FRAUDE

DE RELATO
FINANCEIRO
Procedimentos de auditoria em resposta
aos riscos avaliados de distoro material
das demonstraes financeiras em virtude
do reconhecimento inadequado do rdito
(ISA 240, NCRF 20)
12
Objectivo
A fraude um tema demasiado controverso e o mbito da
responsabilidade do auditor pela preveno e deteco de fraude
tem sido alvo de forte discusso e reflexo nos ltimos tempos.
De acordo com a ISA 240 (clarificada) A responsabilidade do auditor
ao considerar a fraude numa auditoria de demonstraes financeiras,
os dois tipos de fraude mais relevantes para o auditor so as distores
resultantes de relato financeiro fraudulento e da apropriao indevida
de activos.
Caractersticas da Fraude
TIPOS DE FRAUDE
A Fraude ocupacional (Anexos 6.1) poder ser definida como o
aproveitamento pelo(s) individuo(s) das funes que exercem para
enriquecimento pessoal atravs do desvio deliberado ou utilizao
indevida de recursos ou activos de uma organizao.
A ISA 240 (clarificada) define fraude como sendo um acto intencional
por um ou mais indivduos entre a gerncia, os encarregados da
governao, os empregados ou terceiros, envolvendo o uso de
enganar para obter uma vantagem injusta ou ilegal.
A fraude constitui um problema significativo com que se defrontam
todas as organizaes de todos os tipos, dimenses, localizaes e
sectores de actividade. Os esquemas de fraude podem ser to
simples como os pequenos furtos de empregados e to complexos
como a sofisticada fraude de relato financeiro da autoria dos gestores
e proprietrios.
O auditor apenas se interessa pelos actos que resultem em distores
materiais nas demonstraes financeiras. As distores nas
demonstraes financeiras podem advir quer de erro quer de fraude,
sendo que o que os distingue o carcter intencional ou no.
Dois tipos de distores materiais intencionais so relevantes para
fins de auditoria: relato financeiro fraudulento e apropriao indevida
de activos.
Susana Cristina da Silva Miranda Gonalves MEMBRO ESTAGIRIO
13
DISTRIBUIO DAS PERDAS ORIGINADAS
PELA FRAUDE
Fonte: ACFE, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse
De acordo com a Association of Certified Fraud Examiners (ACFE)
(2006 & 2008 Report to the Nation), nos casos de fraude estudados,
a mediana das perdas de $ 175 mil. Porm, mais de 25% dos casos
do relatrio 2008 envolvem perdas acima de $1 milho.
A fraude ocupacional divide-se em trs principais categorias:
apropriao indevida de activos, corrupo e fraude de relato
financeiro.
A fraude de relato financeiro representa o esquema de fraude menos
AUDITORIA
14
Fonte: ACFE, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse
FRAUDE OCUPACIONAL
POR CATEGORIA - FREQUNCIA
comum representando apenas 10,3%, em 2008. Contudo, trata-se
do tipo de fraude mais onerosa representando perdas medianas de
$2 milhes, perdas treze vezes superiores s resultantes da
apropriao indevida de activos.
Esta envolve a distoro ou omisso intencional de informao
material do relato financeiro da organizao, casos denominados de
cooking the books. A fraude de relato financeiro envolve
normalmente o relato de receitas fictcias ou ocultao de
responsabilidades de forma a tornar a empresa mais rentvel do
que na realidade.
O estudo da PriceWaterHouseCoopers (PWC, 2009) revela que a
incidncia do crime econmico varia entre os pases (as economias
emergentes possuem um nvel de fraude superior mdia), entre
os sectores de actividade (os servios financeiros, seguros,
comunicaes, hospitalidade e lazer so os que apresentam maior
propenso fraude), de acordo com a dimenso e tipo de
organizaes, contudo nenhuma organizao imune.
O estudo conclui que todas as organizaes, quer sofram ou no um
declnio no desempenho financeiro em virtude da actual recesso
econmica e financeira, esto em risco de crime econmico, sendo
este um risco de negcio difuso que no discrimina as organizaes
de acordo com o seu desempenho. Contudo, as organizaes que
sofrem declnios relatam maiores nveis de um tipo de crime
econmico que fraude na contabilidade.
AUTORES DA FRAUDE DE RELATO FINANCEIRO
De acordo com o estudo da ACFE (2006 & 2008 Report to the
Nation) e tambm conforme foi relatado no estudo COSO
1
(1999)
a grande maioria (cerca de 50%) da fraude de relato financeiro
desencadeada pelos gestores de topo e proprietrios e (cerca de
30%) por pessoas do departamento de contabilidade.
A gesto tem uma capacidade nica para cometer fraude porque
se encontra numa posio privilegiada que lhe permite manipular
os registos contabilsticos (capacidade de derrogao dos controlos
pela gesto).
FRAUDE OCUPACIONAL
POR CATEGORIA - PERDAS MEDIANAS (MIL $)
Fonte: ACFE, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse Fonte: ACFE, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse
AUTORES DE ESQUEMAS DE FRAUDE
PRINCIPAIS MOTIVOS PARA INICIAR A FRAUDE DE
RELATO FINANCEIRO (TRINGULO DA FRAUDE)
fundamental conhecer as circunstncias que podem
motivar/pressionar os indivduos a cometerem fraude de relato
financeiro para ajudar na sua deteco e preveno.
Cressey tornou-se conhecido com o Tringulo da Fraude
apresentando as trs condies que normalmente esto presentes
quando ocorre fraude. O primeiro vrtice do tringulo representa
uma necessidade financeira sentida que induz um indivduo a
cometer fraude; o segundo vrtice representa a oportunidade
apercebida (ausncia ou ineficcia dos controlos, capacidade dos
gestores derrogarem os controlos) e o terceiro vrtice simboliza a
justificao. Alguns indivduos possuem uma atitude ou um conjunto
de valores ticos que lhes permite cometer actos desonestos.
Albretch desenvolveu a Balana da Fraude que inclui trs
componentes: presso situacional (presso financeira impossvel
de partilhar), oportunidades de concretizao (percepo da
oportunidade para cometer e ocultar o acto desonesto) e a integridade
pessoal.
Quando a presso situacional e as oportunidades de concretizao
so elevadas e a integridade pessoal baixa muito mais provvel
que ocorra a fraude do que quando se verifica o contrrio.
Os autores da fraude normalmente apresentam certas caractersticas
ou comportamentos que podem servir como sinais de alerta (red
flags), porm a simples presena de sintomas no significa que a
fraude est a ocorrer ou ir ocorrer no futuro.
O estudo da PWC refere que dos inquiridos que acreditavam que
existia um maior risco de fraude no ambiente econmico actual de
crise, 68% atriburam maior risco de fraude ao aumento dos
incentivos/presses, 18% s maiores oportunidades para cometer
fraude e 14% capacidade das pessoas para a justificar.
AUDITORIA
15
Susana Cristina da Silva Miranda Gonalves / MEMBRO ESTAGIRIO
FRAUDE DE RELATO FINANCEIRO - POR DEPARTAMENTO
Fonte: ACFE, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse
% INQUIRIDOS QUE RESPONDEM
QUE OS INCENTIVOS/PRESSES SO A PRINCUPAL
RAZO PARA O MAIOR RISCO DE CRIME ECONMICO
NUMA FASE DE CRISE ECONMICA
Fonte: PricewaterhouseCoopers (2009), The Global Economic Crime Survey
Os principais factores apresentados pelos inquiridos que mais
contriburam para o aumento das presses/incentivos so: objectivos
financeiros mais difceis de atingir, medo de perder o emprego e a
remunerao estar indexada ao desempenho financeiro.
Entre os 18% que identificaram o aumento nas oportunidades para
cometer fraude como a principal causa, consideraram que o principal
factor que contribuiu foi a reduo do pessoal resultando no
enfraquecimento do controlo interno, em virtude da reduo da
segregao de funes e menor monitorizao das transaces e
actividades suspeitas.
Uma das principais causas apresentadas pela literatura para a falha
dos auditores externos na deteco de fraude a incapacidade das
equipas de trabalho em compreenderem os sinais de alerta de fraude.
Para melhorar a compreenso destes sinais apresenta-se os
resultados do estudo de Heiman-Hoffman et. al. (1996) onde
identificam as percepes dos auditores da importncia relativa dos
sinais de alerta de fraude nas organizaes (Anexos 6.2).
Os auditores consideram que a desonestidade do cliente o sinal
AUDITORIA
16
de alerta mais importante. Para alm disso, os auditores consideram
que os clientes de alto risco so aqueles que enfatizam
excessivamente a necessidade de cumprimento dos objectivos
propostos, aqueles que recorrem compra de opinies e que so
muito agressivos no relato financeiro. Adicionalmente, os auditores
consideram que um fraco ambiente de controlo tambm um
importante sinal de alerta.
FRAQUEZAS DE CONTROLO POR TIPO
DE ESQUEMAS DE FRAUDE
Este estudo consistente com investigaes anteriores como por
exemplo o estudo de Peat Marwick (KPMG, 1995) que refere que
empresas americanas de mdia e grande dimenso revelam que a
principal aco no combate fraude a reviso e melhoria do
ambiente de controlo, ou seja as organizaes concordam que um
ambiente de controlo fraco um importante indicador de fraude.
Os estudos revelam que os auditores consideram que o factor
atitude um sinal de alerta mais importante que o factor
presso/incentivos, ou seja atitudes desonestas, hostis, agressivas
da gesto tm um maior peso para os auditores do que as condies
econmicas adversas. A percepo destes auditores consistente
com estudos anteriores que revelam uma ligao mais prxima
entre factores atitude e a ocorrncia de fraude do que factores
situao.
As normas ISA 240 e SAS 99 (nos EUA) apresentam uma lista de
sinais de alerta que os auditores devero considerar na avaliao
dos riscos de fraude, mas no do orientaes em como utilizar
esses alertas.
O estudo de Hoffman (1996) fornece evidncia dos factores de risco
considerados como sendo sinais chave no relato financeiro
fraudulento, porm os auditores no devem usar exclusivamente
esta evidncia e no devem aplic-la de uma forma mecnica. Estes
resultados devem ser utilizados como um ponto de partida na
avaliao inicial do risco de fraude.
Os auditores devero construir uma checklist dos sinais de alerta
mais importantes para os orientarem na reviso preliminar de um
potencial cliente ou na fase de planeamento para que no se
esqueam dos factores de risco mais relevantes.
Corbin (2009) no seu estudo conclui que os sinais de alerta
identificados pelos auditores no so necessariamente os mais
relevantes na perspectiva dos financiadores e investidores. Os
financiadores e investidores analisam sinais de alerta que so mais
apropriados aos seus interesses particulares e do acesso que possuem
informao das organizaes e da sua gesto (Anexos 6.3).
Os financiadores e investidores so os utilizadores das demonstraes
financeiras que podero desenvolver aces legais contra os auditores
e gestores de acordo com as suas percepes de negligncia em
respeito fraude de relato financeiro.
RED FLAGS COMPORTAMENTAIS PRESENTES
NAS FRAUDES DE RELATO FINANCEIRO
O estudo revela que o sinal de alerta mais importante foca-se nas
caractersticas dos gestores Gestores desonestos e no ticos e
influncia destes sobre o ambiente de controlo. Esta concluso
suporta os estudos anteriores, em que os sinais de alerta mais
preditivos so os da atitude e presses situacionais na gesto.
Os sinais de alerta comportamentais mais frequentemente citados
nos casos estudados pela ACFE foram: Estilo de vida acima das
possibilidades (41,4%) e dificuldades financeiras (26,3%).
ESQUEMAS DE FRAUDE DE RELATO FINANCEIRO
A fraude de relato financeiro resulta de distores intencionais ou
omisses de montantes ou divulgaes no relato financeiro de forma
a enganar os seus utilizadores. Esta pode ser desencadeada atravs
da:
a) Manipulao, falsificao ou alterao de registos contabilsticos
ou documentos de suporte;
Fonte: ACFE, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse
Fonte: ACFE, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse
AUDITORIA
17
Susana Cristina da Silva Miranda Gonalves / MEMBRO ESTAGIRIO
b) Representao incorrecta ou omisso intencional de eventos,
transaces ou outras informaes importantes;
c) Aplicao incorrecta intencional dos princpios contabilsticos
referentes a montantes, classificaes, modos de apresentao ou
divulgaes.
A fraude de relato financeiro pode assumir esquemas distintos. As
diferenas de datao so o esquema menos comum (28,3%) tendo
os restantes esquemas uma predominncia muito semelhante
prxima dos 40%.
ESQUEMAS DE FRAUDE DE RELATO FINANCEIRO
Fonte: Wells, Joseph T. (2009), Manual da Fraude na Empresa
O trabalho executado pelos auditores relativo a fraude de relato
financeiro fortemente influenciado pelo relatrio COSO (1999) o
qual identificou as tcnicas (esquemas comuns) utilizadas pelas
companhias americanas cotadas em bolsa para distorcer a
informao financeira de forma fraudulenta (Anexos 6.4):
reconhecimento inadequado dos rditos (registo de rditos fictcios;
registo prematuro de rditos, outros), sobreavaliao de activos e
subavaliao de despesas e responsabilidades.
Responsabilidade pela Fraude
QUE TIPO DE RESPONSABILIDADE? E DE QUEM?
da responsabilidade da gesto a preparao de demonstraes
financeiras que representem fielmente o seu desempenho financeiro.
Uma vez terminado o exame exigido ao auditor a emisso de uma
opinio sobre se essas demonstraes financeiras apresentam de
forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente
relevantes, a posio financeira, os resultados das operaes e os
fluxos de caixa da entidade de acordo com o referencial adoptado
na sua preparao.
De acordo com a ISA 240 #5 Um auditor que conduza uma auditoria
de acordo com as ISAs responsvel por obter uma segurana
razovel de que as demonstraes financeiras tomadas como um
todo esto isentas de distoro material, quer causada por fraude
quer por erro. Os auditores tm a responsabilidade de obter
segurana razovel e no segurana absoluta.
O #4 da citada ISA refere que: A responsabilidade primria pela
preveno e deteco cabe no s aos encarregados da governao
da entidade como gerncia. da responsabilidade da gerncia
desenhar e implementar programas e controlos de forma a prevenir,
desincentivar e detectar a fraude. A gerncia responsvel pela
adopo de polticas contabilsticas, estabelecer e manter um
controlo interno que ir autorizar, registar, processar e relatar
transaces consistentes com as asseres embutidas nas
demonstraes financeiras.
A gerncia juntamente com os encarregados da governao dever
definir o tom adequado, ou seja, criar e manter uma cultura de
honestidade e de altos valores ticos e estabelecer controlos
adequados para prevenir, desincentivar e detectar a fraude. Se a
gesto e os encarregados da governao cumprirem as suas
responsabilidades, as oportunidades para cometer fraude sero
reduzidas significativamente.
De acordo com Vanasco (1998), a responsabilidade do auditor pela
deteco de fraude nem sempre foi secundria. No incio do sculo
XX, at dcada de 30, a deteco da fraude era o objectivo primrio
da auditoria. A partir da dcada de 40, essa responsabilidade foi-se
transferindo para os responsveis da gesto, os auditores externos
passaram a no assumir uma responsabilidade directa pela fraude
devido sua incapacidade em detectar fraude envolvendo
transaces no registadas, roubos e outras irregularidades.
As fraudes descobertas nas ltimas dcadas do sc. XX provocaram
uma grave crise de confiana no sistema de relato financeiro e no
papel dos auditores. O aumento do nmero de alegaes de fraude
contribuiu largamente para que as preocupaes se voltassem para
a qualidade das demonstraes financeiras.
A preveno e deteco de fraude de relato financeiro so hoje o
centro da ateno de investidores, legisladores, gestores e auditores.
Ao longo da dcada de 90 foram feitos inmeros esforos para
melhorar a eficcia dos auditores, dos gestores e encarregados da
governao na preveno da fraude de relato financeiro.
Os auditores independentes desempenham um papel fundamental
na deteco de fraude de relato financeiro. Os investidores,
financiadores olham para o processo de auditoria para obter
segurana e confiana na fiabilidade das demonstraes financeiras
e baseiam-se nela para a tomada de deciso.
AUDIT EXPECTATION GAP
A profisso de auditoria tem sido sujeita a determinados preconceitos,
um deles a crena da sociedade de que os auditores fornecem uma
segurana absoluta da fiabilidade das demonstraes financeiras.
A profisso tem enfrentado enorme controvrsia ao longo das duas
dcadas passadas devido aos diversos escndalos de fraude.
A diferena entre as expectativas da sociedade das funes dos
Fonte:Wells, Joseph T. (2009), Manual da Fraude na Empresa
AUDITORIA
18
auditores e as suas reais responsabilidades, em virtude das normas
profissionais que os abrangem, chama-se audit expectation gap.
Perceber as expectativas da sociedade quanto ao papel e
responsabilidades dos auditores fundamental para dar passos no
alinhamento destas ao desempenho dos auditores, melhorando
assim a imagem dos profissionais.
Uma rea onde o audit expectation gap causa maiores problemas
na imagem e reputao da profisso respeita aos casos de fraude.
Os profissionais minimizam a importncia do seu papel na deteco
de fraude e continuam a realar a responsabilidade da gesto.
Hassink et al. (2009) reparte o audit expectation gap em trs
elementos: a) desempenho deficiente quando os auditores no
executam as suas funes de acordo com o expectvel pelas normas
de auditoria; b) expectativas no razoveis dada a natureza da
auditoria financeira a qual no primariamente direccionada para
a deteco da fraude no de esperar que os auditores
sistematicamente detectem a fraude baseado nos procedimentos
obrigatrios de auditoria uma vez que a fraude possui uma natureza
no sistemtica, c) deficincia nas normas o pblico em geral
poder ter expectativas que no esto reflectidas nas normas de
auditoria.
Mais de 50% das vtimas possuam tambm um cdigo de conduta,
um departamento de auditoria interna ou de exame de fraude, assim
como dois tipos de controlos exigidos pelo Sarbanes-Oxley Act:
auditoria externa do controlo interno da entidade do relato financeiro
e certificao das demonstraes financeiras pela gesto.
Na opinio dos gestores os mecanismos de controlo interno mais
importantes na deteco e preveno de fraude de relato financeiro
so: recompensas a delatores, departamento de auditoria interna
e um sistema hotline formal.
Os auditores defrontam-se com restries de vria ordem: as
restries referentes aos mtodos que usam (anlise por
amostragem) e as restries de custos da auditoria em si (tempo
e honorrios auferidos).
Embora a auditoria no tenha voltado a assumir a responsabilidade
primria pela deteco da fraude tem vindo a aumentar as suas
responsabilidades e a capacidade para a sua deteco atravs do
aperfeioamento dos normativos e orientaes.
O International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB)
deu um passo em frente no que respeita abordagem deste problema
com a ISA 240. A norma estabelece conceitos, exigncias e
orientaes aos auditores no cumprimento das suas
responsabilidades. Ao aplicar as orientaes da norma, os auditores
iro planear e executar auditorias com um esprito de mente
indagadora, reconhecendo que a possibilidade de distores materiais
devido a fraude poder estar presente colocando de lado as crenas
sobre a honestidade e integridade dos gestores em resultado das
experincias do passado.
Controlos anti-fraude
implementados nas organizaes
vtimas de fraude
A auditoria externa s demonstraes financeiras constitui a forma
de controlo anti-fraude mais comum nas empresas. Cerca de 70%
das organizaes vtimas de fraude possuam auditorias externas
independentes das suas demonstraes financeiras no momento
da fraude.
CONTROLO ANTI-FRAUDE
A avaliao do risco de fraude pela gerncia essencial para a
identificao de ameaas de fraude potenciais e fraquezas nos
controlos que criam oportunidades para a fraude. O estudo da PWC
revela que 14% das fraudes relatadas foram detectadas atravs da
gesto do risco de fraude. Questionou-se quantas vezes as
organizaes dos inquiridos tinham executado avaliaes de risco
de fraude, pelo que 26% referiram que no tinham executado qualquer
avaliao e 31% referiu que foi executada apenas uma nica vez.
As organizaes necessitam de rever numa base regular o risco de
fraude porque se no compreendem adequadamente o risco de
fraude inerente aos seus negcios ento no a conseguem combater
proactivamente.
Existe uma correlao entre a fraude relatada e a frequncia da
avaliao do risco de fraude, em que as organizaes que executam
avaliaes mais regulares so as que relatam mais fraude.
Como a fraude no uma ameaa esttica, as organizaes
necessitam de avaliar de forma continuada os riscos de fraude.
Fonte: Hassink, Harold et al. (2009), Corporate fraud ant the audit expectations
gap: A study among business managers
Fonte: PricewaterhouseCoopers (2009), The Global Economic Crime Survey
% INQUIRIDOS QUE ASSISTIRAM A CRIME
ECONMICO NOS LTIMOS 12 MESES
Fonte: PricewaterhouseCoopers (2009), The Global Economic Crime Survey
AUDITORIA
19
Susana Cristina da Silva Miranda Gonalves / MEMBRO ESTAGIRIO
O estudo apresenta a auditoria interna como a chave para a deteco
da fraude, no entanto a tendncia para a reduo da importncia
no relato da fraude. Os controlos anti-fraude como a gesto dos
riscos tm aumentado a sua importncia na deteco de fraude.
Concluso
As distores nas demonstraes financeiras podem resultar quer
de erro quer de fraude, sendo que o que os distingue o carcter
intencional.
A fraude de relato financeiro representa o esquema de fraude
ocupacional menos comum mas o mais oneroso. A grande maioria
da fraude de relato financeiro desencadeada pelos gestores de
topo dada a sua posio privilegiada para manipulao dos registos
contabilsticos e capacidade de derrogao dos controlos.
De acordo com Cressey existem trs condies que normalmente
esto presentes quando ocorre a fraude: incentivos/presses,
oportunidade e atitude/racionalizao, os quais podem servir de
sinais de alerta (red flags) na avaliao do risco de fraude.
A fraude de relato financeiro assume esquemas distintos, como por
exemplo ocultao de responsabilidades, divulgaes inadequadas,
avaliao inadequada de activos, entre outros.
A responsabilidade primria pela preveno e deteco da fraude
da gerncia e encarregados da governao enquanto os auditores
possuem uma responsabilidade secundria. Porm, as fraudes
descobertas nas ltimas dcadas provocaram uma grave crise de
confiana no sistema de relato financeiro e no papel dos auditores
dada a crena de que os auditores fornecem uma segurana absoluta
da fiabilidade das demonstraes financeiras (audit expectation
gap).
A responsabilidade e capacidade dos auditores para deteco da
fraude tem vindo a aumentar atravs do aperfeioamento dos
normativos e das orientaes das mesmas. A ISA 240 (clarificada)
um significativo passo em frente na expanso das funes da
equipa de trabalho na fase de planeamento e execuo da auditoria,
sendo o seu principal objectivo restabelecer a confiana dos
investidores atravs do aumento da qualidade das auditorias e
reforo dos valores da profisso.
BIBLIOGRAFIA
Association of Certified Fraud Examiners (ACFE):
2008 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse;
2006 Report to the Nation on Occupational Fraud & Abuse;
International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) (2009):
ISA 200 (Clarificada) Objectivos gerais do auditor independente e a conduo de uma
auditoria de acordo com as normas internacionais de auditoria;
ISA 240 (Clarificada) A responsabilidade do auditor ao considerar a fraude numa
auditoria de demonstraes financeiras;
ISA 315 (Clarificada) Identificar e avaliar os riscos de distoro por meio da compreenso
da entidade e do seu ambiente;
ISA 330 (Clarificada) As respostas do auditor aos riscos avaliados;
ISA 450 (Clarificada) Avaliao de distores identificadas durante a auditoria;
Comisso de Normalizao Contabilstica (CNC), Norma Contabilstica e de Relato
Financeiro 20 Rdito;
Hassink, Harold et al. (2009), Corporate fraud ant the audit expectations gap: A study
among business managers, Journal of International Accounting, Auditing and Taxation,
Vol. 18, pg. 85-100;
Heiman-Hoffman, Vicky B., Morgan, Kimberly P. e Patton, James M. (1996), The warning
signs of fraudulent financial reporting, Journal of Accountancy, October, Vol. 182, pg.
75-77;
Heiman-Hoffman, Vicky B. (1998), Discussion of the effects of SAS n. 82 on auditors
attention to fraud risk factors and audit planning decisions, Journal of Accounting
Research, Vol. 35 Suplemento, pg. 99-104;
Marwick, Peat (KPMG, 1995), Combating fraud: Know the facts, Journal of Accountancy,
Vol. 180, 3, pg. 20-20;
Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, Directrizes de Reviso/Auditoria (DRA):
DRA 300 Planeamento
DRA 310 Conhecimento do negcio
DRA 410 Controlo interno
DRA 505 Confirmaes externas
DRA 510 Prova de reviso/auditoria
DRA 580 Declarao do rgo de gesto
PriceWaterHouseCoopers (2009), The Global Economic Crime Survey, Economic crime
in a downturn, November;
Vanasco, Rocco R. (1998), Fraud auditing, Managerial Auditing Journal, Vol. 13, 1, pg.
4-71.
Documentos electrnicos:
Cor bi n, Davi d, Fi nanci al statement f r aud , di spon vel em:
http://www.bitwise.net/iawww/financial.htm, acedido em 08 de Dezembro de 2009;
Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) (2007), Observations on auditors
implementation of PCAOB standards relating to auditors responsibilities with respect
to fraud , Rel ease n. 2007-001, January 22, di spon vel em
www.iasplus.com/usa/0701pcaobfraud.pdf
Anexos
FRAUDE OCUPACIONAL E ABUSO
1 Committee of Sponsoring Organizations (COSO) of the Treadway Commission,
Fraudulent Financial Reporting: 1987-1997, An analysis of US Public Companies, March
1999.
RANKING DOS AUDITORES DA IMPORTNCIA RELATIVA DOS SINAIS DE ALERTA DE FRAUDE
RANKING SINAIS DE ALERTA DE FRAUDE
1 OS GESTORES MENTIRAM AOS AUDITORES OU TM SIDO EXCESSIVAMENTE EVASIVOS NA RESPOSTA
S QUESTES
2 A EXPERINCIA DO AUDITOR COM A GESTO INDICA UM GRAU DE DESONESTIDADE
3 A GESTO COLOCA UMA NFASE INDEVIDA EM ALCANAR OS RESULTADOS PROJECTADOS
OU OUTROS OBJECTIVOS QUANTITATIVOS
4 A GESTO TEM ENTRAVADO DISPUTAS COM OS AUDITORES, PARTICULARMENTE SOBRE
A APLICAO AGRESSIVA DE PRINCPIOS CONTABILSTICOS QUE AUMENTAM OS RESULTADOS
5 O CLIENTE PROCURA COMPRAR OPINIES (OPINION SHOPPING)*
6 A ATITUDE DOS GESTORES NO SENTIDO DE RELATO FINANCEIRO EXCESSIVAMENTE AGRESSIVO
7 O CLIENTE POSSUI UM AMBIENTE DE CONTROLO FRACO
8 UMA PARTE SUBSTANCIAL DA COMPENSAO DOS GESTORES DEPENDE DO CUMPRIMENTO
DOS OBJECTIVOS PROJECTADOS
9 A GESTO DEMONSTRA UM DESRESPEITO SIGNIFICATIVO PELOS ORGANISMOS REGULADORES
10 AS DECISES OPERACIONAIS E FINANCEIRAS SO DOMINADAS POR UMA NICA PESSOA
OU NMERO REDUZIDO DE PESSOAS ACTUANDO DE FORMA CONCERTADA
11 OS GESTORES DO CLIENTE POSSUEM UMA ATITUDE HOSTIL PARA COM OS AUDITORES
12 A GESTO APRESENTA UMA PROPENSO PARA ASSUMIR RISCOS EXCESSIVOS
13,5 EXISTEM DIFICULDADES FREQUENTES E SIGNIFICATIVAS PARA AUDITAR DETERMINADAS TRANSACES
13,5 OS GESTORES CHAVE SO CONSIDERADOS EXCESSIVAMENTE NO RACIONAIS
15 A ORGANIZAO DESCENTRALIZADA SEM ADEQUADA MONITORIZAO
16 A ROTAO DA GESTO E PESSOAS CHAVE DA CONTABILIDADE ALTA
17 O PESSOAL DO CLIENTE APRESENTA UM SIGNIFICATIVO RESSENTIMENTO DA AUTORIDADE
18 A GESTO COLOCA UMA PRESSO EXCESSIVA NOS AUDITORES, PARTICULARMENTE ATRAVS
DA ESTRUTURA DE HONORRIOS OU IMPOSIO DE DEADLINES NO RAZOVEIS
19 A RENTABILIDADE DO CLIENTE INADEQUADA OU INCONSISTENTE FACE AO SECTOR EM QUE SE INSERE
20 O CLIENTE CONFRONTA-SE COM CIRCUNSTNCIAS LEGAIS ADVERSAS
21 A GESTO EXIBE UMA PREOCUPAO EXCESSIVA NA MANUTENO OU MELHORIAS
DA IMAGEM/REPUTAO DA ENTIDADE
22 EXISTEM CONDIES ADVERSAS NO SECTOR EM QUE SE INSERE O CLIENTE
OU OUTRAS CONDICIONANTES EXTERNAS
23 O PESSOAL DA CONTABILIDADE INEXPERIENTE E EXECUTAM AS SUAS TAREFAS DE FORMA LASCIVA
24 O CLIENTE ENTROU EM UMA OU REDUZIDAS TRANSACES ESPECFICAS QUE POSSUEM
UM EFEITO MATERIAL SOBRE AS DEMONSTRAES FINANCEIRAS
25 A GESTO DA ENTIDADE INEXPERIENTE
26,5 O CLIENTE EST NUM PERODO DE RPIDO CRESCIMENTO
26,5 TRATA-SE DE UM NOVO CLIENTE SEM HISTORIAL DE REVISO ANTERIOR
OU INFORMAO INSUFICIENTE DO AUDITOR ANTERIOR
28 O CLIENTE EST SUJEITO A SIGNIFICATIVOS COMPROMISSOS CONTRATUAIS
29 OS RESULTADOS OPERACIONAIS DO CLIENTE SO ALTAMENTE SENSVEIS A FACTORES ECONMICOS,
TAIS COMO INFLAO, TAXAS DE JURO, DESEMPREGO, ETC.
30 O CLIENTE INICIOU RECENTEMENTE UM NMERO SIGNIFICATIVO DE TRANSACES DE AQUISIO
AUDITORIA
20
O ranking dos auditores baseou-se na mdia dos rankings atribudos pelos participantes no estudo.
Rank 1 o mais frequente; 30 o menos frequente.
*Opinion Shopping - quando as empresas pesquisam por um auditor que ir dar uma opinio positiva s suas
prticas contabilsticas
SINAIS DE ALERTA RELEVANTES PARA OS INVESTIDORES E FINANCIADORES (ESTUDO DE CORBIN)
OS 10 SINAIS DE ALERTA MAIS IMPORTANTES IDENTIFICADOS
RANK FINANCIADORES
1 Gestores desonestos e no ticos
2 Frequentes mudanas no conselho legal, auditores
ou membros externos da administrao
3 A gesto dominada por uma pessoa(pequeno grupo)
e no existe um comit de superviso eficaz
4 Suspenso ou excluso da bolsa de valores
5 Incapacidade para gerar cash flows das operaes
mas relato de resultados e crescimento de resultados
6 Problemas contnuos com agncias de regulamentao
7 Alta taxa de rotao de gestores chave
especificamente executivos financeiros
8 Existncia de factores internos e externos que
fazem aumentar as dvidas sobre a continuidade
da entidade
9 M reputao da gesto na comunidade negocial
10 Relutncia em fornecer aos investidores/financiadores
a informao solicitada
INVESTIDORES
Gestores desonestos e no ticos
Existncia de uma quebra nos sistemas contabilsticos e
de controlo conforme percebido pelas demonstraes
financeiras ou relatrio qualificado do auditor
Suspenso ou excluso da bolsa de valores
M reputao da gesto na comunidade negocial
A gesto dominada por uma pessoa (pequeno grupo) e
no existe um comit de superviso eficaz
Frequentes mudanas no conselho legal, auditores ou
membros externos da administrao
Existncia de factores internos e externos que fazem
aumentar as dvidas sobre a continuidade da entidade
Problemas contnuos com agncias de regulamentao
Identificao de assuntos importantes no divulgados
previamente pela gesto
Incapacidade para gerar cash flows das operaes mas
relato de resultados e crescimento de resultados
OS 10 SINAIS DE ALERTA MENOS IMPORTANTES IDENTIFICADOS
RANK FINANCIADORES
1 Presso exercida no pessoal da contabilidade para
completar as demonstraes financeiras num perodo
curto de tempo conforme reflectido na data das
demonstraes financeiras
2 Ciclos de negcio longos no usuais
3 Rpida expanso para novas linhas de produtos
4 Garantia disponvel limitada
5 A entidade possui um investimento significativo numa
indstria ou linha de produto denotada pela rpida
mudana
6 Fraco relacionamento interpessoal entre executivos
7 A entidade est fortemente dependente de um ou
poucos produtos, clientes ou fornecedores
8 Quebra na procura de produtos
9 Executivos chave com excessiva presso de familiares,
colegas, ou comunidade para atingir o sucesso
10 Impacto poltico, social ou ambiental adverso
INVESTIDORES
Rpida expanso para novas linhas de produtos
Presso exercida no pessoal da contabilidade para
completar as demonstraes financeiras num perodo
curto de tempo conforme reflectido na data das
demonstraes financeiras
Ciclos de negcio longos no usuais
Executivos chave com excessiva presso de familiares,
colegas, ou comunidade para atingir o sucesso
Executivos chave com rendimentos inadequados
relativamente indstria
Impacto poltico, social ou ambiental adverso
Equipa de auditoria interna insuficiente
A entidade possui um investimento significativo numa
indstria ou linha de produto denotada pela rpida
mudana
Garantia disponvel limitada
Falha na informao aos investidores sobre o cdigo de
conduta e bom governo da sociedade
Tcnicas de fraude comuns
Reconhecimento inadequado
de rditos (COSO: 50%)
Sobreavaliao de activos
Subavaliao de passivos
COSO
26%
24%
16%
37%
12%
6%
18%
MTODOS/MECANISMOS UTILIZADOS
Simulao de vendas
Receitas prematuras
Vendas condicionadas
Cutoff de vendas inadequado
Uso inadequado do mtodo da percentagem de acabamento
Transporte no autorizado
Vendas consignao
Sobreavaliao de activos existentes (inventrios, activos tangveis, )
Registo de activos fictcios
Capitalizao de items que deveriam ser gastos
Derrogao de controlos pelos gestores
Uso de lanamentos no dirio
Diferenas nas estimativas contabilsticas
Transaces no usuais
TCNICAS DE FRAUDE MAIS COMUNS (RELATRIO COSO)
%
AUDITORIA
21
Susana Cristina da Silva Miranda Gonalves / MEMBRO ESTAGIRIO