EL ESTADO: En el derecho moderno, el Estado es una persona jurdica, tanto respecto a sus propios componentes, como tambin frente a terceros con los que se relacionan. De esta manera la personalidad del Estado comprende todos los elementos que en l se encuentran organizados; el territorio, la poblacin y las instituciones destinadas al logro de los fines del mismo Estado. Estas instituciones no tienen personalidad, porque forman parte de una institucin ms compleja; los funcionarios no actan en inters de tales instituciones, sino en inters del Estado. Dentro del derecho tributario, el Estado tiene una gran preponderancia, al ser el titular de la potestad tributaria; adems es el sujeto activo de todos los impuestos fiscales.
LA ADMINISTRACION FINANCIERA El Estado acta a travs de una serie de rganos, servicios y reparticiones que forman parte del mismo. La aplicacin, fiscalizacin y recaudacin de los diversos tributos y la observancia de los deberes y prohibiciones fiscales, requieren una compleja organizacin administrativa que forman parte de la administracin financiera del Estado y que en Chile est constituida, bsicamente, por el Servicio de Impuestos Internos, el Servicio de Aduanas y la Tesorera General de la Repblica.
1. EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS: Est encargado de la aplicacin y fiscalizacin de todos los impuestos internos, fiscales o que tenga inters el Fisco, y cuyo control no est especialmente encomendado por la ley a otra autoridad. Le corresponde adems, la aplicacin y fiscalizacin de aqullos impuestos cuyo control se le encomienda por ley, en forma especial (Art. 1 Ley Orgnica del SII y art. 6 Cdigo Tributario). El SII depende del Ministerio de Hacienda y est constituido por la Direccin Nacional y una Direccin Regional por regin, salvo en la Regin Metropolitana en que hay cuatro direcciones regionales (Centro, Sur, Norte y Poniente). Por otra parte, todos los funcionarios del SII son de exclusiva confianza del Director, quien los nombra por resolucin, pero permanecen en sus cargos mientras cuenten con dicha confianza. Del mismo modo, el Director es un funcionario de la exclusiva confianza del Presidente de la Repblica (arts. 22 y 6 de la Ley Orgnica del SII). La Direccin Nacional est compuesta por las siguientes subdirecciones: Subdireccin de Administracin Subdireccin de Informtica Subdireccin de Avaluaciones Subdireccin Jurdica Subdireccin de Normativa Subdireccin de Contralora Interna Subdireccin de Estudios 2
Subdireccin de Recursos Humanos Subdireccin de Fiscalizacin Direccin de Grandes Contribuyentes
A. Facultades del Director: Estn comprendidas en el artculo 6 letra A del Cdigo Tributario, siendo las siguientes: 1. Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar rdenes para la aplicacin y fiscalizacin de los impuestos: La interpretacin administrativa, como se seal, no obliga ni a los tribunales ni a los contribuyentes, slo a los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, aspectos que ya fueron analizados en su oportunidad. 2. Absolver consultas que sobre la aplicacin e interpretacin de las normas tributarias le formulen los funcionarios del Servicio, por conducto regular, o las autoridades: Se ha sealado que el SII debe responder consultas, slo cuando sobre la materia no exista una posicin claramente definida con anterioridad a la consulta (Circular N 71 de 2001). 3. Autorizar a los Subdirectores, Directores Regionales o a otros funcionarios para resolver determinadas materias o para hacer uso de algunas de sus atribuciones, actuando por orden del Director: En este caso, siempre el delegado en las resoluciones de que se trate debe sealar expresamente que acta por orden del Director. 4. Ordenar la publicacin o la notificacin por avisos de cualquier clase de resoluciones o disposiciones: De acuerdo con el artculo 15 del Cdigo Tributario, las notificaciones o los avisos, relativos a actuaciones de carcter general, se publicarn en el Diario Oficial, pudiendo hacerse en extracto. 5. Disponer la colocacin de afiches, carteles y letreros alusivos a impuestos o a cumplimiento tributario, en locales y establecimientos de servicios pblicos e industriales y comerciales. Ser obligatorio para los contribuyentes su colocacin y exhibicin en el lugar que prudencialmente determine el Servicio: No todo contribuyente est obligado a la colocacin de estos carteles y afiches, sino slo los que se dediquen a la industria y al comercio. 6. Mantener canje de informaciones con SII de otros pases para los efectos de determinar la tributacin que afecta a determinados contribuyentes. Este intercambio de informacin deber solicitarse a travs del Ministerio que corresponda y deber llevarse a cabo sobre la base de la reciprocidad, quedando amparado por las normas relativas al secreto de las declaraciones tributarias: En el caso de contribuyentes que pueden tener renta de origen extranjero, por ser residentes en Chile, tambin deben tributar en Chile; para ello, el Cdigo faculta al Director para obtener esta informacin del extranjero, lo que se har bajo principios de reciprocidad. La informacin que recabe el SII, queda sujeta al secreto de las declaraciones, por ello, no podr divulgarla y deber mantenerla en estricta reserva. Lo anterior est en armona con el artculo 35 inciso segundo del Cdigo Tributario, que establece que el SII no puede divulgar la cuanta o 3
fuente de las rentas ni dems antecedentes que figuren en declaraciones que sean obligatorias para los contribuyentes (por ejemplo: Declaracin de Impuesto a la Renta).
Facultades del Director Regional: 1. Absolver consultas sobre la aplicacin e interpretacin de las normas tributarias: Las consultas formuladas por los contribuyentes son respondidas por el Director Regional, quien debe subordinarse a los criterios dados por el Director. Segn la Circular N 71 de 2001, si la respuesta a la consulta consta en un criterio ya definido por el Director, el Director Regional debe aplicar tal criterio. Por el contrario, si no hay un criterio definido por el SII con anterioridad, el Director Regional debe elevar la consulta al Director, para que fije el criterio al efecto. 2. Solicitar la aplicacin de apremios y pedir su renovacin, en los casos a que se refiere el Ttulo I del Libro Segundo. Consiste en el arresto ordenado por la justicia ordinaria, previo apercibimiento a cumplir la obligacin de que se trate dentro de un plazo razonable. Es competente para la aplicacin de los apremios, el juez civil del domicilio del infractor y la impone citando al contribuyente a una audiencia y con lo que se exponga resuelve, siendo su resolucin inapelable (Art. 93 CT). El apremio, consistente en arresto hasta por 15 das, puede renovarse si se mantienen las circunstancias, y cesan si el contribuyente cumple la obligacin de que se trate. El juez civil tiene la facultad de suspender los apremios (Arts. 93 a 96 CT). En todo caso para pedir los apremios es necesario que el SII aperciba previamente al infractor a que cumpla con su obligacin en un plazo razonable. 3. Aplicar, rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables: Las sanciones administrativas se traducen en multas que se aplican, previo procedimiento reglado en el Cdigo Tributario, a contribuyentes responsables de la comisin de alguna infraccin tributaria. Como requisito genrico que debe cumplirse por el contribuyente para hacerse acreedor del beneficio de la condonacin administrativa, que es el perdn del Estado, frente a la comisin de un hecho tipificado como infraccin por el Cdigo Tributario, se requiere que el contribuyente reconozca la infraccin cometida. 4. Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los impuestos, en los casos expresamente autorizados por la ley: La condonacin de intereses o sanciones podr ser total, si el Servicio incurriere en error al determinar un impuesto (liquidacin) o cuando, a juicio del Director Regional, dichos intereses y sanciones se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente. 5. Resolver administrativamente todos los asuntos de carcter tributario que se promuevan, incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en la liquidacin o giro de impuestos: En materia tributaria, este N entrega a los Directores Regionales, en la jurisdiccin de su territorio, la potestad de resolver administrativamente todos los asuntos de naturaleza tributaria que se planteen, lo que incluye la correccin de los actos de las unidades de su dependencia, incluso de oficio y en cualquier tiempo, de los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos. 4
6. Disponer el cumplimiento administrativo de las sentencias dictadas por los Tribunales Tributarios y Aduaneros, que incidan en su competencia: En relacin con el cumplimiento de las sentencias que dicte el Tribunal Tributario y Aduanero, le corresponder al Director Regional disponer administrativamente su cumplimiento; por ejemplo, en caso que la sentencia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero (en procedimiento general de reclamaciones) disponga la anulacin de una liquidacin, deber remitir los antecedentes al Director Regional para que internamente se anule el acto reclamado.
7. Autorizar a otros funcionarios para resolver determinadas materias, an las de sus exclusivas competencia, o para hacer uso de las facultades que le confiere el Estatuto Orgnico del Servicio, actuando por orden del Director Regional, y encargarles, de acuerdo con las leyes y reglamentos, el cumplimiento de otras funciones u obligaciones. Se refiere a que el Director Regional puede delegar en otros funcionarios parte de sus facultades, lo anterior con el fin de promover la eficiencia administrativa; es importante recalcar que si no se acta sealando que procede por orden del Director Regional la delegacin es nula y los efectos tambin.
8. Ordenar a peticin de los contribuyentes que se imputen al pago de sus impuestos, o contribuciones de cualquier especie las cantidades que les deban ser devueltas por pagos en exceso de lo adeudado o no debido por ellos. La resolucin que se dicte se remitir a la Contralora General de la Repblica para su toma de razn. Esta es la facultad de compensar dineros pagados en exceso o indebidos que el Fisco adeude al contribuyente, que es realizada a peticin del interesado. Cuando el contribuyente no solicita la devolucin de impuestos pagados en exceso o doblemente (tiene tres aos desde que se pagaron), le queda la posibilidad de compensar, siempre que no haya transcurrido el plazo de prescripcin. La resolucin que ordena la compensacin est sujeta al trmite de toma de razn en la Contralora General de la Repblica.
9. Disponer en las resoluciones que se dicten en conformidad a lo dispuesto en los nmeros 5 (peticiones administrativas de carcter tributario) y 6 (juicio de reclamacin) de la presente letra, la devolucin y pago de las sumas solucionadas indebidamente o en exceso a ttulo de impuestos, reajustes, intereses, sanciones o costas. Estas resoluciones que ordenan la devolucin y pago se remitirn a la Contralora General de la Repblica.
10. Ordenar la publicacin o la notificacin por avisos de cualquiera clase de resoluciones o disposiciones de orden general o particular. Ejemplo de este tipo de notificaciones, son las resoluciones ordenan cambio del sujeto pasivo del IVA. Las facultades del Director Regional slo se ejercen dentro del mbito de su competencia relativa (territorio jurisdiccional) a diferencia del Director que las ejerce en todo el territorio de la Repblica.
2. EL SERVICIO NACIONAL DE ADUANAS: El Servicio Nacional de Aduanas es un organismo del Estado de administracin autnoma, que se relaciona con el poder ejecutivo, a travs del 5
Ministerio de Hacienda. Como institucin pblica, Aduanas cumple funciones claves para el desarrollo del pas, ya que tiene un rol preponderante en materia de comercio exterior, especialmente, en la facilitacin y agilizacin de las operaciones de importacin y exportacin, a travs de la simplificacin de trmites y procesos. Asimismo, debe resguardar los intereses del Estado, fiscalizando dichas operaciones, de manera oportuna y exacta, y recaudar los derechos e impuestos vinculados a stas. Adems, le corresponde generar las estadsticas del intercambio comercial de Chile y realizar otras tareas que le encomienda la ley. Tareas Especficas Mejorar la calidad del servicio para facilitar el comercio internacional. Mejorar la exactitud y efectividad de la fiscalizacin, mediante la aplicacin del sistema de gestin de riesgos. Combatir la evasin tributaria, el contrabando de mercancas, el trfico de drogas y las infracciones a la propiedad intelectual. Incrementar la capacidad de procesamiento inteligente de la informacin. Consolidar la innovacin tecnolgica y la modernizacin de los procesos de tramitacin, implementando sistemas informatizados que faciliten y agilicen las operaciones aduaneras. Asegurar la transparencia de la gestin y el ejercicio de la participacin ciudadana, facilitando el acceso a una informacin de calidad, clara y oportuna. Fortalecer los vnculos con el sector pblico y privado, avanzando en la concrecin de alianzas para mejorar la calidad de la gestin y la cooperacin con las Aduanas a nivel internacional. En cuanto a su origen, las aduanas nacieron para impedir la entrada de productos a un determinado territorio. A travs del tiempo, los pases latinoamericanos han definido a la Aduana como el "Organismo encargado de aplicar la legislacin relativa a la importacin y exportacin de mercancas y a los otros gravmenes aduaneros: percibir y hacer percibir los impuestos que les sean aplicables. 3. LA TESORERIA GENERAL DE LA REPUBLICA: La Tesorera General de la Repblica (TGR) de Chile es el servicio pblico encargado de recaudar, custodiar y distribuir los fondos y valores fiscales, y en general, los de todos los servicios pblicos. Debe, asimismo, efectuar el pago de las obligaciones del Fisco, y otros que le encomienden las leyes. Depende del Ministerio de Hacienda. El Servicio de Tesoreras tiene, entre otras, las siguientes funciones: Recaudar los tributos y dems entradas fiscales, y las de otros servicios pblicos, como asimismo, conservar y custodiar los fondos recaudados, las especies valoradas y dems valores a su cargo. Efectuar la cobranza coactiva sea judicial, extrajudicial o administrativa de los impuestos fiscales en mora, con sus intereses y sanciones; las multas aplicadas por autoridades administrativas; los crditos fiscales a los que la ley d el carcter de impuesto para los efectos 6
de su recaudacin; y los dems crditos de cualquiera naturaleza que tengan por causa o motivo el cumplimiento de obligaciones tributarias cuya cobranza se encomiende al Servicio de Tesoreras. Efectuar el pago de las obligaciones fiscales y, en general, las de las entidades del Sector Pblico que las leyes le encomienden. Centralizar y administrar los fondos de los servicios e instituciones pblicas, en la Cuenta nica Fiscal, en el Banco del Estado de Chile. Distribuir los fondos fiscales de acuerdo con las necesidades de los distintos organismos pblicos y en conformidad a las disposiciones legales y reglamentarias. Efectuar las emisiones de bonos u otras obligaciones que las leyes dispongan; aceptarlos o endosarlos; ordenar su colocacin y distribuir los valores que se obtengan de dichas emisiones, segn corresponda. Mantener bajo su custodia las especies valoradas fiscales para su venta al pblico por intermedio de las Tesoreras Regionales y Provinciales, y proceder a su entrega a otras reparticiones legalmente autorizadas. Recibir y conservar toda clase de instrumentos de garanta extendidos a favor del Fisco.
LAS PERSONAS Y ENTES PRIVADOS 1. EL ROL UNICO TRIBUTARIO Y LOS REGISTROS ESPECIALES: Todas las personas naturales y jurdicas y las entidades o agrupaciones sin personalidad jurdica, pero susceptibles de ser sujetos de impuestos, que en razn de su actividad o condicin causen o puedan causar impuestos, deben estar inscritos en el Rol nico Tributario de acuerdo con las normas del reglamento respectivo (Art. 66 Cdigo Tributario). El SII debe proporcionar a las personas y dems entes incorporados al Rol nico Tributario una cdula cuya exhibicin debe ser exigida por diversas instituciones y funcionarios, tales como banco, instituciones de previsin, Aduanas, notarios, etc. Adems, las Direcciones Regionales podrn exigir a las personas que desarrollen determinadas actividades, la inscripcin en registros especiales. Las mismas Direcciones Regionales indicarn en cada caso, los datos o antecedentes que deban proporcionarse por los contribuyentes para los efectos de la inscripcin. Lo dicho es sin perjuicio de las inscripciones obligatorias exigidas por el Cdigo Tributario o por las leyes tributarias (art. 67 del Cdigo Tributario).
2. LA CAPACIDAD EN EL DERECHO TRIBUTARIO: En su sentido corriente, la capacidad significa aptitud o suficiencia para alguna cosa. En el lenguaje forense, quiere decir aptitud legal para ser sujeto de derechos y obligaciones, o facultad ms o menos amplia de realizar actos vlidos y eficaces en derecho. La capacidad es de dos categoras: adquisitiva o de goce y de ejercicio. La primera importa para el titular la posibilidad de ser sujeto de relaciones jurdicas, esto es, de derechos y deberes; la segunda, la posibilidad para el mismo de realizar actos de voluntad dirigidos a tutelar y conservar
7
sus derechos, a enajenarlos, a abandonarlos, a adquirir nuevos derechos y a procurar cualquier otro efecto jurdico. La obligacin de impuestos nace por voluntad de la ley, de modo que la persona que se encuentra en la situacin prevista por la ley, ya sea capaz o incapaz para el derecho civil, resulta obligada de impuesto. As, el absolutamente incapaz que es dueo de una finca est tan obligado al pago de contribuciones como una persona capaz. Esto no constituye una particularidad del derecho tributario, por cuanto las obligaciones civiles que surgen de la ley tambin obligan a los absolutamente incapaces deben ser representadas por las personas que segn el derecho civil estn autorizadas para actuar en su nombre e inters; las personas relativamente incapaces, por su parte, deben actuar representadas o autorizadas por las personas que seala el derecho civil.
3. LA REPRESENTACION: GENERALIDADES En general, la representacin es la sustitucin de una persona por otra en la actividad jurdica realizada en nombre ajeno, sea que la sustitucin se apoye en un poder de actuar frente a terceros, otorgado por ley o por el interesado, o bien, en una sucesiva aceptacin del mismo. En armona con este concepto, para los efectos tributario, se entender por representante, los guardadores, mandatarios, administradores, interventores, sndicos y cualquiera persona natural o jurdica que obre por cuenta o en beneficio de otra persona natural o jurdica. (Art. 8 N 6 del Cdigo Tributario). La representacin produce el fenmeno de que las consecuencias del acto jurdico afectan a una persona distinta de la que intervino en su otorgamiento, a la par que la persona que actu en tal acto no soporta tales consecuencias: no le perjudican ni le aprovechan. Para que la representacin surta el efecto que le es propio, esto es, afectar al representado, sin responsabilidad para el representante, es necesario que este ltimo est autorizado por ley y por la voluntad del representado para actuar por cuenta y nombre de este y que obre dentro de las facultades comprendidas en el cargo. Tambin se producirn los efectos propios de la representacin, cuando el representado acepte o ratifique lo obrado por el representante.
4. COMPARENCIA ANTE EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS Concepto: Es el acto de presentarse alguna persona ante el juez o autoridad pblica, ya sea espontneamente para deducir cualquier pretensin o para hacerse parte en un procedimiento o trmite, ya en virtud de llamamiento o intimacin de la misma autoridad que lo obligue a hacerlo para la prctica de alguna diligencia judicial o de carcter administrativo.
a) COMPARECENCIA ADMINISTRATIVA: Es aquella en que el contribuyente se presenta ante el SII para efectuar una gestin administrativa (aviso de iniciacin de actividades, timbraje, etc.) Por regla general, para este tipo de gestiones, los contribuyentes pueden comparecer personalmente o representados por un tercero: ello de acuerdo a lo dispuesto en el art. 9 del
8
Cdigo Tributario y en la Circular N 31 de 2007 del SII, siempre que la representacin conste por escrito y al menos en documento autorizado por el notario (poder notarial) No obstante lo anterior, hay situaciones en las que los contribuyentes slo pueden comparecer personalmente, como son aquellas previstas en los artculos 34 (Atestiguar bajo juramento puntos contenidos en una declaracin) y 60 inciso 8 (Solicitar declaracin jurada por escrito o citar a toda persona domiciliada en la jurisdiccin de la oficina que la cite para la aplicacin, fiscalizacin o investigacin del cumplimiento de las leyes tributarias). Obligacin de acreditar la representacin ante el SII El Cdigo Tributario establece que toda persona natural o jurdica que acte por cuenta de una contribuyente, deber acreditar su representacin; as se desprende del inciso 2 del artculo 9 del Cdigo Tributario. De todas formas, el SII aceptar la representacin sin que se acompae o pruebe el ttulo correspondiente, pero podr exigir la ratificacin del representado o la prueba del vnculo dentro del plazo de cinco das (Circular N 54 de 2002), bajo apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o por no practicada la actuacin correspondiente. Extincin del ttulo de la representacin De acuerdo a lo dispuesto en el inciso 3 del artculo 9 citado, el administrador, representante o mandatario del contribuyente, se entender autorizado para ser notificado a su nombre, mientras no se comunique por escrito al Servicio por los interesados, de la extincin del ttulo de la representacin. b) COMPARECENCIA JUDICIAL: En materia de reclamaciones tributarias, encontramos que el Cdigo Tributario en su artculo 129 ha contemplado una norma especial para tales efectos, que expresa: En las reclamaciones a que se refiere el presente ttulo, slo podrn actuar las partes por s o por medio de sus representantes legales y mandatarios. En virtud de la ley que crea los Tribunales Tributarios y Aduaneros se ha incorporado un inciso 2 al artculo 129, en virtud del cual se dispone expresamente que las partes debern comparecer ante dichos tribunales, de acuerdo a las normas de la ley N 18.120, con las siguientes excepciones: a) Causas de cuanta inferior a 32 UTM (Art. 129 inciso 2) b) Procedimiento especial por vulneracin de derechos (Art. 155) c) Procedimiento especial de aplicacin de ciertas multas (Art. 165) d) Procedimiento por reclamo de avalo de bien raz por modificacin general o individual (Art. 149 y siguientes)
ACTUACIONES DEL SII Concepto y oportunidad: Es actuacin del SII todo acto o gestin que sus funcionarios competentes efecten en cumplimiento de las funciones que el Cdigo Tributario y dems leyes impositivas les han entregado para la aplicacin y fiscalizacin de los impuestos.
9
Entre las distintas actuaciones que se efectan podemos mencionar: - Practicar notificaciones - Practicar liquidaciones de impuestos - Practicar giros de impuestos - Autorizar timbrajes de documentos - Efectuar verificacin de domicilio de los contribuyentes - Efectuar clausura de establecimientos en cumplimiento de una resolucin.
Oportunidad para practicar las actuaciones del SII: La regla general es que por mandato del Cdigo Tributario, art. 10 inc. 1, las actuaciones del Servicio deben practicarse en das y horas hbiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en das u horas inhbiles, por ejemplo: discos, pubs, agro), entendiendo por ello de lunes a sbado, exceptuando domingos y festivos. En cuanto a las horas hbiles, son aquellas que median entre las 08:00 am y 20:00 pm.
Las notificaciones: El Cdigo Tributario trata de las notificaciones sin definirlas, ni referirse a sus aspectos generales, razn por la cual debe considerarse tambin en esta materia las normas supletorias contenidas en la ley N 19.880, especialmente en el artculo 45 y siguientes y las normas de derecho comn contenidas en otros cuerpos legales. En cuanto a su concepto, la notificacin es una actuacin que tiene por objeto poner en conocimiento de una persona, contribuyente o no, una determinada actuacin o resolucin del SII. El acto de la notificacin reviste una importancia trascendental, por cuanto, las actuaciones del SII que requieren ser puestas en conocimiento del interesado slo producen efecto en virtud de la notificacin hecha con arreglo a la ley. Si de dicha actuacin o resolucin deriva un derecho para el afectado que deba ejercer dentro de un perodo de tiempo, dicho plazo se debe computar desde el momento de la notificacin respectiva.
Normas comunes a las notificaciones 1. Practicada en das y horas hbiles: lunes a sbado, exceptuando domingos y festivos. En cuanto a las horas hbiles, son aquellas que median entre las 08:00 am y 20:00 pm. Respecto de la notificacin personal existen reglas especiales (Cdigo Tributario, art.2 y C.P.C. art. 41): - Se puede notificar desde las 06:00 hasta las 22:00 hrs. - En recintos de libre acceso al pblico, se puede notificar en cualquier lugar que este ser encuentre o fuere habido.
10
2. No se requiere consentimiento del notificado: Para que la notificacin quede perfecta no se requiere que el notificado consienta en ella ni que estampe su firma y ejecute alguno durante la diligencia.
3. Notificada en domicilios hbiles: Segn el art. 13 del Cdigo Tributario, son domicilios hbiles para notificar: i) El que indique el contribuyente en su declaracin de inicio de actividades, ii) El sealado por el interesado en la presentacin o actuacin de que trate; iii) El que conste en la ltima declaracin de impuestos respectivas. El SII ha sealado que puede escoger cualquiera de los domicilios que preceden. Para el caso de las notificaciones por carta certificada, la misma norma establece una regla especial, cual es, que el contribuyente podr fijar tambin un domicilio postal para ser notificado por carta certificada, sealando la casilla o apartado postal u oficina de correos donde debe remitirse la carta certificada. Regla especial subsidiaria para las notificaciones por cdula y por carta certificada: En caso que falten todos los domicilios anteriores, el art. 13 del Cdigo Tributario seala que las notificaciones por cdula y por carta certificada podrn practicarse en la habitacin del contribuyente o de su representante o en lugares en que cualquiera de estos ejerzan su actividad.
4. Practicada por ministro de fe corresponda: Esto es, funcionario del SII que tenga calidad de ministro de fe.
5. Datos que debe consignar la notificacin: En el expediente administrativo debe dejarse constancia de los siguientes datos: - Lugar, fecha y hora en que se notific, salvo en la carta certificada. - Nombre completo del notificado y el hecho de si firm o no. - Circunstancia de haber entregado copia ntegra de la resolucin o documento al notificado. - Resolucin o actuacin que se notifica y el tipo de notificacin por la cual se evacu. - Firma y timbre del funcionario que practic la notificacin.
6. Sujetos de las notificaciones: En el caso de las personas naturales se le notifica al contribuyente, salvo que ante el SII exista mandato constituido, pues en este caso se notificar al representante (art.9 inc. final). Tratndose de personas jurdicas, estas se entienden notificadas cuando se le notifique al gerente, administrador, presidente de la persona jurdica de que se trate, sin considerar las limitaciones que en este sentido hagan los estatutos o actos constitutivos.
11
Tipos de notificaciones 1. Notificacin personal: Consiste en entregar personalmente al notificado copia ntegra de la resolucin o instrumento que contenga la actuacin de que se trate (art. 12 inciso 2). Esta clase de notificacin es la ms perfecta de todas puesto que en ella hay certeza de que el interesado ha tomado conocimiento de la resolucin o actuacin que se le notifica. Esta notificacin se puede realizar en cualquier lugar donde el contribuyente o notificado se encuentre o fuere habido.
2. Notificacin por cdula: Es aquella que se practica dejando copia ntegra de la actuacin o resolucin de que se trate, incluyendo los datos necesarios para su acertada inteligencia. El ministro de fe entrega la cdula en el domicilio del notificado a cualquier persona adulta que se encuentre en l; y en caso de no haber una persona adulta, se deja la cdula en el domicilio y se manda un aviso al notificado el mismo da por carta certificada pero la omisin o extravo de la carta no anula la notificacin.
3. Notificacin por carta certificada: Es la entrega de la carta por el funcionario de correos, en el domicilio del notificado a cualquier persona adulta que se encuentre en l, debiendo el notificado o la persona adulta firmar el recibo, situacin que certifica el funcionario de correos. En cuanto al cmputo de los plazos en la notificacin por carta certificada, este empieza a correr al tercer da hbil despus de su envo, es decir, desde la fecha en que el SII hace entrega de la carta al servicio de Correos y este certifica su recepcin.
4. Notificacin por aviso postal simple: Es la entrega de la resolucin que modifica los avalos y/o contribuciones de bienes races. Basta que se confeccione por medios mecnicos y puede carecer de timbres o firmas. Se notifican en los siguientes domicilios: - El de la propiedad afectada - En el domicilio que el propietario fije para estos fines - En el domicilio del propietario que figure registrado en el SII Debe indicar los siguientes datos: - Nombre del propietario - Ubicacin o nombre del bien raz - Nmero de rol de avalo fiscal - Monto a que asciende el avalo - Monto del impuesto El aviso postal debe ser enviado con un mes de anticipacin a la fecha de inicio del perodo de pago del impuesto territorial (Art. 43)
12
5. Notificacin en el Diario Oficial: Es aquella que se practica haciendo publicar un aviso por una vez en el Diario Oficial. Las actuaciones del SII que deben ser publicadas son aquellas que cumplan con dos condiciones: Que sean de carcter general, es decir, que estn dirigidas o afecten a grupos ms o menos extensos de contribuyentes, los que por esta razn, no puedan individualizarse. Que sea preciso se notifiquen a dichos contribuyentes, a fin que estos ajusten su conducta tributaria a los preceptos o instrucciones contenidos en las resoluciones, oficios o actuaciones publicadas.
6. Notificacin por avisos en los diarios: Es una forma muy excepcional de notificacin y se hace en los casos que el Director estime necesarios. (Art. 43)
7. Notificacin tcita: En caso que no se notifique gestin alguna o se hace de una forma distinta a la legal, la parte se entiende notificada de la resolucin o actuacin desde que el interesado haga cualquier gestin que suponga su conocimiento, que no sea alegar la nulidad de la notificacin; por ejemplo: reclamar de una liquidacin que an no est notificada, concurrir a la citacin, pese a no estar notificada, pagar los impuestos contenidos en un giro que an no se notifica.
8. Notificacin por publicacin en el sitio Internet del Tribunal Tributario y Aduanero: Es una especie de estado diario virtual y ha sido establecida por la ley N 20.322, se aplica a todas las resoluciones que se dicten en el proceso con excepcin de las siguientes: a) El traslado del reclamo al SII se har por correo electrnico a la direccin que el Director Regional deber registrar en el Tribunal, el que se mantendr vigente mientras no se informe su modificacin. (Art. 131 bis inc.5) b) Las siguientes resoluciones sern notificadas por carta certificada: - Las que se dirijan a terceros. - La que recibe la causa a prueba (respecto del reclamante) - La sentencia definitiva (respecto del reclamante) - Las que declaren inadmisible un reclamo, ponen trmino al juicio o hacen imposible su continuacin (respecto del reclamante) Para estos efectos, el reclamante en su primera gestin deber designar un domicilio dentro del radio urbano de una localidad ubicad en alguna de las comunas de la Regin sobre cuyo territorio ejerce competencia el Tribunal, bajo sancin de notificrsele todas las resoluciones a travs del sitio web del TTA. Al SII se le notifica todo por el sitio web del TTA, salvo el traslado para contestar el reclamo, que se notifica por correo electrnico.
13
LA DECLARACION DEL IMPUESTO Importancia de la declaracin: El hecho tributario y la base imponible pertenecen a la esfera patrimonial del contribuyente, por lo tanto es l quien conoce la realizacin del hecho como el monto o suma del mismo (sistema de autodeterminacin del impuesto). Resulta entonces lgico que la ley imponga al deudor del tributo y, en determinadas circunstancias, a terceros relacionados con este, la obligacin de informar al SII sobre la existencia del hecho tributario, la cantidad de la base imponible, como tambin sobre los otros elementos necesarios para la aplicacin del tributo. La presentacin de la declaracin es la principal obligacin que tiene el contribuyente en el procedimiento de determinacin y aplicacin del impuesto. La declaracin es el punto de partida de todo el proceso de aplicacin del impuesto y produce importantes consecuencias jurdicas, tanto en cuanto a la determinacin del hecho tributario y de la base imponible, como a la liquidacin, giro y extincin del impuesto; adems es un antecedente bsico en la fijacin de varias infracciones y sanciones tributarias. La declaracin tributaria cumple principalmente una funcin informativa. Por su contenido ella de proporcionar todos los elementos necesarios para la determinacin del impuesto. La ley tributaria pretende que el deudor del impuesto coopere personalmente en la determinacin y aplicacin del impuesto; su declaracin tributaria constituye la forma de esta declaracin. En consecuencia, la administracin financiera, en la determinacin del impuesto, slo debe apartarse de la informacin dada por el deudor en su declaracin, cuando posea poderosas razones para ello; debe basarse en este caso, en hechos o situaciones conocidas que la autoricen para concluir que la declaracin tributaria es errnea o incompleta.
El deber de declarar El deber de denunciar a la autoridad financiera los presupuestos de hecho, a los cuales la ley conecta la obligacin del impuesto, se encuentra establecido y regulado para la mayora de los impuestos; en consecuencia, debe ser considerado un principio general del derecho tributario. La obligacin de presentar la declaracin corresponde por regla general, a quien debe pagar el tributo en calidad de contribuyente, de sustituto o de responsable. La omisin en la presentacin de las declaraciones puede dar lugar a otras consecuencias perjudiciales para el contribuyente, un ejemplo de esto se contiene en el art. 22 del Cdigo Tributario, que seala para el caso que un contribuyente no presente declaracin estando obligado a hacerlo, el SII podr fijar los impuestos que adeude con el slo mrito de los antecedentes que disponga, previo los trmites establecidos en los artculos 63 y 64. En cuanto a la forma, las declaraciones se presentan normalmente en formularios que proporciona el SII; pero la falta de ellos no exime a los contribuyentes de la obligacin de presentarlas dentro de plazo (Art. 32). Especial importancia tiene la suscripcin o firma del formulario; ella constituye una prueba de la autenticidad de la declaracin y normalmente est acompaada por una expresa afirmacin de la exactitud objetiva de la declaracin.
14
Adems, junto con sus declaraciones, los contribuyentes debern presentar los documentos y antecedentes que la ley, los reglamentos o las instrucciones de la Direccin Regional les exijan (Art. 33). Por ltimo, la presentacin de la declaracin tributaria debe tener lugar dentro del plazo establecido. El plazo de declaracin de los diversos impuestos se regir por las disposiciones legales y reglamentarias vigentes (Art. 36). Adems, el Director Regional podr ampliar el plazo para las declaraciones siempre que a su juicio exclusivo existan razones fundadas para ello y dejar constancia escrita de la prrroga y de su fundamento. Las prrrogas no sern concedidas por ms de cuatro meses, salvo que el contribuyente se encuentre en el extranjero y las declaraciones se refieran al impuesto a la renta, En caso que se conceda la ampliacin, los impuestos se pagarn con reajustes e intereses penales en la forma establecida en el art. 53 del Cdigo Tributario (Art. 31) Las declaraciones quedarn amparadas por el secreto tributario, en los trminos establecidos en el art. 35 del Cdigo Tributario.
Efectos de la declaracin y de su incumplimiento El cumplimiento de la obligacin de declarar por parte del contribuyente produce, entre otros, los siguientes efectos: a) Permite a la autoridad financiera girar los impuestos declarados, sin ms trmite. Esta afirmacin no se basa en una disposicin legal expresa, pero guarda armona con los principios generales y con el sistema de aplicacin del impuesto considerado en su conjunto. En efecto, en este caso no se justificara la prctica de una liquidacin y de otros actos cuyo objeto es provocar una aceptacin expresa o tcita de la deuda o su determinacin mediante una sentencia, ya que tal deuda est reconocida de antemano por escrito y por el propio deudor en su declaracin. b) SII no puede prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar o cobrar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, libros o antecedentes no sean fidedignos (art. 21).
En cambio el incumplimiento de la obligacin de declarar por parte del contribuyente, sea que se trate de una omisin de la declaracin o de una declaracin que no se ajusta a la verdad, produce entre otros los siguientes efectos: a) Si un contribuyente no presentare declaracin, estando obligado a hacerlo, SII previo los trmites de rigor, podr fijar los impuestos que adeude con el slo mrito de los antecedentes que disponga (art. 22). b) Si un contribuyente presenta declaraciones que no son fidedignas, SII previo los trmites de rigor, practicar las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. c) El plazo de tres aos de que dispone el SII para liquidar un impuesto, revisar cualquier diferencia en su liquidacin y girar los impuestos a que hubiere lugar, se ampla a seis aos para la revisin de impuestos sujetos a declaracin, cuando esta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa (art. 200 inc. 2)
15
d) El plazo de prescripcin de la accin del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses, sanciones y dems recargos que por regla general es de tres aos, se ampla a seis aos, para los impuestos sujetos a declaracin, cuando esta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa (art. 201 inc.1 en relacin al art. 200 inc. 2)
LA FISCALIZACION DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS No obstante existir la obligacin de declarar los elementos que integran el hecho tributario y la base imponible y de las sanciones establecidas por la ley para su inobservancia, puede suceder, que la declaracin no sea presentada, o bien que ella sea incompleta o inexacta. Para controlar la presentacin y exactitud de las declaraciones de los contribuyentes, las leyes conceden una serie de poderes a la administracin financiera, quien en la etapa de fiscalizacin se presenta ante el contribuyente como autoridad soberana que tiene la tarea de hacer valer en toda circunstancia la pretensin legal del impuesto, an en contra de la voluntad del obligado
La fiscalizacin se puede definir como el conjunto de actividades desarrolladas por el SII, cuya finalidad es obtener y/o comprobar que la recaudacin obtenida por el Fisco corresponde a la totalidad de los hechos gravados realizados por el contribuyente. O dicho de otra forma tiene por objeto verificar que los impuestos pagados se acerquen lo ms posible a la realidad de los hechos econmicos realizados por los contribuyentes.
Fundamentos legales de la fiscalizacin: En nuestra legislacin, la regla general es la autodeterminacin del impuesto por arte del contribuyente, es necesario que se dote a la Administracin de las facultades para poder examinar, revisar y verificar las determinaciones impositivas o declaraciones de impuestos por ellos presentadas. Desde esta perspectiva, los objetivos de la fiscalizacin son: 1. Evitar la evasin: cerciorndose del cumplimiento cabal y oportuno de las obligaciones tributarias, como la adopcin de las medidas necesarias para reparar los incumplimientos detectados. 2. Detectar las infracciones a las normas tributarias: para as hacer posible la aplicacin de las sanciones que correspondan.
En este mismo orden de ideas, SII al referirse al procedimiento de auditora, en la Circular N 58, la define un procedimiento destinado a fiscalizar el correcto cumplimiento por parte de los contribuyentes de su obligacin tributaria principal, como tambin de aquellas accesorias o formales contenidas en la normativa legal y administrativa vigente con el propsito de: a) Verificar que las declaraciones de impuestos sean expresin fidedigna de las operaciones registradas en sus libros de contabilidad y de la documentacin soportante, y que reflejen todas las transacciones econmicas efectuadas.
16
b) Establecer si las bases imponibles, crditos, exenciones, franquicias, tasas e impuestos, estn debidamente determinados y de existir diferencias, proceder a efectuar el cobro de los tributos con los consecuentes recargos legales. c) Detectar oportunamente a quienes no cumplen con sus obligaciones tributarias.
Lmites de la fiscalizacin del SII: Si bien el SII es por excelencia el organismo encargado de la fiscalizacin tributaria, ello no implica que sea soberano o autnomo, sino que el ejercicio de esa facultad se encuentra limitada por diversas disposiciones de la Constitucin Poltica del Estado, del Cdigo Tributario y otras leyes tributarias. Entre las limitaciones existentes, podemos citar las siguientes: 1. Legalidad: De acuerdo al artculo 63 inciso 1 del Cdigo Tributario, el Servicio har uso de todos los medios legales en el ejercicio de sus funciones de revisin. 2. Materia: Las facultades de fiscalizacin del SII, slo se ejercen en materia de tributacin fiscal interna y que segn la ley quede entregada al SII. 3. Tiempo: Las facultades de fiscalizacin del SII, slo podrn ejercerse dentro de los plazos de caducidad contemplados en el art. 200 CT. 4. Oportunidad: en das y horas hbiles, salvo que por la naturaleza de la actividad a fiscalizar, esta deba realizarse en das y horas inhbiles (pubs, restaurantes) 5. Secreto de la cuenta corriente bancaria: Est establecida en la Ley General de Bancos y la regla segn el art. 61 del Cdigo Tributario es que los preceptos de dicho Cdigo no modifican las normas que regulan la reserva de la cuenta corriente y dems operaciones confidenciales.
Medios de fiscalizacin general: El art. 59 del Cdigo Tributario consagra legalmente la accin fiscalizadora del SII, respecto de las declaraciones de impuestos, que como hemos sealado constituye la determinacin de la obligacin tributaria hecha por el propio contribuyente. Por su parte, en cuanto a la forma en que la accin misma se materializa o debe ser ejercida por el SII, el art. 60 establece algunos de los medios de fiscalizacin:
a) Examen de documentos: Constituidos por balances, libros de contabilidad y cualquier otro documento del contribuyente, en cuanto se relacione con los elementos que deben servir de base ya sea para la determinacin del impuesto o con otros puntos que figuren o que debieran figurar en la declaracin. Adems el Cdigo incluye la factibilidad de poder examinar los libros y documentos de las personas obligadas a retener un impuesto.
b) Peticin de estados de situacin.
17
c) Confeccin- modificacin de inventarios: Conforme a lo sealado en la norma legal, los inventarios son confeccionados o modificados por el contribuyente, pudiendo ser presenciada esa actuacin por funcionarios del SII, quienes adems pueden confeccionar inventarios o confrontar en cualquier momento los del contribuyente con las existencias reales, con la limitacin de que con ello no se interfiera el normal desenvolvimiento de la actividad correspondiente.
d) Citacin de testigos y peticin de declaraciones juradas: A toda persona que tenga conocimiento de hechos, datos o antecedentes de cualquier naturaleza relacionados con terceras personas, se les puede requerir que comparezcan ante el SII a prestar declaraciones juradas, en cuanto sea necesario para la aplicacin, fiscalizacin o investigacin del cumplimiento de las leyes tributarias.
MEDIOS DE FISCALIZACION EN PARTICULAR
LA CITACION: Se encuentra regulada por el artculo 63 del Cdigo Tributario, de lo all sealado podemos decir que la citacin es: Indicacin determinada de la declaracin o partida que el contribuyente debe presentar, ampliar, rectificar o confirmar. Tambin se dice que es el llamado que hace la administracin a un contribuyente para que este ample, modifique o confirme una declaracin anterior, a travs de un funcionario competente.
Contenido: Al tenor de lo dispuesto en el artculo 63 inciso tercero y 200 inciso cuarto, la citacin debe especificar las materias sobre las que el contribuyente tiene obligacin de declarar o rectificar, aclarar, ampliar o confirmar lo declarado anteriormente. Dicha especificacin es de vital importancia, pues delimita el mbito de aplicacin de la liquidacin.
Quien formula la citacin: La ley ha sealado que la citacin puede hacerla el Jefe de la oficina respectiva del Servicio, agregando ms adelante que esta facultad podr ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas. Por Jefe de oficina respectiva se ha entendido que son los Directores Regionales, en la jurisdiccin de sus respectivos territorios. Diversas resoluciones de delegacin de facultades han autorizado a Jefes de Fiscalizacin, jefes de Grupos de Fiscalizacin y Jefe de Unidad para practicar estas citaciones.
18
Obligatoriedad de la citacin Por regla general, la citacin es un trmite que el Servicio podr practicar o no, segn lo estime conveniente, es decir, normalmente ser facultativa para el SII practicarla o no. Sin embargo, el propio artculo 63 inciso 2, establece que dicha citacin deber practicarse en los casos que la ley la establezca como un trmite previo. En tales casos el practicar o no la liquidacin no obedecer a un acto de mera discrecionalidad de la Administracin, sino que ser necesario realizarla, ya que de no efectuarse el procedimiento que conduzca a la liquidacin adolecer de un vicio que acarrear la nulidad de las liquidaciones. Las situaciones en que la Citacin debe practicarse obligatoriamente como trmite previo a una liquidacin son: a) Cuando las declaraciones, documentos, libros de contabilidad o antecedentes presentados por el contribuyente, sean tachados como no fidedignos por el SII (Art. 21 inc. 2): Se entiende por contabilidad fidedigna aquella que registra en forma fiel y por orden cronolgico y por los verdaderos montos, ajustndose a las normas legales y reglamentarias vigentes, las operaciones, ingresos, egresos, inversiones, existencia de bienes correspondientes a las actividades del contribuyente, que dan como resultado las rentas efectivas que la ley obliga a declarar, con la sola excepcin de aquellas partidas que la ley permite no anotar. As la contabilidad podr ser calificada como no fidedigna, cuando no se ajusta a las disposiciones de orden formal que se establecen en el Cdigo de Comercio o en el Cdigo Tributario o se omite registrar ingresos o no registra determinadas inversiones, gastos o compras, o sus anotaciones no aparecen respaldadas por la documentacin probatoria respectiva, por ejemplo. La calificacin de no ser fidedigna puede afectar no solo a las declaraciones, documentos u otros antecedentes del contribuyente. No es necesario que el SII deba tachar como no fidedigna toda la contabilidad o toda la documentacin del contribuyente. Es perfectamente factible que califique de este modo alguna parte de la contabilidad y documentacin y en lo dems, se est a los antecedentes proporcionados por el contribuyente
b) Cuando el contribuyente, estando obligado a presentar una declaracin de impuestos, no la hubiera presentado. El art. 22 del Cdigo Tributario dispone que el SII, previos los trmites establecidos en los arts. 63 y 64, puede fijar los impuestos que adeude.
c) El art. 27 del Cdigo Tributario, en su inciso 1 contempla diversos casos en que es necesario prorratear el valor de bienes races y muebles y en su inciso 2 establece: Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no est obligado a llevar una contabilidad separada, el Servicio pedir a ste los antecedentes que correspondan, haciendo uso del procedimiento contemplado en el art. 63. A falta de antecedentes o si ellos fueren incompletos, SII har directamente la separacin o prorrateo pertinente.
19
Efectos de la omisin cuando es obligatoria La omisin del trmite de la citacin, en aquellos casos en que la ley la ha establecido como un trmite obligatorio previo a la liquidacin acarrea la nulidad de la tasacin y liquidacin de los respectivos impuestos.
Formalidades de la citacin: 1. La citacin es una comunicacin escrita que se realiza al contribuyente. Debe numerarse y confeccionarse por aos o perodos tributarios, sealando en cada perodo todas las observaciones (fundamentos de hecho y de derecho) que hayan surgido de la revisin practicada. 2. Sealar el perodo total comprendido en la revisin. 3. Ser firmada por el jefe de la Oficina respectiva del Servicio o por el Jefe de Grupo de Fiscalizacin autorizado debidamente mediante resolucin de delegacin de facultades. 4. Indicar con toda claridad cada una de las partidas que a juicio de los funcionarios fiscalizadores hayan merecido reparos. Estas partidas deben ser identificadas en forma clara, sealndose el libro de contabilidad y nmero de folio en que aparezcan contabilizadas, indicndose el valor o cantidad a que asciende el reparo y una explicacin de las verificaciones hechas y de los motivos por los cuales se incluyen tales partidas en la citacin. 5. Si se trata de partidas que se ha omitido contabilizar, deber indicarse la fuente de informacin, junto al monto de las operaciones omitidas. 6. De acuerdo a lo dispuesto en el inciso 12 del art. 132 del Cdigo Tributario, se debe indicar en forma determinada y especifica los antecedentes que digan relacin directa con la operacin fiscalizada. Resulta importante esta exigencia, por cuanto el que tales antecedentes no se acompaen al darse respuesta a la citacin, privarn al contribuyente de dicha prueba durante el procedimiento de reclamacin que intente en contra de las liquidaciones a que d lugar la citacin, a menos que se pruebe que no acompa la documentacin indicada en el plazo de respuesta a la citacin por causa que no le hayan sido imputables, o cuando habiendo solicitado prrroga para dar respuesta, no se concede por el SII, o se concede por un plazo menor al solicitado.
Plazo para dar respuesta a la citacin: A partir de la fecha de notificacin de la citacin, comienza a correr el plazo de un mes que dispone el contribuyente para dar la respuesta solicitada. Este plazo de un mes no se suspende durante los das feriados, ya que no es un plazo de das sino de meses. Este plazo es prorrogable por un mes a solicitud del contribuyente, por una sola vez. La ampliacin del plazo es una facultad del SII, que se puede otorgar hasta por un mes, cuando el contribuyente cumple los siguientes requisitos: 1. Cuando el contribuyente se encuentre en una situacin de imposibilidad absoluta de cumplir con lo que se le ha pedido, dentro del plazo primitivo.
20
2. Que se haga la peticin por escrito antes del vencimiento del plazo primitivo. La prrroga slo puede otorgarse por una vez, aunque se haya dado por un lapso inferior de un mes.
Actitudes del contribuyente frente a la citacin: El contribuyente puede dar o no respuesta a la citacin, dentro del plazo primitivo o prorrogado de que dispone. Pueden, por consiguiente, darse las siguientes situaciones: 1. El contribuyente no da respuesta a la citacin. Una vez transcurrido el plazo, el Servicio podr proceder a efectuar una liquidacin en que se incluirn todas las partidas agregadas segn la citacin, o bien, tasar la base imponible con los antecedentes de que disponga, segn los casos. El contribuyente habr perdido una oportunidad de desvirtuar determinados cobros o la forma de efectuarlos, sin tener que entrar a discutirlos en un juicio con el Fisco. 2. El contribuyente da respuesta por escrito. Es indudablemente, la forma ms aconsejable de responder, ya que se evita la posibilidad de tergiversaciones e interpretaciones.
a. Dar la razn al contribuyente y estimar improcedentes los reparos efectuados. Las partidas en cuestin no sern objeto de liquidacin, por haber sido probada la correccin de la posicin del contribuyente, mediante la agregacin o exhibicin de documentos o antecedentes que desvirten los reparos o la exposicin de argumentos o razones que demuestren la improcedencia de los cobros que se queran efectuar. En este caso se generar un Acta de Conciliacin que deja sin efecto todas las partidas y elementos citados originalmente. Este documento se compone de todos aquellos elementos, partidas que han sido aclaradas por el contribuyente, por lo tanto su construccin es sobre la base de los elementos de la citacin de la cual es producto.
b. Dar por justificadas determinadas partidas, slo en parte. En tal evento ser el saldo no justificado el que deber ser tomado en cuenta por el Servicio para la liquidacin que va a practicar. En este caso, no se debe emitir un Acta de Conciliacin Parcial, sino que dicho detalle se incorpora en los "Antecedentes" de las Liquidaciones practicadas.
c. No se desvirtan los reparos efectuados por el Servicio, caso en el cual se proceder a la emisin de las liquidaciones respectivas. Puede ocurrir que la controversia quede centrada en torno a la diferente interpretacin contable entre el contribuyente y el Servicio, respecto de algunas partidas, como cuando uno sostenga que se trata de un gasto y el otro, que constituye una inversin o que deba agregarse a la renta imponible en todo o en parte. El Servicio, considerando las razones del contribuyente, puede insistir en su posicin o rectificarla.
21
Tambin puede centrarse la discrepancia en una diferente interpretacin legal, como cuando hay controversia respecto del impuesto aplicable o de la procedencia o improcedencia de una exencin tributaria que invoque el contribuyente.
Del estudio cuidadoso de la respuesta que el contribuyente d a la citacin debern resultar liquidaciones ajustadas a la realidad y debidamente fundamentadas, as como tambin deberan omitirse liquidaciones excesivas o faltas de la debida fundamentacin legal o de hecho.
Efectos que produce la citacin: Por el hecho de citarse al contribuyente, se producen los efectos que se analizan a continuacin: 1.-Aumento de los plazos de prescripcin: De acuerdo con lo dispuesto en el inciso final del artculo 63 del Cdigo Tributario, "la citacin produce el efecto de aumentar los plazos de prescripcin en los trminos del inciso 4 del artculo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella". Al respecto, cabe sealar, que las facultades fiscalizadoras del Servicio se encuentran limitadas en el tiempo, ya que de acuerdo con el artculo 200 del Cdigo Tributario, ellas deben ejercerse dentro de los plazos de prescripcin. Estos plazos son de 3 aos en el caso de la prescripcin ordinaria y de 6 aos cuando se trate de la revisin de impuestos sujetos a declaracin, cuando esta no se hubiera presentado o la presentada fuera maliciosamente falsa. En uno y otro caso, por la sola citacin al contribuyente, estos plazos se aumentan por el trmino de tres meses. Si el Jefe de la Oficina, a peticin del contribuyente, prorroga el plazo de contestacin de la citacin, los plazos de prescripcin del Servicio, aumentan por el mismo plazo de la prrroga (hasta un mes ms).
LA TASACION: De conformidad a lo dispuesto en el artculo 64, incisos 1 y 2, del Cdigo Tributario, el Servicio queda en posicin de tasar la base imponible "con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben". "Asimismo, el Servicio podr proceder a la tasacin de la base imponible de los impuestos, en los casos del inciso 2 del artculo 21 y del artculo 22". Por lo tanto, en aquellos casos en que la citacin constituye un trmite previo obligatorio para el Servicio, ste recin queda en condiciones de practicar liquidaciones y tasar la base imponible de los impuestos, una vez que ha cumplido con citar al contribuyente y se ha dado a l la oportunidad de dar su respuesta a la citacin.
22
LA LIQUIDACION DEL IMPUESTO: La liquidacin del impuesto es una actuacin de la administracin tributaria, cuya finalidad es la de determinar un impuesto, sobre la base de las declaraciones y antecedentes que presente el contribuyente, o derivada de la facultad de sta para fiscalizar y aplicar los impuestos con los antecedentes que obren en su poder. El mismo Servicio ha dicho en sus Circulares que la liquidacin es toda determinacin de impuesto que el Servicio hace a los contribuyentes, incluidas las determinaciones que se hacen sobre la base de tasaciones. Cada liquidacin se refiere a un determinado impuesto y a un determinado perodo tributario, aun cuando en la prctica esta liquidacin vaya comprendida en un cuerpo o legajo de liquidaciones correspondientes a diversos impuestos y a distintos perodos tributarios. Con la liquidacin culmina el proceso de determinacin de diferencias de impuesto, y en ella se fija la posicin de la administracin respecto del cumplimiento tributario, compeliendo al contribuyente a aceptar la obligacin sealada, o en su defecto, a impugnarla mediante la deduccin del reclamo respectivo. Casos en que pueden practicarse liquidacin: de acuerdo con lo dispuesto en distintas disposiciones del Cdigo Tributario, procede que el SII practique liquidaciones en los siguientes casos: a) Incumplimiento o respuesta no satisfactoria a la citacin efectuada por el SII. Recordemos que, de conformidad con lo prevenido en los artculos 21, 22 y 27 del Cdigo Tributario, el Servicio debe citar al contribuyente al tenor del artculo 63, inciso 2, y en los casos en que el contribuyente no de respuesta, o sta es insatisfactoria, podr fijar los impuestos adeudados con el solo mrito de los antecedentes de que disponga; esta determinacin se hace en una liquidacin.
b) Determinacin de diferencias de impuestos. En todos los dems casos, en que producto de la revisin y examen de las declaraciones y antecedentes producidos por el contribuyente, se determinare que ste adeuda diferencias de impuesto, el Servicio puede representarlas emitiendo una liquidacin, conforme a lo que establece el artculo 24, en su inciso 1, del Cdigo Tributario. Finalidad de las liquidaciones: Como ya hemos sealado, con la liquidacin se termina el proceso de determinacin del impuesto, y en ella se manifiesta la posicin de la administracin en cuanto al verdadero monto del tributo. De acuerdo con lo anterior, podemos decir que la liquidacin juega los siguientes roles: 1. Constituye la etapa final en el proceso de determinacin -no de cobro ni de pago- de impuestos efectuada por el Servicio de Impuestos Internos. 2. Fija la pretensin de la administracin respecto de la correcta determinacin y monto de un impuesto.
23
3. Compete al contribuyente aceptar la determinacin de la obligacin, o en su defecto a impugnarla, ya sea mediante la deduccin del reclamo respectivo ante el Tribunal Tributario y Aduanero, en un plazo de 90 das (de lunes a sbado) o tambin puede deducir Recurso de Reposicin Administrativo ante el SII, en un plazo de 15 das (de lunes a viernes) En ambos casos, los plazos comienzan a correr al mismo tiempo, es decir, al da siguiente de la notificacin de la Liquidacin de Impuestos. Requisitos Formales que deben contener las liquidaciones: De acuerdo a lo dispuesto en el artculo 24 del Cdigo Tributario, se desprenden que los requisitos que una liquidacin son: 1. Lugar y fecha en que se practique; 2. Nmero correlativo, que deber darse en cada Unidad, para cuyo efecto se llevar un Registro Especial. Este nmero correlativo deber asignarse respecto de cada liquidacin, no obstante que, como ya se ha dicho, esta liquidacin pueda estar incluida en un cuerpo de liquidaciones correspondientes a distintos impuestos y a diversos aos tributarios. En este caso, debern asignarse tantos nmeros correlativos como impuestos y aos tributarios se hayan liquidado en dicho legajo; 3. Individualizacin precisa del contribuyente con sus dos apellidos, si se trata de una persona natural, o razn social completa; con indicacin del representante, cuando se trate de una persona jurdica; 4. Direccin completa del contribuyente; 5. Antecedentes precisos que sirvieron de base para practicarla; 6. Base imponible o partidas gravadas, con la tasa de impuesto correspondiente; 7. Monto de los impuestos determinados; 8. Determinacin de las multas que proceden y de los intereses penales al ltimo da del mes en que se practique la liquidacin; 9. Firma y timbre del o los funcionarios liquidadores. Una vez que el contribuyente ha dado respuesta a la citacin, dentro del plazo de un mes (o de hasta dos meses en caso de haber solicitado prrroga), el Servicio analizar estos nuevos antecedentes y generar una liquidacin que da la calidad de cobro civil a todas las partidas y elementos citados originalmente y no aclarados. En este sentido, este documento se compone de todos aquellos elementos y partidas que no han sido aclarados por el contribuyente; por lo tanto, su construccin deriva de la citacin de la cual es producto. Asimismo, de no existir respuesta a la citacin, dentro del plazo, se debe practicar la liquidacin conforme a todas las partidas y elementos citados. En caso de haberse prescindido de la contabilidad y dems antecedentes del contribuyente por considerarse que no son fidedignos, para liquidar otro impuesto que el que resulte de ellos, deber expresarse en la liquidacin esta circunstancia, en forma previa al clculo de la renta imponible y del impuesto, sealando concreta y especficamente las razones, hechos y
24
antecedentes en que se fundamente la calificacin de no fidedigna de la contabilidad y documentos del contribuyente. Al respecto, se recuerda que segn lo previsto en el artculo 21 del Cdigo Tributario, el peso de la prueba recae en el Servicio en esta situacin. De no procederse de la manera sealada, se habr infringido el citado artculo 21, invalidndose la liquidacin practicada. Respecto de aquellas partidas que con motivo de la citacin el contribuyente hubiere dado explicaciones o presentado antecedentes probatorios, pero que el funcionario fiscalizador mantuviere en la liquidacin por desestimar dichas explicaciones o antecedentes, deber expresarse esta circunstancia en la misma liquidacin, indicando las razones que se tuvieron para la desestimacin. Limitaciones para liquidar: 1. La oportunidad de practicar la liquidacin es dentro de los plazos de prescripcin. En efecto, el artculo 59 y 200 del Cdigo Tributario seala que el Servicio podr liquidar un impuesto y revisar cualquiera deficiencia ocurrida en ella, dentro de los trminos que se disponen, 3 o 6 aos, segn el caso. Por su parte el mismo Cdigo en su artculo 25 consagra igual limitacin. 2. Tratndose de las situaciones contempladas en los artculos 21, 22 y 27 del Cdigo Tributario, el Servicio previo a la liquidacin que practique, deber cumplir con el trmite de la citacin que consagra el artculo 63 del mismo texto legal. 3. De conformidad a lo que dispone el artculo 21 del Cdigo Tributario, el Servicio no podr prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. 4. La limitacin dispuesta por el artculo 26 del Cdigo Tributario, en cuanto a que no procede el cobro con efecto retroactivo y por consiguiente liquidar impuestos en tal forma, cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretacin de las leyes tributarias y que esa interpretacin de la ley tributaria emane del Director del Servicio de Impuestos Internos o de sus Directores Regionales, resultando ineficaz si proviene de otro funcionario o Unidad del Servicio; y que tales funcionarios hayan sustentado su criterio en circulares, dictmenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o ms de stos en particular. Notificacin de las liquidaciones: Siendo las liquidaciones de impuesto una de las actuaciones que realiza el Servicio de Impuestos Internos, ella debe ser puesta en conocimiento de los contribuyentes conforme a lo que sealramos al referirnos a los artculos 11 al 15, del Cdigo Tributario, que se refieren a las notificaciones, las que pueden ser personalmente, por cdula o por carta certificada.
25
Sin perjuicio de lo sealado por el Cdigo Tributario, la Direccin Nacional del Servicio de Impuestos Internos ha instruido que, por regla general, se notifique por carta certificada, y que excepcionalmente se efecte personalmente o por cdula cuando falte menos de treinta para que se cumpla el plazo de prescripcin; en este ltimo evento jams la notificacin podr ser por carta certificada. Efectos de las liquidaciones: Una vez notificada la liquidacin, produce los siguientes efectos: 1. Empieza a correr el plazo de 90 das que tiene el contribuyente para reclamar la liquidacin ante el Tribunal Tributario y Aduanero, contados desde su notificacin. (Art. 124 inciso tercero del Cdigo Tributario). La no presentacin del reclamo o la presentacin del mismo fuera de plazo antes sealado, deja a firme la liquidacin, pudiendo efectuarse el giro respectivo. 2. Interrumpe los plazos de prescripcin que tiene la administracin tributaria para revisar y liquidar los impuestos (Art. 201 N2 del Cdigo Tributario). No debe confundirse la liquidacin de impuestos con la reliquidacin. Esta ltima consiste en volver a determinar la obligacin tributaria respecto de impuestos y perodos ya liquidados. Tiene lugar ms frecuentemente cuando el juez acoge parcialmente un reclamo y ordena volver a liquidar impuestos y partidas de un perodo ya anteriormente liquidado.