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CAPITULO II MARCO TEORICO

2 2.1

CONTABILIDAD EVOLUCIN DE LA CONTABILIDAD La contabilidad ha venido teniendo a travs del tiempo un desarrollo importante;

histricamente se conoce que en el siglo XVIII, aparecieron los primeros contadores pblicos, quienes en realidad eran escribientes; en el siglo XIX, apareci el tenedor de libros experto cuya funcin era descubrir transacciones fraudulentas y descubrir errores. 4/ Con la Revolucin Industrial en Inglaterra, se experiment un crecimiento de las empresas, lo cul conllev a los propietarios a la bsqueda de medios que les permitiera protegerse de fraudes, siendo as como se auxiliaron de los contadores pblicos. Luego, y ante la aparicin de las sociedades annimas las cuales se convirtieron en organizaciones predominantes de la economa, y ante la necesidad de que sus negocios llevaran contabilidad, demandaron an ms los servicios de los contadores pblicos, permitiendo con ello el que esta disciplina adquiriera mayor importancia.

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4/Franco Navarrete Eduardo Antonio, Hernndez Garca Jos Roberto, La auditoria gubernamental ante la modernizacin del sistema contable del sector publico en el salvador, trabajo de graduacin para optar al grado de lic. en Contadura Pblica, Universidad Nueva San Salvador, 1993

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Durante varios aos de este siglo, los contadores pblicos elaboraron sus informes sin seguir un patrn estndar; siendo el Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados, AICPA que desarroll un lenguaje comn de informacin, el cual se ha extendido en la actualidad por todo el mundo. En el Salvador, la carrera de Contadura Pblica inici en la Universidad Nacional, en el ao de 1968 como parte de la Facultad de Ciencias Econmicas y desde esa fecha a tenido un impulso acelerado, de tal forma que en la actualidad existen organismos rectores como el Consejo de Vigilancia de la Profesin de Contadura Pblica y Auditora que se ocupa de regular y supervisar el ejercicio de la profesin. La contabilidad es para toda empresa pblica o privada una herramienta valiosa destinada a generar la informacin financiera necesaria, que permita unificar los

criterios para registrar, integrar e informar oportunamente las distintas operaciones contables realizadas por todo ente econmico; los participantes en la vida econmica de las empresas tienen en muchas ocasiones intereses opuestos y la contabilidad les debe basar sus decisiones en informacin fehaciente y veraz; lo cual permite que la contabilidad adopte criterios de equidad para dichos intereses; criterios que estn sustentados en una base de objetividad y veracidad razonable. En un sentido amplio se puede decir que la contabilidad es la descripcin escrita de manera sistemtica y en trminos cuantitativos de la historia econmica de la entidad; 5/

____________________ 5/Gmez, Mara Estela; Blok, Alberto; Contabilidad, Presupuesto y Control Interno, Vol. 3, Ed. Trillas Mxico.

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Su propsito es producir informacin que responda a las interrogantes de quienes toman decisiones. De acuerdo con las Normas de Contabilidad Financiera aprobadas en la Tercera Convencin Nacional de Contadores de El Salvador celebrada en 1989, la contabilidad se divide en tres grandes ramas: 1. Contabilidad Financiera 2. Contabilidad Gerencial, y 3. Contabilidad Gubernamental.

2.2

DEFINICIONES DE CONTABILIDAD Contabilidad Es la disciplina que ensea las normas y procedimientos para ordenar, analizar y

registrar las operaciones practicadas por unidades econmicas constituidas por un solo individuo o bajo la forma de sociedades civiles o mercantiles.6/

Contabilidad Financiera. Es una rama de la contabilidad que provee una historia continua cuantificada en

trminos monetarios de los recursos y obligaciones econmicas de las empresas y de las actividades econmicas que cambian esos recursos y obligaciones. 7/

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6/ Elas, Lara Flores; Primer Curso de Contabilidad, 10. Edicin 7/ Tercera Convencin Nacional de Contadores de El Salvador, Normas de Contabilidad Financieras, 1989.

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Contabilidad Gerencial Es la contabilidad de costos, conocida tambin como contabilidad

administrativa, cuyo propsito es ayudar a la gerencia a tomar decisiones basadas en informacin financiera. La contabilidad gerencial, no est regulada por ningn principio contable ya que su enfoque es haca el futuro, proporcionando presupuestos, proyecciones y otros informes histricos.8/

Contabilidad Gubernamental Conjunto de principios, normas y procedimientos tcnicos que permiten el

registro sistemtico de los hechos econmicos de la organizacin, con el objeto de satisfacer las necesidades de informacin destinada al control y a apoyar el proceso de toma de decisiones, como tambin para el conocimiento de terceros interesados en la gestin. 9/

____________________
8/ Kohler L. Eric, Diccionario para Contadores 9/Ministerio de Hacienda, Curso de Contabilidad Gubernamental para municipalidades, marzo del 2000.

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2.3

IMPORTANCIA DE LA CONTABILIDAD

La importancia de la contabilidad est relacionada con razones de carcter tcnico y legales. Razones de carcter tcnico Produce informacin indispensable para la sistema econmico Registra sistemticamente todas las transacciones que se producen y afectan la situacin econmica de la entidad. Presenta la informacin contable y la respectiva documentacin de apoyo ordenada de tal forma que facilita las tareas de control y auditora. administracin y el desarrollo del

Razones de carcter legal La importancia de la contabilidad para los empresarios radica en la obligatoriedad legal de llevar contabilidad a la que estn sometidos; as pues, si no cumplen son sancionadas econmicamente y en el caso de las instituciones del Estado, los funcionarios responsables de la administracin estn en la obligacin de hacer cumplir la ley.

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2.4

FUNCIONES DE LA CONTABILIDAD La funcin principal de la contabilidad se resume, a la produccin de

informacin para la toman decisiones; los contadores, contribuyen con la toma de decisiones desde el momento en que disean y ejecutan los procesos contables de las empresas, lo cual permite que genere informacin financiera relevante para pronosticar y en otros casos evaluar los resultados de la institucin. Por la importancia que representa su funcin, la contabilidad debe cumplir con ciertas caractersticas como son: 10/ La utilidad

Es la calidad de adecuarse al propsito del usuario; por tanto debe estar en funcin de su contenido informativo y de su oportunidad. La confiabilidad

Es la caracterstica de la informacin contable por la que el usuario la acepta y utiliza para tomar decisiones basndose en ella; el crdito que el usuario da a la informacin est fundamentado en que el proceso de cuantificacin contable, o sea la operacin del sistema es estable, objetiva y verificable. La provisionalidad de la informacin contable

Significa que no representa hechos totalmente acabados ni terminados. La necesidad de tomar decisiones obliga a hacer cortes en la vida de las empresas para presentar los resultados de operacin y la situacin financiera y sus cambios.

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10/ Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, edicin 1993

2.5

OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD

Establecer un control riguroso sobre cada uno de los recursos y obligaciones de la entidad Registrar en forma clara y precisa todas las operaciones ejecutadas por la entidad Servir como comprobante y fuente de informacin ante terceros. Cuantificar los eventos financieros econmicos que afectan en alguna forma a la entidad

2.6

PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD

2.6.1 Consideraciones Generales Un principio se define como una verdad fundamental, una doctrina o una ley bsica. Los principios deben de reunir las caractersticas siguientes: Auto evidentes Generalmente aceptados por la profesin de la contadura pblica Establecidos a travs de disposiciones legales en un pas determinado No podr haber una basta comprensin de los estados financieros de la contabilidad ni confianza en ello a menos que hayan sido preparados con apego a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA), sera incorrecto insinuar que los principios de contabilidad constituyen un cuerpo de leyes bsicas como las que se encuentran en la fsica o en la qumica. Los principios de contabilidad se asocian ms bien a trminos tales como conceptos, convenciones y normas.

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Los principios de contabilidad han evolucionado constantemente y han venido sufriendo influencias de muchos factores como: las prcticas mercantiles, las necesidades de los usuarios de los estados financieros, las legislaciones y las reglamentaciones gubernamentales, las opiniones y los actos de los accionistas, y de la administracin; a stos factores hay que agregar el racionamiento lgico de los contadores que son los que ms cambios han producido en su evolucin. El conjunto total de stas influencias se encuentra en la expresin de la teora contable las que son en ocasiones rechazadas aceptadas; el principio de contabilidad; para ser aceptado, debe haberse determinado que es viable, practicable y de utilidad general. El principal objetivo de la teora contable es formular un convenio comn sobre los asuntos contable y reducir el rea de las alternativas. Bajo ste criterio existir un ordenamiento jerrquico de la teora contable la cul estar determinada por: principios, reglas particulares y criterio prudencial de aplicacin de las reglas particulares; estos tres aspectos son los que forman la Estructura de la Teora de la Contabilidad. 2.6.2 DEFINICIONES Principio Los principios de contabilidad son conceptos bsicos que establecen la

delimitacin e identificacin del ente econmico, las bases de cuantificacin de las operaciones y la presentacin de la informacin financiera cuantitativa por medio de los estados financieros. 11/
______________________ 11/ Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, PCGA, 8 Edicin

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Los principios de contabilidad se clasifican de la siguiente forma: a) Los que identifican y delimitan al ente econmico: La entidad, realizacin, y el periodo contable b) Los que establecen la base para cuantificar las operaciones del ente econmico y su presentacin: El valor histrico, el negocio en marcha y la dualidad econmica c) Los que se refieren a la informacin: La revelacin suficiente d) los que se refieren a los requisitos generales del sistema: La importancia relativa y la consistencia Reglas particulares Son la especificacin individual y concreta de los conceptos que integran los estados financieros. Se dividen en reglas de valuacin, que se refieren a la aplicacin de los principios y a la cuantificacin de los conceptos especificados en los estados financieros y reglas de presentacin, se refieren al modo particular de incluir

adecuadamente cada concepto en dichos estados. 12/ Criterio prudencial de aplicacin de las reglas particulares Est relacionado al hecho de que la medicin cuantificacin contable no obedece a un modelo rgido, si no que requiere de la utilizacin de un criterio general para elegir entre alternativas que se presentan como equivalentes, tomando en consideracin los elementos de juicios disponibles. 13/ __________________
12/ Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, PCGA, 8 Edicin 13/ Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, PCGA, 8 Edicin

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2.7

COMPARACION DE PRINCIPIOS CONTABLES Los Principios, han sido tomados de la obra Principios de Contabilidad

Generalmente Aceptados y de las Normas Internacionales de Contabilidad, editadas por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, edicin 1993 y 1998 respectivamente, siendo estas normas, las que a partir del ao 2002, estandarizaran los sistemas contables en todo el mundo. Los cuales fueron adoptados por El Salvador a travs del Consejo de Vigilancia de la Profesin de Contadura Pblica y Auditora en 1999. En cuanto a los Principios de Contabilidad Gubernamental, se han tomado los emitidos por el Ministerio de Hacienda de El Salvador a travs de la Direccin General de Contabilidad Gubernamental en 1992 y que no han sido modificados.

Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados

1. 1. Entidad: Es una unidad identificable que realiza actividades econmicas, constituida por combinaciones de recursos humanos, naturales y de capital; los cuales estn coordinados por una autoridad administrativa que toma decisiones para la consecucin de los fines. 2. 2. Realizacin: La realizacin implica un cambio en la situacin financiera y al mismo tiempo la identificacin de un periodo contable; por tanto, el ingreso ser generalmente reconocido cuando se den las siguientes condiciones: - El proceso de la utilidad est completo o virtualmente completo. - Un intercambio se ha efectuado

Principios de Contabilidad Gubernamental

Ente contable: Toda institucin o fondo creado, por la ley o decreto que administre recursos y obligaciones del sector pblico, constituir un ente econmico con derechos, atribuciones, y deberes propios, los cuales en conjunto conformarn el ente contable gubernamental. Realizacin: La contabilidad gubernamental reconocer los resultados de variaciones patrimoniales cuando los hechos econmicos que los originen cumplan con los requisitos jurdicos y/o inherente a las transacciones. El principio determina que los resultados econmicos para medir la relacin costo y gasto con los ingresos que se generan, sern registrado en la medida que se haya cumplido con la norma jurdica vigente y/o la prctica de general aceptacin en el campo comercial, como asimismo teniendo en consideracin los posibles efectos futuros de los hechos econmicos.

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3. 3. Periodo contable: La existencia continua de la entidad y la dificultad de dividir los eventos econmicos aunados a la necesidad de conocer los resultados de operacin y la situacin financiera de la empresa, obliga a dividir la vida de ella en periodos artificiales; por lo tanto, cualquier informacin contable debe de indicarse claramente el periodo a que se refiere. 4. Valor histrico Las transacciones y cuentas econmicas que la 4. contabilidad cuantifica, al considerarlas realizadas se registran segn las cantidades de efectivo que se afectan o su equivalente. 5. Negocio en marcha La entidad se presume en existencia permanente salvo especificacin en contrario, por lo que las cifras de los estados financieros 5. representan valores histricos, o modificaciones de ellos, sistemticamente obtenidos. 6. Dualidad econmica: Significa que para todo cargo tiene necesariamente que existir un abono; o sea, que los recursos de que se dispone para la realizacin de sus fines, deben estar respaldados por la fuente de dichos recursos, que son a su vez la especificacin de los derechos que sobre los mismos existe 6. considerados en su conjunto 7. Revelacin suficiente: La informacin contable presentada en los estados financieros debe contener en forma clara y comprensible todo lo necesario para juzgar los resultados de operacin y la situacin 7. financiera de la empresa. 8. Importancia relativa: bsicamente se refiere al efecto que tienen las partidas en la informacin financiera y en este sentido toda partida cuyo monto o naturaleza tenga significacin debe ser procesada y presentada, pues de no hacerse distorsionara los objetivos que pretende la informacin

Periodo contable: La Contabilidad Gubernamental definir intervalos de tiempo para dar a conocer el resultado de la gestin presupuestaria y situacin econmica financiera, que permita efectuar comparaciones vlidas. Lo anterior no impide la preparacin de salidas de informacin en la oportunidad que se requiera como medio de apoyo al proceso de toma de decisin o elemento de control. Costo como base de valuacin: La Contabilidad Gubernamental registrar los hechos econmicos, sobre la base del valor de intercambio de los recursos y obligaciones econmicas, salvo que determinadas circunstancias justifiquen la aplicacin de un criterio diferente de valuacin. Existencia permanente: Todo ente contable responsable debe llevar Contabilidad Gubernamental, se considera de existencia permanente y continua a menos que disposiciones legales establezcan lo contrario. Lo anterior significa que toda entidad obligada a llevar contabilidad tiene continuidad en el tiempo, excepto que una disposicin legal establezca existencia temporal o disolucin de la misma. Dualidad econmica: La contabilidad gubernamental reconocer la igualdad entre los recursos disponibles y las fuentes de financiamiento de los mismos. El principio reconoce como mtodo de registro la partida doble; o sea recursos ser igual a obligaciones Exposicin de informacin: Los estados financieros que se generen de la Contabilidad Gubernamental, incluirn informacin necesaria para una adecuada interpretacin de las situaciones presupuestarias y econmicas financieras, reflejando razonable y equitativamente los legtimos derechos de los distintos sectores interesados. En notas explicativas se revelar toda

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financiera.

8. 9. Devengacin Los efectos de las transacciones y otros eventos son reconocidos cuando ocurren; los estados financieros preparados sobre la base de este principio informan a los usuarios no tan solo de las transacciones pasadas relativas al pago y recepcin de efectivo, si no tambin de las obligaciones a pagar en el futuro. 9.

transaccin, hecho o situacin, cuantificable o no, que pueda influir en anlisis comparativos o decisiones de los usuarios de la informacin. Devengado: La contabilidad gubernamental registrar los recursos y obligaciones en el momento que se generen, independientemente de la percepcin o de pago de dinero, y siempre que sea posible cuantificarlos objetivamente. Consistencia: La Contabilidad Gubernamental estar estructurada sistemticamente sobre bases consistentes de integracin, unidad y uniformidad. El principio no reconoce sistemas contables paralelos y que sean distintos al de Contabilidad Gubernamental.

10. Consistencia: Una de las caractersticas de la contabilidad es el hecho de que la informacin debe compararse mediante la interpretacin y anlisis de los estados financieros; este es el motivo por el cual es necesario que se sigan los procedimientos de cuantificacin que 10. Cumplimiento de disposiciones legales: La Contabilidad Gubernamental estar permanezcan en el tiempo, la informacin supeditada al ordenamiento jurdico vigente, contable debe ser obtenida mediante la prevaleciendo los preceptos legales respecto de aplicacin de los mismos principios y cuando las normas tcnicas aun y cuando sean haya un cambio que afecte la comparabilidad contrarios a los criterios tcnicos generalmente de la informacin debe ser justificado. aceptados en el campo contable. 11. Caractersticas cualitativas de los estados 11. Provisiones financieras: financieros. La Contabilidad Gubernamental reconocer la Son los atributos que proporcionan a la incorporacin de mtodos que permitan informacin contenida en los estados expresar los recursos y obligaciones lo ms financieros la utilidad para los usuarios de los cercano al valor de conversin, a una fecha mismos; estas son: determinada. El principio reconoce como - la comprensibilidad mecanismo contable plenamente vlido - la relevancia registrar ajustes peridicos que permitan - la confiabilidad depurar y actualizar los valores que muestran - la comparabilidad. los recursos y obligaciones, a fin de lograr una Caractersticas que son retomadas en el marco adecuada razonabilidad en la presentacin de la conceptual de las NIC y que deben de informacin contable. interpretarse como principios a tomar en cuenta en la preparacin de los estados financieros 12. Medicin econmica. La contabilidad gubernamental registrar con imparcialidad todo recurso y obligacin susceptible de valuar en trminos monetarios, reduciendo los componentes heterogneos a una expresin comn, medidos en moneda nacional de curso legal, salvo autorizacin expresa en contrario.

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2.8

NORMAS DE CONTABILIDAD

2.8.1 Generalidades Una norma es establecida por la costumbre; de comn acuerdo o por cuerpos cientficos, profesionales o gubernamentales; una accin administrativa y legal, despus de ciertas observaciones, experimentacin, trabajos de investigacin, pruebas o

planeamientos; pasa a ser una norma de cumplimiento para ciertos grupos de personas. A causa de que las normas son hechas por el hombre, se basan en los esfuerzos para satisfacer las necesidades inmediatas y algunas veces para justificar o congelar practicas alcanzables, pueden tener su origen en diferentes campos de inters y estar, por tanto, en conflicto. Para conservarse al da en un mundo siempre cambiante, las normas antiguas frecuentemente deben abrir camino a nuevas normas. 14/ Las normas contables son dinmicas, se van adaptando a los cambios experimentados en el entorno bajo el cual desarrollan su actividad las empresas. Bajo este punto, se tendrn normas que sufren modificacin, otras se eliminan y en muchos casos, surgen nuevas disposiciones. Por razones prcticas, en esta oportunidad nicamente se har un enunciado de las Normas Internacionales de Contabilidad existentes hasta 1999, con el objeto de establecer los aspectos contables que en ella se regulan y por ser estas Normas las que reconoce el Consejo de Vigilancia de la Profesin

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de Contadura Pblica y Auditora de El Salvador, segn acuerdo del 2 de septiembre de 1999. Las Normas de Contabilidad Gubernamental, se definirn por ser reducidas. ___________________
14/Kohker L, Eric; Diccionario para Contadores, Ed. Noriega, Mxico.

2.8.2 Normas Internacionales de Contabilidad NIC El Comit de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), ha emitido desde 1973 hasta 1999 las normas de contabilidad que a continuacin se enumeran, y las cuales adopt El Salvador mediante acuerdo del Consejo de Vigilancia de la Profesin de Contadura Pblica y Auditora, el 2 de septiembre de 1999, y que sern las bases sobre las cuales se fundamentarn los sistemas contables a partir del 1 de enero del ao 2002. 15/ 1. Presentacin de los Estados Financieros 2. Inventarios 3. (Sustituida por la NIC No. 27 y 28) 4. Contabilizacin de la depreciacin 5. (Sustituida por la NIC No.1) 6. (Sustituida por la NIC No. 15) 7. Estado de Flujo de efectivo 8. Ganancia o prdida neta del periodo, errores fundamentales y cambios en polticas contables. 9. Costos de investigacin y desarrollo 10. Contingencias y hechos ocurridos despus de la fecha del balance

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11. Contratos de construccin 12. Impuesto sobre las Ganancias

______________________ 15/ Comunicado de Prensa emitido por El Consejo de Vigilancia de la Profesin de Contadura Pblica y Auditora en el Diario de Hoy, el da 21 de diciembre del 2000.

13. ( Sustituida por la NIC No. 1 ) 14. Informacin financiera por segmentos 15. Informacin para reflejar los efectos de los cambios en los precios 16. Propiedades, planta y equipo 17. Arrendamientos 18. Ingresos 19. Beneficios a los empleados 20. Contabilizacin de las subvenciones del Gobierno e informacin a revelar sobre ayudas gubernamentales 21. Efectos de la variacin en las tasas de cambio de la moneda extranjera 22. Combinaciones de negocios 23. Costos por intereses 24. Informaciones a revelar sobre partes relacionadas 25. Contabilizacin de las inversiones 26. Contabilizacin e informacin financiera sobre planes de beneficio por retiro 27. Estados financieros consolidados y contabilizacin de inversiones en subsidiarias 28. Contabilizacin de inversiones en empresas asociadas 29. Informacin financiera en economas hiperinflacionarias

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30. Informaciones a revelar en los estados financieros de bancos e instituciones financieras similares 31. Informacin financiera de los intereses de negocios conjuntos 32. Instrumentos financieros: presentacin e informacin a revelar 33. Ganancias por accin 34. Informacin financiera intermedia 35. Operaciones en discontinuacin 36. Deterioro del valor de los activos 37. Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes 38. Activos intangibles 39. Instrumentos Financieros: reconocimiento y medicin

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2.8.3

Normas de Contabilidad Gubernamental

1. Instrucciones contables: Las instrucciones que imparta la Direccin General de Contabilidad Gubernamental, en uso de las facultades que le confiere la Ley Orgnica de Administracin Financiera del Estado y su reglamento, sern de carcter obligatorio para todas las instituciones comprendidas en el Art. 2 de dicha ley y que son responsables de llevar Contabilidad Gubernamental. Las dudas que existan respecto a la contabilizacin de hechos econmicos o acerca de la interpretacin de los principios, normas y procedimientos tcnicos que se establezcan, sern resueltos por la Direccin General de Contabilidad Gubernamental, para cuyo efecto actuar de oficio o a requerimiento de las unidades contables. 2. Acatamiento de normas legales: Las normas legales contenidas en la Constitucin de la Repblica, como las relativas a la Hacienda Pblica, y Corte de Cuentas; y las dems leyes aplicables al proceso administrativo financiero del sector pblico como la Ley Orgnica de Administracin financiera del Estado, tendrn primaca sobre las normas contables. En caso de discrepancias deber aplicarse la norma legal, an cuando sea contraria a las prcticas contables de general aceptacin, en cualquier caso, ser la Direccin General de

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Contabilidad Gubernamental quien establecer el criterio tcnico de aplicacin de la disposicin legal.

3. Exclusin contable de estimaciones presupuestarias: El subsistema de Contabilidad Gubernamental excluye toda posibilidad de registrar contablemente estimaciones presupuestarias, en tanto los hechos econmicos no se generen, debiendo cumplir estos con las reglas y fundamentos que establecen los principios y normas contables. Relaciona el principio de devengado No obstante, el diseo del subsistema de contabilidad deber considerar los mecanismos tcnicos que hagan factible la confrontacin de los movimientos contables con las proyecciones presupuestarias. Las dudas sobre las asociaciones contables y presupuestarias sern resueltas por la Direccin General de Contabilidad

Gubernamental, excepto que se trate del alcance tcnico de algn concepto presupuestario en cuyo caso resolver la instancia correspondiente. 4. Importancia relativa de los hechos econmicos: Los principios, normas y procedimientos tcnicos que establezca el subsistema de contabilidad gubernamental debern aplicarse con sentido prctico, siempre y cuando no se distorsione la informacin contable, o bien, que el costo de registrar tcnicamente los hechos econmicos no sea superior a los beneficios de la informacin que se pudiera obtener. 5. Periodo de contabilizacin de los hechos econmicos:

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El periodo contable coincidir con el ao calendario; es decir, del 1 de enero al 31 de diciembre de cada ao. El devengamiento de los hechos econmicos deber registrarse en el periodo contable en que se produzca, quedando estrictamente prohibida la postergacin en la contabilizacin de las operaciones ejecutadas, en consecuencia, no es aceptable ninguna justificacin para dejar de cumplir con lo dispuesto en esta norma, as como registrar en cuentas diferentes a las tcnicamente establecidas segn la naturaleza del movimiento. Los registros contables debern quedar cerrados al 31 de diciembre de cada ao, todo hecho econmico posterior deber registrarse en el periodo contable vigente. 6. Estructuracin de sistemas contables institucionales: Las instituciones obligadas a llevar contabilidad sern responsables de disear optimizar y registrar en sus propios sistemas contables, de acuerdo con la organizacin administrativa determinada por las leyes o autoridades competentes y las necesidades de informacin interna, todo ello dentro del marco doctrinario que establezca la Direccin General de Contabilidad Gubernamental. El sistema deber, adems, estructurarse en armona con los principios de control interno que aseguren la confiabilidad en el registro de los hechos econmicos y el acatamiento de las normas legales. 7. Ajuste de los hechos econmicos contabilizados errneamente: Los hechos econmicos contabilizados errneamente, a nivel institucional, se regularn con signo negativo, cuando las normas contables especificas as lo determinen, en caso contrario, deber efectuarse la reversin del movimiento contable. De conformidad a la tcnica contable de general aceptacin.

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2.9

CONTROL INTERNO CONTABLE

2.9.1 Generalidades El control es un proceso por medio del cual las actividades de una organizacin quedan ajustadas a un plan preconcebido de accin y el plan se ajusta a las actividades de la organizacin; el control desde el punto de vista general comprende varias caractersticas, dentro de las cuales se mencionan las mas relevantes como son: Deben de responder a una finalidad bsica Debe de existir un entendimiento comn entre los propsitos y consecuentemente, con las metas que se persiguen Tiene que existir una identificacin de las actividades dentro de la organizacin Es necesario definir las polticas que rigen el control interno Que los costos sean econmicamente menor a los resultados obtenidos. Pueden distinguirse claramente dos tipos de control; el Control Administrativo y el Control Interno Contable. El control interno administrativo se refiere a las actividades que no se consideran de naturaleza financiera como son la difusin de manuales de organizacin y funciones, etc. en cambio el control interno contable est relacionado a cada actividad que tiene que ver con las acciones financieras de la entidad y por la importancia que cada control representa, no deben separarse.

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A los auditores les interesa conocer la estructuracin de estos controles y dependiendo del nivel de organizacin que se tenga, as ser la extensin de las pruebas del auditor y el detalle de la revisin a que debe someterse el proceso de contabilizacin.

2.9.2 DEFINICIN DE CONTROL INTERNO CONTABLE Es un proceso afectado por el consejo de directores de la entidad, gerencia y dems personal, designado para proporcionar una razonable seguridad en relacin con el logro de los objetivos de las siguientes categoras: seguridad de la informacin financiera; efectividad y eficiencia de las operaciones y cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables. 16/

2.9.3 EVOLUCION DEL CONTROL INTERNO En 1948 el Comit de Procedimientos de Auditoria del Instituto Americano de Contadores Pblicos AICPA llev a cabo un estudio completo sobre control interno; en esa oportunidad, dicho comit determin que el Control interno deba estar destinado a proteger los activos, verificar la exactitud y confiabilidad de sus datos contables, promover la eficiencia en las operaciones y estimular la adhesin a la prctica ordenadas por la gerencia. En octubre de 1958, el Comit subdividi el control interno, en contable y administrativo, y consider que deba de estar sujeto nicamente a la proteccin de los activos y confiabilidad de los registros financieros. La proteccin de los activos es la salvaguarda o sea una medida de proteccin contra algo indeseable; una proteccin contra errores intencionales o no intencionales en

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el procesamiento de las transacciones y manejo de los activos correspondientes y la proteccin contra prdidas intencionales o desfalcos. ________________
16/ Comit de Auditora del Instituto de Americano de Contadores Pblicos, SAS 78.

En cambio la confiabilidad de los registros financieros, est relacionado al uso que la gerencia pueda hacer o darle a los estados financieros; es decir, si es interno o externo. En abril de 1988, el Comit de Auditoria del Instituto Americano de Contadores Pblicos, emiti el SAS 55 Evaluacin de la Estructura del Control Interno en una Auditoria de Estados Financieros con el que sustituy el SAS 1, en dicho documento, el control interno contable se estructura con tres elementos bsicos: el ambiente de control, el sistema contable y los procedimientos de control. En este caso, la estructura del control interno consiste en las polticas y procedimientos establecidos para proporcionar una seguridad razonable de poder lograr los objetivos especficos de la entidad. En diciembre de 1995, el Comit emiti el SAS 78 que entr en vigencia el 1 de enero de 1997 y define el control interno como un proceso afectado por el consejo de directores de la entidad, gerencia y dems personal; designado para proporcionar una razonable seguridad en relacin con el logro de los objetivos de las siguientes categoras: Seguridad de la informacin financiera Efectividad y eficiencia de las operaciones Cumplimiento con las leyes y regulaciones aplicables

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2.9.4

COMPONENTES DEL CONTROL INTERNO CONTABLE.

El Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, determin en 1996, que los componentes del control interno seran los siguientes: 17/ El ambiente de control

Establece el tono de una organizacin, influyendo la conciencia de control de la gente; constituye el fundamento de los otros componentes del control interno, proporcionando disciplina y estructura. La valoracin del riesgo

Es la identificacin de la entidad y el anlisis de los riesgos importantes para lograr los objetivos, formando una base para la determinacin de cmo los riesgos deben ser manejados. Las actividades de control

Las constituyen las polticas y procedimientos que ayudan ha asegurar que las directrices de la gerencia son llevadas a cabo. La informacin y comunicacin

Representan la identificacin, captura e intercambio de la informacin en una forma y tiempo que permita a la gente llevar a cabo sus responsabilidades. La vigilancia

Es un proceso que asegura la calidad del control interno sobre el tiempo

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17/ Comit de Auditora del Instituto de Americano de Contadores Pblicos, SAS 78.

2.9.5 OBJETIVOS DEL CONTROL INTERNO CONTABLE. Comprobar la veracidad de los informes y estados financieros, as como de cualquier otro dato que proceda de la contabilidad. Prevencin de fraudes y, en caso de que sucedan, tener la posibilidad de descubrirlos y determinar su monto. Localizacin de errores y desperdicios innecesarios, promoviendo al mismo tiempo la uniformidad y la correccin al registrar las operaciones. Estimular la eficiencia del personal mediante la vigilancia que se ejerce a travs de los informes de contabilidad relativos. En general, para salvaguardar los bienes y obtener un control efectivo sobre los aspectos vitales de una entidad.

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2.10

GUIA DE ESTRUCTURACION DEL CONTROL INTERNO CONTABLE

2.10.1 REAS DE APLICACIN 2.10.1.1 CONTROL INTERNO CONTABLE DE CAJA GENERAL

Objetivos

a) Proteger el efectivo recibido. b) Facilitar los procesos de supervisin por medio de los cortes o arqueos de caja. Polticas para el manejo de fondos de caja general

a) Para registrar los ingresos en efectivo, debern emitirse por parte de tesorera documentos preenumerados considerando que debe de contener, el nmero de copias, el destino de cada una de ellas y las firmas de autorizacin necesarias b) La prdida de uno de estos documentos debe ser notificada inmediatamente al nivel jerrquico a que corresponda. c) Los documentos de ingresos que hayan sido anulados debern conservarse en los archivos, debiendo mantenerse la secuencia de su numeracin y evitar su uso posterior d) Se debe establecer el uso permanente de formularios prenumerados e impresos y un sistema de control sobre la emisin, custodia y manejo de los mismos. e) Los ingresos en efectivo, cheques o valores que perciba la Municipalidad, debern ser enviados y depositados completos y exactos en la cuenta bancaria que se tenga

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designada; dicho depsito deber realizarse durante las 24 horas siguientes a su recepcin f) Los ingresos deben estar debidamente contabilizados dentro de las 24 horas siguientes a su recepcin, procedimiento por medio del cual se reconoce y legaliza el ingreso. g) No ser permitido que el efectivo recibido en concepto de ingreso sea utilizado para cambio de cheques o efectuar desembolso para otros fines. h) Deben hacerse arqueos peridicos a caja por parte de auditora interna.

2.10.1.2 CONTROL INTERNO DE LA CUENTA BANCOS Objetivos:

a) Prevenir fraudes en el manejo de la cuenta de bancos b) Descubrir diferencias existentes entre la informacin que maneja la Institucin Bancaria y la Alcalda c) Mantener controles administrativos de carcter interno para la Alcalda Polticas para el manejo de la cuenta.

a) Deben de separarse las funciones de quien autoriza y el que ejecuta los registros de la cuenta; con el objeto de que los resultados sean lo mas trasparente posible. b) En cada operacin de banco, deben intervenir cuando menos dos personas; esto significa que la cuenta debe estar con el respaldo de al menos dos firmas c) La cuenta debe estar a nombre de la Tesorera de la Alcalda Municipal

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d) La funcin de registro de operaciones de banco, ser exclusiva del departamento de contabilidad. e) Los ingresos que tenga la Alcalda debern ser depositados en el banco el da en que se reciben, o cuando menos 24 horas despus; debindose establecer un horario de cierre de las operaciones, el cual debe estar en concordancia con los horarios de cierre de las Instituciones Bancarias. f) Los pagos se harn por medio de cheques nominativos con la firma de dos personas debidamente autorizadas para ello. g) Los documentos pagados debern ser inutilizados con la palabra cancelado, y deber de evidenciarse la forma en que se cancel; si es con cheque, dejar

constancia del nmero del mismo. Con esto se evita duplicidad de pagos. h) Todas las operaciones bancarias debern ser anotadas en un libro de bancos y en el se mantendr un saldo actualizado de la cuenta. i) Las conciliaciones bancarias debern hacerse mensualmente.

2.10.1.3 CONTROL INTERNO DEL FONDO CIRCULANTE Objetivos

a) Asegurar que se le est dando el destino para el que fue creado por el Consejo Municipal b) Evitar prcticas irregulares en el uso del fondo circulante c) Establecer que las compras son para el buen funcionamiento de la Municipalidad

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Polticas para el manejo del fondo circulante.

a) El monto del fondo circulante deber crearse por acuerdo del Concejo Municipal; debindose fijar una cantidad que est en relacin con las necesidades de la Municipalidad b) El monto del fondo circulante, debe estar a cargo de una persona responsable y de reconocida honorabilidad, nombrada por el Concejo Municipal. c) El fondo se manejar en una cuenta corriente, en uno de los bancos del sistema con el respaldo de dos firmas d) El retiro ser por medio de cheques con la firma de las dos personas designadas al respecto. e) El encargado del fondo circulante mantendr un fondo de caja chica el cual se manejar en efectivo y funcionar con el objeto de facilitar las actividades de funcionamiento de la Alcalda; dicha Caja Chica no podr exceder a 2,000.00. f) Los gastos mayores de 500.00 debern pagarse con cheque del fondo circulante, y si el pago es menor a esa cantidad, deber cancelarse con el fondo de Caja Chica. g) Los gastos que se hagan con este fondo sern funcionamiento de la Alcalda. h) Las facturas por compras o pago de servicios que se hagan con este fondo debern estar a nombre de Encargado del Fondo Circulante, Alcalda Municipal de San Francisco Gotera. exclusivamente para el

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i) Los documentos de validacin de gastos deben estar en facturas de consumidor final emitidas por empresas legalmente constituidas. j) Los gastos que se hagan y que no pueden ser sustentados con factura formal, se validarn mediante factura comercial debiendo aparecer en la misma el nombre completo de la persona que la emite, nmero de NIT, nmero de Cdula, direccin del negocio y telfono. k) El encargado del fondo circulante tendr a su disposicin vales provisionales de caja chica para respaldar las erogaciones de fondos sin factura, pero recibida la factura el vale queda sin efecto. l) El encargado del fondo circulante tendr vales de caja chica para sustentar gastos en los cuales no se pueda obtener otro documento vlido; dicho gasto deber ser menor a 25.00. m) Los reembolsos se efectuarn previa presentacin de documentos de gastos anexados en cuadros de liquidacin y una vez revisados por el tesorero y determinar que estn en orden, autorizar el reembolso por el lmite ya establecido, el mismo ser mediante un cheque a nombre del encargado del fondo. n) El reembolso proceder hasta que el fondo est por agotarse o ya se haya agotado. o) No se debern efectuar desembolsos en efectivo para el fondo circulante, sino por necesidad urgente y en valores reducidos. p) La validacin de documentos deben hacerse sobre la base de la exactitud, legalidad y autenticidad.

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q) El responsable del Fondo Circulante no deber tener bajo su responsabilidad la custodia de otros fondos, esto es para evitar confusiones en la utilizacin. r) La responsabilidad en el manejo del fondo debe ser adicional al puesto de trabajo para el que ha sido contratado. s) El encargado del fondo ser un empleado independiente del tesorero u otros funcionarios que manejen fondos o efecten operaciones contables.

2.10.1.4 CONTROL INTERNO DE CUENTAS POR COBRAR Objetivos

a) Mantener un control adecuado para efectos de recuperacin b) Comprobar su correcta valuacin incluyendo su cobrabilidad c) Determinar su antigedad de saldos y poder as determinar su incobrabilidad y hacer las aplicaciones contables correspondientes. Polticas para el manejo de la cuenta.

a) Las cuentas por cobrar debern ser manejadas por una seccin de cobros. b) Debe existir vigilancia constante y efectiva sobre los vencimientos y cobranzas, principalmente con base en informacin sobre antigedad de los saldos. c) Se emitirn recibos mensuales para los contribuyentes y los pagos en mora sern acumulados cada mes. d) La seccin de cobros ser la responsable de definir las estrategias para la recuperacin de moras.

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e) Deber de existir un control individual de los saldos de las cuentas por cobrar; es decir separacin por Rubros as: Comercio, Industria, Financieros, De servicio, etc. Con lo cual se asegura el control contable de la cuenta en referencia. f) No ser permitido llevar el saldo de cuentas por cobrar en una cuenta general como Impuestos Municipales, sin que se detalle a que rubro pertenecen.

2.10.1.5 CONTROL INTERNO DE INVENTARIO ACTIVO FIJO Objetivo

a) Mantener un control adecuado de la depreciacin b) Determinar el valor real de los bienes c) Controlar la obsolescencia Polticas para el manejo de la cuenta.

a) Se crear una tarjeta por cada bien de Activo fijo. b) Los bienes muebles, se identificaran con un nmero de inventario c) Deber de existir aprobacin por parte del Concejo Municipal para adquirir, vender, retirar, destruir o gravar activos. d) Debe existir un anlisis de parte del Concejo Municipal para efectuar una inversin en activo fijo, la cual debe estar en concordancia con el presupuesto. e) Debe de haber una revisin peridica de las existencias y condiciones fsicas de los bienes registrados. f) Debe de haber informacin oportuna al departamento de contabilidad sobre las unidades dadas de baja con el objeto de registrar las operaciones contables.

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g) Mantener registro de activos en cuentas que representan grupos homogneos, en atencin a su naturaleza y tasa de depreciacin. Esta agrupacin tiene por objeto facilitar l calculo de la depreciacin y mantener registros contables representativos de las diversas clases de bienes para fines de presentacin en los estados financieros de la Alcalda h) Procurar una adecuada proteccin de los bienes de la Alcalda, incluyendo su aseguramiento. Este es uno de los objetivos fundamentales del control interno y se logra por medio de la implantacin de sistemas preventivos y de vigilancia para evitar perdidas por siniestro o bien por descuidos o fraudes. i) Se practicarn inventarios fsicos cada 6 meses

2.10.1.6 CONTROL INTERNO SOBRE PRESTAMOS BANCARIOS. Objetivos.

a) Hacer un buen uso de los prstamos bancarios obtenidos. b) Mantener un buen record crediticio favorable para la obtencin de futuros prstamos. Polticas de control interno para prestamos bancarios. 1. Los prstamos debern estar a nombre de la Alcalda 2. Los prstamos deben estar autorizados por el Concejo Municipal 3. Cuando el endeudamiento sea pblico, deber de cumplirse con lo establecido en la Ley de Administracin Financiera del Estado; Art. 132 del Reglamento. 4. Los prstamos sern exclusivamente para impulsar proyectos de beneficio social.

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2.10.1.7 CONTROL INTERNO DEL PRESUPUESTO Objetivos

a) Controlar que los egresos a realizar tengan disponibilidad presupuestaria b) Comprobar que los saldos presupuestarios estn actualizados Polticas de Control Interno

a) El proyecto del presupuesto de ingresos y egresos deber someterse a consideracin del Concejo Municipal antes del 15 de noviembre de cada ao. Y deber ser aprobado con el voto de los dos tercios de los Concejales b) El periodo de vigencia ser del 1 de enero al 31 de diciembre de cada ao. c) El presupuesto debe ser elaborado tomando en cuenta los principios presupuestarios d) El presupuesto debe basarse en metas factibles de lograr e) Debe existir amplia participacin de los empleados en el proceso de preparacin del presupuesto f) Todo gasto tiene que tener una disponibilidad presupuestaria g) El presupuesto tendr una codificacin integral a la Contabilidad Gubernamental, debindose liquidar de forma automtica mediante los registros contables.

2.11 CORTE DE CUENTAS DE LA REPUBLICA 2.11.1 NORMAS TCNICAS DE CONTROL INTERNO

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Las Normas Tcnicas de Control Interno emitidas por la Corte de Cuentas de la Repblica, existen desde 1993, siendo actualizadas para el ao 2,000, por lo que su vigencia entra a partir del 31 de enero de ese mismo ao, segn Decreto No. 15 publicado en el Diario Oficial No 21, Tomo No. 346, Su asidero legal se encuentra en el Art. 195 numeral 6 de la Constitucin de la Repblica de El Salvador y Art. 5, numeral 2 y 24 de la Ley de la Corte de Cuentas de la Repblica. Las Normas Tcnicas, constituyen directrices bsicas para el funcionamiento de una actividad, regulan y guan las acciones a desarrollar, sealan una lnea de conducta general, y aseguran uniformidad de procedimientos. El Control Interno para el sector pblico, comprende un plan de organizacin y el conjunto de mtodos y medidas adoptadas por las autoridades superiores, para proporcionar una seguridad razonable de salvaguardar los recursos institucionales, verificar la veracidad de su informacin, promover la eficiencia de las operaciones, estimular la observancia de las polticas prescritas y lograr el cumplimiento de objetivos y metas programadas.

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2.12

MARCO LEGAL DE LA CONTABILIDAD GUBERNAMENTAL La Constitucin de la Repblica de El Salvador, establece en el Artculo 226, que

es competencia del rgano Ejecutivo en el Ramo del Ministerio de Hacienda la Direccin de las Finanzas Pblicas, por tanto, es responsable de la formulacin y aplicacin de las polticas financieras del sector pblico mediante un marco normativo bsico que armonice las distintas disposiciones legales con los principios y criterios de una administracin financiera moderna. La Contabilidad Gubernamental es fruto de la necesidad de modernizacin del Estado y su base legal se encuentra en la Ley Orgnica de Administracin Financiera del Estado cuya vigencia se dio en 1995, por Decreto Legislativo No. 716, no obstante lo anterior, la Contabilidad Gubernamental inici como un plan piloto en algunas instituciones del Gobierno Central en 1993, y desde esa fecha ha venido teniendo un avance paulatino en el resto de Organismos del Estado, hoy en da ya no se trata de un plan piloto, si no de una obligacin legal de las instituciones comprendidas en el artculo No. 2 de la referida ley. El marco conceptual, tcnico y normativo de la Contabilidad Gubernamental, est diseado en la teora contable, mediante un conjunto de principios, normas generales, especificas y procedimientos tcnicos aplicables al sector gubernamental

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2.13

CONTABILIDAD GUBERNAMENTAL EN LAS MUNICIPALIDADES La modernizacin del Estado, a llevado a la descentralizacin de la gestin

gubernamental en las Alcaldas y por su cercana convivencia con la comunidad, se ha llegado a considerar que son las que ms oportunidad tienen de conocer las necesidades ciudadanas y por tanto buscar de forma integral la solucin de los problemas; para que esto funcione, es importante fortalecer la capacidad de gestin, e institucionalizar mecanismos de registro y control de las operaciones financieras de las Municipales. El Cdigo Municipal en el artculo No 103, determina la obligatoriedad para que las Alcaldas adopten un sistema de contabilidad; regula adems, en que momento debe tenerse Auditora Interna y Externa; sin embargo, en el Artculo No. 2 de la Ley Orgnica de Administracin Financiera del Estado, define claramente que las municipalidades deben tener en funcionamiento el Sistema de Contabilidad Gubernamental. Este sistema debe ser diseado de acuerdo a las necesidades que tenga cada Municipalidad, tomando como base la informacin general que proporcione la Direccin de Contabilidad Gubernamental.

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2.14

INSTITUCIONES RELACIONADAS CON LA MUNICIPALIDAD Son varios los organismos que estn relacionados con las actividades

municipales en general, as se tiene el Instituto Salvadoreo de Desarrollo Municipal ISDEM, el Fondo de Inversin Social de Desarrollo Local FISDL y otros; pero el especto financiero, es controlado por la Direccin General de Contabilidad Gubernamental, como la institucin que ha asumido la responsabilidad de asesorar y tecnificar el sistema contable y la Corte de Cuentas de la Repblica, como el ente contralor de las funciones de los municipios; es este organismo el encargado de supervisar que se cumpla con los procedimientos tcnicos del control interno contable y de todas aquellas normas legales establecidas en la ley.