas tales como identificadores de usuario, claves de acceso y
cortafuegos. En la medida que sean relevantes para las aseveraciones incluidas en
los estados financieros, el auditor considerar temas como:
El uso efectivo de cortafuegos y programas de proteccin contra virus para
proteger sus sistemas de la introduccin de programas dainos y no
autorizados, datos o cualesquier otro material en forma electrnica;
El uso efectivo de la codificacin (encriptacin), incluyendo:
o Mantener la privacidad de las transmisiones a travs de, por ejemplo, la
autorizacin de teclas de decodificacin (desencriptacin); y
158
<a 7I) 144=, 1.cnicas de uditor!a sistidos por (omputadora fue retirada en diciembre de 244?.
DI$A '-'/ 812
o Prevenir el mal uso de la tecnologa de codificacin a travs, por ejemplo,
del control y proteccin de las teclas de decodificacin privadas;
Controles en el desarrollo e implantacin de sistemas usados para respaldar
actividades de comercio en lnea;
Si los controles de seguridad implantados continan siendo efectivos en la
medida que surgen nuevas tecnologas que pueden ser usadas para atacar las
seguridades de nternet y
Si el ambiente de control respalda los procedimientos de control implantados. Por
ejemplo, aunque algunos procedimientos de control, tales como sistemas de
codificacin y certificados digitales pueden ser muy adelantados desde el punto
de vista tcnico, puede que no sean efectivos si se les pone a operar en un
ambiente de control inadecuado.
In!eG&(dad de la T&anacc(#ne
29. El auditor considerar la integridad, exactitud, oportunidad y autorizacin de la
informacin proporcionada para su registro y procesamiento en los registros
contables de la entidad (integridad de la transaccin.) La naturaleza y el nivel de
sofisticacin de las actividades de comercio en lnea de una entidad ejercen una
influencia en la naturaleza y extensin de los riesgos relacionados con el registro y
procesamiento de las transacciones de comercio en lnea.
30. Los procedimientos de auditora relativos a la integridad de la informacin en el
sistema contable relativo a las transacciones de comercio en lnea estn ntimamente
ligadas a la confiabilidad de los sistemas implantados al capturar y procesar tal
informacin. En un sistema sofisticado, la accin originadora, por ejemplo, la
recepcin de un pedido de un cliente a travs del nternet, automticamente activar
e iniciar otros pasos en el procesamiento de la transaccin. Por lo tanto, en
contraste con los procedimientos de auditora para las actividades de negocios
tradicionales, las cuales por lo general se centran por separado en procesos de
control relativos a cada fase de la captura y procesamiento de la transaccin, los
procedimientos de auditora para las actividades sofisticadas del comercio en lnea
por lo general se centran en los controles automticos y cmo ellos se relacionan con
la integridad de las transacciones en la medida que son capturadas y luego
inmediata y automticamente procesadas.
31. En un ambiente de comercio en lnea, los controles se relacionan con la integridad de
las transacciones y son por lo general diseados para, por ejemplo:
Validar informacin de entrada;
Prevenir la duplicidad u omisin de transacciones;
Asegurar que los trminos y condiciones del negocio han sido acordadas antes
que un pedido sea procesados, incluyendo los trminos de entrega y crdito, que
DI$A '-'/ 813
pueden requerir, por ejemplo, que el pago se haga efectivo cuando se coloca el
pedido;
Diferenciar entre lo que es una simple curiosidad del cliente de lo que es colocar
un pedido, asegurar que ninguna de las partes en una transaccin puede negar
posteriormente haber aceptado los trminos especficos (no-negacin) y
asegurar que las transacciones se efectan con partes aprobadas, segn sea
necesario;
Prevenir el procesamiento incompleto asegurndose que todos los pasos se han
completado y registrado (por ejemplo, para una transaccin de negocio a
consumidor: pedido aceptado, pago recibido, bienes/servicios enviados y sistema
contable actualizado) o si no todos los pasos son completados y registrados, se
rechaza el pedido u orden;
Asegurar la distribucin adecuada de los detalles de las transacciones en una
red de mltiples sistemas (por ejemplo, cuando los datos se recopilan de forma
centralizada y se comunican a diversos gerentes de recursos para ejecutar la
transaccin); y
Asegurar que los registros se mantienen adecuadamente, obteniendo una copia
de seguridad y almacenndolo bajo ciertas medidas de seguridad.
Al(neac()n de l# P&#ce#
32. La alineacin de los procesos hace referencia a la manera en la que diversos
sistemas de T son integrados unos a otros y operan as, en efecto, en un solo
sistema. En el ambiente del comercio en lnea, es importante que las transacciones
generadas por las pginas de nternet de una entidad sean procesadas
adecuadamente por los sistemas internos de la entidad, tales como el sistema
contable, los sistemas de administracin de relaciones con el cliente y los sistemas
de administracin de inventarios (generalmente conocidos como sistemas de apoyo
de oficina.) Muchas pginas de nternet no estn automticamente integradas a los
sistemas internos.
33. La manera cmo se capturan las transacciones del comercio en lnea y cmo son
transferidos al sistema contable de la entidad puede afectar temas tales como:
La integridad y exactitud del procesamiento de transacciones y almacenaje de la
informacin;
Cundo se reconocen los ingresos provenientes de las ventas, compras y otras
transacciones; y
dentificacin y registro de transacciones en disputa.
34. Cuando sea relevante para las aseveraciones contenidas en los estados financieros,
el auditor considerar los controles que rigen la integracin de las transacciones de
DI$A '-'/ 814
comercio en lnea con los sistemas internos y los controles sobre cambios en los
sistemas y conversin de datos para automatizar el alineamiento de los procesos.
El E-ec!# de L# ReG(!&# Elec!&)n(c# S#4&e la E;(denc(a de A"d(!#&0a
35. Es posible que no exista ningn registro fsico (en papel) relativo a las actividades de
comercio en lnea; adems los registros electrnicos son destruidos o alterados ms
fcilmente que los registros en papel y no dejan huella de tal destruccin o alteracin.
El auditor considerar si las polticas sobre seguridad de la informacin y los
controles de seguridad, tal como estn implantados, son adecuados para prevenir
cambios autorizados en el sistema o registros contables o con sistemas que
proporcionan datos al sistema contable.
36. Es posible que el auditor ejecute pruebas sobre los controles automatizados, tales
como pruebas sobre la integridad de algn registro, sellos de fechas electrnicas,
firmas digitales y controles de versiones, considerando la integridad de la evidencia
electrnica. Dependiendo de la evaluacin que el auditor haga de estos controles, el
auditor puede tambin considerar la necesidad de ejecutar procedimientos
adicionales, tal como la confirmacin sobre los detalles de la transaccin o
confirmacin de saldos de cuenta por parte de terceros (remtase a NA 505
"Confirmaciones Externas).
DI$A '-'/ 815
PRCCTICA DE AUDITORA 606+
REPORTE DE LOS AUDITORES SO*RE CUMPLIMIENTO
CON NORMAS INTERNACIONALES PARA LA
PRESENTACIN DE INFORMACION FINANCIERA
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin.......................................................................................................................1
Estados Financieros Preparados nicamente de
Conformidad con las Normas nternacionales
de nformacin Financiera........................................................................................2-4
Estados Financieros Preparados de Conformidad
con Normas nternacionales de nformacin Financiera
y de Conformidad con un Marco de referencia Local para
la Presentacin de nformacin Financiera.............................................................5-7
Estados Financieros Preparados de Conformidad con un
Marco de referencia Local para la Presentacin de nformacin Financiera
con Revelacin de nformacin Sobre la Extensin del Cumplimiento
con las Normas nternacionales de nformacin Financiera..................................8-11
La Declaracin nternacional sobre Prctica de Auditora (DPA) 1014, "Reporte de los
Auditores Sobre Cumplimiento con Normas nternacionales para la Presentacin de
nformacin Financiera debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
La DPA se emite como complemento de la NA 700, "El Dictamen del Auditor sobre los
Estados Financieros
159
. No establece ningn principio bsico nuevo o procedimiento
esencial. Su propsito es contribuir con el trabajo de los auditores y con el desarrollo de una
buena prctica, proporcionando una gua sobre la aplicacin de la NA 700 en casos en los
que los estados financieros son preparados usando las Normas nternacionales de
nformacin Financiera (NFs) o incluyen una referencia a las NFs. Determinar la extensin
de la aplicacin de la gua contenida en est DPA requiere del uso del criterio profesional
159
<a NI J44, El 7ictamen del uditor sobre los Estados %inancieros ser* retirada en diciembre de 244; cuando la NI J44 5$evisada6, El
7ictamen del uditor Independiente sobre un Juego (ompleto de Estados %inancieros para )ropsitos 0enerales entre en vigencia.
DI$A '-'5 816
RE$ORTE DE LOS AUDITORES SOBRE CUM$LIMIENTO
CON NORMAS INTERNACIONALES $ARA LA
$RESENTACIN DE INFORMACIN FINANCIERA
por parte del auditor a la luz de los requerimientos de la NA 700 y las circunstancias
particulares de la organizacin que est siendo auditada.
La CNAA aprob est DPA en marzo del 2003 para su publicacin el 01 de Junio del 2003.
In!&#d"cc()n
1. La NA 200, "Objetivos y Principios Generales que Rigen la Auditora de Estados
Financieros, establece que el objetivo de una auditora de estados financieros es
permitir al auditor expresar una opinin sobre si los estados financieros han sido
preparados en todos sus aspectos significativos, de acuerdo con el marco de
referencia aplicable para la presentacin de informacin financiera. La NA 700, "El
Dictamen del Auditor Sobre los Estados Financieros
660
establece normas y
proporciona guas sobre la forma y contenido del informe del auditor. En particular,
el prrafo 17 de la NA 700 requiere que el informe del auditor indique claramente el
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera usado para
preparar los estados financieros. El propsito de est DPA es proporcionar gua
cuando el auditor expresa una opinin sobre los estados financieros que segn las
aseveraciones de la administracin fueron preparados:
(a) nicamente de acuerdo con las Normas nternacionales de nformacin
Financiera (NF);
(b) De conformidad con NFs y con una marco de referencia local para la
presentacin de informacin financiera; o
(c) De conformidad con un Marco de referencia Local para la Presentacin de
nformacin Financiera con Revelacin de nformacin sobre la Extensin del
Cumplimiento con las NFs.
La gua proporcionada en est DPA puede ser aplicada, adaptada si es necesario,
para presentar un informe sobre si los estados financieros fueron preparados de
acuerdo con marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
distintos de las NFs (por ejemplo, estados financieros que segn aseveraciones de
la administracin fueron preparados de acuerdo con dos diferentes marco de
referencia locales para la presentacin de informacin financiera). Est DPA no
establece nuevos requerimientos para la auditora de los estados financieros ni
establece alguna excepcin a los requerimientos de la NA 700.
E!ad# F(nanc(e&# P&e.a&ad# Wn(ca$en!e de C#n-#&$(dad c#n la
N#&$a In!e&nac(#nale de In-#&$ac()n F(nanc(e&a
2. Se han presentado ejemplos de organizaciones que aseveran que sus estados
financieros fueron preparados de acuerdo a las NFs cuando, en realidad, no haban
160
DI$A '-'5 817
cumplido con todos los requerimientos que establecen las NFs. Los prrafos 13-22
de la Norma nternacional de Contabilidad (NC) 1, "Presentacin de Estados
Financieros
6
establece los requerimientos que debe cumplir una organizacin antes
de que sus estados financieros sean considerados como preparados de acuerdo a
las NFs. En particular el prrafo 14 deja claro que no se debe considerar que los
estados financieros cumplan con las NFs a menos que cumplan con la totalidad de
requerimientos de las NFs. Algunos ejemplos, como los siguientes ilustran los
estados financieros que no han sido preparados de conformidad con NFs:
Los estados financieros indican que han sido preparados de acuerdo con las
NFs pero luego especifican algunas desviaciones significativas. Por ejemplo,
una nota describiendo las polticas contables usadas establece que los estados
financieros son preparados de acuerdo con las NFs, excepto por la falta de
revelacin de informacin sobre ventas para segmentos geogrficos.
Los estados financieros identifican los requerimientos especficos de las NF que
la organizacin usa para preparar los estados financieros, pero stos no incluyen
todos los requerimientos que son aplicables a una organizacin que cumple
completamente con las NFs.
Los estados financieros indican el cumplimiento parcial con las NFs sin
referencias a desviaciones especficas. Por ejemplo, una nota que describe las
polticas contables usadas dice que los estados financieros fueron preparados
"sobre la base de o "cumplen con los requerimientos significativos de o "en
cumplimiento con los requerimientos contables de las NFs.
3. Una opinin no calificada puede ser expresada solamente cuando el auditor es capaz
de concluir que los estados financieros se presentan razonablemente, en todos sus
aspectos significativos, de acuerdo con el marco de referencia aplicable para la
presentacin de informacin financiera. En todas las dems circunstancias, se
requiere que el auditor se abstenga de opinar o que emita una opinin negativa o
con salvedad, dependiendo de la naturaleza de las circunstancias. Por lo tanto, el
auditor no expresar una opinin sin salvedades que indique que los estados
financieros han sido preparados de acuerdo a las NFs si los estados financieros
contienen una desviacin de las NFs y si la desviacin tiene un efecto significativo
en los estados financieros
666
.

Cuando un auditor prepara su informe sobre los estados
financieros de acuerdo con las NFs y los estados financieros contienen
discrepancias materiales con las NFs, tal desviacin resulta en un desacuerdo con
la administracin respecto de la aceptabilidad de las polticas contables
seleccionadas, el mtodo de su aplicacin o la adecuacin de las revelaciones en los
1
161
)*rrafo 1J de la Norma Internacional de (ontabilidad 5NI(6 1 )resentacin de Estados %inancieros establece que en circunstancias
extremadamente raras en las cuales la administracin conclu"e que el cumplimiento con un requisito en una norma o en una Interpretacin podr!a
ser malentendido como que +a" un conflicto con el ob:etivo de los estados financieros precisados en el Marco de referencia, la organi9acin debe
desviarse de tal requisito de la manera que se precisa en el p*rrafo 1> si el marco de referencia regulatorio relevante lo requiere, o de lo contrario no
pro+!be dic+a desviacin. Ina desviacin de los requisitos de una NII% particular reali9ado ba:o las provisiones del p*rrafo 1J de la NI( 1 no
constitu"e una desviacin de las NII%s para este propsito.
DI$A '-'5 818
estados financieros. Los prrafos 36-40 de la NA 700
662
proporcionan gua sobre
cmo decidir si es necesaria una opinin con salvedad o una opinin negativa y
sobre la informacin que debe incluirse en el dictamen de la auditora.
4. Si el informe del auditor contiene cualesquier lenguaje limitativo o de salvedad al
describir el marco de referencia para la presentacin de informacin financiera, ste
no satisface los requerimientos del prrafo 17 de la NA 700, el cual establece que el
dictamen del auditor indique claramente el marco de referencia para la presentacin
de informacin financiera que se ha usado para preparar los estados financieros. Por
ejemplo, un prrafo de opinin que se lee as: "los estados financieros son
presentados razonablemente y cumplen sustancialmente con las Normas
nternacionales de nformacin Financiera, no rene los requisitos de la NA 700.
E!ad# F(nanc(e&# P&e.a&ad# de C#n-#&$(dad c#n N#&$a
In!e&nac(#nale de In-#&$ac()n F(nanc(e&a 7 de C#n-#&$(dad c#n "n Ma&c#
de &e-e&enc(a L#cal .a&a la P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a
5. Una nota que describe las polticas contables usadas puede decir que los estados
financieros han sido preparados tanto de acuerdo con las NFs como con un marco
de referencia local para la presentacin de informacin financiera. Para que se pueda
declarar que los estados financieros han sido preparados de acuerdo a ms de un
marco de referencia, stos deben cumplir con cada uno de los requerimientos
individuales de cada uno de este marco de referencia. Unos estados financieros que
han sido preparados de acuerdo con marco de referencia determinados y que
contienen una nota o declaracin complementaria conciliando los resultados con
aquellos que se obtendran bajo otro determinado marco de referencia no han sido
preparados de acuerdo a ese otro marco de referencia. Esto se debe a que los
estados financieros no incluyen toda la informacin en la manera requerida por ese
otro marco de referencia. Los estados financieros deben cumplir con ambos marco
de referencia simultneamente y sin necesidad de conciliar estados para que sean
considerados como preparados de acuerdo con ambos marco de referencia. En la
prctica, el cumplimiento simultneo tanto con las NFs y el marco de referencia
local es poco probable, a menos que el pas haya adoptado las NFs como su marco
de referencia local o haya eliminado todas las barreras para el cumplimiento con las
NFs.
6. Es til que el auditor discuta con la administracin sobre aquellos estados financieros
que establecen que han sido preparados de acuerdo a las NFs y de acuerdo al
marco de referencia local, as como aquellos encargados del gobierno de la
organizacin. El propsito de esta reunin debe ser poner al tanto a la administracin
y a aquellos encargados del gobierno de la posibilidad de una opinin con salvedad u
opinin negativa en lo que respecta al cumplimiento con uno o ambos marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera, considerando que la
posibilidad de que cumpla simultneamente con las NFs y con el marco de
referencia local es poco probable. En estas situaciones, el auditor insta a la
administracin a preparar los estados financieros de acuerdo con solamente uno de
162
DI$A '-'5 819
los dos marco de referencia, teniendo en cuenta cualesquier requerimiento de las
leyes y reglamentos pertinentes. El informe del auditor se redacta luego en los
siguientes trminos: los estados financieros han sido preparados de acuerdo con el
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera.
7. Si la administracin insiste en indicar que los estados financieros han sido
preparados de acuerdo con ambos marco de referencia, NFs y marco de referencia
local; el informe del auditor har referencia a ambos marco de referencia. Sin
embargo, el auditor considerar cada marco de referencia separadamente. Si un
asunto resulta en un incumplimiento con uno de los marco de referencia pero no
ocasiona incumplimiento con el otro marco de referencia, entonces el auditor
expresar una opinin sin salvedades sobre el cumplimiento con ese marco de
referencia y una opinin con salvedad o negativa sobre el cumplimiento con el otro
marco de referencia. Si el auditor es de la opinin que el incumplimiento de uno de
los marco de referencia ocasiona incumplimiento por parte de los estados financieros
con el otro marco de referencia, el auditor emitir una opinin con salvedad u
opinin negativa sobre el cumplimiento con ambos marco de referencia. El siguiente
es un ejemplo ilustrativo de un informe de auditor en el que el auditor es de la opinin
que los estados financieros cumplen, en todos sus aspectos significativos, con el
marco de referencia local de presentacin de informacin financiera, pero emite una
opinin con salvedad sobre el cumplimiento con las NFs.
"La Nota X a los estados financieros indica que los estados financieros
han sido preparados de acuerdo con l [marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera correspondiente] y las Normas
nternacionales de nformacin Financiera. Tal como se discuti en la Nota
Y a los estados financieros, la Compaa tiene propiedades de inversin
por un monto de $X que estn registradas al costo menos la depreciacin
acumulada. Este tratamiento contable es requerido por [marco de
referencia local relevante de reporte financiero] y permitido por las Normas
nternacionales de nformacin Financiera. El valor razonable de estas
propiedades de inversin de $X no se ha revelado. Tal informacin no es
requerida por [marco de referencia local relevante de reporte financiero]
pero es requerida por las Normas nternacionales de nformacin
Financiera.
En nuestra opinin, los estados financieros presentan razonablemente, en
todos sus aspectos significativos, la posicin financiera de la Compaa al
31 de Diciembre del 20X1 y de su desempeo y sus flujos de efectivo por
el ao terminado en esa fecha, de acuerdo con [ nombre del marco de
referencia local y referencia al pas de origen] [y cumplen con (referencia a
la ley o estatuto)], y con excepcin del efecto en los estados financieros
del tema mencionado en el prrafo anterior (o presenta razonablemente,
en todos sus aspectos significativos), la posicin financiera de la
Compaa al 31 de diciembre del 20X1 y de su desempeo financieros y
sus flujos de efectivo para el ao terminado en esa fecha, de acuerdo con
las Normas nternacionales de nformacin Financiera.
DI$A '-'5 820
E!ad# F(nanc(e&# P&e.a&ad# de C#n-#&$(dad c#n "n Ma&c# de
&e-e&enc(a L#cal .a&a la P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a c#n
Re;elac()n de In-#&$ac()n S#4&e la E<!en()n del C"$.l($(en!# c#n la
N#&$a In!e&nac(#nale de In-#&$ac()n F(nanc(e&a
8. Las organizaciones que preparan sus estados financieros de acuerdo con un marco
de referencia local para la presentacin de informacin financiera pueden revelar
informacin adicional, en las notas a los estados financieros, en la medida que
cumplan con las NFs. La administracin puede, por ejemplo, considerar tales
revelaciones adicionales deseables cuando se requiere que la organizacin cumpla
con las NFs en una futura fecha y la administracin desea proporcionar a los
lectores de los estados financieros una indicacin del progreso que se est logrando
hacia el cumplimiento. En estas circunstancias, el auditor considerar si las
aseveraciones efectuadas en las notas a los estados financieros con respecto a la
extensin de tal cumplimiento son exactas y no engaosas. El auditor luego
considerar el efecto de la revelacin de est informacin en su informe.
9. Una nota a los estados financieros que contiene revelaciones de informacin sobre el
cumplimiento con las NFs debe ser tratada tal como se trata a cualesquier otra nota
a los estados financieros. Todas esas notas contienen aseveraciones de la
administracin y el auditor obtendr suficiente evidencia de auditora pertinente para
respaldar sus aseveraciones. Si la nota contiene una referencia a cumplimiento con
las NF, el auditor considerar si la nota es adecuada. En algunos casos, el auditor
puede concluir que la nota contiene informacin engaosa de manera que los
estados financieros no cumplen con el marco de referencia local. Este
probablemente sea el caso en que la referencia al cumplimiento con las NFs
produce una impresin engaosa en los lectores de los estados financieros debido a
que contiene informacin sustancialmente inexacta o incompleta que es significativa
y daina para los estados financieros (por ejemplo, la falta de cumplimiento con una
NF en particular que es significativa y daina para los estados financieros y pueden
resultar en que la revelacin de informacin sea engaosa, incluyendo la
cuantificacin de los efectos en los estados financieros.)
10. Si los estados financieros no cumplen con el marco de referencia local debido a que
las revelaciones de informacin respecto al cumplimiento con las NFs son
engaosas, el informe del auditor expresar una opinin con salvedad o una opinin
negativa. Un ejemplo ilustrativo de una opinin con salvedad en tales circunstancias
es el que sigue:
"La Nota X a los estados financieros indica que los estados financieros
han sido preparados de acuerdo con [marco de referencia local relevante
de informacin financiera] y de acuerdo con las Normas nternacionales de
nformacin Financiera (NFs), excepto por el hecho que no cumplen con
la NC 39, "nstrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin. Debido
a que el efecto del incumplimiento con la NC 39 es significativo y daino,
la referencia al cumplimiento con las NFs se considera engaosa.
DI$A '-'5 821
En nuestra opinin, con excepcin de la inclusin de la referencia al
cumplimiento con las NFs los estados financieros presentan
razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la posicin
financiera de la Compaa al 31 de diciembre del 20X1 y de su
desempeo financiero y sus flujos de efectivo por el ao terminado en esa
fecha de acuerdo con [nombre del marco de referencia local y referencia
al pas de origen] (y cumplen con [referencia a la ley o estatuto].
11. Una nota a los estados financieros que contiene revelaciones de informacin sobre
cumplimiento con las NFs puede que no contenga informacin engaosa que haga
que los estados financieros incumplan con el marco de referencia local para la
presentacin de informacin financiera. Si el auditor es de la opinin que una
referencia al cumplimiento con las NFs no es engaosa, el auditor puede expresar
una opinin sin salvedades sobre el cumplimiento con el marco de referencia local.
En ciertas circunstancias, el auditor puede decidir modificar su dictamen agregando
un prrafo de nfasis para resaltar la nota que hace referencia al cumplimiento con
las NFs
66@
. El uso de un prrafo de nfasis no es un substituto para emitir una
opinin con salvedad u opinin negativa sobre el cumplimiento con el marco de
referencia local cuando las revelaciones de informacin en cuanto al cumplimiento
con las NFs son engaosas y hacen que los estados financieros no cumplan con el
marco de referencia local para la presentacin de informes sobre informacin
financiera.
163
<os p*rrafos 34#38 de la NI J44 proporcionan gu!a adicional sobre el uso de un p*rrafo de .nfasis de asunto. Oer tambi.n la nota al pie NP
1.
DI$A '-'5 822
NORMA INTERNACIONAL SO*RE
COMPROMISOS DE RE,ISION 2+00
COMPROMISO PARA LA RE,ISION DE
ESTADOS FINANCIEROS
(La Norma est en vigencia. El Apndice, contiene las enmiendas de
conformidad con las Normas que entrarn en vigencia en una fecha futura)
*
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-2
Objetivos de un Compromiso de Revisin........................................................................3
Principios Generales de un Compromiso de Revisin ..................................................4-7
Alcance de la Revisin......................................................................................................8
Seguridad Moderada.........................................................................................................9
Trminos del Compromiso.........................................................................................10-12
Planeamiento..............................................................................................................13-15
Trabajo Realizado por Otros............................................................................................16
Documentacin................................................................................................................17
Procedimientos y Evidencia.......................................................................................18-22
nformes y Conclusiones............................................................................................23-28
Apndice 1: Ejemplo de una Carta Compromiso para una Revisin
de Estados Financieros
Apndice 2: lustracin Detallada de Procedimientos que puede
Emplearse en un Compromiso de Revisin de Estados Financieros
Apndice 3: Modelo de nforme sin Salvedades
Apndice 4: Ejemplos de nformes Distintos al nforme sin Salvedades
Apndice 5: Enmiendas de Conformidad con la NCR 2400 como Resultado
de la NCR 2410 Vigente para las Revisiones de los Estados Financieros
para los Perodos que Comienzan l, o despus del, 15 de Diciembre de 2006.
*
<a NI($ 2?14, $evisin de la Informacin %inanciera Interina de la Entidad $eali9ada por un uditor Independiente dio origen a
enmiendas de conformidad con la NI($ 2?44. Estas enmiendas est*n vigentes para las revisiones de los estados financieros para los per!odos que
comien9an .l, o despu.s del, 18 de 7iciembre de 244;. <as enmiendas de conformidad se establecen en el p.ndice de esta NI($.
NICR 45-- 823
COM$ROMISOS $ARA LA REVISIN DE ESTADOS FINANCIEROS
La Norma nternacional sobre Compromiso de Revisin (NCR) 2400, "Compromiso de
Revisin de Estados Financieros debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
nternacionales de Control de Calidad, Auditora, Revisin y Otros Compromisos de
Aseguramiento y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NCRs.
NICR 45-- 824
COM$ROMISO $ARA LA REVISIN DE ESTADOS FINANCIEROS
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta NCR es establecer estndares y proporcionar lineamientos
sobre las responsabilidades profesionales del auditor
164
cuando lleva a cabo un
compromiso de revisin de estados financieros y sobre la forma y contenido del
informe que deber emitir en relacin con dicha revisin.
2. Esta NCR est dirigida a los compromisos de revisin de estados financieros. Sin
embargo, deber ser utilizada en la medida que sea aplicable a los compromisos de
revisin de informacin financiera u otra informacin. Los lineamientos en las Normas
nternacionales de Auditora (NAs) pueden ser tiles para el auditor al aplicar esta
NCR.
O4Le!(;# de "n C#$.&#$(# de Re;(()n
@K El #4Le!(;# de "n c#$.&#$(# de &e;(()n de e!ad# -(nanc(e&# e .e&$(!(&le
al a"d(!#& e<.&ea& 0, #4&e la 4ae de .&#ced($(en!# 1"e n# le .&#.#&c(#nan
!#da la e;(denc(a 1"e &e1"e&(&0a en "na a"d(!#&0a, Ian lla$ad# a " a!enc()n
a"n!# 1"e le .e&$(!an (n-e&(& 1"e l# e!ad# -(nanc(e&# &e;(ad# n# Ian
(d# .&e.a&ad# en !#d# " a.ec!# (Gn(-(ca!(;# de c#n-#&$(dad c#n el
$a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
8aeG"&a$(en!# neGa!(;#9K
P&(nc(.(# Gene&ale de "n C#$.&#$(# de Re;(()n
4. El a"d(!#& de4e&% c"$.l(& c#n el <"digo de *tica para Pro$esionales
"ontadores= e$(!(d# .#& la Fede&ac()n In!e&nac(#nal de C#n!ad#&e. Los
principios ticos que rigen las responsabilidades profesionales del auditor cuando
lleva a cabo un compromiso de revisin son:
(a) ndependencia;
(b) ntegridad;
(c) Objetividad;
(d) Competencia profesional y debido cuidado;
(e) Confidencialidad;
(f) Conducta profesional; y
(g) Normas tcnicas.
AK El a"d(!#& de4e&% .&ac!(ca& "na &e;(()n de ac"e&d# c#n e!% NICRK
164 1
El t.rmino auditor es utili9ado a lo largo de los pronunciamientos de la Junta de Normas Internacionales de uditor!a " seguramiento
cuando se describe tanto los servicios de auditor!a, revisin, otro aseguramiento " servicios afines que pueden reali9arse. 1al referencia no pretende
implicar que la persona que realice los servicios de revisin, otro aseguramiento o servicios afines tenga que ser necesariamente el auditor de los
estados financieros de la organi9acin.
NICR 45-- 825
6K El a"d(!#& de4e&% .lanea& 7 &eal(Ha& la &e;(()n c#n "na ac!(!"d de ece.!(c($#
.&#-e(#nal &ec#n#c(end# 1"e ."eden e<(!(& c(&c"n!anc(a 1"e den l"Ga& a
1"e l# e!ad# -(nanc(e&# e!3n .&een!ad# e&&)nea$en!e en "n a.ec!#
$a!e&(al 7 de $a7#& ($.#&!anc(aK
BK Pa&a el .&#.)(!# de e<.&ea& "n aeG"&a$(en!# neGa!(;# en el (n-#&$e de
&e;(()n, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& e;(denc(a "-(c(en!e 7 c#$.e!en!e
.&(nc(.al$en!e a !&a;3 de (ndaGac(#ne 7 .&#ced($(en!# anal0!(c# 1"e le
.e&$(!an #4!ene& c#ncl"(#neK
Alcance de la Re;(()n
DK El trmino "alcance de la revisin se refiere a los procedimientos de revisin que el
auditor juzga necesario en las circunstancias para alcanzar el objetivo de la revisin.
L# .&#ced($(en!# &e1"e&(d# .a&a c#nd"c(& "na &e;(()n de e!ad#
-(nanc(e&# de4e&%n e& de!e&$(nad# .#& el a"d(!#& !#$and# en c#n(de&ac()n
l# &e1"e&($(en!# de e!a NICR, de la (n!(!"c(#ne .&#-e(#nale &ele;an!e,
leG(lac()n, &eGla$en!# 7, d#nde ea a.&#.(ad#, l# !3&$(n# del c#$.&#$(#
de &e;(()n 7 l# &e1"e&($(en!# del (n-#&$eK
SeG"&(dad M#de&ada
9. Un compromiso de revisin proporciona un nivel moderado de seguridad de que la
informacin sujeta a revisin est libre de distorsiones significativas y se expresa en
forma de un aseguramiento negativo.
T3&$(n# del C#$.&#$(#
10. El a"d(!#& 7 el cl(en!e de4e&%n .#ne&e de ac"e&d# #4&e l# !3&$(n# del
c#$.&#$(#K Los trminos convenidos debern estar contenidos en una carta de
compromiso o en otro documento aplicable, tal como un contrato.
11. Una carta de compromiso ser de ayuda en el planeamiento del trabajo de revisin.
Es de inters tanto para el cliente como para el auditor que ste enve una carta
compromiso precisando los trminos ms importantes del nombramiento. Una carta
compromiso confirma la aceptacin del auditor de su nombramiento y ayuda a evitar
malos entendidos sobre asuntos tales como los objetivos y alcance del compromiso,
el grado de responsabilidad del auditor y la clase de informes a emitir.
12. Entre los asuntos que se incluirn en la carta compromiso tenemos los siguientes:
El objetivo del servicio que se va a prestar.
La responsabilidad que tiene la administracin respecto a la formulacin y
contenido de los estados financieros.
El alcance de la revisin, incluyendo la referencia a las Normas nternacionales
sobre Compromisos de Revisin (o a las normas o prcticas nacionales
relevantes.)
NICR 45-- 826
El acceso sin restriccin a los registros, documentacin, y cualesquier otra
informacin solicitada en conexin con la revisin.
El modelo de informe que se espera emitir.
El hecho de que el compromiso no puede ser utilizado como un medio para revelar
errores, actos ilegales u otras irregularidades, por ejemplo, fraudes o desfalcos
que puedan existir.
La declaracin de que no es una auditora lo que se va a realizar y que por lo tanto
no se expresar una opinin de auditora. Para enfatizar este punto y evitar
confusiones, el auditor tambin puede considerar mencionar que el compromiso
de revisin no reemplazar a la auditora exigida por los requerimientos de una
auditora reglamentaria o de terceros interesados.
Un ejemplo de una carta compromiso para una revisin de estados financieros se
presenta en el Apndice 1 de esta NCR
Planea$(en!#
6@K El a"d(!#& de4e&% .lanea& el !&a4aL# de $ane&a 1"e e lle;e a ca4# el
c#$.&#$(# de $ane&a e-ec!(;aK
6+K Al .lanea& "na &e;(()n de l# e!ad# -(nanc(e&#, el a"d(!#& de4e&% #4!ene& #
ac!"al(Ha& el c#n#c($(en!# del neG#c(# c#n(de&and# (ncl"(;e " #&Gan(Hac()n,
(!e$a c#n!a4le, ca&ac!e&0!(ca #.e&a!(;a 7 la na!"&aleHa de " ac!(;#,
.a(;#, (nG&e# 7 Ga!#K
15. El auditor necesita poseer una comprensin de dichos asuntos y otros asuntos
relacionados a los estados financieros, como por ejemplo, un conocimiento de los
mtodos de produccin y distribucin de la organizacin, lneas de productos,
localidades de operacin, y las partes relacionadas. El auditor requiere esta
comprensin para poder hacer indagaciones relevantes y disear procedimientos
apropiados, as como para evaluar las respuestas y la informacin que obtenga.
T&a4aL# Real(Had# .#& O!&#
66K C"and# el a"d(!#& "!(l(Ha el !&a4aL# dee$.e2ad# .#& #!&# a"d(!#& # .#& "n
e<.e&!#, el a"d(!#& de4e&% 1"eda& a!(-ecI# de 1"e d(cI# !&a4aL# ea
adec"ad# .a&a l# -(ne de &e;(()nK
D#c"$en!ac()n
17. El a"d(!#& de4e d#c"$en!a& !#d# a1"ell# a"n!# 1"e ean ($.#&!an!e 7
1"e .&#.#&c(#nan e;(denc(a 1"e "!en!e el (n-#&$e 7 1"e la &e;(()n -"e
lle;ada a ca4# de ac"e&d# c#n e!a NICRK
P&#ced($(en!# 7 E;(denc(a
NICR 45-- 827
18. El a"d(!#& de4e a.l(ca& " c&(!e&(# .a&a de!e&$(na& la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7
alcance de l# .&#ced($(en!# de &e;(()nK El auditor se guiar por asuntos tales
como:
El conocimiento adquirido al realizar auditoras o revisiones de los estados
financieros de perodos anteriores.
El conocimiento obtenido del negocio incluyendo el conocimiento de los principios y
prcticas contables del sector de actividad en el que opera la organizacin.
Los sistemas contables de la organizacin.
El grado por el cual una partida particular es afectada por el juicio de la
administracin.
La materialidad de las transacciones y saldos de cuentas.
6?K El a"d(!#& de4e a.l(ca& la $($a c#n(de&ac(#ne de $a!e&(al(dad 1"e
a.l(ca&0a ( e!";(e&a dand# "na #.(n()n de a"d(!#&0a #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&#K Aunque hay un mayor riesgo de que las distorsiones no sean
detectadas en una revisin que en una auditora, el criterio sobre lo que es material
se hace sobre la base de la informacin sobre la que el auditor est reportando y de
las necesidades de quienes confan en esa informacin, y no en el nivel de
certidumbre que pueda conferirse.
20. Los procedimientos para la revisin de estados financieros normalmente
comprenden:
Obtencin de una comprensin acerca del giro o actividad de la organizacin, as
como del sector econmico en el que opera.
ndagaciones acerca de los principios y prcticas contables de la organizacin.
ndagacin acerca de los procedimientos de la organizacin para el registro,
clasificacin y resumen de sus operaciones, acumulacin de informacin para su
exposicin en los estados financieros y la elaboracin de stos.
ndagaciones acerca de todas las afirmaciones significativas presentadas en los
Aplicacin de procedimientos analticos diseados para identificar relaciones o
partidas individuales que parezcan inusuales. Dichos procedimientos deben
incluir:
o Comparacin de los estados financieros revisados con los estados
financieros de perodos comparativos anteriores.
o Comparacin de los estados financieros revisados con los resultados y
situacin financiera, determinados por anticipado.
NICR 45-- 828
o Estudio de las relaciones entre los elementos de los estados financieros que
se espera concuerde con un patrn predecible tomando como base la
experiencia de la organizacin o lo que constituya un estndar en el sector
econmico.
Al aplicar estos procedimientos, el auditor debe considerar qu tipos de asuntos
requirieron ajustes contables en los perodos anteriores.
ndagaciones acerca de las acciones tomadas en juntas de accionistas, sesiones
del directorio, comits de directores, y otras sesiones similares que puedan tener
efecto en los estados financieros.
Leer los estados financieros a fin de considerar, sobre la base de la informacin en
revisin, si los estados financieros estn presentados de conformidad con las
prcticas de contabilizacin declaradas.
Obtener informes de otros auditores, si los hubiera y si lo considera necesario, que
hayan tenido compromiso para auditar o revisar los estados financieros de otros
entes o componentes integrantes de la entidad.
ndagar los asuntos financieros y contables ante las personas responsables, por
ejemplo en lo concerniente a:
o Si todas las transacciones han sido registradas.
o Si los estados financieros han sido preparados de conformidad con las
prcticas de contabilizacin declarada.
o Los cambios en el giro o actividades de negocios y en los principios y
prcticas contables de la organizacin.
o Asuntos sobre los cuales hayan ido surgiendo interrogantes en el transcurso
de la aplicacin de los procedimientos mencionados.
o La obtencin de manifestaciones escritas de la administracin, cuando lo
considere apropiado.
En el Apndice 2 de esta NCR, se proporciona una relacin ilustrativa de
procedimientos que usualmente son aplicados. La relacin de estos procedimientos
no es minuciosa, ni se pretende que todos los procedimientos sugeridos se apliquen
a cada compromiso de revisin.
26K El a"d(!#& de4e (ndaGa& #4&e l# IecI# .#!e&(#&e a la -ecIa de l# e!ad#
-(nanc(e&# 1"e ."edan &e1"e&(& "n aL"!e # &e;elac()n en d(cI# e!ad#
-(nanc(e&#K El auditor no tiene ninguna responsabilidad de aplicar algn
procedimiento para identificar hechos ocurridos despus de la fecha de su informe de
revisin.
NICR 45-- 829
22K S( el a"d(!#& !(ene &aH#ne .a&a c&ee& 1"e la (n-#&$ac()n #$e!(da a &e;(()n
."ede e!a& $a!e&(al$en!e d(!#&(#nada, el a"d(!#& de4e a.l(ca&
.&#ced($(en!# ad(c(#nale # $% a$.l(#, eG'n ea necea&(#, .a&a 1"e le
.e&$(!an e<.&ea& "n aeG"&a$(en!# neGa!(;# # lleGa& a la c#ncl"()n de 1"e
e necea&(# "n (n-#&$e c#n al;edadK
In-#&$e 7 C#ncl"(#ne
2@K El (n-#&$e de &e;(()n de4e c#n!ene& "na cla&a e<.&e()n ec&(!a de "n
aeG"&a$(en!# neGa!(;#K El a"d(!#& de4e &e;(a& 7 e;al"a& la c#ncl"(#ne
e<!&a0da de la e;(denc(a #4!en(da c#$# 4ae .a&a e$(!(& " e<.&e()n de "n
aeG"&a$(en!# neGa!(;#K
2+K *a%nd#e en el !&a4aL# &eal(Had#, el a"d(!#& de4e e;al"a& ( e<(!en # n#
ele$en!# #4!en(d# d"&an!e la &e;(()n 1"e le .e&$(!an (n-e&(& 1"e la
(n-#&$ac()n &e;(ada de l# e!ad# -(nanc(e&# n# #-&ece "na .&een!ac()n
c(e&!a # &aH#na4le 8# 1"e n# e!% &aH#na4le$en!e .&een!ada en &elac()n c#n
l# a.ec!# de $a7#& ($.#&!anc(a9 de c#n-#&$(dad c#n el $a&c# de &e-e&enc(a
a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK
25. El informe de revisin de estados financieros describe el alcance del compromiso
para hacer posible que el lector comprenda la naturaleza del trabajo realizado y dejar
en claro que no desempe una auditora y que por lo tanto, no se expresa una
opinin de auditora.
26K El (n-#&$e de &e;(()n de e!ad# -(nanc(e&# de4e c#n!ene& l# (G"(en!e
ele$en!# 4%(c# 1"e .#& l# Gene&al de4en &e.e!a& el (G"(en!e #&den:
8a9 Un !0!"l#
66A
M
849 El de!(na!a&(#M
8c9 Un .%&&a-# de a.e&!"&a # (n!&#d"c!#&(# 1"e (ncl"7a:
8(9 Iden!(-(cac()n de l# e!ad# -(nanc(e&# #4&e l# c"ale e Ia lle;ad#
a ca4# la &e;(()nM 7
8((9 Una $an(-e!ac()n de la &e.#na4(l(dad de la Ad$(n(!&ac()n de la
#&Gan(Hac()n 7 de la &e.#na4(l(dad del a"d(!#&M
8d9 Un .%&&a-# de alcance 1"e dec&(4a la na!"&aleHa de la &e;(()n, (ncl"7end#:
8(9 Una &e-e&enc(a a e!a NICR a.l(ca4le a c#$.&#$(# de &e;(()n, # a
n#&$a 7 .&%c!(ca nac(#nale &ele;an!eM
8((9 Una decla&ac()n de 1"e ea &e;(()n e l($(!a a (ndaGac(#ne 7
.&#ced($(en!# anal0!(c#M 7
165
)uede ser apropiado usar el t.rmino Independiente en el t!tulo para distinguir el informe del auditor, de informes que podr!an ser emitidos
por otros, tales como funcionarios de la organi9acin, o de los informes de otros auditores que podr!an no acogerse a los mismos requerimientos
.ticos de un auditor independiente.
NICR 45-- 830
8(((9 Una decla&ac()n de 1"e n# e Ia lle;ad# a ca4# "na a"d(!#&0a 7 1"e l#
.&#ced($(en!# a.l(cad# .&#.#&c(#nan $en# ce&!(d"$4&e 1"e "na
a"d(!#&0a 7 1"e n# e ;a a e<.&ea& "na #.(n()n de a"d(!#&0a,
8e9 Una decla&ac()n de aeG"&a$(en!# neGa!(;aM
8-9 La -ecIa del (n-#&$eM
8G9 La d(&ecc()n del a"d(!#&M 7
8I9 La -(&$a del a"d(!#&K
En los Apndices 3 y 4 de esta NCR se proporciona ilustraciones de informes de
revisin.
2BK El (n-#&$e de &e;(()n de4e&%:
8a9 E<.&ea& 1"e el a"d(!#& n# Ia enc#n!&ad# a"n!# 1"e Ia7an lla$ad#
" a!enc()n 7 1"e le IaGa (n-e&(& 1"e l# e!ad# -(nanc(e&# n# #-&ecen "na
.&een!ac()n c(e&!a 7 &aH#na4le 8O# 1"e n# e!% &aH#na4le$en!e
.&een!ada, en &elac()n c#n l# a.ec!# de $a7#& ($.#&!anc(aP9 de
c#n-#&$(dad c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a 8aeG"&a$(en!# neGa!(;#9M #
849 De l# c#n!&a&(#, ( el a"d(!#& Ia enc#n!&ad# a"n!# 1"e Ia7an lla$ad#
" a!enc()n, 7 1"e la Iacen (n-e&(& 1"e l# e!ad# -(nanc(e&# n# #-&ecen
"na .&een!ac()n c(e&!a 7 &aH#na4le, l# de4e&% dec&(4(& 8# 1"e n# e!%
&aH#na4le$en!e .&een!ada, en &elac()n c#n l# a.ec!# de $a7#&
($.#&!anc(a9 de c#n-#&$(dad c#n el $a&c# de &e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la
.&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a, (ncl"7end#, al;# 1"e n# ea
.#(4le, "na c"an!(-(cac()n de 8l#9 .#(4le89 e-ec!#89 #4&e l# e!ad#
-(nanc(e&#, 7M
8(9 E<.&ea& "na al;edad a.&#.(ada de aeG"&a$(en!# neGa!(;#M #
8((9 C"and# el e-ec!# del a"n!# e !an ($.#&!an!e 7 d(-"# .a&a l# e!ad#
-(nanc(e&# c#$# .a&a 1"e el a"d(!#& c#ncl"7a 1"e "na al;edad n# e
adec"ada .a&a &e;ela& la na!"&aleHa d(!#&(#nada # (nc#$.le!a de l#
e!ad# -(nanc(e&#, e e$(!(&% "na decla&ac()n ad;e&a, en el en!(d#
de 1"e l# e!ad# -(nanc(e&# n# #-&ecen "na .&een!ac()n c(e&!a 7
&aH#na4le 8# 1"e n# e!% &aH#na4le$en!e .&een!ada, en &elac()n c#n
l# a.ec!# de $a7#& ($.#&!anc(a9, de c#n-#&$(dad c#n el $a&c# de
&e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&aM #
8c9 S( Ia Ia4(d# "na l($(!ac()n ($.#&!an!e al alcance, dec&(4(& la
l($(!ac()n 7:
8(9 E<.&ea& "na al;edad de aeG"&a$(en!# neGa!(;# .&#.#&c(#nand#
(n-#&$ac()n de l# .#(4le aL"!e a l# e!ad# -(nanc(e&# 1"e
NICR 45-- 831
.#d&0an Ia4e&e de!e&$(nad# c#$# necea&(# ( la l($(!ac()n n#
I"4(e&a e<(!(d#M #
8((9 C"and# el .#(4le e-ec!# de la l($(!ac()n e !an ($.#&!an!e 7 d(-"# 1"e
el a"d(!#& c#ncl"7e 1"e n# ."ede (n-e&(& n(nG'n n(;el de aeG"&a$(en!#
7 en c#nec"enc(a, n# e<.&ea&% n(nG'n aeG"&a$(en!#K
2DK El a"d(!#& de4e&% -ecIa& " (n-#&$e de &e;(()n en la -ecIa en 1"e la &e;(()n e
c#$.le!ada, l# 1"e c#$.&ende la a.l(cac()n de .&#ced($(en!# en &elac()n c#n
l# IecI# #c"&&(d# Ia!a la -ecIa del (n-#&$eK S(n e$4a&G#, ."e!# 1"e la
&e.#na4(l(dad del a"d(!#& e (n-#&$a& #4&e l# e!ad# -(nanc(e&# !al c#$#
Ian (d# .&e.a&ad# 7 .&een!ad# .#& la ad$(n(!&ac()n, el a"d(!#& n# de4e
-ecIa& el (n-#&$e de &e;(()n an!e de la -ecIa en 1"e l# e!ad# -(nanc(e&#
-"e&an a.&#4ad# .#& la ad$(n(!&ac()nK
NICR 45-- 832
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de "na Ca&!a C#$.&#$(# .a&a "na Re;(()n de E!ad#
F(nanc(e&#
La siguiente carta puede usarse como orientacin, conjuntamente con las consideraciones
explicadas en el prrafo 10 de esta NCR, y debe variarse de acuerdo con los requerimientos
y circunstancias particulares de cada caso.
Al Directorio (o a los representantes apropiados de la alta direccin):
Mediante el presente confirmamos nuestro entendimiento de los trminos y objetivos del
compromiso con ustedes y de la naturaleza y limitaciones de los servicios que les
proporcionaremos.
Los servicios que les prestaremos consisten en lo siguiente:
Revisaremos el balance general de la Compaa ABC al 31 de diciembre de 19XX, y los
correspondientes estados de ganancias y prdidas, de cambios en el patrimonio neto y de
flujos de efectivo por el ao terminado en esa fecha, de conformidad con Normas
nternacionales Sobre Compromisos de Revisin (NCR) 2400 (o las normas o prcticas
nacionales relevantes aplicable a las revisiones.) Nuestro compromiso no es una auditora de
dichos estados financieros y, por consiguiente, no expresaremos una opinin de auditora
sobre los mismos. De acuerdo con ello, emitiremos nuestro informe sobre los estados
financieros de la siguiente manera:
(Ver Apndice 3 de esta NCR)
La responsabilidad de los estados financieros, incluyendo la adecuada relacin de los
hechos, es de la administracin de la compaa. Esta responsabilidad incluye el
mantenimiento de los registros contables y controles internos apropiados as como la
seleccin y aplicacin de polticas contables pertinentes. (Como parte de nuestro trabajo de
revisin, solicitaremos manifestaciones escritas de la administracin concernientes a las
afirmaciones efectuadas en relacin con la revisin
166
.)
Esta carta tambin tendr efecto para los prximos aos salvo que el compromiso se
cancele, se modifique o sea sustituido (s fuera aplicable.)
Nuestro compromiso no puede ser considerado como un medio para descubrir fraudes,
irregularidades, o actos ilcitos; sin embargo, les informaremos a ustedes de tales hechos si
llegramos a tomar conocimiento de su existencia.
Les agradecemos se sirvan firmar la copia adjunta y devolverla en seal de su conformidad y
entendimiento de las condiciones del indicado compromiso de revisin de sus estados
financieros.
166
Esta frase deber!a usarse a discrecin del auditor
NICR 45-- A$NDICE 833
Acuse de recibo a nombre de Compaa ABC por XYZ & Co.
(Firma)
.........................
Nombre y cargo
Fecha
A.3nd(ce 2
Il"!&ac()n De!allada de P&#ced($(en!# 1"e ."eden E$.lea&e en "n
C#$.&#$(# de Re;(()n de E!ad# F(nanc(e&#
1. Los procedimientos de indagacin y de revisin analtica llevados a cabo en una
revisin de estados financieros son determinados a criterio del auditor. La relacin de
los siguientes procedimientos se presenta slo para fines ilustrativos. Est relacin
no es exhaustiva ni pretende que todos los procedimientos sugeridos se apliquen a
cada compromiso de revisin. Tampoco se pretende que dicha relacin represente
un programa o una lista de verificacin para la conduccin de una revisin.
Gene&al
2. Discutir los trminos y el alcance del compromiso con el cliente y con el equipo de
trabajo.
3. Preparar una carta compromiso estableciendo los trminos y alcance del
compromiso.
4. Obtener una comprensin y conocimiento de las actividades del negocio de la
organizacin y del sistema de registro de la informacin financiera, y de la
preparacin de los estados financieros.
5. ndagar si toda la informacin financiera ha sido o no registrada:
(a) En forma completa;
(b) En forma oportuna; y
(c) Despus de haber sido debidamente autorizada
6. Obtener el balance de comprobacin y determinar si coincide o no con el mayor
general y con los estados financieros.
7. Considerar los resultados de los compromisos de auditoras anteriores y trabajos de
revisin, incluyendo los ajustes contables que se requirieron.
8. ndagar si se han producido o no cambios significativos en la organizacin desde el
ao anterior a la fecha de revisin (por ejemplo, cambios en la propiedad o cambios
en la estructura del capital).
9. ndagar acerca de las polticas contables y considerar:
(a) Si cumplen con las normas locales o internacionales;
(b) Si se han aplicado o no en forma apropiada; y
(c) Si se han aplicado o no en forma consistente y, si no ha sido as, considerar si se
han hecho las revelaciones pertinentes sobre los cambios en las polticas
contables.
10. Leer las actas de juntas de accionistas, del directorio, y de otros comits similares a
fin de identificar aquellos asuntos que podran resultar importantes para la revisin.
11. ndagar si las decisiones tomadas en las juntas de accionistas, del directorio o
comits similares, que tengan efecto en los estados financieros, han sido
apropiadamente reveladas ah.
12. ndagar acerca de la existencia de transacciones con organizaciones vinculadas, la
forma en que han sido contabilizadas dichas transacciones y si las organizaciones
vinculadas han sido reveladas en forma apropiada.
13. ndagar sobre la existencia de contingencias y compromisos.
14. ndagar sobre la posibilidad de existencia de planes que requiera disponer de activos
o de segmentos importantes del negocio.
15. Obtener los estados financieros y discutirlos con la Administracin.
16. Considerar lo adecuado de la revelacin en los estados financieros y su propiedad en
cuanto a la clasificacin y presentacin.
17. Comparar los resultados mostrados en los estados financieros del perodo en
revisin con aquellos mostrados en los estados financieros de perodos comparativos
anteriores y, si es posible, con presupuestos y pronsticos.
18. Obtener explicaciones de la Administracin con respecto a fluctuaciones inusuales o
inconsistencias encontradas en los estados financieros.
19. Considerar el efecto de los errores no corregidos tomados individualmente y en
forma acumulada. Someter dichos errores a consideracin de la Administracin y
determinar cmo los errores no ajustados influirn en el informe de revisin.
20. Considerar la obtencin de una carta de manifestacin de la Administracin.
E-ec!(;#
21. Obtener las conciliaciones bancarias. ndagar ante el personal del cliente acerca de
partidas antiguas o inusuales de las conciliaciones.
22. ndagar acerca de las transferencias entre cuentas de efectivo realizadas en los
perodos anteriores y en forma posterior a la fecha de la revisin.
23. ndagar si existen o no restricciones sobre las cuentas de efectivo.
C"en!a .#& C#4&a&
24. ndagar acerca de las polticas contables para el registro inicial de las cuentas por
cobrar comerciales y determinar si existe o no algn tipo de descuento o bonificacin
sobre tales transacciones.
25. Obtener una relacin de las cuentas por cobrar y determinar si el total concuerda con
el balance de comprobacin.
26. Obtener y considerar las correspondientes explicaciones sobre las variaciones
significativas en los saldos de las cuentas por cobrar de perodos anteriores o de
perodos determinados por anticipado.
27. Obtener un anlisis de la antigedad de las cuentas por cobrar comerciales. ndagar
acerca de las razones de la existencia de cuentas inusualmente elevadas, saldos
acreedores o cualesquier otro saldo inusual e indagar sobre la posibilidad de cobro
de las cuentas por cobrar.
28. Discutir con la Administracin la clasificacin de las cuentas por cobrar, incluyendo
las de saldos no corrientes, saldos acreedores netos y montos adeudados por los
accionistas, directores y organizaciones vinculadas que figuran en los estados
financieros.
29. ndagar acerca de la metodologa para identificar las cuentas de "cobro lento y para
constituir provisiones para cuentas de dudosa recuperabilidad, y considerar su
razonabilidad.
30. ndagar si las cuentas por cobrar han sido gravadas, avaladas o descontadas.
31. ndagar sobre procedimientos aplicados para asegurarse de que se ha hecho un
corte apropiado de las transacciones de ventas y devoluciones de ventas.
32. ndagar si las cuentas por cobrar representan o no mercancas entregadas en
consignacin y, si fuera as, si se han hecho o no los ajustes necesarios para revertir
estas transacciones e incluir las mercancas en el inventario.
33. ndagar si despus de la fecha del balance general se han concedido crditos
importantes en relacin con los ingresos registrados y si se han hecho o no las
correspondientes provisiones para dichas cantidades.
In;en!a&(#
34. Obtener el listado del inventario y determinar:
(a) Si el total concuerda con el saldo del balance de comprobacin; y
(b) Si el listado se basa o no en el conteo fsico de los inventarios.
35. ndagar sobre la metodologa empleada para el conteo de los inventarios.
36. Si no se ha llevado a cabo un conteo fsico a la fecha del balance general, indagar:
(a) Si se usa o no un sistema de inventario perpetuo y si se hacen o no
comprobaciones peridicas con las cantidades fsicas realmente existentes; y
(b) Si se usa o no un sistema de costo integrado y si se ha producido informacin
confiable en el pasado.
37. Discutir los ajustes hechos como resultado del ltimo conteo fsico del inventario.
38. ndagar sobre los procedimientos aplicados para controlar el corte y los movimientos
del inventario.
39. ndagar sobre la base empleada para valuar cada categora del inventario y, en
particular, respecto de la eliminacin de utilidades entre sucursales. ndagar si el
inventario ha sido o no valuado al costo o al valor neto realizable, el valor ms bajo.
40. Considerar la consistencia de los mtodos de valuacin que han sido empleados
respecto a los inventarios, incluyendo los factores como materiales, mano de obra y
gastos indirectos.
41. Comparar las cantidades y los montos de las categoras principales del inventario
con aquellos de los perodos anteriores y con aquellos que se han determinado por
anticipado para el perodo en revisin. ndagar sobre las principales fluctuaciones y
diferencias encontradas.
42. Comparar la rotacin de inventario con la de perodos anteriores.
43. ndagar sobre la metodologa usada para identificar los inventarios de lento
movimiento y obsoletos y si dicho inventario ha sido contabilizado a su valor neto
realizable.
44. ndagar si existen o no inventarios entregados en consignacin al cliente y, si es as,
si se han hecho los ajustes para excluirlos del inventario.
45. ndagar si existen o no inventarios entregados en prenda, almacenados en otros
lugares o cedidos en consignacin a terceros, y considerar si estas transacciones
han sido o no contabilizadas apropiadamente.
In;e&(#ne 8Incl"7end# C#$.a20a ,(nc"lada 7 ,al#&e NeG#c(a4le9
46. Obtener un anexo de las inversiones a la fecha del balance general y determinar si
concuerda o no con el balance de comprobacin.
47. ndagar sobre las polticas contables aplicadas a las inversiones.
48. ndagar con la administracin sobre los valores en libros de las inversiones.
Considerar si existe o no problemas de realizacin.
49. Considerar si ha habido o no una contabilizacin apropiada de ganancias y prdidas
e ingresos por concepto de inversiones.
50. ndagar sobre la clasificacin de las inversiones a largo plazo y a corto plazo.
P&#.(edad 7 De.&ec(ac()n
51. Obtener una relacin de las propiedades con indicacin del costo y depreciacin
acumulada y determinar si concuerda con el balance de comprobacin.
52. ndagar sobre la poltica contable aplicada a la estimacin de la depreciacin
acumulada y para distinguir entre las partidas capitalizables y de gastos por
mantenimiento. Considerar si la propiedad ha sufrido algn deterioro permanente e
importante de su valor.
53. Discutir con la administracin las adiciones y bajas en las cuentas de propiedad y la
contabilizacin de las ganancias y prdidas sobre ventas o retiros. nvestigar si todas
las transacciones han sido o no contabilizadas.
54. ndagar sobre la consistencia en la aplicacin de los mtodos y las tasas de
depreciacin y comparar las provisiones por depreciacin con aquellas de perodos
anuales anteriores.
55. ndagar si existen o no gravmenes sobre la propiedad.
56. Discutir si los contratos de arrendamiento se encuentran apropiadamente reflejados
en los estados financieros de conformidad con pronunciamientos contables vigentes.
Ga!# PaGad# .#& An!(c(.ad#, Ac!(;# In!anG(4le 7 O!&# Ac!(;#
57. Obtener relaciones identificando la naturaleza de estas cuentas y discutir con la
administracin acerca de su recuperabilidad.
58. ndagar sobre la base para registrar estas cuentas y los mtodos de amortizacin
utilizados.
59. Comparar los saldos de las correspondientes cuentas de gastos con aquellos de
perodos anteriores y discutir las variaciones importantes con la administracin.
60. Discutir con la administracin, la clasificacin entre las cuentas a largo plazo y a
corto plazo.
P&3!a$# .#& PaGa&
61. Obtener de la administracin una relacin de los prstamos por pagar y determinar si
el total concuerda con el balance de comprobacin.
62. ndagar si existen o no prstamos en los cuales la administracin haya cumplido con
las clusulas del convenio del prstamo y, si es as, indagar sobre las acciones
tomadas por la administracin y si se han hecho o no los ajustes apropiados en los
63. Considerar la razonabilidad del gasto por inters en relacin con los saldos de
prstamos.
64. ndagar si los prstamos por pagar estn o no garantizados.
65. ndagar si los prstamos por pagar han sido clasificados debidamente o no como
largo plazo o como parte corriente.
C"en!a .#& PaGa& C#$e&c(ale
66. ndagar sobre las polticas contables referentes al registro inicial de las cuentas por
pagar comerciales y si la organizacin est autorizada o no para otorgar algn tipo
de rebajas y bonificaciones otorgadas sobre dichas transacciones.
67. Obtener y considerar las correspondientes explicaciones de las variaciones
significativas en los saldos de cuentas de perodos anteriores o en los saldos
determinados por anticipado.
68. Obtener una relacin de cuentas por pagar comerciales y determinar si el total
concuerda o no con el balance de comprobacin.
69. ndagar si los saldos o no conciliados con los estados de los acreedores y
compararlos con los saldos del perodo anterior. Comparar la rotacin de cuentas por
pagar comerciales con la de perodos anteriores.
70. Considerar si existen o no pasivos importantes no registrados.
71. ndagar si las cuentas por pagar a los accionistas, directores y otros vinculados se
muestran o no en forma separada.
O4l(Gac(#ne Ac"$"lada 7 C#n!(nGen!e
72. Obtener una relacin de las obligaciones acumuladas y determinar si el total
concuerda con el balance de comprobacin.
73. Comparar los saldos principales de las correspondientes cuentas de gastos con los
de las cuentas similares de perodos anteriores.
74. ndagar sobre las aprobaciones respecto a tales obligaciones, condiciones de pago,
cumplimiento de las condiciones, garantas, colaterales y clasificacin.
75. ndagar sobre el mtodo utilizado para determinar las obligaciones acumuladas.
76. ndagar sobre la naturaleza de los montos incluidos entre las obligaciones y
compromisos contingentes.
77. ndagar si existen o no obligaciones reales o contingentes que no hayan sido
registradas en los libros. Si fuera as, discutir con la administracin si deben o no
hacerse provisiones en las cuentas o si deben o no revelarse en las notas a los
I$."e!# a la Ren!a 7 #!&# I$."e!#
78. ndagar ante la administracin si existen algunos sucesos, incluyendo litigios, con las
autoridades tributarias, que pudieran tener un efecto significativo sobre los impuestos
por pagar por la organizacin.
79. Examinar el gasto en tributos en relacin con los ingresos de la organizacin por el
perodo en revisin.
80. ndagar ante la administracin sobre la conformidad de las obligaciones tributarias
diferidas y corrientes que figuren registradas, incluyendo las provisiones por los
perodos anteriores.
=ecI# P#!e&(#&e
81. Obtener de la administracin los estados financieros ms recientes a fecha
intermedia posterior a la revisin y compararlos con los estados financieros que
estn siendo revisados o con aquellos de perodos comparativos del ao anterior.
82. ndagar sobre los sucesos despus de la fecha del balance que pudieran tener un
efecto material sobre los estados financieros en revisin y, en particular considerar:
(a) Si han surgido o no compromisos o incertidumbres sustanciales posteriores a la
fecha del balance general;
(b) Si a la fecha de la indagacin se han producido o no cambios significativos en el
capital accionario, en la deuda a largo plazo o en el capital de trabajo hasta la
fecha de la investigacin; y
(c) Si se han hecho ajustes inusuales durante el perodo transcurrido entre la fecha
del balance general y la fecha de la indagacin.
Considerar las necesidades de ajuste o revelacin en los estados financieros.
83. Obtener y leer las actas de las juntas de accionistas, directorio y comits que sean
pertinentes, celebradas con posterioridad a la fecha del balance.
L(!(G(#
84. ndagar con la administracin si la organizacin est expuesta a posibles riesgos o
efectos derivados de acciones legales, pendientes o en proceso. Considerar el efecto
consiguiente en los estados financieros.
Pa!&($#n(#
85. Obtener y considerar una relacin de las transacciones en las cuentas del
patrimonio, incluyendo nuevas emisiones, retiros y dividendos.
86. ndagar si existen restricciones sobre las utilidades acumuladas (retenidas) u otras
cuentas del patrimonio.
O.e&ac(#ne
87. Comparar los resultados en revisin con aquellos de perodos anteriores y aquellos
que se esperan en el perodo en curso. Discutir las variaciones significativas con la
administracin.
88. Discutir si el reconocimiento de las principales ventas y gastos ha tenido lugar o no
en los perodos apropiados.
89. Considerar las partidas extraordinarias e inusuales.
90. Considerar y discutir con la administracin las relaciones existentes entre partidas
afines de las cuentas de ingresos y evaluar su razonabilidad en el contexto de
relaciones similares de los perodos anteriores y de otra informacin que disponga el
auditor.
A.3nd(ce @
M#del# de In-#&$e (n Sal;edadeK
NFORME DE REVSON A...
Hemos revisado el balance general adjunto de la Compaa ABC al 31 de diciembre de 19XX
y los estados de ganancias y prdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de
efectivo por el ao que termin en esa fecha. La preparacin de dichos estados financieros
es responsabilidad de la administracin de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste
en emitir un informe sobre ellos, basado en nuestra revisin.
Nuestra revisin fue realizada de acuerdo con la Norma nternacional sobre Compromiso de
Revisin 2400, (o normas o prcticas nacionales relevantes aplicables a trabajos de
revisin.) Tales normas requieren que planifiquemos y realicemos nuestro trabajo con la
finalidad de obtener seguridad razonable de que los estados financieros no presentan errores
importantes. Una revisin est limitada bsicamente a indagaciones con el personal de la
Compaa y a procedimientos de revisin analtica aplicados a la informacin financiera y, en
consecuencia, provee de un grado menor de certidumbre que una auditora. No hemos
llevado a cabo una auditora y, por consiguiente, no expresamos una opinin de auditora
sobre los estados financieros que se acompaan.
Como resultado de nuestra revisin, no hemos encontrado elementos que nos permita inferir
que los estados financieros que se adjuntan no ofrezcan una presentacin cierta razonable (o
que no estn razonablemente presentados, respecto a todo lo importante) de acuerdo con
Normas nternacionales de Contabilidad
167
AUDTOR
Fecha
Direccin
167
% indicar las normas nacionales de contabilidad relevantes
A.3nd(ce +
ELe$.l# de In-#&$e D(!(n!# a In-#&$e (n Sal;edadeK
In-#&$e c#n Sal;edad de4(d# a "na De;(ac()n de la N#&$a In!e&nac(#nale de
C#n!a4(l(dad+
NFORME DE REVSON A...
y los correspondientes estados de ganancias y prdidas, de cambios en el patrimonio neto y
de flujos de efectivo por el ao que termin en esa fecha. La preparacin de dichos estados
financieros es responsabilidad de la administracin de la Compaa. Nuestra
responsabilidad consiste en emitir un informe sobre ellos, basado en nuestra revisin.
finalidad de obtener seguridad razonable de que los estados financieros no presentan errores
importantes. Una revisin est limitada bsicamente a indagaciones con el personal de la
Compaa y a procedimientos de revisin analtica aplicados a la informacin financiera, y,
en consecuencia, provee de un grado menor de certidumbre que una auditora. No hemos
llevado a cabo una auditora y, por consiguiente, no expresamos una opinin de auditora
sobre los estados financieros que se acompaan.
La Administracin nos ha informado que el inventario ha sido determinado por un monto que
excede a su valor neto realizable. El clculo de la Administracin, que hemos revisado,
muestra que si el inventario se hubiera determinado al costo o al valor neto realizable, el que
sea menor, de conformidad con Normas nternacionales de Contabilidad
5
, habra disminuido
en S/.XXX y la utilidad neta y el patrimonio neto haba disminuido en S/. XXX.
Como resultado de nuestra revisin, excepto por los efectos de la sobrevaluacin del
inventario que se describe en el prrafo precedente, no hemos encontrado elementos que
nos permitan inferir que los estados financieros que se acompaan no ofrecen una
presentacin cierta razonable (o que no estn razonablemente presentados, respecto de
todo lo importante) de acuerdo con Normas nternacionales de Contabilidad
168
.
!(#I>,R
Fecha
Direccin
168
Oer Nota al pie No. ?
In-#&$e Ad;e&# de4(d# a "na De;(ac()n de la N#&$a In!e&nac(#nale
de C#n!a4(l(dad
DCTAMEN DE REVSON A...
y los correspondientes estados de ganancias y prdidas, de cambios en el patrimonio neto y
de flujos de efectivo por el ao que termin en esa fecha. La preparacin de dichos estados
financieros es responsabilidad de la administracin de la Compaa. Nuestra
responsabilidad consiste en emitir un informe sobre ellos basado en nuestra revisin.
finalidad de obtener seguridad razonable de que los estados financieros no presentan
errores importantes. Una revisin est limitada bsicamente a indagaciones con el personal
de la Compaa y a procedimientos de revisin analtica aplicados a la informacin
financiera, y, en consecuencia, provee de un grado menor de certidumbre que una auditora.
No hemos llevado a cabo una auditora y, por consiguiente, no expresamos una opinin de
auditora sobre los estados financieros que se acompaan.
Como se explica en la nota X, estos estados financieros no reflejan la consolidacin de los
estados financieros de las compaas subsidiarias y las inversiones en las subsidiarias estn
contabilizadas sobre la base del costo. De conformidad con las Normas nternacionales de
Contabilidad
6
, los estados financieros de las subsidiarias requieren ser consolidados.
Como resultado de nuestra revisin, debido al efecto sobre los estados financieros del asunto
descrito en el prrafo precedente, los estados financieros adjuntos no ofrecen una
presentacin cierta y razonable (o no estn presentados, respecto de todo lo importante) de
acuerdo con las Normas nternacionales de Contabilidad
169
.
AUDTOR
Fecha
Direccin
169
Oer Nota al pie No. ?
A.3nd(ce A
En$(enda de C#n-#&$(dad c#n la NICR 2+00 c#$# Re"l!ad# de la NICR
2+60 J ,(Gen!e .a&a la Re;((#ne de E!ad# F(nanc(e&# .a&a l#
Pe&(#d# 1"e C#$(enHan 3l, # de."3 del, 6A de D(c(e$4&e de 2006
La NCR 2410, "Revisin de la nformacin Financiera nterina Realizada por el Auditor
ndependiente de la Organizacin emitida en Julio de 2005 dio origen a enmiendas de
conformidad con la NCR 2400. Las enmiendas de conformidad con la NCR 2400 estn
vigentes para las revisiones de estados financieros para los perodos que comienzan l, o
despus del, 15 de Diciembre de 2006.
Una vez que entre en vigencia, las enmiendas de conformidad precisadas a continuacin
sern incorporadas en el texto de la NCR 2400 y este apndice ser eliminado.
1. El propsito de est NCR es establecer estndares y proporcionar lineamientos
sobre las responsabilidades profesionales del auditor especialista cuando un
especialista, que no es el auditor de una organizacin asume lleva a cabo un
compromiso de revisin de estados financieros y sobre la forma y contenido del
informe que deber emitirse en relacin con dicha revisin. Un especialista, que es
el auditor de la organizacin, comprometido con la realizacin de una revisin de
informacin financiera interina realiza tal revisin de acuerdo con la NCR 2410,
"Revisin de la nformacin Financiera nterina Realizada por el Auditor
ndependiente de la Organizacin.
Todas las referencias a "auditor en la NCR 2400 sern reemplazadas por el trmino
"especialista.
COMPROMISOS DE RE,ISIN 2+60
RE,ISIN DE LA INFORMACIN FINANCIERA
INTERINA DE LA ENTIDAD REALIEADA POR
EL AUDITOR INDEPENDIENTE
(Efectiva para las revisiones de la informacin financiera interina para
los periodos que empiezan el, o despus del 15 de Diciembre
del 2006. Se permite su adopcin anticipada)
*
CONTENIDO
Prrafo
ntroduccin....................................................................................................................1-3
Principios Generales de una Revisin de nformacin Financiera nterina...................4-6
Objetivo de un Compromiso para Revisar nformacin Financiera nterina..................7-9
Acuerdo de los Trminos del Compromiso ...............................................................10-11
Procedimientos para una Revisin de nformacin Financiera nterina....................12-29
Evaluacin de Declaraciones Errneas.....................................................................30-33
Representaciones de la Administracin.....................................................................34-35
Responsabilidad del Auditor sobre la nformacin que se Acompaa......................36-37
Comunicacin.............................................................................................................38-42
nforme de la Naturaleza, Alcance y Resultados de la Revisin de la
nformacin Financiera nterina...........................................................................43-63
Documentacin................................................................................................................64
Apndice 1: Ejemplo de una Carta de Compromiso para Revisin de
nformacin Financiera nterina
L
<a NI($ 2?14 dio lugar a una enmienda de acuerdo a la NI 214, 1.rminos de los (ompromisos de uditor!a que entran en vigencia para
auditor!as de estados financieros para el periodo que comien9a el, o despu.s del 18 de 7iciembre de 244;. 1ambi.n dio lugar a la enmienda
conforme a la NI($ 2?44. (ompromisos de $evisin de Estados %inancieros que esta vigente para las revisiones de los estados financieros para
los periodos que comien9an en o despu.s del 18 de 7iciembre de 244;. Estas enmiendas se resaltan en los ap.ndices a la NI 214 " a la NI($
2?44.
NICR 45'- 847
REVISIN DE LA INFORMACIN FINANCIERA INTERINA
DE LA ENTIDAD REALI9ADA $OR EL AUDITOR INDE$ENDIENTE
Apndice 2: Procedimientos Analticos que Puede Considerar el Auditor Cuando
Realiza una Revisin de nformacin Financiera nterina.
Apndice 3: Ejemplo de una Carta de Representacin de la Administracin
Apndice 4: Ejemplo de nformes de Revisin de nformacin Financiera nterina
Apndice 5: Ejemplos de nformes de Revisin con una Conclusin con Salvedades
por una desviacin del Marco de Referencia para la Presentacin de nformacin
Financiera Aplicable
Apndice 6: Ejemplos de nformes de Revisin con una Conclusin con Salvedades
por una Limitacin en el Alcance no impuesto por la Administracin.
Apndice 7: Ejemplos de nformes de Revisin con una Conclusin Adversa por una
desviacin del Marco de Referencia para la Presentacin de nformacin Financiera
Aplicable.
La Norma nternacional sobre Compromiso de Revisin (NCR) 2410, "Revisin de
nformacin Financiera nterina de la Entidad Realizada por el Auditor ndependiente debe
precisa la aplicacin y autoridad de las NCRs.
NICR 45'- 848
In!&#d"cc()n
1. El propsito de esta Norma nternacional sobre Compromisos de Revisin (NCR) es
establecer normas y proporcionar guas sobre las responsabilidades profesionales
del auditor, cuando se compromete a revisar informacin financiera interina de un
cliente de auditora, y sobre la forma y contenido del informe. El trmino "auditor se
usa en toda esta NCR, no porque el auditor este realizando una funcin de auditora,
si no porque el alcance de esta NCR est limitado a una revisin de informacin
financiera interina realizada por el auditor independiente de los estados financieros
de la entidad.
2. Para propsitos de esta NCR, informacin financiera interina es informacin
financiera que se prepara y presenta de acuerdo con un marco de referencia de
presentacin de informacin financiera aplicable
170
y comprende un juego completo o
condensado de los estados financieros para un periodo ms corto que el ao
financiero de la entidad.
3. El a"d(!#& c#n!&a!ad# .a&a dee$.e2a& "na &e;(()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
(n!e&(na de4e&% &eal(Ha& la &e;(()n de ac"e&d# c#n e!a NICRK Al realizar la
auditora de los estados financieros anuales, el auditor obtiene una comprensin de
la entidad y su entorno, incluyendo su control interno. Cuando se contrata al auditor
para revisar la informacin financiera interina, esta comprensin se actualiza
mediante averiguaciones realizadas en el curso de la revisin, y ayuda el auditor a
enfocar en las averiguaciones a realizarse y los procedimientos analticos y otros
procedimientos de revisin por aplicar. Un profesional contratado para realizar una
revisin de informacin financiera interina, quien no sea auditor de la entidad,
realizara la revisin de acuerdo con la NCR 2400 "Compromiso de Revisin de
Estados Financieros. Como el Profesional normalmente no tiene la misma
comprensin que el auditor de la entidad sobre esta y su entorno, incluyendo su
control interno, el profesional necesita llevar a cabo diferentes averiguaciones y
procedimientos para cumplir con el objetivo de la revisin.
P&(nc(.(# Gene&ale de "na Re;(()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na
4. El a"d(!#& de4e&% c"$.l(& c#n l# &e1"((!# 3!(c# &ele;an!e a la a"d(!#&0a de
l# e!ad# -(nanc(e&# an"ale de la en!(dadK Estos requisitos ticos rigen las
responsabilidades profesionales del auditor en las siguientes reas: independencia,
integridad, objetividad, competencia profesional y debido cuidado, confidencialidad,
comportamiento profesional y normas tcnicas.
5. El a"d(!#& de4e&% ($.le$en!a& .&#ced($(en!# de c#n!&#l de cal(dad 1"e ean
a.l(ca4le al c#$.&#$(# (nd(;(d"alK Los elementos de control de calidad que
sean relevantes para un compromiso individual incluyen responsabilidades de
liderazgo por la calidad del compromiso, requisitos ticos, aceptacin y continuacin
de las relaciones con el cliente y de compromisos especficos, asignacin de equipos
del compromiso, desempeo del compromiso, y monitoreo.
1J4
)or e:emplo, Normas Internacionales de Informacin %inanciera emitidas por la Junta de Normas Internacionales de (ontabilidad.
NICR 45'- 849
6. El a"d(!#& de4e&% .lanea& 7 &eal(Ha& la &e;(()n c#n "na ac!(!"d de ece.!(c($#
.&#-e(#nal, &ec#n#c(end# 1"e .#d&0an e<(!(& c(&c"n!anc(a 1"e ca"en 1"e la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na &e1"(e&a "n aL"!e de ($.#&!anc(a &ela!(;a .a&a
e!a& .&e.a&ad#, &e.ec!# a !#d# l# ($.#&!an!e, de ac"e&d# c#n el $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4leK Una actitud de
escepticismo profesional significa que el auditor realiza una evaluacin crtica, con
una mentalidad inquisitiva, de la validez de la evidencia obtenida y est alerta a la
evidencia que contradiga o ponga en cuestionamiento la confiabilidad de los
documentos o representaciones de la administracin de la entidad.
O4Le!(;# de "n C#$.&#$(# .a&a Re;(a& In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na
7. El objetivo de un compromiso para revisar informacin financiera interina es hacer
posible al auditor expresar una conclusin sobre si, basado en la revisin, ha llegado
a su atencin algo que le haga creer que la informacin financiera interina no esta
preparada, en todos los aspectos materiales, de acuerdo con un marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera aplicable. El auditor realiza
investigaciones y desarrolla procedimientos analticos y otros procedimientos de
revisin, para reducir a un nivel moderado el riesgo de expresar una conclusin
inapropiada cuando la informacin financiera interina esta representada
errneamente en una forma de importancia relativa.
8. El objetivo de una revisin de informacin financiera interina difiere,
significativamente, del de una auditora conducida de acuerdo con las Normas
nternacionales de Auditora (NAs). Una revisin de informacin financiera interina
no proporciona una base para expresar una opinin sobre si la informacin financiera
da un punto de vista verdadero y razonable, o est presentada razonablemente,
respecto en todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia de
presentacin de informacin financiera aplicable.
9. Una revisin, en contraste con una auditora, no est diseada para obtener una
seguridad razonable de que la informacin financiera interina est libre de
declaraciones errneas de importancia relativa. Una revisin consiste en realizar
investigaciones, principalmente de las personas responsables de los asuntos
financieros y contables, as como en aplicar procedimientos analticos y otros
procedimientos de revisin. Una revisin puede atraer la atencin del auditor hacia
asuntos significativos que afecten a la informacin financiera interina, pero no
proporciona toda la evidencia que se requerira en una auditora.
Ac"e&d# de l# T3&$(n# del C#$.&#$(#
10. El a"d(!#& 7 el cl(en!e de4e&%n ac#&da& l# !3&$(n# del c#$.&#$(#K
11. Los trminos acordados del compromiso normalmente se registran en una carta de
compromiso, tal comunicacin ayuda a evitar malos entendidos respecto a la
naturaleza del compromiso y, en particular, el objetivo y alcance de la revisin,
responsabilidades de la administracin, la extensin de las responsabilidades del
NICR 45'- 850
auditor, la seguridad obtenida, y la naturaleza y forma del informe. La comunicacin
normalmente cumbre los siguientes asuntos:
El objetivo de una revisin de informacin financiera interina.
El alcance de la revisin.
La responsabilidad de la administracin por la informacin financiera interina.
La responsabilidad de la administracin de establecer y mantener el control
interno efectivo relevante para la preparacin de la informacin financiera
interina.
La responsabilidad de la administracin de poner a disposicin del auditor los
registros financieros e informacin relacionada.
Acuerdo de la administracin de proporcionar representaciones escritas al auditor
para confirmar las representaciones hechas verbalmente durante la revisin,
igual que aquellas que estn implcitas en los registros de la entidad.
La forma y contenido anticipados del informe por emitir, en el que se incluye la
identidad del destinatario del informe.
El acuerdo de la administracin referente a que cuando algn documento que
contenga informacin financiera interina indique que la informacin financiera
interina ha sido revisada por el auditor de la entidad, el informe de revisin
tambin en el documento.
En el Apndice 1 de esta NCR se ilustra una carta compromiso. Los trminos del
compromiso de revisin de la informacin financiera interina pueden tambin
combinarse con los trminos del compromiso para auditar los estados financieros
anuales.
P&#ced($(en!# .a&a "na Re;(()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na
En!end(end# la En!(dad 7 " En!#&n#, Incl"7end# " C#n!&#l In!e&n#
12. El a"d(!#& de4e&% !ene& "n en!end($(en!# de la en!(dad 7 " en!#&n#,
(ncl"7end# " c#n!&#l (n!e&n#, en c"an!# a " &elac()n c#n la .&e.a&ac()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a, !an!# an"al e (n!e&(na de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a,
"-(c(en!e .a&a .lanea& 7 c#nd"c(& en c#$.&#$(# .a&a .#de&:
(a) Iden!(-(ca& l# !(.# de decla&ac(#ne e&&)nea de ($.#&!anc(a &ela!(;a 7
c#n(de&a& la .&#4a4(l(dad de " #c"&&enc(aM 7
(b) Selecc(#na& la (n;e!(Gac(#ne, .&#ced($(en!# anal0!(c# 7 #!&#
.&#ced($(en!# de &e;(()n 1"e da&%n al a"d(!#& "na 4ae .a&a (n-#&$a& (
Ia lleGad# a " a!enc()n 1"e le IaGa c&ee& al a"d(!#& 1"e la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a (n!e&(na n# e!a .&e.a&ada, en !#d# l# a.ec!# ($.#&!an!e,
NICR 45'- 851
de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a a.l(ca4leK
13. Segn requiere la NA 315, "Entendiendo a la Entidad y su Ambiente y Evaluando los
Riesgos de mprecisiones o Errneas Significativos, el auditor que ha auditado los
estados financieros de la entidad por uno o ms periodos anuales, ha obtenido un
entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno, en cuanto a
su relacin con la preparacin de la informacin financiera anual, que era suficiente
para conducir la auditora. Al planear una revisin de la informacin financiera
interina, el auditor actualiza ese entendimiento. El auditor tambin obtiene un
entendimiento suficiente del control interno en relacin con la preparacin de la
informacin financiera interina, ya que puede diferir del control interno que se
relaciona con la informacin financiera anual.
14. El auditor usa su conocimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control
interno, para determinar las investigaciones a realizar y los procedimientos analticos
y otros procedimientos de revisin por aplicar, as como para identificar los eventos
particulares, transacciones o aseveraciones a las que puedan dirigirse las
investigaciones o los procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin
aplicados.
15. Los procedimientos realizados por el auditor para actualizar su conocimiento de la
entidad y su entorno, incluyendo su control interno, normalmente incluyen lo
siguiente:
Leer la documentacin, al grado necesario, de la auditora y de las revisiones del
ao precedente del periodo(s) interino anterior del ao actual y el (los)
correspondiente(s) al periodo(s) interinos del ao anterior, para permitir al auditor
identificar los asuntos que podran afectar la informacin financiera interina del
periodo actual.
Considerar cualesquier riesgos importantes identificados en la auditora de los
estados financieros del ao anterior, incluyendo el riesgo de que la
administracin sobrepase los controles.
Leer la informacin financiera interina mas reciente del periodo anual y la
comparacin con el periodo anterior.
Considerar la importancia relativa, respecto al marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera aplicable, en cuanto a su relacin con la
informacin financiera interina para ayudar a determinar la naturaleza y alcance
de los procedimientos a ser desarrollados, y a evaluar el efecto de las
declaraciones errneas.
Considerar la naturaleza de cualesquier declaraciones errneas de importancia
relativa corregida y cualesquier declaraciones errneas sin corregir que no sean
de importancia relativa, identificadas en los estados financieros del ao anterior.
NICR 45'- 852
Considerar asuntos importantes de contabilidad e informacin financiera que
podran ser de importancia continua, tales como las debilidades de importancia
relativa en el control interno
Considerar los resultados de cualesquier procedimientos de auditora realizados
con respecto a los estados financieros del ao actual.
Considerar los resultados de cualesquier auditora interna realizada y de las
acciones subsecuentes emprendidas por la administracin.
nvestigacin con la administracin sobre los resultados de la evaluacin de la
administracin del riesgo que la informacin financiera interina podra estar
tergiversada en una forma de importancia relativa como resultado de fraude.
nvestigar con la administracin sobre el efecto de los cambios en las actividades
de negocios de la entidad.
nvestigacin con la administracin sobre cualesquier cambio significativo en el
control interno y el efecto potencial de cualesquier cambios en la preparacin de
la informacin financiera interina.
nvestigacin con la administracin sobre el proceso con el que se ha preparado
la informacin financiera interina y la confiabilidad de los registros contables
fundamentales con los que hace convenir o se concilia la informacin financiera
interina.
16. El auditor determina la naturaleza de los procedimientos de revisin, si los hubiera, a
ser realizados para los componentes, y, cuando sea aplicable, comunica estos
asuntos a los otros auditores involucrados en la revisin. Los factores a ser
considerados incluyen la importancia relativa de, y el riesgo de declaraciones
errneas en, la informacin financiera interina de los componentes, as como el
conocimiento del auditor del grado en que est centraliza y descentralizado el control
interno sobre la preparacin de dicha informacin.
17. Pa&a .lanea& 7 c#nd"c(& "na &e;(()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na, "n
a"d(!#& &ec(en!e$en!e de(Gnad#, 1"e a'n n# Ia &eal(Had# "na a"d(!#&0a de
e!ad# -(nanc(e&# an"ale de ac"e&d# c#n la NIA, de4e&% #4!ene& el
c#n#c($(en!# de la en!(dad 7 " en!#&n#, (ncl"7end# " c#n!&#l (n!e&n#, en
c"an!# a " &elac()n c#n la .&e.a&ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na 7
an"alK
18. Este conocimiento permite al auditor enfocar las investigaciones realizadas y los
procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin aplicados en el
desarrollo de la revisin de la informacin financiera interina de acuerdo con esta
NCR. Como parte de la obtencin de este conocimiento, el auditor normalmente
realiza investigaciones del auditor anterior y, cuando sea practicable, revisa la
documentacin del auditor anterior para las auditoras anuales anteriores, y para
cualesquier periodo interino anterior que haya sido revisado en el ao actual por el
auditor anterior. Al hacer esto, el auditor considera la naturaleza de cualesquier
NICR 45'- 853
declaraciones errneas corregida y cualesquier declaraciones errneas sin corregir
acumuladas por el auditor anterior, cualesquier riesgos significativos, incluyendo el
riesgo de que la administracin invalide los controles, as como los asuntos
importantes de contabilidad o informacin que podra ser de importancia continua,
como las debilidades de importancia relativa en el control interno.
In;e!(Gac(#ne, P&#ced($(en!# Anal0!(c# 7 O!&# P&#ced($(en!# de Re;(()n
19. El a"d(!#& de4e&% &eal(Ha& (n;e!(Gac(#ne, .&(nc(.al$en!e de la .e&#na
&e.#na4le de l# a"n!# c#n!a4le 7 -(nanc(e&#, 7 &eal(Ha& .&#ced($(en!#
anal0!(c# 7 #!&# .&#ced($(en!# de &e;(()n 1"e le .e&$(!an c#ncl"(& (, #4&e
la 4ae de l# .&#ced($(en!# &eal(Had#, Ia lla$ad# " a!enc()n alG# 1"e
IaGa c&ee& 1"e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na n# e .&e.a&#, &e.ec!# a
!#d# l# ($.#&!an!e, de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n
de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4leK
20. Una revisin normalmente no requiere pruebas de los registros contables mediante
inspeccin, observacin o confirmacin. Los procedimientos para realizar una
revisin de informacin financiera interina estn normalmente se limitan a realizar
investigaciones, principalmente de las personas responsables de los asuntos
financieros y contables, as como para aplicar procedimientos analticos y otros
procedimientos de revisin, ms que comprobar la informacin obtenida referente a
asuntos contables significativos relacionados con la informacin financiera interina. El
conocimiento del auditor de la entidad y su entorno por parte del auditor, incluyendo
su control interno, los resultados de las evaluaciones del riego en la auditora
precedente y a la consideracin del auditor sobre la importancia relativa en lo
relacionado con la informacin financiera interina, afectan la naturaleza y alcance de
las investigaciones realizadas, y de los procedimientos analticos y otros
procedimientos de revisin aplicados.
21. El auditor normalmente realiza los siguientes procedimientos:
Lectura de las Actas de las Reuniones de los Accionistas, de aquellos
encargados del mando de la entidad, y de otros comits apropiados, para
identificar los asuntos que puedan afectar la informacin financiera interina, e
investigar acerca de los asuntos acordados en las reuniones de los que no hay
actas disponibles, que puedan afectar la informacin financiera interina.
Considerar el efecto, si lo hubiera, de asuntos surgidos de una modificacin del
dictamen de auditora o informe de revisin, ajustes contables o declaraciones
errneas sin ajustar, en el momento de la auditora o revisiones previas.
Comunicarse, cuando sea apropiado, con otros auditores que estn realizando
una revisin de informacin financiera interina de los componentes significativos
de la entidad que informa.
nvestigacin con los miembros de la administracin responsables de asuntos
financieros y contables, y otras como sea apropiado, sobre lo siguiente:
NICR 45'- 854
Si la informacin financiera interina se ha preparado y presentado de acuerdo
con el marco de referencia para la presentacin de informacin financiera
aplicable.
Si ha habido cambios en principios contables o en los mtodos para
aplicarlos.
Si algunas nuevas transacciones han necesitado la aplicacin de un nuevo
principio contable.
Si la informacin financiera interina contiene declaraciones errneas
conocida sin corregir.
Situaciones complejas o inusuales que podran haber afectado la informacin
financiera interina, tal como una combinacin de negocios o la eliminacin de
un segmento del negocio.
Suposiciones significativas que son relevantes para la medicin del valor
razonable o para las revelaciones, as como la intencin y capacidad de la
administracin de llevar a cabo cursos de accin especficos en nombre de la
entidad.
Si se han contabilizado y revelado, de manera apropiada, las transacciones
de partes relacionadas en la informacin financiera interina.
Cambios significativos en compromisos y obligaciones contractuales.
Cambios significativos en pasivos contingentes, incluyendo litigios o
reclamos.
Cumplimiento con los convenios de deuda.
Asuntos sobre los cuales se han surgido preguntas en el curso de la
aplicacin de los procedimientos de revisin.
Transacciones significativas ocurridas en los ltimos das del periodo interino
o en los primeros das del siguiente periodo interino.
Conocimiento de cualesquier fraude o sospecha de fraude que afecte a la
entidad involucrando a:
~ La administracin;
~ Empleados que tengan roles significativos en el control interno; o
~ Otros, cuando el fraude pudiera tener un efecto importancia relativa
sobre la informacin financiera interina.
NICR 45'- 855
Conocimiento de cualesquier alegatos de fraude, o sospecha de fraude que
afecten la informacin financiera interina de la entidad, comunicados por
empleados, ex empleados, analistas, reguladores u otros.
Conocimiento de cualesquier incumplimiento real o posible con leyes y
regulaciones que pudieran tener efectos de importancia relativa sobre la
informacin financiera interina.
Aplicar procedimientos analticos a la informacin financiera interina diseados
para identificar relaciones y partidas individuales que parecen inusuales y que
pueden reflejar una declaracin errnea material en la informacin financiera
interina. Los procedimientos analticos pueden incluir ratios el anlisis de ndices
y tcnicas estadsticas, como el anlisis de tendencias o anlisis de regresin y
podran ser realizados manualmente o con el uso de tcnicas asistidas por
computadora. El Apndice 2 de esta NCR contiene ejemplos de procedimientos
analticos que el auditor podra considerar cuando realiza una revisin de
Leer la informacin financiara interina, y considerar si ha llegado algo a la
atencin del auditor que le haga creer al auditor que la informacin financiera
interina no esta preparada, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el
marco de referencia para la presentacin de informacin financiera aplicable.
22. El auditor puede realizar muchos de los procedimientos de revisin antes o
simultneamente con la preparacin de la informacin financiera interina por la
entidad. Por ejemplo, puede ser factible actualizar el conocimiento de la entidad y su
entorno, incluyendo su control interno, y comenzar a leer las actas aplicables antes
de la finalizacin del periodo interino. Realizar algunos de los procedimientos de
revisin antes de la finalizacin del periodo interino, tambin permite la una pronto
identificacin y consideracin de asuntos contables significativos que afectan la
23. El auditor que realiza la revisin de la informacin interina es tambin contratado
para realizar una auditora de los estados financieros anuales de la entidad. Por
conveniencia y eficiencia, el auditor puede decidir realizar ciertos procedimientos de
auditor concurrentemente con la revisin de la informacin financiera interina. Por
ejemplo, la informacin obtenida de la lectura de las actas de las reuniones de Juntas
de directores en conexin con la revisin de la informacin financiera interina
tambin puede ser usada para la auditora anual. El auditor tambin puede, adems,
decidir realizar, en el momento de la revisin interina, procedimientos de auditora
que necesitaran realizarse para propsitos de la auditora de los estados financieros
anuales, por ejemplo, realizar procedimientos de auditora sobre transacciones
significativas o inusuales ocurridas durante el periodo, como combinaciones de
negocios, reestructuraciones, o transacciones con ingresos significativos.
24. Una revisin de informacin financiera interina normalmente no requiere la
corroboracin de las investigaciones sobre litigios o reclamaciones. Por lo tanto,
normalmente, no es necesario enviar una carta de averiguaciones al abogado de la
NICR 45'- 856
entidad. Sin embargo, puede ser apropiada la comunicacin directa con l respecto
al litigio o reclamaciones, si llega a la atencin del auditor un asunto que haga que se
cuestione si la informacin financiera interina no est preparada, en todos los
aspectos materiales, de acuerdo con el marco de referencia para la presentacin de
la informacin financiera aplicable, y cree que el abogado de la entidad podra tener
informacin pertinente.
25. El a"d(!#& de4e #4!ene& e;(denc(a de 1"e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na
c#nc"e&da 7 e &ec#nc(l(a c#n l# &eG(!&# c#n!a4le "47acen!eK El auditor
puede obtener evidencia de que la informacin financiera interina este de acuerdo o
se reconcilia con los registros contables subyacentes si se rastrea la informacin
financiera interina hasta:
(a) Los registros contables, como el libro mayor, o un programa de consolidacin
que este de acuerdo o reconcilie con los registros contables; y
(b) Otros datos de soporte en los registros de la entidad, segn sea necesario.
26. El a"d(!#& de4e (n;e!(Ga& ( la ad$(n(!&ac()n Ia (den!(-(cad# !#d# l# e;en!#
an!e&(#&e a la -ecIa del (n-#&$e de la &e;(()n 1"e ."edan &e1"e&(& aL"!e #
&e;elac()n en la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(naK No es necesario que el auditor
realice otros procedimientos para identificar los eventos ocurridos despus de la
fecha del informe de revisin.
27. El a"d(!#& de4e (n;e!(Ga& ( la ad$(n(!&ac()n Ia ca$4(ad# " e;al"ac()n de la
ca.ac(dad de la en!(dad .a&a c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea en $a&cIaK C"and#,
c#$# &e"l!ad# de e!a (n;e!(Gac()n " #!&# .&#ced($(en!# de &e;(()n, el
a"d(!#& e en!e&a de e;en!# # c#nd(c(#ne 1"e .#d&0an 4&(nda& "na d"da
(Gn(-(ca!(;a #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad .a&a c#n!(n"a& c#$# "na
e$.&ea en $a&cIa, el a"d(!#& de4e:
(a) A;e&(G"a& c#n la ad$(n(!&ac()n ace&ca de " .lane .a&a la acc(#ne
-"!"&a c#n 4ae en " e;al"ac()n de e$.&ea en $a&cIa, la -ac!(4(l(dad de
e!# .lane, 7 ( la ad$(n(!&ac()n c&ee 1"e el &e"l!ad# de e!# .lane
$eL#&a&% la (!"ac()nM 7
(b) C#n(de&a& la "-(c(enc(a de la &e;elac()n ace&ca de e!# a"n!# en la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(naK
28. Los eventos o condiciones que puedan causar una duda significativa acerca de la
habilidad de la entidad para continuar como una empresa en marcha pueden haber
existido a la fecha de los estados financieros anuales, o pueden identificarse como
resultado de investigaciones con la administracin o en el curso de la realizacin de
otros procedimientos de revisin. Cuando tales eventos o condiciones llegan a la
atencin del auditor, ste investiga con la administracin en cuanto a sus planes de
accin futura, como sus planes de liquidar activos, solicitar prstamos de dinero o
reestructuracin de deuda, reducir o retrasar los gastos o incrementar el capital. El
auditor tambin investiga en cuanto a la factibilidad de los planes de la
administracin y si sta cree que el resultado de estos planes mejorar la situacin.
NICR 45'- 857
Sin embargo, normalmente no es necesario que el auditor corroborar la factibilidad
de los planes de la administracin y si el resultado de estos planes mejorar la
situacin.
29. C"and# "n a"n!# lleGa a la a!enc()n del a"d(!#& 7 l# c#nd"ce a .&eG"n!a&e (
Iace&e "n aL"!e $a!e&(al de4e &eal(Ha&e a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na,
e .&e.a&e, &e.ec!# de !#d# l# $a!e&(al, de ac"e&d# c#n el $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4le, el a"d(!#&
de4e &eal(Ha& (n;e!(Gac(#ne ad(c(#nale # &eal(Ha& #!&# .&#ced($(en!# 1"e le
.e&$(!an e<.&ea& "na c#ncl"()n en el (n-#&$e de &e;(()nK Por ejemplo, si el
procedimiento de revisin del auditor lo conducen a preguntar si una transaccin
significativa de las ventas se registra de acuerdo con el marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera aplicable, el auditor debe realizar
procedimientos adicionales suficientes para resolver sus preguntas, como discutir los
trminos de la transaccin con el personal superior de mercadotecnia y contabilidad,
o revisar el contrato de venta.
E;al"ac()n de Decla&ac(#ne E&&)nea
30. El a"d(!#& de4e e;al"a&, (nd(;(d"al$en!e 7 en c#nL"n!#, ( la decla&ac(#ne
e&&)nea (n c#&&eG(& 1"e Ian lla$ad# la a!enc()n del a"d(!#& #n de
($.#&!anc(a &ela!(;a .a&a la In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(naK
31. Una revisin de la informacin financiera interina, en contraste con un compromiso
de auditora, no est diseada para obtener la seguridad razonable de que la
informacin financiera interina est libre de declaraciones errneas de importancia
relativa. Sin embargo, las declaraciones errneas que llaman la atencin del auditor,
incluyendo revelaciones inadecuadas, se evalen individualmente y en conjunto para
determinar si se requiere realizar un ajuste importancia relativa a la informacin
financiera interina para que se prepare, respecto a todo lo importante, de acuerdo
con el marco de referencia para la presentacin de informacin financiera aplicable.
32. El auditor ejerce su juicio profesional al evaluar la importancia relativa de cualesquier
error que la entidad no haya corregido. El auditor considera asuntos como la
naturaleza, causa y monto de errores, si estas se originaron el ao anterior o en el
periodo interino del ao actual, y el efecto potencial de dichos errores sobre los
futuros periodos anuales interinos.
33. El auditor puede designar un monto por debajo del cual no necesitan acumularse
declaraciones errneas, porque el auditor espera que la acumulacin de tales
montos claramente no tenga un efecto de importancia relativa en la informacin
financiera interina. Al hacer as, el auditor considera el hecho de que la
determinacin de la importancia relativa involucra consideraciones cuantitativas y
cualitativas, y que los errores de una cantidad relativamente pequea podran, sin
embargo tener un efecto de importancia relativa en la informacin financiera interina.
NICR 45'- 858
34. El a"d(!#& de4e #4!ene& &e.&een!ac()n ec&(!a de la ad$(n(!&ac()n de 1"e:
(a) Rec#n#ce " &e.#na4(l(dad .#& el d(e2# e ($.le$en!ac()n del c#n!&#l
(n!e&n# .a&a .&e;en(& 7 de!ec!a& el -&a"de 7 e&&#&M
(b) La (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na e .&e.a&a 7 .&een!a de ac"e&d# c#n el
$a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
a.l(ca4leM
(c) C&ee 1"e el e-ec!# de a1"ella decla&ac(#ne e&&)nea (n c#&&eG(&
ac"$"lada .#& el a"d(!#& d"&an!e la &e;(()n n# e de ($.#&!anc(a &ela!(;a,
n( en l# (nd(;(d"al n( en c#nL"n!#, .a&a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na
!#$ada en " !#!al(dadK Se (ncl"7e # ane<a "n "$a&(# de !ale ."n!# en
la &e.&een!ac(#ne ec&(!aM
(d) =a &e;elad# al a"d(!#& !#d# l# IecI# (Gn(-(ca!(;# &elac(#nad# c#n
c"ale1"(e& -&a"de # #.ecIa de -&a"de c#n#c(d# .#& la ad$(n(!&ac()n
1"e ."ede Ia4e& a-ec!ad# a la en!(dadM
(e) =a &e;elad# al a"d(!#& l# &e"l!ad# de " e;al"ac(#ne de l# &(eG# de
1"e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na ."eda e!a& decla&ada e&&)nea$en!e
en "na -#&$a de ($.#&!anc(a &ela!(;a c#$# &e"l!ad# de -&a"deM
6B6
(f) =a &e;elad# al a"d(!#& !#d# (nc"$.l($(en!# c#n#c(d# c#n la le7e 7
&eG"lac(#ne c#n#c(d# ac!"al$en!e # .#(4le c"7# e-ec!# de4an
c#n(de&a&e c"and# e .&e.a&a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(naM 7
(g) =a &e;elad# al a"d(!#& !#d# l# IecI# (Gn(-(ca!(;# 1"e Ia7an #c"&&(d#
de."3 de la -ecIa del 4alance 7 Ia!a la -ecIa del (n-#&$e de &e;(()n 1"e
."edan &e1"e&(& aL"!e a, # " &e;elac()n en, la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
(n!e&(naK
35. El auditor obtiene representaciones adicionales, segn sea apropiado, relacionadas
con asuntos especficos con los negocios o industria de la entidad. En el apndice 3
de est NCR, se ilustra un ejemplo de una carta de representacin de la
administracin.
Re.#na4(l(dad del A"d(!#& #4&e la In-#&$ac()n 1"e e Ac#$.a2a
36. El a"d(!#& de4e&% lee& la #!&a (n-#&$ac()n 1"e ac#$.a2a la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a (n!e&(na .a&a c#n(de&a& ( Ia7 (nc#n(!enc(a de ($.#&!anc(a &ela!(;a
en alG# de e!% (n-#&$ac()n e &e.ec!# de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(naK Si
el auditor identifica una inconsistencia de importancia relativa, considerar si
necesita modificarse la informacin financiera interina o la otra informacin. Si se
necesita modificarse la informacin financiera interina y la administracin se niega a
hacerla, el auditor considera las implicancias para el informe de revisin. Si es
1J1
El p*rrafo 38 de la NI 2?4, <a $esponsabilidad del uditor de (onsiderar el %raude en una uditor!a de Estados %inancieros explica que
la naturale9a, alcance " frecuencia de tal evaluacin var!a de entidad a entidad " que la administracin puede reali9ar una evaluacin detallada sobre
una base anual o como parte de un monitoreo continuo. En consecuencia, esta representacin, en cuanto a su relacin con la informacin financiera
interina, se a:usta a la medida de las circunstancias espec!ficas de la entidad.
NICR 45'- 859
necesaria una modificacin en la otra informacin y la administracin se niega a
realizarla, el auditor considera incluir en el informe de revisin un prrafo adicional
que describa la inconsistencia de importancia relativa, o tomar otras acciones, como
retener la emisin del informe de revisin o retirarse del compromiso. Por ejemplo, la
administracin puede presentar mediciones alternativas de utilidades que retratan el
desempeo financiero de manera ms positiva que la informacin financiera interina,
y se da prominencia excesiva a dichas medidas alternativas, no se definen ni se
concilian claramente con la informacin financiera interina, de modo que son
confusas y potencialmente engaosas.
37. S( lleGa a la a!enc()n del a"d(!#& "n a"n!# 1"e IaGa 1"e 3!e c&ea 1"e la #!&a
(n-#&$ac()n .a&ece (ncl"(& e&&#&e de ($.#&!anc(a &ela!(;a de "n IecI#, el
a"d(!#& de4e&% d(c"!(& el a"n!# c#n la ad$(n(!&ac()n de la en!(dadK Mientras
revisa la otra informacin con el propsito de identificar las inconsistencias
importancia relativa, puede llegar a la atencin del auditor un aparente error de
importancia relativa de un (por ejemplo, informacin, no relacionada con asuntos que
aparezcan en la informacin financiera interina, que se declara o presenta de manera
incorrecta). Cuando discute el asunto con la administracin de la entidad, el auditor
considera la validez de la otra informacin y las respuestas de la administracin a las
investigaciones del auditor, ya sea que existan diferencias validas de juicio u opinin
y se solicita a la administracin que consulte con un tercero calificado que resuelva la
aparente declaracin errnea de hecho. Si es necesaria una modificacin para
corregir el error de importancia relativa de hecho y la administracin se niega a
hacerla, el auditor considera tomar acciones adicionales como sea apropiado, como
notificar a los encargados del mando dentro de la entidad y obtener asesora legal.
C#$"n(cac()n
38. C"and#, c#$# &e"l!ad# de la &eal(Hac()n de "na &e;(()n de la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a (n!e&(na, lla$a la a!enc()n del a"d(!#& "n a"n!# 1"e #ca(#na 1"e
IaGa 1"e el a"d(!#& c&ea 1"e e necea&(# &eal(Ha& "n aL"!e ($.#&!an!e a la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na .a&a 1"e e .&e.a&e, &e.ec!# de !#d# l#
($.#&!an!e, de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4le, el a"d(!#& de4e&% c#$"n(ca& e!e a"n!#, !an
.&#n!# c#$# ea -ac!(4le, al n(;el a.&#.(ad# de la ad$(n(!&ac()nK
39. C"and#, a L"(c(# del a"d(!#&, la ad$(n(!&ac()n n# &e.#nda a.&#.(ada$en!e
den!&# de "n .e&(#d# &aH#na4le de !(e$.#, el a"d(!#& de4e (n-#&$a& a a1"ell#
enca&Gad# del $and#K La comunicacin se realiza tan pronto como sea factible, ya
sea verbalmente o por escrito. La decisin del auditor de comunicar, en forma verbal
o escrita, se afecta por factores como la naturaleza, sensibilidad e importancia del
asunto por comunicar y la oportunidad de tales comunicaciones. Si la informacin se
comunica verbalmente, el auditor documenta la comunicacin.
40. C"and#, a L"(c(# del a"d(!#&, a1"ell# enca&Gad# del $and# n# &e.#nden
a.&#.(ada$en!e den!&# de "n !(e$.# &aH#na4le, el a"d(!#& de4e&% c#n(de&a&:
(a) S0 de4e $#d(-(ca& el (n-#&$eM #
NICR 45'- 860
(b) La .#(4(l(dad de &e!(&a&e del c#$.&#$(#M 7
(c) La .#(4(l(dad de &en"nc(a& a la de(Gnac()n .a&a a"d(!a& l# e!ad#
-(nanc(e&# an"aleK
41. C"and#, c#$# &e"l!ad# de &eal(Ha& la &e;(()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
(n!e&(na, lla$a la a!enc()n del a"d(!#& "n a"n!# de $#d# !al 1"e IaGa 1"e 3!e
c&ea 1"e e<(!e -&a"de # (nc"$.l($(en!# de la en!(dad c#n la le7e 7
&eG"lac(#ne, el a"d(!#& de4e&% c#$"n(ca& el a"n!#, !an .&#n!# c#$# ea
-ac!(4le, al n(;el a.&#.(ad# de la ad$(n(!&ac()nK La determinacin sobre cual nivel
de la administracin es el apropiado se afecta por la probabilidad de colusin o
involucramiento de un miembro de la administracin. El auditor tambin considera la
necesidad de informar de tales asuntos a aquellos encargados del mando de la
entidad y considera la implicancia para la revisin.
42. El a"d(!#& de4e&% c#$"n(ca&, a a1"ell# enca&Gad# del $and#, l# a"n!#
&ele;an!e de (n!e&3 del G#4(e&n# c#&.#&a!(;# 1"e "&Lan de la &e;(()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(naK Como resultado de la realizacin de la revisin de
la informacin financiera interina, el auditor puede darse cuenta de asuntos que en
su opinin sean, a la vez, importantes y relevantes para aquellos encargados del
mando para la supervisin del proceso de la informacin financiera y de divulgacin.
El auditor comunica tales asuntos a aquellos encargados del mando.
In-#&$e de la Na!"&aleHa, Alcance 7 Re"l!ad# de la Re;(()n de la
In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na
43. El a"d(!#& de4e&% e$(!(& "n (n-#&$e ec&(!# 1"e c#n!enGa l# (G"(en!e:
(a) Un !0!"l# a.&#.(ad#M
(b) Un de!(na!a&(#, eG'n l# &e1"(e&an la c(&c"n!anc(a del c#$.&#$(#K
(c) Iden!(-(cac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na &e;(ada, (ncl"7end# la
(den!(-(cac()n del !0!"l# de cada "n# de l# e!ad# c#n!en(da en el L"eG#
c#$.le!# # c#ndenad# de e!ad# -(nanc(e&# 7 la -ecIa 7 .e&(#d#
c"4(e&!# .#& la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(naK
(d) S( la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na c#$.&ende "n L"eG# c#$.le!# de
e!ad# -(nanc(e&# de .&#.)(!# Gene&al .&e.a&ad# de ac"e&d# c#n "n
$a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
d(e2ad# .a&a alcanHa& "na .&een!ac()n &aH#na4le, "na decla&ac()n de 1"e
la ad$(n(!&ac()n e &e.#na4le de la .&e.a&ac()n 7 .&een!ac()n
&aH#na4le de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na de ac"e&d# c#n el $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4leK
(e) En #!&a c(&c"n!anc(a, "na decla&ac()n de 1"e la ad$(n(!&ac()n e
&e.#na4le de la .&e.a&ac()n 7 .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
(n!e&(na, de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4leK
NICR 45'- 861
(f) Una decla&ac()n de 1"e el a"d(!#& e &e.#na4le de e<.&ea& "na
c#ncl"()n #4&e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na 4aada en la &e;(()nK
(g) Una decla&ac()n de 1"e la &e;(()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na -"e
c#nd"c(d# de ac"e&d# c#n la N#&$a In!e&nac(#nal #4&e C#$.&#$(# de
Re;(()n 8NICR9 2+60, ORe;(()n de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na de la
En!(dad Real(Hada .#& el A"d(!#& Inde.end(en!e,P 7 "na decla&ac()n de 1"e
la &e;(()n c#n(!e en &eal(Ha& (n;e!(Gac(#ne, .&(nc(.al$en!e de la
.e&#na &e.#na4le de l# a"n!# c#n!a4le 7 -(nanc(e&#, a0 c#$# en
a.l(ca& .&#ced($(en!# anal0!(c# 7 #!&# .&#ced($(en!# de &e;(()nK
(h) Una decla&ac()n de 1"e "na &e;(()n e "!anc(al$en!e de $en#& alcance
1"e "na a"d(!#&0a c#nd"c(da de ac"e&d# c#n la N#&$a In!e&nac(#nale de
A"d(!#&0a 7, en c#nec"enc(a, n# .e&$(!e al a"d(!#& #4!ene& la eG"&(dad de
1"e lleG"e a c#n#ce& !#d# l# a"n!# ($.#&!an!e 1"e ."d(e&an
(den!(-(ca&e en "na a"d(!#&0a 7 1"e n# e e<.&ee n(nG"na #.(n()n de
a"d(!#&0aK
(i) S( la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na c#$.&ende "n L"eG# c#$.le!# de
e!ad# -(nanc(e&# .a&a .&#.)(!# Gene&al .&e.a&ad# de ac"e&d# c#n "n
$a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
d(e2ada .a&a l#G&a& "na .&een!ac()n &aH#na4le, "na c#ncl"()n en c"an!#
a ( Ia lleGad# a la a!enc()n del a"d(!#& alG# 1"e le IaGa c&ee& 1"e la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na n# da "n ."n!# de ;(!a ;e&dade&# 7
&aH#na4le, # n# .&een!a &aH#na4le$en!e, &e.ec!# de !#d# l# ($.#&!an!e,
de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4le 8(ncl"7end# "na &e-e&enc(a a la L"&(d(cc()n
# .a0 de #&(Gen del $a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a c"and# el 1"e e "e ean la N#&$a
In!e&nac(#nale de In-#&$ac()n F(nanc(e&a9M #
(j) En #!&a c(&c"n!anc(a, "na c#ncl"()n #4&e ( Ia lla$ad# la a!enc()n del
a"d(!#& 1"e IaGa c&ee& 1"e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na n# e!a
.&e.a&ada, &e.ec!# a !#d# l# ($.#&!an!e, de ac"e&d# c#n el $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4le
8(ncl"7end# "na &e-e&enc(a a la L"&(d(cc()n # .a0 de #&(Gen del $a&c# de
&e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a c"and# el 1"e
e "a n# ean la N#&$a In!e&nac(#nale de In-#&$ac()n F(nanc(e&a9K
(k) La -ecIa del (n-#&$eM
(l) La "4(cac()n del .a0 # L"&(d(cc()n d#nde el a"d(!#& eLe&ce " .&%c!(caK
(m) La -(&$a del a"d(!#&
En el Apndice 4 de esta NCR se expone algunos ejemplos de informes de revisin.
44. En algunas jurisdicciones, la ley o regulacin que dirigen la revisin de la informacin
financiera interina puede prescribir una redaccin para la conclusin del auditor, que
NICR 45'- 862
sea diferente de la redaccin descrita en el prrafo 43 (i) o (j). Aunque el auditor
podra estar obligado a usar la redaccin prescrita, las responsabilidades del auditor,
segn se describe en esta NCR, para llegar a la conclusin siguen las mismas.
De;(ac()n del Ma&c# de Re-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a
A.l(ca4le
45. El a"d(!#& de4e&% e<.&ea& "na c#ncl"()n cal(-(cada # ad;e&a c"and# Ia7a
lleGad# a " a!enc()n "n a"n!# 1"e le IaGa c&ee& 1"e de4e&% Iace&e "n
aL"!e de ($.#&!anc(a &ela!(;a a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na .a&a 1"e e
.&e.a&e, &e.ec!# de !#d# l# ($.#&!an!e, de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a
.a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a a.l(ca4leK
46. Si han llegado a la atencin del auditor asuntos que el auditor crea que la
informacin financiera interina est o puede estar materialmente afectada por una
desviacin del marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera
aplicable, y la administracin no la corrige, el auditor modifica su informe de revisin.
La modificacin describe la naturaleza de la desviacin y, si es factible, declara los
efectos en la informacin financiera interina. Si no se incluye en la informacin
financiera interina la informacin que el auditor cree que es necesaria para la
revelacin adecuada, modifica el informe de revisin y, si es factible, incluye la
informacin necesaria en el informe de revisin. La modificacin al informe de
revisin normalmente se logra aadiendo un prrafo explicativo, y con una salvedad
en la conclusin. En el Apndice 5 de esta NCR se expone ejemplos de informes de
revisin con salvedad.
47. Cuando el efecto de la desviacin es de tanta importancia relativa y tan dominante
para la informacin financiera interina que el auditor concluye que una conclusin
con salvedad no es adecuada para revelar la naturaleza engaosa o incompleta de la
informacin financiera interina, el auditor expresa entonces una conclusin adversa.
En el Apndice 7 de esta NCR se ilustra informes con una conclusin adversa.
48. Una limitacin al alcance normalmente impide que el auditor complete la revisin.
49. C"and# el a"d(!#& n# ."ede c#$.le!a& la &e;(()n, de4e&% c#$"n(ca&, .#&
ec&(!#, al n(;el a.&#.(ad# de la ad$(n(!&ac()n 7 a a1"ell# enca&Gad# del
$and# la &aH)n .#& la c"al la &e;(()n n# ."ede c#$.le!a&e 7, c#n(de&a& ( e
a.&#.(ad# e$(!(& "n (n-#&$eK
L($(!ac()n en el Alcance I$."e!a .#& la Ad$(n(!&ac()n
50. El audito no acepta un compromiso de revisin de informacin financiera interina si el
conocimiento preliminar que tiene de las circunstancias del compromiso indica que
no podr completarse la revisin, por que existir una limitacin al alcance de la
revisin del auditor impuesta por la administracin de la entidad.
NICR 45'- 863
51. Si, despus de aceptar el compromiso, la administracin impone una limitacin al
alcance de la revisin, el auditor solicita la eliminacin de dicha limitacin. Si la
administracin se niega a hacerlo, el auditor no puede completar la revisin y
expresa una conclusin. En dicho caso, el auditor comunica, en forma escrita, al nivel
apropiado de la administracin y a aquellos encargados del mando la razn por la
cual no puede completarse la revisin. Sin embargo, si llega a la atencin del auditor
un asunto que le haga creer que es necesario un ajuste de importancia relativa a la
informacin financiera interina para que sta se prepare, respecto a todo lo
importante, de acuerdo con el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera aplicable, el auditor comunica estos asuntos de acuerdo con
los lineamientos de los prrafos 38-40.
52. El auditor tambin considera las responsabilidades legales y regulatorias, incluyendo
si hay un requisito para que emita un informe. Si existe este requisito, el auditor se
abstiene de emitir una conclusin, y da en el informe de revisin la razn por la cual
no puede completarse la revisin. Sin embargo, si llega a la atencin del auditor un
asunto que le haga creer que es necesario un ajuste de importancia relativa a la
informacin financiera interina para que sta se prepare, respecto a todo los
importante, de acuerdo con el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera aplicable, el auditor tambin comunicar este asunto en el
informe.
O!&a L($(!ac(#ne al Alcance
53. Puede ocurrir una limitacin al debido a circunstancias que no sean una limitacin en
el alcance impuesta por la administracin. En esas circunstancias, el auditor
normalmente no puede completar la revisin y expresar una conclusin y sigue la
gua de los prrafos 51-52. Puede haber, sin embargo, algunas circunstancias raras
cuando la limitacin al alcance del trabajo del auditor est claramente confinada a
uno o ms asuntos especficos que, si bien son de importancia relativa, a juicio del
auditor no son dominantes para la informacin financiera interina. En tales
circunstancias, el auditor modifica el informe de revisin indicando que, excepto para
los asuntos que se describe en un prrafo explicativo al informe de revisin, la
revisin fue conducida de acuerdo con esta NCR, y con salvedad en la conclusin.
En el Apndice 6 de esta NCR se ilustran informes de revisin con una conclusin
con salvedad.
54. El auditor puede haber expresado una opinin calificada (u opinin con salvedad) en
la auditora de los ltimos estados financieros anuales debido a una limitacin en el
alcance de dicha auditora. El auditor considera si dicha limitacin al alcance an
existe y, si es as, las implicancias que tiene para el informe de revisin.
E$.&ea en Ma&cIa e Ince&!(d"$4&e S(Gn(-(ca!(;a
55. En ciertas circunstancias, puede aadirse un prrafo de nfasis en el asunto a un
informe de revisin, sin afectar la conclusin del auditor, para resaltar un asunto que
se incluye en una nota a la informacin financiera interina donde se discute el asunto
de manera ms extensa. El prrafo se incluye de preferencia, despus del prrafo de
NICR 45'- 864
conclusin y normalmente se refiere al hecho de que la conclusin no es con
salvedad en este respecto.
56. S( e &eal(Ha "na adec"ada &e;elac()n en la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(na, el
a"d(!#& de4e&% ad(c(#na& "na .%&&a-# de 3n-a( en el a"n!# al (n-#&$e de
&e;(()n .a&a &eal!a& "na (nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a &ela!(;a 1"e e
&elac(#ne c#n "n e;en!# # c#nd(c()n 1"e ."eda .&#7ec!a& "na d"da
(Gn(-(ca!(;a #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad de c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea
en $a&cIaK
57. El auditor puede haber modificado un dictamen de auditora anterior o un informe de
revisin agregando un prrafo de nfasis en el asunto para resaltar una
incertidumbre de importancia relativa, en relacin con un evento o condicin que
pueda proyectar una duda importante sobre la capacidad de la entidad de continuar
como una empresa en marcha. Si la incertidumbre de importancia relativa todava
existe y se hace una revelacin adecuada en la informacin financiera interina, el
auditor modifica el informe de revisin en la informacin financiera interina actual
agregando un prrafo para resaltar la continuidad de la incertidumbre de importancia
relativa.
58. Si, como resultado de investigaciones u otros procedimientos de revisin, llega a la
atencin del auditor una incertidumbre de importancia relativa en relacin con un
evento o condicin, la cual pueda proyectar una duda significativa sobre la capacidad
de la entidad de continuar como una empresa en marcha, y se hace la revelacin
adecuada en la informacin financiera interina, el auditor modifica el informe de
revisin agregando un prrafo de nfasis en el asunto.
59. S( "na (nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a &ela!(;a 1"e .&#7ec!a "na d"da
(Gn(-(ca!(;a #4&e la ca.ac(dad de la en!(dad de c#n!(n"a& c#$# "na e$.&ea
en $a&cIa n# e &e;ela de $ane&a adec"ada en la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
(n!e&(na, el a"d(!#& de4e&% e<.&ea& "na c#ncl"()n c#n al;edad # ad;e&a,
eG'n l# a.&#.(ad#K El (n-#&$e de4e&% (ncl"(& "na &e-e&enc(a e.ec0-(ca al
IecI# de 1"e Ia7a !al (nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a &ela!(;aK
60. El a"d(!#& de4e&% c#n(de&a& el $#d(-(ca& el (n-#&$e de &e;(()n aG&eGand# "n
.%&&a-# .a&a &eal!a& "na (nce&!(d"$4&e de ($.#&!anc(a &ela!(;a 81"e n# ea "n
.&#4le$a de e$.&ea en $a&cIa9 1"e lla$) la a!enc()n del a"d(!#&, c"7a
&e#l"c()n de.ende de l# e;en!# -"!"&# 7 1"e ."eda a-ec!a& a la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a (n!e&(naK
O!&a C#n(de&ac(#ne
61. Los trminos del compromiso incluyen el acuerdo de la administracin relativa a que
cuando cualquier documento que contenga informacin financiera interina indique
que tal informacin ha sido revisada por el auditor de la entidad, el informe de
revisin tambin se incluir en el documento. Si la administracin no ha incluido el
informe de revisin en el documento, el auditor considerara el solicitar asesora legal
para ayudarle a determinar el curso de accin apropiado en las circunstancias.
NICR 45'- 865
62. Si el auditor ha emitido un informe de revisin modificado y la administracin publica
la informacin financiera interina sin incluir el informe de revisin modificado en el
documento que contiene la informacin financiera interina, el auditor considerara
buscar asesora legal para ayudarle a determinar el curso de accin apropiado en las
circunstancias, y la posibilidad de renunciar a la designacin para auditar los estados
financieros anuales.
63. La informacin financiera interina que consiste de un conjunto condensado de
estados financieros no necesariamente incluye toda la informacin que debera ser
incluida en un juego completo de estados financieros, pero puede, ms bien,
presentar una explicacin de los eventos y cambios que son significativos para
comprender los cambios en la posicin y el desempeo financiero de la entidad
desde la fecha del informe anual. Esto es porque se presume que los usuarios de la
informacin financiera interina tendrn acceso a los estados financieros auditados
ms recientes, como es el caso de las entidades que cotizan en la bolsa. En otras
circunstancias, el auditor discute con la administracin la necesidad de que esta
informacin financiera interina incluya una declaracin de que debe leerse junto con
los ltimos estados financieros auditados. En ausencia de esta declaracin, el auditor
considerara si, sin una referencia a los estados financieros auditados ms recientes,
la informacin financiera interina es engaosa en las circunstancias, y las
implicancias para el informe de revisin.
D#c"$en!ac()n
64. El a"d(!#& de4e&% .&e.a&a& d#c"$en!ac()n de la &e;(()n, 1"e ea "-(c(en!e 7
a.&#.(ada, c#n el -(n de da& "na 4ae .a&a la c#ncl"()n del a"d(!#& 7
.&#.#&c(#na& e;(denc(a de 1"e la &e;(()n Ia (d# &eal(Had# de ac"e&d# c#n
e!a NICR 7 c#n l# &e1"((!# leGale 7 &eG"la!#&(#K La documentacin permite
a un auditor con experiencia que no tenga previa conexin con el compromiso,
comprender la naturaleza, oportunidad y alcance de las investigaciones realizadas, y
de los procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin que se aplicaron,
la informacin obtenida, y cualesquier asuntos significativos que se hubieran
considerado durante la realizacin de la revisin, incluyendo la disposicin de dichos
asuntos.
65. Esta NCR esta vigente para las revisiones de informacin financiera interina para
periodos que comiencen el, o despus del, 15 de Diciembre de 2006. Se permite la
adopcin de esta NCR antes de dicha fecha.
Pe&.ec!(;a .a&a el Sec!#& P'4l(c#
=> $l p7rrafo =E requiere que el auditor y el cliente acuerden los t1rminos del
compromiso> $l p7rrafo == e0plica que una carta compromiso ayuda a evitar
malentendidos respecto a la naturale#a del compromiso, y en particular, al ob@etivo y
alcance de la revisin, las responsabilidades de la administracin, el grado de
responsabilidad del auditor, la seguridad obtenida y la naturale#a y forma del
NICR 45'- 866
informe> 5a ley o regulacin que rige los compromisos de revisin en el sector
pblico normalmente ordenan la designacin del auditor> Consecuentemente, las
cartas de compromiso pueden no ser una pr7ctica muy e0tendida en el sector
pblico> Sin embargo, una carta de compromiso precisando los asuntos referidos en
el p7rrafo == puede ser til tanto para el auditor del sector pblico como para el
cliente> 5os auditores del sector pblico, por lo tanto, consideran el convenir con el
cliente sobre los t1rminos de un compromiso de revisin mediante una carta de
compromiso>
A> $n el sector pblico, la obligacin de legal del auditor de auditar puede e0tenderse a
otros traba@os tales como una revisin de informacin financiera interina> Cuando
1ste sea el caso, el auditor del sector pblico no puede evitar esta obligacin y,
consecuentemente, puede no estar en una posicin de no aceptar )ver p7rrafo 6E+ o
de retirarse del compromiso de revisin )ver p7rrafos F8 y 3E)b++> $l auditor del
sector pblico tambi1n puede no estar en la posicin de renunciar a la designacin
para auditar los estados financieros anuales )ver p7rrafos 3E)c+ y 8A+>
F> $l p7rrafo 3= discute la responsabilidad del auditor cuando llega a su atencin un
asunto que la haga creer en la e0istencia de fraude o incumplimiento por parte de la
entidad con las leyes y regulaciones> $n el sector pblico, el auditor puede estar
su@eto a la ley u otro requisito regulatorios para informar este asunto a las
autoridades reguladores u otras autoridades pblicas>
NICR 45'- 867
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de "na Ca&!a de C#$.&#$(# .a&a Re;(()n de In-#&$ac()n
F(nanc(e&a In!e&(na
La siguiente carta se usara como gua, junto con la consideracin planteada en el prrafo 10
de esta NCR y necesitar adaptarse de acuerdo con los requisitos y las circunstancias
individuales.
A la Junta de Directores (o el representante apropiado de la administracin superior)
Extendemos esta carta para confirmar nuestra comprensin de los trminos y objetivos de
nuestro compromiso de revisar el balance interino de la entidad al 30 de Junio del 20X1 y los
estados de resultados, cambios en el patrimonio neto y flujos de efectivo por el periodo de
seis meses que finaliz.
Nuestra revisin ser conducida de acuerdo con la Norma nternacional sobre Compromisos
de Revisin 2410, "Revisin de la nformacin Financiera nterina de la Entidad Realizada por
el Auditor ndependiente emitida por la Junta de Normas nternacionales de Auditora y
Aseguramiento, con el objetivo de proporcionarnos una base para informar si alguna cosa ha
llamado nuestra atencin que cause que creamos que la informacin financiera interina no
est preparada, respecto de todo lo importante, de acuerdo con [indicar el marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera aplicable, incluyendo una referencia
a la jurisdiccin o pas de origen de la informacin financiera cuando el marco de referencia
para la presentacin de la informacin financiera que se usa no sean las Normas
nternacionales de nformacin Financiera]. Esta revisin consiste en hacer investigaciones,
principalmente de las personas responsables de los asuntos financieros y contables, as
como en aplicar procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin y,
ordinariamente, no requiere comprobacin de la informacin obtenida. El alcance de una
revisin de la informacin financiera interina es sustancialmente menor que el alcance de una
auditora conducida de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora cuyo objetivo es
expresar una opinin respecto de los estados financieros y, por consiguiente, no
expresaremos tal opinin.
Esperamos informar sobre la informacin financiera interina como sigue:
[ncluir el texto de muestra de informe]
La responsabilidad por la informacin financiera interina, incluyendo la revelacin adecuada,
es de la administracin de la entidad. Esto incluye disear, implementar y mantener el control
interno relevante a la preparacin y presentacin de informacin financiera interina que est
libre de representacin errnea de importancia relativa, ya sea debida a fraude o error,
seleccionar y aplicar las polticas contables apropiadas, y hacer estimaciones contables que
sean razonables en las circunstancias. Como parte de nuestra revisin, solicitaremos a la
administracin representaciones por escrito respecto a aseveraciones hechas en conexin
NICR 45'- A$NDICE 868
con la revisin. Tambin solicitaremos que cuando cualquier documento contenga
informacin financiera interina indique que esta se ha revisado, nuestro informe sea tambin
incluido en el documento.
Una revisin de informacin financiera interina no proporciona la seguridad de que estamos
esterados de todos los asuntos significativos que podran ser identificados en una auditora.
Ms an no se puede depender de que nuestro compromiso revele si existe fraude o error, o
actos ilegales. Sin embargo, informaremos de cualesquier asuntos de importancia relativa
que llamen nuestra atencin.
Esperamos la total cooperacin de su personal y confiamos que pondrn a nuestra
disposicin todos los registros, documentacin y otra informacin que se soliciten en
conexin con nuestra revisin.
[nserte aqu informacin adicional respecto a los arreglos de honorarios y recibos, como sea
apropiado.]
Esta carta tendr efecto para aos futuros, a menos que sea cancele, modifique o reemplace
(si aplica).
Por favor firmar y devolver la copia adjunta de esta carta para indicar que est de acuerdo
con nuestra comprensin de los arreglos para nuestra revisin de los estados financieros.
Acuse de recibo a nombre de la Entidad ABC:
(Firmado)
Nombre y Ttulo
Fecha
A.3nd(ce 2
P&#ced($(en!# Anal0!(c# 1"e P"ede C#n(de&a& el A"d(!#& C"and#
Real(Ha "na Re;(()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na
Los ejemplos de procedimientos analticos que el auditor puede considera cuando realiza
una revisin de informacin financiera interina incluyen los siguientes:
Comparar la informacin financiera interina con la informacin financiera interina del
periodo interino inmediatamente anterior; con la informacin financiera interina del
periodo interino correspondiente al ao financiero anterior; con la informacin financiera
interina que esperaba la administracin para el periodo actual, y con los estados
financieros anuales auditados ms recientes.
Comparar la informacin financiera interina actual con resultados previstos, como
presupuestos o pronsticos (por ejemplo, comparar saldos de impuestos y la relacin
entre la previsin del impuesto a la renta y los resultados antes de impuestos en la
informacin financiera interina actual, con la informacin correspondiente a: (a)
presupuestos, usando tasas esperadas; y (b) informacin financiera de aos anteriores).
Comparar la informacin financiera interina actual con la informacin no financiera
relevante.
Comparar las cantidades registradas, o los ndices obtenidos de las cantidades
registradas, con las expectativas desarrolladas por el auditor. El auditor obtiene tales
expectativas identificando y aplicando relaciones que sea razonable esperar que existan
basados en el conocimiento del auditor de la entidad y la industria en que la entidad
opera.
Comparar los ndices e indicadores para el periodo interino actual con las entidades en la
misma industria.
Comparar las relaciones entre elementos en la informacin financiera interina actual con
las relaciones correspondientes en la informacin financiera interina de periodos
anteriores, por ejemplo, gasto por tipo como porcentaje de ventas, activos por tipo como
porcentaje de activos totales, y porcentaje de cambio en ventas a porcentaje de cambio
en cuentas por cobrar.
Comparar datos desagregados. Los siguientes son ejemplos de como pueden
desagregarse los datos:
o Por periodo, por ejemplo, partidas de ingresos o gastos desagregadas en montos
trimestrales, mensuales o semanales.
o Por lnea de producto o fuente de ingresos.
o Por ubicacin, por ejemplo, por componente.
o Por atributos de transaccin, por ejemplo, ingresos generados por diseadores,
arquitectos o artesanos.
o Por varios atributos de la transaccin, por ejemplo, ventas por producto y por mes.
A.3nd(ce @
ELe$.l# de "na Ca&!a de Re.&een!ac()n de la Ad$(n(!&ac()n
La siguiente carta no se propone ser una carta estndar. Las representaciones de la
administracin pueden variar de entidad en entidad y de un periodo interino al siguiente.
(Papel membretado de la entidad)
(Al Auditor) (Fecha)
Prrafos de apertura s la informacin financiera interina comprende estados financieros
condensados:
Esta carta de representacin se expide en conexin con su revisin del balance condensado
de la entidad ABC, al 31 de Marzo de 20X1, y los estados de resultados, de cambios en el
patrimonio neto y de flujos de efectivo condensados relacionados por el periodo de tres
meses que entonces finaliz, con el propsito de expresar una conclusin de si ha llegado a
su atencin algo que le haga creer que la informacin financiera interina no esta preparada,
respecto a todo lo importante, de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la
presentacin de informacin financiera aplicable, incluyendo una referencia a la jurisdiccin o
pas de origen del marco de referencia para la presentacin de informacin financiera cuando
el que se use no sean las Normas nternacionales de nformacin Financiera].
Reconocemos nuestra responsabilidad por la preparacin y presentacin de la informacin
financiera interina de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera aplicable].
Prrafo de apertura s la informacin financiera interina comprende un juego completo de
estados financieros de propsito general preparados de acuerdo con el marco de referencia
para la presentacin de la informacin financiera diseado para lograr una presentacin
razonable.
Esta carta de representacin se extiende en conexin con su revisin del balance de la
entidad ABC, al 31 de Marzo de 20X1, y los estados de resultados, de cambios en el
patrimonio neto y de flujos de efectivo relacionados por el periodo de tres meses que
entonces finaliz y un resumen de las polticas contables importantes y otras notas
aclaratorias, para los propsitos de expresar una conclusin sobre si ha llegado algo a su
atencin que la haga creer que la informacin financiera interina no da un punto de vista
verdadero y razonable de (o Cno se presenta ra#onablemente, respecto a todo lo
importante,D+ la posicin financiera de la entidad ABC, al 31 de Marzo de 20X1, y de su
desempeo financiero y sus flujos de efectivo de acuerdo con [indicar el marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera aplicable, incluyendo una referencia a la
jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera cuando el que se use no sean las Normas nternacionales de nformacin
Financiera].
Reconocemos nuestra responsabilidad por la presentacin razonable de la informacin
informacin financiera aplicable].
Confirmamos, a nuestro mejor conocimiento y creencia, las siguientes representaciones:
La informacin financiera interina referida anteriormente ha sido preparada y presentada
de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera aplicable].
Hemos puesto a su disposicin todos los libros y documentacin contable de soporte, y
todas las actas de las juntas de accionistas y de directores (a saber, sostenidas en
[inserte fechas aplicables]).
No hay transacciones de importancia relativa que no hayan sido registradas de manera
apropiada en los registros contables fundamentalmente de la informacin financiera
interina.
No tenemos conocimiento de ningn incumplimiento real o posible, conocido de las leyes
y regulaciones que pudiera tener un efecto de importancia relativa sobre la informacin
financiera interina en el caso del incumplimiento.
Reconocemos la responsabilidad por el diseo e implementacin del control interno para
prevenir y detectar fraude y error.
Hemos revelado a usted todos los hechos significativos relacionados a cualesquier
fraudes o sospechas de fraude conocidos que puedan haber afectado a la entidad.
Hemos revelado a usted los resultados de nuestra evaluacin del riesgo de que la
informacin financiera interina pueda estar representada errneamente en una forma de
importancia relativa como resultado de fraude.
Creemos que los efectos de las representaciones errneas sin corregir, resumidas en la
cdula que se acompaa, son de poca importancia relativa, tanto en lo individual como
en agregada, para la informacin financiera interina tomada como un todo.
Confirmamos la integridad de la informacin proporcionada a usted respecto de la
identificacin de partes relacionadas.
Las siguientes se han registrado de manera adecuada y, cuando fue apropiado, se
revelaron de forma adecuada en la informacin financiera interina:
o Transacciones de partes relacionadas, incluyendo ventas, compras, prstamos,
transferencias, arreglos y garantas de alquiler con opcin a compra, as como
cantidades por cobrar o pagar a partes relacionadas;
o Garantas, ya sea escritas u orales, bajo las cuales la entidad tiene una obligacin
contingente; y
o Acuerdos y opciones para recompra de activos vendidos previamente.
La presentacin y revelacin de las valuaciones de valor razonable de activos y pasivos
estn de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera aplicable]. Los supuestos que se usaron reflejan nuestra intencin
y capacidad de tomar cursos de accin especficos a nombre de la entidad, cuando sean
relevantes para las valuaciones de valor razonable o la revelacin.
No tenemos planes ni intenciones que puedan afectar de manera relativa al valor en
libros o clasificacin de activos y pasivos reflejados en la informacin financiera interina.
No tenemos planes de abandonar lneas de producto u otros planes o intenciones que
den como resultado algn inventario en exceso u obsoleto, y ningn inventario se declara
a un monto en exceso del valor realizable.
La entidad tiene el ttulo satisfactorio de todos los activos y no hay gravmenes ni cargas
sobre los activos de la entidad.
Hemos registrado o revelado, segn fue apropiado, todos los pasivos, tanto reales como
contingentes.
[Adicione cualesquier representaciones adicionales relacionadas con las nuevas normas
de contabilidad que se estn implementando por primera vez y considerar cualesquier
representaciones adicionales que requiera una nueva Norma nternacional de Auditora,
que sean relevantes para la informacin financiera interina.]
En nuestro mejor conocimiento y creencia, no han ocurrido eventos posteriores a la fecha del
balance, y hasta la fecha de esta carta, que puedan requerir ajuste a, o revelacin en, la
informacin financiera interina antes mencionada.
__________________________
(Director Ejecutivo Senior)
__________________________
(Director Financiero Senior)
A.3nd(ce +
ELe$.l# de In-#&$e de Re;(()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na
/"eG# c#$.le!# de e!ad# -(nanc(e&# de .&#.)(!# Gene&al .&e.a&ad# de ac"e&d# c#n "n
$a&c# de &e-e&enc(a .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a d(e2ad# .a&a l#G&a& "na
.&een!ac()n &aH#na4le 8;e& .%&&a-# +@ 8(99K
nforme de Revisin de nformacin Financiera nterina
(Destinatario Apropiado)
Introduccin
Hemos revisado el balance que se acompaa de la entidad ABC, al 31 de Marzo del 20X1, y los
estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujo de efectivo relacionados por el
periodo de tres meses que entonces finaliz, y un resumen de polticas contables importantes y otras
notas explicatorias
3
. La administracin es responsable por la preparacin y presentacin razonable de
esta informacin financiera interina de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la presentacin
de la informacin financiera aplicable]. Nuestra responsabilidad es expresar una conclusin sobre esta
informacin financiera interina basados en nuestra revisin.
"lcance de la -evisin
Nuestra revisin estuvo de acuerdo con la Norma nternacional sobre Compromisos de Revisin
2410, "Revisin de la nformacin Financiera nterina de la Entidad realizada por el Auditor
ndependiente. Una revisin de informacin financiera interina consiste en hacer investigaciones,
principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, y aplicar
procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin. Una revisin es, sustancialmente,
menor en alcance que una auditora conducida de acuerdo con las Normas nternacionales de
Auditora y, en consecuencia, no nos faculta obtener una seguridad de que conociramos todos
los asuntos importantes que pudieran identificarse en una auditora. En tal virtud, no expresamos
una opinin de auditora.
Conclusin
Basados en nuestra revisin, nada ha llamado nuestra atencin que nos haga creer que la
informacin financiera interina que se acompaa no da un punto de vista verdadero y
razonable de (o Cno presenta ra#onablemente, respecto de todo lo importante>D) la posicin
financiera de la entidad al 31 de Marzo del 20X1, y su desempeo financiero y sus flujos de
efectivo por el periodo de tres meses que entonces finaliz, de acuerdo con [el marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable, incluyendo una
referencia a la jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia para la presentacin de
la informacin financiera, cuando el que se usa no sean las Normas nternacionales de
nformacin Financiera].
AUDTOR
3
El auditor puede desear especificar la autoridad reguladora o equivalente a quien se presenta la informacin financiera interina.
Fecha
Direccin
O!&a In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na 8;e& .%&&a-# +@ 8L99
(Destinatario apropiado)
Introduccin
Hemos revisado el balance [condensado] que se acompaa, de la entidad ABC al 31 de
Marzo del 20X1, y los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de
efectivo [condensados] relacionados, por el periodo de tres meses que entonces finaliz
4
. La
administracin es responsable de la preparacin y presentacin de esta informacin
financiera interina de acuerdo con [el marco de referencia para la presentacin de la
informacin financiera interina aplicable]. Nuestra responsabilidad es expresar una
conclusin sobre esta informacin financiera interina basados en nuestra revisin.
Conducimos nuestra revisin de acuerdo con la Norma nternacional sobre Compromisos de
Revisin 2410, "Revisin de la nformacin Financiera nterina de la Entidad Realizada por el
Auditor ndependiente. Una revisin de la informacin financiera interina consiste en realizar
investigaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y
contables, y aplicar procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin. Una
revisin es, sustancialmente, menor en alcance que una auditora conducida de acuerdo con
las Normas nternacionales de Auditora y, en consecuencia, no nos permite obtener
seguridad de que conociramos todos los asuntos importantes que pudieran identificarse en
una auditora. En tal virtud, no expresamos una opinin de auditora.
Conclusin
Basados en nuestra revisin, nada ha llamado nuestra atencin que nos haga creer que la
informacin financiera interina que se acompaa no este preparada, respecto de todo lo
importante, de acuerdo con [el marco de referencia para la presentacin de informacin
financiera aplicable, incluyendo una referencia a la jurisdiccin o pas de origen del marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera cuando el que se usa no sean las
Normas nternacionales de nformacin Financiera].
AUDTOR
Fecha
Direccin
4
El auditor puede desear especificar la autoridad reguladora o su equivalente a quien se present la informacin financiera interina.
A.3nd(ce A
ELe$.l# de In-#&$e de Re;(()n c#n "na C#ncl"()n c#n Sal;edade
.#& "na De;(ac()n del Ma&c# de Re-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la
Un /"eG# C#$.le!# de E!ad# F(nanc(e&# .a&a P&#.)(!# Gene&ale P&e.a&ad# de
Ac"e&d# c#n el Ma&c# de &e-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a
D(e2ada .a&a L#G&a& "na P&een!ac()n RaH#na4le 8;e& .%&&a-# +@8(99
Introduccin
Hemos revisado el balance que acompaa de la entidad ABC, al 31 de Marzo del 20X1, y los
estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujo de efectivo relacionados,
por el periodo de tres meses que entonces finaliz, y un resumen de polticas contables
importantes y otras notas aclaratorias
5
. La Administracin es responsable de la preparacin y
presentacin razonable de esta informacin financiera interina de acuerdo con [indicar el
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable]. Nuestra
responsabilidad es expresar una conclusin sobre esta informacin financiera interina
basado en nuestra revisin.
Condujimos nuestra revisin de acuerdo con la Norma nternacional sobre Compromisos de
Revisin 2410, ", "Revisin de la nformacin Financiera nterina de la Entidad Realizada por
el Auditor ndependiente. Una revisin de informacin financiera interina consiste en realizar
indagaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y
contables, y aplicar procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin. Una
revisin es, substancialmente, menor en alcance que una auditora conducida de acuerdo
con las Normas nternacionales de Auditora y, en consecuencia, no nos permite obtener la
seguridad de que conociramos todos los asuntos significativos que pudieran identificarse en
4ase para una Conclusin con Salvedad
Basado en la informacin proporcionada por la administracin, la entidad ABC ha excluido de
propiedades y de deuda a largo plazo por ciertas obligaciones de arrendamiento que
creemos deben ser capitalizadas de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera aplicable]. Esta informacin indica que si estas
obligaciones de arrendamiento se capitalizan al 31 de marzo del 20X1, las propiedades se
incrementaran por $_____, la deuda a largo plazo por $_____, y el resultado neto y las
5
El auditor puede desear especificar la autoridad reguladora o su equivalente a quien se presento la informacin financiera interina.
ganancias por accin se incrementaran (disminuiran) por $_____, $_____, $______ y
$______, respectivamente, por el periodo de tres meses que entonces finaliz.
Conclusin con Salvedad
Basado en nuestra revisin, con la excepcin del asunto que se describe en el prrafo
precedente, nada ha llamado nuestra atencin que no haga creer que la informacin
financiera interina que se acompaa no da un punto de vista verdadero y razonable de (o Cno
presenta ra#onablemente, respecto de todo lo importante,D+ la posicin financiera de la
entidad al 31 de Marzo del 20X1, y de su desempeo financiero y sus flujos de efectivo por el
periodo de tres meses que entonces finaliz, de acuerdo con [indicar el marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera aplicable, incluyendo la referencia a la
jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia para la presentacin de informacin
financiera, cuando el que se usa no sean las Normas nternacionales de nformacin
Financiera].]
AUDTOR
Fecha
Direccin
Introduccin
Hemos revisado el balance [condensado] que se acompaa, de la entidad ABC, al 31 de
marzo del 20X1, y los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de
efectivo por el periodo de tres meses que entonces finaliz
6
. La administracin es
responsable por la preparacin y presentacin de esta informacin financiera de acuerdo con
[indicar el marco de referencia para la presentacin de informacin financiera aplicable].
Nuestra responsabilidad es expresar una conclusin sobre esta informacin financiera
interina basado en nuestra revisin.
Auditor ndependiente. Una revisin de la informacin financiera interina consiste en realizar
indagaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y
contables, y en aplicar procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin. Una
las Normas nternacionales de Auditora y, en consecuencia no nos permite obtener
seguridad de que conociramos todos los asuntos importantes que pudieran identificarse en
Basado en la informacin que nos proporcion la administracin, la entidad ABC ha excluido
de propiedades y deuda a largo plazo ciertas obligaciones de arrendamiento que creemos
debieran capitalizarse para conformarse a [indicar el marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera aplicable]. Esta informacin indica que si estas
obligaciones de arrendamiento se capitalizaran al 31 de marzo del 20X1, la propiedad se
incrementara en $____, la deuda a largo plazo en $____, y el resultado neto y las ganancias
por accin se incrementaran (disminuiran) en $___, $___, $____, y $____, respectivamente,
por el periodo de tres meses que entonces finaliz.
6
El auditor puede desear especificar la autoridad reguladora o su equivalente a quien se presenta la informacin financiera interina.
Basado en nuestra revisin, con la excepcin del asunto descrito en el prrafo precedente,
nada ha llamado nuestra atencin que nos haga creer que la informacin financiera interina
que se acompaa no esta preparada, respecto de todo lo importante, de acuerdo con [indicar
el marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable, incluyendo
una referencia a la jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia para la presentacin
de la informacin financiera cuando el que se use no sean las Normas nternacionales de
nformacin Financiera].
AUDTOR
Fecha
Direccin
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de In-#&$e de Re;(()n c#n "na C#ncl"()n c#n Sal;edad .#&
"na L($(!ac()n en el Alcance n# I$."e!a .#& la Ad$(n(!&ac()n
El /"eG# C#$.le!e de E!ad# F(nanc(e&# .a&a P&#.)(!# Gene&al P&e.a&ad# de
Ac"e&d# c#n el Ma&c# de &e-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a
D(e2ad# .a&a L#G&a& "na P&een!ac()n RaH#na4le 8;e& .%&&a-# +@ 8(99
Introduccin
Hemos revisado el balance que se acompaa, de la entidad ABC, al 31 de Marzo del 20X1, y
los estados relacionados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujo de
efectivo por el periodo de tres meses que entonces finaliz, y un resumen de las polticas
contables importantes y otras notas aclaratorias
7
. La administracin es responsable por la
preparacin y presentacin razonable de esta informacin financiera interina de acuerdo con
[indicar el marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable].
Nuestra responsabilidad es expresar una conclusin sobre esta informacin financiera
interina basado en nuestra revisin.
Excepto por lo que se explica en el prrafo siguiente, condujimos nuestra revisin de acuerdo
con la Norma nternacional sobre Compromisos de Revisin 2410, "Revisin de la
nformacin Financiera nterina de la Entidad Realizada por el Auditor ndependiente. Una
revisin de la informacin financiera interina consiste en realizar indagaciones,
principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, y en
aplicar procedimientos analticos y otros procedimientos de revisin. Una revisin es,
sustancialmente, menor en alcance que una auditora conducida de acuerdo con las Normas
nternacionales de Auditora y, en consecuencia, no nos permite obtener la seguridad de que
conociramos todos los asuntos importantes que pudieran identificarse en una auditora. En
tal virtud, no expresamos una opinin de auditora.
Como resultado de un incendio en una sucursal el (fecha) que destruy sus registros de
cuentas por cobrar, no pudimos completar nuestra revisin de cuentas por cobrar por un total
de $_____, que se incluyen en la informacin financiera interina. La entidad est en proceso
de reconstruir estos registros y est incierta en cuanto a si sustentaran los montos que se
muestran arriba y la estimacin relacionada para cuentas incobrables. Si hubiera sido posible
completar nuestra revisin de cuentas por cobrar, pudieran haber llegado a nuestra atencin
asunto que indican que tal vez sean necesarios ajustes a la informacin financiera interina.
7
Excepto por los ajustes a la informacin financiera interina de los que pudiramos haber
tenido conocimiento si no fuera por la situacin antes descritas, basado en nuestra revisin,
nada ha llamado nuestra atencin que n6s haga creer que la informacin financiera interina
que se acompaa no da un punto de vista un punto de vista verdadero y razonable de ( o Cno
presenta ra#onablemente, respecto a todo lo importante,D) la posicin financiera de la entidad
al 31 de Marzo del 20X1, y de su desempeo financiero y sus flujos de efectivo por el periodo
de tres meses que entonces finaliz, de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la
presentacin de la informacin financiera aplicables, incluyendo una referencia a la
jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera cuando el que se use no sean las Normas nternacionales de nformacin
Financiera].
AUDTOR
Fecha
Direccin
Introduccin
Marzo del 20X1, y los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujo de
efectivo [condensados] relacionados, por el periodo de tres meses que entonces finaliz
8
. La
administracin es responsable por la preparacin y presentacin de esta informacin
informacin financiera aplicable]. Nuestra responsabilidad es expresar una conclusin sobre
esta informacin financiera interina basado en nuestra revisin.
Excepto por lo explicado en el siguiente prrafo, condujimos nuestra revisin de acuerdo con la
Norma nternacional sobre Compromisos de Revisin 2410, "Revisin de la nformacin Financiera
nterina de la Entidad Realizada por el Auditor ndependiente. Una revisin de informacin
financiera interina consiste en realizar indagaciones, principalmente con las personas
responsables de asuntos financieros y contables y, aplicar procedimientos analticos y otros
procedimientos de revisin. Una revisin es, substancialmente, menor en alcance que una
auditora conducida de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora y, en consecuencia, no
nos permite obtener seguridad de que conociramos todos los asuntos importantes que pudieran
identificarse en una auditora. En tal virtud, no expresamos una opinin de auditora.
4ases para una Conclusin con Salvedad
Como resultado de un incendio en una sucursal el (fecha), que destruy sus registros de
cuentas por cobrar, no pudimos completar nuestra revisin de cuentas por cobrar por un total
de $_____, incluidos en la informacin financiera interina. La entidad esta en proceso de
reconstruir estos registros y est incierta en cuanto a si sustentacin del monto antes
sealado y de la reserva relacionada con las cuentas incobrables. Si hubiera sido posible
completar nuestra revisin de cuentas por cobrar, habran llegado a nuestra atencin asuntos
que indicaran que podran ser necesarios realizar algunos ajustes a la informacin financiera
interina.
Excepto por los ajustes a la informacin financiera interina de los que podramos haber tenido
conocimiento de no haber sido por la situacin antes descrita, basado en nuestra revisin, nada ha
llamado nuestra atencin que nos haga creer que la informacin financiera interina que se
acompaa no esta preparada, respecto a todo lo importante, de acuerdo con [indicar el marco de
referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable, incluyendo una referencia a
la jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia para la presentacin de la informacin
8
El auditor puede desear especificar la autoridad reguladora o su equivalente a quien se presenta la informacin financiera interina
financiera interina cuando el que se use no sean las Normas nternacionales de nformacin
Financiera].
AUDTOR
Fecha
Direccin
A.3nd(ce B
ELe$.l# de In-#&$e de Re;(()n c#n "na C#ncl"()n Ad;e&a .#& "na
De;(ac()n del Ma&c# de Re-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la
Un /"eG# C#$.le!# de E!ad# F(nanc(e&# .a&a P&#.)(!# Gene&al .&e.a&ad# de
ac"e&d# c#n "na Ma&c# de Re-e&enc(a .a&a la P&een!ac()n de la In-#&$ac()n
F(nanc(e&a D(e2ad# .a&a AlcanHa& "na P&een!ac()n RaH#na4le 8;e& .%&&a-# +@ 8(99
Introduccin
Hemos revisado el balance que se acompaa de la entidad ABC, al 31 de Marzo del 20X1, y
los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo
relacionados, por el periodo de tres meses que entonces finaliz, y un resumen de las
polticas contables importantes y otras notas aclaratorias
9
. La administracin es responsable
por la preparacin y presentacin razonable de esta informacin financiera interina de
acuerdo con [indicar el marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera
aplicable]. Nuestra responsabilidad es expresar una conclusin sobre esta informacin
financiera interina basado en nuestra revisin.
Auditor ndependiente. Una revisin de la informacin financiera interina consiste en hacer
indagaciones, principalmente con las personas responsables de asuntos financieros y
seguridad de que conociramos todos los asuntos importantes que podran identificarse en
4ases para una Conclusin "dversa
Al iniciar este periodo, la administracin de la entidad dej de consolidar los estados
financieros de sus compaas subsidiarias, ya que considera que la consolidacin es
inapropiada debido a la existencia de nuevos intereses sustanciales no de control. Esto no
est de acuerdo con [indicar el marco de referencia para la presentacin de la informacin
financiera aplicable, incluyendo una referencia a la jurisdiccin o pas de origen del marco de
referencia para la presentacin de informacin financiera cuando el que se una no sean las
Normas nternacionales de nformacin Financiera]. De haberse preparado estados
9
El auditor puede desear especificar la autoridad reguladora o su equivalente, a quien se presente la informacin financiera interina.
financieros consolidados, virtualmente todas las cuentas de la informacin financiera interina
habran sido diferentes en una manera de importancia relativa.
Conclusin "dversa
Nuestra revisin indica que, debido a que la inversin de la entidad en las compaas
subsidiarias no se contabiliza sobre una base consolidada, segn se describe en el prrafo
precedente, esta informacin financiera interina no da un pisto de vista verdadero y
razonable de (o Cno presenta ra#onablemente, respecto de todo lo importante,D) la posicin
financiera de la entidad al 31 de Marzo del 20X1, y de su desempeo financiero y sus flujos
de efectivo por el periodo de tres meses que entonces finaliz, de acuerdo con [indicar el
marco de referencia para la presentacin de la informacin financiera aplicable, incluyendo
una referencia a la jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia para la presentacin
de informacin financiera cuando el que se usa no sean las Normas nternacionales de
nformacin Financiera]
AUDTOR
Fecha
Direccin
O!&a In-#&$ac()n F(nanc(e&a In!e&(na 8;e& .%&&a-# +@8L99
Introduccin
Marzo del 20X1, y los estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de
efectivo [condensados] relacionados, por el periodo de tres meses que entonces finaliz.
=E
La
administracin es responsable por la preparacin y presentacin de esta informacin
informacin financiera aplicable]. Nuestra responsabilidad es expresar una conclusin sobre
esta informacin financiera interina basado en nuestra revisin.
Revisin 2410, "Revisin de la nformacin Financiera nterina de una Entidad Realizada por
el Auditor ndependiente. Una revisin de informacin financiera interina consiste en hacer
indagaciones, principalmente con las personas responsables de asuntos financieros y
seguridad de que conociramos todos los asuntos importantes que podran identificarse en
4ases para la Conclusin "dversa
Al iniciar ste periodo, la administracin de la entidad dej de consolidar los estados
financieros de las compaas subsidiarias, ya que considera inapropiado la consolidacin
debido a la existencia de nuevos intereses sustanciales no de control. Esto no esta de
aplicable, incluyendo una referencia a la jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera cuando el que se use no sean las Normas
nternacionales de nformacin Financiera]. De haberse preparado los estados financieros
consolidados, todas las cuentas en la informacin financiera interina habran sido
sustancialmente diferentes.
Conclusin "dversa
1 0
Nuestra revisin indica que, porque las inversiones de la entidad en compaas subsidiarias
no se contabiliza sobre una base consolidada, segn se describe en el prrafo precedente,
esta informacin financiera interina no esta preparada, respecto de todo lo importante, de
aplicable, incluyendo una referencia a la jurisdiccin o pas de origen del marco de referencia
para la presentacin de informacin financiera cuando el que se usa no sean las Normas
nternacionales de nformacin Financiera].
AUDTOR
Fecha
Direccin
COMPROMISO DE ASEGURAMIENTO @000
OTROS COMPROMISOS DE ASEGURAMIENTO
FUE NO SON AUDITORAS O RE,ISIONES
DE INFORMACIN FINANCIERA =ISTORICA
(Vigente para los informes de aseguramiento
fechados l, o despus del, 1 de enero del 2005)
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................2-3
Requerimientos ticos....................................................................................................4-5
Control de Calidad.............................................................................................................6
Aceptacin del Compromiso y Continuidad...................................................................7-9
Acuerdos Sobre los Trminos del Compromiso ........................................................10-11
Planificacin y Ejecucin del Compromiso................................................................12-25
Utilizando el Trabajo de un Experto...........................................................................26-32
Obtencin de la Evidencia..........................................................................................33-40
Considerando los Hechos Posteriores ...........................................................................41
Documentacin ..........................................................................................................42-44
Preparacin del nforme de Aseguramiento ..............................................................45-53
Otras Responsabilidades Sobre el nforme ..............................................................54-56
La Norma nternacional sobre Compromiso de Aseguramiento (NCA) 3000 Revisada, "Otros
Compromisos de Aseguramiento que no son Auditoras o Revisiones de nformacin
Financiera Histrica debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas nternacionales
Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NCAs.
NICA /--- 890
COM$ROMISOS DE ASEGURAMIENTO
In!&#d"cc()n
1. El objetivo de est NCA es el de establecer los principios bsicos, procedimientos
esenciales y proveer orientacin necesaria a los contadores profesionales en el
ejercicio pblico (para propsito de estas NCA en adelante "profesional en ejercicio)
para la ejecucin de los compromisos de aseguramiento que no sean auditoras o
revisiones de informacin financiera histrica cubiertas por las Normas
nternacionales de Auditora (NA) o las Normas nternacionales sobre Compromisos
de Revisin (NCRs).
2. Las NCA utilizan los trminos de "compromiso de aseguramiento razonable y
"compromiso de aseguramiento limitado para hacer la distincin entre los dos tipos
de compromiso de aseguramiento que se le permite ejecutar al profesional en
ejercicio. El objetivo de un compromiso de aseguramiento razonable es la reduccin
del riesgo a un nivel bajo de aceptacin en las circunstancias del compromiso
172
,
como las bases de una forma positiva de expresin de la conclusin del profesional
en ejercicio. El objetivo del compromiso de aseguramiento limitado es la reduccin
del riesgo a un nivel aceptable, bajo las circunstancias del compromiso, pero cuando
ese riesgo sea mayor que el compromiso de aseguramiento razonable sern las
bases para una forma negativa de expresin de la conclusin del profesional en
ejercicio.
Relac()n c#n el Ma&c# de Re-e&enc(a, O!&a NICA, NIA 7 NICR
3. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% c"$.l(& c#n la NICA 7 #!&a NICA c"and#
e!3 eLec"!and# c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# 1"e n# ean a"d(!#&0a #
&e;((#ne de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a I(!)&(ca c"4(e&!a .#& la NIA # NICRK
Estas NCAs deben ser ledas en el contexto del "Marco de referencia nternacional
sobre Compromisos de Aseguramiento (el Marco de referencia) que define y
describe los elementos y objetivos de un compromiso de aseguramiento e identifica
aquellos compromisos a los cuales se aplica las NCAs. Estas NAs han sido escritas
ms para una aplicacin general de compromisos de aseguramientos, que para
auditoras o revisiones de informacin financiera histrica cubiertas por las NAs o las
NCRs. Otras NCAs podrn relacionarse a los argumentos que se aplican a todos
los temas en cuestin o ser considerados como temas especficos en cuestin. A
pesar que las NAs y las NCR's no se aplican a los compromisos cubiertos por las
NCAs podrn sin embargo proveer una orientacin a los profesionales en ejercicio.
Re1"e&($(en!# 5!(c#
4. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% c"$.l(& c#n l# &e1"e&($(en!# de la Pa&!e
A 7 * del "digo de *tica de los "ontadores Pro$esionales 8El C)d(G#9 de
IFAC9
172
<as circunstancias del compromiso inclu"en los t.rminos del compromiso, "a sea que se trate de compromisos de aseguramiento ra9onable o
compromisos de aseguramiento limitado, las caracter!sticas del tema en discusin, los criterios que ser*n utili9ados, las necesidades de los usuarios
ob:etivo, las caracter!sticas relevantes de la parte interesada " su entorno " otros temas, por e:emplo los eventos, transacciones, condiciones "
pr*cticas que puedan tener un efecto significativo en el compromiso.
NICA /--- 891
5. El Cdigo provee el Marco de referencia de principios que los miembros de los
equipos de aseguramiento, empresas y red de empresas utilizan para identificar las
amenazas a su independencia
173
, evala la importancia de esas amenazas y si las
amenazas son insignificantes, identifica y aplica las salvaguardas necesarias para
eliminar las amenazas o reducirlas a un nivel aceptable, de manera que no se vea
comprometida la independencia de pensamiento ni la independencia de aparicin.
C#n!&#l de Cal(dad
6. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% ($.le$en!a& .&#ced($(en!# de c#n!&#l de
cal(dad 1"e ean a.l(ca4le a l# c#$.&#$(# (nd(;(d"aleK Bajo la Norma
nternacional sobre Control de Calidad (NCC) 1, " Control de Calidad para Firmas
que realizan Auditoras y Revisiones de nformacin Financiera Histrica, y Otros
Compromisos de Aseguramiento y Servicios Afines,
174
una firma de contadores
profesionales tiene la obligacin de establecer un sistema de control de calidad,
diseado para ofrecer un aseguramiento razonable de que la firma y su personal
cumpla con las normas profesionales y los requerimientos reglamentarios y legales, y
que los informes de aseguramiento emitidos por la firma o los socios comprometidos
son apropiados bajo las circunstancias. Adems, los elementos de control de calidad
que son relevantes para un compromiso individual incluyen las responsabilidades de
liderazgo sobre la calidad del compromiso, requerimientos ticos, aceptacin y
continuidad de las relaciones del cliente, compromisos especficos, asignacin de los
equipos de compromisos, compromisos de desempeo y control.
Ace.!ac()n del C#$.&#$(# 7 C#n!(n"(dad
7. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% ace.!a& 8# c#n!(n"a&9 "n c#$.&#$(# de
aeG"&a$(en!# #l# (, el !e$a en c"e!()n e la &e.#na4(l(dad de "na .a&!e,
en ;eH de l# ""a&(# #4Le!(;# # l# .&#-e(#nale en eLe&c(c(#K Tal como se
indica en el prrafo 27 del Marco de referencia, la parte responsable podra ser uno
de los usuarios objetivo pero no el nico. El reconocimiento de la parte responsable
proporciona evidencia que existe la relacin apropiada y tambin establece las bases
para una comprensin comn de la responsabilidad de cada parte. Un
reconocimiento por escrito es la forma ms apropiada de documentar la comprensin
de la parte responsable. En ausencia de un reconocimiento de responsabilidad, el
profesional en ejercicio considera:
(a) Si es apropiado aceptar el compromiso. La aceptacin puede ser apropiada
cuando, por ejemplo, otras fuentes como la legislacin o un contrato establecen
la responsabilidad; y
173
Si un contador profesional no se encuentra en la pr*ctica p-blica, por e:emploC un auditor interno, aplican las NI(Ms " 5a6 su informe deber*
mencionar al @arco de referencia o a la NI(N " 5b6 si el contador profesional u otros miembros del equipo de aseguramiento ", cuando sea
aplicable, el empleador del contador profesional, no son independientes de la organi9acin con respecto al compromiso de aseguramiento que va +a
reali9ar, su informe deber* mencionar claramente la falta de tal independencia " la naturale9a de las relaciones que tiene con los clientes de
aseguramiento. 1ambi.n el informe no deber* incluir como t!tulo la palabra independiente " su distribucin " propsito ser* restringido a ciertos
usuarios.
174
<a NI(( 1, (ontrol de (alidad para las %irmas que $eali9an 1raba:os de uditor!a " $evisin de Informacin %inanciera &istrica, " 'tros
(ompromisos de seguramiento " Servicios fines fue emitida en febrero de 244?. Se requiere que los sistemas de control de calidad en
cumplimiento con la NI(( 1 sean establecidos al 18 de :unio de 2448.
NICA /--- 892
(b) Si el compromiso es aceptado, si se puede revelar estas circunstancias en el
informe de aseguramiento.
aeG"&a$(en!# #l# (, #4&e la 4ae del c#n#c($(en!# .&el($(na& de la
c(&c"n!anc(a del c#$.&#$(#, nada Ia lla$ad# " a!enc()n 1"e le (nd(1"e
1"e n# e&%n c"$.l(d# l# &e1"e&($(en!# del C)d(G# # de la NICAK El
profesional en ejercicio considera los asuntos en el prrafo 17 del Marco de
referencia y no deber aceptar el compromiso a menos que ste muestre todas las
caractersticas requeridas en dicho prrafo. Adems, si la parte que contrata al
profesional en ejercicio ("la parte contratada) no es la parte responsable, el
profesional en ejercicio considera el efecto de esto con relacin al acceso a los
registros, la documentacin y otra informacin que el profesional en ejercicio pueda
requerir para completar el compromiso.
aeG"&a$(en!# #l# (, el .&#-e(#nal en eLe&c(c(# e enc"en!&a a!(-ecI# de
1"e la .e&#na 1"e ;an a &eal(Ha& el c#$.&#$(# .#een de $ane&a c#lec!(;a
la c#$.e!enc(a .&#-e(#nal &e1"e&(daK Al profesional en ejercicio se le podr
solicitar que ejecute los compromisos de aseguramiento sobre una amplia gama de
temas en cuestin. Algn tema en cuestin podr requerir habilidades especializadas
y un conocimiento que supere aquel que se encuentra en posesin de un funcionario
en ejercicio (ver prrafos 26-32).
Ace.!ac()n S#4&e l# T3&$(n# del C#$.&#$(#
10. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# .#d&% ace.!a& l# !3&$(n# del c#$.&#$(# c#n la
.a&!e c#n!&a!an!eK Para evitar malos entendidos, los trminos aceptados sern
registrados en una carta de compromiso o cualesquier otra forma de contrato. Si la
parte contratada no es la parte responsable, se deber variar la naturaleza y
contenido de la carta de compromiso o contrato. La existencia de un mandato
legislativo podr satisfacer el requerimiento de acordar los trminos del compromiso.
An en tales situaciones la carta de compromiso puede ser til para ambos tanto
para el profesional en ejercicio como para la parte contratante.
11. Un .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% c#n(de&a& l# a.&#.(ad# de "na #l(c(!"d,
IecIa .#& el cl(en!e an!e de c#$.le!a& el c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!#, de
ca$4(a& de "n c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# a "n c#$.&#$(# (n
aeG"&a$(en!#, # de "n c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# &aH#na4le a "n
c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# l($(!ad#, d(cI# ca$4(# n# de4e&%n e&
ac#&dad# (n L"!(-(cac()n &aH#na4leK Un cambio en las circunstancias que
afecten los requerimientos de los usuarios objetivo o una mala comprensin de la
naturaleza del compromiso, generalmente justificar la solicitud de un cambio en el
compromiso. Si tales cambios se efectan, el profesional en ejercicio no har caso
omiso de la evidencia que se obtuvo antes de dichos cambios.
Plan(-(cac()n 7 ELec"c()n del C#$.&#$(#
NICA /--- 893
12. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% .lan(-(ca& el c#$.&#$(# de $ane&a 1"e
."eda e& &eal(Hada en -#&$a e-ec!(;aK La planificacin involucra el desarrollo de
una estrategia general para el alcance, nfasis, tiempo y conduccin del
compromiso, un plan del compromiso conformado por un enfoque detallado para la
naturaleza, tiempo y extensin de la evidencia, procedimientos de recoleccin que
deben ser ejecutados y las razones para seleccionarlos. Una planificacin adecuada
ayuda a dedicar una tensin pertinente a las reas importantes del compromiso,
identificar problemas potenciales en forma oportuna y organizar, administrar
apropiadamente el compromiso con la finalidad de ejecutarlo de una manera efectiva
y eficiente. La planificacin adecuada tambin ayuda al profesional en ejercicio a
asignar de manera apropiada el trabajo a los miembros del equipo del compromiso y
ha facilitar su direccin, supervisin y la revisin de su trabajo. Adems contribuye a
la coordinacin del trabajo efectuado por otros profesionales en ejercicio y expertos.
La naturaleza y extensin de las actividades de aplicacin variarn con las
circunstancias del compromiso, por ejemplo: el tamao, la complejidad de la
organizacin y la experiencia previa que tenga el profesional en ejercicio. Los
ejemplos de los principales asuntos a ser considerados incluyen:
Los trminos del compromiso.
Las caractersticas del tema en cuestin y los criterios identificados.
El proceso del compromiso y las posibles fuentes de evidencias.
La comprensin del profesional en ejercicio de la organizacin y su entorno,
incluyendo los riesgos de que la informacin del tema en cuestin pueda ser
sustancialmente falsa.
dentificacin de los usuarios objetivos, sus necesidades, consideracin de la
materialidad y los componentes del riesgo del compromiso de aseguramiento.
Requerimientos de personal experimentado, incluyendo la naturaleza y
extensin en que estarn involucrados los expertos.
13. La planificacin no es una fase discreta sino un proceso continuo e interactivo a
travs de todo el compromiso. Como resultado de los eventos inesperados, los
cambios en las condiciones o la evidencia obtenida en los resultados de los
procedimientos de recopilacin de evidencia, el profesional en ejercicio podr
necesitar revisar la estrategia general y el plan del compromiso y por lo tanto dar
como resultado la planificacin de la naturaleza, el tiempo y la extensin de los
procedimientos en forma ms detallada.
14. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% .lan(-(ca& 7 eLec"!a& "n c#$.&#$(# c#n "na
ac!(!"d .&#-e(#nal ec3.!(ca, &ec#n#c(end# 1"e ."edan e<(!(& c(&c"n!anc(a
1"e la (n-#&$ac()n del !e$a en c"e!()n ."edan e& (Gn(-(ca!(;a$en!e -ala.
Una actitud profesional escptica significa que el profesional en ejercicio efecta una
evaluacin crtica con mente cuestionadora sobre la validez de la evidencia obtenida
y se encuentra alerta a la evidencia que contradiga o traiga interrogantes sobre la
confiabilidad de los documentos o declaraciones de la parte responsable.
NICA /--- 894
15. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% #4!ene& "na c#$.&e()n del !e$a en
c"e!()n 7 de #!&a c(&c"n!anc(a del c#$.&#$(#, l# "-(c(en!e c#$# .a&a
(den!(-(ca& 7 e;al"a& l# &(eG# de 1"e la (n-#&$ac()n #4&e el !e$a en
c"e!()n ."eda e& (Gn(-(ca!(;a$en!e -ala # d(($"lad#, c#n el -(n de e;(!a&
&eal(Ha& $a7#&e .&#ced($(en!# .a&a &ec#.(la& e;(denc(aK
16. El obtener una comprensin del tema en cuestin y de otras circunstancias de
compromisos, es una parte esencial de la planificacin y ejecucin de un
compromiso de aseguramiento. Dicha comprensin le proporcionar al profesional en
ejercicio, un Marco de referencia para ejercer su juicio profesional a travs del
compromiso, por ejemplo cuando:
Considera las caractersticas del tema en cuestin;
Evala la pertinencia de los criterios;
dentifica las consideraciones especiales que puedan ser necesarias, por
ejemplo, los factores que indiquen fraude y la necesidad de habilidades
especializadas o del trabajo de un experto;
Establece y evala la pertinencia continua de los niveles de materialidad
cuantitativa (cuando sea apropiada) y considera los factores de materialidad
cualitativa;
Desarrolla el uso de expectativas al realizar procedimientos analticos;
Disea y ejecuta procedimientos ms detallados para recopilar evidencias, con
la finalidad de reducir el riesgo de compromisos de aseguramiento a un nivel
apropiado; y
Evala la evidencia, incluyendo lo razonable de las declaraciones orales y
escritas de la parte responsable.
17. El profesional en ejercicio utiliza el juicio profesional para determinar la extensin de
la comprensin requerida en el tema en cuestin y de otras circunstancias relativas a
los compromisos. El profesional en ejercicio considera si la comprensin es suficiente
para evaluar los riesgos de que la informacin del tema en cuestin pueda ser mal
interpretada significativamente. Generalmente, el profesional en ejercicio, tiene una
comprensin menos profunda que la parte responsable.
E;al"and# la Pe&!(nenc(a del Te$a en C"e!()n
18. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% e;al"a& la .e&!(nenc(a del !e$a en c"e!()n.
Un tema en cuestin apropiado tiene las caractersticas enumeradas en el prrafo 33
del Marco de referencia. El profesional en ejercicio tambin identifica aquellas
caractersticas del tema en cuestin que son particularmente relevantes para los
usuarios objetivos y que debern ser descritos en el informe de aseguramiento.
Como se indica en el prrafo 17 del Marco de referencia, un profesional en ejercicio
no acepta un compromiso de aseguramiento a menos que su conocimiento
NICA /--- 895
preliminar sobre las circunstancias del compromiso indique que el tema en cuestin
es apropiado. Despus de aceptar el compromiso, si el profesional en ejercicio
concluye que el tema en cuestin no es apropiado, expresar una conclusin
positiva, adversa o una abstencin de conclusin. En algunos casos el profesional
en ejercicio, considerar su retiro del compromiso.
E;al"and# la Pe&!(nenc(a de l# C&(!e&(#
19. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% e;al"a& la .e&!(nenc(a de l# c&(!e&(# .a&a
e;al"a& # $ed(& el !e$a en c"e!()n. Los criterios apropiados tienen las
caractersticas enumeradas en el prrafo 36 del Marco de referencia. Como se indica
en el prrafo 17 del Marco de referencia, un profesional en ejercicio no acepta un
compromiso de aseguramiento a menos que el conocimiento preliminar del
profesional en ejercicio sobre las circunstancias del compromiso, indique que los
criterios a ser utilizados son pertinentes. Despus de aceptar un compromiso, si el
profesional en ejercicio concluye que los criterios no son pertinentes podr expresar
una conclusin con salvedad, adversa o una abstencin de conclusin. En algunos
casos el profesional en ejercicio considera su retiro del compromiso.
20. El prrafo 37 del Marco de referencia, indica que los criterios pueden ser
establecidos o desarrollados especficamente. Por lo general, los criterios
establecidos son pertinentes, cuando son relevantes a las necesidades de los
usuarios objetivos. Cuando existen criterios establecidos para un tema en cuestin,
los usuarios especficos podrn acordar cualesquier otro criterio para sus propsitos
especficos. Por ejemplo, varios Marco de referencias pueden utilizarse como
criterios establecidos para evaluar la efectividad del control interno. Los usuarios
especficos podrn sin embargo, usar un conjunto de criterios ms detallados que
cubran las necesidades especficas con relacin a una supervisin prudente. En
dichos casos el informe de aseguramiento deber:
(a) Poner notas, cuando sean relevantes en las circunstancias del compromiso, que
los criterios no se encuentran incluidos en las leyes o reglamentos, o sean
emitidos por entes autorizados por entes expertos autorizados que sigan
procesos transparentes; y
(b) Mencionar que solo puede ser utilizado por usuarios y para propsitos
especficos.
21. Para algunos temas en cuestin es probable que no existan criterios establecidos. En
aquellos casos se desarrollan especficamente los criterios. El profesional en
ejercicio considera si los criterios desarrollados especficamente resultan en un
informe de aseguramiento que puede ser engaoso para los usuarios objetivos. El
profesional en ejercicio intenta tener a los usuarios objetivos o reconocer a la parte
contratante que especficamente desarroll los criterios que sean pertinentes para los
propsitos de los usuarios objetivos. El profesional en ejercicio considera como la
ausencia de dicho reconocimiento, afecta lo que debe hacerse para evaluar la
pertinencia de los criterios identificados y la informacin proporcionada sobre los
criterios en un informe de aseguramiento.
NICA /--- 896
G&ad# de I$.#&!anc(a 7 R(eG# del C#$.&#$(# de AeG"&a$(en!#K
22. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% c#n(de&a& el G&ad# de ($.#&!anc(a 7 el
&(eG# del c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!#, al .lan(-(ca& 7 &eal(Ha& "n
c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!#K
23. El profesional en ejercicio considera el grado de importancia cuando determina la
naturaleza, el tiempo y la extensin de los procedimientos para recopilar la evidencia
y cuando evala si la informacin del tema en cuestin no tiene errores que resulten
engaosos; considerando que la materialidad requiere que el profesional en ejercicio
entienda y evale los factores que puedan influir en las decisiones de los usuarios
objetivos. Por ejemplo, cuando los criterios identificados permitan variaciones en la
presentacin de la informacin del tema en cuestin, el profesional en ejercicio
considera como la presentacin adoptada pueda influir en las decisiones de los
usuarios objetivos. El grado de importancia se considera en el contexto de los
factores cuantitativos y cualitativos, tales como la relativa magnitud, la naturaleza y
extensin del efecto de estos factores en la evaluacin o medicin del tema en
cuestin y los intereses de los usuarios objetivos. La evaluacin de la materialidad y
la relativa importancia de los factores cuantitativos y cualitativos en un compromiso
en particular, son temas para el juicio del profesional en ejercicio.
24. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(#, de4e&% &ed"c(& el &(eG# del c#$.&#$(# de
aeG"&a$(en!# a "n n(;el ace.!a4le$en!e 4aL#, c#n(de&and# la
c(&c"n!anc(a del c#$.&#$(#K En un compromiso de aseguramiento razonable,
el profesional en ejercicio reduce el riesgo del compromiso de aseguramiento a un
nivel aceptablemente bajo de acuerdo en las circunstancias del compromiso, para
obtener un aseguramiento razonable como base para una expresin positiva de la
conclusin del profesional en ejercicio. El nivel del riesgo del compromiso de
aseguramiento es mas alto en un compromiso de aseguramiento limitado, en
comparacin con un compromiso de aseguramiento razonable debido a la naturaleza
tiempo y extensin de los procedimientos de recopilacin de evidencia que es
diferentes. Sin embargo, en un compromiso de aseguramiento limitado, la
combinacin de la naturaleza, tiempo y extensin de los procedimientos de
recopilacin de evidencia, es por lo menos suficiente para que el profesional en
ejercicio pueda obtener un nivel significativo del aseguramiento como base para una
expresin de forma negativa. Para que sea significativo el nivel de aseguramiento
obtenido y aparentemente realce la confianza de los usuarios objetivos sobre la
informacin del tema en cuestin, a un grado tal, que sea mucho ms claro que la
inconsecuencia.
25. El prrafo 49 del Marco de referencia, indica que en general el riesgo del
compromiso de aseguramiento comprende un riesgo inherente, un riesgo de control y
un riesgo de deteccin. El grado en el cual, el profesional en ejercicio considera cada
uno de estos componentes se ver afectado por las circunstancias del compromiso,
particularmente por la naturaleza del tema en cuestin, y si un aseguramiento
razonable o un compromiso de aseguramiento limitado s est ejecutando.
U!(l(Hand# el T&a4aL# de "n E<.e&!#
NICA /--- 897
26. C"and# e "!(l(Ha el !&a4aL# de "n e<.e&!# en la &ec#.(lac()n 7 e;al"ac()n de
e;(denc(a, el .&#-e(#nal en eLe&c(c(# 7 el e<.e&!# de4e&%n .#ee& Ia4(l(dad 7
c#n#c($(en!# adec"ad# c#n &e.ec!# al !e$a en c"e!()n, 7 l# c&(!e&(# del
.&#-e(#nal en eLe&c(c(# de!e&$(na&% 1"e e Ia #4!en(d# "-(c(en!e e;(denc(a
.e&!(nen!eK
27. El tema en cuestin y los criterios afines de algunos compromisos de aseguramiento
podrn incluir aspectos que requieran conocimiento especializado, habilidades en la
recopilacin y evaluacin de la evidencia. En estas situaciones el profesional en
ejercicio, podr decidir el uso de trabajo de personas de otras disciplinas
profesionales, referidos como expertos, que tienen el requerido conocimiento y
habilidades. Est NCA no proporciona orientacin con respecto al uso del trabajo de
un experto en compromisos donde exista responsabilidad conjunta e informes del
profesional en ejercicio y de uno o ms expertos.
28. El debido cuidado es el requerimiento de calidad profesional para todas las personas
incluyendo los expertos involucrados en el compromiso de aseguramiento. Las
personas involucradas en el compromiso de aseguramiento, tendrn diferentes
responsabilidades que les han sido asignadas. La extensin de la competencia
requerida para la ejecucin de estos compromisos variar con la naturaleza de sus
responsabilidades. Mientras que los expertos no requieren de la misma competencia
como la de los profesionales en ejercicio para ejecutar todos los aspectos de un
compromiso de aseguramiento, el profesional en ejercicio determina que los expertos
tienen suficiente comprensin de la NCA que les permita relacionar el trabajo
asignado con el objetivo del compromiso.
29. El profesional en ejercicio adopta los procedimientos de control de calidad que se
orientan hacia la responsabilidad de cada persona que ejecuta el compromiso de
aseguramiento, incluyendo el trabajo de los expertos que no son contadores
profesionales, para asegurar el cumplimiento con est NCA y otras NCAs
relevantes en el contexto de sus responsabilidades.
30. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(#, de4e&% e!a& (n;#l"c&ad# c#n el c#$.&#$(# 7
en!ende& ( e nece(!a "n e<.e&!#, Ia!a el ."n!# 1"e ea "-(c(en!e .a&a
.e&$(!(& al .&#-e(#nal en eLe&c(c(# ace.!a& la &e.#na4(l(dad .a&a la
c#ncl"()n de la (n-#&$ac()n del !e$a en c"e!()nK El profesional en ejercicio,
considera la extensin por la cual es razonable utilizar el trabajo del experto para
formar su conclusin.
31. No se espera que el profesional en ejercicio posea el mismo conocimiento
especializado y las habilidades de un experto. Sin embargo el profesional en ejercicio
tiene suficiente habilidad y conocimiento para:
(a) Definir los objetivos del trabajo asignado y como este trabajo se relaciona al
objetivo del compromiso;
(b) Considerar lo razonable de las suposiciones, mtodos y fuente de datos
utilizados por el experto; y
NICA /--- 898
(c) Considerar la razonabilidad de los hallazgos del experto con relacin en las
circunstancias del compromiso para documentar la conclusin del profesional en
ejercicio.
32. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% #4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a .e&!(nen!e de
1"e el !&a4aL# del e<.e&!# e adec"ad# .a&a l# -(ne del c#$.&#$(# de
aeG"&a$(en!#. Al evaluar la suficiencia y propiedad de la evidencia proporcionada
por el experto, el profesional en ejercicio evaluar:
(a) La competencia profesional incluyendo la experiencia y la objetividad del experto;
(b) Lo razonable de las suposiciones, mtodos y fuente de datos utilizado por el
experto; y
(c) Lo razonable y la importancia de los hallazgos de los expertos con relacin en las
circunstancias del compromiso y la conclusin del profesional en ejercicio.
O4!enc()n de la E;(denc(a
33. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% #4!ene& "-(c(en!e e;(denc(a a.&#.(ada #4&e
la c"al 4aa&% " c#ncl"()nK La suficiencia es la medida para la cantidad de
evidencia. Lo apropiado es la medida de la calidad de la evidencia es decir, su
importancia y su confiabilidad. El profesional en ejercicio considerar la relacin entre
el costo de obtener la evidencia y la utilidad de la informacin obtenida. Sin embargo,
el tema de dificultad o gasto involucrado no es en s una base vlida para omitir el
procedimiento de recopilacin de la evidencia para lo cual no existe alternativa. El
profesional en ejercicio utiliza su juicio profesional y los ejercicios de escepticismo
profesional para evaluar la cantidad, calidad de evidencia y de esa manera la
suficiencia y su propiedad para apoyar el informe de aseguramiento.
34. Un compromiso de aseguramiento raras veces involucra la autenticacin de
documentos, ni tampoco el profesional en ejercicio recibe capacitacin o se espera
que sea un experto en la mencionada autenticacin. Sin embargo el profesional en
ejercicio considera la confiabilidad de la informacin para ser utilizada como
evidencia, por ejemplo: fotocopias, faxes, pelcula, documentos digitados o
electrnicos incluyendo consideraciones de control en la preparacin y
mantenimiento donde sea relevante.
35. Suficiente evidencia apropiada en un compromiso de aseguramiento razonable, se
obtiene como parte de un proceso de compromiso sistemtico interactivo, que
involucra:
(a) Obtener la comprensin del tema en cuestin y de otras circunstancias del
compromiso, que dependiendo del tema en cuestin incluye obtener la
comprensin del control interno.
(b) Basada en dicha comprensin evaluar los riesgos que la informacin del tema en
cuestin puedan ser significativamente engaoso;
NICA /--- 899
(c) Responder a los riesgos evaluados incluyendo el desarrollo de respuestas
totales, determinado la naturaleza y el tiempo de extensin de procedimientos
ms detallados;
(d) Llevar a cabo procedimientos claramente enlazados a los riesgos identificados
utilizando una combinacin de inspeccin, observacin, confirmacin, volver a
calcular, volver a ejecutar, procedimientos analticos y de indagacin. Tales
procedimientos mas detallados, involucran procedimientos sustantivos que
incluyen obtener informacin confirmada de las fuentes independientes de la
identificacin y que depende de la naturaleza del tema en cuestin, pruebas de
control de efectividad de la operacin; y
(e) Evaluacin de la suficiencia y pertinencia de la evidencia.
36. "Aseguramiento razonable es menor que aseguramiento absoluto. La reduccin del
riesgo del compromiso de aseguramiento a cero, ocurre muy raras veces o que el
costo ha sido beneficioso, ello ocurre como resultado de factores que se aplican de la
siguiente manera:
El uso de pruebas selectivas.
Limitaciones inherentes del control interno.
El hecho de que mucha de la evidencia disponible para el profesional en
ejercicio es ms persuasiva que conclusiva.
El uso de buen criterio para recoger, evaluar la evidencia y formar conclusiones
basadas en dicha evidencia.
En algunos casos las caractersticas del tema en cuestin.
37. Tanto los compromisos de aseguramiento razonable y aseguramiento limitado
requieren de la aplicacin de habilidades, tcnicas de aseguramiento y la recoleccin
de suficiente evidencia apropiada como parte de un proceso de compromiso iterativo
sistemtico que incluye la obtencin de una comprensin del tema en cuestin y
otras circunstancias del compromiso. La naturaleza, tiempo y extensin de los
procedimientos para colectar suficiente evidencia apropiada para un compromiso de
aseguramiento limitado es sin embargo deliberadamente limitado con relacin al
compromiso de aseguramiento razonable. Para algunos temas en cuestin, NCA
especficas pueden proporcionar orientacin de los procedimientos para recoger
suficiente evidencia apropiada para un compromiso de aseguramiento limitado. En la
ausencia de una NCA especfica los procedimientos para recoger suficiente
evidencia apropiada variara con las circunstancias del compromiso en particular: el
tema en cuestin y las necesidades de los usuarios objetivos y de la parte
contratante, incluyendo el tiempo relevante y las limitaciones de costo. Tanto para los
compromisos de aseguramiento razonable y aseguramiento limitado si el profesional
en ejercicio es consciente del tema que lleva al profesional en ejercicio a la cuestin
si la modificacin material debe efectuarse a la informacin del tema en cuestin, el
NICA /--- 900
profesional en ejercicio sigue el asunto ejecutando otros procedimientos que son
suficientes para que el profesional en ejercicio emita su informe.
Ae;e&ac(#ne # Decla&ac(#ne de la Pa&!e Re.#na4le
38. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% #4!ene& la decla&ac(#ne de la .a&!e
&e.#na4le eG'n c#&&e.#ndaK La confirmacin por escrito de una declaracin
oral reduce la posibilidad de malos entendidos entre el profesional en ejercicio y la
parte responsable. En particular el profesional en ejercicio, solicita a la parte
responsable una declaracin por escrito que evale o mida el tema en cuestin
contra los criterios identificados ya sea que se quiera o no, dejarlo disponible como
una aseveracin a los usuarios objetivo. El no tener una representacin por escrito
puede resultar en una conclusin con salvedad o en una abstencin de conclusin
basndose en la limitacin del alcance del compromiso. El profesional en ejercicio
podr tambin incluir una restriccin en el uso del informe de aseguramiento.
39. Durante el compromiso de aseguramiento, la parte responsable podr efectuar las
declaraciones al profesional en ejercicio ya sea sin ser requerido o en respuesta a
preguntas especficas. Cuando dicha representacin se relaciona a los asuntos que
son materia de la evaluacin de los temas en cuestin o mediciones el profesional en
ejercicio deber:
(a) Evaluar la consistencia y lo razonable que sea las evidencias obtenidas
incluyendo otras declaraciones;
(b) Considerar si aquellos que hacen las declaraciones puedan esperarse que estn
bien informados sobre temas particulares; y
(c) Obtener evidencia que corrobora en el caso de compromisos de aseguramiento
razonable. El profesional en ejercicio tambin podr buscar evidencia que
corrobore en el caso de un compromiso de aseguramiento limitado.
40. Las declaraciones de la parte responsable no pueden reemplazar otra evidencia que
el profesional en ejercicio pueda esperar razonablemente que se encuentre
disponible. La incapacidad de obtener suficiente evidencia apropiada con respecto al
tema que tiene o pueda tener un efecto material en la evaluacin o medicin del
tema en cuestin, cuando dicha evidencia podra por lo general estar disponible,
constituye una limitacin en el alcance del compromiso an si la representacin de la
parte responsable haya sido recibida sobre el tema.
C#n(de&and# l# =ecI# P#!e&(#&e
41. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% c#n(de&a& el e-ec!# en la (n-#&$ac()n del
!e$a en c"e!()n, en el (n-#&$e de aeG"&a$(en!# 7 l# e;en!# 1"e #c"&&an
Ia!a la -ecIa del (n-#&$e de aeG"&a$(en!#K La extensin de la consideracin de
los eventos subsecuentes depende del potencial de dichos eventos de afectar la
informacin del tema en cuestin y de afectar lo apropiado de la conclusin del
profesional en ejercicio. La consideracin de los eventos subsecuentes en algn
compromiso de aseguramiento podr no ser relevante debido a la naturaleza del
tema en cuestin. Cuando el compromiso requiere una conclusin sobre la exactitud
NICA /--- 901
de un retorno estadstico a un punto en el tiempo, es decir, eventos que se presenten
entre ese punto en el tiempo y la fecha del informe de aseguramiento que no afectan
la conclusin, requieren ser revelados a retorno en el informe de aseguramiento.
D#c"$en!ac()n
42. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% d#c"$en!a& l# !e$a 1"e #n ($.#&!an!e
en la &ec#lecc()n de e;(denc(a 1"e a.#7en al (n-#&$e de aeG"&a$(en!# 7 de
1"e el c#$.&#$(# -"e eLec"!ad# de ac"e&d# c#n la NICAK
43. La documentacin incluye un registro del razonamiento del profesional en ejercicio
en todos los temas de importancia que requiere el ejercicio de buen criterio y sus
conclusiones afines. La existencia de preguntas difciles sobre principios o juicios
hace necesaria la presentacin de documentacin que incluya factores relevantes
que fueron de conocimiento del profesional en ejercicio en el momento que se
alcanz la conclusin.
44. No es necesario ni prctico documentar cada tema que el profesional en ejercicio
considere. Al aplicar el discernimiento profesional para evaluar la extensin de la
documentacin a ser preparada y retenida, el profesional en ejercicio, podr
considerar que es necesario proporcionar una comprensin del trabajo ejecutado y
las bases de las principales decisiones tomadas (pero no los aspectos detallados del
compromiso) a otro profesional en ejercicio que no tenga experiencia previa con el
compromiso. Otro profesional en ejercicio solo pueda ser capaz de obtener una
comprensin de los aspectos detallados del compromiso, al discutirlos con el
profesional en ejercicio que prepara la documentacin.
P&e.a&and# el In-#&$e de AeG"&a$(en!#
45. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% c#ncl"(& ( e Ia #4!en(d# "-(c(en!e
e;(denc(a .e&!(nen!e .a&a a.#7a& la c#ncl"()n e<.&eada en el (n-#&$e de
aeG"&a$(en!#K Al desarrollar la conclusin, el profesional en ejercicio considera
toda la evidencia relevante obtenida, sin tomar en cuenta si est corrobora o
contradice la informacin del tema en cuestin.
46. El (n-#&$e de aeG"&a$(en!# de4e e& .#& ec&(!# 7 de4e c#n!ene& "na
e<.&e()n cla&a de la c#ncl"()n del .&#-e(#nal en eLe&c(c(# #4&e la
(n-#&$ac()n del !e$a en c"e!()nK
47. La expresin en forma oral o cualesquier otra forma de expresar las conclusiones
puede ser mal entendida sin el apoyo de un informe escrito. Por est razn, el
profesional en ejercicio, no hace el informe de manera oral o utilizando smbolos sin
proporcionar el informe definitivo de aseguramiento por escrito, que est disponible
cada vez que se proporciona el informe oral o se utiliza smbolos. Por ejemplo, un
smbolo puede tener un hipervnculo a un informe de aseguramiento por escrito en el
nternet.
48. NCAs no requieren un formato estandarizado para informar sobre todos los
compromisos de aseguramiento. En lugar de eso, identifica en el prrafo 49 los
NICA /--- 902
elementos bsicos que el informe de aseguramiento debe incluir. Los informes de
aseguramiento estn adaptados en las circunstancias especficas del compromiso. El
profesional en ejercicio, escoge "la forma larga o "la forma corta para informar con
la finalidad de facilitar una comunicacin efectiva a los usuarios objetivos. Los
informes, en "la forma corta, generalmente incluyen solo los elementos bsicos. "Los
informes de forma larga a la medida describen en detalle: los trminos del
compromiso, los criterios utilizados, los hallazgos que se refieren a aspectos
particulares del compromiso y en algunos casos, recomendaciones as como los
elementos bsicos. Cualesquier hallazgo y recomendacin se encuentran separados
claramente de la conclusin del profesional en ejercicio. Sobre la informacin del
asunto en cuestin y las palabras utilizadas para presentarlos se deja claramente
establecido que no tienen la intencin de afectar la conclusin del profesional en
ejercicio. Este podr utilizar los encabezados, los nmeros de prrafos, dispositivos
tipo grficos, por ejemplo, el texto en negrita y otros mecanismos para resaltar la
claridad y la lectura fcil del informe de aseguramiento.
C#n!en(d# del In-#&$e de AeG"&a$(en!#
49. El (n-#&$e de aeG"&a$(en!# de4e&% (ncl"(& l# (G"(en!e ele$en!# 4%(c#:
(a) Un !0!"l# 1"e (nd(1"e cla&a$en!e, 1"e el (n-#&$e e "n (n-#&$e de
aeG"&a$(en!# (nde.end(en!e
6BA
: Un ttulo apropiado ayudar a identificar la
naturaleza del informe de aseguramiento y a distinguirlo de los informes emitidos
por otros, tales como aquellos que no tienen que ceirse a los mismos
requerimientos ticos como los del profesional en ejercicio.
(b) Un &e$(!en!e: El remitente identifica la parte o partes, a quienes va dirigido el
informe de aseguramiento. Cada vez que sea prctico el informe de
aseguramiento, deber estar dirigido a todos los usuarios objetivos, pero en
algunos casos podr tener otros usuarios objetivos.
(c) Una (den!(-(cac()n 7 dec&(.c()n de la (n-#&$ac()n del !e$a en c"e!()n 7
c"and# e a.&#.(ad# el $($#: Esto incluye por ejemplo:
El punto en el tiempo o el periodo de tiempo al cual se relaciona la
evaluacin o medicin del tema en cuestin;
Cuando es aplicable el nombre de la organizacin o componente de la
organizacin al que se relaciona el tema en cuestin; y
Una explicacin de aquellas caractersticas del tema en cuestin o de la
informacin del tema en cuestin a la cual los usuarios objetivos debern
estar al tanto y como estas caractersticas pueden influir la precisin de la
evaluacin o medicin del tema en cuestin, frente a los criterios
identificados o la persuasin de la evidencia disponible, por ejemplo:
175
NICA /--- 903
o El grado en el cual la informacin del tema en cuestin, es
cualitativa versus cuantitativa, objetiva versus subjetiva o histrica versus
prospectiva.
o Los cambios en el tema en cuestin u otras circunstancias del
compromiso afecten la comparabilidad de la informacin del tema en
cuestin, de un periodo con el siguiente.
Cuando la conclusin del profesional en ejercicio est redactada en trminos de
la aseveracin de la parte responsable, esa aseveracin debe anexarse al
informe de aseguramiento, reproducirla en el informe aseguramiento o hacer
referencia en el mismo a la fuente que est disponible para los usuarios
objetivos.
8d9 Iden!(-(cac()n de l# c&(!e&(# de e;al"ac()n: El informe de aseguramiento,
identifica los criterios contra los cuales el tema en cuestin fue evaluado o
medido de manera que los usuarios objetivos pueden entender la base de la
conclusin del profesional en ejercicio. El informe de aseguramiento puede incluir
los criterios o referirse a ellos si es que contienen una aseveracin preparada por
la parte responsable y que se encuentra disponible a los usuarios objetivos o que
de otra forma se encuentren disponibles desde una fuente accesible. El
profesional en ejercicio considera si es relevante en las circunstancias revelar:
La fuente de criterios, ya sea que estos criterios estn o no
comprendidos en las leyes, reglamentos o emitidos por un grupo de expertos
autorizados o reconocidos, los cuales sigan el debido proceso de manera
transparente, es decir, si se establecen los criterios en el contexto del asunto
en cuestin (y s son o no una descripcin del porque se consideran
apropiados);
Los mtodos de medicin utilizados, cuando los criterios permitan una
eleccin entre una serie de mtodos;
Toda interpretacin significante, hecha en aplicacin de los criterios y de
acuerdo en las circunstancias del compromiso; y
Si han habido cambios en los mtodos de medicin utilizados.
(e) C"and# ea a.&#.(ada la dec&(.c()n de c"ale1"(e& l($(!ac()n ($.#&!an!e,
l($(!ac()n (nIe&en!e a#c(ada c#n la e;al"ac()n # $ed(c()n del !e$a en
c"e!()n en c#n!&a de l# c&(!e&(#: Mientras que en algunos casos se pueden
esperar que los lectores puedan entender las limitaciones inherentes de un
informe de aseguramiento, en otros casos, sera apropiado hacer una referencia
explcita en el informe de aseguramiento. Por ejemplo, en un informe de
aseguramiento, relacionado a la efectividad del control interno, notar que la
efectividad de la evaluacin histrica no es relevante con los periodos futuros,
debido al riesgo que el control interno pueda tornarse inadecuado, los cambios
en las condiciones o que el grado de cumplimiento con las polticas o
procedimientos pueda deteriorarse.
NICA /--- 904
(f) C"and# l# c&(!e&(# "!(l(Had# .a&a e;al"a& # $ed(& el !e$a en c"e!()n e
enc"en!&a d(.#n(4le )l# .a&a l# ""a&(# #4Le!(;# e.ec0-(c# # #n
&ele;an!e )l# .a&a la -(nal(dad e.ec0-(ca, de4e&%n e$(!(&e "na
decla&ac()n de &e!&(cc()n #4&e "# del (n-#&$e de aeG"&a$(en!# .a&a
a1"ell# ""a&(# #4Le!(;# # .a&a de!e&$(nad# .&#.)(!#: Adems, cada
vez que el informe de aseguramiento tiene la intencin de estar considerado slo
para los usuarios objetivos especficos o para una finalidad especfica, el
profesional en ejercicio, considera que se deber mencionar este hecho en el
informe de aseguramiento
5
. Esto proporciona una advertencia a los lectores de
que el informe de aseguramiento est limitado a usuarios especficos o para
propsitos especficos.
(g) Una decla&ac()n .a&a (den!(-(ca& la .a&!e &e.#na4le, dec&(4(& a la .a&!e
&e.#na4le 7 la &e.#na4(l(dade del .&#-e(#nal en eLe&c(c(#: Este
informa sobre los usuarios objetivos sobre la cual, la parte responsable se
compromete por el tema en cuestin en el caso de un informe de compromiso
directo o la informacin del tema en cuestin en el caso de un compromiso
6
y el
papel del profesional en ejercicio es el de expresar de manera independiente una
conclusin sobre la informacin del asunto en cuestin.
(h) Una decla&ac()n de 1"e el c#$.&#$(# Ia (d# eLec"!ad# de ac"e&d# c#n
la NICA: Donde exista un tema en cuestin con alguna NCA especfica, est
NCA podr requerir que el informe de aseguramiento se refiera especficamente
a ellas.
(i) Un &e"$en del !&a4aL# eLec"!ad#: El resumen ayudar a que los usuarios
objetivos entiendan la naturaleza del aseguramiento, el cual se desprende del
informe de aseguramiento. NA 700, "el informe del auditor sobre estados
financieros y la NCR 2400, "Compromisos para Revisin de Estados
Financieros proporcionan una orientacin sobre el tipo apropiado de resumen.
Donde la NCA no proporcione una orientacin sobre los procedimientos para
recoger evidencia para un determinado tema en cuestin, el resumen podra
resumir una descripcin mas detallada del trabajo ejecutado.
Debido a que en un compromiso de aseguramiento limitado, es una apreciacin
de la naturaleza, tiempo y extensin de los procedimientos para recoger
evidencia de los procedimientos ejecutados. Est evidencia es de vital
importancia para entender el aseguramiento que se desprende de una
conclusin expresada de manera negativa; el resumen del trabajo ejecutado:
(i) Por lo general es ms detallado que el compromiso de aseguramiento
razonable e identifica las limitaciones sobre la naturaleza, tiempo y extensin
de los procedimientos para recoger evidencia. Puede ser apropiado indicar
5
@ientras que el informe de aseguramiento pueda estar limitado cada ve9 que su uso es solo para usuarios ob:etivos especificados o para una
finalidad espec!fica, la ausencia de una restriccin con respecto a un lector en particular o a una finalidad, no indica que se deber* proceder con una
responsabilidad legal, presentada por el funcionario en e:ercicio con relacin al lector o por eso mismo, si se presentara una responsabilidad legal,
depender* de las circunstancias legales para cada caso " la :urisdiccin relevante.
6
$eferirse al p*rrafo 14 del @arco de referencia, para una explicacin sobre la diferencia entre un compromiso directo o un compromiso
basado en aseveracin
NICA /--- 905
los procedimientos que no fueron ejecutados y que por lo general podran ser
ejecutados en un compromiso de aseguramiento razonable; y
(ii) Afirma que los procedimientos para colectar evidencia estn ms
limitados por un compromiso de aseguramiento razonable y por lo tanto hay
menos aseguramiento que en un compromiso de aseguramiento razonable.
(j) La c#ncl"()n del .&#-e(#nal en eLe&c(c(#: Donde la informacin del tema en
cuestin est conformada por una serie de aspectos que podrn proporcionar
conclusiones separadas para cada aspecto. Mientras que no todas las
conclusiones necesitan estar relacionadas al mismo nivel de procedimientos de
recopilacin de evidencia, cada conclusin se expresa en la forma que sea
apropiada para un aseguramiento razonable o un compromiso de aseguramiento
limitado.
C"and# ea a.&#.(ada la c#ncl"()n, de4e&% (n-#&$a& a l# ""a&(#
#4Le!(;#, del c#n!e<!# en el c"al la c#ncl"()n del .&#-e(#nal en eLe&c(c(#
de4e e& le0da: La conclusin de profesional en ejercicio puede por ejemplo,
incluir una redaccin como est: "la conclusin se ha llevado a cabo sobre las
bases de. y est sujeta a las limitaciones inherentes descritas en este informe
de aseguramiento independiente. Esto seria apropiado, por ejemplo, cuando el
informe incluye una explicacin de las caractersticas particulares del tema en
cuestin sobre el cual los usuarios objetivos debern estar al tanto.
En "n c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# &aH#na4le, la c#ncl"()n de4e e!a&
e<.&eada en -#&$a .#(!(;a: por ejemplo: "En nuestra opinin el control
interno es efectivo en todos los aspectos materiales basados en los criterios X, Y
y Z o Cen nuestra opinin, la aseveracin de la parte responsable de que el
control interno es efectivo en todos los aspectos materiales, est basado en los
criterios materiales H, I y J y se establecen de manera justa.
En "n c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# l($(!ad#, la c#ncl"()n de4e&% e!a&
e<.&eada de $ane&a neGa!(;a: por ejemplo: "Basados en nuestro trabajo,
descritos en este informe, nada ha llamado nuestra atencin que pueda llevarnos
a entender que el control interno no es efectivo en todos los aspectos materiales
basados en los criterios H, I y J o "Basado en nuestro trabajo descrito en
nuestro informe, nada ha llamado nuestra atencin que nos haga creer que la
aseveracin de la parte responsable sobre el control interno es efectiva en todos
los aspectos materiales basados en los criterios H, I y J y estos no ha sido
enunciada de manera justa.
C"and# el .&#-e(#nal en eLe&c(c(# e<.&ea "na c#ncl"()n 1"e e d(-e&en!e
de "na, 1"e n# e (n al;edad, el (n-#&$e de aeG"&a$(en!# de4e&%
c#n!ene& "na dec&(.c()n cla&a de !#da la &aH#ne: (ver tambin prrafo 51
y 53).
(k) La -ecIa del (n-#&$e de aeG"&a$(en!#: este informa a los usuarios objetivos
que el profesional en ejercicio ha considerado el efecto en la informacin del
NICA /--- 906
asunto en cuestin y el informe de aseguramiento de eventos que han ocurrido
hasta la fecha.
(l) El n#$4&e de la -(&$a # del .&#-e(#nal en eLe&c(c(#, la "4(cac()n e.ec0-(ca
1"e .#& l# Gene&al e en la c("dad d#nde el .&#-e(#nal en eLe&c(c(#
$an!(ene la #-(c(na 1"e !(ene &e.#na4(l(dad #4&e el c#$.&#$(#: Este
informa a los usuarios objetivos de la persona o empresa que asume la
responsabilidad por el compromiso.
50. El profesional en ejercicio podr extender su informe de aseguramiento para incluir
otra informacin y explicaciones que no tienen la intencin de afectar la conclusin.
Los ejemplos incluyen: detalles de las calificaciones, experiencia de profesional en
ejercicio y otros involucrados en el compromiso, revelacin de los niveles del grado
de importancia, hallazgos relacionados a aspectos particulares del compromiso y las
recomendaciones. El hecho de incluir cualesquiera de est informacin, depende de
su importancia con respecto a las necesidades de los usuarios objetivos. Se espera
informacin adicional como parte de la conclusin del profesional en ejercicio y se
redacta d manera que no afecte dicha conclusin.
C#ncl"(#ne c#n Sal;edad, C#ncl"(#ne Ad;e&a 7 A4!enc()n de C#ncl"()n
51. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# n# de4e&% e<.&ea& "na c#ncl"()n (n al;edad
c"and# e<(!an la (G"(en!e c(&c"n!anc(a 7 a " 4"en c&(!e&(#, el e-ec!# del
a"n!# e # ."ede e& (Gn(-(ca!(;#:
(a) =a7 "na l($(!ac()n en el alcance del .&#-e(#nal en eLe&c(c(#, 1"e e la
c(&c"n!anc(a, la .a&!e &e.#na4le # la .a&!e c#$.&#$e!(da 1"e e;(!an
1"e el .&#-e(#nal en eLe&c(c(# #4!enGa la e;(denc(a &e1"e&(da .a&a &ed"c(&
el &(eG# del c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# en el n(;el a.&#.(ad#K El
.&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% e<.&ea& "na c#ncl"()n c#n al;edad #
"na a4!enc()n de c#ncl"()nM
(b) En a1"ell# ca# d#nde:
(i) La conclusin del profesional en ejercicio se redacta en trminos de la
aseveracin de la parte responsable y que la aseveracin no ha sido emitida
de manera justa en todos los aspectos significativos; o
(ii) La conclusin del profesional en ejercicio est redactada directamente en
trminos del tema en cuestin. Si los criterios y la informacin del tema en
cuestin han sido significativamente mal emitidos, el profesional en ejercicio
deber expresar una conclusin con salvedad o una conclusin negativo; o;
(c) C"and# e dec"4&e, de."3 1"e el c#$.&#$(# Ia (d# ace.!ad#, 1"e
l# c&(!e&(# n# Ian (d# a.&#.(ad# # 1"e el !e$a en c"e!()n n# e
a.&#.(ad# .a&a "n c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!#K El .&#-e(#nal en
eLe&c(c(# de4e&% e<.&ea&:
NICA /--- 907
(i) Una c#ncl"()n c#n al;edad # "na c#ncl"()n neGa!(;a # (na.&#.(ada
#4&e el !e$a en c"e!()n, c"and# 3!e ."eda de#&(en!a& a l#
""a&(# #4Le!(;#M #
(ii) Una c#ncl"()n c#n al;edad # "na a4!enc()n de c#ncl"()n en #!&#
ca#K
52. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% e<.&ea& "na c#ncl"()n c#n al;edad,
c"and# el e-ec!# de "n a"n!# n# e !an (Gn(-(ca!(;# # d#$(nan!e c#$# .a&a
1"e ea necea&(# "na c#ncl"()n neGa!(;a # "na a4!enc()n de c#ncl"()nK
Una c#ncl"()n c#n al;edad e e<.&ea c#$# Oe<ce.!# .#&P l# e-ec!# del
!e$a a l# c"ale d(cIa al;edad e &e-(e&eK
53. En aquellos casos, donde la conclusin sin salvedad del profesional en ejercicio
pudiera ser redactada en trminos de la aseveracin de la parte responsable y que
dicha aseveracin haya identificado y descrito apropiadamente que la informacin
del tema en cuestin ha sido significativamente mal expresada, el profesional en
ejercicio deber:
(a) Expresar una conclusin con salvedad o una conclusin negativa, redactada
directamente en trminos del tema en cuestin y de los criterios; o
(b) Si especficamente se requiere por los trminos del compromiso, redactar la
conclusin en trminos de la aseveracin de la parte responsable, que expresa
una conclusin sin salvedad pero enfatiza el tema haciendo referencia
especficamente al informe de aseguramiento.
O!&a Re.#na4(l(dade S#4&e el In-#&$e
54. El .&#-e(#nal en eLe&c(c(# de4e&% c#n(de&a& #!&a &e.#na4(l(dade de
(n-#&$ac()n (ncl"7end# l# a.&#.(ad# de c#$"n(ca& a"n!# &ele;an!e al
G#4(e&n# 1"e "&La del c#$.&#$(# de aeG"&a$(en!# c#n a1"ell#
enca&Gad# de la d(&ecc()nK
55. En est NCA, "el gobierno, describe el papel de las personas a quienes se les ha
confiado la supervisin, control y direccin de la parte responsable,
8
aquellos que
tienen el compromiso del gobierno por lo general es responsable de asegurar que
una organizacin logre sus objetivos y de informar a las partes interesantes. Si la
parte comprometida es diferente a la parte responsable no sera apropiado
comunicarse directamente con la parte responsable o con aquellos con el
compromiso de gobierno sobre la parte responsable.
56. En el presente NCA "los asuntos relevantes de inters para el gobierno, son
aquellos que surgen del compromiso de aseguramiento y donde la opinin del
funcionario en ejercicio es tanto importante y relevante para aquellos que tienen el
cargo del gobierno. Los asuntos de gobierno relevantes, incluyen solo aquellos
asuntos que han llamado la atencin del funcionario en ejercicio mientras ejecutaba
8
En muc+os pa!ses los principios de gobierno se +an desarrollado como punto de referencia para establecer un comportamiento de buen
gobierno. Estos principios a menudo enfocan compaK!as que coti9an en bolsaN sin embargo tambi.n podr!an servir para me:orar el gobierno en otras
formas de organi9aciones. No existe un modelo -nico de buen gobierno. <as estructuras de gobierno " pr*cticas var!an de pa!s a pa!s.
NICA /--- 908
el compromiso de aseguramiento. Si los trminos del compromiso no lo requieren de
manera especfica, el funcionario en ejercicio no se le puede pedir el diseo de
procedimientos para fines especficos de identificacin de materiales de inters para
el gobierno.
57. Est NCA es efectiva para compromisos de aseguramiento cuyos informes sean
emitidos y fechados despus del 1 de enero del 2005. La aplicacin anticipada es
permitida.
Pe&.ec!(;a del Sec!#& .'4l(c#
=> $st7 (IC" es aplicable a todos los contadores profesionales del sector pblico
quienes son independientes de la organi#acin para la cual est7n e@ecutando el
compromiso de aseguramiento> Cuando los contadores profesionales en el sector
pblico no son independientes de la organi#acin para la cual est7n e@ecutando un
compromiso de aseguramiento, est7 (IC" deber7 aplicarse con referencia particular
a la orientacin que se indican en los pies de nota A y 3
NICA /--- 909
COMPROMISOS DE ASEGURAMIENTO @+00
EL ERAMEN DE INFORMACION
FINANCIERA PROSPECTI,A
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-7
La Seguridad del Auditor Respecto de la nformacin Financiera Prospectiva.............8-9
Aceptacin del Compromiso......................................................................................10-12
Conocimiento del Negocio..........................................................................................13-15
Periodo Cubierto..............................................................................................................16
Procedimientos del Examen.......................................................................................17-25
Presentacin y Revelacin..............................................................................................26
Dictamen sobre el Examen de la nformacin Financiera Prospectiva.....................27-32
La Norma nternacional sobre Compromiso de Aseguramiento (NCA) 3400, "El Examen de
nformacin Financiera Prospectiva debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
Aseguramiento y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y autoridad de las NCAs.
NICA /5-- 910
EL E?AMEN DE INFORMACIN FINANCIERA $ROS$ECTIVA
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NCA es establecer normas y proporcionar una gua sobre los
compromisos para examinar e informar sobre informacin financiera prospectiva
incluyendo los procedimientos para el examen de las mejores estimaciones y
presunciones hipotticas. Est NCA no aplica al examen de informacin financiera
prospectiva expresada en trminos generales o narrativos, como la que aparece en
las memorias anuales de de una organizacin, aunque muchos de los
procedimientos explicados aqu puedan ser adecuados para dicho examen.
2. En "n c#$.&#$(# .a&a e<a$(na& (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a, el
a"d(!#& de4e #4!ene& e;(denc(a de a"d(!#&0a "-(c(en!e 7 &ele;an!e #4&e 0:
8a9 La $eL#&e e!($ac(#ne "!(l(Hada .#& la ad$(n(!&ac()n, 1"e "!en!an la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a, #n &aH#na4le 7 en el ca# de
.&e"nc(#ne I(.#!3!(ca, ( l# $($# #n c#n(!en!e c#n el .&#.)(!#
de la (n-#&$ac()nK
849 La (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a Ia (d# .&e.a&ada en -#&$a
a.&#.(ada #4&e la 4ae de la e!($ac(#neM
8c9 La (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a e!% a.&#.(ada$en!e .&een!ada 7
!#da la e!($ac(#ne de ($.#&!anc(a &ela!(;a Ia (d# adec"ada$en!e
&e;elada, (ncl"7end# "na cla&a (nd(cac()n #4&e ( #n la $eL#&e
e!($ac(#ne # .&e"nc(#ne I(.#!3!(ca 7
8d9 La (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a e!% .&e.a&ada #4&e "na 4ae
c#n(!en!e c#n l# e!ad# -(nanc(e&# I(!)&(c#, "and# .&(nc(.(# de
c#n!a4(l(dad a.&#.(ad#K
3. "nformacin financiera prospectiva significa informacin financiera basada en
estimaciones sobre eventos que pueden ocurrir en el futuro y posibles acciones de
una organizacin. Es altamente subjetiva en naturaleza y su preparacin requiere el
ejercicio de considerable criterio. La informacin financiera prospectiva puede tomar
la forma de pronostico, una proyeccin o una combinacin de ambos, por ejemplo,
un pronostico de un ao ms una proyeccin de cinco aos.
4. Un "pronostico significa informacin financiera prospectiva preparada sobre la base
de estimaciones respecto de eventos futuros que la administracin espera que
tengan lugar y de las acciones que la administracin espera emprender a la fecha en
que la informacin es preparada (las mejores estimaciones.)
5. Una "proyeccin significa informacin financiera prospectiva preparada sobre la
base de:
(a) Presunciones hipotticas sobre sucesos eventos y acciones de la administracin
que no necesariamente se espera que tengan lugar, como cuando algunas
organizaciones estn en fase de arranque o est considerando un cambio
importante en la naturaleza de las operaciones o
NICA /5-- 911
(b) Una mezcla de las mejores estimaciones y presunciones hipotticas.
Dicha informacin ilustra las posibles consecuencias a la fecha en que la informacin
es preparada si los eventos y acciones ocurrieran (un caso hipottico de "qu si as
ocurriera.)
6. La informacin financiera prospectiva puede incluir estados financieros o uno o ms
elementos de estados financieros y puede ser preparada:
(a) Como una herramienta interna de la administracin, por ejemplo, para ayudar a
evaluar una posible inversin de capital o
(b) Para distribucin a terceros en, por ejemplo:
Un folleto que proporciona a inversionistas potenciales informacin
acerca de las expectativas futuras.
Un informe anual para proporcionar informacin a los accionistas,
organismos reguladores y otros interesados.
Un documento para informacin de los acreedores el cual puede
incluir, por ejemplo, flujos de caja proyectados.
7. La administracin es responsable por la preparacin y presentacin de la informacin
prospectiva, incluyendo la identificacin y revelacin de las estimaciones sobre las
cuales estn basadas. Puede pedirse al auditor que examine y dictamine sobre la
informacin financiera prospectiva para ampliar su credibilidad ya sea que se piense
distribuir a terceros o para propsitos internos.
El AeG"&a$(en!# del A"d(!#& Re.ec!# de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a
P&#.ec!(;a
8. La informacin financiera prospectiva se refiere a eventos y acciones que todava no
han ocurrido y pueden no ocurrir. Si bien puede haber evidencia disponible para
sustentar las estimaciones sobre las que se basa la informacin financiera
prospectiva, dicha evidencia est generalmente orientada hacia el futuro y, por lo
tanto, es especulativa por naturaleza, a diferencia de la evidencia normalmente
disponible en la auditora de informacin financiera histrica. El auditor no est, por lo
tanto, en posicin de expresar una opinin sobre si los resultados mostrados en la
informacin financiera prospectiva sern logrados.
9. Ms an, dados los tipos de evidencia disponibles al evaluar las estimaciones sobre
las que se basa la informacin financiera prospectiva, puede ser difcil para el
auditor, obtener un nivel de aseguramiento razonable para proporcionar una opinin
positiva de que las estimaciones se presentan sin errores importantes.
Consecuentemente, en esta NCA, cuando se dictamine sobre la razonabilidad de las
estimaciones de la administracin el auditor proporciona slo un nivel moderado de
aseguramiento. Sin embargo, cuando a criterio del auditor se ha obtenido un nivel
NICA /5-- 912
apropiado de satisfaccin, el auditor no est impedido de expresar una opinin
positiva respecto de las estimaciones.
Ace.!ac()n del C#$.&#$(#
10. Antes de aceptar un compromiso para examinar informacin prospectiva, el auditor
deber considerar, entre otras cosas:
El uso que se intenta dar a la informacin;
Si la informacin ser para distribucin general o limitada;
La naturaleza de las estimaciones, es decir, si son el mejor estimado o
mejor supuesto;
Los elementos que deben ser incluidos en la informacin y
El perodo cubierto por la informacin.
11. El a"d(!#& n# de4e ace.!a&, # de4e &e!(&a&e de "n c#$.&#$(# c"and# la
e!($ac(#ne #n cla&a$en!e n# &eal(!a # c"and# el a"d(!#& c&ee 1"e la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a e&% (na.&#.(ada .a&a el "# 1"e e le
.(ena da&K
12. El a"d(!#& 7 el cl(en!e de4en .#ne&e de ac"e&d# #4&e l# !3&$(n# del
c#$.&#$(#K Conviene tanto a los intereses de la organizacin como a los del
auditor, que el auditor enve una carta compromiso para evitar malos entendidos
respecto del mismo. Una carta compromiso se referir a los temas expuestos en el
prrafo 10 y expondr las responsabilidades de la administracin por las
estimaciones y de proporcionar al auditor toda informacin relevante y la informacin
fuente usada para desarrollar las estimaciones.
13. El a"d(!#& de4e #4!ene& "n n(;el "-(c(en!e de c#n#c($(en!# del neG#c(# .a&a
e& ca.aH de e;al"a& ( !#da la e!($ac(#ne ($.#&!an!e &e1"e&(da .a&a la
.&e.a&ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a Ian (d# (den!(-(cada. El
auditor tambin tendr que familiarizarse con el proceso de la organizacin para
preparar la informacin financiera prospectiva, por ejemplo considerando:
Los controles internos sobre el sistema usado para preparar la
informacin financiera prospectiva, la pericia y experiencia de las personas que
preparan la informacin financiera prospectiva.
La naturaleza de la documentacin preparada por la organizacin
apoyando las estimaciones de la administracin.
El grado de uso de tcnicas estadsticas, matemticas y tcnicas
basadas en el uso de la computadora.
NICA /5-- 913
Los mtodos usados para desarrollar y aplicar las estimaciones.
La exactitud de la informacin financiera prospectiva preparada en
periodos anteriores y las razones de variaciones significativas.
14. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& el G&ad# de c#n-(anHa 1"e e .#nd&% en la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a I(!)&(ca de la #&Gan(Hac()n. El auditor requiere un
conocimiento de la informacin financiera histrica de la organizacin para evaluar si
la informacin financiera prospectiva ha sido preparada sobre una base consistente
con la informacin financiera histrica y para sentar un precedente histrico al
considerar los supuestos usados por la administracin. El auditor necesitar
establecer, por ejemplo, si la informacin financiera histrica relevante fue auditada o
revisada y si se usaron principios de contabilidad generalmente aceptados en su
preparacin.
15. Si el dictamen de auditora o de revisin sobre informacin financiera histrica del
perodo anterior contuvo salvedades o si la organizacin est en una fase pre-
operativa, el auditor considerar los hechos del entorno y el efecto sobre el examen
de la informacin financiera prospectiva.
Pe&(#d# C"4(e&!#
16. El a"d(!#& de4e c#n(de&a& el .e&(#d# de !(e$.# c"4(e&!# .#& la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a .&#.ec!(;aK Dado que las estimaciones se hacen ms especulativas en
la medida en que aumenta el perodo cubierto, al aumentar dicho perodo, la
capacidad de la administracin para hacer mejores estimados disminuye. El perodo
no se extendera ms all del tiempo para el cual la administracin tiene una base
razonable para sus supuestos o estimados. Los siguientes son algunos factores que
son relevantes para la consideracin del auditor sobre el perodo de tiempo cubierto
por la informacin financiera prospectiva:
Ciclo de operaciones: por ejemplo, en el caso de un proyecto grande de
construccin, el tiempo requerido para culminar el proyecto puede determinar el
perodo cubierto.
El grado de confiabilidad de los supuestos: por ejemplo, si la
organizacin est introduciendo un nuevo producto, el perodo prospectivo
cubierto pudiera ser corto y fragmentado en pequeos segmentos como
semanas o meses. Alternativamente, si el nico negocio de la organizacin es
poseer una propiedad bajo arrendamiento a largo plazo, podra ser razonable un
perodo prospectivo relativamente largo.
Las necesidades de los usuarios: por ejemplo, la informacin financiera
prospectiva que puede ser preparada en conexin con una solicitud de prstamo
puede ser el perodo de tiempo requerido para generar suficientes fondos para el
pago del prstamo. Alternativamente, la informacin puede ser preparada para
inversionistas en relacin con la venta de obligaciones para ilustrar el uso que se
piensa dar a los fondos en el perodo subsiguiente.
NICA /5-- 914
P&#ced($(en!# del E<a$en
17. C"and# e de!e&$(na la na!"&aleHa, #.#&!"n(dad 7 alcance de l#
.&#ced($(en!# del e<a$en, la c#n(de&ac(#ne del a"d(!#& de4en (ncl"(&:
(a) La .#(4(l(dad 1"e e .&een!en e&&#&e ($.#&!an!eM
(b) El c#n#c($(en!# #4!en(d# d"&an!e c"ale1"(e& c#$.&#$(# .&e;(#M
(c) S( la ad$(n(!&ac()n e c#$.e!en!e &e.ec!# de la .&e.a&ac()n de
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;aM
(d) En 1"3 G&ad# la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a e a-ec!ada .#& el
c&(!e&(# de la ad$(n(!&ac()n 7
(e) C"%n adec"ada 7 c#n-(a4le e la (n-#&$ac()n de 4aeK
18. El auditor deber evaluar la fuente y confiabilidad de la evidencia que respalda los
supuestos sobre los que se basan los mejores estimados de la administracin. Se
debe obtener, de fuente interna y externa, suficiente evidencia relevante que
sustente dichas supuestos incluyendo la consideracin de los supuestos a la luz de
informacin histrica y de una evaluacin de si estos estn basados en planes
viables considerando la capacidad de la organizacin.
19. El auditor podra considerar si, cuando se usan supuestos hipotticos, han sido
consideradas todas las implicaciones importantes de dichas estimaciones. Por
ejemplo, si se supone que las ventas crecern ms all de la capacidad actual de la
planta de la organizacin, la informacin financiera prospectiva tendr que incluir la
inversin necesaria en capacidad adicional de planta o los costos alternativos para
cumplir con las ventas anticipadas, como subcontratar produccin.
20. Aunque no se tiene que obtener la evidencia que sustenta los supuestos hipotticos,
el auditor tendr que obtener satisfaccin respecto de que estos son consistentes
con el propsito de la informacin financiera prospectiva y que no hay razn para
creer que sean evidentemente poco realistas.
21. El auditor tendr que obtener satisfaccin respecto de que la informacin financiera
prospectiva ha sido preparada adecuadamente en base a los supuestos de la
administracin. Por ejemplo, haciendo trabajo de verificacin, como volver a calcular
y revisar la consistencia interna, es decir, que las acciones que la administracin
piensa llevar a cabo son compatibles entre s y no hay inconsistencia en la
determinacin de los montos que se basan en variables comunes como tasas de
inters.
22. El auditor deber concentrarse en el grado en el que aquellas reas que son
particularmente sensibles a variaciones, tendrn un efecto de material sobre los
resultados mostrados en la informacin financiera prospectiva. Esto influir en el
grado en el cual el auditor buscar evidencia apropiada. Tambin influenciar la
evaluacin del auditor de la relevancia e idoneidad de la revelacin.
NICA /5-- 915
23. Cuando se le contrate para examinar uno o ms elementos de la informacin
prospectiva, como un estado financiero particular, es importante que el auditor
considere la interrelacin de otros componentes en los estados financieros.
24. Cuando se incluye cualesquier porcin transcurrida del perodo corriente en la
informacin financiera prospectiva, el auditor podra considerar el alcance de los
procedimientos que necesitan ser aplicados a la informacin histrica. Los
procedimientos variarn dependiendo de las circunstancias, por ejemplo, cunto del
perodo prospectivo ha transcurrido.
25. El a"d(!#& de4e #4!ene& decla&ac(#ne ec&(!a de la ad$(n(!&ac()n &e.ec!#
del "# 1"e e .(ena da& a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a, la (n!eG&(dad
de l# "."e!# ($.#&!an!e de la ad$(n(!&ac()n 7 la ace.!ac()n de la
ad$(n(!&ac()n de " &e.#na4(l(dad &e.ec!# de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
.&#.ec!(;aK
P&een!ac()n 7 Re;elac()n
26. Al evaluar la presentacin y revelacin de la informacin financiera prospectiva,
adems de los requerimientos especficos de cualesquier estatuto, reglamento o
normas profesionales relevantes, el auditor deber considerar s:
(a) La presentacin de la informacin financiera prospectiva es informativa y no
tendenciosa;
(b) Las polticas contables estn claramente reveladas en las notas a la informacin
financiera prospectiva;
(c) Los supuestos estn adecuadamente revelados en las notas a la informacin
financiera prospectiva. Tiene que quedar claro si los supuestos representan las
mejores estimaciones de la administracin o son supuestos hipotticos. Si las
estimaciones son hechas en reas que son significativas y sujetas a un alto
grado de incertidumbre; est incertidumbre y la sensibilidad resultante en los
resultados necesita ser revelados adecuadamente;
(d) Se revela la fecha en la cual la informacin financiera prospectiva fue preparada.
La administracin necesita confirmar que los supuestos son apropiados a est
fecha, an cuando la informacin subyacente pueda haberse ido acumulando
durante un perodo de tiempo;
(e) Las bases para establecer puntos de referencia dentro de un rango estn
claramente indicadas y el rango no se selecciona en una forma prejuiciosa o
tendenciosa cuando los resultados mostrados en la informacin financiera
prospectiva se expresa en trminos de un rango y
(f) Se revela cualesquier cambio de poltica contable desde la fecha de los estados
financieros histricos ms recientes, junto con la razn para el cambio y su efecto
en la informacin financiera prospectiva.
NICA /5-- 916
In-#&$e #4&e el E<a$en de la In-#&$ac()n F(nanc(e&a P&#.ec!(;a
27. El (n-#&$e del a"d(!#& #4&e "n e<a$en de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a
de4e&% c#n!ene& l# (G"(en!e:
(a) T0!"l#M
(b) De!(na!a&(#M
(c) Iden!(-(cac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;aM
(d) Una &e-e&enc(a a la N#&$a In!e&nac(#nale #4&e C#$.&#$(# de
AeG"&a$(en!# 8NICA9 # n#&$a # .&%c!(ca nac(#nale &ele;an!e
a.l(ca4le al e<a$en de (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;aM
(e) Una decla&ac()n de 1"e la Ad$(n(!&ac()n e &e.#na4le .#& la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a (ncl"7end# l# "."e!# #4&e l# 1"e
e 4aaM
(f) C"and# ea a.l(ca4le, &e-e&enc(a al .&#.)(!# 7Q# d(!&(4"c()n &e!&(nG(da de
la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;aM
(g) Una #.(n()n neGa!(;a #4&e ( l# "."e!# .&#.#&c(#nan "na 4ae
&aH#na4le .a&a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;aM
(h) Una #.(n()n #4&e ( la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a Ia (d#
adec"ada$en!e .&e.a&ada #4&e la 4ae de la e!($ac(#ne 7 e
.&een!ada de ac"e&d# c#n el $a&c# de &e-e&enc(a c#nce.!"al .a&a
(n-#&$e -(nanc(e&#M
(i) Ad;e&!enc(a a.&#.(ada c#nce&n(en!e a la .#(4(l(dad de l#G&# de l#
&e"l!ad# (nd(cad# en la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;aM
(j) FecIa del (n-#&$e 1"e de4e e& la -ecIa en 1"e l# .&#ced($(en!# Ian
(d# c#$.le!ad#M
(k) D(&ecc()n del a"d(!#& 7
(l) F(&$aK
28. Dicho informe podr:
Declarar si, sobre la base del examen de la evidencia que sustenta los
supuestos, algn aspecto llam la atencin del auditor que le haga creer que los
supuestos no proporcionan una base razonable para la informacin financiera
prospectiva.
Expresar una opinin sobre si la informacin financiera prospectiva est
adecuadamente preparada sobre la base de las estimaciones y est presentada
de acuerdo al marco de referencia conceptual para informes financieros.
NICA /5-- 917
Declara que:
o Es probable que los resultados reales sean diferentes de la
informacin financiera prospectiva ya que los sucesos anticipados
frecuentemente no ocurren como se esperan y la variacin podra ser de
importancia. De igual modo, cuando la informacin financiera prospectiva se
expresa como un rango, se deber declarar que no puede haber certeza de
que los resultados reales estarn dentro del rango y
o En caso de una proyeccin, la informacin financiera prospectiva
ha sido preparada para (establecer el propsito), usando un conjunto de
estimaciones que incluyen estimaciones hipotticas sobre eventos futuros y
acciones de la administracin que no necesariamente se espera que ocurran.
Consecuentemente, se previene a los lectores de que la informacin
financiera prospectiva no sea usada para fines distintos de los descritos.
29. El siguiente es un ejemplo de un extracto de un informe sin salvedades sobre un
pronstico:
Hemos examinado l pronstico
1
de conformidad con las Normas
nternacionales sobre Compromisos de Aseguramiento aplicables
al examen de informacin financiera prospectiva. La
administracin es responsable por la proyeccin, incluyendo los
supuestos descritos en la Nota X sobre los cuales sta se basa.
Sobre la base de nuestro examen de la evidencia que sustentan
los supuestos, nada ha llamado nuestra atencin que nos haga
creer que los supuestos no proporcionan una base razonable para
l pronostico. Ms an, en nuestra opinin, l pronostico est
preparado en forma apropiada sobre la base de los supuestos
usados y se presenta de conformidad con.
2
Es posible que los resultados reales sean diferentes del
pronstico, ya que los eventos anticipados frecuentemente no
ocurren como se esperan y la variacin puede ser significativa.
30. El siguiente es un ejemplo de un extracto de un informe de restriccin sobre una
proyeccin:
Hemos examinado la proyeccin
3
de conformidad con las Normas
nternacionales sobre Compromisos de Aseguramiento aplicables
al examen de informacin financiera prospectiva. La
administracin es responsable de la proyeccin incluyendo las
estimaciones establecidos en la nota X en los que sta se basa.
1
Incluir el nombre de la organi9acin, el per!odo cubierto por el pronstico, " proporcionar identificacin adecuada, como la referencia a
n-meros de p*gina o identificacin a los estados particulares.
2
Indicar el marco de referencia conceptual para informes financieros relevantes.
3
Indicar el nombre de la organi9acin, el per!odo cubierto por la pro"eccin e incluir una identificacin adecuada, como la referencia a
n-meros de p*gina o identificacin a los estados particulares.
NICA /5-- 918
Est proyeccin ha sido preparada para (establecer el propsito).
Como la organizacin se encuentra en su fase inicial, la
proyeccin ha sido preparada usando un conjunto de estimaciones
que incluyen presunciones hipotticas sobre eventos futuros y
acciones de la administracin que no necesariamente se espera
que ocurran. Por consiguiente, se previene a los lectores de que
est proyeccin puede no ser apropiada para fines distintos de los
antes descritos.
Basados en nuestro examen de la evidencia que sustenta las
estimaciones, nada ha llamado nuestra atencin que nos haga
creer que los supuestos no proporcionan una base razonable para
la proyeccin, asumiendo que (establecer o referirse a las
presunciones hipotticas.) Ms an, en nuestra opinin, la
proyeccin est preparada en forma apropiada sobre la base de
los supuestos y est presentada de acuerdo con...
4
Aun cuando los hechos supuestos anticipadamente en el
mencionado supuesto hipottico ocurrieran, es siempre posible
que los resultados reales sean diferentes a los proyectados,
considerando que otros eventos anticipados frecuentemente no
ocurran como se esperan y la variacin puede ser significativa.
31. C"and# el a"d(!#& c&ee 1"e la .&een!ac()n 7 &e;elac()n de la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a .&#.ec!(;a n# e adec"ada, el a"d(!#& de4e&% e<.&ea& "na #.(n()n
c#n al;edade # ad;e&a en el (n-#&$e #4&e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
.&#.ec!(;a # &e!(&a&e del c#$.&#$(#, eG'n ea l# a.&#.(ad#K Un ejemplo
sera cuando la informacin financiera dejara de revelar adecuadamente las
consecuencias de cualesquier supuesto que sea altamente sensible.
32. C"and# el a"d(!#& c&ee 1"e "n# # $% "."e!# n# .&#.#&c(#nan "na 4ae
&aH#na4le .a&a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a .&e.a&ada #4&e la 4ae
del "."e!# del $eL#& e!($ad# # 1"e "na # $% de la .&(nc(.ale
"."e!#, n# .&#.#&c(#nan "na 4ae &aH#na4le .a&a la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a
.&#.ec!(;a c#n(de&and# l# "."e!# I(.#!3!(c#, el a"d(!#& de4e e<.&ea&
"na #.(n()n ad;e&a en el (n-#&$e #4&e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;a
# &e!(&a&e del c#$.&#$(#K
33. C"and# el e<a$en e a-ec!ad# .#& c#nd(c(#ne 1"e ($.(den a.l(ca& "n# # $%
.&#ced($(en!# 1"e e c#n(de&en necea&(# en la c(&c"n!anc(a, el a"d(!#&
de4e &e!(&a&e del c#$.&#$(# # a4!ene&e de #.(na& 7 dec&(4(& la l($(!ac()n
al alcance en el (n-#&$e #4&e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a .&#.ec!(;aK
?
4
NICA /5-- 919
NORMA INTERNACIONAL
SO*RE SER,ICIOS AFINES ++00
COMPROMISOS PARA REALIEAR
PROCEDIMIENTOS CON,ENIDOS EN
RELACION CON INFORMACION FINANCIERA
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-3
Objetivo del Compromiso de Procedimientos Convenidos............................................4-6
Principios Generales de un Compromiso de Procedimientos Convenidos...................7-8
Definicin de los Trminos del Compromiso................................................................9-12
Planeamiento...................................................................................................................13
Documentacin................................................................................................................14
Procedimientos y Evidencia.......................................................................................15-16
nforme........................................................................................................................17-18
Apndice 1: Ejemplo de una Carta Compromiso
de Aplicacin de Procedimientos Convenidos
Apndice 2: Ejemplo de un nforme de Hallazgos Basados
en Hechos en Relacin con Cuentas a Pagar.
La Norma nternacional sobre Servicios Afines (NSA) 4400, "Compromisos para Realizar
Procedimientos Convenidos en Relacin con nformacin Financiera debe leerse en el
Revisin y Otros Compromisos de Aseguramiento y de Servicios Afines el cual precisa la
aplicacin y autoridad de las NSAs.
NISA 55-- 920
COM$ROMISOS $ARA REALI9AR $ROCEDIMIENTOS
CONVENIDOS EN RELACIN CON INFORMACIN FINANCIERA
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NSA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre
las responsabilidades profesionales del auditor
1
cuando asume un compromiso de
aplicacin de procedimientos convenidos en relacin con informacin financiera y
sobre la forma y contenido del informe que el auditor emite en relacin con dicho
compromiso.
2. Est NSA est dirigida a los compromisos relacionados a informacin financiera.
Sin embargo, puede ser til en el caso de aquellos que se refieren a compromisos de
informacin no financiera, siempre que el auditor posea el suficiente conocimiento del
tema en cuestin y exista un criterio razonable sobre el cual el auditor pueda basar
sus resultados. Pueden ser tiles para el auditor al aplicar esta NSA los lineamientos
que se encuentran en las Normas nternacionales de Auditora (NAs).
3. Un compromiso de aplicacin de procedimientos convenidos puede implicar que el
auditor emplee determinados procedimientos concernientes a partidas individuales
de la informacin financiera (por ejemplo, cuentas por pagar, cuentas por cobrar,
compras a organizaciones vinculadas y ventas y utilidades de un sector de la
organizacin), un estado financiero (por ejemplo, el balance general) o a un conjunto
de estados financieros.
O4Le!(;# del C#$.&#$(# de P&#ced($(en!# C#n;en(d#
+K El #4Le!(;# de "n c#$.&#$(# c#n .&#ced($(en!# c#n;en(d#, e 1"e el
a"d(!#& e c#$.&#$e!e a a.l(ca& .&#ced($(en!# 1"e #n .&#.(# de la
a"d(!#&0a 7 #4&e l# c"ale Ian c#n;en(d# el a"d(!#&, la #&Gan(Hac()n, 7
!e&ce&# a.&#.(ada 7 .a&a (n-#&$a& #4&e l# IallaHG# 4aad# en l#
IecI#K
5. Como el auditor simplemente emite un informe sobre los hallazgos basados en los
hechos obtenidos de los procedimientos convenidos, no expresa ninguna
certidumbre. En cambio, los usuarios del informe evalan por s mismos los
procedimientos y los resultados informados por el auditor y extraen sus propias
conclusiones del trabajo del auditor.
6. El informe est restringido a aquellas partes que han convenido en que los
procedimientos se realicen, ya que otros terceros, no conociendo las razones de
dichos procedimientos, pueden interpretar mal los resultados.
P&(nc(.(# Gene&ale de "n C#$.&#$(# de P&#ced($(en!# C#n;en(d#
7. El a"d(!#& de4e c"$.l(& c#n el <"digo de *tica para Pro$esionales
"ontadores= e$(!(d# .#& la Fede&ac()n In!e&nac(#nal de C#n!ad#&e 8IFAC9K
1
El t.rmino auditor se usa a lo largo de los pronunciamientos de la Junta de Normas Internacionales de uditor!a " seguramiento cuando
se describen tanto a la auditor!a, revisin, otro aseguramiento como a los servicios afines que puedan ser desempeKados. 7ic+a referencia no
pretende implicar que una persona que desempeKe revisiones, otros aseguramientos o servicios afines necesite ser el auditor de los estados
financieros de la organi9acin.
NISA 55-- 921
Los principios ticos que rigen las responsabilidades profesionales del auditor para
este tipo de compromisos son:
(a) ntegridad;
(b) Objetividad;
(d) Confidencialidad;
(e) Conducta profesional, y
(f) Normas tcnicas.
La independencia no es un requisito para realizar compromisos con procedimientos
convenidos; sin embargo, los trminos u objetivos de un trabajo, o las normas
nacionales, pueden requerir que el auditor cumpla con los requisitos de
independencia del "Cdigo de tica para Profesionales ContadoresD emitidos por el
I%"C. En los trabajos donde el auditor no sea independiente se deber hacer una
manifestacin de esa situacin en su informe de hallazgos basados en los hechos.
8. El a"d(!#& de4e&% c#nd"c(& el c#$.&#$(# de .&#ced($(en!# c#n;en(d# de
ac"e&d# c#n e!% N#&$a In!e&nac(#nal #4&e Se&;(c(# A-(ne 7 c#n l#
!3&$(n# del c#$.&#$(#K
De-(n(c()n de l# T3&$(n# del C#$.&#$(#
?K El a"d(!#& de4e&% aeG"&a&e c#n l# &e.&een!an!e de la #&Gan(Hac()n 7,
n#&$al$en!e, c#n #!&a .e&#na e.ec0-(ca 1"e &ec(4(&%n c#.(a de "
(n-#&$e ace&ca de l# IallaHG# 4aad# en l# IecI# 7 1"e e<(!e "n cla&#
en!end($(en!# c#n &e.ec!# de l# .&#ced($(en!# c#n;en(d# 7 de la
c#nd(c(#ne del !&a4aL#K Los asuntos a ser convenidos incluyen:
La naturaleza del compromiso incluyendo la precisin de que los procedimientos
aplicados no constituirn ni una auditora, ni una revisin y que por consiguiente,
no expresar ningn aseguramiento.
El propsito establecido para el compromiso.
La identificacin de la informacin financiera a la cual se aplicarn los
procedimientos convenidos.
La naturaleza del compromiso, la oportunidad y el alcance de los procedimientos
especficos que se aplicarn.
La clase de informes que emitir sobre los hallazgos basados en los hechos.
NISA 55-- 922
Las limitaciones de distribucin del informe sobre los hallazgos basados en los
hechos. Cuando dicha limitacin estuviera en conflicto con los requerimientos
legales, si los hubiera, el auditor no debera aceptar el compromiso.
10. En ciertas circunstancias, por ejemplo, cuando los procedimientos han sido
convenidos entre el ente regulador, representantes del sector empresarial, y
representantes de la profesin contable, el auditor tal vez no pueda discutir los
procedimientos con todas las partes que recibirn el informe. En tales casos, el
auditor puede considerar, por ejemplo, discutir los procedimientos que deben
aplicarse con los representantes apropiados de las partes involucradas, revisando la
correspondencia pertinente de dichas partes o envindolas un borrador de los tipos
de informes que sern emitidos.
11. Es de inters del cliente como del auditor que ste enve al cliente una carta
compromiso precisando los principales trminos del nombramiento. Una carta
compromiso confirma la aceptacin del auditor de su nombramiento y ayuda a evitar
malos entendidos respectos a asuntos como los objetivos y el alcance del
compromiso, el grado de las responsabilidades del auditor y la clase de informes que
sern emitidos.
12. Entre los asuntos que deberan incluirse en la carta compromiso, estn los
siguientes:
Una lista de los procedimientos que deben ejecutarse de acuerdo a lo convenido
entre las partes.
Una declaracin de que la distribucin del informe de los hallazgos basados en
los hechos deber ser restringida a las partes especficas que han convenido en
la aplicacin de los procedimientos.
Adems, el auditor puede considerar necesario adjuntar a la carta compromiso un
borrado del tipo de informe que emitir sobre los hallazgos encontrados basados en
los hechos. Un ejemplo de una carta compromiso se muestra en el Apndice 1.
Planea$(en!#
6@K El a"d(!#& de4e .lan(-(ca& " !&a4aL# de $#d# 1"e le .e&$(!a dee$.e2a& "n
!&a4aL# e-ec!(;#K
D#c"$en!ac()n
6+K El a"d(!#& de4e d#c"$en!a& !#d# a1"ell# a"n!# 1"e ean ($.#&!an!e .a&a
.#de& e;(denc(a& 7 "!en!a& el (n-#&$e #4&e l# IallaHG# 4aad# en l#
IecI# 7 .&#.#&c(#na& la e;(denc(a de 1"e el !&a4aL# -"e lle;ad# a ca4# de
ac"e&d# c#n e!% N#&$a In!e&nac(#nal #4&e Se&;(c(# A-(ne 7 l# !3&$(n#
del c#$.&#$(#K
NISA 55-- 923
P&#ced($(en!# 7 E;(denc(a
6AK El a"d(!#& de4e a.l(ca& l# .&#ced($(en!# c#n;en(d# 7 "a& la e;(denc(a
#4!en(da #4&e la 4ae de l# IecI#, c#$# -"nda$en!# .a&a e$(!(& el (n-#&$e
#4&e l# IallaHG# enc#n!&ad#K
16. Entre los procedimientos por aplicar en un compromiso para realizar procedimientos
convenidos se pueden incluir los siguientes:
ndagacin y anlisis.
Reclculo, comparacin y otras verificaciones de exactitud.
Observacin.
nspeccin.
Confirmacin.
El Apndice 2 es un ejemplo de informes sobre los hallazgos basados en los hechos que
contiene una relacin ilustrativa de procedimientos que pueden ser usados como una
parte de un compromiso tpico con procedimientos convenidos.
In-#&$e
17. El informe sobre un trabajo de procedimientos convenidos necesita describir el
propsito y los procedimientos convenidos del compromiso con suficiente detalle
para permitir al lector comprender la naturaleza y el alcance del trabajo
desempeado.
18. El (n-#&$e de a.l(cac()n de .&#ced($(en!# c#n;en(d# n#&$al$en!e de4e
c#n!ene&:
8a9 Un !0!"l#M
849 Un de!(na!a&(# 8.#& l# Gene&al el cl(en!e 1"e ac#&d) c#n el a"d(!#& la
a.l(cac()n de l# .&#ced($(en!# c#n;en(d#9M
8c9 Iden!(-(cac()n de (n-#&$ac()n e.ec0-(ca -(nanc(e&a # n# -(nanc(e&a a l# 1"e
e Ian a.l(cad# l# .&#ced($(en!# c#n;en(d#M
8d9 Una decla&ac()n (nd(cand# 1"e l# .&#ced($(en!# a.l(cad# #n l# 1"e
e c#n;(n(e&#n c#n el de!(na!a&(# del (n-#&$eM
8e9 Una decla&ac()n (nd(cand# 1"e el c#$.&#$(# -"e lle;ad# a ca4# de
c#n-#&$(dad c#n la N#&$a In!e&nac(#nal #4&e Se&;(c(# A-(ne a.l(ca4le a
c#$.&#$(# de a.l(cac()n de .&#ced($(en!# c#n;en(d#, # c#n n#&$a #
.&%c!(ca nac(#nale &ele;an!eM
NISA 55-- 924
8-9 C"and# ea &ele;an!e, "na decla&ac()n de 1"e el a"d(!#& n# e
(nde.end(en!e de la #&Gan(Hac()nM
8G9 Iden!(-(cac()n del .&#.)(!# .#& el c"al e Ian a.l(cad# l# .&#ced($(en!#
c#n;en(d#M
8I9 Una &elac()n de l# .&#ced($(en!# e.ec0-(c# a.l(cad#M
8(9 Una dec&(.c()n de l# IallaHG# 4aad# en l# IecI# (ncl"7end# de!alle
"-(c(en!e de l# e&&#&e 7 e<ce.c(#ne enc#n!&adaM
8L9 Una decla&ac()n (nd(cand# 1"e l# .&#ced($(en!# a.l(cad# n#
c#n!(!"7en n( "na a"d(!#&0a n( "na &e;(()n 7 1"e .#& c#n(G"(en!e, n# e
e!% e<.&eand# aeG"&a$(en!#M
8X9 Una decla&ac()n del a"d(!#& de 1"e de Ia4e& a.l(cad# .&#ced($(en!#
ad(c(#nale, # "na a"d(!#&0a # "na &e;(()n, .#d&0an Ia4e& lla$ad# "
a!enc()n #!&# a"n!# 1"e ."d(e&an Ia4e& (d# (n-#&$ad#M
8l9 Una decla&ac()n de 1"e el (n-#&$e e!% &e!&(nG(d# a a1"ella .a&!e 1"e
Ian c#n;en(d# en 1"e l# .&#ced($(en!# e &eal(cenM
8$9 Una decla&ac()n 8c"and# ea a.l(ca4le9 de 1"e el (n-#&$e e &e-(e&e
#la$en!e a l# ele$en!#, c"en!a, .a&!(da # (n-#&$ac()n -(nanc(e&a 7 n#
-(nanc(e&a e.ec(-(cad# 7 1"e n# e en!(ende a l# e!ad# -(nanc(e&# de
la #&Gan(Hac()n !#$ad# en " c#nL"n!#M
8n9 La -ecIa del (n-#&$eM
8#9 La d(&ecc()n del a"d(!#&M 7
8.9 La -(&$a del a"d(!#&K
El Apndice 2 de est NSA, contiene un ejemplo de un informe de hallazgos
basados en los hechos emitidos en relacin con un compromiso de aplicacin de
procedimientos convenidos respecto de informacin financiera.
Pe&.ec!(;a .a&a el Sec!#& P'4l(c#K
=> $l informe en un compromiso con el sector pblico puede no estar restringido slo a
aquellas partes que han convenido en que se apliquen los procedimientos, sino
disponerse tambi1n a un rango m7s amplio de organi#aciones o personas )por
e@emplo, investigacin parlamentaria sobre una organi#acin pblica espec!fica o
una dependencia del gobierno+>
A> 'ambi1n hay que hacer notar que los mandatos del sector pblico var!an en forma
importante y hay que tener precaucin para distinguir los traba@os que sean
verdaderamente desarrollados ba@o Cprocedimientos convenidosD, de los traba@os que
NISA 55-- 925
se espera sean auditor!as de informacin financiera, como los informes
desempeados>
NISA 55-- 926
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de "na Ca&!a C#$.&#$(# de A.l(cac()n de P&#ced($(en!#
C#n;en(d#K
La siguiente carta puede usarse como un ejemplo y de manera conjunta a las
consideraciones esbozadas en el prrafo 9 de est NSA y no se pretende que sea una carta
estndar. Est carta - compromiso debe variar de acuerdo con los requerimientos y
circunstancias particulares de cada caso.
Al Directorio (o a los representantes apropiados del cliente que contrat al auditor)
Est carta es para confirmar nuestro entendimiento de los trminos y objetivos de nuestro
compromiso convenido con ustedes y de la naturaleza y limitaciones de los servicios que
prestaremos. Nuestro trabajo ser conducido de acuerdo con la Norma nternacional sobre
Servicios Afines (o normas o prcticas nacionales relevantes) aplicable a compromisos de
aplicacin de procedimientos convenidos, y as lo haremos constar en nuestro informe.
Estamos de acuerdo para aplicar los siguientes procedimientos e informar sobre los
resultados de nuestro trabajo:
(Describir la naturaleza, oportunidad y alcance del trabajo por realizarse, incluyendo
referencia especfica, en lo pertinente a la identificacin de los documentos y registros por
examinar, personas que deben ser contactadas, y organizaciones de quienes se obtendrn
confirmaciones).
Los procedimientos mencionados los aplicaremos solamente para ayudar a ustedes en
cuanto a (expresar el propsito). Nuestro informe se emitir solamente para informacin de
ustedes y no deber ser utilizado para ningn otro propsito.
Los procedimientos que aplicaremos no constituirn ni una auditora ni una revisin realizado
de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora (NAs) y Normas nternacionales sobre
Compromisos de Revisin (NCRs) (o normas o prcticas nacionales relevantes) y, por
consiguiente, no expresaremos aseguramiento.
Esperamos contar con la completa colaboracin de su personal y confiamos en que dicho
personal pondrn a nuestra disposicin todos los registros, documentacin y dems
informacin que solicitemos en relacin con nuestro compromiso.
Nuestros honorarios, que sern facturados conforme al avance de nuestro trabajo, se basan
en el tiempo requerido por el personal asignado al cumplimiento del compromiso ms los
pertinentes gastos directos (de trmites). Las tarifas por hora individual de cada integrante
varan de acuerdo a su grado de responsabilidad, experiencia y pericia.
NISA 55-- A$NDICE 927
Agradecemos se sirvan firmar y devolver la copia adjunta de est carta en seal de su
conformidad de las condiciones del mencionado compromiso de aplicacin de
procedimientos convenidos con ustedes.
XYZ & Co.
Acuse de Recibo a nombre de Compaa ABC por
(Firma)
.............................
Nombre y Ttulo
Fecha
A.3nd(ce 2
ELe$.l# de In-#&$e #4&e l# =allaHG# *aad# en l# =ecI# en
Relac()n c#n C"en!a .#& PaGa&K
NFORME SOBRE HALLAZGOS BASADOS EN LOS HECHOS
Para (dirigido a quienes contrataron al auditor)
Hemos aplicado los procedimientos convenidos con ustedes y que enumeramos ms
adelante con respecto a las cuentas por pagar de la Compaa ABC (indicar la fecha),
detalladas en los anexos que se acompaan (no ilustrados en este ejemplo). Nuestro
compromiso fue asumido de conformidad con la Norma nternacional sobre Servicios Afines
(o normas o prcticas nacionales relevantes) aplicable a compromisos de aplicacin de
procedimientos convenidos. Los procedimientos fueron aplicados solamente para ayudar a
ustedes en la evaluacin de la validez de las cuentas por pagar y se resumen como sigue:
1. Hemos obtenido y comprobado las sumas del saldo del anexo de las cuentas por
pagar al (indicar la fecha) preparado por la Compaa ABC, y hemos comparado el
total con el saldo de la respectiva cuenta del libro mayor.
2. Hemos confrontado el anexo adjunto (no mostrado en este ejemplo) de los principales
proveedores y de los montos adeudados al (indicar la fecha) con los
correspondientes nombres y cantidades que conforman el saldo del balance de
comprobacin.
3. Obtuvimos los estados de cuenta de los proveedores o solicitamos a los proveedores
que nos confirmen los saldos que adeudan al (indicar fecha).
4. Hemos confrontado dichos estados de cuentas o confirmaciones con los montos
referidos en el punto 2. En el caso de los montos que no coincidieron, obtuvimos
conciliaciones de la Compaa ABC. Respecto a las conciliaciones obtenidas,
identificamos y listamos las facturas pendientes, las notas de crdito y todos los
cheques pendientes por importes mayores de S/. Xxx. Localizamos y examinamos
las facturas y notas de crditos recibidas posteriormente, y los cheques pagados
posteriormente, y nos aseguramos que efectivamente figuran como pendientes en
las conciliaciones.
A continuacin presentamos nuestros resultados:
(a) Con respecto al punto 1, hemos encontrado la suma correcta y el total conforme.
(b) Con respecto al punto 2, hemos encontrado que los montos confrontados son
conformes.
(c) Con respecto al punto 3, hemos encontrado que existan estados de cuenta de todos
los proveedores.
(d) Con respecto al punto 4, hemos encontrado que los montos coinciden y con respecto
a los montos que no coinciden, la Compaa ABC ha preparado conciliaciones y que
las notas de crdito, facturas y cheques pendientes mayores de S/. Xxx haban sido
apropiadamente listados como partidas de conciliacin con las siguientes
excepciones:
(Detallar las excepciones)
Debido a que los procedimientos antes mencionados no constituyen ni una auditora ni una
revisin efectuada de acuerdo con las Normas nternacionales sobre Servicios Afines (o
normas o prcticas nacionales relevantes), no expresamos aseguramiento alguno sobre las
cuentas por pagar al (indicar la fecha).
De haberse aplicado procedimientos adicionales o si hubiramos realizado una auditora o
una revisin de los estados financieros de acuerdo con Normas nternacionales de Auditora
(NAs) o Normas nternacionales sobre Compromisos de Revisin (NCRs) (o normas o
prcticas nacionales relevantes), podran haber llamado a nuestra atencin otros asuntos
que habramos informado a ustedes.
Nuestro informe es emitido solamente para el propsito expuesto en el primer prrafo de este
informe y para su informacin y no debe usarse para ningn otro propsito ni ser distribuido a
personas u organizaciones, no acordadas. Este informe se refiere solamente a las cuentas y
partidas antes especificadas y no es extensivo a los estados financieros de la Compaa
ABC, tomados en su conjunto.
AUDTOR
Fecha
Direccin
SER,ICIOS AFINES ++60
COMPROMISOS PARA COMPILACIN
DE INFORMACIN FINANCIERA
CONTENIDO
P%&&a-#
ntroduccin....................................................................................................................1-2
Objetivo de un Trabajo de Compilacin.........................................................................3-4
Principios Generales de un Trabajo de Compilacin.....................................................5-6
Definicin de los Trminos del Trabajo..........................................................................7-8
Planeacin.........................................................................................................................9
Documentacin................................................................................................................10
Procedimientos...........................................................................................................11-17
nformes sobre un Trabajo de Compilacin...............................................................18-19
Apndice 1: Ejemplo de una Carta Compromiso para un Trabajo de Compilacin
Apndice 2: Ejemplos de nformes de Compilacin
La Norma nternacional para Servicios Afines (NSA) 4410, "Compromisos para Compilacin
de nformacin Financiera debe leerse en el contexto del "Prefacio a las Normas
Servicios de Aseguramientos y de Servicios Afines el cual precisa la aplicacin y
autoridad de las NSAs.
NISA 55'- 931
COM$ROMISOS DE COM$ILACIN DE INFORMACIN FINANCIERA
In!&#d"cc()n
1. El propsito de est NSA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre las
responsabilidades profesionales del contador
176
cuando lleva a cabo un trabajo para
compilar informacin financiera y sobre la forma y contenido del informe que el
contador emita en conexin con dicha compilacin.
2. Est NSA se dirige hacia la compilacin de informacin financiera. Sin embargo, debe
aplicarse al grado que sea factible a trabajos para compilar informacin no financiera,
provisto para el contador que tenga adecuado conocimiento del tema en cuestin.
Los trabajos para proporcionar ayuda limitada a un cliente en la preparacin de
estados financieros (por ejemplo, en la seleccin de una poltica contable apropiada),
no constituyen un trabajo para compilar informacin financiera.
O4Le!(;# de "n T&a4aL# de C#$.(lac()n
3. El #4Le!(;# de "n !&a4aL# de c#$.(lac()n e 1"e el c#n!ad#& "e " .e&(c(a
c#n!a4le, d(-e&en!e de " .e&(c(a en a"d(!#&0a, .a&a &e"n(&, cla(-(ca& 7 &e"$(&
(n-#&$ac()n -(nanc(e&aK Esto normalmente supone reducir datos detallados a una
forma manejable y comprensible sin un requerimiento de someter a prueba las
aseveraciones subyacentes a dicha informacin. Los procedimientos empleados no
estn diseados y no capacitan al contador para expresar ninguna certeza sobre la
informacin financiera. Sin embargo, los usuarios de la informacin financiera
compilada derivan algn beneficio como resultado de la participacin del contador
porque el servicio ha sido realizado con competencia profesional y debido cuidado.
4. Un trabajo de compilacin deber normalmente incluir la preparacin de estados
financieros (que pueden o no ser un juego completo de estados financieros) pero
puede tambin incluir el reunir, clasificar y resumir otra informacin financiera.
P&(nc(.(# Gene&ale de "n T&a4aL# de C#$.(lac()n
5. El c#n!ad#& de4e&% c"$.l(& c#n el <"digo de *tica para Pro$esionales
"ontadores= e$(!(d# .#& la Fede&ac()n In!e&nac(#nal de C#n!ad#&eK Los
principios ticos que gobiernan las responsabilidades profesionales del contador para
este tipo de trabajo son:
(a) ntegridad;
(b) Objetividad;
(d) Confidencialidad;
(e) Conducta profesional y
176
)ara los fines de esta NIS " para distinguir entre una auditor!a " un traba:o de compilacin el t.rmino contador 5" no el de auditor6 +a
sido usado a lo largo de la misma para referirse a un contador profesional en la pr*ctica p-blica.
NISA 55'- 932
(f) Normas tcnicas.
La independencia no es un requisito para un trabajo de compilacin. Sin embargo,
cuando el contador no sea independiente se deber hacer una declaracin a ese
efecto en el informe del contador.
6K En !#da la c(&c"n!anc(a c"and# el n#$4&e de "n c#n!ad#& e!3 a#c(ad# c#n
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a c#$.(lada .#& el c#n!ad#&, el c#n!ad#& de4e&% e$(!(& "n
(n-#&$eK
De-(n(c()n de l# T3&$(n# del T&a4aL#
BK El c#n!ad#& de4e&% aeG"&a&e de 1"e Ia7 "na cla&a c#$.&en()n en!&e el
cl(en!e 7 el c#n!ad#& &e.ec!# de l# !3&$(n# del !&a4aL#K L# a"n!# 1"e
de4en c#n(de&a&e (ncl"7en:
La naturaleza del trabajo incluyendo el hecho de que no se llevar a cabo ni una
auditora ni una revisin y que, consecuentemente, no se expresar ningn
aseguramiento.
El hecho de que no puede dependerse del trabajo para revelar errores, actos
ilegales, u otras irregularidades, por ejemplo, fraude o desfalcos que puedan
existir.
La naturaleza de la informacin que va a suministrar el cliente.
El hecho de que la administracin es responsable por la exactitud e integridad de
la informacin suministrada al contador para la integridad y exactitud de la
informacin financiera compilada.
La base de contabilidad sobre la que la informacin financiera va a compilarse y
el hecho de que sta, y cualesquier desviacin de la misma, ser revelada.
El uso y la distribucin que se piensa dar a la informacin, una vez compilada.
La forma del informe que se rendir respecto de la informacin financiera
compilada, cuando el nombre del contador deba ser asociado a la misma.
8. Una carta compromiso ser de ayuda en la planeacin del trabajo de compilacin. Es
de inters tanto del contador como de la entidad que el contador enve una carta
compromiso documentando los trminos clave del nombramiento. Una carta
compromiso confirma la aceptacin por el contador del nombramiento y ayuda a
evitar malos entendidos respectos de asuntos como los objetivos y el alcance del
trabajo, el grado de las responsabilidades del contador y la forma de los informes que
se emitirn. Un ejemplo de una carta compromiso para un trabajo de compilacin se
describe en el Apndice 1.
Plan(-(cac()n
NISA 55'- 933
?K El c#n!ad#& de4e&% .lan(-(ca& el !&a4aL# de $ane&a 1"e e eLec"!e "n !&a4aL#
e-ec!(;#K
D#c"$en!ac()n
60K El c#n!ad#& de4e&% d#c"$en!a& l# a"n!# 1"e #n ($.#&!an!e .a&a
.&#.#&c(#na& e;(denc(a de 1"e el !&a4aL# -"e lle;ad# a ca4# de ac"e&d# c#n
e!% NISA 7 c#n l# !3&$(n# del !&a4aL#K
P&#ced($(en!#
66K El c#n!ad#& de4e&% #4!ene& "n c#n#c($(en!# Gene&al del neG#c(# 7 #.e&ac(#ne
de la e$.&ea 7 de4e&% e!a& -a$(l(a&(Had# c#n l# .&(nc(.(# 7 .&%c!(ca
c#n!a4le de la (nd"!&(a en la 1"e #.e&a la e$.&ea 7 c#n la -#&$a 7 c#n!en(d#
de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a 1"e ea a.&#.(ada en la c(&c"n!anc(aK
12. Para compilar informacin financiera, el contador requiere una comprensin general
de la naturaleza de las transacciones de negocios de la entidad, la forma de sus
registros de cuentas y la base de contabilidad sobre la que va a presentarse la
informacin financiera. El contador por lo general obtiene conocimiento de estos
asuntos mediante la experiencia con la entidad o investigacin con el personal de la
entidad.
13. Aparte de lo anotado en est NSA, normalmente no se requiere que el contador:
(a) Haga ninguna investigacin con la administracin para evaluar la confiabilidad e
integridad de la informacin proporcionada;
(b) Evale controles internos;
(c) Verifique ningn asunto o
(d) Verifique ningunas explicaciones.
6+K S( el c#n!ad#& e da c"en!a de 1"e la (n-#&$ac()n "$(n(!&ada .#& la
ad$(n(!&ac()n e (nc#&&ec!a, (nc#$.le!a, # de alG'n $#d# n# a!(-ac!#&(a, el
c#n!ad#& de4e&% c#n(de&a& lle;a& a ca4# l# .&#ced($(en!# $enc(#nad#
l0nea a&&(4a 7 #l(c(!a& a la ad$(n(!&ac()n 1"e .&#.#&c(#ne (n-#&$ac()n
ad(c(#nalK S( la ad$(n(!&ac()n e n(eGa a .&#.#&c(#na& (n-#&$ac()n ad(c(#nal, el
c#n!ad#& de4e&% &e!(&a&e del !&a4aL#, (n-#&$and# a la e$.&ea la &aH#ne de
" &e!(&#K
15. El c#n!ad#& de4e&% lee& la (n-#&$ac()n c#$.(lada 7 c#n(de&a& ( .a&ece e&
a.&#.(ada en " -#&$a 7 e!% l(4&e #4;(a$en!e de d(-e&enc(a e&&)nea de
($.#&!anc(a &ela!(;aK En este sentido, las diferencias incluiran:
Faltas en la aplicacin e identificacin del marco de referencia aplicable para la
presentacin de la informacin financiera.
NISA 55'- 934
Falta de revelacin del marco de referencia conceptual para informes financieros
y, consecuentemente cualesquier desviacin conocida.
Falta de revelacin de cualesquier otros asuntos importantes sean de
conocimiento del contador.
El $a&c# a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a 7
c"ale1"(e& de;(ac()n c#n#c(da c#$# c#nec"enc(a, de4e&%n e& &e;elad#
den!&# de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a, a"n1"e " e-ec!# n# nece(!an e&
c"an!(-(cad#K
66K S( el c#n!ad#& e da c"en!a de la e<(!enc(a de d(-e&enc(a de ($.#&!anc(a
&ela!(;a, de4e&% !&a!a& de c#n;en(& c#n la e$.&ea en e-ec!"a& la c#&&ecc(#ne
a.&#.(adaK S( d(cIa c#&&ecc(#ne n# e Iacen 7 la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a e
c#n(de&a e1"(;#cada, el c#n!ad#& de4e&% &e!(&a&e del !&a4aL#K
Re.#na4(l(dad de la Ad$(n(!&ac()n
17. El c#n!ad#& de4e&% #4!ene& "n &ec#n#c($(en!# de la ad$(n(!&ac()n &e.ec!#
de la &e.#na4(l(dad 1"e !(ene la ad$(n(!&ac()n .#& la a.&#.(ada .&een!ac()n
de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a 7 de la a.&#4ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&aK
Dicho reconocimiento puede proporcionarse mediante declaraciones de la
administracin que cubren la exactitud e integridad de los datos contables
subyacentes y la revelacin completa de toda la informacin relevante y de
importancia para el contador.
In-#&$e #4&e "n T&a4aL# de C#$.(lac()n
6DK L# (n-#&$e #4&e !&a4aL# de c#$.(lac()n de4e&%n c#n!ene&
6BB
l# (G"(en!e:
8a9 Un !0!"l#M
849 El de!(na!a&(#M
8c9 Una decla&ac()n de 1"e el !&a4aL# -"e eLec"!ad# de ac"e&d# c#n la N#&$a
In!e&nac(#nal de Se&;(c(# A-(ne a.l(ca4le a !&a4aL# de c#$.(lac()n, # c#n
n#&$a 7 .&%c!(ca nac(#naleM
8d9 C"and# ea &ele;an!e, "na decla&ac()n de 1"e el c#n!ad#& n# e
(nde.end(en!e de la e$.&eaM
8e9 Iden!(-(cac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&a Iac(end# n#!a& 1"e e 4aa en
(n-#&$ac()n .&#.#&c(#nada .#& la ad$(n(!&ac()nM
8-9 Una decla&ac()n de 1"e la ad$(n(!&ac()n e &e.#na4le .#& la
(n-#&$ac()n -(nanc(e&a c#$.(lada .#& el c#n!ad#&M
177
)uede ser tambi.n apropiado para el contador referirse al propsito especial para el que, o parte para la cual, la informacin +a sido preparada.
lternativamente, o adem*s, el contador puede aKadir alguna forma de precaucin diseKada para asegurarse de que no sea usada para propsitos
distintos de los de su intencin.
NISA 55'- 935
8G9 Una decla&ac()n de 1"e n# e Ia lle;ad# a ca4# "na a"d(!#&0a n( "na
&e;(()n 7 1"e, c#nec"en!e$en!e, n# e e<.&ea n(nG'n aeG"&a$(en!#
#4&e la (n-#&$ac()n -(nanc(e&aM
8I9 Un .%&&a-#, c"and# e c#n(de&e necea&(#, lla$and# la a!enc()n a la
&e;elac()n de de;(ac(#ne de ($.#&!anc(a &e.ec!# del $a&c# de
&e-e&enc(a a.l(ca4le .a&a la .&een!ac()n de la (n-#&$ac()n -(nanc(e&aM
8(9 La -ecIa del (n-#&$eM
8L9 La d(&ecc()n del c#n!ad#& 7
8X9 La -(&$a del c#n!ad#&K
El Apndice 2 de est NSA contiene ejemplos de informes de compilacin.
6?K La (n-#&$ac()n -(nanc(e&a c#$.(lada .#& el c#n!ad#& de4e&% c#n!ene& "na
&e-e&enc(a !al c#$# ON# A"d(!ad#P, OC#$.(lad# (n A"d(!#&0a n( Re;(()nP #
ORe$(!(&e al In-#&$e de C#$.(lac()nP en cada .%G(na de la (n-#&$ac()n
-(nanc(e&a # en la .#&!ada del c#nL"n!# !#!al de l# e!ad# -(nanc(e&#K
NISA 55'- 936
A.3nd(ce 6
ELe$.l# de "na Ca&!a C#$.&#$(# .a&a "n T&a4aL# de C#$.(lac()n
La siguiente carta es para uso como gua conjuntamente con las consideraciones explicadas
en el prrafo 7 de est NSA y necesitar variarse de acuerdo con los requerimientos y
circunstancias individuales. Este ejemplo es para la compilacin de estados financieros.
Al Consejo de Directores o a los representantes correspondientes de la administracin:
Est carta es para confirmar nuestro entendimiento de los trminos de nuestro trabajo y la
naturaleza y limitaciones de los servicios que proporcionaremos.
Ustedes han solicitado que desempeemos los siguientes servicios:
Sobre la base de la informacin que ustedes proporcionen, compilaremos, de acuerdo con la
Norma nternacional sobre Servicios Afines (o normas o prcticas nacionales relevantes)
aplicable a los trabajos de compilacin, el balance general de la Compaa ABC al 31 de
diciembre de 19XX y los estados relacionados de resultados y de flujos de efectivo para el
ao que entonces termin, sobre la base de contabilidad de efectivo. No llevaremos a cabo
procedimientos de un trabajo de auditora o de revisin con relacin a dichos estados
financieros. Consecuentemente, no se expresar ninguna seguridad sobre los estados
financieros. Nuestro informe sobre los estados financieros de la Compaa ABC, se espera
que se lea como sigue:
(Ver Apndice 2 de est NSA)
La administracin es responsable tanto de la exactitud como de la integridad de la
informacin suministrada a nosotros y es responsable ante los usuarios por la informacin
financiera compilada por nosotros. Esto incluye el mantenimiento de registros contables
adecuados y de controles internos y la seleccin y aplicacin de polticas contables
apropiadas. No se puede depender de nuestro trabajo para revelar si existen fraude o errores
o actos ilegales. Sin embargo, les informaremos de cualesquier asunto de tal tipo que surja a
nuestra atencin.
La informacin ser preparada de acuerdo con [marco de referencia aplicable para la
presentacin de la informacin financiera]. Cualesquiera desviaciones conocidas respecto
de este marco de referencia conceptual sern reveladas dentro de los estados financieros y
cuando se considere necesario se har mencin de ellas en nuestro informe de compilacin.
Entendemos que el uso y distribucin que se piensa dar a la informacin que hemos
compilado es [especificar] y si esto cambiara en una forma importante, ustedes nos
informarn oportunamente.
Esperamos la completa cooperacin con su personal y confiamos en que pondrn a nuestra
disposicin cualesquiera registros, documentacin y otra informacin solicitados en conexin
con nuestra compilacin.
NISA 55'- A$NDICE 937
Nuestros honorarios, que sern facturados al avanzar el trabajo, se basan en el tiempo
requerido por el personal asignado al trabajo, ms gastos directos. Las tarifas individuales
por hora varan de acuerdo al grado de responsabilidad implicado y la experiencia y pericia
requerida.
Est carta ser efectiva para aos futuros a menos que se cancele, corrija, o sustituya.
Agradeceremos se sirvan firmar y devolver la copia adjunta de est carta en seal de su
conformidad con las condiciones de la mencionada compilacin de informacin de sus
XYZ & Co.
Acuse de recibo a nombre de Compaa ABC, por
(Firmado)
Nombre y Ttulo
Fecha
A.3nd(ce 2
ELe$.l# de In-#&$e de C#$.(lac()n
ELe$.l# de "n In-#&$e #4&e "n T&a4aL# .a&a C#$.(la& E!ad# F(nanc(e&#
NFORME DE COMPLACN A.......
Sobre la base de la informacin proporcionada por la administracin hemos compilado, de
acuerdo con la Norma nternacional para Servicios Afines (o normas o prcticas nacionales
relevantes) aplicable a trabajos de compilacin, el balance general de la Compaa ABC al
31 de diciembre de 19XX y los estados de resultados y flujos de efectivo para el ao
terminado en esa fecha. La administracin es responsable por estos estados financieros. No
hemos auditado ni revisado estos estados financieros y, consecuentemente, no expresamos
ningn aseguramiento
3
.
CONTADOR
Fecha
Direccin
3
ELe$.l# de "n In-#&$e #4&e "n T&a4aL# .a&a C#$.(la& E!ad# F(nanc(e&# c#n "n
P%&&a-# Ad(c(#nal 1"e en-a!(ce "na De;(ac()n Re.ec!# del Ma&c# de &e-e&enc(a
A.l(ca4le .a&a la P&een!ac()n de In-#&$ac()n F(nanc(e&aK
NFORME DE COMPLACN PARA.........
Sobre la base de la informacin proporcionada por la administracin hemos compilado, de
acuerdo con la Norma nternacional para Servicios Afines (o normas o prcticas nacionales
relevantes) aplicable a trabajos de compilacin, el balance general de la Compaa XYZ al 31
de diciembre de 19XX y los estados correspondientes de resultados y flujos de efectivo para
el ao terminado en esa fecha. La administracin es responsable por estos estados
financieros. No hemos auditado ni revisado estos estados financieros y, consecuentemente,
no expresamos ningn aseguramiento
4
.
Llamamos la atencin a la Nota X a los estados financieros porque la administracin ha
elegido no capitalizar los arrendamientos sobre planta y maquinaria lo cual es una desviacin
respecto del marco de referencia aplicable para la presentacin de la informacin financiera.
CONTADOR
Fecha
Direccin
4
Oer nota al pie No.2.
RESUMEN DE DOCUMENTO PARA DISCUSIN
El Comit ha emitido un documento para discusin, segn se resume a continuacin.
D#c"$en!# .a&a D(c"()n
LA PROFESIN DE AUDITORA Y EL MEDIO AM*IENTE
E$(!(d# en Ma7# de 6??A
La profesin de auditora puede contribuir con su pericia y servicios a los negocios y a la
sociedad para avanzar hacia un desarrollo sostenible, y hacia la administracin y
responsabilidad para el cuidado ambiental. La profesin tiene la fuerza, reputacin y
habilidades necesarias para expandir su papel y contribuir a:
El desarrollo de normas y lineamientos para la auditora y revisin de estados financieros
respecto a asuntos ambientales;
Hacer los arreglos necesarios para obtener evidencia de auditora que requiera la
cooperacin o uso del trabajo de otros profesionales y disciplinas en reas fuera de la
competencia normal de los auditores financieros; y
El desarrollo de normas y lineamientos necesarios para responder a las expectativas de
los interesados en estos nuevos servicios en est rea.
FAC, en su papel de representante de la profesin de auditora en el mbito mundial, est
interesada en colaborar con otras asociaciones, organizaciones, profesiones y disciplinas, ya
que el desarrollo sostenible y los asuntos ambientales son asuntos multidisciplinarios por su
naturaleza, y no es probable que una sola disciplina o profesin proporcione todas las
soluciones. Algunos organismos miembro ya tienen establecida o en desarrollo literatura que
establece reglas autorizadas sobre la materia. Este documento busca resumir los tpicos a
tratar y promover la discusin en un nivel internacional. Este documento no discute asuntos
de contabilidad.
La preparacin de este documento de discusin sirve a tres propsitos:
Generar ideas y puntos de vista sobre asuntos que debe tratar la profesin de auditora
como un todo con relacin a "auditora ambiental;
Reunir puntos de vista de los auditores sobre las implicaciones ms importantes de los
asuntos ambientales en relacin con la auditora de estados financieros;
Promover la discusin tanto entre los auditores como en una audiencia ms amplia
relativa a informes sobre desempeo ambiental, la auditora que resulta en dichos
informes y sobre posibles trabajos futuros (informes y auditoras de sistemas de
administracin ambiental y trabajos de cumplimiento); y
DOCUMENTO $ARA DISCUSIN 941
Para servir estos propsitos, se incluyen algunos asuntos para discusin al final de cada
captulo. El documento se distribuye tambin fuera de la comunidad de auditora.
ESTUDIOS
E!"d(# 6
La De!e&$(nac()n 7 C#$"n(cac()n de N(;ele de AeG"&a$(en!#
1"e n# #n Al!#
E$(!(d# en /"n(# del 2002
El presente es un amplio estudio sobre la determinacin y comunicacin de los niveles de
aseguramiento que no son altos. La determinacin precisa y la comunicacin efectiva de los
niveles de aseguramiento proporcionados en compromisos de aseguramiento son temas
esenciales para el bienestar de la profesin y el futuro desarrollo de los servicios de
aseguramiento. La fase de desarrollo de los nuevos servicios de aseguramiento requiere
tomar muchas decisiones con respecto a su diseo, incluyendo cmo se determina y
comunica su nivel de aseguramiento. Estas decisiones son muy importantes porque
afectarn los riesgos y oportunidades asociadas con la provisin de nuevos servicios de
aseguramiento. La informacin contenida en este estudio, el cual consisti en la revisin de
una extensa literatura de iniciativas afines, dentro y fuera de la profesin, junto con dos
estudios empricos, son aspectos muy importantes que se tendr en cuenta en la toma de
decisiones relacionada con la determinacin y comunicacin de los niveles de
aseguramiento. Este estudio fue conducido por una red internacional de acadmicos en
auditora.
El presente estudio se encuentra disponible en la pgina de nternet de CNAA en http:
//www.iaasb.
ESTUDIOS 943

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