CFC - Seleção de Pareceres 2003-2007 PDF

SELEO DE PARECERES
2003-2007
CMARA TCNICA DO
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE
Consel ho Feder al de Cont abi l i dade
Br asl i a - 2008
2 Edio
r evi sada e ampl i ada
SELEO DE PARECERES
CMARA TCNICA DO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE
2003-2007
PUBLICAO DO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE
SAS Quadra 5 - Bloco J - Ed. CFC
Fone: (61) 3314 9600 / Fax: (61) 3322 2033
Cep: 70070-920 - Braslia-DF
Site: www.cfc.org.br
E-mail: cfc@cfc.org.br
Tiragem: 10 mil exemplares - Distribuio gratuita
2 Edio - 2008
REVISO: MARIA DO CARMO NBREGA
DIAGRAMAO E CAPA: MARCUS HERMETO
Edio sob responsabilidade de:
MARIA CLARA CAVALCANTE BUGARIM
Presidente do Conselho Federal de Contabilidade
NELSON MITIMASA JINZENJI
Vice-presidente Tcnico
Equipe Tcnica Responsvel:
CELIA SCHWINDT - COORDENADORA DA VICE-PRESIDNCIA TCNICA
HELIO JOS CORAZZA CONTADOR
FICHA CATALOGRFICA
Conselho Federal de Contabilidade
Seleo de pareceres: 2003 2007: Cmara Tcnica do Conselho Federal de Contabilida-
de/ Conselho Federal de Contabilidade. 2. ed., rev. e ampl. -- Braslia: CFC, 2008.
279 p.
ISBN: 978-85-85874-13-1

1. Pareceres - Contabilidade. 2. Cmara Tcnica. I. Ttulo.
CDU 657(083.74)
Ficha Catalogrca elaborada pela Bibliotecria Lcia Helena Alves de Figueiredo CRB 1/1.401
Apresentao.................................................................................................................................13
01/03 Realizao de Clculo de Liquidao de Sentena .......................................................... 19
03/03 Livro Balancetes Dirios e Balanos Novo Cdigo Civil .............................................. 21
05/03 Questionamentos Cooperativas, Sindicatos e Entidades sem Finalidade de Lucros .... 23
06/03 Reserva Legal de Entidades Cooperativas Utilizao ................................................... 27
12/03 Escriturao por Partida Simples ou Dobrada Mtodo ............................................... 30
15/03 Validade das Demonstraes Contbeis Licitao Pblica ........................................... 32
16/03 Plano de Contas Padro da ANS Cooperativa de Trabalho Mdico ............................ 36
17/03 Prerrogativa Profissional Assuntos Diversos ................................................................. 38
18/03 Prerrogativa Profissional Auditoria Contbil .................................................................. 41
19/03 Publicao do Balano Patrimonial e Demonstrao de Resultados ............................... 42
20/03 Divulgao de Balanos Patrimoniais pela Internet Legalidade .................................... 43
21/03 Reavaliao de Ativos Capitalizao ............................................................................. 43
24/03 Livro Dirio Prazo para Autenticao .......................................................................... 44
25/03 Assinatura Eletrnica de Demonstraes Contbeis Normatizao ........................... 49
29/03 Diversos Questionamentos Contbeis ............................................................................ 51
30/03 Princpio da Competncia Aplicao ............................................................................ 59
31/03 Lei de Responsabilidade Fiscal LRF Guia Contbil .................................................... 62
32/03 Contribuio Previdenciria Responsvel pelo Recolhimento ..................................... 63
33/03 Fundao Questo Tributria ....................................................................................... 64
34/03 Servios Profissionais Contratados Interpretao e Entendimento Tcnico ............... 66
35/03 Escriturao Responsabilidade do Contador Cdigo Civil ........................................ 67
37/03 Comit de Auditoria ....................................................................................................... 69
38/03 Crdito de IPI na Aquisio de Matria-Prima ................................................................ 72
39/03 Aspectos Contbeis de Escriturao Cdigo Civil Brasileiro ....................................... 74
41/03 Contribuio Previdenciria Entidades sem Finalidade de Lucros ............................... 76
42/03 Tributos Objeto de Refinanciamento Registro Contbil ............................................... 79
43/03 Retificao de Lanamentos, Reprocessamento da Escriturao Procedimentos ........ 81
44/03 Balano de Abertura Licitao ..................................................................................... 83
45/03 Balano Patrimonial e Demonstraes Contbeis Prazo Licitao ........................... 87
46/03 Planos ou Projetos de Viabilidade ................................................................................... 90
50/03 Arrendamento Mercantil Conflito com a Legislao Tributria .................................... 92
NDICE DOS PARECERES TCNICOS
Ordem Cronolgica
51/03 Firma Mercantil Individual Cdigo Civil ....................................................................... 94
01/04 Subvenes Recebidas Forma de Registro .................................................................. 95
02/04 Auditoria Externa Obrigatoriedade de Contratao pelas OSCIPs ......................... 98
03/04 Quadro de Recurso e de Aplicao de Capital do PPA Prefeitura Municipal ............. 103
04/04 Parecer do Conselho Fiscal Competncia Tcnico-profissional ................................. 105
05/04 Empresas Imobilirias Conflitos com a Legislao Tributria ..................................... 107
06/04 Passivo a Descoberto Critrios para Fixao do Preo das Aes ............................ 112
07/04 Parecer do Auditor Independente Proposta de Alterao ......................................... 115
08/04 Auditoria Independente Independncia do Auditor Possvel Conflito .................... 116
09/04 Cooperativas Habitacionais Critrios Contbeis Aplicveis ........................................ 118
10/04 Patrimnio Lquido e Patrimnio Social Fundaes ................................................... 121
11/04 Insubsistncia Ativa Interpretao do Conceito Contbil .......................................... 124
12/04 Fundo de Investimento em Aes Converso de Quotas ......................................... 128
13/04 Balano Patrimonial Passivo Circulante Igual a Zero Anlise ................................... 130
15/04 Cooperativas Habitacionais Peculiaridades ................................................................ 132
16/04 Princpios da Competncia e da Prudncia ................................................................... 136
17/04 Rodzio de Auditores Independentes em Sociedades Cooperativas ............................. 138
18/04 Cooperativas de Trabalho Taxa Administrativa .......................................................... 141
19/04 Arrendamento Mercantil Conflito com a Legislao Tributria .................................. 143
20/04 Norma Internacional de Contabilidade Concurso ..................................................... 146
21/04 Consolidao das Demonstraes Contbeis de Empresas de Capital Fechado .......... 147
22/04 Partidos Polticos e Candidatos Prestao de Contas ................................................ 149
25/04 Balano Patrimonial e do Resultado Econmico Novo Cdigo Civil ......................... 152
27/04 Entidades Imobilirias Conflito com a Legislao Tributria ....................................... 156
28/04 Livro Dirio de rgos Pblicos Obrigatoriedade de Registro .................................. 160
29/04 Documentao nas Organizaes Contbeis Abandono pelos Clientes .................... 164
35/04 Atividade Compartilhada ............................................................................................... 167
37/04 Cooperativas de Trabalho Mdico Parcelamento de ISS ............................................ 175
38/04 Plano de Contas da Agncia Nacional de Sade ANS ................................................ 178
39/04 Financiamento em Moeda Estrangeira Contabilizao de Juros ................................ 180
40/04 Auditoria Independente Obrigatoriedade de Contratao Banco do Povo ............ 181
42/04 Extravio de Documentao ........................................................................................... 186
43/05 Auditoria Independente Diretor Tecnicamente Qualificado ...................................... 188
44/05 Perito Contbil Produo de Prova ............................................................................ 190
45/05 Normas Tcnicas e de Fiscalizao Outros rgos Reguladores .............................. 191
46/05 Livros Balancetes Dirios e Balanos Cdigo Civil ..................................................... 194
47/05 Comercializao de Vale-transporte ............................................................................. 197
49/05 Contas de Compensao e Balano Geral .................................................................... 198
54/05 Aes Preferenciais Concurso Pblico ....................................................................... 201
55/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Certificado e Assinatura Digital ............ 203
57/05 Guarda de Informaes Contbeis ................................................................................ 206
58/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Obrigatoriedade ................................... 209
59/05 Mudana de Prefeitos Assinatura de Balanos ........................................................... 211
60/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Assinatura Digital ................................. 213
61/05 Contribuio Previdenciria Contabilizao de Gratuidade ....................................... 216
67/05 Balano de Abertura Documentao Contbil, Fiscal e Trabalhista Desaparecida ............. 219
68/05 Liquidao Extrajudicial Termo de Arrecadao de Livros e Documentos ................ 221
69/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica ................................................................. 223
71/05 Correo de Todos os Registros Contbeis, Demonstraes e Livro Dirio ................... 229
72/05 Oramento de Conselho de Profisso Regulamentada ................................................. 230
73/05 Educao Profissional Continuada Voluntria ............................................................... 232
76/05 Transporte de Empregados Cofins Lei n. 10.833/03 ............................................ 233
77/05 Ativo Diferido Prestao de Contas do FGTS ........................................................... 234
78/05 Doaes para Investimentos e Receitas de Custeio nas Entidades Sem Finalidade de Lucros ... 237
79/05 Faturamento Antecipado de Venda para Entrega Futura .............................................. 240
80/05 Sistema de Custeio por Absoro e o Princpio da Competncia ................................ 242
92/05 Reavaliao de Ativos Negativa ..................................................................................... 244
93/05 Auditoria Independente Contratao por Licitao em Prego ................................. 245
94/05 Subveno Cooperativa de Consumo ........................................................................ 246
95/05 Auditoria Independente Obrigatoriedade em Entidade de Fins Filantrpico ............. 249
97/05 Escriturao Contbil de Forma Eletrnica Certificado e Assinatura Digital ............. 251
99/05 Escriturao Contbil Obrigatoriedade ..................................................................... 253
100/05 Peritos Contbeis e a Justia Federal .......................................................................... 255
107/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Livro Dirio ........................................ 256
108/05 Prestao de Servios Contbeis Suspenso de Execuo ...................................... 260
121/06 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica ............................................................... 261
126/06 Autenticao do Livro Dirio no Registro Pblico ...................................................... 263
129/06 Custo de Mercadoria Objeto de Transferncia ........................................................ 265
130/06 Natureza e Contabilizao de Precatrios .................................................................. 270
134/06 Contabilizao do PIS e do COFINS na Importao ................................................... 273
139/07 A Autenticao do Livro Dirio de Entidades sem Fins Lucrativos ............................. 274
EXERCCIO PROFISSIONAL
01/03 Realizao de Clculo de Liquidao de Sentena .......................................................... 19
18/03 Auditoria Contbil ........................................................................................................... 41
46/03 Planos ou Projetos de Viabilidade ................................................................................... 90
35/04 Atividade Compartilhada ............................................................................................... 167
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE PROFISSIONAIS
NBC P 2 NORMAS PROFISSIONAIS DO PERITO
NBC P 3 NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INTERNO
NBC P 4 NORMAS PARA A EDUCAO CONTINUADA
73/05 Educao Profissional Continuada Voluntria ............................................................... 232
PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE
16/04 Princpios da Competncia e da Prudncia ................................................................... 136
80/05 Sistema de Custeio por Absoro e o Princpio da Competncia ................................ 242
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE TCNICAS
NBC T 2 DA ESCRITURAO CONTBIL
NDICE DOS PARECERES TCNICOS
Ordem por Assunto
NBC T 2.1 DAS FORMALIDADES DA ESCRITURAO CONTBIL
24/03 Livro Dirio Prazo para Autenticao .......................................................................... 44
99/05 Escriturao Contbil Obrigatoriedade ..................................................................... 253
126/06 Autenticao do Livro Dirio no Registro Pblico ................................................... 263
139/07 Autenticao do Livro Dirio de Entidades sem Fins Lucrativos ............................. 274
NBC T 2.2 DA DOCUMENTAO CONTBIL
NBC T 2.3 DA TEMPORALIDADE DOS DOCUMENTOS
42/04 Extravio de Documentao ........................................................................................... 186
NBC T 2.4 DA RETIFICAO DE LANAMENTOS
43/03 Retificao de Lanamentos, Reprocessamento da Escriturao Procedimentos ........ 81
NBC T 2.5 DAS CONTAS DE COMPENSAO
NBC T 2.6 DA ESCRITURAO CONTBIL DAS FILIAIS
129/06 Custo de Mercadoria Objeto de Transferncia ........................................................ 265
NBC T 2.8 DAS FORMALIDADES DA ESCRITURAO CONTBIL EM FORMA ELETRNICA
25/03 Assinatura Eletrnica de Demonstraes Contbeis Normatizao ........................... 49
55/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Certificado e Assinatura Digital ............ 203
58/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Obrigatoriedade ................................... 209
60/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Assinatura Digital ................................. 213
97/05 Escriturao Contbil de Forma Eletrnica Certificado e Assinatura Digital ............. 251
107/05 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica Livro Dirio ........................................ 256
121/06 Escriturao Contbil em Forma Eletrnica ............................................................... 261
NBC T 3 CONCEITO, CONTEDO, ESTRUTURA E NOMENCLATURA DAS
DEMONSTRAES CONTBEIS
NBC T 3.2 DO BALANO PATRIMONIAL
NBC T 3.3 DA DEMONSTRAO DO RESULTADO
NBC T 6 DA DIVULGAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS
20/03 Divulgao de Balanos Patrimoniais pela Internet Legalidade .................................... 43
NBC T 7 EFEITOS DAS MUDANAS NAS TAXAS DE CMBIO E CONVERSO
DE DEMONSTRAES CONTBEIS
NBC T 8 - DAS DEMONSTRAES CONTBEIS CONSOLIDADAS
21/04 Consolidao das Demonstraes Contbeis de Empresas de Capital Fechado .......... 147
NBC T 10 DOS ASPECTOS CONTBEIS ESPECFICOS EM ENTIDADES
DIVERSAS
NBC T 10.2 ARRENDAMENTO MERCANTIL
50/03 Arrendamento Mercantil Conflito com a Legislao Tributria .................................... 92
19/04 Arrendamento Mercantil Conflito com a Legislao Tributria .................................. 143
NBC T 10.4 FUNDAES
NBC T 10.5 ENTIDADES IMOBILIRIAS
05/04 Empresas Imobilirias Conflito com a Legislao Tributria ..................................... 107
27/04 Entidades Imobilirias Conflito com a Legislao Tributria ....................................... 156
NBC T 10.8 ENTIDADES COOPERATIVAS
09/04 Cooperativas Habitacionais Critrios Contbeis Aplicveis ........................................ 118
15/04 Cooperativas Habitacionais Peculiaridades ................................................................ 132
18/04 Cooperativas de Trabalho Taxa Administrativa .......................................................... 141
NBC T 10.14 ENTIDADES RURAIS
NBC T 10.18 ENTIDADES SINDICAIS E ASSOCIAES DE CLASSE
NBC T 10.19 ENTIDADES SEM FINALIDADE DE LUCROS
61/05 Contribuio Previdenciria Contabilizao de Gratuidade ....................................... 216
139/07 Autenticao do Livro Dirio de Entidades sem Fins Lucrativos ............................. 274
NBC T 10.21 ENTIDADES COOPERATIVAS DE PLANOS DE ASSISTNCIA SADE
16/03 Plano de Contas Padro da ANS Cooperativa de Trabalho Mdico ............................ 36
37/04 Cooperativas de Trabalho Mdico Parcelamento de ISS ............................................ 175
38/04 Plano de Contas da Agncia Nacional de Sade ANS ................................................ 178
NBC T 11 NORMAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAES CONTBEIS
18/03 Auditoria Contbil ........................................................................................................... 41
37/03 Comit de Auditoria ....................................................................................................... 69
02/04 Auditoria Externa Obrigatoriedade de Contratao pelas OSCIPs ...................... 98
07/04 Parecer do Auditor Independente Proposta de Alterao ......................................... 115
08/04 Auditoria Independente Independncia do Auditor Possvel Conflito .................... 116
43/05 Auditoria Independente Diretor Tecnicamente Qualificado ...................................... 188
93/05 Auditoria Independente Contratao por Licitao em Prego ................................. 245
NBC T 12 DA AUDITORIA INTERNA
NBC T 13 DA PERCIA CONTBIL
44/05 Perito Contbil Produo de Prova ............................................................................ 190
NBC T 19 - ASPECTOS CONTBEIS ESPECFICOS
NBC T 19.4 - INCENTIVOS FISCAIS, SUBVENES, CONTRIBUIES E
DOAES GOVERNAMENTAIS
NBC T 19.6 REAVALIAO DE ATIVOS
21/03 Reavaliao de Ativos Capitalizao ............................................................................. 43
92/05 Reavaliao de Ativos Negativa ..................................................................................... 244
NBC T 19.7 PROVISES, PASSIVOS, CONTINGNCIAS PASSIVAS E
CONTINGNCIAS ATIVAS
130/06 Natureza e Contabilizao de Precatrios .................................................................. 270
PEQUENA E MICROEMPRESA
02/04 Auditoria Externa Obrigatoriedade de Contratao pelas OSCIPs ...................... 98
ADMINISTRAO PBLICA
18/03 Prerrogativa Profissional Auditoria Contbil .................................................................. 41
31/03 Lei de Responsabilidade Fiscal LRF Guia Contbil .................................................... 62
LEI ELEITORAL
22/04 Partidos Polticos e Candidatos Prestao de Contas ................................................ 149
ASSUNTOS TRIBUTRIOS
33/03 Fundao Questo Tributria ....................................................................................... 64
38/03 Crdito de IPI na Aquisio de Matria-Prima ................................................................ 72
42/03 Tributos Objeto de Refinanciamento Registro Contbil ............................................... 79
76/05 Transporte de Empregados Cofins Lei n. 10.833/2003 .......................................... 233
134/06 Contabilizao do PIS e do COFINS na Importao .................................................. 273
CONCURSOS
11/04 Insubsistncia Ativa Interpretao do Conceito Contbil .......................................... 124
20/04 Norma Internacional de Contabilidade Concurso ..................................................... 146
54/05 Aes Preferenciais Concurso Pblico ....................................................................... 201
LICITAES
LEIS E PROJETOS DE LEI
ASSUNTOS DIVERSOS
04/04 Parecer do Conselho Fiscal Competncia Tcnico-profissional ................................. 105
12/04 Fundo de Investimento em Aes Converso de Quotas ......................................... 129
29/04 Documentao nas Organizaes Contbeis Abandono pelos Clientes .................... 164
45/05 Normas Tcnicas e de Fiscalizao Outros rgos Reguladores .............................. 191
47/05 Comercializao de Vale-transporte ............................................................................. 197
76/05 Transporte de Empregados Cofins Lei n. 10.833/2003 .......................................... 233
15
APRESENTAO
Em todas as atividades, permanecer em contato constante com o processo de evolu-
o do conhecimento tcnico e prtico representa um fator decisivo para o desenvolvi-
mento profissional. Para o Conselho Federal de Contabilidade, manter os profissionais
de contabilidade informados sobre os progressos da rea e sobre a legislao que rege
a atuao cotidiana constitui um compromisso que tem se materializado, ao longo dos
anos, em vrias publicaes. O livro Seleo de Pareceres um exemplo.
H mais de uma dcada, os pareceres lavrados pela Cmara Tcnica, rgo delibera-
tivo do Conselho Federal de Contabilidade, so reunidos e publicados, facilitando, dessa
forma, a pesquisa por parte dos profissionais, professores e estudantes de Cincias Con-
tbeis. Houve edies de pareceres de 1994 a 2002 e, posteriormente, de 2003 a 2005.
Agora, o CFC d continuidade ao trabalho, reunindo, neste livro, os pareceres exarados
de 2003 at o final de 2007.
A Cmara Tcnica do CFC integrada por conselheiros, sendo quatro efetivos e o
mesmo nmero de suplentes. Examinar consultas e emitir pareceres tcnico-contbeis,
especialmente os relativos s Normas Brasileiras de Contabilidade e aos Princpios Fun-
damentais de Contabilidade, fazem parte de suas atribuies. Na Cmara Tcnica, os
assuntos so analisados e respondidos em forma de parecer, que, posteriormente, so
submetidos ao Plenrio do Conselho Federal de Contabilidade para homologao.
As consultas so encaminhadas para anlise da Cmara Tcnica por meio dos Conse-
lhos Regionais de Contabilidade, para os quais profissionais, instituies de ensino e r-
gos governamentais, entre outros interessados, podem apresentar os questionamentos
tcnicos. Ao lavrar os pareceres, os conselheiros da Cmara Tcnica esto, efetivamen-
te, contribuindo para o desenvolvimento da profisso contbil, com a emisso de valiosos
pronunciamentos.
Os pareceres selecionados neste livro enfocam questes variadas. Para facilitar a pes-
quisa, esto dispostos por ordem cronolgica, mas consta tambm ndice por assunto.
O CFC espera que esta obra seja um instrumento decisivo para o aprimoramento do
exerccio e do comportamento tico dos profissionais contbeis.
Maria Clara Cavalcante Bugarim
Presidente do CFC
PARECERES
19
Pareceres Cmara Tcnica
PARECER CT/CFC N 01/03
Assunto: Consulta sobre prerrogativa profissional.
Origem: Presidncia do Conselho Federal de Contabilidade
Interessada: Procuradoria da Repblica no Estado do Rio de Janeiro
Data da aprovao: 24/01/03 ATA CFC N 839
Relator: Tc. Cont. Mauro Manoel Nbrega
Parecer:
Chega a esta Egrgia Cmara Tcnica consulta acerca de prerrogativas profissionais.
Formulada pela ilustre Procuradora da Repblica, Dra. Silvana Batini Csar Ges que,
lista 15 (quinze) atividades. Argumenta que seu setor tem a incumbncia de realizar cl-
culos de liquidao de sentena e, neste mister, valem-se delas.
Oportuno registrar que esta consulta j transitou por esta Egrgia Cmara e Plenrio,
em gesto anterior sendo objeto de resposta. Naquela oportunidade, foi encaminhada a
consulente, cpia Decreto Lei n 9.295/46, Resoluo CFC n 560/83 e Resoluo CFC
n 825/98.
Pretendendo um esclarecimento individual, retorna o tema.
a sntese.
Nosso parecer:
A consulta tem por escopo esclarecer se as atividades a seguir elencadas, uma-a-uma,
devem ser exercidas exclusivamente por contabilistas.
1) Liquidar julgados, mediante a elaborao de clculos, em cumprimento a
ordem judicial.
Se, ao proceder a liquidao o seu autor tiver o imprio de manusear livros e ou
documentos contbeis, esta s poder ser realizada por contador com regular inscri-
o no Conselho Regional de Contabilidade de sua jurisdio. Cumpre registrar que ao
Tcnico em Contabilidade no cometida esta prerrogativa Artigo 25 do Decreto Lei
n 9.295/46.
2) Atualizar os valores devidos em ttulos judiciais e extrajudiciais, mediante a elabora-
o de clculos, em cumprimento a ordem judicial.
20
De se admitir que o valor j tenha sido apurado, sua atualizao mediante a elabora-
o de clculos, no atividade de prerrogativa exclusiva dos contabilistas.
3) Prestar informao ao juiz, quando solicitada, sobre clculos efetuados ou impugnao
ao valor da causa.
Se a informao a ser prestada est voltada para clculo promovido por Contador,
somente este que poder desempenhar esta atividade. Ainda, para o deslinde acerca
do valor da causa se houver a necessidade de valer-se de livros e documentos contbeis,
somente o Contador, nos termos da resposta consulta n 1, que poder informar.
4) Atualizar ndices de correo monetria, com base em publicaes oficiais e especficas.
No prerrogativa dos Contabilistas. Ateno resposta n 2.
5) Efetuar e conferir clculos da Dvida Ativa e Custas Judiciais.
6) Orientar na elaborao de quadros estatsticos e de grficos referentes s tarefas
realizados pelo Setor de Clculos.
7) Elaborar ofcios e expedientes diversos.
Somente se a atividade exigir que os termos do oficio e expediente seja de natureza
tcnica, da rea contbil, dever ser elaborada por Contabilista. Digno de se registrar,
ainda, que se o assunto envolver procedimentos ligados a auditoria ou percia contbil,
este Contabilista dever deter o registro como Contador, sempre com regular inscrio
no Conselho Regional de Contabilidade. Artigo 25 do Decreto Lei n 9.295/46.
8) Elaborar relatrios e emitir pareceres sobre assuntos concernentes ao setor, subme-
tendo-os apreciao superior.
Os relatrios e pareceres nos moldes da consulta, precedidos de manuseios de docu-
mentos e ou livros contbeis, so prerrogativas do Contador.
9) Orientar tecnicamente servidores ocupantes de cargo e nvel mdio, nas tarefas
de apoio.
Os trabalhos de apoio, nos clculos de liquidao de sentena, no so privativos de
Contabilista.
SELEO DE PARECERES 2003 - 2007
21
10) Prestar assessoria aos Juzes Federais como referncia a clculos e interpretao
econmica legal.
Questes de ordem econmica no so prerrogativa dos Contabilistas.
11) Elaborar clculos na forma determinadas pelos Juzes.
Resposta no item 1.
12) Realizar consultas tcnicas no caso de impugnao, informando no processo.
Resposta no item 1.
13) Conferir clculos informatizados verificando a exatido e coerncia.
Se os clculos a serem conferidos foram elaborados por Contabilista, somente a outro
Contabilista cometida a prerrogativa de desenvolver a conferncia.
14) Desempenhar as atividades:
a. receber processo no atividade contbil;
b. atender advogados no atividade contbil;
c. solicitar Vara abertura de rgua e outras informaes no atividade contbil;
d. digitar dados quando houver acmulo de servios no atividade contbil.
15) Fazer controle nas atividades executadas pelo Depsito Judicial, assim descritas:
a. arrumao de sales e corredores internos, com a finalidade de que os bens pos-
sam ser deslocados em razo da dimenso e ps: no atividade contbil.
b. apreciar o desenho das plantas dos sales do Setor, avaliando a distribuio do
espao: no atividade contbil.
Assunto: Artigo 1.185 do Novo Cdigo Civil .
Interessado: Contador Antnio Carregato
Data da aprovao: 24/01/03 Ata CFC N 839
Parecer:
22
O contador Antonio Carregaro formula consulta acerca da contemplada substituio
do Livro Dirio, a que alude o citado diploma.
Assim est escrito o artigo 1.185:
O empresrio ou sociedade empresria, que adotar o sistema de fichas de lanamento,
poder substituir o Livro Dirio, pelo Livro Balancetes Dirios e Balanos, observadas as mes-
mas formalidades extrnsecas exigidas para aquele.
Por primeiro, oportuno esclarecer ao ilustrssimo Consulente que o Conselho Federal
de Contabilidade no participou e nem tampouco foi convidado a participar da elabo-
rao da recente alterao do Cdigo Civil Brasileiro, inobstante conter temas de alto
interesse da categoria. Se dela tivssemos participado certamente os assuntos da rea
teriam uma melhor e mais tcnica expresso no texto.
o exemplo do artigo em comento. Evidente que o legislador no ambicionou
propugnar a substituio do Livro Dirio, como forma de sua extino. O texto
dita a hiptese de ser trocado o livro tradicional por uma outra forma de catalogar os atos.
Tanto que esclarece ao final, que no devem ser dispensadas as formalidades do Dirio.
Esta redao foi inspirada pelos inegveis avanos tecnolgicos, mormente, em nossa
rea, pelos empregos dos sistemas informatizados. O livro, adrede encadernado, tor-
nou-se obsoleto luz da moderna tecnologia. Ademais, oportuno dizer que exatamen-
te este o comportamento do profissional da contabilidade. A unio dos lanamentos, em
forma de pginas individuais, promovida ao final de cada exerccio para um posterior
procedimento formatando, agora sim, em um LIVRO, contendo os termos de abertura
e encerramento, o qual, em anlise ltima, o DIRIO, merecendo, em ato seqente,
a autenticao.
Ademais, o texto acentua que o empresrio ou a sociedade poder substituir.
Aponta, pois, pela faculdade de opo outorgando uma mostra clara de que em mo-
mento algum se prope a extino ou, quando menos, impe a substituio.
Por outra espreita, o que se confere ao vislumbrar o artigo, a falta de tcnica em
seus termos, quando se registrou Livro Balancetes Dirios e Balanos . Claro que existe
aqui uma flagrante impropriedade em assim rotular o pseudo novo Livro Dirio. Crista-
linamente, faltou aviso ao legislador que a Lei Falimentar, robusta e em vigor pleno, no
era objeto para sua revogao por este novo Diploma. Em acrscimo digno de se reiterar
nossa ausncia no procedimento embrionrio da Lei motivado pela pequenez poltica dos
Contabilistas junto ao Congresso. No s este artigo que careceu de conhecimentos
contbeis. Outros se perfilharam e, agora mostrados, aponta o pecado cometido pelos
legisladores em no nos ouvirem. Tanto que o texto originrio do artigo 1.185 no foi
objeto de modificao durante a tramitao do projeto no Congresso Nacional.
Novo Cdigo Civil Comentado Editora Saraiva ed. 2002 pgina 1052/1053. Autores:
Alexandre Guedes Assuno/Carlos Alberto Dabus Maluf/Joel Dias Figueira Junior/Jones Fi-
gueiredo Alves/Maria Helena Diniz/Mrio Luiz Delgado Rgis/Regina Beatriz Tavares da Silva/
Ricardo Fiza e Zeno Veloso.
23
Em suma, verdadeiramente o Dirio continua a existir mantendo-se a compulsorieda-
de de todas as suas formalidades, principalmente quanto a sua escriturao.
Neste sentido, a solidificar, oportuno trazer colao o artigo 1.186 da Lei n
10.406/2002.
Este artigo, apesar das impropriedades do caput impe a forma de seus registros.
Eventuais claros nesta imposio est suprida pela mantena das formalidades outras do
Livro Dirio, contida no artigo 1.185.
Assunto: Esclarecimentos sobre a NBC T 10.8 Entidades Cooperativas, NBC T 10.18
Entidades Sindicais e Associaes de Classe e NBC T 10.19 Entidades Sem Finalidade
de Lucros.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Esprito Santo e o Tcnico em
Contabilidade Paulo Fernandes Martins
Relatora: Contadora Vernica Cunha de Souto Maior
Parecer:
O Tcnico em Contabilidade Paulo Fernandes Martins, inscrito no Conselho Regional
de Contabilidade do Esprito Santo, encaminhou diretamente a este egrgio Conselho
Federal de Contabilidade, correspondncia datada de 12 de dezembro de 2002, onde
apresenta questionamentos sobre o entendimento e aplicabilidade das Normas Brasilei-
ras de Contabilidade NBCs T 10.8, 10.18 e 10.19.
O Contabilista interessado antes de apresentar os seus questionamentos, teceu co-
mentrios sobre a legislao aplicvel s Cooperativas antes da edio da Constituio
Federal de 1988, a partir da qual foram revogadas as referidas normas, at ento ema-
nadas pelo Ministrio do Trabalho. Discorreu em seguida, com base na legislao citada,
sobre os relatrios e demonstrativos contbeis de elaborao e divulgao obrigatrias
pelas Cooperativas.
Aps essa exposio, o Contabilista interessado apresentou as seguintes questes, as
quais transcrevemos a seguir:
1) Existe alguma relao entre o que acima expomos e a NBC T 10.18 e que ser exigido?
Quais? Em caso positivo, como faz-los (iguais aos anteriores?) e para apresentar para quem?
Ou vamos, apenas encher arquivos como antes?
2) H obrigatoriedade da Previso se no constar dos Estatutos ou obrigado a constar
dos Estatutos e fazer a Previso?.
24
Em seguida, o interessado apresenta ainda os seguintes questionamentos:
Para atendimento a NBC T 10.8 - Entidades Cooperativas no final do exerccio social
temos duas demonstraes de resultados e, conseqentemente, dois resultados? Ou podemos
optar por um ou por dois resultados? Conforme as contas do Resultado do Exerccio do plano
de contas?
Por fim, O Contabilista interessado apresenta a seguinte solicitao:
Solicitamos do CFC as orientaes em tudo, passo a passo, em como atender a NBC
T 10.18, aspectos contbeis especficos das Entidades Sindicais e Associaes de Classe, a
NBC T 10.8, aspectos contbeis especficos das Sociedades Cooperativas e a NBC T 10.19,
aspectos contbeis especficos das Entidades Sem Finalidades de Lucros e at nos enviando
trabalhos feitos e concludos por este Conselho, incluindo modelos de planos de contas que
atendam principalmente a estas trs normas e, se possvel, tambm, modelos de demonstra-
es exigidos por elas.
Antes da emisso de opinio s questes encaminhadas, mister se faz apresentar os
seguintes esclarecimentos:
1. As Normas Brasileiras de Contabilidade so uma indicao de conduta obrigatria e
estabelecem regras de conduta profissional e procedimentos tcnicos, a serem ob-
servadas por todos os Contabilistas, quando da realizao dos trabalhos previstos
na Resoluo CFC n 560/83, que dispe sobre as prerrogativas profissionais.
2. Os aspectos contbeis das entidades diversas esto estabelecidos na Norma Bra-
sileira de Contabilidade Tcnica - NBC T 10, que contempla situaes especiais
inerentes s atividades de cada tipo de entidade no abrangidas nas demais nor-
mas que compem as Normas Brasileiras de Contabilidade.
3. A NBC T 10, por sua vez, apresenta diversos itens, face a especificidade das enti-
dades que regulamenta, entre as quais destacamos:
NBC T 10.8 Entidades Cooperativas, aprovada pela Resoluo CFC n
920 de 19 de dezembro de 2001;
NBC T 10.18 Entidades Sindicais e Associaes de Classe, aprovada
pela Resoluo CFC n 838 de 22 de fevereiro de 1999; e
NBC T 10.19 Entidades sem Finalidade de Lucros, aprovada pela Re-
soluo CFC n 877 de 18 de abril de 2000, alterada pela Resoluo CFC n 926
de 19 de dezembro de 2001.
Aps esses esclarecimentos, tecemos as seguintes consideraes em relao s ques-
tes formuladas pelo Consulente:
a) a NBC T 10.19 estabelece, no seu item 10.19.1.1, os critrios e procedimentos es-
pecficos de avaliao, de registro dos componentes e variaes patrimoniais e de
25
estruturao das demonstraes contbeis e ainda, as informaes mnimas a
serem divulgadas em nota explicativa das entidades sem finalidades de lucros;
b) a mesma Norma, em seus itens 10.19.1.4 e 10.19.1.5, define que as entidades
sem finalidade de lucro so as entidades que exercem atividades assistenciais, de
sade, educacionais, tcnico-cientficas, esportivas, religiosas, polticas, culturais,
beneficentes, sociais, de conselhos de classe e outras, administrando pessoas, coi-
sas, e interesses coexistentes e coordenados em torno de um patrimnio com
finalidade comum ou comunitria e que so constitudas sob a forma de fundaes
pblicas ou privadas, ou sociedades civis, nas categorias de entidades sindi-
cais, culturais, associaes de classe, partidos polticos, ordem de advogados,
conselhos federais, regionais e seccionais de profisses liberais, clubes esportivos
no-comerciais. (grifo nosso);
c) a NBC T 10.19, em seu item 10.19.1.7, estabelece ainda que por se tratar de
entidades sujeitas aos mesmos procedimentos contbeis, devem ser aplicadas,
no que couber, as diretrizes da NBC T 10.4 Fundaes e NBC T 10.18
Entidades Sindicais e Associaes de Classe . (grifo nosso); e
d) a NBC T 10.18, em seu item 10.18.1.1, estabelece critrios e procedimentos
especficos de avaliao de registros contbeis e de estruturao das demons-
traes contbeis das Entidades Sindicais e Associaes de Classe e aplica-
se s entidades sindicais de todos os nveis, sejam confederaes, centrais, federa-
es e sindicatos; a quaisquer associaes de classe; a outras denominaes que
possam ter, abrangendo tanto as patronais com as de trabalhadores. Requisito b-
sico aglutinarem voluntariamente pessoas fsicas ou jurdicas, conforme o caso,
unidas em prol de uma profisso ou atividade comum. (grifo nosso)
Aps o exposto, se pode apresentar o seguinte entendimento face s ques-
tes apresentadas:
1. Em relao a quais Demonstraes Contbeis devem ser elaboradas pelas Enti-
dades Sindicais e Associaes de Classe, a NBC T 10.19, em seu item 10.19.3,
estabelece que as entidades sem finalidade de lucros devem elaborar as demons-
traes contbeis em conformidade com o estabelecido na NBC T 3 Concei-
to, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes Contbeis, salvo as
adaptaes previstas na prpria NBC T 10.19 .
2. vlido ressaltar ainda, que as entidades sem finalidades de lucros, constitudas
sob a forma de entidades sindicais e associaes de classe, devem ob-
servar o item 10.18.3 Das Demonstraes Contbeis da NBC T 10.18.
(grifo nosso)
3. Quanto ao questionamento sobre a quem encaminhar as demonstraes cont-
beis, a NBC T 10.19, tambm determina que as entidades sem finalidade de lucros
devem divulgar suas demonstraes contbeis de acordo com a Norma
NBC T 6 Da Divulgao das Demonstraes Contbeis.(grifo nosso)
4. Nesse mesmo contexto, a NBC T 10.18, em seu item 10.18.8.1, determina que
26
as entidades sindicais e associaes de classe devem divulgar as suas demons-
traes contbeis em conformidade com a NBC T 6 Da Divulgao das
Demonstraes Contbeis. A NBC T 6 prev como meios de divulgao das
demonstraes contbeis a sua publicao na imprensa oficial ou privada; a sua
remessa a titulares do capital, associados, associaes de classe, rgos fiscalizado-
res ou reguladores, entre outros; e a sua colocao disposio dos titulares do
capital, associados e demais interessados em local ou locais identificados.
5. Acrescente-se a esse fato, que as referidas demonstraes contbeis devem ser
divulgadas aos seus usurios e que os meios de divulgao podem decorrer tanto
de disposies legais, regulamentares ou regimentais, como de iniciativa da prpria
Entidade.
6. Conclui-se, portanto, a partir dos atos normativos acima indicados, que as entida-
des sem fins lucrativos e, em especfico, os Sindicatos e Associaes de Clas-
se, devem elaborar e divulgar as demonstraes contbeis estabelecidas
nas Normas Brasileiras de Contabilidade, independentemente de porte
ou valor patrimonial da Entidade. Assim, entendemos que a no elaborao e
divulgao das demonstraes contbeis, pelas entidades sem finalidade de lucros,
caracteriza-se como no cumprimento s Normas Brasileiras de Contabilidade,
estando o profissional responsvel, sujeito s penalidades cabveis, conforme pre-
ceitua o artigo 5 da Resoluo CFC n 751/93: A inobservncia de Normas Bra-
sileiras de Contabilidade constitui infrao disciplinar, sujeita s penalidades previstas
nas alneas c, d, e e do art. 27 do Decreto-Lei n 9.295 de 27 de maio de 1946 e,
quando aplicvel, ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista .(grifo nosso)
7. Quanto obrigatoriedade de elaborao da Previso Oramentria, bem como a
sua incluso obrigatria no Estatuto das Cooperativas, se faz necessrio esclarecer
que este assunto no matria de competncia do Conselho Federal de Conta-
bilidade, no estando, portanto, normatizada nas Normas Brasileiras de Contabi-
lidade.
8. Sobre o questionamento apresentado, luz da interpretao da NBC T 10.8, de
que as Cooperativas ao final do exerccio social ter-se-ia duas demonstraes de
resultados e, conseqentemente, dois resultados, bem como a indagao de se po-
der optar por um ou por dois resultados, entendemos que h, por parte do Consu-
lente, um equvoco em relao a adequada interpretao da referida Norma, haja
vista o que determina o seu item 10.8.4.1, a saber: A denominaoda Demonstra-
o de Resultado da NBCT 3.3 alterada para Demonstrao de Sobras ou Perdas, a
qual deve evidenciar, separadamente, a composio do resultado de determinado per-
odo, considerando os ingressos diminudos dos dispndios dos atos cooperativos, e das
receitas, custos e despesas dos atos no-cooperativos, demonstrados segregadamente
por produtos, servios e atividade desenvolvidas pela Entidade Cooperativa .
No nosso entendimento, a atividade principal, ou fim, das Cooperativas a re-
alizao de atos cooperativos, que resultar nos reconhecimentos de ingressos
e dispndios e, por conseqncia, de sobras e perdas. A realizao de atos no-
cooperativos pode ser entendida como atividade diversa da atividade fim, o que
27
no descaracteriza a atividade principal das Cooperativas, que ter sempre como
resultado gerado, de acordo com a sua finalidade, sobras ou perdas, podendo
apresentar, de forma complementar a esse resultado, lucros ou prejuzos gerados
por atos no cooperativos
Dessa forma, poder-se-ia inferir que a Demonstrao de Resultado deve apresen-
tar os resultados do perodo da Cooperativa, de acordo com a sua natureza, ou
seja, as sobras ou perdas geradas pelos ingressos diminudos dos dispndios dos
atos cooperativos e o lucro ou prejuzo oriundo do confronto entre as receitas,
despesas e custos gerados pelos atos no-cooperativos, ambos em uma nica
demonstrao.
9. Por fim, quanto solicitao do Contabilista interessado, referente ao envio por
este Conselho Federal de Contabilidade, dos procedimentos a serem adotados,
denominados pelo Consulente como o passo a passo , com vistas a atender a
NBC T 10.18, a NBC T 10.8 e a NBC T 10.19, bem como do encaminhamento de
trabalhos feitos e concludos por este Conselho Federal de Contabilidade, incluin-
do modelos de planos de contas e de demonstraes exigidos pelas referidas Nor-
mas, esclarecemos que a Cmara Tcnica deste egrgio CFC Conselho Federal
de Contabilidade no tem como papel e objetivo a realizao de trabalhos ou ela-
borao de modelos a serem adotados de forma padronizada pelos profissionais. A
Cmara Tcnica tem como funo a edio de Pareceres, com vistas a esclarecer
dvidas ou interpretao tcnica sobre as Normas Brasileiras de Contabilidade,
Interpretaes e Comunicados Tcnicos, editados pelo Conselho Federal, quanto
ao seu contedo e aplicabilidade, bem como dos Princpios Fundamentais de Con-
tabilidade, dentre outros assuntos relacionados matria Contbil. Somos do en-
tendimento, tambm, de que de competncia e responsabilidade do profissional
possuir ou buscar o conhecimento, domnio e correta aplicabilidade das Normas
Brasileiras de Contabilidade, bem como dos procedimentos delas derivados.
Assunto: Esclarecimentos sobre a utilizao da Reserva Legal de Entidades Cooperativas.
Interessada: Dinmica Servios Contbeis S/C.
Parecer:
A consulente uma empresa de servios contbeis sediada no estado de Mato Grosso
encaminhou diretamente a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, corres-
28
pondncia protocolada em meados do ms de dezembro de 2002, solicitando esclare-
cimentos sobre o tratamento contbil a ser utilizado nos casos de utilizao da reserva
legal de Cooperativas.
A interessada presta servios contbeis Unimed Norte do Mato Grosso Cooperativa
de Trabalho Mdico, que vinha at a data da ltima Assemblia Geral Extraordinria dos
Cooperados, realizada em 09 de dezembro de 2002, constituindo a sua reserva legal a
partir da destinao das sobras lquidas do exerccio, taxa de 30% (trinta por cento)
cuja contabilizao era efetuada em conta nica, em conformidade com a legislao vi-
gente e Estatuto Social.
Os cooperados, entretanto, na referida AGE, deliberaram sobre a alterao da des-
tinao e forma de registro da Reserva Legal, tendo a corroborao do Conselho de
Administrao da referida Cooperativa, que props a diviso do saldo da reserva ento
existente naquela data, bem como dos futuros aportes a serem realizados, em 2 (dois)
subttulos da mesma conta contbil, ou seja, do Fundo de Reserva Legal. A proposio
do Conselho foi de que somente apenas 10% (dez por cento) da reserva passariam a ser
destinados para absoro de perdas lquidas, enquanto os 20% (vinte por cento) restan-
tes seriam destinados cobertura de despesas com desenvolvimento.
Diante deste cenrio, a consulente apresenta os seguintes questionamentos, os quais
transcrevemos a seguir:
1. Existe a possibilidade contbil das despesas serem reduzidas em conta grfica da
reserva legal?
2. Ocorrendo tal possibilidade, como seria o lanamento contbil?.
Aps o exposto, mister se faz a tecer os seguintes comentrios:
1. O Conselho Federal de Contabilidade, atravs da Resoluo CFC n 920, editada
em 19 de dezembro de 2001, aprovou a NBC T 10.8 Entidades Cooperativas.
2. De acordo a referida Norma, em seu item 10.8.1.1, Esta Norma estabelece crit-
rio e procedimentos especficos de avaliao, de registro das variaes patrimoniais e
de estrutura das demonstraes contbeis, e as informaes mnimas a serem inclu-
das em notas explicativas para as Entidades Cooperativas ...
3. vlido ressaltar que a NBC T 10.8, tem por base a observncia aos Princpios
Fundamentais da Contabilidade, bem como a legislao especfica aplicvel s En-
tidades Cooperativas a Lei n 5.764, editada em 16 de dezembro de 1971.
4. A Lei n 5.764/71 estabelece que so indivisveis os Fundos de Reserva (atualmen-
te denominado de Reserva Legal) e o FATES (atualmente denominado RATES -
Reservas de Assistncia Tcnica, Educacional e Social). (grifo nosso)
5. A NBC T 10.8, em seu item 10.8.2.12, estabelece tambm que: As reservas de
Incentivos Fiscais e Reavaliao so consideradas indivisveis .
6. De acordo com o item 10.8.2.12, o resultado lquido positivo, ou seja, o lucro
oriundo de atos no-cooperativos deve ser destinado Reserva de Assistncia
Tcnica, Educacional e social. (grifo nosso)
29
7. Ainda segundo a mesma NBC T 10.8, as despesas de Assistncia Tcnica, Educa-
cional e Social sero registradas em contas de resultado e podero ser absorvidas pela
Reserva de Assistncia Tcnica, Educacional e Social em cada perodo de apurao .
(grifo nosso)
8. Por sua vez, de acordo com a mesma Norma, as perdas, ou seja o resultado ne-
gativo oriundo de atos cooperativos, apuradas no exerccio e, no cobertas ou
absorvidas pela Reserva Legal, sero rateadas entre os associados, conforme dis-
posies estatutrias e legais, e registradas individualmente em contas do ativo,
aps a deliberao da Assemblia Geral. vlido ressaltar, entretanto, que nos
casos de no haver deliberao da Assemblia Geral pela reposio das perdas
apuradas, estas devem ser transferidas para outra conta do Patrimnio Lquido da
Cooperativa, denominada Perdas No Cobertas pelos Cooperados. (grifo nosso)
Concluso:
Aps os comentrios e explicaes acima apresentadas, somos do seguinte entendimento:
1. As reservas (de forma generalizada) representam destinao de resultados do
exerccio sobras ou lucros - gerados pelas operaes decorrentes de atos coo-
perativos e no cooperativos, respectivamente, para fins especficos.
2. A utilizao dos Fundos de Reserva, atualmente denominados de Reserva Legal,
das Entidades Cooperativas regulamentada pela Lei n 5.764/91 e pela NBC T
10.8. A sua principal finalidade, ou destinao, a de absoro de perdas, decor-
rentes de atos cooperativos, e de prejuzos, oriundos de atos no cooperativos,
mensurados a cada trmino de exerccio social.
3. As reservas oriundas dos atos no cooperativos (Reserva de Assistncia Tcnica,
Educacional e Social) devem ser utilizadas para absorverem prejuzos, ou despesas
de Assistncia Tcnica, Educacional e Social em cada perodo de apurao, aps o
seu registro em contas de resultado. (NBC T 10.8, 10.8.2.8). (grifo nosso)
4. Dessa forma, somos de opinio que, mesmo sendo deliberado em Assemblia
Geral, a Cooperativa no pode fazer uso da Reserva Legal para compensao
de dispndios. A compensao assim entendida deve ser de resultados negativos
(perdas e/ou prejuzos), quando estes ocorrerem, ou de despesas/custos, aps
registrados no resultado do perodo. No pode, portanto, a Cooperativa, luz
dos atos normativos vigentes, apurar, no perodo, resultado positivo (sobra) e,
neste mesmo perodo fazer uso das Reserva Legal para absorver parte dos dis-
pndios incorridos, necessrios gerao daquela sobra.
5. Tambm somos de opinio, tendo por lastro a Lei n 5.764/71 e a NBC T 10.8,
que a Reserva Legal indivisvel.
30
Assunto: Consulta sobre Mtodo de Escriturao.
Interessado: Conselho Regional do Mato Grosso do Sul - CRCMS
Parecer:
O Presidente do Conselho Regional do Mato Grosso do Sul CRCMS requereu a este
Conselho Federal de Contabilidade, atravs de correspondncia encaminhada em 07 de
fevereiro de 2003, posicionamento da Cmara Tcnica sobre qual mtodo de escritu-
rao contbil deve ser adotado pelos Contabilistas, de forma sistemtica e obrigatria.
Sobre o assunto apresentado em consulta, o Presidente do Conselho Regional de Con-
tabilidade do Mato Grosso do Sul - CRCMS assim se expressa:
...j algum tempo nos deparamos em nossa jurisdio com o questionamento de alguns
contadores que atuam na rea de auditoria, referente a escriturao contbil feita atravs
de lanamentos por Partida Simples e por Partida Dobrada, alegando que algumas vezes se
deparam com escriturao mista durante determinado exerccio, onde alguns meses do ano
os lanamentos foram feitos por Partida Dobrada e em outros meses foram lanados pelo
mtodo de Partidas Simples, alegando tais auditores que dessa forma dificulta a anlise por
terceiros e pela prpria auditoria, devido ao elevado nmero de lanamentos contbeis que
so processados diariamente quando adotado o mtodo de Partida Simples.
Argumenta ainda, o consulente:
... sabemos que em regra, o mtodo adotado no Brasil o das Partidas Dobradas e todos
os autores de livros e legislao contbil fazem referncia a esse mtodo...
... j a escriturao contbil feita pelo mtodo de Partida Simples comum no Brasil
apenas para a escriturao do Livro Caixa...
Aps as exposies acima, o Consulente por fim conclui e solicita:
... Como no existe na legislao ptria a obrigatoriedade de utilizao do mtodo de
Partida Dobrada para a escriturao contbil em geral e apenas a utilizao do mtodo de
Partida Simples para as escrituraes singelas ou primrias, o que faz com que alguns con-
tabilistas em um mesmo exerccio se utilize em alguns meses de um determinado mtodo e
em outros meses se utilize de outro mtodo, serve o presente para solicitar a esse Egrgio
Conselho Federal de Contabilidade, que leve o tema acima abordado para estudo por parte da
Cmara competente desse Federal, a fim de que possa ser editada em breve alguma norma
no sentido de estipular em quais casos ser obrigatrio a escriturao contbil pelo mtodo
31
de Partida Dobrada e, em quais casos tal escriturao poder ser realizado pelo mtodo de
Partida Simples. (sublinhado nosso)
Entendemos que frente s argumentaes apresentadas, mister se faz apresentar as
seguintes consideraes:
1. Mtodo de Escriturao a forma de registrar os fatos contbeis. Fatos contbeis,
por sua vez, so ocorrncias que se registram no patrimnio, trazendo-lhe varia-
es especficas ou quantitativas. So as variaes patrimoniais registradas pela
Contabilidade. O registro de um fato contbil denomina-se lanamento. A forma
de controle usada pela Contabilidade prev o registro de todos os fatos contbeis
nas respectivas contas representativas do patrimnio.
2. O mtodo de escriturao das partidas dobradas pode ser explicado como o re-
sultado do raciocnio contbil , onde no h variaes patrimoniais sem a origem
e aplicao de recursos de forma simultnea. Um fato contbil sempre provocar,
no mnimo, duas alteraes no patrimnio das empresas uma decorrente das
fontes de financiamento dos recursos e, a outra, representando o investimento ou
aplicao dos mesmos recursos.
3. O ilustre Professor Francisco Duria, em sua obra Primeiros Princpios de Conta-
bilidade Pura (1959, p.40), assim se pronuncia sobre o assunto ... todos as parti-
das (lanamentos) devem ser feitos em dobro, a crdito e a dbito ...
4. Duria, na mesma obra, conclui: ... Nosso esprito no aceita a coexistncia de
02 mtodos: o de partidas simples e o de partidas dobradas. Melhor ser dizer que
estas ltimas, quando analticas, que tomam forma simples. Se no fosse paradoxal,
diramos que, nos primeiros momentos as partidas dobradas eram partidas simples!
Com a evoluo da arte, que se estabeleceu o binmio, mediante a juno de dois
lanamentos simples representando a mesma operao ou fato ...
Dessa forma, pode-se depreender que o mtodo das partidas dobradas um princ-
pio fundamental do registro na Contabilidade, de uso universal, no havendo, portanto,
a possibilidade, no atual estgio de evoluo das Cincias Contbeis, do uso de outro
mtodo que no reflita, ou tenha como premissa, o equilbrio patrimonial entre origem
e aplicao de recursos de um mesmo fato contbil.
Por outro lado, mister se faz esclarecer a distino entre mtodo de escriturao
e tipos de lanamento.
O mtodo conforme anteriormente exposto a tcnica, cartorial at, de lanar os
fatos patrimoniais. vlido ressaltar que independentemente do sistema utilizado (infor-
matizado, manual ou mecanizado), o mtodo dever ser nico. O mtodo das partidas
simples foi desenvolvido e utilizado antes do conhecimento e criao da figura do pa-
trimnio lquido, ou dos conceitos de despesa e receita como elementos patrimoniais.
O mtodo das partidas dobradas universalmente utilizado, onde h a consagrao da
equao ou equilbrio patrimonial.
De forma distinta ao conceito de mtodo, o lanamento uma parcela da escritura-
32
o. Ao conjunto de lanamentos denomina-se escriturao . Nesse contexto, vlido
ressaltar que existem variaes na forma de se executar os lanamentos, as quais podem
ser de 04 modos, denominados frmulas .
Os elementos essenciais do lanamento so o local, a data, conta debitada, conta
creditada, o histrico e o valor. O lanamento deve sempre indicar o devedor e o cre-
dor, representados pelas contas, observando assim, o mtodo das partidas dobradas. O
mesmo lanamento pode, entretanto, apresentar mais de uma conta debitada ou mais
de uma conta creditada, podendo-se usar, nestes casos, a expresso diversos , que no
conta, mas apenas indica a existncia de mais de uma conta debitada ou creditada. Por
conseqncia, existem 04 frmulas de lanamentos, de acordo com o nmero de contas
debitadas ou creditadas, a saber:
1 frmula: quando h apenas 01 conta debitada e 01 conta creditada;
2 frmula: quando h 01 conta debitada e vrias creditadas;
3 frmula: quando aparecem vrias contas debitas e apenas 01 conta creditada;
4 frmula: quando aparecem vrias contas debitadas e creditadas.
Dessa forma, no se pode confundir lanamento de 1 frmula, tambm conhecido
como lanamento simples , com o mtodo das partidas simples. Nesse mesmo contexto,
no h nenhum impedimento de que em um mesmo exerccio social, a empresa se utilize
ora de lanamentos de 1 frmula, ora de lanamentos de 4 frmula, diferentemente, da
impossibilidade tcnica de se usar os dois mtodos: partidas simples e partidas dobradas.
Assunto: Consulta sobre validade das Demonstraes Contbeis.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de Alagoas
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado de Alagoas encaminhou, na data de
21 de fevereiro de 2003, a este Egrgio Conselho Federal de Contabilidade, consulta
enviada, quele Conselho, pela Empresa Produo Engenharia Ltda, em 28 de janeiro
de 2003, solicitando esclarecimentos sobre qual exerccio social dever ser considerado,
pela Empresa, para apresentao das demonstraes contbeis em processos de licita-
o pblica realizados no ano de 2003, bem como sobre o prazo exigvel para registro
das demonstraes contbeis da Empresa na Junta Comercial do Estado.
33
Transcrevemos a seguir os questionamentos formulados pela Consulente:
Nossa Empresa est postulando habilitao em licitao pblica. Um dos documen-
tos exigidos a apresentao do balano patrimonial e demonstraes contbeis do ltimo
exerccio, apresentado na forma da lei. Omite, no entanto, se o mencionado exerccio o de
2001 ou 2002.
As nossas dvidas so:
1. saber quando, por lei, somos obrigados a concluir e registrar na Junta Comercial o
balano de 2002;
2. saber at quando o balano de 2001 tem validade.
Aps anlise dos questionamentos apresentados, mister se faz os seguintes esclareci-
mentos apresentados de forma segregada para cada questo exposta, a saber:
Questo 01:
1. As empresas constitudas sob a forma de sociedades por aes (sociedades an-
nimas ou comandita por aes) so obrigadas, de acordo com o art. 176 da Lei
das S/A, a elaborar, com base na escriturao mercantil, ao final de cada exerccio
social, as suas demonstraes contbeis.
2. O art. 132 da mesma Lei, estabelece que anualmente nos quatros primeiros me-
ses seguintes ao trmino do exerccio social, dever haver uma assemblia geral
dos acionistas, que tem como uma das matrias ordinrias examinar, discutir e
votar as demonstraes contbeis.
3. Ainda segundo a Lei das S/A, em seu art. 133, a sociedade dever convocar os
acionistas, mediante anncio veiculado em jornal de grande circulao, para parti-
cipao da referida assemblia, dispondo, nos pargrafos subseqentes, as possi-
bilidades de dispensa das convocaes e, estabelecendo, no seu pargrafo quarto,
a obrigatoriedade da publicao das demonstraes contbeis antes da realizao
da referida AGO Assemblia Geral Ordinria.
Depreende-se, portanto, que para as empresas sob a forma de sociedades por
aes, o ltimo prazo para divulgao das demonstraes contbeis
o dia 30 de abril de cada ano, referente ao exerccio social anterior,
haja vista ser esta, a data limite, para a realizao da AGO Assemblia Geral
Ordinria dos Acionistas.
4. As empresas constitudas sob a forma de quotas por responsabilidade limitadas (o
caso da empresa consulente) so reguladas pelo Decreto-Lei n 3.708 de 10 de
janeiro de 1919, que no dispe sobre os prazos de divulgao das demonstra-
es contbeis dessas empresas. O referido decreto, entretanto, estabelece em
seu art. 18 que sero observadas quanto s sociedades por quotas de responsa-
bilidade limitada, no que no for regulado no estatuto social, e na parte aplicvel,
as disposies da lei das sociedades annimas .
34
5. O Cdigo Comercial apesar de regular a constituio das firmas individuais (deno-
minadas de empresrios a partir da edio da Lei n 10.406/02), no normatiza
os prazos de divulgao das demonstraes contbeis desse tipo de empresas.
Nesse contexto, entendemos que, face as caractersticas de constituio e opera-
o da firma individual, estas devem observar os prazos estabelecidos para
elaborao e entrega, Secretaria da Receita Federal, da declarao de
rendimentos da pessoa fsica previstos na legislao do imposto de renda,
cuja data limite atualmente vigente de 30 de abril de cada ano, referen-
te ao ano anterior.
6. De forma complementar a base legal anteriormente exposta, destacamos
ainda o Cdigo Comercial, em seu art. 10, item 4 (recepcionado pela Lei n
10.406/02 Novo Cdigo Civil), estabelece que: Todos os comerciantes so
obrigados: ... a formar anualmente um balano geral do seu ativo e passivo, o qual
dever compreender todos os bens de raiz, mveis e semoventes, mercadorias,
dinheiros, papis de crdito, e ... e a Norma Brasileira de Contabilidade NBC
T - 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes Con-
tbeis estabelece o conjunto das demonstraes contbeis que deve ser
elaborado pelas Entidades, num determinado perodo. A referida Norma,
em seu item 3.1.4 esclarece que as demonstraes contbeis devem especificar
sua natureza, a data e/ou perodo e a Entidade a que se referem . (grifo nosso)
Conclui-se, portanto, a partir dos fundamentos legais expostos, que o prazo limi-
te para divulgao e, conseqente apresentao das demonstraes contbeis, pelas
empresas constitudas sob a forma de sociedades por aes e quotas de responsa-
bilidade limitada (sendo esta constituio jurdica o caso da consulente), quando
do trmino do quarto ms do exerccio social subseqente, ou seja, 30 de abril do
ano subseqente.
Em relao as firmas individuais (atualmente denominadas de empresrios pelo
novo Cdigo Civil), entendemos que estas devem observar o prazo limite para entrega
da declarao de imposto de renda da pessoa fsica titular, ou seja, 30 de abril de cada
ano, referente ao ano anterior.
Desta forma, somos da opinio de que as Comisses de Licitao Pblica podero
exigir para o ano de 2003, s empresas participantes, a apresentao das demonstra-
es contbeis do exerccio social findo em 31 de dezembro de 2002, para os processos
licitatrios realizados aps 30 de abril de 2002; podendo aceitar, portanto, as demons-
traes contbeis do ano de 2001, nos casos dos processos de licitao realizados an-
teriormente quela data.
vlido ressaltar, entretanto, que no obstante aos prazos acima descritos, deve-
se observar o prazo de at 60 (sessenta) dias aps o trmino do exerccio social para
coletar o visto judicial nas demonstraes contbeis apostas no Livro Dirio, nos
casos de preveno contra crime falimentar, de acordo com o art. 186, inciso VII da
Lei n 7.661/45.
Por fim, necessrio se faz enfatizar o aspecto da tempestividade como um dos atri-
35
butos da informao contbil, devendo, portanto, as demonstraes contbeis serem
divulgadas em tempo hbil e de forma oportuna conforme preceitua a NBC T 1 Das
Caractersticas da Informao Contbil.
Questo 02:
1. Em relao ao questionamento sobre qual Lei obriga o registro das demonstra-
es contbeis das empresas nas Juntas Comerciais dos Estados, esclarecemos
que esta obrigatoriedade existe desde o ano de 1850, com a promulgao do
Cdigo Comercial (Lei n 556, de 25 de junho de 1850) que determina em seu
art. 10(recepcionado pela Lei n 10.406/02 Novo Cdigo Civil):
Todos os comerciantes so obrigados:
1) a seguir uma ordem uniforme de contabilidade e escriturao, e a ter os livros para
esse fim necessrios;
2) a fazer registrar no Registro do Comrcio todos os documentos, cujo registro for
expressamente exigido por este Cdigo, dentro de 15 (quinze) dias teis da data
dos mesmos documentos (art. 31), se maior ou menor prazo se no achar marcado
neste Cdigo;
3) ... ;
4) a formar anualmente um balano geral do seu ativo e passivo, o qual dever
compreender todos os bens de raiz mveis e semoventes, mercadorias, dinheiro,
papis de crdito e outra qualquer espcie de valores, e bem assim todas as dividas e
obrigaes passivas; e ser datado e assinado pelo comerciante a quem pertencer,
(grifo nosso).
2. Ainda de forma complementar, citamos o art. 11 do mesmo Cdigo Comercial
(recepcionado pela Lei n 10.406/02 Novo Cdigo Civil): Os livros que os
comerciantes so obrigados a ter indispensavelmente, na conformidade do ar-
tigo antecedente, so o Dirio e o Copiador de cartas . vlido ressaltar, que
com o Decreto-Lei n 486/69 (art. 11) foi abolido o uso obrigatrio do copiador
de cartas.
3. Por fim, citamos o que preceitua o Decreto-Lei n 486, de 03 de maro de 1969,
em seu art. 5: Sem prejuzo de exigncias especiais da lei, obrigatrio o uso
de Livro Dirio, encadernado com folhas numeradas seguidamente, em que se-
ro lanados, dia a dia, diretamente ou por reproduo, os atos e operaes
da atividade mercantil; ou que modifiquem ou possam vir a modificar a situao
patrimonial do comerciante.
1 O Comerciante .....
2 Os livros ou fichas do Dirio devero conter termos de abertura e de encerramen-
to, e ser submetidos autenticao do rgo competente do Registro do Comrcio.
3 .... (grifo nosso).
36
Assunto: Consulta sobre uso do Plano de Contas Padro.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Norte
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio Grande do Norte encami-
nhou na data de 18 de maro de 2003, a este Egrgio Conselho Federal de Contabilidade
consulta enviada, quele Conselho, pelo contabilista Wagner Fonseca de Mendona, em
06 de maro de 2003, solicitando esclarecimentos sobre o uso de plano de contas padro
regulamentado pela Resoluo da Diretoria Colegiada RDC n 38/2000 e Resoluo
Normativa - RN n 3/2002 editadas pela ANS Agncia Nacional de Sade Suplementar,
face a sua contraposio ao que determina as Normas Brasileiras de Contabilidade, em
especfico a NBCT - 10.21 Entidades Cooperativas Operadoras de Planos de Assistn-
cia Sade .
Transcrevemos a seguir os argumentos, iniciativas tomadas e questionamentos formu-
lados pelo Consulente:
Na qualidade de prestador de servios da UNIMED VALE DO AU COOPERATIVA DE
TRABALHO MDICO, uma operadora de plano de assistncia sade, regulamentada pela
AGNCIA NACIONAL DE SADE SUPLEMENTAR - ANS, e, considerando que a referida
agncia normatizou um plano de contas padro que infringe as Normas Brasileiras de Conta-
bilidade, especificamente a NBC T 10.21 venho expor:
1. Propomos AGNCIA NACIONAL DE SADE SUPLEMENTAR ANS a adequao
destas normas tcnicas, o que no foi acatado pela Agncia (ofcios anexos).
2. Considerando que a cooperativa fica passiva de penalidades de multas elevadssimas
pelo no cumprimento do referido plano de contas da AGNCIA NACIONAL DE
SADE SUPLEMENTAR - ANS, a partir da competncia janeiro 2003.
3. Fica dvida se AGENCIA NACIONAL DE SADE SUPLEMENTAR - ANS tem competn-
cia para editar normativos que sobreponha as Normas Brasileiras de Contabilidade.
4. No impasse, peo para este Conselho analisar o assunto, dando um parecer que possa
nortear meus trabalhos no cumprimento das boas tcnicas contbeis, no cometendo
irregularidade e que no prejudique o tomador de meus servios.
Aps anlise do posicionamento e questionamentos apresentados pelo consulente,
mister se faz os seguintes esclarecimentos:
1. A Agncia Nacional de Sade Suplementar - ANS foi criada pela Lei n 9.961, edi-
37
tada em 28 de janeiro de 2000 (alterada posteriormente pela Medida Provisria
n 2.177-44, de 24 de agosto de 2001). De acordo com o art. 1 da referida Lei:
criada a Agncia Nacional de Sade Suplementar ANS, autarquia sob o regime
especial, vinculada ao Ministrio da Sade, com sede e foro na cidade do Rio de Janeiro
RJ, prazo de durao indeterminado e atuao em todo o territrio nacional, como
rgo de regulao, controle e fiscalizao das atividades que garantam a assistncia
suplementar sade , (grifo nosso).
2. A Lei n 9.656 editada em 03 junho de 1998, proveniente da Medida Provisria
n 2.177-44 de 24 agosto de 2001, define a competncia da Agncia Nacional
de Sade Suplementar - ANS, estabelecendo em seu art. 35-A: Fica criado o
Conselho de Sade Suplementar CONSU, rgo colegiado integrante da estrutura
regimental do Ministrio da Sade, com competncia para:
I ...
II ...
III ...
IV fixar diretrizes gerais para implementao no setor de sade suplementar sobre:
aspectos econmico-financeiros; normas de contabilidade, atuariais e estatsti-
cas; ..... , (grifo nosso).
3. As regulamentaes normativas, editadas pela Agncia Nacional de Sade Suple-
mentar ANS, so regras que estabelecem polticas para o setor de sade su-
plementar nacional. Nesse contexto, a Resoluo da Diretoria Colegiada RDC
n 38, editada em 27 de outubro de 2000, instituiu o Plano de Contas Padro,
aplicvel s Operadoras de Planos Privados de Assistncia Sade OPS, estabe-
lecendo em seu art. 1: Institui o Plano de Contas Padro, a ser adotado, obrigato-
riamente pelas Operadoras de Planos Privados de Assistncia a Sade OPS na forma
do Anexo, que parte integrante da presente Resoluo .
4. A Resoluo Normativa RN n 3, editada pela Agncia Nacional de Sade Su-
plementar ANS em 18 de abril de 2002, dispe, por sua vez, sobre a reviso do
Plano de Contas Padro ANS. O art. 2 da referida Resoluo Normativa RN,
assim estabelece: A nova verso do Plano de Contas Padro da ANS entrar em vigor
em 1 de junho de 2002, mas a ANS recomenda sua implementao a partir de 1 de
janeiro de 2002, mediante reclassificaes de contas porventura aplicveis .
5. A mesma Resoluo Normativa - RN n 3/02, em seu art. 3 estabelece: A inob-
servncia ao disposto nesta Resoluo Normativa sujeitar o infrator s penalidades
estabelecidas na legislao em vigor .
6. A NBC T 10. 21 estabelece os critrios e procedimentos especficos de avaliao,
de registro das variaes patrimoniais e das estruturas das demonstraes contbeis
e as informaes mnimas a serem includas nas notas explicativas para as Entidades
Cooperativas Operadoras de Planos de Assistncia de Sade .
7. vlido ressaltar, entretanto, que a NBC T 10 regulamenta sob o aspecto
38
conceitual e doutrinrio os procedimentos contbeis aplicveis s Entidades
Cooperativas Operadoras dos Planos de Assistncia Sade, permitindo, por
outro lado, atravs da IT 01 a essa Norma, que: Quando, concretamente, a
lei dispuser diferentemente dessa norma, o profissional deve observar a ordem
legal, em seu trabalho .
Recomenda-se, quando ocorrer estes casos, que as notas explicativas s demonstra-
es contbeis, divulguem claramente essas diferenas e eventuais efeitos na apresenta-
o das referidas demonstraes.
Assunto: Prerrogativa profissional.
Interessada: Contadora Ana Cludia Lima Correa
Parecer:
Ambiciona conhecer a quem competiria, Contador ou Tcnico em Contabilidade, a
prerrogativa legal, das tarefas listadas pela Portaria CGE n 52/2001, da Contadoria Geral
do Estado do Rio de Janeiro.
Art. 1 Informar principais atribuies das Coordenadorias de Contabilidade Anal-
tica criadas por fora do Decreto n 27.894, de 08 de maro de 2001, no que se refere
as competncias definidas no Decreto n 3.148, de 28 de abril de 1980, tendo por base
o art. 88 da Resoluo SEF n 2.726, de 07 de agosto de 1996.
I acompanhar a execuo oramentria dos rgos de sua jurisdio, contabilizando
a despesa e a receita, de acordo com a documentao que lhe for remetida, represen-
tando autoridade competente sempre que encontrar erros, omisses e inobservncia
dos preceitos legais;
Tcnicos em Contabilidade e Contadores.
II encaminhar, por intermdio da Contadoria Geral do Estado, para remessa ao
Tribunal de Contas do Estado, a relao dos responsveis por bens e valores, prevista no
art. 30, do Decreto-Lei n 3.148, de 28 de abril de 1980; (*)
(*) Revogado conforme Portaria CGE n 74 de 22 de janeiro de 2002.
39
III organizar e analisar, segundo orientao da Contadoria Geral do Estado e prazos
determinados, os balancetes, balanos e outras demonstraes contbeis;
A organizao dos balancetes e balanos e outras demonstraes cont-
beis podem ser ativadas por Tcnico em Contabilidade e Contador. Por
outro lado, a anlise, mesmo sob orientao, em princpio deve ser atri-
buio do Contador.
IV promover, na rea de sua jurisdio, anlise peridica nos atos dos ordenadores,
agentes recebedores, tesoureiros ou pagadores, inclusive dos responsveis por Almoxa-
rifado e bens patrimoniais, visando a elaborao de tomadas de contas anuais;
V elaborar, de acordo com o Decreto-Lei n 3.148 e a Deliberao TCE 198/96, as
Prestaes de Contas dos Ordenadores de Despesa, agentes recebedores, tesoureiros
ou pagadores, inclusive dos responsveis por Almoxarifado e bens patrimoniais, obser-
vando prazos de remessa Auditoria Geral do Estado;
VI controlar e acompanhar os resultados da gesto oramentria, financeira e patri-
monial das unidades da Secretaria ou rgo;
VII orientar, coordenar e instruir, do ponto de vista tcnico, na esfera de sua compe-
tncia, as unidades operacionais de sua jurisdio, obedecidas as normas expedidas pela
Contadoria Geral do Estado;
VIII analisar as propostas de crdito adicional e de alterao do detalhamento da
despesa da Secretaria ou rgo;
IX manter controle rigoroso do atendimento das diligncias do Tribunal de Contas;
No tarefa privativa dos Contabilistas.
X exercer as atividades constitucionais de auxiliar do Controle Externo;
XI orientar, dirigir e propor normas disciplinadoras das atividades relacionadas
perfeita adequao das tarefas inerentes Contabilidade e Controle Interno;
XII orientar a aplicao e a apresentao das prestaes de contas dos adiantamentos;
40
XIII promover a Tomada de Contas de acordo com normas estabelecidas nos De-
cretos-Lei 3.147 e 3.148, bem como Deliberao TCE 198/96;
XIV promover acompanhamento tcnico-contbil-financeiro, junto s unidades
da Secretaria ou rgo, visando a salvaguarda dos bens e a verificao da exatido
e da regularidade das contas, bem como a execuo do oramento, obedecidas as
normas vigentes;
Contadores.
XV proceder exame nos processos de licitao, dispensa ou inexigibilidade, garan-
tindo o fiel cumprimento legislao vigente;
XVI verificar a exatido e a regularidade dos pagamentos, bem como dos registros
contbeis;
Contadores.
XVII manter o controle dos contratos e convnios assinados pela Secretaria ou r-
go, no que respeita execuo e ao pagamento;
XVIII manter atualizado o registro dos ordenadores de despesa e dos responsveis
por dinheiro, valores e outros bens pblicos;
XIX manter os documentos relativos aos atos da gesto oramentria, financeira
e patrimonial, disposio das autoridades responsveis pelo acompanhamento admi-
nistrativo, assim como dos agentes de controle interno e externo no exerccio de suas
funes institucionais;
XX registrar e manter atualizada a contabilidade relativa a gesto oramentria,
financeira e patrimonial;
XXI analisar, classificar e contabilizar os documentos de despesa e receita, decor-
rentes de operaes realizadas durante o exerccio financeiro;
O termo analisar, registrado num amplo sentido, posta-se com uma ao tambm
ampla. Nesta direo, oportuno consignar que esta tarefa deva ser exercida por
Contador uma vez que estampa a possibilidade de se adentrar no campo da au-
ditoria. De outro lado, inexistindo a figura da anlise, no diapaso agora escrito, a
tarefa pode ser desenvolvida por um Tcnico em Contabilidade.
41
XXII impugnar, mediante representao autoridade competente, quaisquer atos
referentes a despesas efetuadas sem a existncia de crdito ou quando imputada a do-
tao imprpria no mbito da Secretaria, fazendo comunicao imediata Contadoria
Geral do Estado, sem prejuzo da instaurao da competente tomada de contas;
No tarefa privativa dos Contabilistas, inobstante ocorrer o aconselhamento
que deva atribuir ao Tcnico em Contabilidade ou ao Contador.
XXIII observar as instrues baixadas pela Contadoria Geral do Estado quanto
aplicao do Plano de Contas nico.
Por oportuno, a este parecer deve ser anexado o Relatrio da Cmara Tcnica n
01/03 o qual, por se tratar de assunto semelhante, poder ter contedo subsidirio.
Assunto: Auditoria e inspeo administrativa.
Interessado: Conselho Regional de Tcnicos em Radiologia 11 Regio
Parecer:
Questo 1
Quais as condies legais para que uma pessoa passa (como est escrito) realizar au-
ditoria contbil numa Autarquia Federal?
Resposta: No campo tcnico, para o Sistema CFC/CRCs, basta que a mesma tenha o
registro de Contador junto ao Conselho Regional de Contabilidade de sua jurisdio.
Questo 2
Um contador regularmente inscrito e registrado num Conselho Regional pode realizar
auditoria noutro Estado no qual no possui inscrio?
Resposta: No.
Questo 3
Em complemento da pergunta acima, quais as condies legais para um contador
realizar auditoria fora do Estado onde possui o seu registro profissional?
Resposta: Dever obter registro secundrio no Estado que no o de seu domi-
cilio profissional.
42
Questo 4
A auditoria contbil realizada por contador, num Estado onde no possui registro
profissional pode ser considerada nula, irregular ou ilegal?
Resposta: Qualquer pea contbil realizada e assinada por quem no detm com-
petncia (aqui se referindo a alada) para tal, no pode produzir efeitos. Logo, no caso
presente, nula.
Questo 5
Um Tcnico em Contabilidade pode realizar e assinar auditoria numa Autarquia Federal?
Resposta: A atividade profissional de auditoria prerrogativa do profissional dotado
do registro como Contador. (Art. 25, alnea c do Decreto-Lei n 9.295/46, mais itens
32/34 do Art. 3 da Resoluo CFC n 560/83). Logo, ao Tcnico em Contabilidade no
cometida esta prerrogativa.
Assunto: Publicao do Balano Patrimonial e Demonstrao de Resultados.
Interessada: Sra. Helena Bittencourt
Parecer:
Busca dirimir dvidas acerca da compulsoriedade de publicar o balano patrimonial e
demonstrao de resultado, de empresa para a qual presta servios.
Trata-se de uma Sociedade Limitada, focando o tema na Lei n 10.406/2002.
, em apertada sntese, o relatrio...
Parecer...
Buscando conforto nos arts. 1.052 a 1.087, no se vislumbra qualquer dispositivo
que impe a publicao do balano patrimonial e demonstrao de resultados de uma
Sociedade Limitada.
Com o indispensvel cuidado, oportuno revolver o tratamento que se d a Sociedade
Simples, porque assim est escrito o art. 1.053:
A sociedade limitada rege-se, nas omisses deste Captulo, pelas normas da sociedade simples.
Estas encontram previso nos arts. 997 a 1.038 e a exemplo das limitadas, no se
encontra a necessidade da publicao. Assim, a concluso no sentido de que o Cdigo
Civil no contempla a obrigatoriedade da publicao a que alude a consulta.
No entanto, de outra banda, permitido aos scios, uma vez inserido no Contra-
to Constitutivo, a aplicao supletiva da Lei das Sociedades Annimas e, por conse-
43
guinte, contratarem a publicao do balano e demonstrao de resultado (pargrafo
nico do art. 1.053).
Assunto: Legalidade dos Balanos Patrimoniais divulgados pela Internet.
Interessado: Contador Jussi Soares Calba
Parecer:
Indagao: Encontra legalidade os balanos patrimoniais divulgados pela internet sem
o nome e nmero de registro dos profissionais responsveis?
Resposta: Como profisso regulamentada, somos administrados por uma Lei Norte e,
por conseqncia, temos o imprio da obedincia.
Assim est escrito, o pargrafo nico do Art. 20 do Decreto Lei n 9.295/46:
Para fins de fiscalizao, ficam os profissionais obrigados a declarar, em todo e qualquer
trabalho realizado e nos elementos previstos neste artigo, a sua categoria profissional de con-
tador ou tcnico em contabilidade, como o nmero de seu registro no Conselho Regional.
De seu turno, a alnea c do Art. do mesmo diploma, estabelece:
Art. 10 So atribuies dos Conselhos Regionais:
c) fiscalizar o exerccio das profisses de contador e tcnico em contabilidade, impedindo
e punindo infraes dos dispositivos legais vigentes....
Assim, em cotejo mantido entre os dois artigos, pargrafo e alnea, de lhana concluso que
a divulgao de um balano patrimonial, por qualquer de seus meios, deve trazer consignado o
seu autor, sob pena de violao do pargrafo nico do Art. 20 do Decreto Lei n 9.295/46.
Assunto: Consulta referente a Reserva de Reavaliao.
Interessado: Koliver & Cia Auditores e Consultores
Relator: Contador Irineu de Mula
44
Parecer:
Em resposta consulta formulada em sua correspondncia de 20 de fevereiro de
2003, confirmamos que no h nas Normas Brasileiras de Contabilidade emanadas deste
Conselho Federal, qualquer regulamentao quanto capitalizao da Reserva de Re-
avaliao, matria essa que, como explicitado em sua correspondncia supracitada,
regulada, do ponto de vista contbil, pela Lei n 6.404/76, de obrigatoriedade de adoo
por parte das empresas brasileiras, em especial no caso em tela, relacionado com a escri-
turao mercantil e emisso de Demonstraes Contbeis (Demonstraes Financeiras
na Lei n 6.404/76) de uma sociedade annima que no de capital aberto .
No caso das entidades regulamentadas, confirmamos que a Deliberao n 183, da
Comisso de Valores Mobilirios CVM, datada de 19 de junho de 1995, de regula-
mentao restrita s Sociedades de Capital Aberto ou entidades a elas equiparadas.
No temos conhecimento de qualquer regulamentao especfica, editada pela Su-
perintendncia de Seguros Privados SUSEP, para a atividade de sua jurisdio (setor
securitrio), contendo exigncia de obrigatoriedade da prvia realizao da Reserva de
Reavaliao, para que essa possa, no todo ou em parte, ser capitalizada. Conseqen-
temente, apenas as Empresas Seguradoras de Capital Aberto estariam sob a gide da
Deliberao n 183 da Comisso de Valores Mobilirios CVM.
Portanto, nosso entendimento que, em no havendo dispositivo legal em contrrio,
que seja aplicvel Sociedade de Capital Fechado no equiparada a Sociedade de Capital
Aberto, prevalece a regulamentao constante da Lei n 6.404/76, que no impede a
capitalizao de Reservas de Reavaliao, mesmo quando no realizada.
Assim, no caso de emisso de Parecer de Auditoria sobre Demonstraes Contbeis
que registrem tal capitalizao, no vemos razo para a emisso de Parecer Profissional
com Ressalva. A importncia desse fato, em relao s Demonstraes Contbeis como
um todo, normalmente requereria a emisso, por parte dos administradores da entida-
de, de uma correspondente Nota Explicativa, como explicitado na NBC T 6.2.
Assunto: Consulta sobre o Prazo para Autenticao do Livro Dirio junto aos rgos
competentes do Registro do Comrcio.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Paran CRCPR
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Paran, atravs da sua Vice-Presidncia
45
de Cmara de Fiscalizao, solicitou a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade,
atravs de correspondncia datada em 27 de maro de 2003, esclarecimentos sobre a
o(s), prazo(s) legal(is) para registro do Livro Dirio das empresas nos rgos competen-
tes do Registro do Comrcio.
Com vistas a subsidiar a consulta formulada, o Vice-Presidente Contador Marcos Se-
bastio Rigoni de Mello, assim dissertou sobre o tema:
O Conselho Regional de Contabilidade do Paran vem desenvolvendo trabalho de fisca-
lizao intensiva junto aos profissionais quanto exigncia da escriturao contbil regular
das empresas.
Esta rotina fiscalizatria tem como escopo a verificao dos Livros Dirios das empresas,
que, por ocasio da visita, devem estar revestidos de todas as formalidades legais, inclusive
quanto ao seu registro junto ao rgo competente.
Ocorre que, em nossas visitas, temos recebido indagaes acerca dos prazos legais para
registro dos respectivos livros.
Argumenta ainda o consulente, que:
Muitos profissionais afirmam, relativamente ao aspecto temporal do registro e da auten-
ticao do Livro Dirio, que em decorrncia da legislao tributria federal, a apresentao
do Livro devidamente registrado, se efetivaria at a data prevista para a entrega tempestiva
da declarao de imposto de renda do correspondente exerccio financeiro.
Por outro lado, em pesquisa legislativa, encontram-se outros dispositivos que colidem com
a norma acima, como por exemplo, o previsto no Decreto-Lei n 7.661/45, em seu artigo 186,
item VII, que fixa o prazo mximo de 60 dias aps a data de encerramento do Balano para a
publicao (revestido das formalidades) do Livro Dirio. Ainda, de forma ilustrativa, no mbito
da legislao previdenciria, o prazo mencionado de 90 dias aps o encerramento.
Por fim, destaca o consulente:
Tambm de fundamental importncia a orientao deste Conselho Federal de Contabili-
dade, quanto efetiva responsabilidade pelo registro dos Livros, se exclusiva do Contabilista,
ou pode ser extensiva ao proprietrio da empresa, vista que muitos empresrios, alegando
escassez de recursos, recusam-se a pagas as taxas respectivas, inviabilizando o cumprimento
da formalidade legal.
Aps os argumentos e indagaes expostas, finaliza com a seguinte solicitao
de esclarecimento:
Em decorrncia do exposto, pedimos a manifestao imperiosa deste CFC, no sentido
de clarificar a questo, estabelecendo as devidas responsabilidades solidrias ou no,
e, num prazo de tolerncia para o registro, possibilitando assim uma parametrizao
quanto exigncia da fiscalizao do CRCPR em relao ao registro dos Livros Dirios,
propiciando mais segurana e celeridade em nossos trmites comunidade contbil.
(grifo nosso)
Diante do questionamento e argumentaes apresentadas pelo interessado, entende-
mos que mister se faz os seguintes esclarecimentos anteriores:
I Inicialmente, quanto base legal exposta pelo consulente e, apresentada como
argumentao pelos Contabilistas fiscalizados pelo Conselho Regional de Contabilidade
do Paran, vlido destacar os seguintes comentrios:
46
a) O Decreto-Lei n 486, editado em 03 de maro de 1969, que dispe sobre a
Escriturao e Livros Mercantis e d Outras Providncias silente em relao a
fixao do prazo para autenticao do Livro Dirio junto aos rgos competentes
de registro do comrcio.
Ainda nesse contexto, vlido ressaltar que o art. 19 do Decreto n 64.567, editado
em 22 de maio de 1969, que regulamenta o disposto no Decreto-Lei n 486/69, assim
se expressa: Os casos omissos sero resolvidos pelo Departamento Nacional de Registro do
Comrcio, ouvidos, quando necessrio, os rgos dos Poderes Pblicos Federais que, por fora
de suas atribuies, tenham relao com a matria. (grifo nosso)
b) A Lei n 3.470/58, em seu art. 71, pargrafo 4, determina que: Os livros ou fichas
do Dirio, bem como os livros auxiliares referidos no pargrafo 1, devero conter
termos de abertura e de encerramento e, ser submetidos autenticao no rgo
competente do Registro do Comrcio e, .... (grifo nosso)
Nesse mesmo contexto, a Nota 720 do RIR/2000 esclarece o estabelecido na Instru-
o Normativa da Secretaria da Receita Federal n 16/84: Para fins de apurao do lucro
real, poder ser aceita, pelos rgos da Secretaria da Receita Federal, a escriturao do Livro
Dirio autenticado em data posterior ao movimento das operaes nele lanadas, desde que o
registro e a autenticao tenham sido promovidos at a data prevista para a entrega tempes-
tiva da declarao de rendimentos do correspondente exerccio financeiro. (grifo nosso)
c) O inciso VII do art. 187 da Lei das Falncias (Lei n 7.661/45) estabelece que:
Ser punido o devedor com deteno, de at 06 meses a 3 (trs) anos, quando ocor-
rer com a falncia algum dos seguintes fatos: ...; VII falta de apresentao do balan-
o, dentro de 60 (sessenta) dias aps a data fixada para o seu encerramento, a rubrica
do juiz sob cuja jurisdio estiver o seu estabelecimento principal. (grifo nosso)
vlido ressaltar, entretanto, que esse prazo exigvel dentro de um contexto de
preveno contra crime falimentar.
II Quanto aos aspectos da responsabilidade pela elaborao e, sobretudo, realizao
do registro dos Livros das empresas nos rgos competentes do Registro do Comrcio,
mister se faz analisar:
a) O Cdigo Comercial, em seu art. 10, item 4 (recepcionado pela Lei n 10.406/02
Novo Cdigo Civil) , estabelece que: Todos os comerciantes so obriga-
dos: ... a formar anualmente um balano geral do seu ativo e passivo, o qual
dever compreender todos os bens de raiz, mveis e semoventes, mercadorias,
dinheiros, papis de crdito, e... (grifo nosso)
b) Ainda o mesmo Cdigo Comercial (recepcionado pela Lei n 10.406/02 Novo
Cdigo Civil), assim define:
47
Art. 11 Os livros que os comerciantes so obrigados a ter, indispensavelmente, na
conformidade do artigo antecedente, so o Dirio e ... (grifo nosso)
Art. 12 No mesmo Dirio se lanar tambm em resumo o balano geral (art. 10,
n 4), devendo aquele conter todas as verbas deste, apresentando cada uma verba a
soma total das respectivas as parcelas; e ser assinado na mesma data do balano geral .
(grifo nosso)
Nesse contexto, vlido destacar o tratamento dado pelo Novo Cdigo Civil Brasi-
leiro (Lei n 10.406/02), em seu ttulo IV, Captulo IV DA ESCRITURAO, sobre a
obrigatoriedade de escriturao, elaborao do Livro Dirio, bem como o do seu devido
registro nos rgos Competentes:
Art. 1.179 - O empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir
um sistema de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao uniforme
de seus livros, em correspondncia com a documentao respectiva, e a levantar anual-
mente o balano patrimonial e o de resultado econmico .
Art. 1.180 Alm dos demais livros exigidos em lei, indispensvel o Dirio, que
pode ser substitudo por fichas nos casos de escriturao mecanizada ou eletrnica .
Art. 1.184, pargrafo 2 Sero lanados no Dirio o balano patrimonial e o de
resultado econmico, devendo .... (grifo nosso)
Art. 1.181 Salvo disposio especial de lei, os livros obrigatrios e, se for o caso,
as fichas, antes de postos em uso, devem ser autenticados no Registro Publico de
Empresas Mercantis .
Ainda no seu pargrafo nico, o art. 1.181, determina: A autenticao no se far
sem que esteja escrito o empresrio, ou a sociedade empresria, que poder
fazer autenticar livros no obrigatrios . (grifo nosso)
III Quanto aos aspectos societrios e comerciais aplicveis escriturao das empre-
sas, vlido analisar sob tica das modalidades de constituio jurdica das empresas,
os seguintes aspectos:
a) As empresas constitudas sob a forma de sociedades por aes (socie-
dades annimas ou comandita por aes) so obrigadas, de acordo com o art.
176 da Lei das S/A, a elaborar, com base na escriturao mercantil, ao final de
cada exerccio social, as suas demonstraes contbeis. O art. 132 da mesma
Lei, estabelece que anualmente nos quatros primeiros meses seguintes ao tr-
mino do exerccio social, dever haver uma assemblia geral dos acionistas,
que tem como uma de suas matrias ordinrias examinar, discutir e votar as
demonstraes contbeis.
b) Em relao s empresas constitudas sob a forma de quotas por responsa-
bilidade limitadas, reguladas pelo Decreto n 3.708 de 10 de janeiro de 1919,
no tm definidos os prazos de divulgao das demonstraes contbeis dessas
empresas. O referido Decreto, entretanto, estabelece em seu art. 18 que sero
48
observadas quanto s sociedades por quotas, de responsabilidade limitada, no
que no for regulado no estatuto social, e na parte aplicvel, as disposies da lei
das sociedades annimas .
IV Quanto aos aspectos da adequao do Direito da Empresa no Novo Cdigo
Civil Brasileiro:
a) Um aspecto relevante a ser analisado o tratamento dado pelo Novo Cdigo
Civil Brasileiro (Lei n 10.406/02), que estabelece em seu ttulo IV, Captulo I Do
Registro, em seu art. 1.150 que: O empresrio e a sociedade empresria vinculam-
se ao Registro Pblico de Empresas Mercantis a cargo das Juntas Comerciais e as
sociedades simples ao Registro Civil das Pessoas Jurdicas, o qual dever obedecer s
normas fixadas para aquele registro, se a sociedade simples adotar um dos tipos de
sociedade empresria . (grifo nosso)
b) Ressalta-se ainda que, o Cdigo Civil Brasileiro apesar de ter unificado o direito das
obrigaes, compreendendo as relaes civis e comerciais, o Direito Comercial
continua guardando sua autonomia relativamente ao Direito Civil. Antes do novo
Cdigo Civil, o Direito Civil era regulado pelo Cdigo Civil de 1916 e o Direito
Comercial pelo Cdigo Comercial de 1850. De forma contempornea, poder-se-ia
afirmar que: o Direito Comercial pode ser conceituado como o sistema normativo que
objetiva a regulao das atividades privadas organizadas (empresas) de produo e de
circulao de bens e servios destinados ao mercado . (Miguel Reale, O Projeto do
Cdigo Civil: situao atual e seus problemas fundamentais, 1999, p 11-78).
c) Apesar da assuno de toda a primeira parte do Cdigo Comercial pelo Novo
Cdigo Civil, bem como a manuteno da vigncia das demais partes do Cdigo
Comercial editado em 1850, ambos so silentes quanto a fixao do prazo
para autenticao ou registro do Livro Dirio das empresas nos rgos
competentes do Registro do Comrcio.
V Quanto a regulamentao da elaborao e registro do Livro Dirio pelas Normas
Brasileiras de Contabilidade, merecedor de destaque a seguinte NBC T:
a) O Conselho Federal de Contabilidade editou em 28 de outubro de 1983, a NBC
T 2 - Da Escriturao Contbil, que estabelece as formalidades da escriturao
contbil. A referida NBC T estabelece o Livro Dirio como livro obrigatrio a ser
elaborado pelas entidades, onde destacamos:
Item 2.1.4 O Balano e demais Demonstraes Contbeis de encerramento do
exerccio social sero transcritos no Dirio , completando-se com as assinaturas ... ;
Item 2.1.5.4 O Livro Dirio ser registrado no Registro Pblico competente, de
acordo com a legislao vigente .
b) No h, entretanto, nas Normas Brasileiras editadas pelo Conselho Federal de Con-
49
tabilidade, bem como pelas ITs Interpretaes Tcnicas as referidas normas, qual-
quer fixao de prazo para autenticao do Livro Dirio no Registro do Comrcio.
Nesse contexto, esta Cmara Tcnica encaminhar ao Coordenador do Grupo de
Trabalho das Normas Brasileiras de Contabilidade desde egrgio Conselho Federal de
Contabilidade, solicitao para confeco de IT Interpretao Tcnica sobre a matria
tratada no presente Parecer.
Diante do exposto, pode-se concluir, luz do bom senso e da atual base legal vigente,
que no h um prazo nico e, sim um prazo limite, para a autenticao do Livro Dirio
nos rgos competentes definidos pelo Departamento Nacional do Registro do Comr-
cio, haja vista que este de 30 de abril de cada ano em relao ao exerccio anterior,
quando analisado sob a tica da legislao societria, podendo, entretanto, ser registra-
do, at 60 (sessenta) dias aps o encerramento do exerccio social quando adotada uma
postura conservadora e transparente, por parte da empresa, de cumprir a legislao de
preveno de crimes falimentares; podendo-se, ainda, efetuar-se o referido registro do
Livro Dirio, nas Juntas Comerciais, at a data de 30 de junho, quando se tomar por base
a legislao fiscal vigente.
Assunto: Consulta sobre Normalizao para Assinatura Eletrnica de Demonstra-
es Contbeis.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul, enviou em 03 de abril
de 2003, a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, consulta formulada pelo
Contabilista Lus Elemar Mielke sobre normatizao para assinatura eletrnica de de-
monstraes contbeis.
O Contabilista interessado encaminhou correspondncia ao Conselho Regional de
Contabilidade do Rio Grande do Sul em 26 de maro de 2003, com a seguinte argumen-
tao e questionamento:
Estamos disponibilizando nos prximos dias, Balanos e demais Demonstrativos Contbeis
aos clientes via Site Internet (Site Prprio) e necessitamos de orientao quanto as disposies
que tratem da assinatura (eletrnica) que valida tais demonstrativos para terceiros (Bancos,
Fornecedores, etc...) e que ao mesmo tempo atenda legislao profissional como Contador.
50
vlido destacar que, mesmo enviando correspondncia a esta Cmara Tcnica do
egrgio Conselho Federal de Contabilidade, o Conselho Regional de Contabilidade do
Rio Grande do Sul, atravs do seu Diretor Executivo, Luiz Mateus Grimm, antecipou, ao
Consulente, resposta consulta encaminhada, onde afirmou:
Atualmente no h norma expressa sobre assinatura eletrnica de demonstrativos contbeis ....
Aps o exposto, onde ratificamos a resposta do Conselho Regional de Contabilidade
do Rio Grande do Sul quanto a inexistncia de norma vigente sobre o assunto, editada
pelo Conselho Federal de Contabilidade, acrescentando, todavia, que atualmente encon-
tra-se em desenvolvimento junto ao Grupo de Trabalho das Normas Brasileiras de Conta-
bilidade do Conselho Federal de Contabilidade, uma Interpretao Tcnica (IT) que regu-
lamentar o assunto consultado, julgamos necessrio trazer os seguintes esclarecimentos
adicionais com o objetivo de dirimir dvidas quanto a matria em tela, a saber:
1. Tendo em vista esclarecer o termo assinatura eletrnica , usada pelo Consulente,
e o termo definido pela legislao fiscal vigente como assinatura digital , esta
pode ser definida como um processo eletrnico de assinatura, baseado em sistema
criptogrfico assimtrico, que permite o usurio usar sua chave privada para declarar
a autoria de documento eletrnico a ser entregue Secretaria da Receita Federal,
garantindo a integridade de seu contedo .
2. Por sua vez, define-se como documento eletrnico aquele cujas informaes so
armazenadas, exclusivamente, em meio eletrnico .
3. vlido destacar ainda que, com a edio da MP n 2.200-2, de 24 de agosto de
2001, os documentos digitais passaram a ter a mesma validade dos documentos
em papel, conforme estabelece o art. 10, em seu 1o: Consideram-se documen-
tos pblicos ou particulares, para todos os fins legais, os documentos eletrnicos de
que trata esta Medida Provisria .
4. Ainda em conformidade com o disposto na MP n 2.200/01, as declaraes constan-
tes dos documentos em forma eletrnica, produzidos com a utilizao de processo
de certificao, disponibilizado pela ICP-Brasil, presumem-se verdadeiros em rela-
o aos signatrios, na forma do art. 219 da Lei n 10.406/02 (Novo Cdigo Civil).
5. Nesse contexto vlido definir o que vem a ser Autoridade Certificadora Habili-
tada a entidade integrante da ICP-Brasil em nvel subseqente ao da AC-SRF, ha-
bilitada pela Coordenao Geral de Tecnologia e Segurana da Informao COTEC,
em nome da Secretaria da Receita Federal, responsvel pela emisso e administrao
dos Certificados Digitais e e-CPF e e-CNPJ .
6. Define-se como Certificado Digital (e-CPF ou e-CNPJ) o documento eletrnico
de identidade emitido por Autoridade Certificadora credenciada pela Autoridade Cer-
tificadora Raiz da ICP-Brasil AC Raiz e habilitada pela Autoridade Certificadora da
Secretaria da Receita Federal (AC-SRF), que certifica a autenticidade dos emissores
e destinatrios dos documentos e dos que trafegam numa rede de comunicao, bem
assim assegura a privacidade e a inviolabilidade destes .
7. A Interpretao Tcnica (IT), ora em confeco pelo Grupo de Trabalho das Nor-
mas Brasileiras de Contabilidade do Conselho Federal de Contabilidade, estabe-
51
lecer como os Contabilistas devero assinar o balano e demais demonstraes
contbeis, quando estes documentos estiverem em arquivo digital. Os arquivos
digitais contendo os documentos, relatrios e demonstraes contbeis contero
certificado e assinatura digitais, observada a legislao relativa validade e eficcia
jurdica dos documentos eletrnicos.
8. De acordo com Interpretao Tcnica (IT) em elaborao, o Contabilista dever
assinar os documentos referidos com certificado digital obtido no mercado, que
esteja em conformidade com Normas do ICP-Brasil.
9. Por fim, conclumos que frente aos avanos tecnolgicos, imprescindvel a ob-
teno e uso de certificado digital pelo Contabilista, usando-o para assinatura de
documentos e demonstraes contbeis em formato digital, tanto para arma-
zenamento, quanto para envio s entidades pblicas e ao poder judicirio, bem
como para envio de relatrio a clientes e para publicao de documentos cont-
beis na internet de forma geral.
Assunto: Esclarecimentos sobre diversos questionamentos contbeis.
Interessada: Contador Carlos Javier Subelet
Parecer:
O consulente - Contador Carlos Javier Subelet - residente e domiciliado em Santa Rosa
la Pampa, Repblica da Argentina - encaminhou diretamente a este egrgio Conselho
Federal de Contabilidade, correspondncia protocolada no incio do ms de maio/2003,
solicitando esclarecimentos sobre diversos assuntos de natureza contbil, alm de dvi-
das quanto correta interpretao da legislao contbil brasileira.
O interessado apresenta 11 (onze) questes, suscitadas de sua leitura nossa lei mag-
na - o Decreto-Lei n 9.295/46, ao Cdigo Comercial Brasileiro, Lei das S/A, bem como
s Normas Brasileiras de Contabilidade e suas Interpretaes e Comunicados Tcnicos,
editados pelo Conselho Federal de Contabilidade.
Apresentamos, na seqncia, os questionamentos formulados, seguidos do entendi-
mento que se tem sobre os assuntos abordados, a saber:
Da Primeira Questo:
Em seu primeiro questionamento, o consulente cita e transcreve o art. 25 do Decre-
to-lei n 9295/46, que estabelece os trabalhos definidos como trabalhos tcnicos de
52
contabilidade , fazendo uma associao com o art. 26 do mesmo Decreto-lei e com o
que descreve o item 12.1.1.2 da NBC T 12 que normatiza a Auditoria Interna no Brasil,
tambm transcrevendo o referido item em sua carta-consulta.
Aps a exposio da base legal, formula ento, as seguintes questes:
1) Em que parte do texto do art. 25, alnea c), baseia-se a NBC T 12 para exigir o
ttulo de contador para o exerccio da auditoria interna? Seria quanto reviso de
balanos e de contas em geral y reviso permanente ou peridica de escritas (embora
estas funes no so as nicas que desenvolve o auditor interno)?
2) Qual a interpretao dada por esse Conselho Federal de Contabilidade ao conte-
do do art. 25 e quaisquer outras atribuies de natureza tcnica conferidas por leia
aos profissionais de contabilidade ?
Do Nosso Entendimento:
vlido ressaltar que a Auditoria traz como essncia no seu conceito e objetivos, a ati-
vidade de reviso, verificao e emisso de opinio. A partir dessa premissa, poder-se-ia in-
ferir como atividade de Auditoria o estabelecido no art. 25 do Decreto-lei 9.295/46 como
sendo as atividades de reviso (peridica ou permanente) do balano e de escritas .
Quanto ao questionamento de n 2, esclarecemos, ao Consulente, que o Conselho
Federal de Contabilidade - CFC editou, em 28 de outubro de 1983, a Resoluo CFC n
560, que dispe sobre as prerrogativas profissionais de que trata o art. 25 do Decreto-lei
n 9.295/46, onde recomendamos a sua leitura.
Da Segunda Questo:
No questionamento seguinte, o consulente transcreve o item 12.2.3.4 da NBC T
12 Da Auditoria Interna, que estabelece: Ao se utilizar de anlises, demonstraes
ou quaisquer outros documentos, o auditor interno deve certificar-se de sua exatido,
sempre que integr-los aos seus papis de trabalho .
Em seguida, o consulente faz a relao desse item da Norma com a Resoluo CFC
n 678, de 24 de julho de 1990, que aprovou o Comunicado Tcnico CT/IBRACON n
02/90, em especfico com o seu item 8, onde faz ilaes, luz do seu entendimento, que
tambm aplicvel Auditoria Interna, o qual transcrevemos a seguir:
Em uma auditoria, entretanto, no praticvel ao auditor obter absoluta segu-
rana de que as informaes financeiras auditadas esto livres de quaisquer erros.
Os principais fatores restritivos so: (a) a auditoria feita com base em testes; (b) o
uso de julgamentos subjetivos na determinao das estimativas contbeis, tais como:
provises para perdas, vida til econmica dos bens do imobilizado, etc; (c) o relativo
grau de segurana que o prprio sistema de controle interno da companhia prov na
deteco de erros; e (d) a natureza persuasiva das evidncias disponveis ao auditor
para as suas concluses .
Aps a apresentao dos atos normativos supra, formula, o consulente, a seguinte
questo: Em que consiste tal certificao de exatido pelo auditor interno?, seria uma revi-
so da exatido dos clculos numricos?
53
Antes de apresentar a nossa opinio sobre o questionamento formulado, mister se faz
os seguintes esclarecimentos:
1. A Auditoria Independente e a Auditoria Interna tm objetivos e propsitos dis-
tintos, apresentando, por conseqncia, normas reguladoras e metodologias de
execuo especficas;
2. O escopo, extenso ou abrangncia dos testes e procedimentos de auditoria,
aplicados por um Auditor, distinto, quando comparada execuo de seus tra-
balhos em uma Auditoria Independente ao de uma Auditoria Interna;
3. A certificao referida pelo item 12.2.3.4 da NBC T 12 no est restrita apenas
a reviso dos clculos matemticos, mas a idoneidade, fidedignidade e legalidade
dos documentos, anlises e demonstraes que o Auditor Interno poder fazer
uso e, integrar aos seus papis de trabalho, como evidncia dos trabalhos execu-
tados e que fundamentar a sua opinio;
4. A necessidade de certificao dos documentos, anlises e demonstraes que
podem ser usadas pelo Auditor Interno, estabelecida no item 12.2.3.4 da NBC
T 12 no guarda relao com o descrito no Comunicado Tcnico CT/IBRACON
n 02/90, haja vista que este ato normativo trata sobre procedimentos de audi-
toria independente para revises limitadas das Informaes Trimestrais ITRs,
elaboradas pelas Companhias Abertas, a serem entregues CVM Comisso de
Valores Mobilirios;
5. Por fim, conclumos que o expresso no CT/IBRACON n 02/90 deve ter como
interpretao que o objetivo primrio da Auditoria Independente no o da des-
coberta de fraudes ou erros, ou o esgotamento da coleta de evidncias da inexis-
tncia de erros que possam conter as demonstraes contbeis auditadas, mas
sim, a emisso de opinio sobre a fidedignidade das informaes apresentadas
nas demonstraes contbeis luz dos Princpios Fundamentais de Contabilidade
e das prticas contbeis usualmente adotadas, sempre estando presente o risco
inerente Auditoria, que a do auditor emitir uma opinio errada.
Da Terceira Questo:
Aps fazer extensa transcrio do Cdigo Comercial Brasileiro, em especfico dos
seus artigos 10 e 12 que tratam sobre a obrigatoriedade de escriturao e de elaborao
do Livro Dirio ( vlido ressaltar que os referidos artigos foram recepcionados pelo
Novo Cdigo Civil Lei n 10.406/02), o Consulente relaciona, aos referidos artigos, o
item 11.2.6.2 da NBC T 11 que trata sobre a Auditoria Independente das Demonstra-
es Contbeis, que estabelece, neste item em especfico, os procedimentos tcnicos
bsicos a serem aplicados quando dos testes de observncia e substantivos de auditoria.
Aps fazer a sua abordagem sobre o assunto, o consulente assim expressa a sua d-
vida: Qual seria o efeito no parecer do auditor independente o fato de que os montantes
apresentados nas demonstraes contbeis anuais sob auditoria no sejam iguais aos lana-
dos no Livro Dirio?
54
No h, na nossa opinio, como o Livro Dirio de uma Entidade (exigvel pelos Cdi-
gos Comercial e Civil Brasileiros) apresentar informaes divergentes das evidenciadas
nas demonstraes contbeis auditadas, haja vista que estas devem fazer parte daquele
Livro e, que ambas correspondem a livros e relatrios de sada de um mesmo sistema de
contabilidade da Entidade.
Da Quarta Questo:
O consulente cita a NBC P 3 Normas Profissionais do Auditor Interno, destacando,
em especfico, o item 3.6 - Da Cooperao com o Auditor Independente , que estabe-
lece que o Auditor Interno, no mbito de planejamento conjunto de trabalho a realizar,
deve apresentar os seus papis de trabalho ao Auditor Independente e entregar-lhe c-
pias, quando este entender necessrio.
Aps as referidas citaes, apresenta, o consulente, a seguinte questo: Deve entre-
gar-lhe ao auditor independente todos os papis de trabalho ou partes ou resumos destes?
luz da interpretao do que preceitua a NBC P 3, somos de opinio de que, quando
em situao de cooperao com o Auditor Independente, o Auditor Interno deve-lhe
entregar cpias dos seus papis de trabalho, para que estes sejam parte integrante dos
papis de trabalho do Auditor Independente. vlido ressaltar, entretanto, que a res-
ponsabilidade pela fidedignidade e veracidade das informaes constantes nos referidos
papis de trabalhos - usados e inclusos - como evidncias de prova dos trabalhos execu-
tados, passam a ser do Auditor Independente, quando da emisso de seu parecer.
Da Quinta Questo:
O consulente cita a legislao societria (Lei n 6.404/76), em especfico o seu art.
177, pargrafo 4 que estabelece que as demonstraes financeiras sero assinadas pe-
los administradores e por contabilistas legalmente habilitados , como base para formular
a seguinte questo:
Comque propsito o contador assina as demonstraes financeiras da sociedade? O faria como
responsvel da sua preparao e/ou seu contedo tcnico, tal como acontece coma administrao?
A assinatura, pelos profissionais da Contabilidade, inclusive com a indicao dos seus
registros nos Conselhos Regionais de Contabilidade, das demonstraes contbeis de
uma Sociedade Annima, bem como de qualquer outra Entidade, tem como finalidade
ou propsito a responsabilizao tcnico-profissional do referido contabilista quanto a
veracidade das informaes apresentadas nas demonstraes contbeis por ele elabora-
das, segundo as Normas Brasileiras de Contabilidade.
Da Sexta Questo:
Ao formular o sexto questionamento apresentado a este egrgio Conselho Federal
55
de Contabilidade, o consulente cita a IT 01 da NBC T 11 que trata sobre a Carta de
Responsabilidade da Administrao, transcrevendo trechos onde destaca a responsabili-
dade do Contabilista nas informaes evidenciadas nas demonstraes contbeis. Aps
os referidos destaques, apresenta, o consulente, as seguintes questes:
a) Qual o propsito da assinatura da Carta de Responsabilidade da Administrao pelo
Contabilista responsvel pelas demonstraes financeiras, se que por meio desta
carta que se confirma a informao fornecida ao auditor por parte da administrao e
alguma sem participao do contabilista?
b) Por exemplo, no caso da alnea p) confirmar que no do conhecimento da admi-
nistrao da entidade quaisquer questes pendentes junto aos rgos reguladores e
fiscalizadores, que possam ter efeitos relevantes sobre as demonstraes contbeis,
que propsito teria com isto, a assinatura da carta de responsabilidade da administra-
o pelo contador responsvel das demonstraes financeiras? Seria certificar que no
existem estes eventos?
Antes de emitir nossa opinio sobre as questes acima, mister se faz os seguintes
esclarecimentos anteriores:
1. A Carta de Responsabilidade da Administrao um documento emitido pelos admi-
nistradores de uma entidade, a qual deve ser endereada ao Auditor independente.
Nesse contexto, vlido ressaltar que, como muitas das informaes obtidas pelo
Auditor so oriundas ou advindas de informaes verbais fornecidas pela administra-
o, gerncias e responsvel pela contabilidade da entidade auditada, se torna neces-
srio, para o auditor, evidenci-las de forma material, devendo para tanto, solicitar a
emisso da carta de administrao ao trmino dos seus trabalhos de auditoria.
Ainda nesse contexto, como no possvel esgotar todas as possibilidades de
existncia de eventos que possam influenciar os resultados apresentados nas de-
monstraes contbeis, com vistas a sua identificao e exame pela auditoria, a
carta de responsabilidade da administrao uma forma que o auditor tem de se
obter esta afirmao, por parte da administrao das entidades.
2. Nesse ambiente, necessrio se faz distinguir os papis e responsabilidades dos
profissionais de contabilidade envolvidos o do Auditor e o do Contabilista res-
ponsvel pela elaborao das demonstraes contbeis da entidade. Este ltimo,
parte integrante da administrao da entidade que forneceu informaes para o
Auditor emitir sua opinio;
3. Desde a edio da Resoluo CFC n 700 em 01/06/91, que aprovou a atualizao
da NBC T 11 Da Auditoria Independente das Demonstraes Contbeis, bem
como da reformulao do Parecer de Auditoria, onde se explicitou a responsabili-
dade da administrao da empresa e a responsabilidade do auditor independente,
que a apresentao da Carta de Responsabilidade da Administrao tornou-se
obrigatria como papel de trabalho do Auditor Independente.
56
Da Stima Questo:
A stima questo apresentada pelo consulente remete-nos a NBC T 10.14 Das En-
tidades Agropecurias, no que se refere ao tratamento e classificao contbil dados s
receitas e despesas operacionais e no operacionais das Entidades Rurais.
O consulente invoca o Princpio da Entidade para fundamentar a sua pergunta e, assim
se expressa: Lembrando-se o previamente indicado, porque, embora as perdas que aconte-
cem devido natureza e, so de pouca probabilidade de ocorrncia no futuro (por exemplo
granizo), e que so um risco da atividade, so no-operacional, e as perdas causadas pela
morte natural do animal de pouca probabilidade de ocorrncia no futuro (isso tambm um
fato da natureza) so consideradas como despesa operacional? (sublinha nossa)
Necessrio se faz aclarar os seguintes assuntos, com vistas a uma melhor compreen-
so ao que estabelece a NBC T 10.14:
1. Entidades Rurais so aquelas que exploram a capacidade produtiva do solo ou da
gua, mediante extrao vegetal, o cultivo da terra ou da gua (hidroponia) e a
criao de animais;
2. As perdas - parciais ou totais - decorrentes de ao da natureza ou eventos naturais,
tais como ventos, geadas, inundao, praga, granizo, seca, tempestades, bem como
incndios, devem ser registradas como despesas no operacionais, haja vista que
no representam gastos (despesas ou custos) necessrios gerao de receitas; so
eventuais e, portanto, classificveis como perdas ou gastos no operacionais;
3. O item citado pelo consulente 10.14.7.5 se refere s Entidades Pecurias, que
so aquelas que se dedicam cria, recria e engorda de animais para fins comer-
ciais. De sorte que, a morte natural de um animal um evento caracterizado
como um risco inerente atividade pecuria e, portanto, operacional; devendo,
por isto, ser classificada como despesa operacional, diferentemente do disposto
no item 2, referente s aes da natureza e sinistros (incndios), aos quais esto
sujeitas quaisquer entidades e, no s as entidades rurais.
Da Oitava Questo:
Mais uma vez invocando os Princpios Fundamentais da Contabilidade, s que des-
ta vez o Princpio da Competncia, o consulente questiona o determinado no item
10.14.5.8 da NBC T 14 quanto a classificao das perdas correspondentes frustrao
ou ao retardamento da safra agrcola como despesas operacionais.
Sob a argumentao do que preceitua a NBC T supramencionada, o consulente questiona
se as despesas geradas pela demora na colheita (ou poda) de uma cultura agrcola (cita como
exemplo a cultura de eucalipto), os gastos gerados pela demora dessa poda ou colheita deve-
riam ser ativados ou contabilizados no resultado do exerccio como despesa operacional?
1. O item 10.14.4 da NBC T 10.14 trata das Entidades Agrcolas, que so aquelas
57
que se destinam produo de bens, mediante o plantio, manuteno ou tratos
culturais, colheita e comercializao de produtos agrcolas;
2. De acordo com a NBC T 10.14, devem ser ativados nas culturas permanentes ou
temporrias, todos os custos integrantes do ciclo operacional na medida da sua
formao, incluindo os custos imputveis, direta ou indiretamente, ao produto.
Por conseqncia, todo e qualquer gastos (despesa ou custo) no identificados
como descrito acima e, no necessrios formao da cultura, devem ser contabi-
lizados como despesas e, no compor o custo de formao das referidas culturas.
3. Dessa forma, somos de opinio de que os gastos ocorridos - mesmo no perodo
de formao da cultura - , mas que esto relacionadas frustrao ou ao retar-
damento da safra agrcola, devem ser contabilizadas como despesas operacionais
(por serem inerentes ao risco da atividade) e no ativadas, ou seja, no contabili-
zadas como parte integrante do custo de formao daquela cultura (quer perma-
nente ou temporria).
Da Nona Questo:
O consulente cita a NBC T 10.14, em seu item 10.14.6.3 que define ciclo operacional
nas Entidades Agropecurias, apresentando o seguinte questionamento: Eu quero saber
a razo de porque no includo o termo que demanda a cobrana da venda dos produtos,
momento no que concluiria o ciclo dinheiro mercadoria dinheiro, no clculo da durao do
ciclo operativo da companhia rural?
1. O item 10.14.6.3 da NBC T 10.14 define o ciclo operacional das entidades pecu-
rias como sendo o perodo compreendido desde a inseminao, ou nascimento,
ou compra, at a comercializao;
2. H que se distinguir entre ciclo operacional e ciclo financeiro. Nas Entidades
Agropecurias, o ciclo operacional termina com a venda dos animais; enquanto
o ciclo financeiro de qualquer entidade ter o seu trmino com o recebimento
desta venda.
Da Dcima Questo:
O consulente transcreve o item 6.1.1.2 da NBC T 6 Da Divulgao das Demonstra-
es Contbeis, onde afirma que diversas empresas divulgam suas demonstraes cont-
beis pela internet, o qual no expressamente indicado na norma retromencionada.
Conclui por fim, questionando: Que penalidade corresponde (se corresponde alguma)
para a companhia, para o contador responsvel pelas demonstraes contbeis e para o audi-
tor independente que emite um parecer referido a elas, quando so apresentadas no websites
informaes e demonstraes contbeis incompletas e inadequadas como se fossem corretas
e sem indicar ao usurio tal situao?
Mister se faz os seguintes esclarecimentos anteriores:
58
1. A NBC T 6 - Da Divulgao das Demonstraes Contbeis define como divul-
gao o ato de colocar as demonstraes contbeis da entidade disposio de
seus usurios ; (grifo nosso).
2. O item 6.1.1.2.1 estabelece que os meios de divulgao podem decorrer tanto de
disposies legais, regulamentares ou regimentais, como de iniciativa da prpria
entidade, onde se pode incluir, por conseguinte, a divulgao em sites na internet.
3. O item 2.1.4 da NBC T 2 - Da Escriturao Contbil, estabelece que o balano
patrimonial e demais demonstraes contbeis de encerramento de exerccio de-
vero ser transcritas no Livro Dirio da Entidade, completando-se com as assina-
turas do Contabilista e do titular ou representante legal da Entidade. Estabelece
ainda o referido item da NBC T, que igual procedimento dever ser adotado
quanto s demonstraes contbeis elaboradas por fora de disposies legais,
contratuais ou estatutrias.
4. A divulgao de demonstraes contbeis de uma entidade quando no assinadas
por Contabilista habilitado ou, quando assinadas por profissional da contabilidade,
mas contendo informaes no verdicas objeto para aplicao de sanes pelo
Conselho Federal de Contabilidade, independentemente do meio de divulgao
eleito pela entidade. As sanes e penalidades esto dispostas no Decreto-lei n
9.295/46, bem como no Cdigo de tica Profissional do Contabilista CEPC.
Da Dcima Primeira Questo:
Por fim, o consulente cita a NBC T 11 Da Auditoria Independente das Demonstra-
es Contbeis, destacando o item 11.2.3.1 referente ao risco de auditoria.
O interessado ressalta que o Conselho Federal de Contabilidade adota um critrio
similar ao do AICPA e argumenta que a razo do AICPA em excluir do risco de auditoria
o risco do auditor concluir erroneamente que as demonstraes contbeis esto signifi-
cativamente incorretas que o auditor pode aplicar os procedimentos necessrios (p.ex.
reconsiderar ou aumentar os testes de auditoria) para corrigir ou evitar esse risco. Por
fim, o consulente apresenta os seguintes questionamentos:
a) A razo do CFC para adotar uma posio similar ao AICPA a indicada no pargrafo
anterior?
b) Por que no incluso no risco de auditoria o risco do auditor concluir erroneamente
que as demonstraes contbeis esto significativamente incorretas, quando no es-
to, sendo possvel no terem sido aplicados os procedimentos para evitar e corrigir o
erro na emisso de opinio?
Necessrio se faz aclarar os seguintes assuntos de forma anterior a emisso de nossa opinio:
1. O item 11.2.3.1 define como risco de auditoria a possibilidade de o auditor vir a
emitir uma opinio tecnicamente inadequada sobre as demonstraes contbeis
59
significativamente incorretas. Esse entendimento o mesmo apresentado pela
Norma Internacional da Auditoria NIA Avaliaes de Risco e Controle Inter-
no , que define como risco de auditoria o risco de que o auditor d um parecer
de auditoria imprprio, quando as demonstraes contbeis contiverem distor-
es relevantes. O risco de auditoria, segundo as NIAs, tem 03 componentes: o
risco inerente, o risco de controle e o risco de deteco.
2. Nesse contexto, vlido ressaltar que o objetivo da auditoria independente
o de emitir uma opinio sobre a fidedignidade das demonstraes contbeis de
uma entidade, tendo por base os princpios fundamentais de contabilidade e as
prticas contbeis vigentes. Dessa forma, pode depreender-se, portanto, luz do
objetivo supra, que o risco est na emisso de uma opinio incorreta em relao a
demonstraes contbeis inadequadas. Como conseqncia, o risco de se emitir
uma opinio errada quando as demonstraes contbeis estiverem corretas, no
, no nosso entendimento, um risco, e sim, uma falha decorrente da no aplicao
adequada dos procedimentos de auditoria.
Assunto: Esclarecimentos sobre a Aplicao do Princpio da Competncia.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade da Paraba CRCPB, Daniel Fer-
reira da Silva
Parecer:
Um Breve Histrico:
Em 21 de maio de 2003, o Excelentssimo Senhor Presidente do Conselho Federal
de Contabilidade, Contador Alcedino Gomes Barbosa, expediu o ofcio n 1.744/03/
DEJURCFC, destinado ao Presidente do Conselho Regional da Paraba, atravs do qual
encaminha quele Conselho Regional, os esclarecimentos s questes formuladas pelo
Consulente Daniel Ferreira da Silva, contabilista inscrito naquele Regional, referentes a
fiscalizao da Unio, Estados e Municpios desenvolvidas por Auditores Fiscais admiti-
dos mediante concurso pblico nos termos do art. 37 da Constituio Federal.
No mesmo ofcio, o Exmo. Senhor Presidente do Conselho Federal de Contabilidade,
solicita ao Presidente daquele Regional que comunique ao consulente Daniel Ferreira da
Silva que a parte da sua consulta relacionada aplicao do Princpio da Competncia foi
submetida Cmara Tcnica do egrgio Conselho Federal de Contabilidade, que exami-
nar e emitir parecer, a lhe ser enviado posteriormente.
60
Nesse contexto, essa Cmara Tcnica recebeu em 09 de maio do ano em curso, do
Departamento Jurdico desse egrgio Conselho Federal de Contabilidade, o Memo n
102/03, onde se deu o encaminhamento das cpias do Ofcio do CRCPB e da carta-con-
sulta do Contabilista Daniel Ferreira da Silva, sendo anexado, posteriormente, o Ofcio
n 1744/03 DEJUR-CFC, com vistas sua apreciao e manifestao, onde h o destaque
de que cabe Cmara Tcnica exarao de parecer sobre a matria de natureza tc-
nica (abordada na referida petio do Contabilista), haja vista que a parte que trata do
exerccio da atividade dos Auditores Fiscais j foi objeto de anlise, sendo, inclusive, j
remetido ofcio deste egrgio Conselho Federal ao Conselho Regional de Contabilidade
da Paraba.
Da Consulta:
O consulente ressalta que a sua carta-consulta tem por objeto ou, como denomina o
prprio interessado, questo bsica a relao Fisco Contador Conselho .
Aps exposio dos questionamentos referentes a competncia do Auditor Fiscal em
desenvolver trabalhos de auditoria sem ter a formao necessria em Contabilidade, ob-
jeto de anlise e emisso de parecer pelo Departamento Jurdico deste Conselho Federal
de Contabilidade, o Contabilista interessado, assim se expressa, sobre suas dvidas em
relao aplicao do Princpio da Competncia:
Em que condies a auditoria fiscal poder utilizar a expresso Se no exame da es-
criturao contbil e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalizao constatar que
a contabilidade no registra o movimento real da remunerao dos segurados a seu servio,
da receita ou do faturamento e do lucro, esta ser desconsiderada art. 235 do Decreto n
3.048/99 para desconsiderar todos os registros feitos naquele exerccio?
Nesse caso especfico, saldos de contas patrimoniais divergentes de sua natureza (ex. sal-
do devedor de passivo/credor de ativo), que dentro do prprio exerccio foram corrigidos e por
conseqncia no balano apresentam-se corretos, poderiam/deveriam ser desconsiderados?
Por semelhana, contas de receita e despesa e at patrimoniais em funo do Princpio da
Competncia, como deveriam ser encarados? vlida a correo dentro do exerccio, pro-
curando efetuar os ajustes devidos e necessrios ou compete realmente auditoria pblica
municipal/estadual/federal desconsiderar todo o exerccio? Lembrando sempre que o Prin-
cpio da Competncia est ligado ao entendimento das variaes patrimoniais e sua natureza.
Ainda tomando por base os Princpios Contbeis, a referida auditoria tambm poderia emitir
parecer conclusivo de desclassificao contbil? (grifo nosso)
Aps o exposto e, frente as afirmaes apresentadas pelo consulente quanto aos Prin-
cpios Fundamentais de Contabilidade, em especfico ao Princpio da Competncia, mis-
ter se faz apresentar os seguintes esclarecimentos anteriores:
1. O Princpio da Competncia, de acordo com o art. 9 da Resoluo CFC
n 750/93, tem como essncia que as receitas e as despesas devem ser
includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre
61
simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de rece-
bimento ou pagamento . (grifo nosso). Dessa forma, o Princpio da Compe-
tncia no tem como premissa a realizao de ajustes de registros contbeis
fora do perodo de sua competncia, devendo estes (registros), por essncia,
serem efetuados quando da sua ocorrncia.
Quanto ao que afirma o consulente, que o Princpio da Competncia est ligado
ao entendimento das variaes patrimoniais e sua natureza , deve-se interpretar
que esta ligao diz respeito as variaes qualitativas e permutativas do
patrimnio, e no como permisso, ou incentivo, ao procedimento de regis-
tro contbil extemporneo, ou seja, fora do perodo de competncia, mesmo
que este seja com o fim de realizar acertos ou ajustes, os quais, esclarecemos,
devem ser identificados e registrados como sendo de exerccio(s) anterior(es),
influenciando, por conseguinte, os resultados acumulados dos exerccios aos quais
competem os referidos acertos/ajustes, sem causar, portanto, reflexos no resul-
tado do exerccio em curso, ou seja, no exerccio em que est sendo realizado o
referido acerto.
2. Frente s argumentaes apresentadas pelo consulente, para as quais apresenta
como lastro o Princpio da Competncia, necessrio se faz invocar o que esta-
belece o Princpio da Oportunidade (art. 6 da Resoluo CFC n 750/93): O
Princpio da Oportunidade refere-se, simultaneamente, a tempestividade e in-
tegridade do registro do patrimnio e das suas mutaes, determinando que este
seja feito de imediato e com a extenso correta, independentemente das causas
que as originaram . Ainda nesse contexto, citamos o pargrafo nico do artigo
supra que determina: Como resultado da observncia do Princpio da Oportunida-
de: I desde que tecnicamente estimvel, o registro das variaes patrimoniais deve
ser feito mesmo na hiptese de somente existir razovel certeza de sua ocorrncia.
II o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando
os aspectos fsicos e monetrios; III o registro deve ensejar o reconhecimento uni-
versal das variaes ocorridas no patrimnio da ENTIDADE, em um perodo de tempo
determinado, base necessria para gerar informaes teis ao processo decisrio da
gesto . (grifo nosso)
3. Ainda sobre o Princpio da Oportunidade, esclarecemos que este Princpio Funda-
mental de Contabilidade, conforme acima explcito, traz como essncia, a integri-
dade do reconhecimento das variaes patrimoniais, ou seja, necessidade
das variaes patrimoniais serem reconhecidas na sua totalidade, isto , sem qual-
quer falta ou excesso; bem como a tempestividade do registro, que obriga que
as variaes sejam registradas no momento em que ocorrem, mesmo na hiptese
de alguma incerteza. Destacamos nesse contexto que, sem o registro no mo-
mento da ocorrncia, ficaram incompletos os registros sobre o patrimnio
at aquele momento, e, em decorrncia, insuficientes quaisquer demons-
traes ou relatos, e falseadas as concluses, diagnsticos e prognsticos.
4. Por fim, aclaramos que o art. 235 do Decreto n 3.048, editado em 06 de maio de
1999, que aprova o Regulamento da Previdncia Social e d outras providncias
62
(citado pelo consulente), normatiza - com lastro legal - que a contabilidade ser
desconsiderada nos casos de constatao, pelo auditor, nos exames efetuados, de
que nesta (contabilidade) no esteja registrado o movimento real da remunerao
dos segurados a seu servio, da receita (ou do faturamento) e do lucro, deter-
minando ainda que, as contribuies devidas devem ser apuradas e lanadas de
ofcio, cabendo empresa o nus da prova em contrrio.
5. Conclumos por fim, que os Princpios Fundamentais de Contabilidade represen-
tam o ncleo central da prpria Contabilidade, constituindo-se, portanto, em vigas-
mestras de uma cincia e revestindo-se dos atributos de universalidade e veracida-
de em qualquer circunstncia. Dessa forma, os princpios na condio de verdades
primeiras de uma cincia, jamais sero diretivas de natureza operacional.
Assunto: Esclarecimentos sobre o Funcionamento das Contas do Plano de Contas e
Proposta de Modelo de Estrutura de Plano de Contas Misto do Guia Contbil da Lei de
Responsabilidade Fiscal LRF.
Interessado: Contabilista Digenes da Rocha Monteiro
Parecer:
O Contabilista Digenes da Rocha Monteiro, inscrito no Conselho Regional de Contabi-
lidade em Pernambuco, encaminhou diretamente a este egrgio Conselho Federal de Con-
tabilidade correspondncia (sem a identificao de sua data de emisso), cujo recebimento,
neste Conselho Federal de Contabilidade, foi protocolado em 30 de abril de 2003, solici-
tando o envio do funcionamento das contas do modelo de plano de contas sugerido pelo
Instituto Ethos e Conselho Federal de Contabilidade, quando da edio do Guia Contbil
da Lei de Responsabilidade Fiscal. Na mesma correspondncia, o Contabilista interessado
encaminha cpia de um modelo de estrutura de plano de contas misto, onde solicita que o
mesmo seja estudado pelo Instituto Ethos e pelo Conselho Federal de Contabilidade.
Aps o exposto, necessrio se faz tecer os seguintes comentrios:
1. O Guia Contbil da Lei de Responsabilidade Fiscal LRF foi editado pelo Conse-
lho Federal de Contabilidade em parceria com o Instituto Ethos de Empresas e
Responsabilidade Social, em setembro de 2001; tendo, posteriormente, quatro
novas edies, inclusive, atualizadas.
2. Nesse contexto, vlido ressaltar que, o mencionado Guia no foi elaborado sob
63
a coordenao da Vice-Presidncia Tcnica deste Conselho Federal, no tendo
sido objeto, portanto, de avaliao e apreciao por esta Cmara Tcnica.
3. Acrescenta-se ainda, que o encaminhamento solicitado do funcionamento das
contas integrantes do plano de contas proposto no referido Guia, no pode ser
enviado por esta Cmara, nem pela rea competente do Conselho Federal, haja
vista que o mesmo (funcionamento das contas) no foi descrito (ou no est inclu-
so) no referido Guia, quando da sua elaborao e revises posteriores, restando-
nos, todavia, o encaminhamento por esta Cmara Tcnica, rea competente no
Conselho Federal de Contabilidade, da solicitao do Contabilista interessado, a
qual pode ser entendida como sugesto a ser analisada quando da confeco de
uma nova edio, ou atualizao, do referido Guia.
4. Por fim, quanto ao modelo de estrutura de plano de contas misto, proposto pelo
contabilista interessado, entendemos que este tambm deve ser encaminhado
rea competente e responsvel, neste Conselho Federal, pela edio e revises o
Guia Contbil da Lei de Responsabilidade Fiscal, com vistas a sua anlise e apre-
ciao quando de revises futuras da ltima edio do referido Guia.
Assunto: Posicionamento sobre a Medida Provisria n 83, de 12 de dezembro de 2002
e a Instruo Normativa n 87 de 27 de maro de 2003, ambas do INSS.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo
Parecer:
Por primeiro, oportuno registrar que a Instruo Normativa, acima referida, nasceu
pela inspirao contida na Medida Provisria, tambm aludida. Assim, o segundo diploma
decorreu do primeiro, como este a medida embrionria.
Deve, pois, ater-se apenas a Instruo Normativa e, neste sentido, a indagao:
se o contabilista recolhe sua contribuio previdenciria, sem se ater ao direito previsto
na MP e IN, ou seja, de ter sua obrigao previdenciria recolhida pelo tomador, este continua
obrigado a recolh-la ? ou seja: - admite-se o duplo recolhimento, mesmo se tratando de
direito disponvel por parte do contratado? (seja do contabilista, encanador e outro)
Resposta - Com a edio da Instruo Normativa em comento, a responsabilidade
pelo recolhimento da contribuio previdenciria do contribuinte individual, passou a ser
do tomador do servio. No caso domstico, o cliente que dever recolher a contribui-
o do Contador para a Previdncia Social.
64
o que est escrito no art. 4 deste dispositivo:
Fica a empresa obrigada a arrecadar a contribuio do segurado contribuinte individual a
seu servio, descontando-a da respectiva remunerao, e a recolher o valor arrecadado junta-
mente com a contribuio a seu cargo, at o dia dois do ms seguinte ao da competncia.
Da anlise do texto, no se pode admitir a figura da devoluo ao contribuinte indi-
vidual, o nus do recolhimento de sua contribuio. , pois, imprio o procedimento
encartado na Instruo Normativa.
Em retorno a questo, se o contribuinte, de forma desavisada j recolheu sua contri-
buio, tal fato no desobriga a tomadora do servio em deixar de descontar e, muito
menos, deixar de recolher.
Claro que, em assim ocorrendo, haver um recolhimento indevido e este o ser por
parte do contribuinte individual que dever postular, junto ao INSS a sua devoluo.
Para a tomadora trata-se de um encargo intransfervel, mesmo em se demonstrando
um anterior recolhimento pelo contribuinte individual at porque este estaria em desali-
nho com a Instruo Normativa.
Oportuno consignar, guisa de ilustrao, que o descuido a que se refere a indaga-
o , em tese inadmissvel, levando na devida conta os prazos de recolhimento de um e
de outro. O contribuinte individual, a se admitir uma eventual permanncia, o que no
o caso, a compulsoriedade do recolhimento por este, teria como prazo para o cumpri-
mento da obrigao o dia 15 do ms seguinte ao da competncia e, de sua banda, a to-
madora tem, com a Instruo Normativa, o prazo at o dia 02, tambm do ms seguinte
ao da competncia. Assim, este sempre ocorreria primeiro que aquele no justificando,
pois, o no ater .
Assunto: Questionamento sobre Fundaes e/ou empresas do terceiro setor.
Interessado: Ferrari & Associados Auditores Independentes
Parecer:
O interessado, scio-diretor da Ferrari & Associados - Auditores Independentes So-
ciedade Civil Ltda., encaminha consulta, ligadas s Fundaes ou 3 Setor.
Acentua que necessitamos, com urgncia, do apoio deste conceituado Conselho no sen-
tido ajudar-nos em relao s seguintes questes que deparamos junto a FADENOR Fun-
dao de Apoio ao Desenvolvimento de Ensino Superior do Norte de Minas, instituio que
estamos auditando na cidade de Montes Claros, norte do Estado de Minas, como segue:
65
Como fica a questo fiscal/tributria aplicvel Fundao, uma vez que se encontra em
pleno funcionamento uma Livraria, uma Editora, uma Rdio Educativa e, at, uma Griffe?
Eles esto providenciando a criao de uma filial da Fundao para regularizar essa situao.
Quais so os adequados procedimentos a serem adotadas pela Fundao, inclusive em relao
documentao fiscal que deve manter, para no incorrer em quaisquer penalidades perante
o fisco?
Em relao ao ISS, PIS e COFINS, perguntamos: A Fundao obrigada a efetuar os reco-
lhimentos desse impostos e dessas contribuies?
A Fundao foi notificada pelo INSS que considerou como seus funcionrios, todos os pres-
tadores de servios a ela no perodo de 1996 a 2001. O INSS tem razo nesta questo?
Quais so as adequadas providncias a serem tomadas pela Fundao, visando contestar esse
processo que envolve o montante de R$ 1,6 milhes, como tambm, evitar nova ao fiscal
neste sentido?
A Fundao tambm est sujeita adaptar o seu estatuto s exigncias do novo Cdigo Civil
at janeiro de 2004?
Antecipamos os nossos agradecimentos e aguardamos o contato,... com a mxima urgn-
cia, por favor, preliminar e preferencialmente, atravs do telefone celular... pois nossos tra-
balhos j foram iniciados desde o dia 12 de maio de 2003 e, gostaramos de j dispor dessas
orientaes para nos subsidiar nesta nossa misso .
Esta , na ntegra e da forma como est escrita, a indagao.
Por primeiro, oportuno trazer colao qual a competncia da Egrgia Cmara Tc-
nica do Conselho Federal de Contabilidade, de conformidade com sua formatao den-
tro do Regimento Interno.
Est ela inserida na Seo II Dos rgos Deliberativos Especficos
Art. 16 Cmara Tcnica
Pargrafo 1 - A Cmara Tcnica, integrada por...
Pargrafo 2 - Compete Cmara Tcnica:
Examinar e manifestar-se sobre assuntos tcnico-contbeis, no afetos a outras C-
maras, especialmente os relativos s Normas Brasileiras de Contabilidade e aos Princ-
pios Fundamentais da Contabilidade.
Cotejando a competncia desta Cmara e todo o teor da consulta, de clara concluso
que eventual resposta foge aos propsitos regimentais daquela.
Questo contbil alguma est postada na consulta. O que se vislumbra tema de
ordem administrativa e, acima de tudo, tributria. Poder-se-ia aduzir que contabilidade e
tributos esto umbilicalmente ligados atingindo a esfera de que uma contm o outro. No
entanto um professorado que no corresponde a realidade. Ao oposto, s denigrem a
imagem da Profisso Contbil. So institutos distintos com finalidades distintas. desta
forma que deve ser visto.
Orientado pelo Professor Dr. Jos Carlos Marion, a Revista Mineira de Contabilidade
assim escreveu:
A Contabilidade emsi deve ser separada da legislao fiscal que emmuito temcontribudo nega-
tivamente para a sua viso de que serve apenas para fins de tributao e de interesse do governo .
Publicao do CRCMG 1 trimestre 2003, ano IV N. 9 -
66
De seu turno, a indagao busca subsdios para o desenvolvimento de um trabalho
contratado entre a Entidade e uma empresa, compostas de profissionais da Contabili-
dade e a estes, incumbem o nus de bem saber resolver toda a questo proposta.
Na eventual impossibilidade, face eventual desconhecimento do assunto, em tese,
deveriam declinar o contrato, nos exatos termos do art. 5, inciso I da Resoluo CFC n
803/96 (Cdigo de tica Profissional do Contabilista).
Derradeiramente o teor da consulta no guarda harmonia com a competncia da
Cmara Tcnica. Assim, no deve, sob pena de ferir o Regimento Interno do Conselho
Federal de Contabilidade, resolver a consulta formulada.
Assunto: Consulta sobre a adequabilidade de interpretaes e entendimentos tcnicos,
quando da execuo de servios profissionais contratados.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Esprito Santo, DAgostini Con-
sultoria e Auditoria S/C
Parecer:
Do Histrico:
Em 06 de junho de 2003, o Presidente do Conselho Regional de Contabilidade do Es-
prito Santo, encaminhou a esse egrgio Conselho Federal de Contabilidade, correspon-
dncia enviada pela empresa DAgostini Consultoria e Auditoria S/C, quele Conselho
Regional, a qual (correspondncia) relaciona o seu entendimento tcnico referente aos
procedimentos que devem ser adotados na prestao de servios contratados, e, solicita
confirmao quanto a adequabilidade do seu entendimento e interpretao tcnica, fren-
te a situao apresentada pela empresa contratante.
De acordo com a correspondncia retromencionada, o interessado, Contador Ide-
raldo Luiz Agostinho de Moraes, responsvel tcnico pela empresa de Consultoria e
Auditoria acima identificada, assim se expressa:
Fomos contratados para executar servios de auditoria em dada empresa, na qual
constatamos ter havido aumento de capital social pela aquisio de aplices da dvida pblica
federal de 1902 . (grifo nosso)
Aps a afirmao acima, o Contador interessado exemplifica a operao realizada
pela empresa cliente, apresentando, em seguida, o seu entendimento tcnico, sob os
aspectos contbil e fiscal. Por fim, solicita, a esta Cmara Tcnica, a confirmao quanto
a adequabilidade do seu entendimento e interpretao tcnica.
67
Dos Esclarecimentos
Frente a natureza da consulta apresentada pela empresa interessada, mister se faz os
1. De acordo com o Regimento Interno do egrgio Conselho Federal de Contabili-
dade, a Cmara Tcnica tem como competncia examinar e manifestar-
se sobre assuntos tcnico-contbeis, no afetos a outras Cmaras, es-
pecialmente os relativos s Normas Brasileiras de Contabilidade e aos
Princpios Fundamentais de Contabilidade. (grifo nosso)
2. A consulta formulada pela empresa interessada busca subsdios para a execuo
e/ou desenvolvimento de trabalho de natureza tcnico-contbil, o qual foi contra-
tado, por terceiros, de forma remunerada.
3. Em conformidade com a nossa lei magna (Decreto-lei n 9.295/46) e o Cdigo de
tica Profissional, o aceite execuo de trabalhos tcnico-contbeis, requer das
empresas de prestao de servios contbeis, composta por profissionais da con-
tabilidade, o domnio e a competncia da matria a ser examinada, necessrios
adequada execuo dos trabalhos.
4. Nos casos em que se verificar a ausncia de competncia, ou desconhecimento
do assunto, objeto do trabalho a ser executado, deve o profissional declinar do
contrato, nos exatos termos do artigo 5, inciso I da Resoluo CFC n 803/96
(Cdigo de tica Profissional do Contabilista).
Da Concluso:
Face ao exposto e, guardando coerncia com os pareceres j emitidos por esta C-
mara Tcnica, transcrevemos a seguir o Parecer exarado pelo ilustre Conselheiro Mauro
Manoel Nbrega, em 26/06/2003: Derradeiramente o teor da consulta no guarda harmo-
nia com a competncia da Cmara Tcnica. Assim no deve, sob pena de ferir o Regimento
Interno do Conselho Federal de Contabilidade, resolver a consulta formulada .
A este parecer do ilustre Conselheiro Mauro Manoel Nbrega, acrescentamos ainda o
entendimento de que, no da lavra desta Cmara Tcnica a busca de solues para pro-
blemas apresentados mesmos que por Contabilistas quando decorrentes de situaes
em que estes estejam no exerccio da Profisso Contbil, devendo, para tanto, buscarem
a qualificao profissional necessria execuo dos servios que lhe foram contratados.
Assunto: Solicitao de posio do CFC sobre o teor do pargrafo nico do art. 1.177,
da Lei n 10.406/2002, que entrou em vigor a partir de 11 de janeiro de 2003.
68
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de Pernambuco e Contabilista Flvio Lima
Parecer:
A Lei n 10.406/2002 (Cdigo Civil Brasileiro) dedicou especficos artigos ao Profis-
sional da Contabilidade. Entremeou incurses no campo tcnico alm de apontar res-
ponsabilidades.
Atento e preocupado, o consulente coteja a atividade fsica do Contabilista com as
disposies contidas especificamente no Art. 1.177, pargrafo nico que assim est es-
crito:
Art.177 Os assentos lanados nos livros ou fichas do preponente, por qualquer dos pre-
postos encarregados de sua escriturao, produzem, salvo se houver procedido de m-f, os
mesmos efeitos como se o fossem por aquele .
Pargrafo nico No exerccio de suas funes, os prepostos so pessoalmente respons-
veis, perante os preponentes, pelos autos culposos e, perante terceiros, solidariamente com o
preponente, pelos atos dolosos.
De seu turno, faz a seguinte indagao:
Que responsabilidade penal pode ser imputada ao contabilista, pelo cometimento de
um ilcito fiscal para o qual no concorreu e nem dele tomou conhecimento e que apenas
escriturou um documento que lhe foi entregue pelo preponente, cujo valor apontado no
corresponde exatamente ao valor da operao nele descrita?.
Tenho comigo, vnia concessa que o texto referido pelo consulente, apenas posta
a responsabilidade do contabilista em um diploma outro sem que o tema apresente no-
vidade. Digno de se lembrar que sempre estivemos sob a gide dos danos materiais e
mais recentemente a descoberta pelo consumidor, dos danos morais . Tanto um como
outro sempre estiveram espreitando o desenvolvimento profissional dos Contabilistas.
Cumpre consignar, de sua banda, que o exemplo tirado pelo interessado, aponta uma
clara inocncia quanto aos atos dos adquirentes dos nossos servios. No exemplo, even-
tual delito imputado ao profissional, passvel de demonstrao no Juzo Administrativo
para a decretao da inocncia.
Tempos existiram que a imputao era de plano, aplicando-se a odiosa figura da presuno.
Este tema estava melhormente estampado pelo Decreto Federal n 982, de 12 de
novembro de 1993, em seu Art. 5, alnea b , que presumia o conhecimento do ilcito,
pela condio do servio prestado. Felizmente hoje se apresenta revogado
A linha moderna no permite mais a figura da presuno. Ademais, o texto consolida-
do no Cdigo Civil impe a compulsria presena da figura da culpa ou do dolo.
Claro que uma ou outra, convenhamos, merece reprimenda.
Aquele profissional que se houve com culpa, pecou pela incapacidade. Aquele outro,
mais severo, pecou pela vontade de delinqir, esta figura em qualquer de suas forma.
Ou para prprio proveito ou, se prestando a contribuir para o delito, enlameando seu
registro profissional.
Mesmo antes da vigncia da Lei n 10.406/2002, o Conselho Federal de Contabilidade,
69
j atento defesa de seus profissionais, editou a Resoluo CFC. n 942/2002, que impe
o imprio de contratar por escrito. Neste ajuste, o Contabilista, dependente ou no e
seu tomador de servio estabelecem todas as clusulas na venda do trabalho profissional
e neste, pode-se inserir a compulsoriedade de se comunicar, sempre, por escrito. Este
fato criar um cadeado instransponvel de segurana para as partes, principalmente,
voltando ao tema, para o Contabilista que poder com mais facilidade, provar que no
tomou conhecimento e nem tampouco concorreu para o ilcito fiscal do contratante.
Por derradeiro, outra pergunta:
Permanece em vigor o Decreto-lei n 5.844 de 23 de dezembro de 1943, especialmente
o seu Art. 39, pargrafo 1?
Art. 39 Os balanos, demonstrao da conta de lucros e perdas, extratos, discrimina-
es de contas ou lanamentos e quaisquer outros documentos de contabilidade, devero ser
assinados por aturios, peritos-contadores, contadores ou guarda-livros legalmente registra-
dos, com indicao do nmero do respectivo registro.
Pargrafo primeiro Esses profissionais, dentro do mbito de sua atuao e no que se re-
fere parte tcnica, sero responsabilizados, juntamente com os contribuintes, por qualquer
falsidade dos documentos que assinarem e pelas irregularidades de escriturao prticas no
sentido de fraudes o imposto de renda.
Sim. Este dispositivo legal continua em pleno vigor. No entanto, oportuno registrar que o mes-
mo tem claras conotaes com o dispositivo do Cdigo Civil mencionado pelo profissional.
A hiptese de compartilhamento do profissional, no ilcito, este diploma fala na condi-
o de falsidade dos documentos que assinarem. Basta que assim no procedamos para a
margem ficarmos no embate fiscal e judicial. Nesta direo, o mesmo cuidado e diligncia
aconselhada para o pargrafo nico do Art. 1.177 do Cdigo devem ser adotados aqui.
Digno de registro que o texto contido no pargrafo 1 do Art. 39 do Decreto-Lei
5.844 de 23.09.1943, foi recepcionado pela nossa lei de regncia, o Decreto-Lei n
9295/46, alnea d do Art. 27.
Assunto: Esclarecimentos quanto a alguns aspectos disciplinados pela Resoluo BA-
CEN n 3.081 de 29/05/2003.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Distrito Federal
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Distrito Federal, atravs do seu Exmo.
70
Presidente, encaminhou a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade correspon-
dncia datada em 05/08/2003, referente consulta formulada pelo Estudante Otmar
Arnes, solicitando esclarecimentos quanto a dvidas suscitadas quando da aplicao de
alguns aspectos disciplinados pela Resoluo BACEN n 3.081, editada em 29 de maio
de 2003.
Assim se apresenta o Consulente:
Sou estudante e estou trabalhando na monografia de final de curso, a ser apresentada neste
segundo semestre. Como atuo profissionalmente na rea de auditoria interna de instituio
financeira, escolhi como tem a da pesquisa a questo dos comits de auditoria, que receberam
sbita ateno no Brasil, a partir da Resoluo 3081 editada pelo BACEN no ms de maio .
Em seguida, o Consulente assim se pronuncia:
Acontece que tenho dvidas sobre alguns aspectos dessa Resoluo, sobre os quais gos-
taria de conhecer a posio do CFC, de modo a permitir adequado rigor tcnico a minha pes-
quisa. Conforme artigo 5 da Resoluo CMN 3081, de 29.05.2003, As instituies, cmaras
e prestadores de servios referidos no art. 1 devem designar membro estatutrio de sua ad-
ministrao, tecnicamente qualificado, para responder junto ao Banco Central do Brasil pelo
acompanhamento, superviso e cumprimento das normas e procedimentos de contabilidade
e de auditoria previstos na legislao em vigor .
O Pargrafo nico do mesmo artigo 5 diz que O administrador designado ser responsa-
bilizado, perante terceiros, pelas informaes prestadas e, prioritariamente, junto ao Banco
Central do Brasil, pela ocorrncia de situaes que indiquem fraude, negligncia, imprudncia
ou impercia no exerccio de suas funes, sem prejuzo da aplicao das penalidades previstas
na legislao em vigor .
Por fim, apresenta o Consulente, os seguintes questionamentos:
a) A designao deve recair necessariamente sobre membro estatutrio com formao
na rea contbil? Em caso afirmativo, entende o CFC indispensvel o registro profis-
sional (CRC) do indicado?
b) A responsabilidade daquele membro estatutrio ...pelo acompanhamento, super-
viso e cumprimento das normas e procedimentos de contabilidade e de auditoria
previstos na legislao em vigor, no entendimento desse Conselho Federal, refere-
se apenas aos servios de contabilidade e auditoria independente, ou atinge, tam-
bm, a auditoria interna?
Antes de concluir, porm, o interessado solicita a este egrgio Conselho Federal de
Contabilidade cpia das sugestes que o Conselho enviou ao Banco Central do Brasil no
perodo em que a Resoluo esteve em audincia pblica, bem como os artigos ou an-
lises que eventualmente o Conselho Federal de Contabilidade tenha disponveis acerca
da referida Resoluo.
Antes da emisso de parecer sobre a matria consultada, mister se faz apresentar os
1. A Resoluo BACEN n 3.081, editada em 29 de maio de 2003, dispe e disciplina
71
a prestao de servios de auditoria independente para as instituies financeiras,
demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil e para as
cmaras e prestadores de servios de compensao e liquidao.
2. A auditoria, de acordo com o seu objetivo, tem conceitos, tcnicas e normas
especficas; de sorte que no h como se aplicar o que est estabelecido na Re-
soluo BACEN n 3.081/03 auditoria interna, haja vista que esta voltada a
regulamentao da auditoria independente, sobretudo, nos aspectos da indepen-
dncia e das formas de sua contratao.
3. O artigo 5 da Resoluo n 3.081/03 do Banco Central do Brasil est inserido
no Captulo II, que regulamenta a responsabilidade da administrao , no se
referindo, ou disciplinando, a atuao do auditor independente. Desta forma, as
exigncias definidas no referido artigo 5, bem como em todo o Captulo II da
referida Resoluo, no so aplicveis ao profissional contador com atuao em
auditoria independente e, sim, aplicveis aos membros do quadro diretivo (ou
dirigente) das instituies abrangidas na Resoluo.
4. Por outro lado, mister se faz interpretar adequadamente a expresso, utilizada
pela Resoluo BACEN n 3.081/03, membro de sua administrao tecnicamen-
te qualificado . Nesse contexto e, como forma de melhor aclarar o entendimen-
to, fazemo-nos uso do Dicionrio da Lngua Portuguesa de Aurlio Buarque de
Holanda Ferreira, o qual define qualificado como aquele que tem certas quali-
dades, ou determinado cabedal de conhecimentos ou atributos .
5. Dessa forma, pode-se depreender que o significado do que venha a ser qualifica-
o tcnica difere do significado de formao tcnica , ou ainda de formao
em rea tcnica especfica . Entendemos que a formao tcnica em determinada
matria obtida atravs dos conhecimentos adquiridos nos cursos de graduao,
enquanto a qualificao tcnica em qualquer matria no obtida necessariamente
atravs de cursos de graduao, podendo-se obt-la atravs de cursos de ps-
graduao lato e/ou stricto sensu.
6. Aps o exposto, podemos concluir que o membro estatutrio a ser designado
pela administrao para acompanhar e supervisionar o cumprimento das normas
e procedimentos de contabilidade e auditoria previstos na legislao vigente na
forma em que est estabelecido na Resoluo BACEN n 3.081/03, no precisa
necessariamente ter a formao em Contabilidade, ou seja, no precisa necessa-
riamente ser Bacharel em Cincias Contbeis e, por conseguinte aps o registro
no rgo competente - Contador; podendo, portanto, ter outra formao ou
graduao. vlido ressaltar, porm, que esse membro designado pela adminis-
trao, quando se defrontar com matria que requeira conhecimento de conta-
bilidade, dever se valer, em benefcio do seu trabalho, do auxlio de profissional
contbil devidamente registrado no Conselho Regional de Contabilidade.
7. Por fim, fazemos chamamento a nossa lei magna, o Decreto-Lei n 9.295/46,
o qual sugerimos como leitura obrigatria ao Consulente, haja vista que no h
lastro na indagao apresentada que no caso de se entender (leia-se o Conselho
Federal de Contabilidade) que o membro estatutrio deva ser um profissional
72
da rea contbil, ou seja, um Contador, deveria ele ter o registro profissional
no rgo competente? Ressaltamos, que o registro profissional nos Conselhos
Regionais de Contabilidade condio sine qua non para o exerccio regular da
profisso contbil.
Assunto: Consulta.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Rio de Janeiro e Contador Ant-
nio Carlos de Lima
Parecer:
O interessado, Contador inscrito no Conselho Regional de Contabilidade do Rio de
Janeiro, encaminha consultas, ligadas a um benefcio judicial alcanado por um seu clien-
te. Na esfera judicial, foi proposta medida no sentido de permitir ao cliente a possibili-
dade de apropriar crdito de IPI nas aquisies de matrias primas com alquota zero ou
sem a incidncia deste tributo.
Obtida a benesse, o Contador busca esclarecimentos propondo as questes:
1) tecnicamente correto registrar a totalidade do crdito na contabilidade, debitando
IPI compensar no Ativo Circulante, e creditando Resultado de Exerccios Anteriores
no Patrimnio Lquido?
Resposta: No esclarece a indagao se o consulente tenha tomado a devida cautela,
escriturando em conta prpria o Imposto a Recuperar. Partimos do principio que no.
Mais ainda: Por ausncia de esclarecimento, adotamos o principio de que, parte do
produto foi vendido e parte encontra-se em Estoque. Necessrio, pois, um levantamen-
to, separando as situaes. A partir da:
Se o produto j foi vendido, o procedimento delineado na indagao est correto.
No entanto, o que ainda estiver em estoque, mister se faz dissociar do custo o IPI
alocando-o no Impostos a Recuperar. Isto porque o imposto a ser compensado, por
autorizao judicial, encontra-se contabilizado junto com o custo da matria prima
em Estoque.
2) De certo que tal imposto no sensibilizou despesa no passado, ainda assim, teramos
que oferecer tal receita tributao?
73
3) Seria correto oferecer a tributao no exato momento das compensaes mensais com
o IPI a recolher?
4) Possvel oferecimento a tributao, se daria atravs de ajuste no LALUR?
5) Caso haja obrigatoriedade do oferecimento tributao, a receita citada incidiria to-
dos os impostos e contribuies (IRPJ, CSLL, PIS e Cofins)?
6) Necessariamente teria-se que escriturar o livro de apurao do IPI, reconhecendo o
citado crdito?
7) Em face de tais crditos terem sido oriundos de operaes de compras realizadas em
at 10 (dez) anos atravs, como registr-lo no livro de apurao do IPI em data atual?
Esta , na ntegra e da forma como est escrita, a indagao.
1) Por primeiro, oportuno trazer colao qual a competncia da Egrgia Cmara
Tcnica do Conselho Federal de Contabilidade, de conformidade com sua forma-
tao dentro do Regimento Interno.
2) Est ela inserida na Seo II Dos rgos Deliberativos Especficos
Artigo 16 Cmara Tcnica
Pargrafo 1 A Cmara Tcnica, integrada por ...
Pargrafo 2 Compete Cmara Tcnica:
Examinar e manifestar-se sobre assuntos tcnico-contbeis, no afetos a outras C-
maras, especialmente os relativos s Normas Brasileiras de Contabilidade e aos Prin-
cpios Fundamentais da Contabilidade.
3) Cotejando a competncia desta Cmara e todo o teor da consulta, de clara
concluso que eventual resposta, tirante a primeira, foge aos propsitos regi-
mentais daquela.
4) Questo contbil est postada somente em uma questo da consulta. Ao demais,
que se vislumbra tema de ordem administrativa, fiscal e, acima de tudo, tribut-
ria. Poder-se-ia aduzir que contabilidade e tributos esto umbilicalmente ligados
atingindo a esfera de que uma contem o outro. No entanto um professorado
que no corresponde a realidade. Ao oposto, s denigrem a imagem da Profisso
Contbil. So institutos distintos com finalidades distintas. desta forma que deve
ser visto.
5) Orientado pelo Professor Dr. Jos Carlos Marion, a Revista Mineira de Contabili-
dade assim escreveu:
A Contabilidade em si deve ser separada da legislao fiscal que em muito tem con-
tribudo negativamente para a sua viso de que serve apenas para fins de tributao
e de interesse do governo .
Publicao do CRCMG 1 trimestre 2003, ano IV N 9 -
1) De seu turno, a indagao busca subsdios para o desenvolvimento de um trabalho
contratado entre o consulente e um tomador de seus servios profissionais. Claro,
pois, que ao contratado incumbe o nus de bem saber resolver a questo proposta.
74
2) Na impossibilidade, face eventual desconhecimento do assunto, em tese, deve-
riam declinar o contrato, nos exatos termos do Artigo 5, inciso I da Resoluo
CFC 803/96 (Cdigo de tica Profissional do Contabilista)
3) Derradeiramente, tirante a exceo contemplada, o teor da consulta no guarda
harmonia com a competncia da Cmara Tcnica. Assim, no deve, sob pena
de ferir o Regimento Interno do Conselho Federal de Contabilidade, resolver as
consultas formuladas.
4) Oportuno registrar que o entendimento descrito neste parecer foi objeto
de aprovao pela E. Cmara Tcnica, em reunio de 26/06/2003, acolhido
pelo E. Conselho Federal de Contabilidade em reunio plenria realizada
em 27.06.2003.
Assunto: Consulta Aspectos Contbeis no Cdigo Civil Brasileiro.
Interessado: Tcnico em Contabilidade Guillermo Font Bonnin
Parecer:
Pergunta: - Artigo 186 O Cdigo Civil expressa: .. a posio diria de cada uma das
contas ou ttulos contbeis... No entender deste Conselho, um pleonasmo contbil esta
citao, ou uma nova forma de escriturao e apresentao? Se o for qual seria sua forma e
apresentao. Saldos Dirios?
Resposta: Por primeiro, a atual verso do Cdigo Civil Brasileiro no implantou
nenhuma nova forma de se praticar a escriturao contbil. As Normas Brasileiras de
Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, esto robustamente
vigorando e nelas que dever se nortear o Profissional da Contabilidade no desenvol-
vimento de seu mister.
o que est escrito NBC T 2 Da Escriturao Contbil aprovada pela Resoluo
CFC n 563/83, no sub item:
2.1.5. O Dirio e o Razo constituem os registros permanentes da Entidade...
2.1.5.1. Observado o disposto no caput, admite-se:
a) a escriturao do Dirio por meio de partidas mensais:
b) a escriturao resumida ou sinttica do Dirio, com valores totais que no ex-
cedam a operao de um ms, desde que haja escriturao analtica lanada em
registros auxiliares.
75
Os registros auxiliares, pois, se prestam a cumprir a Lei, no desprezando as Normas
Brasileiras de Contabilidade. Oportuno registrar que a adoo dos registros auxiliares,
devem obedecer os preceitos gerais da escriturao contbil.
Assim, permitimos as partidas mensais. Vale-se dos registros auxiliares para amol-
dar Lei.
Curioso deixar registrado que os incisos I e II do Artigo 1.186 do Cdigo Civil, retrata
o texto do projeto inicial uma vez que, ao longo da discusso nenhuma emenda ou reti-
ficao ao mesmo mereceu proposta.
De outro turno, comparando, no existe disposio correspondente no Cdigo Co-
mercial de 1.850 nem, tampouco, no Decreto n 486/69.
Pergunta: A expresso Demonstrao de Resultados foi substituda pela
expresso Lucros e Perdas? Artigo 1.189 do Cdigo Civil.
Resposta: A presente consignao no texto legal representa claramente um re-
trocesso. Em 1976 a expresso Lucros e Perdas foi sepultada dando lugar a De-
monstrao de Resultados atravs da Lei n 6.404/76. (Lei das Sociedades Anni-
mas) Digno de se registrar que esta lei no foi revogada e seu Artigo 176 define as
Demonstraes que devem obrigatoriamente acompanhar o balano, nelas listando
a Demonstrao.
Ainda, contempla o Artigo 187 da citada Lei, que a Demonstrao do Resul-
tado do Exerccio, dever discriminar a receita bruta de vendas e servios, as
dedues das vendas, os abatimentos e os impostos, bem como a receita lquida
das vendas e servios. Obra Demonstraes Contbeis Estrutura e Normas
CFC Agosto 2001.
No mesmo sentido, preleciona Jos Carlos Marion e Arnaldo Reis Obra Mudanas
nas Demonstraes Contbeis Ed. Saraiva 2003 pgs. 29/35.
Em complemento, as Normas Brasileiras de Contabilidade, quando editadas e perti-
nentes, se valem da Lei n 6.404/76 logo, o balano a que alude o Artigo 1.189, dever
trazer a Demonstrao de Resultados .
A utilizao de Demonstrao do Resultado to verdade e atual, que a recente
Revista Brasileira de Contabilidade, 142 de Julho/Agosto/2003, traz matria encartada s
folhas 21/27, da lavra do contador, professor e mestrando em Contabilidade, Edmilson
Patrocnio de Souza, com esta insero.
Evidente que nenhuma ambio se tem em estimular o descumprimento do texto le-
gal consolidado. No entanto, inescondvel de que o mesmo, na rea Contbil traz claros
conflitos que merecem ser reestudado. Como se tem apregoado, o Conselho Federal
de Contabilidade, atento ao fato, imprime procedimentos para que as distores con-
tbeis sejam sanadas.
76
Assunto: Esclarecimentos sobre a aplicao da NBC T 10.19 Entidades sem Finalidade
de Lucros.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo e CEAPA - Centro de
Apoio Profissional ao Adolescente
Parecer:
Um Breve Histrico:
O Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo, atravs do seu excelentssimo
Presidente, encaminhou a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade correspon-
dncia datada em 11 de agosto de 2003 onde envia em anexo a consulta formulada
pelo CEAPA Centro Estadual de Apoio Profissional ao Adolescente, em 30 de junho
de 2003, referente a solicitao de esclarecimentos quanto aos procedimentos a serem
adotados luz da NBC T 10.19 Entidades sem Finalidade de Lucros.
O CEAPA por intermdio do Presidente da sua Diretoria Executiva, Sr. Nathalino
Honrio Marques, assim se expressa na consulta encaminhada:
Ao fechar o balano patrimonial do exerccio de 2002, fomos orientados de que o percen-
tual referente ao recolhimento das verbas previdencirias, a saber: Patronal 20,00%, Seguro
Acidente de Trabalho 1,00% e verbas de terceiros 5,80%, totalizando em 26,80%, quan-
do classificado no FPAS 515, ocorre que a instituio ficou isenta desse percentual desde
23/02/2000, passando sua classificao no FPAS 639, conforme Ato Declaratrio do INSS
emitido em 15/05/2000.
A instituio tem como parceria, dezenas de empresas e todas repassam este percentual
que, para ser aplicado em obras e projetos assistenciais da entidade, porm a Caixa Econ-
mica Federal no o repassa alegando que uma vez estarmos isentos, eles no devem repassar
o percentual de 26,8%.
A receita mensal aproximadamente s da Caixa Econmica Federal R$ 33.000,00 que
teve o lanamento anual no Exerccio de 2002 o valor de R$ 320.224,70. Esse valor fictcio,
pois fora lanado como V. Sas. podem verificar no balano em anexo.
Nossa Diretoria Executiva e o Conselho Fiscal discordam dessa exigncia, pois, como dis-
semos, apenas fictcio, na realidade no houve o ingresso dessa receita que no final deveria
apresentar um dficit no balano e ainda provocou o estouro de seu limite, nas receitas con-
tabilizadas no limite, sem auditoria.
Nossa preocupao tambm com a fiscalizao INSS Receita Federal e outros rgos
pblicos ou uma eventual auditoria, porque do lanamento fictcio (crdito/dbito), s para
obedecer exigncia do Conselho Federal de Contabilidade? Ou ilegal a Caixa Econmica
Federal, ficar para si, uma verba que da Previdncia Social, transferida atravs do Ato De-
claratrio Entidade Assistencial Educacional . (grifo nosso)
77
Dos Comentrios:
Aps a exposio acima, o Consulente apresenta os seguintes questionamentos e ar-
gumentaes:
Finalmente, diante da exposio, lanamos mo da presente no sentido consultivo para
saber qual ser o nosso procedimento.
Fazer o lanamento irreal ou deixar de efetuar os lanamentos, e quando formos objeto de
uma fiscalizao ou de uma auditoria determinada por rgos pblicos, quais seriam nossos
argumentos, diante da determinao desse rgo nos lanamentos e livros fiscais?
Se por outro lado as informaes da contabilizao esto nas informaes prestadas ao
INSS, quando fechamos os recolhimentos Previdncia Social, o SEFIP .
Frente s afirmaes e argumentaes apresentadas pelo Consulente, mister se faz
esclarecer os seguintes aspectos:
1. O Conselho Federal de Contabilidade tem como prerrogativa exclusiva editar
Normas Brasileiras de Contabilidade.
2. As Normas Brasileiras de Contabilidade so uma indicao de conduta obrigatria
e estabelecem regras de conduta profissional e procedimentos tcnicos. Classifi-
cam-se em Profissionais e Tcnicas.
3. As Normas Tcnicas estabelecem conceitos doutrinrios, regras e procedimen-
tos aplicados de Contabilidade, a serem observados quando da realizao dos tra-
balhos previstos na Resoluo CFC n 560/83, que dispe sobre as prerrogativas
profissionais dos Contabilistas.
5. A NBC T - 10.19 dispe sobre as Entidades sem Finalidades de Lucro. Foi apro-
vada pela Resoluo CFC n 877 de 18/04/2000, sendo alterada pela Resoluo
CFC n 926 de 19/12/2001.
6. A NBC T 10.16, por sua vez, regulamenta os procedimentos a serem adotados
pelas Entidades que recebem subvenes, contribuies, auxlios e doaes.
7. A NBC T 10.19 estabelece, no seu item 10.19.1.1, os critrios e procedimen-
tos especficos de avaliao, de registros dos componentes e variaes pa-
trimoniais e de estruturao das demonstraes contbeis e, as informaes
mnimas a serem divulgadas em nota explicativa das entidades sem finalidades
de lucros.
8. Frente ao que dispe e, luz do conhecimento do que determina as NBC Ts
10.16 e 10.19, no cabvel e nem aceitvel, por esta Cmara Tcnica do Con-
selho Federal de Contabilidade, a afirmao feita pelo Consulente de que h exi-
gncia, por parte do Conselho Federal de Contabilidade, para que a Entidade realize
lanamento fictcio ou irreal.
Esta afirmao, no nosso entendimento, s evidencia o total desconhecimento do Con-
78
sulente em relao ao que estabelecem as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicveis
s Entidades Sem Fins de Lucro, editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade.
Das Anlises e Concluses:
Ao realizar a anlise da documentao que nos foi enviada, sobretudo, ao que est
estabelecido no Convnio firmado em 1 de setembro de 2002 com a Caixa Econmica
Federal, verificamos que h, por parte da Entidade Consulente, interpretao equivo-
cada e, por conseqncia, adoo de procedimentos incorretos no tratamento contbil
dado aos repasses mensais efetuados pela Caixa Econmica Federal.
Transcrevemos a seguir a Clusula Quarta do referido Convnio, a saber:
A Primeira Convenente repassa mensalmente Segunda Convenente a quantia equiva-
lente a 100% do salrio mnimo correspondente a cada menor colocado sua disposio.
Acrescida de 35,03% do valor total da folha de pagamento do ms, que satisfaz as seguintes
despesas: encargos sociais (FGTS Fundo de Garantia por Tempo de Servio 8,5%; PIS
Programa de Integrao Social/PASEP Programa de Formao do Patrimnio d Servidor
Pblico 1%) e Taxa de Administrao 25,53%. Paga ainda despesas com Vale Transporte,
Auxlio Alimentao, uniforme e identificao . (grifo nosso)
Ainda citando o Convnio firmado, transcrevemos o pargrafo quarto da mesma
Clusula Quarta, a saber:
A taxa de 25,53% referente a despesas administrativas incide, tambm, sobre o valor
do Vale Transporte, do Auxlio Alimentao, do PIS/PASEP, das verbas rescisrias, do abono
pecunirio e da remunerao de 1/3 das frias . (grifo nosso)
Pelo exposto, pode-se inferir que no h qualquer obrigatoriedade estabelecida no
Convnio firmado entre as partes de que a Caixa Econmica Federal tenha que repas-
sar ao CEAPA valores mensais para cobertura das despesas com a Previdncia Social,
provavelmente, por no existirem estas despesas, uma vez que o CEAPA (por ser uma
Entidade de Utilidade Pblica) goza de iseno do referido encargo social.
De forma complementar, importante ressaltar que o referido convnio corresponde
execuo do Convnio de Assistncia anteriormente celebrado entre as convenentes
em 31/08/2001.
Por outro lado e, em conformidade com a cpia, que nos foi enviada, do Ato Decla-
ratrio emitido pelo INSS em 15 de maio de 2000, o CEAPA teve concedido o direito
iseno das contribuies previdencirias previstas na Lei n 8.212/91 e Lei Comple-
mentar n 84/96. Dessa forma e, frente ao que estabelece a documentao apresentada,
antes mesmo do firmamento do Convnio com a Caixa Econmica Federal, o CEAPA
j no tinha ou incorria em despesas com o INSS. Por conseqncia, no h o que ser
repassado, pela CEF, a ttulo de ressarcimento, ao CEAPA, como nos casos do FGTS e
PIS/PASEP (previsto, inclusive, no Convnio).
De forma paralela, depreende-se, tambm, que conforme as demonstraes cont-
beis que nos foram enviadas e as argumentaes apresentadas vem sendo procedimen-
to do CEAPA contabilizar como receita todos os valores repassados pela Caixa Econmi-
ca Federal, mesmo que seja a ttulo de cobertura de despesas com encargos sociais.
Com vistas a melhor fundamentar o entendimento acima, fazemos chamamento do
79
item 10.16.1.8 da NBC T 10.16 que dispe sobre as Entidades que recebem subvenes,
contribuies, auxlios e doaes, onde encontramos a definio do que vem a ser do-
ao, a qual, por conseqncia, deve ser contabilizada como receita, a saber: Doaes
so transferncias gratuitas, em carter definitivo, de recursos financeiros ou do direito de
propriedade de bens mveis e imveis, com a finalidade de custeio, investimentos e imobiliza-
es, sem contrapartida do beneficirio dos recursos . (grifo nosso)
Aps o exposto, somos da opinio que deve a Instituio Consulente rever a inter-
pretao, at ento adotada, no registro contbil dos repasses efetuados pela Caixa Eco-
nmica Federal, oriundos do relacionamento existente previsto no Convnio firmado
entre as partes. Tambm somos do entendimento que deve o CEAPA revisar os proce-
dimentos contbeis adotados frente ao que preceitua as NBC Ts 10.16 e 10.19 as quais,
bastando uma simples anlise, no contemplam, por bvio, a adoo de procedimentos
contbeis fictcios ou irreais.
Assunto: Consulta sobre o Tratamento Contbil das Multas Incidentes sobre Dbitos
Fiscais objeto de Refinanciamento.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Rio de Janeiro e Empresa Tele
Norte Leste Participaes S/A.
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Rio de Janeiro enviou a este egrgio Conse-
lho Federal de Contabilidade correspondncia datada de 03/09/2003, atravs do seu Ex-
celentssimo Presidente, a qual encaminha consulta formulada pela Empresa Tele Norte
Leste Participaes S/A, por intermdio do seu Diretor de Controladoria, referente ao
tratamento contbil que deve ser dado s multas incidentes sobre dbitos fiscais objeto
de refinanciamento.
O Consulente afirma que a Empresa objeto da consulta, bem como as suas empresas
controladas, aderiram ao PAES Programa de Parcelamento Especial (tambm denomi-
nado de Refis II) disciplinado pela Lei n 10.684 editada em 30/05/2003.
Ainda de acordo com o Consulente, as dvidas inscritas no referido programa de re-
financiamento referem-se a dbitos com a Fazenda Nacional e com o Instituto Nacional
de Seguridade Social INSS e foram oriundas ou geradas pelos seguintes fatos:
a) da majorao da alquota da COFINS sobre o faturamento;
80
b) do alargamento da base de clculo do PIS e da COFINS, conforme previsto na Lei
n 9.718/98;
c) da constitucionalidade da cobrana da CPMF sobre operaes de natureza finan-
ceira; e
d) da dedutibilidade de determinadas despesas operacionais na apurao do lucro
real e na base de clculo da Contribuio Social.
Aps o exposto, transcrevemos a seguir a questo apresentada pelo Consulente, a saber:
Como exposto acima, parte dos dbitos objeto de refinanciamento relacionam-se ao no
pagamento de tributos incidentes sobre os resultados operacionais (faturamento) PIS, CO-
FINS, resultados financeiros, IOF, CPMF, PIS, COFINS, bem como sobre o lucro lquido ajusta-
do IRPJ/CSLL, de acordo com a legislao fiscal brasileira em vigor.
Nesse contexto, vimos formular consulta quanto ao correto tratamento contbil que deve
ser atribudo a estas multas, especificamente no que se refere classificao destes valores
na demonstrao do resultado do exerccio . (grifo nosso)
Antes da emisso de opinio sobre a matria em tela, mister se faz esclarecer alguns
aspectos, a saber:
1. O Consulente no explicita se foi procedimento adotado pela Empresa realizar a
proviso dos dbitos nos meses de competncia, bem como o reconhecimento
das atualizaes do passivo, face a incidncia de multa e juros de mora, decor-
rentes do seu no pagamento. Nesse contexto, vlido ressaltar que, uma vez
adotados os procedimentos de registro e atualizao dos referidos tributos, inde-
pendentemente do seu pagamento, luz do princpio da competncia, no have-
ria ento, o que se efetuar em termos de contabilizao quando da adeso, pela
Empresa, ao programa de refinanciamento, excetuando-se uma possvel comple-
mentao de juros de mora e multa, calculados de acordo com a legislao que
criou e normatizou o referido PAES (Lei n 10.684/03).
2. Tambm no est evidenciado na referida Consulta, se foi procedimento da Em-
presa constituir ao judicial contra a Fazenda Nacional, de modo a garantir o
pagamento dos tributos atravs de depsitos em juzo.
3. Partindo-se da premissa de que a Empresa no efetuou os registros contbeis dos
tributos devidos, nem das suas atualizaes com base no princpio da competn-
cia, tributos questionados judicialmente, tem-se a situao da obrigao quando
da adeso ao programa de refinanciamento no ano de 2003 de se efetuar o
registro contbil do valor nominal dos tributos devidos, bem como das multas e
juros de mora incidentes.
4. vlido destacar que, a multa e os juros de mora sobre os dbitos (quando
no reconhecidos com base na competncia), sero contabilizados na data da
adeso ao programa de refinanciamento dos dbitos, constituindo-se em des-
pesas do exerccio e ajuste de exerccios anteriores, tendo por base a legisla-
o que regulamenta os procedimentos de opo ao refinanciamento, vigente
desde 30/05/2003.
81
5. Quanto a natureza da despesa na qual deve ser registrada a multa incidente sobre
os dbitos fiscais refinanciados, vlido ressaltar que esta difere da classificao
contbil como despesa financeira, que dada aos juros de mora, uma vez que
este se refere a remunerao do capital de terceiros ao longo do tempo (no caso
a Fazenda Nacional), face ao no pagamento dos tributos devidos quando do
vencimento. A multa, por sua vez, no tem natureza de remunerao do capital
ao longo do tempo. Representa, em sua essncia, a aplicao de penalidade pelo
atraso, ou inadimplncia, em relao ao pagamento de dvidas.
Das Concluses:
Frente ao exposto, somos de opinio que o tratamento contbil a ser adotado na clas-
sificao das multas incidentes quando do refinanciamento de dbitos fiscais, atravs da
adeso ao PAES, considerando-se o regime de competncia, o de apresent-las como
parte integrante do grupo de outras despesas operacionais (as do exerccio em curso)
e como ajuste de exerccios anteriores.
Assunto: Consulta sobre Procedimentos para Retificao de Lanamentos e Refazimen-
to ou Reprocessamento da Escriturao Contbil das Empresas.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade de Gois e Corregedoria Fiscal da
Secretaria da Fazenda de Gois
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade de Gois enviou a este egrgio Conselho Fe-
deral de Contabilidade correspondncia datada de 1/09/2003, atravs da qual enca-
minha a consulta realizada pela Corregedoria Fiscal da Secretaria da Fazenda de Gois,
atravs do ofcio n 474/2003 COF emitido em 13/08/2003.
O referido ofcio assinado pelo Chefe da Corregedoria Fiscal, Sr. Walter Marques de
Jesus, apresenta uma seqncia de considerandos quanto a normatizao dos procedi-
mentos a serem adotados quando da ocorrncia de erros na escriturao contbil das
empresas, citando, inclusive, as Normas Brasileiras de Contabilidade que dispem sobre
a retificao de lanamentos com erros.
vlido ressaltar ainda que, alm das citaes das NBCTs, o referido ofcio faz men-
o a outros atos normativos, como a Instruo Normativa n 65/97 do Departamento
82
Nacional de Registro do Comrcio DNRC, que dispe sobre a forma de autenticao
de novos livros comerciais em decorrncia de extravio, deteriorao ou destruio dos
instrumentos de escriturao contbil das empresas.
Aps o exposto, mister se faz esclarecer que o Consulente tem por objetivo esclare-
cer as seguintes dvidas, conforme transcrio das solicitaes apresentadas na consulta:
Considerando finalmente a necessidade de se atender com eficcia a determinao do Se-
cretrio desta Pasta, contida no Ofcio n. 201-COF, de 24 de abril de 2003, cpia anexa, e a
existncia de convnio de mtua cooperao entre esta Pasta e esse Conselho, pedimos-lhe
o obsquio de informar-nos:
1) se existe previso legal de alguma outra forma para a correo de erros de escritu-
rao contbil e, se positiva a resposta, qual essa forma e a norma respectiva, se
existente;
2) a posio dessa entidade sobre a possibilidade do refazimento ou reprocessamento de
escriturao contbil, contrariando a forma prevista nas citadas NBC T 2 e 2.4, para
os casos de erros de escriturao;
3) se possvel, por intermdio dessa entidade, a resposta tambm do Conselho federal de
Contabilidade sobre estas mesmas indagaes;
Aps anlise das solicitaes apresentadas, se faz necessrio trazer os seguintes es-
clarecimentos:
1. A NBC T 2.4 dispe sobre a retificao/correo de lanamentos da escriturao
contbil e, no, do refazimento/reprocessamento de toda a escriturao contbil
das entidades. Nesse contexto e tendo por objetivo a busca do melhor enten-
dimento, recorremos ao auxlio do dicionrio da lngua portuguesa de Aurlio
Buarque de Holanda, onde identificamos que refazer significa fazer de novo e
retificar tem como significado corrigir, emendar .
2. Ainda sobre o conceito de retificao que faz uso as normas contbeis, citamos
a seguir a definio apresentada no item 2.4.1 da NBC T 2.4: Retificao de
lanamento o processo tcnico de correo de um registro realizado com erro, na
escriturao contbil das Entidades .
3. Dessa forma, esclarecemos que a NBC T 2.4 no regulamenta os procedimentos
a serem adotados nos casos de reprocessamento ou refazimento de toda a escri-
turao contbil de uma Entidade, o que, inclusive, haveria a necessidade da iden-
tificao das situaes em que esses procedimentos seriam vlidos ou aceitos. A
referida Norma de Contabilidade dispe sobre os procedimentos de correo de
registro(s) ou lanamento(s) realizado(s) com erro(s) na escriturao contbil de
uma Entidade.
4. Quanto s formas possveis de retificao ou correo de lanamentos, esclare-
cemos que essas formas so as previstas no item 2.4.2 da NBC T 2.4 Da Retifi-
cao de Lanamentos: So formas de retificao: a - o estorno; b a transferncia;
c a complementao.
83
5. Esclarecemos por fim, que a normatizao de matria contbil, bem como dos
procedimentos a serem adotados pelos profissionais de Contabilidade no Brasil,
de competncia do Conselho Federal de Contabilidade. De sorte que, as formas
de realizao de retificao ou correo de lanamentos contbeis so as previs-
tas na NBC T 2.4.
6. Por outro lado, quanto s possibilidades, ou situaes em que se permitido,
ou aceito, o refazimento ou reprocessamento da escriturao contbil de uma
Empresa, bem como quanto aos procedimentos que tm que ser observados
pelas Empresas em relao comunicao das referidas situaes previstas,
fazemos chamamento ao que dispe o artigo 11 da Instruo Normativa n 54,
editada em 06/03/1996 pelo Departamento Nacional de Registro do Comr-
cio - DNRC: Ocorrendo extravio, deteriorao ou destruio de qualquer dos ins-
trumentos de escriturao mercantil, a empresa far publicar, em jornal de grande
circulao do local de seu estabelecimento, aviso concernente ao fato e deste far
minuciosa informao, dentro de quarenta e oito horas Junta Comercial de sua
jurisdio . (grifo nosso)
7. Quanto a previso legal da feitura de uma nova escriturao contbil (na ocor-
rncia das situaes previstas acima), o pargrafo primeiro do mesmo artigo 11
da Instruo Normativa n 54/96, assim estabelece: Recomposta a escriturao, o
novo instrumento receber o mesmo nmero de ordem do substitudo, devendo o termo
de autenticao ressalvar, expressamente, a ocorrncia comunicada . (grifo nosso)
8. A mesma Instruo Normativa do DNRC, em seu artigo 11, pargrafo segundo,
regulamenta ainda sobre a condio de autenticao de novo livro ou instrumento
de escriturao comercial refeito ou reprocessado pelas empresas, a saber: A
autenticao de novo instrumento de escriturao mercantil s ser procedida aps o
cumprimento do disposto no caput deste artigo . (grifo nosso).
Assunto: Consulta sobre a Elaborao de Balano de Abertura para as Empresas que
Participam de Licitao e que Iniciaram suas Atividades no Mesmo Ano da Licitao.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Tocantins
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Tocantins encaminhou a esta egrgia C-
mara Tcnica do Conselho Federal de Contabilidade, atravs do seu Presidente Interino,
84
Contador Luiz da Silva, correspondncia datada em 08 de outubro de 2003, atravs da
qual solicita esclarecimentos quanto a exigncia legal para a apresentao de balano de
abertura pelas empresas que participam de processos licitatrios e que iniciaram suas ati-
vidades no mesmo ano da licitao, bem como orientaes quanto aos aspectos a serem
considerados pelos Profissionais da Contabilidade quando da elaborao dos referidos
balanos de abertura.
Nesse contexto, assim se expressa o Presidente Interino do Conselho Regional de
Contabilidade do Tocantins:
Para fins de concorrncia em licitao no Estado do Tocantins, as instituies e empresas
pblicas exigem dos Contabilistas a emisso de balano de abertura das empresas concorren-
tes que iniciaram suas atividades no mesmo ano da licitao.
Por esse motivo, diversos profissionais recorrem ao Regional para obterem informao se
a exigncia legal e se existe alguma observao que deva ser considerada ao elaborarem
um balano de abertura. Assim, na expectativa de atender aos profissionais jurisdicionados
no Tocantins, esperamos poder contar com essa Cmara para obter informaes relativas ao
questionamento aqui exposto.
Aps o exposto, mister se faz apresentar os seguintes esclarecimentos:
1. A Lei das S/A, em seu Art. 176, estabelece a periodicidade obrigatria, a ser
observada pelas empresas, para a elaborao e divulgao das demonstraes
contbeis: Ao fim de cada exerccio social, a Diretoria far elaborar, com base
na escriturao mercantil da companhia, as seguintes demonstraes financeiras
... I balano patrimonial; II demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados;
... (grifo nosso).
A mesma legislao societria, em seu Art. 175 define o conceito de exerccio
social: o exerccio social ter durao de um ano e a data do trmino ser fixada em
estatuto . (grifo nosso)
Por outro lado, a mesma Lei das S/A, em seu Art. 204, quando da definio
e tratamento dos dividendos intermedirios , dispe sobre a elaborao de
demonstraes contbeis em perodo distinto do determinado no Art. 176:
As companhias que, por fora de lei ou de disposio estatutria, levantar
balano semestral, poder declarar, por deliberao dos rgos de adminis-
trao, se autorizados pelo estatuto, dividendo conta do lucro apurado nesse
balano . (grifo nosso)
Ainda no mesmo artigo, em seu pargrafo primeiro, a Lei das S/A estabelece a
seguinte faculdade s empresas: A companhia poder, nos termos de disposio es-
tatutria, levantar balano e distribuir dividendos em perodos menores, desde
que o total dos dividendos pagos... . (grifo nosso)
2. O Cdigo Comercial, em seu Art. 10, item 4 (recepcionado pelo Novo Cdigo
Civil Lei n 10.406/02) estabelece que: Todos os comerciantes so obrigados: ... a
formar anualmente um balano geral do seu ativo e passivo, o qual dever com-
preender todos os bens de raiz, mveis e semoventes, mercadorias, dinheiros, papis
de crdito, e ...
85
3. O Regulamento do Imposto de Renda RIR/99, em seu Art. 274, estabelece que:
Ao fim de cada perodo de incidncia do imposto, o contribuinte dever apurar
o lucro lquido mediante a elaborao, com observncia das disposies da lei comer-
cial, do balano patrimonial, da... (grifo nosso)
Ainda segundo a mesma legislao fiscal vigente, o perodo de incidncia
do imposto ou perodo de apurao do imposto, ser decorrncia do
regime de tributao ao qual a empresa est enquadrada (Art. 220, 221 e
222), a saber:
a) Trimestral, nos casos das empresas tributadas com base no lucro real trimestral
ou no lucro presumido;
b) Anual, no caso da empresa tributada pelo lucro real optar pelo pagamento do im-
posto em cada ms, determinado sobre a base de clculo estimada (ajuste anual).
c) Mensal, no caso da empresa tributada com base no lucro real optar pelos
pagamentos mensais por estimativa, exercendo a opo de suspenso ou re-
duo do imposto.
A essas informaes, acresce-se ainda os outros perodos e prazos de elaborao
conforme disposto no Art. 235 do mesmo Regulamento, bem como na Lei n
9.249/95 e Lei n 9.430/96 que determinam que a pessoa jurdica que tiver parte,
ou todo o seu patrimnio, absorvido em virtude de incorporao, fuso ou ciso,
dever levantar balano especfico na data desse evento.
4. A Norma Brasileira de Contabilidade NBC T- 3 Conceito, Contedo, Estru-
tura e Nomenclatura das Demonstraes Contbeis estabelece o conjunto
das demonstraes contbeis que deve ser elaborado pelas Entidades, num
determinado perodo. A referida Norma, em seu item 3.1.4 estabelece que as
demonstraes contbeis devem especificar sua natureza, a data e/ou perodo e a
Entidade a que se referem . (grifo nosso)
A partir da exposto, pode-se depreender que as demonstraes contbeis, usual
e obrigatoriamente elaboradas pelas empresas (entenda-se tambm as normalmente
exigidas em licitaes, bem como por instituies financeiras para anlise de crdito,
etc), so as demonstraes que consideram e se referem ao exerccio social imediata-
mente anterior ao exerccio em curso; existem, todavia, outras situaes e perodos
(previstos em legislao) que requerem (e/ou respaldam) a elaborao, pelas empre-
sas, de suas demonstraes contbeis com datas de divulgao e perodo distinto ao
de um exerccio social.
Dessa forma e face aos esclarecimentos solicitados, apresentamos as seguintes concluses:
a) Entende-se como Balano de Abertura , o balano levantado quando do in-
cio ou abertura da escriturao comercial, nos casos em que a empresa j
86
est operando. Nestes casos, devem ser observadas as Normas Brasileiras
de Contabilidade e a legislao especfica aplicvel, de forma similar quando
da elaborao das demonstraes contbeis ordinrias, ou seja, com perio-
dicidade anual.
b) Ressaltamos ainda que, o termo balano de abertura aplicado pela legislao
fiscal que determina, nos casos de mudana de regime tributrio - de lucro pre-
sumido para lucro real - que a pessoa jurdica que no manteve a escritu-
rao contbil ( vlido salientar que de forma errnea), face a permisso
da legislao fiscal vigente, fica obrigada a realizar levantamento patrimonial no
dia 1 de janeiro seguinte ao do ltimo perodo-base em que foi tributada com
base no lucro presumido, a fim de proceder balano de abertura e iniciar a
escriturao contbil.
c) Tambm levanta-se o Balano de Abertura quando da reorganizao ou
re-incio da escriturao comercial anteriormente existente na empresa,
face ao extravio de livros comerciais e contbeis antes do prazo prescricio-
nal ou, por julgamento da referida escriturao, por autoridade fiscal, como
imprestvel , por apresentar indcios de fraudes ou vcios, erros ou defici-
ncias que a tornam inservvel para identificar a movimentao financeira ou
determinao do lucro real.
d) Por outro lado, vlido destacar o entendimento da expresso Balano Inter-
medirio que representa as demonstraes contbeis elaboradas em perodos
menores que o exerccio social, face exigncia legal (como nos casos das institui-
es financeiras), ou por disposio estatutria ou deliberao da Empresa, com
vistas a apurao de resultados intermedirios, tendo, entre outros objetivos, a
distribuio de dividendos e a participao nos lucros em perodos inferiores a um
ano (exerccio social).
e) Dessa forma, e frente consulta realizada: se estaria correta a exigncia da apre-
sentao, em processos de licitao, para as empresas que foram constitudas no
prprio exerccio do Balano de Abertura? , ou mesmo do Balano Intermedirio ,
entendemos, conforme anteriormente exposto, que o Balano de Abertura e
o Balano Intermedirio so demonstraes contbeis previstas na legislao
vigente (fiscal e societria). Dessa forma, as empresas devem elabor-los em con-
formidade com as formalidades intrnsecas e extrnsecas, exigveis s demonstra-
es contbeis referentes ao exerccio social.
Nesse contexto, as referidas demonstraes (balano de abertura e balano interme-
dirio) devem ser revestidas sob os mesmos aspectos de contedo e forma das demons-
traes contbeis anuais, sendo, portanto, no nosso entendimento, igualmente vlidos
para apresentao em processos licitatrios.
Por outro lado, esclarecemos que no atribuio dessa Cmara Tcnica do Conselho
Federal de Contabilidade, emitir opinio sobre a legalidade, ou no, de exigncia de apre-
sentao de balano de abertura por empresas participantes de processos licitatrios.
87
Assunto: Esclarecimentos quanto ao descrito no Art. 31, inciso I, da Lei n 8.666/93 que
institui normas para licitaes e contratos da administrao pblica.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Mato Grosso do Sul, Secretaria
de Estado de Gesto Pblica Superintendncia de Compras e Suprimento do Estado
de Mato Grosso do Sul
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Mato Grosso do Sul encaminhou a este
egrgio Conselho Federal de Contabilidade, por intermdio do seu Exmo. Presidente
em Exerccio, Contador Alcir Jos Bispo Salviano, correspondncia datada em 09 de
setembro de 2003, atravs da qual envia consulta formulada pela Superintendncia
de Compras e Suprimento da Secretaria de Estado de Gesto Pblica do Estado do
Mato Grosso do Sul sobre a adequada interpretao do inciso I do Art. 31 da Lei n
8.666 de 1993.
A retromencionada Superintendncia de Compras e Suprimento da Secretaria de
Gesto Pblica do Estado do Mato Grosso do Sul assim apresenta a sua consulta:
... tendo em vista a competncia para processamento das licitaes visando aquisio
de bens e contratao de servios destinados aos rgos e Entidades da Administrao Pbli-
ca Estadual, vem presena V. Sa., para formular a seguinte consulta:
Resulta do disposto no inciso I do art. 31 da Lei n 8.666/93 que, para efeito de qua-
lificao econmico-financeira em procedimentos licitatrios, os interessados devem
apresentar balano patrimonial e demonstraes contbeis do ltimo exerccio social,
j exigveis e apresentados na forma da lei, que comprovem a boa situao financeira das
empresas, vedada a sua substituio por balancetes ou balanos provisrios, podendo ser
atualizados por ndices oficiais quando encerrados a mais de 3 (trs) meses da data da
apresentao da proposta
Por fim, formula as questes objeto da presente consulta:
Diante disso, considerando as diversas formas de constituio de sociedades empresariais
(S/A, Ltda, ME/EPP, etc), solicitamos informaes quanto aos critrios a serem observados, em
cada caso, para efeito de considerarmos o balano patrimonial e as demonstraes contbeis
como tendo sido apresentados na forma da lei. (grifo nosso)
Outrossim, solicitamos informar ainda, quais os documentos a serem apresentados por
empresas recm-constitudas (menos de um ano), com a mesma finalidade descrita no dis-
positivo legal mencionado .
Frente aos questionamentos apresentados pela Superintendncia de Compras e Su-
primento da Secretaria de Gesto Pblica do Estado do Mato Grosso do Sul, mister se
faz apresentar os seguintes esclarecimentos:
88
I Quanto ao primeiro questionamento:
1. As empresas constitudas sob a forma de sociedades por aes (sociedades
annimas e comandita por aes) so obrigadas, de acordo com o Art. 176 da Lei
das S/A, a elaborar, com base na escriturao mercantil, ao final de cada exerccio
social, as suas demonstraes contbeis.
2. O Art. 132 da mesma Lei estabelece que anualmente nos quatros primeiros me-
ses seguintes ao trmino do exerccio social, dever haver uma assemblia geral
dos acionistas, que tem como uma de suas matrias ordinrias, examinar, discutir
e votar as demonstraes contbeis.
Depreende-se, portanto, que o prazo limite para divulgao das demonstraes con-
tbeis, das empresas sob a forma de sociedade por aes, o de 30 de abril de cada ano,
referente ao exerccio social anterior, haja vista ser esta, a data limite para a realizao da
AGO Assemblia Geral Ordinria dos Acionistas.
3. As empresas constitudas sob a forma de sociedades limitadas anterior-
mente reguladas pelo Decreto n 3.708 de 10 de janeiro de 1919 e, atual-
mente pela Lei n 10.406 de 11 de janeiro de 2002 (Novo Cdigo Civil), no
dispem sobre os prazos de divulgao das demonstraes contbeis dessas
empresas, discriminando, entretanto, que essas demonstraes devem ser
elaboradas anualmente.
4. O Cdigo Comercial (recepcionado pela Lei n 10.406, de 11 de janeiro de 2003
- Novo Cdigo Civil) apesar de regular a constituio dos empresrios (antigas
firmas individuais), no normatiza os prazos de divulgao das demonstraes
contbeis desse regime jurdico de constituio empresarial.
Nesse contexto, entendemos que, face as caractersticas de constituio e operao
do empresrio, estas entidades devem observar os prazos estabelecidos para elaborao
e entrega, Secretaria da Receita Federal, da declarao de rendimentos da pessoa fsica,
previsto na legislao do imposto de renda, cujo prazo atualmente vigente o de 30 de
abril de cada ano, referente ao ano anterior.
5. A NBC T 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes
Contbeis , editada pelo Conselho Federal de Contabilidade, estabelece os as-
pectos, critrios e procedimentos a serem observados para elaborao das
demonstraes contbeis das Entidades de forma geral, independentemente
do tipo societrio.
Das Concluses:
Pode-se depreender a partir da base legal apresentada, que o prazo limite para apre-
sentao, pelas empresas constitudas sob a forma de sociedades por aes e sociedades
limitadas, das suas demonstraes contbeis, se d quando do trmino do quarto ms do
89
exerccio social seguinte, ou seja, 30 de abril do ano subseqente. Por sua vez, se essas
foram constitudas sob a forma de empresrios (antigas firmas individuais), entendemos
que essas devem observar o prazo limite para entrega da declarao de imposto de
renda da pessoa fsica titular, que tambm a data de 30 de abril de cada ano, referente
ao ano anterior.
Em relao ao contedo e a forma que as empresas devem apresentar as suas
demonstraes contbeis, esclarecemos que as mesmas devem cumprir o que es-
tabelece a Norma Brasileira de Contabilidade NBC T 3 - Conceito, Contedo,
Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes Contbeis , editada pelo Conselho Fe-
deral de Contabilidade.
Por fim e, de forma conclusiva, somos de opinio de que o significado do termo j
exigveis e apresentados na forma da lei que est descrito no Art. 31, inciso I, da Lei n
8.666/93, requer o conhecimento da legislao especfica (apresentada neste Parecer)
que estabelece a exigibilidade, forma e contedo das demonstraes contbeis a serem
elaboradas e divulgadas pelas empresas.
II Quanto ao segundo questionamento:
A base legal anteriormente exposta neste Parecer estabelece que as demonstraes
contbeis, usual e obrigatoriamente elaboradas pelas empresas, (entenda-se tambm as
normalmente exigidas em licitaes, bem como por instituies financeiras para anlise
de crdito, etc) so as demonstraes que consideram e se referem ao exerccio so-
cial imediatamente anterior ao exerccio em curso. Todavia, existem outras situaes e
perodos (previstos em legislao) que requerem (e/ou respaldam) a elaborao, pelas
empresas, de demonstraes contbeis com datas de divulgao e perodo distinto ao
de um exerccio social.
Frente ao exposto, apresentamos a opinio, j expressa por esta Cmara Tc-
nica, no Parecer sob o n 44/03, editado nesta data de 23 de outubro do ano em
curso, a saber:
Dessa forma e frente consulta realizada, se estaria correta a exigncia da apresentao,
em processos de licitao, para as empresas que foram constitudas no prprio exerccio do
Balano de Abertura, ou mesmo do Balano Intermedirio, entendemos, conforme ante-
riormente exposto, que o Balano de Abertura e o Balano Intermedirio so demonstraes
contbeis previstas na legislao vigente (fiscal e societria). Dessa forma, as empresas de-
vem elabor-los em conformidade com s formalidades intrnsecas e extrnsecas, exigveis s
demonstraes contbeis referentes ao exerccio social.
Nesse contexto, as referidas demonstraes (balano de abertura e balano intermedirio)
devem ser revestidas sob os mesmos aspectos de contedo e forma das demonstraes cont-
beis anuais, sendo, portanto, no nosso entendimento, igualmente vlidos para apresentao
em processos licitatrios.
Por outro lado, esclarecemos que no atribuio dessa Cmara Tcnica do Conselho
Federal de Contabilidade, emitir opinio sobre a legalidade, ou no, de exigncia de apresen-
tao de balano de abertura por empresas participantes de processos licitatrios.
90
Assunto: Consulta sobre a Prerrogativa Profissional para Elaborao de Planos ou Pro-
jetos de Viabilidade Econmica de Empresas em Geral.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Paran, Contadora Nara
Regiane R. Pick
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Paran encaminhou a este egrgio Conselho
Federal de Contabilidade, por intermdio da sua Assessoria Jurdica, correspondncia,
atravs de correio eletrnico, datada em 15 de outubro de 2003, atravs da qual envia
consulta formulada pela Contadora Nara Regiane Reinheimer Pick sobre prerrogativa do
Profissional da Contabilidade para a elaborao de projetos de viabilidade econmica de
empresas com atuao nos mais diversos segmentos econmicos.
A Contadora interessada, assim apresenta a sua consulta:
Sou Nara Regiane R. Pick, contadora registrada sob o n PR-046704/O-5 e RCI-7911 e
atuo no municpio de Itaipulndia, Paran desde abril deste ano.
Este municpio destina um valor considervel de seu oramento para instalao de novas
empresas e gerao de empregos, mediante a apresentao de planos ou projetos de viabi-
lidade econmica, sejam elas comerciais, industriais ou de prestao de servios. Tambm
concede crdito para reformas em geral.
Pois bem, atravs da Lei Municipal n 679/2003 art 3, foi estabelecido que somen-
te podem elaborar estes projetos, profissionais com graduao superior em adminis-
trao ou economia.
Atravs do Sr. Secretrio da Indstria, Comrcio e Turismo foi encaminhado Secretaria
de Administrao memorando de n 32/2003 solicitando a incluso dos contadores no rol
de autorizados a elaborar planos ou projetos. Em resposta, nos foi remetido parecer jurdico
desfavorvel, expedido no dia 12/06/2003 pelo Dr. Amauri Garcia Miranda, OAB/PR-24519,
no atendendo a nossa solicitao e alegando o seguinte:
Ao solicitar a incluso de Tcnico em Contabilidade ou Contador, para assinatura de Plano
de Negcio, o municpio estar criando atividades para tais profissionais que no esto defi-
nidas em Lei Federal.
Abaixo, foi citado o Decreto n 9.295/46 Art 25, pargrafos A, B e C alm da Lei n
4769/65 Art. 2, pargrafos A e B. Concluiu o parecer com estas palavras: Assim, por se
tratar de atividade inerente administradores e economistas, no pode o municpio inserir
Tcnicos em Contabilidade e Contadores no rol autorizados a elaborar planos ou projetos.
Finaliza, a Consulente:
J entrei com parecer de outro advogado, porm nada foi resolvido. Por isso, solicito que
o Conselho Federal de Contabilidade me ampare e instrua sobre como devo proceder para
91
reverter esse mau exemplo de monopolismo poltico-profissional. Acredito que um parecer do
prprio Presidente do CFC j nos daria mais fora .
Frente s afirmaes apresentadas pela Contadora interessada, mister se faz apresen-
tar os seguintes esclarecimentos:
1. O Decreto-Lei n 9.295, editado em 27 de maio de 1946, define as atribuies
dos Profissionais da Contabilidade e d outras providncias.
2. O Art. 25 do Decreto-Lei n 9.295/46 estabelece as atribuies profissionais,
definindo os trabalhos tcnicos de contabilidade.
3. A Resoluo CFC n 560, editada em 28 de outubro de 1983, dispe sobre as
prerrogativas profissionais que trata o Art. 25 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de
maio de 1946.
4. O Art. 3 da referida Resoluo CFC n 560/83 define as atribuies privativas
dos Profissionais da Contabilidade.
5. Por sua vez, o Art. 5 da mesma Resoluo, estabelece as atividades compartilhadas.
De acordo com o referido artigo, Consideram-se atividades compartilhadas aquelas
cujo exerccio prerrogativa tambm de outras profisses, entre as quais:
.....
12) elaborao e anlise de projetos, inclusive quanto viabilidade econmica;
... .
6. Por fim, ressaltamos ainda, o Art. 36 do Decreto-Lei n 9.295/46 que estabelece:
Aos Conselhos Regionais de Contabilidade fica o encargo de dirimir quaisquer dvidas
suscitadas acerca das atribuies de que trata o Captulo IV, com recurso suspensivo
para o Conselho Federal de Contabilidade, a quem compete decidir em ltima instn-
cia sobre a matria.
Das Concluses:
Frente a base legal exposta, fica notrio o equvoco do Art. 3 da Lei n 679/2003,
editada pelo Municpio de Itaipulndia, Estado do Paran, bem como do parecer exarado
pelo douto advogado da Secretaria de Administrao desse mesmo Municpio, uma vez
que a atividade reclamada pela Contadora interessada elaborao de planos ou proje-
tos de viabilidade econmica no se constitui em atividade de prerrogativa exclusiva de
Administradores e Economistas e, sim, em uma atividade profissional compartilhada, a
qual pode, conforme legislao vigente, ser exercida por vrias categorias profissionais,
inclusive, pelos Profissionais da Contabilidade.
Com a vnia que merece o ilustre subscritor do parecer jurdico, no texto legal inseri-
do (Lei n 4.769/65, alneas a e b ), no se vislumbra como prerrogativa exclusiva dos
profissionais em administrao ou economia.
Diante do exposto, entendemos que deve a Contadora interessada solicitar que sejam
acostados os retromencionados atos normativos pea de defesa elaborada por seu ad-
vogado, de forma a respaldar a sua petio frente referida Secretaria Municipal.
92
Assunto: Esclarecimentos sobre a NBC T 10.2 Arrendamento Mercantil.
Interessado: Orival da Cruz
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo encaminhou corres-
pondncia ao Conselho Federal de Contabilidade, solicitando anlise e emisso de pa-
recer consulta formulada pelo Contador Orival da Cruz, sobre o tratamento contbil
a ser dado nos casos de arrendamentos financeiros. O Contabilista interessado aponta
que a forma de contabilizar, preconizado pela NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Es-
pecficos em Entidades Diversos danosa para a empresa, que deixa de haver benefcio
permitido pelo Decreto n 3.000/99.
Assim, a consulta formulada pelo interessado, transcrita na correspondncia enviada
pelo CRCSP, a que segue:
Artigo 356 do RIR/99: Sero consideradas, como custo ou despesa operacional da pes-
soa jurdica arrendatria, as contraprestaes pagas ou creditadas por fora de contrato de
arrendamento mercantil.
Questo n 260 Perguntas e Respostas IRPJ/2003-10-22
Podero ser excluda do lucro lquido, para fins de apurao do lucro real, mediante ex-
cluso no Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR), as contraprestaes de arrendamento
mercantil na modalidade de leasing financeiro (Resoluo BACEN n 2.309 de 1996), conta-
bilizadas em conta do Ativo Permanente do Arrendatrio, em atendimento s disposies da
NBC T.2, aprovada pela Resoluo CFC n 921, de 2002?
No. A pessoa jurdica deve contabilizar tal operao em conta especfica do ativo per-
manente, subgrupo do imobilizado, com contrapartida no passivo, podendo considerar como
dedutvel apenas a quota de depreciao respectiva.
Consideraes finais:
Entendemos que com base na manifestao da Receita Federal, o contribuinte que passar
a registrar a operao com arrendamento mercantil, na forma determinada na NBC-T. 10.2,
deixa de ter o benefcio, garantido ao mesmo atravs do artigo 356 do RIR/99, da dedutibilida-
de das contraprestaes pagas. Tendo em vista a perda do benefcio fiscal, ocasionando pela
mudana de contabilizao do arrendamento mercantil, gostaramos de uma manifestao
deste conselho, acerca do assunto.
Parecer:
Em anlise ltima, mostra o consulente que a forma de contabilizao imposta pela
NBC T 10.2, comparando-a com aquela permitida pela Secretaria da Receita Federal,
traz prejuzo s empresas.
De seu turno, oportuno assegurar, de pronto, que a Contabilidade, como cincia, no
93
tem o escopo de buscar alternativas que traduzem em economia para os seus usurios.
Assim no se presta. Sua finalidade, entre outras, sustentar prestgio aos Princpios
Fundamentais de Contabilidade traduzindo com fidedignidade os fatos ocorridos ou com
perspectivas de ocorrer.
Nesta direo, buscamos como emprstimo a este, o Parecer CT/CFC N 53/02,
da lavra da i. Conselheira do Conselho Federal de Contabilidade, VERNICA CUNHA
DE SOUTO MAIOR, (Obra Selees de Pareceres 1994/2002-Cmara Tcnica 1
Edio/2003 Conselho Federal de Contabilidade pginas 381/385), que bem tratou
do assunto e assim se expressa:
Conceito de Arrendamento ou Leasing e a distino entre Leasing Operacional e
Leasing Financeiro.
De acordo com a Norma Internacional de Contabilidade NIC 17 que trata sobre a
Contabilizao dos Arrendamentos (Leases) , arrendamento assim definido: contra-
to pelo qual o arrendador concede ao arrendatrio, em troca de um aluguel, o direito
de usar um ativo durante um determinado perodo . A mesma Norma, assim define
arrendamento financeiro: arrendamento que transfere substancialmente todos os ris-
cos e compensaes decorrentes da propriedade de um ativo, seja ou no transferida a
propriedade aps certo tempo .
As Normas Brasileiras de Contabilidade, editadas pelo Conselho Federal de Conta-
bilidade tm por base os Princpios Fundamentais de Contabilidade, e por premissa a
harmonizao s Normas Internacionais.
Nesse contexto, a NBC T 10.2, em seu item 10.2.1.2, assim define arrendamento:
As operaes de arrendamento mercantil, tambm conhecidas como leasing, so con-
ceituadas como transaes celebradas entre o proprietrio de um determinado bem
(arrendador) que concede o uso deste a um terceiro (arrendatrio) por um determinado
perodo contratualmente estipulado, findo o qual facultado ao arrendatrio a opo de
adquirir ou devolver o bem objeto de arrendamento, ou a de prorrogar o prazo .
Ainda de acordo com a NBC T 10.2 Arrendamento Mercantil, em seu item 10.2.1.4, o
arrendamento mercantil classificado em arrendamento operacional e arrendamento fi-
nanceiro. O primeiro corresponde ao genuno contrato de arrendamento, mas comumente
denominado de aluguel ou locao, no qual o bem arrendado por prazo significativamen-
te menor do que sua vida til econmica; os encargos de sua manuteno e condio de funcio-
namento so de responsabilidade da arrendadora, que em muitas vezes se obriga a substitu-
los se no estiver em condies normais de uso, e o valor de opo de compra, a ser exercida
ao final do contrato, fundamentalmente o seu valor corrente de mercado. Os arrendamentos
financeiros, por sua vez, so os contratos do tipo em que o bem arrendado por um prazo
significativamente prximo ao da sua vida til econmica, em que a arrendatria assume todas
as obrigaes e encargos de sua manuteno, segurana, integridade e condies de funciona-
mento, e em que normalmente fixado um valor final de opo de compra significativamente
inferior ao seu valor de mercado, tem-se o denominado arrendamento financeiro.
Contabilizao do Arrendamento ou Leasing
1. De conformidade com as Normas Brasileiras e Internacionais de Contabilidade, as
94
transaes e outros eventos devem ser contabilizados de acordo com a sua substncia
e essncia econmica e no meramente de acordo com a sua forma legal.
2. De acordo com a NIC 17, apropriado que o arrendamento financeiro seja registrado
no balano do arrendatrio tanto como um ativo, como por uma obrigao a pagar
referente aos futuros aluguis. Ainda segundo a mesma Norma: No comeo do arren-
damento, o ativo e o passivo referentes aos futuros aluguis so registrados no balano
pelos mesmos montantes. Os aluguis devem ser desdobrados em encargos financeiros
e reduo do passivo. Esclarece ainda a mesma norma que os encargos financeiros de-
vem ser atribudos aos perodos contbeis durante o prazo do arrendamento. A diferen-
a ente o total de pagamentos mnimos do arrendamento durante o prazo contratual
e o passivo inicial contabilizado representa os encargos financeiros. Esses encargos so
atribudos aos perodos compreendidos no prazo do arrendamento.
3. Nesse contexto, a NBC T 10.2 Arrendamento Mercantil, em seu item 10.2.2.1.1
estabelece que: O valor do bem arrendado integra o imobilizado no ativo permanente
devendo ser identificado como sendo objeto de arrendamento financeiro, em contra-
partida ao valor total das contraprestaes e do valor residual que deve ser registrado
no passivo circulante ou no exigvel a longo prazo.
4. Ainda segundo o item 10.2.2.1.3 da NBC T 10.2: A diferena entre o valor total das
contraprestaes adicionadas do valor residual e, o valor do bem arrendado, de que
trata o item 10.2.2.1.1 deve ser registrada como encargo financeiro a apropriar em
conta retificadora das contraprestaes e do valor residual.
Assunto: Lei n 10.406/2002 Cdigo Civil.
Interessado: Calculus Contabilidade & Assessoria
Ambiciona a consulente, ver esclarecida a seguinte questo:
as empresa individuais tero obrigatoriamente que fazer as alteraes ou no...no con-
segui uma resposta definitiva, nem na junta comercial ...
assim que est expressa a questo.
Parecer:
Razo assiste a consulente. Claramente se percebe, o incremento s necessrias adaptaes
dos existentes contratos de sociedades, perante as Juntas Comerciais com prazo ltimo para
10.01.2004. O mesmo incremento no se vislumbra tangente s ento firmas individuais.
95
Da o questionamento.
Para a resposta, busco albergue na INSTRUO NORMATIVA DNRC 92, de
04.12.2002, publicada no DOU de 17/12/2002, que traz consignado em seu:
Art. 4 - As Firmas Mercantis Individuais, que a partir de 11 de Janeiro de 2003 passam
a ter a denominao de empresrios, tm at 10 de janeiro de 2004 para se adaptarem s
disposies da Lei n 10.406/2002, devendo promover, no mbito do Registro Pblico
de Empresas Mercantis, o arquivamento de Requerimento de Empresrio e demais
instrumentos determinados por aquela lei. (negrito nosso)
Claro, pois, o imprio da adaptao no demandando mais argumentos, face a clareza
textual do artigo citado.
Assunto: Esclarecimentos Sobre a Forma de Registro Contbil das Subvenes Recebi-
das pelas Entidades Sem Fins Lucrativos.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Paran CRCPR, Contador Elio
Pimenta
Parecer:
Um breve histrico:
O Conselho Regional de Contabilidade do Paran - CRCPR enviou a esta Cmara Tc-
nica do egrgio Conselho Federal de Contabilidade, atravs do seu Vice-Presidente da
Cmara de Fiscalizao, Contador Marcos Sebastio Rigoni de Mello, correspondncia
datada em 30 de outubro de 2003, atravs da qual encaminha a consulta realizada pelo
Contador Elio Pimenta, que por sua vez, tambm encaminhou a referida consulta direta-
mente a esta Cmara Tcnica, a qual foi protocolada neste Conselho Federal de Conta-
bilidade em 12/11/2003. O consulente supramencionado solicita esclarecimentos quanto
ao tratamento contbil dispensado as subvenes recebidas por entidades sem fins de
lucro, a partir do que estabelece a NBC T 10.19 Entidades Sem Finalidade de Lucros.
Quando da anlise da consultada encaminhada, verificamos que aps a apresentao
de diversas consideraes referentes ao Terceiro Setor, o interessado faz destaque ao
art. 57 do Decreto n 93.872/64 que estabelece o tratamento a ser dispensado, pelas
Entidades em geral, quando da execuo de convnios firmados com rgos pblicos.
Concluda as citaes e referncias ao Terceiro Setor, o consulente em questo dis-
corre, por sua vez, sobre algumas consideraes e ponderaes ao texto apresentado,
finalizando com citaes a Norma Brasileira de Contabilidade 10.19 que regulamenta as
96
Entidades Sem Finalidade de Lucros, destacando os itens 10.19.2.3, 10.19.2.4, 10.19.2.5
e 10.19.2.6.
Assim se pronuncia o interessado sobre a NBC T 10.19:
Dispem de certa forma, obscuras, as NBCT 10.19.2.3, 10.19.2.4, 10.19.2.5 quando
mencionam sobre a incluso dos registros contbeis relativos a subvenes na conta de re-
ceitas, as quais devem transitar na DRE. Em seguida, subentende-se a possibilidade de se
segregar tais registros contbeis, a NBC T 10.19.26. (grifo nosso)
Por fim, formula o Consulente, o seguinte questionamento:
Acaso posso registrar no grupo de contas transitrias, as alocaes de recursos relativos a
subvenes/convnios e respectivas destinaes pr-estabelecidas?
Ainda com a inteno de subsidiar a consulta apresentada e, sobretudo, o seu entendi-
mento a respeito da matria em questo, o Consulente ainda se pronuncia:
Esses registros, de acordo com a consulta, no deveriam transitar na DRE por no se con-
figurarem como receitas ou despesas prprias da entidade.
Uma justificativa para o fato que geralmente os recursos dessa natureza no prevem pa-
gamentos dos encargos sociais e previdencirios, nem mesmo permite a criao de um fundo
para proviso desses ou dos demais reflexos trabalhistas, exigindo da entidade uma estrutura
financeira prpria, adequada para esse procedimento de parceria .
Por fim, anexa o Consulente uma sugesto de plano de contas, onde especifica as con-
tas transitrias sugeridas para o registro das subvenes recebidas.
Das Consideraes:
Diante do questionamento e argumentaes apresentadas pelo Consulente, entende-
mos que mister se faz os seguintes esclarecimentos anteriores:
1. A NBC T 10.19 que trata sobre as Entidades Sem Finalidade de Lucros estabele-
ce, no seu item 10.19.1.1, os critrios e procedimentos especficos de avaliao,
de registros dos componentes e variaes patrimoniais e de estruturao das
demonstraes contbeis e, as informaes mnimas a serem divulgadas em nota
explicativa das entidades sem finalidade de lucros.
2. A mesma Norma Tcnica, em seus itens 10.19.1.3 e 10.19.1.4, define que as
entidades sem finalidade de lucro so aquelas em que o resultado positivo no
destinado aos detentores do patrimnio lquido e o lucro ou prejuzo so de-
nominados, respectivamente, de supervit ou dficit e que exercem atividades
assistenciais, de sade, educacionais, tcnico-cientficas, esportivas, religiosas, po-
lticas, culturais, beneficientes, sociais, de conselhos de classe e outras, adminis-
trando pessoas, coisas, e interesses coexistentes e coordenados em torno de um
patrimnio com finalidade comum ou comunitria.
3. Por sua vez, a NBC T 10.16 que trata das Entidades que Recebem Subvenes,
Contribuies, Auxlios e Doaes, estabelece em seu item 10.16.1.1, critrios
e procedimentos especficos de avaliao e registro contbil dos componentes
patrimoniais, includas as informaes mnimas que devero constar das notas
explicativas, das entidades que recebem aportes de qualquer natureza.
97
4. Ainda conforme a mesma Norma Tcnica, em seu item 10.16.1.2, as entidades
abrangidas por esta Norma so aquelas que recebem aportes financeiros de qual-
quer natureza, como subvenes, contribuies, auxlios e doaes, bem como
direitos de propriedade de bens mveis e imveis.
5. A NBC T 10.16, em seu item 10.16.1.5 define o que so subvenes:
Subvenes so as transferncias derivadas da lei oramentria e concedidas por
rgos do setor pblico a entidades, pblicas ou privadas, com o objetivo de co-
brir despesas com a manuteno e o custeio destas, caracterizadas ou no pela
contraprestao de bens e servios da beneficiria dos recursos. As subvenes
dividem-se em:
a) sociais aquelas destinadas a entidades, pblicas ou privadas, sem finalidade lu-
crativa, de natureza assistencial, mdica, educacional ou cultural, com vistas a es-
timular a prestao de servios essenciais, em suplementao iniciativa privada;
b) econmicas as transferncias destinadas a empresas, pblicas ou privadas, de
natureza industrial, comercial, agrcola ou pastoril, e inclusive para a cobertura
de dficits de manuteno das empresas pblicas.
6. O item 10.16.2.1 da NBC T 10.16 estabelece a forma de registro contbil das
Entidades que recebem subvenes, a saber:
As transferncias a ttulo de subveno que correspondam ou no a uma con-
traprestao direta de bens ou servios para a entidade transferidora, devem ser
contabilizadas como receita na entidade recebedora dos recursos financeiros .
(grifo nosso)
7. Por sua vez, o item 10.16.2.5 da NBC T 10.16 esclarece que: as transferncias a
ttulo de subvenes, contribuies, auxlios e doaes devem ser contabilizadas
em contas de compensao, pelo valor total dos recursos recebidos, enquanto
perdurar a responsabilidade da entidade beneficiria dos recursos . (grifo nosso)
8. A NBC T 10.19 aclara ainda, em seu item 10.19.2.3, que: as doaes, subven-
es e contribuies para custeio so contabilizadas em contas de receita. As
doaes, subvenes e contribuies patrimoniais, inclusive as arrecadadas na
constituio da entidade, so contabilizadas no patrimnio social . (grifo nosso)
9. O item 10.19.2.6 da NBC T 10.19 orienta ainda que: as receitas de doaes,
subvenes e contribuies recebidas para aplicao especfica, mediante cons-
tituio ou no de fundos, devem ser registradas em contas prprias segregadas
das demais contas da entidade . (grifo nosso)
Do Parecer:
Aps os esclarecimentos acima transcritos e, face ao questionamento exposto, somos
da seguinte opinio:
1) A normatizao dos registros contbeis das subvenes recebidas pelas entida-
des sem fins lucrativos est descrita em ambas as Normas Tcnicas citadas neste
98
Parecer e, no, apenas na NBC T 10.19 como indicou o Consulente. vlido res-
saltar que a NBC T 10.16 especfica para as Entidades Sem Finalidade de Lucros
que recebem subvenes, contribuies, auxlios e doaes.
2) O fato apresentado pelo Consulente como justificativa para no reconhecer os
valores das subvenes transferidas pelos rgos pblicos com os quais a entida-
de tem convnios firmados, como receita e, a sua aplicao como despesas da
Entidade, no plausvel e no se sustenta luz da Teoria da Contabilidade e das
3) No h o porqu se adotar o uso de contas transitrias para o registro contbil
das subvenes recebidas pelas entidades sem fins de lucro, haja vista o que esta-
belece, inclusive, de forma bastante elucidativa, as NBC T 10.16 e 10.19.
Assunto: Esclarecimentos Sobre a Obrigatoriedade de Contratao de Auditoria Exter-
na pelas OSCIPs Organizaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Mato Grosso do Sul CRCMS,
Instituto de Gesto Pblica de Mato Grosso do Sul
Parecer:
Um breve histrico:
O Conselho Regional de Contabilidade do Mato Grosso do Sul CRCMS enviou a esta
Cmara Tcnica do egrgio Conselho Federal de Contabilidade, atravs do Coordenador
da Cmara de Fiscalizao, Contador Luiz Henrique de Souza, correspondncia datada
em 03 de outubro de 2003, por intermdio da qual encaminha a consulta realizada pelo
Instituto de Gesto Pblica de Mato Grosso do Sul - IGPMS, que solicita esclarecimentos
sobre a obrigatoriedade de contratao de Auditoria Externa pelas OSCIPs Organiza-
es da Sociedade Civil de Interesse Pblico.
Os esclarecimentos solicitados pela Entidade Interessada esto circunscritos a obriga-
toriedade legal da contratao de auditoria externa, pelas Organizaes da Sociedade Ci-
vil de Interesse Pblico OSCIP, quando o montante de um ou mais termos de parceria
ultrapassarem o valor de R$ 600.000,00 (seiscentos mil reais).
Com vistas a melhor formular os seus questionamentos, a Instituio Consulente apre-
sentou a seguinte situao:
Inicia-se o ano de 2003 e comeamos a firmar termos de parceria com os rgos pbli-
cos. Nenhum deles e nem o seu montante, ultrapassam valor de R$ 600.000,00 ao final
99
do ms de outubro de 2003. Ao final do ms de novembro, a OSCIP totaliza o montante
de R$ 570.000,00, em termos de parceria. No ms de novembro a dezembro, a OSCIP
fecha um termo de parceria no valor de R$ 70.000,00, o que faria o montante ultrapassar
os R$ 600.000,00.
A partir do cenrio exposto acima, a Entidade Interessada apresenta os seguin-
tes questionamentos:
Nesta situao, apenas o termo de parceria de R$ 70.000,00 deveria sofrer auditoria externa?
No caso de todos terem que sofrer, como fazer isto de maneira retroativa?
E mais, como colocar num termo de parceria de R$ 70.000,00, um valor de auditoria exter-
na de R$ 40.000,00 (aproximadamente, caso tenha que se fazer as auditorias retroativas),
uma vez que isto inviabiliza o termo?
Caso fizssemos uma auditoria preventiva em cada Termo, o que aconteceria se,
ao final do ano, o montante de termos de parceria no ultrapassasse o valor de R$
600.000,00? .
Das Consideraes:
Diante dos questionamentos apresentados pela Instituio Consulente, entendemos
que mister se faz os seguintes esclarecimentos anteriores:
1. O exame de auditoria das contas das Entidades de Interesse Social, feita por
Auditores Independentes, uma exigncia que pode ser feita pelo Poder Pbli-
co, por portadores de recursos ou estar prevista em estatuto da Entidade. Por
exigncia de quaisquer dos interessados citados, deve a auditoria ser feita por
auditor independente, contador regularmente registrado no Conselho Regio-
nal de Contabilidade de sua jurisdio, cujo relatrio e parecer circunstanciado
devem acompanhar a prestao de contas, contendo as recomendaes que
forem julgadas oportunas e necessrias, especialmente, em relao aos con-
troles internos. (CFC, Manual de Procedimentos Contbeis para Fundaes e
Entidades de Interesse Social, 2003, p. 82).
2. A Auditoria um modelo avaliatrio que tem enfoque nas contas da Entidade.
Toma como base de dados as informaes contbeis constantes de seus relatrios
anuais e objetiva opinar sobre a veracidade e adequao das informaes presta-
das nos relatrios financeiros.
vlido ressaltar, entretanto, que infelizmente a Auditoria nas Entidades de In-
teresse Social, na prtica, tem apenas abordado os projetos sociais de forma in-
dividualizada, na se atendo aos aspectos globais da Entidade. Objetiva, exclusi-
vamente, opinar sobre a correta aplicao dos recursos doados para uma ao
social especfica. (CFC, Manual de Procedimentos Contbeis para Fundaes e
Entidades de Interesse Social, 2003, p. 94).
3. A Lei no 9.790, editada em 23 de maro de 1999 e regulamentada pelo De-
creto n 3.100, de 30 de junho de 1999, so os atos normativos vigentes que
dispem sobre a qualificao de pessoas jurdicas de direito privado, sem
fins lucrativos, como Organizaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico,
100
instituem e disciplinam o Termo de Parceria, e do outras providncias sobre
a matria.
4. A Lei n 9.790/99, em seu art. 1, estabelece que: podem qualificar-se como Orga-
nizaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico as pessoas jurdicas de direito privado,
sem fins lucrativos, desde que os respectivos objetivos sociais e normas estatutrias
atendam aos requisitos institudos por esta Lei.
5. O art. 4o da Lei n 9.790/99 estabelece ainda que:
Atendido o disposto no art. 3, exige-se ainda, para qualificarem-se como Organi-
zaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico, que as pessoas jurdicas interessadas
sejam regidas por estatutos cujas normas expressamente disponham sobre:
.....
VII as normas de prestao de contas a serem observadas pela entidade, q u e deter-
minaro, no mnimo:
a) a observncia dos princpios fundamentais de contabilidade e das Normas Bra-
sileiras de Contabilidade;
......
b) a realizao de auditoria, inclusive por auditores externos independentes se
for o caso, da aplicao dos eventuais recursos objeto do termo de parceria
conforme previsto em regulamento; ..... (grifo nosso)
6. De forma regulamentar, o art. 19 do Decreto n 3.100/99 determina que:
A Organizao da Sociedade Civil de Interesse Pblico dever realizar auditoria
independente da aplicao dos recursos objeto do Termo de Parceria, de acordo
com a alnea c, inciso VII, do art. 4o da Lei no 9.790, de 1999, nos casos em
que o montante de recursos for maior ou igual a R$ 600.000,00 (seiscentos mil
reais). (grifo nosso)
7. O 1o do art. 19 do referido decreto, estabelece ainda que: o disposto no caput
aplica-se tambm aos casos onde a Organizao da Sociedade Civil de Interesse P-
blico celebre concomitantemente vrios Termos de Parceria com um ou vrios rgos
estatais e cuja soma ultrapasse aquele valor. (grifo nosso)
8. O 3o do mesmo art., define ainda que: Os dispndios decorrentes dos servios de
auditoria independente devero ser includas no oramento do projeto como item de
despesa. (grifo nosso)
9. A Lei n 9.790/99, em seu art. 9, institui o Termo de Parceria, definindo-o como
o instrumento passvel de ser firmado entre o Poder Pblico e as entidades qua-
lificadas como Organizaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico, destinado
formao de vnculo de cooperao entre as partes, para o fomento e a execuo
das atividades de interesse pblico.
10. A mesma Lei, em seu art. 10, estabelece que: O Termo de Parceria firmado de co-
mum acordo entre o Poder Pblico e as Organizaes da Sociedade Civil de Interesse
Pblico discriminar direitos, responsabilidades e obrigaes das partes signatrias .
101
(grifo nosso)
11. O 2o do mesmo art. estabelece que: So clusulas essenciais do Termo de Parceria:
I ... ;
II ... ;
III ... ;
IV a de previso de receitas e despesas a serem realizadas em seu cumprimento, es-
tipulando item por item as categorias contbeis usadas pela organizao e o detalha-
mento das remuneraes e benefcios de pessoal a serem pagos, com recursos oriun-
dos ou vinculados ao Termo de Parceria, a seus diretores, empregados e consultores;
V a que estabelece as obrigaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico, entre as
quais a de apresentar ao Poder Pblico, ao trmino de cada exerccio, relatrio sobre a
execuo do objeto do Termo de Parceria, contendo comparativo especfico das metas
propostas com os resultados alcanados, acompanhado de prestao de contas dos
gastos e receitas efetivamente realizados, independente das previses mencionadas
no inciso IV;
... . (grifo nosso)
Do Parecer:
Aps os esclarecimentos acima transcritos e, face aos questionamentos expos-
tos, destacamos:
1) A legislao vigente (Lei n 9.790/99 e Decreto n 3.100/99) bem clara quan-
do estabelece como uma das condies para qualificao como Organizao da
Sociedade Civil de Interesse Pblico (OSCIP), que as Entidades sejam regidas
por estatutos que disciplinem, dentre outras matrias, as normas de prestao
de contas a serem observadas pela Entidade, que determinaro, entre outros
aspectos a serem observados, a realizao de auditoria da aplicao dos eventuais
recursos objeto dos termos de parcerias firmados.
Considerando o aspecto puramente legal, a obrigatoriedade da realizao da
auditoria independente (ou externa) s passa a existir quando o montante de
recursos, oriundos dos termos de parcerias, for maior ou igual a R$ 600.000,00
(seiscentos mil reais). (art. 19 do Decreto n 3.100/99).
2) Por outro lado, a mesma legislao (Lei n 9.790/99) tambm estabelece como
uma das condies para qualificao como Organizao da Sociedade Civil de
Interesse Pblico (OSCIP), que as Entidades sejam regidas por estatutos que dis-
ciplinem, dentre outras matrias, as normas de prestao de contas a serem
observadas pela Entidade, que determinaro, entre outros aspectos a
serem observados, a observncia aos princpios fundamentais de contabi-
lidade e s normas brasileiras de contabilidade.
3) A referida lei estabelece ainda que, os dispndios decorrentes dos servios de
auditoria independente devero ser includos no oramento dos projetos como
item de despesa.
102
4) Ressaltamos por fim, que a Lei n 9.790/99 define no seu art. 2, como sendo
clusulas essenciais dos termos de Parceria:
a) a clusula de previso de receitas e despesas a serem realizadas em seu cumprimento;
b) a que estabelece as obrigaes da OSCIP, entre as quais, a de apresentar, ao trmino
de cada exerccio, relatrio sobre a execuo do objeto do termo de parceria, con-
tendo comparativo especfico das metas propostas com os resultados alcanados,
acompanhado de prestao de contas dos gastos e receitas efetivamente realizados.
Dessa forma, somos da seguinte opinio:
a) A realizao de auditoria externa (ou independente) da aplicao dos recursos
objeto dos termos de parceria, pelas OSCIPs, uma obrigao prevista em lei
federal. Apesar desta obrigao legalmente se constituir, ou se formalizar, para
a Entidade, quando o montante de um ou mais termos de parceria atingir, ou
ultrapassar, o valor de R$ 600.000,00 (seiscentos mil reais), entendemos que
deve a Instituio reconhecer a referida obrigao, de forma proporcional, a
cada termo de parceria firmado ao longo do ano. Dessa forma, deve a Entida-
de apresentar, a cada novo termo de parceria, a previso das despesas com a
contratao da auditoria externa que compete (ou que deve ser atribuda) ao
referido termo de parceria.
A adoo desse procedimento tem como lastro os princpios contbeis da pru-
dncia e da competncia, devendo a Entidade reconhecer a proviso de uma
obrigao e, por conseqncia, a despesa inerente (a ser alocada a cada termo de
parceria), a partir do momento em que possa mensur-la.
b) Tambm somos de opinio que a auditoria deve ser realizada em todas as presta-
es de contas apresentadas ao longo do ano, referentes aos termos de parceria
firmados pela Entidade, de forma individual, independentemente do seu valor
considerado de per si.
c) A esse fato, soma-se a importncia da auditoria externa para qualquer En-
tidade, independentemente da existncia de obrigao legal. Entendemos
que o fato da sua realizao mesmo que ainda no haja a sua necessidade
compulsria, ou seja, o montante dos termos de parceira no tenham atin-
gindo o valor de R$ 600.000,00 (seiscentos mil reais), s agregar valor s
OSCIPs, uma vez que evidenciar a sua maior preocupao com a
transparncia na gesto dos recursos aplicados, demonstrando a sua
responsabilidade social.
d) Dessa forma e, aps o exposto, no h o que se comentar sobre a argio refe-
rente a possibilidade da considerao de se realizar a auditoria apenas no termo
de parceria final, ou seja, no termo que completa o valor definido em lei como
o necessrio para a realizao de auditoria (R$ 600.000,00).
e) Nesse mesmo contexto, tambm no cabe a hiptese apresentada de se reco-
nhecer em apenas um dos termos de parceria a obrigao (e por decorrncia se
alocar a despesa) referente a realizao da auditoria.
103
f) Por fim, tambm entendemos que no seja plausvel a preocupao com
o fato de no se atingir o montante previsto em lei (R$ 600.000,00) ao
trmino do ano, aps a alocao, nos termos de parceria, da despesa com a
realizao da auditoria.
Assunto: Consulta sobre a obrigatoriedade do acato ou no do disposto constante no
Pargrafo nico do art. 23, da Lei Federal n 4.320/64, bem como do 1 do art. 167
da Constituio Federal, para alterao e reajustamento do Quadro de recurso e de
Aplicao de Capital, do PPA.
Interessada: Prefeitura Municipal de Nova Bandeirantes do Estado de Mato Grosso
Parecer:
Das Consideraes Iniciais
O Prefeito do Municpio de Nova Bandeirantes, Estado do Mato Grosso, Sr. Antnio
Gonalo Della Rosa, encaminhou, a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, cor-
respondncia datada em 1 de dezembro de 2003 onde apresenta consulta sobre a obriga-
toriedade do acato ou no do disposto, constante no pargrafo nico do art. 23 da Lei Fe-
deral n 4.320/64, bem como do 1 do art. 167 da Constituio Federal, para alterao e
reajustamento do quadro de recursos e de aplicao de capital do PPA Plano Plurianual.
Face a especificidade da consulta apresentada em matria governamental, foi procedimento
desta Conselheira, autorizado pela Vice-Presidncia Tcnica do Conselho Federal de Conta-
bilidade, solicitar a emisso de opinio por intermdio do memorando n 046/COTEC/CFC,
em 26 de janeiro de 2004, ao Contador Isaltino Alves da Cruz, valioso colaborador desta
Cmara Tcnica do Conselho Federal de Contabilidade, em assuntos da rea pblica.
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido Contador, em
conjunto com os demais colaboradores abaixo subscritos, a qual referendamos.
Ministrio da Fazenda Tesouro Nacional
Nota Tcnica n 131 STN/CCONT/GEANC Em, 30 de janeiro de 2004.
Assunto: Memorando n 046/COTEC/CFC, de 26/01/2004
1. Fazemos referncia ao Memorando da Coordenao Tcnica do Conselho Federal de
Contabilidade n 46, de 26/01/2004, encaminhado a esta Coordenao, que solici-
ta posicionamento sobre consulta da Prefeitura Municipal de Nova Bandeirantes do
Estado de Mato Grosso acerca da obrigatoriedade do acato ou no do disposto no
104
Pargrafo nico do art. 23 da Lei Federal n 4.320/64, bem como do 1 do Art. 167
da Constituio Federal, para alterao e reajustamento do Quadro de Recursos e de
aplicao de Capital do Plano Plurianual.
2. Tal justificativa baseia-se no fato de constar da Cmara de Vereadores daquele Municpio,
Projeto de Lei que altera e reajusta o quadro de Recursos e de Aplicao de Capital, inte-
grante do Plano Plurianual PPA, visando adequ-lo Lei de Diretrizes Oramentrias.
3. A propsito, o PPA, previsto no art. 165, inciso I, da Constituio Federal, por ser um
instrumento de planejamento para um perodo de quatro anos, revestido de perio-
dicidade especfica decorrente da vontade da Sociedade de que haja continuidade dos
projetos ainda no concludos no curso de um mandato.
4. Essa continuidade na realizao de investimentos encontra respaldo no art. 23, da
Lei n 4.320/64, que estabelece o Quadro de Recursos e de Aplicao de Capital,
cuja funo dispor sobre receitas e despesas de capital por, no mnimo um trinio.
Alis, o pargrafo nico do citado artigo determina a atualizao anual do Quadro,
dispondo da seguinte forma:
O Quadro de Recursos e de Aplicao de Capital ser anualmente reajustado,
acrescentando-lhe as previses de mais um ano, de modo a assegurar a projeo
contnua dos perodos.
5. A Lei Complementar n 101/2000, por sua vez, mantm consonncia com o princpio
de projeo contnua dos investimentos futuros ao determinar em inciso I, do Art.
16, que a criao, expanso ou aperfeioamento de ao governamental que acarre-
te aumento de despesa seja acompanhado de estimativa do impacto oramentrio-
financeiro no exerccio em que deva entrar em vigor e nos dois subseqentes.
6. Alm disso, para o cumprimento do Art. 42 da referida Lei, no que concerne ao
limite de restos a pagar nos dois ltimos quadrimestres do mandato de titular
de poder ou rgo pblico, faz-se necessrio clculo de projees das parcelas
a serem pagas no exerccio seguinte para verificar se h disponibilidade de caixa
suficiente para este efeito e dar transparncia das fontes futuras que garantiro a
continuidade das obras em andamento.
7. Com relao observncia de compatibilidade entre o Plano Plurianual, a Lei de
Diretrizes Oramentrias e o Oramento Anual, o 1 do Art. 167 da Constitui-
o Federal taxativo:
Nenhum investimento cuja execuo ultrapasse um exerccio financeiro poder ser
iniciado sem prvia incluso no plano plurianual, ou sem lei que autorize a incluso,
sob pena de crime de responsabilidade.
8. Ademais, o 5 do Art. 5 da Lei de Responsabilidade Fiscal LRF, alinha-se
com o entendimento da Carta Magna, determinando que a Lei Oramentria
no consignar dotao para investimento com durao superior a um exerccio
financeiro que no esteja previsto no Plano Plurianual.
9. Diante do exposto, entendemos ter respaldo legal a apresentao do Projeto de
Lei que altera o Quadro de Recursos e Aplicao de Capital do Plano Plurianual,
mencionado no art. 23 da Lei n 4.320/64, com vistas a sua adequao Lei de
Diretrizes Oramentrias e Lei Oramentria Anual.
105
considerao superior.
Caio Csar Sales Nogueira
Analista de Finanas e Controle
De acordo. Encaminhe-se ao Coordenador Geral de Contabilidade
Levi Dias Benvindo
Gerente de Anlise Contbil, Substituto
De acordo. Encaminhe-se ao Secretrio-Adjunto.
Isaltino Alves da Cruz
Coordenador-Geral de Contabilidade
De acordo. Encaminha-se Cmara Tcnica do Conselho Federal de Contabilidade
Almrio Canado de Amorim
Secretrio-Adjunto do Tesouro Nacional
Assunto: Consulta sobre a competncia tcnico-profissional para elaborao de Parecer do
Conselho Fiscal sobre demonstraes contbeis relativas ao trmino do exerccio social.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de Gois CRCGO
Relator: Contador Hugo Rocha Braga
Parecer:
1. Consideraes Iniciais
O Conselho Regional de Contabilidade de Gois encaminha a consulta formulada pelo
Bacharel em Direito Cssio Martins Peixoto, solicitando a anlise deste Conselho Federal
de Contabilidade, atravs da sua Cmara Tcnica.
A consulta diz respeito ao Exame de Ordem, aplicado pela Ordem dos Advogados
do Brasil-GO, a que foi submetido o interessado, o qual no logrou aprovao, e,
segundo o seu entendimento, em face de a questo de maior peso no exame tratar
de assunto no relacionado com a profisso de advogado, ou seja, a elaborao de
Parecer do Conselho Fiscal sobre demonstraes contbeis de final de exerccio de
uma sociedade annima.
A controvrsia gerada pela questo est relacionada com a competncia profissional
para elaborao do referido parecer do Conselho Fiscal, se ou no matria privativa
de advogados.
106
Em resumo, solicita o Bacharel em Direito Cssio Martins Peixoto a nossa opinio sobre a
questo, por entender que o assunto est mais ligado aos profissionais da Contabilidade.
2. Parecer
A prova prtico-profissional de Direito Comercial, realizada em 21 de setembro de
2003, pela Ordem dos Advogados do Brasil Seo Gois, referente ao Exame de Or-
dem , apresentou, entre outras, a seguinte questo objeto da consulta:
QUESTO 1
A empresa TOYOTA DO BRASIL S/A, fabricante de veculos, publicar seu Balano Anual
e Demonstraes Financeiras, relativas ao exerccio de 2003, no ms de fevereiro de 2004.
Como advogado contratado para prestar consultoria e assessoria ao Conselho Fiscal da re-
ferida empresa, elaborar o respectivo PARECER que acompanhar o mencionado balano,
observando a forma e o contedo exigveis para tais documentos
A Lei das Sociedades por Aes (Lei N 6.404/76 e legislao posterior), nos seus
art. de 161 a 165-A, estabelece normas para o Conselho Fiscal quanto a: composio
e funcionamento; requisitos, impedimentos e remunerao; competncia; pareceres e
representaes; e deveres e responsabilidades.
Para a nossa anlise, destacamos, a seguir, alguns itens da lei pertinentes consulta. O
art. 162 determina que:
Somente podem ser eleitos para o conselho fiscal pessoas naturais, residentes no Pas,
diplomadas em curso de nvel universitrio, ou que tenham exercido, por prazo mnimo de 3
(trs) anos, cargo de administrador de empresa ou de conselheiro fiscal. (Grifamos).
O art. 163, por seu turno, estabelece, em seu Inciso VII, como competncia do Con-
selho Fiscal, o seguinte:
VII examinar as demonstraes financeiras do exerccio social e sobre elas opi-
nar (Grifamos).
E, ainda, o art. 164, em seu pargrafo nico, recomenda:
Os pareceres e representaes do conselho fiscal, ou de qualquer um de seus membros,
podero ser apresentados e lidos na assemblia geral, independentemente de publicao e
ainda que a matria no conste da ordem do dia. (Grifamos)
Como se observa, a legislao societria no estabelece como privativa de qualquer
profisso o exerccio da funo de conselheiro fiscal.
Por outro lado, prev a lei que a funo de membro do conselho fiscal indelegvel
( 6 do art. 161). Esta indelegabilidade da funo, tornando-a personalssima, tam-
bm existe em relao ao colegiado, prevendo o 7 do art. 163 que as atribuies e
poderes conferidos pela lei ao conselho fiscal no podem ser outorgadas a outro rgo da
companhia. (Grifamos)
Assim, a emisso do Parecer do Conselho Fiscal da competncia exclusiva de seus mem-
bros, sendo indelegvel a qualquer outra pessoa ou rgo da companhia a sua elaborao.
A razo fundamental deste mandamento que, para a elaborao do Parecer, neces-
srio se torna conhecer fatos sigilosos sobre a companhia, cujo conhecimento constitui
responsabilidade dos membros do conselho fiscal (art. 165).
107
Somente nos casos em que a lei prev, podem ser prestados servios tcnicosprofis-
sionais de assessoramento ao conselho fiscal, seja para esclarecimentos ou apurao de
fatos especficos de interesse dos seus trabalhos, conforme explicitados nos pargrafos
4, 5 e 8 do art. 163.
Finalmente, embora no vinculada consulta de que se trata, permitimo-nos emitir
nossa opinio quanto formao profissional dos membros do conselho fiscal. Entende-
mos que, pelas atribuies enumeradas na lei societria, o conselho fiscal deva ser inte-
grado, pelo menos, por um contador, para cuidar dos assuntos contbeis e financeiros;
um advogado, para tratar dos aspectos legais ligados aos trabalhos do conselho; e um
profissional especializado nos assuntos operacionais da companhia.
Assunto: Orientaes quanto ao critrio contbil a ser adotado em empresas imobi-
lirias face aos conflitos existentes entre os Princpios Fundamentais de Contabilidade
- PFC e a legislao fiscal vigente.
Interessado: Companhia Imobiliria de Braslia TERRACAP, Presidente e Membros do
Conselho Fiscal
Parecer:
Um breve histrico:
O Presidente e os demais membros do Conselho Fiscal da Companhia Imobiliria de
Braslia TERRACAP encaminharam diretamente a este egrgio Conselho Federal de
Contabilidade, correspondncia datada de 11 de fevereiro de 2004, solicitando orienta-
es quanto ao correto registro contbil das vendas realizadas pela Companhia Imobiliria
de Braslia - TERRACAP, face a observncia dos Princpios Fundamentais de Contabilidade
e ao aproveitamento dos benefcios fiscais concedidos pela legislao fiscal vigente.
A auditoria independente destacou nas notas explicativas s demonstraes contbeis
de 2002 da TERRACAP que a companhia estava registrando contabilmente as transaes
de compra e venda de imveis de acordo com as prticas contbeis disciplinadas pelo
Decreto-Lei n 1.598 de 26 de dezembro de 1977 e Instrues Normativas emitidas pela
Secretaria da Receita Federal de ns 84/79 e 23/83, que facultam a utilizao do regime
de caixa para o reconhecimento do resultado bruto gerado pelas transaes de venda
de imveis a prazo com pagamento total a ocorrer aps o perodo base da venda.
A auditoria externa ressaltou que a adoo, pela companhia, do procedimento permi-
tido pela legislao fiscal, conforme acima referido, implica na inobservncia aos princ-
pios contbeis, que requerem que as receitas sejam reconhecidas quando da ocorrncia
108
da venda, independentemente do recebimento financeiro e as despesas e custos sejam
contabilizados no resultado da companhia a partir do momento em que incorrerem in-
dependente do seu pagamento, observando a sua relao com as receitas reconhecidas
no mesmo perodo.
Diante dessa constatao, a auditoria independente recomendou TERRACAP ela-
borar estudos tcnicos sobre a viabilidade da contabilizao das transaes com imveis em
conformidade com os princpios contbeis .
Face ao exposto e a recomendao da auditoria externa, o Conselho Fiscal da TERRA-
CAP emitiu parecer com o seguinte destaque:
1 A adoo do Regime de Caixa para reconhecimento das receitas com vendas de terrenos a
prazo e juros contratuais vencidos, ressalvada nos itens 3 e 4 do Parecer dos Auditores Independen-
tes, embora encontre respaldo na legislao vigente para efeitos fiscal em especial no Decreto-Lei
n 1.598/77 contraria princpio contbil fundamental estabelecido na Lei n 6.404/76). (...) (sic)
Por sua vez, a administrao da TERRACAP defende a aplicao dos critrios contbeis
definidos na legislao fiscal vigente, por entender que o que melhor atende compa-
nhia sob o ponto de vista fiscal.
Isto posto, os interessados finalizam a consulta com a seguinte solicitao:
luz das divergncias de opinio existentes entre, de um lado, este Conselho e a empresa
de auditoria externa, e, de outro, a Administrao da TERRACAP, muito apreciaramos poder
contar com o obsquio desse rgo no sentido de receber orientao quanto ao correto regi-
me de contabilizao que deve ser adotado pela empresa, inclusive para as vendas a prazo,
bem como quanto factibilidade da aplicao de princpios contbeis pari pasu apropriao
de benefcios fiscais facultados por Instrues Normativas da Secretaria da Receita Federal .
Dos Esclarecimentos e Comentrios:
Frente ao exposto e, face s solicitaes apresentadas pelos consulentes, mister se faz
trazer os seguintes esclarecimentos e comentrios:
1. A Norma Brasileira de Contabilidade Tcnica NBC T 10.5 Entidades Imobi-
lirias, em seu item 10.5.1.1 estabelece critrios e procedimentos especficos de
avaliao, de registro das variaes patrimoniais e de estruturao das demons-
traes contbeis e as informaes mnimas a serem divulgadas em notas explica-
tivas para as entidades imobilirias.
2. O item 10.5.1.2 da referida norma define o que so entidades imobilirias: ... so
aquelas que tm como objeto uma ou mais das seguintes atividades exercidas em
parceria ou no:
a) compra e venda de direitos reais sobre imveis;
b) incorporao em terreno prprio ou em terreno de terceiros;
c) loteamento de terrenos em reas prprias ou em reas de terceiros;
d) intermediao na compra ou venda de direitos reais sobre imveis;
e) administrao de imveis; e
f) locao de mveis.
109
3. A mesma NBC T 10.5, em seu item 10.5.1.3 estabelece que: Aplicam-se s enti-
dades imobilirias os Princpios Fundamentais de Contabilidade bem como as Normas
Brasileiras de Contabilidade e as suas Interpretaes e Comunicados Tcnicos, edita-
dos pelo Conselho Federal de Contabilidade . (grifo nosso)
4. O item 10.5.2 Registro Contbil da NBC T 10.5, subitem 10.5.2.1, estabelece que
as receitas, custos e despesas devem ser registrados contabilmente, com obser-
vncia, em especial, aos Princpios da Oportunidade e da Competncia.
5. Por sua vez o subitem 10.5.2.2 determina que: Nas atividades de compra e venda
de direitos reais sobre imveis, a receita deve ser reconhecida no momento da assina-
tura do ttulo translativo (instrumento particular de compra e venda), independente-
mente do recebimento do valor contratado . (grifo nosso)
6. Esse mesmo critrio de reconhecimento da receita, segundo o subitem 10.5.2.2.1
da NBC T 10.5, tambm aplicvel s atividades de incorporao e loteamento
quer em terreno prprio ou de terceiros.
7. A Lei das S/A, em seu art. 187, 1 estabelece que: Na determinao do resultado
do exerccio sero computados:
a. as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua reali-
zao em moeda; e
b. os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
essas receitas e rendimentos. (grifo nosso)
8. Por outro lado, sob tica fiscal, o Regulamento do Imposto de Renda RIR
estabelece que nas vendas a prazo, ou em prestaes, com pagamento aps o
trmino do ano-calendrio da venda, as empresas que desenvolvam as atividades
de compra e venda, loteamento, incorporao e construo de imveis podero
reconhecer o lucro bruto das operaes, para efeito de determinao do lucro
real, nas contas de resultado de cada perodo-base proporcionalmente receita
da venda recebida, observadas as normas do Decreto-Lei n 1.598/77 e INS ns
84/79, 23/83, 67/88 e 93/97.
9. Merece destaque, tambm, o fato de que j existem vrias decises sobre diversos
processos de consultas formulados Secretaria da Receita Federal - SRF que estabe-
lecem que as pessoas jurdicas que exploram atividades imobilirias, loteamento de
terrenos, incorporao imobiliria, construo de prdios destinados a venda, bem
como a venda de imveis construdos ou adquiridos para revenda, devero considerar
como receita bruta o montante recebido, relativo s unidades imobilirias vendidas.
10. vlido ressaltar ainda, que a legislao fiscal em vigncia faz distino em relao
as seguintes operaes:
a. Venda vista de unidade concluda;
b. Venda vista de unidade no concluda;
c. Venda a prazo ou a prestao de unidade concluda; e
d. Venda a prazo ou a prestao de unidade no concluda.
110
Nos dois primeiros tipos de operao (itens a e b), o lucro bruto deve ser apurado
e reconhecido, no resultado do perodo-base, na data em que se efetivar a transao.
Nas operaes do item b, a empresa poder optar ainda por diferentes critrios para
tratamento dos custos a incorrer para concluso da unidade, ou seja, no considerando a
previso dos custos do imvel vendido ou considerando o custo orado.
Para a situao da venda a prazo ou a prestao de unidade concluda tem-se tambm
diferentes critrios a serem aplicados. Se o preo contratado for recebido no prprio
exerccio social da venda, o lucro bruto dever ser reconhecido na data em que e efetivar
a transao. Caso contrrio, ou seja, se o preo contratado para ser recebido parcial
ou totalmente aps o perodo-base da venda, o lucro bruto poder, para efeito de
determinao do lucro real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada perodo-
base proporcionalmente receita recebida, atravs da utilizao de contas do grupo de
Resultados de Exerccios Futuros.
Por fim, no caso da venda a prazo ou a prestao de unidade no concluda, a empresa
poder optando em no considerar a previso de custos e sendo o preo contratado
pra ser recebido dentro do perodo-base da venda da unidade, as apuraes e apro-
priaes de custo e reconhecimento de lucro bruto sero feitas de forma anloga s
transaes de venda vista de unidade no concluda, quando a empresa no considera
o registro dos custos orados do imvel vendido. Optando a empresa, todavia, em con-
siderar os custos orados e, o recebimento do preo for dentro do exerccio social da
venda, devem ser adotados os mesmos procedimentos previstos para as transaes de
venda vista de unidade no concluda, quando a empresa preferir considerar o registro
dos custos orados.
11. Ressaltamos por fim, o que estabelece a Instruo Normativa n 84/79 da SRF,
em seu item 22.1:
Todos os procedimentos e apuraes regulados por esta Instruo Normativa, inclu-
sive o diferimento parcial ou total do reconhecimento do lucro bruto, na hiptese de
venda a prazo ou a prestao com pagamento restante ou pagamento total contrata-
do para depois do perodo-base da venda, devero ser efetuados na escriturao co-
mercial, sendo, portanto, vedado ao contribuinte, para o fim mencionado, a utilizao
do Livro de Apurao do Lucro Real LALUR (grifo nosso)
Das Concluses e Emisso de Opinio:
1. inconteste que as disposies previstas no Decreto-Lei n 1.598/77 e
nas instrues normativas emitidas pela SRF retromencionadas, permitem
as empresas imobilirias postergar o pagamento do imposto de renda e da
contribuio social sobre o lucro lquido, quando da realizao de vendas a
prazo ou a prestao com pagamento total a ocorrer aps o perodo-base
da venda. Esse procedimento, considerado neste parecer como benefcios
fiscais s empresas imobilirias, nada mais do que permitir, do ponto de
vista fiscal, que o pagamento dos tributos incidentes sobre essa operao
sigam o regime de caixa.
111
2. Todavia, tambm no contestvel o fato de que a referida legislao preconiza
o uso de procedimentos inadequados luz da teoria da contabilidade, face a sua
no observncia aos Princpios Fundamentais de Contabilidade e legislao so-
cietria vigente.
3. Verifica-se que as normas fiscais obrigam as empresas imobilirias, que fazem uso
ao direito do benefcio fiscal de postergar o pagamento dos tributos, a reconhe-
cerem e apropriarem os seus resultados conforme o recebimento, o que vai de
encontro ao Princpio da Competncia.
4. Essa apropriao de resultado nas vendas a prestao em funo de seu recebi-
mento, ou seja, a alocao, como o fisco exige, do resultado proporcionalmente
ao recebimento, no compatvel com a boa tcnica contbil.
5. vlido ressaltar que luz da teoria da contabilidade, o correto, quando
se vende com longo tempo para executar a obra, se apurar o resultado
no no ato do contrato (que mera inteno, apesar de sua validade jur-
dica, todavia, economicamente nada ainda foi construdo e transferido e,
portanto, de fato no se obteve nenhum lucro), no tambm na entrega
final, muito menos nos recebimentos, mas sim quando a empresa cumpre
com a fase economicamente mais importante de seu processo de gerao
de riqueza, que a execuo do contrato. Assim, nas vendas de bens por
construir ou acabar a longo prazo, o resultado deve ser apropriado durante
sua construo.
6. Dessa forma, pode-se inferir que a Instruo Normativa n 84/79 emitida pela SRF
apesar de trazer benefcios fiscais para as empresas imobilirias, alm de tecni-
camente incorreta do ponto de vista dos princpios contbeis, est em desacordo
com a Lei das S/A.
7. Isto posto, somos de opinio de que no h face ao que est estabelecido
na referida IN SRF n 84/79 como se fazer um alinhamento dos citados
procedimentos e critrios fiscais com os Princpios Contbeis, haja vista que
s conferido o benefcio fiscal s empresas imobilirias que mantm os
critrios por ela descritos nos seus registros contbeis, sob pena de nulida-
de do benefcio fiscal conferido, o que, objetivamente, contraria e infringe
os Princpios Fundamentais de Contabilidade e, em especfico, o Princpio
da Competncia.
8. Dessa forma, entendemos, bem como est previsto nas Normas Brasileiras de
Contabilidade Tcnicas, aplicadas auditoria, que frente a situao apresentada
pela TERRACAP de aproveitamento do benefcio fiscal , deve a auditoria externa
ressalvar o seu parecer tendo em vista que os critrios contbeis adotados pela
referida empresa esto em conformidade com as regras fiscais, em detrimento
dos Princpios Fundamentais de Contabilidade.
112
Assunto: Esclarecimentos sobre a fixao do preo das aes em empresas com passivo
a descoberto.
Interessada: Secretaria do Tesouro Nacional do Ministrio da Fazenda
Parecer:
Sobre a Consulta:
A Secretaria do Tesouro Nacional STN do Ministrio da Fazenda atravs do Coordenador
Geral da COREF, Sr. Eduardo Coutinho Guerra, encaminhou diretamente a este egrgio Con-
selho Federal de Contabilidade, correspondncia datada de 03 de fevereiro de 2004, solicitan-
do esclarecimentos desse referido Conselho Federal de Contabilidade quanto a adequao e
validade do procedimento de utilizao do valor nominal para a fixao do preo de emisso
de aes em empresas que apresentam patrimnio lquido negativo (sic), na hiptese em que
no seja vivel o uso do valor de mercado ou da expectativa de rentabilidade futura.
O rgo consulente apresenta como alicerce consulta formulada o entendimento
extrado do art. 170 da Lei n 6.404/76 (Lei das S/A), quando aplicvel a empresas que
apresentam passivo a descoberto.
O referido rgo depreende, por conseguinte, que os parmetros estabelecidos no art.
170 da Lei das S/A, para os casos de empresas com passivo a descoberto, podem no ser
aplicveis (como no caso da utilizao do critrio da cotao das aes em bolsa de valores
ou mercado de balco, quando de empresas que no negociam suas aes nesses mercados),
bem como podem se apresentar economicamente inviveis, face ao elevado custo da sua
operacionalizao, como no caso da utilizao do critrio que leva em conta a perspectiva de
rentabilidade futura da companhia, o que requer a apresentao de laudos de avaliao.
Ressalta ainda o rgo consulente que, existindo os impedimentos ou restries acima
expostos, restaria apenas a aplicao do mtodo do valor patrimonial para a fixao do
preo de emisso de aes. Todavia, ainda em conformidade com o entendimento do
referido rgo: o critrio do valor patrimonial no factvel para empresas que se apre-
sentem com passivo a descoberto, pois, nesse caso, teramos a situao absurda de aes
com valor negativo .
Diante das argumentaes expostas, o rgo consulente, apresenta a seguinte afirma-
o, tendo por base o que disciplina o 1 do art. 170 da Lei das S/A:
Vale ressaltar que a utilizao do critrio do valor nominal em uma empresa cujo valor do
patrimnio lquido seja menor do que o capital social no gera diluio injustificada na parti-
cipao dos antigos acionistas, pois as aes sero emitidas com preo maior do que se fosse
usado o valor patrimonial . (grifo nosso)
Conclui por fim, apresentando a sua solicitao a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade:
Diante disso, formulamos essa consulta no intuito de definir se, no caso de companhias
113
com patrimnio lquido negativo (sic) impedidas de fixar o preo de suas aes pelos critrios
de perspectiva de rentabilidade ou cotao em bolsa de valores, seria legalmente vlido a
utilizao do critrio do valor nominal em processos de aumento de capital . (grifo nosso)
Frente ao exposto e, face aos entendimentos e questionamentos apresentados pelo
rgo interessado, mister se faz trazer os seguintes esclarecimentos e comentrios:
1. O 1 do art. 170 da Lei das S/A (com redao dada pela Lei n 9.457 de 05 de
maio de 1997) estabelece que: O preo de emisso dever ser fixado, sem diluio
injustificada da participao dos antigos acionistas, ainda que tenham direito de pre-
ferncia para subscrev-las, tendo em vista, alternativa ou conjuntamente:
I a perspectiva de rentabilidade da companhia;
II o valor do patrimnio lquido da ao;
III a cotao de suas aes em Bolsa de Valores ou no mercado de balco organizado,
admitido gio em funo das condies do mercado. (grifo nosso)
2. Em paralelo, o art. 13 da mesma Lei das S/A estabelece que vedada a emisso
de aes por preo inferior ao seu valor nominal . (grifo nosso)
3. Por sua vez, o 2 do art. 11 determina que o valor nominal ser o mesmo para
todas as aes da companhia . (grifo nosso)
4. O caput do art. 11 permite, entretanto, que o estatuto fixe alm do nmero de
aes em que se divide o capital social, se as aes tero, ou no, valor nominal.
5. Por outro lado, a Lei das S/A no contempla, ou omissa, quanto a fixao do pre-
o das aes, com ou sem valor nominal, nos casos de empresas que apresentem
passivo a descoberto.
6. O conceito de passivo a descoberto deriva do prprio conceito de patrimnio
lquido, quando da existncia de prejuzos acumulados em valores superiores aos
valores referentes formao do capital social, bem como aos valores retidos ou
existentes sob a forma de reservas, considerados de forma conjunta.
A NBC T 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes
Contbeis, na letra c do item 3.2.2 Do Balano Patrimonial define passivo a des-
coberto: O Patrimnio Lquido compreende os recursos prprios da Entidade, ou seja, a
diferena a maior do ativo sobre o passivo. Na hiptese do passivo superar o ativo, a diferena
denomina-se Passivo a Descoberto.
7. vlido ressaltar ainda, que o entendimento apresentado pelo rgo consulente
de ser economicamente invivel, para as empresas com passivo a descoberto, a
adoo do critrio da perspectiva de rentabilidade da companhia para a fixao
do preo das aes, requer uma melhor anlise e apreciao, uma vez que esse
entendimento no passvel de generalizaes.
114
Nesse contexto, destacamos ainda que a avaliao das empresas, sob o aspecto da sua
expectativa de rentabilidade futura no objeto de trabalho de auditores independentes,
como afirma o rgo consulente, haja vista que, em geral, esse tipo de trabalho, ou seja,
o de avaliao de empresas a valor de mercado, ou da sua capacidade de gerao de
lucros, vem sendo realizados por consultores ou empresas especializadas nessa rea.
1. Diferentemente das prticas de mercado, a legislao societria sugere como re-
gra e, no como exceo, a emisso de aes por preo superior ao valor nomi-
nal, ou seja, com gio, visando uma maior proteo aos acionistas minoritrios. Ao
proibir a emisso de aes com valor inferior ao valor nominal, a Lei das S/A tem
como intuito fundamental preservao da realidade do capital social.
2. O objetivo da legislao societria ao definir critrios para a fixao do preo das
aes a serem emitidas, tem como fundamento no provocar prejuzo aos antigos
acionistas atravs da diluio injustificada das suas participaes. Dessa forma,
entendemos que os trs parmetros previstos por lei permitem de forma alter-
nativa ou conjunta a consecuo do referido objetivo.
3. Quando se analisa, contudo, as especificidades de uma empresa com passivo a
descoberto, adicionado ao fato de no ser uma companhia aberta e, portanto, no
ter suas aes negociadas no mercado secundrio (bolsa de valores) ou primrio
(mercado de balco), identifica-se, de forma notria, restries aplicao do art.
170 da Lei das S/A.
4. Na nossa opinio, a possvel restrio da aplicao do critrio para a fixao do
preo das aes, da perspectiva de rentabilidade da companhia, previsto no art.
170, s empresas com passivo a descoberto, pode ser decorrente de uma limita-
o financeira ou operacional episdica que se encontram algumas empresas nes-
sa situao, todavia, no representa uma restrio tcnica ou operacional. Dessa
forma, no entendemos o critrio de expectativa de rentabilidade futura como
no aplicvel s empresas que apresentam passivo a descoberto. vlido ressaltar
ainda que, as empresas com passivo a descoberto no apresentam necessaria-
mente situao financeira negativa.
5. Por fim, somos de opinio que a adoo do procedimento de se fixar como
preo da ao o valor nominal no caso das empresas que tenham aes com
valor nominal um critrio defensvel sob o seu aspecto tcnico, uma vez
que a sua aplicao no traz prejuzos aos acionistas antigos, bem como no
infringe a legislao societria vigente, sobretudo, quanto ao aspecto desse
procedimento no fixar como preo um valor inferior ao valor nominal. Por
outro lado, se considerarmos a mesma situao para empresas com aes
sem valor nominal, haveria a necessidade de se buscar outra alternativa para a
referida fixao do preo das aes, como o da adoo do critrio de expec-
tativa de rentabilidade futura da companhia, prevista na legislao societria
vigente, o qual no deve ser visto como no aplicvel ou invivel s empresas
com passivo a descoberto.
115
Assunto: Alterao do Parecer do Auditor Independente Resoluo CFC n 953/03.
Interessado: Contador Luiz Francisco Serra Membro do Grupo de Trabalho das Nor-
mas Brasileiras de Contabilidade deste Conselho Federal de Contabilidade
Comentrios
O Contador Luiz Francisco Serra, membro do Grupo de Trabalho das Normas Brasilei-
ras de Contabilidade deste Conselho Federal de Contabilidade, solicita orientao sobre
a alterao introduzida no modelo de parecer de auditoria independente, pela Resoluo
CFC n 953/03, de 24 de janeiro de 2003.
Alega o interessado que a referida Resoluo mudou o pargrafo da opinio dos au-
ditores, substituindo a expresso com os Princpios Fundamentais de Contabilidade por
prticas contbeis adotadas no Brasil, e que, portanto, necessrio que seja emitida uma
Interpretao Tcnica esclarecendo o que compreende a expresso prtica contbil .
Em adendo questo suscitada, o Contador Luiz Francisco Serra demonstra sua con-
cordncia com o artigo do Prof. Olivio Koliver, publicado na Revista do Conselho Regio-
nal de Contabilidade do Rio Grande do Sul, em julho de 2003, onde o autor expressa sua
opinio sobre a impropriedade da mudana, sugerindo outras formas de redao.
Acrescenta, ainda, o interessado sua preocupao com a possvel interpretao de
alguns colegas de que seriam aplicveis os USGAAP, que estariam autorizados pelo art.
177 da Lei n 6.404/76 (Lei das Sociedades por Aes).
Por isso, o Contador Luiz Francisco Serra solicita urgncia no exame da matria, por
esta Vice-Presidncia Tcnica, e, tambm, pelo Grupo de Normas , para orientar os
contabilistas sobre a posio do Conselho Federal de Contabilidade, emitindo, inclusive,
uma Interpretao Tcnica a respeito do assunto em questo.
Parecer:
No resta dvida que o assunto bastante polmico, na medida em que existem in-
meras restries integral aplicao dos Princpios Fundamentais de Contabilidade e das
Normas Brasileiras de Contabilidade, restries estas impostas por normas emitidas pelos
diversos rgos reguladores (BACEN/CVM/SUSEP/ANS/SRF etc.), bem como pela pr-
pria legislao brasileirasocietria, tributria e especficas.
A Resoluo CFC n 953/03 estabelece no pargrafo nico do seu art. 2 que: En-
tende-se como prticas contbeis os Princpios Fundamentais de Contabilidade, as Normas
Brasileiras de Contabilidade e legislaes pertinentes.
Para melhor situar o assunto, convm ressaltar que os Princpios Fundamentais de Conta-
bilidade representam a essncia das doutrinas e teorias relativas Cincia da Contabilidade, con-
soante entendimento predominante nos universos cientifico e profissional de nosso Pas... (art.
2 da Resoluo CFC n 750/93). Por conseguinte, as Normas decorrem dos Princpios.
116
Nessas condies, sem pretender entrar na discusso semntica, as prticas cont-
beis talvez melhor seria procedimentos contbeis compreendem o como fazer .
Em outras palavras, as Normas Brasileiras de Contabilidade regulam a aplicao dos Prin-
cpios Fundamentais de Contabilidade fixando os procedimentos a serem adotados no
registro e controle do patrimnio da entidade.
Assim, entendo que a antiga redao de acordo com os Princpios Fundamentais de
Contabilidade no , ainda, atualmente, a mais adequada, em funo da existncia de
limitaes legais e/ou regulamentares, conforme j comentado. O Princpio da Atualiza-
o Monetria , entre outros, um dos exemplos dessas limitaes.
No obstante, acho que a discusso sobre o tema poderia ser reaberta, com o objetivo
de buscar o aprimoramento da redao do parecer de auditoria independente, inclusive
adicionando maior transparncia ao seu contedo, com vistas ao melhor entendimento
pelo pblico usurio.
Finalmente, quanto preocupao do Contador Luiz Francisco Serra com relao a
um distorcido entendimento do art. 177 da Lei n 6.404/76, julgo no ser cabvel, no
caso, j que, quando a lei foi sancionada, a linguagem, ento vigente (1976), era prin-
cpios contbeis geralmente aceitos , porque no estavam ainda definidos os Princpios
Fundamentais de Contabilidade (1993).
Assunto: Possvel conflito entre a Circular SUSEP n 226, de 07 de fevereiro de 2003, e a
Resoluo CFC n 961/03, de 16 de maio de 2003, que define a independncia do auditor.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul e a Associao
dos Prestadores de Servios do Estado do Rio Grande do Sul - APRESSER
Comentrios:
A Resoluo CFC n 961/03, de 16 de maio de 2003, define a independncia do audi-
tor, no seu art. 2, item 1:
1. A condio de independncia fundamental e bvia para o exerccio da atividade de
auditor independente.
Entende-se como independncia o estado no qual as obrigaes ou os interesses da entida-
de de auditoria so suficientemente isentos dos interesses dos clientes para permitir que os
servios sejam prestados com objetividade.
Em suma, a capacidade que a entidade de auditoria tem de julgar e atuar com integridade
e objetividade, permitindo a emisso de relatrios ou pareceres imparciais em relao enti-
117
dade auditada, acionistas, scios, quotistas, cooperados e todas as demais partes que possam
estar relacionadas com seu trabalho.
A Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP), atravs da Circular n 226, de 07 de
fevereiro de 2003, no seu ANEXO I, estabelece que:
7.1 Das Demonstraes Contbeis, Controles Internos, Normas Legais e Regulamenta-
o.
...
A SUSEP poder, a qualquer tempo, sustar a realizao dos trabalhos de auditoria, nas
Sociedades por ela autorizadas a funcionar, por auditores cujo desempenho, a seu critrio,
no seja compatvel com os interesses de segurana e fortalecimento dos mercados de segu-
ros, resseguros, de capitalizao e de previdncia complementar aberta, durante o perodo
em que a Comisso de Valores Mobilirios e o Conselho Federal de Contabilidade estiverem
apreciando, nas reas de suas competncias, as falhas e/ou irregularidades verificadas pela
fiscalizao desta Autarquia. (Grifei)
O Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul encaminha correspon-
dncia enviada pela Associao dos Prestadores de Servios do Estado do Rio Grande
do Sul APRESSER, onde esta alega a existncia de conflito entre a Circular SUSEP n
226/03 e a Resoluo CFC n 961/03, que define a independncia do auditor, solicitando
a apreciao pela Cmara Tcnica deste Conselho Federal de Contabilidade.
A argumentao apresentada pela APRESSER se concentra no entendimento de que
estaria havendo, naquele dispositivo da SUSEP, a obrigatoriedade do auditor independen-
te se submeter aos interesses de segurana e fortalecimento dos mercados e, desta forma,
ferindo de morte a independncia da auditoria.
Por isso, a referida Associao pretende tomar as medidas cabveis para declarar nula a
Circular SUSEP, por se sobrepor competncia do Conselho Federal de Contabilidade, cumu-
lada com a incompatibilidade do exerccio da auditoria independente .
Parecer:
A SUSEP possui competncia legal para fiscalizar as atividades dos mercados de segu-
ros, resseguros, capitalizao e previdncia complementar aberta. No exerccio dessa
fiscalizao, poder a referida Autarquia verificar falhas e/ou irregularidades cometidas
pelas sociedades por ela autorizadas a funcionar. Durante a fiscalizao, detectadas tais
falhas e/ou irregularidades dentre elas o descumprimento de normas legais e regula-
mentares (Comisso de Valores Mobilirios e Conselho Federal de Contabilidade) a
SUSEP dever instaurar procedimento administrativo interno, a fim de apurar as respon-
sabilidades das entidades sob sua superviso (seguradoras, resseguradoras, sociedades
de capitalizao e de previdncia complementar aberta).
Ao mesmo tempo, cabe SUSEP comunicar as falhas e/ou irregularidades, apura-
das pela sua fiscalizao, ao Conselho Federal de Contabilidade CFC e Comisso
de Valores Mobilirios CVM, para que estas, no mbito de suas competncias,
possam apreci-las.
Ao Conselho Federal de Contabilidade compete apreciar o assunto quanto ao envol-
vimento dos contabilistas responsveis pela elaborao e pela auditoria das demonstra-
118
es contbeis das sociedades autorizadas a funcionar pela SUSEP. Da mesma forma,
cabe Comisso de Valores Mobilirios analisar a matria, quando se tratar de socieda-
de registrada como companhia aberta e a respectiva atuao do auditor independente
dessa companhia.
No perodo em que o Conselho Federal de Contabilidade e/ou a Comisso de Valores
Mobilirios estiverem apreciando as questes suscitadas pela fiscalizao da SUSEP, esta
Autarquia poder, a seu critrio, sustar os trabalhos de auditoria que estejam sendo
realizados nas sociedades sob sua superviso. dever legal da SUSEP resguardar os mer-
cados sob sua responsabilidade, com vistas sua segurana e ao seu fortalecimento, por
isso a sua preocupao em manter sobrestados os trabalhos de auditoria, quando estiver
caracterizada a ocorrncia de falhas e/ou irregularidades na elaborao e/ou auditagem
de demonstraes contbeis de entidades sob sua superviso.
Portanto, no o auditor independente que est sendo submetido aos interesses des-
ses mercados. Todavia, a sua atuao deve ser compatvel com as normas legais e regu-
lamentares que regem a profisso de contador, no exerccio da atividade de auditoria
independente, dentre elas destaca-se a independncia, no podendo o auditor deixarse
influenciar por fatores estranhos, por preconceitos ou quaisquer outros elementos ma-
teriais ou afetivos que resultem perda, efetiva ou aparente, de sua independncia (NBC
P 1 Normas Profissionais de Auditor Independente).
Este o ponto fundamental da questo que se discute, posto que uma auditoria inepta,
por exemplo, produz reflexos negativos, no s para os mercados, como, tambm, para
a credibilidade da prpria profisso.
Nessas condies, entendo ter havido um erro de interpretao por parte da Associa-
o dos Prestadores de Servios do Estado do Rio Grande do Sul APRESSER, esperan-
do que, com os esclarecimentos apresentados ao longo deste parecer, possa a questo
de que se trata ficar definitivamente sanada.
Assunto: Esclarecimentos sobre Critrios Contbeis Aplicados s Cooperativas Habitacionais.
Interessada: Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo CRCSP, Contabilista
Marywal Teixeira de Freitas
Parecer:
Dos Esclarecimentos:
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo - CRCSP encaminhou a
119
este egrgio Conselho Federal de Contabilidade correspondncia datada de 04 de feve-
reiro de 2003, atravs da qual envia consulta formulada pelo contabilista Marywal Teixei-
ra de Freitas sobre critrios contbeis a serem aplicados Cooperativa Habitacional.
O Consulente se identifica como Contabilista e expressa a necessidade de maiores
conhecimentos tcnicos para a prestao de servios contbeis a uma Cooperativa Ha-
bitacional, haja vista no ter obtido xito na soluo das suas dvidas quando da consulta
a NBC T 10.8 Entidades Cooperativas.
Assim se expressa o Contabilista interessado sobre o objetivo e operacionalidade da
cooperativa habitacional, objeto da presente consulta:
Trata-se de uma cooperativa habitacional cujo objetivo proporcionar a construo e
aquisio de unidades habitacionais, a preo de custo, para os seus associados. O sistema
utilizado , principalmente, o de autofinanciamento. J houve casos de financiamento junto
Caixa Econmica Federal. (grifo nosso)
Basicamente o associado se compromete a uma participao financeira mensal. A coopera-
tiva, por sua vez, se obriga a gerir estes recursos e aplic-los no empreendimento imobilirio.
(grifo nosso)
As unidades habitacionais, quando concludas, so atribudas aos associados atravs de
sorteios realizados em assemblias.
Os ingressos de recursos limitam-se s contribuies dos associados, rendimentos de apli-
caes financeiras e financiamentos da Caixa Econmica Federal, que podem ser destinados
construo ou para quitar saldos devedores de associados que j receberam as suas unidades.
Os dispndios restringem-se ao pagamento de materiais de construo, mo-de-obra de
construo civil, construtoras e outros para legalizao e regularizao das obras. H, tam-
bm, gastos para o funcionamento da cooperativa, como, por exemplo, salrios de funcion-
rios administrativos, aluguel da sede, energia eltrica, correio, etc .
O Consulente apresenta ainda as suas dvidas quanto a aplicao da NBC T 10.8 En-
tidades Cooperativas, a saber :
Salvo engano de minha parte, a sua aplicao no me pareceu muito clara para o caso
desta cooperativa habitacional e, assim, surgem as minhas dvidas:
a) No Sistema de Autofinanciamento
a1) Como contabilizar o ingresso de recursos provenientes de mensalidades
pagas pelos associados?
....
a2) Como contabilizar os valores gastos na construo das unidades habitacionais?
.....
a3) Como contabilizar a atribuio de escritura definitiva das unidades habi-
tacionais aos associados?
...
Da Anlise e Emisso de Opinio:
1. As Cooperativas so entidades formadas de pessoas para pessoas, cujas dire-
120
trizes esto fundamentadas na Lei n 5.764/71. A NBC T 10.8 emite o con-
ceito do que so Cooperativas: ... so aquelas que exercem as atividades na
forma de lei especfica, por meio de atos cooperativos, que se traduzem na pres-
tao de servios diretos aos seus associados, sem objetivo de lucro, para obterem
em comum melhores resultados para cada um deles em particular. Identificam-se
de acordo com o objeto ou pela natureza das atividades desenvolvidas por elas, ou
por seus associados .
2. O capital social de uma Cooperativa, como em outros tipos de sociedades, cor-
responde aos recursos investidos na Sociedade Cooperativa pelos associados co-
operados. De forma anloga ao que ocorre na Sociedade Empresria ou Socieda-
de Simples, na Sociedade Cooperativa o capital dividido em quotas.
3. De acordo com a NBC T 10.8, em seu item 10.8.1.7, a conta capital social nas Co-
operativas movimentada pelas seguintes situaes: a) livre adeso do associado;
b) subscrio de novas quotas-parte; e c) retirada do associado.
4. A Cooperativa Habitacional, objeto da presente consulta, uma entidade que
tem como objetivo propiciar a construo e aquisio de unidades habitacionais,
a preo de custo, para os seus associados. Dessa forma, os ingressos de recursos
oriundos das contribuies pagas pelos cooperados tm uma destinao espe-
cfica, que o da aquisio de uma unidade habitacional, representando, dessa
forma, luz da teoria da contabilidade, uma obrigao da Cooperativa para com
os cooperados.
Somos do entendimento, portanto, de que os ingressos de recursos provenientes das
mensalidades pagas pelos associados cooperados na expectativa da entrega futura, pela
Cooperativa Habitacional, das unidades habitacionais, devem ser contabilizados como
um passivo da Sociedade Cooperativa, cuja classificao contbil como circulante ou
exigvel a longo prazo decorrer dos prazos previstos para a concluso e entrega (mes-
mo que por sorteio) das unidades habitacionais aos cooperados, no representando,
portanto, conforme entendimento inicial do Consulente, aumento do capital social da
Cooperativa.
5. Quanto ao questionamento sobre o adequado registro contbil dos valores gastos
pela Cooperativa Habitacional na construo das unidades habitacionais, somos
da opinio que estes devem ser contabilizados em contas de ativo, segregadas
por natureza em relao ao seu estgio de construo, ou seja, unidades habita-
cionais obras em andamento e unidades concludas cujo valor deve ser o do
custo da construo.
6. Quando da entrega das referidas unidades habitacionais aos associados coopera-
dos, deve a Cooperativa Habitacional registrar a baixa do ativo na conta refe-
rente as unidades habitacionais concludas, bem como contabilizar a diminuio
do passivo representativo das mensalidades pagas pelo associado contemplado
com o recebimento da referida unidade.
7. Em relao ao questionamento apresentado sobre qual ser a destinao dos
121
resultados provenientes de aplicaes financeiras que esto registrados como RA-
TES no patrimnio lquido, entendemos que as receitas de aplicaes financeiras
so decorrentes de excedentes de caixa que as Cooperativas tm entre o ato
de receber as contribuies ou mensalidades dos associados e o pagamento aos
fornecedores e das demais despesas. Tm, portanto, por finalidade apenas e, de
forma temporria, remunerar o capital de giro da Cooperativa, que dentro dos
fundamentos jurdicos do cooperativismo do prprio associado. Com tais apli-
caes financeiras, reduz-se o efeito das despesas financeiras a serem rateadas
entre os associados. Portanto, a sua obteno pela administrao da cooperativa
no um ato no-cooperativo, no fugindo, por decorrncia, aos princpios do
cooperativismo, fora dos objetivos sociais. Dessa forma, tais receitas devem ser
contabilizadas dentro da apurao do supervit ou dficit da Cooperativa, como
reduo das despesas financeiras. (Nardon, Nasi & Cia, Curso de Contabilidade Apli-
cada, Conselho regional de contabilidade de So Paulo, Atlas, 1994).
8. Por outro lado, com vistas ao adequado entendimento sobre receitas que no se
caracterizam, ou que no advm de atos-cooperativos, fazemos chamamento ao
que preconiza o item 10.8.2.6 da NBC T 10.8: O resultado lquido decorrente do
ato no-cooperativo, quando positivo, deve ser destinado para a Reserva de Assistn-
cia Tcnica, Educacional e Social, no podendo ser objeto de rateio entre os associa-
dos. Quando negativo, deve ser levado Reserva Legal e, se insuficiente sua cobertura,
ser rateado entre os associados . (grifo nosso).
9. Em situaes de liquidao da Cooperativa, entretanto, deve-se observar a lei co-
operativista (Lei n 5.764/71), uma vez que esta prev que nos casos de liquidao
obrigao do liquidante realizar o ativo social para saldar o passivo e reembolsar
os associados de suas quotas-parte.
Assunto: Esclarecimentos sobre a adequada interpretao do item 3.2.2.1 da NBC T 3
e do item 10.4.4.2 da NBC T 10.4.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul CRCRS e o
Contador Antnio Segetto
Parecer:
Um breve histrico:
O Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul encaminhou em 18 de
122
maro de 2004, a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, a consulta que lhe
foi enviada pelo Contabilista Antnio Segetto atravs do correio eletrnico pergunte@
crcrs. org.br na data de 27 de fevereiro de 2004.
A consulta versa sobre o adequado entendimento do que estabelece o item 3.2.2.1 da
NBC T 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes Cont-
beis e o item 10.4.4.2 da NBC T 10.4 Dos Aspectos Especficos em Entidades Diversas
Fundaes, que de acordo com o entendimento do consulente so contraditrios.
A presente consulta j foi objeto de orientao emitida pela Coordenao Tcnica do
Conselho Federal de Contabilidade, atravs do Contador Jos Antnio de Godoy, na
data de 26 de fevereiro de 2004, a qual no foi acatada pelo Consulente por consider-la
no esclarecedora, solicitando a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, nova
resposta fundamentada.
Em conformidade com o entendimento do consulente, as Normas Brasileiras de Con-
tabilidade Tcnicas de ns 3 e 10.4 se contradizem no que estabelecem em seus itens
3.2.2.1 e 10.4.4.2, assim se pronunciando o interessado:
Estou em dvida quanto a denominao correta do Patrimnio Lquido, pois so contradi-
trias duas NBCs, que so:
NBC T 10.4.4.2 A conta CAPITAL (3.2.2.12) ser substituda pela conta PATRIMNIO
SOCIAL. Desta forma, a nica alterao na conta CAPITAL, e no no Patrimnio Lquido.
(grifo nosso)
J na NBC 10.4.6.1 diz que A denominao das Mutaes do Patrimnio Lquido alterada
para DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO SOCIAL.
Logo, se no balano patrimonial no houve alterao na denominao da conta Patrimnio
Lquido, as mutaes continuam sendo do Patrimnio Lquido, e no do Patrimnio Social, que
uma subconta do Patrimnio Lquido. (grifo nosso)
O contabilista interessado afirma ainda quando da contestao a resposta encaminhada
pelo Contador Jos Antnio de Godoy:
Ora, Mutao de PATRIMNIO LQUIDO engloba as subcontas do mesmo, ou seja,
reserva, supervit ou dficit, etc, inclusive a conta PATRIMNIO SOCIAL, que uma sub-
conta do PL.
Logo, alterar a denominao de Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido para
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Social indevida, pois as mutaes ocorrem no
PATRIMNIO LQUIDO, e no no PATRIMNIO SOCIAL
Dos esclarecimentos, Anlise e Emisso de Opinio:
Frente as argumentaes e posies apresentadas pelo consulente, entendemos que
mister se faz os seguintes esclarecimentos:
1. As Entidades sem Finalidades de Lucro so aquelas em que o resultado positivo
no destinado aos detentores do patrimnio lquido e o lucro ou prejuzo so
denominados, respectivamente, de supervit ou dficit. Essas entidades so cons-
titudas sob a forma de fundaes pblicas ou privadas, associaes de classe,
partidos polticos, etc. (NBC T 10.19).
123
2. O valor do supervit ou dficit do exerccio deve ser registrado na conta Supervit ou
Dficit do Exerccio enquanto no aprovado pela assemblia dos associados e aps a
sua aprovao, deve ser transferido para a conta Patrimnio Social (NBC T 10.19).
3. O Professor Lopes de S no seu livro Teoria da Contabilidade (Atlas, 1998), esclare-
ce que o Patrimnio, essencialmente, um conjunto impessoal de meios e recursos
materiais e imateriais, existentes em determinado momento, visando satisfao
das necessidades da atividade de uma clula social. O Patrimnio pode satisfazer
a necessidades de naturezas diferentes. Dessa forma, possvel constituir e movi-
mentar a riqueza com o fim de suprir necessidades ideais, pessoais ou no.
4. Argumenta ainda o mesmo Professor que, a riqueza uma substncia que tem
necessidades prprias e conserva sua denominao de patrimnio. Se, todavia, o
que se busca obter mais capital, atravs de lucro, para enriquecer, nesse caso
o patrimnio ganha o nome de capital . Dessa forma, capital o patrimnio das
empresas. Afirma ainda, Lopes de S:
O termo patrimnio usado de forma genrica para indicar toda e qualquer riqueza,
mas, quando se aplica para a obteno de lucro, ganha o nome de capital.
Conserva, todavia, a denominao de patrimnio quando se aplica particularmente
satisfao de necessidades no lucrativas . (grifo nosso)
5. Conclui, por fim, o Professor Lopes de S afirmando que Quando dizemos que
a Contabilidade a cincia do patrimnio, no exclumos o capital, pois, este o
mesmo patrimnio, apenas com uma aplicao definida por estar envolvido ao lucro.
Portanto, em nossa terminologia, aplicamos a expresso patrimnio para dois fins: o
geral cientfico e o das instituies no lucrativas. Capital o mesmo que patrimnio,
apenas, nesse caso, com a especfica destinao, de ser um patrimnio que busca o
lucro . (grifo nosso)
6. Frente ao exposto, se faz necessrio distinguir contabilmente os conceitos geral, em-
presarial e institucional do patrimnio, haja vista que a distino de objetivos altera a
forma de analisar o comportamento das entidades e muda o critrio de observao
e percepo sobre o comportamento da riqueza patrimonial das entidades.
7. Por outro lado, o conceito de Patrimnio Lquido definido pelas Normas In-
ternacionais de Contabilidade como: a parte residual dos ativos da empresa, uma
vez deduzidos todos os seus passivos .
8. A NBC T 3 - Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes
Contbeis, em seu item 3.2.2 letra c define o contedo do patrimnio lquido:
... compreende os recursos prprios da Entidade, ou seja, a diferena a maior do ativo
sobre o passivo... (grifo nosso)
9. De forma anloga, a legislao societria vigente define o patrimnio lquido como
sendo a diferena entre o valor dos ativos e dos passivos, que tem como significa-
do o valor contbil pertencente aos acionistas ou scios.
10. Frente ao exposto, notrio que o significado dado ao capital social das Entidades
Sem Fins Lucrativos o de patrimnio, haja vista no ter essas entidades o interes-
se no lucro e, sim o da consecuo dos seus anseios e objetivos sociais. Associado
a esta interpretao, acrescenta-se o entendimento do que esta estabelecido na
124
NBC T 10.19 onde determina que o valor do supervit ou dficit do exerccio,
aps aprovado pela assemblia dos associados, deve ser transferido para a conta
Patrimnio Social. Dessa forma, depreende-se que a conta de supervit ou dficit
acumulado uma conta temporria e transitria.
11. Somos do entendimento, portanto, de que no h qualquer contradio
estabelecida entre as Normas Brasileiras de Contabilidade T 3 e T 10.4 ( e
acrescentaria ainda as NBC Ts 10.18 e 10.19), como afirma o consulente,
bem como no h qualquer erro de interpretao na opinio emitida pelo
Contador, Coordenador das Normas Brasileiras de Contabilidade, Jos An-
tnio de Godoy, haja vista que a denominao de Patrimnio Social dada ao
Patrimnio Lquido das Entidades Sem Fins de Lucro (quando da elaborao
da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Social ) decorre do prprio
significado da sua representao, bem como das suas contas componentes, ou
seja, o Patrimnio Lquido em uma Entidade Sem Fins de Lucro o Patrimnio
Social dessa mesma Entidade.
Assunto: Esclarecimentos sobre a adequada interpretao do conceito contbil de
Insubsistncia Ativa.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade de Minas Gerais CRCMG
Das Consideraes Iniciais:
O Conselho Regional de Contabilidade de Minas Gerais - CRCMG encaminhou a
este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, pedido de emisso de parecer so-
bre a consulta formulada pelo Sr. Luiz Roberto referente a esclarecimentos sobre os
saldos das contas de um Balancete Contbil de Verificao utilizado em questo de
prova de Contabilidade Geral em Concurso Pblico para o cargo de Auditor Fiscal
da Receita Federal.
Do Procedimento Adotado:
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada na matria contabilidade governamen-
tal, foi procedimento desta Conselheira, autorizado pela Vice-Presidncia Tcnica do Conselho
Federal de Contabilidade, solicitar a emisso de opinio por intermdio do Memorando n 132/
COTEC/CFC, em 04 de maro de 2004, ao Contador Isaltino Alves da Cruz, valioso colaborador
desta Cmara Tcnica do Conselho Federal de Contabilidade, em assuntos da rea pblica.
125
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido Contador, a
qual referendamos:
A REFERNCIA
1. Fazemos referncia ao Ofcio n 021/2004-CRCMG-PRES, de 03 de maro de 2004,
encaminhado por essa Coordenadoria Tcnica, solicitando parecer sobre questo n
5 de uma prova de um Concurso de Auditor Fiscal da Receita Federal, em ateno
ao Ofcio n 021/2004-CRCMG-PRES que anexa cpia do documento de consulta do
interessado direto da respectiva resposta.(grifo nosso)
2. A consulta formulada, via correio eletrnico, por Luiz Roberto tem como causa a diver-
gncia de entendimentos entre dois professores de cursos preparatrios para Concursos
Pblicos, os Professores Ed Luiz Ferrari e Bernardo Cherman, sobre a natureza de regis-
tro de fenmeno econmico denominado de Insubsistncia Ativa. (grifo nosso)
A DIVERGNCIA DE ENTENDIMENTOS
3. O Professor Ed Luiz Ferrari, segundo o consulente, autor do livro Contabilidade Geral, da
editora Impetus e que na terceira edio da obra conceitua Insubsistncia Ativa como
receita que compatvel com o gabarito da referida prova. Transcrevendo o trecho do
livro que trata sobre o tema, consta do correio eletrnico o seguinte: (grifo nosso)
INSUBSISTNCIAS Caracterizam-se pelos desaparecimentos aleatrios de ati-
vos ou passivos.
ATIVAS Desaparecimento de dvidas, por exemplo, anistia, remisso, prescrio,
etc. Representam contas de RECEITA.
PASSIVAS Desaparecimento de ativos, por exemplo, por morte de rebanhos, sinis-
tros, cancelamento de crditos, etc. Representam contas de DESPESA.
SUPERVENINCIAS Caracterizam-se pelos surgimentos aleatrios de ativos
ou passivos.
ATIVAS Surgimento de ativos, por exemplo, nascimento de animais. Representam
contas de RECEITA.
PASSIVAS No surgimento de passivos ocasionais, tais como dvidas decorrentes de
decises judiciais. Representam contas de DESPESA.
4. O Professor Bernardo Cherman, segundo o consulente, um colaborador do site Vem
Concursos (www.vemconcursos.com) e que comentou a questo da prova classificando
a Insubsistncia Ativa como despesa que posio contrataria a do Professor Ed
Luiz Ferrari, e, conseqentemente, a do gabarito da dita prova. Transcrevendo o co-
mentrio sobre o tema, consta do correio eletrnico a seguinte exposio do Professor
Bernado: (grifo nosso)
Tenho recebido vrios e-mails perguntando sobre as contas que caram no ltimo AFRF
(2003) insubsistncias e supervenincias. Estas contas esto mais afetas Contabilidade
126
Pblica. Como o objeto da Contabilidade Pblica o Patrimnio e o Oramento e o objeto
da Contabilidade Geral apenas o Patrimnio (e no Oramento) estas contas aparecem
na Contabilidade Pblica como variaes extra oramentrias (ingressos e dispndios) e na
Contabilidade Geral, geralmente, como Outras Receitas ou Despesa. Na realidade estas con-
tas no so utilizadas na Contabilidade Geral. Existem s para efeito de concursos. como
a conta mista mercadoria. Ningum utiliza. Mas para efeito de concurso da ESAF deve-se
estud-la. S falta cobrar interferncias ativas e passivas em prova de Contabilidade Geral.
Supervenincias Ativas: Ocorrem por fatos inesperados e inevitveis aumentando
o Ativo e Patrimnio Lquido. uma conta de resultado (receita), portando, conta de
natureza credora. Como exemplo, podemos citar o recebimento de prmio de loterias,
recebimento de herana, nascimento de rebanho, etc.
Supervenincias Passivas: Ocorrem por fatos inesperados e inevitveis causando
aumentos do Passivo (aumento de obrigaes) e diminuindo do Patrimnio Lquido.
So contas representativas de despesas, portanto, contas de natureza devedora.
Exemplo: assuno de dvidas devido a perda em processos judiciais, registro de
pagamento de avais, aumento de dvida devido a desvalorizao da moeda nacional
em relao estrangeira, etc.
Insubsistncias Ativas: Ocorrem por fatos que no podem mais existir por qual-
quer motivo causando uma diminuio do Ativo e do Patrimnio Lquido. So repre-
sentativas de despesas, contas de natureza devedora. Exemplo: Morte de um animal
(baixa na conta de semoventes). Perdo de direitos, prescrio na cobrana de uma
duplicata a receber e outras perdas de ativo (ex: incndio, inundao, furtos, etc).
O Ativo deixa de existir.
Insubsistncias Passivas: Ocorrem por fatos que no mais podem existir, isto ,
deixam de existir por qualquer motivo causando uma diminuio do Passivo (baixa de
obrigaes) e aumento do Patrimnio Lquido. So contas representativas de receitas,
portanto, de natureza credora. Exemplo: Perdo ou cancelamento de dvida, prescri-
o para o Estado cobrar uma dvida, etc.
Consta ainda, do correio eletrnico, a seguinte resposta do Professor Bernando Cherman
ao consulente:
Prezado Lus Roberto
Confirmo a posio que divulguei no site. Insubsistncia significa diminuio (d uma olhada
no dicionrio). Se ativa, significa perda ou diminuio do ativo o que significa uma despesa.
Inclusive na Contabilidade Pblica tratado desta forma. Se passiva significa diminuio do
passivo o que seria uma receita. Quanto a posio da ESAF, caso ningum entre com recurso
na questo, ela mantm o gabarito. H vrias provas da ESAF com respostas erradas e man-
tidas. No site vemconcursos est a venda a coletnea resolvida e comentada de provas de
contabilidade geral onde pode-se encontrar mais de 4 questes em uma s prova.
Apesar de tudo, vamos aguardar uma resposta do CFC. A posio do CFC que deve prevalecer.
Atenciosamente
Bernardo.
127
A CONSULTA
Diante das divergncias acima expostas o consulente manifesta ao CRCMG o interesse de
dirimir as dvidas, conforme descritas em seu correio eletrnico:
Fica a dvida: quem est com a razo? H aqui uma divergncia pontual e que precisa
ser esclarecida para o bem de todos: Afinal, Insubsistncia Ativa uma conta de despesa
ou de receita?
Diante deste impasse, solicitei ajuda ao Conselho Federal de Contabilidade, mas fui in-
formado que as consultas s so aceitas pelo CFC quando encaminhadas oficialmente pelos
Conselhos Regionais de Contabilidade, isto por oficio. Assim sendo, peo a ajuda do CRC-
MG para dirimir as seguintes dvidas:
1) Para fins contbeis, qual a natureza dos saldos destas contas e o que
elas representam:
1 Insubsistncias Ativas
2 Insubsistncias Passivas
3 Supervenincias Ativas
4 Supervenincias Passivas
2) Estas contas devem ser classificadas como Outras Despesas/Receitas Operacionais ou
em Outras Despesas/Receitas No Operacionais?
3) Pode na Contabilidade Pblica Insubsistncia Ativa ser classificada como saldo devedor e
na Contabilidade Geral ter outro significado e ser classificada como saldo credor ou vice-versa?
No quero causar mais polmicas, mas acho que essa questo merece uma resposta vinda
de um organismo oficial. Levantando esta questo, espero estar contribuindo de alguma forma
para o enriquecimento de todos.
Fico por aqui no aguardo de um retorno deste Conselho.
O PARECER
A gesto patrimonial imprime ao patrimnio da entidade, constantes variaes. As varia-
es representam os acrscimos e as redues que resultam na situao lquida patrimonial.
As variaes que acrescem a situao lquida patrimonial so denominadas de variaes ativas
e as que reduzem variaes passivas.
Dentro deste contexto, as variaes ativas so provenientes do aumento de valores do
ativo e da diminuio de valores do passivo e as variaes passivas decorrem da diminuio
dos valores do ativo ou do acrscimo dos valores do passivo. Desta forma afirmamos que
nem toda variao ativa decorre do ativo assim como tambm a variao passiva
no s provm do passivo. (grifo nosso)
A aplicao dos substantivos supervenincia e insubsistncia tem o objetivo de destacar
da gesto patrimonial, os componentes das variaes patrimoniais de natureza eventual, es-
pordico, dos normais e que todos alteram a situao lquida patrimonial da entidade. A
evidenciao permite evitar a desfigurao da composio dos resultados relativos a vrios
exerccios. (grifo nosso)
128
A supervenincia consiste em aumento e a insubsistncia em diminuio da situao
lquida patrimonial. A supervenincia do ativo denominada de supervenincia ativa,
porque acresce a situao lquida patrimonial. A supervenincia do passivo de-
nominada de supervenincia passiva, porque diminui a situao lquida patrimonial.
A insubsistncia do ativo denominada de insubsistncia passiva, porque diminui a
situao lquida patrimonial. Insubsistncia do passivo denominada de insubsistncia
ativa, porque aumenta a situao lquida patrimonial.
Resumindo, as supervenincias e as insubsistncias so ditas ativas, porque pro-
movem aumento da situao lquida. As supervenincias e insubsistncias so ditas
passivas, porque promovem diminuio da situao lquida patrimonial. Muitos auto-
res e professores incorrem no equvoco de qualificar as supervenincias e as insubsis-
tncias em ativas e passivas, segundo o reflexo no ativo e no passivo, esquecendo que
o qualificativo ativo e passivo deriva da espcie da variao sobre a situao lquida
patrimonial. Ningum denomina variao patrimonial a devoluo de um depsito de
diversas origens que redunda em reduo do ativo e do passivo, simultaneamente.
(grifo nosso)
Respondendo as consultas informamos o seguinte:
A insubsistncia ativa uma conta de receita, portanto de natureza credora;
A insubsistncia passiva uma conta de despesa, portanto de natureza devedora;
A supervenincia ativa uma conta de receita, portanto de natureza credora;
A supervenincia passiva uma conta de despesa, portanto de natureza devedora;
A distino entre receitas e despesas operacionais de no operacionais sempre cau-
sa confuso e por isto h uma tendncia constante de evitar essa classificao. No
entanto h um esforo de segregao, apenas dos itens extraordinrios e dos resul-
tados de operaes descontinuadas, rigidamente definidos. Assim sendo, dentro das
supervenincias e insubsistncias podem existir tanto fenmenos operacionais quanto
no operacionais. Aqueles que se referirem a ganhos e perdas na alienao de inves-
timentos, de imobilizado, as provises para perdas correspondentes, resultados pela
equivalncia patrimonial ou ganhos e perdas no ativo diferido so classificveis como
no operacionais.
As supervenincias e insubsistncias detm as mesmas naturezas de registro contbil, de-
vedora ou credora, em qualquer que seja o segmento de atividades econmicas, social ou
administrativa. No h possibilidade de se tratar devedor na contabilidade geral e credor na
aplicada, at porque a contabilidade aplicada tem como postulados, princpios, convenes,
normas e sistematizao baseada na contabilidade geral.
129
Assunto: Solicitao de opinio do Conselho Federal de Contabilidade sobre os proces-
sos CVM n SP 2001/023; e Desup PT 010.0111.5049 do Banco Central do Brasil.
Interessado: Contador Luiz Edmundo Franchim
Comentrios
O Contador Luiz Edmundo Franchim encaminha a este Conselho Federal de Contabili-
dade processos, abertos junto Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e Banco Central
do Brasil (BACEN), contra o Fundo BCN Mtuo de Investimento em Aes Carteira
Livre, onde parte diretamente interessada.
Os processos dizem respeito aos critrios utilizados do Fundo BCN na conver-
so dos valores das quotas em cruzeiros para reais. Quando resolveu vender as
suas quotas, o interessado alega ter sido surpreendido por no mais possuir o
nmero informado no extrato emitido pelo Fundo, em 31/01/1995, no total de
9.361,38724, mas apenas 4 (quatro), em razo de o Fundo BCN ter optado por di-
vidir a quantidade de cotas por 2.750, em vista do plano Real. Alega, ainda, que esse
fato ocorreu em fevereiro/95. O plano Real data de 1 de julho de 1994, portanto 7
(sete) meses antes.
Ressalvando a circunstncia de ser parte envolvida no caso, o Contador Luiz Fran-
chim espera que o assunto seja considerado pertinente s atribuies do CFC, que
dever se pronunciar de modo categrico, explcito e formal e tomar as medidas necess-
rias para combater a fraude corporativa existente no Banco Central e na CVM, como est
provado e documentado, descumprindo a lei, os fundamentos contbeis e causando grande
prejuzo aos investidores, sendo imperiosa e interferncia do CFC, promovendo a reviso
externa desses rgos, prestando inestimvel servio ao Pas. E acrescenta, conside-
rando a gravidade dos vcios vigentes e a calamidade reinante nos rgos do sistema que
tem por finalidade a aprovao dos atos dos contabilistas, espero merecer dessa ilibada
presidncia, a ateno que o caso merece, ressalvando, naturalmente, a circunstncia de
ser parte interessada.
Parecer
Preliminarmente, cabe esclarecer que o assunto submetido a esta Cmara Tcnica
nada tem a ver com matria contbil, haja vista o parecer pleno (sem ressalvas) dos
auditores independentes sobre as demonstraes contbeis do Fundo BCN. Embora o
interessado tenha entendido, equivocadamente, como ressalva, a expresso: elaboradas
sob a responsabilidade de sua administrao , contida no pargrafo inicial do parecer.
Entendo que a competncia administrativa para apreciao da matria foi esgotada no m-
bito da CVM e do BACEN, cabendo ao interessado, caso queira, recorrer esfera judicial.
130
O Conselho Federal de Contabilidade no rgo fiscalizador do mercado de capitais/
financeiro, no lhe competindo, portanto, tomar quaisquer medidas contra a CVM e o
BACEN. Acresce-se ao fato, ainda, de que no h, no caso sob anlise, descumprimento
aos fundamentos contbeis.
O desconhecimento demonstrado pelo reclamante sobre Fundos Mtuos de Inves-
timento, inclusive sobre auditoria independente, levaram-no a questionar os critrios
utilizados na converso objeto da lide. Uma vez esclarecido o assunto pelos rgos com-
petentes (CVM e BACEN), caberia ao interessado, se no conformado com as respostas,
buscar assessoria tcnica especializada na rea do mercado financeiro e de capitais.
As graves acusaes feitas aos rgos reguladores (CVM e BACEN) fraude corporati-
va existente no Banco Central e na CVM; vcios vigentes e calamidade reinante nos rgos
do sistema ... (?) no so compatveis com os fatos constantes dos processos.
Concluindo, somos do entendimento de que se tratar de matria que escapa compe-
tncia desta Cmara Tcnica, e do prprio Conselho Federal de Contabilidade, razo pela
qual no cabe emitir qualquer opinio sobre os processos que nos foram submetidos.
Assunto: Solicitao de parecer tcnico do Conselho Federal de Contabilidade (CFC)
sobre anlise de balano patrimonial, quando o passivo circulante igual a zero.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Distrito Federal e Contador
Glauber Faquineli Fernandes (CRC/MG 74.396/S-DF)
Consulta:
O interessado presta servios de assessoria contbil a uma empresa cujo objeto princi-
pal a construo civil, participando de concorrncias junto a rgos pblicos.
A empresa foi criada em setembro de 2002, utilizando-se, unicamente, de capitais prprios.
Portanto, seu passivo circulante era nulo, isto a empresa no possua qualquer dvida
para com terceiros.
Ao trmino do exerccio de 2002, a empresa elaborou apenas o seu balano patrimonial,
tendo em vista no haver registrado nenhuma operao at 31 de dezembro de 2002.
Por se tratar de sociedade annima, a mesma cumpriu todos os requisitos legais
e contbeis previstos para encerramento do exerccio, inclusive com o parecer dos
auditores independentes.
Assim, o balano de abertura do exerccio de 2003, sendo o mesmo balano de encer-
ramento de 2002, obviamente, tambm apresentava passivo circulante nulo.
131
Ocorre que, ao participar de concorrncia recente, a empresa foi inabilitada pela Co-
misso Julgadora do respectivo rgo pblico, com a seguinte alegao:
... A forma como foi publicado o Balano Patrimonial, com seu passivo circulante sem
valores, torna invivel a extrao de ndices, pois todos os valores do seu ATIVO passam a ser
divididos por 0 (zero), como conseqncia no se obtm valores determinados.
Nessas condies, o Contador Glauber Faquineli Fernandes solicita uma posio tc-
nica deste Conselho Federal de Contabilidade sobre o assunto, a fim de que possa subsi-
diar sua explicao ao rgo pblico que considerou inabilitada a empresa.
Parecer:
Em primeiro lugar, h que se ressaltar o objetivo de uma anlise de demonstraes contbeis,
cuja finalidade observar e confrontar os elementos patrimoniais e os resultados das opera-
es, visando ao conhecimento minucioso de sua composio qualitativa e de sua expresso
quantitativa, de modo a revelar os fatores antecedentes e determinantes da situao atual, e,
tambm, a servir de ponto de partida para delinear o comportamento futuro da empresa.
A anlise das demonstraes contbeis tenta avaliar a lucratividade e o risco de uma
empresa, atravs de vrios instrumentos de mensurao, dentre eles os ndices ou quo-
cientes de anlise econmico-financeira.
bom lembrar que os ndices ajudam a anlise das demonstraes contbeis, por-
que eles resumem os dados contidos nas demonstraes de forma conveniente, fcil
de entender, interpretar e comparar. Entretanto, considerados isoladamente, fora de
contexto, os ndices fornecem pouca informao. Por isso, importante conhecer-se o
significado de cada um, e no apenas a sua frmula.
O conhecimento da formao do patrimnio fundamental, para que se possa avaliar
a sua situao econmico-financeira. As fontes de financiamento ou origens dos recur-
sos utilizados pela empresa so provenientes de capitais prprios (patrimnio lquido) e
capitais de terceiros (passivo). A principal diferena entre essas fontes de financiamento
que os capitais prprios so permanentes, enquanto que os capitais de terceiros so
obrigaes assumidas pela empresa, dentro de determinadas condies de uso prazos
de pagamento; encargos financeiros etc.
Os recursos obtidos pela empresa atravs das mencionadas fontes de financiamento
so aplicados em elementos destinados realizao dos objetivos da entidade (bens de
uso, bens de consumo, direitos de crdito sobre clientes etc). Esse conjunto de aplica-
es de recursos denomina-se Ativo.
Da comparao entre o Ativo e o Passivo resulta o Patrimnio Lquido, quando o
volume de capitais prprios excede o montante de capitais de terceiros.
o caso da situao da empresa em questo, tendo em vista que todo o seu Ativo foi
financiado com recursos prprios (Patrimnio Lquido), no havendo qualquer obrigao
assumida para com terceiros (Passivo).
Portanto, todas as medidas de avaliao a serem aplicadas na empresa sob consulta
devem levar em considerao este fato, ou seja, como no existe passivo circulante, o
ativo circulante est totalmente disponvel, descomprometido para qualquer uso que
a empresa queira dele fazer.
132
Nestas situaes, as medidas de liquidez ou solvncia utilizam o fator 1, como divisor
na frmula de apurao dos ndices, demonstrando, por conseguinte, a disponibilidade
total do ativo circulante, conforme j dissemos anteriormente. Alis, se considerarmos
o passivo zero, tambm ficar comprovado que, na ausncia de obrigaes, os ativos
possuem disponibilidade infinita, limitada, claro, ao montante do seu ativo.
Assunto: Esclarecimentos sobre a Aplicabilidade, s Cooperativas Habitacionais, da
NBC T 10.8 - Entidades Cooperativas.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo CRCSP, Contabilista
Nilson Antnio Euzbio
Parecer:
Um Breve Histrico:
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo CRC/SP encaminhou
a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, por intermdio do seu superinten-
dente Edson Figueiredo Castanho, correspondncia datada de 22/04/04, atravs da qual
envia a consulta tcnica formulada pelo Contabilista Nilson Antnio Euzbio com o regis-
tro CRC/SP 133290/O-0, solicitando esclarecimentos sobre a aplicao da NBC T 10.8
- Entidades Cooperativas, s cooperativas habitacionais, especificamente.
O Consulente, antes de formular a questo objeto do presente Parecer, apresenta,
de forma bastante elucidativa, o seu entendimento sobre o conceito, objetivos,
finalidade e forma de atuao das Cooperativas Habitacionais. De acordo com o
Contabilista Interessado as Cooperativas Habitacionais tm as seguintes finalidades:
As cooperativas habitacionais tm peculiaridades prprias que as diferem de outras
cooperativas apesar dos objetivos serem os mesmos. As cooperativas habitacionais
so constitudas para alcanar o projeto residencial da casa prpria de um grupo de
pessoas, uma sociedade que presta servios profissionais a seus associados sob o
seguinte enfoque:
a. Recebe e administra a poupana mensal depositada pelo associado;
b. Negocia em seu nome e com a sua anuncia, a aquisio do terreno onde sero cons-
trudas as unidades residenciais;
c. Negocia em seu nome e com sua participao, a contratao de projetos de constru-
o e de obras necessrias ao empreendimento;
d. Efetua o pagamento dos contratos e fiscaliza o cumprimento do mesmo;
133
e. Entrega a obra conclusa ao associado e com ele celebra o contrato de cesso de direi-
to. (grifo nosso)
Com o objetivo de fundamentar o seu entendimento na tese de que as cooperativas habi-
tacionais, face a sua finalidade, no apresentam receitas, assim se expressa o Consulente:
So procedimentos que em nenhum momento configura receita, posse, incorporao
ou venda de imveis. A cooperativa, portanto, no tem receita. No uma empresa comer-
cial, industrial ou de servios. Ela atua, apenas, sob a vontade e deciso de seus associados, na inter-
mediao de umnegcio, de uma atividade e de umobjetivo a dar ao associado sua casa prpria. Na
realidade, a cooperativa a administradora do patrimnio em formao do associado.
Argumenta ainda o Contabilista Interessado:
As pessoas que constituem uma cooperativa habitacional o fazem voluntariamente, de-
positam regularmente o valor de suas parcelas mensais, escolhem o terreno onde pretendem
construir e atingir o seu objetivo que o da moradia prpria. Os recursos financeiros depo-
sitados mensalmente, ao fim de um determinado perodo, permitem o incio das obras e,
bvio, sua concluso.
A cooperativa, em momento algum, detentora do patrimnio societrio. So
seus associados, atravs de suas parcelas mensais, que constituem seu prprio patrimnio
gerando, conseqentemente, o trinmio da equao patrimonial: bens, direitos e obrigaes.
A cooperativa to somente a administradora deste patrimnio de seus associados .
A cooperativa habitacional um instrumento de administrao onde em momento
algum se evidencia o servio, a comercializao e o ato do negcio, a mesma, in-
questionavelmente, no aufere receitas . (grifo nosso)
Frente ao exposto, conclui, por fim, o Consulente:
A operacionalizao do processo, que no idntica e nem semelhante s das demais
cooperativas, requer a aplicao de uma metodologia singular ferindo, inclusive, conceitos
j enraigados .
Est muito bemclaro e definido que a cooperativa habitacional no temreceita e nemdespesas.
Emassimsendo, a contabilidade dessas cooperativas no deve ter o grupo de contas devedor e cre-
dor por no haver a caracterizao de receita e de despesa. As despesas mensais, necessrias ope-
racionalizao da cooperativa, devemser planilhadas e cobradas dos associados. (grifo nosso)
Aps as argumentaes acima transcritas, o Consulente assim apresenta o seu questionamento:
Se levarmos em considerao:
a. As peculiaridades de uma cooperativa habitacional so prprias conforme demonstra-
do acima;
b. Que no existe apurao entre ingressos e dispndios, pois todos os gastos
inerentes esta atividade so cobrados de seus associados atravs de mensa-
lidades para cobrir os gastos necessrios para dar continuidade s atividades;
c. E que teremos o valor total dos custos somente ao trmino das unidades ha-
bitacionais que podem levar anos para serem concludas e enquanto isso ficam
registradas as entradas de dinheiro atravs das mensalidades no passivo e os res-
pectivos custos no ativo, e;
134
d. Na referida Norma em seus itens 10.8.1.4.1 e 10.8.1.4.2 as receitas ou ga-
nhos e os custos ou despesas so denominados como ingressos e dispn-
dios respectivamente e que devero ser levados para a demonstrao de
Sobras/Perdas do Exerccio,
Pergunto:
Como deve ser aplicada a NBC T 10.8, especificamente s cooperativas habita-
cionais? (grifo nosso)
Dos Comentrios e Opinio:
Face aos entendimentos, argumentaes e questo apresentada pelo Consulente, mis-
ter se faz trazer os seguintes esclarecimentos e comentrios:
1. As Cooperativas so entidades formadas de pessoas para pessoas, cujas diretrizes
esto fundamentadas na Lei n 5.764/71. A NBC T 10.8 emite o conceito do que
so Cooperativas: ... so aquelas que exercem as atividades na forma de lei especfica,
por meio de atos cooperativos, que se traduzem na prestao de servios diretos aos
seus associados, sem objetivo de lucro, para obterem em comum melhores resultados
para cada um deles em particular. Identificam-se de acordo com o objeto ou pela natu-
reza das atividades desenvolvidas por elas, ou por seus associados . (grifo nosso)
2. A NBC T 10.8 aplicvel a todas as Cooperativas, de forma generalizada, mesmo
reconhecendo que estas Entidades se identificam ou se diferenciam de acordo
com o seu objeto, natureza e finalidade das atividades desenvolvidas por elas em
prol dos seus associados.
As informaes e entendimentos apresentados pelo Consulente quanto as es-
pecificidades das Cooperativas Habitacionais sero (de forma anloga ao que foi
feito quando da emisso do Parecer 09/04, aprovado em 16/04/04, o qual versa
sobre o mesmo tema) repassadas ao Coordenador das Normas Brasileiras de
Contabilidade para a devida anlise, com vistas a verificar a necessidade da edio,
por este Conselho Federal de Contabilidade de Instruo Tcnica NBC T 10,
que trate especificamente sobre as Cooperativas Habitacionais.
3. A Cooperativa Habitacional, objeto da presente consulta, uma entidade que
tem como objetivo propiciar a construo e aquisio de unidades habitacio-
nais, a preo de custo, para os seus associados. Dessa forma, os ingressos de
recursos oriundos das contribuies pagas pelos cooperados tm uma des-
tinao especfica - que o da aquisio de uma unidade habitacional re-
presentando, dessa forma, luz da teoria da contabilidade, uma obrigao da
Cooperativa para com os cooperados.
Somos do entendimento, portanto - similar ao do Consulente de que os in-
gressos de recursos provenientes das mensalidades pagas pelos associados co-
operados na expectativa da entrega futura, pela Cooperativa Habitacional, das
unidades habitacionais, devem ser contabilizados como um passivo da Sociedade
Cooperativa, cuja classificao contbil como circulante ou exigvel a longo prazo
135
decorrer dos prazos previstos para a concluso e entrega (mesmo que por sor-
teio) das unidades habitacionais aos cooperados.
4. Quanto ao entendimento sobre o adequado registro contbil dos valores gas-
tos pela Cooperativa Habitacional na construo das unidades habitacionais,
somos da opinio (tambm semelhante ao do Contabilista Interessado) de que
estes devem ser contabilizados em contas de ativo, segregadas, entretanto, por
natureza em relao ao seu estgio de construo, ou seja, unidades habitacio-
nais obras em andamento e unidades concludas cujo valor deve ser o do
custo da construo.
5. De forma complementar ao entendimento anterior, somos da opinio de que
quando da entrega das referidas unidades habitacionais aos associados coopera-
dos, deve a Cooperativa Habitacional registrar a baixa do ativo na conta refe-
rente as unidades habitacionais concludas, bem como contabilizar a diminuio
do passivo representativo das mensalidades pagas pelo associado contemplado
com o recebimento da referida unidade.
6. Em relao, entretanto, ao entendimento apresentado pelo Consulente de
que as cooperativas habitacionais no tm, sob qualquer hiptese, a ob-
teno de receitas, face a afirmao feita de que Est muito bem claro e
definido que a cooperativa habitacional no tem receita e nem despesas e, por
decorrncia, do entendimento apresentado de que em assim sendo, a conta-
bilidade dessas cooperativas no deve ter o grupo de contas devedor e credor
por no haver a caracterizao de receita e de despesa , vlido ressaltar os
seguintes entendimentos:
a) Todas as cooperativas, independentemente da sua finalidade, tm gastos de
funcionamento, tais como salrios de funcionrios administrativos, aluguel
da sede, energia, telefone, correio, etc que se caracterizam como despe-
sas pois no representarem custos vinculados construo das unidades
habitacionais (ativo);
b) H a possibilidade da obteno, por esse tipo, bem como por qualquer outro
tipo de Cooperativa, de receitas provenientes de aplicaes financeiras;
Nesse contexto, entendemos que as receitas de aplicaes financeiras so decorrentes
de excedentes de caixa que as Cooperativas tm entre o ato de receber as contribuies
ou mensalidades dos associados e o pagamento aos fornecedores e das demais despesas.
Tm, portanto, por finalidade apenas e, de forma temporria, de remunerar o capital
de giro da Cooperativa, que dentro dos fundamentos jurdicos do cooperativismo do
prprio associado. Com tais aplicaes financeiras, reduz-se o efeito das despesas finan-
ceiras a serem rateadas entre os associados.
Acrescenta-se ainda, que a sua obteno pela administrao da Cooperativa no um
ato no-cooperativo, no fugindo, por decorrncia, aos princpios do cooperativismo,
fora dos objetivos sociais. Dessa forma, tais receitas devem ser contabilizadas dentro da
apurao do supervit ou dficit da Cooperativa, como reduo das despesas financeiras.
136
(Nardon, Nasi & Cia, Curso de Contabilidade Aplicada, Conselho regional de contabilidade de
So Paulo, Atlas, 1994).
c) Toda e qualquer Cooperativa pode auferir receitas de atos no-coopera-
tivos e, por conseqncia, incorrer em despesas. Nesse contexto, cabe a
preocupao com os riscos advindos das generalizaes de conceitos e afirma-
es. Dessa forma, de suma importncia ressaltar o entendimento sobre o
conceito de receita luz da teoria da contabilidade aplicvel s entidades de
forma geral e, em especfico s entidades sem fins de lucro. As receitas que no
se caracterizam, ou que no advm de atos-cooperativos, no deixam de ser
receitas nas entidades cooperativas, configurando-se como receitas oriundas
de atos no-cooperativos, as quais podem ser auferidas por qualquer Coope-
rativa, inclusive as Cooperativas Habitacionais.
Dessa forma, somos da opinio de que pode ser aplicvel a todas as Cooperativas
inclusive s Habitacionais o que determina os itens 10.8.1.4.1 e 10.8.1.4.2 da NBC T
10.8 Entidades Cooperativas, mantendo-se resguardada a necessidade da elaborao
por este Conselho Federal de Contabilidade de Interpretao Tcnica referida Norma
no que diz respeito s Cooperativas Habitacionais.
Assunto: Consulta sobre as Resolues CFC n 750/93 e 774/94.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de Minas Gerais CRCMG
Parecer:
Um Breve Histrico:
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado de Minas Gerais CRC/MG encami-
nhou, em 06 de abril do ano em curso, a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade,
atravs de correio eletrnico, consulta formulada pelo Senhor Luiz Roberto, inicialmente
enviada ao Professor Antnio Lopes de S, que lhe solicitou o devido encaminhamento
Vice-Presidncia Tcnica do Conselho Federal de Contabilidade.
Em conformidade com o e-mail que nos foi repassado, o Consulente assim apresenta
o seu questionamento:
Prof. Antnio Lopes,
Estudando a Res. 750 e Res. 774 do CFC, me surgiram algumas dvidas e eu gostaria muito
137
de um comentrio do senhor.
1 Principio da Competncia No item 2.6.1 As variaes patrimoniais e o Princpio da
Competncia, h um pargrafo que diz:
Quando existem receitas e despesas pertencentes a um exerccio anterior, que nele deixa-
rem de ser consideradas por qualquer razo, os componentes ajustes devem ser realizados no
exerccio em que se evidenciou a omisso.
Minha dvida como ficaria o reconhecimento desta omisso, sendo ele do exerccio an-
terior. Se do exerccio anterior, no deveria ser corrigido nas demonstraes do exerccio
anterior? Sendo feito no exerccio em que se descobriu a omisso, como ele seria tratado?
Seria uma receita ou despesa operacional?
2 O artigo 10 da Res. 750, que trata sobre o Princpio da Prudncia, em seu pargrafo 2 diz:
Observado o disposto no art. 7, o Princpio da PRUDNCIA somente se aplica s mutaes
posteriores, constituindo-se ordenamento indispensvel correta aplicao do Princpio da
COMPETNCIA.
Pelas explicaes que se d a este pargrafo na Res. 774, ficou a impresso de que o Prin-
cpio da Prudncia apenas se aplica depois de uma escriturao j consumada considerando
os demais princpios. Se entre os princpios no se pode falar de hierarquia, a Prudncia no
se aplicaria a nenhum outro caso, antes de consumada a escriturao? Ela no a base, tam-
bm, para se definir sobre uma escriturao entre duas possveis? (grifo nosso)
Face aos questionamentos apresentados, mister se faz trazer os seguintes esclareci-
mentos e comentrios:
1. A Resoluo CFC n 750/93, em seu artigo 9 determina que: As receitas e des-
pesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorreram,
sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebi-
mento ou pagamento . (grifo nosso)
2. Por sua vez, a Lei das Sociedades Annimas (Lei das S/A) estabeleceu o critrio
de que o lucro lquido do ano no deve estar influenciado por efeitos que, na
verdade, no pertencem ao exerccio, para que o resultado do ano reflita um
valor que possa ser comparado com o de outros anos em bases similares. Dessa
forma, os valores relativos a ajustes de exerccios anteriores sero lanados
diretamente na conta de lucros ou prejuzos acumulados, sem afetar as receitas
ou despesas do ano.
3. Nesse contexto, o artigo 186, pargrafo 1 da Lei das S/A define o conceito de
ajuste de exerccios anteriores: ... sero considerados apenas os decorrentes de
efeitos de mudanas de critrio contbil, ou de retificao de erro imputvel a de-
terminado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes .
(grifo nosso)
4. Face ao exposto, se pode depreender que, em conformidade com a Lei das S/A,
os ajustes de exerccios anteriores no devem afetar o resultado normal do pre-
sente exerccio, determinando que seus efeitos sejam registrados diretamente na
conta integrante do Patrimnio Lquido Lucros ou Prejuzos Acumulados.
138
5. Por outro lado, o Projeto de Lei de autoria da CVM Comisso de Valores
Mobilirios em tramitao no Congresso Nacional - que trata sobre a altera-
o da parte contbil da Lei das S/A - apresenta como tese o entendimento
de que o ajuste de exerccio anterior uma figura que melhor estaria trata-
da como item especial ou extraordinrio na demonstrao de resultado do
exerccio, no devendo, portanto, ser contabilizado na conta de lucros ou
prejuzos acumulados.
6. Quanto adequada interpretao ao que estabelece o Princpio da Prudncia,
vlido ressaltar que o pargrafo 1 do artigo 10 da Resoluo CFC n 750/93
estabelece que: O Princpio da Prudncia impe a escolha da hiptese de que resul-
te menor patrimnio lquido, quando se apresentarem opes igualmente aceitveis
diante dos demais Princpios Fundamentais de Contabilidade . (grifo nosso)
7. O pargrafo 2 do mesmo artigo conforme ressaltado pelo Consulente - deter-
mina ainda que: Observado o disposto no art. 7, o Princpio da Prudncia somente se
aplica s mutaes posteriores, constituindo-se ordenamento indispensvel correta
aplicao do Princpio da Competncia. (grifo nosso)
8. Depreende-se, portanto, frente ao acima exposto, que no h como se afirmar sobre
uma possvel existncia de hierarquia entre os Princpios e, sim, da aplicao do Princ-
pio da Prudncia de forma concomitante com a do Princpio da Competncia, sempre
quando essa adoo resultar em variao patrimonial quantitativa negativa, ou seja,
sempre que implicar na obteno de menores valores para o Patrimnio Lquido.
Assunto: Consulta sobre a Existncia da Obrigatoriedade do Rodzio dos Auditores In-
dependentes em Sociedades Cooperativas.
Interessado: Contador Clvis Ailton Madeira, membro do Comit Administrador do
Programa de Reviso Externa de Qualidade - CRE
Relator: Contador Irineu De Mula
Parecer:
Da Consulta:
Foi encaminhada a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, atravs de correio
eletrnico, consulta enviada Vice-Presidncia Tcnica, formulada pelo Contador Clvis
Ailton Madeira, membro do Comit Administrador do Programa de Reviso Externa de
Qualidade CRE, sobre a exigncia, ou no, do rodzio dos auditores independentes nas
Sociedades Cooperativas.
139
Dos Comentrios e Emisso de Opinio:
O Programa de Autogesto das Cooperativas Brasileiras foi delegado, pela Organizao
das Cooperativas Brasileiras OCB, para ter a sua operacionalizao tcnica feita pelo
Servio Nacional de Aprendizagem do Cooperativismo SESCOOP. Todo o regimento
disponibilizado no Programa objeto de termo de compromisso assinado pela Coopera-
tiva com a Organizao das Cooperativas Estaduais OCE da respectiva jurisdio.
O SESCOOP ficou, portanto, encarregado da operacionalizao, monitoramento, su-
perviso, auditoria e controle das cooperativas registradas nas Organizaes das Coope-
rativas Estaduais e na Organizao das Cooperativas Brasileiras.
Dentre os objetivos a serem alcanados pelo Programa de Auto Gesto est, como
j mencionado, a operacionalizao e o acompanhamento econmico/financeiro das Co-
operativas e a Auditoria de Gesto. Nesse programa consta ipsis literis que a Auditoria
Independente se constitui em importante instrumento de consolidao do cooperativismo
autogestionado, pois a sua certificao possui f pblica .
Ainda, nesse documento, ressalta-se o avano dos aspectos ligados maior amplitude
da Auditoria Independente, mais especificamente quanto sua extenso para a Auditoria
Integral e a Auditoria de Gesto.
Sobre a operacionalizao da Auditoria Independente, inclusive, a Integral e a de Ges-
to, tcito nesse Programa a assuno, pela cooperativa, de alguns compromissos rela-
tivamente contratao dos auditores e parece-nos importante, aqui, referirmo-nos aos
itens daquele Programa, transcritos abaixo, tambm na ntegra:
1.3. AUDITORIA DE GESTO
OPERACIONALIZAO DA AUDITORIA DE GESTO
c) Manuteno de cadastro atualizado dos profissionais, empresas de auditoria
e responsveis tcnicos autorizados a emitir e assinar parecer, credenciadas
junto a OCB/OCE;
d) A contratao, por parte da cooperativa de auditoria independente, devidamente
credenciada pela OCB/OCE, dever atender aos critrios estabelecidos quanto
ao porte e capacidade de atendimento destas;
g) Auditor Independente Pessoa Fsica e o Auditor Independente Pessoa Jurdica,
no podem prestar servios para uma mesma Cooperativa, por prazo superior a
quatro anos consecutivos, contados a partir de janeiro de 2000, exigindo-se um
intervalo mnimo de dois anos para a sua recontratao;
j) Auditor Independente Pessoa Fsica, o Auditor Independente Pessoa Jurdica
e os seus responsveis tcnicos podero ser advertidos, ou ter o seu registro na
OCB/OCE, suspenso ou cancelado, sem prejuzo de outras sanes cabveis:
Atuarem em desacordo com as normas legais e regulamentos que disciplinam
a atuao das cooperativas, inclusive o descumprimento das disposies do
Programa de Auto Gesto,
Realizem auditoria inepta ou fraudulenta, falsearem dados ou nmeros, ou so-
negarem informaes que sejam de seu dever revelar,
140
Induzirem as decises de Assemblias Gerais a vcios ou erros por omisso, ou
informaes fraudulentas,
Descumprirem as normas tcnicas e legislao vigente que disciplinam o exerccio
da profisso. (grifo nosso)
Sob o tpico operacionalizao do acompanhamento econmico/financeiro do Pla-
no, encontramos:
m) A persistncia por parte da cooperativa na falta de providncias para a correo
das falhas, poder determinar o cancelamento do seu registro perante a
OCB/OCE. (grifo nosso)
Consoante ao disposto no Artigo 112, da Lei No. 5764/71 O Balano Geral e o Rela-
trio do exerccio social que as cooperativas devero encaminhar anualmente aos rgos de
controle sero acompanhados, a juzo destes, de parecer emitido por um servio independen-
te de auditoria credenciado pela Organizao das Cooperativas Brasileira . (grifo nosso)
As consideraes de ordem legal acima expressam, claramente, que as sociedades
cooperativas devero, a juzo de seus rgos de controle, submeter suas demonstraes
contbeis ao exame por parte de auditores independentes e, as de ordem administrativa,
tambm acima dispostas, requerem, dentre outras, a aplicao mais ampla dos proce-
dimentos de auditoria, abrangendo aspectos relacionados com a auditoria integral ou
auditoria de gesto, requerendo, para tanto, o credenciamento junto Organizao
das Cooperativas Brasileiras, dos auditores independentes pessoas fsicas e dos
auditores independentes pessoas jurdicas e a elas impede a prestao de servios
para uma mesma cooperativa por prazo superior a quatro anos consecutivos,
contados a partir de janeiro/2000, exigindo-se, ainda, que haja um intervalo mnimo de
dois anos para a recontratao.
No obstante esse posicionamento administrativo para as Cooperativas, sobre o
rodzio de auditores, o Conselho Federal de Contabilidade rege diferentemente essa
matria por intermdio da NBC P 1 Normas Profissionais de Auditores Independen-
tes. A Norma Brasileira de Contabilidade (Interpretao Tcnica NBC P 1 IT 02),
que contm a regulamentao sobre a Independncia, o Sigilo e a Manuteno dos
Lderes de Equipe de Auditoria, considera a atuao dos auditores independentes de
maneira ampla e faz exigncia quanto ao rodzio dos profissionais responsveis pelo
quadro tcnico, uma vez que a atuao profissional do auditor deve ser entendida em
um contexto mais amplo e de impraticvel dissociao da aplicao dos conceitos de
independncia e de sigilo profissionais, inclusive quanto regulao da rotao dos
auditores a ser seguida pelas entidades de auditoria de porte pequeno, com um scio
ou diretor, e pelos auditores pessoas fsicas.
141
Assunto: Esclarecimentos sobre a NBCT 10.8 Entidades Cooperativas.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Esprito Santo CRCES, Contabi-
lista Paulo Fernandes Martins
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional de Contabilidade do Esprito Santo-CRCES encaminhou cor-
respondncia a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, datada de 28/05/2004,
atravs da qual envia consulta formulada pelo Contabilista Paulo Fernandes Martins que
solicita esclarecimentos sobre a aplicao da NBC T 10.8 s Cooperativas de Trabalho.
Assim expressa, o Consulente, o seu entendimento sobre as operaes realizadas por
uma Cooperativa de Trabalho:
A Cooperativa (de Trabalhos) emite a Nota Fiscal destacando o valor dos servios e o valor
da taxa administrativa. O valor que est destacado em servios no pertence cooperativa e
sim aos cooperados, ento no ingresso e no podemos lan-los como ingressos. Ingresso
a Taxa Administrativa que realmente receita (Ingresso) da cooperativa .... (grifo nosso)
O Contabilista interessado apresenta, em seguida, a sua opinio tcnica sobre a corre-
ta forma de registro contbil da movimentao econmico-financeira de uma Coopera-
tiva de Trabalho, a saber:
... Uma vez pertencendo o valor dos servios aos cooperados, na emisso da Nota Fiscal,
fazemos os seguintes lanamentos: Debitando Servios prestados p/cooperados a Rece-
ber no Ativo e creditando Receitas de Cooperados no Passivo pelos servios, debitando
Taxas Administrativas a receber no Ativo e creditando Taxas Administrativas na Receita
(ingresso). No recebimento debitamos Caixa e creditamos Servios prestados p/ coope-
rados a Receber pelos Servios e, ainda, fazemos outro lanamento debitando Receitas
de Cooperados e creditando Servios prestados p/ cooperados a Pagar no Passivo e
por ltimo debitamos Caixa e creditamos Taxas Administrativas a Receber pelo ingresso
(Taxa Administrativa). (grifo nosso)
O Consulente apresenta ainda, a seguinte reflexo:
bem verdade que os servios prestados por cooperados so decorrentes de atos coope-
rativos... (grifo nosso)
Entretanto, conclui:
...porm, entra no movimento em conta do passivo porque passa a ser uma obrigao da
cooperativa para os cooperados .
Aps exposio do seu entendimento, o Consulente assim se expressa em relao a
NBCT 10 Entidades Cooperativas:
Na NBC T 10.8.1.4, NBC T 10.8.1.4.1 e NBC T 10.8.1.4.2 menciona a questo das
142
receitas/Ingressos e Despesas/Custos/Dispndios, mas no tem nada que esclarea sobre as
operaes que pautamos acima. A movimentao econmico-financeira, decorrente do ato
cooperativo, definida contabilmente como ingressos (no caso da receita), mas o CFC (Setor
de Fiscalizao) h de convir que o que esclarecemos no ingressos e sim um valor transit-
rio que passar pela contabilidade da Cooperativa entre Ativo e Passivo . (sic) (grifo nosso)
O Consulente, por fim, apresenta a sua solicitao:
Em nossos Estatutos Sociais no dispe, no define e no consta nada sobre o assunto. Assim
entendo, queremos um parecer do CFC, depois de analisado pela fiscalizao. Se tal parecer for
contrrio s nossas sistemticas, favor nos orientar como desenvolver tais lanamentos. Queremos
informar que j comeamos a operar de acordo com nossos entendimentos (sic). (grifo nosso)
Frente s argumentaes apresentadas pelo Contabilista interessado, entendemos que
mister se faz discorrer sobre alguns esclarecimentos:
1. A emisso de Pareceres sobre consultas tcnicas formuladas por Contabilistas e
terceiros em geral, prerrogativa exclusiva da Cmara Tcnica, conforme dispo-
sio do Estatuto e Regimento Interno do Conselho Federal de Contabilidade.
Dessa forma, no compete Cmara de Registro e Fiscalizao do Conselho Fe-
deral de Contabilidade, bem como a qualquer Conselho Regional de Contabilida-
de, a apreciao do referido Parecer Tcnico, como solicitado pelo Consulente.
2. A NBC T 10.8 aplicvel a todas s Cooperativas, de forma generalizada, mesmo
reconhecendo que estas Entidades se identificam ou se diferenciam de acordo com o
seu objeto e natureza das atividades desenvolvidas por elas ou por seus associados.
3. A NBC T 10, em seu item 10.8.1.1, estabelece critrios e procedimentos es-
pecficos de avaliao de registro das variaes patrimoniais e de estrutura das
demonstraes contbeis, e as informaes mnimas a serem includas em notas
explicativas para as Entidades Cooperativas, exceto as que operam Plano Privado
de Assistncia Sade conforme definido em lei.
4. O item 10.8.1.4 da NBC T 10.8 estabelece que: a movimentao econmico-finan-
ceira decorrente do ato cooperativo, na forma disposta no estatuto social, definida
contabilmente como ingressos e dispndios (conforme definido em lei). Aquela origina-
da do ato no-cooperativo definida como receitas, custos e despesas . (grifo nosso)
5. vlido ressaltar ainda, o reflexo tributrio da forma de registro contbil adota-
da para as movimentaes econmico-financeiras realizadas pelas Entidades Co-
operativas. O 1 Conselho de Contribuintes (7 Cmara/Acrdo 107-05883 de
23/02/2000) assim se pronunciou sobre a forma de registro das receitas das Coo-
perativas: As sociedades cooperativas esto amparadas pela no incidncia do imposto
de renda apenas em relao aos resultados positivos das atividades especficas. Porm,
a falta de destaque das receitas segundo a sua origem (atos cooperativos e no coope-
rativos) autoriza a tributao da totalidade das vendas vista, por ser impossvel a de-
terminao da parcela desse alcanada pela no incidncia tributria . (grifo nosso)
6. Dessa forma, ao se registrar a movimentao econmico-financeira das Cooperativas
143
conforme a sugesto do Consulente, sem que haja a identificao das origens derivadas
de atos cooperados (ingressos) e de atos no-cooperativos (receitas), estariam as re-
feridas Entidades em desacordo no s com a NBC T 10.8, mas tambm com a Lei n
5.764/71, alm do fato de que essa forma de registro permitiria eventuais questiona-
mentos fiscais, tendo em vista a legislao fiscal vigente (art 183, Seo V, RIR/2003).
7. Frente ao exposto, somos da opinio de que devem as Cooperativas de Trabalho ob-
servar alm da Lei que rege as Cooperativas no Brasil (Lei n 5.764/71), a NBCT 10.8
Entidades Cooperativas, por entendermos ser a referida Norma Brasileira de Contabi-
lidade perfeitamente aplicvel a esse tipo de Cooperativa, sem que a generalizao exis-
tente na referida NBCT provoque qualquer prejuzo em termos tcnicos ao adequado
registro contbil da movimentao econmico-financeira das referidas Cooperativas.
Assunto: Esclarecimentos sobre Suposto Conflito entre as Normas Brasileiras de Con-
tabilidade e a Legislao Tributria Vigente.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Paran CRCPR, Contabi-
lista Paulo Bento
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional de Contabilidade do Paran - CRCPR encaminhou correspon-
dncia a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, datada de 20/05/2004, atravs
da qual envia consulta formulada pelo Contabilista Paulo Bento, Presidente do SESCON
Londrina/PR, sobre o possvel conflito existente entre a NBC T 10.2 Arrendamento
Mercantil e a legislao vigente do imposto de renda no que concerne aos procedimen-
tos a serem aplicados na contabilizao do leasing.
Assim se expressa o Consulente quanto ao suposto conflito existente:
Ultimamente este Sindicato tem recebido de seus associados inmeras indagaes sobre
qual o procedimento a ser adotado em relao contabilizao do Leasing, tendo em vista
as diretrizes adotadas pela NBC T 10.2, aprovada pela Resoluo CFC n 921/01.
Note-se que a forma de contabilizao imposta pela norma acima mencionada no se
coaduna com o disposto na legislao do imposto de renda, haja vista estar impedindo a de-
dutibilidade da despesa e, conseqentemente, a reduo do resultado tributvel.
Com isso, o empresrio, acaba arcando com um pagamento maior de imposto de renda,
com leso total ao seu direito. (grifo nosso)
O Consulente apresenta tambm - no texto da consulta encaminhada ao Conselho
144
Federal de Contabilidade - parte do pronunciamento feito pela Secretaria da Receita
Federal, editado quando da consulta feita por um Contribuinte, sobre se a deduo do
incentivo poderia ser feita no LALUR Livro de Apurao do Lucro Real, a saber:
A pessoa jurdica deve contabilizar tal operao em conta especfica do ativo permanente,
subgrupo do imobilizado, com contrapartida no passivo, podendo considerar como dedutvel
apenas a quota de depreciao respectiva. Por falta de previso legal, os valores desembol-
sados mensalmente no podem ser excludos do lucro lquido, para fins de determinao do
lucro real e da base de clculo da CSLL, mediante registro no Lalur, eis que o referido livro
destinado a registrar valores que, por sua natureza eminentemente fiscal, no devem constar
da escriturao comercial. Assim, no pode ser utilizado para suprir ausncias da escriturao
comercial da pessoa jurdica . (grifo nosso)
Aps o exposto, o Contabilista interessado assim apresenta o seu questionamento:
Como uma norma de natureza contbil pode simplesmente impedir o contribuinte de
valer-se de seus direitos nos moldes da legislao tributria?
Conclui, o Consulente, com a seguinte solicitao: Assim sendo, diante do impasse entre
as duas normas, solicitamos dessa Entidade um pronunciamento oficial para que possamos
lev-lo at aos nossos associados.
Frente s argumentaes apresentadas e questionamento formulado, entendemos que
mister se faz discorrer sobre alguns esclarecimentos, inclusive, do prprio conceito e
tipos de leasing ou arrendamento mercantil existentes:
1. De acordo com a Norma Internacional de Contabilidade NIC 17 que trata so-
bre a Contabilizao dos Arrendamentos (Leases) , leasing assim definido:
contrato pelo qual o arrendador concede ao arrendatrio, em troca de um aluguel, o
direito de usar um ativo durante um determinado perodo .
2. A NBCT 10.2 Arrendamento Mercantil, em seu item 10.2.1.2, assim define
arrendamento: As operaes de arrendamento mercantil, tambm conhecidas como
leasing, so conceituadas como transaes celebradas entre o proprietrio de um
determinado bem (arrendador) que concede o uso deste a um terceiro (arrendatrio)
por um determinado perodo contratualmente estipulado, findo o qual facultado ao
arrendatrio a opo de adquirir ou devolver o bem objeto de arrendamento, ou a de
prorrogar o prazo . (grifo nosso)
3. Ainda de acordo com a NBCT 10.2, em seu item 10.2.1.4, o arrendamento mercan-
til classificado em arrendamento operacional e arrendamento financeiro.
O arrendamento operacional corresponde ao genuno contrato de arrendamento, mas
comumente denominado de aluguel ou locao , no qual o bem arrendado por
prazo significativamente menor do que sua vida til econmica; os encargos de sua ma-
nuteno e condio de funcionamento so de responsabilidade da arrendadora, que em
muitas vezes se obriga a substitu-los se no estiver em condies normais de uso.
Em conformidade com a NBC T 10.2, item 10.2.2.3.1, As operaes de arrendamen-
145
to operacional, por serem em modalidade em que o bem arrendado proporciona utilizao
dos servios sem que haja comprometimento futuro de opo de compra, caracterizando-se,
essencialmente, como uma operao de aluguel, no devem integrar as contas do balano
patrimonial . (grifo nosso)
Os arrendamentos financeiros, por sua vez, so os contratos do tipo em que o bem
arrendado por um prazo significativamente prximo ao da sua vida til econmica, em
que a empresa arrendatria assume todas as obrigaes e encargos de sua manuteno,
segurana, integridade e condies de funcionamento, e em que normalmente fixado
um valor final de opo de compra significativamente inferior ao seu valor de mercado.
A NBC T 10.2 define no seu item 10.2.2.1.1 a forma de registro do arrendamento
financeiro, a saber: O valor do bem arrendado integra o imobilizado no ativo permanente,
devendo ser identificado como sendo objeto de arrendamento financeiro, em contrapartida ao
valor total das contraprestaes e do valor residual que deve ser registrado no passivo circu-
lante ou no exigvel a longo prazo . (grifo nosso)
4. A Norma Internacional de Contabilidade - NIC 17 define tambm que: apro-
priado que o arrendamento financeiro seja registrado no balano do arrendatrio tanto
como um ativo, como por uma obrigao a pagar referente aos futuros aluguis .
5. vlido ressaltar ainda, que as Normas Brasileiras de Contabilidade, editadas pelo
Conselho Federal de Contabilidade, tm por base os Princpios Fundamentais de
Contabilidade e por premissa a harmonizao s Normas Internacionais.
6. Por outro lado, no h como se questionar no Direito Positivo - vigente em nosso
Pas - a primazia de uma Lei Federal em relao a uma Norma Tcnica aprovada
atravs de Resoluo, como no caso em tela.
O arrendamento mercantil regido no Brasil pela Lei Federal n 6.099/74 com as
alteraes dada pela tambm Lei Federal n 7.132/83, a qual estabelece que os valores
pagos a ttulo de leasing devem ser contabilizados como despesa ou custo operacional.
Por sua vez, a NBC T 10.2 Arrendamento Mercantil (aprovada pela Resoluo CFC
n 921/01) estabelece os critrios e procedimentos especficos de avaliao e registro
contbil dos componentes patrimoniais de entidades que operam com arrendamento
mercantil, onde determina, em especfico para as entidades arrendatrias, que o leasing
deve ser contabilizado em conta patrimonial, como ativo imobilizado.
7. Tambm de suma importncia destacar que luz das Normas Brasileiras e In-
ternacionais de Contabilidade, as transaes e outros eventos devem ser conta-
bilizados de acordo com a sua substncia e essncia econmica e no meramente
de acordo com a sua forma legal.
8. Frente ao exposto, somos do entendimento de que a questo da permisso da
dedutibilidade, ou no, do leasing para fins de clculo do imposto de renda e da
contribuio social sobre o lucro lquido das empresas, passa a ser um aspecto
derivado do prprio entendimento legal, que viabiliza o interesse em aproveitar o
benefcio fiscal, diferentemente do procedimento tcnico, que apesar de correto
no permitiria o benefcio fiscal.
146
Assunto: Consulta sobre Processo Seletivo Pblico para o cargo de Contador dentre
outros cargos realizado por Furnas Centrais Eltricas S.A, conforme Edital n 01/2002,
de 10/10/2002, e alteraes posteriores, face discordncia entre o programa para Con-
tador B e uma das questes da prova.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Rio de Janeiro e a Contadora
Elienai de Souza Carmo
Antecedentes:
A Contadora Elienai de Souza Carmo prestou concurso para o cargo de Conta-
dor B, para a formao do Cadastro de Reserva de Furnas Centrais Eltricas S.A, em
18/01/2004, cujos gabaritos oficiais definitivos e a lista de aprovados foram publicados
em 17/02/2004.
Embora tenha sido aprovada, em 24 lugar (120 vagas previstas), a interessada entrou
com recurso junto CESPE Centro de Seleo e de Promoo de Eventos, por haver
discordado do contedo da Questo n 30 da prova: - Acerca da demonstrao do fluxo
de caixa prevista no FAZ n 95, julgue os itens subseqentes... , sob a alegao de que as
normas internacionais de contabilidade no faziam parte do programa para o cargo de
Contador B e, sim, para o de Contador C para o qual a candidata no se sentia suficien-
temente preparada com relao a este assunto.
A matria foi encaminhada pelo Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio de
Janeiro a este Conselho Federal de Contabilidade, que, atravs do Ofcio n 358/04/DEJUR-
CFC, onde foi tratado assunto correlato, entendeu no ser o mesmo da sua competncia le-
gal restrita ao campo de ao de atos normativos especficos e que a relao processual,
em razo da matria suscitada, entre o candidato e a instituio que realizou o concurso .
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio de Janeiro, por sua vez, en-
tende que a resposta oferecida pelo Conselho Federal de Contabilidade no guarda con-
sonncia com as propostas do Sistema CFC/CRCs, retornando a matria a este Conselho
com o pleito no sentido de que a mesma seja analisada pela Cmara Tcnica.
Parecer:
Realmente, o contedo do programa apresentado para o cargo de Contador B no
contempla, explicitamente, o item Normas internacionais de Contabilidade IASC, FASB,
US GAAP , como, alis, consta do programa para o cargo de Contador C.
Porm, pela resposta oferecida ao candidato, a Banca Avaliadora da CESPE Universi-
dade de Braslia, aps o exame do recurso, esclarece que: - No procede a argumentao
do candidato. A matria est includa no contedo programtico do edital. decidindo pelo
indeferimento do recurso.
147
No obstante o assunto no estar claramente definido no contedo do programa do
concurso para o cargo de Contador B, poder-se-ia argumentar que estaria a matria
compreendida no item 3.2 Demonstraes no obrigatrias Demonstrao do fluxo de
caixa ... ; e, ainda, nos itens 1.1 e 1.2 que tratam dos princpios fundamentais de contabi-
lidade e das normas brasileiras de contabilidade, segundo o CFC, IBRACON e CVM .
Tendo em vista que a CVM e o IBRACON, nos seus normativos e pronunciamen-
tos tcnicos, tratam da Demonstrao de Fluxos de Caixa , como uma das demons-
traes complementares que, no futuro, provavelmente, estaro includas na le-
gislao societria (conforme ante-projeto em tramitao no Congresso Nacional),
entendemos que a interessada poderia estar com os seus conhecimentos profissio-
nais atualizados, atravs dos programas de Educao Continuada promovidos pelo
Sistema CFC/CRCs.
Por essa razo, caberia Cmara Tcnica somente recomendar Contadora Elienai de
Souza Carmo que mantenha atualizados os seus conhecimentos tcnicos-profissionais,
pois qualquer ao direta do Sistema CFC/CRCs, nessa matria, estaria se contrapondo
a um dos nossos principais objetivos, o desenvolvimento profissional, nica forma de
demonstrar, perante sociedade brasileira, a importncia da profisso contbil em um
mercado globalizado.
Portanto, ratifico o entendimento expresso no Ofcio n 358/DEJUR-CFC de que a
relao profissional, em razo da matria suscitada, entre o candidato e a instituio que
realizou o concurso .
Assunto: Esclarecimentos sobre a Obrigatoriedade da Consolidao das Demonstra-
es Contbeis das Empresas, Sociedades Annimas de Capital Fechado, com Participa-
o em Empresas Coligadas e Controladas.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo e o Contador Jos
Henrique C. Ramos
Consulta:
O Contador Jos Henrique C. Ramos solicita mais esclarecimentos sobre o assunto
em referncia, questionando se as empresas controladoras esto obrigadas a elaborar e
publicar demonstraes contbeis consolidadas e, se estiverem, qual a base legal.
No dizer do interessado, legislao fala em consolidao e publicao das demonstra-
es contbeis para empresas de Capital Aberto e/ou Grandes Corporaes que tenham in-
148
vestimentos em outras empresas, Coligadas/Controladas, quando o Patrimnio Lquido da
Controladora for igual ou superior a 30% nestes investimentos .
Por isso, pergunta A Legislao aplicvel para as empresas Sociedades Annimas de
Capital Fechado nas condies expostas acima? .
Comentrios:
A consolidao das demonstraes contbeis foi uma das importantes inovaes in-
troduzidas pela legislao das sociedades por aes (Lei n 6.404/76), embora no seja
obrigatria em todos os casos que envolvem sociedades controladoras e controladas.
A consolidao de balanos, como normalmente conhecida, adotada em outros
pases h muitos anos, porque a leitura de demonstraes contbeis no consolidadas de
uma empresa que tenha investimentos relevantes em outras sociedades perde muito do
seu significado, tendo em vista que essas demonstraes no fornecem elementos com-
pletos para o real conhecimento e entendimento da posio patrimonial e de resultados
da empresa em sua totalidade e do volume das suas operaes. Por isso que, somente
por meio desta tcnica, se pode conhecer a posio patrimonial da empresa controlado-
ra e das demais empresas do grupo.
O objetivo da consolidao , portanto, apresentar aos usurios das demonstraes
contbeis, principalmente os acionistas ou scios e credores, e, tambm aos admi-
nistradores, os resultados das operaes e a posio patrimonial e de resultados da
sociedade controladora e de suas controladas, como se elas fossem uma nica entida-
de que tivesse uma ou mais filiais, departamentos ou divises. Isso permite uma viso
mais geral e abrangente e melhor compreenso do que a leitura de inmeros balanos
isolados de cada empresa.
A consolidao, de acordo com a lei das sociedades por aes, obrigatria somente para:
a) companhias abertas (art. 249, Lei n 6.404/76) que tiverem mais 30% de seu
patrimnio lquido representado por investimentos em sociedades controladas,
devendo elaborar e divulgar, juntamente com suas demonstraes contbeis indi-
viduais, demonstraes consolidadas; e
b) grupos de empresas que se constiturem formalmente em grupos de socieda-
des nos termos do Captulo XXI da Lei n 6.404/76, independentemente de
serem ou no companhias abertas. aplicvel, inclusive, nos casos de sociedade
de comando de grupo que no seja sociedade por aes.
vlido ressaltar ainda que alm da lei das S/A, os conceitos e tcnicas de consolidao das
demonstraes contbeis esto disciplinadas na Instruo CVM Lei n 247/96 e na NBC T
8 Das Demonstraes Contbeis Consolidadas, aprovada pela Resoluo CFC n 937/02.
Dessa forma, vlido destacar que, apesar da Lei das S/A exigir a consolidao somen-
te para as companhias abertas cujos investimentos em controladas forem superiores a
30% em relao ao Patrimnio Lquido da Controladora. A Instruo CVM n 247/96
alterou este percentual, exigindo a consolidao para todas as companhias abertas inde-
pendentemente da representatividade do investimento em relao ao Patrimnio Lqui-
do da Controladora.
149
Parecer:
Embora a obrigatoriedade legal de elaborao e publicao de demonstraes cont-
beis consolidadas esteja restrita s situaes enumeradas na lei societria, do ponto de
vista tcnico, necessrio que tais demonstraes sejam elaboradas e divulgadas, tam-
bm, por empresas fechadas, tendo em vista o objetivo primordial de bem informar da
contabilidade, em consonncia com os Princpios Fundamentais de Contabilidade.
Por isso que, adotando um posicionamento forte a positivo a esse respeito, o Conse-
lho Federal de Contabilidade, atravs da Resoluo CFC n 937/02, aprovou a NBC T
8 Das Demonstraes Contbeis Consolidadas, onde recomenda a sua adoo pelas
empresas, mesmo que fechadas, estimulando a sua administrao e os seus profissionais
responsveis, principalmente o contador, a tomarem uma atitude pr-ativa elaborando e
divulgando demonstraes contbeis consolidadas.
As demonstraes contbeis de uma empresa tm, como j dito anteriormente, obje-
tivo maior prestar informaes a seus usurios administradores, acionistas ou scios,
credores etc e no a finalidade restrita de somente atender legislao.
Por tudo isso, independentemente de serem, para as empresas fechadas, obrigatrias
ou no na legislao vigente, entendo que os contabilistas esto obrigados a elaborar de-
monstraes contbeis consolidadas, em cumprimento ao disposto NBC T 8, aprovada
pela Resoluo CFC n 937/02.
Finalmente, como uma das principais finalidades da consulta, que para efeito de par-
ticipao em concorrncias pblicas, no h a menor dvida sobre a necessidade de
apresentao de demonstraes contbeis consolidadas da sociedade controladora, ni-
ca forma de proporcionar aos rgos interessados uma correta avaliao das situaes
patrimonial, financeira e dos resultados da empresa sob anlise.
Assunto: Consulta sobre a Participao dos Profissionais de Contabilidade na Elabora-
o de Prestao de Contas pelos Partidos Polticos e/ou Candidatos.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo e o Contabilista Roni-
valter Lucato
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional de Contabilidade de So Paulo CRCSP encaminhou correspon-
dncia a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, datada de 01/07/2003, onde
150
envia consulta apresentada pelo Contabilista Ronivalter Lucato que solicita informaes
sobre a participao do Contador na Prestao de Contas dos Partidos Polticos e/ou
candidatos junto Justia Eleitoral.
O Consulente apresenta assim os seus questionamentos:
1. obrigatria a participao do Contador na Prestao de Contas?
2. Quais as responsabilidades do Contador na Prestao de Contas?
3. legal a cobrana de honorrios para tais servios?
Dos Comentrios:
Face ao exposto, entendemos que mister se faz os seguintes esclarecimentos anteriores:
1. Os questionamentos apresentados pelo Consulente j foram matria de outras
consultas encaminhadas a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, con-
forme nos evidencia os Pareceres exarados pela Cmara Tcnica deste Conselho
Federal de Contabilidade, de emisso do Contador Daniel Salgueiro da Silva, em
27 de maio de 1996 e em 24 de outubro de 2000, bem como pela Conselheira
Vernica Souto Maior, em 27/09/2002.
2. O Parecer, editado em 27/05/96, ressalta a inconsistncia da Lei n 9.100/95, que
deixou de evidenciar a exigncia de profissional da contabilidade para elabora-
o das prestaes de contas dos candidatos s eleies de 1996, estabelecendo,
entretanto, exigncias de ordem tcnica-contbil na prestao de contas de can-
didatos, tais como: plano de contas, informaes financeiras e contbeis, demons-
traes de origens e aplicaes e recursos, ente outras, as quais so prerrogativas
da classe contbil, conforme Decreto-Lei n 9.295/46 e Resoluo n 560/83.
Nesse contexto, transcrevemos o entendimento do ilustre Contador Daniel Salgueiro
da Silva, apresentado no Parecer n 077/95:
Isto posto, recomendvel que o Conselho Federal de Contabilidade alm de desenvolver
gesto perante os poderes constitudos para que se faa constar da regulamentao e nor-
matizao da Lei n 9.100/95, a obrigatoriedade de utilizao de profissionais habilitados pe-
rante os Conselhos Regionais de Contabilidade, e ainda desenvolva campanha de orientao
junto aos partidos e candidatos, visando o seu amplo esclarecimento.
3. Por sua vez, o Parecer sob o n 39/00, do mesmo Contador e Ex-Conselheiro
deste Conselho Federal de Contabilidade, assim trata o assunto sobre a prestao
de contas de comits financeiros de partidos polticos nas eleies de 2000:
No que diz respeito s formalidades de escriturao contbil, este Conselho Federal
de Contabilidade, j se pronunciou oficialmente no sentido de que, estes trabalhos
devem ser elaborados por Contabilista devidamente registrado no Conselho Regional
de Contabilidade de sua jurisdio, com observncia das Normas Brasileiras de Con-
tabilidade e dos Princpios Fundamentais de Contabilidade, o que inclui a necessria
escriturao de Livros Dirio e Razo . (grifo nosso)
151
4. No obstante ao exposto, a legislao vigente (Lei n 9. 504/97), inclusive os atos
normativos que regulamentam as eleies de 2002, tais como a Resoluo TSE n
20.987, de 21 de fevereiro de 2002 e Resoluo TSE n 21.118, de 06 de junho de
2002, que dispem sobre a arrecadao e aplicao de recursos nas campanhas
eleitorais e sobre prestao de contas nas eleies de 2002 e a constituio do
comit financeiro dos partidos polticos, a alterao do limite de gastos e o recebi-
mento e processamento da prestao de contas nas eleies de 2002, respectiva-
mente, continuam sem contemplar a obrigatoriedade de profissional contabilista
para a elaborao de prestaes de contas de campanhas eleitorais, quer sejam
de candidatos ou de comits financeiros dos partidos polticos.
5. Quanto ao aspecto da cobrana de honorrios profissionais, entendemos que o
referido trabalho, objeto da consulta, deve ser, como qualquer outro, objeto de
remunerao, frente aos servios prestados.
Citamos a seguir as referidas bases legais em vigor:
1 do artigo 28 da Lei n 9.504/97:
As prestaes de contas dos candidatos s eleies majoritrias sero feitas por interm-
dio do comit financeiro, devendo ser acompanhadas dos extratos das contas bancrias
referentes movimentao dos recursos financeiros usados na campanha e da relao
dos cheques recebidos, com a indicao dos respectivos nmeros, valores e emitentes.
2 do artigo 28 da Lei n 9.504/97:
As prestaes de contas dos candidatos s eleies proporcionais sero feitas pelo
comit financeiro ou pelo prprio candidato
O artigo 24 da referida Resoluo TSE n 20.987/02, assim estabelece:
As prestaes de contas dos candidatos s eleies majoritrias sero elaboradas
pelo/a candidato/a e encaminhadas, por intermdio do comit financeiro, Justia
Eleitoral (Lei n 9.504/97, art. 28, 1) . (grifo nosso)
O artigo 25 da mesma Resoluo TSE n 20.987/02, tambm estabelece:
As prestaes de contas dos candidatos s eleies proporcionais sero elaboradas
pelos prprios candidatos, podendo ser encaminhadas, por intermdio do comit fi-
nanceiro, Justia Eleitoral (Lei n 9.504/97, art. 28, 2) . (grifo nosso)
Das Concluses:
Face o exposto, somos do entendimento de que , ponto pacfico e inconteste, que a
elaborao de prestao de contas de candidatos e comits financeiros em campanhas elei-
torais atribuio exclusiva dos Profissionais de Contabilidade, cabendo, a este, a respon-
sabilidade tcnica inerente e, conseqentemente, a realizao dos servios profissionais.
Dessa forma, somos de opinio que este Conselho Federal de Contabilidade deve
alm de desenvolver gesto perante os poderes constitudos para que, em processos
eleitorais futuros, se faam constar da regulamentao a viger, a obrigatoriedade de uti-
lizao de profissionais habilitados perante os Conselhos Regionais de Contabilidade na
elaborao de prestao de contas de candidatos e comits financeiros de partidos em
152
campanhas eleitorais, desenvolver junto aos partidos e candidatos, campanhas de orien-
tao visando o seu amplo esclarecimento.
Assunto: Referente a modelos de balano patrimonial e de balano do resultado eco-
nmico previstos no novo Cdigo Civil e obrigatoriedade da realizao de reunio ou
assemblias de scios em 2004 (Art. 1.072 e posteriores), em funo do novo prazo
concedido (at 11/01/2005) para a adequao dos atos constitutivos s normas do
novo Cdigo Civil.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Paran CRCPR e o Sincoeste
Sindicato dos Contadores e Tcnicos em Contabilidade de Toledo e Regio
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional de Contabilidade do Paran CRCPR, atravs de seu Presidente,
Contador Maurcio Fernando Cunha Smijtink, encaminhou a este egrgio Conselho Fe-
deral de Contabilidade correspondncia datada de 07 de junho de 2004 atravs da qual
envia consulta formulada pelo Sindicato dos Contadores Tcnicos em Contabilidade de
Toledo e Regio Sincoeste.
A correspondncia encaminhada pelo Sincoeste - Sindicato dos Contadores
Tcnicos em Contabilidade de Toledo e Regio foi assinada pelo seu Presidente
Ivo Destefeni, que apresentou duas consultas solicitando orientaes sobre as se-
guintes matrias:
1. Modelos de Balano Patrimonial e de Balano do Resultado Econmico previstos
no novo Cdigo Civil; e
2. Obrigatoriedade da realizao de reunio ou assemblia de scios no exerccio de
2004, em funo do novo prazo concedido para a adequao dos atos constituti-
vos das empresas, que passou a ser de 11 de janeiro de 2005.
Frente ao exposto, apresentaremos a presente consulta e, conseqente anlise e pare-
cer, de forma segregada, a partir da seqncia dos assuntos consultados.
1. Consulta sobre Modelos de Balano Patrimonial e de Balano do Resultado Eco-
nmico Previstos no Novo Cdigo Civil
153
O Consulente assim expressou o seu entendimento quanto aos novos modelos de
demonstraes contbeis exigidos pelo novo Cdigo Civil:
Com o advento do novo Cdigo Civil (Lei n 10.406/2002), que entrou em vigor em
11 de Janeiro de 2003, faz-se necessria a utilizao de demonstraes contbeis
previstas nos art. 1.179 e/ou 1.189.
Em funo de tal determinao, cabe a ns profissionais da contabilidade cumprir as
determinaes da referida Lei, porm, nos deparamos com total ausncia de modelos,
ainda que sugestivos . (grifo nosso)
O Consulente destaca ainda, ao longo da sua consulta, os artigos do Cdigo Civil (Lei
n 10.406/02), que trazem a nova exigibilidade:
Art. 1.179:
3 - O empresrio e a sociedade empresria SO OBRIGADOS a seguir
um sistema de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao
uniforme de seus livros, em correspondncia com a documentao respecti-
va, e a levantar anualmente o balano patrimonial e o de resultado eco-
nmico . (grifo nosso)
Art. 1.189:
O balano de resultado econmico, ou DEMONSTRAO DA CONTA
DE LUCROS E PERDAS, acompanhada do balano patrimonial e dele constaro
crdito e dbito, na forma da lei especial. (grifo nosso)
Aps o exposto, o Consulente apresenta os seguintes questionamentos:
1)At quando podemos emitir as Demonstraes Contbeis previstas na Resoluo CFC
n 686/90, notadamente a DRE Demonstrao do Resultado do Exerccio (que ser
substituda pelo Balano de Resultado Econmico ou pela Demonstrao da Conta de
Lucros e Perdas)? (grifo nosso)
2)Este Conselho j expediu Resoluo padronizando as demonstraes referidas no j
citado artigo?
Comentrios e Emisso de Opinio:
O artigo 1.189 da Lei n 10.406/2002 estabelece que o balano de resultado econmi-
co, ou demonstrao de lucros e perdas, acompanhar o balano patrimonial e dele constaro
os crditos e dbitos, na forma da lei especial .
A Resoluo CFC n 686/90, por sua vez, estabelece no s o Balano Patrimonial, mas
todas as demonstraes contbeis a serem elaboradas pelas empresas ao final de cada
exerccio social.
O Conselho Federal de Contabilidade frente aos referidos artigos do novo Cdigo
154
Civil, ou seja, diante da criao e ressuscitao legal (a partir da edio e vigncia do
novo Cdigo Civil) das figuras do Balano de Resultado Econmico e da Demonstra-
o de Lucros e Perdas enveredou diversos esforos no sentido de provocar a promo-
o das devidas alteraes (na verdade correes) na atual redao do referido artigo
da Lei n 10.406/02, bem como de todos os demais artigos que tratam sobre matria
contbil, culminando com a apresentao de Projeto de Lei, encaminhado ao Congresso
Nacional, com o objetivo de promover a revogao dos referidos artigos, com a devida
propositura de redao fazendo uso de termos e conceitos tcnicos corretos, alm da
apresentao das justificativas tcnicas referentes.
Nesse contexto transcrevemos, a seguir, a redao sugerida no Projeto de Lei apre-
sentado pelo Conselho Federal de Contabilidade, para o referido artigo, alvo da presente
consulta e questionamento.
Art. 1.179: O empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir um sistema de con-
tabilidade com base na escriturao uniforme de seus livros, em correspondncia com a documen-
tao respectiva, e a elaborar, anualmente, as demonstraes contbeis requeridas pela legislao
societria, em conformidade com as Normas Brasileiras de Contabilidade. (grifo nosso)
2. Consulta sobre a obrigatoriedade da realizao de reunio ou assemblia de s-
cios no exerccio de 2004, em funo do novo prazo concedido para a adequao
dos atos constitutivos que passou a ser em 11 de janeiro de 2005
Tendo em vista o incio da vigncia do novo Cdigo Civil (Lei n 10.406/02) em 11/01/03, as
empresas constitudas com base na legislao anterior se viram obrigadas a se adequar nova
lei at 11/01/04. Todavia, com a concesso do novo prazo para esta adequao, que passou
a ser de 11/01/05, diversas dvidas quanto correta aplicao da referida lei passaram a ser
tema de vrias consultas encaminhadas a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade.
Nesse contexto, o Consulente apresenta os seguintes questionamentos:
1) Posteriormente, atravs da Lei n 10.838/2004, o prazo para a referida adequao foi
prorrogado para 11/01/2005. Em funo de tal prorrogao, se as empresas esto obri-
gadas a realizar em 2004, referente as demonstraes levantadas em 31/12/2003, a
assemblia ou reunio cf. determina o inciso l do art. 1.078, da Lei n 10.406/02?
Art. 1.078: A assemblia dos scios deve realizar-se ao menos uma vez por ano, nos
quatro meses seguintes terminao do exerccio social, com o objetivo de:
I tomar as contas dos administradores e deliberar sobre o balano patrimonial e o
de resultado econmico.
vlido ressaltar que podem existir duas situaes, a saber:
a) A empresa j adaptou o seu contrato social Lei n 10.406/02.
155
Neste caso, clusula contratual a realizao da assemblia ou reunio dos scios, e,
dessa forma, entendemos ser obrigatria. Por outro lado, no existe na legislao vigente
qualquer punio para o no cumprimento dessa obrigao (da mesma forma que na Lei
n 6.404/76 existem companhias que ficam diversos anos sem aprovar as contas, ou seja,
sem realizar a AGO). No entanto, por ser dispositivo legal j incorporado ao contrato
social, as reparties pblicas, instituies financeiras e demais interessados podero
exigir o seu cumprimento.
b) A empresa no adaptou, ainda, o contrato social. Neste caso entendemos que
no h a obrigatoriedade, face a no incorporao do dispositivo legal ao contrato
social; no incorporao essa em conformidade com a legislao vigente.
2) O art. 1.072, 3 da Lei n 10.406/02 diz: A reunio ou a assemblia tornam-se
dispensveis quando todos os scios decidirem, por escrito, sobre a matria que
seria objeto delas .
a) A assinatura de todos os scios nas Demonstraes Contbeis previstas no art.
1 da Resoluo CFC n 686/90 o suficiente para atender este dispositivo?
No nosso entendimento o artigo 1 da Resoluo CFC n 686/90 no trata da assina-
tura de todos os scios nas demonstraes contbeis. Independente deste fato, o que a
lei permite a dispensa da realizao da assemblia ou a reunio, mas no da deliberao
dos scios (vide Inciso I do art. 1.071).
Assim, entendemos que a assinatura de todos os scios nas demonstraes contbeis
no supre a exigncia legal, visto que, mesmo que no seja realizada a assemblia ou a
reunio, deve ser elaborada por escrito e assinada por todos os scios (j que decidiram
por escrito) a deliberao aprovando as contas, e ser registrada no Registro Pblico das
Empresas Mercantis, a cargo das Juntas Comerciais.
b) Em caso afirmativo, nenhum documento (ata) ser lavrado e, por conseqncia,
nenhum documento ser averbado no Registro Pblico de Empresas Mercantis,
nos 20 dias aps a reunio, em atendimento ao art. 1.075, 2?
Art. 1.075:
2 - Cpia da ata autenticada pelos administradores, ou pela mesma, ser,
nos vinte dias subseqentes reunio, apresentada ao Registro das Empresas
para arquivamento
No aplicvel, pela resposta ao item a.
3) O extrato da ata, lavrada na reunio ou assemblia, pode ser anexado ao Livro
Dirio, na seqncia das demonstraes previstas pela Resoluo CFC n 686/90,
mesmo no tendo previso legal para tal?
156
Art. 1.075:
1 - Dos trabalhos e deliberaes ser lavrada, no livro de atas da assemblia, ata as-
sinada pelos membros da mesa e por todos os scios participantes da reunio, quanto
bastantes validade das deliberaes, mas sem prejuzo dos que queiram assin-la .
Somos do entendimento que o aspecto temporal no permite a adoo dessa prtica,
haja vista que as demonstraes contbeis devem ser elaboradas ao trmino do exerccio
social (31 de dezembro), enquanto que a aprovao das contas poder ser feita at o final
do quarto ms subseqente ao trmino do referido exerccio social.
Quanto a falta de previso legal, no entendemos ser um problema, mesmo porque tal
documento (no caso o extrato da ata), se fosse o caso, seria anexado aps o termo de
encerramento do Livro Dirio, no fazendo, portanto, parte do Livro Dirio.
Assunto: Esclarecimentos sobre a Aplicabilidade da NBC T 10. 5 Entidades Imobili-
rias e o seu Alinhamento com a Legislao Fiscal Vigente.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade da Paraba CRCPB e o Contabilista
Daniel Ferreira da Silva
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional de Contabilidade da Paraba CRCPB, atravs de seu Presi-
dente, Contador Jos Edinaldo de Lima, encaminhou a este egrgio Conselho Federal
de Contabilidade correspondncia datada de 28 de julho de 2004 atravs da qual envia
consulta formulada pelo Contabilista Daniel Ferreira da Silva em 20 de julho de 2004.
A correspondncia encaminhada pelo Contabilista interessado, Daniel Ferreira da Sil-
va, versa sobre a aplicabilidade da NBC T 10.5 Entidades Imobilirias de forma harm-
nica legislao fiscal vigente, onde o mesmo faz as seguintes observaes luz do seu
entendimento tcnico:
A norma estabelece critrios e procedimentos especficos de avaliao de registro das
variaes patrimoniais e de escriturao das demonstraes contbeis. Conceitua ampla-
mente as Entidades Imobilirias, definindo seu objeto, etc.
...
No item 10.5.5.5 ficou estabelecido o conceito de RECONHECIMENTO DA RECEITA
157
com fundamento na doutrina contbil universalmente reconhecida para o caso. O ttulo
translativo cujo objeto e transmisso de direitos possui o mesmo sentido de ttulo aquisi-
tivo, se perfectualiza gerando para o adquirente direito erga omnes.
Na ocorrncia de clusula suspensiva do ttulo translativo que condicione a sua efetivao
a receita s deve ser reconhecida quando da eliminao daquele fator condicionante.
Reconhece ainda que os recebimentos ocorridos antes do momento determinado pela
norma devem ser registrados como adiantamento de cliente no passivo circulante ou
exigvel a longo prazo.
Aps as consideraes acima transcritas, o Consulente apresenta os seguintes questionamentos:
Considerando todos os fatos acima narrados, formula-se a seguinte questo:
... est absolutamente correta a contabilizao das entidades imobilirias pela apli-
cao da presente norma?
...como conciliar a norma contbil com a exigncia da Receita Federal que impe aos
seus contribuintes a contabilizao da receita ainda no ganha como receita anteci-
pada e, portanto, classificada no Resultado de Exerccio Futuro deveras indevida?
Exigncia contida na IN 84 de 20 de dezembro de 1979 com alteraes na IN 23 de
25/03/1983 e IN 67 de 21/04/88 . (grifo nosso)
O Consulente apresenta ainda as seguintes justificativas e argumentaes tcnicas:
A doutrina predominante classificada no grupo Resultado de Exerccios Futuros
apenas os valores recebidos antecipadamente que venham a afetar os resultados
de exerccios futuros. As sociedades que mais tm utilizado do grupo resultados fu-
turos so as que desenvolvem atividades de compra e venda, loteamento, incorpo-
rao e construo de imveis. Isso se deve principalmente legislao do Imposto
de Renda, que estabelece uma espcie de regime de Caixa no registro das receitas
relacionadas s atividades imobilirias. De um modo geral, o Imposto de Renda
determina que as receitas dessas atividades devem ser computadas no perodo em
que haja o seu recebimento, independentemente da data de concluso ou mesmo
da entrega do bem. (grifo nosso)
Frente ao exposto e, face aos questionamentos apresentados pelo Consulente, mister
se faz trazer os seguintes esclarecimentos e comentrios:
1. A Norma Brasileira de Contabilidade Tcnica NBC T 10.5 Entidades Imobi-
lirias, em seu item 10.5.1.1 estabelece critrios e procedimentos especficos de
avaliao, de registro das variaes patrimoniais e de estruturao das demons-
traes contbeis e as informaes mnimas a serem divulgadas em notas explica-
tivas para as entidades imobilirias.
2. O item 10.5.1.2 da referida Norma define o que so Entidades Imobilirias: ...
so aquelas que tm como objeto uma ou mais das seguintes atividades exercidas em
parceria ou no:
158
a) compra e venda de direitos reais sobre imveis;
b) incorporao em terreno prprio ou em terreno de terceiros;
c) loteamento de terrenos em reas prprias ou em reas de terceiros;
d) intermediao na compra ou venda de direitos reais sobre imveis;
e) administrao de imveis; e
f) locao de mveis .
3. A mesma NBCT 10.5, em seu item 10.5.1.3 estabelece que: Aplicam-se s enti-
dades imobilirias os Princpios Fundamentais de Contabilidade bem como as Normas
Brasileiras de Contabilidade e as suas Interpretaes e Comunicados Tcnicos, edita-
dos pelo Conselho Federal de Contabilidade .
4. O item 10.5.2 Registro Contbil da NBC T 10.5, subitem 10.5.2.1, estabelece que
as receitas, custos e despesas devem ser registrados contabilmente, com obser-
vncia, em especial, aos Princpios da Oportunidade e da Competncia.
5. Por sua vez, o subitem 10.5.2.2 determina que: Nas atividades de compra e venda
de direitos reais sobre imveis, a receita deve ser reconhecida no momento da assina-
tura do ttulo translativo (instrumento particular de compra e venda), independente-
mente do recebimento do valor contratado . (grifo nosso)
6. Esse mesmo critrio de reconhecimento da receita, segundo o subitem 10.5.2.2.1
da NBC T 10.5, tambm aplicvel s atividades de incorporao e loteamento
quer em terreno prprio ou de terceiros.
7. A Lei das S/A, em seu artigo 187, 1 estabelece que: Na determinao do resul-
tado do exerccio sero computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua
realizao em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
essas receitas e rendimentos . (grifo nosso)
8. Por outro lado, ao analisar sob a tica fiscal, o Regulamento do Imposto de Ren-
da RIR estabelece que nas vendas a prazo, ou em prestaes, com pagamento
aps o trmino do ano-calendrio da venda, as empresas que desenvolvam as
atividades de compra e venda, loteamento, incorporao e construo de imveis
podero reconhecer o lucro bruto das operaes, para efeito de determinao
do lucro lquido e real, nas contas de resultado de cada perodo-base propor-
cionalmente receita da venda recebida, observadas as normas do DL n
1.598/77 e INs n 84/79, 23/83, 67/88 e 93/97.
9. vlido ressaltar ainda, que existem decises dos diversos processos de consultas
formulados Secretaria da Receita Federal - SRF em que as pessoas jurdicas que
explorem atividades imobilirias, loteamento de terrenos, incorporao imobili-
ria, construo de prdios destinados a venda, bem como a venda de imveis
construdos ou adquiridos para revenda, devero considerar como receita bruta
o montante recebido, relativo s unidades imobilirias vendidas.
159
10. vlido ressaltar ainda, que a legislao fiscal em vigncia faz distino em relao
as seguintes operaes:
a) Venda vista de unidade concluda;
b) Venda vista de unidade no concluda;
c) Venda a prazo ou a prestao de unidade concluda; e
d) Venda a prazo ou a prestao de unidade no concluda.
Nos dois primeiros tipos de operao (itens a e b), o lucro bruto deve ser apurado
e reconhecido, no resultado do perodo-base, na data em que se efetivar a transao.
Nas operaes do item b, a empresa poder optar ainda por diferentes critrios para
tratamento dos custos a incorrer para concluso da unidade, ou seja, considerando a
previso dos custos do imvel vendido ou considerar o custo orado. vlido ressaltar,
entretanto, que nos dois casos a receita reconhecida pelo recebimento.
Para a situao da venda a prazo ou a prestao de unidade concluda tem-se tambm
diferentes critrios a serem aplicados. Se o preo contratado for recebido no prprio
exerccio social da venda, o lucro bruto dever ser reconhecido na data em que se efeti-
var a transao. Caso contrrio, ou seja, se o preo contratado para ser recebido par-
cial ou totalmente aps o perodo-base da venda, o lucro bruto poder, para efeito de
determinao do lucro real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada perodo-
base proporcionalmente receita recebida, atravs da utilizao de contas do grupo de
Resultados de Exerccios Futuros.
Por fim, no caso da venda a prazo ou a prestao de unidade no concluda, a em-
presa poder optando em no considerar a previso de custos e sendo o preo
contratado para ser recebido dentro do perodo-base da venda da unidade, as apura-
es e apropriaes de custo e reconhecimento de lucro bruto sero feitas de forma
anloga s transaes de venda vista de unidade no concluda, quando a empresa
no considera o registro dos custos orados do imvel vendido. Optando, todavia, em
considerar os custos orados e o recebimento do preo for dentro do exerccio social
da venda devem ser adotados os mesmos procedimentos previstos para as transaes
de venda vista de unidade no concluda, quando a empresa preferir considerar o
registro dos custos orados.
1. inconteste que as disposies previstas no DL n 1.598/77 e nas Instrues
Normativas emitidas pela SRF retromencionadas, trazem benefcios fiscais s em-
presas imobilirias, uma vez que lhes permitem postergar o pagamento dos tribu-
tos federais, quando da realizao de vendas a prazo ou a prestao.
2. Por outro lado, no h o que se discutir quanto ao fato da referida legislao
fiscal preconizar o uso de procedimentos inadequados luz da teoria da conta-
bilidade, face a no observncia aos Princpios Fundamentais de Contabilidade
e legislao societria vigente, haja vista que as referidas normas fiscais, ao
concederem s empresas imobilirias o benefcio fiscal de postergao do paga-
160
mento dos tributos federais (pelo reconhecimento das receitas de acordo com
o seu recebimento), esto no conformes com o que preceitua o Princpio da
Competncia e da Oportunidade.
3. Essa apropriao de resultado nas vendas a prestao em funo de seu recebi-
mento, ou seja, a alocao, como o fisco exige, do resultado proporcionalmente
ao recebimento, no compatvel com a boa tcnica contbil.
4. luz da teoria da contabilidade, o correto, quando se vende com longo tempo
para executar a obra, no se apurar o resultado no ato do contrato (que mera
inteno, apesar de sua validade jurdica, todavia, economicamente nada ainda foi
construdo e transferido e, portanto, de fato no se obteve nenhum lucro), no
tambm na entrega final, muito menos, nos recebimentos das parcelas, mas sim,
quando a empresa cumpre com a fase economicamente mais importante de seu
processo de gerao de riqueza, que a execuo do contrato. Assim, nas vendas
de bens por construir ou acabar a longo prazo, o resultado deve ser apropriado
durante sua construo.
5. Dessa forma, pode-se inferir que, apesar da Instruo Normativa n 84/79 (e
alteraes posteriores) emitida pela SRF trazer benefcios fiscais para as empre-
sas imobilirias, alm de tecnicamente incorreta do ponto de vista dos princpios
contbeis, est em desacordo com a Lei das S/A.
6. Isto posto, somos de opinio de que no h face ao que est estabelecido nas
referidas Instrues Normativas editadas pela SRF como se fazer um alinha-
mento dos citados procedimentos fiscais com os Princpios Contbeis e com as
Normas Brasileiras de Contabilidade, haja vista que s facultado o benefcio
fiscal, por ela conferido, s empresas imobilirias que mantm os procedimen-
tos por ela descritos nos seus registros contbeis, sob pena de nulidade do
benefcio fiscal conferido.
Assunto: Esclarecimentos sobre a Obrigatoriedade de Registro do Livro Dirio dos r-
gos Pblicos.
Origem: Presidncia do Conselho Federal de Contabilidade.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de Pernambuco CRCPE e o Con-
tabilista Daniel Barbosa
Parecer:
161
O Contabilista Daniel Barbosa, com registro no Conselho Regional de Contabilidade de
Pernambuco CRC/PE, enviou diretamente Cmara Tcnica deste egrgio Conselho
Federal de Contabilidade, atravs de correio eletrnico, consulta sobre a existncia de
ato normativo, ou legal, que regulamente a obrigatoriedade do registro do Livro Dirio
dos rgos Pblicos.
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada na matria contabilidade go-
vernamental, foi procedimento da Coordenao Tcnica deste Conselho Federal de
Contabilidade, sob orientao do Vice-Presidente Tcnico, Contador Irineu De Mula,
solicitar a emisso de opinio ao Contador Isaltino Alves da Cruz, Membro e Coordena-
dor do Grupo de Estudo voltado para a rea Pblica.
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido Contador, a qual
referendamos na ntegra:
A REFERNCIA
1. Fazemos referncia ao correio eletrnico, de 23 de junho de 2004, encaminhan-
do por essa Coordenadoria de Assuntos Tcnicos no dia 23 de junho de 2004,
solicitando parecer sobre a consulta dirigida ao CFC pelo Sr. Daniel Barbosa, uti-
lizando o mesmo meio de comunicao.
A CONSULTA
2. O consulente Daniel Barbosa, endereo eletrnico danielbarbosa@ cespam.com.br
faz a seguinte consulta:
No Estado de Pernambuco os fiscais do Conselho regional, esto notificando os rgos
pblicos sobre o no registro do Livro Dirio Geral em rgo competente e esses mesmos
fiscais desconhecem a diferenciao da legislao entre rgos pblicos e privados.
Conforme resoluo CFC, uma empresa privada deve registrar seu dirio na Junta
Comercial de seu estado.
Entretanto, como um rgo pblico no um comrcio no cabe registro na junta.
Sendo assim,
Qual o rgo competente que deve ser registrado o dirio Geral dos rgos pblicos???
Certo de vossa compreenso e retorno.
O DIRIO CONTBIL
3. O Livro Dirio a logomarca contbil resultante da primeira sistematizao da
contabilidade que a histria revela sendo o segundo livro mercantil dos trs des-
critos no Tractatus de Computis et Sripturis , parte integrante da obra de Luca
Pacioli, Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalit , pu-
162
blicada em Veneza, Itlia, no ano de 1494. Os trs livros mercantis basilares, sis-
tematizados na referida obra, so o inventrio, o dirio e o razo.
4. A partir de ento, o Livro Dirio passou a ser sinnimo de contabilidade por parti-
das dobradas. Contabilizar registrar operaes de forma sistemtica para atender
necessidades gerenciais e exigncias legais, fiscais, em virtude da aplicao de prin-
cpios, regras e procedimentos contbeis sistematizados nos ltimos 500 anos.
5. Sob o enfoque da necessidade gerencial ou das exigncias legais e fiscais, o livro dirio
destaca-se, evidentemente, pela imposio fiscal ou por fora da lei da escriturao con-
tbil, e, conseqentemente, do Dirio e seu registro em rgo pblico competente.
O DIRIO CONTBIL NO SETOR PRIVADO
6. No mbito do setor privado, especificamente para as entidades com fins lucra-
tivos, o Livro Dirio exigido para a escriturao contbil e seu registro em
rgo competente condio legal e fiscal como elemento de prova.
7. A exigncia legal do Dirio conhecida a partir do Cdigo Comercial Lei 556, de
25/06/1850, tanto para sua escriturao quanto autenticao. Quanto a utilizao,
o Decreto-Lei 486/69 estabelece e o Decreto 64.576/69 regulamenta. Estes dis-
positivos legais evidenciam que se os empresrios no tiverem os livros obrigat-
rios escriturados corretamente, a eventual falncia ser considerada fraudulenta e
o Livro Dirio o instrumento de prova em juzo, perante a qualquer entidade.
8. A exigncia fiscal ainda impe, alm do Dirio o Razo, tendo em vista a importn-
cia dos aspectos de controle, coerncia e confiabilidade.
O DIRIO CONTBIL NO SETOR PBLICO
9. No mbito do setor pblico o Livro Dirio tornou-se obrigatrio com o Alvar de D.
Joo VI, de 28 de junho de 1808, conforme inciso II, do Ttulo II, assim descrito:
II. Portanto haver em cada uma das Contadorias Geraes um Diario, um Li-
vro Mestre, e um Memorial ou Borrador, alm de mais um Livro auxiliar ou de
Contas Correntes para cada um dos rendimentos das Estaes de Arrecadao,
Recebedorias, Thesourarias, Contratos ou Administraes da minha Real Fa-
zenda. E isto para que sem delongas se veja, logo que se precisar, o estado da
conta de cada um dos devedores ou exactores das rendas da minha Coroa e
fundos publicos.
10. Em 1873, o Decreto 5.245, de 05 de abril, fez alteraes nos regulamentos do
Tesouro Nacional e Tesourarias da Fazenda, entre as quais aboliu as escrituraes,
a limpo, dos Dirios e livros Mestres (razo), mandando, porm, que a mesma
fosse feita com asseio em borradores.
11. Edmond de Granges criou variante do mtodo de partidas dobradas, fundindo o
Dirio e o Razo, chamando a essa forma de dirio-razo, conhecido posterior-
mente por mtodo americano, devido ao seu largo uso na Amrica do Norte,
mais fortemente em operaes comerciais.
12. No I Congresso Brasileiro de Contabilidade, em 1924, o professor J. F. Moraes Junior de-
163
fendeu a tese de que o uso do Dirio-Razo somente ter valor, como elemento cientfico,
quando puder ser reconhecida a Teoria das Cinco Contas Gerais, de Edmond de Granges.
Desta forma, no foi mais inserido o Dirio nas leis governamentais posteriores.
13. O Decreto n. 15.783, de 08 de novembro de 1922, denominado de Regulamen-
to de contabilidade , apesar de regulamentar a utilizao do mtodo das partidas
dobradas, no o fez para o Dirio, apesar de no se conceber um sem o outro pe-
las regras sistematizadas desde 1.494, com a publicao da obra de Luca Pacioli.
14. Os Livros regulamentados pelo referido decreto so:
Livros Folha, artigos 316 a 360 um livro para cada exerccio para registro de
pagamento de pessoal;
Livro-Razo de Recibos artigos 186 a 191 para controle de arrecadao e dos
agentes arrecadadores;
Livros-Razes, art. 238 para conhecimentos relativos prestao de servios e
de pedidos de materiais.
Livros de Registro Cronolgicos, art. 299 para controle de vencimentos de
prazos das contas pelos responsveis;
Livros Contas Correntes, artigos 457,838 e 844 para controle das contas cor-
rentes individuais de credores e de resduos passivos de exerccios anteriores, de
responsveis por bens mveis da Unio, de entradas e sadas do material de usi-
nas e oficinas do Estado e de contas correntes individuais de cada responsvel;
Livros-Caixas, art. 7, pargrafo nico para registros de entradas e sadas de
acordo com as normas em vigor.
15. A Lei 4.320, de 17 de maro de 1964, manteve a utilizao do mtodo das partidas
dobradas e estabeleceu regras analticas para a contabilidade de todos os sistemas,
tornando sem efeito os livros exigidos pelo Regulamento de Contabilidade de 1922.
16. Os artigos 85 a 89, 93, 94, 97, 98 e 99 evidenciam a necessidade de registros
contbeis analticos, apesar de no mencionar o Dirio, as regras descritas devem
ser refletidas pelo Dirio e o Razo.
A Lei Complementar n 101, de 04 de maio de 2000, da mesma forma, dispe sobre a
necessidade de registros contbeis analticos e a evidenciao do patrimnio lquido e sua
trajetria no tempo, apesar do inciso III 2, do art. 4 , de no mencionar o DIRIO, as
regras descritas devem ser refletidas pelo Dirio e Razo.
CONSIDERAES FINAIS
18. Considerando que a primeira sistematizao contbil divulgada por meio da obra
de Luca Pacioli que associou a utilizao do mtodo das partidas dobradas me-
diante registro em forma de Dirio e, por isso, no se refere ao mtodo sem
referir em Dirio e vice-versa;
19. Considerando a regulamentao pelo Setor Pblico, do mtodo das partidas do-
bradas desde 1808 e sua manuteno at os dias de hoje;
164
20. Considerando o disposto na Resoluo CFC n 750, de 29 de dezembro de 1993, o
Princpio da Entidade aplicvel a todas entidades, incluindo as do Setor Pblico.
21. Considerando o disposto na Resoluo CFC n 563, de 28 de outubro de 1983,
no que se refere a obrigatoriedade de utilizao do Dirio e do Razo , bem
como, do respectivo registro do Livro Dirio em rgo pblico competente, de
acordo com a legislao vigente.
O PARECER
22. A Contabilidade Aplicada Administrao Pblica est obrigada a escriturar os li-
vros Dirio e o Razo em virtude da utilizao do mtodo das partidas dobradas
e, conseqentemente, estarem abrangidas pelas Resolues do CFC N 750, de
29 de dezembro de 1993 e n 563, de 28 de outubro de 1983; e
23. A Contabilidade Aplicada Administrao Pblica no est obrigada a registrar
o Dirio em nenhum rgo competente em virtude da inexistncia de lei es-
pecfica. Entretanto, dever mant-lo disponvel disposio da fiscalizao pelo
perodo estabelecido de acordo com a legislao pertinente.
Assunto: Consulta sobre a guarda e abandono, pelos clientes, da documentao nas
Organizaes Contbeis.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de Rondnia CRCRO e o Tcnico
em Contabilidade Edivo Costa Rocha
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade de Rondnia CRCRO, enviou em 21/07/04,
atravs de seu Presidente, Contador Joo Altair Caetano dos Santos, a este egrgio Con-
selho Federal de Contabilidade, consulta encaminhada pelo Tcnico em Contabilidade
Edivo Costa Rocha, sobre a guarda e abandono, pelos clientes, da documentao nas
Organizaes Contbeis.
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada, foi procedimento desta Con-
selheira, sob orientao do Vice-Presidente Tcnico, Contador Irineu De Mula, solicitar
a emisso de opinio ao Conselheiro Mauro Manoel Nbrega, Coordenador Adjunto da
Cmara de Registro e Fiscalizao.
165
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido Conselheiro, a
qual referendamos na ntegra:
A ttulo de consulta, aporta a questo formulada pelo Tcnico em Contabilidade acima citado.
Trata-se de fato corriqueiro em Organizao Contbil onde o cliente simplesmente
abandona sua empresa e, conseqentemente inibe o relacionamento com o profissional
responsvel tcnico.
Num repente, em prazo dos mais variados possveis, reaparece arvorando-se no direito de
exigir que o profissional, no tempo medido de sua latncia, tenha mantido regular escritura-
o assim como tenha cumprido com todas as obrigaes acessrias. Indaga o procedimento
em casos tais.
Em apertada sntese o mrito do tema em comento.
Nosso parecer:
tradio no relacionamento empresa x escritrio de contabilidade, o tcito ajuste, entre
outros, no sentido de que os livros e todos os demais documentos, fiquem no espao fsico da
Organizao Contbil tutelados pelo Contabilista.
No deveria.
No entanto, como j colacionado, a tradio fez com que o procedimento se tornasse re-
gra admitido inclusive, pelo Fisco. Tanto que, ao embrionar um procedimento fiscalizatrio,
o agente fiscal se dirige ao Escritrio primeiro para, depois, se o caso comportar, chegar
at a empresa.
Neste diapaso, por tantos motivos, abruptamente desaparece o cliente. Cala-se
o relacionamento com o escritrio e, por conseqncia, tambm desaparece o paga-
mento de honorrios.
Como no h o procedimento de baixa, o fisco no tem conhecimento da desativao da
empresa e, o inatendimento das obrigaes acessrias, atira-a no campo dos omissos com
nefastos reflexos.
Especificamente no que tange a Receita Federal. Sabemos que a ausncia do ajuste anual
- DIPJ atinge no s o CNPJ da dita empresa como reflete no CPF do titular ou dos compo-
nentes do quadro societrio.
O bloqueio ou eventual restrio no CPF faz cessar a vacncia e, agora, o cliente reaparece.
As reaes so, tambm, das mais variadas. Alguns, poucos na verdade, entendem que o
corte nas relaes tem sua vontade como causa e aceita as pacientes explicaes do profissio-
nal. Outros se comportam exatamente nos termos da consulta. Exigem que nos, por exemplo,
05 (cinco) anos de sumio, a escriturao contbil de sua empresa tenha sido honrada pelo
Contabilista assim como cumpridas todas as obrigaes. Acenam com a responsabilidade ao
profissional s eventuais multas e outros encargos.
Estes ltimos, quando no atendidos, buscam guarida juntos aos Conselhos de Contabilida-
de, Sindicatos da Classe, Procons, Autoridade Policial, no Juizado Especial Cvel entre outros.
Caber, nestes casos, ao Contabilista humilde e pacientemente mostrar autoridade a
inexistncia de sua culpa atravs de assoberbados documentos.
No entanto, vem a grande indagao. Os documentos da empresa, inobstante a quebra do
ajuste verbal, continua na organizao, com o nus depositado ao Contabilista.
166
Em boa oportunidade o Cdigo de tica dos Contabilistas mereceu reforma em
seu Artigo 6, atravs da RESOLUO CFC 942/2002 onde ficou assim escrito:
O Contabilista deve fixar previamente o valor dos servios, por contrato escrito, conside-
rados os elementos seguinte: (negrito nosso)
A compulsoriedade de contratar por escrito no atinge s e unicamente, como fator de
proteo o valor dos honorrios. Neste instrumento, so inseridas as clusulas do ajuste que,
deixando de ser verbal ou tcito, escncara todos os direitos e todas as obrigaes dos contra-
tantes. Aqui o momento de se estabelecer expressamente o procedimento em casos como
tais da presente consulta.
So os motivos pelos quais, qualquer uma das partes poder considerar rescindido o contra-
to desaparecendo, quando for o caso, a figura de depositrio dos documentos.
So aes direcionadas para o presente e o futuro.
No caso presente, o assunto j est consolidado sem que tenha havido expressa previso
para o caso.
Temos que considerar, duas hipteses.
Uma: quando o titular ou os componentes do quadro societrio tem paradeiro conhecido
do Contabilista. Aqui basta uma notificao, denunciando o contrato verbal ou tcito colocan-
do os livros e documentos disposio para retirada, dentro de um determinado prazo. Digno
de se registrar que, enquanto no atingir o dito prazo, a obrigao da assistncia continua.
Ultimado o prazo e inatendida a notificao, na exata medida da cautela poder o Conta-
bilista tomar a iniciativa da entrega no local conhecido.
Em ambos os casos, a entrega dever ser contra recibo com a clara descrio daquilo que
est se desfazendo.
Duas: quando se desconhece por completo o paradeiro.
Aqui dever o Contabilista valer-se de publicaes em jornais de grande circulao do local
e, at, da regio. Claro que onera. No entanto, tal encargo no final se apresentar como um
real e produtivo investimento.
Para todas as situaes, poder o Contabilista promover a comunicao aos rgos fiscali-
zadores, que entre ele e a citada empresa, cessou o ajuste no sendo mais, portanto, o seu
responsvel tcnico.
No se trata, pois, de denncia. que, perante a Receita Federal, por exemplo, junto ao
CNPJ est definido o nome do Contabilista com a indicao da responsabilidade tcnica.
esta comunicao que nos referimos.
procedimento conhecido em alguns locais, a presena do Contabilista, junto autoridade
Policial pedindo o registro do ocorrido ttulo de preservao de direitos.
Enfim, no resguardo de qualquer procedimento contrrio, o profissional dever comprovar,
pelos meios aqui delineados ou outros que a iniciativa determinar, que buscou a resciso
contratual assim como e principalmente, a devoluo de todos os livros e documentos que
detinha na condio de depositrio.
167
Assunto: Esclarecimentos sobre Prerrogativa Profissional descrita no Item 8, Art. 5 da
Resoluo n CFC 560/83.
Interessados: Ernst & Young Assessoria Contbil e Empresarial S/S
Parecer:
A Empresa Ernst & Young Assessoria Contbil e Empresarial S/S atravs do seus
scios responsveis encaminhou a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade,
correspondncia, datada em 08 de setembro de 2004, referente a consulta sobre o
exerccio regular das atividades profissionais compartilhadas previstas no item 8 do
art. 5 da Resoluo n 560 editada pelo Conselho Federal de Contabilidade, em 28
de outubro de 1983.
A Empresa Consulente antes de apresentar os seus questionamentos, tece os seguin-
tes comentrios:
Durante reunies de trabalho, s vezes nos deparamos com questionamentos de nossos
clientes e seus assessores jurdicos externos sobre as atribuies profissionais do CONTADOR
especificamente no que tange a prestao de servios profissionais, envolvendo a concepo,
redao e encaminhamento ao registro pblico de contratos, alteraes contratuais, atas e
estatutos, bem como outros atos das sociedades simples ou empresariais (referidas anterior-
mente como sociedades civis e comerciais).(grifo nosso)
Nosso entendimento que os servios profissionais referidos acima no so prerrogativas
apenas da profisso do CONTADOR, podendo ser consideradas atividades compartilhadas,
uma vez que outras profisses (i.e advogados) tambm tm essa prerrogativa.
Este entendimento fundamenta-se no Item 8, artigo 5 da RESOLUO N 560 de 28 de
outubro de 1983 que dispe sobre as atividades compartilhadas, ou ento vejamos:
Art. 5 Consideram-se atividades compartilhadas, aquelas cujo exerccio prerrogativa
tambm (grifo nosso) de outras profisses, entre as quais:
...
8 concepo, redao e encaminhamento ao Registro Pblico de contratos, alteraes
contratuais, atas e estatutos, bem como outros atos das sociedades civis e comerciais;
Continua ainda, a Empresa Consulente:
O CONTADOR tem a prerrogativa de exercer, profissionalmente, as atividades circunscri-
tas no Item 8 da citada resoluo, conforme acima, assim como tambm tem esta prerroga-
tiva a profisso do advogado nos termos da Lei 8.906, de 4 de julho de 1994.
Ademais, no encontramos vedao expressa para o exerccio compartilhado destas ativi-
168
dades pelo CONTADOR na Lei 8.906/94, como ocorre por exemplo, com os atos e contratos
constitutivos de pessoas jurdicas que, sob pena de nulidade, s podem ser admitidos a regis-
tro, nos rgos competentes quando visados por advogados. (grifo nosso)
Aps o exposto, a Empresa interessada apresenta as seguintes questes:
1) prerrogativa do CONTADOR exercer as atividades que envolvem, especificamente, o
descrito no item 8, artigo 5 da Resoluo n 560 de 28 de outubro de 1983, ou seja:
a concepo, incluindo-se neste aspecto o estudo e apresentao de sugesto ini-
cial para o cliente
a redao, incluindo-se a preparao dos demais formulrios acessrios para arqui-
vamento, para discusso prvia e aprovao do cliente, e
o encaminhamento para Registro Pblico, assim como registros e alteraes perti-
nentes nos demais rgos afins, de contratos, alteraes contratuais, atas, estatutos
e outros atos das sociedades simples e empresariais (anteriormente denominadas
sociedades civis e comerciais)de forma individual, ou seja, apenas profissionais CON-
TADORES, ou mesmo compartilhada, CONTADORES em conjunto com Advogados?
2) Este Conselho tem conhecimento de alguma ao administrativa ou mesmo judicial
movida por Advogados ou sua Associao Profissional, questionando CONTADORES
pelo exerccio de atividades que envolvam aquelas definidas no Item 8 da Resoluo
N 560, descritas acima? Se sim, favor detalhar.
3) Diante de uma situao de questionamento (formal ou informal) de conflito profis-
sional por parte de Advogados, quanto ao exerccio pelo CONTADOR das atividades
contidas no Item 8 da Resoluo N 560, nosso posicionamento o de simplesmente
informar, fazendo referncia referida Resoluo que claramente classifica tais ativi-
dades como COMPARTILHADAS, no sendo, portanto, prerrogativa exclusiva de CON-
TADORES. Poderia este Conselho tecer alguma recomendao adicional com respeito
ao procedimento a ser adotado pelo CONTADOR nestas circunstncias?
Antes da emisso de opinio, foi procedimento adotado por esta Conselheira relatora,
solicitar ao Departamento Jurdico do Conselho Federal de Contabilidade a apreciao
da matria objeto da consulta, com vista a nos fornecer as informaes necessrias para
melhor fundamentar a opinio a ser exarada.
Nesse contexto, apresentamos a seguir, na ntegra, o relatrio que nos foi encaminha-
do pelo Departamento Jurdico do Conselho Federal de Contabilidade, a saber:
PARECER C.F.C. N. 103/04
RELATRIO
169
A Coordenadoria de Assuntos Tcnicos do Conselho Federal de Contabilidade, pelo memo-
rando n. 373/COTEC/CFC, de 13/10/2004, declara: O processo em referncia encontrasse
em poder da Contadora Vernica Cunha de Souto Maior, que est analisando as normas/
estatuto da OAB e DNRC para fundamentar o seu parecer. Considerando a necessidade de
um maior aprofundamento no que pertine aos aspectos das questes, solicitamos informaes
sobre a existncia de alguma ao administrativa ou judicial por advogados ou respectiva
associao, questionando Contabilistas pelo exerccio de atividades que envolvem aqueles
definidos no item 8 do art. 5, da Resoluo CFC n. 560/83.
NOSSO PRONUNCIAMENTO
O que se pretende uma anlise do que dispe o item 8, do art. 5, da Resoluo CFC n.
560/83, in verbis:
Art. 5 - Consideram-se atividades compartilhadas aquelas cujo exerccio prerrogativa
tambm de outras profisses, entre as quais:
8 Concepo, redao e encaminhamento, ao registro pblico, de contratos, alteraes
contratuais, atas, estatutos e outros atos das sociedades civis e comerciais.
No Direito Brasileiro, prevalece em razo de dispositivo constitucional, o princpio da pro-
fisso regulamentada.
A profisso regulamentada assenta-se no princpio de que a concluso de curso regular da
estrutura do ensino, garante a aquisio de conhecimentos que habilitam a exercer determi-
nadas atividades.
Resultam da a chamada presuno legal de conhecimentos, e na esteira de suas conseq-
ncias, o regime das prerrogativas profissionais.
A equao simples e aparentemente lgica:
- S quem estuda sabe.
- S quem sabe pode fazer as coisas que para serem feitas adequadamente exigem
conhecimento, objeto de exigncias que formam a base curricular necessria
formao do saber.
Logo, presume-se que:
a) conhece quem estuda;
b) s pode exercer quem conhece.
Para dar conseqncia prtica a essa equao foi concebido o regime da prerrogativa pro-
fissional. Esta consiste na declarao de que certas atividades, legalmente conceituadas, s
podero ser exercidas pelos profissionais das respectivas reas. E so profissionais os que, por
terem concludo o curso, receberam o diploma e por terem se registrado no rgo destinado a
fiscalizar o exerccio da profisso, obtiveram autorizao para tanto.
170
Em relao profisso de Contabilista, a Lei Orgnica de sua atividade o Decreto-lei n.
9 295, de 27 de maio de 1946, que em seu art. 25, reza:
CAPTULO IV DAS ATRIBUIES PROFISSIONAIS
Art. 25 So considerados trabalhos tcnicos de contabilidade:
a) ................................................
b) .................................................
c) ..............................................,
O Decreto-lei n. 9295, de 27 de maio de 1946, no prev que a elaborao de con-
trato seja atividade privativa do Contabilista registrado em Conselho Regional
de Contabilidade.
Inexiste lei que d ao Contabilista a condio legal para assinar contratos.
Na vida prtica do profissional da Contabilidade, a elaborao de contrato era uma rotina.
Entretanto, no havia lei que lhe desse essa atribuio profissional.
O Conselho Federal de Contabilidade no exerccio de suas atribuies legais e regimen-
tais, considerando os termos do Decreto-lei n. 9295, de 27 de maio de 1946, que em
seu art. 25, estabelece as atribuies dos profissionais da Contabilidade, e que o art. 36
declara o rgo ao qual compete decidir, em ltima instncia, as dvidas suscitadas na
interpretao dessas atribuies, expediu a Resoluo CFC n. 560/83, que dispe sobre
as prerrogativas profissionais de que trata o art. 25 do Decreto-lei n. 9295, de 27 de
maio de 1946.
O Conselho Federal de Contabilidade, na Resoluo CFC n. 560/83, no colocou a ela-
borao de contrato, como atividade privativa de Contabilista.
Consta no item 8, do art. 5, da Resoluo CFC n. 560/83 que a elaborao de contrato
uma atividade compartilhada, ou seja, prerrogativa tambm de outras profisses.
O Professor Olvio Koliver ao elaborar o parecer que foi aprovado pelo Grupo de Trabalho
que elaborou o projeto de Resoluo CFC n. 560/83, disse:
.......restando sobejamente comprovado que as atividades compartilhadas existem e o que
falta, to somente, a sua clara enunciao, tendo o CFC digno de encmios pela coragem de
tomar a iniciativa nesse sentido. Em muitssimas atividades correntes na sociedade hodierna
verifica-se a interpenetrao de conhecimentos especializados, tcnicos, cientficos ou artsti-
cos, tornando-se invivel a delimitao de uma competncia profissional privativa. Os campos
que exigem solues multidisciplinares so cada vez mais vastos, o que, eventualmente, dever
mesmo ensejar um completo reordenamento da legislao concernente s profisses liberais,
ou melhor, que um dia j foram liberais...
Disse ainda que......A concepo, alteraes contratuais, redao e encaminha-
mento ao Registro Pblico, assim como atas, estatutos e outros atos das socie-
dades civil e comerciais so, seguramente, tarefas que no encontram abrigo na
Lei n. 4769. De outra parte, so atividades correntemente exercidas por advo-
gados, economistas e ......pessoas sem formao superior. Se alguma corporao
171
profissional desejasse reclamar prerrogativa, com fundamento, esta seria a dos
advogados, mas, assim mesmo, deveria compartilh-la com os contabilistas que,
h sculos realizam as tarefas em causa. .......
A Lei n. 8.906, de 4 de julho de 1994, que dispe sobre o Estatuto da Advocacia e a Ordem
dos Advogados do Brasil, no 2, do art. 1, reza:
Art. 1 So atividades privativas de advocacia:
2 Os atos e contratos constitutivos de pessoas jurdicas, sob pena de nuli-
dade, s podem ser admitidos a registro, nos rgos competentes, quando visa-
dos por advogados.
A Lei da Ordem dos Advogados do Brasil declara que os atos e contratos constitutivos de
pessoas jurdicas s podem ser admitidos a registro mediante a assinatura do Advogado.
Se o advogado deve assinar, a ele compete em razo da lei, elaborar.
Essa atribuio est definida e prevista em lei.
Enquanto o 2, do art. 1, da Lei n. 8 906, de 4 de julho de 1994 estiver em vigor, somente
o advogado poder elaborar e assinar contratos e todos os demais atos de pessoas jurdicas.
A lei adotou uma redao elstica, ou seja, pessoa jurdica, nesse caso, considera-se as
pessoas jurdicas de direito pblico e as pessoas jurdicas de direito privado.
O Cdigo Civil em seu art. 40 diz: As pessoas jurdicas so de direito pblico, interno
ou externo, e de direito privado.
So pessoas jurdicas de direito pblico interno:
a) A Unio;
b) Os Estados, o Distrito Federal e os Territrios;
c) Os Municpios;
d) As autarquias;
e) As demais de carter pblico criadas por lei.
So pessoas jurdicas de direito privado:
a) As associaes;
b) As sociedades;
c) As fundaes;
d) As organizaes religiosas;
e) As partidos polticos.
Comea a existncia legal das pessoas jurdicas de direito privado com a inscrio do ato
constitutivo no respectivo registro. Art. 45 do Cdigo Civil.
O LIVRO II, do Cdigo Civil, trata do DIREITO DE EMPRESA, dispondo sobre os diversos
tipos de sociedade.
O Conselho Federal de Contabilidade tem ao longo do tempo recebido diversas manifesta-
es no sentido de adotar procedimento visando que a elaborao de contratos seja declarada
atribuio do profissional da contabilidade.
O objetivo no sentido de dar ao Contabilista a prerrogativa para elaborar contrato somente
ocorrer se houve a alterao da Lei n. 8.906/94 Lei da Ordem dos Advogados do Brasil.
172
A elaborao de contrato e de ato constitutivo de pessoa jurdica atribuio privativa do
advogado, nos termos da lei.
Este o nosso pronunciamento, SUB CENSURA
Rio de Janeiro, 17 de novembro de 2004.
Pedro Miranda
OAB RJ 23 400
Frente ao parecer apresentado pelo Departamento Jurdico, informamos que est
em andamento neste Conselho Federal de Contabilidade a reviso da Resoluo CFC
560/83, sob coordenao de um grupo de estudo designado para este fim.
Por fim, somos de entendimento que os referentes atos contratuais podem ter a sua
concepo feita por diferentes profissionais, inclusive contadores, desde que sejam revi-
sados e aprovados, em seus aspectos jurdicos, por advogados.
Assunto: Esclarecimentos sobre a NBC T 10.19 Entidades Sem Finalidade de Lucros.
Interessados: Contador Luiz W. Jung
Parecer:
O Contador Luiz W. Jung enviou diretamente Cmara Tcnica deste egrgio Con-
selho Federal de Contabilidade, atravs de correio eletrnico, consulta datada de 01
de novembro de 2004, onde apresenta questionamentos sobre o entendimento da
Norma Brasileira de Contabilidade NBC T 10.19, que trata sobre Entidades Sem
Fins de Lucros.
O Consulente antes de apresentar os seus questionamentos, teceu os seguintes comentrios:
Tenho uma dvida em relao a NBCT 10-19, que trata de Entidades sem Fins Lucrativos.
O item 10.19.3 diz o seguinte: Na aplicao das normas contbeis, em especial a NBC T
3, a conta Capital deve ser substituda por Patrimnio Social, integrante do grupo Patrimnio
Lquido, ... (o grifo meu)
J na NBC T 10.4 Fundaes, o item 10.4.6.1 tem a seguinte redao: A denominao
da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (item 3 da NBCT 3) alterada para
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Social...
173
O Manual de Procedimentos Contbeis para Fundaes e Entidades de Interesse Social,
editado pelo CFC (2. Ed. 2004), esclarece que devem ser observadas as normas especficas
para esses tipos de entidades, em especial a aplicao das NBC Ts 10.4 e 10.19. Inclusive, nos
exemplos de demonstraes contbeis que apresenta (pgs. 60, 74 e 79) utiliza a expresso
Patrimnio Social em substituio a Patrimnio Lquido .
Aps o exposto, apresentou as seguintes questes:
1. A expresso Patrimnio Lquido que consta no item 10.19.3.2 da NBC T 10.19
est incorreta?
2. Estando incorreta a expresso Patrimnio Lquido , a conta que substitui o Ca-
pital Social e o grupo patrimonial a que esta pertence tm a mesma denominao
de Patrimnio Social ?
3. Qual a funo da conta Fundo Patrimonial Social que consta nos exemplos de
Balano Patrimonial do Manual de Procedimentos Contbeis para Fundaes e
Entidades de Interesse Social (pgs. 60, 74 e 79), citado anteriormente.
Antes da emisso de opinio s questes encaminhadas pelo Consulente, mister se faz
apresentar os seguintes esclarecimentos:
a) A NBC T 10.19 estabelece, no seu item 10.19.1.1, os critrios e procedimentos
especficos de avaliao, de registro dos componentes e variaes patrimoniais e
de estruturao das demonstraes contbeis e ainda, as informaes mnimas a
serem divulgadas em nota explicativa das entidades sem finalidades de lucros;
b) A mesma Norma, em seus itens 10.19.1.4 e 10.19.1.5, define que as entidades
sem finalidade de lucro so as entidades que exercem atividades assistenciais,
de sade, educacionais, tcnico-cientficas, esportivas, religiosas, polticas, cul-
turais, beneficentes, sociais, de conselhos de classe e outras, administrando
pessoas, coisas, e interesses coexistentes e coordenados em torno de um pa-
trimnio com finalidade comum ou comunitria e que so constitudas sob a
forma de fundaes pblicas ou privadas, ou sociedades civis, nas categorias de
entidades sindicais, culturais, associaes de classe, partidos polticos, ordem
de advogados, conselhos federais, regionais e seccionais de profisses liberais,
clubes esportivos no-comerciais;
c) A NBC T 10.19, em seu item 10.19.1.7, estabelece ainda que por se tratar de
entidades sujeitas aos mesmos procedimentos contbeis, devem ser aplicadas, no
que couber, as diretrizes da NBC T 10.4 Fundaes e NBC T 10.18 Entidades
Sindicais e Associaes de Classe . (grifo nosso)
Aps o exposto, apresentamos o seguinte entendimento face s questes apresenta-
das e a anlise efetuada:
1. A Norma 10.19, em seu item 10.19.3.2, est lastreada no entendimento de que as
Entidades Sem Fins de Lucros, de uma forma geral, no possuem Capital Social;
174
2. Por outro lado e, especificamente no caso das Entidades Cooperativas h a figura
do Capital Social;
3. Dessa forma, pode-se inferir que as Normas referentes aos Aspectos Contbeis
Especficos NBC T 10.4 Fundaes e NBC T 10.18 Entidades Sindicais e Asso-
ciaes de Classe tm por base o que estabelece a NBC T 10.19, no que se refere
ao conceito de Patrimnio Social, diferentemente da NBC T 10.8 Entidades
Cooperativas, que tambm traz o conceito de Capital Social;
4. Apesar do entendimento acima expresso, no h como se negar a inconsistncia
que existe nos textos das Normas, haja vista que a NBC T 10.19 determina que
a conta Capital deve ser substituda por Patrimnio Social, afirmando que esta
uma conta integrante do grupo Patrimnio Lquido; Esse mesmo entendimento
est na NBC T 10.18, no seu item 10.18.4.2, bem como na NBC T 10.4, item
10.4.4.2, onde estabelece que a conta Capital ser substituda pela conta Patrim-
nio Social, todavia, a mesma NBCT 10.4, no seu item 10.4.6 faz uso da expresso
patrimnio social para substituir a expresso patrimnio lquido, quando se re-
fere a demonstrao contbil.
Nesse contexto, ressaltamos que as inconsistncias verificadas nos textos das NBCs
j foram encaminhadas ao Coordenador do Grupo de Trabalho das Normas Brasileiras
de Contabilidade, Contador Jos Antnio de Godoy, visando a sua regularizao.
5. vlido ressaltar ainda que, frente s citaes, feitas pelo Consulente, do Manual de
Procedimentos Contbeis para Fundaes e Entidades de Interesse Social editado
pelo Conselho Federal de Contabilidade, transcrevemos parte do texto constantes
da pgina 57 do referido Manual ....as citadas NBCs reconhecem que essas entidades
so diferentes das demais e recomendam a adoo de terminologias especficas paras as
contas de Lucros, Capital e para a denominao da Demonstrao de Resultado, com a
finalidade de adequao dessas terminologias ao contexto das referidas entidades .
6. Frente ao exposto, somos da opinio de que, apesar da dualidade existente no
texto, no h como pairar dvidas quanto ao aspecto conceitual do que estabe-
lecem as Normas Brasileiras de Contabilidade, ou seja, quanto a interpretao
de que as Entidades Sem Fins de Lucros devem usar a denominao, ou termi-
nologia, PATRIMNIO SOCIAL para representar o que nas Entidades com Fins
Lucrativos significa o PATRIMNIO LQUIDO. Dessa forma, o Patrimnio Social
representa todo o Patrimnio Lquido das Entidades Com Fins de Lucros.
7. Por outro lado, somos do entendimento de que para o caso especfico das Enti-
dades Cooperativas, h de se manter a terminologia CAPITAL SOCIAL, mesmo
que se denomine o PATRIMNIO LQUIDO de PATRIMNIO SOCIAL.
8. Por fim, esclarecemos que a estrutura das demonstraes contbeis apresentadas
para as Entidades de Interesse Social no Manual de Procedimentos Contbeis
para Fundaes e Entidades de Interesse Social, editado pelo Conselho Federal
de Contabilidade, deve ser entendida como sugesto e no regra, haja vista que
o principal objetivo do referido Livro foi de orientao, onde buscou demonstrar
175
que as demonstraes contbeis das referidas Entidades apresentam terminolo-
gias especficas diferentes das entidades de fins lucrativos.
Dessa forma, entendemos que o uso da terminologia Fundo Patrimnio Social , uti-
lizada no referido Manual, no est, sob qualquer tica, em desacordo com as Normas
Brasileiras de Contabilidade, vindo a representar to somente uma forma de registro
contbil da Entidade, que possa vir a fazer uso da contabilidade por fundos.
Assunto: Consulta sobre Critrios de Contabilizao em Cooperativas de Trabalho Mdico.
Interessada: Contadora Roseli Eni Militz
Parecer:
Um breve histrico:
A Contadora Roseli Eni Militz, com registro no Conselho Regional de Contabilidade do
Rio Grande do Sul CRCRS, transferido para o Conselho Regional de Santa Catarina
CRCSC, encaminhou diretamente esta Cmara Tcnica do Conselho Federal de Con-
tabilidade correspondncia data em 05 de outubro 2004 onde solicita esclarecimentos
sobre dvidas na contabilizao de alguns eventos em Cooperativa de Trabalho Mdico,
em especfico da UNIMED Florianpolis, da qual responsvel pela Contabilidade. O
objeto da dvida tcnica, encaminhada pela Consulente, se refere a forma de contabi-
lizao do parcelamento de ISS devido pela Cooperativa, atravs de REFIS Municipal,
frente ao fato de ser a competncia das referidas despesas de exerccios anteriores ao
do registro contbil do referido parcelamento.
Assim a Consulente apresenta a situao:
A Unimed Florianpolis por mais de 10 anos sofreu autuaes por parte da fiscalizao
municipal em relao cobrana ISS, que tinha o entendimento de que o ISS era devido sobre
o total do faturamento. Ao mesmo tempo a Unimed Florianpolis questionava judicialmente a
base de clculo por entender que a cooperativa no presta servios e seus cooperados, sendo
mera repassadora dos valores faturados.
Aps muita negociao, em 06 de fevereiro de 2003 a Prefeitura Municipal de Florianpolis,
atravs da Portaria n 002/2003, definiu a base de clculo do ISS como sendo somente as
receitas prprias da cooperativa, ou seja, o faturamento bruto, descontados os valores repas-
sados aos Cooperados.
Em22 de abril de 2003 a Unimed Florianpolis assinou o Termo de Opo do Refis Municipal, de
176
acordo coma portaria n 002/2003, apurando o imposto devido at 31 de dezembro de 2001, impor-
tando o montante emR$ 6.752.714,01, para ser pago emaproximadamente 10 anos. (grifo nosso)
O valor do Refis foi contabilizado integralmente no exerccio de 2003, a dbito na conta de
Ajustes de Exerccios Anteriores, no Patrimnio Lquido. Considerando que este valor ge-
rou uma perda no exerccio de 2003, levando a Cooperativa a situao de Patrimnio Lquido
Negativo (grifo nosso).
Informa ainda a Consulente:
... o REFIS abrangeu at o exerccio de 2001. O exerccio de 2002, ser objeto, em 2004,
de parcelamento, em 24 vezes .
Aps a exposio dos fatos acima, a Contadora interessada formula os seguin-
tes questionamentos:
1. Pelo fato do Patrimnio Lquido estar negativo, gerando dificuldades de interpretao
na anlise dos ndices financeiros, solicito manifestao quanto a possibilidade de
transferir o montante do REFIS, para conta de Ativo Realizvel a Longo Prazo, em
crditos de cooperados, para ser realizado no mesmo perodo em que ser liquidado o
valor de sua amortizao. Todos os fatos esto relatados em nota explicativa.
2. Poder ser adotado o mesmo critrio para o caso proposto no item 01.
Continua ainda a Contadora interessada, expondo suas consideraes em relao a
conta de ajustes de exerccios anteriores, a saber:
Conforme relatado acima, temos utilizado a conta AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIO-
RES, para lanamentos desse tipo, porm, as operadoras de Planos Privados de Assistncia
Sade, esto sujeitas s normas e fiscalizao da ANS, tendo este rgo regulador institudo o
Plano de Contas Padro atravs da Resoluo RDC n 38 de 27 de outubro de 2000, com revi-
so pela RN n 3 de 18 de abril de 2002 e RN n 27 de 01 de abril de 2003, sem no entanto,
contemplar esse tipo de conta.
Diante do exposto, solicito manifestao em relao ao que pode ser contabilizado na
conta ajuste de resultado de exerccio anterior e na falta de previso desta conta, se os even-
tuais acertos devem transitar no resultado do prprio exerccio, constando somente nas notas
explicativas ou qual o tipo de procedimento devo adotar .
Frente s questes apresentadas pela Contadora interessada, necessrio se faz trazer
os seguintes comentrios e entendimentos:
1. A NBC T 10.8 aplicvel a todas as Cooperativas, de forma generalizada, mesmo
reconhecendo que estas Entidades se identificam, ou se diferenciam, de acordo
com o seu objeto, natureza das atividades desenvolvidas por elas ou por seus
associados.
A NBC T 10.8 tem na sua base de elaborao observncia aos Princpios Funda-
mentais da Contabilidade, bem como a legislao especfica aplicvel s Entidades
Cooperativas Lei n 5.764, editada em 16 de dezembro de 1971.
2. Por sua vez, a NBC T 10. 21 estabelece critrios e procedimentos especficos de
177
avaliao, de registro das variaes patrimoniais e de estrutura das demonstra-
es contbeis e as informaes mnimas a serem includas em notas explicativas
para as Entidades Cooperativas Operadoras de Planos de Assistncia Sade.
3. De acordo com a NBCT 10.21, em seu item 10.21.1.8, as sobras lquidas do
exerccio, aps as destinaes legais, devem ser postas disposio da assemblia
geral para deliberao e, da mesma forma, as perdas lquidas, quando a Reserva Legal
for insuficiente para a sua cobertura, sero rateadas entre os associados na forma
estabelecida no estatuto social, no devendo haver saldo pendente ou acumulado
do exerccio anterior, devendo a perda no-suportada por esta reserva ser registrada
conforme estabelece o item 10.21.2.7. (grifo nosso)
4. O item 10.21.2.7 assim estabelece: as perdas apuradas no exerccio, no-cobertas
pela Reserva Legal, sero rateadas entre os associados, conforme disposies estatu-
trias e legais e registradas em conta retificadora do Patrimnio Lquido at a delibe-
rao da assemblia geral, em conformidade com a NBCT 3.2 e legislao aplicvel e
especfica do setor . (grifo nosso)
5. Ainda a mesma NBCT 10.21, em seu item 10.21.2.9, estabelece que os ajustes
de exerccios anteriores devem ser apresentados como conta destacada no Patri-
mnio Lquido, que ser submetida deliberao da assemblia geral.
6. Frente ao exposto, somos do entendimento que os procedimentos de registros
contbeis sugeridos pela consulente podem ser adotados, uma vez que haja, a
deliberao em assemblia geral, de que as referidas perdas acumuladas (mesmo
que de exerccios anteriores) sejam rateadas entre os associados, conforme esta-
belece a NBC T 10.21.
7. Quanto s dvidas referentes a conta de ajustes de exerccios anteriores, somos
da opinio que, independentemente de previso no Plano de Contas Padro da
ANS, a referida conta, luz de teoria da contabilidade, bem como das Normas
Brasileiras de Contabilidade, uma conta integrante do Patrimnio Lquido das
Entidades Cooperativas Operadoras de Planos de Assistncia Sade.
8. Salientamos, contudo, que devem ser considerados ajustes de exerccios ante-
riores apenas os decorrentes de efeito de mudana de critrio contbil, ou de
retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam
ser atribudos a fatos subseqentes.
Dessa forma, somos da opinio de que o caso em tela, exposto pela Consulente,
no se caracteriza como um ajuste de exerccio anterior , devendo ser tratado
contabilmente como item extraordinrio no resultado do exerccio em que ocorreu
a negociao com a Prefeitura local, ou seja, o parcelamento dos impostos devidos a
partir da adoo do REFIS municipal, face a edio da Portaria n 002/2003.
9. Por fim, chamamos a ateno para a edio por este Conselho Federal de Con-
tabilidade, da Interpretao Tcnica NBC T 10.8 IT 01 Entidades Coopera-
tivas, aprovada na Cmara Tcnica deste dia 17/11/04, em especfico para o que
estabelece o item 10: O registro contbil individualizado, em conta prpria do ativo
- como por exemplo, Perdas a receber de associaes - Ano 200X pode ser emitido
em registro auxiliar na forma prevista na alnea b do item 2.15.1 da NBC T 2 .
178
Assunto: Consulta sobre a compatibilizao do Plano de Contas padro da ANS e as
normas do Conselho Federal de Contabilidade, notadamente a NBC T 10.21, que versa
sobre as entidades cooperativas de planos de assistncia sade.
Interessados: Agncia Nacional de Sade (ANS) e Aliana Cooperativista Nacional Uni-
med Confederao de Cooperativas Mdicas
Consulta:
Atravs do Ofcio n 209/2004/DIOPE/ANS/MS, datado de 10/09/2004, o Senhor
Diretor de Normas e Habilitao das Operadoras da Agncia Nacional de Sade
(ANS) agradece o comparecimento do Vice-Presidente Tcnico deste CFC, Conta-
dor Irineu De Mula, reunio promovida pela ANS, para tratar de assunto relacionado
com o plano de contas padro por ela elaborado e das prticas contbeis de alguns
segmentos de operadoras.
Ao mesmo tempo, informa, conforme destacado na referida reunio, que vem enfren-
tando algumas questes sobre a compatibilizao do Plano de Contas padro da ANS e
as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs), particularmente a NBC T 10.21, que
trata das Entidades Cooperativas Operadoras de Planos de Assistncia Sade.
Solicita a consulente, na forma do debatido na sede da ANS, que lhe seja enviado o
fundamento tcnico utilizado pelo CFC na nomenclatura de ingresso (receita) e dispndio
(despesa), transparecendo que a prpria norma deste Conselho Federal entende as iden-
tidades de ingresso e receita e dispndio e despesa . Acrescenta, ainda, que no plano de
contas da ANS, elaborado anteriormente em Cmara Tcnica, que contou, inclusive, com
a participao de representante do CFC, restou pactuado com os vrios segmentos do
mercado de sade suplementar a utilizao das denominaes de receita e despesa .
Esclarecemos, por oportuno, que a referida Cmara Tcnica no deve ser confun-
dida com a deste Conselho Federal de Contabilidade, e que desconhecemos qualquer
participao de representante indicado por este CFC na elaborao do mencionado Pla-
no de Contas.
Por outro lado, informa a ANS que, face distino entre as normas, algumas entidades
cooperativas tm questionado aos representantes da Diretoria de Normas e Habilitao
das Operadoras sobre a possibilidade de manuteno interna da nomenclatura sugerida
na norma do CFC, com o envio de dados para a ANS num sistema de DE/PARA, j com
outra denominao , conforme cpia, anexa ao Ofcio, de manifestao apresentada por
uma associao que congrega cooperativas mdicas.
Diante desse quadro, a ANS consulta-nos sobre a possibilidade de reviso das expres-
ses utilizadas na NBC T 10.21, notadamente diante dos fundamentos tcnicos que lhe
expusemos , acrescentando que uma modificao no Plano de Contas da ANS implica-
179
ria num elevado custo regulatrio, sendo certo que a necessidade de homogeneizao
para maior segurana daquelas entidades cooperativas . (Grifamos)
Parecer:
O assunto objeto da presente consulta foi extensamente tratado no mbito deste Con-
selho Federal de Contabilidade, particularmente pelo Grupo de Estudos designado para
a elaborao das normas especficas sobre as Entidades Cooperativas e, em especial,
daquelas operadoras de planos de assistncia sade.
Os fundamentos tcnicos utilizados esto na essncia dos Princpios Fundamentais
de Contabilidade (Resolues CFC Ns. 750/93 e 774/94), da decorrendo, entre ou-
tras, as diretrizes especficas dos registros contbeis dos atos cooperativos , conforme
disposies contidas na NBC T 10.8 e na NBC T 10.21, de onde cabe destacar:
10.8.1.4 A movimentao econmico-financeira decorrente do ato cooperativo, na for-
ma disposta no estatuto social, definida contabilmente como ingressos e dispndios (con-
forme definido em lei). Aquela originada do ato no-cooperativo definida como receitas,
custos e despesas.
10.8.1.4.1 As receitas e os ganhos, assim definidos no item 3.3.2.1, a, da NBC T 3.3, bem
como as demais rendas e rendimentos, nesta norma ficam denominados de ingresso.
10.8.1.4.2 Os custos dos produtos ou mercadorias fornecidos (vendidos) e dos servios
prestados, as despesas, os encargos e as perdas, pagos ou incorridos, assim definidos no item
3.3.2.1, b, da NBC T 3.3, ficam denominados de dispndios.
10.21.1.4 As movimentaes econmico-financeiras das Entidades Cooperativas Opera-
doras de Planos de Assistncia Sade tero o seguinte tratamento contbil:
10.21.1.4.1 Aquelas decorrentes do ato cooperativo, na forma prevista no estatuto social,
denominada como receitas e despesas na NBC T 3.3 e legislao aplicvel, inclusive a emitida
por rgos reguladores, sero denominadas, respectivamente, como ingressos (receitas por
conta de cooperados) e dispndios (despesas por conta de cooperados).
10.21.1.4.2 Aquelas decorrentes dos atos no-cooperativos, na forma disposta no estatu-
to social, so definidas contabilmente como receitas, custos e despesas e devem ser registra-
das contabilmente de forma segregada das decorrentes dos atos cooperativos .
Entendo, por conseqncia, que no h porque se rever as denominaes utilizadas
nas referidas NBCs,por estarem respaldadas em fundamentos tcnicos e cientficos.
Alis, ratificando o bem lanado parecer tcnico emitido pelo ilustre Professor Olvio
Koliver ex-Vice-presidente Tcnico e, atualmente, membro do Conselho Consultivo
deste Conselho Federal de Contabilidade que esgotou a matria aqui tratada, concluin-
do que a mesma est bem explicitada nas Normas Brasileiras de Contabilidade, e que,
portanto, clareza maior absolutamente invivel.
Por oportuno, importante ressaltar que est em fase final de aprovao a minuta de
Interpretao Tcnica NBC T 10.8 IT 01 Entidades Cooperativas , aplicvel ao
caso presente, onde so esclarecidos os critrios e procedimentos especficos de avalia-
o, de registro das variaes patrimoniais e de estrutura das Demonstraes Contbeis
e de informaes mnimas a serem includas em notas explicativas relativas NBC T 10.8
Entidades Cooperativas .
180
Finalmente, quanto alegao da ANS de que uma modificao no seu Plano de
Contas implicaria num elevado custo regulatrio , afigura-se destituda de qualquer
lgica, porquanto significaria um entrave atualizao de procedimentos contbeis
em funo de avanos cientficos e/ou tecnolgicos, sendo prtica natural e salu-
tar, adotada por importantes entidades reguladoras, como, por exemplo, o Banco
Central do Brasil que vem atualizando, periodicamente, o COSIF (Plano de Contas
das Instituies Financeiras), atravs de circulares especficas. Por essa razo, no
se justifica a criao de um sistema DE/PARA , como sugerido no ofcio da Agncia
Nacional de Sade (ANS).
Assunto: Consulta formulada por profissional contabilista , encaminhada pelo CRC/SP a
respeito da contabilizao de juros sobre financiamento em moeda estrangeira, referen-
te aquisio de mquinas e equipamentos de empresa sediada no exterior (Japo).
Interessados: Contabilista Sueli Diviani Pereira Procacino e Conselho Regional de Con-
tabilidade do Estado de So Paulo
Consulta
Atravs do Ofcio SUP/408-2004, de 19.10.2004, o CRC/SP encaminha consulta for-
mulada pela contabilista Sueli Diviani Pereira Procacino sobre procedimentos contbeis
adotados numa Aquisio de Mquinas e Equipamentos da empresa estrangeira (Japo),
onde tal equipamento foi financiado pela prpria fornecedora do bem, em 15 parcelas
bimestrais, onde conhecido o valor do principal e o valor dos juros . Solicita a consu-
lente nossa confirmao sobre a forma correta a proceder neste caso.
A dvida da contabilista: - recai exatamente sobre os juros sobre o financiamen-
to que colocamos no Ativo Circ (Despesas a Apropriar): A cada ms aproprio o
valor dos juros. Entretanto como a moeda estrangeira, estou efetuando tambm
a variao cambial destes valores. No estaria efetuando em duplicidade a Variao
Cambial neste caso?
Parecer:
Cabe esclarecer, preliminarmente, que a consulta apresentada no est suficientemen-
te fundamentada para possibilitar uma anlise acurada da questo. Eis que, no primeiro
pargrafo, colocada uma operao de compra de Mquinas e Equipamentos , como
se tratasse de uma imobilizao tcnica (Ativo Imobilizado); enquanto que, no segundo
181
pargrafo, a contabilista informa: fizemos o lanamento Bens Ativo (ativo Circ) x Passivo
Circ e Longo Prazo (Financ. A Pagar)...
Entretanto, ainda que as informaes estivessem completas, entendo que no da
competncia do Sistema CFC/CRCs manter atividade de consultoria tcnica para aten-
der s dvidas dos contabilistas:
1) por se tratar de conhecimentos que devem ser adquiridos em cursos regulares
de graduao e/ou em treinamento oferecido por instituies de ensino ou por
entidades profissionais (CRCs, Ibracon, Sindicatos);
2) porque, sendo uma consultoria gratuita, um precedente perigoso que cria
uma responsabilidade para o CFC, alm de estabelecer uma concorrncia
predatria com os profissionais legalmente estabelecidos para desempenhar
essas atividades.
Assim, a profissional deve ser informada sobre as atribuies do Sistema CFC/CRcs,
ficando, portanto, prejudicada a resposta a sua consulta.
Assunto: Consulta formulada pelo Banco do Povo, encaminhada pelo CRCMS, sobre a
necessidade de contratao de auditores independentes com registro na CVM Comis-
so de Valores Mobilirios.
Interessados: Instituio Comunitria de Crdito Banco do Povo e Conselho Regional
de Contabilidade do Estado de Mato Grosso do Sul
Consulta
Mediante Ofcio PRES n 337/2004, de 17 de novembro de 2004, o Conselho Re-
gional de Contabilidade do Estado de Mato Grosso do Sul encaminha consulta for-
mulada pelo Banco do Povo - Instituio Comunitria de Crdito, em expediente CT
198/2004/ICC BP, datado de 04 de novembro de 2004, versando sobre a obrigato-
riedade de contratao de auditorias externas independentes, de acordo com a Lei
9.790/99, de 23/03/1999.
Solicita a referida Instituio orientao formal do CRCMS com relao necessi-
dade, ou no, de registro na CVM Comisso de Valores Mobilirios, por parte dos
contadores-auditores que prestam servios para as OSCIPs (Organizaes da Socieda-
de Civil de Interesse Pblico) .
182
Parecer:
A Lei n 9.790, de 23/03/1999, dispe sobre a qualificao de pessoas jurdicas de
direito privado, sem fins lucrativos, como Organizaes da Sociedade Civil de Interesse
Pblico, institui e disciplina o Termo de Parceria, e d outras providncias.
Para se qualificarem como Organizaes da Sociedade Civil de Interesse Pblico, as
pessoas jurdicas interessadas devero ser regidas por estatutos cujas normas expressa-
mente disponham, entre outras, sobre:
VII as normas de prestao de contas a serem observadas pela entidade, que de-
terminaro, no mnimo:
a) a observncia dos princpios fundamentais de contabilidade e das Normas Brasilei-
ras de Contabilidade;
b) que se d publicidade por qualquer meio eficaz, no encerramento do exerccio fis-
cal, ao relatrio de atividades e das demonstraes financeiras da entidade, incluin-
do-se as certides negativas de dbitos junto ao INSS e ao FGTS, colocando-os
disposio para exame de qualquer cidado;
c) realizao de auditoria, inclusive por auditores externos independentes se for o
caso, da aplicao dos eventuais recursos objeto do termo de parceria conforme
previsto em regulamento; (grifado)
d) a prestao de contas de todos os recursos e bens de origem pblica recebidos
pelas Organizaes da Sociedade Civil ser feita conforme determina o pargrafo
nico do art. 70 da Constituio Federal.
A Lei das Sociedades por Aes Lei n 6.404/76, de 15/12/1976 e Lei n 10.303/01,
de 31/10/2001 determina, no 3 do art. 177, que:
3 As demonstraes financeiras das companhias abertas observaro, ainda, as normas
expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios, e sero obrigatoriamente auditadas por au-
ditores independentes registrados na mesma comisso. (grifado)
A Lei n 6.385, de 07/12/1976, que dispe sobre o mercado de valores mobilirios e
cria a Comisso de Valores Mobilirios, estabelece, em seu art. 9, que:
Art. 9 Compete CVM nas atividades inerentes aos auditores independentes, consultores
e analistas de valores mobilirios:
I registrar as empresas de auditoria ou auditores independentes que podero audi-
tar, para os efeitos da Lei n 6.385, de 7 de dezembro de 1976, as demonstraes
financeiras de companhias abertas e das instituies, sociedades ou empresas que
integram o sistema de distribuio e intermediao de valores mobilirios;
II estabelecer as condies para o registro de que trata o inciso anterior e seu procedimento, e
definir os casos emque o registro poder ser recusado, suspenso, cancelado ou alterado;
Atravs da Instruo CVM n 308, de 14 de maio de 1999, a Comisso de Va-
lores Mobilirios dispe sobre o registro e o exerccio da atividade de auditoria
independente no mbito do mercado de valores mobilirios, estabelecendo, em
seu art. 1, que:
183
Art. 1 O auditor independente, para exercer atividade no mbito do mercado de valores
mobilirios, est sujeito ao registro na Comisso de Valores Mobilirios, regulado pela presen-
te Instruo. (grifado)
Como se observa, somente no exerccio da atividade de auditoria independente, no
mbito do mercado de valores mobilirios, o auditor independente estar sujeito ao
registro obrigatrio na CVM Comisso de Valores Mobilirios.
Nas demais situaes, a atividade de auditoria independente poder ser exercida sem
necessidade do registro do auditor naquela Autarquia Federal, exceto quando deter-
minado em lei ou norma especfica, como o caso de vrios rgos governamentais
(BACEN, SUSEP e outros).
Portanto, no caso presente, no obrigatrio o registro na CVM para os auditores
independentes contratados pelas OSCIPs, salvo se a instituio contratante estiver
enquadrada em atividades reguladas por rgos que exijam o referido registro (BA-
CEN, SUSEP etc).
Assunto: Divergncia de entendimento entre a Prefeitura do Municpio de Nova Ban-
deirantes, do Estado de Mato Grosso e o Tribunal de Contas do Estado
Interessados: Prefeitura Municipal de Nova Bandeirantes Mato Grosso
A Prefeitura Municipal de Nova Bandeirantes estado de Mato Grosso solicita escla-
recimentos a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, com base no Parecer do
Tribunal de Contas do Estado de Mato Grosso, referente a no-obedincia do disposto
constante no Pargrafo nico do Art. 23 da Lei Federal n 4320/64, contrrio ao enten-
dimento da Prefeitura Municipal de Nova Bandeirantes MT.
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada na matria contabilidade go-
vernamental, este Vice-presidente, mediante memorando Cotec n 377, de 15/10/04,
solicitou a emisso de opinio ao Contador Isaltino Alves da Cruz, integrante do Grupo
de Estudo de Contabilidade Pblica do Conselho Federal de Contabilidade e colabora-
dor desta Cmara Tcnica em assuntos da rea pblica.
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido Contador, a qual
referendamos:
184
A REFERNCIA
1. Fazemos referncia ao Memorando dessa Coordenao Tcnica n 377, de
15/10/2004, solicitando parecer sobre o Acrdo n 668/2004, de 17/08/2004,
do Tribunal de Contas do Estado de Mato Grosso TCE-MT.
2. A consulta formulada pela Prefeitura Municipal de Nova Bandeirantes tem como
causa a divergncia de entendimento com a posio divulgada pelo Tribunal de
Contas do Estado de Mato Grosso TCE-MT, acerca da aplicao do artigo 23
da Lei n 4.320/64, aps consulta da prpria prefeitura ao TCE-MT, conforme
Acrdo n 668/2004, de 17/08/2004.
A DIVERGNCIA DE ENTENDIMENTOS
3. A Prefeitura Municipal de Nova Bandeirantes com base no art. n 23, da Lei n
4.320/64, entende que se deve fixar o quadrinio no quadro preliminar do PPA
Plano Plurianual e, anualmente, reajustar mediante lei, conforme ensina o par-
grafo nico do referido artigo, acrescentado mais um exerccio, mantendo assim,
o perodo contnuo quadrienal.
4. Utilizando-se deste entendimento a Prefeitura de Nova Bandeirantes, do Estado
de Mato Grosso elaborou o Projeto de Lei n 291/2003, que altera e reajus-
ta o Plano Plurianual, para o perodo de 2004 a 2007, estabelecido pela Lei n
240/2001, cujo perodo de 2001 a 2005.
5. O Tribunal de Contas do Estado de Mato Grosso TCE-MT, com base nas regras
constitucionais federais, estabelecidas no art. 35, pargrafo 2, inciso I, dos Atos
das Disposies Constitucionais Transitrias ADCT, entendeu que em decor-
rncia, o art. 23 da Lei n 4.320/64, perdeu tambm a eficcia quanto regra de
reajustamento anual do Quadro de Recursos e de Aplicao de Capital com o
acrscimo de mais um exerccio. Conclui que as alteraes em relao a qualquer
Plano Plurianual devero extinguir-se unicamente em seu perodo de vigncia,
estabelecido na Lei que o aprova e dever estar em consonncia com as regras
constitucionais transitrias.
O PARECER
6. Sobre o assunto, o PPA, previsto no art. 165, inciso I, da Constituio Federal, por
ser um instrumento de planejamento para um perodo de quatro anos, revesti-
do de periodicidade especfica decorrente da vontade da Sociedade de que haja
continuidade dos projetos ainda no concludos no curso de um mandato.
7. Essa continuidade na realizao de investimentos encontra respaldo no art. 23, da
Lei n 4.320/64, que estabelece o Quadro de Recursos e de Aplicao de Capi-
tal, cuja funo dispor sobre receitas e despesas de capital por no mnimo, um
trinio. Alis, o pargrafo nico do citado artigo determina a atualizao anual do
Quadro, dispondo da seguinte forma:
O Quadro de Recursos e de Aplicao de Capital ser anualmente reajustado, acres-
centando-lhe as previses de mais um ano, de modo a assegurar a projeo contnua
dos perodos.
185
8. No obstante o referido Quadro constituir-se em instrumento de flexibilizao e
ajuste do PPA, conveniente ressaltar que, poca em que foi aprovado, a Nor-
ma Constitucional permitia a sua edio mediante decreto do Poder Executivo,
desde que fosse executado em consonncia com o oramento anual aprovado
pelo rgo legislador. Atualmente, a Carta Magna exige que o PPA seja aprovado
por lei, com vigncia de quatro exerccios, e veda a consignao de dotao de
investimento sem prvia incluso no citado Plano, conforme preceitua o seu 1
do art. 167.
9. No caso da Unio, as alteraes ao Plano Plurianual so propostas anualmente
pelo Poder Executivo por meio de projeto de lei a ser encaminhado ao Congresso
Nacional durante os exerccios de vigncia do mencionado Plano, de acordo com
o art. 5, caput e 1 , da Lei n 10.933, de 11/9/2004, in verbis:
Art. 5 A alterao ou a excluso de programas constantes do Plano Plurianual, assim
como a incluso de novos programas, ser proposta pelo Poder Executivo, por meio de projeto
de lei de reviso anual ou especfico, observado o disposto no art. 6 desta Lei.
1 Os projetos de lei de reviso anual sero encaminhados ao Congresso Nacional at o
dia 31 de agosto dos exerccios de 2004, 2005 e 2006.
10. Ademais, as modificaes anuais inseridas no PPA tm seu impacto econmico-
financeiro adstrito ao perodo de vigncia do Plano, conforme se observa no inci-
so III do 4 do art. 5 da mencionada Lei, transcrito a seguir:
4 A proposta de alterao ou incluso de programas conter, no mnimo:
III identificao dos efeitos financeiros e demonstrao da exeqibilidade fiscal ao longo
do perodo de vigncia do Plano Plurianual. (grifo nosso)
11. Ainda segundo 2 do art. 35 do Ato das Disposies Constitucionais Transitrias
da Constituio Federal de 1988, o PPA possui vigncia at o final do primeiro
exerccio financeiro do mandato presidencial subseqente, ano em que o atual
titular do Poder Executivo Federal dever propor o novo projeto ao Congresso
Nacional, podendo incluir programas, assim como dar continuidade queles em
andamento e pendentes de concluso.
12. Diante do exposto, concordamos com a posio constante do Acrdo n
668/2004, do TCE-MT, entendendo ter respaldo legal a apresentao do Pro-
jeto de Lei que altera o Quadro de Recursos e Aplicao de Capital do Plano
Plurianual, mencionado no art. 23 da Lei n 4.320/64, desde que seja mediante
Lei e que os seus efeitos financeiros sejam limitados ao prazo de vigncia do
PPA em vigor.
186
Assunto: Extravio de Documentao
Interessados: Delegacia Sindical dos Tcnicos da Receita Federal do Estado do Mato
Grosso do Sul
A Delegacia Sindical dos Tcnicos da Receita Federal - Estado do Mato Grosso do
Sul solicita informaes sobre o correto procedimento contbil-jurdico a ser adotado
em relao a recente fato ocorrido de extravio da documentao completa para fins de
prestao de contas mensal a nossa Diretoria Executiva Nacional em Braslia, referente
aos fatos contbeis do ms de agosto de 2004.
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada na matria, esta Conselhei-
ra, mediante memorando COTEC n 384, de 5/11/04, solicitou a emisso de opinio
ao Conselheiro Mauro Manoel Nbrega, Coordenador Adjunto da Cmara de Regis-
tro e Fiscalizao.
qual referendamos:
Parecer:
Indaga a consulente: Solicito informaes sobre o correto procedimento con-
tbil-jurdico a ser adotado em relao a recente fato ocorrido de extravio da
documentao completa para fins de prestao de contas mensal a nossa Diretoria
Executiva Nacional em Braslia, referente aos fatos contbeis do ms de agosto
de 2004.
1. Atento a indagao, defino desde logo que a posio a seguir listada refere-se s e
unicamente a procedimento contbil eis que no cabe, nem tampouco tem com-
petncia, a Cmara Tcnica e E. Plenrio do Conselho Federal de Contabilidades
para entremear-se em aconselhamentos de ordem jurdica.
2. A questo posta em comento indica que a contabilizao houvera sido consumada
restando extraviados os documentos que deram lastro mesma.
3. Ainda.
4. Que todos os documentos a consulente logrou reconstitu-los por declaraes de
beneficirios, segundas vias de notas ficais e comprovantes de pagamento.
5. No mesmo sentido, documentos que justificam os crditos recebidos atravs de
depsitos em suas contas bancrias.
187
6. A iniciativa da consulente, em buscar cpia dos documentos extraviados,
j dota de legitimidade a prestao de contas a ser feito junto a sua Dire-
toria Executiva.
7. Ainda, quase que esgota os procedimentos a serem adotados em casos de aciden-
tes desta linhagem.
8. O assunto em questo trata de um acontecimento que foge a vontade da enti-
dade. Por mais cuidados que se venha a adotar, nunca se est imune a extravio
de livros e documentos. So os rotulados fortuitos casos os quais, quando se
apresenta, h que se ter a necessria parcimnia no seu exame iniciando-o com o
compulsrio status da boa f.
9. Para o caso telado, aliado ao procedimento j adotado, basta anexar prestao
de contas, cpia do Edital publicado, que deu notcia sociedade, do extravio
dos documentos.
10. Admitindo por hiptese, que algum documento registrado, no tenha a
consulente logrado substitu-lo, dever o profissional que executou a Con-
tabilidade produzir declarao pormenorizada da operao a qual dever
conter a chancela deste, do Sr. Tesoureiro quando houver e o I.SR. Presi-
dente da entidade.
11. Mais.
12. Tangentes a guias de recolhimentos de impostos, estes devero ser substitudos
por certides obtidas junto fazenda ou autarquia beneficiria.
13. Admite-se ainda, informaes seguras fornecidas pelo Banco arrecadador
14. Estes ltimos procedimentos aconselhados encontram inspirao na NBCT 2.2,
aprovada pela RES. CFC 597/85, que trata da Documentao Contbil, em comple-
mento da NBCT 2, que tratou da Escriturao Contbil. Naquela, v-se escrito:
2.2.3 A Documentao Contbil pode ser de origem interna quando gerada na prpria
Entidade ou externa proveniente de terceiros grifo nosso -.
Esta declarao estar sendo emitida sob as penas da lei .
15. Finalizando, muito oportuno e em nome da indispensvel transparncia, o ba-
lancete, embasador da prestao de contas dever conter explicaes acerca do
ocorrido. (extravio dos documentos)
16. Poder o profissional, por analogia, valer-se do que est contido na NBCT 6.2,
que trata das Notas Explicativas na Divulgao das Demonstraes Contbeis.
188
Assunto: Consulta formulada por profissional contabilista, encaminhada pelo CRC/SP,
a respeito do exerccio de cargo de diretor responsvel pelo acompanhamento, super-
viso e cumprimento de normas e procedimentos de contabilidade previstos na regula-
mentao editada pela Superintendncia de Seguros Privados SUSEP.
Interessado: Contabilista Josemar Costa Silva e Conselho Regional de Contabilidade do
Estado de So Paulo
Consulta
Pelo Ofcio SUP/546-2004, de 30 de dezembro de 2004, o CRC/SP encaminha consul-
ta formulada pelo contabilista Josemar Costa Silva, CRC 1SP212636/0-8, questionando
a Resoluo CNSP N 118, de 22 de dezembro de 2004, com respeito designao de
diretor, tecnicamente qualificado, para responder, junto a SUSEP, pelo acompanhamen-
to, superviso e cumprimento das normas e procedimentos de contabilidade previstos
na regulamentao em vigor .(grifos nossos).
A referida Resoluo dispe sobre a prestao de servios de auditoria independente para
as sociedades seguradoras, de capitalizao e entidades abertas de previdncia complemen-
tar e sobre a criao do Comit de Auditoria .
Por isso, tendo em vista que no foram definidas explicitamente quais as qualificaes
(se deve ser contabilista, se diretor estatutrio ou no, etc), o consulente solicita que o
sistema CFC/CRC se manifeste junto a SUSEP para requisitar que o profissional designa-
do para tal atribuio seja um profissional devidamente registrado no sistema CFC/CRC,
conforme legislao vigente, no permitindo que as atribuies especficas da classe con-
tbil sejam desempenhadas por outros profissionais, como provavelmente ocorrer se o
CFC/CRC no se pronunciar .
Parecer
A Resoluo CNSP N 118 adotou a mesma linha da Resoluo 3198, de 27 de maio
de 2004, do Conselho Monetrio Nacional, que regulamenta a prestao de servios de
auditoria independente para as instituies financeiras e demais instituies autorizadas
a funcionar pelo Banco Central do Brasil e para as cmaras e prestadores de servios de
compensao e de liquidao.
Tanto o Art. 6 da Resoluo CNSP N 118, como o Art. 5 da Resoluo N
3.198, estabelecem que as entidades autorizadas a funcionar pelos referidos r-
gos reguladores devem designar diretor, tecnicamente qualificado, para res-
ponder, junto a SUSEP ou junto ao BACEN, pelo acompanhamento, superviso e
cumprimento das normas e procedimentos de contabilidade previstos na regula-
mentao em vigor .
189
evidente que as normas em questo tratam de atribuies conferidas a diretor eleito,
nos termos da legislao societria, com delegao explcita (estatuto) para responder,
legalmente, junto aos rgos reguladores, a exemplo do que ocorre nas companhias
abertas com o diretor de relaes com investidores , segundo as normas da Comisso
de Valores Mobilirios (CVM).
A exigncia de um interlocutor tecnicamente qualificado, no entendimento
daqueles rgos reguladores, no implica em habilitao especfica na rea con-
tbil, mas, sim, de um profissional que rena conhecimentos e experincias em
diversos campos que lhe permitam desempenhar as atribuies do seu cargo de
forma plena.
Cabe entidade fiscalizada a escolha do diretor que melhor atenda s finalidades exi-
gidas pelos respectivos rgos reguladores. Este diretor, naturalmente, dever ser asses-
sorado pelo profissional da rea contbil, legalmente habilitado.
Assim como o contabilista necessita de conhecimentos especficos de outras profis-
ses, para melhor desempenho das funes dentro da sua especializao profissional
por exemplo, tributao, finanas, mercado, informtica etc outros profissionais pre-
cisam, igualmente, de conhecimentos de contabilidade para maior interao entre os
componentes organizacionais de qualquer entidade.
Consultando a legislao sobre as atribuies privativas dos contabilistas Decre-
to- Lei N 9295/1946, art. 25; Resoluo CFC N 560/83; Resoluo CFC N 960/03,
art. 25 no se pode afirmar que as atribuies previstas nas normas da SUSEP e do
BACEN sejam de competncia exclusiva da profisso contbil, posto que tais normas
no implicam no exerccio efetivo das atribuies privativas do contabilista, legalmen-
te habilitado. As funes atribudas ao diretor designado pela entidade fiscalizada
meramente informativa, tendo por objetivo facilitar os trabalhos de fiscalizao dos
rgos reguladores, que ter apenas um nico interlocutor com aquelas responsa-
bilidades, embora no estejam eximidos os demais administradores da entidade, de
acordo com a legislao aplicvel.
evidente que, considerando as atribuies contidas nas referidas normas regula-
mentares, o contabilista seria o profissional tecnicamente melhor qualificado para o
exerccio daquele cargo de diretor. Todavia, a SUSEP e o BACEN no exigem que o
diretor designado execute apenas as mencionadas atribuies, que podero ser exer-
cidas juntamente com outras, como ocorre nas companhias abertas com o diretor de
relaes com investidores .
190
Assunto: Esclarecimento quanto controvrsia existente entre o item 13.3.1 da NBC T
13 e do Artigo 431-A do CPC.
Interessado: Senhora Natlia Barroca e Conselho Regional de Contabilidade de Pernambuco
A Senhora Natlia Barroca solicita esclarecimentos a este egrgio Conselho Federal
de Contabilidade, quanto a contradio existente entre o CPC Art. 431-A e no item
13.3.1 da NBC T 13.
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada na matria percia contbil,
a Coordenao de Assuntos Tcnicos, mediante orientao do Vice-presidente, enca-
minhou e-mail datado do dia 14 de janeiro de 2005, onde solicita a emisso de opinio
ao Contador Carlos Edgar de Magalhes Valmrbida, integrante do Grupo de Estudo
de Percia Contbil do Conselho Federal de Contabilidade e colaborador desta Cmara
Tcnica em assuntos da rea de percia contbil.
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido Contador, a
qual referendamos:
Parecer:
Preliminarmente entendo ser oportuna a transcrio do artigo 431-A do CPC, acres-
centado pela Lei n 10.358 de 27/12/2001.
A determinao legal a que segue: As partes tero cincia da data e local designados
pelo juiz ou indicados pelo perito para ter incio a produo da prova.
A consulta parte do equivocado entendimento de que teria sido conferida ao perito
nomeado a atribuio de procurar os assistentes tcnicos para iniciar a percia.
Segundo o entendimento, o dispositivo legal sob exame no atribui ao perito a obri-
gao de procurar os assistentes tcnicos para iniciar a percia, e, em conseqncia, no
contraria o texto normativo inserido na NBCT-13.
Em primeiro lugar, h determinao para que as partes tenham cincia da data e local
designados pelo juiz ou indicados pelo perito para ter incio a produo da prova. Ora,
os assistentes tcnicos no podem ser considerados como partes, embora, no trabalho
pericial, sejam indicados pelas mesmas.
Em segundo lugar, no h no texto legal a determinao para que a comunicao s
partes, seja procedida pelo perito nomeado, constando apenas que as mesmas tero
cincia da data e local designados pelo juiz ou indicados pelo perito para ter incio a
produo da prova.
191
A determinao para que as partes tenham cincia, no pressupem que esta atribui-
o tenha sido conferida ao perito nomeado, sendo o entendimento que esta obrigao
continua afeta ao judicirio.
Normalmente o incio da percia designado pelo juiz, e coincide com retirada dos
autos em carga.
No entanto, mesmo nos casos de ser atribuda ao perito nomeado a designao da
data do incio da percia, ainda assim, somente caberia ao mesmo comunicar ao juiz e no
aos assistentes tcnicos indicados pelas partes.
Considerando o acima exposto, do meu entendimento que no existe nenhuma con-
tradio a ser sanada na NBCT-13, tendo em vista que o item sob exame no contraria
em nada o disposto no art 431-1 do CPC.
o meu entendimento, salvo melhor juzo .
Carlos Edgar de Magalhes Valmorbida.
Contador CRCRS 32587
Assunto: Consulta sobre a aplicabilidade das normas tcnicas editadas pelo Conselho Fe-
deral de Contabilidade e sua fiscalizao quanto ao cumprimento das mesmas e sobre os
poderes de diversos rgos reguladores de emitir normas tcnicas sobre contabilidade.
Interessado: Contador Sr. Valdir Corra de Moraes, jurisdicionado ao Conselho Regio-
nal de Contabilidade de Gois
Consulta:
Em ampla e explanada mensagem, enviada por correio eletrnico para este Conselho
em sete de setembro passado, o contabilista Sr. Valdir Corra de Moraes faz considera-
es sobre seu entendimento quanto emisso de normas profissionais e tcnicas por
parte do Conselho Federal de Contabilidade e sua comparao com as emitidas pelo
IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil e, adicionalmente, faz ou-
tras consideraes sobre esse mesmo tema, mas ampliando-o para a atuao de outras
entidades e rgos oficiais como Banco Central do Brasil, CVM Comisso de Valores
Mobilirios, AUDIBRA Instituto dos Auditores Internos do Brasil, entre outros.
Parecer:
Confirmamos ser correto o entendimento do consulente, sobre as responsabilidades
192
do Sistema Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais, consubstanciadas
em nossa Lei de Regncia, Decreto-Lei No. 9295, de 27 de maio de 1946, que criou o
Conselho Federal e os Conselhos Regionais, que dispe:
Artigo 2o. A fiscalizao do exerccio da profisso de contabilista, assim entendendo-se
os profissionais habilitados como Contadores e guarda-livros, de acordo com as disposies
constantes do Decreto No. 20.158, de 30 de junho de 1931, Decreto No. 21.033, de 8 de
fevereiro de 1932, Decreto-Lei No. 6.141, de 28 de dezembro de 1943 e Decreto-Lei No.
7.988, de 22 de setembro de 1945, ser exercida pelo Conselho Federal de Contabilidade e
pelos Conselhos Regionais de Contabilidade .....
Em seu Artigo 12, formalizada a obrigatoriedade de registro nos Conselhos Regionais
de sua jurisdio, como assim disposto:
Artigo 12 Os profissionais a que se refere este Decreto-Lei somente podero exercer a
profisso depois de regularmente registrados no rgo competente do Ministrio da Educao
e Sade e no Conselho Regional de Contabilidade a que estiverem sujeitos.
Desde a criao dos Conselhos Federal e Regionais e at mais recentemente, inme-
ros diplomas legais foram emitidos, relacionados com a profisso e seu exerccio, no
sentido de atualizar a representao da profisso, tanto na sua forma de registro quanto
na de fiscalizao.
O Conselho Federal de Contabilidade, como rgo regulador da profisso contbil
e com inquestionvel produo tcnica, consubstanciada na edio dos Princpios Fun-
damentais de Contabilidade e das Normas e Padres que a eles se relacionam, vem
exercendo eficientemente a delegao feita por intermdio de nossa Lei de Regncia,
desde 1946.
Quanto ao questionamento sobre a funo e atuao do IBRACON, tambm se con-
firma o entendimento do consulente, de que se trata de uma entidade que congrega
profissionais da contabilidade, em especial os contadores especializados em auditoria
independente. uma entidade formada como pessoa jurdica de direito privado, sem fins
econmicos e na forma federativa.
O IBRACON tem por finalidade, genericamente, congregar, associativamente, a classe
de profissionais e tem como objetivos principais, de conformidade com o seu estatuto,
em especial para esclarecimento da consulta, conforme disposto em seu Artigo 1o., pa-
rgrafo nico, que alm da finalidade genrica do IBRACON, dentre os objetivos princi-
pais encontram-se:
d) O estabelecimento de polticas de interpretao e manifestao sobre princpios e
normas de contabilidade, oriundos das entidades normativas, fazendo estabelecer, inclu-
sive, as diferenas em relao aos processos estabelecidos em outros pases ou fixados
por entidades internacionais;
i) Adotar as normas emitidas pelas entidades reguladoras, no campo de atuao pro-
fissional, exarando opinies, eventualmente divergentes, sempre que o consenso intelec-
tual dos rgos de representao da entidade assim entender.
Mais especificamente, sob os itens d) e i) acima referidos, pode-se confirmar o enten-
dimento de que o IBRACON trata do estabelecimento de polticas de interpretao e
emite manifestao sobre os princpios e normas de contabilidade e de outros pronun-
193
ciamentos e documentos tcnicos oriundos das entidades normativas e das normas emi-
tidas pelas entidades reguladoras no campo de atuao profissional, exarando opinies,
eventualmente divergentes.
Entendo que o acima exposto represente a resposta questo No. 1 do consulente,
relativamente s funes do Conselho Federal de Contabilidade e do IBRACON.
A questo de No. 2, que versa sobre se O IBRACON exerce algum tipo de poder so-
bre os contadores e/ou auditores ? e questo de No. 3, sobre se O IBRACON exerce
algum tipo de fiscalizao, enfim, o auditor em especial deve algum tipo de obedincia ao
mesmo? confirmamos que o poder de representao intelectual e tica efetivamente
exercido pelo IBRACON, todavia, no havendo determinao legal para tal.
Faz-se justo, neste Parecer, registrar o extraordinrio apoio que vem sendo dado pelo
IBRACON ao desenvolvimento da profisso no Brasil e, especialmente, na edio das
Normas Brasileiras de Contabilidade do Conselho Federal de Contabilidade e, em par-
ticular, as referentes rea de Auditoria Independente. A tambm eficiente atuao de
membros do IBRACON, com delegao e responsabilidades junto aos Grupos de Estudo
e de Trabalho do Conselho Federal de Contabilidade e de nossa representao como
classe profissional, nacional e internacionalmente, merece destaque.
A questo de No. 4, sobre se as suas normas s podem ser acatadas se aprovadas
pelo CFC ? ou no ? e a questo de No. 5, sobre se o mesmo (IBRACON) tem poder
ou liberdade para criar normas sobre contabilidade e auditoria revelia do CFC ? in-
formamos que as diretrizes emanadas do IBRACON no se confundem com as Normas
Brasileiras de Contabilidade e, mais importante ainda, no h conflitos entre as mesmas.
No h casos de revelia porque ambas as entidades so independentes e esto com-
promissadas exclusivamente com a matria tcnica e que se complementam.
Ao generalizar o questionamento do consulente, transferindo para o campo de envol-
vimento de outras entidades a possibilidade das questes acima, devemos reafirmar a
plena independncia tanto do IBRACON quanto do Conselho Federal de Contabilidade,
com relao divulgao de posies tcnicas relativas cincia contbil. Necessrio,
aqui, referirmo-nos base cientfica, substantiva e adjetiva, dos Princpios Fundamentais
de Contabilidade, consagrados na Resoluo CFC No. 750/93 de 29 de dezembro de
1993, que do a condio de legitimidade para as Normas Brasileiras de Contabilidade e
que so de obrigatria adoo no exerccio da profisso no Brasil.
Outras entidades, alm das citadas pelo consulente (Banco Central do Brasil, CVM
Comisso de Valores Mobilirios), tambm tem poderes legais para emitir diretrizes
contbeis, como a Receita Federal, a SUSEP - Superintendncia de Seguros Privados e as
agncias reguladoras como a Agncia Nacional de Telecomunicaes - Anatel , Agncia
Nacional da Sade Suplementar ANS, entre outras. nem sempre levando em conta a
contabilidade como Cincia Social que e, portanto, muitas vezes, deixando de ser in-
dependentes, considerando interesses imediatos ou oportunistas e no tomando como
base os Princpios Fundamentais de Contabilidade.
Por falta de amparo na legislao societria brasileira, a aplicao plena das Normas
Brasileiras de Contabilidade do Conselho Federal de Contabilidade tornam-se, em mui-
tos casos, de difcil ou at impraticvel adoo pelas empresas, seja devido legislao
194
que lhes obrigam posicionamentos diversos, seja por interesses mais imediatos, e que
no guardam relao com a essncia econmica dos fatos administrativos e de sua con-
tabilizao, sempre escudados, todavia, no direito positivo brasileiro.
Assim que, na prpria Norma Brasileira de Contabilidade (NBC T 4 Da Avaliao
Patrimonial, em seu item 4.1.8) procura-se conciliar a diferena entre a contabilidade como
cincia social e as diretrizes de ordem legal que no se coadunam com a boa tcnica contbil
mas que, respaldadas juridicamente, nos obriga a recomendar que quando, concretamen-
te, a lei dispuser diferentemente desta norma (NBC referida), o profissional deve observar
a ordem legal, em seu trabalho , com objeto exclusivo de evitar que o contabilista venha a
sofrer penalizaes de qualquer ordem, uma vez que a subordinao de ordem legal venha
a impedir o exerccio profissional com a necessria independncia tcnica e intelectual.
Concluindo, nosso entendimento que o Conselho Federal de Contabilidade titular,
por direito natural, enriquecido pelo direito conquistado, do poder-dever de elaborar e
editar os Princpios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabi-
lidade. A obrigatoriedade de cumprimento desses princpios e normas tem sido consa-
grada, inclusive, em incontveis atos normativos baixados por autoridades federais e por
resolues ou instrues de entidades como a CVM Comisso de Valores Mobilirios
e Banco Central do Brasil .
Assunto: Artigos 1.020 e 1.186 da Lei 10406/2002 (cdigo Civil Brasileiro livros obri-
gatrios).
Interessado: Josias Pereira Rosa
O Senhor Josias Pereira Rosa solicita informaes com relao aos livros Balancetes
Dirios e Balanos e o Balano de Resultado Econmico, previstos nos Artigos 1.020 e
1.186 do Cdigo Civil Brasileiro.
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada, a Coordenao de Assuntos
Tcnicos, mediante orientao do Vice-presidente, encaminhou e-mail datado do dia 13
de janeiro de 2005, onde solicita a emisso de opinio ao Conselheiro Mauro Manoel
Nbrega, Coordenador-Adjunto da Cmara de Registro e Fiscalizao do Conselho Fe-
deral de Contabilidade e colaborador desta Cmara Tcnica.
195
qual referendamos:
Parecer:
Da ementa supra epigrafada seguem trs questes manifestadas pelo consulente
como segue:
1.) J existe algum modelo definido pelo CFC ou outro rgo encarregado de regu-
lamentar esses artigos?
Resposta.
Assim est escrito o Art. 1.020 do Cdigo Civil:
Os administradores so obrigados a prestar aos scios contas justificadas de
sua administrao, e apresentar-lhe o inventrio anualmente, bem como o ba-
lano patrimonial e o resultado econmico.
Assim est escrito o Artigo 1.186 do Cdigo Civil:
O livro Balancetes Dirios e Balano ser escriturado de modo que registre:
O primeiro artigo criou a compulsoriedade de o administrador promover a pres-
tao de contas aos scios da empresa. No cdigo Civil revogado, no existia dis-
posio correspondente. Logo, no Cdigo Civil novidade. Fora dele, no entanto,
esta obrigao j se via contemplado no Artigo 290 do Cdigo Comercial, de 1850.
No mesmo sentido, o tema j existia e subsiste consagrado pelo Artigo 109, III da
Lei 6.404/76. Esta conta, como bem claro estipulou o artigo, trata-se do balano
normal elaborado em obedincias aos Princpios Fundamentais e as Normas Brasi-
leiras de Contabilidade.
Acentua-se, repetindo, a nica novidade que o encargo do administrador foi con-
signado no Cdigo Civil. Tangente ao Balano, como j assertivado, o Cdigo em nada
inovou. Nem tampouco criou livros novos. Os obrigatrios, at ento vigentes, princi-
palmente o Dirio, esto mantidos nos mesmos moldes.
Digno de se registrar que o Artigo em comento est inserido no Sub Ttulo II, Captulo
I, Seo III que trata Da Administrao logo o novo trata-se, pois, de criao de encar-
go ao Administrador, perante o Cdigo vigente.
Escancara, de seu turno, a necessidade de os administradores, inclusive quando este
for scio, de prestar contas dos resultados da sociedade aos demais scios. A periodici-
dade desta mostragem deve ocorrer, no mnimo a cada ano. A dita prestao de contas
consiste em levantar um balano anual e promover o inventrio dos bens mveis e im-
veis que integram o patrimnio social, apresentando as contas de resultados econmi-
cos, sob a forma de balano contbil, as quais indicaro se a sociedade auferiu lucros ou
teve prejuzos.
O segundo artigo citado, na mesma direo do primeiro, no criou livros novos. O
texto est inserido no Captulo IV Da Escriturao e somente fez aluso a ela trazendo
tratativas respeito.
o exerccio da Contabilidade usual e diria relativas s operaes realizadas pela
196
empresa. No encerramento de cada exerccio financeiro, que corresponde ao trmi-
no do ano-calendrio, ser gerado pelo sistema informatizado o balano patrimonial e
o de resultado econmico da empresa com base nos dados acumulados e consolidados nos
balanos dirios.
A expresso Livro Balancetes Dirios no quis o legislador escrever outra coisa que
no prestigiar o procedimento contbil j adotado pelo Brasil. Como bem professorou o
ilustre mestre Dr. Antnio Lopes de S:
Uma vez identificado e classificado um fato patrimonial, passa-se ao registro do mes-
mo. A tradio na tcnica contbil determina que, obrigatoriamente, os fatos escritu-
rados no livro DIRIO tambm o sejam no RAZO, assim como, quando necessrio ou
compulsrio, em outros livros (fiscais, analticos) conforme o caso. Isto, porque enquanto
o DIRIO segue uma ordem cronolgica (dia a dia ou ms a ms), o RAZO segue uma
ordem sistemtica (conta a conta, embora que seguindo tambm em cada registro a
ordem cronolgica) .
Digno de registro em, em ambos os casos a CONTABILIDADE DAS EMPRESAS FOI
PRIVILEGIADA pelo Cdigo Civil Brasileiro (Lei 10.406/2002) independente da atribui-
o de responsabilidade a scios e administradores.
Texto Legal
Lei 556 de 25.06.1.850 Artigo 290
Lei 6.404/76 Artigo 109, inciso III .
Lei 10.406/2002 Artigos 1.179 a 1.195
Obra
Novo Cdigo Civil comentado. Ed. Saraiva, 2002 Coordenao Ricardo Fiza.
pgs. 921/922, 1053/1054 .
Fundamentos da Contabilidade Geral. Una Editora 2000 Pgs. 72/73. Prof. Dr.
Antnio Lopes de S .
2.) Caso no exista ainda regulamentao especfica sobre isso, h previso de quan-
do ser disponibilizado?
Resposta. Prejudicada.
3.) A partir de quando ser exigvel, e por que, a apresentao desses novos livros?
Resposta. Prejudicada.
Mauro Manoel Nbrega
Conselheiro
197
Assunto: Consulta formulada pela empresa Jaguar Transportes Urbanos Ltda., encami-
nhada pelo CRCMS, a respeito da contabilizao de repasses, a ttulo de adiantamento,
provenientes da comercializao de vale-transporte.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Mato Grosso do Sul
Consulta
Atravs do Ofcio PRES. N 008/2005, de 12/01/2005, o CRCMS solicita-nos emisso
de parecer sobre a consulta formulada pela empresa Jaguar Transportes Urbanos Ltda., a
respeito da contabilizao, pela ASSETUR, de valores provenientes da comercializao
de vale transporte, para imediato repasse s Associadas e, portanto no gerando lucros
ou sobras. O repasse de valores deferido de conformidade com o ndice de participa-
o de associadas. (Grifamos)
A ASSETUR Associao das Empresas de Transporte Coletivo Urbano de Campo
Grande MS uma entidade sem fins lucrativos que, por delegao outorgada pelas
permissionrias, cumpre a funo de arrecadao temporria e transitria dos valores
provenientes da comercializao de vale transporte.
Ao descrever os procedimentos contbeis das empresas associadas, atualmente ado-
tados, a consulente informa que a prestao de servios ocorre quando efetivamente
realizado o transporte de passageiros, ocasio em que emitida a nota fiscal considerada
como receita de transporte nas empresas associadas.
Solicitando o parecer deste CFC, a Jaguar Transportes Urbanos Ltda. esclarece que:
Recentemente tivemos uma auditoria interna do grupo, e fomos indagados e sugestionados a
mudar a forma de lanamentos..., isto , os valores a receber da Assetur, lanar diretamente na
conta Passiva Exigvel a C.Prazo adiantamento Assetur - ... (sic). Em seguida, transcreve
a sugesto do auditor interno, onde recomendada o exame da sugesto apresentada e a
discusso do assunto entre as empresas associadas, levando-se em conta as suas conveni-
ncias, bem como considerando os relevantes servios que a Assetur vem prestando.
Parecer:
Preliminarmente, cabe ressaltar que a matria objeto da consulta no est suficiente-
mente fundamentada, a fim de permitir-nos um exame mais acurado, pois, ao que tudo
indica, a consulente pretende obter uma outra opinio para sua maior segurana.
Entretanto, ainda que as informaes estivessem completas, entendemos que no
atribuio do Sistema CFC/CRCs manter atividade de consultoria tcnica para atender
empresas, por se tratar de um servio profissional especializado, da competncia de
contabilistas habilitados e legalmente estabelecidos.
198
Finalmente, ratificando posio j institucionalizada desta Cmara Tcnica, prestar-se
consultoria tcnica gratuita, alm de constituir um precedente perigoso para o rgo re-
gulador e fiscalizador da profisso contbil, gera uma responsabilidade indevida para o Sis-
tema CFC/ CRCs e uma concorrncia predatria com a nossa comunidade profissional .
Assunto: Dvidas sobre forma, terminologia e contedo das demonstraes contbeis
divulgadas por algumas Entidades no Estado de Sergipe.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade de Sergipe - CRCSE
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional de Contabilidade de Sergipe - CRCSE, enviou a este egrgio
Conselho Federal de Contabilidade consulta datada de 11/01/2005, atravs do seu Pre-
sidente, Contador Carlos Henrique Menezes Lima, referente a solicitao de esclareci-
mentos quanto a adequao e correo luz das Normas Brasileiras de Contabilidade
e da legislao vigente, das demonstraes contbeis publicadas em jornal do Estado de
Sergipe pelas Entidades Colgio Imaculada Conceio e Ao Social da Parquia de La-
ranjeira e pela Empresa Renovadora de Pneus OK , enviadas anexas Consulta.
O Consulente expressa as suas dvidas, a partir da citao de Milton Augusto Walter
na sua obra Introduo Contabilidade, a saber:
No regime do Decreto-Lei n 2627/40, os balanos eram apresentados com as contas
de compensao. A sua insero na estrutura do Balano Patrimonial dificultava o conhe-
cimento da dimenso do Ativo e, tambm do Passivo, das fontes de recursos (Passivo e
Patrimnio Lquido), principalmente quando no se fazia a separao ntida desse grupo
de contas com os representativos de bens e direitos, de um lado; e obrigaes e Capital
acumulado dos proprietrios, de outro. A Lei n 6404/76, ao prescrever normas sobre a
forma de apresentao dos balanos patrimoniais, suprimiu, acertadamente esse grupo
de contas . (grifo nosso)
Continua o Consulente:
A Resoluo do CFC n 686/90, que aprova a NBC T 3 Balano Patrimonial, tambm no
menciona as mesmas . (grifo nosso)
O Consulente apresenta, por fim, os seus questionamentos:
1. As Entidades: Colgio Imaculada Conceio e Ao Social da Parquia de Laranjeiras,
199
publicaram no jornal, o Balano Patrimonial com as contas de compensao. Este procedi-
mento est correto e baseado em que legislao?
2. A Empresa Renovadora de Pneus OK, constituda sob a forma de Sociedade Limitada, uti-
lizou o termo Balano Geral, em vez de Balano Patrimonial e contas de compensao dentro
do grupo Ativo Circulante. Este procedimento correto e baseado em que legislao?
Antes de emisso de parecer sobre a adequao do contedo, da terminologia e da
forma das demonstraes contbeis elaboradas e publicadas pelas Entidades identificadas
pelo CRCSE, mister se faz apresentar as seguintes consideraes, as quais fazemos de for-
ma segregada em relao a cada um dos questionamentos apresentados pelo Consulente.
1 Questionamento:
1. As contas de compensao so contas extra-patrimoniais que, mesmo no repre-
sentando conta patrimonial ou de resultado, tm importante funo dentro das
Entidades, uma vez que auxilia no controle e no registro de dados representativos de
fatores que podero vir a afetar o patrimnio da Entidade de forma ativa ou passiva.
2. A NBCT 3 que trata do Conceito, Contedo Estrutura e Nomenclatura das De-
monstraes Contbeis e, em especfico a NBCT 3.2 Do Balano Patrimonial,
no contempla as Contas de Compensao na estrutura do Balano Patrimonial a
ser elaborado pelas Entidades.
3. Por outro lado, a utilizao de Contas de Compensao est prevista na NBCT 2.5
que trata da Escriturao Contbil. A referida NBCT assim esclarece: 2.5.1 - As con-
tas de compensao constituem sistema prprio. 2.5.2 Nas contas de compensao
registrar-se-o os atos relevantes cujos efeitos possam se traduzir em modificaes
no patrimnio da entidade. 2.5.3 A escriturao das contas de compensao ser
obrigatria nos casos que se obrigue especificamente . (grifo nosso)
4. A Lei das S/A (Lei n 6.404/76) tornou facultativo o uso das contas de compensao.
5. Dessa forma e, luz do entendimento de que as Entidades precisam dar nfase
evidenciao adequada (disclosure) de todas as informaes que permitam a
avaliao da sua situao patrimonial e das mutaes do seu patrimnio, bem
como possibilitem a realizao de inferncias perante o futuro, somos da opinio
que o uso de contas de compensao salutar, haja vista que promove um melhor
controle dos fatos/operaes que possam vir a afetar o patrimnio da Entidade.
6. Ressaltamos ainda que o RIR/99 Regulamento do Imposto de Renda, em seu
artigo 251, que trata sobre o Dever de Escriturar ressalta na Nota 708 as contas
de contas de compensao, remetendo ao que est estabelecido na NBCT 2.5.
7. Por outro lado, a apresentao/incluso nas demonstraes contbeis das referi-
das contas de compensao (desde que em grupo especfico), no nosso enten-
dimento em nada prejudica a adequada evidenciao das informaes contbeis
da Entidade. A melhor apresentao/evidenciao, todavia, dar-se-ia atravs de
Notas Explicativas s demonstraes contbeis, conforme preconizado na NBC
T (item 6.2 Contedo das Notas Explicativas).
200
8. vlido ressaltar ainda que a incluso das contas de compensao como parte
integrante dos grupos de contas do Balano Patrimonial no correta, sobretudo
no grupo do Circulante (ativo e passivo) como no caso da Entidade identificada
pelo Consulente haja vista que s devem integrar esse grupo bens, direitos e
obrigaes cuja realizao e, exigibilidade, dar-se- at o final do exerccio social
seguinte, respectivamente. Nesse contexto ressaltamos que, como anteriormen-
te explicado, os fatos que as contas de compensao efetivamente representam
no se referem a bens, direitos e obrigaes que integram o patrimnio da Enti-
dade (na data das demonstraes contbeis) e, sim, aos fatos que podero vir a
afetar esse patrimnio.
2 Questionamento:
1. A NBCT 3 que trata do Conceito, Contedo Estrutura e Nomenclatura das
Demonstraes Contbeis e, em especfico a NBCT 3.2 define a expresso
Balano Patrimonial.
2. A Lei das S/A, em seu artigo 176, estabelece que Ao fim de cada exerccio social, a
Diretoria far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, as seguin-
tes demonstraes financeiras (sic), que devero exprimir com clareza a situao do
patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio:
I - Balano patrimonial;
.... (grifo nosso)
3. Ressaltamos ainda que, a expresso Balano Geral era empregada pelo antigo
Cdigo Comercial (artigo 10, item 4), absorvido e alterado pelo novo Cdigo
Civil (Lei n 10.406/02). Nesse contexto, vlido destacar que mesmo quando
da ainda vigncia do referido Cdigo Comercial (editado em 1850), a expresso
Balano Geral j havia cado em desuso, sendo adotada/usada a expresso Ba-
lano Patrimonial pela legislao societria, fiscal e atos normativos e reguladores
vigentes mesma poca do referido Cdigo.
1 Questionamento:
1. Frente ao exposto, somos do entendimento de que a evidenciao de Contas de
Compensao, desde que em grupo de contas segregado, ou seja, grupo espec-
fico nas demonstraes contbeis e, em especfico no Balano Patrimonial no se
constitui em erro que implique na republicao das demonstraes contbeis, haja
vista que este procedimento no infringe s Normas Brasileiras de Contabilidade,
nem a legislao societria vigente, todavia, a sua melhor e, mais adequada eviden-
ciao, deve se dar atravs de Notas explicativas s demonstraes contbeis.
2. Por outro lado, a incluso das referidas Contas de Compensao no grupo de
contas do Circulante (ativo e passivo) do Balano Patrimonial no est correta,
haja vista essas contas no serem contas patrimoniais (devem as contas de com-
pensao ser usadas, exclusivamente, para o controle e registro de fatos extra-pa-
201
trimoniais) e, por no afetarem (ativa ou passivamente) o patrimnio da Entidade
at o final do exerccio social seguinte, caracterstica do Grupo Circulante. Dessa
forma, entendemos que deve a Entidade, bem como o Contabilista responsvel
pela elaborao das referidas demonstraes contbeis ser notificados por este
CRC/SE, face o descumprimento s Normas Brasileiras de Contabilidade editadas
pelo Conselho Federal de Contabilidade.
2 Questionamento:
1. inconteste que o uso da terminologia Balano Geral est em desacordo com a
Lei das S/A e com as Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho
Federal de Contabilidade.
2. Por outro lado, somos da opinio de que o referido fato no se constitui em erro
significativo que implique, ou gere, a necessidade da republicao das demons-
traes contbeis.
3. Nesse contexto, fazemos chamamento para o que estabelece a NBCT 6.3 Das
Republicaes e, em especfico o item 6.3.2.1 Fundamentos e procedimentos
para republicar.
4. Entendemos, por fim, que deve o Contabilista responsvel pela elaborao das
referidas demonstraes contbeis receber ofcio deste CRC/SE alertando-o e,
orientando-o, quanto observncia obrigatria das Normas Brasileiras de Conta-
bilidade quando do exerccio profissional e, em especfico, quando da elaborao
das demonstraes contbeis.
Assunto: Consulta formulada por contabilista de Belo Horizonte - MG sobre questo
proposta em concurso pblico para Agente Fiscal de Tributos Estaduais.
Interessado: Fernando Henrique Dalle de Souza
Consulta
Atravs de e-mail encaminhado ao CFC Fiscalizao, e retransmitido para a Coorde-
nadoria Tcnica, o contabilista Fernando Henrique Dalle de Souza solicita opinio do Con-
selho Regional de Contabilidade - provavelmente, do Estado de Minas Gerais, j que reside
em Belo Horizonte quanto s preferncias e vantagens e quais as aes preferenciais o
artigo 17 da referida Lei trata, e quanto ao artigo pertencer parte societria das Socieda-
des Annimas e no Contabilidade Geral que tratada a partir do artigo 175. (sic)
202
Trata-se de recente concurso pblico para Agente Fiscal de Tributos Estaduais, realiza-
do no Estado de Minas Gerais, pela FUNDEP, onde foi proposta a seguinte questo:
Dividendos De acordo com a nova redao do artigo n 17 da Lei 6.404/76, dada
pela Lei 10.303/01, as aes preferenciais, para poderem ser negociadas em mer-
cado de valores mobilirios, devem possuir pelo menos uma das duas preferncias.
APRESENTE e DISCORRA sobre as duas preferncias.
O consulente, alm de contestar a redao da questo em lide (por serem trs e no
duas as preferncias e/ou vantagens previstas na lei), informa que o contedo do progra-
ma de Contabilidade Geral, conforme edital do concurso, estabelecia o seguinte:
1. Contabilidade Geral
...
1.9. Resultado do Exerccio
1.9.1. Exerccio Social
1.9.1. Encerramento de Receitas e Despesas
1.9.3. Apurao: Receita Bruta, Dedues da Receita, Receita Lquida, Custos,
Lucro Bruto, Receitas e Despesas Operacionais, Lucro ou Prejuzo Operacional,
Resultado No Operacional, Imposto de Renda sobre o Lucro, Contribuies e
Participaes nos Lucros, Lucro Lquido do Exerccio, Lucro por Ao; Distribui-
o do Lucro: Reservas, Dividendos, Lucros Acumulados.
1.10. Esttica Patrimonial
1.10.1. Balancetes
1.10.2. Demonstraes Contbeis: Balano Patrimonial, de Resultados, Das Mutaes do
Patrimnio Lquido, Dos Lucros ou Prejuzos Acumulados, Das Origens e Aplicaes de Re-
cursos; Fluxo de Caixa: conceitos, contedos, aspectos legais, normas e tcnicas aplic-
veis, critrios de classificao e avaliao dos componentes patrimoniais (Lei 6.404/76).
Parecer:
O artigo 17 da Lei n 6.404/76 alterado pela Lei n 10.303/01 estabelece as pre-
ferncias ou vantagens das aes preferenciais. No que diz respeito s preferncias ou
vantagens para serem admitidas negociao no mercado de valores mobilirios, o pa-
rgrafo 1 do Art. 17 determina:
1 Independentemente do direito de receber ou no o valor de reembolso do
capital com prmio ou sem ele, as aes preferenciais sem direito de voto ou com
restrio ao exerccio desse direito, somente sero admitidas negociao no mer-
cado de valores mobilirios se a elas for atribuda pelo menos uma das seguintes
preferncias ou vantagens:
I direito de participar do dividendo a ser distribudo, correspondente a, pelo menos, 25%
(vinte e cinco por cento) do lucro lquido do exerccio, calculado na forma do art. 202...
a)...
203
b)...
II direito ao recebimento de dividendo por ao preferencial, pelo menos 10% (dez
por cento) maior que o atribudo a cada ao ordinria; ou
III direito de serem includas na oferta pblica de alienao de controle, nas
condies previstas no art. 254-A, assegurado o dividendo pelo menos igual ao
das aes ordinrias.
Face ao exposto, considerando as informaes apresentadas na consulta formulada
pelo Sr. Fernando Dalle, e o citados dispositivos legais pertinentes ao assunto sob anlise,
entendemos que o contedo do programa de Contabilidade Geral refere-se, exclusiva-
mente, aos Captulos XV e XVI, da Lei n 6.404/76 (Artigos 175 a 205). E que, por outro
lado, a matria sobre Dividendos , tratada na Seo III do Captulo XVI (Artigos 201 a
205), cuida da forma de distribuio dos dividendos entre titulares de aes ordinrias e
preferenciais, e no dos direitos e vantagens (Artigo 17 da mesma Lei) atribudos a cada
espcie ou classe de aes em que se divide o capital social.
Assunto: Esclarecimentos sobre a NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Con-
tbil em Forma Eletrnica.
Interessados: Contabilista Rubens Fortunato
Do Parecer:
O Contabilista Rubens Fortunato encaminhou a este egrgio Conselho Federal de
Contabilidade, consulta atravs de correio eletrnico, onde solicita maiores esclareci-
mentos a respeito da NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma
Eletrnica, aprovada pela Resoluo CFC n 1.020, de 18.02.2005.
O Consulente assim expressa as suas dvidas:
Devo entender que a partir de sua vigncia toda escriturao contbil em forma eletr-
nica, mesmo que por digitao, deve conter a certificao digital, como parecer pelo item
2.8.2.5.? Ou isso s ser aplicado no caso de digitalizao de documentos?
Quais os procedimentos a serem adotados? (grifo nosso)
Tendo em vista os questionamentos apresentados pelo Consulente, mister se faz apre-
sentar os seguintes esclarecimentos:
204
1. O Cdigo Comercial (absorvido pelo Novo Cdigo Civil Lei n 10.406/02) e a
legislao societria e fiscal vigente estabelecem que as Entidades devem manter
um sistema de escriturao uniforme dos seus atos e fatos administrativos, atra-
vs de processo manual, mecanizado ou eletrnico.
2. A NBC T 2, editada pelo Conselho Federal de Contabilidade em 1983, estabelece
os critrios e procedimentos gerais a serem observados na escriturao contbil
das Entidades, sem se debruar sobre as especificidades inerentes a cada proces-
so de escriturao que possa vir a ser utilizado pela Entidade.
3. vlido ressaltar, contudo, que as Entidades de acordo com a legislao perti-
nente, esto cada vez mais sujeitas a gerar e, prestar, diversas informaes fiscais
atravs de arquivo digital.
4. Nesse contexto, h diversos atos legais vigentes no Brasil, editados por diferentes
rgos fiscais (SRF, INSS, Secretarias de Fazendas Estaduais) que disciplinam e
regulamentam a escriturao fiscal das Entidades atravs do uso de sistemas ele-
trnicos de processamento de dados, bem como normatizam a gerao de arqui-
vos digitais a serem entregues aos referidos rgos; dentre os quais destacamos:
Convnio ICMS 57/95, IN SRF n 86/01, IN INSS 89/03, Lei Estadual (PE) n 12.
333/03, Portaria INSS n 42/03, IN SRF n 482/04 e IN SRF n 520/05.
5. inconteste tambm que com o avano da tecnologia da informao nos ltimos
tempos, as relaes do ambiente de negcios passaram a ser realizadas cada vez
mais em um mundo digital, que ganhou bases mais slidas a partir da edio da
Medida Provisria 2.200-2 de 24/08/2001, que atribuiu, a mesma validade jurdica
dos documentos escritos com assinaturas autgrafas, aos documentos e men-
sagens assinados digitalmente com o uso de certificados emitidos no mbito da
ICP-Brasil. Dessa forma, os documentos digitais passaram a ter a mesma validade
dos documentos em papel.
6. vlido ressaltar, contudo, que a relao das Entidades e, por conseguinte dos
Profissionais da Contabilidade, com o mundo digital no conseqncia, ou
decorre, apenas de exigncias dos rgos fiscais, haja vista as diversas aes j
implantadas por diferentes instituies no mundo contemporneo disposio
dos Profissionais da Contabilidade, conforme ressalta o Professor Luiz Gustavo
Cordeiro em seu artigo Os benefcios do uso da certificao digital, na vida
do cidado, em especial na atividade profissional dos contadores brasileiros
(www.contabeis.ufpe.br/arnectar), a saber:
Os Contadores no Estado de Pernambuco so pioneiros no Brasil na utilizao da
certificao digital, uma vez que utilizam a quase dois anos a certificao digital e
foram obrigados pela Lei 12.333 de 23 de janeiro de 2003, a utilizar certificados
digitais, na gerao e transmisso dos livros do ICMS que foram abolidos na forma
de papel.
O pioneirismo dos profissionais de contabilidade comparado a outras profisses no
ser apenas dos contadores de Pernambuco, j que contadores de todo Brasil, possuem
a sua disposio os seguintes servios :
205
a) A Secretaria da Receita Federal criou os Certificados Digitais e-CPF e e-
CNPJ, pelos quais implantou e disponibilizou servios em sua pgina
na INTERNET atravs do servio 222 que j esto sendo utilizados por
Contadores no Pas inteiro, permitindo obter cpias de declaraes de renda,
informaes de situao fiscal da pessoa, comprovante de arrecadao, retifica-
o de documento de arrecadao - redarfnet e operar no Sistema Integrado de
Comercio Exterior SISCOMEX.
b) A Caixa Econmica Federal disponibilizou para os contadores de todo o Brasil, o
Conectividade Social com uso obrigatrio da certificao digital, para que
estes profissionais informem a movimentao de trabalhadores por desligamento
e afastamento; para que simulem clculos guias de FGTS e contribuio social,
emitam extratos, etc.
c) O Banco Central do Brasil implantou a utilizao de certificao digital para
assinatura de contratos de cmbio;
....
e) A Superintendncia de Seguros Privados SUSEP, estabeleceu em sua Circular No
277, de 30/11/04 que os documentos eletrnicos relativos s operaes de seguros,
de capitalizao e de previdncia complementar aberta, respeitadas as exigncias
da legislao em vigor, podero ser assinados digitalmente desde que atendam aos
requisitos previstos na referida Resoluo;
.....
i) No Banco do Brasil os clientes dispem da certificao digital, visando ampliar a
segurana e reduo das fraudes no acesso as contas bancrias via INTERNET. Para
2005, o Banco pretende aceitar o certificado digital E-CPF.
.....
7. Como resposta a esse ambiente, onde quase que a totalidade das escrituraes
contbeis das Entidades feita atravs de processo eletrnico, e a demanda pela
gerao e, envio, de arquivos digitais cada vez mais crescente, o Conselho Fe-
deral de Contabilidade editou a NBC T 2.8 com o objetivo de orientar os Conta-
bilistas sobre as formalidades da escriturao contbil em forma eletrnica e sua
validade perante terceiros.
8. Nesse contexto, ressaltamos o que preconiza o subitem 2.8.1.1 da NBC T 2.8:
Esta norma estabelece critrios e procedimentos para a escriturao contbil em
forma eletrnica e a sua certificao digital, sua validao perante terceiros, manu-
teno dos arquivos e responsabilidades do contabilista . (grifo nosso)
9. O item 2.8.5 da NBC T 2.8 assim estabelece sobre a obrigao da certificao
dos arquivos digitais contendo a escriturao contbil em forma eletrnica: A
escriturao contbil em forma eletrnica e as emisses de livros, relatrios, peas,
anlises, mapas demonstrativos e Demonstraes Contbeis so de atribuio e res-
ponsabilidade exclusiva de contabilista legalmente habilitado com registro ativo em
Conselho Regional de Contabilidade e devem conter certificado e assinatura digital do
empresrio ou da sociedade empresria e de contabilista . (grifo nosso)
206
Frente ao exposto e, luz do que disciplina a NBCT 2.8, esclarecemos que a es-
criturao contbil em forma eletrnica deve conter certificado e assinatura digital do
Contabilista, bem como do empresrio ou da sociedade empresria quando da gerao
de arquivos digitais, quer para armazenamento na prpria Entidade, quer para envio a
terceiros (como p. ex. rgos fiscais, rgos regulamentadores, rgos de registro do
comrcio, clientes, fornecedores, entre outros).
Esclarecemos, ainda, que uma escrita eletrnica pode ser gerada a partir das seguintes
formas ou procedimentos: a)importar parte da escriturao de outro sistema eletrnico
e digitar parte; b)importar toda a escriturao de outro sistema; e c)digitar toda a escri-
turao. Dessa forma, depreende-se que a escriturao atravs de processo eletrnico
no gerada nica e exclusivamente por meio de digitao.
Ressaltamos por fim, que a escriturao em forma eletrnica se materializa no ato da
gerao de arquivos digitais.
Assunto: Guarda de Informaes Contbeis
Interessado: Flvia Flores Carrijo
A Senhora Flvia Flores Carrijo solicita informaes sobre a guarda de informaes contbeis.
Tcnicos, mediante orientao do Vice-Presidente, solicitou a anlise e emisso de opi-
nio sobre o referido assunto ao Conselheiro Mauro Manoel Nbrega, Coordenador-
Adjunto da Cmara de Registro e Fiscalizao do Conselho Federal de Contabilidade e
colaborador desta Cmara Tcnica.
qual referendamos na ntegra:
Parecer:
Da consulente a E. Cmara Tcnica recebe, para resposta, as seguintes questes liga-
das ao tema abaixo descrito:
Existe um caso em que o contador fez a contabilidade de um cliente, en-
207
cerrou, publicou e registrou, entregou toda a documentao contbil e ex-
cluiu todas as informaes do sistema dele e no ficou tambm com nenhu-
ma cpia das mesmas:
1. Ele tem a obrigao de guardar todas as informaes no sistema contbil
do escritrio dele?
Resposta: Ao que se mostra a questo, ocorreu a figura do encerramento das relaes
entre o profissional e a empresa. Este rompimento poderia ter acontecimento das mais
variadas formas, expressa, verbal ou tcita. Qualquer que se faa presente, verdadeira-
mente entre as partes cessou o compromisso da prestao e da contraprestao pelos
servios profissionais ajustados.
Ao ocorrer este fenmeno, no mais qualquer compromisso do profissional em reter
informaes alusivas ao agora, ex-cliente. A descrio do fato aponta que o Contador
cumpriu inteiramente seu mister se apresentando como correta a eliminao das citadas
informaes em seu sistema.
guisa de contributo, somente duas providncias importantes que no se tem no-
ticia de que o Contador delas cuidou. Primeiro, a formalizao expressa, quando no
com sinais exteriores do rompimento do contrato ajustado entre as partes. Aqui, como
um breve hiato, posta-se correta a exigncia recente, contida no Artigo 6 do Cdigo de
tica dos Contabilistas que impe o imprio da contratao por escrito. Segundo trata-
se de um relatrio completo e bem explcito, acerca da documentao que esta sendo
entregue ao ex-cliente.
2. Se tem qual o tempo permitido por lei?
Resposta prejudicada.
3. Caso no tenha, quanto tempo ele responsvel pelas informaes lan-
adas na contabilidade?
A responsabilidade pelas informaes que o Contador lana na contabilidade ad
eternum . Isto porque tantos so os fiscos que os profissionais devem atendimento e
prestao de informaes. Com maiores ou menores intensidades, todos se arvoram no
direito de, em um determinado momento, conferirem a contabilidade da empresa que
est sendo observada. Acresa-se que estes fiscais, hoje Auditores tem o poder de, at,
desclassificar a contabilidade. Acentua-se que muito deles, inobstante merecerem
aprovao no exame seletivo, no detm formao contbil, No entanto, so detentores
daquele poder acima descrito.
A formulao eternamente ampla. Cada entidade fiscalizadora tem o seu prazo para
conferir a decadncia ou a prescrio daquele seu tributo. Neste aspecto para a confe-
rncia do tempo de responsabilidade pelas informaes contbeis, basta que se examine
tributo a tributo que a empresa/cliente esteja sujeito. No entanto, o ad eternum pela
208
correta e idnea informao lanada na contabilidade. A verdade no tem prazo de validade.
Deve sempre estar em vigor no sendo possvel, pois, sua revogao. At mesmo para finali-
dades histricas como bem definiu a i. ex-conselheira do Conselho Federal de Contabi-
lidade, MARTA MARIA FERREIRA ARAKAKI no relatrio da Cmara Tcnica n 025/98:
Apesar da existncia dos prazos prescricionais, questionamentos atuais ou futuros podero
exigir levantamentos histricos da empresa que somente o Livro Dirio poder proporcionar,
devido s formalidades legais das quais se reveste .
De sua vez, toda informao que redunde no lanamento contbil h se calcar em
documento hbil e idneo. Assim se espelha a RES. CFC 751/93, que dispe sobre as
Normas Brasileiras de Contabilidade:
II DA ESCRITURAO CONTBIL
A escriturao contbil trata da execuo dos registros permanentes da Entidade e de
suas formalidades. As normas de escriturao contbil abrangem subitens, a saber:
a) ...
b) da Documentao que compreende as normas que regem os documentos, livros,
papis, registros e outras peas que originam e validam a escriturao contbil.
c) da Temporalidade dos Documentos, que estabelece os prazos que a Entidade
deve manter os documentos comprobatrios em seus arquivos.
Do relato observa-se que a compulsoriedade da guarda dos livros e documen-
tos inteiramente da empresa/cliente, nas Normas Brasileiras de Contabilidade
chamadas de Entidade, no do Contabilista. Sobre o tema, remisso se faz na obra
Imposto de Renda, Contribuies Administradas pela Secretaria da Receita Federal
e Sistema SIMPLES, 12 edio pelo Conselho Regional de Contabilidade do Esta-
do do Rio Grande do Sul. Nesta obra o Contador Joo Roberto Domingues Pinto
professora na pgina 145:
A pessoa jurdica obrigada a conservar em ordem, enquanto no prescritas as even-
tuais aes que lhes sejam pertinentes, os livros, documentos e papis relativos a sua ati-
vidade ou que se refiram a atos e operaes que modifiquem ou possam vir a modificar
sua situao patrimonial .
No entanto, como de regra a posse dos mesmos do profissional, no caso presen-
te, quando da cessao da relao, prudentes e compulsrias as providncias j listadas
quanto celebrao do distrato e a explicitao na entrega daquilo que expressa, verbal
ou tacitamente, o Contabilista tenha se tornado depositrio.
No fornecimento de maiores subsdios consulente, recomendo que, esta seja acos-
tado o Relatrio da Cmara Tcnica j citado apesar deste mostrar uma outra vertente.
209
Assunto: Esclarecimentos sobre a aplicabilidade da NBC T 2.8 - Das Formalidades da
Escriturao Contbil em Forma Eletrnica.
Interessados: Contabilista Marco Antonio Cmara Pias
Do Parecer:
O Contabilista Antonio Cmara Pias encaminhou, atravs de correio eletrnico,
Cmara Tcnica deste egrgio Conselho Federal de Contabilidade, consulta solicitando
informaes sobre a aplicabilidade da Resoluo CFC n 1020, de 18/02/2005, que apro-
vou a NBCT 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma Eletrnica .
Transcrevemos a seguir a solicitao feita no referido e-mail:
Sendo o SENAC - Servio Nacional de Aprendizagem Comercial uma empresa paraestatal
somos obrigados a cumprir tal resoluo? Se precisarmos cumprir tal obrigatoriedade o que
necessitamos fazer? Quando ser efetuado? teremos alguma dificuldade na assinatura eletr-
nica digital? pode ser utilizado o E-CPF? Existir algum conflito com as instrues da Receita
Federal e do INSS que tratam de formatos sobre registro eletrnico?
Dos Comentrios e Esclarecimentos:
Frente ao exposto, entendemos que mister se faz apresentar os seguintes esclarecimentos:
3. A NBC T 2.8 foi editada pelo Conselho Federal de Contabilidade com o objetivo
de orientar os Contabilistas sobre as formalidades da escriturao contbil em
forma eletrnica, sobretudo, no que diz respeito gerao de arquivos digitais e
a sua validade perante terceiros.
4. O subitem 2.8.1.1 da NBC T 2.8 assim esclarece: Esta norma estabelece critrios
e procedimentos para a escriturao contbil em forma eletrnica e a sua
certificao digital, sua validao perante terceiros, manuteno dos arquivos e
responsabilidades do contabilista . (grifo nosso)
5. Nesse contexto vlido ressaltar o ambiente atual no qual est inserido todas as
Entidades, independentemente da sua constituio jurdica e campo de atuao,
210
onde se verifica a mudana de procedimentos quanto s operaes e formalida-
des do mundo do papel e a insero no mundo digital. Nesse contexto, destaca-
se a edio da Medida Provisria 2.200-2 de 24/08/2001, que atribuiu, a mesma
validade jurdica dos documentos escritos com assinaturas autgrafas, aos docu-
mentos e mensagens assinados digitalmente com o uso de certificados emitidos
no mbito da ICP-Brasil. Dessa forma, os documentos digitais passaram a ter a
mesma validade dos documentos em papel.
6. Nesse contexto, esclarecemos que a assinatura digital o processo eletrnico de
assinatura - um tipo de assinatura eletrnica - baseado em sistema criptogrfico
assimtrico, que permite ao usurio usar sua chave privada para declarar a autoria de
documento eletrnico a ser entregue, garantindo a integridade de seu contedo.
7. Dessa forma, podemos depreender que certificado digital o documento eletr-
nico de identidade emitido por Autoridade Certificadora credenciada pela Au-
toridade Certificadora Raiz da ICP-Brasil AC Raiz e, habilitada pela Autoridade
Certificadora (p.ex. a SRF - AC-SRF), que certifica a autenticidade dos emissores
e destinatrios dos documentos e dados que trafegam numa rede de comunica-
o, bem assim assegura a privacidade e a inviolabilidade destes.
8. Para se obter um certificado digital, o Contabilista deve comparecer presencial-
mente ao estabelecimento da empresa que emite o certificado e apresentar, Iden-
tidade, CPF, comprovante de residncia, ttulo de eleitor, foto recente, endereo
de e-mail e tambm deve cadastrar uma senha de acesso ao arquivo que contm
seus dados, ou seja, ao certificado.
9. De posse de um certificado digital, o Contabilista pode assinar digitalmente, ou
seja, o Contabilista pode inserir as informaes constantes do certificado que
possui em outros arquivos que deseje assinar, e ao utilizar estas informaes em
outros arquivos, as informaes do assinante, ficam de tal modo vinculada ao do-
cumento eletrnico subscrito que, no caso de ocorrncia de qualquer alterao
neste, a assinatura digital do documento se torna invlida. A tcnica permite no
s verificar a autoria do documento, como estabelece tambm uma imutabilidade
lgica de seu contedo, pois qualquer alterao do documento, como, por exem-
plo, insero de mais um espao entre duas palavras, invalida a assinatura.
10. Atualmente so Certificadoras Autorizadas pela ICP-Brasil a SERASA, a CEFCaixa
Econmica Federal, a CERTISIGN, a SRF-Secretaria da Receita Federal e o SER-
PRO.
11. Os certificados da SRF so denominados de E-CPF e E-CNPJ e so comercializa-
dos pela CERTISIGN e pela SERASA.
12. Frente ao exposto, depreende-se que qualquer informao contbil elaborada
por Contabilista em forma digital, deve ser assinada com certificado digital vlido
pela ICP-Brasil.
13. vlido destacar ainda, que em paralelo a edio da NBCT 2.8, as Entidades de
acordo com a legislao pertinente, esto cada vez mais sujeitas a gerar e, prestar,
diversas informaes fiscais atravs de arquivo digital.
14. Nesse contexto, h diversos atos legais vigentes no Brasil, editados por diferentes
211
rgos fiscais (SRF, INSS, Secretarias de Fazendas Estaduais) que disciplinam e
regulamentam a escriturao fiscal das Entidades atravs do uso de sistemas ele-
trnicos de processamento de dados, bem como normatizam a gerao de arqui-
vos digitais a serem entregues aos referidos rgos; dentre os quais destacamos:
Convnio ICMS 57/95, IN SRF n 86/01, IN INSS 89/03, Lei Estadual (PE) n 12.
333/03, Portaria INSS n 42/03, IN SRF n 482/04 e IN SRF n 520/05.
15. Destaca-se ainda que a IN SRF n 86/01, IN INSS 89/03 e Portaria INSS n 42/03
tambm tratam da gerao e, envio pelas Entidades aos referidos rgos fiscais, de
arquivos digitais contendo a escriturao contbil em forma eletrnica.
16. Quanto preocupao do consulente da existncia de algum conflito com as ins-
trues da Receita Federal e do INSS que tratam de formatos sobre registro eletrni-
co, fazemos chamamento ao projeto desenvolvido no ano de 2004 na COTEPE/
CONFAZ para unificao dos leiautes entre os vrios rgos fiscais - SRF, INSS
e Secretarias de Fazendas Estaduais, que teve a sua aprovao no dia 15/03 p.p,
onde ser muito brevemente editado um Ato Cotepe, que dispe sobre as es-
pecificaes tcnicas para gerao do arquivo digital contendo registros
de documentos fiscais, livros fiscais, lanamentos contbeis, demonstraes
contbeis, documentos de informao econmico-fiscais e outras informaes
do interesse do fisco. vlido ressaltar que o referido projeto teve a participao
e colaborao da SRF e INSS, onde o Conselho Federal de Contabilidade teve
assento e participao como membro convidado.
Das Concluses:
Frente ao exposto, somos da opinio que todas as Entidades devem observar a NBCT
2.8, a qual perfeitamente aplicvel, independentemente da forma e constituio jur-
dica, campo de aplicao e finalidades lucrativas, ou no, das referidas Entidades, no
existindo qualquer conflito com as normas fiscais vigentes.
Assunto: Assinatura de balanos e mudana de mandato de prefeitos.
Interessado: Contador Evandio Souza
O Contador Edvandio Souza solicita informaes sobre a responsabilidade de assina-
tura de balanos em caso de mudana de mandato.
212
Tendo em vista a especificidade da consulta apresentada, a Coordenao de Assun-
tos Tcnicos, mediante orientao do Vice-Presidente, solicitou a anlise e emisso de
opinio sobre o referido assunto ao Contador Isaltino Alves da Cruz, coordenador do
Grupo de Estudo Voltado para rea Pblica.
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido contador, a qual
A Referncia
1. Fazemos referncia consulta dessa Coordenao Tcnica, de 09/2/05, solicitando
parecer sobre assinatura do Balano Geral de Municpio, pelo Tribunal de Contas do
Estado de Santa Catarina TCE SC.
A Consulta
2. A consulta formulada pelo TCE SC tem como causa a alterao de mandato de
prefeito e a prestao de contas do exerccio anterior. A dvida consiste em saber
quem dever assinar o Balano Geral e prestar as contas correspondentes: o prefeito
anterior ou o atual.
A Obrigatoriedade Legal
3. Com base no art. n. 82, da Lei n. 4.320/64, o Poder Executivo prestar, anualmente,
contas ao Poder Legislativo, nos prazos estabelecidos nas Constituies ou nas Leis
Orgnicas dos Municpios.
4. Sobre o mesmo tema, o art. 56, da Lei Complementar n. 101, de 04 de maio de 2000,
estabeleceu que os chefes do Poder Executivo incluiro, alm das suas contas, as dos
demais chefes dos poderes e do Ministrio Pblico.
O Entendimento da Legalidade
5. Pelo disposto nas referidas Leis, h diferenas entre entes e poderes, de agentes. As
contas so apresentadas pelos agentes relativos ao ente e/ou poder. O ente ou poder
permanente, enquanto que os agentes so temporais.
6. Os agentes ocupamcargos governamentais. Cargo a denominao que se d mais simples
unidade de poderes e deveres estatais, atribudo a umagente. Os cargos so criados por meio
de leis, comdenominao prpria, atribuies e vencimento ou remuneraes especficos.
7. Assim sendo, a atribuio pertence ao cargo e no ao agente nomeado para exerc-lo.
A simples mudana de agente no muda a atribuio do cargo. Portanto, o agente
obrigado a exercer as atribuies do cargo para o qual foi nomeado.
O Parecer
8. O carter das entidades pblicas, ente, poder, rgo e unidades administrativas
permanente em contraposio temporalidade do agente.
9. Na temporalidade caracterizada a responsabilidade de cada agente, pela evidncia
de suas aes no perodo da investidura.
213
10. Cada agente responde pelos seus atos praticados em funo do cargo que ocu-
pa ou ocupou; portanto, o fato de cumprir com a responsabilidade de prestar
contas no implica, necessariamente, em responsvel pela execuo objeto da
prestao de contas.
11. Diante do exposto, conclumos que o prefeito empossado responsvel pela
elaborao e remessa da prestao de Contas ao Poder Legislativo, do exerccio
anterior, cuja execuo correspondente continua sob a responsabilidade do pre-
feito substitudo.
Interessados: Contabilista Wolney Resende
Do Parecer:
O contabilista Wolney Resende encaminhou, atravs de correio eletrnico, Cmara
Tcnica deste egrgio Conselho Federal de Contabilidade, consulta solicitando informa-
es e esclarecimentos sobre a NBCT 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil
em Forma Eletrnica .
Transcrevemos a seguir a solicitao feita no referido e-mail:
1. Qual certificado ser utilizado para aposio da assinatura digital? Pois a empresa em
que trabalho j possui e-cnpj (expedido pela cerasa) e a contadora responsvel j
portadora de e-cpf (expedido pela certisign). Ir existir um certificado especfico para
escriturao eletrnica?
2. Como ser o procedimento para digitalizao dos documentos em papel? Poder ser
feito em scaner comum ou existir empresas autorizadas para fazer este tipo de ser-
vio? E ainda sobre estes documentos... como ser a aposio da assinatura digital no
documento scaneado?
3. Como ser a apresentao dos documentos aos cartrios?
4. Ser disponibilizado algum software para a composio dos livros dirio e
razo?
Frente ao exposto, entendemos que mister se faz apresentar os seguintes esclarecimentos:
214
Questo 01:
1. A Assinatura Digital o processo eletrnico de assinatura - um tipo de assina-
tura eletrnica - baseado em sistema criptogrfico assimtrico, que permite ao
usurio usar sua chave privada para declarar a autoria de documento eletrnico a
ser entregue, garantindo a integridade de seu contedo.
2. Certificado Digital, por sua vez, o documento eletrnico de identidade emi-
tido por Autoridade Certificadora credenciada pela Autoridade Certificadora
Raiz da ICP-Brasil AC Raiz e, habilitada pela Autoridade Certificadora, que
certifica a autenticidade dos emissores e destinatrios dos documentos e dados
que trafegam numa rede de comunicao, bem assim assegura a privacidade e
a inviolabilidade destes.
3. De posse de um certificado digital, o contabilista pode assinar digitalmente, ou
seja, o contabilista pode inserir as informaes constantes do certificado que
possui em outros arquivos que deseje assinar, e ao utilizar estas informaes
em outros arquivos, as informaes do assinante, ficam de tal modo vinculada
ao documento eletrnico subscrito que, no caso de ocorrncia de qualquer
alterao neste, a assinatura digital do documento se torna invlida. A tcnica
permite no s verificar a autoria do documento, como estabelece tambm
uma imutabilidade lgica de seu contedo, pois qualquer alterao do docu-
mento, como, por exemplo, a insero de mais um espao entre duas palavras,
invalida a assinatura.
4. Atualmente so Certificadoras Autorizadas pela ICP-Brasil, a SERASA, a CEF
Caixa Econmica Federal, a CERTISIGN, a SRF Secretaria da Receita Federal e
o SERPRO.
5. Os certificados da SRF so denominados de E-CPF e E-CNPJ e so comercializa-
dos pela CERTISIGN e pela SERASA.
6. Frente ao exposto, depreende-se que qualquer informao contbil elaborada
por contabilista em forma digital, deve ser assinada com certificado digital
vlido pela ICP-Brasil.
Questo 02:
1. A NBC T 2.8, em seu item 2.8.2.4 estabelece que Os documentos em papel pode-
ro ser digitalizados e armazenados em meio eletrnico ou magntico, desde que
assinados e autenticados.
2. Ainda segundo a mesma NBC T, em seu subitem 2.8.2.4.1 Os documentos
digitalizados devem ser assinados pela pessoa fsica ou jurdica responsvel pelo
processo de digitalizao, pelo contabilista responsvel e pelo empresrio ou so-
ciedade empresria que utilizaro certificado digital expedido por entidade devida-
mente credenciada pelo ICP-Brasil .
3. Frente ao exposto, depreende-se, portanto, que a pessoa (fsica ou jurdica) res-
ponsvel pela digitalizao dos documentos em papel dever assinar o arquivo
digital gerado, atravs de certificao digital expedido por entidade devidamente
credenciada pelo ICP-Brasil.
215
4. Ainda nesse contexto, esclarecemos que luz da NBC T 2.8, o referido arquivo
digital contendo os documentos digitalizados tambm deve ser assinado pelo con-
tabilista responsvel e pelo empresrio ou sociedade empresria.
Questo 03:
1. vlido ressaltar que a apresentao aos servios notariais para autenticao
nos termos da lei, prevista no subitem 2.8.4.2 da NBC T 2.8 tem como signifi-
cado o processo de autenticao normal utilizado no mundo do papel, onde o
Cartrio como uma extenso da Justia e, que tem f pblica, reconhece a firma
das pessoas que assinaram digitalmente o arquivo apresentado.
2. Esclarecemos ainda, que Cartrio ao conferir o(s) documento(s) original(is) com o
documento eletrnico dever apor a sua assinatura digital no arquivo apresentado.
Questo 04:
1. A NBC T 2.8, em seu subitem 2.8.2.7 esclarece que ... o Livro Dirio e o Livro
Razo constituem os registros permanentes da Entidade e quando escriturados em
forma eletrnica, devem ser assinados digitalmente de acordo com os requisitos esta-
belecidos por entidade devidamente credenciada pela ICP Brasil .
2. A mesma NBC T em seu item 2.8.2.9 estabelece tambm que: No Livro Dirio
Eletrnico sero lanadas todas as operaes relativas s atividades da entidade, em
ordem cronolgica, com individuao, clareza e caracterizao do documento respec-
tivo, dia a dia, por digitao direta ou reproduo digitalizada .
3. Ainda a mesma Norma, em seu subitem 2.8.2.11, assim determina: O Livro
Dirio Eletrnico conter certificado e assinatura digital do contabilista legal-
mente habilitado e com registro ativo em Conselho Regional de Contabilidade
e do empresrio ou sociedade empresria, devendo ser submetido ao Registro
Pblico competente .
4. Frente ao exposto, no h o que se falar em software para a composio do
Livro Dirio e Livro Razo , haja vista que os referidos Livros sero e, j so,
gerados pelo sistema informatizado utilizado pela Empresa para a sua escritu-
rao contbil. Dessa forma, se a Empresa faz uso de algum sistema informati-
zado para a realizao da sua escriturao contbil, os referidos Livros devem
ser entendidos como relatrios de sada do referido sistema, cuja forma e
contedo esto dispostos nas Normas Brasileiras de Contabilidade referentes
escriturao contbil.
5. Esclarecemos por fim que, o que h de novo (ou seja, no mundo digital, diferen-
temente do mundo do papel) a certificao digital do Dirio Eletrnico e do
Livro Razo , quando estes so gerados e, apresentados atravs de arqui-
vos digitais e, no impressos em papel.
216
Assunto: Consulta sobre a Contabilizao de Gratuidades
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo- CRCSP,
Contabilista Paulo Eduardo Castaldi
Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo CRCSP enviou a este
egrgio Conselho Federal de Contabilidade, atravs do seu Superintendente, Sr. Edeson
Figueiredo Castanho, correspondncia datada de 15 de fevereiro de 2005, atravs da
qual envia consulta formulada pela FUA Fundao Ubaldino do Amaral, referente a
forma utilizada para contabilizao de gratuidades, frente a sua conformidade com as
De acordo com as informaes encaminhadas pelo seu Diretor-Presidente, Sr. Laor
Rodrigues, a FUA - Fundao Ubaldino do Amaral uma entidade beneficente de as-
sistncia social e educacional, de cunho filantrpico, mantenedora de 02 escolas onde
estudam quase 2000 alunos beneficiados com bolsas de estudos totalmente gratuitas.
Em paralelo apresentao das caractersticas da Fundao, o consulente destaca a
obrigao das Entidades Filantrpicas, portadoras do Certificado Nacional de Assistncia
Social, aplicarem anualmente em gratuidades 20% da sua receita bruta, oriunda de pres-
tao de servios e de aplicao financeira.
Aps ampla e extensa explanao sobre a forma de registro contbil que vem sendo
adotada na entidade, onde as gratuidades so registradas como renncia de receita, em
conta retificadora do mesmo grupo das despesas filantrpicas, a referida Fundao assim
apresenta o seu questionamento:
Diante do exposto, a Fundao Ubaldino do Amaral, por seu contador responsvel, ques-
tiona este colendo Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo se os procedi-
mentos contbeis adotados para a contabilizao das bolsas de estudos concedidas s pesso-
as carentes, por esta Entidade, esto de acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade
e, portanto, aceitos por este digno rgo de orientao e fiscalizao profissional.
Antes da emisso de parecer sobre o questionamento apresentado pela Instituio
interessada, mister se faz apresentar as seguintes consideraes:
1. Os aspectos contbeis das entidades diversas esto estabelecidos na NBC T 10, que
contempla situaes especiais inerentes s atividades de cada tipo de entidade no
abrangidas nas demais normas que compem as Normas Brasileiras de Contabilidade.
217
2. A NBC T 10.19 Entidades Sem Finalidade de Lucros estabelece, no seu
item 10.19.1.1, os critrios e procedimentos especficos de avaliao, de registros
dos componentes e variaes patrimoniais e de estruturao das demonstraes con-
tbeis e, as informaes mnimas a serem divulgadas em nota explicativa das entida-
des sem finalidade de lucros .
3. A mesma Norma, em seus itens 10.19.1.3 e 10.19.1.4, define que as entidades
sem finalidade de lucro so aquelas em que o resultado positivo no destinado
aos detentores do patrimnio lquido e, o lucro ou prejuzo so denominados,
respectivamente, de supervit ou dficit e que exercem atividades assistenciais de
sade, educacionais, tcnico-cientficas, esportivas, religiosas, polticas, culturais,
beneficentes, sociais, de conselhos de classe e outras; administrando pessoas, coi-
sas, e interesses coexistentes e coordenados em torno de um patrimnio com
finalidade comum ou comunitria.
4. Em conformidade com o item 10.19.1.2, a NBC T 10.19 destina-se tambm, a
orientar o atendimento s exigncias legais sobre procedimentos contbeis a serem
cumpridos pelas pessoas jurdicas de direito privado sem finalidade de lucros, espe-
cialmente entidades beneficentes de assistncia social (Lei Orgnica da Seguridade
Social), para emisso do Certificado de Entidade de Fins Filantrpicos, da competncia
do Conselho Nacional de Assistncia Social CNAS . (grifo nosso)
5. O item 10.19.2.5 da NBC T 10.19 determina que os registros contbeis devem
evidenciar as contas de receitas e despesas, supervit ou dficit, de forma segregada,
quando identificveis por tipo de atividade, tais como educao, sade, assistncia
social, tcnico-cientfica e outras, bem como comercial, industrial ou de prestao de
servios . (grifo nosso)
6. Ainda segundo a mesma NBC T 10.19, em seu item 10.19.3, as entidades sem fi-
nalidade de lucros devem elaborar as demonstraes contbeis em conformidade
com o estabelecido na NBC T 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatu-
ra das Demonstraes Contbeis, salvo as adaptaes previstas na prpria NBC
T 10.19, devendo divulg-las em conformidade com a NBC T 6 Da Divulgao
das Demonstraes Contbeis.
7. O subitem 10.19.3.3 da NBCT 10.19 estabelece ainda que as demonstraes con-
tbeis devem ser complementadas por notas explicativas que contenham, pelo menos,
as seguintes informaes:
a) o resumo das principais prticas contbeis;
b) os critrios de apurao das receitas e das despesas, especialmente com
gratuidades, doaes, subvenes, contribuies e aplicaes de recursos;
c) as contribuies previdencirias relacionadas com a atividade assistencial de-
vem ser demonstradas como se a entidade no gozasse de iseno, conforme
normas do INSS;
... (grifo nosso)
8. Ainda nesse contexto, ressaltamos o alinhamento existente entre a NBC T 10.19
218
e a Resoluo n 177/00 do CNAS, em especfico no artigo 4 referente s de-
monstraes contbeis, sobretudo, quanto a forma de evidenciao das principais
prticas e dos critrios de apurao das gratuidades.
Das Concluses:
Aps os esclarecimentos acima e, frente ao questionamento apresentado, somos da
seguinte opinio:
1. As Normas Brasileiras de Contabilidade, em especfico a NBC T 10.19 Entidades
Sem Finalidade de Lucros, determina que os registros contbeis devem eviden-
ciar as contas de receitas e despesas, supervit ou dficit, de forma segrega-
da, quando identificveis por tipo de atividade e que as demonstraes contbeis
devem ser complementadas por notas explicativas que contenham os critrios
de apurao das receitas e das despesas, especialmente com gratuidades,
doaes, subvenes, dentre outras.
2. Frente ao exposto, as Normas Brasileiras de Contabilidade no estabelecem que o
registro das gratuidades, bem como a sua evidenciao nas demonstraes cont-
beis se faa em alguma conta pr-determinada e, sim que haja a devida evidencia-
o dos critrios utilizados para a sua apurao em notas explicativas.
3. Dessa forma, a definio da metodologia (ou conta) a ser utilizada para controlar/
registrar e evidenciar os valores da assistncia concedida mera deliberao do
contabilista, quando da elaborao do plano de contas da entidade.
4. De forma complementar e, com fins ilustrativos, ressaltamos que tambm
usual por algumas Entidades o procedimento de se utilizar contas de compen-
sao para o registro das gratuidades, o que salutar, haja vista a demonstrao
da boa f da Instituio em manter registro dos referidos valores na sua data
de ocorrncia. A esse respeito, o Vice-Presidente Tcnico, Contador Irineu
De Mula, emitiu o seguinte parecer em 20/3/2004: A critrio da entidade, esses
valores podem ser contabilizados em conta de compensao separadamente por
ano fiscal, e assim permanecendo nessas contas por perodo compatvel com o
prazo de prescrio .
5. Quanto dvida apresentada, pela Instituio interessada, sobre o critrio de
mensurao das gratuidades concedidas, entendemos que este deve ser com base
no valor efetivamente praticado pela Fundao, no caso em que no concedesse
a assistncia educacional (bolsas de estudos gratuitas).
6. Por fim, somos da opinio de que os procedimentos contbeis adotados para
a contabilizao das gratuidades - bolsas de estudos concedidas s pessoas ca-
rentes - pela FUA Fundao Ubaldino do Amaral esto de acordo com as
Normas Brasileiras de Contabilidade, desde que quando da elaborao das
demonstraes contbeis, a entidade evidencie os critrios de apurao das
referidas gratuidades.
219
Assunto: Ausncia de Documentos para Balano de Abertura.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo/ Jos Elias
do Nascimento
Relator: Contador Jos Antonio de Godoy
O Contador Jos Elias do Nascimento solicita informaes sobre os procedimentos
que devem ser adotados na contabilidade da Cooperativa Habitacional Joseense CHJ.
opinio sobre o referido assunto ao contabilista Mauro Manoel Nbrega, Coordenador-
Adjunto da Cmara de Registro e Fiscalizao do CFC.
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido contabilista, a qual
Consulta:
Narra o consulente que foi contratado pela Cooperativa Habitacional Joseense CHJ, para
execuo dos Servios Contbeis, Fiscais e Trabalhistas. A contratante uma empresa priva-
da, regulada pela Lei 5764 eis que se trata de uma Cooperativa que tem por propsito princi-
pal a negociao e intermediao para a regularizao de uma Gleba de Terras com o objetivo
de transformar em Lotes Residenciais para os Cooperados de baixa renda.
Relata, ainda, que a Diretoria anterior atravs de danosa gesto proporcionou empresa
um prejuzo da ordem de cinco milhes de reais.
Ainda que, ao buscar a seqncia da contabilidade constatou que toda a documentao
fiscal, contbil e trabalhista desapareceu.
Por fim, que a nova Diretoria, agora eleita, props as medidas judiciais cabveis para a espcie.
No entanto, no encontra meios de desenvolver o trabalho para o qual foi contratado eis
que no dispe de dado algum. Nem, tampouco, dispe dos livros que lastrearam os movi-
mentos contbeis anteriores a sua assuno.
Busca aqui, com a vertente consulta, meios para promover a reabertura da contabilidade.
em apertada sntese o texto da consulta.
Nosso parecer:
Os documentos acostados consulta apontam que a Diretoria eleita busca na Justia
no s a reparao dos danos perpetrados pela anterior empresa assim como busca as
informaes e documentos.
220
Sabemos eis que notrio o traumtico e moroso trmite que se impe a qualquer
resposta a ser oferecida pelo Poder Judicirio. Tal ocorre, no por inabilidade ou desin-
teresse de seus prolatores. Mais pelo entrave representado pela lei processual da qual os
magistrados so escravos sob pena de agir com nulidade.
Assim, indubitavelmente o tempo conspira contra o consulente que no pode cumprir
seu propsito.
Claro que o tema se no inusitado se posta entre aqueles que podem engrossar a lista
dos atpicos, inominados.
Em casos tais, imperioso que se busque, atravs de intensa e inesgotvel pesquisa,
dados e valores para promover um BALANO DE ABERTURA.
Neste sentido, de posse de um plano de contas, o adrede ou um outro criado pelo
consulente, d incio a este processo o qual, inobstante complexo e altamente traba-
lhoso, indispensvel. Nos bancos onde a empresa mantm conta ou outros negcios,
provvel que se encontra um balano. Tal poder ser o marco lastreador do reincio de
um procedimento contbil. Quando no integral ao menos um norte.
Seqente, dever convocar credores para que apresentem seus ttulos. Os conheci-
dos atravs de notificao pessoal. Como no se tem o rol completo, os demais sero
chamados via Edital.
Tabulado, est constituda esta conta passiva com seu respectivo saldo. De se indagar e
a resposta ser sim, a hiptese do apurado no espelhar a realidade. Acontecendo, a reti-
ficao dever ser operada a cada descoberta com a conseqente substituio de eventu-
ais declaraes entregues ao fisco, quando o caso comportar. (NBC T 2 NBC T 2.4)
No igual sentido o passivo fiscal. A busca de certides ou a conta corrente fiscal junto
aos rgos onde a empresa se sujeita a pagamento de tributo, apontar esta conta com
o seu saldo ou a hiptese de provisionamento.
Este procedimento que o contabilista consulente dever adotar para todas as outras
contas. Chamar devedores, atestar o caixa fsico encontrado. O saldo bancrio e respec-
tivas obrigaes. O patrimnio mvel e imvel valendo-se de laudo se for o caso.
o ensinamento proporcionado pela NBCT 2, aprovada pela RES. CFC 563/83 onde o
legislador escreveu:
2.1.2 A escriturao ser executada:
...
e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em ele-
mentos que comprovam ou evidenciem fatos e a prtica de atos administrativos.
De posse de estes dados promover a abertura atravs do balano o qual, ao ser ultimado, mes-
mo que parcial, dever conter explicaes atravs de notas, mostrando a atipicidade do tema.
Bem aplicadas ser, tambm, a leitura e adoo do que o legislador escreveu e inter-
pretou o tema Estimativas Contbeis. (NBC T 11 IT 09)
Nunca oferecer ao desprezo, a guarda de toda a documentao utilizada para che-
gar s contas com seus respectivos saldos, a ponto de proporcionar aqueles atributos
inerentes informao contbil da confiabilidade, tempestividade, compreensibilidade e
221
comparabilidade a que se refere o item 1.3.1 e 1.3.2, conceituados pelos itens 1.4, 1.5, 1.6
e 1.7 da NBC T 1 aprovada pela RES. CFC 785/95.
Por fim, oportuno esclarecer o consulente que este parecer no exaustivo eis que
a nuana que o tema em comento oferece extrapola as raias do previsvel. No entanto,
oportuno remet-lo s Normas Brasileiras de Contabilidade as quais, para cada bice
que se apresente, no desenvolver do processo, tem uma soluo.
Assunto: Consulta formulada pelo contabilista Nilton Alves Batista sobre os procedi-
mentos diante de liquidao extrajudicial de empresa de assistncia mdica.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo
O Contador Nilton Alves Batista solicita informaes sobre os procedimentos que de-
vem ser adotados diante de liquidao extrajudicial de empresa de assistncia Mdica.
Consulta
Em apertada sntese, narra o profissional consulente, que foi o responsvel tcnico
do Hospital Cristo Rei S/A. Face a problemas de linhagens diversas, foi a empresa
interditada pela Vigilncia Sanitria. Seqente, foi decretada a falncia, com a lacrao
do prdio principal e todas as casas onde funcionavam os escritrios. Este fato deter-
minou a impossibilidade de dar seqncia contabilidade. Oficialmente desligou-se
da empresa em 31.07.2002 ficando, no entanto, por pedido da diretoria, permaneceu
at 20.12.2002. Nesta data, desligou-se definitivamente da empresa sem terminar a
escriturao contbil. No teve condies materiais de faz-lo eis que a documenta-
o ficou nas dependncias das casas anexas ao prdio principal, arquivadas em ordem
e em boa guarda.
222
De todo acervo, apossou-se o sndico, nomeando um fiel depositrio com a incumbn-
cia de tomar conta do patrimnio da entidade.
Uma dessas casas, que guarneciam os documentos, foi cedida ao fiel depositrio para
sua moradia. Os documentos foram removidos para outro local, de forma inadequada.
Desarquivados e esparramados pelo cho propiciando extravio e danosa conservao.
Agora, o liquidante vem pressionando o consulente para que assine o Termo de Arre-
cadao de Livros e Documentos responsabilizando-o pela entrega dos mesmos.
A indagao
Sou obrigado a assinar o Termo de Arrecadao de Livros e Documentos, emitido pelo
liquidante com a permisso do sndico para entrar nas dependncias da Controladora
e emitir tal documentos?
Resposta:
Da narrativa se depreende que o consulente manteve ordenado e em boa guarda,
todos os livros e documentos. Tinha, pois, os mesmo sob sua tutela e responsabilidade
detendo, pois, seu integral controle. No mesmo sentido, tinha pleno controle e conhe-
cimento de toda documentao que guardava. Por conseqncia, inexistia dificuldade
alguma para a identificao e localizao dos mesmos quando solicitado ou se fizesse
necessrio para outras finalidades.
Num repente constata-se que o consulente foi despojado destes documentos sem
que lhe fosse outorgada a menor possibilidade de oposio eis que decorrente de um
mandado judicial.
Claro, portanto, que sem que assim quisesse, perdeu todo o controle e principalmente
a guarda dos documentos.
Ainda, seguindo o procedimento, tais documentos que, como j acentuado, o consu-
lente detinha pleno controle e boa conservao, foram desalojados e acomodados de
forma inadequada.
Mais, em face de m acomodao, entraram em processo de deteriorao.
De seu turno, com a decretao da quebra, surgiu no mundo jurdico a clssica figura
da Massa Falida. Em cotejo com a NBC T 2.2, aprovada pela RES. CFC 597/84,l esta nova
figura equipara-se a Entidade a que refere a citada Norma passando a ser ela a respons-
vel pela manuteno e guarda da documentao contbil da empresa falida.
Oportuno reproduzir o texto que est assim escrita:
NBC T 2.2 DA DOCUMENTAO CONTBIL
2.4 A Entidade obrigada a manter em boa ordem a documentao contbil.
Do narrado conclui-se:
1) Enquanto depositrio e guardio, o consulente bem se postou em conformidade
com o disposto no item 13 do Artigo 3 da RES. CFC 560/83 que lhe impunha
a atribuio: controle de formalizao, guarda, manuteno... de livros e outros
223
meios de registros contbeis, bem como dos documentos relativos vida patri-
monial.
2) Ao perder a guarda, sem que para a ocorrncia tenha contribudo, desobrigou-se
o consulente desta responsabilidade, que passou a ser de terceiros que no dele.
Logo, no tem a obrigao de assinar qualquer documento que lhe resti-
tua a responsabilidade, salvo se promovida e se possvel uma nova cons-
tatao da incolumidade dos documentos, na mesma forma e condies
no momento do despojamento.
Interessados: Contador Carlos Dario Martins Pereira
Do Parecer:
O Contador Dario Martins Pereira, com registro no Conselho Regional de Con-
tabilidade do Rio Grande do Sul CRC/RS encaminhou a este egrgio Conselho
Federal de Contabilidade, consulta atravs de correio eletrnico, onde solicita
alguns esclarecimentos sobre a NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao
Contbil em Forma Eletrnica, aprovada pela Resoluo CFC n 1.020, de 18 de
fevereiro de 2005.
O Consulente assim se expressa:
Como estou interessado na matria que trata Das Formalidades da Escriturao Con-
tbil em Forma Eletrnica gostaria de saber o atual estgio em que se encontra o tema
nos demais rgos citados (BACEN, CVM, IBRACON, ETC) em um dos considerandos que
embasaram a Resoluo sob referncia.
Tais rgos j emitiram ou ainda iro emitir normas regulamentares a respeito?
Caso afirmativo quais so elas?
Caso negativo, qual setor ou departamento e se possvel pessoa encarregada do
assunto para contato em cada um dos rgos que ainda no se manifestaram (sic).
(grifo nosso)
Continua ainda o Consulente:
Uma pergunta bem objetiva: J possvel contabilizar uma nota fiscal, escane-la arquivar
sua imagem com as formalidades da RES. 1020 (assinada digitalmente inclusive) e inutilizar
a original? (sic) (grifo nosso)
224
Dos Esclarecimentos e Emisso de Opinio:
1. inconteste as implicaes trazidas, nos ltimos tempos, pelo avano da tec-
nologia da informao s relaes de negcios, onde estas passaram a ser
realizadas cada vez mais em um mundo digital, que ganhou bases mais sli-
das com a edio da Medida Provisria 2.200-2 de 24/08/2001, onde foi atribuda
a mesma validade jurdica dos documentos escritos com assinaturas autgrafas
aos documentos e mensagens assinados digitalmente com o uso de certificados
emitidos no mbito da ICP-Brasil.
2. Dessa forma, os documentos digitais passaram a ter a mesma validade dos docu-
mentos em papel.
3. Frente a esse contexto e, em resposta s crescentes demandas referentes a re-
gulamentao dos critrios e procedimentos a serem observados na escriturao
contbil atravs de processamento eletrnico e, sobretudo na gerao de ar-
quivos digitais, bem como de relatrios e demonstraes contbeis com vali-
dade perante terceiros em geral, o Conselho Federal de Contabilidade editou a
NBC T 2.8 com o objetivo de orientar os Contabilistas sobre as formalidades da
escriturao contbil em forma eletrnica e sua validade perante terceiros.
4. A NBC T 2.8, em seu subitem 2.8.1.1, estabelece:
a) os critrios e procedimentos para a escriturao contbil em forma eletrnica;
b) a sua certificao digital;
c) a sua validao perante terceiros;
d) a manuteno dos arquivos digitais; e
e) as responsabilidades do Contabilista.
5. Esclarecemos que as Normas Brasileiras de Contabilidade - Tcnicas e Profis-
sionais - editadas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade so produto
de todo um trabalho realizado pelos Grupos de Trabalho e Estudos das Normas
Brasileiras de Contabilidade do Conselho Federal de Contabilidade, os quais tm
a participao, atravs de membros componentes indicados, de vrias Entidades
e Organismos Pblicos e Privados, destacando-se o IBRACON Instituto dos
Auditores Independentes do Brasil, o Banco Central, a CVM Comisso de Va-
lores Mobilirios, o INSS Instituto Nacional de Seguro Social, a SUSEP Supe-
rintendncia de Seguros Privados, a SRF Secretaria da Receita Federal, o MEC
Ministrio da Educao, dentre outros.
6. Dessa forma, esclarecemos que os rgos citados em um dos considerandos que
embasam a Resoluo sob referncia , conforme destacou o Consulente no seu
questionamento, so os organismos que, a convite do Conselho Federal de Con-
tabilidade (CFC), compem junto com o mesmo, os Grupos de Trabalho e Estu-
do, institudo para a elaborao das Normas Brasileiras de Contabilidade.
225
7. Nesse contexto, transcrevemos parte da Resoluo n 1.020/05 mencionada pelo
Consulente: Considerando que por se tratar de atribuio que, para o adequado de-
sempenho, deve ser empreendida pelo Conselho Federal de Contabilidade em regime
de franca, real e aberta cooperao com o Banco Central do Brasil (Bacen), a Comis-
so de Valores Mobilirios (CVM), o IBRACON Instituto dos Auditores Independen-
tes do Brasil, o Instituto Nacional de Seguro Social (INSS), o Ministrio da Educao,
a Secretaria Federal de Controle, a Secretaria da Receita Federal, a Secretaria do
Tesouro Nacional e a Superintendncia de Seguros Privados,... (grifo nosso)
8. Frente ao exposto depreende-se que ao citar os referidos rgos na Resoluo
CFC n 1.020/05, o Conselho Federal de Contabilidade est apenas apresentando
as bases que o levaram a aprovar a referida Resoluo, no fazendo, portanto,
referncia a qualquer ato normativo emitido pelos rgos em tela, mesmo que
sobre o assunto em referncia e sim, formalizando que a referida Resoluo o
produto de uma ao conjunta.
9. Por outro lado, vlido ressaltar, com vistas a melhor esclarecer o Consulente,
que j existe a obrigatoriedade imposta s Empresas por alguns dos rgos Fis-
cais citados, da guarda de informaes econmico-fiscais, em meio eletrnico.
10. Nesse contexto, ressaltamos, dentre outros, os seguintes atos normativos vigen-
tes que regulamentam o assunto:
a) Ajuste SINIEF 2001, que possui amplitude nacional;
b) Convnio ICMS 57/95 vlido para todos os Estados da Federao, que obriga
a guarda da informao digital para alguns tipos de Empresas;
c) Instruo Normativa da SRF IN 86/2001, que dispem sobre informaes, for-
mas e prazos para apresentao dos arquivos digitais e sistemas utilizados por
pessoas jurdicas; e
d) Instruo Normativa do INSS (IN 87), que dispem sobre informaes, for-
mas e prazos para apresentao dos arquivos digitais e sistemas utilizados por
pessoas jurdicas.
11. Quanto questo apresentada pelo Consulente sobre a possibilidade de se digita-
lizar os documentos, ou seja, transformar o documento em papel em arquivo digital
por meio de equipamentos scanner ou de equipamentos de fotografia, obtendo-se
com o resultado, a mesma informao em arquivo digital, fazemos chamamento ao
que estabelece a NBC T 2.8, em seus itens 2.8.2.4, 2.8.4.1 e 2.8.4.2, a saber:
2.8.2.4 - Os documentos em papel podero ser digitalizados e armazenados em meio
eletrnico ou magntico, desde que assinados e autenticados, conforme segue:
2.8.2.4.1 - Os documentos digitalizados devem ser assinados pela pessoa fsica ou
jurdica responsvel pelo processo de digitalizao, pelo Contabilista responsvel e
pelo empresrio ou sociedade empresria que utilizaro certificado digital expedi-
do por entidade devidamente credenciada pelo ICP Brasil.
2.8.2.4.2 - Os documentos digitalizados contendo assinatura digital do Contabi-
226
lista, do empresrio ou sociedade empresria e da pessoa fsica ou jurdica res-
ponsvel pelo processo de digitalizao devero ser apresentados aos servios
notariais para autenticao nos termos da lei. (grifo nosso)
12. Esclarecemos que a lei dos cartrios , ou seja, a lei que regulamentou o artigo
236 da Constituio Federal que estabelece que servios notariais e de registro
referem-se aos cartrios, a Lei n 8.935, de 18 de novembro de 1994.
13. Ressaltamos por fim, que j h vrios Cartrios no Brasil que prestam esse tipo de
servio, ou seja, a autenticao dos documentos digitalizados e o reconhecimen-
to de firma das pessoas que assinaram o arquivo digital contendo os documentos
digitalizados. Destacamos ainda, com o objetivo de melhor esclarecer o Consu-
lente, que os Cartrios ao conferirem os documentos originais com o documento
eletrnico devero apor a sua assinatura digital ao arquivo apresentado.
Interessados: Contabilista Tatiana C. Rocha
Do Parecer:
A Contabilista Tatiana C. Rocha, com registro no Conselho Regional de Contabilidade
de Minas Gerais CRC/MG, encaminhou a este egrgio Conselho Federal de Contabili-
dade, consulta atravs de correio eletrnico, onde solicita alguns esclarecimentos sobre
a NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma Eletrnica, aprova-
da pela Resoluo CFC n 1.020, de 18 de fevereiro de 2005.
A Consulente assim apresenta as suas dvidas:
possvel uma empresa manter apenas a escriturao eletrnica, sem ter que
imprimir os livros obrigatrios?
Caso positivo, basta que o Contador tenha a Certificao Digital e que a empre-
sa mantenha os dados da mesma forma que feita para manter a escriturao
impressa? (grifo nosso)
227
3. Nesse contexto, vlido ressaltar que as Entidades esto, com a evoluo da tec-
nologia da informao, sendo demandas, cada vez mais, a gerar e prestar diversas
informaes, sobretudo de cunho fiscal, por meio de arquivos digitais.
4. Nesse contexto, h diversos atos legais vigentes no Brasil, editados por diferen-
tes rgos fiscais (SRF, INSS, Secretarias de Fazendas Estaduais) que disciplinam
e regulamentam a escriturao fiscal das Entidades atravs do uso de sistemas
eletrnicos de processamento de dados, bem como regulamentam a gerao de
arquivos digitais a serem entregues aos referidos rgos; dentre os quais destaca-
mos: Convnio ICMS 57/95, IN SRF n 86/01, IN INSS 89/03, Lei Estadual (PE) n
12. 333/03, Portaria INSS n 42/03, IN SRF n 482/04 e IN SRF n 520/05.
5. Nesse mesmo ambiente, inconteste que com o avano da tecnologia da infor-
mao nos ltimos tempos, as relaes do ambiente de negcios passaram a ser
realizadas cada vez mais em um mundo digital, que ganhou bases mais slidas
a partir da edio da Medida Provisria 2.200-2 de 24/08/2001, que atribuiu, a
mesma validade jurdica dos documentos escritos com assinaturas autgrafas, aos
documentos e mensagens assinados digitalmente com o uso de certificados emiti-
dos no mbito da ICP-Brasil. Dessa forma, os documentos digitais passaram a ter
a mesma validade dos documentos em papel.
6. Como resposta a esse ambiente, onde quase que a totalidade das escrituraes
contbeis das Entidades feita atravs de processo eletrnico, e a demanda pela
gerao e, envio, de arquivos digitais cada vez mais crescente, o Conselho Fe-
deral de Contabilidade editou a NBC T 2.8 com o objetivo de orientar os Conta-
bilistas sobre as formalidades da escriturao contbil em forma eletrnica e sua
7. A NBC T 2.8, em seu subitem 2.8.1.1, estabelece:
a) os critrios e procedimentos para a escriturao contbil em forma eletrnica;
b) a sua certificao digital;
c) a sua validao perante terceiros;
d) a manuteno dos arquivos digitais; e
e) as responsabilidades do Contabilista.
8. A mesma NBC T 2.8, em seu item 2.8.5, assim estabelece sobre a obrigao da
certificao dos arquivos digitais contendo a escriturao contbil em
forma eletrnica:
228
A escriturao contbil em forma eletrnica e as emisses de livros, relatrios, pe-
as, anlises, mapas demonstrativos e Demonstraes Contbeis so de atribuio
e responsabilidade exclusiva de contabilista legalmente habilitado com registro ativo
em Conselho Regional de Contabilidade e devem conter certificado e assinatura
digital do empresrio ou da sociedade empresria e de contabilista . (grifo nosso)
9. Dessa forma, esclarecemos que luz do que disciplina a NBCT 2.8, a escritura-
o contbil em forma eletrnica deve conter certificado e assinatura digital do
Contabilista, bem como do empresrio ou da sociedade empresria quando da
gerao de arquivos digitais, quer para armazenamento, quer para envio a
terceiros em geral (rgos fiscais, regulamentadores, rgos de registro do co-
mrcio, entre outros).
10. Frente ao exposto, depreende-se que a NBC T 2.8 trata dos critrios e procedi-
mentos a serem observados pelos Contabilistas quando da gerao de arqui-
vos digitais a partir da escriturao contbil eletrnica, bem como a sua certifi-
cao digital e a sua validao perante terceiros.
11. Por conseguinte, nos casos de no gerao de arquivos digitais dos Livros, ou
seja, da realizao da escriturao contbil em forma eletrnica, com a impresso
em papel dos Livros obrigatrios, estes devem ser impressos com a observncia
s formalidades intrnsecas e extrnsecas, bem como do seu devido registro nos
rgos competentes, previstos na legislao vigente.
12. Por outro lado, no caso da gerao do Livros em meio digital, ao invs de sua im-
presso em papel, ressaltamos os itens 2.8.2.6 e 2.8.2.7 da NBC T 2.8, a saber:
2.8.2.6. O Balano Patrimonial e demais Demonstraes Contbeis de encerramen-
to de exerccio devem ser inseridos no Livro Dirio Eletrnico, completando-se com
as assinaturas digitais de contabilista legalmente habilitado com registro ativo em
Conselho Regional de Contabilidade e do empresrio ou da sociedade empresria.
2.8.2.7. Alm dos demais livros exigidos por lei, o Livro Dirio e o Livro Razo
constituem registros permanentes da entidade e quando escriturados em forma ele-
trnica devem ser assinados digitalmente de acordo com os requisitos estabelecidos
por entidade devidamente credenciada pela ICP Brasil.
2.8.2.8. Os livros de registros auxiliares da escriturao contbil em forma eletrnica
devem obedecer aos preceitos desta norma para sua escriturao e registro, observa-
das as peculiaridades da sua funo. (grifo nosso)
13. Destacamos ainda, com vistas a melhor subsidiar o Consulente, o item 2.8.2.11
da NBC T 2.8 que trata sobre a obrigatoriedade de registro do Livro Dirio Ele-
trnico junto aos rgos Competentes:
2.8.2.11. O Livro Dirio Eletrnico, contendo certificado e assinatura digital de con-
tabilista legalmente habilitado e com registro ativo em Conselho Regional de Con-
tabilidade e do empresrio ou da sociedade empresria, deve ser submetido ao
Registro Pblico competente. (grifo nosso)
229
14. Ressaltamos por fim, o item 2.8.2.12 que estabelece a responsabilidade do Con-
tabilista quanto s medidas e providncias necessrias a serem tomadas quando
da gerao de arquivos digitais contendo a escriturao contbil eletrnica:
2.8.2.12. O contabilista deve tomar as medidas necessrias para armazenar em
meio eletrnico ou magntico, devidamente assinados digitalmente, os documentos,
os livros e as demonstraes referidos nesta norma, visando a sua apresentao de
forma integral, nos termos estritos das respectivas leis especiais ou em juzo quando
previsto em lei (grifo nosso)
Assunto: Correo de todos os registros contbeis, levantamento de novas demons-
traes, escriturao de novo Livro Dirio e apresentao de declarao retificadora de
imposto de renda.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo
Consulta:
O CRCSP, atravs do ofcio OF.SUP/76-2005, de 21/3/2005, reitera pedido de consulta
tcnica formulado pelo contabilista Mrio Felipe Filho sobre a correo por estornos de
erros encontrados nos registros contbeis de uma empresa.
O questionamento est colocado nos seguintes termos:
Pode o contabilista, sendo impossvel corrigir por estornos, os erros encontrados nos
registros contbeis de uma empresa, bem como as omisses em registros bancrios
e outros valores, refazer todos os registros, levantar novas demonstraes financeiras
(sic), emitir novo Livro Dirio e apresentar declarao retificadora de Im-
posto de Renda?
Parecer:
Preliminarmente, cabe esclarecer que as informaes encaminhadas a este CFC so
insuficientes para um exame mais acurado da matria em questo, razo pela qual colo-
caremos, a seguir, as hipteses que nos parecem mais provveis, considerando a data da
consulta (22/3/2004).
Caso os erros e omisses encontrados se refiram ao exerccio anterior (ano de 2003),
poder-se-ia reabrir a escriturao, efetuando-se as correes devidas, levantando-se no-
230
vas demonstraes contbeis e, em seguida, apresentando declarao retificadora do
Imposto de Renda, desde que dentro do respectivo prazo legal. Esta alternativa talvez
no seja aplicvel, face ao lapso de tempo decorrido.
Na hiptese de se tratar de erros e omisses cometidos anteriormente (exerccios an-
teriores ao ano de 2003, ainda no prescritos), os registros corretivos devero ser feitos
em contrapartida com Ajustes de Exerccios Anteriores , durante o exerccio de 2005, e
procedida as regularizaes pertinentes situao resultante dos referidos ajustes.
Considerando as limitaes decorrentes da falta de outros dados necessrios a uma
anlise mais completa do assunto em questo, as opinies acima emitidas ficam sujeitas a
alteraes diante de fatos novos que vierem a ser apresentados.
Assunto: Consulta sobre Oramento de Conselhos de Profisso Regulamentada.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Mato Grosso do Sul CRCMS
Do Parecer:
O Conselho Regional de Contabilidade do Mato Grosso do Sul CRCMS encaminhou
a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, atravs do seu Presidente, Contador
Luiz Henrique de Souza, correspondncia datada em 04/03/2005, por meio da qual envia
consulta sobre Oramento de Conselhos de Profisso Regulamentada.
O Consulente assim apresenta os seus questionamentos:
Dos Fatos:
1. Quando as receitas de anuidades so realizadas pelo sistema de cobrana compar-
tilhada, onde no momento do pagamento da anuidade na agncia bancria, o percen-
tual j definido entre o Conselho Regional e o Conselho Federal, automaticamente
repassado ao Conselho Federal atravs do referido sistema de cobrana;
Da Consulta:
Considerando a possibilidade de haver divergncia de entendimento sobre a questo acima
citada, formulamos a presente consulta em duas perguntas:
1. Na elaborao de Proposta Oramentria de Conselhos de Profisso Regulamen-
tada, essas receitas devero configurar seu valor total bruto no Demonstrativo
231
Analtico da Receita Orada (na conta Receita de Anuidades) e a sada da cota parte
no Demonstrativo Analtico da Despesa Autorizada (na conta Transferncias Corren-
te cota parte), ser este o entendimento correto?
2. Na elaborao de Proposta Oramentria de Conselhos de Profisso Regulamen-
tada, essas receitas no devero configurar pelo seu valor total bruto, mas sim
pelo valor lquido no Demonstrativo Analtico da Receita (Receitas de Anuidades)
j considerando a sada da cota parte sem fazer qualquer meno no Demonstrativo
Analtico da Despesa (na conta Transferncias Corrente cota parte), adotar essa
prtica a forma correta?
Por fim, o Consulente apresenta o seu entendimento sobre a questo apresentada:
Nosso Entendimento:
1. Em nosso entendimento, adotamos o princpio da universalidade. O princpio da
universalidade, estabelecendo a obrigatoriedade de figurar no oramento, pelas
suas respectivas totalidades, as receitas e as despesas que devero ser realizadas
pela entidade, sem quaisquer dedues. O oramento no seria universal se as
receitas e despesas nele figurassem como dedues. Isto quer dizer que, mesmo
que uma receita seja afetada por uma deduo, a mesma dever aparecer pelo
seu total e a afetao figurar na despesa .
Fundamentao: Artigo 6 da Lei n 4.320, de 17 de maro de 1964.
Tendo em vista as questes formuladas pelo Consulente, mister se faz apresentar os
1. Cada Conselho de Profisso Regulamentada tem sua lei de regncia prpria.
2. Os Conselhos de Profisso Regulamentada, com base na sua lei maior, tm como
prerrogativa a edio de Resolues, atravs das quais estabelecem e aprovam os
seus Regulamentos Gerais, bem como os procedimentos a serem observados na
gesto de seus patrimnios.
3. vlido ressaltar, contudo, que a Lei n 4.320/64 a legislao federal vigente
que deve ser observada pelos referidos Conselhos quando da elaborao de seus
oramentos anuais, registros contbeis e prestao de contas.
4. Frente ao exposto, pode-se depreender que o critrio e forma para definio da esti-
mativa/previso das receitas nos oramentos anuais dos Conselhos de Profisso Regu-
lamentada so uma conseqncia, ou resultado, do que est estabelecido em seus Re-
gimentos Gerais, no obstante devida observncia do previsto na Lei n 4.320/64.
5. Esclarecemos, por fim, que o assunto em referncia no matria prevista nas
Normas Brasileiras de Contabilidade, no sendo, portanto, da alada desta Cma-
ra Tcnica a emisso de pareceres a respeito.
232
Assunto: Resoluo CRCRS n 428/04 Normas para Educao Profissional Continuada
Voluntria
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul
Processo CFC n 50/05 Adendo I
Comentrios:
O Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul encaminhou a este egr-
gio Conselho Federal de Contabilidade, mediante ofcio SEC. 1257-04, de 20 de dezem-
bro de 2004, para o referendo do Plenrio, a Resoluo CRCRS n 428/04, que dispe
sobre Educao Continuada Voluntria.
O processo foi encaminhado ao Departamento Jurdico do CFC que, em despacho,
submeteu anlise da Vice-presidncia Tcnica.
A Vice-presidncia Tcnica do CFC, mediante memorando n 29/05 dirigido ao DJ,
informou que a Cmara Tcnica acolhia a proposta de resoluo elaborada pelo CR-
CRS, recomendando, inclusive, que os objetivos do Programa de Educao Profissional
Continuada dirigido aos Auditores (Resolues CFC n 945/02 e CFC 995/04) fossem
estendidos, de maneira voluntria, a todos os Contabilistas.
Aps levar ao conhecimento da Vice-presidncia de Desenvolvimento Profissional do
CFC, que manifestou o posicionamento de que a matria deveria ser formalmente anali-
sada pela Cmara Tcnica, o Departamento Jurdico do CFC encaminhou o processo em
referncia n 50/05 Adendo I - solicitando o parecer da Cmara Tcnica.
Parecer:
A Educao Continuada Voluntria toda a atividade programada e desenvolvida pelo
Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul, bem como as demais entida-
des discriminadas na referida norma, colocada disposio dos Contadores e Tcnicos
em Contabilidade registrados do CRCRS, a fim de adquirir a certificao anual de cum-
primento de horas de atualizao profissional.
A Resoluo CRCRS n 428/04 regulamenta a concesso de certificao aos pro-
fissionais e seus objetivos so: a) desenvolver nos profissionais de Contabilidade do
estado do RS o hbito de participao em programas de educao continuada; b)
estimular o credenciamento do maior nmero possvel de entidades capacitadoras
que possam atuar como parceiras do Sistema CFC/CRCs no desenvolvimento das
atividades de educao continuada; c) melhorar o desempenho dos Contadores e
Tcnicos em Contabilidade nas atividades profissionais, por meio do aprimoramen-
to tcnico e tico.
O programa de educao continuada j vem sendo desenvolvido h mais de uma d-
233
cada, em todo o pas, como uma iniciativa do Sistema CFC/CRCs para o aprimoramento
tcnico e tico dos profissionais da contabilidade.
A instituio de um Ato Normativo, que discipline a participao dos profissio-
nais nas atividades promovidas pelas instituies credenciadas, encontra respaldo
na filosofia de trabalho que personifica a misso maior dos Conselhos de Fisca-
lizao do Exerccio Profissional: a educao continuada como maior forma de
fiscalizao preventiva.
Nosso parecer no sentido de aprovar a Resoluo CRCRS n 428/04, que disciplina a
Educao Continuada Voluntria instituda pelo Conselho Regional de Contabilidade do
Rio Grande do Sul, com as seguintes recomendaes:
a) Excluir do texto, tanto da resoluo como do anexo, a palavra norma , pois sua
adoo poder confundir com a instituio de uma NBC, que prerrogativa do
Conselho Federal de Contabilidade;
b) designar como ato normativo (ou resoluo), com critrios que disciplinam a Edu-
cao Continuada Voluntria no Estado do Rio Grande do Sul.
Recomendamos, tambm, que o Conselho Federal de Contabilidade incentive a ins-
tituio de ato disciplinando a Educao Continuada Voluntria em todos os Conselhos
Regionais de Contabilidade.
Assunto: Lei n 10.833/2003.
Interessado: CONSULTAB Consultoria e Contabilidade
A empresa CONSULTAB solicita a emisso de parecer sobre a Lei n 10.833.
234
Consulta:
Uma empresa de transporte que aluga nibus (com motorista) para uma empresa
transportar seus funcionrios, tem os mesmos benefcios da Lei 10.833 de 29.12.2003,
embasada no Artigo 10, XII?
O texto legal citado:
Permanecem sujeitas s normas da Legislao da Cofins, vigentes anteriormente a esta
Lei, no se lhes aplicando as disposies dos artigos 1 ao 8.
Inciso XII As receitas decorrentes de prestao de servios de Transportes coletivos
rodovirios, metrovirios, ferrovirio e aquavirio de passageiros.
O parecer:
A situao ftica aponta que o consulente loca o veculo para o transporte de passa-
geiro, dentro da rea urbana. O benefcio a que alude o texto legal citado est restrito
ao transporte coletivo de passageiros em rodovia. Logo, a atividade desenvolvida na
questo no se enquadra no recolhimento no cumulativo da Cofins.
Oportuno registrar que a exceo descrita na consulta no encontra guarida na Lei.
Quisesse assim proceder, teria o legislador criado a diferenciao. Em conta a mxima o
que o legislador no excepcionou, no cabe ao intrprete faz-lo .
De seu turno consigno que o consulente j buscou auxlio junto a empresa de Con-
sultoria especializada, citada na consulta, obtendo resposta no igual sentido a aqui
colocada. Na mesma direo, em informal consulta a Receita Federal, atravs de um
de seus Auditores.
Assunto: Consulta sobre prestao de contas do fundo de garantia por tempo de servi-
o, relativa ao exerccio de 2003.
Interessado: Tribunal de Contas da Unio - 2 Secretaria de Controle Externo
Consulta
Pelo Ofcio N 320/2005, de 24/05/2005, recebido no CFC, em 02/06/2005, en-
caminhado pela Cmara Tcnica em 21/06/2005, e recebido por este Relator, em
02/07/2005, a 2 Secretaria de Controle Externo (2 SECEX) do Tribunal de Con-
tas da Unio solicita a este Conselho Federal de Contabilidade que se pronuncie
no prazo de 30 (trinta) dias, contados da cincia deste Ofcio, sobre as questes
235
abaixo elencadas. Os esclarecimentos so necessrios ao saneamento do processo
(010.571/2004-6)..., que trata de Prestao de Contas do Fundo de Garantia por Tem-
po de Servio, relativa ao exerccio de 2003.
a) a adequao do procedimento contbil descrito na nota explicativa n 8 Ativo
Diferido luz dos Princpios Fundamentais de Contabilidade e Normas Brasilei-
ras de Contabilidade; e
b) a adequao do parecer do auditor independente sobre as demonstraes con-
tbeis do FGTS relativa ao exerccio de 2003, tendo em vista o disposto no item
11.3.7.3 da NBC T 11 NORMAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE DAS DE-
MONSTRAES CONTBEIS e a relevncia do montante registrado no Ativo
Diferido.
Consideraes Gerais
A nota explicativa n 8, referida na consulta, est redigida da seguinte forma:
8 Ativo diferido
Corresponde aos valores de despesa de atualizao monetria de crditos comple-
mentares, conforme previsto pela Lei Complementar n 110, de 29 de junho de 2001,
cuja amortizao, com base em estudos sobre o prazo de recebimento das contribuies
sociais e com base na faculdade prevista na Lei, ser efetuada linearmente pelo prazo de
180 meses.
...
De acordo com a NBC T 3.2.2.10: As contas que compem o ativo devem ser agru-
padas, segundo sua expresso qualitativa em:
I Circulante
II Realizvel a Longo Prazo
III Permanente
a) Investimentos
b) Imobilizado
c) Diferido
So as aplicaes de recursos em despesas que contribuiro para a formao
do resultado de mais de um exerccio social. (Grifou-se)
Como se observa, o ativo diferido caracteriza-se por ser um ativo intangvel, que
ser amortizado por apropriao de despesas operacionais, no perodo de tempo
em que estiverem contribuindo para a formao do resultado da empresa. Com-
preendem, geralmente, despesas incorridas durante o perodo de desenvolvimento,
construo e implantao de projetos, anterior ao seu incio de operao. Incluem,
tambm, despesas incorridas com pesquisas e desenvolvimento de produtos, com
implantao de projetos mais amplos de sistemas e mtodos, com reorganizao da
empresa e outras.
236
Portanto, em essncia, as despesas descritas na referida nota explicativa n 8 no se
enquadram no conceito de Ativo Diferido, luz dos Princpios Fundamentais de Conta-
bilidade e, por conseguinte, das Normas Brasileiras de Contabilidade deste CFC.
No obstante, em algumas legislaes especficas como o caso da Lei Comple-
mentar n 110/2001 e em normativos editados por rgos reguladores, faculta-se o
diferimento de despesas de outra natureza, pelo seu carter extraordinrio, como foi
o caso, por exemplo, das perdas cambiais ( maxidesvalorizao ) registradas pelas em-
presas, nos anos de 1979 e 1990. Nestes casos, tambm inaceitvel segundo as Normas
Brasileiras de Contabilidade, prevaleceu a forma sobre a essncia.
No que diz respeito ao parecer do auditor independente, a NBC T 11.3.7.3 estabelece:
11.3.7.3 Se o auditor concluir que a matria envolvendo incerteza relevante no
est adequadamente divulgada nas demonstraes contbeis, de acordo com as dis-
posies contidas no item 11.1.1.1, o seu parecer deve conter ressalva ou opinio ad-
versa, pela omisso ou inadequao da divulgao. E, o item 11.1.1.1 A auditoria
das demonstraes contbeis constitui o conjunto de procedimentos tcnicos que
tem por objetivo a emisso de parecer sobre a sua adequao, consoante os Princpios
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que
for pertinente, a legislao especfica. (Grifou-se)
O parecer em questo, no pargrafo da opinio, contm ressalva no que diz respeito
incerteza quanto aos crditos do FGTS junto ao Fundo de Compensao de Variaes
Salariais FCVS. No pargrafo de nfase n 5 do parecer - o auditor faz referncia s no-
tas explicativas ns 4 e 7c, sobre a possibilidade desses crditos serem securitizados, por
isso que esto sendo mantidos a seu valor de custo atualizado. No pargrafo de nfase
n 6 do parecer, o auditor menciona as notas explicativas ns 8 e 11 das demonstraes
contbeis do FGTS (exerccios de 2002/2003), esclarecendo que a Lei Complementar
n 110, de 29/06/2001, autorizou e regulamentou o reconhecimento e pagamento de
crditos relativos a complementos de atualizao monetria de contas vinculadas do
FGTS, entre outras providncias. Informando, ainda, que o critrio de diferir os cus-
tos da atualizao monetria complementar est baseado no fato de que a Lei
Complementar, conforme mencionado, estabeleceu fontes de recursos especficos para
a cobertura dessas obrigaes, as quais possuem a caracterstica de receita futura que
ser utilizada como cobertura do saldo que est sendo diferido. (Grifou-se)
de se ressaltar, por oportuno, que as demonstraes contbeis relativas ao exerccio
findo em 31 de dezembro de 2002, apresentadas para fins de comparao, foram tam-
bm examinadas pelo mesmo auditor, que sobre elas emitiu parecer, datado de 14 de
maro de 2003, contendo os mesmos assuntos mencionados nos pargrafos ns 3, 5 e 6,
conforme parecer emitido em 11 de maro de 2004 (pargrafo n 7).
Parecer
Diante do exposto nos comentrios acima apresentados, pode-se dizer que o proce-
dimento contbil adotado (Ativo Diferido) apesar de estar de acordo com a legislao
237
pertinente, no obedece aos Princpios Fundamentais de Contabilidade, por isso que
ressalvado pelo auditor independente em seu parecer, consoante previsto nas Normas
Brasileiras de Contabilidade, emitidas por este CFC.
Assunto: Consulta sobre Registro das Doaes para Investimentos e Receitas de Custeio
nas Entidades Sem Fins Lucrativos.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Paran- CRCPR, Tcnico em
Contabilidade Jonas Ziroldi
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional Contabilidade do Paran - CRCPR encaminhou correspondncia
a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, datada de 30/03/2005, atravs da qual
envia consulta formulada pelo Tcnico em Contabilidade Jonas Ziroldi, sobre a possibi-
lidade de transferncia, em uma Entidade Sem Fins Lucrativos, dos valores registrados
como doaes para investimentos, no Patrimnio Social, para receitas de custeio.
Transcrevemos a seguir a contextualizao feita pelo Consulente, frente ao questiona-
mento a ser apresentado, a saber:
Sou responsvel tcnico de entidade religiosa, e em nosso estatuto esta define que todas
as nossas receitas so provenientes de doaes annimas e voluntrias, que so assim defi-
nidas: no primeiro final de semana de cada ms as contribuies recebidas so destinadas a
assistncia social (Obra Pia); segundo final de semana a construes, terceiro a manuteno
e quarto a viagens missionrias, receitas estas que registramos em livro e coluna prpria por
dia e a destinao da contribuio. Essas contribuies so feitas por fiis que colocam suas
ofertas em envelopes prprios para as contribuies, isso para atender o disposto na referida
norma 10.4.2.2 e 10.4.2.3.
As despesas tambm so feitas de acordo com as contribuies recebidas de acordo com a
origem, no desvirtuando a finalidade recebida . (sic)
Apresenta, o Consulente a situao que o preocupa e que originou o encaminhamento
da presente consulta:
Ocorre que as despesas de obra pia, construo e viagens, temos como administrar e pla-
nejar porque as aplicaes so feitas no ms seguinte a sua arrecadao ou seja em 09/2004
arrecadou R$ 1,00 no ms seguinte aplica (gasta) somente esse valor, mas na manuteno
so variveis, e como as receitas so voluntrias, no temos como dizer: precisamos de x reais
238
para tal e assim por diante, e este fato tem ocorrido dficit no exerccio em funo dessa
rubrica . (sic) (grifo nosso)
Aps a devida contextualizao, assim expressa o Consulente, o seu questionamento:
Como os dficits vm a reduzir o patrimnio social da entidade, pergunto:
Poderamos fazer no final de cada ms uma transferncia das receitas (construes) do
patrimnio social para as receitas de custeio?
Isso iria infringir a respectiva norma? (sic)
Por fim, encerra assim a sua correspondncia:
Aps anlise em outras entidades sem fins em nenhuma outra encontrei esta preocupa-
o, uma vez que tudo o que recebem so registradas como pura e simplesmente de receita e
transferem ao patrimnio social somente a parte utilizada no ms/ano como investimentos.
Como encontrei divergncias de opinies e de procedimentos, no estaria na hora do Con-
selho rever a aplicabilidade da referida norma, muito embora entendo perfeitamente o con-
ceito de receita, despesas e investimentos (sic)
Diante dos questionamentos apresentados, entendemos que mister se faz os se-
guintes esclarecimentos:
2. A NBC T 10.19 estabelece, no seu item 10.19.1.1, os critrios e procedimentos
especficos de avaliao, de registro dos componentes e variaes patrimoniais e
de estruturao das demonstraes contbeis e ainda, as informaes mnimas a
serem divulgadas em nota explicativa das entidades sem finalidades de lucros.
3. A mesma Norma, em seus itens 10.19.1.4 e 10.19.1.5, define que as entidades
sem finalidade de lucro so as entidades que exercem atividades assistenciais,
de sade, educacionais, tcnico-cientficas, esportivas, religiosas, polticas, cultu-
rais, beneficentes, sociais, de conselhos de classe e outras, administrando pesso-
as, coisas, e interesses coexistentes e coordenados em torno de um patrimnio
com finalidade comum ou comunitria e que so constitudas sob a forma de
fundaes pblicas ou privadas, ou sociedades civis, nas categorias de entidades
sindicais, culturais, associaes de classe, partidos polticos, ordem de advogados,
conselhos federais, regionais e seccionais de profisses liberais, clubes esportivos
no-comerciais. (grifo nosso)
4. vlido ressaltar ainda que, a NBC T 10.19 aplicvel s entidades sem finalida-
des de lucros, independentemente do tipo, forma e natureza dos aportes recebi-
dos por essas entidades.
5. Nesse contexto, vlido destacar que a Norma NBC T 10.19, em seu item
10.19.2.5, determina que; os registros contbeis devem evidenciar as contas de
receitas e despesas, supervit ou dficit, de forma segregada, quando identific-
239
veis por tipo de atividade, tais como educao, sade, assistncia social, tcnico-
cientfica e outras, bem como comercial, industrial ou de prestao de servios .
(grifo nosso)
6. Esclarecemos tambm que a NBC T 10.4, em seu item 10.4.1.1., estabelece os
critrios e procedimentos especficos de avaliao de registros contbeis e de
estruturao das demonstraes contbeis das Fundaes.
7. A NBC T 10.4, em seu item 10.4.2.2, estabelece que as doaes e contribuies
para custeio so contabilizadas em conta de receita. As doaes e subven-
es patrimoniais so contabilizadas no patrimnio social .
8. Dessa forma, vlido ressaltar que a NBC T 10.19, em seu item 10.19.1.7, estabe-
lece que por se tratar de entidades sujeitas aos mesmos procedimentos contbeis,
devem ser aplicadas, no que couber, as diretrizes da NBC T 10.4 Fundaes .
9. Esclarecemos ainda que, a NBC T 10.16, em seu item 10.16.1.1, estabelece crit-
rios e procedimentos especficos de avaliao e registro contbil dos componen-
tes patrimoniais, includas as informaes mnimas que devero constar das notas
explicativas, das entidades que recebem aportes de qualquer natureza.
10. A referida Norma, em seu item 10.16.1.2, estabelece que as entidades abrangidas
so aquelas que recebem aportes financeiros de qualquer natureza, como sub-
venes, contribuies, auxlios e doaes, bem como direitos de propriedade de
bens mveis e imveis.
11. Esclarecemos por fim, o conceito do termo doaes , luz das Normas Bra-
sileiras de Contabilidade: doaes so transferncias gratuitas, em carter
definitivo, de recursos financeiros ou do direito de propriedade de bens mveis e
imveis, com as finalidades de custeio, investimentos e imobilizaes, sem
contrapartida do beneficirio dos recursos (NBCT 10.16).
Das Concluses e Emisso de Parecer:
Frente aos esclarecimentos acima apresentados, e luz do que estabelecem as Normas
Brasileiras de Contabilidade vigentes, as doaes, subvenes e contribuies pa-
trimoniais devem ser registradas no patrimnio social, enquanto que as doaes,
subvenes e contribuies para custeio devem ser contabilizadas em contas de receita.
Ressaltamos ainda que, segundo as mesmas normas, as receitas de doaes, subven-
es e contribuies recebidas para aplicao especfica, mediante constituio ou
no de fundos, devem ser registradas em contas prprias segregadas das demais
contas da Entidade.
Ainda segundo a mesma base normativa, o valor do supervit ou dficit do exerccio
deve ser registrado na conta Supervit ou Dficit do Exerccio enquanto no aprovado
pela assemblia dos associados e, aps a sua aprovao, deve ser transferido para a conta
Patrimnio Social.
Dessa forma, no h previso, ou fundamentao tcnica ou normativa, que d supor-
te ao procedimento proposto pelo Consulente de transferncia das doaes recebidas
para investimentos, devidamente contabilizadas no patrimnio social da Entidade, para
contas de receitas de custeio.
240
Assunto: Consulta sobre Contabilizao de Venda para Entrega Futura Sem Recebimen-
to de Valores
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo - CRCSP,
Contador Francisco Fernandes de Andrade
Da Consulta:
O Conselho Regional Contabilidade do Estado de So Paulo - CRCSP encaminhou corres-
pondncia a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, datada de 07/06/2005, atra-
vs da qual envia consulta formulada pelo Contador Francisco Fernandes de Andrade sobre
como proceder ao registro das vendas para entrega futura, sem recebimento de valores.
Assim se expressa o Consulente sobre o referido assunto:
A legislao tributria do IPI e do ICMS reconhece a figura do faturamento antecipado,
consistindo em emisso de nota fiscal para futura entrega de mercadorias.
Em relao aos aspectos de ordem contbil, no h consenso entre os colegas contabilistas,
se esse fato deve ou no ser contabilizado.
Para os que acham que esse fato deve ser contabilizado, uns defendem que a conta credora
deve ser uma conta que represente obrigao, enquanto que outros defendem que a classi-
ficao deve ser no grupo de resultados de exerccios futuros. Para essa segunda alternativa
no existe amparo na legislao societria Lei n 6.404, de 1976, art. 178, & 2, alnea c,
e art. 181 de vez que no se trata de receita recebida antecipadamente e de competncia
de perodos subseqentes.
O art. 200 do Cdigo Comercial de 1850, revogado pela lei do novo Cdigo Civil, previa a venda
com entrega simblica e deve ser desse fato o costume de se contabilizar tal tipo de operao.
Os insignes professores Srgio de Iudcibus, Eliseu Martins e Ernesto Rubens Gelbcke, na
magistral obra Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes, Editora Atlas, na pgina
96, afirmam que os faturamentos antecipados, que no correspondem a recurso recebidos
por conta de futuros fornecimentos, no devem ser registrados contabilmente por que no
geram, de fato, nenhum direito, admitindo-se o registro em contas de compensao apenas
para efeitos de controle . (grifo nosso).
Por fim, o Consulente apresenta as seguintes questes:
A minha consulta se resume nas seguintes perguntas:
(a) A simples emisso de uma nota fiscal, sem recebimento de qualquer valor, afeta
o patrimnio da empresa emitente dessa nota fiscal?
(b) A simples expectativa de um futuro ingresso de receita enseja em contabilizao
com base nos Princpios Fundamentais de Contabilidade?
(c) Se o fato deve ser contabilizado, em quais grupos de contas?
241
Aps a exposio dos questionamentos acima, mister se faz apresentar os seguintes
esclarecimentos:
1. A emisso de nota fiscal, pela Empresa, nos casos de faturamento antecipado, no
caracteriza luz da legislao fiscal vigente a ocorrncia de fato gerador para fins
de ICMS e IPI, bem como no se consubstancia, luz da teoria da contabilidade,
em um fato patrimonial;
2. Nesse contexto, vlido ressaltar que no se deve, sequer, destacar o ICMS e o
IPI nas referidas notas fiscais de faturamento antecipado;
3. vlido ressaltar tambm que, luz do que preconiza os Princpios Fundamentais
de Contabilidade e a as Normas Brasileiras de Contabilidade, s so objeto de re-
gistro contbil os fatos que provoquem alterao ou variao (mesmo que apenas
qualitativa) no patrimnio das Entidades;
4. Esclarecemos ainda que, o registro de um valor a receber deve decorrer da efeti-
va realizao da receita, que de acordo com os Princpios Contbeis s ocorrer
quando os produtos, mercadorias ou servios produzidos, vendidos ou presta-
dos, respectivamente, pela Entidade, so transferidos para outra mediante paga-
mento ou compromisso de pagamento, o que efetivamente no ocorre em uma
operao de faturamento antecipado sem recebimento de valores;
5. Destacamos ainda, com o objetivo de bem aclarar o assunto, que a escriturao
fiscal da nota fiscal emitida por conta de faturamento antecipado dever ser feita
no Livro Fiscal Entrada de Mercadorias sem o preenchimento da coluna valor
contbil e com a anotao de que se refere a uma operao de faturamento
antecipado no campo de observao;
6. Esclarecemos por fim que, a nota fiscal emitida por conta de faturamento antecipado
deve informar o cdigo fiscal de operao (CFOP) 5.116 ou 5.117, cuja identificao
a de venda de produo do estabelecimento, ou venda de mercadoria adquirida
de terceiros, originada de encomenda para entrega futura, onde se faz obrigatoria-
mente necessrio, luz da legislao fiscal vigente, a emisso seguinte de nota fiscal
de venda, tendo em vista a sada real do produto ou mercadoria, onde o faturamento
deve ser classificado no CFOP 5.922, que tem como significado lanamento efetu-
ado a ttulo de simples faturamento decorrente de venda para entrega futura .
Aps os esclarecimentos acima apresentados, somos da opinio de que a operao de
faturamento antecipado, realizada por uma Empresa, com emisso de nota fiscal, inclu-
sive, apesar de ser objeto de registro fiscal em conformidade com a legislao vigente,
no passvel de registro contbil por no representar, luz da teoria da contabilidade,
um fato patrimonial.
Exclusivamente para fins de controle, pode a empresa contabilizar as operaes de
faturamento antecipado em Conta de Compensao, como preconizado na NBC T 2.5.
Em adio, merece meno avaliar a necessidade, levando em conta a relevncia dos
242
valores envolvidos, de divulgar em nota explicativa as demonstraes contbeis, o fatu-
ramento antecipado, em conformidade com o disposto na NBC T 6.2.
Assunto: Consulta sobre um possvel conflito entre o Sistema de Custeio por Absoro
e o Princpio Fundamental de Contabilidade da Competncia.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Rio de Janeiro CRCRJ, Contador
Onilzo Farias
Parecer:
Da Consulta:
O Conselho Regional Contabilidade do Estado do Rio de Janeiro - CRCRJ encaminhou
correspondncia a este egrgio Conselho Federal de Contabilidade, datada de 23/05/2005,
atravs da qual envia consulta formulada pelo Contador Onilzo Farias, sobre o possvel
conflito entre o sistema de custeio por absoro e o Princpio Contbil da Competncia.
Aps fazer toda uma apresentao conceitual e ilustrativa a partir da construo de
exemplos prticos sobre a aplicao do sistema de custeio por absoro, o Consulente
assim apresenta o seu entendimento e concluso:
O princpio da competncia determina que todos os gastos (despesas e custos) incorridos
no perodo, sejam reconhecidos no respectivo perodo, isto , para um entendimento mais
prtico, todas as despesas todos os custos e todas as receitas de um perodo devem ser apre-
sentados na Demonstrao do Resultado do Exerccio do perodo correspondente.
No caso apresentado (sistema de custeio por absoro), deparamos com o fato de que
gastos (parte dos custos fixos) incorridos no perodo foram transferidos pra o Ativo Circulante
(estoque de produtos acabados).
CONCLUSO
Finalizando, detectamos uma incoerncia da legislao em vigor, que obriga as
empresas a custearem seus produtos pelo SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSOR-
O, onde o prprio sistema vai de encontro ao PRINCPIO FUNDAMENTAL DE
CONTABILIDADE COMPETNCIA. (sic) (grifo nosso)
Diante das afirmaes e argumentaes apresentadas, entendemos que mister se faz
os seguintes esclarecimentos:
243
1. vlido ressaltar que nos casos de empresas industriais, que incorrem em cus-
tos para produo de bens, h que se verificar que em situaes em que no
ocorra, no mesmo perodo, a venda total dos bens produzidos, os referidos
custos da produo incorridos no perodo apropriados a cada unidade produ-
zida representam investimentos (aplicaes de recursos) feitos pela Empre-
sa, tecnicamente denominados de Ativo, os quais estaro sob a forma de bens
estocados que ainda no foram consumidos ou sacrificados com o objetivo de
gerao de receitas;
2. Dessa forma, ao se afirmar que todos os custos devem ser apresentados na
demonstrao de resultado do perodo em que incorreram, h que se analisar e
segregar o que so custos do perodo e o que so custos da produo de bens,
que foram ativados , ou seja, que representam investimentos, aplicaes de re-
cursos e que ainda no foram consumidos no esforo de propiciar receitas. Por
conseguinte, os referidos custos da produo ativados , ou seja, bens em esto-
que, se transformaro em custos do perodo em que ocorrerem a venda, isto ,
em que ocorrer o seu consumo visando a gerao de receita;
3. Nesse contexto fazemos chamamento ao que estabelece o Princpio da Com-
petncia, que tem como essncia o confronto das despesas, custos e perdas
incorridas com as receitas realizadas e reconhecidas, em um mesmo perodo.
Verifica-se luz do referido Princpio Contbil que perfeitamente possvel
se consumir ativos produzidos ou adquiridos em um mesmo perodo, bem
como em perodos anteriores, podendo ocorrer, inclusive, o caso de sacrifcio
de ativos, no esforo de gerar receitas, cuja produo ou aquisio tenha ocor-
rido em exerccio anterior;
4. Frente ao exposto, o que se deve depreender do referido Princpio Contbil
que todas as despesas, custos e perdas incorridos em determinado perodo
devero ser confrontados com as receitas reconhecidas nesse mesmo perodo.
Ressaltando que define-se como custos e despesas os gastos incorridos ou o
consumo/sacrifcio de ativos no perodo, necessrios gerao das receitas do
mesmo perodo;
5. Por fim, esclarecemos que o custeio real por absoro, dentre os inmeros sis-
temas de custos e critrios de avaliao da produo e dos estoques o mtodo
que est em consonncia com os Princpios Fundamentais da Contabilidade, alm
de ser aceito pela legislao societria e fiscal vigente. O referido mtodo tem
como essncia o fato dos estoques (em processo ou acabado) absorver todos os
custos incorridos, diretos ou indiretos, fixos ou variveis, s se transformando
em custos do perodo no momento em que ocorrer o seu sacrifcio ou consumo
pela venda e, conseqente gerao de receita.
Frente aos esclarecimentos apresentados, somos do entendimento de que no h in-
coerncia ou conflito entre o mtodo de custeio por absoro e os Princpios Funda-
mentais de Contabilidade.
244
Assunto: Consulta sobre a reavaliao de patrimnio de sociedade.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo
Da Consulta:
O Contabilista Alvin Gilmar Francischetti solicita esclarecimentos sobre procedimento
contbil a ser adotado, conforme questo a seguir formulada:
1) Uma sociedade recebeu um bem imvel j com mais de 20 anos de vida til transcorri-
dos na data de conferncia ao seu capital social a (n) anos pelo valor de R$ 100.000,00
2) O bem conferido sociedade produziu receitas de aluguel e o valor total dos lucros
acumulados foram distribudos ao longo do perodo em que foi sendo acumulado.
3) A depreciao acumulada ao longo do perodo montou R$ 20.000,00.
4) Feita uma reavaliao deste bem, atravs de Laudo Tcnico por empresa qualifica-
da, foi verificado que o valor de mercado do bem na data atual de R$ 40.000,00.
5) Qual o ajuste contbil que devemos efetuar em relao ao patrimnio da socie-
dade visto que o valor do mercado o patrimnio da sociedade est representado
de forma exagerada.
6) Se no cabe qualquer ajuste, como posso afirmar que a sociedade est patrimo-
nialmente representada de forma adequada.
Parecer:
A consulta formulada encontra resposta na Norma Brasileira de Contabilidade NBC
T 19.6 Reavaliao de Ativos, aprovada pela Resoluo CFC n 1.004/04, de 19 de
agosto de 2004, item 19.6.10, transcrito abaixo:
19.6.10. CONTABILIZAO DA REAVALIAO
19.6.10.1. A diferena positiva entre o valor da reavaliao e o valor lquido contbil
do bem deve ser incorporada ao ativo reavaliado correspondente, e deve ter como
contrapartida conta de reserva de reavaliao, lquida dos tributos incidentes sobre a
reavaliao, no patrimnio lquido.
19.6.10.2. A contrapartida de que trata o item anterior pode ser creditada como recei-
ta no operacional quando a entidade tiver registrado como despesa, at o limite desta,
uma perda decorrente de reavaliao negativa relacionada com o mesmo bem.
19.6.10.3. A entidade deve manter controle individualizado que identifique o valor da
reavaliao de cada bem e dos tributos incidentes sobre a reavaliao, para determi-
nao de sua realizao por depreciao, amortizao, exausto ou baixa.
245
19.6.10.4. Na hiptese de reavaliao negativa, apurada em funo de o valor dos laudos
de avaliao ser inferior ao valor lquido contbil, o registro contbil deve ser efetuado:
a) o imobilizado deve ser reduzido em contrapartida reserva de reavaliao, corres-
pondente aos mesmos bens e originada de reavaliaes anteriores, e os tributos
registrados no passivo sobre a reavaliao devem ser reduzidos proporcionalmente
reduo da reserva de reavaliao; e
b) quando o saldo da reserva de reavaliao for insuficiente para o registro de redu-
o do ativo, esta insuficincia deve ser registrada como despesa no operacional
no resultado do exerccio em que a reavaliao ocorrer, mediante constituio de
proviso para perdas. Esta proviso somente deve ser reconhecida se a perda for
considerada irrecupervel.
c) a letra b deste item aplica-se, tambm, na primeira reavaliao quando o valor
da reavaliao for inferior ao valor lquido contbil .
Assunto: Utilizao da modalidade licitatria de Prego , de que tratam o Decreto n
3.555 e a Lei n 10.520, de 08/08/2000 e 17/07/2002, respectivamente, para servios de
auditoria independente.
Interessados: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo (CRCSP) e
Boucinhas & Campos + Soteconti Auditores Independentes
Consulta
A Coordenadoria de Fiscalizao Nacional deste CFC, atravs do Memo. n. 250/2005,
de 13/06/2005, encaminhou a esta Cmara Tcnica o Parecer DEJUR N 106/2005 (ane-
xo), de 07/03/2005, sobre consulta formulada pelo CRCSP, de interesse de Boucinhas &
Campos + Soteconti Auditores Independentes.
Trata-se de representao contra a forma de licitao, por meio de Prego , para a
contratao de servios de auditoria independente, face regulamentao profissional
vigente, no que diz respeito a honorrios (NBC P 1 item 1.4.1).
Depois de acurado exame da matria, o Departamento Jurdico conclui seu douto parecer:
Por todo o exposto, acreditamos no ser cabvel a contratao de servios de au-
ditoria por licitao na modalidade de prego, ante a complexidade que o assunto
trata, no configurando, em hiptese alguma, servio comum, e sim se caracteri-
zando por funo estritamente tcnica, com regras e conceitos especficos.
246
E completando: entendemos no seja possvel a realizao de prego para con-
tratao de servios de auditoria, primeiro por no constar da legislao prpria a
declarao expressa de tratar-se de servios comuns, mediante a incluso no Anexo
II, do Decreto n 3.555/00 e, por fim, por se tratar de servio estritamente tcnico
cuja capacidade para sua execuo depende de caractersticas e condies especiais,
no podendo seus padres de desempenho e qualidade ser objetivamente definidos
em edital, atravs de especificaes usuais do mercado .
No obstante, esclarece que a competncia dos Conselhos Regionais de Contabi-
lidade recai sobre a fiscalizao do exerccio profissional e no quanto a questiona-
mentos da legalidade de realizao de licitaes pblicas, cabendo aos interessados a
impugnao do certame, por inadequao da legislao regedora da matria.
Como bem argumentou o Departamento Jurdico, no referido parecer, o CFC e os
CRCs no so partes legtimas da questo, por isso que lhes falta interesse de agir. En-
tretanto, como foi dito, os possveis aviltamentos de honorrios profissionais e descum-
primentos das NBCs devero ser verificados pela fiscalizao dos CRCs que, consta-
tando a infrao, deve autuar os responsveis.
Parecer:
Deve-se registrar o despreparo de nossos legisladores com relao s matrias que
exigem conhecimentos especficos. O correto seria esses legisladores consultar e rgos
ou entidades especializadas, a fim de buscar os necessrios esclarecimentos para a elabo-
rao de uma legislao adequada (leis, decretos, regulamentos etc).
No por outro motivo que o processo licitatrio no setor pblico traz inmeros
problemas, prejudicando, sobremaneira, a eficincia e a eficcia desejadas, devido baixa
qualidade dos servios contratados, alm de gerar outras distores bastante conhecidas
e sobre as quais no cabe aqui discorrer.
Concluindo, entendo que o assunto foi totalmente esgotado no parecer exa-
rado pelo Departamento Jurdico deste Conselho Federal de Contabilidade, no
havendo o que discorrer tecnicamente sobre o tema, luz das Normas Brasileiras
de Contabilidade.
Assunto: Esclarecimentos sobre Registros Contbeis em Cooperativas de Consumo.
Interessados: Contabilista Eduardo Cipriano de Carvalho
247
Parecer:
Um Breve Histrico:
O Contabilista Eduardo Cipriano de Carvalho enviou diretamente Cmara Tcnica des-
te egrgio Conselho Federal de Contabilidade, atravs de correio eletrnico, consulta
datada de 27 de julho de 2005, onde apresenta questionamentos sobre a forma correta
dos registros contbeis em Cooperativas de Consumo.
O Consulente antes de apresentar os seus questionamentos, tece os seguintes comen-
trios relativos a sua consulta:
1) Cooperativa de consumo e possui a parte social (Departamento Social) comatendimento
assistencial na rea mdica e odontolgica, exames clnicos e radiolgicos, seus associados.
Por ser uma Cooperativa derivada de rgo pblico (DER/MG), recebe, mensalmente,
uma verba subvencionada do Estado de MG para custeio da parte social. (grifo nosso)
Aps os comentrios acima, o Consulente apresenta as questes abaixo:
a) Como deve ser contabilizada esta subveno?
b) E os custos oriundos da parte de assistncia social? (grifo nosso)
2. Ao adquirir bens patrimoniais da parte social, com recursos da subveno,
fazemos os seguintes lanamentos:
2.1) Na Compra:
D- Imobilizado
C- Fornecedores/ Bancos ou Caixa
D- Despesa Operacional (Despesas do Dept Assist. Social)
C- Patrimnio Social (PPL)
2.2) Na Depreciao:
D- Patrimnio Social
C- (-) Depreciao Acumulada - Dept Social
2.3) Na Baixa:
D- Patrimnio Social
C- Imobilizado
D- (-) Depreciao Acumulada - Dept Social
C- Patrimnio Social
Na aquisio de bens patrimoniais para o setor de consumo (Departamento Comercial) os
lanamentos seguem as mesmas tcnicas aplicadas nas empresas em geral.
Pergunta-se:
a) Esto corretos os lanamentos?
b) Se corretos, qual a justificativa dos lanamentos diferenciados no Departamento So-
cial? (grifo nosso)
Antes da emisso de opinio, mister se faz apresentar os seguintes esclarecimentos:
248
1. As Cooperativas so entidades formadas de pessoas para pessoas, cujas diretrizes
esto fundamentadas na Lei n 5.764/71. A NBC T 10.8 emite o conceito do
que so Cooperativas: ... so aquelas que exercem as atividades na forma de lei
especfica, por meio de atos cooperativos, que se traduzem na prestao de servios
diretos aos seus associados, sem objetivo de lucro, para obterem em comum melhores
resultados para cada um deles em particular. Identificam-se de acordo com o objeto
ou pela natureza das atividades desenvolvidas por elas, ou por seus associados . (grifo
nosso)
2. A NBC T 10.8 estabelece os critrios e procedimentos especficos de avaliao,
de registro e das variaes patrimoniais e de estrutura das demonstraes con-
tbeis, e as informaes mnimas a serem includas em notas explicativas para as
Entidades Cooperativas, exceto s que operam Plano Privado de Assistncia
Sade conforme definido em lei.
3. De acordo com o item 10.8.1.3 da NBCT 10.8, aplicam-se s Entidades Coope-
rativas os Princpios Fundamentais de Contabilidade, as Normas Brasileiras de
Contabilidade, especialmente a NBC T 2 e NBC T 4, com as alteraes tratadas
nos itens 10.8.5.1, 10.8.6.1 e 10.8.7.1, bem como todas as suas Interpretaes e
os Comunicados Tcnicos editados pelo Conselho Federal de Contabilidade.
4. Por sua vez, a NBC T 10.16 estabelece critrios e procedimentos especficos de
avaliao e registro contbil dos componentes patrimoniais, includas as informa-
es mnimas que devero constar das notas explicativas, das entidades que rece-
bem aportes de qualquer natureza, tais como subvenes, contribuies, auxlios
e doaes, bem como direitos de propriedade de bens mveis imveis.
5. De acordo com a referida NBC T 10.16, Subvenes so as transferncias de-
rivadas de lei oramentria e concedidas por rgos do setor pblico a entidades,
pblicas ou privadas, com o objetivo de cobrir despesas com a manuteno e o
custeio destas, caracterizadas ou no pela contraprestao de bens e servios da
beneficiria de recursos.
6. Ainda de acordo com a mesma Norma Brasileira de Contabilidade, as Subvenes
Sociais so aquelas destinadas a entidades, pblicas ou privadas, sem finalidade
lucrativa, de natureza assistencial, mdica, educacional ou cultural, com vistas a es-
timular a prestao de servios essenciais, em suplementao iniciativa privada.
7. J as Contribuies , segundo a mesma NBC T, so as transferncias deriva-
das da lei oramentria e concedidas por entes governamentais a autarquias e
fundaes e a entidades sem fins lucrativos, destinadas aplicao em custeio e
manuteno destas, sem contrapartida direta do beneficirio dos recursos em
bens e servios, ou determinadas por lei especial anterior, para o atendimento de
investimentos ou inverses financeiras.
8. Por sua vez os Auxlios so definidos pela NBC T 10.16 como transferncias
oriundas de lei oramentria, destinadas a atender a despesas de capital de entes
pblicos ou de entidades privadas sem fins lucrativos.
9. O item 10.16.2. da NBC T 10.16 estabelece que as transferncias a ttulo de
subvenes, que correspondam ou no a uma contraprestao direta de bens ou
249
servios para a entidade transferidora, devem ser contabilizadas como receita na
entidade recebedora dos recursos financeiros.
10. Por outro lado, o item 10.16.2.3 estabelece que os auxlios ou contribuies para
despesa de capital devem ser contabilizados diretamente em conta especfica,
designativa da operao, no Patrimnio Social.
11. A mesma NBC T, em seu item 10.16.2.5, define que as Entidades beneficirias
dos recursos, quer tenham sido transferidos a ttulo de subvenes, contribui-
es, auxlios ou doaes, devem contabilizar as referidas transferncias em con-
tas de compensao, pelo valor total dos recursos recebidos, enquanto perdurar
a responsabilidade da entidade beneficiria dos recursos.
12. Devem ainda as Entidades beneficirias divulgar em notas explicativas s
demonstraes contbeis, os critrios de apurao das receitas e de cons-
tituio de reservas, especialmente as pertinentes a subvenes, doaes,
auxlios e contribuies.
Da Emisso de Opinio:
Nos abstemos de fazer qualquer considerao sobre os lanamentos contbeis
apresentados e, face aos esclarecimentos acima expostos, somos da opinio de
que se faz necessrio a devida identificao do tipo, ou natureza, dos recursos
financeiros recebidos pela Entidade (no caso a Cooperativa de Consumo), visando
o seu correto registro contbil, tendo em vista a sua destinao especfica, ou seja,
recursos para cobertura das despesas com custeio e/ou recursos para atender as
despesas de capital.
Dessa forma, uma vez identificado o(s) tipo(s) dos referidos recursos, deve-se ob-
servar o que estabelece as NBCT 10.8 e NBC T 10.16, editadas pelo Conselho Fede-
ral de Contabilidade.
Assunto: Consulta que solicita esclarecimentos sobre texto do Manual de Procedimen-
tos Contbeis para fundaes e Entidades de Interesse Social.
Interessados: Coordenadora Administrativa de Projetos do IBEAC
Consulta:
O Instituto Brasileiro de Estudos e Apoio Comunitrio Queiroz Filho IBEAC, com
sede em So Paulo, portador de Certificado de Entidade de Fins Filantrpicos, com
250
renovao prevista para fevereiro de 2006, solicita informaes sobre o texto da p-
gina 110 do Manual de Procedimentos Contbeis para Fundaes e Entidades de
Interesse Social , a seguir:
As entidades cujas receitas brutas de cada um dos trs exerccios em anlise
excedam R$ 1.200.000,00 devem submeter suas contas auditoria independente.
Quando a receita de qualquer um dos trs exerccios ultrapassar R$ 2.400.000,00,
a auditoria dever ser realizada por auditores registrados na Comisso de Valores
Mobilirios (CVM).
Pergunta: se a entidade, cuja receita bruta ultrapassar somente 1 exerccio, dever
auditar os trs anos?
Parecer:
Preliminarmente, necessrio destacar a importncia da auditoria, particularmente
quando se trata um processo de prestao de contas.
A auditoria desempenha papel vital na gesto das entidades, no governo e na economia
em geral. Isto porque a auditoria um processo sistemtico de obteno e avaliao
objetivas de evidncias sobre afirmaes a respeito de aes e eventos econmicos, para
aquilatao do grau de correspondncia entre as afirmaes e critrios estabelecidos, e
de comunicao dos resultados a usurios interessados.
O IBEAC uma entidade qualificada como de Interesse Social , sujeitando-se, por
conseguinte, fiscalizao do Ministrio Pblico, que o rgo incumbido de examinar,
anualmente, as prestao de contas.
A confiabilidade das informaes prestadas por essas entidades est intimamente re-
lacionada com a qualidade de seus controles internos. A ao do controle interno no
mbito das Entidades de Interesse social visa manter sob controle o patrimnio, verificar
o cumprimento de acordos e contratos, zelar pelo cumprimento estatutrio e pelas de-
terminaes das autoridades federais, estaduais e municipais.
Nessas condies, a necessidade de submeter-se as prestaes de contas de tais enti-
dades ao exame de auditores independentes , antes de tudo, uma garantia de segurana
da fidedignidade das informaes, mais do que um dever legal.
Concluindo, entendo que, quanto obrigatoriedade da auditoria independente, os
exames devem alcanar trs exerccios consecutivos, mesmo que em apenas um deles o
limite da receita bruta tenha sido ultrapassado, tendo em vista o Princpio da Continui-
dade , j que os exerccios esto intimamente relacionados com a vida definida ou pro-
vvel da entidade, devendo tais aspectos serem considerados na classificao e avaliao
das mutaes patrimoniais, quantitativas e qualitativas.
251
Assunto: Esclarecimentos da NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil
em Forma Eletrnica
Interessados: Empresa Exactus Software S/C
Parecer:
Um Breve Histrico:
A Empresa Exactus Software, atravs do seu representante, Sr. Adeilton Jos da Silva,
encaminhou diretamente Cmara Tcnica deste egrgio Conselho Federal de Conta-
bilidade, por meio de correio eletrnico, consulta solicitando maiores esclarecimentos
sobre a NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma Eletrnica,
aprovada pela Resoluo CFC n 1.020 em 18 de fevereiro de 2005.
O Consulente assim se expressa:
O nosso cliente Berti & Cia Contadores e Associados S/C de So Jos dos Pinhais est soli-
citando que nossa empresa Exactus Software S/C de Londrina-PR, disponibilize meios de
gerar a Escriturao Contbil em Forma Eletrnica.
Consultamos a Resoluo CFC n 1.020/05 que estabelece critrios e procedimentos para
a escriturao contbil em forma eletrnica e a sua certificao digital, sua validao pe-
rante terceiros, manuteno dos arquivos e responsabilidade de contabilista. Porm no item
2.8.1. DISPOSIES GERAIS, 2.8.1.3 preceitua: O processo de certificao digital deve estar
em consonncia com a legislao vigente e as normas estabelecidas pela Infra-Estrutura
de Chaves Pblicas Brasileiras ICP-Brasil e ainda no seu item 2.8.2. CONTEDO,
2.8.2.4. a) Os documentos devem ser assinados pela pessoa fsica ou jurdica responsvel
pelo processo de digitalizao, pelo contabilista responsvel e pelo empresrio ou sociedade
empresria que utilizaro certificado digital expedido por entidade devidamente cre-
denciada pela ICP-Brasil .
Ao estudarmos essa Resoluo entendemos que no a Exactus Software S/C que deve
conter a certificao e sim o nosso cliente o Escritrio de Contabilidade Berti & Cia Contado-
res Associados S/C, este deve buscar a certificao junto ICP-Brasil .
Por fim, questiona o Consulente:
Por favor, se possvel, nos ajudem no entendimento desta situao, pois no est cla-
ro de quem a obrigao de ter essa certificao e se nossa empresa tem algum papel
fundamental neste .
Antes da emisso de opinio, mister se faz apresentar os seguintes esclarecimentos:
252
3. A NBC T 2.8 foi editada pelo Conselho Federal de Contabilidade com o objetivo
de orientar os Contabilistas sobre as formalidades da escriturao contbil em
forma eletrnica, sobretudo, no que diz respeito gerao de arquivos digitais e
a sua validade perante terceiros.
4. Nesse contexto vlido ressaltar o ambiente atual no qual est inserido todas as
Entidades, independentemente da sua constituio jurdica e campo de atuao,
onde se verifica a mudana de procedimentos quanto s operaes e formalida-
des do mundo do papel e a insero no mundo digital. Nesse contexto, destaca-
se a edio da Medida Provisria 2.200-2 de 24/08/2001, que atribuiu, a mesma
validade jurdica dos documentos escritos com assinaturas autgrafas, aos docu-
mentos e mensagens assinados digitalmente com o uso de certificados emitidos
no mbito da ICP-Brasil. Dessa forma, os documentos digitais passaram a ter a
mesma validade dos documentos em papel.
5. Depreende-se, portanto, que qualquer informao contbil elaborada por
Contabilista em forma digital, deve ser assinada com certificado digital vlido
pela ICP-Brasil.
6. Nesse contexto, esclarecemos que a assinatura digital o processo eletrnico de
assinatura um tipo de assinatura eletrnica baseado em sistema criptogrfico
assimtrico, que permite ao usurio usar sua chave privada para declarar a autoria de
documento eletrnico a ser entregue, garantindo a integridade de seu contedo.
7. Frente ao exposto, pode-se depreender que certificado digital o documento
eletrnico de identidade, emitido por Autoridade Certificadora credenciada pela
Autoridade Certificadora Raiz da ICP-Brasil AC Raiz e, habilitada pela Auto-
ridade Certificadora (p.ex. a SRF - AC-SRF), que certifica a autenticidade dos
emissores e destinatrios dos documentos e dados que trafegam numa rede de
comunicao, bem assim assegura a privacidade e a inviolabilidade destes.
8. A NBC T 2.8, em seu item 2.8.5, assim estabelece sobre a obrigao da certifica-
o dos arquivos digitais contendo a escriturao contbil em forma eletrnica:
A escriturao contbil em forma eletrnica e as emisses de livros, relatrios,
peas, anlises, mapas demonstrativos e Demonstraes Contbeis so de atri-
buio e responsabilidade exclusiva de contabilista legalmente habilitado
com registro ativo em Conselho Regional de Contabilidade e devem conter certifi-
cado e assinatura digital do empresrio ou da sociedade empresria e de contabi-
lista . (grifo nosso)
9. Dessa forma, esclarecemos que luz do que disciplina a NBCT 2.8, a escritura-
253
o contbil em forma eletrnica deve conter certificado e assinatura digital do
Contabilista, bem como do empresrio ou da sociedade empresria quando
da gerao de arquivos digitais, quer para armazenamento, quer para envio
a terceiros em geral (rgos fiscais, regulamentadores, rgos de registro do
comrcio, entre outros).
10. Por outro lado, esclarecemos que a NBC T 2.8, em seu item 2.8.2.4, prev que
os documentos em papel podem ser digitalizados e armazenados em meio eletr-
nico ou magntico, desde que assinados e autenticados.
11. Nesse contexto, ressaltarmos que uma escrita eletrnica pode ser gerada a par-
tir das seguintes formas ou procedimentos: a)importar parte da escriturao de
outro sistema eletrnico e digitar parte; b)importar toda a escriturao de outro
sistema; e c)digitar toda a escriturao. Dessa forma, depreende-se que a escri-
turao atravs de processo eletrnico no gerada nica e exclusivamente por
meio de digitao. Destacamos por fim, que a escriturao em forma eletrnica
se materializa no ato da gerao de arquivos digitais.
Frente ao exposto e, luz do que disciplina a NBCT 2.8, entendemos que est claro
e notrio que a escriturao contbil em forma eletrnica deve conter certificado e
assinatura digital do Contabilista e do Empresrio ou da Sociedade Empresria quando
da gerao de arquivos digitais, quer para armazenamento na prpria Entidade, quer
para envio a terceiros (como p. ex. rgos fiscais, rgos regulamentadores, rgos de
registro do comrcio, clientes, fornecedores, entre outros).
Assunto: Obrigatoriedade da Escriturao Contbil.
Interessado: Tcnico em Contabilidade Cezar Roberto Stumm
Parecer:
Tendo em vista a consulta formulada diretamente Cmara Tcnica desse egrgio
Conselho Federal de Contabilidade, por meio de correio eletrnico, apresentamos os
esclarecimentos abaixo, a partir da transcrio de parte do editorial do Jornal CRC Not-
cias, maio/junho/2005, sob o ttulo Obrigatoriedade da Escriturao Contbil , editado
pelo Conselho Regional de Contabilidade de Pernambuco CRCPE e assinado pelo seu
Presidente Nelson Mitimasa Jinzenji:
254
A escriturao contbil obrigatria e necessria para todas as entidades, indepen-
dentemente de sua natureza jurdica, tamanho ou finalidade, conforme estabelece as
Com base nela so elaboradas as demonstraes e demais informaes contbeis,
indispensveis para o controle e a execuo das atividades sociais pelos administra-
dores, alm da preservao dos dados histricos da entidade. Mas nem todos pensam
dessa forma. Alm da obrigatoriedade, sob o aspecto tcnico e administrativo, existe
a estabelecida por lei.
Em 09 de junho de 2005, entrou em vigor a Lei n 11.101, que regula a recupe-
rao judicial, a extrajudicial e a falncia do empresrio e da sociedade empre-
sria. Esta Lei estabelece no artigo 51, inciso II e no artigo 163, 6, Inciso II,
que a petio inicial de recuperao judicial e extrajudicial ser instruda com as
demonstraes contbeis relativas aos trs ltimos exerccios sociais e as levan-
tadas especialmente para instruir o pedido, confeccionados com estrita obser-
vncia da legislao societria. Trata-se de mais uma lei que vem reiterar a
obrigatoriedade de manuteno de escriturao contbil regular pelas
empresas. A dispensa da escriturao para fins tributrios no desobriga
o empresrio e as empresas de a manterem para outras finalidades que
no a tributria.
Com efeito, a Lei n 10.406, de 10 de janeiro de 2002, que institui o Cdigo Civil
Brasileiro, estabelece no artigo 1.179 a obrigatoriedade de o empresrio e a so-
ciedade empresria seguirem um sistema de contabilidade, com base na escritu-
rao uniforme de seus livros, em correspondncia com a documentao respec-
tiva e a levantar anualmente o balano patrimonial e o de resultado econmico.
Somente est dispensado desta obrigatoriedade o pequeno empresrio. Logo, o
mdio e o grande empresrio e todas as sociedades empresrias esto obrigados,
pelo Cdigo Civil Brasileiro, a manterem a escriturao contbil. Da mesma for-
ma, por fora do disposto no artigo 177 da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de
1976, as sociedades por aes esto obrigadas a conservarem a escriturao em
registros permanentes.
O que muitos empresrios desconhecem que a no manuteno de uma
contabilidade regular pode ser tipificado como crime de sonegao
de contribuio previdenciria, com pena de recluso de dois a cinco
anos e multa, conforme dispe o Inciso II do artigo 337 A do Cdigo Penal.
Ele estabelece: deixar de lanar mensalmente nos ttulos prprios da contabi-
lidade da empresa as quantias descontadas dos segurados ou as devidas pelo
empregador ou pelo tomador do servio. Observe-se que o Cdigo Penal no
faz qualquer meno ao fato de ser micro, pequena, mdia ou grande
empresa, ou sociedade simples ou empresria. Aplica-se a todas as
empresas. Da mesma forma, a Lei n 8.212, de 24 de julho de 1991, que
dispe sobre a organizao da Seguridade Social, institui em seu artigo 32,
Inciso II, que a empresa obrigada a lanar mensalmente em ttulos prprios
de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as
255
contribuies, o montante das quantias descontadas, a contribuies da em-
presa e os totais recolhidos.
Adicionalmente opinio apresentada pelo colega Contador Nelson Mitima-
sa Jinzenji, entendemos que na hiptese de no ser delegada ao profissional de
contabilidade a responsabilidade pela escriturao contbil da empresa, essa con-
dio dever ficar claramente identificada no contrato de prestao de servios
firmado entre as partes, que, por bvio, dever detalhar exatamente os termos
dos trabalhos contratados.
Assunto: Dificultadores na relao justia Federal x Peritos Contbeis.
Interessado: Vicente Ferreira da Silva Neto
Tcnicos, mediante orientao do Vice-Presidente, solicitou a anlise e emisso de opi-
nio sobre o referido assunto ao Grupo de Estudo de Percia Contbil
Desta forma, apresentamos a seguir a opinio exarada pelo referido Grupo de Estu-
dos, a qual referendamos na ntegra:
Parecer:
Trata-se de consulta efetuada pelo aluno Vicente Ferreira da Silva Neto, do curso
de graduao de Cincias Contbeis da Universidade Potiguar Rio Grande do
Norte UNP, no sentido do Conselho Federal de Contabilidade CFC, apresentar
sua viso com abrangncia nacional dos maiores dificultadores na relao Justia
Federal x Peritos Contbeis .
A consulta foi encaminhada pelo Contador Irineu De Mula, Vice Presidente Tcnico
do Conselho Federal de Contabilidade CFC, Coordenao do Grupo de Estudo de
Percia Contbil desse CFC, para que fosse avaliada a necessidade de submeter ao grupo
de estudo.
1. A funo precpua desse grupo a do estudo das Normas que regem a funo
pericial do Contador, no havendo estudos ou pesquisas cientificas especficas
quanto s dificuldades porventura encontradas pelos profissionais no desempe-
nho de suas funes, exceto quanto ao cumprimento das Normas em estudo.
256
2. As dificuldades questionadas pelo consulente so de conhecimento geral, porm
referem-se apenas s experincias pessoais de seus membros, portanto sem ne-
nhum cunho tcnico ou cientifico.
Cremos que uma das maiores dificuldades de todos os Juizes, s.m.j. prende-se em co-
nhecer a capacitao tcnica de cada profissional em relao aos problemas de cada lide,
que necessita produzir a prova tcnica de cada caso in concreto.
3. Temos conhecimento de que as Universidades e as Faculdades tm exaustiva-
mente desenvolvido vrios trabalhos de monografia voltado concluso do curso
de Cincias Contbeis.
Sabemos, tambm, ao que nos parece, estes trabalhos esto soltos no espao e na
melhor das hipteses ficam arquivados nas bibliotecas das entidades de ensino e no so
os exemplares destinados aos CRCs, e por conseqncia, tambm, no chegam ao CFC
e dessa maneira o sistema contbil brasileiro no divulga e nem tem acesso produo
cientifica, na rea das Cincias Contbeis, oriunda das Faculdades/Universidades.
Considerando-se que o Sistema CFC/CRCs por intermdio dos convnios firmados,
estimulam a educao profissional continuada, seria de bom alvitre recomendar s IES
Instituies de Ensino Superior, encaminhar exemplares destes trabalhos para que sejam
catalogados. Como o assunto de importncia para o desenvolvimento da Percia Con-
tbil, sugerimos contatar com todos os CRCs e/ou Associaes e Federaes de Peritos
Contadores, com o objetivo de obter informaes se nas suas bases existem trabalhos
de pesquisa j realizados para que possamos atender a futuras consultas.
4. Finalmente, devemos parabenizar ao aluno Vicente Ferreira da Silva Neto da
UNIP, pelo brilhantismo de tal iniciativa no sentido de efetuar tal pesquisa.
5. Portanto, este Grupo de normas no dispe de estudos e dados suficientes para
responder ao questionamento efetuado pelo consulente.
Ao Egrgio Plenrio deste CFC apresentamos nossas escusas se no atendemos ao
pleito que honrosamente foi encaminhado a este Grupo de Estudo.
Assunto: Consulta sobre o Livro Dirio gerado por Sistemas Eletrnicos de Escriturao
Interessado: Contador Fabrcio Oenning
257
Parecer:
O Contador Fabrcio Oenning, regularmente inscrito no Conselho Regional de Santa
Catarina CRCSC encaminhou, atravs de correio eletrnico, diretamente Cmara
Tcnica desse egrgio Conselho Federal de Contabilidade consulta solicitando esclare-
cimentos sobre a escriturao do Livro Dirio atravs de sistema eletrnico de proces-
samento de dados.
Assim se expressa o Consulente sobre a base legal que usou como fundamento do seu
questionamento:
Determinam o Decreto-lei n 486 de 03 de maro de 1969 e a Resoluo CFC n 563/83
a forma de escriturao do livro Dirio.
Quando da escriturao de forma resumida ou sinttica, admite-se a escriturao de regis-
tros auxiliares que comprovem analiticamente os valores apresentados pelo livro Dirio.
Esto expressos com clareza os requisitos que a escriturao deve atender cfe art 2
do Decreto-Lei e de acordo co o item 2.1.2 da Resoluo supra citados. (sic)
Por fim, apresenta a sua questo:
Considerando o uso de sistema eletrnico de processamento de dados, gostaria de perguntar:
Deve existir outro fator que determine a organizao dos registros contbeis dentro da
ordem cronolgica de dia, ms e ano?
Diante do exposto, mister se faz apresentar os seguintes esclarecimentos anteriores;
1. O Dirio um livro obrigatrio pela legislao comercial, fiscal e contbil para
todas as entidades, onde devem ser registrados os fatos contbeis em partidas
dobradas na ordem rigorosamente cronolgica de dia, ms e ano.
2. O Livro Dirio, independentemente da forma utilizada para sua escriturao, deve
conter obrigatoriamente os requisitos previstos em lei, na seguinte ordem:
a) Local e data da operao;
b) Ttulo da conta de dbito;
c) Ttulo da conta de crdito;
d) Histrico - com alguns dados fundamentais sobre a operao em registro: n-
mero da nota fiscal, cheque, etc;
e) Valor da operao.
3. O Cdigo Comercial, em seu artigo 10, item 4 (recepcionado pela Lei n 10.406/02
Novo Cdigo Civil) estabelece que: Todos os comerciantes so obrigados: 1. a
seguir uma ordem uniforme de contabilidade e escriturao, e a ter livros para
esse fim necessrios. (grifo nosso)
4. O mesmo Cdigo Comercial, em seu artigo 14 (recepcionado pela Lei n 10.406/02
Novo Cdigo Civil) determina que a escriturao dos mesmos livros ser feita em
forma mercantil e seguida por ordem cronolgica de dia, ms e ano, sem inter-
valo em branco, nem entrelinhas, borraduras, raspaduras ou emendas . (grifo nosso)
258
5. vlido ressaltar o tratamento dado diretamente pela Lei n 10.406/02 (Novo
Cdigo Civil Brasileiro) em seu ttulo IV, Captulo IV DA ESCRITURAO, so-
bre a obrigatoriedade de escriturao e elaborao do Livro Dirio:
artigo 1.179 O empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir
um sistema de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao
uniforme de seus livros, em correspondncia com a documentao respectiva,
e a levantar anualmente o balano patrimonial e o de resultado econmico.
(grifo nosso)
artigo 1.180 Almdos demais livros exigidos emlei, indispensvel o Dirio, que pode ser
substitudo por fichas nos processos de escriturao mecanizada ou eletrnica . (grifo nosso)
6. Segundo o RIR Regulamento do Imposto de Renda, em seu artigo 257 (RIR/99),
a pessoa jurdica obrigada a seguir ordem uniforme de escriturao, mecanizada
ou no, utilizando os livros e papis adequados, cujo nmero e espcie ficam a seu
critrio (Decreto-lei n 486/69, artigo 1) (grifo nosso)
7. O artigo 269 do RIR/99, em seu pargrafo primeiro, estabelece que: permitido o
uso de cdigo de nmeros ou abreviaturas, desde que estes constem de livro pr-
prio, revestido das formalidades estabelecidas em lei (Decreto-lei n 486//69,art
2 1) (grifo nosso)
8. Prev ainda o RIR/99, em seu artigo 258, que sem prejuzo de exigncias especiais
da lei, obrigatrio o uso do Livro Dirio, encadernado com folhas numeradas
seguidamente, em que sero lanados dia a dia, diretamente ou por reproduo,
os atos ou operaes da atividade, ou que modifiquem ou possam vir a modificar
a situao patrimonial da pessoa jurdica . (grifo nosso)
9. A NBC T 2 Da Escriturao Contbil , em seu item 2.1.1, estabelece que: A En-
tidade deve manter um sistema de escriturao uniforme dos seus atos e fatos
administrativos, atravs de processo manual, mecanizado ou eletrnico . (grifo nosso)
10. Ainda de acordo com a NBC T 2, item 2.1.2.2. : Admite-se o uso de c-
digos e/ou abreviaturas nos histricos dos lanamentos, desde que
permanentes e uniformes, devendo constar um elenco identificador
no Dirio ou em registro especial revestido das formalidades extrnse-
cas . (grifo nosso)
11. vlido ressaltar que a NBC T 2, editada pelo Conselho Federal de Con-
tabilidade em 1983, estabelece os critrios e procedimentos gerais a serem
observados na escriturao contbil das Entidades, sem se debruar sobre as
especificidades inerentes a cada processo de escriturao que possa vir a ser
utilizado pela Entidade.
12. Por outro lado, a NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em For-
ma Eletrnica foi editada pelo Conselho Federal de Contabilidade com o objetivo
de orientar os Contabilistas sobre as formalidades da escriturao contbil em for-
ma eletrnica, sobretudo, no que diz respeito gerao de arquivos digitais e a sua
13. O subitem 2.8.1.1 da NBC T 2.8 assim esclarece: Esta norma estabelece crit-
rios e procedimentos para a escriturao contbil em forma eletrnica
259
e a sua certificao digital, sua validao perante terceiros, manuteno dos
arquivos e responsabilidades do contabilista . (grifo nosso)
14. Em relao a gerao do Livros em meio digital, vlido ressaltar o que estabele-
ce os itens 2.8.2.6 e 2.8.2.7 da NBC T 2.8:
2.8.2.6. O Balano Patrimonial e demais Demonstraes Contbeis de encerra-
mento de exerccio devem ser inseridos no Livro Dirio Eletrnico, completando-
se com as assinaturas digitais de contabilista legalmente habilitado com registro
ativo em Conselho Regional de Contabilidade e do empresrio ou da sociedade
empresria . (grifo nosso)
2.8.2.7. Alm dos demais livros exigidos por lei, o Livro Dirio e o Livro Razo
constituem registros permanentes da entidade e quando escriturados em forma ele-
trnica devem ser assinados digitalmente de acordo com os requisitos estabelecidos
por entidade devidamente credenciada pela ICP Brasil . (grifo nosso)
2.8.2.8. Os livros de registros auxiliares da escriturao contbil em forma eletr-
nica devem obedecer aos preceitos desta norma para sua escriturao e registro,
observadas as peculiaridades da sua funo . (grifo nosso)
Frente ao exposto, somos da seguinte opinio:
1. O Livro Dirio, independentemente da forma utilizada para sua escriturao, quer
manual, mecnica ou eletrnica, deve conter obrigatoriamente os requisitos
previstos na NBC T 2 - Da Escriturao Contbil, na seguinte ordem:
a) Em idioma e moeda corrente nacionais;
b) Em forma contbil;
c) Em ordem cronolgica de dia, ms e ano;
d) Com ausncia de espaos em branco, entrelinhas, borres, rasuras, emendas
ou transportes para as margens;
e) Com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua
falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos e a prtica de
atos administrativos.
2. Dessa forma, o modelo ou layout do Livro Dirio a ser gerado pelos sistemas
informatizados, utilizados para sua escriturao, devem conter rigorosa-
mente as informaes acima descritas, com estrita observncia a sua
ordem de apresentao.
3. Entendemos por fim que, como os demais livros obrigatrios por lei, o Livro Di-
rio deve ser escriturado com estrita observncia s formalidades intrnse-
cas e extrnsecas vigentes, podendo, inclusive, ser utilizado cdigos de nmeros
ou abreviaturas, desde que observadas s exigncias legais quando da adoo
desse procedimento.
260
Assunto: Consulta sobre a suspenso da execuo dos servios prestados.
Interessado: Franchi Auditoria e Contabilidade Marisa Galvo Klemim
Questionamento
1. Tem um cliente que h vrios meses no paga os honorrios e no consegue lo-
calizar o mesmo.
2. Outro cliente foi localizado, tambm no paga os honorrios mesmo aps vrias
tentativas amigveis.
Informa ainda o contabilista que apesar dos problemas indicados nos itens 1 e 2 continua
executando os servios contbeis e cumprindo as obrigaes acessrias h vrios meses.
Em decorrncia do acima exposto consulta qual o procedimento que deve adotar
para que no tenha mais responsabilidades sobre os servios considerando, se pode sus-
pender a execuo dos servios prestados e se possvel devolver os documentos para
a empresa no segundo caso e se necessrio elaborar carta-notificao devidamente
registrada em Cartrio de Ttulos e Documentos ou uma ao judicial?
Anlise da Consulta
1 Os problemas apresentados pelo contabilista so comuns nas organizaes
contbeis, principalmente no que diz respeito ao desaparecimento dos
scios ou responsveis pela empresa, sem qualquer providncia quanto a
guarda da documentao;
2 O artigo 1179 do Cdigo Civil Brasileiro estabelece que O empresrio e a so-
ciedade empresria so obrigados a seguir um sistema de contabilidade..... ,
3 O artigo 1182 do Cdigo Civil Brasileiro estabelece que ... a escriturao
ficar sob a responsabilidade de contabilista legalmente habilitado, salvo se
nenhum houver na localidade .
4 O artigo 1194 do Cdigo Civil Brasileiro estabelece que O empresrio
e a sociedade empresria so obrigados a conservar em boa guarda toda
escriturao, correspondncia e demais papis concernentes sua ati-
vidade, enquanto no ocorrer prescrio ou decadncia no tocante aos
atos neles consignados.
Parecer
Considerando os elementos contidos na anlise acima somos do entendimento que o
contabilista deve:
a No primeiro caso em que os scios no foram localizados, efetuar publicao
261
em jornal de grande circulao convocando os mesmos para virem retirar
documentos e livros por quebra do contrato de prestao de servios no
prazo de 30 dias, quando tais servios deixaro de ser realizados e decor-
rido o prazo no havendo o comparecimento dos scios para retirada dos
documentos, fazer deposito dos mesmos junto a Justia.
b No segundo caso promover a entrega dos documentos e livros via cartrio
ou judicial em decorrncia da quebra do contrato pelos empresrios.
Em qualquer dos dois casos no pode o contabilista deixar de entregar os documentos
e livros em decorrncia do no recebimento de honorrios, os quais devem ser cobrados
pelas vias legais existentes.
RELATRIO DA CMARA TCNICA N. 121/06
Assunto: Esclarecimentos quanto a Escriturao Contbil em Forma Eletrnica.
Interessado: Sr. Luiz Carlos Gomes Silva Rocha
Parecer
Frente ao questionamento encaminhado Cmara Tcnica deste egrgio Conselho
Federal de Contabilidade, transcrito a seguir:
A nossa dvida saber os procedimentos no RJ desse processo eletrnico, os rgos no
sabem nos informar os procedimentos. (JUNTA COMERCIAL, RECEITA FEDERAL e SECRETA-
RIA ESTADUAL DE FAZENDA). Precisamos saber qual o rgo responsvel por este sistema
de registro dos livros dirios e Razes?
Vimos atravs desta apresentar os seguintes esclarecimentos:
1) A Resoluo CFC n 1.061, editada em 27 de dezembro de 2005 estabelece o
Leiaute Brasileiro de Contabilidade Digital para as seguintes finalidades:
1 escriturao;
2 gerao; e
3 armazenamento de informaes contbeis em meio digital;
2) A Resoluo CFC n 1.063/05 foi editada pelo Conselho Federal como forma de
atender diversas demandas existentes, saber:
a) necessidade de adaptao da escriturao contbil Medida Provisria n
2.200-2, de 24 de agosto de 2001, combinada com o Cdigo Civil (Lei n
10.406, de 10 de janeiro de 2002);
262
b) necessidade de fiscalizao, pelo Conselho Federal de Contabilidade, da escritura-
o, da gerao e do armazenamento de informaes contbeis em meio digital;
c) participao do Conselho Federal de Contabilidade no Grupo de Trabalho
de Processamento de Dados Cotepe/Confaz, onde apresentou recomen-
daes e proposta de melhoria ao leiaute fiscal de processamento de dados
da Cotepe Comisso Tcnica Permanente do Confaz, Convnio ICMS n
54/2005, detalhado no Ato Cotepe n 35/2005, por meio da incluso do bloco
de Demonstraes Contbeis e do ajuste no bloco de lanamentos contbeis,
aceitas e incorporadas;
d) continuidade de regulamentao da matria, iniciada a partir da edio da
Norma Brasileira de Contabilidade NBC T 2.8 Das Formalidades da Es-
criturao Contbil em Forma Eletrnica, aprovada pela Resoluo CFC n
1.020, de 18 de fevereiro de 2005;
e) participao do Conselho Federal de Contabilidade no Grupo de Trabalho des-
tinado complementao do desenvolvimento do projeto Autenticao de Li-
vros Eletrnicos do Departamento Nacional de Registro do Comrcio (DNRC),
encarregado de regulamentar a autenticao de livros comerciais digitais;
f) necessidade de regulamentao do formato de entrega de Livros Contbeis
Digitais s Juntas Comerciais do Pas para efeito de suas autenticaes, em
conformidade com o estabelecido no Cdigo Civil;
g) participao do Conselho Federal de Contabilidade nos Grupos de Trabalho
da Secretaria da Receita Federal constitudos para o desenvolvimento do Sis-
tema Pblico de Escriturao Digital (SPED), no qual sero apresentadas as
normas, detalhando os aspectos tcnicos dos arquivos (leiaute) representati-
vos da escriturao contbil digital e a edio dos Protocolos de Cooperao
ENAT n 02 e 03/2005 para desenvolvimento da nota fiscal eletrnica e de-
senvolvimento do Sistema Pblico de Escriturao Digital (SPED),
h) os esforos das entidades da profisso contbil no sentido de se obter uma
apropriada padronizao de leiautes para a entrega de Livros Contbeis Digi-
tais aos Fiscos (Federal, Estaduais , Municipais e previdencirio)
Aps o exposto, destacamos:
1. O rgo responsvel em regulamentar a autenticao dos livros comerciais
digitais o DNRC Departamento Nacional de Registro do Comrcio (que
congrega todas as Juntas Comerciais dos Estados da Federao) , o qual est
na iminncia de editar ato normativo frente concluso dos trabalhos do Gru-
po destinado complementao do desenvolvimento do projeto Autentica-
o de Livros Eletrnicos (previsto para maro/2006);
2. Todas as Secretarias de Fazenda dos Estados (inclusive a do Estado do Rio
de Janeiro) assinaram protocolo de cooperao com a Secretaria da Receita
Federal, em agosto 2005: Protocolos de Cooperao ENAT n 02 e 03/2005
para desenvolvimento da nota fiscal eletrnica e desenvolvimento do Sistema
263
Pblico de Escriturao Digital (SPED).
3. Alm dos Protocolos de Cooperao acima destacados, vlido ressaltar que
o CONFAZ rene todas as Secretarias de Fazenda dos Estados da Federa-
o, devendo ser, portanto, de conhecimento das referidas Secretarias o Ato
Cotepe n 35/2005 em vigor desde o incio do ano de 2005.
Este o parecer que submeto a apreciao dos demais integrantes da Cmara Tcnica.
Assunto: NBC T 2.1 Das Formalidades da Escriturao Contbil.
Origem: Conselho Federal de Contabilidade.
Interessado: Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo, Contador
Domingos Orestes Chiomento, Vice-presidente de Fiscalizao.
Parecer
Em ateno ao ofcio n 525/FIS-ADM, Encaminhada por V. Sa, no dia 03 de abril de
2006, Vice-Presidncia de Fiscalizao, tica e Disciplina deste egrgio Conselho Fe-
deral Contabilidade CFC e, enviado a esta Cmara Tcnica para emisso de opinio,
relativo a solicitao de esclarecimentos quanto ao adequado entendimento da
NBCT 2.1, sobretudo, no que se refere dvida sobre de quem a responsabili-
dade de autenticar o Livro Dirio no registro pblico, apresentamos os seguintes
esclarecimentos e entendimentos:
1) O Livro Dirio um livro de exigncia obrigatria para a escriturao comercial
e contbil das Empresas e, seu registro em rgo competente, condio legal e
fiscal como elemento de prova;
2) A exigncia legal do Livro Dirio data desde a edio do Cdigo Comercial
(25/06/1850), atualmente recepcionado pela Lei n 10.406/02, tanto para a sua
escriturao quanto para sua autenticao e registro em rgo competente;
3) O Decreto Lei n 486/69 e o Decreto n 64.576/69 estabelecem que se os em-
presrios no tiverem os livros obrigatrios escriturados e registrados, a eventual
falncia ser considerada fraudulenta e o Livro Dirio o instrumento de pro-
va em juzo, perante qualquer entidade;
4) O art 11 do Cdigo Comercial (recepcionado pela Lei n 10.406/02) define que
os livros que os comerciantes so obrigados a ter, indispensavelmente, na
conformidade do artigo antecedente, so o Dirio e ... ; (grifo nosso);
264
5) O artigo 181, da mesma Lei n 10.106/02, estabelece que salvo disposio especial
de lei, os livros obrigatrios e, se for o caso, as fichas, antes de postas em uso, devem
ser autenticados no Registro Pblico de Empresas Mercantis ; (grifo nosso);
6) Ratificamos, mais uma vez, o que determina a NBCT- 2.1 no item 2.1.5.4: O
Livro Dirio ser registrado no Registro Pblico competente, de acordo
com a legislao vigente ; (grifo nosso);
7) A Instruo Normativa do DNRC n 102/06, de 25.04.2006, diz no art. 12 que:
Lavrados os termos de abertura e de encerramento, os instrumentos de es-
criturao dos empresrios e das sociedades empresrias, de carter
obrigatrio, salvo disposio especial em lei, devero ser submetidos au-
tenticao pela Junta Comercial (grifo nosso);
8) notrio que no est explicitado em nenhum dos atos normativos editados -
Cdigo Comercial, Cdigo Civil, Instrues Normativas do DNRC e NBCT - re-
gras e definio de competncia para a efetivao do registro do Livro Dirio nos
rgos competentes;
9) Frente a toda a base legal acima exposta, se pode depreender que a responsa-
bilidade do Contabilista e do Empresrio so dependentes uma da outra,
ou seja, ao primeiro compete escriturao do Livro Dirio e ao ltimo o
pagamento das taxas de registro do Comrcio e, por interpretao con-
seguinte, o efetivo registro do Livro Dirio nos rgos competentes, haja
vista entendermos que a obrigao de ter o livro escriturado e registra-
do nos rgos competentes imputada ao Empresrio ou Sociedade
Empresria e, no, ao Contabilista. ;
10) No obstante ao acima exposto, transcrevemos a seguir o parecer da Coordena-
doria Jurdica do CFC sobre a delimitao da responsabilidade do Contabilista no
assunto em tela:
A obrigatoriedade do profissional da contabilidade firmar Contrato de prestao de
servios no nenhuma novidade para o Sistema CFC/CRCs, uma vez que a Resoluo
CFC n 987/03, que regulamenta a obrigatoriedade do contrato de prestao de servi-
os contbeis e d outras providncias, estabelece, dentre outras previses, que:
Art. 1. O contabilista ou a organizao contbil dever manter contrato por
escrito de prestao de servios.
Pargrafo nico. O contrato escrito tem por finalidade comprovar os limites e
a extenso da responsabilidade tcnica, permitindo a segurana das partes
e o regular desempenho das obrigaes assumidas.
Art. 2. O Contrato de Prestao de Servios dever conter, no mnimo, os se-
guintes dados:
(...)
a) a relao dos servios a serem prestados;
(...)
g) responsabilidade das partes;
(...).
265
Portanto, ao nosso sentir, cabe ao Contabilista, visando se resguardar perante o seu
cliente/contratante e considerando sua condio de gestor do contrato de prestao de
servios, a previso quanto aos procedimentos a serem adotados para o regular e
obrigatrio registro do Livro Dirio nos rgos competentes. (grifo nosso)
Assunto: CPV/CVM Mercadoria objeto de transferncia
Interessado: Contador Alduir Frigotto.
O profissional Alduir Frigotto encaminhou ao Egrgio Conselho Federal de Conta-
bilidade CFC, correspondncia atravs de correio eletrnico datado de 29/08/2006,
endereado Coordenao de Assuntos Tcnicos, em que solicita a colaborao para
encontrar o melhor procedimento contbil para a seguinte situao por ele narrada:
Trata-se do reconhecimento do valor do Custo do Produto Vendido ou Custo da
Mercadoria Vendida, na situao em que a empresa adquire insumos para a agricul-
tura (adubos e fertilizantes) no Estado do Paran, transfere-os para seus estabele-
cimentos no Estado do Mato Grosso e estes os permuta por produtos agrcolas (soja
e milho) e posteriormente remete-os por transferncia para seu estabelecimento
Paranaense que os vende no Mercado Externo e ou Mercado Interno. Existem os
fretes sobre as transferncias (em valores significativos) que so pagos pelos estabe-
lecimentos remetentes. Tendo em vista o entendimento da Receita Federal de que
no se pode utilizar os crditos de PIS e COFINS (NO CUMULATIVOS) sobre os
valores de fretes em tais operaes, solicito de V.Sa. orientaes de como contabili-
zar o valor dos fretes e por qual valor devo reconhecer o CPV ou CMV dos produtos e
mercadorias comercializados? .
Das informaes fornecidas pelo consulente:
Para melhor entendimento do assunto em anlise, o consulente encaminhou em ar-
quivo magntico, relato das operaes como segue:
266
A Empresa tem como atividade a importao, compra e venda de adubos e ferti-
lizantes, exportao, compra e venda de produtos oriundos da agricultura (soja,
milho, algodo e etc...) cujas atividades so exercidas pelos seus estabelecimen-
tos localizados no Estado do Paran (Paranagu) e no Estado do Mato Grosso
(diversos estabelecimentos).
O Estabelecimento localizado no Paran, adquire adubos e fertilizantes, e permuta
estes por milho e soja, com produtores localizados no Estado do Mato Grosso, atra-
vs de suas filiais localizadas naquele Estado. Quando do recebimento do produto
permutado (milho ou soja) transfere estes para o estabelecimento localizado no
Estado do Paran, para posterior venda (exportao e mercado interno).
Indaga-se:
1) Qual deve ser o valor a ser reconhecido como custo, nas operaes de permuta
com o produtor, no estabelecimento localizado no Estado do Mato Grosso?
2) Qual deve ser o valor a ser reconhecido como custo, nas subseqentes operaes
com exportao e ou venda no mercado interno, no estabelecimento localizado no
Estado do Paran dos produtos recebidos na permuta?
As operaes entre estabelecimentos da Empresa so efetuadas por transferncia,
tendo em vista a melhor utilizao da capacidade de armazenagem instalada em
cada um dos estabelecimentos. Os custos de movimentao das mercadorias so
suportados pelo estabelecimento remetente.
Nosso questionamento se faz necessrio em funo das disposies contidas no item
9 da NPC 2, as regras contidas na NBC T 2.6 e ainda as Solues de Consulta n
64, de 21/03/2005 e 169, de 23/06/2006, ambas da Secretaria da Receita Federal
Superintendncia Regional da Receita Federal 8 Regio Fiscal.
Parecer:
DA ANLISE DAS INFORMAES FORNECIDAS
Tendo em vista de que o questionamento da qual originou a consulta do profissional
decorreu, segundo o consulente, de disposies contidas em pronunciamentos tcnicos
e/ou normas emanadas, mister se faz que esses dispositivos sejam examinados para me-
lhor entendimento da consulta formulada.
Assim, as disposies citadas pelo profissional consulente so:
Item 8 da NPC 2, emitida pelo IBRACON Instituto dos Auditores Independen-
tes do Brasil, em vigor desde abril de 1999:
08 Custo a soma dos gastos incorridos e necessrios para a aquisio, converso
e outros procedimentos necessrios para trazer os estoques sua condio e lo-
calizao atuais, e compreende todos os gastos incorridos na sua aquisio ou
produo, de modo a coloc-los em condies de serem vendidos, transformados,
267
utilizados na elaborao de produtos ou na prestao de servios que faam parte
do objeto social da entidade, ou realizados de qualquer outra forma.
NBC T 2.6 Da escriturao contbil das filiais, aprovada pela Resoluo CFC
n 684/90, de 14/12/1990:
01. A Entidade que tiver unidade operacional ou de negcios, quer como filial, agncia,
sucursal ou assemelhada, e que optar por sistema de escriturao descentralizado,
dever ter registros contbeis que permitam a identificao das transaes de cada
uma dessas unidades, observado o que prev a NBC T 2 Da Escriturao Contbil.
02. A escriturao de todas as unidades dever integrar um nico sistema contbil,
com a observncia dos Princpios Fundamentais da Contabilidade aprovados pelo
Conselho Federal de Contabilidade.
03. O grau de detalhamento dos registros contbeis ficar a critrio da Entidade.
04. As contas recprocas relativas s transaes entre matriz e unidades, bem como entre
estas, sero eliminadas quando da elaborao das demonstraes contbeis.
05. As despesas e receitas que no possam ser atribudas s unidades sero registra-
das na matriz.
06. O rateio de despesas e receitas, da matriz para as unidades, ficar a critrio da
administrao da Entidade.
Soluo de Consulta n 64, de 21 de maro de 2005, da Superintendncia Regio-
nal da Receita Federal - 8 Regio Fiscal
ASSUNTO: Contribuio para o PIS/Pasep
EMENTA: PIS NO-CUMULATIVO - CRDITO. FRETE. O valor do frete contra-
tado de pessoa jurdica domiciliada no pas para a realizao de transferncias de
mercadorias dos estabelecimentos industriais aos estabelecimentos distribuidores no
integra a operao de venda a ser realizada posteriormente, no podendo ser utilizado
como crdito a ser descontado do PIS/Pasep devido. Dar direito ao crdito o frete con-
tratado para entrega de mercadorias diretamente aos clientes. O transporte de bens
entre os estabelecimentos industriais da pessoa jurdica dar direito ao crdito do PIS,
desde que o produto ainda esteja em fase de industrializao, de forma que o custo
desse transporte seja considerado custo de produo. Caso se trate de produto acaba-
do, esse frete no dar direito ao crdito, por no integrar o conceito de insumo.
Soluo de Consulta n 169, de 23 de junho de 2006, da Superintendncia Regio-
nal da Receita Federal - 8 Regio Fiscal
ASSUNTO: Contribuio para o PIS/Pasep
EMENTA: PIS NO-CUMULATIVO. CRDITOS. PRODUO DE BENS. IN-
SUMOS. SERVIOS DE MANUTENO DE EQUIPAMENTOS. Para efeito de
clculo dos crditos do PIS/Pasep no-cumulativo, a partir de 1 de dezembro
268
de 2002, podem ser considerados os bens e servios, inclusive combustveis,
lubrificantes, partes e peas de reposio e outros bens, no includos no ativo
imobilizado, que sofram alteraes em razo de sua ao direta sobre o bem ou
produto elaborado, adquiridos de pessoa jurdica, para manuteno de veculos,
mquinas e equipamentos componentes do ativo imobilizado e utilizados na
fabricao de bens destinados venda, exceto nos casos em que aqueles bens e
servios configurem hipteses de alquota zero, iseno ou no-incidncia des-
sa contribuio. INSUMOS. FRETE NA AQUISIO. CUSTO DE PRODUO. O
frete pago na aquisio dos insumos considerado como parte do custo daque-
les, integrando o clculo do crdito do PIS/Pasep no-cumulativo. O transporte
de bens entre os estabelecimentos industriais da pessoa jurdica dar direito
ao crdito do PIS/Pasep apenas quando se tratar de produto ainda em fase de
industrializao, de forma que o custo desse transporte seja considerado custo
de produo. Caso se trate de produto acabado, esse frete no dar direito ao
crdito, por no se enquadrar no conceito de insumo. FRETE NA OPERAO
DE VENDA. O valor do frete contratado com pessoa jurdica domiciliada no
pas para a realizao de transferncias de mercadorias (produtos acabados)
dos estabelecimentos industriais aos estabelecimentos distribuidores da mesma
pessoa jurdica no pode ser utilizado como crdito a ser descontado do PIS/
Pasep devido sob a forma no-cumulativa, por no ser considerado insumo nem
integrar a operao de venda a ser realizada posteriormente. O frete na opera-
o de venda contratado com pessoa jurdica domiciliada no pas para entrega
de mercadorias diretamente aos clientes, desde que o nus seja suportado pelo
vendedor, dar direito ao crdito do PIS/Pasep somente a partir de 1 de fevereiro
de 20 04, conforme expressa previso legal.
Lembrando que as Solues de Consulta aplicam-se tambm Contribuio para o
Financiamento da Seguridade Social COFINS.
Verifica-se da anlise dos dispositivos citados pelo consulente, que as Solues de Con-
sulta emitidas pela Superintendncia da Receita Federal 8 Regio Fiscal apresentam e
representam interpretaes da autoridade tributria no que tange a direito a crditos do
PIS e da COFINS e no ao aspecto contbil que deva ser observado pela entidade.
Sob o aspecto contbil a entidade deve observar os Princpios Fundamentais de Con-
tabilidade, obrigatria no exerccio da profisso contbil e que constitui condio de le-
gitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). E na aplicao dos Princpios
Fundamentais de Contabilidade a essncia das transaes deve prevalecer sobre seus
aspectos formais.
De acordo com as informaes fornecidas pelo consulente, a empresa exerce ativida-
de comercial e tem por objeto social a comercializao de insumos para agricultura (adu-
bos e fertilizantes) e de produtos oriundos da agricultura (soja, milho, algodo, etc.).
Enquanto mercadorias destinadas a vendas, sejam elas insumos para agricultura ou
produtos oriundos da agricultura, devem ser contabilizadas como estoques.
E a contabilizao dos valores componentes do estoque de mercadorias deve obser-
269
var o Princpio do Registro pelo Valor Original, pelo que deve ser registrado pelos valores
originais das transaes com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do
Pas e a sua avaliao deve ser feita com base nos valores de entrada.
Assim os estoques de mercadorias devem ser avaliados pelo custo de aquisio, nele
includos todos os valores incorridos para a aquisio e colocao em condio de ser
implementado o objeto social da entidade, isto , em condio de serem vendidos.
No caso os insumos para agricultura so adquiridos pelo estabelecimento localizado
no Estado do Paran e vendidos (permutados) pelos seus estabelecimentos localizados
no Estado do Mato Grosso e os produtos oriundos da agricultura adquiridos (permuta-
dos) pelos seus estabelecimentos localizados no Estado do Mato Grosso e vendidos pelo
estabelecimento localizado no Estado do Paran.
Em ambas as operaes de compra e venda as mercadorias so transferidas entre es-
tabelecimentos da empresa. No primeiro caso do estabelecimento localizado no Estado
do Paran (que compra as mercadorias) para os localizados no Estado do Mato Grosso
(que vendem, no caso, permutam, as mercadorias), e no segundo caso, de forma inversa,
dos estabelecimentos localizados no Estado do Mato Grosso (que compram, no caso,
permutam as mercadorias) para o estabelecimento localizado no Estado do Paran (que
vende as mercadorias).
Os valores dos fretes incorridos para o transporte das mercadorias representam cus-
tos necessrios para colocar as mercadorias em condio de serem vendidas. Logo de-
vem integrar o valor do estoque enquanto no transferidos para terceiros.
Salientando que no caso em questo, conforme expressamente informado pelo con-
sulente, a empresa no efetua venda de insumos para agricultura, mas sim, os permuta
por produtos oriundos da agricultura.
DA RESPOSTA S INDAGAES
Tendo em visto todo o exposto, apresenta-se a seguir resposta s indagaes formu-
ladas, como segue:
P Qual deve ser o valor a ser reconhecido como custo, nas operaes de permuta
com o produtor, no estabelecimento localizado no Estado do Mato Grosso?
R Nas operaes de permuta com o produtor, no estabelecimento localizado no
Estado do Mato Grosso, a empresa permuta insumos para agricultura por produtos
oriundos da agricultura. O valor a ser reconhecido como custo deve incluir todos os
incorridos para colocar os insumos para agricultura em condies de serem vendidos,
no caso, permutados, isto , o valor de aquisio, o custo de transporte da merca-
doria, do estabelecimento localizado no Estado do Paran para os localizados no
Estado do Mato Grosso e todos os demais valores que tenham sido exercidos para
aquela finalidade.
P Qual deve ser o valor a ser reconhecido como custo, nas subseqentes opera-
es com exportao e ou venda no mercado interno, no estabelecimento localizado
no Estado do Paran dos produtos recebidos na permuta?
270
R Nas operaes de exportao ou de venda no mercado interno, no estabeleci-
mento localizado no Estado do Paran, a empresa vende produtos oriundos da agricul-
tura adquiridos por permuta por insumos para agricultura. O valor a ser reconhecido
como custo deve incluir todos os incorridos para colocar os produtos oriundos da agri-
cultura em condies de serem vendidos, isto , o valor de aquisio, no caso permuta,
o custo de transporte da mercadoria, dos estabelecimentos localizados no Estado do
Mato Grosso para o localizado no Estado do Paran e todos os demais valores que
tenham sido exercidos para aquela finalidade.
Assunto: Esclarecimentos sobre natureza jurdica dos precatrios e sua forma
de contabilizao
Interessado: Senhor Ronaldo Petis Fernandes.
O Profissional Ronaldo Petis Fernandes solicita orientaes sobre a natureza jurdica
dos precatrios e sua forma de contabilizao.
A Cmara Tcnica do CFC Conselho Federal de Contabilidade s emite opinio e
exara solues de consulta em matria de Contabilidade, no emitindo qualquer pro-
nunciamento ou entendimento em matria de natureza jurdica. Desta forma, somos do
entendimento de que no nos cabe fazer quaisquer indicaes de material tcnico de
natureza que no seja contbil.
Parecer:
Para dar uma resposta mais completa seria necessrio que o Sr. Ronaldo Petis Fer-
nandes apresentasse mais informaes sobre o assunto, vez que alm da incluso na Lei
Oramentria seria importante saber qual a ordem seqencial da referida obrigao,
bem como se o Estado j adotou alguma providncia de natureza oramentria e finan-
ceira, tais como: empenho e liquidao, vez que tais informes so fundamentais para
anlise do caso proposto.
Em que pese a ausncia dos esclarecimentos acima estou encaminhando parecer em
que so colocadas algumas alternativas baseadas no s na legislao, como tambm nas
Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade.
271
Como preliminar preciso deixar claro que a incluso na Lei Oramentria Anual
no deve, a nosso juzo, ser fato relevante para o registro pretendido, conforme a seguir
pretendemos demonstrar.
Sob o olhar da Lei 6.404/76 (Lei das Sociedades Annimas) verificamos no art. 179
que as contas do ativo sero classificadas do seguinte modo:
I - no ativo circulante: a disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio
social subseqente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte;
II - no ativo realizvel a longo prazo: os direitos realizveis aps o trmino do exerc-
cio seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou emprstimos a
sociedades coligadas ou controladas (art. 243), diretores, acionistas ou participantes
no lucro da companhia, que no constiturem negcios usuais na explorao do objeto
da companhia.
III ..........
IV ........
V ..........

A anlise dos dispositivos acima revela que a incluso de qualquer elemento patri-
monial implica em certo grau de certeza e liquidez, no sentido da garantia da reali-
dade e materialidade das operaes referidas (recebimento de precatrios) e da sua
converso em moeda num prazo determinado. Sob este aspecto quer me parecer
que para a incluso dos precatrios no Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo
seria necessrio que o credor do precatrio (pessoa jurdica) tenha o controle real e
ftico desse recebimento futuro. Conseqentemente preciso deixar registrado que,
embora exista uma garantia jurdica (o oramento uma Lei), no existe uma garantia
prtica, vez que os gastos previstos nos oramentos pblicos somente se materializam
com a realizao da receita pblica e, por via de conseqncia, com a existncia de
recursos financeiros em caixa.
Claro que, cumpridos todos os prazos, o no pagamento dos precatrios por parte
do devedor (Estado) dar ao credor o direito de buscar na Justia o remdio jurdico que
poder culminar com o processo de interveno nos termos do artigo 34 da Constitui-
o Federal.
Levando em considerao os aspectos acima referidos, preciso examinar o assunto
luz das Normas Brasileiras de Contabilidade que a NBC T 19.7 trata como Provises,
Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas estabelecendo que so Contin-
gncias Ativas:
19.7.2.1.9 Contingncia Ativa um possvel ativo, decorrente de eventos passados,
cuja existncia ser confirmada somente pela ocorrncia, ou no, de um ou mais
eventos futuros, que no estejam totalmente sob o controle da entidade.

mais adiante acrescenta que a entidade no deve reconhecer uma contingncia ativa
(19.7.12.1) mediante a seguinte explicao:
272
19.7.12.1 Contingncias ativas no so reconhecidas nas Demonstraes Contbeis,
uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Entretanto, quan-
do a realizao do ganho praticamente certa, o ativo correspondente no contingncia
ativa e requerido seu reconhecimento.
Assim, cabe ao credor (pessoa jurdica) examinar o assunto quanto sua liquidez e
certeza efetuando a classificao segundo os seguintes critrios:
a) se o Estado no tiver empenhado nem liquidado a despesa conta do ora-
mento a empresa credora estar diante de uma contingncia ativa tipificada
na NBC acima referida e, portanto, no caber qualquer registro contbil,
cabendo, to somente, a incluso de tais valores como Nota Explicativa s
demonstraes contbeis.
b) se o Estado j tiver empenhado e liquidado a despesa estaremos na situao em
que o recebimento praticamente certo e, neste caso, a empresa credora pode-
r efetuar o registro no Ativo Circulante.
Cabe esclarecer que empenho o ato emanado de autoridade competente que cria
para o Estado um compromisso que fica condicionado liquidao da despesa (art. 58
da Lei 4.320/64). Tal liquidao, por sua vez, consiste na verificao do direito adquiri-
do pelo credor, tendo por base os ttulos e documentos comprobatrios do respectivo
crdito (art. 63 da Lei 4.320/64), vale dizer, o ato que cria a obrigao de pagamento
indicando, em principio, a existncia dos recursos financeiros para que a ordem de pa-
gamento seja emitida.
Finalmente, cabe alertar que a empresa credora deve acompanhar a execuo or-
amentria do Estado, pois, mesmo nos casos de despesas compromissadas tem sido
prtica entre os entes pblicos proceder ao seu cancelamento tomando por base dis-
positivos da Lei Complementar 101/2000 que estabelece a necessidade de suficincia
financeira ao final de cada exerccio (art. 42). Neste caso, a empresa deve quando do
encerramento das demonstraes contbeis, efetuar a conciliao entre os valores a
receber constantes do Ativo, na forma acima indicada e os valores passivos represen-
tados pelo registro como Restos a Pagar Processados registrados nas demonstraes
contbeis do Estado.
273
Assunto: Contabilizao do PIS e COFINS na importao.
Interessado: Contadora Janete do Carmo Teixeira.
A profissional Janete do Carmo Teixeira encaminhou ao Egrgio Conselho Federal
de Contabilidade CFC, correspondncia atravs de correio eletrnico datado de
12/09/2006, endereado Coordenao de Assuntos Tcnicos, em que solicita a cola-
borao para encontrar o melhor procedimento para a contabilizao do PIS e COFINS
na importao.
Parecer:
Com o advento da Lei 10.865/04, o PIS e COFINS passaram a ser exigidos na impor-
tao de produtos e liquidados quando do desembarao da mercadoria. Estas contribui-
es podem ser descontadas como crdito nas contribuies subseqentes devidas pelo
importador, nos casos em que a Lei especifica, quando o mesmo adotar o regime no
cumulativo para o clculo destas contribuies (Lei 10.637/02 e 10.833/03). As empresas
que adotam o regime cumulativo no podero adotar tal compensao.
Sendo assim, para fins de contabilizao desses tributos, h que se considerar a pos-
sibilidade de sua compensao ou no.
Dessa forma, considerando o princpio do custo como base de valor, ter a seguinte situao:
a) os impostos e contribuies sociais recuperveis, no compem o custo de aqui-
sio de um ativo. Nesse sentido, as empresas que adotam o regime no cumu-
lativo, devem contabilizar o valor do PIS e da COFINS exigidos na importao,
como tributo a compensar, no ativo circulante. medida que se for compensando
estes com os tributos devidos, faz-se a transferncia desses valores para a conta
do passivo circulante correspondente, registrando assim a compensao;
b) no caso das empresas que adotam o regime cumulativo, estes tributos devem
compor o custo de aquisio do ativo. Ou seja, se a empresa importar insumo
para a fabricao dos seus produtos o PIS e a COFINS, devidos na importao,
comporo o custo de aquisio destes insumos.
274
Assunto: Consulta formulada pela secretria de Estado da Educao e Cultura, encami-
nhada pelo CRCTO, a respeito registro de livros contbeis.
Interessado: Governo do Estado do Tocantins Secretaria da Educao e Cultura e
Conselho Regional de Contabilidade do Tocantins.
Data da aprovao:
Consulta
Pelo Ofcio DIVFIS n. 213/07, de 6 de setembro de 2007, o CRCTO encaminha con-
sulta formulada pela Secretaria de Estado da Educao e Cultura do Tocantins, solicitan-
do um posicionamento referente autenticao dos livros dirios junto aos cartrios de
ttulos e documentos das associaes de apoio s unidades escolares da rede estadual de
ensino do Estado do Tocantins, entidades jurdicas sem fins lucrativos.
Parecer
A consulta foi respondida com a colaborao do Tcnico em Contabilidade Mauro
Manoel da Nbrega, que ora transcrevemos:
Oriundo do Conselho Regional, epigrafado no prembulo, a mim confiada a mani-
festao acerca de consulta, tangendo o registro de livros contbeis.
O precitado oficio tem a chancela do mui digno Vice Presidente da E. Cmara de tica
e Disciplina do Conselho de origem que, por sua vez, repassa questionamento perpe-
trado pela Secretaria da Educao e Cultura de Tocantins.
Acostado se v o documento oficial, da lavra da Sra. Maria Auxiliadora Seabra Rezen-
de, mui digna Secretria de Estado da Educao e Cultura, daquele Estado que, de rigor,
indaga: Para as Associaes de Apoio s Unidades Escolares, entidades jurdicas, sem
fins lucrativos, constitudas exclusivamente para gerir os recursos pblicos estaduais e
federais, destinados ao financiamento de aes voltadas a manuteno da escola, sufi-
ciente o registro dos termos de abertura e encerramentos no livro dirio? Sustenta que,
o registro de todas as folhas do livro enseja um custo elevado, por conta da natureza das
j citadas associaes. Busca, ento, resposta no af de disseminar orientaes s citadas
entidades adotando-se, pois, procedimento uniforme.
a sntese do relatrio.
O parecer.
Por primeiro, em breve hiato, um esclarecimento.
A questo fala em registro dos termos e folhas do livro dirio de cada entidade. Me-
lhormente traduzindo, estamos fazendo um acrscimo ao termo para constar registro ou
autenticao e o fazemos inspirados na NBCT 2 - 2.1.5.4 - assim como a Instruo Nor-
mativa 65, de 1997, emanado pelo Departamento Nacional de Registro do Comrcio.
275
As entidades, para as quais serviro a presente manifestao, so aquelas que se alo-
cam entre as sem finalidades de lucro. Tem vida pelos recursos destinados ao financia-
mento das aes voltadas exclusivamente a manuteno e aos propsitos pedaggicos,
altamente salutares, acentua-se. A postar-se pelo aconselhamento no sentido de que,
alm dos termos de abertura e encerramento, todas as folhas do livro dirio dever-se-
iam merecer autenticaes, se suprimiria, daqueles recursos, destinados ao ensino, uma
boa fatia que l investido, certamente mais frutos emergiriam.
Mister se faz, pois, acenar para o investimento naquilo que de melhor e mais profcuo
se apresente.
Antes de seguir, uma nossa indagao: qual o propsito da autenticao do livro dirio?
Tenho comigo que, entre outros, outorgar um carter de legitimidade e oficialidade
nos lanamentos contbeis e, por extenso, o balano e as demais demonstraes con-
tbeis inserido no livro dirio adquirindo aptido probatria onde se possa apresentar.
O Departamento Nacional de Registro do Comrcio, atravs da festejada Instruo
Normativa, j citada, se contenta com a autenticao apenas no Termo e Abertura e
no de Encerramento assim considerando: Se a abertura e o encerramento esto
autenticados, os fatos que se postam entre estas duas medidas as autentica-
es a eles se estendem.
Pois bem. No caso vertente, o propsito da autenticao exatamente o mesmo da
empresas mercantis.
Ento, Senhor Presidente e Senhores Conselheiros, se a finalidade a mesma, igual
deve ser o tratamento, entre as entidades, na questo especfica. Certo que no fcil
distribuir a justia. s vezes, ela se esconde nas sombras da lgica da lei ou de teses
acadmicas. Por isto, a boa aplicao do direito, para o caso em testilha, impositivo
trazer tona o princpio da Isonomia, assim conceituado pelos mais insignes juristas do
pas: PRINCIPIO DA ISONOMIA AQUELE QUE DETERMINA A IGUALDA-
DE JURDICA ENTRE AS PESSOAS, INDEPENDENTE DAS CARACTERS-
TICAS INDIVIDUAIS. Ainda, imprio esclarecer que a consulta traduz o registro
junto ao Cartrio de Registro de Ttulos e Documentos o que no desnuda a igualdade
contemplada para o tema, assim se expressando na identidade de objetivos quanto ao
registro/autenticao. A guisa de esclarecimento, face de natureza das Associaes em
comento, neste Cartrio que deve ser registrado o Livro Dirio. Assim contempla
o RIR/1999, 4 e Lei 10.406/2002, Artigo 982 uma vez que no se trata de entidade
com propsitos mercantilistas. Assim, ante tudo o narrado, no subsiste razo,
pois, de exigir que todas as folhas do livro dirio das entidades, objeto da
consulta, sejam autenticadas, que devem ficar restritos s autenticaes dos
respectivos termos de abertura e encerramento, registrando, por oportuno,
que ao texto deve ser consignado o nome e o registro do profissional contbil
encarregado da escriturao .
o parecer que ora submeto apreciao dos Membros dessa Cmara Tcnica.
Binio 2008/2009
PLENRIO
CMARA DE REGISTRO
Contadora Maria Clara Cavalcante Bugarim
Presidente
Contador Enory Luiz Spinelli
Vice-presidente de Fiscalizao, tica e Disciplina
Contadora Luci Melita Vaz
Vice-presidente de Registro
Contador Nelson Mitimasa Jinzenji
Vice-presidente Tcnico
Contador Adeildo Osorio de Oliveira
Vice-presidente de Controle Interno
Contador Jos Martonio Alves Coelho
Vice-presidente de Desenvolvimento Prossional
Contador Juarez Domingues Carneiro
Vice-presidente de Desenvolvimento Operacional
Contadora Silvia Mara Leite Cavalcante
Vice-presidente de Administrao
Tcnico em Contabilidade Jos Odilon
Faustino
Coordenador-Adjunto da Cmara de Fiscalizao,
tica e Disciplina
Contador Sebastio Clio Costa Castro
Coordenador-Adjunto da Cmara de Registro
Tcnico em Contabilidade Bernardo
Rodrigues de Souza
Representante dos tc. em Contabilidade no
Conselho Diretor
Contadora Luci Melita Vaz
Coordenadora da Cmara
Conselheiros Efetivos
Luiz Henrique de Souza
Bernardo Rodrigues de Sousa
Grimaldi Gonalves Dantas
Conselheiros Suplentes
Orismar Parreira Costa
Delmiro da Silva Moreira
Elizabete Coimbra Lisboa Gonalves
Aluisio Pires de Oliveira
Gilsandro Costa de Macedo
CMARA DE FISCALIZAO, TICA E DISCIPLINA
Contador Enory Luiz Spinelli
Coordenador da Cmara
J os Wagner Rabelo Mesquita
Pedro Miranda
J os Augusto Costa Sobrinho
J oo de Oliveira e Silva
Lucilene Florncio Viana
Berrnardo Rodrigues de Sousa
J os Clber da Silva Fontineles
Luiz Henrique de Souza
Paulo Luiz Pacheco
Nelson Zafra
J os Correa de Menezes
Alusio Pires de Oliveira
Antonio Carlos Dro
Paulo Viana Nunes
Ronaldo Marcelo Hella
Cludio Morais Machado
Roberto Carlos Fernandes Dias
Mario Csar de Magalhes Mateus
J os Amarsio Freitas de Souza
Eullia das Neves Ferreira
J oo Valdir Stelzer
Carlos Henrique Menezes Lima
Contador Sebastio Clio Costa Castro
Coordenador-Adjunto da Cmara
Tc. em Contabilidade Jos Odilon Faustino
Coordenador
CMARA DE CONTROLE INTERNO
Lucilene Florncio Viana
J ucileide Ferreira Leito
J os Lopes Castelo Branco
Contador Adeildo Osorio de Oliveira
Wellington do Carmo Cruz
J os Correa de Menezes *
Paulo Viana Nunes *
Mario Rodrigues de Azevedo
CMARA TCNICA
Francisco J os dos Santos Alves
J os Martonio Alves Coelho
Luiz Carlos Vaini
Contador Nelson Mitimasa Jinzenji
Amandio Ferreira dos Santos
Paulo Csar de Castro
Vernica Cunha de Souto Maior
Luiz Antonio Balaminut
CMARA DE ASSUNTOS GERAIS
Francisco Fernandes de Oliveira
Miguel Angelo Martins Lara
Contadora Silvia Mara Leite Cavalcante
Coordenadora da Cmara
Marly das Graas Amorim Tocantins
Vivaldo Barbosa de Arajo Filho
Pedro Alves
CMARA DE DESENVOLVIMENTO PROFISSIONAL
Nelson Zafra
J oo de Oliveira e Silva
Contador Jos Martonio Alves Coelho
Coordenador
Eullia das Neves Ferreira
Antonio Carlos Dro
Roberto Carlos Fernandes Dias
CMARA DE DESENVOLVIMENTO OPERACIONAL
Sebastio Clio Costa Castro
J os Wagner Rabelo Mesquita
Pedro Miranda
Contador Juarez Domingues Carneiro
Dcio Sarda
Amandio Ferreira dos Santos
Rivoldo Costa Sarmento
Ronaldo Marcelo Hella
Conselhos Regionais de Contabilidade
CRC - Alagoas
Pres. J eovanes de Oliveira Silva
Rua Tereza de Azevedo, 1.526 - Farol
CEP 57052-600 - Macei - AL
Telefone: (82) 3338-9444 - Fax: (82) 3338-9444
E-mail: crcal@crcal.org.br

CRC - Amap
Pres. Marilene Cardoso do Nascimento
Av. Amilton Silva, 1.180 - Central
CEP 68906-440 - Macap - AP
Caixa Postal 199
Telefone: (96) 3223-9503 / 3223-2697
Fax: (96) 3223-9504
E-mail: crcap@uol.com.br
CRC - Acre
Pres. Francisco Brito do Nascimento
Estrada Dias Martins S/N Res Mariana
CEP 69912-470 - Rio Branco - AC
Telefone: (68) 3227-8038 - Fax: (68) 3227-8038
E-mail: crcac@brturbo.com.br
CRC - Amazonas
Pres. J ulio Ramon Marchiore Teixeira
Rua Lobo D Almada, 380 - Centro
CEP 69010-030 - Manaus - AM
Telefone:(92) 3633-2566 - Fax:(92) 3633-2566/4573
E-mail:crcam@crcam.org.br
CRC - Bahia
Pres. Maria Constana Carneiro Galvo
Rua do Salete, 320 - Barris
CEP 40070-200 - Salvador - BA
Telefone: (71) 2109-4000/3328-2515
Fax: (71) 2109-4009
E-mail: diretoria@crcba.org.br/crc@svn.com.br
CRC - Cear
Pres. Osrio Cavalcante Arajo
Av. da Universidade, 3.057 - Benca
CEP 60020-181 - Fortaleza - CE
Telefone: (85) 3455-2900
Fax: (85) 3455-2911
E-mail: conselho@crc-ce.org.br/crc-ce@secrel.com.br
CRC - Distrito Federal
Pres. Gerardo Antnio Monteiro De Paiva Gama
SCRS 503 Bl. B lj.31-33
CEP 70331-520 - Braslia - DF
Telefone: (61) 3321-1757/3321-7105
Fax: (61) 3321-1747
E-mail: crcdf@crcdf.org.br/crcdf@bnet.org.br
CRC - Esprito Santo
Pres. Paulo Vieira Pinto
Rua Alberto de Oliveira Santos, 42 - 20andar
Ed. Ames - Centro
CEP 29010-901 - Vitria - ES
Telefone: (27) 3232-1600 - Fax: (61) 3232-1621
E-mail: crces@crc-es.gov.br/crces.vix@zaz.com.br
CRC - Gois
Pres. Edson Cndido Pinto
R. 107 n 151 Qd. F Lt. 21 E - Setor Sul
CEP 74085-060 - Goinia - GO
Tel: (62) 3240-2211 - Fax: (62) 3240-2270
E-mail: secretaria@crcgo.org.br
CRC - Maranho
Pres. Celso Antnio Lago Beckman
Praa Gomes de Souza n 536 - Centro
CEP 65010-250 - So Luis - MA
Telefone: (98) 3214-5300 - Fax: (98) 3214-5314
E-mail: crcma@crcma.org.br
CRC - Mato Grosso
Pres. J orge Assef Filho
Rua 05 Quadra 13 lote 02 - Centro Poltico ADM
CEP: 78050-970 - Cuiab - MT
Telefone: (65) 3648-2800 - Fax: (65) 3648-2828
E-mail: crcmt@crcmt.org.br
CRC - Mato Grosso do Sul
Pres. Alcyr Moreira Fernandes
Rua Euclides da Cunha, 994 - J ardim dos Estados
CEP 79020-230 - Campo Grande - MS
Telefone: (67) 3326-0750
Fax: (67) 3326-0750
E-mail: crcms@crcms.org.br
CRC - Minas Gerais
Pres. Paulo Cezar Consentino dos Santos
Rua Cludio Manoel, 639 - Funcionrios
Belo Horizonte - MG
Caixa Postal 150 - CEP 30140-100
Telefone: (31) 3269-8400 - Fax: (31) 3269-8405
E-mail: diretoria@crcmg.org.br
CRC - Par
Pres. Regina Clia Nascimento Vilanova
Rua Avertano Rocha, 392 Entre So Pedro e
Pe.Eutique
CEP 66023-120 - Belm - PA
Telefone: (91) 3202-4150/3202-4151
E-mail: presidencia@crcpa.org.br
CRC - Paraba
Pres. Edson Franco de Moraes
Rua Rodrigues de Aquino, 208 - Centro
CEP 58013-030 - J oo Pessoa - PB
Telefone: (83) 3222-1313/1315
Fax: (83) 3221-3714
E-mail: crcpb@crcpb.org.br
CRC - Paran
Pres. Paulo Cesar Caetano de Souza
Rua XV de Novembro, 2987 - Alto da XV
CEP - 80050-000 - Curitiba/PR
Telefone: (41) 3232-7911/3360-4700
Email: crcpr@crcpr.org.br
CRC - Pernambuco
Pres. Osni Garcia de Lima
Rua do Sossego, 693 - Santo Amaro
CEP 50100-150 - Recife - PE
Telefone: (81) 2122-6011 - Fax: (81) 2122-6011
Email: crcpe@crcpe.org.br
CRC - Piau
Pres. Antnio Gomes das Neves
Rua Pedro Freitas, 1000 - Vermelha
CEP 64018-000 - Teresina - PI
Telefone: (86) 3221-7531 - Fax: (86) 3221-7161
Email: crcpi@crcpi.com.br
CRC - Rio Grande do Norte
Pres. Maria do Rosrio de Oliveira
Av. Bernardo Vieira, 4545 - Morro Branco
CEP 59015-450 - Natal - RN
Telefone: (84) 3201-1936/3211-2558
Fax: (84) 3201-1936/3211-8512
Email: crcrn@crcrn.org.br
CRC - Rio Grande do Sul
Pres. Rogrio Costa Rokembach
Rua Baronesa do Gravata, 471 - Cidade Baixa
CEP 90160-070 - Porto Alegre - RS
Telefone: (51) 3228-7999 - Fax: (51) 3228-7999
Email: crcrs@crcrs.org.br
CRC - Rio de Janeiro
Pres. Antonio Miguel Fernandes
Rua 1 de maro, 33 - Centro
CEP 20010-000 - Rio de J aneiro - RJ
Telefone: (21) 2216-9595 - Fax: (21) 2216-9570
E-mail: crcrj@crcrj.org.br
CRC - Rondnia
Pres. J os Domingos Filho
Avenida Presidente Dutra 2374 - Centro
CEP 78916-100 - Porto Velho - RO
Telefone: (69) 3211-7900 - Fax: (69) 3211-7901
E-mail: crcro@crcro.org.br
CRC - Roraima
Pres. J os Alves Pereira
Rua Major Manoel Correia, 372 - So Francisco
CEP 69305-100 - Boa Vista - RR
Telefone: (95) 3624-4880/4505 - Fax: (95) 3623-1457
E-mail: diretoriarr@crcrr.org.br
CRC - Santa Catarina
Pres. Sergio Faraco
Rua Osvaldo Rodrigues Cabral, 1.900
Centro - Florianpolis - SC
Caixa Postal 76 - CEP 88015-710
Telefone: (48) 3027-7000 - Fax: (48) 3027-7048
E-mail: crcsc@crcsc.org.br
CRC - So Paulo
Pres. Sergio Prado de Mello
Rua Rosa e Silva, 60 - Higienpolis
CEP: 01230-909 - So Paulo - SP
Telefone: (11) 3824-5400 - Fax: (11) 3662-0035
E-mail: crcsp@crcsp.org.br
CRC - Sergipe
Pres. Romualdo Batista de Melo
Rua Itaporanga, 103 - Centro
CEP: 49010-140 - Aracaju - SE
Telefone: (79) 3211-6812 - Fax: (79) 3211-2650
Email: crcse@crcse.org.br
CRC - Tocantins
Pres. Flvio Azevedo Pinto
Qd.103 Sul, R S07 n 9 B - Centro - Palmas - TO
Cx Postal 1003 - CEP 77015-030
Telefone: (63) 3215-1412 - Fax: (63) 3215-1412
Email: crcto@crcto.org.br

CFC - Seleção de Pareceres 2003-2007 PDF

Hochgeladen von

Dokumentinformationen

Originaltitel

Copyright

Verfügbare Formate

Dieses Dokument teilen

Dokument teilen oder einbetten

Freigabeoptionen

Stufen Sie dieses Dokument als nützlich ein?

Sind diese Inhalte unangemessen?

Copyright:

Verfügbare Formate

CFC - Seleção de Pareceres 2003-2007 PDF

Hochgeladen von

Copyright:

Verfügbare Formate

SELEO DE PARECERES

Das könnte Ihnen auch gefallen