Parecer Vieira de Andrade

Jos Carlos Vieira de Andrade
CONSULTA
Na sequncia das dvidas de constitucionalidade suscitadas a propsito

de algumas normas da Lei n. 66-B/2012, de 31 de Dezembro, que aprova o
Oramento de Estado para 2013 (LOE/2013), o Governo solicita o nosso parecer
sobre as seguintes questes:
1. A alterao das taxas gerais do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas

Singulares, prevista no artigo 186. da LOE/2013, viola o disposto no artigo
104., n. 1, da Constituio da Repblica Portuguesa?
2. A sobretaxa em sede de IRS, prevista no artigo 187. da LOE/2013, viola o

disposto no artigo 104. da Constituio ou ofende algum dos princpios
jurdicos constitucionais?
3. A contribuio extraordinria de solidariedade, prevista no artigo 78. da

LOE/2013, viola regras ou princpios jurdicos da Constituio?
(Foram-nos fornecidos alguns estudos do Governo que estiveram na base

das propostas legislativas)
PARECER
NOTA INICIAL
Solicita-se a nossa opinio jurdica sobre questes de constitucionalidade

relativas a medidas poltico-legislativas aprovadas pela Assembleia da
Repblica, cuja conformidade com a Constituio foi posta em causa ou em
dvida por entidades legitimadas para suscitar a sua fiscalizao, em abstracto,
pelo Tribunal Constitucional.
No se trata aqui, pois, da concordncia ou discordncia com essas
medidas legislativas, ou de pronncia sobre a sua bondade poltica, que se
afere, por modos prprios, no espao pblico democrtico, num quadro de
liberdade de expresso e de participao embora muitas vezes se confundam
na discusso as perspectivas e os fundamentos.
dizer que, tal como o Tribunal Constitucional, teremos o cuidado de
no nos pronunciarmos sobre as questes polticas que esto a envolvidas e
que poderiam turvar a argumentao jurdica e a soluo judicial dos
problemas designadamente, estando em causa medidas de austeridade
particularmente duras para a maioria dos cidados, sobretudo para os
trabalhadores contribuintes.
O parecer foi pedido com carcter de urgncia, de modo que, em virtude
da escassez do tempo, nos limitamos a formular, em termos sintticos, os
argumentos que julgamos fundamentais para o juzo de conformidade
constitucional das medidas contestadas, sem especiais preocupaes de
sustentao dogmtica ou de citao exaustiva da doutrina e jurisprudncia
relevante.
I. Consideraes sobre o contexto da fiscalizao
Antes de se proceder anlise e avaliao jurdico-constitucional das

medidas contestadas importa tecer algumas consideraes abreviadas sobre o
enquadramento metodolgico da fiscalizao suscitada, sublinhando algumas
caractersticas especficas do seu objecto.
1. As condicionantes metodolgicas da fiscalizao abstracta sucessiva

1.1. Teremos em conta partida, como postulado normativo, que, na
fiscalizao jurisdicional de constitucionalidade de normas aprovadas pelos
rgos legislativos democraticamente eleitos, o que se procura saber se a
medida tomada contraria a Constituio, e no se estamos perante a melhor
soluo na concretizao do texto constitucional.
Na realidade, do princpio da separao de poderes enquanto princpio
estruturante da organizao democrtica e pluralista do poder poltico, que
informa e baliza a distribuio de competncias pelos rgos de soberania e
impe limites recprocos ao exerccio das funes estaduais decorre uma
preferncia do legislador como rgo concretizador da constituio1.
Por fora desse princpio do favor legislatoris que constitui um
verdadeiro limite funcional da jurisdio constitucional , no compete ao
Tribunal Constitucional, no exerccio dos seus poderes de controlo, verificar se
as medidas legislativas em causa so as que garantem a nica ou a melhor
forma de realizao dos preceitos constitucionais, mas apenas se as decises do
legislador ofendem, ou no, o disposto nesses preceitos, respeitando o espao de
livre conformao poltica que a mesma Constituio garante ao poder legislativo
democraticamente legitimado pela via eleitoral.
1
Expresso de Gomes Canotilho in Direito Constitucional e Teoria da Constituio, 7. ed., 2003, pp.
1310-1312.
3
1.2. Acrescente-se que o mencionado espao de livre conformao do poder

legislativo mais amplo e, consequentemente, o limite funcional ao controlo de
constitucionalidade mais intenso quando os preceitos sob avaliao no
correspondem a normas legislativas tpicas, gerais e abstractas, mas, sim, a
medidas poltico-legislativas concretas, designadamente medidas polticoeconmicas e sociais e poltico-financeiras e fiscais, como acontece com os preceitos
sub judice de que nos ocupamos.
Com efeito, a Constituio no s confia ao Governo a conduo geral
das polticas econmicas (artigo 182.), reservando ao Parlamento aspectos
como a criao de impostos e a aprovao das bases de algumas dessas polticas
(artigo 165., n. 1), como ela prpria se limita a enunciar orientaes e
princpios gerais em matria de organizao econmica, no sendo possvel
hoje afirmar que estas normas se reconduzem a comandos de direco de
polticas, e, menos ainda, que caiba ao Tribunal Constitucional fiscalizar a
orientao dessas polticas razo pela qual a formulao de um juzo
normativo de inconstitucionalidade s possvel segundo critrios de evidncia
ou de manifesta desrazoabilidade das medidas legislativas adoptadas, em face dos
princpios jurdicos fundamentais constitucionalmente consagrados.
1.3. Ainda sobre as condicionantes metodolgicas da fiscalizao importa

lembrar que os preceitos constitucionais relativos aos direitos sociais que so
em grande medida os que esto aqui em causa gozam do valor jurdico
comum a todas as normas constitucionais imperativas, de onde resulta um dever de
legislar para tornar exequveis esses preceitos, e de uma fora irradiante que lhes
permite constiturem-se em parmetro de controlo normativo apto a sustentar um
juzo de inconstitucionalidade nas situaes em que o legislador adopte
medidas arbitrrias ou manifestamente desproporcionadas, designadamente na
restrio de direitos e prestaes j legalmente consagradas embora, como
sempre defendemos, s excepcionalmente se possa deles retirar uma simples

proibio de retrocesso.
1.4. Por ltimo, cumpre ainda assinalar, em consonncia com a metdica

que tem sido adoptada pelo Tribunal Constitucional portugus, que os limites
funcionais do controlo de constitucionalidade so tambm mais intensos em
sede de fiscalizao abstracta, em comparao com a fiscalizao concreta, dado que
o Tribunal Constitucional actua a em defesa de valores constitucionais
paramtricos perante um enunciado normativo, e no como juiz da alegada
violao real e efectiva das normas ou princpios constitucionais numa
determinada situao da vida. O mesmo dizer que o juzo de avaliao da
conformidade constitucional da norma se encontra naturalmente limitado, no
caso da fiscalizao abstracta, a um juzo sobre a potencialidade lesiva da
medida relativamente aos desgnios e princpios da lei fundamental um juzo
que no tem o amparo da ponderao das circunstncias do caso.
A declarao de inconstitucionalidade de uma norma com fora
obrigatria geral pressupe, por isso, a convico sobre a radical discordncia
da norma com as regras ou princpios constitucionais.
2. O contexto de excepcionalidade
2.1. Outra referncia contextualizadora do juzo sobre a conformidade
das medidas da LOE 2013 com a Constituio reporta-se ao contexto excepcional
em que as mesmas so adoptadas e ao carcter extraordinrio que revestem
trata-se de preceitos que contm medidas destinadas a vigorar num perodo de
tempo limitado, em situao de necessidade, no constituindo normas tpicas
que pretendam regular em termos duradouros as relaes jurdicas sociais que
constituem o seu objecto, nem definir aspectos estruturais ou permanentes das
polticas econmicas e sociais.
O contexto de emergncia econmico-financeira em que o pas se encontra,

que foi j reconhecido pelo Tribunal Constitucional como condicionante especial,
a convocar entre os cnones hermenuticos da conformidade constitucional das
medidas, em anteriores decises de apreciao de medidas oramentais
extraordinrias referimo-nos aos Acrdos n. 399/2010, n. 396/2011 e n.
353/2012 , deve estar igualmente presente, porventura por maioria de razo,
no exerccio de verificao da constitucionalidade das actuais medidas, que so
tambm adoptadas naquele contexto e por causa daquele contexto.
E assim, por duas ordens de razes: quer porque os elementos formais
que justificam o interesse pblico de excepcional relevo originador de medidas,
tambm elas excepcionais, no sentido do assegurar a melhor gesto financeira
dos recursos pblicos, ainda se mantm referimo-nos vigncia do Programa
de Ajustamento Econmico e Financeiro; quer porque substancialmente se
mantm os pressupostos que conduziram ao pedido de financiamento do
Estado portugus junto do FMI/BCE/UE, exigindo a adopo de medidas
extraordinrias de correco do deficit oramental e de sustentabilidade
financeira do Estado dado que o Estado portugus no consegue ainda
financiar-se de forma autnoma nos mercados financeiros, correndo o risco de
default.
dizer que, tal como o Tribunal Constitucional, teremos de tomar em
conta esse carcter transitrio, temporrio e precrio dos preceitos, e avaliar a
medida em que a situao de emergncia em que so produzidos pode justificar
ou permite tolerar solues excepcionais que constituam desvios a regras
comuns ou restries especiais a direitos e expectativas legtimas das pessoas.
2.2. Sublinhe-se, contudo, que o estado de emergncia econmico-financeiro

no se reconduz a um estado de excepo constitucional no qual a Constituio
fique suspensa ou perca a sua efectividade e fora vinculativa, mas, sim, a uma
necessidade de adequao do juzo de ponderao adoptado na apreciao das
medidas, de modo a tomar na devida conta o interesse pblico de excepcional

relevo que a situao de emergncia transporta.
A crise econmica e financeira no suspende a Constituio, mas os
problemas de conflitos entre direitos e entre princpios jurdicos colocam-se em
termos diversos nas situaes que possam ou devam ser reconhecidas como de
grave emergncia, exigindo uma ponderao de valores e de interesses
adequada realidade social do momento.
II. A alterao das taxas gerais do Imposto sobre o Rendimento das

Pessoas Singulares
Entre as questes suscitadas em um dos pedidos de fiscalizao

encontra-se a da conformidade constitucional das novas taxas gerais de IRS,
previstas no artigo 68. do CIRS, na formulao introduzida pelo artigo 186. da
LOE/2013, tendo em considerao o disposto no artigo 104., n. 1, da
Constituio. Mais concretamente, questiona-se a conformidade da alterao
daquele preceito da lei fiscal, que reduz de 8 para 5 os escales de rendimento
tributvel, procedendo a uma reformulao, quer dos respectivos quantitativos,
quer das taxas aplicveis, com o comando constitucional que prescreve a
progressividade da tributao do rendimento pessoal.
1. A progressividade da tributao do rendimento constitui uma exigncia

tpica de um determinado modelo de justia e de equidade substancial. Trata-se de
alcanar um modelo de justia baseado na repartio dos encargos pblicos em
funo da capacidade que cada um tem de pagar (no princpio da capacidade
contributiva), o qual se subordina a duas regras essenciais a da utilidade
decrescente do rendimento marginal e a da redistribuio da riqueza por via do
imposto.
a partir da ideia de utilidade decrescente do rendimento marginal que se

sustenta juridicamente a interveno do Estado no exerccio da funo
redistributiva (do resultado econmico global) atravs do imposto, garantindo a
igualdade no sacrifcio e o aumento do benefcio, visto que, ao tributar de forma
mais intensa os rendimentos mais elevados aquelas franjas de rendimento que
tm menos utilidade para quem as recebe e que tm maior probabilidade de ter
sido alcanadas em razo de falhas de funcionamento do mercado na
distribuio do rendimento , o Estado obtm mais receita, que pode afectar
funo redistributiva, alargando por essa via o leque de candidatos positivos
fruio de prestaes integradas nessa funo redistributiva e aumentando a
coeso social e a justia fiscal2.
Todavia, esta concepo quanto aos benefcios da progressividade, como
a histria do direito fiscal eloquentemente revela, depende da conjuntura
econmica em que se inscreve a tributao.
Por isso, alguns autores sustentam que a progressividade s formalmente
est associada justia fiscal, uma vez que a proliferao de esquemas de
planeamento fiscal, em consequncia da abertura do mercado de capitais e da
globalizao econmica, associada generalizao de factos tributrios
plurilocalizados e tributados ao abrigo de convenes para eliminao de dupla
tributao internacional, e ainda inevitvel quebra da unidade do imposto sobre o
rendimento das pessoas singulares que exclui da tributao progressiva boa
parte dos rendimentos de capitais e de mais-valias (sujeitos a taxas liberatrias),
os rendimentos auferidos por residentes no estrangeiro, bem como por
residentes no habituais, residentes em outros Estados-membros da Unio
Europeia ou no Espao Econmico Europeu (sujeitos a taxas especiais) ,
V. Rafael Calvo Ortega, Hay un principio de justicia tributaria?, Cuadernos Civitas, 2012, pp. 63 e
ss; Saldanha Sanches, Justia Fiscal, 2010, pp. 32 ss.
8
mostram bem a crise que hoje enfrenta a progressividade como critrio de

justia e equidade fiscal3.
Crise que acaba tambm por abranger o entendimento, expressamente
afirmado pelo Tribunal Constitucional no Acrdo n. 84/2003, de que o
princpio da capacidade contributiva exprime e concretiza o princpio da
igualdade fiscal ou tributria na sua vertente de uniformidade o dever de
todos pagarem impostos segundo o mesmo critrio preenchendo a capacidade
contributiva o critrio unitrio da tributao.
Com efeito, quando Teixeira Ribeiro erigia a princpio de justia fiscal a
repartio dos impostos fiscais exclusivamente segundo a capacidade de pagar4,
no tinha como quadro de referncia, por no ser essa a situao econmica da
altura, um sistema aberto onde a livre circulao de capitais, empresas e
pessoas permitia legitimamente a fuga dos rendimentos mais elevados
atravs de elaboradas manobras de planeamento fiscal.
Argumentos aos quais podemos juntar ainda a facilidade com que
actualmente se constituem empresas para a prestao de servios de fins
mltiplos, um dos mais vulgarizados esquemas de poupana fiscal,
utilizados pelos profissionais liberais, que assim conseguem fazer migrar a
tributao dos rendimentos que, devendo ser tributados em IRS ao abrigo da
categoria B, acabam em grande medida tributados em sede de IRC, com taxas
muito inferiores transformando o IRS num imposto que incide sobretudo
sobre rendimentos do trabalho dependente.
De resto, as dvidas quanto s vantagens actuais da progressividade
encontram expresso escrita na doutrina em diversos ordenamentos jurdicos,
perante a generalizada e reconhecida volatilidade dos rendimentos altos.
3
Na equidade busca-se a justia do caso concreto - Gabriele Bottino, Equit e Discrezionalit

Amministrativa, 2004 algo que se torna bastante difcil de efectivar no direito fiscal, sobretudo
quando estamos no plano da igualdade horizontal do imposto, uma vez que o princpio da
legalidade fiscal apenas permite trabalhar com grupos de contribuintes ou classes de
rendimentos e no atentar na concreta situao pessoal de cada contribuinte.
4
Cf. Teixeira Ribeiro, A justia na tributao, Boletim de Cincias Econmicas, vol. XXX,
Coimbra, 1987, n. 6.
9
Em Itlia, por exemplo, o fiscalista e actualmente juiz conselheiro da

Corte Costituzionale, Franco Gallo alerta precisamente para os efeitos do que
designa como hemorragias fiscais, termo que perfilha para denominar as
diversas medidas que os Estados se vem obrigados a adoptar com o intuito de
no perder (ou at mesmo de reconquistar) alguns contribuintes ou alguns tipos
de rendimentos, em especial os rendimentos de capital, as mais-valias e alguns
rendimentos empresariais5. Fenmenos que ocasionam, muitas vezes, situaes
em que a progressividade e as taxas mais elevadas acabem por tributar apenas
factos dotados de menor mobilidade, como o trabalho e os rendimentos
prediais, na tributao do rendimento, ou o consumo6.
Neste contexto, o ajustamento do sistema fiscal segundo parmetros de
justia envolve hoje um exerccio complexo de anlise comparada da
fiscalidade7, de anlise econmica e at de anlise comportamental. So estes
vectores de anlise e deciso poltica que esto subjacentes a propostas mais
modernas como as da adopo de um esquema de flat rate tax (imposto de taxa
fixa), associado a uma diferenciao do montante de deduo na base (em
funo de elementos de personalizao do imposto), que surgiram nos Estados
Unidos e foram adoptadas em alguns pases europeus 8 , embora sempre
associadas s crticas que tipicamente se associam aos sistemas liberais, que
5
Entre ns, as taxas liberatrias e as taxas especiais constituem precisamente a forma de acomodar
no nosso sistema fiscal este regime de dual income tax, hoje indispensvel competitividade dos
pases, e que tambm se deve entender compatvel com o critrio da unicidade do imposto
estabelecido no artigo 104./1 da CRP.
6
Franco Gallo, Las razones del fisco. tica y justicia en los tributos, Madrid, 2011, p. 141 e ss (em
especial, nota 9).
7
Os estudos mais recentes revelam as virtudes da anlise comparada da fiscalidade em que s
discusses ideolgicas tradicionais entre as orientaes liberais apoiadas no critrio do benefcio
e as orientaes sociais ancoradas no princpio da capacidade contributiva, se sobrepem novas
propostas de anlise baseadas na inter-relao entre a globalizao dos factores econmicos e
identidade cultural da sociedade, que deve obrigar a um estudo da eficincia da equidade
vertical do sistema ou da redistribuio a partir da progressividade. Trata-se, na expresso dos
autores, de um equilbrio (trade-off) entre a equidade e a eficincia, que nos dado pela
relao entre a fronteira da equidade possvel e a fronteira da viabilidade, traada a partir dos
custos de eficincia da redistribuio por via do imposto progressivo v. Avi-Yonah et alii,
Global Perspectives on Income Taxation Law, 2011, p. 15.
8
Sobre o tema v., entre ns, Amaral Tomaz, A redescoberta do imposto proporcional (flat
tax), Livro em Homenagem a Jos Guilherme Xavier de Basto, 2006, p. 379 e ss.
10
propem a substituio do princpio da capacidade contributiva pelo critrio do

benefcio na repartio dos encargos tributrios9.
Estas consideraes permitem-nos compreender a enorme complexidade
que actualmente rodeia a deciso poltica na definio de um sistema fiscal,
justo e equitativo, apto a assegurar as finalidades que a Constituio lhe impe
no n. 1 do artigo 103. - satisfazer as necessidades financeiras do Estado e
outras entidades pblicas (funo financeira) e assegurar uma repartio justa
dos rendimentos e da riqueza (funo redistributiva)10.
Complexidade que justifica que a progressividade referida no n. 1 do
artigo 104. da Constituio no deva consubstanciar, sobretudo nos tempos
actuais, um comando fixo para o legislador democrtico, mas um elemento a ter
obrigatoriamente em conta na conformao do imposto sobre os rendimentos
das pessoas singulares. As constituies limitam-se a inspirar o sistema
tributrio atravs do princpio da progressividade e no devem ir mais alm,
em detrimento do princpio democrtico, que atribui ao poder legislativo a
determinao
precisa
da
progressividade,
dentro
de
uma
ampla
discricionariedade 11 como de resto tambm acontece entre ns quando o
V. Franco Gallo, Las razones del fisco, cit., pp. 143-144 e Srgio Vasques, O princpio da
equivalncia como critrio de igualdade tributria, 2008, p. 251 e ss.
10 Sobre a complexidade que hoje existe na realizao de escolhas para a construo de um
sistema fiscal justo, quando se sabe que os custos de acatamento discriminam a favor dos
contribuintes mais ricos que facilmente se socorrem do planeamento fiscal para reduzir a sua
carga tributria, onerando de forma ainda mais agravada os restantes contribuintes, o que
origina sistemas formalmente justos, porque progressivos, mas materialmente injustos porque
concentrados sobre a classe mdia v. Fernando Arajo, Introduo Economia, 3. ed., p. 529 e
ss.
11 A expresso de Rafael Calvo Ortega, Hay un principio de justicia tributaria, pp. 65. O
Tribunal Constitucional espanhol, chamado j por diversas vezes a apreciar a conformidade
constitucional de normas tributrias que aparentemente violariam a progressividade recordese que em Espanha o critrio da capacidade contributiva e da progressividade constam do
artigo 31.1. da Constituio afirmou o seguinte: En efecto () los recurrentes parten de una
concepcin errnea de la progresividad a la que apela el art. 31.1 CE que les lleva a la conclusin de que
cualquier solucin legal que resulte menos progresiva que la establecida en la Ley 18/1991 es contraria
a la Constitucin, cuando lo cierto es que la progresividad es una regla tcnica matemtica en la que
pueden tener cabida multitud de combinaciones constitucionalmente lcitas () como tantas veces hemos
dicho, la progresividad que reclama el art. 31.1 CE es del sistema tributario en su conjunto, es decir, se
trata de la progresividad global del sistema tributario - Sentencia 19/2012, publicada no BOE de
12.03.2012.
9
11
artigo 165., n. 1, alnea i), conjugado com o artigo 103., n 2, remete para o
legislador parlamentar a criao do sistema fiscal e a definio dos elementos
essenciais dos impostos.
Em suma, consideraes suficientes para atestar o que, bem vistas as
coias, o que j resulta do prprio texto constitucional a progressividade do
imposto sobre o rendimento das pessoas singulares constitui uma directriz, que deve
ser cumprida pelo legislador, mas sem prejuzo de este, no quadro da liberdade
de conformao que a sua legitimidade democrtica lhe confere e no mbito da
autonomia que o princpio da separao de poderes lhe assegura, poder
determinar, em concreto, a medida da progressividade.
Assim e mais uma vez destacando que a funo do Tribunal
Constitucional no momento da fiscalizao no a de procurar averiguar se o
legislador adoptou a soluo que na sua perspectiva garante a melhor
concretizao do preceito constitucional, mas apenas a de verificar se a soluo
adoptada, no mbito da liberdade de actuao que o espao de legitimao
democrtica lhe confere, , ou no, violadora das regras e dos princpios
constitucionais12 , no ser difcil concluir que a reformulao dos escales de
rendimento e respectivas taxas de imposto constitui uma deciso legislativa que
no afronta o disposto no artigo 104., n. 1, da Constituio, dado que no
deixa de consagrar escales de tributao do rendimento, mantendo a
progressividade do imposto, ainda que em menor grau.
2. A manuteno da progressividade do imposto , pois, um argumento em

si suficiente para afastar a inconstitucionalidade da norma.
Todavia, relativamente LOE/2013, podemos acrescentar ainda que a
alterao das regras da taxa adicional de solidariedade, resultante da nova
12
Recorde-se que o Tribunal Constitucional foi chamado a pronunciar-se sobre a conformidade

constitucional das taxas liberatrias e das taxas especiais, questo que deveria ter sido apreciada
no Acrdo n. 57/95, mas sobre qual acabou por no se pronunciar em razo das modificaes
entretanto sofridas pela redaco das normas, as quais, no entendimento do Tribunal, tornaram
improfcua a sua fiscalizao na verso que constava do objecto do pedido.
12
redaco dada ao artigo 68.-A do CIRS pelo mesmo artigo 186., torna a
tributao do rendimento das pessoas singulares mais progressiva, na medida
em que faz acrescer a taxa marginal mxima em 2,5% e 5% para os rendimentos
que ultrapassem, respectivamente, o valor anual de 80.000 e de 250.000.
De facto, a progressividade da tributao do rendimento das pessoas
singulares constitui uma orientao para o legislador e, simultaneamente, um
efeito, cuja concretizao prtica apenas pode medir-se a partir da anlise global
da situao dos contribuintes seja atravs da aplicao do ndice de Kakwani (a
diferena entre o ndice de concentrao das quotas, ordenadas de acordo com o
rendimento antes da aplicao do imposto), seja pelo ndice de Gini (rendimento
antes do imposto)13 , e cuja avaliao em termos de justia fiscal se h-de medir
pelo ndice de redistribuio que aquele sistema proporciona14.
, por isso, lcito concluir que o ndice de progressividade e de
redistribuio do IRS, h-de ser avaliado, no que se refere LOE/2013, tendo
em conta, de forma conjugada, a nova configurao das taxas resultante da
alterao ao artigo 68. do CIRS, mas tambm o novo artigo 68.-A do CIRS, cujo
sentido e alcance precisamente o de aumentar a intensidade do sacrifcio
exigido aos titulares de rendimentos mais elevados.
13
Para uma viso global da avaliao da progressividade do imposto sobre o rendimento das
pessoas singulares v. Onrubia Fernndez / Picos Snchez, Progressividad, Redistribucin y
Bienestar del IRPF Espaol en el perodo 1999-2007, Instituto de Estudios Fiscales, PT n. 1/2012.
14
Entre os ndices de redistribuio mais utilizados conta-se o ndice de Reynolds-Smolensky que
avalia a diferena entre o ndice de Gini do rendimento antes do imposto e o ndice de Gini do
rendimento lquido resultante da aplicao do imposto - cf. Onrubia Fernndez / Picos
Snchez, Progressividad, Redistribucin y Bienestar, cit., pp. 12-13
13
III.
A sobretaxa prevista no artigo 187. da LOE/2013
1. A sobretaxa em sede de IRS
1.1. O legislador optou por sujeitar todos os rendimentos tributveis em

sede de IRS a uma sobretaxa, prevista no artigo 187. da LOE/2013, no intuito
confessado de garantir uma igual proporcionalidade na repartio dos
sacrifcios necessrios para equilibrar o Oramento Geral do Estado na actual
situao de emergncia econmico-financeira, pretendendo, desse modo, seguir
as orientaes dadas pelo Tribunal Constitucional no Acrdo n. 353/2012.
1.2. Ao invs da reformulao dos escales analisada no ponto anterior,

que corresponde a uma opo de poltica fiscal ordinria, inscrita na LOE/2013,
mas cuja vigncia se estende para alm deste15, trata-se aqui da adopo de uma
medida extraordinria, com uma vigncia limitada ao ano oramental em causa, e
que se destina a acorrer a necessidades financeiras urgentes.
1.3. De acordo com o disposto no n. 1 do referido artigo 187. da

LOE/2013, ser aplicada uma sobretaxa de 3,5 % sobre a parte do rendimento
colectvel do IRS que resulte do englobamento nos termos do artigo 22. do
CIRS, acrescido dos rendimentos sujeitos s taxas especiais constantes dos n.s
3, 6, 11 e 12 do artigo 72. do CIRS, auferido pelos sujeitos passivos residentes
em territrio portugus, que exceda, por sujeito passivo, o valor anual da
retribuio mnima garantida.
Estamos, assim, apesar da localizao do preceito, perante uma verdadeira
sobretaxa isto , uma taxa adicional que incide sobre a mesma base tributvel
(neste caso a base tributvel alarga-se ainda a alguns tipos de rendimento
15
Sobre a admissibilidade de normas extravagantes e/ou cavaliers budgtaires nas leis que
aprovam o Oramento do Estado v. acrdo do TC n. 141/2002.
14
sujeitos a taxas especiais: s gratificaes, aos rendimentos da categorias A e H

auferidos em actividades de elevado valor acrescentado por residentes no
habituais, a certas mais-valias e a aos rendimentos de capitais auferidos por
entidades sem estabelecimento estvel em Portugal e domiciliadas em regimes
fiscais mais favorveis, vulgo parasos fiscais16) liquidada autonomamente,
mas segundo as mesmas regras da liquidao do IRS.
A sobretaxa liquidada, anualmente, pela Autoridade Tributria e
Aduaneira e est complementada, nos casos dos rendimentos das categorias A e
H (artigo 187., n.s 3 a 7 da LOE/2013), com uma reteno na fonte por conta da
sobretaxa reteno taxa de 3,5% sobre o valor da retribuio que exceda o
valor da retribuio mnima mensal garantida.
2. O problema do respeito pelos princpios gerais da tributao do rendimento

das pessoas singulares
Pe-se o problema de saber se a sobretaxa respeita as normas e os

princpios constitucionais da tributao do rendimento das pessoas singulares.
2.1. A primeira dvida diz respeito conformidade da medida com o

princpio da progressividade do imposto.
Apesar de estarmos perante uma taxa fixa de 3,5%, a verdade que a
tributao decorrente da aplicao desta sobretaxa apresenta uma estrutura
progressiva e no proporcional de tributao, que consequncia da deduo na
base do valor anual da retribuio mnima mensal garantida, por sujeito
passivo (quando os contribuintes sejam casados, beneficiam ambos da
deduo).
Quer isto significar que a sobretaxa respeita o princpio da capacidade
contributiva e, nessa medida, isenta de tributao o valor anual da retribuio
16
Cf. artigo 72., n.s 3,6,11 e 12 na redaco dada pelo artigo 186. da LOE/2013.
15
mnima garantida (6.790 ), que assim equivale iseno do mnimo de existncia,

um limite mnimo para a tributao (artigo 70. do CIRS).
Como esta deduo na base tributvel a mesma para todos os
rendimentos, a sobretaxa, que fixa (3,5%), medida que aumenta o
rendimento, incide sobre montantes cada vez maiores em percentagem desse
rendimento, de modo que o resultado o de uma estrutura progressiva do
imposto em termos de taxa efectiva17.
Assim, por exemplo, um rendimento anual de 15.000 vai sofrer,
subtrada a iseno-base, uma taxa efectiva de 2,05%, enquanto um rendimento
anual de 35.00, aps a referida subtrao, suportar uma taxa efectiva de 2,88%
e um rendimento de 45.000 j tributado a 3,01%.
Isto significa, por conseguinte, que a taxa efectiva suportada pelos
sujeitos passivos progressiva, embora nunca atinja a alquota de 3,5%.
2.2. Para alm da estrutura progressiva, a sobretaxa respeita tambm o

princpio da universalidade, adaptando-o, como parece ser adequado, finalidade
do sacrifcio, o que explicar a sua incidncia subjectiva incide
maioritariamente sobre os residentes em territrio portugus, por estar em
causa o cumprimento de objectivos financeiros extraordinrios em matria de
dfice oramental do Estado Portugus, ao qual devem ser chamados a dar o
seu contributo os residentes, categoria que inclui em regra os nacionais e outros
que aqui exercem as suas actividades econmicas com carcter de estvel.
Apesar desta tendncia, importante destacar que a sobretaxa, dentro
dos limites do princpio da praticabilidade, se estende ainda a alguns rendimentos
auferidos em regra por no nacionais, como o caso dos residentes no
habituais que exercem actividades de elevado valor acrescentado e que, mesmo
17
Progressividade que semelhante quela que existe nos regimes de flat tax com deduo na
base, que permitem a escolha, no s da taxa, mas tambm da ou das dedues, fixas ou
variveis cf. Robert E. Hall e Alvin Rabushka, os idelogos da Flat Tax, sublinham as
vantagens deste modelo v. The Flat Tax, Hoover Institution Stanford University (recurso online http://www.hoover.org/publications/books/8329).
16
com prejuzo para a atractividade do pas, so chamados a participar desta

tributao por razes de igualdade.
2.3. , alis, de sublinhar que a sobretaxa em apreo no s respeita como

promove a universalidade e a unidade do imposto, dado que, quanto sua
incidncia objectiva, abrange rendimentos que, em regra, ficam sujeitos a taxas
especiais mais favorveis (com prejuzo para essa universalidade e unidade)
referimo-nos, nomeadamente, aos rendimentos de capitais pagos por entidades
localizadas em parasos fiscais e aos acrscimos patrimoniais no justificados.
E lembre-se ainda que esta medida acompanhada, em sede de medidas
estruturais (e no apenas extraordinrias, como o caso da sobretaxa aqui em
anlise), de uma elevao dessas taxas especiais de 25% para 28%, que visa
colocar a tributao destes rendimentos em linha com a taxa mdia do IRS.
2.4. Por sua vez, os princpios da equidade e da justia fiscal parecem ser
cumpridos pelo legislador, tendo em conta, desde logo, a preocupao em
isentar o mnimo para uma existncia condigna da incidncia da sobretaxa.
Estes princpios so ainda reforados com a consagrao, no artigo 187.,
n. 2, da LOE/2013, da possibilidade de deduzir colecta um montante
equivalente a 2,5% do valor da retribuio mnima mensal garantida para cada
dependente que no seja sujeito passivo de IRS uma soluo que permite
discriminar positivamente as famlias com dependentes a cargo e assim se
harmoniza tambm com o princpio constitucional da considerao fiscal da
famlia18.
3. O respeito por outros princpios jurdicos

A instituio da sobretaxa de IRS pode ainda ser avaliada em funo do
respeito por outros princpios jurdicos, designadamente, os princpios gerais
18
De resto, em linha com a tcnica tributria da flat tax cf. a dependents allowance da flat tax em
Robert E. Hall e Alvin Rabushka, The Flat Tax, p. 170.
17
da proporcionalidade e da proibio do arbtrio, da segurana jurdica e da

proteco da confiana.
Desde logo, verifica-se que a alquota corresponde a 3,5%, o que
representa exactamente 1/14 de 50%, ou seja, visa reintroduzir para o ano de
2013 uma medida de efeitos semelhantes sobretaxa extraordinria que foi
adoptada
em
2011,
sem
que
fosse
suscitada
questo
da
sua
inconstitucionalidade.
Por outro lado, tambm uma medida substitutiva do corte de um dos
subsdios dos trabalhadores em funes pblicas, que o Tribunal Constitucional
declarou inconstitucional no Acrdo n. 353/2012, por violao do princpio
da igual proporcionalidade. Ter sido por essa razo de garantir uma repartio
mais equitativa dos sacrifcios que se procedeu substituio daquela medida
por uma que estivesse em linha com as orientaes do Tribunal no referido
aresto abrangendo, de forma igual e em igual medida (excepcionado, como
exige o princpio da proporcionalidade, a salvaguarda do mnimo para uma
existncia condigna), no s os trabalhadores do sector pblico como os do
sector privado, e ainda todas as categorias de rendimentos das pessoas
singulares sujeitas a IRS.
Em geral, a sobretaxa apresenta-se como uma medida extraordinria que
visa aumentar a receita fiscal de forma a garantir, no actual contexto de
emergncia econmico-financeira, o cumprimento das metas em matria de
equilbrio oramental no ano de 2013.
, pois, uma medida que deve ser analisada no conjunto das medidas
que vm sendo adoptadas nos sucessivos Oramentos do Estado para fazer face
situao especfica e temporria em que nos encontramos e que o Tribunal
Constitucional
tem
avaliado
nesse
enquadramento
econmico-social,
sublinhando que a tutela jurdica dos direitos e interesses dos cidados,

assegurada por princpios como o da segurana jurdica e o da proteco da
confiana legtima, no pode deixar de ser ponderada com o interesse pblico
18
de excepcional relevo que as medidas visam prosseguir, interesse eminente que

pode justificar que das mesmas no decorra uma ofensa grave e intolervel s
normas e aos princpios constitucionais.
Seguindo o entendimento e o mtodo da ponderao do Tribunal, no
parece que possa concluir-se pela inconstitucionalidade da sobretaxa de IRS que
acabamos de analisar, visto que no se pode afirmar que a medida seja
manifestamente excessiva, desproporcionada ou arbitrria, em razo da
finalidade que a justifica, somada sua transitoriedade.
IV. A contribuio extraordinria de solidariedade

O artigo 78. da LOE/2013 consagra uma das medidas mais polmicas no
espao pblico a contribuio extraordinria de solidariedade (CES) , cujo
enquadramento exige uma anlise mais pormenorizada, embora a urgncia e a
economia do texto apenas nos permitam destacar os aspectos essenciais que
ho-de ser convocados para a ponderao do juzo final sobre a sua
conformidade com a Constituio.
que, embora a medida seja adoptada com fundamento no contexto
excepcional e extraordinrio da situao de emergncia econmico-financeira, e
o seu alcance seja limitado no tempo, ela, em bom rigor, acaba por se
reconduzir a uma medida que, em parte, bem poderia ser enquadrada no
contexto das inevitveis reformas estruturais que todos os pases europeus
actualmente esto a desenvolver no sentido de dotar os respectivos sistemas de
segurana social da necessria sustentabilidade, reconfigurando e tornando mais
justo o princpio do Estado Social, de acordo com o princpio da solidariedade
intergeracional.
19
1. O sistema de reformas portugus como sistema de Pay-As-You-Go (PAYG)

1.1. Tal como sucedeu com a maior parte dos regimes de proteco social
da Europa, tambm o sistema portugus evoluiu de um regime de seguros
sociais de base profissional e sectorial para um sistema de repartio (tambm
designado como sistema de PAYG), em que as penses passaram a ser
suportadas por contribuies pagas pelos trabalhadores no activo e pelas
entidades empregadoras.
O entusiasmo gerado pelo novo modelo foi enorme, e dele eram
esperados inmeros benefcios, entre os quais um reforo da funo
redistributiva, na medida em que abria a possibilidade de muitos passarem a
receber benefcios que no estavam associados proporo daquilo com que
tinham contribudo 19 , contrariamente ao que aconteceria nos regimes de
seguros sociais baseados num sistema de capitalizao, em que cada
pensionista contribui para a sua prpria conta reforma.
O xito do sistema, fundado sobre os generosos princpios sociais do
modelo social europeu, dependia, porm, de algumas variveis fundamentais:
crescimento econmico, baixas taxas de desemprego e uma esperana mdia de
vida moderada pressupostos que como mais tarde se percebeu, acabaram por
comprometer gravemente a solvabilidade do sistema e que, por essa razo,
exigem reformas estruturais contnuas, s quais nos havemos de referir mais
frente.
1.2. Antes, contudo, importa perceber em que medida esta transformao

do sistema altera a natureza jurdica das prestaes que garantem o
19
Um exemplo ilustrativo dado por Fernando Ribeiro Mendes, que relata o caso de uma das
primeiras pensionistas da segurana social dos Estados Unidos, Ida May Fuller, que descontara
durante trs anos apenas para o esquema PAYG institudo por Roosevelt, nos anos 30, pagando
at se reformar um total de 25,75 dlares, tendo-se reformado com uma penso mensal de 22,54
dlares e que faleceu em 1975, tendo recebido um total acumulado de penses de 22.888,92
dlares v. Segurana Social o Futuro Hipotecado, Fundao Francisco Manuel dos Santos, 2011, p.
65.
20
financiamento da Segurana Social e as razes pelas quais aquele dispe de um

Oramento Separado, de acordo com o princpio da autonomia oramental,
consagrado no artigo 105., n. 1, alnea b) da CRP.
Comecemos por lembrar que o sistema adoptado em Portugal o
denominado Sistema Contributivo sistema em que as contribuies pagas pelos
beneficirios (futuros) e pelas entidades empregadoras devem cobrir, pelo
menos, cerca de 75% das despesas, no suportando o Oramento do Estado
mais do que uma quota de 25%20.
Desse modo, o financiamento do regime contributivo da Segurana Social
(que engloba as penses de velhice, invalidez, regime especial de proteco na
invalidez e penso de sobrevivncia), integrado no subsistema previdencial21,
repousa maioritariamente sobre o princpio da solidariedade de base profissional,
contando no seu financiamento com receitas que provm dos trabalhadores e
das entidades empregadoras, devendo o mesmo assentar fundamentalmente no
autofinanciamento ou na auto-sustentabilidade22, como se percebe pelo Oramento
da Segurana Social.
Os autores sublinham o facto de a autonomia oramental a existncia de
um oramento prprio da segurana social, desagregado do oramento do
Estado consubstanciar tambm uma autonomia financeira, que se fundamenta
no facto de se tratar de um sistema contributivo em que as receitas ho-de provir,
maioritariamente, dos beneficirios do sistema, e na sua auto-sustentabilidade,
devendo gerar as receitas necessrias para pagar as prestaes devidas sem necessidade
de recorrer ao Oramento do Estado23.
20
Neste sentido, v. Sousa Franco, Finanas do Sector pblico - Introduo aos Subsectores
Institucionais (Aditamento de Actualizao), AAFDUL, 2003, p. 135.
21
J o subsistema de solidariedade (no contributivo) que abrange a penso social de velhice, a
penso social de invalidez, a penso de viuvez, o complemento por dependncia, o
complemento especial de penso, o suplemento especial de penso, o acrscimo vitalcio de
penses e o complemento por cnjuge a cargo, financiado por transferncias do Oramento do
Estado e por consignao de receitas fiscais.
22
V. Joo Loureiro, Adeus ao Estado Social?, Coimbra, 2010, p. 264.
23
V. Gomes Canotilho / Vital Moreira, Constituio da Repblica Portuguesa anotada, 4. edio,
Vol. I, 2007, pp. 1105-1106.
21
Tambm o regime previdencial da Caixa Geral de Aposentaes, que

abrange o pessoal admitido na funo pblica at 2005, contempla penses de
velhice, invalidez e sobrevivncia e financiado pelas contribuies dos
beneficirios, cabendo ao Oramento do Estado suportar a diferena entre as
receitas das contribuies e as despesas com as penses.
1.3. Para alm do mencionado princpio da solidariedade, tambm o

princpio da coeso ou justia intergeracional constitui um dos princpios
estruturantes do financiamento da segurana social, o qual obriga a desenhar
um esquema de repartio equitativa entre geraes e dentro das mesmas
geraes.
Dele decorre a necessidade de se tomar em considerao o aumento da
esperana mdia de vida nos pases mais desenvolvidos e as consequncias que
da ho-de resultar para o financiamento do sistema de repartio apesar de
no dever confundir-se o princpio da justia intergeracional com o princpio da
sustentabilidade intergeracional, pois pode acontecer que um sistema no tenha
problemas de sustentabilidade a mdio prazo, mas, ainda assim, o esquema de
financiamento em que assenta se no traduza num esquema de justia
intergeracional24.
Este princpio de justia obriga a analisar os montantes das contribuies
e os montantes das penses, os anos de contribuio, a forma de clculo das
penses e uma projeco sobre a esperana mdia de vida factores que se
incluem no denominado clculo actuarial, mas que acabam sempre
desvirtuados por decises de natureza poltica.
Alis, se foi o princpio da sustentabilidade intergeracional que motivou
o alarme dado pela OCDE na dcada de 90 quanto iminncia de terrveis
dfices nos esquemas de penses vigentes, o princpio da justia intergeracional
um dos elementos-chave para a ponderao dos esquemas de transformao
24
Nesse sentido, v. Joo Loureiro, Adeus ao Estado Social?, cit., p. 279.

22
dos sistemas de segurana social, ao pr em evidncia que, em alguns casos,

houve medidas que se traduziram na obteno de penses desproporcionadas,
sem qualquer correspondncia com a carreira contributiva e que hoje oneram
excessivamente as geraes de contribuintes actuais.
Conhecem-se exemplos de penses obtidas antes do tempo normal e com
montantes com fraqussima relao com a carreira contributiva, sem que se
prossigam escopos sociais como aqueles que podem ser assinalados s penses
sociais atribudas no quadro do subsistema de solidariedade25.
Isto significa, portanto, que o princpio da justia intergeracional deve hoje
integrar o leque de instrumentos da hermenutica constitucional na hora de
analisar e avaliar juridicamente medidas de restrio de penses, ainda que se
trate de restringir penses anteriormente atribudas, e mesmo que no se trate
de medidas adoptadas em contexto emergncia e por causa do estado de
emergncia econmico-financeira como veremos a seguir, este o caminho
seguido em diversos ordenamentos jurdicos europeus, que actualmente
enfrentam problemas de sustentabilidade, mas tambm de justia, semelhantes
aos nossos.
Alis, sendo o sistema actual um sistema de repartio, no basta repartir
a conta, necessrio reparti-la com justia, o que pode obrigar, em
circunstncias crticas, a algumas reponderaes dos montantes das penses j
atribudas, no sendo impensvel, por isso, que a doutrina e o Tribunal
Constitucional venham a ter de mitigar o entendimento comum quanto
irrevisibilidade das situaes jurdicas consolidadas26, construdo a partir da
25
Cf. Joo Loureiro, Adeus ao Estado Social?..., pp. 110-111. Entre as hipteses limite referidas na
obra relativamente legislao anterior, destaca-se a possibilidade concesso, aos 26 anos, da
chamada subveno mensal vitalcia a um jovem deputado, eleito pela primeira vez aos 18!.
26
Vale a pena sublinhar a este propsito, que a dificuldade em lidar com o estatuto dos
direitos adquiridos nesta matria no se confina hoje, como sugerem Gomes Canotilho e Vital
Moreira em anotao ao artigo 63. da CRP, articulao do texto constitucional com
instrumentos internacionais como a Conveno da OIT n. 48 e 128 - Constituio da Repblica
Portuguesa anotada, 2007, pp. 81 , pois a Unio Europeia tem estado especialmente atenta aos
problemas que se colocam na garantia de um nvel elevado de proteco da socialidade no
espao europeu, o que justificou a constituio do denominado Mtodo Aberto de Coordenao
23
qualificao das penses atribudas (leia-se do montante individualmente

fixado para uma penso) como caso decidido (Acrdo n. 658/97) ou
direito adquirido (Acrdo n. 867/97), que seria intocvel isto, tendo em
conta que, tratando-se de uma relao jurdica duradoura, pode justificar-se,
tambm nesta matria27, conferir algum relevo jurdico alterao anormal ou
imprevisvel das circunstncias no quadro da garantia de princpios jurdicos
fundamentais, no caso, de justia e de equidade e tambm de sustentabilidade
do sistema28.
2. A natureza das contribuies

2.1. A passagem do regime de capitalizao ou de seguros para um
sistema de repartio h-de ter igualmente consequncias jurdicas no
respeitante natureza jurdica das contribuies pagas pelos beneficirios e
pelos empregadores.
cf. COM (2000), 622 final , no mbito do qual se procura garantir a efectividade das liberdades
do Tratado sem comprometer a sustentabilidade dos diferentes regimes de proteco social dos
Estados-membros v. Giubboni, Diritti e solidariet in Europa. I modelli sociali nazionali nello spazio
giuridico europeo, Bolonha, 2012.
27
Nas actuais sociedades de risco, a estabilidade das normas e dos actos administrativos que as
aplicam posta em causa, em geral, nas relaes jurdicas duradouras, pela alterao
significativa das circunstncias econmicas e sociais (incluindo a supervenincia de
conhecimentos tcnicos e cientficos), que condiciona e de algum modo enfraquece no apenas
as expectativas, mas os prprios direitos e interesses legalmente protegidos dos particulares,
mesmo que determinados por decises administrativas ou contratualmente assegurados (v. o
caso da renegociao das PPP). E tambm o direito ao montante da penso, fixado
administrativamente, como direito vitalcio, poder sofrer a eroso do tempo no contexto das
transformaes profundas operadas na economia e na sociedade, no plano nacional e no plano
global.
28
Nesse sentido, justamente, Joo Loureiro, Adeus ao Estado Social?, cit., pp. 272 e ss e 279. O
autor chama igualmente a ateno para a circunstncia de que a nossa jurisprudncia
constitucional tem sido alheia ao tema da justia intergeracional, colhendo-se apenas, no Acrdo
n. 437/06, uma referncia ao conceito de solidariedade intergeracional, embora, em nosso
entender, num sentido que no o mais correcto, pois o Tribunal parece subscrever o
entendimento de que existe uma solidariedade entre geraes, quer nos sistemas de
capitalizao, em que o indivduo paga contribuies em funo de um clculo de prestao
futura, quer nos sistemas de repartio, em que as suas contribuies so fixadas em funo das
necessidades financeiras do sistema para sustentar as penses dos reformados nesse momento.
24
Embora se continue a subscrever na jurisprudncia o entendimento

tradicional, nos termos do qual as contribuies pagas pelas entidades
empregadoras so impostos e as quotizaes suportadas pelos beneficirios se
aproximam de seguros obrigatrios, a verdade que h algum tempo que a
doutrina vem sublinhando a necessidade de ter em conta as diferenas
decorrentes da alterao do sistema.
Percebe-se que haja uma diferena entre os sistemas em que o
financiamento da segurana social garantido por impostos como o caso da
Dinamarca, onde no existe, por isso, autonomia financeira e oramental, nem
vale a regra da auto-sustentabilidade do sistema , e aqueles, como o alemo e o
portugus, em que esse financiamento resulta e deve em princpio resultar,
exclusivamente, das contribuies pagas por empregadores e beneficirios29.
A doutrina sublinha a natureza parafiscal do nosso sistema, por se tratar
de contribuies coactivas, destinadas a uma entidade autnoma do Estado, a
quem este confiou a gesto do sistema de segurana social. O regime , assim,
concebido como parte integrante das novas finanas, promovidas como
complemento ao Estado fiscal, em consequncia da diversidade de funes,
resultante da sua expanso em reas econmicas e sociais.
Interessa sobretudo destacar que estamos perante prestaes coactivas,
exigidas por via de autoridade, em favor de organismos autnomos de base no
territorial, afectas a fins de ordem econmica, profissional ou social, situadas fora
do oramento de Estado 30 - so estas caractersticas que permitem assinalar a
natureza especial (contributiva) e parafiscal destas contribuies, que lhes
garante hoje, ao nvel da classificao das receitas pblicas, um lugar autnomo
relativamente aos impostos31.
29
Cf. Nazar da Costa Cabral, O financiamento da segurana social e suas implicaes redistributivas
(enquadramento e regime jurdico), Lisboa, 2001, p. 63.
30
Colhemos este entendimento em Nazar da Costa Cabral, O financiamento da segurana, cit.,
p. 64.
31
V. instrumentos de harmonizao tributria e, em especial, a classificao das receitas
pblicas pela OCDE.
25
2.2. Neste sentido, h muito que autores alemes sustentam que as

contribuies para a segurana social se devem inscrever numa categoria tributria
prpria, que no se enquadra nem no regime dos impostos (pois no se trata de
satisfazer necessidades financeiras pblicas em funo da capacidade
contributiva), nem das taxas ou dos preos (pois no lhes assiste qualquer
contraprestao especfica), nem das contribuies especiais (na medida em que
no se trata de satisfazer qualquer despesa especial ocasionada, nem de
devolver comunidade um enriquecimento injustificado decorrente de
intervenes pblicas), nem mesmo de contribuies profissionais (pois no
tm na sua origem um acto de vontade colectiva).
Estaremos perante tributos especiais, que se destinam a financiar um
oramento autnomo e que se legitimam por princpios prprios: i) o princpio
da segurana (a necessidade de providenciar cuidados pblicos em situaes de
incerteza como a velhice, a invalidez e o desemprego); ii) o princpio da
resposta social (o que no sistema alemo significa uma nova dimenso
constitucional em matria de proteco jurdica); iii) o princpio da igualdade
social (promoo de nveis de resposta equivalentes para riscos iguais)32.
Na doutrina germnica acrescenta-se ainda que estas contribuies se
regem por princpios prprios, diferentes dos princpios tributrios gerais,
dando especial destaque ao princpio da equivalncia na segurana jurdica
(versicherungsrechliche quivalenzprinzip) e ao princpio da solidariedade de grupo
(Prinzip der Gruppensolidaritt)33.
2.3. Com efeito, as contribuies pagas por trabalhadores e empregadores

para os regimes contributivos da segurana social no so, em rigor, impostos,
desde logo por no se regerem pelo princpio da capacidade contributiva. Hoje,
32
Cf. F. Kirchhof , Finanzierung der Sozialversicherung, in Isensee/ Kirchhof, Handbuch des

Staatsrechts V, 2007, pp. 1452-1453.
33
Cf. P. Kirchhof , Nichtsteuerliche Abgaben, in Isensee/ Kirchhof, Handbuch..., cit., 2007, pp.
1140-1141.
26
a fixao da taxa social nica deixou de obedecer s modulaes que

caracterizavam os prmios de seguro ao nvel de sector, empresa e profisso,
estando o respectivo valor uniformizado a partir de um coeficiente aplicvel ao
valor da remunerao mensal34.
Mais, como veremos em seguida, o valor das contribuies passou a ser
determinado, no quadro das reformas legislativas que visam garantir a
sustentabilidade
do
sistema,
partir
de
frmulas
pr-estabelecidas
(estabilizadores automticos), autnomas relativamente a decises de mbito

poltico, e cujo valor o resultado das necessidades do sistema e dos critrios de
repartio dos respectivos encargos globais segundo o princpio da justia
intergeracional e visando o cumprimento do princpio da auto-sustentao do
sistema.
No h, portanto, nenhuma identificao, nem mesmo proximidade com
o imposto.
3. O sistema de penses e as inevitveis medidas de sustentabilidade e de justia

intergeracional
3.1. O disposto no artigo 63. da CRP no pode deixar de ser interpretado
em consonncia com as medidas e os princpios que universalmente vm sendo
gizados para garantir o direito fundamental proteco social, no qual se inclui o
direito a penses de reforma.
A preocupao em instituir sistemas pblicos de proteco social
sustentveis tem merecido a ateno e o estudo de diversas organizaes
internacionais, de entre as quais destacamos o Banco Mundial e a OCDE.
Com efeito, foi o Banco Mundial que, em 1994, apresentou uma primeira
proposta no sentido de os sistemas de proteco social na Europa passarem a
assentar em trs pilares, abrindo assim caminho para a privatizao parcial dos
34
Sobre as consequncias da mudana v. Fernando Ribeiro Mendes, Segurana Social o Futuro,

cit., 2011, pp. 62-63.
27
sistemas pblicos 35 . Esta proposta foi recentemente actualizada para um

sistema de cinco pilares, que teria a seguinte configurao: i) pilar zero regime
no contributivo que garante o mnimo para uma existncia condigna (luta
contra a pobreza); ii) Pilar 1 regime contributivo, auto-sustentado, que capaz
de substituir uma parte dos rendimentos do trabalho para situaes de reforma
e pr-reforma; iii) Pilar 2 regime contributivo, de capitalizao virtual, que
satisfaz um nvel de proteco mais elevado na substituio dos rendimentos do
trabalho; iv) Pilar 3 regime voluntrio, contributivo e de capitalizao; v) Pilar
4 no financeiro que consiste em prestaes de familiares, ou de outras
instituies ligadas proteco social em matria de sade e apoio ao bemestar36.
Em Portugal coexistem hoje tambm trs pilares no sistema de segurana
social:
a) um primeiro pilar constitudo pelos regimes previdenciais que visam a
substituio de rendimentos do trabalho geridos pelo Estado (Regime Geral da
Segurana Social e a Caixa Geral de Aposentaes) ou por entidades privadas
(os chamados regimes satlites, entre os quais se incluem os bancrios do
ACTV), de natureza contributiva, de cariz normalmente obrigatrio. A
solvncia deste pilar assegurada pelas contribuies de trabalhadores e
empregadores. um regime de repartio, ou seja, PAYG;
b) um segundo pilar de iniciativa empresarial (penses de reforma de
regimes profissionais complementares), que corresponde aos rendimentos
proporcionados maioritariamente por Planos de Penses criados segundo
regimes previdenciais de natureza complementar (em regra junto de
seguradoras ou de sociedades gestoras de planos de penses), promovidos
pelas empresas ou outras entidades colectivas a favor dos seus trabalhadores,
trata-se de um sistema de capitalizao;
35
Sobre os trs pilares na proposta do Banco Mundial v. Fernando Ribeiro Mendes, Segurana
Social o Futuro, 2011, pp. 79.
36
Cf. Robert Holzmann, Richard Paul Hinz and Mark Dorfman, Pension Systems and Reform
Conceptual Framework, World Bank, 2008.
28
c) um terceiro pilar, de iniciativa privada individual e em regra encorajado

por benefcios fiscais poupana.
3.2. Estas propostas tm igualmente eco nos trabalhos publicados pela

OCDE, onde numa publicao recente so apresentados os problemas que os
sistemas europeus sobretudo o 1. pilar, baseado no sistema PAYG
enfrentam em matria de sustentabilidade, com um crescente aumento das
contribuies devidas perante uma reduo drstica das contribuies pagas,
revelando um gap financeiro muito significativo37.
Entre os instrumentos mais comuns utilizados para a tentativa de
reposio da sustentabilidade do sistema contam-se: i) os ajustamentos no valor das
penses uma medida que, entre ns, tem sido implementada nas diversas
reformas, mas afectando apenas os direitos em formao, os quais, de acordo
com a jurisprudncia do Tribunal Constitucional, no gozam de uma proteco
legtima de expectativas capaz de neutralizar estas medidas de sustentabilidade
atendendo ao fim legtimo que as mesmas visam assegurar38; ii) os ajustamentos
na idade da reforma medidas tambm adoptadas entre ns na recente reforma
da segurana social que voltou a elevar a idade da reforma; iii) os ajustamentos
no valor das contribuies o que tambm ser aplicado entre ns com a elevao
do valor da taxa social nica; iv) a constituio de um fundo de reserva medida
igualmente adoptada entre ns com a criao do Fundo de Estabilizao
Financeira da Segurana Social39.
Entre as medidas mais enrgicas, contam-se: i) a adopo de mecanismos de
ajustamento automtico esperana mdia de vida e idade da reforma como aquele
que foi adoptado por Portugal na recente reforma de 2006; ii) a introduo no
regime contributivo de um sistema de capitalizao nocional (o notional defined
contribution pension system) adoptado pela Itlia, Sucia e Polnia, onde so
37
Referimo-nos a OCDE, Pensions Outlook 2012, OCDE, 2012.

Cf. Acrdo n. 188/2009.
39
Cf. OCDE, Pensions Outlook 2012, pp. 53.
38
29
criadas contas individuais para cada indivduo, como no regime de

capitalizao, cujo valor vai crescendo segundo a valorizao nocional
determinada pelo sistema40; iii) a criao de estabilizadores automticos sistemas
que so accionados quando a ratio de financiamento do sistema se reduz abaixo
de um nvel de risco pr-determinado e a partir do qual so desencadeados os
mecanismos previstos na clusula, de forma automtica (caso da maioria dos
pases que dispem deste sistema) ou condicionada (caso do Canad), sistemas
que podem envolver um aumento das contribuies (caso da Alemanha41) ou
tambm uma reduo do montante das penses j em pagamento (caso da
Sucia42) e que pode ser temporrio (caso do Japo)43.
Em Espanha discutem-se neste momento os mecanismos que iro ser
adoptados para garantir a sustentabilidade do sistema de segurana social 44 ,
tambm ele profundamente abalado com a recente crise econmica e financeira.
3.3. Esta breve aluso s reformas em curso em diversos ordenamentos

jurdicos europeus visa apenas ilustrar a extrema complexidade que hoje
envolve a gesto sustentvel do sistema de segurana social universal o
denominado primeiro pilar , quando certo que o mesmo se deve subordinar
a um regime de auto-financiamento para o qual no foi devidamente dotado
financeiramente, nem juridicamente conformado com os princpios da
sustentabilidade.
Por essa razo, acompanhamos os autores que questionam a doutrina
dominante, segundo a qual os direitos constitudos em matria de penses so
intocveis no que respeita aos seus montantes, sustentando que este ponto de
40
Sobre o sistema italiano v. Igor Guardiancich, Current pension system: first assessment of reform
outcomes and output, European Social Observatory, 2010.
41
Cf. Axel Brsch-Supan / Christina B. Wilke, The German Public Pension System: How it
was, how it will be, NBER Working Papers Series, Working Paper 10525, p. 47.
42
Sobre o caso sueco v. Ole Settergren, The Automatic Balance Mechanism of the Swedish Pension
System, Swedish National Social Insurance Board (NSIB).
43
Cf. OCDE, Pensions Outlook 2012, cit., p. 66.
44
Cf. Devesa Carpio et alii, El factor de sostenibilidad en los sistemas de pensiones de reparto:
alternativas para su regulacin en Espaa, in Actuarios, n. 31, 2012, p. 48 e ss.
30
partida no pode hoje, em face das exigncias do princpio da justia

intergeracional, ser considerado intocvel ou inquestionvel45.
4. A CES como uma medida extraordinria, de justia intergeracional

maioritariamente localizada no lado da despesa
4.1. com base nos dados e nas reflexes e informaes precedentes que
nos propomos analisar e avaliar a conformidade constitucional da CES, prevista
no artigo 78. da LOE/2013, comeando precisamente por enunciar os seus
pressupostos essenciais.
Trata-se, na justificao do Governo, de uma reduo das penses superiores
a 1.350 , realizada atravs de uma medida extraordinria e temporria, que
visa garantir a sustentabilidade do sistema nacional de segurana social durante
o ano de 2013, em que aquele est sujeito a especiais exigncias financeiras no
que se refere a prestaes em matria de subsdios de desemprego e apoio
pobreza procurando-se, com esta medida, pelo menos, reduzir as
transferncias do Oramento do Estado para o Oramento da Segurana Social,
sobretudo no que se reporta ao pagamento das penses (dos sistemas
contributivo e no contributivo), cuja solvabilidade est tambm enfraquecida
em consequncia da significativa reduo das contribuies motivada pelo
aumento do desemprego.
A medida consiste na aplicao das seguintes redues:
- 3,5 % do valor total das penses de valor mensal entre 1.350 e 1.800;
- de 3,5 % sobre o valor de 1.800 e 16 % sobre o remanescente das
penses de valor mensal entre 1800,01 e 3.750, perfazendo uma taxa global
que varia entre 3,5 % e 10 %;
- 10 % sobre a totalidade das penses de valor mensal superior a 3.750;
45
Referimo-nos uma vez mais em especial a Joo Loureiro, Adeus ao Estado Social?..., cit., pp.
272-273.
31
- 15% (a somar aos 10%) sobre o montante que exceda 12 vezes o valor do
IAS ( 5.030,64) mas que no ultrapasse 18 vezes aquele valor; e
- 40% (a somar aos 10%) sobre o montante que ultrapasse 18 vezes o
valor do IAS ( 7.545,96).
No que diz respeito ao mbito de aplicao a medida abrange:
a) todas as penses integradas no primeiro pilar da proteco social, ou seja,
todas as prestaes dos regimes pblicos, financiadas segundo o sistema PAYG;
b) parte das penses integradas no segundo pilar da proteco social, ou
seja, os regimes complementares de iniciativa colectiva, pblicos (de
capitalizao) ou privados, mas, neste caso, no se aplicando componente de
reembolso de capital, o mesmo dizer, parte relativa s contribuies do
beneficirio para os referidos regimes complementares de reforma;
A medida no abrange os benefcios gerados pelo terceiro pilar da proteco
social, ou seja, os regimes complementares de iniciativa individual.
Vale a pena ainda sublinhar os seguintes elementos de facto, constantes
de documentos fornecidos oficialmente pelo Governo:
- 91,9% dos pensionistas no so abrangidos pela medida, uma vez que
auferem penses inferiores a 1350, o que significa que o universo dos
destinatrios de apenas 8,1% dos pensionistas, abrangendo os que auferem
penses de valores mais elevados;
- entre os 8,1% abrangidos pela medida esto 2,8% do total de
beneficirios da segurana social e 33,2 % do total de beneficirios da CGA,
daqui se inferindo que a medida tem maioritariamente como destinatrios
pensionistas da funo pblica, um sistema que tem hoje menor solvabilidade, em
razo do agravamento da sua situao em 2011, quando o nmero de
pensionistas aumentou de 330 mil para 453 mil, ao mesmo tempo que o tempo
mdio de servio relevante para a penso (anos contributivos) diminuiu de 32
para 29,8 anos;
32
- entre os abrangidos pelas redues de 25% e de 50% esto apenas 2430

pensionistas, correspondendo 965 ao sistema de segurana social e 1465 Caixa
Geral de Aposentaes.
em face da estrutura legal da medida e destes dados reais, que importa
analisar a sua conformidade constitucional.
4.2. Trata-se, em nosso entender, de uma medida que opera

maioritariamente do lado da despesa, pois do que se trata, essencialmente, de
aplicar s penses do sistema contributivo que apresentam menores rcios
(rationes) de sustentabilidade uma reduo extraordinria anual do respectivo valor,
da mesma natureza e equivalente reduo remuneratria prevista no artigo
27. da mesma LOE/2013 (reduo dos salrios dos trabalhadores em funes
pblicas) que vem sendo aplicada anualmente desde 2011.
A reduo equivalente na medida em que as redues remuneratrias dos
salrios daqueles trabalhadores se aplicam a partir dos 1.500 e nas penses essa
reduo aplicada s que tenham um valor superior a 1.375, sendo essa
diferena neutralizada com o desconto que as remuneraes sofrem de 11% a
ttulo de taxa social nica, o que acaba por equiparar os valores aos quais se
aplicam os coeficientes de reduo.
No estamos, portanto no domnio das penses pagas ao abrigo do 1.
pilar , perante um imposto, mas sim perante uma reduo extraordinria, por
um ano, das prestaes pblicas pagas aos pensionistas.
Veja-se que a categoria do reformado muito semelhante dos
funcionrios pblicos (mais at dos funcionrios pblicos stricto sensu do que
dos actuais trabalhadores em funes pblicas, que so contratados), pois em
ambos encontramos uma situao jurdica estatutria, isto , posies jurdicas
complexas, que formam um conjunto ordenado de direitos e deveres, derivados
directa ou indirectamente, de um nico facto ou acto jurdico. O contedo das
posies jurdicas definido por lei e no regulado por contrato e aplicado
33
em bloco normativo a todos os que se encontrem em determinadas

circunstncias.
Este status dos pensionistas hoje ainda mais evidente quando se analisa
o sistema tal como se encontra estruturado um regime de repartio, baseado
no sistema de PAYG , onde se regista uma inevitvel triangulao da relao
jurdica, cabendo ao Estado assegurar, simultaneamente, a solvabilidade do
sistema (sustentabilidade financeira) e a justia intergeracional, atravs dos
instrumentos que referimos anteriormente, dos quais resulta o carcter
dinmico da situao jurdica do pensionista, com a inerente sujeio a
alteraes normativas46, mesmo quanto ao montante da penso47.
4.3. A configurao geral da medida medida essencialmente do lado da

despesa todavia contrariada pelo facto de abranger tambm uma parte (a
respeitante s prestaes realizadas pela entidade empregadora) das penses do
regime complementar colectivo do segundo pilar.
certo que o fundamento apresentado pelo legislador para a sustentao
da medida a extenso da reduo a este tipo de prestaes - a coloca
ainda, tendencialmente, no contexto dos esquemas financeiros pblicos, pois os
Fundos de Penses abrangidos por estas medidas so maioritariamente Fundos
de Penses de origem pblica, constitudos por empresas pblicas, e, nessa
medida, o capital que se procura atingir neste esforo extraordinrio para
garantir a sustentabilidade do sistema de segurana social em contexto de
emergncia ainda, maioritariamente, de fonte pblica e resta saber se o
46
V. a Sentena do BVerfG de 28.02.2008 - 1 BvR 2137/06, em que, a propsito da subida das

taxas moderadoras a pagar pelos pensionistas, se afirma que estes no tm direito a que se
mantenham no futuro as regalias que lhes so concedidas, quando seja necessrio reduzi-las
para equilibrar o sistema, nem o legislador est nesses casos necessariamente obrigado a
estabelecer um regime transitrio.
47
Est em causa, como vimos, a viso tradicional da doutrina e da jurisprudncia (em nosso
entender segundo pressupostos que hoje j no se verificam) de que os direitos adquiridos so
inquestionveis quanto ao montante da penso.
34
princpio da praticabilidade 48 inviabilizaria ou no que a medida pudesse ser

desenhada para abranger apenas a parte correspondente ao substrato pblico
dos Fundos de Penses de origem pblica.
Todavia, e no desconsiderando a preponderncia da fundamentao
apresentada, a verdade que, nesta parte, a medida que, recorde-se, no
abrange a parte da capitalizao assegurada pelo trabalhador no tem a
natureza de uma reduo da penso, ou seja, no se pode dizer que consubstancia
uma reduo directa da despesa do sistema de penses, uma vez que
necessrio que esses Fundos de Penses efectuem a referida reduo da
penso e a entreguem, posteriormente, s entidades que gerem os sistemas de
segurana social.
Estaremos, nesta parte, perante uma contribuio extraordinria de
solidariedade, mas, ainda assim, em nosso entender, no perante um imposto.
Com efeito, compulsando novamente a noo de contribuio para a
segurana social a que nos referimos, comprovamos que a reduo das penses
complementares consubstancia uma contribuio, e no um imposto, pois
estamos prestaes coactivas, exigidas por via de autoridade, em favor de
organismos autnomos de base no territorial, afectas a fins de ordem
econmica, profissional ou social, situadas fora do Oramento de Estado. Trata-se ,
neste caso, de uma contribuio que tem a particularidade de ser exigida aos
beneficirios actuais do sistema complementar, e apenas no que respeita a uma
parcela desse benefcio. Uma particularidade que exige a comprovao da sua
adequao e proporcionalidade no mbito do contexto de excepcional
emergncia em que nos encontramos.
uma contribuio extraordinria, na medida em que se trata de uma
contribuio criada por uma norma oramental (e no por cavaliers budgtaires),
o que significa que caduca no fim do ano, carecendo uma sua hipottica
48
O princpio da praticabilidade foi j reconhecido pela jurisprudncia do Tribunal Constitucional

no domnio da tributao fiscal v. Acrdo n. 306/2010, onde se afirma que o princpio da
praticabilidade conduz excluso no s das solues impossveis de levar prtica mas
tambm das solues economicamente insustentveis.
35
renovao de nova aprovao parlamentar o mesmo dizer que se trata de

um sacrifcio especial decretado pelo perodo temporal de um ano49.
E pode dizer-se que de solidariedade, na medida em que as receitas da
contribuio
extraordinria
que
incide
sobre
parte
das
penses
complementares de base colectiva referente ao capital contributivo da entidade

empregadora se destina a financiar o Oramento da Segurana Social, mais
precisamente o sistema pblico do 1. pilar, sujeito no ano de 2013 a um acrscimo
extraordinrio de esforo financeiro para garantir o pagamento das prestaes
do regime contributivo da Segurana Social e da Caixa Geral de Aposentaes50.
Importa ainda sublinhar que, mesmo nesta sua extenso ao segundo
pilar, a medida no pode ser entendida como um imposto de classe que agrava de
forma extraordinria os rendimentos da categoria H, pondo em crise o princpio
da unidade do IRS.
De facto, so diferentes a finalidade e o alcance da CES e do imposto
sobre o rendimento.
Se atentarmos no mbito de incidncia da categoria H do IRS (artigo 11.
do CIRS), veremos que so abrangidos pelo imposto todas as penses, quer as
que integram o primeiro pilar (alnea a)), quer as que integram o segundo pilar
(alnea b)), quer ainda as que fazem parte do terceiro pilar (alneas c) e d)) ou
seja, tambm se incluem no mbito da tributao as penses que resultem de
sistemas de capitalizao de iniciativa individual, bem como as que integrem o
sistema complementar de iniciativa colectiva, quer sejam devidas em funo
49
Recorde-se que este argumento foi j expendido pelo Tribunal Constitucional no Acrdo n.
396/2011 para sustentar a no inconstitucionalidade das redues remuneratrias dos
trabalhadores em funes pblicas, precisamente por se reconduzir a uma medida oramental,
de carcter temporrio estamos perante medidas de carcter oramental, com o regime
correspondente. Consequentemente, por fora de regra constitucional (artigo 106., n. 1, da
Constituio), elas no podem gozar de vigncia que no seja a anual. Nem necessrio
determinar expressamente o termo final da sua vigncia, pois este est definido constitucional e
legislativamente (artigo 4., n. 1, da Lei de Enquadramento Oramental).
50
A medida possibilita ainda a libertao de receitas do Oramento Geral do Estado
destinadas satisfao das prestaes do sistema previdencial no contributivo e do sistema de
solidariedade, igualmente sujeitos a um esforo financeiro extraordinrio em razo do aumento
das despesas com o apoio ao desemprego e s situaes de pobreza e incluso social.
36
das contribuies pagas pela entidade empregadora, quer das contribuies

pagas pelos beneficirios de acordo com um sistema de capitalizao. Neste
caso na tributao em IRS destas categorias de rendimentos o que est em
causa a tributao de rendimentos, em funo da capacidade contributiva dos
respectivos titulares (pensionistas de todos os sistemas), que assim so
chamados a contribuir, em condies de igualdade (tal como os restantes
indivduos que auferem rendimentos de qualquer categoria), para acorrer s
despesas pblicas gerais, sendo a receita dessa tributao integrada no
Oramento Geral do Estado51.
Ora, na CES ficam fora do mbito do sacrifcio o terceiro pilar e a parte
do segundo pilar respeitante s contribuies realizadas pelos pensionistas o
que, desde logo, afasta a possibilidade de estar aqui em causa o princpio da
capacidade contributiva, pois no essa a razo nem a medida do sacrifcio.
A contribuio aplicada a parte do segundo pilar apenas se pode
justificar pelos princpios da justia e da igualdade52, com fundamento nos quais se
pretende abranger neste sacrifcio uma parte dos Fundos de Penses
constitudos a partir de dinheiros de origem pblica, embora nesse mpeto
acabe incluir igualmente Fundos de Penses constitudos por entidades
empregadoras privadas53.
Podemos concluir, portanto, que a CES configura uma medida de reduo
de despesa (artigo 78., n.s 1 e 2), complementada por uma contribuio
extraordinria de solidariedade (artigo 78., n. 3), visando a conteno da despesa
pblica do Oramento da Segurana Social (equiparada, no essencial, medida
51
Veja-se que a tributao das penses faz sentido, mesmo no sistema da capitalizao, na medida
em que as contribuies no so tributadas.
52
Recorde-se que o Tribunal Constitucional no acrdo n. 396/2011 considerou critrio de
igualdade para a limitao do universo dos trabalhadores abrangidos pela reduo
remuneratria, aqueles que fossem pagos com dinheiros pblicos, o que ter levado o
legislador agora a querer abranger nesta medida tambm todos os pensionistas pagos
indirectamente com dinheiros pblicos, embora acabando por abranger tambm os que so
pagos com dinheiros privados das entidades empregadoras.
53
No caso das redues do 1. pilar, a contribuio tambm no se funda na capacidade
contributiva, mas no encargo que essas penses representam para o oramento da segurana
social.
37
de conteno da despesa pblica do Oramento de Estado atravs da reduo

dos salrios), que obedece a um critrio de proporcionalidade e se fundamenta no
princpio da justia intergeracional num ano de aumento extraordinrio das
despesas do oramento da segurana social, seria adequado e proporcional
chamar todos os beneficirios do sistema de segurana social que o possam
fazer a contribuir para a sustentabilidade do mesmo.
4.4. Qualificada a medida na sua complexidade e desenhado o respectivo

contexto, podemos avaliar a sua conformidade com a Constituio, tendo em
considerao os princpios jurdicos convocados.
As consideraes anteriores j nos permitem afastar, de forma liminar,
algumas das dvidas suscitadas.
4.4.1. No procedem, desde logo, quanto a ns, as censuras que se

baseiam na qualificao da CES como imposto, designadamente, o alegado
incumprimento da exigncia constitucional de unidade de tributao do
rendimento das pessoas singulares, ou a desconsiderao da capacidade
contributiva ou da igualdade tributria como j vimos, no estamos perante
um imposto degenerado ou um imposto de classe, pois que se trata, no
essencial 54 , da reduo extraordinria e temporria de prestaes estaduais
destinada a assegurar o oramento da segurana social, equivalente reduo
dos salrios dos trabalhadores em funes pblicas que vem sendo aplicada
anualmente desde 2011.
4.4.2. Depois, hoje claro que a medida tambm no fere a garantia

fundamental do direito de propriedade, mesmo entendida esta em sentido amplo,
pois no atinge direitos patrimoniais sobre bens concretos dos pensionistas.
54
Nem mesmo na parte que se estende ao segundo pilar, embora a se possam suscitar dvidas
quanto aos fundos de iniciativa colectiva genuinamente privada.
38
Como vimos, a CES incide essencialmente sobre as penses pagas em

regime de PAYG, o que significa que estamos perante prestaes pblicas
financiadas pelos contribuintes do sistema actualmente no activo e no por
capitais prprios dos pensionistas55.
Na parte em que abrange sistemas de capitalizao (sistemas
complementares, pblicos e privados de iniciativa colectiva) as contribuies
dos beneficirios esto expressamente excludas do mbito de aplicao da
medida e os regimes de iniciativa individual no so abrangidos pela medida.
4.4.3. Por fim, evidente que o sacrifcio que a medida em causa encerra
no afecta a garantia fundamental do mnimo para uma existncia condigna, s por
lapso se podendo afirmar o contrrio, quando a CES no se aplica a mais de
90% dos pensionistas.
Com efeito, no s a aplicao da medida apenas se encontra prevista para
penses de valor mensal superior a 1.350, como o n. 6 do artigo 78. estabelece
uma clusula de salvaguarda pela qual se impede que da aplicao do disposto
naquele regime resulte uma prestao mensal total ilquida inferior a 1.350,
caso em que o valor da reduo ou da contribuio ser apenas o necessrio
para assegurar a percepo do referido valor.
4.5. Centraremos, por isso, a anlise na eventual violao do princpio da

proporcionalidade, em especial quanto proibio do excesso, bem como do
princpio da proteco da confiana legtima que, ainda que seja temporria, est
em causa uma interveno legislativa restritiva ou desvantajosa, ou, na
perspectiva dos pensionistas, a diminuio de prestaes legalmente previstas e
devidas.
55
Ao contrrio do que se afirma, a penso no corresponde s contribuies efectuadas durante

a vida de trabalho. O direito penso aproxima-se assim do direito ao salrio dos trabalhadores
em funes pblicas, tambm quanto integridade do salrio.
39
certo que se trata de direitos sociais, cujo contedo no est definido

nem determinvel ao nvel constitucional, mas, como j dissemos, a
concretizao legal desses direitos confere aos direitos a prestaes deles
derivados uma capacidade de resistncia s mudanas normativas que
impliquem uma diminuio do seu grau de realizao devendo estas ser
justificadas.
4.6. Comeando pela eventual ofensa ao princpio da proporcionalidade,

importa testar, em primeiro lugar, a adequao da medida.
Essa adequao parece efectivamente demonstrada em face dos nmeros
que hoje constam do oramento da segurana social e que revelam a situao de
iminente insustentabilidade em que o mesmo se encontra.
que, mesmo aps a reforma de 2006 na qual se incluiu um sistema de
clusula automtica de sustentabilidade (altamente penalizadora para os futuros
beneficirios) e se constituiu o Fundo de Estabilizao Financeira da Segurana
Social , no foi ainda possvel dotar o sistema de auto-suficincia financeira que
permita enfrentar situaes excepcionais de crise econmico-financeira como a
actual, onde a reduo drstica do universo dos contribuintes da segurana
social torna insuficientes estas receitas para garantir a satisfao das despesas
crescentes com as penses.
Por essa razo, faz todo o sentido que a medida extraordinria tenha sido
construda essencialmente do lado da despesa e no mbito deste sistema
financeiro e oramental.
A estes dados soma-se o facto j mencionado de a medida no atingir, em
nenhuma
circunstncia,
mnimo
para
uma
existncia
condigna,
salvaguardando o rendimento mensal mnimo ilquido de 1350 - facto que

refora a adequao da medida no que respeita seleco do universo dos
destinatrios da mesma.
40
4.6. Embora, em regra, o Tribunal Constitucional no esteja em condies

de avaliar a necessidade das medidas poltico-financeiras adoptadas pelo
legislador na realizao dos direitos sociais56 - no caso, teria de avaliar se o
legislador poderia ou no ter adoptado outra medida igualmente adequada e
que fosse menos onerosa para a posio jurdica dos pensionistas abrangidos
pela medida pelo legislador , pode afirmar-se que qualquer medida alternativa
teria sempre (pelo critrio da adequao) de ser adoptada no mbito do
oramento da segurana social, pois o princpio do auto-financiamento do sistema
a isso obrigaria.
Ora, no necessrio um juzo de prognose muito elaborado para
compreender que, caso se pretendesse deixar intocado o valor das penses,
todo o esforo de financiamento da sustentabilidade teria de ser imputado aos
actuais contribuintes e futuros beneficirios uma soluo que se nos afigura
objectivamente desrazovel e desproporcionada, atentando na circunstncia de
estes j no poderem sequer vir a beneficiar das mesmas condies (mais
favorveis) de que beneficiam os actuais pensionistas.
4.7. Resta, ento, saber se a medida viola o princpio da proibio do

excesso.
A este propsito, podem distinguir-se diversos segmentos da norma que
estabelece a medida.
No que respeita ao artigo 78., n. 1, pode dizer-se com alguma segurana
que consubstancia um esforo proporcional relativamente ao fim, pois a maior
parte dos destinatrios da medida fica sujeita a um decrscimo do valor das
penses que no se pode considerar exagerado em termos absolutos (atinge, no
mximo, 10%).
56
Esta dimenso da necessidade percebe-se e impe-se no mbito do controlo das restries

legislativas de direitos, liberdades e garantias (artigo 18., n. 2, da CRP), cujo contedo
constitucionalmente determinvel pelo juiz.
41
Por outro lado, a medida, ao garantir a percepo de um valor de penso

de 1350, no se comprova ser exagerada em termos relativos, j que estes
beneficirios mantm ainda uma posio privilegiada relativamente ao
universo maioritrio dos pensionistas, que recebe menos que isso (recorde-se,
mais uma vez, que 91,9% dos pensionistas no so abrangidos pela medida)
at por comparao, porque sujeita os pensionistas a um esforo equivalente
quele a que esto sujeitos os trabalhadores pagos com dinheiros pblicos57.
A equiparao no sacrifcio dos indivduos pagos com dinheiros pblicos
, porm, quebrada no artigo 78., n. 2, que estabelece taxas adicionais de 15% e
de 40%, aplicveis s penses de montante superior a, respectivamente, 12
vezes o valor do IAS (5.030,64) e 18 vezes o valor do IAS (7.545,96) um
universo que, segundo o Governo, abrange apenas 2430 pensionistas,
correspondendo 965 ao sistema de segurana social e 1465 Caixa Geral de
Aposentaes (uma distribuio reveladora da situao efectivamente mais
favorecida de que beneficiam os pensionistas da Caixa Geral de Aposentaes,
onde as penses so em mdia mais elevadas do que na Segurana Social e que
agora explica que eles sejam os principais atingidos com as medidas de
sacrifcio).
As taxas so, nestes casos, de grande impacto e pe-se de facto o
problema de saber se no sero excessivas, tendo em conta que as minorias
tambm tm direitos e que no basta dizer que pequeno o nmero de pessoas
atingidas para justificar a medida.
No entanto, tendo em considerao que o valor de 12 x IAS corresponde
penso mxima agora definida pela lei para as penses da Segurana Social, e
que se trata de uma medida extraordinria e temporria, razovel sustentar
que a reduo significativa (ou muito significativa) deste pequeno universo de
penses se pode fundamentar no princpio da justia intrageracional, pois do que
se trata de impor um sacrfico mais intenso, neste contexto extraordinrio,
57
Cf. o critrio adoptado no Acrdo n. 396/2011.

42
queles que vm beneficiando (e ho-de continuar a beneficiar) de condies

privilegiadas que justificaram a atribuio daqueles valores de penses desde
logo da aplicao de frmulas de clculo que apenas tomaram em considerao
os melhores anos e no toda ou uma parte significativa da carreira
contributiva58 condies de que os actuais contribuintes e futuros pensionistas
no podero beneficiar em razo das novas regras adoptadas na reforma do
sistema, tendo em vista dot-lo de sustentabilidade financeira.
neste enquadramento que se h-de efectuar o juzo de ponderao
quanto proporcionalidade da medida, no que respeita s taxas mais elevadas
da reduo do valor das penses.
Um juzo que deve tambm ser articulado com o que diremos em
seguida quanto ao esforo efectivo que pedido a estes pensionistas e que no
pode deixar de ser avaliado em funo do rendimento lquido que sobra aps a
tributao, seja por razes matemticas, dado que a reduo do valor da penso
significa tambm uma reduo da matria colectvel e, portanto, do valor do
imposto a ser pago posteriormente, seja por razes de adequao social, dado
que o rendimento lquido pode ter ainda um valor muito significativo razo
pela qual a proporcionalidade stricto sensu da medida h-de basear-se,
essencialmente, no sobre-esforo que resulta dessa diferena e no deve
desprezar o valor real do rendimento sobrante.
4.8. De facto, uma correcta avaliao da proporcionalidade da medida

no pode deixar de atentar no efectivo esforo financeiro que a mesma representa
para os respectivos destinatrios, baseando-se num juzo comparativo entre o
valor lquido recebido pelos pensionistas com e sem as redues da CES, aps a
aplicao das restantes medidas de austeridade e as novas regras de tributao
em sede de IRS pois que, como vimos, o corte decorrente da CES diminui o
rendimento colectvel e, portanto, o imposto a pagar.
58
E tambm, em alguns casos, de regras especiais, excepcionalmente generosas, aplicveis no

mbito de certas entidades pblicas.
43
Assim, conclumos, por exemplo59, que um pensionista que receba uma

penso mensal de 1500 (a qual ser reduzida para 1447,5/ms com a CES)
sofre, com a aplicao das regras do OE/2013 (incluindo CES, o corte no 14.
ms e outras regras de tributao), uma tributao de cerca de 18,69% do seu
rendimento bruto, e que, sem a aplicao da CES, a tributao sempre seria de
16,48%, o que significa que, em rigor, este pensionista sofre um esforo financeiro
acrescido de 2,2% em razo da aplicao da CES. O pensionista que receba
mensalmente 2.000 de rendimento bruto, sofre, com a aplicao das regras do
OE/2013 uma tributao de cerca de 22,86% do seu rendimento bruto, e que,
sem a aplicao da CES, a tributao sempre seria de 20,2%, o que significa que,
em rigor, este pensionista sofre um esforo financeiro acrescido de 2,66% em razo
da aplicao da CES.
E mesmo naquelas penses que so abrangidas pelas taxas (acumuladas)
de 25% e de 50%, o sobre-esforo que resulta da aplicao da CES, embora seja
bastante mais acentuado, de 11,73% para quem receba uma penso mensal de
10.000 brutos sendo de salientar que o valor mensal da penso ser, nesse
caso, reduzido para 4.718/ms (em vez de 5.892/ms), valor que, apesar de
tudo, no irrisrio e dificilmente ser atribudo no futuro com a aplicao das
novas regras.
Trata-se, portanto, de um sacrifcio relevante (ou enorme), mas que
poder no ser desproporcionado se sopesarmos esses valores, por um lado,
com o facto de estarmos perante um sacrifcio extraordinrio e temporalmente
limitado e, por outro lado, com as regras generosas, mas insustentveis, que
permitiram a fixao de valores elevados de penses a determinadas geraes,
actualmente suportados por outras geraes, que, no futuro, no podero
beneficiar do mesmo nvel de proteco financeira na reforma.
59
As contas feitas so da nossa inteira responsabilidade, esperando que estejam certas: tm em

conta a aplicao das regras do IRS, da sobretaxa e, quando aplicvel, da taxa adicional de
solidariedade.
44
4.9. Diga-se, em acrscimo, que, como decorre do que vimos dizendo, a

medida tambm se no afigura de tal modo desproporcionada que, ainda que
s temporariamente, torne a imposio tributria, no seu todo, confiscatria ou
sufocante, nem mesmo no que respeita s penses iguais ou superiores a
10.000, em que a tributao final, incluindo contribuio e imposto sobre o
rendimento, pode ultrapassar a taxa de 50%.
No se pode negar a consagrao constitucional de um direito de
resistncia fiscal perante impostos confiscatrios (artigo 103., n. 3, 1. parte), e,
embora o texto constitucional no estabelea expressamente um limite mximo
para a tributao, esse limite pode ser extrado, de forma indirecta, do direito
fundamental propriedade privada consagrado no artigo 62., mais
concretamente do princpio a imanente de proibio da sua apropriao
pblica sem fundamento vlido e ou devida compensao, associado
liberdade de iniciativa privada reconhecida no artigo 61., n. 1.
No entanto, pelas razes que referimos anteriormente a desagregao
da uniformidade da base tributvel, em consequncia da nova conformao dos
factores econmicos, que se movem em espaos amplos de liberdade de
circulao e de escolha escala global , a avaliao do carcter confiscatrio da
tributao no se compagina hoje com uma anlise simplista das taxas
aplicveis aos rendimentos (seja a taxa efectiva ou a taxa marginal mxima),
pois a mo redistributiva do Estado, que cumpre a funo de correco face
redistribuio do mercado, pode, tendo em conta as circunstncias e o tempo,
como o Tribunal Constitucional Alemo recentemente afirmou, ultrapassar a
barreira psicolgica dos 50%, sem que a tributao deva ser considerada
confiscatria60 designadamente, no caso da tributao de rendimentos mais
60
O BVerfG abandonou a tese do limite dos 50% (Halbteilungsgrundsatz), que, alis, apenas
tinha sido afirmada, em certo momento, a propsito da tributao do patrimnio, e no do
rendimento cfr. a Sentena de 18.01.2006 2 BvR 2194/99,
45
elevados, se, olhando ao rendimento disponvel do contribuinte, se concluir que

o rendimento lquido, aps a tributao, ainda de montante significativo61.
Tanto mais que uma das finalidades constitucionais da tributao dos
rendimentos no quadro do Estado Social a da diminuio das desigualdades
(artigo 104., n. 1)62, importante sobretudo em pases, como o nosso, em que,
como se comprova nos ltimos relatrios da OCDE, enorme o leque de
rendimentos e crescente a desigualdade social.
4.10. Refira-se, por ltimo o problema de saber se, apesar de tudo, no

ser a medida inconstitucional por violao do princpio da proteco da confiana
legtima, dado que os pensionistas adquiriram o direito a uma penso nos
termos legais em vigor na poca, tendo confiado em que poderiam contar
vitaliciamente com os montantes estabelecidos ou, pelo menos, em que estes
no sofreriam redues em medida exorbitante.
Deve comear por lembrar-se que o Tribunal Constitucional formulou e
tem adoptado consistentemente critrios para determinao do que deve
entender-se, em geral, por proteco da confiana legtima, que transcrevemos
em uma das suas formulaes mais densas: para que para haja lugar tutela
jurdico-constitucional da confiana necessrio, em primeiro lugar, que o
Estado (mormente o legislador) tenha encetado comportamentos capazes de
gerar nos privados expectativas de continuidade; depois, devem tais
expectativas ser legtimas, justificadas e fundadas em boas razes; em terceiro
lugar, devem os privados ter feito planos de vida tendo em conta a perspectiva
de continuidade do comportamento estadual; por ltimo, ainda necessrio
que no ocorram razes de interesse pblico que justifiquem, em ponderao, a
61
Na mesma deciso, o Tribunal alemo considera que o limite da progressividade

determinado pela proporcionalidade e tem como limite-regra o prejuzo essencial no xito
econmico (darf () nicht so weit gehen, dass der wirtschaftliche Erfolg grundlegend
beeintrchtigt wird).
62
Nesse sentido, pronunciando-se contra o limite dos 50%, em defesa do princpio do Estado
Social, v. o voto de vencido de Bckenfrde Sentena do BVerfG de 22. 6. 1995 - 2 BvL 37/91.
46
no continuidade do comportamento que gerou a situao de expectativa. Este

princpio postula, pois, uma ideia de proteco da confiana dos cidados e da
comunidade na estabilidade da ordem jurdica e na constncia da actuao do
Estado. Todavia, a confiana, aqui, no uma confiana qualquer: se ela no
reunir os quatro requisitos que acima ficaram formulados a Constituio no
lhe atribui proteco (Acrdo n. 128/2009).
Como
resulta
da
jurisprudncia
do
Tribunal,
duas
ideias
fundamentais que devem ser ponderadas na aplicao prtica do princpio.

Por um lado, a ideia de que o princpio do Estado de Direito Democrtico
implica um mnimo de certeza e de segurana jurdica, que tem de valer e ser
respeitado por todos no quadro da comunidade poltica na perspectiva das
pessoas, isso significa a proteco das suas expectativas legtimas, isto , da
confiana depositada nas regras jurdicas definidas pelo Estado e, em especial,
pelo legislador.
Por outro lado, a ideia complexa de que o interesse pblico fundamental
da comunidade prevalece, em princpio, sobre os interesses particulares, e de
que o legislador democrtico que o interpreta dispe, nos termos da
Constituio, de uma liberdade de conformao das relaes jurdicas na
perspectiva do legislador, isso significa a possibilidade de introduzir
modificaes na ordem jurdica em sentido desfavorvel s expectativas das
pessoas se assim o exigir um interesse pblico prevalecente.
Assim, em geral, no ser legtima uma mutao da ordem jurdica que
afecte expectativas legtimas em termos com que, razoavelmente, os
destinatrios das normas no possam contar, por ser intolervel, arbitrria ou
demasiado opressiva. Pelo contrrio, ser admissvel a afectao de expectativas
jurdicas legtimas, quando ela seja ditada pela necessidade de salvaguardar
direitos ou interesses constitucionalmente protegidos que devam considerar-se
prevalecentes segundo um critrio de proporcionalidade.
47
O Tribunal Constitucional tambm j teve oportunidade de se

pronunciar vrias vezes sobre o alcance do princpio em matria de segurana
social, designadamente no Acrdo n. 188/2009, a propsito das modificaes
no regime da segurana social, que implicaram, como vimos, regras mais
desfavorveis sobre as condies de aposentao, o clculo de penses e a idade
da reforma tendo ento sintetizado a evoluo da sua jurisprudncia sobre o
problema.
Desde logo, a jurisprudncia constitucional, tal como a doutrina,
reconhece que a Constituio consagra o direito segurana social, mas
omissa sobre o sistema de penses e prestaes do sistema, de modo que o
legislador dispe de uma ampla margem de conformao na concretizao
daquele direito, no quadro dos princpios constitucionais isso incluiria o
poder de alterar as condies e requisitos de fruio e de clculo das prestaes
sociais e, designadamente, das penses, em sentido desfavorvel aos
beneficirios, desde que o interesse pblico o justificasse, nomeadamente para
assegurar a sustentabilidade financeira do sistema (v., por exemplo, o Acrdo
n. 509/2002).
Nesta linha de entendimento, Tribunal Constitucional tem repetidamente
afirmado que os contribuintes para os sistemas de segurana social no
possuem um direito no-frustrao de expectativas jurdicas ou manuteno
do regime legal em relaes jurdicas duradoiras ou relativamente a factos
complexos j parcialmente realizados e, concretamente, no possuem
qualquer expectativa legtima na pura e simples manuteno do status quo
vigente em matria de penses (cfr. o Acrdo n. 99/99 e, mais recentemente,
os Acrdos n.s 302/2006 e 351/2008).
At agora, porm, no entanto, o Tribunal Constitucional s se tem
pronunciado relativamente s expectativas dos contribuintes para a segurana
social, titulares de direitos em formao, que distingue das situaes dos que
j passaram ao estatuto de aposentados, que seriam titulares de direitos
48
adquiridos e que, por isso, no tm sido abrangidos pelas mudanas

desfavorveis do sistema.
Como dissemos atrs, no de excluir que o Tribunal Constitucional
venha a ter de defrontar-se com esse novo problema designadamente, o de
saber se constitucionalmente legtimo que o legislador, fundado no princpio
da justia intergeracional, reduza o montante de penses atribudas, no
contexto da necessidade de garantir a (auto)sustentabilidade do sistema da
segurana social.
No entanto, no disso que se trata aqui, j que a CES constitui uma
medida extraordinria de solidariedade, que reduz temporariamente as penses
de valor mais elevado, com a finalidade de garantia, pelo lado da despesa, da
sustentabilidade do sistema prestaes pblicas de segurana social no que
respeita ao primeiro pilar, corresponde at, na sua maior parte, a uma
suspenso do pagamento, que vai a par da reduo dos salrios dos
trabalhadores em funes pblicas.
Esta reduo afecta expectativas legtimas e consolidadas de alguns
pensionistas, devendo o Tribunal Constitucional avaliar se h, no caso, uma
afectao de expectativas legtimas em termos com que, razoavelmente, os
destinatrios das normas no pudessem contar, por ser intolervel, arbitrria ou
demasiado opressiva, ou se h uma razo impretervel de interesse pblico que,
em termos de proporcionalidade, deva prevalecer sobre essas expectativas.
Por nossa parte, conclumos, com base no que atrs se disse, que no se
comprova o carcter desproporcional da medida, tendo em conta, numa
ponderao abstracta de valores, o seu limitado mbito subjectivo, o seu
carcter no excessivo ou de excesso justificado, bem como, acima de tudo, o
seu carcter transitrio e o peso do interesse pblico imperioso em que se
fundamenta.
49
V. CONCLUSES
A partir das reflexes feitas e com base na argumentao aduzida,
formulamos as seguintes concluses, em resposta Consulta:
1. A reformulao dos escales de rendimento e respectivas taxas de
imposto determinada no artigo 186. da LOE/2013, especialmente se conjugada
com a alterao da taxa adicional de solidariedade operada pelo mesmo
preceito, no afronta o disposto no artigo 104., n. 1, da Constituio, dado que
no deixa de consagrar escales de tributao do rendimento, mantendo a
progressividade do imposto, ainda que em menor grau assim, tendo em
conta que a progressividade do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares
constitui uma directriz que deve ser cumprida pelo legislador, mas sem
prejuzo de este, no quadro da liberdade de conformao que a sua
legitimidade democrtica lhe confere, poder determinar, em concreto, a medida
da progressividade, sendo totalmente anacrnica e desprovida de sentido a ideia
de que uma reduo dos escales poderia configurar um retrocesso
constitucionalmente proibido.
2. A imposio, pelo artigo 187. da LOE/2013, da sobretaxa de 3,5%

sobre todos os rendimentos tributveis em sede de IRS:
a) no ofende o princpio da progressividade do imposto, porque assegura
uma taxa efectiva progressiva, a partir da deduo, na base do rendimento
colectvel, do valor anual da retribuio mnima garantida;
b) respeita e at promove a universalidade e a unidade do imposto, dado
que, quanto sua incidncia objectiva, abrange rendimentos que, em regra,
ficam sujeitos a taxas especiais mais favorveis;
50
c) cumpre os princpios da equidade e da justia fiscal ao isentar o mnimo

para uma existncia condigna da respectiva incidncia;
d) no viola os princpios da proporcionalidade e da proibio do
arbtrio, da segurana jurdica e da proteco da confiana, visto que no se
pode afirmar que a medida seja manifestamente excessiva, desproporcionada
ou arbitrria, em razo da finalidade que a justifica, somada sua
transitoriedade.
3. A contribuio extraordinria de solidariedade (CES), criada pelo artigo

78. da LOE/2013, embora represente uma medida adoptada com fundamento
no contexto excepcional e extraordinrio da situao de emergncia econmicofinanceira, e o seu alcance seja limitado no tempo, deve ser avaliada tambm no
contexto da sustentabilidade do sistema de segurana social e da necessidade
da sua reforma de acordo com os princpios da solidariedade e da justia
intergeracional.
3.1. A CES abrange todas as penses integradas no primeiro pilar da

proteco social (regimes pblicos, financiados segundo o sistema PAYG, e parte
das penses integradas no segundo pilar da proteco social (regimes
complementares de iniciativa colectiva, pblicos ou privados) mas no se aplica
s contribuies do beneficirio (no segundo pilar) e no abrange os benefcios
gerados pelo terceiro pilar da proteco social (regimes complementares de
iniciativa individual).
3.2. A CES implica uma reduo das penses superiores a 1.350,

abrangendo apenas 8,1% dos pensionistas, e a parte deduzida abate ao
rendimento lquido sujeito a tributao em IRS.
51
3.3. A CES configura uma medida de reduo de despesa (artigo 78., n.s 1 e
2), complementada por uma contribuio extraordinria de solidariedade (artigo
78., n. 3), visando finalidades especficas parafiscais, no quadro da conteno
da despesa pblica do Oramento da Segurana Social.
3.4. A CES no configura um imposto de classe, mas uma contribuio

solidria no contexto de um sistema, equivalente, no que respeita ao primeiro
pilar, reduo dos salrios dos trabalhadores em funes pblicas que vem
sendo aplicada anualmente desde 2011 no estando em causa o cumprimento
das exigncias constitucionais de unidade de tributao do rendimento das
pessoas singulares, nem havendo a desconsiderao da capacidade contributiva
ou da igualdade tributria.
3.5. A CES no fere a garantia fundamental do direito de propriedade, mesmo

entendida esta em sentido amplo, pois no atinge direitos patrimoniais sobre
bens concretos dos pensionistas, dado que incide essencialmente sobre as
penses pagas em regime de PAYG, financiadas pelos contribuintes do sistema
actualmente no activo e no por capitais prprios dos pensionistas e, na parte
em que abrange sistemas de capitalizao, as contribuies dos beneficirios
esto expressamente excludas do mbito de aplicao da medida, e os regimes
de iniciativa individual no so atingidos pela medida.
3.6. A CES no afecta a garantia fundamental do mnimo para uma

existncia condigna, visto que abrange apenas as penses de valor mensal
superior a 1.350 (no se aplicando a mais de 90% dos pensionistas) e estabelece
uma clusula de salvaguarda pela qual se impede que da sua aplicao resulte
uma prestao mensal total ilquida inferior a esse valor de 1.350.
52
3.7. A CES no viola o princpio da proporcionalidade, nas suas

dimenses de adequao so evidentes as necessidades de financiamento do
sistema financeiro da segurana social , de necessidade bvio que este o
nico tipo de medida capaz de contribuir no imediato para o objectivo do autofinanciamento do sistema.
3.8. A CES tambm no ofende o princpio da proporcionalidade em

sentido estrito ou da equidade no que respeita s taxas estabelecidas no artigo
78., n. 1, pois o sobreesforo efectivo que representa sobretudo tratando-se
de uma medida excepcional e temporria e tendo em considerao que
parcialmente compensada pela reduo do valor do IRS a pagar , no se pode
considerar exagerado em termos absolutos ou relativos. E, relativamente s
taxas mais elevadas constantes do n. 2, h a considerar que a reduo
enorme desse pequeno universo de penses se pode de algum modo
fundamentar no princpio da justia intrageracional, pois se aplica queles que
vm beneficiando (e continuaro a beneficiar) de condies relativamente
privilegiadas que justificaram a atribuio daqueles valores de penses
sobretudo tendo em conta que o rendimento lquido, aps a tributao, ainda
de montante significativo.
3.9. Finalmente, a CES tambm no pe em causa o princpio da

segurana jurdica, na dimenso da proteco da confiana legtima, decorrente do
Estado de Direito Democrtico.
A reduo de rendimento que comporta, ainda que temporria, afecta
realmente as expectativas legtimas e consolidadas de alguns pensionistas, mas
no em termos com que, razoavelmente, estes no pudessem contar, dado que
no intolervel, arbitrria ou excessiva, e h uma razo impretervel de
interesse pblico que, em termos de proporcionalidade, deva prevalecer sobre
essas expectativas.
53
isso que resulta, numa ponderao abstracta de valores, do limitado

mbito subjectivo da medida, do seu carcter no excessivo ou de excesso
justificado, bem como, acima de tudo, do seu carcter transitrio e do peso do
interesse pblico imperioso em que se fundamenta.
Tal , salvo melhor, o nosso parecer.
Coimbra, 21 de Janeiro de 2013
54

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Jos Carlos Vieira de Andrade

Na sequncia das dvidas de constitucionalidade suscitadas a propsito

1. A alterao das taxas gerais do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas

2. A sobretaxa em sede de IRS, prevista no artigo 187. da LOE/2013, viola o

3. A contribuio extraordinria de solidariedade, prevista no artigo 78. da

(Foram-nos fornecidos alguns estudos do Governo que estiveram na base

Jos Carlos Vieira de Andrade

Solicita-se a nossa opinio jurdica sobre questes de constitucionalidade

Jos Carlos Vieira de Andrade

I. Consideraes sobre o contexto da fiscalizao

Antes de se proceder anlise e avaliao jurdico-constitucional das

1. As condicionantes metodolgicas da fiscalizao abstracta sucessiva

Jos Carlos Vieira de Andrade

1.2. Acrescente-se que o mencionado espao de livre conformao do poder

1.3. Ainda sobre as condicionantes metodolgicas da fiscalizao importa

Jos Carlos Vieira de Andrade

sempre defendemos, s excepcionalmente se possa deles retirar uma simples

1.4. Por ltimo, cumpre ainda assinalar, em consonncia com a metdica

Jos Carlos Vieira de Andrade

O contexto de emergncia econmico-financeira em que o pas se encontra,

2.2. Sublinhe-se, contudo, que o estado de emergncia econmico-financeiro

Jos Carlos Vieira de Andrade

medidas, de modo a tomar na devida conta o interesse pblico de excepcional

II. A alterao das taxas gerais do Imposto sobre o Rendimento das

Entre as questes suscitadas em um dos pedidos de fiscalizao

1. A progressividade da tributao do rendimento constitui uma exigncia

Jos Carlos Vieira de Andrade

a partir da ideia de utilidade decrescente do rendimento marginal que se

Jos Carlos Vieira de Andrade

mostram bem a crise que hoje enfrenta a progressividade como critrio de

Na equidade busca-se a justia do caso concreto - Gabriele Bottino, Equit e Discrezionalit

Jos Carlos Vieira de Andrade

Em Itlia, por exemplo, o fiscalista e actualmente juiz conselheiro da

Jos Carlos Vieira de Andrade

propem a substituio do princpio da capacidade contributiva pelo critrio do

discricionariedade 11 como de resto tambm acontece entre ns quando o

Jos Carlos Vieira de Andrade

2. A manuteno da progressividade do imposto , pois, um argumento em

Recorde-se que o Tribunal Constitucional foi chamado a pronunciar-se sobre a conformidade

Jos Carlos Vieira de Andrade

Jos Carlos Vieira de Andrade

A sobretaxa prevista no artigo 187. da LOE/2013

1. A sobretaxa em sede de IRS

1.1. O legislador optou por sujeitar todos os rendimentos tributveis em

1.2. Ao invs da reformulao dos escales analisada no ponto anterior,

1.3. De acordo com o disposto no n. 1 do referido artigo 187. da

Jos Carlos Vieira de Andrade

sujeitos a taxas especiais: s gratificaes, aos rendimentos da categorias A e H

2. O problema do respeito pelos princpios gerais da tributao do rendimento

Pe-se o problema de saber se a sobretaxa respeita as normas e os

2.1. A primeira dvida diz respeito conformidade da medida com o

Jos Carlos Vieira de Andrade

mnima garantida (6.790 ), que assim equivale iseno do mnimo de existncia,

2.2. Para alm da estrutura progressiva, a sobretaxa respeita tambm o

Jos Carlos Vieira de Andrade

com prejuzo para a atractividade do pas, so chamados a participar desta

2.3. , alis, de sublinhar que a sobretaxa em apreo no s respeita como

3. O respeito por outros princpios jurdicos

Jos Carlos Vieira de Andrade

da proporcionalidade e da proibio do arbtrio, da segurana jurdica e da

sublinhando que a tutela jurdica dos direitos e interesses dos cidados,

Jos Carlos Vieira de Andrade

de excepcional relevo que as medidas visam prosseguir, interesse eminente que

IV. A contribuio extraordinria de solidariedade