You are on page 1of 63

PROJETO EDUCAO CONTINUADA

CONTABILIDADE DE CONSTRUTORAS
ANTONIO DORVALINO DOS SANTOS ANTONIO DORVALINO DOS SANTOS
KEILA M. HOOG PASTA KEILA M. HOOG PASTA
Janeiro/Fevereiro / 2007
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
1
SUMRO
1. ASPECTOS CONTBEIS....................................................................................................................................... 3
1.1 NCORPORAO MOBLRA........................................................................................................................... 3
1.2 PLANO DE CONTAS............................................................................................................................................. 3
1.3 FORMAO DO ESTOQUE................................................................................................................................. 5
1.3.1 REGSTRO PERMANENTE DE ESTOQUE................................................................................................................... 5
1.3.2 LVRO REGSTRO DE NVENTRO........................................................................................................................... 5
1.4 FORMAO DO CUSTO...................................................................................................................................... 6
1.4.1 APROPRAO DOS CUSTOS.................................................................................................................................. 6
1.5 COMERCALZAO DE UNDADE MOBLRA............................................................................................. 13
1.5.1 VENDAS DE UNDADES CONCLUDAS..................................................................................................................... 13
1.5.2 VENDA DE UNDADES EM CONSTRUO................................................................................................................ 16
1.5.3 DFERENA ENTRE O VALOR DO CUSTO ORADO E O CUSTO REALZADO..............................................................26
1.5.4 PERMUTAS.......................................................................................................................................................... 30
1.5.5 DISTRATOS...................................................................................................................................................... 31
2 ASPECTOS TRIBUTRIOS................................................................................................................................... 34
2.1 LUCRO REAL..................................................................................................................................................... 34
2.1.1 TRATAMENTO FISCAL DA INSUFICINCIA DE CUSTO REALIZADO.........................................................34
2.1.2 TRATAMENTO FISCAL DO EXCESSO DE CUSTO REALIZADO..................................................................36
2.1.3 - APURAO DO LUCRO REAL TRIMESTRAL............................................................................................ 36
2.1.4 INCENTIVOS FISCAIS DEDUTVEIS............................................................................................................... 40
2.2 - TRIBUTAO DO LUCRO PRESUMIDO - ATIVIDADES IMOBILIRIAS......................................................40
2.2.1 RESTRIO OPO PELO LUCRO PRESUMIDO.................................................................................... 40
2.2.2 OPO APS A CONCLUSO DAS OPERAES COM REGISTRO DE CUSTO ORADO.....................40
2.2.3 ADOO DO REGIME DE CAIXA................................................................................................................... 41
2.2.4 ALTERAO DO CRITRIO (DE CAIXA PARA COMPETNCIA).................................................................41
2.2.5 VARIAES MONETRIAS............................................................................................................................ 42
2.2.6 PERMUTA - IRPJ E CSL................................................................................................................................. 42
2.2.7 - DETERMINAO DO IMPOSTO DEVIDO - ALQUOTA............................................................................... 43
2.2.8 DISTRIBUIO DE LUCROS.......................................................................................................................... 44
2.2.9 CLCULO DA CONTRIBUIO SOCIAL PELO CRITRIO DE LUCRO PRESUMIDO................................44
2.3 PIS/PASEP E COFINS - NO CUMULATIVO.................................................................................................... 44
2.3.1 FATO GERADOR............................................................................................................................................. 45
2.3.2 BASE DE CLCULO....................................................................................................................................... 45
2.3.3 ALQUOTAS..................................................................................................................................................... 45
2.3.4 UTILIZAO DE CRDITOS - CUSTOS DAS UNIDADES IMOBILIRIAS VENDIDAS................................45
2.3.5 CUSTOS ORADOS - CRDITO PRESUMIDO.............................................................................................. 47
2.4 PIS E COFINS NA PERMUTA DE IMVEIS....................................................................................................... 54
2 .5 PIS E COFINS CUMULATIVOS......................................................................................................................... 54
2.6 PATRIMNIO DE AFETAO............................................................................................................................ 55
3. DIMOB - DECLARAO DE INFORMAES SOBRE ATIVIDADES IMOBILIRIAS......................................57
3.1 PERGUNTA E REPOSTAS DA SRF.................................................................................................................... 59
4. COAF - NOVA OBRIGAO ACESSRIA.......................................................................................................... 63
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
2
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
3
1. ASPECTOS CONTBEIS
A legislao fiscal brasileira, especificamente aquela que foi criada para regulamentar os tributos incidentes sobre o
lucro, que definida pela Secretaria da Receita Federal, veio delimitar os procedimentos para contabiIizao das operaes
efetuadas pelas empresas de atividades imobilirias.
Tal regulamentao est definida, para fins de apurao do lucro Real, nos arts. 410 a 414 do RR/1999 e tambm
pela nstruo Normativa (N) n. 84, de 20 de dezembro de 1979, com as modificaes introduzidas pela N 23/1983 e
posteriormente a N 67/1988, que veio com normas alternativas e complementares e disciplinam a tributao nas atividades de
compra, venda, loteamento, incorporao e construo de imveis.
1.1 INCORPORAO IMOBILIRIA
A incorporao imobiliria definida pelo artigo 28 da Lei n 4.591, de 16 de dezembro de 1964 como sendo a
atividade exercida com a finalidade de promover e realizar a construo, para alienao, total ou parcial, de edificaes, ou
conjunto de edificaes compostas de unidades autnomas. Esta atividade se caracteriza por meio do comprometimento ou da
efetivao da venda de fraes ideais de terreno com vinculao de tais fraes s unidades autnomas.
A Formalizao da ncorporao mobiliria d-se por meio do nstrumento de ncorporao mobiliria que, registrado
em cartrio, permite que a empresa comercialize as unidades, provenientes de uma edificao, ainda em construo.
1.2 PLANO DE CONTAS
Modelo de um plano de contas para empresas Construtoras e ncorporadoras:
Contas Sintticas Contas AnaIticas Descrio das Contas
1 ATIVO
1.1 CIRCULANTE
1.1.1 DISPONIVEL
1.1.1.1 CAIXA
1.1.1.1.01 Caixa geral
1.1.1.2 BANCOS
1.1.1.2.01 Banco do Brasil
1.1.1.3 APLICAES FINANCEIRAS DE CURTO PRAZO
1.1.2 CRDITOS POR VENDA DE IMVEIS
1.1.2.1 CLIENTES - EMPREENDIMENTO ALFA
1.1.2.1.01 Cliente A
1.1.2.1.98 (-) Ttulos descontados Empreendimento Alfa
1.1.2.1.99 (-) Prov. p/ Crditos de Liq. Duvidosa Empreendimento Alfa
1.1.3 IMPOSTOS E CONTRIBUIES A RECUPERAR
1.1.4 CRDITOS POR ADIANTAMENTOS
1.1.4.1 ADIANTAMENTO A FORNECEDORES
1.1.4.1.01 Fornecedor X
1.1.5 ESTOQUES
1.1.5.1 ESTOQUE DE IMVEIS CONCLUDOS
1.1.5.1.01 RESIDENCIAL LUCA PACIOLI
1.1.5.1.01.01 Unidade A
1.1.5.2 ESTOQUE DE OBRAS EM ANDAMENTO
1.1.5.2.01 OBRA EM ANDAMENTO - RESIDENCIAL ALFA
1.1.5.2.01.01 Salrios
1.1.5.2.01.02 Empreiteiros
1.1.5.2.01.03 Material Aplicado
1.1.5.3 ESTOQUES DE MATERIAIS
1.1.5.3.01 ESTOQUE DE MATERIAIS DE CONSTRUO
1.1.5.3.01.01 Cimento
1.1.6 DESPESAS DE EXERCCIOS SEGUINTES
1.1.6.1 CUSTOS E DESPESAS ANTECIPADAS
1.1.7 OUTROS CRDITOS
1.2 REALIZVEL A LONGO PRAZO
1.2.1 CRDITOS POR VENDA DE IMVEIS
1.2.1.1 CLIENTES - EMPREENDIMENTO ALFA
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
4
1.2.1.1.01 Cliente A
1.3 PERMANENTE
1.3.1 INVESTIMENTOS
1.3.2 IMOBILIZADO
1.3.3 DIFERIDO
2 PASSIVO
2.1 CIRCULANTE
2.1.1 EXIGVEL A CURTO PRAZO
2.1.1.1 FORNECEDORES DE MATERIAIS E SERVIOS
2.1.1.2 EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS
2.1.1.3 OBRIGAES SOCIAIS
2.1.1.4 OBRIGAES TRIBUTRIAS
2.1.1.5 OUTRAS OBRIGAES DE CURTO PRAZO
2.1.1.5.01 ADIANTAMENTO DE CLIENTES
2.1.1.5.02 PROVISES
2.1.1.6 CUSTO ORADO
2.1.1.6.01 CUSTO ORADO - RESIDENCIAL ALFA
2.1.1.6.01.01 Custo Orado
2.1.1.6.01.02 (-) Custo Orado Efetivamente Realizado
2.1.1.7 CUSTO ORADO
2.1.1.7.01 CUSTO ORADO - RESIDENCIAL ALFA
2.1.1.7.01.01 Custo Orado
2.1.1.7.01.02 (-) Custo Orado Efetivamente Realizado
2.2 EXIGVEL A LONGO PRAZO
2.3 RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS
2.3.1 RECEITA DIFERIDA
2.3.1.1 RECEITA DEFERIDA - RESIDENCIAL ALFA
2.3.1.1.01 Receita Diferida de Venda
2.3.1.1.02 Receita Diferida de Juros
2.3.1.1.03 Receita Diferida de Variaes Monetrias
2.3.2 CUSTO DIFERIDO
2.3.2.1 CUSTO DIFERIDO RESIDENCIAL ALFA
2.3.2.1.01 Custo Diferido de Venda
2.4 PATRIMNIO LIQUIDO
2.4.1 CAPITAL SOCIAL
2.4.2 RESERVAS DE CAPITAL
2.4.3 RESERVAS DE REAVALIAO
2.4.4 RESERVAS DE LUCROS
2.4.5 LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS
3 DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO
3.1 RECEITAS OPERACIONAIS
3.1.1 RECEITAS OPERACIONAIS LQUIDAS
3.1.1.1 RECEITAS BRUTAS DE VENDAS
3.1.1.1.01 RECEITAS DE VENDAS DE IMVEIS CONCLUDOS
3.1.1.1.01.01 Receitas de Vendas Residencial Luca Pacioli
3.1.1.1.02 RECEITAS DE VENDAS DE IMVEIS EM CONSTRUO
3.1.1.1.02.01 Receitas de Vendas Residencial Alfa
3.1.1.1.03 RECEITAS FINANCEIRAS
3.1.1.1.03.01 Variaes Monetrias Ativas
3.1.1.1.03.02 Juros Contratuais Recebidos
3.1.1.1.03.03 Outras Receitas Financeiras
3.1.1.2 (-) DEDUES DA RECEITA BRUTA
3.1.1.2.01 TRIBUTOS INCIDENTES S/ RECEITAS
3.1.1.2.02 OUTRAS DEDUES
3.2 CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS
3.2.1 CUSTO DOS IMVEIS VENDIDOS
3.2.1.1 IMVEIS CONCLUDOS
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
5
3.2.1.1.01 Custo dos mveis Vendidos Residencial Luca Pacioli
3.2.1.2 IMVEIS EM CONSTRUO
3.2.1.2.01 Custo dos mveis Vendidos Residencial Alfa
3.2.1.2.02 Custo de Exerccios Anteriores
3.2.2 DESPESAS OPERACIONAIS
3.2.2.1 DESPESAS ADMINISTRATIVAS
3.2.2.2 DESPESAS COM VENDAS
3.2.2.3 DESPESAS FINANCEIRAS
3.2.2.4 DESPESAS TRIBUTRIAS
3.2.2.5 DESPESAS COM OBRAS CONCLUDAS
3.3 RESULTADO NO OPERACIONAL
3.4 IMPOSTOS E CONTRIBUIES S/ LUCRO
1.3 FORMAO DO ESTOQUE
Na contabilidade deve ser apropriada, detalhadamente, a totalidade dos custos incorridos na construo, desde o
terreno at a mo de obra e os materiais aplicados, permitindo um controle rigoroso da evoluo da obra e sua comparao
com o oramento fornecido e aprovado pela empresa construtora.
As empresas do ramo de ncorporao mobiliria seguem regras especficas para o registro permanente de Estoque
e Livro Registro de nventrio como segue:
1.3.1 Registro Permanente de Estoque
De acordo com o RR/1999, art. 260, inciso V, as empresas Construtoras e ncorporadoras devero manter registro
permanente de estoque para determinar o custo dos imveis vendidos.
O controle poder ser feito por meio de fichas, formulrio, livro, ou mapas, a critrio do contribuinte, observando as
seguintes regras:
a) O modelo deve seguir as fichas usuais de controle de estoque, porm deve conter informaes especficas da
atividade mobiliria;
b) O Registro Permanente de Estoque no precisa ser autenticado em nenhum rgo, mas deve conter termos de
abertura e encerramento assinados pelo contribuinte e contabilista legalmente habilitado. Devem ser adotadas, em
relao aos termos de abertura e encerramento, as mesmas regras aplicveis em caso de substituio do livro dirio
por fichas ou formulrios contnuos.
Observao: A pessoa fsica equiparada pessoa jurdica, pela pratica de operaes imobilirias, dever
autenticar o Livro para e!istro "ermanente de #stoque na $ecretaria da eceita %ederal, de acordo com o art& '() *
+,, do -./000&
c) A escriturao do registro permanente de estoque dever ser feita com base nos custos pagos ou incorridos e nas
baixas de estoques, constantes da escrita comercial. O registro dever ser feito mediante referncia a folha e ao n. do livro
dirio em que tais lanamentos foram contabilizados, ou ento, referindo-se apenas ao nmero do lanamento contbil, no
caso de escrita por meio de processamento de dados;
d) O registro de estoque dever mencionar todos os imveis destinados venda, inclusive terrenos, edificaes em
andamento e prdios prontos para comercializao. Quando o empreendimento compreender duas ou mais unidades a serem
vendidas separadamente, o registro de estoque dever detalhar, ao menos para encerramento do balano, o custo de cada
unidade distinta.
A falta de controle permanente de estoque a disposio do fisco, sujeitar a pessoa jurdica ao arbitramento do
resultado por ocasio de uma eventual fiscalizao.
De acordo com a N SRF n. 084/1979, o contribuinte que mantiver a escriturao dos empreendimentos ou unidades,
individualmente, em conta analtica do razo, pode valer-se de cpia da ficha sinttica ou da ficha analtica dos lanamentos
respectivos para suprimento da exigncia do registro permanente de estoque. Porm, para ser dispensado desta obrigao, o
fisco exige que esse controle seja ampliado por mapas complementares para neles se indicar a quantidade de unidades
construdas, de unidades vendidas e de unidades em estoque, bem como das reas correspondentes em metros quadrados ou
em fraes ideais.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
6
1.3.2 Livro Registro de Inventrio
Assim como no Registro Permanente de Estoque, no Livro Registro de nventrio devero constar todos os imveis
destinados venda, unidade por unidade, inclusive terrenos oriundos de desmembramento ou loteamento, edificaes em
andamento e respectivos terrenos e prdios prontos para comercializao. o registro permanente de estoque que ir
subsidiar o registro de inventrio no que se refere determinao do custo e discriminao das unidades.
De acordo com o disposto no regulamento do mposto de Renda, o livro Registro de nventrio dever ser registrado e
autenticado no Departamento Nacional de Registro do Comrcio ou pelas juntas comerciais. J a N da SRF n. 56/92
determinou que a pessoa jurdica com apurao de lucro real at 1996 e trimestral a partir de 1997, est obrigada a legalizar o
livro registro de inventrio at a data marcada para pagamento do imposto do ms em questo. Com os atuais vencimentos,
significa dizer que devero estar registrados os livros de inventrio, at o ltimo dia til do ms seguinte ao do encerramento
do trimestre. Diz ainda, a referida instruo normativa, que o no cumprimento destas normas sujeitar a pessoa jurdica ao
arbitramento do resultado.
Quanto s pessoas jurdicas que optarem por apurar o imposto de renda de forma anual, estas tero at a data
tempestiva da entrega da declarao para autenticar o livro em questo.
A legislao no determinou um modelo padronizado de livro de registro de inventrio. O contribuinte poder criar um
modelo prprio, que atenda os objetivos e satisfaa as necessidades do seu negcio. Poder tambm utilizar algum livro
exigido por outra lei fiscal ou substituir o livro por fichas numeradas. Poder, ainda, utilizar o sistema de processamento de
dados (art. 266 do RR/99).
1.4 FORMAO DO CUSTO
De acordo com o Decreto-Lei n. 1.598, de 26 de dezembro de 1977 o custo dos imveis compreender
obrigatoriamente:
- 1 O custo de aquisio de terrenos ou pr2dios, inclusive os tributos devidos na aquisio e as despesas de le!ali3ao4
-- 1 Os custos de estudo, planejamento, le!ali3ao e e5ecuo dos planos ou projetos de desmembramento, loteamento,
incorporao, construo e quaisquer obras ou mel6oramentos&
As atividades a que se refere o item correspondem atividade de produo de bens mencionada no art. 290 o
RR/1999. De acordo com o previsto neste artigo compe o custo da obra, desde que diretamente relacionados com o
respectivo projeto:
Os materiais aplicados ou bens consumidos na produo, inclusive os custos com transporte e tributos gastos na
aquisio desses insumos;
A mo de obra, prpria ou de terceiros, e seus encargos sociais, inclusive os servios de engenheiros, apontadores,
almoxarifes, segurana e demais responsveis que prestarem servios na obra;
Terreno e projeto;
As despesas com legalizao, gua, energia, telefone, cpias heliogrficas, etc.
A locao e manuteno de bens aplicados na produo alem dos seus encargos de depreciao;
Os encargos de amortizao e exausto diretamente relacionados com a produo;
Encargos financeiros provenientes de financiamento obtido especificamente para construo;
No Compe o Custo da obra:
As despesas com vendas, como comisses, publicidade, etc.;
Despesas financeiras no vinculadas ao empreendimento.
Despesas gerais e administrativas no vinculadas diretamente obra.
1.4.1 Apropriao dos Custos
A contabilidade da incorporao imobiliria tem caractersticas prprias relacionadas aos custos envolvidos no
processo de produo. Nesta atividade podem ser adotados os custos incorridos, contratados e orados para apropriao nos
registros contbeis.
1.4.1.1 Custos Pagos ou Incorridos
Os custos pagos ou incorridos, admitidos na formao do custo do imvel vendido, so aqueles que alm de estarem
pagos, se refiram, a bens ou servios adquiridos para aplicao especfica no empreendimento de que a unidade negociada
faa parte. O reconhecimento destes custos no resultado do exerccio somente ser feito no momento da venda das unidades.
A N n. 84/79 dispe que:
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
7
a) Os bens adquiridos para estocagem (portanto, sem destinao especfica) devem ser debitados a uma conta
de almoxarifado e somente se tornaro apropriveis ao custo de qualquer empreendimento quando nele
aplicados;
b) Todos os custos pagos ou incorridos devem ser, primeiramente, debitados a uma conta representativa das
obras em andamento, classificvel no Ativo Circulante (obras em andamento), para depois serem
considerados na formao do custo de cada unidade vendida;
c) Os custos pagos ou incorridos referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades
devero ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio baseado em critrio usual no tipo de
empreendimento imobilirio.
ExempIo Prtico 01:
Uma empresa construtora adquire (a prazo) para aplicao em diversas obras determinada quantidade de
cimento no valor de R$ 500.000,00. O lanamento Contbil seria o seguinte, considerando que a empresa
optante pela tributao com base no Lucro Real.
Pela compra em dezembro de X5:
D Estoque de Materiais p/ Construo (AC) 453.750,00
D PS a Recuperar (AC) 8.250,00
D COFNS a Recuperar (AC) 38.000,00
C Fornecedores (PC) 500.000,00
Hist.: Apropriao NF n. X do Fornecedor Y.
Considerando que a empresa construtora iniciou uma obra em janeiro de X6, o "Residencial Alfa composto por 05
unidades autnomas e respectivas garagens e utilizou 50% do material adquirido na mesma, teramos o seguinte:
a) Registro da utilizao do material na obra "Residencial Alfa:
D Obra em Andamento Resid. Alfa (AC) 226.875,00
C Estoque de Materiais p/ Construo (AC) 226.875,00
Hist.: Apropriao de custos incorridos em janeiro de X6 Residencial Alfa
b) Rateio a cada unidade da obra, pelos custos incorridos em janeiro de X6:
PIaniIha 01 - ControIe Permanente de Estoque
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio (m2): 1.000
ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6
Custo Acumulado 226.875,00
Custo ncorrido no Ms 226.875,00
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 SaIdo FinaI
A1 G1 250 - 56.718,75 56.718,75
A2 G2 250 - 56.718,75 56.718,75
A3 G3 250 - 56.718,75 56.718,75
A4 G4 250 - 56.718,75 56.718,75
A5 G5
TotaI 1000 226.875,00 226.875,00
rea permutada 300m2
rea Total 1300m2
Os custos incorridos durante a construo da obra devero ser controlados em planilha de controle de estoque e
rateados proporcionalmente entre todas as unidades do empreendimento respeitando a relao entre rea da unidade e rea
total. O documento necessrio para elaborao da planilha de controle de estoque denominado NB 140 e compe o
processo jurdico da incorporao mobiliria.
A NB-140, que dever ser fornecida pela empresa incorporadora, o documento oficial que informa contabilidade a
rea total de cada unidade autnoma e a sua relao percentual com a rea total do empreendimento permitindo, dessa forma,
o rateio dos custos de construo entre todas as unidades, vendidas ou no. 7o e5emplo )/, como a empresa construtora
ainda no vendeu nen6uma unidade do Residencial Alfa 2 feito apenas o controle dos custos na planil6a de 8ontrole
"ermanente de #stoque&
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
8
Como vimos os custos pagos ou incorridos na obra, durante o processo de construo, sero controlados em conta
especfica do plano de Contas chamada Estoque de Obras em Andamento. O registro destes custos ser realizado pelo regime
de competncia independente de ter sido pago ou no.
1.4.1.2 Custos Contratados
Os custos contratados podem ser definidos como custos adicionais aos pagos ou incorridos relacionados s unidades
vendidas. So custos contratados para aplicao futura na obra. Como nos custos incorridos, a apropriao dos custos
contratados feita no momento da venda da unidade.
Aplicam-se a tais valores as seguintes regras:
a) Os custos contratados relativos a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades devero ser apropriados, a
cada uma delas, mediante rateio baseado em critrio usual no tipo de empreendimento imobilirio.
b) Os custos contratados podero ser atualizados monetariamente, desde que clusula contratual nesse sentido tenha sido
estipulada entre o contribuinte e o fornecedor de bens e servios.
c) Os valores referentes atualizao monetria dos custos contratados sero computados, no custo de cada unidade
vendida, mediante rateio baseado em critrio usual no tipo de empreendimento imobilirio.
importante observar que o contribuinte fica obrigado a manter, disposio da fiscalizao ou dos rgos da
Receita Federal, demonstrao analtica, por empreendimento, dos custos contratados includos na formao do custo de
cada unidade vendida, assim como dos efeitos da atualizao monetria dos respectivos contratos de fornecimento de
bens ou servios. Embora estas demonstraes sejam dispensadas de registro ou autenticao em qualquer rgo ou
repartio, o contribuinte fica obrigado a manter em boa ordem e guarda tais demonstraes.
O custo contratado ser contabilizado apenas aps a venda das unidades. A contabilidade no registrar custos
contratados a unidades por vender. Vale ressaltar que a forma como foi realizada a venda, neste caso, influi diretamente
na forma de contabilizao destes custos.
Se a empresa optar por computar os custos contratados na formao do custo do imvel vendido, os lanamentos
contbeis ficariam registrados conforme segue:
a) A N SRF N. 84/1979 determina que no caso de venda a vista ou a prestao com pagamento total
contratado para o curso do perodo-base da venda o valor dos custos contratados referentes ao imvel
vendido devem ser contabilizados da seguinte forma:
D Custo do mvel vendido (RE)
C Custos Contratados (PC ou PELP)
Contabilizao no momento da execuo dos custos contratados:
D Custos Contratados (PC ou PELP)
C Obras em Andamento (AC)
b) J na venda a prestao com pagamento restante ou total previsto para depois do perodo-base da venda, a
N SRF N. 84/1979 prev o seguinte, quanto aos custos contratados:
D Custo Diferido das unidades vendidas (REF)
C Custos Contratados (PC ou PELP)
Pela execuo dos custos contratados:
D Custos Contratados (PC ou PELP)
C Obras em Andamento (AC)
c) Os Custos contratados aps o dia da efetivao da venda, bem como as atualizaes dos contratos de
fornecimento de bens ou servios ocorridos depois dessa data, sero assim contabilizados:
D Custo do mvel vendido (RE) ou Custo Diferido (REF)
C Custos Contratados (PC ou PELP)
d) medida que os fornecedores de bens ou servios vo cumprindo os contratos em que sejam partes, o
contribuinte deve proceder, contabilmente, da seguinte forma pelo valor do custo contratado aproprivel a
cada unidade vendida:
D Custos Contratados (PC ou PELP)
C Obras em Andamento (AC)
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
9
ExempIo Prtico 02:
No exemplo a seguir vamos admitir que fosse vendida, a vista, a unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$
500.000,00 em 10/02/X6. O custo contratado de uma empresa que fornece a mo-de-obra para concluir o
empreendimento de R$ 300.000,00. Assim, teramos os seguintes lanamentos contbeis:
Apropriao dos custos incorridos at a data da venda, conforme planilha 1 Controle Permanente de Estoque:
D Custo do mvel Vendido (RE) 56.718,75
C Obras em Andamento (AC) 56.718,75
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6
Para registrar o custo contratado at o trmino do empreendimento, proporcional a unidade vendida, ser
necessrio manter controle a parte destes custos nos mesmos moldes de rateio dos custos incorridos conforme
planilha a seguir:
ControIe dos Custos Contratados
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total 1.300m2
ControIe dos Custos Contratados
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro PJ
300.000,00
Unidade rea m2 01/X6
A1 G1 250 75.000,00
A2 G2 250 75.000,00
A3 G3 250 75.000,00
A4 G4 250 75.000,00
A5 G5 -
TotaI 1000 300.000,00
rea permutada 300m2
rea Total 1300 m2
Registro dos custos contratados da unidade A1 G1 na data da venda:
D Custo do mvel Vendido (RE) 68.062,50
D PS a Recuperar (AC) 1.237,50
D COFNS a Recuperar (AC) 5.700,00
C Custos Contratados (PC ou PELP) 75.000,00
Hist.: Apropriao dos Custos Contratados ref. Unidade A1 G1
Lanamento das Notas Fiscais de Prestao de Servios emitidas peIa Empreiteira:
D Obra em andamento Res. Alfa (AC) 272.250,00
D PS a Recuperar (AC) 4.950,00
D COFNS a Recuperar (AC) 22.800,00
C Fornecedores de Servios (PC) 267.000,00
C NSS Retido a Recolher (PC) 33.000,00
Hist.: Apropriao NF X do Empreiteiro Y Residencial Alfa
Baixa do custo contratado apropriado no momento da venda da unidade A1 G1:
D Custos Contratados (PC ou PELP) 75.000,00
C PS a Recuperar (AC) 1.237,50
C COFNS a Recuperar (AC) 5.700,00
C Obra em andamento Res. Alfa (AC) 68.062,50
Hist.: Baixa do custo contratado apropriado por ocasio da venda da unidade A1 G1 Resid Alfa.
A vantagem de utilizar o custo contratado na apurao do resultado que, por meio deste instrumento legal,
o contribuinte poder evitar a antecipao de tributao. Por exemplo, na venda acima o resultado seria o
seguinte sem a apropriao do custo contratado:
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Custo ncorrido at a data da venda 56.718,75
= Lucro Bruto 443.281,25
J com a apropriao dos servios de empreiteiro contratados at a data da venda, o resuItado bruto
seria:
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
10
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Custo ncorrido at a data da venda 56.718,75
(-) Custos Contratados at a data da venda 68.062,50
= Lucro Bruto 375.218,75
Como o contribuinte, no exemplo citado, optou por apropriar os custos contratados obteve uma reduo no lucro
bruto, para fins de mposto de Renda e Contribuio Social de 68.062,50 (legalmente).
1.4.1.3 Custo Orado
Se a venda da unidade imobiliria for realizada antes da concluso do empreendimento o contribuinte poder optar
pelo cmputo dos custos orados, alm dos incorridos e contratados, no custo da unidade vendida. Assim como os custos
incorridos e contratados, os custos orados somente podero ser apropriados s unidades quando efetuada as respectivas
vendas.
O custo orado para concluso do empreendimento pode sofrer alteraes. Estas so decorrentes de: atualizao
monetria (quando as despesas so feitas por um preo diferente do que foi orado), alteraes no projeto (relacionadas
quantidade ou qualidade dos materiais) e correo monetria (utilizando o mesmo ndice de correo do saldo devedor das
unidades vendidas a prazo). A opo pelo custo orado poder resultar no surgimento de duas situaes na comparao do
oramento com o realizado:
a) nsuficincia de Custo Realizado quando o custo orado for superior ao realizado.
b) Excesso de Custo Realizado quando o custo orado for inferior ao realizado.
importante ressaltar que a escolha do custo a ser adotado na contabilizao das unidades comercializadas poder
ser feita, por empreendimento, at o momento da venda da primeira unidade. Aps a opo pelo cmputo dos custos orados
e contratados na apropriao dos custos, este critrio dever ser mantido at a venda da ltima unidade do empreendimento.
Os custos orados referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades e suas atualizaes ou
modificaes, devero ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio baseado em critrios usuais em empreendimentos
imobilirios.
O tratamento contbiI dos custos orados ser o seguinte:
a) Quanto ao valor dos custos orados referentes ao imvel no concludo, vendido vista ou a prazo, com
pagamento total para o curso do perodo-base da venda:
D Custo do mvel vendido (RE)
C Custos Orados (PC ou PELP)
b) Quanto ao valor dos custos orados referentes ao imvel no concludo, vendido a prazo, com pagamento
restante ou total previsto para depois do curso do perodo-base da venda:
D Custo Diferido das unidades vendidas (REF)
C Custos Orados (PC ou PELP)
c) J as modificaes ocorridas no valor do oramento da unidade vendida sero contabilizadas da seguinte
forma:
D Custo do mvel vendido (RE) ou Custo Diferido das unidades vendidas (REF)
C Custos Orados (PC ou PELP)
A N da SRF n. 67/88 permite a atualizao monetria dos custos orados baseada no ndice estabelecido
no contrato. Se o contribuinte optar pela utilizao deste critrio dever contabilizar a atualizao conforme
segue:
D Variao monetria Passiva (RE)
C Custos Orados (PC ou PELP)
O contribuinte fica obrigado a manter, a disposio da fiscalizao da Receita Federal ou de qualquer outro
rgo fiscalizador, demonstrao analtica, por empreendimento, dos valores computados como custo orado de
cada unidade vendida, bem como dos efeitos da atualizao monetria e de alteraes nas especificaes do
oramento, independente do quadro demonstrativo do custo orado.
ExempIo Prtico 03:
Consideremos a mesma venda do exemplo prtico 02, agora de posse das seguintes informaes sobre a obra:
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
11
Apropriao do custo da unidade A1 G1 vendida em 10/02/X6 por R$500.000,00 a vista:
Registro dos custos incorridos at a data da venda, conforme planilha 1 Controle Permanente de Estoque:
D Custo do mvel Vendido (RE) 56.718,75
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 56.718,75
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6
Para apropriao do custo orado referente unidade vendida, necessrio fazer o controle desse custo por meio de
planilha, conforme se verifica a seguir:
ControIe do Custo Orado - Rateio
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total 1.300m2
Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado
TotaI 01/X6 SaIdo a Incorrer
Mo de Obra Prpria 100.000,00 100.000,00
Material de Construo 750.000,00 250.000,00 500.000,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro PJ 300.000,00 300.000,00
Encargos Sociais 40.000,00 40.000,00
Total 1.190.000,00 250.000,00 940.000,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00
A2 G2 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00
A3 G3 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00
A4 G4 250 297.500,00 62.500,00 235.000,00
A5 G5 - - -
TotaI 1000 1.190.000,00 250.000,00 940.000,00
rea permutada 300m2
rea Total 1300 m2
Na hiptese de venda de unidade imobiliria no concluda, a pessoa jurdica pode utilizar crdito presumido, em
relao ao custo orado. Estes custos devem ser ajustados pela excluso dos valores a serem pagos a Pessoa Fsica,
encargos trabalhistas, sociais e previdencirios, e dos bens e servios, acrescidos dos tributos incidentes na importao,
adquiridos de pessoa fsica ou jurdica domiciliada no exterior. importante lembrar que estes crditos sero utilizados na
proporo da receita recebida em relao ao valor de venda da unidade imobiliria.
Registro dos custos Orados da unidade A1 G1 na data da venda, conforme ControIe do Custo Orado e
Crdito Presumido:
D Custo do mvel Vendido (RE) 216.500,00
D PS a Recuperar (AC) 3.300,00
D COFNS a Recuperar (AC) 15.200,00
C Custos Orados (PC ou PELP) 235.000,00
Hist.: Apropriao dos Custos Orados para concluso da Unidade A1 G1 do Resid. Alfa
At o final da obra incorrero os custos apropriados como orados no momento da venda da unidade. O registro
destes a medida da execuo seriam os seguintes:
Lanamento das Notas Fiscais de compra de materiais emitidas peIo fornecedor:
D Obra em andamento Res. Alfa (AC) 453.750,00
D PS a Recuperar (AC) 8.250,00
D COFNS a Recuperar (AC) 38.000,00
C Fornecedores de Materiais (PC) 500.000,00
Hist.: Apropriao NF X do Fornecedor Y Residencial Alfa
Lanamento das Notas Fiscais de Prestao de Servios emitidas peIa Empreiteira:
D Obra em andamento Res. Alfa (AC) 272.250,00
D PS a Recuperar (AC) 4.950,00
D COFNS a Recuperar (AC) 22.800,00
C Fornecedores de Servios (PC) 267.000,00
C NSS Retido a Recolher (PC) 33.000,00
Hist.: Apropriao NF X do Empreiteiro Y Residencial Alfa
Lanamento Mo de obra prpria:
D Obra em andamento Res. Alfa (AC) 100.000,00
C Folha de Pagamento a Pagar 100.000,00
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
12
Hist.: Apropriao Folha de Pagamento do Ms.
Lanamento dos Encargos Sociais s/ Mo de obra prpria:
D Obra em andamento Res. Alfa (AC) 40.000,00
C Encargos Sociais a Recolher 40.000,00
Hist.: Apropriao Encargos Sociais s/Folha de Pagamento do Ms.
Baixa do custo orado apropriado no momento da venda da unidade A1 G1:
D Custo Orado Efetivamente realizado (PC ou PELP) 235.000,00
C PS a Recuperar (AC) 3.300,00
C COFNS a Recuperar (AC) 15.200,00
C Obra em andamento Res. Alfa (AC) 216.500,00
Hist.: Baixa do custo Orado apropriado por ocasio da venda da unidade A1 G1 Resid Alfa.
Segue modelo de planilha para controle do custo orado apropriado unidade vendida, considerando os custos
incorridos em 02/X6 Custo incorrido da unidade vendida R$22.000,00.
PIaniIha 04 - Movimentao da Conta de Custo Orado - 02/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
CUSTO ORADO CUSTO ORADO REALIZADO SALDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies V. Monetria Saldo Final Saldo nicial Adies Saldo Final A REALIZAR
Fulano A1 G1 - 235.000,00 - 235.000,00 - 22.000,00 22.000,00 213.000,00
NOTA TC: Observe que o valor lanado como custo orado antes da deduo do credito presumido de PS e
COFNS, porm pela apropriao dos crditos, o valor a ser registrado na conta estoque de obras e andamento e
posteriormente baixado da conta custo orado ser o valor do custo MENOS o crdito presumido de PS e COFNS (para
empresas que pagam estas contribuies pela no-cumulatividade).
No final da obra, depois de incorridos todos os custos para concluso do empreendimento, devero ser transferidos
da conta Estoque de Obras em Andamento para a conta Estoque de mveis Concludos detalhando os valores referentes
s unidades no comercializadas durante o processo de construo, conforme exemplo a seguir:
ExempIo Prtico 04:
D Estoque de mveis Concludos Resid. Alfa (AC) 273.218,75
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 273.218,75
Hist.: transf. da conta estoque de obras em andamento para estoque de imveis concludos resid. Alfa unid. A2 G2 pela concluso da obra.
O valor contabilizado anteriormente foi informado por meio da atualizao da planilha de controle
permanente de estoque, conforme segue:
PIaniIha 01 - ControIe Permanente de Estoque - AtuaIizao peIa concIusao da obra
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1.000m2
ESTOQUE DE IMOVEIS CONCLUIDOS X6
Custo Acumulado 226.875,00 1.092.875,00
Custo ncorrido no Ms 226.875,00 866.000,00
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 concIusao da obra SaIdo FinaI
A1 G1 250 56.718,75 -
A2 G2 250 - 56.718,75 216.500,00 273.218,75
A3 G3 250 - 56.718,75 216.500,00 273.218,75
A4 G4 250 - 56.718,75 216.500,00 273.218,75
A5 G5 - -
TotaI 750 226.875,00 649.500,00 819.656,25
BAIXAS DO ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 concIusao da obra SaIdo FinaI
A1 G1 250 - 273.218,75 273.218,75
TotaI 250 - 273.218,75 273.218,75

TotaI GeraI 1000 226.875,00 922.718,75 1.092.875,00
rea permutada 300m2
rea Total 1300m2
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
13
Os gastos incorridos aps o encerramento da obra, como PTU, condomnio, manuteno, dentre outros, podero ser
registrados como despesas do exerccio na conta de resultado Despesas com Obras Concludas, pois estes valores no faro
parte do custo do imvel.
1.5 COMERCIALIZAO DE UNIDADE IMOBILIRIA
A legislao fiscal, por meio da N 84/1979, considera efetivada ou realizada a venda de uma unidade imobiliria
quando:
a) Contratada a operao de compra e venda, ainda que mediante instrumento de promessa, carta de reserva
com princpio de pagamento ou qualquer outro documento representativo de compromisso, ou quando
implementada a condio suspensiva a que estiver sujeita essa venda.
Segundo essa norma, suspensiva a condio que:
a) Subordine a aquisio do direito verificao ou ocorrncia do fato nela previsto, tal como a clusula que
faa a eficcia da operao de compra e venda dependente de financiamento do saldo devedor do preo, ou
a que sujeite essa eficcia liberao de hipoteca que esteja gravando o bem negociado.
O registro das vendas sob e aps condio suspensiva deve ser feito da seguinte forma:
a) Enquanto o bem estiver sob condio suspensiva o contribuinte poder registrar os valores recebidos na
conta adiantamento de clientes, no grupo Passivo Circulante;
b) No momento em que for implementada a condio suspensiva que tenha sido convencionada, o contribuinte
dever converter em receita do perodo de apurao da efetivao da venda.
Ainda em relao s vendas de unidades imobilirias, estas podem ser de unidades concludas ou no, e vista ou a
prestaes. A seguir verifica-se cada um desses casos individualmente.
1.5.1 Vendas de unidades concIudas
1.5.1.1 Vendas a vista de unidades concIudas
Quando se tratar de venda vista de unidade concluda, o lucro bruto ser apurado e reconhecido no resultado do
exerccio social, na data em que se efetivar a negociao. Os lanamentos contbeis sero os seguintes:
PeIa venda vista de unidade concIuda:
D Caixa/bancos (AC)
C Receita de Unidades Vendidas (RE)
PeIo reconhecimento dos custos das unidades vendidas:
D Custo das Unidades Vendidas (RE)
C Estoque de mveis Concludos (AC)
Sendo assim, o lucro bruto ser igual ao valor da receita de unidades vendidas diminudo do valor do custo de
unidades vendidas. Nesse caso, o lucro bruto dever ser reconhecido no resultado do perodo-base, na data em que se
efetivar a transao.
ExempIo Prtico 05:
Consideremos a concluso da obra Residencial Alfa em 06/X6, aps todos os custos incorridos as unidades foram
transferidas da conta Estoque de Obras em Andamento para a conta Estoque de mveis Concludos. Vamos supor que em
07/X6 foi vendida a unidade A2 G2 do residencial Alfa nas seguintes condies:
Valor da venda: 500.000,00 Condies: a vista
PeIa venda vista da unidade A2 G2 do ResidenciaI AIfa:
D Caixa/Bancos (AC) 500.000,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 500.000,00
Hist.: Venda da Unidade A2 G2 do Residencial Alfa
PeIo reconhecimento dos custos das unidades vendidas:
D Custo do mvel Vendido (RE) 273.218,75
C Estoque de Unidades Concludas (AC) 273.218,75
Hist. Baixa do estoque conforme venda da Unidade A2 G2 em 07/X6
Demonstrao do resuItado da venda em 07/X6
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 273.218,75
= resuItado bruto 226.781,25
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
14
1.5.1.2 Vendas a prazo de unidades concIudas
De acordo com a N 84/1979, a legislao fiscal determina que nas vendas a prazo de unidades concludas devem ser
adotados os procedimentos conforme se verifica a seguir:
a) Venda a prazo de unidades concIudas, com pagamento totaI no mesmo exerccio o quaI ocorreu a venda.
Os registros contbeis da venda e dos custos seriam assim representados:
Registro da Receita:
D Clientes (AC)
C Receita de Unidades Vendidas (RE)
Registro do Custo:
D Custo das Unidades Vendidas (RE)
C Estoque de Unidades Concludas (AC)
Nesse caso o lucro bruto dever ser apurado e reconhecido no resultado do exerccio social, na data em que ocorreu
a venda da mesma forma como ocorre nas vendas a vista.
b) Vendas a prazo de unidade concIuda, com pagamento restante ou totaI previsto para depois do exerccio
da venda. Segundo a N 84/1979, o lucro bruto apurado poder, para efeito de determinao do lucro real, ser
reconhecido nas contas de resultado de cada exerccio social, proporcionalmente receita de venda recebida
observando-se as seguintes normas determinadas por esta instruo normativa:
O lucro bruto dever ser controlado mediante a utilizao de conta ou contas do grupo de resultados de
exerccios futuros, nas quais se registraro a receita bruta da venda e o custo do imvel.
Por ocasio da venda, ser determinada a relao entre o lucro bruto e a receita exclusiva da venda e, at o
final de cada perodo base, ser transferida, para o resultado do exerccio, parte do lucro bruto proporcional
referida receita nele recebida.
Dessa forma, os registros contbeis das operaes mencionadas na alnea "b seriam os seguintes:
PeIo Registro da Venda:
D Clientes (AC)
C Receita Diferida de Unidades Vendidas (Resultado de Exerccios Futuros - REF)
PeIo registro dos custos do imveI vendido:
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)
C Estoque de Unidades Concludas (AC)
PeIos recebimentos no mesmo exerccio em que ocorreu a venda:
D Caixa/Bancos (AC)
C Clientes (AC)
PeIo registro da receita a ser tributada:
D Receita Diferida de Unidades Vendidas (REF)
C Receita de Unidades Vendidas (RE)
Reconhecimento do custo, proporcionaI a receita recebida:
D Custo das Unidades Vendidas (RE)
C Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)
Como se pode observar, o grupo Resultado de Exerccios Futuros bastante utilizado nas empresas de incorporao
imobiliria. As empresas assim o fazem devido s orientaes fornecidas pela legislao fiscal.
Observe que, o que determina a possibilidade, ou no, de diferir a tributao, o prazo de vencimento. Se a venda for
contratada com parcelas a vencer aps o ano-calendrio da venda, poder ser utilizado o critrio de diferimento. Ao contrrio
se as parcelas vencerem integralmente, de acordo com o contrato, at 31 de dezembro do prprio ano da venda, no poder
haver diferimento.
ExempIo Prtico 06:
Considerando a venda da unidade A2 G2 do Residencial Alfa, vendida a prazo em 07/X6, admitindo que o
recebimento pela venda fosse realizado da seguinte forma: uma parcela no ato da venda e o restante sendo dividido em 12
parcelas mensais, vencendo a primeira em 08/X6 e a ltima em 07/X7. Admitamos, ainda, os seguintes dados:
Valor da Venda 500.000,00
(-) Custo ncorridos e pagos 273.218,75
= Lucro Bruto Apurado 226.781,25
1 parcela no ato 10% 50.000,00
12 parcelas mensais 37.500,00
Os Ianamentos contbeis peIa venda, recebimento do ato e receita a ser tributada em 07/X6 sero assim
registrados:
D Caixa/Bancos (AC) 50.000,00
D Clientes (AC) 450.000,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 50.000,00
C Receita Diferida Resid. Alfa (REF) 450.000,00
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
15
Hist.: Venda a prazo da Unidade A2 G2 do Residencial Alfa e Recebimento do ato.
PeIo registro da baixa do estoque de imveis concIudos e reconhecimento do custo proporcionaI receita
recebida no ms da venda:
D Custo das Unidades Vendidas (RE) 27.321,88
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 245.896,88
C Estoque de Unidades Concludas (AC) 273.218,75
Hist.: Baixa do Estoque pela venda do apto. A2 G2 Resid. Alfa
Sendo assim, o resultado bruto referente ao ms 07/X6 seria o seguinte:
Demonstrao do resuItado da venda em 07/X6
Receita com Vendas 50.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 27.321,88
= resuItado bruto 22.678,12
Primeiramente importante observar a relao existente entre o custo do imvel vendido e seu preo de venda, ou
seja, 273.218,75 dividido por 500.000,00 que igual a 54,6438%. Sabe-se ento que o Resultado Bruto representa 45,3563%
do valor da venda.
Como o valor recebido no ato da venda representa 10% do valor total do contrato, o mesmo percentual do custo da
unidade deve ser apropriado no resultado do perodo, enquanto os restantes 90% sero diferidos para apropriao quando do
recebimento das demais parcelas do Contrato de Venda. No exemplo acima teremos o seguinte clculo para conhecer o custo
a ser apropriado: 273.218,75 (custo total) X 10% (percentual recebido) igual a 27.321,88.
Outra forma de calcular o custo, porm chegando-se no mesmo resultado, seria: 50.000,00 (valor recebido) X
45,3563% (Resultado Bruto) = 22.678,12. Se conhecermos o resultado do perodo, para calcular o custo a ser apropriado basta
uma operao bsica de subtrao, ou seja, o valor recebido 50.000,00 menos o resultado bruto 22.678,12 que igual a
27.321,88.
Quando o cliente efetuar o pagamento da 1 parcela no valor de R$ 37.500,00, os seguintes lanamentos sero
necessrios:
Registro do recebimento da 1 parceIa no ms 08/X6:
D Caixa/Bancos (AC) 37.500,00
C Clientes (AC) 37.500,00
Hist.: Recebimento 1 parcela apto. A2 G2 Resid. Alfa
PeIo registro da receita a ser tributada em 08/X6:
D Receita Diferida Resid. Alfa (REF) 37.500,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 37.500,00
Hist.: Recebimento 1 parcela apto. A2 G2 Resid. Alfa
Reconhecimento do custo proporcionaI receita recebida no ms 08/X6:
D Custo das Unidades Vendidas (RE) 20.491,41
C Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 20.491,41
Hist.: Custo do imvel vendido ref. Unidade A2 G2 Resid. Alfa 08/X6
A receita recebida no ms representa 7,50% do total do contrato (37.500,00 / 500.000,00 x100 = 7,5%). Ento o custo
a ser reconhecido no perodo ser igual a 273.218,75 X 7,5%, ou seja, 20.491,41. Se o clculo fosse realizado pelo outro
mtodo teramos o mesmo resultado, como segue:
Relao entre lucro bruto e Receita exclusiva de venda = 45,3563% - Lucro Bruto = 37.500,00 X 45,3563%
Lucro Bruto = 17.008,59 e Custo do Perodo = 37.500,00 17.008,59 = custo do Perodo = 20.491,41
Considerando o recebimento da parcela 01/12, o resultado do ms 08/X6 seria assim representado:
Demonstrao do resuItado em 08/X6
Receita com Vendas 37.500,00
(-) Custo do mvel Vendido 20.491,41
= Lucro Bruto 17.008,59
O mesmo lanamento contbil ser realizado para o recebimento das demais parcelas at 07/X7, quando ser
recebida a ltima parcela do contrato.
Observe que o reconhecimento da receita bem como do custo correspondente ser feito proporcionalmente a receita
recebida. Portanto, dever ser mantida planilha de controle de reconhecimento dos custos e receitas efetivos como segue:
PIaniIha 02 - ControIe de CIiente e Receita X Custos Efetivos
Unidade: A2 G2
Area TotaI
(m2) 250
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
16
CIiente : Ciclano
Data : 31/07/2006
VaIor de venda: 9))&))),))
Competncia VaIor PrincipaI
TotaI
Recebido
SaIdo
Devedor
% Receita
%
Receita -
AcumuI.
Custo
Incorrido
Custo
AcumuIado
Custo Efetivo
Acum.
Custo
Efetivo do
Ms
juI/06

50.000,00

50.000,00
450
.000,00 10,0000% 10,0000%
273.218,
75
273.218
,75 27.321,88 27.321,88
ago/06

37.500,00

37.500,00
41
2.500,00 7,5000% 17,5000%
273.218
,75 47.813,28 20.491,41
Segue planilha para controle das Contas de Resultado de Exerccios Futuros:
PIaniIha 03 - ControIe das Contas de Receita e Custo Diferido Atualizada em 08/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
RECEITA DIFERIDA CUSTO DIFERIDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies
V.
Monetria
Receita
Realizada
Saldo Final
Saldo
nicial
Adies V. Monetria
Custo
Realizado
Saldo Final
Ciclano A2 G2
450.000,
00

-
37.500,
00
412.500,
00
245.896,
88

- 20.491,41
225.405,
47
1.5.2 Venda de unidades em construo
Os procedimentos a serem adotados no caso da venda de unidades em construo, bem como a apropriao dos
custos, so bem diferenciados dos critrios utilizados nas vendas de unidades concludas. sto ocorre pelo fato de incorrer
custos at o trmino da obra, pois a unidade ainda no foi concluda.
Conforme ressalta Scherrer (2003, p. 33), "uma unidade imobiliria no uma mercadoria que sai das gndolas e o
comprador leva para casa. Na venda de unidades no concludas sabe-se quanto ser a receita, mas, em relao ao custo,
este ainda no se conhece na ntegra. Os custos ainda no incorridos tero que ser apropriados e reconhecidos quando
efetuada a venda das unidades em construo.Na seqncia verifica-se a modalidade de vendas de unidades em construo,
a vista e a prazo, e ainda com e sem a adoo do custo orado.
1.5.2.1 Venda a vista de unidade em construo, sem adoo do custo orado.
Quando o contribuinte no se interessar pela incluso do custo orado no custo do imvel vendido, as apuraes e
apropriaes de custo, a apurao e o reconhecimento do lucro bruto e as eventuais atualizaes monetrias dos custos
contratados sero feitos observando-se as seguintes normas:
a) nicialmente ser apurado o custo da unidade vendida at o dia da efetivao da venda, mediante
distribuio proporcional, por todas as unidades do empreendimento, dos custos pagos, incorridos ou
contratados at a data mencionada.
b) Uma vez conhecido o custo da unidade vendida, o lucro dever ser apurado e, em seguida, computado
integralmente no resultado do perodo-base, na data em que se efetivar a venda.
A contabilizao da venda ser realizada da seguinte maneira:
D Caixa (AC)
C Receita de Unidades Vendidas (RE)
Pelo reconhecimento dos custos incorridos at a data da venda:
D Custo das Unidades Vendidas (RE)
C Estoque mveis em Construo (AC)
c) Os custos referentes unidade vendida pagos, incorridos ou contratados aps a data do
reconhecimento do lucro bruto, sempre apurados mediante rateio de custos do empreendimento tero o
seguinte tratamento:
Reconhecimento dos custos incorridos aps a data venda:
D Custo das Unidades Vendidas (RE)
C Estoque mveis em Construo (AC)
Dessa forma, os custos incorridos relacionados s unidades vendidas, sero registrados na medida em que
incorrerem e no exerccio a que pertencerem obedecendo ao mesmo critrio do lanamento anterior.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
17
ExempIo Prtico N. 07:
Vamos supor que foi vendida, a vista, a unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$ 500.000,00 em 10/02/X6.
PeIa venda vista da unidade A1 G1 do ResidenciaI AIfa em 02/X6:
D Caixa/Bancos (AC) 500.000,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 500.000,00
Hist.: Venda da Unidade A1 G1 do Residencial Alfa
Apropriao dos custos incorridos at a data da venda, conforme pIaniIha 1 - ControIe Permanente de
Estoque:
D Custo do mvel Vendido (RE) 56.718,75
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 56.718,75
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6
O resultado na data da venda seria o seguinte:
Demonstrao do resuItado em 10/02/X6
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 56.718,75
= resuItado bruto 443.281,25
Supondo que no ms de fevereiro incorreram custos conforme planilha a seguir:
ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6
Custo Acumulado 226.875,00 309.325,00
Custo ncorrido no Ms 226.875,00 82.450,00
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 02/X6 SaIdo FinaI
A1 G1 250 56.718,75
A2 G2 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25
A3 G3 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25
A4 G4 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25
A5 G5 - -
TotaI 750 226.875,00 61.837,50 231.993,75
BAIXAS DO ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 02/X6 SaIdo FinaI
A1 G1 250 - 77.331,25 77.331,25
TotaI 250 77.331,25 77.331,25

TotaI GeraI 1000 309.325,00
Area permutada 300m2
rea Total 1300m2
PeIo Reconhecimento dos custos incorridos em 02/X6 referente unidade vendida: (77.331,25 56.718,75 =
20.612,50)
D Custo do mvel Vendido (RE) 20.612,50
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 20.612,50
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 Referente custo adicional de venda.
O mesmo lanamento ser realizado at que incorram todos os custos da unidade vendida. Os custos incorridos aps
a data da venda podero ser reconhecidos em contas especficas de Resultado como Custo Adicional de Venda (RE), para a
parte apurada entre a data da venda e o final do perodo base em que esse fato ocorrer, ou Custo de Perodo Anterior (RE),
quando os custos incorrerem em exerccios posteriores ao da venda.
1.5.2.2 Venda a vista de unidades em construo, com adoo do custo orado.
Em relao ao registro contbil da receita e dos custos incorridos at a data da venda, sero idnticos ao
disposto no item 1.5.2.1.
Em relao aos custos orados, ser apurado mediante distribuio proporcional, por todas as unidades do
empreendimento. Posteriormente o registro dos custos orados, correspondentes unidade vendida ser contabilizado
da seguinte forma:
Custo orado Custo incorrido = Custo orado a incorrer:
D Custo das Unidades Vendidas (RE)
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
18
C Custos Orados a ncorrer (PC)
Pelo registro dos custos incorridos aps a venda:
D Custos Orados Efetivamente Realizados (PC)
C Estoque mveis em Construo (AC)
ExempIo Prtico N. 08:
Consideremos a mesma venda realizada no exemplo n. 07, porm agora adotaremos o custo orado na apropriao
dos custos correspondentes unidade vendida.
PeIa venda vista da unidade A1 G1 do ResidenciaI AIfa em 10/02/X6:
D Caixa/Bancos (AC) 500.000,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 500.000,00
Hist.: Venda da Unidade A1 G1 do Residencial Alfa
Apropriao dos custos incorridos at a data da venda, conforme pIaniIha 1 - ControIe Permanente de
Estoque:
D Custo do mvel Vendido (RE) 56.718,75
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 56.718,75
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6
PeIo Registro da parceIa de custo orado a incorrer apurados conforme pIaniIha.
ControIe do Custo Orado - Rateio em 02/X06
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total 1.300m2
Custos Custo Orcado TotaI
Mo de Obra Prpria 100.000,00
Material de Construo 500.000,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro 300.000,00
Encargos Sociais 40.000,00
Total 940.000,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 235.000,00
A2 G2 250 235.000,00
A3 G3 250 235.000,00
A4 G4 250 235.000,00
A5 G5 -
TotaI 1000 940.000,00
rea permutada 300m2
rea Total 1300 m2

Rateio - Credito Presumido PIS - 1,65% S/ Custo Orcado TotaI
Material de Construo 8.250,00
Servios de Mo de Obra Empreiteiro 4.950,00
Total 13.200,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 3.300,00

Rateio - Credito Presumido COFINS - 7,6% S/ Custo Orcado TotaI
Material de Construo 38.000,00
Servios de Mo de Obra Empreiteiro 22.800,00
Total 60.800,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 15.200,00
Essa planilha representa o rateio do valor do custo orado em 02/X6 para a concluso das unidades do Residencial
Alfa. Para realizar o prximo lanamento teremos que verificar o custo Orado da unidade A1G1. Considerando o
credito presumido de Pis e Cofins referentes ao custo orado, tem-se os seguintes lanamentos.
Registro dos custos Orados da unidade A1 G1 na data da venda, conforme ControIe do Custo
Orado e Crdito Presumido:
D Custo do mvel Vendido (RE) 216.500,00
D PS a Recuperar (AC) 3.300,00
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
19
D COFNS a Recuperar (AC) 15.200,00
C Custos Orados (PC ou PELP) 235.000,00
Hist.: Apropriao dos Custos Orados para concluso da Unidade A1 G1 do Resid. Alfa
O resultado na data da venda seria o seguinte:
Demonstrao do resuItado em 10/02/X6
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 273.218,75
= resuItado bruto 226.781,25
Baixa do custo Orado apropriado no momento da venda da unidade A1 G1 referente aos
custos incorridos em 02/X6:
D Custos Orado Efetivamente realizado (PC ou PELP) 22.000,00
C PS a Recuperar (AC) 247,50
C COFNS a Recuperar (AC) 1.140,00
C Obra em andamento Res. Alfa (AC) 20.612,50
Hist.: Baixa do custo Orado apropriado por ocasio da venda da unidade A1 G1 Resid Alfa.
Para obter os valores acima e necessrio manter a planilha de rateio de custos orados e credito
presumido atualizadas mensalmente.
Rateio do Custo Orado e Crdito Presumido - AtuaIizao em 02/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total 1.300m2
Custo Orcado (-) Custo Incorridos Custo Orcado
TotaI 01/X6 02/X6 SaIdo a Incorrer
Mo de Obra Prpria 100.000,00 20.000,00
80.000
,00
Material de Construo 750.000,00
250
.000,00 -
500.000
,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro 300.000,00 60.000,00
240.000
,00
Encargos Sociais 40.000,00 8.000,00
32.000
,00
TotaI 1.190.000,00
250
.000,00 88.000,00
852.000
,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 297.500,00
62.
500,00 22.000,00
213.000
,00

Rateio - Credito Presumido PIS -
1,65% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado
TotaI 01/X6 02/X6 SaIdo a Incorrer
Material de Construo 12.375,00
4.
125,00 -
8.250
,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro 4.950,00

- 990,00
3.960
,00
Total 17.325,00
4.
125,00 990,00
12.210
,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 4.331,25
1.
031,25 247,50
3.052
,50

Rateio - Credito Presumido
COFINS - 7,6% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado
TotaI 01/X6 02/X6 SaIdo a Incorrer
Material de Construo 57.000,00
19.
000,00 -
38.000
,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro 22.800,00

- 4.560,00
18.240
,00
Total 79.800,00
19.
000,00 4.560,00
56.240
,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 19.950,00
4.
750,00 1.140,00
14.060
,00
1.5.2.3, Venda a prazo de unidade em construo sem adoo do custo orado
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
20
Quando o Contribuinte efetuar venda a prazo com pagamento, total ou parcial contratado para depois do
perodo base da venda e no se interessar pela incluso do custo orado no custo do imvel vendido, dever
observar as normas a seguir:
Quanto ao registro da venda no momento da assinatura do contrato, o lanamento contbil ser o
seguinte:
D Clientes (AC)
C Receita Diferida de Unidades Vendidas (REF)
Quanto s apuraes iniciais do custo, do lucro bruto e da relao entre este e a receita bruta de venda:
a) Deve ser apurado o custo da unidade vendida at o dia da efetivao da venda, mediante
distribuio proporcional, por todas as unidades do empreendimento, dos custos pagos, incorridos
ou contratados at a data mencionada.
b) Uma vez conhecido o custo da unidade vendida, ser determinada a relao entre lucro bruto ate
ento apurado e a receita bruta de venda.
Registro dos custos incorridos at o momento da venda:
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)
C Estoque de Unidades em Construo (AC)
J em relao ao reconhecimento do lucro bruto deve-se observar:
a) Que ser feito proporcionalmente a receita da venda recebida em cada perodo base,
mediante utilizao de contas do grupo de resultado de exerccios futuros em que se
registraro a receita bruta de venda e os custos pagos, incorridos ou contratados.
b) As transferncias parciais do lucro bruto de resultado de exerccios futuros para o resultado de
cada perodo base, sero feitas sempre com base na relao atualizada entre o lucro bruto e
a receita bruta de venda.
Pelo reconhecimento da receita recebida no perodo:
D Receita Diferida de Unidades Vendidas (REF)
C Receita de Unidades Vendidas (RE)
Reconhecimento dos custos relativos ao recebimento do perodo:
D Custo das Unidades Vendidas (RE)
C Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)
Efetuando os lanamentos acima j ser possvel definir o valor do lucro bruto a ser reconhecido referente
recebimento da primeira parcela (ato) do contrato. Receita Bruta (recebida) Custo = Lucro Bruto
ExempIo Prtico N. 09
Vamos supor a venda, a prazo, da unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$ 500.000,00 em 10/02/X6,
com entrada de 10% no ato do contrato:
Os Ianamentos contbeis peIa venda, recebimento do ato e receita a ser tributada em 02/X6 sero
assim registrados:
D Caixa/Bancos (AC) 50.000,00
D Clientes (AC) 450.000,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 50.000,00
C Receita Diferida Resid. Alfa (REF) 450.000,00
Hist.: Venda a prazo da Unidade A1 G1 do Residencial Alfa e Recebimento do ato.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
21
Apropriao dos custos incorridos at a data da venda, conforme pIaniIha 1 - ControIe Permanente
de Estoque:
PIaniIha 01 - ControIe Permanente de Estoque
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio (m2): 1.000
ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6
Custo Acumulado 226.875,00
Custo ncorrido no Ms 226.875,00
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 SaIdo FinaI
A1 G1 250 - 56.718,75 56.718,75
A2 G2 250 - 56.718,75 56.718,75
A3 G3 250 - 56.718,75 56.718,75
A4 G4 250 - 56.718,75 56.718,75
A5 G5
TotaI 1000 226.875,00 226.875,00
rea permutada 300m2
rea Total 1300m2
Lanamento ContbiI dos Custos para ResuItado de Exerccios Futuros:
D Custo Diferido do mvel Vendido (REF) 56.718,75
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 56.718,75
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6
CIcuIo e Ianamento do custo a ser Ievado a resuItado peIo recebimento da 1 parceIa do contrato:
PIaniIha 02 - ControIe de CIiente e Receita X Custos Efetivos
Unidade A1 G1 Area TotaI 250m2
CIiente : Fulano
Data : 10/02/X6
VaIor de Venda: 9))&))),))
Competncia
VaIor
PrincipaI
TotaI
Recebido
SaIdo
Devedor
% Receita
% Receita
- AcumuI.
Custo
Incorrido
Custo
AcumuIado
Custo Efetivo
Acum.
Custo Efetivo
do Ms
jan/06

-

- 0,0000% 0,0000%

56.718,75
56.7
18,75 0,00 0,00
fev/06 50.000,00
50.000
,00
450.0
00,00 10,0000% 10,0000%

-
56.7
18,75 5.671,88 5.671,88
Como o valor recebido no ato da venda representa 10% do valor total do contrato, o mesmo percentual do
custo da unidade deve ser apropriado no resultado do perodo, enquanto os restantes 90% sero diferidos para
apropriao quando do recebimento das demais parcelas do Contrato de Venda. No exemplo acima teremos o
seguinte clculo para conhecer o custo a ser apropriado: 56.718,75 (custo total) X 10% (percentual recebido)
igual a 5.671,88.
Lanamento do custo a ser apropriado no resultado do perodo:
D Custo das Unidades Vendidas (RE) 5.671,88
C Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 5.671,88
Hist.: Custo do imvel vendido ref. Unidade A1 G1 Resid. Alfa
O resultado na data da venda seria o seguinte:
Demonstrao do resuItado em 10/02/X6
Receita com Vendas 50.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 5.671,88
= resuItado bruto 44.328,12
De acordo com a N 84/79, os custos referentes s unidades vendidas incorridos entre a data da
efetivao da venda e a data em que o cliente saldar o seu debito, sempre apurados mediante rateio de custos do
empreendimento, devem ser transferidos da conta de obras em andamento, ou imveis em construo, para conta
especifica de resultados de exerccios futuros.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
22
Supondo que no ms de fevereiro incorreram custos conforme planilha a seguir:
ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6
Custo Acumulado 226.875,00 309.325,00
Custo ncorrido no Ms 226.875,00 82.450,00
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 02/X6 SaIdo FinaI
A1 G1 250 56.718,75
A2 G2 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25
A3 G3 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25
A4 G4 250 - 56.718,75 20.612,50 77.331,25
A5 G5 - -
TotaI 750 226.875,00 61.837,50 231.993,75
BAIXAS DO ESTOQUE DE OBRA EM ANDAMENTO X6
Unidade rea m2 SaIdo IniciaI 01/X6 02/X6 SaIdo FinaI
A1 G1 250 - 77.331,25 77.331,25
TotaI 250 77.331,25 77.331,25

TotaI GeraI 1000 309.325,00
Area permutada 300m2
rea Total 1300m2
A atuaIizao da pIaniIha do cIiente tambm ser necessria:
PIaniIha 02 - ControIe de CIiente e Receita X Custos Efetivos - AtuaIizao em 02/X6
Unidade A1 G1 Area TotaI 250m2
CIiente : Fulano
Data : 10/02/X6
VaIor de Venda: 9))&))),))
Competncia
VaIor
PrincipaI
TotaI
Recebido
SaIdo
Devedor
% Receita
% Receita
- AcumuI.
Custo
Incorrido
Custo
AcumuIado
Custo Efetivo
Acum.
Custo Efetivo
do Ms
jan/06

-

- 0,0000% 0,0000%
5
6.718,75
56.7
18,75 0,00 0,00
fev/06
50.00
0,00
50.000,
00
450.00
0,00 10,0000% 10,0000%
2
0.612,50
77.3
31,25 7.733,13 7.733,13
Planilha 03 - Controle das Contas de Receita e Custo Diferido Atualizada em 02/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
RECEITA DIFERIDA CUSTO DIFERIDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies
V.
Monetria
Receita
Realizada
Saldo Final
Saldo
nicial
Adies V. Monetria
Custo
Realizado
Saldo Final
Ciclano A2 G2

-
500.000,
00

-
50.000,
00
450.000,
00

-
77.331,
25

- 7.733,13
69.598,
13
Assim, aps as atualizaes do custo teramos os seguintes lanamentos contbeis:
PeIo registro do custo incorrido aps a data da venda:
D Custo Diferido do mvel Vendido (REF) 20.612,50
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 20.612,50
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6 pelos custos incorridos aps a data da venda.
PeIo reconhecimento do custo referente a parceIa de custo incorrido aps a data da venda:
7.733,13 - 5.671,88 = 2.062,25 ou seja 20.612,50 x 10%
D Custo das Unidades Vendidas (RE) 2.062,25
C Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 2.062,25
Hist.: Custo do imvel vendido ref. Unidade A1 G1 Resid. Alfa 02/X6
Portanto, o resuItado do ms 02/X6 referente a venda reaIizada ser o seguinte:
Demonstrao do resuItado em 02/X6
Receita com Vendas 50.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 7.733,13
= resuItado bruto 42.266,87
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
23
1.5.2.4 Venda a prazo de unidades em construo com adoo do custo orado
Quando o Contribuinte efetuar venda a prazo com pagamento, total ou parcial, contratado para depois do
perodo base da venda de unidades em construo e optar pela incluso dos custos orados no custo do imvel
vendido e pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente receita recebida, dever observar as normas
dispostas a segui:
Quanto s apuraes do custo, do lucro bruto e da relao entre este e a receita bruta de venda:
a) nicialmente, deve ser apurado o custo da unidade vendida, considerando-se alm dos custos pagos,
incorridos ou contratados, os custos orados para concluso das obras at a data da venda.
b) Uma vez conhecido o custo da unidade vendida, ser determinada a relao entre lucro bruto at ento
apurado e a receita bruta de venda.
Registro dos custos incorridos at o momento da venda:
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)
C Estoque de Unidades em Construo (AC)
Registro contbil do valor do custo orado, referente unidade vendida:
D Custo Diferido de Unidades Vendidas (REF)
C Custos Orados a incorrer (PC)
ExempIo Prtico N. 10
Venda a prazo, da unidade A1 G1 do Residencial Alfa por R$ 500.000,00 em 10/02/X6 nas seguintes
condies:
Entrada de 10% no ato do contrato = 50.000,00 e 12 parcelas mensais de 37.500,00
Os Ianamentos contbeis peIa venda, recebimento do ato e receita a ser tributada em 10/02/X6
sero assim registrados:
D Caixa/Bancos (AC) 50.000,00
D Clientes (AC) 450.000,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 50.000,00
C Receita Diferida Resid. Alfa (REF) 450.000,00
Hist.: Venda a prazo da Unidade A1 G1 do Residencial Alfa e Recebimento do ato.
Lanamento ContbiI dos Custos incorridos at a data da venda:
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 56.718,75
C Obras em Andamento Resid. Alfa (AC) 56.718,75
Hist.: Baixa do estoque conforme venda da Unidade A1G1 em 10/02/X6
Registro dos custos Orados da unidade A1 G1 na data da venda, conforme ControIe do Custo Orado e
Crdito Presumido:
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 216.500,00
D PS a Recuperar (AC) 3.300,00
D COFNS a Recuperar (AC) 15.200,00
C Custos Orados (PC ou PELP) 235.000,00
Hist.: Apropriao dos Custos Orados para concluso da Unidade A1 G1 do Resid. Alfa
Lanamento do custo a ser apropriado no resuItado do perodo proporcionaImente a receita
recebida:
D Custo das Unidades Vendidas (RE) 27.321,88
C Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 27.321,88
Hist.: Custo do imvel vendido ref. Unidade A1 G1 Resid. Alfa
Demonstrao do resuItado em 10/02/X6
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
24
Receita com Vendas 50.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 27.321,88
= resuItado bruto 22.678,12
Registro do recebimento da 1 parceIa no ms 03/X6:
D Caixa/Bancos (AC) 37.500,00
C Clientes (AC) 37.500,00
Hist.: Recebimento 1 parcela apto. A2 G2 Resid. Alfa
PeIo registro da receita a ser tributada em 03/X6:
D Receita Diferida Resid. Alfa (REF) 37.500,00
C Receita de Unidades Vendidas (RE) 37.500,00
Hist.: Recebimento 1 parcela apto. A2 G2 Resid. Alfa
Reconhecimento do custo proporcionaI receita recebida no ms 03/X6:
D Custo das Unidades Vendidas (RE) 20.491,41
C Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 20.491,41
Hist.: Custo do imvel vendido ref. Unidade A2 G2 Resid. Alfa 08/X6
Segue Planilha de base para atualizao dos valores:
PIaniIha 02 - ControIe de CIiente e Receita X Custos Efetivos - AtuaIizao em 03/X6
Unidade A1 G1 Area TotaI 250m2
CIiente : Fulano
Data : 10/02/X6
VaIor de Venda: 9))&))),))
Competncia
VaIor
PrincipaI
TotaI
Recebido
SaIdo
Devedor
%
Receita
%
Receita -
AcumuI.
Custo Efetiv.
ReaIizado
Custo
Orado
Custo Efetivo
Acum.
Custo
Efetivo
do Ms
jan/06

-

- 0,0000% 0,0000%
56.71
8,75
273.
218,75 0,00 0,00
fev/06
50.00
0,00
50.000,
00
450.000
,00 10,0000% 10,0000%
20.61
2,50
273.
218,75 27.321,88 27.321,88
mar/06
37.50
0,00
37.500,
00
412.50
0,00 7,5000% 17,5000%
54.643
,75
273.
218,75
47.81
3,28

20.491,41
1.5.2.5, Venda Contratada com Juros
Nas vendas a prazo com pagamento parcial ou total previstos para depois do perodo base da venda os
juros estipulados no contrato devem ser apropriados aos resultados do perodo a que competirem.
No caso de o contribuinte optar pelo reconhecimento da receita a medida de seu recebimento dever
proceder da seguinte forma:
Pelo registro dos juros a receber estipulados em contrato:
D Juros contratuais a receber (AC)
C Juros sobre venda de mveis (REF)
Quando o Cliente efetuar o pagamento da parcela:
D Caixa (AC)
C Cliente (AC) pelo valor da parcela (principal)
C Juros contratuais a receber (AC) pelo valor dos juros recebidos
1.5.2.6 Venda Contratada com CIusuIa de Correo Monetria
De acordo com a IN 84/1979 e 23/1983, o critrio a adotar em relao a correo monetria ser o seguinte:
a) Primeiramente o contribuinte dever efetuar o seguinte lanamento contbil, pelo valor da correo do
saldo credor do preo de acordo com as condies estipuladas em contrato:
D Cliente (AC)
C Receita Diferida (variao monetria) (REF)
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
25
b) Em seguida, registrar o valor que exceder correo do saldo do lucro bruto referente a unidade vendida
registrado em conta de resultado de exerccio futuro, segundo o mesmo percentual utilizado na correo
do saldo credor do preo antes dessa correo:
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF)
C Variaes Monetrias Ativas (RE)
Para efeito da aplicao das regras mencionadas anteriormente, os juros no integram o saldo credor do
preo.
A legislao sugere, ao contribuinte, que os dbitos de correo monetria feitos ao cliente sejam
controlados separando-se as quantias relativas variaes monetrias ativas e a correes monetrias do
lucro bruto, levando-se esses valores para contas distintas do ativo circulante.
Com o objetivo de aperfeioar a sistemtica de apurao de resultados de operaes imobilirias, a
receita federal atravs da IN N 67/88, baixou as seguintes orientaes, que servem como alternativa aos
procedimentos mencionados pelas IN 84/1979 e 23/1983, como pode ser verificado a seguir:
A IN SRF n 67/88 estabelece que, ao se corrigir o valor devido pelo adquirente, conforme pactuado no contrato de
venda, deve-se contabilizar:
ExempIo Prtico N. 11
Considerando o exemplo citado anteriormente com correo monetria de 1% no perodo, conforme estipulado em
contrato. Os lanamentos contbeis ficariam assim demonstrados:
Pela correo do saldo devedor do preo no final do ms 02/X6:
Saldo devedor = 450.000,00 x 1% = 4.500,00
D Clientes (AC) 4.500,00
C Receita Diferida (REF) 4.500,00
Hist.: Ref. Atualizao monetria do contrato de venda da unidade A1 G1 Resid. Alfa
A instruo normativa mencionada anteriormente determina que o saldo da conta do custo diferido dever ser
corrigido segundo o mesmo percentual utilizado na correo do saldo credor do preo, e sua contrapartida apropriada como
receita do exerccio, apesar de ainda no recebida. Nesse caso o lanamento da atualizao do custo diferido do exemplo
acima seria o seguinte:
D Custo Diferido das Unidades Vendidas (REF) 695,98
C Variaes Monetrias Ativas (RE) 695,98
Hist.: Atualizao monetria do custo diferido Unid A1 G1 Resid. Alfa
AtuaIizao da PIaniIha 03 peIo Ianamento da Variao Monetria:
Planilha 03 - Controle das Contas de Receita e Custo Diferido Atualizada em 02/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
RECEITA DIFERIDA CUSTO DIFERIDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies
V.
Monetria
Receita
Realizada Saldo Final
Saldo
nicial Adies V. Monetria
Custo
Realizado Saldo Final
Fulano A1 G1
450.000,
00

-
4.500,0
0

-
454.500,
00
69.598,
13

-
695,
98 0,00
70.294,
11
O art. 413, 2, do RR/1999 autoriza a empresa imobiliria a registrar como variao monetria passiva
as atualizaes monetrias do custo contratado e do custo orado, desde que o critrio seja aplicado
uniformemente.
Assim, no caso de venda a prazo ou prestao de unidade no concluda, contratada com clusula de
atualizao/correo monetria, com pagamento parcial ou total contratado depois do perodo-base da venda,
a pessoa jurdica pode, se optar pela incluso do custa contratado e/ou custo orado no custo do imvel
vendido e pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente receita da venda recebida, adotar os
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
26
seguintes procedimentos alternativos para apurao e tributao do lucro (observadas as demais normas das
IN SRF ns 84/1979 e 23/1983, aqui focalizadas):
Aps a atualizao do saldo credor do preo, bem como do custo diferido, a empresa efetuar
a atualizao, pelos mesmos ndices dos saldos das contas de controle de custo orado e contratado, a dbito
de variaes monetrias passivas, conforme exemplo a seguir:
D Variao Monetria Passiva (RE) 2.130,00
C Custo Orado a ncorrer (PC) 2.130,00
Hist.: Variao Monetria do Custo Orado. A1 G1 Resid. Alfa
PIaniIha 04 - Movimentao da Conta de Custo Orado - 02/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
CUSTO ORADO CUSTO ORADO REALIZADO SALDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies V. Monetria Saldo Final Saldo nicial Adies Saldo Final A REALIZAR
Fulano A1 G1 - 213.000,00 2.130,00 215.130,00 - - - 215.130,00
Demonstrao do Resultado de 02/X6 considerando a atualizao monetria:
Demonstrao do resuItado em 02/X6
Receita com Vendas 50.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 27.321,88
Variaes monetrias ativas 695,98
(-) Variaes monetrias passivas 2.130,00
= resuItado bruto 21.244,10
1.5.3 Diferena entre o vaIor do Custo Orado e o Custo ReaIizado
Como mencionado anteriormente, o custo orado para a concluso das obras ou melhoramentos do imvel vendido
deve ser controlado por meio da utilizao de conta especfica do Passivo Circulante ou do Passivo Exigvel a Longo Prazo.
A diferena verificada entre o custo orado e o custo realizado final para a concluso das obras ou melhoramentos do
imvel vendido influenciar o resultado do perodo-base em que o empreendimento for concludo.
Quando o custo orado resultar superior ao custo realizado para a concluso do empreendimento, a diferena
constatada entre eles intitulada "insuficincia de custo realizado" ou, simplesmente, "insuficincia de custo".
Se, ao contrrio, o custo orado resultar inferior ao custo realizado para a concluso das obras ou melhoramentos, a
diferena verificada entre um e outro intitulada "excesso de custo realizado" ou "excesso de custo".
1.5.3.1 Tratamento contbiI da insuficincia de custo reaIizado
a) Unidade (no concIuda) vendida com recebimento no perodo-base da venda
No caso de unidade no concluda vendida a vista, ou vendida a prazo ou prestao com pagamento total
contratado para o curso do perodo-base da venda, a insuficincia de custo realizado ter o seguinte tratamento:
Se a concluso se der entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do perodo-base em que
esse reconhecimento acontecer, a insuficincia de custo dever ser:
D - Custo Orado (PC)
C Custo das Unidades Vendidas (RE) - Recuperao de Custos do Exerccio
Se a concluso se der em perodo-base posterior ao perodo-base da venda a insuficincia de custo
dever ser:
D - Custo Orado (PC)
C Custo das Unidades Vendidas (RE) - Recuperao de Custos de Exerccios Anteriores
O lanamento acima representa um aumento do lucro bruto de vendas desse perodo-base posterior, j que houve em
exerccios anteriores a diminuio do lucro pelo reconhecimento desse custo a maior.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
27
b) Unidade (no concIuda) vendida com recebimento aps o periodo-base da venda
No caso de unidade no concluda vendida a prazo ou prestao, com pagamento restante ou pagamento total
contratado para depois do perodo-base da venda, devem ser observados os seguintes procedimentos, em funo da
insuficincia de custo realizado:
b.1) Quando a concluso da obra ou melhoramento se der enquanto o cliente estiver pagando o seu dbito:
A insuficincia de custo ser registrada, com o conseqente reajustamento da relao entre o lucro bruto e a receita
bruta da venda;
D Custo Orado (PC)
C Custo Diferido das unidades vendidas (REF)
Em seguida, o contribuinte dever aplicar a relao reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda sobre o
total das prestaes recebidas at a data do lanamento citado em "b.1 ", inclusive valores recebidos em perodos-base
anteriores;
Por ltimo, o contribuinte deve subtrair, do produto da operao indicada em "b.2", as parcelas do lucro bruto
reconhecidas at a data do lanamento citado em "a.1", inclusive parcelas computadas em perodos-base anteriores,
encontrando, no resultado desta subtrao, o valor do lucro bruto adicional a ser transferido da conta prpria do grupo
de Resultados de Exerccios Futuros para o resultado do exerccio;
A relao reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda, a que se refere "b.1", passar a ser aplicada sobre
cada prestao recebida aps a concluso do empreendimento, sendo passvel de reajuste por ocasio de subseqente
correo monetria do saldo credor do preo.
b.2) quando a concluso da obra ou melhoramento se der aps a data em que o cliente houver saldado o seu dbito, a
insuficincia de custo realizado ter o seguinte tratamento:
D Custo Orado (PC)
C Custo das Unidades Vendidas (RE)
ExempIo Prtico N. 12
Vamos supor que o Residencial Alfa Termine em 06/X6. Em um dos exemplos utilizados anteriormente
verificamos a hiptese de venda da unidade A1G1 a prazo com recebimento aps o perodo base da venda. nformaes sobre
a venda:
Valor da venda 500.000,00
(-) Custo ncorrido at a data da venda 56.718,75
(-) Custo Orado (liquido de Pis e Cofins) 216.500,00
Lucro Bruto Apurado 226.781,25
Recebimentos at 06/X6 200.000,00
Aps a concluso da obra verificou-se a insuficincia de custo realizado conforme se verifica na planilha a seguir:
PIaniIha 04 - Movimentao da Conta de Custo Orado - 06/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
CUSTO ORADO CUSTO ORADO REALIZADO SALDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies V. Monetria Saldo Final Saldo nicial Adies Saldo Final A REALIZAR
Fulano A1 G1 273.218,75 - - 273.218,75 218.575,00 27.321,88 245.896,88 27.321,87
Observe que a insuficincia de custo realizado no referente unidade vendida de 27.321,87.
Lanamento Contbil da nsuficincia do custo realizado:
D Custo Orado (PC) 27.321,87
C Resultado de exerccios Futuros (REF) 27.321,87
Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo orado pela insuficincia de custo realizado unid. A1 G1
Para concluir necessrio apurar e contabilizar a diferena entre o lucro bruto reconhecido at o exerccio anterior e o
apurado na concluso da unidade. Para tanto, sugere-se o seguinte procedimento:
Ajuste da relao percentual entre o lucro bruto e a receita bruta:
nformaes Anterior Aps ajuste
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
28
Valor da venda 500.000,00 500.000,00
(-) Custo Orado para a concluso da Unidade 273.218,75 245.896,88
Lucro Bruto Apurado 226.781,25 273.318,75
ReIao percentuaI - Lucro Bruto/Receita Bruta 45,3563% 50,8206%
Consideramos, na data da venda, que o percentual do custo em relao receita era de 54,6437% , ou seja, (100% -
45,3563%). Porm, devido ao reajuste pela insuficincia de custo realizado, o percentual reduziu-se para 49,1794%. Logo,
necessrio fazer o ajuste em relao s prestaes recebidas at ento.
De acordo com o disposto temos o seguinte:
nformaes Antes do ajuste Aps ajuste Valor a ajustar
Receita Recebida at 06/X06 200.000,00 200.000,00
(-) Custo das Unidades Vendidas 109.287,50 98.358,74 10.928,76
Lucro Bruto Apurado 90.712,50 101.641,26
ReIao percentuaI - Lucro Bruto/Receita Bruta 45,3563% 50,8206%
O valor do ajuste, nesse caso dever ser contabilizado da seguinte forma:
D Custo Orado (PC) 10.928,76
C Recuperao de Custos (RE) Redutora de Custo das
Unidades Vendidas
10.928,76
Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo pela insuficincia de custo realizado unid. A1 G1
1.5.3.2 Tratamento contbiI do excesso de custo reaIizado
a) Unidade no concIuda vendida com recebimento no perodo-base da venda
No caso de unidade no concluda vendida a vista, ou vendida a prazo ou prestao com pagamento total
contratado para o curso do perodo-base da venda, o excesso de custo realizado ter o seguinte tratamento:
Se a concluso se der entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do perodo-base em que esse
reconhecimento acontecer, o excesso de custo dever ser:
D Custo das Unidades Vendidas (RE) custo adicional de venda
C Custo Orado (PC)
Se a concluso se der em perodo-base posterior ao mencionado anteriormente, o excesso de custo dever ser
registrado:
D Custo das Unidades Vendidas (RE) custo adicional de venda de perodos anteriores
C Custo Orado (PC)
b) Unidade no concIuda vendida com recebimento aps o perodo-base da venda
No caso de unidade no concluda vendida a prazo ou prestao, com pagamento restante ou pagamento total
contratado para depois do perodo-base da venda, devem ser observados os seguintes procedimentos, relativamente
ao excesso de custo realizado:
b.1) Quando a concluso da obra ou melhoramento se der enquanto o cliente estiver pagando o seu dbito:
O excesso de custo deve ser assim registrado, com o conseqente reajustamento da relao entre o lucro bruto e a
receita bruta de venda:
D Custo Diferido das unidades vendidas (REF)
C Custo Orado (PC)
Em seguida, o contribuinte deve aplicar a relao reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda sobre o
total das prestaes recebidas at a data do lanamento, inclusive valores recebidos em perodos-base anteriores;
Por ltimo, o contribuinte deve subtrair do montante do lucro bruto computado at a data do lanamento inclusive
parcelas reconhecidas em perodos-base anteriores, o produto da operao indicada, encontrando, no resultado desta
subtrao, o valor do custo adicional a ser transferido da conta prpria do grupo de Resultado de Exerccios Futuros para o
resultado do perodo-base.
b.2) quando a concluso das obras ou melhoramentos se der aps a data em que o cliente houver saldado o seu dbito,
o excesso de custo realizado ter o seguinte tratamento:
Se a concluso se der at o final do perodo-base da liquidao do dbito e subseqente reconhecimento do lucro
bruto, o excesso de custo deve ser creditado conta de controle do custo orado e debitado conta de resultado do perodo,
como custo adicional do perodo e de perodos anteriores.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
29
Se a concluso se der em perodo-base posterior ao mencionado anteriormente o excesso de custo deve ser
creditado conta de controle do custo orado e debitado conta de resultado desse exerccio, como custo adicional de
exerccio anterior, representando, em conseqncia, parcela redutora do lucro bruto em vendas desse perodo-base posterior.
ExempIo Prtico N. 13
Utilizando o mesmo exemplo citado anteriormente (sobre insuficincia de custo realizado), porm agora supondo um
excesso de custo realizado para a unidade A1 G1 teramos o seguinte ajuste, de acordo com o disposto:
PIaniIha 04 - Movimentao da Conta de Custo Orado - 06/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
CUSTO ORADO CUSTO ORADO REALIZADO SALDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies V. Monetria Saldo Final Saldo nicial Adies Saldo Final A REALIZAR
Fulano A1 G1 273.218,75 - - 273.218,75 218.575,00 60.108,13 278.683,13 (5.464,38)
O valor do ajuste, nesse caso dever ser contabilizado da seguinte forma:
D Custo Diferido das unidades vendidas (REF) 5.464,38
C Custo Orado (PC) 5.464,38
Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo pela insuficincia de custo realizado unid. A1 G1
Ajuste da relao percentual entre o lucro bruto e a receita bruta:
nformaes Anterior Aps ajuste
Valor da venda 500.000,00 500.000,00
(-) Custo Orado para a concluso da Unidade 273.218,75 278.683,13
Lucro Bruto Apurado 226.781,25 221.316,87
ReIao percentuaI - Lucro Bruto/Receita Bruta 45,3563% 44,2634%
Consideramos, na data da venda, que o percentual do custo em relao receita era de 54,6437% , ou seja, (100% -
45,3563%). Porm, devido ao reajuste pelo excesso de custo realizado, o percentual aumentou para 55,7366% (100% menos
44,2634%). Logo, necessrio fazer o ajuste em relao s prestaes recebidas at ento.
nformaes Antes do ajuste Aps ajuste Valor a ajustar
Receita Recebida at 06/X06 200.000,00 200.000,00
(-) Custo das Unidades Vendidas 109.287,50 111.473,20 2.185,70
Lucro Bruto Apurado 90.712,50 88.526,80
ReIao percentuaI - Lucro Bruto/Receita Bruta 45,3563% 44,2634%
O valor do ajuste, nesse caso dever ser contabilizado da seguinte forma:
D Custo da Unidade Vendida (RE) 2.185,70
C Custo Diferido da unidade vendida (REF) 2.185,70
Hist.: Ref. Ajuste da conta de custo pelo excesso de custo realizado unid. A1 G1
1.5.4 Permutas
Para fins de apurao de resultados, assim como para determinao dos valores de baixa e de aquisio de bens,
nas operaes de permuta de unidades imobilirias, realizadas entre pessoas jurdicas ou entre pessoas jurdicas e pessoas
fsicas, devem ser observados os critrios explanados pela N SRF n. 107/1988.
Considera-se permuta a troca de unidade imobiliria por outra ou outras unidades imobilirias. mportante salientar
que qualquer operao que no envolva imveis de ambas as partes ser considerada operao de compra e venda com
todos os efeitos tributrios. Por exemplo, no se considera permuta: troca de imvel por automvel, troca de imvel por aes
ou quotas, etc.
As operaes de permuta a preo de mercado devem estar apoiadas em laudo de avaliao dos imveis permutados,
feito por trs peritos, ou por entidade ou empresa especializada, desvinculados dos interesses dos contratantes. O laudo deve:
a) indicar os critrios de avaliao e os elementos de comparao adotados;
b) ser instrudo com os documentos relativos aos bens avaliados.
As operaes de permuta de unidades imobilirias, realizadas entre pessoas jurdicas coligadas, controladoras e
controladas, sob controle comum ou associadas por qualquer forma, ou entre a pessoa jurdica e seu scio, administrador ou
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
30
titular, ou com o cnjuge ou parente at o terceiro grau, inclusive afim, dessas pessoas fsicas, sero sempre realizadas
tomando-se por base o valor de mercado das unidades permutadas.
Nesses casos, o Fisco exige laudo de avaliao, nas condies mencionadas anteriormente, sob pena de
arbitramento do valor dos bens.
A permutante que se beneficiar por torna dever comput-a como receita, no perodo-base da operao, podendo
deduzir dessa receita a parcela do custo da unidade dada em permuta que corresponder torna recebida ou a receber.
A parcela a deduzir ser determinada mediante a aplicao, sobre o custo atualizado ou o valor contbil da unidade,
na data da operao, do percentual obtido pela diviso do valor da torna pelo somatrio desta com o valor do custo da unidade
dada em permuta.
Clculo do %: torna / torna +custo do imvel dado em permuta X100 = %
Custo da Torna = % encontrado X custo do imvel dado em permuta
ExempIo Prtico N. 14
Supondo que fosse permutada a unidade A3 G3 do residencial Alfa com as seguintes condies:
Valor de Venda da unidade = R$500.000,00
Forma de pagamento: Um apartamento no valor de R$250.000,00 e o restante em dinheiro, ou seja, a torna ser de
R$250.000,00.
O custo Contbil da Unidade A3 G3, considerando que a operao foi realizada em 07/X6 quando a obra j estava concluda,
de R$273.218,75.
nicialmente ser feito o clculo do custo da torna:
250.000/273.218,75+250.000 = 47,78%
273.218,75 X 47,78% = 130.543,91
O registro contbiI da operao poderia ser o seguinte:
PeIa sada do Estoque da unidade A3G3 e entrada do apartamento recebido em permuta:
D Estoque de imveis de terceiros (AC) 273.218,75
C Estoque de unidades concludas (AC) 273.218,75
Como houve recebimento de torna, dever ser reconhecida no resuItado:
D Caixa e Bancos (AC) 250.000,00
C Receita de mveis Permutados (RE) 250.000,00
Se a torna fosse recebida a prazo, poderia haver o diferimento, observadas as mesmas condies das vendas a prazo
mencionadas no tpico que versa sobre o assunto.
Facultativamente, a pessoa jurdica poder atribuir custo para a torna, procedendo ao seu registro da seguinte forma:
D Custo dos imveis Permutados (RE) 130.543,91
C Estoque de imveis de terceiros (AC) 130.543,91
Outra Forma de ContabiIizar a operao de permuta seria a seguinte:
PeIa sada do Estoque da unidade A3G3:
D Custo do mvel vendido (RE) 273.218,75
C Estoque de unidades concludas (AC) 273.218,75
PeIa entrada do ImveI recebido em permuta:
D Estoque de imveis de terceiros (AC) 273.218,75
C Receita de Venda de moveis (RE) 273.218,75
Como houve recebimento de torna, dever ser reconhecida no resuItado:
D Caixa e Bancos (AC) 250.000,00
C Receita de mveis Permutados (RE) 250.000,00
FacuItativamente, a pessoa jurdica poder atribuir custo para a torna, procedendo ao seu registro da
seguinte forma:
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
31
D Custo dos imveis Permutados (RE) 130.543,91
C Estoque de imveis de terceiros (AC) 130.543,91
1.5.4.1 Permuta de Terreno por rea a Construir
A legislao determina que o custo a ser considerado como de aquisio do terreno, e que sabemos, dever compor o
custo do empreendimento, o custo relativo construo das unidades que sero posteriormente dadas em permuta.
Porem, as ditas unidades ainda no esto prontas, logo, ainda no sabemos quanto custou o terreno. A soluo na
verdade bastante simples, basta fazer o rateio do custo de construo de todas as unidades, pelas unidades
construdas menos as permutadas.
ExempIo Prtico: No residencial Alfa houve permuta da unidade A5 G5 pelo terreno. Sendo assim na contabilidade
no foi registrado o custo do terreno e em conseqncia a rea da unidade A5 G5 no entrou no rateio dos custos incorridos
para a construo da obra. Entende-se, portanto, que o custo do terreno igual ao custo de construo dessa unidade dada
em permuta. No momento em que pegamos o custo de construo de cinco unidades e distribumos (rateamos) entre quatro
unidades, estamos matematicamente lanando o custo de uma unidade permutada dentro das outras quatro unidades. Como o
custo do terreno o custo de construo da dita unidade, na prtica estamos lanando o custo do terreno nas quatro unidades
destinadas venda.
Dao em Pagamento
Essa operao est intimamente ligada a inadimplncia de adquirentes de imveis. Ocorre quando o comprador
incorre em atraso de algumas parcelas e, no dispondo de recursos financeiros, oferece um bem em pagamento total ou
parcial dessas parcelas. Em relao ao registro contbil, a dao em pagamento tem um tratamento semelhante a permuta,
pois, para quem realiza a dao, equivale a aquisio. Portanto, a prtica contbil assemelha-se aos exemplos citados
anteriormente com os tratamentos especficos s parcelas vencidas, no pagas e, no momento da dao, quitadas.
1.5.5 DISTRATOS
Os distratos, ou devoluo de vendas, ou outro nome semelhante que se queira utilizar nada mais so, em termos de
contabilizao, do que a inverso dos lanamentos de vendas.
Suponhamos que se tenha feito uma venda, conforme os lanamentos que sero demonstrados a seguir, e
posteriormente o cliente tenha devolvido o imvel, sendo que a empresa vendedora devolver 70% do valor recebido:
ExempIo Prtico:15
Valor da venda 500.000,00
(-) Custo ncorrido at a data da venda 273.218,75
Lucro Bruto Apurado 226.781,25
Recebimentos at 06/X6 200.000,00
Sabendo que houve um Distrato do referido contrato em 07/X6, teramos os seguintes lanamentos:
Pelo saldo devedor do Cliente na data do Distrato:
D Receita Diferida das Unidades Vendidas (REF) 300.000,00
C Clientes (AC) 300.000,00
Pelo retorno ao estoque dos custos apropriados:
D Estoque de Obras Concludas (AC) 273.218,75
C Custo dos moveis vendidos (RE) 109.287,50
C Custo Diferido das unidades vendidas (REF) 163.931,25
Pelo registro do valor devolvido ao cliente:
D Devoluo de Vendas (RE) 140.000,00
C Caixa (AC) 140.000,00
Anexo I - Mode de Registro de Inventrio
R E G I S T R O D E I N V E N T R I O
EMPRESA:
DATA
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
32
D i s c r i m i n a o Quant. Unid.
V A L O R
Unitrio TotaI
IMVEIS CONCLUDOS
SUB-TOTAL
IMOVEIS EM CONSTRUCAO


SUB-TOTAL


TOTAL GERAL
Reconhecemos a exatido deste e!isto de in"entaio#
cu$o "alo de esto%ue existente em&&&/&&&/&&&&&& im'ota em R( ) *
2 ASPECTOS TRIBUTRIOS
2.1 LUCRO REAL
2.1.1 Tratamento FiscaI da Insuficincia de Custo ReaIizado
Para fins tributrios, o contribuinte deve determinar a relao percentual existente entre a insuficincia de custo e o total
do oramento, includo neste os respectivos acrscimos.
a) Insuficincia no superior a 15% do totaI do oramento - A insuficincia de custo realizado, quando no
superior a 15% do total do oramento, deve ser includa normalmente no resultado do perodo-base em que o
empreendimento for concludo. Nesse caso, o mposto de Renda sobre ela incidente, ao ser regularmente
declarado, no exerccio financeiro subseqente, no ser tido como postergado.
b) Insuficincia superior a 15% do totaI do oramento - A insuficincia de custo realizado superior a 15% do total
do oramento ser objeto de um dos seguintes tratamentos a seguir, aplicveis em funo da poca (ou pocas)
do reconhecimento do lucro bruto e da data da concluso do empreendimento:
b.1 ) Quando o empreendimento for concludo no mesmo perodo-base em que houver ocorrido todo o
reconhecimento do lucro bruto da venda, a insuficincia de custo ser includa normalmente no resultado desse
perodo-base, como recuperao de custo;
b.2) Quando verificada em perodo-base posterior quele em que tiver ocorrido parcial ou total reconhecimento do
lucro bruto da venda, a insuficincia de custo ter o seguinte tratamento:
Ser computada no resultado do perodo em que o empreendimento for concludo;
Ensejar a cobrana de atualizao monetria (se cabvel) e de juros de mora sobre o valor do RPJ e da
Contribuio Social sobre o Lucro postergado pela deduo de custo orado excedente do realizado (no h
incidncia de multa de mora).
Para efeito do disposto no subitem anterior, a insuficincia de custo ser distribuda, extra-contabilmente,
pelos perodos-base em que houver ocorrido reconhecimento do lucro bruto da venda, ou seja, no dever
ser alterada a contabilidade nem o LALUR, mediante a observncia das seguintes regras:
1) A relao percentual definitiva entre o lucro bruto e a receita bruta da venda ser aplicada sobre o
total das prestaes recebidas em cada perodo-base, representando o resultado de cada operao
parte do lucro que deveria ter sido reconhecida em cada perodo-base.
2) Em seguida, deve-se subtrair do produto de cada operao indicada no subitem "1, as parcelas do
lucro bruto reconhecidas em cada um dos perodos-base respectivos, encontrando, em regra, no
resultado de cada subtrao, os valores positivos sobre os quais sero calculados o imposto, a
correo (se cabvel) e os juros de mora.
Observe-se que, se em determinado perodo-base o resultado da subtrao indicada no subitem "2 for negativo,
ele deve ser adicionado ao lucro bruto j reconhecido no perodo-base subseqente, para fins de determinao
da diferena a tributar relativa a este ltimo perodo-base, ou seja, reduzir o valor a tributar, deste perodo base
posterior.
ExempIo Prtico 16:
Considerando a situao abaixo, temos o seguinte:
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
33
PIaniIha 04 - Movimentao da Conta de Custo Orado - 06/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total (m2) 1300 Area p/ Rateio: 1000
CUSTO ORADO CUSTO ORADO REALIZADO SALDO
Cliente Unidade Saldo nicial Adies V. Monetria Saldo Final Saldo nicial Adies Saldo Final A REALIZAR
Fulano A1 G1 273.218,75 - - 273.218,75 218.575,00 27.321,88 245.896,88 27.321,87
nformaes Antes do ajuste Aps ajuste Valor a ajustar
Custo Orado 273.218,75 245.896,88 27.321,87
CaIcuIo do percentuaI = 27.321,87 X 100
273.218,75
ReIao percentuaI = insuficincia de custo reaIizado/Custo Orado 10%
Como a insuficincia, nesse caso, no foi maior do que 15%, o ajuste feito, no caso R$ 27.321,87, levado a resultado
no ensejar calculo de mposto de Renda, e Contribuio Social postergados, apenas aumentaro a base de clculo de
ambos, no perodo-base da concluso da obra.
Se o percentual calculado acima fosse superior a 15% o contribuinte ficaria obrigado a seguir as seguintes regras:
a) O imposto e a contribuio postergados devem ser calculados pela alquota vigente no perodo em que deveriam
ter sido recolhidos.
b) O valor correspondente ao imposto postergado no pode servir de base de clculo de incentivos fiscais (N SRF
n 267/2002, art. 127).
c) A determinao da atualizao monetria (na poca em que cabvel) e dos juros de mora sobre o valor do RPJ e
da CSL postergados pela deduo de custo orado excedente do realizado deve ser efetuada, pelo contribuinte,
com observncia da legislao de regncia.
d) O imposto postergado e os juros de mora respectivos sero pagos juntamente com o imposto devido no exerccio
financeiro correspondente ao perodo-base em que o contribuinte houver concludo as obras ou os
melhoramentos orados. De acordo com as "nstrues para Preenchimento da DPJ/2005", os juros de mora
sobre o valor do imposto postergado devem ser calculados parte e recolhidos em Darf distinto, nos mesmos
prazos de pagamento do imposto. Essas regras se aplicam tambm ao valor da Contribuio Social sobre o
Lucro postergado (conforme nstrues de Preenchimento da DPJ/2005, constantes do programa gerador da
declarao)
e) Consideram-se nulos, para efeitos fiscais, quaisquer estornos de valores creditados conta de controle do custo
orado que sejam efetuados com o propsito de evitar a ocorrncia da diferena de custo realizado.
Nota TC: importante observar que o calculo do mposto de Renda e da Contribuio Social postergados, dever ser
feito por perodo-base, ou seja, se a apurao for mensal, ms a ms, se trimestral, trimestre a trimestre, se for anual
por ano, e ainda por unidade vendida.
Todo contribuinte que optar pela utilizao do custo orado e apurar insuficincia de custo realizado superior
a 15%, devero preencher quadro demonstrativo, o qual est anexo N 84/79.
2.1.2 Tratamento FiscaI do excesso de Custo ReaIizado
Em princpio, o excesso de custo realizado no acarretar ao contribuinte conseqncia negativa de natureza
tributria, a no ser que este deixe de observar corretamente os procedimentos determinados pela legislao.
A imputao de todo o excesso de custo no resultado do perodo-base em que o imvel vendido for concludo,
enquanto ainda houver prestaes da venda a receber no perodo-base seguinte, representar antecipao de custo e
conseqente reconhecimento de lucro bruto a menor no perodo-base dessa imputao.
A possvel postergao do pagamento de imposto, em decorrncia da adoo de procedimento inadequado em
relao a legislao fiscal, sujeitar o contribuinte ao pagamento de correo monetria e juros de mora de conformidade com
a legislao de regncia. Por fim, salienta-se que o efeito fiscal j estar devidamente reconhecido, a partir dos ajustes
contbeis.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
34
As pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real podero determinar o lucro com base no balano anual
levantado no dia 31 de dezembro ou mediante levantamento de balancetes trimestrais com base na Lei n
9.430/96.
2.1.3 - Apurao do Lucro ReaI TrimestraI
A apurao trimestral do RPJ e da CSLL foi instituda em 1997, sendo obrigatria somente para as empresas
tributadas com base no lucro presumido ou arbitrado. A empresa tributada pelo lucro real no est obrigada a se
enquadrar na apurao trimestral, podendo, se achar conveniente, adotar o lucro real anual.
2.1.3.1 Perodo e Apurao
As empresas que se enquadrarem o lucro real trimestral devem proceder apurao das bases de clculo do RPJ e
da CSLL considerando as operaes realizadas nos seguintes perodos:
Trimestre: Perodo de apurao
1 1 de janeiro a 31 de maro;
2 1 de abril a 30 de junho;
3 1 de julho a 30 de setembro;
4 1 de outubro a 31 de dezembro.
2.1.3.2 Prazo de RecoIhimento
O mposto de Renda e a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido das empresas tributadas com base no lucro real
trimestral devero ser apurados trimestralmente, obedecendo aos prazos de recolhimentos a seguir:
Pagamento em Quota nica
O mposto de Renda apurado no trimestre ser pago, em quota nica, at o ltimo dia til do ms subseqente ao do
encerramento do perodo de apurao, o mesmo se aplicando Contribuio Social sobre o Lucro Lquido. Assim, os
prazos de recolhimento em quota nica no ano-calendrio de 2007 so os seguintes:
Perodo de Apurao Vencimento
1 Trimestre/07 30.04.2007
2 Trimestre/07 31.07.2007
3 Trimestre/07 31.10.2007
4 Trimestre/07 31.01.2008
Pagamento ParceIado em Quotas:
O pagamento do RPJ e da CSLL poder ser parcelado em at 3 quotas iguais, mensais e sucessivas, vencveis no
ltimo dia til dos trs meses subseqentes ao do encerramento do perodo de apurao a que corresponder.
Nenhuma quota poder ter valor inferior a R$ 1.000,00 (um mil reais) e, se o valor devido for inferior a R$ 2.000,00 (dois
mil reais) o recolhimento dever ser efetuado em quota nica, at o ltimo dia til do ms seguinte ao do encerramento do
trimestre de apurao.
Acrscimo de Juros
Se a empresa optar pelo parcelamento, as quotas do imposto e da contribuio social sero acrescidas de juros
equivalentes taxa referencial do Sistema Especial de Liquidao e Custdia - SELC, para ttulos federais, acumulada
mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo ms subseqente ao do encerramento do perodo de
apurao at o ltimo dia do ms anterior ao do pagamento e de 1% (um por cento) no ms do pagamento.
Preenchimento do DARF
No preenchimento do DARF para o pagamento do RPJ devido com base no lucro real trimestral utilizam-se, no
campo 04, os seguintes cdigos:
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
35
0220: Demais Entidades obrigadas ao Lucro Real;
3373: Demais Entidades no obrigadas ao Lucro Real.
No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devido com base no lucro real trimestral utilizam-se, no campo
04, os seguintes cdigos:
6012: Demais Entidades;
Apurao do Lucro ReaI AnuaI
As pessoas jurdicas tributadas pelo lucro real que no quiserem adotar a apurao trimestral podero optar pela
apurao anual do lucro real, em 31 de dezembro do ano-calendrio ou na data da extino, sem prejuzo do recolhimento
mensal do RPJ e da CSLL com base em regime de estimativa.
O RPJ e a CSLL, pagos mensalmente, sero considerados como antecipao dos valores apurados no balano anual,
sendo que o saldo, se houver, ser pago, compensado ou restitudo, de acordo com as regras vigentes.
Enquadramento no Regime de Estimativa
Poder enquadrar-se na apurao anual do lucro real a pessoa jurdica que proceder, durante o ano-calendrio por
qualquer das seguintes formas:
a) pagar o RPJ e CSLL, em cada ms na receita bruta e acrscimo;
b) reduzir o pagamento mensal do imposto e/ou da contribuio social, com base em balano ou balancete intermedirio,
por ter apurado lucro real e/ou base de clculo positiva da CSLL menor do que a calculada com base na receita bruta e
acrscimo;
c) suspender o pagamento mensal do imposto e/ou da contribuio social, com base em balano ou balancete
intermedirio, por ter apurado prejuzo fiscal e/ou base de clculo negativa da CSLL.
Pagamento MensaI com Base na Receita Bruta
A base de clculo estimada do imposto, em cada ms, corresponder a soma das seguintes parcelas:
a) o resultado da aplicao do percentual fixado no artigo 15 da Lei n 9.249/95 sobre a receita bruta da atividade, ou seja,
as mesmas presunes aplicveis s pessoas jurdicas tributadas pelo Lucro Presumido;
b) os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas no compreendidas na
atividade.
Suspenso ou Reduo do Pagamento MensaI
Os Balanos ou Balancetes utilizados para suspender ou reduzir o pagamento mensal do imposto, inclusive do ms
de janeiro, devem ser levantados com observncia da legislao comercial e fiscal, ser transcritos no livro Dirio e
somente, produzir efeitos para determinao do RPJ e da Contribuio Social devidos no decorrer do ano-calendrio.
As empresas que levantarem balanos ou balancetes, para fins de suspenso ou reduo do pagamento mensal do
RPJ e/ou CSLL, devem consolidar as receitas e despesas dos meses abrangidos no perodo em curso, procedendo, em
cada apurao intermediria, como se fosse no balano anual.
O imposto de renda e o adicional calculado com base no lucro real do perodo em que se deseja suspender ou reduzir
o balano sero comparados com o imposto e o adicional pagos sobre o clculo por estimativa. Se a soma dos
pagamentos efetuados der maior que o imposto devido apurado com base no balano, a empresa no ter que pagar o
imposto relativo as operaes daquele ms. Se o imposto sobre o lucro apurado no balano ou balancete for um pouco
maior, a empresa dever pagar a diferena.
Vantagens do Regime por Estimativa
No regime do lucro real trimestral, os recolhimentos do RPJ e da CSLL so definitivos. Como a compensao de
prejuzos fiscais est limitada a 30% (trinta por cento) do lucro real de perodos de apurao subseqentes, o contribuinte
que adotar a apurao trimestral poder ficar sujeito ao recolhimento do imposto em determinados trimestre, mesmo tendo
prejuzos fiscais a compensar de trimestres anteriores. O mesmo ocorre no que se refere base negativa da CSLL.
No regime de estimativa, os resultados negativos de um ms so automaticamente absorvidos pelos resultados
positivos de outros meses do mesmo ano-calendrio, sem qualquer limitao.
Prazo de RecoIhimento no Regime de Estimativa
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
36
As pessoas jurdicas enquadradas no regime de estimativa devem recolher o mposto de Renda e a Contribuio
Social devidos em cada ms at o ltimo dia til do ms seguinte ao de encerramento do respectivo perodo de apurao.
Este prazo apIica-se, incIusive, ao IRPJ e a CSLL devidos no ms de dezembro do ano-caIendrio.
Preenchimento do DARF
No preenchimento do DARF para o pagamento do RPJ devido com base no lucro real anual utilizam-se, no campo
04, os seguintes cdigos:
2362: Demais Entidades obrigadas ao Lucro Real;
5993: Demais Entidades no obrigadas ao Lucro Real.
No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devida com base no lucro real anual utilizam-se, no campo
04, os seguintes cdigos:
2484: Demais Entidades;
No preenchimento do DARF para o pagamento do RPJ devido com base no lucro real anual, em relao ao saldo
anual apurado utiliza-se, no campo 04, os seguintes cdigos:
2430: Demais Entidades obrigadas ao Lucro Real;
2456: Demais Entidades no obrigadas ao Lucro Real.
No preenchimento do DARF para o pagamento da CSLL devida com base no lucro real anual, em relao ao saldo
anual apurado utilizam-se, no campo 04, os seguintes cdigos:
6773: Demais Entidades.
ExempIo Prtico 17:
Considerando o resultado contbil do perodo demonstrado referente venda a vista de unidade em construo
com adoo do custo orado, temos:
Demonstrao do resuItado acumuIado em 02/X6
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Custo do mvel Vendido 273.218,75
= resuItado bruto 226.781,25
Supondo que a empresa levantou balancete de suspenso em 02/X6 e apurou um resultado de R$
226.781,25 a apurao do RPJ e da CSLL ficaria assim demonstrada:
DEMONSTRATIVO DE CLCULO DO IRPJ E DA CSLL
Com +ase no +alancete de sus'enso
Lucro do perodo RPJ 15% CSLL 9%
226.781,25 34.017,19 20.410,31
Os lanamentos contbeis referentes aos tributos apurados com base no balancete de suspenso seriam assim
registrados:
D RPJ Antecipado (AC) 34.017,19
C RPJ a Pagar (PC) 34.017,19
D CSLL Antecipada (AC) 20.410,31
C CSLL a Pagar (PC) 20.410,31
Porm, se a empresa optar pelo pagamento do RPJ e da CSLL pelo regime de estimativa, o calculo ser
o seguinte:
DEMONSTRATIVO DE CLCULO DO IRPJ
Com +ase na estimati"a s/ eceita +uta
Receita Bruta do ms Base de calculo 8% RPJ 15%
500.000,00 40.000,00 6.000,00
DEMONSTRATIVO DE CLCULO DA CSLL
Com +ase na estimati"a s/ eceita +uta
Receita Bruta do ms Base de calculo 12% CSLL 9%
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
37
500.000,00 60.000,00 5.400,00
2.1.3.3 AdicionaI de IPRJ
Conforme o artigo 4 da Lei 9.430/96, a parcela de lucro real, presumido ou arbitrado que exceder o valor resultante
da multiplicao de R$ 20.000,00 pelo nmero de meses do respectivo perodo de apurao se sujeita incidncia de
adicional de imposto de renda a alquota de 10%.
CIcuIo do AdicionaI
De acordo com os exemplos citados anteriormente podemos verificar que se a empresa optar por levantar balancete
de suspenso o seu resultado ir exceder o limite da base de clculo imposto pela legislao que de R$20.000,00
ficando sujeita, dessa forma, ao adicional de RPJ. Segue demonstrativo de clculo do adicional de R referente ao perodo
em questo:
Base de calculo do Adicional de RPJ = 226.781,25 40.000,00 = 186.781,25
DEMONSTRATIVO DE CLCULO DO ADICIONAL DE IRPJ
com +ase no +alancete de sus'enso
Lucro do perodo RPJ 15% B.C Adicional de R - 10% Adicional R - 10%
226.781,25 34.017,19 186.781,25 18.678,13
No sero permitidas quaisquer dedues do valor do adicional, o qual dever ser recolhido,
integralmente, como receita da Unio (RR/1999, art. 543).
2.1.4 Incentivos Fiscais Dedutveis
Os incentivos fiscais dedutveis do imposto de renda devidos pelas pessoas jurdicas foram alterados pela Lei
9.532/97 e MP 2.189-49/01, com vigncia a partir de 01/01/98. O artigo 10 da Lei 9.532/97 dispe que o imposto apurado
com base no lucro arbitrado ou presumido no ser permitido qualquer deduo a ttulo de incentivo fiscal. Com isso, os
incentivos fiscais dedutveis do imposto de renda s podem ser utilizados pelas empresas tributadas com base no lucro
real.
O artigo 13 da Lei 9.249/95 (art. 365 do RR/99) acabou com a maioria das contribuies de doaes dedutveis na
determinao do lucro real. Sendo assim a partir de 01/01/1996 somente so dedutveis as doaes para projetos culturais
de que trata a Lei 8.313/9, as efetuadas para instituies de ensino e pesquisa cuja criao tenha sido autorizada por Lei
federal e que preencham os requisitos e do artigo 213 da Constituio Federal e as efetuadas a entidades civis
sem fins lucrativos que prestem servios gratuitos em benefcio de empregados e dependentes da pessoa jurdica
doadora ou em benefcio da comunidade local.
Sendo assim os incentivos fiscais que podem ser deduzidos dos pagamentos mensais de imposto de renda so:
a) PAT - Programa de Alimentao do Trabalhador - Lei 6.321/76 - 4%;
b) Doao para fundo da criana - Decreto 794/96 - 1%;
c) Atividade Cultural - Lei 8.313/91 - 4%;
d) Atividade Audiovisual - Lei 8.685/93 - 3%; e
e) Entidades Civis Sem Fins Lucrativos - RR/99 - 2%.
2.2 - TRIBUTAO DO LUCRO PRESUMIDO - ATIVIDADES IMOBILIRIAS
Com a publicao da Lei n 9.18/98, a partir de 1.1999, passou ser permitido s pessoas jurdicas que exeram as
atividades de compra e venda, loteamento, incorporao e construo de imveis optar pelo lucro presumido, desde que
atendidos os demais requisitos para opo por essa modalidade de tributao.
Na tributao com base no lucro presumido, a base de clculo do mposto de Renda (e respectivo adicional) em cada
trimestre determinada mediante a aplicao do percentual de 8% sobre a receita bruta auferida no perodo de apurao.
Cabe registrar que esse percentual consta da N SRF n 93/1997 (art. 3, 7), para fins de clculo da estimativa
mensal de RPJ de tais empresas (lucro real anual). Mas o entendimento que ele se aplica, igualmente, para o clculo
do lucro presumido, uma vez que no h percentual especfico previsto na legislao.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
38
2.2.1 Restrio opo PeIo Lucro Presumido
As pessoas jurdicas que exeram as atividades de compra e venda, loteamento, incorporao e construo de
imveis no podem optar pelo lucro presumido enquanto no concludas as operaes imobilirias para as quais haja
registro de custo orado (N SRF 25/1999, art. 2).
A restrio prevalece mesmo para a pessoa jurdica seja optante pelo Programa de Recuperao Fiscal (Refis),
conforme ADE Cosit n 15/2001.
Salientamos que essa restrio extensiva s sociedades em conta de participao que exeram as atividades de
compra e venda, loteamento, incorporao e construo de imveis, ou seja, tais sociedades no podem optar pelo lucro
presumido enquanto no concludas as operaes imobilirias para as quais haja registro de custo orado (N SRF n
31/2001, art. 2).
2.2.2 Opo aps a concIuso das operaes com registro de custo orado
Na Soluo de Consulta n 152/2004, a Superintendncia Regional da Receita Federal 10 Regio Fiscal afirmou que,
concludas as operaes imobilirias para as quais haja registro de curso orado, a pessoa jurdica que se dedica
compra e venda, ao loteamento, incorporao ou construo de imveis poder optar pelo lucro presumido, no
estando obrigada a oferecer tributao, no perodo de apurao anterior quele em que ocorrer a mudana do regime de
tributao, as receitas dessas atividades auferidas e ainda no recebidas.
2.2.3 Adoo do regime de caixa
A N SRF n 104/1998 estabeleceu regras para apurao do lucro presumido com base no regime de caixa, extensiva
s empresas imobilirias com as devidas adaptaes, de fato, a possibilidade de adoo desse sistema por essas
empresas foi reiterada pela Deciso n 54/1999, da 9 Regio Fiscal, assim ementada:
,-.CR/ 0R12.345/# 01RC167.A-# C/627R.89/ C4:4-# 130R147A5A 51 3A71R4A42 1 46C/R0/RA89/ 51
43;:142# A 'ati do ano<calend=io de 1>>># desde %ue no se en%uade nas hi'?teses do at. 1@ da -ei nA >71B/>B e
no tenha e!isto de custo oCado# a 'essoa $uDdica dedicada Es ati"idades de inco'oaCo de im?"eis e de execuCo
de o+as de constuCo ci"il# mediante contato de em'eitada de mateiais# 'ode= o'ta 'ela a'uaCo do im'osto de
enda 'essoa $uDdica no e!ime de luco 'esumido# o+se"ado o limite da eceita +uta# se!undo o 'ecentual de BF
a'licado so+e a eceita +uta timestal aufeida nessas ati"idades# admitido o econhecimento das eceitas decoentes
de alienaCGes a 'aHo ou em 'acelas 'elo e!ime de caixa.I
Assim, convm registrar que a mencionada N n 104/1998 disps que a pessoa jurdica, optante pelo regime de
tributao com base no lucro presumido, que adotar o critrio de reconhecimento de suas receitas de venda de bens ou
direitos ou de prestao de servios com pagamento a prazo ou em parcelas na medida do recebimento e mantiver a
escriturao do livro Caixa, dever:
a) emitir o documento respectivo (nota fiscal, para empresas comerciais e de servios) quando da entrega do bem ou
direito ou da concluso do servio;
b) indicar no livro Caixa, em registro individual, o documento a que corresponder cada recebimento.
Por sua vez, a pessoa jurdica que mantiver escriturao contbil, na forma da legislao comercial, dever controlar
os recebimentos de suas receitas em conta especfica, na qual, em cada lanamento, ser indicado o documento a que
corresponder o recebimento.
A mesma nstruo Normativa estabeleceu, ainda que:
a) os valores recebidos adiantadamente, por conta de venda de bens ou direitos ou da prestao de servios, sero
computados como receita do ms em que se der o faturamento, a entrega do bem ou do direito ou a concluso dos
servios, o que primeiro ocorrer;
b) os valores recebidos, a qualquer ttulo, do adquirente do bem ou direito ou do contratante dos servios sero
considerados como recebimento do preo ou de parte deste, at o seu limite;
c) o cmputo da receita em perodo de apurao posterior ao do recebimento sujeitar a pessoa jurdica ao pagamento do
imposto (e das contribuies) com o acrscimo de juros de mora e de multa, de mora ou de ofcio, conforme o caso,
calculados na forma da legislao vigente;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
39
As regras em referncia so aplicveis, tambm, determinao das bases de clculo da contribuio ao PS/Pasep,
da Cofins e da Contribuio Social sobre o Lucro (CSL).
Cabe salientar que N SRF n 390/2004, que disciplina a apurao e o pagamento da Contribuio Social sobre o
Lucro, sublinha que a pessoa jurdica que apura a CSL com base no resultado presumido somente poder adotar o regime
de caixa se adotar esse mesmo regime para apurar o RPJ com base no lucro presumido (art. 94).
2.2.4 AIterao do critrio (de caixa para competncia)
De acordo com a N SRF n 345/2003 (art. 1), para fins de apurao do RPJ, da Contribuio Social sobre o Lucro
(CSL), da Cofins e da contribuio para o PS/ Pasep, a pessoa jurdica optante pelo regime de tributao com base no
lucro presumido que adotar o critrio de reconhecimento de suas receitas medida do recebimento e, por opo ou
obrigatoriedade, passar a adotar o critrio de reconhecimento de suas receitas segundo o regime de competncia, dever
reconhecer no ms de dezembro do ano-calendrio anterior quele em que ocorrer a mudana de regime as receitas
auferidas e ainda no recebidas, observado que:
a) a empresa que, durante o ano-calendrio, passar a ser obrigada apurao do lucro real dever oferecer tributao
as receitas auferidas e ainda no recebidas, no perodo de apurao anterior quele em que ocorrer a mudana do regime
de tributao;
b) na hiptese mencionada em "a", as receitas auferidas e ainda no recebidas sero adicionadas s receitas do perodo
de apurao anterior mudana do regime de tributao para fins de recalcular o imposto e as contribuies do perodo, A
diferena apurada, aps compensao do tributo pago, dever ser recolhida, sem multa e juros moratrios, at o ltimo
dia til do ms subseqente quele em que incorreu na situao de obrigatoriedade apurao do lucro real.
Os custos e as despesas associados s receitas supracitadas (auferidas e ainda no recebidas) incorridas aps a
mudana do regime de tributao no podero ser deduzidos da base de clculo do RPJ e da CSL.
2.2.5 Variaes monetrias
Conforme art. 9 da Lei n 9.718/1998, as variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes do
contribuinte, em funo da taxa de cmbio ou de ndices ou coeficientes aplicveis por disposio legal ou contratual,
devem ser considerados, para efeitos da legislao do mposto de Renda, da Contribuio Social sobre o Lucro, da
contribuio ao PS/Pasep e da Cofins, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.
Nas atividades de compra e venda, loteamento, incorporao e construo de imveis, essas variaes monetrias,
para efeitos do mposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro, tm o seguinte tratamento, conforme o caso (N
SRF n 25/1999, art. 1):
a) Tributao com base no lucro real: as receitas e despesas devem ser reconhecidas segundo as normas explanadas
anteriormente. Ou ainda, com observncia das regras relativas ao regime especial de tributao - RET, no caso de
opo por esse sistema;
b) Tributao com base no lucro presumido: as receitas sero adicionadas ao prprio lucro, pelo regime de competncia
ou de caixa, conforme opo do contribuinte.
Receita financeira da comercializao de imveis - incluso na base de clculo do lucro presumido
A partir de 1. 01.2006, a receita financeira decorrente da comercializao de imveis, apurada por meio de ndices ou
coeficientes previstos em contrato, passa a integrar a receita bruta sobre a qual se aplica o percentual de determinao de
base de clculo do RPJ devido, trimestralmente, com base no lucro presumido.
Esse critrio se aplica tambm determinao da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro.
(Art. 15 da Lei n 9.249/1995; art. 25, , da Lei n 9.430/1996; e arts. 34 e 132, V, "b", da Lei n 11.196/2005)
2.2.6 PERMUTA - IRPJ e CSL
O que vem sendo questionado por muitos tributaristas como ser tributada a permuta de unidades imobilirias se a
empresa desse ramo de atividade for tributada com base no lucro presumido. Ou seja, o que deve ser considerado como
receita bruta.
Cabe primeiramente conceituar o instituto da permuta (ou "troca, conforme art. 533 do Cdigo Civil/2002). Considera-
se permuta toda e qualquer operao que tenha por objeto a troca de uma ou mais unidades imobilirias por outra ou
outras unidades, ainda que ocorra, por parte de um dos contratantes, o pagamento da parcela complementar em dinheiro,
denominada "torna (nstruo Normativa SRF n 107/1988).
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
40
Para fins de apurao de resultados, assim como para determinao dos valores de baixa e de aquisio de bens,
nas operaes de permuta de unidades imobilirias, realizadas entre pessoas jurdicas ou entre pessoas jurdicas e
pessoas fsicas, existe toda uma disciplina baixada h muito tempo pela mencionada nstruo Normativa SRF n
107/1988.
Quando da edio dessa nstruo Normativa, as empresas imobilirias eram, obrigatoriamente, tributadas com base
no lucro real, no entanto partir de 1 de janeiro de 1999, passou a ser permitida a opo pelo lucro presumido.
Desta forma, no existe hoje um diploma legal, que disponha sobre a tributao no caso de permuta efetuada por
empresa imobiliria optante pela tributao pelo lucro presumido.
A nstruo Normativa n 107/1988, na sistemtica do lucro real, em linhas gerais, tributa-se apenas o valor da torna.
E, mesmo assim, a permuta que se beneficiar da torna pode deduzir dessa receita a parcela do custo da unidade dada em
permuta que corresponder torna recebida ou a receber.
Ainda no sistema do lucro real, no caso de permuta sem pagamento de torna a permutante no tem resultado a
apurar, uma vez que dever atribuir ao bem que receber o mesmo valor contbil do bem baixado em sua escriturao.
aceitvel que a tributao ocorra desse modo, no lucro real, em que a deduo do custo do bem baixado , em
regra, admitida.
Salientamos, porm, que no regime do lucro presumido se tributa a receita bruta sem deduo de custos e despesas.
sso da prpria essncia do sistema que se baseia numa efetiva presuno de lucro, calculada pela simples aplicao de
um percentual sobre a receita.
Por isso, entendemos que na permuta de imveis, a empresa imobiliria optante pela tributao com base no lucro
presumido deve considerar, como receita bruta, a soma do preo do imvel recebido em permuta com o eventual valor da
torna.
Por preo do imvel recebido, deve ser considerado o valor contbil do bem dado em permuta, baixado na
escriturao da permutante. Exemplo:
Suponhamos uma permuta em que a pessoa jurdica "x, empresa imobiliria tributada com base no lucro presumido,
entrega um imvel cujo custo est registrado, em sua contabilidade, por R$ 60.000,00, sem recebimento de torna. Nesse
caso, entende-se que a receita bruta a ser considerada para fins de tributao com base no lucro presumido ser de R$
60.000,00.
De outro modo, se receber, em troca, um imvel mais uma importncia correspondente torna no valor de R$ 10.000,00,
infere-se que o valor a ser considerado como receita bruta ser de R$ 70.000,00, que a soma do preo do imvel
recebido em permuta com a torna.
Nessa mesma linha de entendimento a Superintendncia Regional da Receita Federal da 10 Regio Fiscal atravs da
Soluo de Consulta n 142/2005, proferiu o seguinte entendimento:
:Lucro "resumido& "ermuta de -m;veis1 eceita <ruta& 7a operao de permuta de im;veis com recebimento de
torna, reali3ada por pessoa jurdica tributada com base no lucro presumido, dedicada atividade imobiliria,
constitui receita bruta, al2m da torna, o preo do im;vel recebido em permuta&=
2.2.7 - Determinao do Imposto Devido - AIquota
O imposto de renda devido em cada trimestre ser calculado mediante a aplicao da alquota de 15%.
AdicionaI IRPJ - Lucro Presumido
A parcela da base de clculo, apurada trimestralmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) multiplicado pelo
nmero de meses (R$ 60.000,00 no caso de um trimestre completo) ficar sujeita incidncia de adicional de imposto de
renda alquota de dez por cento.
Dedues Diretas do IR Devido
Poder ser deduzido do imposto de renda devido:
O RRF (imposto de renda retido na fonte) pago ou retido sobre as receitas que integrarem a base de clculo, inclusive no
caso de rendimentos de aplicaes financeiras e juros sobre o patrimnio lquido.
Para ilustrar os comentrios acima, demonstrar-se- a seguir um exemplo prtico.
ExempIo Prtico 18:
RESULTADO DO 1 TRIMESTRE X6
Receita com Vendas 500.000,00
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
41
(-) Vendas Canceladas (Distratos)
10.000,00

Juros Recebidos 21.500,00
Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Excluses
(-) Vendas Canceladas (Distratos)
(10.000,00)

(=) Receita Bruta de Vendas 490.000,00
(X) Percentual Aplicvel 8%
(=) Lucro Presumido Parcial (base de calculo) 39.2000,00
(+) Juros Recebidos 21.500,00
(+) Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00
= Base de Calculo 65.700,00
(X) Alquota 15% 9.855,00
(X) 10% adicional (65.700,00-60.000,00) 5.700,00 570,00
RPJ devido no Trimestre 10.425,00
2.2.8 Distribuio de Lucros
Sero considerados como isentos os lucros distribudos pelas empresas tributadas pelo critrio de lucro presumido,
no havendo, portanto tributao na fonte e nem na declarao do beneficirio.
Para fins do clculo da parcela de lucro isenta devero ser deduzidos do lucro presumido, o mposto de Renda da
Pessoa Jurdica, inclusive adicional, se devido, contribuio social sobre o lucro, PS e a COFNS.
Na hiptese da pessoa jurdica tributada pelo lucro presumido, optar por manter escriturao contbil, a parcela de
lucro apurada mediante a referida escriturao, que exceder a apurada na forma acima descrita, poder, tambm, ser
distribuda livre de tributao.
Nota TC:
Segundo a N SRF n 93/97, mesmo no mantendo escriturao contbil, os lucros apurados na forma acima citada (Lucro
Presumido menos mposto de Renda, PS, COFNS e Contribuio Social) podero ser distribudos livre de tributao,
aps o encerramento do trimestre.
2.2.9 CIcuIo da Contribuio SociaI peIo Critrio de Lucro Presumido
So aplicveis contribuio social sobre o lucro todos os aspectos mencionados acima para fins de imposto de
renda, tais como: conceito de Receita Bruta, conceito de demais ganhos e receitas, regime de tributao (caixa ou
competncia), forma de apurao e prazos de recolhimento, etc. H, entretanto, diferena no clculo, conforme se
demonstrar a seguir:
Base de CIcuIo
A base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido, devida pelas pessoas jurdicas tributadas com base no lucro
presumido, corresponder soma dos valores:
- 12% da Receita Bruta;
Demais Ganhos e receitas, conforme definido acima quando tratamos do clculo do mposto de Renda.
ExempIo Prtico 19:
RESULTADO DO 1 TRIMESTRE X6
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Vendas Canceladas (Distratos)
10.000,00

Juros Recebidos 21.500,00
Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00
Receita com Vendas 500.000,00
(-) Excluses
(-) Vendas Canceladas (Distratos)
(10.000,00)

(=) Receita Bruta de Vendas 490.000,00
(X) Percentual Aplicvel 12%
(=) Lucro Presumido Parcial (base de calculo) 58.800,00
(+) Juros Recebidos 21.500,00
(+) Ganho de Capital (venda do Ativo Permanente) 5.000,00
= Base de Calculo 85.300,00
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
42
(X) Alquota 9% CSLL Devida 7.677,00
2.3 PIS/PASEP E COFINS - NO CUMULATIVO
A pessoa jurdica ou a ela equiparada pela legislao, que adquirir imvel para venda ou promover empreendimento
de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporao imobiliria ou construo de prdio destinado venda,
deve apurar a Contribuio para o PS/Pasep e a Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), na
modalidade no-cumulativa, conforme as regras a seguir abordadas.
O disposto a seguir est disciplinado e consolidado na N SRF n 458/2004 e em outros atos mencionados.
NOTAS TC:
Cabe salientar que as contribuies ao PS/Pasep e Cofins devem ser pagas at o ltimo dia til da primeira
quinzena do ms subseqente ao da ocorrncia do fato gerador;
Se optar pela tributao com base no lucro presumido, as pessoas jurdicas passam a sujeitar-se s contribuies ao
PS/Pasep e Cofins na modalidade cumulativa. Neste caso, aplicam-se as alquotas de 0,65% (PS/Pasep) e 3% (Cofins)
e no admitido o aproveitamento de crditos;
Podendo optar pelo regime especial de tributao (RET) aplicvel s incorporaes imobilirias, que pressupe o
pagamento mensal unificado de RPJ, CSL, PS/Pasep e Cofins, que ser tratado tambm neste trabalho.
2.3.1 Fato gerador
O fato gerador das contribuies para o PS e COFNS, o auferimento de receita, independentemente de sua
denominao ou classificao contbil.
2.3.2 Base de cIcuIo
A base de clculo do PS/Pasep e da Cofins o faturamento mensal, que compreende a receita bruta da venda de
unidades imobilirias e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurdica.
A apurao da receita bruta da venda de unidades imobilirias segue o mesmo regime de reconhecimento de receitas
previsto na legislao do mposto de Renda, que estamos tratando neste trabalho.
NOTA ITC:
A atualizao monetria, nas vendas contratadas com clusula de atualizao monetria do saldo credor do preo, integra
a base de clculo das contribuies medida do efetivo recebimento.
VaIores que no integram a base de cIcuIo:
No integram a base de clculo as receitas:
a) no-operacionais, decorrentes da venda de bens do Ativo Permanente;
b) referentes a: vendas canceladas, descontos incondicionais concedidos, reverses de provises e recuperaes de
crditos baixados como perda que no representem ingresso de novas receitas, resultado positivo da avaliao de
investimentos pelo valor do Patrimnio Lquido e lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de
aquisio que tenham sido computados como receita.
2.3.3 AIquotas
Na determinao do valor das contribuies devem ser aplicadas, sobre a base de clculo supramencionada, as
seguintes alquotas:
PS/Pasep: 1,65%; - Cofins: 7,6%.
NOTA ITC:
Aps a publicao do Decreto n 5.442/2005, ficou reduzida a zero as alquotas do PS/Pasep e da Cofins incidentes
sobre as receitas financeiras, inclusive decorrentes de operaes realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas
jurdicas sujeitas ao regime de incidncia no-cumulativa das referidas contribuies.
Cabe salientar, porm que alquota zero:
a) No ser aplicada em relao aos juros sobre o capital prprio;
b) aplica-se s pessoas jurdicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de incidncia no-
cumulativa do PS/Pasep e da Cofins.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
43
2.3.4 UtiIizao de crditos - Custos das unidades imobiIirias vendidas
A pessoa jurdica pode utilizar crditos que estejam intrinsecamente ligados aos custos vinculados unidade
imobiliria, construda ou em construo, a serem descontados somente a partir da data da efetivao da venda.
Devemos considerar efetivada ou realizada a venda de unidade imobiliria quando contratada a operao de compra
e venda, ainda que mediante instrumento de promessa, carta de reserva com princpio de pagamento ou qualquer outro
documento representativo de compromisso, ou quando implementada a condio suspensiva a que estiver sujeita essa
venda.
Cabe salientar que: considera-se unidade imobiliria:
a) O terreno adquirido para venda, com ou sem construo;
b) Cada lote oriundo de desmembramento de terreno;
c) Cada terreno decorrente de loteamento;
d) Cada unidade distinta resultante de incorporao imobiliria; e
e) O prdio construdo para venda como unidade isolada ou autnoma;
As despesas com vendas, as despesas financeiras, as despesas gerais e administrativas e quaisquer outras,
operacionais e no operacionais, no integram o custo dos imveis vendidos.
As pessoas jurdicas podero descontar crditos, calculados em relao aos custos de bens e servios vinculados s
demais receitas auferidas, desde que seja observado o disposto neste trabalho.
Outros crditos
A pessoa jurdica pode, ainda, descontar crditos calculados em relao:
a) energia eltrica consumida em seus estabelecimentos;
b) aos aluguis de prdios, mquinas e equipamentos, pagos pessoa jurdica, utilizados nas atividades da empresa;
c) ao valor das contraprestaes de operaes de arrendamento mercantil de pessoa jurdica;
d) aos encargos de depreciao e amortizao, incorridos no ms, de:
d.1) bens incorporados ao Ativo mobilizado, em relao Contribuio para o PS/ Pasep, para fatos geradores
ocorridos at 31.01.2004;
d.2) mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo mobilizado, adquiridos para utilizao na produo
de bens destinados venda ou na prestao de servios, em relao ao PS/Pasep, e Cofins, a partir de 1.02.2004 at
31.07.2004, para os bens adquiridos at 30.04.2004;
d.3) mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo mobilizado, adquiridos para utilizao na produo
de bens destinados venda ou na prestao de servios, em relao Contribuio para o PS/Pasep e Cofins, a partir
de 1.05.2004, para os bens adquiridos a partir desta data;
d.4) edificaes e benfeitorias em imveis de terceiros quando o custo, inclusive de mo-de-obra, tenha sido
suportado pela locatria, em relao Contribuio para o PS/Pasep, para fatos geradores ocorridos at 31.01.2004;
d.5) edificaes e benfeitorias em imveis prprios ou de terceiros, realizadas at 30.04.2004, utilizados nas
atividades da empresa, em relao Contribuio para o PS/Pasep e Cofins, a partir de 1.02.2004 at 31.07.2004;
d.6) edificaes e benfeitorias em imveis prprios ou de terceiros, realizadas a partir de 1.05.2004, utilizados nas
atividades da empresa, em relao Contribuio para o PS/Pasep e Cofins;
e) bens recebidos em devoluo cuja receita de venda tenha integrado faturamento do ms ou de ms anterior, e tributada
conforme o regime de no-cumulatividade das contribuies.
NOTA ITC:
Alternativamente, a pessoa jurdica pode descontar o crdito mencionado na letra "d", em relao aquisio de:
a) Mquinas e equipamentos, destinados ao Ativo mobilizado, no prazo de 4 anos, mediante a aplicao, a cada
ms, das alquotas das contribuies sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de
aquisio do bem; e
b) Mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos n 4.955/2004 e n
5.173/2004 (conforme determina o Decreto n 5.222/2004), adquiridos a partir de 1.10.2004, destinados ao Ativo
mobilizado empregados em processo industrial do adquirente, no prazo de 2 anos, mediante a aplicao, a cada
ms, das alquotas das contribuies sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de
aquisio do bem.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
44
Determinao dos crditos
Os crditos relativos ao PS e COFNS devem ser determinados mediante a aplicao das alquotas das contribuies
de 1,65% e 7,60% respectivamente sobre os custos e despesas incorridos no ms e sobre os bens devolvidos no ms.
Sendo o crdito pertinente, o direito ao crdito aplica-se em relao aos bens e servios adquiridos e aos custos e
despesas incorridos a partir do ms em que se iniciar a sujeio da pessoa jurdica ao regime no-cumulativo das
contribuies.
Cabe salientar que:
a) o direito a crdito aplica-se exclusivamente em relao aos bens e servios adquiridos de pessoa jurdica
domiciliada no Pas;
b) o direito ao crdito sobre s aquisies sujeitas ao PS/Pasep-mportao e Cofins-mportao;
c) o crdito no aproveitado em determinado ms poder ser aproveitado nos meses subseqentes;
d) o valor dos crditos apurados no constitui receita bruta da pessoa jurdica. Serve somente para deduo do
valor devido da contribuio.
VaIores que no do direitos a crdito
No d direito a crdito o valor referente a:
a) mo-de-obra paga pessoa fsica, bem como dos encargos trabalhistas, sociais e previdencirios, e dos bens e
servios, acrescidos dos tributos incidentes na importao, adquiridos de pessoa fsica ou jurdica residente ou domiciliada
no exterior (ressalvado o direito ao crdito em relao s contribuies sujeitas ao PS/Pasep-mportao e Cofins-
mportao);
b) aquisio de bens ou servios no sujeitos ao pagamento das contribuies, inclusive no caso de iseno, esse ltimo
quando revendidos ou utilizados como insumo em produto ou servios sujeitos alquota zero, isentos ou no alcanados
pelas contribuies.
2.3.5 Custos orados - Crdito presumido
Na hiptese de venda de unidade imobiliria no concluda, a pessoa jurdica pode optar pela utilizao de crdito
presumido em relao ao custo orado de que trata a legislao do mposto de Renda.
Esta opo deve ser feita:
a) para cada empreendimento, separadamente, produzindo efeitos para todas as unidades desse empreendimento
(observada a regra da letra "c");
b) at a data em que se efetivar a venda de unidade isolada ou da primeira unidade de empreendimento que compreenda
duas ou mais unidades distintas;
c) para todas as unidades do empreendimento que restarem para vender ou que tenham receitas a receber na data de
mudana de regime cumulativo para no-cumulativo.
NOTA ITC:
Devemos entender por empreendimento o conjunto de unidades, objeto do mesmo projeto, cuja execuo fsica seja
realizada como um todo, a um s tempo.
Conceito de custo orado
Podemos conceituar como custo orado aquele baseado nos custos usuais para cada tipo de empreendimento
imobilirio, a preos correntes de mercado na data em que a pessoa jurdica optar por ele. Corresponde diferena entre
o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados at essa data.
Os custos pagos, incorridos, contratados e orados, referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais
unidades devero ser apropriados, a cada uma delas, na data da efetivao de suas vendas, mediante rateio baseado em
critrio usual no tipo de empreendimento imobilirio.
NOTA ITC:
facultado ao contribuinte apurar e reconhecer a receita e o custo de venda e os crditos por empreendimento,
mediante o registro englobado de tais valores, observadas as regras previstas na legislao do mposto de Renda.
Ajuste do custo orado
No clculo do crdito presumido, o custo orado para concluso da obra ou melhoramento deve ser ajustado pela:
a) adio dos custos contratados at a data da efetivao da venda da unidade imobiliria;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
45
b) excluso dos:
b.1) valores a serem pagos pessoa fsica, encargos trabalhistas, sociais e previdencirios; e
b.2) bens e servios, acrescidos dos tributos incidentes na importao, adquiridos de pessoa fsica ou jurdica
residente ou domiciliada no exterior (ressalvado o direito ao crdito em relao s contribuies sujeitas ao PS/Pasep-
mportao e Cofins-mportao).
CIcuIo do crdito presumido
O crdito presumido deve ser calculado mediante a aplicao da alquota de 1,65% (PS/Pasep) e 7,6% (Cofins),
sobre o valor do custo orado para concluso da obra ou melhoramento ajustado pela adio e pelas excluses acima
mencionadas.
Os crditos sobre os custos incorridos e o crdito presumido sobre os custos orados devero ser
utii!ados na proporo da receita reativa " venda da unidade imobii#ria$ " medida do recebimento%
Caso haja modificao do valor do custo orado, antes do trmino da obra ou melhoramento, nas hipteses previstas
na legislao do mposto de Renda, o novo valor do custo orado dever ser considerado a partir do ms da modificao,
no clculo dos crditos presumidos.
NOTA ITC:
Quando o custo orado for modificado para mais, antes do trmino da obra ou melhoramento, a diferena do custo
orado correspondentes parte do preo de venda j recebida da unidade imobiliria poder ser computada como custo
adicional do perodo em que se verificar a modificao do custo orado, sem direito a qualquer atualizao monetria ou
juros.
ExempIo Prtico 20:
Para controIar os vaIores de custo orado e crdito presumido, segue modeIo de pIaniIha:
Rateio do Custo Orado e Crdito Presumido - AtuaIizao em 02/X6
Empresa : Construindo o Seu Futuro Ltda
Empreendimento: ResidenciaI AIfa
rea Total 1.300m2
Custo Orcado (-) Custo Incorridos Custo Orcado
TotaI 01/X6 02/X6 SaIdo a Incorrer
Mo de Obra Prpria 100.000,00 20.000,00
80.000
,00
Material de Construo 750.000,00
250
.000,00 -
500.000
,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro 300.000,00 60.000,00
240.000
,00
Encargos Sociais 40.000,00 8.000,00
32.000
,00
TotaI 1.190.000,00
250
.000,00 88.000,00
852.000
,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 297.500,00
62.
500,00 22.000,00
213.000
,00

Rateio - Credito Presumido PIS -
1,65% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado
TotaI 01/X6 02/X6 SaIdo a Incorrer
Material de Construo 12.375,00
4.
125,00 -
8.250
,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro 4.950,00

- 990,00
3.960
,00
Total 17.325,00
4.
125,00 990,00
12.210
,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 4.331,25
1.
031,25 247,50
3.052
,50

Rateio - Credito Presumido
COFINS - 7,6% S/ Custo Orcado (-) Custos Incorridos Custo Orcado
TotaI 01/X6 02/X6 SaIdo a Incorrer
Material de Construo 57.000,00
19.
000,00 -
38.000
,00
Servios de Mo de Obra - Empreiteiro 22.800,00

- 4.560,00
18.240
,00
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
46
Total 79.800,00
19.
000,00 4.560,00
56.240
,00
Unidade rea m2
A1 G1 250 19.950,00
4.
750,00 1.140,00
14.060
,00
Determinao da diferena entre o custo orado e o efetivamente reaIizado
A pessoa jurdica que utilizar o crdito presumido citado acima, na data da concluso da obra ou melhoramento, a
diferena entre o custo orado e o efetivamente realizado, apurados na forma da legislao do mposto de Renda, com os
ajustes admitidos, observado que se o custo realizado for:
a) inferior ao custo orado em mais de 15% deste, considerar-se- como postergada a contribuio incidente sobre a
diferena;
b) inferior ao custo orado em at 15% deste, a contribuio incidente sobre a diferena ser devida a partir da
concluso, sem acrscimos legais;
c) superior ao custo orado, a pessoa jurdica ter direito ao crdito correspondente diferena, no perodo de
apurao em que ocorrer a concluso, sem acrscimos legais.
No caso de alterao do valor do custo orado durante a execuo da obra, a diferena entre o custo realizado e o
orado dever ser apurada ao trmino da obra, calculando-se o valor da diferena para cada ms em que houver ocorrido
reconhecimento de receita de venda da unidade imobiliria, conforme o procedimento constante das letras "c.1" a "c4" a
seguir.
Observe-se que:
a) as diferenas entre o custo orado e o realizado devem ser, no perodo de apurao em que ocorrer a concluso da
obra ou melhoramento, adicionadas ou subtradas, conforme o caso, no clculo do crdito a ser descontado neste perodo
de apurao;
b) em relao contribuio considerada postergada, devem ser recolhidos os acrscimos referentes a juros de mora
e multa, de mora ou de ofcio, calculados na forma da legislao que rege a cobrana das contribuies no pagas;
c) as diferenas entre o custo orado e o realizado sero apuradas, extra-contabilmente, ao trmino da obra, mediante
a aplicao, a todos os perodos de apurao em que houver ocorrido reconhecimento, sob o regime no-cumulativo, de
receita de venda da unidade imobiliria, do seguinte procedimento:
c.1) ser calculado o custo que deveria ter sido utilizado em cada ms, tendo por base o custo realizado e as receitas
recebidas da unidade imobiliria em cada perodo;
c.2) do valor do custo orado efetivamente utilizado em cada ms ser deduzido o custo apurado conforme letra "c.1",
encontrando-se no resultado de cada subtrao, quando positivo, os valores a serem subtrados dos custos a apropriar no
perodo da concluso da obra;
c.3) para o clculo dos juros de mora e da muta de mora, ou de ofcio, da contribuio considerada postergada,
considerar-se- a contribuio incidente sobre valores positivos apurados conforme letra "c.2", e o vencimento da
obrigao relativa a cada perodo;
c.4) os eventuais resultados negativos encontrados na operao, efetuada em cada ms conforme letra "c.2", sero
subtrados do valor do custo orado efetivamente utilizado no perodo subseqente, a ser considerado no clculo da
diferena de custo deste ltimo perodo (letra "c.1 ");
c.5) o excesso de custo realizado (diferenas negativas a que se refere a letra "c4") no poder ser totalmente
imputado no perodo da concluso do imvel vendido enquanto houver prestaes da venda a receber, devendo ser
distribudo a partir do perodo da concluso da obra, para fins de clculo de crditos a descontar, na proporo das
receitas a receber da venda da unidade imobiliria;
c.6) ocorrendo a concluso da obra enquanto houver prestaes da venda da unidade imobiliria a receber, e tendo
havido insuficincia de custo realizado, os crditos nos perodos subseqentes em que houver reconhecimento destas
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
47
receitas devero ser calculados com base no custo realizado (sem prejuzo do ajuste feito ao trmino da obra conforme
explanado neste subitem).
PIS/Pasep - Crdito reIativo a estoques existentes em 1.12.2002
A pessoa jurdica sujeita ao regime no-cumulativo do PS/Pasep no ms de dezembro/2002 obteve o direito ao
desconto correspondente ao estoque de abertura dos bens em almoxarifado e dos imveis destinados venda, concludos
ou no, existentes em 1.12.2002, observado que:
a) O montante do crdito presumido igual ao resultado da aplicao do percentual de 0,65% sobre o valor do
estoque, no que se refere aos bens e insumos adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas;
b) Foi autorizada a utilizao do crdito presumido calculado de acordo com a letra "a" em 12 parcelas mensais e
sucessivas, a partir de dezembro/2002.
PIS/Pasep - Custos incorridos at 30.11.2002
Foi autorizado, a partir de 1.01.2003, pessoa jurdica sujeita incidncia no-cumulativa do PS/Pasep, em relao
s unidades imobilirias vendidas a partir de 1.12.2002 at 31.01.2004, utilizar-se, quanto aos custos incorridos at
30.11.2002, de crditos apurados relativos aos estoques existentes em 1 de dezembro de 2002 ou, opcionalmente, do
seguinte modo:
a) aplicando-se, no clculo do crdito, o percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos servios, inclusive
combustveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na construo
da unidade imobiliria at 30.11.2002;
b) se o contribuinte utilizou, em dezembro/2002, crditos calculados sobre os estoques, restou um saldo de crdito em
relao aos custos incorridos at 30.11.2002 desta unidade, para aproveitar, a partir de 1.01.2003, correspondente a
11/12 do valor apurado conforme letra "a";
c) o saldo de crdito apurado conforme letra "b" pde ser utilizado na proporo da receita da unidade imobiliria
recebida em cada ms, a partir de 1.01.2003, em relao ao saldo credor do preo em 31.12.2002;
d) a parcela do crdito apurada sobre os estoques existentes em 1 de dezembro de 2002 e utilizada no ms de
dezembro/2002 foi, obrigatoriamente, deduzida (integralmente) dos crditos apurados conforme explanado anteriormente,
sobre os custos incorridos das unidades que estavam nos estoques em 30.11.2002.
Vendas reaIizadas a partir de 1.02.2004
Em relao s vendas realizadas a partir de 1.02.2004, em relao aos custos incorridos at 30.11.2002, foi
autorizada a utilizao, pela pessoa jurdica, de crditos assim apurados:
a) aplicando 0,65% sobre o valor dos bens e dos servios, inclusive combustveis e lubrificantes, adquiridos de
pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na construo at 30.11.2002;
b) se o contribuinte utilizou crditos calculados sobre os estoques existente em 30.11.2002, pde deduzir do crdito
calculado conforme letra "a" a parcela dos crditos sobre os estoques utilizada, referente unidade vendida a partir de
1.02.2004;
c) o saldo do crdito presumido apurado conforme "a" e "b" deve ser utilizado na proporo das receitas da unidade
efetivamente recebidas em relao ao preo total.
Unidades imobiIirias vendidas at 30.11.2002
A partir de 1 de janeiro de 2003, a pessoa jurdica sujeita incidncia no-cumulativa de PS/Pasep em relao s
unidades imobilirias vendidas at 30.11.2002, que tenha incorrido em custos com estas unidades imobilirias at essa
mesma data, foi autorizada a calcular assim o crdito presumido:
a) aplicando 0,65% sobre o valor dos bens e dos servios, inclusive combustveis e lubrificantes, adquiridos de
pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na construo da unidade imobiliria at 30.11.2002;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
48
b) o valor do crdito presumido a ser utilizado est limitado relao percentual entre o saldo credor do preo em
31.12.2002 e o preo total de venda da unidade, e deve ser utilizado na proporo das receitas recebidas em relao ao
referido saldo credor do preo.
PIS/Pasep - Mudana de Iucro presumido para Iucro reaI
A pessoa jurdica que, tributada com base no lucro presumido em 2002, passou a ser tributada com base no lucro real
em 2003, em relao contribuio ao PS/ Pasep no-cumulativa, obteve direito a desconto correspondente ao estoque
de abertura dos bens em almoxarifado e dos imveis destinados venda, concludos ou no, existentes em 1.01.2003, do
seguinte modo:
a) o montante do crdito presumido foi o resultado da aplicao do percentual de 0,65% sobre o valor do estoque, no
que se refere aos bens e insumos adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas;
b) o crdito presumido calculado de acordo com a letra "a" pde ser utilizado em 12 parcelas mensais e sucessivas, a
partir de janeiro de 2003.
Critrio aIternativo
Opcionalmente forma indicada em "a" e "b" acima, a pessoa jurdica, em relao s unidades imobilirias vendidas a
partir de 1.01.2003 at 31.12.2003, pde utilizar, quanto aos custos incorridos at 31.12.2002, crditos apurados na
seguinte forma:
a) mediante aplicao do percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos servios, inclusive combustveis e
lubrificantes, adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na construo da unidade
imobiliria at 31.12.2002;
b) o crdito apurado conforme letra "a" pde ser utilizado na proporo da receita da unidade imobiliria recebida em
cada ms, a partir de 1.01.2003.
Unidades imobiIirias vendidas at 31.12.2002
A pessoa jurdica sujeita incidncia no cumulativa do PS/Pasep, em decorrncia de alterao do regime de
tributao (de lucro presumido para lucro real), em relao s unidades imobilirias vendidas at 31.12.2002, que tenha
incorrido em custos com estas unidades imobilirias at esta data, foi autorizada a calcular crdito presumido observado o
seguinte:
a) no clculo do crdito aplicou-se o percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos servios, inclusive
combustveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na construo
da unidade imobiliria at 31.12.2002;
b) o valor do crdito presumido a ser utilizado ficou limitado relao percentual entre o saldo credor do preo em
31.12.2002 e o preo total de venda da unidade, para utilizao na proporo das receitas recebidas em relao ao
referido saldo credor do preo.
Critrios a partir de 1.01.2004
A partir de 1 de janeiro de 2004, a pessoa jurdica que tenha incorrido em custos com unidade imobiliria, vendida ou
no, at a data da mudana do regime de tributao adotado para fins do mposto de Renda, pode calcular crdito
presumido sobre os custos incorridos com estas unidades imobilirias at esta data, na seguinte forma:
a) no clculo do crdito presumido aplica-se o percentual de 0,65% sobre o valor dos bens e dos servios, inclusive
combustveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na construo
da unidade imobiliria at o ltimo dia do perodo anterior ao da mudana do regime;
b) a partir de 1 de julho de 2004, a pessoa jurdica pode tambm calcular crdito presumido mediante a aplicao do
percentual de 1,65% sobre o valor dos bens e servios importados a partir de 1.05.2004, efetivamente sujeitos ao
pagamento da contribuio ao PS/Pasep-mportao e utilizados como insumos na construo da unidade imobiliria at
o ltimo dia do perodo anterior ao da mudana do regime;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
49
c) o valor do crdito presumido a ser utilizado est limitado relao percentual entre o saldo credor do preo no
ltimo dia do perodo anterior ao da mudana do regime e o preo total de venda da unidade, e dever ser utilizado na
proporo das receitas recebidas em relao ao referido saldo credor do preo.
Cofins - custos incorridos at 31.01.2004
A empresa que, antes da data de incio da incidncia no-cumulativa da Cofins, tenha incorrido em custos com
unidade imobiliria, vendida ou no at esta data, foi autorizada a calcular crdito presumido sobre esses custos,
observado que:
a) no clculo do crdito aplica-se o percentual de 3% sobre o valor dos bens e servios, inclusive combustveis e
lubrificantes, adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na construo at aquela data;
b) o valor do crdito presumido apurado deve ser assim utilizado:
b.1) integralmente, medida da receita recebida pela venda da unidade imobiliria em relao ao preo dessa
venda, efetivada a partir de 1.02.2004;
b.2) parcialmente, limitado relao percentual entre o saldo credor do preo em 31.01.2004 e o preo de venda da
unidade imobiliria, no caso de venda efetuada at essa data, e utilizado medida da receita recebida da unidade em
relao ao referido saldo credor.
Cofins - Mudana de Iucro presumido para Iucro reaI
A partir de 1 de julho de 2004, a pessoa jurdica que, tributada com base no lucro presumido, passar a ser tributada
com base no lucro real e que tenha incorrido em custos com unidade imobiliria, vendida ou no, at a data da mudana
do regime de tributao adotado para fins do mposto de Renda, poder calcular crdito presumido sobre os custos
incorridos com essas unidades imobilirias at essa data, observados os seguintes critrios:
a) no clculo do crdito presumido deve ser aplicado o percentual de 3% sobre o valor dos bens e dos servios,
inclusive combustveis e lubrificantes, adquiridos de pessoas jurdicas domiciliadas no Pas, utilizados como insumo na
construo da unidade imobiliria at o ltimo dia do perodo anterior ao da mudana do regime;
b) a pessoa jurdica pode ainda calcular crdito presumido mediante a aplicao do percentual de 7,6% sobre os bens
e servios importados a partir de 1 '05.2004, efetivamente sujeitos ao pagamento da contribuio Cofins-mportao,
utilizados como insumos na construo da unidade imobiliria at o ltimo dia do perodo anterior ao da mudana do
regime;
c) o valor do crdito presumido apurado conforme letras "a" e "b", a ser utilizado, est limitado relao percentual
entre o saldo credor do preo no ltimo dia do perodo anterior ao da mudana do regime e o preo de venda da unidade,
e dever ser utilizado na proporo da receita recebida da unidade em relao ao referido saldo credor do preo.
Bens recebidos em devoIuo tributados antes do incio da incidncia no-cumuIativa
Os bens recebidos em devoluo tributados antes do incio da incidncia no-cumulativa da contribuio para o
PS/Pasep e da Cofins, ou da mudana de regime de lucro presumido para lucro real, sero considerados como
integrantes do estoque de abertura ou dos custos incorridos.
O crdito deve ser utilizado na forma mencionada naqueles subitens, mediante a aplicao das alquotas de 0,65%
(PS/Pasep) e 3% (Cofins), respectivamente, sobre os valores dos bens devolvidos, a partir da data da devoluo.
Crditos referentes s importaes de bens e servios
A pessoa jurdica pode, ainda, descontar crdito em relao s importaes sujeitas ao pagamento da contribuio
para o PS/Pasep-mportao e da Cofins-mportao (art. 1 da Lei n 10.865/2004), nas seguintes hipteses:
a) bens e servios utilizados como insumo na prestao de servios e na produo ou fabricao de bens ou produtos
destinados venda, inclusive combustvel e lubrificante;
b) aluguis e contraprestaes de arrendamento mercantil de prdios, mquinas e equipamentos, embarcaes e
aeronaves, utilizados na atividade da empresa;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
50
c) mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para utilizao na produo
de bens destinados venda ou na prestao de servios.
Cabe salientar que:
a) o direito ao crdito aplicvel em relao s contribuies efetivamente pagas na importao de bens e servios, a
partir de 1.05.2004;
b) o crdito no aproveitado em determinado ms poder ser aproveitado nos meses subseqentes.
Determinao do montante do crdito
O crdito referente s importaes de bens e servios apurado mediante aplicao das alquotas de 1,65%
(PS/Pasep) e de 7,6% (Cofins) sobre o valor que serviu de base de clculo das contribuies incidentes na importao,
acrescido do valor do mposto sobre Produtos ndustrializados (P) vinculado importao, quando integrante do custo de
aquisio (observadas as normas que regem as contribuies sobre a importao).
Cabe salientar que, com relao s mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo mobilizado,
adquiridos para utilizao na produo de bens destinados venda ou na prestao de servios (hiptese mencionada na
letra "c" do subitem anterior):
a) determina-se o crdito mediante a aplicao das alquotas supracitadas sobre o valor da depreciao ou
amortizao apurado a cada ms;
b) opcionalmente, todavia, o contribuinte pode descontar o crdito de que trata a letra "a", em relao importao
de:
b.1) mquinas e equipamentos destinados ao Ativo mobilizado, no prazo de 4 anos, mediante a aplicao, a cada
ms, das alquotas de 1,65% (PS/Pasep) e 7,6% (Cofins) sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos)
do valor de aquisio do bem; e
b.2) mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos n 4.955/2004 e n
5173/2004 (conforme determina o Decreto n 5.222/2004), adquiridos a partir de 1.10.2004, destinados ao Ativo
mobilizado e empregados em processo industrial do adquirente, no prazo de 2 anos, mediante a aplicao, a cada ms,
das alquotas indicadas em "b.1" sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de aquisio do
bem.
No incidncia de atuaIizao monetria e juros no aproveitamento de crditos
O aproveitamento de crdito na forma aqui explanada no enseja atualizao monetria ou incidncia de juros sobre
os respectivos valores.
Contratos de Iongo prazo anteriores a 30.10.2003 - ApIicao do regime da cumuIatividade
Voltararam ao regime da cumulatividade, para fins das contribuies para o PS-Pasep e da Cofins, as receitas
relativas s atividades de revenda de imveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporao imobiliria e
construo de prdio destinado venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro
de 2003.
Essa disposio decorre da incluso do inciso XXV ao art. 10 da Lei n 10.833/2003 pelo art. 43 da Lei n
11.196/2005 (com efeitos desde 14.10.2005 - art. 132, , "b").
Regime de reconhecimento de receitas
Da o art. 7 da Lei n 11.051/2004 (com efeitos desde 1.11.2004), estabelece que, na determinao das bases de
clculo do PS/Pasep e da Cofins, devidas pelas pessoas jurdicas, inclusive equiparadas, relativamente s atividades de
que trata o art. 4 da Lei n 10.833/2003, deve ser adotado o regime de reconhecimento de receitas previsto na legislao
do mposto de Renda.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
51
O art. 4 da Lei n 10.833/2003 refere-se justamente pessoa jurdica que adquirir imvel para venda ou promover
empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporao imobiliria ou construo de prdio
destinado venda.
Contratos com preo predeterminado
Ressaltamos que permanecem sujeitas ao PS-Pasep e Cofins, na modalidade cumulativa, as receitas relativas a
contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003 (Lei n 10.833/2003, arts. 10, X, "b" e "c"; e 15, V):
a) com prazo superior a um ano, de construo por empreitada ou de fornecimento, a preo predeterminado, de bens
ou servios;
b) de construo por empreitada ou de fornecimento, a preo predeterminado, de bens ou servios contratados com
pessoa jurdica de direito pblico, empresa pblica, sociedade de economia mista ou suas subsidirias, bem como os
contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatrio, at aquela data.
Em decorrncia disso, o art. 109 da Lei n 11.196/2005 veio dispor que o reajuste de preos em funo do custo de
produo ou da variao de ndice que reflita a variao ponderada dos custos dos insumos utilizados no considerado
para fins da descaracterizao do preo predeterminado. Essa regra aplicvel desde 1.11.2003, por expressa
disposio do mencionado diploma legal.
NOTA ITC:
Nos contratos pelos quais a empresa se obrigue a vender bens para entrega futura, prestar ou fornecer servios a serem
produzidos. A Lei n 9.069/95 (art. 27, 1. ) admite o reajuste em funo do custo de produo ou da variao de ndice
que reflita a variao ponderada dos custos dos insumos utilizados.
2.4 PIS E COFINS NA PERMUTA DE IMVEIS
O Cdigo Civil considera como palavras sinnimas troca e a permuta. O seu art. 533 dispe que se aplicam troca
as disposies referentes compra e venda. sso quer dizer que na permuta ocorreram duas operaes de compra e
venda.
A Secretaria da Receita Federal decidiu que a permuta equipara-se a uma operao de compra e venda, estando a
receita decorrente de tal operao sujeita incidncia de PS e Cofins, uma vez que a base de clculo dessas
contribuies o faturamento, entendido como a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurdica. (Soluo de
Consulta n 06/2003 da 6 Regio Fiscal)
Como a SRF vem decidindo atravs de soluo de consultas, que a permuta uma operao de compra e venda,
somos pela adoo da tributao do PS e Cofins como forma conservadora.
2 .5 PIS E COFINS CUMULATIVOS
Base de cIcuIo
A base de clculo da Contribuio para o PS/Pasep e Cofins, no regime de incidncia cumulativa, o faturamento
mensal, que corresponde receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurdica, sendo
irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificao contbil adotada para as receitas. (Lei n 9.718, de 1998,
art. 3, 1)
ExcIuses da Base de CIcuIo
Para fins de determinao da base de clculo, podem ser excludos do faturamento, quando o tenham integrado, os
valores: (Lei n 9.718, de 1998, art. 3, 2, com alteraes da MP 2.158-35/2001; N SRF n 247, de 2002, art. 23):
a) das receitas isentas ou no alcanadas pela incidncia da contribuio ou sujeitas alquota 0 (zero);
b) das vendas canceladas;
c) dos descontos incondicionais concedidos;
d) do P;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
52
e) do CMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos servios na
condio de substituto tributrio;
f) das reverses de provises;
g) das recuperaes de crditos baixados como perdas, que no representem ingresso de novas receitas;
h) dos resultados positivos da avaliao de investimentos pelo valor do patrimnio lquido;
i) dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisio, que tenham sido
computados como receita;
j) das receitas no-operacionais, decorrentes da venda de bens do ativo permanente.
AIquotas
As alquotas da Contribuio para o PS/Pasep e da Cofins, no regime de incidncia cumulativa, so,
respectivamente, de sessenta e cinco centsimos por cento (0,65%) e de trs por cento (3%).
2.6 PATRIMNIO DE AFETAO
Regime Tributrio EspeciaI - RET
A Lei 10.931/2004 instituiu, a partir de 03.08.2004, o regime especial de tributao - RET aplicvel s incorporaes
imobilirias, em carter opcional e irretratvel, enquanto perdurarem direitos de crditos ou obrigaes do incorporador
junto aos adquirentes dos imveis que compe a incorporao.
O RET est disciplinado pela N SRF n 689/2006, conforme vamos demonstrar a seguir.
Definio de Incorporador e Incorporao ImobiIiria
a) ncorporador, a pessoa fsica ou jurdica que, embora no efetuando a construo, compromisse ou efetive a venda
de fraes ideais de terreno objetivando a vinculao de tais fraes a unidades autnomas, em edificaes a serem
construdas ou em construo sob regime condominial, ou que meramente aceite propostas para efetivao de tais
transaes, coordenando e levando a termo a incorporao e responsabilizando-se, conforme o caso, pela entrega, a
certo prazo, preo e determinadas condies, das obras concludas;
Estende-se a condio de incorporador aos proprietrios e titulares de direitos aquisitivos que contratem a construo
de edifcios que se destinem constituio em condomnio, sempre que iniciarem as alienaes antes da concluso das
obras.
b) ncorporao mobiliria, a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construo, para alienao
total ou parcial, de edificaes ou conjunto de edificaes compostas de unidades autnomas.
Presuno da vincuIao entre a aIienao das fraes do terreno e o negcio de construo
Presume-se a vinculao entre a alienao das fraes do terreno e o negcio de construo, se, ao ser contratada a
venda, ou promessa de venda ou de cesso das fraes de terreno, j houver sido aprovado e estiver em vigor, ou pender
de aprovao de autoridade administrativa, o respectivo projeto de construo, respondendo o alienante como
incorporador.
Regime OpcionaI
O sistema tributrio especial que trata este tpico tem carter opcional e irretratvel enquanto perdurarem direitos de
crdito ou obrigaes do incorporador junto aos adquirentes dos imveis que compem a incorporao.
A opo pelo regime especial de tributao ser efetivada quando atendidos os seguintes requisitos:
a) afetao do terreno e das acesses objeto da incorporao imobiliria nos termos dos arts. 31-A a 31-E da Lei n
4.591, de 16 de dezembro de 1964, includos pelo art. 53 da Lei n 10931/2004;
b) inscrio de cada incorporao afetada no Cadastro Nacional da Pessoa Jurdica (CNPJ), vinculada ao evento 109 -
nscrio de ncorporao mobiliria - Patrimnio de Afetao;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
53
c) apresentao do Termo de Opo pelo RET Delegacia da Receita Federal (DRF) ou Delegacia da Receita Federal
de Administrao Tributria (Derat) com jurisdio sobre o estabelecimento matriz da pessoa jurdica.
Termo de Opo
O Termo de Opo dever ser entregue na unidade da Secretaria da Receita Federal (SRF) a que estiver
jurisdicionada a matriz da pessoa jurdica incorporadora, mesmo quando a incorporao, objeto de opo pelo RET, estiver
localizada fora da jurisdio dessa unidade da SRF.
O Termo de Opo pelo RET dever estar acompanhado do termo de constituio de patrimnio de afetao da
incorporao, firmado pelo incorporador e, quando for o caso, tambm pelos titulares de direitos reais de aquisio, e
averbados no Cartrio de Registro de mveis.
Tributao
Para cada incorporao submetida ao regime especial de tributao, a incorporadora ficar sujeita ao pagamento
equivalente a 7% (sete por cento) da receita mensal recebida, o qual corresponder ao pagamento mensal unificado dos
seguintes impostos e contribuies:
- RPJ;
- CSLL;
- Contribuio para o PS/Pasep; e
V - Cofins.
A opo da incorporao no RET obriga o contribuinte a efetuar o recolhimento dos tributos, a partir do ms da opo.
Vedao de compensao
O pagamento dos tributos e contribuies no regime especial ser considerado definitivo, no gerando, em qualquer
hiptese, direito restituio ou compensao com o que for apurado pela incorporadora.
Conceito de Receita MensaI
Considera-se receita mensal o total das receitas recebidas pela incorporadora com a venda de unidades imobilirias
que compem cada incorporao submetida ao RET, bem assim, as receitas financeiras e variaes monetrias
decorrentes dessa operao.
Do total das receitas recebida podero ser deduzidas as vendas canceladas, as devolues de vendas e os
descontos incondicionais concedidos.
As demais receitas, operacionais e no operacionais, recebidas pela incorporadora, relativas s atividades da
incorporao submetida ao RET, sero tributadas na incorporadora. Aplica-se inclusive s receitas recebidas pela
incorporadora, decorrentes da aplicao dos recursos da incorporao submetida ao RET no mercado financeiro.
Vigncia
A opo pelo regime especial de tributao obriga o contribuinte a fazer o recolhimento dos tributos, sob o regime
adotado, a partir do ms da opo.
Pagamento
O pagamento unificado do RPJ e das contribuies na opo do regime especial dever ser feito at o dcimo dia do
ms subseqente quele em que houver sido auferida a receita.
No caso de o dcimo dia do ms subseqente quele em que houverem sido recebidas as receitas recair em dia
considerado no-til, o pagamento poder ser feito no primeiro dia til subseqente.
A incorporadora dever utilizar no Documento de Arrecadao de Receitas Federais (Darf), o cdigo de arrecadao
4095 e o nmero especfico de inscrio da incorporao objeto de opo pelo RET no CNPJ.
Vedao de ParceIamento
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
54
Os crditos tributrios devidos pela incorporadora na forma do regime especial no podero ser objeto de
parcelamento.
Escriturao ContbiI
O incorporador fica obrigado a manter escriturao contbil segregada para cada incorporao submetida ao regime
especial de tributao.
A escriturao contbil das operaes da incorporao objeto de opo pelo RET poder ser efetuada em livros
prprios ou nos da incorporadora, sem prejuzo das normas comerciais e fiscais aplicveis incorporadora em relao s
operaes da incorporao.
Na hiptese de adoo de livros prprios para cada incorporao objeto de opo no RET, a escriturao contbil das
operaes da incorporao poder ser efetivada mensalmente na contabilidade da incorporadora, mediante registro dos
saldos apurados nas contas relativas incorporao.
Repartio de Receita Tributria
Para fins de repartio de receita tributria e de compensao, o percentual de 7% do montante devido pelo regime
especial ser considerado:
a) 2,2% (dois inteiros e dois dcimos por cento) como RPJ;
b) 1,15% (um inteiro e quinze centsimos por cento) como CSLL;
c) 0,65% (sessenta e cinco centsimos por cento) como Contribuio para o PS/Pasep; e
d) 3% (trs por cento) como Cofins.
De acordo com o art. 111 da lei 11.196, com efeitos desde 14.10.2005, no poder mais ser compensado ou restitudo
os valores pagos na forma do RET.
Suspenso da exigibiIidade de tributos
No caso de a pessoa jurdica estar amparada pela suspenso da exigibilidade do crdito tributrio, nas hipteses a
que se referem os incisos , V e V do art. 151 da Lei n 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Cdigo Tributrio Nacional
(CTN), ou por sentena judicial transitada em julgado, determinando a suspenso do pagamento do RPJ ou de qualquer
das contribuies referidas nesta nstruo Normativa, a incorporadora dever calcular, individualmente, os valores do
RPJ e das contribuies considerados devidos pela incorporao sujeita ao RET, aplicando as alquotas correspondentes,
relacionadas nos incisos do art. 6, e efetuar o recolhimento em Darf distintos para cada um deles, utilizando os seguintes
cdigos de arrecadao:
a) 4112 - para RPJ;
b) 4153 - para CSLL;
c) 4138 - para a Contribuio para o PS/Pasep; e
d) 4166 - para a Cofins.
Bases: Lei 10.931/2004 e N SRF 689/2006.
3. DIMOB - DecIarao de Informaes sobre Atividades ImobiIirias
Objetivo
A Dimob, conforme a nstruo Normativa SRF n 694, de 13/12/2006, tem por objetivo coletar os dados relativos
comercializao e locao de imveis.
Essa obrigao dever ser apresentada pelo estabelecimento matriz, em relao a todos os estabelecimentos da
pessoa jurdica, com as informaes sobre:
a) as operaes de construo, incorporao, loteamento e intermediao de aquisies/alienaes, no ano em que
foram contratadas;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
55
b) os pagamentos efetuados no ano, discriminados mensalmente, decorrentes de locao, sublocao e
intermediao de locao, independentemente do ano em que essa operao foi contratada.
Quem est Obrigado a Apresentar a Dimob
As pessoas jurdicas e equiparadas:
a) que comercializarem imveis que houverem construdo, loteado ou incorporado para esse fim;
b) que intermediarem aquisio, alienao ou aluguel de imveis;
c) que realizarem sublocao de imveis;
d) constitudas para a construo, administrao, locao ou alienao do patrimnio prprio, de seus condminos ou
scios.
As pessoas jurdicas e equiparadas de que trata a letra "a" apresentaro as informaes relativas a todos os imveis
comercializados, ainda que tenha havido a intermediao de terceiros.
As pessoas jurdicas de que trata a letra "d" esto obrigadas a apresentar Dimob relativamente s operaes
ocorridas a partir de 01/01/2005.
As pessoas jurdicas e equiparadas que no tenham realizado operaes imobilirias no ano-calendrio de referncia
esto desobrigadas da apresentao da Dimob. Na abertura da declarao, o programa coleta informaes sobre a
pessoa jurdica declarante.
Documentos
Os declarantes devero manter todos os documentos comprobatrios das operaes realizadas pelo prazo de cinco
anos, contados a partir da data de entrega da Dimob. Esta documentao dever ser apresentada, quando solicitada,
autoridade fiscalizadora da SRF.
LocaI e Prazo de Entrega
A Dimob ser entregue at o ltimo dia til do ms de fevereiro do ano subseqente ao que se refiram as suas
informaes, por intermdio da verso mais recente do programa Receitanet disponvel na nternet, no endereo
<http://www.receita.fazenda.gov.br>.
A recepo encerrar-se- s 20:00 horas, horrio de Braslia, do ltimo dia do prazo de entrega da declarao,
estabelecido pela legislao. Aps esta data, as declaraes em atraso podero ser enviadas, mas sujeitar-se-o s
penalidades previstas em lei.
Ateno:
Nos casos de Extino, Fuso, ncorporao/ncorporada e Ciso Total da pessoa jurdica, a declarao de Situao
Especial deve ser apresentada at o ltimo dia til do ms subseqente ocorrncia do evento.
Atraso na Entrega
A pessoa jurdica que deixar de apresentar a Dimob no prazo estabelecido ou que apresent-la com incorrees ou
omisses, sujeitar-se- s seguintes multas:
a) R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por ms-calendrio, no caso de falta de entrega da Declarao ou de entrega aps o
prazo;
b) cinco por cento, no inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transaes comerciais, no caso de informao
omitida, inexata ou incompleta.
A omisso de informaes ou a prestao de informaes falsas na Dimob configura hiptese de crime contra a
ordem tributria prevista no art. 2 da Lei n 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e d ensejo aplicao de regime
especial de fiscalizao previsto no art. 33 da Lei n 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
56
O programa emitir logo aps a transmisso da declarao, notificao de multa por atraso na entrega, para o
contribuinte que apresentar a Dimob fora do prazo.
DecIarao Retificadora
A Dimob poder ser retificada mediante apresentao de Dimob retificadora, que ser elaborada com observncia das
normas estabelecidas para a Dimob original (retificada), devendo dela constar no somente as informaes retificadas,
mas todas as informaes anteriormente declaradas, inclusive as que no forem alteradas, assim como as informaes a
serem adicionadas, se for o caso.
No sero informadas na Dimob retificadora as informaes a serem excludas.
A Dimob retificadora substituir integralmente as informaes apresentadas na declarao anterior.
LocaI de Entrega da DecIarao Retificadora
A Dimob retificadora dever ser transmitida pela nternet, por meio do programa Receitanet, disponvel no endereo
<http://www.receita.fazenda.gov.br>, ou ser entregue na unidade da SRF.
LegisIao ApIicveI
Lei n 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 16;
Decreto n 3.000, de 26 de maro de 1999, arts. 928 e 968 (Regulamento do mposto de Renda - RR/99);
Decreto n 3.751, de 15 de fevereiro de 2001, art. 16;
Medida Provisria n 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, art. 57;
Lei n 8.137, de 27 de dezembro de 1990, art. 2;
Lei n 9.430, de 27 de dezembro de 1996, art. 33;
nstruo Normativa SRF n 694, de 13 de dezembro de 2006.
3.1 PERGUNTA E REPOSTAS DA SRF.
1. No que se refere a operaes imobiIirias, em que casos a pessoa fsica est equiparada pessoa jurdica?
Quando efetuar incorporao ou loteamento, nos termos dos arts. 1 e 3, inciso do Decreto-Lei n 1.381, de 23 de
dezembro de 1974 e art. 10, inciso do Decreto-Lei n 1.510, de 27 de dezembro de 1976.
2. O corretor de imveis autnomo est obrigado a apresentar a Dimob?
Sim, se estiver equiparado pessoa jurdica por efetuar incorporao ou loteamento.
3. obrigatria a apresentao da Dimob por empresas que no tenham reaIizado operaes imobiIirias no ano-
caIendrio de referncia?
No, conforme determina o 3 do art. 1 da nstruo Normativa SRF n 694, de 13 de dezembro de 2006.
4. Devo informar os recebimentos, no exerccio de referncia, de vendas reaIizadas em anos anteriores?
No. Conforme determina o art. 2, inciso da nstruo Normativa SRF n 694, de 13 de dezembro de 2006, as
informaes referem-se ao ano em que as operaes foram contratadas.
5. O que seria nmero de contrato?
o nmero que identifica o documento que formaliza a venda ou a locao.
6. Empresa incorporadora de imveis residenciais que comerciaIiza seus imveis atravs da intermediao de
imobiIirias deve apresentar a Dimob?
Sim. A apresentao da Dimob pela imobiliria, que tambm obrigatria, no dispensa a construtora/incorporadora do
cumprimento da obrigao acessria.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
57
7. Empresa cuja atividade "a administrao, a Iocao ou a cesso de seu patrimnio", est obrigada a
apresentar a Dimob? E se utiIizar os servios de uma imobiIiria?
Se a empresa tiver feito operaes imobilirias no ano de referncia, sim. Se houver a contratao de outra empresa para
intermediar a locao ou venda, esta tambm deve apresentar a Dimob.
8. Empresa cuja atividade principaI a construo, a administrao, a Iocao ou a aIienao do patrimnio
prprio, de seus scios ou condminos est obrigada a apresentar a Dimob?
Sim, conforme determina o inciso do art. 1 da nstruo Normativa SRF n 694, de 13 de dezembro de 2006.
9. ImobiIiria que efetuou apenas compra e posterior revenda de imveis e que no efetuou nenhuma
intermediao est obrigada a entregar a Dimob?
No, desde que tais operaes no tenham decorrido de incorporao ou loteamento.
10. Uma empresa cuja receita durante o ano-caIendrio de referncia tenha sido a taxa de administrao de um
condomnio dever entregar a Dimob?
Se a empresa houver sido contratada apenas para administrar questes de limpeza, segurana e demais servios gerais,
no.
11. Como preencher a Dimob quando o imveI foi comprado em nome de menor?
Em nome do menor, com o CPF deste, ou na sua ausncia, com o CPF do pai ou responsvel.
12. Quando um menor usar o CPF do responsveI, quaI nome dever constar da Dimob, do menor ou do
responsveI?
A Dimob deve ser apresentada em nome do menor.
13. Empresa que, durante o ano-caIendrio de referncia, somente recebeu comisses sobre aIuguis cujos
contratos so de anos anteriores precisa apresentar a Dimob?
Sim.
14. Contratos antigos de aIugueI com renovao automtica ensejam a apresentao da Dimob?
Sim, conforme previsto no inciso do art. 2 da nstruo Normativa SRF n 694, de 13 de dezembro de 2006.
15. Uma pessoa fsica reaIizava intermediao de aquisio, aIienao ou aIuguis de imveis at metade do ano-
caIendrio de referncia, quando constituiu imobiIiria juntamente com outros scios. Pergunta-se: Como
apresentar a Dimob?
A Dimob dever ser apresentada pela pessoa jurdica, somente em relao s operaes efetuadas por esta.
16. ImobiIiria que recebe comisso peIa Iocao de garagens rotativas e peIa Iocao de garagens para pessoas
fsicas que pagam por ms deve apresentar a Dimob?
A Dimob deve ser apresentada em relao s locaes formalizadas por contrato com identificao das partes.
17. O que se considera "Rendimento Bruto" pago mensaImente ao proprietrio peIo Iocatrio do imveI?
E o valor da comisso, como informar?
Rendimento bruto o valor total pago pelo locatrio no ms, sem nenhuma deduo. Na ficha "Locao", o valor do
rendimento deve ser informado no ms em que o locatrio efetuar o pagamento administradora do imvel, independente
de quando o mesmo tenha sido repassado ao locador, conforme determina o art. 12, 2 da nstruo Normativa SRF n
15, de 6 de fevereiro de 2001.
Valor da comisso o valor pago pelo locador imobiliria, a ttulo de comisso/taxa pela administrao do imvel,
conforme estabelecido em contrato. Deve ser informada no ms em que a comisso for paga.
18. No caso de pagamento de aIugueI aps o vencimento, os vaIores dos acrscimos entram no vaIor do aIugueI?
Existem contratos em que o vaIor dos acrscimos repassado aos proprietrios e outros em que o vaIor dos
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
58
acrscimos fica com as imobiIirias. No caso em que o vaIor dos acrscimos fica todo para as imobiIirias, eIe
considerado como comisso?
Sim, o valor dos acrscimos moratrios integrar o rendimento bruto do aluguel, se repassados ao locador. Caso os
acrscimos no sejam repassados ao locador, estes integraro o valor da comisso (receita) da imobiliria. Neste caso, o
valor correspondente taxa de administrao referente a estes acrscimos no deve ser somado ao valor da comisso
mensal paga pelo locador, na ficha "Locao".
19. As pessoas jurdicas que intermediarem aIugueI de imveis devem decIarar os vaIores totais recebidos dos
Iocatrios ou os vaIores j descontados os encargos que sejam dedutveis para os Iocadores para fins de
apurao do imposto de renda?
No caso de pessoas fsicas, devem ser declarados os valores totais recebidos, sem nenhuma deduo. No caso de
pessoas jurdicas, devem ser informados os valores auferidos, ainda que no integralmente recebidos no ano.
20. Numa intermediao de compra e venda, o contrato foi assinado em dezembro, com previso de pagamento,
tanto do vaIor do imveI quanto do vaIor da comisso, para janeiro do ano seguinte. Quando devo apresentar a
Dimob reIativa a esta operao?
No ano da contratao, de acordo com o disposto no inciso do art. 2 da nstruo Normativa SRF n 694, de 13 de
dezembro de 2006. O Valor da Venda ser o valor total da operao e o Valor da Comisso ser o valor auferido, ainda
que no recebido.
21. Uma imobiIiria intermedeia a venda de imveis num Ioteamento, no recebe quaIquer vaIor como comisso
por ocasio da ceIebrao do negcio. Entretanto passa a receber um percentuaI dos vaIores das prestaes
pagas peIo comprador a ttuIo de administrao do Ioteamento. Estes vaIores recebidos peIa imobiIiria so
considerados como comisso?
No, mas a intermediao das vendas, ainda que no comissionada, deve ser declarada.
22. Como informar as operaes imobiIirias quando um dos participantes for estrangeiro?
A pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, que possua bens e direitos no Brasil, deve inscrever-se no
CPF ou no CNPJ independentemente da data de aquisio do bem, conforme rezam as nstrues Normativas SRF n
461, de 18 de outubro de 2004 e n 568, de 08 de setembro de 2005.
23. Como informar o CPF do Iocatrio quando este foi canceIado peIa SRF?
Todas as operaes devem ser informadas na Dimob, independentemente da situao cadastral do locatrio/locador,
cabendo a este regularizar a sua situao perante a SRF.
24. O que fazer quando o Iocatrio for dipIomata ou estrangeiro e s tiver o nmero do passaporte?
nformar no campo CPF/CNPJ do locatrio a sigla NDP (no domiciliado no pas).
25. O que informar no campo "Data do Contrato" quando a Iocao j estava em vigor antes do ano-caIendrio de
referncia?
nformar a data do contrato original.
26. Construtoras que apenas trabaIham com empreendimentos a preo de custo, regidos peIa Lei n 4591/64
devem apresentar a Dimob, considerando que as unidades no so comerciaIizadas? Nesse empreendimento os
cIientes adquirem a cota do terreno e depois so apurados os gastos com construo anuaImente.
Sim, o inciso do art. 1 da nstruo Normativa SRF n 694, de 13/12/2006, estabelece que pessoas jurdicas
constitudas para a construo, administrao, locao ou alienao do patrimnio prprio, de seus condminos ou scios
esto obrigadas a apresentar a Dimob.
27. Contratos de promessa de cesso de imveis, na pIanta ou em construo, sujeitos resciso a quaIquer
tempo, e ainda no registrados em cartrio, tendo sido j recebida aIguma quantia de poupana dos adquirentes,
devem ser considerados na declarao como unidades negociadas?
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
59
Sim, independentemente dos valores j recebidos e de registro em cartrio.
28. A devoIuo de imveI ou canceIamento da compra peIo cIiente feita durante o mesmo exerccio precisa ser
informada? E se restarem vaIores a serem restitudos no exerccio seguinte?
A comercializao do imvel somente deixar de ser informada na Dimob quando a devoluo/cancelamento desfizer
integralmente os efeitos econmicos produzidos pelo negcio, ainda que restem valores a serem restitudos no exerccio
seguinte.
30. Em caso de devoIuo/canceIamento, pode haver duas vendas para um mesmo imveI no ano, como
informar?
nformar ambas quando a devoluo/cancelamento no tiver desfeito integralmente os efeitos produzidos no negcio.
Neste caso, informar como Valor Pago a parcela no restituda ao primeiro adquirente.
31. Um apartamento foi vendido peIa construtora/incorporadora em determinado ano-caIendrio; no mesmo ano
os respectivos direitos foram cedidos, a ttuIo oneroso, a outra pessoa. Na decIarao devem constar as duas
operaes?
Sim, so duas operaes distintas e ambas devem ser informadas.
32. Deve ser emitida a Dimob no caso em que foram cedidos os direitos e o cessionrio fez a quitao, sendo que
a primeira operao entre o incorporador e o cIiente iniciaI j havia sido objeto de Dimob?
Sim, trata-se de uma nova operao; e sendo a cesso de direitos a ttulo oneroso uma forma de aquisio/alienao
obrigatria a apresentao de Dimob.
33. Como a incorporadora/construtora dever decIarar os imveis dados em permuta, nos casos em que no
houver torna? E se houver a torna?
Pode haver duas situaes:
Situao 1: a construtora/incorporadora recebe, como pagamento por unidade imobiliria comercializada, um ou mais
imveis, havendo ou no torna. Na Dimob, dever constar a informao da unidade comercializada, cujo valor ser o valor
dos imveis recebidos, ajustado pela torna, se houver.
Situao 2: a construtora/incorporadora permuta unidades imobilirias a serem construdas pelo terreno onde ser feita a
incorporao. Neste caso, sero informadas na Dimob as unidades imobilirias permutadas, cujo valor individual a ser
considerado ser proporcional ao valor do terreno, ajustado pela torna, se houver.
34. Em que ano deve-se decIarar na Dimob uma venda cujo contrato foi assinado no ano-caIendrio de referncia,
mediante pagamento de sinaI, e o restante foi pago em janeiro do ano seguinte com recursos obtidos atravs da
CEF?
Na Dimob referente ao ano-calendrio em que foi assinado o contrato, conforme determina o inciso do art. 2 da
nstruo Normativa SRF n 694 de 13 de dezembro de 2006. Neste caso, informar em 'valor da operao' o valor total do
imvel e, em 'valor pago no ano', o valor recebido no ano-calendrio.
35. Toda vez que houver aIterao referente venda do imveI ou o retorno do mesmo para estoque deve ser
entregue uma decIarao retificadora?
No. A Dimob retificadora somente ser apresentada se houver incorreo ou omisso de informaes em relao
situao em 31 de dezembro do ano a que se refira a declarao original.
36. As "vendas efetuadas" se concretizam na data de assinatura do contrato de compra e venda com a construtora
ou na data do registro de imveis?
Na data de assinatura do contrato de compra e venda com a construtora.
37. No campo "VaIor Pago no Ano," da ficha 03 da Dimob, devem ser incIudos a atuaIizao e juros pagos peIo
comprador, ou apenas o vaIor principaI constante em contrato?
O "valor pago no ano" inclui o principal e todos os acrscimos, tais como juros, multas, taxas, etc.
38. Devido s atuaIizaes e juros incidentes sobre as parceIas quando ocorre venda e quitao dentro do ano, o
vaIor recebido s vezes fica maior que o vaIor da operao. Isto tem probIema?
No, informar o valor efetivamente pago no campo "Valor Pago no Ano".
39. VaIor da operao o vaIor da escritura?
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
60
o valor efetivamente contratado entre as partes.
40. No campo "nmero do contrato" o que devemos informar quando feita escritura pbIica e no temos o
nmero de escritura?
nformar o nmero que identifica o documento que formaliza a venda. Caso inexista o documento ou este no possua
nmero, deixar em branco. Este campo no de preenchimento obrigatrio.
41. Como informar nmero e data do contrato quando as partes no formaIizarem, documentaImente, nenhum tipo
de contrato?
nformar a data da operao e deixar nmero do contrato em branco.
42. A Dimob emite Comprovante AnuaI de Rendimentos de AIuguis para os Iocadores e Iocatrios?
Sim.
43. QuaI o prazo e forma de entrega da Dimob nos casos de extino, fuso, incorporao e ciso totaI da
pessoa jurdica?
Nos casos de ocorrncia de extino, fuso, incorporao e ciso total, a declarao de Situao Especial deve ser
apresentada at o ltimo dia til do ms subseqente ocorrncia do evento, utilizando-se a ltima verso do programa
Receitanet disponvel, no endereo www.receita.fazenda.gov.br.
4. COAF - NOVA OBRIGAO ACESSRIA
Objetivando prevenir e combater os crimes de "lavagem" ou ocultao de bens, direitos e valores, o Conselho de
Controle de Atividades Financeiras (COAF) editou a Resoluo n 14 de 23/10/2006, publicada no DOU em 25/10/2006.
Criando uma nova obrigao acessria para outro grupo de atividade econmica, conforme esta norma editada.
Pessoas Jurdicas obrigadas
As pessoas jurdicas que desenvolvem as atividades abaixo elencadas devero cadastrar-se e manter seu cadastro
atualizado no COAF.
- Construtoras
- ncorporadoras
- mobilirias
- Loteadoras
- Leiloeiras de imveis;
- Administradora de bens imveis; e
- Cooperativas habitacionais.
Operaes obrigadas
As pessoas jurdicas devero efetuar a comunicao ao COAF no prazo de 24 horas das transaes imobilirias cujo
pagamento ou recebimento seja igual ou superior a R$ 100.000,00, inclusive efetuado por terceiro interveniente.
Devero comunicar tambm as operaes suspeitas de crimes de "lavagem" ou ocultao de bens, direitos e valores
previstos na Lei n 9.613/1998.
Envio de informaes sem ocorrncia de transaes
Caso no ocorram tais transaes durante o semestre civil, as pessoas jurdicas devero informar ao COAF sua
inocorrncia. O prazo de at 30 dias aps o fim do semestre.
Meio de envio das informaes
As informaes ao COAF devero ser encaminhadas por meio de formulrio eletrnico disponvel na pgina
www.fazenda.gov.br/coaf.
Obrigaes de manter os registros
As pessoas jurdicas devero manter registros minuciosos (elencados na Resoluo) em documentao e relatrios
internos dos dados de seus clientes e de todos os intervenientes de operaes imobilirias, inclusive dos cnjuges de
compradores e vendedores. Devero manter tambm o registro detalhado de todas as operaes de valor igual ou
superior a R$ 100.000,00.
As informaes fornecidas ao COAF sero consideradas confidenciais na forma da Lei 8.159/1991.
Os cadastros e registros devero ser conservados pelo prazo mnimo de 5 anos a partir da efetivao da transao.
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
61
PenaIidades
As pessoas jurdicas, ou seus administradores, que no cumprirem com o estabelecido na Resoluo estaro
incursos nas sanes previstas no artigo 12 da Lei n 9.613/1998 (advertncia; multa pecuniria varivel, de um por cento
at o dobro do valor da operao, ou at duzentos por cento do lucro obtido ou que presumivelmente seria obtido pela
realizao da operao, ou, ainda, multa de at R$ 200.000,00; inabilitao temporria, pelo prazo de at dez anos, para o
exerccio do cargo de administrador das pessoas jurdicas; cassao da autorizao para operao ou funcionamento).
A Resoluo produzir efeitos a partir de 23/11/2006 (trinta dias aps a publicao).
A ntegra da Resoluo n 14 do COAF poder ser obtida na pgina eletrnica (www.fazenda.gov.br/coaf), no item
legislao e normas.
O que o COAF quer com esta medida
A idia que esta resoluo traz obrigar que as diversas empresas integrantes do mercado imobilirio, tais como
construtoras, incorporadoras e corretoras de imveis, detectem e analisem os clientes que se enquadram em uma srie de
situaes previstas como suspeitas, por exemplo, transaes imobilirias cujo pagamento seja realizado em espcie ou
com recursos de origens diversas (cheques de vrias praas e/ou de vrios emitentes). Tambm so alvo de suspeitas s
negociaes com aparente superfaturamento ou subfaturamento do valor do imvel ou transaes incompatveis com o
patrimnio, a atividade econmica ou capacidade financeira presumida dos adquirentes, as quais devero ser
denunciadas ao Coaf no prazo de 24 horas.
NOTA DE ESCLARECIMENTO DA ASSESSORIA JURDICA DO SINDUSCON
COAF- RESOLUO N 14
Solicitamos as empresas associadas do SNDUSCON analisar com interesse a redao da Resoluo n 14, do COAF,
haja vista algumas empresas terem interpretado de forma equivocada sua redao.
a) a obrigao primeira das empresas construtoras, incorporadoras, imobilirias e loteadoras a de cadastrar-se e manter
seu cadastro atualizado no COAF (Conselho de Controle de Atividades Financeiras) conforme o art. 2 da resoluo.
b) Devero manter em seus arquivos, registros, identificao e cadastro atualizado de seus clientes e de todos os
intervenientes (aqueles que de uma forma ou outra participaram de algum negcio com a empresa com quem foram feitos
negcios no valor de R$ 100.000,00 ou acima disto). Conforme esclarecem os artigos 3; 4 e 5 da resoluo.
c) Comunicao ao COAF por parte da empresa dever ser feita em 24 horas, somente nos casos previstos no art. 7 da
Resoluo, ou nos casos previstos no anexo da Resoluo, que so os seguintes:
1. transao imobiliria cujo pagamento ou recebimento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja
realizado por terceiros
2. transao imobiliria cujo pagamento igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja realizado com recursos
de origens diversas (cheques de vrias praas e/ou de vrios emitentes ou de diversas naturezas);
3. transao imobiliria cujo pagamento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja realizado em espcie;
4. transao imobiliria ou proposta, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) cujo comprador tenha sido
anteriormente dono do mesmo imvel;
5. transao imobiliria cujo pagamento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (c em mil reais) em especial aqueles
oriundos de paraso fiscal, tenha sido realizado por meio de transferncia de recursos do exterior. A lista de pases
considerados parasos fiscais consta da instruo normativa SRF n 188, de 6 de agosto de 2002
(http://www.receita.fazenda.gov.br);
6. transaes imobiliria cujo pagamento, igual ou superior a R$ 100.000,00 (cem mil reais) seja realizado por
pessoas domiciliadas em cidades fronteirias;
7. transaes imobilirias com valores inferiores aos limites estabelecidos nos itens 1 a 6 deste anexo, que, por sua
habitualidade e forma, possam configurar artifcio para a burla dos referidos limites;
8. transaes imobilirias com aparente superfaturamento ou subfaturamento do valor do imvel;
9. transaes imobilirias ou propostas que, por suas caractersticas, no que se refere s partes envolvidas, valores,
forma de realizao,instrumentos utilizados ou pela falta de fundamento econmico ou legal, possam configurar indcios de
crime;
10. transao imobiliria incompatvel com patrimnio, a atividade econmica ou a capacidade financeira presumida
dos adquirentes;
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
62
11. atuao no sentido de induzir os responsveis pelo negcio a no manter em arquivo registros de transao
realizada; e
12. resistncia em facilitar as informaes necessrias para a formalizao da transao imobiliria ou do cadastro,
oferecimento de informao falsa ou prestao de informao de difcil ou onerosa verificao.
d) no ocorrendo nenhum destes casos no h o que informar em 24 horas, mas to somente declarar no fim de cada
semestre civil em at 30 dias aps o final do semestre que no houve ocorrncias daquelas previstas na Resoluo.
e) Se houver informaes a prestar, estas sero prestadas atravs do formulrio eletrnico disponvel na pgina do COAF
(http://www.fazenda.gov.br/coaf) - Menegotto Advogados Associados - Assessoria Jurdica do Sinduscon
Construo Civil Aspectos Contbeis e Tributrios
63