GESTO DE CUSTOS LOGSTICOS

SISCUSTOS como ferramenta na medio de custos logsticos em um Batalho de

Suprimento do Exrcito
1

Hederaldo Ricardo Ingls da Luz (UTFPR) hedingles@hotmail.com

Dlcio Roberto dos Reis (UTFPR) dalcioreis@gmail.com.br
Resumo: Na segunda metade do sculo XX surgiu uma nova filosofia administrativa: A
Administrao Pblica Gerencial. O modelo gerencial est voltado para a gesto e avaliao
por resultados exigindo que as organizaes pblicas se aperfeioem na busca de ferramentas
que auxiliem na tomada de deciso e criando indicadores que permitam avaliar seu
desempenho. O artigo relata a importncia da apurao de custos na Administrao Pblica
com enfoque gerencial, descreve os principais mtodos de custeio e apresenta o sistema
gerencial de custos do Exrcito como ferramenta na medio de custos logsticos em um
Batalho de Suprimento.
Palavras-chave: Logstica; Medio de Custos; Administrao Pblica.
Abstract: In the second half of the twentieth century came a new management philosophy:
The Public Administration Management. The managerial model is intended for the
management and evaluation results by requiring that public organizations are seeking to refine
the tools that help in decision making and creating indicators to evaluate their performance.
The article relates the importance of the determination of costs in Public Administration with
managerial approach, describes the main methods of cost and introduced the system of
management costs of the Army as a tool in the measurement of logistics costs in a Battalion
of supply.
Key words: Logistic; Measuring Costs; Public Administration.

SISCUSTOS Sistema Gerencial de Custos do Exrcito

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1. INTRODUO
Na segunda metade do sculo XX comea o surgimento de uma nova filosofia
administrativa: A Administrao Pblica Gerencial. Na dcada de noventa a reforma do
Estado se tornou um tema central face ao problema da Globalizao e no Brasil esta reforma
iniciou-se em meio a uma crise econmica de hiperinflao tornando crucial o ajuste fiscal, a
privatizao e a abertura comercial.
A reforma administrativa gerencial na Administrao Pblica brasileira teve seu marco
inicial na dcada de sessenta com o Decreto-Lei n 200/67, sendo aperfeioado ao longo dos
anos e culminando com a reforma administrativa do estado iniciada no ano de 1995, no
governo do Presidente Fernando Henrique Cardoso.
O modelo gerencial est voltado para a gesto e avaliao por resultados exigindo que
as organizaes pblicas se aperfeioem na busca de ferramentas que auxiliem na tomada de
deciso e criando indicadores que permitam avaliar seu desempenho em funo da legislao
e pela exigncia de uma sociedade que cada vez mais busca a transparncia no emprego dos
recursos pblicos.
Uma das principais formas de medio de desempenho a utilizao de indicadores
para apurao dos custos dos servios. Embora a gesto de custos no se constitua em uma
prtica na Administrao Pblica Federal, j existem algumas iniciativas pioneiras, como o
SISCUSTO do Comando do Exrcito (COMISSO INTERMINISTERIAL DE CUSTOS,
2006).
Por meio do custeio dos servios e dos indicadores de desempenho torna-se possvel
Administrao Pblica verificar desperdcios e avaliar as relaes entre custo e benefcio das
diversas alternativas de polticas que esto disposio, permitindo que os bens pblicos
possam ser produzidos com menor custo e maior eficincia e eficcia.
Dentro deste contexto o artigo relata a importncia da apurao de custos na
Administrao Pblica dentro do novo enfoque gerencial, descreve os principais mtodos de
custeio e apresenta o sistema gerencial de custos do Exrcito como ferramenta na medio de
custos logsticos em um Batalho de Suprimento do Exrcito, que por motivos de segurana
no ser identificado.
1.1 Caracterizao do Problema
A obrigatoriedade do controle de custos na Administrao Pblica foi exigncia de
legislao, onde o artigo cinqenta, pargrafo terceiro, da Lei Complementar n 101, de 4 de
maio de 2000, Lei de Responsabilidade Fiscal LRF, determina que A Administrao
Pblica manter sistema de custos que permita a avaliao e o acompanhamento da gesto
oramentria, financeira e patrimonial. Porm, a implantao de sistemas de custos no deve
atender apenas a exigncia da legislao, mas tambm aos imperativos da modernizao e da
efetividade da gesto voltada para o cidado como cliente e buscando padres otimizados de
eficincia e eficcia, com tica e transparncia, na gesto dos recursos pblicos.
Desta forma, com a finalidade de otimizar o desempenho da organizao e evitar que a
reduo de custos comprometa a qualidade e a produtividade, pergunta-se: o mtodo de
custeio em fase de implantao pelo Exrcito SISCUSTOS adequado para mensurar os
custos logsticos em um Batalho de Suprimento, dentro do conceito da administrao
gerencial com foco nos resultados?

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1.2 Objetivos
O objetivo principal do artigo analisar se o mtodo de custeio em fase de
implantao pelo Exrcito adequado para mensurar os custos logsticos em um Batalho de
Suprimento, dentro do conceito da administrao gerencial com foco nos resultados. Os
objetivos especficos so:
- relatar a importncia da apurao de custos na Administrao Pblica gerencial;
- descrever resumidamente os principais mtodos de custeio; e
- apresentar o sistema gerencial de custos do Exrcito.
1.3 Justificativa
O surgimento dos sistemas de custeios pode ter sido originado na necessidade do
homem em contar e identificar as suas necessidades de sobrevivncia. Mas o despertar para a
necessidade de apurar custos nas empresas se deu com o advento da Revoluo Industrial,
devido importncia de identificar os custos de produo com o propsito de aplicar os
recursos da melhor maneira possvel e desta forma conseguir preos mais competitivos para
os seus produtos. medida que aumentava a necessidade de informao gerencial sobre os
custos de produo e os custos a serem atribudos avaliao de estoques, o mesmo acontecia
com a necessidade de sistemas de custos. Assim ao longo do tempo os sistemas de custos
foram evoluindo e surgiram vrios mtodos de custeio, cabendo s empresas se adequarem ao
mtodo mais indicado gerencialmente, de acordo com o seu ramo de atividade.
Na Administrao Pblica a cultura de custos ainda incipiente e a maioria dos
gestores pblicos no detm conhecimento bsico sobre mensurao e gesto de custos
(COMISSO INTERMINISTERIAL DE CUSTOS, 2006)
Neste cenrio, o trabalho se justifica por abordar a importncia da apurao de custos
logsticos e verificar a viabilidade de sua utilizao em um rgo da Administrao Pblica,
um Batalho de Suprimento do Exrcito, como estmulo avaliao constante do desempenho
da gesto, que vem requerendo cada vez mais a mensurao dos objetivos, metas e resultados
alcanados, tanto em relao ao proposto e planejado, como em relao aos custos
despendidos e pelo fato de que nos ltimos anos, a abordagem sobre a mensurao de custos
no setor pblico vem ganhando cada vez mais destaque.
2. Importncia da Apurao de Custos Logsticos
A Logstica surgiu no meio militar, em operaes onde os comandantes ao decidir
avanar suas tropas, precisavam ter sob suas ordens, uma equipe que providenciasse o
deslocamento, na hora certa, de munio, vveres, equipamentos e socorro mdico para o
campo de batalha.
O setor empresarial valendo-se dessas experincias e atravs de pesquisas no campo
acadmico, configurou uma evoluo significativa da logstica, particularmente na segunda
metade do sculo XX.
O surgimento dos sistemas de custeios pode ter sido originado na necessidade do
homem em contar e identificar as suas necessidades de sobrevivncia. Mas o despertar para a
necessidade de apurar custos nas empresas se deu com o advento da Revoluo Industrial,
devido importncia de identificar os custos de produo com o propsito de aplicar os
recursos da melhor maneira possvel e desta forma conseguir preos mais competitivos para
os seus produtos. medida que aumentava a necessidade de informao gerencial sobre os
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custos de produo e os custos a serem atribudos avaliao de estoques, o mesmo acontecia

com a necessidade de sistemas de custos
Segundo Ballou (1993) a relevncia da logstica influenciada diretamente pelos
custos associados a suas atividades. Por qualquer medida, os custos logsticos so substanciais
para a maioria das firmas e indstrias.
Como o gerenciamento logstico um conceito orientado para os fluxos, e tem como
objetivo integrar recursos ao longo de um canal que se estende desde os fornecedores at os
clientes finais, desejvel dispor de um meio pelo qual os custos e o desempenho dos fluxos
no canal possam ser avaliados. (CHRISTHOFER, 2007)
Assim ao longo do tempo os sistemas de custos foram evoluindo e surgiram vrios
mtodos de custeio, cabendo s empresas se adequarem ao mtodo mais indicado
gerencialmente, de acordo com o seu ramo de atividade.
O conhecimento do custo nos servios pblicos fundamental para se atingir uma
alocao eficiente de recursos. O desconhecimento dos custos o maior indicador de
ineficincia no provimento dos servios pblicos. ALONSO (1999)
Alonso (1999) aponta tambm para o esgotamento do modelo de gesto tradicional ou
burocrtico da administrao pblica brasileira que enfatiza os controles formais e o estrito
cumprimento das leis em virtude do surgimento de um modelo de gesto de resultados,
preocupado com a melhoria do desempenho.
Para que a administrao pblica esteja orientada para resultados, Alonso (1999)
destaca que se os modelos de gesto no dispuserem de sistemas de informao que avaliem
o desempenho presente e apontem as tendncias do desempenho futuro, ento dificilmente a
reforma ser bem sucedida. Para avaliar adequadamente o desempenho do servio pblico,
crucial que os sistemas de informao do governo disponham de uma informao gerencial
mais refinada que a despesa: os custos.
A medio de resultados ainda feita de forma no sistemtica e/ou inadequada na
administrao pblica federal, porm a medio de custos bastante inconsistente pela falta
de tradio em se medir custos na Administrao Pblica.
O setor pblico tem necessidade de um sistema que permita verificar os resultados
obtidos com a utilizao dos recursos financeiros, humanos, materiais e institucionais
empregados, bem como os custos unitrios dos produtos/servios oferecidos pela mquina
pblica ao cidado. (LIMA e CASTRO, 2001)
Analisando a utilidade dos custos sobre as despesas, ao comentar o art. 4 da Lei de
Responsabilidade Fiscal, Mileski (2000), ensina que o conhecimento dos custos condio
para o cumprimento do princpio constitucional da transparncia, e tambm, da eficincia,
especialmente no sentido estrito da economicidade, que em outras palavras pode ser tomada
como sinnimo de custo-benefcio.
Segundo ALONSO (1999), se no h medida de custos no se pode medir a eficincia,
pois esta se define como uma relao entre os resultados e os custos para obt-los.
Os custos esto entre os principais indicadores de desempenho das organizaes.
Assim, os sistemas de custos desempenham um papel chave nos processos decisrios e na
avaliao do desempenho institucional.
Ento por que os custos nunca foram apurados no servio Pblico?
As razes so em parte culturais e em parte econmicas. O fundamental no servio
pblico o cumprimento do princpio da legalidade. No faz parte de sua cultura a
conscincia de que no basta cumprir a lei, mas que necessrio cumpri-la com bom
desempenho, com economia de recursos e com a satisfao dos usurios desses servios.
(ALONSO, 1999)

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Um sistema de custos deve atender a necessidade de cada entidade e na administrao

pblica existe uma pluralidade de entidades, com finalidades distintas. Assim preciso definir
o sistema de custeio adequado para cada organizao.
Diante do cenrio apresentado ser analisado se o mtodo adotado pelo Exrcito
adequado para mensurar os custos logsticos em um Batalho de Suprimento.
3. Mtodos de Custeio
Para Martins (2001), a Contabilidade de Custos evoluiu da Contabilidade Financeira.
O autor tambm identifica a evoluo da Contabilidade de Custos Contabilidade Gerencial,
culminando na moderna Contabilidade de Custos em empresas no industriais. Nesta
evoluo, surgiram diversos mtodos de custeio, desenvolvidos em contextos histricos
especficos e aplicados em determinadas entidades, de acordo com a finalidade, seja avaliao
dos estoques, utilizao para fins gerenciais ou para tomada de deciso.
Sero apresentados resumidamente o Custeio por Absoro, o Custeio Direto ou Varivel e o
Custeio Baseado em Atividades (ABC), por serem os mais usuais e amplamente abordados na
literatura sobre custos.
Antes que se discuta os mtodos de custeio relevante apresentar alguns conceitos
usados em Contabilidade de Custos, cuja aplicao se faz em qualquer dos mtodos, assim
definidos por Martins (2001):
- Custos Diretos: Podem ser diretamente apropriados aos produtos, bastando haver
uma medida de consumo (quilograma de materiais consumidos, embalagens utilizadas, horas
de mo-de-obra utilizadas e at quantidade de fora consumida).
- Custos Indiretos: Outros realmente no oferecem condio de uma medida objetiva
e qualquer tentativa de alocao tem de ser feita estimada e muitas vezes arbitrria (como o
aluguel, a superviso, as chefias etc.).
- Custos Variveis: [...] o valor global de consumo de materiais diretos por ms
depende diretamente do volume de produo. Quanto maior a quantidade fabricada, maior seu
consumo. Dentro, portanto, de uma unidade de tempo (ms, nesse exemplo), o valor do custo
com tais materiais varia de acordo com o volume de produo; logo, materiais diretos so
Custos Variveis.
- Custo Fixo: Por outro lado, o aluguel da fbrica em certo ms de determinado
valor, independentemente de aumentos ou diminuies naquele ms do volume elaborado de
produtos. Por isso, o aluguel um Custo Fixo.
3.1 Custeio por Absoro
O Custeio por Absoro, para Martins (2001) Consiste na apropriao de todos os
custos de produo aos bens elaborados, e s os de produo. Todos os gastos relativos
fabricao so distribudos para todos os produtos feitos.
O Custeio por Absoro utilizado para a avaliao do estoque. apropriado para
entidades cujos custos diretos so de maior relevncia que os custos indiretos, pois estes
dependem de rateio para alocao ao produto.
Segundo Martins (2001) o esquema bsico do Custeio por Absoro a separao
entre custo e despesa; a apropriao dos custos diretos diretamente aos produtos; e o rateio
dos custos indiretos, conforme demonstra a Figura 1:

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CENTROS
AUXILIARES
RATEIO

RATEIO

RATEIO

RATEIO

CENTROS
PRODUTIIVOS

CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO

Figura 1 - Lgica contbil subjacente do Custeio por Absoro

PRODUTO
X

CUSTO DIRETO
DO PRODUTO X

PRODUTO
Y

CUSTO DIRETO
DO PRODUTO Y

PRODUTO
Z

CUSTO DIRETO
DO PRODUTO Z

Fonte: Souza et al. (2003), apud Carneiro Junior (2006)

O Custeio por Absoro apresenta como vantagem a aceitao pelo fisco brasileiro
para Imposto de Renda.
Tambm comunga com o Princpio Contbil da Competncia, pois reconhece os
custos de produo por ocasio da venda, demonstrando de forma apropriada a confrontao
das despesas e receitas na apurao do resultado (ANDRADE, 2006).
Como desvantagem do Custeio por Absoro apresenta-se a sua limitao para prestar
informaes gerenciais e a arbitrariedade na alocao dos custos indiretos. Martins (2001)
ainda aponta o rateio do custo fixo como grande problema do custeio por absoro. Devido
arbitrariedade com que se faz esse rateio, o custo do produto pode no ser fielmente
representado, levando produtos deficitrios a apresentar bons resultados e produtos
superavitrios a serem descartados da linha de produo, por serem considerados deficitrios.
3.2 Custeio Direto
O maior problema do Custeio por Absoro a dificuldade de apropriao dos custos
fixos aos produtos, que pode levar a decises equivocadas. Por isso foi criado o Custeio
Direto no qual to-somente os custos variveis so alocados aos produtos, os custos fixos so
tratados como despesas (MARTINS, 2001).
Para o Custeio Direto so importantes os conceitos de margem de contribuio e ponto
de equilbrio. A margem de contribuio a diferena entre o preo de venda e a soma dos
custos variveis. Porm, segundo Martins (2001), esse conceito no completo, pois, para o
clculo da margem, devem ser consideradas todas as despesas variveis. Apesar das despesas
variveis integrarem a margem de contribuio, no so agregadas aos produtos para a
avaliao do estoque, sendo usadas como redutoras do valor das vendas, o que no altera o
clculo da margem.
Segundo Martins (2001), O Ponto de Equilbrio [...] nasce da conjugao dos custos
totais com as receitas totais. Em resumo, o ponto de equilbrio a quantidade de produtos
produzidos e vendidos para pagar seus custos e despesas fixas. A Figura 2 apresenta a lgica
subjacente ao Custeio Direto:
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Figura 2 Lgica subjacente ao Custeio Direto

MARGEM DO
PRODUTO X

RECEITA DO PRODUTO X
- CUSTO VARIVEL DO PRODUTO X

PRODUTO X

RECEITA DO PRODUTO Y
- CUSTO VARIVEL DO PRODUTO Y

PRODUTO Y

RECEITA DO PRODUTO Z
- CUSTO VARIVEL DO PRODUTO Z

PRODUTO Z

+
MARGEM DO
PRODUTO Y

+
MARGEM DO
PRODUTO Z

=
MARGEM
TOTAL

CUSTOS FIXOS
OU
PESO DA ESTRUTURA

RESULTADO
DO
PERODO

Fonte: Souza et al. (2003) apud Carneiro Junior (2006)

As vantagens e desvantagens do Custeio direto so apresentadas a seguir, conforme

Padoveze (2003) apud Carneiro Junior (2006):
- Vantagens:os custos dos produtos so mensurveis objetivamente, pois no sofrero
processos arbitrrios ou subjetivos de distribuio dos custos comuns; o lucro lquido no
afetado por mudanas de incremento ou diminuio de inventrios; o dado necessrio para a
anlise da relao custo-volume-lucro rapidamente obtido do sistema de informao
contbil; mais fcil para os gerentes industriais entenderem o custeamento dos produtos sob
o Custeio Direto, pois os dados so prximos da fbrica e de sua responsabilidade,
possibilitando a correta avaliao de desempenho setorial; o Custeamento Direto totalmente
integrado com o Custo-Padro e o Oramento Flexvel, possibilitando o correto controle de
custos; constitui um conceito de custeamento de inventrio que corresponde diretamente com
os dispndios necessrios para manufaturar os produtos; possibilita mais clareza no
planejamento do lucro e na tomada de decises.
- Desvantagens: a excluso do custo fixo indireto para valorao dos estoques causa
sua subavaliao, fere os princpios contbeis e altera o resultado do perodo; na prtica, a
separao de custos fixos e variveis no to clara como parece, pois existem custos
semivariveis e semifixos, podendo o custeamento direto incorrer em problemas semelhantes
de identificao dos elementos de custeio; e o Custeamento Direto um conceito de
custeamento e anlise de custos para decises de curto prazo, mas subestima os custos fixos,
que so ligados capacidade de produo e de planejamento de longo prazo, podendo trazer
problemas de continuidade para a empresa.
3.3 Custeio Baseado em Atividades (ABC)
Martins (2003) diz O Custeio Baseado em Atividades, conhecido com ABC (ActivityBased Costing) uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distores
provocadas pelos rateios arbitrrios dos custos indiretos.
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O Custeio ABC visto em duas geraes. A primeira com uma viso exclusivamente
funcional e de custeio de produto, que tambm oferece subsdios para atender s exigncias
legais com menor arbitrariedade no tratamento dos custos indiretos. A segunda gerao do
ABC no se limita ao custeio do produto, mas serve para fins gerenciais e estratgicos. Em
ambas as geraes o enfoque do custeio so as atividades relevantes exercidas na empresa.
A atividade definida por Martins (2001) como [...] uma combinao de recursos
humanos, materiais, tecnolgicos e financeiros para se produzirem bens ou servios.
composto por um conjunto de tarefas necessrias ao seu desempenho. As atividades so
necessrias para a concretizao de um processo, que uma cadeia de atividades correlatas
inter-relacionadas.
Martins (2001) ainda enfatiza que a atribuio de custos s atividades deve ser feita da
forma mais criteriosa possvel, com a ordem de prioridade a seguir:
- Alocao direta: deve ser feita quando for possvel a identificao de itens de custos
com determinada atividade;
- Rastreamento: uma alocao com base na identificao da relao causa e efeito
entre a ocorrncia da atividade e a gerao dos custos. A relao causa-efeito determinada
por direcionadores. Direcionador de custos o fator que determina a ocorrncia de uma
atividade. Como as atividades exigem recursos para serem realizadas, deduz-se que o
direcionador a verdadeira causa dos custos. Portanto, o direcionador de custos deve refletir a
causa bsica da atividade e, conseqentemente, da existncia de seus custos.
Martins (2003) distingue dois tipos de direcionadores, os de primeiro estgio,
chamados de direcionadores de recursos e os de segundo estgio, chamados de
direcionadores de atividades. O primeiro serve para custear as atividades, pois identifica
como as atividades consomem recursos. O segundo serve para custear os produtos, pois
identifica como os produtos consomem atividades.
- Rateio: somente ser utilizado pelo ABC quando no for possvel a alocao direta e
o rastreamento (MARTINS, 2001).
Assim, deduz-se que o enfoque do custeio ABC deixou de ser o produto e passou a ser
as atividades que de fato consomem os recursos da entidade (CARNEIRO JUNIOR, 2006). O
Custeio ABC pode ser representado pela Figura 3:
Figura 3 Esquema do ABC para trs processos, quinze atividades e trs produtos
Atividade 2
RATEIO

Atividade 3

PRODUTO

Atividade 4

Atividade 5

CUSTO
DIRETO DO
PRODUTO A

PROCESSO 1

Atividade 1

PROCESSO 2

RATEIO

Atividade 6
RATEIO

PRODUTO

Atividade 7
Atividade 8

Atividade 9

CUSTO
DIRETO DO
PRODUTO B

CUSTOS INDIRETOS

Atividade 6

Atividade 11
RATEIO

PRODUTO

Atividade 12
Atividade 13
Atividade 14
Atividade 15

Fonte: Souza e Clemente (2005) apud Carneiro Junior (2006)

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CUSTO
DIRETO DO
PRODUTO C

PROCESSO 3

Atividade 10

Como visto, o Custeio ABC apresenta uma nova alternativa de rateio dos custos
indiretos. Cabe, agora, apontar as vantagens e desvantagens de sua implementao, as quais
foram reportadas por Andrade (2006):
- Vantagens:informaes gerenciais relativamente mais fidedignas por meio da
reduo do rateio; adequa-se mais facilmente s empresas de servios, pela dificuldade de
definio do que sejam custos, gastos e despesas nessas entidades; menor necessidade de
rateios arbitrrios; atende aos Princpios Fundamentais de Contabilidade; obriga a
implantao, permanncia e reviso de controles internos; proporciona melhor visualizao
dos fluxos dos processos; identifica, de forma mais transparente, onde os itens em estudo
esto consumindo mais recursos; identifica o custo de cada atividade em relao aos custos
totais da entidade; pode ser empregado em diversos tipos de empresas (industriais,
comerciais, de servios, com ou sem fins lucrativos); pode fornecer subsdios para gesto
econmica, custo de oportunidade e custo de reposio; e possibilita a eliminao ou reduo
das atividades que no agregam valor ao produto.
- Desvantagens: gastos elevados para implantao; alto nvel de controles internos a
serem implantados e avaliados; necessidade de reviso constante; leva em considerao
muitos dados; informaes de difcil extrao; necessidade de reorganizao da empresa antes
de sua implantao; dificuldade na integrao das informaes entre departamentos; falta de
pessoal qualificado para implantao e acompanhamento; necessidade de formulao de
procedimentos padres; e maior preocupao em gerar informaes estratgicas do que em
us-las.
4. SISTEMA GERENCIAL DE CUSTOS DO EXRCITO SISCUSTOS
A preocupao com a apurao de custos no Exrcito est explcito no mapa
estratgico da Secretaria de Economia e Finanas (SEF), rgo de direo setorial do
Exrcito, conforme apresentado na Figura 4:

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Figura

Mapa

Estratgico

da

Secretaria

de

Contabilidade

Finanas

do

Exrcito

Fonte: Exrcito Brasileiro Secretaria de Economia e Finanas

A implantao de um sistema de custos no Exrcito justificada porque a instituio

necessita:
- Identificar os insumos que contribuem para os resultados alcanados na execuo
das atividades (rotinas) das Organizaes Militares (OM).
- Avaliar o montante de recursos consumidos em cada atividade.
- Identificar quais atividades agregam valor ao resultado final das aes.
- Buscar a eficincia, a eficcia e a efetividade na aplicao dos recursos.
4.1 Histrico do SISCUSTOS
No incio dos trabalhos a misso de desenvolver e implantar o sistema de custos do
Exrcito identificou dificuldades para implantao do sistema, considerando os desafios para
sua concepo:
- criar um sistema gerencial de custos que possibilitasse compatibilizar a linguagem da
Contabilidade Pblica com os sistemas corporativos em uso no Exrcito.
- estabelecer uma metodologia que gerasse custos em funo das atividades que o Exrcito
executa.
Para melhor desenvolvimento dos trabalhos, foram estabelecidas diretrizes para a
modelagem do sistema: simplicidade, informaes com propsitos definidos, uso da
tecnologia como ferramenta, dados extrados diretamente do Sistema Integrado de
Administrao Financeira (SIAFI) e de outros sistemas corporativos em uso no Exrcito, foco
no cliente, ateno s peculiaridades e s necessidades de cada Organizao Militar e enfoque
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Gerencial, com o objetivo de identificar as atividades que consomem recursos e que resultam
na consecuo de um produto ou de um servio.
Observando as necessidades do Exrcito e seguindo as diretrizes estabelecidas, foram
determinados os objetivos do sistema: identificar o custo das atividades do Comando do
Exrcito, proporcionar aos tomadores de deciso, nos seus respectivos nveis, informaes
gerenciais sobre os custos apropriados nas diferentes atividades, realizar o acompanhamento
gerencial das Organizaes Militares, disponibilizar informaes em tempo hbil para auxiliar
no processo decisrio, mediante a anlise comparativa dos custos reais com os custos padres.
4.2 Escolha do Sistema de Custeio
Uma grande dificuldade enfrentada pelo Exrcito a complexidade de atividades
desenvolvidas pelas diversas Organizaes Militares, pois as unidades desempenham
atividades especficas, de acordo com sua misso dentro da fora. Como por exemplo, as
Unidades Operacionais (Batalhes de Infantaria, Regimentos de Cavalaria e Grupos de
Artilharia), as Unidades de Sade (Hospitais e Policlnicas militares), as Unidades de
Logstica (Batalhes de Suprimento, Batalhes Logsticos e Arsenais de Guerra), alm dos
gestores de recursos, unidades de carter administrativo e de controle interno.
Com base nessas caractersticas, o Exrcito optou pelo mtodo de custeio ABC, por
ser o mais adequado s suas peculiaridades, compactuando, assim, com a doutrina existente
sobre apurao de custos no setor pblico.
4.3 Conceito e Definio do SISCUSTOS
Com o intuito de se adequar legislao vigente e de aprimorar o gerenciamento de
seus recursos, o Exrcito criou o Sistema Gerencial de Custos do Exrcito (SISCUSTOS),
cuja definio dada como um sistema gerencial, integrado a outros sistemas corporativos
do Exrcito, que tem por finalidade proporcionar aos gestores das Organizaes Militares
(OM) informaes relevantes sobre os custos dos produtos e servios produzidos por essas
OM.
Nesta concepo, o SISCUSTOS tem como objetivo se constituir em uma ferramenta
organizacional de todo o Exrcito, com enfoque gerencial, visando identificar as atividades
que consomem recursos e que resultam na consecuo de um produto ou de um servio.
4.4 Idia Global do Sistema
A proposta do SISCUSTOS proceder ao levantamento dos custos at o nvel
programa de governo. Para isso, cada projeto ou atividade poder dar origem a vrios
Grupos de Custos (GC), que, por sua vez, poder se subdividir em tantos Centros de Custos
quanto forem necessrios.
A Figura 5 apresenta a idia global do sistema:

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Figura 5 - Idia Global do SISCUSTOS

Programa de

Pjt/Atv

Pjt/Atv

GC 1

GC 2

GC 3

CC 1

CC 2

CC 3

Bens

Servios

Pjt/Atv

Pessoal

Fonte: Exrcito Brasileiro

Nota: GC = Grupo de Custos
CC = Centro de Custos

4.5 Interao com Outros Sistemas Corporativos

O SISCUSTOS est integrado a outros sistemas corporativos, cujo objetivo fornecer
os dados para apurao dos custos, sem gerar retrabalho. A importao dos dados est a cargo
da Diretoria de Contabilidade (D Cont), que far uso da tecnologia da informao para captar
os dados que alimentaro o sistema.
Os sistemas corporativos que alimentaro o SISCUSTOS so os seguintes:
- Sistema Integrado de Administrao Financeira (SIAFI): sistema gerenciado pelo Servio
Federal de Processamento de Dados (SERPRO) que alimentar o SISCUSTOS com os custos
dos servios a serem apropriados pela Organizao Militar;
- Sistema de Material do Exrcito (SIMATEx): os custos dos materiais devem ser apropriados
quando consumidos, no no momento da aquisio, portanto a utilizao do SIAFI para
custeio do material invivel, pois os valores so registrados no momento da aquisio.
Ento, para a apropriao dos custos dos materiais, o SISCUSTOS buscar os dados no
SIMATEx, sistema desenvolvido pelo Centro Integrado de Telemtica do Exrcito (CITEx) e
gerenciado pelo Departamento Logstico, que tem como identificar o centro de custos para o
qual est saindo os materiais, propiciando sua correta apropriao.
- Sistema Integrado de Administrao de Recursos Humanos (SIAPE) e Sistema Automtico
de Pagamento de Pessoal (SIAPPES): os custos com pessoal no pas so importados do
SIAPE e do SIAPPES, que, respectivamente, processam o pagamento do pessoal civil e
militar. A responsabilidade pelas informaes do Centro de Pagamento do Exrcito (CPEx).
s Organizaes Militares cabe alocar os dados diretamente no SISCUSTOS.

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5. CONSIDERAES FINAIS
Atualmente a apurao de custos uma ferramenta fundamental em qualquer
organizao para a tomada de deciso. Com o advento do novo enfoque gerencial na
Administrao Pblica, alm da exigncia legal primordial a busca de resultados, com o
objetivo de permitir a avaliao e o acompanhamento da gesto pblica.
Neste contexto, o artigo apresentou a importncia da apurao dos custos logsticos a
nvel Empresarial, principalmente aps a Revoluo Industrial, a evoluo dos sistemas de
custos ao longo dos tempos e o surgimento de vrios mtodos de custeio cabendo s empresas
se adequarem ao mtodo mais indicado gerencialmente.
Apresentou, tambm, que na Administrao Pblica a cultura de custos ainda
incipiente e a maioria dos gestores pblicos no detm conhecimento bsico sobre
mensurao e gesto de custos e abordou a importncia da apurao de custos logsticos e a
viabilidade de sua utilizao em um rgo da Administrao Pblica, como estmulo
avaliao constante do desempenho da gesto, que vem requerendo cada vez mais a
mensurao dos objetivos, metas e resultados alcanados.
Finalmente foi apresentado o Sistema Gerencial de Custos do Exrcito (SISCUSTOS)
como ferramenta na medio de custos logsticos em um Batalho de Suprimento do Exrcito.
O SISCUSTOS est em fase de implantao e infere-se que o mtodo de custeio ABC
seja o mais adequado na apurao dos custos logsticos em um Batalho de Suprimento do
Exrcito, pois explora as especificidades da instituio, adaptando-se s mais diversas
realidades, caractersticas que os outros mtodos pesquisados no contemplam.
Especificamente nos custos logsticos do Batalho de Suprimento, outro fator
importante do mtodo ABC diz respeito aos custos indiretos, cuja participao no total dos
custos do setor pblico extremamente relevante e sua alocao arbitrria pode levar a
tomada de decises equivocadas. Definido o centro de custos logstica, o sistema atravs do
mtodo ABC permite alocar os custos s atividades logsticas que consomem os recursos e
com isso avaliar a eficincia, a eficcia e a efetividade na aplicao desses recursos.
Desta forma o SISCUSTOS j apresenta uma enorme evoluo permitindo a medio
efetiva dos custos logsticos em um rgo da Administrao Pblica e a conseqente
avaliao de desempenho da logstica, desde a aquisio dos produtos at a entrega ao cliente
final, baseado em todas as atividades realizadas.
Concluindo, sugere-se o acompanhamento do SISCUSTOS ao longo do tempo para
verificar se os resultados sero satisfatrios, assim como, para fazer as possveis correes
que se fizerem necessrias para a perfeita gesto dos custos logsticos na Administrao
Pblica.

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