Derecho Financiero: Concepto y Contenido

Derecho Financiero y Tributario I
Grupo 51 ngel Baena
T1. EL DERECHO FINANCIERO. CONCEPTO Y CONTENIDO
1. INTRODUCCIN. LA ACTIVIDAD FINANCIERA.

El Derecho Financiero es el derecho de la hacienda pblica, son los ingresos y gastos
pblicos.
El derecho tributario es el derecho de los ingresos y gastos pblicos que se obtienen a travs
de los contribuyentes, que son los ciudadanos. Tambin es como se gastan estos ingresos para
destinarlos al inters general. Por tanto, el derecho tributario est dentro del derecho financiero,
pero por su importancia se reitera el nombre. Existen tres clases de tributos:
Tasas.
Contribuciones especiales.
Impuestos. Es la clase fundamental de tributo, cualitativa y cuantitativamente.
2. CONCEPTO DE DERECHO FINANCIERO.

El Derecho Financiero se define como el conjunto de normas que regulan la obtencin de
ingresos por parte de los entes pblicos y su empleo a travs del gasto pblico para satisfacer el
inters general (como los entes obtienen ingresos y como los gastan).
Derecho Financiero:
DERECHO DE LOS INGRESOS PBLICOS.
Ayudas y subvenciones; ingresos patrimoniales pblicos; derecho tributario; herencias,
legados y donaciones a favor de la Hacienda Pblica (ingresos de derecho privado);
sanciones, multas; etc.
DERECHO DE LOS GASTOS PBLICOS.
Derecho presupuestario.
A) La parte general del Derecho Financiero se refiere a las normas y principios aplicados a
los ingresos pblicos. La parte general del estudio del Derecho Financiero se centra en:
Estudio de la CE con relacin a los tributos.
Estudio de la Ley General Tributaria, que es una ley ordinaria (norma acordada por
el Parlamento para materias reservadas a la Ley, para aprobarla es necesaria la
mayora simple) y que tiene una finalidad codificadora. Nunca ser una ley
orgnica.
Reglamentos de desarrollo.
B) La parte especial del Derecho Financiero se refiere al estudio de cada uno de los tributos
en particular.
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3. CONTENIDO DEL DERECHO FINANCIERO. INGRESOS Y GASTOS PBLICOS.

3.1. Ingresos pblicos.
Se dejan fuera de la definicin del Derecho Financiero los importes que no se
recaudan con una finalidad financiera, o sea para atender el gasto pblico.
Relacin de ingresos pblicos y financieros.
1) LOS TRIBUTOS.
Impuestos.
La caracterstica esencial es que no hay contraprestacin por parte del ente que lo
cobra (no se da servicio al ciudadano). La definicin de impuesto se podra decir
que es la prestacin pecuniaria coactiva, exigida por los entes pblicos a los
ciudadanos a fin de financiar el gasto pblico. Se exigir en virtud de la capacidad
econmica individual de cada ciudadano.
Tasas.
El beneficio es individual, es slo para un ciudadano concreto (tasa que se paga
por la renovacin del carn de conducir).
Contribuciones especiales.
Tanto las tasas como las contribuciones especiales permiten exigir, al ciudadano,
una contraprestacin al ente que lo cobra. La diferencia entre tasa y contribucin
especial, consiste en que mientras en la tasa el beneficio es individual, en la
contribucin especial hay una colectividad especialmente beneficiada (por
ejemplo, de contribucin especial es el asfaltado de una calle, donde los vecinos
van a financiar una parte de esa obra).
2) SUBVENCIONES O AYUDAS.
Transferencias del Estado, o de la UE, a otros niveles de la Administracin.
3) EMISIN DE DEUDA PBLICA.
4) INGRESOS PATRIMONIALES.
Ingresos por venta y adquisicin de bienes.
5) INGRESOS DE DERECHO PRIVADO.
Beneficios de las empresas de capital pblico.
6) MULTAS.
3.2. Gastos pblicos.
La institucin bsica es el presupuesto que limita cuantitativa y cualitativamente,
adems de temporalmente, el destino que se le pueda dar a los ingresos pblicos.
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T2. LAS FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO

1. INTRODUCCIN. LA RESERVA DE LEY. REGULACIN.
Existe una relacin entre las fuentes del Derecho Financiero y la democracia por el
principio de Reserva de la ley que otorga la CE, reserva que solo puede determinar la CE.
En el Derecho Financiero, la Ley es la fuente principal, (ley en sentido formal, puesto que
en sentido material es la definida en el Cdigo Civil, como norma escrita incluyndose el
reglamento) pero en Derecho Financiero nos referimos a la Ley en sentido formal, o sea
norma escrita con rango de Ley, excluyndose el reglamento y los principios generales del
Derecho NULLUM TRIBUTUM SINE LEGE.
1.1. La Reserva de Ley en el Derecho Financiero.
Referencia histrica a la Reserva de Ley.
Histricamente la manifestacin ms antigua de la reserva de Ley se da en el
Derecho Financiero (recordemos que en el derecho Penal suceda posteriormente, en el
S.XVIII con Beccara por ejemplo). En el Derecho Financiero se dice que procede de las
campaas militares de los Reyes en la poca medieval (S.XVI), ya que para recaudar
fondos para dichas campaas se reunan con los altos representantes de los ciudadanos
(nobleza) para establecer los impuestos, evidentemente no era un principio democrtico.
Actualmente, el significado tico es mucho ms democrtico y se resume en el
principio de auto-imposicin (impuesto), y ste implica que son los propios ciudadanos
los que se auto-imponen los tributos a travs de sus representantes en el Parlamento, que
son los que redactan y aprueban las leyes. Por tanto ni la costumbre ni los principios
generales del Derecho sern fuente del Derecho Financiero y Tributario. En definitiva, la
CE no ha querido que se cobre ningn impuesto ni se realice ningn gasto pblico sin
intervencin del poder legislativo (sin que ningn gobierno lo pueda hacer sin pasar por
las cmaras legislativas, hecho que queda un poco difuso cuando existe un mandato con
mayora absoluta).
La CE reitera mucho que los beneficios fiscales han de estar regulados por ley, ya
que en la poca franquista se establecieron beneficios fiscales de determinados sectores
regulados por un reglamento o un Decreto Ley.
La Reserva de Ley en el Derecho Financiero.
Una norma que se sobrepone a la Ley, que es la CE., ha ordenado a los poderes
pblicos que las normas en materia de Derecho Financiero y Tributario han de emanar de
los representantes de los ciudadanos (Parlamento) a travs de la Ley. sta ha de ser
aprobada por el poder legislativo, por este motivo se excluye el Reglamento ya que este
es la expresin del poder ejecutivo. Eso no significa que no nos referimos al sentido
formal visto anteriormente, tambin incluye su interpretacin en este sentido puesto que a
veces es necesario hacer desarrollos reglamentarios de una Ley, pero lo que si sera
inconcebible un Reglamento Independiente en este mbito. En conclusin, la Reserva de
Ley garantiza que los poderes pblicos y el poder legislativo no puedan cambiar la
regulacin por Ley sino modifican la CE.
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La reserva de Ley no alcanza slo a los tributos, sino a todo el Derecho financiero, as
se establece en la CE:
En relacin a los TRIBUTOS.
1. Art. 31.3 CE: Slo podrn establecerse prestaciones personales o
patrimoniales de carcter pblico con arreglo a la Ley.
2. Art. 133.1 CE: La potestad originaria para establecer tributos corresponde
exclusivamente al Estado, mediante ley.
3. Art. 133.3 CE: Todo beneficio fiscal que afecte a los tributos del Estado
deber establecerse en virtud de ley.
En relacin a los GASTOS PBLICOS.
4. Art. 134.1 CE: Corresponde al Gobierno la elaboracin de los Presupuestos
Generales del Estado y a las Cortes Generales su examen, enmienda y
aprobacin.
En relacin a DEUDA PBLICA.
5. Art. 135.1 CE: El Gobierno habr de estar autorizado por la ley para emitir
Deuda Pblica o contraer crdito.
En relacin a INGRESOS PATRIMONIALES.
6. Art. 132.3 CE, ingresos patrimoniales: Por ley se regularn el Patrimonio del
Estado y el Patrimonio Nacional, su administracin, defensa y conservacin.
1.2. Regulacin del Derecho Financiero.
A) La Reserva de Ley y la Ley Orgnica.
La reserva de Ley del Derecho Financiero y Tributario, segn la CE, es solo
relativa (no absoluta como hemos visto antes), ya que permite al Reglamento que
complemente a la Ley o la desarrolle (reglamento del IVA, de sucesiones, de
transmisiones patrimoniales, etc.). La STC 04/02/83 estableci que alguna parte del
Derecho Financiero y Tributario puede ser regulado mediante Reglamento.
La reserva de Ley de la CE se refiere siempre a la Reserva de Ley Orgnica (Art.
81CE), que regular las materias de Derechos fundamentales y libertades pblicas,
los Estatutos de Autonoma y el Rgimen Electoral General (recordar que tan
inconstitucional es hacer una Ley cuando tiene Reserva de Ley, como hacer una Ley
Orgnica cuando tiene reserva de Ley pero no de Ley Orgnica).
Artculo 81 CE.
1. Son Leyes orgnicas las relativas al desarrollo de los derechos
fundamentales y de las libertades pblicas, las que aprueben los Estatutos
de Autonoma y el rgimen electoral general y las dems previstas en la
Constitucin.
2. La aprobacin, modificacin o derogacin de las Leyes orgnicas
exigir mayora absoluta del Congreso, en una votacin final sobre el
conjunto del proyecto.
En este sentido, los Derechos fundamentales estn recogidos en la Seccin 1, del

Captulo II, del Ttulo I, de la CE (Art.14 a 29 CE). Pero en materia de Derecho
Financiero la regulacin constitucional la encontramos en la Seccin 2, del Captulo
II, del Ttulo I, de la CE, concretamente en el Art. 31 CE de los Derechos y Deberes
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de los ciudadanos, por lo tanto, no hay proteccin de Ley Orgnica, y que en

consecuencia tampoco goza del Recurso de Amparo.
Esto no es casualidad y responde a ciertos criterios de litigiosidad en el TC (hara
falta 10 Tribunales Constitucionales para tantos Recursos de Amparo), y adems no
interesaba que una materia tan cambiante se viese tan condicionada a mayoras.
Existe alguna excepcin prevista en el propio Art. 81 CE, ... y las dems
previstas en la Constitucin..., ejemplos de estas excepciones son:
1) La LOFCA, Ley Orgnica de Financiacin de las CCAA, tal como contempla
el Art. 157 CE.
2) La LOTC, Ley Orgnica del Tribunal de Cuentas, contemplado en el Art.
136.4 CE.
B) La Reserva de Ley y la Ley Ordinaria.
Salvo estas dos excepciones (reservadas a Ley Orgnica) la materia de Derecho
Financiero y Tributario se regir siempre por Ley ordinaria;
El DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL se ocupa de las
obligaciones de pago.
El DERECHO TRIBUTARIO FORMAL se ocupa de las obligaciones
de hacer y de los procedimientos (prestaciones personales de carcter
pblico, realizar la declaracin de renta, etc.).
En ambos casos rige el principio de reserva de ley (relativa) pero en el derecho
tributario formal es mayor.
C) Reglamentos.
1- DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL.
En el Derecho Tributario material el Reglamento necesita 2 requisitos:
Habilitacin legal expresa, la ley ha de indicar que aspectos determinados
los regular un reglamento.
Predeterminacin del contenido, el reglamento no es una remisin en
blanco, la ley marcar los lmites del contenido del reglamento. Si fuera
una remisin en blanco sera un fraude a la CE, la Ley ha de indicar al
Reglamento como la ha de desarrollar, de lo contrario sera una
deslegalizacin del mandato constitucional.
2- DERECHO TRIBUTARIO FORMAL.
En el Derecho Tributario formal el Reglamento slo necesita de una habilitacin
legal expresa, no siendo necesario la predeterminacin.
El Derecho Tributario formal slo es un instrumento (medio) para que el Derecho
Tributario material (fin) se realice. La Ley es necesaria en el Derecho Tributario
formal por los motivos expresados en el Art. 31.3 de la CE. Los procedimientos
tributarios van dirigidos a comprobar que los contribuyentes cumplan con sus
obligaciones y a cuantificarlas (liquidacin de un tributo, que no es pagarlo, sino que
se refiere a cuantificarlo). La liquidacin la puede realizar el ciudadano
(autoliquidacin, declaracin de la renta) o la Hacienda Pblica (cuantificar la
deuda).
Si no se hace efectiva la obligacin se iniciar un procedimiento de recaudacin
forzosa, junto con los de, sancin, liquidacin e inspeccin. La Administracin puede
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errar en su dictamen, el recurso que existe es el procedimiento de revisin de actos

administrativos en materia tributaria. Tambin son posibles los recursos. Estos
procedimientos estn regulados por ley, as lo establece el Art. 105.3 de la CE.
En el Derecho Tributario formal, a diferencia del material, slo es necesaria la
regulacin especial, sin necesidad de predeterminacin. Por ejemplo, declarar un
tributo, es un deber de declaracin no de pagar, es una obligacin de hacer, una
autoliquidacin. La Ley impondr la obligacin de declarar (IRPF), pero determinar
cuando se ha de llevar a cabo la declaracin lo har el reglamento, sin necesidad de
predeterminacin del contenido.
El Reglamento puede determinar cuando se ha de pagar un impuesto, lo que no
puede fijar es el tipo de gravamen, a no ser que expresamente lo determine una ley
(con unos mximos y mnimos).
2. JERARQUA NORMATIVA EN EL SISTEMA DE FUENTES DEL DERECHO

TRIBUTARIO.
TRATADOS INTERNACIONALES.
SI son fuente del derecho tributario.
LEYES ORGNICAS.
NO son fuente del derecho tributario salvo excepciones.
LEYES ORDINARIAS.
LEYES AUTONMICAS.
SI son fuente dentro de sus competencias.
DISPOSICIONES DEL EJECUTIVO CON RANGO DE LEY.
A) Decretos Legislativos. SI son fuente.
B) Decretos Ley. En principio NO es fuente.
REGLAMENTOS.
Mxima de Nullum Tributum sine Lege; no pueden existir tributos sin que exista una
Ley que los determine:
2.1. Tratados Internacionales.
Los que tienen fuerza de Ley pueden regular los tributos, hay un tipo especfico, los
CDI (Convenio de Doble Imposicin), que son tratados bilaterales en los que se regulan
los impuestos que se derivan de un bien propiedad de un ciudadano de otro pas de la UE
(por ejemplo; un espaol propietario de un inmueble arrendado en Francia pagar el
tributo por la renta del inmueble en Francia pero en Espaa tributar por las rentas
obtenidas, aunque stas no se hayan dado en Espaa). Los CDI pretenden eliminar esta
doble imposicin, al llegar a la cuota se podr deducir lo pagado en Francia.
2.2.Leyes Orgnicas.
Segn el Art. 81.1 de la CE., establece que las leyes orgnicas son: las relativas a los
Derechos fundamentales y libertades pblicas (...) y las dems previstas en la
Constitucin. Los Derechos fundamentales y las libertades pblicas plantean diversas
cuestiones ya que el deber de contribuir en los gastos pblicos est recogido en el Art.
31.1 de la CE. Este artculo se queda cerca de los Derechos fundamentales y libertades
pblicas, estos estn recogidos en la Seccin 1 del Capitulo II del ttulo I de la CE que
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son los Art. 14 CE a 30 CE, quedando el Art. 31 CE fuera (derechos y deberes de los
ciudadanos). Por tanto la materia tributaria no puede ser objeto de regulacin por Ley
Orgnica, el instrumento normativo ser la Ley Ordinaria. Existen dos excepciones (ya
citadas) en los que se indica que la materia ser regulada por Ley Orgnica:
Art. 157.3 LOFCA. Ley Orgnica de Financiacin de las Comunidades
Autnomas, en el que se establece lo que pueden hacer y no hacer en materia
tributaria.
Art. 136 LOTCu. Ley Orgnica del Tribunal de Cuentas, que regulan su
competencia y funcionamiento (gastos presupuestarios, de los partidos polticos,
etc.).
2.3. Leyes Ordinarias.
Son el instrumento adecuado para regular la materia tributaria (aprobado en Cortes
por mayora simple).
2.4. Leyes Autonmicas.
Las Comunidades Autnomas podrn aprobar y regular tributos si tienen competencia
atribuida en materia Financiera y Tributaria (que tienen, pero de manera acotada). Tienen
poder derivado.
2.5.Disposiciones del ejecutivo con rango de Ley.
A) Decretos Legislativos.
Actualmente existe mucha legislacin tributaria mediante Decretos Legislativos, a
travs de los cuales las Cortes delegan alguna materia para que el Gobierno la regule
mediante Decreto Legislativo (Art. 82 CE) siempre que esta no recaigan sobre
materias reservadas a Ley Orgnica, por lo tanto, como la materia Tributaria no est
reservada a Ley Orgnica si que puede ser regulada por va del Decreto Legislativo.
Las nicas excepciones en las que no se podr legislar as son;
1. La regulacin de la financiacin de las comunidades autnomas (LOFCA)
que si se encuentra reservada a Ley Orgnica.
2. La regulacin del Tribunal de Cuentas (LOTCu) que tambin goza de
reserva de Ley Orgnica..
3. Los presupuestos generales del Estado tienen un procedimiento especial, y
aunque NO estn reservados a Ley Orgnica tampoco pueden ser aprobados
por Decreto Legislativo porque las cmaras no pueden delegar tal funcin y
deben ser aprobados mediante una procedimiento especial (la obligacin de
que el Gobierno enve un proyecto a las cmaras y que estas lo tramiten y lo
aprueben sin delegacin ninguna).
Los Decretos Legislativos se aprueban bajo dos denominaciones distintas las
cuales se refieren a su funcin o motivacin y se llaman;
Leyes de bases, que el gobierno desarrolla mediante un texto articulado
(Ley de Seguridad Vial, Legislacin de Rgimen Local, etc.).
Texto refundido, ser producto de una Ley Ordinaria que autorizar al
Gobierno para que refunda leyes y redacte un solo texto.
Los requisitos para que el Decreto Legislativo sea vlido y sin los cuales la norma
sera nula, son;
1. Delegacin expresa del Parlamento al ejecutivo
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2. Fijacin de la materia concreta.

3. Delimitacin del plazo para su publicacin.
B) Decretos Ley.
Son disposiciones con rango de Ley, por lo tanto dependiendo de cmo sean, no
podrn regular materias financieras y tributarias. Leyendo la Constitucin Espaola
se llega a la conclusin de que un Decreto Ley no puede regular materia financiera y
tributaria, el Art. 86.1 CE lo indica as en principio. La materia financiera y tributaria
est en el Art. 31 CE y ste contiene deberes (contribuir a los gastos pblicos).
Art. 31 CE
1. Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo
con su capacidad econmica mediante un sistema tributario justo inspirado
en los principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr
alcance confiscatorio.
2. El gasto pblico realizar una asignacin equitativa de los recursos
pblicos y su programacin y ejecucin respondern a los criterios de
eficiencia y economa.
3. Slo podrn establecerse prestaciones personales o patrimoniales de
carcter pblico con arreglo a la Ley.
Art. 86.1 CE
En caso de extraordinaria y urgente necesidad, el Gobierno podr dictar
disposiciones legislativas provisionales que tomarn la forma de Decretosleyes y que no podrn afectar al ordenamiento de las instituciones bsicas
del Estado, a los derechos, deberes y libertades de los ciudadanos regulados
en el Ttulo Primero, al rgimen de las Comunidades Autnomas, ni al
derecho electoral general.
La discusin est en que el Art. 86.1 CE habla de derechos y deberes, por tanto
est hablando de materia del Art. 31 CE que est incluido en el Titulo I. Pero no se
puede pedir amparo por infraccin del Art. 31 CE ya que pertenece a la Seccin 2
(Derechos y deberes de los ciudadanos) y no a la Seccin 1 (Derechos fundamentales
y libertades pblicas). El Art. 86.1 CE est refirindose a todo el Titulo I; derechos,
deberes y libertades.
Si se hace una interpretacin literal de dicho artculo se puede afirmar que la
materia financiera y tributaria no puede ser regulada por Decreto Ley pero esto no es
as y si puede si no afecta a los elementos esenciales de los Tributos, que son; el
Hecho imponible, el Sujeto pasivo, la Base imponible, el Tipo de gravamen y la
Cuota tributaria. Esto fue lo que interpret el TC en un principio (vamos a verlo a
continuacin).
Antecedentes histricos del dilema de los Decretos Ley;
STC de 04/02/1983.
Esta sentencia es consecuencia de la resolucin de un recurso sobre un
Decreto Ley sobre medidas urgentes de financiacin y saneamiento en las
Haciendas Locales de 20/07/1979. Las Haciendas Locales necesitaban recursos
para afrontar nuevas competencias, y una de las medidas del Decreto Ley fue
reducir la bonificacin respecto de la contribucin territorial urbana (actual IBI)
sobre las VPO, la bonificacin era del 90% y pasaba al 50%. Las bonificaciones
en la cuota, es un beneficio fiscal, y es un elemento esencial de los tributos. El
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fallo lgico hubiera sido declarar inconstitucional el Decreto Ley por ser materia
con reserva de ley, por afectar a un elemento esencial del tributo (que era la
doctrina mantenida hasta el momento) pero el TC hizo un regate, indicando que el
Decreto Ley no puede aprobar o suprimir beneficios fiscales, pero si modificarlos,
por tanto declar constitucional el Decreto Ley ante el temor a posibles
reclamaciones de devolucin.
Aos ms tarde, el TC descubrir la teora del efecto prospectivo, slo los
contribuyentes que en su resolucin jurdica tributaria no hubieran obtenido
firmeza, se beneficiarn de la sentencia (slo si se ha recurrido, y an es
necesaria la norma para resolver el caso, entonces se puede beneficiar de la
sentencia). El ciudadano contribuyente slo puede suscitar ante un juez la
cuestin de inconstitucionalidad para que ste la plantee ante el TC. En materia
tributaria no hay recurso de amparo (porque el Art. 31.3 CE est fuera de los
derechos fundamentales), este slo es para la vulneracin de los derechos
fundamentales (Art. 14 a 29 CE).
STC de 28/10/1997.
Esta interpretacin es con la que actualmente se utiliza el Decreto Ley para
regular la materia financiera y tributaria. Sobre el Decreto Ley 5/1992 de 21 de
junio, luego Ley 28/1992 de 24 de noviembre se aumentaron los impuestos sobre
la gasolina, el tabaco y el alcohol, tambin se modificaba el IRPF aumentando los
tipos impositivos en 3 puntos, se pasaba del 24% al 27%, adems no se razonaba
la urgente necesidad ya que el IRPF se iba a recaudar en junio del ao siguiente.
Tambin se subieron las tablas de retenciones, teniendo efecto recaudatorio
inmediato.
El Tribunal fall que para saber si un Decreto Ley que regula materias
tributarias es constitucional o no, debemos saber si afecta a su contenido esencial
del deber de contribuir del ciudadano (Art. 31.1 CE) y para ello nos debemos
hacer tres preguntas:
1) Est afectando a una figura tributaria importante o esencial del derecho
tributario?
R.- No---- entonces es apto.
R.- Si----- entonces nos debemos preguntar;
2) Afecta a un elemento esencial del tributo?
R.- No---- entonces es apto.
R.- Si----- entonces nos preguntamos;
3) Esa modificacin del elemento esencial con que intensidad lo
modifica?
R.- Si la entidad es pequea y no afecta al contenido esencial del
Art. 31.1 CE---- es apto.
R.- Si incide con gran intensidad en el contenido esencial del Art.31
CE--------- no es apto, es inconstitucional.
Por tanto, si las tres preguntas son positivas, el Decreto Ley es
inconstitucional, y solo se podr hacer mediante una Ley aprobada por las Cortes
(Reserva de Ley) y no mediante un Decreto Ley. Pues bien, entonces el Decreto
Ley 5/1992 en concreto ocurra lo siguiente:
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La modificacin era sobre materia esencial del tributo?

R.- Si, era sobre el tipo de gravamen.
Esta modificacin era importante por afectar al deber de contribuir?
R.- Si.
Con que intensidad?
R.- Mucha, lo declara inconstitucional.
El Decreto Ley era inconstitucional, pero el TC lo entendi subsanado a
posteriori como consecuencia de la tramitacin por el procedimiento de urgencia
de una Ley que utiliza como texto de trabajo el del Decreto Ley declarado
inconstitucional anteriormente, aprobndose por la Ley 28/1992 de 24 de
noviembre y que ya no era un Decreto Ley (en definitiva; se salv su
inconstitucionalidad inicial, situacin un poco kafkiana, pero su razn est en el
como se aprueba y no en el que se aprueba). Es decir, finalmente el Decreto
Ley se convirti en anteproyecto de ley, que se envi a Cortes, y se tradujo en
Ley, aprobndose por el procedimiento de urgencia la Ley 28/1992 de 24 de
noviembre, con el mismo contenido que el Decreto Ley.
STC 189/2005 de 7/07/2005.

En esta sentencia se volvi a mantener y aplicar la misma doctrina finalmente
impuesta en el 1997 por el TC. En este caso, el Decreto Ley 7/1996 de 7 de junio
modificaba la base imponible del impuesto de sucesiones y el Tribunal dijo que
no haba ningn problema en hacerlo con un Decreto Ley manteniendo su
doctrina, ahora bien, es un mbito en el que la interpretacin es muy subjetiva, y
por ello depende de cmo interprete el TC las tres respuestas que hemos visto
antes. Hoy en da el TC es muy flexible y deja mucho margen para regular los
Tributos por Decreto Ley.
Conclusin.
Con todo esto se ha cambiado la doctrina del Tribunal en la que primero se deca
que si se alteraba un elemento esencial de un Tributo ste solo poda ser
regulado por una Ley debido a la Reserva de Ley prevista en el Art. 31.3 CE; y
que posteriormente, con esta nueva sentencia, se deca que si altera un elemento
(o ms) del Tributo pero no el contenido esencial del deber de contribuir de los
ciudadanos del Art. 31.1 CE si puede ser regulado por un Decreto Ley sin
necesidad de ser aprobado por Ley (esta es la doctrina aceptada actualmente).
3. ELEMENTOS ESENCIALES DEL TRIBUTO Y BENEFICIOS FISCALES.

Todos los elementos esenciales del tributo estn protegidos por la reserva de Ley (Art. 31.3
CE), por tanto no pueden ser regulados por un Decreto Ley. Los elementos esenciales del
tributo son de dos tipos, identificadores y cuantificadores, que a su vez se subdividen en cinco
ms;
1- HECHO IMPONIBLE.
2- SUJETO PASIVO.
3- BASE IMPONIBLE.
4- TIPO DE GRAVAMEN.
5- CUOTA TRIBUTARIA.
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Los Beneficios Fiscales son desgravaciones fijadas por Ley que pueden afectar a todos los
elementos esenciales del Tributo y que los engloba.
Veamos pues los elementos esenciales del Tributo a travs de su clasificacin y como los
beneficios fiscales afectan a cada uno de ellos;
3.1. Elementos identificadores.
A) Hecho imponible (que hecho determina el pago).
Es el elemento ms importante del tributo, es la conducta o circunstancia que
elige la Ley para establecer sobre ella un tributo. Esta circunstancia ha de tener una
manifestacin econmica. De un hecho determinado nace un tributo. Imponible es
sinnimo de imputable, es decir hecho susceptible de gravamen (por ejemplo, si se
crea una Sociedad se habr de pagar el impuesto de Sociedades).
Los beneficios fiscales que afecten al hecho imponible (que determina el
pago) se llaman exenciones objetivas (por ejemplo, una persona declarada con
incapacidad permanente o grado mximo de incapacidad laboral, su pensin
estar exenta de incluirse en el IRPF, no tributar. Pero si obtiene otras rentas,
por stas si que tributar).
B) Sujeto pasivo (quien paga).
La conducta o circunstancia se ha de conectar con alguna persona. Toda
obligacin ha de tener un sujeto pasivo y uno activo. En materia tributaria el sujeto
activo es siempre la Administracin o un ente Pblico y el sujeto pasivo una persona
fsica o jurdica. En principio el sujeto pasivo es la persona que realiza el hecho
imponible. Pero existen 2 tipos de sujetos pasivos:
a) EL CONTRIBUYENTE, que realizar el hecho imponible.
b) EL SUSTITUTO, que ser la persona que designar la Administracin
Tributaria para pagar el tributo en sustitucin del contribuyente,
teniendo derecho de reembolso por parte del contribuyente (por ejemplo,
el antiguo impuesto municipal ICIO determinaba como contribuyente al
dueo de la obra, pero muchas veces se le designaba sustituto, y se haca
pagar al que peda la licencia de obra).
Los beneficios fiscales que afectan al sujeto pasivo se llaman aqu
exenciones subjetivas (por ejemplo, las Comunidades Autnomas no pagan
impuestos de Sociedades como personas jurdicas).
3.2. Elementos cuantificadores.
A) Base imponible.
La base imponible es la magnitud que mide la intensidad con la que se realiza el
hecho imponible. Mide la renta o la obtencin de ella, es la cuanta de renta obtenida
(por ejemplo, si gano 60.000 , estos sern la base imponible).
Los beneficios fiscales que afectan a la base imponible se llaman
reducciones de la base imponible (por ejemplo, las contribuciones a los planes
de pensiones se pueden deducir de del IRPF, se restan de la Base imponible).
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B) Tipo de gravamen.
El Tipo de gravamen es el porcentaje de riqueza que el tributo quiere gravar. Es la
magnitud que aplicada a la base imponible da como resultado el importe de la
obligacin tributaria. Cuando la base imponible es monetaria el tipo de gravamen ser
un porcentaje (%). Cuando la base imponible no es monetaria, sino por unidades
producidas o fabricadas (litros de vino, cerveza, o gasolina, etc.) el tipo de gravamen
ser una cantidad monetaria por unidad.
Los beneficios fiscales que afectan al tipo de gravamen se llaman tipos
reducidos o bonificados (por ejemplo, el impuesto de Sociedades para las
PIMES prev que para los primeros 120.000 de beneficio se pague el 25%).
C) Cuota tributaria (es lo que se paga a Hacienda).
La cuota tributaria es el resultado de aplicar el Tipo de Gravamen X la Base
imponible correspondiente.
Los beneficios fiscales que afectan a la cuota se llaman deducciones o
bonificaciones (por ejemplo, la inversin en la vivienda habitual est
bonificada).
4. EL REGLAMENTO. LAS RDENES MINISTERIALES

CIRCULARES, INSTRUCCIONES Y RESOLUCIONES.
INTERPRETATIVAS.
4.1. El Reglamento.
El Reglamento no puede contravenir la Ley pero puede regular materia financiera y
tributaria, ya que la reserva de Ley no es absoluta sino relativa, tal y como ha interpretado
el TC. El principio de Reserva de Ley a la materia Tributaria afecta a las dos vertientes,
ahora bien, lo hace ms severamente en el Derecho Tributario Material y no tanto en el
Formal. Veamos lo que pasa en cada uno de los dos casos y mediante los dos requisitos
que deben cumplir los Reglamentos para su aprobacin;
1- DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL.
Se refiere a obligaciones de pago, FUNCIN PRINCIPAL;
REMISIN O HABILITACIN LEGAL EXPRESA.
Que la ley haga una remisin expresa sobre la materia o una habilitacin legal
expresa para poder hacerlo.
PROHIBICIN DE REMISIN EN BLANCO O DESLEGALIZACIN.
Que la remisin no sea en blanco sino que debe haber una predeterminacin
de su contenido, sino estaramos hablando de una deslegalizacin, prohibida
por la Ley (si la CE quera una regulacin por Ley era para que no se diese un
cheque en blanco y que el ejecutivo, con un Reglamento acabe haciendo lo
que quiera, debe haber una horquilla o parmetros en los que el ejecutivo se
pueda mover pero que le vengan marcados).
2- DERECHO TRIBUTARIO FORMAL.
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Grupo 51 ngel Baena
Se refiere a obligaciones de hacer (no de pago) y a procedimientos

tributarios, FUNCIN ACCESORIA (sirve para que se acabe cumpliendo la
funcin principal);
En el caso del Derecho Tributario Formal nos haran falta los dos requisitos que
hemos visto pero resulta que las obligaciones de hacer (Art. 3.1 CE) son
obligaciones personales y por ello tambin tienen reserva de Ley; y los
procedimientos administrativos resulta que el Art. 105.3 CE establece que se
deberan regular por Ley. La mayor flexibilidad pues viene dada porque no hace
falta que el campo de actuacin que fije la remisin sea tan estricta como en el
caso del Derecho Tributario Material sin que se incumpla la Reserva de Ley
establecida constitucionalmente.
4.2. Tipos de Reglamentos en materia Tributaria.
A) DECRETO (SIN MS); que emana del poder ejecutivo.
B) ORDEN MINISTERIAL;
Orden Ministerial de desarrollo.
Una orden, por mandato de la ley, puede desarrollar una parte de la normativa
tributaria, complementando el ordenamiento, pero siempre por mandato de la
ley o el decreto, entonces ser norma jurdica y vinculante.
rdenes interpretativas o aclaratorias.
stas estn recogidas en el art. 12.3 de la LGT.
Art. 12.3 LGT
En el mbito de las competencias del Estado, la facultad de dictar
disposiciones interpretativas o aclaratorias de las leyes y dems
normas en materia tributaria corresponde de forma exclusiva al
Ministerio de Hacienda.
Sern rdenes interpretativas, pero lo ms usual es que sean circulares o

instrucciones internas, que emanarn de un rango inferior al del Ministro, y las
cuales son disposiciones interpretativas o aclaratorias (circulares o
instrucciones) que no sern norma jurdica ya que por su naturaleza no son
coercitivas ante los ciudadanos, slo tienen eficacia ante los funcionarios, no
vincula al resto de los ciudadanos, por tanto no es Derecho. Vincular a la
Administracin., tiene importancia prctica importante ya que indicar que
interpretacin har la Administracin de la norma tributaria. Seria interesante
que estas interpretaciones, circulares o instrucciones se publicasen, a fin de que
los particulares tuvieran conocimiento de la interpretacin que hace la
Administracin de la norma, aunque no vincule. No se publican bajo el pretexto
de que no son normas jurdicas (pero se deberan publicar bajo el principio de
seguridad jurdica).
4.3. Consultas tributarias escritas.
Muy relacionado con la anterior est el tema de las consultas tributarias escritas. Los
contribuyentes pueden formular consultas sobre la correcta aplicacin de las normas a
una situacin concreta o las consecuencias de llevar a cabo diversos actos.
13
Grupo 51 ngel Baena
Art. 88 LGT
Los obligados podrn formular a la Administracin tributaria
consultas respecto al rgimen, la clasificacin o la calificacin
tributaria que en cada caso les corresponda.
Se formularn ante la Direccin General Tributaria y entrarn dentro de la categora

de las circulares o instrucciones (no sern vinculantes) y los dicta un Director General,
cargo inferior al de Ministro. No es vinculante ya que la interpretacin de la ley
corresponde a los Tribunales. A partir de 2004 las consultas que realicen los inspectores
de Hacienda a la DGT si les vincularn (no as a los ciudadanos) por el vnculo
jerrquico existente.
4.4. Ley 21/1281983 de medidas urgentes de saneamiento y financiacin de las
Haciendas Locales.
Con el fin de garantizar recursos a los entes locales se estableci la posibilidad de
establecer;
Un recargo (nico) sobre el IRPF, sobre el cual se pronunci la STC de 1985. Un
recargo es un impuesto sobre otro impuesto ya existente y con los mismos
elementos identificadores con el objetivo de aumentar el volumen dinerario del
mismo. Aqu el Tribunal interpret que se trataba de una remisin en blanco del
Estado y por lo tanto no se encontraba predeterminado, con lo que los entes locales
podan establecer un recargo libre.
Una remisin en blanco de la ley a un Reglamento en una materia como la
Financiera no es mas que una Deslegalizacin, es decir, si esta materia reservada a
Ley luego se delega para que se regule libremente mediante ordenanzas fiscales de
los entes locales no estamos haciendo otra cosa que hacer que lo regule un
reglamento. En cambio, si esta remisin establece mnimos y mximos ya no es una
remisin en blanco.
Un tipo de gravamen CTU y CTRP (Contribucin Territorial Urbana) y
CTRP (Contribucin Territorial sobre inmuebles rsticos y agropecuarios),
sobre el que se pronunci la STC de 1987. Se trataba de establecer libremente por
parte de los ayuntamientos estos impuestos y que en caso de no hacerlo se
establecera supletoriamente por defecto, el 20 % y 10 % respectivamente.
Aqu el TC volvi a declarar inconstitucional el impuesto con los mismos
fundamentos de derecho que hemos visto en el supuesto anterior, es decir, por darse
el supuesto de deslegalizacin (remisin en blanco).
5. EL DERECHO SUPLETORIO. LA COSTUMBRE. PRINCIPIOS GENERALES DEL

DERECHO.
5.1. El Derecho Supletorio.
El Derecho Supletorio del derecho Tributario se encuentra establecido en el Art. 7 de
la LGT. Tendrn el carcter de supletorias las disposiciones generales del Derecho
Administrativo y los preceptos del Derecho comn (Derecho Civil). Ha sido muy
importante la aplicacin supletoria del Derecho Administrativo, la evolucin de este
derecho siempre ha ido un paso por delante en cuanto garantas a favor del ciudadano que
el Derecho Tributario.
14
Grupo 51 ngel Baena
Art. 7 LGT. Fuentes del ordenamiento tributario.

1. Los tributos se regirn:
a. Por la Constitucin.
b. Por los tratados o convenios internacionales que contengan
clusulas de naturaleza tributaria y, en particular, por los convenios
para evitar la doble imposicin, en los trminos previstos en el
artculo 96 de la Constitucin.
c. Por las normas que dicte la Unin Europea y otros organismos
internacionales o supranacionales a los que se atribuya el ejercicio
de competencias en materia tributaria de conformidad con el
artculo 93 de la Constitucin.
d. Por esta Ley, por las Leyes reguladoras de cada tributo y por las
dems Leyes que contengan disposiciones en materia tributaria.
e. Por las disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las
normas anteriores y, especficamente en el mbito tributario local,
por las correspondientes ordenanzas fiscales.
En el mbito de competencias del Estado, corresponde al Ministro de
Hacienda dictar disposiciones de desarrollo en materia tributaria, que
revestirn la forma de orden ministerial, cuando as lo disponga
expresamente la Ley o reglamento objeto de desarrollo. Dicha orden
ministerial podr desarrollar directamente una norma con rango de Ley
cuando as lo establezca expresamente la propia Ley.
2. Tendrn carcter supletorio las disposiciones generales del derecho
administrativo y los preceptos del derecho comn.
La Ley 30/1992, de 26 de noviembre sobre Procedimiento Administrativo Comn

(LRJPAC), en su disposicin adicional 5 indica dice que:
Ley 30/1992 LRJPAC Disposicin adicional quinta
Los procedimientos tributarios y la aplicacin de los tributos se regirn por
la Ley General Tributaria, por la normativa sobre derechos y garantas de
los contribuyentes, por las Leyes propias de los tributos y las dems normas
dictadas en su desarrollo y aplicacin. En defecto de norma tributaria
aplicable, regirn supletoriamente las disposiciones de la presente Ley.
Por tanto el Derecho Administrativo es de aplicacin supletoria del Derecho

Tributario.
5.2. La costumbre.
En derecho financiero la costumbre tiene poco peso como fuente del derecho, ahora
bien, esta se acepta de forma imperfecta, menor o indirecta (como practica
administrativa asimilable a la costumbre pero que no es propiamente costumbre) en los
casos por ejemplo;
PRACTICA ADMINISTRATIVA. La forma en que la Administracin resuelve
una cuestin determinada durante mucho tiempo y creando as un principio de
juricidad.
Por ejemplo, era el caso de hace aos cuando se tena que presentar un aval
bancario durante el plazo de recurso para detener la ejecucin de un acto
administrativo, como el plazo de ese recurso era de 15 das y era inconcebible que
en tan poco tiempo un banco hiciese un aval, las Administraciones Locales (como
no haba norma que lo regulase) dejaba que se alargase el periodo, y como no
15
Grupo 51 ngel Baena
haba Ley no era ilegal, con lo que se creaba una costumbre que creaba
conviccin de derecho u opinio iuris.
PRECEDENTE ADMINISTRATIVO O JUDICIAL. Ya sabemos que el
precedente en el derecho espaol no crea ley ni vincula, y en el caso de la
administracin pasa lo mismo. En este caso, la resolucin precedente (judicial o
administrativa) no crea vinculo pero ello no quiere decir que para cambiar de
criterio deber motivar reforzadamente su resolucin para explicar porque se
aparta de los fundamentos anteriores debido a que ello haba llevado a generar
expectativas de derecho a la persona litigante o recurrente (por el Art. 9.2 CE de
la interdiccin de la arbitrariedad y por el Art. 14 CE del principio de igualdad
tanto de la ley como de su aplicacin misma de la ley).
5.3. Principios generales del derecho.
El Cdigo Civil nos dice que los Principios Generales del Derecho se aplicarn en
defecto de ley y costumbre, y que en todo caso informan al ordenamiento jurdico como
deben interpretarse. En el mbito tributario no son fuente en defecto de Ley porque
en temas tributarios no puede haber nada no regulado por Ley debido a su reserva de
Ley. Lo nico que podramos decir es que son como una especie de fuente indirecta del
derecho tributario.
Ahora bien, los principios generales del derecho ayudarn tanto a la interpretacin de
las leyes por parte de los Tribunales como al legislador a la hora de legislar. Podramos
afirmar que el Art. 31.1 CE que nos dice que todos contribuirn al sostenimiento de los
gastos pblicos de acuerdo con su capacidad econmica mediante un sistema tributario
justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr
alcance confiscatorio, que aunque est positivizado se convierte en un principio general
del derecho tributario.
16
Grupo 51 ngel Baena
T3. APLICACIN E INTERPRETACIN

DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS
1. EFICACIA DE LAS NORMAS EN EL TIEMPO Y EN EL ESPACIO. LA DOBLE

IMPOSICIN INTERNACIONAL.
1.1. Eficacia de las normas en el tiempo.
En derecho tributario no hay ninguna especialidad en cuanto a aplicacin e
interpretacin de sus normas y se siguen los parmetros generales establecidos en el
derecho civil. En este sentido podemos decir que entran en vigor igual que cualquier
norma jurdica, que en nuestro caso sucede de acuerdo a lo establecido en el Art. 10.1
LGT.
Art. 10.1 LGT
Las normas tributarias entrarn en vigor a los 20 das naturales de su
completa publicacin oficial en el Boletn Oficial que corresponda, si en
ellos no se dispone otra cosa, y se aplicarn por plazo indefinido, salvo que
se fije un plazo determinado.
Antiguamente la legalidad tributaria y presupuestaria se encontraba sometida a una

limitacin temporal de duracin de un ao y a veces se cree que esto sigue siendo as,
ahora bien, si bien hay pases que si es cierto que la legalidad tributaria y presupuestaria
tiene una duracin anual en el caso de Espaa no es as porque se han separado las dos
ramas.
Es decir, en Espaa los tributos o legalidad tributaria tienen carcter indefinido
como cualquier norma jurdica y los presupuestos del estado si que tiene duracin
temporal de un ao y deben aprobarse o confirmarse obligatoriamente cada ao.
Las normas con vigencia temporal limitada lo sern con relacin a los
Presupuestos Generales del Estado (Ley ordinaria), pero con un tratamiento
especfico de tramitacin y aprobacin.
La LGT dicta las normas aplicables a todos los tribunales (Ley 58/2.003), que
sern indefinidas con vocacin de permanencia en el tiempo.
A) La vigencia temporal de un ao de los Presupuestos Generales del Estado.
Los Presupuestos Generales del Estado (PGE), tienen una vigencia limitada (1
ao), si no se aprueban se prorrogarn los del ao anterior. Hace muchos aos que no
hay que prorrogar unos presupuestos del estado debido al gran inters de los polticos
para aprobarlos, aumentar el gasto y as poder materializar su programa poltico. En
algunas comunidades autnomas si que se han dado casos de prrroga de los
presupuestos del ao anterior. Los Presupuestos Generales del Estado estn
formados por dos partes:
PARTE CONTABLE (ingresos y gastos).

La parte contable es el ncleo duro de los presupuestos y es
imprescindible en los PGE teniendo vigencia anual, cuando concluye el ao
pierde vigencia y queda derogado por la siguiente Ley. En esta parte se
recogen los estados de ingresos (lo que se prev recaudar) y gastos
(dispendios que se realizarn). Los ingresos no tienen mandato jurdico, ya
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Grupo 51 ngel Baena
que es una mera estimacin de lo que se prev recaudar. Los gastos en cambio
si son de obligado cumplimiento, no puede excederse de esa estimacin.
Existe una triple limitacin en relacin a los gastos;
Limitacin cuantitativa.
Limitacin cualitativa.
Limitacin temporal.
PARTE ARTICULADA O DISPOSITIVA.

Esta parte no es imprescindible, su vigencia no tiene porque ser anual y se
encuentra formada por un texto articulado. Aqu, si un artculo o disposicin
de esta parte no indica lo contrario es de vigencia indefinida. Los PGE se
aprovechaban para regular las materias variopintas debido a que se aprueban,
por norma general, en 3 meses.
Esto llevaba a que en los presupuestos se incluyan muchas disposiciones
que escapaban de muchos controles y que frente a este exceso el TC (aos 80)
ha indicado que es inconstitucional incluir en los Presupuestos Generales del
Estado cualquier materia, salvo aquellas normas que sirvan para ejecutar de
manera ms eficaz el plan econmico del Gobierno. Por ello se empezaron a
adjuntar a los presupuestos las conocidas Leyes de acompaamiento que no
son ms que una especie de fraude de ley porque se utilizan para hacer lo
mismo que haba prohibido el TC incluir en los propios presupuestos.
En la aprobacin de los presupuestos, el Gobierno tiene potestad de veto
sobre enmiendas que se refieran a gastos o ingresos pblicos. Ha de existir
relacin o conexin entre la parte contable (ingresos y gastos) y la parte
articulada o dispositiva durante el ao de vigencia de los presupuestos
generales. Por su naturaleza, la parte articulada, tendr una vigencia limitada a
la anualidad de los PGE.
Ahora bien, si bien el TC estableci que todos los preceptos deban tener
relacin con los ingresos y gastos hay que tener en cuenta que las
disposiciones que no hacen referencia a los ingresos y gastos tienen vigencia
indefinida como cualquier norma civil a no ser que el precepto disponga
limitacin temporal expresa. Parece que no pueda ser pero hay que tener en
cuenta que habr artculos que solo sern para interpretar los presupuestos y
por lo tanto mantendrn su vigencia.
B) Efectos temporales y retroactividad de las normas tributarias.

En cuanto al mbito tributario debemos tener en cuenta en primer lugar el Art.
10.2 LGT.
Art. 10.2 LGT
Salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tendrn
efecto retroactivo y se aplicarn a los tributos sin perodo impositivo
devengados a partir de su entrada en vigor y a los dems tributos cuyo
perodo impositivo se inicie desde ese momento. No obstante, las normas que
regulen el rgimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los
recargos tendrn efectos retroactivos respecto de los actos que no sean
firmes cuando su aplicacin resulte ms favorable para el interesado.
Por otro lado, el Cdigo Civil no prohbe la retroactividad de las normas si estas
lo disponen, ahora bien, de acuerdo a la constitucin lo que no pueden ser
18
Grupo 51 ngel Baena
retroactivas son las normas sancionadoras no favorables. Todo esto significa que
las normas sern retroactivas o no segn su carcter;
1- NORMAS FISCALES Y TRIBUTARIAS SANCIONADORAS.
stas podrn ser retroactivas si se dispone por ley (que si puede establecer
retroactividades), pero con unos lmites constitucionales (Art. 9.3 de la CE)
que indican que la irretroactividad ser sobre normas sancionadoras no
favorables y sobre normas restrictivas de derechos individuales. En este
sentido podramos decir que el deber de contribuir del Art. 31 CE contiene un
lmite intrnseco al derecho a la propiedad del Art. 33 CE, pero el TC ha dicho
que esto no es as porque el propio derecho a la propiedad esta limitado por su
funcin social, y por lo tanto, el deber de contribuir es una manifestacin de
esa funcin social.
2- NORMAS FISCALES Y TRIBUTARIAS.
Las normas fiscales pueden ser pues retroactivas, conocida como, porque
no estn incluidas en el Art. 9.3 CE, esto no significa que cualquier norma
tributaria lo sea ya que puede chocar con el principio de seguridad jurdica
vulnerando tambin el principio de capacidad econmica (por ejemplo,
exigir un aumento del IRPF del ao 2006 cuando ya est pagado), exigir un
tributo a posteriori de realizar el acto no es constitucional pues la capacidad
econmica del ciudadano, por la razn que sea, ha podido ya disminuir o
desaparecer, con lo cual no podra hacer frente al mismo (vulnerar la
capacidad econmica).
B.1) Tributos peridicos e instantneos.
1- Tributos instantneos.
En cuanto a la seguridad jurdica, en relacin a los tributos instantneos
(por ejemplo, impuestos sobre transmisiones patrimoniales, en los que el
hecho imponible es aislado y nico en el tiempo), la ley aplicable ser la que
este vigente a la fecha de su devengo, pero en los tributos peridicos la ley
aplicable ser la que este vigente en la fecha de inicio del perodo
impositivo, salvo que la Ley disponga expresamente otra cosa. La Ley sobre
tributos instantneos ser de aplicacin la vigente en este momento, salvo
que sta disponga otra cosa.
2- Tributos peridicos.
Los tributos peridicos son sobre el conjunto de varios hechos realizados
durante un perodo de tiempo determinado (por ejemplo, el impuesto sobre
la renta va desde el 01 de enero al 31 de diciembre del ao en curso). A
parte del IRPF tambin lo son el impuesto de Sociedades, el IVA, etc. En
estos casos la norma aplicable ser la que est vigente al inicio del periodo
impositivo, salvo que la Ley disponga lo contrario.
Si hoy se aprobase una norma sobre el IRPF, y no dijese nada
expresamente, entrara en vigor el ao siguiente, ya que las normas sobre
tributos peridicos entrar en vigor al inicio del perodo impositivo (o sea a 1
de Enero), y no en la fecha de su devengo como era antes del ao 2004..
Pero si la norma lo establece si que se puede dar el caso. Es lo que se
conoce como la RETROACTIVIDAD IMPROPIA O FALSA
19
Grupo 51 ngel Baena
RETROACTIVIDAD porque no es en si retroactividad mientras no

finalice el periodo, porque el devengo no se produce hasta el 31 de
diciembre del ao impositivo.
En definitiva, ser ilegal cualquier norma tributaria retroactiva si atenta
contra;
PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURDICA.
PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONMICA DEL SUJETO
PASIVO.
Esto es as a fin de corregir vicios de pocas anteriores, hasta el ao 2004
la norma aplicable a una situacin tributaria era la vigente al devengo de la
obligacin (nacimiento de la obligacin), cosa diferente a la exigibilidad.
Esto significaba que se que se poda modificar la Ley antes de que finalizase
el periodo impositivo.
Actualmente la fecha del devengo la ha de marcar la Ley tal y como se
establece en la Ley General Tributaria (LGT) Ley 58/2004 de 1 de julio de
2004, y lo puede ubicar en el momento que considere oportuno (el IBI o el
IAE lo fija en el primer da del ao, el IRPF ser el ltimo da del ao para
aplicarse al ejercicio siguiente). La obligacin tributaria nace en el devengo
(nacimiento) de la realizacin del hecho imponible.
3- Doctrina del Tribunal Constitucional sobre interpretacin de tributos
peridicos e instantneos.
Para explicar como se ha llegado a la conclusin que acabamos de ver es
necesario ver como el TC ha llegado a esa conclusin.
Con el RDL 5/1992, de 21 de julio, (pas lo que se ha expuesto
anteriormente) se aument en un 3 % el IRPF, los impuestos sobre el tabaco,
el alcohol y la gasolina. Se tramit como proyecto de Ley y se aprob por el
trmite de urgencia.
El TC se plante la constitucionalidad del RDL 5/1992, y resolvi que un
Real Decreto Ley que modificara los tributos durante el periodo impositivo en
curso vulneraba el principio de seguridad jurdica y por tanto era
inconstitucional (no daba capacidad de reaccin del contribuyente).
Posteriormente se aprob la Ley 28/1992 de 24 de noviembre para subsanar la
inconstitucionalidad del RDL 5/1992.
Pero el fallo sobre la inconstitucionalidad de la Ley 28/1992 fue diferente
cuando argument que aun y siendo inconstitucional aprobar una
modificacin al final del periodo impositivo, en este caso concreto el Tribunal
dijo que los contribuyentes ya haban tenido anuncio de la modificacin de los
tributos con el RDL 5/1992 (que haba declarado inconstitucional!!!), por
tanto desde julio ya saban que se aplicara, con lo cual haban tenido
capacidad de reaccin para adaptarse a las nuevas normas y por lo tanto era
constitucional (vaya disparate).
Actualmente la nueva tipologa de sentencias del TC copia adems el
modelo alemn y establece efectos prospectivos, es decir, a partir de la
sentencia ya no podr ser, pero antes no afecta, an y siendo una norma
inconstitucional, y solo sern beneficiarios de esta inconstitucionalidad los
procedimientos que no sean firmes.
20
Grupo 51 ngel Baena
A partir del ao 2004 se concluye todo este embrollo con la Ley General
Tributaria (LGT) Ley 58/2004 de 1 de julio de 2004. Esta ley acaba por
aclarar todo esto y establece definitivamente que;
PARA TRIBUTOS INSTANTNEOS. La norma aplicable ser la
norma vigente en el momento de su devengo.
PARA TRIBUTOS PERIDICOS. La norma aplicable ser la que
est vigente al inicio del periodo impositivo (salvo que la ley disponga
lo contrario).
1.2. Eficacia de las normas en el espacio.
A) TERRITORIALIDAD EN EL ESPACIO.
La norma tributaria es territorial, y en cuanto su mbito de aplicacin en el
espacio, la normativa tributaria slo las aplican los Tribunales del Estado
correspondientes. Si yo realizo un acto imponible en un determinado Estado tributar
por este hecho en dicho Estado (por ejemplo, si compro un paquete de tabaco en
Francia, pagar el importe en Francia). Cosa diferente es que las normas tributarias
dictadas por el Estado espaol puedan tener alcance extraterritorial, en el sentido de
que pueden someter a gravamen hechos acaecidos fuera de sus fronteras (por
ejemplo, si obtengo una renta en el extranjero y soy residente en Espaa, tributar por
mi aumento de renta en Espaa).
B) EXTENSIN.
Otra cosa distinta es la extensin de la Ley fiscal. sta puede afectar a hechos
producidos fuera de la frontera del Estado, con lo cual se rebasa el principio de
territorialidad. Hay que diferenciar dicha extensin en los tributos directos e
indirectos.
Tributos directos.
Estos pretenden ser ms justos y tienen el fin de abarcar todo el
patrimonio de una persona. Para poder hacer esto hay que tener en cuenta que
el sujeto puede tener riqueza fuera del pas y por ello existe una doble
configuracin;
I. PARA RESIDENTES.
Para los residentes se tiene en cuenta la renta mundial sea cual fuere el
lugar donde se halle esta riqueza.
II. PARA NO RESIDENTES.
stos solo van a ser gravados por el patrimonio o renta obtenidos en el
pas en que residen y el estado espaol solo le va a gravar sobre los
beneficios obtenidos aqu y no sobre todos sus beneficios.
Estas situaciones, a veces desembocan en el fenmeno de la doble
imposicin internacional. Esto pasa porque existe una mxima aceptada por
la mayora de pases en que es mucho ms demostrativo a la vinculacin
tributaria a un territorio la residencia que no la nacionalidad (puesto que puede
que nunca acabe viviendo en el pas de donde es nacional). Imaginemos un
ciudadano espaol que compra un piso en Francia, ste pagar tributos en
Francia debido a su residencia y Espaa le gravar igualmente por ser espaol
y aumentar su patrimonio. Esto se soluciona normalmente mediante los
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Grupo 51 ngel Baena
Tratados o Convenios para evitar la doble imposicin que establecen varios

mtodos para solucionarlo;
Mtodo de Exencin.
stos funcionan en la base imponible, es decir, consiste en decir
que la renta obtenida en ese pas no se incluye en el otro. Tambin
existe la exencin progresiva, es decir, se tiene en cuenta toda la renta
para calcular el gravamen.
Mtodo de imputacin o deduccin.
stos operan sobre la cuota tributaria. ste es el que ms se utiliza
y consiste en que se pone toda la renta pero se deducen los impuestos
pagados en el extranjero. Hay dos tipos; a) la ILIMITADA o b) la
LIMITADA (el lmite de lo que se debe pagar en Espaa, es decir, el
lmite de la presin fiscal espaola puesto que ello llevara a que se
financiara la mayor imposicin del otro pas).
Tributos indirectos.
En los tributos indirectos hay territorialidad estricta. Hay que ver dnde
se ha producido el Hecho Impositivo, y donde se haya producido se aplicar el
impuesto indirecto en ese territorio (por ejemplo, el IVA, IRPF, etc.).
2. LA INTERPRETACIN, CALIFICACIN E INTEGRACIN AL

FINANCIERO. ESPECIAL REFERENCIA AL DERECHO TRIBUTARIO.
DERECHO
El Art. 12 LGT nos dice como debemos interpretar las normas tributarias; Las normas
tributarias se interpretarn con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del Art. 3 del Cdigo
Civil:
INTERPRETACIN LITERAL O GRAMATICAL.
Al sentido propio de sus palabras.
INTERPRETACIN LGICA O SISTEMTICA.
En relacin con su contexto.
INTERPRETACIN HISTRICA.
En relacin al elemento histrico o sus antecedentes.
INTERPRETACIN SOCIOLGICA.
En relacin a la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas.
INTERPRETACIN FINALISTA O TEOLGICA.
Atendiendo al espritu o finalidad de las normas en su elemento finalista o
teleolgico, Ratio Legis o razn de la ley.
En tanto no se definan por la normativa tributaria, los trminos empleados en sus normas se
entendern conforme a su sentido jurdico, tcnico o usual, segn proceda. Esto es muy
importante en materia tributaria ya que no hay prelacin de orden del sentido jurdico, tcnico
o usual (por ejemplo, en derecho penal existe la idea de interpretar de acuerdo al principio de
in dubio pro reo). En derecho financiero no existe la obligacin de interpretar las normas a
favor o en contra de la hacienda o del contribuyente, es decir, no existe el in dubio pro
fiscum o el in dubio contra fiscum. El nico principio que con muchas reservas (no es
absoluto porque no puede contravenir la Ley o para hacer lo que la Ley no dicta) puede ayudar
a la interpretacin de las normas tributarias en casos de duda podra ser si cabe el principio
bsico de capacidad econmica, en cuanto a si es posible gravar a con dicho impuesto, tasa o
tributo.
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Grupo 51 ngel Baena
Resultado de la interpretacin.
En el mbito de las competencias del Estado, la facultad de dictar disposiciones
interpretativas o aclaratorias de las leyes y dems normas en materia tributaria corresponde de
forma exclusiva al Ministerio de Hacienda. Las disposiciones interpretativas o aclaratorias
sern de obligado cumplimiento para todos los rganos de la Administracin tributaria y se
publicarn en el Boletn Oficial que corresponda.
Los alcances de la interpretacin pueden ser declarativos, extensivos o restrictivos. Los tres
sistemas interpretativos son correctos segn los casos, aunque en el 99% de los casos es
declarativa. Hasta los aos 80, los beneficios fiscales eran interpretados restrictivamente,
aunque no se especificase en ninguna norma, la explicacin histrica era debido a que en la
poca franquista se dictaron Decretos que beneficiaban a sectores determinados (eran
privilegios para amigos del rgimen).
INTERPRETACIN DECLARATIVA.
Es la ms frecuente, el significado de una norma se expresa con sus palabras lex
tantum dixit quam voluit. Es aquella interpretacin que resulta de interpretar las
palabras de la Ley. Aqu la razn de la norma coincide con las palabras o redaccin
de la Ley, coinciden as el espritu de la Ley y lo que dice la Ley.
INTERPRETACIN RESTRICTIVA.
Aqu la ley dijo ms de lo que quera, lex plus dixit quam voluit aunque la
interpretacin correcta consiste en interpretar las normas reduciendo su mbito literal.
INTERPRETACIN EXTENSIVA.
La ley dijo menos de lo que quera decir y tendremos que extender su sentido ms
all de sus palabras lex minus dixit quam voluit. El TC arrastra una doctrina en la
que dice que este tipo de interpretacin no cabe y no es posible, pero esto es solo un
mito y realmente si es posible porque lo importante es siempre interpretar lo que el
legislador pretenda decir con la norma aunque a veces no lo detallase literalmente en
el texto. La Interpretacin extensiva es pues un resultado posible y es admisible para
dar a la norma su significado. Aunque esta interpretacin tiene mala prensa ya que
tiene similitud con la analoga, la diferencia es muy sutil.
Por ejemplo, en caso de herencias los herederos deben pagar los gastos de entierro y
funeral antes de aceptar la herencia. Posteriormente ello se puede deducir fiscalmente.
Si aplicamos el sentido literal del precepto, entierro significa poner bajo tierra y por
lo tanto si se realiza una incineracin deberamos interpretar que esto no se podra
deducir al fisco. Lgico parece que el beneficio fiscal sea el mismo, no por analoga
que est prohibida en derecho Tributario, sino porque la interpretacin correcta de
entierro del ao 1987 debe ser de entierro e incineracin en el ao 2009.
APLICACIN POR ANALOGA.
La analoga consiste en aplicar la norma a una situacin no prevista en ella la
solucin prevista para otro supuesto cuando existe la misma razn o similitud
(identidad de razn). Esto no ser, en ningn caso interpretacin, sino integracin en
el ordenamiento, se cubren huecos del ordenamiento. En Derecho Tributario no se
puede aplicar la analoga, un aspecto que la ley no contemple no se puede aplicar,
existe la reserva de Ley (Art. 14 de la LGT). En conclusin, la Reserva de Ley de la
materia tributaria imposibilita aplicar una norma por analoga.
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3. CONFLICTO O FRAUDE DE APLICACIN DE LA NORMA.

El fraude de ley consiste en obtener un resultado contrario al ordenamiento jurdico
amparndose en una norma dictada para otra finalidad (Art. 4 del Cdigo Civil). Hay pues dos
normas, la norma de cobertura y la norma defraudada. En Derecho Tributario se encuentra
regulado en el Art. 15 de la LGT bajo el eufemismo de conflicto en la aplicacin de la norma
tributaria:
En Derecho Civil si se declara el fraude de ley se aplica la norma que se intenta defraudar.
En Derecho Tributario si se produce el fraude de ley se exigir la cuota que debera haberse
pagado ms intereses de demora (fundamento indemnizatorio por demora en el pago), pero por
aplicacin del Art. 15.3 LGT se impide imponer sanciones. No se aplica la norma del fraude de
la ley (Art. 15.3 LGT).
Hay que tener en cuenta que este tipo fraudes de ley se llevan a cabo por sujetos de alta
capacidad econmica y que cuentan con asesoramiento fiscal, lo que nos lleva a afirmar que se
trata de autntica ingeniera fiscal. Esta clara intencionalidad de evadir impuestos junto con la
imposibilidad de imponer sanciones (Art. 15 LGT) a esta conducta nos lleva a concluir que por
sentido comn estamos ante una incorrecta regulacin que fomenta la evasin de impuestos
mediante el fraude de ley.
Adems de esta valoracin negativa hay que aadir el mal uso que ha hecho la
Administracin Tributaria del Art. 15 LGT puesto que inaplicaba el fraude de ley tributario
debido a que si lo haca el trabajo era muy laborioso por parte del inspector y encima el
resultado era malo porque no era sancionable, hecho que llevaba a que acabasen imputando
indebidamente otras conductas que si eran sancionables (por ejemplo simulaciones de
negocios). Esto ha llevado a que los Tribunales hayan finalmente quitando la razn a la
Administracin Tributaria y que ha obligado a que muy a su pesar tengan que aplicar el fraude
de ley.
Ejemplo de Fraude de ley.
Dos personas aportan respectivamente, un inmueble valorado en 1.000.000 y una
cantidad de dinero de 1.000.000 para formar una SL, en realidad lo que quieren realizar
es la transmisin del inmueble que lo han valorado en 1.000.000 . Aportaciones:
Socio 1 INMUEBLE (1.000.000 ).
Socio 2 DINERO (1.000.000 ).
La tributacin lgica de la transmisin entre particulares (compra-venta) sera la de
Impuestos de Transmisiones Patrimoniales onerosas (cedidas a las CCAA que tienen
capacidad para fijar el tipo de gravamen), que es el 7% sobre la base imponible del valor
real del inmueble (valor real de mercado). 7% x 1.000.000 = 70.000 . El ITP lo paga
en este caso el adquiriente.
Las dos personas consideran que pagar el 7% de ITP es muy caro, y deciden realizar
la constitucin de una SL para encubrir un negocio de compra-venta. Uno aporta dinero y
el otro el inmueble, la fiscalidad para la constitucin de una Sociedad Limitada (Impuesto
de Operaciones Societarias) grava un 1% sobre el valor nominal del capital (si hay socios
antiguos se ha de pagar tambin una prima de emisin) por tanto pagaran: 1% x
2.000.000 = 20.000 . Segn una Directiva Comunitaria, para la constitucin de una
Sociedad, el impuesto no puede ser superior al 1%.
Ahora el dueo del inmueble o local es la SL que no paga el impuesto de
transmisiones patrimoniales porque no es exigible por ley. La intencin de los socios no
es la constitucin de una SL., sino la compra-venta del inmueble, pero por va de la
constitucin de la Sociedad ahorrarse dinero en impuestos.
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Al cabo de un mes de la constitucin de la Sociedad deciden disolverla, previa

liquidacin (cobro a deudores y pago a acreedores). Con la disolucin se debe devolver el
haber social a los socios, deciden que el socio 1 se lleve el dinero y el 2 se lleve el
inmueble. La disolucin y liquidacin tiene un coste de un 1% sobre el valor real de las
devoluciones que se hacen a los socios (IOS): 1% x 2.000.000 = 20.000 .
Coste total de la constitucin y disolucin de la Sociedad = 40.000
Coste debido de la compra-venta por va normal = 70.000
Ahorro = 30.000 .
Esto es un ejemplo clsico de fraude de ley, se han realizado negocios impropios
(constitucin de la Sociedad) para conseguir otros fines econmicos (compra-venta) y de
esta manera ahorrarse dinero en el pago de impuestos. En este caso se aplicara el Art. 15
de la LGT sobre norma defraudadora, o sea pagar 70.000 restndose los 40.000
pagados (coste de la operacin 30.000 ), pero sin sancin ya que la ley lo impide.
Para estos casos tan claros de fraude, el legislador dicta una norma antielusoria
(disuasoria) a fin de acotar el terreno para evitarlos: La transmisin de acciones
recibidas por la aportacin de un inmueble a la Sociedad tributarn como una
transmisin patrimonial onerosa al 7%, siempre y cuando las acciones se vendan antes
de que transcurran 3 aos. Teniendo en cuenta que previamente se habra pagado el 1%
sobre las transmisiones patrimoniales (ITP) y con esta regulacin un 7%.
Ahora bien, la doctrina entiende que si un hecho est prevenido en una norma
antielusoria, y ste hecho est dentro de la norma no hay fraude de ley, por lo que si se
dejan transcurrir los 3 aos no estaramos en fraude de ley (aunque esta opinin no la
comparte la Administracin). Ello es razonable debido al concepto de economa de
opcin, la cual establece que es totalmente lcito la libre disposicin de los negocios de
manera que dentro de la Ley se intenten pagar los menores impuestos posibles (por
ejemplo, es lcito dividir los beneficios de una empresa con el objetivo de ingresarlos en
aos distintos para que el tipo de impuesto no se dispare en un ao si se ingresa en el
mismo ao).
En conclusin, la Administracin intenta evitar la economa de opcin (en la que
nunca existe fraude de Ley) y el fraude de Ley con continuas normas antielusorias.
Consultas tributarias
Las Consultas Tributarias son consultas sobre dudas tributarias que se formulan a un
rgano de la Administracin Tributaria llamada Direccin General de Tributos que no depende
de la Agencia Tributara, depende directamente del Ministerio de Hacienda. Siempre deben ser
por escrito y para informarse antes de haber transcurrido el periodo de reclamacin de un
impuesto y siempre que no haya un recurso interpuesto sobre ello. Las resoluciones que se
dictan se caracterizan porque;
NO SON RECURRIBLES. La Direccin General Tributaria responden en 6 meses.
TIENEN EFECTOS JURDICOS VINCULANTES PARA LA ADMINISTRACIN. Estos efectos solo operan para la Administracin desde el ao 2004 (para los
cuerpos de gestin y de inspeccin). Este efecto vinculante no opera sobre el
contribuyente que solo est vinculado por la Ley y por supuesto tampoco vinculan a
los Tribunales por lo cual no son resoluciones autnticas.
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T4. EL PODER FINANCIERO

1. EL PODER FINANCIERO: CONCEPTO Y ESTRUCTURA.
El poder financiero es la distribucin financiera entre el Estado, las Comunidades
Autnomas y las Corporaciones Locales. Los tres estamentos son titulares del poder financiero
pero a diversos niveles.
El Art. 133 CE establece que el PODER ORIGINARIO para establecer tributos
corresponde en exclusiva al Estado por Ley. En su punto 2 indica que las Comunidades
Autnomas y las Corporaciones Locales podrn establecer tributos y exigirlos, de acuerdo con
la CE y las leyes, la doctrina lo llama PODER DERIVADO a las Comunidades Autnomas y
a las Corporaciones Locales.
En cuanto a exigirlos no hay ningn problema (las Comunidades Autnomas y las
Corporaciones Locales pueden exigir impuestos), pero en cuanto a establecerlos ya es
diferente. En el mbito de las Comunidades Autnomas no hay problema ya que pueden
legislar, pero en cuanto a las Corporaciones Locales parece existir una contradiccin ya que no
pueden legislar, por tanto, en referencia a las Corporaciones Locales, ser un establecer muy
sui generis o limitado.
El origen de la distincin entre poder financiero originario y poder financiero derivado no
se encuentra en la norma sino en la llamada teora de los lmites.
1- PODER ORIGINARIO. El poder originario slo tiene un control; la
Constitucin Espaola (y la ley que modifica el mismo).
2- PODER DERIVADO. El poder derivado estar limitado por la Constitucin
Espaola y tambin por las Leyes.
As podramos esquematizar:
El poder financiero del Estado est controlado por la Constitucin Espaola. El
Estado est obligado por Leyes Estatales pero es autnomo parea cambiarlas.
El poder financiero de las Comunidades Autnomas est controlado por la
Constitucin Espaola y las Leyes (Art. 157.3 CE, LOFCA - Ley Orgnica de
Financiacin de las Comunidades Autnomas).
El poder financiero de las Corporaciones Locales est controlado por la
Constitucin Espaola, las Leyes Estatales y las Leyes Autonmicas.
El Art. 149.1 de la CE establece las competencias que tiene en exclusiva el Estado y en el
mismo Art. 149.14 CE indica Hacienda General y Deuda del Estado, que segn el TC, es
sinnimo de la suma de la Hacienda estatal ms la coordinacin de los otros dos niveles,
Comunidades Autnomas y Corporaciones Locales, con lo cual se reserva al Estado la
competencia sobre los impuestos fundamentales y se le atribuye el control sobre el conjunto de
la Hacienda.
2. DISTRIBUCIN DEL PODER FINANCIERO. LOS ENTES CON COMPETENCIAS

FINANCIERAS.
La Hacienda autonmica.
Por un lado el Art. 156 CE establece la autonoma financiera de las Comunidades
Autnomas, con arreglo a los principios de coordinacin con la hacienda estatal y de
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solidaridad entre todos los espaoles. Y por otro lado la LOFCA regula el rgimen
general de las Comunidades Autnomas (que se aplica a todas las Comunidades
Autnomas menos al Pas Vasco y Navarra).
Art. 156 CE
1.Las Comunidades Autnomas gozarn de autonoma financiera para el
desarrollo y ejecucin de sus competencias con arreglo a los principios de
coordinacin con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los
espaoles.
2.Las Comunidades Autnomas podrn actuar como delegados o
colaboradores del Estado para la recaudacin, la gestin y la liquidacin de
los recursos tributarios de aquel, de acuerdo con las leyes y los estatutos.
Art. 2 LOFCA
La actividad financiera de las Comunidades Autnomas se ejercer en
coordinacin con la Hacienda del Estado, con arreglo a los siguientes
principios:
a) El sistema de ingresos de las Comunidades Autnomas, regulados en las
normas bsicas a que se refiere el artculo anterior, deber establecerse de
forma que no pueda implicar, en ningn caso, privilegios econmicos o
sociales ni suponer la existencia de barreras fiscales en el territorio
espaol, de conformidad con el apartado 2 del Art. 157 de la CE.
Esta autonoma financiera de la que gozan las Comunidades Autnomas se manifiesta

de dos maneras:
A) Autonoma financiera con ciertos controles o lmites.
B) Autonoma financiera con relacin a los ingresos.
A) Autonoma financiera con ciertos controles o lmites.
Sometimiento al Tribunal de Cuentas.
Coordinacin con la poltica presupuestaria del Estado con criterios
homogneos de elaboracin (carcter anual, reflejar todos los ingresos y gastos,
principio de universalidad, etc.).
Cumplir con el principio de instrumentalidad, que es el lmite de sus
competencias (por ejemplo, las Comunidades Autnomas no pueden destinar
una partida a defensa, pues no tiene competencia en la materia).
B) Autonoma financiera con relacin a los ingresos.
La autonoma de las Comunidades Autnomas implica el reconocimiento por
parte de la Constitucin Espaola de una serie de recursos (Art. 157.1 CE);
Impuestos cedidos total o parcialmente por el Estado; recargos sobre
impuestos estatales y otras participaciones en los ingresos del Estado.
Sus propios ingresos; tasas y contribuciones especiales.
Transferencias de un fondo de compensacin interterritorial y otras
asignaciones con cargo a los Presupuestos Generales del Estado.
Rendimiento de su patrimonio e ingresos de derecho privado (herencias,
legados y donaciones que puede recibir una Comunidad Autnoma).
El producto de las operaciones de crdito (deuda pblica).
Esta lista no es cerrada ya que la LOFCA incluye otros recursos financieros:
Multas y Precios pblicos (que sern tasas cuando la actividad se relaciona
con el sector pblico).
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C) Clasificacin de los ingresos.

1- INGRESOS TRANSFERIDOS.
El ingreso transferido es una mera recepcin de otro ente pblico hacia la
Comunidad Autnoma, es una transferencia (abono). Los ingresos transferidos
son manifestaciones de ausencia de autonoma poltica.
1- PARTICIPACIONES ORDINARIAS EN LOS INGRESOS DEL
ESTADO.
Se establecen en el Art. 13 LOFCA:
Las Comunidades Autnomas y Ciudades con Estatuto de
Autonoma propio (todas menos Pas Vasco y Navarra)
participarn, a travs de su Fondo de suficiencia global propio,
en los ingresos del Estado.
El Fondo de suficiencia cubrir la diferencia entre las
necesidades de gasto de cada Comunidad Autnoma y Ciudad
con Estatuto de Autonoma propio y su capacidad fiscal.
El valor inicial del Fondo de suficiencia de cada Comunidad
Autnoma se fijar en Comisin Mixta de transferencias
(paritaria Estado-- Comunidad Autnoma).
En los aos
sucesivos, el Fondo se determinar atendiendo a su valor inicial y
a la evolucin de la recaudacin estatal, excluida la susceptible
de cesin, por aquellos impuestos que se determinen por ley.
El valor inicial del Fondo nicamente podr ser objeto de
revisin en los siguientes supuestos:
Cuando se produzca el traspaso de nuevos servicios o se
amplen o revisen valoraciones de traspasos anteriores.
Cuando cobre efectividad la cesin de nuevos tributos.
2- TRANSFERENCIAS DEL FONDO DE COMPENSACIN
INTER-TERRITORIAL.
Estn previstas en el Art. 158.2 CE, tienen como fin corregir las
desigualdades entre Comunidades Autnomas y hacer efectivo el
principio de solidaridad. Las transferencias de este fondo se han de
destinar a inversiones de las Comunidades Autnomas (gastos de
infraestructuras, servicios, etc.) y no a gastos corrientes (pago de
mensualidades de funcionarios de las Comunidades Autnomas). La
cuanta ha de ser como mnimo el 30 % de la cuanta de los
presupuestos generales del estado de cada ao. Se establecen en el Art.
16 LOFCA;
Un sistema de compensacin vertical (el fondo lo nutre el
Estado no las Comunidades Autnomas), con un mnimo de un
22,5% ms un complemento variable que puede llegar hasta un
28% y un segundo fondo complementario que puede llegar
hasta un 33,33% de las inversiones previstas en la Ley General
de Presupuestos del Estado.
No todas las Comunidades Autnomas son beneficiarias del
Fondo de Compensacin Interterritorial, quedan excluidas
Catalua, Madrid, Baleares, La Rioja y Aragn.
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Asignaciones de nivelacin (Art. 158 de la CE y 15 de la

LOFCA), son coyunturales y garantizan un nivel mnimo de
servicios pblicos fundamentales en todo el Estado (Educacin
y Sanidad).
3- OTROS INGRESOS O ASIGNACIONES COMPLEMENTARIAS.
Si con los ingresos ordinarios (tributos propios ms fondos de
suficiencia) de las Comunidades Autnomas no se llega a un nivel
mnimo marcado por la LOFCA, se originar una ayuda especial a
cargo de los Presupuestos General del Estado.
Si la situacin se repitiera por un espacio de 5 aos, se entender
que el dficit es estructural por tanto se deber aumentar el fondo de
suficiencia, o sea aumentar la participacin ordinaria.
2- INGRESOS PROPIOS.
El ingreso propio es aquel sobre el cual la Comunidad Autnoma tiene
poderes normativos o de gestin. Los ingresos propios son manifestaciones de
autonoma poltica. De la relacin de recursos que hace el Art. 157.1 CE son
todos propios menos:
Otras participaciones en los ingresos del Estado.
Transferencias del Fondo de compensacin interterritorial y otras
asignaciones con cargo a la Ley General Presupuestaria.
El Estado Espaol es descentralizado ya que existen ms recursos propios de
las Comunidades Autnomas que transferidos del propio Estado. Los recursos
propios ms importantes cedidos por el Estado a las Comunidades Autnomas son
los impuestos cedidos, si se retirasen estas cesiones se habran de compensar con
recursos del Estado. Los Recursos Propios ms importantes cedidos, segn la
LOFCA son los siguientes:
Tributos propios de la Comunidad Autnoma.
Los crea la propia Comunidad Autnoma a travs de una ley
autonmica, por tanto los establece y exige ella misma. Pueden ser de
contenido ex novo, pero sometidos a los lmites que marca la CE y las
leyes estatales.
Art. 157.2 CE
Las Comunidades Autnomas no podrn en ningn caso
adoptar medidas tributarias sobre bienes situados fuera de su
territorio o que supongan obstculo para la libre circulacin
de mercancas o servicios.
De este artculo se desprende que no se puede descapitalizar una

Comunidad Autnoma a favor de otra, prohibindose el proteccionismo.
Por su parte las leyes estatales, mediante la LOFCA, en su Art. 6.2
imponen sus lmites, estableciendo que los tributos propios de las
Comunidades Autnomas no pueden recaer sobre hechos imponibles ya
gravados por el Estado (IRPF, IVA, IP, Impuestos de Sociedades, etc.).
Lo que si pueden hacer es invadir materias reservadas a las
Corporaciones Locales, con la debida compensacin financiera.
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En cuanto al lmite de no poder recaer sobre hechos imponibles ya

gravados por el Estado, el TC ha interpretado hecho imponible ha de
coincidir de manera estricta, de manera que habilita a las Comunidades
Autnomas para que puedan desarrollar leyes sobre la materia.
Para que una Comunidad Autnoma incumpla el mandato de la
LOFCA ha de coincidir de manera plena el hecho imponible, de modo
que si la materia imponible es la misma (por ejemplo, consumo) pero el
hecho imponible est constituido de manera diferente entonces no
entrar en la prohibicin de la LOFCA, esta slo prohbe la coincidencia
del hecho imponible (conducta tipificada).
Por ejemplo, uno de los impuestos propios ms importantes de las
Comunidades Autnomas es el canon sobre el agua, en el recibo del
agua aparece el IVA, hay coincidencia de materia imponible (consumo)
pero parcial, ahora bien no existe coincidencia en el hecho imponible.
El canon sobre el agua es el consumo y el IVA su hecho imponible
que es la entrega de bienes o prestaciones de servicios (visto desde la
perspectiva de quien suministra el agua).
Los tributos tambin incluyen tasas e impuestos, las tasas
pertenecern a las Comunidades Autnomas en la medida que el servicio
sea autonmico (por ejemplo, ITV).
Impuestos cedidos del Estado a las Comunidades Autnomas.
stos son los Tributos cedidos por el Estado a las Comunidades
Autnomas, cesin que consiste en la gestin, pero en su origen estn
regulados por el Estado. La gestin consiste en la comprobacin,
inspeccin, exigencia por va de apremio y su cobro. El ingreso del
Tributo ser para la Comunidad Autnoma junto con las competencias
de gestin del mismo. Es una delegacin del Estado a la Comunidad
Autnoma.
Desde el 01 de enero de 1997 las Comunidades Autnomas
empezaron a tener algunas competencias normativas sobre tributos
cedidos, por lo que en la actualidad no es correcto o exacto decir que los
tributos cedidos estn regulados ntegramente por el Estado, ya que las
Comunidades Autnomas tienen competencia normativa.
Con la Ley 14/1996 de 30 de diciembre, de Cesin de Tributos del
Estado a las Comunidades Autnomas, se establecen los aspectos de la
normativa en que la Comunidad Autnoma podr regular el tributo
cedido si quiere, ya que es potestativo de la Comunidad Autnoma
regularlo o no, en este caso si no lo regula lo regular el Estado.
Es de destacar que producen ms ingresos a las Comunidades
Autnomas los tributos cedidos que los propios.
Por ejemplo, en los inmuebles ya construidos, el impuesto de
transmisin est cedido a las Comunidades Autnomas, los aspectos que
regularn las Comunidades Autnomas sern sobre el tipo de gravamen.
Cada Comunidad Autnoma podr elegir el tipo de gravamen que
considere oportuno (actualmente es el 7%), por defecto se aplicara el
estatal (es el 6%).
Tributos cedidos totalmente (Art. 2 LOFCA).
Impuestos sobre donaciones y sucesiones (ISD).
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Impuestos sobre el patrimonio (IP).

Impuestos sobre transmisiones patrimoniales y actos jurdicos
documentados (ITPAJD).
Impuestos sobre la electricidad.
Tasas sobre el juego.
Impuestos sobre determinados medios de transporte (sobre la
compra de vehculos nuevos).
Tributos cedidos parcialmente.

33% del impuesto sobre la renta de las personas fsicas.
35% del IVA en su fase minorista (la que afecta al
consumidor).
40% sobre hidrocarburos, alcohol y tabacos.
Recargos sobre impuestos estatales.
Son un impuesto sobre otro impuesto, es una obligacin tributaria
con los mismos indicadores que el tributo base pero vara en sus
elementos cuantificadores, aumenta la base imponible o la cuota
tributaria. Se ha de establecer mediante ley autonmica.
Su lmite se establece en la LOFCA y consiste en que no se pueden
aminorar los ingresos del Estado sin poder desvirtuar la naturaleza o
estructura del impuesto principal.
Es de destacar que la gestin corresponde a quien gestione el tributo
base. Si se establece un recargo sobre un tributo cedido ser competente
para recaudarlo la propia Comunidad Autnoma.
ESQUEMA________________________________________________
1- TRIBUTOS PROPIOS
Formativa.............................. corresponde al 100% a la Comunidad.
Gestin....................................corresponde al 100% a la Comunidad.
Producto recaudatorio....corresponde al 100% a la Comunidad
2- TRIBUTOS CEDIDOS
Normativa................corresponde en un 95% al Estado.
Gestin.................100% a la Comunidad Autnoma por
delegacin del Estado (*).
Producto recaudatorio....100% a las Comunidades Autnomas. (*). *
Es importante destacar que la cesin es
parcial, la gestin base corresponde al
Estado y el producto recaudatorio es
compartido a cada rgano.
D) RECARGOS
Normativa.el tributo base corresponde al Estado y el
recargo a la Comunidad Autnoma.
Gestin..corresponde al rgano que gestiona el
tributo base.
Producto recaudatoriocorresponde al 100% el recargo que le
corresponda a la Comunidad Autnoma.
__________________________________________________________
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3- Rgimen Especial del Pas Vaco y Navarra.

La Disposicin Adicional 1 de la CE establece que la Constitucin Espaola
ampara y respeta los derechos histricos de los territorios forales. La actuacin
general de dicho rgimen foral se llevar a cabo, en su caso, en el marco de la
Constitucin y de los Estados de Autonoma. Dentro de estos derechos histricos
est el derecho de financiacin, que proviene del siglo XV cuando estas regiones
se incorporaron al Reino de Castilla (Guerra de Sucesin espaola).
Estos territorios gozan de soberana financiera, todo lo que se recauda de
primera mano les corresponde, transfiriendo un % al Estado como pago de los
servicios pblicos que este presta en su territorio (el pago se llama cupo).
Corresponder al Estado las rentas de aduanas y el IVA de importacin, todos los
dems tributos pertenecen a la Comunidad Foral, concertados al Pas Vaco y
convenidos a Navarra.
Este esquema es el mximo exponente de autofinanciacin similar al de los
Estados Confederados (Suiza) en los que existe una estructura central pero con
independencia financiera en cada confederacin que compone el Estado. Existen
2 tipos de tributos en estas Comunidades:
De normativa comn, son idnticos a los estatales pero pertenecen a
la Comunidad Foral (por ejemplo, IVA).
De normativa autonmica, los regula la propia Comunidad Foral, son
muy parecidos a los estatales pero con notables diferencias fiscales
(por ejemplo, impuestos sobre la renta de las personas fsicas, sobre las
Soc., sobre sucesiones, etc.).
El TS impone una igualdad bsica, a fin de que la normativa de la Comunidad
Foral, mantenga una presin fiscal equivalente, efectiva y global a la existente en
el resto del Estado, con el fin de corregir en la mayor medida las desigualdades.
Por tanto estas Comunidades Forales no necesitan tributos cedidos ni fondos de
compensacin.
Competencias de las Haciendas Locales (Ayuntamientos).
La base jurdica en cuanto a las competencias de las Haciendas Locales la
encontramos en los Art. 133.2 CE y Art. 137 CE;
Art. 132.2 CE
Las Comunidades Autnomas y las Corporaciones Locales podrn
establecer y exigir tributos, de acuerdo con la CE y las leyes.
Art. 137 CE
El Estado se organiza territorialmente en municipios, en provincias y en las
Comunidades Autnomas que se constituyan. Todas estas entidades gozan
de autonoma para la gestin de sus respectivos intereses.
Dentro de esta autonoma se incluye la financiera, que queda recogida en el Art. 142
CE. Una Corporacin Local aprueba sus presupuestos mediante un pleno de la
corporacin, pero no los puede aprobar mediante ley ya que no tiene capacidad
legislativa.
Art. 142 CE
Las Haciendas locales debern disponer de los medios suficientes para el
desempeo de las funciones que la ley atribuye a las Corporaciones
33
Grupo 51 ngel Baena
respectivas y se nutrirn fundamentalmente de tributos propios y de

participacin en los del Estado y de las Comunidades Autnomas.
Las Corporaciones Locales gozan de autotutela declarativa y ejecutiva (pueden

declarar su derecho y exigirlo), pueden establecer tributos, pero un establecer peculiar
y limitado ya que se establecen mediante ordenanzas municipales que en realidad son
reglamentos.
En los aspectos cuantitativos, las Corporaciones Locales, tienen la posibilidad de
fijar un baremo entre un mnimo y un mximo, sin entrar en el contenido ya que este est
predeterminado.
Por ejemplo, la Ley de Medidas Urgentes para el Saneamiento y Financiacin de las
Haciendas Locales del ao 83, prevea la posibilidad de que las Corporaciones Locales
establecieran un recargo sobre el IRPF, con un lmite que deba ser un % nico para todos
los ciudadanos (tipo nico de gravamen). Esta Ley se recurri ante el TC, y este resolvi
en el ao 85 que era una deslegalizacin y por tanto inconstitucional. El argumento
aducido fue que una ley puede remitir su regulacin a un reglamento, pero no puede
remitir la regulacin a un reglamento la materia que esta reservada por rango a la ley. El
recargo es un tributo sobre otro tributo, por tanto necesita estar regulado por ley. La
deslegalizacin era inadmisible ya que no estableca el porcentaje concreto del recargo.
Tasas y contribuciones especiales.
Las Corporaciones Locales tienen autonoma para establecer tasas y
contribuciones especiales e impuestos, aunque la autonoma es mucho mayor en las
tasas y contribuciones especiales que en los impuestos.
En las tasas y contribuciones especiales tienen amplia autonoma, ya que para
establecerlas y exigirlas slo han de cumplir el requisito de que sea la propia
Corporaciones Locales la que preste el servicio o realice la obra en virtud de la cual
se exigen.
Las tasas y contribuciones especiales son tributos que se exigen a cambio de una
actuacin administrativa concreta (lo que en derecho privado se llamara
contraprestacin), bien por un servicio prestado (la tasa que se paga por un vado) o
por una obra realizada (contribucin especial por el asfaltado de una calle), de manera
que si no se presta el servicio o no se realiza la obra, se tendr que devolver el
importe cobrado o recaudado mediante la tasa o la contratacin especial. El nico
requisito es que ha de ser la propia Corporaciones Locales la que realice la obra o
preste el servicio, regulado previamente por la correspondiente ordenanza.
Mediante las tasas no se puede recaudar ms de lo que cuesta prestar el servicio, o
la obra en las contribuciones especiales, en estas ltimas, lo recaudado no puede
superar el 90% del servicio u obra realizada sobre los ciudadanos directamente
beneficiados y el 10% restante pagarn el resto de vecinos del Ayuntamiento.
El impuesto es diferente ya que no se realiza ninguna obra o servicio (no hay
contraprestacin directa para el ciudadano) concreto por parte del ente pblico. Es un
instrumento de recaudacin ms potente que las tasas y las contrataciones especiales,
no existe un tope para recaudarlos, la reserva de ley se exige con ms severidad.
El TC, respecto al principio de reserva de ley en cuanto a tasas y contribuciones
especiales est ms relajado porque las corporaciones locales tienen verdadera
autonoma (porque sern servicios pblicos ofrecidos dentro de su competencia).
34
Grupo 51 ngel Baena
La Ley 39/1.988 de 28 de diciembre Reguladora de las Haciendas Locales establece

que en materia tributaria las Corporaciones Locales tienen autonoma, la cual la pueden
realizar por dos vas:
1- Poner en vigor una normativa ajena creada por otro ente pblico
(Estado). Los impuestos estatales (que sern municipales) que pueden poner
en vigor son:
a) OBLIGATORIOS, se han de exigir por todas las Corporaciones
Locales.
IBI (Impuesto sobre derechos reales).
IAE (impuesto sobre actividades econmicas).
IVTM (impuesto sobre vehculos de traccin mecnica).
b) POTESTATIVOS, las Corporaciones Locales los puede exigir o no.
Los impuestos potestativos para poderse exigir se han de establecer
mediante ordenanza municipal.
ICIO (impuesto sobre construcciones, instalaciones u obras).
IIVTNU (impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de
naturaleza urbana -plus vala municipal-).
2- Posibilidad de fijar determinados elementos del tributo, en los cuales la
ley ha predeterminado su contenido (hay habilitacin expresa y
predeterminada), como puede ser la fijacin de beneficios econmicos por
motivos socio-econmicos o culturales.
Por ejemplo, en el ICIO el Ayuntamiento puede conceder bonificaciones en la
cuota del impuesto a fin de captar la implantacin de empresas en su
demarcacin y generar puestos de trabajo para sus ciudadanos.
3. LMITES AL PODER FINANCIERO.

Cualquier presupuesto de un Ente es una mera estimacin, pero en cuanto al gasto tiene un
sentido jurdico muy importante pues no se puede gastar lo que no est autorizado en el
presupuesto, este autoriza a gastar pero con una triple limitacin:
LIMITACIN CUANTITATIVA.
Tributos limitados hasta determinado importe.
LIMITACIN CUALITATIVA.
Tributos limitados a una finalidad concreta.
LIMITACIN TEMPORAL.
Tributos limitados por un periodo de 1 ao, si no se realiza dentro de este periodo la
autorizacin se extingue.
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T5. LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES FINANCIEROS

1. LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES. EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD.
1.1. Los Principios Constitucionales del Derecho Financiero.

La Constitucin Espaola refleja la idea de justicia que una comunidad polticamente
procesal tiene en un momento histrico determinado. Los principios constitucionales de
justicia tributaria deben reflejar por tanto esta idea de justicia en referencia a la esfera de
los Tributos.
Consecuencia de ello es que los estudios del Derecho Financiero han avanzado los
principios constitucionales como elementos bsicos del ordenamiento financiero, ejes
sobre los que se han asentado los distintos institutos financieros como lo son el tributo de
los ingresos patrimoniales, los ingresos provenientes de la deuda pblica o los ingresos
procedentes de los monopolios.
Los principios constitucionales del Derecho Financiero los extraemos del Art. 31.1
CE que concentra el Principio de justicia material del Derecho Financiero mediante
tres grandes principios;
1- PRINCIPIO DE IGUALDAD Y GENERALIDAD.
El sistema tributario ser el que dar respuesta a los principios de igualdad y
generalidad.
2- PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD Y NO CONFISCARIEDAD.
Progresividad significa que no todos los tributos sern progresivos, pero si
lo sern los ms importantes. El alcance confiscatorio es un principio de no
confiscatoriedad.
3- PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONMICA.
Art. 31.1 CE
Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo con su
capacidad econmica mediante un sistema tributario justo inspirado en los
principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr alcance
confiscatorio.
1.2. La ley y el Principio de Legalidad.

El principio de legalidad es un criterio aplicable a todo el ordenamiento jurdico y en
consecuencia tambin se encuentra su aplicacin en el Derecho Financiero. En este
sentido tanto los tributos como el gasto pblico han de establecerse o aprobarse mediante
la ley de ingresos y gastos pblicos. Se aprueba por la ley de presupuestos generales del
estado, sin embargo el principio de legalidad financiera se subdivide a su vez en dos
principios, as los tributos y los gastos se siga probando mediante ley pero se trata de
leyes distintas independientes:
1- PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA.
Los tributos se aprueban por leyes tributarias.
2- PRINCIPIO DE LEGALIDAD PRESUPUESTARIA.
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El gasto pblico se sigue aprobando mediante el la ley de presupuestos

generales del estado, en este sentido conviene sealar que la ley de
presupuestos no aprueba los tributos, sino que contiene una mera precisin
de estos. La publicacin de un mayor o menor ingreso dependera
directamente de las leyes tributarias.
Este Principio de Legalidad queda formulado entre otros artculos por;
Art. 3.3 CE. Precepto que establece que slo podrn establecerse prestaciones
de carcter pblico con arreglo a la ley.
Art. 133 CE. ste nos indica que la potestad originaria para establecer los
tributos corresponde exclusivamente al estado mediante ley.
Art. 2 LGP. Por otra parte la ley general presupuestaria indica en su artculo 2
la facultad de establecer tributos exclusiva del estado y que se ejercer
mediante ley aprobada en las cortes.
1.3. Principio de seguridad jurdica.
El principio de seguridad jurdica es un principio informador de todo el ordenamiento
jurdico y no slo vinculante para el sector tributario. Dicho principio viene recogido en
el artculo 9.3 CE. El contenido de este principio exige de un lado, que el ordenamiento
jurdico proporcione seguridad, entendiendo por tal el saber a qu atenerse y por otro
lado, excluye la arbitrariedad en el momento de crear la norma y de aplicarla.
La Ley General Tributaria alude a dicho principio en su artculo 16 cuando nos indica
que toda modificacin de leyes o reglamentos tributarios ha de contener una relacin
completa de las normas aceptadas.
2. LOS PRINCIPIOS DE GENERALIDAD E IGUALDAD. PRINCIPIOS DE

PROGRESIVIDAD Y NO CONFISCATORIEDAD. PRINCIPIO DE CAPACIDAD
ECONMICA.
2.1. Los Principios de Generalidad e Igualdad (quien contribuye).
No es cierto que todos los ciudadanos contribuyan, ni que todos contribuyan igual.
Estos principios se han de interpretar a la luz de la capacidad econmica; no todos los
ciudadanos contribuirn (slo los que tengan capacidad econmica) ni todos los que
contribuyan lo harn igual, contribuirn igual los que tengan igual capacidad econmica
(contribuirn desigual los que tengan desigual capacidad econmica).
A) Principio de Generalidad.
Desde un punto de vista doctrinal lo podemos formular diciendo que todos deben
soportar los cargos tributarios de acuerdo con la capacidad econmica, es decir, la
generalidad se exige de todos aquellos sujetos que revela objetivamente una
determinada manifestacin de riqueza que se somete a contribucin. Negativamente
el principio de generalidad puede formularse en el sentido de que nadie dejar de
contribuir. En base a dicha formulacin podemos distinguir un doble aspecto en el
principio de generalidad:
ASPECTO SUBJETIVO.
Subjetivamente significa que todos deben contribuir segn su capacidad
econmica. El trmino " todos " hace referencia en el mbito de nuestro
ordenamiento jurdico, tanto a los ciudadanos espaoles como a los
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extranjeros, prohibiendo la existencia de privilegios o dispensa el pago de

tributos.
ASPECTO OBJETIVO.
Objetivamente significa que todos los actos o hechos que revelen esa
capacidad econmica deben estar sujetos a contribucin. El principio
constitucional de generalidad es un mandato directamente dirigido al
legislador para que cumpla con su exigencia. Dicha exigencia no es otra que
establecer como hecho imponible todo acto, hecho o negocio jurdico que
sea indicativo de capacidad econmica.
B) Principio de Igualdad.
El Principio de Igualdad es una vieja aspiracin poltica y tributaria que se viene
manifestando desde la revolucin francesa y que a lo largo del tiempo ha ido
cambiando poco a poco su contenido.
Con carcter general el Art. 14 CE junto con el Art. 1 CE proclaman como uno de
los valores superiores de nuestro ordenamiento constitucional el Principio de Igualdad
ante la ley. Ms concretamente el Art. 31 CE recoge este principio como un principio
reformador en materias financieras. Este artculo nos indica que todos contribuirn al
sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo con su capacidad econmica
mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y
progresividad que en ningn caso tendrn alcance confiscatorio. El apartado dos de
este precepto (Art. 31.2 CE) nos indica que el gasto pblico realizar una asignacin
equitativa de los recursos pblicos y su programacin y ejecucin responder a los
criterios de eficacia y economa.
Desde un punto de vista doctrinal, la igualdad tributaria se ha entendido como la
igualdad a la hora de contribuir al sostenimiento del estado, y as dicho principio de
igualdad se ha formulado en estrecha conexin con el principio de generalidad, de
manera que ambos principios podemos resumirlos en este enunciado:
Todos deben soportar en igual forma las cargas derivadas de los

tributos, prohibindose por tanto la existencia de privilegios y tratos
diferenciados.
Esta afirmacin debe ser matizada. No queremos decir que el sistema tributario
ms perfecto es aquel que hace pagar a todos y cada uno de los miembros de la
comunidad una misma cantidad de dinero. Tal sistema ser injusto, puesto que sera
injusto que se pagara lo mismo al titular de una fortuna que al ms humilde de los
ciudadanos. De ah que los principios de igualdad y generalidad han de contemplarse
en funcin de la capacidad econmica, convirtindose de este modo la capacidad
econmica en un modo de aplicar los principios de generalidad e igualdad siempre
bajo la siguiente premisa:
La igualdad exige un trato igual a los iguales, o sea a los de igual

capacidad econmica y un trato desigual a los desiguales, o sea a los de
desigual capacidad econmica.
2.2. Principios de progresividad y no confiscatoriedad (cuanto se contribuye).

A) Principio de progresividad.
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La Constitucin Espaola ha querido que el conjunto tributario no responda al

principio de proporcionalidad pero si al de progresividad.
Podemos definir la progresividad como la cualidad del ordenamiento jurdico
en virtud de la cual los titulares de mayor capacidad econmica son grabados de
forma ms que proporcional en proporcin con los de capacidad econmica ms
baja. Entre capacidad econmica y progresividad y existe una estrecha relacin de
forma que podemos decir que la progresividad es una determinada forma de
contribuir de acuerdo con la capacidad econmica.
La progresividad del sistema tributario es una forma de ser del sistema que se
articula tcnicamente de forma que puede responder a la consecucin de unos fines
que no son estrictamente recaudatorios, sino que trascienden de dicho plano para
permitir la consecucin de otros fines como por ejemplo son el progreso social y
econmico y la propia estabilidad del sistema econmico.
El principio de progresividad es entendido hoy en da como la forma de
conseguir la efectiva igualdad, y en este sentido se encuentra conectado con el
principio de capacidad econmica.
Por ejemplo, si el Tributo fuera proporcional todos pagaran en la misma
proporcin, si el que gana 100 paga el 10% pagar 10, y el que gama 10 pagar 1,
quedando una renta para el que gana 100 de 90 y para el que gana 10 de 9. Con la
progresividad se pretende que el que gana ms tribute ms, si aumenta la base
imponible aumenta el tipo de gravamen, de manera que el que gana 100 tribute por el
30% y el que gane 10 tribute por el 10%. Los tributos regresivos son al revs, si
aumenta la base imponible baja el tipo de gravamen (cosa muy difcil en el sistema
tributario espaol).
El principio de progresividad es el principio que tiene carcter ms Tributario.
Un Tributo progresivo es aquel en que si aumenta la base imponible aumenta el
tipo de gravamen. La progresividad se basa en la utilidad marginal descendente de la
resta, es el valor aadido de satisfaccin que se da en el mercado (los primeros
millones ganados dan mucha ms satisfaccin que los ltimos).
Este principio queda reflejado en los impuestos en que el sujeto pasivo es la
persona fsica, o sea;
IRPF.
Impuesto sobre el patrimonio.
Sucesiones y donaciones.
Todos los dems impuestos no son progresivos, el IVA es proporcional, el de
transmisiones patrimoniales (si el inmueble es de 2 mano tambin), etc., slo tienen
un tipo de gravamen independientemente de la base imponible.
B) Principio de no confiscatoriedad.
Confiscar es privar a alguien de sus bienes sin compensacin a cambio y el Art.
31 CE establece un lmite al principio de progresividad y dicho lmite no es otro que
el que dice que el sistema tributario nunca podr tener alcance confiscatorio.
Entendiendo por confiscar a privar a uno de sus bienes y aplicarlos al fisco. De ah
que consideramos inconstitucional la aplicacin de todo tributo que suponga una
destruccin del patrimonio que los contribuyentes contemplaban antes de la
aplicacin del mismo. Un impuesto es confiscatorio cuando el contribuyente no
alcanza a pagarlo con su renta disponible, de manera que para pagarlo ha de
sacrificar su patrimonio.
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*RENTA DISPONIBLE = RENTA BRUTA NECESIDADES BSICAS

1. PATRIMONIO.
Patrimonio es la renta ahorrada ms las posibles herencias, legados,
donaciones, etc.
2. RENTA BRUTA.
Renta bruta son los ingresos que entran en el patrimonio (lo que se gana).
3. NECESIDADES BSICAS.
Por necesidades bsicas se entienden vivienda, alimentacin, gastos
sanitarios, etc.
La no confiscatoriedad se puede predicar en principio tanto del sistema tributario
como a una figura en particular. El conjunto de figuras que integran el sistema
tributario contemplan cada una de las capacidades econmicas parciales de la
capacidad econmica global de una persona.
Para que el conjunto de figuras que integran el sistema tributario pudiera llegar a
confiscar la capacidad econmica tendran que poner articularse todas ellas de manera
progresiva.
2.3. Principio de capacidad econmica.
De todos los principios tributarios consagrados en el Art. 31 CE el ms trascendental
es el de capacidad econmica. A la pregunta de quin contribuye? responden los
principios de generalidad y de igualdad, y a la pregunta de cunto contribuye?
responden los principios de progresividad y no confiscatoriedad. El principio de
capacidad econmica responde a las dos preguntas, lo engloba todo, es decir,
responde a quin contribuye? y a cunto contribuye?.
Este es el principio tributario por antonomasia que histricamente ha encontrado su
formulacin desde la carta de Bayona hasta la vigente Constitucin Espaola,
incorporando dicho principio como criterio material de justicia tributaria.
El Art. 31 CE dispone que todos debern contribuir al sostenimiento de los gastos
pblicos de acuerdo con su capacidad econmica. El Art. 3 de la Ley General Tributaria
(LGT) nos indica que la ordenacin de los tributos ha de basarse en la capacidad
econmica de las personas llamadas a satisfacerlas.
En base a dichos preceptos, podemos sealar que en nuestro ordenamiento jurdico se
llama capacidad econmica a lo que en otros ordenamientos, como por ejemplo el
italiano, se denomina capacidad contributiva, son trminos equivalentes.
El Tribunal Constitucional y su sentencia del 20 de julio de 1981, seal que
capacidad econmica a efectos de contribuir a los gastos pblicos significa "encontrar la
riqueza all donde se encuentre". Por lo tanto la capacidad econmica supone una
actitud para contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos y esa actividad viene
dada por los medios econmicos que posean.
Cuando hablamos de capacidad econmica podemos diferenciar;
1- CAPACIDAD ECONMICA ABSOLUTA.
Se refiere a la actitud abstracta para concurrir a los gastos pblicos, es decir en
el momento de crear la norma tributaria hay que definir quines son los
sujetos con capacidad econmica y para ello habr que determinar qu hechos
o situaciones son los que nos indican la existencia de esa capacidad
econmica.
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2- CAPACIDAD ECONMICA RELATIVA.

Presupone la existencia de la capacidad econmica relativa y se dirige
precisamente a determinar su cuanta.
Conclusiones.
1- La capacidad econmica consiste en la posesin de una riqueza, es decir en la
disponibilidad de medios econmicos para efectuar el pago del tributo.
2- La conexin entre riqueza y capacidad econmica se pone de relieve a travs de una
interpretacin sistemtica de los textos tributarios, en el sentido de que las normas
reguladoras de los tributos buscan manifestaciones de riqueza para establecer
gravmenes.
3- Se establecen criterios para ayudar en la tarea de decidir si un determinado hecho es
uno indicativo de capacidad econmica. As por ejemplo se introduce el principio
de exencin del mnimo vital que se formula bajo la premisa "primero vivir y luego
pagar el tributo" as no se puede pensar que quien debe destinar sus recursos para
satisfacer sus necesidades elementales manifiesta la titularidad de una riqueza. De
ah que el consumo de determinados bienes considerados elementales y necesarios
(comer, vestir, etc.) no puede ser injustamente grabados.
Extrafiscalidad de los tributos.
Los tributos tienen como finalidad producir ingresos al Estado, junto a este fin pueden
existir tributos que cumplan otros fines de inters general reconocidos en la Constitucin
Espaola, como pueden ser generar empleo o riqueza a una regin determinada. Tambin
son de este tipo los tributos ecolgicos. Este tipo de tributos son admisibles en la medida
que exista una capacidad econmica potencial. El TC ha entendido que un tributo se
puede establecer sobre una capacidad econmica potencial y no solo real.
Por ejemplo, la Junta de Andaluca estableci un tributo sobre tierras rsticas
infrautilizadas, de igual manera la Junta de Extremadura dict una ley sobre las Dehesas.
Tanto una como la otra pretendan gravar fincas que no rendan productividad por
desinters del propietario. Contra ambas se present recurso de inconstitucionalidad
alegando que si no tenan rentabilidad no se podan gravar. Pero lo que la ley pretenda
era sacar rendimiento de la tierra y generar riqueza a las regiones, el TC las consider
constitucionales ya que no se manifestaba capacidad econmica por el simple desinters
del propietario, pues se poda extraer productividad de los terrenos.
STC 45/1989, de 20 de febrero sobre la ley del IRPF.
La STC 45/1989, de 20 de febrero sobre la ley del IRPF, ha sido el pronunciamiento
ms importante que ha hecho el tribunal respecto a la capacidad econmica de los
ciudadanos. Esta sentencia no fue a raz de un recurso de anticonstitucionalidad sino que
fue una modalidad de recurso de amparo (promovido por un abogado de Tarragona que
se haba casado) transformado por el propio Tribunal Constitucional en un tema de
inconstitucionalidad.
En aquellos aos los sujetos pasivos del IRPF que integraban una unidad familiar
(cnyuges no separados legalmente ms los hijos menores de 18 aos que convivan con
ellos) tenan que acumular sus rentas, por mandato de la ley, para que fueran sometidas al
gravamen de la cuota, a cuyo pago tenan que responder solidariamente.
Su efecto en cuanto a la acumulacin obligatoria tena un efecto importante producto
de la progresividad del impuesto (lo contrario sera un impuesto proporcional).
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Por ejemplo.
1- Pareja casada:
Preceptor 1 gana 50.000 al ao.
2 50.000 al ao.
100.000 base imponible
x 50% tipo de gravamen
50.000 de cuota.
2- Pareja de hecho (no estaba obligada a tributar conjuntamente):
Preceptor 1 gana 50.000 x 30% = 15.000 .
2 50.000 x 30% = 15.000 .

30.000 de cuota
La diferencia de cuota entre unos y otros es de 20.000 , vindose perjudicada la
pareja casada por la progresividad del impuesto.
Con la STC planteada por el abogado de Tarragona (en la que se resolva a su favor)
slo se daba respuesta al caso planteado, pero no se derogaba la ley, ya que mediante un
recurso de amparo no se puede derogar una ley, es necesario un recurso de
inconstitucionalidad.
Para presentar el recurso de anticonstitucionalidad, lo que hizo la Sala del TC, a la
que se haba presentado el recurso de amparo, fue auto elevar recurso de
inconstitucionalidad al pleno del TC.
El TC resolvi que los artculos de la ley del ao 1978 sobre IRPF que obligaban a la
declaracin conjunta a las parejas casadas eran inconstitucionales por vulnerar los
siguientes principios:
Principio de igualdad (Art. 14 CE y Art. 31.1 CE).
Principio de capacidad econmica (Art. 31.1 CE).
Principio de proteccin a la familia (Art. 39 CE).
Derecho a la intimidad (Art. 18 CE).
El abogado del Estado aleg en contestacin, las siguientes ventajas:
La eficacia gestora (as se producan menos declaraciones).
Que se evitaban movimientos fraudulentos de bienes y derechos entre los
miembros de la unidad familiar.
Que la capacidad econmica de uno de los cnyuges, aunque no incida en la
renta del otro, si era muy elevada, aumentaba la capacidad econmica del
segundo.
Que las parejas casadas tenan que gravar ms por el disfrute de economas de
escala (ahorro de costes generado por la convivencia de las personas).
El TC contest:
Que no era una cuestin prctica, sino de justicia.
Que si se producen transmisiones ilcitas, las ha de controlar el Estado por medio
de un rgano de la Hacienda Tributaria.
Hizo un examen conjunto de las obligaciones 3 y 4, en cuanto a la 3 si admiti
que la capacidad econmica de uno puede influir en la del otro. Pero se ha de dar
una solucin justa al individuo no a la pareja, ya que los titulares de derechos son
los individuos no los grupos.
Que la nica manera de salvaguardar los derechos del individuo es permitirle
tributar igual que si fuese soltero, de lo contrario se le discrimina por razn del
matrimonio.
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Que las economas de escala son inconcretas, son difciles de cuantificar, tambin
se producen en las parejas de hecho, no son una ventaja de las parejas casadas.
En definitiva, se tiene que tener en cuenta al individuo y este no puede tributar ms
por el hecho de estar casado. Es imposible matemticamente igualar individuos y familias
en un impuesto progresivo.
En cuanto el principio de proteccin a la familia (Art. 39 de la CE), indic el TC que
las medidas tributarias no han de beneficiar a la familia pero tampoco la han de
perjudicar. Con la ley del IRPF del ao 1978 se descentivaba el matrimonio.
En cuanto al derecho a la intimidad (Art. 18 CE), consider que la tributacin
conjunta vulnera este derecho, ya que alguno de los dos cnyuges puede estar interesado
en que el otro no tenga conocimiento de sus restas.
3. EL PRINCIPIO DE JUSTICIA AL GASTO.

Establece el Art. 31.2 CE que el gasto pblico realizar una asignacin equitativa de los
recursos pblicos y su programacin y ejecucin responder a los criterios de eficiencia y
economa
Este precepto supone la consagracin de un principio de justicia material en el gasto pblico,
lo cual supone una novedad, de trascendental importancia, no solo en la historia del
constitucionalismo espaol sino tambin desde la ptica del Derecho comparado, pues,
tradicionalmente, se haba considerado que, en ltima instancia, el gasto pblico responda a
decisiones de orden poltico que no estaban sujetas a normas o principios materiales de justicia. El
control del gasto pblico se reduca a un control de legalidad, esto es, a un mero control formal.
El Art. 31.2 CE supone un nuevo planteamiento. No basta con controlar la legalidad en la
realizacin de un determinado gasto, es decir, verificar que se han observado las normas legales y
reglamentarias que ordenan el procedimiento de ejecucin del gasto, sino que ese precepto
permite, y exige, enjuiciar la legitimidad de las decisiones en materia de gasto pblico, las
decisiones de gastar en unas determinadas finalidades antes que en otras.
El Art. 31.2 CE impone as dos exigencias;
1- LA EQUIDAD EN LA ASIGNACIN DE LOS RECURSOS PBLICOS.
Ello significa que la citada asignacin ha de estar determinada por los principios y
objetivos que la Constitucin reconoce como fines y necesidades pblicas de la
comunidad, de forma que la accin prestacional de los poderes pblicos ha de
encaminarse a la consecucin de los objetivos de igualdad y efectividad en el disfrute de
los derechos que ha consagrado la Carta Magna teniendo en cuenta que el legislador se
encuentra ante la necesidad de conjugar no slo diversos valores y mandatos
constitucionales entre s sino tambin tales mandatos con la insoslayable limitacin de
los recursos disponibles.
2- LA EFICIENCIA Y ECONOMA EN LA PROGRAMACIN Y EJECUCIN
DEL GASTO.
Hecho que implica la utilizacin de tcnicas de gestin que aseguren la mxima
racionalidad y rentabilidad en el empleo de los recursos pblicos.
De estos dos postulados el primero es el primordial de modo que, si es preciso, la mxima
eficacia debe ceder ante la equidad, aun cuando, ciertamente, la realizacin efectiva del principio
de equidad en el gasto pblico no constituya una tarea exenta de dificultades.
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T6. CATEGORAS TRIBUTARIAS

1. EL DEBER DE CONTRIBUIR Y EL CONCEPTO DE TRIBUTO. CLASES DE
TRIBUTOS.
1.1. Concepto de tributo.
A lo largo de la historia el concepto de Tributo ha ido cambiando y se ha interpretado
de las siguientes formas;
A) TRIBUTO COMO RELACIN DE SUBORDINACIN.
Primeramente se basaba en la idea de que el poder soberano recaa sobre el
soberano y donde se estableca que el Tributo no era ms que una relacin de poder
donde haba una subordinacin del ciudadano o sbdito.
B) TRIBUTO COMO RELACIN OBLIGACIONAL.
Esta idea va evolucionando y el autor por ejemplo SAINZ DE BUJANDA
relaciona el Tributo con el derecho y dice que este deriva del derecho y por lo tanto
genera una obligacin, hablamos pues de una relacin obligacional entre el acreedor
(Estado) y el deudor. Acreedor que en este caso es un tanto distinto a lo normal
puesto que tiene una serie de prerrogativas y derechos puesto que la Administracin
puede reclamar cierta informacin, obligar a rellenar formularios e imponer otras
obligaciones. Pero tanta restriccin en esta relacin parece alejarse de la esencia de
la relacin obligacional.
C) TRIBUTO COMO CONJUNTO DE PRESTACIONES Y OBJETIVO
COMN.
Otros autores advirtieron que debido a la complejidad de la relacin
obligacional haba que tratar al Tributo como un conjunto de prestaciones con un
objetivo comn que es el cobro del importe. Por ello se define aqu el Tributo como
una relacin obligacional de carcter complejo.
D) TEORA SIMPLISTA (TEORA ACTUAL).
Otros autores, como PREZ ROYO, optaron por una explicacin mucho mas
simplista definindolo as como una prestacin patrimonial de carcter contributivo
(de participacin en las cargas o gastos pblicos) y de carcter coactivo (de deber
de contribuir).
En la actualidad encontramos la definicin de Tributo en el Art.2.1 de la Ley
General Tributaria.
Art. 2.1 LGT.
Los tributos son los ingresos pblicos que consisten en prestaciones
pecuniarias exigidas por una Administracin pblica como consecuencia de
la realizacin del supuesto de hecho al que la Ley vincula el deber de
contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el
sostenimiento de los gastos pblicos.
Los tributos, adems de ser medios para obtener los recursos necesarios
para el sostenimiento de los gastos pblicos, podrn servir como
instrumentos de la poltica econmica general y atender a la realizacin de
los principios y fines contenidos en la Constitucin.
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1- Ingresos Pblicos.
2- Prestaciones pecuniarias (patrimoniales). Normalmente ser con dinero.
Cuestin distinta sern los tributos que tienen como sujeto pasivo a una
persona fsica (IRPF, impuestos de sucesiones), en los que el sujeto, con
carcter potestativo, puede pagar con bienes distintos al dinero, los cuales
habrn de tasarse y valorarse a fin de no defraudar a la Hacienda Pblica (por
ejemplo, se heredan una coleccin de cuadros, y no se tiene dinero suficiente
para pagar el impuesto de sucesiones, entonces se podr pagar, previa
tasacin, con la entrega de una parte de la coleccin).
3- Exigidas por las Administraciones pblicas. No los establece, la
administracin solo ostenta el derecho de crdito.
4- Principio de legalidad. Se refiere a supuestos de hecho al que la ley vincula el
deber de contribuir y por lo tanto no se acuerda la voluntad del contribuyente
sino que se realiza porque lo establece la Ley. Adems este derecho imponible
de obedecer al deber de contribuir del Art. 31 CE en sus limitaciones.
5- No autonoma de la voluntad, sino del hecho imponible.
6- Finalidad fiscal o recaudatoria.
La finalidad del Tributo es la recaudacin de dinero pero adems tambin se
abre la posibilidad de configurar la poltica tributaria como un instrumento
regulador (Tributos extra-fiscales). Por tanto, a partir de la finalidad de
sostenimiento del gasto pblico, los tributos, pueden tener fines extrafiscales
(impuestos sobre tierras infrautilizadas, dehesas, fines ecolgicos, etc.). Como
ms efectivo sea el Tributo extra-fiscal menos se va a recaudar, por ejemplo si
queremos que se deje de fumar subimos los impuestos de las cajetillas de
Tabaco pero con ello no vamos a recaudar ms impuestos porque el consumo
disminuir, el sentido de estos Tributos es pues de objetivo finalista para
cumplir los objetivos de la Constitucin ms que de objetivo recaudatorio.
1.2. Clases de tributos.
A) IMPUESTOS.
El impuesto viene definido en el Art. 2. c) LGT y se caracteriza porque;
No se recibe contraprestacin directa.
De l no se recibe una contraprestacin directa, se dice que es un impuesto
para la obtencin de bienes que no pueden ser individualizables.
Responde a la capacidad econmica del contribuyente.
Por otro lado el precepto habla de hecho imponible como circunstancia que el
legislador regula en la ley y que debe diferenciar de lo que ser un impuesto,
una tasa, u otro. Pues aqu el hecho imponible se refiere a que debe responder
a la capacidad econmica del contribuyente.
B) TASAS.
La Tasa la puede establecer el Estado, el Ente Local y/o las Comunidades
Autnomas. stas se caracterizan porque se basa en un principio de retribucin o
equivalencia, igual que el caso de la contribucin especial. Pero aqu el servicio u
obra afecta de forma particular a una persona fsica o jurdica en el sentido que solo a
l le puede beneficiar, este servicio u obra no ser pues susceptible de uso intensivo
(por ejemplo el pago del Tributo para hacerse el DNI es una Tasa, en cambio el pago
del Tributo por el alumbrado de una calle sera una Contribucin Especial porque
beneficia a todos los vecinos de la misma y ser de uso intensivo).
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La Tasa se configura jurdicamente con la Ley de Tasas y Precios Pblicos del

Estado (junto al de cada Comunidad Autnoma que acaba regulando casi lo mismo
para 17 Comunidades Autnomas distintas pero respetando los mnimos de la Ley
Estatal).
C) CONTRIBUCIONES ESPECIALES.
Las contribuciones especiales se encuentran definidas en el Art. 2 b) LGT y se
caracterizan por;
Aumento del valor de los bienes. El hecho imponible de los bienes gravados
es el beneficio del contribuyente por el aumento de valor de los bienes
producido por la actuacin administrativa.
Contraprestacin de la administracin. En este caso depende directamente
de la actuacin administrativa, es decir aqu si hay contraprestacin. La
contraprestacin, en las tasas y contribuciones especiales, es obligatoria, si no
se da el ciudadano o el obligado tributario puede exigir la devolucin de lo
tributado. La contraprestacin es el elemento que diferencia a los impuestos
de las tasas y las contribuciones especiales.
2. EL IMPUESTO: CONCEPTO Y CLASES.

2.1. Concepto de Impuesto.
Como ya hemos visto el impuesto viene definido en el Art. 2.c) LGT y recordemos
que se caracteriza porque;
Art. 2.2. c) LGT.
Los tributos, cualquiera que sea su denominacin, se clasifican en tasas,
contribuciones especiales e impuestos:
c. Impuestos son los tributos exigidos sin contraprestacin cuyo hecho
imponible est constituido por negocios, actos o hechos que ponen de
manifiesto la capacidad econmica del contribuyente.
No se recibe contraprestacin directa.

De l no se recibe una contraprestacin directa, se dice que es un impuesto para
la obtencin de bienes que no pueden ser individualizables.
Capacidad econmica del contribuyente.
Por otro lado el precepto habla de hecho imponible como circunstancia que el
legislador regula en la ley y que debe diferenciar de lo que ser un impuesto,
una tasa, u otro. Pues aqu el hecho imponible se refiere a que debe responder a
la capacidad econmica del contribuyente.
2.2. Clases de Impuestos.
Este precepto no nos establece las clases de impuestos que an y as si que sabemos
que el impuesto es un Tributo que las leyes van clasificando de la siguientes formas;
A) Por su elemento cuantitativo.
IMPUESTOS FIJOS.
Son los que tienen una cuanta fija, lo que significa que todos los ciudadanos
o contribuyentes pagan lo mismo, son de cuota fija. Si todos los tributos
fuesen fijos el sistema tributario sera injusto, pues se trata de que quien
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Grupo 51 ngel Baena
tenga ms que pague ms. La cuota viene sealada por la ley, no hay que
calcularla en funcin de la base imponible y el tipo de gravamen.
IMPUESTOS VARIABLES.
Estos pueden ser proporcionales o progresivos. Proporcionales son los que
tienen un mismo tipo de gravamen y progresivos son los que tienen varios
tipos de gravamen, los cuales aumentan a medida que aumenta la base
imponible. La cuota se calcula aplicando el tipo de gravamen a la base
imponible, ya que estos tipos de impuestos se basan en la capacidad
econmica del sujeto.
B) Por su elemento temporal.

IMPUESTOS INSTANTNEOS.
El instantneo es aquel cuyo hecho imponible no requiere de plazo para su
realizacin, nacido el hecho imponible nace la obligacin. El hecho
imponible es puntual, se realiza en un momento concreto y se agota en ese
mismo momento (por ejemplo, el IVA o transmisin de un bien en el cual en
el momento en que se produce la transmisin se devenga el impuesto).
IMPUESTOS PERIDICOS.
Por otro lado, el peridico es aquel que el hecho imponible tiene en cuenta
el tiempo. El hecho imponible no consiste en una accin puntual del sujeto,
sino en una sucesin de hechos realizados durante un periodo de tiempo
determinado por la ley (periodo impositivo). Por ejemplo son impuestos
peridicos el IRPF, el impuesto de sociedades, etc.).
C) Directos e indirectos.
Un sistema tributario es ms justo cuantos ms impuestos directos haya (gravan la
capacidad econmica), cuanto ms peso representen los directos sobre los
indirectos.
IMPUESTOS DIRECTOS.
Teora econmica (es la referencia).
Directos sern los que sern manifestaciones directas sobre las
capacidades econmicas del contribuyente. Son los que gravan los
ndices de capacidad econmica, IRPF, IBI, sobre el patrimonio
(impuesto de vehculos), sobre sucesiones y donaciones.
Teora jurdica.
Directos son los que no se pueden repercutir jurdicamente
(directamente) sobre otra persona (no se puede trasladar la cuota a
otra persona junto con la factura).
IMPUESTOS INDIRECTOS.
Teora econmica (es la referencia).
Indirectos son los que gravan el trfico de bienes y el consumo, no
tienen nada que ver con la capacidad econmica del sujeto, IVA,
ICIO, impuesto sobre transmisiones patrimoniales, renta de aduanas,
etc.
Teora jurdica.
Indirectos son los que se pueden repercutir jurdicamente
(directamente) sobre la persona destinataria de la operacin.
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Grupo 51 ngel Baena
D) Reales y personales.
El hecho imponible se configura alrededor de una persona en los personales y en
los Reales el hecho imponible recae en concepto de un bien concreto (por
ejemplo, la contribucin de bienes inmuebles).
IMPUESTOS REALES.
En estos no hace falta la referencia a una persona concreta para constituir el
tributo o hecho imponible, slo es necesario la persona para designar al
sujeto pasivo. Los impuestos reales slo designan al sujeto que ha de pagar.
El que tiene muchos pisos slo paga un IBI por piso, del mismo importe del
que tenga un solo piso de las mismas caractersticas.
Por ejemplo, el IBI recae sobre un inmueble concreto, no se refiere a una
persona concreta ni a su ndice de riqueza, esta puede tener ms bienes. El
IBI ser un tributo sobre un bien concreto, no se acumulan las riquezas.
IMPUESTOS PERSONALES.
En estos hace falta la referencia a una persona concreta para construir el
tributo, ser necesario un nmero plural de riqueza.
Por ejemplo, en el IRPF ser necesario sumar todas las rentas de una
persona concreta para constituir el hecho imponible.
E) Objetivos y subjetivos.
Se dice que son tendencialmente ya que existen impuestos subjetivos que no
son estrictamente personales (por ejemplo, en el IRPF se tiene en cuenta si hay
hijos y familiares a cargo del sujeto tributario) e impuestos objetivos que no son
estrictamente reales (el titular de un inmueble en el que se constituya una familia
numerosa paga menos IBI).
IMPUESTOS OBJETIVOS.
Sern objetivos los que no gradan su carga econmica con las
circunstancias del contribuyente. Aqu no se tienen en cuenta las
circunstancias personales y familiares de quien los paga, son
tendencialmente reales.
IMPUESTOS SUBJETIVOS.
Estos tienen en cuenta al sujeto que los paga, a sus circunstancias personales
y familiares, son tendencialmente personales (por ejemplo, ser subjetivo el
IRPF).
3. LA CONTRIBUCIN ESPECIAL. CONCEPTO Y CARACTERES.

La Contribucin Especial es un tributo con los principios de reserva de ley y capacidad
econmica, aunque con matices, ya que la contraprestacin del servicio pblico beneficia a un
grupo de ciudadanos especialmente, y solo estos pagan por el servicio pues son los que
especialmente se ven beneficiados por el servicio.
Las contribuciones especiales se encuentran definidas en el Art. 2 b) LGT y se caracterizan
por;
Aumento del valor de los bienes. El hecho imponible de los bienes gravados es el
beneficio del contribuyente por el aumento de valor de los bienes producido por la
actuacin administrativa.
Contraprestacin de la administracin. En este caso depende directamente de la
actuacin administrativa, es decir aqu si hay contraprestacin. La contraprestacin,
en las tasas y contribuciones especiales, es obligatoria, si no se da el ciudadano o el
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obligado tributario puede exigir la devolucin de lo tributado. La contraprestacin

es el elemento que diferencia a los impuestos de las tasas y las contribuciones
especiales.
Art. 2 b) LGT.
a. Contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste
en la obtencin por el obligado tributario de un beneficio o de un
aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realizacin de
obras pblicas o del establecimiento o ampliacin de servicios
pblicos.
Determinadas obras pblicas pueden beneficiar a un concreto nmero de ciudadanos (por

ejemplo, en el asfaltado de una calle), beneficiarse se benefician todos los ciudadanos en
general pero existir un grupo que se beneficiar especialmente (ciudadanos que viven en esa
calle) y que por tanto contribuirn ms, por este motivo se llaman contribuciones especiales.
En las contribuciones especiales de las ordenanzas municipales como mximo se podr
exigir de los ciudadanos especialmente beneficiados un 90% del coste estimado del servicio y
el 10% restante la sufragarn el resto de vecinos del municipio en su conjunto. Puede exigirse
un 50% o incluso menos si el ente pblico decide cargarlo en los presupuestos municipales,
aunque en la prctica no se hace nunca.
Las contribuciones especiales tienen los mismos rasgos que las tasas, son tributos con
contraprestacin, si esta no se realiza se ha de devolver las contribuciones recibidas, pero no
son impuestos.
Elementos de las contribuciones especiales.

La LGT no dice nada mas pero la Ley de Haciendas Locales nos da tres elementos para su
definicin (cogemos esta Ley porque es la que ms los define pero hay otras leyes que
tratan sobre las contribuciones especiales);
1- HECHO IMPONIBLE.
Art. 28 y 29 LHL. El Art. 28 LHL nos recoge la misma definicin que la LGT
pero el Art. 29 LHL es importante porque menciona a que obras o servicios se
refiere el hecho imponible y adems dice que es un recurso afectado que significa
que el fin de los impuestos recaudados en la contribucin especial es el de cubrir los
gastos del servicio u obra que vaya a realizar la administracin, excepcionndose
as el principio de caja nica.
Devengo. Dentro del hecho imponible hay que ver tambin el devengo que
es el momento en el que nace la obligacin tributaria de la contribucin
especial, que encontramos en el Art. 33 LHL y que lo establece en el
momento en que se finalizan las obras o en que se presta el servicio, sin
perjuicio de que puedan establecerse pagos por adelantado (pagos a cuenta,
liquidaciones provisionales).
2- SUJETOS PASIVOS.
A parte de que puedan establecerse para obras o servicios que reviertan sobre
contribuyentes tambin pueden establecerse estas contribuciones especiales a las
empresas de suministros en caso de canalizaciones subterrneas y a las compaas
aseguradoras en los casos de incendios.
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3- CUANTIFICACIN.
Art. 31 y 32 LHL. Segn estos preceptos la base imponible de la contribucin
especial no puede superar el 90 % del coste total de las obras y el servicio,
quedando el 10 % restante a expensas de la financiacin a travs de impuestos. Este
90 % es un mximo pero que puede ser inferior pero no superior. Podramos decir
que es una especie de Tributo mixto por estar financiado por impuestos y
contribuciones especiales. Otra cosa es que este 90 % se reparta de una forma u otra
segn los contribuyentes se beneficien ms o menos de la obra o servicio, criterios
que acostumbran a ser por metros cuadrados de inmueble, de fachada, etc., es decir
mediante un sistema de cupo.
La Administracin cuando haya hecho el reparto realizar un acto
administrativo donde habr una liquidacin de las cuotas a satisfacer por parte de
cada contribuyente a pagar, en este caso podemos advertir una descoordinacin
entre el hecho imponible y la base imponible puesto que el primero es la obtencin
de un servicio y la segunda resulta que es la obligacin de pago y no se establece o
determina el beneficio el cual revierte sobre el contribuyente. Esto valdra para
imponer un recurso justificndose en que la contribucin especial no ha supuesto un
beneficio sino el pago del coste de la obra, y el objetivo de la contribucin especial
segn la Ley no es ese.
4. LA TASA. CONCEPTO, CLASES Y RGIMEN JURDICO. EL PRECIO PBLICO.

4.1. Concepto, clases y rgimen jurdico.
La Tasa la puede establecer el Estado, el Ente Local y/o las Comunidades
Autnomas. Las caractersticas fundamentales en los que se basa el hecho imponible
de las Tasas son;
A) LA RESERVA DE LEY.
Aunque las tasas municipales no se aprueben por ley, sino a travs de
ordenanzas municipales. Cosa diferente sern las tasas estatales y autonmicas
que si tendrn que ser aprobadas por norma con rango de ley.
B) LA CONTRAPRESTACIN O PRINCIPIO DE RETRIBUCIN O
EQUIVALENCIA.
stas se caracterizan tambin porque se basa en un principio de retribucin o
equivalencia, igual que el caso de la contribucin especial. Pero aqu el servicio u
obra afecta de forma particular a una persona fsica o jurdica en el sentido que
solo a l le puede beneficiar, este servicio u obra no ser pues susceptible de uso
intensivo (por ejemplo el pago del Tributo para hacerse el DNI es una Tasa, en
cambio el pago del Tributo por el alumbrado de una calle sera una Contribucin
Especial porque beneficia a todos los vecinos de la misma y ser de uso
intensivo). La contraprestacin de la Tasa puede consistir en la utilizacin
privativa o aprovechamiento especial del dominio o bien pblico (pagando a
cambio la Tasa).
Tambin son Tasas las contraprestaciones por servicios prestados en rgimen
de Derecho pblico que refieren, afectan o benefician de manera exclusiva al
contribuyente cuando ese servicio es de solicitud o recepcin obligatoria por parte
del administrado, o cuando ese servicio no puede ser prestado por el sector
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privado por existir un monopolio de hecho o de Derecho establecido por normas

legales o reglamentarias a favor del ente pblico.
C) EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONMICA.
El principio de capacidad econmica del ciudadano (Art. 31.1 de la CE) se
cumple de manera muy rudimentaria en las Tasas, pues si se quiere el servicio se
habr de pagar la tasa, con independencia de la capacidad econmica del
solicitante. Aunque hay excepciones en que se reducen la cuanta de la tasa segn
la situacin personal del solicitante (por ejemplo, rebaja en las tasas universitarias
por familia numerosa).
Con las Tasas un ente pblico no puede lucrarse, la tasa no puede superar el
coste estimado del servicio, puede cobrar menos del coste estimado pero no ms.
Para calcular el coste estimado del servicio se ha de acompaar de un anexo
(memoria econmica financiera) en el que se especificar el monto del servicio.
Cobrar tasas es una potestad del ente pblico, las puede cobrar o no cobrar.
Art. 2.2. a) LGT.
a. Tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin
privativa o el aprovechamiento especial del dominio pblico, la
prestacin de servicios o la realizacin de actividades en rgimen de
derecho pblico que se refieran, afecten o beneficien de modo particular
al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de
solicitud o recepcin voluntaria para los obligados tributarios o no se
presten o realicen por el sector privado.
Se entender que los servicios se prestan o las actividades se realizan en
rgimen de derecho pblico cuando se lleven a cabo mediante cualquiera de
las formas previstas en la legislacin administrativa para la gestin del
servicio pblico y su titularidad corresponda a un ente pblico.
Elementos de las Tasas.

La Tasa se configura jurdicamente con la Ley de Tasas y Precios Pblicos del
Estado (junto al de cada Comunidad Autnoma) que la define a travs de estos
elementos que la configuran;
1- EL HECHO IMPONIBLE.
El hecho imponible de la Tasa es dual;
- Aprovechamiento especial del dominio pblico, cesin que solo podr ser
llevada a cabo por la Administracin.
- Realizacin de actividades en rgimen de servicio pblico. Solo la
Administracin pblica puede dar ese servicio al contribuyente (por
ejemplo, la Tasa de basuras, expedicin de DNI, etc.).
2- SUJETOS PASIVOS.
Sern las personas fsicas o jurdicas que se vern beneficiadas por ese servicio u
obra.
3- DEVENGO.
Ser en el momento de la realizacin del servicio o al fin de la obra.
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4- CUANTIFICACIN.
El coste del servicio o de proporcin del dominio pblico ser el lmite del coste
de realizacin del mismo, aqu queda claro el elemento retributivo (Art. 19
LTPPE), solo nos pueden cobrar lo que cuesta expedir el DNI y no ms. Este
aspecto es el ms polmico puesto que hay sujetos que se encuentran exentos del
pago de la misma, aqu el Art. 8 LTPPE se establecen las medidas que ponen de
manifiesto la capacidad econmica del contribuyente. Segn la Ley ser adems
necesaria la realizacin de una memoria del coste del servicio o proporcin del
dominio pblico (necesario puesto que es de difcil cuantificacin de lo que vale
un meto cuadrado de va pblica para la concesin de un VADO, casos en los que
se utilizan criterios de aproximacin).
5- EL PRECIO PBLICO.
Art. 24 a 27 LTPPE. Esta es una figura afn a la Tasa pero que tiene ciertas
peculiaridades. ste se configura como una prestacin patrimonial que puede
exigir la Administracin Pblica para la prestacin de servicios o realizacin de
actividades en rgimen de dominio pblico. Hasta aqu la definicin es totalmente
coincidente con las Tasas pero la diferencia aqu estriba en ciertas peculiaridades
que veremos en el siguiente punto.
4.2. El Precio Pblico.
El Precio Pblico es la contraprestacin pagada por un ciudadano a un ente pblico
como consecuencia de la realizacin de una actuacin administrativa a su favor, en
rgimen de Derecho pblico, pero con concurrencia con el sector privado, no existiendo
monopolio por parte del sector pblico. Para el establecimiento del precio pblico hace
falta una orden ministerial o que la administracin que lo establezca lo apruebe mediante
un acto administrativo.
Con el precio pblico el ente pblico se puede lucrar (como mnimo se ha de cubrir
el coste del servicio, aunque por motivos filantrpicos o inters general se apruebe un
coste inferior). El precio pblico no es un tributo.
Ya habamos visto que el Precio Pblico se configura como una prestacin
patrimonial que puede exigir la Administracin Pblica para la prestacin de servicios o
realizacin de actividades en rgimen de dominio pblico y que esto era lo mismo que
una Tasa, pero el Precio Pblico se caracteriza por las siguientes peculiaridades;
No sucede con carcter de monopolio sino que esta contraprestacin
compite con el mbito de la empresa privada. Por ejemplo, una Tasa por la
expedicin de un ttulo universitario sera uno de estos casos puesto que no es
un monopolio de la Administracin sino que compite con las Tasas que deben
pagar los estudiantes de las universidades privadas y que estas expedirn. Pero
en estos casos la lnea divisoria es muy confusa y no siempre est muy claro
cuando nos encontramos ante una Tasa o un Precio Pblico.
La cuanta adems puede aqu superar el coste del servicio o actividad en
rgimen de dominio pblico.
El precio pblico puede modificarse mediante una orden ministerial u otro
acto que no sea Ley pero sigue teniendo los mismos privilegios que la Tasa
en casos de apremio por impago del mismo.
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Los precios pblicos, que forman parte de la Hacienda Pblica, son de naturaleza
jurdica diferente de la de las tasas ya que su pago procede de la autonoma de la voluntad
de las partes. El ciudadano contrata con el ente pblico porque quiere. El servicio se
contrata voluntariamente con el ente pblico, por tanto el rgimen jurdico es diferente de
las tasas. El precio pblico es voluntario (en la tasa es obligatorio), no existe reserva de
ley, adems se puede contratar el servicio en el mbito del sector privado. El importe del
precio pblico no viene fijado por ley, sino por resolucin del organismo autnomo
correspondiente.
La figura del precio pblico nace con la Ley 8/1989, de 13 de abril. No se menciona
en la primera redaccin de la LOFCA pero si en las posteriores revisiones en las que se
contempla el precio pblico como recurso financiero de las Comunidades Autnomas. El
precio pblico apareci con la voluntad poltica de convertir las Tasas en precio pblico o
deslegalizarlas. Invadi la naturaleza de las tasas llamndolas, a partir de entonces,
precios pblicos, con rgimen jurdico diferente a las tasas ya que no har falta la ley para
aprobarlos.
El precio pblico abarcar, como mnimo, el coste del servicio, sin tener un tope legal
como mximo (la tasa, como mximo, abarcar el coste del servicio) arranca o nace
donde la tasa tiene el tope.
El problema para el ciudadano se produce cuando no existe verdadera libertad para
contratar, siendo el servicio prestado necesario y obligatorio (en realidad se tendra que
pagar una tasa por el servicio). Es una tasa disfrazada (no se aprueba por ley ni hay
voluntariedad).
En el ao 1989 con la ley se estableci que eran precios pblicos:
La utilizacin privativa del dominio pblico (hoy es una tasa). Era una
incongruencia ya que el dominio pblico no tiene equiparacin en el sector
privado.
Los servicios pblicos postales.
Se consideraban precios pblicos los servicios prestados al ciudadano cuando fueran
voluntariamente solicitados o bien cuando existiese concurrencia o competencia con el
sector privado. As los servicios postales ya no cumplan la definicin, y en una
disposicin transitoria de la ley se estableca que las tasas universitarias pasaban a ser
precios pblicos.
El TC en una sentencia del ao 1995 rebati la idea de precio pblico y la utilizacin
del dominio pblico. Estableci que servicio pblico y voluntariedad se haba de entender
en sentido sociolgico y no jurdico. As los servicios postales son obligatorios en el
sentido sociolgico y esencial (no en sentido jurdico). La concurrencia con el sector
privado (servicios de mensajera) no se daba en plano de igualdad ya que el sector
privado no tiene modalidad de correo administrativo (Buro Fax, junto con la presuncin
de veracidad y legalidad).
Por tanto los servicios postales pblicos son hoy en da Tasas. En el mbito
universitario se consider que la solicitud era obligatoria (en sentido sociolgico) y en
cuanto a la concurrencia se entendi que aunque haya universidades privadas, como sus
precios son tan alto, no hay verdadera capacidad de eleccin (la mayora de la poblacin
no puede pagar los precios de las universidades privadas).
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Diferencia entre tasa y precio pblico.

A) TASA
1- Utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico.
2- Contraprestacin por servicios prestados en rgimen de Derecho pblico, que se
refieren, afectan o benefician exclusivamente a un sujeto de manera
individualizada;
2.1- Servicios de solicitud o recepcin obligatoria del administrado.
2.2- Servicios que solo puede prestar el sector pblico.
B) PRECIO PBLICO
1- Utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico.
2- Contraprestacin prestada en rgimen de Derecho pblico que se refieren, afectan
o benefician exclusivamente a un sujeto.
2.1- Servicios de solicitud o recepcin voluntaria, no obligatoria, por parte
del administrado.
2.2- Servicios que pueden ser prestados por el sector privado.
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T7. EL PRESUPUESTO DE HECHO DEL TRIBUTO

1. LA RELACIN JURDICA TRIBUTARIA. LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS.
INDISPONIBILIDAD DEL CRDITO TRIBUTARIO.
1.1. La Relacin Jurdica Tributaria Las obligaciones tributarias.
Todo lo explicado forma parte de la relacin jurdico-tributaria, que se traduce en un
complejo de operaciones con el fin de cumplir con el pago de los tributos. La suma de la
Obligacin principal y las Obligaciones subordinadas forman parte de un conjunto que
denominamos relacin jurdico-tributaria. En el Art. 17 LGT encontramos una definicin
de la relacin jurdico-tributaria.
Art. 17 LGT
1. Se entiende por relacin jurdico-tributaria el conjunto de obligaciones
y deberes, derechos y potestades originados por la aplicacin de los
tributos.
2. De la obligacin jurdico-tributaria pueden derivarse obligaciones
materiales y formales para el obligado tributario y para la Administracin,
as como la imposicin de sanciones tributarias en caso de su
incumplimiento.
3. Son obligaciones tributarias materiales las de carcter principal, las de
realizar pagos a cuenta, las establecidas entre particulares resultantes del
tributo y las accesorias. Son obligaciones tributarias formales las definidas
en el apartado 1 del artculo 29 de esta ley.
4. Los elementos de la obligacin tributaria no podrn ser alterados por
actos o convenios de los particulares, que no producirn efectos ante la
Administracin, sin perjuicio de sus consecuencias jurdico-privadas.
De la relacin jurdica tributaria se desprenden las siguientes obligaciones:

1- OBLIGACIONES DE LOS CONTRIBUYENTES
A) OBLIGACIN TRIBUTARIA PRINCIPAL.
B) OBLIGACIONES TRIBUTARIAS SUBORDINADAS.
B.1.) OBLIGACIONES MATERIALES
1- Obligaciones Tributarias a Cuenta.
Las retenciones a cuenta.
Los pagos fraccionados.
Los ingresos a cuenta.
2- Obligaciones Tributarias Accesorias.
3- Obligaciones Tributarias entre Particulares (Repercusin).
B.2) OBLIGACIONES FORMALES (DE HACER).
2- OBLIGACIONES A CARGO DE LA ADMINISTRACIN
A) OBLIGACIONES DE DEVOLUCIN.
A.1) Obligaciones de devolucin derivadas de la normativa.
A.2) Obligaciones de devolucin por ingresos indebidos.
B) OBLIGACIONES DE INDEMNIZACIN.
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1.2. Obligaciones de los contribuyentes.

A) La obligacin tributaria principal.
Hasta ahora hemos hablado del tributo como una obligacin, en parte deudora y
parte acreedora. Este esquema responde a la estructura que tiene en el derecho civil,
pero no nace de la autonoma de la voluntad sino del mandato de la ley. Tienen la
misma estructura, pero regmenes totalmente distintos, de un molde comn parten
modelos diferentes.
La obligacin tributaria que hemos conocido hasta ahora es la Obligacin
Tributaria Principal (la de pagar los impuestos, IRPF, IVA, IS, etc.). Las
Obligaciones Tributarias Principales (a partir de ahora OTP) son tan importantes que
de lo contrario no existira el poder pblico (poltico) y disea a su alrededor unas
obligaciones subordinadas para que se cumplan las obligaciones tributarias
principales.
El poder poltico disea alrededor de la OTP toda una serie de obligaciones
subordinadas a la principal, y que esta es tan importante que el legislador pone a su
alrededor toda una serie de obligaciones que pretenden ayudar a que la obligacin
tributaria principal se cumpla. Sin ella no tendran sentido. Lo de subordinadas no
aparece tal cual en la ley, sirve para hacernos una idea de su funcin.
Del Art.17 LGT extraemos un conjunto de derechos y deberes, obligaciones y
potestades originadas por la aplicacin del Tributo. El Tributo es una relacin
jurdico-obligacional, con un deudor y un acreedor. Esta obligacin nace de a Ley y
tiene una finalidad tributaria de generar tributos.
El acreedor ser siempre un ente pblico que pondr en marcha un mecanismo de
cobro forzoso para pagar la deuda. El Tributo no se materializa en una nica
obligacin sino que alrededor del pago del IRPF por ejemplo, se unen otras
obligaciones que ayudan a que se pague ese Tributo. El ente pblico se asegura
medios que hagan efectivos el cobro del Tributo. La relacin jurdico-tributaria tiene;
1- OBLIGACIN PRINCIPAL. Es una obligacin Material.
2- OBLIGACIONES NO PRINCIPALES (SECUNDARIAS, AUXILIARES O INSTRUMENTALES. Son el recargo y los intereses de mora. Las
obligaciones no principales no responden al deber de contribuir, son
aseguramientos del ente pblico para cobrar las obligaciones principales.
Materiales (pecuniarias). Son los pagos a cuenta, entre particulares,
accesorias o de intereses de demora, de devolucin, etc.
Formales. Art. 29 LOT. Consisten en una determinada conducta
(por ejemplo, la realizacin de los libros de cuentas).
Objeto de la obligacin tributaria.
Segn el Art. 19 LGT la Obligacin Tributaria Principal (a partir de ahora OTP)
tiene por objeto el pago de la cuota tributaria. A esto se destina todo el sistema
tributario, al pago de la cuota tributaria (el impuesto resultante a pagar).
Las OTP son las nicas que pretenden incorporar en el ordenamiento el principio
de capacidad econmica. La OTP nace del hecho imponible, siendo ste el
presupuesto fijado por la ley para fijar los tributos y cuya realizacin origina el
nacimiento de la obligacin tributaria principal. La cuota expresa la cuanta de la
obligacin.
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B) Obligaciones tributarias subordinadas (materiales).

B.1) Obligaciones tributarias a cuenta.
Estas suponen el pago anticipado de impuestos, incluso antes de que estos
se devenguen, se pagan a cuenta de una obligacin tributaria principal futura e
incierta. Es futura e incierta en un doble sentido ya que se desconoce la cuanta
final e incluso se desconoce si va a nacer la obligacin de tributar. Las
obligaciones tributarias a cuenta son;
1. LAS RETENCIONES A CUENTA.
2. LOS PAGOS FRACCIONADOS.
3. LOS INGRESOS A CUENTA O RETENCIONES EN ESPECIE
Respecto de lo incierto, se puede decir que incierto en cuanto a la cantidad
ya que no sabemos cul va a ser el importe de la obligacin hasta que acabe el
ao, ya que me pueden despedir o ascender. Es incierto incluso en su existencia.
En el caso de los asalariados, no hay duda de su existencia ya que no puede
tener unos rendimientos del trabajo negativos, pero por ejemplo, los
empresarios o profesionales liberales si pueden perder, por tener prdidas,
entonces, no nacer la obligacin tributaria, y sin embargo, ese profesional
puede haber soportado retenciones sobre sus minutas durante todo el ao. Si lo
que ha ingresado por va de retenciones es superior a su cuota, se le devuelve
(en la declaracin se le devolver) le tienen que devolver la diferencia. Por
tanto, si esa obligacin a cuenta no nace, esos pagos a cuenta se le devuelven al
contribuyente.
1- LAS RETENCIONES A CUENTA.
La obligacin ms importante de todas es la retencin a cuenta, que son
autnomas respecto a la obligacin principal porque no la establece la
Ley General Tributaria, sta solo la reconoce como autnoma. La obligacin
tributaria o retencin a cuenta supone una ayuda al cobro de la obligacin
principal, el ente pblico cobra mes a mes lo que tendra que recaudar de
una sola vez al final del ejercicio. Es muy importante para el tesoro que mes
a mes se le vaya pagando. El 80% de lo que se recauda del IRPF se recauda
va retenciones. En el IRPF el retenedor es la Empresa, que es la que
est obligada a retener (y no el trabajador, muy importante), y el retenido
es el trabajador que no est obligado a retenerse a si mismo sino solo de
informar a la Empresa de sus circunstancias personales.
Como la obligada es la Empresa (ver ejemplo Caso 1 y 2 inferiores*) si
est retiene menos de los debido al Trabajador ste se enriquece pero la
Hacienda Pblica exigir el pago a la Empresa. Luego la empresa tendr el
derecho desde el punto de vista civil de repercutir ese dinero no retenido al
Trabajador sino han transcurrido cuatro aos, pero resulta que quitarle ahora
el dinero no retenido en su momento al trabajador se convierte en una
prctica de cierto mal gusto que en muchos casos la Empresa no hace. Si la
Empresa lo hace el Trabajador podr luego desgravar este pago a la
Hacienda Pblica (que es lo que ya se hace hoy en da cuando se hace la
declaracin anual y se iguala lo retenido con lo que hay que pagar en total),
es como acabar en el mismo punto pero la Hacienda Pblica gana porque ha
sancionado a la Empresa y le ha cobrado los intereses de demora, pero antes
del 2008 la Hacienda Pblica acababa cobrando ms de lo debido si el
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Grupo 51 ngel Baena
Trabajador ya haba hecho la declaracin, haba una duplicidad de ingreso o

enriquecimiento injusto porque la Hacienda Pblica haba levantado una
Acta a la Empresa cobrndole la falta de retencin que sta no haba
aplicado.
*Por ejemplo, un trabajador gana X - tiene que pagar 500 a la HP.
Caso 1
La Empresa est obligada a retenerle 200 euros en el total del ao.
Si se hace bien el total es que a fin de periodo el trabajador hace la
declaracin y paga 300 euros que se suman a los 200 euros de
retencin que suman 500 euros.
200 retenciones + 300 declaracin = 500
Caso 2
Ahora imaginemos que la Empresa acta mal y solo le retiene 100
en vez de 200 .
La HP levanta una acta para corregir el error por importe de 100 .
Luego el Trabajador hace la declaracin y paga 400 euros que se
suman a los 100 euros retenidos indebidamente. As HP ingresa 500
euros en total pero tambin ha ingresado los 100 euros del acta.
DOBLE IMPOSICIN.
100 retenciones + 400 declaracin = 500
100 Acta de correccin
TOTAL = 600 (100 DOBLE IMPOSICIN)
Finalmente el TC en una Sentencia del 2008 determin que en estos
casos si el Trabajador ya haba hecho la declaracin (habiendo pagado y
deducido lo efectivamente retenido) la HP no podr realizar esta doble
imposicin. Lo nico que podr hacer es imponer una sancin i cobrar los
intereses de demora (que igual es la misma cantidad o ms pero
conceptualmente es ms correcto).
La norma siempre ha dicho que las deudas de la retenciones a cuenta no
pueden aplazarse en el pago a la Hacienda Pblica, siempre se ha entendido
que ese dinero era del trabajador y cuando se retena ya era del fisco, ahora
bien, con la actual crisis, a partir del 2008 se ha empezado a aceptar ciertos
aplazamientos en el pago.
Por ejemplo, a un trabajador se le prctica en la nmina una retencin en
concepto de pago del IRPF, esta cantidad se ingresar en las arcas del
Tesoro a cuenta de la declaracin final del ejercicio del IRPF. La obligacin
tributaria del IRPF nace el 31 de diciembre de cada ao, que es cuando la
Ley fija el devengo (por tanto es una obligacin futura), y es incierta ya que
se desconocen los importes totales de las rentas a final de ao (se puede
producir un despido laboral, o bien, un ascenso de categora en la empresa
con el consiguiente aumento de sueldo).
2- LOS PAGOS FRACCIONADOS.
Los pagos fraccionados los realiza voluntariamente el sujeto pasivo, que
luego se los podr descontar de lo que tenga que pagar en el tributo final
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Grupo 51 ngel Baena
(este es el caso tpico de los empresarios y profesionales que trabajan por

cuenta propia).
3- LOS INGRESOS A CUENTA O RETENCIONES EN ESPECIE.
Los ingresos a cuenta tienen las mismas caractersticas que las
retenciones a cuenta, la diferencia radica en que se establecen sobre los
rendimientos de los pagos hechos en especies, no dinerarios (pero siguen
siendo pecuniarias).
Por ejemplo, los regalos que hacen las entidades financieras en vez de
pagar los intereses en dinero. El banco, por ejemplo, regala una vajilla,
tambin hay que retener el mismo tanto por ciento (18%). Por eso recibe el
nombre de ingreso a cuenta y no retencin, ya que no retienen una parte de
la vajilla, ya que se hace un ingreso del bolsillo del cliente. Es una
distincin gramatical, y se hace sobre todas la retribuciones en especie, por
ejemplo, te pagan el alquiler como concepto salarial. Lgicamente las
obligaciones tributarias a cuenta ayudan a cobrar la obligacin principal.
B.2) Obligaciones accesorias.
Son las que dependen jurdicamente de las OTP, incrementan la deuda
tributaria, tienen como elemento comn el incumplimiento de las obligaciones
tributarias en plazo (intereses de demora, recargos). Tienen como fundamento
comn incrementar la deuda tributaria por el incumplimiento del plazo. Las
sanciones en cambio, son punitivas, y por tanto no se incluyen aqu. Tienen una
naturaleza penalizadora. Podramos decir que en este caso son las sanciones o
castigos no penales derivadas del incumplimiento puntual (en el plazo) de la
obligacin de declarar o ingresar impuestos. Formalmente no son sanciones
pero materialmente el profesor opina que si, por eso hablamos de sanciones o
castigos no penales.
Pero no responden al incumplimiento cuando existen recargos territoriales,
ya que estos los imponen unos entes pblicos sobre tributos establecidos por
otros entes. Su fundamento es la financiacin pero diferente a la financiacin
que supone el tributo, pero dependiendo de este (por ejemplo, el cntimo de la
gasolina que se aplica en Catalua).
B.3) Obligaciones entre Particulares. Obligaciones de repercusin.
Consiste en que el sujeto pasivo de determinados tributos (concretamente en
los tributos indirectos- IVA e impuestos especiales) est facultado por la ley
para repercutir o trasladar la cuota tributaria sobre otra persona, a la que
podemos llamar sujeto repercutido. Es a la vez una obligacin y un deber.
Esta obligacin viene impuesta en la LGT, pero no es tcnicamente una
obligacin tributaria porque no consiste en ingresar en la Hacienda Pblica.
Relacin: Hacienda Pblica con sujeto pasivo y sujeto repercutido. El sujeto
pasivo paga la repercusin a la Hacienda Pblica, y repercute a travs de factura
con IVA. La relacin entre sujeto pasivo y Hacienda Pblica si es una
obligacin tributaria, pero no la relacin entre sujeto pasivo y sujeto
repercutido. El sujeto pasivo lo tiene que ingresar igual, aunque no quiera
repercutirlo. El sujeto pasivo s que tiene la obligacin de satisfacer la
repercusin. Si el sujeto repercutido no paga la factura, el sujeto pasivo
igualmente tiene que pagar el IVA. Este es el funcionamiento diablico del
IVA, cuando hay impagos. Solo es posible no pagarlo cuando la empresa entra
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Grupo 51 ngel Baena
en concurso o cuando lleva un ao sin pagar. En otras palabras, el sujeto pasivo

est obligado a repercutir el tributo en el sujeto repercutido, pero si este ltimo
no lo satisface a la Hacienda Pblica le da igual, ya que el obligado a satisfacer
el tributo es el sujeto pasivo.
En caso de no estar de acuerdo con una repercusin aunque sea un acto entre
particulares ste se puede impugnar ante el rgano de reclamacin
econmico-administrativa (que no es un Tribunal). Aunque provengan de
particulares se derivan del tributo y por lo tanto se les permite este tipo de
impugnacin como si de una actuacin de la Administracin se tratase.
OBLIGACIN DE TRIBUTAR EL IVA
Hacienda Pblica
Impuestos Indirectos (IVA)
NO Paga la repercusin
Si es consumidor final
Paga el IVA a la HP
Sujeto pasivo (Empresa)
Debe cargarle el IVA al Cliente en factura y recupera
el importe pagado
Obligacin entre particulares
Sujeto repercutido (Cliente)
Paga el IVA
C) Deberes u obligaciones formales (obligaciones de hacer).

Son las conductas de hacer que contribuyen al cobro de los tributos pero que no
consisten en el pago o ingreso de tributos. Por ejemplo, el deber de llevar un listado
donde se consignen clientes y proveedores con los que la empresa mantiene o ha
mantenido relaciones comerciales. O el deber de llevar los libros y registros fiscales
(libros del IVA).
1.3. Obligaciones a cargo de la Administracin.
A) Obligaciones de devolucin.
Se encuentran reguladas de los Art. 30 al 33 de la Ley General Tributaria. No son
obligaciones subordinadas pero ayudan a satisfacer la justicia del sistema, ya que si se
han producido pagos indebidos o excesivos con relacin a las cantidades debidas,
existe la obligacin por parte de la Hacienda Pblica de realizar la devolucin, surgen
obligaciones de devolucin. Hay que distinguir dos casos:
A.1) Obligaciones de devolucin derivadas de la normativa.
En estos casos se producen pagos excesivos y que no son pagos indebidos
porque se producen por el normal funcionamiento del sistema (por ejemplo,
actualmente el 80 % del IRPF sale a devolver al contribuyente y no es por
error). Estas situaciones son las que corresponden en el IRPF si se ha retenido
ms de la cuota y en el IVA si se soporta ms IVA que el que se repercute.
La Administracin dispone de 6 meses para ingresar la devolucin una vez
realizada la solicitud de devolucin, en caso contrario los intereses de demora
(actualmente un 5% anual) deben ingresarse sin obligacin de reclamacin, es
decir, ope legis o de pleno derecho (antes del ao 1995 si haba que
reclamarlos). Son los casos de:
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Grupo 51 ngel Baena
Si va retenciones se ha soportado y realizado ingresos a cuenta

superiores a la cuenta debida en el IRPF.
Por ejemplo, en el IRPF que al trabajador se le realizan las retenciones
de forma correcta pero por las que ha ingresado ms dinero de la cuenta.
En este caso, no se trata de un error, las retenciones se han aplicado
correctamente, pero el ingreso es excesivo.
Si el empresario soporta un IVA superior al que repercute.
Por ejemplo sera en el IVA de una empresa que en sus inicios (mucha
inversin) soporta mucho IVA y tiene pocos clientes por lo que
repercute poco IVA. En este caso tendra derecho a devolucin.
Actualmente se puede optar por pedir la compensacin del IVA
posterior o pedir la devolucin.
A.2) Obligaciones de devolucin derivadas de ingresos indebidos.
Son errores en la liquidacin por parte del sujeto pasivo o de la Hacienda
Pblica. Aqu tambin se generan intereses de demora ope legis desde el
momento de la fecha en que se produce el ingreso hasta que se ordena la
devolucin. La Administracin no tiene limitado el plazo pero pudiera prescribir
a los 4 aos. Son los casos de:
Si la Hacienda Pblica realiza un ingreso por error.
Por ejemplo, el contribuyente se ha equivocado en la declaracin de la
renta, tiene una inspeccin y le obligan a pagar, ste recurre porque
entiende que el monto que le exigen ahora es excesivo, le dan la razn y
entonces le surge el derecho a recobrar el exceso pagado.
Si uno realiza un ingreso por error.
Por ejemplo, el contribuyente realiza una autoliquidacin por error e
ingresa a la Hacienda Pblica ms de lo debido. Nace aqu tambin el
derecho a recobrar el exceso pagado.
B) Obligacin de indemnizacin.
Las obligaciones de indemnizacin de los costes de las garantas son esas
situaciones en que el obligado tributario presenta un recurso y mientras establece una
garanta (aval, hipoteca, etc.) que en si misma tiene unos costes. Si se estima el
recurso para el contribuyente a ste le debern abonar el importe de los costes del
establecimiento de esta garanta ms los intereses legales (superiores a los normales)
y si el recurso se acepta parcialmente se le pagar al contribuyente la parte
proporcional de los costes ms los intereses legales de los mismos. Por ltimo sealar
que si la Administracin no pagase la accin de reclamacin tambin prescribir a los
4 aos.
1.4. Indisponibilidad del crdito tributario.
La deuda que tenemos con la Hacienda Pblica, es decir, la obligacin tributaria, es
indisponible a no ser que la Ley establezca otra cosa (Art. 18 LGT). Con lo cual no se
puede transmitir o enajenar y por lo tanto no se puede negociar con ella.
Art. 18 LGT
El crdito tributario es indisponible salvo que la ley establezca otra cosa.
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Grupo 51 ngel Baena
Las consecuencias jurdicas de esta indisponibilidad son las siguientes:

1- INDISPONIBILIDAD DE LOS CRDITOS TRIBUTARIOS EN LOS
PACTOS ENTRE DEUDOR Y ACREEDOR.
Si las partes pactan un acuerdo que modifica la posicin deudora que
marca la ley tributaria, este pacto tiene efectos civiles pero no tributarios.
Los efectos civiles son que uno puede reclamarle al otro la prestacin
incumplida. Esto NO tiene efectos tributarios. Si ese efecto no se paga, la
Hacienda Pblica ir contra la persona que marque la ley. El pacto entre partes
no dificulta a la Hacienda Pblica ir contra quien disponga la ley. Es decir, si se
pacta entre las partes ese acuerdo civil de que uno le reclame al otro la
prestacin incumplida, ello no servir para la Hacienda Pblica que no ir
contra el deudor pactado, sino contra el deudor legal.
Por ejemplo, en una compra-venta de un inmueble el impuesto de la transmisin
siempre lo ha de satisfacer el comprador, que ser contra quien ir la Hacienda
aunque se haya pactado que lo pague el vendedor. En otras palabras, quien paga
el impuesto de transmisiones patrimoniales no puede disponer de este crdito
tributario. Esta es la indisponibilidad del crdito tributario.
2- IRRENUNCIABILIDAD DE DEJAR DE COBRAR.
La Hacienda Pblica tiene obligacin de cobrar, sera muy peligroso que
pudiera condonar a amigos por ejemplo. Aunque deja una clusula abierta
salvo que la ley disponga lo contrario que abre la posibilidad de condonar
obligaciones tributarias por Ley (nunca por el poder ejecutivo) y tambin en los
casos de quita y espera en los procedimientos concursales:
Condonacin por ley.
La condonacin de la Hacienda Pblica no puede existir porque
incumplira gravemente el principio de igualdad y sera fuente de
arbitrariedades de la Administracin, adems tambin sera contrario al
principio de reserva de ley. Ahora bien, la condonacin la puede hacer el
legislador en casos de inters general. Por ejemplo, en caso de
catstrofes climatolgicas condonar por ley a sectores agrcolas
afectados. Es ley contra ley, Ley es la que manda el tributo y Ley es la
que se lo perdona. En los casos de urgente necesidad se dictar un
Decreto Ley que ha de ser rectificado por las Cortes Generales
tramitndose luego por Ley.
Quita y espera en los procedimientos concursales.
La Hacienda Pblica tiene cierta preferencia sobre determinados crditos
concursales, pero en la medida en que hay crditos preferentes la
Hacienda Pblica puede llegar a acuerdos con los otros acreedores
dentro de ese concurso para realizar una quita (porcentaje de la deuda al
que se renuncia, un 30 % por ejemplo) en espera de que la empresa
pueda reflotarse y esperar a cobrar ms tarde.
Esto es posible hacer y est aceptado por el abogado del Estado, que es
quien representa al Estado.
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2. EL HECHO IMPONIBLE. DEVENGO Y EXIGIBILIDAD. NO SUJECIN Y

EXENCIN.
2.1. El hecho imponible.
Las Obligaciones tributarias principales nacen del hecho imponible, as el Art. 20
LGT establece que El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para
configurar cada tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria
principal. El hecho imponible es como las semillas del tributo. Todo est comprimido en
el hecho imponible.
Art. 20 LGT
1.El hecho imponible es el presupuesto fijado por ley para configurar cada
tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria
principal.
2. La ley podr completar la delimitacin del hecho imponible mediante la
mencin de supuestos de no sujecin.
El hecho imponible sirve para distinguir un tributo de otro, es el elemento

configurador de cada tributo elegido por la ley de manera que cuando este se produzca
nacer la obligacin tributaria principal. El hecho imponible est compuesto de dos
elementos, uno objetivo y el otro subjetivo:
A) ELEMENTO OBJETIVO (OBTENCIN DE RENTA).
El elemento objetivo es la manifestacin de riqueza establecida por el
legislador. Por ejemplo, en el IRPF el elemento objetivo es la manifestacin de
riqueza elegido por el legislador para configurar el tributo. De la obtencin de
renta en el IRPF podemos sacar varios aspectos:
1- Aspecto material.
Es la renta disponible. Es el que responde a la pregunta sobre que
recae?, y la respuesta es que recae sobre la renta disponible.
2- Aspecto espacial.
Es donde hay que obtener la renta para que forme parte del Tributo. Esto
es que la renta grava en cualquier parte del mundo. Si fuera otro
impuesto sera sobre otro espacio por ejemplo.
3- Aspecto temporal.
Es cuando nace el tributo. El periodo impositivo que va del 1 de enero al
31 de diciembre de cada ao, porque el IRPF es un impuesto peridico.
El aspecto temporal consta de tres elementos, pero hay dos aspectos del
mbito temporal que se tienen que fijar necesariamente, el devengo y la
exigibilidad:
El periodo impositivo. El nico elemento que puede estar o no
estar es el periodo impositivo. El periodo impositivo puede estar
fijado por ley o no, ya que si un tributo es instantneo no har
falta que este fijado.
El devengo. El devengo ser el momento en que se entiende
realizado el hecho imponible y en el que se producir el
nacimiento de la obligacin tributaria principal (Art. 21.1 LGT) y
servir para fijar el inicio del plazo de exigibilidad. La ley
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siempre ha de marcar el momento en que nace la obligacin

tributaria.
Por ejemplo, en transmisiones patrimoniales ser la fecha de la
escritura pblica, en sucesiones la fecha del fallecimiento del
causante. En tributos peridicos ser la ley la que marcar
cuando nace y cuando acaba el periodo impositivo.
La exigibilidad. La exigibilidad de cuando la obligacin deviene
exigible.
Por ejemplo, el IRPF del ao 2008 naci el 31 de diciembre de
2008 pero no ser exigible hasta el 30 de junio de 2009.
En sucesiones ser a los 6 meses de la fecha del fallecimiento, en
transmisiones patrimoniales ser a los 30 das desde la firma de
la escritura si sta supone la transmisin de la propiedad.
En los tributos peridicos estn los tres elementos y en los tributos
instantneos, solos el devengo y la exigibilidad.
4- Aspecto cuantitativo
Responde a la cantidad que hay que pagar, es decir, la intensidad con
que se realiza el hecho imponible. Es el que nos liga el hecho imponible
con la base imponible. Nos pregunta cuanta renta he obtenido, que es la
base imponible.
B) ELEMENTO SUBJETIVO (SUJETO PASIVO).
El elemento subjetivo es la relacin del elemento objetivo con el sujeto pasivo,
nos liga uno con el otro; obtencin de renta por el sujeto pasivo persona fsica
(IRPF) y la titularidad de la renta por parte del sujeto pasivo.
2.2. Devengo y exigibilidad.
A) Devengo.
El devengo es el momento en que se entiende realizado el hecho imponible y en el
que se produce el nacimiento de la Obligacin tributaria principal. La ley tributaria
tiene que fijar un momento en que se entiende realizado el hecho imponible porque
esto determina muchas cosas, como por ejemplo, la norma aplicable.
Por ejemplo, en el impuesto sobre sucesiones, se entiende devengado en la fecha
del fallecimiento. Es importante, porque esa fecha me marca la ley aplicable, porque
los bienes que forman la herencia hay que valorarlos en esa misma fecha y porque
sirve para contar el plazo de declaracin.
Art. 21.1 LGT
El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho
imponible i en el que se produce el nacimiento de la obligacin tributaria
principal. La fecha de devengo determina las circunstancias relevantes para
la configuracin de la obligacin tributaria, salvo que la ley de cada tributo
disponga otra cosa.
B) Exigibilidad.
Ya no es cuando nace la obligacin sino cuando es exigible. Por ejemplo, IRPF de
2008, obligacin nacida el 31 de diciembre de 2008 pero no la pueden exigir hasta el
30 de junio. Des del 2 de mayo hasta el 30 de junio que es el periodo de exigibilidad.
La exigibilidad generalmente es o tiene un plazo. En el caso de impuestos
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instantneos tienes un plazo, por ejemplo, en el impuesto de transmisiones

patrimoniales tienes un mes. Para sucesiones y donaciones tambin un mes.
Art. 21.2 LGT
La ley propia de cada tributo podr establecer la exigibilidad de la cuota o
cantidad a ingresar, o de parte de la misma, en un momento distinto al del
devengo del tributo.
2.3. No sujecin y exencin.

A) No sujecin.
La no sujecin es lo contrario del hecho imponible, es la actuacin que queda
fuera del hecho imponible. Es el espacio exterior del hecho imponible, lo que queda
fuera del hecho imponible, lo que rodea el hecho imponible pero no est sujeto. Hay
veces que la no sujecin est establecida en la ley o puede ser tcita. Por lo tanto
puede ser de dos tipos:
Expresa.
Tcita. Por ejemplo, cuando un particular, que no acta como empresario
ni como profesional que trabaja por cuenta propia, entrega un bien a otro
particular, no se devengar IVA ya que la ley no lo marca. En el IVA es
tcito, la ley no dice que no estn sujetos, pero se deduce de su definicin
que no es hecho imponible ya que no est comprendido en esta como hecho
imponible. Ejemplo, impuesto de sociedades, es una obtencin de renta por
las personas jurdicas. La renta que obtenga una persona fsica o una
sociedad que no es persona jurdica, no est sujeta.
Ejemplo de no sujecin, en una donacin obtengo renta pero esta no se incluye
en el IRPF.
B) Exencin.
Son los supuestos en los que a pesar de realizarse el hecho imponible la ley exime
del cumplimiento de la obligacin tributaria principal. La exencin (como la no
sujecin) da como resultado no pagar. Segn el Art. 22 LGT las exenciones son
supuestos en que, a pesar de realizarse el hecho imponible, la ley exime del
cumplimiento de la obligacin tributaria principal. Es un beneficio fiscal.
Ahora bien, no es lo mismo no estar sujeto a estar exento, diferencia que radica en
que ambas si bien nos liberan de pagar (resultado prctico) en la no sujecin se queda
fuera del hecho imponible y la exencin en cambio, est dentro de este, pero excluido
expresamente por la ley.
Por ejemplo, recibo una donacin, obtengo renta, no tributo en el IRPF, est
sujeto al Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Este es un supuesto de no sujecin,
ya que la donacin es un hecho no sujeto al IRPF. Una pensin por incapacidad
temporal permanente de grado mximo o gran invalidez. Es renta, pero la obtengo
porque he trabajado. Es hecho imponible del IRPF por tanto, pero no tributa porque la
ley dice que estn exentas. Es hecho imponible porque es renta pero no hay una
norma de exencin que dice que no est gravada. Sujeto pero exento del IRPF.
Ejemplo de exencin, en una pensin por incapacidad laboral permanente o de
gran invalidez, obtengo renta porque he trabajado, esto es un hecho imponible, pero
no tributo porque est exento por ley. Esta sujeto al IRPF pero exento por ley.
Estar sujeto es estar dentro del hecho imponible. Estar exento es que se est
dentro del hecho imponible, pero se queda fuera por ley.
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3. LA PRESTACIN TRIBUTARIA. FORMAS DE CUANTIFICACIN DE LA

PRESTACIN TRIBUTARIA.
3.1. Elementos cuantificadores de la obligacin tributaria principal.
La base imponible (que es la magnitud con la que se define el Tributo) existe en todos
los tributos importantes, excepto en las tasas. La base imponible puede ser monetaria o
no, pero se expresar en euros.
Otro concepto ligado a la base imponible es la base liquidable, la cual es la base
imponible menos las cantidades deducibles en ella permitidas por la Ley. Normalmente,
el Tipo de gravamen se aplica sobre la base liquidable aunque a veces se habla de que lo
es sobre la base imponible.
La base imponible puede ser:
1- MONETARIA.
Si la base imponible es monetaria el tipo de gravamen ser un porcentaje.
IRPF, IS y se expresa en euros.
2- NO MONETARIA.
Si la base imponible es no monetaria el tipo de gravamen ser una cantidad de
dinero que multiplicado por la cantidad dar una cuota tributaria.
Pueden existir impuestos en que la base imponible ir en funcin de las
unidades de medida producida (unidades de vino, de gasolina, etc.) que se
tendrn que convertir en .
Por ejemplo, impuestos especiales sobre la fabricacin como el vino, los
hidrocarburos, etc. La base imponible es por ejemplo al hectolitro de vino que
despus se convertir en una obligacin de dinero.
3.2. Formas de cuantificacin de la prestacin tributaria.
La base imponible es la magnitud con que se mide el hecho imponible. La magnitud
es la estimacin directa de la base imponible, lo que nos permitir conocer la base
imponible real y efectiva (en los casos de una actividad empresarial la estimacin directa
sern los ingresos menos los gastos).
Lo que si tiene importancia pues, son los regmenes de clculo de la base imponible,
la magnitud con que se mide la base imponible. Existen tres tipos para la estimacin de la
base imponible:
A) Estimacin directa.
El mtodo ms importante y justo es la estimacin directa de bases
imponibles, mediante el cual se pretende averiguar la base imponible real y efectiva
(exacta). Parece que esto es de sentido comn y siempre debera ser as, pero resulta
que no todo es perfecto y exacto y existen dos mtodos ms que veremos luego para
estos casos.
Por ejemplo, cuando gana el empresario, la estimacin directa seria coger los
ingresos, restar los gastos y obtener el rendimiento real de la actividad. Ese es el
mtodo general de la base imponible en el sistema tributario espaol, pero no es el
nico.
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B) Estimacin objetiva.
Se aplica para la determinacin de la base imponible en casos de pequeos
empresarios personas fsicas y que normalmente son sobre dos tributos; el IRPF y el
IVA. Pretende simplificar la determinacin de la base imponible de los pequeos
empresarios individuales, substituyendo el rendimiento neto real de esa actividad por
un rendimiento aproximado, estimativo, ms fcil de determinar y de comprobar por
parte de la Hacienda Pblica que la estimacin directa, y que se establece siempre con
carcter optativo, el contribuyente se puede acoger a l o no, siempre que est dentro
de una cantidad determinada de facturacin.
Por ejemplo, un bar (propiedad de un empresario individual) tiene la posibilidad
de acogerse al sistema de mdulos. Clculo de su rendimiento neto por resultado de
aplicacin de unos ndices aplicados a los signos externos de su actividad que son
presuntos, y no tienen porque coincidir con la realidad. Puede salir una base
imponible inferior o superior a la real. Suele funcionar por capacidad del local, de
comensales, por nmero de camareros, etc. Son signos externos estimatorios que
pueden aproximarse a la verdadera actividad o ser muy alejado. Por eso, el rgimen es
voluntario, puede ir por estimacin directa.
Se puede renunciar a los mdulos a priori, no despus de ver si sale a cuenta o no
(antes del 1 de marzo). Se puede renunciar para el ao siguiente si no te interesa. Solo
se le aplican los mdulos a las actividades que aparecen en un Orden Ministerial y
que no superen una determinada facturacin. La inspeccin no se hace comprobando
las cuentas, sino mirando el bar, si lo declarado se corresponde con los mdulos.
A ese pequeo empresario le supone tributar por debajo de su verdadera
capacidad econmica, se ahorra dinero. Esto es ideal para el blanqueo de capitales,
disfrazar dinero ilcito como prevenido de una actividad por estimacin objetiva.
Blanquear (dinero de origen ilcito que pasamos al curso legal). Este es el punto flaco
del sistema de mdulos porque no cumple estrictamente con el principio de capacidad
econmica.
La renuncia se ha de realizar antes del inicio del periodo impositivo. El problema
de la estimacin objetiva con referencia a la directa, es que se puede dejar sin
tributacin una renta superior a lo que saldra con la estimacin directa.
Este sistema es el ideal para el blanqueo de capitales. Por ejemplo, dos personas
declaran las mismas rentas cada ejercicio -30.000 -, uno es trabajador por cuenta
ajena y el otro es un empresario que tributa por mdulos. Al trabajador por cuenta
ajena se le puede controlar ya que es su ocupador el que declarar sus ingresos. Pero
el empresario por mdulos puede aducir que en este ejercicio ha facturado ms de lo
que tena previsto, con lo cual no se le puede controlar.
C) Estimacin indirecta.
La estimacin indirecta es el cierre del sistema, el ltimo recurso de la
Administracin cuando no puede determinar la base imponible ni por el sistema de
estimacin directa ni estimacin objetiva, bien por causa de fuerza mayor, que no es
muy habitual (incendio, desaparecen todos los libros contables para hacer la
estimacin directa) o por falta de colaboracin, incumplimiento del sujeto obligado.
La inspeccin le calcula de alguna manera la base imponible aunque no se le faciliten
algunos datos. Se calcula de manera estimada lo que poda haber ganado.
Es el ltimo recurso del que dispone la Administracin para determinar la base
imponible del contribuyente, especialmente empresarios, es decir, en actividades
econmicas. Cuando hay causas anmalas (sean o no voluntad del contribuyente):
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1- FALTA DE COLABORACIN DEL CONTRIBUYENTE.

Se da cuando se detectan anomalas en la contabilidad que enmascaran la
verdadera base imponible del sujeto tributario (doble contabilidad, falsa o
incompleta). Otra falta de colaboracin es la resistencia, excusa o negativa
a la comprobacin, que lleva a cabo el sujeto pasivo, es decir, la
Administracin Tributaria. En definitiva, la obstruccin de la labor de la
inspeccin que se puede resumir en la falta de colaboracin.
2- CAUSAS DE FUERZA MAYOR.
Son los casos de inundacin, incendio, terremoto que destruya la
contabilidad, registros, documentos y archivos del contribuyente y por ello
sea imposible controlar su situacin tributaria.
Requisitos para la estimacin indirecta.
Para que se de la estimacin indirecta es necesario que concurran:
1- Una de las causas del Art. 53 de la Ley General Tributaria;
Falta de presentacin de declaracin o presentacin de declaraciones
incompletas o inexactas.
Resistencia, obstruccin, excusa o negativa a la actuacin inspectora.
Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrables.
Desaparicin o destruccin, aun por causa de fuerza mayor, de los libros
y registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en
los mismos.
2- Un resultado o consecuencia, que es la imposibilidad de conocer la base
imponible por estimacin directa.
Si concurren los dos requisitos (una de las causas del Art. 53 + resultado o
consecuencia) la Administracin est autorizada, por Ley, para aplicar el mtodo
indirecto, que es calcular por aproximacin cual habra sido la base imponible real del
sujeto. Es una herramienta de la Administracin Tributaria para no saltarse la
tributacin, sino sera muy fcil que el contribuyente pudiera evadir los pagos. Si t
no colaboras, y no puede por cualquier motivo conocer la base imponible, se hace (la
inspeccin) una aproximacin a ojo.
Por ejemplo, puede que la contabilidad se haya destruido, pero sta tiene una
copia de seguridad. Se lleva una doble contabilidad, pero la inspeccin puede
descubrir la contabilidad real. Es decir, si pese a existir las causas habilitantes se
puede descubrir la base imponible ya no se puede aplicar este mtodo.
Medios para realizar la estimacin indirecta.
Para realizar la estimacin indirecta, la Administracin Tributaria se sirve de dos
medios;
1- MEDIOS PROPIOS DEL CONTRIBUYENTE.
Si se puede se utilizan medios propios del contribuyente aunque sean
fraccionados (preferentemente se utilizarn estos, pero no sern suficientes).
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2- MEDIOS AJENOS O REFERENCIADOS POR TERCEROS.

Se recurrir a estos por comparacin, para saber cual podra haber sido el
volumen de ventas del negocio en un mercado determinado. Se recurrir a
empresas similares del mismo sector, en el mismo territorio y en el mismo
espacio de tiempo (se realiza todo a travs de base de datos que posee la
Agencia Tributaria). Se realiza de esta forma con el fin de que no se den
resultados absurdos en la estimacin indirecta.
Impugnacin de la estimacin indirecta.
1) Impugnar por la procedencia misma del rgimen de la estimacin
indirecta.
Aqu se niega la mayor, es decir, entendemos que no se debera haber aplicado
la estimacin indirecta si haba proporcionado una medida alternativa.
Por ejemplo, una Farmacia que no dispone de los tickets para facilitrselos a
una inspeccin pero alega que tiene una alternativa y es que a travs del
inventario puede demostrar lo mismo. Se podra, en definitiva, conocer la base
imponible a travs de otros mtodos. Se podran comprobar las ventas por el
inventario y preguntando a los proveedores sobre los mrgenes de beneficio que
se tienen por las ventas. En este caso se puede conocer la base imponible por
medios directos.
2) Impugnar por la seleccin de medios utilizados.
En este caso no se est de acuerdo con que la inspeccin utilice mrgenes de
venta de proveedores que no son proveedores propios, sino genricos del sector.
Se pide que se comprueben los proveedores propios y no otros. En definitiva, se
puede no estar de acuerdo en los mrgenes de proveedores utilizados por la
inspeccin al ser diferentes a los utilizados por la empresa.
3) Impugnar tambin el resultado de la aplicacin de estos medios.
Aqu se alega que la base imponible resultante no se ajusta a la realidad segn el
sujeto pasivo contribuyente. La base imponible que se atribuye por estimacin
indirecta no se ajusta ni mucho menos a la realidad de lo que la empresa ha
ganado. Esta es la estimacin ms dbil, ya que si est bien utilizada la
estimacin indirecta y bien empleados los medios, hay poco que hacer.
En una inspeccin, adems de emitirse el Acta, tiene que justificarse mediante un
informe complementario. Las actuaciones sern nulas a falta de este informe
complementario o ampliatorio del acta. En casos graves el informe es necesario. Uno de
estos casos en los que es necesario es en los de estimacin indirecta.
4. BASE IMPONIBLE Y BASE LIQUIDABLE. LOS TIPOS DE GRAVAMEN.

4.1. Base imponible y base liquidable.
Hay un concepto parecido al de la base imponible que es el de la base liquidable. La
Base liquidable es igual a la base imponible menos las reducciones o deducciones que se
pueden aplicar a esta base imponible y que estn marcadas por ley. Es un concepto que
expresa la base imponible depurando los gastos.
BASE LIQUIDABLE = Base imponible Reducciones o deducciones
71
Grupo 51 ngel Baena
Por ejemplo, el IRPF comprende la suma de todos los componentes de la renta de una
persona pero habr una parte que sern reducciones, que comprendern las cantidades
invertidas en planes de pensiones durante el periodo impositivo (con un lmite
cuantitativo), las obtenidas por jubilacin o por ser parado de larga duracin, o por las
pensiones compensatorias pasadas al ex cnyuge. Esto se resta a la base imponible toda
ya sumada. Otro ejemplo sera el de las pensiones compensatorias a favor del ex cnyuge,
es tambin como si no se ganara. Todo esto son deducciones de la base imponible. Sobre
los que se aplica el tipo de gravamen, entonces, no es sobre la base imponible sino sobre
la base liquidable.
4.2. El tipo de gravamen.
El tipo de gravamen es la magnitud que se aplica sobre la base liquidable para obtener
la cuota tributaria que es el importe o cuanta de la obligacin tributaria principal (OTP).
El tipo de gravamen se aplica sobre la base imponible una vez depurada con las
deducciones o reducciones, que dar como resultado la base liquidable.
El tipo de gravamen puede ser un porcentaje (%) cuando la base liquidable es una
masa monetaria, o una cantidad de dinero cuando la base liquidable es por unidades
fabricadas o producidas. Ser la magnitud que se aplicar sobre la base liquidable para
obtener la cuota tributaria.
Clases de tipos de gravamen.
1- TIPOS DE GRAVAMEN PROPORCIONALES.
Los tipos de gravamen proporcionales son los tributos que slo tienen un tipo de
gravamen o una cantidad monetaria nica. Solo hay un porcentaje o una cantidad
monetaria aplicada sobre una mercanca distinta del dinero. Todos los obligados
pagan la misma proporcin (que no significa que sea pagar lo mismo), todos
tributan en la misma proporcin o porcentaje. Paga ms el que ms tiene o ms
vende por ejemplo, pero todos tributan en la misma proporcin porque tributan el
mismo porcentaje.
Por ejemplo, En el Impuesto Transmisiones Patrimoniales se tributa un 7%
valga lo que valga la finca. En el Impuesto sobre Sociedades el tipo de gravamen
es del 30% indiferentemente de si se han obtenido 1.000 millones o 10 millones de
beneficios, excepto el caso de las PYMES en las que sobre los primeros 120.000
euros de beneficio se aplica un tipo de gravamen reducido del 25% (no deja de ser
un impuesto proporcional pero con este pequeo matiz que lo convierte en esta
excepcin).
El Impuesto sobre el Valor Aadido tambin es proporcional, pero podra
considerarse progresivo, veamos porque es proporcional. Existen tres tipos de IVA;
a) el IVA general, b) el IVA reducido y c) el IVA sper reducido, y esto se basa en
la idea de capacidad econmica. En teora, la distribucin entre los tres es que en
los bienes de primera necesidad se les asigna el tipo sper reducido y los que no el
superior. Si bien podra parecer progresivo, no lo es porque esta progresividad no
depende de la base imponible, por ello es claramente proporcional.
2- TIPOS DE GRAVAMEN PROGRESIVOS.
Los tipos de gravamen progresivos son aquellos en los que existe ms de un tipo de
gravamen, que pueden ser dos o ms y la cantidad depender en todo momento del
legislador. Su caracterstica principal es que son ascendentes, si sube la base
imponible sube el tipo de gravamen. A este conjunto de tipos de gravamen se les
72
Grupo 51 ngel Baena
llama escala de gravmenes o tarifa de gravamen, que en nuestro ordenamiento

siempre son progresivos.
Por ejemplo, en el IRPF que es el impuesto progresivo por excelencia. En el
Impuesto sobre Donaciones y Sucesiones, etc.
TARIFA IRPF 2010 (REFUNDIDA = ESTATAL + AUTONMICA)
Base liquidable
hasta
Cuota ntegra
0
17.707,20
33.007,20
53.407,20
0
4.249,73
8.533,73
16.081,73
Resto base liquidable

hasta
(solo para verificar)
17.707,20
15.300
20.400
En adelante
Tipo marginal
(solo se aplica a
un tramo)*
24%
28%
37%
43%
Tomamos por ejemplo que nuestra base liquidable es de 40.000 euros al ao (lo que
cobramos) aplicadas todas las deducciones. Esto correspondera al tercer tramo de
la tabla y ello significa que los primeros 33.007,20 euros pagaremos una cuota
ntegra de 8.533,73 euros. El resto de base liquidable se obtiene de restar a los
40000 la base liquidable de 33.007,20 que nos da 6.992,80, cantidad que tomamos
para calcular el tipo marginal que pagaremos para este resto. Para este caso es el
37% de 6.992,80 que da como resultado 2.587,34 que sumaremos a los 8.533,73 y
obtendremos el total a pagar;
Cuota lquida = 8.533,73 + 2.587,34 --------------- 11.121,07 euros.
Para una base liquidable de 40.000 euros se paga una cuota lquida total de
11.121,07 euros (sera aproximadamente un 26% total de Tipo de gravamen
porque para los primeros 17.707,20 euros se aplica el tipo no marginal- del
24%, para los siguientes 33.007,20 euros se ha aplicado un 28% y para los
6.992,80 euros marginales restantes se ha aplicado el tipo marginal del 37%).
5. LA CUOTA TRIBUTARIA Y LA DEUDA TRIBUTARIA.

A) La cuota tributaria.
De la aplicacin del tipo a la base liquidable se obtiene la cuota tributaria. La cuota
tributaria es el importe tributario, la cantidad a pagar.
Podemos diferenciar entre;

Cuota ntegra.
Cuota lquida. Es la cuota sobre la que no hemos practicado las deducciones.
Cuota diferencial.
CUOTA LQUIDA = cuota ntegra - deducciones en la cuota.
Cuando se aplican las deducciones en la cuota a la que se tiene derecho queda la cuota
lquida, que es la cantidad que se ingresa finalmente en la Hacienda Pblica. La excepcin
es el IRPF y el Impuesto de Sociedades.
73
Grupo 51 ngel Baena
Existe tambin el concepto de cuota diferencial, que es el resultado de aplicar sobre la

cuota lquida dos deducciones ms previstas por la ley;
La deduccin de las obligaciones a cuenta.
La deduccin por doble imposicin internacional (para ello es necesario tener
rentas que se hayan producido en el extranjero).
Si bien parece que la cuota diferencial no hubiese sido necesaria y que con la cuota
lquida ya hubiese bastado, esto no es as por un motivo tcnico respecto a la doble
imposicin internacional, en la que ya se deduce no directamente lo pagado en el
extranjero, sino la menor de las cantidades siguientes: lo menor de lo pagado en el
extranjero y lo que haba pagado en Espaa si esa renta la hubiera obtenido en Espaa. Se
tiene que comprobar la fiscalidad espaola y la extranjera.
a) Impuesto extranjero
b) Impuesto que habra pagado en Espaa si hubiera obtenido la renta en
Espaa.
Se compara si lo pagado en el extranjero es inferior a lo pagado en Espaa, si es as se
deduce todo en el extranjero. Si se ha obtenido esa renta en Suecia solo se va a recuperar
una parte del impuesto sueco, porque esa parte de presin fiscal extranjera el estado
espaol no la paga. Es necesario hacer un clculo previo para saber el tipo medio efectivo
de gravamen.
Tipo medio efectivo de gravamen =
cuota lquida * 100 / Base liquidable (BC: 100; CI: x)
Hay que calcularla antes de aplicar la deduccin por doble imposicin internacional,
que es sobre la cuota lquida no sobre la cuota ntegra como las otras dos.
B) La deuda tributaria.
La deuda tributaria es la cuota lquida mas las obligaciones accesorias. La deuda
tributaria la constituyen;
Los intereses de demora.
La cuota lquida.
Los recargos (territoriales, por declaracin extempornea y por periodo ejecutivo).
Antiguamente las sanciones tributarias tambin eran consideradas deuda tributaria,
aunque la jurisprudencia ha entendido que las sanciones se inspiran en principios distintos
al derecho tributario y por lo tanto no pueden constituir jurdicamente una deuda tributaria.
Los componentes de la deuda tributaria son puro derecho tributario y en cambio para una
sancin se aplica desde el principio el procedimiento sancionador y por lo tanto se debern
aplicar estos principios propios y especiales de este procedimiento.
74

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T1. EL DERECHO FINANCIERO. CONCEPTO Y CONTENIDO

1. INTRODUCCIN. LA ACTIVIDAD FINANCIERA.

2. CONCEPTO DE DERECHO FINANCIERO.

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3. CONTENIDO DEL DERECHO FINANCIERO. INGRESOS Y GASTOS PBLICOS.

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T2. LAS FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO

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En este sentido, los Derechos fundamentales estn recogidos en la Seccin 1, del

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de los ciudadanos, por lo tanto, no hay proteccin de Ley Orgnica, y que en

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errar en su dictamen, el recurso que existe es el procedimiento de revisin de actos

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La modificacin era sobre materia esencial del tributo?

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Sern rdenes interpretativas, pero lo ms usual es que sean circulares o

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5. EL DERECHO SUPLETORIO. LA COSTUMBRE. PRINCIPIOS GENERALES DEL

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La Ley 30/1992, de 26 de noviembre sobre Procedimiento Administrativo Comn

Por tanto el Derecho Administrativo es de aplicacin supletoria del Derecho

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T3. APLICACIN E INTERPRETACIN

1. EFICACIA DE LAS NORMAS EN EL TIEMPO Y EN EL ESPACIO. LA DOBLE

Antiguamente la legalidad tributaria y presupuestaria se encontraba sometida a una

PARTE CONTABLE (ingresos y gastos).

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PARTE ARTICULADA O DISPOSITIVA.

B) Efectos temporales y retroactividad de las normas tributarias.