Web - Costes Moldes

Modelo ABC en la
1
Fabricación de Moldes
Trabajo elaborado por:
Manuel Moltó Payá

Agosto 2004
1
Trabajo presentado para la asignatura de DOCTORADO 2003/2004 “NUEVAS
TÉCNICAS DE GESTIÓN DE COSTES”, dirigida por la profesora Dra. Paloma Del
Campo Moreno.
PROGRAMA DE DOCTORADO:
“CUESTIONES ACTUALES DE DIRECCIÓN Y GESTIÓN DE EMPRESAS”
DEPARTAMENTO DE ECONOMÍA DE LA EMPRESA Y CONTABILIDAD
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS Y EMPRESARIALES
UNIVERSIDAD NACIONAL DE EDUCACIÓN A DISTANCIA
© Manuel Moltó Payá Modelo ABC en la Fabricación de Moldes
ÍNDICE
INTRODUCCIÓN........................................................................................................ 2
1. EVOLUCIÓN DE LOS SISTEMAS DE COSTES............................................... 3
2. NECESIDADES DE INFORMACIÓN DE COSTES.......................................... 6
3. MODELO DE COSTES ABC EN LA FABRICACIÓN DE MOLDES................ 8
3.1. OBJETIVOS GENERALES Y MOTIVACIONES. ...................................... 8
3.2. IDENTIFICACIÓN DE ACTIVIDADES Y OBJETIVOS DE COSTE. .... 10
3.3. IDENTIFICACIÓN DE COST DRIVERS. ................................................ 12
3.4. FORMULACIÓN DEL MODELO. ............................................................ 13
3.5. ALGUNAS CONSIDERACIONES EN LA IMPUTACIÓN DE COSTES. 18
CONCLUSIONES...................................................................................................... 24
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS....................................................................... 25
-1-
INTRODUCCIÓN
El trabajo que se presenta analiza los fundamentos y ventajas que reporta la

metodología de costes por actividades, a la vez que se diseña un modelo de costes ABC
para una actividad industrial concreta.
Se analiza el entorno actual en el que compiten las empresas así como la evolución que
han sufrido las estructuras de costes de las empresas que hace necesaria una revisión de
los métodos de cálculo de costes tradicionales.
La metodología ABC define a la empresa como un conjunto de tareas y actividades

coordinadas para la obtención de unos objetivos y propone los siguientes fundamentos
básicos:
• Los productos / servicios requieren la realización de actividades.
• Las actividades consumen los recursos.
Por tanto, los costes se imputan a los productos en función de las necesidades de
actividad que ha consumido cada producto.
Si la empresa conoce su estructura de costes y los procesos de creación de valor en su

empresa podrá tomar decisiones estratégicas en aspectos tan importantes como: Calidad,
Tecnología, Automatización, Diversificación, Gestión del Conocimiento, etc.
La tercera parte del trabajo propone un MODELO DE COSTES ABC en una actividad
industrial concreta como es la Fabricación de Moldes, sector de gran importancia en la
zona industrial de IBI y comarca. El interés de este modelo reside en dos aspectos
fundamentales:
Un molde es un producto UNICO E IRREPETIBLE. Esto confiere una

gran dificultad y subjetividad en el proceso de determinación «a priori»
del precio de venta
Sector muy atomizado y compuesto en su mayoría por empresas de

pequeña dimensión (microempresas de 3-10 trabajadores),
El proyecto que se presenta contempla la aplicación de la metodología de Costes por

Actividades para la ESTIMACIÓN DE LA FUNCION DE COSTES, de forma que nos
permita PREDECIR los costes de fabricación de cualquier molde y por tanto
DETERMINAR EL PRECIO DE VENTA en función de parámetros técnicos objetivos
del molde, eliminando estimaciones arbitrarias.
-2-
1. EVOLUCIÓN DE LOS SISTEMAS DE COSTES.
El entorno económico en el que desarrollan su actividad las empresas exige que operen
bajo determinados criterios que resultan fundamentales para su supervivencia:
• CALIDAD: Ya no es un argumento definitivo de venta ofertar un producto /

servicio de calidad: «La calidad se presupone»
• TECNOLOGÍA: El avance tecnológico y la evolución de los sistemas de

producción automatizados y robotizados, exige a las empresas disponer de medios
técnicos y humanos altamente capacitados para atender demandas más cortas y en
tiempos más rápidos: «Flexibilidad de producción».
• COSTES: La competencia en precios es cada vez mayor. Los márgenes de

beneficios se ajustan y ponen en riesgo la viabilidad futura de las empresas:
«Estructura de Costes competitivos»
La capacidad de una empresa de poder ofrecer al mercado productos bajo estas

exigencias es lo que diferencia a una organización de enfrentarse a un futuro peligroso y
traumático frente a un camino competitivo y hacia la EXCELENCIA EMPRESARIAL.
Tradicionalmente el cálculo de costes y escandallos de los productos para fijar precios

de venta y márgenes de beneficios ha presentado la siguiente composición:
ESTRUCTURA DE COSTES TOTALES TRADICIONAL
COSTES INDIRECTOS
MATERIAS PRIMAS 10%
MANO DE OBRA
40%
DIRECTA
50%
% M.O. Directa
PRODUCTOS % Materia Prima
.../...
-3-
Las materias primas y los elementos externos incorporables. Fácil de medir,

cuantificar y por tanto de asignar directamente al producto.
Mano de Obra Directa. Dado que se trata de un parámetro de retribución al

trabajador (desatajo por piezas, plus por hora,...), se imputa al producto fácilmente.
Costes indirectos. Se trata de costes comunes a todos los productos y asignados en

función de la MOD incorporada en cada producto, materias primas, volumen de
producción,... .
La asignación de los costes indirectos a los productos no ha sido un problema relevante

para las empresas porque en general representaba un 10-15% sobre los Costes Totales y
por tanto una asignación más o menos arbitraria no era un problema significativo.
Ahora bien, la evolución tecnológica, los sistemas de gestión y el mercado han variado
en gran medida esta situación:
- Incorporación de procesos productivos automatizados.

- Sistemas informáticos integrados.
- Sistemas CAD-CAM
- Pedidos más cortos.
- Importancia del diseño e imagen del producto / empresa.
- Gestión y aseguramiento de la Calidad
- Sistemas de fabricación “just in time”
Esto ha llevado a una sustitución de M.O. Directa por tecnología y M.O. indirecta y en
definitiva a un aumento de los costes indirectos sobre el total de los Costes Totales :
ESTRUCTURA DE COSTES TOTALES ACTUAL

MANO DE OBRA
DIRECTA
MATERIAS PRIMAS 10%
40%
COSTES INDIRECTOS
50%
% M.O. Directa
PRODUCTOS % Materia Prima
.../...
En este nuevo entorno en el que se mueven las empresas, asignar un 50% de los
costes a los productos sin una base acertada y rigurosa crea una posición muy
inestable para la toma de decisiones y para la COMPETITIVIDAD de la empresa.
-4-
El problema de asignación de los costes indirectos a los productos se ha convertido en

una preocupación creciente para las empresas y ha llevado a la aparición de nuevos
modelos de asignación de costes que representan una profunda revisión de las técnicas
tradicionales utilizadas.
El Sistema de Costes ABC «Activity Based Costing» define a la empresa como un

conjunto de tareas y actividades coordinadas para la obtención de unos objetivos.
Siguiendo a Sáez Torrecillas et al (1993), los fundamentos básicos de esta propuesta
son los siguientes:
Los productos no son los causantes de los costes. Son las actividades necesarias
para su creación las que generan los costes.
La creación de un producto o servicio requiere la realización de determinadas

actividades.
La realización de estas actividades lleva asociada la aparición de los costes.
Este nuevo concepto de asignación de costes indirectos permite establecer una relación
más precisa entre los costes y los productos a través de las actividades.
La implantación del modelo ABC consta en general de los siguientes pasos2:
- Localización de los costes en centros de responsabilidad.

- Identificación de las actividades.
- Reparto de costes a las actividades.
- Identificación de los generadores de costes.
- Reclasificación de actividades.
- Cálculo del Coste unitario de cada actividad.
- Asignación de actividades al producto.
La implantación de un sistema de costes basado en las actividades nos va a permitir:
- Calcular los costes de los productos con rigor.

- Reducir los costes de los productos, gestionando de forma eficiente las
actividades necesarias para su creación.
- Reducir costes indirectos, actuando sobre las actividades que los
generan.
2
Se puede seguir estos pasos en Camacho et al (2003), aplicación ABC en la industria de extracción de
aceite de oliva, siguiendo a Sáez et al (1993).
-5-
2. NECESIDADES DE INFORMACIÓN DE COSTES.
Los directivos de cualquier organización adoptan a diario decisiones que comprometen

el futuro de la empresa: fijar precios, aplicar descuentos, valorar inventarios, invertir en
equipos, contratar personal,..., son decisiones que requieren de una información fiel y
rigurosa que avale esa actuación.
No sólo las grandes multinacionales toman decisiones estratégicas. En las pequeñas y

medianas empresas las decisiones cotidianas se convierten a menudo en fundamentales
y afectan sin duda al futuro de la empresa.
Si la empresa dispone de la información real y oportuna de la

ESTRUCTURA DE COSTES Y CADENA DE VALOR tendrá
criterio para3:
Calculando de forma precisa el coste de las actividades y el consumo de actividades que
requiere un producto, tenemos la solución a cuestiones como:
Costes de procesos, productos, clientes, mercados,...

Márgenes, rentabilidad y Mix de productos
Política de precios, descuentos y promociones adecuada para cada línea de
productos o clientes.
Si el mercado nos exige bajar precios y ofertar productos más competitivos, sabremos
como actuar:
¿Hasta donde podemos bajar los precios?. Podemos decidir vender bajo coste o
con rentabilidad mínima pero sabiendo lo que perdemos y nuestro margen de
actuación.
Reducir costes del producto, sabiendo qué costes indirectos son los que afectan
en mayor medida al coste total del producto para actuar sobre ellos.
En las decisiones de lanzamiento de nuevos productos podemos:
Diseñar un nuevo producto en función de su precio de venta.

Rediseñar un producto actual para conseguir unos costes que nos permitan fijar
precios competitivos
3
Las ventajas de los sistemas de costes ABC son expuestas en la mayoría de los manuales de costes que
hacen referencia a este modelo, si bien este trabajo se ha apoyado principalmente en los trabajos de
Kaplan y Cooper (1999), Brimson (1995), Player y Lacerda (2002), Fernández y Muñoz (1997), Tirado
(2003), AECA (1998), Amat y Amat (1994) entre otros.
-6-
En las decisiones para la mejora de la productividad podemos actuar en base a una

información rigurosa y oportuna sobre:
Costes de procesos y eficiencia

Política de Dirección por Objetivos y Valores
Costes de Sub-actividad
Costes de Calidad y No-Calidad
Costes Medioambientales
¿Subcontratar o fabricar?
¿Es necesaria esta actividad?, ¿Aporta valor añadido a la empresa?
En las decisiones de inversión y cambios tecnológicos, tendremos criterios para tomar

las decisiones óptimas:
¿Cómo afecta a la estructura de costes un cambio tecnológico?

¿Cómo varían los costes por la automatización de un proceso manual?
La mejor alternativa de inversión con criterios de rentabilidad y costes
Un incremento de la demanda nos plantea aumentar nuestra producción:
¿Adquirimos nuevos equipos?

¿Aumentamos personal con un nuevo turno de trabajo?
¿Incrementamos las horas extra?
¿Subcontratamos parte de la producción?
Implantar un sistema de costes adecuado no garantiza por sí sólo el

éxito de la empresa, pero un sistema inadecuado y/o erróneo puede ser
un obstáculo importante para su posicionamiento en el mercado o,
pero todavía, la causa de su fracaso.
-7-
3. MODELO DE COSTES ABC EN LA FABRICACIÓN DE

MOLDES.
3.1. OBJETIVOS GENERALES Y MOTIVACIONES.
El proyecto nace con el propósito de satisfacer una necesidad en un Sector de actividad

de gran importancia en la Comunidad Valenciana como es la Fabricación de Moldes.
Recientes estudios4 realizados a nivel institucional confirmar que el Sector de

fabricación de moldes ocupa un lugar destacado en la Provincia de Alicante y en
concentración industriales como la comarca «Foia de Castalla» (Ibi, Castalla, Onil,
Tibi), cerca del 50% de la industria de la comarca se aglutina en torno a la industria del
molde, en concreto, matricería / moldes / inyección ocupan el 35% junto al 13% del
sector juguete.
Hablamos de un Sector muy atomizado y compuesto en su mayoría de empresas de

pequeña dimensión (microempresas de 3-10 trabajadores), con gran visión de
innovación y vocación de incorporación de nuevas tecnologías productivas.
En un mercado tan competitivo y en zonas industriales como IBI y comarca donde los
talleres de matricería se ubican puerta con puerta, es fundamental ofertar los servicios
de fabricación de moldes con la máxima competitividad pero conociendo la estructura
de costes.
La característica fundamental del proceso de fabricación de un MOLDE es que se trata

de un producto UNICO e IRREPETIBLE. Esto otorga una gran dificultad y
subjetividad en el proceso de escandallo o determinación del precio de venta de una
oferta.
Actualmente la fijación del precio de venta de un MOLDE se realiza de la siguiente

forma:
Se determina el precio hora hombre y precio hora máquina por procesos,

mediante una imputación de costes, digamos razonable.
Se estiman las horas hombre y horas maquina en cada proceso que el técnico /
gerente estiman que se van a invertir en la realización de ese molde, teniendo en
cuenta su experiencia en moldes anteriores.
4
“Estudio comparativo multisectorial de la industria de Ibi” (1998) realizado por COEPA (Conf.
Empresarial de la Prov. De Alicante) y “Estudio sectorial de la industria moldista de la Foia de
Castalla“(2003) editado por AIJU (Instituto Tecnológico del Juguete).
-8-
Será a posterior, una vez finalizado el MOLDE, cuando a través de las hojas de
seguimiento la empresa verifica si efectivamente se han cumplido las previsiones de
horas.
Si se han invertido más horas de lo previsto, no cubriremos los Beneficios

estimados e incluso podremos entrar en pérdidas.
Si se invierten menos horas de lo previsto, hemos acertado y aumentado

Beneficios. No obstante hay que tener en cuenta que podríamos haber perdido el
pedido por no ser competitivos en precio.
El trabajo que se presenta contempla la aplicación de la metodología de Costes por

Actividades para formular y establecer las hipótesis de UN MODELO PREDICTIVO
DE LA FUNCION DE COSTES EN EL PROCESO DE FABRICACIÓN DE
MOLDES, de forma que nos permita PREDECIR los costes de fabricación de
cualquier molde y por tanto DETERMINAR EL PRECIO DE VENTA en función de
parámetros técnicos intrínsecos del molde (Cost Drivers) y que son objetivos,
observables, medibles y cuantificables (ej. cm3, dm2, n.ºinyectores, Diámetro de
cavidad,...), para cada uno de los OBJETIVOS DE COSTES definidos, tales como
Ingeniería CAD-CAM, Porta-molde, Mecanización, Alimentación, Refrigeración y
Acabado del Molde.
n
CT j = act i cd i , j + dir j
i =1
donde,
CT j es el Coste Total de Fabricación del Molde j

acti , es el Coste Unitario de la Actividad i,
cdi , j ,cantidad de unidades de actividad i en el proceso de fabricación del molde j
dirj son Costes Directos de fabricación del molde j
-9-
3.2. IDENTIFICACIÓN DE ACTIVIDADES Y OBJETIVOS DE COSTE.
La metodología de análisis de actividades y procesos de la industria de fabricación de

moldes podría reflejar el siguiente mapa genérico de ACTIVIDADES Y OBJETIVOS
DE COSTES, independientemente que cada empresa requiera identificar procesos y
actividades más específicas para control y gestión:
A. ACTIVIDADES INDUSTRIALES
A.1. PROCESOS CONVENCIONALES
A.1.1. BANCADA DE TRABAJO

A.1.2. COPIADO
A.1.3. PANTOGRAFIADO
A.1.4. FRESADO
A.1.5. TORNEADO
A.1.6. REFINADO
A.1.7. PRENSADO
A.1.8. TALADRADO
A.1.9. PULIDO
A.2. PROCESOS CNC
A.2.1. CENTRO DE MECANIZADO

A.2.2. ELECTRO-EROSIÓN
A.2.3. FRESADO CNC
A.2.4. TORNEADO CNC
B. ACTIVIDADES DE APOYO
B.1.1. OFICINA TÉCNICA

B.1.2. DIRECCIÓN TÉCNICA
B.1.3. CAMBIO DE HERRAMIENTAS
B.1.4. MANTENIMIENTO DE EQUIPOS
C. ACTIVIDADES DE EMPRESA
C.1.1. GESTIÓN DE COMPRAS

C.1.2. GESTIÓN ADMINISTRACIÓN
C.1.3. GESTIÓN DE PERSONAL
C.1.4. GESTIÓN DE VENTAS
- 10 -
D. OBJETIVOS DE COSTES
D.1. INGENIERIA DE PRODUCTO.
D.1.1. ESTUDIO DE MATERIALES Y TECNOLOGÍA

D.1.2. DISEÑO CAD
D.1.3. PROGRAMACIÓN CAM
D.2. SISTEMA PORTAMOLDE.
D.2.1. CONSTRUCCIÓN PORTAMOLDE

D.2.2. ENSAMBLAR PORTAMOLDE
D.3. MECANIZACIÓN DEL MOLDE.
D.3.1. MECANIZACIÓN DE ELECTRODO

D.3.2. MECANIZACIÓN DE CAVIDADES
D.4. SISTEMA DE ALIMENTACIÓN DEL MOLDE.
D.4.1. CAPILAR
D.4.2. INYECTOR
D.4.3. CAMARA CALIENTE
D.5. SISTEMA DE REFRIGERACIÓN DEL MOLDE.
D.5.1. PLACA DE EXTRACCIÓN

D.5.2. PUNTOS DE EXTRACCIÓN
D.6. ACABADO DEL MOLDE.
D.6.1. ENSAMBLADO DEL MOLDE

D.6.2. RETOQUES Y AJUSTES FINALES
D.6.3. PULIDO CONVENCIONAL
D.6.4. ACABADO ESPEJO
D.6.5. TEXTURIZADO
D.6.6. ARENIZADO
- 11 -
3.3. IDENTIFICACIÓN DE COST DRIVERS.
La unidad de actividad o Cost Driver es la variable que refleja la relación causal entre la
realización de la actividad y el coste consumido. Es la unidad de medida de la actividad.
Así, podremos definir diferentes medidas de actividad para cada una de ellas, de
diferente tipología que sean fácilmente medibles y observables.
UNIDAD DE ACTIVIDAD DEFINICIÓN
Cm3 Cm3 desbastado

Hh Horas hombre
Hm Horas máquina
Grm Unidades de peso
Dm Diámetro de pieza mecanizada
Cm2 Dimensión de la pieza
Iny Nº de inyectores
.../...
Así como unidades cualitativas
Acabado Tipo 1,2,... .
Pulido 1,2,... .
.../...
- 12 -
3.4. FORMULACIÓN DEL MODELO.
El objetivo final que se persigue es la estimación de un Modelo de la Función de Costes

en la Fabricación de Moldes, que permita predecir los costes de fabricación de un
determinado Molde en función de sus características técnicas –observables, medibles,
cuantificables.
Definimos la siguiente función de costes para una empresa E dedicada a la fabricación

de Moldes,
CT = DIR + IND + PER (1)
donde,
• CT, son los COSTES TOTALES para la empresa.
• DIR, son los COSTES DIRECTOS incurridos en la fabricación de moldes.

Son costes imputables a cada uno de los moldes, claramente identificables,
cuantificables y previsibles a la hora de valorar el coste de fabricación de cada una
de los moldes, tanto a priori como a posterior.
Ejemplo de costes directos podrían ser los Materiales y Componentes tales como
Aceros Normalizados, Aluminios, Componentes Mecánicos, Subconjuntos,... .
• IND, son COSTES INDIRECTOS respecto al molde.

Se identifican con los procesos de producción y ACTIVIDADES necesarias en la
industria de fabricación de moldes. Son estas actividades las que mantienen la
relación directa respecto al molde.
Así se definen actividades como Fresar, Mecanizar, Ajustar, Pulir, Diseño CAD,... .
• PER, corresponde con los COSTES DEL PERIODO que en general son excluidos
en el cálculo e imputación de costes a procesos y productos, si bien son importantes
a la hora de determinar resultados analíticos globales.
Se incluyen en este capítulo costes extraordinarios, provisiones, costes financieros
no operativos, y en definitiva aquellos costes que no son utilizados para decisiones
operativas ni estratégicas tales como fijación de precios, costes de productos,
procesos,... .
A continuación vamos a analizar y descomponer los términos de la ecuación:
- 13 -
Analizando los COSTES DIRECTOS (DIR), tenemos

m
DIR = dir + dir + .... + dir = dir (2)
1 2 m j
j =1
donde j = 1...m son cada uno de los moldes fabricados por la empresa en un periodo t
« La expresión refleja que el total de Costes Directos incurridos por la empresa en ese
periodo será la suma de los costes directos imputados a cada uno de los moldes
fabricados »
El análisis de los COSTES INDIRECTOS (IND) en función de los procesos o

actividades desarrolladas en la fabricación de moldes determina que:
n
IND = ACT + ACT + .... + ACT = ACTi (3)
1 2 n i =1
donde i = 1...n son las actividades involucradas en la fabricación de moldes.
« De esta formulación subyace que los costes indirectos son propios de cada empresa
y en definitiva dependen de la dotación e infraestructuras de la empresa » , esto es
Costes de las Actividades = f ( Tecnología; Recursos Humanos; Know-How )
Ahora bien, la ESTRUCTURA DE COSTES de cada una de las ACTIVIDADES podría

seguir una formulación lineal típica de la teoría económica de costes;
ACTi = a i + bCD i .......∀i = 1...n; (4)
Los costes de la actividad ACT tienen un componente fijo a y un componente

i i
que varia en función de las unidades de actividad CDi en una determinada
proporción b .
• transformando la ecuación tenemos;
ACTi a
= i + b = act ;.........∀i = 1...n; (5)
CDi CDi i
de donde obtenemos act , como coste unitario de ACT por cada Cost Driver.
i i
- 14 -
• Si consideramos que una misma Actividad puede ser evaluada o valorada en función
de distintos parámetros, estamos en disposición de establecer para cada Actividad
ACT varias unidades de medida de la actividad CD α , obteniendo la Estructura de
i i
Costes Unitarios completa de ACT
i
Generalizando tendremos:
ACTi ai
α
= α
+ b α = act α ;..............∀i = 1...n; ∀α = a..... z (6)
CDi CDi i
de donde obtenemos actα , como coste unitario de ACT respecto a la unidad de

i i
α
actividad CD
i
Llegados a este punto, nos queda analizar la Unidad de Actividad CDiα .

En el total de la empresa y para cada tipología de Unidad de Actividad, tendremos:
α α α α
CD = CD + CD + ......... + CD (7)
1 2 n
es decir la suma de las Unidades de Actividad para cada una de las Actividades i = 1...n
Descomponiendo cada uno de los términos de la ecuación tendremos la matriz que se

expone a continuación.
• En horizontal, cada fila expresa el total de Unidades de Actividad, en cada una de

las actividad, y su consumo entre los j moldes fabricados
• En vertical, cada columna expresa el consumo de Unidades de Actividad de cada

actividad implicada en la fabricación de cada uno de los j moldes
- 15 -
m
CDα = cd α + cd α + ........... + cd α = .................. = cd α
1 1,1 1,2 1, m 1, j
j =1
m
CDα = cd α + cd α + ......... + cd α = .................. = cd α
2 2,1 2,2 2, m 2, j
..... j =1
m cd α
CDα = cd α + cd α + ......... + cd α = .................. = n, j
n n,1 n, 2 n, m
j =1
n n n n n m
α α α α
CDi = cd i ,1 + cd i , 2 + ... + cd i = ......... = cd iα, j
i =1 i =1 i =1 i =1 i =1 j =1
n m
α
y por tanto:
CD = cd iα, j ∀α = a.....z (8)
i =1 j =1
Llegados a este punto, estamos en disposición de desarrollar la formulación completa

del modelo de Estructura de Costes para una empresa de fabricación de moldes:
- 16 -
• Partiendo de la Fórmula General (1),
CT = DIR + IND + PER

• Podemos analizarla para cada uno de los moldes fabricados j = 1...m
CT = CT + CT + ....... + CT
1 2 m
Descomponiendo cada uno de los términos de la ecuación tendremos la matriz que se

expone a continuación.
• En horizontal, cada fila expresa el Coste Total del Molde j como la suma del coste
unitario de cada actividad i por las unidades de actividad aplicadas en ese molde
• En vertical, cada columna expresa el Coste Total de cada una de las actividad i,
como suma de costes parciales incurridos en cada uno de los j moldes fabricados
CT = act cd α + act cd α + ................ + act cd α + ... + dir

1 1 1,1 2 2,1 n n,1 1
CT = act cd α + act cd α + .............. + act cd α + ... + dir

..... 2 1 1,2 2 2,2 n n, 2 2
CT = act cd α + act cd α + ........... + act cd α + ... + dir

m 1 1, m 2 2, m n n, m m
m m m m
CT j = act1cd1α, j + ................ + act n cd nα, j + ... + dir j
j =1 j =1 j =1 j =1
y por tanto, tenemos:
n m m
α
CT = act i cd i , j + dir j + PER ∀α = a.....z
i =1 j =1 j
- 17 -
3.5. ALGUNAS CONSIDERACIONES EN LA IMPUTACIÓN DE COSTES5.
Dentro del proceso de fabricación de moldes podemos identificar tres fuentes de costes
a considerar:
1. Costes directos
2. Costes analíticos de Explotación (CAEx)
3. Costes analíticos de Amortización (CAAm)
COSTES DIRECTOS
Se trata de costes claramente identificados con el OBJETO DE COSTE final.

En el caso de la fabricación de moldes podemos definir los Costes Directos como
MATERIALES Y COMPONENTES incorporados al molde:
- MATERIALES:
1. Aceros Normalizados
2. Aluminios
3. Otros materiales soporte
4. .../...
- COMPONENTES:
1. Componentes Mecánicos
2. Componentes Neumáticos
3. Componentes Hidráulicos
4. Componentes Plásticos
5. Subconjuntos
6. .../...
La valoración de los costes directos incorporados al molde será en función del criterio
utilizado de valoración de stocks6.
5
Es muy importante diferenciar los gastos que reporta la contabilidad financiera de los costes analíticos
imputables para la determinación de costes. A este respecto se puede consultar Hicks (1997), Ripoll y
Balada (2001), Wilson (1997) y Blanco Ibarra (1991)
6
Interesante analizar la Resolución de 9 de Mayo de 2000 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de
Cuentas “ICAC” sobre criterios para determinar el coste de producción y valoración de existencias.
- 18 -
COSTES ANALÍTICOS DE EXPLOTACION - CAEx
La gestión analítica de coste deberá recoger los gastos de explotación de la empresa y

convertirlos en costes analíticos de explotación en el periodo de imputación de costes
determinado. La principal fuente de datos será la contabilidad financiera.
Para determinar el volumen de gasto de explotación que se va a considerar como coste

analítico de explotación en el periodo determinado, debemos de tener en cuenta:
- Periodicidad del gasto

- Variabilidad del gasto
- Tasa de consumo
- Unidades de consumo
La función que refleja el COSTE ANALÍTICO DE EXPLOTACIÓN será:
CAEx (t) = f ( Tasa temporal , Unidades del periodo)
Tasa de consumo temporal: TH_i = (D + H)i / (Hc * Dli / Dlc )
donde:
i = Periodo de imputación (12, 6, 3, 1 –meses-)
TH_i = Tasa Hora Empresa del periodo de imputación.
(D + H)i = Suma del Saldo Debe y Haber de la cuenta contable en el
periodo de imputación. (Saldo Neto de la Cuenta)
Dli = Días laborables del periodo de imputación
Dlc = Días laborables según convenio
Hc = Horas convenio
La cuantificación del importe de los costes analíticos del periodo deberá tener en cuenta
la combinación de periodicidad y variabilidad de los gastos de explotación.
ALTA BAJA
VARIABILIDAD VARIABILIDAD
ALTA - suministros (variables) - arrendamientos,

PERIODICIDAD - reparación y conservación - suministros fijos
- relaciones publicas - cuotas de asesorías,
BAJA - gastos extraordinarios - impuestos y tributos de

PERIODICIDAD - reparaciones no previstas carácter anual,
- gastos del periodo - primas de seguro
- asociacionismo
- 19 -
2. ALTA PERIODICIDAD - ALTA VARIABILIDAD

Son gastos que se incurren de forma repetitiva en la empresa sin que el importe
sea conocido a priori.
La tasa de consumo deberá reflejar los cambios a corto plazo que se producen
Por tanto se proponen medias móviles de periodicidad mensual o trimestral:
(TH_1), (TH_3).
3. ALTA PERIODICIDAD - BAJA VARIABILIDAD

Son gastos muy estables y continuos. La tasa propuesta ser una media móvil
anual (TH_12). Si los cambios de importe son vinculantes para el futuro
(alquileres) una tasa de consumo semestral (TH_6) reflejará mejor la realidad
cara a realizar las predicciones de costes.
4. BAJA PERIODICIDAD
En general son gastos de carácter anual. Su incorporación a la contabilidad
financiera es muy puntual y por tanto para poder determinar el coste analítico es
necesario recurrir a medias de carácter anual TH_12.
Ej.: Costes de suministro telefónico

Dlc 221
Hc 1768
i Dli D+H TH_1 TH_3 TH_6 TH_12

1 20 12.000 75,00
2 18 11.500 79,86
3 21 13.000 77,38 77,33
4 20 12.200 76,25 77,75
5 19 12.350 81,25 78,23
6 20 13.100 81,88 79,77 78,55
7 22 12.000 68,18 76,74 77,24
8 0 6.200 - 93,15 84,38
9 20 11.800 73,75 89,29 83,73
10 21 12.050 71,73 91,62 82,72
11 22 12.000 68,18 71,13 79,94
12 18 11.800 81,94 73,46 79,92 79,19
221 140.000
13 20 12.000 75,00 74,58 81,50 79,19

14 18 11.500 79,86 78,79 74,74 79,19
15 21 13.000 77,38 77,33 75,36 79,19
- 20 -
COSTES ANALÍTICOS DE AMORTIZACIÓN - CAAm
La gestión analítica de los costes del inmovilizado debe ser capaz de reflejar con la
mayor exactitud posible el coste de los recursos consumidos en el desarrollo de la
actividad empresarial.
Con criterios contable, fiscal o analítico, la utilización de un activo en el desarrollo de

una actividad lleva aparejada la definición de los siguientes conceptos que permitan
cuantificar el consumo que se ha realizado de cada inmovilizado.
- VALOR DEL ACTIVO.

El criterio analítico generalmente aceptado es considerar el valor de adquisición del
bien con las correcciones de valor realizadas para mantener (o aumentar) la vida útil
del bien. El principio de prudencia aconseja actualizar el valor de adquisición de
forma que se acerque lo más posible al valor de reposición y no comprometer el
futuro con costes pasados.
- VIDA ÚTIL DEL ACTIVO.

Periodo de tiempo que el activo va a participar de forma eficiente en la actividad
empresarial. En tecnologías y equipos muy específicos para la realización de
actividades muy determinadas, homogéneas y de similar consumo de recursos puede
ser interesante utilizar el concepto de TASA POR UNIDAD DE ACTIVIDAD.
- DEPRECIACIÓN DEL ACTIVO - CAUSAS:
Depreciación por uso: La utilización del equipo es el factor fundamental de su

depreciación y por tanto será la causa de su reposición.
- Se utiliza para equipos de relevancia en el proceso de fabricación.
- Suelen ser de elevado coste y por tanto elevado valor de reposición.
- Vida útil a largo plazo con una obsolescencia relativamente baja.
Depreciación por obsolescencia: El paso del tiempo es factor fundamental, bien de

la perdida de valor del equipo, bien de la necesidad de renovación del activo por
obsoleto.
- CONTROL DEL CONSUMO DE DEPRECIACIÓN:
Proceso Hombre – Máquina: una persona alimenta la producción de la máquina.

Si el hombre no trabaja, el equipo tampoco. Ej.: prensa manual, torno, taladro,... .
El consumo del bien se puede calcular por varias vías.
- Control de HH, y por tanto HM
- Control de HM de forma directa.
- Control de fabricación y por equivalencia de tiempos HM utilizadas
- 21 -
Proceso Máquina – Hombre: La máquina no requiere MOD. Procesos automáticos

que requieren supervisión de MOI.
El consumo del bien se puede calcular por
- HM utilizadas.
- Control de fabricación y por equivalencia de tiempos HM utilizadas
- COSTES OCULTOS DE DEPRECIACIÓN:
La aplicación analítica de la dotación de amortización, deberá corresponder con la

depreciación real del activo. Esto supone recoger, tanto la amortización actual como la
estimada, en función del uso que se realice de estos costes anticipados (fijar precios,
valorar existencias,...)
Ej.: Una empresa obsoleta puede reflejar unos costes de amortización 0, dado
que los equipos de producción ya han sido amortizados con creces.
Si la empresa considera que no tiene coste de amortización y ofrece al mercado

precios acordes a esa decisión, esa irreal competitividad generará una gran
demanda en el mercado que le obligará a adquirir equipos nuevos e invertir en
recursos no cuantificados en la determinación de los precios. Evidentemente, su
gran competitividad será la causa de su fracaso.
El criterio de prudencia aconseja reflejar el coste de amortización necesario para realizar

esa actividad conforme a la dimensión y características de la empresa, con cierta
discrecionalidad. Aplicar una tasa de utilización (reposición) podría ser una forma de
mantener una competitividad sin hipotecar el futuro de la empresa con las decisiones
presentes.
La función que refleja el COSTE ANALÍTICO DE AMORTIZACIÓN será:
CAAm (t) = f ( Tasa unitaria , Unidades del periodo )
Tasa unitaria:
TASA HM = Valor del Activo / Horas máquina de vida útil
TASA UA = Valor del Activo / Unidades de actividad estimadas
TASA REPOSICIÓN = Valor del Activo Nuevo / Vida útil
Unidades del periodo:

HMU = Horas máquina real de utilización.
HMD = Horas maquina disponibles.
UA = Unidades de actividad / producto procesadas
Tasa unitaria/
TASA HM TASA UA TASA REP
Unidades
HMU CAAm_THMU CCAm_TUAHMU CAAm_TREPU
HMD CAAm_THMD CCAm_TUAHMD CAAm_TREPD
UA CAAm_THMUA CAAm_TUAUA CAAm_TREPUA
- 22 -
EJ.: IMPUTACIÓN DE COSTES ANALÍTICOS DE AMORTIZACIÓN EN MARZO/04
Valor activo... 10.000

Vida útil (años )... 10 años
Vida útil (unidades de actividad )... 2 Millones de metros de corte
Días año... 221
Horas convenio... 1760 h / año 2004
Valor activo nuevo... 12.000
• Según datos de la empresa, el mes de marzo tiene 20 días laborables (s/convenio) y las horas
máquina utilizadas para este activo han sido de 145 h.. Se han procesado un total de 17.000 Mts.
TASA HM = 10.000 / (10 x 1760) = 0,568 / H

TASA UA = 10.000 / 2 Mill. Mts Corte = 0,5 / 100 Mts
TASA REP = 12.000 / (10 x 1760) = 0,68 / H
HMU = 145 H
HMD = 20/221 x 1768 = 160 H
UA = 170 x100Mts
0. Amortización contable... 10.000 / 120 = 83,33

1. CAAm_THMU... 0,568 x 145 = 82,36
2. CAAm_THMD…0,568 x (20x221/1768) = 90,88
3. CAAm_THMUA... 0,568 x 170/(2MillMts/17600) x 100 = 84,97
4. CAAm_TUAHMU... 0,5 x (145x(2MillMts/17600))/100 = 82,39
5. CAAm_TUAHMD... 0,5 x (160x(2MillMts/17600))/100 = 90,91
6. CAAm_TUAUA... 0,5 x 170 = 85,00
7. CAAm_TREPU... 0,68 x 145 = 98,60
8. CAAm_TREPD... 0,68 x 160 = 108,80
9. CAAm_TREPUA... (12.000/ 2Mill)x100 x 170 = 102,00
Tasa unitaria/
TASA HM TASA UA TASA REP
Unidades
HMU
82,36 82,39 98,6
HMD
90,88 90,91 108,8
UA
84,97 85 102
• CCA calculado por transformación de equivalencia HM ~ UA
- 23 -
CONCLUSIONES
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- 24 -
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS
AMAT, J. y AMAT, O. (1999). Coordinadores: La Contabilidad de Gestión Actual: Nuevos

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BLANCO IBARRA, F. (1991): Contabilidad analítica. Bilbao: Ediciones Deusto.
BRIMSON, J.A. (1995): Contabilidad por actividades. Barcelona: Marcombo.
CAMACHO MIÑANO, Mª.M., NÚÑEZ NICKEL, M. y MOYANO FUENTES, J. (2003): “El

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RODRÍGUEZ MAÑEZ, P. (2003): Estudio sectorial de la industria moldista de la Foia de Castalla.

Alicante: AIJU (Instituto Tecnológico del Juguete)
SAEZ TORRECILLA, A., FERNÁNDEZ FERNANDEZ, A. y GUTIERREZ DIAZ, G. (1993):

Contabilidad de Costes y Contabilidad de Gestión. Volumen I y II. Madrid: McGraw-Hill.
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basados en las actividades (ABC-ABM). Bilbao: Editorial Desclée de Brouwer.
WILSON, R.M.S. (1997): Manual de control de costes. Bilbao: Ediciones Deusto.
- 25 -

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Modelo ABC en la

Trabajo elaborado por:

Manuel Moltó Payá

1. EVOLUCIÓN DE LOS SISTEMAS DE COSTES............................................... 3

2. NECESIDADES DE INFORMACIÓN DE COSTES.......................................... 6

3. MODELO DE COSTES ABC EN LA FABRICACIÓN DE MOLDES................ 8

3.1. OBJETIVOS GENERALES Y MOTIVACIONES. ...................................... 8

3.2. IDENTIFICACIÓN DE ACTIVIDADES Y OBJETIVOS DE COSTE. .... 10

3.3. IDENTIFICACIÓN DE COST DRIVERS. ................................................ 12

3.4. FORMULACIÓN DEL MODELO. ............................................................ 13

3.5. ALGUNAS CONSIDERACIONES EN LA IMPUTACIÓN DE COSTES. 18

El trabajo que se presenta analiza los fundamentos y ventajas que reporta la

La metodología ABC define a la empresa como un conjunto de tareas y actividades

Si la empresa conoce su estructura de costes y los procesos de creación de valor en su

Un molde es un producto UNICO E IRREPETIBLE. Esto confiere una

Sector muy atomizado y compuesto en su mayoría por empresas de

El proyecto que se presenta contempla la aplicación de la metodología de Costes por

1. EVOLUCIÓN DE LOS SISTEMAS DE COSTES.

• CALIDAD: Ya no es un argumento definitivo de venta ofertar un producto /

• TECNOLOGÍA: El avance tecnológico y la evolución de los sistemas de

• COSTES: La competencia en precios es cada vez mayor. Los márgenes de

La capacidad de una empresa de poder ofrecer al mercado productos bajo estas

Tradicionalmente el cálculo de costes y escandallos de los productos para fijar precios

ESTRUCTURA DE COSTES TOTALES TRADICIONAL

Las materias primas y los elementos externos incorporables. Fácil de medir,

Mano de Obra Directa. Dado que se trata de un parámetro de retribución al

Costes indirectos. Se trata de costes comunes a todos los productos y asignados en

La asignación de los costes indirectos a los productos no ha sido un problema relevante

- Incorporación de procesos productivos automatizados.

ESTRUCTURA DE COSTES TOTALES ACTUAL

El problema de asignación de los costes indirectos a los productos se ha convertido en

El Sistema de Costes ABC «Activity Based Costing» define a la empresa como un

La creación de un producto o servicio requiere la realización de determinadas

La realización de estas actividades lleva asociada la aparición de los costes.

La implantación del modelo ABC consta en general de los siguientes pasos2:

- Localización de los costes en centros de responsabilidad.

La implantación de un sistema de costes basado en las actividades nos va a permitir:

- Calcular los costes de los productos con rigor.

2. NECESIDADES DE INFORMACIÓN DE COSTES.

Los directivos de cualquier organización adoptan a diario decisiones que comprometen

No sólo las grandes multinacionales toman decisiones estratégicas. En las pequeñas y

Si la empresa dispone de la información real y oportuna de la

Costes de procesos, productos, clientes, mercados,...

En las decisiones de lanzamiento de nuevos productos podemos:

Diseñar un nuevo producto en función de su precio de venta.

En las decisiones para la mejora de la productividad podemos actuar en base a una

Costes de procesos y eficiencia

En las decisiones de inversión y cambios tecnológicos, tendremos criterios para tomar

¿Cómo afecta a la estructura de costes un cambio tecnológico?

Un incremento de la demanda nos plantea aumentar nuestra producción:

¿Adquirimos nuevos equipos?

Implantar un sistema de costes adecuado no garantiza por sí sólo el

3. MODELO DE COSTES ABC EN LA FABRICACIÓN DE

3.1. OBJETIVOS GENERALES Y MOTIVACIONES.

El proyecto nace con el propósito de satisfacer una necesidad en un Sector de actividad

Recientes estudios4 realizados a nivel institucional confirmar que el Sector de

Hablamos de un Sector muy atomizado y compuesto en su mayoría de empresas de

La característica fundamental del proceso de fabricación de un MOLDE es que se trata

Actualmente la fijación del precio de venta de un MOLDE se realiza de la siguiente

Se determina el precio hora hombre y precio hora máquina por procesos,

Si se han invertido más horas de lo previsto, no cubriremos los Beneficios

Si se invierten menos horas de lo previsto, hemos acertado y aumentado

El trabajo que se presenta contempla la aplicación de la metodología de Costes por

CT j es el Coste Total de Fabricación del Molde j