A NO INCIDNCIA DE CONTRIBUIO PREVIDENCIRIA SOBRE VERBAS

TRABALHISTAS DE NATUREZA INDENIZATRIA E EVENTUAL

Fernando Facury Scaff e Edson Benassuly Arruda *
Sumrio:
1.
2.
3.

4.
5.

Apresentao do Tema
A incidncia de contribuio previdenciria patronal calculada sobre
a folha de salrios
Da natureza jurdica das verbas trabalhistas a ttulo de: hora-extra,
adicional noturno, adicional de insalubridade, adicional de
periculosidade, salrio-maternidade, tero constitucional de frias e
frias indenizadas, salrio famlia, aviso prvio, auxlio-educao,
auxlio-doena e auxlio-creche
a. hora-extra,
b. adicional noturno
c. adicional de insalubridade
d. adicional de periculosidade
e. salrio-maternidade
f. tero constitucional de frias e frias indenizadas
g. salrio famlia
h. aviso prvio
i. auxlio-educao
j. auxlio-doena
k. auxlio-creche
O Princpio da Reserva Legal em Matria Tributria
Concluses

1 Apresentao do Tema

A Constituio Federal prev contribuies sociais de natureza

previdenciria, em seu art. 195, I, a; sobre determinadas verbas trabalhistas.
Assim, a contribuio devida pelo empregador, da empresa e da entidade a ela
equiparada na forma da lei, incidentes sobre folha de salrios e demais
rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer ttulo, pessoa fsica
que lhe preste servio, mesmo sem vnculo empregatcio.

Ocorre que nem todas as verbas recebidas pelos empregados ou

prestadores de servio sofrem a incidncia da contribuio previdenciria, entre
elas destacamos as verbas trabalhistas de natureza indenizatria e/ou eventual,
como por exemplo, o adicional noturno, insalubridade, hora-extra, salriomaternidade, tero constitucional de frias e frias indenizadas, adicional de
periculosidade, salrio famlia, aviso prvio, salrio educao, auxlio-doena e
auxlio creche.

A cobrana de contribuio social sobre estas parcelas traz

srios prejuzos aos contribuintes, uma vez que oneram em demasia sua folha de
pagamento (estima-se em 20% o recolhimento a maior da contribuio
previdenciria), ocasionando enriquecimento ilcito para a Unio e pagamento
indevido pelos sujeitos passivos.

2-

A INCIDNCIA DE CONTRIBUIO PREVIDENCIRIA PATRONAL

CALCULADA SOBRE A FOLHA DE SALRIOS

De acordo com o CTN, para que surja a obrigao tributria de

pagar tributos necessria a ocorrncia do respectivo fato gerador 1 . Ou seja,
somente quando ocorrer no mundo fenomnico a hiptese descrita na norma,
realizada pelo sujeito passivo, que surgir o dever jurdico de pagar o tributo 2 .
Ressalte-se que pela regra da tipicidade fechada, o fisco no poder estender a
interpretao sobre a materialidade do fato gerador, a fim de abranger fatos alm
do que os previstos na norma de incidncia, sendo, tambm, vedado o emprego
da analogia para fins de imposio tributria. 3

Qual a regra de incidncia tributria para fins da contribuio

previdenciria patronal calculada sobre a folha de salrios? O art. 195, I, a, da
CRFB definiu que a seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de
forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios,
destacando a contribuio social a cargo do empregador, da empresa e da
entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salrios e

Art. 113. A obrigao tributria principal ou acessria.

1 A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade
pecuniria e extingue-se juntamente com o crdito dela decorrente.
2
Art. 114. Fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como necessria e suficiente sua ocorrncia.
3
Art. 108. Na ausncia de disposio expressa, a autoridade competente para aplicar a legislao tributria utilizar
sucessivamente, na ordem indicada: 1 O emprego da analogia no poder resultar na exigncia de tributo no previsto
em lei.

demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer ttulo, pessoa

fsica que lhe preste servio, mesmo sem vnculo empregatcio 4 .

Pela anlise preliminar deste dispositivo, podemos concluir que

esta contribuio social incide sobre a folha de salrios, tendo como:
a) sujeito passivo o empregador (empresa/entidade equiparada)
b) como sujeito ativo a Unio Federal
c) o aspecto temporal o momento do pagamento da remunerao dos
empregados
d) o elemento espacial o local da prestao do servio
e) o elemento quantitativo - a base de clculo, o total da remunerao de
cada empregado, sobre o qual incide uma alquota de 20% (vinte por
cento).

Neste diapaso, folha de salrios significa a soma da

remunerao paga ao empregado, em determinado perodo; deste modo, o critrio
material do fato gerador desta contribuio social consiste na realizao de
despesa com salrios, provenientes de uma relao de trabalho.

O art. 22, I, da Lei 8212/91 veio regular o referido dispositivo

constitucional. Esta norma dispe que a contribuio a cargo da empresa
destinada Seguridade Social de vinte por cento sobre o total das
remuneraes pagas, devidas ou creditadas a qualquer ttulo, durante o ms, aos
segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem servios,
destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as
gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos
decorrentes de reajuste salarial, quer pelos servios efetivamente prestados, quer
pelo tempo disposio do empregador ou tomador de servios, nos termos da lei

Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei,
mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das
seguintes contribuies sociais: I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre: (Redao dada pela Emenda Constitucional n 20, de 1998) a) a folha de salrios e demais rendimentos do trabalho
pagos ou creditados, a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste servio, mesmo sem vnculo empregatcio; (Includo
pela Emenda Constitucional n 20, de 1998)

ou do contrato ou, ainda, de conveno ou acordo coletivo de trabalho ou

sentena normativa 5 .

A expresso remunerao pagas ao empregado, nada mais

que o prprio salrio devido a eles.

Foroso concluir que as contribuies do art. 22, I, da Lei

8212/91, incidem, unicamente, sobre o salrio. Para Amauri Mascaro Nascimento,
salrio a totalidade das percepes econmicas dos trabalhadores, qualquer
que seja a forma ou meio de pagamento, quer retribuam o trabalho efetivo, os
perodos de interrupo do contrato e os descansos computveis na jornada de
trabalho 6 .

O autor destaca que no integram o salrio as indenizaes, pois

estas se diferenciam daqueles por terem como finalidade a reparao de danos ou
o ressarcimento de gastos do empregado. Segundo Amauri Mascaro:

existem vrias obrigaes trabalhistas de natureza

no salarial. O ttulo exemplificativo enumere-se, dentre
as

obrigaes

no

salariais,

indenizaes,

ressarcimento de gastos para exerccio da atividade,

dirias e ajuda de custos prprias, verbas de
quilometragem e representao, participao nos
lucros

ou

resultados

desvinculada

do

salrio,

programas de alimentao e transporte, treinamento

profissional, abano de frias no excedente de 20 dias,
clubes de lazer, (...). 7

5
Art. 22. A contribuio a cargo da empresa, destinada Seguridade Social, alm do disposto no art. 23, de: I - vinte
por cento sobre o total das remuneraes pagas, devidas ou creditadas a qualquer ttulo, durante o ms, aos segurados
empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem servios, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste
salarial, quer pelos servios efetivamente prestados, quer pelo tempo disposio do empregador ou tomador de servios,
nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de conveno ou acordo coletivo de trabalho ou sentena normativa.
6
NASCIMENTO. Amauri Mascaro. Curso de direito do trabalho. Ed. Saraiva. So Paulo: 2001. 17 ed. p. 629.
7
Op. Cit. p. 630

Com isso, resta evidente que os valores percebidos pelos

empregados de natureza indenizatria, assim como os encargos sociais, no
possuem natureza jurdica de salrio/remunerao, logo, no constituem fato
gerador da contribuio previdenciria patronal calculada sobre a folha de
salrios, to pouco h que se falar na obrigao tributria das empresas
recolherem o aludido tributo sobre estas parcelas.

O 9, do art. 214, do Decreto 3048/99 trs um rol exemplificativo

das verbas que no possuem natureza salarial. Entre elas destacamos:
a) os benefcios da previdncia social;
b) a ajuda de custo;
c) as frias indenizadas,
d) o abono e respectivo tero constitucional;
e) aviso prvio indenizado;
f) participao nos lucros e resultados,
g) auxlio doena, etc.

Apesar da utilidade desta lista, no podemos esquecer que todas

as verbas de carter no salarial, indenizatria ou encargo social, assim como a
verbas percebidas de forma eventual, esto fora do mbito de incidncia da
contribuio previdenciria, independente de expressa previso legal.
O STF em vrios julgados 8 j se manifestou no sentido de que a
contribuio previdenciria s incide sobre o salrio (espcie) e no sobre o total
da remunerao (gnero) e expressamente exclui do seu mbito de incidncia as
parcelas cuja natureza jurdica sejam indenizatrias e no habituais. De acordo
com o posicionamento do STF 9 , as parcelas que tenham um carter indenizatrio
8

RE 166.172, ADI1.659-6.
O Ministro Marco Aurlio, Relator do RE 166.772-2 RS, nas folhas de n 722 e ss. dos autos, assim se posicionou
quanto a natureza jurdico-constitucional do salrio: Descabe dar a uma mesma expresso salrio utilizada pela
carta relativamente a matrias diversas, sentidos diferentes, conforme os interesses em questo. Salrio, tal como
mencionado no inciso I do artigo 195, no se pode configurar em algo que discrepe do conceito que se lhe atribui quando
cogita, por exemplo, da irredutibilidade salarial inciso VI do artigo 7 da Carta, considera-se que, na verdade, a lei
ordinria mesclou institutos diversos ao prever a contribuio. Aps aluso, no caput do artigo 3, expresso utilizada
na prpria carta federal folha de salrio ao versar sobre o que pago aos administradores avulsos e autnomos, refere
a remunerao, talvez mesmo pelo fato de o preceito a que se atribui a pecha de constitucional englobar, tambm, os
segurados empregados. Desconheceu-se que salrio e remunerao no so expresses sinnimas. Uma coisa a

e no habitual esto fora do alcance do conceito de salrio e, conseqentemente,

do mbito de incidncia das contribuies previdencirias. Deste modo, as verbas
recebidas a ttulo de adicional noturno, insalubridade, hora-extra, salriomaternidade, tero constitucional de frias e frias indenizadas, adicional de
periculosidade, salrio famlia, aviso prvio, salrio educao, auxlio-doena e
auxlio creche; por terem natureza jurdica indenizatria e/ou no habitual, no
podem ser consideradas como salrio em sentido estrito, to pouco seu
pagamento enseja a obrigao tributria prevista no art. 195, I, a, da CRFB c/c
art. 22, I, da Lei 8212/91.

A seguir analisaremos cada uma destas verbas trabalhistas,

destacando suas respectivas naturezas jurdicas, a fim de verificar se sobre elas
incide ou no contribuio previdenciria patronal calculada sobre a folha de
salrios.

DA NATUREZA JURDICA DAS VERBAS TRABALHISTAS A TTULO

DE:

HORA-EXTRA,

INSALUBRIDADE,

ADICIONAL

ADICIONAL

DE

NOTURNO,

ADICIONAL

PERICULOSIDADE,

DE

SALRIO-

MATERNIDADE, TERO CONSTITUCIONAL DE FRIAS E FRIAS

INDENIZADAS,

SALRIO

FAMLIA,

AVISO

PRVIO,

AUXLIO-

EDUCAO, AUXLIO-DOENA E AUXLIO-CRECHE

remunerao, gnero do qual salrio, vencimentos, soldo, subsdios, pr-labore e honorrios so espcies. Seria fcil
dar-se previso constitucional em questo o alcance dado pelo Instituto, no que se fugiria at mesmo da necessidade de
balizar-se, de maneira precisa e clara, as bases de incidncias das contribuies sociais. Suficiente seria, ao invs de
utilizar-se a expresso folha de salrios, a expresso empregador, aludir-se ao tomador de servios e
remunerao por estes satisfeita. Com acerto, enquadraram matria constitucionalistas e tributaristas, dentre os quais
destaco Ives Gandra, Geraldo Ataliba, Ruy Barbosa Nogueira e a tambm professora Misabel Abreu Machado Dersi.
Esta ltima emitiu parecer sobre a contribuio social incidente sobre a remunerao e o pr-labore pagos a autnomos
e administradores. De forma proficiente, apontou as diferenas entre o vocbulo empresa e o vocbulo
empregador, afirmando que o uso das expresses empregador e folha de salrios, contidas na Carta de 1988,
exclui as relaes de trabalho no subordinado, como as que envolvem autnomos em geral e administradores. Aduziu
ainda que as constituies brasileiras sempre usaram os termos empregador e salrio no sentido prprio e tcnico em
que encontrados no direito do trabalho, o que, alis, est consagrado jurisprudencialmente. J disse linhas atrs, que
est em tela uma cincia. Assim enquadrado o direito, o meio justifica o fim, mas no este aquele. Compreendo as
grandes dificuldades de caixa que decorrem do sistema de seguridade social ptrio. Contudo, estas no podem ser
potencializadas, a ponto de colocar-se em segundo plano a segurana, que o objetivo maior de uma Lei Bsica,
especialmente no embate cidado/Estado, quando as foras em jogo exsurgem em descompasso.

Os

adicionais

legais,

assim

como

determinadas

verbas

trabalhistas, constituem acrscimos na remunerao dos empregados submetidos

a condies de trabalho mais gravosa. Em razo de situaes de risco, jornadas
de trabalho mais extenuantes, contato com agentes nocivos para a sade, entre
outros, o direito ptrio determina uma compensao financeira ao trabalhador. Em
virtude disso, algumas verbas trabalhistas tm carter indenizatrio e/ou eventual,
uma vez que visam compensar o empregado pelos prejuzos causados a sua vida
pessoal e integridade fsica, decorrente de uma jornada de trabalho mais penosa.

A HORA EXTRA

A jornada normal de trabalho o espao de tempo durante o qual

o empregado dever prestar servio ou permanecer disposio do empregador,
com habitualidade; nos termos da CF, art. 7, XIII, sua durao dever ser de at
8 horas dirias, e 44 semanais; em se tratando de empregados que trabalhem em
turnos ininterruptos de revezamento, a jornada dever ser de 6 horas, salvo
negociao coletiva. Horas extras so aquelas que ultrapassam a jornada normal
fixada por lei, conveno coletiva, sentena normativa ou contrato individual de
trabalho e de acordo com o mandamento constitucional, art. 7, XVI 10 , o
pagamento da hora extra de no mnimo 50%.

O corpo e a mente humana possuem capacidade limitada para a

atividade laboral, aps determinado perodo, perdemos produtividade e nosso
organismo comea e ficar deficitrio. Alm dos prejuzos fsicos e mentais, a
jornada prolongada de trabalho limita a convivncia familiar, diminui nossa
participao social e impede o desenvolvimento de outras atividades de cultura,
lazer e esporte.

No foi por outro motivo que o constituinte originrio determinou

o pagamento de um adicional pela hora extra trabalhada, a fim de compensar o
10

Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social:
XVI - remunerao do servio extraordinrio superior, no mnimo, em cinqenta por cento do normal;

trabalhador pela jornada extenuante de trabalho. Ademais, essas verbas so

recebidas em carter eventual, podendo ser suprimida a qualquer tempo e no
so consideradas para o clculo do benefcio previdencirio.

Ora, se tais verbas possuem carter indenizatrio, eventual e no

so auferidas para o clculo do benefcio previdencirio; no h que se falar no
recolhimento de contribuies sociais sobre elas. Apesar do STJ possuir decises
divergentes sobre o tema 11 , o STF tem firmado orientao no sentido de no
haver incidncia da contribuio previdenciria sobre hora-extra, face sua
natureza jurdica indenizatria 12 .

B ADICIONAL NOTURNO

O trabalho noturno consiste no labor realizado no perodo de 22

horas da noite at as 5 horas da manh do dia seguinte. A jornada noturna urbana
abrange 8 horas jurdicas de trabalho, pois a hora noturna corresponde a 52
minutos e 30 segundos. H, portanto, uma reduo de 07 minutos e 30 segundos,
que multiplicados por 08 horas constitui uma reduo de 01 hora. Com isto, a
jornada de trabalho est estabelecida em 07 horas.

Quanto remunerao do adicional noturno a CRFB, em seu art.

7, inciso IX, garante que o trabalho noturno ser superior ao diurno 13 . O art. 73
da CLT, dispe que ter um acrscimo de 20% (vinte por cento), pelo menos,
sobre a hora diurna.

O trabalho noturno possui remunerao e cmputo de horas

diferenciado do trabalho diurno em razo do desgaste fsico imposto ao
11

Favorvel: AgRg no Ag 1031515 / DF, RMS 22239 / PR; contra: REsp 972451.
CONTRIBUIO PREVIDENCIRIA SOBRE AS HORAS EXTRAS E O TERO DE FRIAS.
IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES. Esta Corte fixou entendimento no sentido que somente as parcelas
incorporveis ao salrio do servidor sofrem a incidncia da contribuio previdenciria. Agravo Regimental a que se
nega provimento. AI 727958 AgR / MG - MINAS GERAIS . AG.REG.NO AGRAVO. DE INSTRUMENTO. Relator(a):
Min. EROS GRAU. Julgamento: 16/12/2008. rgo Julgador: Segunda Turma. (grifo nosso)
13
Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social: IX
- remunerao do trabalho noturno superior do diurno;
12

trabalhador. O relgio biolgico do ser humano estruturado para funcionar

durante o dia. noite h desacelerao de nosso metabolismo e queda de nossa
capacidade cognitiva, pois o corpo se prepara para o descanso e o sono.

Augusto de Barana expe: nossa legislao protege o trabalho

noturno, estabelecendo padres e limites de atuao empresarial, inclusive,
criando um acrscimo salarial de natureza compensatria, ao qual se
convencionou chamar de adicional noturno 14 .

O Decreto n 5005/04 promulgou a Conveno n 171 da

Organizao Internacional do Trabalho relativa ao Trabalho Noturno, a qual
reconhece em vrios dispositivos a natureza compensatria dessas verbas
recebidas, seno vejamos:

Artigo 3
1.

Devero ser adotadas, em benefcio dos trabalhadores noturnos, as

medidas especficas exigidas pela natureza do trabalho noturno, que
abrangero, no mnimo, aquelas mencionadas nos Artigos 4 a 10, a
fim de proteger a sua sade, ajud-los a cumprirem com suas
responsabilidades familiares e sociais, proporcionar aos mesmos
possibilidades de melhoria na sua carreira e compens-los de forma
adequada. Essas medidas devero tambm ser adotadas no mbito
da segurana e da proteo da maternidade, a favor de todos os
trabalhadores que realizam trabalho noturno.

Artigo 8
A compensao aos trabalhadores noturnos em termos de durao do
trabalho, remunerao ou benefcios similares dever reconhecer a
natureza do trabalho noturno;

14

BARANA, Augusto Cezar Ferreira de. Curso de Direito do Trabalho. Ed. Forense. Rio de Janeiro: 2009. 1 ed. p.
345.

Pelo exposto, resta evidente a natureza indenizatria do adicional

noturno, onde se busca compensar financeiramente uma jornada de trabalho em
horrio imprprio ao trabalhador, no constituindo, assim, fato gerador, das
contribuies previdencirias e sequer so levadas em conta para a concesso do
benefcio da aposentadoria. Vale a pena registrar que o STJ e o TRF1 chegaram a
corroborar este posicionamento em algumas decises 15 .

C - ADICIONAL DE INSALUBRIDADE

O adicional de insalubridade constitui uma compensao

financeira ao trabalho prestado em condies vulnerveis atuao de agentes
nocivos sade do trabalhador. Ele possui diferentes percentuais dependendo do
grau de insalubridade (grau mnimo 10%; grau mdio - 20%; grau mximo
40%). Em razo do risco eminente a sade do trabalhador e a necessidade de
compensao a exposio do risco, a matria mereceu tratamento constitucional,
em seu art. 7, inc. XXIII.

A CLT considera como insalubre as atividades ou operaes que,

por sua natureza, condies ou mtodos de trabalho, exponham os empregados a
agentes nocivos sade, acima dos limites de tolerncia fixados em razo da
natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposio aos seus efeitos 16 .

Desta feita, o adicional de insalubridade possui natureza

indenizatria em razo dos riscos de contrao de molstias pelos trabalhadores;
de modo que no h incidncia de contribuies previdencirias sobre as verbas
recebidas a este ttulo. Apesar do STJ entender pela incidncia da contribuio, o
TRF4 possui deciso favorvel a esta tese 17

15

AgRg no Ag 1031515 / DF STJ; RMS 22239 / PR STJ; AMS 2001.37.00.000492-3/MA - TRF1.

Art . 189 - Sero consideradas atividades ou operaes insalubres aquelas que, por sua natureza, condies ou mtodos
de trabalho, exponham os empregados a agentes nocivos sade, acima dos limites de tolerncia fixados em razo da
natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposio aos seus efeitos.
17
Apelao Cvel N 2001.72.00.003379-0/SC.
16

D ADICIONAL DE PERICULOSIDADE

O adicional de periculosidade devido quelas funes que, por

sua natureza ou mtodo de trabalho, implicam em contato constante com material
inflamvel, explosivos, energia eltrica, atividades com operaes com radiao
ionizantes ou substncias radioativas, ou ainda, em face de contato constante
com bomba de gasolina.

Face o risco de morte em manipular ou estar em contato com

estes produtos assegurado ao trabalhador um adicional de 30% sobre sua
remunerao, como forma de compensao pelo risco sofrido. Estas regras esto
reguladas pelo art. 7, inc. XXIII da CRFB 18 e do art., 193 da CLT 19 .

Assim como o adicional de insalubridade, o adicional de

periculosidade possui natureza indenizatria em razo do risco de morte sofrido
pelos trabalhadores; de modo que no h incidncia de contribuies
previdencirias sobre as verbas recebidas a este ttulo, conforme orientao do
TRF1 20 .

E SALRIO MATERNIDADE

De acordo com a Carta Magna, a empregada gestante passou a

ter direito a 120 dias de repouso sem prejuzo do emprego e do salrio 21 . A CLT
faz a previso deste benefcio no art. 392 22 e ss. Trata-se, na verdade, de
18

Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social:
XXIII - adicional de remunerao para as atividades penosas, insalubres ou perigosas, na forma da lei;
19
Art . 193 - So consideradas atividades ou operaes perigosas, na forma da regulamentao aprovada pelo Ministrio
do Trabalho, aquelas que, por sua natureza ou mtodos de trabalho, impliquem o contato permanente com inflamveis ou
explosivos em condies de risco acentuado.
1 - O trabalho em condies de periculosidade assegura ao empregado um adicional de 30% (trinta por cento) sobre o
salrio sem os acrscimos resultantes de gratificaes, prmios ou participaes nos lucros da empresa.
20
AG 2005.01.00.056488-5/DF; AC 2001.34.00.029097-5/DF.
21
Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social:
XVIII - licena gestante, sem prejuzo do emprego e do salrio, com a durao de cento e vinte dias;
22
Art. 392. A empregada gestante tem direito licena-maternidade de 120 (cento e vinte) dias, sem prejuzo do emprego
e do salrio.

beneficio de carter previdencirio e, como tal, no pode ser considerado salrio.

Marcelo Tavares 23 o define como:

O salrio-maternidade, juntamente com o salrio

famlia, um dos benefcios que visam cobertura dos
encargos familiares. Tem por objetivo a substituio da
remunerao da segurada gestante durante os cento e
vinte

dias

de

repouso,

referentes

licena

maternidade.

O salrio maternidade no corresponde a uma forma de salrio,

pois no remunera o empregado pelo exerccio de uma atividade laboral. Possui
natureza jurdica previdenciria; ou seja, o salrio-maternidade est fora do mbito
de incidncia da contribuio previdenciria, prevista no art. 195, I, a, da
CRFB 24 .

F FRIAS

As frias constituem um perodo de interrupo do contrato de

trabalho, havendo a obrigatoriedade do pagamento de salrio e a contagem do
tempo de servio concedido ao empregado no decurso do seu perodo aquisitivo
de 12 meses, objetivando a recuperao do trabalhador a fim de combater o
cansao fsico e psicolgico, assim como, meio de socializao do trabalhador.

1o A empregada deve, mediante atestado mdico, notificar o seu empregador da data do incio do afastamento do
emprego, que poder ocorrer entre o 28 (vigsimo oitavo) dia antes do parto e ocorrncia deste.
2o Os perodos de repouso, antes e depois do parto, podero ser aumentados de 2 (duas) semanas cada um, mediante
atestado mdico.
3o Em caso de parto antecipado, a mulher ter direito aos 120 (cento e vinte) dias previstos neste artigo.
4o garantido empregada, durante a gravidez, sem prejuzo do salrio e demais direitos:
I - transferncia de funo, quando as condies de sade o exigirem, assegurada a retomada da funo anteriormente
exercida, logo aps o retorno ao trabalho;
II - dispensa do horrio de trabalho pelo tempo necessrio para a realizao de, no mnimo, seis consultas mdicas e
demais exames complementares.
23
TAVARES, Marcelo Leonardo. Direito Previdencirio, Regime Geral de Previdncia Social e Regimes Prprios de
Previdncia Social. Ed. Lmen Juris. Rio de Janeiro: 2007. 9 ed. p. 168.
24
No TRF1, encontramos precedentes neste sentido: AG 2005.01.00.056488-5/DF.

A Constituio determina que o pagamento da remunerao

(frias) seja acrescido de gratificao compulsria, onde o empregado tem direito
a um tero a mais no salrio normal, conforme o art. 7, XVII 25 . A Jurisprudncia
pacfica do STF considera que este abono possui a finalidade de permitir um
reforo financeiro neste perodo (frias) 26 . Com isso, a Colenda Corte concluiu
que esta verba possui natureza jurdica compensatria/indenizatria 27 . Ademais,
por constituir um ganho eventual, o tero constitucional de frias no so
incorporados ao salrio para efeito de contribuio previdenciria e tampouco
integram a base de clculo do benefcio, conforme o disposto no 11, do art. 201
da CRFB 28 .

No mesmo sentido, no incide contribuio previdenciria sobre

as frias indenizadas. A natureza jurdica do abono pecunirio indenizatria e
objetiva resguardar um acrscimo na remunerao do empregado, aps seu
perodo aquisitivo. Neste mister, pode o empregado converter parte do seu
perodo de frias em valor compensatrio pela continuidade relativa a prestao
de servio.
O art. 143 da CLT 29 faculta ao trabalhador a converso de 1/3 de
suas frias em abono pecunirio. O valor do abono ser aquele da remunerao
que faz jus a ttulo de frias, acrescido de um tero compensatrio pelo perodo

25

Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social:
XVII - gozo de frias anuais remuneradas com, pelo menos, um tero a mais do que o salrio normal;
26
EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. PROCESSUAL CIVIL E PREVIDENCIRIO.
AUSNCIA DE PREQUESTIONAMENTO (SMULAS 282 E 356 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL).
IMPOSSIBILIDADE DA INCIDNCIA DE CONTRIBUIO PREVIDENCIRIA SOBRE O TERO
CONSTITUCIONAL DE FRIAS. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO. 2. A jurisprudncia
do Supremo Tribunal Federal firmou-se no sentido de que somente as parcelas que podem ser incorporadas
remunerao do servidor para fins de aposentadoria podem sofrer a incidncia da contribuio previdenciria. AI
710361 AgR / MG - MINAS GERAIS. AG.REG.NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. Relator(a): Min. CRMEN
LCIA. Julgamento: 07/04/2009. rgo Julgador: Primeira Turma (grifo nosso).
27
AI 603.537-AgR/DF
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Art. 201. A previdncia social ser organizada sob a forma de regime geral, de carter contributivo e de filiao
obrigatria, observados critrios que preservem o equilbrio financeiro e atuarial, e atender, nos termos da lei, a: 11. Os
ganhos habituais do empregado, a qualquer ttulo, sero incorporados ao salrio para efeito de contribuio previdenciria
e conseqente repercusso em benefcios, nos casos e na forma da lei.
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Art. 143 - facultado ao empregado converter 1/3 (um tero) do perodo de frias a que tiver direito em abono
pecunirio, no valor da remunerao que lhe seria devida nos dias correspondentes.

que a lei permite para sua conversibilidade. A jurisprudncia do STJ unnime ao

conferir natureza indenizatria dessas verbas, abaixo 30 :

Destarte, resta evidente o carter indenizatrio do tero

constitucional de frias e do abono de frias e a conseqente no obrigatoriedade
do recolhimento da contribuio previdenciria sobre estas parcelas.

G - SALRIO FAMLIA

salrio-famlia

constitui

um

direito

assegurado

aos

trabalhadores e ser pago mensalmente ao empregado pela empresa. Faz jus ao

benefcio os trabalhadores de baixa renda que possurem renda entre R$ 472,00
at R$ 710,08 (Portaria n 77, de 12 maro de 2008), alm de dependentes. Tratase de benefcio de natureza previdenciria e est previsto no art. 7, XII, CRFB 31 e
no Decreto n 3048/99 32 .

O prprio Decreto n 3048/99 determina que o salrio famlia no

poder integrar o salrio-de-benefcio para clculo de renda mensal dos
benefcios de prestao continuada 33 . No mesmo sentido, o art. 92 34 adverte que

30

REsp 863244; REsp 898142, AgRg no REsp 801884 ; AgRg no REsp 859423
TRIBUTRIO VERBAS INDENIZATRIAS ADICIONAL DE 1/3 DE FRIAS CONVERTIDAS EM PECNIA
NO-INCIDNCIA DE IMPOSTO DE RENDA REPETIO DE INDBITO DEDUO DA BASE DA CLCULO
DO IR FACULDADE DO CONTRIBUINTE LEI N. 8.383/91 NUS DA PROVA ART. 333, I E II, DO CPC.
1. Na hiptese dos autos, como as frias no gozadas foram indenizadas, mediante a sua converso em pecnia, no
h incidncia do imposto de renda e, sendo o adicional de 1/3 um acessrio, segue ele a sorte do principal, no
estando, tambm, sujeito referida exao.
2. Uma vez julgada procedente a demanda, e por se tratar a presente de "Ao de Repetio de Indbito", imperioso que
se declare o direito dos contribuinte restituio das importncias indevidamente recolhidas, nos termos do pedido,
conforme apurado em liquidao de sentena, sob pena de afronta ao comando insculpido no art. 66, 2, da Lei n.
8.383/91. Recurso especial provido, para reconhecer a no-incidncia do imposto de renda sobre o adicional de 1/3 de
frias convertidas em pecnia, bem como o direito do contribuinte restituio das importncias indevidamente
recolhidas, nos termos do pedido, conforme apurado em liquidao de sentena. (grifo nosso).
31

Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social:
XII - salrio-famlia pago em razo do dependente do trabalhador de baixa renda nos termos da
32
Art. 81. O salrio-famlia ser devido, mensalmente, ao segurado empregado, exceto o domstico, e ao trabalhador
avulso que tenham salrio-de-contribuio inferior ou igual a R$ 360,00 (trezentos e sessenta reais), na proporo do
respectivo nmero de filhos ou equiparados, nos termos do art. 16, observado o disposto no art. 83.
33
Art. 31. Salrio-de-benefcio o valor bsico utilizado para clculo da renda mensal dos benefcios de prestao
continuada, inclusive os regidos por normas especiais, exceto o salrio-famlia, a penso por morte, o salrio-maternidade
e os demais benefcios de legislao especial.
34
Art. 92. As cotas do salrio-famlia no sero incorporadas, para qualquer efeito, ao salrio ou ao benefcio.

as cotas do salrio-famlia no sero incorporadas, para qualquer efeito, ao salrio

ou ao benefcio.

Tratando-se de benefcio previdencirio, no incorporvel ao

computo dos rendimentos que integraro a aposentadoria do trabalhador, no
resta dvida que o salrio-famlia no constitui salrio, no podendo incidir sobre
ele, a contribuio previdenciria patronal calculada sobre a folha de salrios.

H - AVISO PRVIO

O aviso prvio tem como finalidade comunicar a outra parte do

contrato de trabalho que no h mais interesse na continuidade do pacto laboral.
Para isso, deve haver um perodo mnimo de tempo previsto em lei, onde uma
parte comunica a outra que, no prazo de 30 dias, o contrato de trabalho ser
rescindido. Esta sistemtica visa tanto dar ao empregado tempo hbil para
procurar outro emprego, quanto ao empregador repor a mo-de-obra.
O aviso prvio est regulado no art. 7, XXI 35 , da CRFB e no art.
487 36 e ss. da CLT. O 1 do art. 487 da CLT determina que rescindido o contrato
antes de findo o prazo do aviso, o empregado tem direito ao pagamento do valor
relativo ao salrio correspondente aquele perodo. Cumpre frisar que estas
parcelas no possuem natureza jurdica salarial, em virtude de constituir

35

Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social:
XXI - aviso prvio proporcional ao tempo de servio, sendo no mnimo de trinta dias, nos termos da lei;
36
Art. 487 - No havendo prazo estipulado, a parte que, sem justo motivo, quiser rescindir o contrato dever avisar a
outra da sua resoluo com a antecedncia mnima de:
I - oito dias, se o pagamento for efetuado por semana ou tempo inferior;
II - trinta dias aos que perceberem por quinzena ou ms, ou que tenham mais de 12 (doze) meses de servio na empresa.
1 - A falta do aviso prvio por parte do empregador d ao empregado o direito aos salrios correspondentes ao prazo do
aviso, garantida sempre a integrao desse perodo no seu tempo de servio.
2 - A falta de aviso prvio por parte do empregado d ao empregador o direito de descontar os salrios correspondentes
ao prazo respectivo.
3 - Em se tratando de salrio pago na base de tarefa, o clculo, para os efeitos dos pargrafos anteriores, ser feito de
acordo com a mdia dos ltimos 12 (doze) meses de servio.
4 - devido o aviso prvio na despedida indireta.
5o O valor das horas extraordinrias habituais integra o aviso prvio indenizado.
6o O reajustamento salarial coletivo, determinado no curso do aviso prvio, beneficia o empregado pr-avisado da
despedida, mesmo que tenha recebido antecipadamente os salrios correspondentes ao perodo do aviso, que integra seu
tempo de servio para todos os efeitos legais.

indenizao pela perda repentina do emprego. Alm disso, o aviso prvio

indenizado no pode ser considerado como rendimentos de qualquer natureza,
pois no decorre de prestao de trabalho; assim no h que se falar em
incidncia de contribuio previdenciria sobre tais verbas.
Em razo disso, no poderia o Decreto 6727/09 37 revogar a
alnea f, do inciso V, 9, do art. 214, do Decreto 3048/99, o qual dispunha que
o aviso prvio no integrava o salrio de contribuio. sabido que as verbas
indenizatrias no compe parcela do salrio do empregado, posto que no tm
carter de habitualidade, tm natureza meramente ressarcitria, pagas com a
finalidade de recompor o patrimnio do empregado desligado sem justa causa,
no incidindo sobre elas a contribuio.
A jurisprudncia do STJ 38 e do TRF1 39 , sempre se posicionou
pela impossibilidade da incidncia de contribuio previdenciria sob o aviso
prvio indenizado. Alm disso, a Justia Federal em vrios Estados tem concedido
liminares e proferido sentenas 40 , no sentido de conceder a segurana para
suspender os efeitos do Decreto 6727/09.

I - AUXLIO EDUCAO

O auxlio-educao um subsdio pago pelo empregador em

benefcio do empregado, a fim de qualific-lo e elevar seu grau de escolaridade.
Sendo assim, o auxlio-educao compreende todos os nveis de educao
(fundamental, mdio, superior e ps-graduao).

Salta os olhos que apesar da Lei 8212/91, em seu art. 28, 9,

t 41 , dispor expressamente que estas verbas no integram o salrio-contribuio;

37

9 No integram o salrio-de-contribuio, exclusivamente:

RESP 3794/PE.
39
AC199738000616751; AC 200001000153456.
40
20096100013885-3 JF/SP; MS 20096110001796-8 JF/SP.
41
9 No integram o salrio-de-contribuio para os fins desta Lei, exclusivamente:
38

a Receita Federal do Brasil, por meio de uma interpretao restritiva, entende que
somente as verbas despendidas para o ensino fundamental esto isentas da
contribuio previdenciria.

O entendimento do rgo fazendrio, alm de antijurdico, causa

enorme prejuzo aos empregados uma vez que desestimula os empregadores a
investir na qualificao tcnica de seus profissionais, limitando a possibilidade de
promoes e acesso a remuneraes maiores. Teleologicamente, o legislador ao
conceder a iseno do art. 28, 9, t, da Lei 8212/99, buscou dar maior
possibilidade de ingresso aos trabalhadores em cursos de nvel superior e psgraduao. Este tipo de formao acadmica ainda inacessvel maior parte da
populao brasileira e o Estado no consegue suprir satisfatoriamente esta
demanda. Por esta razo, criou inmeras polticas pblicas em parceria com a
iniciativa privada, visando o aumento de vagas no ensino superior a exemplo do
PROUNI e do FIES. Desta forma, no pode o fisco desnaturar estes incentivos,
desfigurando o benefcio fiscal concedido.
Ressalte-se que o artigo 458, 2, II da CLT 42 categrico ao
determinar que os pagamentos efetuados para a educao dos empregados no
constitui salrio. Ora se nem a CLT, nem a Lei 8212/91 faz qualquer restrio ao
ensino superior, no cabe a receita Federal do Brasil, faz-lo. Ademais, o artigo 28
da lei 8212/91 prev que o salrio educao ser devido sob as importncias
pagas, decorrentes do trabalho realizado. Ora, o auxlio-educao uma
liberalidade do empregador, no vinculada a remunerao da atividade laboral 43 .

J - AUXLIO-DOENA

t) o valor relativo a plano educacional que vise educao bsica, nos termos do art. 21 da Lei n 9.394, de 20 de
dezembro de 1996, e a cursos de capacitao e qualificao profissionais vinculados s atividades desenvolvidas pela
empresa, desde que no seja utilizado em substituio de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes tenham
acesso ao mesmo;
42
2o Para os efeitos previstos neste artigo, no sero consideradas como salrio as seguintes utilidades concedidas pelo
empregador: II educao, em estabelecimento de ensino prprio ou de terceiros, compreendendo os valores relativos a
matrcula, mensalidade, anuidade, livros e material didtico;
43
A jurisprudncia do STJ corrobora ao entendimento aqui exposto RESP 767726/PE.

O auxlio-doena, previsto no art. 60 da Lei 8213/91 44 , o

benefcio concedido em razo da incapacidade temporria do trabalhador,
obrigando-o a se afastar da atividade laboral por um perodo superior a 15 dias.
Neste perodo inicial, o pagamento do salrio de responsabilidade do
empregador, aps esse prazo caber a previdncia social arcar com estes custos.

O auxlio-doena um benefcio de natureza previdenciria que

no se sujeito ao pagamento da contribuio, pelo simples fato que nos primeiros
15 dias no h prestao de efetivo servio, ento no h que se falar em salrio.
Nunca demais repetir que o salrio contribuio previsto no art. 28, I, da Lei
8212/91 tem como fato gerador o salrio, fruto de uma relao de trabalho. No
presente caso, em razo de uma enfermidade, o trabalhador fica impedido de
exercer sua atividade laboral, mas ainda assim, recebe pela empresa verba
equivalente ao valor do seu salrio. Foroso concluir que sobre esta parcela no
pode haver recolhimento da contribuio previdenciria 45 .

L - AUXLIO-CRECHE

O auxlio-creche um benefcio pecunirio concedido pelo

empregador aos empregados que possuam dependentes em idade pr-escolar. O
pagamento deste auxlio tem por objetivo garantir a formao educacional dos
filhos dos trabalhadores e mant-los em lugar seguro, enquanto os pais esto
realizando a jornada de trabalho.
Este benefcio est previsto no art. 7, inc. XXV da CRFB 46 .
Destaca-se que o artigo 458, 2, II da CLT 47 categrico ao determinar que os

44
Art. 60. O auxlio-doena ser devido ao segurado empregado a contar do dcimo sexto dia do afastamento da
atividade, e, no caso dos demais segurados, a contar da data do incio da incapacidade e enquanto ele permanecer incapaz.
3o Durante os primeiros quinze dias consecutivos ao do afastamento da atividade por motivo de doena, incumbir
empresa pagar ao segurado empregado o seu salrio integral.
45
Mais uma vez, colacionamos jurisprudncia favorvel do STJ sobre o tema no AgRg no REsp 1087216 / RS.
46
Art. 7 So direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, alm de outros que visem melhoria de sua condio social:
XXV - assistncia gratuita aos filhos e dependentes desde o nascimento at 5 (cinco) anos de idade em creches e prescolas;

pagamentos efetuados a ttulo auxlio-creche no constitui salrio. No mesmo

sentido, o art. 28, 9, t 48 ; exclui da incidncia do salrio-de-contribuio as
importncias creditadas a este ttulo.

Ora se nem a CLT, nem a Lei 8212/91 faz expressa referncia

sobre a incidncia de contribuio previdenciria sobre o auxlio-creche, no pode
a Receita Federal do Brasil estender sua interpretao para realizar a cobrana,
sob pena de ofensa a regra da tipicidade fechada em matria tributria, de acordo
como art. 150, I, da CRFB. Ademais, O auxlio-creche possui carter indenizatrio,
pelo fato de a empresa no manter em funcionamento uma creche em seu prprio
estabelecimento e, conseqentemente, no integra a base de clculo da
contribuio previdenciria, em razo de sua natureza 49 .

4 O Princpio da Reserva Legal em Matria Tributria

Corolrio do direito tributrio, a regra da reserva legal dispe que

somente a lei em sentido estrito apta para criao e majorao dos tributos e;
dependendo da matria, somente a lei complementar ser meio hbil para esse
mister. A Constituio discriminou taxativamente os casos reservados a lei
complementar; nestas situaes no poder o legislador infraconstitucional regular
a matria por meio de lei ordinria, sob pena de inconstitucionalidade da norma.

Entre as hipteses previstas pela CF destacamos o artigo 195,

4 50 , onde cabe (exclusivamente) lei complementar o exerccio da competncia

47
2o Para os efeitos previstos neste artigo, no sero consideradas como salrio as seguintes utilidades concedidas pelo
empregador: II educao, em estabelecimento de ensino prprio ou de terceiros, compreendendo os valores relativos a
matrcula, mensalidade, anuidade, livros e material didtico;
48
9 No integram o salrio-de-contribuio para os fins desta Lei, exclusivamente: t) o valor relativo a plano
educacional que vise educao bsica, nos termos do art. 21 da Lei n 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de
capacitao e qualificao profissionais vinculados s atividades desenvolvidas pela empresa, desde que no seja utilizado
em substituio de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes tenham acesso ao mesmo;
49
No mesmo sentido, o STJ j se manifestou em diversos julgados: AgRg no REsp 1079212 / SP; AgRg no REsp 1079212
/ SP. Este entendimento j est, inclusive, sumulado, vejamos: Smula 310: O Auxlio-creche no integra o salrio-decontribuio.
50
4 - A lei poder instituir outras fontes destinadas a garantir a manuteno ou expanso da seguridade social,
obedecido o disposto no art. 154, I.

tributria residual da Unio para a instituio de novas fontes de custeio para a

previdncia social. O Fisco Federal ao exigir o pagamento de contribuies
previdencirias, no sujeitas ao mbito de incidncia do art. 195, I, da CF,
elencadas neste mandamus, est inovando em matria tributria, pois o fato
gerador destas exigncias no est adstrito ao conceito de salrio perfilhado pela
Constituio e pela jurisprudncia.

H vcio de constitucionalidade na exigncia da contribuio

social incide sobre a folha de salrios sobre as verbas trabalhistas supra
elencadas, em razo de invadir a competncia reservada lei complementar.

5 - CONCLUSO

Pode-se mencionar de forma simplificada a tese aqui exposta dizendo: toda

vez que a verba paga pelo empregador no se constituir em salrio, ou seja,
contraprestao pelo trabalho, com carter remuneratrio e peridico, no dever
haver a incidncia de contribuio previdenciria.

Nesse sentido, as verbas referentes a adicional noturno, insalubridade,

hora-extra, salrio-maternidade, tero constitucional de frias e frias indenizadas,
adicional de periculosidade, salrio famlia, aviso prvio, auxlio-educao, auxliodoena e auxlio-creche por no se caracterizarem como remunerao pelo
trabalho mas sim como indenizao, e tambm pelo seu carter peridico, no
devem sofrer incidncia previdenciria.

Professor da Universidade de So Paulo USP e da Universidade Federal do Par UFPA

(licenciado). Advogado. Doutor em Direito pela USP.
* Professor da Faculdade Ideal. Mestre em Direito pela UFPA. Advogado.