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1. Teil: Grundlagen und Grundbegriffe

1. Kapitel

Grundlagen

§ 1 Begriff und Aspekte der Steuern

I. Begriff der Steuer

A. Steuern als öffentliche Abgaben

Die Steuern gehören zu den öffentlichen Abgaben, d.h. zu den finan- ziellen Leistungen, welche natürliche und juristische Personen an Ge- meinwesen erbringen, deren Hoheitsgewalt sie unterworfen sind (vgl. Tabelle 1-1). Beispiele:

Natürliche und juristische Personen, welche in der Schweiz ansässig sind, ent- richten dem Bund eine sog. direkte Bundessteuer vom Einkommen bzw. vom Gewinn.

Auf den Anteilen der Erben am Nachlass einer verstorbenen Person, die ihren letzten Wohnsitz im Kanton gehabt hat, erheben viele Kantone eine Erbschaft- steuer.

Alle Personen, welche auf dem Hoheitsgebiet einer Schulgemeinde wohnen, entrichten Steuern vom Einkommen und Vermögen an die Schulgemeinde.

Die öffentlichen Abgaben sind die wichtigste Form der öffentlichen Lasten, d.h. der Leistungen, welche die Gemeinwesen von den ihrer Hoheitsgewalt unterwor- fenen Personen erheben. Sie bestehen in der Ablieferung von Geld durch die Individuen an das Gemeinwesen. Die öffentlichen Abgaben verschaffen diesem in erster Linie die zur Deckung seiner Ausgaben notwendigen Einnahmen (fiska- lischer Zweck); sie können jedoch auch der Verhaltenslenkung dienen (Len- kungsabgaben) 1 .

1

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1 Vgl. Rz 6. Lenkungsabgaben werden üblicherweise in Lenkungssteuern, Len- kungskausalabgaben und reine Lenkungsabgaben unterteilt, vgl. BGE 125 I 182, 194; VALLENDER K.A. / JACOBS R., Strategien und Grundsätze einer ökologi- schen Steuerreform, in Staehelin-Witt E. / Blöchliger H. (Hrsg.), Ökologisch orientierte Steuerreformen, Bern u.a. 1997, 201 f. Zur Einteilung der öffentli- chen Abgaben nach Fiskalzweck und Äquivalenzkriterium vgl. BÖCKLI P., Inno- vation und Mimikry im Abgaberecht, ASA 58 (1989/90) 209.

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jenes Verwaltungsrechts ist, das die Eingriffsverwaltung regelt.
4

Dieses ist ein Teilgebiet des Abgabenrechts, welches seinerseits ein Bestandteil

§ 1

Öffentliche Abgabe Finanzielle Leistung an das Gemeinwesen Tabelle 1-1: Steuern im System der öffentlichen Abgaben
Öffentliche Abgabe
Finanzielle Leistung
an das Gemeinwesen
Tabelle 1-1: Steuern im System der öffentlichen Abgaben
Die Pflicht zur Entrichtung von Steuern wird durch das Steuerrecht geregelt.
Kausalabgabe
Entgelt für eine dem
Individuum zurechenbare
Leistung des Staates
Steuer
Abgabe ohne direkte
Gegenleistung des Staates
(gegenleistungslos)
Gebühr
Vorzugslast
Ersatzabgabe
Fiskalsteuer
Entgelt für
Entgelt für
Ersatz für
Finanzierung
Inanspruch-
besondere
Naturallast
staatl. Aufgaben
nahme staatl.
wirtschaftl.
Lenkungssteuer
Lenkung des Ver-
haltens von natürl.
und jurist. Personen
Einrichtungen
Vorteile
und
Leistungen
typisch
atypisch
Deckung des
Finanzierung
allg. Finanz-
bestimmter
bedarfs
Aufgaben
(Zwecksteuer)

Begriff und Aspekte der Steuern

B. Steuern als gegenleistungslose öffentliche Abgaben

Die Steuern sind die wichtigste Form der öffentlichen Abgaben; bei letz- teren wird zwischen Steuern und Kausalabgaben unterschieden 2 .

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Über das Abgrenzungskriterium bestehen verschiedene Auffassungen. Diese stimmen soweit überein, dass es darauf ankommt, ob die Abgabe im Zusam- menhang mit einer Gegenleistung des Staates erhoben wird oder nicht. Demnach sind Kausalabgaben solche öffentliche Abgaben, die im Zusammenhang mit einer Gegenleistung erhoben werden, Steuern dagegen jene, bei denen eine solche Be- ziehung nicht besteht.

Steuern sind somit jene öffentlichen Abgaben, die gegenleistungslos ge- schuldet sind, d.h. keine dem Abgabepflichtigen zurechenbare Gegen- leistung des Gemeinwesens zur Voraussetzung haben 3 . Sie werden ein- zig aufgrund der rechtlich relevanten Zugehörigkeit des Abgabepflichti- gen zum Gemeinwesen erhoben, unbekümmert darum, ob dieser die Lei- stungen des Gemeinwesens, die daraus finanziert werden, in Anspruch nimmt oder nicht 4 . Beispiel:

4

Die für die Schulgemeinde bestimmte Einkommen- und Vermögensteuer ist auch von jenen Steuerpflichtigen zu entrichten, welche keine schulpflichtigen Kinder haben.

Das Verhältnis zwischen der zur Steuerleistung verpflichteten Person und dem steuerfordernden Gemeinwesen ist insofern einseitig, als nur die eine der beteiligten Seiten – das Gemeinwesen – eine Leistung beanspru- chen kann:

2 Zu den Begriffen der Steuer einerseits und der Gebühr sowie der Vorzugslast als Kausalabgaben andrerseits vgl. BGE 95 I 504, 506 ff.; 90 I 86, 93 ff.

3 Es ist unzutreffend, die Steuern als «voraussetzungslose» Abgaben zu bezeich- nen (gl.M. GYGI F., Verwaltungsrecht, Eine Einführung, Bern 1986, 265 f.; a.M. BLUMENSTEIN / LOCHER, 4). Die Erhebung der Steuern ist an gesetzliche Vor- aussetzungen gebunden (vgl. § 4), allerdings an andere als die Erbringung einer staatlichen Gegenleistung.

4 Als Steuern wurden qualifiziert: Abgabe zur Finanzierung der Strassenreinigung (BGE 124 I 289, 292), Feuerschutzabgabe auf Gebäuden (BGE 122 I 305), Ab- gabe zur Förderung des Fremdenverkehrs (BGE 102 Ia 143, 100 Ia 60, 90 I 86), Abgabe auf Schiffen (BGE 101 Ia 182), Abgabe auf Autoreifen mit Spikes (BGE 99 Ia 236), Abgabe auf Liegenschaften (BGE 95 I 504), Abgabe auf Handänderungen (ASA 35, 325).

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§ 1

Steuerpflichtige Steuer Person
Steuerpflichtige
Steuer
Person

Gemeinwesen

5 Die Steuern dienen überwiegend der Deckung des öffentlichen Finanz- bedarfs, der aus der Pflicht zur Erfüllung öffentlicher Aufgaben entsteht (Fiskalsteuern). Typischerweise wird der Ertrag der Steuern zur Deckung jeder Art von Staatsaufgaben verwendet. Vereinzelt werden auch Zweck- steuern, die der Finanzierung bestimmter öffentlicher Aufgaben dienen, erhoben.

Bei den Zwecksteuern ist weiter zu unterscheiden zwischen solchen, die be- stimmte allgemeine öffentliche Aufgaben im Interesse der Gesamtheit finanzieren (Spitäler, Strassen 5 , ertragsabhängige Spielbankenabgabe zur Mitfinanzierung der AHV 6 ) , und solchen, die der Finanzierung spezieller Aufwendungen im Interesse bestimmter Personen dienen (Kostenanlastungssteuern 7 ). Zu den letzteren, auf welche das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (BV 127 III) 8 nicht anwendbar ist, gehören namentlich die Kurtaxen 9 .

Vgl. Aufgabe 1.

6 Der fiskalische Zweck ist indessen nicht der einzig mögliche Zweck der Steuern. Steuern können auch als Mittel der staatlichen Verhaltenslen- kung eingesetzt werden (Lenkungssteuern) 10 . Solange diese Steuern

5 BGE 90 I 77.

6 Vgl. Botschaft zum Bundesgesetz über das Glücksspiel und über die Spielban- ken vom 26.2.1997, BBl 1997 III 147; RICHLI, in Kommentar BV, Art. 35 Rz 19 und 24.

7 Zum Begriff der Kostenanlastungssteuer vgl. BGE 124 I 289, 291 = StR 54 (1999) 214; BGE 122 I 305; HANGARTNER Y., Bemerkungen zu BGE 124 I 289, AJP 1999, 99; VALLENDER K.A., Leitlinien der Bundesfinanzordnung, AJP 1999, 689 f.

8 Vgl. § 30.

9 BGE 102 Ia 143; 100 Ia 60; 90 I 86; ZINGG P.O., La taxe de séjour et la taxe de tourisme. Etude de droit suisse, Lausanne 1971; MARANTELLI A., Grundprobleme des schweizerischen Tourismusabgaberechts, Berner Beiträge zum Steuer- und Wirtschaftsrecht Heft 3, Bern 1991.

10 BÖCKLI P., Indirekte Steuern und Lenkungssteuern, Basel u.a. 1975; VALLENDER K.A. / JACOBS R., Ökologische Steuerreform, Rechtliche Grundlagen, Schriften- reihe Finanzwirtschaft und Finanzrecht Band 92, Bern u.a. 2000, 7; KAPPELER TH., Verfassungsrechtliche Rahmenbedinungen umweltpolitisch motivierter Lenkungsabgaben, Diss. Zürich 2000; OBERSON X., Les taxes d'orientation, Basel u.a. 1991; KOLLER H., Der öffentliche Haushalt als Instrument der Staats- und Wirtschaftslenkung, Basler Studien zur Rechtswissenschaft, Reihe B: öff. Recht, Band 9, Basel u.a. 1983; DIRIWÄCHTER H.B., Die Zuständigkeit zur Erhe-

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Begriff und Aspekte der Steuern

einen Ertrag abwerfen, haben sie ihren Lenkungszweck nicht vollständig erfüllt und dienen somit auch einem fiskalischen Zweck; es sei denn, es handle sich dabei um sog. reine, d.h. staatsquotenneutrale Lenkungsab- gaben 11 . Beispiele:

Alkohol- und Tabaksteuern; Steuer auf Spikes-Reifen 12 ; VOC-Abgabe; Abgabe auf Heizöl „Extraleicht“; CO 2 -Abgabe.

In jüngerer Zeit wird vor allem der Einsatz von Steuern und Kausalab- gaben zum Schutze der Umwelt postuliert 13 .

C. Abgrenzung der Steuern von den Kausalabgaben

LITERATUR

VALLENDER K.A., Grundzüge des Kausalabgabenrechts. Gebühren – Vorzugs- lasten – Ersatzabgaben, Schriftenreihe Finanzwirtschaft und Finanzrecht Band 20, Bern u.a. 1976. ZAUGG A., Steuer, Gebühr und Vorzugslast. Begriffe und Abgrenzung, ZBl 74 (1973) 217 ff.

bung und Regelung von Lenkungsabgaben, Schriftenreihe Finanzwirtschaft und Finanzrecht Band 31, Bern u.a. 1981; BODENHEIM D.G., Der Zweck der Steuer. Verfassungsrechtliche Untersuchung zur dichotomischen Zweckformel fiska- lisch – nichtfiskalisch, Baden-Baden 1979.

11 Vgl. JAAG T. / KELLER H., Zur Verfassungsmässigkeit einer Energieabgabe, URP 12 (1998) 327 f.; VALLENDER / JACOBS (FN 1) 202.

12 BGE 99 Ia 236.

13 VALLENDER / JACOBS (FN 10) 4 ff.; KIRCHGÄSSNER G. / VALLENDER K.A. /

WOLTER S.C., Ökonomische und juristische Leitlinien einer ökologischen Steuerreform, URP 12 (1998) 287; STAEHELIN-WITT E. / BLÖCHLIGER H. (Hrsg.), Ökologisch orientierte Steuerreformen, Bern u.a. 1997; VALLENDER K.A., Gedanken zur Ökologisierung des Steuerrechts, ASA 62 (1993/94) 641; OBERSON X., Les taxes écologiques et le partage des compétences de leur mise en oeuvre entre la Confédération et les cantons, ASA 60 (1991/92) 225 ff.; MEIER R. / WALTER F., Umweltabgaben für die Schweiz. Ein Beitrag zur Ökolo- gisierung von Wirtschaft und Gesellschaft, Chur 1991; VON WEIZSÄCKER E.U. / JESINGHAUS J. / MAUCH S. / ITEN R., Ökologische Steuerreform, Europäische Ebene und Fallbeispiel Schweiz, Chur u.a. 1992; STENGER J., Das Steuerrecht als Instrument des Umweltschutzes, Frankfurt am Main 1995; KIRCHHOF P. (Hrsg.), Umweltschutz im Abgaben- und Steuerrecht, Köln 1993.

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§ 1

FREY R.L., Lenkungs- und Kausalabgaben in der Finanzwissenschaft, ZBl 78 (1977) 49 ff. MULLER R., La notion d'émolument dans la jurisprudence du Tribunal Fédéral. Spécialement par rapport à la notion d'impôt, Lausanne 1943. BÖCKLI P., Die Schwerverkehrssteuer und ihre Einordnung in das System der Abgaben, ASA 49 (1980/81) 1 ff. ZUPPINGER F., Möglichkeiten der Mehrwertabschöpfung im Rahmen der Raum- planung, ZBl 75 (1974) 196 ff.

7 Bei der Beurteilung, ob eine öffentliche Abgabe eine Steuer oder eine Kausalabgabe darstellt, muss von der Frage ausgegangen werden, ob die Abgabe an eine dem Individuum zurechenbare Leistung des Gemein- wesens (Dienstleistung, Vorteilszuweisung usw.) anknüpft (gleichgültig, ob diese dem Individuum erwünscht ist oder nicht). Es muss m.a.W. zu- erst abgeklärt werden, ob die Abgabe eine Kausalabgabe (Gebühr, Vor- zugslast oder Ersatzabgabe) ist. Sofern eine Abgabe keiner dieser Arten der Kausalabgabe zuzuordnen ist, stellt sie definitionsgemäss eine Steuer dar.

Gebühren sind Entgelte für besondere Leistungen des Staates zugunsten des Bürgers, sei es für eine bestimmte, vom betreffenden Bürger veranlasste Amts- handlung (Verwaltungsgebühr), sei es für die Benützung einer öffentlichen Ein- richtung oder Sache (Benützungsgebühr). Die Gebühr soll die Kosten der Amtshandlung oder der Anstaltsbenützung entgelten 14 . Die Monopolgebühr bzw. -abgabe (Konzessionsgebühr) ist ein Entgelt dafür, dass der Staat einem Bürger die Konzession erteilt, eine dem Staat vorbehaltene Tätigkeit auszuüben. Für diese gilt das Kostendeckungsprinzip nicht 15 .

Beispiele:

Gebühr für die Inanspruchnahme des Grundbuchamtes bei der Übertragung des Eigentums an Grundstücken 16 ; Anschlussgebühr 17 ; Entsorgungsgebühr 18 ; Kontrollgebühr 19 ; Ausweis- und Patentgebühr 20 ; Gebühr für Nachführung von

14 Zur Problematik der Kostendeckung vgl. VALLENDER (vor Rz 7) 66 ff.; BLUMEN- STEIN / LOCHER, 2 f.; HÄFELIN U. / MÜLLER G., Grundriss des Allgemeinen Ver- waltungsrechts, 3.A., Zürich 1998, Rz 2049a ff.

15 BGE 124 I 11, 20; 121 II 183, 187 f.; 119 Ia 123, 130.

16 BGE 126 I 180; StR 52 (1997) 552 (Rechtsnatur der Grundbuchgebühren).

17 BGE 106 Ia 241, 112 Ia 260 (Kanalisation und Wasser); BGE 102 Ia 397 (Trinkwasser); BGE 125 I 1 (Abwassergebühr); ZBl 100 (1999) 174 (Trinkwas- seranschlussgebühren für Zweitwohnungen).

18 BGE 111 Ia 324 (Kehrichtabfuhr/-beseitigung); ZBl 100 (1999) 269 = URP 12 (1998) 515 (Entsorgungsgebühren).

19 BGE 112 Ia 39, 45 f. (Parkuhrengebühren); BGE 99 Ia 697 (Fleischschau).

20 BGE 103 Ia 230 (Führerausweis); BGE 114 Ia 8 (Jagdpatent).

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Begriff und Aspekte der Steuern

Vermessungswerken 21 ; Stempelgebühr; Schulgebühr; Prüfungsgebühr 22 ; Spital- gebühr; Gerichtsgebühr 23 ; Spruchgebühr; Briefmarke; Parkgebühr 24 ; Gebühr für die postalische Zustellung von Strafakten an den Verteidiger 25 .

Die Vorzugslast (Beitrag) ist eine Abgabe, die jenen Personen auferlegt wird, welche durch eine im öffentlichen Interesse erfolgende Massnahme eine beson- dere, angemessen zurechenbare Wertvermehrung (wirtschaftlichen Vorteil) an ihrem Vermögen erfahren 26 . Dazu gehört namentlich der Beitrag an die Kosten von staatlichen Einrichtungen, den derjenige zahlen muss, der daraus einen be- sonderen wirtschaftlichen Vorteil zieht 27 .

Beispiele:

Strassenbeitrag der Grundstückeigentümer, bemessen nach den zu deckenden Anlagekosten und nach dem Vorteil 28 ; Wertzuwachsabgabe der Eigentümer von Grundstücken, die durch eine neue Strasse erschlossen wurden 29 ; Abgabe von Winzern zur Deckung der Kosten einer staatlichen Werbezentrale für Erträgnisse der Rebberge 30 ; Beitrag an Kosten der Abwasserreinigung 31 ; Abgabe von 35 % des Honorars von Belegsärzten für die Benützung der Infrastruktur eines staatlich subventionierten Spitals 32 .

Ersatzabgaben sind finanzielle Leistungen als Ersatz für Naturallasten 33 , von denen das Individuum dispensiert wird.

Beispiele:

Feuerwehrpflichtersatz 34 ; Militärpflichtersatz 35 ; Parkplatzersatzabgabe 36 ; Auffor- stungsersatz 37 ; Ersatz für Schutzraumbaupflicht 38 .

21 BGE 97 I 329 (Nachführung von Vermessungswerken).

22 BGE 125 I 173, 179 (Gebühr für die Durchführung eines Eignungstests).

23 BGE 120 Ia 171.

24 ZBl 99 (1998) 239 (Parkplatzbenutzungsgebühren); BGE 122 I 279 (Parkie- rungsgebühren).

25 StR 53 (1998) 589 f. = Pra 87 (1998) 549.

26 VALLENDER (vor Rz 7) 95; BLUMENSTEIN / LOCHER, 3.

27 BGE 121 I 230; 94 I 276.

28 BGE 98 Ia 171.

29 BGE 100 Ia 438.

30 BGE 99 Ia 594.

31 BGE 94 I 270.

32 BGE 121 I 230.

33 Naturallasten sind jene Leistungen, die das Individuum persönlich (Militär- dienst, Zivilschutzdienst, Feuerwehrdienst) oder in Form von Sachaufwendun- gen erbringt, vgl. VALLENDER (vor Rz 7) 123.

34 BGE 102 Ia 7; 123 I 56 = ASA 68, 344 = StR 52 (1997) 282 (Feuerwehrpflicht- ersatzabgabe auch für Frauen).

35 BV 59 III; BGE 121 II 166, 170.

36 BGE 114 Ia 73; 97 I 792; StR 55 (2000) 253.

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§ 1

8 Nach der Rechtsprechung 39 und der hier vertretenen Auffassung sind Kausalabgaben Entgelte des Individuums an das Gemeinwesen für be- sondere Dienste oder Vorteile, welche ihm gewährt werden. Das bedeu- tet, dass eine Abgabe nur in dem Umfang eine Kausalabgabe ist, in wel- chem sie ein angemessenes Entgelt für die öffentliche Leistung ist; so- weit sie über dieses Mass hinausgeht, stellt sie eine Steuer dar. Abgaben, welche sowohl Elemente einer Kausalabgabe als auch solche einer Steuer aufweisen, werden als Gemengsteuern bezeichnet. Ein Teil ihres Betra- ges ist ein Entgelt für zurechenbare staatliche Leistungen oder Vorteile; der Rest ist eine gegenleistungslose Abgabe.

So ist z.B. die Abgabe der Gastwirtschaften z.T. eine Gebühr für die Kontrolle und z.T. eine Gewerbesteuer 40 .

Beispiele:

Hundesteuer 41 ; Schiffsteuer 42 ; Vermessungsabgabe 43 ; Abgabe für Inventarer- stellung in Promillen des Inventarwerts 44 .

Nach einer andern Auffassung genügt es für das Vorliegen einer Kausalabgabe, dass die Abgabe an eine dem Abgabenschuldner angemessen zurechenbare be- sondere Leistung des Gemeinwesens anknüpft, ohne Rücksicht darauf, ob sie umfangmässig nur gerade diese Gegenleistung finanziell abgilt oder über die Gesamtkosten der öffentlichen Leistung hinausgeht 45 .

Vgl. Aufgaben 2 bis 5.

37 BGE 112 Ib 317.

38 BGE 112 Ib 358; ZBl 97 (1996) 470.

39 BGE 95 I 506. Als Steuern wurden qualifiziert: Abgabe zur Finanzierung der Strassenreinigung (BGE 124 I 289, 292), Feuerschutzabgabe auf Gebäuden (BGE 122 I 305), Abgabe zur Förderung des Fremdenverkehrs (BGE 102 Ia 143, 100 Ia 60, 90 I 86), Abgabe auf Schiffen (BGE 101 Ia 182), Abgabe auf Autoreifen mit Spikes (BGE 99 Ia 236), Abgabe auf Liegenschaften (BGE 95 I 504), Abgabe auf Handänderungen (ASA 35, 325).

40 ZBl 77 (1976) 495; 64 (1963) 422.

41 ZBl 75 (1974) 509.

42 BGE 101 Ia 182; 101 Ia 269.

43 BGE 97 I 329.

44 BGE 105 Ia 2.

45 VALLENDER (vor Rz 7) 34.

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Begriff und Aspekte der Steuern

II. Die drei Aspekte der Steuern und die Steuerwissen- schaften

«Steuern erheben heisst, die Gans so zu rupfen, dass man möglichst viele Federn mit möglichst wenig Geschnatter bekommt.» (Jean Baptiste Colbert, frz. Staatsmann. 1619–1683)

A. Aspekte der Steuern

Die Steuern als gegenleistungslose (einseitige) öffentliche Abgaben wei- sen drei verschiedene Aspekte auf, je nachdem, aus welchem Blickwin- kel man sie betrachtet. Jeder dieser Aspekte wirft typische Probleme auf, die unterschiedliche Betrachtungsweisen und damit eine Behandlung durch unterschiedliche wissenschaftliche Disziplinen erfordern.

9

Aus der Sicht des Gemeinwesens sind die Steuern Einnahmen, welche diesem die Erfüllung seiner Aufgaben ermöglichen, d.h. die «Gänse- federn», die ihm eine gute Unterlage verschaffen. Sie gehören auf die positive Seite der öffentlichen Rechnung; ihnen stehen die öffentlichen Ausgaben gegenüber.

10

Da die Steuern im Rechtsstaat nur gestützt auf eine rechtliche Grundlage erhoben werden können, bilden sie den Gegenstand eines Rechtsver- hältnisses und des rechtlich geordneten Verfahrens der Steuerer- hebung. Das «Federnrupfen» muss m.a.W. in rechtlich geregelten For- men erfolgen. Die Steuern sind das Objekt, auf welches sich die Pflichten der Indivi- duen und die Ansprüche des Gemeinwesens beziehen.

11

Schliesslich bedeuten die Steuern – da sie keinen Anspruch auf eine be- stimmte Gegenleistung begründen – für die Individuen eine finanzielle Belastung ihrer privaten Haushalte und Unternehmen. Sie erscheinen für diese als Schulden und Vermögensabgänge, welche ihnen Kaufkraft und Sparpotential entziehen. Unter diesem Aspekt sind Steuern eine Last für den privaten Sektor. Diese Belastung sollte für die «gerupften Gänse» tragbar sein, so dass sie nicht zu laut «schnattern» müssen.

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11

§ 1

Belastung

§ 1 B e l a s t u n g Steuererhebung E i n n

Steuererhebung

§ 1 B e l a s t u n g Steuererhebung E i n n

Einnahme

e l a s t u n g Steuererhebung E i n n a h m

Gemeinwesen

Steuer
Steuer

Steuerpflichtige

Person

B. Disziplinen, die Steuern zum Gegenstand haben («Steuerwissenschaften»)

13 Die wissenschaftlichen Disziplinen, welche sich mit den Steuern befas- sen («Steuerwissenschaften»), sind im Wesentlichen: die Finanzwissen- schaft 46 in der Volkswirtschaftslehre, die Steuerrechtswissenschaft 47 in der Rechtswissenschaft und die Betriebswirtschaftliche Steuerlehre 48 in der Betriebswirtschaftslehre.

Jede dieser Disziplinen behandelt schwergewichtig - jedoch nicht ausschliesslich - einen der Aspekte der Steuern 49 . Wenn es auch nicht möglich ist, die einzelnen Aspekte ausschliesslich einer einzigen Disziplin zuzuordnen, so gibt es doch für jeden Aspekt eine Disziplin, die sich mit diesem besonders befasst.

46 Allgemeine Literatur zur Finanzwissenschaft: ROSEN H.S., Public Finance, 5.ed., Boston u.a. 1999; BECKER H., Finanzwirtschaftliche Steuerlehre: Steuerwirkung, Steuerfinanzierung, Steuerpolitik, München 1990; BRÜMMERHOFF D., Finanz- wissenschaft, 7.A., München u.a. 1996; STIGLITZ J.E., Economics of the Public Sector, 3.A., New York u.a. 2000; STIGLITZ J.E. / SCHÖNFELDER B., Finanz- wissenschaft, 2.A., München 1989.

47 Allgemeine Literatur zur Steuerrechtswissenschaft: HÖHN E. / MEIER A., Steuer- rechtswissenschaft und finanzwissenschaftliche Steuerlehre, in Geiger W. u.a. (Hrsg.), Der wirtschaftende Staat. Theorie und Praxis, FS Theo Keller, Bern 1971, 123 ff.; TIPKE K., Die Situation des Steuerrechts als rechtswissenschaftli- che Disziplin, Neue Juristische Wochenschrift 20 (1967) 1885 ff.

48 Allgemeine Literatur zur Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre: WÖHE G., Be- triebswirtschaftliche Steuerlehre, Bände I/1 (6.A. 1988), I/2 (7.A. 1992), II/1 (5.A. 1990) und II/2 (4.A. 1997), München 1988-1997; FISCHER L. / WARNEKE P., Internationale betriebswirtschaftliche Steuerlehre, Berlin 1998; HABERSTOCK L., Einführung in die betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 9.A., Hamburg 1997; WÖHE G. / BIEG H., Grundzüge der betriebswirtschaftlichen Steuerlehre, Lern- bücher für Wirtschaft und Recht, 4.A., München 1995.

49 TIPKE (FN 47) 1890.

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Begriff und Aspekte der Steuern

Für die Finanzwissenschaft ist die Steuer in erster Linie eine Einnahme des Staates 50 , welche ein wesentliches Mittel zur Verwirklichung der Staatsaufgaben bildet.

14

Die Steuerrechtswissenschaft befasst sich primär mit den Steuern als dem Gegenstand eines Rechtsverhältnisses zwischen Individuum und Gemeinwesen 51 .

15

Die Betriebswirtschaftliche Steuerlehre betrachtet die Steuern in erster Linie als einen Aufwandfaktor, welcher die Unternehmen belastet 52 .

16

In den folgenden Abschnitten wird näher auf die drei Aspekte und die Beziehungen der drei Disziplinen zu diesen eingegangen.

17

III. Steuern als Einnahmen von Staat und Gemeinden

A.

Steuern als Haupteinnahmequelle der Gemeinwesen

Leitfall «Herr Schweizer und die Bundeskasse»

 

Herr Schweizer wohnt in Zürich und ist alleinstehend. Aus der Erwerbs- tätigkeit erzielt er ein Bruttoeinkommen von 75'000 Fr.; die Gewinnungs- kosten inkl. Beiträge für die Altersvorsorge betragen 13‘272 Fr., das Nettoeinkommen somit 61‘728 Fr. Nach Abzug der steuerrechtlich zuläs- sigen Abzüge und Freibeträge (5'000 Fr.) verbleibt ein steuerbares Ein- kommen von 56‘728 Fr. Aufgrund dieser Tatsache musste Herr Schwei- zer 1998 folgende Einkommensteuern entrichten 53 :

18

 

Fr.

Direkte Bundessteuer

839.-

Kantonssteuer

3‘567.-

Gemeindesteuer

4‘681.- 54

9‘087.-

50 BRÜMMERHOFF (FN 46) 221 ff.; HÖHN / MEIER (FN 47) 133.

51 HÖHN / MEIER (FN 47) 126 ff.

52 WÖHE (FN 48) 3 ff.

53 Vgl. EIDG. STEUERVERWALTUNG, Steuerbelastung in der Schweiz 1999, Reihe Statistik der Schweiz, Fachbereich 18, Bern 2000, 10 ff.

54 Inkl. Kirchen- und Personalsteuer.

13

§ 1

Diese 9‘087 Fr. sind ein Teil der rund 36,6 Mrd. Fr. Einkommensteuern, welche Bund, Kanton und Gemeinden 1998 eingenommen haben. Diese 36,6 Mrd. Fr. machen nicht ganz die Hälfte der rund 85,2 Mrd. Fr. Steuereinnahmen aus, welche den grössten Teil der gesamten Einnahmen 1998 der drei Gemeinwesen (118,8 Mrd. Fr.) bilden. Diesen Einnahmen standen 120,2 Mrd. Fr. Ausgaben gegenüber. Die Ausgaben von Bund, Kantonen und Gemeinden betrugen 1998 120,2 Mrd. Fr. Im gleichen Jahr nahmen diese drei Gemeinwesen an Steuern 85,2 Mrd. Fr. ein; diese deckten somit 71 % der Ausgaben. Die restlichen Ausgaben konnten mit andern Einnahmen annähernd gedeckt werden. Von den Steuereinnahmen flossen 1998 39,8 Mrd. Fr. (46,7 %) dem Bund zu. Von diesen entfielen 5,9 Mrd. Fr. auf die Einkommensteuer der natürlichen Personen im Rahmen der direkten Bundessteuer 55 .

19 Die Steuern deckten 1998 rund drei Viertel der Ausgaben von Bund, Kantonen und Gemeinden. Sie sind damit die wichtigste Einnahmequelle der drei Gemeinwesen. Letztere sind zur Erfüllung ihrer Aufgaben darauf angewiesen, von den im Hoheitsgebiet ansässigen natürlichen und juristi- schen Personen Steuern beziehen zu können. Wenn Herr Schweizer an Bund, Kanton und Gemeinde seine Einkommen- steuern entrichtet – insgesamt 9‘087 Fr., wovon 839 Fr. an den Bund –, so stellen die bezahlten Beträge für die Gemeinwesen Mittelzuflüsse dar, welche zusammen mit allen andern Steuern für die Finanzierung eines Grossteils der Staatsaufgaben verwendet werden können.

20 Die Beschaffung der finanziellen Mittel für die Erfüllung der öffentli- chen Aufgaben ist die älteste und bis heute wichtigste Funktion der Steuern. Die Steuern waren der Tribut, welcher ursprünglich den absolu- tistischen Herrschern erbracht werden musste, um ihnen die gewünschten Einnahmen zu verschaffen 56 . Im modernen demokratischen Leistungs- und Rechtsstaat sind sie die Mittel, welche gemäss gesetzlicher Rege- lung von den Einzelnen zu entrichten sind, um den Staat zur Erfüllung

55 EIDG. FINANZVERWALTUNG, Öffentliche Finanzen der Schweiz 1998, Reihe Sta- tistik der Schweiz, Fachbereich 18, Bern 2000, 6 ff.

56 Vgl. zur Geschichte der Steuern z.B. FRANK H., Steuern im Mittelalter, Weltli- che und kirchliche Geld-, Sach- und Arbeitsleistungen, besonders in Freiburg i.Üe., Freiburg 1995; PRIBNOW V., Die Rechtfertigung obrigkeitlicher Steuer- und kirchlicher Zehnterhebung bei Hulderich Zwingli, Diss. Zürich 1996; SCHULTZ U. (Hrsg.), Mit dem Zehnten fing es an. Eine Kulturgeschichte der Steuer, München 1986; PAUSCH A. UND J., Steuern in der Bibel, Köln 1986.

14

Begriff und Aspekte der Steuern

der ihm übertragenen vielfältigen Aufgaben im Interesse der Allgemein- heit und der wirtschaftlich Schwächeren zu befähigen. Um die öffentli- chen Aufgaben finanzieren zu können, werden in einem Staat regelmässig mehrere Arten von Steuern (Einkommensteuer, Vermögensteuer, Mehrwertsteuer usw.) erhoben. In der Schweiz erheben alle drei Stufen der Gemeinwesen (Bund, Kantone, Gemeinden) Steuern. Die Gesamtheit der in einem Staat erhobenen Steuern in ihrem gegenseitigen Verhältnis bildet das Steuersystem dieses Staates 57 .

B. Der Einnahmecharakter der Steuern in den wissenschaftlichen Disziplinen

Mit dem Einnahmecharakter der Steuern beschäftigt sich vor allem die Finanzwissenschaft. Sie betrachtet die Steuern als Hauptquelle staatli- cher Einnahmen und damit als ein Mittel zur Erfüllung der staatlichen Aufgaben sowie als ein Mittel staatlicher Wirtschaftspolitik; sie fordert daher eine solche Gestaltung der Kompetenzordnung, welche die Erfül- lung dieser Zwecke am besten gewährleistet.

21

Ihre Leitlinien stammen hauptsächlich aus der Wirtschafts- und Gesellschafts- politik. Das Schwergewicht der finanzwissenschaftlichen Forschung liegt bei der Suche nach dem zu schaffenden, dem idealen, rationalen Steuersystem 58 , wobei die Funktionstüchtigkeit des wirtschaftenden Staates und der Volkswirtschaft den Beurteilungsmassstab bildet.

Für die Rechtswissenschaft ist die Einnahmenfunktion der Steuern im Rahmen ihrer Beschäftigung mit der rechtlichen Ordnung der Staatskom- petenzen und mit dem Finanzhaushaltsrecht relevant.

22

Für die Betriebswirtschaftslehre sind die Steuern als Mittel zur Finan- zierung der staatlichen Verwaltung im Rahmen ihres jungen Zweiges «Betriebswirtschaftslehre der öffentlichen Verwaltung» von Bedeutung, wobei u.a. die zweckmässige und effiziente Verwendung der öffentlichen Einnahmen untersucht wird.

23

57 Vgl. § 3.

58 ROSEN (FN 46) 330 ff.; BRÜMMERHOFF (FN 46) 249 ff.; STIGLITZ / SCHÖN- FELDER (FN 46) 408 ff. und 475 ff.

15

§ 1

IV. Steuern als Gegenstand der Steuererhebung

A. Steuererhebung als rechtlich geordneter Vorgang

Leitfall «Herr Schweizer und die Steuerbehörde»

24 Herr Schweizer, dessen steuerbares Einkommen 56‘728 Fr. beträgt, ent- richtete 1998 an den Bund, den Kanton und die Gemeinde Einkommen- steuern von total 9‘087 Fr. Damit diese Steuerleistung bei Herrn Schweizer erhoben werden durfte, mussten aufgrund der Rechtsordnung mehrere Voraussetzungen erfüllt sein.

25 Im modernen Rechtsstaat ist die Steuererhebung ein rechtlich geregelter Vorgang, der an gewisse Voraussetzungen gebunden ist, sich in einem geordneten Verfahren abspielen muss und dessen Auswirkungen (Rechtsfolgen) genau bestimmt sein müssen. Damit der Bund von Herrn Schweizer eine Einkommensteuer fordern darf, muss er in erster Linie aufgrund der Verfassung eine entsprechende Kompetenz besitzen, d.h. befugt sein, eine Einkommensteuer zu erheben (BV 128 I a). Sodann muss Herr Schweizer vom Gesetz (DBG) als eine Person bezeichnet werden, die – z.B. aufgrund ihres schweizerischen Wohnsitzes – verpflichtet ist, dem Bund eine Einkommensteuer zu ent- richten (DBG 3 ff.). Herr Schweizer muss im Weiteren über ein vom Ge- setz als steuerbar erklärtes Einkommen (DBG 16 ff.) verfügen, und zwar in jenem Zeitraum, der gemäss Gesetz für die Steuerberechnung mass- gebend ist. Schliesslich muss das Gesetz bestimmen, der wievielte Teil (d.h. wieviele Prozente) des Einkommens als Steuer abzuliefern sind (DBG 36). Die Feststellung, ob die Voraussetzungen (Steuerpflicht in der Schweiz, Höhe des steuerbaren Einkommens) erfüllt sind und welche Steuerleistung in diesem Fall zu erbringen ist, muss in einem rechtlich geordneten Verfahren erfolgen, bei welchem die Rechte und Pflichten des Herrn Schweizer und der Steuerbehörde geregelt sind (DBG 102 ff.). Analoge Voraussetzungen gelten für die Erhebung der kantonalen und kommunalen Einkommensteuer.

26 Die Steuererhebung beruht im Rechtsstaat somit auf einem öffentlich- rechtlichen Rechtsverhältnis zwischen einem Hoheitsträger (Gemein-

16

Begriff und Aspekte der Steuern

wesen) und den dessen Hoheit unterworfenen natürlichen und juristischen Personen, dem sog. Steuerrechtsverhältnis 59 . Die Rechtsnormen, welche die Pflicht zur Entrichtung von Steuern regeln (Steuerrecht), bilden einen Bestandteil des Verwaltungsrechts 60 . Dieses umfasst alle Normen über die hoheitlichen Beziehungen zwischen Staat und Individuum, die nicht zum allgemeinen Strafrecht oder zum Verfas- sungsrecht zählen. Innerhalb des Verwaltungsrechts gehört das Steuer- recht zu den Normen über die Eingriffsverwaltung.

B. Die Steuererhebung in den wissenschaftlichen Disziplinen

Die Steuererhebung, welche die Ermittlung der im konkreten Fall zu lei- stenden Steuerbeträge zum Gegenstand hat, ist in erster Linie Unter- suchungsobjekt der Steuerrechtswissenschaft als Teilgebiet der Rechts- wissenschaft. Diese geht davon aus, dass die Steuer den Gegenstand einer staatlichen Kompetenz bildet. Bei der Abgrenzung der staatlichen Be- steuerungsbefugnisse sind nicht nur die Normen über die bundesstaatliche Kompetenzverteilung sowie die Grundsätze der Gewaltentrennung und der demokratischen Rechtsetzung, sondern auch die verfassungsmässigen Rechte der Bürger zu berücksichtigen 61 .

27

Die Steuerrechtswissenschaft betrachtet die Steuer als Inhalt einer rechtli- chen Pflicht Einzelner gegenüber dem Gemeinwesen aufgrund des Steuerrechtsverhältnisses. Sie untersucht daher hauptsächlich die Vor- aussetzungen dieser Pflicht 62 , indem sie insbesondere Steuersubjekt und

28

59 Vgl. § 2.

60 BLUMENSTEIN I., Gegensätzliche Strömungen in der neuern schweizerischen Verwaltungsrechtswissenschaft in ihrer Bedeutung für das Steuerrecht, ASA 29 (1960/61) 281 ff.; BOETTCHER R., Abgaberecht als Teil des Verwaltungsrechts, StuW 39 (1962) 1 ff.; FELIX G., Steuerrecht und Verwaltungsrecht, in Thoma G. u.a. (Hrsg.), Gegenwartsbemessung des Steuerrechts, FS Armin Spitaler, Köln 1958, 135 ff.

61 HÖHN / MEIER (FN 47) 133 f.; WALDHOFF CH., Verfassungsrechtliche Vorgaben für die Steuergesetzgebung im Vergleich Deutschland-Schweiz, Münchener Universitätsschriften Band 121, München 1997; MORANDI S., Die Begrenzung der Steuerlast durch verfassungsrechtliche Bindungen des schweizerischen Steuergesetzgebers, Diss. St.Gallen 1997.

62 HÖHN / MEIER (FN 47) 135.

17

§ 1

Steuerobjekt 63 feststellt. Ausserdem befasst sie sich eingehend mit den Verletzungen der rechtlichen Pflichten 64 .

29 Der Steuerrechtswissenschaft kommt die Aufgabe zu, das geltende Steuerrecht wissenschaftlich zu erforschen, die theoretischen Grundlagen zur Steuerplanung zu schaffen, das geltende Steuerrecht kritisch zu beur- teilen und sich für eine rechtlich optimale Steuerordnung einzusetzen 65 .

30 Für die wirtschaftswissenschaftlichen Disziplinen (Finanzwissenschaft, Betriebswirtschaftslehre) ist der Vorgang der Steuererhebung insbesonde- re unter dem Gesichtspunkt seiner Zweckmässigkeit, Effizienz und Kostengünstigkeit von Bedeutung 66 . In jüngerer Zeit werden vermehrt auch die Kosten untersucht, welche das Steuererhebungsverfahren bei den Steuerpflichtigen, insbesondere bei den Unternehmen, verursacht 67 .

V. Steuern als Belastung der Steuerpflichtigen

A. Auswirkungen der Steuerbelastung bei gegebenen Verhältnissen

Leitfall «Herr Schweizer und die lästigen Steuern» I

31 Der alleinstehende Herr Schweizer erzielte aus seiner Erwerbstätigkeit ein Nettoeinkommen (vor allgemeinen Abzügen und Freibeträgen gemäss Steuergesetz) von 61‘728 Fr. Er musste dafür an den Bund, den Kanton und die Gemeinde Einkommensteuern von 9‘087 Fr. entrichten. Diese machen somit rund 15 % seines verfügbaren Einkommens aus. Nach der Steuerentrichtung verbleibt Herrn Schweizer ein verfügbares Einkommen von rund 52‘641 Fr. Er ist der Meinung, dass eine Steuerbelastung von fast einem Sechstel des Erwerbseinkommens zu hoch ist, zumal er im Jahr u.a. 12'000 Fr. Miete bezahlen muss. Herr Schweizer wird sich darum in seinem Lebensaufwand einschränken müssen, wenn es ihm nicht gelingt, die Steuerlast zu senken.

63 HÖHN / MEIER (FN 47) 135 f. Vgl. § 3 III. (Rz 16 ff.).

64 HÖHN / MEIER (FN 47) 136.

65 HÖHN / MEIER (FN 47) 136 f. Vgl. § 7 III. (Rz 29 ff.).

66 BRÜMMERHOFF (FN 46) 278 ff.; STIGLITZ / SCHÖNFELDER (FN 46) 412 f.

67 IFA (Hrsg), Die Kosten der Steuererhebung für Verwaltung und Steuerpflichti- ge, Cahiers de droit fiscal international Vol. LXXIVb, Deventer u.a. 1989.

18

Begriff und Aspekte der Steuern

Aus der Sicht der Steuerpflichtigen bilden die Steuern eine finanzielle Belastung, welche ihre Kaufkraft und ihre Sparfähigkeit einschränkt. Je nach der Höhe der Steuer im Verhältnis zu den verbleibenden Mitteln, je nach den Ansprüchen des Steuerpflichtigen und je nach seiner persönli- chen Einstellung ist diese Belastung eine Tatsache, die hingenommen wird, oder aber ein mehr oder weniger lästiges Übel.

32

Die Auswirkungen der Besteuerung auf die Steuerpflichtigen und auf die Volkswirtschaft als Ganzes sind seit jeher Untersuchungsgegenstand der Finanzwissenschaft 68 . Diese interessiert sich insbesondere für den Steuer- träger 69 , für die von der Steuer tatsächlich betroffene wirtschaftliche Erscheinung sowie für sämtliche Formen der Steuerabwehr, insbesondere auch die Steuerüberwälzung 70 .

33

Die Finanzwissenschaft befasst sich vor allem auch mit der Frage, wie die Tat- sache, dass Steuern die Individuen belasten, in den Dienst der Verhaltenslenkung gestellt werden kann, indem volkswirtschaftlich unerwünschte Verhaltensweisen mit Steuern belegt werden, um die Steuerpflichtigen zu einer Änderung ihres Verhaltens zu bewegen (Lenkungssteuern).

Die Betriebswirtschaftliche Steuerlehre untersucht die Auswirkungen des Kostenfaktors Steuern auf die Wirtschaftlichkeit der Unternehmen 71 .

34

Die Rechtswissenschaft hat ursprünglich die Auswirkungen der Steuer- belastung nur unter dem Gesichtspunkt der Verletzung von Rechtsnormen (insbesondere verfassungsmässigen Rechten) betrachtet. Allmählich breitet sich nun die Erkenntnis aus, dass jedes Rechtsgeschäft steuer- rechtliche Folgen – positiver oder negativer Natur – zeitigt, weshalb vor dem Abschluss grösserer Rechtsgeschäfte, die juristische Kenntnisse er- fordern, die Steuerfolgen abgeklärt werden müssen.

35

68 ROSEN (FN 46) 256 ff., 284 ff. und 308 ff.; BRÜMMERHOFF (FN 46) 249 ff.; STIGLITZ / SCHÖNFELDER (FN 46) 402 ff.; HÖHN / MEIER (FN 47) 137.

69 STIGLITZ / SCHÖNFELDER (FN 46) 430 ff.

70 HÖHN / MEIER (FN 47) 135.

71 WÖHE (FN 48) 7 f.

19

§ 1

B. Änderungen von Verhaltensweisen zwecks Steuer- senkung

Leitfall «Herr Schweizer und die lästigen Steuern» II

36 Herr Schweizer empfindet seine Einkommensteuerbelastung von 15 % (9‘087 Fr.) als zu hoch. Er wird daher nach Wegen suchen, seine Steuern in Zukunft zu senken. Diese Reaktion von Herrn Schweizer ist verbreitet. Sie mündet je nach- dem entweder in eine bessere Ausnützung legaler Steuereinsparungs- möglichkeiten oder in eine illegale – und damit strafbare – Steuerhinter- ziehung.

Wenn Herr Schweizer in Zukunft Einkünfte verschweigt und demgemäss zu nied- rig veranlagt wird, macht er sich der Steuerhinterziehung, allenfalls sogar des Steuerbetrugs schuldig und wird im Entdeckungsfall bestraft. Da auch Anstifter und Gehilfen strafbar sind, darf kein seriöser Berater dieses Vorgehen empfehlen. Anders verhält es sich dann, wenn Herr Schweizer bisher den effektiven, dem Erwerbseinkommen zurechenbaren Aufwand nicht vollumfänglich geltend ge- macht hat und nun in Zukunft die gesamten zulässigen Abzüge ausnützen wird. Dieses Vorgehen ist absolut legal. Ferner könnte etwa geprüft werden, ob eine Verlegung des Wohnsitzes in eine andere Gemeinde allenfalls niedrigere Steuern zur Folge hätte.

37 Die Änderung der Verhaltensweise durch die Steuerpflichtigen als Reak- tion auf zu hohe Steuerbelastung kann unerwünscht oder erwünscht sein.

Unerwünscht ist z.B. eine massive Abwanderung von Steuerpflichtigen mit hohen Steuerleistungen oder die Verlegung von Banktransaktionen ins Ausland wegen einer zu hohen Wertpapierumsatzsteuer. In diesen Fällen muss sich ein Gemeinwesen überlegen, ob es nicht besser wäre, die Steuerordnung zu ändern. Die Änderung der Verhaltensweise ist dann erwünscht, wenn Steuerpflichtige wegen der Steuerbelastung eine vom Gemeinwesen verpönte Verhaltensweise unterlassen. Die Besteuerung kann daher vom Gemeinwesen gezielt eingesetzt werden, um unerwünschte Verhaltensweisen einzudämmen. So werden beispiels- weise der Tabak (BV 131 I a) und der Alkohol (BV 131 I b) in Form gebrannter Wasser mit Lenkungssteuern belastet, um den Konsum mit diesen Genussmitteln aus gesundheitspolitischen Gründen zu vermindern; allerdings ist der Lenkungs- effekt geringer als der Fiskaleffekt. Zur Diskussion steht auch der Einsatz der Be- steuerung zum Zwecke der Verminderung der Umweltbelastung, des Energiekon- sums und des Motorfahrzeugverkehrs 72 .

38 Die Finanzwissenschaft setzt sich mit den Auswirkungen von steuerlich motivierten Verhaltensänderungen auf die Volkswirtschaft intensiv aus-

72 VALLENDER / JACOBS (FN 10) 4 ff.; VALLENDER (FN 13) 641 ff.

20

Begriff und Aspekte der Steuern

einander und will diese bei der Ausgestaltung des Steuersystems gezielt einsetzen.

Die Betriebswirtschaftliche Steuerlehre hat die Reaktion der einzelnen Unternehmer und Unternehmen auf die Steuerbelastung frühzeitig zum Untersuchungsgegenstand gemacht und daraus Konzepte der Steuerpla- nung für Unternehmen entwickelt.

39

Die Steuerrechtswissenschaft hat erst spät begonnen, sich mit den lega- len Massnahmen zur Verminderung von Steuerlasten auseinanderzuset- zen und sie im Hinblick auf die Steuerplanung zu systematisieren.

40

C.

Änderungen der Steuergesetzgebung

Wenn die Reaktionen der Steuerpflichtigen unerwünscht, aber nicht verboten sind, stellt sich die Frage, ob die Gesetzgebung geändert wer- den soll. So wie das Bedürfnis, dem Gemeinwesen mehr Steuereinnah- men zufliessen zu lassen, Neuerungen oder Änderungen in der Gesetz- gebung auslösen kann, so können auch unerwünschte Auswirkungen einer Gesetzgebung ein Anlass zu deren Änderung sein. Generell sollte der Gesetzgeber nicht nur überlegen, welche Steuereinnahmen ihm bei Einführung einer neuen Gesetzgebung aufgrund der bisherigen Verhal- tensweise der Steuerpflichtigen (z.B. grosse Zahl von Börsentransaktio- nen) zufliessen könnten; vielmehr muss er auch in Betracht ziehen, dass die Steuerpflichtigen wegen einer Gesetzgebung ihr bisheriges Verhalten ändern könnten 73 .

41

Mit dem Problem der Änderung von Steuergesetzen befassen sich alle drei beteiligten Disziplinen 74 unter unterschiedlichen Gesichtspunkten:

42

die Finanzwissenschaft aus volkswirtschaftlicher Optik 75 , die Betriebs- wirtschaftliche Steuerlehre aus der Sicht der Wettbewerbsfähigkeit der Unternehmungen, die Steuerrechtswissenschaft aus rechtlicher, vorwie- gend verfassungsrechtlicher Sicht.

73 Zu den Substitutionseffekten (legalen Steuerausweichungen) vgl. BRÜMMER- HOFF (FN 46) 263 ff.; VALLENDER / JACOBS (FN 10) 9 f.

74 HÖHN / MEIER (FN 47) 137.

75 STIGLITZ / SCHÖNFELDER (FN 46) 646 ff.

21

§ 1

VI. Aufbau des 1. Teils (§§ 1-12)

43 Dieses Buch behandelt die Steuern aus rechtlicher Sicht, d.h. als Gegen- stand des Rechtsverhältnisses zwischen den Einzelnen und dem Ge- meinwesen (Steuerrechtsverhältnis) 76 .

Es befasst sich daher mit den verfassungsrechtlichen Grundlagen (Kompetenz- normen) und Schranken der Besteuerung, mit den gesetzlichen Regelungen über die Elemente des Rechtsverhältnisses bei den einzelnen Steuern, mit der Auslegung dieser Regelungen und mit den Zusammenhängen zwischen den einzelnen Steuer- arten bei den verschiedenen wirtschaftlichen Sachverhalten und Vorgängen.

44 Obwohl in dieser rechtlichen Optik die Rechtsquellen (Verfassung, Gesetz usw.) die Grundlage jeder Festsetzung und Vereinnahmung von Steuern und damit der Belastung der Einzelnen sind, werden im Folgenden nicht diese an erster Stelle behandelt. Um die für das Verständnis der Rechtsquellen notwendigen Vorausset- zungen zu schaffen, werden zunächst das Steuerrechtsverhältnis und das Steuer- system erläutert.

45 In § 2 wird das Steuerrechtsverhältnis analysiert, auf dem die einzelnen Steuern beruhen. Die Ausgestaltung der fünf Elemente dieses Steuerver- hältnisses bei den einzelnen Steuern durch den Gesetzgeber charakterisiert jede Steuer und grenzt sie gegenüber den andern ab. Durch ihre kurze Beschreibung wird die Grundlage für das Verständnis des Steuersystems (§ 3) geschaffen. Die Elemente des Steuerrechtsverhältnisses, welche die Grundbegriffe des Steuerrechts darstellen, werden in den §§ 8-12 noch näher erläutert.

46 Aufgrund der Definitionen der Grundbegriffe kann das Steuersystem dargestellt und verstanden werden. In § 3 werden die einzelnen Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden charakterisiert und systematisch ge- gliedert.

47 Die §§ 4-6 befassen sich mit den rechtlichen Grundlagen des Steuer- systems und der Rechtsverhältnisse bei den einzelnen Steuern. § 4 stellt die Rechtsquellen der Besteuerung dar. Er zeigt die verfassungsrechtli- chen Grundlagen (Kompetenzen) und Schranken der Besteuerung auf und behandelt eingehend die Rechtsnormen (formelle und materielle Geset- ze), durch welche die Rechtsbeziehungen bei den einzelnen Steuern gere- gelt werden. § 5 setzt sich mit den Grundsätzen der Anwendung der Steuerrechtsnor- men auseinander, während in § 6 die Fundstellen für die Rechtsprechung

76 Vgl. vorn Abschn. IV. (Rz 24 ff.).

22

Begriff und Aspekte der Steuern

zum Steuerrecht und die allgemeine Literatur zum Steuerrecht aufge- zeigt werden.

§ 7 orientiert darüber, welche Aufgaben und Probleme das Steuerrecht in der Praxis und in der wissenschaftlichen Bearbeitung stellt.

Aufgaben:

48

1. Nach einem Erlass der Gemeinde F muss jeder in F weilende Gast pro Logiernacht eine Abgabe entrichten, deren Ertrag im Interesse der Gäste zur Förderung des Ferien- und Sportortes F zu verwenden ist; in der Zeit vom 15. Dezember bis 15. März ist ausserdem eine weitere Abgabe zur Finanzierung der Wintersportanlagen im Interesse der Gäste zu bezahlen. Die erstgenannte Abgabe ist je nach Lage und Bettenpreis der Hotels, Ferienwohnungen usw. abgestuft; die zweitge- nannte ist für alle Gäste gleich hoch.

Um welche Art von Abgabe handelt es sich? (Vgl. BGE 90 I 86, 100 Ia 60, 102 Ia 143)

2. Der Kanton F erliess ein Gesetz über eine Abgabe auf Schiffen, die im Kanton F ihren Heimathafen haben. Die Abgabe ist für die verschie- denen Schiffsarten unterschiedlich hoch; ausserdem ist sie bei den Segelschiffen nach der Segelfläche und bei Motorbooten nach der Nutzlast (PS) abgestuft. Sie ist ferner für Schiffshalter, die nicht im Kanton wohnen, doppelt so hoch wie für Einwohner. Um was für eine Abgabe handelt es sich bei dieser Abgabe auf Schif- fen? (Vgl. BGE 101 Ia 182)

3. Im Kanton W ist ein Gesetz betreffend eine Abgabe auf der Benüt- zung von Autoreifen mit eingelassenen Stiften (sog. Spikes-Reifen) erlassen worden. Fahrzeughalter, welche ihr Auto im Kanton W gelöst haben und Spikes benützen wollen, sind verpflichtet, eine Abgabe zu entrichten. Um was für eine Art von Abgabe handelt es sich? (Vgl. BGE 99 Ia 236)

4. Nach dem Gemeindegesetz der Stadt B über die Strassenreinigungs- beiträge wird von den Grundstückeigentümern in B ein Beitrag «zur Deckung bis etwa der Hälfte der Kosten der Strassenreinigung» erho- ben; Berechnungsgrundlage ist der für die Gebäudeversicherung massgebende Neuwert der Gebäude. In Form eines Zuschlages auf diesem Beitrag haben die Grundeigentümer ferner gemäss Gesetz vom

23

§ 1

16. Oktober 1980 zum Schutz und zur Förderung des Baumbestandes im Kanton B eine Abgabe zu leisten; sie dient der «Finanzierung der Förderung und des Schutzes des privaten Baumbestandes in der Stadt B».

Um was für eine Abgabe handelt es sich? (Vgl. BGE 124 I 289 = StR 54, 214, BGE 122 I 305)

5. Gestützt auf die Gebührenordnung vom 1.10.1993 für den Flughafen

Z werden für Landungen auf dem Flughafen Z Gebühren erhoben.

Diese Gebühren bemassen sich nach dem Höchstabfluggewicht des Flugzeugs und einem nach verschiedenen Klassen abgestuften Lärm-

zuschlag. Am 20.10.1997 beschloss der Regierungsrat des Kantons Z eine Änderung der Gebührenordung, in welcher die gewichtsabhängi- gen Gebühren um 5 % reduziert, dafür aber ein Emissionszuschlag zur geschuldeten Landegebühr eingeführt wurde. Der Zuschlag richtet sich nach der Klasseneinteilung der Triebwerke und ist in Prozenten der gewichtsabhängigen Landegebühr festgelegt (Klasse I: 40 %; Klasse

II: 20 %; Klasse III: 10 %; Klasse IV: 5 %; Klasse V: kein Zuschlag).

Um was für eine Abgabe handelt es sich? (Vgl. BGE 125 I 182)

Fragen:

1.

Für welche Zwecke können Steuern eingesetzt werden?

(Vgl. Rz 5, 6)

2.

Wie werden Steuern und Kausalabgaben voneinander abgegrenzt? (Vgl. Rz 3, 4, 7 f.)

3.

Welche drei Aspekte weisen die Steuern auf? (Vgl. Rz 9-12)

4.

Welche Aufgaben kommen der Steuerrechtswissenschaft in den Be- reichen dieser drei Aspekte zu? (Vgl. Rz 15, 22, 27-29, 35, 40, 42)

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