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EALR, V. 3, n 1, p. 72-94, Jan-Jun, 2012

Economic Analysis of Law Review

Os Incentivos Tributrios na Zona Franca de Manaus e o Desequilbrio Concorrencial no Setor de Refrigerantes
Oksandro Osdival Gonalves1 Escola de Direito da PUCPR

RESUMO O presente trabalho tem por objetivo analisar os principais aspectos do desequilbrio na concorrncia do setor de bebidas, especialmente no de fabricao de refrigerantes, decorrentes de incentivos fiscais oferecidos na Zona Franca de Manaus ZFM. Assim, sero consideradas as condies econmico-sociais que ensejaram o surgimento da ZFM, os fundamentos legais para sua manuteno como rea de livre comrcio e os reflexos especficos da aquisio de crditos tributrios de IPI e de outros benefcios fiscais na industrializao de concentrados para refrigerantes. Para esse estudo, ainda sero utilizados princpios e noes de Anlise Econmica do Direito. Embora os incentivos fiscais oferecidos na ZFM sejam legais e gozem de reconhecimento constitucional, especialmente o creditamento de IPI nos insumos isentos, eles tm sido empregados em complexos planejamentos tributrios desenvolvidos por empresas de grande porte com o objetivo de reduzir custos em etapas posteriores sada dessa regio, o que gera ganho artificial de competitividade e desequilibra a concorrncia.

ABSTRACT This paper aims to examine key aspects of competition imbalance in the beverage industry, especially in the manufacturing of soft drinks, due to tax incentives offered in the Free Economic Zone of Manaus. Thus, it will be considered the social and economic conditions which have been the basis for creating the ZFM, their legal aspects for its maintenance as a Free Trade Area and the specific consequences of the acquisition of IPI tax credits and other tax benefits in the manufacturing of soft drinks concentrates. Yet, for this analysis, the approach will consider principles and concepts used by Law and Economics. Although the tax incentives offered in the ZFM are legal and has constitutional recognition, especially the IPI credit on constituted tax exemptions for raw material inputs, they have been used in complex tax planning developed by large companies aiming to reduce its costs in the later taxation stages outside this area, which generates artificial gain of competitiveness and destabilizes the market competition.

Palavras-chave: Zona Franca de Manaus; Key words: Free Economic Zone of Manaus; Desequilbrio Concorrencial; Crditos Competition Imbalance; Tax Credits; IPI. Tributrios; IPI. JEL: K34 R: 30/6/11 A: 7/10/11 P: 25/6/12

E-mail: oksandro@cgaadv.com.br

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1. Introduo
transferncia de crditos originados pela tributao na Zona Franca de Manaus repercute em toda cadeia produtiva, gerando distores no sistema concorrencial que devem ser enfrentadas pela doutrina e, em especial, pela corrente denominada Anlise Econmica do Direito, responsvel por trazer novas luzes para o tema em comparao com o j desgastado sistema tradicional de enfrentamento desse tipo de questo. Tal enfrentamento necessrio e urgente, uma vez que, em virtude dos grandes interesses econmicos envolvidos, no h vontade poltica para a modificao ou aperfeioamento legislativo que possa evitar impactos indevidos sobre a concorrncia. o que se demonstrar a seguir.

A
1.1.

Histrico do Setor de Refrigerantes no Brasil: a introduo dos refrigerantes no Brasil e a importncia dos fabricantes regionais

Para o desenvolvimento deste estudo necessrio elaborar um pequeno histrico do setor de refrigerantes no Brasil, desde o seu surgimento, at os dias atuais, com breves comentrios acerca da consolidao do mercado e dos aspectos econmicos que permeiam a discusso. O primeiro engano cometido ao se tratar o tema dos refrigerantes no Brasil decorre da presuno de que o setor se iniciou com a Coca-Cola, o que no corresponde realidade dos fatos, porque possvel identificar o surgimento de algumas empresas no incio do Sculo XX, 2 enquanto a Coca-Cola somente se instalou no Brasil em 19423, da porque se concluir que o mercado de refrigerantes teve incio com os fabricantes regionais. O surgimento dessas empresas regionais deu-se num contexto socioeconmico e cultural muito distinto, no mais das vezes, fruto da inventividade e empreendedorismo dos imigrantes que chegavam ao Brasil. Os meios de transporte e de comunicao poca eram bastante precrios, o que caracterizou essa fase dos fabricantes de refrigerantes como excessivamente local, com estratgia de foco em pequenas localidades, o que contribuiu para a formao do conceito de produto regional, fortemente presente at os dias atuais (Oliveira & Campos, 2004). No havia que se falar em concorrncia, pois as empresas no enfrentavam a competitividade dos grandes mercados de consumo em virtude de sua atuao regional e familiar. Com a evoluo da economia brasileira, o setor passa a se desenvolver, at que em 1942 chega ao Brasil a Coca-Cola Company. A partir deste momento, inicia-se a concorrncia propriamente dita, porque, at ento, a concorrncia estava restrita a algumas regies que concentravam um nmero maior de produtores, como o caso do Estado de So Paulo. No existia uma concorrncia nacional, pois nenhum player conseguia atuar distribuindo e comercializando seus produtos em todo territrio. Entretanto, a partir da chegada da Coca-Cola, estabeleceu-se um sistema de concorrncia peculiar, porque esta a nica com capacidade de concorrer nacionalmente, todavia, no possua nenhum concorrente com a
A empresa Hugo Cini foi fundada em 1904, fonte: http://www.cini.com.br/novo/site/index.php?pagina=historico .php. Consultado em 09/04/2011, e a Leonardo Sell foi fundada em 1905, por exemplo. 3 Fonte: www.cocacolabrasil.com.br, consultado em 09/04/2011.
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mesma capacidade, de tal sorte que suas estratgias, em parte, tiveram que se adaptar e se desenvolver regionalmente. No incio, os conceitos vigentes poca de marketing, de mercado, as limitaes logsticas, a pequena quantidade de consumidores, a limitao da divulgao das marcas, uma vez que eram poucos os que tinham acesso aos tambm poucos meios de comunicao disponveis, contriburam para que o refrigerante tivesse uma disseminao restrita, muitas vezes vinculada a um consumo elitista ou em apenas alguns dias da semana, sendo muito comum dizer que o refrigerante fazia parte do almoo de domingo. Na dcada de 80, a economia brasileira foi marcada por um perodo de alta inflao e estagnao do crescimento. A inflao chegou a patamares elevados e os preos dos produtos chegavam a dobrar de um dia para outro. Os planos econmicos implantados nessa poca no conseguiram atingir seu objetivo: a estabilizao da economia. Ao contrrio, a inflao s aumentava e a economia desacelerava ano aps ano, razo pela qual o perodo foi denominado como a dcada perdida da economia brasileira. Nesta poca, a indstria de refrigerantes era formada por mais ou menos 150 empresas, cujo setor era caracterizado por uma concorrncia no to acirrada e com os fabricantes de refrigerantes regionais sem participao significativa no mercado nacional. Em 1989, comeam a ser modificadas as leis tributrias que regulavam o setor de bebidas, sendo a mais importante a passagem do IPI Imposto sobre a Produo Industrial de uma alquota ad valorem de 40% sobre o preo de sada do produto, para uma alquota ad rem, ou seja, um valor fixo para cada produto (Lei n. 7798/1989). A mudana no se justificava porque, apesar de o pas atravessar um perodo de instabilidade econmica muito acentuada, com inflao em percentuais elevados, havia uma compensao atravs da alquota elevada de 40%. Assim, quando se fazia a apurao do imposto, este sofria uma desvalorizao at o seu recolhimento, contudo este permanecia nos patamares de 15 a 20 pontos percentuais. Com a alterao do IPI para ad rem, a arrecadao foi reduzida, diminuindo a carga tributria das empresas, pois o faturamento crescia acompanhado pelo aumento sistemtico da inflao. Contudo, a pauta ad rem no acompanhava esse crescimento. Com isso, o valor a ser recolhido atravs da apurao pelo sistema ad rem sofria defasagem em relao ao faturamento em funo da instabilidade econmica e da alta inflao. A partir de 1994, com a edio do Plano Real, a economia brasileira passou a estabilizar o nvel de preos que culminou em algum crescimento. O ambiente econmico foi tomado por uma profunda euforia, caracterizado principalmente pelas promessas de combate inflacionrio, abertura da economia, moralizao da poltica e manuteno do ambiente democrtico. O consumo das famlias aumentou impulsionado pelo aumento da renda disponvel e o consumo maior de vrios produtos at ento excludos da lista de muitas famlias, dentre os quais se inclui o refrigerante, que tambm apresentou sinais de elevao nos seus nveis de venda. Portanto, neste perodo o mercado de refrigerantes era caracterizado pela disperso de fabricantes e por uma tributao fixa do IPI, seguindo a mesma linha que se iniciou no final da dcada de 80. Um dos fatores para o crescimento da indstria de refrigerantes neste perodo, alm da estabilizao da economia, foi a insero de dois novos tipos de embalagens que romperam com o domnio das garrafas de vidro: as latas de alumnio e o PET. No caso dos refrigerantes regionais, o PET foi o maior difusor do produto, porque permitiu o barateamento de um insumo essencial (Santos & Azevedo, 2003), o que tambm possibilitou a queda do preo de venda ao consumidor final. O prprio consumidor passou a preferir as embalagens PET, no retornveis, que facilitavam a compra porque, ao contrrio do sistema de embalagens de vidro, no exigia a troca de vasilhames.
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por essa razo que a embalagem PET representa aproximadamente 81% do total de produtos comercializados pelos fabricantes de refrigerantes, enquanto 11% usam vidro e 8% lata de alumnio. A introduo das embalagens descartveis no exclusivo do setor de refrigerantes, tendo sido apontado como fonte de aumento da produo industrial e do consumo em vrios segmentos, bem como de significativos impactos ambientais4. Esse fator, aliado ao barateamento de novas tecnologias, permitiu que o nmero de fbricas passasse de 150 para 850.5 O quadro abaixo demonstra a evoluo do volume de refrigerantes por embalagem, demonstrando o predomnio da embalagem PET sobre os demais tipos6: Geografia: Brasil Refrigerantes Consumo 2002-2009 Material de embalagem Milhes de litros
Todas Papel Carto Vidro Metal PET 2002 12.737,47 213,48 1.035,13 1.283,60 10.205,26 2003 12.194,94 133,01 1.014,12 1.085,68 9.962,13 2004 12.713,89 138,86 1.134,75 1.099,79 10.340,49 2005 12.940,20 138,77 1.207,79 1.118,46 10.475,18 2006 13.574,27 142,13 1.323,36 1.241,98 10.866,80 2007 14.320,86 151,79 1.527,93 1.338,66 11.302,48 2008 14.887,99 165,83 1.604,72 1.447,01 11.670,43 2009 15.214,58 167,00 1.589,98 1.439,00 12.018,60

Fonte: Canadean

Em 1999, com a fuso de Brahma e Antarctica, as oito grandes marcas transformaram-se em apenas quatro, se considerados os regionais como uma marca, a saber: Coca-Cola, AMBEV, Cadbury Schweppes e Marcas Regionais. Porm, esses atos de concentrao ocorridos na dcada de 90 representam uma consequncia da insero inicial do Brasil no processo de globalizao, pois ao mesmo tempo em que esse fenmeno trouxe fatores positivos ao progresso humano, tambm propiciou uma extrema concentrao, com reflexos sobre as pequenas e mdias empresas. Desde o ano 2000 at os dias atuais, a economia brasileira tem sido marcada pela estabilidade do nvel de preos. A renda da populao vem apresentando bons resultados de crescimento e, dessa forma, o consumo tambm vem evoluindo7. Com relao ao setor de refrigerantes, a situao no tem sido favorvel s pequenas e mdias empresas. Das 850 empresas da dcada anterior restaram apenas 2388. As grandes empresas fundiram-se em apenas duas, ocasionando uma situao de extrema concentrao mercadolgica. J em relao tributao, at 2009, manteve-se o sistema puro de IPI ad rem, apesar do nvel de preos ter se estabilizado h uma dcada, ou seja, continuou a ser calculado pelo volume e no pelo faturamento ou preo, o que impactou sobremaneira sobre os fabricantes regionais que foram obrigados a pagar impostos na mesma proporo que os grandes fabricantes apesar da evidente

Sobre o tema, recomenda-se a leitura de L. Blumberg, and R. Gottlieb, War on Waste: Can America Win Its Battle with Garbage? Washington, DC: Island Press, 1989. Neste trabalho feito um estudo de caso sobre a implantao do sistema de embalagens no retornveis e seus impactos econmicos, concorrncias e ambientais no Canad. 5 Fonte. AFREBRAS Associao dos Fabricantes de Refrigerantes do Brasil. 6 Fonte: http://abir.org.br/wp-content/uploads/downloads/2010/12/doc-325.pdf. Consultado em 9/4/2011. 7 Fonte: http://www.ibge.gov.br/home/estatistica/indicadores/pib/pib-vol-val_201004comentarios.pdf. Consultado em 07/04/2011. 8 Estimativa da AFREBRAS. Santos e Azevedo (2003) afirmam que eram 700 empresas no mesmo perodo, ou seja, dcada de 1990.

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diferena de capacidade contributiva, pois a distoro causada pelo sistema inflacionrio deixou de existir a partir da estabilizao da economia. Santos e Azevedo (2003) abordam essa fase do setor de refrigerantes estabelecendo uma separao entre dois grandes grupos:
O primeiro grupo formado por um pequeno nmero de grandes empresas, que detm uma parcela um pouco superior a 70% do mercado. Coca-Cola e AMBEV (constituda de trs empresas Brahma, Antarctica e Pepsi-Cola2 ) [tem um erro aqui?] representam este grupo, atuam em mbito nacional e internacional, produzem em larga escala, tm um forte esquema de distribuio, investem altas quantias em propaganda e marketing para reforarem o processo de diferenciao e voltam-se para um pblico de maior renda. As principais barreiras de mobilidade encontram-se nos investimentos em diferenciao, que, no caso de bens de consumo de massa, exige elevadas escalas de operao. Esses custos caracterizam barreiras sada, uma vez que a empresa que adentra a este grupo estratgico incorre em investimentos que no so apropriveis em outros mercados (sunk costs). O segundo grupo formado por empresas regionais, constituindo um grande nmero de pequenas empresas que possuem uma reduzida parcela de mercado. Seu foco de atuao recai sobre um pblico de menor renda e, por esse motivo, concorrem basicamente em preo. Compem esse grupo as empresas fabricantes das chamadas tubanas, que atuam em mbito regional e cujos nomes so identificados apenas em sua rea de atuao.

Atualmente o setor de refrigerantes do Brasil caracterizado pela formao de um grande oligoplio regulamentado e apoiado pelo poder pblico no qual duas grandes empresas detm 73% do mercado, pois, conforme dados da ABIR, a Coca-Cola possui 56% do mercado, a Ambev 17% e a Schincariol 3%, aproximadamente9, restando uma fatia de 24% desse mercado dividido entre as pequenas empresas do setor. Se os fabricantes regionais forem considerados em conjunto como uma nica empresa, detm uma expressiva participao de mercado na faixa estimada de 24%, mas ainda pequena em relao fatia de mercado somada dos dois principais players do mercado que possuem juntos, aproximadamente, 73% do mercado de refrigerantes no Brasil. Ocorre, todavia, que no mercado oligopolista h uma limitao da concorrncia devido grande disparidade na distribuio do poder de mercado, prejudicando o setor em razo de prticas anticompetitivas que visam manter o domnio econmico auferido e ainda galgar novas fatias de mercado. Os defensores do oligoplio afirmam que a concentrao de mercado saudvel para a economia, pois possibilita maiores investimentos pelas empresas de grande porte e, devido economia de escala, existiria a tendncia de prtica de preos mais baixos. No entanto, essa situao no constatada no setor de refrigerantes, uma vez que as grandes empresas, formadoras do oligoplio, no costumam reduzir os preos. No Brasil, alm do domnio de 73% do mercado por duas grandes corporaes, existem os benefcios atravs de incentivos fiscais e tributos proporcionalmente inferiores s demais que acabam por minar a sobrevivncia das fabricantes regionais, geralmente pequenas e mdias empresas. O que almeja este estudo justamente enfrentar esse conjunto de fatores, a partir dos benefcios fiscais concedidos na ZFM e seus impactos concorrenciais para os fabricantes de refrigerantes regionais a partir das noes de AED.

Fonte: ABIR. http://www.abir.org.br. Consultado em 07/04/2011.

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2. Histrico da Zona Franca De Manaus ZFM

A ZFM foi instituda pela Lei n. 3173/1957 e posteriormente regulamentada por vrios decretos (Decretos n. 47757/1960, 51114/1961 e 723/1962). Originariamente, era seu objetivo (Art. 1 da Lei n. 3173/1957):
armazenar, beneficiar e retirar mercadorias, artigos e produtos de qualquer natureza, provenientes do estrangeiro e destinados ao consumo da Amaznia, como dos pases interessados, limtrofes do Brasil ou que sejam banhados por guas tributrias do rio Amazonas.

Ataliba (1999, t. 207) sintetiza a expectativa em torno da ZFM:

1. Quem conheceu o clima poltico e econmico brasileiro anterior a 1967, sabe a expectativa que cercou a criao da Zona Franca de Manaus, como plo de desenvolvimento, tendo por objetivo estimular a fixao do homem, atrair capitais, consumir matria-prima local, criar um centro industrial e econmico-demogrfico na regio. Com isso, lanaram-se bases e meios propcios ao estabelecimento objetivo de condies concretas, de estvel ocupao do territrio, tendo em vista tambm a segurana nacional. Da o esprito estimulante da vasta e ampla legislao que veio implantar tais objetivos, implicando sacrifcios Unio e at a Estados alheios regio, a bem da realizao daqueles designos. O desenvolvimento da Amaznia foi, nesse momento, qualificado, acertadamente, como de interesse nacional. 2. A clara e exata compreenso da occasio e da mens legis deixa evidente que o esprito informador dessa legislao pode ser traduzido no propsito que impregnou toda nao de tudo fazer pelo desenvolvimento da Amaznia.

Essa definio foi ampliada pelo Decreto-lei n. 288/1967, para o fim de torn-la uma:
rea de livre comrcio de importao e exportao e de incentivos fiscais especiais, estabelecida com a finalidade de criar no interior da Amaznia um centro industrial, comercial e agropecurio dotado de condies econmicas que permitam seu desenvolvimento, em face dos fatores locais e da grande distncia a que se encontram os centros consumidores de seus produtos

Foi a partir desse momento que houve a modificao do papel da ZFM, at ento um entreposto aduaneiro, para ser um (Sousa, 2006, t. 120):
instrumento de promoo do desenvolvimento regional, visando integrao da Amaznia na comunidade econmica brasileira, atravs da criao de condies que lhe assegurem, nessa comunidade, o lugar que lhe compete em funo do pleno emprego de suas capacidades potenciais.

Em 1988 a ZFM ganhou reconhecimento constitucional, sendo mantida com suas caractersticas de rea de livre comrcio por expressa previso do art. 40 do ADCT. Como instrumento de promoo do desenvolvimento regional, o referido decreto estabeleceu uma srie de incentivos fiscais inseridos no captulo II da norma, dentre os quais a iseno do IPI Imposto sobre Produtos Industrializados:
Art. 9 Esto isentas do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) todas as mercadorias produzidas na Zona Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno, quer comercializao em qualquer ponto do Territrio Nacional.

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Esses incentivos fiscais tornaram-se um dos motes principais da ZFM, conforme constava de um texto extrado em 2007 da pgina da SUFRAMA10, rgo responsvel pela sua administrao:11
Criada em 1967 com uma srie de incentivos fiscais especiais para integrar a Amaznia ao restante do pas, diminuindo as desigualdades regionais e o vazio econmico e demogrfico que a rea ento apresentava, a Zona Franca de Manaus teve como objetivo: 1. Instalar no interior da Amaznia Ocidental um programa de desenvolvimento Industrial, Comercial e Agropecurio; 2. Gerar emprego e renda na Amaznia Ocidental, propiciando um efeito multiplicador na economia regional. 3. Buscar a ocupao econmica da Amaznia Ocidental e suas regies fronteirias; e, 4. Atenuar as desigualdades existentes entre as duas amaznias e as demais regies do Brasil. No incio desta dcada, a partir da Nova Poltica Industrial e do Comrcio Exterior, que resultou na abertura do mercado brasileiro s importaes, a ZFM experimentou profundas modificaes, marcadas pelas exigncias de "Qualidade e Produtividade" na busca de maior competitividade. Atualmente, mais de 200 empresas esto certificadas com o selo da famlia ISO 9000 algumas com selo da srie ISO 14.000 (selo verde). O parque industrial de Manaus gera 50 mil empregos diretos e mais de 250 mil em todo o pas, tendo faturado no total, em 2000, US$ 10,3 bilhes, com destaque para dez plos (eletroeletrnico; bens de informtica; relojoeiro; duas rodas; termoplstico; canetas, isqueiros e similares; brinquedos; tico; metalrgico e qumico), cada um com faturamento superior a US$ 180 milhes. Esse modelo oferece uma reduo de tributos de at 40% em relao ao restante do pas e j atraiu empresas como a Coca-Cola, Honda, Gillette, Philips, Xerox, Panasonic, Toshiba, Sony, Kodak, Sanyo, LG, dentre outras, para citar algumas que esto implantadas em Manaus h dcadas. [...] As demais localidades da Amaznia Ocidental recebem incentivos fiscais especialmente para empreendimentos que utilizem matria-prima regional, contribuindo para o implemento e consolidao de novas alternativas econmicas de desenvolvimento sustentvel

As informaes atuais no site da Suframa continuam a indicar os benefcios fiscais como principal fator de incentivo para instalao de indstrias12. Sob a perspectiva de Arida (2005), o conjunto de normas criadas para permitir a concesso de incentivos fiscais na ZFM um conjunto de normas do tipo distoro, porque foram editadas com a finalidade de promover o desenvolvimento da regio amaznica e acabam por gerar grave distoro no equilbrio do mercado de refrigerantes que muito sensvel. A perspectiva fornecida pela NEI tambm muito importante. Se tomado o ambiente institucional como o conjunto de regras do jogo, tem-se que o ambiente institucional atual prev aquelas que permitem apenas para alguns dos jogadores, no caso, instituies de governana, um conjunto de vantagens no desprezveis que acabam no estendidas aos demais jogadores fabricantes regionais com profundos impactos sobre a concorrncia, pois os crditos gerados na ZFM so transferidos para o restante da cadeia produtiva com reduo substancial do custo de transao e ganhos significativos nos preos dos produtos ao consumidor final, gerando um elemento de competitividade artificial, que no decorre da melhor eficincia do concorrente, mas de um benefcio ao qual os demais concorrentes no mesmo mercado no possuem acesso.
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O Decreto-lei n. 288/1967 estabelece em seu art. 10: A administrao das instalaes e servios da Zona Franca ser exercida pela Superintendncia da Zona Franca de Manaus (SUFRAMA) entidade autrquica, com personalidade jurdica e patrimnio prprio, autonomia administrativa e financeira, com sede e foro na cidade de Manaus, capital do Estado do Amazonas. 11 Fonte: http://www.suframa.gov.br/opinveste/zfm.htm. Consultado em 10/09/2007. 12 Fonte: http://www.suframa.gov.br/investimentos/zfm_if.cfm. Consultado em 07/04/2011.

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Ainda sob tal enfoque, a competncia da burocracia reguladora (Williamson, 2005, t. 42)no satisfatria, pois os rgos de proteo da concorrncia (CADE, SEAE e SDE) simplesmente no atuam para coibir ou minimizar os impactos deletrios das normas tributrias que impactam sobre a concorrncia. Esse vis contrrio ao esprito da lei que criou a ZFM, e bem destacado por Ramos Filho (1996):
Apesar da excelncia da mo-de-obra que hoje est sobrando, devido ao reajuste operacional que as indstrias da Zona Franca tiveram de fazer para enfrentar os produtos importados o que continua atraindo as empresas para Manaus so os incentivos fiscais concedidos pelo Estado do Amazonas. Indito no mundo at ento, o modelo adotado pelo Brasil na criao da Zona Franca de Manaus est basicamente montado na poltica de incentivos fiscais s indstrias que ali se instalem

Cumpre salientar que o Decreto-lei que instituiu a ZFM previu, em seu art. 7, um conjunto de objetivos sociais que devem ser observados para que uma empresa possa se instalar e usufruir dos benefcios e acabam por revelar o verdadeiro interesse pblico por trs da concesso de incentivos fiscais. Com efeito, no basta a criao da indstria na ZFM, preciso que ela objetive o incremento de oferta de emprego na regio; a concesso de benefcios sociais aos trabalhadores; a incorporao de tecnologias de produtos e de processos de produo compatveis com o estado da arte e da tcnica; nveis crescentes de produtividade e de competitividade; reinvestimento de lucros na regio; e o investimento na formao e capacitao de recursos humanos para o desenvolvimento cientfico e tecnolgico. Portanto, o objetivo no pura e simplesmente conceder incentivos fiscais, mas garantir que esses revertam em prol da sociedade local, contribuindo para o desenvolvimento da regio amaznica. Assim, a regra do jogo estabelecia um conjunto de obrigaes correlatas ao benefcio concedido e que foram distorcidas ao longo do tempo pelo jogadores sem que o Poder Executivo, Legislativo ou Judicirio interviesse para corrigir a distoro gerada. Arida (2005, tt. 67-68) enfrenta essa questo quando trata da historicidade da norma e seus retrocessos:
De particular interesse para a pesquisa econmica o entendimento de retrocessos. Como pensar normas editadas na contramo do que se desejaria? A resposta que emerge da pesquisa econmica enfatiza trs fatores (i) a presso de grupos de interesse no jargo dos economias, a captura do Estado por interesses privados; (ii) distores no processo de representao que fazem com que os parlamentares votem em desacordo com as preferncias de seus eleitores; e (iii) a ignorncia do legislador quanto aos efeitos econmicos das normas que promulga.

Dessa forma, preciso revisitar a situao econmico-social da regio, pois, a ocasio em que foi criada e a inteno do legislador da poca justificaram os benefcios legais para o pleno desenvolvimento da Amaznia que, naquele momento, foi qualificada de interesse nacional. Todavia, a modificao do quadro socioeconmico no justifica, atualmente, a manuteno dos incentivos nos moldes originalmente criados. Atualmente, os incentivos so usados em complexos planejamentos tributrios com o nico objetivo de gozar dos incentivos fiscais, sem se preocupar com o desenvolvimento social da regio Amaznica, em confronto, portanto, com os objetivos inicialmente estabelecidos pelo legislador. Essa situao afeta dramaticamente a concorrncia no setor de refrigerantes, porque permite que apenas algumas empresas se instalem na ZFM e usufruam de um sistema de crditos tributrios em cascata que impactam sobremaneira os custos de produo, gerando reflexos no preo praticado para o consumidor final.
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que os fabricantes regionais no tm acesso a esse sistema de crditos tributrios porque sua economia de escala reduzida. Dessa forma, somente grandes empresas conseguem se instalar na ZFM para usufruir dos benefcios fiscais, que repercutem sobre toda sua cadeia produtiva, com reflexos sobre os demais concorrentes que no possuem um idntico ou semelhante incentivo. Tal situao caracteriza concorrncia desleal atpica, patrocinada pelo Poder Pblico e custa do contribuinte brasileiro. Passa-se anlise do impacto do IPI sobre a concorrncia no setor de refrigerantes.

3. A iseno do IPI e seus Reflexos sobre a Concorrncia no Setor de Refrigerantes. 3.1. A Natureza Jurdica da Iseno
A iseno uma forma de excluso do crdito tributrio que decorre de lei que especifique as condies e requisitos exigidos para a sua concesso, ao tributo a que se aplica e o seu prazo de durao, se for o caso, tudo conforme artigos 175 e 176 do Cdigo Tributrio Nacional. O pargrafo nico deste ltimo ainda acrescenta ser possvel a iseno restringir-se a uma determinada regio do territrio em funo de condies peculiares, como o caso da ZFM. Paulsen (2007, p. 1129) aborda a natureza jurdica da iseno:
A iseno exclui o crdito tributrio, nos termos do art. 175, caput. Ou seja, surge a obrigao, mas o respectivo crdito no ser exigvel; logo, o cumprimento da obrigao resta dispensado. Para Rubens Gomes de Souza, favor legal consubstanciado na dispensa do pagamento do tributo. Para Alfredo Augusto Becker e Jos Souto Maior Borges, hiptese de no-incidncia da norma tributria. Para Paulo de Barros Carvalho, o preceito de iseno subtrai parcela do campo de abrangncia do critrio antecedente ou do conseqente da norma tributria, paralisando a atuao da regra-matriz de incidncia para certos e determinados casos

Souza (2006, tt. 119-132) tambm trata do tema:

5.1. Para alguns autores, a norma de iseno um elemento acrescido definio legal do fato gerador do imposto, que, integrando-se naquela definio a neutraliza no caso concreto, transformando o fato gerador em fato fiscalmente irrelevante; em outras palavras, para esta correte a iseno impede o prprio nascimento da obrigao tributria.

A iseno difere de outros mecanismos como a alquota zero, a no-incidncia e a imunidade. No primeiro caso, ela representa uma soluo encontrada para excluir o nus da tributao sobre certos produtos e tem como exemplo mais corriqueiro o IPI Imposto sobre Produtos Industrializados, que pode ser reduzido ou elevado a qualquer tempo, independentemente de lei. No segundo caso, h a ausncia de subsuno do fato norma tributria impositiva. Finalmente, no terceiro caso, h uma norma negativa de competncia constante do texto constitucional (Paulsen, 2007, t. 1130). No caso da iseno ela tomada como uma forma de excluso do crdito tributrio, neste sentido, Machado (2009, t. 231)afirma:
Iseno a excluso, por lei, de parcela da hiptese de incidncia, ou suporte ftico da norma de tributao, sendo objeto da iseno a parcela que a lei retira dos fatos que realizam a hiptese de incidncia da regra de tributao.

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Ocorre, todavia, que no caso das indstrias instaladas na ZFM, esse benefcio concedido por lei uma iseno condicionada, porque sua instituio se deu em razo de um interesse pblico envolvido que, no caso, poca, era garantir o desenvolvimento da regio amaznica que estava distante do mercado consumidor e que precisava, urgentemente, ser ocupada. A respeito do tema, destaca-se (Souza, 2006, t. 125):
Por outro lado, no existem verdadeiramente isenes gratuitas: o que justifica a outorga de uma iseno (condicionada ou no) o fato do Governo considerar que o interesse pblico ser melhor servido, em determinada hiptese, pela dispensa do pagamento do imposto que pela sua arrecadao. De modo que, ainda quando no imponha encargo iseno, o Governo visa sempre obter uma contraprestao indireta, decorrente do interesse pblico em que se fundamenta a concesso.

Sendo assim, as normas de iseno modificam a regra-matriz de incidncia tributria, mas sem subtrair por completo o critrio que, portanto, pode ser revisto. A esse respeito, Carvalho (1996, tt. 332-333).
[...] as normas de iseno pertencem classe das regras de estrutura, que intrometem modificaes no mbito da regra-matriz de incidncia tributria, esta sim, norma de conduta. Guardando a sua autonomia normativa, a regra de iseno investe contra um ou mais dos critrios da norma-padro de incidncia, mutilando-os, parcialmente. bvio que no pode haver supresso total do critrio, porquanto equivaleria a destruir a regra-matriz, inutilizando-a como norma vlida no sistema. O que o preceito de iseno faz subtrair parcela do campo de abrangncia do critrio do antecedente ou do consequente. Vejamos um modelo [...]

Alm dos macro-objetivos acima expostos, o Decreto-lei n. 288/1967 especificou, no art. 7, 7, inciso II, um conjunto de micro-objetivos que so: o incremento de oferta de emprego na regio; a concesso de benefcios sociais aos trabalhadores; a incorporao de tecnologias de produtos e de processos de produo compatveis com o estado da arte e da tcnica; nveis crescentes de produtividade e de competitividade; reinvestimento de lucros na regio; e o investimento na formao e capacitao de recursos humanos para o desenvolvimento cientfico e tecnolgico. Portanto, a iseno estabelecida para as indstrias que venham a se instalar na ZFM condicionada ao atendimento de um conjunto de objetivos que configuram o interesse pblico do Estado. Se tais objetivos no esto mais sendo atendidos, possvel, ento, buscar a reviso do incentivo concedido (Souza, 2006, t. 126):
Isto posto, a diferena real entre as isenes impropriamente chamadas gratuitas e as isenes condicionadas que nestas o poder concedente vincula previamente a sua prpria latitude de apreciao dos fundamentos da sua outorga. Com efeito, j vimos que tambm as isenes no subordinadas a encargo ou prazo fundam-se em consideraes de interesse pblico havidas como justificativas da sua concesso. Assim sendo, admite-se que o poder concedente possa (ou mesmo, a rigor, deva) reexaminar aquele fundamento a qualquer tempo para modificar ou revogar a iseno, sempre que verifique a alterao ou a insubsistncia das razes que, num dado momento, a justificaram. [...] Inversamente, quando subordina a iseno a determinadas condies (encargos do contribuinte ou prazo certo), o legislador est predeterminando, na forma e/ou no tempo, os fundamentos de interesse pblico que, no seu entender, a justificam.

Portanto, a indstria que desatender aos objetivos previstos em lei poder ter revisado o regime de isenes concedido no mbito da ZFM.
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3.2.

Os Reflexos sobre o tributao/concorrncia.

Setor

de

Refrigerantes:

interface

O art. 9 do Decreto-lei n. 288/1967, com redao dada pela Lei n. 8387/1991, estabelece a iseno do IPI para mercadorias produzidas na ZFM. O incentivo foi concedido amparado no princpio da igualdade e do reconhecimento de uma posio federativa diferenciada, como destacou Humberto vila (2007, tt. 68-69)ao analisar embate entre o Estado de So Paulo e do Amazonas a respeito de leis concessivas de incentivos tributrios no mbito do ICMS:
2.1.1.1.19. Ao manter a Zona Franca de Manaus, com sua caracterstica de rea de incentivos fiscais, a CF/88 incorporou, ao seu sistema federativo, um ente federado dotado de uma posio federativa diferenciada. Essa posio diferenciada do Estado do Amazonas decorre de fatores locais e da distncia dos centros consumidores dos seus produtos. Vale dizer, a CF/88 no s atribuiu uma posio federativa diferenciada ao Estado do Amazonas, como tambm elegeu o critrio de diferenciao desse Estado relativamente aos demais: os Estados so iguais, a no ser o Estado do Amazonas, relativamente concesso de benefcios fiscais dentro da Zona Franca de Manaus. Como o juzo de igualdade (Gleichheitsurteil) pressupe comparabilidade (Vergleichbarkeit) entre dois sujeitos com base num mesmo critrio, ele s vivel quando os dois sujeitos forem comparveis com base no mesmo critrio. Se os sujeitos, de que so exemplos os entes federados, no puderem ser comparados com base no mesmo critrio, no poder haver um juzo de igualdade. [...] 2.1.1.1.22. A CF/88 no apenas diferenciou a Zona Franca de Manaus mediante a proibio de comparao com base na concesso de benefcios fiscais; ela tambm justificou a sua diferenciao relativamente a outros entes federados. A diferenciao da Zona Franca de Manaus, no que se refere a benefcios fiscais, deve-se a sua diferena geogrfica e econmica. Sendo ela, de fato, diferente por razes geogrficas e econmicas, deve ser tratada, de direito, de modo diferente, para que, um dia, possa ficar, de fato, igual e, a partir de ento, ser submetida a regras iguais. Em suma, sendo diferente, ela precisa de regras diferentes que possam promover a sua igualdade [...].

Conquanto reconhea-se a funo calibradora da instituio da ZFM para superar ou diminuir as desigualdades socioeconmicas das regies por ela abrangidas, no possvel descurar dos efeitos colaterais que a iseno do IPI provoca em face dos demais concorrentes de um dado mercado, como o caso das indstrias que atuam no mercado do refrigerante, que no conseguem usufruir dos mesmos benefcios porque no esto instaladas na regio amaznica. Referimo-nos especificamente ao problema dos concentrados para a produo dos refrigerantes, que so fabricados pelos maiores players do mercado na ZFM, muito embora, do ponto de vista da estrita racionalidade produtiva, no se justifique a sua produo naquele local. Com efeito, a produo de concentrado na ZFM no se justifica por que: a) est distante das fbricas produtoras de refrigerantes para as quais se destinam; e b) est distante dos maiores centros consumidores. Logo, a justificativa para o sistema atual das grandes empresas detentoras de 73% do mercado de refrigerantes unicamente de natureza tributria. Afinal, com a produo do concentrado possvel acumular crditos que so repassados, ao final, para o preo do produto, ganhando, assim, de forma artificial, maior competitividade em relao aos demais concorrentes que no podem se instalar na ZFM. O art. 1 da Lei 9363/1996 estabelece que:
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Oksandro Osdival Gonalves a empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais far jus a crdito presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados, como ressarcimento das contribuies de que tratam as Leis Complementares n. 7, de 7 de setembro de 1970, 8, de 3 de dezembro de 1970, e 70, de 30 de dezembro de 1991,, incidentes sobre as respectivas aquisies, no mercado interno, de matriasprimas, produtos intermedirios e material de embalagem, para utilizao no processo produtivo. Pargrafo nico. O disposto neste artigo aplica-se, inclusive, nos casos de venda a empresa comercial exportadora com o fim especfico de exportao para o exterior.

No art. 2 da mesma lei, estabelecida a forma de apurao do crdito presumido, prevendo a possibilidade da transferncia desse crdito para outro estabelecimento da empresa para efeito de compensao:
A base de clculo do crdito presumido ser determinada mediante a aplicao, sobre o valor total das aquisies de matrias-primas, produtos intermedirios e material de embalagem referidos no artigo anterior, do percentual correspondente relao entre a receita de exportao e a receita operacional bruta do produtor exportador. 1o O crdito fiscal ser o resultado da aplicao do percentual de 5,37% sobre a base de clculo definida neste artigo. 2o No caso de empresa com mais de um estabelecimento produtor exportador, a apurao do crdito presumido poder ser centralizada na matriz. 3o O crdito presumido, apurado na forma do pargrafo anterior, poder ser transferido para qualquer estabelecimento da empresa para efeito de compensao com o Imposto sobre Produtos Industrializados, observadas as normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal. 4o [,...]

Em razo da disposio legal, o IPI gerado pela comercializao do refrigerante anulado ou reduzido em razo da apropriao dos crditos criados a partir da fabricao do concentrado. Chama ateno, inclusive, o fato de que o clculo do crdito parte de um sistema ad valorem, enquanto o IPI que pago por ocasio da produo do refrigerante baseado no sistema ad rem. Em outras palavras, como o crdito gerado sobre o valor da operao apurada na ZFM, quanto maior o valor da operao maior o valor do crdito gerado. Como a norma permite a transferncia desse crdito, o IPI gerado pela produo do refrigerante anulado total ou parcialmente pelo crdito gerado na ZFM, conferindo um diferencial competitivo, pois a concorrncia no consegue produzir os mesmos crditos que os concorrentes de maior porte, ficando, por isso, prejudicada em relao ao preo final do produto e, consequentemente, perdendo espao no mercado. Importante destacar que o mercado de refrigerantes muito sensvel ao fator preo, ou seja, qualquer ganho neste item, por mnimo que seja, impacta substancialmente nos demais concorrentes:
O padro de concorrncia da indstria de refrigerantes, no entanto, baseado em diferenciao, no qual os produtos apresentam algumas distines entre si, acarretando diferentes graus de preferncias quanto ao desejo de consumir os refrigerantes. Todavia, h uma alta elasticidade-cruzada entre refrigerantes, significando que, independentemente do sabor, so substitutos entre si. A existncia de inmeros bens substitutos e a no essencialidade do refrigerante populao explica a sua alta elasticidade-preo da demanda, ou seja, sua elevada sensibilidade em relao a alteraes de preos. Apesar de concentrada, a indstria de refrigerantes no apresenta fortes barreiras entrada, sendo a tecnologia de produo de fcil domnio e a operao em mercados regionais e no diferenciados possvel, em funo da alta sensibilidade de consumidores em relao a varivel preo. (Santos & Azevedo, 2003)

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Os maiores players do setor de refrigerantes possuem empresas que produzem o concentrado na ZFM e, como representam aproximadamente 73% do mercado de refrigerantes, possvel inferir que o pagamento do IPI por ocasio da fabricao do refrigerante, do qual o concentrado um dos principais insumos, resta atingido pelos crditos derivados do IPI incidente sobre o concentrado. A unio entre iseno e a possibilidade da transferncia dos crditos, cria um fator de competitividade exgeno no ligado maior eficincia ou competncia concorrencial. Trata-se de uma anomalia que afeta a concorrncia, porque os fabricantes regionais, em sua maioria compostos de pequenas e mdias empresas, so obrigados a pagar o IPI sem qualquer diferimento, pois no possuem acesso aos crditos oriundos da ZFM. Alm da destinao que parece ser a mais evidente, que o uso do crdito para pagar o IPI gerado por ocasio da fabricao do refrigerante, eventuais sobras desses crditos podem ser direcionadas para o aumento do marketing e, principalmente, para a reduo do preo de outros sabores de refrigerantes, propiciando o ataque concorrncia dos fabricantes regionais mediante equivalncia de preos. Dessa forma, os demais refrigerantes desses grandes players do mercado, no se incluindo aqueles produtos que representam o carro chefe da lista dos mais vendidos, podem ser usados como espcies de marcas de combate para atacar os fabricantes regionais nos locais onde atuam atravs da reduo dos preos, tendo em vista a reduo dos custos finais mediante compensao com crditos de IPI gerados em operaes da ZFM. No se trata, portanto, de uma hiptese natural de concorrncia para ganhar mercado porque o ambiente competitivo no neutro neste caso. De fato, para que a maior eficincia possa ser considerada um diferencial na concorrncia preciso que o ambiente competitivo seja neutro, ou seja, sem benefcios de qualquer ordem, especialmente tributrios, que produzam reflexo extremamente alto no custo do produto.

3.3.

O Posicionamento do Supremo Tribunal Federal: antinomia

Sob a tica da NEI, destaca-se a anlise envolvendo a importncia, dentre os trs poderes, do Poder Judicirio e sua independncia (Williamson, 2005, t. 42). Conforme destacado, os incentivos fiscais concedidos na ZFM esto previstos em legislao federal e foram expressamente reconhecidos pela Constituio Federal no art. 40 do ADCT. Dentre os principais benefcios tributrios, destaca-se a dupla desonerao relativa ao IPI na fabricao de refrigerantes, que conta com a iseno do tributo durante a industrializao dos concentrados para as grandes empresas e que ainda proporciona crdito presumido passvel de compensao durante as etapas de industrializao fora da ZFM. Sobre o tema, o Supremo Tribunal Federal j se pronunciou em mais de uma ocasio no sentido de reconhecer a validade desse procedimento de creditamento do IPI na industrializao dos concentrados da ZFM, afirmando que no h ofensa Constituio Federal13. A anlise, contudo, restrita a situaes peculiares como a da ZFM, em que alm da iseno instituda pela legislao federal h a expressa previso do creditamento do IPI nas etapas de industrializao subsequentes.

13

Como exemplo, cite-se a Reclamao n. 7778, que confirmou em carter liminar esse posicionamento, e o Recurso Extraordinrio n. 212.484, cujo acrdo recebeu a seguinte ementa: CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO. IPI. ISENO INCIDENTE SOBRE INSUMOS. DIREITO DE CRDITO. PRINCPIO DA NO CUMULATIVIDADE. OFENSA NO CARACTERIZADA. No ocorre ofensa CF (art. 153, 3, II) quando o contribuinte do IPI credita-se do valor do tributo incidente sobre insumos adquiridos sob o regime de iseno. Recurso no conhecido. (RE 212484, Rel. Min. Ilmar Galvo, julg. em 5/3/1998).

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Com efeito, ao examinar a iseno sob o critrio objetivo o STF j reconheceu a impossibilidade de creditamento decorrente da aquisio de insumo isento. O caso mais recente o do julgamento do Recurso Extraordinrio n. 566.819, cuja ementa a seguinte:
IPI CRDITO. A regra constitucional direciona ao crdito do valor cobrado na operao anterior. IPI CRDITO INSUMO ISENTO. Em decorrncia do sistema tributrio constitucional, o instituto da iseno no gera, por si s, direito a crdito. IPI CRDITO DIFERENA INSUMO ALQUOTA. A prtica de alquota menor para alguns, passvel de ser rotulada como iseno parcial no gera o direito a diferena de crdito, considerada a do produto final [RE 566819, Relator(a): Min. MARCO AURLIO, Tribunal Pleno, julgado em 29/09/2010, DJe-027 DIVULG 09-02-2011 PUBLIC 10-02-2011 EMENT VOL-02461-02 PP-00445

A partir desse julgado possvel perceber que as formas de desonerao tributria baseadas em alquota zero, no tributao e iseno no geram, por si s, direito a qualquer creditamento de IPI para as etapas posteriores de industrializao. Nem mesmo quando h diferena de alquota entre a operao de entrada e de sada estaria o contribuinte imediatamente autorizado a utiliz-la como crdito nas operaes posteriores. Afinal, conforme asseverou a Min. Ellen Gracie em seu voto-vista:
[...] O art. 155, 2, II da Constituio federal veda a apropriao de crditos de ICMS nas entradas isentas e naquelas em que no h incidncia. Quanto ao IPI, na ausncia de dispositivo sobre a matria, impe-se analisar se existe tal direito como decorrncia direta da tcnica da nocumulatividade de que cuida o art. 153, 3, II, da Constituio ou se depende de lei autorizadora, por configurar benefcio fiscal que extrapola essa sistemtica. [...] Como visto, a no-cumulatividade de que cuida o art. 153, 3, II da Constituio no instrumento de tributao do valor agregado. , isso sim, mecanismo que se limita a autorizar a deduo exata do imposto j suportado na entrada. No h como pretender a apropriao de crditos na operao de entrada tendo como referncia a alquota devida na sada dos produtos. S o que foi suportado que pode ser objeto de compensao.

Diante disso, conclui-se que a possibilidade de creditamento de tributos em caso de desonerao (iseno, no tributao, alquota zero) constitui benefcio fiscal alheio nocumulatividade e, portanto, somente autorizado mediante previso legal. Isto , a possibilidade de creditamento do IPI no decorre de previso constitucional e tampouco inerente natureza do tributo. Acrescente-se, ainda, que no caso da ZFM existe uma diferena entre o sistema de criao do crdito, baseado em alquota ad valorem, e o sistema de criao do dbito, baseado em alquota ad rem apresentada na tabela TIPI, captulos 21 e 22. Assim, o benefcio fiscal encontrado na ZFM est fundamentado exclusivamente no permissivo previsto na legislao federal, constituindo benesse concedida pelo Poder Pblico e passvel de reviso a qualquer momento, o que revela, em parte, que as instituies vinculadas no se encontram completamente independentes desde a formulao da norma at o julgamento acerca da sua aplicabilidade e efeitos na concorrncia. Acrescente-se ainda o fato de que as normas em questo so do tipo distoro porque produzem reflexos concorrenciais no desprezveis, mas que no foram contingenciados pelo Poder Executivo e Legislativo no momento da sua elaborao em razo da ignorncia do legislador quanto aos efeitos econmicos das normas que promulga. Todavia, no possvel descartar a cooptao pelo interesse privado (presso de grupos de interesse), ou ainda, a existncia de distores no processo de representao que fazem com que os parlamentares votem em desacordo com as preferncias de seus eleitores, o que se apresenta atravs do financiamento de
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campanhas eleitorais em patamares elevados pelos principais concorrentes do setor de refrigerantes, ou ainda, pela (Arida, 2005). Destaque-se que no se est analisando a validade dos benefcios fiscais concedidos na ZFM, mas sim o conflito decorrente do desequilbrio gerado pela concesso de benefcios a apenas uma parte do setor industrial. Afinal, embora o sistema de incentivos fiscais existente na ZFM goze de reconhecimento constitucional (art. 40 do ADCT), o que se pretende constatar que o planejamento tributrio desenvolvido apenas pelos grandes players do mercado e com base nesses benefcios propicia um conflito com princpios fundamentais da ordem econmica brasileira como o da livre concorrncia, conforme exposto adiante.

4. A Tributao e sua Influncia na Concorrncia: reconhecimento constitucional

A Emenda Constitucional n. 42/2003 inseriu o art. 146 A no texto constitucional, o qual revela a possibilidade de o Estado estabelecer critrios especiais de tributao que tenham por objetivo prevenir desequilbrios no mbito da concorrncia.14 O legislador, portanto, reconhece expressamente que a tributao pode afetar a livre concorrncia. Importante pontuar, contudo, que essa norma constitucional surgiu em razo da necessidade de coibir o desequilbrio concorrencial decorrente da sonegao fiscal, muito embora seja possvel sustentar que no se limita apenas a essa finalidade. Rocha& Faro (2010, t. 27), ao tratarem do referido artigo, destacam o ambiente que a originou:
Tal projeto de alterao constitucional de que resultou o artigo em referncia atendeu ao anseio da classe empresarial, como forma de impedir que a livre concorrncia pudesse ter seus efeitos mitigados em razo de prticas reiteradas de sonegao fiscal.

Martins (2005, t. 97)aborda a questo do escopo da norma, e afirma que essa finalidade j estava prevista na Constituio Federal:
Tenho para mim que a matria mencionada j estava implcita na Constituio Federal, visto que no poderia a lei tributria, sob o risco de gerar descompetitividade, ser elaborada de forma a provocar descompassos, pois estaria ferindo princpios fundamentais de direito tributrio, como o princpio da isonomia, da capacidade contributiva e da vedao ao efeito confisco. [...] Tal veiculao de princpio j implcito, como princpio geral, e explcito naqueles retro enunciados, est a demonstrar que no se trata de uma faculdade, mas de um poder-dever, no sentido de que a lei complementar deve ser produzida estabelecendo normas gerais de direito tributrio, o que supostamente elimina desequilbrios concorrenciais.

Das lies acima, possvel caracteriz-lo como um princpio geral do sistema tributrio brasileiro e, como tal, no pode deixar de ser aplicado em todas as normas tributrias editadas. Bragana (2001, t. 145), ao analisar a teoria de Ronald Coase a respeito dos custos de transao e das externalidades negativas, conclui que os tributos afetam a concorrncia:

Art. 146-A. Lei complementar poder estabelecer critrios especiais de tributao, com o objetivo de prevenir desequilbrios da concorrncia, sem prejuzo da competncia de a Unio, por lei, estabelecer normas de igual objetivo.

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Oksandro Osdival Gonalves Embora a teoria em foco analise as externalidades criadas entre os agentes de mercado o exemplo da forma da tributao do setor eltrico demonstra as externalidades que so criadas pelo direito tributrio em relao ao direito concorrencial e do consumidor, afetando, em ltima anlise, a prpria sociedade. Os objetivos pretendidos pela tentativa de criao de um ambiente competitivo so frustrados ou encontram bice devido forma de tributao.

O princpio orienta a edio das normas do sistema tributrio nacional, reconhecendo a existncia de uma interface entre a tributao e a concorrncia, haja vista que, da cobrana de um tributo, pode se originar uma assimetria concorrencial. Souza (2006)destaca a influncia do tributo na competio entre empresas:
inegvel a influncia do tributo na competio entre as empresas pela conquista de mercado, cujo sucesso depender, dentre outros fatores, do aumento da sua eficincia tributria que, por sua vez, implicar melhor condio de competir.

Greco (2004, t. 39)destaca, nesse sentido, que a distoro pode ocorrer de duas formas: a) em razo de as leis fiscais gerarem distores ou desigualdades num mesmo setor; ou b) se as leis esto adequadamente formuladas, mas sua aplicao concreta no faz com que sua potencialidade total se efetive. O primeiro caso tem como exemplo a questo versada neste trabalho, que o crdito gerado na ZFM e posteriormente transferido, o que causa desvios concorrenciais a partir do fato de que os fabricantes regionais pagam IPI e os grandes fabricantes no pagam ou o pagam em alquotas sensivelmente inferiores, ainda que albergados pela norma legal. No segundo caso, tem-se como exemplo a concesso de liminares que impedem o pagamento de tributos, ou mesmo a incapacidade do Estado em fiscalizar efetivamente o cumprimento da norma tributria e promover sua aplicao prtica. Trata-se, portanto, de um caso especfico em que a lei fiscal gera distores e desigualdades na seara concorrencial. A situao atpica, porque o crdito gerado acaba criando uma nova receita no operacional, medida que, alm de no existir o pagamento do IPI do concentrado, que insumo essencial, o crdito gerado pode, ainda, ser utilizado para compensar o IPI dos produtos finais (refrigerante) em outros Estados onde as empresas tenham estabelecimentos. Essa forma de atuao fica evidente, por exemplo, quando se observa que engarrafadoras buscam a via judicial para garantir acesso a esse sistema (Reclamao n. 7778, do Supremo Tribunal Federal):
[...] AFBCC Associao dos Fabricantes Brasileiros de Coca-Cola inclusive a reclamante, tm direito ao crdito de IPI, relativo aquisio de concentrado isento de estabelecimento localizado na Zona Franca de Manaus utilizado na industrializao de seus produtos (refrigerantes), cuja sada sujeita ao IPI, de forma ampla e irrestrita.

Constam dos objetivos fundamentais da Repblica Federativa do Brasil, a garantia ao desenvolvimento nacional e a reduo das desigualdades sociais e regionais (Art. 3, da Constituio Federal de 1988.), o que alberga o tratamento diferenciado na ZFM. Todavia, esse preceito constitucional possui um reverso que precisa ser considerado, e que consiste justamente na reduo de um lado e aumento de outro das desigualdades regionais, na medida em que a manuteno do sistema atual produzir mais concentrao de mercado a partir do fechamento das regionais, bem como desemprego e prejuzos ao desenvolvimento social das regies em que esto instaladas. Trata-se de um hard case, uma antinomia principiolgica que exige a interveno do Judicirio para a correo de distores decorrentes da prevalncia de um princpio sobre outro, ambos acolhidos pela Carta Magna. O princpio da ponderao poderia aqui ser invocado, se nossos
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dignos magistrados se sentirem em condio de afastar o dogmatismo extremado que ultimamente tem prevalecido nas decises do Supremo Tribunal Federal. Mas o conflito principiolgico no se esgota na antinomia livre concorrncia versus isonomia regional, pois outros princpios so deixados de lado em nome da manuteno da isonomia regional. O principal deles o princpio da livre iniciativa (Art. 1, IV, da Constituio Federal de 1988). E mais, ainda existem os valores que devem orientar a ordem econmica, dentre os quais a justia social; o desenvolvimento econmico; a liberdade de iniciativa; a livre concorrncia; a valorizao do trabalho humano; a funo social da propriedade; a expanso das oportunidades de emprego; a soberania nacional; a defesa do consumidor; a defesa do meio ambiente; favorecimento s empresas nacionais de pequeno porte; os direitos do trabalhador (Ferreira Filho, 2006, tt. 356-391). Consequentemente, a manuteno do sistema vigente viola esse mesmo conjunto de princpios constitucionais, pois: a) impede o desenvolvimento econmico de diversas cidades perifricas onde se concentram os fabricantes de refrigerantes nacionais, visto que as grandes corporaes constroem suas fbricas em regies j desenvolvidas para se valerem dos melhores mecanismos de logstica, de mercado consumidor, etc.; b) afeta a livre concorrncia no mercado de refrigerantes, pois confere tratamento pretensamente isonmico entre agentes econmicos que possuem capacidades contributivas diferentes; c) afeta a expanso das oportunidades de emprego, pois em cidades perifricas notria a carncia de postos de trabalho de melhor qualidade que poderiam ser fornecidos por pequenos e mdios fabricantes de refrigerantes; d) fere a proteo s empresas nacionais de pequeno porte, uma vez que lhes impede de continuar no mercado; e, e) fere os direitos dos trabalhadores, na medida em que so tolhidos nas oportunidades de emprego e numa melhor condio de vida aos seus familiares. O Estado, portanto, tem um papel fundamental no controle da livre concorrncia, o que pode ocorrer tambm via tributao, como expressamente reconhecido no art. 146-A da Constituio Federal, que prev a possibilidade de o Estado no somente coibir o abuso na concorrncia, mas de atuar ativamente na preveno do abuso concorrencial. Na hiptese trazida colao fica demonstrada a existncia de outro vis no considerado pelo legislador, que a possibilidade de um sistema de incentivos fiscais prejudicar a livre concorrncia, ainda que no seja essa a inteno. Assim, a concesso de incentivos fiscais na ZFM com a transferncia de crditos de IPI, aliado ao fato de que somente os grandes players do mercado conseguiram se instalar naquele local, importa numa forma ainda pouco estudada de concorrncia desleal, com vis no abuso do poder econmico. Silva (2004, tt. 775-776), ao tratar da livre concorrncia, o faz sob o enfoque do abuso do poder econmico:
A livre concorrncia est configurada no art. 170, IV, como um dos princpios da ordem econmica. Ela uma manifestao da liberdade de iniciativa, e, para garanti-la, a Constituio estatui que a lei reprimir o abuso do poder econmico que vise dominao dos mercados, eliminao da concorrncia e ao aumento arbitrrio dos lucros (art. 173, 4). Os dois dispositivos se complementam no mesmo objetivo. Visam tutelar o sistema de mercado e, especialmente, proteger a livre concorrncia, contra a tendncia aambarcadora da concentrao capitalista. A Constituio reconhece a existncia do poder econmico. Este no , pois, condenado pelo regime constitucional. No raro, esse poder econmico exercido de maneira anti-social. Cabe, ento, ao Estado intervir para coibir o abuso.

Bastos (1995, t. 196) tambm tratou da matria:

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Oksandro Osdival Gonalves Desse princpio da livre concorrncia extrai que nem toda forma de competio lcita, contudo. Embora o carter da competitividade seja nsito ao da livre concorrncia, no se pode ignorar que esta expresso implica em certas limitaes que, se no observadas, conduziro prpria desintegrao do mercado. Neste sentido, o Estado chamado a dele alijar todas as prticas que possam restringir a atuao do agente econmico de forma no compatvel com o seu direito de nele permanecer

Mais incisivamente, porm, destacamos:

O princpio da livre concorrncia permite aos particulares exercer suas atividades industriais e comerciais num sistema de competio que no deve ser entravado nem por prescries, nem por prestaes provindas dos poderes pblicos (Droit Public conomique, Paris, Dalloz, 4 ed. p. 152). evidente, portanto, que, num sistema de livre concorrncia, cada um fixa o preo do que produz, ou vende. Somente assim poder competir com outros produtores ou vendedores. E o respeito livre concorrncia exige reitere-se o ensinamento que a fixao de preos pelo produtor ou vendedor no seja entravada pelo Poder Pblico. A livre concorrncia no incompatvel com a interveno do Estado na atividade econmica. Ela apenas exige que esta interveno seja: indireta, quer dizer, respeitosa da liberdade da deciso dos que procuram e dos que oferecem os bens, e da liberdade de formao dos preos. Certamente, o Estado pode influenciar estas liberdades por uma poltica financeira, monetria e social. (Ferreira Filho, 2006, t. 240)

Se, de um lado, o Estado precisa respeitar a livre iniciativa, e, de outro, h previso para a concesso de incentivos fiscais, preciso encontrar o ponto de equilbrio necessrio. certo que o Estado deve permanecer neutro na livre concorrncia, mas, tambm, se exige que ele no atue na criao de desvios livre concorrncia, como caso do IPI e do seu crdito presumido na ZFM. No caso do setor de refrigerantes, a pretexto de fomentar-se o desenvolvimento da regio amaznica, a norma causou grave desequilbrio na equao concorrencial e retirou dos pequenos e mdios fabricantes um dos principais fatores de competitividade, o preo. A partir do crdito presumido concedido para os grandes fabricantes de refrigerantes, a concorrncia passou a ser desigual e, assim, propcia os seguintes efeitos: a) eliminao da concorrncia; b) aumento abusivo do lucro; c) leso ao consumidor de menor poder aquisitivo, que ser privado do acesso ao produto refrigerante; d) leso ao consumidor de maior poder aquisitivo, que ser obrigado a pagar ainda mais pelo produto refrigerante em razo da alta concentrao de mercado. Ressalta Souza (2006)que o Estado deve respeitar o princpio da neutralidade do tributo, ou seja, o Estado, ao instituir um determinado tributo, no pode, com isso, afetar a livre concorrncia:
No campo tributrio, a neutralidade dos tributos em face da atividade econmica decorre, em especial, da proibio de tratamento desigual entre contribuintes e da exigncia de respeito sua capacidade contributiva. bvio que qualquer medida impositiva de natureza tributria interfere na capacidade competitiva dos concorrentes. Assim, o princpio da isonomia ser ferido se as relaes concorrenciais entre empresas forem afetadas pela tributao, de tal modo que esta favorea/desfavorea umas em face de outras.

No mesmo sentido, Scaff (2006, t. 78) destaca:

Um dos requisitos para o exerccio da livre-concorrncia, que, como vimos, tem por bem primordial o Princpio da Isonomia, que os tributos sejam economicamente neutros para que no venham a distorcer os preos praticados pelas empresas dentro de um mesmo mercado relevante. Trata-se do Princpio da Neutralidade Econmica dos Tributos, que impede que este tipo de interveno econmica do Estado cause desequilbrios concorrenciais.

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Os Incentivos Tributrios... O Princpio da Neutralidade Econmica dos Tributos pode ser encontrado em nosso sistema jurdico a partir do Princpio da Isonomia Fiscal (art. 150, II, da CF) que veda ao Poder pblico o tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, o que alcana, sem a menor sobra de dvida, os aspectos concorrenciais.

Ainda a esse respeito, Rocha& Faro (2010, t. 18)destacam a importncia da neutralidade tributria a partir da noo de ineficincia gerada com impactos sobre o bem-estar:
A teoria da tributao tem se embasado nos princpios da neutralidade e da equidade, considerando o primeiro que alteraes na tributao no podem trazer distores no sistema de preos relativos, o que implicaria menor eficincia nas decises econmicas e reduo do nvel de bem-estar, sendo certo que com relao equidade espera-se que o sistema tributrio reparta o nus de forma justa entre os agentes econmicos, observando a utilizao que cada um faz dos bens e servios pblicos e capacidade contributiva individual. A poltica tributria, se no equacionada com outros objetivos da poltica econmica, pode ocasionar desequilbrios concorrncias, como nos casos da guerra fiscal, da sobrecarga tributria setorial e da informalidade.

O princpio da neutralidade mais notoriamente aplicado em matria de guerra fiscal, mas aplica-se ao caso em tela na medida em que tem como agente direto causador da falta de neutralidade o prprio Estado, que nega seu papel constitucional em matria de livre concorrncia ao instituir o crdito presumido do IPI na ZFM para o setor de refrigerantes, sem a devida contrapartida legal. A ausncia de neutralidade tributria tem servido para a alocao de investimentos na ZFM e, por conseguinte, no desequilbrio concorrencial no setor de refrigerantes, distanciando-se do objetivo do legislador quando da criao daquela.

5. A Concesso de Incentivos Fiscais na ZFM: inobservncia dos objetivos fixados pelo legislador
Ao ampliar os objetivos da ZFM e criar benefcios tributrios, o Decreto-lei n. 288/1967 fixou diversos requisitos a serem cumpridos pelas empresas instaladas nessa rea para que os produtos industrializados no perdessem os incentivos fiscais quando fossem destinados ao territrio nacional (Art. 7, 7, II, a do Decreto-lei n. 288/1967). Em relao aos tributos incidentes sobre os insumos e matrias-primas estrangeiras, ficou previsto que sua reduo somente seria mantida caso os projetos de industrializao aprovados pela SUFRAMA objetivassem, cumulativamente, o incremento de oferta e emprego na regio (art. 7, 7, II, a do Decreto-lei n. 288/1967); a concesso de benefcios sociais aos trabalhadores (alnea b); a capacitao de recursos humanos para o desenvolvimento cientfico e tecnolgico (alnea f); alm de outros objetivos ligados promoo social daquela regio e j destacados em tpico anterior. Enfatiza-se, destarte, que a concesso de incentivos fiscais para produtos industrializados na ZFM e destinados ao mercado interno teve como objetivo a gerao de empregos para o desenvolvimento social da Amaznia Ocidental, pois somente com a fixao da populao naquele territrio que se poderia promover um centro econmico-demogrfico capaz de propiciar o desenvolvimento da regio. Diante disso, alm de figurar como premissa ftica para a concesso de benefcios tributrios, a gerao de empregos deve pautar a fiscalizao da SUFRAMA em relao renovao e manuteno de incentivos fiscais aos produtos destinados ao mercado interno. Afinal, o 7 do art. 7 dispe que a reduo tarifria somente ser deferida a produtos industrializados previstos em
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projeto aprovado pelo Conselho de Administrao da Suframa que objetive, dentre outros fins sociais, o incremento de oferta de emprego na regio. Como consequncia, os projetos desenvolvidos pelas empresas sediadas na ZFM devem apontar um equilbrio entre o faturamento obtido e a respectiva gerao de empregos, haja vista que os produtos destinados ao mercado interno somente estaro sujeitos a uma menor carga tributria quando o projeto de industrializao implantado estiver priorizando a oferta proporcional de postos de trabalho populao local. Nesse sentido, ao exigir o atendimento de tais objetivos sociais como requisito para a instalao de indstrias na ZFM, o Decreto-lei n. 288/1967 destacou o interesse nacional (Ataliba & Giardino, 1999, t. 207) contido na busca pelo desenvolvimento dessa regio, fixando como premissa bsica a correlao entre o desenvolvimento econmico das empresas e o desenvolvimento social de uma rea que se encontra to afastada dos principais centros produtivos do territrio nacional. Por outro lado, essa vinculao entre desenvolvimento econmico e social constitui verdadeiro parmetro de equilbrio que deve ser constantemente auferido para a renovao de incentivos econmicos aos produtos destinados ao mercado interno, o que revela, em ltima anlise, uma releitura da funo social da empresa. Afinal, os objetivos estritamente econmicos presentes na produo de bens de consumo recebem uma conotao social especfica quando se trata da ZFM, visto que a concesso de incentivos fiscais para o desenvolvimento industrial dessa rea est vinculada consecuo de objetivos sociais pr-definidos. Diante disso, como a fiscalizao dos projetos desenvolvidos na ZFM envolve principalmente a observncia de tais objetivos pelas empresas l instaladas, os relatrios de gesto apresentados pela SUFRAMA ganham fundamental importncia, pois apresentam dados concretos sobre produo, investimento e mo-de-obra empregada em cada setor industrial daquela regio, permitindo que seja aferida a efetiva correlao entre a evoluo do faturamento das empresas e a alocao e capacitao da mo-de-obra local. No entanto, ao analisarem-se os ltimos relatrios de gesto disponibilizados por essa autarquia, que responde pela administrao da ZFM e pela fiscalizao quanto ao cumprimento daqueles objetivos sociais, possvel notar que diversos projetos voltados ao mercado interno no cumprem os requisitos definidos no Decreto-lei n. 288/1967 e, mesmo assim, foram aprovados e continuam se beneficiando dos incentivos fiscais. Com efeito, a partir dos ltimos dados disponibilizados at 2006,15 porque depois disso os dados passaram a no ser mais divulgados, possvel notar uma clara disparidade entre o faturamento de algumas empresas fabricantes de concentrados para bebidas no-alcolicas e a respectiva gerao de empregos, especialmente quando comparados aos dados de outras indstrias presentes na regio: Comparativo de Faturamento e Gerao de Empregos Empresas por ordem de Faturamento / Faturamento Mo de Obra Faturamento emprego gerado Moto Honda da Amaznia Ltda. 5.902.897.501,00 5672,83 1.040.556,04 Nokia do Brasil Tecnologia Ltda. 3.548.313.668,00 2085,17 1.701.690,35 Recofarma Ind. do Amazonas Ltda.* 2.439.382.281,00 155,08 15.729.831,58 Phillips da Amaznia Ind. Eletr. Ltda. 2.080.620.125,00 2036,58 1.021.624,55 Samsung Eletr. da Amaznia Ltda. 1.921.419.615,00 944,58 2.034.152,34 Total 20.048.279.101,00 18648,74 20.487.298,82
15

Consolidados at 2006 e disponveis em http://www.suframa.gov.br/suframa_relatorio_de_gestao.cfm.

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Mdia Geral Mdia sem Recofarma

3.178.526.638,00 3.363.312.727,25

2.178,85 2.684,79

4.305.570,97 1.449.502,82

Fonte: Estimativas da AFREBRAS Associao Brasileira dos Fabricantes de Refrigerantes do Brasil elaborada a partir dos relatrios de gesto disponibilizados pela SUFRAMA *fabricante do concentrado

Como possvel perceber do quadro acima, enquanto indstrias de bens de consumo como Samsung, Phillips e Moto Honda desenvolvem projetos capazes de desenvolver a regio amaznica mediante larga gerao de empregos, desenvolvimento tecnolgico e benefcios trabalhistas, as empresas atuantes no ramo de concentrados pouco contribuem para o desenvolvimento da regio, visto que os postos de trabalho gerados so manifestamente desproporcionais ao faturamento obtido. De modo geral, as empresas sediadas na ZFM possuem um equilbrio entre faturamento e gerao de empregos. Quanto maior aquele, maior a gerao. Isso no ocorre no caso das fabricantes de concentrado, que possuem uma equao inversa, ou seja, quanto maior o faturamento menor a gerao de empregos. O grfico adiante demonstra a performance entre faturamento e mo-de-obra e revela o equilbrio entre as principais empresas instaladas na ZFM: Comparativo: Performance de Mo-de-Obra e Faturamento Performance de Ordem Empresas Empregos Faturamento Mo-de-Obra Faturamento Moto Honda 5672,83 5.902.897.501,00 1 1 Nokia do Brasil 2085,17 3.548.313.668,00 2 2 LG 2201,08 1.756.854.429,00 3 6 Phillps 2306,58 2.080.620.125,00 4 4 Semp Toshiba 1608,42 1.594.781.714,00 5 7 Yamaha 1701,08 1.234.191.019,00 6 8
Fonte: Estimativa da AFREBRAS com base nos dados da Suframa.

Considerando o comportamento da gerao de empregos e o faturamento segundo os dados consolidados at 2006, a maioria das empresas segue uma lgica econmica que estabelece a proporcionalidade entre o faturamento e a gerao de postos de trabalho. Assim, os maiores faturamentos so daquelas que geram o maior nmero de empregos. Mas a situao dos fabricantes de concentrados rompe com essa lgica, e, paradoxalmente, so eles que possuem o terceiro maior faturamento do Polo Industrial de Manaus - PIM e uma performance de mo-de-obra pfia, uma vez que no se encontram nem entre as 50 maiores geradoras de empregos na regio. Os dados econmicos acima apresentados demonstram a desproporcionalidade entre faturamento e a gerao de empregos no caso especfico, o que j induz ao questionamento da necessidade dos incentivos fiscais e da sua utilidade para que sejam atingidos os objetivos para os quais foi criada a ZFM. Por outro lado, a ausncia de dados atualizados sobre produo, faturamento e mo-de-obra das empresas atuantes na ZFM revela, em certa medida, o desinteresse da SUFRAMA em garantir a adequao do Polo Industrial de Manaus (PIM) ao interesse nacional legalmente disciplinado para aquela regio.

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6. Concluso
Da exposio acima possvel concluir que existe um sistema imperfeito de tributao a partir da concesso de incentivos fiscais, com profundos reflexos sobre a concorrncia no setor de refrigerantes. Se, no passado, a criao da Zona Franca de Manaus justificava-se para permitir a ocupao territorial, e o incentivo ao desenvolvimento da regio amaznica, nos dias atuais, a ausncia de uma ampla reviso dos benefcios fiscais concedidos tem contribudo para gerar uma importante distoro na concorrncia porque, a partir dos crditos gerados e sua transferncia, afetada a competitividade com reflexos diretos sobre o preo, elemento de grande sensibilidade para a concorrncia neste setor. Para a defesa do setor de refrigerantes, prope-se a criao de uma poltica pblica especial para incentivar as pequenas e mdias empresas do setor de refrigerantes, que empregam grandes massas de trabalhadores. Essa poltica envolveria, inicialmente, mecanismos fiscais que garantam que as pequenas e mdias empresas possam se tornar, de forma efetiva, agentes concorrenciais aptos a enfrentar os demais concorrentes, numa forma de manter potencialmente efetiva a livre concorrncia no setor, com benefcios evidentes ao consumidor final. Alm disso, os benefcios fiscais devem ser constantemente fiscalizados pelos rgos de controle, sem prejuzo da reviso constante para evitar que ele se torne prejudicial concorrncia. Assim, toda vez que o incentivo deixa de ser neutro se faz necessrio construir um mecanismo para os pequenos e mdios empresrios recuperarem a competitividade perdida no pela maior eficincia dos seus concorrentes, mas por meio artificial externo como o caso dos benefcios fiscais. Se no possvel a reviso do sistema institudo na ZFM, de outro lado possvel buscar a neutralidade tributria a partir da concesso de benefcios queles fabricantes que no podem utilizar do mesmo expediente de planejamento tributrio, seja pelos custos envolvidos, seja pela falta de escala necessria para a adoo do mesmo regime. Some-se a isso, tambm, a necessidade da avaliao econmica do benefcio e o montante da renncia envolvida, porque possvel que o resultado demonstre que o sistema no eficiente, eis que o valor da renncia pode ser muito superior ao retorno dos benefcios decorrentes como, por exemplo, em postos de trabalho. De fato, se o total de postos de trabalho gerado for pequeno possvel que o total de impostos que se deixa de recolher com os incentivos fiscais no seja eficiente para justificar a sua manuteno. Basta verificar a relao entre faturamento e mo-de-obra apresentada no grfico acima, em que a maioria das empresas possui uma relao equilibrada entre os dois, enquanto as empresas vinculadas ao setor de bebidas possuem uma relao extremamente desequilibrada, sugerindo que os benefcios superam em muito as vantagens em prol da comunidade. Nesse contexto, a previso constitucional do art. 146-A permite a atuao do Estado no sentido de estabelecer critrios especiais de tributao que tenham por objetivo prevenir desequilbrios no mbito da concorrncia. A norma constitucional se apresenta para plena incidncia sob dois aspectos: o primeiro, a partir da concepo de que a ZFM cria distores concorrenciais verticalizadas que reverberam por toda cadeia produtiva, atingindo os fabricantes regionais; o segundo, a partir da concepo de que a tributao neutra e, por isso, atravs de leis incentivadoras possvel neutralizar os efeitos e impactos da concesso de crditos na ZFM, impedindo a sua verticalizao. Essas concluses demandam uma compreenso das interfaces envolvidas, e da ponderao dos direitos em conflito, em especial, que o desenvolvimento regional de uma regio no pode ser feita custa do desenvolvimento de outra.
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