Marisol Diliana Figueira de Barros - Contabilidade Brasileira Vs Angolana

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UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE - UNESC

CURSO DE GRADUAO EM CINCIAS CONTBEIS

MARISOL DILIANA FIGUEIRA DE BARROS

CONTABILIDADE EM ANGOLA E A HARMONIZAO CONTBIL
EM NVEL MUNDIAL: ESTUDO COMPARATIVO ENTRE AS NORMAS
ADOTADAS NO BRASIL E ANGOLA

CRICIMA, JULHO DE 2011

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ADOTADAS NO BRASIL E ANGOLA

Trabalho de Concluso de Curso
apresentado para obteno do grau de
Bacharel no Curso de Cincias Contbeis
da Universidade do Extremo Sul
Catarinense, UNESC.

Orientador: Prof. Esp. Edson Cichella

CRICIMA, JULHO DE 2011

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INTERNACIONAIS ADOTADAS NO BRASIL E ANGOLA

Trabalho de Concluso de Curso
aprovado pela Banca Examinadora para
obteno do Grau de Bacharel no Curso
de Cincias Contbeis da Universidade
do Extremo Sul Catarinense, UNESC,
com Linha de Pesquisa em Contabilidade
Geral.

Cricima, 4 de Julho de 2011

BANCA EXAMINADORA

______________________________________________
Edson Cichella, Prof. Esp., Orientador

______________________________________________
Prof. Esp. Clayton Schueroff - Examinador

______________________________________________
Prof. Esp. Everton Perin - Examinador

3

Dedico este trabalho, primeiramente
Deus, meu bem maior, por me
abenoar, me capacitar e prover
condies muito alm das minhas
expectativas.
Posteriormente, aos meus pais Manuel
Barros e Emilia Barros, pela vida e
amor incondicional que me dedicam.

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AGRADECIMENTOS

Ao trmino deste trabalho, percebo que devo agradecer a algumas
pessoas que de alguma forma contriburam para o meu crescimento tanto pessoal
quanto acadmico e que me deram foras para ultrapassar qualquer barreira que me
impedisse de atingir os meus objetivos.
Em primeiro lugar, quero agradecer a Deus, pois foi Ele quem me
carregou nos braos durante as fases mais difceis desta jornada, e deu-me
esperanas para continuar quando tudo parecia perdido. No foi fcil, mas com Ele
do lado eu posso tudo. Obrigada Pai.
Meu agradecimento especial aos meus pais, Manuel e Emilia Barros, que
me educaram e fizeram de mim o que sou hoje. Obrigada por terem concordado que
eu viesse para o Brasil em busca de um objetivo. Sei que tal como para mim, tanta
ausncia no foi fcil para vocs, mas vocs sempre me deram fora para continuar,
mesmo quando diante de tanta saudade, desistir e voltar para casa parecia o melhor
a ser feito. Mas eu continuei e depois de 4 anos e meio aqui est o resultado. Volto
para casa com mais um sonho concretizado. A vossa dedicao, amor e apoio foram
essenciais para esta conquista.
s minhas irms Suely e Claudia Barros; e ao meu sobrinho Ricardo,
essa conquista tambm vossa. Vocs so o melhor que Deus me poderia ter dado.
A famlia Aguiar, em especial a minha para sempre companheira,
Waldireny Dala, o meu muito obrigada por esses anos que convivemos e por me
mostrares o que realmente significa a palavra amizade; Manuela Gaspar, minha
amiga, obrigada por me conduzires at Ele, e por seres a bno que s na minha
vida; Armanda Ahmed, obrigada pela fora e por todo o carinho, para mim tu s uma
irm; Elizabeth Santana, meu exemplo de fora e determinao, muito abrigada por
fazeres parte da minha vida e pela sobrinha linda que me deste; Andr Gonalves,
meu amigo para todas as horas, obrigada pelas chamadas de ateno quando a
preguia parecia tomar conta de mim; Catarina e Silvia Victoriano, minha alegria veio
muitas vezes de vocs; Euclides Chimbulo, que tanto me ajudou com esse trabalho,
obrigada por dividires tantas vezes o teu conhecimento comigo; e Ferraz Manuel e
Sandra Victoriano, que mesmo longe esto sempre presente no meu corao.
Caminhar ao vosso lado foi uma honra para mim.

5

As minhas amigas em Angola, Yola Guardado e Shirley Gomes. Obrigada
pelo vosso apoio incondicional.
turma do curso de Cincias Contbeis 2011/1, por me terem recebido
com tanto carinho.
A todos os professores do curso de Cincias Contbeis da Unesc, pelos
conhecimentos, dedicao e entusiasmo demonstrados ao longo do curso,
especialmente ao meu orientador, Edson Cichella, por ter encarado comigo esse
desafio, pela ateno, compreenso, pacincia e por ter acreditado que eu era
capaz.
equipe da Siano Rego e Relaes Internacionais que sempre se
dispuseram para atender as necessidades dos bolseiros angolanos, em especial a
Paula Donda, sem o teu esforo e profissionalismo eu no teria chegado at aqui.
E por ltimo, agradeo aquela que me proporcionou a chance de redigir
esta pgina na histria da minha vida, Sonangol. Mais do que isso, vocs fizerem-
me acreditar que o amanh pode no ser aquilo que sonhamos, mas se
experimentado pode se tornar bem prazeroso.
todos, o meu muito obrigada.

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Tudo o que um sonho precisa para ser
realizado algum que acredite que ele
possa ser realizado.
Roberto Shinyashiki

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RESUMO

BARROS, Marisol Diliana Figueira de. Contabilidade em Angola e a
Harmonizao Contbil em Nvel Mundial: Estudo Comparativo entre as
Normas adotadas no Brasil e em Angola. 2011. 134 p. Orientador (a): Edson
Cichella. Trabalho de Concluso do Curso de Cincias Contbeis. Universidade do
Extremo Sul Catarinense UNESC. Cricima - SC

A histria da contabilidade to antiga quanto a histria da civilizao. Sua origem
est relacionada a necessidade do homem de acompanhar e controlar a evoluo
de seu patrimnio, sendo que desde a poca primitiva at os dias de hoje a
contabilidade evoluiu burocrtica e cientificamente. A contabilidade hoje
considerada a linguagem universal dos negcios, no entanto, esta moldada pelo
ambiente no qual opera, possuindo cada pas as suas especificaes contbeis.
Com a atual competitividade econmica, devido a expanso dos mercados e
conseqente globalizao da economia surgiu a necessidade de se utilizar padres
contbeis que oferecessem compreensibilidade, relevncia, confiabilidade e
comparabilidade as demonstraes contbeis em nvel mundial, proporcionando
maior integrao entre os diferentes mercados. Assim, o International Accounting
Standards Board (IASB) emitiu um conjunto de normas contbeis denominados
International Financial Reporting Standards (IFRS), objetivando a padronizao da
elaborao de demonstrativos contbeis que j utilizado em mais de cento e dez
pases, estando entre eles Brasil e Angola. No Brasil, com a promulgao das Leis
n 11.638/07 e 11.941/09 foram criadas condies legais que permitiram a
convergncia das normas contbeis brasileiras s normas internacionais. Estas leis
vieram completar um ciclo de mudanas na contabilidade brasileira que comeou
com a constituio em 2005 do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), que
at hoje j emitiu mais de 40 pronunciamentos que se correlacionam as normas
emitidas pelo IASB. Considerado como um atrativo plo de investimento estrangeiro,
Angola, muito pouco tem feito com relao convergncia das suas normas
contbeis com as internacionais. As poucas mudanas existentes aconteceram para
as instituies financeiras, com a criao de um novo plano de contas, que incorpora
novos critrios contabilidade angolana, como a mensurao pelo valor justo,
contabilizao de hedge, avaliao de investimentos pelo mtodo de equivalncia
patrimonial e reduo ao valor recupervel de ativos. O presente trabalho objetivou
identificar a correlao entre as normas contbeis internacionais, brasileiras e
angolanas, bem como dar conhecimento, de forma sinttica, de algumas
caractersticas da contabilidade em Angola. A pesquisa de carter exploratrio de
abordagem qualitativa com delineamento bibliogrfico e documental. O objetivo geral
de mensurar as similaridades e diferenas entre as normas internacionais,
brasileiras e angolanas foi alcanado, e serve de base para pesquisas mais
aprofundadas do tema que possui grande complexidade e amplitude.

Palavras-chave: Normas internacionais de contabilidade, normas brasileiras de
contabilidade e caractersticas da contabilidade angolana.

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LISTA DE ILUSTRAES

Quadro 1: Evoluo da contabilidade no decorrer do tempo .................................... 23
Quadro 2: Histrico do processo de convergncia Internacional das normas
contbeis ..................................................................................................... 25
Figura 1: Estrutura organizacional do IASC .............................................................. 28
Quadro 3: Pronunciamentos IAS emitidos pelo IASC ............................................... 32
Quadro 4: Pronunciamentos IFRS emitidos pelo IASB ............................................. 32
Quadro 5: Caractersticas qualitativa das demonstraes financeiras ...................... 35
Quadro 6: Resumo da norma internacional IAS 1 Apresentao das
demonstraes financeiras .......................................................................... 39
Quadro 7: Resumo da norma internacional IAS 7 Demonstraes dos fluxos de
caixa ............................................................................................................ 41
Figura 2: Representao grfica do fluxo de caixa pelos mtodos direto e indireto .. 42
Quadro 8: Objetos, instrumentos e riscos de hedge ................................................. 47
Quadro 9: Operaes de hedge: classificao, aplicao e formas de contabilizao.
.................................................................................................................... 48
Figura 3: Valor contbil lquido comparado com o valor recupervel para determinar
uma perda por impairment, conforme a IAS 36 ........................................... 52
Quadro 10: Desenvolvimento histrico da contabilidade brasileira ........................... 55
Quadro 11: Leis que regulam a contabilidade brasileira ........................................... 57
Quadro 12: Entidades que colaboram com o CFC .................................................... 63
Quadro 13: Correlao entre os pronunciamentos, interpretaes e orientaes
emitidas pelo CPC com as normas internacionais de contabilidade ........... 66
Figura 4: Demonstrao do fluxo de caixa segundo o CPC 03 mtodo direto e
indireto ......................................................................................................... 74
Quadro 16: Exemplos de contabilizao de hedge ................................................... 76
Figura 4: Coligao e controle segundo a legislao societria brasileira ................ 77
Figura 5: Coligao e controle segundo a CVM ........................................................ 78
Quadro 17: Histria da contabilidade em Angola ...................................................... 87
Quadro 18: Princpios contbeis geralmente aceites internacionais, brasileiros e
angolanos .................................................................................................... 91
Quadro 19: Estrutura e contedo das demonstraes contbeis angolanas ............ 95

9

Figura 7: Resultado de negociaes e ajustes ao valor justo no fluxo de caixa ........ 96
Figura 8: Resultado de negociaes e ajustes ao valor justo no DRE ...................... 97
Figura 9: Demonstrao das mutaes nos fundos prprios .................................. 100
Quadro 20: Normas internacionais que no convergem com os padres de
contabilidade angolana .............................................................................. 102

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LISTA DE SIGLAS

AICPA = American Institute of Certified Accountants - Instituto Americano de
Contadores Pblicos Certificados
ABRASCA = Associao Brasileira das Companhias Abertas
APIMEC = Associao dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de
Capitais
BACEN = Banco Central do Brasil
BM&FBOVESPA = Bolsa de Valores, Mercadorias e Futuros
BNA = Banco Nacional de Angola
CFC = Conselho Federal de Contabilidade
CONTIF = Plano de Contas das Instituies Financeiras
CPC = Comit de Pronunciamentos Contbeis
CSLL = Contribuio Social Sobre o Lucro Lquido
CVM = Comisso de Valores Mobilirios
DFC = Demonstrao do Fluxo de Caixa
DLPA = Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados
DMPL = Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
DRE = Demonstrao do Resultado do Exerccio
DVA = Demonstrao do Valor Adicionado
FASB = Financial Accounting Standards Board - rgo que regula as normas
contbeis americanas
IAS = International Accounting Standards Normas Internacionais de Contabilidade
IASC = International Accounting Standards Committee- Comit de padres
internacionais de Contabilidade
IASB = International Accounting Standards Board Comit de Normas
Internacionais de contabilidade
IBRACON = Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
IFAC = International Federation of Accounting Committee Federao Internacional
dos Contadores
IFRIC = International Financial Reporting Interpretations Committee Comit de
Interpretaes das IFRS
IFRS = International Financial Reporting Normas Internacionais de Relato
Financeiro

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IOSCO = International Organization of Securities Commissions Organizao
Internacional das Comisses de Valores
PGC = Plano Geral de Contabilidade Angolano
SAC = Standards Advisory Council Conselho Consultivo de Padres
SIC = Standing Interpretations Committee Comit Tcnico de Interpretaes
SEC = Security Exchange Commission rgo Regulador do Mercado Financeiro
Americano

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SUMRIO

1 INTRODUO ....................................................................................................... 15
1.1 Tema e Problema ............................................................................................... 15
1.2 Objetivos da Pesquisa ...................................................................................... 16
1.3 Justificativa ........................................................................................................ 17
1.4 Metodologia ....................................................................................................... 18
2 FUNDAMENTAO TERICA ............................................................................. 20
2.1 Harmonizao Mundial das Normas Contbeis .............................................. 20
2.1.1 Origem e Evoluo da Contabilidade ........................................................... 21
2.1.2 Histrico do Processo de Convergncia das Normas Internacionais de
Contabilidade ........................................................................................................... 24
2.1.3 rgos Reguladores da Contabilidade em mbito Internacional .............. 26
2.1.3.1 Comit de Padres de Contabilidade Internacional (IASC) / Comit de
Normas Internacionais de Contabilidade (IASB) .................................................. 26
2.1.3.2 Conselho Consultivo de Padres (SAC) ................................................... 28
2.1.3.3 Comit de Interpretaes das IFRS (IFRIC) .............................................. 29
2.1.3.4 Federao Internacional de Contadores (IFAC) ....................................... 29
2.1.3.5 Organizao mundial das Comisses de Valores Mobilirios (IOSCO) . 30
2.1.4 Pronunciamentos Emitidos ........................................................................... 30
2.1.4.1 Pronunciamentos (IAS) emitidos pelo IASC ............................................. 31
2.1.4.2 Pronunciamentos (IFRS) emitidos pelo IASB ........................................... 32
2.1.5 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
Demonstraes Financeiras ................................................................................... 33
2.1.5.1 Caractersticas Qualitativas das Demonstraes Financeiras ................ 34
2.1.6 Apresentao das demonstraes Contbeis ............................................. 36
2.1.6.1 Apresentao das Demonstraes Financeiras IAS 1 .......................... 36
2.1.6.2 Demonstrao dos Fluxos de Caixa IAS 7 ............................................. 39
2.1.7 Valor Justo ...................................................................................................... 42
2.1.8 Contabilizao de Hedge ............................................................................... 45
2.1.9 Equivalncia Patrimonial ............................................................................... 48
2.1.10 Reavaliao dos Ativos ............................................................................... 49
2.1.11 Reduo ao Valor Recupervel de ativos .................................................. 50

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2.2 A Contabilidade e seu Ambiente no Brasil ..................................................... 53
2.2.1 Breve Histrico da Contabilidade no Brasil ................................................. 54
2.2.2 Ambiente Legal e Regulamentar da Contabilidade ..................................... 55
2.2.3 Educao Contbil no Brasil ......................................................................... 57
2.2.4 Profisso Contbil .......................................................................................... 58
2.2.5 Princpios Contbeis ...................................................................................... 60
2.2.4 Harmonizao Contbil .................................................................................. 62
2.2.4.1 Normas Brasileiras de Contabilidade ........................................................ 67
2.2.4.2 Convergncia entre algumas Normas Brasileiras de Contabilidade e as
Normas Internacionais ............................................................................................ 69
2.2.4.2.1 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
Demonstraes Financeiras ................................................................................... 69
2.2.4.2.2 Apresentao das Demonstraes Contbeis ...................................... 70
2.2.4.2.3 Demonstrao do Fluxo de Caixa ........................................................... 72
2.2.4.2.4 Valor Justo ................................................................................................ 74
2.2.4.2.5 Contabilizao de Hedge ......................................................................... 75
2.2.4.2.6 Equivalncia Patrimonial ......................................................................... 76
2.2.4.2.7 Reavaliao de Ativos .............................................................................. 78
2.2.4.2.8 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos .............................................. 78
2.3 Contabilidade em Angola ................................................................................. 81
2.3.1 Evoluo Histrica da Contabilidade em Angola ........................................ 82
2.3.2 Ambiente legal e regulamentar da Contabilidade Angolana ...................... 87
2.3.3 Profisso Contbil .......................................................................................... 88
2.3.4 Plano de Contas ............................................................................................. 89
2.3.4.1 Plano Geral de Contabilidade ..................................................................... 89
2.3.4.2 Plano de Contas das Instituies Financeiras (CONTIF) ......................... 90
2.3.5 Princpios Contbeis ...................................................................................... 90
2.3.6 Harmonizao Contbil em Angola .............................................................. 92
2.3.6.1 Recentes Mudanas na Contabilidade Angolana ..................................... 93
2.3.6.1.1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Contbeis .......................... 94
2.3.6.1.2 Valor Justo ................................................................................................ 95
2.3.6.1.3 Contabilizao de Hedge ......................................................................... 97
2.3.6.1.4 Equivalncia Patrimonial ......................................................................... 98
2.3.6.1.5 Reavaliao de Ativos .............................................................................. 99

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2.3.6.1.6 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos ............................................ 100
2.3.6.1.7 Normas Internacionais No Adotadas em Angola ............................... 101
3 QUADRO SINPTICO COMPARATIVO DAS NORMAS DE CONTABILIDADE
INTERNACIONAIS, BRASILEIRAS E ANGOLANAS ............................................ 103
4 CONSIDERAES FINAIS ................................................................................. 129
REFERNCIAS ....................................................................................................... 131
APNDICES ........................................................................................................... 135
ANEXOS ................................................................................................................. 143

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1 INTRODUO

Neste captulo elenca-se a idia central da pesquisa, que trata da
Contabilidade em Angola e a Harmonizao Contbil em Nvel Mundial: Estudo
comparativo entre as normas contbeis adotadas no Brasil e em Angola, buscando-
se conhecer o problema que a originou, assim como os seus objetivos principal e
especficos. O captulo tambm discorre sobre a justificativa da elaborao da
pesquisa e a metodologia usada para sua realizao, conforme as normas
estabelecidas e reconhecidas cientificamente.

1.1 Tema e Problema

A internacionalizao da economia e a perspectiva de um mercado nico
que se manifesta atravs do surgimento de blocos econmicos continentais e/ou
regionais tm provocado grande impacto na realidade financeira global, exigindo
assim uma economia aberta e a prtica de livre comrcio entre pases.
A globalizao um fenmeno que atinge todos os setores da sociedade,
um movimento que interfere na ao social, cultural e econmica de todos os
pases. Por necessidade de manuteno e do desenvolvimento de novas
oportunidades de negcios, as empresas se inserem cada vez mais no mercado
internacional atravs de parcerias, participaes societrias, exigindo da
contabilidade informaes geis e confiveis
Essas mudanas despertaram, por parte dos rgos internacionais, a
necessidade de harmonizao das normas contbeis e de divulgao de
informaes financeiras em funo da relevncia de um maior controle da economia
globalizada, facilitando a comparao e consistncia dessas informaes em nvel
mundial e consolidando assim a Contabilidade como linguagem universal dos
negcios.
A harmonizao contbil visa a reduo das diferenas entre as prticas
existentes entre os pases por meio da reconciliao das contas, para permitir a
16

comparao das informaes contbeis entre esses, respeitando as peculiaridades
e caractersticas de cada regio. (WEFFORT, 2005).
Criadas pelo IASB (International Accounting Standards Board), as normas
internacionais de contabilidade, conhecidas como International Accounting
Standards (IAS) e International Financial Reporting Standards (IFRS), objetivam dar
maior transparncia as demonstraes contbeis, proporcionando maior
comparabilidade para diversas entidades em diferentes pases e fornecendo aos
seus usurios mais informaes para a tomada de decises.
Hoje, mais de 110 pases j adotaram o IFRS como padro contbil. No
Brasil a aprovao da Lei n. 11.638/07 e Lei n 11.941/09 foi um grande passo no
processo de internacionalizao de suas normas contbeis, padronizando as
mesmas no que tange a conceitos e apresentao das demonstraes financeiras,
proporcionando-as maior comparabilidade, transparncia e credibilidade.
Em Angola, muito pouco foi feito quanto convergncia de suas normas
contbeis. O Instrutivo n 09/2007 de 19 de Setembro do Banco Nacional de Angola,
que se refere criao de um novo Plano de Contas para Instituies Financeiras
(CONTIF) que estivesse de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade
(IAS/IFRS), foi um dos poucos passos que deu-se rumo mudana, isto porque
Angola, aps experimentar vrias dcadas de guerra civil, vem, somente agora,
buscando desenvolver-se economicamente e no evidencia o mesmo quadro de
relevncia contbil em relao a outros pases, como o Brasil, por exemplo. Porm,
diante do panorama econmico de ascenso em que o pas se encontra, o pas
precisa e vem tentando adaptar-se aos novos padres internacionais de gesto.
Nesse contexto, o presente trabalho se prope a atender o seguinte
problema de pesquisa: Quais as convergncias e divergncias das normas
contbeis brasileiras e angolanas s normas internacionais?

1.2 Objetivos da Pesquisa

O objetivo geral deste trabalho consiste na identificao e comparao
das normas internacionais de Contabilidade adotadas em Angola e no Brasil.
17

No intuito de atender ao objetivo geral da pesquisa, constituem-se os
seguintes objetivos especficos:
pesquisar literatura especfica, informaes pertinentes contabilidade
internacional;
descrever as principais mudanas introduzidas nas normas contbeis
brasileiras;
apresentar informaes relacionadas a contabilidade angolana e
impacto da harmonizao mundial nas normas contbeis deste pas;
averiguar as possveis disposies legais aplicadas as recentes
mudanas na contabilidade em Angola;
confrontar as normas contbeis internacionais, brasileiras com as
angolanas.

1.3 Justificativa

A contabilidade modifica-se de acordo com cada pas e suas diferenas e
similaridades com relao s normas, procedimentos e princpios acabam causando
conflitos nas informaes contbeis de outros pases. As empresas multinacionais,
ao conquistar novos mercados, influenciaram e foram influenciadas pelas normas
contbeis dos pases que as recebiam e com a globalizao cada vez maior, tornou-
se inevitvel que ocorresse uma harmonizao destas normas, bem como nos
princpios e procedimentos contbeis.
As Normas Internacionais de Contabilidade IFRS tem a vantagem de
buscar uma soluo que no beneficie uma nica economia, mas que melhor reflita
as necessidades do maior nmero de pases. O responsvel pela emisso das
normas contbeis, o IASB, possui uma estrutura multidisciplinar e um processo de
emisso de normas, que permite que todos os interessados possam igualmente
participar na definio desse conjunto de normas.
No Brasil, a Lei n. 11.638/07, que altera a Lei das Sociedades por Aes,
criou o acesso para a convergncia aos padres internacionais, alterando conceitos
e o formato de apresentao das demonstraes financeiras, proporcionando maior
18

comparabilidade com os demonstrativos elaborados em outros pases, e oferecendo
maior transparncia e credibilidade aos mesmos.
Em Angola, com o renascer do desenvolvimento econmico do pas e
com a crescente internacionalizao dos mercados de bens e servios, o pas
precisou acompanhar a evoluo contbil registrada em nvel internacional sob pena
de perda de oportunidade e competitividade. Com esse propsito, o Banco Nacional
de Angola (BNA) foi pioneiro no pas ao implementar as normas internacionais de
contabilidade, com a criao de um novo Plano de Contas para as Instituies
Financeiras (CONTIF).
No entanto, apesar das recentes mudanas ocorridas nas contabilidades
Angolana e Brasileira, suas normas contbeis ainda apresentam divergncias em
relao aos princpios e normas contbeis internacionais.
Deste modo, este trabalho justifica-se pela atualidade do tema em
questo, uma vez que existem poucos livros abordando o assunto tanto no Brasil
como em Angola. Devido extrema importncia do assunto, a pesquisa visa
descrever quais das normas contbeis internacionais emitidas pelo IASB foram
adotadas no Brasil e em Angola e fazer um comparativo entre os princpios e
normas de contabilidade Brasileiras e Angolanas, buscando assim identificar quais
as convergncias e divergncias contbeis entre os dois pases.

1.4 Metodologia

Para a composio e desenvolvimento deste estudo sero utilizados
alguns procedimentos metodolgicos determinando o alcance dos objetivos
propostos. Diante disto, quanto aos objetivos, ser realizada pesquisa descritiva,
que segundo Martins Junior (2008, p. 83), visa descobrir e observar fenmenos
existentes, situaes presentes e eventos, procurando descrev-los, classific-los,
compar-los, interpret-los e avali-los, com o objetivo de aclarar situaes para
idealizar futuros planos e decises.
Quanto aos procedimentos, ser realizada pesquisa bibliogrfica,
documental e exploratria.
19

Para composio do referencial terico deste projeto ser empregada a
informao bibliogrfica coletada em livros, materiais eletrnicos, legislao e
peridicos.
Cervo, Bervian e Silva (2010, p. 60) definem a pesquisa bibliografica
como a que
procura explicar um problema a partir de referenciais tericos publicadas em
artigos, livros, dissertaes e teses. Pode ser realizada independentemente
ou como parte da pesquisa descritiva ou experimental. Em ambos os casos
busca-se conhecer e analisar as contribuies culturais ou cientficas do
passado sobre um determinado assunto, tema ou problema.

Ser feita pesquisa documental, pois o trabalho ir valer-se da anlise de
materiais, como Balano, DRE e Fluxo de Caixa. A pesquisa documental investiga
os documentos para descrever e comparar usos, costumes, tendncias e diferenas.
(MARTINS JUNIOR, 2008).
A pesquisa ter ainda carter exploratrio, pois abordar um assunto
novo, ainda pouco explorado no pas. Segundo Cervo, Bervian e Silva (2010, p. 63),
a pequisa esploratria [...] o passo inicial no processo de pesquisa pela
experincia e um auxlio que traz a formulao de hipteses significativas para
posteriores pesquisas.
Quanto abordagem ao problema, este ser de carter qualitativo, pois
busca descrever sobre a complexidade de determinado assunto. Para Richardson et
al (1999, p. 80), os estudos que empregam metodologia qualitativa podem
descrever a complexidade de determinado problema, avaliar a interao de certas
variveis, compreender e classificar processos dinmicos vividos por grupos
sociais.
Com intuito de desenvolver o trabalho sero utilizados os procedimentos
citados acima em busca dos objetivos destacados.

20

2 FUNDAMENTAO TERICA

A contabilidade considerada a linguagem universal dos negcios, no
entanto, de acordo com Weffort (2005), esta moldada pelo ambiente no qual
opera. Da mesma forma que as naes tm diferentes histrias, valores e sistemas
polticos, elas tambm tm diferentes padres de desenvolvimento contbil.
Com a evoluo do mercado de capital e do ambiente corporativo
empresarial em nvel mundial, juntamente com a globalizao da economia e das
finanas, tornou-se inevitvel que ocorresse uma harmonizao das normas de
contabilidade em nvel mundial, bem como nos princpios e procedimentos contbeis
de forma a viabilizar o processo de comparao de informaes entre companhias
de um mesmo grupo ou de grupos distintos. (OLIVEIRA et al, 2008).
Neste trabalho apresenta-se os aspectos tericos do tema pesquisado,
tais como: origem e evoluo do processo de convergncia das normas
internacionais de contabilidade e a adoo das normas contbeis no Brasil e em
Angola. Para um maior entendimento do assunto, procurou-se conciliar informaes
apresentadas por diversos autores, buscando concomitantemente garantir a
confiabilidade nas informaes passadas, dispondo-as da forma mais clara e
acessvel possvel.

2.1 Harmonizao Mundial das Normas Contbeis

O crescimento da globalizao, e, principalmente, a maior integrao
entre os diferentes mercados mundiais trouxeram a necessidade da adoo de
padres contbeis unificados. Seguidas por diversos mercados importantes, as
normas internacionais de contabilidade comeam a alterar a forma como as
empresas de todo o mundo emitem suas demonstraes financeiras.
A harmonizao contbil visa reduo das diferenas entre as prticas
21

O processo de harmonizao contbil busca alcanar uma nova postura
aplicada contabilidade, onde se procura atingir um senso comum no que diz
respeito s normas e procedimentos aplicveis elaborao de demonstraes
financeiras, melhorando desta forma a qualidade das informaes, por intermdio de
uma moeda comum, uma linguagem e um conjunto de parmetros que permitam o
mesmo nvel de compreensibilidade e comparabilidade entre diferentes empresas,
independentemente de qual a sua localizao.
Assim, com este tpico prope-se explicar minuciosamente como surgiu
necessidade de se harmonizar as normas contbeis, enfatizando-se algumas
mudanas contbeis emitidas pelos rgos reguladores da contabilidade
internacional na tica dos autores pesquisados.

2.1.1 Origem e Evoluo da Contabilidade

No h data precisa que determina a origem da Contabilidade, no entanto
a maioria dos autores afirma que a histria da contabilidade to antiga quanto
histria da civilizao.

A Contabilidade nasceu com a civilizao e jamais deixar de existir em
decorrncia dela; talvez por isso, seus progressos quase sempre tenham
coincidido com aqueles que caracterizaram os da prpria evoluo do ser
humano. (S, 2007. p.15).

De acordo com Andrade (2009), a prova da realidade contbil existe
desde o mundo antigo, h mais de 4000 anos antes de Cristo. Atravessou os tempos
at a decadncia do Imprio Romano, ao aparecimento dos Brbaros e do
feudalismo, at aos dias que correm. No entanto, S (2007) ressalta que talvez
antes disto o homem primitivo, ao inventariar o nmero de instrumentos de caa e
pesca disponveis, ao contar seus rebanhos, ao contar suas nforas de bebidas, j
estava praticando uma forma rudimentar de contabilidade.
O aperfeioamento da contabilidade ao longos dos anos, est relacionado
necessidade de registros do comrcio. Surgiu da necessidade do homem
acompanhar e controlar a evoluo de seu patrimnio; necessidade de controlar
22

aquilo que possua, gastava ou devia, sempre procurando encontrar numa maneira
simples de aumentar suas posses. (S, 2009).
Segundo Melis (1950, apud S, 2007, p. 17), a histria da contabilidade
divide-se em quatro perodos:
I. Contabilidade do mundo antigo - perodo que se inicia com a
civilizao do homem e vai at 1202 da Era Crist;
II. Contabilidade da era medieval - perodo que vai de 1202 da Era
Crist at 1494, quando apareceu o Tratactus de Computis et
Scripturis (Contabilidade por Partidas Dobradas) de Frei Luca Pacioli,
enfatizando que a teoria contbil do dbito e do crdito corresponde a
teoria dos nmeros positivos e negativos, obra que contribuiu para
inserir a contabilidade entre os ramos do conhecimento humano.
III. Contabilidade do mundo moderno - perodo que vai de 1494 at
1840, com o aparecimento da Obra "La Contabilit Applicatta alle
Amministrazioni Private e Pubbliche, da autoria de Franscesco Villa.
IV. Contabilidade do mundo cientifico - perodo que se inicia em 1840 e
continua at os dias de hoje.

Oliveira et al (2008), sem qualquer preocupao com os aspectos
histricos e cientficos, resumem a evoluo contbil a partir dos seguintes
acontecimentos:

POCA ACONTECIMENTO
Final do
sculo XV
poca em que as expedies martimas em forma de joint ventures faziam uso da
contabilidade para a prestao de contas das receitas e gastos das expedies s
Amricas, ndia e sia.
Final do
sculo XV
Publicao, em 1494, do Tractatus de computis et scriptus do Frei Luca Pacioli, que
deu incio ao pensamento cientfico da contabilidade.
Revoluo
Industrial
em 1756
na
Inglaterra
O crescente comrcio em toda a Europa e a expanso do capitalismo propiciaram
um grande impulso para a profisso do contador e auditor, devido ao surgimento das
primeiras fbricas com o uso intensivo de capital e com a conseqente necessidade
de delegao de funes, atividades e atribuio de responsabilidades quanto ao uso
dos recursos produtivos e comercias.

Continua

23

Quadro 1: Evoluo da contabilidade no decorrer do tempo
Fonte: Adaptado de Oliveira et al (2008)

O aparecimento das gigantescas corporaes (corporations, em ingls)
no incio do sculo XX, aliado ao respeitvel desenvolvimento do mercado de
capitais e o extraordinrio ritmo de crescimento de alguns pases da Europa e
Estados Unidos, levaram a contabilidade ao estado que se vive hoje, ou seja, a
necessidade de adoo de padres unificados entre diferentes pases.
O simples guarda livros de anos atrs, hoje um dos profissionais mais
valorizados no mercado internacional. A globalizao mundial colocou-os no centro

1
Crash, numa traduo livre para portugus, significa falncia.
Continuao
1880
Criada da Associao dos Contadores Pblicos Certificados na Inglaterra - Institute
of Chartered Accoutants in England and Wales.
1886 Criao nos E.U.A da Associao dos Contadores Pblicos Certificados.
Inicio do
sculo XX
Surgimento das grandes corporaes americanas, tais como a Ford, Dupont e rpida
expanso do mercado de capitais nos Estados Unidos.
1929
Crash
1
da Bolsa, devido grande depresso econmica americana, criado o
Comit May, um grupo de trabalho institudo com a finalidade de estabelecer regras
de auditoria e contabilidade para as empresas que tivessem suas aes negociadas
em Bolsas de Valores, tornando obrigatria a auditoria contbil independente de suas
demonstraes contbeis.
1930
Surgimento do American Institute of Certified Accountants (AICPA), rgo
responsvel pelo estabelecimento das normas contbeis e de auditoria.
1934
Criao da Security Exchange Commission (SEC) nos Estados Unidos, que
aumentou a importncia da profisso do contador e do auditor como guardies da
adoo e transparncia das informaes financeiras das organizaes e sua
divulgao para o mercado de capitais e toda a sociedade.
1973
Criao do FASB Financial Accounting Standards Board Junta de Normas de
Contabilidade Financeira, com o objetivo de determinar e aperfeioar os
procedimentos, conceitos e normas contbeis. composta de 7 membros indicados
pelo AICPA, sendo um rgo independente, reconhecido pelo SEC.
1991-2000 Globalizao crescente da economia e dos investimentos internacionais.
2001
Fortalecimento das prticas de governana corporativa e da tentativa para a
harmonizao dos padres de contabilidade internacional.
2002
Criao nos Estados Unidos, da Lei SOX que penaliza a falta de tica nas prticas
contbil.
24

da tomada de decises, forando-os assim a estarem sempre preocupados em
acompanhar vigilantemente tudo que vai surgindo de novo na atividade econmica,
administrativa e tecnologia de informao.

2.1.2 Histrico do Processo de Convergncia das Normas Internacionais de
Contabilidade

A contabilidade usualmente mencionada como a principal linguagem
dos negcios, no entanto, esse processo de comunicao dificultado devido s
diferenas internacionais das normas contbeis.
Com a globalizao da economia e o desenvolvimento dos grupos
empresariais, essas diferenas foram se tornando cada vez mais notveis, e a
criao de um padro contbil unificado que facilitasse o processo de anlise de
investimentos e consolidao de demonstraes financeiras de empresas
localizadas em diferentes pases tornou-se inevitvel. (PEREZ JUNIOR, 2009).
A princpio, os rgos responsveis pela internacionalizao das normas
contbeis pretendiam padroniz-las, no entanto, Niyama (2010) ressalta que tal
processo no foi possvel, uma vez que a padronizao implicaria na uniformizao
dos critrios de contabilidade, sem flexibilidade.
Assim, surgiu a harmonizao que no entendimento de Perez Junior
(2009), o processo que busca amenizar as diferenas internacionais. Os
pronunciamentos internacionais so traduzidos e adaptados s caractersticas de
cada regio, sem, no entanto, perder-se as caractersticas bsicas de cada
pronunciamento.
Importante, tambm, para Niyama (2010), definir o que significa
convergncia. Convergncia , de acordo com o mesmo autor, a aderncia ou
adoo de uma regra a outra. o processo de implementao das normas
internacionais em cada pas. o processo que se abordar no decorrer deste
trabalho.
Nesse contexto, o quadro 2 descreve, de forma resumida, o histrico do
processo de convergncia internacional das normas contbeis, conforme a teoria
assegurada pelos autores Perez Junior (2009) e Szuster, Szuster e Szuster (2009):
25

ANO ACONTECIMENTO
1972
Durante o 10 Congresso Mundial dos Contadores, foi proposta a criao de um comit de
pronunciamentos contbeis internacionais.
1973
Foi fundado pelos organismos profissionais de contabilidade da Alemanha, Austrlia,
Canad, Estados Unidos da Amrica, Frana, Irlanda, Japo, Mxico, Pases baixos e
Reino Unido, o comit de pronunciamentos contbeis internacionais, denominado IASC
(International Accounting Standars Committee), com o objetivo de formular e publicar um
novo padro de normas internacionais de contabilidade que fosse mundialmente aceito.
1997
O IASC criou o Standing Interpretations Committee (SIC), um comit tcnico responsvel
pelas dvidas de interpretao por parte dos usurios das publicaes emitidas pelo IASC.
2001

Foi criado, o International Accounting Standards Board (IASB), rgo que assumiu as
responsabilidades tcnicas do IASC. Neste mesmo ano, o Standing Interpretations
Committee (SIC) passou a chamar-se International Financial Reporting Interpretations
Committee (IFRIC).
2002
O FASB (Financial Accounting Standards Board), rgo norte americano responsvel pela
emisso dos princpios de contabilidade geralmente aceitos neste pas (USGAAP) e o
IASB, celebram um acordo (acordo de Norwalk) que estabeleceu o compromisso dos dois
rgos em harmonizar as normas USGAAP e de IFRS (International Accounting Standards
ou Normas Internacionais de Contabilidade).
2004 Em Maro de 2004, muitas das normas IAS/IFRS foram publicadas pelo IASB
2005
A partir de 1 de Janeiro de 2005, todas as empresas europias de capital aberto passam a
adotar obrigatoriamente as normas IFRS para a publicao de suas demonstraes
financeiras consolidadas.
2007
ngela Merkel representando a Unio Europia e George W. Bush representando os
Estados Unidos assinam o acordo de harmonizao das normas contbeis, com o intuito
de se criar um modelo de contabilidade internacional.
2009
No Brasil, entrada em vigor das normas e padres do IFRS, tornando-se obrigatria para
todas as empresas de capital aberto e as de capital fechado de mdio e grande porte. Os
bancos podem passar a exigir as demonstraes financeiras de acordo com o novo padro.
Quadro 2: Histrico do processo de convergncia Internacional das normas
contbeis
Fonte: Elaborado pela Autora em abordagem a teoria assegurada por Perez Junior (2009) e Szuster,
Szuster e Szuster (2009).

Atualmente, mais de 110 pases j aderiram ou esto em processo de
convergncia das normas internacionais de contabilidade. (PEREZ JUNIOR, 2009).

26

2.1.3 rgos Reguladores da Contabilidade em mbito Internacional

A busca pela harmonizao contbil internacional tem envolvido
iniciativas de diversas entidades em nvel global. Abaixo sero elencados alguns dos
rgos internacionais que no tm medido esforos para que a convergncia
contbil seja um fenmeno mundial.

2.1.3.1 Comit de Padres de Contabilidade Internacional (IASC) / Comit de
Normas Internacionais de Contabilidade (IASB)

O IASC, Comit de Padres de Contabilidade Internacional ou
International Accounting Standards Committee, em ingls, foi criado em 1973 pelos
organismos profissionais de contabilidade de 10 pases (Alemanha, Austrlia,
Canad, Estados Unidos, Frana, Irlanda, Japo, Mxico, Pases baixos e Reino
Unido) com o intuito de formular e publicar de forma totalmente independente um
novo padro de normas contbeis internacionais que pudesse ser mundialmente
aceito. (SANTOS, SCHMIDT e FERNANDES, 2010).
Sediado em Londres, o IASC, segundo Oliveira et al (2008), foi criado
com os seguintes objetivos :

formular e praticar as normas contbeis de interesse pblico. A serem
cumpridas na apresentao das demonstraes contbeis e promover
mundialmente sua aceitao e cumprimento;
trabalhar em geral pela melhoria e harmonizao das
regulamentaes, normas contbeis e procedimentos referentes s

Os primeiros pronunciamentos contbeis publicados pela IASC foram
denominados de International Accounting Standard (IAS) ou normas internacionais
de contabilidade.
Em abril de 2001, o Comit de Padres de Contabilidade Internacional
alterou a sua estrutura organizacional e fundou o International Accounting Standards
Board (IASB) ou Comit de Normas Internacionais de Contabilidade, que passaria a
ser o rgo responsvel pela definio e emisso de normas internacionais de
27

contabilidade, enquanto que o antigo IASC, hoje denominado Fundao IASC,
passaria a responder somente pela superviso ao IASB e a proviso de fundos.
Essa nova estrutura visou garantir uma maior independncia ao rgo emissor das
normas. (NIYAMA, 2010).
Assim, Perez Junior (2009, p. 48), ressalta que de acordo com a sua
constituio o IASB apresenta como metas:

desenvolver, no interesse pblico, um conjunto nico de normas
contbeis globais de qualidade alta, que seja compreensvel, transparente e
que, alm disso, resguarde a comparabilidade das informaes constantes
nas demonstraes contbeis, com a finalidade de facilitar o processo de
anlise e julgamentos dos participantes dos mercados de capitais ao redor
do mundo e dos usurios que tomam decises econmicas;
promover o uso e a aplicao rigorosa das normas internacionais de
contabilidade;
provocar convergncia de normas nacionais e internacionais de
contabilidade, bem como apresentar solues de alta qualidade.

Atualmente, segundo Perez Junior (2009), todos os pronunciamentos
contbeis internacionais publicados pelo IASB tm o nome de pronunciamentos
IFRS (International Financial Reporting Standard). O novo nome escolhido pelo IASB
demonstrou a vontade de transformar progressivamente os pronunciamentos
contbeis anteriores (IAS) em novos padres internacionais de reporte financeiro,
respondendo as expectativas crescentes dos usurios da informao financeira
(analistas, investidores, instituies, etc).
Para atender os objetivos a ele propostos, o IASB est inserido, de
acordo com Lima (2010), numa estrutura composta pelos seguintes rgos (FIG. 1):
Fundao IASC responsvel pela governana da estrutura da
qual o IASB faz parte;
SAC - Conselho Consultivo de Padres, responsvel por
recomendar as prioridades de trabalho do IASB e inform-lo a
respeito das implicaes de normas propostas aos usurios e
elaboradores das demonstraes financeiras;
IFRIC - Comit de Interpretaes das IFRS que interpreta a
aplicao das IFRS questes contbeis para as quais no h
tratamento definido e que provavelmente resultariam em prticas
divergentes ou no aceitveis, na ausncia e instrues bem
definidas.
28

Figura 1: Estrutura organizacional do IASC
Fonte: Lima (2010, p. 2)

Alm das entidades acima descritas, o IASB conta ainda com a
colaborao dos seguintes rgos: (SANTOS, SCHMIDT e FERNANDES, 2010):
IFAC - Federao Internacional de Contadores; e
IOSCO Organizao internacional das Comisses de Valores.

As funes destes rgos que colaboram com o IASB, encontram-se
explanadas nos tpicos a seguir.

2.1.3.2 Conselho Consultivo de Padres (SAC)

O SAC, Conselho Consultivo de Padres ou Standards Advisory Council,
em ingls, , de acordo com Schmidt, Santos e Fernandes (2010, p.11), o
organismo internacional atravs do qual grupos e indivduos que advm de outras
reas geogrficas onde no esto estabelecidos os curadores do IASB fazem
recomendaes ou aconselham o IASB.
Fundao IASC
SAC Conselho
Consultivo de Padres
IASB IFRIC Comit de
Interpretaes das IFRS
IFRS
A
B
C
D
E
F
H
A
G
[A] Informa
[B] Aponta
[C] Aconselha tecnicamente
[D] Aponta, monitora, revisa a
eficcia e financia
[E] Informa
[F] Aponta
[G] Interpreta
[H] Emite
29

Composto por aproximadamente 30 membros, todos eles de regies
diferentes e com especializao tcnica adequada, o SAC apresenta como
objetivos:
recomendar as prioridades de trabalho do IASB;
informar o IASB a respeito das implicaes de normas propostas
aos usurios e elaboradores das demonstraes financeiras; e
fazer outras recomendaes pertinentes ao IASB. (SCHMIDT,
SANTOS E FERNANDES, 2010).
Os mesmos autores ressaltam ainda que esse conselho deve reunir-se,
no mnimo, trs vezes por ano, em assemblias pblicas.

2.1.3.3 Comit de Interpretaes das IFRS (IFRIC)

Sucessor do antigo SIC - Comit permanente de Interpretaes (Standing
Interpretation Committe), o IFRIC - Comit de Interpretaes das IFRS ou
International Financial Reporting Interpretations Committee, em ingls,
responsvel por interpretar a aplicao das IFRS questes contbeis para as quais
no h tratamento definido e que provavelmente resultariam em prticas divergentes
ou no aceitveis, na ausncia de instrues bem definidas. (LIMA, 2010).
constitudo por 12 membros, com mandato de trs anos, sendo que seu
presidente deve ser um membro do IASB. (SCHMIDT, SANTOS E FERNANDES,
2010).

2.1.3.4 Federao Internacional de Contadores (IFAC)

De acordo com Niyama (2010), o IFAC, Federao Internacional de
Contadores ou International Federation of Accounting Committee, entrou em vigor
em 1977, com a misso de estreitar o relacionamento da profisso contbil em nvel
mundial, atendendo demanda de interesse pblico, contribuir para o
desenvolvimento da economia internacional, estabelecendo e promovendo
30

aderncia elevada qualidade tcnica dos padres profissionais (alm de buscar a
convergncia internacional desses padres) e, finalmente, representar a profisso
em assuntos de interesse pblico.
De natureza no governamental, sem fins lucrativos e no poltica, o IFAC
conta com a participao de 159 membros, de 124 pases que totalizam
aproximadamente 2,5 milhes de contadores. O IBRACON e o CFC fazem parte
deste total.

2.1.3.5 Organizao Mundial das Comisses de Valores Mobilirios (IOSCO)

A IOSCO, International Organization of Securities Commissions, a
Organizao mundial das CVMS, que segundo NIYAMA (2010, p. 45) tem como
objetivos:
Cooperar para a promoo de altos padres de regulamentao do
mercado de capitais, de modo a refletir um mercado justo, eficiente e sadio;
Promover troca de informaes ou outras experincias para o
desenvolvimento do mercado de capitais domsticos;
Estabelecer padres e efetivo monitoramento de transaes
internacionais, envolvendo ttulos; e
Promover a integridade do mercado, mediante uma rigorosa
aplicao de padres regulatrios.

O IOSCO conta com a participao de 114 rgos reguladores (entre eles
a CVM) e abrange mais de 95% do movimento global do mercado de capitais do
mundo, segundo o site do IBRACON.
Notcias publicadas no site do IBRACON antecipam que, a partir de 2012,
a presidente da CVM, Maria Helena Santana, passar a presidir o comit executivo
da Organizao Internacional das Comisses de Valores.

2.1.4 Pronunciamentos Emitidos

Neste tpico apresentar-se- um resumo dos pronunciamentos emitidos
tanto pelo IASC como pelo IASB que esto em vigor.
31

2.1.4.1 Pronunciamentos (IAS) emitidos pelo IASC

No perodo de 1975 a 2001, o IASC emitiu 41 pronunciamentos IAS dos
quais 29 esto em vigor.
O quadro 3 faz meno aos pronunciamentos que esto em vigor:

IAS INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARS
IAS 1 Apresentao das demonstraes financeiras
IAS 2 Estoques
IAS 7 Demonstraes dos fluxos de caixa
IAS 8 Polticas contbeis, alteraes nas estimativas contbeis e erros
IAS 10 Eventos subseqentes data do balano patrimonial
IAS 11 Contabilizao dos contratos de construo
IAS 12 Contabilizao do imposto sobre a renda
IAS 16 Contabilizao do ativo imobilizado
IAS 17 Contabilizao dos arrendamentos
IAS 18 Receitas
IAS 19 Custos de benefcios de aposentadoria
IAS 20 Contabilizao e divulgao dos subsdios governamentais
IAS 21 Os efeitos das mudanas em taxas de cmbio estrangeiras
IAS 23 Custo dos emprstimos obtidos
IAS 24 Divulgao de partes relacionadas
IAS 26 Contabilizao e relatrios dos benefcios de aposentadoria
IAS 27
Demonstraes contbeis consolidadas e contabilidade para investimentos em
subsidirias
IAS 28 Contabilizao de investimentos em associadas
IAS 29 Demonstraes contbeis em economias hiperinflacionrias
IAS 31
Tratamento contbil de participao em empreendimentos em conjunto Joint
Ventures
IAS 32 Instrumentos financeiros: divulgaes e apresentao
IAS 33 Resultado por ao
IAS 34 Relatrios financeiros intermedirios
IAS 36 Reduo do valor recupervel de ativos Impairment
IAS 37 Provises, passivos e ativos contingentes
IAS 38 Ativos Intangveis
Continua
32

Continuao
IAS INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARS
IAS 39 Instrumentos financeiros: reconhecimento e mensurao
IAS 40 Investimentos em imveis
IAS 41 Agricultura
Quadro 3: Pronunciamentos IAS emitidos pelo IASC
Fonte: Adaptado de Perez Junior (2009)

2.1.4.2 Pronunciamentos (IFRS) emitidos pelo IASB

Sntese dos pronunciamentos IFRS emitidos a partir de 2002 pelo IASB:

IFRS- INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS
IFRS 1 Primeira adoo das normas internacionais de contabilidade
IFRS 2 Pagamento baseado em aes
IFRS 3 Concentraes de atividades empresariais combinao de negcios
IFRS 4 Contratos de seguro
IFRS 5 Ativos no-correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas
IFRS 6 Explorao e avaliao de recursos minerais
IFRS 7 Instrumentos financeiros: Evidenciao
IFRS 8 Segmentos operacionais
Quadro 4: Pronunciamentos IFRS emitidos pelo IASB
Fonte: Adaptado de Perez Junior (2009)

At a data de concluso deste trabalho, encontrava-se em discusso a
norma IFRS 9 - Financial Instruments (instrumentos financeiros) que ir substituir a
norma IAS 39. Emitido ao final de 2009 este pronunciamento ter vigncia
obrigatria apenas em 2013.

33

2.1.5 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
Demonstraes Financeiras

A estrutura conceitual para a elaborao e apresentao das
demonstraes financeiras (Framework for the preparation and presentation of
Financial Statements) foi aprovada pelo conselho do IASC em Abril de 1989 e
adotada pelo IASB em Abril de 2001.
Esta estrutura conceitual estabelece, segundo Lage e Weffort (2009, p.2),

os conceitos que fundamentam a preparao e apresentao das
demonstraes contbeis destinadas a usurios externos e tm por
finalidade:
dar suporte ao desenvolvimento de novos pronunciamentos tcnicos
e reviso de pronunciamentos existentes;
promover a harmonizao das regras, padres contbeis e
procedimentos;
dar suporte aos reguladores nacionais no desenvolvimento de regras
locais;
dar suporte aos preparadores de demonstraes financeiras na
aplicao das normas internacionais e no tratamento de assuntos que
ainda no tiveram sido objetos de normas internacionais;
auxiliar os auditores independentes a formar sua opinio sobre a
conformidade das demonstraes contbeis com as normas
internacionais; e
proporcionar, queles interessados, informaes sobre o enfoque
adaptado na formulao dos pronunciamentos tcnicos.

Aplicvel tanto no setor pblico como no privado, o framework no uma
norma internacional (IAS ou IFRS), e, portanto, no define procedimentos para
qualquer questo particular sobre aspectos de mensurao ou divulgao. Ele
apenas o arcabouo conceitual que dever sustentar a preparao e apresentao
das demonstraes financeiras, cuidando de aspetos como:
o objetivo das demonstraes financeiras;
caractersticas qualitativas da informao financeira;
definio, reconhecimento e mensurao dos principais elementos
das demonstraes financeiras (ativos, passivos, receitas e
despesas); e
conceitos de capital e manuteno de capital. (LAGE, WEFFORT,
2009).
34

Lage e Weffort (2009) esclarecem, ainda, que da expresso conceitual
pode advir a falsa impresso de uma norma hierarquicamente superior, que
estabelece diretrizes gerais as demais, e que em caso de conflito com elas,
prevaleceria. No entanto, no o que acontece. Ainda que a ela caiba orientar
novos procedimentos e revisar aqueles j em vigor, em caso de conflito com os
pronunciamentos IAS/IFRS e mesmo com suas interpretaes, prevalecem, em
ordem de relevncia, primeiro os pronunciamentos e depois as interpretaes.
No tpico a seguir, abordar-se- as caractersticas qualitativas da
informao financeira.

2.1.5.1 Caractersticas Qualitativas das Demonstraes Financeiras

De acordo com Perez Junior (2009, p. 49), as demonstraes contbeis
tm como objetivo proporcionar informao acerca da posio financeira, do
desempenho e das alteraes na posio financeira de uma entidade que seja til a
um vasto leque de usurios na tomadas de decises econmicas.
Lage e Weffort (2009) elucidam que para uma demonstrao financeira
atingir seus objetivos, faz-se necessrio que a mesma seja elaborada e apresentada
respeitando os pressupostos bsicos e as caractersticas qualitativas das
demonstraes financeiras definidas pela estrutura conceitual (quadro 5).

P
r
e
s
s
u
p
o
s
t
o
s

b
s
i
c
o
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Regime de
competncia
Exige a apropriao em simultneo das receitas e despesas
no perodo de sua realizao, independentemente do efetivo
recebimento das receitas ou do pagamento das despesas.
Continuidade
As demonstraes contbeis devem ser preparadas sob o
pressuposto da continuidade das atividades da entidade
C
a
r
a
c
t
e
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q
u
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l
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v
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c
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t
b
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l

Compreensibilidade
As informaes contidas nas demonstraes contbeis
devem ser de fcil entendimento para os usurios. No
entanto, presumindo que estes usurios possuam
conhecimento prvio das atividades econmicas, negcios e
contabilidade, informaes complexas no devem ser
excludas das demonstraes sob argumento de difcil
entendimento para os diversos interessados.
Continua
35

Continuao
C
a
r
a
c
t
e
r
s
t
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c
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s

q
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c
o
n
t
b
i
l

Relevncia
Para serem teis, as informaes devem ser importantes ao
usurio, ao avaliar os eventos ocorridos, para que o mesmo no
cometa erros na sua tomada de decises.
Materialidade
A relevncia das informaes afetada pela sua natureza e
materialidade. Uma informao material se omitida ou distorcida,
puder influenciar as decises econmicas dos usurios, tomadas
com base nas demonstraes financeiras.
Confiabilidade
Para ser til, a informao deve ser confivel, ou seja, deve estar
livre de erros e distores, e representar adequadamente aquilo a
que se prope.
Representao
adequada
A confiabilidade da informao contbil depende de sua
representao adequada, ou seja, ela deve representar
corretamente as transaes e outros eventos que ela diz
representar ou que se espere que ela represente.
Essncia sobre a
forma
Para que a informao represente adequadamente aquilo a que ela
se prope a representar, necessrio que essas transaes sejam
contabilizadas e apresentadas de acordo com a sua substncia e
realidade econmica, e no meramente sua forma legal.
Neutralidade
A informao contida nas demonstraes financeiras deve ser
neutra, isto , imparcial.
Prudncia
A informao prudente aquela se preocupa com as estimativas,
se resguarda, em certas condies de incertezas. Assim no se
deve superestimar os ativos e receitas nem subestimar os passivos
e despesas, para que o resultado no seja afetado.
Integridade
Uma informao contbil deve ser completa, dentro dos limites de
materialidade e custos, para ser confivel. Assim uma omisso ou
distoro pode tornar a informao no confivel e deficiente
quanto a sua relevncia.
Comparabilidade
Os usurios devem ser capazes de comparar as demonstraes
contbeis da entidade ao longo do tempo, a fim de identificar
tendncias em sua posio patrimonial e financeira e no seu
desempenho.
Quadro 5: Caractersticas qualitativa das demonstraes financeiras
Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Lage e Weffort (2009)
36

2.1.6 Apresentao das Demonstraes Contbeis

Neste tpico explanar-se- as normas internacionais de contabilidade que
abordam a apresentao das demonstraes contbeis, como o caso das normas
IAS 1 e IAS 7.

2.1.6.1 Apresentao das Demonstraes Financeiras IAS 1

A norma IAS 1 Disclosure pf Accouting Policies Presentation of
Financial Statements, Divulgao de Polticas Contbeis Apresentao de
Relatrios Financeiros define a estrutura, a base para apresentao das
demonstraes financeiras, buscando assegurar a comparabilidade tanto com as
demonstraes financeiras de um ano para outro, quanto em relao s
demonstraes financeiras de outras entidades. Ela estabelece requisitos gerais
para a apresentao de demonstraes financeiras, diretrizes para a sua estrutura e
requisitos mnimos para o seu contedo. (CARVALHO, LEMES e COSTA, 2009).
Farah e Salotti (2009) relatam que a IAS 1 constitui o que h de mais
importante no processo de normatizao de demonstraes contbeis para
informao ao usurio externo, visto que esta tem como foco uniformizar as
demonstraes, indicando quais devem ser apresentadas e como devem ser
apresentadas, a fim de que os leitores externos possam, sem muito esforo,
entender a posio patrimonial de uma entidade e suas mutaes ao longo do
tempo.
No define, contudo, o reconhecimento, a forma de mensurao e a
divulgao de algumas transaes especficas e outros acontecimentos, as quais
so tratadas noutras normas e interpretaes. (DELOITTE, 2009).
Assim, de acordo com a teoria assegurada pelos autores Carvalho,
Lemes e Costa (2009), Deloitte (2009) e Farah e Salotti (2009), o quadro abaixo
apresenta um resumo dos requisitos impostos pelo IAS 1 para a apresentao de
demonstraes financeiras:
37

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Um conjunto completo de demonstraes financeiras deve conter:
- balano patrimonial: divulgao da posio financeira e patrimonial da entidade;
- demonstrao do resultado abrangente para o perodo: mensurao do desempenho
da entidade;
- demonstrao do resultado do exerccio: divulgao do desempenho da entidade em
determinado perodo;
- demonstrao das mutaes do patrimnio lquido: divulgao sobre as variaes no
capital social, reservas, lucros acumulados e outros elementos do patrimnio lquido da
entidade;
- demonstrao dos fluxos de caixa: divulgao sobre o caixa gerado e utilizado nas
atividades operacionais, financiamento e investimento da entidade, e
- notas explicativas: divulgaes integrantes das demonstraes contbeis que ilustram
informaes relevantes sobre ativos, passivos, receitas, despesas e outras informaes
financeiras requeridas nas IFRS.
A apresentao pelas entidades de outros relatrios como relatrio da administrao,
demonstrao do valor adicionado e balano social so aceitos, mas esto fora do
escopo do IAS 1.
As informaes contbeis devem ser apresentadas de acordo com as seguintes
caractersticas gerais:
I - apresentao justa e em conformidade com os IFRS;
II - pressuposto de continuidade;
III - regime de competncia;
IV - consistncia
2
de apresentao;
V materialidade e formatao
3
;
VI - no compensao de ativos e passivos; e
VII - informao comparativa.
Os administradores so responsveis pela emisso das demonstraes financeiras.
Continua

2
A apresentao e a classificao dos itens nas demonstraes devero ser mantidas

C
o
de um perodo
para outro, a menos que reflitam, em determinado perodo, mudanas significativas na natureza das
operaes da empresa ou reviso de suas demonstraes contbeis, ou ainda quando uma IFRS ou
interpretao determina mudanas na apresentao.
3
Os itens a serem apresentados nas demonstraes devem ser formatados segundo a sua
materialidade e similaridade entre eles. Cada classe material de itens semelhantes deve ser
apresentada separadamente nas demonstraes financeiras. Os itens de natureza ou funo
dessemelhante devem ser apresentados separadamente, a menos que sejam imateriais.
38

Continuao
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As demonstraes contbeis devem apresentar apropriadamente os fluxos de caixa,
posio e desempenho financeiro de uma entidade. A apresentao apropriada exige a
representao fidedigna dos efeitos das transaes e outros eventos de acordo com as
definies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas
estabelecidos no Framework for the Preparation and Presentation of Financial
Statement.
A empresa constituda com prazo de durao indeterminado. Quando existirem
incertezas materiais sobre a capacidade da empresa continuar operando, esse fato
deve ser divulgado em notas explicativas, e os ativos e passivos da mesma devero ser
avaliados pelos valores de liquidao.
No balano patrimonial, exigido que os ativos e passivos sejam classificados em
correntes (at um ano para a realizao financeira) e no correntes (realizao superior
a um ano e ativos fixos), exceto quando uma apresentao baseada na liquidez
proporcionar informao confivel e mais relevante. Quando se aplica essa exceo,
todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez.
A norma internacional apresenta muita flexibilidade quanto forma de apresentao
das demonstraes contbeis. So determinados, de uma forma geral, os conjuntos de
informaes que devem conter cada uma das demonstraes e o que deve ser
complementado com evidenciao em notas explicativas, mas no estabelecido um
modelo especfico para as demonstraes. permitido, por exemplo, qualquer ordem
de classificao dos itens patrimoniais no ativo e no passivo, desde que proporcione
informaes compreensveis para o usurio.
Todos os itens de receitas e de despesas reconhecidos no perodo devem ser includos
nos resultados, a menos que uma norma ou interpretao exija de outro modo, como
o caso, por exemplo, do resultado de reavaliao de ativos (IAS 16), ganhos ou perdas
na converso de informaes contbeis de investimentos no exterior (IAS 21) ou de
ativos financeiros disponveis para venda (IAS 39).
A entidade deve apresentar todos os itens de receita e despesa reconhecidos no
perodo em uma nica demonstrao do resultado abrangente, ou em duas
demonstraes: uma demonstrando os componentes de lucro ou prejuzo (uma
demonstrao de resultado parte) e uma segunda demonstrao comeando com o
lucro/prejuzo, seguido dos componentes de outro resultado abrangente.
Os usurios devem ser informados nas notas explicativas sobre as bases de
mensurao e sobre as polticas contbeis usadas na elaborao das demonstraes
contbeis. Alm disso, exige-se que sejam evidenciadas as principais fontes de
incerteza das estimativas na avaliao de ativos e passivos.
Continua

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Continuao
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Na demonstrao das mutaes no patrimnio lquido (DMPL) a entidade deve
evidenciar todas as mudanas ocorridas no PL durante o perodo, que incluam:
I - os resultados do perodo;
II - cada item de receita e de despesa do perodo que, tal como exigido por outras
Normas ou Interpretaes, seja reconhecido diretamente no capital prprio, e o total
destes itens;
III - receita e despesa total do perodo (calculados como a soma dos itens I e II,
mostrando separadamente os valores totais atribuveis aos detentores de capital prprio
da empresa-me e aos interesses minoritrios; e
IV - para cada componente do patrimnio lquido, os efeitos das alteraes nas polticas
contbeis e as correes de erros reconhecidas de acordo com o IAS 8.
Uma entidade cujas demonstraes contbeis esto em conformidade com os IFRS
deve fazer uma declarao explcita e sem reservas dessa conformidade em notas
explicativas. No se deve considerar que as demonstraes contbeis cumprem os
IFRS a menos que cumpram todos os requisitos dos IFRS.
Quadro 6: Resumo da norma internacional IAS 1 Apresentao das
demonstraes financeiras
Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Carvalho, Lemes e Costa (2009),
Deloitte (2009) e Farah e Salotti (2009)

2.1.6.2 Demonstrao dos Fluxos de Caixa IAS 7

A norma IAS 7 define a divulgao de informaes sobre as alteraes
histricas de caixa e seus equivalentes de uma entidade por meio de uma
demonstrao dos fluxos de caixa que os classifica em atividades operacionais, de
investimento e de financiamento. (MELO e SALOTTI, 2009).
Segundo Perez Junior (2009, p.53),

a informao acerca dos fluxos de caixa de uma entidade til ao
proporcionar aos usurios de demonstraes financeiras uma base para
determinar a capacidade de uma entidade para gerar dinheiro e
equivalentes e determinar as necessidades da entidade de utilizar esses
fluxos de caixa.

De acordo com o pronunciamento tcnico IAS 7, as empresas devem
preparar a demonstrao de fluxo de caixa com base nos seguintes requisitos:

40

Caixa Corresponde o dinheiro em caixa e em depsitos a vista.
Equivalentes
de caixa
So aplicaes ou investimentos a curto prazo, altamente lquidos, que sejam
prontamente convertveis para quantias conhecidas de dinheiro e que estejam
sujeitos a um risco insignificante de alteraes de valor.
Mtodos de
apresentao
da
demonstrao
de fluxos de
caixa
A demonstrao dos fluxos de caixa deve apresentar os fluxos de caixa durante o
perodo classificados por atividades operacionais, de investimento e de
financiamento e podes ser divulgada pelos seguintes mtodos (fig. 2):
a) Mtodo direto, onde as principais classes dos recebimentos e
pagamentos de caixa so apresentadas pelo valor bruto; ou
b) Mtodo indireto, pelo qual o resultado do exerccio ajustado pelos
efeitos de transaes que no foram via caixa, por valores diferidos e
acumulados que foram pagos no passado ou sero no futuro, e itens de
receita e despesa associados com os fluxos das atividades de
investimento e financiamento.
Apesar do IASB aceitar os dois mtodos, encoraja a adoo do mtodo direto,
sob a justificativa da superioridade deste em relao ao mtodo indireto quanto a
capacidade de estimar ou projetar fluxos de caixa futuros.
Atividades
operacionais

Os fluxos de caixa das atividades operacionais so principalmente derivados das
principais atividades geradoras de receita da entidade. Por isso, elas so
geralmente conseqncia das operaes e outros acontecimentos que entram na
determinao dos lucros ou prejuzos da entidade.
O montante de fluxos de caixa proveniente de atividades operacionais um
indicador chave da medida em que as operaes da entidade geraram fluxos de
caixa suficientes para pagar emprstimos, manter a capacidade operacional da
entidade, pagar dividendos e fazer novos investimentos, sem recurso a fontes
externas de financiamento.
Atividades de
Investimento
So as atividades que tm como conseqncia alteraes na dimenso e
composio da situao lquida contribuda e nos emprstimos obtidos pela
entidade.
A divulgao separada de fluxos de caixa provenientes das atividades de
investimento importante porque representam a extenso de gastos feitos
relativamente aos recursos destinados a gerar rendimentos e fluxos de caixa
futuros.
Os fluxos de caixa agregados provenientes de aquisies e de alienaes de
subsidirias ou de outras unidades empresariais devem ser apresentados
separadamente e classificados como atividades de investimento.

Continua

41

Continuao
Atividade de
financiamento
So as atividades provocam alteraes na dimenso e composio da situao
lquida contribuda e nos emprstimos obtidos pela empresa.
A divulgao separada de fluxos de caixa provenientes das atividades de
financiamento importante, pois pode indicar a capacidade que a empresa tem,
proveniente de recursos externos, para financiar as necessidades de recursos
das atividades operacionais e de investimento.
Fluxos de
caixa de
moeda
estrangeira
Os fluxos de caixa provenientes de transaes em moeda estrangeira devem ser
registrados na moeda funcional de uma entidade pela mesma taxa de cmbio da
data em que ocorreu o fluxo de caixa. Os fluxos de caixa relativos as subsidiria
no exterior devero ser traduzidos s taxas em vigor na data da transao.
O efeito das alteraes das taxas de cmbio sobre os saldos caixa e seus
equivalentes deve ser demonstrado como parte da conciliao das
movimentaes do saldo.
Caixa e
equivalentes
de caixa
As empresas devem divulgar os componentes de caixa e seus equivalentes e
apresentar uma reconciliao das quantias includas na sua demonstrao dos
fluxos de caixa com os itens equivalentes divulgados no balano.
Juros e
dividendos
Os juros e dividendos recebidos e pagos devem ser divulgados separadamente
no fluxo de caixa e classificados de maneira consistente de perodo a perodo
quer como atividade operacional, de investimento ou de financiamento.
Nas instituies financeiras, os juros pagos e os juros e dividendos recebidos so
geralmente classificados como fluxos de caixa operacional. Em outras empresas,
os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxo de caixa de
investimento, sob o ponto de vista de que eles so retornos sobre investimento; e
os juros pagos podero opcionalmente, ser classificados como fluxo de caixa
financeiro, considerando-os, como custo para obter financiamento.
Imposto
sobre os
rendimentos
Os fluxos de caixa provenientes de impostos sobre os rendimentos devem ser
divulgados separadamente, devendo ser classificados como fluxo de caixa de
atividades operacionais, a menos que possam ser especificamente identificados
como atividades de financiamento ou investimento.
Quadro 7: Resumo da norma internacional IAS 7 Demonstraes dos fluxos
de caixa
Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Perez Junior (2009)

A figura a seguir ilustra a representao grfica do fluxo de caixa, tanto
pelo mtodo direto como pelo indireto:

42

Figura 2: Representao grfica dos fluxos de caixa pelos mtodos direto e
indireto
Fonte: Oliveira et al (2008, p. 16)

Mourad e Paraskevopoulos (2010) afirmam que o mtodo indireto o
mais comumente usado pela menor complexidade em sua preparao, no entanto,
do ponto de vista prtico, a preparao do fluxo de caixa pelo mtodo direto
substancialmente mais onerosa para a entidade porque a gerao de informaes
financeiras substancialmente maior para o levantamento de caixa pago e caixa
recebido para as atividades da entidade.

2.1.7 Valor Justo

A expresso Valor Justo - ou Fair Value em ingls, muito utilizada nas
normas internacionais de contabilidade, e seu conceito surgiu como uma alternativa
43

mensurao do custo histrico
4
, que, segundo a bibliografia pesquisada, no
revelava aos usurios das demonstraes contbeis o real valor da entidade
analisada, proporcionando uma informao intempestiva e irrelevante.

Para muitos interessados na informao contbil, apesar de mais
verificvel, a informao a valores histricos para determinados itens
patrimoniais no auxiliava na predio de fluxos de caixa futuros, levando
ao surgimento de uma nova corrente que assume que o mtodo de sculos
deve ser substitudo pelo mtodo da avaliao econmica dos ativos e das
obrigaes, com o objetivo de prover informaes atualizadas nas
demonstraes financeiras. (PETTERSON ET AL, 2009, p. 246).

Abordado em vrias normas internacionais, como a IAS 2, IAS 17, IAS 18,
IAS 21, IAS 32, IAS 39, IAS 41, IFRS 1, IFRS 2, IFRS 3, IFRS 4 e IFRS 5, o valor
justo constitui para estas, a base fundamental para a mensurao de ativos e
passivos, apesar de o definirem de maneira diferente.
Conforme definido no IFRS 2, valor justo is the amount for which an asset
could be exchanged, a liability settled, or an equity instrument granted could be
exchanged, between knowledgeable, willing parties in an arms length transaction,
que numa traduo livre para portugus significa o montante pelo qual um ativo
pode ser trocado, um passivo liquidado, ou um instrumento de capital prprio pode
ser trocado, entre partes conhecedoras do assunto e interessadas numa transao
sem favorecimentos.
Para os demais procedimentos, IAS 2, IAS 17, IAS 18, IAS 21, IAS 32,
IAS 39, IAS 41, IFRS 1, IFRS 3, IFRS 4 e IFRS 5, o valor justo conceituado como
is the amount for which an asset could be exchanged, or a liability settled, between
knowledgeable, willing parties in an arms length transaction, que de acordo com
Oliveira, et. al (2008, p.104), pode ser traduzido como o montante pelo qual um
ativo pode ser transacionado ou um passivo quitado, entre partes conhecedoras do
assunto e dispostas a negociar numa transao sem favorecimento.
Nos Estados Unidos, em Setembro de 2006, o Financial Accounting
Standards Board
5
(FASB) publicou o pronunciamento SFAS 157 (Fair Value
Measurements ou Mensurao de Valor Justo em portugus), para servir como

4
O custo histrico representa o segundo o dicionrio de contabilidade, o gasto realizado para a
aquisio de um bem e o uso de um ativo, incluindo todos os gastos para coloc-lo em local e
condies de utilizao no processo operacional da empresa. (S e S, 2009).
5
Comit de Normas de Contabilidade Financeira Norte-Americano.
44

guia de mensurao e divulgao pelo valor justo, enquanto que para o resto do
mundo, o IASB prepara um pronunciamento, que, at a data de concluso deste
trabalho, encontrava-se em fase de Exposure Draft (Minuta de Exposio).
O SFAS 157 uniformizou o conceito de valor justo, definindo-o, segundo
Pettersson et al (2009, p. 249), como sendo o valor recebido pela venda de um
ativo ou pago pela transferncia de um passivo pela transferncia de um passivo em
uma transao independente entre participantes do mercado na data da
mensurao.
A literatura apresentada por Pettersson et al (2009), destaca que o
objetivo da mensurao do valor justo determinar o preo de sada de um ativo ou
de um passivo (exit price), sendo que este preo calculado tendo em conta:
os preos observveis em transaes de mercado envolvendo
ativos ou passivos comparveis (preo de mercado);
os lucros futuros estimados e descontados a valor presente,
utilizando um a taxa de juros ajustada ao risco da empresa;
o valor de entrada do bem (entry price);
atributos especficos do ativo ou passivo, como por exemplo, sua
condio ou localizao e restries de venda ou uso na data da
mensurao.
Nesse contexto, pode-se dizer que, o valor justo de um ativo, como gado
numa fazenda, por exemplo, o preo do gado no mercado relevante menos os
custos inerentes ao transporte do mesmo para o local da transao da venda. J o
valor justo de uma propriedade de investimento geralmente o seu valor de
mercado.
Pettersson et al (2009) ressaltam que princpio, a estratgia do IASB
seria apresentar o valor justo como a base fundamental para a mensurao de
ativos e passivos, sendo que os pronunciamentos tcnicos emitidos pelo mesmo
rgo teriam a misso de aumentar ainda mais extenso das mensuraes com
base nesse valor. No entanto, aps vrias discusses, constatou-se que para
determinados ativos e passivos (principalmente ativos destinados a uso e no
negociao) o custo histrico continua a ser o mtodo mais verificvel. Assim,
Iudcibus (2009), afirma que os itens do balano suscetveis a avaliao pelo fair
value so todos os ativos e passivos disponveis para negociao, estando entre
eles:
45

derivativos
6
, ativos financeiros e exigibilidade financeiras
negociveis;
determinadas provises e ativos biolgicos;
imobilizados;
investimentos ; e
ativos fixos tangveis e intangveis adquiridos em uma combinao
de negcios.
As avaliaes pelo valor justo apresentam vantagens informao como:
tempestividade, relevncia e comparabilidade; mas desvantagens como:
fidedignidade e volatilidade. Para Pettersson et al (2009), o fair value traz uma
informao mais relevante aos seus usurios, embora sua abordagem esteja envolta
em controvrsias como o fato de que est baseada em critrios de estimativas bem
subjetivas e os saldos das contas constantes das demonstraes financeiras ficam
mais volteis.
Assim, papel do contador informar a entidade quando usar o valor justo
e como usar.

2.1.8 Contabilizao de Hedge

Todo investimento est propenso ao risco. No importa o tipo ou o
volume, pois mesmo sendo mnimo h sempre um risco para quem investe.
importante que o investidor saiba que h formas de se proteger e diminuir a
possibilidade de ser pego de surpresa por algum revs da economia, sendo que
uma das operaes mais usadas e mais eficientes para proteo de investimento
o hedge.

6
Um derivativo um instrumento financeiro ou outro contrato que atende cumulativamente as
seguintes caractersticas:
1. o seu valor altera-se em resposta mudanas de uma varivel subjacente (taxa de cmbio,
taxa de juros, preo de um instrumento financeiro, ndice de preos, rating de crdito etc.);
2. no necessrio qualquer desembolso inicial ou o desembolso inicial menor do que seria
exigido para outros tipos de contratos onde seria esperada uma resposta semelhante s
mudanas nos fatores de mercado; e
3. o instrumento financeiro liquidado numa data futura. (Gobetti et al, 2009)
46

Tambm conhecido como hedging, que quer dizer proteo, cobertura em
portugus, o hedge uma operao que visa eliminar ou minimizar os riscos de uma
negociao. S e S (2009, p. 232) definem-o como sendo

o fenmeno patrimonial que se caracteriza por uma operao a prazo que
permite compensar os riscos de outra operao a prazo, de sentido inverso,
quer seja sobre ttulos, divisas ou mercadorias. Operao de cobertura de
risco que se realiza cumprindo a funo patrimonial de invulnerabilidade
ou proteo da riqueza e que se traduz por compensao. [...]

O termo hedging caracteriza uma transao comercial que visa
primordialmente uma proteo contra os riscos do mercado financeiro. Trata-se de
uma operao que economicamente consiste numa cobertura contra os riscos das
variaes e oscilaes dos preos, taxas ou ndices. (OLIVEIRA et al, 2008). No
entanto, Gobetti et al (2009) ressaltam que este tambm pode ser utilizado para
itens no financeiros, mas em sua totalidade e no um componente apenas. J
negociaes internas, no podem ser objeto de hedge.
No Manual de Contabilidade Societria, Iudcibus et al (2010) declaram
que a contabilizao das operaes de hedge permite que as demonstraes
financeiras reflitam de maneira adequada o regime de competncia quando da
realizao de operaes de proteo da empresa, alterando, no entanto, a base de
mensurao e a contabilizao dos itens objetos e instrumentos de hedge, sendo
que so considerados como tais:

Objeto de Hedge
Item ou conjunto de itens que estaro sujeitos a risco de mercado e que sero protegidos pelos
instrumentos de hedge. Ex:
- um ativo, passivo, ou um grupo destes;
- compromissos firmes ou transaes projetadas provveis em data futura;
- risco de variao cambial ou risco total de ativos/passivos no financeiros;
- fluxo de caixa de instrumentos financeiros;
- investimentos lquidos em subsidiarias no exterior.
Instrumento de hedge
Instrumento a ser utilizado (ou contatado) para mitigar os riscos financeiros dos itens objeto de
hedge. Ex: derivativos. Outro ativo ou passivo financeiro s pode ser designado como instrumento
de hedge para a cobertura de risco cambial.
Continua

47

Continuao
Riscos passveis de proteo
Ativos/passivos financeiros:
- risco de taxa de juros;
- risco de variao cambial;
- risco de crdito;
- risco de mudana de preo (risco de mercado).
Ativos/passivos no financeiros:
- risco total;
- risco de variao cambial.
Quadro 8: Objetos, instrumentos e riscos de hedge
Fonte: Adaptado de Iudcibus et al (2010) e Mourad e Paraskevopoulos (2010)

Iudcibus et al (2010) salientam que a hedge accounting ou contabilizao
de hedge representa, de acordo com a norma IAS 39 (Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensurao), um direito que a empresa tem para se precaver de
provveis riscos, no sendo, portanto, uma obrigao. No entanto, caso a empresa
deseje utilizar esta poltica, esta dever atender aos seguintes critrios:
1. identificar a operao de hedge valor justo, fluxo de caixa ou
investimento lquido;
2. identificar os itens ou transaes objeto de hedge;
3. identificar a natureza do risco objeto de hedge e o respectivo
perodo;
4. identificar o instrumento de hedge;
5. demonstrar que o hedge ser altamente eficaz;
6. monitorar e documentar de maneira retrospectiva a eficincia do
hedge.

Baseado nas referncias de Mourad e Paraskevopoulos (2010), o quadro
9 mostra, de maneira resumida, a classificao adotada pelas operaes de hedge,
suas aplicaes e formas de contabilizao:

Operao Aplicao Forma de Contabilizao
Fair Value
Hedge (Valor
Justo)
Proteo de itens
patrimoniais ou de
compromissos firmes no
reconhecidos contra as
variaes de preo
ocorridas no mercado.
Instrumento e objeto de hedge so avaliados ao
valor justo, com mudanas no valor dos dois itens
registrados imediatamente em ganho ou perdas.

Continua

48

Continuao
Operao Aplicao Forma de Contabilizao
Cash Flow
Hedge (Hedge
de Fluxo de
Caixa)
Proteo de um fluxo de
caixa futuro gerado por um
ativo ou passivo.
Instrumento de hedge avaliado ao valor justo e
somente a poro efetiva da mudana no valor
justo reconhecida como um componente do
patrimnio lquido. A parcela no-efetiva
reconhecida diretamente em ganhos ou perdas.
Foreign
Currency Hedge
(Hedge de
Investimento
Lquido em uma
Operao no
Exterior)
Proteo de negcios
realizados em moeda
estrangeira.
Instrumento de hedge avaliado ao valor justo e
somente a poro efetiva da mudana no valor
justo reconhecida como um componente do
patrimnio lquido da entidade. A parcela no-
efetiva reconhecida diretamente em ganhos ou
perdas. Quando a operao no exterior for
vendida, qualquer valor correspondente parcela
efetiva do hedge que tivera sido registrado no
patrimnio lquido da entidade deve ser revertido
para ganhos ou perdas.
Quadro 9: Operaes de hedge: classificao, aplicao e formas de
contabilizao.
Fonte: Adaptado de Mourad e Paraskevopoulos (2010)

Apesar de ser muito usado em operaes cambiais, o hedge tambm
muito comum na proteo de preo de commodities
7
, que tm fortes oscilaes de
preos.
A utilizao do hedging est relacionada proteo de um risco. Desta
forma, Oliveira et al (2008) concluem que o hedge funciona como um seguro,
reduzindo os riscos de quem adota esta estratgia.
Mourad e Paraskevopoulos (2010) abordam que, do ponto de vista
prtico, muitas entidades tm deixado de utilizar o hedge contbil por falta de
recursos. Para se usufruir dos benefcios da contabilidade de hedge, altos custos
so gerados para a entidade e nem sempre estas tm como supri-los, tendo assim
que abdicar da proteo.

2.1.9 Equivalncia Patrimonial

7
Palavra inglesa que significa mercadoria, mas no mercado financeiro utilizada para indicar um tipo
de produto, geralmente agrcola ou mineral, de grande importncia econmica internacional porque
amplamente negociado entre importadores e exportadores. Existem bolsas de valores especficas
para negociar commodities. Alguns exemplos de commodities seriam: caf, algodo, soja, cobre,
petrleo. (OLIVEIRA et al, 2008)
49

O mtodo de equivalncia patrimonial utilizado, segundo Schmidt,
Santos e Fernandes (2010, p. 21), para avaliao de investimentos mais
significativos, possudos por uma entidade, em termos de controle.
Aplicado para investimentos em coligadas, o IAS 28 determina que os
investimentos em associadas devem ser registrados segundo o mtodo de
equivalncia patrimonial, a partir do momento em que a entidade reconhecida
como associada, exceto se a associada for adquirida e mantida com o objetivo de
venda nos doze meses seguintes a sua aquisio.
O pargrafo 6 da referida norma internacional dispe que,

no mtodo de equivalncia patrimonial, um investimento registrado
inicialmente pelo seu custo. Posteriormente, esse valor aumentado ou
reduzido em funo do resultado obtido pela investida, na proporo da
participao possuda pelo investidor no capital da investida. As
distribuies de dividendos representam redues do investimento. Alm
disso, ajustes proporcionais relativos a mudanas no percentual de
participao em funo de alteraes produzidas no patrimnio lquido
que no transitarem pelo resultado do exerccio podem ser necessrios.
Eles incluem reavaliaes, diferenas cambiais e ajustes de diferenas
produzidas nas combinaes de negcios. (SCHMIDT, SANTOS e
FERNANDES, 2010, p. 59).

Schmidt, Santos e Fernandes (2010) afirmam ainda que, aps a aplicao
do mtodo de equivalncia patrimonial, incluindo o reconhecimento das perdas da
coligada, o investidor dever aplicar os requisitos da IAS 39 para determinar se
necessrio reconhecer qualquer perda adicional por reduo no valor recupervel de
ativos em relao ao investimento lquido do investidor na coligada.

2.1.10 Reavaliao dos Ativos

Em contabilidade, reavaliar significa avaliar de novo, o que para Iudcibus
et al (2010, p. 381), implica a deliberao de abandonar os valores antigos.
Reavaliao dos ativos , segundo o dicionrio de contabilidade escrito
por S e S (2009, p. 412), o ato ou efeito de ajustar os valores do ativo;
atualizao dos valores das contas do ativo. Aumento ou diminuio dos valores do
ativo para que se ajustem realidade.

50

A reavaliao de ativos aplica-se, de forma geral, a bens do imobilizado
com a finalidade de ajustar seus valores histricos a preos correntes de
mercado. [...] Reavaliar ativos a forma legal de se reduzir a distncia entre
o valor histrico e o preo do mercado e tem por finalidade promover um
ajuste a fim de que todos os ativos traduzam valores mais prximos da
realidade econmica. (NIYAMA, 2010, p. 56).

No entender de Niyama (2010), a reavaliao fere o princpio do custo
como base de valor, j que um novo valor (valor justo ou valor de mercado) substitui
o custo histrico nas demonstraes contbeis. No entanto, embora o custo histrico
como base no valor prevalea como um princpio contbil, a reavaliao de ativos
fixos em particular, admitida pelas normas internacionais de contabilidade. O IAS
16 Ativo Imobilizado, aceita a reavaliao de ativos como um tratamento
alternativo, para que os valores escriturados no divirjam materialmente do
respectivo valor econmico do mercado.
Carvalho, Lemes e Costa (2009, p. 269) complementam a citao acima,
dizendo que:
A empresa pode escolher mensurar o ativo ao valor de custo ou ao valor
reavaliado. Se mensurado ao valor reavaliado seu valor justo pode ser
determinado com referncia a um mercado ativo. [...] Aumentos pela
reavaliao so usualmente creditados diretamente no patrimnio lquido
como reserva de reavaliao.

Walton (2003, apud Niyama, 2010, p. 57) declara que pases como a
Alemanha, Estados Unidos e Brasil probem qualquer tipo de reavaliao, uma vez
que existe perda de comparabilidade entre as empresas que adotam a prtica de
reavaliao e as que adotam o tradicional princpio do custo como base de valor.

2.1.11 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos

A expresso reduo do valor recupervel de ativos, deriva da traduo
tcnica para portugus do termo impairment, que uma palavra em ingls que
significa deteriorao. Na prtica a mensurao dos ativos que geram benefcios
presentes e futuros.
Impairment o instrumento utilizado para adequar o ativo a sua real
capacidade de retorno econmico. O impairment aplicado em ativos fixos
(ativo imobilizado), ativos de vida til indefinida (goodwill), ativos disponveis
51

para venda, investimentos em operaes descontinuadas. (SILVA et al,
2006, p.1).

O pronunciamento que regula esse instrumento , de acordo com o IASB,
o IAS 36 - Impairment of Assets ou reduo do valor recupervel dos ativos. Esta
norma, segundo Carvalho, Lemes e Costa (2009, p. 259), objetiva

determinar os procedimentos que assegurem que os ativos das empresas
ou grupo de ativos, conhecidos como unidades geradoras de caixa no
sejam registrados por valores acima dos montantes recuperveis.[...]
especifica quando e como uma perda por impairment dever ser
reconhecida e revertida, bem como as divulgaes necessrias.

Magalhes, Santos e Costa (2009) declaram que, o escopo da IAS 36
consiste na contabilizao de impairment de todos os ativos, exceto para aqueles
que possuam norma especfica, tais como:
estoques (IAS2);
ativos relativos a contratos de construo (IAS 11);
ativos relativos a impostos diferidos (IAS 12);
ativos provenientes de benefcios a empregados (IAS 19);
ativos financeiros (IAS 39);
ativos de investimento mensurados ao valor justo (IAS 40);
ativos biolgicos relacionados a atividades agrcolas (IAS 41);
ativos diferidos e intangveis resultantes de um contrato de seguro
em uma seguradora (IFRS 4); e
ativos no correntes destinados a venda (IFRS 5).

Ativos financeiros classificados como coligadas, controladas e joint
ventures, bem como ativos reavaliados, devem aplicar os procedimentos impostos
pela norma IAS 36. (CARVALHO, LEMES e FERNANDES, 2009).
Com base no pronunciamento IAS 36, Carvalho, Lemes e Costa (2009)
declaram que, um ativo no deve ser contabilizado nas demonstraes contbeis
por valor maior do que o mais alto montante do valor recupervel por meio de seu
uso ou de sua disposio (baixa ou alienao), ressaltando que:
valor recupervel (recoverable amount), o maior valor entre o
valor lquido de venda e o valor em uso;
52

Valor lquido de venda (fair value less cost to sell): o valor obtido
ou que se pode obter na venda de um ativo ou de uma unidade
geradora de caixa, lquido dos custos correspondentes. Esse valor
deve considerar uma transao entre partes independentes, em
condies usuais de mercado; e
valor em uso (value in use): o valor presente dos fluxos de caixa
futuros, derivados de um determinado ativo ou unidade geradora
de caixa.
Caso o valor contbil do ativo exceda o valor recupervel, a empresa
deve reduzir o valor do ativo ao seu valor recupervel e reconhecer uma perda por
impairment. Essa perda deve ser reconhecida imediatamente na demonstrao de
resultados, a menos que o ativo esteja registrado ao valor realizado. (PEREZ
JUNIOR, 2009).

,

Figura 3: Valor contbil lquido comparado com o valor recupervel para
determinar uma perda por impairment, conforme a IAS 36
Fonte: Adaptado de Magalhes, Santos e Costa (2009)

Os fatores que causam a reduo ao valor recupervel dos ativos,
conforme Magalhes, Santos e Costa (2009) so:
a) Fatores internos:
obsolescncia ou dano fsico de um ativo;
decises sobre planos de descontinuidade ou reestruturao
das operaes;
ativos com desempenho mais baixo que o esperado
Valor
contbil
lquido
Valor
recupervel
Valor lquido
da venda
Valor em uso
Comparado com
o maior entre
e
Valor pelo qual o ativo est
registrado na contabilidade,
lquido da depreciao acumulada
e das provises para perda
registradas para esse ativo.

53

b) Fatores externos:
declnio significativo no valor de mercado de um ativo, em
funo do tempo e de sua utilizao;
mudanas adversas da tecnologia, do mercado ou do
ambiente econmico ou legal, de forma a afetar os ativos da
entidade;
aumento das taxas de juros do mercado ou de outras taxas
de retorno sobre os investimentos;
valor contbil lquido dos ativos, maior do que seu valor de
mercado capitalizado.
Sempre que houver perda do valor recupervel do ativo, Carvalho, Lemes
e Costa (2009) afirmam que deve ser realizado o teste de impairment. Esse teste
tem como objetivo principal certificar que os ativos ou grupos de ativos de longo
prazo no esto registrados com o seu valor contbil lquido superior ao seu valor
recupervel.
Para ativos intangveis de vida til indefinida, ativos intangveis ainda no
disponveis para uso, e gio gerado atravs de uma combinao de negcios, cujo
fundamento econmico seja a expectativa de rentabilidade futura (goodwill) o teste
para impairment deve ser realizado ao menos uma vez a cada exerccio.
(MAGALHES, SANTOS e COSTA, 2009).
Os mesmos autores ressaltam ainda que, mesmo que no haja a
necessidade de se determinar o valor recupervel para seus ativos as entidades
devero documentar a real existncia ou no dos indicativos de impairment a cada
encerramento de exerccio ou perodo contbil.
Exemplos relacionados ao clculo e registro da perda por impairment,
podem ser encontrados ainda neste trabalho, no tpico 2.2.6.1.1, pgina 79.

2.2 A Contabilidade e seu Ambiente no Brasil

Com este tpico prope-se a explanar algumas questes relacionadas
com o ambiente legal e institucional da contabilidade brasileira, destacando a sua
evoluo e trajetria histrica, influncia governamental na promulgao de normas
54

contbeis, nvel de atuao dos profissionais da rea, caractersticas da educao
contbil e, finalmente, o processo de convergncia das normas contbeis brasileiras
s normas internacionais.

2.2.1 Breve Histrico da Contabilidade no Brasil

Tal como no resto do mundo, no Brasil a contabilidade nasceu com a
necessidade de controles e evoluo tecnolgica, sendo que desde a poca colonial
at aos dias de hoje a contabilidade vem evoluindo burocrtica e cientificamente.
Sob novas normas e cdigos no procedimento contbil, a contabilidade Brasileira
deixou de seguir o pensamento contbil das escolas Italianas e passou a adotar as
tendncias Norte-Americanas, voltados para a investigao cientfica, produzindo
trabalhos e artigos de alto valor para a contabilidade no pas.
Voltados tambm para as perspectivas da contabilidade no meio de um
mundo globalizado onde a necessidade de controle e informaes teis e em
tempo real, o Brasil decidiu seguir a tendncia mundial da harmonizao contbil e
convergir os seus padres de contabilidade aos internacionais.
Assim, o quadro 10 elenca alguns dos acontecimentos que, segundo os
autores Andrade (2009), Oliveira et al (2008) e Niyama (2010), marcaram a trajetria
da contabilidade no Brasil:

ANO ACONTECIMENTO
1850
Publicao do Cdigo Comercial Brasileiro, na qual instituiu a obrigatoriedade da
escriturao contbil e elaborao anual da demonstrao de resultado e do balano geral.
1931
Aos 30 de julho, foi publicado do decreto n. 20.158 na qual organizou o ensino comercial e
regulamentou a profisso contbil.
1940 Publicao do Decreto n. 2.627, a primeira Lei das Sociedades por Aes.
1946 Criao do Conselho Federal de Contabilidade e dos respectivos conselhos regionais.
1971
Criao do Instituto Brasileiro de Contadores (IBRACON) com a fuso de dois institutos at
ento existentes: o Instituto de Contadores Pblicos do Brasil (ICPB), criado em 26 de
maro de 1957 e o Instituto Brasileiro de Auditores Independentes (IBAI), fundado em 2 de
janeiro de1968.
Continua
55

Continuao
ANO ACONTECIMENTO
1976
A Lei n 2.627 de 1940 foi revogada com a edio da Lei n 6.404.
Criao da Comisso de Valores Mobilirios (CVM) pela Lei n 6.385.
1981
Resoluo CFC n 529 disciplinou as Normas Brasileiras de Contabilidade e a Resoluo
CFC n 530 os Princpios Fundamentais de Contabilidade, os quais foram atualizados em
1993 pela Resoluo CFC 750.
1985
O Banco Central do Brasil emitiu a Resoluo n 1007, Normas Gerais de Auditoria, com o
auxlio do Instituto Brasileiro de Contadores (IBRACON) e do Conselho Federal de
Contabilidade (CFC), o que normatizou a auditoria e a contabilidade nas instituies
financeiras.
1993
Publicao da Resoluo CFC 750, que estabeleceu os 7 (sete) princpios fundamentais de
contabilidade (entidade, continuidade, custo como base de valor, prudncia, competncia,
objetividade e atualizao monetria).
2007
Editada a Lei n 11.638/07 que alterou a lei n 6.404/76 com o objetivo de harmonizar as
prticas contbeis brasileiras s normas internacionais de contabilidade e obriga as
grandes empresas de capital fechado a divulgarem seus balanos
2009
A Medida Provisria n 449, de 3 de Dezembro de 2008, foi convertida na Lei n 11.941/09,
que alterou e revogou dispositivos da Lei das Sociedades Annimas, com intuito de
aproximas as normas contbeis brasileiras s internacionais.
2010
CFC atualizou a Resoluo 750, substituindo-a pela Resoluo 1.282, aonde foi eliminado
o princpio da atualizao monetria e incorporada ao princpio do registro pelo valor
original.
Quadro 10: Desenvolvimento histrico da contabilidade brasileira
Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Andrade (2009), Oliveira et al
(2008) e Niyama (2010)

2.2.2 Ambiente Legal e Regulamentar da Contabilidade

Segundo Iudcibus et al (2010), a contabilidade sempre foi muito
influenciada pelos limites e critrios fiscais, principalmente o do Imposto de Renda,
fato que limitou durante algum tempo a adoo prtica, por parte das empresas, dos
princpios contbeis adequados, pois a contabilidade era feita com base nos
preceitos e formas de legislao fiscal, e nem sempre se baseava em critrios
contbeis corretos.
De acordo com Niyama (2010, p. 2):

56

a contabilidade brasileira tradicionalmente foi vinculada legislao
(originariamente tributria e depois societria em conjunto) e
regulamentao por organismos governamentais (Banco Central do Brasil,
Superintendncia de Seguros Privados, Comisso de Valores Mobilirios,
entre outros) sendo politicamente fraca a influncia de rgos de classe ou
institutos representativos da profisso para determinao dos
procedimentos contbeis.

Em Dezembro de 2008, foi editada a MP 449/08 que trata do Regime
Tributrio de Transio e da convergncia das normas contbeis brasileiras para os
padres internacionais. Esta medida teve como objetivo neutralizar os impactos dos
novos mtodos e critrios contbeis introduzidos pela Lei n 11.638/07, na apurao
das bases de clculos de tributos federais, removendo assim a insegurana jurdica
causada aos contribuintes com a edio da referida Lei. Esta Medida Provisria, que
em 2009 foi convertida na Lei n 11.941/09, veio formalizar a desvinculao entre
fisco e contabilidade. Esta Lei criou um novo programa de parcelamento fiscal,
alterou vrios dispositivos da legislao tributria federal e modificou dispositivos da
Lei das Sociedades Annimas, estabelecendo novos mtodos e critrios contbeis.
(IUDCIBUS et al, 2010)
De acordo com pesquisas feitas no site Portal de Contabilidade, a
legislao que regulamenta a contabilidade no Brasil composta pelo:

LEI DISPOSIES
Decreto-Lei n
9.295/1946
Cria o Conselho Federal de Contabilidade, define as atribuies do Contador e
do tcnico em contabilidade.
Lei n 4.695/1965
Dispe sobre a composio do Conselho Federal de Contabilidade e d outras
providncias.
Lei 4.729/1965 Lei da sonegao fiscal.
Lei 6.404/1976 Lei das Sociedades Annimas
Resoluo CFC
803/1996
Cdigo de tica do contador.
Resoluo CFC
1.055/2005
Criao do Comit de Pronunciamentos Contbeis
Lei n 11.638/07
Altera e revoga dispositivos da Lei n 6.404/76, e da Lei n 6.385/76 (lei da
CVM), e estende s sociedades de grande porte disposies relativas
elaborao e divulgao de demonstraes financeiras
Continua

57

Continuao
LEI DISPOSIES
Lei n 11.941/09
Oriunda da converso da Medida Provisria n 449/08, a Lei 11.941/09
modificou vrios dispositivos da legislao tributaria federal, e alterou e revogou
dispositivos da Lei 6.404/76, estabelecendo novos mtodos e critrios
contbeis.
Lei n. 12.249/10 Altera dispositivos do Decreto-Lei n 9.295/46
Quadro 11: Leis que regulam a contabilidade brasileira
Fonte: Adaptado do site Portal de Contabilidade

O contador deve ter conhecimento e estar atualizado, no s sobre a
legislao que regula a sua profisso, mas de todas as outras que de forma direta
ou indireta influenciam no seu trabalho.

2.2.3 Educao Contbil no Brasil

O principal objetivo da contabilidade fornecer informaes teis e
relevantes a seus usurios. No entanto, a qualidade e o tipo de informao contbil
que se pretende alcanar depende muito do contedo da educao profissional dos
contadores.
Em muitos pases, segundo Saudagaran (2004, apud Niyama, 2010), a
contabilidade objeto de curso superior, programas de mestrado e doutorados, o
que contribui para o fortalecimento e atratividade do curso no campo educacional em
nvel elevado, enquanto que em outros pases o ensino contbil fraco, e muitas
vezes limitado a curso secundrio.
Regido pela Constituio Federal (1988), e pela Lei de Diretrizes e Bases
Curriculares Nacionais (LDB n 9.394/96), o ensino superior em contabilidade
precisa, de acordo com o resultado da avaliao feita em 2004 pelo ENADE
8
,
repensar a eficincia das prticas pedaggicas dos cursos de cincias contbeis e

8
O ENADE, Exame Nacional de Desempenho dos Estudantes, faz parte integrante do Sistema
Nacional de Avaliao da Educao Superior (SINAES), e tem o objetivo de aferir o rendimento dos
alunos dos cursos de graduao em relao aos contedos programticos, suas habilidades e
competncias.

58

adequ-las frente s exigncias do mercado. O profissional contbil precisa ajustar-
se a um perfil pautado em conhecimentos, competncias e habilidades.
Diante desta necessidade, o MEC, atravs da Cmara de Educao
Superior, instituiu a Resoluo n. 10/2004, que em seu art. 5 afirma que:

os cursos de graduao em Cincias Contbeis, bacharelado, devero
contemplar, em seus projetos pedaggicos e em sua organizao
curricular, contedos que revelem conhecimento do cenrio econmico e
financeiro, nacional e internacional, de forma a proporcionar a
harmonizao das normas e padres internacionais de contabilidade, em
conformidade com a formao exigida pela Organizao Mundial do
Comrcio e pelas peculiaridades das organizaes governamentais
observados o perfil definido para o formando e que atendam aos seguintes
campos interligados de formao.

Niyama (2010) afirma que, segundo dados do Ministrio da Educao, at
2009 encontravam-se autorizados a funcionar em todo o Brasil 1.150 (um mil, cento
e cinqenta) cursos de graduao em cincias contbeis, 19 (dezenove) programas
de ps-graduao stricto sensu
9
em contabilidade e controladoria, sendo 4 (quatro)
em nvel de doutorado.

2.2.4 Profisso Contbil

No Brasil, a profisso contbil foi regulamentada pelo Decreto-Lei n.
9.295/46, que tambm criou o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e os
Conselhos Regionais de Contabilidade (CRCs).
O Conselho Federal de Contabilidade o rgo representativo da classe
contbil brasileira, sendo que este orienta, normatiza e, principalmente, fiscaliza o
exerccio da profisso contbil.
At 31.12.2010, encontravam-se registrados no Conselho Federal de
Contabilidade 395.029 Contabilistas, correspondendo a este total 203.044
Contadores e 191.985 Tcnicos de Contabilidade, conforme ilustrado na tabela 1.

9
As ps-graduaes stricto sensu compreendem programas de mestrado e doutorado abertos a
candidatos diplomados em cursos superiores de graduao e que atendam s exigncias das
instituies de ensino e ao edital de seleo dos alunos (art. 44, III, Lei n 9.394/1996.)
59

CRC
UNIVERSO
TOTAL
CONTADORES TCNICOS
Acre 796 328 468
Alagoas 4.072 1868 2204
Amap 976 571 405
Amazonas 5.684 2794 2890
Bahia 15.970 8302 7668
Cear 9.663 4936 4727
Distrito Federal 13.093 7382 5711
Esprito Santo 7.306 4392 2914
Gois 8.721 4310 4411
Maranho 4.104 1901 2203
Mato Grosso 6.564 4129 2435
Mato Grosso do Sul 5.486 2699 2787
Minas Gerais 45.899 18577 27322
Par 8.265 5754 2511
Paraba 5.232 3050 2182
Paran 24.146 13496 10650
Pernambuco 9.406 3671 5735
Piau 3.463 1868 1595
Rio de Janeiro 46.388 26128 20260
Rio Grande do Norte 4.225 2554 1671
Rio Grande do Sul 31.403 17529 13874
Rondnia 3.400 1774 1626
Roraima 806 498 308
Santa Catarina 15.885 9227 6658
So Paulo 108.438 52891 55547
Sergipe 3.543 1289 2254
Tocantins 2.095 1126 969
TOTAL 395.029 203.044 191.985
Tabela 1: Profissionais registrados no territrio nacional
Fonte: Adaptado do Site do CFC

A partir de 2010, os contabilistas, de acordo com a Lei n. 12.249/2010,
s podem exercer a profisso contbil aps conclurem o curso de Bacharel em
Cincias Contbeis, devidamente reconhecido pelo Ministrio da Educao, e com a
aprovao no Exame de Suficincia
10
e Registro no Conselho Regional de
Contabilidade a que estiver sujeito.

10
Institudo por meio da Resoluo CFC n 853/99, o Exame de Suficincia, passou a ser um
requisito para a obteno do registro profissional junto ao Conselho Regional de Contabilidade e tem
como objetivo assegurar a existncia de um conjunto mnimo de conhecimentos necessrios ao
adequado exerccio profissional do contador.

60

2.2.5 Princpios de Contabilidade

Os Princpios de Contabilidade so definidos, segundo Perez Junior
(2009), como o conjunto de normas que devem ser seguidas para a elaborao das
demonstraes contbeis, sendo que o art. 1, 1 da Resoluo CFC n 750/93
ressalta que a observncia dos Princpios de Contabilidade obrigatria no
exerccio da profisso e constitui condio de legitimidade das Normas Brasileiras
de Contabilidade (NBC).
Os Princpios de Contabilidade representam, de acordo com a Resoluo
CFC n. 1.282/10
11
,
a essncia das doutrinas e teorias relativas Cincia da Contabilidade,
consoante o entendimento predominante nos universos cientfico e
profissional de nosso Pas. Concernem, pois, Contabilidade no seu
sentido mais amplo de cincia social, cujo objeto o patrimnio das
entidades.

Assim, a Resoluo CFC n. 1.282/10 descreve que os princpios
contbeis a serem seguidos no Brasil so:
I. Entidade:
O patrimnio da empresa jamais se confunde com o dos seus
scios ou proprietrios. A contabilidade da entidade registra
somente os atos e os fatos ocorridos que se refiram ao patrimnio
da empresa e no os relacionados com o patrimnio particular de
seus scios.
II. Continuidade:
Pressupe que a entidade continuar em operao no futuro e,
portanto, a mensurao e a apresentao dos componentes do
patrimnio levam em conta esta circunstncia.
III. Oportunidade:
Refere-se ao momento em que devem ser registradas as variaes
patrimoniais. Estas devem ser feitas imediatamente e de forma
integral, independentemente das causas que as originaram,

11
A Resoluo CFC n. 1.282/10, atualizou e consolidou dispositivos da Resoluo CFC n 750/93
que dispe sobre os Princpios de Contabilidade (PC)

61

contemplando os aspectos fsicos e monetrios. A falta de
integridade e tempestividade na produo e na divulgao da
informao contbil pode ocasionar a perda de sua relevncia, por
isso necessrio ponderar a relao entre a oportunidade e a
confiabilidade da informao.
IV. Registro pelo valor original:
O Princpio do Registro pelo Valor Original determina que os
componentes do patrimnio devem ser inicialmente registrados
pelos valores originais das transaes, expressos em moeda
nacional.
V. Competncia:
O Princpio da Competncia determina que os efeitos das
transaes e outros eventos sejam reconhecidos nos perodos a
que se referem, independentemente do recebimento ou
pagamento. Este exige ainda a confrontao das despesas com as
receitas a que se relacionam.
VI. Prudncia:
Determina a adoo do menor valor para os componentes do ativo
e do maior para os do passivo, sempre que se apresentem
alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes
patrimoniais que alterem o patrimnio lquido.
O Princpio da Prudncia pressupe o emprego de certo grau de
precauo no exerccio dos julgamentos necessrios s
estimativas em certas condies de incerteza, no sentido de que
ativos e receitas no sejam superestimados e que passivos e
despesas no sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade
ao processo de mensurao e apresentao dos componentes
patrimoniais.

De acordo com Perez Junior (2009), os princpios contbeis acima
descritos encontram-se harmonizados com os princpios de contabilidade
internacionais.

62

2.2.4 Harmonizao Contbil

Com a promulgao da Lei n. 11.638, em 28 de dezembro de 2007, e,
posteriormente da Lei n 11.941, de 27 de Maio de 2009, foram criadas condies
legais que permitem a convergncia das normas contbeis brasileiras s normas
internacionais, colocando fim s interferncias das normas de carter tributrio no
campo da contabilidade naqueles casos em que as normas tributrias conflitam com
os princpios contbeis usualmente adotados ao redor do mundo.

Todas as mudanas estruturais e de critrio determinadas pelas leis
11.638/07 e 11.941/09, fazem uma ruptura entre o domnio das normas
fiscais sobre a contabilidade; o contabilista responsvel deve ter em mente
que, no basta planejar e estudar normas tributrias e fiscais para
diminuio da carga tributria, mas oferecer pessoa jurdica o que prega o
Princpio da Continuidade, que diante de sua essncia, afirma que a
Entidade dever estar sempre em marcha, ou seja, o contabilista deve
oferecer solues e informaes sobre o patrimnio, fluxo de caixa e
possveis desencaixes financeiros, determinando mudanas nas aes
gerenciais das quais modificam o patrimnio, dentre outras. Essas aes
tm impactos profundos na profisso contbil, onde o contabilista passa a
ser de fato um gestor ou ainda um consultor efetivamente, o que sem
dvida um enorme passo categoria. (NIYAMA, 201, p. 11).

Estas Leis vieram apenas completar um ciclo de mudanas iniciado h
pouco mais de trs dcadas, com a edio da Lei n 6.404/76 e com normas
elaboradas pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM), Conselho Federal de
Contabilidade e por outros rgos dotados do poder de legislar em matria contbil.
Todo esse ciclo de mudana levou a constituio em 2005, do Comit de
Pronunciamentos Contbeis (CPC). Criado pela Resoluo CFC n 1.055/05, o CPC
tem como objetivo
o estudo, o preparo e a emisso de Pronunciamentos Tcnicos sobre
procedimentos de Contabilidade e a divulgao de informaes dessa
natureza, para permitir a emisso de normas pela entidade reguladora
brasileira, visando centralizao e uniformizao do seu processo de
produo, levando sempre em conta a convergncia da Contabilidade
Brasileira aos padres internacionais. (Art. 3 da Resoluo CFC n.
1055/05).

O Comit de Pronunciamentos Contbeis foi idealizado a partir da unio
de esforos e comunho de objetivos do CFC com as seguintes entidades (PEREZ
JUNIOR, 2009):

63

ABRASCA (Associao Brasileira das Companhias Abertas):
Associao civil sem fins lucrativos, criada em 21 de dezembro de 1971, tem como misso defender
a posio das companhias abertas junto aos centros de deciso e opinio pblica, buscando o
aprimoramento das praticas de poltica e de administrao empresarial, no que se refere ao mercado
de capitais, e a insero das boas praticas de governana corporativa.

APIMEC NACIONAL (Associao Nacional dos Analistas e Profissionais de Investimento no
Mercado de Capitais):
Criado em 1970, uma entidade focada no desenvolvimento do mercado de capitais, composto por
pessoas fsicas.
BM&F BOVESPA (Bolsa de Valores, Mercadorias e Futuros):
Criada em 2008 com a integrao entre Bolsa de Mercadorias & Futuros (BM&F) e Bolsa de Valores
de So Paulo (BOVESPA), sua misso atuar no Brasil como centro financeiro internacional de
negociao de aes, commodities e outros instrumentos financeiros.
FIPECAFI (Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras):
Instituda em 1974, tem como objetivo realizar pesquisas, desenvolver e promover a divulgao de
conhecimentos na rea contbil, financeira e atuarial, ale de produzir e incentivar a produo de
livros, artigos, papers e material cientifico no seu campo.
IBRACON (Instituto dos Auditores Independentes do Brasil):
Tem a funo de discutir, desenvolver e aprimorar as questes ticas e tcnicas da profisso de
auditor e contador e, bem como auxiliar na difuso e na correta interpretao das normas que regem
a profisso.
Quadro 12: Entidades que colaboram com o CFC
Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Perez Junior (2009)

A idia, segundo Iudcibus et al (2010), que o CPC passe a centralizar a
emisso de normas contbeis no Brasil, por meio de pronunciamentos tcnicos,
orientaes e interpretaes. Os referidos documentos seriam aceitos, tambm, pelo
Banco Central do Brasil (Bacen), Comisso de Valores Mobilirios (CVM), Secretaria
da Receita Federal e Superintendncia de Seguros Privados (Susep), rgos que
so sempre convidados a participar das atividades do CPC.
No quadro 13 enumera-se os pronunciamentos, orientaes e
interpretaes emitidos pelo CPC, seu embasamento legal e sua correlao com as
normas internacionais.

64

CPC
DELIB.
CVM
RESOL.
CFC N.
NOME DA NORMA IASB
CPC 00 539/08 1.212/08
Estrutura conceitual para elaborao e
apresentao das demonstraes contbeis
Framework
CPC 01 639/10 1.292/10
Reduo ao valor recupervel de ativos
Impairment
IAS 36
CPC 02 640/10 1.295/10
Efeitos das mudanas nas taxas de cmbio e
converso de demonstraes contbeis
IAS 21
CPC 03 641/10 1.296/10 Demonstrao de fluxo de caixa IAS 7
CPC 04 644/10 1.303/10 Ativos intangveis IAS 38
CPC 05 642/10 1.297/10 Divulgao de partes relacionadas IAS 24
CPC 06 645/10 1.304/10 Operaes de arrendamento mercantil IAS 17
CPC 07 646/10 1.305/10 Subveno e assistncias governamentais IAS 20
CPC 08 649/10 1.313/10
Custos de transao e prmios na emisso de
ttulos e valores mobilirios
IAS 39
(partes)
CPC 09 557/08
1.138/08 e
1.162/09
Demonstrao do valor adicionado (DVA)
Sem
vnculo
CPC 10 650/10 1.314/10 Pagamento baseado em aes IFRS 2
CPC 11 563/08 1.150/09 Contratos de seguro IFRS 4
CPC 12 564/08 1.151/09 Ajuste a valor presente
Sem
vnculo
CPC 13 565/08 1.152/09
Adoo inicial da Lei n. 11.638/07 e da medida
provisria n. 449/08
Sem
vnculo
CPC 15 580/09 1.175/09 Combinao de negcios IFRS 3
CPC 16 575/09 1.170/09
12
Estoques IAS 2
CPC 17 576/09 1.171/09 Contratos de construo IAS 11
CPC 18 605/09 1.241/09 Investimento em coligada e em controlada IAS 28
CPC 19 606/09 1.242/09
Investimento em empreendimento controlado em
conjunto (Joint Ventute)
IAS 31
CPC 20 577/09 1.172/09 Custos de emprstimos IAS 23
CPC 21 581/09 1.174/09 Demonstraes intermdias IAS 34
CPC 22 582/09 1.176/09 Informaes por segmento IFRS 8
CPC 23 592/09 1.179/09
Polticas contbeis, mudana de estimativa e
retificao de erro
IAS 8
CPC 24 593/09 1.184/09 Evento subsequente IAS 10
CPC 25 294/09 1.180/09
Provises, passivos contingentes e ativos
contingentes
IAS 37
Continua

12
Alterada pela Resoluo n 1.273/10
65

Continuao
CPC
DELIB.
CVM
RESOL.
CFC N.
NOME DA NORMA IASB
CPC 26 595/09 1.185/09
13
Apresentao das demonstraes contbeis IAS 1
CPC 27 583/09 1.177/09 Ativo imobilizado IAS 16
CPC 28 584/09 1.178/09 Propriedade para investimento IAS 40
CPC 29 596/09 1.186/09 Ativo biolgico e produto agrcola IAS 41
CPC 30 597/09 1.187/09 Receitas IAS 18
CPC 31 598/09 1.188/09
Ativo no circulante mantido para venda e
operao descontinuada
IFRS 5
CPC 32 599/09 1.189/09 Tributos sobre o lucro IAS 12
CPC 33 600/09 1.193/09 Benefcios a empregados IAS 19
CPC 35 607/09 1.239/09
14
Demonstraes separadas IAS 27
CPC 36 608/09 1.240/09 Demonstraes consolidadas IAS 27
CPC 37 647/10 1.306/10
Adoo inicial das normas internacionais de
contabilidade
IFRS 1
CPC 38 604/09 1.196/09
Instrumentos financeiros: Reconhecimento e
mensurao
IAS 39
CPC 39 604/09 1.197/09 Instrumentos financeiros: apresentao IAS 32
CPC 40 604/09 1.198/09 Instrumentos financeiros: evidenciao IFRS 7
CPC 41 636/10 1.287/10 Resultado por ao IAS 33
CPC 43 651/10 1.315/10
Adoo inicial dos pronunciamentos tcnicos
CPC 15 a 40
IFRS 1
CPC
PME

1.255/09,
1.255/09 e
1.319/10
Contabilidade para pequenas e mdias empresas
Sem
vnculo
INTERPRETAES
ICPC
01
611/09 1.261/09 Contratos de Concesso
ICPC
02
612/09 1.266/09 Contrato de Construo do Setor Imobilirio
ICPC
03
613/09 1.256/09
Aspectos Complementares das Operaes de
Arrendamento Mercantil

ICPC
04
15

Alcance do Pronunciamento Tcnico CPC 10
Pagamento Baseado em Aes

Continua

13
14
15
O texto desta Interpretao est contido no Pronunciamento Tcnico CPC 10 Pagamento
Baseado em Aes
66

Continuao
CPC
DELIB.
CVM
RESOL.
CFC N.
NOME DA NTERPRETAO IASB
ICPC
05
16

Pronunciamento Tcnico CPC 10 Pagamento
Baseado em Aes Transaes de Aes do
Grupo e em Tesouraria

ICPC
06
616/09 1.259/09
Hedge de Investimento Lquido em Operao no
Exterior

ICPC
07
617/09 1.260/09 Distribuio de Lucros in Natura
ICPC
08
601/09 1.195/09
Contabilizao da Proposta de Pagamento de
Dividendos

ICPC
09
618/09 1.262/10
Demonstraes Contbeis Individuas,
Demonstraes Separadas, Demonstraes
Consolidadas e Aplicao do Mtodo de
Equivalncia Patrimonial

ICPC
10
619/09 1.263/09
Interpretaes sobre a Aplicao Inicial ao Ativo
Imobilizado e Propriedade para Investimento
dos Pronunciamentos Tcnicos CPC 27, 28, 37 e
43

ICPC
11
620/09 1.264/09
Recebimento em Transferncia de Ativos de
Clientes

ICPC
12
621/09 1.265/09
Mudanas em Passivos por Desativao,
Restaurao e Outros Passivos Similares.

ICPC
13
637/10 1.288/10
Direitos a Participaes Decorrentes de Fundos
de Desativao, Restaurao e Reabilitao
Ambiental

ICPC
14

Cotas de Cooperados em Entidades Cooperativas
e Instrumentos Similares

ICPC
15
638/10 1.289/10
Passivo Decorrente de Participao em um
Mercado Especfico Resduos de Equipamentos
Eletroeletrnicos

ICPC
16
652/10 1.316/10
Extino de Passivos Financeiros com
Instrumentos Patrimoniais

ORIENTAES
OCPC
01
561/08
1.154/09 e
1.273/10
Entidades de Incorporao Imobiliria
OCPC
02
01/2009 1.157/09
Esclarecimentos sobre as Demonstraes
Contbeis de 2008

OCPC
03
03/2009 1.199/09
Instrumentos Financeiros: Reconhecimento,
Mensurao e Evidenciao

OCPC
04
653/10 1.317/10
Aplicao da Interpretao Tcnica ICPC 02 s
Entidades de Incorporao Imobiliria Brasileiras

OCPC
05
654/10 1.318/10 Contratos de Concesso
Quadro 13: Correlao entre os pronunciamentos, interpretaes e orientaes
emitidas pelo CPC com as normas internacionais de contabilidade
Fonte: Adaptado do site do CPC

16
O texto desta Interpretao est contido no Pronunciamento Tcnico CPC 10 Pagamento
Baseado em Aes
67

Iudcibus et al (2010, p. 20) relatam que

os pronunciamentos, as interpretaes e orientaes emanadas do CPC,
so, basicamente, tradues das normas internacionais, com raras
adaptaes de linguagem. [...] No existe uma nica determinao do CPC
que no esteja abrigada pelas normas internacionais, com a nica exceo
de que as normas do IASB no reconhecem o balano individual com
investimento em controlada, sua substituio pelo consolidado, mas ns,
no Brasil, somos obrigados por lei, a ter esse balano individual. Assim, no
h genuinamente um conflito, e sim uma demonstrao no referenciada
pelo IASB. Tambm deve ser destacada a Demonstrao do Valor
adicionado que foi tornada obrigatria para companhias abertas, pela lei, e
para as demais sociedades, por resoluo do CFC, mesmo no sendo
especificamente prevista nas normas do IASB.

Os pronunciamentos CPC 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 16, 36, 37 e 43,
esto em reviso desde o incio de 2011. O objetivo dessas revises aprimorar o
contedo, a fim de torn-lo mais prximo redao do texto da norma internacional.
Em anexo apresenta-se a lista da posio atual dos pronunciamentos,
interpretaes e orientaes tcnicas do CPC.

2.2.4.1 Normas Brasileiras de Contabilidade

De acordo com o Iudcibus et al (2010), as Normas Brasileiras de
Contabilidade (NBC), implementadas pelo CPC e pelos rgos reguladores
brasileiros, principalmente pela CVM e pelo CFC, estabelecem preceitos de conduta
profissional e procedimentos tcnicos necessrios para o adequado exerccio da
profisso contbil, sendo que estas normas devem seguir os mesmos padres de
elaborao e estilo utilizados nas normas internacionais. Sua estrutura, como
apresenta o quadro 14, foi definida atravs da Resoluo CFC N. 1.328/2011.

68

N
O
R
M
A
S

B
R
A
S
I
L
E
I
R
A
S

D
E

C
O
N
T
A
B
I
L
I
D
A
D
E

P
R
O
F
I
S
S
I
O
N
A
I
S

Normas Profissionais
Gerais NBC PG
So NBC aplicadas indistintamente a todos os
profissionais de Contabilidade
Normas Profissionais do
Auditor Independente -
NBC PA
NBC aplicadas, especificamente, aos contadores
que atuam como auditores independentes
Normas Profissionais do
Auditor Interno - NBC PI
NBC aplicadas especificamente aos contadores
que atuam como auditores internos
Normas Profissionais -
do Perito - NBC PP
NBC aplicadas especificamente aos contadores
que atuam como peritos contbeis
T
C
N
I
C
A
S

Normas Brasileiras de
Contabilidade Tcnica em
Geral NBC TG
So as NBC convergentes com as normas
internacionais emitidas pelo IASB, e as editadas
por necessidades locais, sem equivalentes
internacionais
Contabilidade Tcnica do
Setor Pblico - NBC TSP
So as NBC convergentes com as NIC para o Setor
Pblico, emitidas pela IFAC, e as normas editadas
por necessidades locais, sem equivalentes
internacionais
Contabilidade Tcnica de
Auditoria Independente
de Informao Contbil
Histrica - NBC TA
NBC aplicadas Auditoria e convergentes com as
Normas Internacionais de Auditoria Independente
emitidas pela IFAC
Reviso de Informao
Contbil Histrica - NBC
TR
Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas
Reviso e convergentes com as Normas
Internacionais de Reviso emitidas pela IFAC;
Assegurao de
Informao No Histrica
- NBC TO
NBC aplicadas Assegurao e convergentes com
as Normas Internacionais de Assegurao emitidas
pela IFAC
Servio Correlato - NBC
TSC
Aplicadas aos Servios Correlatos e convergentes
com as Normas Internacionais para Servios
Correlatos emitidas pela IFAC
Auditoria Interna - NBC TI
Normas Brasileiras de Contabilidade aplicveis aos
trabalhos de Auditoria Interna
Contabilidade Tcnica -
de Percia - NBC TP
NBC aplicveis aos trabalhos de Percia
Auditoria Governamental
- NBC TAG
Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas
Auditoria Governamental convergentes com as
Normas Internacionais de Auditoria Governamental
emitidas pela Organizao Internacional de
Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI).
Quadro 14: Estrutura das Normas Brasileiras de Contabilidade
Fonte: Adaptado da Resoluo CFC n. 1.328/11

69

2.2.4.2 Convergncia entre algumas Normas Brasileiras de Contabilidade e
as Normas Internacionais

O objetivo desta seco propiciar uma comparao entre os
pronunciamentos internacionais de contabilidade vistos anteriormente e as prticas
contbeis adotadas no Brasil.

2.2.4.2.1 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das
Demonstraes Financeiras

No Brasil, segundo relatos de Mourad e Paraskevopoulos (2010), o CPC
incorporou nas normas brasileiras de contabilidade os elementos do framework,
atravs da aprovao do pronunciamento CPC 00 - Estrutura Conceitual para a
Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis.
Emitido pela Deliberao CVM n. 539, de 14 de Maro de 2008, e
aprovado pela Resoluo CFC n. 1.212/08, o pronunciamento CPC 00
praticamente uma traduo do framework do IASB, sem grandes divergncias
formais. O referido pronunciamento declara que

importante notar que, por ser o original um documento destinado a uma
validade mundial, de natureza a mais geral possvel e considera
determinados conceitos que podem, ou no, ser suportados por normas
especficas nacionais. Assim, por exemplo, esta Estrutura Conceitual
admite a figura da Reavaliao de Ativos quando cita a figura da
manuteno do capital fsico. Todavia, a Lei das Sociedades por Aes,
aps a modificao instituda pela Lei n. 11.638/2007, no mais admite
esse procedimento a partir de 2008. Nesse caso, como essa uma das
alternativas de manuteno de capital, e no a nica, apesar dessa
meno no documento a Reavaliao espontnea de ativos no mais
poder ser realizada no Brasil enquanto viger a Lei atual.

Weffort e Lage (2009) afirmam que o fato acima descrito, no contraria,
absolutamente, as normas do IASB, j que a opo pela utilizao da manuteno
do capital financeiro no Brasil no est totalmente dentro das regras daquela
organizao. Assim, tanto a Lei das Sociedades por Aes vigente at 2007(Lei
6.404/07) quanto as posterior (Leis 11.638/07 e 11.941/09) esto em conformidade
70

com as normas internacionais de contabilidade preconizadas pelo IASB, mesmo
uma aceitando a reavaliao de ativos e a outra no.

2.2.4.2.2 Apresentao das Demonstraes Contbeis

Em Setembro de 2009, foi aprovado pela Resoluo CFC n. 1185/09, o
Pronunciamento Tcnico CPC 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis. O
referido pronunciamento foi elaborado a partir da norma internacional IAS 1, e sua
aplicao produz, de acordo com Farah e Salotti (2010), reflexos contbeis que
esto em conformidade com a norma emitida pelo IASB.
Contudo, Mourad e Paraskevopoulos (2010) ressaltam que no houve
uma convergncia total, e sim uma adaptao da norma internacional, isto porque o
pronunciamento CPC 26 omite alguns pargrafos existentes na norma internacional
IAS 1, adiciona outros e modifica alguns deles.
Assim, o quadro abaixo, mostra algumas das diferenas entre a o CPC 26
e a IAS 1:

DIFERENAS IAS 1 CPC 26
Demonstrao do
Fluxo de Caixa
(DFC)
Obrigatria.
De acordo com a Lei n. 11.638/07, a DFC
fica dispensada para as companhias
fechadas com patrimnio lquido na data do
balano inferior a R$ 2 milhes. Para as
demais obrigatria.
Demonstrao do
Valor Adicionado
(DVA)
Informao suplementar.
Obrigatria para as sociedades de capital
aberto, pela Lei n. 11.638/07.
Balano
Patrimonial
Mudana no nome de balano
patrimonial para demonstrao
da posio financeira
(statement of financial
position).
O CPC 26 continua a utilizar o termo balano
patrimonial (como consta na Lei n 6.404/76).

Continua

71

Continuao
DIFERENAS IAS 1 CPC 26
Demonstrao de
Lucros
Abrangentes
(Other
Comprehensive
Income)
17

O IASB permite que seja
preparada uma demonstrao
do resultado do exerccio e
outra do resultado abrangente
em separado; ou uma
demonstrao de resultado
abrangente que inclua dentro
dela, o resultado do exerccio.
O CPC exigiu as duas demonstraes em
separado, mas facultou que a demonstrao
do resultado abrangente seja divulgada em
uma coluna da demonstrao das mutaes
do patrimnio lquido.
Apresentao do
Balano
Patrimonial
A IAS 1 prev a possibilidade
de apresentao do balano
baseado na liquidez de seus
componentes.
Este pronunciamento tcnico no prescreve
a ordem ou o formato que deva ser utilizado
na apresentao das contas do balano
patrimonial, mas a Lei das Sociedades por
aes exige no art. 178, 1, que no ativo,
as contas sero dispostas em ordem
decrescente de grau de liquidez dos
elementos nelas registrados.
Quadro 15: Diferenas entre a norma IAS 1 e o CPC 26
Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Farah e Salotti (2010)

Mourad e Paraskevopoulos (2010) enfatizam que as demonstraes
contbeis brasileiras devem ser preparadas em conformidade com os princpios
contbeis geralmente aceitos no Brasil (BR GAAP) e devem ser aplicados os
requerimentos da Lei 11.638/07 quando a companhia for S.A. de capital aberto ou
sociedade de grande porte
18
. A mesma Lei prev que em caso de ausncia de
normativo nas BR GAAP ou na Lei, as entidades podero utilizar o guia existente
nas normas internacionais.

17
O resultado abrangente compreende o lucro lquido da companhia adicionado de outros resultados
abrangente (receitas e despesas que transitam diretamente pelo patrimnio lquido e que no so
provenientes dos acionistas, tais como ajuste de avaliao patrimonial, ganhos e perdas atuariais,
variao da reserva de reavaliao, dentre outros).
18
Sociedade que no exerccio social anterior apresentar um ativo superior a R$ 240 milhes ou
receita bruta anual superior a R$ 300 milhes.
72

2.2.4.2.3 Demonstrao dos Fluxos de Caixa

A Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC) , desde 1 de Janeiro de
2008, por fora da Lei 11.638/2007, uma demonstrao obrigatria pela
contabilidade para todas as sociedades de capital aberto e para as de capital
fechado que tenham um patrimnio lquido superior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes
de reais).
As definies de elaborao e apresentao da DFC encontram-se
dispostas no Pronunciamento Tcnico CPC 03 - Demonstrao dos Fluxos de Caixa,
que foi aprovado pela Deliberao CVM n. 641/10 e pela Resoluo CFC n.
1.296/10.
O CPC 03 praticamente, segundo Melo e Salotti (2009), uma traduo
da norma internacional IAS 7, sendo que as poucas diferenas entre elas baseiam-
se em excluses de pargrafos ou incluses de alguns aspectos especficos e
exclusivos da realidade brasileira, como por exemplo:
a) Referncia a dividendos:
O pronunciamento CPC 03 faculta ao usurio o uso do termo
dividendos ou juros sobre o capital prprio, enquanto que a norma
internacional s reconhece o termo dividendos;
b) Conciliao entre o lucro lquido e o fluxo de caixa lquido das
atividades operacionais:
Com relao a esta conciliao foi includo a seguinte redao no
pronunciamento tcnico CPC 03 (2010, p. 20 A), para o qual no
h correspondente no IAS 7:

[...] A conciliao entre o lucro lquido e o fluxo de caixa lquido das
atividades operacionais deve ser fornecida, obrigatoriamente, caso a
entidade use o mtodo direto para apurar o fluxo lquido das atividades
operacionais. A conciliao deve apresentar, separadamente, por categoria,
os principais itens a serem conciliados, semelhana do que deve fazer a
entidade que usa o mtodo indireto em relao aos ajustes ao lucro lquido
ou prejuzo para apurar o fluxo de caixa lquido das atividades operacionais.

c) Imposto de renda:
No CPC 03, termo imposto de renda, foi substitudo pela expresso
imposto de renda e contribuio social sobre o lucro lquido.
d) Definio de caixa e equivalente de caixa:
73

Enquanto que para a IAS 7 equivalentes de caixa incluem
investimentos com prazo, normalmente, de vencimento de trs
meses ou menos, a partir da data da contratao, o CPC 03 no
menciona o prazo de vencimento dos investimentos.

Mtodo direto

Mtodo Indireto
Fluxo de caixa das atividades
operacionais

Fluxo de caixa das atividades
operacionais

Recebimento de clientes R$ 30.150

Lucro lquido antes do imposto
de renda
R$ 3.350
Pagamento a fornecedores e
empregados
-R$ 27.600

Ajustes
Caixa gerado pelas operaes R$ 2.550

Depreciao R$ 450
Juros pagos -R$ 270

Perda cambial R$ 140
Imposto de renda e CSSL pago -R$ 900

Ganhos de equivalncia patrimonial -R$ 400

Despesas de juros R$ 200

Lucro operacional antes das
mudanas no capital de giro
R$ 3.740

(Aumento)/diminuio do contas a
receber
-R$ 500

(Aumento)/diminuio dos estoques R$ 1.050

Aumento/(diminuio) do contas a
pagar
-R$
1.740

Juros pagos -R$ 270

Imposto de renda e CSSL pago -R$ 900
Caixa lquido proveniente das
atividades operacionais
R$ 1.380

atividades operacionais
R$ 1.380
Fluxo das atividades de
investimentos

investimentos

Aquisio da subsidiria X, lquido do
caixa includo na aquisio
-R$ 550

Aquisio da subsidiria X, lquido
do caixa includo na aquisio
-R$ 550
Compra de ativo imobilizado -R$ 350

Compra de ativo imobilizado -R$ 350
Recebimento pela venda de
imobilizado
R$ 20

Recebimento pela venda de
imobilizado
R$ 20
Juros recebidos R$ 200

Juros recebidos R$ 200
Dividendos recebidos R$ 200

Dividendos recebidos R$ 200
atividades de investimento
-R$ 480

atividades de investimento
-R$ 480
financiamento

financiamento

Recebimento pela emisso de aes
de capital
R$ 250

Recebimento pela emisso de
aes de capital
R$ 250
Recebimento por emprstimo de
longo prazo
R$ 250

Recebimento por emprstimo de
longo prazo
R$ 250
Dividendos pagos (ou juros sobre
capital prprio *
-R$ 1.200

Dividendos pagos *
-R$
1.200
atividades de financiamento
-R$ 700

atividades de financiamento
-R$ 700
Aumento/(diminuio) lquido no
caixa e equivalentes de caixa
R$ 200

Aumento/(diminuio) lquido no
caixa e equivalentes de caixa
R$ 200
74

Caixa e equivalentes de caixa no
incio do perodo
R$ 120

incio do perodo
R$ 120
final do perodo
R$ 320

final do perodo
R$ 320
* Este item tambm poderia ser demonstrado como fluxo de caixa operacional
Figura 4: Demonstrao dos fluxos de caixa segundo o CPC 03 mtodo
direto e indireto
Fonte: Elaborado pela Autora com base na teoria assegurada por Oliveira et al (2008)

2.2.4.2.4 Valor Justo

A avaliao de ativos e passivos pelo valor justo, talvez seja um dos
assuntos mais discutidos atualmente na comunidade contbil mundial,
especialmente com a expanso das normas ditas internacionais, processo que, no
Brasil, se iniciou com a entrada em vigor do novo padro contbil originado pelas
recentes alteraes da Lei 6.404/76 advindas pela Lei 11.941/09 e por diversos
pronunciamentos e Resolues do CPC e da CVM.
Considera-se valor justo, de acordo com a Lei 6.404/76, com nova
redao dada pela Lei n 11.941, de 2009:

a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual
possam ser repostos, mediante compra no mercado;
b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realizao
mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais
despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro;
c) dos investimentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados a
terceiros;
d) dos instrumentos financeiros, o valor que pode se obter em um mercado
ativo, decorrente de transao no compulsria realizada entre partes
independentes; e, na ausncia de um mercado ativo para um
determinado instrumento financeiro:
1) o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociao de
outro instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares;
2) o valor presente lquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos
financeiros de natureza, prazo e risco similares; ou
3) o valor obtido por meio de modelos matemtico-estatsticos de
precificao de instrumentos financeiros. (BRASIL 1976, ARTIGO
183, PARGRAFO 1 )

Sem grandes divergncias com relao ao padro internacional, o valor
justo considerado pelo CPC 14 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento,
Mensurao e Evidenciao, como o montante pelo qual um ativo poderia ser
trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento do
75

negcio e interesse em realiz-lo, em uma transao em que no h favorecidos.
(PRONUNCIAMENTO TCNICO CPC 14, p. 10).
Conforme descrito no CPC 12 (2008, p. 12), o valor justo tem como
objetivo:
[...] demonstrar o valor de mercado de determinado ativo ou passivo; na
impossibilidade disso, demonstrar o provvel valor que seria o de mercado
por comparao a outros ativos ou passivos que tenham valor de mercado;
na impossibilidade dessa alternativa tambm, demonstrar o provvel valor
que seria o de mercado por utilizao do ajuste a valor presente dos
valores estimados futuros de fluxos de caixa vinculados a esse ativo ou
passivo; finalmente, na impossibilidade dessas alternativas, pela utilizao
de frmulas economtricas reconhecidas pelo mercado.

Pettersson et al (2009) afirmam que a reavaliao de ativos e a
mensurao de ttulos e valores mobilirios em instituies financeiras so exemplos
da aplicao de mensuraes de valor justo no Brasil.
A falta de orientao sobre o tema, mesmo com a introduo das normas
internacionais, a grande preocupao da ampliao de mensuraes a valor justo
no pas, isto porque a definio contida no SFAS 157, segundo Pettersson et al
(2009), apesar de ter sido adotada, continua a ser vaga para o mercado brasileiro.
Assim, espera-se que o quanto antes o draft
19
elaborado pelo IASB seja aprovado e
que este contenha uma filosofia mais adaptvel ao mercado nacional.

2.2.4.2.5 Contabilizao de Hedge

Fundamentada nos pronunciamentos CPC 14 e CPC 38 - Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao e CPC 02 Efeitos das
Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis, a
contabilizao das operaes de hedge no Brasil est alinhada com as prticas
contbeis internacionais.
Assim, de acordo com as normas internacionais e os pronunciamentos
brasileiros, passa-se a apresentar alguns exemplos de contabilizao de hedge:

19
Minuta, rascunho, em portugus.
76

EXEMPLO 1:
Muitas das operaes de hedge so realizadas na BM&F (Bolsa de Mercadorias & Futuros). Uma
empresa, por exemplo, que tenha dvidas em dlar, e queira se prevenir de eventual alta da moeda
norte-americana. Ela vai a BM&F e compra um contrato de dlar futuro, garantindo que, em
determinada data, poder comprar determinada quantia de dlares a determinada cotao. Se o
dlar ultrapassar a cotao fixada, a empresa estar protegida, pois ter direito a comprar a moeda
a um preo mais baixo. Operaes como essa na BM&F, no entanto, tm um custo. Por isso, s so
feitas por empresas ou bancos.
EXEMPLO 2:
Presume-se que uma famlia v fazer uma viagem ao exterior e debite a maioria de suas despesas
em carto de crdito. Como qualquer gasto no exterior calculado em dlar pela administradora, o
valor das contas viro indexadas variao da cotao dessa moeda. Para se proteger de qualquer
crise cambial, o investidor calcula em mdia quanto gastar em sua viagem e compra o mesmo valor
em dlar ou simplesmente aplica o dinheiro num fundo cambial (atrelado ao dlar). Ao retornar da
viagem, pode vender os dlares comprados e, com o equivalente em reais, pagar sua fatura. Assim,
ele livra-se do risco de uma crise cambial, com desvalorizao da moeda nacional.
EXEMPLO 3:
Supondo que um produtor de milho esteja planejando sua colheita para daqui a quatro meses. No
entanto, ele no sabe a que preo vai estar o produto naquela poca. Para evitar que perca muito,
caso haja uma queda brusca de preo, ele compra uma opo de venda. Com isso, garante que vai
vender o produto a determinado preo, em determinada data. Essa opo de venda protege o
produtor contra as fortes oscilaes do preo do produto no mercado. Mas, caso o preo do milho
ultrapasse o preo fixado na opo de venda, o produtor no obrigado a exercer a operao. Isso
uma forma de hedge.
Quadro 16: Exemplos de contabilizao de hedge
Fonte: Adaptado de Iudcibus et al (2010)

As operaes de hedge envolvem, geralmente, um agente financeiro.
Para que o banco realize uma operao de hedge com uma pessoa, necessrio
que esta possua uma empresa, um cadastro e o limite de crdito aprovados. ,
ainda, obrigada a assinar um contrato de hedge, que pode ser levado registro no
Cartrio de Registro Especial, no qual consta que as repercusses podem ser
favorveis ou no, o que vai variar conforme o posicionamento da pessoa, e que
determina tambm as coobrigaes das partes (o banco e a pessoa).

2.2.4.2.6 Equivalncia Patrimonial

77

De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 18 - Investimento em
Coligada e em Controlada,

o mtodo de equivalncia patrimonial o mtodo de contabilizao por
meio do qual o investimento inicialmente reconhecido pelo custo e
posteriormente ajustado pelo reconhecimento da participao atribuda ao
investidor nas alteraes dos ativos lquidos da investida. O resultado do
perodo do investidor deve incluir a parte que lhe cabe nos resultados
gerados pela investida.

Conforme, Iudcibus et al (2010), esto obrigadas a proceder avaliao
de investimentos pelo valor de patrimnio lquido as sociedades annimas ou no
que tenham participaes societrias relevantes em sociedades controladas e
coligadas. Seu embasamento legal encontra-se descrito na Lei das S/As e na
Instruo 247/96 da CVM.
De acordo com o disposto nos pargrafos 1 do artigo 243 da Lei das S/A,
segundo redao da Lei n 11.941/09, consideram-se coligadas as sociedades nas
quais a investidora tenha influencia significativa, ou seja, 20% ou mais do capital
votante. J a instruo da CVM 247/96 em seu art. 2, descreve que:

Art. 2: consideram-se coligadas as sociedades quando uma participa com
10% (dez por cento) ou mais do capital social da outra, sem control-la.
Pargrafo nico. Equiparam-se s coligadas, para os fins desta Instruo:
a) as sociedades quando uma participa indiretamente com 10% (dez por
cento) ou mais do capital votante da outra, sem control-la;
b) as sociedades quando uma participa diretamente com 10% (dez por
cento) ou mais do capital votante da outra, sem control-la,
independentemente do percentual da participao no capital total.

Neste contexto, as figuras abaixo, apresentam graficamente as definies
de coligao e controle, segundo a legislao societria (fig.4) e de acordo com as
normas emitidas pela CVM (fig. 5)

CV = capital votante
CT = capital total

Figura 4: Coligao e controle segundo a legislao societria brasileira
Fonte: Schmidt, Santos e Fernandes (2010, p. 43)
CV > 50% = Controlada
20 % CT 50 % = Coligada
CT < 20% = Outras
participaes
INVESTIDORA
78

Figura 5: Coligao e controle segundo a CVM
Fonte: Schmidt, Santos e Fernandes (2010, p. 43)

Assim, conclui-se que a legislao societria encontra-se convergente
com o padro internacional, no s com relao a definio de coligada, como
tambm a forma de contabilizao dos investimentos em coligadas e controladas. A
Instruo da CVM, como visto acima, possui um entendimento diferente no que se
refere ao percentual de voto que uma sociedade dever ter sobre uma coligada.

2.2.4.2.7 Reavaliao de Ativos

No Brasil, a Lei n 11.638/07 eliminou a possibilidade de as sociedades
por aes efetuarem reavaliaes espontneas do seu ativo imobilizado, ao dar
nova redao letra d do pargrafo 2 do art. 178, ao pargrafo 3, do art. 182, e
ao revogar o pargrafo 2, do art. 187. Na altura, a nova Lei deu a opo s
companhias de manterem os saldos existentes dessa reserva, sendo que estes
devem ser realizados de acordo com as regras atuais (Deliberao CVM n 183/95),
ou de estornarem esses saldos at o final do exerccio social de 2008. (SCHMIDT,
SANTOS e FERNANDES, 2010).

2.2.4.2.8 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos

INVESTIDORA
Controlada
CV >50%
Equiparada
coligada
10% CV 50%
Coligada
10% CT 50%
Outras
participaes
CT < 10%
79

No Brasil, a reduo ao valor recupervel de ativos est normatizada
atravs da Lei n 11.638/07 e pelo Pronunciamento Tcnico CPC 01, institudo pelo
CPC aos 7-11-2007 e aprovado pela deliberao da CVM 527/2007 e reconhecido
atravs da Resoluo CFC n 1.110/2007.
Correlacionada norma internacional IAS 36, o CPC 01 aplica-se a todos
os ativos ou conjunto de ativos relevantes relacionados s atividades industriais,
comerciais e de servios. No se aplica aos ativos resultantes de contratos de
construo nas empresas construtoras, aos ativos fiscais diferidos e aos ativos
relacionados com instrumentos financeiros.
A Lei n 6.404/76, aps as alteraes introduzidas pelas Leis n 11.638/07
e 11.941/09, passou a dispor em seu pargrafo 3 do artigo 183, a seguinte redao:

3 A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a
recuperao dos valores registrados no imobilizado, no intangvel e no
diferido, a fim de que sejam:
I registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver
deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se
destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados
suficientes para recuperao desse valor; ou
II revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida
til econmica estimada e para clculo da depreciao, exausto e
amortizao. (BRASIL, 1976, ARTIGO 183).

Conforme elucida a Deliberao da CVM n 527/07, o teste de impairment
deve ser obrigatoriamente adotado pelas empresas de capital aberto, desde
Dezembro de 2008. Portanto, como est escrito no CPC 01 (2007, p.3), caso
existam evidncias claras de que os ativos esto registrados por valor no
recupervel no futuro, a entidade dever imediatamente reconhecer a
desvalorizao, por meio da constituio de proviso para perdas.
Para um melhor entendimento sobre o tema, segue abaixo um exemplo
pratico de contabilizao de impairment:
Uma empresa fictcia possui uma mquina avaliada em R$ 300.000,00,
com depreciao acumulada de R$ 100.000,00.
a) Sabe-se que, se a empresa vender este bem por R$ 220.000,00
(valor justo) ter um custo de venda de R$ 40.000,00.
b) Caso a empresa no venda o imobilizado e continue utilizando-o
no processo produtivo, pressupe-se uma produo de:

1 ano 4.000 unidades 2 ano 3.000 unidades
80

3 ano 2.000 unidades 4 ano 1.000 unidades

O preo unitrio de venda do produto de R$ 70,00. Os gastos mdios
incorridos na produo e venda de uma unidade do produto R$ 55,00.
Resoluo:
1. Estabelecer o valor contbil do bem:
Bem = R$ 300.000,00
Depreciao acumulada = R$ 100.000,00
Valor contbil = R$ 200.000,00

2. Calcular o valor recupervel;
a) pela venda:
Valor de venda = R$ 220.000,00
(-) Custo da venda = R$ 40.000,00
(=) recupervel por venda = R$ 180.000,00

b) pelo uso:
Receita de produo dos 4 anos = 10.000 unidades x R$ 70,00
= R$ 700.000,00
(-) Custo de produo = 10.000 unidades x R$ 55,00 = R$
550.000,00
(=) Fluxo de caixa futuro lquido = R$150.000,00

3. Efetuar o teste de recuperabilidade:
Valor contbil lquido = R$ 200.000,00
(-) Valor recupervel = R$ 180.000,00
(=) Perda por desvalorizao (impairment) = 20.000,00

Como abordado no tpico 2.1.11 Reduo ao valor recupervel de
ativo, pgina 46, caso o valor contbil do ativo exceda o valor recupervel, a
empresa deve reconhecer uma perda por desvalorizao. Essa perda deve ser
reconhecida imediatamente na demonstrao de resultados, e em contrapartida
dever ser feito um lanamento no ativo no circulante, na conta proviso para
perdas por desvalorizao.

81

Outras despesas (RE)

Proviso perdas por desvalorizao
(ANC)
20.000,00

20.000,00

20.000,00

20.000,00

No balano, o lanamento seria:

ATIVO
Circulante
No Circulante
Imobilizado
Mquinas e Equipamentos 300.000,00
(-) Depreciao Acumulada (100.000,00)
(-) Proviso Perda por Desvalorizao (20.000,00)
Total do Imobilizado 180.000,00

2.3 Contabilidade em Angola

A contabilidade um sistema de informao essencial na vida de
qualquer entidade. E to fundamental, que, como j se viu ao longo deste trabalho,
vem sendo harmonizada em nvel mundial. a forma de comunicao entre
mercados, sendo que sua funo registrar, medir, calcular, controlar, sendo um
instrumento de apoio na gesto governamental, empresarial e at mesmo pessoal.
Situado na costa ocidental de frica, Angola hoje considerada como
uma das mais promissoras economias dos pases africanos, no s devido ao
elevado potencial do pas, como pela existncia de uma forte ambio de
crescimento, fatores que constituem a chave do sucesso de um desenvolvimento
sustentado.
No entanto, uma conjuntura de grande crescimento econmico impe o
conhecimento aprofundado do quadro legislativo que estabelece os direitos e
obrigaes, quer dos investidores, quer do Estado. Neste mbito, assume particular
importncia o conhecimento do sistema fiscal, das normas contbeis e
regulamentares em vigor e das opes que, dentro destes, melhor se adquam s
estratgias de investimento delineadas.
82

Em Angola, apesar de todo o crescimento notrio no setor de servios e
do empreendedor nacional, poucos empresrios sabem da importncia da
contabilidade para a gesto de seus negcios. Assim, a gesto baseia-se no mtodo
da tentativa para resolver problemas quando estes aparecem, sem preocupao de
prev-los, program-los ou at mesmo evit-los. No se estabelece estratgias para
alcanar objetivos futuros, estando desta forma sujeitos a grandes riscos. A
profisso contbil vista por muitos apenas para atender efeitos fiscais, encarada
como uma obrigao legal e no como um instrumento de apoio a gesto, sendo
que muitas empresas no tm nem mesmo a cultura de divulgar suas contas.
(MAGRO, 2010).
Face crescente globalizao da economia mundial, a evoluo do
mercado financeiro Angolano e o surgimento de uma Bolsa de Valores a curto prazo,
torna-se necessrio que as organizaes Angolanas comecem a preocupar-se em
apresentar as suas demonstraes financeiras corretamente, para que estas
possam ser divulgadas sem suspeitas. indispensvel ainda a harmonizao pelo
menos parcial, das prticas locais contbeis com as internacionais.
Seguindo a linha desta pesquisa, passa-se ao subcaptulo dedicado para
a apreciao dos padres contbeis angolanos.
No intuito de contextualizar os futuros usurios desta pesquisa,
primeiramente ser exposto um retrospecto histrico resumido da evoluo da
contabilidade em Angola e, posteriormente, apresentar-se-o as caractersticas da
contabilidade angolana.
O subcaptulo, tal como os dois (2) j apresentados retro, serviro de
base para o captulo final, aonde se far uma comparao dos padres contbeis
dito internacionais com os brasileiros e angolanos.

2.3.1 Evoluo Histrica da Contabilidade em Angola

A histria da contabilidade Angolana est dividida em duas partes: Angola
como provncia de Portugal e Angola como pas independente. Assim, Angola, como
provncia de Portugal, teve de entrar em grande parte, na evoluo que a
Contabilidade teve no pas colonizador.
83

O quadro 17 relata alguns acontecimentos que marcaram a evoluo da
Contabilidade em Angola:

ANO ACONTECIMENTO
1755
Criao da junta do comrcio, o que impulsionou a atividade comercial e industrial e
melhorou o ensino do comrcio.
1759
Criao da aula do comrcio, primeiro estabelecimento de ensino, criado oficialmente em
Portugal para o ensino da Contabilidade.
1770 Primeira regulamentao da profisso Contbil.
1838
A profisso de guarda-livros reconhecida nas leis fiscais como profisso liberal. Ser
graduado pela aula do comrcio e estar inscrito na junta do comrcio j no era requisito
para poder ser considerado guarda-livros.
1883
Publicao do primeiro Cdigo Comercial Portugus, denominado Cdigo Ferreira
Borges. O Cdigo faz referncia escriturao dos livros, prestao de contas e
profisso de guarda-livros.
1885 Criao da Associao Portuguesa de Contabilidade.
1888
Novo Cdigo Comercial, denominado Cdigo Veiga Beiro em homenagem a um dos
seus autores, Francisco Antnio da Veiga Beiro. Permite que os comerciantes e as
empresas entreguem a Contabilidade a qualquer pessoa, fazendo com que a competncia
para o trabalho deixasse de ser considerada sob a forma de lei. Assim, a profisso de
guarda-livros deixa de ser referida no Cdigo Comercial, o que foi considerado um
retrocesso.
1894
Criada a Associao dos Empregados da Contabilidade, tambm denominada Associao
de Classe dos Empregados de Contabilidade, e mais tarde, Instituto da Classe Comercial
de Lisboa.
1901 Criao da Direo dos Servios de Fazenda e Contabilidade em Angola.
1902
Criada a Escola Comercial Raul Dria, no Porto, considerada a pioneira no ensino tcnico
comercial e da contabilidade.
1903
Ricardo S publica o livro Tratado de Contabilidade. Primeiro livro portugus sobre teoria
da contabilidade.
1911
Regulamento de Fiscalizao das Sociedades Annimas. As SAs passaram a ter que
submeter as suas contas fiscalizao oficial de peritos contabilistas. Os diretores no
podiam ser guarda livros.
1911
A Lei de 27/05, publicada no Dirio do Governo n 12 de 29/05, exige que a Contabilidade
seja executada por tcnicos competentes e cria duas Cmaras de Peritos Contabilistas
(uma Porto e outra em Lisboa) para verificar o relato financeiro e examinar as contas.
Retorno ao corporativismo.
Continua

84

Continuao
ANO ACONTECIMENTO
1929
Jaime Lopes de Amorim, (1891- 1973), publicou o livro Lies de Contabilidade Geral.
Constituiu um marco histrico na investigao contbil, em Portugal, posicionando a
Contabilidade numa perspectiva cientfica e ao nvel do ensino superior.
1933
O Governo estabelece uma comisso para estudar a regulamentao da profisso de
guarda-livros e contadores. O Governo de Salazar reconhece a necessidade dessa
regulamentao.
1944
Criao do Sindicato Nacional de Contabilistas e Guarda-Livros do distrito do Porto
(SNCGDP). Este lutou pelo prestgio da profisso de contabilistas e guarda-livros.
1936
Obrigatoriedade dos contadores e guarda-livros possurem carteira profissional do
SNCGDP. Esta carteira profissional torna-se essencial para exercer a profisso de
contabilista e guarda-livros.
1940
Diviso dos tcnicos de Contabilidade em trs categorias:
- Guarda-Livros, tcnico que tem a funo de, por si ou conjuntamente com os seus
auxiliares, executar todas as operaes de escriturao;
- Contador, tcnico cuja funo consiste em superintender, organizar, orientar e dirigir os
servios de Contabilidade e Administrao dos organismos pblicos e privados;
- Perito Contador, tcnico que tem por funo a finalizao e a verificao da Contabilidade
e fatos de gesto dos organismos econmicos.
1943
Publicao da lei 1.995 de 17/05. Esta Lei instituiu um novo regime de fiscalizao da
constituio e funcionamento das sociedades por aes, mediante a interveno de
tcnicos especializados e ajuramentados, integrados num organismo colegial que se
denominar Cmara dos Verificadores das Sociedades por Aes.
1945 Constituio da Sociedade Portuguesa de Contabilidade (SPC).
1951
Publicao do Decreto n 38.331 de 23/04, que promulga o regulamento dos institutos
comerciais, tendo estabelecido no seu artigo 13: O curso de Contabilista constitui
habilitao adequada para peritos contabilistas dos tribunais de comrcio, chefes de
contabilidade de servios fabris do Estado e de servios municipalizados, oficiais dos
servios de Fazenda e Contabilidade do Ultramar, administradores de falncias e para o
exerccio de funes anlogas.
1963
Publicao do Cdigo da Contribuio Industrial, criado pelo Decreto-Lei n 45.103/07, o
qual exige que a tributao seja baseada no lucro real das empresas. Necessidade de uma
contabilidade mais rigorosa, executada por Tcnicos de Contas (nova designao).
O artigo 52 do CCI previa a regulamentao legal do exerccio da profisso e, at a sua
publicao, os tcnicos de contas teriam de se inscrever na Direo Geral das
Contribuies e Impostos (DGCI) o que veio a acontecer at ao incio do processo de
inscrio na Associao dos Tcnicos Oficiais de Contas (ATOC), criada pelo Decreto-Lei
n 265/95.
Continua
85

Continuao
ANO ACONTECIMENTO
1969
O Decreto-Lei n 49.381 de 15/11 prev a fiscalizao das Sociedades Annimas por
Revisores Oficiais de Contas e estabelece regras para a elaborao do Balano e da Conta
de Resultados. o primeiro diploma a fazer referncia profisso de Revisor Oficial de
Conta (ROC), cujo artigo 43 estabelece no seu n 3:
Os membros do Conselho Fiscal e o Fiscal nico podem ser ou no scios da sociedade,
mas um deles ou o Fiscal nico e um suplente tm de ser designados entre os inscritos na
lista dos Revisores Oficiais de Contas a que se refere o artigo 43, salvo o estabelecido nas
disposies transitrias.
O artigo 43 determina que as atividades de ROC e das sociedades de reviso sero
regulamentadas, o que veio a acontecer, 4 anos mais tarde, com o primeiro Estatuto
aprovado pelo Decreto-Lei n 1/72, de 03/01, tendo a Cmara dos ROC sido criada pela
Portaria n 87/74 de 07/02.
1972
O Governo reconheceu a profisso de Revisor Oficial de Contas, atravs da respectiva
Cmara com a publicao do primeiro Estatuto inserto no Decreto-Lei n 1/72 de 03/01,
tendo a Cmara sido criada pela Portaria n 87/74 de 07/02.
1972 Criada a Associao Angolana dos Tcnicos de Contas.
1975 - Independncia de Angola
1976
A Direo dos Servios de Fazenda e Contabilidade passou a denominar-se Ministrio das
Finanas.
1978
Elaborao do Plano de Contas criado pelo Ministrio do Comrcio Interno, no intuito de
uniformizar o controle econmico das suas Unidades Econmicas Estatais.
1979
Aprovado o Plano de Contas Nacional, pelo Decreto n 250/79 de 19/10. Aplicado a todas
as Unidades Econmicas Estatais, mistas e privadas.
1982
Aprovado o Plano Geral de Contabilidade, pelo Decreto n 82/01 de 16/11. Plano de Contas
de Angola, ainda em vigor.
1995 Criao da Ordem dos Contabilistas e peritos contadores (OCPCA).
1997
O Ministrio das Finanas institui, a 10 de Setembro, a task force para a criao do
Mercado de Capitais e Bolsa de Valores, tendo como principal funo implantar o mercado
de valores mobilirios. A task force foi integrada por especialistas dos Ministrios das
Finanas, do Planejamento e da Justia, Banco Nacional de Angola, SONANGOL e ENSA,
cujo mandato visava realizar estudos preliminares para a criao da Comisso do Mercado
de Capitais e da Bolsa de Valores de Angola.
Continua

86

Continuao
ANO ACONTECIMENTO
1998
Estatuto Orgnico do Ministrio das Finanas, sendo que este compreende as seguintes
direes nacionais:
1. Oramento;
2. Contabilidade;
3. Tesouro;
4. Impostos;
5. Alfndegas;
6. Patrimnio do Estado.
1998 Criao do ncleo da Comisso de Mercado de Capitais e da Bolsa de Valores.
2000
O Decreto n 38/00 de 06/10 - DR 40/2000 - aprovou o regime de obrigatoriedade de
auditorias a serem efetuadas por peritos contbeis, para as empresas pblicas ou mistas,
constitudas sob qualquer forma jurdica.
2001
A Lei n 3/01 de 23/03 - DR 14/2001 - aprovou o exerccio da Contabilidade e Auditoria, por
parte de contadores e peritos contbeis inscritos na entidade representativa dos
contabilistas e peritos de contabilidade, podendo ser pessoas singulares ou coletivas.
2004
Lei das Sociedades Comerciais, criada pela Lei n 1/04 de 13/02. Estabelece as regras com
que as sociedades comerciais devem funcionar em Angola. Esta lei estabelece novas
regras em matria de fiscalizao das sociedades, exigindo que dos membros dos
conselhos fiscais um seja contador ou perito contador.
2004
Lanamento do livro Contabilidade Geral Conceitos Fundamentais - Tomo I, autor Jos
Gonalves Dias Amaral.
2004
Publicao do livro Contabilidade Analtica Pormenorizada do autor Capela Dombaxi
Tepa.
2007
Criado pelo Instrutivo n 9/07 de 19/09, do Banco Nacional de Angola, o Plano de Contas
das Instituies Financeiras (CONTIF). Este Plano j est de acordo com as Normas
Internacionais de Contabilidade (NIC) e com as Normas Internacionais de Relato Financeiro
(IFRS).
Estava estipulado que o CONTIF entrasse em vigor no dia 1 de Janeiro de 2010, devendo
as Instituies Financeiras ter encerrado as contas at 31 de Dezembro de 2009, de acordo
com o Plano de Contas em vigor e proceder abertura das contas com a transposio dos
saldos existentes, em conformidade com a nova classificao, mas a plano entrou em vigor
apenas em Julho de 2010.
2007
Publicao do livro Consultoria Contabilstica Aspectos Contabilsticos e Fiscais das
Imobilizaes do autor lvaro Vigrio. O livro um instrumento de consulta quer a nvel de
conceituao e movimentao das contas do imobilizado, quer a nvel das implicaes
fiscais sobre os Meios Fixos.
Continua

87

Continuao
ANO ACONTECIMENTO
2008
Publicao do Plano Geral de Contabilidade, editado por Brito Rebelo Consultores.
um auxiliar para os profissionais da Contabilidade, tendo em vista reduzir ao mximo,
seno elimin-los, todos os erros e/ou irregularidades que habitualmente ainda se verificam
nos assentos contbeis que servem para registrar as operaes de explorao correntes e
no correntes.
2008
Publicao do Manual de Contabilidade Angolano, dos autores Jos Lus Faria Magro e
Adelaide Magro. Trata-se de uma abordagem desenvolvida e integrada do Plano Geral de
Contabilidade, incluindo: Teoria Geral da Contabilidade, rea tributria, Lei das Sociedades
Comerciais e Lei Geral do Trabalho
Quadro 17: Histria da contabilidade em Angola
Fonte: Adaptado Valor Acrescentado (2010)

2.3.2 Ambiente Legal e Regulamentar da Contabilidade Angolana

A contabilidade Angolana regulamentada pelo Ministrio das Finanas,
que o rgo superintendente da economia e fiscalizao angolana. Sua misso
promover o emprego dos recursos pblicos de modo eficiente e eficaz no interesse
do desenvolvimento sustentado integrado nacional e da integrao regional num
quadro de estabilidade macroeconmica; promover e fomentar a atividade
econmica em condies concorrenciais de mercado; promover a equidade na
distribuio do rendimento nacional atravs da redistribuio pela implementao de
polticas fiscal e de rendimentos e preos corretores.
O Banco Nacional de Angola o rgo responsvel pela emisso de
instrutivos e regulamentaes que regem o sistema financeiro.
Os profissionais contbeis so representados pela recentemente criada
(em funcionamento desde Fevereiro de 2010), Ordem dos Contabilistas e Peritos
Contabilistas de Angola (OCPCA), que prev um cdigo de tica para os contadores
do pas e que apia o Governo em matrias de ndole contbil e fiscal, e colabora
com as Escolas de Ensino Mdio e Superior de Contabilidade.
Alm de Inscritos na OCPCA, os contabilistas (profissionais sem
graduao em contabilidade) e os tcnicos de contas (bacharis em contabilidade)
devem estar inscritos no Departamento Nacional de Contabilidade (DNC).
88

2.3.3 Profisso Contbil

A OCPCA estabelece as seguintes habilitaes para os candidatos que
requeiram a sua inscrio para obteno da qualificao de Contabilistas:
a) Curso Superior de Economia, Licenciatura ou bacharelato em
Finanas, Contabilidade e Gesto, curso de Contabilista dos
antigos Institutos Comerciais, curso superior de Organizao e
Gesto de Empresas;
b) Curso Mdio de Contabilidade ministrado nos Institutos Mdios
de Economia, Cursos ministrados pelo Instituto de Formao
Profissional do Ministrio das Finanas nos Nveis II e o Nvel IV
(Contabilidade Geral e Analtica) antigos cursos Geral do
Comrcio, Geral de Administrao e Comrcio e Complementar
e outros cursos oficiais considerados equiparados e ministrados
por instituies internacionais reconhecidas no ramo de
contabilidade.

De acordo com dados da Ordem dos Contabilistas e Peritos Contabilistas
de Angola, at dezembro de 2010, encontravam-se inscritos 3.571 profissionais de
contabilidade, sendo que deste total menos do que a metade possui o ttulo de
tcnico de contas, ou seja, no possuem graduao em cincias contbeis. Na sua
maioria, estes profissionais so graduados em outras reas, como econmica ou
administrao, e os restantes possuem apenas cursos de contabilidade fornecidos
pelo Ministrio das Finanas.
Este cenrio deve-se, de acordo com Magro (2010), ao fato de que em
Angola apenas trs universidades oferecem o curso de graduao em contabilidade.
No entanto, o autor ressalta que estes cursos, em termos de grade curricular,
encontram-se desatualizados em relao as reais necessidades do contador hoje.
Assim, a OCPCA precisa urgentemente rever a grade curricular do Curso
de Contabilidade e Gesto de Angola, e adequ-la ao padro universal. O ensino
deve estar voltado para a vertente profissional e em conjunto acompanhar a
evoluo contbil em nvel mundial.

89

2.3.4 Plano de Contas

Plano de contas um conjunto de normas e procedimentos contbeis
destinados a servir de guia e modelo para os trabalhos de registro e demonstrao
dos fatos patrimoniais constitudo por: (MAGRO, 2008, p.48)
princpios e polticas contbeis;
elenco de contas;
forma (balano, demonstrao de resultado e demonstrao de
fluxo de caixa);
reconhecimento das massas patrimoniais e valorimetria;
notas.
Em Angola existem dois tipos de plano de contas: (MAGRO, 2008)
I. O plano geral de contas (PGC), que de acordo com o Decreto n
82/001 de 16/11, obrigatoriamente aplicado as sociedades
comerciais e empresas pblicas que:
exeram atividade em Angola;
exeram atividades em outros pases, mas que tenham a
respectiva sede em Angola.
II. Plano de contas setoriais (plano de contas dos setores bancrio e
segurador).
Entretanto, Magro (2008) ressalta que os utilizadores de qualquer plano
de contas, devem adapt-lo seguindo as normas e princpios contbeis institudos
pela Lei que os consagra sua realidade.
Em anexo apresentado o modelo do plano de contas de acordo com o
Plano Geral de Contabilidade.

2.3.4.1 Plano Geral de Contabilidade

Institudo pelo Decreto n 82/2001 de 16 de Novembro, o Plano Geral de
Contabilidade Angolano (PGC) obrigatoriamente aplicvel s sociedades
comerciais e empresas pblicas que:
90

exeram atividade em Angola;
exeram atividades em outros pases, mas que tenham a respectiva
sede em Angola.
Quando elaborado em 2001, o PGC teve como base as normas do IASB,
no entanto a medida o IASB foi revisando e alterando algumas normas, o plano de
contas angolano no sofreu alterao alguma, encontrando-se hoje alheios a muitos
critrios mencionados nas normas internacionais.

2.3.4.2 Plano de Contas das Instituies Financeiras (CONTIF)

O Banco Nacional de Angola (BNA) emitiu o Instrutivo 09/2007 de 19 de
Setembro, que instituiu o plano de contas das instituies financeiras aplicvel a
todas as instituies financeiras bancrias e no bancrias sob a superviso do
BNA.
Em vigor no pas desde Janeiro de 2010, o CONTIF procura convergir
com as normas internacionais de contabilidade, incorporando critrios contbeis
como a mensurao pelo valor justo, hedge accounting, mtodo de equivalncia
patrimonial, atualizao monetria, reduo ao valor recupervel dos ativos
Impairment, assim como pocedimentos de divulgao das demonstraes finnceiras
de acordo com as linhas de orientao do novo Acordo de Basilia (Pilar III)
20
.

2.3.5 Princpios Contbeis

Os princpios contbeis ou polticas contabilsticas (como chamado em
Angola), constituem de acordo com o Plano Geral de Contabilidade Angolano, os

20
O Acordo da Basilia, um acordo assinado pelo Comit de Superviso Bancria de Basilia
(organizao que congrega autoridades de superviso bancria, visando a fortalecer a solidez dos
sistemas financeiros). Fixa-se em trs pilares que so: 1. Capital (guardar) 2. Superviso (fiscalizar)
3. Transparncia e Disciplina de Mercado (divulgao de dados)

91

princpios, bases, convenes, regras e prticas adotadas por uma entidade na
preparao e apresentao das demonstraes financeiras. (PLANO GERAL DE
CONTABILIDADE, 2008).
Em Angola, os planos de contas geral e das instituies financeiras
apresentam diferentes princpios contbeis para a elaborao das suas
demonstraes financeiras. Assim, o quadro 18 ilustra quais as polticas
contabilsticas prescritas no plano geral de contabilidade em Angola (PGC) e no
plano das instituies financeiras (CONTIF) e faz um comparativo com os princpios
internacionais (GAAP - Generally Accepted Accounting Principles) e brasileiros (BR
GAAP Princpios contbeis geralmente aceitos no Brasil).

PRINCPIO CONTBIL
ANGOLA
GAAP BR GAAP
PGC CONTIF
Competncia
Conhecido como
princpio do
acrscimo ou da
especializao

Continuidade
Entidade
Compreensibilidade
Relevncia
Materialidade
Confiabilidade
Conhecida como
princpio da
fiabilidade

Essncia sob a forma
Neutralidade
Prudncia
Integridade
Comparabilidade
No compensao de
saldos

Quadro 18: Princpios contbeis geralmente aceitos internacionais,
brasileiros e angolanos
Fonte: Elaborado pela Autora

92

2.3.6 Harmonizao Contbil em Angola

O crescimento da globalizao, e, principalmente, a maior integrao
entre os diferentes mercados mundiais trouxeram necessidade da adoo de
padres contbeis unificados. Seguidas por diversos mercados importantes, as
normas internacionais de contabilidade comeam a alterar a forma como as
empresas de todo o mundo emitem demonstraes financeira.
A harmonizao contbil visa reduzir as diferenas entre as prticas
Angola, com o renascer do seu desenvolvimento econmico e com a
crescente internacionalizao dos mercados de bens e servios, no pode deixar de
acompanhar a evoluo contbil em nvel internacional, sob pena de perder
oportunidade e competitividade.
Com cerca de doze anos, o atual plano de contas empresarial Angolano,
encontra-se claramente desajustado face informao que deveria ser produzida
com base nas normas internacionais e, por conseguinte, torna-se imperativa a sua
reviso com vista crescente aproximao as prticas internacionais. (PLANO
GERAL DE CONTABILIDADE, 2008)
Magro (2010) afirma que antes de Angola adaptar s suas normas as
internacionais, vrios fatores precisam ser ponderados e acompanhados:
Necessidade do ensino da Contabilidade a nvel mdio e superior.
urgente a criao do curso de graduao em Cincias contbeis nas
Universidades Angolanas, e a grade curricular dos cursos de
contabilidade do ensino mdio devem ser revistas, de modo que se
criem disciplinas relacionadas Harmonizao Contbil ou
contabilidade Internacional;
Criao da Ordem dos Auditores. A Ordem deve ser composta por
profissionais capacitados conhecedores das aplicaes do Plano geral
de contabilidade, ligado rea fiscal, lei geral do trabalho e lei das
sociedades comerciais;
93

Criao da Comisso da Normalizao Contbil, sendo que esta
comisso deve ter representantes do Ministrio das Finanas, Ordem
dos Auditores, professores de contabilidade e da rea tributria,
associaes profissionais, ou seja, existir uma representao a nvel
nacional de entidades pblicas e privadas interessadas no domnio da
contabilidade.
O pas precisa evoluir contabilmente para fazer face aos desafios
socioeconmicos que tem pela frente.
Angola no vive isolada dos outros povos. Neste sentido, tem que estudar
e aplicar tambm o padro das normas internacionais de contabilidade e de forma
gradual fazer algumas mudanas no seu sistema contbil. Para que a contabilidade
evolua foroso que haja comprometimento e organizao entre as entidades
governamentais e os profissionais de contabilidade, a fim de se preparar a
contabilidade do pas e seus profissionais para as mudanas contbeis em nvel
mundial.

2.3.6.1 Recentes Mudanas na Contabilidade Angolana

As mudanas ocorridas na contabilidade angolana foram at o momento,
as institudas pelo CONTIF.
Para melhor compreenso destas mudanas foi analisado o Relatrio de
Contas de 2010 de um dos maiores bancos comerciais do pas Banco Milennium
Angola (em anexo) na tentativa de se analisar como so contabilizados e
mensurados o valor justo, hedge accounting, equivalncia patrimonial, reavaliao
de ativos e reduo recupervel de ativos. Contudo, apesar de alguns destes
conceitos encontrarem-se mencionados nas notas explicativas ou cadastrados nas
demonstraes financeiras, nesse exerccio o banco no apresentou transaes que
recorressem a estes critrios.
Neste tpico, falar-se- ainda, da forma como estruturada e
apresentada as demonstraes contbeis em Angola.

94

2.3.6.1.1 Estrutura e Contedo das Demonstraes Contbeis

As demosntraes financeiras em Angola devem ser preparadas com
base nos registros contbeis estipulados pela legislao vigente, consubstanciadas
no plano geral de contabilidade ou no plano de contas das instituies financeiras,
dependendo do tipo de sociedade, em conformidade com os princpios e normas
contbeis geralmente aceitos (MAGRO, 2008).
O Regitro contbil deve ser completo, devidamente preparado, ter
documentao de suporte arquivada e ser atempadamente preparado.
O quadro 19, apresenta algumas caracteristicas que se deve ter em conta
quando se elabora as demonstraes contbeis em Angola, com base nos dois
planos de contas vigentes no pas:

ITEM PGC CONTIF
Princpios
contbeis
geralmente
aceitos
Continuidade, competncia,
relevncia, confiabilidade,
materialidade, no compensao de
saldos e comparabilidade.
Entidade, continuidade, competncia,
relevncia, materialidade,
confiabilidade, essncia sobre a forma,
prudncia, no compensao de
saldos e comparabilidade.
Requisitos
bsicos
As informaes contbeis devem ser
apresentadas de acordo com os
princpios contbeis geralmente
aceitos.
Idem
Publicao das
demonstraes
contbeis
Obrigatrio a publicao anualmente,
em jornal nacional, dos
demonstrativos contbeis de
empresas pblicas de grande porte,
como a sonangol
Contas trimestrais, devem ser
publicadas na internet, boletim de
informaes ou jornal de grande
circulao.
Contas anuais devem ser publicadas
no dirio da repblica, jornal de grande
circulao e na internet.
Continua

95

Continuao
ITEM PGC CONTIF
Conjunto de
demonstraes
contbeis
- Balano Patrimonial divulgao
da posio financeira e patrimonial
da entidade;
- Demonstrao de Resultados
mensurao do desempenho da
entidade;
- Demonstrao dos Fluxos de Caixa
divulgao sobre o caixa gerado e
utilizado nas atividades operacionais,
financiamento e investimento da
entidade, e
- Notas explicativas divulgaes
integrantes das demonstraes
contbeis que ilustram informaes
relevantes sobre ativos, passivos,
receitas, despesas e outras
informaes pertinentes.
- Balano Patrimonial, individual e
consolidado;
- Demonstrao de Resultados
individual e do grupo econmico;
- Demonstrao de Mutaes dos
Fundos Prprios
21
;
- Demonstrao dos Fluxos de Caixa;
- Notas Explicativas.
Ordem de
classificao
exigido que os ativos e passivos
sejam classificados em correntes e
no correntes.
Ativos e passivos so apresentados
por ordem de liquidez.
Critrios de
reconhecimento
Custo histrico, custo corrente, custo
realzvel e custo a valor presente.
Custo histrico, custo corrente, custo
realzvel, custo a valor presente e
valor justo.
Responsabilidade
Os administradores so
responsveis pela emisso das
demonstraes financeiras.
Idem
Quadro 19: Estrutura e contedo das demonstraes contbeis angolanas
Fonte: Elaborado pela Autora com base no plano geral de contabilidade e plano de contas das
instituies financeiras.

Em apndice sero apresentados os modelos de balano, DRE e DFC
dispostos pelo PGC.

2.3.6.1.2 Valor Justo

21
Equivalente a demonstrao de mutaes do patrimnio lquido.
96

Na contabilidade angolana o valor justo somente aplicvel as
instituies financeiras. Regulamentado no Instrutivo 09/2007 do Banco Nacional de
Angola, este segue os mesmos critrios que as normas internacionais.
No relatrio de contas de 2010 do Banco Millennium (em anexo) no
consta nenhum ajuste de seus ativos ou passivos a valor justo, no entanto nas
Demonstraes do Fluxo de Caixa e de Resultado, visualiza-se o cadastro da conta
Resultados de Negociaes e Ajustes ao Valor Justo, conforme apresentado abaixo.

Figura 7: Resultado de negociaes e ajustes ao valor justo no fluxo de caixa
Fonte: Relatrio de contas 2010 - Banco Millennium Angola
97

Figura 8: Resultado de negociaes e ajustes ao valor justo no DRE

2.3.6.1.3 Contabilizao de Hedge

98

No Manual do Plano de Contas das Instituies Financeiras (2009, p. 47)
uma operao de cobertura (hedge) conceituada como

uma estratgia defensiva que busca evitar perdas em determinadas
posies j assumidas ou que ainda o sero no futuro, mediante a
compensao entre os resultados produzidos pelos itens objeto de proteo
e os instrumentos financeiros utilizados para a realizao da cobertura.
Faz-se importante observar que, ao evitar uma perda, a cobertura (hedge)
tambm anula a possibilidade de ganho, sendo o seu objetivo econmico a
transferncia dos riscos inerentes s operaes para outro agente com
posio oposta.

A base de mensurao e contabilizao do hedge accounting
semelhante a norma internacional, uma vez que a redao presente no CONTIF
traduo da IFRS.
No relatrio de contas do Banco em anlise no foi mensurado este tipo
de contabilizao, no entanto Oliveira et al (2008) discorre sobre a importncia deste
tipo de operao para bancos, afirmando que estes devem sempre realizar uma
operao de hedge a fim de se protegerem de um possvel aumento nas taxas de
juros.

2.3.6.1.4 Equivalncia Patrimonial

O mtodo de equivalncia patrimonial utilizado em Angola, apenas
pelas instituies financeiras, para as avaliaes de investimentos significativos
possudos por uma entidade, e termos de controle.
Convergente com os padres internacionais, o Manual do Plano de
Contas das Instituies Financeiras (2009, p. 90) relata que

pelo mtodo de equivalncia patrimonial o investimento numa associada
inicialmente reconhecido pelo custo e a quantia escriturada aumentada ou
diminuda para reconhecer a parte da investidora nos resultados da
investida depois da data de aquisio. [...] Podem ser necessrios ajustes
resultantes de alteraes no capital prprio da investida.

O relatrio de contas analisado no discorre sobre qualquer ajuste pelo
mtodo de equivalncia patrimonial.

99

2.3.6.1.5 Reavaliao de Ativos

No PGC permitida a reavaliao de ativos imobilizados para efeitos
fiscais, conforme pargrafos 1 e 2 do Art. 1 do Decreto n 06/96 da Legislao
Fiscal Angolana, conforme segue:

1 - As empresas sujeitas a imposto industrial, seja qual for o seu estatuto
jurdico, podem proceder a reavaliao do seu ativo imobilizado crporeo
22

nos termos do presente diploma.
2 - S podero ser objeto de ravaliao os bens do ativo imobilizado
crporeo que data da reavaliao, estejam e devam permanecer ao
servio da empresa e desde que devidamene contabilizados [...]. A
reavaliao do ativo imobilizado crporeo a que se refere o presente
diploma dever constar do balano final ao exerccio em que a mesma se
realizar.

O art. 3 do mesmo Decreto declara que os valores a reavaliar sero os
valores de aquisio ou no sendo estes conhecidos, os valores constantes nos
registros contbeis da empresa.
No caso das instituies financeiras a reavaliao de ativos foi
incorporada pelo Instrutivo 09/2007, estando a sua forma de mensurao
convergente com a norma internacional.
Em 2010 o Banco Milennium no reavaliou nenhum de seus ativos,
conforme pode ser constatado no relatrio de contas em anexo, no entanto existe a
presena das contas Efeitos de Reservas de Reavaliao Prpria e em Coligadas na
Demonstrao das Mutaes nos Fundos Prprios
23
para futuros registros deste tipo
de operaes.

22
Imobilizado corpreo ou tangvel
23
DMPL no Brasil
100

Figura 9: Demonstrao das mutaes nos fundos prprios

2.3.6.1.6 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos

Em Angola, a reduo ao valor recupervel de ativos aplica-se somente
para as instituies financeiras e convergente com a norma IAS 36.
De acordo com o Manual do Plano de Contas das Instituies Financeiras
(2009) a perda ou reduo no valor recupervel (impairment) o montante pelo qual
o valor contbil de um ativo excede o seu valor recupervel.
As demonstraes financeiras em anexo no apresentam nenhuma perda
por impairment, no entanto caso ocorresse esta perda esta seria registrada como
uma proviso no DRE e em contrapartida estaria registrada no balano patrimonial.
101

A empresa deve avaliar, no mnimo ao fim de cada exerccio social, se h
alguma indicao de que um ativo possa ter sofrido desvalorizao. Se houver
alguma indicao, a empresa deve estimar o valor recupervel do ativo.

2.3.6.1.7 Normas Internacionais No Adotadas em Angola

As normas internacionais listadas no quadro 20, no possuem correlao
com os padres contbeis angolanos, ou seja, no existe at a data nenhum
Instrutivo que obrigue a adoo destes critrios com base nas IFRS. No entanto,
alguns destes conceitos so aplicveis, mesmo que de maneira divergentes as
IFRS, a contabilidade angolana. Sua forma de divulgao e contabilizao so
descritas no plano geral de contabilidade angolana
24
.

IAS INTERNATIONAL ACCOUNTING
STANDARDS
IFRS INTERNATIONAL FINANCIAL
REPORTING STANDRDS
IAS 1 Apresentao das demonstraes
financeiras
IAS 2 Estoques
IAS 7 Demonstrao dos fluxos de caixa
IAS 8 Polticas contbeis, alteraes nas
estimativas contbeis e erros
IAS 10 Eventos subseqentes data do
balano
IAS 11 Contabilizao dos contratos de
construo
IAS 12 Contabilizao do imposto sobre a
renda
IAS 16 Contabilizao do ativo imobilizado
IAS 17 Contabilizao dos arrendamentos
(leasing)
IAS 18 Receitas
IFRS 1 Adoo pela primeira vez das normas
internacionais de contabilidade
IFRS 2 Pagamento baseado em aes
IFRS 3 Concentraes em atividades
empresariais combinao de negcios
IFRS 4 Contratos de seguros
IFRS 5 Ativos no-correntes detidos para
venda e unidades operacionais descontinuadas
FRS 6 Explorao e avaliao de recursos
minerais
IFRS 8 Segmentos operacionais

24
O Plano Geral de Contabilidade Angolano equiparado ao Manual das Sociedades por Aes no
Brasil.
102

IAS 19 Custos de benefcios de aposentadoria
IAS 20 Contabilizao e divulgao dos
subsdios governamentais
IAS 21 Efeitos das mudanas em taxas de
cmbio estrangeiras
IAS 23 Custos dos emprstimos
IAS 24 Divulgao de partes relacionadas
IAS 26 Contabilizao e relatrios dos
benefcios de aposentadoria
IAS 27 Demonstraes contbeis consolidadas
e contabilidade para investimentos em
subsidiarias
IAS 29 Demonstrao contbeis em economias
hiperinflacionrias
IAS 31 - Tratamento contbil de participao em
empreendimentos em conjunto Joint Ventures
IAS 33 Resultado por ao
IAS 34 Relatrios financeiros intermdios
IAS 37 Provises, passivos e ativos
contingentes
IAS 38 Ativos Intangveis
IAS 40 Investimentos em imveis
IAS 41 Agricultura
Quadro 20: Normas internacionais que no convergem com os padres de
contabilidade angolana

No captulo 3 deste trabalho, comparar-seno s as normas
internacionais adotadas em Angola, mas tambm as que no foram adotadas
(normas descritas no quadro 20), aonde se far uma sintese de como estes
conceitos so mensurados na contabilidade das empresas angolanas.
103

3 QUADRO SINPTICO COMPARATIVO DAS NORMAS DE CONTABILIDADE INTERNACIONAIS, BRASILEIRAS E
ANGOLANAS

A seguir, ser demonstrado de forma sucinta, algumas diferenas entre as normas internacionais de contabilidade
emitidas pelo IASB e as normas brasileiras emitidas pelo CPC e as angolanas.

ITEM INTERNACIONAL BRASIL ANGOLA
Comit de
Pronunciamentos
Contbeis
IASB CPC
No tm
Nomenclatura para
profissionais de
contabilidade
Expert contable (em frana), revisor
oficial de contas (Portugal) ou Certified
Public Accountant (EUA) licenciados
em cincias contbeis.
Contador profissional licenciado em
cincias contbeis
Tcnico de contas - profissional licenciado em
contabilidade, economia ou administrao
que preste servios contbeis.
Estrutura conceitual
para elaborao das
demonstraes
contbeis
Descrita no framework elaborado pelo
IASB
Descrito no CPC 00
PGC - para sociedade comerciais e
empresas pblicas
CONTIF - para instituies financeiras
104

ITEM INTERNACIONAL BRASIL
ANGOLA
PGC CONTIF
Princpios
contbeis
geralmente
aceitos
Entidade, continuidade,
competncia, relevncia,
compreensibilidade, relevncia,
materialidade, confiabilidade,
essncia sobre a forma,
prudncia, neutralidade,
integridade, no compensao
de saldos e comparabilidade.
Idem
Continuidade,
confiabilidade,
materialidade, no
compensao de saldos,
comparabilidade.
Entidade, continuidade,
materialidade, confiabilidade,
essncia sobre a forma,
prudncia, no compensao
de saldos e comparabilidade.
Conjunto de
demonstraes
contbeis
- demonstrao da posio
financeira;
- demonstrao de resultados
abrangente do perodo;
- demonstrao das mutaes
do patrimnio lquido;
- a demonstrao dos fluxos de
caixa;
- notas explicativas.
- balano patrimonial;
- demonstrao de resultados;
- demonstrao das mutaes
do patrimnio lquido;
caixa;
- demonstrao do valor
adicionado (para as sociedades
annimas);
- balano patrimonial;
- demonstrao de
resultados;
- a demonstrao dos
fluxos de caixa; e
- notas explicativas
- balano patrimonial, individual
e consolidado;
- demonstrao de resultados
individual e do grupo
econmico;
- demonstrao de mutaes
dos fundos prprios;
caixa;
Continua

105

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Balano
patrimonial
De acordo com o IAS 1, No
balano os itens do ativo e
passivo apresentam-se
classificados em corrente e no
corrente, apresentando-se da
seguinte forma:

- Patrimnio lquido
- Passivo no corrente
- Passivo corrente
- Ativo no corrente
- Ativo corrente
De acordo com o CPC 26, no
balano os itens do ativo e
passivo classificam-se em
circulante e no circulante.

- Ativo Circulante
- No circulante
- Passivo circulante
- Passivo no circulante
- Patrimnio lquido

O ativo e passivo
classificam-se tal como na
norma internacional, em
corrente e no corrente.
O ativo e passivo apresentam-
se no balano por ordem de
liquidez.
Lucros
acumulados
No existe mais a conta lucros
acumulados, existindo somente
prejuzos acumulados.
Com a promulgao das Leis n
11.638/07 e 11.941/09 as
sociedades annimas no
podero mais manter a conta
lucros acumulados no
patrimnio lquido. Todo o lucro
do exerccio dever ser
distribudo ou incorporado ao
capital social.
Ainda se utiliza a conta
lucros acumulados, que em
Angola se denomina
Resultados Potenciais.
Semelhante ao PGC
Continuao

106

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Demonstrao de
resultado
O IASB permite que seja
preparada uma demonstrao
do resultado do exerccio e
outra do resultado abrangente
em separado; ou uma
demonstrao de resultado
abrangente que inclua dentro
dela, o resultado do exerccio.
O CPC exigiu as duas
demonstraes em separado,
mas facultou que a
demonstrao do resultado
abrangente seja divulgada em
uma coluna da demonstrao
das mutaes do patrimnio
lquido.
Deve ser apresentada
apenas a demonstrao de
resultado com todos os
itens de receita e despesa
reconhecidos no perodo.
Semelhante ao PGC
Demonstrao
das mutaes do
patrimnio lquido
Deve apresentar as alteraes
que ocorreram em determinado
exerccio no patrimnio lquido
da empresa, entre as principais
alteraes podemos destacar, a
destinao dos resultados do
perodo, integralizao do
capital e o aumento ou a
diminuio das reservas da
empresa.
Semelhante as IFRS
No se elabora esta
demonstrao
Chamada de demonstrao de
mutaes de fundos prprios.
Tem a mesma finalidade que a
demonstrao das mutaes do
patrimnio lquido.
Continua

107

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Demonstrao
dos fluxos de
caixa
Segundo o IAS 7, a DFC deve
ser apresentada de modo que
evidencie todas as entradas e
sadas de caixa e equivalentes
de caixa de uma entidade. Os
fluxos de caixa classificam-se
em operacionais, de
investimento e financiamento e
podem ser demonstrados pelo
mtodo direto ou indireto.
Demonstrao obrigatria para
todas as sociedades.
De acordo com a Lei n
11.638/07, a DFC fica
dispensada para as companhias
fechadas com patrimnio, na
data do balano, inferior a R$ 2
milhes.
A forma de apresentao desta
demonstrao est descrita no
CPC 03.

Demonstrao facultativa, no
entanto sua estrutura e
apresentao convergem com
as normas internacionais.
No h norma que o
especifique, no entanto sua
demonstrao obrigatria
para Instituies financeiras
de acordo com a Lei das
Instituies Financeiras.
Demonstrao do
valor adicionado
Demonstrao Suplementar
Obrigatrio pela Lei n
11.638/07 para as S.A.
No se elabora esta
demonstrao
No se elabora esta
demonstrao
Notas explicativas
Destaca detalhes importantes,
e presta esclarecimentos
adicionais sobre o desempenho
da empresa, dados estes que
no so visveis pela simples
leitura e anlise das
Semelhante as IFRS Semelhante as IFRS Semelhante as IFRS
Continua

108

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Valor Justo
Montante pelo qual um ativo
pode ser transacionado ou um
passivo quitado, entre partes
conhecedoras do assunto e
dispostas a negociar numa
transao sem favorecimentos.
Sua forma de mensurao varia
de acordo com o tipo de
transaco, estando assim
descrita nas normas IAS 2, IAS
17, IAS 18, IAS 32, IAS 39, IAS
41, IFRS 1, IFRS 2, IFRS 3,
IFRS 4 e IFRS 5.
A avaliao de ativos e passivos
pelo valor justo comeou a ser
utilizado com a entrada da Lei
n 11.638/07. Fundamentada
nos CPC 12 e 14 mensurado
como os padres internacionais.

O justo valor no elegvel
como critrio de
mensurao/valorimetria para
efeitos de reconhecimento e
inscrio de elementos no
balano e na demonstrao de
resultados.
Incorporado pelo Instrutivo
n 09/2007. Convergente
com os padres
internacionais.
Equivalncia
Patrimonial
O IAS 28 Investimento em
associadas, determina que os
investimentos em associadas
devem ser registrados segundo
o mtodo de equivalncia
patrimonial, a partir do
momento em que a entidade
reconhecida como associada.
De acordo com as Leis n
11.638/07 e 11.941/09, e o CPC
18 Investimento em coligadas,
todos os investimentos em
coligadas e controladas devem
ser avaliados pelo mtodo de
equivalncia patrimonial..
No se aplica
com os padres
internacionais
Continua

109

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Reduo ao valor
recupervel de
ativos
Regulamentada na norma IAS
36. Esta norma prescreve os
procedimentos uma entidade
aplica para assegurar que seus
ativos sejam escriturados por
no mais do que sua quantia
recupervel (maior valor entre o
valor lquido da venda e o valor
em uso).
Normatizada atravs da Lei n
11.638/07 e pelo
pronunciamento tcnico CPC
01. Converge com a norma
internacional

No se aplica
com os padres
internacionais
Contabilizao de
hedge
A contabilizao de hedge
representa, de acordo com o
IAS 39 (Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento e
Mensurao), um direito que a
empresa tem para se precaver
de provveis riscos, no sendo,
portanto, uma obrigao.
Fundamentada nos
pronunciamentos CPC 14 e
CPC 38 - Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento,
Mensurao e Evidenciao e
CPC 02 Efeitos das Mudanas
nas Taxas de Cmbio e
Converso de Demonstraes
Contbeis, a contabilizao das
operaes de hedge no Brasil
est alinhada com as prticas
contbeis internacionais.
No se aplica
com os padres
internacionais.

Continua

110

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Reavaliao de
ativos
O IAS 16 Ativo Imobilizado,
aceita a reavaliao de ativos
como um tratamento
alternativo, para que os valores
escriturados no divirjam
materialmente do respectivo
valor econmico do mercado.
A Lei n n 11.638/07 proibiu a
reavaliao de ativos, devendo
o saldo remanescente da
respectiva reserva
anteriormente constituda, ser
estornado ou mantido at a data
de sua efetiva realizao.
permitido proceder a
reavaliao de ativos
imobilizados para efeitos
fiscais, conforme Decreto n
6/1996.
com os padres
internacionais
Polticas
contbeis,
alteraes nas
estimativas
contbeis e erros
A norma IAS 8 prev as regras
para a criao e utilizao de
polticas contbeis, mudanas
de estimativas e forma de
contabilizao de erros
identificados na preparao das
demonstraes contbeis. As
mudanas de polticas
contbeis so registradas
retrospectivamente e mudanas
de estimativas e correo de
erros so registradas no
resultado do perodo.
Regulamentado no
23, similar a IFRS.
A correo dos erros deve ser
reconhecida, tal como
estipulado no IFRS no
resultado do perodo. Os
efeitos das alteraes das
estimativas contbeis so
reconhecidos no DRE do
perodo corrente e as
alteraes das polticas
contbeis devem ser
reconhecidas nos resultados
transitados.
Semelhante ao PGC

Continua

111

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Estoques
Segundo o IAS 2, os estoques
devem ser mensurados pelo
valor de custo ou pelo valor
realizvel lquido, dos dois o
menor. O valor de custo do
estoque deve incluir todos os
custos de aquisio e de
transformao, bem como
outros custos incorridos para
trazer os estoques sua
condio e localizao atuais.
O custo dos estoques deve ser
atribudo pelo uso do critrio
Primeiro a Entrar, Primeiro a
Sair (PEPS) ou pelo critrio do
custo mdio ponderado. A
utilizao do mtodo ltimo a
entrar, Primeiro a Sair (UEPS)
no permitida nas IFRS.
O tratamento contbil para os
estoques est descrito no
pronunciamento CPC 16, que
convergente ao IAS 2.
No PGC, os estoques so
denominados existncias. Sua
forma de mensurao est
alinhada a norma IAS 2.
O custo das existncias deve
ser atribudo pelo critrio
PEPS ou UEPS.
As aquisies de
mercadorias so registradas
pelo custo total.
Mensalmente, a instituio
deve fazer a avaliao das
mercadorias que compem
seu estoque, com base em
critrios prprios de
mensurao, desde que
aceitos pelos rgos
reguladores.
Independentemente do
critrio adotado, a instituio
deve proceder a
comparao entre o valor
contbil e o valor de
mercado, com vista a
verificar a existncia de
reduo no valor das
mercadorias (impairment).

Continua

112

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Eventos
subseqentes
data do balano
Eventos subseqentes a data
do balano so
acontecimentos, favorveis e
desfavorveis, que ocorrem
entre a data do balano e a
data em que as demonstraes
financeiras forem autorizadas
para emisso. O IAS 10 fornece
um guia detalhado para a
anlise desses eventos.
Semelhante ao IFRS com a
introduo do CPC 24.
Assim como na norma
internacional, so eventos
que podem vir a ter efeito
relevante sobre a situao
financeira e os resultados
futuros da entidade.
Descritos nas notas
explicativas.
Semelhante ao PGC
Impostos sobre o
lucro
O IAS 12 exige que entidade
contabilize os efeitos fiscais de
transaes e outros eventos da
mesma maneira que contabiliza
as prprias transaes e
eventos. Assim, itens
reconhecidos no DRE tm seus
efeitos tributveis tambm
reconhecidos no resultado.
Normatizado atravs do CPC
32. A fidelidade entre esse
pronunciamento e a norma
internacional s no foi
completa em razo de
pouqussimos ajustes, que
foram feitos com o objetivo de
proporcionar maior clareza e
objetividade, sem nunca excluir
ou deixar de atender s
disposies contidas no IAS 12.
Impostos sobre lucro a pagar
so valorizados ao custo
corrente, determinado pela
diferena entre o custo
histrico do imposto que
deveria ser pago e o custo
histrico dos adiantamentos j
efetuados.
Semelhante ao PGC

Continua

113

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Contabilizao do
ativo imobilizado
O IAS 16 permite o uso do
custo histrico e aquisio ou
valor de reavaliao.
Geralmente os ativos so
reavaliados a cada trs ou
cinco anos.
Normatizada no CPC 27.
Aps a promulgao da Lei n
11.638/07, a reserva de
reavaliao foi eliminada e
substituda pela conta ajustes
de reavaliao parimonial.
Os elementos do ativo
imobilizado devem ser
mensurados pelo custo de
aquisio ou produo, ou ao
custo reavaliado, lquido das
correspondentes
amortizaes.
As imobilizaes financeiras
so mensuradas pelo custo
de aquisio objeto de
reavaliao cambial, quando
denominados em moeda
estrangeira.
Os imveis de uso da
instituio registram-se pelo
preo de aquisio, neste
includas os custos
acessrios indispensveis,
ainda que anteriores
escritura, tais como
emolumentos notariais
(lucros eventuais ou
casuais), corretagens
(salrio ou comisso do
corretor) e outras.
Continua

114

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Contabilizao de
arrendamentos
(leasing)
Normatizado na norma IAS 17,
o leasing contabilizado
conforme sua classificao, se
financeiro ou operacional:
- Financeiro: contabilizado
como se fosse um
financiamento, pois transfere a
propriedade do bem (debita-se
ativo no circulante e credita-se
o passivo);
- Operacional: contabilizado
como se fosse um aluguel, pois
no transfere a propriedade do
bem (debita-se despesas e
credita-se caixa ou bancos).
Convergente com o IAS 17 com
a introduo do CPC 06
Como nas normas
internacionais, o leasing no
PGC tambm classificado
em financeiro ou operacional.
Semelhante ao PGC
Os efeitos nas
mudanas em
taxas de cmbio
estrangeiras
O IAS 21 estipula que os ativos
e passivos devero ser
convertidos taxa de cmbio
de fechamento obtida na data
do encerramento do balano.
CPC 02, semelhante a norma
internacional.
As operaes em moeda
estrangeira so registradas
com base na taxa de cmbio
de referncia do dia da
operao, divulgada pelo BNA.
Semelhante ao PGC

Continua

115

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Receitas
A receita reconhecida quando
for provvel que benefcios
futuros fluiro para a entidade e
esses benefcios possam ser
confiavelmente mensurados.
A norma IAS 18 estipula que a
receita deve ser mensurada
pelo valor justo do valor
recebido ou a receber.
Similar ao IFRS com a
introduo do CPC 30 -
Receitas
Como na norma internacional,
os proveitos
25
s devem ser
reconhecidos no DRE quando
houver aumento d benefcios
econmicos futuros
relacionados com o aumento
de um ativo ou diminuio de
um passivo.
Semelhante ao PGC
Custos de
benefcios de
aposentadoria
O IAS 19 prescreve um guia
detalhado para o
reconhecimento do custo de
plano de penso do perodo,
determinao das taxas e
desconto das obrigaes,
metodologia de clculo das
obrigaes e determinao do
valor de recuperao de ativos
(se houver).
Semelhante ao IAS 19 com a
introduo do CPC 33
Benefcios a empregados.
Semelhante a IFRS Semelhante a IFRS
Continua

25
Em Angola no se utiliza o termo receitas e sim, proveitos.
116

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Contabilizao e
divulgao dos
subsdios
governamentais
De acordo com o IAS 20,
subsdios governamentais so
auxlios do governo na forma de
transferncia de recursos para
uma entidade em troca do
cumprimento passado ou futuro
de certas condies
relacionadas com as atividades
operacionais da entidade. So
reconhecidos como receitas
diferidas e amortizadas contra o
resultado.
O tratamento de subsdios
governamentais passou a ser
semelhante ao IAS 20 aps a
emisso do CPC 07.
De acordo com a Lei n
11.638/07, as doaes e
subvenes so destinadas
para uma conta de reserva de
incentivos fiscais no patrimnio
lquido da entidade aps
transitarem pelo resultado da
entidade.
Semelhante ao IFRS Semelhante ao IFRS
Custo dos
emprstimos
obtidos
Custos de juros e outros
incorridos por uma entidade
relativo aos pedidos de
emprstimos de fundos devem
ser reconhecidos como um
gasto do perodo em que sejam
incorridos.
Regulamentado no IAS 23
introduo do CPC 20 Custo
de emprstimos.
Semelhante a norma
internacional.
Semelhante a norma
internacional.
Continua

117

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Demonstraes
contbeis em
economias
hiperinflacionrias
Descrita na norma IAS 22, deve
ser aplicada s demonstraes
financeiras (incluindo as
consolidadas) de qualquer
entidade cuja moeda funcional
seja a moeda de uma economia
hiperinflacionria. Esta norma
estabelece uma taxa absoluta a
partir do qual se presuma estar
perante hiperinflao.
O CPC criou o pronunciamento
CPC 42. Este pronunciamento
ainda no foi divulgado, pois a
norma internacional a que este
se correlaciona (IAS 22) foi
colocada em discusso pelo
IASB.
O PGC no faz meno a
esse tipo de demonstraes.
Semelhante ao PGC
Demonstraes
Financeiras
Consolidadas e
Separadas
Uma controladora (mais de
metade do poder de voto de
uma entidade) deve apresentar
demonstraes financeiras
consolidadas, aonde consolida
os seus investimentos em
subsidirias em conformidade
com a norma IAS 27.
Descritos no CPC 35
(demonstraes separadas) e
CPC 36 (demonstraes
consolidadas).
O PGC no faz meno a
divulgao de demonstraes
consolidadas, no entanto no
modelo de balano
apresentado no mesmo plano
de contas (apndice A),
aparece cadastrado a conta
Investimentos em subsidirias
e associadas.
Semelhante ao PGC
Continua

118

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Divulgao de
partes
relacionadas
O IAS 24 exige que todas as
operaes entre partes
relacionadas, independentes da
relevncia, devem ser
divulgadas em notas
explicativas.
introduo do CPC 05
O PGC no faz meno a este
tipo de divulgao
Semelhante ao IAS 24
Tratamento
contbil de
participao em
empreendimentos
em conjunto
A IAS 31 deve ser aplicada na
contabilizao de interesses em
empreendimentos conjuntos e
no relato dos ativos, passivos,
rendimentos e gastos de
empreendimentos conjuntos
nas demonstraes financeiras
de empreendedores e
investidoras,
independentemente das
estruturas ou formas segundo
as quais as atividades do
empreendimento conjunto se
realizam. A forma de
contabilizao varia de acordo
com o tipo de operao.
No existe pronunciamento
emitido pelo CPC que trate
especificamente do assunto.
O PGC no faz meno a
esse assunto.
Semelhante ao PGC
Continua
119

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Instrumentos
financeiros
Os instrumentos financeiros
encontram-se descritos nas
normas IAS 32 - Instrumentos
Financeiros: Apresentao, IAS
39 Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensurao
e IFRS 7 - Instrumentos
Financeiros: Divulgaes.
Os instrumentos financeiros,
que resultam das operaes de
financiamento e investimento,
bem como as compras e as
vendas a longo prazo devem
ser avaliados a valor presente,
para ajustar o valor do balano
a um valor livre de juros e
correo monetria.
Abordado na Lei 6.404/76,
artigos 183 e 184; CPC 08 -
Custos de Transao e Prmios
na Emisso de Ttulos e Valores
Mobilirios e CPC 14 -
Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento, Mensurao e
Evidenciao.
No mencionado no PGC
O CONTIF discorre apenas
dos derivativos como
instrumentos financeiros.
Estes devem ser registrados
no balano em contas
extrapatrimoniais. As
operaes realizadas com
derivados pelas instituies
financeiras autorizadas a
funcionar pelo Banco
Nacional de Angola devem
ser registadas conforme a
sua finalidade de cobertura
ou no (hedge accounting
ou especulao e
arbitragem).
Continua

120

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Resultado por
ao
De acordo com a norma IAS 33,
o lucro por ao classifica-se
em lucro por ao bsico e
diludo. O lucro por ao bsico
o lucro disponvel aos
acionistas ordinrios, dividido
pela mdia ponderada da
quantidade de aes em
circulao no perodo. O lucro
diludo por ao leva em conta
a diminuio do lucro por ao
decorrente da premissa de que
os instrumentos conversveis
sero convertidos.
No Brasil at a divulgao em
2010 do pronunciamento CPC
41 resultado por ao, no
havia regra especifica para o
clculo do lucro diludo. J o
lucro por ao bsico era
calculado pela simples diviso
do lucro do exerccio pela
quantidade de aes em
circulao na data do balano.
Com o CPC 41, alinhou
contabilizao do resultado por
ao no Brasil com a IFRS
O PCG no faz meno a
esse critrio.
Deve ser divulgado em nota
explicativa o lucro por ao
e o montante do dividendo
por ao (evidenciando
como a instituio financeira
encontrou o resultado
declarado).
Ativos intangveis
IAS 38 Ativo Intangvel
Classificado no ativo no
corrente (ou no circulante),
Um ativo intangvel um ativo
no monetrio identificvel sem
substncia fsica (exemplo:
marcas e patentes)
A Lei n 11.638/07 criou a conta
de ativo intangvel no ativo
permanente. Em linhas gerais, o
tratamento contbil para ativos
intangveis segundo as normas
brasileiras semelhante ao
IFRS com a introduo do
Pronunciamento tcnico CPC 04
Como elementos do ativo
imobilizado devem ser
mensurados pelo custo de
aquisio ou produo, ou ao
custo reavaliado, lquido das
correspondentes
amortizaes.
Semelhante ao PGC
Continua
121

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Provises,
passivos e ativos
contingentes
Segundo o IAS 37 uma
proviso um passivo de
tempestividade ou quantia
incerta. Dever ser
contabilizada uma proviso
quando o valor da obrigao
puder ser avaliado com
confiabilidade.
Um ativo contingente um
possvel ativo que decorre de
acontecimentos passados e
cuja existncia s ser
confirmada pela ocorrncia ou
no, de um ou mais
acontecimentos futuros incertos
no totalmente sobre o controle
da entidade. No se deve
reconhecer um ativo
contingente, a no ser que a
realizao do mesmo seja certa
de acordo com a perspectiva da
administrao.
Conceitos clarificados no
25, que aprofundou o assunto
at ento dispostos na
Deliberao CVM n 489, que
aprovou a NPC 12 do
IBRACON.
Forma de reconhecimento e
mensurao semelhante ao
IFRS provisionadas com base
no valor justo e ajustadas ao
valor presente da data do
balano.
As provises e possveis
contingncias so
provisionadas com base no
valor histrico.
Semelhante ao PGC
Continua
122

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Investimentos em
imveis
O IAS 40 estabelece que os
ativos imobilirios, aps
mensurao inicial (pelo custo
de aquisio e todos os custos
de transao que foram
diretamente relacionados com a
compra do imvel), podero ser
avaliados pelo valor justo ou
pelo mtodo de custo.
CPC 28 Propriedade para
investimento. Convergente com
o IAS 40.
Avaliados pelo custo histrico. Semelhante ao PGC
Agricultura
Atividade agrcola a gesto
por uma entidade da
transformao biolgica de
ativos biolgicos para venda,
em produto agrcola ou em
ativos biolgicos adicionais.
Segundo o IAS 41, os ativos
biolgicos so mensurados no
reconhecimento inicial e em
cada data do balano
patrimonial ao valor justo
deduzido dos custos estimados
de ponto de venda.
introduo do CPC 29 Ativo
biolgico e produto agrcola
assunto.
Semelhante ao PGC
Continua
123

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Primeira adoo
as normas
internacionais de
contabilidade
O IFRS 1 estabelece normas a
serem observados pelas
entidades que optam por adotar
pela primeira vez as IFRS.
As primeiras demonstraes
contbeis anuais de uma
entidade devem ser
acompanhadas de uma
declarao explicita e sem
reservas, informando que esses
demonstrativos se encontram
em plena conformidade com os
dispositivos preconizados pelo
IASB nas normas
internacionais.
Regulamentado no
37, similar ao IFRS 1.
assunto.
Semelhante ao PGC
Continua

124

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Pagamento
baseado em aes
O IFRS 2 fornece um guia
detalhado para o
reconhecimento inicial,
avaliao subseqente e
divulgaes sobre benefcios a
empregados com base em
aes. Deve ser calculado o
valor justo do benefcio na data
da outorga onde geralmente
este valor registrado como
despesa, conforme o prazo
econmico de prestao dos
servios por empregados ou
terceiros.
O tratamento contbil para este
tipo de operao passou a ser
semelhante ao IFRS aps a
emisso do CPC 10.
O PGC no faz meno a esse
tipo de pagamento
Semelhante ao IFRS,
Continua

125

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Concentraes de
atividades
empresariais
(Combinao de
negcios)
De acordo com o IFRS 3, todas
as operaes de combinaes
de negcios so tratadas como
aquisies e, portanto, o nico
mtodo contbil permitido o
de aquisio. Os ativos e
passivos contingentes da
sociedade adquirida so
mensurados a valor justo. O
gio reconhecido como a
diferena entre o valor pago e a
porcentagem do valor justo da
entidade adquirida.
Semelhante o IFRS, com a
introduo dos princpios da Lei
n 11.638/07 e do CPC 15.
O PGC no aborda, nem
descreve a forma de
divulgao e apresentao do
IFRES 3.
Semelhante ao IFRS.
Contratos de
seguros
De acordo com o IFRS 4, as
normas estipuladas na mesma
norma, aplicam-se a todos os
contratos que a entidade emita
e aos contratos de resseguros
que detenha, exceto contratos
que envolvam instrumentos
financeiros, disposto no IAS 39.
Abordado no CPC 11, no
entanto este ainda no
contempla a totalidade da
norma internacional. Assim,
critrios de avaliao e
divulgao de contratos de
seguros so utilizados os
descritos nas normas emanadas
pela Susep.
Os seguros relativos ao
pessoal debitam-se na conta
seguros de acidentes no
trabalho e doenas
profissionais.
Semelhante ao PGC
Continua
126

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Ativos no
correntes detidos
para venda e
unidades
operacionais
descontinuadas
Segundo o IFRS 5, os bens
mantidos para venda ou que
estejam sem operao dentro
da entidade devem ser
mantidos no balano
patrimonial, e as possveis
perdas de capital pela venda
dos mesmos devem ser
provisionadas no balano a fim
de evitar distores das
informaes. So avaliados
pelo menor valor entre o saldo
contbil e o valor justo do ativo
menos os custos de venda do
ativo.
Semelhante ao IFRS 5 com a
introduo do CPC 31 Ativo
no circulante mantido para a
venda e operao
descontinuada.
assunto.
Semelhante ao PGC
Continua

127

Continuao
ANGOLA
PGC CONTIF
Explorao e
avaliao de
recursos minerais
O IFRS 6
26
considerado uma
norma ainda transitria e aplica-
se a explorao e avaliao de
recursos minerais, onde a
entidade tem a possibilidade de
desenvolver uma poltica
contbil consistente com o
framework quanto a
capitalizao de gastos de
certos ativos intangveis
inerentes a esse indstria
especfica.
A norma estabelece que ativos
devem ser avaliados quanto
reduo ao valor recupervel e
testes de impairment devem ser
feitos regularmente de acordo
com o IAS 36.
Semelhante ao IFRS com a
introduo do CPC 34.
Na prtica, antes da divulgao
do CPC 34, as indstrias deste
ramo de atividade utilizavam o
framework como guia de
contabilizao.
assunto.
Semelhante ao PGC
Continua

26
At a data de concluso deste trabalho, a norma IFRS 6 encontrava-se em reviso pelo IASB. Aps a reviso estar concludo o CPC 34 entrar tambm
em reviso para minimizar possveis divergncias que possam advir.
128

Concluso
ANGOLA
PGC CONTIF
Segmentos
operacionais
As divulgaes do IFRS 8 -
segmentos operacionais so
requeridas para as entidades
que possuem dvida ou aes
negociadas em bolsa ou que
estejam em fase de emisso
desses instrumentos e listagem
em bolsa ou rgo regulador. A
determinao e a divulgao
desta operao devem ser
feitas em notas explicativas
conforme viso da
administrao da entidade e a
abordagem utilizada pela
gerncia para a gesto dos
resultados.
Similar ao IFRS com a
introduo do CPC 22
Informaes por segmento.
assunto.
Semelhante ao PGC
Quadro 21: Quadro sintico comparativo das normas de contabilidade internacionais, brasileiras e angolanas

129

4 CONSIDERAES FINAIS

A contabilidade uma cincia que tem sua histria alinhada ao
desenvolvimento da sociedade como um todo. Por se desenvolver sob influncia de
varveis ambientais (poltico, econmico, cultural e institucional), nos diversos
pases a prtica contbil se desenvolveu a partir de concepes diferentes e, em
decorrncia disso, o registro dos mesmos fatos pode gerar resultados diferentes,
conforme os princpios de contabilidade utilizados por cada pas. Dessa forma, a
linguagem contbil no homognea internacionalmente, como se desejaria, mas
sim regionalizada, uma vez que cada pas possui critrios prprios e diferentes para
reconhecer e mensurar suas transaes contbeis.
Porm, a expanso dos mercados imps s empresas a necessidade de
elaborao de demonstraes financeiras baseadas em normas e critrios uniformes
e homogneos, de forma a que os proprietrios, gestores, investidores e analistas
financeiros de todo o mundo possam desfrutar de informaes transparentes,
confiveis e comparveis em seus processos de tomada de deciso.
Aps vrios anos de discusso, hoje a convergncia das normas
contbeis em nvel mundial uma realidade, tanto que as principais economias do
mundo j convergiram ou possuem um cronograma formal para a converso das
IFRS a curto ou longo prazo.
No Brasil, o processo de convergncia encontra-se hoje, num estgio
avanado, e tem no CPC o rgo responsvel pela emisso das normas contbeis
em consonncia com as emitidas pelo IASB. Os pronunciamentos emitidos pelo
CPC so basicamente tradues das normas internacionais, com raras adaptaes
de linguagem e excluses ou incluses de alguns aspectos especficos e exclusivos
a realidade brasileira.
Vale ressaltar que o processo de convergncia das normas brasileiras
pode ser considerado ousado, uma vez que enquanto a Europa levou cinco anos
para adotar os padres contbeis emitidos pelo IASB, o Brasil com a entrada em
vigor da Lei n 11.638 de 28 de Dezembro de 2007 teve que em trs dias adequar a
sua contabilidade a redao da referida Lei, que introduzia diversos aspectos do
IFRS, modernizando a contabilidade e exigindo que as empresas brasileiras
130

(especialmente as sociedades por aes) passassem a utilizar pronunciamentos
contbeis baseados nas normas internacionais de contabilidade.
Em Angola, apesar de no haver uma comisso responsvel para a
traduo e adequao das normas internacionais as necessidades do pas, as
polticas contbeis descritas no plano geral de contabilidade so bem semelhantes a
dos princpios universais, uma vez que quando editado em 2001 este plano
convergia com as normas internacionais. O que falta hoje adequar os novos
conceitos emitidos pelo IASB a contabilidade angolana e principalmente, a criao
de um rgo que supervisione a utilizao destas normas por parte dos empresrios
do pas.
Aspectos novos, como reavaliao de ativos, mensurao pelo valor
justo, contabilizao de hedge, mtodo de equivalncia patrimonial, reavaliao dos
ativos e reduo ao valor recupervel de ativos, formam recentemente incorporados
a contabilidade angolana para instituies financeiras pelo Instrutivo n 09 de 2007.
Contudo, necessrio que estes critrios sejam aplicados no s nas
instituies financeiras, mas sim as sociedades em geral, uma vez que se pretende
criar a Bolsa de Valores e Derivativos de Angola, torna-se imprescindvel a
certificao das empresas nacionais, ou seja, importante que estas empresas
possuam contadores competentes e qualificados capazes de elaborar
demonstraes financeiras transparentes e convergentes as normas internacionais,
isso porque os investidores da bolsa, procuram investir em empresas credveis.
Assim, cabe a recm criada Ordem dos Contabilistas e Peritos
Contabilistas de Angola o desafio de criar uma comisso de normatizao contbil
constituda por profissionais atualizados que possam de forma gradual adaptar as
IFRS ao plano de contabilidade angolano. Surge assim, um novo nicho de mercado,
e aquele que estiver adaptado s novas disposies se destacar no cenrio
econmico que o pas vive.
Cabe aqui mencionar, que o objetivo deste trabalho foi atingido, contudo
ainda h muito o que escrever. Assim, recomendam-se novas pesquisas em relao
ao tema no mesmo campo desta, de modo a verificar-se o nvel de aderncia e
obedincia dos princpios contbeis determinados pela legislao do pas, sobretudo
no que se refere ao princpio da prestao de contas e se existem pontos na
legislao angolana a serem adaptados para uma melhor convergncia das prticas
contbeis.
131

REFERNCIAS

ANDRADE, lvaro P. "Origem e Evoluo Histrica da Contabilidade". In: RIBEIRO
FILHO, Jos F.; LOPES, Jorge; PEDERNEIRAS (Org), Marcleide. Estudando
Teoria da Contabilidade. So Paulo: Atlas: 2009.

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135

APNDICES

136

Apndice A Modelo de Balano Segundo a Legislao Angolana

Designao Notas
Exerccio
2XXX 2XXX-1
ATIVO
Ativos no correntes
Imobilizaes corpreas 4
Imobilizaes incorpreas 5
Investimento em subsidirias e associadas 6
Outros ativos financeiros 7
Outros ativos no correntes 9
Ativos correntes
Existncias 8
Contas a receber 9
Disponibilidades 10
Outros ativos correntes 11
Total do ativo
CAPITAL SOCIAL E PASSIVO
Capital social
Capital 12
Reservas 13
Resultados transitados 14
Resultados do exerccio
Passivo no corrente
Emprstimos de mdio e longo prazo 15
Impostos diferidos 16
Proviso para penses 17
Provises para outros risco e encargos 18
Outros passivos no correntes 19
Passivo corrente
Contas a pagar 19
Emprstimo de curto prazo 20
Parte cor. dos empr. a mdio e longo prazos 15
Outros passivos correntes 21
Total do capital prprio e passivo

137

Apndice B Modelo de Demonstrao de Resultado (por natureza)

Designao Notas
Exerccios
2XXX 2XXX-1
Vendas
Prestao de servios
Custos de vendas
Margem bruta:
Outros proveitos operacionais
Custo de distribuio
Custos administrativos
Outros custos e perdas operacionais
Resultados operacionais:
Resultados financeiros
Resultados de filiais e associadas
Resultados no operacionais
Resultados antes de impostos:
Imposto sobre rendimento
Resultados lquidos das atividades correntes
Resultados de operaes em descontinuao ou
descontinuadas.

Efeitos das alteraes de polticas contabilisticos
Resultados extraordinrios
Imposto sobre o rendimento
Resultados lquidos do exerccio

138

Apndice C Modelo de Demonstrao de Resultado (por funo)

Designao Notas
Exerccios
2XXX 2XXX-1
Vendas
Prestaes de servio
Outros proveitos operacionais
Variaes nos produtos acabados e produtos em
via de fabrico

Trabalhos para a prpria empresa
Custo das mercadorias vendidas e das matrias-
primas e subsidirias consumidas

Custos com o pessoal
Amortizaes
Outros custos e perdas operacionais
Resultados operacionais:
Resultados de filiais e associadas
Resultados no operacionais
Resultados antes de impostos:
Resultados lquidos das atividades correntes:
Resultados lquidos do exerccio

139

Apndice D Demonstrao dos Fluxos de Caixa (mtodo direto)

Designao Notas
Exerccios
2XXX 2XXX-1
Fluxo de caixa das atividades operacionais:
Recebimento (de caixa) de clientes
Pagamentos (de caixa) a fornecedores e
empregados

Caixa gerada pelas operaes:
Juros pagos:
Impostos s/os lucros pagos
Fluxos de caixa antes da rubrica extraordinria:
Caixa liquida proveniente das atividades
operacionais

Fluxo de caixa das atividades de investimento:
Recebimentos provenientes de:
Imobilizaes corpreas
Imobilizaes incorpreas
Investimentos financeiros
Subsdios a investimento
Juros e proveitos similares
Dividendos ou lucros recebidos
Pagamentos respeitantes a:
Fluxos de caixa antes da rubrica extraordinria:
Caixa liquida usada nas atividades de investimento
Fluxo de caixa das atividades de financiamento:
Aumento de capital, prestaes suplementares e
vendas de aes e quotas prprias

Cobertura de prejuzos
Emprstimos obtidos
140

Subsdios a explorao e doaes
Pagamentos respeitantes a:
Reduo de capital a prest. Suplemen.
Amortiz. De contratos de locao financ.
Juros e custos similares pagos.
Fluxos de caixa antes rubrica extraordinria:
Caixa liquida usada nas atividades de financiamento
Aumento liquida de caixa e seus equivalentes
Caixa e seus equivalentes no inicio do perodo
Caixa e seus equivalentes no fim do perodo

141

Apndice E Demonstrao dos Fluxos de Caixa (mtodo indireto)

Designao Notas
Exerccios
2XXX 2XXX-1
Fluxo de caixa das atividades operacionais:
Resultados lquidos antes dos impostos e das
rubricas extraordinrias

Ajustamentos:
Depreciaes
Amortizaes
Ganhos na alienao de imobilizaes
Perdas na alienao de imobilizaes
Resultados operacionais antes das alteraes
do capital circulante:

Aumento das existncias
Diminuio das existncias
Aumento de outros ativos operacionais
Diminuio de outros ativos operacionais
Aumento da divida de terceiros operacionais
Diminuio da divida de terceiros operacionais
Aumento de outros passivos operacionais
Diminuio de outros passivos operacionais
Caixa gerada provenientes das operaes
Juros pagos
Impostos s/os lucros pagos
Fluxo de caixa antes de resultados
extraordinrios:

142

Subsdios a investimento
Juros e proveitos similares
Dividendo ou lucros recebidos
Fluxo de caixa antes da rubrica extraordinria:
Caixa liquida usada nas atividades de investimento
Fluxo de caixa das atividades de financiamento:
Aumento de capital prestao de suplementares e
prmios de emisso

Vendas de aes ou quotas prprias
Cobertura de prejuzos
Emprstimos obtidos.
Subsdios a explorao e doaes
Redues de capital e prest. Suplement.
Compras de aes ou quotas prprias
Dividendo ou lucros pagos
Emprstimos obtidos
Amortz. De contratos de locao fina
Juros e custos similares pagos
Fluxo de caixa antes da rubrica extraordinria:
Caixa liquida usada nas atividades de
financiamento.

Aumento lquido de caixa e seus equivalentes
Caixa e seus equivalentes no inicio do perodo
Caixa e seus equivalentes no fim do perodo

143

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