Beruflich Dokumente
Kultur Dokumente
Trabajo Fin de Grado presentado por Anbal Collazo Costa, siendo la tutora del mismo
la profesora Mara Jos Charlo Molina.
V. B. del Tutor/a/es/as:
Alumno/a:
TTULO:
ANLISIS COMPARATIVO DE LAS NIC Y PGC RESPECTO AL INMOVILIZADO.
AUTOR:
ANBAL COLLAZO COSTA.
TUTOR:
DRA. MARA JOS CHARLO MOLINA.
DEPARTAMENTO:
CONTABILIDAD Y ECONOMA FINANCIERA.
REA DE CONOCIMIENTO:
ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD.
RESUMEN:
Las NIC o Normas Internacionales de Contabilidad son emitidas por el IASB
(International Accouting Standards Board) las cuales se han adoptado en la UE
(Unin Europea) para la normalizacin del lenguaje contable, dicho acontecimiento
ha propiciado que en Espaa se llevase a cabo una reforma tanto a nivel contable
como mercantil.
El presente trabajo pretende analizar el contenido de ambas normativas, es decir,
bajo el marco internacional como nacional, detectando las diferencias ms relevantes
entre unas y otras, siempre desde la ptica del inmovilizado, que es el objetivo
primordial de este trabajo.
Para ello dicho trabajo se estructura de la siguiente manera; se ha extrado la
informacin de mayor relevancia de las NICs 16 y 38, esta informacin se expondr a
lo largo de todo el trabajo junto a una serie de casos prcticos, que pongan de
manifiesto la contabilidad de distintas problemticas bajo la normativa internacional,
para al final de cada captulo realizar una comparacin con la normativa contable
espaola.
PALABRAS CLAVE:
NIC; prdida por deterioro; valor razonable; reserva de revalorizacin, inmovilizado
material.
NDICE
1. CAPTULO 1 NIC 16 VS NORMAS 2 Y 3 DEL PGC. ...................................................................................1
.......................................................................................................................................................
II
CAPTULO 1
NIC 16 VS NORMAS 2 Y 3 DEL PGC.
1. INMOVILIZADO MATERIAL.
El inmovilizado material se regula en Espaa bajo la norma segunda y tercera del
PGC, aprobado por el Real Decreto 1514/2007 y 1515/2007, de 16 de Noviembre.
Bajo la normativa internacional el inmovilizado material se encuentra regulado por
la NIC 16 (Norma Internacional de Contabilidad), norma que sustituye a la NIC 16
revisada en 1998 y de aplicabilidad a los ejercicios anuales comenzados a partir del 1
de Enero de 2005.
1.1 Contenido de la NIC 16.
1.1.1. Alcance.
Esta Norma se aplicar en la contabilizacin de inmovilizado material, salvo cuando
otra Norma Internacional de Contabilidad exija o permita un tratamiento contable
diferente.
Esta Norma no ser de aplicacin:
a) el inmovilizado material clasificado como mantenido para la venta de acuerdo
con la NIIF 5 (Norma Internacional de Informacin Financiera) Activos no
corrientes mantenidos para la venta y actividades interrumpidas;
b) los activos biolgicos relacionados con la actividad agrcola ( vase la NIC 41
Agricultura);
c) el reconocimiento y valoracin de activos para la exploracin y evaluacin
(vase la NIIF 6 Exploracin y evaluacin de recursos minerales); o
d) los derechos mineros y reservas minerales tales como petrleo, gas natural y
recursos no renovables similares.
No obstante, esta Norma ser de aplicacin a los elementos de inmovilizado
material utilizados para desarrollar o mantener los activos descritos en (b) y
(d).
Otras Normas Internacionales de Contabilidad pueden obligar a reconocer un
determinado elemento de inmovilizado material de acuerdo con un tratamiento
diferente al exigido en esta Norma. Por ejemplo la NIC 17 Arrendamientos que exige
que la entidad evale si tiene que reconocer un elemento de inmovilizado material
sobre la base de la transmisin de los riesgos y ventajas. Sin embargo, en tales casos,
el resto de aspectos sobre el tratamiento contable de los citados activos, incluyendo su
amortizacin, se guiarn por los requerimientos de la presente Norma.
La entidad aplicar esta Norma a los inmuebles que estn siendo construidos o
desarrollados para su uso futuro como inversiones inmobiliarias, pero que no
satisfacen todava la definicin de inversin inmobiliaria recogida en la NIC 40
Inversiones inmobiliarias. Una vez que se haya completado la construccin o el
desarrollo, el inmueble pasar a ser una inversin inmobiliaria y la entidad estar
obligada a aplicar la NIC 40. La NIC 40 tambin se aplica a las inversiones
1
inmobiliarias que estn siendo objetos de nuevos desarrollos, con el fin de de ser
utilizadas en el futuro como inversiones inmobiliarias. La entidad que utiliza el modelo
del coste para las inversiones inmobiliarias, de acuerdo con la NIC 40, deber utilizar
el modelo del coste al aplicar esta Norma.
1.2. Definiciones.
Inmovilizado material son los activos tangibles que:
a) posee una entidad para su uso en la produccin o suministro de bienes y
servicios, para arrendarlos a terceros o para propsitos administrativos; y
b) se esperen usar durante ms de un ejercicio.
Valor razonable, es el importe por el cual podra ser intercambiado un activo, o
cancelado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, en una
transaccin realizada en condiciones de independencia mutua.
Reservas de revalorizacin, cuenta de Patrimonio Neto en la que se recogen los
aumentos de valor que sufren los elementos patrimoniales como consecuencia de la
aplicacin de leyes de actualizacin, es decir, cada vez que por Ley se autoriza el
aumento del valor de los activos a causa de la inflacin habida en aos anteriores u
otras circunstancias.
Prdida por deterioro, es la cantidad en que excede el importe en libros de un
activo a su importe recuperable.
NIC, conjunto de normas que establecen la informacin que deben presentar los
estados financieros y la forma en que esa informacin debe aparecer en dichos
estados financieros.
2. RECONOCIMIENTO.
Un elemento de inmovilizado material se reconocer como activo cuando:
a) sea probable que la entidad obtenga beneficios econmicos futuros derivados
del mismo; y
b) el coste del activo para la entidad pueda ser valorado con fiabilidad.
2.1 Valoracin inicial (costes iniciales)
Segn esta Norma, y cindonos concretamente al prrafo 15, Todo elemento de
inmovilizado material, que cumpla las condiciones para ser reconocido como un activo,
se valorar por su coste.
La Norma entiende por coste de un elemento de inmovilizado material:
a) su precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos
indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de
deducir cualquier descuento comercial o rebaja del precio.
b) cualquier coste directamente relacionado con la ubicacin del activo en el lugar
y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por
la direccin .
c) la estimacin inicial de los costes de desmantelamiento o retiro del elemento,
as como la rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, cuando constituyan
obligaciones en las que incurra la entidad como consecuencia de utilizar el
elemento durante un determinado perodo, con propsitos distintos del de la
produccin de existencias durante tal perodo.
2
AAIM
Terrenos
Maquinaria
190.000
Banco c/c
25.000
25.000
Subvenciones.
Segn la NIC 20 Contabilizacin de las Subvenciones del Gobierno e Informacin
a Revelar sobre Ayudas Gubernamentales, las subvenciones del gobierno
relacionadas con activos, incluyendo las de carcter no monetario a valor razonable,
debern presentarse, en el estado de situacin financiera, bien reconocindolas como
partidas de ingresos diferidos, bien como deducciones del importe en libros de los
activos con los que se relacionan.
Ejemplo:
Una empresa recibe el da 01/01/09 una subvencin que cubre el 60% de la
inversin en una instalacin tcnica, cuyo coste es de 70.000 y con una vida til
estimada en 5 aos.
Segn la NIC 20 el tratamiento contable sera:
Precio de adquisicin
70.000
Subvencin
Valor en libros
28.000
Amortizacin anual
28.000/5 = 5.600
Fuente: Elaboracin propia
Asientos contables:
Como deduccin del valor en libros del activo relacionado.
01/01/09
70.000
42.000
Instalacin tcnica
Banco c/c
70.000
Instalacin tcnica
42.000
31/12/09
5.600
AIM
AAIM
5.600
Instalacin tcnica
Banco c/c
42.000
70.000
Banco c/c
Subvencin de capital (PNC)
42.000
31/12/09
14.000
AIM
AAIM
8.400
14.000
8.400
Pasivo
5.000
28.000
Inst. tcnica
P.N
(5.600)
AAIM
Pasivo (otros)
17.400
22.400
22.400
Cuenta de PyG
Ingresos por ventas
15.742,85
Amortizacin
5.600
Otros gastos
3.000
Resultado bruto
7.142,85
Impuestos 30%
2.142,85
Activo
5.000
Pasivo
5.000
70.000
Inst. tcnica
P.N
(14.000)
AAIM
Pasivo (otros)
17.400
Pasivo
(subvencin)
33.600
56.000
56.000
Cuenta de PyG
Ingresos por ventas
Ingreso transferido
subvencin
15.742,85
por
8.400
Amortizacin
14.000
Otros gastos
3.000
Resultado bruto
7.142,85
Impuestos 30%
2.142,85
5.000
Precio de adquisicin
Fabricacin
Coste de produccin
Permuta
Valor razonable del bien recibido o Valor en libros del bien entregado.
Subvencin
3. VALORACIN POSTERIOR.
La entidad elegir como poltica contable el modelo del coste (prrafo 30) o el modelo
de revalorizacin (prrafo 31), y aplicar esa poltica a todos los elementos que
compongan una clase de inmovilizado material.
3.1 Modelo del coste
Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un elemento de inmovilizado
material se contabilizar por su coste de adquisicin menos la amortizacin acumulada
y el importe acumulado de las prdidas por deterioro del valor.
3.2 Modelo de revalorizacin
Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un elemento de inmovilizado
material cuyo valor razonable pueda medirse con fiabilidad, se contabilizar por su
valor revalorizado, que es su valor razonable, en el momento de la revalorizacin,
menos la amortizacin acumulada y el importe acumulado de las prdidas por
deterioro de valor que haya sufrido. Las revalorizaciones se harn con suficiente
regularidad, para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no difiera
significativamente del que podra determinarse utilizando el valor razonable en la fecha
del balance.
Normalmente, el valor razonable de los terrenos y edificios se determinar a partir
de la evidencia basada en el mercado que ofrezca la tasacin, realizada habitualmente
por expertos independientes cualificados profesionalmente.
El valor razonable de los elementos de inmovilizado material, por ejemplo, la planta
y equipo ser habitualmente su valor de mercado, determinado mediante una tasacin.
Cuando no exista evidencia de un valor de mercado, como consecuencia de la
naturaleza especfica del elemento de inmovilizado material y porque el elemento rara
vez sea vendido, salvo como parte de una unidad de negocio en funcionamiento, la
entidad podra tener que estimar el valor razonable a travs de mtodos que tengan en
cuenta los rendimientos del mismo o su coste de reposicin una vez practicada la
amortizacin correspondiente.
La frecuencia de las revalorizaciones depender de los cambios que experimenten
los valores razonables de los elementos de inmovilizado material que se estn
revalorizando. Cuando el valor razonable del activo revalorizado difiera
significativamente de su importe en libros, ser necesaria una nueva revalorizacin.
Algunos elementos de inmovilizado material experimentan cambios significativos y
voltiles en su valor razonable, por lo que necesitarn revalorizaciones anuales. Tales
revalorizaciones frecuentes sern innecesarias para elementos de inmovilizado
material con variaciones insignificantes en su valor razonable. Para stos, pueden ser
suficientes, revalorizaciones hechas cada tres o cinco aos. Cuando se revalorice un
7
122.500
AAIM
17.500
Valor razonable
145.000
(145.000 122.500)/122.500
18,36734%
140.000*(1+0,1836734)
165.714,276
17.500*(1+0,1836734)
20.714,284
145.000
25.714,276
3.214,284
25.714,276
Maquinaria
6.750
AAIM
Reservas de revalorizacin
3214,284
Reservas de revalorizacin
22.500
6.750
Reservas de revalorizacin
R.C.A.I
D.Temp.
+ 22.500
B.I
X + 22.500
C.I
Deduccin
C.L=C.D
0.3X + 6.750
0.3 X
6.750
Reservas de revalorizacin
6.750
0.3 X + 6.750
AAIM
22.500
Maquinaria
6.750
Maquinaria
Res.
Res. de revalorizacin
de revalorizacin
17.500
22.500
6.750
AIM
AAIM
10.357,14
Reclasificacin a 31/12/12
688,5
(2.295*0.3)
2.295
Reservas de revalorizacin
Reservas de revalorizacin
(1607/07)
0.3 X
688.5
R.C.A.I
D.Temp.
+ 2.295
B.I
X + 2.295
C.I
Deduccin
C.L=C.D
0.3X + 688.5
Impuesto de sociedades
10
0.3 X + 688.5
Activo revalorizado
145.000
14
AAIM (145.000/14)
10.357,14
8.750
1.607,14
Fuente: Elaboracin propia
AIM
AAIM
20.714,28
AAIM
150.000
Maquinaria
Banco c/c
6.061.5
Reservas de revalorizacin
Res ganancias acumuladas
R.C.A.I
D.Temp.
+ 20.204
B.I
X + 20.204
C.I
Deduccin
C.L=C.D
0.3X + 6061.5
6.061.5
25.714,28
Reservas de revalorizacin
0.3 X
145.000
B proced enajenacin IM
20.204
10.357,14
Impuesto de sociedades
20.204
0.3X + 6.061.5
11
Tratamiento contable
de
un
activo
3.3 Amortizacin
Se amortizar de forma independiente cada parte de un elemento de inmovilizado
material que tenga un coste significativo con relacin al coste total del elemento.
El cargo por amortizacin de cada ejercicio se reconocer en el resultado del
ejercicio, salvo que se haya incluido en el importe en libros de otro activo.
El importe amortizable de un activo se distribuir de forma sistemtica a lo largo de
su vida til.
El valor residual y la vida til de un activo se revisarn, como mnimo, al trmino de
cada ejercicio anual y, si las expectativas difirieren de las estimaciones previas, los
cambios se contabilizarn como un cambio en una estimacin contable, de acuerdo
con la NIC 8 Polticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores.
Mtodo de amortizacin:
Pueden utilizarse diversos mtodos de amortizacin para distribuir el importe
amortizable de un activo de forma sistemtica a lo largo de su vida til. Entre los
mismos se incluyen el mtodo lineal, el mtodo de amortizacin decreciente y el
mtodo de las unidades de produccin. La amortizacin lineal dar lugar a un cargo
constante a lo largo de la vida til del activo, siempre que su valor residual no cambie.
El mtodo de amortizacin decreciente dar lugar a un cargo que ir disminuyendo a
lo largo de su vida til. El mtodo de las unidades de produccin dar lugar a un cargo
basado en la utilizacin o produccin esperada. La entidad elegir el mtodo que ms
fielmente refleje el patrn esperado de consumo de los beneficios econmicos futuros
incorporados al activo. Dicho mtodo se aplicar uniformemente en todos los
ejercicios, a menos que se haya producido un cambio en el patrn esperado de
consumo de dichos beneficios econmicos futuros.
3.4 Deterioro de valor.
Para determinar si un elemento de inmovilizado material ha visto deteriorado su valor,
la entidad aplicar la NIC 36 Deterioro del valor de los activos. En dicha Norma se
explica cmo debe proceder la entidad para la revisin del importe en libros de sus
activos, cmo ha de determinar el importe recuperable de un activo y cundo debe
proceder a reconocer, o en su caso, revertir, las prdidas por deterioro del valor.
La entidad evaluar, en cada fecha de cierre del balance, si existe algn indicio de
deterioro del valor de algn activo. Si existiera tal indicio, la entidad estimar el importe
recuperable del activo.
12
Valor recuperable: Esta Norma (NIC 36) define el importe recuperable de un activo
o de una unidad generadora de efectivo como el mayor entre su valor razonable
menos los costes de venta y su valor de uso. En los prrafos 19 a 57 de dicha Norma
se establecen los requisitos para la determinacin del importe recuperable. En ellos se
utiliza el trmino activo, pero su contenido es de aplicacin tanto a los activos
individuales como a las unidades generadoras de efectivo.
Valor razonable menos los costes de venta: La mejor evidencia del valor razonable
del activo menos los costes de venta es la existencia de un precio, dentro de un
compromiso formal de venta, en una transaccin realizada en condiciones de
independencia mutua, ajustado por los costes incrementales directamente atribuibles a
la enajenacin o disposicin por otra va del activo.
Valor en uso: Los siguientes elementos deben reflejarse en el clculo del valor de
uso de un activo:
a) una estimacin de los flujos de efectivo futuros que la entidad espera obtener
del activo;
b) las expectativas sobre posibles variaciones en el importe o en la distribucin
temporal de dichos flujos de efectivo futuros;
c) el valor temporal del dinero, representado por el tipo de inters de mercado sin
riesgo;
d) el precio por soportar la incertidumbre inherente en el activo; y
e) otros factores, como la iliquidez, que los partcipes en el mercado reflejaran al
poner precio a los flujos de efectivo futuros que la entidad espera que se
deriven del activo.
3.5 Compensacin por deterioro del valor
Las compensaciones procedentes de terceros, por elementos de inmovilizado material
que hayan experimentado un deterioro del valor, se hayan perdido o se hayan
abandonado, se incluirn en el resultado del ejercicio cuando tales compensaciones
sean exigibles.
El deterioro del valor o las prdidas de los elementos de inmovilizado material son
hechos independientes de las reclamaciones de pagos o compensaciones de terceros,
as como de cualquier compra posterior o construccin de activos que reemplacen a
los citados elementos, y por ello se contabilizarn de forma separada, procediendo de
la manera siguiente:
a) el deterioro del valor de los elementos de inmovilizado material se reconocer
segn la NIC 36;
b) la baja en cuentas de los elementos de inmovilizado material retirados o de los
que se hayan dispuesto por otra va se contabilizar segn lo establecido en esta
Norma;
c) la compensacin de terceros por elementos de inmovilizado material que
hubieran visto deteriorado su valor, se hubieran perdido o se hubieran abandonado se
incluir en la determinacin del resultado del ejercicio, en el momento en que la
compensacin sea exigible; y
d) el coste de los elementos de inmovilizado material rehabilitados, adquiridos o
construidos para reemplazar los perdidos o deteriorados se determinar de acuerdo
con esta Norma.
13
Ejemplo, una empresa posee un vehculo para repartir sus mercancas, cuyo precio
de adquisicin ascendi en su momento a 25.000, a comienzos del ao 2012 la AAIM
era de 2500, adems dicho vehculo cuenta con una pliza de seguro a todo riesgo
con una cobertura de 18.000. El vehculo sufre un siniestro total el da 02/01/12, la
empresa notifica a su seguro lo sucedido, un mes despus la compaa de seguro
garantiza la cobertura, tras el anlisis de las circunstancias que propiciaron dicho
siniestro, por lo que la empresa tiene certeza del cobro de la indemnizacin.
02/01/12
2.500
22.500
AAIM
Prdidas por deterioro
Vehculo
25.000
02/03/12
18.000
4.500
22.500
4. BAJA EN CUENTAS.
El importe en libros de un elemento de inmovilizado material se dar de baja en
cuentas:
a) por su enajenacin o disposicin por otra va; o
b) cuando no se espere obtener beneficios econmicos futuros por su uso, enajenacin o disposicin por otra va.
La prdida o ganancia surgida al dar de baja un elemento de inmovilizado material
se incluir en el resultado del ejercicio cuando la partida sea dada de baja en cuentas
(a menos que la NIC 17 establezca otra cosa, en caso de una venta con
arrendamiento financiero posterior). Las ganancias no se clasificarn como ingresos
ordinarios.
La enajenacin o disposicin por otra va de un elemento de inmovilizado material
puede llevarse a cabo de diversas maneras (por ejemplo mediante la venta, realizando
sobre la misma un contrato de arrendamiento financiero o por donacin). Para
determinar la fecha de la enajenacin o disposicin por otra va del elemento, la
entidad aplicar los criterios establecidos en la NIC 18 Ingresos ordinarios, para el
reconocimiento de ingresos ordinarios por ventas de bienes. Se aplicar la NIC 17 en
caso de que la disposicin del activo consista en una venta con arrendamiento
posterior.
Si, de acuerdo con el principio de reconocimiento del prrafo 7, la entidad
reconociera dentro del importe en libros de un elemento de inmovilizado material el
coste derivado de la sustitucin de una parte del elemento, entonces dar de baja el
importe en libros de la parte sustituida, con independencia de si esta parte se hubiera
amortizado de forma independiente. Si no fuera practicable para la entidad la
determinacin del importe en libros de la parte sustituida, podr utilizar el coste de la
sustitucin como indicativo de cul podra ser el coste de la parte sustituida en el
momento en que fue adquirida o construida.
La prdida o ganancia derivada de la baja en cuentas de un elemento de
inmovilizado material, se determinar como la diferencia entre el importe neto obtenido
por su enajenacin o disposicin por otra va, si existe, y el importe en libros del
elemento.
14
ii) los activos clasificados como mantenidos para la venta o incluidos en un grupo
enajenable de elementos que se haya clasificado como mantenido para la venta,
de acuerdo con la NIIF 5, as como las enajenaciones o disposiciones por otra
va;
iii) las adquisiciones realizadas mediante combinaciones de negocios;
iv) los incrementos o disminuciones, resultantes de las revalorizaciones, de acuerdo
con los prrafos 31, 39 y 40, as como las prdidas por deterioro del valor;
reconocidas, o revertidas directamente al patrimonio neto, en funcin de lo
establecido en la NIC 36
v) las prdidas por deterioro del valor reconocidas en el resultado del ejercicio,
aplicando la NIC 36;
vi) las prdidas por deterioro de valor que hayan revertido, y hayan sido
reconocidas en el resultado del ejercicio, aplicando la NIC 36;
vii) las amortizaciones;
viii) las diferencias netas de cambio surgidas en la conversin de estados
financieros desde la moneda funcional a una moneda de presentacin diferente
(incluyendo tambin las diferencias de conversin de un negocio en el
extranjero a la moneda de presentacin de la entidad que informa); y
ix) otros movimientos.
15
16
18
Ejemplo prctico:
Supondremos que a finales del 2006 se adquiere una maquinaria cuyo precio de
adquisicin fue de 100.000, dicha maquinaria se amortizar en 3.000 anuales. La
entidad decide aplicar la Ley de actualizacin de balances para el ejercicio 2012.
La entidad cuenta con un Patrimonio Neto promedio de 90.000, Pasivo total
promedio 200.000, unos Derechos de crdito promedios de 40.000 y una tesorera
promedio de 10.000.
Para el clculo del coeficiente:
PN/PN+P-DC-T
90.000/90.000+200.000-40.000-10.000=
0,375 < 0,4 = K = 0.375
Valoracin inicial =
(100.000*1,1071-100.000)*0.375 = 3814
(VNC actualizado-VNC)*K
A.A.I.M (c/ cuota amortiz por su coeficiente)
494*0.375 = 185
Valor actualizado
3629*0.05 = 181
3.814
Terrenos
A.A.I.M
185
181
Reserva de revalorizacin
3448
Principales ventajas:
Incremento del Patrimonio Neto
Incremento del valor de la empresa
Evitar situaciones de desequilibrio patrimonial
Mejora de sus estados financieros
Principales desventajas
Coste incurrido en realizar un anlisis de conveniencia o no de su aplicacin
Revalorizacin de activos no amortizables como los terrenos, no se recupera el coste
de la revalorizacin que supone el 5% de la misma.
Empresas con bases imponibles negativas a compensar y activos amortizables a muy
largo plazo, por lo que la recuperacin del coste de la revalorizacin mediante
deduccin por amortizaciones se vera diluido.
19
PGC 2007
NIC
Inmovilizado material
Normas 2 y 3
Norma 16
Definicin de IM
No se contempla
Explcita
Medicin inicial
Igual a NIC 16
Capitalizacin de gastos
Menos explcito
Explcita
Medicin posterior
Se
podrn
aplicar
mtodos distintos:
Amortizacin acumulada
No se admite el modelo de
revalorizacin.
Modelo
revalorizacin
dos
Re-expresin
proporcional
Eliminar contra
importe bruto
Igual a NIC 16
Igual a NIC 36
Baja
Igual a NIC 16
20
de
el
CAPTULO 2
NIC 38 VS NORMAS 5 Y 6 DEL PGC.
1. INMOVILIZADO INTANGIBLE.
El inmovilizado intangible se regula en Espaa bajo la norma quinta y sexta del PGC,
aprobado por el Real Decreto 1514/2007 y 1515/2007, de 16 de Noviembre.
Bajo la normativa internacional el inmovilizado intangible se encuentra regulado por
la NIC 38, que sustituye a la NIC 38 Activos Intangibles (aprobada en 1998), y debe
ser aplicada:
a) en la fecha de adquisicin para la contabilizacin de activos intangibles
adquiridos en una combinacin de negocios cuya fecha de acuerdo sea a partir del 31
de marzo de 2004.
b) a todos los dems activos intangibles, para los ejercicios anuales que comiencen
a partir del 31 de marzo de 2004.
1.1 Contenido de la NIC 38
1.1.1 Alcance.
Esta Norma se aplicar por todas las entidades al contabilizar los activos intangibles,
excepto en los siguientes casos:
a) activos intangibles que estn tratados en otras Normas;
b) activos financieros, definidos en la NIC 39 Instrumentos financieros:
reconocimiento y valoracin;
c) el reconocimiento y valoracin de activos para exploracin y evaluacin (vase la
NIIF 6 Exploracin y evaluacin de recursos minerales); y
d) desembolsos relacionados con el desarrollo y extraccin de minerales, petrleo,
gas natural y recursos no renovables similares.
En el caso de que otra Norma se ocupe de la contabilizacin de una clase
especfica de activo intangible, la entidad aplicar esa Norma en lugar de la presente.
Por ejemplo, esta Norma no es aplicable a:
a) Activos intangibles mantenidos por la entidad para su venta en el curso ordinario
de sus actividades (vase la NIC 2 Existencias, y la NIC 11 Contratos de
construccin).
b) Activos por impuestos diferidos (vase la NIC 12 Impuesto sobre las ganancias).
c) Arrendamientos que se incluyan en el alcance de la NIC 17, Arrendamientos.
d) Activos que surjan por las remuneraciones de los empleados, (vase la NIC 19
Retribuciones a los empleados).
e) Activos financieros, segn se definen en la NIC 39. El reconocimiento y la
valoracin de algunos activos financieros se pueden encontrar en la NIC 27 Estados
financieros consolidados y separados; NIC 28 Inversiones en entidades asociadas, y
NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos;
f) Fondo de comercio surgido de las combinaciones de negocios (vase la NIIF 3
Combinaciones de negocios).
21
similares relaciones no contractuales con la clientela (distintas de las que sean parte
de una combinacin de negocios) demuestran que la entidad es, no obstante, capaz
de controlar los futuros beneficios econmicos esperados de la relacin con los
clientes. Como esas transacciones de intercambio tambin demuestran que las
relaciones con el cliente son separables, dichas relaciones con la clientela se ajustan a
la definicin de un activo intangible.
Beneficios econmicos futuros
Entre los beneficios econmicos futuros procedentes de un activo intangible se
incluyen los ingresos ordinarios procedentes de la venta de productos o servicios, los
ahorros de coste y otros rendimientos diferentes que se deriven del uso del activo por
parte de la entidad. Por ejemplo, el uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso
de produccin puede reducir los costes de produccin futuros, en lugar de aumentar
los ingresos ordinarios futuros.
2. RECONOCIMIENTO Y VALORACIN
El reconocimiento de una partida como activo intangible exige, para la entidad,
demostrar que el elemento en cuestin cumple:
a) la definicin de activo intangible (vanse los prrafos 8 a 17); y
b) los criterios para su reconocimiento (vanse los prrafos 21 a 23).
Este requerimiento se aplicar a los costes soportados inicialmente, para adquirir o
generar internamente un activo intangible, y para aqullos en los que se haya incurrido
posteriormente para aadir, sustituir partes del mismo o realizar su mantenimiento.
Un activo intangible se reconocer si, y slo si:
a) es probable que los beneficios econmicos futuros que se han atribuido al mismo
fluyan a la entidad; y
b) el coste del activo puede ser valorado de forma fiable.
La entidad evaluar la probabilidad de obtener beneficios econmicos futuros
utilizando hiptesis razonables y fundadas, que representen las mejores estimaciones
de la direccin respecto al conjunto de condiciones econmicas que existirn durante
la vida til del activo.
Un activo intangible se valorar inicialmente por su coste.
2.1. Adquisicin independiente
Normalmente, el precio que paga la entidad para adquirir de forma independiente un
activo intangible refleja las expectativas acerca de la probabilidad de que los
beneficios econmicos futuros incorporados al activo fluyan a la entidad. En otras
palabras, el efecto de la probabilidad se refleja en el coste del activo.
Por tanto, el criterio de la probabilidad como requisito para su reconocimiento, que
figura en el apartado (a) del prrafo 21 de la NIC 38, se considerar siempre
satisfecho en el caso de los activos intangibles adquiridos de forma independiente.
El coste de un activo intangible adquirido de forma independiente comprende:
a) el precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos
no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir los descuentos
comerciales y las rebajas; y
b) cualquier coste directamente atribuible a la preparacin del activo para su uso
previsto.
24
01/01/X
126.500
Propiedad industrial
26.250
Banco c/c
152.750
31/12/X
25.300
AII
AAII
25.300
Fuente: Elaboracin propia
25
Pasivo
Activo intangible
300.000
Resto de Activo
3.415.000
PN valor razonable
2.125.000
Pasivo
1.500.000
3.715.000
Total
90.000
3.715.000
26
acciones emitidas
Capital social
25.000
300.000
Activo intangible
Pasivo
3.415.000
Resto de Activos
400.000
Fondo de comercio
2.500.000
2.500.000
25.000
1.500.000
90.000
2.500.000
25.000
2.500.000
28
30
Fase
de
investigacin
Sueldos
investigadores
Material para
investigar
Gastos
financieros
Amortizacin
de patentes
2007
158.000
87.000
70.000
150.000
2008
197.000
134.000
54.000
150.000
Total
355.000
221.000
124.000
300.000
Sueldos
investigadores
Material para
investigar
Gastos
financieros
Amortizacin
de patentes
2009
161.000
112.000
57.000
150.000
2010
174.000
95.000
90.000
150.000
2011
165.000
75.000
150.000
Total
500.000
207.000
222.000
450.000
Total I+D
855.000
428.000
346.000
750.000
Fase
desarrollo
de
3.3 Reconocimiento
Segn la presente Norma (NIC 38), no se reconocern activos intangibles surgidos de
la investigacin (o de la fase de investigacin en proyectos internos). Los desembolsos
por investigacin (o en la fase de investigacin, en el caso de proyectos internos), se
reconocern como gastos del ejercicio en el que se incurran.
En la fase de investigacin de un proyecto interno, la entidad no puede demostrar
que exista un activo intangible que pueda generar probables beneficios econmicos en
el futuro. Por lo tanto, los desembolsos correspondientes se reconocern como gastos
en el momento en que se produzcan.
Por otra parte un activo intangible surgido del desarrollo (o de la fase de desarrollo
en un proyecto interno), se reconocer como tal si, y slo si, la entidad puede
demostrar una serie de requisitos.
En el presente ejemplo supondremos que:
La empresa posee capacidad tcnica y financiera para obtener el producto y que
este se encuentre en condiciones de ser vendido.
La empresa posee capacidad comercial suficiente para posicionar el producto.
No es la primera vez que se vende este tipo de producto, existe un mercado de
referencia, debido a la existencia de otras marcas.
Los gastos en los que la compaa ha incurrido pueden medirse con fiabilidad.
3.4 Valoracin
La empresa, segn lo dicho anteriormente solo podr capitalizar o activar los gastos o
desembolsos efectuados en la fase de desarrollo, es decir los incurridos a partir del
ao 2009, los anteriores sern desembolsos imputados a la cuenta de Prdida y
Ganancias del ejercicio al que correspondan.
Por consiguiente, al final del ejercicio de 2011, la compaa habr capitalizado
desembolsos por importe de 899.000, mas los 500 del registro de dicho
medicamento. En el balance de esta compaa a 01/01/2012 debera figurar un Activo
intangible por un importe en libros de 899.500.
31
32
Cuadro Resumen
Problemtica
PGC 2007
NIC
Inmovilizado intangible
Normas 5 y 6
Norma 38
No se contempla
Explcita
Medicin inicial:
-
Adquirido a terceros
Igual a NIC 38
Adquirido en C.Neg
Igual a NIC 38
Pasivo no corriente,
(ingresos diferidos)
Permutas
Igual a NIC 38
Generacin interna
Fase investigacin:
Fase investigacin:
Gastos capitalizables
Fase desarrollo:
Medicin posterior
Amortizacin acumulada
Gastos capitalizables
No se admite el Modelo de
revalorizacin.
Gastos
capitalizables
no
Fase desarrollo:
-
Gastos capitalizables
Se podrn aplicar
mtodos distintos:
-
Modelo
revalorizacin
dos
de
Re-expresin
proporcional
Eliminar contra
importe bruto
Igual a NIC 38
Igual a NIC 36
Baja
Igual a NIC 38
el
33
34
Valoracin posterior.
Problemtica: Reparacin y conservacin.
PGC: Son gastos del ejercicio.
Resolucin: Mismo tratamiento.
NIC 16: Mismo tratamiento.
Problemtica: Grandes reparaciones.
PGC: Se recoge en la Norma 3 del PGC.
Resolucin: Mismo tratamiento.
NIC 16: Mismo tratamiento
Problemtica: Renovacin.
PGC: Se recoge en la Norma 3 del PGC.
Resolucin: Mismo tratamiento.
NIC 16: Mismo tratamiento
Problemtica: Ampliacin y mejora.
PGC: Se recoge en la Norma 3 del PGC.
Resolucin: Mismo tratamiento ms detallado
En particular se podrn capitalizar gastos de urbanizacin, coste de destruccin o
eliminacin de elementos sustituidos en dicha ampliacin o mejora con un lmite
mximo que no superar el importe recuperable de los bienes sustituidos.
Piezas de recambio almacenadas por perodos inferiores al ao se reconocern como
existencias.
Repuestos de seguridad se registrarn junto con el inmovilizado al que estn
destinados a sustituir y el criterio de amortizacin ser el mismo.
NIC 16: Mismo tratamiento.
Problemtica: Amortizacin.
PGC: Recogida en la Norma 2 del PGC.
Resolucin: Mismo tratamiento.
NIC 16: Mismo tratamiento.
Problemtica: Formas especiales de adquisicin de inmovilizado material.
PGC: No se contempla ni en la 2 ni en la 3 Norma del PGC.
Resolucin: Contempla como forma de adquisicin especial la donacin, la aportacin
de capital no dinerario donde la empresa se ceir a lo dispuesto a la norma sobre
transacciones con pago basado en instrumentos de patrimonio. En caso de no
coincidir valor nominal y de mercado, la diferencia se traducir en prima de emisin.
El aportante contabilizar dicha operacin segn lo previsto para la permutas.
Las permutas, ya se recogan en la Norma 2 del PGC.
NIC 16: Estas formas especiales de adquisicin no son contempladas.
35
Baja en cuentas.
Problemtica: Casos especiales.
PGC: No se contemplan casos especiales.
Resolucin: Contempla los siguientes especialidades:
Entregas a ttulo gratuito. Baja por el valor en libros y gasto por perdida procedente
del inmovilizado.
Expropiacin. Baja cuando se produzca su disposicin mediante acta de
consignacin reconociendo en la cuenta de prdida y ganancias el resultado si lo
hubiese. En el caso de que la contraprestacin dependiese de un posterior litigio, el
activo solo se reconocer cuando la sentencia sea firme, desde el reconocimiento
hasta su cobro se le ir ajustando el tipo de inters efectivo. En caso de recibir un
anticipo a cuenta de la indemnizacin se contabilizar la entrada en tesorera y se
reconocer un pasivo (anticipo) por el mismo importe, dicho pasivo se cargar cuando
la disposicin del bien afectado se haga efectiva.
Baja por siniestro. Baja por el valor en libros y un gasto excepcional en la cuenta de
resultados por el mismo importe. Si el bien siniestrado estuviera asegurado y la
empresa tuviese certeza de cobrar la indemnizacin contabilizar un ingreso por el
importe total de la indemnizacin, en caso contrario, incertidumbre, solo se podr
reconocer un ingreso igual al valor que tena el bien siniestrado en el momento en que
fue dado de baja.
Arrendamiento temporal y posterior venta (distinto de los inmuebles), este tipo de
inmovilizado se reclasificar como existencias en la fecha acordada en que se
produzca tal operacin. El importe recibido derivado de la baja formar parte del
importe neto de la cifra de negocios.
Baja en ejecucin de una garanta o dacin en pago. Baja por su valor en libros
que cancelar total o parcialmente el pasivo financiero y en su caso puede dar lugar a
un resultado. A tal efecto la diferencia entre el valor razonable del inmovilizado y su
valor en libros se calificar como resultado de explotacin y la diferencia entre el valor
del pasivo cancelado y el valor razonable del bien como un resultado financiero.
NIC 16: No se contemplan especialidades en esta Norma.
36
Bibliografa
Caibano Calvo, L.; Gisbert Clemente, A. (2004): Monografas sobre las Normas Internacionales
de Informacin Financiera.
Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas
a la consolidacin de las finanzas pblicas y al impulso de la actividad econmica
(B.O.E. nm. 312, de 28 de diciembre 2012).
Real Decreto Legislativo 1514/2010, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan general
de Contabilidad (B.O.E. nm. 278, de 20 de noviembre de 2007).
37