Execuo da auditoria: Tcnicas e procedimentos de auditoria

Vamos iniciar nossa aula falando sobre a execuo da auditoria, que no mbito
do TCU se inicia com a apresentao da equipe de auditoria ao dirigente do
rgo/entidade fiscalizado, ou representante por ele designado. A
apresentao faz-se mediante realizao de reunio de apresentao, na qual
entregue o ofcio de apresentao e so informados os principais critrios
de auditoria inicialmente selecionados durante o planejamento, bem como o
escopo e os objetivos do trabalho.

O ofcio de apresentao deve deixar claro que, ao servidor do TCU em
auditoria, no podem ser sonegadas informaes sob pena de multa por
obstruo ao livre exerccio das auditorias e inspees ou, ainda, por
sonegao de processo, documento ou informao.

A requisio de documentos e informaes (formalizada por meio de ofcio),
durante a fiscalizao (planejamento, execuo e relatrio) deve fixar prazo
para seu atendimento, estabelecido, sempre que possvel e desde que no
comprometa o prazo de execuo, em comum acordo com o fiscalizado.

O ofcio de requisio deve ser entregue mediante atestado de recebimento
na segunda via, a qual se constituir em papel de trabalho da fiscalizao.

Os documentos fornecidos pelo gestor devem identificar quem os elaborou ou
forneceu e a fonte da informao, alm de legveis, datados e assinados. A
equipe de auditoria dever identificar os documentos recebidos,
correlacionando-os ao item do ofcio de requisio a que se referem.

O primeiro ofcio de requisio da fase de execuo deve ser entregue na
reunio de apresentao, e sempre que possvel, a fim de agilizar os trabalhos,
deve ser encaminhado via fax, e-mail ou pessoalmente com antecedncia,
sendo o original entregue, quando no o j tiver sido, na reunio de
apresentao.

O objetivo da fase de execuo utilizar as fontes de informao e aplicar os
procedimentos previstos na Matriz de Planejamento em busca de achados, que
so fatos significativos, dignos de relato. O achado uma descoberta que
fundamenta as concluses e recomendaes de auditoria.

O achado deve ser fundamentado em evidncias (elementos essenciais e
comprobatrios do achado).

Nesse ponto, temos que ter cuidado para no confundir evidncia com
indcio.






Indcio a discordncia entre a situao encontrada e o critrio, que ainda
no foi devidamente investigada. Veremos mais adiante, quando falarmos
detalhadamente sobre os achados como feita esse comparao entre
situao encontrada e critrio.

O indcio no est suficientemente suportado por evidncias a ponto de
caracterizar-se como achado de auditoria. Uma vez encontradas evidncias
que transformam o indcio em achado, ou seja, quando a discordncia entre a
situao encontrada e o critrio for comprovada, este deve ser includo no
relatrio.

Ento, para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente que dem
suporte aos achados, o auditor deve definir e executar procedimentos de
auditoria que sejam apropriados s circunstncias.

Vamos estudar as principais tcnicas e procedimentos de auditoria dispostos
na Portaria TCU 26/09 e nas normas do CFC. Na realidade, essas tcnicas
confundem-se, alterada uma denominao aqui outra definio ali, no final,
como voc ir perceber, os objetivos so os mesmos.

Tcnicas de auditoria segundo a Portaria TCU 26/ 09

As tcnicas de auditoria, segundo a Portaria TCU 26/09, so formas ou
maneiras utilizadas na aplicao dos procedimentos com vistas obteno de
diferentes tipos de evidncias ou ao tratamento de informaes. As tcnicas
mais usualmente utilizadas so:

Exame documental uma das tcnicas mais utilizadas no mbito do
setor pblico, sendo muitas vezes, por falta de conhecimento daqueles
que executam o trabalho, confundida com o prprio trabalho.

No exame documental, a equipe dever observar se:

o as transaes realizadas esto devidamente documentadas;
o a documentao que suporta a operao contm indcios de
inidoneidade;
o a transao e a documentao suporte foram autorizadas por
pessoas responsveis; e
o a operao realizada adequada em funo das atividades do
rgo/entidade.

Inspeo fsica constatao in loco, que dever fornecer equipe a
certeza da existncia, ou no, do objeto ou item verificado.

Conferncia de clculos objetiva a conferncia das operaes que
envolvam clculos.





O auditor deve sempre manter uma atitude ctica em relao ao
trabalho, em vista disso, na aplicao dessa tcnica, a equipe no deve
se limitar a conferir os clculos realizados por terceiros, fazendo-se
necessria a efetivao de clculos prprios, que sero comparados, ao
final, com aqueles apresentados pelo fiscalizado.

Observao consiste em olhar como um determinado processo ou
procedimento est sendo executado por outros.

Entrevista consiste na elaborao de perguntas objetivando a
obteno de respostas para quesitos previamente definidos.

A entrevista pode ser estruturada ou no-estruturada:

o Estruturada - o tipo de entrevista na qual as perguntas so
predeterminadas, seguindo um roteiro preestabelecido.

o No-Estruturada - um tipo de entrevista menos formal que
permite ao entrevistador explorar o assunto com maior
flexibilidade.

As respostas devem ser registradas em um papel de trabalho
denominado extrato de entrevista assinado pelo entrevistado, podendo
conter, tambm, referncias a evidncias que corroborem com o achado.

Os extratos de entrevistas podem ser considerados evidncias e devem,
sempre que possvel, ser reduzidos a termo e corroborados por outras
evidncias.

Circularizao consiste na confirmao, junto a terceiros, de fatos
alegados pela entidade.

Conciliaes objetiva verificar a compatibilidade entre o saldo das
contas sintticas com aqueles das contas analticas, ou ainda o confronto
dos registros mantidos pela entidade com elementos recebidos de fontes
externas. Um exemplo de conciliao o confronto dos extratos
bancrios com os registros contbeis.

Anlise de contas contbeis objetiva examinar as transaes que
geraram lanamentos em determinada conta contbil.

Essa tcnica parte dos lanamentos contbeis para a identificao dos
fatos e documentos que o suportam; as contas so selecionadas em
funo do objetivo geral e da sensibilidade da equipe.

Reviso analtica objetiva verificar o comportamento de valores
significativos, mediante ndices, quocientes, quantidades absolutas ou





outros meios, com vistas identificao de situaes ou tendncias
atpicas.

Na aplicao dos procedimentos de reviso analtica, o auditor deve
considerar:

o o objetivo dos procedimentos e o grau de confiabilidade dos
resultados alcanveis;
o a natureza do rgo/entidade e o conhecimento adquirido em
fiscalizaes anteriores; e
o a disponibilidade de informaes, sua relevncia, confiabilidade e
comparabilidade.

Perceba que esse rol exemplificativo, alm dessas tcnicas, outras podem ser
utilizadas, de acordo com as necessidades e a critrio da equipe de auditoria.

As tcnicas listadas pelo normativo do TCU so semelhantes s tcnicas
constantes nas normas do CFC. Importante salientar que no final de 2009
foram editadas novas normas de auditoria independente, convergidas aos
padres internacionais de auditoria, na esteira do que vm acontecendo com
as normas contbeis de uma maneira geral.

Com essas novas normas, algumas tcnicas foram acrescidas e outras
mudaram de nome ou descrio, no entanto, tal alterao foi mais formal do
que material, pois os procedimentos e os objetivos das tcnicas no mudaram.

Assim, segundo as normas expedidas pelo CFC, aplicveis auditoria
independente, as evidncias podem ser colhidas por meios de:

procedimentos de avaliao de riscos; e
procedimentos adicionais de auditoria, que abrangem:
o testes de controles; e
o procedimentos substantivos (testes de detalhes e procedimentos
analticos substantivos)

Teste de controle
1
o procedimento de auditoria planejado para avaliar a
efetividade operacional dos controles na preveno ou deteco e correo de
distores relevantes no nvel de afirmaes
2
. Ou seja, o auditor, ao executar
esses testes, objetiva avaliar a eficincia e a eficcia dos controles internos da
entidade.
Procedimento substantivo
3
o procedimento de auditoria planejado para
detectar distores relevantes no nvel de afirmaes. Os procedimentos
substantivos incluem:

1
Os testes de controle eram anteriormente denominados testes de observncia (NBC T 11).
2
Afirmaes so declaraes da administrao, explcitas ou no, que esto incorporadas s demonstraes contbeis,
utilizadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distores potenciais que possam ocorrer.
3
Anteriormente denominados testes substantivos (NBC T 11).






(a) testes de detalhes
4
(de classes de transaes, de saldos de contas e
de divulgaes); e

(b) procedimentos analticos substantivos
5
.

Os testes de detalhes fornecem evidncias nas quais o auditor verifica se os
fatos contbeis foram adequadamente registrados. J os procedimentos
analticos substantivos consistem na verificao do comportamento de valores
significativos, mediante ndices, quocientes, quantidades absolutas ou outros
meios, com vistas identificao de situao ou tendncias atpicas.

A seguir sero descritos os principais procedimentos de auditoria utilizados e
mencionados pelas normas de auditoria independente do CFC, que podem ser
utilizados nos testes de controle e nos procedimentos substantivos:

Inspeo

A inspeo envolve o exame de registros ou documentos (exame
documental), internos ou externos, em forma de papel, em forma eletrnica
ou em outras mdias, ou o exame fsico de um ativo (inspeo fsica).

Obs.: a inspeo engloba tanto o exame documental quanto inspeo fsica,
nas normas do TCU aparecem como tcnicas separadas.

Um exemplo de exame documental a inspeo de registros em busca de
evidncia de autorizao. Ou seja, o auditor pode buscar evidncias do
adequado funcionamento de um determinado sistema de controle interno
avaliando, por exemplo, se o processo de compra de matria prima foi
adequadamente autorizado, conforme determina os regramentos da
instituio.

importante destacar que a inspeo de registros e documentos fornece
evidncia de auditoria com graus variveis de confiabilidade, dependendo de
sua natureza e fonte e, no caso de registros internos e documentos, da eficcia
dos controles sobre a sua produo.

Um exemplo de inspeo fsica de ativos tangveis pode ser a contagem de
itens registrados no estoque da empresa (inventrio). No entanto, deve-se
observar que, apesar de fornecer evidncia de auditoria confivel quanto sua
existncia, esse procedimento no necessariamente revela o valor dos ativos.

Observao


4
Anteriormente denominados testes de transaes e saldos (NBC T 11).
5
Anteriormente denominados procedimentos de reviso analtica (NBC T 11).





A observao consiste no exame de processos ou procedimentos executado
por outros, por exemplo, a observao pelo auditor da contagem do estoque
pelos empregados da entidade ou da execuo de atividades de controle.

Obs.: Essa descrio idntica trazida pelo normativo do TCU.

Esse procedimento fornece evidncia de auditoria a respeito da execuo de
processo ou procedimento, mas limitada ao ponto no tempo em que a
observao ocorre e pelo fato de que o ato de ser observado pode afetar a
maneira como o processo ou procedimento executado.

Ora, muito provvel que o empregado, ao saber que est sendo observado,
execute suas atividades com maior zelo e prudncia, o que talvez no
ocorresse se estivesse em uma situao normal do seu dia a dia.

Indagao

A indagao consiste na busca de informaes junto a pessoas com
conhecimento, financeiro e no financeiro, dentro ou fora da entidade, ou seja,
coletar dados e informaes com todos aqueles que podem ajudar o auditor a
forma sua opinio: funcionrios, diretores, scios, fornecedores, credores,
clientes, especialistas etc.

A indagao utilizada extensamente em toda a auditoria pode incluir desde
indagaes escritas formais at indagaes orais informais. A avaliao dessa
respostas compete ao auditor e parte integral do processo de indagao.

As respostas s indagaes podem fornecer ao auditor informaes no
obtidas anteriormente ou evidncia de auditoria comprobatria.
Alternativamente, as respostas podem fornecer informaes significativamente
divergentes de outras obtidas por outras fontes.

Por exemplo, o gerente industrial pode revelar um sinistro relevante com o
maquinrio de uma fbrica omitido pela administrao. Assim, em alguns
casos, as respostas s indagaes fornecem uma base para que o auditor
modifique ou realize procedimentos de auditoria adicionais.

Embora a indagao possa fornecer importante evidncia de auditoria e possa
produzir evidncia de distoro, a indagao, sozinha, geralmente no fornece
evidncia de auditoria suficiente da ausncia de distoro relevante no nvel da
afirmao nem da eficcia operacional dos controles.

No caso de indagaes sobre a inteno da administrao sobre a manuteno
de um investimento relevante, por exemplo, a informao disponvel para
suportar a inteno da administrao pode ser limitada.






Nesse caso, o entendimento do histrico da administrao na realizao de
intenes por ela formuladas, das razes por ela alegadas, e sua capacidade
de seguir um curso de ao especfico, podem fornecer informaes relevantes
para corroborar a evidncia obtida por meio de indagao. Alm disso, o
auditor pode considerar necessrio obter representaes formais da
administrao e, quando apropriado, dos responsveis pela governana, para
confirmar respostas a indagaes verbais.

Reexecuo

A reexecuo envolve a execuo independente pelo auditor de procedimentos
ou controles que foram originalmente realizados como parte do controle
interno da entidade. Dessa forma o auditor refaz os passos e as etapas que
constituem um procedimento usualmente executado pela entidade para
averiguar sua adequao.

Um exemplo desse procedimento a reexecuo das conciliaes bancrias
realizadas pela entidade.

Reclculo

O reclculo consiste na verificao da exatido matemtica de documentos ou
registros, realizada manual ou eletronicamente.

Trata-se de um tipo de reexecuo na qual o auditor repete os clculos
realizados pela instituio auditada, como, por exemplo, depreciao de
equipamentos, juros devidos, proviso para devedores duvidosos.

Obs.: Equivalente conferncia de clculos prevista na IN 26/09.

Confirmaes
6


A confirmao
7
uma forma de investigao que permite ao auditor obter
informaes diretamente com terceiros, externos entidade auditada. Nesse
procedimento a evidncia de auditoria consiste em resposta de terceiros (a
parte que confirma) ao auditor, em forma escrita, eletrnica ou em outra
mdia.

Obs.: a circularizao prevista na IN 26/09.

Assim, o auditor pode solicitar confirmao de termos de contratos ou
transaes da entidade com terceiros, bem como confirmar saldos de contas a
receber com credores, por exemplo.

6
Resoluo CFC n 1.219/09 NBC TA 505 Confirmaes Externas.
7
Um tipo especial de confirmao a circularizao, procedimento no qual auditor pede a entidade auditada expea
cartas dirigidas a terceiros (credores, fornecedores, clientes, advogados etc.) solicitando que confirmem diretamente ao
auditor determinado fato.






A solicitao de confirmao pode ser positiva ou negativa:

Solicitao de confirmao positiva aquela em que a parte que
confirma responde diretamente ao auditor indicando se concorda ou
discorda das informaes na solicitao (confirmao positiva em preto),
ou fornece as informaes solicitadas (confirmao positiva em branco).

Por exemplo, o auditor solicita que determinado credor confirme se a
empresa auditada possui dvida de R$100.000 neste caso, trata-se de
uma confirmao positiva em preto (a resposta sim ou no). Outro
exemplo seria perguntar ao mesmo credor qual o valor da dvida da
empresa neste caso, trata-se de uma confirmao positiva em branco.

Note que a confirmao positiva pede que a parte que confirma, em
todos os casos, responda ao auditor, ou seja, h necessariamente uma
resposta.

Existe o risco de que a parte que confirma possa responder solicitao
de confirmao, principalmente em casos de confirmao em preto,
sem verificar se as informaes esto corretas. O auditor pode reduzir
esse risco usando solicitaes em branco, contudo, isso pode resultar
em porcentagens de respostas mais baixas em decorrncia do esforo
adicional exigido das partes que confirmam.

Solicitao de confirmao negativa a solicitao de que a parte
que confirma responda diretamente ao auditor somente se discorda das
informaes fornecidas na solicitao. Ou seja, neste caso vale a mxima
quem cala consente.

As confirmaes negativas fornecem evidncia de auditoria menos
persuasiva que as positivas, consequentemente, o auditor no deve usar
aquelas como o nico procedimento substantivo de auditoria para tratar
o risco de distoro relevante avaliado no nvel de afirmaes, a menos
que estejam presentes todos os itens a seguir:

o o auditor avaliou o risco de distoro relevante como baixo;
o a populao de itens sujeitos a procedimentos de confirmao
negativa compreende um grande nmero de saldos contbeis,
transaes ou condies, homogneas de pequena magnitude;
o espera-se uma taxa de exceo
8
muito pequena; e
o o auditor no tem conhecimento das circunstncias ou condies
que fariam com que as pessoas que recebem solicitaes de
confirmao negativa ignorassem essas solicitaes.


8
Exceo a resposta que indica uma diferena entre as informaes para as quais se solicitou confirmao ou
diferena entre os registros da entidade e as informaes fornecidas pela parte que confirma.





Ora, no receber uma resposta a uma solicitao de confirmao
negativa no indica que a solicitao foi de fato recebida pela parte que
devia confirmar as informaes.

Observe que mais provvel que as partes que confirmam respondam
indicando seu desacordo quando as informaes na solicitao no
estiverem ao seu favor, e menos provvel que respondam na situao
inversa. Por exemplo, correntistas de contas bancrias tm mais
probabilidade de responder se acreditarem que falta dinheiro no saldo de
suas contas do que no caso contrrio (ningum costuma reclamar
quando recebe dinheiro).

Alm do que j discutimos, h algumas situaes que merecem
interesse, como no caso da administrao se recusar a permitir que o
auditor envie solicitaes de confirmao. Por exemplo, se recusando a
fornecer sua lista de credores ou o contato com seus consultores
jurdicos.

Nesses casos, cabe ao auditor indagar sobre as razes dessa recusa e
procurar evidncia sobre sua validade e razoabilidade, avaliar as
implicaes na sua avaliao dos riscos significativos de distoro
relevante (incluindo o risco de fraude), e executar procedimentos
alternativos de auditoria definidos para obter evidncia de auditoria
relevante e confivel.

Se o auditor concluir que a recusa em permitir o envio de solicitaes de
confirmao no razovel, ou no conseguir obter evidncia de
auditoria relevante e confivel por meio de procedimentos alternativos de
auditoria, o auditor deve comunicar aos responsveis pela governana e
determinar as implicaes para a auditoria e para sua opinio sobre as
demonstraes contbeis.

Existe tambm a possibilidade de o auditor identificar fatores que do
origem a dvidas sobre a confiabilidade da resposta a uma solicitao de
confirmao, como algum risco de interceptao, alterao ou fraude.
Por exemplo, respostas recebidas eletronicamente (fax ou correio
eletrnico) podem tornar difcil estabelecer a origem da parte que
confirma, bem como estar sujeita a alteraes/falsificaes.

Nesses casos, se o auditor determinar que uma resposta a uma
solicitao de confirmao no confivel, deve avaliar as implicaes na
avaliao dos riscos significativos de distoro relevante, incluindo o
risco de fraude, e sobre a natureza, poca e extenso relacionada a
outros procedimentos de auditoria.

Finalmente, existe a possibilidade de resposta no recebida, ou seja,
quando a parte que confirma no responde ou no responde de maneira





completa, a uma solicitao de confirmao positiva, ou ainda nos casos
de devoluo de uma solicitao de confirmao no entregue
(devoluo pelo correio, por exemplo, para um destinatrio no
localizado).

Cabe ento ao auditor executar mais uma vez procedimentos
alternativos de auditoria para obter evidncia relevante e confivel.
Contudo, preciso destacar que se a referida resposta pode ser
imprescindvel, de tal forma que procedimentos alternativos no
fornecero a evidncia que o auditor precisa, obrigando-o a determinar
as implicaes para a auditoria e para a sua opinio.

Mas como funcionam as circularizaes?

O auditor pede a entidade auditada expea cartas dirigidas a credores,
fornecedores, clientes, advogados solicitando que confirmem diretamente ao
auditor determinado fato.



Procedimentos Analticos
9


Os procedimentos analticos
10
consistem em avaliao das informaes feitas
por meio de estudo das relaes plausveis entre dados financeiros e no
financeiros, que incluem tambm a investigao de flutuaes e relaes
identificadas que sejam inconsistentes com outras informaes relevantes ou
que se desviem significativamente dos valores previstos.

Equivale a tcnica denominada reviso analtica pela IN 26/09, alis, essa
denominao constava nas normas revogadas a partir de 1/1/10 (NBC T 11).

Esse procedimento envolve clculos e utilizao de ndices, quocientes, dados
histricos e orados sob uma perspectiva vertical ou horizontal. Os resultados

9
Resoluo CFC n 1.221/09 NBC TA 520 Procedimentos Analticos.
10
Denominado reviso analtica pelas normas revogadas de auditoria (NBC T 11).





dessas anlises geralmente fornecem evidncias e pistas que indicam o
caminho que o auditor deve seguir.

Por exemplo, ao analisar a evoluo das receitas faturadas ao longo dos
meses, o auditor percebeu que o ms de abril apresentou um resultado 80%
menor que o dos outros meses isso pode indicar que existe algum problema,
fraude ou erro, que vale pena ser melhor investigado.
ReceitasFaturadas(R$)
jan fev mar abr mai jun jul ago set out nov dez

Quando o auditor testa os saldos das contas do balano patrimonial e os
valores acumulados das contas de receita e despesa (testes de detalhes), ele
no tem uma viso geral das demonstraes financeiras e do inter-
relacionamento entre contas e transaes. Dessa forma, no consegue
constatar se existem situaes anormais ou tendncias que o levassem a dar
opinio diferente, ou sugerir ajustes, daquela que seria dada pelo exame
apenas das contas de ativo, passivo, receitas e despesas.

Assim, o objetivo da reviso analtica detectar e analisar situaes anormais
e significativas constatadas nas demonstraes contbeis, por isso esse um
tipo de procedimento normalmente utilizado nos procedimentos substantivos.
Essa reviso auxilia a identificar reas prioritrias ou reas com problemas,
onde o auditor dever concentrar mais sua ateno.

Podem ser usados diversos mtodos para executar procedimentos analticos.
Esses mtodos variam desde a realizao de comparaes simples at anlises
complexas usando tcnicas estatsticas avanadas, e podem ser aplicados para
demonstraes contbeis consolidadas, componentes e elementos individuais
de informao.

Normalmente, por natureza, esse procedimento aplicado, na maioria das
vezes, aos procedimentos substantivos e so realizados no incio da auditoria.

Na sua aplicao o auditor deve considerar:

objetivo dos procedimentos e grau de confiabilidade dos resultados
alcanveis;
natureza da entidade e conhecimento adquirido nas auditorias
anteriores; e,





disponibilidade de informaes, sua relevncia, confiabilidade e
comparabilidade.

Se o auditor, durante a reviso analtica, no obtiver informaes objetivas
suficientes para dirimir as questes suscitadas, deve efetuar verificaes
adicionais, aplicando novos procedimentos de auditoria, at alcanar
concluses satisfatrias.

Quando o valor envolvido for expressivo em relao posio patrimonial e
financeira e ao resultado das operaes, o auditor deve aplicar outros
procedimentos tcnicos:

confirmar os valores das contas a receber e a pagar, atravs de
comunicao direta com os terceiros envolvidos; e

acompanhar o inventrio fsico realizado pela entidade, executando os
testes de contagem fsica e procedimentos complementares aplicveis.

Finalmente, importante destacar que, da mesma forma que os
procedimentos analticos podem prover indcios e/ou pistas capazes de indicar
ao auditor a necessidade de procedimentos adicionais, as concluses obtidas
dos resultados dos procedimentos analticos tambm tm a finalidade de
corroborar as concluses formadas durante a auditoria de componentes ou
elementos individuais das demonstraes contbeis. Isso ajuda o auditor a
formar concluses razoveis sobre as quais deve basear sua opinio.

Outros Procedimentos

Os procedimentos de auditoria at agora descritos so apenas
exemplificativos, pois, na prtica, h uma grande quantidade de mtodos e
tcnicas capazes de fornecer evidncias, de acordo com as necessidades do
auditor. O quadro abaixo traz alguns exemplos adicionais:


Contagem
Forma de inspeo fsica que objetiva a contagem
de recursos tangveis (dinheiro em caixa, peas no
estoque etc.) ou a localizao de documentos pr-
numerados.
Rastreamento
Seleo de documentos criados quando da
ocorrncia das transaes, seguida por identificao
de quais informaes constantes naqueles
documentos encontram-se devidamente registradas
nos livros contbeis.
Vouching
Seleo de lanamentos existentes nos registros
contbeis, seguida por avaliao se h documentos
comprobatrios adequados para tais transaes
(sentido inverso do rastreamento).





Grupo Focal
Pesquisa qualitativa a partir de discusses sobre
tema de interesse entre participantes de um
determinado grupo.
Estudo de Caso
Tcnica que permite conhecer uma situao
complexa, baseado em uma compreenso
abrangente da situao, obtida a partir da ampla
descrio e anlise da mesma.
Pesquisa
(questionrios)
Interrogao direta s pessoas ou entidades cujo
comportamento ou caractersticas se busca
conhecer.
Delineamento
Tcnica usada quando se pretende medir o impacto
do programa e verificar se a causa de
determinados efeitos (relao de causalidade).
Regresso
Tcnica que busca entender a relao entre duas
variveis e qual a natureza desse relacionamento,
utilizada principalmente com o propsito de
previso.

Vamos ver como esses conhecimentos poder ser cobrados:

1. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - A circularizao
de ativos sempre se revela mais eficaz, pois o credor tem mais interesse em
confirmar seu crdito ou, at mesmo, em apontar possveis irregularidades.

Resoluo:

Vamos analisar com calma o enunciado, veja que ele confunde o candidato ao
misturar ativo com credor; ora, a circularizao de passivos da entidade
mais eficaz, pois o credor, realmente, tem mais interesse em confirmar seu
crdito. Item errado.

2. (CESPE/Analista Econmico, Administrativo e Contbil
IEMA/2008) - Na auditoria contbil, a conferncia de clculos
recomendada, mesmo nos casos em que o auditado apresenta um rol de
parcelas e o respectivo total. Ainda que todas as parcelas estejam corretas,
podem ter sido adotadas formas de clculo que alterem o total.

Resoluo:

Lembre-se que o auditor deve ser desconfiado por natureza, mesmo
aparentando estar tudo certo, deve efetuar a conferncia dos clculos. Item
correto.

3. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2007) - Compete ao
auditor interno verificar se as normas internas de execuo do controle interno
esto sendo cumpridas, utilizando-se, para tanto, dos procedimentos de





auditoria. Nesse caso, se o auditor necessitar confirmar junto a terceiros as
transaes da empresa, ele deve efetuar teste de observncia.

Resoluo:

Cabe ao auditor interno averiguar se os controles internos estabelecidos esto
sendo cumpridos por meio dos testes de observncia (=testes de controle).

Alguns candidatos poderiam se confundir e pensar: Trata-se de uma
confirmao, o que est correto. No entanto, note que a confirmao
apenas um procedimento aplicado em um teste de controle. Portanto, o item
est correto.

4. (CESPE/ACE Espec. Administrao Pblica e/ou de Empresas TCE
AC/2008) - Assinale a opo que apresenta a correta correspondncia entre a
tcnica de auditoria apresentada e sua definio.

a) A tcnica de observao das atividades e condies consiste na verificao
das atividades que exigem a aplicao de testes flagrantes. Entre os elementos
da observao, esto a identificao da atividade especfica a ser observada e
a comparao do comportamento observado com os comportamentos-padro.
b) A tcnica da confirmao externa consiste no cotejamento de elementos
numricos correlacionados.
c) A tcnica do exame dos registros abrange a verificao dos registros
constantes de controles regulamentares elaborados de forma manual e
pressupe a verificao do registro de forma limitada.
d) A tcnica da inspeo fsica, tambm denominada corte das operaes,
representa a fotografia do momento-chave de um processo em que a evidncia
coletada sobre itens tangveis.
e) A tcnica da indagao escrita ou oral consiste no exame de processos e de
atos formalizados e na anlise de documentos avulsos.

Resoluo:

Item a a observao consiste em olhar como um determinado processo ou
procedimento est sendo executado por outros, no momento de sua execuo,
para verificar se esto sendo feitos de acordo com os comportamentos
esperados. Item correto.

Item b a confirmao externa consiste na solicitao de informaes de
terceiros externos entidade. Item errado.

Item c o exame de registros feito por meio da inspeo, envolve o exame
de registros ou documentos (exame documental), internos ou externos, em
forma de papel, em forma eletrnica ou em outras mdias. Item errado.






Item d a descrio do item se refere ao Cut-off, tambm conhecido como
corte, falando especificamente em bens tangveis, representa o momento, a
data da interrupo das operaes para efeito do levantamento da contagem
fsica dos bens da empresa.

Por exemplo, no caso dos estoques, seria invivel voc realizar um
levantamento fsico concomitantemente produo, voc contaria dez itens na
pilha, daqui a pouco teriam onze, doze, treze..., esse levantamento seria
eterno, por isso, a utilizao do corte. Item errado.

Item e - A indagao consiste na busca de informaes junto a pessoas com
conhecimento, financeiro e no financeiro, dentro ou fora da entidade, ou seja,
coletar dados e informaes com todos aqueles que podem ajudar o auditor a
forma sua opinio, pode incluir desde indagaes escritas formais at
indagaes orais informais. Item errado.

5. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - A verificao da
compatibilidade entre os lanamentos efetuados em determinada conta e a
documentao correspondente tipo de teste denominado de observncia,
enquanto a verificao do cumprimento da rotina definida para a escriturao
desses fatos constitui teste do tipo adjetivo.

Resoluo:

A verificao da compatibilidade entre os lanamentos efetuados em
determinada conta e a documentao correspondente chamado de
conciliao, que um tipo de procedimento substantivo. Ademais, no
existem testes adjetivos. Item errado.

6. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2007) - Um dos meios
utilizados para a obteno de informaes em auditoria do TCU a entrevista,
a qual, ainda que tenha cunho informal, pode ser utilizada no relatrio de
auditoria.

Resoluo:

A entrevista uma evidncia do tipo testemunhal, ainda que tenha cunho
informal, pode ser utilizada no relatrio, observe que os extratos de
entrevistas devem, sempre que possvel, ser reduzidas a termo e corroborados
por outras evidncias. Item certo.








Importncia da amostragem estatstica em auditoria


Amostragem
11


A amostragem estatstica, quando utilizada corretamente, uma poderosa
tcnica de auditoria, por isso, vamos estudar seus principais pontos.

Voc sabe que um teste eficaz deve fornecer evidncia de auditoria apropriada
e suficiente para as finalidades do auditor.

Portanto, ao selecionar itens a serem testados, o auditor deve determinar a
relevncia e a confiabilidade das informaes a serem utilizadas como
evidncia de auditoria. A eficcia (suficincia) tambm uma considerao
importante na seleo de itens a serem testados. Os meios disposio do
auditor para a seleo de itens a serem testados so:

seleo de todos os itens (exame de 100% ou censo);
seleo de itens especficos; e
amostragem de auditoria.

A aplicao de qualquer um desses meios ou de uma combinao deles pode
ser apropriada dependendo das circunstncias especficas. O auditor pode
decidir que ser mais apropriado examinar toda a populao de itens que
constituem uma classe de transaes ou saldo contbil
12
(ou um extrato dentro
dessa populao). Um exame de 100% pode ser apropriado quando, por
exemplo:

a populao constitui um nmero pequeno de itens de grande valor;
h um risco significativo e outros meios no fornecem evidncia de
auditoria apropriada e suficiente; ou
a natureza repetitiva de um clculo ou outro processo executado
automaticamente por sistema de informao torna um exame de 100%
rpido e eficiente, ou seja, a realizao do censo no custosa.

Por outro lado, possvel selecionar itens especficos de uma populao (sem
realizar amostragem). Um exemplo seria a seleo de itens especficos dentro
de uma populao porque tm valor elevado, ou exibem alguma caracterstica
suspeita/no usual, ou so propensos a risco, ou tenham histrico de erros.

Ao tomar essa deciso, preciso ter em mente que se est sujeito ao risco de
no amostragem. Em outras palavras, embora o exame seletivo de itens

11
Resoluo CFC n 1.222/09 NBC TA 530 Amostragem em Auditoria.
12
improvvel um exame de 100% no caso de testes de controles; contudo, mais comum para testes de detalhes.





especficos possa ser um meio eficiente de se obter evidncias, isso no
constitui amostragem e, consequentemente, os resultados de procedimentos
de auditoria aplicados a itens selecionados dessa maneira no podem ser
projetados para a populao inteira.

Finalmente, existe a possibilidade da realizao de amostragem tirar
concluses de uma populao inteira com base no teste de amostra extrada
dela.

As normas de auditoria do CFC definem amostragem como a aplicao de
procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens da populao
relevante para fins de auditoria, de maneira que todas as unidades de
amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para
proporcionar uma base razovel que possibilite o auditor concluir sobre toda a
populao.

Assim, possvel extrair algumas concluses importantes dessa definio:

Trata-se de um processo que aplicado em parte da populao (menos
de 100%), por exemplo, se o objetivo for tirar concluses sobre o
Contas a Receber, analisa-se apenas algumas faturas de clientes.

Os itens selecionados para fins de amostragem devem ter sido escolhidos
randomicamente (aleatoriamente), ou seja, sem vis (bias).

O auditor, por meio desse processo, capaz de ter uma resposta para
toda a populao. Por exemplo, analisando apenas 50 faturas de
clientes, consegue forma uma opinio sobre o total do Contas a
Receber.

Enfim, com esse procedimento o auditor chega a uma concluso sobre aquela
parcela da populao testada (amostra) e extrapola essa concluso para toda a
populao. A amostra selecionada a partir de unidades de amostragem
itens que constituem a populao analisada e que podem ser fsicos (por
exemplo, cheques relacionados em comprovante de depsito, lanamentos de
crdito em extratos bancrios, faturas de venda ou saldos de devedores) ou
unidades monetrias.

Unidade de amostragem Populao
Cada um dos itens individuais
que constituem uma populao.
Conjunto completo de dados
sobre o qual a amostra
selecionada e sobre o qual o
auditor deseja concluir.






Ora, seria extremamente custoso aplicar os testes de auditoria na totalidade
dos itens de uma populao muito grande, assim, o auditor, a seu critrio,
pode utilizar o mtodo da amostragem ao determinar a extenso de um teste
de auditoria ou mtodo de seleo de itens a testar.

Por exemplo, a circularizao de uma populao de 10.000 clientes pode
apresentar uma relao custo-benefcio invivel, de tal forma que, por tcnicas
estatsticas, possvel selecionar uma amostra dessa populao digamos 5%
(=500 clientes). Aplica-se ento os testes nessa amostra e as concluses
tiradas desses testes so consideradas no s para a amostra, mas, com a
devida interpretao, para toda a populao, ou seja, para os 10.000 clientes.

Outro exemplo, na realizao de uma auditoria operacional o auditor pode se
utilizar de pesquisas, quando essas pesquisas forem baseadas em amostragem
estatstica, ser possvel generalizar as concluses para toda a populao.
claro que, para garantir essa generalizao, a amostra deve refletir as
caractersticas da populao-alvo, como veremos mais adiante. Alm disso,
qualquer deficincia do mtodo amostral utilizado deve ser levada em conta na
interpretao dos resultados da pesquisa e ser devidamente relatada.
Risco de Amostragem
Porm, devemos saber que a tcnica de amostragem, por implicar na no
realizao dos testes de auditoria na totalidade dos itens, envolve alguma
incerteza. Se, o auditor necessitasse obter total certeza sobre alguma
populao, teria de aplicar testes em todos os seus componentes (exame de
100% ou censo), mas como j foi falado, isso na maioria das vezes invivel.

Existe, portanto, o que chamamos de risco de amostragem, definido como o
risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, pudesse ser
diferente se toda a populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de
auditoria.

Esse risco, de acordo com a concluso errnea que pode levar e com o tipo de
teste em questo (controle ou detalhes), pode ser classificado em:
Testes de Controle
o Risco de subavaliao da confiabilidade
13
: controles so
considerados menos eficazes do que realmente so.

o Risco de superavaliao de confiabilidade
14
: controles so
considerados mais eficazes do que realmente so.


13
Tambm chamado de risco de avaliao do risco de controle em nvel alto demais.
14
Tambm chamado de risco de avaliao do risco de controle em nvel baixo demais.





Testes de Detalhes
o Risco de rejeio incorreta: seja identificada distoro relevante,
quando, na verdade, ela no existe.

o Risco de aceitao incorreta: no seja identificada distoro
relevante, quando, na verdade, ela existe.

Nota-se que o risco de subavaliao da confiabilidade e o risco de rejeio
incorreta afetam a eficincia da auditoria, visto que, normalmente,
conduziriam o auditor a realizar trabalhos adicionais, o que estabeleceria que
as concluses iniciais eram incorretas. Ou seja, tornariam a auditoria mais
onerosa (mais horas de trabalho, mais recursos financeiros gastos).

Por outro lado, o risco de superavaliao da confiabilidade e o risco de
aceitao incorreta afetam a eficcia da auditoria e tm mais probabilidade de
conduzir a uma concluso errnea sobre determinados controles, saldos de
contas ou classe de transaes do que o risco de subavaliao da
confiabilidade ou o risco de rejeio incorreta.

Esse ltimo tipo de risco mais problemtico, pois tem maior probabilidade de
afetar as concluses da auditoria e nesse caso os efeitos podem ser muito
danosos.

Testes de Detalhes Testes de Controle
Eficincia Risco de rejeio
incorreta
Risco de subavaliao da
confiabilidade
Eficcia
Risco de aceitao
incorreta
Risco de superavaliao
de confiabilidade

Por fim, importante ter bem claro o que risco de amostragem e o que
risco no resultante da amostragem. Este ltimo o risco de que o auditor
chegue a uma concluso errnea por qualquer outra razo que no seja
relacionada ao risco de amostragem, como o uso de procedimentos de
auditoria no apropriados ou a interpretao errnea da evidncia de auditoria
e o no reconhecimento de uma distoro ou de um desvio.
Tipos de Amostragem
Ao executar os testes de auditoria o auditor pode utilizar dois tipos de
amostragem: estatstica e a no-estatstica (por julgamento).

Maior problema para o
auditor





A amostragem estatstica aquela em que a amostra selecionada
cientificamente com a finalidade de que os resultados obtidos possam ser
estendidos ao conjunto de acordo com a teoria da probabilidade ou as regras
estatsticas. De tal forma que esse processo tem as seguintes caractersticas:

seleo aleatria dos itens da amostra; e

o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das
amostras, incluindo a mensurao do risco de amostragem.

Uma amostragem que no tem as caractersticas acima descritas
considerada no estatstica, ou seja, aquela em que a amostra determinada
pelo auditor utilizando sua experincia, critrio e conhecimento da entidade,
mas sem base cientfica.

A escolha entre os dois tipos de abordagem envolve principalmente a
considerao da relao custo-benefcio do processo.

O emprego de amostragem estatstica recomendvel quando a populao a
ser auditada grande e os itens da populao apresentam caractersticas
homogneas. Em uma confirmao de contas a receber de uma grande
empresa de varejo, por exemplo, seria extremamente caro fazer a confirmao
com todos os clientes que devem para a empresa.

Ainda nesse contexto, importante discutir uma espcie particular de
amostragem estatstica: amostragem estratificada ou estratificao. Esse tipo
particular de amostragem consiste em dividir uma populao em
subpopulaes (extratos), cada uma sendo um grupo de unidades de
amostragem com caractersticas semelhantes. Assim, a amostragem
realizada separadamente em cada extrato, e os resultados de cada uma dessas
amostras so combinados em um resultado final.

Contudo, ressalte-se que os resultados dos procedimentos de auditoria
aplicados a uma amostra dentro de um extrato s podem ser projetados para
os itens que compem esse extrato. Para concluir sobre toda a populao, o
auditor precisa considerar o risco de distoro relevante em relao a todos os
outros extratos que compem a populao. Assim, se um saldo de conta tiver
sido dividido em extratos, as distores projetadas para cada extrato
separadamente so combinadas na considerao do possvel efeito das
distores no total.

A estratificao permite que a eficincia da auditoria seja melhorada se o
auditor estratificar a populao, dividindo-a em subpopulaes distintas,
reduzindo dessa maneira a variabilidade dos itens de cada extrato e, portanto,
permitindo que o tamanho da amostra seja reduzido sem aumentar o risco de
amostragem. essa diminuio da variabilidade (conseguida graas





formao de grupos homogneos) que permite a reduo do tamanho da
amostra.

Na execuo dos testes de detalhes, por exemplo, a populao geralmente
estratificada por valor monetrio, permitindo que o trabalho maior de auditoria
possa ser direcionado para os itens de valor maior, uma vez que esses itens
podem conter maior potencial de distoro em termos de superavaliao.

Da mesma forma, a populao pode ser estratificada de acordo com uma
caracterstica especfica que indica maior risco de distoro como, por
exemplo, no teste da proviso para crditos de liquidao duvidosa, os saldos
podem ser estratificados por idade ou clientes.
Definio da Amostra
Vimos que a amostragem de auditoria permite que o auditor obtenha e avalie
a evidncia de auditoria em relao a algumas caractersticas dos itens
selecionados de modo a formar uma concluso sobre a populao da qual a
amostra retirada. Para isso, preciso definir a amostra.

Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do
procedimento de auditoria e as caractersticas da populao da qual ser
retirada a amostra.

No que se refere finalidade do procedimento, o auditor deve considerar os
fins especficos a serem alcanados e a combinao de procedimentos que
devem alcanar esses fins, incluindo um claro entendimento do que realmente
constitui desvio ou distoro.

Por exemplo, em um teste de detalhes relacionado com a existncia de contas
a receber, um registro errneo entre as contas de clientes (a dvida lanada
no cliente errado) no afeta o saldo total das contas a receber, portanto, pode
no ser apropriado considerar que isso seja uma distoro na avaliao dos
resultados da amostragem desse procedimento em particular, por mais que
isso possa ter um efeito importante em outras reas da auditoria, como por
exemplo, na avaliao do risco de fraude ou da adequao da proviso para
crditos de liquidao duvidosa.

J ao considerar as caractersticas de uma populao, o auditor, para
estabelecer a amostra de auditoria e determinar seu tamanho deve avaliar:

taxa esperada de desvio
15
(no caso de testes de controle), com
base no entendimento do auditor dos controles relevantes ou no
exame de pequena quantidade de itens da populao.

15
A taxa esperada de desvios corresponde ao erro que o auditor espera encontrar em determinado procedimento de
controle.






Se a taxa esperada de desvio for inaceitavelmente alta, o auditor
geralmente decide por no executar os testes de controles.

distoro esperada na populao
16
(no caso de testes de
detalhes), com base na experincia do auditor ou no exame de
pequena quantidade de itens da populao.

Se a distoro esperada for alta, o exame completo ou o uso de
amostra maior pode ser apropriado ao executar os testes de detalhes.

Alm disso, ao considerar as caractersticas da populao da qual a amostra
ser extrada, o auditor pode determinar se a estratificao ou a seleo com
base em valores apropriada.

Outro passo importante no processo de definio da amostra a determinao
do tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem a um
nvel mnimo aceitvel.

Dessa forma, logicamente um importante componente nessa definio o
nvel de risco de amostragem que o auditor est disposto a aceitar, de forma
que quanto menor o risco, maior deve ser o tamanho da amostra. Em outras
palavras, para se obter um menor risco amostragem necessrio utilizar uma
amostra maior.

Mtodos de seleo de amostra

O auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que cada unidade
de amostragem da populao tenha a mesma chance de ser selecionada
(princpio da aleatoriedade).

Pela amostragem estatstica, os itens da amostra so selecionados de modo
que cada unidade de amostragem tenha uma probabilidade conhecida de ser
selecionada.

Pela amostragem no estatstica, o julgamento usado para selecionar os
itens da amostra. Contudo, independente do tipo de amostragem, como a
finalidade do processo a de fornecer base razovel para o auditor concluir
quanto populao da qual a amostra selecionada, importante que a
amostra seja representativa, de modo a evitar tendenciosidade mediante a
escolha de itens da amostra que tenham caractersticas tpicas da populao.

Vamos ver os principais mtodos para selecionar amostras:


16
A distoro esperada na populao o erro que o auditor espera encontrar em determinado saldo avaliado em um
teste de detalhes.





Seleo aleatria (randmica): a que assegura que todos os itens
da populao ou do extrato fixado tenham idntica possibilidade de
serem escolhidos. Exemplo: em um conjunto com 1.000 notas fiscais,
numeradas de 1 a 1.000, so sorteadas para teste por intermdio de
algum mecanismo aleatrio, como por exemplo, aqueles globos
utilizados nos sorteios da loteria.

Seleo sistemtica (por intervalo): aquela em que a seleo de
itens procedida de maneira que haja sempre um intervalo constante
entre cada item selecionado, seja a seleo feita diretamente da
populao a ser testada, ou por extratos dentro da populao. Ou
seja, no exemplo anterior, voc estabelece qual o intervalo a ser
aplicado por exemplo, 100 faz o sorteio da primeira nota, digamos
que seja a de nmero 225, ento, as notas selecionadas para a
amostra sero as de nmero 025, 125, 225, 325 ... 925.

Ao usar uma seleo sistemtica, o auditor precisaria determinar que
as unidades de amostragem da populao no esto estruturadas de
modo que o intervalo de amostragem corresponda a um padro em
particular da populao.

Amostragem de unidade monetria: um tipo de seleo com base
em valores, na qual o tamanho, a seleo e a avaliao da amostra
resultam em uma concluso em valores monetrios.

Seleo ao acaso: aquela feita a critrio do auditor, baseada em sua
experincia profissional.

Esse mtodo pode ser uma alternativa aceitvel para a seleo, desde
que o auditor tente extrair uma amostra representativa da populao,
sem inteno de incluir ou excluir unidades especficas, evitando
qualquer tendenciosidade ou previsibilidade consciente (por exemplo,
evitar itens difceis de localizar ou escolher ou evitar sempre os
primeiros ou os ltimos lanamentos de uma pgina). A seleo ao
acaso no apropriada quando se usar a amostragem estatstica.

Seleo de bloco: envolve a seleo de um ou mais blocos de itens
contguos da populao.

A seleo de bloco geralmente no pode ser usada em amostragem
de auditoria porque a maioria das populaes est estruturada de
modo que esses itens em sequncia podem ter caractersticas
semelhantes entre si, mas caractersticas diferentes de outros itens de
outros lugares da populao. Embora, em algumas circunstncias,
possa ser apropriado que um procedimento de auditoria examine um
bloco de itens, ela raramente seria uma tcnica de seleo de amostra





apropriada quando o auditor pretende obter inferncias vlidas sobre
toda a populao com base na amostra.
Anlise e Proj eo de Distores
Como j foi exaustivamente discutido, o objetivo da amostragem chegar a
uma concluso para toda a populao com base nos resultados obtidos com a
amostra. Ora, isso quer dizer que se busca extrapolar os resultados da
amostra para a populao. Resta-nos ento saber como feita essa
extrapolao, principalmente no que se refere s distores e aos desvios
encontrados.

O primeiro passo, nesse processo, a anlise dos desvios e das distores
identificados. O auditor deve investigar a natureza e a causa de quaisquer
desvios ou distores identificados e avaliar o possvel efeito causado por eles
na finalidade do procedimento de auditoria e em outras reas de auditoria.

Assim, o auditor talvez observe que muitos desvios ou distores tm uma
caracterstica em comum como, por exemplo, o tipo de operao, local, linha
de produto ou perodo de tempo. Nessas circunstncias, o auditor pode decidir
identificar todos os itens da populao que tenham a caracterstica em comum
e estender os procedimentos de auditoria para esses itens. Alm disso, esses
desvios ou distores podem ser intencionais e podem indicar a possibilidade
de fraude.

Feita a anlise da natureza dos desvios (testes de controle) e das distores
(testes de detalhe), necessrio que se faa a projeo dos erros encontrados
na amostra para a populao.

Para os testes de detalhes, o auditor deve projetar, para a populao, as
distores encontradas na amostra para obter uma viso mais ampla da escala
de distoro. Geralmente uma distoro encontrada na amostra ampliada
quanto projetada para a populao. Por exemplo, o exame de uma amostra de
notas fiscais revelou uma distoro de 1,0% na amostra, quando projetada
para a populao, essa distoro foi aumentada para 2,5%.

O clculo dessa projeo foge do escopo de nosso curso e, geralmente,
realizado por meio de frmulas, tabelas e softwares estatsticos.

Ademais, dentro desse processo, vale pena destacar a existncia de
anomalias - distores ou desvios que so comprovadamente no
representativos de distoro ou desvio em uma populao. o que chamamos
de ponto fora da curva. Assim, quando a distoro tiver sido estabelecida como
uma anomalia, ela pode ser excluda da projeo das distores para a
populao ou ser devidamente tratada, de forma a no comprometer a anlise
da projeo das distores no anmalas.






Quando o auditor considera que uma distoro ou um desvio descoberto so
anomalias, deve obter um alto grau de certeza de que no sejam
representativos da populao, mediante a execuo de procedimentos
adicionais de auditoria.

Finalmente, para testes de controles, no necessria qualquer projeo
explcita dos desvios uma vez que a taxa de desvio da amostra tambm a
taxa de desvio projetada para a populao como um todo.

Tipo de teste Projeo da distoro ou desvio
Teste de Detalhes necessria
Teste e Controle No necessria
Avaliao dos Resultados da Amostragem
O ltimo passo em um processo de amostragem consiste em avaliar seus
resultados, sob dois prismas:

avaliar os resultados da amostra; e

avaliar se o uso de amostragem de auditoria forneceu uma base
razovel para concluses sobre a populao que foi testada.

Ao avaliar os resultados da amostra o auditor pode se deparar com as
seguintes situaes: para os testes de controles, uma taxa de desvio da
amostra inesperadamente alta pode levar a um aumento no risco identificado
de distoro relevante, j para os testes de detalhes, o valor de distoro
inesperadamente alto em uma amostra pode levar o auditor a acreditar que
uma classe de operaes ou o saldo de uma conta est distorcido de modo
relevante.

Vimos que, no caso especfico de testes de detalhes, a distoro projetada a
melhor estimativa do auditor de distoro real na populao. Assim, quando
esse resultado exceder uma distoro tolervel, a amostra no fornece uma
base razovel para concluses sobre a populao que foi testada.

Alm disso, se a distoro projetada for maior do que as expectativas de
distoro do auditor usadas para determinar o tamanho da amostra, o auditor
pode concluir que h um risco inaceitvel de amostragem e pode decidir por
realizar uma nova amostragem.
Podemos resumir a discusso nas seguintes expresses:










Essa anlise pode ainda ser feita a partir de outra abordagem, que considera,
respectivamente para testes de controle e de detalhes, o Limite Superior de
Desvios (LSD) e o Limite Superior de Erros (LSE).

Esse limite superior a taxa mxima de desvios ou distores admitida pelo
auditor na avaliao de seu processo de amostragem, assim, se o desvio ou
distoro encontrado para a populao somado a uma proviso de risco de
amostragem (PRA) for superior a esse limite, o processo de amostragem
conduzido pelo auditor foi falho.

Lembre-se que o risco de amostragem relaciona-se com a possibilidade de que
uma amostra adequadamente selecionada no seja representativa da
populao, e por esse motivo essa proviso de risco somada a taxa de
desvios e/ou distores encontradas para definir um limite para se comparar
aos erros tolerveis.






Por fim, se o auditor conclui que a amostragem de auditoria no forneceu uma
base razovel para concluses sobre a populao que foi testada, o auditor
pode:
realizar uma nova amostragem;
Testes de Controle
Taxa de Desvio da Amostra > Taxa Tolervel de Desvio => Amostragem Falha
Testes de Detalhes
Distoro Projetada > Distoro Tolervel => Amostragem Falha
Testes de Controle
LSD = Taxa de Desvios da Amostra + PRA
LSD > Taxa Tolervel de Desvio => Amostragem Falha
Testes de Detalhes
LSE = Erro Projetado para Populao + PRA
LSE > Distoro Tolervel => Amostragem Falha





solicitar que a administrao investigue as distores identificadas e
faa quaisquer ajustes necessrios; ou

ajustar a natureza, poca e extenso de procedimentos adicionais
para melhor alcanar a segurana exigida (ex.: realizar nova
amostragem; aumentar tamanho da amostra; modificar os
procedimentos substantivos etc.).

Vamos ver como o assunto amostragem pode cair na sua prova:

7. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2007) - O uso da tcnica
de amostragem facultativo para o auditor interno; entretanto, a realizao de
exames e investigaes, como a verificao junto a terceiros sobre operaes
de grande vulto, as inspees no capital financeiro e o registro de transaes
de recursos financeiros, obrigatria. So esses resultados, denominados
achados de auditoria, que iro fundamentar as concluses do auditor.

Resoluo:

Cabe ao auditor avaliar se a tcnica de amostragem adequada ou no
situao. Por outro lado, ele deve promover exames e investigaes e os
resultados desses exames e investigaes, como veremos ainda nessa aula,
caracterizam os achados de auditoria. Item correto.

8. (CESPE/Inspetor de Controle Externo TCE RN/2009) - Os
procedimentos da amostragem por julgamento so largamente difundidos,
ainda que possam ser considerados teoricamente falhos, por determinadas
razes, entre as quais inclui-se a impossibilidade de os auditores estimarem
quantitativamente o risco que assumem.

Resoluo:

A amostragem por julgamento ou no-estatstica aquela que no utiliza
critrios cientficos para a seleo da amostra e, portanto, no utiliza a teoria
das probabilidades para avaliar seus resultados, incluindo a mensurao do
risco de amostragem. Item correto.

9. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - Na amostragem probabilstica, a
amostra deve ser selecionada por critrios decorrentes da experincia
profissional do auditor, que deve levar em conta o conhecimento do setor em
exame.

Resoluo:

A amostragem na qual a amostra selecionada por critrios decorrentes da
experincia profissional do auditor chamada de no-estatstica, que aquela
que no utiliza a teoria das probabilidades. A amostragem probabilstica ou





estatstica aquela que utiliza critrios cientficos para a seleo da amostra.
Portanto, item errado.

10. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - Se for
verificado, na realizao de uma auditoria, que o controle interno da empresa
satisfatrio e o risco, relativamente reduzido, o auditor deve estabelecer
nvel de confiana mais elevado e amostra menor.

Resoluo:

Se o auditor verificar que o controle interno satisfatrio e o risco de
ocorrerem erros for baixo, ele confiar mais nos dados produzidos pelos
sistemas da entidade, e como a expectativa de erro mais baixa, a amostra
ser menor. Item correto.

11. (CESPE/Analista Judicirio - rea: Administrativa Contabilidade
STF/2008) - O tamanho da amostra independe do nvel do risco de
amostragem dos seus resultados, pois cada item da populao tem a mesma
probabilidade de ser selecionado.

Resoluo:

O risco de amostragem influencia o tamanho da amostra, quanto menor for o
risco de amostragem que o auditor estiver disposto a aceitar, maior dever ser
a amostra; ou, em outras palavras, quanto maior o risco de amostragem,
maior dever ser a amostra. Item errado.

12. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2007) - Em auditoria, as
tcnicas de amostragem objetivam coletar e avaliar evidncias numricas das
entidades administrativas no intuito de determinar e relatar o grau de
adequao das informaes obtidas. O mtodo de amostragem probabilstico
envolve a amostra aleatria simples, a estratificada e a amostra por
conglomerados. Quanto a esse mtodo, julgue o item abaixo.

Suponha-se que, em uma pesquisa, se pretenda estimar a proporo de
beneficirios do crdito educativo que conseguem completar o curso superior.
Suponha-se, ainda, que a metodologia de coleta de dados desse estudo seja
feita por meio de questionrios compulsrios e que estes sejam remetidos pelo
correio. Nesse caso, a estratificao por curso, gnero ou localidade
relevante para o resultado da pesquisa, cujo mtodo probabilstico exemplo
tpico de amostra aleatria simples.

Resoluo:

Nesse caso, o mtodo de seleo da amostra utilizado o da seleo aleatria,
no entanto, como o objetivo da pesquisa estimar a proporo dos





beneficirios do crdito educativo que conseguem completar o curso superior,
a estratificao por curso, gnero ou localidade no relevante. Item errado.















































Evidncias


Ns j falamos um pouco sobre as evidncias, agora vamos estud-las mais a
fundo.

Inicialmente vamos analisar os conceitos trazidos pelas portarias TCU 26/09 -
auditoria de conformidade, e 04/10 - auditoria operacional.

Evidncias segundo a Portaria TCU 26/ 09

As evidncias so informaes obtidas que compem elementos essenciais e
comprobatrios do achado, elas devem ter os seguintes atributos:

serem suficientes e completas de modo a permitir que terceiros
cheguem s concluses da equipe;

serem pertinentes ao tema e diretamente relacionadas com o achado;

serem adequadas e fidedignas, gozando de autenticidade,
confiabilidade e exatido da fonte.

Ou seja, para que uma informao seja considerada uma evidncia ela deve
ter os seguintes atributos: suficincia, completude, pertinncia, adequao e
fidedignidade.

Existe uma gama variada de documentos que podem ser considerados
evidncias: originais de ofcios, cartas, relatrios, cpias de documentos
devidamente autenticadas (confere com o original), documentos publicados,
fotografias ou mdias contendo arquivos de dados, de vdeo ou de udio,
extratos de entrevista, consolidaes de respostas a questionrios, planilhas
de clculos etc.

J mencionamos isso, mas bom frisar que as evidncias testemunhais
devem, sempre que possvel, ser reduzidas a termo e corroboradas por outras
evidncias.

Evidncias segundo a Portaria TCU 04/ 10

Segundo a portaria TCU 04/10, evidncias so informaes obtidas durante a
auditoria e usadas para fundamentar os achados. Segundo o referido manual
a equipe deve esforar-se para obter evidncias de diferentes fontes e de
diversas naturezas, porque isso fortalecer as concluses.

As evidncias devem ter os seguintes atributos:






validade - a evidncia deve ser legtima, ou seja, baseada em
informaes precisas e confiveis;

confiabilidade - garantia de que sero obtidos os mesmos resultados se
a auditoria for repetida. Para obter evidncias confiveis, importante
considerar que: conveniente usar diferentes fontes; interessante usar
diferentes abordagens; fontes externas, em geral, so mais confiveis
que internas; evidncias documentais so mais confiveis que orais;
evidncias obtidas por observao direta ou anlise so mais confiveis
que aquelas obtidas indiretamente;

relevncia - a evidncia relevante se for relacionada, de forma clara e
lgica, aos critrios e objetivos da auditoria; e

suficincia - a quantidade e qualidade das evidncias obtidas devem
persuadir o leitor de que os achados, concluses, recomendaes e
determinaes da auditoria esto bem fundamentados. importante
lembrar que a quantidade de evidncias no substitui a falta dos outros
atributos (validade, confiabilidade, relevncia). Quanto maior a
materialidade do objeto auditado, o risco de auditoria e o grau de
sensibilidade do auditado a determinado assunto, maior ser a
necessidade de evidncias mais robustas. A existncia de auditorias
anteriores tambm indica essa necessidade.

Comparando os dois normativos chegamos concluso que a evidncia : uma
informao suficiente e completa, fidedigna (vlida), pertinente (relevante) e
adequada (confivel) para fundamentar os achados de auditoria.

Auditoria I ndependente
17


Vamos agora dar uma viso geral sobre a definio de evidncia trazida pelas
novas normas de auditoria independente.

Voc sabe que o desempenho de qualquer atividade requer a utilizao de
ferramentas adequadas para o trabalho, na auditoria independente isso no
diferente. Assim, o auditor deve dispor de um conjunto de ferramentas que lhe
possibilite formar uma opinio, com fatos e informaes suficientes,
pertinentes e fidedignas.







Evidncia de auditoria compreende as informaes utilizadas pelo auditor
para chegar s concluses em que se fundamentam a sua opinio.





Notas fiscais, faturas, manuais de operao da empresa, clculos
desenvolvidos pelo auditor, laudos de especialistas, conciliao entre contas
contbeis e extratos bancrios, entrevistas com funcionrios da empresa,
confirmaes com clientes, pareceres de advogados so exemplos de
evidncias de auditoria.

Dessa forma, cabe ao auditor identificar e atestar a validade de suas
afirmaes por intermdio dos procedimentos adequados a cada situao, na
extenso e profundidade que cada caso requer, at a obteno das provas
materiais (evidncias) que comprovem a afirmao analisada.

Como j foi discutido, h segurana razovel na opinio do auditor quando
este obtiver evidncia de auditoria apropriada e suficiente para a reduo do
risco de auditoria (risco de expressar uma opinio no apropriada quando as
demonstraes contbeis apresentam distoro relevante) a um nvel
aceitavelmente baixo.

A suficincia e adequao da evidncia de auditoria esto inter-relacionadas. A
primeira a medida da quantidade de evidncia de auditoria, enquanto que a
segunda a medida da qualidade dessa evidncia, isto , sua relevncia e sua
confiabilidade para fornecer suporte s concluses em que se fundamenta a
opinio do auditor.

Em outras palavras, para emitir uma opinio com segurana razovel o auditor
deve, ao mesmo tempo, dispor dados e informaes em quantidade e de
qualidade adequadas.

Suficincia Adequao
QUANTIDADE QUALIDADE

Diz-se que suficincia e adequao so dimenses inter-relacionadas, pois a
primeira afetada pela segunda, ou seja, quanto maior a qualidade, menos
evidncia ser exigida. Contudo, preciso ficar atento, pois o caminho inverso
no vlido, ou seja, a obteno de mais evidncia de auditoria no compensa
a sua m qualidade.

Ademais, importante ressaltar que a quantidade da evidncia de auditoria
necessria afetada pela avaliao do auditor dos riscos de distoro (quanto
mais elevados os riscos avaliados, maior a probabilidade de que seja exigida
mais evidncia de auditoria). J a confiabilidade (adequao) da evidncia
influenciada pela sua fonte e sua natureza e depende das circunstncias
individuais em que obtida.

Indo um pouco mais a fundo na discusso sobre a qualidade da evidncia,
importante mencionar que este atributo afetado pela relevncia e
confiabilidade das informaes em que se baseia.






A relevncia trata da ligao lgica ou influncia sobre a finalidade do
procedimento de auditoria e, quando apropriado, a afirmao em
considerao. Em outras palavras, se a evidncia em questo realmente atinge
o objetivo perseguido pelo auditor.

Assim, a relevncia das informaes a serem utilizadas como evidncia de
auditoria pode ser afetada pela direo do teste.

Por exemplo, se a finalidade de um procedimento de auditoria testar para
verificar se h superavaliao na existncia ou valorizao das contas a pagar,
testar as contas a pagar registradas pode ser um procedimento de auditoria
relevante. Por outro lado, para testar se h subavaliao na existncia ou
valorizao das contas a pagar, testar as contas a pagar registradas no seria
relevante, mas testar informaes como desembolsos subsequentes, faturas
no pagas, faturas de fornecedores e excees apontadas nos relatrios de
recebimento de mercadorias podem ser relevantes.

J a confiabilidade das informaes influenciada pela sua fonte e sua
natureza, e as circunstncias nas quais so obtidas, incluindo os controles
sobre sua elaborao e manuteno, quando relevante.

Embora reconhecendo que podem existir excees, a NBC TA 500 traz algumas
generalizaes sobre a confiabilidade da evidncia de auditoria que podem ser
teis:

a confiabilidade da evidncia de auditoria maior quando ela obtida de
fontes independentes fora da entidade;

a confiabilidade da evidncia de auditoria gerada internamente maior
quando os controles relacionados, incluindo os controles sobre sua
elaborao e manuteno, impostos pela entidade, so efetivos;

a evidncia de auditoria obtida diretamente pelo auditor (por exemplo, a
observao da aplicao de um controle) mais confivel do que a
evidncia de auditoria obtida indiretamente ou por inferncia (por
exemplo, indagao a respeito da aplicao de controle);

a evidncia de auditoria em forma de documentos, em papel, mdia
eletrnica ou de outro tipo, mais confivel do que a evidncia obtida
verbalmente (por exemplo, uma ata de reunio elaborada
tempestivamente mais confivel do que uma representao verbal
subsequente dos assuntos discutidos);

a evidncia de auditoria fornecida por documentos originais mais
confivel do que a evidncia de auditoria fornecida por fotocpias ou fac-
smiles ou por documentos que foram filmados, digitalizados ou





transpostos de outra maneira para forma eletrnica, cuja confiabilidade
pode depender dos controles sobre sua elaborao e manuteno.

Nesse aspecto importante salientar que a Portaria TCU 04/10 alerta que
algumas evidncias podem apresentar problemas ou fragilidades, e cita como
exemplos, evidncias:

baseadas em apenas uma fonte; testemunhais no corroboradas por
documento ou observao;
cujo custo de obteno no atende
a critrios de custo-benefcio;
provenientes apenas do gestor ou
da equipe auditada;
cuja nica fonte parcial com
relao ao resultado do trabalho;
obtidas de amostras no-
representativas;
relacionadas ocorrncia isolada; conflitantes.

Segundo referida Portaria, existem algumas tcnicas que podem contribuir
para a obteno de evidncias mais robustas. Uma delas a circularizao
(=confirmao externa), que como vimos, consiste na confirmao, junto a
terceiros, de fatos e informaes apresentados pelo auditado.

Outra a triangulao, que o uso de diferentes mtodos de pesquisa e de
coleta de dados para estudar o mesmo assunto, com o objetivo de fortalecer
as concluses.
Fontes de Evidncia

A Portaria TCU 04/10 classifica as fontes de evidncias em quatro tipos:

Fsica observao de pessoas, locais ou eventos.

Pode ser obtida por meio de fotografias, vdeos, mapas etc. Evidncias
fsicas costumam causar grande impacto. A fotografia de uma situao
insalubre ou insegura, por exemplo, pode ser mais convincente que uma
longa descrio.

Documental o tipo mais comum de evidncia. Pode estar disponvel
em meio fsico ou eletrnico.

obtida de informaes j existentes, tais como ofcios, memorandos,
correspondncias, contratos, extratos, relatrios. necessrio avaliar a
confiabilidade e a relevncia dessas informaes com relao aos
objetivos da auditoria.

Testemunhal obtida por meio de entrevistas, grupos focais,
questionrios.

Para que a informao testemunhal possa ser considerada evidncia, e
no apenas contextualizao, preciso corrobor-la, por meio de





confirmao por escrito do entrevistado ou existncia de mltiplas fontes
que confirmem os fatos.

Analtica obtida por meio de anlises, comparaes e interpretaes
de dados e informaes j existentes.

Este trabalho pode envolver anlise de taxas, padres e tendncias,
normalmente por meio de processamento computacional. o tipo de
evidncia mais difcil de obter.

Por sua vez, segundo as normas emitidas pelo CFC as evidncias podem ser
obtidas em diversas fontes entre as quais:

Evidncia fsica: obtidas pela comprovao de existncia real de ativos
e passivos financeiros, recursos humanos, instalaes, mveis, bem
como pela comprovao de realizao de obras e servios.

Evidncia documental: consiste em todo tipo de documentos utilizado
como evidncia pelo auditor, tal como notas fiscais, contratos, faturas,
recibos, relatrios etc.

Evidncia analtica: anlises com padres e expectativas resultantes da
experincia do auditor ou dados da indstria, como estatsticas,
comparaes entre saldos ao longo dos anos, indicadores de
rentabilidade do setor etc.

Evidncia matemtica: valores calculados pelo auditor para confirmar
dados que afetam as demonstraes contbeis, como clculo do lucro
por ao, de pagamento de indenizaes trabalhistas e de cotas de
depreciao.

Evidncia testemunhal ou verbal: informaes obtidas de pessoas
que tenham conhecimentos dentro e fora da organizao auditada, em
resposta a perguntas formuladas pelo auditor.

Evidncia por confirmao: corroborao por escrito de terceiros em
relao a determinadas informaes de interesse, sendo aplicvel,
principalmente, aos fornecedores, prestadores de servio, bancos,
clientes, advogados etc.

Evidncia por representaes: declaraes por escrito que tratam de
afirmaes da administrao, assinadas por indivduos responsveis.

Importante destacar que a evidncia de auditoria obtida principalmente a
partir dos procedimentos de auditoria realizados durante o curso do trabalho.
Contudo, ela tambm pode incluir informaes obtidas de outras fontes, como





auditorias anteriores realizadas pelo auditor independente ou por outros
auditores.

Alm disso, at mesmo a ausncia de informaes (por exemplo, a recusa da
administrao em fornecer uma representao solicitada) utilizada pelo
auditor e, portanto, tambm pode constituir evidncia de auditoria.

Agora, vamos analisar algumas questes para ver como esse assunto
cobrado em provas.

13. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - Uma informao s deve ser
considerada adequada quando for confivel e puder ser utilizada pelas tcnicas
de auditoria, a fim de proporcionar a melhor evidncia alcanvel.

Resoluo:

No resta dvida que para uma informao ser considerada adequada ela tem
que ser confivel, essa uma das caractersticas da evidncia, alm disso, se
essa informao no puder ser utilizada pelas tcnicas de auditoria ela no
ter utilidade alguma. Item correto.

14. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - As informaes obtidas de
pessoas, integrantes ou no da organizao auditada, embora possam ser
importantes para a identificao de fraudes e erros, no podem ser
consideradas evidncias de auditoria.

Resoluo:

As informaes obtidas de pessoas, internas ou externas organizao
auditada, podem ser consideradas evidncias, lembrando que para a
informao testemunhal ser considerada evidncia preciso corrobor-la, por
meio de confirmao por escrito do entrevistado ou existncia de mltiplas
fontes que confirmem os fatos. Item errado.

15. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - Para caracterizar uma
informao como evidncia, no basta que ela seja considerada fidedigna.

Resoluo:

Vimos que para uma informao ser considerada uma evidncia ela deve ser
no mnimo: suficiente, pertinente e fidedigna. Item correto.

16. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - Adaptada - No
processo de auditoria, aps examinadas todas as evidncias disponveis, o
auditor pode confiar, integralmente, na fidedignidade e na correo das
demonstraes contbeis de uma entidade e, sempre que as evidncias sejam
insuficientes, o auditor deve fazer ressalvas em sua opinio.






Resoluo:

O auditor nunca poder confiar integralmente na fidedignidade e na correo
das demonstraes contbeis. O auditor somente ter uma segurana
razovel, nunca completa, em sua opinio quando obtiver evidncia de
auditoria apropriada e suficiente para a reduo do risco de auditoria a um
nvel aceitavelmente baixo. Item errado.

17. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - Acerca das
Normas Brasileiras de Contabilidade, julgue o item subsequente.

As evidncias que respaldam os resultados da auditoria interna devem ser,
entre outros aspectos, fidedignas, sendo considerada adequada a informao
que, sendo confivel, propicie, com o emprego apropriado das tcnicas da
auditoria interna, a melhor evidncia possvel.

Resoluo:

As evidncias devem ser suficientes, pertinentes e fidedignas, e para uma
informao ser adequada, alm de ser confivel ela deve permitir que sejam
aplicados os procedimentos de auditoria necessrios. Item correto.






























Caracterizao de achados de auditoria. Matriz de Achados e Matriz de
Responsabilizao, conforme Portaria TCU 26/2009


Vamos agora aprofundar nosso estudo sobre o achado de auditoria, ele
corresponde a qualquer fato significativo, digno de relato pelo auditor, uma
descoberta que fundamenta as concluses e recomendaes da auditoria. O
achado decorre da comparao da situao encontrada com o critrio (padro
esperado) e deve ser devidamente comprovado por evidncias juntadas ao
relatrio.


Segundo o Manual de Auditoria Operacional do TCU, os critrios de auditoria
so padres de desempenho utilizados para medir a economicidade, eficincia,
eficcia e efetividade do objeto de auditoria. Representam o estado ideal ou
desejvel daquilo que se examina e oferecem o contexto para se avaliar as
evidncias e compreender os achados, concluses e recomendaes da
auditoria.

Da comparao entre o critrio e a situao existente (condio) so gerados
os achados de auditoria. Portanto, critrio representa a expectativa razovel e
fundamentada do que deveria ser, as melhores prticas e benchmarks contra
os quais o desempenho comparado ou avaliado.

Nas auditorias operacionais, a escolha do critrio de auditoria mais flexvel e
frequentemente contm elementos de discricionariedade e de julgamento
profissional. Por outro lado, nas auditorias de conformidade, nas quais so
examinadas a legalidade e a legitimidade dos atos de gesto dos responsveis,
quanto aos aspectos contbil, financeiro, oramentrio e patrimonial, os
critrios so mais rgidos, baseado em normativos legais, contratos etc.

Dependendo do caso examinado, a fonte mais adequada para o critrio de
auditoria ser ou a norma oficial, expressa em leis e regulamentos, ou a





fundamentao cientfica, tendo como referncia literatura especializada,
normas profissionais e boas prticas.

Entre as fontes que podem ser empregadas para a definio de critrios de
auditoria, esto:

a) leis e regulamentos que regem o
funcionamento da entidade
auditada
b) decises tomadas pelo Poder
Legislativo ou Executivo;

c) referncias a comparaes
histricas e comparaes com a
melhor prtica;

d) normas e valores profissionais;

e) indicadores-chave de desempenho
estabelecidos pela entidade
auditada ou pela Administrao;
f) opinio de especialista
independente;

g) critrios utilizados em auditorias
similares ou empregados por
outras entidades de fiscalizao
superior EFS;

h) organizaes que realizem
atividades semelhantes ou tenham
programas similares;

i) bibliografia especializada.

Nem sempre os critrios so claros, precisos e relevantes, muitas vezes, eles
podem ser vagos ou conflitantes, nesses casos, a equipe de auditoria deve
interpret-los ou reelabor-los, tornando-os mais operacionais e mensurveis.

Nesse caso, podem ser empregadas duas abordagens alternativas:

consultar especialistas na rea sobre como deveriam ser interpretados e
medidos objetivos e metas; quais deveriam ser os resultados esperados
sob dadas condies ou, ainda, qual a mais reconhecida prtica
comparvel; ou

consultar gestores e atores interessados relevantes para definir e acordar
critrios bem fundamentados e realistas.

Ao definir critrios de auditoria, a equipe deve assegurar que eles sejam
razoveis, exequveis e relevantes para os objetivos da auditoria. A definio
de critrios adequados deve atender, ainda, s seguintes caractersticas:

Confiabilidade: deve resultar em concluses consistentes quando
aplicado por outro auditor na mesma circunstncia;

Objetividade: deve ser livre de qualquer tendenciosidade por parte do
auditor ou da gerncia;






Utilidade: deve resultar em achados e concluses que atendam s
necessidades de informao dos interessados;

Clareza: deve ser claramente enunciado e no estar sujeito a
interpretaes significativamente diferentes;

Comparabilidade: deve ser consistente com critrios utilizados para
auditar programa ou atividade similar e com aqueles usados previamente
para auditar o mesmo objeto de auditoria;

Completude: deve incorporar as dimenses relevantes para avaliar o
desempenho;

Aceitabilidade: deve ter aceitao por parte de especialistas
independentes, rgo ou entidade auditada, legislativo, mdia e pblico
em geral.

Vamos voltar ao achado, alm da situao encontrada (condio) e do
critrio (padro esperado), todo o achado deve ter mais 2 atributos: causa e
efeito.


Alm disso, o achado de auditoria deve atender, necessariamente, aos
seguintes requisitos bsicos:

ser relevante para que merea ser relatado;
estar fundamentado em evidncias juntadas ao relatrio;
ser apresentado de forma objetiva;
respaldar as propostas de encaminhamento dele resultantes; e
apresentar consistncia, de modo a mostrar-se convincente a quem
no participou da auditoria.


Ateno: O achado pode ser negativo (quando revela impropriedade
ou irregularidade) ou positivo (quando aponta boas prticas de gesto).






Para ficar mais claro, vamos ver um exemplo de achado de auditoria:

Imagine a seguinte situao: em uma fiscalizao nas obras de construo de
determinada rodovia federal, a equipe de auditoria constatou, que devido ao
atraso no pagamento das empreiteiras, a execuo da obra no estava de
acordo com o cronograma fsico-financeiro do contrato, ocasionando
deteriorao na parte dos trabalhos executados e consequente aumento do
custo total da obra.



MATRI Z DE ACHADOS

A Matriz de Achados o documento que estrutura o desenvolvimento dos
achados, explicitando, para cada um, a situao encontrada, o critrio
adotado, as causas, os efeitos, as evidncias e as propostas de
encaminhamento.

No nosso estudo utilizaremos a matriz de achados trazida pela Portaria 26/09,
portanto, voltada auditoria de conformidade. Mas, sua estrutura pode ser
aplicada aos demais tipos de auditoria.



















O contedo deste curso de uso exclusivo de julieta jorge da silva, CPF:54788935104, vedada, por quaisquer
meios e a qualquer ttulo, a sua reproduo, cpia, divulgao e distribuio, sujeitando-se os infratores
responsabilizao civil e criminal.

43
EXEMPLO DE MATRIZ DE ACHADOS (ANEXO II, Port. 26/09)

TC n ___________ Fiscalis n ___________
RGO/ENTIDADE: Declarar o nome do(s) principal(is) rgo(s)/entidade(s) auditado(s)
OBJ ETIVO: Enunciar de forma clara e resumida o objetivo da auditoria.

DESCRIO DO
ACHADO
SITUAO
ENCONTRADA
OBJETOS CRITRIO EVIDNCIA CAUSA

EFEITO ENCAMINHAM
ENTO
Deve ser preenchido o
enunciado do achado,
basicamente o ttulo da
irregularidade/
impropriedade.

Situao existente,
identificada, inclusive
com o perodo de
ocorrncia, e
documentada durante a
fase de execuo da
auditoria
Indicar o
documento, o
projeto, o
programa, o
processo, ou o
sistema no qual o
achado foi
constatado.
Legislao,
norma,
jurisprudncia,
entendimento
doutrinrio ou
padro adotado
Informaes obtidas
durante a auditoria
no intuito de
documentar os
achados e de
respaldar as opinies
e concluses da
equipe
O que motivou
a ocorrncia do
achado
Consequncias ou
possveis
conseqncias do
achado. Deve ser
atribuda a letra P
ou a letra R,
conforme o efeito
seja potencial ou
real.

Propostas da
equipe de
auditoria. Deve
conter a
identificao do(s)
responsvel(eis).
A1

A2

An


Equipe de Auditoria: Supervisor:
Nome e matrcula Nome e matrcula







medida que os achados vo sendo constatados durante a execuo da
auditoria, a Matriz de Achados deve ser preenchida. Dessa forma, as dvidas
com relao s causas dos achados, bem como da adequao dos critrios,
devem ser sanadas ainda em campo, evitando-se mal entendidos que
redundam em desperdcio de esforos com a realizao de audincias
equivocadas.

Em outras palavras, mais fcil obter os esclarecimentos com os responsveis
sobre os achados enquanto eles esto prximos, durante a execuo da
auditoria, do que depois, chamando-os em audincias que poderiam ter sido
evitadas.

O preenchimento da coluna critrio permite a reviso da fundamentao
legal, da jurisprudncia e da doutrina, diminuindo a possibilidade de eventuais
omisses ou equvocos.

A verificao da suficincia e qualidade das evidncias evita diligncias
posteriores que retardam o encaminhamento do processo s instncias
superiores.

Obs.: Diligncia procedimento mediante o qual o Tribunal, com vistas a
sanear o processo, determina ao responsvel que encaminhe informaes
adicionais para esclarecer dvidas, suprir lacunas, confirmar o entendimento,
aumentar o escopo etc.

A coluna causa est intimamente relacionada imputao de
responsabilidades em relao aos fatos encontrados na auditoria.

A investigao acerca das causas deve ser feita quando relevante e necessria
para dar consistncia s propostas de encaminhamento, seja de aplicao de
penalidades ou, em caso contrrio, para afastar a ocorrncia de
irregularidades.

A anlise e o registro do efeito de cada ocorrncia na coluna respectiva serve
para dimensionar a relevncia do prprio achado alm de fornecer elementos
para a formulao das propostas de encaminhamento.

Sempre que o achado se constituir em irregularidade, deve-se ter presente, ao
preencher a coluna "encaminhamento", os dados registrados na Matriz de
Responsabilizao. possvel que um mesmo benefcio esteja associado a mais
de um achado.

Como etapa final de elaborao da matriz, a comparao das colunas situao
encontrada e encaminhamento diminui a possibilidade de eventuais achados
sem respectivas propostas de encaminhamento.






Por fim, ao final da fase de execuo, realiza-se a reunio de encerramento, na
qual a equipe apresenta verbalmente os achados de auditoria ao gestor do
rgo/entidade e outros responsveis, cuja participao seja considerada
oportuna.

Devem ser observados os seguintes procedimentos:

Sempre que possvel, os achados colhidos ao longo da execuo
devero ser discutidos com o supervisor, anteriormente reunio de
encerramento.

No se deve fazer meno a concluses ou propostas de
encaminhamento.

Deve ser informado ao gestor que os achados so preliminares e que
poder haver excluso ou incluso de achados.

A apresentao dos achados somente pode ser dispensada nos casos
em que represente risco equipe ou consecuo do objetivo da
auditoria.

MATRI Z DE RESPONSABI LI ZAO

A Matriz de Responsabilizao o documento que permite a verificao da
responsabilidade pelo achado. Apresenta, para cada achado, o nome e a
funo ou a razo social do responsvel, a conduta por ele praticada, o nexo
de causalidade entre a conduta e o achado, e a anlise da culpabilidade.

Importante salientar que essa matriz no preenchida na auditoria
operacional.





j u l i e t a j o r g e d a s i l v a , C P F : 5 4 7 8
j u l i e t a j o r g e d a s i l v a , C P F : 5 4 7 8 8 9 3 5 1 0 4
O contedo deste curso de uso exclusivo de julieta jorge da silva, CPF:54788935104, vedada, por quaisquer
meios e a qualquer ttulo, a sua reproduo, cpia, divulgao e distribuio, sujeitando-se os infratores
responsabilizao civil e criminal.

46
EXEMPLO DE MATRIZ DE RESPONSABILIZAO (ANEXO III, Port. 26/09)

TC n ___________ Fiscalis n ___________
RGO/ENTIDADE: Declarar o nome do(s) principal(is) rgo(s)/entidade(s) auditado(s)
OBJ ETIVO: Enunciar de forma clara e resumida o objetivo da auditoria.

ACHADO RESPONSVEL (IS)
PERODO DE
EXERCCIO
CONDUTA
NEXO DE CAUSALIDADE
(entre a conduta e o resultado ilcito)
CULPABILIDADE
4

Correspon-dncia
com a Matriz de
Achados
Pessoa fsica: nome,
cargo e CPF;
Pessoa jurdica de
direito privado: razo
social e CNPJ ;
Pessoa jurdica de
direito pblico interno:
nome.

Perodo efetivo de
exerccio no cargo, seja
como titular ou
substituto.
Ao ou omisso, culposa
(por negligncia,
imprudncia ou
impercia) ou dolosa (por
ter o responsvel querido
produzir o resultado ou
ter assumido o risco de
produzi-lo), praticada
pelo responsvel.
Evidncias de que a conduta do responsvel
contribuiu significativamente para o resultado
ilcito, ou seja, de que foi uma das causas do
resultado.
Reprovabilidade da
conduta do gestor (no se
aplica a pessoas jurdicas)
A1

A2

An




Equipe de Auditoria: Supervisor:
Nome e matrcula Nome e matrcula







A Matriz de Responsabilizao deve ser preenchida somente com os achados
que se constituam em irregularidades. Aplica-se esta matriz tambm para os
responsveis solidrios, que devem sempre ser arrolados desde o incio do
processo, inclusive para fins de audincia ou citao.

fundamental que o perodo de responsabilizao seja exato, j que a
responsabilizao torna-se inadequada se o fato ocorrer durante as frias ou
licena do gestor. Tambm podem ser responsabilizadas equipes, tais como
comisses de licitao, identificando-se individualmente seus componentes e
pessoas jurdicas integrantes ou no da administrao pblica.

Ao preencher o campo "conduta", a equipe deve avaliar a necessidade de
juntar norma do rgo/entidade que especifique as atribuies dos cargos
(Estatuto, Regimento Interno etc). Para cada conduta irregular deve-se
preencher uma linha da matriz, sendo suficiente somente uma linha no caso de
vrios responsveis com idntica conduta. Tambm podem ser agrupadas em
uma nica linha, condutas e resultados repetidos de um mesmo gestor (Ex.:
vrias contrataes sem licitao), desde que idnticas.

Vamos ver como esse assunto pode ser cobrado:

18. (UnB/CESPE - TCE/RN Inspetor de Controle Externo,
Especialidade: Administrao, Contabilidade, Direito ou Economia -
2009) - A aplicao dos programas de auditoria permite identificar
deficincias, que constituem os achados de auditoria. Nesse sentido, os
servidores presumivelmente relacionados a esses achados no devem ser
comunicados, para no influenciar o relatrio que o auditor encaminhar aos
responsveis pela entidade.

Resoluo:

Dissemos que as dvidas com relao s causas dos achados, bem como da
adequao dos critrios, devem ser sanadas ainda em campo, evitando-se mal
entendidos que redundam em desperdcio de esforos com a realizao de
audincias equivocadas. Portanto, os servidores devem ser consultados sobre
esses achados para esclarecerem as dvidas, antes da elaborao do relatrio
final. Item errado.

19. (UnB/CESPE/TCU - Analista de Controle Externo
rea/Especialidade: Controle Externo Orientao: Auditoria
Governamental/2008) - O achado de auditoria deve estar fundamentado em
evidncias juntadas ao relatrio, sendo estas elementos indicirios e
complementares que permitem a terceiros chegarem a concluses
independentes daquelas a que chegar a equipe de auditoria.

Resoluo:






Realmente, o achado de auditoria deve estar fundamentado em evidncias. As
evidncias so informaes fundamentadas, portanto, no so indcios, e
constituem elementos essenciais e comprobatrios do achado, portanto, no
so elementos complementares, alm disso, um terceiro que no tenha
participado da auditoria deve poder, analisando as evidncias, chegar s
mesmas concluses que a equipe de auditoria chegou e no a concluses
independentes. Item errado.







Normas da INTOSAI e do IIA sobre execuo da auditoria


Nessa ltima seo de nossa aula vamos falar especificamente sobre as
normas da INTOSAI e do IIA sobre a execuo da auditoria, mas voc no ver
nada diferente do que j foi visto durante a aula.

Na realidade, tanto as normas do CFC, agora convergidas s normas
internacionais, quanto, principalmente, as normas do TCU, so baseadas nas
normas da INTOSAI e do IIA.

Voc deve estar lembrado que na ltima aula ns falamos sobre as normas de
execuo do planejamento da INTOSAI e terminamos dizendo que a EFS pode
revisar o plano de auditoria durante sua execuo, sempre que necessrio.

Pois bem, hoje ns vamos abordar o restante das normas de execuo da
auditoria estipuladas pela INTOSAI. Falaremos sobre superviso e reviso;
exame e avaliao do controle interno; observncia s leis e regulamentos
aplicveis, evidncias de auditoria e exame das demonstraes contbeis.

A INTOSAI disciplina que, durante todas as fases da execuo da auditoria, o
trabalho realizado pela equipe deve ser adequadamente supervisionado e a
documentao obtida revisada por um membro experiente da equipe. Isso
deve ocorrer independentemente da competncia individual dos auditores que
formam a equipe.

A superviso deve ser orientada, tanto para o contedo como para o mtodo
de auditoria, e isto implica garantir que:

a) os membros da equipe de
auditoria tenham uma ntida e
slida compreenso do plano de
auditoria;
b) a auditoria seja realizada de
acordo com as normas e
prticas da EFS;

c) o plano de auditoria e a
estratgia de ao nele
especificada sejam seguidos, a
menos que alguma alterao
seja autorizada;
d) os papis de trabalho
contenham informaes
probatrias que fundamentem
adequadamente todas as
concluses, recomendaes e
pareceres;
e) o auditor atinja os objetivos de
auditoria estabelecidos; e

f) o relatrio de auditoria contenha
todas as concluses,
recomendaes e pareceres
pertinentes.








Antes da concluso dos pareceres ou relatrios, todo o trabalho de auditoria
deve ser revisado por um superior hierrquico da equipe de auditoria, isso
deve ser feito medida que se vai cumprindo cada fase da auditoria.

Essa reviso tem por objetivo garantir que:

Avaliaes e
Concluses
Erros, Deficincias e
Questes Incomuns
Alteraes e
Melhorias necessrias
realizao de
auditorias posteriores
Tenham sido solidamente
fundamentadas e respaldadas
em informaes probatrias
adequadas, pertinentes e
razoveis, que sirvam de
base para o parecer ou
relatrio final de auditoria.
Tenham sido
convenientemente
identificados, documentados
e sanados a contento ou
levados ao conhecimento de
um funcionrio
hierarquicamente superior da
EFS.
Tenham sido identificadas,
registradas e sejam levadas
em conta nos futuros planos
de auditoria e atividades de
aperfeioamento de pessoal
interno.

As normas de execuo da auditoria da INTOSAI prevem o exame e a
avaliao do controle interno da entidade auditada.

O auditor, ao definir a extenso e o escopo da auditoria, deve estudar e avaliar
o grau de confiabilidade do controle interno, esse exame deve ser feito de
acordo com o tipo de auditoria e sua extenso depende dos objetivos da
auditoria e do grau de confiabilidade pretendido.

Tipo Auditoria Exame, estudo e avaliao devem recair
Contbil
Principalmente sobre os controles existentes para proteger bens e
recursos e para garantir a exatido e a integridade dos registros
contbeis.
Cumprimento Legal
(conformidade)
Principalmente sobre os controles que auxiliam a administrao a
cumprir as leis e os regulamentos.
Operacional
Sobre os controles que ajudam a entidade auditada a
desempenhar suas atividades de modo econmico, eficiente e
eficaz, assegurando a observncia orientao poltica da
administrao e fornecendo informaes financeiras e
administrativas oportunas e confiveis.

Outro cuidado que o auditor deve ter durante a execuo da auditoria quanto
observncia s leis e aos regulamentos aplicveis.

O auditor deve planejar tticas e procedimentos capazes de garantir
adequadamente a deteco de erros, irregularidades e atos ilegais que possam
ter um efeito direto ou indireto, e significativo sobre os valores registrados nas
demonstraes contbeis ou sobre os resultados das auditorias.

A auditoria de regularidade constitui uma parte essencial da auditoria pblica.
Um dos mais importantes objetivos que esse tipo de auditoria atribui s EFSs





o de assegurar, por todos os meios sua disposio, a integridade e a validade
do oramento e das contas pblicas.

Isto faz com que o Congresso e outros destinatrios dos relatrios de auditoria
tenham certeza quanto ao volume e crescimento das obrigaes do governo.

Para atingir esse objetivo, as EFSs examinam as contas e demonstraes
contbeis da administrao pblica com o intuito de garantir que todas as
operaes tenham sido corretamente contradas, autorizadas, liquidadas e
registradas. A ausncia de irregularidades resulta geralmente na concesso de
quitao.

A verificao do cumprimento das leis e regulamentos particularmente
importante na auditoria de programas governamentais, uma vez que os
responsveis pelas decises precisam saber se as leis e regulamentos esto
sendo obedecidos, se os resultados desejados esto sendo alcanados e, em
caso contrrio, que alteraes so necessrias.

Procedimentos de auditoria

J vimos com detalhes os principais procedimentos de auditoria, vamos ver
agora como a INTOSAI trata esse assunto.

Os auditores devem escolher e adotar as tticas e os procedimentos que, a seu
julgamento profissional, sejam apropriados s circunstncias. Essas tticas e
procedimentos de auditoria devem visar obteno de informaes
probatrias suficientes e adequadas que constituam uma criteriosa
fundamentao para a opinio e concluses dos auditores.

Geralmente, a administrao responsvel pela adoo de um sistema eficaz
de controles internos para garantir o cumprimento das leis e regulamentos.

Ao planejar as tticas e os procedimentos para verificar ou avaliar esse
cumprimento, os auditores devem avaliar os controles internos da entidade e o
risco de que estes controles no consigam evitar ou detectar casos de
descumprimento das leis e regulamentos.

Os auditores devem agir com o zelo profissional devido e com precauo, sem
afetar a independncia da EFS, ao empregarem tticas e procedimentos de
auditoria aplicveis a atos ilegais, para no interferirem em possveis
investigaes ou processos judiciais futuros.

O zelo profissional implica recorrer assistncia apropriada de um consultor
jurdico, bem como dos rgos incumbidos de garantir o cumprimento das leis
aplicveis, a fim de determinar as tticas e procedimentos a serem seguidos.







Evidncias de Auditoria

Segundo a INTOSAI as constataes, concluses e recomendaes de auditoria
devem basear-se em evidncias de auditoria. Isso no deve ser mais novidade
para voc.

Para fundamentar as opinies e as concluses do auditor relativas
organizao, ao programa, atividade ou funo auditada, devem ser
obtidas evidncias adequadas, relevantes e razoveis.

Para colher essas evidncias, os auditores devem ter um bom conhecimento
das tcnicas e procedimentos de inspeo, observao, investigao e
confirmao (j vimos com detalhes cada um desses procedimentos), e uma
vez que os auditores raramente tm a oportunidade de analisar todas as
informaes acerca da entidade auditada, pode se utilizar de tcnicas de
compilao de dados e de amostragem, que devem ser cuidadosamente
escolhidas (tambm j falamos bastante sobre a amostragem estatstica).

Quando dados obtidos por meio de sistemas computadorizados constiturem
parte importante da auditoria e sua confiabilidade for essencial para o alcance
dos objetivos pretendidos, os auditores precisam certificar-se de sua
fidedignidade e pertinncia.

Os auditores devem documentar adequadamente as evidncias de auditoria
nos papis de trabalho, incluindo a fundamentao e o alcance do
planejamento, do trabalho executado e das constataes da auditoria.

Exame das Demonstraes Contbeis

Na auditoria de regularidade (contbil e de cumprimento legal) e, quando for o
caso, em outros tipos de auditoria, o auditor deve analisar as demonstraes
contbeis para verificar a observncia s normas contbeis aceitveis na
elaborao e divulgao dos relatrios financeiros.

A anlise das demonstraes contbeis deve ser feita visando a proporcionar
uma fundamentao slida que permita a emisso de um parecer sobre elas

A anlise das demonstraes contbeis visa a apurar se elas mantm entre si e
entre seus vrios elementos a correlao esperada, identificando quaisquer
desvios e tendncias anmalas. O auditor deve, portanto, analis-las
detidamente e apurar se:

(a) foram preparadas de acordo com normas contbeis aceitveis;

(b) foram apresentadas levando em conta as peculiaridades da entidade
auditada;






(c) foram prestadas informaes suficientes sobre seus diversos
elementos; e

(d) seus diversos elementos foram avaliados, mensurados e
apresentados de forma apropriada.

Os mtodos e tcnicas de anlise financeira dependem, em grande parte, da
natureza, alcance e objetivo da auditoria, bem como do conhecimento e
julgamento do auditor.

Normas da I I A sobre execuo da auditoria

Segundo o IIA os auditores internos devem identificar, analisar, avaliar, e
registrar informaes suficientes para alcanar os objetivos do trabalho de
auditoria. Em outras palavras, os auditores devem coletar evidncias
suficientes para suportar suas concluses e recomendaes.

O Instituto traa um pequeno roteiro sobre a execuo do trabalho de
auditoria:





















Os trabalhos de auditoria devem ser apropriadamente supervisionados para
assegurar que os objetivos sejam atingidos, a qualidade seja assegurada e as
equipes se desenvolvam.

As comunicaes dos resultados devem ser precisas, objetivas, claras,
concisas, construtivas, completas e oportunas. Se uma comunicao final
contiver erro significativo ou omisso, o diretor executivo de auditoria deve
Coleta de Informaes
Os auditores internos devem coletar informaes suficientes, fidedignas,
pertinenteseteisparaoalcancedosobjetivosdotrabalhodeauditoria.
Anlise e Avaliao
Os auditores internos devem basear as concluses e os resultados da
execuo dos trabalhos em anlises e avaliaes apropriadas.
Registro das Informaes
Os auditores internos devem registrar informaes relevantes como suporte
dasconclusesedosresultadosdaexecuodostrabalhos.
Comunicao dos resultados
Os auditores internos devem comunicar os resultados dos trabalhos de
auditorias com oportunidade.





comunicar a informao correta a todas as pessoas que tenham recebido a
comunicao original.

Quando a falta de conformidade das Normas tiver impacto em um trabalho de
auditoria especfico, a comunicao dos resultados deve divulgar:

Norma cuja conformidade total no foi atingida;
Razo para a falta de conformidade; e
Impacto da no conformidade sobre o trabalho de auditoria.

O diretor executivo de auditoria deve divulgar os resultados s pessoas
apropriadas, que possam assegurar que ao resultado seja dada a devida
considerao.

Durante a execuo de trabalhos de auditoria, gerenciamento de riscos,
controle e assuntos de governana corporativa devem ser identificados. Toda
vez que os assuntos sejam significativos para a organizao, eles devem ser
comunicados alta gerncia e ao Conselho.

Por fim, o IIA dispe que o diretor executivo de auditoria deve estabelecer e
manter um sistema para monitorar o estgio das aes decorrentes dos
resultados apresentados administrao.

Vamos ver como esses conhecimentos podem ser cobrados:

20. (Elaborada pelos professores) - As normas de execuo da auditoria da
INTOSAI prevem o exame e a avaliao do controle interno da entidade
auditada. Ao definir a extenso e o escopo da auditoria, deve estudar e avaliar
o grau de confiabilidade do controle interno, em uma auditoria contbil o
auditor deve focar esse estudo e avaliao principalmente sobre os controles
que auxiliam a administrao a cumprir as leis e os regulamentos.

Resoluo:

A primeira parte do enunciado est correta, realmente as normas de execuo
da auditoria da INTOSAI prevem o exame e a avaliao do controle interno da
entidade auditada, no entanto ao estudar e avaliar o grau de confiabilidade do
controle interno, em uma auditoria contbil o auditor deve focar nos controles
existentes para proteger bens e recursos e para garantir a exatido e a
integridade dos registros contbeis. Portanto, item errado.





2 Rodada de Discursivas


Chegou o momento da nossa segunda rodada de questes discursivas, com o
objetivo de por em prtica tudo o que estudamos at aqui. Voc ver como
esse exerccio ir ajudar na fixao do contedo, alm de deix-lo mais
preparado para sua prova discursiva.

Iremos propor 3 temas: 1 texto dissertativo, para ser desenvolvida em at 50
linhas, 2 questes para serem desenvolvidas em at 20 linhas.

Voc dever escolher 1(um) desses textos e nos enviar para correo
individual.

Contudo, nossa sugesto que desenvolva todos os textos. Afinal de contas,
seu objetivo treinar, treinar e treinar... Portanto, sem preguia!

Sugerimos tambm que, primeiro, escreva o texto manualmente em um
pedao de papel. Posteriormente, digite suas redaes para um arquivo Word
(.doc) e nos envie pelo sistema do Ponto dos Concursos. Basta fazer o seu
login e entrar na rea reservada do curso para enviar os arquivos.

Voc tem at o dia 08/04 para enviar seu texto que ser devolvido em at 10
dias.

Lembre que no sero corrigidos:

textos enviados fora do prazo;
textos enviados por e-mail;
textos em formato diferente do especificado, como BrOffice, PDF,
escaneados etc.

Chega de papo e vamos para nossas questes...






Discursiva 01 (Cespe/Analista de Controle Externo TCU/2007) -
Adaptada

Texto dissertativo (mx. 50 linhas)

O Tribunal de Contas da Unio (TCU), obedecendo a plano especfico aprovado
por seu Plenrio em sesso extraordinria de carter reservado, realizou
fiscalizao em determinada entidade que recebera recursos pblicos oriundos
de contratos administrativos. Para tanto, adotou auditoria contbil, financeira e
oramentria nas licitaes e contratos dessa entidade, celebrados com a
Unio no ano de 2006, com o objetivo de apurar a consistncia de
prestaes/tomadas de contas apresentadas ao TCU, assim como verificar os
aspectos tcnicos da legalidade e legitimidade na aplicao desses recursos.

Em virtude da grande quantidade de contratos celebrados entre a Unio e a
entidade auditada, a auditoria utilizou-se da tcnica de amostragem para
otimizar seu trabalho. Aps a concluso, apurou-se que 20% das prestaes
de contas dos contratos apresentavam irregularidades de natureza financeira,
causando danos ao errio.

Com referncia ao trabalho de auditoria acima descrito, realizado pelo TCU,
redija um texto dissertativo que atenda aos seguintes
questionamentos/instrues:

em que consiste a auditoria contbil, financeira e oramentria do
TCU? Em sua resposta, aborde a importncia do aspecto tcnico da
legalidade e de legitimidade na aplicao dos recursos pela auditada;
em que consistem a avaliao dos controles internos e a auditoria
interna da entidade auditada?
que tcnicas de amostragem probabilstica o TCU pode utilizar em
situaes como a descrita? Comente o risco na aplicao de cada uma
dessas tcnicas.


Discursiva 02: (Elaborada pelos professores)
Questo (mx. 20 linhas)

Voc est auditando a empresa XYZ que atua na rea varejista e possui
milhares de clientes espalhados por todo o Brasil.

Redija um texto dissertativo descrevendo dois procedimentos de auditoria
diferentes que poderiam ser utilizados para formar sua opinio sobre o contas
a receber desta empresa. Exemplifique.









Discursiva 02: (Elaborada pelos professores)
Questo (mx. 20 linhas)

Evidncias so informaes obtidas que compem elementos essenciais e
comprobatrios do achado, este corresponde a qualquer fato significativo,
digno de relato pelo auditor, constitui-se um uma descoberta que fundamenta
as concluses e recomendaes da auditoria.

Redija um texto respondendo as seguintes perguntas:

Qual a relao existente entre evidncias e achados?
O que so indcios?
Quais so os atributos que um achado deve ter? Explique-os.






































Lista de questes resolvidas na aula


1. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - A circularizao
de ativos sempre se revela mais eficaz, pois o credor tem mais interesse em
confirmar seu crdito ou, at mesmo, em apontar possveis irregularidades.

2. (CESPE/Analista Econmico, Administrativo e Contbil
IEMA/2008) - Na auditoria contbil, a conferncia de clculos
recomendada, mesmo nos casos em que o auditado apresenta um rol de
parcelas e o respectivo total. Ainda que todas as parcelas estejam corretas,
podem ter sido adotadas formas de clculo que alterem o total.

3. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - Compete ao
auditor interno verificar se as normas internas de execuo do controle interno
esto sendo cumpridas, utilizando-se, para tanto, dos procedimentos de
auditoria. Nesse caso, se o auditor necessitar confirmar junto a terceiros as
transaes da empresa, ele deve efetuar teste de observncia.

4. (CESPE/ACE Espec. Administrao Pblica e/ou de Empresas TCE
AC/2008) - Assinale a opo que apresenta a correta correspondncia entre a
tcnica de auditoria apresentada e sua definio.

a) A tcnica de observao das atividades e condies consiste na verificao
das atividades que exigem a aplicao de testes flagrantes. Entre os elementos
da observao, esto a identificao da atividade especfica a ser observada e
a comparao do comportamento observado com os comportamentos-padro.
b) A tcnica da confirmao externa consiste no cotejamento de elementos
numricos correlacionados.
c) A tcnica do exame dos registros abrange a verificao dos registros
constantes de controles regulamentares elaborados de forma manual e
pressupe a verificao do registro de forma limitada.
d) A tcnica da inspeo fsica, tambm denominada corte das operaes,
representa a fotografia do momento-chave de um processo em que a evidncia
coletada sobre itens tangveis.
e) A tcnica da indagao escrita ou oral consiste no exame de processos e de
atos formalizados e na anlise de documentos avulsos.

5. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - A verificao da
compatibilidade entre os lanamentos efetuados em determinada conta e a
documentao correspondente tipo de teste denominado de observncia,
enquanto a verificao do cumprimento da rotina definida para a escriturao
desses fatos constitui teste do tipo adjetivo.

6. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2007) - Um dos meios
utilizados para a obteno de informaes em auditoria do TCU a entrevista,





a qual, ainda que tenha cunho informal, pode ser utilizada no relatrio de
auditoria.

7. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2007) - O uso da tcnica
de amostragem facultativo para o auditor interno; entretanto, a realizao de
exames e investigaes, como a verificao junto a terceiros sobre operaes
de grande vulto, as inspees no capital financeiro e o registro de transaes
de recursos financeiros, obrigatria. So esses resultados, denominados
achados de auditoria, que iro fundamentar as concluses do auditor.

8. (CESPE/Inspetor de Controle Externo TCE RN/2009) - Os
procedimentos da amostragem por julgamento so largamente difundidos,
ainda que possam ser considerados teoricamente falhos, por determinadas
razes, entre as quais inclui-se a impossibilidade de os auditores estimarem
quantitativamente o risco que assumem.

9. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - Na amostragem probabilstica, a
amostra deve ser selecionada por critrios decorrentes da experincia
profissional do auditor, que deve levar em conta o conhecimento do setor em
exame.

10. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - Se for
verificado, na realizao de uma auditoria, que o controle interno da empresa
satisfatrio e o risco, relativamente reduzido, o auditor deve estabelecer
nvel de confiana mais elevado e amostra menor.

11. (CESPE/Analista Judicirio - rea: Administrativa Contabilidade
STF/2008) - O tamanho da amostra independe do nvel do risco de
amostragem dos seus resultados, pois cada item da populao tem a mesma
probabilidade de ser selecionado.

12. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2007) - Em auditoria, as
tcnicas de amostragem objetivam coletar e avaliar evidncias numricas das
entidades administrativas no intuito de determinar e relatar o grau de
adequao das informaes obtidas. O mtodo de amostragem probabilstico
envolve a amostra aleatria simples, a estratificada e a amostra por
conglomerados. Quanto a esse mtodo, julgue o item abaixo.

Suponha-se que, em uma pesquisa, se pretenda estimar a proporo de
beneficirios do crdito educativo que conseguem completar o curso superior.
Suponha-se, ainda, que a metodologia de coleta de dados desse estudo seja
feita por meio de questionrios compulsrios e que estes sejam remetidos pelo
correio. Nesse caso, a estratificao por curso, gnero ou localidade
relevante para o resultado da pesquisa, cujo mtodo probabilstico exemplo
tpico de amostra aleatria simples.






13. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - Uma informao s deve ser
considerada adequada quando for confivel e puder ser utilizada pelas tcnicas
de auditoria, a fim de proporcionar a melhor evidncia alcanvel.

14. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - As informaes obtidas de
pessoas, integrantes ou no da organizao auditada, embora possam ser
importantes para a identificao de fraudes e erros, no podem ser
consideradas evidncias de auditoria.

15. (CESPE/Auditor Unipampa/2009) - Para caracterizar uma
informao como evidncia, no basta que ela seja considerada fidedigna.

16. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - Adaptada - No
processo de auditoria, aps examinadas todas as evidncias disponveis, o
auditor pode confiar, integralmente, na fidedignidade e na correo das
demonstraes contbeis de uma entidade e, sempre que as evidncias sejam
insuficientes, o auditor deve fazer ressalvas em sua opinio.

17. (CESPE/Analista de Controle Externo TCU/2008) - Acerca das
Normas Brasileiras de Contabilidade, julgue o item subsequente.

As evidncias que respaldam os resultados da auditoria interna devem ser,
entre outros aspectos, fidedignas, sendo considerada adequada a informao
que, sendo confivel, propicie, com o emprego apropriado das tcnicas da
auditoria interna, a melhor evidncia possvel.

18. (UnB/CESPE - TCE/RN Inspetor de Controle Externo,
Especialidade: Administrao, Contabilidade, Direito ou Economia -
2009) - A aplicao dos programas de auditoria permite identificar
deficincias, que constituem os achados de auditoria. Nesse sentido, os
servidores presumivelmente relacionados a esses achados no devem ser
comunicados, para no influenciar o relatrio que o auditor encaminhar aos
responsveis pela entidade.

19. (UnB/CESPE/TCU - Analista de Controle Externo
rea/Especialidade: Controle Externo Orientao: Auditoria
Governamental/2008) - O achado de auditoria deve estar fundamentado em
evidncias juntadas ao relatrio, sendo estas elementos indicirios e
complementares que permitem a terceiros chegarem a concluses
independentes daquelas a que chegar a equipe de auditoria.

20. (Elaborada pelos professores) - As normas de execuo da auditoria da
INTOSAI prevem o exame e a avaliao do controle interno da entidade
auditada. Ao definir a extenso e o escopo da auditoria, deve estudar e avaliar
o grau de confiabilidade do controle interno, em uma auditoria contbil o
auditor deve focar esse estudo e avaliao principalmente sobre os controles
que auxiliam a administrao a cumprir as leis e os regulamentos.








Gabarito:

01 02 03 04 05 06 07 08 09 10
Errado Certo Certo A Errado Certo Certo Certo Errado Certo
11 12 13 14 15 16 17 18 19 20
Errado Errado Certo Errado Certo Errado Certo Errado Errado Errado