El objetivo de este trabajo es el estudio general respectivo, sobre los diferentes
sistemas de costos que se pueden utilizar en las empresas pero principalmente nos enfocaremos en el rea industrial al combinar los procedimientos de control de las operaciones productivas, las tcnicas de evaluacin, y los mtodos de costos, ya que posteriormente se hace un estudio de cada uno de ellos de acuerdo con el grado de profundidad que deben tener, en la empre sa . Son muchas las empresas que requieren conocer el costo de cada uno de sus productos vendidos para tomar innumerables decisiones. oda empresa tiene como objetivos el crecimiento, la supervivencia, y la obtencin de utilidades! para el alcance de stos los directivos deben realizar una distribucin adecuada de recursos "financieros y humanos# basados en buena medida en informacin de costos. $artiendo de que la materia prima pasa de un proceso productivo a otro, hasta convertirse en producto terminado, el sistema de costeo debe clasificar, registrar y agrupar las erogaciones, de tal forma que le permita a la direccin conocer el costo unitario de cada proceso, producto, actividad industrial y cualquier objeto de costos. Esto slo se puede alcanzar mediante el dise%o de un sistema de costeo adecuado en la industria. &os sistemas de costos industriales son los que se desarrollan en la actividad industrial, que e'trae la riqueza natural o la transforma, o simplemente otorga un servicio para satisfacer las necesidades humanas. Esta clase de costos se realiza en el campo industrial, que comprende al llamado per(odo de produccin de caracter(sticas muy especiales y distintas con respecto a la actividad comercial. 0 PROCEDIMIENTO PARA UN SISTEMA DE COSTO INDUSTRIAL Procedimiento )n procedimiento es un conjunto de acciones u operaciones que tienen que realizarse de la misma forma o de una manera contin*a, para obtener siempre el mismo resultado bajo las mismas circunstancias y as( poder actuar de una forma determinada, tambin se puede decir que un procedimiento se da a travs de un mtodo. Costos &os costos se determinan de diferentes maneras y se toman diferentes caracter(sticas o elementos en cuenta seg*n a la produccin que se dedique la empresa y las necesidades que la misma tenga. El costo, en las empresas manufactureras y en las de prestacin de servicios, se define como las erogaciones y causaciones, efectuadas en el rea de produccin, necesarias para producir un art(culo o prestar un servicio. En las empresas de compraventa, el costo se define como la erogacin o desembolso de dinero, o la obligacin de incurrir en ellos, para adquirir mercanc(as objeto de la venta. +e acuerdo con lo anterior, en las empresas manufactureras o en las de prestacin de un servicio, las erogaciones y causaciones efectuadas en cada una de las divisiones se denominan as(, En produccin, se denominan costos! En -dministracin, se le denominan gastos y En .entas, se le denominan gastos. Contabilidad de costos &os costos de las empresas se deben de contabilizar ya que es una /erramienta de la -dministracin que tiene como objetivo proporcionar 1 informacin a la gerencia sobre cunto vale producir un solo art(culo o suministrar un servicio. 0uando la empresa da cuenta y razn de lo que vale producir un solo art(culo o prestar un servicio, estar haciendo contabilidad de costos! de lo contrario estar(a acumulando costos que no le proporcionar(an informacin *til para el negocio. 0uando un empresario conoce en forma detallada sus costos unitarios, clasificndolos correctamente, estar en capacidad de saber hasta donde puede bajar sus precios para no incurrir en una posible prdida. -dems estar(a en una ventaja competitiva en costos frente a las dems empresas que manejan la contabilidad de costos por totales, o que registran los costos como gastos. &os fines de la contabilidad de costos son, +eterminar el costo de producir un art(culo con el fin de determinar su verdadero precio de venta. +eterminar el costo de los inventarios de productos terminados, para una correcta elaboracin del 1alance 2eneral. +eterminar el costo de los productos o servicios vendidos, con el fin de poder calcular la utilidad o prdida en el periodo y poder preparar el Estado de 3esultados. +otar de una herramienta *til a la administracin para la planeacin y control sistemtico de los costos de produccin. Servir de fuente de informacin de costos para estudios econmicos y toma de decisiones. Sistemas de costos )n Sistema de 0ostos es un conjunto de procedimientos y tcnicas para calcular el costo de las distintas actividades, y ello se debe de comprender lo siguiente, 2 &os Sistemas de 0ostos se clasifican de la siguiente manera, Segn la orma de !rod"cir# Seg*n la forma de cmo se elabora un producto o se presta un servicio, los costos pueden ser, Costos !or $rdenes# Se utilizan en aquellas empresas que operan sobre pedidos especiales de clientes, en donde se conoce el destinatario de los bienes o servicios y por lo general l es quien define las caracter(sticas del producto y los costos se acumulan por lotes de pedido. 4ormalmente, la demanda antecede a la oferta, y por lo tanto a su elaboracin. Costos !or !rocesos# Se utiliza en aquellas empresas que producen en serie y en forma continua, donde los costos se acumulan por departamentos, son costos promedios, la oferta antecede a la demanda y se acumulan e'istencias. $or ejemplo, empresas de, gaseosas, cervezas, telas, etc. Costos !or ensamble# Es utilizado por aquellas empresas cuya funcin es armar un producto con base en unas piezas que lo conforman, sin hacerle transformacin alguna. Segn la ec%a de c&lc"lo# &os costos de un producto o un servicio, seg*n la poca en que se calculan o determinan, pueden ser, Costos %ist$ricos# &lamados tambin reales, son aquellos en los que primero se produce el bien o se presta el servicio y posteriormente se calculan o determinan los costos. &os costos del producto o servicio se conocen al final del per(odo. 3 Costos !redeterminados# Son aquellos en los que primero se determinan los costos y luego se realiza la produccin o la prestacin del servicio. Se clasifican en 0ostos Estimados y 0ostos Estndares. Costos estimados# Son los que se calculan sobre una base e'perimental antes de producirse el art(culo o prestarse el servicio, y tienen como finalidad pronosticar, en forma apro'imada, lo que puede costar un producto para efectos de cotizacin. 4o tienen base cient(fica y por lo tanto al finalizar la produccin se obtendrn diferencias grandes que muestran la sobre aplicacin o sub aplicacin del costo, que es necesario corregir para ajustarlo a la realidad. &os costos de un art(culo o servicio se conocen al final del per(odo. Costos est&ndares# Se calculan sobre bases tcnicas para cada uno de los tres elementos del costo, para determinar lo que el producto debe costar en condiciones de eficiencia normal. Su objetivo es el control de la eficiencia operativa. &os costos de un art(culo o servicio se conocen antes de iniciar el per(odo. Segn m'todo de costo# &os costos, seg*n la metodolog(a que utilice la empresa para valorizar un producto o servicio, pueden clasificarse as(, Costo real# Es aquel en el cual los tres elementos del costo "costos de materiales, costos de mano de obra y costos indirectos de fabricacin# se registran a valor real, tanto en el dbito como en el crdito. Costo normal# Es aquel en el cual los costos de materiales y mano de obra se registran al real y los costos indirectos de fabricacin con base en los presupuestos de la empresa. -l finalizar la produccin, habr que 4 hacer una comparacin de los costos indirectos de fabricacin cargados al producto mediante los presupuestos y los costos realmente incurridos en la produccin, para determinar la variacin, la cual se cancela contra el costo de ventas. Costo est&ndar# 0onsiste en registrar los tres elementos "costo de materiales, costo de mano de obra y costos indirectos de fabricacin# con base en unos valores que sirven de patrn o modelo para la produccin. Ti!os de sistemas de costos $ara la determinacin de un sistema de costos en cualquier empresa espec(fica, es necesario tomar en cuenta varios factores, entre estos estn, El tipo de mercado que abastece y su posicin dentro de l. &a naturaleza de sus procesos fabriles. El grado de complejidad en las etapas de elaboracin. El surtido de art(culo que se fabrica. 1sicamente hay tres formas que sern el punto de partida para el dise%o de un sistema de contabilidad de costos, stos son, 5. 6ue la industria est iniciando sus operaciones contables. 7. 6ue no tenga ning*n sistema de costos y est operando. 8. 6ue ya e'ista sistema de costos dentro de sus sistemas de informacin gerencial. En este caso se trata de una empresa que est operando y no cuenta con un sistema de contabilidad de costos por lo que es conveniente entender que una organizacin los sistemas resultan de la estructura, los objetos de la organizacin y menor grado, de la influencia de la direccin y del humano en general. 5 El criterio que indica un buen dise%o de sistemas puede asumirse en, El logro de los objetivos gerenciales. &a buena definicin del sistema deseado. &os aspectos humanos bien encausados. &a oposicin eficiente y puntual. &a implementacin cuidadosamente planeada y probada. &os costos estimados en forma e'acta &a rigurosa metodolog(a del dise%o. Sistema de Costos Ind"striales Son los que se desarrollan en la actividad industrial, que e'trae la riqueza natural o la transforma, o simplemente otorga un servicio para satisfacer las necesidades humanas. Esta clase de costos se realiza en el campo industrial, que comprende al llamado per(odo de produccin de caracter(sticas muy especiales y distintas con respecto a la actividad comercial. Clasiicaci$n de los Costos Ind"striales +e acuerdo a la actividad industrial los costos pueden ser, Costos de E(tracci$n Se utilizan en las industrias e'tractivas bsicas ya sea de riqueza animal, vegetal y mineral. En la industria e'tractiva no est el concepto de materias primas, por que los productos e'tra(dos, de estas industrias que se llaman bsicas suelen ser materias primas de otras industrias secundarias. Costos de Transormaci$n Son las que elaboran materias primas de la industria primaria, 6 para su transformacin en objetos que satisfagan las necesidades humanas, y que puedan ser objeto de primera transformacin, segunda transformacin, tercera transformacin como ocurre en las siguientes industrias, a. 9ndustria de la -limentacin. b. 9ndustria de la .ivienda. c. 9ndustria del .estuario. d. 9ndustria referente a la Salud y bienestar. e. 9ndustria pasada o gran industria. Costo de Ser)icio Ind"strial Son los que se desarrollan en la industria del servicio y donde no hay transformacin de materia prima f(sica como tenemos, la industria de las telecomunicaciones de transporte, etc. Ob*eti)os del C&lc"lo del Costo An&lisis de Prod"cci$n+ Es una necesidad obligatoria de la produccin, sin ella este anlisis puede prescindir aparentemente de los costos, sin embargo estos anlisis carecen de sentido sino tienen una e'plicacin de costo unitario. Control de Materias Primas , Materiales+ +eben controlarse las compras, los consumos y las e'istencias a fin de impedir prdidas f(sicas que determinan deterioro de capital de trabajo de la empresa. Control de Mano de Obra+ +ebe controlarse muy especialmente, utilizando medidas de control como las horas mquina, etc. )n buen control 7 del costo de mano de obra permite atender una pol(tica salarial o laboral conveniente a los intereses de la empresa. Control Carga -abril, Se denomina carga fabril a toda la suma de gastos de e'plotacin que soporta la empresa industrial para cumplir lo que se llama la capacidad normal de produccin. En cuanto a los estndares, son ventas o programas de produccin que se refieren particularmente a cada clase de art(culo producido, en cuanto a su composicin en cantidad y valor de las materias primas, en cantidad y tarifa de las horas que se deben trabajar, en cantidad y tarifa de las horas absorbidas en relacin con los gastos presupuestales. Elementos del Costo &os costos pueden clasificarse seg*n su forma en, Costo !rimo &a suma de los elementos directos que intervienen en la elaboracin de los art(culos, materia prima directa, mano de obra directa, forman el costo primo o costo primario, del que puede decirse que es el conjunto de costos incurridos identificables con la elaboracin de los productos. Costo de con)ersi$n Est determinada por la sumatoria de la mano de obra y gastos de fabricacin. .ariable de los costos +esde un punto de vista de su grado de variabilidad, los costos, tanto de produccin como de distribucin, se clasifican en dos categor(as principales, / Costos )ariables 8 Son aquellos cuya magnitud cambian en razn directa del volumen de las operaciones realizadas. Son los que sufren aumentos o disminuciones proporcionales a los aumentos o disminuciones registrados en el volumen de la produccin. &os costos variables de distribucin sern, a su vez, aquellos que cambien en proporcin a las modificaciones sufridas por el volumen de ventas "ya que dichos costos estn relacionados con la venta misma y no con la produccin#. / Costos i*os Son aquellos que permanecen constantes en su magnitud, independientemente de los cambios registrados en el volumen de operaciones realizadas. Son todos los que sufren modificaciones, a pesar de que la produccin aumenta o disminuya. &os costos fijos de distribucin son aquellos que permanecen constantes, independientemente del volumen de ventas logrado. Costos directos e indirectos 0ostos directos Son aquellos que se pueden identificar plenamente ya sea en su aspecto f(sico o de valor en cada unidad producida, y como tales tenemos, las materias primas bsicas y la mano de obra directa en la fabricacin. 0ostos indirectos Son aquellos que no se pueden localizar en forma precisa en una unidad producida, absorbindose en la produccin a base de prorrateo. &os costos indirectos se dividen en tres clases, 5# :ateriales 9ndirectos 7# :ano de ;bra 9ndirecta 8# 2astos de <abricacin 9ndirecta / Costo de !rod"cci$n 9 Seg*n las diversas formas en que se presentan los costos podemos obtener el costo de produccin bajo diferentes combinaciones, :ateria prima, mano de obra y gastos de fabricacin. 0osto primo ms gastos de fabricacin. :ateria prima ms costo de conversin. / Costo de distrib"ci$n Este costo esta dado principalmente por 7 elementos, 5.= 2asto de .enta, y 7.= 2asto de administracin. Control de Costos 0ontrol de costos se utiliza para verificar continuamente los costos de ventas, as( como las comisiones de los vendedores, los costos de propaganda, entre otros y para verificar continuamente los costos de produccin, ya sea de materia prima o de mano de obra. -actores Del Control E'isten cuatro factores que deben ser considerados al aplicar el proceso de control, 0antidad iempo 0osto 0alidad El costo es utilizado como un indicador de la eficiencia administrativa, ya que por medio de l se determinan las erogaciones de ciertas actividades. $rocedimientos para 9mplementacin de un Sistema de 0ostos 9ndustriales 10 $ara poder implementar un sistema de costos industriales se necesita determinar los costos Standard se requiere prcticamente la colaboracin de todos los departamentos de la empresa comenzando desde la gerencia hasta las ventas. &os costos Standard no significan un nuevo sistema de costos, sino procedimientos cient(ficos para la organizacin del trabajo y control de costos. Se ha resaltado los cient(ficos, las grandes empresas requieren colaboracin cient(ficos para la racionalizacin del trabajo, el cual ha llegado a un grado de perfeccin que precisan los servicios de los profesionales. )na de las grandes ventajas de los costos Standard, sobre lo histrico que radica en los estudios de las comparaciones y en la toma de decisiones. En el sistema del costo estndar se utilizan valores predeterminados para registrar tanto los costos de los materiales y mano de obra directa como los de los gastos indirectos de fabricacin. Se establecen comparaciones de las diferencias entre los costos estndar asignados para determinado nivel de produccin y los costos reales, con el fin de verificar si lo incorporado a la produccin ha sido utilizado eficientemente. Este proceso de comparacin se conoce como anlisis de variaciones. El estudio de las variaciones en costos tiene implicaciones importantes para la planeacin, el control y la evaluacin de los procesos de produccin. &os costos Standard, no significa que ocasionan un mayor trabajo de administracin que los que pueden ocasionar los costos estimados "no estandarizados# o los histricos, es de acuerdo al mtodo establecido, como, > :todo $arcial > :todo )niforme > :todo combinado, mi'to o memorando An&lisis de .ariaciones )na vez hallados los costos Standard, el 'ito o fracaso de su implementacin deber, en buena parte, de los informes relacionados con las posibles variaciones presentadas por el contador de costos a la gerencia y ejecutivos 11 responsables a la toma de decisiones. Las )ariaciones !"eden ser+ a. $ositivas, 3epresentan una disminucin o ahorro en el costo Standard. b. 4egativas, 3epresenta un aumento o prdida en el costo Standard. $ara hallar el valor de las variaciones en cantidad y en costo procedemos en la forma siguiente, 5. &a variacin en 0antidad de :aterial +irecto, &a diferencia entre la cantidad Standard y cantidad produccin terminada, se multiplica por el costo Standard. 7. &a .ariacin en 0osto :aterial +irecto, &a diferencia entre el costo Standard y el costo de produccin terminada, se multiplica por la cantidad de produccin terminada. .ariaciones de Mano de Obra Directa $ara hallar el valor de las variaciones en cantidad y en costo procedemos en la forma similar a como hemos hecho con los :ateriales +irectos. 5. &a variacin en 0antidad de :ano de ;bra +irecta, &a diferencia entre la cantidad Standard y cantidad produccin terminada, se multiplica por el costo Standard. 7. &a .ariacin en 0osto :ano de ;bra +irecta, &a diferencia entre el costo Standard y el costo de produccin terminada, se multiplica por la cantidad de produccin terminada. .ariaciones en 0astos de -abricaci$n &as variaciones de gastos de <abricacin ameritan un e'amen muy meticuloso, puesto que, aun e'istiendo diferencias positivas, pueden resultar perdidas para la empresa. 12 5. .ariacin en presupuesto, &a variacin en presupuesto estar representada por la diferencia entre los presupuestados y los gastos de produccin terminada. Ser preciso analizar los gastos fijos y los gastos variables y determinar si el aumento o disminucin entre los gastos presupuestados y los de produccin terminada! si hubo tiempo ocioso, entre otros. 7. .ariacin en Eficiencia, $ara determinar la variacin en eficiencia es necesario conocer la base aplicada para cargar los gastos a la produccin. $uede ser en base al costo de la mano de ;bra +irecta, /oras :aquina, entre otros. &a variacin en eficiencia estar representada por la diferencia entre las horas Standard cargadas a la produccin y las horas terminadas trabajadas, multiplicada por el costo de una hora Standard. 8. .ariacin en 0apacidad, &a variacin en capacidad estar representada por la diferencia entre horas ?presupuestadas@ y las horas producidas terminadas o viceversa, multiplicada por el costo de una hora Standard. Ejemplo de un procedimiento para un sistema de costo industrial El $rocedimiento :etodolgico para la implementacin de un sistema de costos industriales consta de los pasos siguientes, 1 Decidir el sistema de costo 2"e se debe establecer &a importancia de ste paso radica en conocer las principales actividades y e'igencias del proceso tecnolgico adems de la periodicidad del clculo del costo. 1 Establecer las !rinci!ales c"entas controles del costo 13 $ara garantizar el adecuado registro de las operaciones contables se deben utilizar las cuentas fundamentales para el anlisis detallado de sus actividades en materia de costo! ellas ser(an, Prod"cci$n en Proceso+ 0omprende el importe de los gastos incurridos directamente a la produccin realizada por los centros de la actividad fundamental, gastos de las producciones au'iliares, los gastos indirectos transferidos as( como las prdidas por produccin defectuosa. 1 Reali3ar la clasiicaci$n de los gastos Su esencia radica en agrupar todos los costos en diversas categor(as o principios con el fin de satisfacer las necesidades de costeo y control de la gerencia. 1Establecer las &reas de res!onsabilidad $ara lograr un adecuado nivel de descentralizacin de las actividades econmicas y un mayor control del uso de los recursos disponibles, es necesario dise%ar un sistema que posibilite acumular e informar los costos incurridos en las diferentes reas que participan en el proceso de produccin de forma tal que se pueda evaluar el desempe%o de las mismas. Se propone entonces que por sus caracter(sticas sean catalogados como centros de costos, 1 Elaborar las -ic%as de costo Esta fase es tcnicamente necesaria, pues nos da la posibilidad de predeterminar los resultados de cada producto a elaborar, controlar los recursos utilizados y a travs de la comparacin de las variaciones obtenidas, adoptar las medidas que eliminen las deficiencias. 1 Establecer modelos , registros !ara el control del costo $ara la instrumentacin del sistema de costo, se hace necesario crear modelos y registros que eviten distorsiones en cuanto a la informacin que se procese, la cual ser utilizada en anlisis posteriores. Ejemplo de modelos y registros para el control del costo, 14 /oja de distribucin de 2astos 9ndirectos, $ermite distribuir la totalidad de los gastos indirectos entre los diferentes productos que se elaboren utilizando como base de distribucin los salarios directos que se reflejan en la hoja de distribucin de nmina. /oja de anlisis del costo real y el costo predeterminado, Auega un papel primordial para tomar decisiones ante las posibles variaciones que se deben detectar, buscando sus causas en cada partida de gasto en la ficha de costo. 3egistro de la $roduccin erminada, $ermite realizar el registro de las producciones que pasaron al almacn de productos terminados. Servir(a para ejecutar el comprobante mensual de la disminucin de la produccin en proceso y el control contable de los terminados. +eterminacin de las utilidades unitarias y totales, Este modelo se prepara con el objetivo de una vez asignado el costo conjunto a los productos individuales, conocer las utilidades que se obtienen en cada uno de ellos seg*n el mtodo de costeo empleado. 1 Determinar el costo de !rod"cci$n 0omo se conoce el costo de produccin est representado por la suma de todos los gastos de toda naturaleza, tanto laboral, material como financiero, e'presados en forma monetaria, que se utilizan en la produccin y constituye una herramienta para el control econmico y la toma de decisiones! entonces este paso permitir conocer de forma cuantitativa el uso de los recursos puestos a disposicin de la empresa por cada departamento en proceso que intervenga en la elaboracin del producto. CONCLUSIONES Seg*n lo planteado un procedimiento es una gu(a o un mtodo elaborado para realizar en ellos los costos de una empresa industrial los 15 mismos e pueden clasificar en, 5.0ostos de E'traccin, Se utilizan en las industrias e'tractivas bsicas ya sea de riqueza animal, vegetal y mineral. 7. 0ostos de ransformacin, Son las que elaboran materias primas de la industria primaria, para su transformacin en objetos que satisfagan las necesidades humanas, y que puedan ser objeto de primera transformacin, segunda transformacin, tercera transformacin. 8. 0osto de Servicio 9ndustrial, Son los que se desarrollan en la industria del servicio y donde no hay transformacin de materia prima f(sica. > En el sistema de costo estndar se utilizan valores predeterminados para registrar tanto los costos de los materiales y mano de obra directa como los de los gastos indirectos de fabricacin. Se establecen comparaciones de las diferencias entre los costos estndar asignados para determinado nivel de produccin y los costos reales, con el fin de verificar si lo incorporado a la produccin ha sido utilizado eficientemente. Este proceso de comparacin se conoce como anlisis de variaciones. El estudio de las variaciones en costos tiene implicaciones importantes para la planeacin, el control y la evaluacin de los procesos de produccin. > $ara que la implementacin de los costos Standard resulten eficientes, se requiere de un arduo y meticuloso trabajo. En algunos casos, se tarda ms de un a%o para lograr los primeros resultados. Se hallan con mayor facilidad y tienen ms aplicacin de las industrias que fabrican un peque%o n*mero de art(culos y producen de forma masiva. +ebido al esfuerzo del costo que es necesario implantacin y las constantes posibles revisiones y posibles cambios, no son recomendables para las empresas una gran variedad de productos en cantidades peque%as. RECOMENDACIONES 16 -plicar en los costos de una empresa industrial todos los gastos necesarios requeridos en el proceso de produccin. $ara la interpretacin de un BSistema de 0ostos 9ndustrialesB, es necesaria, la conjuncin de un B$rocedimiento de 0ontrol de ;peraciones $roductivasB como, ;rdenes, $rocesos, o cualquiera de sus derivaciones, B)na tcnica de .aluacinB como, 0ostos /istricos o 0ostos $redeterminados#, un B:todo de 0ontrol para los :aterialesB "0ompleto o 9ncompleto#, y un mtodo para la obtencin de los costos como el radicional, .ariable de la vida de los productos, el 0osto 9ntegral=conjunto, etc., se debe de tomar en cuenta el tiempo "d(a, mes semana, etc.#. $or lo tanto habrn tantos Sistemas de 0ostos, cuantas combinaciones diferentes puedan realizarse de las partes citadas. En estas condiciones, el BSistema de 0ostos 9ndustrialesB de una entidad, podr(a ser, Sistema radicional 0ompleto, :ensual, con ;rdenes de $roduccin, y 0ostos /istricos, y no como se ha venido acostumbrando decir, aisladamente, haciendo referencia, como si fuera el BSistemaB, a un simple procedimiento de control, o a una tcnica de valuacin, o a cualquiera de los mtodos. BIBLIOGRAFA El trabajo fue recopilado seg*n fuente de informacin detallada a continuacin, 17 * Brimson, James. Contabilidad por actiidades. ! James Brimson. "" #s.l.$% &ditorial 'l(aome)a *r+po &ditor ,.'., 1997. " "300p. * *-me. Brao, /scar. Contabilidad de Costos. ! /scar *-me. Brao. "" Colombia% &ditorial 0c *ra1 2 3ill, 4erner 4tda, 1997. " " 99p. * 3orn)ren, C5arles 6. 4a contabilidad de costos, +n en(o7+e )erencial. ! C5arles 6. 3orn)ren. " "#s.l % s.n$, 1994. " " 1120p. * Jonson, 3. 6. 4a contabilidad de costos. ! 3. 6. Jonson, 8. ,. 9aplan. " " Barcelona% #s.n.$, 1988. " " 59p. * :e+ner, J5on J. ;. 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