Libro Costos Industriales Robert

Costos Industriales
UNIVERSITAS
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Fernando E. Antn - Oscar F Giovannini
COSTOS INDUSTRIALES
UNIVERSITAS
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Editorial Cientfica Universitaria Pje Espaa 1467. B Nueva Crdoba. (5000) Crdoba. Argentina. Email: univer@cmefcm.uncor.edu
Diseo de Tapa: Diseo Interior: Produccin Grfica: Tirada: Ing. Jorge G. Sarmiento Marcelo A. Tejerina Universitas. 200 Ejemplares.
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Amplificadores Integrados Lineales

2002 Primera Edicin en Espaol. UNIVERSITAS. 2005 Segunda Edicin en Espaol. UNIVERSITAS 2006 Tercera Edicin en Espaol. UNIVERSITAS
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Indice
Indice ......................................................................................................................... 6 Introduccin.............................................................................................................. 9 Composicin del Costo Industrial ........................................................................ 11 1.1. Aspectos importantes de los costos industriales ........................................................... 11 1.2. Composicin del precio de venta de un producto. ........................................................ 13 1.3. Organizacin contable tpica por centros de costos ...................................................... 15 1.4. Anlisis del costo de transformacin............................................................................. 16 1.5. Anlisis del costo de la produccin............................................................................... 17 1.6. Tipos de costos .............................................................................................................. 18 1.6.1. Segn el periodo de contabilidad ........................................................................... 18 1.6.2. Segn la funcin que desempean ......................................................................... 18 1.6.3. Clasificacin segn su naturaleza........................................................................... 19 1.6.4. Costos segn su imputacin al producto ................................................................ 19 1.6.5. Costos segn su variabilidad .................................................................................. 19 1.7. Bibliografa.................................................................................................................... 20 Costos Directos e Indirectos ................................................................................. 23 2.1. Elementos del costo de produccin ............................................................................... 23 2.2. Concepto de costos directos e indirectos....................................................................... 25 2.3. Costos directos .............................................................................................................. 25 2.4. Costos indirectos ........................................................................................................... 26 2.5. Estructuras de costos ..................................................................................................... 26 2.6. Contabilizacin de los costos directos e indirectos ....................................................... 29 2.7. Concepto de centros de costos....................................................................................... 29 2.7.1. Organizacin contable tpica por centros de costos de una industria de magnitud................................................................................. 32 2.8. Procesamiento de los costos indirectos ......................................................................... 32 2.9. Consideraciones relativas a la tasa t cc .......................................................................... 35 2.10. Anlisis del costo de un artculo aplicando la t cc........................................................ 37 Sistemas de Costos ............................................................................................... 41 3.1. Aspectos generales ........................................................................................................ 41 3.2. Costo histrico por rdenes........................................................................................... 43 3.3. Costo histrico por procesos ......................................................................................... 45 3.4. Costo presupuesto por rdenes...................................................................................... 49 3.5. Costos Estndares costos presupuestados por procesos ............................................. 53 3.5.1. Tipos de costos estndares ..................................................................................... 55 3.5.2. Costo estndar ideal ............................................................................................... 55 3.5.3. Costo estndar bsico ............................................................................................. 56 3.5.4. Determinacin de los estndares fsicos................................................................. 56 3.5.5. Fijacin del volumen de produccin estndar........................................................ 57 3.6. Bibliografa.................................................................................................................... 57
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Amplificadores Integrados Lineales Los Costos y el Nivel de Actividad ....................................................................... 61 4.1. Consideraciones generales ............................................................................................ 61 4.2. La absorcin de costos .................................................................................................. 62 4.3. Medicin del volumen de produccin ........................................................................... 63 4.4. Costos variables, fijos y semifijos................................................................................. 64 4.4.1. Costos variables...................................................................................................... 65 4.4.2. Costos fijos............................................................................................................. 67 4.4.3. Costos semifijos ..................................................................................................... 69 4.5 Bibliografa..................................................................................................................... 71 Presupuestos.......................................................................................................... 73 5.1. Consideraciones Generales............................................................................................ 73 5.2. Utilidad del presupuesto................................................................................................ 74 5.3. Presupuestos bsicos ..................................................................................................... 74 5.4. El presupuesto de operaciones ...................................................................................... 75 5.5. Presupuestos de fondos y de capital .............................................................................. 76 5.6. Concepto de presupuesto variable o flexible................................................................. 76 5.7. Bibliografa.................................................................................................................... 78 Ciclo Econmico de una Empresa Industrial....................................................... 79 6.2 Los capitales en la empresa industrial ............................................................................ 80 6.3 Optimizacin del uso de los capitales ............................................................................ 81 Interpretacin de Estados Contables ................................................................... 85 7.1. Resultado econmico y gestin de una empresa. .......................................................... 85 7.2. Resultado operativo....................................................................................................... 86 7.3. Resultado antes de impuestos y partidas extraordinarias. ............................................. 88 7.4. Resultado antes de impuestos........................................................................................ 88 7.5. Resultado neto. .............................................................................................................. 89 7.6. Principio de correlacin entre ingresos y gastos. .......................................................... 90 7.6.1. Las compras de los productos y su relacin con las existencias en el almacn...... 90 7.6.2. Aplicacin a una empresa industrial. ..................................................................... 92 7.6.3. Las compras de bienes de utilizacin plurianual y la amortizacin de los mismos. .............................................................................. 94 7.6.4. Niveles de resultado. .............................................................................................. 95 Bibliografa........................................................................................................................... 96 Evaluacin del Estado de la Empresa .................................................................. 97 8.1. Patrimonio Neto y Estado Patrimonial.......................................................................... 97 8.2. Relacin entre Resultado Econmico y Patrimonio Neto. .......................................... 100 8.3. Estado Patrimonial y Capital Invertido neto ............................................................... 102 8.4. La Clasificacin del Estado Patrimonial. .................................................................... 103 El Capital Invertido Neto (C.I.N):.................................................................................. 106 El Capital de Funcionamiento: ....................................................................................... 107 La Posicin Financiera Neta:.......................................................................................... 107 8.5. Indicadores de Rendimiento Econmico-Financiero. ................................................. 107 8.5.1. Qu es la Rentabilidad.......................................................................................... 107 8.6.Los Indicadores de Rentabilidad: El R.O.I y el R.O.E. ................................................ 108 8.6.1. Cmo se mide el R.O.I. ........................................................................................ 108 8.6.2. Como se mide el R.O.E........................................................................................ 110
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Introduccin
Los objetivos que buscamos alcanzar son los siguientes: Obtener capacitacin para analizar, interpretar y tomar decisiones industriales en funcin de los costos que se estn gestionando. Buscar alternativas econmicas e industriales analizando los procesos y buscando las soluciones que permitan lograr reducciones de costos en forma sistemtica y contnua. Preparar presupuestos econmicos. Analizar los datos de un balance y lograr a partir de ste conocer la salud de la empresa. Estos objetivos se deben alcanzar para que el futuro ingeniero industrial posea una visin completa de la empresa, as como una visin econmica financiera de sus decisiones.
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Composicin del Costo Industrial
1.1. Aspectos importantes de los costos industriales
Toda empresa sea de manufactura o de servicios tiene la necesidad de conocer sus costos. Esta es la base para definir un precio de venta del producto o servicio que sea redituable, en el caso de una empresa monoproducto o monoservicio. O una estrategia empresarial de venta, cuando la empresa sea poliproducto o poliservicio. Llamaremos costo de produccin al valor, expresado en trminos monetarios, del conjunto de materiales, mano de obra y gastos de servicios que se utilizan para la obtencin del producto terminado. Este costo abarca slo la parte industrial, o sea no incluye los gastos de comercializacin ni financieros. Cuando las condiciones de demanda son tales que cubren la capacidad de produccin y adems se est en una condicin de liderazgo del mercado, conocer los costos no es lo ms importante en la conduccin de la empresa. Sin embargo, cuando el mercado se satura y existen competidores, conocer los costos de produccin se convierte en una necesidad, ya que la presencia de competencia siempre disminuye los mrgenes de utilidad. El conocimiento de los costos de produccin permitir analizar y posteriormente decidir o no la realizacin de una inversin que permita la reduccin futura de los mismos. En nuestro pas la eliminacin de las protecciones aduaneras, produjo un fuerte aumento de la competencia y ha obligado en los ltimos aos a las industrias manufactureras a conocer y trabajar fuertemente en la reduccin de los costos de produccin. El anlisis de los costos de produccin ayuda a que las empresas se asienten sobre bases sanas y slidas que les permitan producir gestionando y controlando las causas que los producen. Una empresa que no conozca sus costos puede arruinarse y tambin trasladar los problemas a su competencia. En cambio cuando una empresa opera con el conocimiento de sus costos, ejerce sobre el medio una influencia beneficiosa ya que obliga a que todos los que compiten con ella trabajen para mejorar. El ingeniero industrial debe tener claro que es l quien gestiona los recursos que componen el costo industrial, el contador slo refleja en cifras lo que sucede.
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Costos Industriales
Las razones por lo cual es necesario conocer el costo de produccin son: Permite fijar el precio de venta. Su apertura y anlisis permite predecir resultados futuros. Nos indica que artculos convienen continuar produciendo y cuales no.
Adems, un sistema de costos permite, a poco de cerrado un mes, analizar que ha sucedido en el mismo y es, por lo tanto, una gua para corregir aquellos rubros en los cuales se hayan producido desviaciones con respecto a las previsiones. La contabilidad de los costos nos permite llegar al costo unitario de un producto y el de todos sus componentes; y este hecho es el que nos permitir tomar decisiones, ya que nos indicar sobre qu aspectos de la gestin industrial ser necesario tomar acciones. La contabilidad de costos no es un fin en s mismo, es una herramienta importante que permitir, adecuadamente analizado, al ingeniero industrial trabajar en la optimizacin de su proceso productivo. La disminucin del costo de produccin, mientras se pueda mantener el precio de venta, tendr una influencia positiva directa sobre la rentabilidad empresaria. Lo anterior se ha desarrollado con una visin netamente orientada a la produccin de bienes, pero los conceptos que hemos presentado son totalmente vlidos para las empresas de servicios, cualquiera sea el ramo en que se desarrolle la actividad. Los Sistemas de Costos estn ms desarrollados en las empresas de produccin de bienes las que, por lo general, poseen los procesos ms complejos. Por esta razn son los que se estudiarn. Pero su aplicacin abarca producciones agrcolas, tursticas, compaas de transporte, comercios, compaas de servicios, etc. La contabilidad de costos tiene caractersticas propias que la distinguen de la contabilidad general y que son: El estudio de los costos y su contabilidad son una herramienta que permite analizar cada uno de los sectores de la empresa y su influencia sobre el costo total del producto. Esta particularidad permite, como ya hemos dicho, verificar rpidamente lo sucedido y tomar las acciones correctivas necesarias en cada sector. Esto es como consecuencia del hecho de que los costos se analizan en forma unitaria, o sea, podemos analizar de qu parte del costo total es responsable cada sector productivo. Tambin permite una correcta gestin de los materiales, tanto en la produccin continua como por rdenes, ya que establece una cadena documental de las transacciones internas que permitir luego analizar qu material se ha utilizado en cada unidad producida. Este sistema permitir conocer el nivel de inventario en cada momento, sin necesidad de realizar relevamientos.
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Composicin del costo industrial
1.2. Composicin del precio de venta de un producto.

El anlisis detallado de la composicin del precio de venta nos permite reconocer los elementos que lo conforman y establecer su respectiva participacin relativa dentro del total. Descompuesto el precio de venta en sus componentes, podremos evaluar el impacto que puede tener sobre el costo final y la utilidad una eventual variacin de alguno de sus componentes. Es decir que esta herramienta de anlisis ser til tanto en la evaluacin de una propuesta de mejoramiento para reduccin de costos como para cuantificar la incidencia de un aumento de costo de algn elemento. En la representacin grfica que sigue (Fig. 1.1.) se ilustran adems de la explosin del costo, diversas agrupaciones de sus componentes que son usuales en la prctica. As por ejemplo, la agrupacin de los componentes, costo de la materia prima y costo de mano de obra directa da lugar al costo primo. Cada una de estas agrupaciones se explican graficamente por s mismas de modo que, a continuacin, veremos solamente la explicacin detallada de los componentes del primer nivel.
MATERIA PRIMA MANO DE OBRA DIRECTA CARGAS FABRILES GASTOS DE COMERCIA_ LIZACION COSTOS FINANCIEROS GANANCIA
COSTO PRIMO
COSTO DE TRANSFORMACION
COSTO DE PRODUCCION
COSTO DE VENTA
COSTO TOTAL
PRECIO DE VENTA
Figura 1.1. Materia prima es el material que se consume en cantidad definida por cada unidad de producto, y su consumo se mantiene proporcional con el nmero de unidades. Desde el punto de vista de los costos, se considera materia prima a todo el material que queda incorporado en el producto ms los desperdicios tcnicos provocados por el proceso (recortes, virutas, evaporaciones, etc.). De acuerdo con estra categorizacin: es materia prima la madera consumida en la produccin de una silla, tambin lo son el diluyente utilizado para pintarla, los tornillos y los clavos. Mano de obra directa es el trabajo humano aplicado directamente sobre el producto. Ejemplo, el operario que trabaja en una lnea de montaje es mano de obra directa, el operario de calidad que controla ese conjunto al final de la lnea no es mano de obra directa.
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Los dos componentes forman el costo base o primo de un producto. El costo de la materia prima es una responsabilidad del sector compras de la empresa, mientras que el costo de mano de obra es responsabilidad del rea de recursos humanos, a su vez, la correcta utilizacin de la mano de obra es una responsabilidad del responsable de la gestin de la planta. Luego analizaremos el componente cargas fabriles constituido por todos los otros gastos que son necesarios efectuar para llegar al producto final. Los mencionamos a modo de ejemplo: los sueldos de empleados, los gastos en energa elctrica, los gastos de materiales de consumo (tales como guantes, herramientas de corte, etc.) los gastos de servicios de limpieza, la mano de obra indirecta, los gastos de estructura, etc. El costo de la mano de obra junto al costo de las cargas fabriles componen el costo de transformacin de un producto, al cual sumndole el costo de la materia prima conforman el costo de produccin. Los gastos de comercializacin son aquellos costos en los que hemos incurrido, para hacer efectiva la venta, gastos de publicidad, de la estructura de venta, costos de distribucin, etc. Los costos financieros son los vinculados al uso de los capitales. Como veremos mas adelante en el ciclo econmico de una empresa, para llegar al producto final ser necesario incurrir en gastos que posteriormente sern recuperados al momento de la venta. El capital que hemos aplicado para la realizacin de la produccin genera el costo financiero. En las empresas de produccin industrial un componente muy importante de este costo es el que deriva de las existencias de materia prima, produccin en proceso y productos terminados. Tanto la formulacin de las polticas de existencias como su manejo operativo responden a criterios que implican mantener sus niveles celosamente bajo control. El gasto de comercializacin ms el costo del produccin forman el costo de venta. En este punto hemos conformado el costo del producto. Creando por analoga el rubro ganancia que es el objetivo final de todo emprendimiento, este rubro estar condicionado por muchas circunstancias tales como, la competencia, el nivel de demanda, el momento de la vida del producto en el cual nos encontramos, etc.
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1.3. Organizacin contable tpica por centros de costos

Estructura Comercial Produccin
2000
Direccin General
3000
Direccin comercial Ventas
6100
Montaje
6000
Direccin de produccin Programacin produccin Logstica
2100
Administracin
3100
6200
Pintura
6400
2200
Sistemas
3200
Publicidad Asistencia post venta Repuestos
6300
Chapisteria Mantenimiento montaje Mantenimiento pintura Mantenimiento chapisteria
6450
2300
Personal
3300
6150
6460
Mano de obra
2400
Servicios
3400
6250
6500
Producto Mantenimiento instalaciones Calidad
2500
Compras
6350
6600
6700
6800
Servicios
Esta organizacin contable tpica est basada sobre una empresa de produccin y comercializacin de automviles. Para comprender mejor esta organizacin, obsrvese que est desarrollada sobre tres ejes principales: Estructura, abarca los centros de costos que sirven centralmente a la empresa. Comercial, rene los centros de costos que integran el ciclo de ventas. Produccin, contiene los centros de costos dedicados directa e indirectamente a la fabricacin del producto. Figura 1.2. La frecuencia de cierre de contabilidad, en general mensual, permite que se detecten y corrijan, en cualquiera de los niveles de la empresa, las desviaciones respecto a los valores previstos. Cuando la estructura productiva gestiona los costos de cada sector de una empresa conociendo los resultados de su gestin en la utilizacin de mano de obra, del material de consumo, de sus gastos de mantenimiento, se genera una sinergia que permite mantener en forma casi constante el control de los costos de produccin. Para que esto sea posible, ser necesario que la contabilidad divida la empresa en tantos centros de costos como corresponda (ver Fig. 1.2.) y se realice una distribucin de la parte del
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costo de la cual sea responsable cada sector, as como los criterios que regirn la distribucin de las cargas fabriles que son comunes a la totalidad de la produccin. Tambin deber definir los criterios de cmo se imputarn los materiales, ya sean stos de produccin o de consumo.
1.4. Anlisis del costo de transformacin.

Para este anlisis se ha tomado como ejemplo una empresa de produccin y comercializacin de automviles. Como se indica en el punto 1.2., el costo de transformacin se compone por la suma de mano de obra directa ms cargas fabriles de los procesos de soldadura de la carrocera, pintado y montaje. Costo de transformacin del proceso de pintado Costo de transformacin del proceso de montaje Costo de transformacin del proceso de soldadura Costo de Transformacin Costo calidad Costos que no forman parte directa del proceso, pero que si no estn no es posible realizar la produccin Costos gestionables en el proceso productivo.
Costo logstica
Costo de la estructura industrial
Costo Servicios e Ingeniera Figura 1.3. Sobre la figura 1.3 podemos hacer los siguientes comentarios. Cada centro de costo de produccin genera su propio costo de transformacin al gestionar en forma directa los factores especficos que intervienen en el mismo. Ejemplo: el centro de costo de pintado es responsable del costo de transformacin de ese proceso, lo cual implica la gestin de la mano de obra, la gestin del mantenimiento, la del consumo de energa, etc. Refiriendonos a la organizacin contable tpica representada en la fig. 1.2, los costos del proceso de pintado corresponden a los
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incurridos por los centros 6200 y 6250. Sumando a los costos de transformacin de cada proceso los costos del servicio de calidad, de la estructura industrial, de los servicios de la logstica, etc. Se obtendr el costo de transformacin.
1.5. Anlisis del costo de la produccin

En el costo de produccin entran los siguientes elementos:
Materia prima (incorporada en el producto, tanto sean materiales terminados o materiales para elaborar). Mano de obra directa Mano de Obra Indirecta Sueldos Cargas fabriles Mantenimiento Produccin Instalaciones Materiales mantenimiento Calidad Materiales de consumo (no incorporados al producto) Energa elctrica De produccin De instalaciones auxiliares Gas Agua Logsticas Abastecimiento Almacenaje Movimiento de materiales Estructura Gastos de direccin Gestin de compra Gestin del personal Gastos de ingeniera Gestin de administracin Gastos de librera Gastos de telfono Gastos varios
A modo de resumen de lo anteriormente tratado remarcaremos: El costo de produccin exacto no existe, ya que siempre ser necesario discutir criterios de imputacin de diversos costos de la produccin. Por ej. En una planta que elabora varios productos distintos, el sueldo del gerente de produccin se puede dividir por cantidad de lneas de producto, sin tener en cuenta ni el volumen ni la complejidad de cada una. O se puede imputar teniendo el volumen de unidades de cada lnea.
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Lo importante es llegar a un criterio lo ms cercano a la realidad posible, teniendo en cuenta el proceso productivo. Pero una vez establecido ese criterio no deber modificarse a los fines de poder hacer, en el futuro, comparaciones vlidas. Cuando se analiza un costo de produccin deber siempre analizarse como fue calculado y para que. El costo de produccin es la base para fijar los precios de venta y establecer la poltica de comercializacin. El conocimiento del costo de produccin facilita la toma de decisiones. Si conocemos el costo de produccin conoceremos el valor de nuestro almacn de productos terminados, as como el valor del material y mano de obra en curso de elaboracin. Permite controlar la eficiencia de la gestin industrial as como corregir rpidamente los desvos en los que podemos estar incurriendo. Ayuda al planeamiento y gestin empresaria porque permite medir lo realizado frente a lo previsto.
1.6. Tipos de costos

Los costos pueden ser analizados de diversas formas segn podemos ver en el cuadro siguiente. Daremos una sinttica explicacin de cada uno de ellos. 1.6.1. Segn el periodo de contabilidad Es la forma que tiene la contabilidad para que se imputen en cada ejercicio los costos realmente producidos en el mismo, esto permite medir los resultados econmicos del periodo que estamos esta evaluando. Costos corrientes Son aquellos en que se incurre en el periodo de produccin que estamos evaluando Costos previstos Son aquellos costos que incorporamos a la contabilidad al solo efecto de hacer las previsiones que nos permitirn hacer frente a los mismos cuando se deban hacer efectivos los mismos. Son en general gastos que sern efectivos en el periodo de un ao. Ej. Impuestos, aguinaldos, vacaciones, etc. Costos diferidos Son aquellos en los cuales el desembolso se realiza con anterioridad a la produccin, como son los costos de desarrollo, investigacin, los seguros de las instalaciones, y los gastos que se hagan sobre bienes de uso sujetos a depreciacin. 1.6.2. Segn la funcin que desempean Sector industrial Productivo Son los costos en que incurren todos aquellos centros productores que elaboran productos destinados a la venta. Servicio
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Se subdividen en directos e indirectos. Los directos son aquellos que se asignan con precisin sobre los centros productores y al igual que los indirectos que se asignan a varias reas su anlisis ser motivo de un captulo especfico. Comercial Estos costos son los que genera el rea comercial y se incluyen en ella los gastos de funcionamiento del departamento comercial, de distribucin, los gastos publicitarios, los de campaas de promocin, etc. Financieros Se asignan a esta funcin todos los costos que se generan para dotar del capital de funcionamiento a la empresa, ejemplo intereses, gastos bancarios, gastos de garantas, etc. 1.6.3. Clasificacin segn su naturaleza Es un complemento de la asignacin por la funcin. El conocimiento de los costos por su naturaleza permite tener bases slidas para el trabajo de presupuestos. Permite, como veremos en prximos captulos, analizar la variabilidad de cada tipo de costo y su imputacin sobre el producto. Materiales La subdivisin de los materiales permitir analizar la materia prima que se imputa directamente al producto de aquellos que son auxiliares a la produccin, como son los de consumo y los de mantenimiento. Jornales Aqu tambin debemos subdividir la mano de obra que va directamente al producto de la mano de obra que no es posible cargarla directamente sobre el producto, pero que es necesaria. Ejemplo la mano de obra de calidad, la de los almacenes, etc. Cargas fabriles Tambin aqu, dependiendo de la magnitud de la empresa, esta subdivisin nos permitir luego poder analizar los costos que van directamente sobre el producto y su variabilidad en funcin del volumen productivo. 1.6.4. Costos segn su imputacin al producto Sern costos directos e indirectos segn como afecten al producto y su anlisis como dijimos anteriormente es objeto de un captulo especfico. El conocimiento de esta imputacin es necesario ya que si el costo es directo ser un costo absolutamente variable con el volumen de produccin, en cambio si es un costo indirecto su variacin no ser proporcional al volumen producido. 1.6.5. Costos segn su variabilidad Teniendo los costos subdivididos por su naturaleza y su imputacin al producto es necesario el anlisis de los mismos segn su comportamiento con la variacin del volumen productivo. Como veremos en el captulo correspondiente los costos podrn ser absolutamente variables como es el caso de los de materia prima y mano de obra directa. Hay costos fijos que no dependern en absoluto del volumen como son los sueldos los impuestos a la propiedad. Por
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Costos Industriales
Clasificacin de los Costos
Clasificacin de los costos

Area que los produce Naturaleza
Materia Prima Directos
Materia prima
1.7. Ejercicio de comprensin

Imputacin al producto
Variables
Periodos de contabilidad
Area Industrial
Centro de costo Productivo
Variabilidad
Costos corrientes
Jornales
Jornales Centro de costo de servicio
Fijos
Costos previstos Indirectos

Mantenimiento Ecologa Administracin personal Seguridad Energa Sueldos Amortizaciones Seguros Cargas sociales
Se pide establecer el costo primo unitario del buje segn el siguiente plano:
ltimo, los costos semifijos son los que dependern de la cantidad de das de trabajo pero no del volumen que produzcamos ese mes.
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Cargas fabriles
Energa Amortizaciones Seguros Cargas sociales
Semifijos
Costos diferidos
Area Comercial Area financiera
50
BUJE Material: Acero Cotas en mm.
Proceso: torneado, obtenido de barras de 25 de 6 m. Tiempo tipo: 6 minutos cada pieza (0,100 hora). Mquina: torno convencional. Volumen demandado: 3000 u/mes Costo de la hora de M.O. = $ 70 Costo de la M.P. = $ 7 /kg Costo unitario de M.P. Para cada unidad utilizaremos un trozo de barra de 53 mm (3 mm corresponden al corte). Peso de cada trozo: 204,1 gramos. Adicionamos a ese valor un 2 % en concepto de despunte (extremo no utilizable de la barra). Finalmente resulta una necesidad de: 208,2 gramos, o sea $ 1,46. Costo unitario de M.O. Teniendo como dato el tiempo tipo de los efectos de costos, se lo incrementar en un porcentaje de aproximadamente 8 % en concepto de factores horas restrictivos de la produccin. Luego: 0,108 $ 10 / hora = $ 1, 08 / unid unid
Respuesta: Costo primo unitario: $ 2,54. Importante: La cantidad necesaria de M.P. se determin segn el proceso tecnolgico de torneado, por eso no se descuenta el viruteo del orificio central.
1.8. Bibliografa
Vazquez. Introduccin a la Contabilidad de Costos.
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Costos Directos e Indirectos
2.1. Elementos del costo de produccin1
El costo de produccin de un bien industrial rene todos los gastos ocasionados por su elaboracin expresados en unidades monetarias. Est compuesto por: Materia prima, Mano de obra directa y Cargas fabriles.
La voz materia prima abarca todos los materiales que se consumen en cantidades definidas por cada unidad de producto; por lo general quedan incorporados en ste. Es esencial que la cantidad de materia prima utilizada en el producto sea conocida con suficiente exactitud y que su utilizacin por unidad se mantenga constante. La voz materia prima se aplica a materiales tal como se obtienen de las fuentes primarias y a los elaborados y semi-elaborados. En la terminologa de costos se suele usar indistintamente por materia prima la expresin materiales directos. A su vez, se los clasifica en indefinidos, semiterminados y terminados. Una materia prima indefinida tiene una forma y presentacin tal que no permite su utilizacin inmediata en el producto. Dentro de esta categora se pueden citar como ejemplo: tela en rollos para confeccin de prendas, harina de trigo para panadera, pintura en tambores, barras de acero de construccin, etc. Todas las dems caractersticas y propiedades de los indefinidos estn especficamente establecidas en conformidad con normas tcnicas, de modo que la denominacin de indefinido solo se refiere a la forma de entrega del material. Los semiterminados son productos que han recibido alguna transformacin previa en otro proceso, pero an le faltan etapas para alcanzar el estado de producto final. Piezas de forja y fundicin en bruto, llaves de cerradura sin fresar la combinacin, piezas parcialmente mecanizadas, preformas para el soplado de botellas plsticas, son ejemplos caractersticos.
En esta seccin se reiteran y amplan conceptos desarrollados en el captulo 1.
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Un material terminado es aquel que se incorpora en el producto final sin que sea necesario transformarlo ulteriormente para su empleo. Podemos mencionar como ejemplos: botellas plsticas de gaseosas, bisagras para muebles, lmparas de iluminacin, hojas de sierra para cortar metales, tornillos, etc. Se considera mano de obra directa cualquier trabajo humano utilizado en la transformacin o ensamble de la materia prima destinada al producto final y cuya aplicacin pueda ser medida con suficiente precisin. En costos se hace una diferenciacin entre mano de obra directa (MOD) y mano de obra indirecta (MOI). Esta ltima es el trabajo que se hace en apoyo, facilitacin o coordinacin de la actividad de la MOD. La finalidad de la MOI no es transformar la materia prima sino colaborar para que las ejecuciones de la MOD puedan llevarse a cabo. As es como todas las tareas fabriles auxiliares estn a cargo de la mano de obra indirecta. Ejemplos caractersticos de mano de obra directa son: el operario que aplica manualmente la pintura a un cuadro de bicicleta, el que ensambla una cerradura, el que corta varillas de madera, el que cose una prenda textil, el que pega una suela, etc. Como MOI en aplicaciones industriales podemos sealar: el operario que hace tareas varias de traslado de la materia prima durante el proceso de elaboracin, el supervisor de primera lnea, el operario de mantenimiento de planta, el que inspecciona o mide piezas en el laboratorio, el empleado que controla y sella los remitos recibidos en el almacn, etc. En general, es caracterstica de la MOI la imprecisin en la determinacin de la cuanta de trabajo aplicada a cada unidad de producto, La asignacin de la MOI al producto solo puede hacerse en forma aproximada mediante el empleo de criterios contables de reparticin. Las cargas fabriles abarcan todos los dems gastos ocasionados por la produccin, excepto los de mano de obra directa y materia prima. La multitud de tems que se hallan en este rubro es cuantiosa; algunos de ellos cargas fabriles directas pueden imputarse o aplicarse con precisin al producto en cuestin; otros cargas fabriles indirectas se aplican al producto empleando criterios de reparticin. Entre las cargas fabriles tpicas estn: energa, mano de obra indirecta, servicios de comunicaciones, depreciaciones, seguros, etc. Extendindonos sobre la categorizacin de cargas fabriles directas e indirectas, podemos sealar estos ejemplos de directas:transporte interno durante la construccin de un gran transformador utilizando gra contratada especficamente para trabajar en ese producto, costo de ensayo pre-entrega de ese mismo transformador. Como ejemplos de indirectas, que por lo general son las ms numerosas, estn (refirindonos en todos los ejemplos a actividades multiproducto): supervisin en general, energa elctrica usada en los talleres, guantes industriales, comunicaciones telefnicas, limpieza de planta, etc. Respecto a la incidencia de las cargas fabriles en el costo es interesante mencionar lo apuntado por Juan Carlos Vzquez citando al autor espaol Boter Mauri (libro Precio de coste industrial). Dice que en el futuro los elementos del costo sern dos: materia prima y cargas fabriles. Se observa el plano destacado que con la evolucin tecnolgica van adquiriendo las cargas fabriles al ir absorbiendo poco a poco la mano de obra directa. La creciente cuanta de las cargas fabriles se aprecia cuando se renueva la maquinaria de produccin. No es infrecuente encontrar que la relacin cargas fabriles/jornales directos se ha decuplicado debido al reem-
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plazo de la vieja maquinaria por otra de concepcin ms moderna con una productividad varias veces superior a la original.
2.2. Concepto de costos directos e indirectos

Una de las clasificaciones de los costos es la de directos e indirectos, segn se ha expuesto en la tabla al final del cap. 1. El concepto base es el siguiente: Es directo todo gasto que se pueda imputar inequvocamente a un determinado bien o servicio producido. La determinacin de la cuanta de un gasto directo estar relacionada solo con la mayor o menor precisin con que pueda ser expresado, ya que no caben dudas de cual producto proviene, siendo totalmente independiente de los criterios de quien haga la evaluacin de costos. Es indirecto todo gasto que no se puede imputar definidamente a un determinado producto. En la imputacin de la cuanta de un gasto indirecto ser necesario utilizar criterios contables para repartirlos entre los productos. Criterios que podrn diferir en ciertos casos segn los particulares puntos de vista de los evaluadores de costos, como veremos ms adelante.
2.3. Costos directos

El costo directo es el que depende unvocamente de la produccin de un bien o servicio y, es por lo tanto, especfico de ese producto. Globalmente, existe proporcionalidad entre volumen de produccin y costos directos. El costo directo puede estar compuesto por los siguientes costos: 1. Costo directo de materia prima 2. Costo directo de mano de obra 3. Costo directo de cargas fabriles (o gastos generales de fabricacin) 4. Costo directo de comercializacin o ventas 5. Costo directo de financiacin La caracterstica que distingue al costo directo es que no puede existir duda sobre la imputacin del gasto al producto. En 1 entran todos los materiales que integran el producto final, incluyendo desperdicios tcnicos del proceso (recortes, virutas, evaporaciones, etc.). En 2 todo el trabajo medido en horas-hombre aplicado en la elaboracin, ensamble, etc. del producto. Se incluyen los salarios y las cargas sociales relacionadas con stos. En los restantes componentes, entran las cargas mencionadas siempre que puedan adjudicarse sin lugar a dudas a la produccin del bien o servicio en objeto.
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Por razones prcticas de simplificacin, hay casos en que los materiales directos suelen ser tratados como indirectos. Esto ocurre en los materiales directos que gravitan con poca influencia en los totales del rubro (hilos, en confecciones textiles; clavos, tachuelas, colas y tirafondos en mueblera; etc.). El tratamiento riguroso de estos materiales como directos resultara en definitiva ms costoso que la mnima distorsin de costos que ellos provocan al ser tratados como indirectos.
2.4. Costos indirectos

Los costos indirectos provienen de imputar sobre el producto los gastos indirectos o generales mediante la aplicacin de criterios de reparticin. Los costos indirectos que se consideran son: 1. Costo indirecto de cargas fabriles (o generales de fabricacin), mano de obra indirecta con sus cargas sociales, iluminacin y energa del rea de fabricacin, supervisin, depreciaciones, seguros, etc. Algunos de los componentes de las cargas fabriles son proporcionales a los volmenes producidos; otros no varan o tienen variaciones por saltos. 2. Costo indirecto de ventas, constituido por los gastos de comercializacin no imputables directamente al producto. 3. Costo indirecto financiero, no directamente imputable al producto.
2.5. Estructuras de costos2

Aplicando los conceptos generales apuntados anteriormente se puede graficar la composicin del costo de produccin tal como sigue.
MP
MOD
CARGAS FABRILES COSTO DE PRODUCCIN
A partir de la agrupacin de los componentes del costo, introducimos ahora dos nuevos conceptos: Costo primo. Es la suma de mano de obra directa y materia prima; representa la parte fundamental e ineludible del costo.
Costo de transformacin. Es la suma de mano de obra directa y cargas fabriles. Expresa el costo de transformar la materia prima, teniendo en cuenta que la mano de obra directa necesita del concurso de los gastos generales para cumplir su cometido.
En esta seccin se reiteran y amplan conceptos desarrollados en el captulo 1.
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Asimismo, separando las cargas fabriles en sus componentes directa e indirecta, llegamos a conformar la estructura del costo de produccin que contiene el costo de produccin directo y el costo de produccin indirecto.
MP
MOD
CARGAS FABRILES
COSTO DE PRODU CCIN
COSTO PRIMO
COSTO DE TRAN SFORM.
COSTO DIRECTO DE PROD.
COSTO INDIRECTO DE PROD.
Sumando al costo de produccin los gastos de comercializacin y financieros se obtiene el costo total. Los gastos de comercializacin y financieros tienen componentes directas e indirectas, de manera que separadas stas y acopladas respectivamente a los costos directos e indirectos de produccin, nos permiten formar el costo total en el que se evidencian costo directo total y costo indirecto total. La visin grfica de los costos nos queda en conclusin como sigue.
MP
MOD
CARGAS FABRILES
COSTO DE PRODUCCIN
COSTO PRIMO COSTOS FINAN CIEROS DIRECTOS E IN DIRECTOS
COSTO DE TRANSFORMACION
COSTO DIRECTO DE PROD.
COSTO INDIRECTO DE PROD.
COSTOS COMERCIALES DIRECTOS E INDIRECTOS
I D I
COSTO TOTAL DIRECTO
COSTO TOTAL INDIRECTO
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Las representaciones grficas del costo de produccin en este apartado nos ponen en evidencia la incidencia relativa de cada uno de los compnentes del costo dentro del costo de produccin. Estas representaciones configuran estructuras de costos. Desde el punto de vista didctico, la estructura de costos se muestra en forma grfica; as es ms fcil comprenderla en el proceso de aprendizaje. En la prctica profesional de la ingeniera industrial, administracfin de empresas, etc. es usual trabajar con las fracciones porcentuales de los componentes de las estructuras de costos, sin llegar a representarlas en grfico. Los grficos, frecuentemente se reservan para presentaiones sobre pantalla en reuniones, conferencias, comunicaciones en folletos, etc., dado su mayor impacto visual. Conocer una estructura de costos sirve para evaluar la incidencia que las alteraciones de los costos componentes producen sobre el total. La utilizacin de las estructuras de costos sirve par aevaluar la incidencia que las alteraciones de los costos componentes producen sobre el total. La utilizacin de las estructuras de costos es amplia en la prctica. En el mbito interno de las organizacines de produccin, se al utiliza para comparar alternativas de mtodos o procesos, antes de tomar alguna decisin. En las relaciones contractuales entre empresas y en las compras industriales, la estructura de costos (cuyos componentes porcentuales son previamente acordados) es eficaz para calcular valores finales cuando ocurren alteraciones de precios de insumos, actualizaciones salariales, modificaciones tarifarias, etc. En las obras pblicas y en las cotrataciones estatales la estructura de costos, por lo general compleja, en razn del gran nmero de elementos que componen respectivamente als voces MP, MOD y CFab, es denominada frmula polinmica de ajuste. Sobre estas frmulas, podemos sealar que cada vez que se discute en Crdoba el precio del boleto de mnibus se menciona en las noticias la minuta de costos. La minuta de costos es la frmula polinmica de ajuste, que contiene en las proporciones correspondientes cada uno de los insumos que se estima sern consumidos en la prestacin de una unidad del servicio (una unidad = un boleto). Tomamos una estructura de costos simple formada por:
MP MOD CFab 40 % 25 % 35 %
Si la material prima aumenta un 10 % respecto a su actual nivel, qu incidencia cuantitativa tendr este aumento sobre el costo de produccin del producto? Calculamos
Voz MP MOD Incidencia Actual 0,40 0,25 Delta 10 % 0% Incidencia Prevista 0,44 0,25
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CFab Total
0,35 1,00
0%
0,35 1,04
Resulta que un aumento de 10 % en la material prima, tendr una incidencia sobre el costo de produccin de 4 %. Las estructuras de costos se pueden abrir, segn necesidad, en un amplio abanico de componentes. Se entiende que para proceder a ello, el contador de costos deber proveer al lista de tems integrantes y sus respectivas participaciones porcentuales.
2.6. Contabilizacin de los costos directos e indirectos

Dada la naturaleza de los costos directos, resulta simple la fase contable de aplicarlos sobre la unidad de producto. Basta con determinar la cuanta de mano de obra directa y materia prima consumidas en cada unidad de producto y luego multiplicarlas por sus respectivos valores unitarios. Las cargas fabriles, gastos de comercializacin y financieros directos, una vez determinados en sus respectivos valores se aplican a la unidad de producto. En cuanto a la obtencin de los datos de costos directos, siempre se los deber extraer de fuentes oficiales dentro de la organizacin. En la produccin por rdenes, las horas-hombre de mano de obra directa y las cantidades de materias primas utilizadas se van anotando en la hoja de costos de la orden conforme se desarrolla la produccin. En los sistemas de costos predeterminados, se tomarn los datos de mano de obra directa de la ficha u hoja de operaciones y los de materiales saldrn de la hoja de clculo de necesidad de materiales. En ambos casos se observa la importancia de la informacin que brindan estos documentos de taller a otras reas de la organizacin. Del mismo modo es importante que los documentos estn siempre actualizados respecto a los procesos en curso pues de lo contrario los resultados de costos estarn desajustados frente a la realidad. La determinacin de los costos indirectos requiere se desarrolle un proceso contable siguiendo algunas etapas hasta finalmente aplicarlos a la unidad de producto. A grandes rasgos el proceso consiste en: 1. Acumular los gastos incurridos durante el perodo en cuentas colectoras denominadas centros de costos. 2. Redistribuir los gastos acumulados desde los centros no productores (centros de servicios) hacia los centros productores. 3. Prorratear entre todos los productos de cada centro los gastos acumulados y redistribuidos. Ms adelante se ver con mayor detalle el proceso.
2.7. Concepto de centros de costos

En las fases del proceso contable de los costos indirectos intervienen los centros de costos.
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Los centros de costos son unidades contables, es decir cuentas, sobre las cuales se acumulan gastos. Un centro de costos puede abarcar una unidad organizativa tal como un departamento, aunque no necesariamente ha de existir una vinculacin entre centros de costos y unidades organizativas fsicamente identificables. El concepto de centro de costos tiene origen en la necesidad facilitar la contabilizacin de los costos indirectos y de aplicarlos equitativamente sobre los sectores o reas productivas, los cuales en ltima instancia son los que los pagan incorporndolos en el costo de los productos. Existen centros de costos de produccin y centros de no produccin o servicios. Los de produccin realizan alguna etapa del proceso de transformacin; a travs de ellos se transforma tangiblemente el producto. Los centros de servicio actan apoyando la actividad productiva pero en ellos no se realiza nada de produccin. En una fbrica los centros de costos de produccin se suelen corresponder con reas que realizan tareas especficas. Tal sera en una de confecciones: centro de costos corte de telas, c.c. costura, c.c. tintorera y planchado, etc. Los centros de costos de servicios, aun cuando no producen el producto objeto de la actividad principal, realizan tareas que son necesarias para producir. Sin la ejecucin de tales tareas la produccin podra resentirse en eficiencia o bien no podra realizarse. Cuando se divide una fbrica en centros de costos surge el planteo de cuan fina o gruesa debe ser hecha la divisin. Valen al respecto algunas reglas generales. Se debe tener en cuenta que al aumentar el nmero de centros de costos, para una magnitud fabril dada, crecer proporcionalmente el trabajo de papeleo requerido por el procesamiento y con seguridad eso aadir costos indirectos, los que son netamente improductivos. Una divisin demasiado gruesa no permitir redistribuir equitativamente los gastos indirectos lo cual conducir a distorsionar los costos de ciertas actividades. Es necesario que haya equilibrio entre el propsito de hallar equidad en la redistribucin de los gastos y el innecesario crecimiento de los costos improductivos. Otro hecho a tener en cuenta es que en todo centro de costos deber haber una cierta homogeneidad en cuanto a la naturaleza de las actividades, magnitud de las mquinas o equipos que abarca, utilizacin de insumos, etc. Por ejemplo, no sera adecuado que en una industria pyme de confecciones textiles se reunieran dentro de un mismo centro varias mquinas de coser convencionales junto con una bordadora de veinticuatro colores. La bordadora es una mquina muy costosa, de produccin automatizada, sus insumos y depreciaciones que son altas las deberan compartir las restantes mquinas de coser convencionales y esto dara lugar a una fuerte distorsin de costos, resultando en apariencia ms bajos los costos de bordado y mucho ms altos los de costura convencional. Todo centro de costos deber tener siempre un responsable, es decir una persona que se haga cargo del control y seguimiento de los gastos, aceptar o rechazar los cargos y redistribuirlos compartindolos con otros centros segn corresponda. Volviendo a la cuestin de los centros de servicios, en stos se acumulan gastos que corresponden a servicios efectivamente recibidos por los de produccin. Mantenimiento de las insta-
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laciones generales de la planta, recepcin y expedicin de mercaderas, capacitacin del personal, etc. son tpicos ejemplos. Por motivos de orden contable, existen tambin centros de servicios as denominados por extensin que no prestan servicios efectivos a los otros centros. Las depreciaciones, impuestos, contribuciones, etc. se acumulan en estos centros para ser distribuidos finalmente hacia los centros de produccin. Desde el punto de vista operativo el perodo convencional adoptado para la contabilizacin de los gastos de cada centro de costos es el mes. Todos los centros de costos cierran cuentas simultneamente como es obvio. Luego de la fecha de corte los contables elaborarn la informacin y darn los datos de cierre a los centros interesados y a toda la organizacin. No obstante que los contables elaboren cifras, la responsabilidad de cada centro es mantener al da la informacin de sus parmetros de gastos claves a fin de ejercitar el control. Por ello es que en el nivel de las reas operativas de taller se mantienen paneles informativos expuestos a la vista de todos que contienen actualizados al da tales parmetros de gastos claves y se exhiben acompaados de otros datos de importancia para el curso de la gestin (aunque ya no relacionados estrictamente con el costo). El conjunto de paneles integra lo que se denomina en las industrias una Gestin a la Vista. El autor Juan Carlos Vzquez ha introducido el trmino centrolizacin para designar la divisin y organizacin de una planta fabril en centros de costos. Cuando se introduce la centrolizacin, lo primero que se obtiene es la posibilidad de contabilizar con justo equilibrio los costos indirectos, y es en segundo trmino un importante factor de ordenamiento de la gestin dentro de la empresa.
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2.7.1. Organizacin contable tpica por centros de costos de una industria de magnitud
Estructura
Comercial
Produccin
2000
Direccin General
3000
Direccin comercial Ventas
6100
Montaje
6000
Direccin de produccin Programacin produccin Logstica
2100
Administracin
3100
6200
Pintura
6400
2200
Sistemas
3200
Publicidad Asistencia post venta Repuestos
6300
Chapisteria Mantenimiento montaje Mantenimiento pintura Mantenimiento chapisteria
6450
2300
Personal
3300
6150
6460
Mano de obra
2400
Servicios
3400
6250
6500
Producto Mantenimiento instalaciones Calidad
2500
Compras
6350
6600
6700
6800
Servicios
Esta organizacin contable tpica est basada sobre una empresa de produccin y comercializacin de automviles. Para comprender mejor esta organizacin obsrvese que est desarrollada sobre tres ejes principales; Estructura, abarca centros de costos que sirven centralmente a toda la empresa. Comercial, rene los centros de costos que integran el ciclo de ventas. Produccin, contiene los centros de costos dedicados directa e indirectamente a la fabricacin del producto
2.8. Procesamiento de los costos indirectos

Vemos con algn detalle el circuito de procesamiento de los costos indirectos. Se vio que eran tres las fases del procesamiento:
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1. Acumulacin en los centros de costos. Los gastos indirectos incurridos durante el periodo se acumulan sobre los centros de costos que los han originado 2. Redistribucin hacia los centros de costos de produccin de las acumulaciones hechas en los centros de costos de servicio 3. Prorrateo entre las unidades de producto de los gastos indirectos acumulados en los centros de produccin En la acumulacin en los centros de costos se suman respectivamente a cargo de cada centro todos los gastos registrados durante un perodo contable. Este registro sea en boletas o directamente en lnea con el sistema conlleva una mnima burocracia que debe ser siempre respetada para no distorsionar los resultados. Los centros de costos de produccin acumularn sus gastos efectivamente realizados (retiro de elementos de limpieza, materiales y horas-hombre de mantenimiento consumidas, mano de obra indirecta trabajando en el centro, salarios de supervisores, etc.). Los centros de servicio harn lo propio respecto a sus gastos efectivamente realizados (ejemplo: papelera gastada por el centro, salario de sus empleados, etc.) y tambin sumarn otros gastos que por cuestiones de orden contable es necesario que lo hagan. Por ejemplo, las cuentas de gas, electricidad, agua, las recibir y acumular un centro de servicio, que en muchos casos es lo que se conoce vulgarmente como oficina de administracin. Como las cuentas de electricidad, gas, agua, etc. tienen fechas de corte que no coinciden exactamente con el periodo de mes completo que es usual en la industria, es tambin trabajo del centro de servicios administrativo adjudicar a cada mes calendario su cuota correspondiente de cada servicio pagado. Cerrado el perodo contable y sumados todos los gastos acumulados en cada centro, los centros de servicio descargan mediante redistribucin la totalidad de sus gastos y lo reciben en coparticipacin los centros de produccin. La redistribucin de los gastos se hace buscando cierto equilibrio para que al final no queden distorsionados los costos. Por ello es que cada centro de servicios le descarga sus gastos a los de produccin en proporcin a algn factor relacionado con el servicio recibido. Si se trata de redistribuir la cuenta de gas industrial, la proporcin que le tocar recibir a cada centro debiera ser razonable que estuviera de acuerdo con los consumos potenciales de cada c.c.. En una metalmecnica con hornos de tratamientos trmicos y otros consumos, es sta rea la de mayor gasto, por lo que sera injusto que los otros centros coparticipen mediante otra frmula que no tenga en cuenta este hecho. As con otros servicios. El centro de costos que acumula los gastos de las oficinas de personal los redistribuir hacia los productivos en proporcin al nmero de operarios de cada centro. O bien podra haberse optado por alguna frmula que tuviera en cuenta la cantidad de horashombre que trabaj cada centro. Sea cual fuera la frmula de reparticin elegida, deber ser racional teniendo en cuenta de no distorsionar los costos cuando sea aplicada. Para cada categora de gastos podr emplearse una frmula especfica; no sera por otra parte razonable salvo en casos bien justificados usar una misma base de reparticin para cualquiera de las categoras. Es conveniente que una vez acor-
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dada una frmula se conserve en vigencia el mayor tiempo posible, pues esto facilitar los anlisis comparativos entre perodos. Terminada la redistribucin, nos encontraremos que todos los gastos estarn acumulados sobre los centros de produccin, luego stos los van a descargar mediante prorrateo sobre las unidades de producto realizadas en el perodo. El prorrateo es muy simple cuando se trata de un nico producto en juego. Basta con dividir el total acumulado entre las unidades producidas (ambos de igual perodo). El cociente obtenido representar la cuanta del costo indirecto que soportar cada unidad de producto. Cuando son mltiples productos ser necesario adjudicar a cada producto los costos acumulados aplicando el prorrateo sobre alguna base comn de actividad representativa. Cada producto coparticipar el costo en proporcin a tal base. Se elige como base comn representativa de la actividad en algn caso la mano de obra directa (industrias metalmecnicas, industrias de ensamblado, etc.), en otros el peso del producto final (industrias de forja, fundicin, etc.), el costo de las materias primas que integran el producto, el tiempo de procesamiento dentro de la instalacin, etc.. Se sobreentiende que el elemento elegido como base comn de actividad deber estar presente en cantidades perfectamente mensuradas en cada unidad de producto. Asimismo, la base comn de actividad podr diferir de centro en centro. Si consideramos en un determinado centro el total de gastos a prorratear y lo dividimos entre el total de unidades de la base comn de actividad de la produccin del perodo hallaremos una tasa que se interpreta como la cuanta de gastos indirectos por cada unidad de la base comn de actividad. Entonces, si la suma de los gastos indirectos del centro en un perodo se simbolizan con GI cc y Bcc la cantidad de unidades de base comn de actividad producidas por el centro en el mismo perodo, tendremos:
t cc = GI cc / B cc .
A su vez, la cantidad de unidades de base comn de actividad es:

B cc
=
q n x b n,
En donde b n es la cantidad de unidades de base comn de actividad contenidas en una unidad del producto n, q n es la cantidad de unidades del producto n producidas en el perodo, y la sumatoria est extendida a los n tems o artculos. Luego:
t cc q n x b n = GI cc
Cuando esta fase haya sido completada se podr saber cuanto ser el costo indirecto de cada producto, mediante la multiplicacin de la tasa por la cantidad de unidades de base comn de actividad contenidas en el producto: ci n = t cc b n .
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Completamos el tema con el siguiente ejemplo. Sea un centro de produccin sobre el cual se acumul $2.000 en concepto de gastos indirectos durante un perodo. La produccin de mltiples artculos insumi en el centro 4.000 horas-hombre directas durante igual perodo. Adoptando como base comn de actividad la mano de obra directa, medida en horas-hombre, la tasa de gastos indirectos resulta de $ 0,50/hora-hombre directa. Tomemos ahora un producto A que insume por cada unidad 0,20 hora-hombre directa; entonces el cargo por gastos indirectos ser para ese artculo: 0,50$/hora-hombre x 0,20 horas-hombre = $1/unidad. Es decir que costo indirecto de la unidad de producto A es $1. En este ejemplo se tom el insumo MOD como base comn de actividad para el prorrateo, pero como se explic antes, podr elegirse cualquier otro factor tal que el mismo se encuentre presente en todos los artculos y que se halle en cantidad perfectamente mensurada y, por sobre todas las cosas, que no provoque distorsin en los costos. Lo visto anteriormente sirve para ser aplicado en el clculo de los costos presupuestados de artculos producidos en aquellas unidades productivas organizadas con un solo centro de costos. Este mtodo es por excelencia el utilizado en pequeas industrias y arroja resultados suficientemente aproximados siempre que el volumen del perodo sea cercano al utilizado para calcular la tasa y que la estructura de los gastos indirectos mantenga su fisonoma en relacin al perodo de base.
2.9. Consideraciones relativas a la tasa t cc 3

El cociente entre total de gastos indirectos de un centro y el total de unidades de base comn de actividad producidas se defini como tasa de gastos indirectos ( t cc ). Se observa que en condiciones normales la tasa t cc se conserva estable dentro de perodos de medio plazo. Entonces esto facilita bastante los clculos de costos, y solo ser necesario actualizar la tasa de tanto en tanto. Sin embargo, se deber estar muy atento en mantener actualizado el valor de t cc , sobre todo cuando se tengan modificaciones sensibles en la composicin de los gastos indirectos o cuando vare fuertemente el volumen de actividad. La composicin o estructura de los gastos indirectos se altera cuando, entre otras circunstancias, se incorpora dotacin extra de MOI, se agrega nuevo equipo, maquinaria o se construye alguna ampliacin de la planta. En el grfico que sigue tenemos trazada la curva de los GI del centro de costos, cuya configuracin tpica muestra que est compuesta por una parte de los gastos fija e independiente del volumen de actividad, ms otra parte aproximadamente proporcional al volumen simbolizado por Q.
En la industria la tasa tal como la hemos definido recibe diversos nombres: porcentaje de gastos generales, ndice o coeficiente de gastos generales, entre otros. A igualdad de volumen productivo entre industrias similares, una tasa de mayor valor es indicativa de una organizacin de produccin cuya infraestructura es ms completa y desarrollada que otra.
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Costos Industriales
GI P
Qx
Para un volumen Qx, la tangente del ngulo representa la t cc . Aplicando ahora la frmula de la tasa, los gastos del centro para un volumen Qx + Qx se correspondern con la ordenada del punto P [ o sea igual a t cc x (Qx + Qx) ], y la diferencia con el punto sobre la curva nos mostrar la magnitud del error cometido suponiendo la tcc de valor constante. Para que el error sea mnimo, el volumne real de actividad (Qx + Qx) deber estar bastante prximo al Qx con el cual se determin la tasa tcc. Si se esperan presupuestos bien ajustados respecto a los valores reales, el tcc deber ser revisado con frecuencia.
1. Ejercicio de aplicacin
El ejercicio consiste en determinar el costo de produccin de una mesada de granito de 0,8 m2, producida en un taller pyme de la especialidad. La unidad de produccin est estructurada como centro de costos nico; los GI del mes han sido $ 17.000; se produjeron en el mes 170 m2 de mesadas y se anotaron 800 horas hombre directas para producirlas. No hay cargas fabriles directas aplicadas al producto. Los GI estn formados principalmente por los gastos de discos diamantados y abrasivos, energa, mano de obra indirecta, depreciaciones y seguros. Se elige como base comn representativa de la actividad en este tipo de industria el metro cuadrado de producto terminado. Al dividir los GI por los metros cuadrados producidos obtenemos el valor de la tasa de gastos indirectos ($ 100 / m2) y como la mesada mide 0,8 m2 , el importe de las cargas fabriles indirectas aplicadas a la mesada es $ 80.
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La materia prima (granito) tiene un desperdicio de 20 %, segn estadsticas de relevamientos; el m2 cuesta $ 200 y como para la mesada se calcular 0,96 m2 de materia prima, el costo por materia prima ser $ 192. El trabajo de mano de obra, de acuerdo a las anotaciones de taller ha sumado 5 horas hombre, tasadas a $ 7 cada una. Por ltimo, la suma de los tems materia prima, mano de obra directa y cargas fabriles indirectas nos dar el costo de produccin de la unidad de producto.
2.10. Anlisis del costo de un artculo aplicando la t cc

El problema consiste en determinar por anticipado (o sea presupuestar) el costo unitario de un artculo de produccin, poniendo en evidencia los componentes directo e indirecto del costo. La validez del mtodo implica reconocer el cumplimiento de las siguientes hiptesis: 1) La entrada en produccin del artculo que se est presupuestando no alterar significativamente el volumen de actividad actual. 2) En la produccin del artculo en cuestin sern utilizadas las actuales tecnologas con que est dotada la unidad de produccin. 3) La distribucin porcentual de los componentes de la t que es la misma que cuando se calcul la t cc.
cc
(estructura de la tasa) se supone
4) La unidad de produccin est organizada con un nico centro de costos. Los pasos son los siguientes: A partir de los datos tecnolgicos de proceso se determinan a) Las cantidades fsicas (por unidad de producto) de cada tem de material directo.
b) Tipo y cantidad de los servicios adquiridos a terceros necesariamente ligados al producto (valga el ejemplo del bordado de una insignia en el bolsillo de una remera) c) Cantidad de mano de obra directa (por unidad) prevista a insumir, tomada del estudio de tiempos (o si ya en produccin, de la hoja de operaciones)
Luego. se multiplican a), b) y c) por sus respectivos valores unitarios (valores a ser informados por un rea responsable de la organizacin, tal como sera Compras para los materiales y servicios, y el rea contable de Costos para la mano de obra). Al sumar los parciales se obtiene el componente directo de la unidad de producto. La parte indirecta, habindose determinado previamente el valor de la t cc , se obtiene multiplicando sta por la cantidad de unidades de base comn de actividad, teniendo en cuenta que el dato de la cantidad de unidades de base comn de actividad (horas-hombre de mano de obra directa, peso de producto terminado, medida de la superficie del producto terminado, horas-
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mquina, etc.) ha de ser tomado siempre de la fuente oficial de informacin dentro de la organizacin.
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Sistemas de Costos
3.1. Aspectos generales
La eleccin de un sistema de costos es una decisin de gran importancia cualquiera sea el tipo de actividad que la empresa desarrolle. Como veremos en el desarrollo de este captulo en la eleccin del sistema de costos influir: El tipo de producto. La organizacin del proceso productivo. El tipo de industria ya sea esta de transformacin, extractiva, de servicios. La diversidad de productos manufacturados. La duracin del ciclo productivo del servicio. Si se produce para inventario bajo pedido. Debemos tener en cuenta que la necesidad de controlar los costos existe siempre ya sea un taller de reparaciones, una fbrica de automviles, una pequea villa turstica un hotel cinco estrellas. Esto es solo para poner en evidencia que cuando se elija un sistema de costos ste deber ser una herramienta til. Recordemos que el sistema de costos no es un fin en s mismo, por lo tanto el anlisis que se debe realizar para su eleccin debe ser criterioso y objetivo teniendo siempre presente de que empresa estamos por analizar sus costos. Es importante tener presente si la empresa trabajar como un nico centro de costos si por el contrario la empresa ser dividida en varios centros de costos. Cada centro de costo ser una unidad independiente que tiene la responsabilidad de administrar la mano de obra, materia prima, materiales indirectos, energa, etc. que utilizar para realizar su tarea. El responsable del centro de costo deber responder por la gestin del mismo. Como ejemplo un centro de costo es la direccin, otro son las secciones de produccin, otro la seccin de ventas, otro la seccin de almacenes, otro la seccin de distribucin, as sucesivamente, como vimos en 1.2. Debemos tener en cuenta que la existencia de estas divisiones generar una circulacin de documentacin que ser necesario gestionar y esto implicar un anlisis de costo beneficio que marcar el lmite de esta subdivisin. En organizaciones grandes es habitual encontrar reas centros de costos con necesidades de control diferentes. reas que trabajen en serie. reas que trabajen a pedido, como son las de mantenimiento.
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Costos Industriales
De lo anterior se deduce que las empresas o centros de costos pueden operar: por procesos por ordenes Cada uno con caractersticas particulares como son en las empresas centros que trabajen por procesos los siguientes: La produccin es repetitiva, diversificada Se produce para almacenamiento Se asignan costos por acumulacin y por centros y luego y luego se prorratean sobre el volumen producido en funcin de reglas pre-establecidas La unidad de costo es el artculo En cambio cuando se produce por rdenes las caractersticas son: se produce a pedido la demanda es anterior a la oferta los costos se acumulan por rdenes especficos la unidad de costo es el orden En ambos mtodos productivos, segn el momento en que se establezcan los costos, o por el instante en que se realice el cmputo de sus componentes pueden emplearse los mtodos de costeo. Estos mtodos de costeo pueden dividirse en dos grandes grupos: costos histricos o resultantes costos predeterminados Los costos histricos pueden emplearse en empresas que operen por rdenes o por procesos. Los costos predeterminados pueden ser costos presupuestos o costos estndares. Los costos presupuestos slo se utilizan en empresas que trabajen por rdenes, y son presupuestos porque son determinados por experiencias anteriores, no tienen una base cientfica y el objetivo es poder fijar un precio de venta. Los costos estndares se utilizan cuando se trabaja por procesos. Pueden tener una base cientfica, cuando el objetivo es medir la eficiencia operativa, o una base emprica cuando el objetivo es fijar un precio de venta. Las caractersticas del uso de los costos estndares las veremos al estudiar los costos presupuestos por procesos. La eleccin de uno u otro de los sistemas de costeo ser, como dijimos al comienzo, una decisin de gran importancia ya que deber tener en cuenta su proceso productivo, as como su organizacin, para llevarlos a cabo.
Costo histrico por rdenes COSTO HISTORICO Costo histrico por proceso
Costos presupuestos (por rdenes) COSTOS PREDETERMINADOS Costos estndares o presupuestos por procesos.
Veremos de aqu en ms los aspectos salientes de cada sistema.

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Sistemas de Costos
3.2. Costo histrico por rdenes

Los costos histricos por rdenes pueden ser adoptados en las empresas donde el trabajo ser individualmente identificado a lo largo de toda su elaboracin o desarrollo, desde que se emite la orden de produccin hasta que se cierra la misma. Tambin en el caso de un hospital desde que se abre la orden de internacin hasta que se cierra; o en el caso de un tour turstico, desde su inicio hasta que termina. Como se ver, el nfasis est puesto en la asignacin de los costos a la orden, el tiempo y quien realiza los gastos tienen una importancia secundaria. En las rdenes de produccin que tengan un desarrollo extenso en el tiempo, ser necesario un cuidadoso seguimiento de la asignacin de los costos de los materiales empleados, como as tambin el valor de la mano de obra si en el perodo se producen variaciones en el costo de la misma. Para trabajar con costos histricos por rdenes ser necesario: Que la empresa est organizada por centros de costos, esto se entiende en empresas de magnitud y con procesos de produccin complejos. Cada centro de costos deber tener su propio costo, as como las reglas de cmo ser asignado el trabajo a los distintos centros de costos. Deber haber un nmero que identifique este trabajo y al cual se le asignarn en cada centro de costos los costos que corresponden a esa orden. La orden de produccin es el documento ms importante del sistema y es una autorizacin escrita para que cada centro de costos realice una tarea determinada. La emite el departamento de programacin y control de la produccin, el cual prev los materiales y la mano de obra necesaria. Tambin indica qu se har, quien lo har y para cuando es necesario que el trabajo este terminado. El nmero de la orden de produccin es el que centralizar toda la informacin de la tarea. La orden de produccin genera la hoja de costos. Analizaremos como se asignan los materiales, la mano de obra, los costos fijos y semifijos a una orden de trabajo. No entraremos en la consideracin de porqu son fijos o semifijos, tema que trataremos en el otro captulo (ver fig. 3.1). Ventajas: Se conoce con facilidad el resultado econmico de cada trabajo. Los datos fsicos se pueden utilizar para presupuestos futuros. Sirve para fijar precios de venta. Se conoce el costo de cada trabajo a cada momento. Es un sistema sencillo y fcil de comprender. Desventajas: El costo histrico puede incluir cargas que no son costos sino ineficiencia (por ejemplo s se us ms material sobre una orden porque el original se lo arruin). Esto hace que trabajos idnticos tengan costos distintos. No sirve para medir la eficiencia o ineficiencia de una planta. El sistema no es gil.
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El sistema es costoso.
$ Salarios con cargas sociales CARGAS VARIABLES Energa elctrica Prdidas de mano de obra 1.000 400 1.400 4.000 CARGAS SEMIFIJAS Mano de obra indirecta Enfermedad Cargas Sociales Mantenimiento Servicios Comunes
900 450 2.500 3.000 4.500 11.350
CARGAS FIJAS Vacaciones Feriados Pagos. Varios Depreciacin Maquinarias Seguros Maquinarias y Existencias en Proceso Sueldos. Supervisin Inactividad Vacaciones Anuales
CARGAS FABRILES 1.000 850 350 2.000 1.200 2.200 600 8.200 Figura 3.1. Presupuesto de cargas fabriles Orden de trabajo $ N $ 3.400 3.000 500 -100 12,50 4,50 8,00 65,45 4,37 25,62 35,46 3.477,95 % Variables Fijas Semifijas 35 205 283,7 (1.400/4.000) (8.200/4.000)
Total
523,7
Materiales A 30 unid. a $ 100 B 10 unid. a $ 50 Recuperacin de subproductos Mano de obra directa 3 H. H. a $ 1,50 8 H. H. a $ 1,00 Cargas fabriles Variables 35% s/M.O.D. Fijas 205% s/M.O.D.
Semifijas 283.7% s/M.O.D.
Trabajo comenzado:
Trabajo
Terminado:
Costo historico por ordenes
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3.3. Costo histrico por procesos4

En industrias de produccin repetitiva e ininterrumpida resulta arduo, costoso y sin sentido obtener el costo histrico de cada unidad producida. Lo que se hace en este caso es determinar el costo global mensual correspondiente al volumen de cada uno de los artculos que fabrica un centro de costo dado para obtener, al final del perodo contable, su costo promedio. Como consecuencia de lo anterior la fuente del costo no es el artculo producido o la orden, sino el centro de costo que los produce. Es un mtodo superado por el sistema de costos predeterminados. Para trabajar con costos histricos por procesos ser necesario: Que la empresa este organizada por centros de costos. Cada centro de costo deber tener su propio costo as como las reglas de cmo se imputarn las cargas fabriles en cada etapa del proceso de elaboracin. Se debe cerrar la produccin de cada centro de costos as como realizar inventario de la produccin en proceso, mensualmente. Se debern prorratear entre la produccin realizada; las diferencias entre los costos reales y los presuntos. El seguimiento documental de transferencias de produccin entre los distintos centros de costos deber ser lo mas cercano a la realidad posible, as como la descarga de la produccin al almacn de productos terminados. Las empresas en las cuales es posible utilizar este sistema de costos son: De tamao pequeo. Monoproducto. Las materias primas se utilizan al comienzo del proceso. Si se elaboran distintos productos cada producto se elabora en un centro de costos propio. Como vemos las empresas en las cuales es posible utilizar este sistema son muy limitadas ya que en la realidad los procesos son ms complejos y por lo tanto las dificultades que veremos en la prctica para asignar los costos a la produccin realizada ha determinado que su utilizacin sea prcticamente nula, y se utilice en su lugar los costos estndares. Veremos a continuacin los siguientes ejemplos:
4. Vazquez cap.12
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1.
Producto fabricado en un centro de costo sin produccin en proceso. Costo histrico por proceso Producto fabricado en un centro de costo sin producto en proceso Costo Materia prima Mano de Obra Cargas fabriles Total Produccin Costo de produccin unitario $ 60.000 $ 1.200 $ 15.000 $ 76.200 86.250 $ 0.88
2.
Producto fabricado en varios centros de costo sin produccin en proceso.
El ejemplo que sigue analiza un proceso de produccin en el que intervienen dos centros de costos sucesivos. Lo producido se transfiere en su totalidad de un centro al otro y de este al cliente, no queda produccin en proceso al final de las transferencias. Costo histrico por proceso Producto fabricado en un centro de costo sin producin en proceso Centro 300 Materia prima Mano de Obra directa Cargas fabriles Total Produccin transferida Costo de produccin unitario Centro 350 Materia prima Mano de obra directa Cargas fabriles Total Produccin terminada Costo de produccin unitario $ 97.500 $ 5.270 $ 26.000 $ 128.770 5.230 $ 24.62 $ 35.000 $ 4.500 $ 58.000 $ 97.500 5.230 $ 18.64
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Explicacin. El centro de costo 300 entrega su produccin (cuyo importe es $ 97.500) al centro de costo 350. Este ltimo centro considera a la produccin transferida como materia prima a la cual le aadir su costo de transformacin 3. Producto fabricado en varios centros de costos con produccin en proceso y explicacin del seguimiento de la produccin en figura 3.1, 3.2 y 3.3. Desarrollo del concepto de produccin equivalente. CENTRO A
45000
15.000 (33%)
Entradas
Salidas
Gastos de Materia prima
$ 40.000
Produccin entregada
45.000
$ 90.000
Mano de obra directa
$ 20.000
Produccin en proceso
5.000
$ 10.000
Cargas fabriles
$ 40.000
TOTAL
50.000
$ 100.000
Total
$ 100.000
Costo por unidad:
$ 100.000 =2 50.000
Figura 3.1.
Explicacin Quedan en curso dentro del centro A, 15.000 unidades que alcanzaron el 33 % de avance de su proceso de transformacin. El concepto de produccin equivalente nos permite afirmar que las 15.000 unidades equivalen a 5000 unidades terminadas (15.000x0,33=5.000) Para obtener el costo por unidad, dividimos el total de entradas ($100.000) entre el nmero de unidades producidas, conformado por 45.000 unidades entregadas ms 5.000 unidades terminadas equivalentes.
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CENTRO B
45.000 10.000 (50%) Entradas Gastos de Materia prima Mano de obra directa Cargas fabriles Total $ 90.000 $ 12.000 50.000 $ 38.000 $ 140.000 3.25 $ 1.25 TOTAL CxU $2 Produccin entregada Produccin en proceso Salidas 35.000 5.000 10.000 3.25 1.25 2.00 $ 113.750 $ 6.250 $ 20.000 $ 140.000 35.000
Figura 3.2.
Explicacin El centro B recibe produccin entregada por el centro A, por lo tanto el centro B la considera como materia prima que ingresa a su proceso de transformacin. Segn se vi en la salida del proceso del centro A, el costo de la materia prima es de $ 2 por unidad. Aplicando el concepto de produccin equivalente, las 10.000 unidades al 50% de su proceso de transformacin equivalen a 5.000 unidades terminadas. La produccin del proceso de transformacin llevado a cabo en el centro B es de 35.000 unidades entregadas mas 5.000 unidades equivalentes = 40.000 unidades. El costo de transformacin unitario, (50.000 $/40.000 u) de 3,25 $ / u (2 $ + 1,25 $) es $ 1,25. En la salida, la valuacin de las 35.000 unidades es obvia. Las unidades en proceso son efectivamente 10.000, o sea que cuestan en concepto de materia prima $ 2 x 10.000 = $ 20.000. Adems deber considerarse el aadido del valor por el proceso de transformacin, o sea 5.000 unidades equivalentes a razn de 1,25 $ por unidad = $ 6.250. CENTRO C
35.000 3.000 (33%) Entradas Gastos de Materia prima $ 113.750 CxU $ 3.25 Produccin entregada Prod. terminada y no entregada Mano de obra directa Cargas fabriles Total $ 50.000 330.000 $ 280.000 $ 443.750 13.25 TOTAL $ 10 Produccin en proceso Salidas 26.000 6.000 3.000 1.000 13.25 13.25 3.25 10 $ 79.500 $ 9.750 $ 10.000 $ 99.250 $ 443.750 $ 344.500 6.000 26.000
Figura 3.3.
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Explicacin. El costo de transformacin de $ 10 por unidad en el centro C resulta del cociente entre los gastos aportados al proceso ( $330.000) y las unidades producidas = 26.000 entregadas + 6.000 terminadas y no entregadas + 1.000 equivalentes = 33.000 unidades. El resto de la informacin de esta figura, se interpreta analogamentecomo las precedentes. El uso del sistema de costos histricos por procesos puede ser ventajoso en industrias monoproducto y pequeas en las cuales no se posea personal calificado para realizar una determinacin del tiempo de mano de obra por cada etapa del proceso productivo. La desventaja es que cuando se aumenta la variedad el sistema se complica y su seguimiento es engorroso a la vez que requiere una fuerte disciplina administrativa. El sistema no permite la medir eficiencia por no tener una base cientfica y se corre el riesgo de penalizar algunos artculos y favorecer a otros, por no tener claro el costo de produccin.
3.4. Costo presupuesto por rdenes5

Son costos predeterminados o sea costos a los cuales se espera llegar al finalizar el trabajo. Esta forma de llevar el sistema de costos sirve para que cuando el trabajo est terminado sea posible analizar cuales fueron las desviaciones con respecto a lo presupuestado y se capitalice la experiencia en la organizacin ya sea que el resultado haya sido beneficioso o no desde el punto de vista econmico. El presupuesto debe tener estimaciones de consumo de materiales y de utilizacin de la mano de obra lo mas reales posibles, por esto debe ser realizado por personal tcnico competente. Debemos tener en cuenta que rara vez un trabajo es totalmente nuevo y por lo tanto hay una parte importante de la informacin necesaria para la realizacin del presupuesto en el conocimiento del personal de la empresa. Este sistema de costeo se utiliza en empresas en las cuales las obras son importantes y su concrecin demandar un tiempo prolongado. Para aplicar este sistema es necesario que la empresa tenga su sistema de contabilidad organizado por centros de costos, el presupuesto se haga en forma analtica, y que la contabilidad de todas las tareas e insumos utilizados en la obra sea realizada bajo un mismo nmero de tarea. Terminada la obra tarea se deben analizar las desviaciones entre el valor presupuestado y el histrico real, en cada centro de costo. Este anlisis de las desviaciones debe ser realizado tanto en la utilizacin del material, el cual deber ser analizado ya sea por la cantidad utilizada como por el precio pagado por el mismo. As como por la mano de obra utilizada. El anlisis de las desviaciones debe ser analtico y minucioso para saber s la estimacin de los beneficios fue correcta si el resultado fue el esperado solo por la compensacin de distintos factores. Este anlisis de las desviaciones es el punto ms importante y enriquecedor de este sistema, ya que es el que aportar conocimiento para el futuro. El sistema de presupuestos por rdenes permite luego de realizado el presupuesto por el personal tcnico, que generalmente es quien lo llevar a la prctica, determinar el precio de venta
5. Vazquez Cap 11
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del trabajo. Para llegar al mismo se deben agregar los gastos de comercializacin y el beneficio que se espera obtener del trabajo a realizar. Anlisis del cuadro de un presupuesto. (Fig. 3.4) Anlisis del costo histrico Vs. el resultante.(Fig. 3.5) Anlisis del presupuesto con varios centros de costos. (Fig. 3.6)
Presupuesto por ordenes Trabajo a realizar: Construccin de estanteras Instalacin de estanteras Pintado y acabado final
Materiales a utilizar Cantidad Precio TOTAL Mano de obra Cantidad Precio TOTAL
Construccin e instalacin de estanteras comerciales.
Cao rectangular
60 m
$ 1,50
$ 90
Cortar y soldar
48 hs.
$ 3,50
$ 168.00
Tacos plsticos
100
$ 0,15
$ 15
Armado y ajuste
22 hs.
$ 3,90
$ 85.80
Estantes de madera A
15
$ 25,00
$ 375
Pintado
15 hs.
$ 3,00
$ 45.00
Estantes de Madera B
25
$ 32,00
$ 800
Armado en local
32 hs.
$ 4,50
$ 144.00
Pintura
20 lts
$ 56,00
$ 56
$1336.00
$442.80
Cotizacin
Materiales Mano de obra Cargas fabriles (146 %) TOTAL COSTO PRIMO Gastos comerciales (12,5 %) Ganancias (30 %) Precio de venta $ 1336.00 $ 442.80 $ 646.49 $ 2425.29 $ 527.24 $ 1265.37 $ 4.217.89
Figura 3.4.
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Sistemas de Costos
Presupuesto por ordenes (Comparacin presupuesto vs historico) Trabajo a realizar: Construccin de estanteras Instalacin de estanteras Pintado y acabado final
Pres. de materiales a utilizar Cao rectangular Tacos plsticos Estantes de madera A Estantes de Madera B Pintura Cantidad Precio TOTAL Pres. de mano de obra Cortar y soldar Armado y ajuste Pintado Armado en local Cantidad Precio TOTAL Cargas fabriles
Construccin e instalacin de estanteras comerciales.
60 m 100 15 25 20 lts
$ 1,50 $ 0,15 $ 25,00 $ 32,00 $ 56,00
$ 90 $ 15 $ 375 $ 800 $ 56 $1336.00
48 hs. 22 hs. 15 hs. 32 hs.
$ 3,50 $ 3,90 $ 3,00 $ 4,50
$ 168.00 $ 85.80 $ 45.00 $ 144.00
$442.80
$ 646.49
Total costo transformacin

Materiales utilizados Cantidad Precio TOTAL Mano de obra utilizada Cortar y soldar Armado y ajuste Pintado Armado en local Cantidad Precio TOTAL
$ 2.425,29
Cao rectangular Tacos plsticos Estantes de madera A Estantes de Madera B Pintura
65 m 78 16 28 20 lts
$ 1,50 $ 0,15 $ 25,00 $ 32,00 $ 56,00
$ 97.50 $ 11.70 $ 400.00 $ 896.00 $ 56.00 $1461.20
40 hs. 22 hs 10 hs. 30 hs. 102 hs.
$ 3,50 $ 3,90 $ 3,00 $ 4,50
$ 140.00 $ 85.50 $ 30.00 $ 135.00
$390.50
$ 570,86
Total costo transformacin resultante

Resultado - $ 125,20 $ 52,30
$ 2.422,56
$ 75,63
$ 2,73
Figura 3.5.
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Costos Industriales
Presupuesto N 22345 Cliente: Trabajo: Metalurgica Aconcagua. Implementar equipo de medicin de la operacin 10 en el proceso de fabricacin de un cigeal.
Materiales Centro Mecnica Tipo Chapa esp. 12,7 mm Chapa esp. 6,3 mm Barra Diam 30 mm Barra Diam 12,7 mm Fuente Sensor Computadora Cigeales Cantidad 12 Kg. 9 Kg. 400 mm 600 mm 1 3 1 25 Precio 0,30 $/Kg 0,35 $/Kg 12 $/m 14 $/m $ 250 $ 315 $ 970 $ 60 TOTAL $ 3.60 $ 3.15 $ 4.80 $ 8.40 $ 250.00 $ 945.00 $ 970.00 $ 1500.00 Tipo Soldadores y torneros Mano de Obra Cantidad 28 Precio $ 3,50 TOTAL $ 98.00
Electrnica
Laboratorio
60
$ 4,80
$ 288.00
Montaje, calidad y ensayos
Montadores
36
$ 4.00
$ 144.00
$ 3684.95
$ 530.00
Cargas Fabriles Variables Mecnica Electrnica Montaje, calidad y ensayos 35 % 45 % 15 % $ 34.30 $ 129.60 $ 21.60 110 % 750 % 210 % Fijas $ 107.80 $ 2160.00 $ 302.40 108 % 250 % 220 % Semifijas $ 105.84 $ 720.00 $ 316.80 TOTAL $ 247.94 $ 3009.60 $ 640.80
$ 185.50
$ 2570.20
$ 1142.64
$ 3898.34
Costo primo Materiales Mano de Obra Cargas Fabriles TOTAL Gastos comerciales Ganancia Precio de Venta 15 % precio de venta 25 % precio de venta $ 3684.95 $ 530.00 $ 3898.34 $ 8113.29 $ 2028.32 $ 3380.54 $ 13522.15
Figura 3.6.
En este caso veremos como presupuestamos cuando existe la distribucin por centros de costos, esta distribucin la hace generalmente el rea de costos. Y tambin veremos como realizamos el anlisis entre el presupuesto y el histrico por centros de costos as como cuales sern los centros eficientes y cuales no.
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Las existencias en proceso cuando utilizamos este sistema de costeo, se contabilizan de una manera muy simple ya que como se llevan siempre los registros histricos, la existencia en proceso se obtienen de la suma de las hojas de seguimiento de cada obra, en la cual deben estar registrados los materiales utilizados hasta ese momento as como las horas de trabajo que se han empleado. Este sistema de costeo tiene las siguientes ventajas: Permite definir un precio de venta sobre bases realistas en cuanto a la utilizacin de materiales y mano de obra. Al realizar la comparacin entre los costos presupuestados y los histricos permite analizar si las desviaciones se han producido por errores en el proceso de presupuesto si por el contrario ha sido un problema de gestin de la obra. Da la posibilidad de valuar mensualmente el trabajo en proceso, lo cual permite analizar desviaciones mensuales y corregir si es necesario sin llegar al final de la obra tarea.
Como desventajas podemos citar: La utilizacin de este sistema implica duplicar tareas ya que se calcula un costo en la fase de presupuesto y otro en el seguimiento histrico. Si bien el objetivo del sistema es la fijacin del precio de venta, la direccin no debe dejar que el anlisis de las desviaciones pase a segundo plano.
3.5. Costos Estndares costos presupuestados por procesos6

Los costos estndares se desarrollaron para intentar dar solucin a los siguientes problemas. La variacin en el costo de produccin mes a mes de un producto cuando no existe variacin ni del costo ni de la cantidad de materia prima; ni en la eficiencia en la utilizacin de la mano de obra. Lograr una unidad de medida que permita rpidamente controlar la eficiencia operativa de un periodo productivo. Y que adems pueda ser utilizado por los responsables de gestionar el costo de produccin. Disponer de esta unidad de medida permite al cierre de un mes comparar lo esperado, lo normal, lo estndar, con lo real. El sistema de costos estndares, si bien comenz con estimaciones, rpidamente se vio la necesidad de operar con cifras determinadas cientficamente tanto en la medicin de la mano de obra como en la composicin del producto. Este mtodo de anlisis llega tambin a las cargas fabriles y su incidencia en el costo del producto. Las cargas fabriles son el principal elemento de distorsin del costo de produccin unitario en forma mensual. Ej. Un mes con 20 das hbiles y otro con 22 das hbiles, darn diferentes cantidades de productos a igualdad de condiciones, luego la incidencia de los sueldos mensuales sobre el costo unitario de la produccin ser distinto. Por lo tanto comparar un mes con respecto a otro, en la faz prctica puede no servir. Lo qu s sirve es comparar un resultado esperado con el que realmente se obtuvo. Esto nos dar una idea clara de la gestin del proceso productivo.
6. Vazquez. Cap. 4.
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El costo estndar es una unidad de medida. El costo estndar se establece antes de comenzar la produccin. Los costos estndares se basan en los mtodos mas eficientes de produccin, esto quiere decir establecer un nivel de desperdicios aceptable y por lo tanto posible de ser medido, as como un nivel de perdidas de mano de obra que contempla un mtodo de trabajo posible de ser realizado. Los costos estndares se relacionan con un volumen de produccin, si vara este volumen la incidencia de los costos fijos sobre el costo unitario vara. Luego mensualmente comparando: COSTOS REALES con COSTO ESTNDAR UNITARIO x PRODUCCIN EFECTIVA Tendremos una medida de la eficiencia con que ha operado la planta en ese periodo. Para que este control sea efectivo es necesario efectuarlo a nivel de subcuenta y no solo a nivel global. Lo anterior nos hace ver que el control no es sobre el costo de produccin de una unidad sino sobre la gestin del proceso productivo. Es necesario comprender que la importancia del sistema radica en el anlisis de las desviaciones entre el costo esperado y el costo real, y como consecuencia de este anlisis la toma de las acciones correctivas necesarias cuando el desvo haya sido negativo. Este sistema no permite a partir de su aplicacin obtener economas, si en cambio, permite sobre un proceso definido; medirlo y controlarlo para lograr producir dentro de los costos esperados. Una exigencia a la organizacin de la fbrica para la aplicacin de este sistema es que los departamentos encargados de definir los tiempos de produccin as como la determinacin de los estndares en el uso de la materia prima no dependan del responsable de la produccin. Las mayores ventajas del sistema de costos estndares estn dadas para las industrias que trabajan por procesos, pero no todas las industrias que trabajan por procesos estn preparadas para aplicarlos. Para que la utilizacin de este sistema sea beneficiosa y entregue todas sus ventajas ser necesario que la empresa est organizada adecuadamente, esto quiere decir que la determinacin de la cantidad de insumos as como la mano de obra que se utilizar en cada producto hayan sido tcnicamente determinadas. La utilizacin de este sistema en empresas que trabajen por ordenes es costoso ya que la determinacin precisa en cada orden del material y la mano de obra a utilizar har que el sistema sea lento y caro, adems de tener una utilidad relativa. Cuando se utiliza el sistema de costos estndares implica sobre la organizacin lo siguiente: Considerar cada unidad productiva como una empresa. Realizar cierres mensuales que permitan verificar la obtencin de los objetivos fijados para ese mes. Tener cientficamente determinado el costo unitario de cada producto.
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Tener en cuenta que los volmenes que se consideren sean los producidos y no solo aquellos que estn ok. Tener un sistema que permita conocer las existencias en proceso al cierre de cada mes. Determinar al final de cada mes las diferencias entre los costos reales y los de la produccin realizada, en forma analtica y por cada subcuenta, Al obtener la diferencias se debern buscar las causas que las han producido, informar las causas y tomar las decisiones pertinentes. Para lograr esto es necesario tener la empresa subdividida por centros de costos, se debe tener un plan de cuentas analtico, los consumos de material y los tiempos deben estar perfectamente determinados y el volumen de produccin debe ser el considerado como el estndar. 3.5.1. Tipos de costos estndares Hay dos tipos de costos estndares el ideal y el bsico. 3.5.2. Costo estndar ideal El ideal es un costo factible de alcanzar si se logran las metas de utilizacin de materia prima en cantidad y precio, y de gestin de la mano de obra as como las cargas fabriles, estos costos pueden variar en cualquier momento ya sea en cuano a mejoras en los tiempos o en los materiales. Para la determinacin de los costos estndares se utilizan tres variables que son: la cantidad de materia prima. Los tiempos de mano de obra. El volumen de produccin (base para la distribucin de los costos fijos). El costo estndar bsico es un costo fijado cuando se establece el sistema y se cambia cuando se producen cambios profundos en el sistema productivo. Entre ambos el ideal tiene la ventaja de ayudarnos a motivar a la estructura ya que toda ella ve los logros de su gestin de trabajar permanentemente en la reduccin de costos. Hay tres tipos de costos estndares ideales que son: a. Costo estndar ideal habitual. Representa el objetivo fcil de alcanzar ya que el volumen sobre el cual se calcula la produccin surge de la estimacin del rea comercial. Esto le otorga una base realista pues todos los objetivos de la organizacin se adecuan a tal estimacin de volumen. Por contrapartida, tiene un efecto no deseado sobre la estructura: este es el camino del menor esfuerzo y adems impacta negativamente sobre el costo unitario. Costo ideal normal. Es el costo mas utilizado para medir la gestin industrial, los costos as fijados reflejan metas que son alcanzables y cuya concrecin depender en gran medida de la gestin que realice la supervisin de la empresa. Las estimaciones de tiempos contemplan los factores fisiolgicos que permitan alcanzar el rendimiento esperado de la mano de obra y los materiales tienen incorporado el nivel de desperdicios que se debe lograr.
b.
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Costos Industriales
c.
Costo estndar ideal ptimo. Es un costo terico, es el mnimo costo que es posible alcanzar con las instalaciones con que se cuenta trabajando al mximo de rendimiento, con los desperdicios de materiales al mnimo y con las menores prdidas de mano de obra. En sntesis es un costo ideal. El hacer que la organizacin trabaje bajo este esquema tiene por lo general un efecto negativo ya que toda la supervisin trabaja para objetivos que no alcanzar salvo raras circunstancias. Si se opta por utilizar este tipo de costo, ste no puede ser utilizado para fijar precios de venta.
3.5.3. Costo estndar bsico A diferencia de los costos ideales es un costo esttico, solo variar cuando cambien las condiciones de la planta por nuevas inversiones, o por importantes modificaciones en el proceso productivo. Este es un costo que se utiliza para una comparacin, generalmente son los costos bsicos obtenidos durante el primer ao de produccin de la planta, y a partir de ese momento permanecen sin cambios. Su uso es interno y solo sirve para tener una base de comparacin estable sobre la cual medir la eficiencia y comparar las desviaciones con una relativa exactitud. No se pueden utilizar para fijar precios de venta ni para valuar la produccin en proceso, ya que no representan los verdaderos costos de funcionamiento de la empresa. 3.5.4. Determinacin de los estndares fsicos El primer paso es la definicin del producto; esta es una tarea del rea comercial, define qu vamos a vender. Luego ingeniera define cmo se hace este elemento que vamos a vender, posteriormente en forma conjunta con compras se define qu compraremos y qu elaboremos dentro de nuestra planta. Seguidamente, a travs del departamento de ingeniera, debemos definir las cantidades de material a comprar (incluyendo los desperdicios) por unidad de producto, as como el departamento de anlisis del trabajo debe determinar los tiempos estndares por unidad de producto. Estos elementos sern los formadores del costo estndar del producto. Los documentos a travs de los cuales se gestionan estos dos elementos son las listas bsicas de materiales y las hojas de proceso. Ni las listas bsicas ni las hojas de proceso deben estar bajo la responsabilidad del responsable de la produccin, ya que se corre el riesgo de que estos elementos formadores del costo puedan distorsionarse para justificar ineficiencias. Los cambios de producto as como las variaciones de tiempo, que darn origen a cambios en las especificaciones del mismo y por lo tanto podrn modificar su costo estndar deben ser permanentemente controladas y justificadas por procedimientos preestablecidos. Toda modificacin del producto debe ser conocida por el departamento costos as como los tiempos para la implementacin de la misma. Tambin si por razones productivas debemos implementar algn cambio en el proceso definido como estndar, aunque este sea de carcter temporal.
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Sistemas de Costos
3.5.5. Fijacin del volumen de produccin estndar Antes de comenzar a desarrollar como se determina el volumen de produccin estndar definiremos dos conceptos. El primero es la capacidad de produccin, esto es cuanto podemos hacer con el equipamiento y mano de obra que tenemos disponible. El segundo es el volumen de produccin, esto es cuanto vamos a hacer y que nos dar el grado de aprovechamiento de las instalaciones. La importancia de la determinacin del volumen estndar es que l definir como se absorbern los costos fijos. Para calcular el volumen de produccin estndar ser siempre necesario tener definido para cada centro de costo lo siguiente: El tiempo de trabajo mensual, esto es definir para cada mes la cantidad de das laborables. Como sabemos no son iguales todos los meses, lo cual nos dar costos unitarios diferentes cada mes. Esto es claro cuando se trabaja con costos estndares unitarios normales habituales; es un tanto ms complicado cuando se trabaja con el ptimo, ya que en ste se pueden tomar como estndar la totalidad de las jornadas del mes solo aquellas que trabajaremos. Las horas de trabajo diarias, a ser definidas por cada centro de costos ya que no todos trabajarn de la misma manera. Ejemplos: si en una planta se tiene una seccin de tratamientos trmicos, sta puede que trabaje las 24 horas mientras el resto solo un turno, o si para un determinado volumen un centro deba trabajar dos turnos y otro solo uno. El tercer punto es la capacidad horaria, la cual se puede determinar de distintas maneras. 1. Capacidad mxima terica, es el volumen que se puede alcanzar sin restricciones ni impedimentos. Es el volumen alcanzable desde el punto de vista fsico; esto da una base estable de clculo ya que solo se modifica por incorporacin de nuevos medios de produccin. Pero debemos recordar que ninguna industria puede trabajar al 100% de su capacidad en forma permanente, adems de los riesgos que implica calcular la absorcin de los costos fijos sobre este volumen. Capacidad mxima prctica, es la que se utiliza cuando se trabaja con costos normales y es la que se logra teniendo en cuenta los perodos de mantenimiento, los descansos de las personas, un ritmo de trabajo sostenible. Operar sobre la capacidad normal ofrece la ventaja de que tambin da una base estable de clculo y que cambiar por modificacin del equipamiento o de los criterios de aprovechamiento del mismo. Produccin esperada, este volumen no ofrece problemas de determinacin, ya que es aquel volumen que nos han solicitado; presenta el inconveniente que la absorcin de costos la hacemos sobre lo que nos han pedido y esto solo es posible en un entorno de baja competitividad.
2.
3.
3.6. Bibliografa
Boero, C. Costos Industriales. Universitas. Crdoba. 2000. Mochn y Beker. Economa.
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Costos Industriales
Vazquez, Juan Carlos. Costos.
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Sistemas de Costos
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4
Los Costos y el Nivel de Actividad
4.1. Consideraciones generales
El aprovechamiento al menor costo posible de las facilidades de las empresas es uno de los mayores desafos que tiene una industria, ya sea de produccin de bienes por transformacin de servicios. Para lograr esto, el conocimiento del comportamiento de los costos frente a diversos volmenes es de gran importancia, ya que permitir la toma de decisiones previendo cuales sern las consecuencias de las mismas. El tratamiento que haremos en esta unidad girar fundamentalmente alrededor de las implicancias en la produccin de bienes. Para determinar las variaciones de los costos es necesario definir el nivel de produccin normal, ya que de esta manera ser posible conocer los costos de produccin para ese volumen; luego si no se llega al mismo, ser posible determinar qu parte del costo no esta siendo absorbida por ese nivel de produccin. Y a continuacin decidir medidas en consecuencia, lo cual nos har ver la diferencia entre nuestra capacidad de producir y la de vender. Como sntesis totalizadora, la informacin de las variaciones de costo/volumen servir para analizar polticas de conjunto que permitan alcanzar un adecuado equilibrio. Adems, el costo de produccin determinado por el volumen de produccin normal es un costo que solo variar por incorporacin de tecnologa por modificaciones en el proceso de produccin. Por lo tanto, esto hace que se tenga una base estable para comparar los costos resultantes, lo cual disminuye los costos administrativos de gestin. El nivel i volumen de produccin normal del periodo est determinado por la cantidad de das de trabajo del priodo, la cantidad de horas por da de trabajo y la tasa de produccin estndar horaria del producto conforme a la siguiente expresin
VPnorm = tpi Hdi Dmi
i =1 n
Siendo
VPnorm tpi Hd i Dmi
el volumen de produccin normal expresado en horas-hombre por perodo. la tasa de produccin horaria estandar del producto i expresada en unidades/hora. la cantidad de horas de trabajo/dia establecida para el producto
la cantidad de das de trabajo en el periodo establecida para el producto i
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Costos Industriales
En la actividad de produccin suele no alcanzarse el nivel normal por diversas razones. Pueden existir causas propias de la gestin de produccin, tales como roturas de mquinas o aumento de los tiempos improductivos de la mano de obra directa. Otra causa de no alcanzar el nivel normal puede ser la falta de pedidos, problema propio de la gestin comercial. En cualquiera de los casos, podremos comparar los costos resultantes con los normales y en consecuencia conocer cuanto nos ha costado esa falta de eficiencia.
4.2. La absorcin de costos

Como vemos en el figura 4.1, la absorcin de costos se har en funcin de los volmenes producidos. Cuando realicemos el nivel normal de produccin, la absorcin de los costos fijos se har al 100%; por debajo del nivel normal habr costos no absorbidos subabsorbidos, y sern de mayor magnitud cuanto menores sean los volmenes de produccin. Cuando, por el contrario, nuestra produccin sea mayor que la del nivel normal, los costos fijos sern sobreabsorbidos.
C O S T O S T O T A L E S A B S O R B ID O S COSTO S TOTALES A ABSO RBER C O S T O S S O B R E S B S O R B ID O S
VO LUM EN NORM AL
Pesos
C O S T O S S U B A B S O R B ID O S
C O S T O S F IJO S
U n id a d e s p ro d u c id a s
Figura 4.1. Sobreabsorcin y subabsorcin de costos.
Notemos que estamos hablando de costos fijos ya que los costos variables no se absorben, solo existen cuando hay actividad. Otra forma de representacin es la de la Fig. 4.2, donde VO muestra el total de costos para el volumen normal de produccin, siendo VF el total de costos variables y FO el total de costos fijos para el volumen normal. Desde esta recta hacia la izquierda podemos ver los costos fijos no absorbidos 2-3 y los absorbidos 1-2. Hacia la derecha los costos fijos sobreabsorbidos 4-5. Estas representaciones son simplificadas ya que en la prctica los costos variables no tienen un comportamiento tan lineal como los que muestran los grficos precedentes. En efecto, existen desvos que harn que pueda darse el caso de que los valores de presupuesto no sean los que se producen en la prctica, y por lo tanto debern ser mostrados por sobre por debajo de la lnea correspondiente. Tal como se estudia en Economa, el grfico de los costos variables (Fig. 4.3) muestra su comportamiento curvilneo de rendimiento creciente para los volmenes iniciales. Al producir volmenes superiores a la capacidad de produccin nominal, los costos se comportan con ren-
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dimientos decrecientes. Es decir que el costo de produccin de cada unidad sucesiva es mayor que el de la anterior. Dejando de lado estos comportamientos extremos, los costos variables son preponderantemente lineales.
Costos variables
Pesos
Costos fijos C 1 F
Costos fijos absorbidos 2 Costos fijos no absorbidos 4 3 Unidades Producidas 0 Costos fijos sobreabsorbidos 5
Figura 4.2. Sobreabsorcin y Subabsorcin de Costos Fijos
Pesos
CD: Zona de rendimientos decrecientes. La pendiente de la tangente aumenta con el volumen. C
BC: Zona de rendimientos constantes. B 0B: Zona de rendimientos crecientes. La pendiente de la tangente (= costo marginal) decrece al aumentar el volumen. 0 Unidades producidas
Figura 4.3
Como vemos, es necesario para la toma de decisiones conocer como ser el comportamiento de los costos segn el volumen de produccin y como variarn los mismos ya que de otra manera corremos el riesgo de cometer errores importantes en las decisiones que tomamos
4.3. Medicin del volumen de produccin

Comprendida la importancia de la medicin del volumen debemos encontrar la manera de medir el mismo cuando la empresa no es monoproducto, ya que en ese caso la situacin se simplifica mucho.
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Costos Industriales
Cuando son producidos distintos productos cuando un mismo producto como es el caso de un automvil tiene distinto nivel de equipamiento en una misma versin distintas versiones fabricamos piezas para repuesto en la misma lnea que para la produccin normal tenemos lneas con distintas capacidades, la unidad de medida de la produccin no puede ser el volumen de producto final sino que es necesario encontrar una unidad que sea factor comn a las diferencias anteriormente evidenciadas. Veamos el Cuadro 1.
Mayo Unidades Producidas Unidad A Unidad B Unidad C 5000 3000 1000 1000 Horas por unidad 20 18 19 Horas totales 60000 18000 19000 97000 Materia prima por unidad $ 1.000 $ 800 $ 900 Costo materia prima $ 3.000.000 $ 800.000 $ 900.000 $ 4.700.000 Junio 5000 1000 2000 2000 Horas por unidad 20 18 19 Horas totales 20000 36000 38000 94000 Materia prima por unidad $ 1.000 $ 800 $ 900 Costo materia prima $ 1.000.000 $ 1.600.000 $ 1.800.000 $ 4.400.000
Cuadro 1.
En el mismo podemos ver como el volumen de produccin por s solo no representa el nivel de actividad, as como tampoco lo hace el consumo de materia prima en una actividad de un cierto grado de complejidad. Si en cambio lo hace el concepto de horas de trabajo, aunque en este caso ser necesario tener en cuenta el grado de automatizacin que tenga la industria que estamos analizando para determinar hasta donde ser valido el concepto de horas hombre y/o el de horas de trabajo. Es importante destacar que la unidad que se utilice debe ser comprensible para quin deba tomar decisiones con el anlisis de la informacin. Otras caractersticas importantes son que debe ser sensible a las variaciones del nivel de actividad y no debe generar una nueva carga administrativa. Si la unidad de medicin es la de horas hombre debemos aclarar que no se deben utilizar las horas reales utilizadas sino las horas estndares normales, o sea las que se deberan utilizar, ya que las realmente utilizadas incluyen todas las ineficiencias propias de la actividad.
4.4. Costos variables, fijos y semifijos

En general existe una proporcionalidad entre lo gastado y el nivel de produccin que se logra, pero cuando se compara en la misma empresa en dos meses produciendo con la misma eficiencia vemos que no se logra un mismo costo de produccin. Esto que aparece como una anomala, es el motivo de estudio en este apartado.
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Veremos en el Cuadro 2 lo que hemos enunciado:

M es Dias de trabajo Produccin diaria (unidades) Volum en m ensual (unidades) Com ponentes del costo M ano de obra M ateria prim a Cargas fabriles fijas Cargas fabriles sem ifijas Costo de produccin M ano de obra M ateria prim a Cargas fabriles fijas Cargas fabriles sem ifijas Total Costo unitario del producto $ 10,000.00 $ 30,000.00 $ 10,000.00 $ 3,000.00 $ 53,000.00 $ 5.30 $ 10,500.00 $ 31,500.00 $ 10,000.00 $ 3,150.00 $ 55,150.00 $ 5.25 $ 1.00 Por /hora hom bre unidad $ 3.00 /unidad $ 10,000.00 /m es $ 150.00 /dia M arzo 20 500 10000 Abril 21 500 10500
Cuadro 2.
Como vemos, en un mes el costo unitario fue de $5,30 y en el otro de $5,25 debido solamente a la diferente absorcin de las cargas fabriles fijas. Las cargas fabriles fijas (sueldos, seguros, amortizaciones, etc.) son rubros en los cuales no hay una correlacin entre el volumen producido, los gastos ni la duracin del mes. Esto no ocurre con los costos de materia prima, de mano de obra, de energa elctrica utilizada directamente en la produccin, de los insumos de produccin, en todos los cuales habr una correlacin lineal entre el gasto incurrido y el volumen de produccin obtenido. A estos costos los llamamos costos variables. Existen otros costos cuya variacin no es directamente proporcional a la produccin ni tampoco permanecen fijos. Estos son los costos semifijos de los cuales, como ejemplo, podemos mencionar los costos de iluminacin externa los que dependern de la cantidad de das que tenga el mes, y los gastos de limpieza, con anloga ley de dependencia. La clasificacin de un costo en semifijo que porcentaje debe ser considerado fijo, cual semifijo y cual variable, es objeto de anlisis para determinar como se medir el mismo, el grado de apertura y la cantidad de cuentas que sern necesarias se determinan en funcin del tamao de la empresa. 4.4.1. Costos variables Son aquellos que aumentan o disminuyen en funcin del volumen de produccin. Tambin se los suele llamar costos proporcionales por su particularidad de acompaar los volmenes de produccin. Consideremos que la relacin es lineal, tal como se puede ver en la figura 4.4.
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Costos Industriales
40000 35000 30000 25000 Pesos 20000 15000 10000 5000 0 1 2 3 4 5 6 7 Miles de unidades
Figura 4.4. Costos Variables.
Son costos asociados directamente al producto y como ejemplo podemos citar la mano de obra directa, la materia prima, la energa elctrica ( en la proporcin correspondiente), el consumo de gas, los materiales de consumo como por ejemplo la duracin de los filos de las herramientas de corte. Estos costos tienen la particularidad de existir solo si hay actividad, por esta razn no se absorben sino que fluctan proporcionalmente con el nivel de actividad. Esto es as siempre que se utilice la mano de obra los materiales dentro de lo establecido; o sea los costos que deben ser, los costos normales, si hay desperdicios superiores a los normales se rompe esta proporcionalidad. Esto hace que consideremos el concepto de los costos tericos, los que deben ser, y los costos reales, los que son, concepto que tambin es vlido para los costos fijos y semifijos. El anlisis de los desvos entre los costos reales y los tericos es de fundamental importancia para quin gestione una produccin, ya que todo aumento en los costos de produccin genera una prdida directa de utilidad. En este punto debemos reconocer que esta proporcionalidad no se mantiene siempre, ya que la ley de rendimientos decrecientes puede estar presente en la actividad que estamos analizando. Cmo se entiende esto? Supongamos una operacin de una lnea de montaje que tenga una capacidad mxima de 60 unidades por turno de 8 horas. La operacin cuesta 10 minutos. Si debo producir las 60 unidades debo poner dos operarios. El primer operario nos dar 48 unidades durante el turno, mientras que el segundo producir solo 12 durante el mismo turno. De existir proporcionalidad, el costo unitario (medido en horas-hombre) debiera conservarse constante. En realidad el costo unitario de producir 60 unidades por da es superior al que resultara de producir 48 en el da. La causa de la no proporcionalidad est en la falta de saturacin del segundo operario, esto es una baja en la productividad del factor variable. Este efecto causado por la imperfecta divisibilidad de alguno de los factores de produccin, deber ser tenido en cuenta cuando se estudie aumentar disminuir la cantidad a producir.
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4.4.2. Costos fijos Se llaman costos fijos por que no varan con el nivel de produccin. An mas, estn presentes tambin cuando no producimos. Son ejemplos de costos fijos los sueldos de los empleados, los gastos de seguros, cuotas de amortizacin, etc. En rigor, los costos fijos se mantienen constantes dentro de un intervalo del volmen y pueden variar a saltos al modificarse aquel. En la figura 4.5 vemos un caso donde el costo fijo se mantiene constante en el intervalo 039.999 unidades/mes. Al aumentar el volmen a 40.000 unidades/mes el costo fijo salta a otro valor y se mantiene constante.
$ 50,000
$ 30,000
Pesos
20000 10000 30000
40000 50000
60000
Unidades Producidas/mes
Figura 4.5. Costos Fijos Mensuales
Existen costos fijos de distinto tipo; trataremos de dar una idea de cada uno de ellos. Los costos fijos de operacin son los costos de sueldos, seguros del material en proceso y de los almacenes, mantenimiento, iluminacin, etc. Los costos fijos de capacidad son los que estn ligados a los bienes de uso como son los de amortizaciones -un activo debe ser amortizado an sin produccin- los seguros de maquinarias, etc. Todos estos gastos se han originado en el pasado y tienen una fuerte influencia en el presente, de all radica la importancia estratgica de las decisiones de inversin. Cuando se produce por debajo de la capacidad mxima se afecta la utilidad prevista. Los costos fijos programados son gastos que afectan la rentabilidad presente pero que se presume producirn beneficios en el futuro. Como ejemplo de estos gastos estn los de experimentacin, de desarrollo, de capacitacin, el personal que ha quedado sin tareas por que se cancel una lnea. Los costos fijos se deben absorber en el volumen normal de produccin. Si este no se alcanza o se supera habr respectivamente subabsorcin sobreabsorcin y esto se deber contabilizar en las cuentas de prdidas ganancias. El anlisis posterior de estas cuentas nos permitir ver si el problema es de produccin de falta de volumen. Debemos tener presente siempre que una instalacin industrial est hecha para trabajar las 24 horas del da. En resumen, la falta de volumen producir un aumento del costo que si el mercado esta dispuesto a pagarlo no genera
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Costos Industriales
problemas en la actividad fabril, pero si no lo est, la actividad enfrentar un problema de difcil solucin. Quien gestione una planta debe estar atento al volumen ya que si ante una disminucin del mismo no se disminuye el nivel de los costos fijos se producir una aceleracin del problema, es decir que produciremos productos cada vez mas caros. Cuando una parte de la actividad se deja de realizar se deben tomar decisiones de cmo redistribuir los costos fijos que dejan de ser absorbidos, de manera de no recargar a otros productos. Cuando una planta puede aumentar el volumen a producir sin aumentar sus inversiones significa que no ha sido dimensionada adecuadamente, dicho de otra manera que ha sido hecha una inversin superior a la necesaria. En esto radica el hecho de que la capacidad de una planta es una decisin estratgica y es tomada por los niveles ms altos de la conduccin empresaria. Los costos fijos y variables cuando son unitariamente considerados tienen comportamientos segn los grficos de las Fig. 4.6 y 4.7.
$ 6.00 $ 5.00 $ 4.00 $ 3.00 $ 2.00 $ 1.00 $ 0.00
Costo fijo Volumen en Mensual unidades $ 10,000 $ 10,000 $ 10,000 $ 10,000 $ 10,000 $ 10,000 $ 10,000 $ 10,000 $ 10,000 $ 15,000 $ 15,000 $ 15,000 $ 15,000 $ 15,000 $ 15,000 $ 15,000 2000 3000 4000 5000 6000 7000 8000 9000 10000 11000 12000 13000 14000 15000 16000 17000
Costo fijo unitario $ 5.00 $ 3.33 $ 2.50 $ 2.00 $ 1.67 $ 1.43 $ 1.25 $ 1.11 $ 1.00 $ 1.36 $ 1.25 $ 1.15 $ 1.07 $ 1.00 $ 0.94 $ 0.88
20 00
40 00
60 00
80 00
10 00 0
12 00 0
14 00 0
Figura 4.6. Costo Fijo Unitario.

Costo variable Volum en en unitario unidades
$ 0.80 $ 0.70 $ 0.60 $ 0.50 $ 0.40 $ 0.30 $ 0.20 $ 0.10 $ 0.00 10000 11000 12000 13000 14000 15000 16000 17000 2000 3000 4000 5000 6000 7000 8000 9000
$ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 0.75 2000 3000 4000 5000 6000 7000 8000 9000 10000 11000 12000 13000 14000 15000 16000 17000
Figura 4.7. Costo Variable Unitario
16 00 0
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Como vemos en la Figura 4.6 el costo fijo unitario decrece inicialmente a medida que aumenta el volumen llegando a su mnimo valor cuando se alcanza la capacidad mxima. A partir de sta har falta una nueva inversin para aumentar el volumen y por lo tanto el costo fijo unitario dar un salto en aumento para luego tener una nueva disminucin. En cambio, el costo unitario variable, figura 4.7 permanece fijo a medida que aumentamos el volumen de produccin. Hemos visto que en la realidad no tiene un comportamiento lineal, tal cual como lo expresamos en prrafos anteriores. Cuando se aumentan los volmenes, en general aumentan los rechazos y desperdicios de la produccin reducindose la productividad de los factores variables, esto hace que el costo variable por unidad sea crecientemente mayor. Algo similar ocurre cuando disminuye la velocidad de produccin. En general, esto ocasiona prdida de saturacin de la mano de obra lo cual significa que el costo variable unitario ha aumentado. 4.4.3. Costos semifijos Son costos cuya variacin se debe a la cantidad de das en el periodo en que se produce, siendo independientes de la velocidad de produccin. Dicho de otra manera, varan solo por el tiempo de trabajo, son aquellos costos cuyo monto ser distinto segn trabajemos en un mes de 20 das en un mes de 23 das. Ejemplo: los gastos de iluminacin externa de una planta los gastos de limpieza de planta si la contratamos por da. Para una mejor comprensin del comportamiento de los distintos tipos de costos hemos preparado el cuadro 3 en el cual podemos apreciar como se comportan los distintos tipos de costos, en especial los semifijos. Este tipo de costos es necesario individualizarlos siempre, sobre todo cuando se decide trabajar horas extras durante un sbado y no realizamos la produccin normal de un da. Tendremos un producto cuyo costo de produccin es ms caro, no solo por efecto de las horas extras sino tambin por que los costos semifijos no son absorbidos normalmente sino que quedan subabsorbidos.
Tiempo de trabajo normal estndar Produccin estndar normal Produccin estndar normal mensual Sueldos por mes Matera prima por unidad Puesta en marcha de la planta por da 22 das 150 unidades 22500 unidades $ 1,500 $ 3.50 $ 275
Dias Normal Junio Julio Agosto Setiembre 22 23 23.5 21 20
Produccin diaria 150 148 152 145 153
Produccin mensual 3300 3404 3572 3045 3060 Normal Junio Julio Agosto Setiembre
Variable mensual Fijo mensual Semifijo mensual $ 11,550.00 $ 11,914.00 $ 12,502.00 $ 10,657.50 $ 10,710.00 Variable unitario Normal Junio Julio Agosto Setiembre $ 3.50 $ 3.50 $ 3.50 $ 3.50 $ 3.50 $ 1,500 $ 1,500 $ 1,500 $ 1,500 $ 1,500 Fijo unitario $ 0.45 $ 0.44 $ 0.42 $ 0.49 $ 0.49 $ 6,050 $ 6,325 $ 6,463 $ 5,775 $ 5,500 Semifijo unitario $ 1.83 $ 1.86 $ 1.81 $ 1.90 $ 1.80
Total $ 19,100.00 $ 19,739.00 $ 20,464.50 $ 17,932.50 $ 17,710.00 Total $ 5.79 $ 5.80 $ 5.73 $ 5.89 $ 5.79
Cuadro 3. Los costos segn su variablilidad
Los costos semifijos, por tener un componente fijo independiente de la velocidad de produccin, tendrn un comportamiento similar al de los costos fijos unitarios segn el grfico que vimos cuando los analizamos.
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Costos Industriales
Adems, al igual que los costos fijos, sern absorbidos cuando se cumpla el volumen normal de produccin, caso contrario sern subabsorbidos sobreabsobidos. La identificacin de los costos semifijos es de gran importancia para saber si la instalacin ha sido correctamente utilizada no. Si el volumen normal de produccin de un centro es de 100 unidades/mes, con 20 das de trabajo, para saber si su gestin ha sido correcta, no basta saber que se han producido las 100 unidades. Es necesario saber si fueron hechas en 20 das, en 21 en 19, ya que como sabemos, no todos los meses tienen la misma cantidad de das laborables, y por lo tanto los volmenes mensuales no tienen por que ser iguales. Los costos semifijos pueden hacer que no siempre a mayor volumen menor costo unitario. Para aclarar esto lo haremos con un ejemplo: Costos fijos Costos semifijos $25000 por mes $1500 por da
A) Produccin 90 unidades en 16 das B) Produccin 100 unidades en 20 das A)16 d x $1500+ $25000= $49000 B) 20d x $1500+ $25000= $55000 Costo Unitario Fijo Costo unitario semifijo Costo Unitario Fijo Costo unitario semifijo $ 277,77 $ 266,66 $ 250,00 $ 300,00
Como podemos ver en el ejemplo anterior, la absorcin de los costos fijos no ha sido igual que la de los semifijos. Los primeros disminuyeron con el volumen; los segundos, pese al aumento de volumen, han aumentado. Como un modo de resumen de todo lo anterior se muestra el cuadro siguiente:
VARIABLES EJEMPLO DE COSTO SE GENERAN SE PAGA CADA MES MATERIA PRIMA MANO DE OBRA POR EL VOLUMEN SEGN EL VOLUMEN PRODUCIDO FIJOS SUELDOS AMORTIZACIONES POR EL MES MONTO FIJO POR MES SEMIFIJOS LIMPIEZA
POR LOS DIAS MONTO VARIABLE SEGN LOS DIAS MES
SE SOBREABSORBEN SE SUBABSORBEN
NO
SI
SI
Cuadro 4. Caractersticas de los costos variables, fijos y semifijos.
En la vida fabril definir s un costo es fijo, semifijo suele no ser sencillo. Se requiere de conocimientos profundos de los ciclos productivos; en algunos casos, los gastos que se ocasio-
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nan para poner en marcha una instalacin para producir. Como ejemplo mencionamos, el calentamiento inicial de los hornos de tratamiento trmico. O en otros casos requiere conocer como se han hecho los contratos de compra por ejemplo, los de energa elctrica. En estos hay un costo fijo que es consecuencia de la reserva de demanda, un costo variable que se ocasiona cuando estamos produciendo y un costo semifijo como son los gastos de la iluminacin exterior de la planta que depender de la cantidad de das que tenga el mes. De los ejemplos anteriores podemos deducir que el estudio de los costos fijos y semifijos, como dijimos, antes no es tarea sencilla y el ingeniero de planta debe estar atento y trabajar en conjunto con las administraciones para aportar su conocimiento del proceso productivo.
4.5 Bibliografa
Mochn y Becker. Economa. Vazquez. Variabilidad de Costos.
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Costos Industriales
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5
Presupuestos
5.1. Consideraciones Generales
Los presupuestos son una herramienta de la funcin directiva. Su utilizacin sistemtica dentro de la prctica de la gestin (siguiendo al traductor de la obra de Anthony y Hekimian) se denomina presupuesteo. La accin de presupuestar es aquella en la que se asignan costos a las funciones o actividades planificadas. Al expresarlas se usan unidades monetarias, unidades fsicas, unidades de medida de trabajo, etc. segn convenga. Los presupuestos sirven en las organizaciones principalmente a los fines de control y coordinacin. Mediante su utilizacin: Mejora el proceso de toma de decisiones. Se establecen medidas de referencia cuantitativas respecto a las cuales evaluar los desempeos, Se enfocan analticamente las principales cuestiones de cada rea y mejora la comunicacin entre stas. Como los presupuestos son planes expresados cuantitativamente, anlogamente a lo que ocurre con stos, habr presupuestos de corto, medio y largo plazo. Los presupuestos estn presentes en todas las capas de la estructura de organizacin. En los niveles inferiores, abarcan reducidos aspectos de la gestin y suelen ser de corto plazo; ascendiendo responsabilidades, los presupuestos cubren mayores espacios y plazos. Los objetivos de un nivel estarn subordinados a las metas planteadas en el nivel inmediato superior. De esta manera, el proceso de establecer un presupuesto arranca desde el tope de la organizacin hacia abajo; elabora las cifras el rea involucrada, y para su revisin y aprobacin en cambio, el recorrido es hacia arriba. Es frecuente que haya ciclos iterativos de propuesta revisin hasta que se alcance la aprobacin final. La prctica de trabajar con presupuestos dentro de una organizacin debe ser fomentada e impulsada desde los niveles mximos. En la ingeniera de produccin su utilizacin se perfila como instrumento de gestin antes que como documento contable. La elaboracin de las cifras de un presupuesto debe resultar del acuerdo de los responsables de cada rea involucrada. Su participacin es indispensable para obtener el compromiso de cada uno en la obtencin de los resultados.
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El trabajo sistemtico de presupuesteo requiere que se coordine con las reas responsables los pasos necesarios de su construccin: etapas, plazos y pautas generales. El perodo temporal que abarca un presupuesto debe estar en consonancia con la posibilidad de respuesta gerencial para su actuacin. En los niveles superiores donde se toman decisiones estratgicas los presupuestos abarcan el largo plazo, y el perodo para la revisin de resultados es frecuentemente el trimestre. En cambio en los niveles inferiores el perodo de revisin es ms corto: mensual, a veces quincenal o semanal. A su vez, en el muy corto plazo (por ejemplo, entre 1 y 3 meses vista) el grado de detalle con que se expresan suele ser muy minucioso; ms all de ese plazo se obvian los detalles. En los presupuestos mviles, una vez transcurrido un perodo se lo descarta y se empalma al final con uno nuevo; los perodos intermedios se revisan y as se reconstituye un presupuesto abarcando siempre la perspectiva de n perodos. Las revisiones totales de los presupuestos se hacen anualmente. Las cifras del presupuesto han de representar metas razonablemente alcanzables, no siendo tan elevadas que su logro resulte dificultoso en extremo, y no alcanzarlas genere frustracin; ni tampoco tan bajas que merezcan poca consideracin. Al comparar los rendimientos reales frente a lo presupuestado, se pondr atencin nicamente en los desvos significativos y de tendencia definida. Un sistema de control presupuestario tiene que ser diseado siguiendo el principio que no debe costar ms que el valor de la informacin que proporciona. En las organizaciones es necesario que la aprobacin final sea formalmente comunicada a todas las reas interesadas. Explcita e implcitamente esta fase significa informar lo que direccin quiere que se haga.
5.2. Utilidad del presupuesto

Los aspectos ms destacados respecto a la utilidad de un presupuesto son: Preparacin y control de planes En la etapa de preparacin de planes, los presupuestos brindan informacin numrica que permite comparar entre alternativas y elegir la ms conveniente. Instrumento de comunicacin para difundir el contenido de los planes. Para que stos se realicen, es necesario que la organizacin los comprenda. A travs de los presupuestos las reas obtienen la informacin necesaria para lograrlos. Patrn de referencia para la comparacin del desempeo. El presupuesto es el instrumento por excelencia para evaluar los resultados reales. La base racional sobre la que se asienta un presupuesto convierte en un instrumento de muy poco sentido la prctica de comparar resultados respecto al perodo anterior, o a igual perodo del ao anterior, que muchas organizaciones utilizan
5.3. Presupuestos bsicos

Los presupuestos bsicos que se utilizan en la planeacin de las empresas son tres: uno de operaciones que muestra los planes para llevar a cabo en el siguiente perodo; un presupuesto de fondos en el que se proyectan los posibles ingresos de fondos y sus respectivos empleos y un presupuesto de capital que seala los cambios planificados respecto a los bienes de uso.
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El presupuesto de base dentro de este conjunto de tres es el de operaciones. Las operaciones son el impulsor primario de toda empresa; los ingresos provienen de las ventas de lo producido por operaciones. El presupuesto de fondos es el que da consistencia a la continuidad de las operaciones porque mediante l se garantiza que se puedan iniciar los sucesivos ciclos de produccin. El presupuesto de capital se nutre tanto de los recursos provistos por el de fondos cuando hay autofinanciacin, como de los ingresos por prstamos o aportes de capital originados en fuentes externas destinados a los bienes de uso.
5.4. El presupuesto de operaciones

El presupuesto de operaciones es la expresin en unidades monetarias del plan agregado de produccin. Suele ser tratado como una matriz de doble entrada, en la cual se desarrollan un presupuesto de programas y un presupuesto de responsabilidades. Ambos presupuestos deben cuadrar en los mismos resultados finales. El ejemplo que sigue (Fig. 5) corresponde al empleo de la mano de obra directa en una industria de produccin de automviles. Los procesos por los que pasan los productos son: chapistera (ensamble y soldadura de las piezas de chapa), pintura y montaje (Ensamble final). En cada casillero de la tabla se indica la cantidad de horas hombre de mano de obra directa requerida por cada producto en las respectivas plantas. Del mismo modo en que se presupuesto uno de los items correspondientes del costo tal como lo muestra el ejemplo, se procede con los restantes componentes del costo de produccin. Presupuesto de mano de obra directa
Responsables Productos
Planta de Chapisteria 20 18 22 20 80
Planta de Pintura 4 4 5 4 17 Figura 5.1.
Planta de Montaje 32 30 36 30 128
TOTALES 56 52 63 54 225
A B C D TOTALES
Un presupuesto de programas describe todas las actividades de operaciones divididas en programas o iniciativas. Tal tipo de presupuesto es el que proyecta volmenes, costos de produccin y utilidades por cada familia o lnea de productos. Permite verificar que la capacidad de produccin est acorde a las capacidades de produccin especficas para cada lnea. A los directivos superiores les sirve para examinar comparativamente el desempeo de las diversas lneas de productos en cuanto a su capacidad de generar ganancias y algunos otros aspectos. Un presupuesto de responsabilidad establece planes en funcin de las personas (o reas) responsables de llevarlos a cabo. Por tratarse de una especificacin de rendimientos esperados, el presupuesto de responsabilidad se constituye en instrumento de control respecto al cual se comparan los rendimientos efectivos. El presupuesto de responsabilidad para cada departamento (centro de costos) muestra los costos que el responsable tiene obligacin de controlar.
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5.5. Presupuestos de fondos y de capital

Se exponen brevemente cada uno de estos presupuestos. Un estudio ms extenso superara los contenidos previstos en esta materia. El presupuesto de fondos o presupuesto financiero contiene las previsiones de ingresos y egresos de fondos conforme los vaivenes del presupuesto operativo. Resume los movimientos de efectivo que provienen de las necesidades de produccin y de las previsiones de ventas. Los directivos financieros utilizan los presupuestos de fondos para ajustar la cantidad de efectivo lquido segn las necesidades de la empresa. En su manejo se tiende a la optimizacin basada generalmente sobre criterios de costo mnimo. El presupuesto de capital rene la lista de bienes de capital que requerir la empresa de acuerdo a sus estimaciones, respectivo costo y fecha de incorporacin. Los bienes de capital se incorporan para renovar, actualizar y/o aumentar capacidad de produccin. El presupuesto de capital se elabora a partir de propuestas que se originan en cualquiera de los niveles y en conformidad con las lneas principales de los planes estratgicos. Hay filtros que las seleccionan de acuerdo a su mayor inters o conveniencia y finalmente se incorporan en el presupuesto final. En la consideracin final del presupuesto de capital se clasifican las propuestas en funcin de prioridades de las que se deduce una escala temporal para los desembolsos. La aprobacin de este documento se hace en el mximo nivel de responsabilidad. Es frecuente que la disponibilidad de fondos sea la variable que condicione la cabida de los proyectos dentro del presupuesto de capital; por ello muchos proyectos con mritos indiscutibles pueden quedar fuera por falta de fondos.
5.6. Concepto de presupuesto variable o flexible

Por ser las variaciones de volumen un aspecto esencial de la dinmica de la produccin de bienes y servicios, los presupuestos necesariamente debern acompaarlas a fin de mantener su utilidad como herramienta de gestin. Consecuentemente, en el diseo de un presupuesto se han de analizar todas las partidas de gastos determinndose su funcin de variacin respecto al volumen En un presupuesto variable las partidas que lo componen se expresan en funcin de la unidad de medida representativa del volumen de produccin. El concepto bsico de presupuesto variable es muy simple: consiste en reconocer que cualquier partida del mismo es una funcin lineal del volumen de produccin de la forma a + bx, en la cual a es un componente fijo e independiente del volumen y b un coeficiente de proporcionalidad. Expresando las partidas de este modo, el presupuesto siempre estar actualizado con solo determinar el valor del volumen. El compromiso subyacente en las cifras del presupuesto se reduce a respetar el valor fijo y constante a (el cual puede ser nulo) y el coeficiente de proporcionalidad b, mediante el cual se representa la cantidad unitaria del insumo expresado por la partida. La interpretacin anterior es plenamente vlida en el corto plazo. En el medio y largo plazo, se deber tener en cuenta que la introduccin de factores fijos, tales como ampliaciones de capacidad, modificarn a saltos el valor del trmino independiente a de la funcin lineal. Los materiales directos, mano de obra directa, energa, constituyen partidas variables proporcionales al volumen. Son las de estas categoras las que corresponder ver bajo la ptica de
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presupuesto variable. En cambio, partidas tales como depreciaciones, seguros e impuestos a la propiedad, mantenimiento de planta, son de carcter independiente del volumen de produccin; su valor es constante (fijo) cualquiera sean las cantidades producidas. Estas partidas, al ser expresadas como costo unitario debern ser divididas por el volumen estndar. La aplicacin del concepto de variabilidad (o flexibilidad) a las cifras de un presupuesto de ninguna manera invalida las pautas bsicas establecidas en el presupuesto original. Por el contrario. En el ejemplo que sigue se evidencia que lo significativo es la fijacin de los valores unitarios de cada partida. Se plantea la necesidad de presupuestar las cargas fabriles de una unidad metalmecnica. Por simplicidad, las cargas fabriles de esta unidad industrial estan compuestas por: energa, mano de obra indirecta, herramientas de corte y materiales para el lavado de las piezas elaboradas. Mediante estudios de fijacin estandares se ha determinado que por cada hora de actividad de la mano de obra directa los gastos son: Energa Mano de obra indirecta Herramientas de corte Materiales para lavado Total cargas fabriles $ 200 $ 0,50 $ 1.00 $ 0,75 $ 4,2
por cada hora de mano de obra directa
Para definir el presupuesto de cargas fabriles para un determinado volumen, entendiendo que la unidad de volumen sea la hora de mano de obra directa tendremos. Cargas fabriles (presupuestables) = $ 4,25 x N de horas de mano de obra directa Graficamente
Figura 5.2
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En la prctica merece una consideracin importante el cuidado a tener en cuenta en la fijacin de los estandares, de manera que estos se mantengan actualizados respecto a las condiciones de cada proceso. Esto har que los presupuestos mantengan su credibilidad. En la prctica de la gestin, una vez establecido el volumen del perodo, se calculan los valores correspondientes a las partidas variables y es respecto a estos valores que se debern evaluar los desempeos.
5.7. Bibliografa
Anthony y Hekimian. Sistemas de costos operativos. Ed. El Ateneo. Buenos Aires. Koontz, H. y ODonnell, C. Elementos de Administracin Moderna.
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Ciclo Econmico de una Empresa Industrial
Las empresas industriales compran materias primas e insumos indirectos, los transforman mediante aplicain de mano de obra directa y cargas fabriles, obtienen el producto final y lo venden con la finalidad de recuperar el dinero invertido. De este modo vuelven a comprar materiales, pagar mano de obra, etc... Tal es el ciclo econmico que se verifica en las industrias.
Producto terminado
M.O. Y cargas fabriles
Venta
Compra M.P.
Cobranza
fig b.1
Figura 6.1.
$ = margen de cada ciclo o rotacin.
Dentro del ciclo distinguimos dos etapas: Etapa de transformacin o industrial Se refiere a: La compradelas materias primas e insumos indirectos necesarios para la produccin.
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Ejecucin de la transformacin propia del proceso en el cual se aplican mano de obra directa y cargas fabriles.
Etapa comercial Se refiere a: Venta del producto (estrategia comercial, anlisis del mercado, seleccin del producto). Cobranza. dentro de los trminos pactados con los clientes.
En las empresas de servicios se cumple con un ciclo anlogo. Su particularidad est en que la transformacin de las materias primas en los servicios, comparativamente, tiene una incidencia comparativa mucho menor que en la produccin de bienes. En algunos servicios no hay transformacin de materia prima (Ejemplos: transporte de cargas, banca, telecomunicaciones). Otros servicios requieren para su prestacin la ejecucin de algunas transformaciones de materia prima, como en el caso de los negocios de comida rpidas. En condiciones normales el ciclo econmico debe dejar a su finalizacin (es decir al realizarse la venta y cobranza) un resultado positivo que denominaremos $ y que constituye el margen que nos deja cada ciclo o rotacin. De la acumulacin a lo largo del tiempo de todos los $ resultantes cada rotacin se obtienen los fondos que alimentan la totalidad de las necesidades financieras de la empresa. El ciclo econmico es el nico generador de fondos que tiene la empresa. Por eso es tan importante que cada rea contribuya, dentro de su marco de competencia, a que este generador se mantenga en funcionamiento; que realice la cantida de rotaciones / periodo segn lo planeado y que en cada rotacin la eficiencia de la gestin aporte los $ previstos en la planificacin. Del mismo modo, es importante que en un plano estratgico, las empresas enfoquen sus esfuerzos en las actividades cebtrales del negocio, evitando dispersarlos en actividades secundarias. La experiencia confirma las sinergias que se obtienen por las actividades enfocadas.
6.2 Los capitales en la empresa industrial

Desde el punto de vista econmico financiero vemos que los capitales con que cuenta una empresa industrial tienen dos destinos bien diferenciados entre s: Capital que se emplea para la adquicisin de las facilidades de produccin (planta industrial, mquinas, instalaciones y dems medios de trabajo) Es el capital fijo porque queda inmovilizado durante tiempo considerable El capital fijo aumenta o disminuye cuando se amplan o desactivan respectivamente las facilidades de produccin. Consecuentemente esto dar lugar a saltos de los costos fijos en intervalos relativamente prolongados (= largo plazo). El capital fijo proviene, segn la magnitud de las empresas, de los aportes de sus propietarios o accionistas, de prstamos bancarios de largo plazo, de fondos de inversin, etc...
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El capital fijo aplicado en la empresa genera costos fijos; de aqu la importancia de dimencionar adecuadamente las facilidades de produccin, las cuales sern consecuencia de los pronnsticos de mediano y largo plazo. Capital que se emplea para la compra de las materias primas e insumos de produccin. Es el capital circulante (= capital de trabajo); evoluciona a lo largo del tiempo cambiando su composicin de $ a mercaderas (materias primas, productos en curso de elaboracin, productos terminados), y luego nuevamente $ despues de cobradas las ventas. El capital circulante cumple genricamente el ciclo dinero mercadera - dinero. (Entendiendo por mercadera al conjunto de materias primas, produccin en curso de elaboracin y productos terminados en espera de venta) Tomando tres instantes en el ciclo que describe el capital circulante: (puntos 1, 2 y 3 en la fig. 6-2). 1. 2. El capital circulante se halla en su totalidad bajo la forma de dinero. El capitalcireculante est ahora dividido en; una parte en forma de materia prima y producto en proceso y la otra parte est an en forma de dinero (suponiendo que la compra de los materiales no se hace instantneamente). El capital circulante se encuentra en forma de productos terminados
3.
Cap. Circulante
Mercadera
Dinero
Mercadera Tiempo 3
Dinero 1
fig b.2
Figura 6.2
El diagrama carteciano capital circulante tiempo nos permite ver com varan las proporciones relativas de los componentes de lcapital circulante a medida que transcurre el tiempo.
6.3 Optimizacin del uso de los capitales

En la gestin de las empresas se procura optimizar el costo derivado del empleo de los capitales fijo y circulante, lo cual contribuir a alcanzar mejores niveles de rentabilidad.
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Respecto al capital fijo, ya se mencion que la magnitud de la capacidad gravita fuertemente en los costos fijos. Las decisiones sobre capacidad suelen ser estrategias de largo plazo e irreversibles durante mucho tiempo; son tomadas en el nivel superior de la organizacin. Las decisiones sobre capacidad se definen sobre la base de pronsticos. El acierto de stos dar lugar a costos ajustados a las condiciones de demanda. Cuando hay errores, la empresa sufrir prdida de oportunidades de ventas por subcapacidad, o cargar con los costos improductivos por capacidad no utilizada. En la mayoria de las actividades industriales y de servicios, la ampliacin o reduccin de la capacidad requiere de plazos considerables para su concrecin. Su evolucin a lo largo del tiempo se d a saltos acompaando a las tendencias de la demanda y quedando por lo general un saldo de capacidad no utilizada.
Capacidad (C) Demanda (D) C
Capacidad no utilizada t Intervalo de tiempo (considerado como medio o largo plazo)

Figura 6.3
fig b.3
La toma de deciciones de incrementos de capacidad se corresponde con slidos pronsticos de incrementos de demanda. Cuando no haya seguridad por la continuidad del nivel de demanda, los industriales suelen recurrir a subcontratar el saldo de capacidad faltante (an a mayores costos) para abastecer temporalmente al mercado, evitando comprometer inversiones que podran tener bajo grado de utilizacin. Desde el punto de vista del uso ptimo del capital circulante, se requiere que en el estado de rgimen los fondos necesarios para proseguir la actividad productiva provengan de la liquidez realizada en el ciclo anterior. De lo contrario, al no haber dinero disponible en el momento preciso, ser necesario inyectar fondos adicionales al capital circulante para continuar con nuevos ciclos productivos. Estas mayores necesidades de capital implican costos financieros indebidos. Para el ingeniero a cargo de la gestin deproduccin, es importante lograr que la etapa de trasformacin se cumpla con la cadencia y plazos previstos, es decir respetando fielmente la progamacin de las operaciones. A este respecto, los aspectos operativos ms salientes de los cuales se ocupa el ingeniero son:
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Planificar los requerimientos de materias acordes a los programas de fabricacin, tal que no acontezcan faltantes que detengan el ciclo por dsincronizacin de los procesos. Metodizar la ubicacin y recorrido de los materiales para evitar demoras imprevistas en la entrega a los puntos de consumo (puestos de trabajo, lneas de montaje, etc...) Asegurar la adecuada planificacin y ejecucin del mantenimiento, de manera de evitar las detenciones imprevistas de los medios de trabajo. Asegurar operaivamente que los tiempos improductivos no retrasen el curso de la produccin.
Vistas en perspectiva las cuestiones comentadas sobre los capitales fijos y circulantes, surge que las decisiones importantes sobre el primero se toman en el mximo nivel, las que afectan al capital circulante estn en cambio en manos de los niveles tcticos.
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Interpretacin de Estados Contables
7.1. Resultado econmico y gestin de una empresa.
La actividad operativa de una empresa genera resultados econmicos. Por ResultadoEeconmico se entiende la diferencia entre los ingresos de un perodo determinado y los costos relativos a tales ingresos.
Por Ingresos se entiende el valor de venta, expresado en trminos monetarios, de los bienes vendidos y de los servicios prestados por la empresa a los clientes (venta de productos terminados, venta de componentes, servicios varios)
Por Costos se entiende el valor, expresado en trminos monetarios, de los bienes y servicios consumidos por la empresa para producir los bienes vendidos y los servicios prestados (materias primas, productos semiacabados, componentes, mano de obra, sueldos y cargas sociales, consumos de agua y energa, materiales de consumo, gastos generales)
= Resultado Economico
El Resultado Econmico puede ser positivo o negativo Se obtiene un Resultado Econmico positivo (beneficios) si la diferencia entre ingresos y costos es positiva: Ingresos > Costos Se obtiene un Resultado Econmico negativo (prdida) si la diferencia es negativa: Ingresos < Costos
Ingresos Costos
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El documento que sintetiza los ingresos y costos, poniendo de manifiesto el Resultado Econmico en cierto perodo, se denomina Cuenta de Resultados. Cuenta de Resultados Ingresos Costos Cuenta Resultado 1.000 -800 200 (Beneficio) 1.000 -1.200 -200 (Prdida)
Sin embargo, no todos los ingresos y costos de una empresa tienen las mismas caractersticas. De hecho, no es lo mismo hablar de ingresos obtenidos con la venta de los productos de la empresa o hablar de ventas generadas por la venta de ttulos que la empresa tena en su cartera. Como tampoco es igual hablar del costo de las materias primas y de la mano de obra o hablar de los gastos financieros debidos al endeudamiento con los bancos o a los impuestos pagados al Estado. La Cuenta de Resultados debe agrupar los ingresos y los costos que tienen la misma naturaleza, aunque surjan de diferentes actividades de la empresa, con el fin de determinar de qu manera se ha producido el Resultado Econmico. Las diferentes actividades de la empresa son: la gestin tpica, que comprende las actividades especficas para las cuales se ha constituido la empresa, con las cuales est desarrollando su actividad de negocios; sta se denomina Gestin de Explotacin; la gestin de eventos no habituales, que lleva el nombre de Gestin Extraordinaria; la gestin de las actividades financieras, denominada Gestin Financiera; La Cuenta de Resultados presenta, en secuencia, los resultados intermedios de las distintas gestiones de la empresa, por lo cual asume una forma de escalera. El proceso de elaboracin de la Cuenta de Resultados que vamos a desarrollar respetar su estructura de escalera, teniendo en cuenta las distintas gestiones de la empresa y definiendo los diferentes niveles de resultados. De hecho, al examinar la Cuenta de Resultados no slo es importante darse cuenta del monto del Resultados Econmico y de si el mismo es positivo (Beneficio) o negativo (Prdida); sino tambin comprobar de qu gestin proviene dicho resultado, si de la gestin financiera, de la operativa o bien de la extraordinaria.
7.2. Resultado operativo.

Se llama Resultado Operativo la diferencia entre ingresos y costos de la gestin de explotacin.
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Se trata de un resultado fundamental, porque mide la eficacia y la eficiencia de las actividades que constituyen el objetivo econmico de la empresa. Es el costo que gestiona parcialmente el Ingeniero Industrial.
1. Resultado antes de impuestos y resultados extraordinarios. 2. Resultado antes de Impuestos. 3. Costos utilizados para determinar el costo industrial. Figura 7.1.
Los ingresos y los costos de la gestin de explotacin se denominan Ingresos y Costos Operativos. En el caso de una industria automovilstica, por ejemplo, son ingresos operativos la venta de los automviles. la venta de las piezas de recambio. la venta de servicios. costos operativos los costos de materias primas y mano de obra, materiales de consumo, mantenimiento (costo industrial). las amortizaciones. los gastos comerciales.
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Ingresos Operativos = Costos Operativos Resultado Operativo
7.3. Resultado antes de impuestos y partidas extraordinarias.

El Resultado Antes de Impuestos y Partidas Extraordinarias es el resultado que se obtiene sumando al Resultado Operativo las entradas financieras y restndole los gastos financieros. Los tipos ms frecuentes de entradas y de gastos financieros son: los beneficios y las prdidas en participaciones. los intereses activos o pasivos. los beneficios o las prdidas en los cambios. el costo de otras operaciones financieras, como por ejemplo el descuento de crditos. Cuenta de Resultados Ingresos Operativos = + = + Costos Operativos Resultado Operativo (Resultado de Explotacin) Entradas Financieras Gastos Financieros Resultado Financiero Resultado Operativo Resultado Financiero Resultado antes de Impuesto y de Resultados Extraordinarios Gestin Financiera Gestin Operativa
7.4. Resultado antes de impuestos.

El Resultado Antes de Impuestos es el resultado que se obtiene sumando (o restando) al Resultado Antes de Impuesto y Partidas Extraordinarias los componentes positivos o negativos. Por componentes extraordinarios se entienden los asientos ocasionales, que no son habituales, sino que dependen de hechos y fenmenos que se verifican una vez. Por ejemplo
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los beneficios y las prdidas por realizacin de inmovilizados o de participaciones; gastos y prdidas de ejercicios anteriores. Cuenta de Resultados Ingresos Operativos = + = + Costos Operativos Resultado Operativo Ingresos Financieros Gastos Financieros Resultado Antes de Impuestos y de Resultados Extraordinarios Resultados Extraordinarios Resultado Antes de Impuestos Gestin Extraordinaria Gestin Financiera Gestin Operativa
7.5. Resultado neto.

Para determinar el Resultado Econmico, tras haber definido el Resultado Antes de Impuestos, no queda ms que restar de dicho resultado los impuestos sobre el beneficio. El Resultado Econmico final se denomina Resultado Neto. Cuenta de Resultados Ingresos Operativos = + = + = Costos Operativos Resultado Operativo Ingresos Financieros Gastos Financieros Resultado antes de Impuesto y de Resultados Extraordinarios Resultados Extraordinarios Resultado Antes de Impuestos Impuestos del Ejercicio Resultado Neto Gestin Extraordinaria Gestin Financiera Gestin Operativa
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7.6. Principio de correlacin entre ingresos y gastos.

Al redactar la Cuenta de Resultados podra correrse el riesgo de determinar un Resultado Econmico errneo, si se imputaran ingresos y costos generados en perodos diferentes, es decir, sin respetar un principio fundamental que recibe el nombre tcnico de Principio de Correlacin Entre Ingresos y Gastos. Cmo debe aplicarse este principio? Ante todo, definiendo el perodo de competencia: un ao, un trimestre, un mes. En segundo lugar, imputando a dicho perodo los ingresos generados y costos incurridos para obtener esos ingresos. Para identificar correctamente todos los ingresos relativos al perodo de competencia que deben imputarse a la Cuenta de Resultados hay que referirse: para los bienes, al momento en el cual se venden (Cuando la tarea dura varios aos se aplican cuotas del total) para los servicios, al perodo en el cual se efecta la prestacin. Despus de haber imputado los ingresos hace falta, por el principio de correlacin, identificar e imputar los costos incurridos para generar esos ingresos. Para ilustrar la aplicacin del principio de correlacin vamos a utilizar dos ejemplos particulares significativos: las Compras de los Productos (materias primas, productos semiacabados), por los efectos que dichas compras tienen sobre las existencias en el almacn; las Compras de Bienes / Gastos de Utilizacin Plurianual (instalaciones, patentes, mantenimiento extraordinario, etc), porque implican la imputacin de su amortizacin. 7.6.1. Las compras de los productos y su relacin con las existencias en el almacn. Una empresa comercial. en el ao 2001 ha vendido 10.000 productos de tipo A a 8.000 pesos cada uno. durante el mismo perodo ha comprado 14.334 productos de tipo A a 6.000 cada uno al principio del ao en el almacn no haba productos de tipo A. Respecto al Resultado Econmico unitario, la situacin es la siguiente: Precio de Venta del Producto de Tipo A Costo de Adquisicin del Producto de Tipo A 8.000 - 6.000 = 2.000
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Cada producto A genera un Resultado Econmico (beneficio) de 2.000 pesos. Recordemos que durante el ao se han vendido 10.000 productos de tipo A, por lo cual: 10.000 (productos vendidos) x 2.000 pesos (resultado econmico unitario) = 20 millones (resultado econmico total). Vamos a redactar ahora la Cuenta de Resultados, utilizando un procedimiento simplificado. Cuenta de Resultados Ingresos Costos Prdida = =
10.000 x 8.000 (Cantidades vendidas x precio de venta) 14.334 x 6.000 (Cantidades compradas x precio de adquisicin) Ingresos Financieros
(en millones) = = = 80 - 86 -6
Este resultado es errneo, porque la diferencia entre el Resultado Econmico calculado anteriormente (20 millones) y la prdida observada en la Cuenta de Resultados (6 millones) depende del hecho que estamos comparando los resultados de la actividad econmica de manera no homognea: 10.000 piezas vendidas. 14.334 piezas compradas. En cambio, para respetar el principio de correlacin, es preciso relacionar con los ingresos del priodo (10.000 piezas vendidas) los costos de los productos vendidos (de 10.000 piezas y no de 14.334); en efecto, ser posible vender las otras 4.334 piezas compradas, y por lo tanto, cubrir los gastos correspondientes, en un periodo sucesivo. Para evaluar correctamente el Resultado Econmico efectivo, respetando el principio de correlacin de ingresos y gastos, hay que restar de los ingresos generados en el periodo los costos correspondientes, es decir, el costo de 10.000 productos de tipo A. Por lo cual tendremos: Cuenta de Resultados Ingresos Costos Resultado Econmico del Perodo = =
10.000 x 8.000 (Cantidades vendidas x precio de Venta) 10.000 x 6.000 (Cantidades compradas x precio de adquisicin) (Beneficio)
(en millones) = = = 80 - 60 20
Como puede observarse, el resultado de la Cuenta de Resultados no corresponde al resultado del ejemplo calculado de forma simplificada. Este es un resultado correcto, porque de los ingresos del perodo (ao 2001) se han restado los costos para generarlo.
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Costos Industriales
La tcnica contable para determinar los costos dentro del principio de correlacin utiliza el mtodo siguiente:
Costos de Venta En piezas En valor
= = =
Existencias iniciales 0 0
+ + +
Compras
Existencias Finales 4.334 26.000.000 (4.334 x 6.000) = = 10.000 60.000.000
14.334 86.000.000 (14.334 x 6.000)
El grfico ilustra el criterio seguido en el mtodo Existencias Iniciales 2.000 Compras 2.001 Existencias Finales 2.002
El valor de los productos que se tienen disponibles durante 2001 es igual al valor en el almacn al comienzo del perodo (existencias iniciales), ms la mercanca adquirida durante 2001. El valor de la mercanca vendida es igual al valor de la disponible (existencias iniciales ms compras) menos el valor de la mercanca que queda: COSTO DE LO VENDIDO = Existencias Iniciales + Compras Existencias Finales Puesto que la empresa es comercial y por consiguiente, no lleva a cabo procesos de produccin, la correlacin de los ingresos de venta, se ve afectado slo por los costos de compra de los materiales. 7.6.2. Aplicacin a una empresa industrial. En el caso de una empresa industrial, en cambio, dicha correlacin afecta a los costos en los que se incurre en el proceso de fabricacin.
Figura 7.2.
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Una empresa industrial debe sostener tambin gastos de transformacin (trabajo, energa, amortizaciones, etc), que se atribuyen a las plantas de manufactura (01,02,etc.) y sucesivamente, pasan de stas al costo del producto. El valor de las existencias, adems del costo del material comprende una cuota de los gastos de transformacin, porque est constituido por el nmero de piezas que hay en el almacn, multiplicado por su costo de transformacin unitario. Observemos la figura de izquierda a derecha y consideremos los costos industriales (costos incurridos para fabricar el producto). El material entregado por el proveedor (MP = Materias Primas) determina el valor de los costos de adquisicin, el cual debe corregirse con la variacin de las existencias de materiales en el almacn, para determinar los consumos de materiales. En las plantas se aade valor (trabajo, energa, amortizaciones, etc). El gasto total incurrido en el perodo (materiales, trabajo, etc.) se corrige con la variacin de los productos semiacabados en la planta (ciclo de trabajo), para determinar el valor de la produccin entregada. Este ltimo valor, a su vez, debe corregirse con la variacin del almacn de productos acabados (PA), para determinar el costo industrial de lo vendido. Finalmente, el costo industrial de los vendido se aaden los costos que se verifican despus de la produccin, es decir los costos variables de venta (garanta, transportes, etc). Hay tambin costos de la empresa que no tienen que ver con la produccin, sino que se hacen para otros fines; se trata de los gastos de estructura (investigacin, estructura comercial, administracin, etc). Los gastos de estructura se imputan directamente a la Cuenta de Resultados, sin pasar por los almacenes.
Ingresos - Costo de lo Vendido = Margen Bruto
- Gastos de Estructura
{ {
Costo industrial de lo vendido Costo variable de venta
Investigacin y Desarrollo Administracin Estructura Comercial Gastos Generales
= Resultado Operativo
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7.6.3. Las compras de bienes de utilizacin plurianual y la amortizacin de los mismos. Tambin para este tipo de bienes (instalaciones, patentes) y su amortizacin hay que tener una atencin particular. Una empresa adquiere un equipo cuyo costo es de $300.000. La Cuenta de Resultados de 2000, sin tener en cuenta esta inversin, indica Ao 2000 CUENTA DE RESULTADOS PROVISIONAL Ingresos Costos Resultado = 1.000.000 900.000 100.000
Por hiptesis, se podra imputar todo el costo del equipo en el perodo en el cual se ha hecho el gasto, por lo cual el Resultado Econmico del perodo resultara de la manera siguiente: Ao 2000 CUENTA DE RESULTADOS PROVISIONAL Resultado Neto Provisional Costo del Equipo Prdida Pero esta hiptesis no es correcta. De hecho, imputar todo el costo del equipo a un solo perodo equivale a afirmar que el bien se utiliza o se consume (al igual que para las materias primas) en ese nico perodo, mientras que, en cambio, el equipo seguir utilizndose y gracias a su uso la empresa producir los bienes que vender a sus clientela. Habiendo pagado ya totalmente el gasto del equipo, su costo de adquisicin ya no podr imputarse en la Cuenta de Resultados. Adems, la hiptesis es incorrecta no slo respecto al ao 2000, el error repercute en los aos siguientes; de hecho, en el 2001 los ingresos del perodo se imputan slo parcialmente los costos sostenidos para generarlo: falta la imputacin del costo de uso del equipo. CUENTA DE RESULTADOS PROVISIONAL Ingresos Costo Resultado Neto Provisional Ao 2.000 - 200.000 Prdidas Ao 2.001 100.000 Beneficios = 1.000.000 900.000 100.000 = 100.000 300.000 - 200.000
En ambos aos los resultados son errneos.
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Para definir de manera correcta el Resultado Econmico real del perodo tenemos que imputar un porcentaje del equipo a las Cuentas de Resultados correspondientes a todos los perodos en los cuales el bien se utilizar, hasta cubrir su costo de adquisicin. Suponiendo que est previsto utilizar el equipo durante 5 aos y que el costo de adquisicin sea de 300.000, la cuota a imputar a cada perodo ser igual a 1/5 de 300.000, es decir 60.000. 60.000 pesos es el costo que equivale a lo que, econmicamente, se consume en el perodo considerado; dicho costo se denomina Cuota de Amortizacin y debe deducirse de los ingresos, para cada uno de los cinco perodos, tal como se hace con los dems costos: CUENTA DE RESULTADOS PROVISIONAL Aos 2.000 y 2.001 Ingresos Costos Amortizaciones Resultado Neto = 1.000.000 900.000 60.000 40.000
40.000 es el Resultado Econmico efectivo generado tanto en 2000 como en el 2001. El proceso de amortizacin tiene que aplicarse a todos los bienes de utilizacin plurianual, es decir, los que se utilizan en la actividad de la empresa por varios aos (maquinarias, instalaciones, edificios) y a algunos costos de utilizacin diferida (gastos de investigacin, patentes mantenimiento extraordinario). 7.6.4. Niveles de resultado. Para comprender los diferentes niveles de resultado de uso ms frecuente, conviene tener en cuenta otra clasificacin de los costos, de una suma importancia para entender el Resultado Econmico. Se trata de la distincin entre costos variables y costos fijos. (ver Cap. 4, Los costos y el nivel de actividad) Son costos fijos los que no cambian al variar los volmenes de produccin, como por ejemplo los alquileres y las amortizaciones. Son Costos Variables aquellos cuyo importe total vara proporcionalmente al volumen de produccin, como por ejemplo el consumo de materiales. La mayor parte de los costos tiene una componente variable y otra fija. Consideremos, por ejemplo, la energa elctrica: la que se utiliza para los soldadores constituye un costo variable, porque el consumo vara proporcionalmente al nmero de piezas soldadas, mientras que la energa consumida para el alumbrado representa un costo fijo porque, pese a depender del nmero de turnos de trabajo, resulta independiente del nmero de unidades producidas..
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Adems, existen costos variables industriales costos variables comerciales (garantas, comisiones, transportes). Teniendo en cuenta estos distintos tipos costos, digamos que existen diferentes tipos de resultado, en relacin al costo al cual nos referimos. Por ejemplo, la diferencia entre ingresos y costos variables se denomina Margen de Contribucin. Remitimos a la figura que presenta una sntesis de los distintos niveles de resultado que suelen utilizarse con mayor frecuencia.
Bibliografa
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Evaluacin del Estado de la Empresa
8.1. Patrimonio Neto y Estado Patrimonial.
En la vida de toda empresa hay una fecha que suele coincidir con el 31 de diciembre, en el cual. por una serie de motivos -incluyendo los jurdicos y fiscales- la empresa tiene que fotografiarse a s misma. Esta fotografa representa, en trminos monetarios, por una parte los Bienes y los Derechos que posee la empresa en ese momento determinando y, por la otra, las Deudas/Obligaciones que la empresa, en ese mismo momento, ha contraido. El documento que rene Bienes/Derechos, como tambin Deudas/Obligaciones, se denomina Estado Patrimonial. La diferencia entre Bienes/Derechos y Deudas/Obligaciones Para Con Terceros constituye el Patrimonio Neto. La parte del Estado Patrimonial en el cual confluyen los bienes/derechos se denomina Activo, mientras que la parte que comprende las deudas/obligaciones se llama Pasivo. Por consiguiente: Activo - Pasivo = Patrimonio Neto. Activo = Pasivo + Patrimonio Neto.
BIENES Y DERECHOS
PASIVO PATRIMONIO NETO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO
TOTAL ACTIVO
Qu significa Patrimonio Neto? Patrimonio Neto = Activo - Pasivo.
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Costos Industriales
Si el seor Rossi, propietario nico de la empresa Rossi, quisiera saber de cunta riqueza dispone, tendra que llevar a cabo un inventario de todo el capital de la empresa (maquinarias, mercancas, etc.). Este inventario, valorado, representa el valor del activo: pongamos que sea de $ 500.000. Pero este capital no le pertenece totalmente al Sr. Rossi; de hecho, ste ha recibido del banco una financiacin de $ 200.000. Por lo tanto, la riqueza del Sr. Rossi es de: $ 500.000 (Activo) $ 200.000 del Banco. (Deudas/Pasivo)
Patrimonio Neto ($ 300.000)
= =
Activo - Pasivo ($ 500.000 $ 200.000)
Que represente de la siguiente forma tambin: $ 500.000 PASIVO $ 200.000 PATRIMONIO NETO $ 300.000 TOTAL ACTIVO PASIVO Y PATRIMONIO NETO
Las partidas del activo representa tambin, desde el punto de vista financiero, inversiones de capital. Por lo tanto, el monto del activo, corresponde al capital que, en una fecha determinada, se encuentra invertido en la empresa. En cambio, el pasivo y el Patrimonio Neto explican quin le dio a la empresa dicho capital. Las deudas representan los prstamos que la empresa ha recibido. El Patrimonio Neto representa el capital invertido por los socios o accionistas. DONDE HA INVERTIDO LA EMPRESA SUS RECURSOS QUIEN LE HA DADO LOS RECURSOS A LA EMPRESA
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En nuestro caso, el capital invertido en la empresa alcanza, en una fecha determinada, a $ 500.000, y ha sido financiado parcialmente por un banco ($ 200.000) y por el Sr. Rossi ($ 300.000). Si, en lugar de pertenecer a un solo propietario, la empresa fuera una Sociedad Annima, en el cual el capital lo poseen los accionistas, tendramos el esquemas siguiente: ACTIVO PASIVO PATRIMONIO NETO
INVERSIONES Bancos Accionistas
EMPLEOS (Uso del dinero/Recursos) FUENTES
Vamos a transferir ahora, a una documento que sintetiza la estructura del Estado Patrimonial, los valores de una empresa, fotografiados el 31/12/1997. Estructura del Estado Patrimonial al 31/12/1997. ACTIVO Caja Crditos comerciales a clientes Existencias Capital inmovilizado7 TOTAL ACTIVO (en millones) 100 200 200 500 1.000 La empresa tiene en su activo valores por mil millones PASIVO Deudas con entidades financieras (Bancos) Deudas comerciales a proveedores Provisiones8 TOTAL DEUDAS (en millones) 200 300 100 600
7. Capital inmovilizado = Edificios, instalaciones, equipos, participaciones, obligaciones, crditos financieros, etc. 8. Provisiones = provisiones para impuestos, provisiones para riesgos, etc.
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El patrimonio neto ser de 1.000 millones 600 millones = 400 millones PATRIMONIO NETO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 400 1.000
8.2. Relacin entre Resultado Econmico y Patrimonio Neto.

Hemos visto que el Patrimonio Neto de la empresa es la diferencia entre: el Activo (cules y cuntos bienes / derechos posee la empresa) el Pasivo (cules y cuntas deudas / obligaciones ha contrado la empresa)
y que el mismo mide la riqueza de la empresa, es decir cunto vale la empresa segn las evaluaciones de balance. Vamos a examinar ahora cmo se modifica el Patrimonio Neto. Supongamos que la empresa A cobre un crdito de 100 millones y los deposite en la caja: la empresa no aumenta su patrimonio, porque aunque aumenta en 100 millones el valor de la caja, al mismo tiempo disminuye el valor de los crditos del mismo importe (100 millones). Por consiguiente, el valor de los bienes que posee la empresa A no ha cambiado y tampoco su Patrimonio Neto. Pongamos que la empresa B compre una planta por un importe de 200 millones, diferiendo el pago: los bienes que posee la empresa aumentan de 200 millones (por lo cual el activo aumenta de 200 millones), pero tambin las deudas aumentan en el mismo valor. Tambin en el caso de la empresa B el valor del patrimonio permanece invariable. Ambas empresas han hecho simplemente desplazamiento de valor: caja en lugar de crditos, mayores bienes (inversiones), pero tambin deudas mayores (proveedores). El valor del patrimonio no se ha modificado. En cambio, el valor del patrimonio se habra modificado: si la empresa hubiese distribuido una parte de los beneficios (dividendos) a los accionistas (en este caso el patrimonio se habra reducido); si los accionistas hubiesen aportado capital (en este caso el patrimonio habra aumentado).
Sin embargo, en ambos casos el patrimonio no habra disminuido o crecido por efecto de la buena o mala gestin de la empresa, sino a raz de decisiones financieras (patrimoniales). Es interesante, en cambio, destacar la variacin del Patrimonio Neto debida a operaciones de gestin (por ejemplo, venta de productos / servicios). En este caso la variacin del Patrimonio Neto se denomina Resultado Econmico. Resultado Econmico positivo (beneficio) el patrimonio aumenta.
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Resultado Econmico negativo (prdida) el patrimonio disminuye. Vamos a comprobar lo antedicho con un ejemplo. La empresa Beta tena el 31/12/1997, de forma sinttica, el siguiente Estado Patrimonial: Estado Patrimonial al 31/12/1997. (en millones) ACTIVO ACTIVO 1.000 1.000 PATRIMONIO NETO PASIVO PASIVO Y PATRIMONIO NETO 400 600 1.000
En el transcurso del ao 1998 la empresa produjo la siguiente Cuenta de Resultados: Ingresos Costos RESULTADO ECONOMICO 5.000 - 4.900 100 millones millones millones
Si se han cobrado todos los ingresos, la caja habr aumentado 5.000 millones; si se han pagado todos los costos, la caja habr disminuido 4.900 millones. Por lo tanto, la empresa tendr en su caja 100 millones ms. Pongamos que las dems partidas no se hayan modificado; en tal caso, el nuevo Estado Patrimonial, al 31/12/1998 ser: Estado Patrimonial al 31/12/1998. (en millones) ACTIVO ACTIVO 1.100 PASIVO 1.100 600
Si al activo total le restamos el pasivo, el patrimonio ser de 500 millones constituido de esta forma: 400 millones del patrimonio inicial + 100 millones del Resultado Econmico El cuadro que sigue refleja la sntesis de los conceptos antes desarrollados.
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8.3. Estado Patrimonial y Capital Invertido neto

El Estado Patrimonial puede presentarse con estructuras diferentes, es decir con los datos ordenados de manera distinta, porque corresponden a finalidades informativas diferentes. Retomemos el cuadro del Estado Patrimonial utilizado antes para la empresa Beta. Estado Patrimonial ACTIVO (en millones) Activo Fijo Existencias Crditos a Clientes Caja TOTAL ACTIVO 500 200 200 100 1.000
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PASIVO (en millones) Patrimonio Neto Provisiones Deudas Comerciales de proveedores Deudas con entidades financieras (Bancos) TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 400 100 300 200 1.000
El Estado Patrimonial presentado es que suele utilizarse en los balances pblicos.
8.4. La Clasificacin del Estado Patrimonial.

Existe otro modo para presentar el Estado Patrimonial, con el objetivo de poner de manifiesto la capacidad de la empresa de cumplir con sus compromisos financieros (es decir, su capacidad para pagar las deudas). Este tipo de Estado Patrimonial clasifica las partidas del activo segn su liquidez, es decir segn la velocidad con la cual dichas partidas se convertirn en caja. Para ilustrar damos un ejemplo de la industria automovilstica: para que un motor que se halla en el almacn de componentes se convierta en dinero, primero tiene que montarse en un vehculo, el cual tiene que venderse, con lo cual se constituye un crdito; por ltimo, hace falta cobrar dicho crdito. Por consiguiente, una existencia de motores es menos lquida que la partida Crditos correspondiente en el Estado Patrimonial. Este tipo de Estado Patrimonial evidencia: 1) La partida Activos Circulante, que comprende todos los activos que se convertirn en dinero lquido (caja) en el trasncurso del ao: existencias, crditos con vencimiento en el ao y disponibilidad (caja, bancos, ttulos); anlogamente, los pasivos se clasifican segn su exigibilidad, es decir, segn la urgencia con la cual se vencen las deudas. 2) La partida Pasivos Circulante, esto es, las deudas con vencimiento en el curso del ejercicio: deudas comerciales y deudas bancarias con plazo de vencimiento inferior al ao. Este Estado Patrimonial, que a veces se denomina clasificacin financiera, puede mostrarse graficamente de la forma siguiente, en la cual la magnitud de cada cuenta est representada con una escala vertical comun. ACTIVOS CIRCULANTE PASIVOS CIRCULANTE PASIVOS A MEDIO/ LARGO PLAZO INMOVILIZADOS PATRIMONIO NETO
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Leyendo este estado patrimonial puede deducirse el equilibrio que existe entre algunas partidas del activo y algunas del pasivo. Otro ejemplo ACTIVOS CIRCULANTE
PASIVOS CIRCULANTE
En este caso la empresa aparece desequilibrada financieramente, porque la partida pasivos circulante (deudas que vencen dentro del ao) es superior a la partida activos circulante (partidas del activo que se convertiran en dinero en el mismo perodo). La empresa podr tener problemas para pagar las deudas cuyo plazo se vence. En cambio, el ejemplo que sigue abajo muestra una empresa que podr afrontar sin problemas sus obligaciones de pasivos circulante con sus activos. PASIVOS CIRCULANTE
ACTIVOS CIRCULANTE
A continuacin vamos a presentar, en cambio, una tercera estructura de Estado Patrimonial, que se utiliza a menudo como instrumento de gestin interna de las empresas (Presupuesto, Planes, Informacin, etc.) y que se caracteriza por lo siguiente: pone de manifiesto el capital necesario para la gestin de la actividad ordinaria; tiene en cuenta que hay, por una parte, deudas financieras (con pago explcito de gastos financieros) y, por la otra, deudas que surgen por el mismo funcionamiento de la empresa (por ejemplo, deudas comerciales, con proveedores, provisiones para pensiones, etc.).
Para determinar el Estado Patrimonial utilizando esta estructura, lo primero es restar a las partidas del activo las fuentes financieras que derivan del funcionamiento mismo de la empresa (deudas comerciales y fondos).
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Estado Patrimonial ACTIVO (en millones) Caja y Bancos Crditos comerciales a Clientes Existencias Deudas comerciales con proveedores Activo fijo Provisiones TOTAL ACTIVO PASIVO (en millones) Deudas Comerciales con proveedores Provisiones Deudas con entidades financieras Patrimonio Neto TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 300 100 200 400 600 100 200 200 -300 500 -100 600
Al activo se han restado las deudas comerciales con proveedores y las provisiones al mismo tiempo, el pasivo tambin se ha reducido de los mismos valores. (antes) ACTIVO 1.000 PASIVO 1.000 - DEUDAS COMERCIALES 300 - DEUDAS COMERCIALES 300 PROVISIONES 100 PROVISIONES 100 = = despues (en millones) ACTIVO 600 PASIVO 600
Recordemos, por ltimo, que en esta estructura de Estado Patrimonial suelen destacarse las deudas que implican pagos de gastos financieros al neto de la partida Caja y Bancos Activos (pero tambin al neto de crditos financieros), como se indica en el cuadro que sigue:
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ACTIVO (en millones) Caja y Bancos Crditos comerciales a clientes Existencias Deudas comerciales con proveedores Activo fijo Provisiones TOTAL ACTIVO PASIVO (en millones) Deudas Comerciales con proveedores Provisiones Deudas con entidades financieras Caja y Bancos Patrimonio Neto TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 300 100 200 -100 400 500 100 200 200 -300 500 -100 500
As se evidencian importantes variables econmico-financieras: el Capital Invertido Neto, el Capital de Explotacin y la Posicin Financiera Neta. Estado Patrimonial (en millones) Crditos comerciales a clientes Existencias Deudas Comerciales de proveedores CAPITAL DE FUNCIONAMIENTO ACTIVO FIJO PROVISIONES CAPITAL INVERTIDO (CIN) POSICION FINANCIERA NETA PATRIMONIO NETO TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO NETO 200 200 -300 =100 500 -100 500 100 400 =500
El Capital Invertido Neto (C.I.N): Constituido por la suma del capital de funcionamiento y el activo fijo, al neto de las provisiones.
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Representa el capital que necesitamos para la gestin de la actividad de negocio. El Capital de Funcionamiento: Est constituido, principalmente, por una necesidad financiera que nace del funcionamiento mismo de la empresa (actividad de funcionamiento, principalmente crdito y existencias). De estas partidas se deducen los pasivos de funcionamiento (principalmente las deudas comerciales y, para las empresas que trabajan por encargo, los anticipos de los clientes). La Posicin Financiera Neta: Que representa las deudas onerosas, al neto de caja y los bancos, disponibilidad y crditos financieros.
8.5. Indicadores de Rendimiento Econmico-Financiero.

8.5.1. Qu es la Rentabilidad. Para evaluar el rendimiento econmico de una empresa no es suficiente tener en cuenta el Resultado Econmico que la misma logra obtener; es necesario considerar tambin el capital que se ha empleado para alcanzar dicho resultado. Una ganancia de un milln es excelente, si para obtenerla se han tenido que invertir 5 millones, pero resulta modesta si se han invertido 100 millones. Por lo tanto, para medir los resultados de una empresa se suele poner en relacin el Resultado Econmico con el capital: esta relacin se denomina Rentabilidad. Por lo general, puede afirmarse, entonces, que: La rentabilidad es una relacin entre un Resultado Econmico y un capital. Resultado Econmico capital
rentabilidad =
Si no tuvisemos en cuenta los medios financieros invertidos para obtener los ingresos, hallndonos ante la empresa XY que presenta estos resultados
PERIODO Resultado Econmico
1997 100
1998 120
tendramos que afirmar que en 1998 a la empresa le ha ido mejor que en el ao anterior. Pero si luego descubriramos que en 1997 los capitales utilizados para obtener esos resultados fueron 1.000 y en 1998 fueron 1.500, quedaramos seguramente defraudados:
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1997 Resultado Econmico Capital

100 = 10% 1000
1998
120 = 8% 1500
La rentabilidad, precisamente porque se expresa mediante esta relacin, constituye uno de los indicadores fundamentales de la evolucin econmico-financiera de la empresa. Se trata ahora de definir de qu Resultado Econmico (Operativo, neto, etc.) y de qu Capital invertido Neto, Patrimonio Neto, etc.) estamos hablando; sobre a base de estas distinciones, tendremos diferentes definiciones de la rentabilidad.
8.6.Los Indicadores de Rentabilidad: El R.O.I y el R.O.E.

Si el Resultado Econmico entendemos el Resultado Operativo y por Capital el Capital Invertido Neto, la rentabilidad se denomina R.O.I. R.O.I. (Return on Investiments) = Rentabilidad del Capital Invertido. En cambio, si por Resultado Econmico se entiende el Resultado Neto y por Capital el Patrimonio Neto, la rentabilidad recibe el nombre de R.O.E. R.O.E (Return on Equity) = Rentabilidad de Patrimonio Neto9. R.O.I y R.O.E constituyen los dos indicadores de la rentabilidad ms conocidos.
8.6.1. Cmo se mide el R.O.I.

Medir el R.O.I. tiene suma importancia, porque evidencia la rentabilidad generada por la gestin operativa/caracterstica de la empresa, sin tener en cuenta las componentes extraordinarias, financieras fiscales, porque, como hemos dicho antes, el Resultado Econmico que el R.O.I. tiene en cuenta es nicamente el resultado Operativo y este resultado se pone en relacin con el Capital Invertido Neto (C.I.N.). Resultado Economico R.O 100 = 100 10 Capital C.I.N. En el caso que quisiramos comparar los resultados de varias empresas, con el fin de sacar indicaciones respecto a su diferente capacidad de gestin, tenemos que utilizar una medida que no tenga en cuenta diferencias debidas a polticas financieras y fiscales distintas. Es decir, debemos utilizar un Resultado Econmico antes de Impuestos, antes de componentes financieros y extraordinarios (Resultado Operativo) y tener en cuenta todo el capital empleado para la gestin del negocio, independientemente de quien lo haya aportado (Capital Invertido Neto).
9. EQUITY=Patrimonio Neto 10. Se multiplica el resultado obtenido por 100, para obtener un valor porcentual.
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La medida a utilizar ser el R.O.I. Podemos aclarar el concepto mediante el ejemplo de dos empresas: A y B. A Resultado Operativo Gastos Financieros Impuestos Resultado Neto CAPITAL INVERTIDO NETO 300 200 50 = 50 1.500 B 250 100 75 = 75 1.500
El Resultado Neto es mejor en la empresa B: tendramos que deducir, entonces, que la empresa B es mejor que la empresa A. Vamos a calcular el R.O.I. para ver si es verdad: Empresa A
300 = 20% 1500 180 = 16% 1500
Empresa B
No es verdad que la empresa B sea mejor que la empresa A, porque sta tiene una rentabilidad operativa mejor que la de B. Dada la importancia del valor y de la evolucin del R.O.I. para evaluar la gestin operativa de la empresa, es fundamental para analizar mejor las componentes que lo generan, descomponerlo en otros dos indicadores: a) la Rentabilidad de las ventas (R.O.S.= Return on Sales). b) la Rotacin de Capital Invertido Neto. a) La Rentabilidad de las ventas (R.O.S.) indica la relacin entre los ingresos y los costos. Est determinada por la relacin siguiente: Resultados Operativos x 100 Ingresos (facturacin) b) La Rotacin del Capital Invertido indica la velocidad con la cual todos los recursos invertidos en la empresa (existencias, crditos, equipos) se utilizan en el transcurso de un ao. Esta rotacin se define con la relacin siguiente: ingresos (facturacin) Capital Invertido Neto
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Obsrvese que el producto de los dos indicadores es idntico al ndice R.O.I. Resultado Operativo Ingresos (Facturacin) Resultado Operativo 100 = 100 Ingresos (Facturacin) Capital Invertido neto Capital Invertido neto Por consiguiente: R.O.I. = R.O.S. x rotacin del C.I.N. La identificacin del R.O.S. y de la Rotacin del C.I.N. es fundamental para interpretar la evolucin del R.O.I., porque nos permite comprender qu herramientas debemos activar para mejorar la capacidad de la empresa de generar rentas. De hecho, la rentabilidad de las ventas (R.O.S.) depende de: nivel de precios, descuentos y comisiones. volmenes de venta. gama de productos vendidos. eficiencia en los costos.
La Rotacin del Capital Invertido Neto, depende sin embargo de: sector industrial en el que acta la empresa. volmenes de venta en relacin a la capacidad productiva. uso de equipos y maquinarias. rotacin de todos los componentes del capital de explotacin (crditos, existencias, deudas con proveedores).
8.6.2. Como se mide el R.O.E. El valor del R.O.E. tiene gran importancia, porque evidencia la rentabilidad generada por la empresa desde el punto de vista del accionista. De hecho, el accionista est interesado en el Resultado Econmico que le corresponde, independientemente de la gestin que lo ha generado (operativa, financiera, etc), por lo cual tomar como referencia el Resultado Neto. Adems, el accionista referir este resultado no al capital total utilizado por la empresa, sino nicamente al capital que le concierne (Patrimonio Neto). La frmula del R.O.E. ser, entonces:
R.O.E. = Resultado Neto x 100 Patrimonio Neto
100 Pesos invertidos por un ao por el empresario en la empresa
Pesos ganados por el empresario en un ao de actividad
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Volviendo al ejemplo de las dos empresas consideradas para el clculo del R.O.I. y competando el Estado Patrimonial, podemos proceder al clculo del R.O.E. A Resultado Operativo Gastos / Ingresos Financieros Impuestos Resultado Neto CAPITAL INVERTIDO NETO PATRIMONIO NETO POSICIN FINANCIERA NETA TOTAL 300 200 50 = 50 1.500 500 1.000 = 1.500 B 250 100 75 = 75 1.500 1.000 500 = 1.500
Empresa A
R.O.E.= 50 100 = 10% 100
Empresa B
R.O.E.= 75 100 = 7, 5% 1000
Pese a que la empresa B tiene un Resultado Neto mejor respecto al de la empresa A, generar un R.O.E. menor que el de sta, debido al mayor capital invertido por los accionistas en la empresa. La figura siguiente contiene un esquema ms detallado de los factores determinantes de la rentabilidad.
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El esquema ya conocido (el cual indica de qu forma el R.O.I. depende del R.O.S. y de la Rotacin) se desarrolla en los equemas de las pginas siguientes, en los cuales se destacan los factores que determinan la Rentabilidad.
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MATEMATICA Algebra y Geometra. Molina-Gigena-Joaquin-GomezVignoli. Anlisis Matemtico I. Azpilicueta-Gigena-JoaquinMolina-Cabrera. Matemtica I para Ciencias Naturales. Vera de Payer Molina - Gigena - Luduea Almeida. Algebra Lineal. Elizabeth Vera de Payer. Introduccin a la Matemtica. Azpilicueta-GigenaMolina-Gmez. (En preparacin) Anlisis Matemtico II. Gigena - Binia - Joaqun - Cabrera - Abud 2 Ed. (En preparacin) FISICA Y QUIMICA Notas de Qumica General. P. Carranza - S. Faillaci. Fsica I. G. V. Morelli. (En preparacin) Fsica II. Electromagnetismo. G. V. Morelli. Fsica III. G. V. Morelli. (En preparacin) Calor y Termodinmica. G. V. Morelli. (En preparacin) Mecnica. G. V. Morelli. (En preparacin) Termodinamica Tcnica. F. Arenas (En preparacin) DISEO Representacin Grfica I. O. Maligno y otros. INGENIERIA E INFORMATICA Algoritmos y Estructuras de Datos. Valerio Fritelli. Aprenda Lenguaje ANSI C. J. Garca. Aprenda C++. J. Garca. Lenguaje C++. K. Barclay. Aprenda Java. J. Garca. Aprenda Visual Basic. J. Garca. Sistemas Operativos. Norberto Cura. Comunicaciones. J. Galoppo - C. Montaa Mansur. Redes de Informacin. C. Snchez-J. Galoppo. 3 Edicin. Introduccin a Sistemas de Control. Vctor H. Sauchelli. 4 Edicin. Sistemas Celulares de Comunicaciones Mviles. J. Galoppo. Mtodos Numricos. Rosendo Gil Montero. Res. de Prob. con Matlab. Mtodos Numricos. R. Gil Montero. Res. Prob. con Matlab. Sistemas de Control. V. Garrone. Gua de Introduccin a Matlab. J. Garca - J. Rodriguez. Resolucin de Problemas con C++. Rosendo Gil Montero. Comunicaciones de Datos y Redes de Informacin. Norberto Cura (2 Tomos). ADSL - Asymetric Digital Subscriber Line. Norberto Cura. Economa para Ingenieros. E. Masciarelli. (En preparacin). Problemas Resueltos de Economa. E. Masciarelli. Gestin de la Calidad. Carlos Boero. 2 Edicin. Organizacin Industrial. C. Boero. INGENIERIA INDUSTRIAL Gestin de Abastecimiento. Carlos Boero. Costos Industriales. C. Boero. Evaluacin de Proyectos. C. Boero. Mantenimiento Industrial. C. Boero. Introduccin a la Logstica. C. Boero. Gestin de Mantenimiento. L. Torres. Mercadotecnia. M. Gmez - G. Gimenez. Costos Industriales. F. Antn - O. Giovannini. Recursos Humanos. M. Gomez - G. Gimenez. Planificacin y Control de la Produccin. F. Antn - O. Giovannini. ELECTRONICA Y COMUNICACIONES Teora de las Comunicaciones. Pedro Danizio. Dispositivos Electrnicos. Carlos Chaer. Fuentes Conmutadas. Juan Carlos Floriani. Sistemas de Control No Lineales. V. Sauchelli. Sistemas de Control Digitales. V. Sauchelli. Teora de la Informacin y Codificacin. V. Sauchelli. Teora de Seales y Sistemas Lineales. V. Sauchelli. Teora Moderna de Filtros con Matlab. Walter Monsberger. Mediciones Electrnicas. Hugo Grazzini. Teora de Seales. E. Vera de Payer. Anlisis Conjunto Tiempo-Frecuencia. E. Vera de Payer. Elementos de Prog. en C++ para Electrnicos. E. Destfanis. AERONAUTICA El Avin. Calidad del equilibrio, control y estabilidad dinmica. Jos A. Sirena. Dinmica de los Gases. J. Tamagno (En preparacin). MECANICA - ELECTRICIDAD Sistemas de Puesta a Tierra. Juan Carlos Arcioni. Mediciones en Alta Tensin. Alberto Torresi. Sobretensiones. Alberto Torresi. INGENIERIA CIVIL Introduccin a la Teora de la Elasticidad. Godoy-PrattoFlores. Estructuras Metlicas. Gabriel Troglia. Proyectos, Direccin de Obras y Valuaciones. A. Armesto. Ejercicios de Sistemas Planos de Alma Llena. Juan Weber Lluvias de Diseo. G. Caamao Nelli - C. Dasso. Proyecto y Arq. de las Instalaciones Elctricas. R. Levy. Gestin, regulacin y Control de Servicios Pblicos. FCEFyN-UNC. Congreso Internacional de Servicios Pblicos. FCEFyNUNC. BIOINGENIERIA Seguridad y Normalizacin en Instalaciones Elctricas Hospitalarias. R. Taborda. Diagnstico por Imgenes. M. Malamud.
Distribucin en Buenos Aires: Editorial Nueva Librera. Estados Unidos 301. (1101) San Telmo. Te: 4362 9266 / 4362 6887 Email: nuevalibreria@infovia.com.ar
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La presente edicin de Costos Industriales - se termin de imprimir en Universitas en el mes de marzo de 2006.
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Costos Industriales

Fernando E. Antn - Oscar F Giovannini

Hecho el depsito que marca la ley 11.723.

Amplificadores Integrados Lineales

Composicin del costo industrial

1.2. Composicin del precio de venta de un producto.

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1.3. Organizacin contable tpica por centros de costos

Direccin comercial Ventas

Direccin de produccin Programacin produccin Logstica

Publicidad Asistencia post venta Repuestos

Chapisteria Mantenimiento montaje Mantenimiento pintura Mantenimiento chapisteria

Producto Mantenimiento instalaciones Calidad

1.4. Anlisis del costo de transformacin.

Costo de la estructura industrial

Composicin del costo industrial

1.5. Anlisis del costo de la produccin

1.6. Tipos de costos

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Clasificacin de los Costos

Clasificacin de los costos

1.7. Ejercicio de comprensin

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BUJE Material: Acero Cotas en mm.

En esta seccin se reiteran y amplan conceptos desarrollados en el captulo 1.

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2.2. Concepto de costos directos e indirectos

2.3. Costos directos

2.4. Costos indirectos

2.5. Estructuras de costos2

CARGAS FABRILES COSTO DE PRODUCCIN

En esta seccin se reiteran y amplan conceptos desarrollados en el captulo 1.

Costos Directos e Indirectos

COSTO DE PRODU CCIN

COSTO DE TRAN SFORM.

COSTO DIRECTO DE PROD.

COSTO INDIRECTO DE PROD.

COSTO PRIMO COSTOS FINAN CIEROS DIRECTOS E IN DIRECTOS

COSTO DIRECTO DE PROD.

COSTO INDIRECTO DE PROD.

COSTOS COMERCIALES DIRECTOS E INDIRECTOS

COSTO TOTAL DIRECTO

COSTO TOTAL INDIRECTO

Costos Directos e Indirectos

2.6. Contabilizacin de los costos directos e indirectos

2.7. Concepto de centros de costos

Costos Directos e Indirectos

Direccin comercial Ventas

Direccin de produccin Programacin produccin Logstica

Publicidad Asistencia post venta Repuestos

Chapisteria Mantenimiento montaje Mantenimiento pintura Mantenimiento chapisteria

Producto Mantenimiento instalaciones Calidad

2.8. Procesamiento de los costos indirectos

Costos Directos e Indirectos

A su vez, la cantidad de unidades de base comn de actividad es:

Costos Directos e Indirectos

2.9. Consideraciones relativas a la tasa t cc 3

Costos Directos e Indirectos

2.10. Anlisis del costo de un artculo aplicando la t cc

(estructura de la tasa) se supone

Costos Directos e Indirectos

Veremos de aqu en ms los aspectos salientes de cada sistema.