Derecho Financiero y Tributario II (Segundo Parcial Práctico)

FTII
SEGUNDO PARCIAL / SUPUESTOS

Jos Vivero Russo
Uned 2012/2013

joseviverorusso@yahoo.es

2

Viveiro, julio de 2013

Estimados compaeros:

Para todos los que decidis estudiar por estos apuntes, os ofrezco algunas orientaciones
como metodologa para la revisin de los supuestos prcticos que siguen.

1. Los casos que pongo a vuestra disposicin se pueden ir revisando por la pantalla del
ordenador, sin necesidad de imprimir. Yo imprim los esquemas resmenes que elabor
(que figuran al final de cada uno de los supuestos) los das previos al examen. Tened
siempre delante el Cdigo Tributario e ir subrayando cada artculo que vaya
apareciendo. Es fundamental manejar el Cdigo, como sabis ya por la primera prueba
presencial. Das previos al examen es recomendable revisar en el Cdigo todos los
artculos que hemos subrayado para ver bien su localizacin, as como revisar la
estructura general de las leyes y reglamentos por si las preguntas versaran sobre aspectos
de la normativa que no figura subrayada.

2. Paralelamente a la revisin de supuestos es interesante ir revisando la teora. El
visualizar mis textos por ordenador (teora y supuestos) permite incluso trabajar
paralelamente con ellos, saltando de uno a otro en pantalla. No toda la parte terica es
necesaria para el dominio de los supuestos, pero una parte de ella entiendo que es
fundamental. Lo que nos dice con lo que nos tenemos que quedar de la parte terica son
los supuestos prcticos previamente revisados.

3. En los supuestos que pongo a disposicin figuran tanto los del libro de ejercicios
prcticos como los ofrecidos por el Departamento en el Curso virtual en 2012/2013, que
no s si sern los mismos que expongan para los prximos cursos. En relacin a este
extremo os indico lo siguiente:

El Departamento de DFT me confirm que La addenda publicada por la UNED
Derecho Tributario: ejercicios prcticos no forma parte de la bibliografa
recomendada desde hace dos cursos acadmicos, ya que dej de editarse. Por tanto,
las soluciones que aparecen a los casos no estn actualizadas a la legislacin
vigente. Teniendo en cuenta esto no dej por ello de revisar estos supuestos, que son
muy interesantes, procediendo incluso a su actualizacin.

Teniendo en cuenta tambin el dato anterior ofrecido por el Departamento, me centr
mayormente en el estudio de los supuestos ofrecidos en el Curso Virtual, dando
prioridad a estos, y, subsidiariamente, a los del libro de ejercicios prcticos.

4. Uno de los aspectos que ms cuesta entender a la hora de ir revisando los supuestos es el
de cuando se debe afrontar la cuota fija o la cuota variableen los documentos notariales
en que se efecta escritura pblica. Pienso que este aspecto lo explico bien en mis
apuntes, aunque peque excesivamente con ejemplos bromistas, pero muchas veces es
con este tipo de precisiones como mejor se retienen los conceptos.

Orientar sobre la metodologa de estudio no es fcil, y ms en una carrera como la nuestra.
Por ello no creis en mis consejos si realmente no os van a ser tiles.

J os Vivero Russo
3

Datos a tener en cuenta
antes de empezar a estudiar

1 Un concepto fundamental en este parcial
es el de la sujecin al impuesto y el de la
exencin.

En muchos de los supuestos se repite que
esta prestacin (de bienes o de servicios)
est sujeta y exenta.

Estos conceptos son fundamentales para
entender la materia y para superar la
prueba presencial.
Sujeto Que un hecho imponible est sujeto
a un impuesto quiere decir que
tiene que atenerse a la normativa
que regula ese impuesto y que hay
que cumplir todo lo que diga esa
normativa (base imponible,
aspectos temporales y geogrficos,
tipos impositivos, sujetos
obligados... y exenciones).
No sujeto No le afecta la ley.
Sujeto
y
exento
Que un hecho imponible est
exento quiere decir que no tributa,
que no hay que pagar por ello, pero
por todo lo dems tiene que
cumplir lo que dice la normativa de
ese impuesto.

Que un impuesto est sujeto pero
exento significa que el impuesto le
afecta (le afecta su normativa),
pero no paga por dicho impuesto.
2 Una operacin no sujeta no cabe que est
exenta.

La exencin nace de la sujecin Primero
tiene que estar sujeta para poder estar exenta.
No se puede excepcionar algo que no se exige.
3 En el examen suelen plantear preguntas
con dos supuestos dentro de cada pregunta
(supuesto a) y supuesto b)).
Ojo con esto, porque una de las preguntas de
examen puede ser la siguiente Estn estas
prestaciones de servicios sujetas al IVA? En
estos casos es muy probable que una est sujeta
y la otra no. Es decir, pueden estar sujetas las
dos opciones que plantean, pero hay que fijarse
bien, porque la pregunta tpica es que una lo est
y la otra no.
4 En los supuestos que vais a ver a
continuacin ofrezco muchas
orientaciones personales.
Segu fielmente el libro terico y el libro de
ejercicios prcticos, pero muchos comentarios
encerrados en cuadros o con la advertencia de
OJO son opiniones personales. Por tanto,
intentar razonar o reflexionar sobre ellas,
consultndolas incluso con los profesores
tutores.

4

SUPUESTOS DEL
I MPUESTO SOBRE TRANSMISI ONES PATRI MONI ALES
Y ACTOS J UR DI COS DOCUMENTADOS

Art. 1
TRLITPAJD
1. El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados es un tributo de naturaleza indirecta que, en los
trminos establecidos en los artculos siguientes, gravar:

1. Las transmisiones patrimoniales onerosas.

2. Las operaciones societarias.

3. Los actos jurdicos documentados.

2. En ningn caso, un mismo acto podr ser liquidado por el concepto de
transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones
societarias.

LOCALIZACIN DEL IMPUESTO EN LA IMPOSICIN ESTATAL

Impuestos
directos
Sobre
la renta

Impuesto sobre la renta de las personas
fsicas
Se grava la renta de los residentes
en Espaa atendiendo a la
naturaleza del sujeto obligado,
personas fsicas o personas
jurdicas (aunque con algunas
excepciones).
Impuesto sobre sociedades
Impuesto sobre la renta de no residentes
Impuestos sobre sucesiones y donaciones
Sobre
el patrimonio
Grava peridicamente (cada ao natural) el patrimonio neto y recae sobre las
personas fsicas (no sobre las jurdicas).
Impuestos
indirectos
Impuestos que gravan
el trfico patrimonial no empresarial
Impuesto sobre transmisiones patrimoniales
y actos jurdicos documentados
Impuestos que gravan el consumo Impuesto sobre el valor aadido (IVA)
Impuestos especiales
el trfico econmico exterior
Impuesto a la importacin de mercancas

5

ESTRUCTURA DEL TEXTO REFUNDIDO
DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES
Y ACTOS JURDICOS DOCUMENTADOS

TTULO CONCEPTO TTULO PARTES TTULO ARTCULOS
PREL. Naturaleza y contenido 1-5
mbito de aplicacin territorial
del Impuesto
6
I Transmisiones patrimoniales Hecho imponible 7
Sujeto pasivo 8-9
Base imponible 10
Cuota tributaria 11-12
Reglas especiales 13-18
II Operaciones societarias Hecho imponible 19-22
Sujeto pasivo 23-24
Base imponible 25
Cuota tributaria 26
III Actos jurdicos documentados Principios generales 27
Documentos notariales Hecho imponible 28
Sujeto pasivo 29
Base imponible 30
Documentos mercantiles Hecho imponible 33
Sujeto pasivo 34-35
Base imponible 36
Documentos
administrativos
Hecho imponible 40
Sujeto pasivo 41
Base imponible 42
IV Disposiciones comunes Beneficios fiscales 45
Comprobacin de valores 46-48
Devengo y prescripcin 49-50
Obligaciones formales 51-55
Gestin y liquidacin del Impuesto 56
Devoluciones 57, 57 bis y 58
Disposiciones adicionales
Disposiciones transitorias
Disposiciones derogatorias
Disposiciones finales

6

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
1 Libro de ejercicios prcticos /Sup. 94 Curso 2012/2013

Planteamiento
Eduardo y Jaime constituyen una sociedad annima aportando, como parte del
capital social (fijado en 120.000 ), unos bienes inmuebles, y realizando
autoliquidacin por el ITPAJD, concepto operaciones societarias. La
Administracin incoa expediente de comprobacin del valor real de los
inmuebles aportados a efectos de este impuesto. Es correcto el proceder de la
Administracin?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, base imponible

Solucin

La constitucin de sociedades constituye hecho imponible del Impuesto de
Operaciones Societarias (art. 19.1.1 TRITPAJD),

19
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Hecho
imponible
1. Son operaciones societarias sujetas:

1. La constitucin de sociedades, el aumento y disminucin
de su capital social y la disolucin de sociedades.

2. Las aportaciones que efecten los socios que no supongan
un aumento del capital social.

3. El traslado a Espaa de la sede de direccin efectiva o del
domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro
estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la
Unin Europea.

2. No estarn sujetas:

1. Las operaciones de reestructuracin.

2. Los traslados de la sede de direccin efectiva o del
domicilio social de sociedades de un Estado miembro de la
Unin Europea a otro.

3. La modificacin de la escritura de constitucin o de los
estatutos de una sociedad y, en particular, el cambio del objeto
social, la transformacin o la prrroga del plazo de duracin de
una sociedad.

4. La ampliacin del capital que se realice con cargo a la
reserva constituida exclusivamente por prima de emisin de
acciones.

7

La base imponible ser el importe nominal del capital fijado, con adicin de las
primas de emisin, en su caso, exigidas (art. 25.1 TRITPAJD), por lo que si el
capital social con el que se constituy la sociedad es de 120.000 , sta es su
base imponible y no cabe comprobar en este caso el valor de los bienes
aportados por los socios.

25
TRITPAJD

Operaciones
societarias

Base
imponible
1. En la constitucin y aumento de capital de sociedades que
limiten de alguna manera la responsabilidad de los socios, la
base imponible coincidir con el importe nominal en que aqul
quede fijado inicialmente o ampliado con adicin de las primas
de emisin, en su caso, exigidas.

2. Cuando se trate de operaciones realizadas por sociedades distintas
de las anteriores y en las aportaciones de los socios que no
supongan un aumento del capital social, la base imponible se fijar
en el valor neto de la aportacin, entendindose como tal el valor
real de los bienes y derechos aportados minorado por las cargas y
gastos que fueren deducibles y por el valor de las deudas que
queden a cargo de la sociedad con motivo de la aportacin.

3. En los traslados de sede de la direccin efectiva o de domicilio
social, la base imponible coincidir con el haber lquido que la
sociedad, cuya sede de direccin efectiva o domicilio social se
traslada, tenga el da en que se adopte el acuerdo.

4. En la disminucin de capital y en la disolucin, la base imponible
coincidir con el valor real de los bienes y derechos entregados a
los socios, sin deduccin de gastos y deudas.

Supuesto 1

Solucin del caso ITPAJD
Hecho imponible 19.1.1 TRLITPAJD
Base imponible 25.1 TRLITPAJD

8

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
2 Libro de ejercicios prcticos / Sup. 95 Curso 2012/2013

Planteamiento Irene arrienda a Sofa una finca rstica de su propiedad, formalizando el contrato
en escritura pblica. Qu impuesto debe satisfacerse por la constitucin de este
arrendamiento?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, cuota IAJD

Solucin

Al tratarse de un supuesto exento de IVA (art. 20.1.23 a) LIVA), la arrendataria
debe satisfacer el ITP (art. 7.5 TRITPAJD) por la constitucin del arrendamiento
(art. 7.1.B) TRITPAJD).

20 LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores
Uno. Estarn exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

()

23. Los arrendamientos que tengan la consideracin de servicios con
arreglo a lo dispuesto en el artculo 11 de esta Ley y la constitucin y
transmisin de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por
objeto los siguientes bienes:

a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de
carcter agrario utilizadas para la explotacin de una finca
rstica. / Se exceptan las construcciones inmobiliarias
dedicadas a actividades de ganadera independiente de la
explotacin del suelo.

()

7.5
TRITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible
No estarn sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas,
regulado en el presente Ttulo, las operaciones enumeradas anteriormente
cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su
actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan
entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el
Valor Aadido. No obstante, quedarn sujetas a dicho concepto
impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, as como
la constitucin y transmisin de derechos reales de uso y disfrute que
recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exencin en el Impuesto
sobre el Valor Aadido. Tambin quedarn sujetas las entregas de aquellos
inmuebles que estn incluidos en la transmisin de la totalidad de un
patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la
transmisin de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor
Aadido.

7.1
TRITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible
Son transmisiones patrimoniales sujetas:

A. Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de
bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas fsicas o
jurdicas.

B. La constitucin de derechos reales, prstamos, finanzas,
arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo
cuando estas ltimas tengan por objeto la cesin de derecho a utilizar
infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en
aeropuertos. ()

9

La escritura pblica no tributar por el gravamen gradual de AJD por
encontrarse sujeta al ITP el contrato contenido en la misma por el concepto de
transmisiones patrimoniales onerosas (art. 31.2 TRITPAJD) ESTO SE
EXPLICA EN TEORA Y LO ESQUEMATIZO EN MIS APUNTES EL
IAJ D NO SE PUEDE VER CON EL ITPO Y CON EL IOS EN LA CUOTA
VARIABLE O GRAVAMEN GRADUAL En el caso que estamos
analizando tributar slo en actos jurdicos documentados por la cuota fija.

31
TRITPAJD

Actos jurdicos
documentados

Documentos
notariales

Cuota
tributaria

1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, as como
los testimonios, se extendern, en todo caso, en papel timbrado de 0,30
euros por pliego o 0,15 euros por folio, a eleccin del fedatario. Las
copias simples no estarn sujetas al impuesto.

2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan
por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos
inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la
Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en
los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de esta Ley, tributarn, adems, al
tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de
27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y
administrativas del nuevo sistema de financiacin de las
Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con
Estatuto de Autonoma, haya sido aprobado por la Comunidad
Autnoma. / Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el
tipo a que se refiere el prrafo anterior, se aplicar el 0,50 por 100,
en cuanto a tales actos o contratos.

3. Por el mismo tipo a que se refiere el apartado anterior, y mediante la
utilizacin de efectos timbrados tributarn las copias de las actas de
protesto.

Supuesto 2

Supuesto exento de IVA 20.1.23.a) LIVA
Sujeto a ITP 7.5 TR
Constitucin de arrendamiento 7.1.B) TR
Escritura sujeta al ITP
por el concepto de TPO (cuota fija)
31.1 TR

10

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Arturo adquiere, ejercitando el derecho de tanteo que le confiere la normativa
sobre arrendamientos urbanos, la vivienda de la que era arrendatario. Por esta
adquisicin, Arturo autoliquida el correspondiente ITP con base al precio
satisfecho, determinado de acuerdo con la citada normativa, que ha sido de
24.000 . La Administracin le notifica el resultado de la comprobacin de valor
llevada a cabo, por la que se fija un valor a la vivienda de 33.000 . Arturo
promueve tasacin pericial contradictoria, en la que el perito designado por l
mantiene el valor inicialmente declarado. El perito tercero asigna a la referida
vivienda un valor de 36.000 .

Valor vivienda satisfecho 24.000
Valor Administracin 33.000
Tasacin pericial contradictoria 24.000
Perito tercero 36.000

Qu valor debe tenerse en cuenta a efectos de liquidacin del ITP?
Categorizacin ITPAJD / Base imponible

Solucin

El art. 10.1 TRITPAJD establece que la base imponible del ITP estn constituida
por el valor real del bien transmitido, siendo deducible nicamente las cargas
que disminuyan el valor real de los bienes. Este valor real no puede ser, como ha
sealado la jurisprudencia, el determinado por el ejercicio del derecho de tanteo,
que si bien puede afectar al precio de la transmisin, no puede repercutir en el
valor real del bien transmitido, ya que tal precio es aplicable a las relaciones
jurdico-privadas, pero no a efectos fiscales.

10
TRITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Base imponible
1. La base imponible est constituida por el valor real del bien
transmitido, o del derecho que se constituya o ceda. nicamente
sern deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los
bienes, pero no las deudas aunque estn garantizadas con prenda o
hipoteca.

()

As pues, el valor sobre el que debe liquidar el ITP a Arturo por su adquisicin
es el de 33.000 , que es el valor comprobado administrativamente, ya que la
valoracin del perito tercero sirve de base a la liquidacin, con los lmites del
valor declarado y el valor comprobado inicialmente por la Administracin (art.
135.4 LGT).

135.4 LGT

Tasacin pericial
contradictoria

La valoracin del perito tercero servir de base a la liquidacin que
proceda con los lmites del valor declarado y el valor comprobado
inicialmente por la Administracin tributaria.

De esta manera no se incurre en una reformatio in peius perjudicial para Arturo
por haber solicitado la tasacin pericial contradictoria.

11

Supuesto 3

Base imponible 10.1 TR
Tasacin pericial contradictoria 135.4 LGT

12

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Juan y Ramn constituyen una comunidad de bienes en documento privado que
tiene por objeto la prestacin de servicios de fontanera, y que est dotada de su
propio nmero de identificacin fiscal. Para ello realizan una aportacin total de
1.200 , como consta en el documento de constitucin.

Est sujeta esta operacin al ITPAJD? Puede la Administracin comprobar el
valor de lo aportado por los comuneros?
Categorizacin ITPAJD / Hecho y base imponible
Solucin De acuerdo con el artculo 22.4 TRLITPAJD se equiparan a las sociedades, a
los efectos del Impuesto sobre operaciones societarias, la comunidad de bienes
constituida por actos inter vivos, que realice actividades empresariales, por lo
que la constitucin de Juan y Ramn queda sujeta al ITPAJD, en su modalidad
de operaciones societarias.

22 TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Hecho
imponible
A los efectos de este Impuesto se equipararn a sociedades:

1. Las personas jurdicas no societarias que persigan fines
lucrativos.

2. Los contratos de cuentas en participacin.

3. La copropiedad de buques.

4. La comunidad de bienes, constituida por actos inter
vivos, que realice actividades empresariales, sin perjuicio de
lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la renta de las
Personas Fsicas.

5. La misma comunidad constituida u originada por actos mortis
causa, cuando contine en rgimen de indivisin la explotacin
del negocio del causante por un plazo superior a tres aos. La
liquidacin se practicar, desde luego, sin perjuicio del derecho a
la devolucin que proceda si la comunidad se disuelve antes de
transcurrir el referido plazo.

13

La base imponible vendr determinada por el valor neto de la aportacin,
entendindose como tal el valor real de los bienes aportados (art. 25.2 TR), que
en el supuesto descrito es la cantidad de 1.200 , por lo que, si bien el art. 46 TR
faculta, en todo caso, a la Administracin, para comprobar el valor real, al
tratarse de dinero en metlico no sera necesaria la comprobacin de valores.

25
TRITPAJD

Operaciones
societarias

Base
imponible
1. En la constitucin y aumento de capital de sociedades que limiten
de alguna manera la responsabilidad de los socios, la base
imponible coincidir con el importe nominal en que aqul quede
fijado inicialmente o ampliado con adicin de las primas de
emisin, en su caso, exigidas.

2. Cuando se trate de operaciones realizadas por sociedades
distintas de las anteriores y en las aportaciones de los socios que
no supongan un aumento del capital social, la base imponible se
fijar en el valor neto de la aportacin, entendindose como tal
el valor real de los bienes y derechos aportados minorado por
las cargas y gastos que fueren deducibles y por el valor de las
deudas que queden a cargo de la sociedad con motivo de la
aportacin.

3. En los traslados de sede de la direccin efectiva o de domicilio
social, la base imponible coincidir con el haber lquido que la
sociedad, cuya sede de direccin efectiva o domicilio social se
traslada, tenga el da en que se adopte el acuerdo.

4. En la disminucin de capital y en la disolucin, la base imponible
coincidir con el valor real de los bienes y derechos entregados a
los socios, sin deduccin de gastos y deudas.

46.1
TRITPAJD

Comprobacin
de valores

La Administracin podr, en todo caso, comprobar el valor real de los
bienes y derechos transmitidos, o, en su caso, de la operacin societaria
o del acto jurdico documentado.

Supuesto 4

Hecho imponible / Operaciones societarias 22.4 TR
Base imponible / Operaciones societarias 25.2 TR
Comprobacin de valores 46.1 TR

14

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Andrs es propietario del 35% de las acciones de una sociedad dedicada a la
explotacin de residencias para perros, cuyo activo est constituido en un 75%
por inmuebles situados en Espaa. Andrs compra a otro socio de la misma
sociedad un determinado nmero de acciones que le convierten en accionista
mayoritario con un 60% de las acciones de la entidad.

Sociedad para perros

Activo 75% inmuebles en Espaa
Andrs 35% + 25 % = 60 %
Otros socios 40 %

Est sujeta a algn impuesto la operacin llevada a cabo por Andrs?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, exenciones
Solucin Las transmisiones de valores, admitidas o no a negociacin en un mercado
secundario oficial, estn sujetas (art. 7.1.A TRLITPAJD) y exentas (art.
45.I.B.9 TRLITPAJD).

7
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible
1. Son transmisiones patrimoniales sujetas

A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda
clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de
las personas fsicas o jurdicas.

B) La constitucin de derechos reales, prstamos, fianzas,
arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas,
salvo cuando estas ltimas tengan por objeto la cesin de
derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o
instalaciones en puertos y en aeropuertos. ()

()

45
TRLITPAJD

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales

Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades
de gravamen a que se refiere el artculo 1 de la presente Ley sern los
siguientes:

()

I. A) Estarn exentos del impuesto:

()

B) Estarn exentas:

()

9. Las transmisiones de valores, admitidos o no a
negociacin en un mercado secundario oficial, de
conformidad con lo dispuesto en el artculo 108 de la Ley
24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores.

()

15

No obstante, este ltimo artculo se remite al art. 108 LMV. Esta disposicin
excepta de la exencin del ITPAJD, determinadas transmisiones realizadas en
el mercado secundario y adquisiciones en los mercados primarios. En general, se
somete a tributacin por ITPAJD, como transmisiones onerosas de bienes
inmuebles, las transmisiones de valores o participaciones que representen partes
alcuotas del capital social o patrimonio de personas jurdicas y otras entidades
cuyo activo est constituido al menos en un 50% por inmuebles situados en
territorio espaol, o en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer
el control en otra entidad cuyo activo est integrado al menos en un 50% por
inmuebles radicados en Espaa, siempre que, como resultado de dicha
transmisin o adquisicin, el adquirente obtenga una posicin tal que le permita
ejercer el control sobre esas entidades o, una vez obtenido dicho control,
aumente la cuota de participacin en ellas. En las sociedades mercantiles se
entiende obtenido dicho control cuando, directa o indirectamente, se
alcance una participacin en el capital social superior al 50%.

108
Ley 24/1988
1. La transmisin de valores, admitidos o no a negociacin en un mercado secundario
oficial, estar exenta del Impuesto sobre el Valor Aadido y del Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apartado anterior las transmisiones de
valores no admitidos a negociacin en un mercado secundario oficial realizadas en
el mercado secundario, que tributarn en el impuesto al que estn sujetas como
transmisiones onerosas de bienes inmuebles, cuando mediante tales transmisiones de
valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habran gravado la
transmisin de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos
valores.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el prrafo anterior, se entender, salvo prueba en
contrario, que se acta con nimo de elusin del pago del impuesto correspondiente a la
transmisin de bienes inmuebles en los siguientes supuestos:

a) Cuando obtenga el control de una entidad cuyo activo est formado en al
menos el 50% por inmuebles radicados en Espaa que no estn afectos a
actividades empresariales o profesionales, o cuando, una vez obtenido dicho
control, aumente la cuota de participacin en ella.

b) Cuando se obtenga el control de una entidad en cuyo activo se incluyan valores
que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo est integrado al
menos en un 50% por inmuebles radicados en Espaa que no estn afectos a

c) Cuando los valores transmitidos hayan sido recibidos por las aportaciones de bienes
inmuebles realizadas con ocasin de la constitucin de sociedades o de la
ampliacin de su capital social, siempre que tales bienes no se afecten a actividades
empresariales o profesionales y que entre la fecha de aportacin y la de transmisin
no hubiera transcurrido un plazo de tres aos.

As pues, si se cumplen los requisitos exigidos, Andrs debe tributar por su
adquisicin por ITP por el valor real de los bienes inmuebles, calculado de
acuerdo con las reglas establecidas en la normativa del ITPAJD y
determinar su base imponible aplicando el referido art. 108 de la Ley
24/1988.

16

Supuesto 5

Hecho imponible / Transmisiones
patrimoniales
7.1.A TR
Disposiciones comunes / Beneficios
fiscales / Exencin
45.1.B.9 TR
108 LMV

17

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una entidad bancaria realiza una emisin de obligaciones a diez aos, siendo
suscrita, en escritura pblica, una parte de ella por particulares, y otra parte por
una sociedad annima.

Emisin de obligaciones
a 10 aos en escritura
pblica.
Se plantean dos casos
1 Suscripcin de obligaciones por
particulares
2 Suscripcin de obligaciones por una SA

Cmo tributan estas suscripciones?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, exenciones

Solucin

1. Suscripcin de obligaciones por particulares

La suscripcin de obligaciones por particulares est sujeta como prstamo al
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (art. 7.1.B TR), aunque se
encuentra exenta en virtud de lo dispuesto en el art. 45.I.B.15 TR. Tampoco
tributar por AJD, en su cuota gradual, al encontrarse sujeta por el concepto
de transmisiones patrimoniales (art. 31.2 TRLITPAJD).

DE
TEORA
EL ITPO Y AJD NO SE ENTIENDEN EN LA CUOTA VARIABLE
EL ITPO Y AJD SON AMIGOS EN LA CUOTA FIJ A

7 TR

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible

A) ()

derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles
o instalaciones en puertos y en aeropuertos.

()

45.I.B.15 TR

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales
Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres
modalidades de gravamen a que se refiere el artculo 1 de la
presente Ley sern los siguientes:

I. A) ()

B) Estarn exentas:

()

15. Los depsitos en efectivo y los prstamos, cualquiera
que sea la forma en que se instrumenten, incluso los
representados por pagars, bonos, obligaciones y ttulos
anlogos. ()

18

31
TRITPAJD

Actos jurdicos
documentados

Documentos
notariales

Cuota tributaria

1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales,
as como los testimonios, se extendern, en todo caso, en papel
timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a
eleccin del fedatario. Las copias simples no estarn sujetas al
impuesto.

2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales,
cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable,
contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de
la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de
Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones o a los conceptos comprendidos en los nmeros
1 y 2 del artculo 1 de esta Ley, tributarn, adems, al tipo
de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley
21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las
medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de
financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen
comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma, haya sido
aprobado por la Comunidad Autnoma. / Si la Comunidad
Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el
prrafo anterior, se aplicar el 0,50 por 100, en cuanto a
tales actos o contratos.

3. Por el mismo tipo a que se refiere el apartado anterior, y
mediante la utilizacin de efectos timbrados tributarn las
copias de las actas de protesto.

2. Suscripcin de obligaciones por la Sociedad Annima

La suscripcin de obligaciones por parte de la sociedad constituye un
prstamo empresarial y queda sujeta como prestacin de servicios y exenta
del IVA (art. 20.1.18.c LIVA), tributando por AJD, como documento notarial,
al tipo de gravamen del 0,50%, si la Comunidad Autnoma no ha aprobado
otro tipo de gravamen (art. 31.2 TR) IVA + cuota gradual IAJD se llevan
bien (entiendo que tambin tributara por la cuota fija, es decir, cuota fija +
cuota gradual, pero esto lo entiendo yo (en tal caso consultarlo)).

20 LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones en
operaciones
interiores


()

18. Las siguientes operaciones financieras:

a) Los depsitos en efectivo en sus diversas formas ()

b) La transmisin de depsitos en efectivo, incluso mediante
certificados de depsito o ttulos que cumplan anloga
funcin.

c) La concesin de crditos y prstamos en dinero,
cualquiera que sea la forma en que se instrumente,
incluso mediante efectos financieros o ttulos de otra
naturaleza.

19

Supuesto 6

Solucin del caso
ITPAJD
1
Suscripcin
de obligaciones
por particulares
Hecho imponible / Transmisiones patrimoniales 7.1.B TR
Disposiciones comunes / Beneficios fiscales 45.I.B.15
Cuota tributaria / Actos jurdicos documentados 31.1 TR
2
Suscripcin
de obligaciones
por una SA
Exenciones IVA / Entrega de bienes y prestaciones
de servicios sujeta al ITP (AJD)
20.1.18.c)
LIVA
Cuota tributaria / Actos jurdicos documentados 31.2 TR

20

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Francisca compra una vivienda a Paloma, subrogndose, en la propia escritura
pblica de compraventa, en el prstamo hipotecario que Paloma tena contrado
y pendiente de pago con una entidad bancaria.

Cmo tributa este supuesto en el ITPAJD?
Categorizacin ITPAJD / Hecho y base imponible

Solucin

1. Compra de la vivienda

Francisca est sujeta como adquirente de la vivienda al Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales (7.1.A TR), siendo su base imponible el valor
real del bien transmitido, del que no ser deducible la deuda garantizada con
hipoteca (10.1 TR).

7 TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible


A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de
toda clase de bienes y derechos que integren el
patrimonio de las personas fsicas o jurdicas.

10 TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Base imponible

transmitido o del derecho que se constituya o ceda.
nicamente sern deducibles las cargas que disminuyan el
valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estn
garantizadas con prenda o hipoteca.

2. Subrogacin en el prstamo hipotecario

En cuanto a la subrogacin en el prstamo hipotecario, no existe en la
escritura notarial otro negocio jurdico distinto, a efectos fiscales, que el de
compraventa, ya que la subrogacin en el prstamo no es una
constitucin de prstamo ni una modificacin del derecho de hipoteca que
implique para su titular un incremento patrimonial (7.1.B) TR), siendo su
carcter, siempre a efectos fiscales, de negocio accesorio al prstamo. Por
tanto, consideramos que slo tributa por el ITPAJD el contrato de
compraventa formalizado en escritura pblica.

7 TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible

clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las
personas fsicas o jurdicas.

arrendamientos, pensiones y concesiones
administrativas, salvo cuando estas ltimas tengan por
objeto la cesin de derecho a utilizar infraestructuras
ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y en
aeropuertos. ()

21

Supuesto 7

Solucin del caso
ITPAJD

En el supuesto
se estudian dos
casos

1 Compra
de vivienda
Hecho imponible / T. patrimoniales 7.1.A
TR
Base imponible / T. patrimoniales 10.1
TR
2 Subrogacin
del prstamo
Hecho imponible / T. patrimoniales 7.1.B
TR

22

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Antonio transmite a Juan un bien inmueble con el encargo de que pague una
deuda que Antonio tena contrada con Paula. El pago que Juan debe efectuar a
Paula puede hacerlo, bien con el inmueble recibido, bien con el dinero
procedente de la venta del citado bien inmueble.

Antonio J uan (Bien inmueble) Paula (Acreedora de Antonio. Juan
debe pagar a Paula la deuda de Antonio)

Adjudicatario sujeto pasivo
(Adjudicacin para pago de deudas)
Acreedor
Antonio Juan Paula

Qu trascendencia tiene este supuesto a efectos del ITPAJD?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible

Solucin

El caso descrito consiste en una adjudicacin para pago de deudas, asimilado
a las transmisiones patrimoniales a efectos de liquidacin y pago del Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales (art. 7.2.A) TR).

7.2.A) TR

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible
Se considerarn transmisiones patrimoniales a efectos de liquidacin y
pago del impuesto:

A) Las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, as como las
adjudicaciones expresas en pago de asuncin de deudas. Los
adjudicatarios para pago de deudas que acrediten haber
transmitido al acreedor en solvencia de su crdito, dentro del
plazo de dos aos, los mismos bienes o derechos que les fueron
adjudicados y los que justifiquen haberlos transmitido a un
tercero para este objeto, dentro del mismo plazo, podrn exigir la
devolucin del impuesto satisfecho por tales adjudicaciones.

Por tanto, est sujeta a tributacin por este impuesto la transmisin no onerosa
del inmueble al adjudicatario (Juan) que es el sujeto pasivo. No obstante, si ste
acredita haber transmitido al acreedor (Paula) en pago de su crdito, dentro del
plazo de dos aos, el mismo bien que le fue adjudicado o justifica haberlo
transmitido a un tercero con este objeto, dentro del mismo plazo de dos aos,
podr exigir la devolucin del impuesto satisfecho por la adjudicacin (art.
7.2.A) TR).

Supuesto 8


Hecho imponible / T. patrimoniales

7.2.A TR

23

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
9 Libro de ejercicios prcticos /Sup. 102 Curso 2012/2013

Planteamiento Conrado ha comprado el 13 de junio de 2008, la nuda propiedad de una finca
rstica cuyo usufructo haba sido adquirido por Javier, en el mismo ao, por un
plazo de siete aos, al cabo de los cuales queda extinguido el usufructo.

Dos cuestiones
1 En 2008 J avier adquiere el usufructo de una finca rstica con
una duracin de 7 aos. Por tanto, el usufructo finaliza en 2015.
2 En 2008 Conrado compra la nuda propiedad de la finca rstica,
gravada con un usufructo, del que quedar libre en 2015.

Estar obligado Conrado al pago de algn impuesto al trmino del usufructo de
Javier?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, cuota tributaria

Solucin

Al tratarse de un supuesto de consolidacin de dominio, el nudo propietario
(Conrado) deber tributar, en concepto de ITP, por el valor del derecho que
ingresa en su patrimonio (art. 14.1 TR).

14.1 TR

Transmisiones
patrimoniales

Reglas
especiales

Al consolidarse el dominio, el nudo propietario tributar por este
impuesto atendiendo al valor del derecho que ingrese en su patrimonio.

El impuesto se exigir por la extincin del usufructo, de acuerdo con el art. 42.2
RITPAJD.

42.2
RITPAJD

Consolidacin
del dominio
En la consolidacin del dominio desmembrado por ttulo oneroso,
siempre que la consolidacin se produjera por cumplimiento del plazo
previsto o por muerte del usufructuario, se exigir al nudo
propietario, por los mismos conceptos y ttulo por los que adquiri, en
su da, la nuda propiedad, la liquidacin correspondiente a la
extincin del usufructo sobre el tanto por ciento por el que no se haya
liquidado el impuesto al adquirirse la nuda propiedad, cuyo porcentaje se
aplicar sobre el valor que tuvieren los bienes en el momento de la
consolidacin del dominio y por el tipo de gravamen que estuviese
vigente en este momento.

Supuesto 9

Reglas especiales / T. patrimoniales 14.1 TR
Consolidacin del dominio 42.2 R

24

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Julin y Sara tienen establecido, como rgimen econmico de su matrimonio, el
de separacin de bienes. En abril de 2008 deciden separarse de mutuo acuerdo, y
en el convenio regulador de la separacin pactan que, en concepto de pensin
compensatoria, el esposo transfiere a la esposa su mitad indivisa del piso
conyugal.

En octubre de ese mismo ao Julin, mediante escritura pblica, cede a favor de
su esposa la mitad indivisa de lo posedo en comn, solicitando Sara la exencin
del pago del ITPAJD, por el carcter sustitutivo de la pensin que tena la
transmisin efectuada.

J ulin y Sara
Rgimen de separacin de bienes
Abril de 2008 Octubre de 2008
Convenio regulador (pensin
compensatoria) Julin transfiere a Sara
su mitad indivisa del piso conyugal
Mediante escritura pblica Julin cede a
Sara la mitad indivisa de lo posedo en
comn, solicitando Sara la exencin del
pago del ITPAJD.

Es correcto conceder a Sara dicha exencin?
Categorizacin ITPAJD / Exenciones

Solucin

S, es correcto. Deberan conceder a Sara la exencin al amparo de lo dispuesto
en el art. 45.I.B).3 TR, que establece la exencin para Las aportaciones de
bienes y derechos verificados por los cnyuges a la sociedad conyugal, las
adjudicaciones que a su favor y en pago de las mismas se verifiquen a su
disolucin y las transmisiones que por tal causa se hagan a los cnyuges en
pago de su haber de gananciales.

45.I.B.3
TRLITPAJD

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales
Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de
gravamen a que se refiere el artculo 1 de la presente Ley sern los
siguientes:

I.

A)

B) Estarn exentas:

o 3. Las aportaciones de bienes y derechos verificados por
los cnyuges a la sociedad conyugal, las adjudicaciones
que a su favor y en pago de las mismas se verifiquen a su
disolucin y las transmisiones que por tal causa se hagan
a los cnyuges en pago de su haber de gananciales.

25

El slo hecho de hallarse el matrimonio en el rgimen de separacin de bienes
es insuficiente para denegar la exencin solicitada, ya que el precepto no dice
nada al respecto. Lo importante es la verificacin, en todo caso, de las
aportaciones de bienes o derechos verificados por los cnyuges a la sociedad
conyugal (45.I.B.3 TR) Con respecto a esto una reciente jurisprudencia
entiende que es suficiente, como aportacin de la esposa a la sociedad
conyugal, sus labores de ama de casa y las tareas ejercidas en el domicilio
conyugal.

Supuesto 10


Disposiciones comunes / Beneficios
fiscales / Exenciones

45.I.B.3 TR

26

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Rafael solicita una concesin minera, que se le otorga unos meses despus por
dos aos. A los ocho meses Rafael decide vender su concesin administrativa a
Luis.

Concesin
minera
1 Otorgamiento a Rafael por un plazo de 2 aos 7.1.B TR
2 A los 8 meses del otorgamiento se produce
la transmisin de la concesin de Rafael para Luis
7.1.A TR

Cmo tributan estas operaciones?

Solucin

1. Hecho imponible

En este supuesto se producen dos hechos imponibles claramente
diferenciados:

1. El otorgamiento de la concesin administrativa (a Rafael).
2. El de su transmisin (a Luis).

Ambos hechos imponibles estn sujetos al ITPAJD como transmisiones
patrimoniales en virtud del artculo 7.1 TR, que los contempla en dos
apartados distintos: A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos
de toda clase de bienes y derechos y B) La constitucin de derechos
reales y concesiones administrativas

7 TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible

A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos
de toda clase de bienes y derechos que integren el
patrimonio de las personas fsicas o jurdicas.

aeropuertos. ()

2. Cuota tributaria

En cuanto a la cuota tributaria a aplicar en uno y otro caso (es decir,
constitucin y transmisin), debemos acudir a los artculos 11 y 13 TR.

Constitucin. Segn el artculo 13.1, prrafo segundo, las
concesiones administrativas tributarn como constitucin de derechos,
al tipo de gravamen establecido en el artculo 11.a) para los bienes
muebles o semovientes, cualesquiera que sean su naturaleza, duracin y
los bienes sobre los que recaigan, es decir, al tipo del 4%.

27

13
TRLITPAJD

Reglas
especiales
1. Las concesiones administrativas tributarn con el tipo que,
conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de
diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y
Estatuto de Autonoma, haya sido aprobado por la
Comunidad Autnoma.

Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo
a que se refiere el prrafo anterior, las concesiones
administrativas tributarn como constitucin de
derechos, al tipo de gravamen establecido en el artculo
11.a) para los bienes muebles o semovientes, cualesquiera
que sean su naturaleza, duracin y los bienes sobre los
que recaigan.

()

11
TRLITPAJD

Cuota
tributaria
1. La cuota tributaria se obtendr aplicando sobre la base
liquidable los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido
en el artculo siguiente:

a) Si se trata de la transmisin de bienes muebles o
inmuebles, as como la constitucin y cesin de
derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto
los derechos reales de garanta, con el tipo que,
conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de
diciembre, por las que se regulan las medidas fiscales y
Comunidades Autnoma de rgimen comn y Ciudades
con Estatuto de Autonoma, haya sido aprobado por la
Comunidad Autnoma.

Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo
a que se refiere el prrafo anterior, se aplicar el 6 por
100 a la transmisin de inmuebles, as como la
constitucin y cesin de derechos reales sobre los
mismos, excepto los derechos reales de garanta, y el 4
por 100, si se trata de la transmisin de bienes
muebles y semovientes, as como la constitucin y
cesin de derechos reales sobre los mismos, excepto los
derechos reales de garanta. Este ltimo tipo se aplicar
igualmente a cualquier otro acto sujeto no comprendido
en las dems letras de este apartado. La transmisin de
valores tributar, en todo caso, conforme a lo dispuesto
en el apartado 3 del artculo 12 de esta Ley.

b) ()

Transmisin. La transmisin onerosa por actos inter vivos de dichas
concesiones mineras tributan al 6% (11.1.a), prrafo segundo), tipo de
gravamen propio de la transmisin de bienes inmuebles, dada la
semejanza de las concesiones mineras con el derecho de propiedad y el
carcter de bienes inmuebles que les atribuye el art. 334 CC.

Todo lo anterior si la correspondiente Comunidad Autnoma de rgimen comn
y Ciudades con Estatuto de Autonoma no hubiera aprobado otros tipos distintos,
conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se
regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiacin.

28

Supuesto 11

Hecho
imponible
Otorgamiento de la concesin 7.1.B TR
Transmisin de la concesin 7.1.A TR
Cuota
tributaria
Constitucin concesin 4% 13.1 ps TR 11.1.a) TR ps
Transmisin concesin 6% 11.1.a) TR ps

29

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad residente en Espaa BETA S.A. es una sociedad de mera tenencia de
bienes inmuebles situados en territorio nacional, cuyos accionistas son cuatro
sociedades no residentes que participan cada una de ellas en un 25% de su
capital social. En un momento determinado dos de estas sociedades accionistas
venden a otra de ellas sus respectivas acciones.

Sociedad
BETA S.A. (Tenencia de inmuebles) Residente

Accionistas
de BETA S.A.

Sociedad A
No
residentes
25% de capital social de BETA S.A.
Sociedad B 25% de capital social de BETA S.A.
Sociedad C 25% de capital social de BETA S.A.
Sociedad D 25% de capital social de BETA S.A.

Las sociedades A y B
venden sus
respectivas acciones
a la sociedad C.

Sociedad C

No
residentes

(25% que tena + 50% que le venden A y B)

Sociedad D


Qu consecuencias jurdico-tributarias provoca esta venta de acciones?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, sujecin al impuesto
Solucin
El artculo 17.2 TR dispone que Las transmisiones de valores, admitidos o no a
negociacin en un mercado secundario oficial, que queden exentas de tributar
como tales, bien en el Impuesto sobre el Valor Aadido o bien en la modalidad
de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados () tributarn por la citada
modalidad, como transmisiones onerosas de bienes inmuebles en los casos y con
las condiciones que establece el artculo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio,
del Mercado de Valores.

17
TRLITPAJD

Reglas
especiales

1. En la transmisin de crditos o derechos mediante cuyo ejercicio
hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimacin se
exigir el impuesto por iguales conceptos y tipos que las que se
efecten de los mismos bienes y derechos. Sin embargo, en el caso
de inmuebles en construccin, la base imponible estar constituida
por el valor real del bien en el momento de la transmisin del
crdito o derecho, sin que pueda ser inferior al importe de la
contraprestacin satisfecha por la cesin.

2. Las transmisiones de valores, admitidos o no a negociacin en
un mercado secundario oficial, que queden exentas de tributar
como tales, bien en el Impuesto sobre el Valor Aadido o bien
en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos J urdicos
Documentados, as como su adquisicin en los mercados
primarios como consecuencia del ejercicio de los derechos de
suscripcin preferente y de conversin de obligaciones en
acciones, tributarn por la citada modalidad, como
transmisiones onerosas de bienes inmuebles, en los casos y con
las condiciones que establece el artculo 108 de la Ley 24/1988,
de 28 de julio, del Mercado de Valores.

30

Por su parte, el artculo 108 LMV establece que las transmisiones de valores
estarn exentas del ITPAJD y del IVA. A continuacin aade que quedarn
exceptuadas de lo dispuesto anteriormente y tributarn por el concepto de
transmisiones patrimoniales onerosas del ITP, las transmisiones realizadas en
el mercado secundario de valores que representen partes alcuotas del capital
social de entidades cuyo activo est constituido al menos en su 50% por
inmuebles situados en territorio nacional, siempre que como resultado de dicha
transmisin el adquirente obtenga la titularidad total de este patrimonio, o al
menos una posicin tal que le permita ejercer el control sobre tales entidades. Se
entender obtenido dicho control cuando directa o indirectamente se alcance una
participacin en el capital social superior al 50%. Lo que pretende gravar el
art. 108 LMV es la transmisin de inmuebles encubierta en una transmisin
de acciones.

108
Ley 24/1988
1. La transmisin de valores, admitidos o no a negociacin en un mercado secundario
oficial, estar exenta del Impuesto sobre el Valor Aadido y del Impuesto sobre

2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apartado anterior las transmisiones de
valores no admitidos a negociacin en un mercado secundario oficial realizadas en
el mercado secundario, que tributarn en el impuesto al que estn sujetas como
transmisiones onerosas de bienes inmuebles, cuando mediante tales transmisiones
de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habran gravado
la transmisin de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen
dichos valores.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el prrafo anterior, se entender, salvo prueba en
contrario, que se acta con nimo de elusin del pago del impuesto correspondiente a la
transmisin de bienes inmuebles en los siguientes supuestos:

a) Cuando obtenga el control de una entidad cuyo activo est formado en al
menos el 50% por inmuebles radicados en Espaa que no estn afectos a

b) Cuando se obtenga el control de una entidad en cuyo activo se incluyan valores
que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo est integrado al
menos en un 50% por inmuebles radicados en Espaa que no estn afectos a

c) Cuando los valores transmitidos hayan sido recibidos por las aportaciones de bienes
inmuebles realizadas con ocasin de la constitucin de sociedades o de la
ampliacin de su capital social, siempre que tales bienes no se afecten a actividades
empresariales o profesionales y que entre la fecha de aportacin y la de transmisin
no hubiera transcurrido un plazo de tres aos.

()

No cabe duda de que, en la transmisin que ahora se analiza, el adquirente de
dichas acciones, la sociedad no residente, como consecuencia de dicha
transmisin pasa ser la propietaria del 75% de la sociedad espaola BETA S.A.
En consecuencia, desde el momento en que la sociedad no residente obtiene
una participacin superior al 50% del capital de la sociedad espaola, la
transmisin quedar sujeta a la modalidad transmisiones patrimoniales
onerosas del ITPAJD, al reunir los requisitos del art. 108 LMV.

Supuesto 12

ITPAJD
Reglas especiales 17.2 TR
108 LMV

NOTA
Cuando nos hablen en un supuesto de accionistas o de acciones, debemos
identificarlo inmediatamente con la transmisin de valores, y esto, a su
vez, relacionarlo con el artculo 108 LMV.
31

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Julia le pide un prstamo a su amiga Amaya para comprarse un apartamento,
garantizando la devolucin del mismo mediante la constitucin de una hipoteca
sobre el citado apartamento.

Qu tratamiento recibe esta operacin en la imposicin indirecta?
Categorizacin ITPAJD / Exenciones
Solucin La operacin se encuentra sujeta al ITPAJD, en la modalidad de transmisiones
patrimoniales onerosas, conforme al artculo 7.1.B) TR.

7 TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible


A) ()

cuando estas ltimas tengan por objeto la cesin de derecho a
utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones
en puertos y en aeropuertos.

()

El artculo 15.1 TR dispone que La constitucin de las fianzas y de los
derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garanta de un prstamo,
tributarn exclusivamente por el concepto de prstamo, no practicndose
liquidacin entonces por la constitucin del derecho real de hipoteca.

15
TRLITPAJD

Reglas
especiales

1. La constitucin de las fianzas y de los derechos de hipoteca,
prenda y anticresis, en garanta de un prstamo, tributarn
exclusivamente por el concepto de prstamo.

2. Se liquidarn como prstamos personales las cuentas de crdito, el
reconocimiento de deuda y el depsito retribuido.

32

El art. 45.I.B.15 TR declara exentos del impuesto los depsitos en efectivo y los
prstamos cualquiera que sea la forma en que se instrumenten. Se trata por
tanto de una operacin sujeta a transmisiones patrimoniales onerosas, pero
exenta.

45
TRLITPAJD

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales

siguientes:

I

A) ()

B) Estarn exentas:

()

15. Los depsitos en efectivo y los prstamos, cualquiera
que sea la forma en que se instrumenten, incluso los
representados por pagars, bonos, obligaciones y ttulos
anlogos. La exencin se extender a la transmisin
posterior de los ttulos que documenten el depsito o el
prstamo, as como el gravamen sobre actos jurdicos
documentados que recae sobre pagars, bonos, obligaciones
y dems ttulos anlogos emitidos en serie, por plazo no
superior a dieciocho meses, representativos de capitales
ajenos por los que se satisfaga una contraprestacin por
diferencia entre el importe satisfecho en la emisin y el
comprometido a reembolsar al vencimiento, incluidos los
prstamos representados por bonos de caja emitidos por los
bancos industriales o de negocios.

En cuanto operacin sujeta al concepto de transmisiones patrimoniales
onerosas, no est sujeta al gravamen gradual de actos jurdicos documentados
(art. 31.2 TR).

Compatibilidad Incompatibilidad
Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
Cuota variable ITPO AJD
IOS AJD

31.2
TRLITPAJD

Actos
jurdicos
documentados

Documentos
notariales

Cuota
tributaria
Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por
objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles
en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y
de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
o a los conceptos comprendidos en los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de esta
Ley, tributarn, adems, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto
en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas
fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiacin de las
Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de
Autnoma, haya sido aprobado por la Comunidad Autnoma. / Si la
Comunidad no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el prrafo
anterior, se aplicar el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.

33

Supuesto 13

Solucin del caso
Transmisiones patrimoniales Hecho imponible 7.1.B TR
Reglas especiales 15 TR
Disposiciones comunes Beneficios fiscales 45.I.B.15 TR
Actos jurdicos documentados Documentos notariales
Cuota tributaria
31.2 TR

34

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Miguel y Sofa, de 70 y 67 aos de edad, respectivamente, estn casados en
rgimen de gananciales y deciden enajenar su vivienda a cambio de una renta
vitalicia.

Qu tratamiento tiene esta operacin en la imposicin indirecta?
Solucin La enajenacin est sujeta al ITPAJD en su modalidad de transmisiones
patrimoniales onerosas, segn dispone el art. 7.1.A) TR.

7 TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible


clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las
personas fsicas o jurdicas.


()

Al tratarse de una permuta de un bien inmueble por una renta vitalicia a favor de
los cnyuges, procede una doble liquidacin:

Una a cargo del adquirente del inmueble, que tributa al tipo del 6%
previsto en el art. 11.1.a) TR.

11
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Cuota
tributaria
1. La cuota tributaria se obtendr aplicando sobre la base liquidable
los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el artculo
siguiente:

a) Si se trata de la transmisin de bienes muebles o inmuebles,
as como la constitucin y cesin de derechos reales que
recaigan sobre los mismos () con el tipo que () haya sido
prrafo anterior, se aplicar el 6 por 100 a la transmisin
de inmuebles ().

35

Otra a cargo del matrimonio, al tipo del 1% (art. 11.1.b) TR) sobre la base
cuantificada con arreglo al art. 10.2.f TR.

11
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Cuota
tributaria
siguiente:

a) ()

b) El 1 por 100, si se trata de la constitucin de derechos reales
de garanta, pensiones, fianzas o prstamos, incluso los
representados por obligaciones, as como la cesin de crditos
de cualquier naturaleza.

()

10
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Base
imponible
transmitido o del derecho que se constituya o ceda. nicamente
hipoteca.

2. En particular, sern de aplicacin las normas contenidas en los
apartados siguientes: ()

f) La base imponible de las pensiones se obtendr
capitalizndolas al inters bsico del Banco de Espaa y
tomando del capital resultante aquella parte que, segn
las reglas establecidas para valorar los usufructos,
corresponda a le edad del pensionista, si la pensin es
vitalicia, o a la duracin de la pensin si es temporal.
Cuando el importe de la pensin no se cuantifique en
unidades monetarias, la base imponible se obtendr
capitalizando el importe anual del Salario Mnimo
Interprofesional.

Solucin
supuesto 14
Enajenacin sujeta al ITP en modalidad
de transmisiones patrimoniales onerosas
7.1.A TR

Doble liquidacin
A cargo del adquirente
del inmueble 6%
11.1.a) TR
A cargo
del matrimonio 1%
11.1b) TR
10.2.f) TR

36

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
15 Libro de ejercicios prcticos / Supuesto 108 Curso 2012/2013

Planteamiento El Ayuntamiento de Sotogrande y una sociedad mercantil documentan en
escritura pblica un contrato en virtud del cual el Ayuntamiento adjudica a la
sociedad el servicio de recogida de residuos slidos urbanos y su transporte al
vertedero municipal. En contraprestacin, el Ayuntamiento se compromete a
pagar a la sociedad una cantidad anual.

Ayuntamiento Sotogrande
Tipo de contrato Gestin del servicio pblico de recogida de RSU del
Ayuntamiento de Sotogrande
Partes del contrato Ayuntamiento de Sotogrande
RESOUR S.A.
Precio del contrato 90.000 , abonables por el Ayuntamiento a la empresa en el
mes de diciembre de cada ao.

En qu impuesto indirecto tributa esta operacin?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible
Solucin Antes de nada, debemos determinar lo siguiente:

Si el servicio de recogida de basuras tiene una naturaleza similar a las
concesiones administrativas y, por lo tanto, est sujeto al ITP.

Si, por el contrario, se trata de un arrendamiento de servicios sujeto al
IVA.

De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 13.2 TRITPAJD, Se equipararn a
las concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, los actos y negocios
administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominacin, por lo que,
como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestin de servicios
pblicos o de la atribucin del uso privativo o del aprovechamiento especial de
dominio o uso pblico, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de
particulares.

13.2
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Reglas
especiales
Se equipararn a las concesiones administrativas, a los efectos del
impuesto, los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su
modalidad o denominacin, por lo que, como consecuencia del
otorgamiento de facultades de gestin de servicios pblicos o de la
atribucin del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de
dominio o uso pblico, se origine un desplazamiento patrimonial en favor
de particulares.

37

La adjudicacin de este tipo de servicios por el Ayuntamiento, aunque se fije un
precio anual en lugar de una tarifa, se equipara a los efectos del ITPAJD a las
concesiones administrativas y, por tanto, segn dispone el art. 7.1.B) TR, est
sujeta al impuesto en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

7.1
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible

Son transmisiones patrimoniales sujetas

A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de
bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas fsicas o
jurdicas.

cuando estas ltimas tengan por objeto la cesin de derecho a utilizar
infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y
en aeropuertos.

()

La base imponible se determinar con arreglo a las normas fijadas en el art. 13.3
TR, y aplicndose el tipo impositivo del 4% (art. 11.1.a) TR), al tributar las
concesiones administrativas como constitucin de derechos, al tipo de
gravamen establecido para los bienes muebles o semovientes (art 13.1 TR).

13.3
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Reglas
especiales
Como norma general, para determinar la base imponible, el valor real
del derecho originado por la concesin se fijar por la aplicacin de la
regla o reglas que, en atencin a la naturaleza de las obligaciones
impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a
continuacin:

()

11
TRLITPAJD

Cuota
tributaria
siguiente:

recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de
garanta, con el tipo que, conforme a lo previsto en la Ley
21/2001, de 27 de diciembre, por las que se regulan las
medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de
financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen
comn y Ciudades con Estatuto de Autonoma, haya sido
prrafo anterior, se aplicar el 6 por 100 a la transmisin de
inmuebles, as como la constitucin y cesin de derechos
reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de
garanta, y el 4 por 100, si se trata de la transmisin de
bienes muebles y semovientes, as como la constitucin y
derechos reales de garanta. Este ltimo tipo se aplicar
igualmente a cualquier otro acto sujeto no comprendido en las
dems letras de este apartado. La transmisin de valores
tributar, en todo caso, conforme a lo dispuesto en el apartado
3 del artculo 12 de esta Ley.

38

13.1
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Reglas
especiales
Las concesiones administrativas tributarn con el tipo que, conforme
a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se
regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de
financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen comn y
Ciudades con Estatuto de Autonoma, haya sido aprobado por la
Comunidad Autnoma.

Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que se
refiere el prrafo anterior, las concesiones administrativas
tributarn como constitucin de derechos, al tipo de gravamen
establecido en el artculo 11.a) para los bienes muebles o
semovientes, cualesquiera que sean su naturaleza, duracin y los
bienes sobre los que recaigan.

Supuesto 16

Solucin
del caso

ITPAJD
Determinacin de caso (concesin administrativa o arrendamiento de servicios) 13.2 TR
Transmisiones patrimoniales onerosas Hecho imponible 7.1.B) TR

Base imponible
Normas 13.3 TR
Tipo impositivo 4% 11.1.a) TR
13.1 TR

39

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento ALFA S.A. tiene unas prdidas acumuladas de ejercicios anteriores por importe
de 60.101,21 . Su capital asciende a 300.506,05 . Los socios deciden en Junta
General reducir el capital social para eliminar las citadas prdidas,
documentndose esta reduccin en la correspondiente escritura pblica.

ALFA S.A.
Prdidas acumuladas Capital Reduccin capital
60.101,21 300.506,05 Se documenta en escritura pblica

Qu tratamiento recibe esta reduccin en el ITPAJD?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, operaciones societarias

Solucin

La disminucin de capital social, efectuada para compensar prdidas sociales,
est sujeta al ITPAJD en su modalidad de operaciones societarias (art. 19.1.1
TR).

19
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

1. La constitucin de sociedades, el aumento y disminucin de
su capital social y la disolucin de sociedades.

2. Las aportaciones que efecten los socios que no supongan un
aumento del capital social.

domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen
previamente situados en un Estado miembro de la Unin Europea.



2. Los traslados de la sede de direccin efectiva o del domicilio
social de sociedades de un Estado miembro de la Unin Europea
a otro.

3. La modificacin de la escritura de constitucin o de los
estatutos de una sociedad y, en particular, el cambio del objeto
social, la transformacin o la prrroga del pazo de duracin de
una sociedad.

4. La ampliacin de capital que se realice con cargo a la reserva
constituida exclusivamente por prima de emisin de acciones.

40

Al no haber entrega alguna de bienes o derechos a los socios, la base imponible
ser cero (art. 25.4 TR).

25.4
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Base
imponible

En la disminucin de capital y en la disolucin, la base imponible
coincidir con el valor real de los bienes y derechos entregados a los
socios, sin deduccin de gastos y deudas.

La primera copia de la escritura no estar sujeta a la modalidad variable del
Impuesto sobre Actos Jurdicos Documentados, al contener un acto sujeto al
Impuesto sobre Operaciones Societarias (art. 31.2 TR).

De teora
Cuota fija Compatibilidad SI ITP onerosas + AJD
IOS + AJD
Cuota
variable
Incompatibilidad NO ITP onerosas + AJD
IOS + AJD

Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
IOS AJD

31
TRLITPAJD

Actos jurdicos
documentados

Documentos
notariales

Cuota
tributaria
1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, as como los testimonios,
se extendern, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por
folio, a eleccin del fedatario. Las copias simples no estarn sujetas al impuesto.

2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto
cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros
de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no
sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos
en los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de esta Ley, tributarn, adems, al tipo de
gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la
que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de
financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con
Estatuto de Autonoma, haya sido aprobado por la Comunidad Autnoma.

Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el prrafo

Supuesto 16

Solucin
del caso

ITPAJD
Operaciones societarias Hecho imponible 19.1.1 TR
Operaciones societarias Base imponible 25.4 TR
Actos jurdicos documentados Documentos notariales Cuota tributaria 31.2 TR

41

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
17 Libro de ejercicios prcticos /Supuesto 110 Curso 2012/2013

Planteamiento La Sociedad XX adquiere unos terrenos propiedad de Federico por la cantidad de
540.910,89 . Estos terrenos fueron adquiridos por Federico por herencia de su
padre en 2006. La venta se realiza bajo la condicin de que las autoridades
locales permitan un cambio de uso de los terrenos en cuestin.

Vendedor

Propietario
hereditario
Comprador Sujeto pasivo

Compra los terrenos
a Federico
Condicin de venta
Federico Sociedad XX
Importe de la compra:
540.910,89
Que el Ayuntamiento permita un
cambio de uso de los terrenos.

Qu transcendencia tiene la operacin en la imposicin indirecta?
Categorizacin ITPAJD / Hecho imponible, condicin resolutoria

Solucin

La operacin est sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (art.
7.1.A) y 7.5, a sensu contrario, TR).

7 TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible


clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de
las personas fsicas o jurdicas.

instalaciones en puertos y en aeropuertos.

()

5. No estarn sujetas al concepto de transmisiones
patrimoniales onerosas, regulado en el presente Ttulo, las
operaciones enumeradas anteriormente cuando sean
realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de
su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso,
cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de
servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Aadido. No
obstante, quedarn sujetas a dicho concepto impositivo las
entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, as como la
constitucin y transmisin de derechos reales de uso y disfrute
que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exencin en el
Impuesto sobre el Valor Aadido. Tambin quedarn sujetas las
entregas de aquellos inmuebles que estn incluidos en la
transmisin de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando
por las circunstancias concurrentes la trasmisin de este
patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Aadido.

42

La venta se realiza bajo una condicin que tiene la consideracin de resolutoria.
Como consecuencia de tal calificacin, el impuesto se exigir de inmediato, sin
perjuicio de la oportuna devolucin si la condicin se cumple (art. 2.2 TR).

2
TRLIRPF

Ttulo
preliminar

Naturaleza
y contenido
1. El impuesto se exigir con arreglo a la verdadera naturaleza jurdica del
acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominacin que las
partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma
como intrnsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia.

2. En los actos o contratos en que medie alguna condicin, su
calificacin se har con arreglo a las prescripciones contenidas en
el Cdigo Civil. Si fuere suspensiva no se liquidar el impuesto
hasta que sta se cumpla, hacindose constar el aplazamiento de la
liquidacin en la inscripcin de bienes en el registro pblico
correspondiente. Si la condicin fuere resolutoria, se exigir el
impuesto, desde luego, a reserva, cuando la condicin se cumpla, de
hacer la oportuna devolucin segn las reglas del artculo 57.

Los requisitos para que proceda la devolucin se contienen en el art. 57 TR, y se
pueden sintetizar del modo siguiente:

a) Que no se hubieran producido efectos lucrativos, lo que sucede cuando
no se justifique que los interesados deben llevar a cabo las devoluciones
recprocas de las prestaciones.

b) Que no haya trascurrido el plazo de cuatro aos desde que se cumpli la
condicin.

57
TRLITPAJD

Gestin y
liquidacin del
impuesto

Devoluciones
1. Cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolucin firme,
haber tenido lugar la nulidad, rescisin o resolucin de un acto o contrato, el
contribuyente tendr derecho a la devolucin de lo que satisfizo por cuota del
Tesoro, siempre que no le hubiera producido efectos lucrativos y que reclame la
devolucin en el plazo de prescripcin previsto en el artculo 64 de la Ley General
Tributaria, a contar desde que la resolucin quede firme.

2. Se entender que existe efecto lucrativo cuando no se justifique que los
interesados deben llevar a cabo las recprocas devoluciones a que se refiere el
artculo 1295 del Cdigo Civil.

3. Si el acto o contrato hubiere producido efecto lucrativo, se rectificar la liquidacin
practicada, tomando al efecto por base el valor del usufructo temporal de los bienes o
derechos transmitidos.

4. Aunque el acto o contrato no haya producido efectos lucrativos, si la rescisin o
resolucin se declarase por incumplimiento de las obligaciones del contratante
fiscalmente obligado al pago del impuesto no habr lugar a devolucin alguna.

5. Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no
proceder la devolucin del impuesto satisfecho y se considerar como un acto
nuevo sujeto a tributacin. Como mutuo acuerdo se estimarn a avenencia en acto de
conciliacin y el simple allanamiento a la demanda.

6. Cuando en la compraventa con pacto de retro se ejercite la retrocesin, no habr
derecho a devolucin del impuesto.

7. Reglamentariamente se determinarn los supuestos en los que se permitir el canje
de los documentos timbrados o timbres mviles o la devolucin de su importe,
siempre que aqullos no hubiesen surtido efecto.

43

Adems, se puede indicar lo siguiente:

Que el sujeto pasivo es la sociedad adquirente (art. 8.a) TR).

8
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Sujeto
pasivo
Estar obligado al pago del Impuesto a ttulo de contribuyente, y
cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes
en contrario:

a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase,
el que los adquiere.

()

Que la base imponible est constituida por el valor real de los bienes
(art. 10.1 TR), valor que siempre puede ser comprobado por la
Administracin (art. 46 TR).

10.1
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Base imponible

La base imponible est constituida por el valor real del bien
hipoteca.

46.1
TRLITPAJD

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales

Comprobacin
de valores

La Administracin podr, en todo caso, comprobar el valor real
de los bienes y derechos transmitidos, o, en su caso, de la
operacin societaria o del acto jurdico documentado.

Que el tipo de gravamen aplicable es del 6% (art. 11.1.a) TR).

11.1
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Cuota
tributaria
La cuota tributaria se obtendr aplicando sobre la base
liquidable los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el
artculo siguiente:

recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de
garanta () con el tipo que () haya sido aprobado por la
Comunidad Autnoma.

Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo a
que se refiere el prrafo anterior, se aplicar el 6 por 100 a
la transmisin de inmuebles, as como la constitucin y
derechos reales de garanta, y el 4 por 100, si se trata de la
transmisin de bienes muebles y semovientes, as como la
constitucin y cesin de derechos reales sobre los mismos,
excepto los derechos reales de garanta. ()

44

Supuesto 17

Solucin del caso

ITPAJD
Transmisiones patrimoniales Hecho imponible 7.1.a) y 7.5 (a sensu contrario) TR
Ttulo Preliminar Naturaleza y contenido
condicin resolutoria
2.2 TR
Gestin y liquidacin del impuesto
Devoluciones
57 TR
Transmisiones patrimoniales Sujeto pasivo 8.a) TR
Transmisiones patrimoniales Base imponible 10.1 TR
Disposiciones comunes Beneficios fiscales
Comprobacin de valores
46.1 TR
Transmisiones patrimoniales Cuota tributaria 11.1.a) TR

Variante de Esquema:

Supuesto 17

Solucin
del caso

ITPAJD
Hecho imponible
Transmisiones patrimoniales Hecho
imponible
7.1.a)
y 7.5 (a sensu contrario)
TR
Condicin resolutoria
Ttulo Preliminar Naturaleza y contenido
Condicin resolutoria
2.2 TR
Requisitos de devolucin
Gestin y liquidacin del impuesto
Devoluciones
57 TR
Sujeto pasivo La
sociedad adquirente
Transmisiones patrimoniales Sujeto pasivo
8.a) TR
Base imponible Valor
real de los bienes
Transmisiones patrimoniales Base imponible
10.1 TR
Disposiciones comunes Beneficios fiscales
Comprobacin de valores
46.1 TR
Cuota tributaria 6%
Transmisiones patrimoniales Cuota tributaria
11.1.a) TR

45

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad annima XX tiene un capital de 600.000 y unas deudas de
650.000 . Abrumada por esta situacin, decide su disolucin, adjudicndose los
socios un inmueble valorado en 360.000 y asumiendo tambin las deudas
pendientes. Estos presentan, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales, una autoliquidacin declarando exenta la operacin.

SOCIEDAD XX
CAPITAL DEUDAS DISOLUCIN

600.000

650.000
Adjudicacin a los socios de un inmueble
valorado en 360.000

Asumen las deudas pendientes.

Los socios presentan una autoliquidacin
declarando exenta la operacin.

Es correcta la actuacin de los socios?
Categorizacin ITPAJD / Base imponible en IOS

Solucin

No es correcta la actuacin de los socios. La disolucin de sociedades
constituye uno de los hechos imponibles de la modalidad de operaciones
societarias (art. 19.1.1 TR).

19.1
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

Son operaciones societarias sujetas:

1. La constitucin de sociedades, el aumento y disminucin de su
capital social y la disolucin de sociedades.

()

Los sujetos pasivos son los socios (art. 23.b) TR).

23
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Sujeto pasivo
Estar obligado al pago del impuesto a ttulo de contribuyente y
cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en
contrario:

a) En la constitucin de sociedades, aumento de capital, traslado de sede
de direccin efectiva o domicilio social y aportaciones de los socios
que no supongan un aumento del capital social, la sociedad.

b) En la disolucin de sociedades y reduccin de capital social, los
socios, copropietarios, comuneros o partcipes por los bienes y
derechos recibidos.

46

Segn establece el art. 25.4 TR, la base imponible en la disolucin de sociedades
estar constituida por el valor real de los bienes entregados a los socios, sin
deduccin de gastos y deudas.

25.4
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Base
imponible


El tipo de gravamen es del 1% (art. 26 TR).

26
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Cuota tributaria

La cuota tributaria se obtendr aplicando a la base liquidable el tipo de
gravamen del 1 por 100.

Supuesto 18

Solucin del caso

ITPAJD
Hecho imponible Operaciones societarias Hecho imponible 19.1.1 TR
Sujeto pasivo Operaciones societarias Sujeto pasivo 23.b) TR
Base imponible Operaciones societarias Base imponible 25.4 TR
Cuota tributaria Operaciones societarias Cuota tributaria 26 TR

Si nos fijamos los conceptos y artculos figuran por orden dentro de la regulacin de
las operaciones societarias dentro del TR Hecho imponible (19) Sujeto pasivo
(23) Base imponible (25) Cuota tributaria (26)

47

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una empresa constructora es propietaria de un solar y va a iniciar en l la
edificacin de un bloque de viviendas. Como necesita financiacin decide
otorgar, antes de iniciar las obras, una escritura pblica de declaracin de obra
nueva y divisin horizontal. A continuacin, obtiene un prstamo hipotecario
que, asimismo, documenta en escritura pblica.

Empresa
constructora

SUPERMAX
1 Propietaria de un solar donde va a construir
un edificio

2 La constructora necesita financiacin, por lo
que decide otorgar una escritura pblica de
declaracin de obra nueva y divisin
horizontal antes del inicio de las obras.
PRIMERA ESCRITURA

Escritura pblica
de declaracin
de obra nueva
y divisin horizontal
3 La empresa obtiene un prstamo hipotecario
que documenta en escritura pblica.
SEGUNDA ESCRITURA

Escritura pblica
de prstamo hipotecario

Qu impuestos gravan las escrituras pblicas reseadas?
Categorizacin ITPAJD / Actos jurdicos documentados, documentos notariales

Solucin

En principio, todas las escrituras pblicas mencionadas estn gravadas por
la denominada cuota fija del Impuesto sobre Actos Jurdicos Documentados
(art. 31.1 TR). Adems, estarn gravadas por la cuota proporcional (art. 31.2
TR) las escrituras pblicas por los tres hechos reseados (declaracin de obra
nueva, divisin horizontal y constitucin de hipoteca), porque cumplen todos los
requisitos all explicitados, a saber:

Son primeras copias de escrituras pblicas.
Son actos o negocios evaluables.
Son susceptibles de inscripcin en el Registro de la Propiedad.
No estn gravados en las otras modalidades del tributo ni en el ISD.

31
TRLITPAJD

Actos jurdicos
documentados

Documentos
notariales

Cuota
tributaria
1. Cuota fija. Las matrices y las copias de las escrituras y actas
notariales, as como los testimonios, se extendern, en todo caso, en
papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a
impuesto.

2. Cuota variable, gradual o proporcional. Las primeras copias de
escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o
cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los
Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y
de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones o a los conceptos comprendidos en los nmeros 1 y
2 del artculo 1 de esta Ley, tributarn, adems, al tipo de
gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de
diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y
Estatuto de Autonoma, haya sido aprobado por la Comunidad
Autnoma. / Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado
el tipo a que se refiere el prrafo anterior, se aplicar el 0,50
por 100, en cuanto a tales actos o contratos.

48

La base imponible estar constituida (art. 30.1 TR):

a) En la obra nueva El valor real de la edificacin.

b) En la divisin horizontal El valor real de la edificacin y del
terreno.

c) En la hipoteca El total garantizado por este derecho real.

30.1
TRLITPAJD

Actos
jurdicos
documentados

Documentos
notariales

Base
imponible
En las primeras copias de escrituras pblicas que tengan por objeto directo
cantidad o cosa valuable servir de base el valor declarado, sin perjuicio
de la comprobacin administrativa. La base imponible en los derechos
reales de garanta y en las escrituras que documenten prstamos con
garanta estar constituida por el importe de la obligacin o capital
garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses,
indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos anlogos. Si
no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomar
como base el capital y tres aos de intereses.

En la posposicin y mejora de rango de las hipotecas o de cualquier otro
derecho de garanta, la base imponible estar constituida por la total
responsabilidad asignada al derecho que empeore de rango. En la igualacin
de rango, la base imponible se determinar por el total importe de la
responsabilidad correspondiente al derecho de garanta establecido en
primer lugar.

En cuanto al tipo de gravamen, la regla general es que sea del 0,5% (31.2 TR),
pero, al tratarse de un tributo cedido a las Comunidades Autnomas, stas
pueden establecer otro diferente (art. 41.1.a) de la Ley 21/2001, de 27 de
diciembre).

41.1
Ley 21/2001

Alcance de las
competencias
normativas
en el ITPAJD

1. En el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados, las comunidades autnomas podrn asumir
competencias normativas sobre:

a) Tipos de gravamen:

En relacin con la modalidad Transmisiones Patrimoniales
Onerosas, las Comunidades Autnomas podrn regular el
tipo de gravamen en:

Concesiones administrativas. Transmisin de bienes
muebles e inmuebles.

Constitucin y cesin de derechos reales que
recaigan sobre muebles e inmuebles, excepto los
derechos reales de garanta.

Arrendamiento de bienes muebles e inmuebles. Los
modelos de contrato para el arrendamiento de
inmuebles podrn ser elaborados por la propia
Comunidad Autnoma.

En relacin con la modalidad Actos J urdicos
Documentados, las Comunidades Autnomas podrn
regular el tipo de gravamen de los documentos notariales.

49

Supuesto 19

Solucin
del caso

ITPAJD
Cuota tributaria Todas las escrituras
estn gravadas por la cuota fija y estarn
gravadas por la cuota proporcional

Actos jurdicos documentados
Documentos notariales Cuota
tributaria
31 TR
Base imponible Estar constituida

En la obra nueva Valor real de la edificacin
En la divisin
horizontal
Valor real de la edificacin y
del terreno
En la hipoteca Total garantizado por este
derecho real

Actos jurdicos documentados
Documentos notariales Base
imponible

30.1 TR
Tipo de gravamen 0,5% Actos jurdicos documentados
Documentos notariales Cuota
tributaria
31.2 TR

50

SUPUESTOS DE
I MPUESTO SOBRE EL VALOR AADI DO (IVA)

Imposicin estatal

Impuestos
directos
Sobre
la renta

Impuesto sobre la renta de las personas
fsicas
Se grava la renta de los residentes
en Espaa atendiendo a la
naturaleza del sujeto obligado,
personas fsicas o personas
jurdicas (aunque con algunas
excepciones).
Impuesto sobre sociedades
Impuesto sobre la renta de no residentes
Impuestos sobre sucesiones y donaciones
Sobre
el patrimonio
Grava peridicamente (cada ao natural) el patrimonio neto y recae sobre las
personas fsicas (no sobre las jurdicas).
Impuestos
indirectos
el trfico patrimonial no empresarial
Impuesto sobre transmisiones patrimoniales
y actos jurdicos documentados
Impuestos que gravan el consumo Impuesto sobre el valor aadido (IVA)
Impuestos especiales
el trfico econmico exterior
Impuesto a la importacin de mercancas

51

ESTRUCTURA DE LA LI VA

TITULO CONCEPTO
TTULO
CP. CONCEPTO
CAPTULO
ARTS.

TITULO
PRELIMINAR
Naturaleza y mbito
de aplicacin
1-3
TITULO I Delimitacin
del hecho imponible
I Entregas de bienes y prestaciones de servicios 4-12
II Adquisiciones intracomunitarias de bienes 13-16
III Importaciones de bienes 17-19
TITULO II Exenciones I Entrega de bienes y prestaciones de servicios 20-25
II Adquisiciones intracomunitarias de bienes 26
III Importaciones de bienes 27-67
TITULO III Lugar de realizacin
del hecho imponible
I Entregas de bienes y prestaciones de servicios 68-70
II Operaciones intracomunitarias 71-74
TITULO IV Devengo del impuesto I Entrega de bienes y prestaciones de servicios 75
III Importaciones 77
TITULO V Base imponible I Entregas de bienes y prestaciones de servicios 78-81
TITULO VI Sujetos pasivos I Entregas de bienes y prestaciones de servicios 84
IV Responsables del impuesto 87
V Repercusin del impuesto 88-89
TICULO VII El tipo impositivo 90-91
TITULO VIII Deducciones
y devoluciones
I Deducciones 92-114
II Devoluciones 115-118
III Devoluciones a empresarios o profesionales
no establecidos en el territorio de aplicacin
del Impuesto
119 y 119 bis
TITULO IX Regmenes especiales 120-163
nonies
TITULO X Obligaciones
de los sujetos pasivos
164-166
TITULO XI Gestin del Impuesto 167-168
TITULO XII Suspensin del ingreso 169
TITULO XIII Infracciones
y sanciones
170-171
DISPOSICIONES Adicionales
Transitorias
Derogatorias
Finales
ANEXO

52

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una universidad privada ha obtenido, entre otros, los siguientes ingresos:

A Derechos de matrcula 9.000.000
B Subvenciones 1.500.000
C Contratos de investigacin con empresas privadas 600.000
D Colegio Mayor 150.000

Qu tratamiento tienen estos ingresos en el IVA?
Categorizacin IVA / Hecho imponible prestaciones de servicios. Exencin. Base
imponible Subvenciones. Tipo de gravamen. Regla de prorrata.

Solucin

1. Respuestas al apartado a). Derechos de matrcula

La enseanza impartida por la Universidad privada constituye una prestacin
de servicios sujeta al IVA. De acuerdo con lo previsto en el artculo 20.
Uno. 9 LIVA, la enseanza universitaria y de postgraduados realizada
por entidades privadas autorizadas est exenta de este impuesto.

20. Uno. 9
LIVA

Exenciones

Entrega de bienes y
prestaciones de servicios

Exenciones en
operaciones
interiores

Estarn exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

9. La educacin de la infancia y de la juventud, la guarda y
custodia de nios, la enseanza escolar, universitaria y de
postgraduados, la enseanza de idiomas y la formacin y
reciclaje profesional, realizadas por entidades de derecho pblico
o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas
actividades.

()

2. Respuestas al apartado b). Subvenciones

Se incluyen en el concepto de contraprestacin las subvenciones vinculadas
directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto. Quiere esto
decir que si no se trata de subvenciones vinculadas directamente al precio
de las operaciones sujetas al impuesto (art. 78. Dos. 3 LIVA), el importe
percibido no se incluir en la base imponible del IVA.

78. Dos. 3
LIVA

Base imponible

Entrega de bienes y

Base imponible.
Regla general
En particular, se incluyen en el concepto de contraprestacin:

3. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las
operaciones sujetas al Impuesto. / Se considerarn vinculadas
directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto las
subvenciones establecidas en funcin del nmero de unidades
entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se
determinen con anterioridad a la realizacin de la operacin.

53

3. Respuestas al apartado c). Contratos de investigacin con empresas
privadas

La investigacin para empresas privadas constituye una prestacin de
servicios sujeta al IVA y no exenta. Se aplicar el tipo general del 21 %.

90 LIVA

Tipo
impositivo

Tipo
impositivo
general
Uno. El impuesto se exigir al tipo del 21 por ciento, salvo lo
dispuesto en el artculo siguiente.

Dos. El tipo impositivo, aplicable a cada operacin ser el vigente en
el momento del devengo.

Tres. En las reimportaciones de bienes que hayan sido exportados
temporalmente fuera de la Comunidad y que se efecten despus de
haber sido objeto en un pas tercero de trabajos de reparacin,
transformacin, adaptacin, ejecuciones de obra o incorporacin de
otros bienes, se aplicar el tipo impositivo que hubiera
correspondido a las operaciones indicadas si se hubiesen realizado en
el territorio de aplicacin del Impuesto

()

4. Respuestas al apartado d). Colegio Mayor

Las operaciones de alojamiento y alimentacin prestadas por Colegios
Mayores constituyen prestaciones de servicios sujetas al IVA. El artculo 20.
Uno. 9, prrafo tercero, letra b) LIVA, excluye expresamente estas
operaciones del mbito de la exencin antes citada. Se aplicar el tipo
reducido del 10 % (art. 91. Uno. 2.2 LIVA)

20. Uno. 9

Exenciones

Entrega de bienes y

Exenciones en
operaciones
interiores

reciclaje profesional, realizadas por entidades de derecho pblico
o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas
actividades.

La exencin se extender a las prestaciones de servicios y
entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios
enumerados en el prrafo anterior, efectuadas, con medios
propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas
que presten los mencionados servicios.

La exencin no comprender las siguientes operaciones:

a) Los servicios relativos a la prctica del deporte, prestados
por empresas distintas de los centros docentes. / En ningn
caso, se entendern comprendidos en esta letra los servicios
prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos
vinculadas a los centros docentes.

b) Las de alojamiento y alimentacin prestadas por
Colegios Mayores o Menores y residencias de
estudiantes.

()

54

91 LIVA

Tipo
impositivo

Tipos
impositivos
reducidos
Uno. Se aplicar el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

2. Las prestaciones de servicios siguientes:

2. Los servicios de hostelera, acampamento y balneario, los de
restaurantes y, en general, el suministro de comidas y bebidas
para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo
encargo del destinatario.

5. Regla de prorrata

Como la Universidad realiza actividades exentas (con exencin limitada) y
actividades no exentas, es decir, actividades que no originan el derecho a la
deduccin y actividades que s lo originan, el clculo del IVA soportado
que resulta efectivamente deducible se realizar:

A travs de la regla de prorrata (art. 102 a 106 LIVA).

En su caso, a travs del rgimen de deducciones en sectores
diferenciados de la actividad empresarial o profesional (art. 101
LIVA).

101 Rgimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o
profesional
102 Regla de prorrata
103 Clases de prorrata y criterios de aplicacin
104 La prorrata general
105 Procedimiento de la prorrata general
106 La prorrata especial

Para el clculo del porcentaje de prorrata general, de acuerdo con el art 104.
Dos LIVA, figurar en el numerador el importe de las prestaciones de
servicios realizadas por la Universidad que generen el derecho a la
deduccin (eso es, la suma de las cantidades consignadas en las letras c) y d)
del supuesto), y en el denominador el importe total de las prestaciones de
servicios realizadas por la Universidad.

A Derechos de matrcula 9.000.000
B Subvenciones 1.500.000
C Contratos de investigacin con empresas privadas 600.000
D Colegio Mayor 150.000

104.dos
LIVA

Deducciones y
devoluciones

Deducciones

La prorrata
general
El porcentaje de deduccin a que se refiere el apartado anterior se
determinar multiplicando por 100 el resultante de una fraccin en la que
figuren:

1. En el numerador, el importe total, determinado para cada ao
natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que
originen el derecho a la deduccin, realizadas por el sujeto pasivo en el
desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el
sector diferenciado que corresponda.

2. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo
perodo de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios
realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad
empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que
corresponda, incluidas aquellas que no origen el derecho a deducir.

()

55

Supuesto 20

Solucin del caso

IVA
A Derechos
de matrcula
Prestacin sujeta al IVA, pero exenta 20. Uno. 9
LIVA

Exenciones

Entrega de bienes
y prestaciones de servicios

Exenciones en
operaciones interiores
B Subvenciones Se incluyen en el concepto de
contraprestacin las subvenciones
vinculadas directamente al precio de
las operaciones sujetas al Impuesto.
Quiere esto decir que si no se trata de
subvenciones vinculadas directamente
al precio de las operaciones sujetas al
impuesto, el importe percibido no se
incluir en la base imponible del IVA
78. Dos. 3
LIVA

Base imponible

Entrega de bienes
y prestaciones de servicios

Base imponible. Regla
general
C Contratos de
investigacin con
empresas privadas
Prestacin de servicios sujeta al IVA y
no exenta. Se aplicar el tipo general
del 21 %.
90 LIVA

Tipo
impositivo

Tipo
impositivo general
D Colegio Mayor Las operaciones de alojamiento y
alimentacin prestadas por Colegios
Mayores constituyen prestaciones de
servicios sujetas al IVA. El artculo 20.
Uno. 9, prrafo tercero, letra b) LIVA,
excluye expresamente estas
operaciones del mbito de la exencin.
20. Uno. 9

Exenciones

Entrega de bienes y prestaciones de
servicios

Exenciones en
Se aplicar el tipo reducido del 10 %
(art. 91. Uno. 2.2 LIVA)
91 LIVA

Tipo
impositivo

Tipos
impositivos reducidos

Es aplicable al caso la regla de prorrata
104.dos LIVA

Deducciones y devoluciones

Deducciones

La prorrata general

56

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad se dedica a la venta de electrodomsticos. Tiene varios
proveedores, algunos residentes en Espaa, otros en diversos pases de la Unin
Europea y otros con residencia en pases no comunitarios. Adems, la sociedad
ha decidido adquirir un automvil en Alemania para el uso exclusivo de su
Director General.

SOCIEDAD VENTA DE ELECTRODOMESTICOS

Proveedores A Proveedores B Proveedores C Adems, adquiere
un automvil en
Alemania Espaa

Unin Europea

No comunitarios

Cul es el rgimen de las operaciones descritas para esta sociedad en el IVA?
Categorizacin IVA/ Operaciones sujetas, operaciones intracomunitarias, deducciones

Solucin

1. Compras a proveedores en Espaa

Las compras a proveedores espaoles no son operaciones gravadas, porque
el Impuesto somete a gravamen nicamente las entregas de bienes (ventas)
(es decir, corrgeme si me equivoco Quien compra no repercute el IVA
sobre el que vende, sino al revs: quien vende repercute el IVA sobre el que
compra. Entiendo que repercutir equivale a gravar, cargar; el que compra
soporta el IVA, lo aguanta Por eso el supuesto dice Las compras a
proveedores espaoles no son operaciones gravadas).

DIFERENCIACIN
COMPRAS A PROVEEDORES
(Compra de la Sociedad de
electrodomsticos a sus proveedores)
ENTREGAS DE BIENES
(Venta de los proveedores a la sociedad
de electrodomsticos)
No son operaciones gravadas Se someten a gravamen

VENDEDOR Proveedores COMPRADOR Sociedad de
electrodomsticos
Repercute el IVA de la venta a la
Sociedad de electrodomsticos
(IVA REPERCUTIDO)
Soporta el IVA de la venta, que despus
podr deducir.
(IVA SOPORTADO)

IVA A PAGAR IVA REPERCUTIDO-IVA SOPORTADO

No obstante, las compras tienen trascendencia en el IVA porque las cuotas
que obligatoriamente deben repercutir los proveedores (art. 88 LIVA),
pueden ser deducidas (art. 92 LIVA).

57

88 LIVA

Repercusin
del impuesto
Uno. Los sujetos pasivos debern repercutir ntegramente el
importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operacin
gravada, quedando ste obligado a soportarlo siempre que la
repercusin se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que
fueran las estipulaciones existentes entre ellos. ()

Dos. La repercusin del impuesto deber efectuarse mediante factura o
documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se
determinen reglamentariamente. ()

()

92 LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Cuotas
tributarias
deducibles
Uno. Los sujetos pasivos podrn deducir de las cuotas del Impuesto
sobre el Valor Aadido devengadas por las operaciones gravadas
que realicen en el interior del pas las que, devengadas en el mismo
territorio, hayan soportado por repercusin directa o satisfecho por
las siguientes operaciones:

1. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios
efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

2. Las importaciones de bienes.

comprendidas en los artculos 9.1 c) y d); 84.Uno.2 y 4 y 140
quinque, todo ellos de la presente Ley.

4. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas
en los artculos 13, nmero 1 y 16 de esta Ley.

Dos. El derecho a la deduccin, establecido en el apartado anterior slo
proceder en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se
utilicen en la realizacin de las operaciones comprendidas en el artculo
94, apartado uno, de esta Ley.

2. Compras a proveedores de la UE

Las compras realizadas a los proveedores de pases de la Unin Europea
constituyen adquisiciones intracomunitarias, gravadas segn los artculos
13.1 y 15.1 LIVA. Por tanto, el adquirente, sujeto pasivo (art. 85 LIVA),
debe liquidar el Impuesto, sin perjuicio de su deduccin (art. 92.Uno.4
LIVA).

13 LIVA

Hecho imponible
Estarn sujetas las siguientes operaciones realizadas en el
mbito especial de aplicacin del Impuesto:

1. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes
efectuadas a ttulo oneroso por empresarios, profesionales
o personas jurdicas que no acten como tales cuando el
transmitente sea un empresario o profesional.

()

58

15.1 LIVA

Concepto
de adquisicin
intracomunitaria
de bienes
Se entender por adquisicin intracomunitaria de bienes la
obtencin del poder de disposicin sobre bienes muebles
corporales expedidos o transportados al territorio de
aplicacin del impuesto, con destino al adquirente, desde otro
Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un
tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.

85 LIVA

Adquisiciones
intracomunitarias
de bienes

Sujetos pasivos

En las adquisiciones intracomunitarias de bienes los sujetos
pasivos del impuesto sern quienes las realicen, de conformidad
con lo previsto en el artculo 71 de esta Ley.

3. Compra a proveedores de pases extracomunitarios

Las compras realizadas a proveedores de pases extracomunitarios
constituyen importaciones de bienes sujetas al IVA segn los artculos 1.c)
y 17 LIVA.

1 LIVA

Naturaleza
del impuesto
El Impuesto sobre el Valor Aadido es un tributo de naturaleza
indirecta que recae sobre el consumo y grava, en la forma y
condiciones previstas en esta Ley, las siguientes operaciones:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por
empresarios o profesionales.
b) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
c) Las importaciones de bienes.

17 LIVA

Importaciones
de bienes

Hecho imponible

Estarn sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que
sea el fin a que se destinen y la condicin del importador.

El sujeto pasivo en las importaciones es el importador (art. 86 LIVA).

SUJETO ACTIVO SUJETO PASIVO
Exportador Importador

86 LIVA

Importaciones

Sujetos
pasivos
Uno. Sern sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las
importaciones.

Dos. Se considerarn importadores, siempre que se cumplan en cada caso
los requisitos previstos en la legislacin aduanera: ()

Tres. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado uno de este artculo ()

59

El IVA en las importaciones se devenga en el momento de la importacin
(art. 77. Uno LIVA); pudiendo esta sociedad deducirse el IVA satisfecho por
estas operaciones (art. 92. Uno. 2. LIVA).

77.Uno LIVA

Importaciones

Devengo
del impuesto
En las importaciones de bienes, el devengo del impuesto se producir
en el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los derechos
de importacin, de acuerdo con la legislacin aduanera,
independientemente de que dichas importaciones estn o no sujetas a los
mencionados derechos de importacin. / No obstante, en el supuesto de
abandono del rgimen de depsito distinto del aduanero, el devengo se
producir en el momento en que tenga lugar el abandono de dicho
rgimen.

92.Uno LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Cuotas
tributarias
deducibles
Los sujetos pasivos podrn deducir de las cuotas del Impuesto sobre el
Valor Aadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen
en el interior del pas las que, devengadas en el mismo territorio,
hayan soportado por repercusin directa o satisfecho por las
siguientes operaciones:

1. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por
otro sujeto pasivo del Impuesto.

2. Las importaciones de bienes. ()

4. Adquisicin del automvil

La adquisicin de un automvil en Alemania constituye una adquisicin
intracomunitaria (art. 13 LIVA), que se rige por las normas expuestas
anteriormente.

13 LIVA

Adquisiciones
intracomunitarias
de bienes

Hecho
imponible
mbito espacial de aplicacin del Impuesto:

1. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes
efectuadas a ttulo oneroso por empresarios, profesionales,
o personas jurdicas que no acten como tales cuando el
transmitente sea un empresario o profesional.

()

Ahora bien, la sociedad no puede deducirse ntegramente el IVA soportado,
sin perjuicio de la posible aplicacin de la presuncin del art. 95, Tres. 2,
que permite deducir un 50% del IVA si el Director General utiliza el
vehculo en todo o en parte para la actividad empresarial de la sociedad.

95.Tres LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Limitaciones
del derecho
a deducir
No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas
soportadas por la adquisicin, importacin, arrendamiento o
cesin de uso por otro ttulo de los bienes de inversin que se
empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad
empresarial o profesional podrn deducirse de acuerdo con las
siguientes reglas:

1. ()

2. Cuando se trate de vehculos automviles de turismo y
sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirn
afectados al desarrollo de la actividad empresarial o
profesional en la proporcin del 50 por 100. ()

60

Supuesto 21

Solucin del
caso

IVA
1 Compras a
proveedores
en Espaa
Las compras a proveedores espaoles no son
operaciones gravadas, porque el Impuesto somete
a gravamen nicamente las entregas de bienes.
88 LIVA

Repercusin del impuesto
No obstante, las compras tienen trascendencia en
el IVA porque las cuotas que obligatoriamente
deben repercutir los proveedores (art. 88 LIVA),
pueden ser deducidas (art. 92 LIVA).
92 LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Cuotas tributarias deducibles
2 Compras a
proveedores
en la UE
Las compras realizadas a los proveedores de
pases de la Unin Europea constituyen
adquisiciones intracomunitarias, gravadas segn
los artculos 13.1 y 15.1 LIVA. Por tanto, el
adquirente, sujeto pasivo (art. 85 LIVA), debe
liquidar el Impuesto, sin perjuicio de su
deduccin (art. 92.Uno.4 LIVA).

13 LIVA

Hecho imponible
15.1 LIVA

Concepto
de adquisicin
intracomunitaria de bienes
85 LIVA

Adquisiciones
intracomunitarias de bienes

Sujetos pasivos
3 Compras a
proveedores
de pases extra-
comunitarios
Las compras realizadas a proveedores de pases
extracomunitarios constituyen importaciones de
bienes sujetas al IVA segn los artculos 1.c) y 17
LIVA.
1 LIVA

Naturaleza
del impuesto
17 LIVA

Importaciones
de bienes

Hecho imponible
El sujeto pasivo en las importaciones es el
importador (art. 86 LIVA).
86 LIVA

Importaciones

Sujetos
pasivos
El IVA en las importaciones se devenga en el
momento de la importacin (art. 77. Uno LIVA);
pudiendo esta sociedad deducirse el IVA
satisfecho por estas operaciones (art. 92. Uno. 2.
LIVA).

77.Uno LIVA

Importaciones

Devengo
del impuesto
92.Uno LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Cuotas
tributarias deducibles
4 Compra del
automvil
La adquisicin de un automvil en Alemania
constituye una adquisicin intracomunitaria (art.
13 LIVA), que se rige por las normas expuestas
anteriormente.
13 LIVA

Adquisiciones
intracomunitarias de bienes

Hecho
imponible
Ahora bien, la sociedad no puede deducirse
ntegramente el IVA soportado, sin perjuicio de la
posible aplicacin de la presuncin del art. 95,
Tres. 2, que permite deducir un 50% del IVA si
el Director General utiliza el vehculo en todo o
en parte para la actividad empresarial de la
sociedad.

95.Tres LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Limitaciones
del derecho
a deducir

61

http://asesores.com/fiscal/iva4.htm

IVA REPERCUTIDO
Llamamos as al IVA que repercutimos nosotros en nuestra factura. Por ejemplo, si vendemos un
mueble de 100.000 pts., tendremos que aadirle el IVA de 16.000 ptas., y cobrar al cliente 116.000
ptas. Estas 16.000 ptas. es el IVA repercutido.
IVA SOPORTADO
Es el IVA que pagamos al comprar algo. Por ejemplo, si compramos madera para hacer el mueble
que hemos vendido, y la madera nos cost 30.000 ptas., el IVA que habremos pagado ser 4.800
ptas. y el total de la factura de 34.800 ptas.
IVA A PAGAR
Es la diferencia de todo el IVA repercutido de un trimestre, menos todo el IVA soportado de un
trimestre.
El IVA se cierra por trimestres. El IVA se calcula por repercutido menos soportado; por ejemplo,
de todas las facturas que hemos emitido menos las que hemos recibido, del 1 de enero al 31 de
marzo, y la diferencia tenemos para pagarla hasta el 20 de abril.
Los perodos son los siguientes:
TRIMESTRE PERIODO DE FACTURACION FECHA DE PAGO
1T Del 1/1 al 31/3 del 1 al 20 abril
2T Del 1/4 al 30/6 del 1 al 20 julio
3T Del 1/7 al 30/9 del 1 al 20 octubre
4T Del 1/10 al 31/12 Del 1 al 30 enero (no el 31, ojo).
Si llevamos la contabilidad por partida doble, tendremos que contabilizar el IVA al cierre de cada
trimestre. Si la contabilidad es por partida simple, no hace falta.
Tendremos que tener en cuenta que no todo el IVA que pagamos es deducible.

62

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad annima XX se dedica a la venta de plantas y flores, parte de las
cuales enva a otros pases (tanto de la Unin Europea como de fuera de ella). En
el 2008 presenta, entre otros, los siguientes datos:

1 Ventas en la pennsula 75.000
2 Ventas en Canarias 36.000
3 Ventas en Holanda 47.000
4 Ventas en Mjico 18.000
5 Descuentos en factura 3.000
6 Descuentos por volumen de operaciones 2.500
7 Compras a agricultores 12.000

Qu tratamiento tienen estas operaciones en el IVA?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas, exportaciones, operaciones intracomunitarias,
base imponible, rgimen especial de la agricultura

Solucin

1. Ventas en la pennsula

Las ventas en la pennsula constituyen entregas de bienes sujetas a IVA
(artculos 4 y 8. Uno LIVA).

4 LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Entrega
de bienes
y prestaciones de
servicios

Hecho
imponible

Uno. Estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y
prestaciones de servicios realizadas en el mbito espacial del
impuesto por empresarios o profesionales a ttulo oneroso, con
carcter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad
empresarial o profesional, incluso si se efectan a favor de los propios
socios, asociados, miembros o partcipes de las entidades que las
realicen.

()

8.Uno
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Entrega
de bienes
y prestaciones de
servicios

Concepto
de entrega
de bienes

Se considerar entrega de bienes la transmisin del poder de
disposicin sobre bienes corporales, incluso si se efecta mediante
cesin de ttulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrn la condicin de bienes corporales el gas, el
calor, el fro, la energa elctrica y dems modalidades de energa.

63

2. Ventas en Canarias y Mjico

Las ventas en Canarias y Mjico son exportaciones que gozan de exencin
plena en el IVA (art. 21.1 LIVA). Por ello el sujeto pasivo no pierde el
derecho a deducir el IVA soportado (art. 94. Uno. 1. c) LIVA).

OJO
ESTN EXENTAS Y TIENEN DEDUCCIN
EXENCIN PLENA

Tienen exencin plena las citadas en los artculos
21, 22, 23, 24 y 25 LIVA ART. 94.Uno.1.c)

21 LIVA

Exenciones
en las
exportaciones
de bienes
Estarn exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos
que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1. Las entregas de bienes expedidos o trasportados fuera de la
Comunidad por el transmitente o por un tercero que acte en
nombre y por cuenta de ste.

()

94.Uno
LIVA

Operaciones
cuya
realizacin
origina
el derecho
a la deduccin

Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artculo
anterior podrn deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor
Aadido comprendidas en el artculo 92 en la medida en que los
bienes o servicios, cuya adquisicin o importacin determinen el
derecho a la deduccin, se utilicen por el sujeto pasivo en la
realizacin de las siguientes operaciones:

1. Las efectuadas en el mbito especial de aplicacin del
impuesto que se indican a continuacin:

a) ()

b) ()

c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los
artculos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, as como las
dems exportaciones definitivas de bienes fuera de la
Comunidad que no se destinen a la realizacin de las
operaciones a que se refiere el nmero 2 de este apartado.

d) ()

64

3. Ventas en Holanda

Las ventas en Holanda son operaciones intracomunitarias. Se trata de
entregas de bienes sujetas al IVA que se entienden realizadas en Espaa
ya que el transporte para su puesta a disposicin del adquirente se inicia en el
territorio de aplicacin del impuesto (art. 68.Dos.1 LIVA), si bien estaran
exentas si se cumplen los requisitos del art. 25 LIVA.

O
J
A
Z
O
1 Entregas fuera
de la Comunidad

Exportaciones
Gozan de exencin plena en el IVA (art.
21.1 LIVA) El sujeto pasivo no pierde el
derecho a deducir el IVA soportado (art. 94.
Uno. 1. c) LIVA).
2 Entregas
en la Comunidad

Operaciones
intracomunitarias
Sujetas al IVA, que se entienden realizadas
en Espaa, ya que el transporte para su
puesta a disposicin del adquirente se inicia
en el territorio de aplicacin del impuesto
(68.Dos.1 LIVA), si bien estaran exentas si
cumplen los requisitos del art. 25 LIVA Si
cumplen lo sealado en este precepto (25) se
convertiran en exenciones plenas
94.Uno.1.c) LIVA

68.Dos LIVA

Lugar de
realizacin
de las entregas
de bienes
El lugar de realizacin de las entregas de bienes se determinar
segn las reglas siguientes: ()

Dos. Tambin se entendern realizadas en el territorio de
aplicacin del impuesto:

1. Las entregas de bienes muebles corporales que deban
ser objeto de expedicin o transporte para su puesta a
disposicin del adquirente, cuando la expedicin o
transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio
de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artculo.

25 LIVA

Exenciones
en las entregas
de bienes
destinados
a otro Estado
miembro
Estarn exentas del impuesto las siguientes operaciones:

Uno. Las entregas de bienes definidas en el artculo 8 de esta
Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el
adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de
cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado
miembro, siempre que el adquirente sea:

a) Un empresario o profesional identificado a efectos del
Impuesto sobre el Valor Aadido en un Estado miembro
distinto del Reino de Espaa.

b) Una persona jurdica que no acte como empresario o
profesional, pero que est identificada a efectos del Impuesto
en un Estado miembro distinto del Reino de Espaa.

()

Dos. Las entregas de medios de transportes nuevos, efectuadas
en las condiciones indicadas en el apartado uno, cuando los
adquirentes en destino sean las personas comprendidas en el
penltimo prrafo del apartado precedente ()

65

4. Descuentos en factura

Los descuentos en factura no se incluyen en la base imponible siempre que
se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y que se
concedan previa o simultneamente al momento en que la operacin se
realice y en funcin de ella (art. 78.Tres.2 LIVA).

78.Tres
LIVA

Base imponible.
Regla general
No se incluirn en la base imponible:

1. ()

2. Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por
cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se
concedan previa o simultneamente al momento en que la
operacin se realice y en funcin de ella.

Lo dispuesto en el prrafo anterior no ser de aplicacin
cuando las minoraciones de precio constituyan
remuneraciones de otras operaciones.

5. Descuentos por volumen de operaciones

Los descuentos por volumen de operaciones otorgados con posterioridad al
momento en que la operacin se haya realizado reducirn la base imponible
del IVA previamente determinada con arreglo a los artculos 78 y 79 de su
Ley reguladora, siempre que sean debidamente justificados (art. 80.Uno.2
LIVA).

80.Uno LIVA

Modificacin
de la
base imponible
La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en
los artculos 78 y 79 anteriores se reducir en las cuantas
siguientes:

1. ()

2. Los descuentos y bonificaciones otorgados con
posterioridad al momento en que la operacin se haya
realizado siempre que sean debidamente justificados.

66

6. Compras de la Sociedad XX a los agricultores

No hay obligacin por parte de los agricultores que estn acogidos al
rgimen especial de la agricultura (art. 124 y ss. LIVA), de liquidar y
repercutir el IVA a la Sociedad XX en su venta de productos (art. 129. Uno
LIVA).

SUJETO PASIVO
Vendedores Los agricultores
(No hay obligacin que repercutan el IVA
a la Sociedad XX)
Comprador La Sociedad XX

129.Uno LIVA

Obligaciones
de los sujetos
pasivos
acogidos
al rgimen especial
de la agricultura,
ganadera y pesca
Los sujetos pasivos acogidos a este rgimen especial no estarn
sometidos, en lo que concierne a las actividades incluidas en el
mismo, a las obligaciones de liquidacin, repercusin o pago
del impuesto ni, en general, a cualesquiera de las establecidas
en los Ttulos X y XI de esta Ley, a excepcin de las
contempladas en el artculo 164, apartado uno, nmero 1, 2 y 5
de dicha Ley y de las de registro y contabilizacin, que se
determinen reglamentariamente.

La regla anterior tambin ser de aplicacin respecto de las
entregas de bienes de inversin distintos de los bienes inmuebles,
utilizados exclusivamente en las referidas actividades.

La Sociedad XX est obligada a abonar a los agricultores una compensacin
a tanto alzado del 9% del precio de venta de los productos (art. 130.Cinco
LIVA), pudiendo deducirse dicha compensacin de conformidad con el
rgimen general de las deducciones (art. 134 LIVA).

AVISO
El libro de supuesto prcticos seala el 9% (pag. 134), pero entiendo
que se trata del 12% reflejado en la Ley vigente. El libro de supuestos
prcticos fue editado en 2009, por lo que entiendo que aquel porcentaje
del 9% fuera el aplicable segn la ley vigente en el momento de edicin
del libro.

130.Cinco LIVA

Rgimen
de deducciones
y compensaciones
La compensacin a tanto alzado a que se refiere el apartado
tres de este artculo ser la cantidad resultante de aplicar, al
precio de venta de los productos o de los servicios indicados en
dicho apartado, el porcentaje que proceda de entre los que se
indican a continuacin:

1. El 12 por 100, en las entregas de productos naturales
obtenidos en explotaciones agrcolas o forestales y en los
servicios de carcter accesorio de dichas explotaciones.

2. El 10,5 por 100, en las entregas de productos naturales
obtenidos en explotaciones ganaderas o pesqueras y en los

()

67

134 LIVA

Deduccin
de las
compensaciones
correspondientes
al rgimen especial
de la agricultura,
ganadera y pesca
Uno. Los sujetos pasivos que hayan satisfecho las
compensaciones a que se refiere el artculo 130 de esta Ley
podrn deducir su importe de las cuotas devengadas por las
operaciones que realicen aplicando lo dispuesto en el Ttulo
VIII de esta Ley respecto de las cuotas soportadas deducibles.

Dos. Se exceptan de lo dispuesto en el apartado anterior los
sujetos pasivos a quienes sea aplicable el rgimen especial del
recargo de equivalencia en relacin con las adquisiciones de los
productos naturales destinados a su comercializacin al amparo de
dicho rgimen especial.

Tres. Para ejercitar el derecho establecido en este artculo debern
estar en posesin del documento emitido por ellos mismos en la
forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.

Supuesto 22

Solucin del caso

IVA
1 Ventas en la pennsula Entrega de bienes y
Hecho imponible
4 LIVA
Concepto de entrega de bienes 8.Uno IVA
2 Ventas en Canarias y Mjico Exenciones en la
exportaciones de bienes
21.1 LIVA
Operaciones cuya realizacin
origina el derecho a deduccin
94.1.1.c) LIVA
3 Ventas en Holanda Lugar de realizacin de las
entregas de bienes
68.2.1 LIVA
Exenciones en las entregas
de bienes destinados a otro
Estado miembro
25 LIVA
4 Descuentos en facturas Base imponible. Regla general 78.Tres. 2
LIVA
5 Descuentos por volumen
de operaciones
Modificacin de la base
imponible
80.Uno.2 LIVA
6 Compras de la Sociedad XX
a los agricultores
Obligaciones de los sujetos
pasivos acogidos
al rgimen especial de la
agricultura, ganadera y pesca
129.Uno LIVA
Rgimen de deducciones
y compensaciones
130.Cinco LIVA
Deduccin de las
compensaciones
correspondientes al rgimen
especial de la agricultura,
ganadera y pesca
134 LIVA

68

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad annima se dedica a la fabricacin de maquinaria. En el ao 2006
adquiri un edificio nuevo para sus servicios administrativos y dedujo en su
totalidad la cuota del IVA soportado. En el 2009 vende el edificio a un
Ayuntamiento y adquiere otro, ya utilizado con anterioridad por la sociedad
vendedora, ms acorde con sus necesidades.

Sociedad Annima
INTERPLUS

Se dedica a la fabricacin
de maquinaria
2006 Adquiere un edificio nuevo para sus servicios
administrativos, deduciendo en su totalidad la cuota
del IVA soportado.
2009 Vende el edificio a un Ayuntamiento.
Adquiere otro edificio, ya utilizado con anterioridad
por la sociedad.

Qu trascendencia tienen las operaciones descritas en el IVA?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas y exentas, deducciones
Solucin
1. Venta del edificio al Ayuntamiento

La venta al Ayuntamiento es una operacin exenta al tratarse de una segunda
entrega (art. 20.Uno.22 LIVA).

Art. 20.Uno
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

22. A) La segundas y ulteriores entregas de edificaciones,
incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando
tengan lugar despus de terminada su construccin o
rehabilitacin.

()

No se puede renunciar a la exencin porque no se cumplen los requisitos del
artculo 20.Dos LIVA, al no ser el Ayuntamiento un sujeto pasivo que acte
en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y () tenga
derecho a la deduccin total del impuesto soportado por las
correspondientes adquisiciones.

Art. 20.Dos
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores
Las exenciones relativas a los nmeros 20, 21 y 22 del
apartado anterior podrn ser objeto de renuncia por el sujeto
pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen
reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo
que acte en el ejercicio de sus actividades empresariales o
profesionales y, en funcin de su destino previsible, tenga
derecho a la deduccin total del Impuesto soportado por las

()

69

Se debe aplicar la regularizacin de deducciones por bienes de inversin en
los trminos previstos en los artculos 107 a 110 LIVA, por haberlo vendido
antes de finalizar el perodo de regularizacin.

107 LIVA Regularizacin de deducciones por bienes de inversin
108 LIVA Concepto de bienes de inversin
109 LIVA Procedimiento para practicar la regularizacin de deducciones por bienes
de inversin
110 LIVA Entregas de bienes de inversin durante el perodo de regularizacin.

2. Compra de otro edificio

La compra de otro edificio es una operacin sujeta y exenta (art. 20.Uno.22
LIVA) con posibilidad de renunciar a la exencin en los trminos previstos
en el artculo 20.Dos LIVA.

Art. 20.Uno LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

22. A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones,
rehabilitacin.

()

Art. 20.Dos
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

Se entender que el adquirente tiene derecho a la deduccin total
cuando el porcentaje de deduccin provisionalmente aplicable en
el ao en el que se haya de soportar el Impuesto permita su
deduccin ntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con
anterioridad al comienzo de la relacin de entregas de bienes o
prestaciones de servicios correspondientes a actividades
empresariales o profesionales.

70

Supuesto 23

Solucin del caso

IVA
1

Venta al
Ayuntamiento
Operacin exenta por tratarse de una segunda
entrega Exenciones en operaciones interiores
20.Uno.22
LIVA
No se puede renunciar a la exencin, pues no se
cumplen los requisitos del artculo 20.Dos LIVA
Exenciones en operaciones interiores
20.Dos
LIVA
Se debe aplicar la regularizacin de deducciones
por bienes de inversin, por haber vendido el
edificio antes de finalizar el perodo de
regularizacin Regularizacin de deducciones
107 a 110
LIVA
2 Compra de
otro edificio
Operacin sujeta y exenta Exenciones en
20.Uno.22
LIVA
Posibilidad de renunciar a la exencin 20.Dos
LIVA

71

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La empresa X adquiere unas naves, que se estaban utilizando desde haca mucho
tiempo para una actividad industrial, con el fin de comercializar con ellas. Una
vez adquiridas, presenta al Ayuntamiento competente un plan de rehabilitacin
que ste aprueba con limitaciones. Como consecuencia de ello, slo rehabilita
algunas naves y las que no puede rehabilitar, las alquila o vende. Las naves
vendidas son compradas por una sociedad annima que se dedica a la educacin
en Colegios de enseanza primaria y secundaria.

E
M
P
R
E
S
A

X

1 Adquiere unas naves, que se estaban utilizando desde
haca mucho tiempo para una actividad industrial, con
el fin de comercializar con ellas.
VENTA A LA EMPRESA X
DE NAVES UTILIZADAS
2 Una vez adquiridas, presenta al Ayuntamiento
competente un plan de rehabilitacin que el
Ayuntamiento aprueba con limitaciones.

3 Como consecuencia de la aprobacin limitada del
Ayuntamiento, la empresa X decide rehabilitar slo
algunas de las naves y las que no puede rehabilitar las
alquila o vende.
ALQUILER DE NAVES NO
REHABILITADAS
VENTA DE NAVES NO
REHABILITADAS
4 Las naves vendidas son compradas por una sociedad
annima que se dedica a la educacin en Colegios de
enseanza primaria y secundaria.
COMPRA POR SOCIEDAD
QUE SE DEDICA A LA
EDUCACIN

Cul es el rgimen de las operaciones descritas en el IVA?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas y operaciones exentas, renuncia a la exencin

Solucin

El rgimen aplicable es diferente segn los distintos hechos imponibles:

1. Venta a la empresa X de naves utilizadas

Es, en principio, una operacin sujeta y exenta (art. 20.Uno.22 LIVA).

Art. 20.Uno.22
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

rehabilitacin.

()

72

Ahora bien, si la venta se hizo con la indicacin de que las naves iban a ser
rehabilitadas, la exencin indicada no se aplica (art. 20.Uno.22, prrafo
5.b) LIVA).

Art. 20.Uno.22
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

rehabilitacin.

()

La exencin prevista en este nmero no se aplicar:

a) A las entregas de edificaciones efectuadas en el ejercicio de
la opcin de compra inherente a un contrato de
arrendamiento, por empresas dedicadas habitualmente a
realizar operaciones de arrendamiento financiero. A estos
efectos, el compromiso de ejercitar la opcin de compra
frente al arrendador se asimilar al ejercicio de la opcin de
compra.

b) A las entregas de edificaciones para su rehabilitacin
por el adquirente, siempre que se cumplan los requisitos
que reglamentariamente se establezcan.

En todo caso, de aplicarse la exencin podra renunciarse a la misma si la
empresa adquirente realiza nicamente operaciones sujetas (art. 20.Dos
LIVA).

Art. 20.Dos
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

cuando el porcentaje de deduccin provisionalmente aplicable en el
ao en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deduccin
ntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad
al comienzo de la relacin de entregas de bienes o prestaciones de
servicios correspondientes a actividades empresariales o
profesionales.

73

2. Alquiler (arrendamiento) por la empresa X de naves no rehabilitadas

Es una operacin sujeta (art. 11.2.2 LIVA) y no exenta (art. 20.Uno.23
LIVA).

Art. 11.2.2
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios
1. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Aadido, se entender
por prestacin de servicios toda operacin sujeta al citado
tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideracin
de entrega, adquisicin intracomunitaria o importacin de
bienes.

2. En particular, se considerarn prestaciones de servicios:

1. El ejercicio independiente de una profesin, arte u
oficio.

2. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio,
empresas o establecimientos mercantiles, con o sin
opcin de compra.

()

AVISO Las naves no se van a utilizar para viviendas.

Art. 20.Uno.23
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()

23. Los arrendamientos que tengan la consideracin de
servicios con arreglo a lo dispuesto en el artculo 11 de esta Ley
y la constitucin y transmisin de derechos reales de goce y
disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:


b) Los edificios o partes de los mismos destinados
exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento
por entidades gestoras de programas pblicos de apoyo a la
vivienda o por sociedades acogidas al rgimen especial de
Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas
establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exencin
se extender a los garajes y anexos accesorios a las
viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con
aqullos.

La exencin no comprender:

a) Los arrendamientos de terrenos para estacionamientos
de vehculos.

b) Los arrendamientos de terrenos para depsito o
almacenaje de bienes, mercancas o productos, o para
instalar en ellos elementos de una actividad empresarial.

74

c) Los arrendamientos de terrenos para exposiciones o para
publicidad.

d) Los arrendamientos con opcin de compra de terrenos o
viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al
impuesto.

e) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas
amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestacin
de alguno de los servicios complementarios propios de la
industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza,
lavado de ropa u otros anlogos.

f) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos
para ser subarrendados, con excepcin de los realizados de
acuerdo con lo dispuesto en la letra b) anterior.

g) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos
asimilados a viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la
Ley de Arrendamientos Urbanos.

h) La constitucin o transmisin de derechos reales de goce
o disfrute sobre los bienes a que se refieren las letras a), b),
c), e), y f) anteriores.

i) La constitucin o transmisin de derechos reales de
superficie.

3. Venta por la empresa X de naves no rehabilitadas

Es una operacin sujeta y exenta (art. 20.Uno.22 LIVA).

Art. 20.Uno.22
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

rehabilitacin.

()

No se puede renunciar a la exencin porque la sociedad adquirente realiza
operaciones que estn exentas, como la enseanza escolar (art. 20.Uno.9
LIVA). En consecuencia, no se puede aplicar lo previsto en el art. 20.Dos
LIVA, que hemos visto antes.

Art. 20.Uno.9
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

reciclaje profesional, realizadas por entidades de derecho
pblico o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de
dichas actividades.

()

75

Art. 20.Dos
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores
reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que
acte en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales
y, en funcin de su destino previsible, tenga derecho a la deduccin
total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

OJO
La exencin del artculo 20.Uno.9 LIVA no figura
citada en el primer prrafo del artculo 20.Dos, que
cita exclusivamente Las exenciones relativas a los
nmeros 20, 21 y 22 (). Por tanto, no se puede
renunciar a la exencin.

cuando el porcentaje de deduccin provisionalmente aplicable en el
ao en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deduccin
ntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad
al comienzo de la relacin de entregas de bienes o prestaciones de
servicios correspondientes a actividades empresariales o
profesionales.

4. Rgimen de deducciones

a) La sociedad vendedora inicial de las naves no debe aplicar la regla de
prorrata, aunque la venta est exenta, si no se dedica habitualmente a
realizar operaciones inmobiliarias (art. 104.Tres.4 LIVA).

Art. 104. Tres.4

La prorrata
general
Para la determinacin del porcentaje de deduccin no se
computarn en ninguno de los trminos de la relacin:

()

4. El importe de las operaciones inmobiliarias o
financieras que no constituyan actividad empresarial o
profesional habitual del sujeto pasivo. / En todo caso, se
reputar actividad empresarial o profesional habitual
del sujeto pasivo la de arrendamiento. ()

b) La sociedad que rehabilita las naves debe aplicar la regla de
prorrata, porque realiza simultneamente operaciones sujetas y
exentas (art. 102 y ss. LIVA). No se le puede aplicar la excepcin citada
antes porque su actividad es la gestin inmobiliaria.

102 LIVA Regla de prorrata
103 LIVA Clases de prorrata y criterios de aplicacin
104 LIVA La prorrata general
105 LIVA Procedimiento de prorrata general
106 LIVA La prorrata especial

76

Supuesto 24

Solucin
del caso

IVA
1 Venta a la empresa X
de naves utilizadas
Operacin sujeta y exenta 20.Uno.22
Si la venta se hizo con la indicacin de que las
naves iban a ser rehabilitadas, la exencin
indicada no se aplica.
20.Uno.22,
p 65.b).
En todo caso, de aplicarse la exencin podra
renunciarse a la misma si la empresa adquirente
realiza nicamente operaciones sujetas.
20.Dos

2 Alquiler por la empresa
X de naves no
rehabilitadas
Es una operacin sujeta
Pres. de servicios (arrendamiento)
11.2.2
Es una operacin no exenta. 20.Uno.23
3 Venta por la empresa X
de naves no rehabilitadas
Es una operacin sujeta y exenta 20.Uno.22
No se puede renunciar a la exencin porque la
sociedad adquirente realiza operaciones que
estn exentas, como la enseanza escolar. En
consecuencia, no se puede aplicar lo previsto en
el art. 20.Dos LIVA.
20.Uno.9
4 Rgimen de deducciones La sociedad vendedora inicial de las naves no
debe aplicar la regla de prorrata, aunque la
venta est exenta, si no se dedica habitualmente a
realizar operaciones inmobiliarias.
104.Tres.4
La sociedad que rehabilita las naves debe aplicar
la regla de prorrata, porque realiza
simultneamente operaciones sujetas y exentas.
No se le puede aplicar la excepcin citada antes
porque su actividad es la gestin inmobiliaria.
102 y ss.

77

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Determine la tributacin en el IVA de las siguientes operaciones:

a) Servicio de recogida de basuras efectuado directamente por el
Ayuntamiento y financiado mediante una tasa.

b) Servicio de recogida de basuras efectuado por una empresa mercantil,
mediante una concesin otorgada por el Ayuntamiento.

DOS NEGOCIOS
DIFERENTES
Concesin administrativa concedida por el Ayuntamiento
Servicio que presta la empresa mercantil

c) Servicio de distribucin de aguas a travs de organismo autnomo y
financiado mediante tasa.
Categorizacin IVA / Hecho imponible: sujecin al impuesto

Solucin

Segn el art. 7.8 LIVA no estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y
prestaciones de servicios realizadas directamente por los entes pblicos
mediante contraprestacin de naturaleza tributaria (apartado a) anterior).
Ms adelante, este mismo artculo seala que los supuestos de no sujecin a
que se refiere este nmero no se aplicarn cuando los referidos entes acten
por medio de empresa pblica, privada, mixta, o, en general, de empresas
mercantiles (apartado a) anterior visto desde la perspectiva del
Ayuntamiento (el Ayuntamiento otorga una concesin a la empresa);
apartado b) anterior visto desde la perspectiva de la empresa, que presta
un servicio municipal mediante concesin). No obstante, sigue diciendo la
Ley, hay determinadas entregas de bienes y prestaciones de servicios que en
todo caso estn sujetas al impuesto, y que vienen enumeradas en el citado
art. 7.8 (apartado c) anterior).

Art. 7 LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto
No estarn sujetas al impuesto: ()

8. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas
directamente por los entes pblicos sin contraprestacin o
mediante contraprestacin de naturaleza tributaria.

Lo dispuesto en el prrafo anterior no se aplicar cuando los
referidos entes acten por medio de empresa pblica, privada,
mixta o, en general, de empresas mercantiles.

En todo caso, estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y
prestaciones de servicios que los entes pblicos realicen en el
ejercicio de las actividades que a continuacin se relacionan:

a) Telecomunicaciones.

b) Distribucin de agua, gas, calor, fro, energa elctrica y dems
modalidades de energa.

c) Transportes de personas y bienes.

78

d) Servicios portuarios y aeroportuarios y explotacin de
infraestructuras ferroviarias incluyendo a estos efectos, las
concesiones y autorizaciones exceptuadas de la no sujecin del
Impuesto por el nmero 9 siguiente.

e) Obtencin, fabricacin o transformacin de productos para su
transmisin posterior.

f) Intervencin sobre productos agropecuarios dirigida a la
regulacin del mercado de estos productos.

g) Explotacin de ferias y de exposiciones de carcter comercial.

h) Almacenaje y depsito.

i) Las de oficinas comerciales de publicidad.

j) Explotacin de cantinas y comedores de empresas, economatos,
cooperativas y establecimientos militares.

k) Las de agencias de viajes.

l) Las comerciales o mercantiles de los entes pblicos de radio y
televisin, incluidas las relativas a la cesin del uso de sus
instalaciones.

m) Las de matadero.

1. Respuestas al apartado a)

De acuerdo con lo previsto en este artculo 7.8 LIVA, el servicio de
recogida de basuras aqu descrito constituye una operacin no sujeta al
impuesto.

AVISO

Corrgeme
si no estoy
en lo cierto

Una operacin no sujeta no cabe que est exenta.
La exencin nace de la sujecin Primero tiene que
estar sujeta para poder estar exenta.
No se puede excepcionar algo que no se exige.

Sujeto Que un hecho imponible est sujeto a un impuesto
quiere decir que tiene que atenerse a la normativa que
regula ese impuesto y que hay que cumplir todo lo que
diga esa normativa (base imponible, aspectos
temporales y geogrficos, tipos impositivos, sujetos
obligados... y exenciones).
Exento Que un hecho imponible est exento quiere decir que
no tributa, que no hay que pagar por ello, pero por todo
lo dems tiene que cumplir lo que dice la normativa de
ese impuesto.

No sujeto No le afecta la ley.
Sujeto pero exento Le afecta, pero no paga.

79

2. Respuestas al apartado b)

Aqu hay que distinguir dos negocios diferentes:

Por un lado, la concesin administrativa concedida por el
Ayuntamiento, que no est sujeta al IVA (art. 7.9) y sujeta al ITP (art.
7.1.B).

Art. 7 LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto
No estarn sujetas al impuesto:

()

9. Las concesiones y autorizaciones administrativas, con
excepcin de las siguientes:

a) Las que tengan por objeto la cesin del derecho a
utilizar el dominio pblico portuario.

b) Las que tengan por objeto la cesin de los inmuebles e
instalaciones en aeropuertos.

c) Las que tengan por objeto la cesin del derecho a
utilizar infraestructuras ferroviarias.

d) Las autorizaciones para la prestacin de servicios al
pblico y para el desarrollo de actividades comerciales o
industriales en el mbito portuario.

Art. 7 .1.B)
TRLITPAJD

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible

A) ()

aeropuertos.

Se liquidar como constitucin de derechos la
ampliacin posterior de su contenido que implique para
su titular un incremento patrimonial, el cual servir de
base para la exigencia del tributo.

Se liquidar como constitucin de derechos la
ampliacin posterior de su contenido que implique para
su titular un incremento patrimonial, el cual servir de
base para la exigencia del tributo.

80

Por otro lado, el servicio que presta la empresa mercantil de recogida
de basuras, es una actividad sujeta al IVA (art. 7.8, 2 prrafo).

Art. 7.8, 2
prrafo
LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto

()

realizadas directamente por los entes pblicos sin
contraprestacin o mediante contraprestacin de
naturaleza tributaria.

Lo dispuesto en el prrafo anterior no se aplicar cuando
los referidos entes acten por medio de empresa pblica,
privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.

()

3. Respuestas al apartado c)

La distribucin de aguas a que se refiere esta letra, est igualmente sujeta en
virtud de lo dispuesto en la letra b) del artculo 7.8.

Art. 7 LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto

()

realizadas directamente por los entes pblicos sin
contraprestacin o mediante contraprestacin de naturaleza
tributaria.

referidos entes acten por medio de empresa pblica,
privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.

En todo caso, estarn sujetas al impuesto las entregas de
bienes y prestaciones de servicios que los entes pblicos
realicen en el ejercicio de las actividades que a continuacin
se relacionan:


b) Distribucin de agua, gas, calor, fro, energa elctrica y
dems modalidades de energa.

()

81

Supuesto 25

Solucin
del caso

IVA
1 Servicio de recogida de basuras
efectuado directamente por el
Ayuntamiento y financiado
mediante una tasa.
De acuerdo con lo previsto en el artculo
7.8 LIVA, el servicio de recogida de
basuras aqu descrito constituye una
operacin no sujeta al impuesto.
7.8
2 Servicio de recogida de basuras
efectuado por una empresa
mercantil, mediante una concesin
otorgada por el Ayuntamiento.

Aqu hay
que
distinguir
dos negocios
diferentes:

Por un lado, la concesin
administrativa concedida por el
Ayuntamiento, que no est sujeta
al IVA (art. 7.9) y sujeta al ITP
(art. 7.1.B).
7.9

7.1.B
Por otro lado, el servicio que
presta la empresa mercantil de
recogida de basuras, es una
actividad sujeta al IVA
7.8, 2 p.
3 Servicio de distribucin de aguas a
travs de organismo autnomo y
financiado mediante tasa.
La distribucin de aguas a que se refiere
esta letra, est igualmente sujeta en virtud
de lo dispuesto en la letra b) del artculo
7.8.
7.8.b)

82

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad annima que se dedica a la construccin y venta de viviendas y
locales comerciales ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

1) Presta 6.000 a otra sociedad con la que tiene vinculacin. En la
operacin interviene un corredor de comercio que cobra 150 .

2) Vende los bajos de un edificio que ha construido recientemente al
Ayuntamiento de la ciudad para la instalacin de un museo y de la
biblioteca municipal.

3) Arrienda por 1.000 al mes una vivienda, que haba construido cuatro
aos antes, a un abogado que la va a utilizar en parte como vivienda y en
parte como despacho profesional.

Qu tratamiento reciben estas operaciones en el IVA?
Categorizacin IVA / Sujecin, exenciones
Solucin
1. Respuestas al apartado 1)

La concesin del prstamo est sujeta al IVA pero exenta en virtud del art.
20.Uno.18.c) LIVA.

20.Uno.18.c)
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()


()

cualquiera que sea la forma en que se instrumente,
naturaleza.

83

La intervencin de fedatario pblico est asimismo exenta en virtud de lo
dispuesto en el mismo artculo 20.Uno.18.).

20.Uno.18.)
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()

18. Las siguientes operaciones financieras: ()

) Los servicios de intervencin prestados por fedatarios
pblicos, incluidos los Registradores de la Propiedad y
Mercantiles, en las operaciones exentas a que se refieren
las letras anteriores de este nmero y en las operaciones
de igual naturaleza no realizadas en el ejercicio de
actividades empresariales o profesionales.

Entre los servicios de intervencin se comprendern la
calificacin, inscripcin y dems servicios relativos a la
constitucin, modificacin y extincin de las garantas a
que se refiere la letra f) anterior.


Esta venta est sujeta al IVA. No le resulta aplicable la exencin prevista en
el art. 20.Uno.22 LIVA por tratarse de la primera entrega de la edificacin.

Art. 20.Uno
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

rehabilitacin.

()

AVISO
El precepto habla de segundas y ulteriores entregas de
edificaciones, por tanto, de cualquier parte de la
edificacin, no tienen por qu ser exclusivamente
viviendas Pueden ser tambin locales comerciales.

84


El arrendamiento constituye una prestacin de servicios sujeta y, en este
caso, no exenta, al no tener por objeto ninguno de los dos casos
contemplados en las letras a) y b) del art. 20.Uno.23 LIVA.

Art. 20.Uno.23
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()

servicios con arreglo a lo dispuesto en el artculo 11 de esta
Ley y la constitucin y transmisin de derechos reales de goce y


aqullos.

()

85

SUPUESTO 26. ESQUEMA

Una sociedad
annima que se
dedica a la
construccin y venta
de viviendas y
locales comerciales
ha realizado, entre
otras, las siguientes
operaciones

1 Presta 6.000 a otra sociedad
con la que tiene vinculacin. En
la operacin interviene un
corredor de comercio que cobra
150 .
La concesin del prstamo est sujeta
al IVA, pero exenta.

20.Uno.18.c)
La intervencin de fedatario pblico
est asimismo exenta.
20.Uno.18.)
2 Vende los bajos de un edificio
que ha construido recientemente
al Ayuntamiento de la ciudad
para la instalacin de un museo
y de la biblioteca municipal.

Esta venta est sujeta al IVA. No le
resulta aplicable la exencin prevista
en el art. 20.Uno.22 LIVA por tratarse
de la primera entrega de la edificacin.
20.Uno.22
3

Arrienda por 1.000 al mes una
vivienda, que haba construido
cuatro aos antes, a un abogado
que la va a utilizar en parte
como vivienda y en parte como
despacho profesional.
El arrendamiento constituye una
prestacin de servicios sujeta y, en
este caso, no exenta, al no tener por
objeto ninguno de los dos casos
contemplados en las letras a) y b) del
art. 20.Uno.23 LIVA.
20.Uno.23

86

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento El 16 de enero de 2009 Fortunato adquiere un local de negocios para dedicarlo a
arrendamiento. Se pregunta si cabe la posibilidad de que se deduzca las cuotas
de IVA soportadas con anterioridad al inicio de la actividad de arrendamiento,
como consecuencia de la adquisicin del local.

Fortunato compra el local
16 enero 2009
Fortunato arrienda el local
Diciembre 2010
Tiene posibilidad Fortunato en el momento
de arrendamiento del local de deducir las
cuotas de la compra?

Categorizacin IVA / Deduccin de las cuotas soportadas
Solucin

De conformidad con los artculos 4 y 11 y, a sensu contrario, art. 20.Uno.23
LIVA, el arrendamiento de locales de negocio constituye una operacin sujeta y
no exenta, en concepto de prestacin de servicios.

4 LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible

Uno. Estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones
de servicios realizadas en el mbito espacial del impuesto por
empresarios o profesionales a ttulo oneroso, con carcter habitual u
ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional,
incluso si se efectan en favor de los propios socios, asociados, miembros
o partcipes de las entidades que las realicen.

11 LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios
1. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Aadido, se entender por
prestacin de servicios toda operacin sujeta al citado tributo
que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideracin de
entrega, adquisicin intracomunitaria o importacin de bienes.


1. El ejercicio independiente de una profesin, arte u oficio.

empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opcin de
compra.

()

87

Art. 20.Uno
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores
Estarn exentas de este impuesto las siguientes operaciones: ()

23. Los arrendamientos que tengan la consideracin de servicios
con arreglo a lo dispuesto en el artculo 11 de esta Ley y la
constitucin y transmisin de derechos reales de goce y disfrute, que
tengan por objeto los siguientes bienes:


establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exencin se
extender a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los
muebles, arrendados conjuntamente con aquellos.

COMO VEMOS LOS LOCALES DE NEGOCIO NO FIGURAN


a) Los arrendamientos de terrenos para estacionamientos de
vehculos.

b) Los arrendamientos de terrenos para depsito o almacenaje de
bienes, mercancas o productos, o para instalar en ellos elementos
de una actividad empresarial.

publicidad.

viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto.

e) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados
cuando el arrendador se obligue a la prestacin de alguno de los
servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales
como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros
anlogos.

f) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para
ser subarrendados, con excepcin de los realizados de acuerdo
con lo dispuesto en la letra b) anterior.

asimilados a viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de
Arrendamientos Urbanos.

h) La constitucin o transmisin de derechos reales de goce o
disfrute sobre los bienes a que se refieren las letras a), b), c), e), y
f) anteriores.

i) La constitucin o transmisin de derechos reales de superficie.

88

De acuerdo con el art. 94.1 LIVA, las cuotas soportadas en la adquisicin de
bienes o servicios utilizados en la realizacin de dicha actividad podrn ser
objeto de deduccin.

94.Uno LIVA

Operaciones
cuya
realizacin
origina el
derecho a la
deduccin

Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artculo anterior
(93.Uno) podrn deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Aadido
comprendidas en el artculo 92 en la medida en que los bienes o
servicios, cuya adquisicin o importacin determinen el derecho a la
deduccin, se utilicen por el sujeto pasivo en la realizacin de las

1. Las efectuadas en el mbito especial de aplicacin del impuesto que se

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no
exentas del Impuesto sobre el Valor Aadido.

()

93.Uno LIVA

Requisitos
subjetivos
de la deduccin

Podrn hacer uso del derecho a deducir los sujetos pasivos del
Impuesto que tengan la condicin de empresarios o profesionales de
conformidad con lo dispuesto en el artculo 5 de esta Ley y hayan
iniciado la realizacin habitual de entregas de bienes o prestaciones
de servicios correspondientes a sus actividades empresariales o
profesionales.

()

92 LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Cuotas
tributarias
deducibles

sobre el Valor Aadido devengadas por las operaciones gravadas que
realicen en el interior del pas las que, devengadas en el mismo
territorio, hayan soportado por repercusin directa o satisfecho por

1. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas
por otro sujeto pasivo del Impuesto.


3. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas
en de los artculos 9.1.c) y d); 84.uno.2 y 4 y 140 quinque, todos
ellos de la presente Ley.

4. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los
artculos 13, nmero 1 y 16 de esta Ley.

Dos. El derecho a la deduccin, establecido en el apartado anterior
slo proceder en la medida en que los bienes y servicios adquiridos
se utilicen en la realizacin de las operaciones comprendidas en el
artculo 94, apartado uno, de esta Ley.

89

Por otra parte, el art. 111.Uno LIVA establece tanto para las personas que
empiecen a desarrollar por primera vez actividades empresariales o
profesionales, como para las que ya las realizaban pero inicien una nueva que
constituya un sector diferenciado respecto a las actividades que ejerca con
anterioridad, que podrn deducir las cuotas que, con ocasin de dichas
operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la
realizacin habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios
correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este
artculo y en los artculos 112 y 113 LIVA.

111.Uno
LIVA

Deducciones de las
cuotas soportadas
o satisfechas con
anterioridad al
inicio de la
realizacin de
entregas de bienes
o prestaciones de
servicios
correspondientes
a actividades
empresariales
o profesionales
Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades
empresariales o profesionales y adquieran la condicin de empresario
o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o
servicios con la intencin, confirmada por elementos objetivos, de
destinarlos a la realizacin de actividades de tal naturaleza, podrn
deducir las cuotas que, con ocasin de dichas operaciones, soporten o
satisfagan antes del momento en que inicien la realizacin habitual de
las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a
dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artculo y en
los artculos 112 y 113 siguientes.

Lo dispuesto en el prrafo anterior ser igualmente aplicable a quienes,
teniendo ya la condicin de empresario o profesional por venir realizando
actividades de tal naturaleza, inicien nueva actividad empresarial o
profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las
actividades que venan desarrollando con anterioridad.

Supuesto nm. 17. Solucin del caso

El 16 de enero de
2009 Fortunato
adquiere un local de
negocios para
dedicarlo a
arrendamiento.

Cabe la posibilidad
de que Fortunato
deduzca las cuotas de
IVA soportadas con
anterioridad al inicio
de la actividad de
arrendamiento, como
consecuencia de la
adquisicin del local?

1 De conformidad con los artculos 4 y 11 y, a sensu contrario, art.
20.Uno.23 LIVA, el arrendamiento de locales de negocio constituye
una operacin sujeta y no exenta, en concepto de prestacin de
servicios.

4
11
20.Uno.23
2 De acuerdo con el art. 94.1 LIVA, las cuotas soportadas en la
adquisicin de bienes o servicios utilizados en la realizacin de dicha
actividad podrn ser objeto de deduccin.

94.1
3 Por otra parte, el art. 111.Uno LIVA establece tanto para las personas
que empiecen a desarrollar por primera vez actividades empresariales o
profesionales, como para las que ya las realizaban pero inicien una
nueva que constituya un sector diferenciado respecto a las actividades
que ejerca con anterioridad, que podrn deducir las cuotas que, con
ocasin de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del
momento en que inicien la realizacin habitual de las entregas de
bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas
actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artculo y en los
artculos 112 y 113 LIVA.

111.Uno

90

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad annima XX tiene por objeto la fabricacin de bienes de equipo y
ha adquirido los siguientes bienes:

a) Materias primas y productos terminados.

b) Un solar para construir una fbrica.

NOTA Un solar es edificable Lo vimos en Administrativo IV

c) Unas oficinas, utilizadas antes por otra sociedad.

d) Unos cuadros en pago de unas deudas de un cliente.

Cul es el tratamiento de estas operaciones en el IVA?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas y exentas
Solucin Las sociedades annimas tienen siempre la condicin de empresarios (art.
5.Uno.b) LIVA).

5.Uno.b)
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn empresarios o
profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o
profesionales definidas en el apartado siguiente de este artculo. / No
obstante, no tendrn la consideracin de empresarios o profesionales
quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de
servicios a ttulo gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra
siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

()

El libro de supuestos prcticos, cuando habla de la condicin de
empresarios menciona en este supuesto al artculo Uno.b) LIVA (pag.
139). Obviamente se trata de una errata, ya que el artculo correcto es el
5.Uno.b) LIVA.

Suponiendo que los transmitentes de los distintos elementos patrimoniales a que
se refiere el supuesto tuvieran tambin la consideracin de empresarios o
profesionales a efectos de la aplicacin del IVA, y que realizaran las entregas en
el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, el tratamiento tributario de
las operaciones planteadas sera el siguiente:

91

1. Respuestas al apartado a). Materias primas y productos terminados

La entrega de materias primas y productos terminados est sujeta al IVA y
no exenta (art. 4.Uno LIVA).

4.Uno
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible

Estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de
servicios realizadas en el mbito espacial del impuesto por
incluso si se efectan en favor de los propios socios, asociados,
miembros o partcipes de las entidades que las realicen.

Por lo tanto, para la sociedad annima XX la cuota que grava la operacin
ser una cuota que le habr sido repercutida por el vendedor y que debe
soportar obligatoriamente.

2. Respuestas al apartado b). Solar para construir una fbrica

La entrega de un solar est sujeta al IVA. No le resulta aplicable la exencin
del art. 20.1.20 LIVA por tratarse de un terreno que tiene la condicin de
edificable. Por tanto, la cuota que le ha sido repercutida debe ser soportada
obligatoriamente.

20.Uno
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

20. Las entregas de terrenos rsticos y dems que no tengan la
condicin de edificables, incluidas las construcciones de cualquier
naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el
desarrollo de una explotacin agraria, y los destinados
exclusivamente a parques y jardines pblicos o a superficies viales
de uso pblico.

A estos efectos, se considerarn edificables los terrenos calificados
como solares por la Ley sobre el Rgimen del Suelo y Ordinacin
urbana y dems normas urbansticas, as como los dems terrenos
aptos para la edificacin por haber sido sta autorizada por la
correspondiente licencia administrativa.

La exencin no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos,
aunque no tengan la condicin de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanizacin,
realizadas por el promotor de la urbanizacin, excepto los
destinados exclusivamente a parques y jardines pblicos o a
superficies viales de uso pblico.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en
curso de construccin o terminadas cuando se transmitan
conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas
edificaciones estn en los que se hallen enclavadas
construcciones de carcter agrario indispensables para su
explotacin y las de terrenos de la misma naturaleza en los que
existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.

92

3. Respuestas al apartado c). Oficinas utilizadas antes por otra sociedad

Se trata de una operacin sujeta al IVA, pero exenta de acuerdo con lo
dispuesto en el art. 20.1.22 LIVA al tratarse de una segunda entrega de
edificaciones.

20.Uno.22
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan
lugar despus de terminada su construccin o rehabilitacin.

()

El transmitente puede renunciar a la exencin en los trminos previstos en el
art. 20.2 LIVA.

20.Dos
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores
Las exenciones relativas a los nmeros 20, 21 y 22 del apartado
anterior podrn ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la
forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente,
cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que acte en el ejercicio
de sus actividades empresariales o profesionales y, en funcin de su
destino previsible, tenga derecho a la deduccin total del Impuesto
soportado por las correspondientes adquisiciones.

Se entender que el adquirente tiene derecho a la deduccin total cuando
el porcentaje de deduccin provisionalmente aplicable en el ao en el
que se haya de soportar el Impuesto permita su deduccin ntegra,
incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al
comienzo de la realizacin de entregas de bienes o prestaciones de
servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.

4. Respuestas al apartado d). Cuadros en pago de deudas

Las contraprestaciones no dinerarias, en cuanto entregas de bienes que
son, estarn sujetas al IVA cuando sean realizadas por un empresario o
profesional en el ejercicio de su actividad (art. 7.12 LIVA a sensu contrario).

7.12 LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto


12. Las entregas de dinero a ttulo de contraprestacin o pago.

93

Suponiendo que el cliente en cuestin sea un empresario o profesional que
adquiere bienes de equipo para el ejercicio de su actividad empresarial o
profesional, la entrega de unos cuadros en pago de deudas estar sujeta al
IVA. Ahora bien, si el cliente no se pudo deducir en su da el impuesto
soportado en la adquisicin de los cuadros, por aplicacin de lo dispuesto en
los artculos 95 y 96 LIVA, la entrega de estos cuadros a la sociedad
annima XX estar exenta en virtud de lo establecido en el art. 20.1.25
LIVA.

95 LIVA

Limitaciones
del derecho
a deducir

96 LIVA

Exclusiones
y
restricciones
del derecho
a deducir

20.Uno.25
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

25. Las entregas de bienes cuya adquisicin, afectacin o
importacin o la de sus elementos componentes hubiera
determinado la exclusin total del derecho a deducir a favor del
transmitente en virtud de lo dispuesto en los artculos 95 y 96 de
esta Ley.

La sociedad annima podr deducir, de las cuotas devengadas, todas las
cuotas que ha soportado en el momento de presentar la correspondiente
declaracin del IVA (art. 99 LIVA), que deber hacer trimestralmente por
regla general, y mensualmente si es una gran empresa, esto es, si tiene un
volumen anual de operaciones superior a unos 6.000.000 o si hubieran
optado por el rgimen de devolucin inmediata (arts. 115.Dos y 116 LIVA).

99 LIVA

Ejercicio
del derecho
a la
deduccin
Uno. En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de
los perodos de liquidacin, los sujetos pasivos podrn deducir
globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en
dicho perodo del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor
Aadido devengadas durante el mismo perodo de liquidacin en el
territorio de aplicacin del Impuesto como consecuencia de las entregas
de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de
servicios por ellos realizadas.

()

94

115.Dos
LIVA

Supuestos
generales
de devolucin
Uno. Los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las
deducciones originadas en un perodo de liquidacin por el
procedimiento previsto en el artculo 99 de esta Ley, por exceder la
cuanta de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrn derecho a
solicitar la devolucin del saldo a su favor existente a 31 de diciembre
de cada ao en la autoliquidacin correspondiente al ltimo perodo de
liquidacin de dicho ao.

Dos. No obstante, tendrn derecho a solicitar la devolucin del saldo
a su favor existente al trmino de cada perodo de liquidacin los
sujetos pasivos a que se refiere el artculo 116 de esta Ley.

116
LIVA

Solicitud
de devoluciones
al fin
de cada perodo
de liquidacin
Uno. Los sujetos pasivos podrn optar por solicitar la devolucin del
saldo a su favor existente al trmino de cada perodo de liquidacin
conforme a las condiciones, trminos, requisitos y procedimiento que se
establezcan reglamentariamente. / El perodo de liquidacin de los
sujetos pasivos que opten por este procedimiento coincidir con el mes
natural, con independencia de su volumen de operaciones.

Dos. En los supuestos a que se refiere el artculo 15, apartado dos de
esta Ley, la persona jurdica que importe los bienes en el territorio de
aplicacin del Impuesto podr recuperar la cuota correspondiente a la
importacin cuando acredite la expedicin o transporte de los bienes a
otro Estado miembro y el pago del Impuesto en dicho Estado.

95

Supuesto 28. Solucin del caso

La sociedad annima XX tiene por
objeto la fabricacin de bienes de
equipo y ha adquirido los siguientes
bienes:

a) Materias primas y productos
terminados.

b) Un solar para construir una
fbrica.

c) Unas oficinas, utilizadas antes
por otra sociedad.

d) Unos cuadros en pago de unas
deudas de un cliente.

Cul es el tratamiento de estas
operaciones en el IVA?
1 Las sociedades annimas tienen
siempre la condicin de empresarios.
5.Uno.b)

2

Suponiendo que los transmitentes de
los distintos elementos patrimoniales
a que se refiere el supuesto tuvieren
tambin la consideracin de
empresarios o profesionales a efectos
de la aplicacin del IVA, y que
realizaran las entregas en el ejercicio
de su actividad empresarial o
profesional, el tratamiento tributario
de las operaciones planteadas sera el
siguiente

A La entrega de materias primas y
productos terminados est sujeta al IVA
y no exenta (art. 4.Uno LIVA).

Por lo tanto, para la sociedad annima
XX la cuota que grava la operacin ser
una cuota que le habr sido repercutida
por el vendedor y que debe soportar
obligatoriamente.

4.Uno L
B La entrega de un solar est sujeta al
IVA. No le resulta aplicable la exencin
del art. 20.1.20 LIVA por tratarse de un
terreno que tiene la condicin de
edificable. Por tanto, la cuota que le ha
sido repercutida debe ser soportada
obligatoriamente.

20.1.20
C Se trata de una operacin sujeta al IVA,
pero exenta de acuerdo con lo dispuesto
en el art. 20.1.22 LIVA al tratarse de
una segunda entrega de edificaciones.

El transmitente puede renunciar a la
exencin en los trminos previstos en el
art. 20.2 LIVA.

20.1.22
Exencin

20.2
Renuncia
D Las contraprestaciones no dinerarias, en
cuanto entregas de bienes que son,
estarn sujetas al IVA cuando sean
realizadas por un empresario o
profesional en el ejercicio de su
actividad (art. 7.12 LIVA a sensu
contrario).

Suponiendo que el cliente en cuestin
sea un empresario o profesional que
adquiere bienes de equipo para el
ejercicio de su actividad empresarial o
profesional, la entrega de unos cuadros
en pago de deudas estar sujeta al IVA.
Ahora bien, si el cliente no se pudo
deducir en su da el impuesto soportado
en la adquisicin de los cuadros, por
aplicacin de lo dispuesto en los
artculos 95 y 96 LIVA, la entrega de
estos cuadros a la sociedad annima XX
estar exenta en virtud de lo establecido
en el art. 20.1.25 LIVA.

7.12
a sensu
contrario

95, 96
Deduccin

20.1.25
Exencin
3 La sociedad annima podr
deducir, de las cuotas devengadas,
todas las cuotas que ha soportado
en el momento de presentar la
correspondiente declaracin del
IVA (art. 99 LIVA), que deber hacer
trimestralmente por regla general, y
mensualmente si es una gran empresa,
esto es, si tiene un volumen anual de
operaciones superior a unos 6.000.000
o si hubieran optado por el rgimen
de devolucin inmediata (arts.
115.Dos y 116 LIVA).

99
Deduccin

115.Dos
116

96

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una empresa constructora realiza una obra pblica para el Estado. La obra fue
recibida por ste en diciembre de 1993 (se recepciona en diciembre de 1993). En
junio de 2008, el Estado, despus de mltiples incidencias en la obra, aprob y
satisfizo una cantidad adicional por la obra en cuestin, aadiendo al importe
una cuota de IVA calculado con el tipo vigente en 1993 (15%). La empresa
constructora pretende que el Estado le satisfaga el IVA al tipo vigente en el
momento del cobro (16%).

Diciembre 1993 Junio 2008
Obra ejecutada por la
empresa CONSTRUMOR
para el Estado
El Estado satisface una cantidad adicional por la obra,
aadiendo al importe una cuota de IVA calculado con
el tipo vigente en 1993 (15%). La empresa
constructora pretende que el Estado le satisfaga el IVA
al tipo vigente en el momento del cobro (16%)

Qu posibilidades de prosperar tiene esta pretensin de la empresa?
Categorizacin IVA /Devengo

Solucin

La pretensin de la sociedad no puede prosperar. Segn el art. 75.1.1 LIVA, el
IVA se devenga cuando se entregan los bienes. Por tanto, en el momento de la
recepcin se deveng el tributo y el tipo de gravamen es el que corresponde a tal
momento (a diciembre de 1993).

75.Uno.1
LIVA

Devengo
del impuesto
Se devengar el Impuesto:

1. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta
a disposicin del adquirente o, en su caso, cuando se
efecten conforme a la legislacin que les sea aplicable.

No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, en las entregas
de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto
de reserva de dominio o cualquier otra condicin suspensiva,
de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de
bienes con clusula de transferencia de la propiedad vinculante
para ambas partes, se devengar el Impuesto cuando los bienes
que constituyan su objeto se pongan en posesin del
adquirente.

PREGUNTA
Yo aqu tambin citara el artculo 75.Uno.2 bis, o no?

Aunque el RDL 2/2000 no estaba vigente en 1993 (actualmente el
texto vigente corresponde al TR de la Ley de Contratos del Sector
Pblico (RDL 3/2011, de 14 de noviembre).

97

Por otro lado, la empresa constructora debi fijar la base imponible, y efectuar la
correspondiente liquidacin e ingreso, cuando fundadamente conoci el importe
de la contraprestacin (art. 80.6 LIVA).

80.Seis
LIVA

Modificacin
de la
base
imponible

Si el importe de la contraprestacin no resultara conocido en el
momento del devengo del impuesto, el sujeto pasivo deber fijarlo
provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su
rectificacin cuando dicho importe fuera conocido.

Supuesto 29. Solucin del caso

Una empresa constructora realiza una obra
pblica para el Estado. La obra fue recibida
por ste en diciembre de 1993. En junio de
2008, el Estado, despus de mltiples
incidencias en la obra, aprob y satisfizo una
cantidad adicional por la obra en cuestin,
aadiendo al importe una cuota de IVA
calculado con el tipo vigente en 1993 (15%).
La empresa constructora pretende que el
Estado le satisfaga el IVA al tipo vigente en el
momento del cobro (16%).
1 La pretensin de la sociedad no puede prosperar.
Segn el art. 75.1.1 LIVA, el IVA se devenga
cuando se entregan los bienes. Por tanto, en el
momento de la recepcin se deveng el tributo y el
tipo de gravamen es el que corresponde a tal
momento.
75.1.1
2 Por otro lado, la empresa constructora debi fijar la
base imponible, y efectuar la correspondiente
liquidacin e ingreso, cuando fundadamente conoci
el importe de la contraprestacin (art. 80.6 LIVA).
80.6

98

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Un abogado con despacho profesional en Canarias, presta servicios para diversas
sociedades mercantiles que tienen su domicilio social, unas en las Islas y otras
en la Pennsula. Estn sujetos los servicios descritos al IVA?
Categorizacin IVA / Lugar de realizacin de las operaciones

Solucin

El IVA no se aplica en las Islas Canarias (art. 3.2.1.b) LIVA).

3.Dos.1.b)
LIVA

Territorialidad
A los efectos de esta Ley, se entender por:

1. Estado miembro, Territorio de un Estado miembro o
interior del pas, el mbito de aplicacin del Tratado
constitutivo de la Comunidad Econmica Europea definido
en el mismo, para cada Estado miembro, con las siguientes
exclusiones:

a) En la Repblica Federal de Alemania, la isla de Helgoland y
el territorio de Bsingen; en el Reino de Espaa, Ceuta y
Melilla y en la Repblica Italiana, Livigno, Campione
dItalia y las aguas nacionales del lago de Lugano, en
cuanto territorios no comprendidos en la Unin Aduanera.

b) En el Reino de Espaa, Canarias; en la Repblica
Francesa, los Departamento de Ultramar, y en la Repblica
Helnica, Monte Athos, en cuanto territorios excluidos de la
armonizacin de los impuestos sobre el volumen de
negocios.
()

Aclaracin En el libro de ejercicios prcticos (pgina 141) se cita el artculo
3.2.b) LIVA. Entiendo que se quiere decir 3.Dos.1.b) LIVA.

Es necesario determinar si las operaciones del abogado se entienden realizadas
en las Islas Canarias o en la pennsula.

Es evidente que las prestaciones de servicios realizadas para sociedades con
domicilio en las Islas se entienden realizadas en ellas, y, por tanto, no se
someten a gravamen en este impuesto.

Por el contrario, las prestaciones cuyo destinatario son sociedades con
residencia en la pennsula, se entienden realizadas en sta, y estn, por tanto,
sometidas a gravamen, porque la Ley toma en cuenta, en este caso, el
domicilio del destinario, si es un empresario o profesional, y las
sociedades mercantiles lo son siempre (art. 5.1.b) LIVA). En estos casos,
los sujetos pasivos son las sociedades destinatarias de los servicios (art.
84.1.2 LIVA).

99

5.Uno
LIVA

Concepto
de
empresario
o profesional
profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades
empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente
de este artculo. ()


()

84.Uno
LIVA

Entrega
de bienes
y
prestaciones
de servicios

Sujetos
pasivos
Sern sujetos pasivos del Impuesto:

()

2. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las
operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican
a continuacin:

a) Cuando las mismas no se efecten por personas o entidades no
establecidas en el territorio de aplicacin del Impuesto.

()


Un abogado con
despacho profesional
en Canarias, presta
servicios para
diversas sociedades
mercantiles que
tienen su domicilio
social, unas en las
Islas y otras en la
Pennsula.

Estn sujetos los
servicios descritos al
IVA?
1 El IVA no se aplica
en las Islas Canarias

3.2.1.b)

2

Es necesario
determinar
si las operaciones del
abogado se entienden
realizadas en las Islas
Canarias o en la
pennsula.

Las prestaciones de servicios realizadas para
sociedades con domicilio en las Islas se
entienden realizadas en ellas, y, por tanto, no se
someten a gravamen en este impuesto.

Por el contrario, las prestaciones cuyo
destinatario son sociedades con residencia en la
pennsula, se entienden realizadas en sta, y
estn, por tanto, sometidas a gravamen, porque
la Ley toma en cuenta, en este caso, el
domicilio del destinario, si es un empresario o
profesional, y las sociedades mercantiles lo
son siempre (art. 5.1.b) LIVA). En estos casos,
los sujetos pasivos son las sociedades
destinatarias de los servicios (art. 84.1.2
LIVA).

5.1.b)

84.1.2

100

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad adquiere un edificio nuevo para la instalacin de sus oficinas. A
los tres aos lo vende a una entidad de crdito y se traslada a otro edificio.

SOCIEDAD ROCAMAR
Ao 2010 Ao 2013 (Tres aos despus de la compra)
Compra un edificio nuevo para
oficinas
Vende el edificio a una entidad de crdito
Se traslada a otro edificio

Qu trascendencia tienen las operaciones reseadas en el IVA?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas y exentas, regularizacin de bienes de inversin
Solucin La venta del edificio est exenta del IVA, porque se considera segunda
transmisin (art. 20.Uno.22 LIVA).

20.Uno.22
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en
operaciones
interiores



()

Comentario
La Sociedad ROCAMAR, cuando vende el edificio, est exenta del
IVA, es decir, no tiene por qu repercutrselo en factura a la entidad
de crdito. Ahora bien, no podr renunciar a la exencin y
repercutirle el IVA a dicha entidad de crdito.

No es posible renunciar a la exencin, porque para ello es necesario que el
adquirente sea un empresario o profesional que nicamente realice operaciones
sujetas y no exentas (art. 20.Dos LIVA) y las entidades de crdito realizan
multitud de operaciones exentas (art. 20.Uno.18 LIVA).

20.Dos
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores


101

20.Uno.18
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores


a) Los depsitos en efectivo en sus diversas formas ()
b) La transmisin de depsitos en efectivo ()
c) La concesin de crditos y prstanos en dinero ()
d) Las dems operaciones, incluidas la de gestin ()
e) La transmisin de prstamos o crditos.
f) La prestacin de fianzas, avales ()
g) La transmisin de garantas. ()

()

Al no haber transcurrido diez aos desde lo adquirido (pasaron slo tres), la
sociedad vendedora deber regularizar las cuotas deducidas al adquirir el
edificio (art. 107.3 LIVA).

107.Tres
LIVA

Regularizacin
de deducciones
por bienes
de inversin
Tratndose de terrenos o edificaciones, las cuotas deducibles por
su adquisicin debern regularizarse durante los nueve aos
naturales siguientes a la correspondiente adquisicin.

Sin embargo, si su utilizacin efectiva o entrada en funcionamiento
se inician con posterioridad a su adquisicin, la regularizacin se
efectuar el ao en que se produzcan dichas circunstancias y los
nueve aos naturales siguientes.

La regularizacin ser nica y se considerar que el edificio no se ha utilizado
para el ejercicio de actividades sujetas en el ao en que se vendi y en los
restantes hasta llegar a los nueve aos (art. 110.1.2 LIVA).

110.Uno.2
LIVA

Entregas de
bienes de
inversin
durante el
perodo de
regularizacin
En los casos de entregas de bienes de inversin durante el perodo de
regularizacin se efectuar una regularizacin nica por el tiempo de
dicho perodo que quede por transcurrir.

A tal efecto, se aplicarn las siguientes reglas:

()

2. Si la entrega resultare exenta o no sujeta, se considerar que
el bien de inversin se emple exclusivamente en la realizacin
de operaciones que no originan el derecho a deducir durante
todo el ao en que se realiz dicha entrega y en los restantes
hasta la expiracin del perodo de regularizacin.

()

En la prctica, y por lo que se refiere a este caso, las reglas legales suponen que
la sociedad no tiene derecho a la deduccin de las siete dcimas partes de la
cuota soportada en la adquisicin del edificio, por lo que deber ajustar su
declaracin para que ello sea as.

102


Una sociedad adquiere un edificio
nuevo para la instalacin de sus
oficinas. A los tres aos lo vende a
una entidad de crdito y se traslada
a otro edificio.

Qu trascendencia tienen las
operaciones reseadas en el IVA?
1 La venta del edificio est exenta del IVA, porque se
considera segunda transmisin.
20.Uno.22
2 No es posible renunciar a la exencin, porque para ello es
necesario que el adquirente sea un empresario o
profesional que nicamente realice operaciones sujetas y
no exentas (art. 20.Dos LIVA) y las entidades de crdito
realizan multitud de operaciones exentas (art. 20.Uno.18
LIVA).
20.Dos

20.Uno.18
3 Al no haber transcurrido diez aos desde lo adquirido, la
sociedad vendedora deber regularizar las cuotas deducidas
al adquirir el edificio.
107.3
4 La regularizacin ser nica y se considerar que el
edificio no se ha utilizado para el ejercicio de actividades
sujetas en el ao en que se vendi y en los restantes hasta
llegar a los nueve aos.
110.1.2
5 En la prctica, y por lo que se refiere a este caso, las reglas
legales suponen que la sociedad no tiene derecho a la
deduccin de las siete dcimas partes de la cuota soportada
en la adquisicin del edificio, por lo que deber ajustar su
declaracin para que ello sea as.

103

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una entidad de crdito se ha adjudicado mediante subasta judicial un solar
propiedad de una sociedad annima que le deba diez millones de euros. La
adjudicacin se ha efectuado por tres millones de euros. La sociedad deudora, al
enterarse de la adjudicacin, enva una factura a la entidad de crdito solicitando
el pago de la cuota de IVA correspondiente a los tres millones de euros
indicados.

1 Una sociedad annima debe 10.000.000 a una entidad de crdito.
2 La entidad de crdito se adjudica (mediante subasta judicial) un solar propiedad de la
sociedad annima para resarcirse de la deuda.
3 La adjudicacin se efecta por 3.000.000 .
4 La sociedad deudora enva una factura a la entidad de crdito solicitando el pago de la
cuota de IVA correspondiente a los 3.000.000 .

ADJUDICATARIO SUJETO PASIVO
Entidad de crdito Sociedad deudora

Es correcta la actuacin de la sociedad?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas, repercusin de cuotas

Solucin

En nuestra opinin, la actuacin es correcta.

1. Entregas de solares

Las entregas de solares estn sujetas y no exentas al IVA (art. 20.Uno.22
LIVA).

20.Uno
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores


()

NOTA
Al principio no entenda bien el hecho de que en el libro de ejercicios
prcticos se afirme en este supuesto que Las entregas de solares estn
() no exentas al IVA y cite expresamente el nmero 22 del artculo
20.Uno como precepto de su regulacin. Despus de razonarlo un poco,
lo interpret as:

En el nm. 22 del artculo 20.Uno LIVA no figuran citados
expresamente los solares. Habla de entregas de edificaciones,
incluidos los terrenos en los que se hallen enclavadas esas
edificaciones. Los otros nmeros del artculo 20.Uno no
hacen referencia a los solares. Solamente el nmero 20 hace
referencia a entregas de terrenos rsticos y dems que no
tengan la condicin de edificables, pero un terreno no
edificable no es un solar. Por otro lado, otros artculos de la
LIVA regulan otro tipo de exenciones, donde no tendran
cabida los solares. Por tanto, entiendo (que no s si lo estoy
entendiendo bien) que al no citar el nm. 22 del artculo 20.Uno
LIVA a los solares debemos interpretar que no estn exentos
Estn sujetos y no exentos.

104

2. Sometimiento a tributacin

Las entregas se someten a tributacin, aunque se realicen como consecuencia
de una resolucin jurisdiccional (art. 8.2.3 LIVA).

8.Dos.3
LIVA

Concepto
de entrega
de bienes
Tambin se considerarn entrega de bienes:

()

3. Las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de
una resolucin administrativa o jurisdiccional, incluida la
expropiacin forzosa.

La Disposicin adicional sexta de la Ley establece que, en estos casos, el
adjudicatario de los bienes puede asumir las funciones del sujeto pasivo,
que alcanzan, incluso, la posibilidad de renunciar a las exenciones
reconocidas para las entregas de edificaciones (art. 20.Dos LIVA); pero esto
no hace desaparecer en modo alguno al verdadero sujeto pasivo, que es la
sociedad deudora, que sigue facultada legalmente para ejercer sus
funciones, entre ellas las de repercutir la cuota al adquirente.

DAS
LIVA

Procedimientos
administrativos
y judiciales
de ejecucin
forzosa
En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecucin
forzosa, los adjudicatarios (la entidad de crdito) que tengan la
condicin de empresario o profesional a efectos de este
impuesto estn facultados, en nombre y por cuenta del sujeto
pasivo (la sociedad deudora), y con respecto a las entregas de
bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo que se
produzcan en aqullos, para:

1. Expedir la factura en que se documente la operacin y
se repercuta la cuota del impuesto, presentar la declaracin-
liquidacin correspondiente e ingresar el importe del impuesto
resultante.

2. Efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones
prevista en el artculo 20.2.

Reglamentariamente se determinarn las condiciones y requisitos
para el ejercicio de estas facultades.

Lo dispuesto en la presente disposicin no se aplicar a las
entregas de bienes inmuebles en las que el sujeto pasivo de las
mismas sea su destinatario de acuerdo con lo dispuesto en la letra
e) del artculo 84.1.2.

105


Una entidad de crdito se ha
adjudicado mediante subasta
judicial un solar propiedad de una
sociedad annima que le deba diez
millones de euros. La adjudicacin
se ha efectuado por tres millones de
euros. La sociedad deudora, al
enterarse de la adjudicacin, enva
una factura a la entidad de crdito
solicitando el pago de la cuota de
IVA correspondiente a los tres
millones de euros indicados.

Es correcta la actuacin de la
sociedad?

En nuestra opinin, la actuacin
es correcta.

1

Las entregas de solares estn sujetas y no exentas al IVA.

20.1.22
2 Las entregas se someten a tributacin, aunque se realicen
como consecuencia de una resolucin jurisdiccional.

8.2.3
3 La Disposicin adicional sexta de la Ley establece que, en
estos casos, el adjudicatario de los bienes (la entidad de
crdito) puede asumir las funciones del sujeto pasivo (de la
sociedad deudora), que alcanzan, incluso, la posibilidad de
renunciar a las exenciones reconocidas para las entregas de
edificaciones (art. 20.Dos LIVA); pero esto no hace
desaparecer en modo alguno al verdadero sujeto pasivo, que
es la sociedad deudora, que sigue facultada legalmente para
ejercer sus funciones, entre ellas las de repercutir la cuota
al adquirente.

DAS

106

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Un Ayuntamiento ha pagado a la sociedad constructora Expensives Houses SA
la cantidad de 696.000 por unas obras de urbanizacin (600.000 de coste y
96.000 de IVA). A su vez, el Ayuntamiento ha exigido el 80% de la cantidad
total (esto es, 556.800 ) a otra sociedad B, propietaria de unos terrenos en la
zona donde se han llevado a cabo las obras de urbanizacin. Por toda
justificacin documental el Ayuntamiento ha entregado a la Sociedad B una
carta de pago en la que figura el importe total satisfecho* por la Sociedad a la
Corporacin municipal.

*
OJO Est diciendo que figura el importe total satisfecho; no que figura
desglosado el IVA Figuran slo un total de 556.800 .

Ayuntamiento
Pago por obras
de
urbanizacin
Expensives
Houses SA
Presupuesto base 600.000
IVA 96.000
Total 696.000
Cobro a la
propietaria de
unos terrenos
Sociedad B Presupuesto base
IVA
Total 556.800
(696.000x80%)

AYUNTAMIENTO SOCIEDAD B
Repercute el IVA a la Sociedad B Soporta el IVA repercutido por el
Ayuntamiento

La sociedad B pretende deducir el IVA que, en su opinin, le ha repercutido el
Ayuntamiento. Es esto posible?
Categorizacin IVA / Repercusin de cuotas
Solucin En principio no es posible deducir cuota alguna en concepto de IVA soportado,
pues la Ley exige unos requisitos formales estrictos (art. 97); en particular, estar
en posesin de una factura o documento equivalente en que conste de forma
expresa y separada la cuota soportada. No obstante, los tribunales estn
empezando a atemperar los rigores formales innecesarios, siempre que de las
circunstancias del caso se pueda desprender la efectividad de la repercusin.

97 LIVA

Requisitos
formales
de la deduccin
Uno. Slo podrn ejercitar el derecho a la deduccin los empresarios
o profesionales que estn en posesin del documento justificativo de
su derecho.

A estos efectos, nicamente se considerarn documentos justificativos
del derecho a la deduccin:

1. La factura original expedida por quien realice una entrega o
preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o
por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se
cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

()

107

Por otro lado, el Ayuntamiento ha incumplido la obligacin de repercutir
expresamente las cuotas del IVA (art. 88 LIVA), lo que constituye una
infraccin tributaria (art. 201.2.b) LGT), sancionada como una multa del 2% del
importe de la operacin, segn establece el mismo precepto.

88 LIVA

Repercusin
del impuesto
Uno. Los sujetos pasivos debern repercutir ntegramente el importe del
impuesto sobre aquel para quien se realice la operacin gravada, quedando ste
obligado a soportarlo siempre que la repercusin se ajuste a lo dispuesto en esta
Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos. / En las
entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al impuesto cuyos
destinatarios fuesen entes pblicos se entender siempre que los sujetos pasivos del
impuesto, al formular sus propuestas econmicas, aunque sea verbales, han incluido
dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Aadido que, no obstante, deber
ser repercutido como partida independiente, cuando as proceda en los documentos
que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente
incremento como consecuencia de la consignacin del tributo repercutido.

Dos. La repercusin del impuesto deber efectuarse mediante factura o
documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen
reglamentariamente. / A estos efectos, la cuota repercutida se consignar
separadamente de la base imponible, incluso en el caso de precios fijados
administrativamente, indicando el tipo impositivo aplicado. / Se exceptuarn de
lo dispuesto en los prrafos anteriores de este apartado las operaciones que se
determinen reglamentariamente.

Tres. La repercusin del impuesto deber efectuarse al tiempo de expedir y
entregar la factura o documento sustitutivo correspondiente.

Cuatro. Se perder el derecho a la repercusin cuando haya trascurrido un ao desde
la fecha del devengo.

Cinco. El destinatario de la operacin gravada por el Impuesto sobre el Valor
Aadido no estar obligado a soportar la repercusin del mismo con anterioridad al
momento del devengo de dicho impuesto.

Seis. Las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusin del
impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuanta de la misma, se
considerarn de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones
en la va econmico-administrativa.

201.2.b)
LGT

Infraccin
tributaria
por incumplir
obligaciones
de facturacin
o documentacin
1. Constituye infraccin tributaria el incumplimiento de las obligaciones de
facturacin, entre otras, la de expedicin, remisin, rectificacin y
conservacin de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

2. La infraccin prevista en el apartado 1 de este artculo ser grave en los
siguientes supuestos:

a) Cuando se incumplan los requisitos exigidos por la normativa reguladora
de la obligacin de facturacin ()

b) Cuando el incumplimiento consista en la falta de expedicin o en la
falta de conservacin de facturas, justificantes o documentos sustitutivos. /
La sancin consistir en multa pecuniaria proporcional del dos por
ciento del importe del conjunto de las operaciones que hayan
originado la infraccin. Cuando no sea posible conocer el importe de las
operaciones a que se refiere la infraccin, la sancin ser de 300 euros por
cada operacin respecto de la que no se haya emitido o conservado la
correspondiente factura o documento.

108


Un Ayuntamiento ha pagado a la sociedad
constructora Expensives Houses SA la
cantidad de 696.000 por unas obras de
urbanizacin (600.000 de coste y 96.000 de
IVA). A su vez, el Ayuntamiento ha exigido el
80% de la cantidad total (esto es, 556.800 ) a
otra sociedad B, propietaria de unos terrenos
en la zona donde se han llevado a cabo las
obras de urbanizacin. Por toda justificacin
documental el Ayuntamiento ha entregado a la
Sociedad B una carta de pago en la que figura
el importe total satisfecho por la Sociedad a la
Corporacin municipal.

La sociedad B pretende deducir el IVA que, en
su opinin, le ha repercutido el Ayuntamiento.

Es esto posible?
1 En principio no es posible deducir cuota alguna
en concepto de IVA soportado, pues la Ley
exige unos requisitos formales estrictos (art.
97); en particular, estar en posesin de una
factura o documento equivalente en que conste
de forma expresa y separada la cuota
soportada. No obstante, los tribunales estn
empezando a atemperar los rigores formales
innecesarios, siempre que de las circunstancias
del caso se pueda desprender la efectividad de la
repercusin.
97
2

Por otro lado, el Ayuntamiento ha incumplido la
obligacin de repercutir expresamente las cuotas
del IVA (art. 88 LIVA), lo que constituye una
infraccin tributaria (art. 201.2.b) LGT),
sancionada como una multa del 2% del importe
de la operacin, segn establece el mismo
precepto.
88

201.2.b)

109

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad annima XX se dedica a la fabricacin de maquinaria industrial.
Ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

a) Ha vendido unas oficinas propias al Ayuntamiento de su ciudad, oficinas
que haba utilizado durante cinco aos.

b) Ha pedido un estudio de mercado a una empresa consultora.

c) Ha adquirido, en subasta judicial, unos vehculos usados pertenecientes
a un empresario.

Qu rgimen tienen estas operaciones en el IVA?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas y no sujetas, exenciones
Solucin El rgimen de las operaciones descritas es el siguiente:

1. Respuestas al apartado a). Venta de oficinas

La venta de oficinas es una operacin sujeta al IVA. Al tratarse de segunda
entrega de edificacin resulta aplicable la exencin prevista en el art.
20.Uno.22 LIVA.

20.Uno
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores


()

La exencin, en este caso, no puede ser objeto de renuncia, pues no se
cumplen los requisitos previstos en el art. 20.Dos, al no ser el Ayuntamiento
un sujeto pasivo que acte en el ejercicio de sus actividades empresariales
y profesionales y () tenga derecho a la deduccin total del impuesto

20.Dos
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

()

110

Se aplicar, en su caso, la regularizacin de deducciones por bienes de
inversin en los trminos previstos en los artculos 107 a 110 LIVA.

107 LIVA Regularizacin de deducciones por bienes de inversin
108 LIVA Concepto de bienes de inversin
109 LIVA Procedimiento para practicar la regularizacin de deducciones por bienes
de inversin
110 LIVA Entregas de bienes de inversin durante el perodo de regularizacin.

NOTA
Las cuotas deducibles por la adquisicin de bienes de inversin, como por
ejemplo terrenos o edificaciones, deben regularizarse de durante los aos
posteriores a su adquisicin durante los plazos que indica la LIVA.
Cuando no se completa ese periodo de tiempo total que marca la ley para
la regularizacin (por ejemplo, en el artculo 107.3 para terrenos o
edificaciones 9 aos), porque esos bienes se venden antes de que
transcurra ese plazo, en el momento de la venta se efectuar una
regularizacin nica por el tiempo de dicho perodo que quede por
transcurrir (110 LIVA). As, por ejemplo, si el periodo de regularizacin
de las cuotas deducibles por la compra de unos locales es por 9 aos, y se
vende al tercer ao, habr que efectuar una regularizacin nica por los 6
aos que restan.

2. Respuestas al apartado b). Estudio de mercado

El estudio de mercado realizado por una empresa consultora es una
prestacin de servicios sujeta al IVA. La sociedad deducir de sus cuotas
devengadas la cuota soportada.

EMPRESA CONSULTORA SOCIEDAD ANONIMA XX
Repercute el IVA a la SA XX Soporta el IVA que le repercute
la empresa consultora

111

3. Respuestas al apartado c). Adquisicin de vehculos

Se consideran entregas de bienes las transmisiones de bienes en virtud de
una resolucin administrativa o jurisdiccional (art. 8.2.3 LIVA). En
consecuencia, la entrega de unos vehculos usados pertenecientes a un
empresario estar sujeta al IVA, aunque se realizase en subasta judicial.

8.Dos.3
LIVA

Concepto
de entrega
de bienes

()

3. Las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de
una resolucin administrativa o jurisdiccional, incluida la
expropiacin forzosa.

La Disposicin adicional sexta de la Ley establece que, en estos casos, el
adjudicatario de los bienes puede asumir las funciones del sujeto pasivo,
incluso la posibilidad de renunciar a la exencin en los trminos establecidos
en la Ley (art. 20.Dos LIVA)

DAS
LIVA

Procedimientos
administrativos
y judiciales
de ejecucin
forzosa
En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecucin
forzosa, los adjudicatarios (la Sociedad Annima XX) que
tengan la condicin de empresario o profesional a efectos de
este impuesto estn facultados, en nombre y por cuenta del
sujeto pasivo (el antiguo dueo empresario de los vehculos), y
con respecto a las entregas de bienes y prestaciones de servicios
sujetas al mismo que se produzcan en aqullos, para:

1. Expedir la factura en que se documente la operacin y
se repercuta la cuota del impuesto ()

21. Efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones
prevista en el artculo 20.2.

()

112


La sociedad annima XX se dedica
a la fabricacin de maquinaria
industrial. Ha realizado, entre
otras, las siguientes operaciones:

a) Ha vendido unas oficinas
propias al Ayuntamiento de su
ciudad, oficinas que haba
utilizado durante cinco aos.

b) Ha pedido un estudio de
mercado a una empresa
consultora.

c) Ha adquirido, en subasta
judicial, unos vehculos usados
pertenecientes a un
empresario.

Qu rgimen tienen estas
operaciones en el I VA?
1 Venta de
oficinas
La venta de oficinas es una operacin
sujeta al IVA. Al tratarse de segunda
entrega de edificacin resulta aplicable la
exencin prevista en el art. 20.Uno.22
LIVA.
20.Uno.22
La exencin, en este caso, no puede ser
objeto de renuncia, pues no se cumplen los
requisitos previstos en el art. 20.Dos, al no
ser el Ayuntamiento un sujeto pasivo que
acte en el ejercicio de sus actividades
empresariales y profesionales y () tenga
derecho a la deduccin total del impuesto
soportado por las correspondientes
adquisiciones.
20.Dos
Se aplicar, en su caso, la regularizacin
de deducciones por bienes de inversin en
los trminos previstos en los artculos 107
a 110 LIVA.
107-110
2 Estudio de
mercado
El estudio de mercado realizado por una
empresa consultora es una prestacin de
servicios sujeta al IVA. La sociedad
deducir de sus cuotas devengadas la cuota
soportada.

3 Vehculos
usados
Se consideran entregas de bienes las
transmisiones de bienes en virtud de una
resolucin administrativa o jurisdiccional
(art. 8.2.3 LIVA). En consecuencia, la
entrega de unos vehculos usados
pertenecientes a un empresario estar
sujeta al IVA, aunque se realizase en
subasta judicial.

8.2.3
La Disposicin adicional sexta de la Ley
establece que, en estos casos, el
adjudicatario de los bienes puede asumir
las funciones del sujeto pasivo, incluso la
posibilidad de renunciar a la exencin en
los trminos establecidos en la Ley (art.
20.Dos LIVA)

DAS

113

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad XX se dedica a la actividad de transporte, tanto regular como
discrecional de viajeros, incluyendo en este ltimo el transporte escolar. Ha
realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

a) Ha comprado un autobs nuevo y otro usado.

b) Ha facturado 300.000 a la Delegacin Provincial de Educacin.

c) Ha cobrado 42.000 a un club de ftbol.

d) Ha gastado 60.000 en adaptar sus vehculos al transporte de nios de
preescolar.

Qu trascendencia tienen estas operaciones en el IVA?

a Compra de autobs nuevo y otro usado Sujeta
b Factura por transporte escolar a la Delegacin
Provincial de Educacin
Exenta 20.Uno.9, p2
c Factura por transporte de un club de ftbol Sujeta 20.Uno.9.a)
d Arreglo de vehculos de transporte infantil Sujeta

Categorizacin IVA / Operaciones sujetas y operaciones exentas, regla de prorrata,
rgimen de bienes usados
Solucin La transcendencia de las operaciones descritas es la siguiente:

La sociedad realiza simultneamente actividades sujetas (servicio de transporte
en general) y actividades exentas (transporte escolar, art. 20.Uno.9, prrafo 2
LIVA). De este modo, los servicios del apartado b) estn exentos, y los del
apartado c) estn sujetos.

20.Uno
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

postgraduados, la enseanza de idiomas y la formacin y reciclaje
profesional, realizadas por entidades de derecho pblico o entidades
privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.

La exencin se extender a las prestaciones de servicios y
entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios
enumerados en el prrafo anterior, efectuadas, con medios
propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o
educativas que presten los mencionados servicios.

La exencin no comprender las siguientes operaciones:

a) Los servicios relativos a la prctica del deporte, prestados
por empresas distintas de los centros docentes. / En ningn
caso, se entendern comprendidos en esta letra los servicios
prestados por las Asociaciones de Padres de Alumnos
vinculadas a los centros docentes.
()

114

En consecuencia, tiene que aplicar en la deduccin de las cuotas soportadas la
regla de prorrata (porque hay operaciones sujetas y exentas art. 102 LIVA).

102
LIVA

Regla
de prorrata
Uno. La regla de prorrata ser de aplicacin cuando el sujeto
pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional,
efecte conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios
que originen el derecho a la deduccin y otras operaciones de
anloga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado
derecho.

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, los sujetos pasivos
podrn deducir ntegramente las cuotas soportadas en las adquisiciones
o importaciones de bienes o en las prestaciones de servicios en la
medida en que se destinen a la realizacin de los autoconsumos a que se
refiere el artculo 9, nmero 1 letra c), que tengan por objeto bienes
constitutivos de las existencias y de los autoconsumos comprendidos en
la letra d) del mismo artculo y nmero de esta Ley.

Si aplica la regla de prorrata general, deducir de las cuotas soportadas en
las operaciones sealadas en los apartados a) y d) el porcentaje que
corresponda a la relacin que existe entre el volumen de operaciones sujetas
al IVA y el volumen total de operaciones (art. 104 LIVA).

104
LIVA

La prorrata
general
Uno. En los casos de aplicacin de la regla de prorrata general, slo ser
deducible el impuesto soportado en cada perodo de liquidacin en el
porcentaje que resulte de lo dispuesto en el apartado dos siguiente.

()

Si aplica la prorrata especial (art. 106 LIVA) no podr deducir nada de las
cuotas soportadas por el gasto del apartado d), y deber aplicar la prorrata
general en las cuotas soportadas por las adquisiciones del apartado a).

106
LIVA

La prorrata
especial
Uno. El ejercicio del derecho a deducir en la prorrata especial se ajustar
a las siguientes reglas:

()

Dos. En ningn caso podrn ser objeto de deduccin las cuotas no
deducibles en virtud de lo dispuesto en los artculos 95 y 96 de esta Ley.

a Compra de autobs nuevo y usado Sujeta
b Factura por transporte escolar a la Delegacin
Provincial de Educacin
Exenta 20.Uno.9, p2
c Factura por transporte de un club de ftbol Sujeta 20.Uno.9.a)
d Arreglo de vehculos de transporte infantil Sujeta

115

Supuesto nm. 36. Solucin

La sociedad XX se dedica a la
actividad de transporte, tanto
regular como discrecional de
viajeros, incluyendo en este ltimo
el transporte escolar. Ha realizado,
entre otras, las siguientes
operaciones:

a) Ha comprado un autobs
nuevo y otro usado.

b) Ha facturado 300.000 a la
Delegacin Provincial de
Educacin.

c) Ha cobrado 42.000 a un club
de ftbol.

d) Ha gastado 60.000 en
adaptar sus vehculos al
transporte de nios de
preescolar.

Qu trascendencia tienen
estas operaciones en el IVA?

La sociedad realiza
simultneamente actividades
sujetas (servicio de transporte en
general) y actividades exentas
(transporte escolar, art. 20.Uno.9,
prrafo 2 LIVA). De este modo,
los servicios del apartado b) estn
exentos, y los del apartado c) estn
sujetos.

En consecuencia, tiene que aplicar
en la deduccin de las cuotas
soportadas la regla de prorrata (art.
102 LIVA).

Si aplica la regla de prorrata
general, deducir de las cuotas
soportadas en las operaciones
sealadas en los apartados a) y d)
el porcentaje que corresponda a la
relacin que existe entre el
volumen de operaciones sujetas al
IVA y el volumen total de
operaciones (art. 104 LIVA).

Si aplica la prorrata especial (art.
106 LIVA) no podr deducir nada
de las cuotas soportadas por el
gasto del apartado d), y deber
aplicar la prorrata general en las
cuotas soportadas por las
adquisiciones del apartado a).

116

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad limitada espaola mantiene un litigio con una sociedad francesa,
contratando los servicios de un abogado de Pars. Estn los servicios de este
abogado sujetos al IVA?
Categorizacin IVA / Lugar de realizacin de las operaciones

Solucin

Antes de nada, estamos ante una prestacin de servicios:

11.2.1
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios
prestacin de servicios toda operacin sujeta al citado tributo que,
de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideracin de entrega,
adquisicin intracomunitaria o importacin de bienes.


()

(El abogado presta un servicio El abogado es el prestador)

Los servicios que presta el abogado estn sujetos al IVA. Por tanto, la pregunta
que plantea el supuesto es afirmativa SI, los servicios del abogado estn
sujetos al IVA. Segn previene el art. 69.Uno.1 LIVA se entienden realizados
en Espaa los servicios de abogaca prestados para empresarios que tengan aqu
la sede de su actividad econmica (que seran los destinatarios).

69.Uno.1
LIVA

Lugar
de realizacin
de las
prestaciones
de servicios.
Regla
general
Uno. Las prestaciones de servicios se entendern realizadas en el
territorio de aplicacin del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en
el apartado siguiente de este artculo y en los artculos 70 y 72 de
esta Ley, en los siguientes casos:

1. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que
acte como tal y radique en el citado territorio la sede de su
actividad econmica, o tenga en el mismo un establecimiento
permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia
habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por
destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente,
domicilio o residencia habitual, con independencia de donde se
encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar
desde el que los preste.

Razonamiento
del
precepto

En el primer prrafo anterior, el artculo parte de que la prestacin del
servicio se entiende realizada en el territorio de aplicacin del impuesto (en
pennsula y Baleares). Luego dice que sin perjuicio de lo dispuesto en el
apartado siguiente, que es precisamente el caso que estamos analizando:

1. Cuando el destinatario (el destinatario del servicio es precisamente la
sociedad limitada espaola, que es un empresario o profesional y acta
como tal) sea un empresario o profesional que acte como tal y radique en
el citado territorio (es decir, en la pennsula y Baleares en el territorio
de aplicacin del impuesto) la sede de su actividad econmica, o tenga en
el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su
domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan
por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o
residencia habitual, con independencia de donde se encuentre establecido el
prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste (el prestador
de los servicios es el abogado, que presta los servicios desde Pars).

117

Por otro lado, de acuerdo con el art. 5.Uno.b), se consideran empresarios, en
todo caso, las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

5.Uno
LIVA

Concepto
de
empresario
o profesional

profesionales:

Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

Debemos advertir que, en este caso, la sociedad espaola es el sujeto pasivo de
la operacin, por lo que debe liquidar el impuesto correspondiente (art.
84.Uno.2 LIVA), aunque despus pueda deducirse la cuota en cuestin (arts. 92
y siguientes LIVA).

84.Uno.92
LIVA

Sujetos
pasivos
Sern sujetos pasivos del Impuesto:

a continuacin:

()

92 Cuotas tributarias deducibles
93 Requisitos subjetivos de la deduccin
94 Operaciones cuya realizacin origina el derecho a la deduccin
95 Limitaciones del derecho a deducir
96 Exclusiones y restricciones del derecho a deducir

92
LIVA

Deducciones

Cuotas
tributarias
deducibles
sobre el Valor Aadido devengadas por las operaciones gravadas
que realicen en el interior del pas las que, devengadas en el mismo
territorio, hayan soportado por repercusin directa o satisfecho por las

1. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas
por otro sujeto pasivo del Impuesto.


3. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas
en los artculos 9.1.c) y d); 84.uno.2 y 4 y 140 quinque, todos
ellos de la presente Ley.

4. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los
artculos 13, nmero 1 y 16 de esta Ley.

Dos. El derecho a la deduccin, establecido en el apartado anterior slo

En definitiva, en este caso la sociedad es a la vez sujeto que debe repercutir y
sujeto que debe soportar, asumiendo por tanto las obligaciones y facultades
inherentes a esta doble condicin.

118


Una sociedad limitada
espaola mantiene un litigio
con una sociedad francesa,
contratando los servicios de
un abogado de Pars. Estn
sujetos los servicios de ste al
IVA?

SI

1 Segn previene el art. 69.Uno.1 LIVA se entienden realizados en
Espaa los servicios de abogaca prestados para empresarios que
tengan aqu la sede de su actividad econmica.

2 Por otro lado, de acuerdo con el art. 5.Uno.b), se consideran
empresarios, en todo caso, las sociedades mercantiles, salvo prueba
en contrario.
5.Uno.b)
3 En este caso, la sociedad espaola es el sujeto pasivo de la
operacin, por lo que debe liquidar el impuesto correspondiente
(art. 84.Uno.2 LIVA), aunque despus pueda deducirse la cuota en
cuestin (arts. 92 y siguientes LIVA).
84.Uno.2

92 y ss
4 En definitiva, en este caso la sociedad es a la vez sujeto que debe
repercutir y sujeto que debe soportar, asumiendo por tanto las
obligaciones y facultades inherentes a esta doble condicin.

Aviso
Es interesante diferenciar los supuestos que se desprenden de los preceptos 69.Uno.2
y 69.Dos LIVA.

119

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad annima se dedica a la fabricacin de materiales para la
construccin. Ha vendido materiales a otra sociedad que, antes de pagarlos, ha
sido declarada en concurso.

Planteamiento
1 La Sociedad A se dedica a la fabricacin de materiales de
construccin.
2 La Sociedad A vende materiales a la sociedad B.
3 La sociedad B, antes de pagar los materiales a la Sociedad A, es
declarada en concurso.

Qu posibilidades tiene la sociedad vendedora de recuperar la cuota del IVA
que no ha recibido por causa de tal suspensin de pagos?
Categorizacin IVA / Modificacin de la base imponible
Solucin

80.Tres
LIVA

Modificacin
de la base
imponible
La base imponible podr reducirse cuando el destinatario de las
operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de las
cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la
operacin, se dicte auto de declaracin de concurso. La
modificacin, en su caso, no podr efectuarse despus de
transcurrido el plazo mximo fijado en el nmero 5 del apartado 1
del artculo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

21.1.5 LC

Auto
de declaracin
de concurso
El auto de declaracin de concurso contendr los siguientes pronunciamientos: ()

5. El llamamiento a los acreedores para que pongan en movimiento de la
administracin concursal la existencia de sus crditos, en el plazo de un mes a
contar desde el da siguiente a la publicacin en el Boletn Oficial del Estado del
auto de declaracin de concurso, conforme a lo dispuesto en el artculo 23.

Slo cuando se acuerde la conclusin del concurso por las causas
expresadas en el artculo 176.1, apartados 1, 3 y 5 de la Ley
Concursal, el acreedor que hubiese modificado la base imponible
deber modificarla nuevamente al alza mediante la emisin, en el
plazo que se fije reglamentariamente, de una factura rectificativa en la
que se repercuta la cuota precedente.

80.Cinco
LIVA

Modificacin
de la base
imponible
En relacin con los supuestos de modificacin de la base imponible
comprendidos en los apartados tres y cuatro anteriores, se aplicarn las
siguientes reglas:

()

120

El artculo 80 LIVA, en sus apartados tres y cinco, establece los requisitos
que deben cumplirse para que, en un caso como el reseado, se pueda recuperar
el IVA no cobrado. En sntesis, son los siguientes:

a) Es necesario que el auto de declaracin del concurso se haya dictado despus
del devengo de la operacin.

b) La modificacin de la base no podr efectuarse despus del plazo otorgado
por el juez a los acreedores para que pongan en conocimiento de la
administracin concursal la existencia de sus crditos.

c) No se recuperar la cuota en las operaciones garantizadas con garanta real,
afianzadas por entidades de crdito o sociedades de garanta recproca,
realizadas con entidades vinculadas, o crditos adeudados o afianzados por
entes pblicos.

d) Si se sobresee el expediente del concurso de acreedores, debe rectificarse al
alza la base imponible.

121

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad annima de la que es propietario nico un Ayuntamiento, se
dedica a la realizacin de ciertas actividades. En 2008 tuvo, entre otros, los
siguientes ingresos y gastos:

Prestacin de servicios 90.500
Venta de material en desuso 14.750
Subvencin municipal para enjugar el dficit de explotacin 45.000
Gastos financieros 85.000
Servicios exteriores 65.000
Personal 98.000

Cmo tributan estas operaciones en el IVA?

Categorizacin IVA / Operaciones sujetas y no sujetas, base imponible
Solucin
1. Prestacin de servicios y venta de material en desuso

La actividad de la sociedad estar, en principio, sujeta al IVA (art. 7.8
LIVA) y, por tanto, se devengar el impuesto con ocasin de la prestacin
de servicios y de la venta de material en desuso, que tributarn,
respectivamente, como prestacin de servicios y entrega de bienes. La
sociedad deber repercutir el IVA a los adquirentes de los bienes y servicios.

7.8
LIVA

Entregas
de bienes
y
prestaciones
de servicios

Operaciones
no sujetas al
impuesto

8. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas
directamente por los entes pblicos sin contraprestacin o mediante
contraprestacin de naturaleza tributaria.

referidos entes acten por medio de empresa pblica, privada,
mixta o, en general, de empresas mercantiles.

En todo caso, estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes
y prestaciones de servicios que los entes pblicos realicen en el
ejercicio de las actividades que a continuacin se relacionan:


b) Distribucin de agua, gas, calor, fro, energa elctrica y dems
modalidades de energa.

c) Transportes de personas

d) ()

()

122

2. Subvencin municipal

La subvencin municipal no tiene importancia a la hora de determinar la
base imponible, puesto que no se trata de una subvencin directamente
vinculada al precio de los productos o servicios de la sociedad (art. 78.2.3
LIVA).

78
LIVA

Base
imponible.
Regla general

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios
Uno. La base imponible del impuesto estar constituida por el importe
total de la contraprestacin de las operaciones sujetas al mismo
procedente del destinatario o de terceras personas.

Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestacin:

1. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros ()

2. (Derogado)

directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto las
subvenciones establecidas en funcin del nmero de unidades
entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se
determinen con anterioridad a la realizacin de la operacin.

()

3. Gastos financieros

En cuanto a los gastos financieros, si se trata de descuentos por pronto pago
incluidos en la factura de los servicios prestados por la sociedad, el importe
de 85.000 no se incluir en la base imponible del IVA repercutido (art.
78.3.2 LIVA).

78. Tres
LIVA

Base
imponible.
Regla general

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios
No se incluirn en la base imponible:

()

2. Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por
cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se
concedan previa o simultneamente al momento en que la operacin
se realice y en funcin de ella. / Lo dispuesto en el prrafo anterior
no ser de aplicacin cuando las minoraciones de precio constituyan
remuneraciones de otras operaciones.

()

123

4. Servicios exteriores

Si entendemos por servicios exteriores los que adquiere la sociedad de
terceros empresarios o profesionales, se tratar de servicios por los que, en
su caso, se soportar el IVA correspondiente, que podr ser deducido en la
medida en que se cumplan las condiciones de los artculos 92 y siguientes
LIVA.

94 Operaciones cuya realizacin origina el derecho a la deduccin
95 Limitaciones del derecho a deducir
96 Exclusiones y restricciones del derecho a deducir

5. Gastos de personal

Los gastos de personal no tienen trascendencia a efectos del IVA (art. 7.5
LIVA).

7.5
LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto

5. Los servicios prestados por personas fsicas en rgimen de
dependencia derivado de relaciones administrativas o laborales,
incluidas en estas ltimas las de carcter especial.

124


Una sociedad annima de la que es
propietario nico un Ayuntamiento, se
dedica a la realizacin de ciertas
actividades. En 2008 tuvo, entre otros, los
siguientes ingresos y gastos:

Prestacin de servicios 90.500
Venta de material en desuso 14.750
Subvencin municipal 45.000
Gastos financieros 85.000
Servicios exteriores 65.000
Personal 98.000

Cmo tributan estas operaciones
en el IVA?
1 Prestacin
de servicios
La actividad de la sociedad estar, en
principio, sujeta al IVA (art. 7.8 LIVA) y, por
tanto, se devengar el impuesto con ocasin de
la prestacin de servicios y de la venta de
material en desuso, que tributarn,
respectivamente, como prestacin de servicios
y entrega de bienes. La sociedad deber
repercutir el IVA a los adquirentes de los
bienes y servicios.
2 Venta
de material
en desuso
3 Subvencin
municipal
La subvencin municipal no tiene importancia
a la hora de determinar la base imponible,
puesto que no se trata de una subvencin
directamente vinculada al precio de los
productos o servicios de la sociedad (art.
78.2.3 LIVA).
4 Gastos
financieros
Si se trata de descuentos por pronto pago
incluidos en la factura de los servicios
prestados por la sociedad, el importe de 85.000
no se incluir en la base imponible del IVA
repercutido (art. 78.3.2 LIVA).
5 Servicios
exteriores
Si entendemos por servicios exteriores los que
adquiere la sociedad de terceros empresarios o
profesionales, se tratar de servicios por los
que, en su caso, se soportar el IVA
correspondiente, que podr ser deducido en la
medida en que se cumplan las condiciones de
los artculos 92 y siguientes LIVA.
6 Personal Los gastos de personal no tienen trascendencia
a efectos del IVA (art. 7.5 LIVA).

125

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad annima ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones en
2008:

a Construccin de un edificio en terreno rstico no urbanizable.
b Ventas de mercancas en Espaa.
c Ventas de mercancas a clientes franceses.
d Compras de materias primas.

Qu trascendencia tienen estas operaciones en el IVA?

Categorizacin IVA/ Operaciones sujetas y operaciones exentas,
operaciones intracomunitarias
Solucin La transcendencia de las operaciones descritas es la siguiente:

1. Respuestas al apartado a). Construccin de edificio

La construccin de un edificio constituye una ejecucin de obra sujeta al
Impuesto en concepto de entrega de bienes, siempre que el empresario
hubiera aportado una parte de los materiales cuyo importe exceda del 40%
de la base imponible (art. 8.2.1 LIVA). En otro caso, estaramos ante una
prestacin de servicios (es decir, si los materiales aportados por el
empresario no excedieran del 40%).

8 LIVA

Concepto
de entrega
de bienes
Uno. Se considerar entrega de bienes la transmisin del poder de
cesin de ttulos representativos de dichos bienes. / A estos efectos,
tendrn la condicin de bienes corporales el gas, el calor, el fro, la
energa elctrica y dems modalidades de energa.

Dos. Tambin se considerarn entregas de bienes:

1. Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la
construccin o rehabilitacin de una edificacin, en el sentido
del artculo 6 de esta Ley, cuando el empresario que ejecute la
obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que
el coste de los mismos exceda del 40 por 100 de la base
imponible.

()

Aclaracin En el libro de supuestos prcticos se habla del 20% (pgina 149), pero el
artculo 8.Dos.1 indica expresamente el 40 por 100.

126

2. Respuestas al apartado b). Venta de mercancas en Espaa

La venta de mercancas en Espaa, a falta de mayores datos, estar sujeta al
IVA que se repercutir a los compradores.

3. Respuestas al apartado c). Venta de mercancas a clientes franceses

Debemos de diferenciar dos supuestos El tratamiento de venta de las
mercancas a clientes franceses depender de si tales mercancas salen o no
de Espaa:

Si la venta se produce en Espaa y la mercanca se queda en nuestro pas,
la entrega tributar por IVA sujeta al rgimen general.

Si las ventas se efectan a clientes franceses transportndose las
mercancas al pas vecino, entonces la operacin estar gravada en
Francia como adquisicin intracomunitaria, y exenta en Espaa (art.
25.Uno LIVA).

25 LIVA

Exenciones
en las
entregas
de bienes
destinados
a otro Estado
miembro

Uno. Las entregas de bienes definidas en el artculo 8 de esta Ley,
expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por
un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores,
al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:

a) Un empresario o profesional identificado a efectos del Impuesto
sobre el Valor Aadido en un Estado miembro distinto del Reino de
Espaa.

b) Una persona jurdica que no acte como empresario o profesional,
pero que est identificada a efectos del Impuesto en un Estado
miembro distinto del Reino de Espaa. ()

A pesar de tratarse de operaciones exentas, el sujeto pasivo no pierde por
ello el derecho a la deduccin del IVA soportado en su adquisicin (art.
94.Uno.1, letra c) LIVA).

94.Uno.1.c)
LIVA

Operaciones
cuya
realizacin
origina
el derecho
a la
deduccin
anterior podrn deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Aadido

1. Las efectuadas en el mbito especial de aplicacin del impuesto
que se indican a continuacin: ()

artculos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, as como las dems
exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad
que no se destinen a la realizacin de las operaciones a que
se refiere el nmero 2 de este apartado.

127

4. Respuestas al apartado d). Compras de materias primas

Por la compra de materias primas, la sociedad soportar el IVA que le
repercuta el vendedor y podr deducrselo como IVA soportado.


Una sociedad annima ha
realizado, entre otras, las
siguientes operaciones en
2008:

a Construccin de un edificio
en terreno rstico no
urbanizable.
b Ventas de mercancas en
Espaa.
c Ventas de mercancas a
clientes franceses.
d Compras de materias
primas.

Qu trascendencia tienen
estas operaciones en el IVA?
1 Construccin de
edificio en suelo
rstico no
urbanizable
La construccin de un edificio constituye
una ejecucin de obra sujeta al Impuesto
en concepto de entrega de bienes, siempre
que el empresario hubiera aportado una
parte de los materiales cuyo importe
exceda del 40% de la base imponible (art.
8.2.1 LIVA). En otro caso, estaramos
ante una prestacin de servicios.
8.2.1
2 Ventas de
mercancas en
Espaa
La venta de mercancas en Espaa, a falta
de mayores datos, estar sujeta al IVA que
se repercutir a los compradores.

3 Venta de
mercancas en
Francia
El tratamiento de venta de las mercancas a
clientes franceses depender de que tales
mercancas salgan o no de Espaa, puesto
que si la venta se produce en Espaa y la
mercanca se queda en nuestro pas, la
entrega tributar por IVA sujeta al
rgimen general. Por el contrario, si las
ventas se efectan a clientes franceses
transportndose las mercancas al pas
vecino, entonces la operacin estar
gravada en Francia como adquisicin
intracomunitaria, y exenta en Espaa
(art. 25.Uno LIVA).
25.Uno
A pesar de tratarse de operaciones exentas,
el sujeto pasivo no pierde por ello el
derecho a la deduccin del IVA soportado
en su adquisicin.

94.Uno.1.c)
4 Compras de
materias primas
Por la compra de materias primas, la
sociedad soportar el IVA que le repercuta
el vendedor y podr deducrselo como IVA
soportado.

128

OJO
OPERACIONES EXENTAS CON DERECHO A DEDUCCIN
EXENCIN PLENA

Tienen exencin plena las citadas en los artculos 21, 22, 23, 24 y 25
LIVA ART. 94.Uno.1.c)

O
J
A
Z
O
1 Entregas fuera
de la Comunidad

Exportaciones
Gozan de exencin plena en el IVA (art. 21.1 LIVA) El sujeto
pasivo no pierde el derecho a deducir el IVA soportado (art. 94.
Uno. 1. c) LIVA).

2

Entregas
en la Comunidad

Operaciones
intracomunitarias
Sujetas al IVA, que se entienden realizadas en Espaa, ya que el
transporte para su puesta a disposicin del adquirente se inicia en el
territorio de aplicacin del impuesto (68.Dos.1 LIVA), si bien
estaran exentas si cumplen los requisitos del art. 25 LIVA Si
cumplen lo sealado en este precepto (25) se convertiran en
exenciones plenas 94.Uno.1.c) LIVA

129

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una sociedad annima ha realizado los siguientes actos y negocios en 2008:

1 Ha contratado los servicios de un abogado luxemburgus para que le
defienda ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas. Le
ha pagado 90.000 .
2 Ha vendido mercancas por importe de 3.000.000 , la mitad de las
cuales tenan como destino pases de Amrica Latina.
3 Ha comprado materias primas por importe de 900.000 , la cuarta parte
procedente de pases extracomunitarios.

Qu transcendencia tienen estas operaciones en el IVA?
Categorizacin IVA / Operaciones sujetas, lugar de realizacin de las operaciones,
exenciones, cuotas deducibles
Solucin
1. Contratacin de abogado

Antes de nada, estamos ante un caso de prestacin de servicios (servicios de
abogaca) (11.2.1).

11.2.1
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios



()

Al tratarse de servicios de abogaca realizados a favor de una sociedad cuya
sede de actividad econmica se encuentra en Espaa (destinatario), resulta
de aplicacin la regla del art. 69.Uno.1 LIVA, y, por tanto, se trata de
servicios que se entienden realizados en territorio de aplicacin del
Impuesto.

69.Uno.1
LIVA

Lugar
de realizacin
del hecho imponible

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Lugar
de realizacin
de las
prestaciones de
servicios. Regla
general
territorio de aplicacin del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el
apartado siguiente de este artculo y en los artculos 70 y 72 de esta Ley,
en los siguientes casos:

permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o
residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan
por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente,
domicilio o residencia habitual, con independencia de donde se
encuentre establecido el prestador de los servicios (el abogado) y
del lugar desde el que los preste (en Luxemburgo y en el TJUE).

130

En este caso, la sociedad tendr la consideracin de sujeto pasivo (art.
84.Uno.2 LIVA). Deber ingresar en la Hacienda espaola el IVA
devengado en la operacin y, a su vez, podr deducrselo como IVA
soportado.

84 LIVA

Sujetos
pasivos
Uno. Sern sujetos pasivos del impuesto: ()

a continuacin:

()

2. Venta de mercancas

Estarn sujetas al IVA las mercancas que se efecten con destino al interior
del territorio nacional, mientras que las destinadas a pases de Amrica
Latina estarn exentas por tratarse de exportaciones (art. 21 LIVA).

21 LIVA

Exenciones
en las
exportaciones
de bienes

1. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la

Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de
aplicacin del impuesto o por un tercero que acte en nombre y por
cuenta de l.

()

Es importante destacar que, a pesar de tratarse de operaciones exentas, el
sujeto pasivo no pierde por ello el derecho a la deduccin del IVA
soportado en su adquisicin (art. 94.Uno.1, letra c) LIVA).

94 LIVA

Operaciones
cuya
realizacin
origina
el derecho
a la
deduccin

1. Las efectuadas en el mbito espacial de aplicacin del
impuesto que se indican a continuacin:()

exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que
no se destinen a la realizacin de las operaciones a que se
refiere el nmero 2 de este apartado.

()

131

3. Compra de materias primas

En el supuesto se dice que Ha comprado materias primas por importe de
900.000 , la cuarta parte procedente de pases extracomunitarios..
Aunque la primera parte del enunciado no dice quienes son los proveedores,
suponemos que la tercera parte se compra a proveedores espaoles. El
supuesto dice claramente que la cuarta parte se compra a proveedores
extracomunitarios.

PROVEEDORES
Espaoles 3/4 Extracomunitarios 1/4

En principio habr soportado el IVA repercutido por los proveedores
espaoles y tendr derecho a su deduccin total o parcial, si debiera utilizar
la regla de prorrata por realizar simultneamente operaciones sujetas y
exentas. Ahora bien, las materias primas adquiridas de pases
extracomunitarios son importaciones sujetas al Impuesto (art. 17 LIVA),
siendo el sujeto pasivo el importador (art. 86.1 LIVA). Luego en estas
adquisiciones la propia sociedad es el sujeto pasivo obligado a efectuar el
ingreso del IVA correspondiente que, a su vez, se podr deducir como IVA
soportado (art. 92.2 LIVA).

17 LIVA

Hecho imponible

I mportaciones
de bienes

Estarn sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera
que sea el fin a que se destinen y la condicin del importador.

86
LIVA

Sujetos
pasivos

Importaciones
Uno. Sern sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las
importaciones.

Dos. Se considerarn importadores, siempre que se cumplan en cada
caso los requisitos previstos en la legislacin aduanera:

1. Los destinatarios de los bienes importados, sean
adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien
consignatarios que acten en nombre propio en la importacin
de dichos bienes.

2. Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el
territorio de aplicacin del Impuesto.

3. Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados
en los nmeros anteriores.

4. Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, los
arrendatarios o fletadores de los bienes a que se refiere el
artculo 19 de esta Ley.

Tres. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado uno de este artculo,
cuando se trate de las importaciones a que se refiere el nmero 12 del
artculo 27 de esta Ley y el importador acte mediante representante
fiscal, este ltimo quedar obligado al cumplimiento de las obligaciones
materiales y formales derivadas de dichas importaciones en los trminos
que se establezcan reglamentariamente.

132

92.Dos
LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Cuotas tributarias
deducibles

El derecho a la deduccin, establecido en el apartado anterior slo


Una sociedad annima ha realizado
los siguientes actos y negocios en
2008:

1 Ha contratado los servicios
de un abogado luxemburgus
para que le defienda ante el
Tribunal de Justicia de las
Comunidades Europeas. Le
ha pagado 90.000 .
2 Ha vendido mercancas por
importe de 3.000.000 , la
mitad de las cuales tenan
como destino pases de
Amrica Latina.
3 Ha comprado materias
primas por importe de
900.000 , la cuarta parte
procedente de pases
extracomunitarios.

Qu transcendencia tienen estas
operaciones en el IVA?
1 Contratacin
de abogado
Antes de nada, estamos ante un caso de
prestacin de servicios (servicios de
abogaca) (11.2.1).
11.2.1
Al tratarse de servicios de abogaca
realizados a favor de una sociedad cuya
sede de actividad econmica se
encuentra en Espaa, resulta de
aplicacin la regla del art. 69.Uno.1
LIVA, y, por tanto, se trata de
servicios que se entienden realizados
en territorio de aplicacin del
Impuesto.
69.Uno.1
2 Venta
de
mercancas
Estarn sujetas al IVA las mercancas
que se efecten con destino al interior
del territorio nacional, mientras que las
destinadas a pases de Amrica Latina
estarn exentas por tratarse de
exportaciones.
21
A pesar de tratarse de operaciones
exentas, el sujeto pasivo no pierde el
derecho a la deduccin del IVA
soportado en su adquisicin.
94.Uno.1.c)
3 Compra
de materias
primas
En principio habr soportado el IVA
repercutido por los proveedores
espaoles y tendr derecho a su
deduccin total o parcial, si debiera
utilizar la regla de prorrata por realizar
simultneamente operaciones sujetas y
exentas.

Las materias primas adquiridas de
pases extracomunitarios son
importaciones sujetas al Impuesto (art.
17 LIVA), siendo el sujeto pasivo el
importador (art. 86.1 LIVA). Luego en
estas adquisiciones la propia sociedad es
el sujeto pasivo obligado a efectuar el
ingreso del IVA correspondiente que, a
su vez, se podr deducir como IVA
soportado (art. 92.2 LIVA).
17

86.1

92.2

133

TRES COSAS

Ayuda mucho en la resolucin
de los supuestos revisar el
INDICE SISTEMTICO de
las leyes. As por ejemplo, si
estamos resolviendo un
supuesto de IVA de
importaciones en el ndice
sistemtico podemos localizar
toda su regulacin artculos
17 a 19, delimitacin del hecho
imponible; 27 a 67, exenciones;
77, devengo del impuesto, etc.

El contenido de esta asignatura
es el tpico en el que antes,
durante y despus del examen
estaremos descubriendo nuevos
detalles. Si en otras asignaturas
sucede, creo que en esta ms.

Es una materia en la que
debemos reflexionar y razonar
porque decidimos aplicar un
precepto y no otro.
Esta es la tpica asignatura en
la que, en la resolucin de
supuestos prcticos para
comenzar con una exposicin o
introducir un artculo, se
pueden utilizar expresiones
como A mi juicio, En mi
opinin... etc.. El trmino
sirve para introducir una
fundamentacin que puede
coincidir o no con la correcta
resolucin del caso, pero que,
en cualquier caso, representa
una introduccin de criterio
propio y una expresin de
respeto a otro criterio mejor
fundado.

134

SUPUESTOS DE IMPOSICIN INDIRECTA
DEL CURSO VIRTUAL

NOTA PREVIA
SOBRE TODOS LOS
CASOS EN QUE
INTERVIENEN
SOCIEDADES
MERCANTILES

De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, se reputan empresarios o
profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

Art. 5

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn
empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales
o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artculo. /
No obstante, no tendrn la consideracin de empresarios o
profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o
prestaciones de servicios a ttulo gratuito, sin perjuicio de lo
establecido en la letra siguiente.


()

De acuerdo con el artculo 4.dos.a) LIVA, se entendern realizadas en el
desarrollo de una actividad empresarial o profesional Las entregas de bienes
y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles,
cuando tengan la condicin de empresario o profesional.

Art. 4

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
incluso si se efectan a favor de los propios socios, asociados,

Dos. Se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad
empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas
por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de
empresario o profesional.

()

A TENER
EN CUENTA
A TODOS LOS SUPUESTOS QUE VIMOS ANTERIORMENTE
SOBRE SOCIEDADES ANNIMAS LES RESULTARA
APLICABLES LOS MISMOS PRECEPTOS.

135

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
41 Curso virtual 12 abril 2012

Planteamiento La Sociedad Annima A, que se dedica a la construccin, ha realizado, entre
otros, los siguientes actos y negocios:

1. Ha empezado a construir un inmueble para la Sociedad Annima B, y ha
recibido un adelanto para la compra de materiales.

2. En diciembre, la sociedad B ha presentado un concurso de acreedores,
dejando a deber a la sociedad A unas cantidades por la parte ya construida.

SOCIEDAD A
(CONSTRUCCIN)
SOCIEDAD B
Empieza a construir un inmueble para la
SA B.

Recibe un adelanto de la SA B para la
compra de materiales.
En diciembre, presenta concurso de
acreedores.

Deja a deber a la SA A unas cantidades
por la parte construida.

Qu trascendencia tienen estos datos en el IVA?
Categorizacin
Solucin Las operaciones realizadas por la Sociedad Annima A estn sujetas al IVA
(5.uno.b / 4.dos.a) LIVA)

OJO
Aunque sean ambas sociedades empresarias, entiendo que aqu habla de
la Sociedad A porque es la que facturara a la B repercutindole el IVA

Art. 5

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional

a. Las personas o entidades que realicen las actividades
empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de
este artculo. / No obstante, no tendrn la consideracin de
empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente
entregas de bienes o prestaciones de servicios a ttulo gratuito, sin
perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b. Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

()

Art. 4

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
incluso si se efectan a favor de los propios socios, asociados,


a. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas
empresario o profesional. ()

136

1. Respuestas al primer apartado. La SA A ha empezado a construir un
inmueble para la Sociedad Annima B, y ha recibido un adelanto para la
compra de materiales

Las ejecuciones de obras sern consideradas prestaciones de servicios
cuando el constructor aporte materiales cuyo coste sea inferior o igual al 40
por 100 de la base imponible. En otro caso seran consideradas entregas de
bienes (art. 8.dos.1 LIVA).

Art. 8

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de entrega
de bienes
Uno. Se considerar entrega de bienes la transmisin del poder de
cesin de ttulos representativos de dichos bienes. / A estos efectos,
tendrn la consideracin de bienes corporales el gas, el calor, el fro, la
energa elctrica y dems modalidades de energa.


1. Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la
construccin o rehabilitacin de una edificacin, en el sentido
del artculo 6 de esta ley, cuando el empresario que ejecute la
obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que
el coste de los mismos exceda del 40 por 100 de la base
imponible.

()

NOTA
En el supuesto del curso virtual se seala el 33% de la base imponible,
pero este supuesto fue redactado en abril de 2012. La ley vigente a da
de hoy seala el 40 por 100 de la base imponible.

OJO AL DATO
Coste de los materiales superior al 40% Coste de los materiales igual o inferior al 40%
Entrega de bienes Prestaciones de servicios

De acuerdo con el artculo 75.dos LIVA () en las operaciones sujetas a
gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realizacin del
hecho imponible el impuesto se devengar en el momento del cobro total o
parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

Art. 75.Dos

Devengo
del impuesto

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Devengo
del impuesto

No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones
sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a
la realizacin del hecho imponible el impuesto se devengar en
el momento del cobro total o parcial del precio por los importes
efectivamente percibidos.

Lo dispuesto en el prrafo anterior no ser aplicable a las entregas
de bienes comprendidas en el artculo 25 de esta Ley.

137

Si el inmueble que se est construyendo no est destinado principalmente a
viviendas, resultar aplicable el tipo impositivo general del 21 por 100.
(90.Uno LIVA). Si se destinase a viviendas se aplicara el 10 % (91.Uno.7).

90
LIVA

El tipo
impositivo

Tipo
impositivo
general
Uno. El impuesto se exigir al tipo del 21 por ciento, salvo lo
dispuesto en el artculo siguiente.

Dos. El tipo impositivo, aplicable a cada operacin ser el vigente
en el momento del devengo.

Tres. En las reimportaciones de bienes que hayan sido exportados
temporalmente fuera de la Comunidad y que se efecten despus de
haber sido objeto en un pas tercero de trabajos de reparacin,
transformacin, adaptacin, ejecuciones de obra o incorporaciones
de otros bienes, se aplicar el tipo impositivo que hubiera
correspondido a las operaciones indicadas si se hubiesen realizado
en el territorio de aplicacin del Impuesto.

En las operaciones asimiladas a las importaciones de bienes que
hayan sido exclusivamente objeto de servicios exentos mientras han
permanecido vinculados a los regmenes o situaciones a que se
refieren los artculos 23 y 24 de esta Ley, se aplicar el tipo
impositivo que hubiera correspondido a los citados servicios si no
hubiesen estado exentos.

2. Respuestas al segundo apartado. En diciembre, la sociedad B ha
presentado un concurso de acreedores, dejando a deber a la sociedad A
unas cantidades por la parte ya construida.

El impuesto se devenga cuando el inmueble se ponga a disposicin del
adquirente (apartado 1 y tercer prrafo del apartado 2 del art. 75.uno
LIVA), con la excepcin ya sealada de los pagos anticipados.

Art. 75.Uno

Devengo
del impuesto

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Devengo
del impuesto
Uno. Se devengar el Impuesto:

1. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a
disposicin del adquirente o, en su caso, cuando se efecten
conforme a la legislacin que les sea aplicable. / No obstante lo
dispuesto en el prrafo anterior, en las entregas de bienes
efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva
de dominio o cualquier otra condicin suspensiva, de
arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes
con clusula de transferencia de la propiedad vinculante para
ambas partes, se devengar el Impuesto cuando los bienes que
constituyan su objeto se pongan en posesin del adquirente.

2. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten
o efecten las operaciones gravadas.

No obstante, en las prestaciones de servicios en las que el
destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto ()

Por excepcin de lo dispuesto en los prrafos anteriores,
cuando se trate de ejecuciones de obra con aportacin de
materiales, en el momento en que los bienes a que se
refieran se pongan a disposicin del dueo de la obra.

()

138

De acuerdo con el artculo 80.Tres LIVA, la base imponible podr reducirse
cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho
efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad
al devengo de la operacin, se dicte auto de declaracin de concurso.

80.Tres
LIVA

Modificacin
de la
base imponible
La base imponible podr reducirse cuando el destinatario de las
operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de
las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al
devengo de la operacin, se dicte auto de declaracin de concurso.
La modificacin, en su caso, no podr efectuarse despus de
transcurrido el plazo mximo fijado en el nmero 5 del apartado 1 del
artculo 21 de la ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

()

Esquema supuesto nm. 41

Las operaciones realizadas por la Sociedad Annima A
estn sujetas al IVA (5.uno.b / 4.dos.a) LIVA)

La Sociedad
Annima A,
que se dedica
a la
construccin,
ha realizado,
entre otros,
los siguientes
actos y
negocios

1

Ha empezado a
construir un inmueble
para la sociedad
annima B, y ha
recibido un adelanto
para la compra de
materiales.

Las ejecuciones de obras sern consideradas
prestaciones de servicios cuando el constructor
aporte materiales cuyo coste sea inferior o igual al
40% de la base imponible. En otro caso sern
consideradas entregas de bienes (cuando sea mayor al
40%)
8.dos.1
De acuerdo con el artculo 75.dos LIVA () en las
operaciones sujetas a gravamen que originen pagos
anticipados anteriores a la realizacin del hecho
imponible el impuesto se devengar en el momento
del cobro total o parcial del precio por los importes
efectivamente percibidos.
75.dos
Si el inmueble que se est construyendo no est
destinado principalmente a viviendas, resultar
aplicable el tipo impositivo general del 21 por 100.
90.Uno

2

En diciembre, la
sociedad B ha
presentado un
concurso de
acreedores, dejando a
deber a la sociedad A
unas cantidades por la
parte ya construida.

El impuesto se devenga cuando el inmueble se ponga
a disposicin del adquirente (art. 75.uno.1 y punto
2, prrafo tercero LIVA), con la excepcin ya
sealada de los pagos anticipados.
75.Uno.1
y
punto 2,
prrafo tercero
De acuerdo con el artculo 80.Tres LIVA, la base
imponible podr reducirse cuando el destinatario de
las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho
efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre
que, con posterioridad al devengo de la operacin, se
dicte auto de declaracin de concurso.
80.Tres

139

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La Sociedad Annima Abrela realiza simultneamente operaciones sujetas y no
exentas y operaciones exentas en el IVA. Ha llevado a cabo, entre otras, las
siguientes actividades:

1. Ha subarrendado a unas sociedades parte de un edificio.

NOTA
Es decir, que la Sociedad Annima Abrela es ya arrendataria y subarrienda a
otras sociedades La sociedad es al mismo tiempo arrendataria y
subarrendadora.

2. En el mes de diciembre ha comprado el edificio y pagar el precio en cinco
anualidades.

NOTA
Es decir, que la Sociedad Annima Abrela compra el edificio en el que ya
estaba en arrendamiento.

Qu trascendencia tienen estos datos en la imposicin indirecta?
Categorizacin
Solucin La sociedad a que se refiere el supuesto (Abrela) es una sociedad mercantil. Por
tanto, las operaciones realizadas por ella estn sujetas al IVA (5.Uno.b /
4.dos.a) LIVA).

OJO
El supuesto habla de una SA que realiza operaciones con otras
sociedades. La que factura en algunas operaciones es la Sociedad
Annima Abrela. Por eso en la solucin del caso se dice que La
sociedad a que se refiere el supuesto es la sociedad mercantil. Por tanto,
las operaciones realizadas por ella estn sujetas al IVA. No nos
despistemos aqu con las otras sociedades para las que trabaja. Es la
Sociedad Abrela la que repercute el IVA sobre las otras.

5.Uno.b) LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn como

()


4.Dos.a) LIVA

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho imponible


140

Al realizar simultneamente operaciones sujetas y no exentas y operaciones
exentas en el IVA, la sociedad determinar el importe de las cuotas de IVA
soportadas deducibles, mediante alguna de las siguientes formas:

Mediante la aplicacin de la regla de prorrata general (o especial, si
concurren las circunstancias previstas en el artculo 103.dos LIVA).

Mediante el rgimen de sectores diferenciados del artculo 101 LIVA.

103.dos
LIVA

Deducciones y
devoluciones

Deducciones

Clases
de prorrata
y criterios
de aplicacin
Uno. La regla de prorrata tendr dos modalidades de aplicacin: general y
especial. / La regla de prorrata general se aplicar cuando no se den las
circunstancias indicadas en el apartado siguiente.

Dos. La regla de prorrata especial ser aplicable en los siguientes
supuestos:

1. Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicacin de dicha regla en
los plazos y forma que se determinen reglamentariamente.

2. Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un ao natural
por aplicacin de la regla de prorrata general exceda en un 20 por 100
del que resultara por aplicacin de la regla de prorrata especial.

101
LIVA

Deducciones y devoluciones

Deducciones

Rgimen
de deducciones en sectores diferenciados
de la actividad empresarial o profesional

Uno. Los sujetos pasivos que realicen
actividades econmicas en sectores
diferenciados de la actividad empresarial o
profesional debern aplicar separadamente el
rgimen de deducciones respecto de cada uno
de ellos.

()

1. Ha subarrendado a unas sociedades parte de un edificio

En este supuesto la sociedad es al mismo tiempo arrendataria y
subarrendadora, por lo que analizaremos la posicin en ambos casos en el
IVA:

La Sociedad como arrendataria

De acuerdo con el artculo 5.uno.c) LIVA, los arrendadores de bienes
tienen siempre la consideracin de empresarios o profesionales a los
efectos del IVA.

5.Uno.c) LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
empresarios o profesionales: ()

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o
prestaciones de servicios que supongan la explotacin de
un bien corporal o incorporal con el fin de obtener
ingresos continuados en el tiempo. / En particular,
tendrn dicha consideracin los arrendadores de bienes.

141

Adems, no parece aplicable ninguna exencin. En particular, no parece
aplicable la exencin prevista en el artculo 20.Uno.23 LIVA porque, al
ser el edificio arrendado a una sociedad, difcilmente puede considerarse
que vaya a destinarse exclusivamente a vivienda y porque, an en este
caso, la letra f) de este precepto excepta expresamente de la exencin
los arrendamientos de edificios para ser subarrendados. Por tanto, la
sociedad arrendataria soportar la cuota de IVA devengada por el
arrendamiento y la deducir de acuerdo con los regmenes antes
sealados (regla de prorrata general o especial, o sectores diferenciados).

20.Uno.23
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores
()

servicios con arreglo a lo dispuesto en el artculo 11 de esta
Ley y la constitucin y transmisin de derechos reales de
goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:

a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias
de carcter agrario utilizadas para la explotacin de una
finca rstica. / Se exceptan las construcciones
inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadera
independiente de la explotacin del suelo.

exclusivamente a viviendas o a su posterior
arrendamiento por entidades gestoras de programas
pblicos de apoyo a la vivienda o por sociedades
acogidas al rgimen especial de Entidades dedicadas al
arrendamiento de viviendas establecido en el
Impuesto sobre Sociedades. La exencin se extender a
los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los
muebles, arrendados conjuntamente con aqullos.


a) Los arrendamientos de terrenos para estacionamientos de
vehculos.

b) Los arrendamientos de terrenos para depsito o almacenaje
de bienes, mercancas o productos, o para instalar en ellos
elementos de una actividad empresarial.

publicidad.

viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al
impuesto.

amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestacin de
alguno de los servicios complementarios propios de la industria
hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa
u otros anlogos.

f) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos
para ser subarrendados, con excepcin de los realizados de
acuerdo con lo dispuesto en la letra b) anterior.

asimilados a viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de
Arrendamientos Urbanos.

h) La constitucin o transmisin de derechos reales de goce o
disfrute sobre los bienes a que se refieren las letras a), b), c), e)
y f) anteriores.

i) La constitucin o transmisin de derechos reales de
superficie.

142

La Sociedad como subarrendadora

La sociedad subarrendadora Abrela tiene la consideracin de empresario
o profesional a los efectos del IVA, tanto en virtud de la aplicacin del
artculo 5.1.b) LIVA, al que se hizo referencia en la nota previa, como en
virtud del artculo 5.uno.c) LIVA, en la medida en que el
subarrendamiento supone la explotacin de un bien con el fin de obtener
ingresos continuados en el tiempo.

Al subarrendarse a sociedades parece improbable que resulte aplicable la
exencin del artculo 20.uno.23 LIVA. Por lo tanto, la Sociedad Abrela
deber repercutir sobre las sociedades subarrendatarias el IVA que se
devenga.

5.Uno.
b) y c)
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional

empresariales o profesionales definidas en el apartado
siguiente de este artculo. / No obstante, no tendrn la
consideracin de empresarios o profesionales quienes
realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de
servicios a ttulo gratuito, sin perjuicio de lo establecido en
la letra siguiente.


c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o
prestaciones de servicios que supongan la explotacin de
un bien corporal o incorporal con el fin de obtener
ingresos continuados en el tiempo. / En particular,
tendrn dicha consideracin los arrendadores de bienes.

2. En el mes de diciembre ha comprado el edificio y pagar el precio en
cinco anualidades

Supongamos que el vendedor del edificio es un empresario o profesional a
los efectos del IVA y que, por lo tanto, la operacin est sujeta a este
impuesto.

De acuerdo con el artculo 20.Uno.22.A) LIVA, no tendr la consideracin
de primera entrega la realizada por el promotor despus de la utilizacin
ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos aos en
virtud de contratos de arrendamiento sin opcin de compra, salvo que el
adquirente sea quien utiliz la edificacin durante el referido plazo.

En nuestro caso la sociedad adquirente no ha utilizado parte de la
edificacin, pues la ha subarrendado a otras sociedades La venta de esa
parte de la edificacin no tendr la consideracin de primera entrega,
aunque el vendedor sea el promotor. Por tanto, la operacin estar exenta del
IVA, al menos en lo que se refiere a la parte del inmueble que fue
subarrendada.

143

20.Uno.22.A)
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores
Uno. Estarn exentas de este impuesto las siguientes
operaciones:

()

22.

A) Las segundas y ulteriores entregas de
edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen
enclavadas, cuando tengan lugar despus de terminada
su construccin o rehabilitacin.

A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se
considerar primera entrega la realizada por el
promotor que tenga por objeto una edificacin cuya
construccin o rehabilitacin est terminada. No
obstante, no tendr la consideracin de primera
entrega la realizada por el promotor despus de la
utilizacin ininterrumpida del inmueble por un plazo
igual o superior a dos aos por su propietario o por
titulares de derechos reales de goce o disfrute o en
virtud de contratos de arrendamiento, sin opcin de
compra, salvo que el adquirente sea quien utiliz la
edificacin durante el referido plazo. No se
computarn a estos efectos los perodos de utilizacin de
edificaciones por los adquirentes de los mismos en los
casos de resolucin de las operaciones en cuya virtud se
efectuaron las correspondientes transmisiones.

()

De acuerdo con el artculo 20.dos LIVA, esta exencin slo sera renunciable
cuando la sociedad tuviera derecho a la deduccin total del impuesto
soportado en funcin del destino previsible del inmueble. Por ejemplo, si
fuera aplicable una prorrata inferior al 100 por 100 en relacin con la cuota
soportada, no cabra la renuncia. En cambio, cabra la renuncia si resultara
aplicable la prorrata especial y el destino previsible del edificio fuera la
realizacin de operaciones que generan derecho a deducir.

20.Dos
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores
que acten en el ejercicio de sus actividades empresariales o

cuando el porcentaje de deduccin provisionalmente aplicable en
el ao en el que se haya de soportar el Impuesto permita su
deduccin ntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas
con anterioridad al comienzo de la realizacin de entregas de
bienes o prestaciones de servicios correspondiente a actividades
empresariales o profesionales.

144

Si la venta est exenta en el IVA, resultar gravada por el Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de acuerdo con los artculos
4.Cuatro LIVA y 7.5 TRLITP.

Art. 4.Cuatro
LIVA

Entregas de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho imponible
Las operaciones sujetas a este impuesto (IVA) no estarn
sujetas al concepto Transmisiones patrimoniales onerosas
del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurdicos Documentados.

Se exceptan de lo dispuesto en el prrafo anterior las
operaciones que se indican a continuacin:

a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles,
as como la constitucin o transmisin de derechos reales
de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando
estn exentos del impuesto, salvo en los casos en que el
sujeto pasivo renuncie a la exencin en las circunstancias
y con las condiciones recogidas en el artculo 20.Dos.

b) ()

7.5
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible
No estarn sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales
onerosas, regulado en el presente Ttulo, las operaciones
enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por
empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad
empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando
constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas
al Impuesto sobre el Valor Aadido. No obstante, quedarn
sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o
arrendamientos de bienes inmuebles, as como la constitucin
y transmisin de derechos reales de uso y disfrute que
recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exencin en el
Impuesto sobre el Valor Aadido. Tambin quedarn sujetas
las entregas de aquellos inmuebles que estn incluidos en la
transmisin de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando
por las circunstancias concurrentes la transmisin de este
patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Aadido.

Sea cual fuere el impuesto aplicable, el hecho de que el pago se fraccione en
cinco plazos no afecta al devengo El IVA se devenga en el momento en
que el edificio se pone a disposicin de la sociedad (art. 68.Uno LIVA) y
el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas se devenga el
da en que se realice el acto o contrato gravado (art. 49.1.a) TRLITP).

68.Uno
LIVA

Lugar
de realizacin
d el hecho imponible

Entregas de bienes
y prestaciones
de servicios

Lugar de realizacin
de las entregas
de bienes

segn las reglas siguientes:

Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedicin o
transporte se entendern realizadas en el territorio de aplicacin
del impuesto cuando los bienes se pongan a disposicin del
adquirente en dicho territorio.

145

49.1.a)
TRLITP

Devengo
y prescripcin
1. El impuesto se devengar:

a) En las transmisiones patrimoniales, el da en que
se realice el acto o contrato gravado.

b) En las operaciones societarias y actos jurdicos
documentados, el da en que se formalice el acto sujeto
a gravamen.

2. Toda adquisicin de bienes cuya efectividad se halle
suspendida por la concurrencia de una condicin, un
trmino, un fideicomiso o cualquiera otra limitacin, se
entender siempre realizada el da en que dichas limitaciones
desaparezcan.

Si se devengara el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, la escritura
no estara sujeta al gravamen gradual del Impuesto sobre Actos Jurdicos
Documentados (documentos notariales), de acuerdo con el artculo 31.2
TRLITP (porque ITPO y AJD son incompatibles).


De la
teora
Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD

Cuota
variable
ITPO AJD
IOS AJD

31
TRLITP

Cuota tributaria
1. Gravamen fijo. Las matrices y las copias de las escrituras y
actas notariales, as como los testimonios, se extendern, en
todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15
euros por folio, a eleccin del fedatario. Las copias simples
no estarn sujetas al impuesto.

2. Gravamen gradual. Las primeras copias de escrituras y
actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa
valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los
Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad
Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en
los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de esta Ley, tributarn,
adems, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en
la Ley 21/2001 () haya sido aprobado por la Comunidad
Autnoma. / Si la Comunidad Autnoma no hubiese
aprobado el tipo a que se refiere el prrafo anterior, se
aplicar el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.

146


La sociedad a que se refiere el supuesto (Abrela) es una sociedad mercantil. Por tanto, las operaciones realizadas por
ella estn sujetas al IVA (5.Uno.b / 4.dos.a) LIVA).

Al realizar simultneamente operaciones sujetas y no exentas y operaciones exentas en el IVA, la sociedad
determinar el importe de las cuotas de IVA soportadas deducibles, mediante alguna de las siguientes formas:

Mediante la aplicacin de la regla de prorrata general (o especial, si concurren las circunstancias previstas en el
artculo 103.dos LIVA).

Mediante el rgimen de sectores diferenciados del artculo 101 LIVA.

Una SA realiza
simultneamente
operaciones
sujetas
y no exentas
y operaciones
exentas en el
IVA. Ha llevado
a cabo, entre
otras, las
siguientes
actividades

1

Ha
subarrendado
a unas
sociedades
parte de un
edificio.

En este supuesto
la sociedad es al
mismo tiempo
arrendataria y
subarrendadora,
por lo que
analizaremos la
posicin en
ambos casos en
el IVA

Como
arrendataria
De acuerdo con el artculo 5.uno.c) LIVA, los arrendadores de
bienes tienen siempre la consideracin de empresarios o
profesionales a los efectos del IVA.
5.Uno.c)
No parece aplicable ninguna exencin. En particular, no
parece aplicable la exencin prevista en el artculo 20.Uno.23
LIVA porque, al ser el edificio arrendado a una sociedad,
difcilmente puede considerarse que vaya a destinarse
exclusivamente a vivienda y porque, an en este caso, la letra
f) de este precepto excepta expresamente de la exencin los
arrendamientos de edificios para ser subarrendados. Por tanto,
la sociedad arrendataria soportar la cuota de IVA
devengada por el arrendamiento y la deducir de acuerdo
con los regmenes antes sealados (regla de prorrata general
o especial, o sectores diferenciados).
20.Uno.23

Letra f)

Como sub-
arrendadora
La sociedad subarrendadora Abrela tiene la consideracin de
empresario o profesional a los efectos del IVA, tanto en virtud
de la aplicacin del artculo 5.1.b) LIVA, al que se hizo
referencia en la nota previa, como en virtud del artculo
5.uno.c) LIVA, en la medida en que el subarrendamiento
supone la explotacin de un bien con el fin de obtener ingresos
continuados en el tiempo.

Al subarrendarse a sociedades parece improbable que resulte
aplicable la exencin del artculo 20.uno.23 LIVA. Por lo
tanto, la Sociedad Abrela deber repercutir sobre las
sociedades subarrendatarias el IVA que se devenga.
5.1.b)

5.1.c)

20.Uno.23

2

En el mes de
diciembre ha
comprado el
edificio y
pagar el
precio en cinco
anualidades.

Supongamos que el vendedor del edificio es un empresario o profesional a los
efectos del IVA y que, por lo tanto, la operacin est sujeta a este impuesto.

De acuerdo con el artculo 20.Uno.22.A) LIVA, no tendr la consideracin de
primera entrega la realizada por el promotor despus de la utilizacin
ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos aos en virtud
de contratos de arrendamiento sin opcin de compra, salvo que el adquirente
sea quien utiliz la edificacin durante el referido plazo. En nuestro caso la
sociedad adquirente no ha utilizado parte de la edificacin, pues la ha
subarrendado a otras sociedades La venta de esa parte de la edificacin no
tendr la consideracin de primera entrega, aunque el vendedor sea el promotor.
Por tanto, la operacin estar exenta del IVA, al menos en lo que se refiere a la
parte del inmueble que fue subarrendada (entiendo que la otra parte est sujeta).

20.Uno.22.
A)
De acuerdo con el artculo 20.dos LIVA, esta exencin slo sera renunciable
cuando la sociedad tuviera derecho a la deduccin total del impuesto soportado
en funcin del destino previsible del inmueble. Por ejemplo, si fuera aplicable
una prorrata inferior al 100 por 100 en relacin con la cuota soportada, no
cabra la renuncia. En cambio, cabra la renuncia si resultara aplicable la
prorrata especial y el destino previsible del edificio fuera la realizacin de
operaciones que generan derecho a deducir.
20.Dos
Si la venta est exenta en el IVA, resultar gravada por el Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de acuerdo con los artculos 4.Cuatro
LIVA y 7.5 TRLITP.
4.Cuat. L

7.5 TR
Sea cual fuere el impuesto aplicable, el hecho de que el pago se fraccione en
cinco plazos no afecta al devengo El IVA se devenga en el momento en
que el edificio se pone a disposicin de la sociedad (art. 68.Uno LIVA;
entiendo que tambin 75.Uno.1) y el I mpuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales Onerosas se devenga el da en que se realice el acto o contrato
gravado (art. 49.1.a) TRLITP).
68.Uno L

49.1.a) TR
Si se devengara el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, la escritura no
estara sujeta al gravamen gradual del Impuesto sobre Actos Jurdicos
Documentados (documentos notariales), de acuerdo con el artculo 31.2
TRLITP (porque ITPO y AJD son incompatibles de teora).
31.2 TR

147

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Precise el rgimen aplicable, en la imposicin indirecta, a los siguientes hechos,
actos o negocios:

1. Dos personas han dividido un patrimonio que les perteneca por mitad desde
hace 20 aos. Una de ellas ha recibido bienes que, en total, suponen el 70%
de los bienes que tenan en comn.

Bienes en comn Comunidad de bienes

PERSONA A PERSONA B
70% 30%

2. Una Sociedad Annima ha realizado descuentos a ciertos clientes al finalizar
el ao, por haber alcanzado estos un cierto volumen de compras.
Categorizacin
Solucin
1. Divisin del patrimonio por mitad

Si la comunidad de bienes realizaba actividades empresariales, la
adjudicacin de los bienes (y, por tanto, tambin el exceso) quedar sujeta al
IVA. De acuerdo con el artculo 8.dos.2 LIVA, se consideran entregas de
bienes las adjudicaciones no dinerarias en caso de disolucin de
comunidades sin perjuicio de la tributacin que proceda con arreglo a las
normas reguladoras de los conceptos actos jurdicos documentados y
operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y
Actos Jurdicos Documentados.

8.Dos.2
LIVA

Concepto
de entrega
de bienes

()

2. Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos
pasivos del impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o
profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier
otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en
caso de liquidacin o disolucin total o parcial de aqullas, sin
perjuicio de la tributacin que proceda con arreglo a las normas
reguladoras de los conceptos actos jurdicos documentados y
operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

148

Si la comunidad de bienes realizaba actividades empresariales y concurren
las circunstancias previstas en el artculo 22.4 5 TRLITP (esto es, fue
constituida por actos inter vivos o, si fue constituida por actos mortis causa,
contina en rgimen de indivisin la explotacin del negocio del causante
por un plazo superior a tres aos), la disolucin estar gravada por el
Impuesto sobre Operaciones Societarias (de acuerdo con los artculos
19.1.1 y 22.4 y 5 TRLITP y el artculo 61.1 RITPAJD). En otro caso, la
escritura en que se documente la divisin estar sujeta al gravamen gradual
del Impuesto sobre Actos J urdicos Documentados (documentos notariales)
de acuerdo con el artculo 31.2 TRLITP.

22.4 Y 5
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

1. Las personas jurdicas no societarias que persigan fines lucrativos.



4. La comunidad de bienes, constituida por actos inter vivos, que
realice actividades empresariales, sin perjuicio de lo dispuesto en la
Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

causa, cuando contine en rgimen de indivisin la explotacin del
negocio del causante por un plazo superior a tres aos. La
liquidacin se practicar, desde luego, sin perjuicio del derecho a la
devolucin que proceda si la comunidad se disuelve antes de
transcurrir el referido plazo.

19.1.1
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

1. La constitucin de sociedades, el aumento y disminucin
de su capital social y la disolucin de sociedades.

()

61.1
RITPAJD

Disolucin de
comunidades
de bienes
1. La disolucin de comunidades que resulten gravadas en su
constitucin, se considerarn a los efectos del impuesto, como
disolucin de sociedades, girndose la liquidacin por el
importe de los bienes, derechos o porciones adjudicadas a cada
comunero.

2. La disolucin de comunidades de bienes que no hayan realizado
actividades empresariales, siempre que las adjudicaciones guarden
la debida proporcin con las cuotas de titularidad, slo tributarn,
en su caso, por actos jurdicos documentados.

31.2
TRLITP

Cuota
Tributaria
Gravamen gradual. Las primeras copias de escrituras y actas
notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable,
contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la
Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no
sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos
comprendidos en los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de esta Ley,
tributarn, adems, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en
la Ley 21/2001, de 27 de diciembre (), haya sido aprobado por la
Comunidad Autnoma. / Si la Comunidad Autnoma no hubiese
aprobado el tipo a que se refiere el prrafo anterior, se aplicar el 0,50
por 100, en cuanto a tales actos o contratos.

149

Por otro lado, si la adjudicacin no queda sujeta al IVA, el exceso de
adjudicacin declarado se considerara una transmisin patrimonial a los
efectos de la liquidacin y pago del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales Onerosas, salvo que surja de dar cumplimiento a lo dispuesto
en los artculos 821, 829, 1056.2 y 1062.1 CC. As, por ejemplo, no se
devengar el impuesto si el desequilibrio entre los dos lotes surge por
imposibilidad de formar lotes equivalentes al existir un bien no divisible o
que desmerece mucho por su divisin, y el exceso es compensado en
metlico a favor del comunero que sufre el defecto de adjudicacin.

821 CC Cuando el legado sujeto a reduccin consista en una finca que no admita
cmoda divisin, quedar sta para el legatario s la reduccin no absorbe
la mitad de su valor ()
829 CC La mejora podr sealarse en cosa determinada. Si el valor de sta
excediere del tercio destinado a la mejora y de la parte de legtima
correspondiente al mejorado, deber ste abonar la diferencia en metlico
a los dems interesados.
1056.2 CC El testador que en atencin a la conservacin de la empresa o en inters de
su familia quiera preservar indivisa una explotacin econmica o bien
mantener el control de una sociedad de capital o grupo de stas podr usar
de la facultad concedida en este artculo, disponiendo que se pague en
metlico su legtima a los dems interesados. ()
1062.1 CC Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su divisin,
podr adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en
dinero.

2. Descuentos a clientes por la sociedad

Segunda
cuestin
Una Sociedad Annima ha realizado descuentos a ciertos clientes al
finalizar el ao, por haber alcanzado estos un cierto volumen de
compras.

La base imponible se reducir en la cuanta de los descuentos y
bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operacin
se haya realizado siempre que sean debidamente justificados (art. 80.uno.2
LIVA) y deber rectificarse la cuota impositiva repercutida (art. 89.uno
LIVA).

80.uno.2
LIVA

Modificacin
de la base
imponible
La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en los
artculos 78 y 79 anteriores se reducir en las cuantas siguientes:

2. Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad
al momento en que la operacin se haya realizado siempre que
sean debidamente justificados.

89.uno
LIVA

Rectificacin
de las cuotas
impositivas
repercutidas
Los sujetos pasivos debern efectuar la rectificacin de las cuotas
impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese
determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que,
segn lo dispuesto en el artculo 80 de esta Ley, dan lugar a la
modificacin de la base imponible.

La rectificacin deber efectuarse en el momento en que se adviertan las
causas de la incorrecta determinacin de las cuotas o se produzcan las
dems circunstancias a que se refiere el prrafo anterior, siempre que no
hubiesen transcurrido cuatro aos a partir del momento en que se
deveng el impuesto correspondiente a la operacin o, en su caso, se
produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artculo 80.

150

La sociedad estar obligada a expedir y remitir a los clientes una nueva
factura o documento sustitutivo en la que se rectifique la cuota repercutida
(art. 24 RIVA).

24
RIVA

Modificacin
de la
base imponible
1. En los casos a que se refiere el artculo 80 de la Ley del
Impuesto, el sujeto pasivo estar obligado a expedir y remitir al
destinatario de las operaciones una nueva factura o documento
sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota
repercutida, en la forma prevista en el artculo 13 del Reglamento
por el que se regulan las obligaciones de facturacin ()

Nota sin relevancia
para la calificacin
Segn el artculo 13.4 del Reglamento por el que se regulan las
obligaciones de facturacin (aprobado por el Real Decreto
1496/2003, de 28 de noviembre), cuando la modificacin de la
base imponible tenga su origen en la concesin de descuentos o
bonificaciones por volumen de operaciones, no ser necesaria
la identificacin de las facturas o documentos sustitutivos
rectificados, bastando la determinacin del periodo al que se
refieran.

Como la rectificacin de la cuota repercutida determina una minoracin de
las cuotas inicialmente repercutidas, la sociedad podr optar por cualquiera
de las dos alternativas previstas en el ltimo prrafo del artculo 89.cinco
LIVA:

Iniciar ante la Administracin Tributaria el correspondiente
procedimiento de devolucin de ingresos indebidos.

Regularizar la situacin tributaria en la declaracin-liquidacin
correspondiente al perodo en que deba efectuarse la rectificacin o en
las posteriores hasta el plazo de un ao a contar desde el momento en que
debi efectuarse la mencionada rectificacin. En este caso, el sujeto
pasivo estar obligado a reintegrar al destinatario de la operacin el
importe de las cuotas repercutidas en exceso.

89.cinco,
prrafo tercero
LIVA

Rectificacin
de las cuotas
impositivas
repercutidas
Cuando la rectificacin determine una minoracin de las cuotas
inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podr optar por cualquiera de
las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administracin tributaria el correspondiente
procedimiento de devolucin de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situacin tributaria en la declaracin-liquidacin
correspondiente al perodo en que deba efectuarse la rectificacin o
en las posteriores hasta el plazo de un ao a contar desde el
momento en que debi efectuarse la mencionada rectificacin. En
este caso, el sujeto pasivo estar obligado a reintegrar al destinatario
de la operacin el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

151


Precise el
rgimen
aplicable, en
la imposicin
indirecta, a
los siguientes
hechos, actos
o negocios

1

Dos personas
han dividido un
patrimonio que
les perteneca
por mitad desde
hace 20 aos.
Una de ellas ha
recibido bienes
que, en total,
suponen el 70%
de los bienes que
tenan en comn.

Si la comunidad de bienes realizaba actividades
empresariales, la adjudicacin de los bienes (y, por tanto,
tambin el exceso) quedar sujeta al IVA. De acuerdo con
el artculo 8.dos.2 LIVA, se consideran entregas de bienes
las adjudicaciones no dinerarias en caso de disolucin de
comunidades sin perjuicio de la tributacin que proceda
con arreglo a las normas reguladoras de los conceptos
actos jurdicos documentados y operaciones societarias del
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurdicos Documentados.

8.Dos.2 L
Si la comunidad de bienes realizaba actividades
empresariales y concurren las circunstancias previstas
en el artculo 22.4 5 TRLITP (esto es, fue constituida
por actos inter vivos o, si fue constituida por actos mortis
causa, contina en rgimen de indivisin la explotacin del
negocio del causante por un plazo superior a tres aos), la
disolucin estar gravada por el Impuesto sobre
Operaciones Societarias (de acuerdo con los artculos
19.1.1 y 22.4 y 5 TRLITP y el artculo 61.1 RITPAJD).
En otro caso, la escritura en que se documente la divisin
estar sujeta al gravamen gradual del Impuesto sobre Actos
J urdicos Documentados (documentos notariales) de
acuerdo con el artculo 31.2 TRLITP.

22.4 TR

22.5 TR

19.1.1 TR

22.4 TR

22.5 TR

61.1 R

31.2 TR
Por otro lado, si la adjudicacin no queda sujeta al IVA, el
exceso de adjudicacin declarado (uno de ellos recibe ms
del 50% exceso de adjudicacin) se considerara una
transmisin patrimonial a los efectos de la liquidacin y
pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales
Onerosas, salvo que surja de dar cumplimiento a lo
dispuesto en los artculos 821, 829, 1056.2 y 1062.1 CC.
As, por ejemplo, no se devengar el impuesto si el
desequilibrio entre los dos lotes surge por imposibilidad de
formar lotes equivalentes al existir un bien no divisible o
que desmerece mucho por su divisin, y el exceso es
compensado en metlico a favor del comunero que sufre el
defecto de adjudicacin.

821 CC

829 CC

1056.2 CC

1062.1 CC

2

Una Sociedad
Annima ha
realizado
descuentos a
ciertos clientes al
finalizar el ao,
por haber
alcanzado estos
un cierto
volumen de
compras.
La base imponible se reducir en la cuanta de los
descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al
momento en que la operacin se haya realizado siempre que
sean debidamente justificados (art. 80.Uno.2 LIVA) y
deber rectificarse la cuota impositiva repercutida (art.
89.uno LIVA).

80.Uno.2 L

89.Uno L
La sociedad estar obligada a expedir y remitir a los clientes
una nueva factura o documento sustitutivo en la que se
rectifique la cuota repercutida (art. 24 RIVA).

24 R
Nueva
factura
Como la rectificacin de la cuota repercutida determina una
minoracin de las cuotas inicialmente repercutidas, la
sociedad podr optar por cualquiera de las dos alternativas
previstas en el artculo 89.Cinco, ltimo prrafo (p3)
LIVA.

89.Cinco L
ltimo pr.

Fundamental ver hoja siguiente

152

OJO AL DATO
DEL APARTADO
1 DEL ESQUEMA
DE LA HOJA
ANTERIOR
1 Si la Comunidad de Bienes realizaba
actividades empresariales, la adjudicacin
de los bienes (disolucin) quedar sujeta al
IVA.
En este caso, quedando sujeta al IVA
tributar con el IAJD en su cuota
gradual, porque IVA y AJD en cuota
gradual son amigos. Ver cuadros de
abajo.
2 Si la Comunidad de Bienes realizaba
actividades empresariales y concurren las
circunstancias previstas en el artculo 22.4
22.5 TRLITP, la disolucin estar gravada
por el IOS. En otro caso, la escritura en que
se documente la divisin estar sujeta al
gravamen gradual del IAJD.
El IOS y el IAJD en la cuota variable
no se pueden ver. Por tanto, si queda
sujeto al IOS no tributar por el IAJD
en cuota variable, pero En otro
caso (es decir, si tributa por el IVA),
si tributar por el gravamen gradual
del IAJD.

De teora (esquemas de cosecha propia):

COMPATIBILIDAD IVA + IOS
IVA + cuota gradual IAJD
INCOMPABILIDAD IVA + ITP onerosas

Impuestos Compatibilidad Incompatibilidad
IVA IVA IVA
ITPO ITPO
IOS IOS
IAJD IAJD

Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
IOS AJD

Amigos IVA

El IVA se lleva bien con el IOS y con la cuota gradual de
IAJD. IVA se puede ver en discoteca con IOS y con la
cuota gradual de IAJD Si se tributa por IVA y se realiza
escritura pblica tributar por la cuota fija y por la cuota
gradual de IAJD.
IAJD El amigo IAJD se lleva bien con ITPO y con IOS en la
discoteca cuota fija.
Enemigos IVA El IVA no se puede ver con ITPO. IVA e ITPO de mallan
a leches en discoteca.
IAJD IAJD no se puede ver con ITPO y con IOS en la discoteca
cuota variable.

153

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La Sociedad Annima A ha realizado, entre otros, los siguientes actos y
contratos:

1. Han vendido los pisos y locales de un edificio que ha reconstruido.

2. Ha absorbido a la sociedad annima B y, despus, ha constituido otra
sociedad (C) aportando solares.

Categorizacin
Solucin 1. Venta de pisos y locales de un edificio que la SA A ha reconstruido

La Sociedad Annima A ha realizado,
entre otros, los siguientes actos y
contratos:
1 Han vendido los pisos y locales de un
edificio que ha reconstruido.

La venta de los pisos y locales realizada por una sociedad annima estar
sujeta al IVA.

De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto
en la LIVA se reputan empresarios o profesionales las sociedades
mercantiles, salvo prueba en contrario.

Art. 5.Uno.b)
LIVA

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario o
profesional
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn empresarios o
profesionales:

obstante, no tendrn la consideracin de empresarios o profesionales quienes
realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a
ttulo gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.


()

desarrollo de una actividad empresarial o profesional Las entregas de
bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades
mercantiles, cuando tengan la condicin de empresario o profesional.

Art. 4.Dos.a)

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho imponible
Uno. Estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios
realizadas en el mbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a
ttulo oneroso, con carcter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad
empresarial o profesional, incluso si se efectan a favor de los propios socios,
asociados, miembros o partcipes de las entidades que las realicen.

Dos. Se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o
profesional:

a. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las
sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de empresario o
profesional. ()

154

Si la reconstruccin realizada merece la calificacin de rehabilitacin de
acuerdo con la letra B) del artculo 20.uno.22 LIVA, las ventas no estarn
exentas del impuesto.

20.Uno.22.B)
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en
operaciones
interiores

22

A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones,
rehabilitacin.

()

La exencin prevista en ese nmero no se aplicar:

a) A las entregas de edificaciones efectuadas en el ejercicio
de la opcin de compra ()

b) A las entregas de edificaciones para su rehabilitacin
por el adquirente, siempre que cumplan los requisitos
que reglamentariamente se establezcan.

c) A las entregas de edificaciones que sean objeto de
demolicin con carcter previo a una nueva promocin
urbanstica.

B) A los efectos de esta Ley, son obras de rehabilitacin de
edificaciones las que renan los siguientes requisitos:

1. Que su objeto principal sea la reconstruccin de las
mismas, entendindose cumplido este requisito cuando ms
del 50 por 100 del coste total del proyecto de rehabilitacin
se corresponda con obras de consolidacin o tratamiento de
elementos estructurales, fachadas o cubiertas o con obras
anlogas o conexas a las de rehabilitacin.

2. Que el coste total de las obras a que se refiera el
proyecto exceda del 25 por 100 del precio de adquisicin de
la edificacin si se hubiese efectuado aqulla durante los
dos aos inmediatamente anteriores al inicio de las obras de
rehabilitacin o, en otro caso, del valor de mercado que
tuviera la edificacin o parte de la misma en el momento de
dicho inicio. ()

155

La venta de viviendas tributar al tipo reducido del 10%, de acuerdo con el
artculo 91.uno.1.7 LIVA. La venta de los locales estar gravada al tipo
general del 21 %.

91.Uno.1.7
LIVA

Tipo
impositivo

Tipos
impositivos
reducidos
Se aplicar el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones
de los bienes que se indican a continuacin:

()

7. Los edificios o partes de los mismos aptos para su
utilizacin como viviendas, incluidas las plazas de garaje,
con un mximo de dos unidades, y anexos en ellos situados
que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta ley no tendrn la consideracin de
anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se
transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los
mismos destinados a viviendas.

()

La escritura que documente la venta estar sujeta no slo a la cuota fija de
documentos notariales del IAJD, sino tambin a la cuota variable (art. 31
TRLITP).

31
TRLITP

Cuota
tributaria
1. Gravamen fijo. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, as
como los testimonios, se extendern, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por
pliego o 0,15 euros por folio, a eleccin del fedatario. Las copias simples no estarn
sujetas al impuesto.

2. Gravamen gradual. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando
tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles
en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de
Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los
conceptos comprendidos en los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de esta Ley, tributarn,
adems, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de
diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo
sistema de financiacin de las Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades
con Estatuto de Autonoma, haya sido aprobado por la Comunidad Autnoma. / Si
la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el prrafo

156

2. Adsorcin y constitucin de otra sociedad, aportando solares

La Sociedad Annima A ha realizado,
entre otros, los siguientes actos y
contratos:
2 Ha absorbido a la sociedad annima B
y, despus, ha constituido otra sociedad
(C) aportando solares.

Fusin por absorcin de la sociedad B

En relacin con la fusin por absorcin de la sociedad annima B deben
estudiarse las dos siguientes cuestiones:

Transmisin del patrimonio

Se produce la transmisin del patrimonio de la sociedad absorbida
(B) a favor de la sociedad absorbente (A). Como hemos visto en la
nota previa a estas soluciones, a los efectos de lo dispuesto en esta
Ley se reputan empresarios o profesionales las sociedades
mercantiles, salvo prueba en contrario (art. 5.uno.b) LIVA) y se
entendern realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o
profesional Las entregas de bienes y prestaciones de servicios
efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la
condicin de empresario o profesional (art. 4.dos.a) LIVA).

No obstante, la transmisin sealada podra no quedar sujeta al
impuesto si resulta aplicable el nmero 1 del artculo 7 LIVA, esto
es, si la transmisin tiene por objeto un conjunto de elementos
corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del
patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan
una unidad econmica autnoma capaz de desarrollar una actividad
empresarial o profesional por sus propios medios.

7.1 LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto

1. La transmisin de un conjunto de elementos corporales
y, en su caso, incorporales que, formando parte del
patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo,
constituyan una unidad econmica autnoma capaz de
desarrollar una actividad empresarial o profesional por
sus propios medios, con independencia del rgimen fiscal
que a dicha transmisin le resulte de aplicacin en el mbito
de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en
el artculo 4, apartado cuatro, de esta Ley.

()

157

Operacin de reestructuracin

A los efectos del IOS, la fusin tiene la consideracin de operacin
de reestructuracin, de acuerdo con el artculo 21 TRLITP.

21 TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponble
A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias
tendrn la consideracin de operaciones de reestructuracin
las operaciones de fusin, escisin, aportacin de activos y
canje de valores definidas en el artculo 83, apartados 1, 2, 3 y 5,
y en el artculo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto
sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo
4/2004, de 5 de marzo.

En consecuencia, no estar sujeta a ese gravamen (art. 19.2.1
TRLITP), y estar exenta en cuanto al ITPO y al IAJD (art. 45.I.B),
10 TRLITP).

19.2.1
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

()



()

45.I.B).10
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

I

A) ()

B) Estarn exentas: () 10. Las operaciones
societarias a que se refieren los apartados 1, 2 y 3
del artculo 19.2 y el artculo 20.2 anteriores, en su
caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de
transmisiones patrimoniales onerosas o de actos
jurdicos documentados.

158

Constitucin de la sociedad C

En relacin con la constitucin de la sociedad C deben estudiarse las dos
cuestiones siguientes:

Aportacin sujeta y no exenta

La aportacin est sujeta al IVA (artculos 4.dos.a) y 5.uno.b)
LIVA, citados supra).

No resulta aplicable la exencin del artculo 20.Uno.20 LIVA, al
tener por objeto un solar (OJO segn vimos en Administrativo
IV, un solar tiene atribuida edificabilidad).

20.Uno.20
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en
operaciones
interiores

20. Las entregas de terrenos rsticos y dems que no
tengan la condicin de edificables, incluidas las
construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas,
que sean indispensables para el desarrollo de una
explotacin agraria, y los destinados exclusivamente a
parques y jardines pblicos o a superficies viales de uso
pblico.

()

Aportacin no dineraria

La aportacin realizada es subsumible en la definicin de aportacin
no dineraria del artculo 94.1 TRLIS, pues la sociedad aportante (A)
participar en el 100 por 100 del capital social inicial de C (segn el
enunciado del supuesto, A ha constituido la sociedad C).

94.1 TRIS

Aportaciones
no dinerarias
El rgimen previsto en el presente captulo se aplicar, a
opcin del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, a las
aportaciones no dinerarias en las que concurran los
siguientes requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportacin sea residente en
territorio espaol o realice actividades en este por medio de
un establecimiento permanente al que se afecten los bienes
aportados.

b) Que una vez realizada la aportacin, el sujeto pasivo
aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, participe en los
fondos propios de la entidad que recibe la aportacin en, al
menos, el cinco por ciento.

()

159

De acuerdo con el artculo 21 TRLITP, A los efectos del gravamen
sobre operaciones societarias tendrn la consideracin de
operaciones de restructuracin las operaciones de fusin, escisin,
aportacin de activos y canje de valores definidas en el artculo 83,
apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artculo 94 del Texto Refundido de la
Ley del Impuesto sobre Sociedades.

21 TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible
A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias
tendrn la consideracin de operaciones de
reestructuracin las operaciones de fusin, escisin,
aportacin de activos y canje de valores definidas en el
artculo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artculo 94 del Texto
Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades,
aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de
marzo.

En consecuencia, la constitucin de la sociedad no estar sujeta al
IOS (art. 19.2.1 TRLITP) y estar exenta en cuanto al ITPO y al
IAJD (art. 45.I.B), 10 TRLITP).

19.2.1
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponble

()



()

45.I.B).10
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

I

A) ()

B) Estarn exentas: () 10. Las operaciones
societarias a que se refieren los apartados 1, 2 y 3
del artculo 19.2 y el artculo 20.2 anteriores, en su

160


La Sociedad Annima A ha realizado, entre otros, los siguientes actos y contratos:

1

Han vendido
los pisos
y locales
de un
edificio
que ha
reconstruido.

La venta de los pisos y locales realizada por una sociedad annima estar sujeta al
IVA.

De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la
LIVA se reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo
prueba en contrario.

desarrollo de una actividad empresarial o profesional Las entregas de bienes y
prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando
tengan la condicin de empresario o profesional.

5.Uno.b)

4.Dos.a)
Si la reconstruccin realizada merece la calificacin de rehabilitacin de acuerdo
con el artculo 20.uno.22.B) LIVA, las ventas no estarn exentas del impuesto
(porqu? Porque ms arriba de este precepto (que regula las Exenciones dice: La
exencin prevista en este nmero (22) no se aplicar)
20.Uno.22.B)
La venta de viviendas tributar al tipo reducido del 10%, de acuerdo con el artculo
91.uno.1.7 LIVA. La venta de los locales estar gravada al tipo general del 21 %
(90.Uno)
91.Uno.1.7
La escritura que documente la venta estar sujeta no slo a la cuota fija de
documentos notariales del IAJD, sino tambin a la cuota variable (art. 31 TRLITP)
Porque el IVA se lleva bien con la cuota gradual de IAJD (son amigos).

31 TR

2

Ha
absorbido
a la sociedad
annima B y,
despus, ha
constituido
otra sociedad
(C)
aportando
solares.

Fusin por
adsorcin
de la
Sociedad B

Transmisin
del patrimonio
Se produce la transmisin del patrimonio de la sociedad
absorbida (B) a favor de la sociedad absorbente (A).
Como hemos visto en la nota previa a estas soluciones, a
los efectos de lo dispuesto en esta Ley se reputan
empresarios o profesionales las sociedades
mercantiles, salvo prueba en contrario (art. 5.uno.b)
LIVA) y se entendern realizadas en el desarrollo de una
actividad empresarial o profesional Las entregas de
bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las
sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de
empresario o profesional (art. 4.dos.a) LIVA).

No obstante, la transmisin sealada podra no quedar
sujeta al impuesto si resulta aplicable artculo 7.1
LIVA, esto es, si la transmisin tiene por objeto un
conjunto de elementos corporales y, en su caso,
incorporales que, formando parte del patrimonio
empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan
una unidad econmica autnoma capaz de desarrollar
una actividad empresarial o profesional por sus propios
medios.

5.Uno.b)

4.Dos.a)

7.1
Operacin de
reestructuracin
A los efectos del IOS, la fusin tiene la consideracin de
operacin de reestructuracin, de acuerdo con el
artculo 21 TRLITP.
En consecuencia, no estar sujeta a ese gravamen (art.
19.2.1 TRLITP), y estar exenta en cuanto al ITPO y al
IAJD (art. 45.I.B).10 TRLITP).

21 TR

19.1.1 TR

45.I.B.10 TR

Constitucin
de la
Sociedad C
Aportacin
sujeta y
no exenta
La aportacin est sujeta al IVA (artculos 4.dos.a) y
5.uno.b) LIVA, citados supra).
No resulta aplicable la exencin del artculo 20.Uno.20
LIVA, al tener por objeto un solar (un solar es edificable
Administrativo IV).

4.Dos.a)

5.Uno.b)
Aportacin
no dineraria

94 TRIS
Aportacin no
dineraria

21 TR
Operaciones de
reestructuracin
fusin, escisin,
aportacin activos y
canje valores
definidas en el 94
TRIS.
La aportacin realizada es subsumible en la definicin
de aportacin no dineraria del artculo 94.1 TRLIS,
pues la sociedad aportante (A) participar en el 100 por
100 del capital social inicial de C (segn el enunciado
del supuesto, A ha constituido la sociedad C).
De acuerdo con el artculo 21 TRLITP, A los efectos
del gravamen sobre operaciones societarias tendrn la
consideracin de operaciones de restructuracin las
operaciones de fusin, escisin, aportacin de activos y
canje de valores definidas en el artculo 83, apartados
1, 2, 3 y 5, y en el artculo 94 del Texto Refundido de la
Ley del I mpuesto sobre Sociedades.
En consecuencia, la constitucin de la sociedad no estar
sujeta al IOS (art. 19.2.1 TRLITP) y estar exenta en
cuanto al ITPO y al IAJD (art. 45.I.B). 10 TRLITP).

94.1 TRIS

21 TR
161

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA se dedica a prestar a otras sociedades, entre otros, los siguientes
servicios:

1. Tratamiento sanitario y revisiones mdicas peridicas a sus trabajadores.

2. Clases de diversas actividades (ballet, fotografa, manualidades, etc.) a los
familiares directos de los trabajadores.

Qu trascendencia tienen los datos anteriores en la imposicin indirecta?
Categorizacin
Solucin De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, las prestaciones
de servicios realizadas por la SA estarn sujetas al IVA.



1. Tratamiento sanitario y revisiones mdicas

El tratamiento sanitario y las revisiones mdicas estaran exentos si
concurren las circunstancias previstas en el nmero 2 del artculo 20.uno
LIVA (prestacin de asistencia sanitaria en rgimen de precios autorizados o
comunicados) o en el nmero 3 del mismo artculo 20.uno LIVA (asistencia
a personas fsicas por profesionales mdicos o sanitarios).

20.Uno
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

1. ()

2. Las prestaciones de servicios de hospitalizacin o asistencia
sanitaria y las dems relacionadas directamente con las mismas
realizadas por entidades de Derecho pblico o por entidades o
establecimientos privados en rgimen de precios autorizados o
comunicados. ()

3. La asistencia a personas fsicas por profesionales mdicos o
sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos
servicios. ()

NOTA
Segn el criterio de la Direccin General de Tributos, es indiferente
quin sea el pagador o cobrador de los servicios a que se refiere el
nmero 3 del artculo 20.uno LIVA. La exencin se aplica aunque los
servicios sean prestados por los profesionales por medio de una entidad,
as como en aquellos casos en que los servicios sean prestados a
entidades que, a su vez, facturan a los destinatarios.

162

Si no resulta aplicable ninguna exencin, la prestacin de esos servicios
tributara al tipo reducido, de acuerdo con el artculo 91.dos LIVA.

91.Dos
LIVA

Tipo
impositivo

Tipos
impositivos
reducidos

2. Actividades a los trabajadores

La imparticin de las clases no estara sujeta al IVA si se trata de una
prestacin de servicios a ttulo gratuito que sea obligatoria para la SA en
virtud de normas jurdicas o convenios colectivos, de acuerdo con el
artculo 7.10 LIVA.

7.10
LIVA

Delimitacin del
hecho imponible

Entregas
de bienes
y prestaciones de
servicios

Operaciones
no sujetas
al impuesto


()

10. Las prestaciones de servicios a ttulo gratuito a que se refiere
el artculo 12, nmero 3 de esta Ley que sean obligatorias para
el sujeto pasivo en virtud de normas jurdicas o convenios
colectivos, incluso los servicios telegrficos y telefnicos
prestados en rgimen de franquicia.

Fuera de ese caso se tratara de una operacin sujeta. No resultara aplicable
la exencin prevista en el artculo 20.uno.10 LIVA.

20.Uno.10
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

1. ()

()

10. Las clases a ttulo particular prestadas por personas fsicas
sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de
los niveles y grados del sistema educativo.

No tendrn la consideracin de clases prestadas a ttulo
particular, aquellas para cuya realizacin sea necesario darse
de alta en las tarifas de actividades empresariales o artsticas
del Impuesto sobre Actividades Econmicas.

163


Supuesto de Sociedad Annima Sociedad Mercantil

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, las prestaciones de servicios realizadas por la SA
estarn sujetas al IVA.

De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se reputan empresarios o

De acuerdo con el artculo 4.dos.a) LIVA, se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o
profesional Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando

Una SA se dedica a prestar a otras sociedades los servicios que se indican en el siguiente cuadro:

1

Tratamiento sanitario
y revisiones mdicas
peridicas a sus
trabajadores.
El tratamiento sanitario y las revisiones mdicas estaran exentos si
concurren las circunstancias previstas en los siguientes nmeros del
artculo 20.uno LIVA:

En el nmero 2 Prestacin de asistencia sanitaria en
rgimen de precios autorizados o comunicados.

En el nmero 3 Asistencia a personas fsicas por
profesionales mdicos o sanitarios.

20.Uno.2 L

20.Uno.3 L
Si no resulta aplicable ninguna exencin, la prestacin de esos
servicios tributara al tipo reducido, de acuerdo con el artculo
91.Dos LIVA.

91.Dos

2

Clases de diversas
actividades (ballet,
fotografa,
manualidades, etc.) a
los familiares directos
de los trabajadores.

La imparticin de las clases no estara sujeta al IVA si se trata de
una prestacin de servicios a ttulo gratuito que sea obligatoria para
la SA en virtud de normas jurdicas o convenios colectivos, de
acuerdo con el artculo 7.10 LIVA.

7.10 L

Fuera de ese caso (es decir, que la prestacin de servicios no fuese
obligatoria para la empresa) se tratara de una operacin sujeta. No
resultara aplicable la exencin prevista en el artculo 20.uno.10
LIVA.

20.Uno.10 L

164

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA, dedicada a la venta de productos para la automocin, presenta en 2010,
entre otros, los siguientes datos:

1. Ha exportado a Marruecos materias primas que despus ha recibido ya
preparadas para su uso inmediato.

2. Ha vendido diversos productos a empresas automovilsticas situadas en
Espaa y Alemania.

Categorizacin
Solucin

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, las entregas de
servicios realizadas por la SA estarn sujetas al IVA.

De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, A los efectos de lo
dispuesto en esta Ley, se reputan empresarios o profesionales: () b)
Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

De acuerdo con el artculo 4.dos.a) LIVA, Se entendern realizadas en
el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las
entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las
sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de empresario o
profesional.

1. Exportacin de materias primas a Marruecos

La exportacin constituye una entrega de bienes realizada en el territorio de
aplicacin del impuesto (art. 68.dos.1 LIVA) y est, por lo tanto, sujeta al
impuesto.

68.Dos.1
LIVA

Lugar de
realizacin
de las
entregas de
bienes
El lugar de realizacin de las entregas de bienes se determinar segn
las reglas siguientes:

transporte se entendern realizadas en el territorio de aplicacin del
impuesto cuando los bienes se pongan a disposicin del adquirente en
dicho territorio.

Dos. Tambin se entendern realizadas en el territorio de aplicacin
del impuesto:

1. Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto
de expedicin o transporte para su puesta a disposicin del
adquirente, cuando la expedicin o transporte se inicien en el
referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado
cuatro de este artculo.

No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, cuando el lugar de
iniciacin de la expedicin o del transporte de los bienes que hayan de
ser objeto de importacin est situado en un pas tercero, las entregas de
los mismos efectuadas por el importador y, en su caso, por sucesivos
adquirentes se entendern realizadas en el territorio de aplicacin del
impuesto.

()
165

Resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 21 LIVA. Se trata de una
exencin plena, esto es, que no obstaculiza el derecho a deducir las cuotas
de IVA soportadas, de acuerdo con el artculo 94.uno LIVA.

21 LIVA

Exenciones en la
exportacin de
bienes
Estarn exentas del impuesto en las condiciones y con los requisitos que
se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

Comunidad por el transmitente o por un tercero que acte en nombre y
por cuenta de ste.

()

94.Uno
LIVA

Operaciones
cuya realizacin
origina
el derecho
a la deduccin

1. Las efectuadas en el mbito espacial de aplicacin del impuesto que
se indican a continuacin:

()

exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que
no se destinen a la realizacin de las operaciones a que se refiere el
nmero 2 de este apartado.

()

La recepcin de los productos recibidos de Marruecos (cuando vienen de
vuelta los materiales preparados para su uso) constituye una importacin
sujeta al impuesto, de acuerdo con el artculo 17 LIVA.

17 LIVA

Importaciones
de bienes

Hecho
imponible


166

No resulta aplicable la exencin prevista en los artculos 63 LIVA y 18
RIVA para los casos de reimportacin de bienes porque se incumple, al
menos, el requisito previsto en el artculo 63 (desarrollado en el nmero 5
del artculo 18.1 RIVA), dado que los trabajos no se han realizado a ttulo
gratuito, en virtud de una obligacin contractual o legal de garanta o como
consecuencia de un vicio de fabricacin.

63 LIVA

Importaciones
de bienes

Reimportacin
de bienes

Estarn exentas del impuesto las reimportaciones de bienes en el
mismo estado en que fueran exportados previamente, cuando se
efecten por quien los hubiese exportado y se beneficien,
asimismo, de la exencin de los derechos de importacin.

18.1 RIVA

Importaciones
de bienes

Reimportaciones
de bienes exentas
del Impuesto
1. La exencin de las reimportaciones de bienes quedar
condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

()

5. Que los bienes se reimporten en el mismo estado en
que salieron sin haber sufrido otro demrito que el
producido por el uso autorizado por la
Administracin, incluido el supuesto de realizacin de
trabajos lucrativos fuera del territorio de la Comunidad. /
Se entender cumplido este requisito cuando los
bienes exportados sean objeto de trabajos o
reparaciones fuera de la Comunidad en los siguientes
casos:

a) Cuando se realicen a ttulo gratuito, en virtud de
una obligacin contractual o legal de garanta o
como consecuencia de un vicio de fabricacin.
()

La base imponible de la operacin resulta de adicionar al valor de aduana los
impuestos, derechos, exacciones y dems gravmenes que se devenguen
fuera del territorio de aplicacin del impuesto, as como los que se
devenguen con motivo de la importacin, con excepcin del Impuesto sobre
el Valor Aadido (art. 83.uno LIVA).

83.Uno
LIVA

Importaciones

Base
imponible
Uno. Regla general

En las importaciones de bienes, la base imponible resultar de
adicionar al valor de aduana los conceptos siguientes en cuanto no
estn comprendidos en el mismo:

a) Los impuestos, derechos, exacciones y dems gravmenes que
se devenguen fuera del territorio de aplicacin del impuesto, as
como los que se devenguen con motivo de la importacin, con
excepcin del Impuesto sobre el Valor Aadido.

b) Los gastos accesorios ()

NOTA
El caso que se contempla en la pregunta constituye un supuesto de
perfeccionamiento activo, exento de los Impuestos aduaneros (pg. 691
del manual recomendado). Por tanto, no habr que incluir cantidad
alguna por este concepto en la base imponible.

167

2. Venta de productos a empresas automovilsticas de Espaa y Alemania

Las entregas realizadas a empresas situadas en el territorio de aplicacin del
impuesto estarn sujetas y no exentas.

Las entregas realizadas a empresas situadas en Alemania se entienden
realizadas en el territorio de aplicacin del impuesto (art. 68.Dos.1 LIVA) y
estn, por lo tanto, sujetas al impuesto.

68.Dos.1
LIVA

Lugar
de realizacin
del hecho
imponible

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Lugar
de realizacin
de las entregas
de bienes
Dos. Tambin se entender realizadas en el territorio de aplicacin
del impuesto:

1. Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser
objeto de expedicin o transporte para su puesta a disposicin
del adquirente, cuando la expedicin o transporte se inicien en
el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado

iniciacin de la expedicin o del transporte de los bienes que hayan
de ser objeto de importacin est situado en un pas tercero, las
entregas de los mismos efectuadas por el importador y, en su caso,
por sucesivos adquirentes se entendern realizadas en el territorio
de aplicacin del impuesto.

No obstante, resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 25 LIVA. Se
trata de una exencin plena, esto es, que no obstaculiza el derecho a deducir
las cuotas de IVA soportadas, de acuerdo con el artculo 94.uno LIVA.

25 LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en las entregas
de bienes
destinados
a otro Estado
miembro


un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al
territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:

()

94.Uno
LIVA

Importaciones
de bienes

Operaciones
cuya realizacin
origina
el derecho
a la deduccin

1. Las efectuadas en el mbito espacial de aplicacin del impuesto
que se indican a continuacin: () c) Las operaciones exentas en
virtud de lo dispuesto en los artculos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley,
as como las dems exportaciones definitivas de bienes fuera de la
Comunidad que no se destinen a la realizacin de las operaciones a
que se refiere el nmero 2 de este apartado.

()

168


Supuesto de Sociedad Annima Sociedad Mercantil

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, las entregas de servicios realizadas por la SA estarn
sujetas al IVA.

De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputan empresarios o
profesionales: () b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

De acuerdo con el artculo 4.dos.a) LIVA, Se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad
empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades

Una SA, dedicada a la venta de productos para la automocin, presenta en 2010, entre otros, los siguientes datos:

1

Ha exportado a
Marruecos
materias primas
que despus ha
recibido ya
preparadas para
su uso inmediato.

Exportacin (salida de Espaa a Marruecos). La exportacin
constituye una entrega de bienes realizada en el territorio de
aplicacin del impuesto (art. 68.dos.1 LIVA) y est, por lo tanto,
sujeta al impuesto.
68.Dos.1 L

Resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 21 LIVA. Se
trata de una exencin plena, esto es, que no obstaculiza el derecho
a deducir las cuotas de IVA soportadas, de acuerdo con el artculo
94.uno LIVA.
21 L

94.Uno L

El artculo 94.Uno.c)
cita los artculos 21,
22, 23, 24 y 25 LIVA
Importacin (salida de Marruecos y llegada a Espaa). La
recepcin de los productos recibidos de Marruecos (cuando vienen
de vuelta los materiales preparados para su uso) constituye una
importacin sujeta al impuesto, de acuerdo con el artculo 17 LIVA.

17 L
No resulta aplicable la exencin prevista en los artculos 63 LIVA y
18 RIVA para los casos de reimportacin de bienes porque se
incumple, al menos, el requisito previsto en el artculo 63
(desarrollado en el artculo 18.1.5 RIVA), dado que los trabajos no
se han realizado a ttulo gratuito, en virtud de una obligacin
contractual o legal de garanta o como consecuencia de un vicio de
fabricacin.

63 L

18 R

La base imponible de la operacin resulta de adicionar al valor de
aduana los impuestos, derechos, exacciones y dems gravmenes
que se devenguen fuera del territorio de aplicacin del impuesto, as
como los que se devenguen con motivo de la importacin, con
excepcin del Impuesto sobre el Valor Aadido (art. 83.uno LIVA).
83.Uno L

Tener en cuenta aqu
lo que dice la nota del
Departamento

Supuesto de
perfeccionamiento
activo

2

Ha vendido
diversos
productos a
empresas
automovilsticas
situadas en
Espaa y
Alemania.

Las entregas realizadas a empresas situadas en Alemania se
entienden realizadas en el territorio de aplicacin del impuesto
(art. 68.Dos.1 LIVA) y estn, por lo tanto, sujetas al impuesto.

68.Dos.1 L

No obstante, resulta aplicable la exencin prevista en el artculo
25 LIVA. Se trata de una exencin plena, esto es, que no
obstaculiza el derecho a deducir las cuotas de IVA soportadas, de
acuerdo con el artculo 94.uno LIVA.

25 L

94.Uno L

El art. 94.Uno.c) cita los
artculos 21, 22, 23, 24 y 25
LIVA

OJO
La salida de mercanca a otro Estado de la UE se entiende realizada en el territorio
de aplicacin del impuesto, y, por tanto, estn sujetas al impuesto. No obstante,
resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 25 (cuando se den los requisitos
que cita) Exencin plena.

169

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA se dedica a la venta de automviles y presenta, entre otros, los
siguientes datos:

1. Ha vendido unos vehculos nuevos.

2. Ha comprado un vehculo usado por 10.000 euros y, despus de repararlo (el
coste ha sido de 3.000 euros), lo ha revendido por 25.000 euros.

SA de venta de
automviles. Realiza las
siguientes operaciones
1 Vende vehculos nuevos
2 Compra de vehculo usado 10.000
Repara el vehculo usado 3.000
Revende el vehculo 25.000

Qu trascendencia tienen estos datos en el IVA?
Categorizacin
Solucin De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, las entregas de
servicios realizadas por la SA estarn sujetas al IVA.

El artculo 5.uno.b) LIVA establece que A los efectos de lo dispuesto en
esta Ley, se reputarn empresarios o profesionales: () b) Las
sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

El artculo 4.dos.a) LIVA establece que Se entendern realizadas en el
desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas
de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades

1. Venta de vehculos nuevos

Las ventas de vehculos nuevos estarn sujetas al impuesto y no exentas,
salvo que sean expedidos a territorios terceros o a otros Estados
miembros de la Comunidad.

2. Compra de vehculo usado y reventa despus de la reparacin

La venta del vehculo estar sujeta al impuesto y no exenta, salvo que sea
expedido:

A territorios terceros.

Concurran las circunstancias previstas en el artculo 25.Uno LIVA
(exenciones en las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro).

170

25.Uno
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en las entregas
de bienes
destinados
a otro Estado
miembro

un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores,
al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:


profesional, pero que est identificada a efectos del Impuesto en
un Estado miembro distinto del Reino de Espaa. / La exencin
descrita en este apartado no se aplicar a las entregas de bienes
efectuadas para aquellas personas cuyas adquisiciones
intracomunitarias de bienes no estn sujetas al Impuesto en el
Estado miembro de destino en virtud de los criterios contenidos en
el artculo 14, apartados uno y dos, de esta Ley.

La SA podra optar por aplicar el rgimen especial de los bienes usados si
concurren las circunstancias previstas en el ordinal 1 del artculo 135.Uno
LIVA y en el artculo 136 LIVA.

135.Uno.1
LIVA

Regmenes
especiales

Rgimen
especial
de los bienes
usados,
objeto de arte,
antigedades
y objetos
de coleccin
Uno. Los sujetos pasivos revendedores de bienes usados o de bienes
muebles que tengan la consideracin de objeto de arte, antigedades u
objetos de coleccin aplicarn el rgimen especial regulado en este
Captulo a las siguientes entregas de bienes:

1. Entregas de bienes usados, objeto de arte, antigedades y objeto
de coleccin adquiridos por el revendedor a:

a) Una persona que no tenga la condicin de empresario o
profesional.

b) Un empresario o profesional que se beneficie del rgimen de
franquicia del Impuesto en el Estado miembro de inicio de la
expedicin o transporte del bien, siempre que dicho bien tuviera
para el referido empresario o profesional la consideracin de bien
de inversin.

c) Un empresario o profesional en virtud de una entrega exenta del
Impuesto ()

d) Otro sujeto pasivo revendedor que haya aplicado a su entrega el
rgimen especial de los bienes usados, objeto de arte, antigedades
y objeto de coleccin.

171

136 LIVA

Regmenes
especiales

Concepto de
bienes usados,
objeto de arte,
antigedades
y objetos de
coleccin
y de sujeto
pasivo
revendedor

Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se considerarn:

1. Bienes usados, los bienes muebles corporales susceptibles de uso
duradero que, habiendo sido utilizados con anterioridad por un tercero,
sean susceptibles de nueva utilizacin para sus fines especficos.

No tienen la consideracin de bienes usados:

a) Los materiales de recuperacin, los envases, los embalajes, el
oro, el platino y las piedras preciosas.

b) Los bienes que hayan sido utilizados, renovados o transformados
por el propio sujeto pasivo transmitente o por su cuenta. ()

En relacin con el cumplimiento del requisito previsto en el artculo
136.Uno.1 LIVA, debe tenerse en cuenta que la reparacin realizada no
puede calificarse como renovacin, pues el coste de esa reparacin (3.000 )
no excede del precio de adquisicin del vehculo (10.000 ).

De resultar aplicable ese rgimen, la base imponible se determinar por el
margen del beneficio de la operacin, minorado en la cuota del IVA
correspondiente a dicho margen, en los trminos previstos por el artculo
137.1 LIVA. Dada la definicin del precio de compra realizado en el
citado precepto no parece posible incrementar la cantidad satisfecha en la
compra en el coste de la reparacin.

SA de venta de
automviles. Realiza la
siguiente operacin
2 Compra de vehculo usado 10.000
Repara el vehculo usado 3.000
Revende el vehculo 25.000

137.1 LIVA

Regmenes
especiales

La base
imponible

Uno. La base imponible de las entregas de bienes a las que se aplique el
rgimen especial de los bienes usados, objeto de arte, antigedades y
objeto de coleccin estar constituida por el margen de beneficio de
cada operacin aplicado por el sujeto pasivo revendedor, minorado
en la cuota del impuesto sobre el Valor Aadido correspondiente a
dicho margen.

A estos efectos, se considerar margen de beneficio la diferencia entre el
precio de venta y el precio de compra del bien.

El precio de venta estar constituido por el importe total de la
contraprestacin de la transmisin, determinada de conformidad con lo
establecido en los artculos 78 y 79 de esta Ley, ms la cuota del
Impuesto sobre el Valor Aadido que grave la operacin.

El precio de compra estar constituido por el importe total de la
contraprestacin correspondiente a la adquisicin del bien
transmitido (10.000 ), determinada de acuerdo con lo dispuesto por
los artculos 78, 79 y 82 de esta Ley, ms el importe del impuesto
sobre el Valor Aadido que, en su caso, haya gravado la operacin.

()

172


Sociedad Annima Sociedad Mercantil

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, las entregas de servicios realizadas por la SA estarn
sujetas al IVA.

El artculo 5.uno.b) LIVA establece que A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn empresarios o
profesionales: () b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

El artculo 4.dos.a) LIVA establece que Se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial
o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles,

Una SA se dedica a la venta de automviles y presenta, entre otros, los siguientes datos:

1

Ha vendido unos
vehculos nuevos.

Las ventas de vehculos nuevos estarn sujetas al impuesto y no
exentas, salvo que sean expedidos a territorios terceros o a otros
Estados miembros de la Comunidad.

2

Ha comprado un
vehculo usado por
10.000 euros y,
despus de
repararlo (el coste
ha sido de 3.000
euros), lo ha
revendido por
25.000 euros.

Compra 10.000
Reparacin 3.000
Reventa 25.000

Hay renovacin del
vehculo cuando el coste
de reparacin (3.000 )
excede al de la compra
(10.000 ).
La venta del vehculo estar sujeta al impuesto y no exenta, salvo que
sea expedido:

A territorios terceros.

Concurran las circunstancias previstas en el artculo 25.Uno LIVA
(exenciones en las entregas de bienes destinados a otro Estado
miembro).

25.Uno L
La SA podra optar por aplicar el rgimen especial de los bienes usados
si concurren las circunstancias previstas en artculo 135.Uno.1 LIVA y
en el artculo 136 LIVA.
135.Uno.1 L

136 L
En relacin con el cumplimiento del requisito previsto en el artculo
136.Uno.1 LIVA, debe tenerse en cuenta que la reparacin realizada no
puede calificarse como renovacin, pues el coste de esa reparacin
(3.000 ) no excede del precio de adquisicin del vehculo (10.000 ).

Base imponible (137.Uno)

De resultar aplicable el rgimen especial de los bienes usados, la base
imponible se determinar por el margen del beneficio de la operacin,
minorado en la cuota del IVA correspondiente a dicho margen, en los
trminos previstos por el artculo 137.1 LIVA.

Dada la definicin del precio de compra realizado en el citado
precepto (137.Uno, prrafo cuarto) no parece posible incrementar la
cantidad satisfecha en la compra en el coste de la reparacin.

136.Uno.1 L

137.1 L

OJO
Las exportaciones a Estados miembros de la Comunidad o a territorios terceros estn
exentos. Territorios terceros son los pases que no forman parte de la UE (se estudia
en la teora).

173

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La Sociedad Annima A ha realizado, entre otros, los siguientes actos y
negocios:

1. Ha adquirido un inmueble, que pagar en cinco anualidades. El vendedor,
que es otra SA, se ha reservado expresamente el dominio del inmueble hasta
que se complete el pago, inscribiendo la reserva en el Registro de la
Propiedad.

2. Ha entregado un lote de los productos que fabrica a una ONG gratuitamente.

SA A ha realizado
los siguientes actos
y negocios
1 Adquiere un inmueble que
paga en 5 anualidades.

El vendedor (otra SA) se
reserva expresamente el
dominio del inmueble hasta
que se complete el pago.
2 Entrega un lote de productos
que fabrica a una ONG

Categorizacin
Solucin Tanto la Sociedad A como la otra Sociedad Annima a que se refiere el primer
apartado del caso son sociedades mercantiles. La Sociedad A no perdera la
condicin de sujeto pasivo, aunque se limitase a realizar entregas de bienes o
prestaciones de servicios a ttulo gratuito, ya que el segundo prrafo del artculo
5.uno.a) LIVA seala que no tendrn la consideracin de empresarios o
profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones
de servicios a ttulo gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra
siguiente, esto es, fuera de los casos a que se refiere el citado artculo 5.uno.b)
LIVA.

5.Uno LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn empresarios o
profesionales:

obstante, no tendrn la consideracin de empresarios o profesionales
quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de
servicios a ttulo gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra
siguiente.


()

Art. 4.Dos.a)

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
Uno. Estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en
el mbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a ttulo oneroso, con carcter
habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se
efectan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partcipes de las entidades que las
realicen.

Dos. Se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades
mercantiles, cuando tengan la condicin de empresario o profesional.()

174

1. Adquisicin del inmueble

SA A ha realizado
los siguientes actos
y negocios
1 Adquiere un inmueble que
paga en 5 anualidades.

El vendedor (otra SA) se
reserva expresamente el
dominio del inmueble
hasta que se complete el
pago.
2 Entrega un lote de productos
que fabrica a una ONG

La entrega del inmueble a la SA A por la otra Sociedad Annima constituye,
de acuerdo con los preceptos citados en la nota previa a estas soluciones, una
operacin sujeta al IVA.

Dado el tenor del caso, puede admitirse la existencia de varias situaciones:

Primera situacin

Que no concurran las circunstancias previstas en los nmeros 20 o
22 del artculo 20.Uno LIVA, con lo que la operacin estara sujeta
y no exenta.

20.Uno
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores
Uno. Estarn exentas de este impuesto las siguientes
operaciones: ()

20. Las entregas de terrenos rsticos y dems que no
tengan la condicin de edificables, incluidas las
construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas,
que sean indispensables para el desarrollo de una
explotacin agraria y los destinados exclusivamente a
parques y jardines pblicos o a superficies viales de uso
pblico. ()

21. ()

rehabilitacin. ()

Que s concurran, pero el vendedor renuncie a la exencin
(evidentemente si de dan los requisitos previstos en el artculo 20.dos
LIVA).

20.Dos
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores
Dos. Las exenciones relativas a los nmeros 20, 21, 22 del
apartado anterior podrn ser objeto de renuncia por el
sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se
determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un
sujeto pasivo que acte en el ejercicio de sus actividades
empresariales o profesionales y, en funcin de su destino
previsible, tenga derecho a la deduccin total del Impuesto

()

175

En los dos supuestos anteriores, la operacin quedara gravada por el
IVA. El devengo del impuesto se producira en los trminos previstos en
el artculo 75.Uno.1, segundo prrafo, LIVA, es decir, cuando el
inmueble se pusiera en posesin de la Sociedad Annima A.

75.Uno.1
segundo
prrafo
LIVA

Devengo
del impuesto

1. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a
disposicin del adquirente o, en su caso, cuando se efecten
conforme a la legislacin que les sea aplicable.

No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, en las entregas
de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto
de reserva de dominio o cualquier otra condicin suspensiva,
de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de
bienes con clusula de transferencia de la propiedad vinculante
para ambas partes, se devengar el Impuesto cuando los bienes
que constituyan su objeto se pongan en posesin del
adquirente.

La Sociedad Annima A podr deducir la cuota de IVA soportada en los
trminos previstos en los artculos 92 y siguientes de la LIVA.

Deducciones
y devoluciones

Deducciones
94 Operaciones cuya realizacin origina el derecho a la
deduccin
() ()

En estas circunstancias la escritura pblica estara sujeta, adems, no slo
a la cuota fija de documentos notariales del IAJD, sino tambin a la cuota
variable (art. 31 TRLITP).

31
TRLITP

Cuota
tributaria
1. Gravamen fijo. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales,
as como los testimonios, se extendern, en todo caso, en papel timbrado de 0,30
euros por pliego o 0,15 euros por folio, a eleccin del fedatario. Las copias
simples no estarn sujetas al impuesto.

2. Gravamen gradual. Las primeras copias de escrituras y actas notariales,
cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o
contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la
Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los nmeros 1 y 2
del artculo 1 de esta Ley, tributarn, adems, al tipo de gravamen que, conforme
a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las
medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiacin de las
Comunidades Autnomas de rgimen comn y Ciudades con Estatuto de
Autonoma, haya sido aprobado por la Comunidad Autnoma. / Si la
Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el prrafo

176

Segunda situacin

Que concurran las circunstancias previstas en los nmeros 20 o 22, del
artculo 20.uno LIVA, y no se renuncie a la exencin.

20.Uno
LIVA

Exenciones
en
operaciones
interiores

()

20. Las entregas de terrenos rsticos y dems que no tengan la
condicin de edificables, incluidas las construcciones de
cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean
indispensables para el desarrollo de una explotacin agraria y
los destinados exclusivamente a parques y jardines pblicos o
a superficies viales de uso pblico. ()

21. ()

rehabilitacin. ()

En este caso, la transmisin exenta en el IVA quedar sujeta al ITPO, de
acuerdo con el segundo inciso del artculo 7.5 TRLITP.

Art. 7.5
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible
enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios
o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o
profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de
bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el
impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles,
as como la constitucin y transmisin de derechos reales de
uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de
exencin en el Impuesto sobre el Valor Aadido. Tambin
quedarn sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estn
incluidos en la transmisin de la totalidad de un patrimonio
empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la
transmisin de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre
el Valor Aadido.

De acuerdo con el artculo 49.1.a) TRLITP, el impuesto se devenga en
las transmisiones patrimoniales el da en que se realice el acto o contrato.

Art. 49.1.a)
TRLITP

Devengo
y prescripcin

1. El impuesto se devengar:

a) En las transmisiones patrimoniales, el da en que se
realice el acto o contrato gravado.

b) En las operaciones societarias y actos jurdicos
documentados, el da en que se formalice el acto sujeto a
gravamen.

2. ()

177

De acuerdo con el artculo 2.3 RITP, Cuando en el contrato se
establezca la reserva del dominio hasta el total pago del precio
convenido se entender, a efectos de la liquidacin y pago del impuesto,
que la transmisin se realiza con la condicin resolutoria del impago
del precio en las condiciones convenidas.

2.3
RITP

Calificacin
del acto
o contrato

Cuando en el contrato se establezca la reserva del dominio hasta el
total pago del precio convenido se entender, a efectos de la
liquidacin y pago del impuesto, que la transmisin se realiza con
la condicin resolutoria del impago del precio en las condiciones
convenidas.

De acuerdo con el artculo 2.2 TRLITP, Si la condicin fuere
resolutoria, se exigir el Impuesto, desde luego, a reserva, cuando la
condicin se cumpla, de hacer la oportuna devolucin segn las reglas
del artculo 57.

2.2
TRLITP

Naturaleza
y contenido
En los actos o contratos en que medie alguna condicin, su
calificacin se har con arreglo a las prescripciones contenidas en
el Cdigo Civil. Si fuere suspensiva no se liquidar el impuesto
hasta que sta se cumpla, habindose constar el aplazamiento de la
liquidacin en la inscripcin de bienes en el registro pblico
correspondiente. Si la condicin fuere resolutoria, se exigir el
impuesto, desde luego, a reserva, cuando la condicin se
cumpla, de hacer la oportuna devolucin segn las reglas del
artculo 57.

En suma, de estar sujeta la operacin al ITPO, este impuesto se
devengara el da en que se realiz el contrato de compraventa.

Si la operacin est sujeta al ITPO, no se devengar el gravamen gradual
de documentos notariales del IAJD (art. 31.2 TRLITP).


Cuadro
de la
parte
terica
Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
IOS AJD

178

2. Entrega gratuita de productos a una ONG

La entrega gratuita de productos a una ONG constituye una operacin
asimilada a las entregas de bienes a ttulo oneroso en concepto de
autoconsumo externo de bienes, de acuerdo con el artculo 9.1.b) LIVA. Se
trata, en consecuencia, de una operacin sujeta al IVA.

9.1
LIVA

Operaciones
asimiladas
a las entregas
de bienes
Se considerarn operaciones asimiladas a las entregas de bienes a
ttulo oneroso:

1. El autoconsumo de bienes. / A los efectos de este impuesto, se
considerarn autoconsumos de bienes las siguientes operaciones
realizadas sin contraprestacin:

a) ()

b) La transmisin del poder de disposicin sobre bienes
corporales que integren el patrimonio empresarial o profesional
del sujeto pasivo.

179


Supuesto de dos sociedades annimas Sociedades Mercantiles

Tanto la Sociedad A como la otra Sociedad Annima a que se refiere el primer apartado del caso son
sociedades mercantiles. La Sociedad A no perdera la condicin de sujeto pasivo, aunque se limitase a realizar entregas
de bienes o prestaciones de servicios a ttulo gratuito, ya que el segundo prrafo del artculo 5.uno.a) LIVA seala que
no tendrn la consideracin de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o
prestaciones de servicios a ttulo gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente, esto es, fuera de los
casos a que se refiere el citado artculo 5.uno.b) LIVA.

La Sociedad Annima A ha realizado, entre otros, los siguientes actos y negocios:

1

Ha adquirido un
inmueble, que
pagar en cinco
anualidades. El
vendedor, que es
otra SA, se ha
reservado
expresamente el
dominio del
inmueble hasta
que se complete el
pago,
inscribiendo la
reserva en el
Registro de la
Propiedad.

Aviso:

Fijaros que el supuesto
dice: un inmueble y
no un edificio. Si
dijera lo segundo no me
cuadraba bien su encaje
en el artculo
20.Uno.20 LIVA.

Un inmueble rstico
tiene cabida en terrenos
rsticos (el precepto
dice construcciones de
cualquier naturaleza).
Parece ms propio el
trmino de edificio
para zona urbana.

La entrega del
inmueble a la SA
A por la otra
Sociedad
Annima
constituye, de
acuerdo con los
preceptos citados
en la nota previa
a estas
soluciones, una
operacin sujeta
al IVA. Dado el
tenor del caso,
puede admitirse
la existencia de
varias
situaciones:

Aviso:

Si se renuncia a la
exencin se paga el
IVA

Si no se renuncia a
la exencin no se
paga el IVA
A Que no concurran las
circunstancias previstas
en el art. 20.Uno
nmeros 20 o 22
LIVA, con lo que la
operacin estara sujeta
y no exenta.
En los dos supuestos la operacin
quedara gravada por el IVA (el segundo
supuesto est barajando que renuncia a
la exencin). El devengo del impuesto
se producira en los trminos previstos
en el artculo 75.Uno.1, segundo
prrafo LIVA, es decir, cuando el
inmueble se pusiera en posesin de la
Sociedad Annima A. Esta Sociedad
podr deducir la cuota de IVA soportada
en los trminos previstos en los artculos
92 y ss. LIVA. En estas circunstancias
la escritura pblica estara sujeta,
adems, no slo a la cuota fija de
documentos notariales del IAJD, sino
tambin a la cuota variable(porque el
IVA e IAJD son amigos 31 TRLITP).

20.Uno.20

20.Uno.22

20.Dos

75.Uno.1
aegundo
prrafo

92 y ss

31 TR

Que concurran las
circunstancias previstas
en el artculo 20.Uno
los nmeros 20 o 22
LIVA, pero el vendedor
renuncie a la exencin
(si de dan los requisitos
previstos en el artculo
20.dos LIVA).
B Que concurran las circunstancias previstas en los nmeros 20
o 22 del artculo 20.Uno LIVA, y no se renuncie a la
exencin.

En este caso, la transmisin exenta en el IVA quedar sujeta al
ITPO, de acuerdo con el segundo inciso del artculo 7.5
TRLITP. De acuerdo con el artculo 49.1.a) TRLITP, el
impuesto se devenga en las transmisiones patrimoniales el da
en que se realice el acto o contrato.

De acuerdo con el artculo 2.3 RITP, Cuando en el contrato se
establezca la reserva del dominio hasta el total pago del precio
convenido se entender, a efectos de la liquidacin y pago del
impuesto, que la transmisin se realiza con la condicin
resolutoria del impago del precio en las condiciones
convenidas.

De acuerdo con el artculo 2.2 TRLITP, Si la condicin fuere
resolutoria, se exigir el Impuesto, desde luego, a reserva,
cuando la condicin se cumpla, de hacer la oportuna
devolucin segn las reglas del artculo 57.

De estar sujeta la operacin al ITPO, este impuesto se
devengara el da en que se realiz el contrato de
compraventa.

Si la operacin est sujeta al ITPO, no se devengar el
gravamen gradual de documentos notariales del IAJD
(porque ITPO y IAJD no se pueden ver art. 31.2 TR).
20.Uno.20

20.Uno.22

Art. 7.5 TR

49.1.a) TR

Art. 2.3 R

Art. 2.2 TR

31.1 TR

2 Ha entregado
un lote de los
productos que
fabrica a una
ONG
gratuitamente

La entrega gratuita de productos a una ONG constituye una operacin
asimilada a las entregas de bienes a ttulo oneroso en concepto de
autoconsumo externo de bienes, de acuerdo con el artculo 9.1.b) LIVA. Se
trata en consecuencia de una operacin sujeta al IVA.

9.1.b)

Volver a leer la intro de arriba artculos 5.Uno.a) y 5.Uno.b) LIVA.

180

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento

Precise el rgimen aplicable, en la imposicin indirecta, a los siguientes hechos,
actos o negocios:

1. Un matrimonio ha vendido su vivienda, reservndose ambos cnyuges el
derecho de uso y habitacin.

2. Tres personas han constituido una sociedad. Dos de ellas han aportado
dinero y la tercera un negocio en funcionamiento (incluido el inmueble
donde se est llevando a cabo).

Constitucin
De sociedad
P. 1 Aporta dinero
P. 2 Aporta dinero
P. 3 Aporta un negocio en funcionamiento,
incluido el inmueble donde se est llevando a cabo.
Categorizacin
Solucin
1. Venta de vivienda con derecho de uso y habitacin

Al reservarse los derechos de uso y habitacin, el matrimonio est
transmitiendo la nuda propiedad de la vivienda. Al no tener el matrimonio la
condicin de empresarios o profesionales a los efectos del IVA, la
transmisin estar sujeta al ITPO (art. 7.1 TRLITP).

7.1 TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible

A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de
toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio
de las personas fsicas o jurdicas.


()

181

La base imponible se determinar aplicando lo previsto en el ltimo prrafo
de la letra a) y en la letra b) del artculo 10.2 TRLITP El valor de la nueva
propiedad se computar por la diferencia entre el valor total de la vivienda y
el valor del derecho real de uso y habitacin.

10 TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Base
imponible
bienes, pero no las deudas aunque estn garantizadas con prenda
o hipoteca.

2. En particular, sern de aplicacin las normas contenidas en
los apartados siguientes:

a) El valor del usufructo temporal se reputar proporcional
al valor total de los bienes, en razn del 2 por 100 por cada
perodo de un ao, sin exceder del 70 por 100.

En los usufructos vitalicios se estimar que el valor es igual
al 70 por 100 del valor total de los bienes cuando el
usufructuario cuente menos de veinte aos, minorando, a
medida que aumenta la edad, en la proporcin de un 1 por
100 menos por cada ao ms con el lmite mnimo del 10
por 100 del valor total.

El usufructo constituido a favor de una persona jurdica si
se estableciera por plazo superior a treinta aos o por
tiempo indeterminado se considerar fiscalmente como
transmisin de plena propiedad sujeta a condicin
resolutoria.

El valor del derecho de nuda propiedad se computar
por la diferencia entre el valor del usufructo y el valor
total de los bienes. En los usufructos vitalicios que, a su
vez, sean temporales, la nuda propiedad se valorar
aplicando, de las reglas anteriores, aquella que le
atribuya menor valor.

b) El valor de los derechos reales de uso y habitacin
ser el que resulte de aplicar el 75 por 100 del valor de
los bienes sobre los que fueron impuestos, las reglas
correspondientes a la valoracin de los usufructos
temporales o vitalicios, segn los casos.

()

182

2. Constitucin de sociedad

La constitucin de una sociedad est sujeta al IOS (art. 19.1.1 TRLITP).

19.1.1
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible


1. La constitucin de sociedades, el aumento y disminucin de
su capital social y la disolucin de sociedades.

No se devenga por lo tanto el ITPO (art. 1.2 TRLITP), ni el gravamen
gradual de documentos notariales del IAJD (art. 31.2 TRLITP) De
acuerdo con el artculo 45.I.B).11 TRLITP, la constitucin de sociedades
estar exenta del IOS.

Cuadro de la parte terica

No de devenga el gravamen
gradual de documentos
notariales del IAJD porque es
incompatible con el IOS, pero
s la cuota fija porque no son
incompatibles IOS y AJD
Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
Cuota
variable
(gravamen
gradual)
ITPO AJD
IOS AJD

1.2
TRLITP

Naturaleza
y contenido
1. El Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurdicos Documentados es un tributo de naturaleza indirecta
que, en los trminos establecidos en los artculos siguientes,
gravar:

1. Las transmisiones patrimoniales onerosas.

2. Las operaciones societarias.

3. Los actos jurdicos documentados.

2. En ningn caso, un mismo acto podr ser liquidado por el
concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de
operaciones societarias.

45.I.B).11
TRLITP

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales
de gravamen a que se refiere el artculo 1 de la presente Ley sern
los siguientes:

I. A)

A) ()

B) Estarn exentas:()

11. La constitucin de sociedades, el aumento de
capital, las aportaciones que efecten los socios que no
supongan aumento de capital y el traslado a Espaa de
la sede de direccin efectiva o del domicilio social de
una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen
previamente situados en un Estado miembro de la
Unin Europea.

183

Debe analizarse, por otro lado, la transcendencia de la aportacin del negocio
en funcionamiento De acuerdo con el artculo 4.dos.b) LIVA, se
entienden realizadas en el desarrollo de la actividad empresarial o
profesional Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o
parte del cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio
empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con
ocasin del cese en el ejercicio de las actividades econmicas que
determinan la sujecin al Impuesto.

Art. 4.Dos.b)

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho imponible

()

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la
totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que
integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos
pasivos, incluso las efectuadas con ocasin del cese en el
ejercicio de las actividades econmicas que determinan la
sujecin al Impuesto.

El artculo 8.dos.2 LIVA califica como entregas de bienes Las aportaciones
no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto de elementos
de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de
bienes o a cualquier otro tipo de entidades ().

Art. 8.Dos.2

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de entrega de bienes

()

pasivos del impuesto de elementos de su patrimonio
empresarial o profesional a sociedades o comunidades de
bienes o a cualquier otro tipo de entidades ()

Ahora bien, el artculo 7.1 LIVA seala que no estar sujetas al impuesto
La transmisin de un conjunto de elementos corporales y, en su caso,
incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional
del sujeto pasivo, constituyan una unidad econmica autnoma capaz de
desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios
medios.

Art. 7.1

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Operaciones
no sujetas
al impuesto

1. La transmisin de un conjunto de elementos corporales y,
en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio
empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una
unidad econmica autnoma capaz de desarrollar una
actividad empresarial o profesional por sus propios medios
()

184

Como en el caso planteado parecen concurrir estas circunstancias, la
aportacin del negocio no quedar sujeta al IVA. De acuerdo con el
ltimo prrafo del precepto citado, la sociedad adquirente se subrogar,
respecto de dichos bienes y derechos, en la posicin del transmitente en
cuanto a la aplicacin de las normas contenidas en los artculos 20.uno.22 y
92 a 114 LIVA.

Art. 7.1

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Operaciones
no sujetas
al impuesto

1. La transmisin de un conjunto de elementos corporales y, en su
caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial
o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad econmica
autnoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o
profesional por sus propios medios ()

Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las
transmisiones que se beneficien de la no sujecin establecida en
este nmero se subrogarn, respecto de dichos bienes y
derechos, en la posicin del transmitente en cuanto a la
aplicacin de las normas contenidas en el artculo 20, apartado
uno, nmero 22 y en los artculos 92 a 114 de esta Ley.

Pese a que el ltimo inciso del artculo 7.5 TRLITP establece la sujecin al
ITPO de las entregas de aquellos inmuebles que estn incluidos en la
transmisin de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las
circunstancias concurrentes la transmisin de este patrimonio no quede
sujeta al Impuesto sobre el Valor Aadido, este impuesto no se devenga
porque, como ya hemos indicado, resulta incompatible con la sujecin al
IOS (artculo 1.2 TRLITP).

Art. 7.5
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible
bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el
impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, as
como la constitucin y transmisin de derechos reales de uso y
disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exencin
en el Impuesto sobre el Valor Aadido. Tambin quedarn
sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estn incluidos
en la transmisin de la totalidad de un patrimonio empresarial,
cuando por las circunstancias concurrentes la transmisin de
este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor
Aadido.

De la parte terica El
ITPO y el IOS son
incompatibles (no se
pueden ni ver)
Impuestos
TRLITPAJD

Compatibilidad

Incompatibilidad
ITPO ITPO ITPO
IOS IOS
IAJD IAJD

185

A mayor abundamiento, debe tenerse en cuenta que esta aportacin tiene por
objeto una rama de actividad y que, por lo tanto, merecer la calificacin de
operacin de restructuracin (art. 21 TRLITP en relacin con el artculo
83.3 TRIS, si la aporta una entidad, o en relacin con el artculo 94.2 TRIS,
si la aporta un contribuyente del IRPF). Esta operacin de reestructuracin
no estar sujeta al IOS (art. 19.2.1 TRLITP) y exenta del ITPO y de la cuota
variable del IAJD de los documentos notariales (art. 45.I.B).10 TRLITP).

21 TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible
A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrn la
consideracin de operaciones de reestructuracin las operaciones de
fusin, escisin, aportacin de activos y canje de valores definidas en el
artculo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artculo 94 del Texto Refundido
de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto
Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

45.I.B).10
TRLITP

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales
de gravamen a que se refiere el artculo 1 de la presente Ley sern
los siguientes:

I. A)

A) ()

B) Estarn exentas:

()

10. Las operaciones societarias a que se refieren los
apartados 1, 2 y 3 del artculo 19.2 y el artculo
20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen
por las modalidades de transmisiones patrimoniales
onerosas o de actos jurdicos documentados.

Cuadro de la parte terica

No de devenga el gravamen
gradual de documentos
notariales del IAJD porque es
incompatible con el IOS, pero
s la cuota fija porque no son
incompatibles IOS y AJD
Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
Cuota
variable
(gravamen
gradual)
ITPO AJD
IOS AJD

NOTA

En estas notas
que ofrece el
Departamento
se indica que no
son
fundamentales
para el examen
Segn una controvertida doctrina de la Direccin General de
Tributos, cabe aplicar el artculo 108.2 de la Ley 24/1988, de 28 de
julio, del Mercado de Valores, a aquellas operaciones de
reestructuracin empresarial en que se produce una adquisicin de
valores en los mercados primarios que confieren al adquirente el
control de sociedades con patrimonio mayoritariamente inmobiliario.
De acuerdo con esta doctrina, si una de las personas que aportan
dinero adquiere el control de la nueva sociedad y el valor del
inmueble aportado es igual o superior al 50% del activo de esta
nueva sociedad, la adquisicin de las acciones tributara por el ITPO
como transmisin onerosa de bienes inmuebles en los trminos
previstos por este precepto.

186


Precise el rgimen aplicable, en la imposicin indirecta, a los siguientes hechos, actos o negocios:

1

Un matrimonio
ha vendido su
vivienda,
reservndose
ambos
cnyuges el
derecho de uso
y habitacin.
Al reservarse los derechos de uso y habitacin, el matrimonio est transmitiendo
la nuda propiedad de la vivienda. Al no tener el matrimonio la condicin de
empresarios o profesionales a los efectos del IVA, la transmisin estar sujeta al
ITPO (art. 7.1 TRLITP).

7.1 TR
La base imponible se determinar aplicando lo previsto en el artculo 10.2
TRLITP, ltimo prrafo de la letra a) y en la letra b) El valor de la nuda
propiedad se computar por la diferencia entre el valor total de la vivienda y el
valor del derecho real de uso y habitacin.

Valor derecho
nuda propiedad

Valor bienes (vivienda) Valor usufructo (uso y habitacin)

10.2.a) y b)
TR

2

Tres personas
han constituido
una sociedad.
Dos de ellas
han aportado
dinero y la
tercera un
negocio en
funcionamiento
(incluido el
inmueble
donde se est
llevando a
cabo).

Constitucin
sociedad

Persona 1 Dinero
Persona 2 Dinero
Persona 3 Bienes
La constitucin de una sociedad est sujeta al IOS (art. 19.1.1 TRLITP).
19.1.1 TR
No se devenga por lo tanto el ITPO (segn teora IOS e ITPO son incompatibles,
no son amigos art. 1.2 TRLITP), ni el gravamen gradual de documentos
notariales del IAJD (de teora porque en la cuota gradual o variable IOS y AJD
no se pueden ver art. 31.2 TRLITP). De acuerdo con el artculo 45.I.B).11
TRLITP, la constitucin de sociedades estar exenta del IOS.
Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
IOS AJD
Art. 1.2 TR

Art. 31.2 TR

45.I.B.11 TR
Debe analizarse, por otro lado, la transcendencia de la aportacin del negocio en
funcionamiento De acuerdo con el artculo 4.dos.b) LIVA, se entienden
realizadas en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional Las
transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera
de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de
los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasin del cese en el ejercicio de
las actividades econmicas que determinan la sujecin al Impuesto.

El artculo 8.dos.2 LIVA califica como entregas de bienes Las aportaciones
no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto de elementos
de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de
bienes o a cualquier otro tipo de entidades ().

Ahora bien, el artculo 7.1 LIVA seala que no estarn sujetas al impuesto
La transmisin de un conjunto de elementos corporales y, en su caso,
desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.

Como en el caso planteado parecen concurrir estas circunstancias, la
aportacin del negocio no quedar sujeta al IVA (o dice el propio
encabezamiento del artculo 7.1 No estarn sujetas al impuesto). De
acuerdo con el ltimo prrafo del citado precepto, la sociedad adquirente se
subrogar, respecto de dichos bienes y derechos, en la posicin del
transmitente en cuanto a la aplicacin de las normas contenidas en los
artculos 20.uno.22 y 92 a 114 LIVA.

4.Dos.b) L
8.Dos.2 L

Art. 7.1 L

20.Uno.22 L

92 a 114 L
Pese a que el ltimo inciso del artculo 7.5 TRLITP establece la sujecin al ITPO
de las entregas de aquellos inmuebles que estn incluidos en la transmisin de
la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias
concurrentes la transmisin de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre
el Valor Aadido, este impuesto no se devenga porque, como ya hemos
indicado, resulta incompatible con la sujecin al IOS (artculo 1.2 TRLITP).

Art. 7.5 TR

Art. 1.2 TR
A mayor abundamiento, debe tenerse en cuenta que esta aportacin tiene por
objeto una rama de actividad y que, por lo tanto, merecer la calificacin de
operacin de restructuracin (art. 21 TRLITP en relacin con el artculo 83.3
TRIS, si la aporta una entidad, o en relacin con el artculo 94.2 TRIS, si la
aporta un contribuyente del IRPF). Esta operacin de reestructuracin no
estar sujeta al IOS (art. 19.2.1 TRLITP) y exenta del ITPO y de la cuota
variable del IAJD de los documentos notariales (art. 45.I.B).10 TRLITP).

Art. 21 TR

19.2.1 TR

45.I.B) TR
187

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

1. Ha vendido una partida de los productos que fabrica a una sociedad residente
en Noruega. La entrega de los productos a la compradora se ha realizado en
el puerto de Valencia, desde donde se han transportado a Noruega.

2. Ha realizado una campaa de publicidad en Espaa y en diversos pases de
Sudamrica.

Qu trascendencia tienen las operaciones descritas en la imposicin indirecta?
Categorizacin
Solucin
1. Venta de productos a Noruega

Tanto la Sociedad Annima como la sociedad (que suponemos mercantil)
establecida en Noruega merecen la calificacin de empresario o
profesional a los efectos del IVA, segn el artculo 5.uno.b) LIVA.


La entrega de los bienes realizada por la Sociedad establecida en el territorio
de aplicacin del impuesto est exenta de acuerdo con lo previsto en el
artculo 21.2 LIVA, pues se trata de la entrega de unos bienes que sern
expedidos o transportados fuera de la Comunidad (a Noruega) por el
adquirente no establecido en ese territorio.

21.2
LIVA

Exenciones
en las
exportaciones
de bienes

()

Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de
aplicacin del impuesto o por un tercero que acten en nombre y por
cuenta de l.

()

188

Esta exencin es plena o absoluta, esto es, se trata de una operacin cuya
realizacin origina el derecho a la deduccin (art. 94.uno.1.c) LIVA).

94.Uno.1.c)
LIVA

Operaciones
cuya
realizacin
origina
el derecho
a la deduccin
comprendidas en el artculo 92 en la medida en que los bienes o servicios,
cuya adquisicin o importacin determinen el derecho a la deduccin, se
utilicen por el sujeto pasivo en la realizacin de las siguientes
operaciones:

que se indican a continuacin:


b) Las prestaciones de servicios cuyo valor est incluido en la base
imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo
establecido en el artculo 83 de esta ley.

exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no
se destinen a la realizacin de las operaciones a que se refiere el

d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estn exentos
del impuesto en virtud de lo establecido en el artculo 143 de esta
Ley.

Si el servicio de transporte de los bienes es contratado por la sociedad
noruega, no se entender realizado en el territorio de aplicacin del impuesto
ni siquiera parcialmente, al tener como destinatario a un empresario o
profesional (la sociedad noruega), de acuerdo con la regla general del
artculo 69.Uno.1 LIVA (es decir, est hablando de la contratacin por la
sociedad noruega del desplazamiento de la mercanca dentro de Espaa,
desde donde la empresa espaola tiene su sede hasta Valencia).

Por razn de la condicin del destinatario no resultara aplicable la regla
especial del artculo 70.uno.2 LIVA.

69.Uno.1
LIVA

Lugar de
realizacin
de las
prestaciones
de servicios.
Regla general
territorio de aplicacin del Impuesto sin perjuicio de lo dispuesto en
el apartado siguiente de este artculo y en los artculos 70 y 72 de esta
Ley, en los siguientes casos:

1. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que acte
como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad
econmica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en
su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que
se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede,
establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con
independencia de dnde se encuentre establecido el prestador de los
servicios y del lugar desde el que los preste.

()

189

70.Uno.2
LIVA

Lugar de
realizacin
de las
prestaciones
de servicios.
Reglas
especiales
Uno. Se entendern prestados en el territorio de aplicacin del
Impuesto los siguientes servicios: ()

2. Los de transporte que se citan a continuacin, por la parte de
trayecto que discurra por el territorio de aplicacin del Impuesto
tal y como ste se define en el artculo 3 de esta Ley:

a) Los de transporte de pasajeros, cualquier que sea su
destinatario.

b) Los de transporte de bienes distintos de los referidos en el
artculo 72 de esta Ley cuyo destinatario no sea un
empresario o profesional actuando como tal.

2. Campaa de publicidad en Espaa y en Sudamrica

Una SA ha realizado,
entre otras,
las siguientes operaciones

Ha realizado una campaa
de publicidad en Espaa
y en diversos pases de
Sudamrica

OJO

Caben dos
interpretaciones
1
Que otro empresario o
profesional preste a la SA el
servicio de publicidad
2
Que sea la propia SA la que
realiza el servicio de publicidad
de otra compaa

Que otro empresario o profesional preste a la SA
el servicio de publicidad

Podemos deducir que un empresario o profesional ha prestado a la
Sociedad Annima un servicio de publicidad. Como este servicio tiene
como destinatario a un empresario o profesional (la Sociedad Annima),
el servicio se entiende realizado en el territorio de aplicacin del
impuesto por la aplicacin de la regla general del artculo 69.Uno.1
LIVA. A estos efectos, no tiene relevancia el lugar donde se difunde la
publicidad (es decir, se difunda en Espaa o en Sudamrica porque la
sede de la SA est en Espaa).

69.Uno.1
LIVA

Lugar
de realizacin
de las prestaciones
de servicios.
Regla general
Uno. Las prestaciones de servicios se entendern
realizadas en el territorio de aplicacin del Impuesto, sin
perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este
artculo y en los artculos 70 y 72 de esta Ley, en los
siguientes casos:

1. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional
que acte como tal y radique en el citado territorio la sede
de su actividad econmica, o tenga en el mismo un
establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su
domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de
servicios que tengan por destinatarios a dicha sede,
establecimiento permanente, domicilio o residencia
habitual, con independencia de dnde se encuentre
establecido el prestador de los servicios y del lugar desde
el que los preste. ()

190

Que sea la propia SA la que realice el servicio de publicidad

Si se entiende que es la propia Sociedad Annima la que ha llevado a
cabo una campaa de publicidad de los productos o servicios de otra
compaa, debern tenerse en cuenta la regla general citada (69.Uno.1)
y la regla especial prevista en el artculo 70.dos LIVA.

69.Uno.1
LIVA

Lugar
de realizacin
de las prestaciones
de servicios.
Regla general
Uno. Las prestaciones de servicios se entendern
realizadas en el territorio de aplicacin del Impuesto, sin
perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este
artculo y en los artculos 70 y 72 de esta Ley, en los
siguientes casos:

1. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional
que acte como tal y radique en el citado territorio la sede
de su actividad econmica, o tenga en el mismo un
establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su
domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de
servicios que tengan por destinatarios a dicha sede,
establecimiento permanente, domicilio o residencia
habitual, con independencia de dnde se encuentre
establecido el prestador de los servicios y del lugar desde
el que los preste. ()

70.Dos
LIVA

Lugar de realizacin
de las prestaciones de
servicios. Reglas
especiales
Dos. Asimismo, se considerarn prestados en el territorio
de aplicacin del Impuesto los servicios que se enumeran a
continuacin cuando, conforme a las reglas de localizacin
aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la
Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su
utilizacin o explotacin efectivas se realicen en dicho
territorio:

1. Los enunciados en las letras a) a m) del apartado Dos
del artculo 69 de esta Ley, cuyo destinatario sea un
empresario o profesional actuando como tal, y los enunciados
en la letra n) de dicho apartado Dos del artculo 69, cualquiera
que sea su destinatario.

2. Los de mediacin en nombre y por cuenta ajena cuyo
destinatario sea un empresario o profesional actuando como
tal.

3. Los de arrendamiento de medios de transporte.

191

De acuerdo con estas reglas, la operacin se entender realizada en el
territorio de aplicacin del impuesto en los dos casos siguientes:

1. Cuando el empresario o profesional destinatario est establecido
en el territorio de aplicacin del impuesto (art. 69.uno.1 LIVA).

2. Cuando el empresario o profesional destinatario no est
establecido ni en la Comunidad, ni en las Islas Canarias, Ceuta o
Melilla, y la utilizacin o explotacin efectiva del servicio de
publicidad se realiza en el territorio de aplicacin del impuesto (art.
70.dos LIVA, en relacin con la letra c) del artculo 69.dos LIVA).
Como se puede observar, este criterio se aplicara en relacin con la
publicidad realizada en Espaa si se entiende que la publicidad se
difunde en el territorio de aplicacin del impuesto y que el
destinatario no est establecido en los lugares indicados.

69.Dos.c)
LIVA

Lugar de
realizacin
de las
prestaciones de
servicios. Regla
general
Dos. Por excepcin de lo dispuesto en el nmero 2 del
apartado Uno del presente artculo, no se entendern
realizados en el territorio de aplicacin del Impuesto los
servicios que se enumeran a continuacin cuando el
destinatario de los mismos no sea un empresario o profesional
actuando como tal y est establecido o tenga su domicilio o
residencia habitual fuera de la Comunidad, salvo en el caso de
que dicho destinario est establecido o tenga su domicilio o
residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla y se
trate de los servicios a que se refieren las letras a) a l)
siguientes:

a) Las cesiones y concesiones de derechos de autor ()

b) La cesin o concesin de fondos de comercio ()

c) Los de publicidad.

()

192


Una SA ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

1

Ha vendido una
partida de los
productos que
fabrica a una
sociedad residente
en Noruega. La
entrega de los
productos a la
compradora se ha
realizado en el
puerto de Valencia,
desde donde se han
transportado a
Noruega.

Tanto la Sociedad Annima (vamos a llamarla La latina) como la sociedad
(que suponemos mercantil) establecida en Noruega merecen la calificacin
de empresario o profesional a los efectos del IVA, segn el artculo 5.uno.b)
LIVA.

desarrollo de una actividad empresarial o profesional Las entregas de bienes
y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles,

5.Uno.b) L

4.Dos.a) L
La entrega de los bienes realizada por la Sociedad establecida en el territorio de
aplicacin del impuesto (La latina) est exenta de acuerdo con lo previsto en el
artculo 21.2 LIVA, pues se trata de la entrega de unos bienes que sern
expedidos o transportados fuera de la Comunidad (a Noruega) por el
adquirente no establecido en el territorio de la Comunidad (Noruega no
pertenece a la Comunidad).

Esta exencin es plena o absoluta, esto es, se trata de una operacin cuya
realizacin origina el derecho a la deduccin (art. 94.uno.1.c) LIVA).

21.2 L

94.Uno.1.c) L
Si el servicio de transporte de los bienes es contratado por la sociedad noruega,
no se entender realizado en el territorio de aplicacin del impuesto ni siquiera
parcialmente, al tener como destinatario a un empresario o profesional (la
sociedad noruega), de acuerdo con la regla general del artculo 69.Uno.1 LIVA
(es decir, est hablando de la contratacin por la sociedad noruega del
desplazamiento de la mercanca dentro de Espaa, desde donde la empresa
espaola tiene su sede hasta Valencia). Por razn de la condicin del destinatario
no resultara aplicable la regla especial del artculo 70.uno.2 LIVA.

69.Uno.1 L

70.Uno.2

2

Ha realizado una
campaa de
publicidad en
Espaa y en
diversos pases de
Sudamrica

Caben dos
interpretaciones

1 Que otro
empresario
o
profesional
preste a la
SA el
servicio de
publicidad
Como este servicio tiene como destinatario a un empresario
o profesional (la Sociedad Annima La latina), el
servicio se entiende realizado en el territorio de aplicacin
del impuesto por la aplicacin de la regla general del
artculo 69.Uno.1 LIVA. A estos efectos, no tiene
relevancia el lugar donde se difunde la publicidad (se
difunda en Espaa o en Sudamrica porque la sede de la SA
est en Espaa).

69.Uno.1 L

2

Que sea la
propia SA la
que realiza
el servicio
de
publicidad
de otra
compaa

Si se entiende que es la propia Sociedad Annima La
latina la que ha llevado a cabo una campaa de publicidad
de los productos o servicios de otra compaa, debern
tenerse en cuenta la regla general citada (69.Uno.1) y la
regla especial prevista en el artculo 70.dos LIVA. De
acuerdo con estas reglas, la operacin se entender
realizada en el territorio de aplicacin del impuesto en
los dos casos siguientes:

1. Cuando el empresario o profesional destinatario est
establecido en el territorio de aplicacin del impuesto
(art. 69.uno.1 LIVA).

2. Cuando el empresario o profesional destinatario no
est establecido ni en la Comunidad, ni en las Islas
Canarias, Ceuta o Melilla (por ejemplo, est
establecido en Brasil) y la utilizacin o explotacin
efectiva del servicio de publicidad se realiza en el
territorio de aplicacin del impuesto (la publicidad se
realiza en Espaa) (art. 70.dos LIVA, en relacin con
la letra c) del artculo 69.dos LIVA). Este criterio se
aplicara en relacin con la publicidad realizada en
Espaa si se entiende que la publicidad se difunde en el
territorio de aplicacin del impuesto y que el
destinatario no est establecido en los lugares indicados
(Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla).

69.Uno.1 L

70.Dos L

193

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA, que pertenece totalmente a una Comunidad Autnoma, ha llevado a
cabo, entre otras actividades, la direccin de la construccin de una autova,
actuando siempre por cuenta de la Comunidad. A este respecto:

1. Percibe por el encargo el 4% del importe bruto de las obras.

2. Ha pagado lo que se construye con unos prstamos bancarios que ha
obtenido, y despus recuperar de la Comunidad Autnoma lo pagado en
plazos anuales (hasta 15 aos), cobrando adems un inters anual variable.

La Sociedad Annima
La Gallega, que
pertenece totalmente a
la Comunidad
Autnoma de Galicia,
lleva a cabo la
direccin de la
construccin de una
autova desde A
Corua hasta Santiago,
actuando siempre por
encargo de la Xunta de
Galicia.
1 Percibe de la Xunta de Galicia
por el encargo el 4% del
importe bruto de las obras.
Cantidades adelantadas por la
Xunta antes del comienzo de las
obras.
2 Ha pagado por la construccin a
diversas empresas mediante
unos prstamos bancarios,
financiacin que recuperar de
la Xunta de Galicia en plazos
anuales, hasta un mximo de 15
anualidades (cobrando un
inters anual variable) OJO:
Aqu hay tres operaciones
1 Pago de La Gallega que
es la empresa directora a
las empresas constructoras
2 Prstamos bancarios
3 Pago de la Xunta de
Galicia a La Gallega de
la financiacin adelantada
Cantidades pagadas por
la Xunta despus de
terminadas las obras.

Categorizacin
Solucin

NOTA
De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de esta Ley se
reputan empresarios o profesionales Las sociedades mercantiles, salvo
prueba en contrario. De acuerdo con la Memoria del Anteproyecto de la
que finalmente sera la Ley que modific este precepto (Ley 4/2008, de 23
de diciembre), la prueba en contrario puede afectar, entre otros
supuestos, a los servicios internos prestados a favor de los Entes pblicos
de naturaleza territorial por sociedades mercantiles creadas e ntegramente
participadas por estos Entes, sociedades que se configuran como meros
rganos tcnicos-jurdicos del Ente. En la propuesta de solucin de este
supuesto daremos por hecho que la sociedad a que se refiere el ejercicio
merece la calificacin de empresario o profesional a los efectos del
impuesto.

1. Direccin de la construccin

La direccin de la construccin constituye una prestacin de servicios
realizada a favor de la Comunidad Autnoma. Esta prestacin estar sujeta a
IVA y no exenta.

De acuerdo con el artculo 75.Uno.2 bis LIVA, el devengo se producir en
el momento de la recepcin de la obra. Ahora bien, si se hubieran percibido
algunas cantidades a lo largo del periodo de realizacin de las obras, el
impuesto se habra devengado en ese momento por el importe recibido
(artculo 75.dos LIVA).

194

75 LIVA

Entrega
de bienes
y servicios

Devengo
del impuesto

()

2 bis. Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportacin
de materiales, cuyas destinatarias sean las Administraciones
pbicas, en el momento de su recepcin ()

()

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las
operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados
anteriores a la realizacin del hecho imponible el impuesto se
devengar en el momento del cobro total o parcial del precio por
los importes efectivamente percibidos. ()

2. Diversas operaciones

En este apartado existen tres operaciones:

A. El pago de las cantidades a la empresa o empresas constructoras de la
autova. Es una operacin no sujeta segn lo previsto en el artculo 7.12
LIVA.

7.12 LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto

()

12. Las entregas de dinero a ttulo de contraprestacin o
pago.

B. Los prstamos bancarios, que constituyen operaciones sujetas al IVA
(al tratarse de la prestacin de servicios realizadas por empresarios o
profesionales de acuerdo con los citados artculos 5.uno.b) y 4.dos.a)
LIVA) y exentas en virtud del artculo 20.uno.18.c) LIVA.

20.Uno.18.c)
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores
Uno. Estarn exenta de este impuesto las siguientes operaciones:

()


cualquiera que sea la forma en que se instrumenten,
naturaleza.

C. La entrega por parte de la Comunidad Autnoma de las cantidades
adelantadas por la SA. Del tenor del caso puede deducirse que la SA ha
actuado como comisionista de servicios, aunque la retribucin percibida
por ello puede considerarse incluida en la retribucin por la direccin de
obras.

195

En cuando a la entrega en s de las cantidades adelantadas por la SA,
hay que distinguir dos supuestos:

a). Cantidades entregadas a la SA por parte de la Comunidad
Autnoma antes de la entrega de las obras Los intereses
formarn parte de la base imponible de la direccin de obra (que
incluye la comisin), segn lo previsto en el artculo 78.dos.1
prrafo primero LIVA.

78
LIVA

Entrega
de bienes
y servicios

Base imponible.
Regla general
Uno. La base imponible del impuesto estar constituida por
el importe total de la contraprestacin de las operaciones
sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras
personas.

Dos. En particular, se incluyen en el concepto de
contraprestacin:

1. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros,
primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crdito
efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el
servicio, derivado de la prestacin principal o de las
accesorias a la misma.

No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, no se
incluirn en la contraprestacin los intereses por el
aplazamiento en el pago del precio en la parte en que
dicho aplazamiento corresponda a un perodo posterior
a la entrega de los bienes o la prestacin de los servicios.

A efectos de lo previsto en el prrafo anterior slo
tendrn la consideracin de intereses las retribuciones
de las operaciones financieras de aplazamiento o demora
en el pago del precio, exentas del impuesto en virtud de
lo dispuesto en el artculo 20, apartado uno, nmero 18,
letra c) de esta Ley que se haga constar separadamente
en la factura emitida por el sujeto pasivo.

En ningn caso se considerar inters la parte de la
contraprestacin que exceda del usualmente aplicado en el
mercado para similares operaciones.

b) Cantidades entregadas a la SA por parte de la Comunidad
Autnoma despus de la entrega de las obras Los intereses no
formarn parte de la base imponible de la direccin de obra (que
incluye la comisin), segn lo previsto en el artculo 78.dos.1
prrafo segundo LIVA, porque se trata de la retribucin por una
operacin financiera de aplazamiento o demora en el pago, exenta del
impuesto en virtud de la letra c) del artculo 20.uno.18 LIVA. A
estos efectos ser necesario que los intereses se hagan constar
separadamente en factura y que no excedan de los usualmente
aplicados en el mercado para similares operaciones, de acuerdo con el
artculo 78.Dos.1, prrafo tercero LIVA.

196


Una SA, que pertenece totalmente a una Comunidad Autnoma, ha llevado a cabo, entre otras actividades, la
direccin de la construccin de una autova, actuando siempre por cuenta de la Comunidad. A este respecto:

1

Percibe por el
encargo el 4% del
importe bruto de las
obras
La direccin de la construccin constituye una prestacin de servicios
realizada a favor de la Comunidad Autnoma. Esta prestacin estar
sujeta a IVA y no exenta.

De acuerdo con el artculo 75.Uno.2 bis LIVA, el devengo se
producir en el momento de la recepcin de la obra. Ahora bien, si se
hubieran percibido algunas cantidades a lo largo del periodo de
realizacin de las obras, el impuesto se habra devengado en ese
momento por el importe recibido (artculo 75.dos LIVA).

75.Uno.2 Bis L

75.Dos L

2

Ha pagado lo que se
construye con unos
prstamos bancarios
que ha obtenido, y
despus recuperar
de la Comunidad
Autnoma lo pagado
en plazos anuales
(hasta 15 aos),
cobrando adems un
inters anual
variable

El supuesto dice que la
empresa dirige la obra,
pero no dice que la ejecute

Tres
operaciones
A
Pagos
a empresas
Pago de las cantidades a la empresa o
empresas constructoras de la autova.
Es una operacin no sujeta segn lo
previsto en el artculo 7.12 LIVA.

7.12 L
B
Prstamos
Los prstamos bancarios constituyen
operaciones sujetas al IVA (al
tratarse de la prestacin de servicios
realizadas por empresarios o
profesionales de acuerdo con los
citados artculos 5.uno.b) y 4.dos.a)
LIVA), pero estn exentas en virtud
del artculo 20.uno.18.c) LIVA.

5.Uno.b) L

4.Dos.a) L

20.Uno.18.c) L
C
Cantidades
adelantadas
Entrega por parte de la Comunidad
Autnoma de las cantidades
adelantadas por la SA. Del tenor del
caso puede deducirse que la SA ha
actuado como comisionista de
servicios, aunque la retribucin
percibida por ello puede considerarse
incluida en la retribucin por la
direccin de obras. *

78.Dos.1

Prrafos
primero,
segundo
y tercero
LIVA

*
En cuando a la
entrega en s de las
cantidades
adelantadaspor la
SA, hay que
distinguir dos
supuestos

1 Cantidades entregadas a la SA por parte de la Comunidad Autnoma antes de la
entrega de las obras Los intereses formarn parte de la base imponible de la
direccin de obra (que incluye la comisin), segn lo previsto en el artculo 78.Dos.1
prrafo primero LIVA.
2 Cantidades entregadas a la SA por parte de la Comunidad Autnoma despus de la
entrega de las obras Los intereses no formarn parte de la base imponible de la
direccin de obra (que incluye la comisin), segn lo previsto en el artculo 78.Dos.1,
prrafo segundo LIVA, porque se trata de la retribucin por una operacin financiera de
aplazamiento o demora en el pago, exenta del impuesto en virtud del artculo
20.uno.18.c) LIVA. A estos efectos ser necesario que los intereses se hagan constar
separadamente en factura y que no excedan de los usualmente aplicados en el mercado
para similares operaciones, de acuerdo con el artculo 78.Dos.1, prrafo tercero LIVA.

197

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad annima A ha realizado, entre otros, los siguientes actos y negocios:

1. Ha realizado unas obras de reparacin en una Iglesia.

2. El pago de las obras se realizar en varios plazos y se ha documentado en
pagars, unos a la orden y otros no a la orden.

Categorizacin
Solucin De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones:

La sociedad annima del caso se reputar empresario o profesional a los
efectos del IVA, salvo prueba en contrario (art. 5.uno.b) LIVA).

Se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o
profesional Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas
por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de empresario o
profesional (art. 4.dos.a) LIVA).

En el caso planteado la sociedad realiza prestaciones de servicios, por lo que
parece indudable que merece la calificacin de empresario o profesional a los
efectos del IVA (esto es, parece claro que no cabe la prueba en contrario a
que se refiere el precepto citado en primer lugar).

1. Obras de reparacin en una Iglesia

De acuerdo con lo que acabamos de indicar, la prestacin de servicios de
reparacin realizada por la sociedad annima estar sujeta al IVA. Al no
cumplirse los requisitos establecidos en el artculo 91.Uno.2.10 LIVA, se
aplicar el tipo impositivo general (90.Uno 21%).

91.Uno.2.10
LIVA

Tipos
impositivos
reducidos
Uno. Se aplicar el tipo del 10 por ciento a las operaciones
siguientes:
(...)
2. Las prestaciones de servicios siguientes:
10. Las ejecuciones de obra de renovacin y reparacin
realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a
viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el destinatario sea persona fsica, no acte como empresario o
profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su
uso particular. / No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior,
tambin se comprendern en este nmero las citadas ejecuciones de
obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.

b) Que la construccin o rehabilitacin de la vivienda a que se
refieren las obras haya concluido al menos de dos aos antes del
inicio de estas ltimas.

c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su
ejecucin o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 40
por ciento de la base imponible de la operacin.

198

2. Pago de las obras en varios plazos, documentndose en pagars, unos a
la orden y otros no a la orden

Esta pregunta plantea dos cuestiones:

1. Devengo del IVA por el pago en varios plazos.

El impuesto se devenga cuando se presten, ejecuten o efecten las
obras sealadas (art. 75.Uno.2, prrafo primero LIVA).

Si tienen lugar pagos anticipados anteriores a los momentos sealados, el
impuesto se devengar en el momento del cobro por los importes
efectivamente percibidos (art. 75.dos LIVA). La entrega de pagars
carece de relevancia a estos efectos.

75
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Devengo
del impuesto

(...)

2. En las prestaciones de servicios, cuando se presten,
ejecuten o efecten las operaciones gravadas.

(...)

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las
operaciones sujetas a gravamen que originen pagos
anticipados anteriores a la realizacin del hecho imponible el
impuesto se devengar en el momento del cobro total o
parcial del precio por los importes efectivamente percibidos. /
Lo dispuesto en el prrafo anterior no ser aplicable a las entregas
de bienes comprendidas en el artculo 25 de esta Ley.

2. Imposicin indirecta sobre los pagars

Los pagars con clusula a la orden tributan como documentos
mercantiles por el IAJD (documentos mercantiles) en los trminos
previstos por los artculos 33 y siguientes TRLITP. Ahora bien, como
los emite la Iglesia, estarn exentos (art. 45.I.A.d) TRLITP).

Documentos
mercantiles
33 Hecho imponible
34, 35 Sujeto pasivo
36 Base imponible
37, 38, 39 Cuota tributaria

45.I.A.d)
TRLITP

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales

I. A) Estarn exentos del impuesto:

()

d) La Iglesias Catlica y las iglesias, confesiones y
comunidades religiosas que tengan suscritos
acuerdos de cooperacin con el Estado espaol.

()

199

Los pagars con clusula expresa no a la orden no cumplen funcin de
giro, como seala el artculo 76.3.a) RITPAJD. En consecuencia, no
estn sujetos al IAJD (documentos mercantiles).

76.3.a)
RITPAJD

Documentos
mercantiles
sujetos
1. Estn sujetas las letras de cambio, los documentos que realicen
funcin de giro o suplan a aqulla, los resguardos o certificados
de depsitos transmisibles, as como los pagars, bonos,
obligaciones y dems ttulos anlogos emitidos en serie, por
plazo no suprior a dieciocho meses, representativos de capitales
ajenos, por los que se satisfaga una contraprestacin establecida
por diferencia entre el importe satisfecho por la emisin y el
comprometido a reembolsar al vencimiento.

2. Se entender que un documento realiza funcin de giro cuando
acredite remisin de fondos o signo equivalente de un lugar a
otro, o implique una orden de pago, aun en el mismo en que
sta se haya dado, o en l figure la clusula a la orden.

3. A los efectos del nmero anterior cumplen funcin de giro:

a) Los pagars cambiarios, excepto los expedidos con la
clusula no a la orden o cualquiera otra equivalente.

()

200


Sociedad Annima Sociedad mercantil

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones:

La sociedad annima del caso se reputar empresario o profesional a los efectos del IVA, salvo prueba en
contrario (art. 5.uno.b) LIVA).

Se entendern realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional Las entregas de bienes y
prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de empresario o

En el caso planteado la sociedad realiza prestaciones de servicios, por lo que parece indudable que merece la
calificacin de empresario o profesional a los efectos del IVA (esto es, parece claro que no cabe la prueba en
contrario a que se refiere el precepto citado en primer lugar).

La sociedad annima A ha realizado, entre otros, los siguientes actos y negocios:

1

Ha realizado obras de
reparacin en una Iglesia

De acuerdo con lo que acabamos de indicar, la prestacin de
servicios de reparacin realizada por la sociedad annima estar
sujeta al IVA. Al no cumplirse los requisitos establecidos en el
artculo 91.Uno.2.10 LIVA, se aplicar el tipo impositivo general
(90.Uno 21%).

91.Uno.2.10 L

90.Uno

2

El pago de las obras se
realizar en varios plazos y
se ha documentado en
pagars, unos a la orden y
otros no a la orden

Si la Iglesia paga
a la empresa
en varios plazos
sta le cargar
(le repercutir)
el IVA en factura
en cada uno
de esos plazos

Dos
cuestiones
Devengo
del IVA
por el
pago en
varios
plazos

El impuesto se devenga cuando se
presten, ejecuten o efecten las obras
sealadas (art. 75.Uno.2, prrafo
primero LIVA).

Si tienen lugar pagos anticipados
anteriores a los momentos sealados, el
impuesto se devengar en el momento
del cobro por los importes
efectivamente percibidos (art. 75.Dos
LIVA). La entrega de pagars carece de
relevancia a estos efectos.

75.Uno.2,
prrafo
primero

75.Dos LIVA
Imposicin
indirecta
sobre los
pagars

Esto se
estudia
en teora
Los pagars con clusula a la orden
tributan como documentos
mercantiles por el IAJD (documentos
mercantiles) en los trminos previstos
por los artculos 33 y siguientes
TRLITP. Ahora bien, como los emite
la Iglesia, estarn exentos (art.
45.I.A.d) TRLITP).

Los pagars con clusula expresa no a
la orden no cumplen funcin de giro,
como seala el artculo 76.3.a)
RITPAJD. En consecuencia, no estn
sujetos al IAJD (documentos
mercantiles).

33 y ss TR

45.I.A.d) TR

76.3.a) R

201

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA que se dedica a la fabricacin de herramientas ha realizado, entre otras,

1. Ha comprado una nave para aumentar su fabricacin.

2. Ha vendido unos productos a una SA cuya fbrica se encuentra situada en
una zona franca.

Sociedad Annima que se
dedica a la fabricacin de
herramientas.
Realiza las siguientes
operaciones
1 Compra una nave
2 Vende unos productos a una SA cuya fbrica se
encuentra situada en una zona franca.

Categorizacin
Solucin De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones:

La sociedad annima del caso se reputar empresario o profesional a los
efectos del IVA, salvo prueba en contrario (art. 5.uno.b) LIVA).

Se entendern realizadas en el desarrollo de un actividad empresarial o
profesional Las entregas de bienes y prestaciones de servicios
efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin
de empresario o profesional (art. 4.dos.a) LIVA).

En el caso planteado la sociedad se dedica a la fabricacin de herramientas,
por lo que resulta indudable que merece la calificacin de empresario o
profesional a los efectos del IVA (esto es, no cabe la prueba en contrario a
que se refiere el precepto citado en primer lugar).

1. Compra de la nave

Si el transmitente de la nave es un empresario o profesional a los efectos del
IVA, la venta estar sujeta a este impuesto (artculo 4 y 5 LIVA).

4 LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
Uno. Estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de
servicios realizadas en el mbito espacial del impuesto por
ocasional, en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional,
incluso si se efectan a favor de los propios socios, asociados, miembros
o partcipes de las entidades que las realicen.

()

5 LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de
empresario
o profesional
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn empresarios
o profesionales:

este artculo. ()


()

202

Si se trata de la segunda o ulterior entrega de esa nave, estar exenta de
acuerdo con el artculo 20.uno.22.A) LIVA. Esta exencin sera renunciable
en los trminos previstos en el artculo 20.dos LIVA.

20.Uno.22.A)
LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en
operaciones
interiores

()

rehabilitacin.

()

20.Dos
LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en
operaciones
interiores
cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que acte en el ejercicio de
sus actividades empresariales o profesionales y, en funcin de su destino
previsible, tenga derecho a la deduccin total del Impuesto soportado
por las correspondientes adquisiciones.


Si la exencin no es objeto de renuncia, la operacin estar gravada por el
ITPO (artculos 4.Cuatro.a) LIVA y 7.5 TRLITP).

4.Cuatro.a)
LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
Cuatro. Las operaciones sujetas a este impuesto no estarn sujetas al
concepto transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre
transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

Se exceptan de lo dispuesto en el prrafo anterior las operaciones

a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, as como
la constitucin o transmisin de derechos reales de goce o disfrute
que recaigan sobre los mismos, cuando estn exentos del
impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la
exencin en las circunstancias y con las condiciones recogidas
en el artculo 20.Dos.

b) Las transmisiones de valores a que se refiere el artculo 108,
apartado dos, nmeros 1 y 2 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del
Mercado de Valores, segn la redaccin establecida por la
disposicin adicional 12 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

203

Si la exencin no es objeto de renuncia, la operacin estar gravada, adems
de por el IVA, por el IAJD (documentos notariales), de acuerdo con el
artculo 30.1 TRLITP.

30.1
TRLITP

Documentos
notariales

Base
imponible
En las primeras copias de escrituras pblicas que tengan por objeto
directo cantidad o cosa valuable servir de base el valor declarado, sin
perjuicio de la comprobacin administrativa. La base imponible en los
derechos reales de garanta y en las escrituras que documenten
prstamos con garanta estar constituida por el importe de la obligacin
o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por
intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos
anlogos. Si no constare expresamente el importe de la cantidad
garantizada, se tomar como base el capital y tres aos de intereses. ()

2. Venta de productos a una SA cuya fbrica se encuentra en zf

Las entregas de bienes destinados a ser introducidas en zona franca estarn
exentas del IVA (art. 23.uno LIVA). Se trata de una exencin plena, toda
vez que la operacin origina el derecho a la deduccin de las cuotas del IVA
soportadas (art. 94.Uno.1.c) LIVA).

23.Uno
LIVA

Exenciones

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
relativas a las
zonas francas,
depsitos
francos y otros
depsitos

Uno. Estarn exentas, en las condiciones y con los requisitos que se
establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1. Las entregas de bienes destinados a ser introducidos en zona
franca o depsito franco, as como las de los bienes conducidos a la
aduana y colocados, en su caso, en situaciones de depsito temporal.

()

94.Uno.1.c)
LIVA

Deducciones

Operaciones
cuya realizacin
origina
el derecho
a la deduccin
comprendida en el artculo 92 en la medida en que los bienes o


()

exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se
destinen a la realizacin de las operaciones a que se refiere el

204

De Wikipedia

Zona franca
Una zona franca es un territorio delimitado de un pas donde se goza de
algunos beneficios tributarios, como la excepcin del pago de derechos de
importacin de mercancas, de algunos impuestos o la regulacin de estos.

Muchos gobiernos de pases establecen zonas francas en regiones apartadas o
extremas con el fin de atraer mucha poblacin generacional y promover el
desarrollo econmico de la regin.

En las zonas francas suelen crearse grandes centros de compra y se instalan con
frecuencia, tambin, industrias maquiladoras, plantas procesadoras o almacenes
especiales para la mercanca en trnsito. A veces son llamadas puertos libres,
por una analoga con los puertos libres conocidos desde hace mucho tiempo: los
puertos libres de tasas aduaneras o con regulaciones de tasas favorables; por
ejemplo, el puerto libre de Trieste. A menudo los puertos libres son parte de las
zonas econmicas. (Tomar en cuenta: las zonas francas utilizan mano de obra
barata para ayudar a la gente pobre, aunque sean explotados)

205

Esquema del supuesto nm. 53

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones:

La sociedad annima del caso se reputar empresario o profesional a los efectos del IVA, salvo prueba en
contrario (art. 5.uno.b) LIVA).

Se entendern realizadas en el desarrollo de un actividad empresarial o profesional Las entregas de bienes y
prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de empresario o

En el caso planteado la sociedad se dedica a la fabricacin de herramientas, por lo que resulta indudable que merece la
calificacin de empresario o profesional a los efectos del IVA (esto es, no cabe la prueba en contrario a que se
refiere el precepto citado en primer lugar).

Una SA que se dedica a la fabricacin de herramientas ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

1 Ha comprado una nave
para aumentar su
fabricacin

Si el transmitente de la nave es un empresario o profesional a
los efectos del IVA, la venta estar sujeta a este impuesto
(artculo 4 y 5 LIVA).

4 y 5 L
Si se trata de la segunda o ulterior entrega de esa nave, estar
exenta de acuerdo con el artculo 20.uno.22.A) LIVA. Esta
exencin sera renunciable en los trminos previstos en el
artculo 20.dos LIVA.

20.Uno.22.A) L

20.Dos L
Si la exencin no es objeto de renuncia La operacin estar
gravada por el ITPO (artculos 4.Cuatro.a) LIVA y 7.5
TRLITP).

4.Cuatro.a) L

7.5 TR
Si la exencin es objeto de renuncia La operacin estar
gravada, adems de por el IVA, por el IAJD (documentos
notariales), de acuerdo con el artculo 30.1 TRLITP (Ver
cuadros de abajo).

30.1 TR
2 Ha vendido unos
productos a una SA
cuya fbrica se
encuentra situada en
una zona franca
Las entregas de bienes destinados a ser introducidas en zona
franca estarn exentas del IVA (art. 23.uno LIVA). Se trata de
una exencin plena, toda vez que la operacin origina el
derecho a la deduccin de las cuotas del IVA soportadas (art.
94.Uno.1.c) LIVA).

23.Uno L

94.Uno.1.c) L


IVA IVA IVA
ITPO ITPO
IOS IOS
IAJD IAJD

Si no es objeto de renuncia Si no se renuncia, se est exento
Si es objeto de renuncia Si se renuncia, salta de un impuesto para otro Del IVA al IAJD

206

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Indique la trascendencia en la imposicin indirecta de los siguientes hechos,
actos o negocios jurdicos:

1. Los hijos de un escritor han constituido una comunidad de bienes para
gestionar y cobrar los derechos de autor, generados por las obras escritas por
su padre.

2. Dos sociedades annimas se han fusionado.
Categorizacin
Solucin
1. Constitucin de CB

A los efectos del IOS, se equipara a las sociedades La comunidad de bienes,
constituida por actos inter vivos, que realice actividades empresariales (art.
22.4 TRLITP). En consecuencia, la constitucin de la comunidad estar
sujeta al impuesto citado (art. 19.1.1 TRLITP) y exenta (art. 45.I.B), 11
TRLITP).

22.4
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

1. Las personas jurdicas no societarias que persigan fines lucrativos.

2. Los contratos de cuentas de participacin.


4. La comunidad de bienes, constituida por actos inter vivos, que
realice actividades empresariales, sin perjuicio de lo dispuesto en la
Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

causa, cuando contine en rgimen de indivisin la explotacin del
negocio del causante por un plazo superior a tres aos. La liquidacin se
practicar, desde luego, sin perjuicio del derecho a la devolucin que
proceda si la comunidad se disuelve antes de transcurrir el referido
plazo.

19.1.1
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible



207

45.I.B.11
TRLITP

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales
siguientes:

I. A) ()

B) Estarn exentas:

()

11. La constitucin de sociedades, el aumento de capital
()

La cesin de los derechos de reproduccin de obras literarias estar sujeta al
IVA. No resulta aplicable la exencin prevista en el nmero 26 del artculo
20.uno LIVA, que se refiere slo a aquellos casos en que la cesin es
realizada por el autor mismo.

20.Uno.26
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores


()

26. Los servicios profesionales, incluidos aquellos cuya
contraprestacin consista en derechos de autor, prestados por
artistas plsticos, escritores, colaboradores literarios, grficos y
fotogrficos de peridicos y revistas, compositores musicales,
autores de obras teatrales y de argumento, adaptacin, guin y
dilogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores.

2. Fusin de dos sociedades annimas

La transmisin que tiene lugar con ocasin de la fusin no estar sujeta al
IVA si tiene por objeto un conjunto de elementos corporales y, en su caso,
desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios
(art. 7.1 LIVA).

7.1 LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Operaciones
no sujetas
al impuesto

profesional por sus propios medios, con independencia del rgimen
fiscal que a dicha transmisin le resulte de aplicacin en el mbito de
otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artculo 4,
apartado cuatro, de esta Ley.

()

208

A los efectos del IOS, tiene la consideracin de operaciones de
reestructuracin las operaciones de fusin, entre otras (art. 21 TRLITP).

21
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible
consideracin de operaciones de reestructuracin las operaciones de
fusin, escisin, aportacin de activos y canje de valores definidas en el
artculo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artculo 94 del Texto Refundido
de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto
Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

De acuerdo con el artculo 19.2.1 TRLITP estas operaciones no estn
sujetas al impuesto citado.

19.2
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible


2. Las aportaciones que efecten los socios que no supongan un
aumento del capital social.

3. El traslado a Espaa de direccin efectiva o del domicilio social
de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente
situados en un Estado miembro de la Unin Europea.



()

De acuerdo con el nmero 10 del artculo 45.I.B) TRLITP, estas operaciones
estn exentas en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de
transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurdicos documentados.

45.I.B.10
TRLITP

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales
siguientes:

I. A) ()

B) Estarn exentas:

()

10. Las operaciones societarias a que se refieren los
apartados 1, 2 y 3 del artculo 19.2 y el artculo 20.2
anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por las
modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas o
de actos jurdicos documentados.

209


Indique la trascendencia en la imposicin indirecta de los siguientes hechos, actos o
negocios jurdicos:

1

Los hijos de un escritor han
constituido una comunidad
de bienes para gestionar y
cobrar los derechos de autor,
generados por las obras
escritas por su padre.

Derechos generados
de autor Cesin de derechos
A los efectos del IOS, se equipara a las sociedades
La comunidad de bienes, constituida por actos inter
vivos, que realice actividades empresariales (art.
22.4 TRLITP). En consecuencia, la constitucin de la
comunidad estar sujeta al impuesto citado (art.
19.1.1 TRLITP) y exenta (art. 45.I.B).11 TRLITP).

22.4 TR

19.1.1 TR

45.I.B.11 TR
La cesin de los derechos de reproduccin de obras
literarias estar sujeta al IVA. No resulta aplicable la
exencin prevista en artculo 20.Uno.26 LIVA, porque
se refiere slo a aquellos casos en que la cesin es
realizada por el autor mismo.

20.Uno.26 L

2

Dos sociedades annimas
se han fusionado
La transmisin que tiene lugar con ocasin de la
fusin no estar sujeta al IVA si tiene por objeto un
conjunto de elementos corporales y, en su caso,
incorporales que, formando parte del patrimonio
empresarial o profesional del sujeto pasivo,
constituyan una unidad econmica autnoma capaz
de desarrollar una actividad empresarial o
profesional por sus propios medios (art. 7.1 LIVA).

7.1 L
A los efectos del IOS, tiene la consideracin de
operaciones de reestructuracin las operaciones de
fusin, entre otras (art. 21 TRLITP).

21 TR
De acuerdo con el artculo 19.2.1 TRLITP estas
operaciones no estn sujetas al impuesto citado.

19.2.1 TR
De acuerdo con el nmero 10 del artculo 45.I.B)
TRLITP, estas operaciones estn exentas en su

45.I.b).10 TR

210

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA ha realizado, entre otros, los siguientes actos y contratos:

1. Ha obtenido la concesin de un Ayuntamiento para construir y gestionar
durante veinte aos un centro deportivo. Por ello debe pagar un canon anual
de 30.000 euros. Adems, el edificio y las instalaciones del centro se
entregarn al Ayuntamiento pasados los veinte aos.

2. Ha anotado en el Registro de la propiedad la providencia judicial de embargo
de un inmueble de un deudor.

Una SA realiza
los siguientes
actos
y contratos
1 Obtiene concesin
del Ayuntamiento,
con las siguientes
caractersticas
Objeto

Construccin y gestin de un
centro deportivo
Plazo
concesin
20 aos
Precio Canon anual de 30.000
2 Anotacin en el RP
de Providencia
judicial de embargo

Categorizacin
Solucin 1. Concesin del Ayuntamiento

La concesin administrativa a que se refiere el supuesto no est incluida entre
las indicadas en las letras a) y d) del articulo 7.9 LIVA y, por tanto, no est
sujeta al IVA.

7.9 LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Operaciones
no sujetas
al impuesto

()

9. Las concesiones y autorizaciones administrativas, con excepcin de
las siguientes:

a) Las que tengan por objeto la cesin del derecho a utilizar el
dominio pblico portuario.

b) Las que tengan por objeto la cesin de los inmuebles e

c) Las que tengan por objeto la cesin del derecho a utilizar
infraestructuras ferroviarias.

d) Las autorizaciones para la prestacin de servicios al pblico
y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales en
el mbito portuario.

211

De acuerdo con el artculo 7.1.B) TRLITP, la concesin estar sujeta al ITPO.

7.1.B)
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible
1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:

A) ()

derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles
o instalaciones en puertos y en aeropuertos.

El sujeto pasivo ser la sociedad concesionaria (art. 8.h TRLITP).

8.h)
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Sujeto
pasivo
Estar obligado al pago del Impuesto a ttulo de contribuyente, y
contrario:

()

h) En la concesin administrativa, el concesionario; en los actos
y contratos administrativos equiparados a la concesin, el
beneficiario.

En relacin con los elementos de cuantificacin de la cuota debe tenerse en
cuenta lo previsto en el artculo 13 TRLITP.

13
TRLITP

Reglas
especiales
1. Las concesiones administrativas tributarn con el tipo que, conforme a lo
previsto en la Ley 21/2001 () haya sido aprobado por la Comunidad
Autnoma. / Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que
se refiere el prrafo anterior, las concesiones administrativas tributarn
como constitucin de derechos, al tipo de gravamen establecido en el
artculo 11.a) para los bienes muebles o semovientes, cualesquiera que sean
su naturaleza, duracin y los bienes sobre los que recaigan.

2. Se equipararn a las concesiones administrativas, a los efectos del
impuesto, los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su
modalidad o denominacin, por lo que, como consecuencia del
otorgamiento de facultades de gestin de servicios pblicos o de la
atribucin del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de
dominio o uso pblico, se origine un desplazamiento patrimonial a favor de
particulares.

3. Como norma general, para determinar la base imponible, el valor real
del derecho originado por la concesin se fijar por la aplicacin de la
regla o reglas que, en atencin a la naturaleza de las obligaciones
impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a
continuacin:

a) Si la Administracin sealase una cantidad total en concepto de
precio o canon que deba satisfacer el concesionario, por el importe de la
misma.

b) Si la Administracin sealase un canon, precio, participacin o
beneficio mnimo que deba satisfacer el concesionario peridicamente y
la duracin de la concesin no fuese superior a un ao, por la suma total
de las prestaciones peridicas. Si la duracin de la concesin fuese
superior al ao, capitalizando, segn el plazo de la concesin, al 10
por 100 la cantidad anual que satisfaga el concesionario. ()

c) Cuando el concesionario est obligado a revertir a la
Administracin bienes determinados, se computar el valor neto
contable estimado de dichos bienes a la fecha de reversin, ms los
gastos previstos para la reversin. ()

212

De acuerdo con lo previsto en el apartado 3 de este ltimo artculo y teniendo
en cuenta que la SA debe satisfacer un canon anual, que la duracin de la
concesin es superior a un ao, y que procede la reversin a la
Administracin de ciertos bienes, la base imponible ser la suma de los dos
importes siguientes:

Capitalizacin al 10 por 100 de la cantidad anual (30.000 ) que satisface
la SA, segn el plazo de concesin (20 aos).

Valor neto contable estimado de los bienes que deben revertirse a la
Administracin a la fecha de reversin, ms los gastos previstos para
efectuarla.

NOTA

Segn el
Departamento
de la
asignatura
estos
comentarios
no entraran
en examen
No parece gravable la reversin que tendr lugar al trmino de la
concesin. Puede verse, en este sentido, la contestacin de la DGT de
28/9/2009 (consulta V2159-09): as como del hecho de que la
explotacin de la obra se realiza por su propia cuenta y riesgo, por parte
del contratista concesionario, no se puede considerar que haya habido
una entrega de la misma al concedente, por cuanto el mismo no ostenta
sobre la citada obra ms que una titularidad formal / An cuando se
pudiera considerar que el concedente es propietario de las obras
construidas, lo cierto es que dicha propiedad est en cierto modo vaca
de contenido, ya que el derecho a su explotacin corresponde al
concesionario durante el tiempo establecido para ello. / En
consecuencia, hay que concluir que en el desarrollo de los citados
contratos de concesin de obra pblica, las nicas operaciones
relevantes existentes a los efectos del Impuesto son las prestaciones de
servicios a que d lugar la ejecucin de los mismos. / Como colorario de
lo anterior, la entrega material de las obras que se ejecutaron que tiene
lugar a la finalizacin de dichos contratos ha de considerarse como una
mera operacin instrumental, carente de efectos desde el punto de vista
de la existencia de hechos imponibles en el Impuesto.

2. Providencia judicial de embargo

La anotacin preventiva de embargo en un Registro Pblico como el Registro
de la Propiedad, que tenga por objeto un derecho o inters valuable, est
sujeta al IAJD (documentos administrativos), de acuerdo con el artculo 40.2
TRLITP.

40
TRLITP

Documentos
administrativos

Hecho
imponible
Estn sujetas:

1. La rehabilitacin y transmisin de grandezas y ttulos nobiliarios.

2. Las anotaciones preventivas, que se practiquen en los Registros
Pblicos, cuando tengan por objeto un derecho o inters
valuable y no vengan ordenadas de oficio por la autoridad
judicial.

213

Ser sujeto pasivo del Impuesto la SA, pues es ella la que solicita la anotacin
(art. 41.b) TRLITP).

41
TRLITP

Documentos
administrativos

Sujeto
pasivo

Estarn obligados al pago, en calidad de contribuyentes:

a) En las grandezas y ttulos nobiliarios, sus beneficiarios.

b) En las anotaciones, la persona que las solicite.

Los artculos 42 TRLITP y 84 RITPAJD establecen como base imponible el
valor del derecho o inters que se garantice, publique o constituya.

42
TRLITP

Documentos
administrativos

Base
imponible

Servir de base en las anotaciones preventivas, el valor del derecho o
inters que se garantice, publique o constituya.

84
RITP

Documentos
administrativos

Base
Imponible

Norma general

Servir de base en las anotaciones preventivas, el valor del derecho o
inters que se garantice, publique o constituya.

De acuerdo con el artculo 85.1 RITPAJD, esta base imponible en ningn
caso podr ser superior al valor Real de los bienes embargados ni al importe
total de la cantidad que haya dado lugar a la anotacin del embargo.

85
RITP

Documentos
administrativos

Base
Imponible

Anotaciones
de embargo
1. La base imponible en las anotaciones de embargo en ningn caso
podr ser superior al valor real de los bienes embargados ni al
importe total de la cantidad que haya dado lugar a la anotacin
del embargo.

2. Si el embargo tuviese que anotarse preventivamente en distintos
Registros de la Propiedad y por este motivo se practicasen varias
liquidaciones, la suma de las bases imponibles de todas no podr
exceder de los lmites establecidos en el apartado anterior.

De acuerdo con el artculo 44 TRLITP, las anotaciones preventivas que se
practiquen en los Registros pblicos tributarn al tipo de gravamen del 0,50
por 100, que se liquidar a metlico (sic).

44
TRLITP

Documentos
administrativos

Cuota tributaria

Las anotaciones preventivas que se practiquen en los Registros
pblicos tributarn al tipo de gravamen del 0,50 por 100, que se
liquidar a metlico.

214


Una SA ha realizado, entre otros, los siguientes actos y contratos:

1

Ha obtenido la
concesin de un
Ayuntamiento para
construir y gestionar
durante veinte aos
un centro deportivo.
Por ello debe pagar
un canon anual de
30.000 euros. Adems,
el edificio y las
instalaciones del
centro se entregarn
al Ayuntamiento
pasados los veinte
aos

La concesin administrativa a que se refiere el supuesto no est
incluida entre las indicadas en las letras a) y d) del articulo 7.9
LIVA y, por tanto, no est sujeta al IVA.

7.9, a) y d) L
De acuerdo con el artculo 7.1.B) TRLITP, la concesin estar
sujeta al ITPO.

7.1.b) TR
El sujeto pasivo ser la sociedad concesionaria (art. 8.h
TRLITP).
8.h TR
En relacin con los elementos de cuantificacin de la cuota debe
tenerse en cuenta lo previsto en el artculo 13 TRLITP.

De acuerdo con lo previsto en el apartado 3 de este ltimo artculo
y teniendo en cuenta que la SA debe satisfacer un canon anual, que
la duracin de la concesin es superior a un ao, y que procede la
reversin a la Administracin de ciertos bienes, la base imponible
ser la suma de los dos importes siguientes:

Capitalizacin al 10 por 100 de la cantidad anual (30.000 )
que satisface la SA, segn el plazo de concesin (20 aos).

Valor neto contable estimado de los bienes que deben
revertirse a la Administracin a la fecha de reversin, ms los
gastos previstos para efectuarla.

13 TR

2

Ha anotado
en el
Registro de la
propiedad
la providencia
judicial
de embargo
de un inmueble
de un deudor

La anotacin preventiva de embargo en un Registro Pblico
como el Registro de la Propiedad, que tenga por objeto un derecho
o inters valuable, est sujeta al IAJD (documentos
administrativos), de acuerdo con el artculo 40.2 TRLITP.

40.2 TR
Ser sujeto pasivo del Impuesto la SA, pues es ella la que solicita
la anotacin (art. 41.b) TRLITP).

41.b) TR
Los artculos 42 TRLITP y 84 RITPAJD establecen como base
imponible el valor del derecho o inters que se garantice, publique
o constituya.

42 TR

84 R
De acuerdo con el artculo 85.1 RITPAJD, esta base imponible
en ningn caso podr ser superior al valor Real de los bienes
embargados ni al importe total de la cantidad que haya dado lugar
a la anotacin del embargo.

85.1 R
De acuerdo con el artculo 44 TRLITP, las anotaciones preventivas
que se practiquen en los Registros pblicos tributarn al tipo de
gravamen del 0,50 por 100, que se liquidar a metlico (sic).

44 TR

215

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento La sociedad annima A, que se dedica a la fabricacin de aparatos de
iluminacin interna y externa, ha realizado, entre otras, las siguientes
operaciones:

1. Ha cedido unas patentes para la fabricacin de luminarias a una filial
portuguesa.

2. Ha adquirido acciones que representan el 55% del capital de la sociedad B.
La sociedad B tiene una fbrica similar a la de la sociedad A.

Qu trascendencia tienen los datos anteriores en la imposicin indirecta?
Categorizacin
Solucin
1. Cesin de patentes a una filial portuguesa

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, la cesin de
patentes estar sujeta al IVA. Se trata de una prestacin de servicios (art.
11.dos.4 LIVA).

11
LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de prestacin
de servicios



2. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas
o establecimientos mercantiles, con o sin opcin de compra.

3. Las cesiones del uso o disfrute de bienes.

4. Las cesiones y concesiones de derechos de autor, licencias,
patentes, marcas de fbrica y comerciales y dems derechos de
propiedad intelectual e industrial.

()

216

De acuerdo con el artculo 69.Uno.1 LIVA, esta prestacin no se entender
realizada en el territorio de aplicacin del impuesto, toda vez que el
destinatario tiene la condicin de empresario o profesional y no est
establecido en ese territorio. En consecuencia, la prestacin no est sujeta
al IVA.

69.Uno.1
LIVA

Lugar de realizacin
del hecho imponible

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Lugar
de realizacin
de las
prestaciones de
servicios.
Regla general
territorio de aplicacin del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto
en el apartado siguiente de este artculo y en los artculos 70 y 72 de
esta Ley, en los siguientes casos:

1. Cuando el destinatario sean un empresario o profesional que
destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o
residencia habitual, con independencia de dnde se encuentre
establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los
preste.

2. Adquisicin de acciones

Supondremos que la adquisicin de acciones se produce a travs de una
compraventa.

Si el transmitente es un empresario o profesional a los efectos del IVA, se
tratar de una entrega sujeta y exenta en el IVA del artculo 20.uno.18.l)
LIVA y art. 108.1 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de
Valores).

20.Uno.18
LIVA

Exenciones

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores

()


()

l) La transmisin de los valores a que se refiere la letra
anterior y los servicios relacionados con ella, incluso por
causa de su emisin o amortizacin, con las mismas
excepciones.

108.1
LMV

217

Si el transmitente no es empresario o profesional a los efectos del IVA, la
entrega estar sujeta y exenta en el ITPO (artculos 45.I.B).9 TRLITP y
108.1 de la Ley del Mercado de Valores).

45.I.B.10
TRLITP

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales

I. A) ()

B) Estarn exentas:

()

9. Las transmisiones de valores, admitidos o no a
negociacin en un mercado secundario oficial, de
conformidad con lo dispuesto en el artculo 108 de
la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de
Valores.

La referencia a la existencia de una fbrica en B y la adquisicin de una
participacin mayoritaria del capital de esta sociedad obligan a estudiar si
procede aplicar las reglas establecidas en los apartados 2 y 3 del artculo 108
de la Ley del Mercado de Valores (a los que hace referencia el artculo
4.cuatro.b) LIVA) y en el artculo 17.2 TRLITP.

4.Cuatro.b)
LIVA

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
Las operaciones sujetas a este impuesto no estarn sujetas al concepto
transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados. / Se
exceptan de lo dispuesto en el prrafo anterior las operaciones que se

a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles ()

apartado dos, nmero 1 y 2 de la Ley 24/1988, de 28 de julio,
del Mercado de Valores, segn la redaccin establecida por la
disposicin adicional 12 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

17.2
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Reglas
especiales
Las transmisiones de valores, admitidos o no a negociacin en un
mercado secundario oficial, que queden exentas de tributar como
tales, bien en el Impuesto sobre el Valor Aadido o bien en la
modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados, as como su adquisicin en los mercados primarios
como consecuencia del ejercicio de los derechos de suscripcin
preferente y de conversin de obligaciones en acciones, tributarn
por la citada modalidad, como transmisiones onerosas de bienes
inmuebles, en los casos y con las condiciones que establece el
artculo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de
Valores.

De acuerdo con estos preceptos, si el activo de la sociedad B est constituido
al menos en un 50 por 100 por inmuebles situados en territorio espaol la
transmisin de las acciones podra tributar por el ITPO como transmisin
onerosa de bienes inmuebles.

218

108
LMV
1. La transmisin de valores, admitidos o no a negociacin en un mercado secundario oficial, estar exenta del Impuesto sobre el
Valor Aadido y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.
2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apartado anterior las transmisiones de valores no admitidos a negociacin en un mercado
secundario oficial realizadas en el mercado secundario, que tributarn en el impuesto al que estn sujetas como transmisiones onerosas
de bienes inmuebles, cuando mediante tales transmisiones de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habran
gravado la transmisin de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el prrafo anterior, se entender, salvo prueba en contrario, que se acta con nimo de elusin del pago
del impuesto correspondiente a la transmisin de bienes inmuebles en los siguientes supuestos:
a) Cuando se obtenga el control de una entidad cuyo activo est formado en al menos el 50 por ciento por inmuebles
radicados en Espaa que no estn afectos a actividades empresariales o profesionales, o cuando, una vez obtenido dicho
b) Cuando se obtenga el control de una entidad en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer el control en otra
entidad cuyo activo est integrado al menos en un 50 por ciento por inmuebles radicados en Espaa que no estn afectos a
actividades empresariales o profesionales, o cuando, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participacin en
ella.
c) Cuando los valores transmitidos hayan sido recibidos por las aportaciones de bienes inmuebles realizadas con ocasin de
la constitucin de sociedades o de la ampliacin de su capital social, siempre que tales bienes no se afecten a actividades
empresariales o profesionales y que entre la fecha de aportacin y la de transmisin no hubiera transcurrido un plazo de tres
aos.
3. En los supuestos en que la transmisin de valores quede sujeta a los impuestos citados sin exencin, segn lo previsto en el apartado
2 anterior, se aplicarn las siguientes reglas:
1. Para realizar el cmputo del activo, los valores netos contables de todos los bienes contabilizados se sustituirn por sus
respectivos valores reales determinados a la fecha en que tenga lugar la transmisin o adquisicin. A estos efectos, el sujet o
pasivo estar obligado a formar un inventario del activo en dicha fecha y a facilitarlo a la Administracin tributaria a
requerimiento de esta.
2. Tratndose de sociedades mercantiles, se entender obtenido dicho control cuando directa o indirectamente se alcance
una participacin en el capital social superior al 50 por ciento. A estos efectos se computarn tambin como participacin del
adquirente los valores de las dems entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades.
3. En los casos de transmisin de valores a la propia sociedad tenedora de los inmuebles para su posterior amortizacin por
ella, se entender a efectos fiscales que tiene lugar el supuesto de elusin definido en las letras a) o b) del apartado anterior.
En este caso ser sujeto pasivo el accionista que, como consecuencia de dichas operaciones, obtenga el control de la
sociedad, en los trminos antes indicados.
4. En las transmisiones de valores que, conforme al apartado 2 anterior, estn sujetas al Impuesto sobre el Valor Aadido y
no exentas, la base imponible se determinar en proporcin al valor de mercado de los bienes que deban computarse como
inmuebles. A este respecto, en los supuestos recogidos en la letra c) del apartado 2, la base imponible del impuesto ser la
parte proporcional del valor de mercado de los inmuebles que fueron aportados en su da correspondiente a las acciones o
participaciones transmitidas.
5. En las transmisiones de valores que, de acuerdo a lo expuesto en el apartado 2 anterior, deban tributar por la modalidad
de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados,
para la prctica de la liquidacin, se aplicarn los elementos de dicho impuesto a la parte proporcional del valor real de los
inmuebles, calculado de acuerdo con las reglas contenidas en su normativa. A tal fin se tomar como base imponible:
o En los supuestos a los que se refiere la letra a) del apartado 2 anterior, la parte proporcional sobre el valor real
de la totalidad de las partidas del activo que, a los efectos de la aplicacin de este precepto, deban computarse
como inmuebles, que corresponda al porcentaje total de participacin que se pase a tener en el momento de la
obtencin del control o, una vez obtenido, onerosa o lucrativamente, dicho control, al porcentaje en el que
aumente la cuota de participacin.
o En los supuestos a los que se refiere la letra b) del apartado 2 anterior, para determinar la base imponible solo se
tendrn en cuenta los inmuebles de aquellas cuyo activo est integrado al menos en un 50 por ciento por
inmuebles no afectos a actividades empresariales o profesionales.
o En los supuestos a que se refiere la letra c) del apartado 2 anterior, la parte proporcional del valor real de los
inmuebles que fueron aportados en su da correspondiente a las acciones o participaciones transmitidas.

219


La sociedad annima A, que se dedica a la fabricacin de aparatos de iluminacin interna y
externa, ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

1

Ha cedido unas patentes
para la fabricacin de
luminarias a una filial
portuguesa.

De acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones, la
cesin de patentes estar sujeta al IVA. Se trata de una
prestacin de servicios (art. 11.dos.4 LIVA).
11.Dos.4 L
De acuerdo con el artculo 69.Uno.1 LIVA, esta prestacin no se
entender realizada en el territorio de aplicacin del impuesto,
toda vez que el destinatario tiene la condicin de empresario o
profesional y no est establecido en ese territorio. En
consecuencia, la prestacin no est sujeta al IVA (esto se ve en
la teora Cuadro de Reglas Generales del art. 69 LIVA en mis
apuntes).
69.Uno.1 L

2

Ha adquirido acciones que
representan el 55% del
capital de la sociedad B. La
sociedad B tiene una fbrica
similar a la de la sociedad A.

Supondremos que la
adquisicin de acciones se
produce a travs de una
compraventa.
Si el transmitente
es un empresario
o profesional a
los efectos del
IVA
Se tratar de una entrega sujeta y exenta en
el IVA del artculo 20.uno.18.l) LIVA y art.
108.1 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del
Mercado de Valores).

20.Uno.18.l)
L

108.1 LMV
Si el transmitente
no es empresario
o profesional a
los efectos del
IVA
La entrega estar sujeta y exenta en el ITPO
(artculos 45.I.B).9 TRLITP y 108.1 de la
Ley del Mercado de Valores).

45.I.B).9 TR

108.1 LMV

Otra cuestin sobre el apartado 2 anterior

La referencia a la existencia de una fbrica en B y la adquisicin de una participacin mayoritaria del
capital de esta sociedad obligan a estudiar si procede aplicar las reglas establecidas en los apartados 2
y 3 del artculo 108 de la Ley del Mercado de Valores (a los que hace referencia el artculo 4.cuatro.b)
LIVA) y en el artculo 17.2 TRLITP.

De acuerdo con estos preceptos, si el activo de la sociedad B est constituido al menos en un 50 por
100 por inmuebles situados en territorio espaol la transmisin de las acciones podra tributar por el
ITPO como transmisin onerosa de bienes inmuebles.

Patente
Una patente es un conjunto de derechos exclusivos concedidos por un Estado al inventor (o su
cesionario) de un nuevo producto susceptible de ser explotado industrialmente, por un perodo
limitado de tiempo a cambio de la divulgacin de la invencin.

220

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Un mdico presenta, entre otros, los siguientes datos:

1. Ha vendido a una SA el inmueble que haba adquirido hace tres aos y
donde tena la consulta. Cumpliendo los requisitos establecidos en la ley, ha
renunciado a la exencin del IVA.

2. Ha comprado una consulta nueva y varios aparatos e instrumentos que son
necesarios en su especialidad.

Mdico
1 Vende a una SA el inmueble que haba adquirido hace tres aos.
2 Renuncia a la exencin del IVA
3 Compra nueva consulta y varios aparatos e instrumentos que
son necesarios para su especialidad.

Qu trascendencia tienen los hechos, actos y negocios descritos en la
imposicin indirecta?
Categorizacin
Solucin El mdico tiene la consideracin de empresario o profesional a los efectos
del IVA (art. 5.1.a) LIVA).

Las prestaciones de servicios mdicos estarn, por lo tanto, sujetas al IVA
(art. 4.uno LIVA). Se trata de prestaciones exentas en este impuesto (art.
20.uno.3 LIVA).

5
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta ley, se reputarn empresarios
o profesionales:

este artculo. ()

OJO
Cuando se dice el apartado siguiente se est refiriendo aqu al
apartado Dos, sino nos dira la letra siguiente.

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la
ordenacin por cuenta propia de factores de produccin materiales y
humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la
produccin o distribucin de bienes o servicios. / En particular, tienen
esta consideracin las actividades extractivas, de fabricacin, comercio y
prestacin de servicios, incluidas las de artesana, agrcolas, forestales,
ganaderas, pesqueras, de construccin, mineras y el ejercicio de
profesionales liberales y artsticas.

()

221

4.Uno
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional

servicios realizadas en el mbito espacial del impuesto por empresarios
o profesionales a ttulo oneroso, con carcter habitual u ocasional, en el
desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se
efectan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partcipes de
las entidades que las realicen.

20.Uno.3
LIVA

Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores


servicios.

A los efectos de este impuesto tendrn la condicin de profesionales
mdicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento
jurdico y los psiclogos, logopedas y pticos, diplomados en centros
oficiales o reconocidos por la Administracin.

La exencin comprende las prestaciones de asistencia mdica,
quirrgica y sanitaria, relativas al diagnstico, prevencin y tratamiento
de enfermedades, incluso las de anlisis clnicos y exploraciones
radiolgicas.

1. Venta del inmueble

La venta del inmueble donde tena la consulta constituye una operacin
sujeta al IVA, toda vez que el artculo 4.dos.b) LIVA entiende realizadas en
el desarrollo de la actividad empresarial o profesional Las transmisiones o
cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los
bienes o derechos que integra el patrimonio empresarial o profesional de los
sujetos pasivos.

4
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional


a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por
las sociedades mercantiles, cuando tengan la condicin de

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad
o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el
patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos,
incluso las efectuadas con ocasin del cese en el ejercicio de las
actividades econmicas que determinan la sujecin al Impuesto.

()

222

Al tratarse de una segunda o ulterior entrega de edificacin constituye una
operacin exenta de acuerdo con el artculo 20.uno.22.A) LIVA. Por tanto,
no resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 20.uno.24 LIVA.

20.Uno.22.A)
LIVA
Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores

Uno. Estarn exentas de este impuesto las siguientes operaciones: ()

incluidos los terrenos e que se hallen enclavadas, cuando tengan

20.Uno.24
LIVA
Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores

()

24. Las entregas de bienes que hayan sido utilizados por el
transmitente en la realizacin de operaciones exentas del
impuesto en virtud de lo establecido en este artculo, siempre que
al sujeto pasivo no se le haya atribuido el derecho a efectuar la
deduccin total o parcial del impuesto soportado al realizar la
adquisicin, afectacin o importacin de dichos bienes o de sus
elementos componentes.

A los efectos de lo dispuesto en el prrafo anterior, se considerar
que al sujeto pasivo no se le ha atribuido el derecho a efectuar la
deduccin parcial de las cuotas soportadas cuando haya utilizado
los bienes o servicios adquiridos exclusivamente en la realizacin
de operaciones exentas que no originen el derecho a la deduccin,
aunque hubiese sido de aplicacin la regla de prorrata.

Lo dispuesto en este nmero no se aplicar:

a) A las entregas de bienes de inversin que se realicen durante
su perodo de regularizacin.

b) Cuando resulten procedentes las exenciones establecidas
en los nmeros 20, 21 y 22 anteriores.

De acuerdo con el enunciado del supuesto, el mdico renuncia a la exencin
de la entrega en los trminos previstos en el artculo 20.dos LIVA. En
consecuencia, la operacin estar gravada por el IVA.

20.Dos
LIVA
Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores
Dos. Las exenciones relativas a los nmeros 20, 21 y 22 del
reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que acte
en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales, y, en
funcin de su destino previsible, tenga derecho a la deduccin total del
Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

()

223

Mdico
1 Vende a una SA el inmueble que haba adquirido hace tres aos.
2 Renuncia a la exencin del IVA
3 Compra nueva consulta y varios aparatos e instrumentos que
son necesarios para su especialidad.

MDICO
2010 2013
Compra el inmueble

Periodo de regularizacin 9 aos
(desde 2011 hasta el 2020)
Vende el inmueble

Procede practicar la regularizacin
nica por el tiempo del perodo de
regularizacin que quede por
transcurrir 7 aos.

Regularizacin

Segn la definicin del artculo 108.uno LIVA el inmueble que haba adquirido el
mdico haca tres aos tena la condicin de bien de inversin (A los efectos de este
impuesto, se considerarn de inversin los bienes inmuebles que, por su naturaleza y
funcin, estn normalmente destinados a ser utilizados por un perodo de tiempo
superior a un ao como instrumentos de trabajo o medios de explotacin)

El artculo 107.3 LIVA establece que Tratndose de edificaciones, las cuotas
deducibles por su adquisicin debern regularizarse durante los nueve aos naturales
siguiente a la correspondiente adquisicin.

Por su parte el artculo 110.1 LIVA establece que En los casos de entregas de bienes
de inversin durante el perodo de regularizacin se efectuar una regularizacin
nica por el tiempo de dicho perodo que quede por transcurrir.

Por tanto, el inmueble se ha entregado durante el perodo de regularizacin
(es decir, se entrega a los tres aos dentro de un plazo de nueve). Como esta
entrega ha quedado sujeta y no exenta, procede practicar la regularizacin
nica por el tiempo que perodo de regularizacin que quede por transcurrir,
que son siete aos.

108.Uno
LIVA
Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Concepto
de bienes
de inversin

Uno. A los efectos de este impuesto, se considerarn de inversin los
bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su
naturaleza y funcin, estn normalmente destinados a ser utilizados
por un perodo de tiempo superior a un ao como instrumentos de
trabajo o medios de explotacin.

Dos. No tendrn la consideracin de bienes de inversin:

()

107.Tres
LIVA
Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Regularizacin
de deducciones
por bines
de inversin

Tratndose de terrenos o edificaciones, las cuotas deducibles por su
adquisicin debern regularizarse durante los nueve aos naturales
siguientes a la correspondiente adquisicin.

()

224

110.Uno.1.1
LIVA
Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Entregas
de bienes
de inversin
durante
el perodo
de regularizacin

Uno. En los casos de entregas de bienes de inversin durante el
perodo de regularizacin se efectuar una regularizacin nica por
el tiempo de dicho perodo que quede por transcurrir.

()

De acuerdo con el nmero 1 del apartado uno de este artculo 110 LIVA.
Se considerar que el bien de inversin se emple exclusivamente en la
realizacin de operaciones que originan el derecho a deducir durante todo
el ao en que se realiz dicha entrega y en los restantes hasta la expiracin
del perodo de regularizacin.

110.Uno.1.1
LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Entregas
de bienes
de inversin
durante
el perodo
de regularizacin

Uno. En los casos de entregas de bienes de inversin durante el perodo
de regularizacin se efectuar una regularizacin nica por el tiempo de
dicho perodo que quede por transcurrir. / A tal efecto, se aplicarn las
siguientes reglas:

1. Si la entrega estuviere sujeta al impuesto y no exenta, se considerar
que el bien de inversin se emple exclusivamente en la realizacin
de operaciones que originan el derecho a deducir durante todo el
ao en que se realiz dicha entrega y en los restantes hasta la
expiracin del perodo de regularizacin. / No obstante, no ser
deducible la diferencia entre la cantidad que resulte de la aplicacin de
lo dispuesto en el prrafo anterior y el importe de la cuota devengada
por la entrega del bien.

En otro orden de cosas, debe indicarse que la escritura en que se documente
la operacin quedar sujeta al gravamen gradual del IAJD (documentos
notariales), toda vez que se cumplen todas las condiciones establecidas al
efecto en el artculo 31.2 TRLITP.

De la teora:

COMPATIBILIDAD
IVA + IOS

IVA IVA IVA
ITPO ITPO
IOS IOS
IAJD IAJD

225

2. Compra de consulta y de nuevos instrumentos

Ahora vamos a estudiar la compra por el mdico de la consulta nueva y los
nuevos aparatos e instrumentos que son necesarios en su especialidad.

Si la entrega de la consulta nueva y de los aparatos e instrumentos ha sido
realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad
estar sujeta el IVA (salvo que se trate de la transmisin de una unidad
econmica autnoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o
profesional por sus propios medios, de acuerdo con el artculo 7.1 LIVA).

7.1
LIVA
Delimitacin
del hecho imponible

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Operaciones
no sujetas
al impuesto

profesional por sus propios medios, con independencia del rgimen
fiscal que a dicha transmisin le resulte de aplicacin en el mbito de
otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artculo 4,
apartado cuatro, de esta Ley.

()

Si la entrega de la consulta constituye una segunda o ulterior entrega de
edificacin en el sentido del artculo 20.uno.22.A) LIVA, esa entrega estar
exenta, sin posibilidad de renuncia (al no cumplirse las condiciones del
artculo 20.dos LIVA).

20.Uno.22.A)
LIVA
Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores

Uno. Estarn exentas de este impuesto las siguientes operaciones: ()

incluidos los terrenos e que se hallen enclavadas, cuando tengan

20.Dos
LIVA
Exenciones

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores
Dos. Las exenciones relativas a los nmeros 20, 21 y 22 del
reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que acte
en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales, y, en
funcin de su destino previsible, tenga derecho a la deduccin total
del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.


226

Si las entregas indicadas estn sujetas y no exentas, el mdico soportar la
repercusin del IVA. Estas cuotas del IVA soportadas no sern
deducibles, toda vez que los elementos adquiridos no se utilizarn en la
realizacin de las operaciones que, segn el artculo 94 LIVA, originan
el derecho a deducir.

94
LIVA
Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Operaciones
cuya realizacin
origina
el derecho
a la deduccin
servicios cuya adquisicin o importacin determinen el derecho a la



establecido en el artculo 83 de esta Ley.

c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artculos
21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, as como las dems exportaciones
definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la
realizacin de las operaciones a que se refiere el nmero 2 de este
apartado.

Ley.

()

227


Mdico empresario o profesional

El mdico tiene la consideracin de empresario o profesional a los efectos del IVA (art. 5.1.a) LIVA).

Las prestaciones de servicios mdicos estarn, por lo tanto, sujetas al IVA (art. 4.uno LIVA). Se trata de
prestaciones exentas en este impuesto (art. 20.uno.3 LIVA).

Un mdico presenta, entre otros, los siguientes datos:

1

Ha vendido a una
SA el inmueble
que haba
adquirido hace
tres aos y donde
tena la consulta.

Cumpliendo los
requisitos
establecidos en la
ley, ha renunciado
a la exencin del
IVA.

La venta del inmueble donde tena la consulta constituye una operacin
sujeta al IVA, toda vez que el artculo 4.dos.b) LIVA entiende realizadas
en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional Las
transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de
cualesquiera de los bienes o derechos que integra el patrimonio
empresarial o profesional de los sujetos pasivos.

4.Dos.b) L
Al tratarse de una segunda o ulterior entrega de edificacin constituye
una operacin exenta de acuerdo con el artculo 20.uno.22.A) LIVA. Por
tanto, no resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 20.uno.24
LIVA.

20.Uno.22.A) L

NO 20.Uno.24 L
De acuerdo con el enunciado del supuesto, el mdico renuncia a la
exencin de la entrega en los trminos previstos en el artculo 20.dos
LIVA. En consecuencia, la operacin estar gravada por el IVA.

20.Dos L
Como el inmueble tena la condicin de bien de inversin de acuerdo con
el artculo 108.uno LIVA, se ha entregado durante el perodo de
regularizacin (nueve aos naturales siguientes a la adquisicin, segn el
artculo 107.tres LIVA) y esta entrega ha quedado sujeta y no exenta,
procede practicar la regularizacin nica por el tiempo del perodo de
regularizacin que quede por transcurrir (siete aos en el supuesto) a que
se refiere el artculo 110 LIVA.

108.Uno L

107.Tres L

110 L
De acuerdo con el nmero 1 del apartado uno de este artculo 110 LIVA
Se considerar que el bien de inversin se emple exclusivamente en la
realizacin de operaciones que originan el derecho a deducir durante
todo el ao en que se realiz dicha entrega y en los restantes hasta la
expiracin del perodo de regularizacin.

110.1 L
La escritura en que se documente la operacin quedar sujeta al
gravamen gradual del IAJD (documentos notariales), toda vez que se
cumplen todas las condiciones establecidas al efecto en el artculo 31.2
TRLITP.

31.2 TR

2

Ha comprado una
consulta nueva y
varios aparatos e
instrumentos que
son necesarios en
su especialidad.

Si la entrega de la consulta nueva y de los aparatos e instrumentos ha
sido realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su
actividad estar sujeta el IVA (salvo que se trate de la transmisin de una
unidad econmica autnoma capaz de desarrollar una actividad
empresarial o profesional por sus propios medios, de acuerdo con el
artculo 7.1 LIVA).

7.1 L
Si la entrega de la consulta constituye una segunda o ulterior entrega de
edificacin en el sentido del artculo 20.uno.22.A) LIVA, esa entrega
estar exenta, sin posibilidad de renuncia (al no cumplirse las
condiciones del artculo 20.dos LIVA).

20.Uno.22.A) L

No renuncia
20.Dos L
Si las entregas indicadas estn sujetas y no exentas, el mdico soportar
la repercusin del IVA. Estas cuotas del IVA soportadas no sern
deducibles, toda vez que los elementos adquiridos no se utilizarn en
la realizacin de las operaciones que, segn el artculo 94 LIVA,
originan el derecho a deducir.

94 L

228

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA es titular de una franquicia de bares y restaurantes. Presenta, entre otros,
los siguientes datos:

1. Ha cobrado unas cantidades en concepto de franquicias.

2. Ha obtenido una indemnizacin despus de un pleito con otra sociedad que
pretenda explotar otra franquicia con un nombre prcticamente idntico al
suyo.

Qu transcendencia tienen estos datos en la imposicin indirecta?
Categorizacin
Solucin
1. Cobro de cantidades en concepto de franquicias

La cesin de franquicias constituye una prestacin de servicios sujeta al
IVA, de acuerdo con lo indicado en la nota previa a estas soluciones. No
resulta aplicable ninguna exencin. La operacin quedar en consecuencia
gravada por el IVA.

2. Indemnizacin judicial

La indemnizacin a que se refiere el supuesto no constituye una
contraprestacin por la realizacin de una entrega de bienes o prestacin de
servicios sujetas al impuesto.

De acuerdo con el artculo 78.Tres.1 LIVA, no se incluirn en la base
imponible las cantidades percibidas por razn de indemnizaciones que por
sus naturaleza y funcin, no constituyan contraprestacin o compensacin
de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto
(como sucede en nuestro caso).

78.Tres.1
LIVA

Base imponible

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Base imponible.
Regla general

Tres. No se incluirn en la base imponible:

1. Las cantidades percibidas por razn de indemnizaciones,
distintas de las contempladas en el apartado anterior, que, por su
naturaleza y funcin, no constituyan contraprestacin o
compensacin de las entregas de bienes o prestaciones de servicios

229


Una SA es
titular de una
franquicia de
bares y
restaurantes.
Presenta, entre
otros, los
siguientes datos

1

Ha cobrado unas
cantidades en
concepto de
franquicias.

La cesin de franquicias constituye una prestacin de
servicios sujeta al IVA, de acuerdo con lo indicado en
la nota previa a estas soluciones. No resulta aplicable
ninguna exencin. La operacin quedar en
consecuencia gravada por el IVA.

4.Uno.b) L

4.Dos.a) L

2

Ha obtenido una
indemnizacin
despus de un
pleito con otra
sociedad que
pretenda explotar
otra franquicia
con un nombre
prcticamente
idntico al suyo.

La indemnizacin a que se refiere el supuesto no
constituye una contraprestacin por la realizacin de
una entrega de bienes o prestacin de servicios sujetas
al impuesto.

De acuerdo con el artculo 78.Tres.1 LIVA, no se
incluirn en la base imponible las cantidades percibidas
por razn de indemnizaciones que por sus naturaleza
y funcin, no constituyan contraprestacin o
compensacin de las entregas de bienes o prestaciones
de servicios sujetas al impuesto (como sucede en
nuestro caso).

78.Tres.1 L

230

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una SA que se dedica a la fabricacin de muebles ha realizado, entre otras, las

1. Ha adquirido varias partidas de maderas procedentes de pases tropicales,
algunas de ellas a travs de una filial que tiene su residencia fiscal en
Francia.

2. Ha reclamado notarialmente a un Ayuntamiento una deuda por ventas
realizadas en el ao inmediatamente anterior.

Categorizacin
Solucin Debe recordarse que, segn lo indicado en la nota previa a estas soluciones, se
reputan empresarios o profesionales a los efectos del IVA las sociedades
mercantiles, salvo prueba en contrario (art. 5.uno.b) LIVA). En el caso
planteado no cabe prueba en contrario, pues la sociedad se dedica a la
fabricacin de muebles.

1. Adquisicin de partidas de maderas

Con carcter general, la adquisicin de las partidas de madera procedentes de
pases tropicales constituye una importacin de bienes sujeta al IVA de
acuerdo con el artculo 17 LIVA.

17
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Importaciones
de bienes

Hecho
imponible


En el caso de las partidas adquiridas a travs de una social filial con
residencia en Francia, debe distinguir los siguientes supuestos:

Importacin en Francia y transporte a Espaa

Si la importacin se ha producido en Francia y, con posterioridad, los
bienes han sido transportados desde Francia al territorio de aplicacin del
impuesto, se habr producido una adquisicin intracomunitaria sujeta al
IVA en virtud de los artculos 15 y 13.1 LIVA.

231

15
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Adquisiciones
intracomunitarias
de bienes

Concepto
de adquisicin
intracomunitaria
de bienes

Uno. Se entender por adquisicin intracomunitaria de bienes
la obtencin del poder de disposicin sobre bienes muebles
corporales expedidos o transportados al territorio de
aplicacin del impuesto, con destino al adquirente, desde otro
Esto miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un
tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.

Dos. Cuando los bienes adquiridos por una persona jurdica que no
acte como empresario o profesional sean transportados desde un
territorio tercero e importados por dicha persona en otro Estado
miembro, dichos bienes se considerarn expedidos o transportados
a partir del citado Estado miembro de importacin.

13.1
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Adquisiciones
intracomunitarias
de bienes

Hecho
imponible
Estarn sujetas las siguientes operaciones realizadas en el mbito
espacial de aplicacin del Impuesto:

1. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a
ttulo oneroso por empresarios, profesionales o personas
jurdicas que no acten como tales cuando el transmitente sea
un empresario o profesional.

No se comprenden en estas adquisiciones intracomunitarias de
bienes las siguientes:

()

NOTA
La importacin en Francia habr estado exenta en este pas por
aplicacin el precepto francs equivalente al artculo 27.12 LIVA.
De acuerdo con este precepto, est exenta del impuesto la
importacin de Los bienes cuya expedicin o transporte tengan
como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro,
siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el
importador o su representante fiscal estuviese exenta en virtud de
lo dispuesto en el artculo 25 de esta Ley.

27.12
LIVA

Exenciones

Importaciones
de bienes

Importaciones
de bienes cuya
entrega en el
interior estuviese
exenta del
impuesto

Los bienes cuya expedicin o transporte tengan como punto de
llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la
entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador o su
representante fiscal estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el
artculo 25 de esta Ley.

232

Importacin directa de bienes

Si los bienes se han transportado directamente al territorio de aplicacin
del impuesto desde los pases tropicales, se producir una importacin
sujeta al IVA en virtud del artculo 17 LIVA, y con posterioridad, una
entrega de bienes tambin sujeta al impuesto.

17
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Importaciones
de bienes

Hecho
imponible

Estarn sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera
que sea el fin a que se destinen y la condicin del importador.

NOTA
La entrega de los bienes se entiende realizada en el territorio de
aplicacin del impuesto incluso cuando tiene lugar antes de la
llegada de esas partidas a este territorio, esto es, con carcter
previo a la importacin realizada por la sociedad francesa, de
acuerdo con la regla de localizacin del segundo prrafo del
artculo 68.dos.1 LIVA.

68.Dos.1
prrafo segundo
LIVA

Lugar
de realizacin
del hecho imponible

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Lugar
de realizacin
de las entregas
de bienes

()

Dos. Tambin se entendern realizadas en el territorio de
aplicacin el impuesto:

el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado

iniciacin de la expedicin o del transporte de los bienes que hayan
de ser objeto de importacin est situado en un pas tercero, las
entregas de los mismos efectuadas por el importador y, en su caso,
por sucesivos adquirentes se entendern realizadas en el territorio
de aplicacin del impuesto.

233

2. Reclamacin notarial de deuda a un Ayuntamiento

Una SA que se dedica a la fabricacin
de muebles ha realizado, entre otras,
las siguientes operaciones

2
Ha reclamado notarialmente a un
Ayuntamiento una deuda por ventas
realizadas en el ao inmediatamente
anterior.

De acuerdo con el artculo 80.Cuatro LIVA, para realizar la modificacin de
la base imponibley la correspondiente rectificacin del IVA repercutido en
el caso de crditos adeudados por Entes pblicos, la reclamacin judicial o el
requerimiento notarial a que se refiere la condicin 4 de ese precepto se
sustituir por una certificacin expedida por el rgano competente del Ente
pblico deudor de acuerdo con el informe del Interventor o Tesorero de
aqul en el que conste el reconocimiento de la obligacin a cargo del mismo
y su cuanta. Si la sociedad no dispone de esta certificacin, no podr
modificar la base imponible.

80.Cuatro
LIVA

Base imponible

Entregas de bienes
y prestaciones
de servicios

Modificacin
de la
base
imponible

Cuatro. La base imponible tambin podr reducirse proporcionalmente
cuando los crditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las
operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables.

A estos efectos, un crdito se considerar total o parcialmente
incobrable cuando rena las siguientes condiciones:

1. Que haya transcurrido un ao desde el devengo del Impuesto
repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crdito
derivado del mismo. ()

2. Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los Libros
Registros exigidos para este Impuesto.

3. Que el destinatario de la operacin acte en la condicin de
empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de
aqulla, Impuesto sobre el Valor Aadido excluido, sea superior a 300
euros.

4. Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamacin
judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo,
incluso cuando se trate de crditos afianzados pro Entes pblicos.

Cuando se trate de crditos adeudados por Entes pblicos, la
reclamacin judicial o el requerimiento notarial a que se refiere la
condicin 4 anterior, se sustituir por una certificacin expedida por
el rgano competente del Ente pblico deudor de acuerdo con el
informe del Interventor o Tesorero de aquel en el que conste el
reconocimiento de la obligacin a cargo del mismo y su cuanta.

()

234


Sociedad de fabricacin de muebles Sociedad mercantil

Debe recordarse que, segn lo indicado en la nota previa a estas soluciones, se reputan empresarios o profesionales a los
efectos del IVA las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario (art. 5.uno.b) LIVA). En el caso planteado no
cabe prueba en contrario, pues la sociedad se dedica a la fabricacin de muebles.

Una SA que se dedica a la fabricacin de muebles ha realizado, entre otras, las siguientes operaciones:

1

Ha adquirido varias
partidas de maderas
procedentes de pases
tropicales, algunas de
ellas a travs de una
filial que tiene su
residencia fiscal en
Francia.

A

Importacin
en Francia
y transporte
a Espaa

Si la importacin se ha producido en Francia
y, con posterioridad, los bienes han sido
transportados desde Francia al territorio de
aplicacin del impuesto, se habr producido
una adquisicin intracomunitaria sujeta al
IVA en virtud de los artculos 15 y 13.1
LIVA.

15 L

13.1 L

B

Importacin directa
de bienes

Si los bienes se han transportado
directamente al territorio de aplicacin del
impuesto desde los pases tropicales, se
producir una importacin sujeta al IVA en
virtud del artculo 17 LIVA, y con
posterioridad, una entrega de bienes tambin
sujeta al impuesto.

17 L

2

Ha reclamado
notarialmente
a un Ayuntamiento
una deuda por ventas
realizadas en el ao
inmediatamente
anterior.

De acuerdo con el artculo 80.Cuatro LIVA, para realizar la modificacin de
la base imponibley la correspondiente rectificacin del IVA repercutido en
el caso de crditos adeudados por Entes pblicos, la reclamacin judicial o
el requerimiento notarial a que se refiere la condicin 4 de ese precepto se
sustituir por una certificacin expedida por el rgano competente del Ente
pblico deudor de acuerdo con el informe del Interventor o Tesorero de
aqul en el que conste el reconocimiento de la obligacin a cargo del mismo
y su cuanta. Si la sociedad no dispone de esta certificacin, no podr
modificar la base imponible.

80.Cuatro
L

235

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Un Notario presenta, entre otros, los siguientes datos:

1. Ha intervenido en la formalizacin de un prstamo sindicado que varios
bancos han concedido a una SA.

2. Ha formalizado en escritura pblica la compraventa de las viviendas y
locales de un edificio. Algunos de los locales estaban vacos desde que se
construy el edificio, hace un ao.

Categorizacin
Solucin

1. Formalizacin de prstamo

Cabe distinguir los siguientes componentes en la operacin:

1. Intervencin del Notario. La intervencin del Notario constituye una
prestacin de servicios (art. 11.dos.1 LIVA) sujeta al IVA. Al tratarse
de un servicio de intervencin prestado en una operacin financiera est
exento de ese impuesto (art. 20.uno.18.) LIVA).

11.2.1
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios
1. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Aadido, se entender por prestacin
de servicios toda operacin sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley,
no tenga la consideracin de entrega, adquisicin intracomunitaria o importacin
de bienes.



20.Uno.18.)
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()


) Los servicios de intervencin prestados por fedatarios pblicos,
incluidos los Registradores de la Propiedad y Mercantiles, en las
operaciones exentas a que se refieren las letras anteriores de este nmero y
en las operaciones de igual naturaleza no realizadas en el ejercicio de
actividades empresariales o profesionales. ()

236

2. Prstamo concedido por los Bancos a una Sociedad Annima. Al
ser los Bancos sociedades mercantiles, la concesin del prstamo
constituye una prestacin de servicios (art. 11.dos.12 LIVA) sujeta al
IVA en virtud de los artculos 4.dos.a) y 5.uno.b) LIVA. Se trata de una
operacin exenta en virtud del artculo 20.uno.18.c) LIVA.

11.2.12
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios
de bienes.


()

12. Los prstamos y crditos en dinero.

20.Uno.18.)
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()


c) La concesin de crditos y prstamos en dinero, cualquiera que sea
la forma en que se instrumente, incluso mediante efectos financieros o
ttulos de otra naturaleza.

3. Elevacin a pblico del prstamo sindicado. La escritura estar
sujeta a la cuota fija del IAJD (documentos notariales) prevista en el
artculo 31.1 TRLITP. En cambio, no se devengar la cuota gradual del
artculo 31.2 TRLITP, toda vez que el prstamo no es un acto inscribible
en alguno de los Registros citados en este precepto (salvo que se hubiera
prestado una garanta inscribible, como por ejemplo una hipoteca).

31
TRLITP

Documentos notariales

Hecho imponible

Cuota
tributaria
1. Cuota fija. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales,
as como los testimonios, se extendern, en todo caso, en papel timbrado
de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a eleccin del fedatario. Las
copias simples no estarn sujetas al impuesto.

2. Cuota variable. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando
tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos
inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad
Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones o a los conceptos comprendidos en los nmeros 1 y 2 del artculo 1
de esta Ley, tributarn, adems, al tipo de gravamen que, conforme a lo
previsto en la Ley 21/2001 () haya sido aprobado por la Comunidad
Autnoma. / Si la Comunidad Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que se
refiere el prrafo anterior, se aplicar el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o
contratos.

3. Por el mismo tipo a que se refiere el apartado anterior y mediante la
utilizacin de efectos timbrados tributarn las copias de las actas de protesto.

237

2. Formalizacin en escritura pblica de compraventa de viviendas
y locales

Notario
Formaliza en escritura pblica la compraventa de las viviendas y
locales de un edificio. Algunos locales estaban vacos desde que
se construy el edificio, hace un ao.

Cabe distinguir los siguientes componentes en la operacin:

1. Intervencin del Notario. La intervencin del Notario constituye una
prestacin de servicios (art. 11.dos.1 LIVA) sujeta al IVA. No resulta
aplicable ninguna exencin y, en consecuencia, se devenga el impuesto
citado por la operacin.

11.2.1
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios
de bienes.



2. Compraventa de las viviendas y los locales. Deben distinguirse dos
supuestos:

A) Si el transmitente no tiene la consideracin de empresario o
profesional a los efectos del IVA, la transmisin estar sujeta al ITPO
(art. 7.1.A) TRLITP) al tipo previsto en el artculo 11.1.a) TRLITP.
Por el otorgamiento de la escritura se devengar la cuota fija del
artculo 31.1 TRLITP, pero no la variable del artculo 31.2 TRLITP
(pues la cuota variable es incompatible con la sujecin de la operacin
al ITPO).

Extrado
de la parte
terica
(ver apuntes)
Cuota fija ITPO AJD
IOS AJD
Cuota
variable
ITPO AJD
IOS AJD

7.1.A)
TRLITP
Transmisiones
patrimoniales
Hecho imponible


A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase
de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas
fsicas o jurdicas.

11.1.A)
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Cuota tributaria
1. La cuota tributaria se obtendr aplicando sobre la base liquidable los
siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el artculo siguiente:
a) Si se trata de la transmisin de bienes muebles o inmuebles, as
como la constitucin y cesin de derechos reales que recaigan sobre
los mismos, excepto los derechos reales de garanta, con el tipo que,
conforme a lo previsto en la Ley 21/2001 () hasta sido aprobado
por la Comunidad Autnoma.
refiere el prrafo anterior, se aplicar el 6 por 100 a la transmisin
de inmuebles, as como la constitucin y cesin de derechos reales
sobre los mismos, excepto los derechos reales de garanta, y el 4 por
100, si se trata de la transmisin de bienes muebles y semovientes,
as como la constitucin y cesin de derechos reales sobre los
mismos, excepto los derechos reales de garanta. ()

238

B) Si el transmitente tiene la condicin de empresario o profesional a
los efectos del IVA, la transmisin estar sujeta a este impuesto
(artculos 4 y 5 LIVA). Si la venta es realizada por el promotor y se
trata de la primera entrega de acuerdo con lo previsto en el artculo
20.uno.22.A) LIVA, no resultar aplicable la exencin establecida en
este precepto. En este caso se devengar el impuesto, aplicndose el
tipo del 10 por 100 a la venta de las viviendas (art. 91.uno.1.7 LIVA)
y el general a la venta de locales. Por el otorgamiento de la escritura
se devengar tanto al cuota fija del artculo 31.1 TRLITP, como la
cuota gradual del artculo 31.2 TRLITP.

De la parte terica Son compatibles IVA + Cuota gradual IAJD


IVA IVA IVA
ITPO ITPO
IOS IOS
IAJD IAJD

239

91.Uno.1.7
LIVA

Tipos
impositivos
reducidos
siguientes:


()

7. Los edificios o partes de los mismos aptos para su
utilizacin como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con
un mximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se
transmitan conjuntamente. / En lo relativo a esta ley no
tendrn la consideracin de anexos a viviendas los locales de
negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios
o parte de los mismos destinados a viviendas. / No se
considerarn edificios aptos para su utilizacin como
viviendas las edificaciones destinadas a su demolicin a que se
refiere el artculo 20, apartado uno, nmero 22, parte A, letra
c) de esta ley.

31
TRLITP

Documentos
notariales

Hecho imponible

Cuota
tributaria
1. Cuota fija. Las matrices y las copias de las escrituras y actas
notariales, as como los testimonios, se extendern, en todo caso,
en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por
folio, a eleccin del fedatario. Las copias simples no estarn

2. Cuota variable. Las primeras copias de escrituras y actas
notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable,
contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la
Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes
Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a
los conceptos comprendidos en los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de
esta Ley, tributarn, adems, al tipo de gravamen que, conforme a lo
previsto en la Ley 21/2001 () haya sido aprobado por la
Comunidad Autnoma. / Si la Comunidad Autnoma no hubiese
aprobado el tipo a que se refiere el prrafo anterior, se aplicar el
0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.

3. Por el mismo tipo a que se refiere el apartado anterior y mediante
la utilizacin de efectos timbrados tributarn las copias de las actas
de protesto.

Si se trata de la segunda o ulterior entrega de los inmuebles, resultar
aplicable la exencin prevista en el artculo 20.uno.22.A) LIVA. Esta
exencin ser renunciable en los trminos previstos por el artculo 20.dos
LIVA. Si no se renuncia a la exencin, la transmisin quedar sujeta al ITPO
(segundo inciso del artculo 7.5 TRLITP). En este caso se producirn las
consecuencias sealadas en la letra anterior de esta solucin.

7.5
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible
No estarn sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas,
regulado en el presente Ttulo, las operaciones enumeradas anteriormente
cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su
actividad empresarial o profesional, y, en cualquier caso, cuando constituyan
entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor
Aadido. No obstante, quedarn sujetas a dicho concepto impositivo las
entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, as como la constitucin y
transmisin de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los
mismos, cuando gocen de exencin en el Impuesto sobre el Valor Aadido.
Tambin quedarn sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estn
incluidos en la transmisin de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando
por las circunstancias concurrentes la transmisin de este patrimonio no quede
sujeta al Impuesto sobre el Valor Aadido.

240


Un Notario presenta, entre otros, los siguientes datos:

1

Ha intervenido
en la
formalizacin
de un prstamo
sindicado
que varios
bancos
han concedido
a una SA.

A Intervencin
del notario
La intervencin del Notario constituye una prestacin
de servicios sujeta al IVA (art. 11.dos.1 LIVA). Est
exento de ese impuesto por tratarse de un servicio de
intervencin prestado en una operacin financiera (art.
20.uno.18.) LIVA).

11.Dos.1 L

20.Uno.18. L
B Prstamo
concedido
por los
bancos
a una SA
Al ser los Bancos sociedades mercantiles, la concesin
del prstamo constituye una prestacin de servicios (art.
11.dos.12 LIVA) sujeta al IVA en virtud de los artculos
4.dos.a) y 5.uno.b) LIVA. Se trata de una operacin
exenta en virtud del artculo 20.uno.18.c) LIVA.

11.Dos.12 L

20.Uno.18.c) L
C Elevacin
a pblico
del prstamo
sindicado
La escritura estar sujeta a la cuota fija del IAJD
(documentos notariales) prevista en el artculo 31.1
TRLITP. En cambio, no se devengar la cuota gradual
del artculo 31.2 TRLITP, toda vez que el prstamo no
es un acto inscribible en alguno de los Registros citados
en este precepto (salvo que se hubiera prestado una
garanta inscribible, como por ejemplo una hipoteca).

31.1 TR

No 31.2 TR
2 Ha formalizado
en escritura
pblica la
compraventa de
las viviendas y
locales de un
edificio. Algunos
de los locales
estaban vacos
desde que se
construy el
edificio, hace un
ao.

A Intervencin
del notario
La intervencin del Notario constituye una prestacin
de servicios (art. 11.dos.1 LIVA) sujeta al IVA. No
resulta aplicable ninguna exencin y, en consecuencia,
se devenga el citado impuesto por la operacin.

11.Dos.1 L
B Compraventa
de las
viviendas
y los locales
a Si el transmitente no tiene la consideracin de
empresario o profesional a los efectos del IVA
La transmisin estar sujeta al ITPO (art.
7.1.A) TRLITP) al tipo previsto en el artculo
11.1.a) TRLITP. Por el otorgamiento de la
escritura se devengar la cuota fija del artculo
31.1 TRLITP, pero no la variable del artculo
31.2 TRLITP (pues la cuota variable es
incompatible con la sujecin de la operacin al
ITPO).

7.1.A TR

11.1.a) TR

31.1 TR

No 31.2 TR
b Si el transmitente tiene la condicin de
empresario o profesional a los efectos del IVA
La transmisin estar sujeta a este impuesto
(artculos 4 y 5 LIVA). Si la venta es realizada
por el promotor y se trata de la primera entrega de
acuerdo con lo previsto en el artculo
20.uno.22.A) LIVA, no resultar aplicable la
exencin establecida en este precepto. En este
caso se devengar el impuesto, aplicndose el tipo
del 10 por 100 a la venta de las viviendas (art.
91.uno.1.7 LIVA) y el general a la venta de
locales. Por el otorgamiento de la escritura se
devengar tanto al cuota fija del artculo 31.1
TRLITP, como la cuota gradual del artculo 31.2
TRLITP.

20.Uno.22.A L

91.Uno.1.7 L

31.1 y 31.2 TR
Si se trata de la segunda o ulterior entrega de los
inmuebles, resultar aplicable la exencin prevista
en el artculo 20.uno.22.A) LIVA. Esta exencin
ser renunciable en los trminos previstos por el
artculo 20.dos LIVA. Si no se renuncia a la
exencin, la transmisin quedar sujeta al ITPO
(segundo inciso del artculo 7.5 TRLITP). En este
caso se producirn las consecuencias sealadas en
la letra anterior de esta solucin.

20.Uno.22.A)
L

20.Dos L

7.5 TR

241

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
61 Curso virtual
Examen Junio 2012 / Primera semana
Curso 2012/2013

Planteamiento En 2011 una sociedad annima se ha escindido en dos sociedades, una dedicada
a la fabricacin de productos y otra a la prestacin de ciertos servicios.

SOCIEDAD ANNIMA QUE SE ESCIENDE EN DOS:
SOCIEDAD A
Dedicada a la fabricacin de productos
SOCIEDAD B
Dedicada a la prestacin de servicios

Qu trascendencia tiene esta operacin en el mbito del IVA y en el mbito del
ITPAJD?
Catalogacin
Solucin 1. Trascendencia en el mbito del IVA

Segn el artculo 5.uno.b) LIVA, a efectos de lo dispuesto en la LIVA se
reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo

5.Uno
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional

siguiente de este artculo. ()


()

Segn la letra a) del artculo 4.dos LIVA, se entendern realizadas en el
En la letra b) del mismo precepto se seala que Se entendern
realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
() b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o
parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el
patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las
efectuadas con ocasin del cese en el ejercicio de las actividades
econmicas que determinan la sujecin al Impuesto.

4.Dos
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
Dos. Se entendern realizadas en el desarrollo de una
actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios
efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tangan
la condicin de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la
totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos
que integren el patrimonio empresarial o profesional de
los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasin del
cese en el ejercicio de las actividades econmicas que
determinan la sujecin al Impuesto.

()

242

Por lo tanto, la aplicacin de los artculos 4 y 5 LIVA lleva a entender que
las transmisiones patrimoniales que tienen lugar con ocasin de la
escisin estn sujetas al IVA.

Ahora bien, el artculo 7.1 LIVA establece que No estarn sujetas al
impuesto: 1. La transmisin de un conjunto de elementos corporales y, en
su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o
profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad econmica autnoma
capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus
propios medios (). En consecuencia, la transmisin de cada una de las
fracciones en que se divide el patrimonio de la sociedad escindida no estar
sujeta al IVA si la fraccin constituye una unidad econmica autnoma.

7.1
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Entregas de bienes
y prestaciones
de servicios

Operaciones
no sujetas
al impuesto


1. La transmisin de un conjunto de elementos corporales y, en su caso,
incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o
profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad econmica
autnoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional
por sus propios medios ()

2. Trascendencia en el mbito del ITPAJD

De acuerdo con el artculo 19.2.1 TRLITP, no estarn sujetas al IOS las
operaciones de reestructuracin. El artculo 21 TRLITP establece que, a
los efectos del IOS, tendrn la consideracin de operaciones de
reestructuracin las operaciones de escisin, entre otras. Por lo tanto, la
escisin a que se refiere el caso no estar sujeta al IOS.

19.2.1
TRLITP

Operaciones societarias

Hecho imponible

()



21
TRLITP

Operaciones societarias

Hecho imponible
consideracin de operaciones de reestructuracin las operaciones
de fusin, escisin, aportacin de activos y canje de valores
definidas en el artculo 83, apartado 1, 2, 3 y 5, y en el artculo 94
del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades,
aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

243

La no sujecin al IOS podra abrir el paso a gravamen por el ITPO o por el
IAJD (documentos notariales).

En lo que se refiere al ITPO, el primer inciso del artculo 7.5 TRLITP
establece que no quedan sujetas a gravamen las operaciones realizadas
por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad
empresarial o profesional. Ahora bien, debe tenerse en cuenta que el
ltimo inciso de este artculo 7.5 TRLITP dispone que quedarn sujetas
las entregas de aquellos inmuebles que estn incluidos en la transmisin
de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las
circunstancias concurrentes la transmisin de este patrimonio no quede
sujeta al Impuesto sobre el Valor Aadido. Por lo tanto, la entrega de
inmuebles en el marco de la escisin podra quedar sujeta al ITPO si la
operacin no queda sujeta al IVA y se entiende que se est produciendo
la transmisin de la totalidad de un patrimonio empresarial.

7.5
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible
No estarn sujetas al concepto de transmisiones
patrimoniales onerosas, regulado en el presente Ttulo, las
operaciones enumeradas anteriormente cuando sean
realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de
su actividad empresarial o profesional, y, en cualquier caso,
cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios
sujetas al Impuesto sobre el Valor Aadido. No obstante,
quedarn sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o
arrendamientos de bienes inmuebles, as como la constitucin y
transmisin de derechos reales de uso y disfrute que recaigan
sobre los mismos, cuando gocen de exencin en el Impuesto
sobre el Valor Aadido. Tambin quedarn sujetas las entregas
de aquellos inmuebles que estn incluidos en la transmisin
de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las
circunstancias concurrentes la transmisin de este
patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor
Aadido.

Para evitar el posible devengo del ITPO o del IAJD (documentos
notariales), el artculo 45.I.B).10 TRLITP establece que las operaciones
de reestructuracin (como la escisin de nuestro caso) quedarn exentas
en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de
transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurdicos
documentados.

45.I.B).10
TRLITP

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

I

A) ()

B) Estarn exentas: () 10. Las operaciones societarias
a que se refieren los apartados 1, 2 y 3 del artculo
19.2 y el artculo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto
al gravamen por las modalidades de transmisiones
patrimoniales onerosas o de actos jurdicos
documentados.

244


En 2011 una sociedad annima se ha escindido en dos sociedades, una dedicada a la fabricacin de productos y otra a la
prestacin de ciertos servicios.

SOCIEDAD ANNIMA QUE SE ESCIENDE EN DOS:
SOCIEDAD A
Dedicada a la fabricacin de productos
SOCIEDAD B
Dedicada a la prestacin de servicios

Qu trascendencia tiene esta operacin en el mbito del IVA y en el mbito del ITPAJD?

1

Transcendencia
en el mbito
del IVA
Segn el artculo 5.uno.b) LIVA, a
efectos de lo dispuesto en la LIVA se
reputan empresarios o profesionales
las sociedades mercantiles, salvo

Por lo tanto, la aplicacin de los artculos 4
y 5 LIVA lleva a entender que las
transmisiones patrimoniales que tienen
lugar con ocasin de la escisin estn
sujetas al IVA.

Ahora bien, el artculo 7.1 LIVA
establece que No estarn sujetas al
impuesto: 1. La transmisin de un
conjunto de elementos corporales y, en su
caso, incorporales que, formando parte
del patrimonio empresarial o profesional
del sujeto pasivo, constituyan una unidad
econmica autnoma capaz de desarrollar
una actividad empresarial o profesional
por sus propios medios ().

En consecuencia, la transmisin de cada
una de las fracciones en que se divide el
patrimonio de la sociedad escindida no
estar sujeta al IVA si la fraccin
constituye una unidad econmica
autnoma.

5.Uno.b) L

4.Dos.a)

4.Dos.b)

7.1 L
unidad
econmica
autnoma
Segn la letra a) del artculo 4.dos
LIVA, se entendern realizadas en el
desarrollo de una actividad
empresarial o profesional Las
entregas de bienes y prestaciones de
servicios efectuadas por las
sociedades mercantiles, cuando
tengan la condicin de empresario o
profesional. En la letra b) del
mismo precepto se seala que Se
entendern realizadas en el
desarrollo de una actividad
empresarial o profesional: () b)
Las transmisiones o cesiones de uso
a terceros de la totalidad o parte de
cualesquiera de los bienes o
derechos que integren el patrimonio
empresarial o profesional de los
sujetos pasivos, incluso las
efectuadas con ocasin del cese en el
ejercicio de las actividades
econmicas que determinan la
sujecin al Impuesto.

2

Transcendencia
en el mbito
del ITPAJD

De acuerdo con el artculo 19.2.1
TRLITP, no estarn sujetas al IOS
las operaciones de
reestructuracin. El artculo 21
TRLITP establece que, a los efectos
del IOS, tendrn la consideracin de
operaciones de reestructuracin las
operaciones de escisin, entre otras.

Por lo tanto, la escisin a que se
refiere el caso no estar sujeta al
IOS.

No obstante, la no sujecin al IOS
podra abrir el paso a gravamen por
el ITPO o por el IAJD (documentos
notariales)
En lo que se refiere al ITPO, el primer inciso del
artculo 7.5 TRLITP establece que no quedan
sujetas a gravamen las operaciones realizadas por
empresarios o profesionales en el ejercicio de su
actividad empresarial o profesional. Ahora bien,
debe tenerse en cuenta que el ltimo inciso de este
artculo 7.5 TRLITP dispone que quedarn
sujetas las entregas de aquellos inmuebles que
estn incluidos en la transmisin de la totalidad
de un patrimonio empresarial, cuando por las
circunstancias concurrentes la transmisin de este
patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el
Valor Aadido. Por lo tanto, la entrega de
inmuebles en el marco de la escisin podra
quedar sujeta al ITPO si la operacin no queda
sujeta al IVA y se entiende que se est
produciendo la transmisin de la totalidad de un
patrimonio empresarial.

19.2.1 TR
Operaciones
reestruct.

21 TR

7.5 TR
Para evitar el posible devengo del ITPO o del
IAJD (documentos notariales), el artculo
45.I.B).10 TRLITP establece que las operaciones
de reestructuracin (como la escisin de nuestro
caso) quedarn exentas en su caso, en cuanto al
gravamen por las modalidades de transmisiones
patrimoniales onerosas o de actos jurdicos
documentados.

45.I.B).10 TR
245

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
62 Curso virtual
Curso 2012/2013

Planteamiento Precise el rgimen aplicable, en el IVA, a los siguientes hechos, actos o
negocios:

a) Un profesor de universidad vende un vehculo nuevo que ha comprado hace
un mes y que ha recorrido 1.000 kilmetros, al estar descontento con su
funcionamiento. El destinatario es un empresario o profesional establecido
en Alemania.

b) Un abogado establecido en Madrid presta servicios de asistencia jurdica a
un matrimonio que reside en Brasil en su proceso de separacin matrimonial.
Catalogacin
Solucin
1. Venta del vehculo

El vehculo es ciertamente nuevo a los efectos del IVA, de acuerdo con lo
previsto en el ltimo prrafo del artculo 13.2 LIVA.

13.2 LIVA

Entregas de bienes
y prestaciones
de servicios

Adquisiciones
intracomunitarias
de bienes

Hecho imponible
Estarn sujetas las siguientes operaciones realizadas en el mbito
especial de aplicacin del Impuesto:

()

2. Las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte
nuevos, efectuadas a ttulo oneroso por las personas a las que sea de
aplicacin la no sujecin prevista en el artculo 14, apartados uno y
dos, de esta Ley, as como las realizadas por cualquier otra persona
que no tenga la condicin de empresario o profesional, cualquiera que
sea la condicin del transmitente.

A estos efectos, se considerarn medios de transporte:

a) Los vehculos terrestres ()

b) Las embarcaciones ()

c) Las aeronaves ()

Los referidos medios de transporte tendrn la consideracin de
nuevos cuando, respecto de ellos, se d cualquiera de las
circunstancias que se indican a continuacin:

a) Que su entrega se efecte antes de los tres meses siguientes
a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratndose de
vehculos terrestres accionados a motor, antes de los seis
meses siguientes a la citada fecha.

b) Que los vehculos terrestres no hayan recorrido ms de
6.000 kilmetros, las embarcaciones no hayan navegado ms de
100 horas y las aeronaves no hayan volado ms de 40 horas.

246

El profesor de universidad tiene la consideracin de empresario o
profesional a los efectos del IVA, pues el artculo 5.uno.e) LIVA establece
que la tienen Quienes realicen a ttulo ocasional las entregas de medios de
transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el
artculo 25, apartados uno y dos de esta Ley.

5
LIVA

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional

()

e) Quienes realicen a ttulo ocasional las entregas de medios de
transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo
dispuesto en el artculo 25, apartados uno y dos de esta Ley.

En consecuencia, la entrega del vehculo estar sujeta al IVA y ser aplicable
la exencin prevista en el artculo 25 LIVA. En concreto, ser aplicable la
exencin prevista en el apartado uno de este artculo, salvo que las
adquisiciones intracomunitarias realizadas por el empresario o profesional
destinatario no estn sujetas al IVA en Alemania en virtud de los criterios
previstos en los apartados uno y dos del artculo 14 LIVA, en cuyo caso ser
aplicable la exencin prevista en el apartado dos del citado artculo 25 LIVA.

25
LIVA

Exenciones

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en las entregas
de bienes
destinados
a otro
Estado miembro

expedidos o trasportados, por el vendedor, por el adquirente o por
un tercer en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores,
al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente
sea:


profesional, pero que est identificada a efectos del Impuesto en
un Estado miembro distinto del Reino de Espaa.

La exencin descrita en este apartado no se aplicar a las entregas
de bienes efectuadas por aquellas personas cuyas adquisiciones
intracomunitarias de bienes no estn sujetas al Impuesto en el
Estado miembro de destino en virtud de los criterios contenidos en
el artculo 14, apartados uno y dos de esta Ley. / Tampoco se
aplicar esta exencin a las entregas de bienes acogidas al rgimen
especial de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objetos de
coleccin regulado en el Captulo IV del Ttulo IX de esta Ley.

Dos. Las entregas de medios de transportes nuevos, efectuadas en
las condiciones indicadas en el apartado uno, cuando los
adquirentes en destino sean las personas comprendidas en el
penltimo prrafo del apartado precedente o cualquiera otra
persona que no tenga la condicin de empresario o profesional.

Tres. Las entregas de bienes comprendidas en el artculo 9, nmero 3
de esta Ley a las que resultara aplicable la exencin del apartado uno
si el destinatario fuese otro empresario o profesional.

247

14
LIVA

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Adquisiciones
intracomunitarias
de bienes

Adquisiciones
no sujetas
Uno. No estarn sujetas al impuesto las adquisiciones
intracomunitarias de bienes, con las limitaciones establecidas en el
apartado siguiente, realizadas por las personas o entidades que se

1. Los sujetos pasivos acogidos al rgimen especial de la agricultura,
ganadera y pesca, respecto de los bienes destinados al desarrollo de la
actividad sometida a dicho rgimen.

2. Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que
no originan el derecho a la deduccin total o parcial del impuesto.

3. Las personas jurdicas que no acten como empresarios o
profesionales.

Dos. La no sujecin establecida en el apartado anterior slo se aplicar
respecto de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, efectuadas
por las personas indicadas, cuando el importe total de las adquisiciones
de bienes procedentes de los dems Estados miembros, excluido el
Impuesto devengado en dichos Estados, no haya alcanzado en el ao
natural precedente 10.000 euros.

()

2. Abogado de Madrid que presta servicios para un matrimonio de Brasil

Las prestaciones de servicios realizadas por un empresario o profesional
quedan sujetas al IVA cuando se realicen en el territorio de aplicacin del
impuesto (art. 4.uno LIVA).

4.Uno
LIVA

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho imponible

Uno. Estarn sujetas al impuesto las entregas de bienes y
prestaciones de servicios realizadas en el mbito espacial del
impuesto por empresarios o profesionales a ttulo oneroso, con
carcter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad
empresarial o profesional, incluso si se efectan a favor de los
propios socios, asociados, miembros o partcipes de las entidades que
las realicen.

248

El artculo 69.uno.2 LIVA establece como regla general que las prestaciones
de servicios realizadas por empresarios o profesionales establecidos en el
territorio de aplicacin del impuesto se entienden realizadas en este territorio
Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como
tal. Ahora bien, el artculo 69.dos LIVA establece que esta regla no se
aplica a los servicios que menciona cuando el destinatario tenga su domicilio
o residencia habitual fuera de la Comunidad (salvo que lo tenga en Canarias,
Ceuta o Melilla y se trate de los servicios mencionados en las letras a) a l)).
Entre estos servicios figuran los de abogaca (letra d)).

69
LIVA

Lugar
de realizacin
del hecho imponible

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Lugar
de realizacin
de las prestaciones
de servicios
territorio de aplicacin del Impuesto, sin prejudicio de lo
dispuesto en el apartado siguiente de este artculo y los artculos 70
y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que acte
como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad
econmica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en
su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que
se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede,
establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con
independencia de dnde se encuentre establecido el prestador de los
servicios y del lugar desde el que los preste.

2. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional
actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un
empresario o profesional y la sede de su actividad econmica o
establecimiento permanente desde el que los preste o, en su
defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre
en el territorio de aplicacin del Impuesto.

Dos. Por excepcin de lo dispuesto en el nmero 2 del apartado
Uno del presente artculo, no se entendern realizados en el
territorio de aplicacin del Impuesto los servicios que se enumeran
a continuacin cuando el destinatario de los mismos no sea un
empresario o profesional actuando como tal y est establecido o
tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad,
salvo en el caso de que dicho destinatario est establecido o tenga
su domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o
Melilla y se trate de los servicios que se refieren las letras a) a l)
siguientes:

()

d) Los de asesoramiento, auditora, ingeniera, gabinete de
estudios, abogaca, consultores, expertos contables o fiscales y
otros similares, con excepcin de los comprendidos en el nmero
1 del apartado Uno del artculo 70 de esta Ley.

()

En el caso planteado, el destinatario no acta como empresario o profesional
y reside fuera de la Comunidad. Por tanto, la prestacin de servicios no se
entiende realizada en el territorio de aplicacin del impuesto de acuerdo con
el artculo 69.dos LIVA. En conclusin, la prestacin de servicios no estar
sujeta al IVA.

249


Precise el rgimen aplicable, en el IVA, a los siguientes hechos, actos o negocios:

1

Un profesor de
universidad vende un
vehculo nuevo que ha
comprado hace un mes
y que ha recorrido
1.000 kilmetros, al
estar descontento con
su funcionamiento. El
destinatario es un
empresario o
profesional establecido
en Alemania.

El vehculo es ciertamente nuevo a los efectos del IVA, de acuerdo
con lo previsto en el ltimo prrafo del artculo 13.2 LIVA.
13.2
ltimo
prrafo L
El profesor de universidad tiene la consideracin de empresario o
profesional a los efectos del IVA, pues el artculo 5.uno.e) LIVA
establece que la tienen Quienes realicen a ttulo ocasional las
entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en
virtud de lo dispuesto en el artculo 25, apartados uno y dos de esta
Ley.

5.Uno.e L
La entrega del vehculo estar sujeta al IVA y ser aplicable la
exencin prevista en el artculo 25 LIVA. En concreto, ser aplicable la
exencin prevista en el apartado uno de este artculo, salvo que las
adquisiciones intracomunitarias realizadas por el empresario o
profesional destinatario no estn sujetas al IVA en Alemania en virtud
de los criterios previstos en los apartados uno y dos del artculo 14
LIVA, en cuyo caso ser aplicable la exencin prevista en el apartado
dos del citado artculo 25 LIVA.

25.Uno L

25.Dos L

2

Un abogado establecido
en Madrid presta
servicios de asistencia
jurdica a un
matrimonio que reside
en Brasil en su proceso
de separacin
matrimonial.
Las prestaciones de servicios realizadas por un empresario o
profesional quedan sujetas al IVA cuando se realicen en el territorio de
aplicacin del impuesto (art. 4.uno LIVA).

4.Uno L
El artculo 69.uno.2 LIVA establece como regla general que las
prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales
establecidos en el territorio de aplicacin del impuesto se entienden
realizadas en este territorio Cuando el destinatario no sea un
empresario o profesional actuando como tal. Ahora bien, el artculo
69.dos LIVA establece que esta regla no se aplica a los servicios que
menciona cuando el destinatario tenga su domicilio o residencia
habitual fuera de la Comunidad (salvo que lo tenga en Canarias, Ceuta
o Melilla y se trate de los servicios mencionados en las letras a) a l)).
Entre estos servicios figuran los de abogaca (letra d)).

69.Uno.2 L

69.Dos.d) L
En el caso planteado, el destinatario no acta como empresario o
profesional y reside fuera de la Comunidad. Por tanto, la prestacin de
servicios no se entiende realizada en el territorio de aplicacin del
impuesto de acuerdo con el artculo 69.dos LIVA. En conclusin, la
prestacin de servicios no estar sujeta al IVA.

250

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
63 Curso virtual
Curso 2012/2013

Planteamiento Una SA ha realizado en 2011 los siguientes negocios:

a) Ha vendido a una SA una vivienda que promovi y que ha tenido alquilada a
una persona fsica durante tres aos.

b) Ha alquilado un apartamento incluyendo en el precio del alquiler el servicio
de limpieza y de manutencin.

Una SA realiza
los siguientes
negocios
1 Vende a otra SA una vivienda que
promovi y que tuvo alquilada a una
persona fsica durante tres aos
Segunda entrega
exenta del impuesto
2 Alquil un apartamento incluyendo en el
precio del alquiler el servicio de limpieza y
manutencin.

Qu trascendencia tienen los negocios mencionados en el IVA?
Catalogacin
Solucin

5 LIVA

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional

empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente
de este artculo. ()


()

Por tanto, las operaciones realizadas por la SA estn sujetas al impuesto.

4.Dos.a)

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible


251

1. Venta de la vivienda

De acuerdo con el artculo 20.uno.22 LIVA, estn exentas del impuesto las
segundas y ulteriores entregas de edificaciones. El segundo prrafo de ese
precepto aclara que las entregas realizadas por el promotor no tienen la
consideracin de primera entrega despus de la utilizacin ininterrumpida
del inmueble por un plazo igual o superior a dos aos () en virtud de
contratos de arrendamiento sin opcin de compra, salvo que el adquirente
sea quien utiliz la edificacin durante el referido plazo. En nuestro caso,
el adquirente (otra SA) no es quien utiliz la edificacin (una persona
fsica). En consecuencia, se trata de una segunda entrega de edificacin
exenta del impuesto.

Art. 20.Uno.22
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

rehabilitacin.

A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerar primera
entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una
edificacin cuya construccin o rehabilitacin est terminada. No
obstante, no tendr la consideracin de primera entrega la
realizada por el promotor despus de la utilizacin
ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a
dos aos por su propietario o por titulares de derechos reales de
goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin
opcin de compra, salvo que el adquirente sea quien utiliz la
edificacin durante el referido plazo. No se computarn a estos
efectos los perodos de utilizacin de edificaciones por los
adquirentes de los mismos en los casos de resolucin de las
operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes
transmisiones.

()

Esta exencin es renunciable si concurren las circunstancias previstas en el
artculo 20.dos LIVA. Esta renuncia conlleva la sujecin a este tributo.

Art. 20.Dos
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores
de sus actividades empresariales o profesionales y, en funcin de
su destino previsible, tenga derecho a la deduccin total del
Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

()

NOTA
En el caso de que no se dieran tales circunstancias, la venta estara
sujeta al ITPO (art. 7.5 TRLITP).

252

2. Alquiler del apartamento

No resulta aplicable al alquiler con servicios hoteleros ningn supuesto de
exencin.

En particular, no resulta aplicable la exencin prevista en la letra b) del
artculo 20.uno.23 LIVA, toda vez que la letra e) de este precepto seala
que la exencin no comprender Los arrendamientos de apartamentos o
viviendas amuebladas cuando el arrendador se obligue a la prestacin de
alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera,
tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros anlogos.

En suma, el alquiler est sujeto y no exento en el IVA.

Art. 20.Uno.23
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores


23. Los arrendamientos que tengan la consideracin de servicios
con arreglo a lo dispuesto en el artculo 11 de esta ley y la
constitucin y transmisin de derechos reales de goce y disfrute,
que tengan por objeto los siguientes bienes:

a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias ()

establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exencin se
extender a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y
los muebles, arrendados conjuntamente con aqullos.


()

amueblados cuando el arrendador se obligue a la
prestacin de alguno de los servicios complementarios
propios de la industria hotelera, tales como los de
restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros
anlogos.

()

253




tengan la condicin de empresario o profesional. Por tanto, las operaciones realizadas por la SA estn sujetas al
impuesto.

Una SA ha realizado en 2011 los siguientes negocios:

1

Ha vendido a una SA una
vivienda que promovi y que
ha tenido alquilada a una
persona fsica durante tres
aos.
De acuerdo con el artculo 20.uno.22 LIVA, estn
exentas del impuesto las segundas y ulteriores entregas
de edificaciones. El segundo prrafo de ese precepto
aclara que las entregas realizadas por el promotor no
tienen la consideracin de primera entrega despus de
la utilizacin ininterrumpida del inmueble por un plazo
igual o superior a dos aos () en virtud de contratos
de arrendamiento sin opcin de compra, salvo que el
adquirente sea quien utiliz la edificacin durante el
referido plazo. En nuestro caso, el adquirente (otra SA)
no es quien utiliz la edificacin (una persona fsica).
En consecuencia, se trata de una segunda entrega de
edificacin exenta del impuesto.

20.Uno.22 L

Esta exencin es renunciable si concurren las
circunstancias previstas en el artculo 20.dos LIVA. Esta
renuncia conlleva la sujecin a este tributo.

20.Dos L
En el caso de que no se dieran tales circunstancias, la
venta estara sujeta al ITPO (art. 7.5 TRLITP).
7.5 TR

2

Ha alquilado un apartamento
incluyendo en el precio del
alquiler el servicio de limpieza
y de manutencin.
No resulta aplicable al alquiler con servicios hoteleros
ningn supuesto de exencin. En particular, no resulta
aplicable la exencin prevista en la letra b) del artculo
20.uno.23 LIVA, toda vez que la letra e) de este
precepto seala que la exencin no comprender Los
arrendamientos de apartamentos o viviendas
amuebladas cuando el arrendador se obligue a la
prestacin de alguno de los servicios complementarios
propios de la industria hotelera, tales como los de
restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros anlogos.

En suma, el alquiler est sujeto y no exento en el IVA.

20.Uno.23.b).e) L

254

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
64 Curso virtual
Curso 2012/2013

Planteamiento Una SA pretende realizar la rehabilitacin total de su sede social. Las obras se
realizarn segn un proyecto que ha encargado al estudio del prestigioso
arquitecto Norman Foster.

Ante esta situacin, la SA desea conocer qu tributos locales deber satisfacer
antes, durante y despus de la rehabilitacin.
Catalogacin
Solucin

1. IMCIO

En primer lugar, por la realizacin de las obras de rehabilitacin, la SA
deber satisfacer el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras.
Segn el artculo 100 TRLRHL, este impuesto grava la realizacin, dentro
del trmino municipal, de cualquier construccin, instalacin u obra para la
que se exija obtencin de la correspondiente licencia de obras o urbanstica.
En este caso, el sujeto pasivo a ttulo de contribuyente ser la SA, por su
condicin de dueo de la obra o construccin (art. 101.1 TRLRHL), sin
perjuicio de que, si la obra se ejecuta por un contratista independiente, ste
asuma la condicin de sustituto del contribuyente (art. 101.2 TRLRHL).

100 TRLRHL

Impuesto sobre
Construcciones,
Instalaciones
y Obras

Naturaleza
y hecho imponible
1. El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras es un
tributo indirecto cuyo hecho imponible est constituido por la
realizacin, dentro del trmino municipal, de cualquier construccin,
instalacin u obra para la que se exija obtencin de la
correspondiente licencia de obras o urbanstica, se haya obtenido o no
dicha licencia, o para la que se exija presentacin de declaracin
responsable o comunicacin previa, siempre que la expedicin de la
licencia o la actividad de control corresponde al ayuntamiento de la
imposicin.

2. Est exenta del pago del impuesto la realizacin de cualquier
construccin, instalacin u obra de la que sea dueo el Estado, las
Comunidades Autnomas o las entidades locales, que estando sujeta al
impuesto, vaya a ser directamente destinada a carreteras, ferrocarriles,
puertos, aeropuertos, obras hidrulicas, saneamiento de poblaciones y de
sus aguas residuales, aunque su gestin se lleve a cabo por organismos
autnomos, tanto si se trata de obras de inversin nueva como de
conservacin.

101 TRLRHL

Impuesto sobre
Construcciones,
Instalaciones
y obras

Sujetos pasivos

Esto lo vimos
en FTI
1. Son sujetos pasivos de este impuesto, a ttulo de contribuyentes, las
personas fsicas, personas jurdicas o entidades del artculo 35.4 de la
Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que sean dueos
de la construccin, instalacin u obra, sean o no propietarios del
inmueble sobre el que se realice aqulla. / A los efectos previstos en el
prrafo anterior tendr la consideracin de dueo de la construccin,
instalacin u obra quien soporte los gastos o el coste que comporte su
realizacin.

2. En el supuesto de que la construccin, instalacin u obra no sea realizada
por el sujeto pasivo contribuyente tendrn la condicin de sujetos
pasivos sustitutos del contribuyente quienes soliciten las
correspondientes licencias o presenten las correspondientes
declaraciones responsables o comunicaciones previas o quienes
realicen las construcciones, instalaciones u obras. / El sustituto podr
exigir del contribuyente el importe de la cuota tributaria satisfecha.

255

2. IBI

En segundo lugar, la SA deber satisfacer el Impuesto sobre Bienes
Inmuebles que grava la titularidad del derecho de propiedad sobre los bienes
inmuebles (art. 61.1.d) TRLRHL). Se trata de un impuesto peridico, por lo
que la SA tributar por l cada ao natural (art. 75.2 TRLRHL), antes,
durante y despus de la rehabilitacin, mientras conserve la propiedad del
inmueble.

61.1 TRLRHL

Impuesto sobre
Bienes Inmuebles

Hecho
imponible
y supuestos
de no sujecin
1. Constituye el hecho imponible del impuesto la titularidad de los siguientes
derechos sobre los bienes inmuebles rsticos y urbanos y sobre los inmuebles de
caractersticas especiales:

a) De una concesin administrativa sobre los propios inmuebles o sobre los
servicios pblicos a que se hallen afectos.

b) De un derecho real de superficie.

c) De un derecho real de usufructo.

d) Del derecho de propiedad.

75.2 TRLRHL

Impuesto sobre
Bienes Inmuebles

Devengo
y perodo
impositivo

1. El impuesto se devengar el primer da del perodo impositivo.

2. El perodo impositivo coincide con el ao natural.

3. Los hechos, actos y negocios que debe ser objeto de declaracin o comunicacin
ante el Catastro Inmobiliario tendrn efectividad en el devengo de este impuesto
inmediatamente posterior al momento en que se produzca efectos catastrales. La
efectividad de las inscripciones catastrales, resultantes de los procedimientos de
valoracin colectiva y de determinacin del valor catastral de los bienes inmuebles
de caractersticas especiales coincidir con la prevista en las normas reguladoras
del Catastro Inmobiliario.

3. IAE

Por ltimo, la SA deber tributar por el Impuesto sobre Actividades
Econmicas (art. 78 TRLRHL), por la actividad econmica que, en su caso,
desarrolle, salvo que resulte aplicable la exencin prevista en el artculo
82.1.c) TRLRHL.

78
TRLRHL

Impuesto sobre
Actividades
Econmicas

Naturaleza
y hecho imponible

1. El Impuesto sobre Actividades Econmicas es un tributo directo de carcter real,
cuyo hecho imponible est constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional,
de actividades empresariales, profesionales o artsticas, se ejerzan o no en local
determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.

()

82.1.c)
TRLRHL

Impuesto sobre
Actividades
Econmicas

Exenciones
1. Estarn exentos del impuesto:

c) Los siguientes sujetos pasivos:

Las personas fsicas.
Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades
civiles y las entidades del artculo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria, que tengan un importe neto de la cifra de
negocios inferior a 1.000.000 euros.

()

256


Una SA pretende
realizar la
rehabilitacin total de
su sede social. Las
obras se realizarn
segn un proyecto que
ha encargado al
estudio del prestigioso
arquitecto Norman
Foster.

Ante esta situacin, la
SA desea conocer qu
tributos locales deber
satisfacer antes,
durante y despus de
la rehabilitacin.
1 Impuesto sobre
Construcciones,
Instalaciones
y Obras
(ICIO)

Antes
Por la realizacin de las obras de rehabilitacin, la
SA deber satisfacer el Impuesto sobre
Construcciones, Instalaciones y Obras. Segn el
artculo 100 TRLRHL, este impuesto grava la
realizacin, dentro del trmino municipal, de
cualquier construccin, instalacin u obra para la
que se exija obtencin de la correspondiente
licencia de obras o urbanstica. En este caso, el
sujeto pasivo a ttulo de contribuyente ser la SA,
por su condicin de dueo de la obra o
construccin (art. 101.1 TRLRHL), sin perjuicio
de que, si la obra se ejecuta por un contratista
independiente, ste asuma la condicin de sustituto
del contribuyente (art. 101.2 TRLRHL).

Impuesto:

100

Sujeto pasivo:

101.1

101.2
2 Impuesto
sobre Bienes
Inmuebles
(IBI)

Antes,
durante
y despus
La SA deber satisfacer el Impuesto sobre Bienes
Inmuebles que grava la titularidad del derecho de
propiedad sobre los bienes inmuebles (art. 61.1.d)
TRLRHL). Se trata de un impuesto peridico, por
lo que la SA tributar por l cada ao natural (art.
75.2 TRLRHL), antes, durante y despus de la
rehabilitacin, mientras conserve la propiedad del
inmueble.

61.1.d)

75.2
3 Impuesto sobre
Actividades
Econmicas
(EAE)

Despus
La SA deber tributar por el Impuesto sobre
Actividades Econmicas (art. 78 TRLRHL), por la
actividad econmica que, en su caso, desarrolle,
salvo que resulte aplicable la exencin prevista en
el artculo 82.1.c) TRLRHL.

78

82.1.c)

257

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
65 Curso virtual
Examen Junio 2012 / Segunda semana

Curso 2012/2013

Planteamiento Una SA que se dedica al transporte de viajeros y mercancas ha realizado en
2011, entre otros, los siguientes actos y negocios:

a) Ha obtenido una concesin de transporte regular entre dos ciudades de la
pennsula.

b) Ha trasportado una mercanca desde Madrid a un destinatario que reside en
Canad y que no es empresario ni profesional.

Una SA se dedica al
transporte de viajeros y
mercancas y realiza en
2011, entre otros, los
siguientes actos y
negocios
1 Obtiene una concesin para
transporte regular entre dos
ciudades de la pennsula
No sujeta al IVA, salvo
cesiones en aeropuertos o
lneas ferroviarias. Si no
est sujeta a IVA lo estar
al ITPO.
2 Transporta desde Madrid una
mercanca a un destinatario de
Canad, que no es empresario ni
profesional

Prestacin sujeta dentro
del mbito de aplicacin
del impuesto y exenta.

Catalogacin
Solucin De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la
LIVA se reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles,
salvo prueba en contrario.

bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles,

1. Transporte regular de viajeros entre dos ciudades de Espaa

De acuerdo con el artculo 7.9 LIVA, la concesin de transporte regular
obtenida no estar sujeta al IVA, salvo que tuviera por objeto la cesin del
derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en
aeropuertos.

7.9
LIVA

Operaciones
no sujetas
al impuesto

No estarn sujetas al impuesto: ()

9. Las concesiones y autorizaciones administrativas, con
excepcin de las siguientes:

a) Las que tengan por objeto la cesin del derecho a utilizar el
dominio pblico portuario.

b) Las que tengan por objeto la cesin del los inmuebles e

c) Las que tengan por objeto la cesin del derecho a
utilizar infraestructuras ferroviarias.

d) Las autorizaciones para la prestacin de servicios al pblico
y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales
en el mbito portuario.

258

De no estar sujeta al IVA, la concesin estar sujeta al ITPO, segn el
artculo 7.1.B) TRLITP. La cuota se calculara con arreglo a lo previsto en el
artculo 13 TRLITP.

7.1.b)
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho
imponible

A) ()

instalaciones en puertos y en aeropuertos.

()

13
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Reglas
especiales

1. Las concesiones administrativas tributarn con el tipo que,
conforme a lo previsto en la Ley 21/2001 () haya sido aprobado
por la Comunidad Autnoma.

refiere el prrafo anterior, las concesiones administrativas
tributarn como constitucin de derechos, al tipo de gravamen
establecido en el artculo 11 a) para los bienes muebles o
semovientes, cualesquiera que sean su naturaleza, duracin y los
bienes sobre los que recaigan.

()

2. Transporte desde Madrid a Canad

La prestacin del servicio del transporte de la cercana se entiende realizada
en el territorio de aplicacin del impuesto por la parte de trayecto que
discurra por este territorio, segn el artculo 70.uno.2.b) LIVA.

70.Uno
LIVA

Lugar
de realizacin
de las
prestaciones
de servicios.
Reglas especiales
Uno. Se entendern prestados en el territorio de aplicacin del
Impuesto los siguientes servicios:

1. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen el citado
territorio. ()

2. Los de transporte que se citan a continuacin, por la parte de
trayecto que discurra por el territorio de aplicacin del Impuesto tal
y como ste se define en el artculo 3 de esta Ley:

a) Los de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario.

b) Los de transporte de bienes distintos de los referidos en el
artculo 72 de esta Ley cuyo destinatario no sea un empresario o
profesional actuando como tal.

259

Se trata de un trasporte de bienes distinto de los referidos en el artculo 72
LIVA (transportes intracomunitarios) y su destinatario no es un empresario
o profesional. Por el resto del trayecto la prestacin no estar sujeta al IVA.

Esta prestacin de servicios, en la medida en que est sujeta, estar exenta de
acuerdo con el artculo 21.5 LIVA, toda vez que estar directamente
relacionada con la exportacin de bienes fuera del territorio de la
Comunidad.

21.5
LIVA

Exenciones

Entregas
de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en las
exportaciones
de bienes


5. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y
operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exencin
conforme al artculo 20 de esta Ley, cuando estn directamente
relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de
la Comunidad.

260





Una SA que se dedica al transporte de viajeros y mercancas ha realizado en 2011, entre otros, los siguientes actos y
negocios:

1

Ha obtenido una
concesin de
transporte regular
entre dos ciudades de
la pennsula.
De acuerdo con el artculo 7.9 LIVA, la concesin de transporte
regular obtenida no estar sujeta al IVA, salvo que tuviera por objeto la
cesin del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o

7.9 L
De no estar sujeta al IVA, la concesin estar sujeta al ITPO, segn el
artculo 7.1.B) TRLITP. La cuota se calculara con arreglo a lo previsto
en el artculo 13 TRLITP.

7.1.B) TR

13 TR

2

Ha trasportado una
mercanca desde
Madrid a un
destinatario que
reside en Canad y
que no es empresario
ni profesional.
La prestacin del servicio del transporte de la cercana se entiende
realizada en el territorio de aplicacin del impuesto por la parte de
trayecto que discurra por este territorio, segn el artculo 70.uno.2.b)
LIVA.

70.Uno.2.b) L
Se trata de un trasporte de bienes distinto de los referidos en el artculo
72 LIVA (transportes intracomunitarios) y su destinatario no es un
empresario o profesional. Por el resto del trayecto la prestacin no
estar sujeta al IVA.

Esta prestacin de servicios, en la medida en que est sujeta, estar
exenta de acuerdo con el artculo 21.5 LIVA, toda vez que estar
directamente relacionada con la exportacin de bienes fuera del
territorio de la Comunidad.

72 L
Transportes
intracomun.

21.5 L
exencin

261

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
66 Curso virtual

Curso 2012/2013

Planteamiento Una SA, que se dedica a fabricar automviles, ha realizado en 2011, entre otros,
los siguientes actos y negocios:

a) Ha obtenido una subvencin pblica para la fabricacin de vehculos
elctricos que vender en Barcelona. La subvencin se ha establecido en
funcin del nmero de vehculos entregados.

b) Ha destinado uno de los vehculos fabricados al desplazamiento de sus
trabajadores entre las instalaciones de la fbrica.

Qu trascendencia tienen los datos anteriores en el IVA?
Catalogacin
Solucin
en el LIVA se reputan empresarios o profesionales las sociedades

OJO
Podemos coger recortes de otros supuestos por si nos cae en examen
aqu se podra comentar que no cabe la prueba en contrario ya
que el supuesto dice claramente que se trata de una empresa de
fabricacin de automviles.


1. Entrega de vehculos

La entrega de vehculos es una operacin sujeta al IVA. La base imponible
ser la contraprestacin obtenida. En ella se incluir el importe
correspondiente de la subvencin, al estar establecida en funcin el nmero
de unidades entregadas y considerarse, por lo tanto, vinculada directamente
al precio de las operaciones (art. 78.dos.3 LIVA).

78.Dos.3
LIVA

Base imponible

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Base imponible.
Regla general

()

directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto
las subvenciones establecidas en funcin del nmero de
unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados
cuando se determinen con anterioridad a la realizacin de la
operacin.

262

2. Destino del vehculo al desplazamiento
de los trabajadores de la empresa

Al destinarse uno de los vehculos fabricados al desplazamiento de los
trabajadores entre las instalaciones de la fbrica se est produciendo el
cambio de afectacin de un bien producido en el ejercicio de la actividad
empresarial o profesional del sujeto pasivo para su utilizacin como bien de
inversin. Se trata de bienes del activo no corriente (mercaderas) que se
destinan a ser utilizados como bienes de inversin.

De acuerdo con el artculo 9.1.d) LIVA, esta operacin se califica como
autoconsumo y se considera asimilada a las entregas de bienes a ttulo
oneroso (se dice al inicio del artculo) salvo que al sujeto pasivo se le
hubiera atribuido el derecho a deducir ntegramente las cuotas del Impuesto
sobre el Valor Aadido que hubiere soportado en el caso de adquirir a
terceros bienes de idntica naturaleza.

9.1.d) LIVA

Operaciones
asimiladas
a las entregas
de bienes
a ttulo oneroso
Se considerarn operaciones asimiladas a las entregas de bienes
a ttulo oneroso:

1. El autoconsumo de bienes. / A los efectos de este impuestos se
considerarn autoconsumos de bienes las siguientes operaciones
realizadas sin contraprestacin:

()

d) La afectacin o, en su caso, el cambio de afectacin de bienes
producidos, construidos, extrados, transformados, adquiridos o
importados en el ejercicio de la actividad empresarial o
profesional del sujeto pasivo para su utilizacin como bienes de
inversin.

Lo dispuesto en esta letra no ser de aplicacin en los supuestos
en que el sujeto pasivo se le hubiera atribuido el derecho a
deducir ntegramente las cuotas del Impuesto sobre el Valor
Aadido que hubiere soportado en el caso de adquirir a terceros
bienes de idntica naturaleza.

()

263

Resulta aplicable esta salvedad a nuestro caso? El artculo 95.tres.2 LIVA
establece que los vehculos automviles de turismo se presumen afectados al
desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporcin del 50
por 100. Ahora bien, esta presuncin iuris tantum puede destruirse en
nuestro caso acreditando que los vehculos no estn destinados, ni siquiera
parcialmente, a satisfacer necesidades privadas de los empleados, ajenas a la
actividad empresarial, sino que quedan afectos directa y exclusivamente a la
actividad empresarial o profesional.

En suma, la operacin sealada no queda sujeta al IVA.

95.Tres.2
LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Limitaciones
del derecho
a deducir
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas
soportadas por la adquisicin, importacin, arrendamiento o cesin de
uso por otro ttulo de los bienes de inversin que se empleen en todo o
en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrn
deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

()

2. Cuando se trate de vehculos automviles de turismo y sus
remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirn afectados al
desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la
proporcin del 50 por 100.

()

264



De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en el LIVA se reputan empresarios o

OJO
Podemos coger recortes de otros supuestos por si nos cae en examen aqu se podra
comentar que no cabe la prueba en contrario ya que el supuesto dice claramente que se trata
de una empresa de fabricacin de automviles.


Una SA, que se dedica a fabricar automviles, ha realizado en 2011, entre otros, los siguientes actos y negocios:

1

Ha obtenido una
subvencin pblica
para la fabricacin
de vehculos
elctricos que
vender en
Barcelona. La
subvencin se ha
establecido en
funcin del nmero
de vehculos
entregados.

La entrega de vehculos es una operacin sujeta al IVA. La base
imponible ser la contraprestacin obtenida. En ella se incluir el
importe correspondiente de la subvencin, al estar establecida en funcin
el nmero de unidades entregadas y considerarse, por lo tanto, vinculada
directamente al precio de las operaciones (art. 78.dos.3 LIVA).

78.Do.3 L

En la base
imponible se
incluir el
importe
correspondiente
de la
subvencin.

2

Ha destinado uno de
los vehculos
fabricados al
desplazamiento de
sus trabajadores
entre las
instalaciones de la
fbrica.
Al destinarse uno de los vehculos fabricados al desplazamiento de
los trabajadores entre las instalaciones de la fbrica se est
produciendo el cambio de afectacin de un bien producido en el ejercicio
de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo para su
utilizacin como bien de inversin. Se trata de bienes del activo no
corriente (mercaderas) que se destinan a ser utilizados como bienes de
inversin.

De acuerdo con el artculo 9.1.d) LIVA, esta operacin se califica como
autoconsumo y se considera asimilada a las entregas de bienes a ttulo
oneroso (se dice al inicio del artculo) salvo que al sujeto pasivo se le
hubiera atribuido el derecho a deducir ntegramente las cuotas del
Impuesto sobre el Valor Aadido que hubiere soportado en el caso de
adquirir a terceros bienes de idntica naturaleza.

9.1.d) L
Resulta aplicable esta salvedad a nuestro caso? El artculo 95.tres.2
LIVA establece que los vehculos automviles de turismo se presumen
afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la
proporcin del 50 por 100. Ahora bien, esta presuncin iuris tantum
puede destruirse en nuestro caso acreditando que los vehculos no estn
destinados, ni siquiera parcialmente, a satisfacer necesidades privadas de
los empleados, ajenas a la actividad empresarial, sino que quedan afectos
directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional.

En suma, la operacin sealada no queda sujeta al IVA.

95.Tres.2 L

265

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
67 Curso virtual

Curso 2012/2013

Planteamiento En la autoliquidacin del IVA una SA ha incluido, entre otros datos, los
siguientes:

a) Ha deducido una cuota soportada por la adquisicin de ciertos materiales. El
proveedor no le ha remitido todava la correspondiente factura.

b) Ha deducido el IVA soportado en varias comidas con clientes.

Ha procedido correctamente la citada SA?
Catalogacin
Solucin 1. Deduccin de cuota soportada por la adquisicin de materiales

De acuerdo con el primer prrafo del artculo 97.uno LIVA, Solo podrn
ejercitar el derecho a la deduccin los empresarios o profesionales que
estn en posesin del documento justificativo de su derecho. El mismo
precepto seala a continuacin que, a estos efectos, nicamente se
considerar documento justificativo la factura con carcter general.

97.Uno
LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Requisitos
formales
de la
deduccin
Uno. Slo podrn ejercitar el derecho a la deduccin los
empresarios o profesionales que estn en posesin del documento
justificativo de su derecho.

A estos efectos, nicamente se considerarn documentos
justificativos del derecho a la deduccin:

1. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el
servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero,
siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos
que se establezcan reglamentariamente.

()

Es ms, de acuerdo con el primer prrafo del artculo 99.4 LIVA, Se
entendern soportadas las cuotas deducibles en el momento en que el
empresario o profesional que las soport reciba la correspondiente factura
o dems documentos justificativos del derecho a la deduccin.

99.Cuatro
LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Ejercicio del
derecho a la
deduccin
Cuatro. Se entendern soportadas las cuotas deducibles en el momento
en que el empresario o profesional que las soport reciba la
correspondiente factura o dems documentos justificativos del derecho a
la deduccin.

()

Por lo tanto, la sociedad no ha procedido correctamente al deducir la cuota
correspondiente a la adquisicin de los materiales.

266

2. Deduccin de IVA soportado en comidas con clientes

De acuerdo con el artculo 96.uno.5 LIVA, no es deducible el IVA
soportado por los bienes y servicios destinados a atenciones a clientes. Ahora
bien, el artculo 96.uno.6 LIVA seala que el IVA soportado por servicios
de restauracin s ser deducible cuando el importe de estos servicios tenga
la consideracin de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre
Sociedades, circunstancia que puede concurrir en el supuesto planteado.

96.Uno
LIVA

Deducciones
y devoluciones

Deducciones

Exclusiones
y restricciones
del derecho
a deducir
Uno. No podrn ser objeto de deduccin, en ninguna proporcin, las
cuotas soportadas como consecuencia de la adquisicin, incluso por
autoconsumo, importacin, arrendamiento, transformacin,
reparacin, mantenimiento o utilizacin de los bienes y servicios que
se indican a continuacin y de los bienes y servicios accesorios o
complementarios a los mismos:

()

5. Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes,
asalariados o a terceras personas.

()

6. Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelera y restauracin,
salvo que el importe de los mismos tuviera la consideracin de gasto
fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas o del Impuesto sobre Sociedades.

267



OJO
Aunque en la respuesta del supuesto no se diga nada, podemos coger recortes de los
otros supuestos Artculos 5.Uno.b) y 4.Dos.a) LIVA

En la autoliquidacin del IVA una SA ha incluido, entre otros datos, los siguientes:

1

Ha deducido una cuota
soportada por la
adquisicin de ciertos
materiales. El
proveedor no le ha
remitido todava la
correspondiente
factura.
De acuerdo con el primer prrafo del artculo 97.uno LIVA,
Solo podrn ejercitar el derecho a la deduccin los empresarios
o profesionales que estn en posesin del documento justificativo
de su derecho. El mismo precepto seala a continuacin que, a
estos efectos, nicamente se considerar documento justificativo
la factura con carcter general.

97.Uno
primer prrafo
LIVA
Es ms, de acuerdo con el primer prrafo del artculo 99.4 LIVA,
Se entendern soportadas las cuotas deducibles en el momento
en que el empresario o profesional que las soport reciba la
correspondiente factura o dems documentos justificativos del
derecho a la deduccin. Por lo tanto, la sociedad no ha
procedido correctamente al deducir la cuota correspondiente a la
adquisicin de los materiales.

99.4
primer prrafo
LIVA

2

Ha deducido el IVA
soportado en varias
comidas con clientes.

De acuerdo con el artculo 96.uno.5 LIVA, no es deducible el
IVA soportado por los bienes y servicios destinados a atenciones
a clientes. Ahora bien, el artculo 96.uno.6 LIVA seala que el
IVA soportado por servicios de restauracin s ser deducible
cuando el importe de estos servicios tenga la consideracin de
gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre
Sociedades, circunstancia que puede concurrir en el supuesto
planteado.

96.Uno.5
LIVA

96.Uno.6
LIVA

268

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
68 Curso virtual

Curso 2012/2013

Planteamiento Una persona fsica que se dedica a la fabricacin de leche y derivados presenta,
entre otros, los siguientes datos referidos a 2011:

a) Ha comprado leche a ganaderos residentes en Espaa y Portugal.

b) Vende sus productos en Espaa, en Francia y ltimamente en China.

Catalogacin
Solucin
De acuerdo con el artculo 5.uno.a) LIVA, se reputan empresarios o
profesionales a los efectos del IVA las personas o entidades que realicen
las actividades empresariales o profesionales definidas en el artculo
5.dos LIVA. Segn este precepto, son actividades empresariales Las
que impliquen la ordenacin por cuenta propia de factores de
produccin materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de
intervenir en la produccin o distribucin de bienes o servicios,
teniendo esa consideracin las actividades de fabricacin y ganaderas,
entre otras.

Por tanto, la persona fsica y los ganaderos a que se refiere el enunciado
tienen la consideracin de empresarios o profesionales a los efectos del
IVA.

5.Uno.a)
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional

siguiente de este artculo. / No obstante, no tendrn la
consideracin de empresarios o profesionales quienes
realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de
servicios a ttulo gratuito, sin perjuicio de lo establecido en
la letra siguiente.

()

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que
impliquen la ordenacin por cuenta propia de factores de
produccin materiales y humanos o de uno de ellos, con la
finalidad de intervenir en la produccin o distribucin de
bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideracin las actividades
extractivas, de fabricacin, comercio y prestacin de servicios,
incluidas las de artesana, agrcolas, forestales, ganaderas,
pesqueras, de construccin, mineras y el ejercicio de profesiones
liberales y artsticas.

()

269

1. Compra de leche a ganaderos de Espaa y Portugal

Deben diferenciarse dos grupos de operaciones:

Compra de leche a ganaderos residentes en Espaa

Si los ganaderos aplican el rgimen especial de la agricultura,
ganadera y pesca, la persona fsica a que se refiere el supuesto deber
satisfacer a esos ganaderos la compensacin del 10,5 por 100 del precio
de venta prevista en el artculo 130.cinco LIVA. Esta compensacin ser
deducible del mismo modo que las cuotas de IVA soportadas (art. 134.1
LIVA).

130.Cinco
LIVA

Rgimen
de deducciones
y compensaciones
La compensacin a tanto alzado a que se refiere el apartado tres de
este artculo ser la cantidad resultante de aplicar, al precio de
venta de los productos o de los servicios indicados en dicho
apartado, el porcentaje que proceda de entre los que se indican a
continuacin:

1. El 12 por 100, en las entregas de productos naturales obtenidos
de explotaciones agrcolas o forestales y en los servicios de
carcter accesorio de dichas explotaciones.

2. El 10,5 por 100, en las entregas de productos naturales
obtenidos en explotaciones ganaderas o pesqueras y en los

()

134.Uno
LIVA

Deduccin
de las
compensaciones
correspondientes
al rgimen
especial
de la agricultura,
ganadera y pesca

Uno. Los sujetos pasivos que hayan satisfecho las
compensaciones a que se refiere el artculo 130 de esta Ley
podrn deducir su importe de las cuotas devengadas por las
operaciones que realicen aplicando lo dispuesto en el Ttulo VIII
de esta Ley respecto de las cuotas soportadas deducibles.

Si los ganaderos no aplican ese rgimen, la persona fsica podr deducir
las cuotas de IVA que le hayan repercutido. El tipo impositivo aplicable
ser el superreducido del 4 por 100 si el tipo de leche adquirido es alguno
de los previstos en la letra c) del apartado 1 del artculo 91.dos.1 LIVA.

91.Dos.1.1.c)
LIVA

Tipos
impositivos
reducidos
Dos. Se aplicar el tipo del 4 por ciento a las operaciones
siguientes:


1. Los siguientes productos:

c) Los siguientes tipos de leche producida por
cualquier especie animal: natural, certificada,
pasterizada, concentrada, desnatada,
esterilizada, UHT, evaporada y en polvo.

270

Compra de leche a ganaderos residentes en Portugal

Constituye una adquisicin intracomunitaria de bienes (art. 15 LIVA)
sujeta al impuesto (art. 13.1 LIVA). El tipo de gravamen aplicable ser
el 4 por 100 si se da la circunstancia antes sealada.

15
LIVA

Concepto
de adquisicin
intracomunitaria
de bienes
Uno. Se entender por adquisicin intracomunitaria de bienes la
obtencin del poder de disposicin sobre bienes muebles
corporales expedidos o transportados al territorio de aplicacin del
impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro,
por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y
por cuenta de cualquiera de los anteriores.

Dos. Cuando los bienes adquiridos por una persona jurdica que no
acte como empresario o profesional sean transportados desde un
territorio tercero e importados por dicha persona en otro Estado
miembro, dichos bienes se considerarn expedidos o transportados
a partir del citado Estado miembro de importacin.

13.Uno
LIVA

Adquisicin
intracomunitaria
de bienes

Hecho
imponible
mbito espacial de aplicacin del Impuesto:

1. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a
ttulo oneroso por empresarios, profesionales o personas
jurdicas que no acten como tales cuando el transmitente sea un

()

2. Vende sus productos en Espaa, Francia y China

Deben diferenciarse tres grupos de operaciones:

Venta de productos en Espaa

Se trata de una entrega de bienes sujeta al impuesto. El tipo aplicable
ser el 4 por 100 si el producto vendido es leche de algn tipo de los
previstos en la letra c) del apartado 1 del artculo 91.dos.1 LIVA. Para
otros productos susceptibles de ser utilizados para la nutricin humana o
animal sera aplicable el tipo del 10 por 100 (art. 91.uno.1.1 LIVA).

91.Dos.1.1.c)
LIVA

Tipos
impositivos
reducidos
Dos. Se aplicar el tipo del 4 por ciento a las operaciones
siguientes:


1. Los siguientes productos:

c) Los siguientes tipos de leche producida por
cualquier especie animal: natural, certificada,
pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada,
UHT, evaporada y en polvo.

271

91.Uno.1.1
LIVA

Tipos
impositivos
reducidos
siguientes:


1. Las sustancias o productos, cualquiera que sea su
origen que, por sus caractersticas, aplicaciones,
componentes, preparacin y estado de conservacin, sean
susceptibles de ser habitual o idneamente utilizados para
la nutricin humana o animal, de acuerdo con lo
establecido en el Cdigo Alimentario y las disposiciones
dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas
alcohlicas.

()

Venta de productos en Francia

Se trata de una entrega de bienes que se entiende realizada en el
territorio de aplicacin del impuesto en la medida en que se encuentre
este territorio el lugar de inicio de la expedicin o transporte con destino
al adquirente (art. 68.dos.1 LIVA). Estar exenta si el destinatario es un
empresario o profesional (o una persona jurdica que no acte como tal)
identificado a los efectos del IVA en Francia (art. 25.uno LIVA). Se trata
de una exencin plena (esto es, se trata de una exencin que no limita el
derecho a deducir las cuotas del IVA soportadas).

68.Dos.1
LIVA

Lugar
de realizacin
de las entregas
de bienes

impuesto cuando los bienes se pongan a disposicin del adquirente
en dicho territorio.

Dos. Tambin se entender realizadas en el territorio de

el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el
apartado cuatro de este artculo.

()

272

25.Uno
LIVA

Exenciones
en las entregas
de bienes
destinados
a otro
Estado miembro.

expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o
por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los
anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el
adquirente sea:


profesional, pero que est identificada a efectos del Impuesto
en un Estado miembro distinto del Reino de Espaa.

()

Venta de productos en China

Se trata de una entrega de bienes que se entiende realizada en el
territorio de aplicacin del impuesto en la medida en que se encuentre
este territorio el lugar de inicio de la expedicin o transporte con destino
al adquirente (art. 68.dos.1 LIVA). Esta exportacin estar exenta de
acuerdo con el artculo 21 LIVA. Se trata de una exencin plena (eso es,
se trata de una exencin que no limita el derecho a deducir las cuotas del
IVA soportadas).

68.Dos.1
LIVA

Lugar
de realizacin
de las entregas
de bienes

impuesto cuando los bienes se pongan a disposicin del adquirente
en dicho territorio.

Dos. Tambin se entender realizadas en el territorio de

el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el
apartado cuatro de este artculo.

()

21.Uno
LIVA

Exenciones
en las
exportaciones
de bienes
Estarn exentas del impuesto, en las condiciones y con los
requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes
operaciones:


273


Supuesto entre persona fsica y ganaderos

De acuerdo con el artculo 5.uno.a) LIVA, se reputan empresarios o profesionales a los efectos del IVA las
personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el artculo 5.dos
LIVA. Segn este precepto, son actividades empresariales Las que impliquen la ordenacin por cuenta
propia de factores de produccin materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la
produccin o distribucin de bienes o servicios, teniendo esa consideracin las actividades de fabricacin y
ganaderas, entre otras.

Por tanto, la persona fsica y los ganaderos a que se refiere el enunciado tienen la consideracin de empresarios
o profesionales a los efectos del IVA.

Una persona fsica que se dedica a la fabricacin de leche y derivados presenta, entre otros, los siguientes datos
referidos a 2011:

1

Ha comprado
leche
a ganaderos
residentes en
Espaa y
Portugal.
Compra
de leche
a ganaderos
residentes
en Espaa
Si los ganaderos aplican el rgimen especial de la agricultura,
ganadera y pesca La persona fsica a que se refiere el
supuesto deber satisfacer a esos ganaderos la compensacin del
10,5 por 100 del precio de venta prevista en el artculo
130.cinco LIVA. Esta compensacin ser deducible del mismo
modo que las cuotas de IVA soportadas (art. 134.1 LIVA).

130.Cinco L
Compensacin

134.1 L
Deduccin
Si los ganaderos no aplican el rgimen especial de la
agricultura, ganadera y pesca La persona fsica podr
deducir las cuotas de IVA que le hayan repercutido. El tipo
impositivo aplicable ser el superreducido del 4 por 100 si el
tipo de leche adquirido es alguno de los previstos en la letra c)
del apartado 1 del artculo 91.dos.1 LIVA.

91.Dos.1.1.c)
LIVA
Compra
de leche
a ganaderos
residentes
en Portugal
Constituye una adquisicin intracomunitaria de bienes (art. 15
LIVA) sujeta al impuesto (art. 13.1 LIVA). El tipo de
gravamen aplicable ser el 4 por 100 si se da la circunstancia
antes sealada.

15 L

13.1 L

91.Dos L
2 Vende sus
productos
en Espaa,
en Francia
y ltimamente
en China.
Espaa Se trata de una entrega de bienes sujeta al impuesto. El tipo
aplicable ser el 4 por 100 si el producto vendido es leche de
algn tipo de los previstos en la letra c) del apartado 1 del
artculo 91.dos.1 LIVA. Para otros productos susceptibles de ser
utilizados para la nutricin humana o animal sera aplicable el
tipo del 10 por 100 (art. 91.uno.1.1 LIVA).

91.Dos.1.1.c)
LIVA

91.Uno.1.1
LIVA
Francia Se trata de una entrega de bienes que se entiende realizada en
el territorio de aplicacin del impuesto en la medida en que se
encuentre en este territorio el lugar de inicio de la expedicin o
transporte con destino al adquirente (art. 68.dos.1 LIVA).
Estar exenta si el destinatario es un empresario o profesional (o
una persona jurdica que no acte como tal) identificado a los
efectos del IVA en Francia (art. 25.uno LIVA). Se trata de una
exencin plena (esto es, se trata de una exencin que no limita
el derecho a deducir las cuotas del IVA soportadas).

68.Dos.1
LIVA

25.Uno L
Exencin
plena
China Se trata de una entrega de bienes que se entiende realizada en
el territorio de aplicacin del impuesto en la medida en que se
encuentre en este territorio el lugar de inicio de la expedicin o
transporte con destino al adquirente (art. 68.dos.1 LIVA). Esta
exportacin estar exenta de acuerdo con el artculo 21 LIVA.
Se trata de una exencin plena (eso es, se trata de una exencin
que no limita el derecho a deducir las cuotas del IVA
soportadas).

68.Dos.1
LIVA

21.Uno L
Exencin
plena

274

Nm.
supuesto
Fuente Fecha
69 Curso virtual / Examen Septiembre 2012 Curso 2012/2013

Planteamiento Un abogado presenta en 2011, entre otros, los siguientes datos:

1. Ha arrendado un local que haba heredado.

2. Ha disuelto una comunidad de bienes que tena con otras personas (fsicas y
jurdicas) para el ejercicio en comn de su profesin.

El abogado
1 Arrienda un local que haba heredado
OJITO Arrienda un local,
no una vivienda
2 Disuelve una CB que tena
con otras personas (fsicas y jurdicas)

Qu trascendencia tienen estos hechos y negocios a efectos de la imposicin
indirecta?
Catalogacin
Solucin 1. Arrendamiento del lugar heredado

De acuerdo con el artculo 5.Uno.c) LIVA, se reputan empresarios o
profesionales a los efectos de esta ley a los arrendadores de bienes. Por lo
tanto, el arrendamiento constituye una operacin sujeta al IVA de acuerdo
con el citado precepto y con el artculo 4.Uno LIVA. Se trata, en particular,
de una prestacin de servicios (art. 11.2.2 LIVA) sujeta.

5.uno.c)
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
o profesionales: ()

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones
de servicios que supongan la explotacin de un bien corporal o
incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
/ En particular, tendrn dicha consideracin los arrendadores
de bienes.

4.Uno
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
efectan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partcipes
de las entidades que las realicen.

Art. 11.2.2
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios



empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opcin
de compra.

()

275

No resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 20.uno.23 LIVA, al
tener el arrendamiento por objeto un local y no una vivienda. En
consecuencia, la operacin provoca el devengo del IVA y el arrendador
repercutir ste al arrendatario.

Al tratarse de una operacin sujeta y no exenta en el IVA, no est sujeta al
ITPO (artculos 4.Cuatro LIVA y 7.5 TRLITP).

Art. 20.Uno.23
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores
Estarn exentas de este impuesto las siguientes operaciones: ()

servicios con arreglo a lo dispuesto en el artculo 11 de esta Ley
y la constitucin y transmisin de derechos reales de goce y

c) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de

d) Los edificios o partes de los mismos destinados
aqullos.


a) Los arrendamientos de terrenos para estacionamientos de vehculos.

b) Los arrendamientos de terrenos para depsito o almacenaje de bienes,
mercancas o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad
empresarial.

c) Los arrendamientos de terrenos para exposiciones o para publicidad.

d) Los arrendamientos con opcin de compra de terrenos o viviendas cuya
entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto.

e) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el
arrendador se obligue a la prestacin de alguno de los servicios
complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de
restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros anlogos.

f) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser
subarrendados, con excepcin de los realizados de acuerdo con lo
dispuesto en la letra b) anterior.

g) Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos asimilados a
viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos
Urbanos.

h) La constitucin o transmisin de derechos reales de goce o disfrute
sobre los bienes a que se refieren las letras a), b), c), e), y f) anteriores.

i) La constitucin o transmisin de derechos reales de superficie.

276

Art. 4.Cuatro
LIVA

Entregas de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho imponible
Las operaciones sujetas a este impuesto no estarn sujetas al
concepto Transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos
Documentados.

Se exceptan de lo dispuesto en el prrafo anterior las
operaciones que se indican a continuacin:

a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, as
como la constitucin o transmisin de derechos reales de
goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estn
exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo
renuncie a la exencin en las circunstancias y con las
condiciones recogidas en el artculo 20.Dos.

apartado dos, nmero 1 y 2 de la Ley 24/1988, de 28 de julio,
del Mercado de Valores ()

7.5
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible

enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por
empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad
empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando
constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas
al Impuesto sobre el Valor Aadido. No obstante, quedarn sujetas
a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes
inmuebles, as como la constitucin y transmisin de derechos reales
de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de
exencin en el Impuesto sobre el Valor Aadido. Tambin quedarn
sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estn incluidos en la
transmisin de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por
las circunstancias concurrentes la transmisin de este patrimonio no
quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Aadido.

2. Disolucin de la CB

A los efectos del IOS, las comunidades de bienes constituidas por actos inter
vivos para el ejercicio de actividades empresariales se equiparan a las
sociedades (art. 22.4 TRLITP).

22
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

1. Las personas jurdicas no societarias que persigan fines
lucrativos.



4. La comunidad de bienes, constituida por actos inter
vivos, que realice actividades empresariales, sin perjuicio de
lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la renta de las
Personas Fsicas.

5. ()

277

Por tanto, la disolucin de dicha comunidad se considera una operacin
societaria sujeta al citado impuesto (al IOS artculo 19.1.1 TRLITP).

Sern sujetos pasivos los comuneros por los bienes o derechos recibidos
(art. 23.b) TRLITP).

La base imponible coincidir con el valor real de los bienes y derechos
entregados a los socios, sin deduccin de gastos y deudas (art. 25.4
TRLITP).

19
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

1. La constitucin de sociedades, el aumento y
disminucin de su capital social y la disolucin de
sociedades.


Unin Europea.



()

23
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Sujeto pasivo
Estar obligado al pago del impuesto a ttulo de contribuyente y
contrario:

a) En la constitucin de sociedades, aumento de capital, traslado
de sede de direccin efectiva o domicilio social y aportaciones de
los socios que no supongan un aumento del capital social, la
sociedad.

b) En la disolucin de sociedades y reduccin de capital social,
los socios, copropietarios, comuneros o partcipes por los
bienes y derechos recibidos.

25.4
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Base imponible


Si en la disolucin de la comunidad de bienes en cuestin se producen
excesos de adjudicacin evitables stos debern tributar por el ITPO,
siendo sujeto pasivo el comunero que reciba el exceso de adjudicacin.

278

Por otro lado, la adjudicacin de los bienes de la comunidad a los comuneros
tiene la consideracin de una entrega de bienes a los efectos del IVA, segn
establece el artculo 8.dos.2 LIVA. Debe tenerse en cuenta a estos efectos
que la comunidad de bienes, al realizar operaciones sujetas al impuesto, tiene
la consideracin de sujeto pasivo de ste (art. 84.Tres LIVA).

8.Dos.2
LIVA

Concepto
de entrega
de bienes

()

bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones
de esta naturaleza en caso de liquidacin o disolucin total o
parcial de aqullas, sin perjuicio de la tributacin que proceda con
arreglo a las normas reguladoras de los conceptos actos jurdicos
documentados y operaciones societarias del Impuesto sobre

84.Tres
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Sujetos pasivos

Tienen la consideracin de sujetos pasivos las herencias yacentes,
comunidades de bienes y dems entidades que, careciendo de
personalidad jurdica, constituyan una unidad econmica o un
patrimonio separado susceptible de imposicin, cuando realicen
operaciones sujetas al Impuesto.

279


Un abogado presenta en 2011, entre otros, los siguientes datos:

1

Ha arrendado un
local que haba
heredado.

De acuerdo con el artculo 5.Uno.c) LIVA, se reputan
empresarios o profesionales a los efectos de esta ley a los
arrendadores de bienes. Por lo tanto, el arrendamiento constituye
una operacin sujeta al IVA de acuerdo con el citado precepto y
con el artculo 4.Uno LIVA. Se trata, en particular, de una
prestacin de servicios (art. 11.2.2 LIVA) sujeta.

5.Uno.c) L

4.Uno L

11.2.2 L
No resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 20.uno.23
LIVA, al tener el arrendamiento por objeto un local y no una
vivienda. En consecuencia, la operacin provoca el devengo del
IVA y el arrendador repercutir ste al arrendatario.

20.Uno.23 L
Al tratarse de una operacin sujeta y no exenta en el IVA, no est
sujeta al ITPO (artculos 4.Cuatro LIVA y 7.5 TRLITP).
4.Cuatro L
7.5 TR

2

Ha disuelto una
comunidad de
bienes que tena
con otras personas
(fsicas y jurdicas)
para el ejercicio en
comn de su
profesin.

A los efectos del IOS, las comunidades de bienes constituidas por
actos inter vivos para el ejercicio de actividades empresariales se
equiparan a las sociedades (art. 22.4 TRLITP).

22.4 TR
Por tanto, la disolucin de dicha comunidad se considera una
operacin societaria sujeta al citado impuesto (al IOS artculo
19.1.1 TRLITP).

Sern sujetos pasivos los comuneros por los bienes o
derechos recibidos (art. 23.b) TRLITP).

La base imponiblecoincidir con el valor real de los bienes y
derechos entregados a los socios, sin deduccin de gastos y
deudas (art. 25.4 TRLITP).

19.1.1 TR

23.b) TR

25.4 TR
Si en la disolucin de la comunidad de bienes en cuestin se
producen excesos de adjudicacin evitables stos debern
tributar por el ITPO, siendo sujeto pasivo el comunero que reciba
el exceso de adjudicacin.

Por otro lado, la adjudicacin de los bienes de la comunidad a los
comuneros tiene la consideracin de una entrega de bienes a los
efectos del IVA, segn establece el artculo 8.dos.2 LIVA. Debe
tenerse en cuenta a estos efectos que la comunidad de bienes, al
realizar operaciones sujetas al impuesto, tiene la consideracin de
sujeto pasivo de ste (art. 84.Tres LIVA).

8.Dos.2 L

84.Tres L

280

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Varios mdicos han realizado en 2011, entre otros, los siguientes actos y
negocios:

1. Han constituido una sociedad annima profesional.

2. La sociedad constituida ha adquirido diversos aparatos mdicos mediante
contratos de arrendamiento financiero.

Qu tratamiento tienen estos actos o negocios en la imposicin indirecta?
Catalogacin
Solucin
1. Constitucin de una sociedad annima profesional

La constitucin de una sociedad annima constituye una operacin sujeta
al IOS segn el artculo 19.1.1 TRLITP, salvo que se trate de una operacin
de reestructuracin (por tratarse, por ejemplo, de una aportacin subsumible
en el art. 94 TRIS). Si est sujeta al Impuesto se aplicar la exencin prevista
en el artculo 45.I.B).11 TRLITP.

19
TRLITPAJD

Operaciones
societarias

Hecho
imponible

1. La constitucin de sociedades, el aumento y
disminucin de su capital social y la disolucin de
sociedades.


Unin Europea.



()

45.I.B).11
TRLITP

Disposiciones
comunes

Beneficios
fiscales
de gravamen a que se refiere el artculo 1 de la presente Ley sern los
siguientes:

I. A) ()

B) Estarn exentas:

()

11. La constitucin de sociedades, el aumento de
capital, las aportaciones que efecten los socios que no
suponga aumento de capital ()

281

Si los mdicos han aportado bienes no dinerarios afectos a la actividad
mdica a la sociedad, esta transmisin estar sujeta al IVA en virtud de lo
previsto en los artculos 4, 5.uno.a) y 8.dos.2 LIVA.

4
LIVA

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible
efectan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partcipes
de las entidades que las realicen.


por las sociedades mercantiles cuando tengan la condicin de

()

5.uno.a)
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
o profesionales:

este artculo. No obstante, no tendrn la consideracin de
empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente
entregas de bienes o prestaciones de servicios a ttulo gratuito, sin
perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.


()

8.Dos.2
LIVA

Concepto
de entrega
de bienes

()

bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones
de esta naturaleza en caso de liquidacin o disolucin total o
parcial de aqullas, sin perjuicio de la tributacin que proceda con
arreglo a las normas reguladoras de los conceptos actos jurdicos
documentados y operaciones societarias del Impuesto sobre

282

La prestacin de servicios mdicos constituye una operacin exenta segn el
artculo 20.uno.3 LIVA. Por ello debera analizarse la posible aplicacin a
las entregas de bienes no dinerarios de la exencin prevista en el artculo
20.uno.24 LIVA.

20.Uno.3
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()

servicios. / A efectos de este impuesto tendrn la condicin de
profesionales mdicos o sanitarios los considerados como tales en el
ordenamiento jurdico y los psiclogos, logopedas y pticos,
diplomados en centros oficiales o reconocidos por la
Administracin. ()

20.Uno.24
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()

24. Las entregas de bienes que hayan sido utilizados por el
transmitente en la realizacin de operaciones exentas del
impuesto en virtud de lo establecido en este artculo, siempre que
al sujeto pasivo no se le haya atribuido el derecho a efectuar la
deduccin total o parcial del impuesto soportado al realizar la
adquisicin, afectacin o importacin de dichos bienes o de sus
elementos componentes. ()

2. Adquisicin de aparatos mdicos mediante arrendamiento financiero

La persona que cede en arrendamiento financiero los aparatos mdicos
tendr la consideracin de empresario o profesional a los efectos del IVA
(art. 5.uno.c) LIVA). El arrendamiento financiero estar, por lo tanto, sujeto
al IVA.

5.uno.c)
LIVA

Concepto
de empresario
o profesional
o profesionales:

()

incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
/ En particular, tendrn dicha consideracin los arrendadores
de bienes.

283

El contrato de arrendamiento financiero o leasing tiene, en principio, la
consideracin de prestacin de servicios (art. 11.dos.2 LIVA).

11.dos.2
LIVA

Concepto
de prestacin
de servicios
1. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Aadido, se entender
por prestacin de servicios toda operacin sujeta al citado tributo
que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideracin de entrega,



2. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o
establecimientos mercantiles, con o sin opcin de compra.

()

Mientras tenga la consideracin de prestacin de servicios, el devengo del
impuesto en el contrato de leasing se produce, al tratarse de una operacin
de tracto sucesivo, en el momento en que resulte exigible la parte del precio
que comprenda cada percepcin (art. 75.uno.7 LIVA).

75.uno.7
LIVA

Devengo
del impuesto

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Devengo
del impuesto


7. En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las
operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en
que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada
percepcin. ()

La base imponible del Impuesto estar constituida por el importe total de la
contraprestacin, incluyndose en la misma cualquier crdito efectivo a
favor del arrendador (art. 78.uno y primer prrafo del art. 78.dos.1 LIVA).

78
LIVA

Base imponible

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Base imponible.
Regla general

Uno. La base imponible del impuesto estar constituida por el
importe total de la contraprestacin de las operaciones sujetas al
mismo procedente del destinatario o de terceras personas.


1. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros,
primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crdito
efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio,
derivado de la prestacin principal o de las accesorias a la misma.

No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, no se incluirn
en la contraprestacin los intereses por el aplazamiento en el
pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento
corresponda a un perodo posterior a la entrega de los bienes o
la prestacin de los servicios.

()

284

Se incluyen en la base imponible los intereses exigibles con el pago de cada
cuota, toda vez que dichos intereses no se devengan como consecuencia del
aplazamiento del pago a un momento posterior al de la correspondiente
prestacin del servicio, sino que se devengan en el mismo momento en que
se devengan dichas prestaciones de servicios. Por ello no resulta aplicable el
segundo prrafo del art. 78.dos.1 LIVA).

Si el arrendatario se compromete frente al arrendador a ejercitar la opcin de
compra y adquirir la propiedad mediante el ejercicio de dicha opcin, el
arrendamiento financiero pasa a tener la consideracin de entrega de bienes
(art. 8.dos.5 LIVA).

8.Dos.5
LIVA

Concepto
de entrega
de bienes

()

5. Las cesiones de bienes en virtud de contratos de
arrendamiento-venta y asimilados.

En tal caso, si el bien ya est en posesin del arrendatario, en el momento de
formalizarse el compromiso se producir el devengo del Impuesto
correspondiente a dicha entrega. La base imponible estar formada por la
parte de contraprestacin total acordada cuya exigibilidad se produzca a
partir del citado momento, incluido el importe correspondiente a la propia
opcin de compra, pero con exclusin de los intereses por aplazamiento en el
pago que correspondan a un perodo de tiempo posterior (segundo prrafo
del art. 78.dos.1 LIVA).

78
LIVA

Base imponible

Entrega
de bienes
y prestaciones
de servicios

Base imponible.
Regla general



1. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas
por prestaciones anticipadas y cualquier otro crdito efectivo a favor
de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la
prestacin principal o de las accesorias a la misma.

No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, no se incluirn
en la contraprestacin los intereses por el aplazamiento en el
pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento
corresponda a un perodo posterior a la entrega de los bienes o
la prestacin de los servicios.

()

285

Las cuotas de IVA soportadas por la sociedad no sern deducibles, toda
vez que los aparatos mdicos arrendados se destinan a la realizacin de
operaciones exentas del Impuesto, como es la prestacin de servicios
mdicos (artculos 20.uno.3 y 94 LIVA).

20.Uno.3
LIVA

Exenciones
en operaciones
interiores

()

servicios. / A efectos de este impuesto tendrn la condicin de
profesionales mdicos o sanitarios los considerados como tales en el
ordenamiento jurdico y los psiclogos, logopedas y pticos,
diplomados en centros oficiales o reconocidos por la
Administracin. ()

94.Uno
LIVA

Operaciones
cuya
realizacin
origina
el derecho
a la
deduccin



establecido en el artculo 83 de esta Ley.

artculos 21, 22, 23, 24, y 25 (no est el artculo 20) de esta Ley,
as como las dems exportaciones definitivas de bienes fuera de la
Comunidad que no se destinen a la realizacin de las operaciones a
que se refiere el nmero 2 de este apartado.

Ley.

286


Varios mdicos han realizado en 2011, entre otros, los siguientes actos y negocios:

1

Han
constituido
una sociedad
annima
profesional.

La constitucin de una sociedad annima constituye una operacin
sujeta al IOS segn el artculo 19.1.1 TRLITP, salvo que se trate de una
operacin de reestructuracin (por tratarse, por ejemplo, de una
aportacin subsumible en el art. 94 TRIS). Si est sujeta al Impuesto se
aplicar la exencin prevista en el artculo 45.I.B).11 TRLITP.
19.1.1 TR
constitucin
19.2.1
reestructuracin

45.I.B.11 TR
exencin
Si los mdicos han aportado bienes no dinerarios afectos a la actividad
mdica a la sociedad, esta transmisin estar sujeta al IVA en virtud de
lo previsto en los artculos 4, 5.uno.a) y 8.dos.2 LIVA.
4 L
5.Uno.a)L
8.Dos.2 L
Bienes no dinerarios
La prestacin de servicios mdicos constituye una operacin exenta
segn el artculo 20.uno.3 LIVA. Por ello debera analizarse la posible
aplicacin a las entregas de bienes no dinerarios de la exencin prevista
en el artculo 20.uno.24 LIVA.
20.Uno.3 L
Exencin

20.Uno.24 L
Exencin

2

La sociedad
constituida
ha adquirido
diversos
aparatos
mdicos
mediante
contratos
de
arrendamiento
financiero.
La persona que cede en arrendamiento financiero los aparatos mdicos
tendr la consideracin de empresario o profesional a los efectos del IVA
(art. 5.uno.c) LIVA). El arrendamiento financiero estar, por lo tanto,
sujeto al IVA.

5.Uno.c) L
Arrendamiento
financiero
El contrato de arrendamiento financiero o leasing tiene, en principio, la
consideracin de prestacin de servicios (art. 11.dos.2 LIVA).
11.Dos.2 L
Arrend. Financ.
Prestacin servicios
Mientras tenga la consideracin de prestacin de servicios, el devengo
del impuesto en el contrato de leasing se produce (al tratarse de una
operacin de tracto sucesivo) en el momento en que resulte exigible la
parte del precio que comprenda cada percepcin (art. 75.uno.7 LIVA).

75.Uno.7 L
Devengo del
impuesto
La base imponible del Impuesto estar constituida por el importe total de
la contraprestacin, incluyndose en la misma cualquier crdito efectivo
a favor del arrendador (art. 78.uno y primer prrafo del art. 78.dos.1
LIVA).
BASE IMPONIBLE

78.Uno L
78.Dos.1 L
Primer prrafo
INCLUSIN EN LA BASE IMPONIBLE. Se incluyen en la base
imponible los intereses exigibles con el pago de cada cuota, toda vez
que dichos intereses no se devengan como consecuencia del
aplazamiento del pago a un momento posterior al de la
correspondiente prestacin del servicio, sino que se devengan en el
mismo momento en que se devengan dichas prestaciones de
servicios. Por ello no resulta aplicable el segundo prrafo del art.
78.dos.1 LIVA).

DE ARRENDAMIENTO DE SERVICIOS A ENTREGA DE
BIENES. Si el arrendatario se compromete frente al arrendador a
ejercitar la opcin de compra y adquirir la propiedad mediante el
ejercicio de dicha opcin, el arrendamiento financiero pasa a tener
la consideracin de entrega de bienes (art. 8.dos.5 LIVA).

EJERCICIO DE LA OPCIN DE COMPRA. Si el arrendatario
ejercit la opcin de compra para adquirir la propiedad, es decir, si
el bien ya est en posesin del arrendatario, en el momento de
formalizarse el compromiso se producir el devengo del Impuesto
correspondiente a dicha entrega. La base imponible estar formada
por la parte de contraprestacin total acordada cuya exigibilidad se
produzca a partir del citado momento, incluido el importe
correspondiente a la propia opcin de compra, pero con exclusin de
los intereses por aplazamiento en el pago que correspondan a un
perodo de tiempo posterior (art. 78.dos.1, segundo prrafo LIVA).

En la base
imponible se
incluyen
los
intereses

De arrendamiento
de servicios
a
entrega de bienes
8.Dos.5

78.Dos.1 L
Las cuotas de IVA soportadas por la sociedad no sern deducibles,
toda vez que los aparatos mdicos arrendados se destinan a la realizacin
de operaciones exentas del Impuesto, como es la prestacin de servicios
mdicos (artculos 20.uno.3 y 94 LIVA).

20.Uno.3 L

94 L

287

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Una Sociedad Annima ha vendido vehculos nuevos en Francia. Slo parte de
los compradores son empresarios o profesionales.

VENTA DE VEHCULOS EN FRANCIA
Ventas a empresarios o profesionales Ventas a clientes que no son emp. o prof.

Qu trascendencia tienen en el IVA las ventas a los empresarios y
profesionales, por un lado, y a los dems clientes, por otro?
Catalogacin
Solucin De acuerdo con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la
LIVA se reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles,
salvo prueba en contrario.


Las entregas de los vehculos a que se refiere el supuesto se entienden realizadas
en el territorio (espaol) de aplicacin del impuesto, ya que cabe suponer que la
expedicin o transporte para su puesta a disposicin se ha iniciado en ese
territorio (art. 68.dos.1 LIVA).

68.Dos.1
LIVA

Lugar
de
realizacin
de las
entregas
de bienes
El lugar de realizacin de las entregas de bienes se determinar segn las
reglas siguientes:

()

Dos. Tambin se entender realizadas en el territorio de aplicacin del
impuesto:

1. Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto
de expedicin o transporte para su puesta a disposicin del
adquirente, cuando la expedicin o transporte se inicien en el
referido territorio, sin perjuicio de los dispuesto en el apartado
cuatro de este artculo. ()

El rgimen de ventas a distancia previsto en el artculo 68.cuatro LIVA no
resulta aplicable a los medios de transporte nuevos.

68.Cuatro
LIVA

Lugar
de realizacin
de las entregas
de bienes
No se entendern realizadas en el territorio de aplicacin del impuesto las
entregas de bienes cuya expedicin o transporte se inicie en dicho territorio
con destino a otro Estado miembro cuando concurran los requisitos a que se
refieren los nmeros 1, 2 y 3 del apartado anterior y el importe total de las
mismas, excluido el impuesto, haya excedido durante el ao natural
precedente de los lmites fijados en dicho Estado a estos efectos.

()

288

En suma, las entregas de los vehculos nuevos realizados por la sociedad
estn sujetas al IVA.

Las entregas sealadas estarn exentas por aplicacin del artculo 25 LIVA.
En particular:

Las ventas a empresarios o profesionales establecidos en Francia estn
exentas en virtud de lo previsto en el artculo 25.uno LIVA.

Las ventas destinadas a personas que no tienen la consideracin de
empresarios o profesionales y que residen en Francia estn exentas en virtud
de lo previsto en el artculo 25.dos LIVA.

25
LIVA

Exenciones
en las
entregas
de bienes
destinados
a otro
Estado
miembro

expedidos o transportados por el vendedor, por el adquirente o por un
tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al
territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:

a) Un empresario o profesional identificado a efectos del Impuesto
sobre el Valor Aadido en un Estado miembro distinto del Reino de
Espaa.

b) Una persona jurdica que no acte como empresario o profesional, pero
que est identificada a efectos del Impuesto en un Estado miembro

La exencin descrita en este apartado no se aplicar a las entregas de bienes
efectuadas para aquellas personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de
bienes no estn sujetas al Impuesto en el Estado miembro de destino en virtud
de los criterios contenidos en el artculo 14, apartados uno y dos, de esta Ley.

Tampoco se aplicar esta exencin a las entregas de bienes acogidas al
rgimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigedades y objeto de
coleccin regulado en el Captulo IV del Ttulo IX de esta Ley.

Dos. Las entregas de medios de transportes nuevos, efectuadas en las
condiciones indicadas en el apartado uno, cuando los adquirentes en
destino sean las personas comprendidas en el penltimo prrafo del
apartado precedente o cualquiera otra persona que no tenga la condicin
de empresario o profesional.

Tres. Las entregas de bienes comprendidas en el artculo 9, nmero 3 de esta
Ley a las que resultara aplicable la exencin del apartado uno si el
destinatario fuese otro empresario o profesional.

289

Se trata de exenciones plenas, esto es, que no limitan el derecho a deducir, de
acuerdo con la letra c) del artculo 94.uno.1 LIVA.

94.Uno
LIVA

Operaciones
cuya
realizacin
origina
el derecho
a la
deduccin
Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artculo anterior
podrn deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Aadido comprendidas
en el artculo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisicin
o importacin determinen el derecho a la deduccin, se utilicen por el sujeto
pasivo en la realizacin de las siguientes operaciones:

1. Las efectuadas en el mbito espacial de aplicacin del impuesto que se

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas
del Impuesto sobre el Valor Aadido.

imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido
en el artculo 83 de esta Ley.

c) Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artculos 21,
22, 23, 24, y 25 de esta Ley, as como las dems exportaciones
definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la
realizacin de las operaciones a que se refiere el nmero 2 de este
apartado.

d) Los servicios prestados por agencias de viajes que estn exentos del
impuesto en virtud de lo establecido en el artculo 143 de esta Ley.

290

Solucin
del caso

Una sociedad Annima
ha vendido vehculos
nuevos en Francia.
Slo parte de los
compradores son
empresarios o
profesionales.

Qu transcendencia
tienen en el IVA las
ventas a los
empresarios o
profesionales, por un
lado, y a los dems
clientes, por otro?

Las entregas de los
vehculos nuevos
realizados por la
sociedad estn sujetas
al IVA.
De acuerdo con el artculo
5.uno.b) LIVA, a los efectos de
lo dispuesto en la LIVA se
reputan empresarios o
profesionales las sociedades
mercantiles, salvo prueba en
contrario.
5.uno.b) LIVA
De acuerdo con el artculo
4.dos.a) LIVA se entendern
realizadas en el desarrollo de
una actividad empresarial o
profesional las entregas de
bienes y prestaciones de
servicios efectuadas por las
sociedades mercantiles,
cuando tengan la condicin de
4.dos.a) LIVA
Las entregas de los vehculos a
que se refiere el supuesto se
entienden realizadas en el
territorio (espaol) de
aplicacin del impuesto, ya que
cabe suponer que la expedicin
o transporte para su puesta a
disposicin se ha iniciado en
ese territorio.
68.Dos.1 LIVA
El rgimen de ventas a
distancia previsto en el artculo
68.cuatro LIVA no resulta
aplicable a los medios de
transporte nuevos.
68.cuatro LIVA

Las entregas sealadas
estarn exentas por
aplicacin del artculo 25
LIVA. En particular
Las ventas a empresarios o
profesionales establecidos
en Francia estn exentas en
virtud de lo previsto en el
artculo 25.uno LIVA
25.Uno LIVA
Las ventas destinadas a
personas que no tienen la
consideracin de
empresarios o profesionales
y que residen en Francia
estn exentas en virtud de
lo previsto en el artculo
25.dos LIVA
25.dos LIVA
Se trata de exenciones plenas,
esto es, que no limitan el
derecho a deducir, de acuerdo
con la letra c) del artculo
94.uno.1 LIVA
94.uno.1.c)
LIVA

291

Nm.
supuesto
Fuente Fecha

Planteamiento Precise la transcendencia en la imposicin indirecta de los siguientes hechos,
actos o negocios:

1. Un banco residente en Suiza ha prestado dinero a una sociedad residente en
Espaa.

2. El prstamo sealado se ha formalizado en escritura pblica otorgada ante el
cnsul espaol en Ginebra.
Catalogacin
Solucin
1. Prstamo de un banco suizo a una sociedad residente en Espaa

Cabe presumir que el Banco residente en Suiza y que la sociedad destinataria
del prstamo tienen la consideracin de sociedades mercantiles. De acuerdo
con el artculo 5.uno.b) LIVA, a los efectos de lo dispuesto en la LIVA se
reputan empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba
en contrario.

5.Uno
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Concepto
de empresario
o profesional

este artculo. ()


incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. /
En particular, tendrn dicha consideracin los arrendadores de
bienes.

d) Quienes efecten la urbanizacin de terrenos o la promocin,
construccin o rehabilitacin de edificaciones destinadas, en todos
los casos, a su venta, adjudicacin o cesin por cualquier ttulo,
aunque sea ocasionalmente.

e) Quienes realicen a ttulo ocasional las entregas de medios de
transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en
el artculo 25, apartados uno y dos de esta Ley. ()

292


4.Dos.a)
LIVA

Delimitacin
del hecho imponible

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Hecho
imponible

Dos. Se entender realizadas en el desarrollo de una actividad


b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o
parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integre el
patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso
las efectuadas con ocasin del cese en el ejercicio de las actividades
econmicas que determinan la sujecin al Impuesto.

c) Los servicios desarrollados por los Registradores de la Propiedad
en su condicin de liquidadores titulares de una Oficina
Liquidadora de Distrito Hipotecario.

Por otro lado, la operacin de prstamo se entiende realizada en el territorio
(espaol) de aplicacin del impuesto, al tener como destinatario un
empresario o profesional aqu establecido (art. 69.uno.1 LIVA).

69.Uno
LIVA

Lugar
de realizacin
del hecho imponible

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Lugar
de realizacin
de las
prestaciones
de servicios.
Regla general

territorio de aplicacin del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en
el apartado siguiente de este artculo y en los artculos 70 y 72 de esta
Ley, en los siguientes casos:

destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o
residencia habitual, con independencia de dnde se encuentre
establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los
preste.

()

En suma, el prstamo est sujeto al IVA.

Resulta aplicable la exencin prevista en el artculo 20.uno.18.c) LIVA.

20.Uno.18.c)
LIVA

Exenciones

Entrega de bienes
y prestaciones
de servicios

Exenciones
en operaciones
interiores

()


cualquiera que sea la forma en que se instrumente, incluso
mediante efectos financieros o ttulos de otra naturaleza.
()

293

Al tratarse de una operacin realizada por un empresario o profesional y no
concurrir alguna de las excepciones previstas en el artculo 7.5 TRLITP, el
prstamo no est sujeto al ITPO.

7.5
TRLITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible

bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor
Aadido. No obstante, quedarn sujetas a dicho concepto impositivo las
entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, as como la constitucin
y transmisin de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los
mismos, cuando gocen de exencin en el Impuesto sobre el Valor
Aadido. Tambin quedarn sujetas las entregas de aquellos inmuebles
que estn incluidos en la transmisin de la totalidad de un patrimonio
empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisin
de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Aadido.

2. Prstamo formalizado en escritura pblica otorgada en Suiza

El art. 6.1.C) TRLITP establece que el IAJD se exigir Por los actos
jurdicos documentados que se formalicen en territorio nacional y por los
que habindose formalizado en el extranjero surtan cualquier efecto,
jurdico o econmico, en Espaa.

6.1.c)
TRLITP

mbito
de aplicacin
territorial
del Impuesto
1. El impuesto se exigir: ()

C) Por los actos jurdicos documentados que se formalicen
en territorio nacional y por los que habindose formalizado
en el extranjero surtan cualquier efecto, jurdico o
econmico, en Espaa.

Por tanto, considerando que la escritura pblica ha sido otorgada por el
Cnsul espaol en el ejercicio de funciones notariales, la elevacin a pblico
del prstamo estar sujeta al IAJD (documentos notariales) por la cuota
fija establecida en el artculo 31.1 TRLITP.

31
TRLITP

Documentos
notariales

Hecho imponible

Cuota
tributaria
1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales,
as como los testimonios, se extendern, en todo caso, en papel
timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a
impuesto.

2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando
tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o
contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de
la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en
los nmeros 1 y 2 del artculo 1 de esta Ley, tributarn, adems, al
tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001 ()
haya sido aprobado por la Comunidad Autnoma. / Si la Comunidad
Autnoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el prrafo
anterior, se aplicar el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o
contratos.

3. Por el mismo tipo a que se refiere el apartado anterior y mediante
la utilizacin de efectos timbrados tributarn las copias de las actas
de protesto.

294

Si el prstamo no se constituye con una garanta real inscribible (como la
hipoteca), no se devengar la cuota variable del IAJD (artculos 31.2
TRLITP y 74.2 RITP).

74
TRLITP

Documentos
notariales

Casos especiales
de cuota gradual

Prstamos
y emprstitos

Emprstitos Anulado
por STS 3 nov. 1997
1. Las primeras copias de escrituras notariales que documenten
prstamos sujetos a la modalidad de transmisiones patrimoniales
onerosas, incluso los representados por obligaciones, bonos,
cdulas, pagars y otros ttulos anlogos, no quedarn sujetas al
gravamen gradual de actos jurdicos documentados sobre
documentos notariales.

2. Las que documenten la constitucin de prstamos sujetos al
Impuesto sobre el Valor Aadido, incluso los representados por
obligaciones, bonos, cdulas, pagars y otros ttulos anlogos,
tributarn por el referido gravamen gradual cuando sean
inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Registro
Mercantil.

3. Al mismo gravamen gradual de actos jurdicos documentados
quedarn sujetas las primeras copias de escrituras notariales que
documenten la extincin de prstamos de cualquier clase, incluso
los representados por obligaciones, bonos, cdulas, pagars y otros
ttulos anlogos, siempre que sean inscribibles en el Registro de la
Propiedad o en el Registro Mercantil.

Si el prstamo se constituye con una garanta real inscribible, la operacin
tributar unitariamente (por la regla del tratamiento unitario del prstamo
establecida en los artculos 15.1 TRLITP y 25.1 RITP) y se devengar la
cuota variable del IAJD (documentos notariales).

15.1
TRLITP
Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible

Reglas especiales
1. Las constitucin de las fianzas y de los derechos de hipoteca,
exclusivamente por el concepto de prstamo.

2. Se liquidarn como prstamos personales las cuentas de crdito, el
reconocimiento de deuda y el depsito retribuido.

25.1
RITP

Transmisiones
patrimoniales

Hecho imponible

Normas especiales

Tributacin
del prstamo
con garanta

1. La constitucin de las fianzas y de los derechos de hipoteca,
exclusivamente por el concepto de prstamo, cuando la
constitucin de la garanta sea simultnea con la concesin del
prstamo o en el otorgamiento de ste estuviese prevista la
posterior constitucin de la garanta.

295

Solucin
del caso

Precise
la
transcendencia
en la
imposicin
indirecta de los
siguientes
hechos, actos o
negocios

1

Un banco
residente en Suiza
ha prestado dinero
a una sociedad
residente en
Espaa.

El Banco residente en Suiza y la
sociedad destinataria del prstamo tienen
la consideracin de sociedades
mercantiles.

5.uno.b) LIVA

4.dos.a) LIVA
La operacin de prstamo se entiende
realizada en el territorio (espaol) de
aplicacin del impuesto, al tener como
destinatario un empresario o profesional
aqu establecido.

69.uno.1 LIVA
Prstamo sujeto al IVA
Resulta aplicable la exencin prevista en
el artculo 20.uno.18.c)
20.Uno.18.c)
LIVA
El prstamo no est sujeto al ITPO al
tratarse de una operacin realizada por
un empresario o profesional y no
concurrir alguna de las excepciones
previstas en el artculo 7.5 TRLITP.

7.5 TRLITP

2

El prstamo
sealado se ha
formalizado en
escritura pblica
otorgada ante el
cnsul espaol en
Ginebra.
El IAJD se exigir por los actos jurdicos
documentados que se formalicen en
territorio nacional y por los que
habindose formalizado en el extranjero
surtan cualquier efecto, jurdico o
econmico, en Espaa.

6.1.C) TRLITP
Considerando que la escritura pblica ha
sido otorgada por el Cnsul espaol en el
ejercicio de funciones notariales, la
elevacin a pblico del prstamo estar
sujeta al IAJD (documentos notariales)
por la cuota fija establecida en el artculo
31.1 TRLITP

3.1 TRLITP
El prstamo no se constituye
como garanta real inscribible
(como la hipoteca) No se
devengar la cuota variable del
IAJD (artculos 31.2 TRLITP y 74.2
RITP).

El prstamo se constituye con una
garanta real inscribible La
operacin tributar unitariamente
(por la regla del tratamiento unitario
del prstamo establecida en los
artculos 15.1 TRLITP y 25.1 RITP)
y se devengar la cuota variable
del IAJD (documentos notariales).

31.2 TRLITP

74.2 RITP

15.1 TRLITP

25.1 RITP

296

Dos supuestos
de mi examen

Estimados compaeros:

Me gustara razonar con vosotros los siguientes ejercicios, que son
dos de los supuestos con los que he tenido que enfrentarme en la prueba
presencial a la que me present (segunda semana, junio 2013). Como vais
a ver, la resolucin de los mismos requiere reflexin de por que aplicamos
unos u otros preceptos.

En el examen no me extend, ni mucho menos, en la respuesta que os
ofrezco aqu, entre otras cosas, porque sera imposible contestar tan
ampliamente en el tiempo que nos dan. No obstante, he querido hacerlo
aqu aqu de forma amplia para analizar y estudiar con tranquilidad lo que
me han preguntado y, a su vez, orientaros a vosotros en las preguntas que
pudieran haceros.

Teniendo en cuenta que los ejercicios que pongo a vuestra
disposicin corresponden a las preguntas primera y cuarta del examen, las
llamaremos sencillamente as:

Primera pregunta examen junio 2013 (segunda semana).

Cuarta pregunta examen junio 2013 (segunda semana).

Las respuestas a estos ejercicios no las he comprobado con su
resolucin por el Departamento. Las he respondido como yo entiendo que
deben de resolverse.

Creis que he resuelvo bien los ejercicios
o discrepis de mi resolucin?

297

Primera pregunta examen junio 2013 (segunda semana).

Planteamiento
Un abogado residente en Madrid ha prestado los siguientes servicios:

a) Ha asesorado a dos sociedades situadas en las Islas Canarias en relacin
con la fusin realizada entre ambas.

b) Ha asesorado a un matrimonio que reside en Francia en relacin con la
adopcin de un menor.

Estn sujetas estas prestaciones de servicios al IVA?

En principio, aparentemente, ambas prestaciones estn sujetas al impuesto. Por lo de
pronto un abogado es un prestador de servicios. No obstante para dar una respuesta completa al
caso debemos profundizar en los dos apartados que nos plantean.

En el apartado a) el destinatario son las sociedades canarias y en el apartado b) un
matrimonio que reside en Francia. Para ambas operaciones el prestador es el abogado que
reside en Madrid.

Prestador Destinatarios
Abogado
(empresario o profesional)
Sociedades canarias
(empresario o profesional)
Matrimonio de Francia
(no empresario o profesional)

Para fundamentar que se trata de una prestacin de servicios podemos indicar lo
siguiente:

El artculo 1 LIVA (Naturaleza del impuesto), en su apartado a) establece que El
Impuesto sobre el Valor Aadido es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el
consumo y grava, en la forma y condiciones previstas en esta Ley, las siguientes
operaciones: a) Las (...) prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o
profesionales. El abogado es una persona que ejerce una actividad profesional.

El artculo 4.1 LIVA (Hecho imponible), que indica que Estarn sujetas al impuesto las
(...) prestaciones de servicios realizadas en el mbito espacial del impuesto por
empresarios o profesionales a ttulo oneroso, con carcter habitual u ocasional, en el
desarrollo de su actividad empresarial o profesional (...). Como vemos, la profesin de
abogado encaja perfectamente en el contenido del precepto.

Lo sealado en el artculo 5.1 LIVA (Concepto de empresario o profesional) que indica
que A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarn empresarios o profesionales: a)
Las personas (...) que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el
apartado siguiente de este artculo).

298

Lo sealado en el artculo 5.2 LIVA que establece que Son actividades empresariales o
profesionales las que impliquen la ordenacin por cuenta propia de factores de produccin
materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la produccin o
distribucin de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideracin las actividades
extractivas, de fabricacin, comercio y prestacin de servicios (...).

Obligatoriamente debemos citar el artculo 11 LIVA, que regula el Concepto de
prestacin de servicios y que en su apartado 11.2.1 dice En particular, se consideran
prestaciones de servicios: 1. El ejercicio independiente de una profesin, arte u oficio.

Lgicamente el supuesto no se trata de una entrega de bienes (compra de una
lavadora, de un ordenador, de un piso, etc.) por lo que obligatoriamente debemos buscar en
la ley el articulado propio de las prestaciones de servicios. Tambin debemos descartar la
regulacin propia de las importaciones, exportaciones, adquisiciones intracomunitarias, etc.
porque el supuesto que nos plantean no tienen nada que ver con estos aspectos.

Independientemente de lo anterior, debemos profundizar y analizar los dos casos que
nos plantea:

a) Ha asesorado a dos sociedades situadas en las Islas Canarias en relacin con la
fusin realizada entre ambas.

Prestador Destinatario
Abogado

- Empresario o profesional.

- Reside en el mbito de aplicacin del
impuesto (Madrid) Art. 3 LIVA
Sociedades Canarias

- Empresario o profesional (las
sociedades siempre son empresarios o
profesionales, salvo prueba en
contrario 5.Uno.b).

- Reside fuera del mbito de aplicacin
del impuesto (Canarias) Art. 3
LIVA

b) Ha asesorado a un matrimonio que reside en Francia en relacin con la adopcin
de un menor.

Prestador Destinatario
Abogado

- Empresario o profesional.

- Reside en el mbito de aplicacin del
impuesto (Madrid) Art. 3 LIVA
Matrimonio de Francia

- No son empresarios o profesionales

- Residen fuera del mbito de aplicacin
del impuesto (Francia) Art. 3 LIVA

En los dos supuestos anteriores debemos irnos al artculo 69, que regula el Lugar de
realizacin de las prestaciones de servicios. Reglas generales. No podemos coger el
artculo 68, porque regula El lugar de realizacin de las entregas de bienes y no estamos
ante una entrega de bienes (venta de un ordenador, por ejemplo), sino ante una prestacin de
servicios El abogado presta un servicio de asesoramiento.

299

Los primeros apartados del artculo 69 LIVA dicen esto:

69 LIVA
Uno. Las prestaciones de servicios se entendern realizadas en el territorio de aplicacin
del Impuesto (pennsula y Baleares), sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de
este artculo y en los artculos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1.Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que acte como tal y radique
en el citado territorio la sede de su actividad econmica, o tenga en el mismo un
establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia
habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios de dicha sede,
establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dnde
se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre
que los servicios se presten (prestador) por un empresario o profesional y la sede de su
actividad econmica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su
defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de
aplicacin del Impuesto.

Dos. Por excepcin de lo dispuesto en el nmero 2 del apartado Uno del presente artculo, no
se entendern realizados en el territorio de aplicacin del Impuesto los servicios que se
enumeran a continuacin cuando el destinatario de los mismos no sea un empresario o
profesional actuando como tal y est establecido o tenga su domicilio o residencia habitual
fuera de la Comunidad, salvo en el caso de que dicho destinatario est establecido o tenga su
domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla y se trate de los servicios
a que se refieren las letras a a l siguiente: (...)

d) Los de asesoramiento, auditoria, ingeniera, gabinete de estudios, abogaca (...)

La primera cuestin Entiendo que todo lo que necesitamos para resolver el caso se encuentra en
el artculo 69, porque los artculos 70 y 72 regulan otras cuestiones.

Comentarios a los anteriores apartados del artculo 69 LIVA
en relacin al caso a) del ejercicio

69.Uno.1 Este supuesto no nos vale para el supuesto, porque si bien el destinatario
(sociedades canarias) son empresarios o profesionales que actan como tal, no radica
en el citado territorio la sede de su actividad econmica (el territorio de aplicacin
del Impuesto, es decir, pennsula o Baleares). Las sociedades estn en Canarias, fuera
del mbito de aplicacin del impuesto. El precepto se adaptara al ejercicio en cuanto
al prestador de los servicios, ya que dice que con independencia de dnde se
encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
De todos modos, no podemos coger este precepto.
69.Uno.2 Este precepto no nos vale, porque estamos estudiando un caso con unas empresas que
son empresarios o profesionales, y en el precepto se dice Cuando el destinatario no
sea un empresario o profesional actuando como tal y las sociedades canarias son
empresarios o profesionales. Cumplira la segunda parte del precepto, ya que el
prestador es un profesional que se encuentra en el mbito de aplicacin del impuesto.
69.Dos Este precepto podra ser el aplicable, ya que menciona las Islas Canarias y en su
apartado d) cita las operaciones de asesoramiento y abogaca. No obstante, debemos
reflexionar sobre lo que dice el precepto Indica que se trate de un destinatario que
no sea un empresario o profesional, y las sociedades canarias lo son. Por tanto, este
precepto tampoco nos vale.

300

La operacin incluida en el caso a) del ejercicio no estara sujeta al IVA, porque el
supuesto que nos plantean no tiene cabida en la regulacin que acabamos de ver. Las sociedades
canarias son empresarios o profesionales y, aunque aparentemente el caso pudiera tener entrada en
el artculo 69.Dos, que menciona a las Islas Canarias y habla de funciones de abogaca y de
asesoramiento, el precepto dice bien claro que no se trate de empresarios o profesionales y las
sociedades canarias lo son.

De todas formas, o se llevan las cosas claras antes del examen, o razonar a bote pronto esto
all en un primer ejercicio, con dos preguntas pendientes todava por resolver, puede generarnos un
tremendo nerviosismo y arruinarnos las otras dos respuestas del examen, sobre todo teniendo en
cuenta el escaso tiempo que nos dan si los ejercicios son complicados. Esto fue un poco lo que me
sucedi a m. An as, trate de dar una respuesta al menos coherente a las otras dos preguntas que
me planteaban, con la intencin de salvar el examen.

Comentarios a los anteriores apartados del artculo 69 LIVA
en relacin al caso b) del ejercicio

69.Uno.1 Este precepto no nos vale porque el destinatario no es un empresario o profesional,
ni radica en el mbito de aplicacin del impuesto la sede de su actividad.
69.Uno.2 Este precepto es el que nos vale porque el destinatario no es un empresario o
profesional y los servicios se prestan por un profesional cuya actividad se
desenvuelve en el territorio de aplicacin del Impuesto.
69.Dos Este precepto no nos servira porque efectivamente el destinatario no es un
empresario o profesional, pero tiene su domicilio o residencia dentro de la
Comunidad y no abarca la excepcin de habitar en las Islas Canarias, Ceuta o
Melilla.

Por tanto, la operacin planteada en el caso b) del ejercicio estara sujeta al IVA.

Puede ayudarnos entender mejor el supuesto
si seguimos el esquema del artculo 69
de mis apuntes de teora (pag. 80)

301

Cuarta pregunta examen junio 2013 (segunda semana).

Planteamiento
a) Una persona fsica que NO es empresario ni profesional ha vendido su
vivienda a una compaa que se dedica a realizar operaciones de
arrendamiento financiero (leasing). Indique si es aplicable alguna
exencin del artculo 20 de la Ley del IVA.

b) La compaa de leasing ha arrendado el inmueble con opcin de
compra a un empresario que pretende utilizarlo como local de su
negocio. Est agravada por el IVA la entrega que tiene lugar al cabo
de once aos al ejercitar el arrendatario la opcin de compra?

Razonamiento apartado a)

Entiendo que no es aplicable ninguna exencin del artculo 20 LIVA, porque el piso no
lo vende un empresario o profesional sino una persona fsica no empresario o profesional.
Estamos analizando una segunda o ulterior entrega, pero a mi juicio no podramos elegir la
exencin del artculo 20.Uno.22 porque esta exencin se aplicara a empresarios o profesionales.

La respuesta la fundamento de la siguiente forma:

Si el apartado a) nos dice que quien vende el piso es una persona fsica que NO es
empresario ni profesional, automticamente entiendo que est regulado por la Ley del
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados. No podra
estar regulado por la LIVA porque no estamos ante un empresario o profesional, ni le sera
aplicable la exencin del artculo 20.Uno.22 LIVA.

El impuesto de aplicacin sera el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas. La
persona fsica est transmitiendo su vivienda. Las transmisiones patrimoniales figuran
reguladas en los artculos 7 a 18 TRLITP y AJD. El artculo 7.1 de dicha Ley indica que
Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos inter
vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas
fsicas o jurdicas.

El obligado al pago del impuesto sera la sociedad de arrendamiento financiero (artculo
8.a) TRLTP y AJD).

La escritura pblica estara sujeta a la modalidad de cuota fija del Impuesto de Actos
Jurdicos Documentados. No estara sujeta a la cuota variable porque ITPO y AJD son
incompatibles en esta modalidad.

Razonamiento apartado b)

Aqu es la sociedad la que inicialmente arrienda la vivienda a otro empresario para
venderla once aos despus mediante el ejercicio de una opcin de compra. Por tanto, quien
vende es un empresario o profesional. Las sociedades mercantiles siempre son empresarios o
profesionales (art. 5.Uno. b). En este caso la operacin de venta estara sujeta al IVA, pero
exenta, en virtud de lo que dice el artculo 20.Uno.22 LIVA, ya que se trata de una segunda o
ulterior entrega. El comprador podra renunciar a la exencin en virtud de lo establecido en el
artculo 20.Dos LIVA.

302

Una
ltima
cuestin
En la resolucin de todos los supuestos prcticos de este
trabajo fui atrevido en ofrecer interpretaciones y orientaciones
personales. La elaboracin de los ejercicios la realic en
soledad, apoyndome exclusivamente en el manual, libro de
ejercicios prcticos y supuestos ofrecidos en el curso virtual,
con escasas consultas a travs del foro.

Debido a lo anterior, os aconsejo que no os fieis totalmente de
mis orientaciones, que razonis los supuestos y que, en su
caso, consultis siempre vuestras dudas con los profesores
responsables del Departamento mediante llamada telefnica o
utilizando el foro del curso virtual.

Os deseo suerte para la superacin del examen.

J os Vivero Russo

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