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CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS

EMPRESAS: de acordo com as normas


internacionais (IFRS) e do CPC.











LAUDELINO JOCHEM

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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LAUDELINO JOCHEM
Contador, Bacharel em Cincias Contbeis, Registro Profissional CRCPR 044143/O-6,
Especialista em Contabilidade e Finanas pela Universidade Federal do Paran (UFPR), Especialista
em Gesto Tributria pela Pontifcia Universidade Catlica do Paran (PUCPR), Aperfeioamento em
Contabilidade Internacional Adequao Brasileira s Normas IFRS pela Universidade Federal do
Paran (UFPR), Coordenador Geral da J & L CONTABILIDADE (www.jel.com.br), Consultor de
Qualidade para Prestadoras de Servios Contbeis, Professor Universitrio, Vencedor do III e do IV
Concurso Prmio Professor Orivaldo Joo Busarello, categoria Profissionais-Professores de
Contabilidade nos anos de 2008 e 2010 promovido pelo Conselho Regional de Contabilidade do
Paran, (CRC/PR) e Academia de Cincias Contbeis do Paran.
Livros Publicados:
1. Contabilidade: uma abordagem histrica.
2. Pequenas Empresas Grandes Desafios.
3. Contabilidade: uma anlise crtica da evoluo histrica.
4. Gesto Estratgica de Empresas: a importncia do planejamento estratgico e da
controladoria.
5. Cooperativismo: uma abordagem histrico-filosfica.
6. Finanas Pessoais: como administrar seu dinheiro.
Artigos Cientficos Publicados:
1. Modelo Conceitual de Controladoria para Empresas Prestadoras de Servios
Contbeis. Publicado no site da 15. Conveno Estadual dos Contabilistas do Paran,
realizada em Cascavel/ PR no ano de 2010.
2. O Contabilista e a Responsabilidade Social: uma abordagem crtica da evoluo histrica.
Vencedor do III Concurso Prmio Professor Orivaldo Joo Busarello, categoria
Profissionais-Professores de Contabilidade no ano de 2008 promovido pelo Conselho
Regional de Contabilidade do Paran, (CRC/ PR) e Academia de Cincias Contbeis do
Paran.
3. Uma Abordagem Crtica do Contabilista e a Responsabilidade Social na Era Digital.
Vencedor do IV Concurso Prmio Professor Orivaldo Joo Busarello, categoria
Profissionais-Professores de Contabilidade no ano de 2010 promovido pelo Conselho
Regional de Contabilidade do Paran, (CRC/PR) e Academia de Cincias Contbeis do
Paran, apresentado na 15. Conveno Estadual dos Contabilistas do Paran, realizada em
Cascavel/PR ano de 2010, Publicado na Revista do Conselho Regional de Contabilidade do
Paran (CRCPR), n. 157, 3. Quadrimestre de 2010.
Contato:
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autorizao prvia.

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INTRODUO........................................................................................................................................6
1. ASPECTOS HISTRICOS.................................................................................................................7
2 ASPECTOS CONCEITUAIS................................................................................................................9
2.1 Pequenas e Mdias Empresas...........................................................................................9
2.2 Ativo...................................................................................................................................10
2.3 Passivo..............................................................................................................................10
2.4 Patrimnio Lquido...........................................................................................................10
2.5 Balano Patrimonial.........................................................................................................10
2.6 Resultado ou Desempenho..............................................................................................10
2.7 Receitas.............................................................................................................................10
2.8 Reconhecimento...............................................................................................................11
2.9 Mensurao.......................................................................................................................11
2.10 Reconhecimento.............................................................................................................11
2.11 Adequao Inicial...........................................................................................................12
2.12 Continuidade...................................................................................................................12
2.13 Periodicidade de divulgao das demonstraes contbeis.....................................12
2.14 Uniformidade...................................................................................................................13
2.15 Comparabilidade das informaes...............................................................................13
2.16 Agregao das informaes e materialidade...............................................................13
2.17 Demonstraes contbeis.............................................................................................13
3 CONCEITOS E PRINCPIOS CONTBEIS.......................................................................................14
3.1 Compreensibilidade..........................................................................................................14
3.2. Relevncia........................................................................................................................14
3.3 Materialidade.....................................................................................................................14
3.4 Confiabilidade...................................................................................................................14
3.5 Primazia da essncia sobre a forma...............................................................................14
3.6 Prudncia...........................................................................................................................14
3.7 Integralidade......................................................................................................................14
3.8 Comparabilidade...............................................................................................................14
3.9 Tempestividade.................................................................................................................15
3.10 Equilbrio entre custo e benefcio.................................................................................15
4 DEMONSTRAES CONTBEIS....................................................................................................16
4.1 Balano Patrimonial.........................................................................................................16
4.2 Demonstrao do Resultado DRE................................................................................17
4.3 Demonstrao do Resultado Abrangente DRA..........................................................18
4.4 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido DMPL.....................................19
4.5 Demonstrao de Lucros e Prejuzos Acumulados DLPA........................................20
4.6 Demonstrao dos Fluxos de Caixa DFC....................................................................21
5 NOTAS EXPLICATIVAS....................................................................................................................26
6 DEMONSTRAES CONTBEIS EXIGIDAS PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS .......28
7 DEMONSTRAES CONTBEIS CONSOLIDADAS......................................................................29
8 POLTICAS CONTBEIS..................................................................................................................30
8.1 Mudanas na Estimativa..................................................................................................30
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8.2 Retificao de Erros de Exerccios Anteriores..............................................................30
9 REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS.....................................................................32
10 TESTE DE RECUPERABILIDADE IMPAIRMENT.......................................................................34
10.1 Caso prtico de teste de recuperabilidade impairment...........................................35
11 AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL...................................................................................36
12 AJUSTE A VALOR PRESENTE.................................... .................................................................38
13 INSTRUMENTOS FINANCEIROS BSICOS....... ..........................................................................42
14 OUTROS TPICOS SOBRE INSTRUMENTOS FINANCEIROS....................................................46
15 ESTOQUES......................................................................................................................................47
15.1 Avaliao dos estoques.................................................................................................47
15.2 Reduo ao valor recupervel de estoques.................................................................47
15.3 Aquisio de Produtos ou Mercadorias a Prazo.........................................................48
16 INVESTIMENTO EM CONTROLADA E EM COLIGADA................................................................49
16.1 Mensurao dos investimentos em coligadas.............................................................49
17 INVESTIMENTO EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO Joint Venture ...50
18 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO........................................................................................51
19 IMOBILIZADO..................................................................................................................................52
19.1 Inspeo regular Importante..........................................................................................53
19.2 Teste de Recuperabilidade Impairment.....................................................................53
19.3 Custo atribudo na Adoo Inicial.................................................................................54
20 ATIVO INTANGVEL .......................................................................................................................56
20.1 Teste de Recuperabilidade Impairment.....................................................................58
21 COMBINAO DE NEGCIOS E GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA
(Goodwill).............................................................................................................................................59
22 ARRENDAMENTO MERCANTIL.....................................................................................................61
22.1 Contabilizao do arrendamento mercantil financeiro Arrendatrio.....................61
22.2 Contabilizao do arrendamento mercantil operacional Arrendatrio..................62
22.3 Contabilizao do arrendamento mercantil financeiro Arrendador...................... 63
22.4 Contabilizao do arrendamento mercantil operacional Arrendador....................64
22.5 Arrendamento mercantil feito pelo prprio fabricante ou comerciante....................64
23 TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK....................................................................................65
24 PROVISES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES.................................................................66
25 PASSIVO E PATRIMNIO LQUIDO..............................................................................................68
26 RECEITAS........................................................................................................................................69
27 SUBVENO GOVERNAMENTAL.................................................................................................71
28 CUSTOS DE EMPRSTIMOS.........................................................................................................72
29 PAGAMENTO BASEADO EM AES...........................................................................................73
30 BENEFCIOS A EMPREGADOS.....................................................................................................74
31 TRIBUTOS SOBRE O LUCRO........................................................................................................75
32 EFEITOS DAS MUDANAS NAS TAXAS DE CMBIO E CONVERSO DE DEMONSTRAES
CONTBEIS..........................................................................................................................................76
33 EVENTO SUBSEQUENTE...............................................................................................................77
34 DIVULGAAO SOBRE PARTES RELACIONADAS......................................................................78
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35 ATIVIDADES ESPECIALIZADAS....................................................................................................79
36 ADOO INICIAL DO PRONUNCIAMENTO TCNICO PME CONTABILIDADE P/ PEQUENAS E
MDIAS EMPRESAS............................................................................................................................80
37 CRITRIOS DE AVALIAO DE ATIVOS E .................................................................................82
38 AVP E IMPAIRMENT DE ATIVOS NAS PME.................................................................................83
39 PLANO DE CONTAS.......................................................................................................................84
40 EXERCCIOS PRTICOS................................................................................................................92
CONSIDERAES FINAIS................................................................................................................103

Somos o que repetidamente fazemos. A excelncia, portanto, no um feito, mas um hbito.
(Aristteles)





































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INTRODUO
Com o advento do Capitalismo como sistema econmico e poltico foi introduzida uma radical
mudana na maneira de organizao da sociedade: passou-se do coletivismo ao individualismo, da
economia de subsistncia ao acumulo de capital e do teocentrismo ao antropocentrismo. Estas
mudanas aceleraram o desenvolvimento do comrcio e da indstria, onde as fronteiras geogrficas
foram sendo rompidas dentro do cenrio histrico, especialmente aps o Renascimento.
Gradativamente foi-se percebendo que para dar sustentculo tamanha expanso tornar-se-ia
indispensvel uma ferramenta de controle do patrimnio que estava para ser gerado pelas
companhias cada vez maiores. Neste momento que efetivamente a Contabilidade atinge a sua maior
relevncia dentro do contexto da humanidade. As multinacionais rompem todas as barreiras e limites
e buscam seus consumidores em todas as partes do planeta. Nasce aqui necessidade de uma
linguagem padro, nica e compreensvel a todos.
Com as companhias cada vez maiores e presentes em muitos pases, sendo necessrio
reportar suas demonstraes contbeis s suas matrizes, tornou-se quase que uma misso
impossvel fazer tudo isso dentro de realidades totalmente distintas entre si.
Foi com o Acordo de Capitais de Basilia II que se deu o primeiro passo rumo a uma
harmonizao de normas internacionais. Percebe-se aqui a fora do sistema financeiro internacional,
que por sua vez, d o passo decisivo na concretizao de algo em comum, uma maneira nica, uma
linguagem universal.
Nesta obra sero abordados os principais temas relativos contabilidade para Pequenas e
Mdias Empresas. Diante da complexidade dos assuntos abordados sero desenvolvidos exemplos
prticos dos principais tpicos analisados.
Caro leitor, voc perceber no transcorrer deste livro que as mudanas provocadas pela
convergncia s normas internacionais de contabilidade representam uma verdadeira mudana nas
prticas aplicadas at ento, trata-se de quebra de paradigma.
O desafio grande para o contabilista, porm a convergncia seguramente representa um
enorme avano e valorizao classe contbil.

O autor.














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1 ASPECTOS HISTRICOS
Antes de efetivamente fazer referncia s normas internacionais de contabilidade importante
destacar alguns pontos considerados relevantes compreenso de tal processo.
Primeiramente mister destacar que ao longo da histria da humanidade foram sendo gerados
dois grandes segmentos de interpretao contbil. De um lado, o bloco dos pases que utilizam
metodologia chamada de code law e de outro os de common law.
O primeiro, do qual o Brasil fazia parte, possui um modelo muito voltado questo legal, onde
os principais usurios so os credores e o Governo, sedimentando-se prioritariamente dentro do
aspecto legal, tambm conhecida de contabilidade pr-fisco. Este modelo possui suas razes no mais
antigo cdigo que se tem registro o chamado Cdigo de Manu o qual mais tarde originou o famoso
Cdigo de Hamurabi que muito influenciou a maneira de se fazer contabilidade.
O segundo bloco formado por pases predominantemente europeus, que possuem uma linha
de reflexo completamente distinta do primeiro. Aqui, a forma deixada em um segundo plano e o
que passa a ser destacado a essncia sobre a forma. Onde a interpretao possui muito mais
relevncia que a Lei, e ainda, o principal usurio o investidor e possui seu bero de inspirao a
Inglaterra.
A implantao e a adoo do IFRS a nvel internacional se inicia no ano de 2001, quando a
comunidade europia recomendou o seu uso a partir do ano de 2005, deixando assim um perodo de
adequao a tal modelo. No ano de 2003 IASB (International Accounting Standards Board) de
Londres publicou o IFRS 01.
Entender a contabilidade dentro do modelo ingls exige acima de tudo um retorno filosofia,
at porque nela que se encontra sedimentada toda a base conceitual, especialmente na
Fenomenologia de Edmund Husserl.
No Brasil o processo para convergncia s normas internacionais de contabilidade de longa
data, principalmente considerando as aspiraes de determinados segmentos. Porm, a tendncia
predominante durante muitos anos foi a de aderir ao modelo americano o qual era considerado o de
melhor adequao da realidade brasileira, e, at mesmo por exigncias das grandes companhias que
reportavam suas demonstraes dentro deste padro.
Diversos fatores foram decisivos a adeso do Brasil ao modelo IFRS, especialmente por fora
dos inmeros escndalos provocados em companhias americanas, as quais, revelaram ao mundo a
fragilidade do modelo americano. Outro fator predominante adeso de inmeros pases ao IFRS
est diretamente ligado a questes econmicas, onde a economia americana se encontrava em crise,
enquanto a comunidade europia mantinha-se em crescimento constante. Foi um duelo, uma
verdadeira queda de brao entre o modelo americano (FASB) e o modelo europeu (IASB).
O Projeto de Lei no. 3.741/2000 foi o marco divisor demonstrando claramente a inteno do
Brasil em convergir suas demonstraes contbeis ao modelo proposto pelo IFRS. Depois de
decorridos aproximadamente sete anos foi que ocorreu a determinao legal de adequao da
contabilidade brasileira ao modelo denominado de IFRS International Financial Reporting
Standards, fato este, apresentado a comunidade contbil atravs da Lei no. 11.638/2007. A
praticidade para implantao se d atravs da criao do Comit de Pronunciamentos Contbeis
(CPC), rgo ligado ao Conselho Federal de Contabilidade, o qual ficou incumbido do objetivo de
liderar a convergncia das normas brasileiras de contabilidade para o IFRS.
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A primeira reao da classe contbil foi de espanto diante das dificuldades de interpretao
dos conhecidos IASs ou no Brasil os CPCs. Assim, diversos segmentos representativos da classe
contbil manifestaram-se publicamente sobre o assunto, alguns favoravelmente outros de maneira
contrria, entre estes, o de maior expresso talvez seja o saudoso Dr. Antnio Lopes de S, que
teceu duras crticas ao modelo IFRS.
A adoo das normas internacionais de contabilidade representa para os contabilistas do Brasil
uma verdadeira quebra de padigmas, onde por centenas de anos a cultura contbil encontrava-se
fortemente alicerada sobre a questo legal, principalmente fundamentada no direito positivo, agora
se torna necessrio rever tais conceitos e pensar a contabilidade dentro da mxima fenomenolgica
da essncia sobre a forma.
Ser a favor ou contra a cultura IFRS pouco importa no contexto em que o Brasil se encontra,
uma vez que, o caminho j pode ser considerado sem volta. O que se pode argumentar relativo aos
principais motivos que levaram a tal deciso atravs de texto legal, o que entre outros pode assim ser
destacado:
- Era necessrio inserir o Brasil no mercado globalizado e competitivo, fato este que j
aconteceu tardiamente;
- Diante do crescente mercado de capitais, e da quebra das fronteiras geogrficas, a exigncia
era por procedimentos e padres nicos em nvel mundial, como o Brasil no se encontrava na
vanguarda da liderana deste processo somente restou-lhe a possibilidade de optar por algum padro
de lhe era apresentado, e o grito maior imprimia a tendncia de IFRS;
A convergncia, embora muitos intelectuais e autoridades da contabilidade clamem por perda
de identidade e independncia, propiciou ao Brasil um maior volume de investimento de capitais
internacionais, uma vez que a convergncia trouxe maior confiana nas demonstraes contbeis;
Outro fator importante e que merece destaque foi possibilidade de captao de recursos no
exterior a juros menores, fato este diretamente ligado credibilidade das demonstraes financeiras;
Duas matrizes importantes precisam ser destacadas e que de certa forma atrapalharam, e
ainda continuam atrapalhando, a convergncia do Brasil ao modelo IFRS, so eles: a falta de
profissionais preparados para promoverem as tradues de maneira correta e a resistncia de
segmentos importantes, principalmente colocando em dvida o modelo a ser implantado.
O modelo conhecido como IFRS est presente em mais de 110 pases, atingindo mais de 100
milhes de pequenas e mdias empresas. No Brasil, as empresas sujeitas ao Pronunciamento
Tcnico PME Pequenas e Mdias Empresas, atingem aproximadamente 99% do total de empresas
existentes, assim o tema aqui apresentado alcana um enorme universo de contabilistas
responsveis por tais contabilizaes.



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2 ASPECTOS CONCEITUAIS
Para melhor interpretar o alcance da legislao contbil aplicvel s pequenas e mdias
empresas, faz-se necessrio iniciar definindo o que realmente significa pequenas e mdias empresas.

2.1 Pequenas e Mdias Empresas
So consideradas pequenas e mdias aquelas que:
a) No tm obrigao pblica de prestao de contas; e,
b) Elaboram demonstraes contbeis para fins gerenciais para usurios externos.
1
(CPC
Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas)
Algumas consideraes so importantes sobre a questo conceitual. Primeiramente
importante deixar claro quais empresas possuem obrigao pblica de prestao de contas? So
aquelas que negociam seus instrumentos de dvida ou patrimonial em mercado de aes. Aqui
importante destacar que preciso avaliar a inteno da empresa, uma vez que ela tenha a pretenso
em colocar seus ativos no mercado de aes em um futuro prximo necessrio que se utilize do
tratamento completo de escriturao contbil e assim no aplicar o PME. Independente de negociar
aes, no mercado aberto nacional ou estrangeiro tais empresas no podero fazer uso do PME.
Uma outro requisito para uma empresa ser considerada pequena ou mdia e assim estar
facultada a fazer uso do PME que ela no poder possuir ativos em condio fiduciria perante
grupo amplo de terceiros como um de seus principais negcios, logo se percebe que o PME no se
aplica a bancos, cooperativas de crdito, companhias de seguros, fundos mtuos e bancos de
investimentos, independente do porte de tal entidade.
Vale ressaltar que o Comit de Pronunciamentos Contbeis no faz referncia ao tipo
societrio, assim qualquer tipo societrio, seja Sociedade Limita, Sociedade Annima, ou qualquer
outro tipo, porm ela no poder negociar suas aes em bolsa de valores e tambm ainda
necessrio atentar para o critrio previsto na Lei no. 11.638/2007 que define empresas de grande
porte. Assim por excluso possvel afirmar que com exceo das companhias abertas, dos
segmentos ligados rea bancria, securitria, previdenciria e as companhias de grande porte, as
demais estariam facultadas a aplicao do previsto no PME, uma vez que seriam tidas como
pequenas ou mdias empresas.
Ainda vale destacar que sempre importante avaliar a objetividade do negcio para definir se
uma empresa possui ou no ativos em condio fiduciria perante um grupo amplo de partes
externas. Para exemplificar, mesmo que uma empresa em funo de sua atividade necessite
gerenciar recursos financeiros de terceiros, mas que esta no seja uma atividade da mesma, ela
poder ser considerada apta a optar pela aplicao do PME. Uma situao tpica de gesto de
recursos de terceiros se percebe nas corretoras de imveis que por questes prticas acabam
recebendo valores que efetivamente no lhe pertencem, mas como esta no a atividade da
corretora no existe qualquer tipo de impeditivo para fazer a opo pelo PME.
Partindo do pressuposto que a entidade produza informaes para serem utilizadas pelos seus
usurios, tanto internos quanto externos, preciso deixar claro quais so os principais relatrios
contbeis e que sero exigidos das empresas que realizarem sua escriturao contbil dentro do
determinado no pronunciamento especfico aplicado s pequenas e mdias empresas: balano
patrimonial, demonstrao do resultado do exerccio, demonstrao do resultado abrangente,

1
CPC Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. Item 1.2.
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demonstrao das mutaes do patrimnio lquido e fluxo de caixa. Algumas destas demonstraes
podero ser substitudas por outra, conforme ser demonstrado no transcorrer deste livro.

2.2 Ativo
um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se
espera que benefcios econmicos futuros fluam para a entidade.
2

O Ativo um recurso do qual a entidade possui controle e que se originou de resultados e
eventos passados e somente faz razo de existir porque dele a entidade espera receber benefcios
econmicos futuros.
Dos ativos se espera benefcios econmicos futuros, assim quanto mais um ativo tiver potencial
de gerar tais benefcios, maior ser o seu valor. possvel associar os ativos gerao de fluxos de
caixas, os quais sero gerados pelo uso dos ativos ou pela sua liquidao.
Tambm importante deixar claro que ativos podem ser tangveis e intangveis.
Uma peculiaridade dos ativos que mesmo que eles estejam sob a condio de arrendamento
mercantil podem ser considerados ativos da entidade arrendatria desde que est mantenha o
controle sobre os benefcios que espera receber sobre o bem arrendado.

2.3 Passivo
O Passivo uma obrigao que a entidade possui em relao a terceiros e origina-se em
eventos passados e j ocorridos, sendo que sua liquidao ir resultar em sada de recursos.

2.4 Patrimnio Lquido
O Patrimnio Lquido a diferena ou o valor residual entre ativo e passivo.

2.5 Balano Patrimonial
O Balano Patrimonial a relao dos ativos, passivos e patrimnio lquido em um
determinado momento.

2.6 Resultado ou Desempenho
A relao entre receitas e despesas em um determinado perodo de tempo conhecido como
Desempenho ou Resultado. Por esse motivo que costumeiramente se afirma: resultado do perodo ou
resultado do exerccio.

2.7 Receitas
As receitas so os aumentos de benefcios econmicos registrados durante um determinado
perodo, tambm denominadas de entradas de recursos, aumentos de ativos ou diminuio de
passivos.
O conceito de receitas bastante abrangente, alcanando assim as receitas das atividades
como tambm os ganhos.
As despesas so os decrscimos nos benefcios econmicos registrados durante um
determinado perodo, tambm denominadas de sadas de recursos, reduo de ativos ou aumentos
de passivos.

2
PRONUNCIAMENTO TCNICO PME CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS. Item 2.17.
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O conceito de despesas abrange tanto as despesas produzidas pela atividade como tambm
pelas perdas geradas em decorrncia da atividade ou fora dela.
RECURSOS ATIVOS PASSIVOS PL
RECEITAS Entradas Aumentam Diminuem Aumentam
DESPESAS Sadas Diminuem Aumentam Diminuem

2.8 Reconhecimento
O reconhecimento de uma receita ou despesa consiste em registrar na demonstrao contbil
ativos, passivos, receitas ou despesas, desde que atenda os seguintes critrios:
- For provvel algum benefcio econmico futuro;
- Que seu custo ou valor possa ser mensurado de maneira confivel.

2.9 Mensurao
Trata-se de quantificar as unidades monetrias de um ativo, um passivo, uma receita ou uma
despesa. Comumente dois so os principais critrios aplicveis no processo de mensurao:
- Custo histrico: para os ativos significa a quantidade de caixa ou equivalente de caixa paga.
Para os passivos representa a quantidade de recursos que se espera que sejam pagos para liquidar
um passivo no curso normal.
- Valor Justo: para os ativos o valor pelo qual um ativo ou um passivo poderia ser trocado
entre partes independentes com conhecimento do negcio e interessados em realiz-lo, em uma
transao em que no h favorecidos.
Os ativos e passivos bsicos so mensurados pelo custo histrico amortizado deduzido de
perda por reduo ao valor recupervel, com exceo dos investimentos em aes preferenciais e
ordinrias no resgatveis por deciso do portador que so negociados em bolsa de valores que so
avaliados a valor justo.
Os ativos no financeiros como imobilizado pelo menor valor entre o custo depreciado e o seu
valor recupervel. Os estoques so mensurados pelo menor valor entre o custo e o preo de venda
estimado menos as despesas de produo e venda.
Os investimentos em coligadas e em empreendimentos controlados em conjunto (joint
ventures) quando no relevantes so mensurados a valor justo.
Os passivos no financeiros so mensurados pela melhor estimativa da quantia que seria
necessria para liquidar a obrigao.

2.10 Reconhecimento
O reconhecimento de ativos, passivos, receitas ou despesas deve ser realizado, exceto para o
fluxo de caixa, pelo regime de competncia.
Os ativos so reconhecidos quando for provvel que benefcios econmicos futuros fluiro para
entidade e que seu custo ou valor puder ser determinado em bases confiveis. Assim ativos
contingentes no devem ser reconhecidos.
Os passivos devem ser reconhecidos quando a entidade possuir uma obrigao que seja
decorrente de evento passado, seja provvel que recursos que representam benefcios econmicos
para liquidao dessa obrigao e que tal valor de liquidao tenha condies de ser mensurado de
maneira confivel.
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As receitas devem ser reconhecidas quando houver aumentos nos benefcios econmicos
futuros relacionados a um aumento no ativo ou reduo do passivo possa ser avaliado de maneira
confivel.
As despesas devem ser reconhecidas quando houver reduo nos benefcios econmicos
futuros relacionados diminuio de ativo ou aumento de passivo desde que possa ser avaliado de
maneira confivel.
O custo histrico deve ser utilizado como critrio de reconhecimento tanto de passivos como
ativos no reconhecimento inicial, exceto quando por fora de situao especfica seja exigido outro
critrio.
Como e quando reconhecer
ATIVOS, PASSIVOS, RECEITAS E
DESPESAS
Regime de competncia.
ATIVOS
Provvel que benefcios econmicos futuros fluiro e que o custo
puder ser determinado de maneira confivel.
PASSIVOS
Seja provvel que recursos sejam utilizados para liquidao e que
possa ser mensurado de maneira confivel.
RECEITAS
Quando houver aumento nos benefcios econmicos futuros atravs
de aumento de ativo ou reduo de passivo e possa ser mensurado de
maneira confivel.
DESPESAS
Quando houver reduo nos benefcios econmicos futuros com
diminuio de ativos ou aumento de passivos e possa ser mensurado
de maneira confivel.
MTODO Custo histrico, exceto quando outro for indicado.

2.11 Adequao Inicial
Quando a entidade tiver realizado todo processo de adequao ao Pronunciamento Tcnico
PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas dever fazer nota explicativa afirmando tal
condio. Sempre que por qualquer motivo no for aplicado algum requisito tal situao deve ser
divulgada em nota explicativa.

2.12 Continuidade
A entidade constituda para continuidade, exceto quando expressamente for demonstrado
algo em contrrio. Assim nas demonstraes contbeis, a administrao, deve fazer uma avaliao
da capacidade da entidade em continuar operando em um futuro previsvel de pelo menos doze
meses da data da divulgao. Sempre que houver dvidas sobre a continuidade tal situao deve ser
divulgada em notas explicativas.

2.13 Periodicidade de divulgao das demonstraes contbeis
A entidade deve apresentar todas as demonstraes contbeis no mnimo anualmente.
Sempre que a entidade diminuir ou aumentar a periodicidade da divulgao ser necessrio justificar
os motivos para tal fato.



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2.14 Uniformidade
Para efeito de comparao e entendimento a entidade deve manter a uniformidade na
apresentao e classificao de itens nas demonstraes contbeis de um perodo para outro.
Sempre que houver alguma quebra na uniformidade ser necessrio realizao de reclassificao
de valores para torn-los comparativos e ainda ser preciso explicar claramente em nota explicativa
tal ocorrncia.

2.15 Comparabilidade das informaes (PME, Itens, 3.14 e 3.20)
A entidade deve divulgar as informaes sempre comparadas ao do perodo anterior, para
assim propiciar aos usurios condies de avaliar a evoluo de um perodo para o outro.
Excepcionalmente para o exerccio 2010 o Conselho Federal de Contabilidade facultou a
realizao de ajustes retrospectivos, porm manteve a obrigatoriedade da divulgao de maneira
comparativa. Quando no forem feitos ajustes retrospectivos ser necessria divulgao de tal fato
em notas explicativas.
Art. 1 Facultar, para o exerccio de 2010, a elaborao e a divulgao de ajustes
retrospectivos, com base na NBC T 19.41, das demonstraes contbeis de exerccios
anteriores para fins de comparao com as demonstraes contbeis do exerccio de 2010, na
forma prevista no item 3.14 da NBC T 19.41, mantendo-se a obrigatoriedade da divulgao
comparada com os valores das demonstraes contbeis do exerccio de 2009. (Caput
retificado no DOU, Seo I, de 19.1.11, por incorreo, mediante a incluso do texto em
negrito).
Pargrafo nico. A faculdade prevista no caput deste artigo no poder ser exercida pelas
entidades obrigadas a essa divulgao em decorrncia de legislao de rgo regulador
especfico.
Art. 2 As entidades que exercerem a faculdade prevista no art. 1 devem mencionar este fato
nas notas explicativas s demonstraes contbeis. (RESOLUO CFC N. 1.319/10)

2.16 Agregao das informaes e materialidade
A entidade deve apresentar as demonstraes contbeis de forma separada cada classe
material, ou seja: aqueles itens que puderem individual ou coletivamente influenciar as decises
econmicas dos usurios, de itens semelhantes.

2.17 Demonstraes contbeis
O conjunto completo de demonstraes contbeis : balano patrimonial, demonstrao do
resultado, demonstrao do resultado abrangente, demonstrao das mutaes do patrimnio
lquido, demonstrao dos fluxos de caixa e notas explicativas.
A demonstrao do resultado abrangente pode ser apresentada alternativamente dentro da
demonstrao das mutaes do patrimnio lquido.
A entidade pode substituir a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido e do
Resultado Abrangente pela Demonstrao dos Lucros e Prejuzos Acumulados desde que as
alteraes do patrimnio lquido derivam do resultado, de distribuio de lucros, de correo de erros
de perodos anteriores e de mudanas de polticas contbeis.
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3 CONCEITOS E PRINCPIOS CONTBEIS

3.1 Compreensibilidade: est preocupado em tornar a informao clara, para que o usurio tenha
condies de compreend-la. Uma das questes que preciso deixar claro que a informao no
pode perder o seu verdadeiro sentido, at porque, necessrio que se tenha conscincia que o
usurio da informao contbil, pressupe que tenha conhecimento razovel de negcios, de
atividade econmica e ainda de contabilidade.

3.2 Relevncia: como estabelecer se a informao relevante? O critrio mais coerente avaliar se
ela capaz de influenciar nas decises econmicas dos usurios.

3.3 Materialidade: o principal critrio para avaliar a materialidade quando a omisso ou erro puder
influenciar as decises econmicas dos usurios nas tomadas de decises com base nas
demonstraes contbeis.

3.4 Confiabilidade: o principal critrio das demonstraes contbeis e que precisa estar presente a
todo instante por parte de quem as elabora ou produz que elas preciso ser confiveis. Elas so
confiveis quando esto livres de desvio substancial e vis, e assim representam adequadamente
aquilo que se pretende demonstrar. possvel afirmar que as demonstraes contbeis no esto
livres de desvio quando por meio da seleo ou apresentao da informao, elas so destinadas a
influenciar uma deciso ou um julgamento visando um resultado previamente definido ou pr-
determinado.

3.5 Primazia da essncia sobre a forma: este conceito busca estabelecer que a contabilidade
precisa valorizar a essncia de cada operao, ou de cada fato contbil. Assim nem sempre o que
est descrito em algum documento, nota fiscal ou contrato representa a essncia. Desta maneira
preciso que o registro contbil seja realizado pela essncia, ou seja: aquilo que realmente . Um
exemplo bem claro desta realidade quando existe um contrato de leasing, mas que a realidade
presente que se trata de um compra e venda, logo o registro precisa ser realizado como compra e
venda.

3.6 Prudncia: a aplicao do princpio da prudncia busca estabelecer um fator de ponderao
quando outros princpios no conseguem atingir o fato por completo. Isto significa que necessrio
um grau de precauo no exerccio ou no julgamento nas estimativas, fato este que se torna
necessrio em funo de alguma incerteza. A principal cautela ou prudncia para que os ativos ou
as receitas no sejam superestimados e que os passivos e despesas no sejam subestimados.

3.7 Integralidade: trata-se de garantir que as demonstraes contbeis sejam completas, claro que
dentro dos limites da materialidade e do custo. Lembrando que uma omisso pode tornar a
informao falsa, enganosa ou deficitria e logo no merendo confiana.

3.8 Comparabilidade: as demonstraes contbeis precisam ser realizadas de tal forma que possam
ser comparadas ao longo do tempo. Outro aspecto a ser considerado quanto comparabilidade,
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15

que os usurios precisam ter condies de comparar as demonstraes contbeis de diferentes
entidades. importante para tornar possvel a comparabilidade que as polticas contbeis sejam
claras e informadas aos usurios.

3.9 Tempestividade: a informao contbil precisa ser oferecida dentro do tempo de execuo da
deciso. Se a informao chegar aps o tempo execuo da deciso e ela pode perder a relevncia.

3.10 Equilbrio entre custo e benefcio: via de regra, os benefcios sempre precisam ser maiores
que o custo para produzir a informao. Aqui se percebe que se est diante de uma situao de
julgamento. Vale ponderar que os custos no recaem necessariamente sobre os usurios que
usufruem a informao.

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4 DEMONSTRAES CONTBEIS

4.1 Balano Patrimonial
O balano patrimonial representa a posio esttica da entidade em um determinado momento.
Trata-se de uma fotografia da posio patrimonial.
No balano patrimonial devem figurar no mnimo as seguintes contas:
Ativo: caixa ou equivalente de caixa, contas a receber, ativos financeiros, estoques,
imobilizado, propriedades para investimentos, intangveis, ativos biolgicos, investimentos em
coligadas, investimentos em empreendimentos controlados em conjunto.
Passivo: fornecedores, contas a pagar, passivos financeiros, passivos de tributos correntes e
diferidos, provises, participaes de no controladores e patrimnio lquido.
A balano patrimonial tanto o ativo quando o passivo possui a segregao das contas em
circulantes e no circulantes.
Os ativos so circulantes quando:
- a entidade espera realizar, vender ou consumir tal ativo durante o ciclo operacional normal;
- o ativo for mantido essencialmente com a finalidade de negociao;
- espera realizar o ativo no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes
contbeis; ou,
- o ativo for caixa ou equivalente de caixa.
Os passivos so circulantes quando:
- a entidade espera liquidar o passivo durante o ciclo operacional normal;
- quando o passivo for mantido essencialmente com a finalidade de negociao;
- quando for exigvel no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes contbeis;
ou,
- quando a entidade no tiver direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante
pelo menos doze meses aps a data de divulgao.

ATIVOS PASSIVOS
Circulante
At doze meses aps a data das
demonstraes contbeis.
At doze meses aps a data das
demonstraes contbeis.
No circulante
Aps doze meses da data das
demonstraes contbeis.
Aps doze meses da data das
demonstraes contbeis.

Preocupado com a correta interpretao das demonstraes contbeis, estas precisam ser
apresentadas de forma a garantir ao usurio informaes completas. Desta forma quando o
demonstrativo no for esclarecedor necessrio realizar as subclassificaes de contas dos
principais grupos como: imobilizado, contas a receber, estoques, fornecedores, provises, grupos do
patrimnio.







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17

Estrutura Bsica do Balano Patrimonial


As sociedades annimas tambm precisam atentar para demonstrar no Balano Patrimonial ou
em notas explicativas informaes relativas as aes, tais como: quantidade autorizada, subscritas,
valor nominal, direitos, preferncias e outras informaes relevantes.

4.2 Demonstrao do Resultado - DRE
A demonstrao do resultado deve atender, alm da legislao vigente, os seguintes critrios
mnimos:
Receitas.
- Custos dos Produtos.
= Lucro Bruto.
- Despesas com vendas, gerais e administrativas.
+ - Outras receitas e despesas operacionais.
+ - Investimentos em controladas, coligadas e Joint Venture.
= Resultado antes das receitas e despesas financeiras.
+ - Receitas e despesas financeiras.
= Resultado antes dos tributos.
- IRPJ e CSLL.
= Resultado lquido das operaes CONTINUADAS
4
.
= Valor lquido aps os tributos das operaes DESCONTINUADAS.
5

= Valor lquido aps tributos decorrentes da mensurao a valor justo.
= Resultado Lquido do Perodo.
A seguir ser apresentado um modelo de DRE a ttulo de ilustrao, uma vez que a legislao
no estabelece um modelo criterioso, logo existe a possibilidade de cada contabilista estabelecer um
padro a ser utilizado desde que contenha os requisitos mnimos anteriormente apresentados.

Demonstrao do Resultado Do Exerccio - DRE
Receita de vendas e Servios
(-) Dedues de vendas
Receita lquida de vendas
(-) Custo das Mercadorias/Servios Vendidos
Lucro Bruto

3
As empresas regidas pela Lei n. 6.404/76 esto impedidas da utilizao da conta Lucros Acumulados, conforme Art. 178,
pargrafo 2. III, porm o Pronunciamento Tcnico PME, Item, 4.11, letra f permite tal utilizao.
4
Pronunciamento Tcnico PME, Item, 5.7, letra j.
5
Pronunciamento Tcnico PME, Item, 5.7, letra k, I.
ATIVO PASSIVO
Ativo circulante
Ativo no circulante
Realizvel a longo prazo
Investimento
Imobilizado
Intangvel
Passivo circulante
Passivo no circulante
PATRIMNIO LQUIDO
Capital Social
Reservas de Capital
Ajuste de Avaliao Patrimonial
Reservas de Lucro
Aes em Tesouraria
Lucros ou Prejuzos Acumulados
3

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18

Despesas/Receitas Operacionais
(-) Despesas com vendas
(-) Despesas administrativas
(-) Despesas tributrias
(-) Despesas Gerais
(-) Despesas com investimentos em outras sociedades
(+) Receitas com investimentos em outras sociedades
(+) Outras Receitas Operacionais
Resultado antes do resultado financeiro lquido
(-) Despesas Financeiras
(+) Receitas Financeiras
Resultado antes dos tributos sobre o lucro
(-) Proviso para CSLL
(-) Proviso para IRPJ
Resultado lquido das operaes continuadas
(+) Venda do ativo no circulante
(-) Custo do ativo no circulante vendido
(+) Resultado do ajuste a valor justo
Resultado das operaes descontinuadas
6

(-) Proviso para CSLL - Operaes descontinuadas
(-) Proviso para IRPJ - Operaes descontinuadas
Resultado lquido das operaes descontinuadas
Resultado lquido do exerccio

4.3 Demonstrao do Resultado Abrangente - DRA
7

A demonstrao do resultado abrangente inicia com a ltima linha da demonstrao do
resultado conforme a seguir:
Lucro Lquido ou Prejuzo do Exerccio
(+ -) Efeitos da correo de erros e mudanas de polticas contbeis;
(+ -) Ganhos ou perdas da converso de operaes no exterior;
(+ -) Ganhos e perdas atuariais;
(+ -) Mudanas nos valores justos de instrumentos de hedge.
Ainda ser necessrio divulgar separadamente da demonstrao do resultado abrangente os
itens a seguir:
Resultado do perodo, atribuvel:
- participao de acionistas ou scios no controladores;
- aos proprietrios da entidade controladora.
Resultado abrangente total do perodo, atribuvel:
- participao de acionistas ou scios no controladores;
- aos proprietrios da entidade controladora.

6
A DRE tambm pode apresentar as operaes descontinuadas aps as provises para o IR e CSLL, porm o mais coerente
ser apresentadas antes, at porque muitas operaes descontinuadas h a incidncia de tais tributos.
7
Quando a entidade no possui nenhum item de outro resultado abrangente em nenhum dos perodos para os quais as
demonstraes contbeis so apresentadas, ela pode apresentar apenas a demonstrao do resultado. (CPC PME, item 3.19).
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19

Esta demonstrao tem como objetivo evidenciar a mutao ocorrida no Patrimnio Lquido
durante um perodo que resulta de transaes e outros eventos que no so derivados de transaes
com scios ou acionistas na qualidade de proprietrios. So valores que ainda no passaram por
conta do resultado, e que enquanto no realizados permanecem em alguma conta do Patrimnio
Lquido.
Ela inicia com o trmino da Demonstrao do Resultado do Exerccio e passa a considerar os
ganhos e perdas provenientes da converso de demonstraes contbeis de operaes no exterior,
alteraes no valor justo de instrumento de hedge, ganhos e perdas atuariais.
A seguir ser apresentado um modelo simplificado da Demonstrao do Resultado Abrangente.

Demonstrao do Resultado Abrangente - DRA
DEMONSTRAO DO RESULTADO ABRANGENTE 2010 2009
Resultado Lquido do Perodo.
(+-) Outros Resultados Abrangentes.
Ajuste de Avaliao Patrimonial ativos financeiros.
8

Ajuste de Avaliao Patrimonial inst. de Hedge.
9

Converso de Demonstraes Contbeis Op. Exterior
10

Planos de Penso com Benefcio Definido Reconhecidos.
11

(+-) Resultado abrangente em empresas investidas MEP
(=) Resultado Abrangente do Perodo
Resultado Abrangente Atribuvel aos Acionistas Controladores
Resultado Abrangente Atribuvel aos Acionistas no Controladores (minoritrios)

4.4 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido - DMPL
A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido busca apresentar ao usurio da
informao contbil as receitas e despesas que foram reconhecidas diretamente dentro do patrimnio
lquido, os efeitos das mudanas nas prticas contbeis, correes de erros reconhecidos no perodo,
valores investidos pelos proprietrios, dividendos e outras distribuies.
Os principais tpicos que a demonstrao das mutaes do patrimnio lquido deve apresentar
so:
- o resultado e o resultado abrangente do perodo de maneira separada o que for destinado aos
proprietrios da entidade controladora e a participao dos no controladores;
- cada uma das rubricas que compem esta demonstrao ser necessria demonstrar os
efeitos da aplicao retrospectiva ou correo retrospectiva;
- tambm ser necessrio que as contas sejam apresentadas com o saldo do incio e do final
do perodo, demonstrando as alteraes decorrentes do:
a) resultado do perodo;
b) resultado abrangente;
c) valor dos investimentos realizados pelos proprietrios, dividendos e outras distribuies,
emisso de aes ou quotas, aes ou quotas em tesouraria, alteraes societrias.

8
Valores relativos aos ganhos e perdas na remensurao de ativos financeiros disponveis para venda. (CPC 38, itens 55 e
67).
9
Valores relativos efetiva parcela de ganhos e perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa. (CPC 38, itens
95 e 96).
10
CPC 02.
11
CPC 33.
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20

importante lembrar que assim como as demais Demonstraes, a DMPL, deve ser
apresentada no mnimo com dois exerccios, permitindo assim a comparabilidade.
s companhias fechadas (S/A) que na data do Balano apresentarem um Patrimnio Lquido
inferior a R$ 2.000.000,00 esto dispensadas da apresentao da DMPL, porm preciso lembrar
que o CPC no faz esta ressalva, assim obrigatria para todas as empresas sujeitas ao PME,
podendo ser substituda pela DLPA conforme ser apresentado na seqncia.

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Saldos Iniciais

Aumento de Capital

Gastos com Emisses de Aes

Opes outorgadas Reconhecidas

Aes em tesouraria Adquiridas

Aes em tesouraria Vendidas

Dividendos

Transaes de capital com os scios

Lucro Lquido do Perodo

Ajustes instrumentos financeiros

Tributos s/ ajustes de inst. financeiros

Eq. Patrim. S. ganhos abrang. Coligadas

Ajustes de converso do perodo

Trib. s/ ajustes de conv. do perodo

Outros Resultados Abrangentes

Reclassif. p/ Res. Aj. Inst. Financ.

Resultado Abrangente Total

Constituio de Reservas

Realizao da Reserva de Reavaliao

Trib. s/ Real. Res. de Reavaliao.

Saldos Finais


4.5 Demonstrao de Lucros e Prejuzos Acumulados - DLPA
Esta demonstrao apresenta o resultado da entidade e a partir deste demonstra as alteraes
nos lucros ou prejuzos acumulados.
Esta demonstrao substitui para todos os efeitos a Demonstrao do Resultado Abrangente e
a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido, desde que as nicas alteraes no patrimnio
lquido sejam oriundas do resultado, do pagamento de dividendos ou distribuio de lucros, correo
de erros de perodos anteriores e de mudanas de polticas contbeis.
A estrutura mnima da demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados dever ser:
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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21

= lucros ou prejuzos acumulados no incio do perodo contbil;
( - ) dividendos ou lucros distribudos;
(+ -) ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em funo de erros de perodos anteriores;
(+ -) ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em funo de mudanas de prticas
contbeis;
= lucro ou prejuzo acumulado no final do perodo contbil.

DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS
2010 2009
1. Saldo do Incio do Perodo 1.500,00 1.000,00
2. Ajustes de exerccios anteriores (100,00)
2.1 Efeitos da mudana de critrios contbeis
2.2 Retificao de erro de exerccios anteriores (100,00)
3. Lucro Lquido do Exerccio 2.300,00 1.800,00
3.1. Reserva de Capital (500,00)
3.2. Reservas de Lucro
3.3. Distribuio de Lucros (1.000,00) (1.300,00)
4. Saldo Atual 2.200,00 1.500,00

4.6 Demonstrao dos Fluxos de Caixa - DFC
Esta demonstrao apresenta ao usurio informaes sobre as alteraes no caixa e
equivalentes de caixa de um perodo contbil.
Equivalente de caixa so as aplicaes financeiras de curto prazo, de alta liquidez e
apresentam insignificante risco de mudana de valor. Assim, via de regra, um investimento que
possui liquidez e que esteja aplicado com vencimento no superior a 90 dias pode ser considerado
como equivalente de caixa.
A demonstrao dos fluxos de caixa dividida em trs partes distintas, conforme a seguir:
a) Atividades Operacionais: so aquelas ligadas a operao da entidade, ou seja, as
principais atividades geradoras de receitas para entidade como recebimento de: venda de
mercadorias, prestao de servios, royalties, honorrios, comisses entre outros ligados a atividade.
Tambm so consideradas atividades operacionais os desembolsos de caixa ligados a atividade
como pagamento de: fornecedores de produtos, mercadorias ou servios, empregados, tributos,
emprstimos, entre outros.
A apresentao do fluxo de caixa operacional dever ser utilizada a partir de um dos mtodos a
seguir: direto ou indireto.
O mtodo indireto realizado a partir dos elementos que no afetam o caixa, fato este que
justifica o seu nome. Assim o resultado ajustado levando-se em conta os seguintes itens: mudanas
nos estoques e contas operacionais a receber e a pagar durante o perodo, depreciao, provises,
tributos diferidos, receitas e despesas contabilizados pelo regime de competncia e que ainda no
foram pagas ou recebidas, variaes cambiais no realizadas, lucros de coligadas e controladas no
distribudos, participao de no controladores, enfim itens que no afetam o caixa, e ainda, todos os
demais itens cujos efeitos sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de
financiamento.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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O mtodo direto utiliza-se do princpio de demonstrar o fluxo de caixa lquido das atividades
operacionais a partir dos recebimentos e pagamentos de caixa, obtidos a partir dos: registros
contbeis, ajustado as vendas, os custos dos produtos e servios vendidos e demais itens da
demonstrao do resultado e do resultado abrangente referente a: mudanas ocorridas nos estoques,
contas operacionais a receber e a pagar e todos os outros itens que envolvem caixa e ainda as
contas que possuem efeitos no caixa e que sejam decorrentes dos fluxos de caixa para
financiamentos ou investimentos.
b) Atividades de Investimento: aqui so registradas as aquisies ou alienaes de
investimentos de ativos de longo prazo, ou seja, investimentos no inclusos nos equivalentes de
caixa. Os principais exemplos so os pagamentos para: compra de imobilizado, intangvel,
instrumentos da dvida ou patrimoniais de outras entidades, emprstimos concedidos a terceiros,
contratos de swap
12
e outros. Tambm da mesma maneira os recebimentos de longo prazo ou no
ligados a operao como: imobilizado, instrumentos da dvida ou patrimoniais de outras entidades,
swap e outros recebimentos.
c) Atividades de Financiamento: estas produzem alteraes no tamanho no montante ou na
composio do patrimnio lquido e dos emprstimos da sociedade, entre eles os principais so:
recebimentos de caixa por emisso de aes ou quotas ou por instrumentos patrimoniais, emisso de
debntures, emprstimos recebidos, ttulos da dvida, hipotecas e outros similares. Tambm fazem
parte das atividades de financiamento os pagamentos realizados para: adquirir aes ou quotas,
amortizao de emprstimo, de leasing financeiro entre outros.






12
Swap so operaes financeiras em que h troca de posies quanto ao risco e rentabilidade. Exemplos mais comuns:
swap de taxa de juros, onde acontece a troca da taxa de juros prefixados por juros ps-fixados ou o inverso, para quem quer
evitar o risco de uma alta nos juros.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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23

DFC MTODO DIRETO
13

Atividades Operacionais Comentrios
14

Recebimento de Clientes 29.500,00 Ver o total recebido na ficha razo da
conta.
Recebimento de Juros 300,00 DRE como receitas financeiras.
Duplicatas Descontadas 5.000,00 Ver na ficha razo da conta.
Pagamentos
15

(-) Fornecedores (10.000,00) Ver na ficha razo da conta.
(-) Impostos (2.000,00) Idem.
(-) Salrios (21.000,00) Idem.
(-) Juros (1.000,00) Ver na DRE.
(-) Despesas Pagas Antecipadamente (2.600,00) Ver na ficha razo da conta.
Caixa Lquido Consumido nas Atividades
Operacionais
(1.800,00)
Atividades de Investimento
Reconhecimento pela venda de imobilizado 15.000,00 Ver na ficha razo da conta.
Pagamento pela compra de imobilizado (20.000,00) Idem.
Caixa Lquido Consumido nas Atividades de
Investimento
(5.000,00)
Atividades de Financiamento
Aumento de capital 10.000,00 Ver na ficha razo da conta.
Emprstimo de curto prazo 10.000,00 Idem.
Pagamento de dividendos (1.500,00) Idem.
Caixa Liquido Gerado nas Atividades de
Financiamento
18.500,00
Aumento Lquido no Caixa e Equivalente de
Caixa
11.700,00
Saldo de Caixa + Equivalente de Caixa no ano
anterior
5.600,00
Saldo de Caixa + Equivalente de Caixa do ano
atual
17.300,00
Modelo adaptado pelo autor a partir de IUDCIBUS, Srgio de. [ et. al.]. Manual de Contabilidade
Societria. So Paulo: Atlas, 2010, p. 580.

13
Modelo adequado ao CPC 03.
14
Os comentrios visam orientar o leitor sobre a origem dos valores: DRE, diferena entre o saldo do ano anterior e o atual, ou
da ficha razo. O modelo apresentado bem simplificado, mas vale lembrar que a DFC precisa contemplar todas as contas do
Balano Patrimonial que tiveram variao de saldo do ano anterior comparado com o ano atual e ainda alguns dados so
extrados diretamente da ficha razo da conta.
15
Todos os valores de pagamentos devem ser deduzidos da DFC.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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24

DFC MTODO INDIRETO
16

Atividades Operacionais Comentrios
17

Lucro lquido do perodo 3.900,00 DRE do Perodo.
( + ) Depreciao 1.500,00 DRE como despesa.
( - ) Lucro na venda de imobilizado (3.000,00) DRE, se for ganho diminuir se for perda
aumentar.
Lucro Ajustado 2.400,00
Aumento em duplicatas a receber (10.000,00) Diferena entre saldo da conta no Balano
Patrimonial do ano anterior e atual.
18

Aumento em PECLD 500,00 Idem.
Aumento em duplicatas descontadas 5.000,00 Diferena entre o saldo da conta no Passivo
do Balano Patrimonial de um ano para outro.
Aumento nos estoques (3.000,00) Diferena entre saldo da conta no Balano
Patrimonial do ano anterior e atual.
19

Aumento em despesas pagas
antecipadamente
(2.000,00) Idem.
Aumento em fornecedores 13.000,00 Diferena entre o saldo da conta no Balano
Patrimonial do ano anterior e atual.
Reduo em proviso para IR a
pagar
(700,00) Idem.
Reduo em salrios a pagar (7.000,00) Idem.
Caixa Lquido Consumido nas
Atividades Operacionais
(1.800,00)
Atividades de Investimento
Recebimento Venda Imobilizado 15.000,00 Ver na ficha razo da conta.
Pagamento pela compra de
imobilizado
(20.000,00) Idem.
Caixa Lquido Consumido nas
Atividades de Investimento
(5.000,00)
Atividades de Financiamento
Aumento de Capital 10.000,00 Diferena entre o saldo da conta no Balano
Patrimonial do ano anterior e atual.
Emprstimos de curto prazo 10.000,00 Diferena entre o saldo da conta no Balano
Patrimonial do ano anterior e atual.
Distribuio de dividendos (1.500,00) Ver na ficha razo da conta.
Caixa Lquido Gerado nas
Atividades de Financiamento
18.500,00
Aumento Lquido das
Disponibilidades
11.700,00
Saldo de Caixa + Equivalncia de
Caixa ano anterior
5.600,00
Saldo de Caixa + Equivalente de
Caixa do ano atual
17.300,00
Modelo adaptado pelo autor a partir de IUDCIBUS, Srgio de. [ et. al.]. Manual de Contabilidade
Societria. So Paulo: Atlas, 2010, p. 580.










16
Modelo adequado ao CPC 03.
17
Os comentrios visam orientar o leitor sobre a origem dos valores: DRE, diferena entre o saldo do ano anterior e o atual, ou
da ficha razo. O modelo apresentado bem simplificado, mas vale lembrar que a DFC precisa contemplar todas as contas do
Balano Patrimonial que tiveram variao de saldo do ano anterior comparado com o ano atual e ainda alguns dados so
extrados diretamente da ficha razo da conta.
18
Se o saldo aumentar ser necessrio diminuir do fluxo de caixa. Se o saldo diminuiu ser necessrio aumentar do fluxo de
caixa.
19
Se o saldo aumentar ser necessrio diminuir do fluxo de caixa. Se o saldo diminuiu ser necessrio aumentar do fluxo de
caixa.
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25

Quadro para fixao da lgica empregada na elaborao da DFC








































20
Devem ser listadas todas as contas do Balano Patrimonial, exceto caixa e equivalente de caixa.
21
Quando a diferena aumenta quando os saldos so comparados entre o ano anterior e o ano atual.
22
Quando a diferena diminui quando os saldos so comparados entre o ano anterior e o ano atual.
CONTAS
20
AUMENTA
21
DIMINUI
22

Ativo Reduzir na DFC Aumentar na DFC
Passivo Aumentar na DFC Reduzir na DFC
Resultado Aumentar na DFC Reduzir na DFC
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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26

5 NOTAS EXPLICATIVAS
As notas explicativas so informaes complementares as demonstraes contbeis e que
visam auxiliar o usurio das informaes contbeis no sentido de facilitar o entendimento e a tomada
de deciso.
As notas explicativas devem apresentar informaes sobre as bases aplicadas para elaborao
das demonstraes contbeis e ainda sobre as prticas e polticas contbeis utilizadas. Assim no se
trata de fazer uma repetio do que j foi apresentado por alguma demonstrao contbil, e sim,
apresentar complementos e fatos novos que deixem claro os critrios aplicados para facilitar o
julgamento por parte do usurio.
A comparabilidade exigida pela doutrina contbil obriga alm das demonstraes comparativas
de no mnimo dois perodos, tambm a comparabilidade das notas explicativas. Geralmente as notas
explicativas do ano (s) anterior (es) no so publicadas integralmente, mas atravs de quadros e
comentrios comparativos.
23

De modo prtico preciso que cada nota faa referncia a qual item da demonstrao se
refere. Via de regra isto realizado atravs de nota indicativa ao lado da conta a qual a nota faz
referncia.
A seguir sero apresentados os principais itens que precisam fazer parte das notas
explicativas, porm tal rol no pretende esgotar o assunto, servindo apenas de ilustrao:

01
Identificao da empresa, descrevendo o segmento de atuao, contexto operacional e informaes
relevantes ao usurios da informao contbil.
02
Declarao que as demonstraes contbeis foram elaboradas em conformidade com o
Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. Quando no for
possvel aplicar parte do PME tal fato dever ser explicado.
03
Descrever as principais prticas e polticas contbeis utilizadas para elaborao das demonstraes
contbeis.
04 Informaes explicativas dos principais itens das demonstraes contbeis.
05 Fontes de incertezas e sobre os pressupostos relativos ao futuro da entidade.
06 Dvidas sobre a continuidade da entidade nos prximos doze meses.
07 Periodicidade das demonstraes contbeis quando diferente de um ano.
08
Demonstrar os procedimentos de ajustes realizados para permitir a uniformidade das demonstraes
contbeis.
09
Nas sociedades por aes divulgar quantidade autorizada, subscrita, valor nominal, direitos
preferenciais e outra informaes relevantes.
10 No caso de consolidao informar a data focal das demonstraes que foram consolidadas.
11 Mudanas nas polticas contbeis e demonstrar seus reflexos nas demonstraes contbeis.
12 Mudanas nas estimativas contbeis e os reflexos nas demonstraes contbeis.
13
Erros, omisses, falhas de exerccios anteriores, demonstrando a natureza, valores antes e depois da
correo.
14
Os ativos e passivos financeiros, especialmente os ativos financeiros a valor justo no resultado,
demonstrando os critrios aplicados.
15 Ativos avaliados pelo custo amortizado.
16 Instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel.
17 Passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado.
18 Emprstimos avaliados pelo custo menos reduo recupervel.
19
Emprstimos e financiamentos: as condies contratuais, taxas de juros, prazos, garantias e demais
clusulas relevantes.
20 Desreconhecimento e baixa de ativos.
21 Quebra de contratos.

23
Ver CPC PME, item 3.20.
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27

22 Receitas e despesas por mudanas de critrios de avaliao.
23 Contratos de seguros: os principais fatos relevantes.
24 Contratos de arrendamento mercantil: clusulas relevantes.
25
Segregao dos estoques: matria-prima, produtos em elaborao, produtos acabados, mercadorias,
e outros que existirem.
26 Critrio de avaliao dos estoques.
27 Perdas de valor dos estoques por reduo ao valor recupervel e reverses.
28 Garantias e penhoras de estoques e outros ativos.
29
Relaes com controladas e coligadas, divulgando a poltica contbil, valor contbil dos investimentos
e condies relevantes.
30 Valor dos dividendos e lucros recebidos.
31
Para Joint Venture divulgar poltica contbil, investimentos, total dos compromissos financeiros quando
avaliados pela equivalncia patrimonial e se valor justo a base de clculo e tcnica de avaliao.
32
Propriedade para Investimento: o mtodo de avaliao e pressupostos significativos, restries,
obrigaes contratuais, ganhos, perdas e alienaes.
33
Imobilizado: para cada classe de ativos as bases de mensurao para determinar o valor contbil,
depreciao, vida til, comparando os dados do incio e do final do perodo, baixas, reverses e
alienaes.
34
Intangvel: vida til, taxa e mtodo de amortizao, conciliao entre valor contbil e amortizao no
incio e do final do perodo, adies, baixas e demais alteraes relevantes.
35
Combinao de negcios: nome e descrio das entidades ou negcios combinados, data, percentual
com direito a voto, custo e seus componentes, valores ativados, passivos e passivos contingentes da
entidade adquirida, gio por expectativa de rentabilidade futura, excessos reconhecidos no resultado,
mudanas provocadas pela combinao de negcios, perdas por impairment.
36
Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendatrio): valor contbil lquido ao final dos perodos de cada
classe, total dos pagamentos futuros mnimos, segregados por perodos de at um ano, mais de um
at trs, mais de trs at cinco e mais de cinco anos e descrio geral do arrendamento.
37
Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendatrio): total dos pagamentos futuros mnimos at um
ano, mais de um at trs, mais de trs at cinco e mais de cinco anos, total pago reconhecido como
despesa e descrio geral do acordo.
38
Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendador): conciliao entre investimento bruto no final do
perodo e o valor presente do pagamentos mnimos de at um ano, mais de um e at trs, mais de trs
e at cinco e mais de cinco anos, receita financeira que no foi apropriada, valores residuais, proviso
acumulada para recebveis incobrveis, pagamentos contingentes reconhecidos como receitas e
descrio geral.
38
Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendador): pagamentos mnimos futuros at um ano, mais de
um at trs anos, mais de trs e at cinco anos e mais de cinco anos, total contingente reconhecido
como receita, informaes gerais relevantes.
40
Leaseback: tanto para arrendatrios como para arrendadores a descrio geral dos pontos relevantes
do arrendamento.
41
Provises Ativas: conciliar o valor contbil dos incio e do final do perodo, adies, reverses,
natureza do direito, incertezas e reembolso especial.
42
Provises Passivas: estimativa do seu efeito financeiro, incertezas, momento da ocorrncia,
possibilidade de reembolso.
43 Receitas: polticas contbeis de reconhecimento, valor de cada categoria de receita.
44 Subvenes: natureza, valores recebidos, situaes e condies e demais fatos relevantes.
45 Tributos: segregar os tributos demonstrando os aspectos relevantes de cada um.
46
Cmbio: converses e suas bases, mudana na moeda funcional, variaes cambiais que transitaram
pelo resultado e moeda funcional.
47
Evento Subseqente: os efeitos financeiros de combinaes de negcios, alienao de controlada,
descontinuidade, aquisies importantes, evento fortuito relevante, reestruturao importante,
emisses e recompras de investimentos da dvida ou ttulos patrimoniais, alteraes grandes nos
preos dos ativos ou na taxa de cmbio, alteraes de alquotas de tributos, contingncia passiva,
incio de litgio aps o encerramento do perodo.
48 Partes Relacionadas: remunerao dos administradores, transaes com partes relacionadas.

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28

6 DEMONSTRAES CONTBEIS EXIGIDAS PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

A seguir sero apresentadas as demonstraes exigidas para as Pequenas e Mdias
Empresas e tambm para as demais entidades no enquadradas no critrio de pequenas e mdias.

TIPO DE DEMONSTRAAO CONTBIL PEQUENAS E MDIAS DEMAIS ENTIDADES
Balano Patrimonial ou Posio Patrimonial e
Financeira
Obrigatrio Obrigatrio
Demonstrao do Resultado DRE Obrigatrio Obrigatria
Demonstrao do Resultado Abrangente DRA Pode ser substituda pela
DLPA
24

Obrigatria
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
DMPL
Pode ser substituda pela
DLPA
Obrigatria
Demonstrao dos Fluxos de Caixa DFC Obrigatrio Obrigatria
Demonstrao dos Lucros e Prejuzos Acumulados
DLPA
Opo para substituir DRA
e DMPL
25

Substituda pela DMPL
Demonstrao do Valor Adicionado
26
- DVA Facultativo Obrigatria
Notas Explicativas Obrigatrias Obrigatrias
Relatrio de Administrao S/A S/A

Obs.:
A legislao no exime a pequena ou mdia empresa na forma de sociedade por aes a
emitir o Relatrio da Administrao, embora este no possa ser tratado como uma demonstrao
contbil propriamente dita.
Alm da Legislao do CFC em relao s demonstraes contbeis obrigatrias importante
estar atento tambm a Lei n. 6.404/76 e suas alteraes e ainda quanto a Lei n. 11.101/2005.


24
Se as nicas alteraes no patrimnio lquido durante os perodos para os quais as demonstraes contbeis so
apresentadas derivarem do resultado, de distribuio de lucro, de correo de erros de perodos anteriores e de mudanas de
polticas contbeis, a entidade pode apresentar uma nica demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados no lugar da
demonstrao do resultado abrangente e da demonstrao das mutaes do patrimnio lquido. (NBC TG 1000, item 3.18)
25
Desde que dentro dos requisitos citados pela NBC TG 1000 a DLPA substitui a DMPL e DRA.
26
Demonstrao exigida pela Lei n. 11.638/2007 para companhias abertas.
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29

7 DEMONSTRAES CONTBEIS CONSOLIDADAS
A entidade controladora deve apresentar suas demonstraes contbeis de forma consolidada,
onde ela consolida seus investimentos em controladas. Porm nos casos em que a entidade
controladora ela prpria uma controlada e ainda quando a controladora final ou outra da cadeia
produzir demonstraes contbeis de finalidade geral consolidada, no haver exigncia de
consolidar as demonstraes por parte controladora.
Para facilitar a interpretao importante destacar o que controle, ou seja, quando uma
entidade controla a outra? Via de regra o controle o poder de governar as polticas operacionais e
financeiras da entidade de forma a obter benefcios de suas atividades. Parte-se do princpio que o
controle efetivamente existe quando a controladora possui direta ou indiretamente, mesmo que por
meio de controladas, mais da metade do poder de voto da entidade. Vale destacar que esta premissa
pode deixar de ser aplicada quando ficar evidenciado que a propriedade no constitui controle, assim
coerente afirmar que mesmo que a entidade possua menos da metade do poder de votos ainda
pode existir o controle, conforme a seguir.
O controle com menos da metade de votos existe quando a entidade possui o poder sobre
mais da metade dos direitos de voto em razo de acordo com investidores, quando possui o poder de
governar as polticas operacionais e financeiras, ou de indicar ou remover a maioria dos membros do
conselho de administrao, ou possui a maioria dos votos nas reunies do conselho de
administrao.
O controle ainda pode existir quando a titularidade de opes e instrumentos conversveis que
podem ser imediatamente exercidos ou por possuir pressuposto com competncia para direcionar as
atividades para o benefcio da entidade controladora.
As sociedades de propsito especfico (SPE) precisam fazer parte das demonstraes
consolidadas das controladoras.
De modo prtico a consolidao se d a partir da combinao das demonstraes contbeis da
entidade controladora com as da controlada, linha a linha, onde todos os itens do ativo, passivo,
patrimnio lquido, receitas e despesas precisam ser somados. Tambm necessrio eliminar o valor
de investimentos da controladora na controlada e ainda a participao da controladora no patrimnio
lquido da controlada. As transaes e os saldos dentro do grupo econmico precisam ser eliminados.
As demonstraes contbeis a serem consolidadas precisam estar com a mesma data de
divulgao, exceto quando tal situao se demonstrar impraticvel por algum motivo. Porm mesmo
quando impraticvel a mesma data focal a defasagem no poder ser superior a dois meses e ainda
ser necessria a divulgao em notas explicativas.
A consolidao uma prtica que exige muitos critrios especficos e assim quando tal
situao for exigida sempre recomendvel leitura detalhada do Pronunciamento Tcnico PME
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas.
DEMONSTRAES CONTBEIS SEPARADAS (PME, item 9.24 e 9.25) Quando uma
empresa controladora ela apresenta demonstraes contbeis consolidadas. Neste caso a
controladora no est obrigada a apresentar suas demonstraes contbeis separadas ou as das
controladas individualmente.
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30

8 POLTICAS CONTBEIS
Costumeiramente ouve-se falar que uma determinada poltica est certa ou errada. Tambm
correto afirmar que a poltica to antiga quanto a prpria existncia do ser humano. Plato, filsofo
grego, afirmava que tudo que a ser humano faz poltica, desde os gestos mais simples como chorar,
considerado poltica. Agora, o que fazer poltica contbil?
As polticas contbeis so princpios especficos, bases, convenes, regras e prticas, os
quais so aplicados para elaborao e apresentao das demonstraes contbeis.
Imaginando que o contabilista responsvel pela elaborao das demonstraes contbeis
esteja diante de uma situao em que no exista uma diretriz especfica de conduo ou orientao
de ao. Ser neste caso necessrio recorrer a subjetividade das polticas contbeis, e, ser preciso
que a prtica contbil resulte em informaes que sejam relevantes s necessidades tomada de
deciso econmica dos usurios e ainda que sejam confiveis ao ponto que as demonstraes
contbeis representem adequadamente a posio patrimonial e financeira, o desempenho e os fluxos
de caixa, a substncia econmica e que busque refletir no somente a formalidade legal, a
neutralidade, prudncia e que as informaes sejam completas.
Ao pensar em poltica contbil o contabilista precisa ter em mente os principais critrios de
ao dentro da seguinte ordem crescente:
a) Exigncias e orientaes de Pronunciamento contbil;
b) Definies de critrios de reconhecimento, conceitos de mensurao e princpios contbeis.
Quanto s polticas necessrio que a entidade selecione e aplique suas prticas contbeis de
maneira coerente em todos os casos semelhantes. No possvel fazer poltica contbil ora de uma
maneira ora de outra, preciso coerncia.
Sempre que a entidade por qualquer motivo tiver que mudar uma prtica contbil, esta somente
dever ser efetivamente realizada se tal fato for uma exigncia de algum Pronunciamento Contbil,
ou que resulte em informaes mais relevantes e confiveis e que possa assim melhor representar a
posio patrimonial, financeira, de desempenho e ainda dos fluxos de caixa da entidade.
Alguns cuidados no tocante a mudanas nas prticas contbeis so importantes, entre eles,
que o reflexo das mudanas precisa alcanar os perodos anteriores especialmente no quesito
comparabilidade, propiciando assim ao usurio tal faculdade. Tambm vale ressaltar que qualquer
mudana de poltica precisa ser divulgada em nota explicativa para fins de evidenciar a natureza da
alterao, contas afetadas pela mudana e demais itens relevantes.

8.1 Mudanas na Estimativa
Quando houver mudanas nas estimativas contbeis necessrio que o contabilista tenha
alguns cuidados, especialmente quando tais estimativas tiverem reflexo em contas patrimoniais ou de
resultado. Tambm necessrio que tais mudanas sejam divulgadas demonstrando ao usurio a
natureza e os efeitos provocados.

8.2 Retificao de Erros de Exerccios Anteriores
Antes de apresentar quais os procedimentos aplicveis para correo de erros de exerccios
anteriores importante frisar o que so tais erros. Trata-se de omisses, falhas ou simplesmente
erros nas informaes. Incluem-se como erros os efeitos matemticos, erros na aplicao das
prticas contbeis, interpretaes erradas dos fatos e fraude.
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31

Sempre que possvel entidade deve fazer a correo de tais falhas de forma
retrospectivamente assim que tomar cincia de tais fatos, atravs da utilizao dos seguintes
procedimentos:
a) Reapresentar os valores comparativos para os exerccios anteriores apresentados em que
o erro ocorreu; ou
b) Se o erro ocorreu antes do perodo anterior mais antigo apresentado, recalculando o saldo
inicial dos ativos, passivos e patrimnio lquido do perodo anterior mais antigo apresentado.
necessrio que a entidade faa a divulgao em notas explicativas dos erros de exerccios
anteriores no tocante aos seguintes quesitos:
a) Natureza do erro;
b) O valor da correo de cada conta, com a informao do antes e depois da correo;
c) Quando no for possvel determinar os valores a serem divulgados tal fato precisa ser
destacado em nota explicativa.
Assim que identificado o erro ser necessrio fazer o lanamento para acerto na conta de
Lucros e Prejuzos Acumulados.




























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32

9 REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS
A reduo ao valor recupervel de ativos deve ser aplicada a todos os ativos exceto:
a) Tributos diferidos ativos;
b) Ativos provenientes de benefcios a empregados;
c) Ativos financeiros tratados como Instrumentos Financeiros;
d) Propriedade para Investimento mensurada pelo valor justo;
e) Ativos biolgicos e produtos agrcolas avaliados pelo valor justo.
Os principais ativos submetidos reduo ao valor recupervel so:

Estoques: os estoques precisam ser avaliados quando a sua desvalorizao a cada data de
publicao. Assim ser necessrio comparar cada um dos itens que compem os estoques para
avaliar se o seu valor contbil com o preo de venda menos os custos para completar e vender.
Percebendo-se que algum item est com o valor desvalorizado ser necessrio reduzi-lo at o valor
de venda menos os custos para completar e vender, valor este que dever ser reconhecido no
resultado. Existindo a impossibilidade de avaliar item a item permitido agrupar itens da mesma linha
que possuem utilizaes similares desde que sejam produzidos e vendidos na mesma rea
geogrfica. Por ocasio da publicao se ficar evidenciado que ouve uma valorizao nos estoques,
e em perodo anterior, tiver sido realizada a reduo por desvalorizao, deve-se ento reverter
desvalorizao.
Outros ativos: Se, e apenas se, o valor recupervel do ativo for menor que seu valor contbil,
a entidade deve reduzir o valor contbil do ativo para seu valor recupervel. Esta perda por
desvalorizao dever ser reconhecida imediatamente no resultado a cada divulgao.
A avaliao do valor recupervel do ativo quando no for possvel ser avaliada individualmente
a entidade deve faz-la atravs da unidade geradora de caixa, onde pode ser necessrio fazer a
mensurao utilizando-se da projeo de fluxos de caixa, at porque alguns ativos no so capazes
de gerar fluxos de caixa isoladamente.

Indicadores de desvalorizao
a) Reduo sensvel, alm do esperado, no valor de mercado do ativo;
b) O valor contbil do ativo lquido maior que o valor justo estimado;
c) Obsolescncia ou dano fsico de ativo;
d) Mudanas significativas que afetam o ativo;
e) Informaes internas (entidade) que espelhem desempenho econmico pior que o
esperado;
O valor recupervel de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa o maior valor entre o
valor justo menos despesas para vender (valor lquido de venda)
27
e o seu valor de uso
28
. Se
qualquer um destes valores exceder o valor contbil, o ativo no sofre desvalorizao e, portanto, no
necessrio estimar o outro valor.
O reconhecimento da perda por desvalorizao para uma unidade geradora de caixa deve ser
realizada apenas se o valor recupervel da unidade for menor que o valor contbil da unidade. A
ordem para alocar a reduo dos valores contbeis de diversos elementos pertencentes a uma

27
O valor lquido de venda deve ser considerado entre partes conhecedoras e interessadas.
28
O valor de uso o valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera obter de ativo.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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33

unidade geradora de caixa : gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) e em seguida
proporcional para os demais itens pertencentes unidade.
A unidade geradora de caixa no deve ter seus valores reduzidos inferiores ao seu valor lquido
de venda, seu valor em uso (quando for possvel determinar) e a zero. Lembrando que o gio sempre
est ligado a algum ativo, assim ele somente poder ser avaliado conjuntamente com outro ativo,
logo de uma unidade geradora de caixa.
O gio adquirido atravs da combinao de negcios deve ser alocado a unidade geradora de
caixa que melhor reflita o uso da sinergia daquele. Quando no for possvel relacionar o gio
adquirido a uma unidade especfica, deve ser avaliada a entidade como um todo ou at mesmo o
grupo da entidade.
A perda por desvalorizao reconhecida como gio advindo de expectativa de rentabilidade
futura no deve ser revertida, para os demais ativos possvel reverso em perodos
subseqentes.

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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34

10 TESTE DE RECUPERABILIDADE IMPAIRMENT
O teste de recuperabilidade definido em norma especfica do CPC N. 01 exige que a entidade,
periodicamente, deve avaliar o grau de recuperabilidade de seus ativos. Um ativo que est
reconhecido no balano, mas que no possa ter fluxos de caixas futuros que recuperem o seu valor
ou que no tenha indicaes que dem a ele uma garantia de recuperabilidade dever ter seus
valores reduzidos.
A Lei no. 6.404/76, pargrafo 3. do art. 183 determina que a companhia deve avaliar
periodicamente a recuperabilidade dos valores registrados no imobilizado e no intangvel. J a
doutrina contbil no faz a limitao do teste de impairment, logo ele se aplicaria a todos os ativos
indistintamente.
O CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos o qual se tornou obrigatrio atravs da
Resoluo CFC n. 1.110/07 determina que se os ativos estiverem avaliados por valor superior ao
valor recupervel por meio do uso ou da venda, ser necessrio reduzir esses ativos ao valor
recupervel atravs do reconhecimento de uma perda por desvalorizao no resultado.
No existe uma regra rgida a ser adotada para o caso do imobilizado e do intangvel, porm o
CPC 27 determina que a entidade deve aplicar o CPC 01 para fins desta anlise. O que preciso
deixar claro que o objetivo da doutrina contbil evitar que qualquer ativo que figure no balano
patrimonial por valor acima do recupervel.
Na prtica assim que a entidade realizar o teste de recuperabilidade (impairment) e constatar
que ouve uma perda do ativo que foi submetido ao referido teste ser necessrio reconhecer no
resultado uma perda e lanar a contra partida como conta redutora do referido ativo com o nome de
perdas estimadas por reduo ao valor recupervel.
O CPC 01 deixa claro que as entidades precisam avaliar pelo menos no final de cada exerccio
ou perodo contbil se existe alguma indicao de que um ativo tenha perdido valor. Esta mxima
aplica-se tambm para os ativos reavaliados que foram por algum motivo mantido no balano
patrimonial, porm neste caso a perda por desvalorizao deve ser lanada diretamente na reserva
de reavaliao mantida no patrimnio lquido. Ainda segundo o Pronunciamento Tcnico CPC 01
inclusive os impostos a compensar ou recuperar esto sujeitos ao teste de impairment.
Sempre que um ativo no puder ser avaliado isoladamente, por no possuir vida prpria, ser
necessrio avali-lo dentro de uma unidade geradora de caixa
29
.
O gio pago por expectativa de rentabilidade futura o conhecido goodwill o qual tenha sido
adquirido, e que est classificado como ativo intangvel e que no possa ser avaliado individualmente
deve ser alocado a cada uma das unidades de caixa da qual faa parte ou contribua para gerao de
fluxos de caixas futuros.
O reconhecimento de uma perda por desvalorizao deve reduzir o valor contbil dos ativos
que compem uma unidade geradora de caixa dentro da seguinte ordem:
a) gio alocado a unidade geradora de caixa;
b) Reduo proporcional dos demais ativos que compem a unidade geradora de caixa.
possvel fazer a reverso da perda por desvalorizao tanto das situaes individuais de
ativos como para os casos das unidades geradoras de caixa. (PME, item 27.4) O PME simplesmente
se limitou a afirmar que a reverso possvel. Porm, o CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de

29
Unidade Geradora de Caixa o menor grupo identificvel de ativos que gera as entradas de caixa que so em grande parte
independentes das entradas de caixa provenientes de outros ativos ou de grupos de ativos.
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35

Ativos, item 114, deixa claro que possvel reverter uma perda reconhecida anteriormente, exceto
gio por expectativa de rentabilidade futura, APENAS se tiver havido uma mudana nas estimativas
utilizadas para determinar o valor recupervel do ativo desde a ltima perda por desvalorizao que
foi reconhecida.
Se a reverso for realmente necessria dentro do parmetro anteriormente citado, o
lanamento contbil ser realizado no resultado como ganho (Crdito) e na conta redutora do bem
como aumento do valor (Dbito), como uma espcie de estorno do todo ou de uma parte do
lanamento realizado em perodo anterior, assim tambm por analogia possvel concluir que em se
tratando de bem reavaliado o valor da reverso dever ser realizada na conta que outrora suportou a
perda, via de regra a conta de reavaliao do patrimnio lquido.

10.1 Caso prtico de teste de recuperabilidade - impairment
A seguir ser apresentado um exemplo prtico o qual ilustrar principalmente os lanamentos a
serem realizados: reconhecimento inicial do ativo R$ 30.000,00, depreciao acumulada R$
10.000,00 e valor contbil R$ 20.000,00. A entidade percebeu que o valor de mercado deste ativo
diminuiu consideravelmente e assim ir fazer o teste de impairment.
Laudo de avaliao de recuperabilidade impairment

Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso o valor de venda que
resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:

30
O teste realizado revelou que a vida til do ativo ser de 5 anos, assim os fluxos de caixa sero projetados dentro deste
tempo.
31
Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.
IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda do ativo R$ 15.000,00
Custo de venda (1.000,00)
Valor lquido de venda do ativo 14.000,00
IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS
Perodos futuros
30
Fluxos Caixa estimado Valor presente
31

X1 7.500,00 6.696,43
X2 4.000,00 3.188,78
X3 2.700,00 1.921,80
X4 1.200,00 762,62
X5 900,00 510,68
Total 13.080,31
CONTABILIZAO
Valor contbil do ativo 20.000,00
Valor mximo recupervel 14.000,00
Perda por desvalorizao 6.000,00
D = Perda por desvalorizao (Resultado) 6.000,00
C = Perdas estimadas por valor no recupervel (Redutora do ativo) 6.000,00
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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36

11 AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL

Trata-se de uma novidade implantada pela convergncia s normas internacionais de
contabilidade. Esta conta tem a funo de receber os valores que pertencem ao patrimnio lquido
onde sero contabilizados os valores revistos de alguns itens patrimoniais. Assim possvel afirmar
que na prtica uma forma de correo dos valores de ativos e passivos ao valor justo. Esta
correo busca expressar a realidade patrimonial de uma empresa; e como um ajuste o valor da
conta pode ser para mais ou para menos.
O ajuste de avaliao patrimonial no pode ser confundido com reserva uma vez que no
passa pelo resultado e tambm no pode ser tratado como reavaliao uma vez que no possui
relao com o mercado e sim com o valor justo.
O ajuste de avaliao patrimonial foi introduzido atravs da Lei n. 11.638/07, a qual incluiu
como subgrupo do patrimnio lquido a conta ajuste da avaliao patrimonial. A referida lei destaca
que sero classificadas como ajustes de avaliao patrimonial, enquanto no computadas no
resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia, as contrapartidas de aumentos ou
diminuies de valor atribudo a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a
valor justo.
Via de regra, sero avaliados ao valor justo e reconhecidos na conta ajuste da avaliao
patrimonial, os seguintes itens:
a) Instrumentos financeiros destinados venda futura, classificados no ativo circulante ou no
realizvel a longo prazo;
b) Passivos financeiros que atendam as classificaes do mercado;
c) Ativos e passivos resultantes de reorganizao societria Fuso, Ciso e Incorporao;
d) Variaes cambiais de investimentos no exterior.
Para facilitar a compreenso sero apresentados alguns exemples e modelos de
contabilizao, conforme a seguir:
A entidade investe em instrumentos financeiros o valor de R$ 1.000.000,00 valor pago a vista.
Contabilizao:
ATIVO
NO CIRCULANTE
D Investimentos Temporrios (RLP)................1.000.000,00
ATIVO
CIRCULANTE
C Banco..........................................................1.000.000,00

Para fins de divulgao a entidade faz avaliao do investimento a valor justo e o investimento
tem o valor justo de R$ 1.200.000,00.
Contabilizao:
ATIVO
D Investimentos Temporrios............................ 200.000,00
PATRIMNIO LQUIDO
C Ajuste da Avaliao Patrimonial..................... 200.000,00

Quando a entidade resgata o investimento pelo valor de R$ 1.200.000,00 ser necessrio:
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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37

Contabilizao:
ATIVO
CIRCULANTE
D Banco...........................................................1.200.000,00
C Investimentos Temporrios..........................1.200.000,00
Tendo em vista que o investimento foi resgatado entidade tambm deve reconhecer os
valores correspondentes a este investimento registrado na conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial
da seguinte maneira:
Contabilizao:
PATRIMNIO LQUIDO
D Ajuste da Avaliao Patrimonial..................... 200.000,00
DEMONSTRAO DO RESULTADO
C Outra Receita Operacional............................ 200.000,00.

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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38

12 AJUSTE A VALOR PRESENTE
O Ajuste a Valor Presente tem por objetivo efetuar o ajuste para demonstrar o valor presente
de um fluxo de caixa futuro.
O Ajuste a Valor Presente (AVP) encontra-se determinado na literatura contbil atravs do
Pronunciamento Tcnico CPC 12, e, tambm pela legislao comercial atravs da Lei n. 11.638/2007
onde de maneira expressa ficou estabelecido o desconto a valor presente para CONTAS A
RECEBER E A PAGAR DE LONGO PRAZO e em alguns casos para as contas de curto prazo.
s operaes de longo prazo independente das taxas de juros explcitos embutidos exigida o
ajuste a valor presente.
Os tributos tambm devem ser submetidos ao AVP, exceto aos tributos diferidos sobre o lucro,
como o imposto de renda e contribuio social.
A Lei n. 6.404/76 embora trata das sociedades annimas, em muitas situaes tambm se
aplica subsidiariamente as demais sociedades empresrias, e assim tal lei deixa clara a exigncia da
aplicao do AVP, quando determina: VIII os elementos do ativo decorrentes de operaes de
longo prazo sero ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito
relevante.
O Ajuste a Valor Presente possvel de ser determinado a partir dos seguintes requisitos:
a) Valor do fluxo de caixa;
b) Data do referido fluxo financeiro; e
c) A taxa desconto aplicvel transao.
Existem alguns ativos e passivos que no tem como ser trazidos a valor presente por no
possuir um dos requisitos indispensveis, entre eles o mais comum so os contratos de mtuo
realizados entre partes relacionadas onde na maioria das vezes no se tem clara a data de
vencimento ou de realizao.
O CPC 12 Ajuste a Valor Presente estabelece que:
Os elementos integrantes do ativo e do passivo decorrentes de operaes de longo prazo, ou
de curto prazo quando houver efeito relevante, deve, ser ajustados a valor presente com base
em taxas de desconto que reflitam as melhores avaliaes do mercado quando o valor do
dinheiro no tempo e os riscos especficos do ativo e do passivo em suas datas originais. (CPC
12, item 21)
Lembrando que o AVP deve ser aplicado no reconhecimento inicial de ativos e passivos e a
quantificao precisa ser realizada em base exponencial pro rata, a partir da data da transao. O
ajuste deve ser registrado em conta retificadora para facilitar a visualizao do registro original, onde
os juros a apropriar, encargos, receitas financeiras a transcorrer, para assim manter segregado o
valor do bem, direito ou obrigao. Uma vez ajustado no reconhecimento inicial, o item no
monetrio, no deve mais ser submetido a ajustes subseqentes no que diz respeito figura dos
juros embutidos, conforme CPC 12, item 09.
O mtodo a ser aplicado a taxa efetiva de juros a qual deve se aplicado inclusive sobre os
tributos inclusos no valor da transao, e ainda uma vez aplicada taxa efetiva de justos no
reconhecimento inicial no ser possvel alter-la no transcorrer do tempo, devendo ela permanecer a
mesma do incio ao final da operao.
A contabilizao ser realizada no momento inicial da transao, conforme a seguir
demonstrada:
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39

Dados da transao:
a) Venda de produtos (Mquina) pelo valor prefixado de R$ 20.000,00;
b) Prazo para recebimento de 18 meses;
c) Taxa de juros de 3% ao ms.
d) Data da transao: 20/11/X1.




Empresa vendedora:
Registro da venda
Data: 20/11/X1.
D/C CONTA VALOR
D
ATIVO CIRCULANTE
Duplicatas a Receber R$ 14.444,44
D
ATIVO NO CIRCULANTE
32

Duplicatas a Receber R$ 5.555,56
C
DRE
Receita Bruta de Vendas de Produtos R$ 20.000,00
Registro do Ajuste a Valor Presente
Data: 20/11/X1.
D/C CONTA VALOR
D
DRE
Receita Bruta de Vendas de Produtos
R$ 8.252,10
C
ATIVO CIRCULANTE
Duplicatas a Receber
AVP Receita Financeira Comercial a Apropriar (R$ 5.959,85)
C
ATIVO NO CIRCULANTE
Duplicatas a Receber
AVP Receita Financeira Comercial a Apropriar (R$ 2.292,25)
Contabilizao atravs de razonetes
Duplicatas a Receber (AC) Duplicatas a Receber (ANC)
14.444,44 5.555,56
14.444,44 5.555,56

Vendas de Produtos (DRE) AVPRec Fin Apropriar (AC)
8.252,10 20.000,00 (R$ 5.959,85)
11.747,90 (R$ 5959,85)

AVP-Rec Fin Apropriar (ANC)
(R$ 2.292,25)
(R$ 2.292,25)

32
So classificados no Circulante os valores a realizar at doze meses aps a data das demonstraes contbeis.
Clculo na HP
FV = 20000
i = 3
n = 18
PV = ?
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40

Balano Patrimonial (Posio Patrimonial Financeira) da vendedora em 30/11/X1
ATIVO R$ 11.747,90
ATIVO CIRCULANTE
Duplicatas a Receber
AVP Receita Fin. Com. a Apropria
R$ 8.484,58
R$ 14.444,44
(R$ 5.959,85)
ATIVO NO CIRCULANTE
Contas a Receber
AVP Receita Fin. Com. a Apropriar
R$ 3.263,31
R$ 5.555,56
(R$ 2.292,25)

Demonstrao do Resultado do Exerccio Encerrado 30/11/X1
Receitas de Vendas e Servios
33
R$ 11.747,89
(-) Dedues de vendas
Receita lquida de vendas R$ 11.747,89
(-) Custo das Mercadorias/Servios Vendidos
34
R$ 8.700,00
Lucro Bruto R$ 3.047,89
Despesas/Receitas Operacionais
(-) Despesas com vendas
(-) Despesas administrativas
(-) Despesas tributrias
(-) Despesas Gerais
(-) Despesas com investimentos em outras sociedades
(+) Receitas com investimentos em outras sociedades
(+) Outras Receitas Operacionais
Resultado antes do resultado financeiro lquido
(+) Receitas Financeiras
(-) Despesas Financeiras
Resultado antes dos tributos sobre o lucro
(-) Proviso para CSLL
(-) Proviso para IRPJ
Resultado lquido das operaes continuadas
(+) Venda do ativo no circulante
(-) Custo do ativo no circulante vendido
(+) Resultado do ajuste a valor justo
Resultado das operaes descontinuadas
(-) Proviso para CSLL - Operaes descontinuadas
(-) Proviso para IRPJ - Operaes descontinuadas
Resultado lquido das operaes descontinuadas
Resultado lquido do exerccio R$ 3.047,89






33
O valor da venda foi registrado pelo valor lquido, ou seja: venda R$ 20.000,00 juros a apropriar de R$ 4.842,50 = R$
15.157,50.
34
O Valor do custo foi atribudo aleatoriamente para fins de ilustrar melhor o resultado.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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41

Apropriao da Receita Financeira ms a ms:
Data: 20/12/X1.
D/C CONTA VALOR
D
ATIVO CIRCULANTE
Duplicatas a Receber
AVP Receita Financeira Comercial a Apropriar R$ 458,45
C
DRE
Receita Financeira Comercial R$ 458,45

Empresa compradora:
Registro da compra
Data: 20/11/X1.
D/C CONTA VALOR
D
ATIVO NO CIRCULANTE
IMOBILIZADO
35

Mquinas e Equipamentos R$ 11.747,90
C
PASSIVO CIRCULANTE
Financiamentos R$ 14.444,44
C
PASSIVO NO CIRCULANTE
Financiamento R$ 5.555,56
D
PASSIVO CIRCULANTE
Encargos Financeiros a Transcorrer (R$ 5.959,85)
D
PASSIVO NO CIRCULANTE
Encargos Financeiros a Transcorrer (R$ 2.292,25)

Representao no Balano Patrimonial (Posio Patrimonial Financeira) da compradora
ATIVO R$ 11.747,90 PASSIVO R$ 11.747,90
ATIVO CIRCULANTE PASSIVO CIRCULANTE R$ 8.484,59
Financiamentos R$ 14.444,44
(-) Encargos Fin. a Transcorrer (R$ 5.959,85)
ATIVO NO CIRCULANTE R$ 11.747,90
IMOBILIZADO
36
R$ 11.747,90

PASSIVO NO CIRCULANTE R$ 3.263,31
Financiamento R$ 5.555,56
(-) Encargos Fin. a Transcorrer (R$ 2.292,25)


35
Neste caso o Imobilizado foi registrado pelo valor lquido e a conta Financiamento foi ajustada a valor presente. Nada impede
que se ajuste o Imobilizado ao invs do Financiamento, porm da maneira como foi feito fica mais fcil o tratamento da
depreciao do Imobilizado na etapa posterior.
36
O Imobilizado foi registrado pelo valor lquido sem os juros.
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42

13 INSTRUMENTOS FINANCEIROS BSICOS
Instrumento financeiro um contrato que gera um ativo financeiro para a entidade, e um
passivo financeiro ou instrumento patrimonial para outra entidade.
Os principais exemplos de instrumentos financeiros so: caixa, depsitos vista, ttulos,
duplicatas, letras negociveis, ttulos a receber, emprstimos a receber e a pagar, ttulos da dvida,
investimentos em aes preferenciais no conversveis e em aes ordinrias e aes preferncias
no resgatveis e compromissos para receber emprstimo se o compromisso no puder ser quitado
em caixa.
Quando um ativo ou passivo financeiro reconhecido a entidade deve avali-lo pelo custo da
operao. (PME, item 11.13).
As transaes financeiras como emprstimos de longo prazo so avaliadas com base no valor
presente dos pagamentos futuros, utilizando a taxa efetiva de juros.
O reconhecimento e a mensurao inicial de ativos e passivos financeiros deve ser feito pelo
valor justo atravs do resultado, exceto quando se tratar de transao financeira quando a entidade
avalia seus ativos e passivos financeiros com base no valor presente de pagamentos futuros,
descontados pela taxa de juros de mercado para instrumentos da dvida semelhante.
Ainda quanto a mensurao importante deixar claro que os valores de ativos financeiros a
receber precisam ser reconhecidos pelo recebedor com base no valor presente a receber vista,
considerando o valor principal e juros.
Para os valores a receber de um cliente resultante de vendas a curto prazo o reconhecimento
se d pelo valor total da transao, que via de regra o valor da nota fiscal.
Nas vendas a crdito de mdio e longo prazo, como por exemplo um parcelamento em 24
meses, sem juros, o reconhecimento se d pelo preo corrente a vista, porm quando este no for
conhecido possvel estim-lo com base no valor presente do recebimentos descontado a taxa de
juros de mercado.
Para compra a vista de aes ordinrias o investimento reconhecido pelo custo histrico, ou
seja: pelo valor efetivamente pago.
J os passivos financeiros, como emprstimos contratados ou conta a pagar, so reconhecidos
pelo valor presente, incluindo juros e amortizao do principal.
As compras realizadas a crdito de curto prazo so reconhecidas com base no valor total, ou
seja: pelo valor da nota fiscal.
Reconhecimento
TIPO DE INSTRUMENTO FINANCEIRO FORMA DE AVALIAO
Vendas a crdito curto prazo. Valor a vista, ou da nota fiscal.
Vendas parceladas sem juros. Preo de venda corrente vista.
37

Compra de aes ordinrias a vista. Valor pago.
Pagamento de emprstimos e contas. Valor presente a ser pago. (juros + amortizao)
Fornecedores a curto prazo. Valor da nota fiscal.




37
Quando no se conhece o preo de venda a vista possvel estimar com base no valor presente dos recebveis descontado
pela taxa de juros de mercado.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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43

Ao final de cada exerccio a entidade avalia os instrumentos financeiros conforme a seguir:
TIPO DE INSTRUMENTO FINANCEIRO FORMA DE AVALIAO
Instrumentos da dvida no circulantes. Custo amortizado.
38

Instrumentos da dvida circulantes. Valor no descontado de caixa.
Transao financeira. Valor presente dos pagamentos futuros.
39

Recebimento de emprstimos. Valor de custo menos redues ao valor recupervel.
Aes negociadas publicamente. Valor justo.
40


Custo amortizado =
( + ) Valor do Reconhecimento Inicial.
( - ) Amortizao do valor principal.
(+ -) Amortizao cumulativa (diferena entre valor inicial e o valor no vencimento).
( - ) Provises para reduo a valor presente ou perdas.
Mtodo da Taxa Efetiva de Juros: utilizado para calcular o custo amortizado de ativos ou
passivos financeiros e de alocar os rendimentos de juros ou despesas com juros pelo regime de
competncia, onde a Taxa Efetiva de Juros determinada com base no valor contbil do ativo ou
passivo financeiro no reconhecimento inicial, ou seja: o custo amortizado do ativo (passivo) financeiro
o valor presente dos recebimentos (pagamentos) futuros de caixa, descontados pela taxa efetiva de
juros, ou ainda: a despesas (receita) com juros no perodo igual ao valor contbil do passivo (ativo)
financeiro no incio do exerccio, multiplicado pela taxa efetiva de juros para o perodo.
Todos os ajustes posteriores ao reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros sero
realizados atravs do resultado, como receita ou despesas do perodo.
Para ilustrar a determinao do custo amortizado de um emprstimo atravs da aplicao da
taxa efetiva de juros ser apresentado a seguir um exemplo:
Dados do contrato de emprstimo:
a) Valor da operao R$ 900,00;
b) Servio de intermediao bancria R$ 50,00;
c) Juros recebidos a cada ano no final do perodo R$ 40,00;
d) Prazo do contrato: 05 anos;
e) Valor do Resgate aps cinco anos: R$ 1.100,00.
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01 950,00
42
66,10 (40,00) 976,11
02 976,11 67,92 (40,00) 1.004,03
03 1.004,03 69,86 (40,00) 1.033,89
04 1.033,89 71,94 (40,00) 1.065,83
05 1.065,83 74,16 (40,00) 1.100,00
(1.100,00) 0,00
Modelo e exemplo adaptados pelo autor a partir do Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade
para Pequenas e Mdias Empresas.

38
Neste caso ser utilizado como mtodo a taxa efetiva de juros.
39
Para esta situao os valores sero lquidos da taxa de juros praticada pelo mercado.
40
Critrios para estimar o valor justo: a) preo cotado para ativo idntico em mercado ativo, ou seja, o preo corrente. b) preo
de transao recente para ativo idntico. c) por tcnicas de avaliao.
41
A taxa de juros determinada pelo mercado, podendo assim ser comparada ao custo de oportunidade, onde a princpio o
valor pr-estabelecido de R$ 40,00, porm o mercado comportou-se diferentemente e tal diferencial est sendo demonstrado
neste quadro. Aqui aleatoriamente atribudo o percentual de 6,9583%.
42
O valor do emprstimo de R$ 900,00 acrescido do servio de intermediao no valor de R$ 50,00.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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44

No final de cada perodo preciso que a entidade avalie o valor recupervel dos ativos e
passivos financeiros avaliados com base no custo ou custo amortizado, se havendo divergncias os
valores precisam ser reconhecidos imediatamente no resultado, lembrando que o valor, uma vez
reduzido, poder no perodo seguinte se aumentado, porm tendo como limite o valor contbil inicial.
Partindo do pressuposto que um ativo financeiro teve seu valor recupervel reduzido em um
perodo, porm no perodo seguinte o valor da perda no valor recupervel diminuiu, a entidade deve
reverter a perda reconhecida anteriormente de forma direta ou atravs de proviso, tendo, portanto
reflexo imediato no resultado.
As principais evidncias que um ativo financeiro sofreu reduo esto ligadas a dificuldade
financeiras do emissor ou devedor, quebra de contrato, inadimplncia, provvel falncia do credor,
reduo provvel nos fluxos de caixa estimados, sem contar com situaes gerais como: economia,
tecnologia entre outros.
Um ativo financeiro precisa ser baixado quando for liquidado, quando forem transferidos os
benefcios e riscos da propriedade, ou ainda quando embora a entidade ainda possua alguns riscos
ou benefcios, porm a mesma no tem mais o controle sobre o ativo. Lembrando que ativos e
passivos nunca podem ser compensados entre si para fins de baixa, devendo sim refletir no
resultado.
Um exemplo clssico de transferncia de riscos e benefcios futuros pode acontecer quando
uma entidade faz a transferncia de suas duplicatas ao banco, onde este assume o risco pelo
recebimento das referidas duplicas. Neste caso necessrio baixar imediatamente o valor
transferido, pois a entidade no possui mais expectativa de benefcios e nem tampouco de riscos
futuros. Porm se ainda existir a responsabilidade solidria da entidade em honrar os pagamentos de
possveis clientes inadimplentes preciso registrar o valor recebido do banco como emprstimo
garantido pelos recebveis.
Os passivos financeiros somente podero ser baixados ou desreconhecidos quando
efetivamente forem extintos.

Exemplo de Contabilizao de Duplicatas Descontadas
Quando o Banco assume o risco:
D = Bancos C/C (AC)..................................................... R$ 18.000,00
D = Despesas com Juros (DRE)...................... R$ 2.000,00
C = Duplicas a Receber (AC)............................. R$ 20.000,00
Posio patrimonial antes da operao de desconto
ATIVO PASSIVO
Circulante Circulante
Bancos 0,00
Duplicatas a Receber 20.000,00


Posio patrimonial aps a operao de desconto
ATIVO PASSIVO
Circulante Circulante
Bancos 18.000,00
Duplicatas a Receber 0,00

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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Quando o Banco no assume o risco:
D = Bancos C/C (AC)..........R$ 18.000,00
D = Despesa com Juros (DRE)........................R$ 2.000,00
C = Desconto de Duplicatas (PC)........................R$ 20.000,00

Posio patrimonial antes da operao de desconto
ATIVO PASSIVO
Circulante Circulante
Bancos 0,00
Duplicatas a Receber 20.000,00


Posio patrimonial aps a operao de desconto
ATIVO PASSIVO
Circulante Circulante
Bancos 18.000,00
Duplicatas a Receber 20.000,00
Duplicatas Descontadas 20.000,00
Neste caso percebe-se que o banco na realidade efetuou um emprstimo, porm as duplicatas
serviro de garantia, porm se a duplicata descontada no for quitada o cliente ter que fazer o
pagamento ao banco.

Divulgao
Quanto aos instrumentos financeiros bsicos a entidade deve divulgar ativos e passivos
financeiros contabilizados, especialmente os ativos financeiros avaliados pelo valor justo com ajustes
ao resultado (demonstrar os critrios aplicados), avaliados pelo custo amortizado e instrumentos
patrimoniais avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel; passivos financeiros avaliados
pelo custo amortizado e emprstimos avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel.
Para contratos de longo prazo necessrio divulgar condies contratuais como: taxa de juros,
vencimento, garantias, e outros termos considerados relevantes formao de opinio por parte dos
usurios das informaes contbeis.
No tocante ao desreconhecimento a entidade precisa divulgar a natureza dos ativos, riscos,
valores contbeis e demais itens relevantes.
Precisam igualmente ser divulgada quebra de contratos, garantias do tipo penhora, alienao e
outras.
Quanto as receitas, despesas, ganhos e perdas preciso divulgar:
a) Receita, despesa, ganhos ou perdas, incluindo mudanas no valor justo, reconhecidos em:
ativos e passivos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado e avaliados pelo custo
amortizado;
b) Receita e despesa total de juros, usando o mtodo de juros efetivos para ativos e passivos
que no so avaliados pelo valor justo atravs do resultado.
c) Valor de qualquer perda por reduo no valor recupervel para cada classe de ativo
financeiro.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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14 OUTROS TPICOS SOBRE INSTRUMENTOS FINANCEIROS
Este assunto abordado pela Seo 12 do Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para
Pequenas e Mdias Empresas tendo como alcance todos os instrumentos financeiros exceto os
seguintes:
a) Instrumentos financeiros bsicos;
b) Participaes em controladas, coligadas e empreendimentos controlados em conjunto;
c) Direitos e obrigaes de empregadores no mbito dos planos de benefcios aos
empregados;
d) Direitos no mbito dos contratos de seguro, a no ser que o contrato de seguro possa
resultar na perda para ambas as partes como resultado de termos contratuais que no esto
relacionados a: mudanas nos risco segurado, nas taxas de cmbio; ou na inadimplncia de uma das
partes contratadas.
e) Instrumentos financeiros que satisfaam a definio de patrimnio lquido da prpria
entidade;
f) Arrendamento;
g) Contratos para contraprestao contingente em combinao de negcios, sendo que esta
exceo vlida somente para o adquirente.

Reconhecimento e Mensurao Inicial
O reconhecimento inicial deve ser feito quando a entidade torna-se parte das disposies
contratuais, e assim um ativo ou passivo financeiro deve ter seu reconhecimento inicial mensurado
pelo valor justo, que via de regra o preo de transao.

Mensurao subseqente
A entidade deve ao final de cada perodo avaliar os instrumentos financeiros pelo valor justo
com reflexo no resultado, exceto para: instrumentos patrimoniais que no so comercializados
publicamente e cujos valores justos no podem, de outra maneira, ser medidos de forma confivel, e
contratos ligados a tais instrumentos que, se exercidos, resultaro em entrega de tais instrumentos,
so avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel.
Hedge:
43
tendo em vista que uma grande parcela das empresas de pequeno e mdio porte no
atuarem com hedge tal instrumento no ser abordado de forma especfica, sendo assim, o leitor,
dever consultar a Seo 12, item 12.5 onde encontrar as orientaes especficas para tal aplicao.


43
Em finanas hedge significa cobertura, assim hedge um instrumento que visa proteger operaes financeiras contra o risco
de grandes variaes de preo de determinado ativo. Quando se realiza um determinado investimento com o objetivo
especfico de reduzir ou eliminar o risco de outro investimento ou transao se est fazendo hedge. Percebe-se que na prtica
uma forma de proteger uma aplicao financeira. Os investidores mais conservados buscam no hedge uma segurana maior,
mesmo que sabendo que a rentabilidade ser menor.

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47

15 ESTOQUES

So considerados estoques os ativos que a entidade manter para venda no curso normal dos
negcios, no processo de produo para venda ou na forma de materiais ou suprimentos para serem
utilizados no processo de industrializao ou na prestao de servios.
No sero aqui tratados os estoques de produtos agrcolas e florestais, minerais e imveis.
Os estoque so avaliados (mensurados) pelo menor valor entre o CUSTO ou pelo VALOR
REALIZVEL LQUIDO, dos dois o menor.
44

O custo dos estoques formado por todos os custos de compra, transformao e outros
incorridos at o momento do produto ou mercadoria ser colocado no depsito ou no local onde ser
vendido, inclusive tributos no recuperveis, transporte, manuseio e outros necessrios como: mo-
de-obra de transformao tanto a direta quanto a indireta.
Os custos indiretos fixos devem ser alocados com base na capacidade normal das instalaes
de produo. Em situaes consideradas anormais os custos precisam ser reconhecidos como
despesas no perodo em que sero incorridos. J os custos indiretos variveis devem ser alocados
com base no uso real das instalaes de produo.
Os custos indiretos de matrias-primas que no puderem ser alocados aos produtos de
maneira direta devero ser alocados de maneira racional e consciente.
Sempre que ficar evidenciado que a aquisio dos estoques est sendo realizada com custo
financeiro pela dilao do pagamento ser necessrio reconhecer estes valores como juros durante o
perodo de financiamento.
Tambm no sero tratados como custos dos estoques a quantidade anormal de mo-de-obra,
material ou outros desperdcios, estocagem aps o produto estar pronto, despesas administrativas e
despesas de venda.
O custo do servio, via de regra, formado pela mo-de-obra de pessoal direta ou
indiretamente envolvidas com o servio.


15.1 Avaliao dos estoques
A entidade pode valer-se das tcnicas do mtodo de custo-padro, mtodo de varejo ou preo
de compra mais recente. Assim so vlidos como mtodos de avaliao do custo dos estoques o
PEPS (Primeiro a Entrar Primeiro a Sair) ou o Custo Mdio Ponderado.
45

Ser necessrio adotar o mesmo critrio para itens de mesma natureza e uso similar, porm
para itens de natureza diferentes podem ser aplicados mtodos diferentes.

15.2 Reduo ao valor recupervel de estoques
Ao final de cada exerccio a entidade dever fazer uma anlise dos estoques para ver se existe
a necessidade de reduzir o seu valor recupervel. Sempre que um item ou um grupo precise ser
reduzido ao valor recupervel, onde o preo de venda menos custos para completar a produo e
vender indiquem tal razo, ser necessrio reconhecer tal perda por reduo ao valor recupervel. Se
em perodos posteriores ficar constatado que tal perda deixou de existir ser necessrio revert-la.

44
Resoluo CFC n. 1.170/2009, Item 09. O valor realizvel lquido a quantia lquida que uma entidade espera realizar com a
venda do estoque no curso normal dos negcios, neste caso do valor lquido j esto deduzidos os custos estimados para a
concluso do produto e tambm os gastos necessrios para a venda.
45
Resoluo CFC n. 1.170/2009, item 25.
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48

Em relao aos estoques a entidade deve divulgar as prticas contbeis adotadas para avaliar
os estoques, descrevendo o mtodo de custo, o valor contbil total dos estoques e o detalhe de cada
grupo, os valores reconhecidos como despesa durante o perodo, perdas por reduo ao valor
recupervel ou revertidos para o resultado, estoques dados como garantias se for o caso.
Para avaliar se existe necessidade de realizar a reduo dos estoques ao valor realizvel
diversos so os indicadores, porm as principais evidncias, entre elas: variao dos preos e nos
custos diretos, materiais entre outros.
O custo de reposio dos materiais pode ser a melhor medida disponvel do seu valor
realizvel lquido.
46


15.3 Aquisio de Produtos ou Mercadorias a Prazo
47

Geralmente as compras de estoques so realizadas para pagamento a prazo, e neles esto
inseridos juros para remunerao do dinheiro no tempo.
Sempre que existir financiamento necessrio avaliar o valor do preo em condies de
pagamento a vista e o valor que efetivamente est sendo cobrado. Os juros no fazem parte dos
estoques e precisam ser reconhecidos como despesa de juros durante o perodo do financiamento.
48

Exemplo prtico compra a prazo:
Descrio Preo a vista Preo a prazo Juros
Produto x 20.000,00 22.000,00 2.000,00

Contabilizao:
D = Estoques (AC)...........................................R$ 20.000,00
D = Juros a Transcorrer (conta redutora PC)..R$ 2.000,00
C = Fornecedor (PC).......................................R$ 22.000,00

Representao no Balano Patrimonial:
ATIVO 20.000,00 PASSIVO 20.000,00
CIRCULANTE 20.000,00 CIRCULANTE 20.000,00
Estoques 20.000,00

Fornecedores 22.000,00
Juros a Transcorrer (2.000,00)
Nos casos em que o Estoque for tido como Ativo Qualificvel
49
os custos de emprstimos so
atribuveis aos produtos adquiridos, portanto fazem parte do custo de tal produto. Lembrando que
este critrio no se aplica aos estoques que so manufaturados ou produzidos em larga escala e em
bases repetitivas.

46
Base legal: Resoluo CFC n. 1.170/2009, item 32.
47
Neste caso ser necessrio fazer o Ajuste a Valor Presente, conforme CPC 12).
48
Resoluo CFC n. 1.170/2009, item 18.
49
Ativo Qualificvel um ativo que, necessariamente, demanda um perodo de tempo substancial para ficar pronto para seu
uso ou venda. Exemplos: construes de barcos, avies, etc. (Base Legal: CPC 20, Resoluo CFC n. 1.171/2009).
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49

16 INVESTIMENTO EM CONTROLADA E EM COLIGADA
Alguns comentrios gerais e conceituais se fazem necessrios para melhor interpretar este
captulo. Inicialmente preciso fazer as definies dos principais itens presentes, conforme a seguir:
Coligada: a entidade constituda ou no em forma de sociedade, da qual o investidor tem
influncia significativa
50
e que no controlada e nem investimento em empreendimento controlado
em conjunto.

16.1 Mensurao dos investimentos em coligadas
Trs so as principais modalidades metodolgicas possveis de serem aplicadas, devendo
sempre ser observada a legislao comercial quanto a possveis impeditivos.
Mtodo do custo: quando existe cotao de preo publicada ser aplicado o mtodo do valor
justo, j nos demais casos, poder ser utilizado como mtodo o custo menos quaisquer perdas
acumuladas por reduo ao valor recupervel.
O recebimento de valores de coligadas como lucros ou dividendos ou quaisquer outras
distribuies sero contabilizados como receitas.
Mtodo da equivalncia patrimonial: este reconhece inicialmente pelo preo de transao,
inclusive os prprios custos transacionais e em seguida ajustado para refletir a participao do
investidor no resultado e em resultados abrangentes da entidade coligada. Para este mtodo os
recebimentos de distribuies reduzem o valor contbil do investimento. Tendo em vista que este
mtodo traz para dentro da entidade investidora reflexos diretos da entidade coligada necessrio
que tais reflexos estejam dentro da mesma data focal, admitida uma defasagem mxima de 60 dias.
Ainda se as prticas contbeis da coligada forem divergentes das praticadas pelo investidor ser
necessrio ajustar as demonstraes contbeis da coligada, exceto quando isto for impraticvel.
Quando o investidor deixar de ter influencia significativa dever deixar de usar o mtodo da
equivalncia patrimonial.
Mtodo do valor justo: trata-se do preo de transao, exceto os custos da transao. A cada
fechamento de perodo (ms, bimestre, trimestre, ou anual) o investidor deve avaliar seus
investimentos em coligadas pelo valor justo e as alteraes devem ser reconhecidas no resultado.
Os investimentos em coligadas so classificados como ativos no circulantes.
Quanto aos investimentos em coligadas ser necessrio divulgar a prtica contbil, valor
contbil dos investimentos e o valor justo dos investimentos contabilizados pelo mtodo da
equivalncia patrimonial para os quais exista cotao de preo publicada. Quando a contabilizao
for realizada pelo mtodo do custo ser necessrio divulgar o valor dos dividendos ou distribuies
recebidos, j quando o mtodo for a equivalncia patrimonial ser necessrio segregar a participao
no resultado em coligadas e ainda a participao em operaes descontinuadas dessas entidades. A
aplicao do mtodo do valor justo exige que seja divulgada a base para clculo do valor justo ou
tcnica de avaliao quando esta for utilizada.


50
Trata-se do poder de participar nas decises da poltica financeira e operacional, mas que no chega ao ponto de controle ou
controle conjunto como os casos de joint venture. Quando o investidor detm de forma direta ou indiretamente 20% ou mais do
poder de voto presume-se que tenha influncia significativa.
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50

17 INVESTIMENTO EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO Joint Venture
Empreendimento controlado em conjunto uma forma de administrao de uma atividade
econmica onde as decises estratgicas, financeiras e operacionais so tomadas com aprovao
unnime dos que compartilham o controle. Assim pode-se afirmar que contratualmente atravs de um
acordo de vontades duas ou mais partes empreendem uma atividade a qual ter controle conjunto.
Partindo do pressuposto que ativos e passivos podem ser compartilhados entre os
empreendedores, logo tais fatos contbeis precisam ser reconhecidos por cada um dos
empreendedores em suas respectivas contabilizaes. A poltica contbil deve percorrer pelos
mtodos do custo, equivalncia patrimonial e valor justo.
Sempre que o empreendedor comprar ou vender ativos para empreendimentos controlados em
conjunto ser necessrio fazer o reconhecimento de qualquer lucro ou prejuzo resultante da
operao de maneira que reflita a substncia da operao dentro do princpio da primazia da
realidade. Com a transferncia dos riscos e benefcios significativos da propriedade, ser necessrio
reconhecer apenas a parte do lucro ou prejuzo atribuvel participao dos outros empreendedores.
O valor total do prejuzo deve ser reconhecido quando houver evidencia de perda por reduo ao
valor recupervel.
Quando se tratar de compra de ativos para fins de joint venture no se reconhece a
participao nos lucros da transao do empreendimento at que revenda os ativos para parte
independente.
Quanto a atividade de joint venture ser necessrio divulgar a poltica contbil utilizado para
reconhecimento das participaes, valor contbil dos investimentos, valor justo dos investimentos em
entidades controlas em conjunto contabilizado com a utilizao do mtodo da equivalncia
patrimonial para os quais exista cotao de preos publicadas, total dos compromissos financeiros,
quando avaliado pela equivalncia patrimonial ser necessrio segregar a participao no resultado
em coligadas e ainda a participao em operaes descontinuadas dessas entidades. A aplicao do
mtodo do valor justo exige que seja divulgada a base para clculo do valor justo ou tcnica de
avaliao quando esta for utilizada.

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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51

18 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO
As propriedades para investimento via de regra so terrenos, edificaes ou outras
participaes imobilirias que o investidor possui como forma de investimento buscando retorno
atravs da valorizao imobiliria ou ainda para aluguis. Para tanto preciso que seja possvel
avaliar tal investimento de maneira confivel pelo valor justo por meio do resultado, agora quando isto
no for possvel o investimento deve ser contabilizado como imobilizado e ser tratado como tal.
O reconhecimento inicial ser realizado atravs do custo, que abrange o preo de compra e
demais custos diretos como: corretagens, tributos e outros. Quando a aquisio for realizada de
maneira parcelada ou financiada o custo ser o valor presente de todos os pagamentos futuros.
Aps o reconhecimento inicial a mensurao ser pelo valor justo quando este puder ser
determinado de maneira confivel, sem custo ou esforo excessivo, sendo neste caso feita a cada fim
de perodo e os valores das alteraes reconhecidos no resultado. No sendo possvel a avaliao do
investimento pelo valor justo ser esto tratado como imobilizado. Este fato precisa ser divulgado e
no se trata de mudana de poltica contbil e sim de circunstncias, e uma vez que o valor justo
novamente possa ser apurado conforme descrito anteriormente tal item volta a ter a condio de
propriedade de investimento.
Ser necessrio divulgar os mtodos e pressupostos significativos aplicados na determinao
do valor justo da propriedade para investimento, restries, obrigaes contratuais, conciliao entre
valores iniciais e finais, demonstrando ganhos, perdas, transferncias, alienaes, se o item estiver
arrendado informar arrendatrio e condies relevantes.

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52

19 IMOBILIZADO
Imobilizados so ativos tangveis, corpreos, que a entidade mantm para uso na produo, ou
fornecimento de bens ou servios para aluguel a terceiros ou para fins administrativos e que espera
que sejam utilizados durante mais de um perodo. Tambm so considerados como imobilizados as
propriedades para investimento cujo valor no pode ser mensurado de maneira confivel sem custo
ou esforo excessivo pelo valor justo.
O reconhecimento de um imobilizado somente deve ser feito quando for provvel que algum
benefcio econmico futuro flua para entidade e tiver um custo ou valor que possa ser medido em
bases confiveis, ou seja: quando a entidade assume os RISCOS, BENEFCIOS e o CONTROLE do
imobilizado, com ou sem a transferncia de titularidade.
51

Os bens adquiridos com vida til inferior a um perodo contbil, geralmente um ano, no devem
ser ativados.
No caso de manuteno, ou reparos em imobilizado, como mquinas, importante lembrar que
tais gastos so considerados despesas do exerccio, porm a reposio de peas ou partes
defeituosas, quando relevantes podem ser consideradas como custo do imobilizado, porm vale
lembrar que a pea ou parte defeituoso precisa ser baixada para assim considerar a nova pea como
custo.
52

No tocante a terrenos e edificaes eles precisam ser contabilizados em separado, mesmo
quando adquiridos conjuntamente.
O imobilizado quando adquirido deve ser mensurado inicialmente pelo seu custo, aqui
compreendidos: preo de compra, taxas legais incidentes, corretagem, tributos no recuperveis,
todos os custos diretos necessrios para colocar o bem em condies de uso. Lembrando que a
aquisio a prazo com pagamento de juros, estes no podem ser tratados como custos, assim o
custo o preo vista.
Exemplo prtico: aquisio de uma mquina financiada, com prazo de carncia de 24 meses
para pagamento.
Descrio Preo a vista Preo a prazo Juros
Mquina Industrial 200.000,00 280.000,00 80.000,00
Contabilizao:
53

D = Mquinas e Equipamentos (ANC...........................R$ 200.000,00
D = Juros a Transcorrer (conta redutora PNC).............R$ 80.000,00
C = Contas a Pagar (PNC)...........................................R$ 280.000,00

ATIVO 200.000,00 PASSIVO 200.000,00
NO CIRCULANTE 200.000,00 NO CIRCULANTE 200.000,00
IMOBILIZADO Contas a Pagar 280.000,00
Juros a Transcorrer (80.000,00) Mquinas e Equipamentos 200.000,00



51
O CFC ainda no se manifestou sobre a possibilidade de reconhecer como Imobilizado os bens corpreos que esto de
posse da entidade, sobre os quais ela possui os risco, benficos e o controle, porm atendendo princpio da essncia sobre a
forma seria possvel reconhecer tais bens no ativo no circulante, imobilizado, com uma conta redutora no mesmo imobilizado
ou como passivo.
52
Base legal: Resoluo CFC n. 1.177/2009, itens 67/72.
53
Neste caso foi aplicado o Ajuste a Valor Presente, CPC 12. Aqui preciso atentar para ver se no se trata de ativo
qualificvel, previsto no CPC 20.
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53

19.1 Inspeo regular Importante
54

Quando um imobilizado exigir uma inspeo regular para continuar funcionando, o valor deste
procedimento ser reconhecido diretamente no valor contbil do item inspecionado, porm o valor do
custo de inspeo anterior ser baixado. O simples reparo e manuteno so considerados como
despesas do exerccio. (Resoluo n. 1.177/2009, item 12)
A mensurao aps o reconhecimento inicial deve ser realizada pelo custo menos a
depreciao acumulada e possveis perdas por reduo ao valor recupervel.
A depreciao do imobilizado se inicia quando o ativo est em condies de uso e termina
quando ele baixado, lembrando que o fato de o ativo no estar em uso ou ocioso no paralisa a
depreciao.
Quando for determinada a vida til do ativo preciso considerar todos os itens a seguir:
a) Uso esperado do ativo;
b) Desgaste e quebra fsica esperada do ativo, aqui sendo necessrio levar em conta nmeros
de turnos em que o mesmo for utilizado, manuteno, reparo e cuidados especficos;
c) Obsolescncia tcnica ou comercial advinda de progresso tecnolgico ou demanda de
mercado;
d) Limites legais ou semelhantes no uso do ativo, como trmino de contrato de arrendamento
mercantil ou outros.
O mtodo da depreciao deve espelhar o padro pelo qual se espera consumir os benefcios
econmicos futuros do ativo, entre os principais mtodos esto: linha reta, saldos decrescentes,
baseado no uso e unidades produzidas.
55


19.2 Teste de Recuperabilidade Impairment
56

A cada divulgao a entidade deve aplicar a Reduo Valor Recupervel de Ativos, ou seja,
deve aplicar o teste de Impairment.
Trata-se de uma avaliao que dever ser realizada por profissional qualificado com
conhecimento tcnico para tal, tanto profissionais internos quanto externos.
57


Laudo de avaliao de recuperabilidade impairment



54
Resoluo CFC n. 1.177/2009, item 14.
55
De acordo com o Pronunciamento Tcnico PME, o valor residual, a vida til e o mtodo de depreciao necessitam ser
revistos apenas quando existir uma indicao relevante de alterao, isto , no precisam ser revistos anualmente como
determina o Pronunciamento Tcnico CPC 27 Ativo Imobilizado.
56
O teste de Impairment est previsto no CPC e tambm na Lei n. 6.404/76, pargrafo 3. art. 183.
57
ICPC 10/2009, item 13.
IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda do ativo R$ 15.000,00
Custo de venda (1.000,00)
Valor lquido de venda do ativo 14.000,00
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54



Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso o valor de venda que
resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:

19.3 Custo atribudo na Adoo Inicial
60

Na adoo inicial do CPC 27 a entidade pode identificar bens ou conjunto de bens de valores
relevantes ainda em operao, mas que possuem seus valores contbeis substancialmente inferiores
ou superiores ao seu valor justo, sendo neste caso possvel fazer os ajustes nos saldos iniciais. O
valor justo o mais recomendado para ser utilizado como novo valor. Esta adoo no resulta em
mudana de prtica contbil, nem to pouco se trata de uma reavaliao.
O lanamento contbil ser a Dbito na conta do item ao qual foi atribudo novo valor e a
crdito na Conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial, sendo necessrio reconhecer os tributos
diferidos quando a legislao tributria assim determinar.
Exemplo prtico de contabilizao:
IMOBILIZADO
V
a
l
o
r

C
o
n
t

b
i
l

D
e
p
r
e
c
i
a

o

L

q
u
i
d
o

V
a
l
o
r

J
u
s
t
o

Mquinas e Equipamentos 80.000,00 (80.000,00) 0,00 50.000,00

D = Mquinas e Equipamentos............... R$ 50.000,00
C = Ajuste de Avaliao Patrimonial........R$ 50.000,00

58
O teste realizado revelou que a vida til do ativo ser de 5 anos, assim os fluxos de caixa sero projetados dentro deste
tempo.
59
Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.
60
O Custo Atribudo somente poder ser aplicado ao Imobilizado e as Propriedades para Investimento, sendo vedado para as
demais contas.

IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS
Perodos futuros
58
Fluxos Caixa estimado Valor presente
59

X1 7.500,00 6.696,43
X2 4.000,00 3.188,78
X3 2.700,00 1.921,80
X4 1.200,00 762,62
X5 900,00 510,68
Total 13.080,31
CONTABILIZAO
Valor contbil do ativo 20.000,00
Valor mximo recupervel 14.000,00
Perda por desvalorizao 6.000,00
D = Perda por desvalorizao (Resultado) 6.000,00
C = Perdas estimadas por valor no recupervel (Redutora do ativo) 6.000,00
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55

Na medida em que o bem com o novo valor for sendo depreciado, amortizado ou baixado em
contrapartida do resultado, os respectivos valores precisam ser simultaneamente transferidos da
conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial para conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, conforme
demonstrado a seguir:
D = Ajuste de Avaliao Patrimonial ...... R$ 1.000,00
C = Lucros ou Prejuzos Acumulados .... R$ 1.000,00
O procedimento de adoo do custo atribudo somente possvel de ser aplicado na adoo
inicial, sendo vedado a utilizao posterior. Com esta adoo a vida til do bem ter que ser
novamente definida e conseqentemente a nova taxa de depreciao.
O laudo de avaliao do custo atribudo poder ser feito por profissional interno ou externo
porm vrios critrios tero que ser contemplados e esclarecidos, conforme ICPC 10, item 33.

Divulgao:
Para os ativos do imobilizado a entidade deve divulgar para cada classe de ativo as bases de
mensurao utilizadas para determinar o valor contbil, mtodos de depreciao, as vidas teis e as
taxa de depreciao, o valor contbil bruto e a depreciao acumulada no incio e no final do perodo,
conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo de divulgao, demonstrando
separadamente: adies, baixas, aquisies atravs de combinao de negcios, perdas por reduo
ao valor recupervel e reverses, depreciaes e demais alteraes existentes.
Tambm necessrio divulgar os valores contbeis dos ativos imobilizados para os quais a
entidade tenha titularidade restrita ou que foram dados em garantia para passivos e os valores dos
compromissos contratuais para aquisio de ativo imobilizado.


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20 ATIVO INTANGVEL
Ativo intangvel um ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica, o qual se
identificado quando for separvel, ou seja, puder ser dividido ou separado da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado individualmente ou junto com contrato relacionado, ativo
ou passivo; ou quando for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais,
independentemente de tais direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros
direitos e obrigaes.
So exemplos de bens intangveis:
a) Marcas e patentes;
b) Direitos autorais;
c) Softwares;
d) Gastos com desenvolvimento.
61

Alguns cuidados so importantes no tocante a ativao de intangveis. Um software que se
encontra instalado em uma mquina e que faz esta funcionar no pode ser tratado com intangvel por
fazer parte da mquina que tratada como imobilizado, logo este software tambm classificado
como imobilizado. Agora quando um software possui vida prpria e que pode ser transferido de uma
mquina para outra e ainda de uma entidade para outra ele possui caracterstica de intangvel.
No so considerados ativos intangveis o gio por expectativa de rentabilidade futura
(goodwill), os ativos intangveis mantidos por entidade para venda no curso normal (estoques), ativos
financeiros e direitos de explorao de recursos minerais e reservas de minerais, como petrleo, gs
natural e recursos no regenerativos similares.
A mensurao inicial do ativo intangvel deve ser feita pelo custo, considerando o preo de
compra, tributos no recuperveis e outros custos diretamente atribuveis. Em se tratando de ativo
intangvel adquirido em combinao de negcios, ou atravs de subveno governamental, o custo
do ativo o seu valor justo na data de aquisio.
O reconhecimento de um ativo intangvel somente ser realizado se for provvel que benefcios
econmicos futuros esperados atribuveis ao ativo fluiro para a entidade; se o custo ou valor do ativo
puder ser mensurado de maneira confivel; e se o ativo no resultar de gastos incorridos
internamente.
Quando o ativo intangvel for adquirido em combinao de negcios geralmente reconhecido
como ativo porque seu valor justo pode ser mensurado com suficiente confiabilidade. Agora se no
for possvel avaliar o seu valor justo ele no deve ser reconhecido.
Aps o reconhecimento inicial a entidade deve mensurar os ativos intangveis pelo custo
menos qualquer amortizao ou perda por reduo ao valor recupervel. Quando o intangvel no
possuir vida til definida contratualmente considera-se que seja de dez anos. No caso especfico das
Empresas de Pequeno e Mdio Porte todos os ativos INTANGVEIS devem ser considerados como
tendo VIDA TIL FINITA. Quando a entidade de pequeno e mdio porte seja incapaz de fazer uma
estimativa confivel de vida til ser considerado que seja de DEZ ANOS. Isto significa que quando o
gio for ativado como intangvel ele obrigatoriamente amortizado, enquanto nas demais entidades
ele baixado por impairment.


61
Para as PME no existe a possibilidade de ativao dos gastos com desenvolvimento de produtos. Estes gastos precisam
ser tratados como despesas.
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57

A amortizao do intangvel inicia-se assim que ele estiver disponvel para utilizao.
62

A baixa do ativo intangvel deve ser realizada por ocasio da alienao ou quando no existir
expectativa de benefcios econmicos futuros pelo seu uso ou alienao.
A entidade deve divulgar para classe de ativo intangvel:
a) Vida til ou as taxas de amortizao;
b) o mtodo de amortizao;
c) o valor contbil bruto e qualquer amortizao acumulada no incio e no final do perodo de
divulgao;
d) demonstrao do resultado na qual a amortizao foi includa.
e) conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo de divulgao demonstrando
separadamente as adies, baixas, aquisies por combinao de negcios, amortizao, perdas por
reduo ao valor recupervel e outras alteraes;
f) descrio, valor contbil e perodo de amortizao remanescente de qualquer ativo
intangvel individual que seja relevante;
g) para os intangveis adquiridos por meio de subveno governamental e que foram
reconhecidos a valor justo a entidade deve divulgar o valor justo do ativo e seus valores contbeis;
h) existncia de valores contbeis dos ativos intangveis para os quais a entidade tenha
titularidade restrita ou que tenham sido dados como garantia para passivos;
i) os valores contratuais para aquisio de ativos intangveis.
j) o total de gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos como despesa no perodo.
As entidades que possuem pesquisa para novos produtos devem tratar os gastos relativos a
estes quesitos como despesas no resultado do exerccio, pois o simples fato de pesquisar um
determinado fato no garante que benefcios econmicos futuros sejam gerados.
Segundo o Pronunciamento tcnico PME os gastos com desenvolvimento de produtos so
considerados como despesas assim que incorridos, j para as demais sociedades quando atendidas
determinadas condies o desenvolvimento interno de projetos dever ser reconhecido como
intangvel quando todos os aspectos a seguir tiverem contemplados:
63

a) viabilidade tcnica para concluir o ativo intangvel de forma que seja disponibilizado para
uso ou venda;
b) sua inteno de concluir o ativo intangvel e de us-lo ou vend-lo;
c) sua capacidade para usar ou vender o ativo intangvel;
d) a forma como o ativo intangvel dever gerar benefcios econmicos futuros. Entre outros
aspectos, a entidade dever demonstrar a existncia de um mercado para produtos do ativo
intangvel ou para o prprio ativo intangvel ou, caso este destine ao uso interno, a sua utilidade;
e) a disponibilidade de recursos tcnicos, financeiros e outros recursos adequados para
concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangvel; e
f) sua capacidade de mensurar com segurana os gastos atribudos ao ativo intangvel
durante seu desenvolvimento.
As marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros similares produzidos internamente
no devem ser reconhecidos como ativos intangveis.
64


62
O valor residual, a vida til e o mtodo de amortizao necessitam ser revistos APENAS quando existir uma indicao
relevante de alterao. Para as entidades sujeitas ao CPC completo precisam fazer reviso anualmente, conforme CPC 04.
63
Resoluo CFC n. 1.139/2008, item 56.
64
Resoluo CFC n. 1.139/2008, itens 62 e 66.
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58

20.1 Teste de Recuperabilidade Impairment
65

A cada divulgao a entidade deve aplicar a Reduo Valor Recupervel de Ativos, ou seja,
deve aplicar o teste de Impairment. Segundo CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, o
Impairment deve ser realizado nos intangveis com vida til indefinida, (CPC 01, Itens 107 a 110)
como o PME afirma que OS INTANGVEIS da Empresas de Pequeno e Mdio Porte necessariamente
DEVEM POSSUIR VIDA TIL FINITA, por conseqncia, NO HAVERIA NECESSIDADE DO
IMPAIRMENT. Porm, mesmo com esta aparente contradio EST MANTIDA A NECESSIDADE
DO TESTE DE RECUPERABILIDADE dos intangveis s empresas que adotarem o PME, conforme
CPC 04 item 111.
Trata-se de uma avaliao que dever ser realizada profissional qualificado com conhecimento
tcnico para tal, tanto profissionais internos quanto externos. O PME apresenta uma lista de eventos
que indicam a existncia de perda por desvalorizao, para assim facilitar o clculo.
66

Laudo de avaliao de recuperabilidade impairment

Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso o valor de venda que
resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:





65
O teste de Impairment est previsto no CPC e tambm na Lei n. 6.404/76, pargrafo 3. art. 183.
66
ICPC 10/2009, item 13.
67
O teste realizado revelou que a vida til do ativo ser de 5 anos, assim os fluxos de caixa sero projetados dentro deste
tempo.
68
Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.
IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda do ativo 15.000,00
Custo de venda (1.000,00)
Valor lquido de venda do ativo 14.000,00
IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS
Perodos futuros
67
Fluxos Caixa estimado Valor presente
68

X1 7.500,00 6.696,43
X2 4.000,00 3.188,78
X3 2.700,00 1.921,80
X4 1.200,00 762,62
X5 900,00 510,68
Total 13.080,31
CONTABILIZAO
Valor contbil do ativo 20.000,00
Valor mximo recupervel 14.000,00
Perda por desvalorizao 6.000,00
D = Perda por desvalorizao (Resultado) 6.000,00
C = Perdas estimadas por valor no recupervel (Redutora do ativo) 6.000,00
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21 COMBINAO DE NEGCIOS E GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA
(Goodwill)
A combinao de negcios a unio de entidades ou negcios separados em uma nica
entidade. Isso pode acontecer atravs da compra de aes ou quotas de outra entidade, a compra de
alguns ou todos os ativos lquidos de outra entidade, responsabilidade pelos passivos da outra
entidade, que juntos acabam formando um ou mais negcios. Tambm pode acontecer atravs da
emisso de ttulos patrimoniais, transferncia de caixa ou outros ativos ou ainda uma composio
destes, abrangendo assim outra entidade ou at mesmo os seus acionistas ou scios, podendo
resultar uma nova sociedade ou no.
A contabilizao da combinao de negcios ou do gio por expectativa de rentabilidade futura
(goodwill) deve ser criteriosa onde precisam ficarem claros alguns itens, entre eles:
a) Identificao do adquirente, ou seja, aquele que ir deter o controle
69
sobre outra entidade
ou sobre os negcios combinados;
b) Custo da combinao de negcios, ou seja, a soma dos valores justos na data da
transao e demais custos atribuveis combinao de negcios.
A diferena entre custo da combinao de negcios e a participao adquirida no valor justo
liquido dos ativos, dos passivos e das provises para passivos contingentes identificveis
reconhecidos deve ser reconhecido como gio por expectativa de rentabilidade futura goodwill, ou
como ganho por compra vantajosa desgio.
O gio adquirido deve ser reconhecido na data de aquisio atravs do mtodo de custo,
sendo esse excesso do custo da combinao de negcios sobre a participao da entidade
adquirente no valor justo lquido dos ativos, passivos e passivos contingentes.
O goodwill originado em uma combinao de negcios ele pertence a empresa adquirida,
porm no se trata de um crdito, bem, direito ou outra forma de ativo do prprio adquirente. Ele
paga pela capacidade da adquirida proporcionar lucros acima do normal, acima do que seria a
remunerao normal do seu capital total.
70
Desta maneira o goodwill de combinao de negcios s
registrado no Ativo Intangvel no Balano Consolidado. Nos balanos individuais dos investidores
tratado como INVESTIMENTO SOCIETRIO e faz parte do grupo INVESTIMENTOS do ativo
circulante.
Ainda para fins meramente de compreenso ser demonstrado um exemplo prtico de goodwill
e gio adquirido, conforme a seguir:

Valor pago na aquisio do intangvel (Goodwill) R$ 20.000,00
Valor justo do intangvel adquirido (Goodwill) R$ 12.000,00
Valor do gio pago na aquisio R$ 8.000,00
Desta maneira evidencia-se que o intangvel (Goodwill) adquirido possui uma parte que o
gio.
Aps o reconhecimento inicial a entidade deve mensurar o gio por expectativa de
rentabilidade futura adquirido em combinao de negcios pelo custo menos AMORTIZAO

69
O controle o poder de governar as polticas operacionais e financeiras de entidade ou negcio de forma a obter benefcios
de suas atividades.
70
IUDCIBUS, Srgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens; SANTOS, Ariovaldo. Manual de Contabilidade
Societria: aplicvel a todas as sociedades. So Paulo: Atlas, 2010, p. 266.
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60

acumulada E PERDAS ACUMULADAS POR REDUO AO VALOR RECUPERVEL.
71
Sempre que
a entidade no tiver condies tcnicas de estimar a vida til do gio adquirido presume-se que seja
de dez anos.
A entidade deve divulgar na combinao de negcios os nomes e descrio das entidades ou
negcios combinados, data de aquisio, percentual de ttulos patrimoniais adquiridos com direito a
voto, custo da combinao de negcios e descrio dos componentes deste custo, valores
reconhecidos como ativos, passivos e passivos contingentes da entidade adquirida, incluindo o gio
por expectativa de rentabilidade futura, quaisquer excessos reconhecidos no resultado, e ainda
demonstrar de forma segregada as mudanas provenientes de novas combinaes de negcios,
perdas por reduo ao valor recupervel, alienaes de negcios anteriormente adquiridos e outras
mudanas.



71
Nas demais sociedades o gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) no e amortizado sendo somente baixado
por Impairment.
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61

22 ARRENDAMENTO MERCANTIL
O arrendamento mercantil classificado sob duas categorias: financeiro e operacional.
Arrendamento mercantil financeiro aquele onde se transferem substancialmente todos os
riscos e benefcios inerentes propriedade. J o arrendamento mercantil operacional aquele onde
no se transferem substancialmente todos os ricos e benefcios inerentes propriedade.
A anlise para determinar o tipo de arrendamento mercantil, financeiro ou operacional, deve ser
realizada atravs da essncia da transao e no da forma do contrato.
As principais caractersticas do arrendamento mercantil financeiro so:
a) Transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no final do prazo do arrendamento;
b) Tem opo de compra do ativo a um preo bem inferior ao valor justo e existe a razovel
certeza que o arrendatrio ir exercer tal opo;
c) O prazo do arrendamento mercantil cobre a maior parte da vida econmica do ativo;
d) No incio do arrendamento mercantil o valor presente dos pagamentos mnimos totaliza
substancialmente todo valor justo do ativo arrendado; e
e) Os ativos arrendados so de natureza especializada tal que apenas o arrendatrio pode
us-los sem grandes modificaes.
As principais caractersticas do arrendamento mercantil operacional so:
a) Na possibilidade de cancelar o arrendamento as perdas do arrendador so suportadas pelo
arrendatrio;
b) Os ganhos e perdas da flutuao no valor residual do ativo arrendado so atribudos ao
arrendatrio; e
c) O arrendatrio tem a possibilidade de continuar com o arrendamento mercantil por um
perodo adicional com pagamentos menores que os de mercado.

22.1 Contabilizao do arrendamento mercantil financeiro Arrendatrio
No arrendamento mercantil financeiro, no reconhecimento inicial, os ativos e passivos devem
ser reconhecidos pelo valor justo da propriedade arrendada ou se inferior ao valor presente dos
pagamentos mnimos
72
do arrendamento mercantil, adicionando ao custo os valores diretamente
atribuveis transao.
Na mensurao subseqente o arrendatrio deve segregar os pagamentos mnimos do
arrendamento mercantil entre encargo financeiro e reduo do passivo em aberto utilizando o mtodo
da taxa efetiva de juros. O arrendatrio deve contabilizar os pagamentos de juros como despesa nos
perodos em que so incorridos.
O arrendatrio deve depreciar o ativo objeto de arrendamento mercantil financeiro levando em
conta sua natureza, por exemplo, se for imobilizado pela legislao aplicvel a este. Agora se no
existir razovel certeza de que o arrendatrio ao final do arrendamento obter a propriedade a
depreciao dever ser realizada pelo tempo do contrato ou a vida til do bem, dos dois o menor.




72
Deve ser calculado por meio da utilizao da taxa de juros implcita do arrendamento mercantil, quando esta taxa no puder
ser determinada, a taxa de juros incremental de financiamento do arrendatrio deve ser utilizada, ou seja: ser utilizada a taxa
de juros de uma operao semelhante.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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62

Exemplo de contabilizao:
Descrio do bem
V
a
l
o
r

J
u
s
t
o

P
a
g
.

m

n
i
m
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s

V
a
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C
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b
i
l

J
u
r
o
s

Mquina x 50.000,00 45.000,00 60.000,00 15.000,00

Obs.: Tendo em vista que o valor justo foi de R$ 50.000,00 e o pagamento mnimo foi de R$
45.000,00, deve-se considerar o menor valor, assim admitindo a o maior Ajuste de Valor Presente.
D = Mquinas e Equipamentos (Ativo, Imobilizado)..... R$ 45.000,00
D = Juros a Transcorrer (conta redutora do Passivo)....R$ 15.000,00
C = Financiamentos (Passivo)...................................... R$ 60.000,00

Representao no Balano Patrimonial
ATIVO 45.000,00 PASSIVO 45.000,00
NO CIRCULANTE 45.000,00 NO CIRCULANTE 45.000,00
IMOBILIZADO Contas a Pagar 60.000,00
Juros a Transcorrer (15.000,00) Mquinas e Equipamentos 45.000,00
Sempre que o arrendatrio possuir um arrendamento mercantil, mesmo que as caractersticas
levem a concluir que se trata de arrendamento operacional, mas o arrendatrio usa esse ativo como
propriedade para investimento, para obter renda ou valorizao, o arrendamento deve ser classificado
como financeiro, conforme Pronunciamento Tcnico CPC 28 Propriedade para Investimento.
O arrendatrio deve divulgar os seguintes quesitos em relao ao arrendamento mercantil
financeiro:
a) O valor contbil lquido ao final do perodo para cada classe de ativo;
b) O total dos pagamentos futuros mnimos ao final do perodo de divulgao, para at um
ano, mais de um ano e at cinco anos; e mais de cinco anos;
c) Descrio geral dos acordos relevantes como: pagamentos contingentes, opes de
renovao ou de compra, reajustamento das parcelas do arrendamento e restries existentes.

22.2 Contabilizao do arrendamento mercantil operacional Arrendatrio
O arrendatrio deve reconhecer os pagamentos do arrendamento mercantil operacional como
despesa em base linear, exceto quando: existir uma base sistemtica que seja mais representativa do
benefcio do usurio variarem em decorrncia de fatores como a inflao elevada.
A divulgao a ser realizada pelo arrendatrio de um arrendamento mercantil operacional deve
contemplar:
a) O total dos pagamentos futuros mnimos do arrendamento mercantil que no podem ser
cancelados, segregados da seguinte forma: at um ano, mais de um ano e at cinco anos e mais de
cinco anos.
b) O total dos pagamentos reconhecidos como despesa;
c) Descrio geral dos acordos relevantes como: pagamentos contingentes, opes de
renovao ou de compra, reajustamento, subarrendamento e disposies contratuais relevantes.


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22.3 Contabilizao do arrendamento mercantil financeiro Arrendador
O arrendador que realizar um arrendamento mercantil financeiro deve reconhecer a transao
como conta a receber por valor igual ao investimento lquido
73
do arrendamento mercantil. Para os
arrendadores que no sejam fabricantes ou comerciantes
74
os custos diretos iniciais atribuveis a
transao so includos no valor do recebvel e assim acabam por reduzir o valor da receita
reconhecida durante o prazo do arrendamento.
O reconhecimento subseqente da receita financeira deve se realizada em padro que reflita a
taxa de retorno peridica constante sobre o investimento lquido. J os pagamentos do arrendamento
propriamente dito, excludos os custos de servios, so aplicados ao investimento bruto no
arrendamento para reduzir o principal quanto as receitas financeiras no apropriadas.
A divulgao por parte do arrendador para os casos de arrendamento mercantil financeiro
sero:
a) Conciliao entre o investimento bruto no arrendamento mercantil no final do perodo e o
valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis no final do perodo.
Tambm ser necessrio divulgar o investimento bruto no arrendamento mercantil e o valor presente
dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis no final do perodo para os perodos
de at um ano, mais de um e at trs, mais de trs e at cinco e mais de cinco anos.
b) A receita financeira que no foi apropriada;
c) Valores residuais no garantidos que resultem em benefcio do arrendador;
d) Proviso acumulada para recebveis incobrveis dos pagamentos mnimos;
e) Pagamentos contingentes reconhecidos como receita;
f) Descrio geral dos acordos relevantes, opes de renovaes, reajustamentos, clusulas
de restries.

22.4 Contabilizao do arrendamento mercantil operacional Arrendador
A receita do arrendamento mercantil operacional deve ser reconhecida no resultado em base
linear ao longo do perodo do arrendamento mercantil.
O arrendador reconhece normalmente as despesas de depreciao dos bens arrendados.
A divulgao a ser realizada pelo arrendador do arrendamento mercantil deve contemplar os
seguintes pontos:
a) Os pagamentos mnimos futuros de arrendamentos mercantis no cancelveis para cada
um dos seguintes perodos: at um ano, mais de um ano e at trs, mais de trs e at cinco e mais
de cinco anos;
b) O total de aluguis contingentes reconhecidos como receita;
c) Relao geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, opes de
renovao ou de compra, reajustes, subarrendamento e restries contratuais.




73
O investimento lquido em arrendamento mercantil o investimento bruto no arrendamento mercantil do arrendador
descontado taxa de juros implcita no arrendamento mercantil.
74
Os fabricantes ou comerciantes oferecem aos clientes a opo de compra ao arrendar um ativo o que d origem de receitas:
lucro ou prejuzo pelos preos de vendas normais e receitas financeiras. O lucro da venda deve ser reconhecido em
conformidade com a poltica aplicvel a vendas normais da empresa. Se as taxas de juros forem baixas e no refletirem a
realidade ser subsidiariamente aplicado o juro de mercado.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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22.5 Arrendamento mercantil feito pelo prprio fabricante ou comerciante
Previsto no CPC 06 a possibilidade do prprio fabricante ou do comerciante fazer o
arrendamento mercantil. diferenciado por no ser realizado por uma empresa de arrendamento
mercantil, pois o fabricante ou comerciante possui tais bens nos estoques para serem vendidos e
acaba por oferec-los em arrendamento mercantil.
Nesta situao o CPC 06, item 38 determina que os custos incorridos pelos arrendadores
comerciantes ou fabricantes relacionados negociao e estruturao do arrendamento mercantil
no fazem parte dos custos iniciais, sendo reconhecidos como despesas.
O reconhecimento das receitas deve ser realizado dentro da mesma poltica usada nas vendas
definitivas.
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23 TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK
o caso em que ocorre a venda de um ativo e concomitantemente o arrendamento mercantil
do mesmo ativo. O que acontece na essncia que o vendedor acaba por vender o bem ao
comprador que acaba se tornando o arrendador do bem para o vendedor-arrendatrio. Na realidade a
operao no passa de um emprstimo onde o bem est sendo oferecido em garantia, assim
qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contbil no deve ser imediatamente
reconhecido como receita pelo vendedor-arrendatrio e sim diferido e amortizado durante o prazo de
arrendamento. O bem vendido e arrendado ao mesmo tempo no deveria sequer ser baixado do ativo
do vendedor. Neste caso o arrendamento mercantil pode se dar dentro das linhas do arrendamento
mercantil financeiro ou operacional os quais sero abordados da seguinte forma:
Venda e arrendamento mercantil financeiro: (leaseback) neste caso o vendedor-arrendatrio
no deve reconhecer imediatamente como receita qualquer excesso da receita de venda obtida
acima do valor contbil, mas sim deve diferir tal excesso e amortiz-lo ao longo do prazo do
arrendamento mercantil.
Exemplo prtico:
Valor Contbil Valor Justo Preo de venda Reconhecimento
20.000,00 0,00 30.000,00
Lucro 10.000,00
Reconhecer pelo prazo do
arrendamento.
Venda e arrendamento mercantil operacional: (leaseback) quando ficar evidenciado que a
transao foi realizada pelo valor justo, o vendedor-arrendatrio deve reconhecer qualquer lucro ou
prejuzo imediatamente. Se o preo de venda for abaixo do valor justo deve ser reconhecido
imediatamente, a no ser que exista a possibilidade de compensar o prejuzo por pagamentos futuros
do arrendamento mercantil a preos inferiores aos de mercado, quando o arrendatrio faz o
diferimento e amortizao do prejuzo proporcional aos pagamentos do arrendamento pelo perodo do
contrato. Se o preo de venda for maior que o valor justo, o vendedor-arrendatrio deve diferir o
excesso sobre o valor e amortiz-lo ao longo do perodo que se espera que o ativo seja utilizado,
conforme CPC 06, item 61.
A divulgao a ser realizada tanto pelo arrendador quanto pelo arrendatrio a descrio dos
acordos relevantes, disposies nicas e incomuns e demais termos relevantes do contrato realizado.













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66

24 PROVISES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES
Provises
A entidade deve reconhecer uma proviso apenas quando:
a) A entidade tem uma obrigao na data das demonstraes contbeis como resultado de
evento passado;
b) provvel que ser exigida da entidade a transferncia de benefcios econmicos para
liquidao;
c) O valor da obrigao pode ser estimado de maneira confivel.
A proviso deve ser mensurada inicialmente pela melhor estimativa
75
do valor exigido para
liquidar a obrigao na data das demonstraes contbeis.
Alguns critrios precisam estar presentes em termos de provises como, por exemplo, quando
o efeito do valor dinheiro no tempo for material, neste caso o valor da proviso deve ser o valor
presente do desembolso que se espera que seja exigido para liquidar a obrigao.
Na mensurao subseqente a entidade deve debitar contra posies apenas os gastos para
os quais a proviso foi constituda.
Ser necessrio revisar as provises a cada data das demonstraes contbeis com o objetivo
de ajust-las para representar a melhor estimativa. Assim qualquer ajuste nos valores previamente
reconhecidos deve ser reconhecido no resultado, exceto que a proviso inicial tenha sido reconhecida
como parte do custo do ativo.
Nos casos em que a proviso tenha sido constituda com base no valor presente de
desembolso a apropriao do desconto deve ser reconhecida como uma despesa financeira no
resultado.
Para melhor entendimento dos procedimentos a serem adotados para este tpico importante
deixar claro que contingncia a condio cujo resultado futuro depende de eventos futuros incertos,
assim as contingncias dependem de julgamento por parte de quem est a cargo de determinar as
contingncias tanto ativas quanto passivas.
O passivo contingente uma obrigao que a entidade possui, porm ainda incerta, ou pode
tambm ser uma obrigao presente no reconhecida por no atender a uma das condies:
a) A entidade tem uma obrigao na data das demonstraes contbeis como resultado de
evento passado;
b) provvel que ser exigida da entidade a transferncia de benefcios econmicos para
liquidao.
Os ativos contingentes no devem ser reconhecidos pela entidade como ativo, porm a partir
do momento que o fluxo de benefcios econmicos futuros para a entidade for praticamente certo,
ento o referido ativo no um ativo contingente, e seu reconhecimento deve ser realizado.
As provises devem ser divulgadas pela entidade no tocante as seguintes informaes:
a) Demonstrar de maneira conciliada o valor contbil do incio e do final do perodo, adies
durante o perodo, valores debitados contra proviso durante o perodo, valores revertidos durante o
perodo e havendo ajuste em funo de mudana de critrio tambm necessrio divulgar.
b) Descrio da natureza da obrigao, valor esperado e datas de pagamentos;
c) Incertezas sobre o valor ou o momento da ocorrncia dessas sadas;

75
o valor que a entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigao ao final da data das demonstraes contbeis ou
para transferi-la, nesse momento, para um terceiro.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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d) Reembolso esperado, descrevendo o valor de qualquer ativo que tenha sido reconhecido
em razo desse reembolso.
A divulgao de passivos contingentes deve ser feita para cada classe de passivo contingente
na data das demonstraes contbeis, demonstrando a natureza e, quando praticvel:
a) Estimativa do seu efeito financeiro;
b) Incertezas com relao ao valor, ou momento de ocorrncia de qualquer sada;
c) Possibilidade de reembolso.
Os ativos contingentes quando a sua entrada de benefcios econmicos for provvel, mas no
praticamente certa, ser necessrio divulgar uma descrio da natureza dos ativos contingentes no
final do perodo de divulgao.
Quando alguma ou todas as informaes exigidas para divulgao no forem possveis no
ser necessrio divulgar as informaes, porm deve divulgar o fato e ainda as razes que impediram
a divulgao.

Quando reconhecer ou divulgar um ativo e um passivo contingente e uma proviso.
ATIVO CONTINGENTE
Probabilidade de ocorrer Reconhecer Divulgar
Praticamente certo que ocorrer uma entrada de recursos SIM SIM
Quando for provvel a entrada de benefcios econmicos NO SIM
Quando no provvel a entrada de benefcios NO NO
PASSIVO CONTINGENTE
Se for provvel uma sada de recursos com estimativa confivel SIM SIM
Se for provvel uma sada de recursos, mas com estimativa no
confivel
NO SIM
remota a possibilidade de uma sada de recursos NO NO
PROVISO
Nasceu uma obrigao que provavelmente requer uma sada de
recursos
SIM SIM
Mais provvel que sim do que no de ocorrer uma provvel
sada de recursos
SIM SIM
No seja provvel que ser necessria uma sada de recursos NO SIM
remota a probabilidade de sada de recursos NO NO
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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25 PASSIVO E PATRIMNIO LQUIDO
Passivo uma obrigao presente originada de eventos j ocorridos, para o qual deve resultar
em sada de recursos capazes de gerar benefcios econmicos.
Patrimnio Lquido a diferena entre o total dos ativos e passivos da sociedade. Inclui os
investimentos realizados pelos proprietrios, investimentos obtidos atravs de operaes rentveis e
retiradas para utilizao nas operaes da entidade, ou seja, os lucros acumulados e ainda as
redues nos investimentos dos proprietrios como resultado de operaes no rentveis, ou seja, os
prejuzos acumulados ou distribudos aos proprietrios.


CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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26 RECEITAS
Receita a realizao da atividade atravs de uma ou mais das seguintes transaes: venda
de produtos ou mercadorias, prestao de servios, construes empreitadas, juros, royalties,
dividendos e outras receitas como locao, arrendamento mercantil, mudanas no valor justo entre
outros.
A mensurao da receita se d pelo valor justo da contraprestao recebida ou a receber.
Lembrando que devem ser excludos do resultado todos os valores que pertencem a terceiros e que
foram coletados pela entidade especialmente os tributos sobre vendas ou servios.
Lembrando que o reconhecimento de receitas realizadas com recebimento parcelado, ou a
prazo ser necessrio segregar o valor principal dos juros, onde os juros devem ser tratados como
receitas de juros.
A simples troca de um produto, mercadoria ou servio por outro de mesma natureza e valor
similar e a troca tambm de mesma natureza e sem valor comercial no deve ser reconhecida como
receita.
O reconhecimento da receita de produtos e mercadorias somente poder acontecer quando
todas as condies a seguir forem contempladas:
a) Transferncia para o comprador dos riscos e benefcios mais significativos do produto;
b) No exista mais por parte da entidade vendedora a gesto dos produtos;
c) O valor da transao possvel de ser mensurado de maneira confivel;
d) provvel que os benefcios econmicos associados com a transao fluiro para a
entidade;
e) Os custos incorridos ou a incorrer com relao transao podem ser mensurados de
forma confivel.
A receita de prestao de servios somente poder ser reconhecida quando todas as
condies a seguir forem atendidas:
a) O valor da receita pode ser mensurado de maneira confivel;
b) provvel que benefcios econmicos associados com a transao fluiro para a entidade;
c) O estgio de execuo da transao ao final do perodo de referncia pode ser mensurado
de forma confivel;
d) Os custos incorridos ligados a transao podem ser mensurados de maneira confivel.
A mensurao do contrato de construo deve ser realizada a medida que a construo for
sendo realizada, assim o reconhecimento se d dentro do estgio de execuo da obra. Isto significa
dizer que nem sempre o recebimento de valores reflete o trabalho executado.
Sempre que a entidade se deparar diante de uma situao de impossibilidade de receber
algum valor j reconhecido dever imediatamente reconhecer tal fato como despesa.
Os juros so reconhecidos pela entidade usando o mtodo da taxa efetiva de juros.
Os royalties so reconhecidos pelo regime de competncia de acordo com a substncia do
acordo comercial.
Os dividendos so reconhecidos quando o direito do acionista ou scio estiver estabelecido.
A divulgao em relao s receitas deve seguir os seguintes critrios:
a) As polticas contbeis adotadas para o reconhecimento de receitas, no caso de construes
ser necessrio determinar o estgio de execuo dos servios, mtodo aplicado e informaes de
valores de contratos.
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b) Valor de cada categoria de receita reconhecida de maneira segregada: vendas, servios,
juros, royalties, dividendos, comisses, subvenes governamentais e outras.
Exemplo de contabilizao de venda a prazo com cobrana de juros, onde: valor dos produtos
R$ 20.000,00, juros de R$ 4.000,00. Nesta operao os juros sero segregados e efetivamente
reconhecidos pelo regime de competncia. Quando a operao for de longo prazo e a taxa de juros
no for conhecida ser adotada a que for praticada pelo mercado.
Contabilizao venda a prazo com juros
D = Clientes (Ativo)......................................................................................................................................24.000,00
C = AVP Receita Financeira Comercial a Apropriar (Ativo)....................................................................... 4.000,00
C = Receita de Vendas (DRE).....................................................................................................................20.000,00
No Balano Patrimonial
ATIVO PASSIVO
Circulante Circulante
Clientes 24.000,00
AVP Rec. Fin. Com a Ap. (4.000,00)

Apropriao da Receita Financeira ms a ms
D = AVP Receita Financeira Comercial a Apropriar (Ativo).........................................................................333,33
C = Receita Financeira Comercial (DRE)........................................................................................................333,33
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27 SUBVENO GOVERNAMENTAL
Trata-se de uma assistncia realizada por algum rgo governamental atravs da transferncia
de recursos para a entidade. A entidade em troca obriga-se a determinadas condies geralmente
previamente estabelecidas.
Para reconhecer uma subveno necessrio que se tenha razoavelmente condies de
quantificar em dinheiro o valor da transao. As subvenes recebidas e que no exigem condies
de desempenho futuro sobre a entidade recebedora devem ser reconhecidas como receitas, desde
que os valores sejam lquidos e certos. As subvenes que impem condies de desempenho futuro
precisam ser reconhecidas como receitas apenas quando as condies exigidas forem atendidas. As
subvenes recebidas antes de atendidos os critrios anteriormente descritos devem ser
reconhecidas como passivo.
A entidade ir avaliar as subvenes pelo valor justo do ativo recebido ou recebvel.
A entidade deve divulgar as seguintes informaes:
a) Natureza e os valores das subvenes recebidas;
b) Situaes no atendidas ou contingncias relacionadas s subvenes no reconhecidas
no resultado;
c) Relacionar todas as formas de assistncia governamental que a entidade tenha
diretamente se beneficiada.


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28 CUSTOS DE EMPRSTIMOS
Os custos dos emprstimos so os juros
76
e outros custos
77
que so suportados pela entidade
quando da realizao de emprstimos.
O reconhecimento dos juros dos emprstimos deve ser realizada como despesa no resultado
no perodo em que so incorridos.


76
Os juros devero ser calculados atravs do mtodo da taxa efetiva de juros.
77
Entre os outros custos possvel destacar as variaes cambiais.
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73

29 PAGAMENTO BASEADO EM AES
Trata-se de uma transao onde o pagamento relativo a aquisio de bens ou servios ser
realizado atravs de:
a) Pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de instrumento patrimonial;
b) Pagamento baseado em aes liquidadas em dinheiro ou outros ativos;
c) A liquidao da transao poder se dar em dinheiro ou instrumento de capital.
Tambm possvel que a entidade promova o mesmo tipo de transao com seus
empregados, onde estes recebem parte da remunerao baseado em aes.
O reconhecimento se d a medida que produtos ou servios so recebidos pela entidade. Se
tais recebimentos representarem entrega de instrumentos patrimoniais a entidade deve reconhecer
um aumento correspondente no patrimnio lquido, porm se o pagamento tiver ligao com dinheiro
deve ser reconhecido um passivo.
Quando os bens ou servios recebidos ou adquiridos em transaes de pagamentos baseados
em aes no se qualificarem para serem reconhecidos como ativos, a entidade deve reconhec-los
como despesa.
Exemplos de contabilizaes
FORMA DE LIQUIDAO
Instrumento patrimonial (a) Dinheiro ou outros ativos (b) Instrumento patrimonial ou
dinheiro (c)
D = Despesa (DRE) ou Ativo
C = Inst. Patrimonial (PL)
D = Despesa (DRE) ou Ativo
C = Passivo
D = Despesa (DRE) ou Ativo
C = PL ou Passivo


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30 BENEFCIOS A EMPREGADOS
So considerados benefcios a empregados todas as formas de remunerao oferecidas pela
entidade aos seus empregados, diretores e administradores em troca de servios prestados, exceto
para transaes de remuneraes baseada em aes e pagamento baseado em aes.
Os benefcios a empregados podem ser classificados em quatro tipos:
a) Os de curto prazo
78
, ou seja, os devidos dentro do prazo de doze meses aps o final do
perodo em que os empregados prestam servios;
b) Ps-emprego, ou seja, os que so pagos aps o trmino do perodo de emprego;
c) Os de longo prazo, que so aqueles que no esto ligados a benefcios de desligamento e
ps-emprego, e tambm no so totalmente devidos dentro do perodo de doze meses aps o final
do perodo em que os empregados prestam os servios, e,
d) Os de desligamento.
O reconhecimento do custo de todos os benefcios a empregados para os direitos que tenham
sido adquiridos pelos seus empregados como resultado de servios prestados para a entidade
durante o perodo de divulgao, ou seja, para o qual as demonstraes se referem, sendo como:
a) Passivo, aps a deduo dos valores pagos diretamente aos empregados ou como
contribuio para fundo de benefcio aos empregados. Quando o valor pago exceder a obrigao
proveniente do servio antes da data do balano, o valor excedente deve ser tratado como ativo;
b) Despesa, a no ser que exista orientao expresso para ser tratada de forma especfica.


78
Os principais so: ordenados, salrios, contribuio previdenciria, frias e outras do gnero.
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31 TRIBUTOS SOBRE O LUCRO
A contabilizao dos tributos sobre o lucro devem ser realizada da seguinte forma:
a) Reconhecer o tributo corrente;
b) Identificar os ativos e passivos que podem vir a afetar os lucros tributveis;
c) As bases fiscais na data do balano dos ativos e passivos e outros itens;
d) Diferenas temporrias, prejuzos fiscais no utilizados e crditos fiscais no utilizados;
e) Reconhecer ativos e passivos fiscais diferidos
79
, reconhecendo-os pelo valor que inclua o
efeito de possveis conseqncias da reviso pelas autoridades fiscais;
f) Reconhecer uma conta redutora dos ativos fiscais diferidos de forma que o valor lquido
seja igual o maior valor se seja mais provvel do que no de ser realizado, com base nos lucros
tributveis correntes e futuros;
g) Alocar o tributo corrente e diferido para os respectivos componentes do resultado, dos
resultados abrangentes e do patrimnio lquido;
h) Divulgar as informaes exigidas.
O reconhecimento de um passivo ou ativo fiscal corrente se d pelo valor que se espera pagar
ou recuperar de conformidade com a legislao.
O reconhecimento do tributo diferido, tanto ativo quanto passivo, se d dentro dos seguintes
critrios:
a) Diferenas temporrias para o qual se espera que exista um aumento ou uma diminuio
nos lucros tributveis no futuro;
b) Ativo fiscal diferido para os crditos fiscais e prejuzos fiscais no utilizados e transportados
para uma data futura.
Quanto as provises a entidade deve reconhecer uma proviso de reduo dos ativos fiscais
diferidos de maneira que o valor contbil lquido iguale o maior valor que seja provvel do que no de
ser recuperado, com base no lucro tributvel corrente ou futuro. Desta maneira necessrio que
ocorra a reviso do valor contbil lquido de ativo fiscal e cada balano para refletir a expectativa atual
dos lucros tributveis futuros.
As compensaes de ativos e passivos fiscais correntes ou diferidos somente podero ser
realizadas quando tiver previso legal, assim determinado pela legislao fiscal.
A divulgao quanto aos tributos sobre o lucro deve ser realizada observando os seguintes
critrios:
a) Divulgar de maneira segregada os componentes principais da despesa tributria, ou seja:
despesa tributria corrente, ajustes do perodo referente a perodos anteriores, valor do tributo
diferido com origem e reverso de diferenas, valor referente a despesa de tributo diferido com
relao as mudanas de alquotas ou novos tributos, alteraes decorrentes de reviso por
autoridade fiscal, ajuste despesa diferida em funo de alterao de tributao, mudanas na
proviso para realizao de tributos diferidos, efeitos causados por mudanas nas polticas e erros
contbeis.


79
Tributos diferidos ativos ou passivos devem sempre ser classificados como no circulantes. (CPC PME, item 4,2 o).
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76

32 EFEITOS DAS MUDANAS NAS TAXAS DE CMBIO E CONVERSO DE DEMONSTRAES
CONTBEIS
Um fator que sempre precisa estar presente nas demonstraes contbeis deixar claro qual a
moeda que foi aplicada nas demonstraes contbeis, ou seja, a moeda funcional. Assim quando as
demonstraes possuem reflexos advindos de outras moedas convertidas a moeda funcional
preciso deixar isto evidente.
A moeda funcional aquela que mais influencia os preos de bens e servios, tambm de
onde os recursos de atividades financeiras so obtidos e da qual os recebimentos de atividades
operacionais so normalmente acumulados.
No reconhecimento inicial a contabilizao deve ser realizada na moeda funcional, atravs da
aplicao da taxa de cmbio vista entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data da
transao.
Ao final de cada perodo ser necessrio converter os itens monetrios em moeda estrangeira
e para os itens no monetrios os quais so mensurados pelo valor do custo histrico em moeda
estrangeira utilizando-se tambm a taxa de cmbio da data em que o valor justo foi determinado.
As variaes cambiais devem ser reconhecidas na data em que ocorrerem.
A entidade deve divulgar ao final de cada perodo as converses e suas bases deixando claro
tais fatos tanto para itens monetrios como para os no monetrios. Se houver mudana na moeda
funcional tal fato tambm precisa ser divulgado e ainda necessrio divulgar os reflexos causados
pela converso da moeda atravs da variao cambial e ainda conforme a seguir:
a) Os valores das variaes cambiais que transitaram pelo resultado;
b) A moeda funcional; e
c) Mudanas na moeda funcional.


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33 EVENTO SUBSEQUENTE
Evento subseqente ao perodo contbil qualquer fato favorvel ou no que ocorra entre a
data do balano e a data da publicao ou autenticao do livro dirio no rgo competente para fins
de dar publicidade as demonstraes contbeis.
Alguns itens que possam surgir aps o fechamento do perodo exigem que sejam realizados
ajustes nas demonstraes j encerradas, os principais so:
a) Por determinao judicial que demonstre que a entidade j possua uma obrigao na data
do encerramento das demonstraes contbeis e que no estava assim reconhecida;
b) Quando a entidade mesmo aps o encerramento do perodo obtenha uma informao que
indique que um ativo est desvalorizado ao final daquele perodo, ou que o montante da
perda por desvalorizao reconhecida anteriormente precisa ser ajustada;
c) A determinao do custo de ativos comprados ou de valores de ativos recebidos pelos ativos
vendidos antes do final daquele perodo;
d) A determinao do valor referente ao pagamento de participao nos lucros ou referente a
ttulos, se a entidade tiver, ao final daquele perodo, obrigao presente ou obrigao no
formalizada de fazer pagamentos em decorrncia de eventos ocorridos antes daquela data;
e) Descoberta de fraude ou erros que apresentem que as demonstraes contbeis estavam
incorretas.
Para os eventos a seguir descritos a entidade apenas dever fazer a divulgao em notas
explicativas, demonstrando a natureza do evento e a estimativa do seu efeito financeiro ou se esta
estimativa no puder ser realizada preciso expressamente declarar tal situao:
a) Combinao de negcios ou alienao de controlada importante;
b) Plano para descontinuidade de uma operao;
c) Aquisies ou alienaes de ativos importantes ou casos semelhantes;
d) Destruio por incndio de instalao de produo importante;
e) Anncio de incio de implantao de reestruturao importante;
f) Emisses e recompras de instrumentos da dvida ou ttulos patrimoniais da entidade;
g) Alteraes extraordinariamente grandes nos preos dos ativos ou nas taxa de cmbio;
h) Alteraes nas alquotas de tributos ou na legislao fiscal;
i) Assuno de compromissos relevantes ou contingncias passivas; e
j) Incio de litgio importante proveniente exclusivamente de eventos que ocorreram aps o
encerramento do perodo.


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34 DIVULGAAO SOBRE PARTES RELACIONADAS
necessria a divulgao do relacionamento existente entre controladora e suas controladas
mesmo que no tenha havido transao entre elas. Os principais quesitos a serem divulgados so:
a) Remunerao dos administradores-chave; e
b) Transaes com partes relacionadas.

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35 ATIVIDADES ESPECIALIZADAS
No tocante a contabilidade para pequenas e mdias empresas as atividades especializadas
dividem-se em trs partes:
a) Agricultura: neste caso a entidade precisa determinar sua prtica contbil para cada classe
de seus ativos biolgicos, devendo utilizar o mtodo do valor justo no reconhecimento
inicial, produo agrcola colhida proveniente de ativos biolgicos utilizar o valor justo
menos a despesa de venda no momento da colheita, para os quais o valor justo
prontamente determinvel sem custo ou esforo excessivo. O mtodo do custo para os
outros ativos biolgicos. O reconhecimento de um ativo biolgico ou um produto agrcola
quando, e apenas quando: a entidade controlar o ativo como resultado de eventos
passados, for provvel que benefcios econmicos futuros associados com o ativo fluiro
para a entidade e o valor justo ou custo do ativo puder ser mensurado de maneira confivel
sem custo ou esforo excessivo.
b) Atividades de extrao: neste caso a entidade deve contabilizar os gastos na aquisio ou
no desenvolvimento de ativos tangveis e intangveis para uso em atividades de extrao do
aplicado para Ativo Imobilizado e Intangvel. Se a entidade tiver obrigao de recuperar a
rea utilizada deve contabilizar tais obrigaes e custos de acordo com o aplicado para
Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.
c) Acordos de concesso de servios: quando o governo ou outro rgo pblico contrata
uma entidade operadora privada para desenvolver uma atividade. Aqui a entidade deve
reconhecer um ativo financeiro quando tiver o direito contratual incondicional de receber e
deve mensurar tais itens pelo valor justo. Os ativos intangveis devem ser reconhecidos
assim que for recebendo um direito de cobrar pelo servio.


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36 ADOO INICIAL DO PRONUNCIAMENTO TCNICO PME CONTABILIDADE PARA
PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS
Na adoo inicial a entidade em suas primeiras demonstraes contbeis elaborados de
acordo com o PME deve declarar explicitamente tal conformidade.
So procedimentos importantes na adequao inicial:
a) Reconhecer todos os ativos e passivos cujos reconhecimentos so exigidos;
b) No reconhecer itens que no so exigidos;
c) Reclassificar itens que assim so exigidos;
d) Aplicar o PME para todos os ativos e passivos;
e) Os reconhecimentos de ajustes para adequao de anos anteriores devem ser realizados
diretamente nos lucros ou prejuzos acumulados;
f) Existem algumas prticas contbeis que eram adotadas em perodos anteriores que no
devem ser alteradas retrospectivamente, entre elas: baixa de ativos e passivos financeiros,
operaes com hedge, estimativas contbeis, operaes descontinuadas, mensurao da
participao dos no controladores.
g) Das situaes a seguir a entidade pode usar uma ou mais isenes na elaborao de suas
primeiras demonstraes contbeis: combinao de negcios efetivas antes da data de
transio. Transaes de pagamentos baseado em aes ou para passivos provenientes
de transaes de pagamento baseado em aes que foram liquidadas antes da data de
transio. Custo atribudo possvel mensurar o ativo imobilizado e propriedade para
investimento na data de transio pelo seu valor justo e utilizar esse valor justo como seu
custo atribudo nessa data. Reavaliao como custo atribudo onde a entidade pode
utilizar o valor da reavaliao j realizada como o custo atribudo, desde que previsto na
legislao. Variaes de converso cumulativas a entidade pode optar em considerar
todas as variaes de converso cumulativas de todas as operaes no exterior como
sendo zero. Demonstraes contbeis separadas a entidade est obrigada a contabilizar
todos os investimentos em controladas, coligadas e controladas em conjunto, pelo custo
menos a desvalorizao ou pelo valor justo atravs do resultado. Porm se na adoo pela
primeira vez um investimento for mensurado pelo custo, a entidade deve utilizar um dos
seguintes mtodos nas demonstraes contbeis separadas de abertura o custo ou o custo
atribudo. Instrumentos Financeiros na adoo inicial no necessrio separar um
instrumento financeiro composto (passivo e patrimnio lquido) na adoo inicial desde que
o componente do passivo no esteja em aberto na data da transio. Tributos diferidos
sobre o lucro no necessrio reconhecer na data de transio ativos e passivos fiscais
diferidos relacionados com as diferenas entre as bases fiscais e os valores contbeis de
quaisquer ativos ou passivos onde envolva custo ou esforo excessivo. Acordos de
concesso de servios no ser necessrio aplicar na adoo inicial o tratamento previsto
no PME que iniciaram antes da data de transio. Atividades de extrao se a entidade
usa o custo total como mtodo antes da adoo inicial pode optar por mensurar os ativos
de petrleo e gs pela prtica utilizada antes da transio. Contratos que contm
arrendamento mercantil para os contratos que existem na data de transio podem ser
considerados os fatos existentes nesta data e no sendo necessrio recorrer a data em que
se iniciou tal fato. Passivos por desativao includos no custo do ativo imobilizado a
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entidade pode avaliar na adoo inicial a mensurao pelo custo do ativo imobilizado na
data da transio ao invs da data em que a obrigao se originou.
h) Quando se tornar impraticvel fornecer quaisquer divulgaes exigidas pelo PME a
elaborao das primeiras demonstraes contbeis, na adoo inicial, tal impossibilidade
deve ser divulgada.
i) A transio para as novas polticas e prticas contbeis poder resultar afetar as
demonstraes contbeis, fato este que precisa ser divulgado na adoo inicial, deixando
claro a natureza de cada mudana bem como a conciliao dos valores.


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37 CRITRIOS DE AVALIAO DE ATIVOS E PASSIVOS

CONTAS CRITRIOS
Contas a receber.
Valor do ttulo menos perdas estimadas para reduzi-
los ao valor provvel de realizao.
Instrumentos financeiros e ttulos de crdito. Valor justo ou custo amortizado.
Estoques.
Custo de aquisio ou fabricao, reduzido por
estimativa de perdas paras ajuste ao preo de
mercado, quando este for menor. Produtos agrcolas
e em certas commodities, ao valor justo.
Imobilizado.
Custo de aquisio deduzido da depreciao. Fazer
anlise de recuperabilidade. Ativos biolgicos, ao
valor justo.
Investimentos relevantes em coligadas e controladas,
inclusive Joint Ventures.
Equivalncia patrimonial.
Investimentos no relevantes em coligadas,
controladas e Joint Ventures.
Valor justo.
Outros investimentos societrios. Valor justo ou custo amortizado.
Outros investimentos.
Custo menos estimativas para reconhecimento de
perdas permanentes. Se propriedade para
investimento pelo valor justo.
Intangvel.
Custo de aquisio deduzido do saldo da respectiva
conta de amortizao, ajustado ao valor recupervel
se este for menor.
Obrigaes, encargos e riscos.
Pelos valores conhecidos ou calculveis para as
obrigaes.
Imposto de Renda e Dividendos obrigatrios. Pelos valores conhecidos ou calculveis.
Emprstimos e financiamentos.
Pelos valores atualizados at a data do balano e
ajustados por encargos e juros. (Custo amortizado).
Patrimnio Lquido. Valor residual.
Subvenes. Valor justo.
gio. Custo menos amortizao acumulada
Arrendamento Mercantil Financeiro.
Valor justo ou valor presente dos pagamentos
mnimos.
Provises. Melhor estimativa.
Receitas a vista.
Valor justo da contraprestao recebida ou a
receber.
Receitas a prazo.
Valor presente dos fluxos de caixa futuros com
segregao dos juros
Modelo adaptado pelo autor a partir IUDCIBUS, Srgio de e outros. Manual de Contabilidade
Societria: aplicvel a todas as sociedades. So Paulo: Atlas, 2010, p. 3.


























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38 AVP E IMPAIRMENT DE ATIVOS NAS PME
Situao AVP Impairment
A QUEM SE APLICA
Ativos e Passivos de longo prazo.
De curto prazo quando
relevantes.
Todos os ativos,
especialmente: estoque,
Imobilizado e o Intangvel.
QUANDO SE APLICA
Reconhecimento Inicial, adoo
inicial e renegociao com novas
condies.
Periodicamente, pelo menos no
final de cada exerccio.
(anualmente)
MTODO
Fluxo de caixa, taxa efetiva de
juros ou modelos economtricos
e estatsticos.
Nos estoques: preo de venda
menos despesas de vendas.
No Imobilizado e Intangvel:
preo de Venda e Valor
Presente dos Fluxos de Caixa
Futuros.
FINALIDADE
Reconhecer ativos e passivos a
valor presente, sem juros.
Reconhecer os ativos pelo
valor recupervel.
REVERSO
Sim. Como outras receitas ou
despesas financeiras, exceto
quando a atividade da empresa
incluir receita financeira (receita
operacional)
Sim. APENAS se houve
mudana nas estimativas
usadas para determinar o valor
recupervel desse ativo desde
o perodo em que a ltima
perda for reconhecida. O PME
no faz restrio para reverso
assim possvel faz-la.
ADOO INICIAL
Adotar inclusive
retrospectivamente, por se tratar
de mudana de prtica contbil,
reconhecendo os reflexos na
conta lucros e prejuzos
acumulados.
Aplicar a todos os ativos que
tiverem seus valores superiores
ao valore recupervel.
REGISTRO CONTBIL
Conta retificadora: Juros a
transcorrer ou Receita Financeira
a Apropriar
Conta redutora do referido ativo
com o nome de perdas
estimadas por reduo ao valor
recupervel.
BASE LEGAL Resoluo CFC n. 1151/09 Resoluo CFC n. 1.110/07
OBS
Aplica-se a taxa de juros sobre a
operao total, inclusive sobre
impostos imbutidos e financiados.
Juros subsidiados vale a taxa
contratual e no de mercado.



















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39 PLANO DE CONTAS
A seguir ser apresentado um modelo simplificado de Plano de Contas, com o objetivo de
demonstrar o que ser necessrio aplicar a cada conta com relao ao reconhecimento inicial e
demais procedimentos aplicveis no transcorrer do tempo. importante salientar que tal rol de
procedimentos no exaustivo e em casos especiais podem haver outras exigncias e que devero
ser seguidas sempre que algum pronunciamento ou legislao assim determinar. Assim trata-se de
uma ferramenta que tem o objetivo de auxiliar o contabilistas no dia a dia. Buscou-se destacar
questes mais relevantes porm o rol apresentado no completo e exaustivo em si s. Voc
contabilista poder usar tal quadro para dentro da sua realidade ir ajustando-o e assim atender as
suas exigncias.
Legenda:
1 = Equivalncia Patrimonial;
2 = Custo Amortizado
3 = Valor Justo;
4 = Melhor Estimativa;
5 = Valor Justo das Contraprestao recebida ou a receber (excluir juros)
S = Sim;
N = No;
S/N = Sim e No. (Para alguns itens Sim e para outros No);

ELENCO DE CONTAS
M
E
N
S
U
R
A

O

I
M
P
A
I
R
M
E
N
T

A
J
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R
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L
I
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R
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M
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I
A
L

C
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S
T
O

A
T
R
I
B
U

D
O


A
D
E
Q
U
A

A
O

I
N
I
C
I
A
L

ATIVO


ATIVO CIRCULANTE


DISPONVEL


Caixa 2


Bancos 2


CLIENTES


Duplicatas a Receber 2 S


(-) Perdas Crditos de Liq. Duvidosa


(-) Ajuste a Valor Presente


OUTROS CRDITOS


Ttulos a Receber 2 S S
(-) Receitas Financeiras a Transcorrer


(-) Perdas Crditos de Liq. Duvidosa


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Recupervel


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(-) Ajuste a Valor Presente


Tributos a Compensar S


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Recupervel


(-) Ajuste a Valor Presente


INVESTIMENTOS


Aplicaes Temporrias 2
S

Ttulos e Valores Mobilirios 2
S

(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Recupervel


(-) Perdas Estimadas


ESTOQUES


Produtos Acabados 2 S


Mercadoria par Revenda 2 S


Produtos em Elaborao 2 S


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Recupervel


(-) Ajuste a Valor Presente


ATIVOS ESPECIAIS


Ativos Especiais


(-) Amortizao Acumuladas


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Recupervel


DESPESAS DO EXERCCIO SEGUINTE


Prmios de Seguros a Apropriar 2


Encargos Financeiros a Transcorrer 2


Alugueis pagos Antecipadamente 2


ATIVO NO CIRCULANTE


REALIZVEL A LONGO PRAZO


CRDIDOS E VALORES


Bancos conta Vinculada 2 S


Clientes 2 S


(-) Perdas Crditos de Liq. Duvidosa


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Recupervel


(-) Ajuste a Valor Presente


INVESTIMENTOS TEMPORRIOS 2


Aplicaes e Instrumentos Patrimoniais 2


Fundos de Investimentos 2


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Recupervel


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86

DESPESAS ANTECIPADAS


Prmios de Seguros a Apropriar 2


Tributos Diferidos 2 S


INVESTIMENTOS


Participao Permanente em Outras Sociedades
1-2-
3


gio por Rentabilidade Futura


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Realizvel Lquido


PROPRIEDADES PARA INVESTIMENTO


Propriedades para Investimento 2-3
S S
OUTROS INVESTIMENTOS PERMANENTES


Investimentos Permanentes 2


IMOBILIZADO


Terrenos 2 S


Instalaes 2 S

S
Mquinas e Equipamentos 2 S

S
Mveis e Utenslios 2 S

S
Veculos 2 S

S
Ferramentas 2 S

S
Florestamento e Reflorestamento 2 S


DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO
ACUMULADA


(-) Depreciao Acumulada


(-) Amortizao Acumulada


(-) Exausto Acumulada


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Realizvel Lquido


INTANGVEL


Marcas e Patentes 2 S


Concesses 2 S


Goodwill 2 S


Direitos Autorais 2 S


Pesquisa e Desenvolvimento 2 S


(-)Amortizao Acumulada


(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor
Realizvel Lquido


PASSIVO


PASSIVO CIRCULANTE


Salrios a Pagar 2


Fornecedores 2 S


CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
87

(-) Ajuste a Valor Presente


Obrigaes Fiscais 2 S


(-) Ajuste a Valor Presente


Emprstimos e Financiamentos 2 S S
(-) Encargos Financeiros a Transcorrer


(-) Custos de Transio a Apropriar


Debntures


Juros e Participaes S
(-) Desgio a Apropriar
(-) Custos de Transio a Apropriar


Adiantamento a Clientes 2 S


Faturamento para Entrega Futura S


Contas a Pagar 2 S


Dividendos a Pagar S


Juros Sobre Capital Prprio a Pagar S


(-) Ajuste a Valor Presente


Provises Fiscais, Previdencirias, Trabalhistas e
Civis 4


Provises para Garantias 4


PASSIVO NO CIRCULANTE


Emprstimos e Financiamentos 2 S S
Ttulos a Pagar S


Debntures S


Imposto de Renda e Cont. Social Diferidos


Provises Fiscais, Previdencirias, Trabalhistas e
Civis 4


Provises para Garantias 4


Refis S


Lucros a Apropriar S


Receitas a Apropriar S


Subvenes S


PATRIMNIO LQUIDO


Capital Social


Reservas de Capital


Reservas de Lucros


Lucros ou Prejuzos Acumulados


(-) Aes em Tesouraria


Ajuste de Avaliao Patrimonial


RESULTADO


FATURAMENTO BRUTO


CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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(-) Imposto Sobre Industrializao de Produtos


RECEITA BRUTA DE VENDAS


Vendas de Produtos 5


Venda de Mercadorias 5


Servios 5


DEDUO DA RECEITA BRUTA


(-) Vendas Canceladas


(-) Abatimentos


(-) Impostos Incidentes Sobre as Receitas


AJUSTE A VALOR PRESENTE


(+) Ajuste a Valor Presente de Clientes


CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIAS E
SERVIOS PRESTADOS


(-) Custo das Mercadorias Vendidas


(-) Custos dos Servios Prestados


CUSTO DO PRODUTOS VENDIDOS


(-) Matria-Prima


(-) Mo-de-Obra Direta


(-) Outros Custos Diretos


(-) Custos Indiretos


DESPESAS OPERACIONAIS


DE VENDAS


(-) Com Pessoal


(-) Comisses


(-) Publicidade e Propaganda


ADMINISTRATIVAS


(-) Com Pessoal


(-) Aluguis


(-) Servios


(-) Viagens


(-) Material de Escritrio


(-) Tributos Municipais


(-) Tributos Estaduais


(-) Tributos Federais


RESULTADO FINANCEIRO


(-) Despesas Financeiras


(+) Receitas Financeiras


(+) Receita Financeira Comercial


(+-) Reverso de Ajuste a Valor Presente de Clientes


(+-) Variao Cambial


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OUTRAS RECEITAS E DESPESAS
OPERACIONAIS


(+-) Lucros ou Prejuzos em Participaes em Outras
Sociedades


(+-) Ganhos ou Perdas em Imobilizado e Intangvel


(+-) Outros Ganhos e Perdas


(+-) Resultado de Operaes Descontinuadas


IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIO SOCIAL


(-) Imposto de Renda


(-) Contribuio Social


PARTICIPAES


(-) Debntures


(-) Empregados


(-) Administradores


(-) Partes Beneficirias


LUCRO (PREJUZO) LQUIDO DO EXERCCIO


Modelo adaptado pelo autor a partir de IUDCIBUS, Srgio de. [ et. al.]. Manual de Contabilidade
Societria. So Paulo: Atlas, 2010, p. 740-748.




















CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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90

TEMA
C
P
C

R
E
S
O
L
U

O

C
F
C

I
F
R
S

/

I
A
S

Pronunciamento Conceitual Bsico CPC 00 1121/08 Framework
Reduo ao Valor Recupervel de Ativos CPC 01 1110/07 IAS 36
Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e
Converso de DFs
CPC 02 1120/08 IAS 21
Demonstrao dos Fluxos de Caixa CPC 03 1125/08 IAS 7
Ativo Intangvel CPC 04 1139/08 IAS 38
Divulgao sobre Partes Relacionadas CPC 05 1145/08 IAS 24
Operaes de Arrendamento Mercantil CPC 06 1141/08 IAS 17
Subveno e Assistncia Governamentais CPC 07 1143/08 IAS 20
Custos de Transao e Prmios na Emisso de Ttulos
e Valores Mobilirios
CPC 08 1142/08 IAS 39
Demonstrao do Valor Adicionado CPC 09
1162/09 e
1138/08
-
Pagamento Baseado em Aes CPC 10 1149/09 IFRS 2
Contratos de Seguro CPC 11 1150/09 IFRS 4
Ajuste a Valor Presente CPC 12 1151/09 -
Adoo Inicial da Lei n 11.638/07 e da Medida
Provisria n 449/08
CPC 13 1152/09 -
Instrumentos Financeiros: Reconhecimento,
Mensurao e Evidenciao
CPC 14 1153/09 IAS 32 e IAS 39
Combinao de Negcios CPC 15 1175/09 IFRS 3
Estoques CPC 16 1170/09 IAS 2
Contratos de Construo CPC 17 1171/09 IAS 11
Custos de Emprstimos CPC 20 1172/09 IAS 23
Demonstrao Intermediria CPC 21 1174/09 IAS 34
Informaes por Segmento CPC 22 1176/09 IFRS 8
Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e
Retificao de Erro
CPC 23 1179/09 IAS 8
Evento Subsequente CPC 24 1184/09 IAS 10
Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes CPC 25 1180/09 IAS 37
Apresentao das Demonstraes Contbeis CPC 26 1185/09 IAS 1
Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade CPC 27 1177/09 IAS 16
Propriedade para Investimento CPC 28 1178/09 IAS 40
Ativo Biolgico e Produto Agrcola CPC 29 1186/09 IAS 41
Receitas CPC 30 1187/09 IAS 18
Ativo No Circulante mantido para Venda e Operao
Descontinuada
CPC 31 1188/09 IFRS 5
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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Tributos sobre o Lucro CPC 32 1189/09 IAS 12
Benefcios a Empregados CPC 33 1193/09 IAS 19
Demonstraes Separadas CPC 35 1239/09 IAS 27
Demonstraes Consolidadas CPC 36 1240/09 IAS 27
Adoo Inicial das Normas Internacionais de
Contabilidade
CPC 37 1306/10 IFRS 1 (BV2010)
Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e
Mensurao
CPC 38 1196/09 IAS 39
Instrumentos Financeiros: Apresentao CPC 39 1197/09 IAS 32
Instrumentos Financeiros: Evidenciao CPC 40 1198/09 IFRS 7
Resultado por Ao CPC 41 1287/10 IAS 33
Adoo Inicial dos Pronunciamentos Tcnicos CPC 43 1315/10 IFRS 1
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas (Com
glossrio de Termos)
CPC PME
1255/09 e
1285/10
SMEs
Contabilizao da Proposta de Pagamento de
Dividendos
ICPC 08 - -
Entidades de Incorporao Imobiliria OCPC 01 - -
Esclarecimentos sobre as Demonstraes Contbeis de
2008
OCPC 02 IAS 29 IAS 29

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92

40 EXERCCIOS PRTICOS
1. Com relao ao conceito de Pequenas e Mdias Empresas previsto Pronunciamento
Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresa, quais dos itens abaixo NO
fazem parte:
a. ( ) No tm obrigao pblica de prestao de contas.
b. ( ) Elaboram demonstraes contbeis para fins gerenciais para usurios externos.
c. ( ) Com aes na Bolsa de Valores;
d. ( ) Que exploram o segmento de seguros privados.
e. ( ) Bancos com faturamento menor que R$ 2.400.000,00 anual.

2. Com relao as entradas e sadas de recursos preencha o quadro a seguir quanto aos
reflexos que causam. (AUMENTAM OU DIMINUEM)




3. Os principais critrios para reconhecer uma receita ou uma despesa so:
a. ( ) Que a transao seja efetivada;
b. ( ) For provvel algum benefcio econmico e que seu custo ou valor possa ser mensurado de
maneira confivel;
c. ( ) As receitas e despesas so reconhecidas no momento da concretizao do fato contbil em
atendimento ao princpio da competncia;
d. ( ) Pelo ingresso de bens ou direitos e pela sada de bens ou direitos, ou ainda pela origem de
um ativo ou passivo.

4. Quanto ao VALOR JUSTO correto afirmar:
a. ( ) o valor pelo qual um ativo ou um passivo poderia ser trocado entre partes independentes
com conhecimento do negcio e interessados em realiz-lo sem favorecimento;
b. ( ) o valor de venda de um ativo ou o valor de quitao de um passivo;
c. ( ) o valor da nota fiscal nas operaes de venda de mercadorias;
d. ( ) o valor que os comerciantes deveriam vender suas mercadorias.

5. O reconhecimento de um ativo ou de um passivo deve ser feito pelo:
a. ( ) Regime Caixa para as ME e EPP;
b. ( ) Regime Misto de reconhecimento;
c. ( ) Regime dos Fluxos de Caixa;
d. ( ) Regime de Competncia.

6. Quanto a periodicidade de divulgao das Demonstraes Contbeis correto dizer que:
a. ( ) Semestralmente;
b. ( ) No mnimo Anualmente de maneira comparativa;
c. ( ) Anualmente sem obrigatoriedade de comparao com o exerccio anterior;
d. ( ) Mensalmente de maneira comparativa.
RECURSOS ATIVOS PASSIVOS PL
Entradas
Sadas
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93

7. Quais das demonstraes abaixo so obrigatrias para PME?
a. ( ) Balano Patrimonial - BP
b. ( ) Demonstrao do Resultado do Exerccio DRE;
c. ( ) Demonstrao do Resultado Abrangente DRA;
d. ( ) Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido DMPL;
e. ( ) Demonstrao dos Fluxos de Caixa DFC;
f. ( ) Demonstrao de Valor Agregado ou Adicionado DVA;
g. ( ) Balano Social.

8. A Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados pode substituir em determinados
casos quais das demonstraes abaixo?
a. ( ) DMPL e DRE;
b. ( ) DRE e DFC;
c. ( ) DFC e DRA;
d. ( ) DMPL e DRA

9. Quando um contrato de leasing estiver refletindo uma operao de compra e venda quais
dos itens abaixo deve ser levado em considerao no momento da reconhecimento deste
contrato?
a. ( ) Relevncia;
b. ( ) Materialidade;
c. ( ) Primazia da Essncia sobre a forma;
d. ( ) Prudncia.

10. Quanto a estrutura do Balano Patrimonial correto afirmar que fazem parte do Ativo No
Circulante:
a. ( ) Realizvel a Longo Prazo, Permanente, Investimento, Imobilizado e Intangvel;
b. ( ) Realizvel a Longo Prazo, Investimento, Imobilizado, Diferido e Intangvel;
c. ( ) Realizvel a Longo Prazo, Investimento, Imobilizado e Intangvel;
d. ( ) Investimento, Permanente, Imobilizado e Intangvel.













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COMPRA DE IMOBILIZADO
A empresa x COMPROU uma mquina para ser utilizada na produo, conforme os dados
abaixo:
Valor NF de compra R$ 70.000,00 em 03/05/2011.
Condies de pagamento: 12 x R$ 5.833,33.
Juros mdios de mercado 1,5% ao ms.

Soluo:
1. Calcular o valor lquido da mquina sem os juros (Ajuste a Valor Presente)
FV = ..............................
n = ................................
i = ................................
PV = ............................
Frmula: FV = PV(1 + i)
n





2. Contabilizao na empresa compradora:
D = ........................................................................
D = ........................................................................
C = ........................................................................




















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95

TESTE DE IMPAIRMENT ESTOQUES
A empresa Beta possui a seguintes dados em 31/12/2010:
Estoques de mercadorias em 31/12/2010 ..... R$ 20.000,00

Laudo de avaliao de recuperabilidade impairment


























IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda dos estoques 15.000,00
Custo de venda (despesas) (1.000,00)
Valor lquido de venda do ativo 14.000,00
CONTABILIZAO
Valor contbil do ativo 20.000,00
Valor mximo recupervel 14.000,00
Perda por desvalorizao 6.000,00
D =
C =
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EXAME DE SUFICINCIA CFC 2011
Uma companhia efetuou, em dezembro de 2010, a venda de mercadorias para recebimento
com prazo de 13 meses, considerando uma taxa de juros de 10% no perodo. O valor da nota fiscal
foi de R$ 110.000,00.
O registro contbil CORRETO no ato da transao :
a. ( ) Dbito: Contas a Receber (Ativo No Circulante) R$ 110.000,00
Crdito: Receita Bruta de Vendas R$ 110.000,00
b. ( ) Dbito: Contas a Receber (Ativo No Circulante) R$ 110.000,00
Crdito: Receita Bruta de Vendas R$ 100.000,00
Crdito: Receita Financeira R$ 10.000,00
c. ( ) Dbito: Conta a Receber (Ativo No Circulante) R$ 100.000,00
Crdito: Receita Bruta de Vendas R$ 100.000,00
d. ( ) Dbito: Contas a Receber (Ativo No Circulante) R$ 110.000,00
Crdito: Receita Bruta de Vendas R$ 100.000,00
Crdito: Receita Financeira a Apropriar (ANC) R$ 10.000,00




























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COMPRA DE IMOBILIZADO
A empresa adquiriu um imobilizado conforme os dados abaixo:
Torno CNC Atual valor da nota fiscal R$ 300.000,00
Financiamento bancrio 60 meses;
Taxa de Juros 1% a.m.
Data da compra: 01/04/2010.

Fazer a Contabilizao:



































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ATIVO INTANGVEL
Analisando as informaes abaixo e o resultado do teste de Recuperabilidade Impairment abaixo o
que ser necessrio fazer?
Valor contbil lquido do ativo intangvel........... R$ 10.000,00

Laudo de avaliao de recuperabilidade Impairment


Resposta:

...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................
















IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda do ativo 15.000,00
Custo de venda (1.000,00)
Valor lquido de venda do ativo 14.000,00
IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS
Perodos futuros Fluxos Caixa estimado Valor presente
X1 7.500,00 6.696,43
X2 4.000,00 3.188,78
X3 2.700,00 1.921,80
X4 1.200,00 762,62
X5 900,00 510,68
Total 13.080,31
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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ARRENDAMENTO MERCANTIL
O contrato abaixo possui as caractersticas de um Arrendamento Mercantil Financeiro ou
Operacional? Justifique:
...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................

CONTRATO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
CLUSULA PRIMEIRA: AJUSTES PRELIMINARES
a) Valor do Arrendamento: R$ 36.000,00
b) Prazo do Arrendamento: 36 meses
c) Valor Residual Garantido: R$ 360,00
d) Taxa de juros: 1% a.m.
e) Data do Incio do Prazo do Arrendamento: 10/02/2010
f) Descrio dos Bens: 01 veculo Gol 1.0 Ano 2010.
g) O Valor Residual Garantido ser pago em uma nica parcela ao final do contrato, correspondente a 1% (
um por cento )do valor total do contrato, caso o Arrendatrio faa a opo de compra no 36 ( trigsimo
sexto ) ms.
CLUSULA SEGUNDA: DO OBJETO
O presente contrato tem como objeto o ARRENDAMENTO de veculos novos pelo BANRISUL, com opo
de compra, os quais passam a ser designados simplesmente Bens.
CLUSULA TERCEIRA: DA ENTREGA DOS BENS
A entrega do bem dar-se- na data da assinatura deste contrato.
CLUSULA QUARTA: DO PREO
I - Pelo arrendamento dos bens objeto deste contrato, o ARRENDATRIO dever pagar ao
ARRENDADOR a quantia estipulada na Clusula Primeira Item 1 mais o ISSQN.
CLUSULA QUINTA: DA FORMA DE PAGAMENTO
I - O valor referente ao pagamento do arrendamento dos bens ser pago em 36 parcelas mensais fixas de
R$ 1.000,00 (Um Mil Reais) , mais o ISQN vigente na data do vencimento, at o dia 10 de cada ms
,mediante apresentao da nota-fiscal emitida pelo ARRENDADOR.
II O valor residual garantido (VGR ) ser pago na proporo de 1,00% sobre o valor total do contrato na
data do vencimento final do Arrendamento, considerando que o Arrendatrio faa a opo de compra no
36 ( trigsimo sexto ) ms do contrato..
CLUSULA SEXTA:- DO PRAZO
O Arrendamento, objeto do presente instrumento firmado pelo prazo fixado na Clusula Primeira item b,
contado da data da sua assinatura.
CLUSULA STIMA: TOLERNCIA
Fica facultado ARRENDADORA em tolerar eventual mora do ARRENDATRIO quanto ao cumprimento
de qualquer obrigao que lhe incumbe nos termos deste contrato, sem qualquer tolerncia importe em
renncia, perdo, modificao, novao ou alterao de qualquer direito quanto s obrigaes decorrentes
deste contrato. Ocorrendo tolerncia, a mora da ARRENDATRIA acarretar para esta a obrigao de
ressarcir a ARRENDADORA da obrigao inadimplida acrescida dos encargos estipulados na Clusula
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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100

CLASULA OITAVA: DAS OBRIGAES DO ARRENDANTE
I Entregar os bens, objeto desta avena, na data da assinatura do presente instrumento;
II Incluir o frete, as despesas referentes ao licenciamento e emplacamento, bem como toda e qualquer
despesa no preo dos veculos, no cabendo ao Banrisul nenhum outro pagamento adicional;
III Apresentar relao de concessionrias com Servio Autorizado de Assistncia Tcnica do Fabricante
no Estado do Rio Grande do Sul.
CLUSULA NONA: DAS OBRIGAES DO ARRENDATRIO:
I Efetuar o pagamento na forma e nos prazos estabelecidos na Clusula Quinta do presente
instrumento;
II - A dever utilizar os bens conforme as recomendaes tcnicas estabelecidas pelo fabricante, devendo
a mesma verificar se eles esto dentro das especificaes tcnicas;
IIII Cumprir bem e fielmente todas as clusulas do presente instrumento;
IV O Arrendatrio se responsabilizar pela manuteno e conservao dos bens objeto deste contrato,
ficando por sua conta a substituio das peas avariadas.
V O ARRENDATRIO obrigado a permitir que o ARRENDADOR realize vistorias peridicas, a fim de
verificar o estado de conservao dos bens, podendo este indicar medidas que entender necessrias.
VI O ARRENDATRIO se responsabilizar pelos danos causados nos bens, devendo comunic-los
imediatamente ao ARRENDADOR.
VII Manter em vigor, s suas expensas, todas as licenas, autorizaes e registros necessrios
utilizao dos bens.
VIII - Pagar todos os tributos, encargos e demais despesas que incidam ou venham a incidir, direta ou
indiretamente, dobre os bens e sobre este contrato.
CLUSULA DCIMA : DA OPO DE COMPRA
Ao final deste contrato, facultado ao ARRENDATRIO adquirir os bens objeto deste contrato, mediante
o pagamento ao ARRENDADOR da quantia de R$ (360,00) (Trezentos e Sessenta Reais), devendo a
inteno ser comunicada a este antes do vencimento.
CLUSULA DCIMA-PRIMEIRA: DO SEGURO
I - de responsabilidade do ARRENDATRIO manter, durante toda a vigncia do arrendamento, os bens
segurados contra os riscos cobertos pelo seguro compreensivo e pelo de responsabilidade civil, sem
prejuzo da contratao dos seguros obrigatrios.
II Os seguros devero ser efetuados constando como beneficirio o ARRENDADOR a quem dever ser
encaminhada um cpia da aplice respectiva.
III A aplice dever cobrir, no mnimo, o valor original do contrato. As renovaes devero ser feitas pelo
valor original do contrato, acrescida da atualizao monetria desde a data do recebimento at a
renovao da aplice.
IV Obriga-se o ARRENDATRIO a comunicar, por escrito, ao ARRENDADOR, no prazo de 48 horas de
sua ocorrncia, qualquer sinistro.
CLUSULA DCIMA- SEGUNDA: DA RESCISO
I - O presente instrumento tambm poder ser rescindido em caso de inadimplemento total ou parcial das
obrigaes contratuais, por qualquer uma das partes , devendo a que deu causa pagar a multa equivalente
a 10% sobre o valor total das parcelas impagas mais juros de mora de 1% am outra;
II Os casos de resciso sero formalmente motivados nos autos do processo, assegurados o
contraditrio e ampla defesa.
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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101

III O presente contrato ser rescindido no caso de perda total dos bens ou aditado no caso de perda
parcial. Neste ltimo caso, o custo dos bens sinistrados ser subtrado do valor correspondente ao custo
total dos bens.
IV - Ocorrendo a resciso pelos motivos referidos nesta clusula, o ARRENDATRIO obriga-se a:
a) restituir os bens ao ARRENDADOR no prazo de 30 dias;
b) Indenizar o ARRENDADOR, pagando-lhe no mesmo ato, o saldo remanescente do bem.
V - A resciso administrativa ou amigvel ser precedida de autorizao escrita e fundamentada da
autoridade competente.
CLUSULA DCIMA-TERCEIRA: OPES CONTRATUAIS
I Findo este contrato e tendo a ARRENDATRIA cumprido regularmente todas suas obrigaes e desde
que a mesma solicite por escrito no final do prazo de arrendamento, fica-lhe assegurado optar em:
a) Adquirir os bens pelo Valor Residual Garantido;
b) Renovar o arrendamento pelo prazo e nas condies que, de comum acordo, ajustarem;
c) Devolver os bens arrendados .
II Tendo o ARRENDATRIO cumprido todas as obrigaes contratuais, a sua no manifestao no prazo
acima estipulado ser entendida como opo pela aquisio dos bens pelo Valor Residual Garantido.
CLUSULA DCIMA-QUARTA: SUBSTITUIO DOS BENS
O ARRENDADOR reserva-se o direito de aceitar ou no os pedidos do ARRENDATRIO na substituio
total ou parcial dos bens objeto deste contrato, por outros de igual natureza.
CLUSULA DCIMA-QUINTA: DEPOSITRIO DOS BENS
O ARRENDATRIO, assume o encargo de DEPOSITRIO dos bens objeto deste contrato, atravs de seu
Representante ao final firmado, nos termos e para os efeitos do art. 904 do CPCB, obrigando-se pela
guarda e conservao dos mesmos, sendo-lhe vedado autorizar a remoo dos bens, ou sua utilizao por
terceiros, exceto O ARRENDATRIO e seus propostos, devendo, ainda, o DEPOSITRIO providenciar a
imediata e incondicional restituio dos bens ao ARRENDADOR, sempre que solicitado.
CLUSULA DCIMA-SEXTA: CONDIES GERAIS
I - Veda-se a sublocao ou o emprstimo dos bens objeto deste contrato.
II O ARRENDADOR no poder transferir ou ceder os direitos e obrigaes decorrentes deste contrato.
III - As partes declaram, expressamente, que leram com antecedencia legal o presente instrumentos,
estando de acordo com todos os seus termos e condies.
CLUSULA DCIMA- STIMA : DO FORO
Para dirimir quaisquer controvrsias oriundas do CONTRATO, as partes elegem o foro da comarca de
Porto Alegre.
E, por estarem assim justos e contratados, firmam o presente instrumento, em duas vias de igual teor,
juntamente com 2 (duas) testemunhas.

(Local, data e ano).








CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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102

EVENTO SUBSEQUENTE - RETIFICAO DE ERRO


BALANO PATRIMONIAL 2009 2010
ATIVO
Caixa 10.000,00 15.000,00
Estoques 20.000,00 125.000,00
Mquinas e Equipamentos 500.000,00 500.000,00
Depreciao Acumulada (80.000,00)

TOTAIS 500.000,00 560.00,00


2009 2010
PASSIVO
Fornecedores 5.000,00 51.000,00
IR a Recolher 16.000,00 12.000,00
PATRIMNIO LQUIDO
Capital Social 455.000,00 455.000,00
Lucros Acumulados 24.000,00 42.000,00

TOTAIS

500.000,00

560.000,00

DEMONSTRAO DO RESULTADO 2009 2010
Vendas Lquidas 150.000,00 400.000,00
(-) CMV (80.000,00) (320.000,00)
(=) Lucro Bruto 70.000,00 80.000,00
(-) Despesa de Depreciao (30.000,00) (50.000,00)
(=) Lucro Operacional 40.000,00 30.000,00
(-) Impostos (40%) (16.000,00) (12.000,00)
(=) Lucro Lquido 24.000,00 18.000,00
Adaptado a partir de: IUDCIBUS, Srgio de; e outros. Manual de Contabilidade Societria:
aplicvel a todas as sociedades. So Paulo: Atlas, 2010, p. 472.

A Empresa constatou que o valor correto da Depreciao Acumulada em 2009 era de R$
50.000,00.

a) Como fazer a correo? (Contabilizao)
b) Como reelaborar as Demonstraes acima?

(30.000,00)
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS: de acordo com as normas internacionais (IFRS) e do CPC
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103

CONSIDERAES FINAIS
Aps chegar ao final deste desafio, o qual visava apresentar de maneira sinttica os principais
temas relativos a contabilidade das Pequenas e Mdias Empresas, possvel afirmar, que embora
difcil, o compromisso foi efetivamente realizado.
Ao debruar-se sobre um tema to complexo, com diversas nuances ainda pouco exploradas
todo cuidado pouco. Assim buscou-se estabelecer diretrizes que pudessem sedimentar a melhor
propositura de resultado. Evitando polmicas que possivelmente no levariam a resultado algum.
Dentro da linha epistemolgica da Fenomenologia, buscando a todo instante a predominncia da
essncia sobre a forma, os trabalhos foram sendo construdos e ao final apresentados.
importante deixar claro que em momento algum se buscou esgotar qualquer um dos
assuntos. Ao contrrio, a tnica presente era de apresentar ao leitor condies de reflexo sobre os
temas e assim provocar a construo do conhecimento dentro da mxima do construtivismo
pedaggico: a auto construo.
Assim, caro leitor, aps voc ter se debruado sobre a leitura desta publicao vale dizer que o
seu trabalho investigativo e exploratrio est apenas comeando, pois o universo enorme a ser
conquistado.
Diante do acima exposto resta dizer a voc obrigado pela leitura e desejar muito sucesso no
exerccio desta majestosa profisso, a qual se encontra entre as de maior relevncia no cenrio
nacional e internacional. Ser contabilista representa um compromisso com a sociedade, onde as
informaes contbeis podem fazer com que uma entidade cresa e se desenvolva, como tambm, a
runa da mesma.
O profissional da contabilidade do sculo XXI seguramente possui em suas mos o SUCESSO
ou o FRACASSO da entidade, e, por conseqncia, o sucesso de inmeras entidades, tornando-se o
gerador do patrimnio particular de mltiplas entidades, e por fim, do prprio patrimnio social da
coletividade como um todo. Esta a abrangncia da responsabilidade do CONTADOR incumbido da
nova tarefa relativa ao IFRS.
Parabns e muito sucesso!!!