UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA

DEPARTAMENTO DE DIREITO
CENTRO DE CINCIAS JURDICAS

IMUNIDADE TRIBUTRIA DOS TEMPLOS DE QUALQUER CULTO

Professor: Carlos Arajo Leonetti

Disciplina: Direito Tributrio I

Acadmicas:
Fernanda Almeida Marcon
Gabriela Pereira Querino
Giovana Rossi
Taisa Alessio
Vitria De Macedo Buzzi

FLORIANPOLIS
2014

Conceito de Imunidade Tributria

Podemos definir imunidades tributrias como limitaes ao poder de tributar, contidas no
texto da Constituio Federal, que estabelecem, de modo expresso, a incompetncia das pessoas
polticas de direito constitucional interno para expedir regras instituidoras de tributos.Ao mesmo
tempo em que a Constituio confere competncia tributria aos entes polticos, ela por meio das
imunidades tambm exclui fraes dessa competncia. Assim, nas chamadas hipteses imunes, o
ente poltico nem pode tributar, porque a competncia para aqueles casos foi-lhe retirada.
O Professor Paulo de Barros Carvalho traz o seguinte conceito de imunidade: A classe
finita e imediatamente determinvel de normas jurdicas, contidas no texto da Constituio
Federal, que estabelecem de modo expresso a incompetncia das pessoas polticas de direito
interno, para expedir regras instituidores de tributos que alcancem situaes especficas e
suficientemente caracterizadas. (Curso de direito tributrio. 12. ed. So Paulo: Saraiva, 1999, p.
178).
Esse ponto de vista contrrio ao entendimento corrente de ser a imunidade uma limitao
competncia tributria, isto porque no antecedida de qualquer competncia. Quando
estabelecida pela Constituio Federal, ela impede, desde logo, a competncia das pessoas
constitucionais de editarem normas incidentes sobre determinadas situaes, a exemplo do artigo
150, VI, "d".
Para o Professor Bernardo Ribeiro de Moraes, a imunidade "(...) est na preservao,
proteo e estmulo dos valores ticos e culturais agasalhados pelo Estado.
Via de regra, quando falamos que determinada situao est imune, estamos a dizer que
est protegida contra o poder de tributar do Estado, no corre o risco de ser tributada.
Na doutrina, h autores que definem a imunidade como no-incidncia constitucionalmente
qualificada. No incidncia, pois coloca uma determinada situao fora da incidncia de uma regra
de tributao. Constitucionalmente, pois as hipteses de imunidade esto previstas no texto
constitucional e, por fim, qualificada, pois, ao contrrio de uma circunstncia simples de no
incidncia, quando determinada situao deixa de ser definida como hiptese de incidncia ou o
ente poltico deixar de exercer a competncia atribuda pela Constituio Federal (negativa), na
imunidade temos uma previso expressa (positiva) de hiptese de no-incidncia.

Diferenciao de termos: Imunidade X Iseno X No - Incidncia

vlido fazer a diferena conceitual existente entre imunidade, iseno e no incidncia,
uma vez que so institutos que divergem entre si, embora guardem uma similaridade em alguns
pontos.
Como j vimos, a imunidade tributria possui seuespao normativo demarcado em Sede
Constitucional, isto dizer que a imunidade tributria tem sua origem e eficcia assegurada pelo
Texto Constitucional. A imunidade tributria se conjuga com o Poder de Tributar para a formao
da competncia tributria, logo, a imunidade tem a ver com a competncia tributria, sendo
retirada parcela dessa competncia pela prpria Constituio.
No que se refere iseno, tem-se que a norma isentiva ataca um dos critrios formadores
da regra padro de incidncia, logo, a iseno criada ou formada pela legislao
infraconstitucional que atua diretamente no exerccio da competncia tributria, j que esta
somente poder ser concedida por quem possui competncia. Assim, tem-se que a iseno somente
poder ser cogitada quando o Ente Federativo detm competncia tributria, o que transmite que a
iseno no poder gerar a incompetncia, mas sim o real e pleno exerccio da competncia
tributria, posto, que, como dito, s isenta, quem pode tributar.
A iseno aproxima-se da imunidade porque no chega a haver a constituio do crdito
tributrio, mas distancia-se dela por ser a imunidade instituto em que no permite hiptese de
incidncia. Na iseno, ao contrrio, existe previso em lei, h hiptese de incidncia, no se
constituindo em limitao ao poder de tributar.
Em sntese, imunidade , por natureza, norma constitucional, enquanto a iseno normal
legal, com ou sem suporte expresso em preceito constitucional; a norma imunizante situa-se no
plano da definio da competncia tributria, j a iseno, no plano do exerccio da competncia
tributria; ainda que a iseno tenha suporte em preceito constitucional especfico, a norma
constitucional que a contm possui eficcia limitada, enquanto a imunidade abriga-se em norma
constitucional de eficcia plena ou contida.
Quanto no-incidncia, tem-se que o no enquadramento normativo a uma conduta, isto
, quando a conduta ftica no encontra respaldo ou identificao com nenhuma hiptese
normativa, no provocar o nascimento de relao jurdico-tributria. Assim, na no-incidncia,
o fato no pode ser contemplado legalmente como gerador de determinado tributo, como o caso
de lavagem de roupas que no constitui fato gerador do IPI.

Por fim, h necessidade de destacar que a imunidade compe competncia tributria e

provoca incidncia normativa, j que cria relao jurdico-tributria (deveres instrumentais) e na
iseno h o exerccio da competncia, e cria, assim como a imunidade, relao jurdico-tributria,
j a no-incidncia no provoca efeitos jurdicos, obrigaes e deveres, pois no h
enquadramento da conduta norma padro de incidncia tributria.

Espcies de imunidades tributrias

As imunidades podem ser genricas, abrangendo todos os impostos, e estas esto dispostas
no art. 150, inciso VI da Constituio Federal, ou podem ser especficas, atingindo um tributo em
especfico.
Ressalta-se que as imunidades previstas no artigo 150 da Constituio Federal s existem
para impostos, mas no podemos esquecer que existem imunidades espalhadas na Constituio em
relao s taxas e contribuies especiais.

Imunidades genricas
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das
entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins
lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.
e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou
literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem
como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicao
industrial de mdias pticas de leitura a laser
Discorrendo, brevemente, sobre cada uma delas:

1) Patrimnio, renda ou servios, uns dos outros; - imunidade recproca: se trata da vedao
de um ente federativo instituir impostos sobre o patrimnio, renda ou servios de outro ente da
Federao. Impede-se, portanto, a cobrana de impostos dos entes federativos entre si,
consequncia da Forma Federativa do Estado Brasileiro, cujas bases repousam na necessria
igualdade poltico-jurdica entre as unidades que compe a Federao.
Um ponto importante aqui a relao que h entre imunidade recproca e administrao
indireta. As autarquias e fundaes pblicas, no que se refere s finalidades essenciais, gozam de
imunidade, porque so entidades de direito pblico. Essa imunidade s no ocorrer se
determinada atividade no tiver relao com seus fins, isto , servios desvinculados de suas
finalidades essenciais no sero alcanados pela benesse, dispeo 2 - A vedao do inciso VI,
"a", extensiva s autarquias e s fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico, no que se
refere ao patrimnio, renda e aos servios, vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas
decorrentes.
J no caso da administrao indireta de direito privado, ocorre o inverso, quer dizer, a regra
no ser alcanada pela imunidade recproca, salvo quando servio realizado for essencialmente
pblico, destaca-se o 3 - As vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no se aplicam
ao patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de atividades econmicas
regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestao ou
pagamento de preos ou tarifas pelo usurio, nem exonera o promitente comprador da obrigao
de pagar imposto relativamente ao bem imvel.
2) Templos de qualquer culto: sero imunes os "templos de qualquer culto", isto , qualquer que
seja o culto prestado no templo, no importa a religio, por decorrncia do princpio da
laicidade estatal, haver imunidade. S no ir abranger os templos de inspirao demonaca,
nem cultos satnicos, nem suas instituies, por contrariar a teleologia do texto constitucional.
Esta proteo constitucional visa tutelar a liberdade religiosa, desde que a atividade esteja
vinculada s finalidades essenciais da entidade religiosa.
3) Patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das
entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social,
sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei: Essa imunidade visa tutelar a liberdade
poltica, a liberdade sindical e estimular colaboradores do Estado na prestao de servios de
assistncia social. No que se refere s entidades sindicais, gozam de imunidade apenas as
entidades sindicais dos trabalhadores, ficando de fora as entidades sindicais patronais.

4) Livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso: Dentre as imunidades

genricas, a nica que se baseia no bem, e no na pessoa, podendo ser chamada de
imunidade objetiva. Tal benesse visa possibilitar o acesso cultura e informao, possuindo
por finalidade reduzir o custo dos livros, jornais, peridicos e papis destinados impresso,
por isso essa imunidade tambm chamada de imunidade cultural.Tal imunidade atinge
somente o prprio bem cultural produzido. Por exemplo, a grfica que compra uma mquina
que produz o livro. A mquina no ter imunidade, tampouco a tinta utilizada estar imune, ou
nenhum outro insumo utilizado da sua produo, a no ser o papel. No que se refere
abrangncia , dispe smula 657 do STF: A imunidade prevista no art. 150, VI, "d", da
Constituio Federal abrange os filmes e os papis fotogrficos necessrios publicao de
jornais e peridicos.
5) Fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais
ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas
brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo
na etapa de replicao industrial de mdias pticas de leitura a laser: A EC n 75,
publicada no DOU de 16/10/13, inclui fonogramas e videofonogramas musicais e
literomusicais no rol de imunidade a impostos trazida pela CF em seu art. 150, que, agora,
passou a contar com a incluso da alnea e. O Projeto de Emenda Constitucional de 2007,
conhecido como a PEC da Msica, foi originado pelo deputado Otavio Leite (PSDB/RJ) e
tinha como linhas mestras: o combate contrafao (popularmente chamada de pirataria), o
revigoramento do mercado fonogrfico brasileiro e a difuso da cultura musical a todas as
classes sociais do Brasil, em especial as menos privilegiadas.

Imunidades especficas
Referem-se a um nico imposto.
1) Imunidade em relao ao IPI: O IPI no incide sobre exportaes de produtos
industrializados (art. 153, 3, III da CF). O pas no deve exportar tributos, mas sim
produtos e estes devem chegar ao mercado internacional com condies de
competitividade.
2) Imunidade em relao ao ITR: O ITR no incidir sobre pequenas glebas rurais,
definidas em lei, quando o proprietrio que as explore no possua outro imvel (art. 153,
4, II da CF). Embora o artigo mencione lei, cabe lei complementar definir o que so

pequenas glebas rurais, pois a ela cabe regular as limitaes constitucionais ao poder de
tributar (art. 146, II da CF).
3) Imunidade em relao ao ICMS: O ICMS no incidir sobre operaes que destinem
mercadorias para o exterior, nem sobre servios prestados a destinatrio no exterior,
assegurada a manuteno e o aproveitamento do montante do imposto, cobrado nas
operaes e prestaes anteriores. (art. 155, 2, X, a da CF).
O ICMS no incidir sobre operaes interestaduais de petrleo, inclusive lubrificantes,
combustveis lquidos e gasosos dele derivados e energia eltrica (art. 155, 2, X, b da CF). Ex:
Quando Itaipu vende energia eltrica para So Paulo, no incide ICMS.
A LC 87/96 dispe que a imunidade s se restringe s operaes destinadas
comercializao ou industrializao. Assim, quando as operaes interestaduais de petrleo e
seus derivados se destinar ao consumidor final, no haver imunidade.
ICMS no incide nas prestaes de servio de comunicao nas modalidades de
radiodifuso sonora e de sons e imagens de recepo livre e gratuita (art. 155, 2, X, c da CF).
O ICMS no incidir sobre o ouro quando utilizado como ativo financeiro ou instrumento
cambial, mas nesta operao incidir IOF (art. 153, 5 da CF).
Com exceo do ICMS, II e IE, nenhum outro imposto poder incidir sobre operaes
relativas energia eltrica, servios de telecomunicaes, derivados de petrleo, combustveis e
minerais do Pas (art. 155, 3 da CF).
4) Imunidade em relao ao ITBI: No incide sobre os direitos reais de garantia incidentes
sobre imveis. (art. 156, II, in fine da CF) Ex: Hipoteca e Anticrese.
No incide sobre a transmisso de bens ou direitos incorporados ao patrimnio de pessoa
jurdica em realizao de capital (art. 156, 2, I da CF).
So isentas de ITBI as transmisses imobilirias decorrentes de desapropriaes realizadas
para fim de reforma agrria. Houve um erro de tcnica legislativa, pois na verdade so imunes (art.
184, 5 da CF). Tambm no incide sobre os bens adquiridos por usucapio, pois forma
originria de aquisio da propriedade.

Outras imunidades
Imunidade em relao s contribuies sociais:A contribuio para a seguridade social
no incidir sobre aposentadoria e penso concedidas pelo regime geral de previdncia de que
trata o art. 201 (art. 195, II da CF).
So isentas de contribuies sociais para a seguridade social as entidades beneficentes de
assistncia social que atendam s exigncias estabelecidas em lei (art. 195, 7 da CF). Embora
mencione isentas, trata-se de imunidade.
Imunidades com relao s taxas: Ex: direito de petio, certido de nascimento; certido
de bito (art. 5, XXXIV, a e b da CF).

Princpios Constitucionais do Direito Tributrio:

Segundo Jos Afonso da Silva, o sistema tributrio nacional est subordinado a diversos
princpios, que configuram garantias constitucionais aos contribuintes e constituem limitaes ao
poder de tributar do Estado. So alguns desses princpios:
1 Princpio da reserva de lei ou da legalidade restrita (art. 150, I, da CF e art. 97 do CTN):
conforme o dispositivo constitucional vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municpios exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea. Ou seja, um princpio que impe
ao Estado uma atuao que deve ser baseada na lei, que a chamada reserva legal. Essa reserva
legal tambm observada nas matrias enumeradas no art. 97 do Cdigo Tributrio nacional,
quais sejam: a instituio de tributo ou a sua extino; a majorao de tributos ou a sua reduo; a
definio de fato gerador da obrigao tributria principal e do seu sujeito passivo; a fixao de
alquota e da base de clculo; a cominao de penalidades e as hipteses de extino, excluso,
suspenso do crdito tributrio ou de dispensa ou reduo de penalidades.
2 Princpio da igualdade tributria (art. 150, II, da CF): o art. 150 tambm veda o tratamento
desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibindo qualquer
distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da
denominao jurdica dos rendimentos, ttulos e direitos.

um princpio que impede

discriminaes tributrias que privilegiem ou favoream determinadas pessoas fsicas ou jurdicas.

3 Princpio da anterioridade (art. 150, III, b, da CF): a cobrana de tributo est vinculada a
cada exerccio financeiro, conforme a disposio constitucional. Ou seja, se houver a criao de

tributos ou a majorao de algum j existente, a cobrana s poder ser feita no exerccio seguinte
ao da publicao da lei que os instituiu ou aumentou.
4 Princpio da Capacidade contributiva (art. 145, 1, da CF): princpio que almeja a justia
social ao dispor que os impostos tero carter pessoal e sero mensurados de acordo com a
capacidade econmica de cada contribuinte.
5 Princpio da Vedao do Confisco (art. 150, IV, da CF): a Constituio Federal veda a
utilizao de tributo para fins confiscatrios.
6 Princpio da Imunidade Recproca (art. 150, VI, a, da CF): conforme previso constitucional
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios instituir impostos sobre
patrimnio, renda ou servios, uns dos outros. Ou seja, nenhuma entidade poltica cobrar
impostos sobre renda, patrimnio ou servios de outra.
7 Princpio da Imunidade Genrica (art. 150, VI, b, c e d, da CF): a imunidade genrica dos
impostos uma vedao ao poder fiscal de instituir impostos. Essa vedao refere-se instituio
de impostos pela Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios: aos templos de qualquer culto
(alnea b); ao patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das
entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins
lucrativos, atendidos os requisitos da lei; e aos livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua
impresso.

A imunidade tributria um princpio?

A imunidade tributria, para boa parte dos autores estudados, considerada um princpio
constitucional. O renomado constitucionalista Jos Afonso da Silva elenca as imunidades dentro
dos princpios constitucionais da tributao:
O sistema tributrio nacional subordina-se a vrios princpios, que configuram garantias
constitucionais dos contribuintes, conforme reconhece o art. 150, sem prejuzo de outras,
e, em contrapartida, constituem limitaes ao poder de tributar. Exprimem-se em forma de
vedaes constitucionais s entidades tributantes. Podemos classific-los em: a)
princpios gerais [...]; b) princpios especiais [...]; c) princpios especficos [...]; d)
imunidades tributrias. 1

1
SILVA, Jos Afonso da. Curso de direito constitucional positivo. 35. ed. rev. So Paulo: Malheiros, 2011. p.
714-715.

Essa imunidade tambm chamada, segundo Bernardo Ribeiro de Moraes, de Princpio

Constitucional de Vedao de Instituir Imposto sobre certas pessoas, bens ou coisas 2, sendo para
este jurista tambm um princpio.
Em contrapartida, Marco Aurlio Greco, alega que existem diferenas entre princpios e
limitaes constitucionais, tendo em vista que os primeiros so diretrizes positivas a serem
atendidas em seu exerccio, oferecendo um caminho para o legislador, j as limitaes tm cunho
negativo, ou seja, so barreiras que no podem ser ultrapassadas pelo legislador
infraconstitucional.3
Ressalta-se que, para Paulo de Barros Carvalho, o princpio pode tanto significar um valor
de influncia no ordenamento jurdico, como uma norma fixadora de limites.
Para Mrio Pestana tambm as imunidades tributrias so correlacionadas aos princpios
constitucionais, considerando a sua preeminncia, influncia e peso sobre outras modalidades
tm como embasamento direitos fundamentais e a organizao poltica do Estado, representando
uma forma de proteger esses direitos.

So, portanto, valores jurdicos que revelam a

incompetncia (ou competncia negativa) dos entes pblicos na instituio de impostos nas
situaes especificadas na Constituio.
Ainda que haja diferena entre princpios e limitaes constitucionais, certo que a
imunidade tributria um limite do poder de tributao do Estado, modelando a competncia a
determinados fatos, que no sejam aqueles elencados no art. 150 da CF.
Todavia, esta imunidade tambm est fundada em valores e princpios constitucionais e o
limite imposto pela Constituio tem justamente o intuito de preservar esses valores
constitucionais.

Princpios informadores da imunidade tributria dos templos

Princpio da Legalidade Tributria: a Constituio Federal, como supracitado,
estabelece uma atuao do Estado baseada na lei reserva legal vedando a exigncia e o
aumento de tributos sem previso legal. Ademais, tambm veda a instituio de impostos
2
MORAES, Bernardo Ribeiro de. A imunidade tributria e seus novos aspectos. In: MARTINS, Ives Gandra
da Silva (Coord.). Imunidades tributrias. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1998. p. 108-109. (Pesquisas
tributrias. Nova Srie, 4.)

3
GRECO, Marco Aurlio. Planejamento Fiscal e interpretao da lei tributria. So Paulo: Dialtica, 1998,
p.114.

sobre os templos de qualquer culto. Sendo assim, v-se que h dois fatores impeditivos de
cobrana de tributos para os templos de qualquer culto quando se fala no princpio da
legalidade.
Princpio da Isonomia Tributria: est fundado na ideia de que os atos praticados com
fins comerciais/mercantis pelos cultos religiosos no devem ser abarcados pela imunidade,
sob pena de ofensa ao princpio da isonomia. A prpria Constituio Federal estabeleceu
uma clusula restritiva na amplitude da isonomia dos templos de qualquer culto no 4 do
art. 150, colocando sob a proteo da imunidade tributria somente o patrimnio, a renda e
os servios relacionados com as finalidades essenciais destas entidades. Ou seja, tal
dispositivo objetiva impedir negcios lucrativos e no relacionados com as finalidades
essenciais dos templos fiquem ao abrigo da tributao, violando assim o princpio da
isonomia tributria e a prpria liberdade religiosa que, assim, no seria plenamente
efetivada.
Princpio da proporcionalidade: Como os templos de qualquer culto so entidades sem
fins lucrativos, no seria proporcional a cobrana de impostos, podendo inibir as pessoas
de organizarem e divulgarem suas crenas, ferindo as liberdades religiosa e de crena (art.
5, incisos VI e VIII).
Princpio da liberdade religiosa (art. 5, VI e VIII): segundo Jos Afonso da Silva 4, a
liberdade religiosa abrange trs formas de expresso, quais sejam: liberdade de crena,
liberdade de culto e liberdade de organizao religiosa. Todas esto previstas na
Constituio Federal, sendo este princpio bastante complexo. A liberdade de crena est
fundada na ideia de que livre a escolha da religio, bem como livre no escolher
religio alguma, considerando que inexiste religio oficial no pas (Estado Laico art. 19,
I, da CF). Sendo assim, a imunidade tributria est intimamente ligada a este princpio,
considerando que todos os princpios acima expostos tambm visam proteger a liberdade
de crena e religiosa. Ou seja, a garantia de que nenhum bice ser criado para impedir
ou dificultar esse direito de todo cidado, tendo o constituinte eximido os templos dos nus
oriundos da exigncia de impostos.
Todavia, esta liberdade religiosa poderia ser a causa dos chamados privilgios tributrios,
principalmente em uma anlise contempornea, em que houve a expanso da quantidade de cultos
religiosos ou igrejas. Assim, deve-se manter o equilbrio de dois princpios constitucionais
4
SILVA, Jos Afonso da. Curso de direito constitucional positivo. 35. ed. rev. So Paulo: Malheiros, 2011. p.
248 251.

referentes laicidade do Estado: o Estado no pode estabelecer cultos e igrejas ou embaraar-lhes

o funcionamento; e o Estado no pode subvencionar cultos ou igrejas.
perigosa, portanto, uma interpretao ampliativa da imunidade tributria dos templos de
qualquer culto, porquanto, como j visto, poderia ocorrer a violao da isonomia tributria, tendo
o 4, do art. 150, por finalidade restringir a amplitude das imunidades, e no ampli-las. V-se,
portanto, que, enquanto o previsto no 4, do art. 150, objetiva dar efetividade isonomia
tributria, a imunidade prevista na alnea b do inciso VI do art. 150 da Constituio Federal mira
dar maior efetividade liberdade religiosa.

Imunidade Tributria e Direito Comparado

Segundo Eduardo Sabbag5, no mbito do Direito Comparado, os pases tendem a proteger
e a estimular a f dos cidados, afastando a tributao das igrejas e, de modo reflexo,
incentivando sua proliferao.
EUA: h iseno, por meio de legislao ordinria;
ALEMANHA: as entidades religiosas so consideradas corporaes de direito pblico
(Constituio, art. 140), entretanto subsiste o imposto eclesistico (Kirchensteuer),
todavia o Estado subvenciona as igrejas;
URUGUAI: h regra desonerativa para todos os impostos (Constituio/1996, art. 5);
CHILE: os templos ficam livres de toda classe de contribuies (Constituio/1981, art. 19,
6).

Conceito de Templo
A Constituio de 1946 foi a primeira constituio republicana brasileira a utilizar o termo
templo, bem como a proclamar aquilo que veio a ser conhecido posteriormente como imunidade
tributria dos templos.
O dicionrio AURLIO define templo como o edifcio pblico destinado ao culto
religioso, acrescentando ao termo o significado de lugar descoberto e elevado que em Roma era
consagrado pelos ugures. (FERREIRA apud MARTON, 2013).
5
Disponvel em: <http://eduardosabbag.jusbrasil.com.br/artigos/121933885/a-imunidade-religiosa-e-as-lojasmaconicas>

O dicionrio MICHAELIS apresenta significados similares para a palavra templo:

Edifcio pblico destinado adorao a Deus e ao culto religioso; Qualquer edifcio em que se
presta culto a uma divindade; Lugar descoberto e sagrado entre os romanos, de onde podia
alongar-se a vista. (MICHAELIS apud MARTON, 2013).
Na Roma Antiga, o templum era o lugar, normalmente aberto e elevado, onde se
realizavam os cultos. Em sentido estrito, templo o local onde se pratica comunitariamente a f
(ROSIM, 2013).
Assim, embora no reste qualquer dvida sobre a acepo do termo templo, que significa
o edifcio onde se pratica o culto religioso, surgiram discusses sobre a extenso do edifcio que
deveria ser considerado como templo.
Neste sentido, o posicionamento dominante da doutrina e jurisprudncia de que a
imunidade em questo no se restringe aos templos, estes como meros edifcios onde praticada a
f, abrangendo tambm em seu conceito, seus anexos e dependncias.
Conforme os ensinamentos de Aliomar Baleeiro (1991), o templo de qualquer culto no
apenas a materialidade do edifcio, que estaria sujeito to-s ao imposto predial do Municpio, ou
o de transmisso inter vivos, se no houvesse a franquia inserta na Constituio. Um edifcio s
templo se o completam as instalaes ou pertenas adequadas quele fim, ou se o utilizam
efetivamente no culto ou prtica religiosa. [grifo nosso].
Quanto utilizao efetiva para culto ou prtica religiosa, vale ressaltar o entendimento do
Supremo Tribunal Federal, no Recurso Extraordinrio 85.139 (Relator: Ministro Thompson
Flores), de que a no incidncia constitucionalmente qualificada somente seria levada a efeito com
o funcionamento do templo, no se aplicando ao terreno destinado para sua construo. Portanto,
a imunidade tributria se efetiva com o funcionamento, isto , o exerccio do culto no templo
(ROSIM, 2013).
Ainda, segundo Baleeiro (1991), a ampliao do termo templo abrange tambm os bens
ou locais mveis dedicados a culto como, por exemplo, a embarcao, o veculo ou avio usado
como templo mvel, exclusivamente para a prtica religiosa.
Destarte, de acordo com Rosim (2013), o templo caracteriza a estrutura que abriga e
viabiliza o culto ou prtica religiosa em suas atividades essenciais, isto , o espao
fsico e operacional, incluindo-se seus anexos, no incidindo impostos sobre os seus rendimentos,
investimentos ou aplicaes, desde que se comprove sua reutilizao em prol da continuidade e
expanso da atividade religiosa.

Ademais, frisa-se que o culto e o templo so incindveis, j que uma vez realizado um
deles o outro estar compreendido.
No que tange aos imveis alugados a fim de sediarem templos, caso comum quando se
trata de entidades religiosas minoritrias e, consequentemente, de menor poder econmico,
ressalta-se que tendo tal imvel o funcionamento de templo, deve este tambm gozar da imunidade
tributria prevista na Constituio.
O templo o local fsico aonde se realiza as atividades essenciais da entidade religiosa,
entre elas o culto e as liturgias, logo, independentemente de ser de propriedade ou no da entidade,
deve ser considerado imune aos impostos, conforme determina a letra b, do inciso VI, do artigo
150 da Constituio Federal de 1988 (ALBANO, 2014).
Por fim, cabe mencionar ainda que a imunidade outorgada pela Constituio aos templos
de qualquer culto objetiva, ou seja, nenhum legislador detm competncia para instituir imposto
que contenha na matria tributvel o templo.

Aplica-se a qualquer culto?

Paulo de Barros Carvalho, a propsito de dvidas sobre a amplitude semntica do termo
culto, declara-se favorvel a uma interpretao extremamente lassa da locuo culto religioso,
que seria abrangente de todas as formas racionalmente possveis de manifestao organizada
de religiosidade, por mais estrambticas, extravagantes ou exticas que sejam. E o
renomado autor arremata que devem ser considerados templos as edificaes onde se realizarem
esses rituais (CARVALHO, 1999, p. 184) [grifo nosso].
Sendo assim, por decorrncia do princpio da laicidade estatal, gozaro de imunidade dos
templos, portanto, as igrejas catlica, luterana, pentecostal, as sinagogas, os terreiros, os lares
espritas, enfim, na dico constitucional os templos de qualquer culto (COLOMBO;
COLOMBO, 2010).
Como j mencionado no presente trabalho, a imunidade s no ir abranger os templos de
inspirao demonaca, nem cultos satnicos e suas instituies, por contrariar a teleologia do texto
constitucional.
Algumas instituies, porm, despertam dvida quanto incidncia da imunidade tributria
aos templos de qualquer culto, em funo da incerteza com relao ao seu carter religioso. o
caso da Maonaria.

Maonaria
O termo templo igualmente empregado para designar as sedes, ou os locais, em que se
encontram as lojas manicas. Logo, seriam estas beneficirias de imunidade tributria?
Em deciso ao Recurso Extraordinrio 562.351, relatado pelo Ministro Lewandowski, o
Supremo Tribunal Federal manifestou-se pela impossibilidade de reconhecimento do privilgio,
vez que no se professa nenhuma religio em seus templos, no obstante o voto divergente do
Ministro Marco Aurlio, o qual atribuiu interpretao alargada ao conceito de religio,
vislumbrando na maonaria trs elementos das religies, quais sejam: a elevao espiritual, a
prtica de virtudes e profisso de f. (ROSIM, 2013).
Outro entendimento sobre o caso o do Tribunal de Justia do Distrito Federal, que
considerou as lojas manicas templos para fins de imunidade tributria, afastando-se a
incidncia do IPTU:
EMENTA: EMBARGOS EXECUO FISCAL IPTU MAONARIA
RELIGIO IMUNIDADE TRIBUTRIA LEI COMPLEMENTAR DISTRITAL
ISENO HONORRIOS ADVOCATCIOS VALOR EXARCEBADO.1. A
imunidade forma qualificada de no incidncia, que decorre da supresso da
competncia impositiva sobre certos pressupostos previstos na Constituio. A
maonaria uma sociedade de cunho religioso e suas lojas guardam a conotao de
templo contida no texto constitucional, devendo, portanto, ficar imunes aos impostos.
(...) (Proc. 2000.0150021228 - APC, Relator SANDRA DE SANTIS, 3 Turma Cvel,
julgado em 03/12/2001, DJ 03/04/2002 p. 38) [grifo nosso].

Nos autos deste processo, a Fazenda Pblica do Distrito Federal defendeu a tese de que a
loja manica no pode ser considerada uma entidade imune, porquanto as suas salas de reunies
no so templos, as reunies da maonaria no so cultos e, ainda, no so religiosas as
finalidades da entidade. Em resumo, a maonaria no se confundiria com uma religio.
Outros argumentos contrrios imunidade para as lojas manicas so: (I) que os rituais da
maonaria so apenas filosofias de vida, dissociadas do conceito de divino; (II) que o fato de
ocorrer acessibilidade restrita s reunies o que no comum aos templos, em geral coloca em
xeque a subsuno do fato norma de imunidade; (III) que a imunidade para a maonaria fruto
de achismo, violador do princpio da isonomia (SABBAG, 2012).
Por outro lado, os defensores da imunidade Maonaria afirmam que sendo o culto uma
prtica que busca o aperfeioamento dos sentimentos humanos, as cerimnias ritualsticas dos
encontros manicos se encaixam em tal conceito, visto que visam melhorar o carter e a vida
espiritual do homem, permitindo-o meditar sobre sua misso e seus valores. Assim, no se poderia
dissociar o rito manico de culto (SABBAG, 2012).

Portanto, a questo envolve as definies de templo e culto, sendo ainda controversa, pois
no h um consenso doutrinrio ou jurisprudencial sobre o assunto. H que se ponderar se a
maonaria ou no uma sociedade de cunho religioso, bem como se suas lojas guardam a
conotao de templo prevista no texto constitucional, a fim de verificar a possibilidade de ficarem
imunes aos impostos.

Como se cria uma igreja no Brasil?

Bastam R$ 418 para criar igreja e se livrar de imposto. Aps fundar igreja, reportagem da
Folha abre conta bancria e faz aplicao isenta de IR. Alm de vantagens fiscais, ministros
religiosos tm direito a priso especial e esto dispensados de prestar servio militar.
Bastaram dois dias teis e R$ 218,42 em despesas de cartrio para a reportagem da Folha
criar uma igreja. Com mais trs dias e R$ 200, a Igreja Heliocntrica do Sagrado Evanglio j
tinha CNPJ, o que permitiu aos seus trs fundadores abrir uma conta bancria e realizar aplicaes
financeiras livres de IR (Imposto de Renda) e de IOF (Imposto sobre Operaes Financeiras).
Seria um crime perfeito, se a prtica no estivesse totalmente dentro da lei. No existem
requisitos teolgicos ou doutrinrios para a constituio de uma igreja. Tampouco se exige um
nmero mnimo de fiis.
Basta o registro de sua assembleia de fundao e estatuto social num cartrio. Melhor
ainda, o Estado est legalmente impedido de negar-lhes f. Como reza o pargrafo 1 do artigo 44
do Cdigo Civil: "So livres a criao, a organizao, a estruturao interna e o funcionamento das
organizaes religiosas, sendo vedado ao poder pblico negar-lhes reconhecimento ou registro dos
atos constitutivos e necessrios ao seu funcionamento".
A autonomia de cada instituio religiosa quase total. Desde que seus estatutos no
afrontem nenhuma lei do pas e sigam uma estrutura jurdica assemelhada das associaes civis,
os templos podem tudo.
A Igreja Heliocntrica do Sagrado Evanglio, por exemplo, pode sem muito exagero ser
descrita como uma monarquia absolutista e hereditria. Nesse quesito, ela segue os passos da
Igreja da Inglaterra (anglicana), que tem como "supremo governador" o monarca britnico.
Livrar-se de tributos a principal vantagem material da abertura de uma igreja. Nos termos
do artigo 150, VI, b da Constituio, templos de qualquer culto so imunes a impostos que
incidam sobre o patrimnio, a renda e os servios, relacionados com suas finalidades essenciais.

Isso significa que, alm de IR e IOF, igrejas esto dispensadas de IPTU (imveis urbanos),
ITR (imveis rurais), IPVA (veculos), ISS (servios), para citar s alguns dos vrios "Is" que
assombram a vida dos contribuintes brasileiros. A nica condio que todos os bens estejam em
nome do templo e que se relacionem a suas finalidades essenciais as quais so definidas pela
prpria igreja.
O caso do ICMS um pouco mais polmico. A doutrina e a jurisprudncia no so
uniformes. Em alguns Estados, como So Paulo, o imposto cobrado, mas em outros, como o Rio
de Janeiro e Paran, por fora de legislao estadual, igrejas no recolhem o ICMS nem sobre as
contas de gua, luz, gs e telefone que pagam.
Certos autores entendem que associaes religiosas, por analogia com o disposto para
outras associaes civis, esto legalmente proibidas de distribuir patrimnio ou renda a seus
controladores. Mas nada impede -alis quase uma praxe- que seus diretores sejam tambm
sacerdotes, hiptese em que podem perfeitamente receber proventos.
A questo fiscal no o nico benefcio da empreitada. Cada culto determina livremente
quem so seus ministros religiosos e, uma vez escolhidos, eles gozam de privilgios como a
iseno do servio militar obrigatrio (CF, art. 143) e o direito a priso especial (Cdigo de
Processo Penal, art. 295).
Na dvida, os filhos vares dos scios-fundadores da Igreja Heliocntrica foram sagrados
minissacerdotes. Neste caso, o modelo inspirador foi o budismo tibetano, cujos Dalai Lamas (a
reencarnao

do

lama

anterior)

so

escolhidos

ainda

na

infncia.

Voltando ao Brasil, h at o caso de cultos religiosos que obtiveram licena especial do poder
pblico

para

consumir

ritualisticamente

drogas

alucingenas.

Desde os anos 80, integrantes de igrejas como Santo Daime, Unio do Vegetal, A Barquinha esto
autorizados pelo Ministrio da Justia a cultivar, transportar e ingerir os vegetais utilizados na
preparao do ch ayahuasca -proibido para quem no membro de uma dessas igrejas.
Se a Lei Geral das Religies, j aprovada pela Cmara e aguardando votao no Senado, se
materializar, mais vantagens sero incorporadas. Templos de qualquer culto podero, por exemplo,
reivindicar apoio do Estado na preservao de seus bens, que gozaro de proteo especial contra
desapropriao e penhora.
O diploma tambm refora disposies relativas ao ensino religioso. Em princpio, a Igreja
Heliocntrica poder exigir igualdade de representao, ou seja, que o Estado contrate professores
de heliocentrismo.6
6 Reportagem disponvel em: <Fonte: http://www1.folha.uol.com.br/fsp/brasil/fc2911200909.htm>

O alcance das imunidades tributrias dos templos de qualquer culto

De acordo com o 4 do art. 150 da Constituio Federal, a imunidade dos templos de
qualquer culto compreende apenas o patrimnio, a renda e os servios relacionados com as
finalidades essenciais das entidades religiosas. No entanto, muito se discute sobre quais so os
bens abrangidos por essa imunidade tributria.
Durante muito tempo, a doutrina e a jurisprudncia fez uma interpretao mais restritiva
em relao imunidade em tela, pois se considerava imune somente o imvel no qual estivesse
instalado o templo e no toda extenso da atividade religiosa. Contudo, atualmente vem sendo
realizada uma interpretao mais extensiva desse instituto, pois se defende a ampliao dos efeitos
imunitrios inclusive no tocante s atividades no essenciais dos templos religiosos.
O STF entende, portanto, que o que importa no o modo pelo qual os recursos so
obtidos pela entidade religiosa, mas sim a sua destinao. Desse modo, se as rendas obtidas, ainda
que de forma atpica, tiverem aplicao consentnea com as finalidades essenciais do culto, h
reconhecimento da imunidade tributria.
Portanto, a imunidade no est apenas abrangida ao templo em si, mas tambm aos imveis
que, de forma direta ou indireta, esto relacionados aos templos. De forma direta quando tais
imveis geram algum tipo de receita a ser revertida em prol do templo, e de forma indireta quando
o imvel significa uma extenso do templo.
O nico limite imposto pelo 4 do art. 150 da Constituio Federal a impossibilidade de
a Igreja redistribuir seus bens ou rendimentos aos que a dirigem ou a terceiros que desempenham
atividades laicas. Veda-se, em suma, a apropriao dos haveres da Igreja para serem utilizados em
finalidades distintas do culto.
O autor Yoshiaki Ichihara faz uma interpretao restritiva das imunidades, pois entende que
a imunidade recai sobre os templos e os cultos, mas se a entidade possuir propriedade no
enquadrada no conceito de templo, mesmo no caso do IPTU, no haver imunidade alguma, no
beneficiando seu proprietrio.
J Roque Antonio Carrazza defende que a imunidade deve ser interpretada com vistas
largas. Mais do que o templo propriamente dito, isto , o local destinado a cerimnias religiosas
(Igreja), o benefcio alcana a prpria entidade mantenedora, alm de se estender a tudo quanto
esteja vinculado s liturgias (batizados, celebraes religiosas, viglias, etc.). Como os templos, em
si mesmos considerados, no tm renda nem patrimnio, nem prestam servios, segue que a

imunidade se subjetiva na Igreja, ou seja, na pessoa jurdica, regularmente constituda, que

mantm, como finalidade essencial, atividades religiosas.
Sobre o imvel onde o culto se realizada incidiria o IPTU (imposto predial e territorial
urbano), sobre o servio religioso, incidiria o ISS (imposto sobre servios de qualquer natureza),
sobre as esmolas e dzimos, incidiria IRPJ (imposto sobre a renda da pessoa jurdica), sobre a
aquisio de bens imveis destinados ao culto, ITBI, imposto sobre a transmisso inter vivos,
por ato oneroso, de bens imveis. Nenhum desses impostos pode incidir sobre os templos de
qualquer culto, nem quaisquer outros que incidam sobre atos ou fatos coligados ao exerccio de
atividades religiosas.
Carrazza tambm defende que a imunidade alcana o veculo utilizado, comprovada e
exclusivamente, na catequese ou nos servios do culto. O IPVA tambm no pode ser exigido se o
religioso transforma um nibus, caminho ou aeronave em templo mvel.
Igualmente, os anexos do templo so imunes tributao, como os sales paroquiais,
sales de festas, salas de estudo, alojamentos para abrigar fiis, casa destinada moradia do padre,
pastor, pai de santo rabino, monge, casa paroquial, o seminrio, o convento, a abadia, o cemitrio,
centro de formao de pastores, o terreiro onde so doutrinados os sacerdotes do culto, etc.
Aliomar Baleeiro entende que o templo no se resume apenas no edifcio, pois no conceito
de templo incluem-se os mveis, as instalaes e os equipamentos, especialmente quando estes so
utilizados para guarnecer o templo e para a celebrao de cultos, como microfones, mveis,
equipamentos de som, iluminao, etc., e tambm por ocasio da venda, estaro livres dos
impostos, seja sobre a renda (IR) ou sobre as operaes (ICMS).
Qualquer contraprestao voluntria ou de um valor predeterminado, como, por exemplo,
de celebrao de missa, batizados, cerimnias de casamento religioso, exorcizao oraes, rituais,
etc. est imune aos impostos, seja sobre servios ou sobre a renda e proventos de qualquer
natureza.
Os donativos ou aportes de capital realizados pelas pessoas fsicas ou jurdicas em favor
das confisses religiosas no trazem encargos tributrios, maiormente o de recolherem o IRPJ. O
mesmo se pode dizer das prestaes que recebem de seus fiis, por meio de oblaes, oferendas
(esmolas ou coletas) e liberalidades de uso.
H imunidade IRPJ e ao ICMS quando da realizao de feiras, quermesses, bazares ou
outras atividades comerciais que tragam renda entidade religiosa. Afinal, a manuteno das
atividades religiosas dependente de renda extrada da comercializao de produtos religiosos.

Logo, no seria razovel a dissociao das mencionadas atividades comerciais da natureza

semelhantemente a da instituio religiosa.
O que caracteriza o nimo de lucro no a mera obteno de rendas, mas sua obteno
com o fito de reparti-las. O lucro objetivo (a obteno de rendas) no alui a imunidade, o que a
afasta o lucro subjetivo (a distribuio das rendas entre os dirigentes da Igreja), que tipifica
nimo de lucro.
Para Carrazza, os livros religiosos (bblias, livros de doutrina, missais, biografias de santos,
etc.), catecismos, estampas sagradas, revistas de formao crist, santinhos que costumam ser
comercializados no interior dos templos, contam com o benefcio da imunidade tributria, em
funo do disposto no art. 150, VI, d, da CF. A expresso livros, jornais e revistas significa meios
de difuso da cultura, no importando o meio que a realiza, sendo equiparados, para fins de
imunidade tributria, os livros eletrnicos.
Por outro lado, Ichihara acredita que esto fora da imunidade os direitos autorais dos livros
e revistas, mesmo que escritos por padres, pastores, monges da prpria instituio religiosa e os
psicografados, prevalecendo o princpio da generalidade e da universalidade.
Os fornecedores, fabricantes, etc. de emblemas, santos, etc. que porventura os
comercializem, vendendo-os instituio religiosa no so beneficiados pela imunidade. Os
fabricantes, que no so templos nem professam nenhum culto, enquadram-se como comerciante
ou industriais em sua generalidade e sendo vendedores que praticam os atos capazes de fazer
nascer a obrigao tributria, no so cobertos pela regra imunitria.
No caso do estacionamento destinado exclusivamente aos fiis, sem cobrana de estadia,
em imvel localizado em rea contgua ao templo, Ichihara entende por extensiva a imunidade,
seja em relao ao IPTU ou ao ISS. Contudo, o mesmo autor entende que se o estacionamento
atender o pblico em geral, no h imunidade, pois h desvio da finalidade essencial da entidade
religiosa, caracterizando-se como atividade econmica.
Da mesma forma, acredita que, se a entidade aluga a propriedade para estabelecimentos
comerciais, no h imunidade, pois fica caracterizada atividade econmica. No mesmo sentido o
pensamento de Ricardo de Assis Souza Cordeiro, que entende no incidir IPTU no imvel
destinado locao, pois tal fato gerador no est ligado diretamente atividade de culto.
Ainda, Hugo de Brito Machado sustenta que a imunidade s razovel quando se trate de
locao eventual de bens pertencentes ao culto. No, porm, quando se trate de atividade

permanente deste, pois a locao de imveis uma atividade econmica que nada tem a ver com
um culto religioso.
Todavia, a Smula 724 do STF diz: Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune
ao IPTU o imvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da
Constituio, desde que o valor dos aluguis seja aplicado nas atividades essenciais de tais
entidades.
Assim, o STF manifestou o entendimento de que o que importa para usufruir do benefcio
em tela no modo como os ganhos so obtidos, mas como so aplicados.O que se protege dos
impostos so os valores que revertam em benefcio da Igreja e dos seus objetivos espirituais, ainda
que decorram de atividades no diretamente religiosas. A imunidade cessa se for provado que as
rendas dos templos so aplicadas em fim diverso que o de culto, como por exemplo, no
enriquecimento de seus lderes.
Portanto, prevalece o entendimento de que os imveis de propriedade de entidade religiosa,
embora alugados, isto , no aplicados diretamente na prtica do culto religioso, estaro
alcanados pela imunidade tributria se os rendimentos dos aluguis forem destinados s
finalidades essenciais da entidade religiosa.
O STJ reconheceu o benefcio da imunidade, com relao ao IPTU, ainda que sobre
imveis locados (RE 257.700, julgado em 13/06/2000), ou utilizados como escritrio e residncia
de membros da entidade imune (RE 221.395, julgado em 08/02/2000). Tambm imunizou o IPTU
em relao aos imveis de propriedade de mitra diocesana onde celebram cultos religiosos, alm
de todo acervo imobilirio da entidade, incluindo lotes vagos e prdios comerciais dados em
locao (RE 325822, de Relatoria do Ministro Gilmar Mendes).
Portanto, sob o ponto de vista do Supremo Tribunal Federal, uma vez que a receita advinda
da prestao de servios de guarda e estacionamento de veculos, bem como a receita advinda de
aluguis de imveis da entidade religiosa, fosse aplicada diretamente em prol de suas atividades,
haveria imunidade.
O Supremo Tribunal Federal tambm j se manifestou entendendo que o cemitrio uma
extenso de entidade de cunho religioso e, por isso, deve receber o benefcio tributrio da
imunidade.
Ichihara entende que o desvirtuamento da atividade, o enriquecimento ilcito de seus
dirigentes, remessa de recursos ao exterior, utilizao de meios coercitivos (espirituais) visando
tomar patrimnio dos fiis, etc., uma vez comprovado, importa na perda da imunidade.

Carrazza, por outro lado, entende que esto abrangidas pela imunidade as aplicaes
financeiras, no Brasil e no exterior, dos rendimentos da Igreja (provenientes de doaes dos fiis,
por exemplo), porque, preservando-lhe o patrimnio, melhor garantem o culto religioso, sem
caracterizar nimo de lucro.
Porm, a imunidade no pode atropelar o princpio constitucional da livre iniciativa, no se
estendendo s atividades que podem ser exercidas, com igual proveito, pela iniciativa privada. Tal
imunidade ser afastada se existir finalidade mercantil no culto, isto , prticas tpicas das
entidades lucrativas, que levam ao enriquecimento pessoal dos membros da Igreja e que provocam
desequilbrio na concorrncia.
A constituio fala em impostos, de modo que a imunidade em questo no se aplica s
taxas, contribuio de melhoria, s contribuies sociais ou parafiscais e aos emprstimos
compulsrios. Assim, as entidades devem pagar taxas, tais como a de limpeza, de segurana, de
licena, de publicidade, entre outras.
De igual forma, se a entidade mantenedora dos templos de qualquer culto remunerar
empregados, autnomos, dirigentes, etc., fica obrigada a reter o IR, o ISS, etc., e a recolher, como
qualquer outra fonte pagadora. Tambm no est dispensada dos pagamentos da contribuio
sindical, contribuies previdencirias, etc., relacionadas com os dirigentes e empregados.
Para Ichihara, o controle de emissoras de rdio e televiso rea desvinculada dos templos
de qualquer culto e das finalidades essenciais. Para ele, dizer que a missa celebrada na televiso, as
notcias com depoimentos de cura, de salvao, de palestras, etc., pelo rdio ou pela televiso,
esto includas na imunidade uma interpretao muito ampla e, portanto, inaplicvel. No entanto,
Carrazza sustenta que os servios de comunicao radiofnica e televisiva sero imunes se
realizados com o propsito de evangelizao.
Para Ichihara, quando as instituies religiosas adquirem e controlam hospitais, casas de
recuperao de dependentes qumicos, tais atividades esto desvinculadas dos templos de qualquer
culto e das finalidades essenciais.
Carrazza, ao contrrio, entende que quando as entidades criam instituies assistenciais ou
educacionais no perdem o benefcio constitucional, nem se sujeitam tributao por meio de IRF.
Porm, preciso que essas instituies sem fins lucrativos tenham objetivos consentneos com os
princpios religiosos da Igreja que as instituiu ou as mantm. Alm disso, no pode haver
distribuio de patrimnio ou de recursos, ainda que a ttulo de gratificaes, dividendos ou
participaes, aos dirigentes da Igreja instituidora ou mantenedora. Preenchidos esses requisitos,

pois a Igreja continuar a fruir da imunidade, ainda que por interposta pessoa, continuar a atender
s suas finalidades essenciais.
Ademais, a adoo, pela Igreja, de medidas econmicas bem como a cobrana de preos
pelos servios prestados comunidade no a transformam numa empresa privada, sujeita aos
tributos em geral. Para que a imunidade continue presente basta que as rendas e receitas sejam
empregadas na realizao de suas finalidades essenciais, pois de nada adiantaria proteger as
Igrejas e onerar com impostos os meios financeiros que a viabiliza.
Carrazza acredita que no h problema no fato de a Igreja ter rendas e que isso at
juridicamente desejvel, pois suas finalidades s so realizveis com recursos financeiros, que no
existiriam se as entidades no alugassem, no prestassem servios, no auferissem rendas. A
constituio s veda a distribuio dos lucros, os chamados supervits.
Portanto, a natureza a fonte dos recursos da Igreja irrelevante (alugueis, prestao
onerosa de servios, aplicaes financeiras, etc.), basta que seja lcita e no conspire contra o
princpio da livre concorrncia.
O que proibido a distribuio dos ganhos ou t-los como objetivo precpuo. No h
nada que proba a Igreja de ter seu patrimnio ou de aument-lo porque assim ela poder ganhar
um maior nmero de adeptos, alm de melhor se instrumentar para atingir seus objetivos.
A imunidade somente cede quando as rendas, os servios e o patrimnio da Igreja
estiverem a servio de finalidades estranhas ao culto, cabendo ao Poder Pblico o nus da prova
deste desvirtuamento.

Anlise da evoluo jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal acerca do tema7

A partir de 1946 as Constituies brasileiras reconheceram a imunidade tributria dos
templos, que foi proclamada pelo Supremo Tribunal Federal, ainda na vigncia da Constituio de
1946, e de forma restritiva.
Com efeito, no Recurso Extraordinrio n 21.826-DF, julgado em 2 de julho de 1953, em
que se negou provimento ao recurso interposto pela Matriz da Glria, relativamente cobrana de
imposto lanado relativamente a lote de terreno pertencente quela entidade, aquele Tribunal
decidiu que:

7 MARTON, Ronaldo Lindimar Jos. A imunidade tributria dos templos de qualquer culto na interpretao da
Constituio adotada pelo Supremo Tribunal Federal. Disponvel em: <http://www2.camara.leg.br/documentos-epesquisa/publicacoes/estnottec/tema20/CP13006_1.pdf>. Acesso em out 2014.

A imunidade estatuda no art. 31, 5, letra b da Constituio, limitada, restrita, sendo

vedado entidade tributante lanar impostos sobre templos de qualquer culto, assim
entendidos a Igreja, o seu edifcio e dependncias. Um lote de terreno, isolado, no se
pode considerar o solo do edifcio do templo.

O texto da Constituio Brasileira de 1988 tambm submeteu a imunidade dos templos a

clusula restritiva, enunciada no 4 do art. 150. No entanto, verifica-se que o Supremo Tribunal
Federal, na vigncia da atual Constituio, tem permitido uma interpretao ampliativa da
imunidade dos templos de qualquer culto
Ao apreciar recursos interpostos por instituies de assistncia social, o Supremo alargou a
amplitude das imunidades previstas na alnea c do inciso VI do art. 150 da Constituio Federal,
que trata dos partidos polticos, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de
educao e de assistncia social, sem fins lucrativos. Posteriormente, o antecedente, relativo
imunidade da alnea c foi aplicado para a imunidade estabelecida na alnea b (imunidade dos
templos).
No Recurso Extraordinrio 237.718-6, em que recorrente o Municpio de So Paulo e
recorrida a Provncia dos Capuchinhos de So Paulo, o relator Ministro Seplveda Pertence
prolatou voto vencedor no conhecendo o recurso extraordinrio, em acrdo de seguinte ementa:
Imunidade tributria do patrimnio das instituies de assistncia social (CF, art.
150,VI,c): sua aplicabilidade de modo a preexcluir a incidncia do IPTU sobre imvel de
propriedade da entidade imune, ainda quando, alugado a terceiro, sempre que a renda
dos aluguis seja aplicada em suas finalidades institucionais.

Um dos fundamentos invocados para a deciso repousa no entendimento de que as

instituies de assistncia social perseguem finalidades que tambm se inserem nos objetivos do
Estado, e exigir delas o pagamento de impostos significaria diminuir a capacidade dessas
instituies de atingir suas finalidades.
Esse precedente foi utilizado pelos Ministros do Supremo Tribunal Federal quando do
julgamento do Recurso Extraordinrio 325.822-2, que passou a ser um marco em sua
jurisprudncia em matria de imunidade dos templos de qualquer culto.
Conforme consta do relatrio apresentado pelo Ministro Ilmar Galvo, o Tribunal de
Justia do Estado de So Paulo decidiu que a imunidade tributria dos templos no extensvel a
todos os bens da Mitra Diocesana de Jales, mas apenas aos templos em que so feitas as
celebraes religiosas e s dependncias que servem diretamente a seus fins.
No entanto, a Mitra Diocesana recorrente entende que, exercendo subsidiariamente
funes do Estado, a imunidade relativamente ao IPTU deve atingir todos os seus imveis,
utilizados em suas finalidades institucionais, tais como centro pastorais ou de formao humano-

religiosa, locais de reunio e administrao, residncias de padres e religiosos encarregados dos

trabalhos da Igreja. A recorrente confirma que alguns desses imveis encontram-se alugados
para arrecadar fundos para ajudar a garantir a sustentao de sua misso, e, portanto, devem
ser abrangidos pela imunidade.
O Acrdo recorrido entendia que as imunidades tributrias devem ser interpretadas e
aplicadas nos estritos termos da Constituio, mesmo porque constituem exceo ao princpio da
igualdade fiscal, e recusou reconhecer imunidade aos lotes vagos e aos prdios comerciais dados
em locao uma vez que esses bens no possuem nenhuma relao com a finalidade primeira da
Igreja Catlica Apostlica Romana.
Entendeu o Ministro Ilmar Galvo que, embora o Supremo Tribunal Federal tenha
admitido imunidade relativa ao IPTU de imveis locados (RE 257.700) ou utilizados como
escritrio e residncia de membros da entidade (RE 221.395), e imunidade relativa ao ISS sobre o
preo cobrado em estacionamento de veculos (RE 144.900) ou sobre a renda obtida pelo SESC na
prestao de servios de diverso pblica (AGRAG 155.822), em todas essas hipteses o que
estava sendo julgado era a imunidade invocada com relao alnea c do inciso VI do art. 150
da Constituio e que se refere ao patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive
suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de
assistncia social, sem fins lucrativos. E, assim, entendeu o Relator que no socorre s
recorrentes a interpretao ampliativa que este Tribunal vem imprimindo matria sob o plio da
alnea c, mesmo porque seria extremamente difcil identificar no conceito de templo, de sentido
unvoco, lotes vagos e prdios comerciais dados em locao.
Por isso, conclui o Relator que o 4 do art. 150 deve ser aplicado alnea b (templos)
no que couber, do que resulta o entendimento segundo o qual a imunidade abrangeria no
apenas os bens patrimoniais que compem o templo (com os seus anexos: casa paroquial, casa de
residncia do vigrio ou pastor, jardins e reas de estacionamento contguas), mas tambm as
rendas resultantes das contribuies dos fiis e a remunerao eventualmente cobrada por servios
religiosos a estes prestados, porquanto relacionados todos, com as finalidades do culto. Com
esses fundamentos Ilmar Galvo decidiu que no ficam abrangidos na imunidade dos templos os
lotes vagos e prdios comerciais dados em locao.
No entanto, o voto vencedor, do Ministro Gilmar Mendes, insiste na circunstncia de o 4
do inciso VI do art. 150 da Constituio estabelecer que as imunidades das alneas b (templos) e
c (partidos polticos, entidades sindicais dos trabalhadores, instituies de educao e de
assistncia social) compreendem somente o patrimnio, a renda e os servios: essa expresso j

se encontra no texto da alnea c, e sua repetio no 4 demonstra que a Constituio quis

fazer uma equiparao entre as alneas b e c.
A partir dessa constatao o Ministro Gilmar Mendes, citando autores que defendem a
interpretao extensiva da imunidade prevista na alnea c, afirma que o dispositivo do art.
150, VI, b , h de ser lido com o vetor interpretativo do 4 deste mesmo artigo da
Constituio. E, a seguir, conclui que o disposto no 4 alcana o patrimnio, a renda ou
servios dos templos de qualquer culto, em razo da equiparao entre as letras b e c , d
provimento ao Recurso Extraordinrio, admitindo a incluso na imunidade dos templos os lotes
vagos e prdios comerciais dados em locao.
Os votos vencidos, que acompanharam o Relator, insistem no entendimento de que no se
deve confundir as entidades previstas na alnea b (templos), com aquelas referidas na alnea c
(no caso, as instituio de assistncia social, referidas no RE 237.718-6). Inclusive o Ministro
Seplveda, cujo voto no RE 237.718-6 foi usado como precedente e fundamento para a ampliao
da imunidade dos templos, de forma a atingir prdios comerciais locados, afirmou, estarrecido:
o voto proferido por mim, no RE 237.718-6, vem contra, e no a favor, da tese do recurso.
A crtica a ser feita por parte da doutrina ao voto vencedor que no h realmente
discusso sobre a equiparao que a Constituio fez em relao s imunidades previstas nas
alneas b e c do pargrafo 4, que deve servir como vetor interpretativo para as imunidades
referidas. No entanto, uma leitura atenta mostra que o 4 teve por finalidade restringir a
amplitude das imunidades, e no a de ampli-las. Por isso, proclama que as vedaes
tributao por impostos compreendem somente o patrimnio, a renda e os servios relacionados
com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas. Ao utilizar o advrbio
somente, o 4 deixou claro o seu objetivo de restringir. E, ao se referir s finalidades
essenciais o dispositivo em comento traou de forma segura o seu propsito: restringir, para as
entidades imunes referidas nas alneas b e c do inciso VI do art. 150 da Constituio, a
amplitude da imunidade.
Assim, correto o entendimento de que o 4 deve ser vetor interpretativo das ditas
imunidades; incorreto est em entender o oposto do que est expresso no referido pargrafo, e
ampliar a amplitude dessas imunidades.
Os votos enfatizaram uma suposta interpretao teleolgica da imunidade dos templos, e
no perceberam as finalidades diversas de cada um dos dispositivos. Assim, enquanto a imunidade
prevista na alnea b do inciso VI do art. 150 da Constituio, ao vedar a instituio de impostos
sobre templos de qualquer culto mira dar maior efetividade liberdade religiosa, o disposto no

4 do art. 150 visa dar efetividade ao princpio da isonomia tributria. No que concerne aos
templos de qualquer culto, no se pode aplicar a mesma exegese que foi vitoriosa no caso das
entidades de assistncia social, pois ao Estado vedado subsidiar os cultos religiosos.
A anlise dos votos vencedores no Recurso Extraordinrio 325.822-2 revela que no foram
levados em considerao importantes princpios da Repblica Brasileira, constitucionalmente
proclamados, como o da isonomia tributria e o da capacidade tributria, que cederam diante
da concepo segundo a qual deve ser dada plena efetividade garantia da liberdade religiosa,
em extenso nunca anteriormente vista em nossa Histria. E, em anlise econmica, fica
evidenciado que a imunidade dos templos, com a interpretao alargada admitida pelo STF no
R.E. 325.822-2, acabou se transformando em subveno a cultos religiosos, o que vedado pelo
art. 19, I, da Constituio Federal.

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