INFORME

PRCTICO

Conozca los cambios en el costo computable

y las obligaciones formales
Roxana Lourdes PREZ PERALTA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

omo es de conocimiento, terminado el plazo de los 45 das que fueron otorgados al Poder
Ejecutivo a travs de la Ley N 29884, para legislar mediante decreto legislativo en materia tributaria, entre otros; es que en el presente informe, se busca exponer de manera prctica y
didctica los cambios relacionados con la determinacin del costo computable y la obligacin
formal para su sustento, estipulados en la Ley del Impuesto a la Renta. Todo ello, al amparo de
las incorporaciones y modificaciones reguladas por los Decretos Legislativos Ns 1112 y 1120,
vigentes a partir del 1 de enero de 2013.

INTRODUCCIN
Los mencionados decretos legislativos
modifican el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, Ley del IR),
con la finalidad de perfeccionar, entre
otros aspectos, lo relacionado con el
costo computable, ajustes de precios de
transferencia, deduccin del gasto por
donaciones, depreciacin y costos posteriores, diferencias de cambio, mtodo
de diferimiento en contratos de construccin, concepto de rentas de fuente
peruana y pago a cuenta del Impuesto
a la Renta.
Bajo este contexto, una de las modificaciones referidas al costo computable radica en uniformizar criterios
referentes a la acreditacin formal
del costo, tomando como base lo
regulado por la Ley del IR para la
sustentacin del gasto; es decir, que
dicho costo deba ser sustentado en
un comprobante de pago emitido por
contribuyentes que tengan la condicin de habidos, segn publicacin
de la Sunat.
Por otro lado, precisa que los intereses no formarn en ningn caso parte del costo computable, entendindose
como tal, al costo de adquisicin,
produccin o construccin o, en su
caso, el valor de ingreso al patrimonio o el valor en el ltimo inventario determinado conforme a ley, as
como, otros aspectos importantes
que sern desarrollados en el presente informe.

A-8

I. NORMATIVA QUE REGULA LA

DETERMINACIN DEL COSTO
COMPUTABLE
1. Vigente hasta el 31 de diciembre de
2012
Como es de conocimiento, en el
artculo 20 de la Ley del IR se establecen las regulaciones referidas al
costo computable vinculado a la
adquisicin de bienes en general, y
de este se deduce:
Que para determinar la renta bruta de tercera categora proveniente de la enajenacin de bienes, las
empresas debern deducir del total
de sus ingresos netos (ingreso bruto
menos devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares) gravados con el Impuesto a
la Renta, el monto correspondiente

al costo computable de los bienes

enajenados, entendiendo por tal, al
costo de adquisicin, de produccin
o construccin, o el valor de ingreso
al patrimonio.
Asimismo, podemos sealar que cuando la Ley del IR regula el costo computable de los bienes, no condiciona su
acreditacin el hecho de contar exclusivamente con comprobantes de
pago emitidos de conformidad con
las normas que regulan estos documentos(1); por lo que podemos asumir que dicha acreditacin puede ser
sustentada mediante cualquier otra
documentacin que evidencie la existencia de dichas operaciones.
Sobre el tema particular, si bien el Tribunal Fiscal ha emitido varias opiniones, el
sentido de estas no es uniforme.
(Ver cuadro N 1).

CUADRO N 1
1a Que a efectos del Impuesto a la Renta, la deduccin del costo de
adquisicin, produccin o construccin, o el valor de ingreso al patrimonio no requiere ser sustentada con comprobante de pago. (RRTF
Ns 2933-3-2008, 6263-2-2005, 586-2-2001).
Distintas
interpretaciones

(*)

2a Que a efectos del Impuesto a la Renta, la deduccin del costo de

adquisicin de los bienes debe necesariamente sustentarse mediante
comprobantes de pago; ello en virtud de lo establecido en el inciso j
del artculo 44 de la Ley del IR.
(RRTF Ns 9049-5-2004, 2919-1-2004).

Contadora Pblica Colegiada de la Universidad Alas Peruanas. Diplomado especial de las Normas Internacionales
de Informacin Financiera (NIIF) en la Financial & Accounting School FAS. Asesora Tributaria y Contable de Contadores & Empresas.
(1) Reglamento de Comprobante de Pago - R.S. N 007-99/SUNAT.

2da. quincena - Agosto 2012

INFORME PRCTICO
De un anlisis a la estructura del Impuesto a la Renta, se tiene que para
encontrar la renta imponible, en primer
lugar, se debe determinar la renta bruta (reglas establecidas en el artculo 20
de la Ley IR). Una vez que obtenemos
la renta bruta corresponde calcular la
renta neta, para lo cual resulta de aplicacin las disposiciones contenidas en
los artculos 37 y 44 de la Ley del IR,
relacionados con los gastos que son
considerados como deducibles y no
deducibles, encontrndose dentro de
estos ltimos aquellos gastos que no
cuenten con un comprobante de pago
como sustento:
Determinacin de la renta imponible
Ingresos netos
Conjunto de ingresos gravables del ejercicio.
(-) Costo computable
Costo de adquisicin, produccin o construccin,
o valor de ingreso al patrimonio.
Artculos 20 de la Ley del IR
(=) Renta bruta
(-) Gastos
Administrativos, ventas, financieros.
Artculos 37 y 44 de la Ley del IR
(+) Otros ingresos
Distintos a la actividad principal, financieros.
(=) Renta neta
(+) Adiciones
(-) Deducciones
(-) Prdidas tributarias compensables de ejercicios anteriores
(=) Renta neta imponible

En efecto, la primera interpretacin del

Tribual Fiscal, se basa en el mencionado
artculo 37 de la Ley del IR, que comienza su redaccin de la siguiente manera:
A fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta
bruta ().
Como se podr observar, lo dispuesto
en el artculo 37 resulta de aplicacin
nicamente para definir los gastos deducibles para la determinacin de la
renta neta de tercera categora gravada
con el Impuesto a la Renta, y no para
la determinacin de la renta bruta que,
como se ha indicado, se encuentra regulada en el artculo 20 de la Ley del IR.

2. Modificaciones contenidas en el
costo computable, vigentes a partir
del 1 de enero de 2013
Cabe precisar, que las modificaciones
introducidas en la determinacin del
costo computable, se basan en la segunda interpretacin del Tribunal Fiscal, en la que se establece que para la
deduccin del costo este requiere ser

sustentado con el comprobante de

pago respectivo. Ello, con base en la
siguiente argumentacin:
Que, el Decreto Ley N 25632 deleg a la Sunat la facultad de sealar
qu comprobantes de pago permiten sustentar gasto o costo con
efecto tributario.
Que, el reglamento del comprobante de pago indica que las facturas se emitirn cuando el comprobador o usuario las soliciten a
fin de sustentar gasto o costo para
fines tributarios.
Que, el penltimo prrafo del
artculo 37 de la Ley del IR dispone
que el gasto o costo se debe sustentar con comprobante de pago,
especficamente boletas de venta o
tickets que no otorgan dicho derecho, en los casos que sean emitidos
por sujetos que pertenezcan al Nuevo RUS.
Que, el inciso j) del artculo 44 de
la Ley del IR precisa que la deduccin del gasto est supeditada a su
acreditacin mediante comprobantes
de pago; sin embargo, no establece la
misma condicin para la deduccin
del costo. No obstante, que conceptualmente, no existe una diferencia
sustancial entre gasto o costo que
justifique un tratamiento diferenciado para la sustentacin con comprobante de pago.

13

Por lo expuesto, segn las nuevas

regulaciones para la determinacin del
costo computable relacionado con la
adquisicin de bienes, se precisa en el
artculo 20 de la Ley del IR lo siguiente:
Artculo 20: La renta bruta est constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el
ejercicio gravable.
Cuando tales ingresos provengan de
la enajenacin de bienes, la renta
bruta estar dada por la diferencia
existente entre el ingreso neto total
proveniente de dichas operaciones
y el costo computable de los bienes
enajenados, siempre que dicho costo est debidamente sustentado con
comprobante de pago.
pago
No ser deducible el costo computable sustentado con comprobantes de
pago emitidos por contribuyentes que
a la fecha de emisin del comprobante
tengan la condicin de no habidos, segn publicacin realizada por la Administracin Tributaria, salvo que al 31 de
diciembre del ejercicio en que se emiti
el comprobante, el contribuyente haya
cumplido con levantar tal condicin.
La obligacin de sustentar el costo computable con comprobantes de pago no ser
aplicable en los siguientes casos:
i)

Cuando el enajenante perciba rentas de segunda categora por la

enajenacin del bien.

Costo: Es un egreso para financiar

un bien o servicio que generar un
ingreso futuro.

ii) Cuando de acuerdo al reglamento

de comprobante de pago no sea
obligatoria su emisin.

Gasto: Es un egreso para financiar

una actividad especfica en beneficio de la empresa que es consumido
inmediatamente y no es susceptible
de generar ingresos futuros.

iii) Cuando de conformidad con el

artculo 37 de la Ley del IR se permita sustentar mediante otros documentos.
En resumen: ver cuadro N 2.

CUADRO N 2

Renta bruta

Ingreso neto

Costo computable

Costo de adquisicin
Costo de produccin o construccin
Valor de ingreso al patrimonio
Valor en el ltimo inventario

Sustentado en comprobantes de pago

CONTADORES & EMPRESAS / N 188

A-9

14

ASESORA TRIBUTARIA

Por costo computable de los bienes

enajenados, se entender el costo de
adquisicin, produccin o construccin o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio o valor en el ltimo
inventario determinado conforme a la
ley, ms los costos posteriores incorporados al activo conforme a las normas contables
contables, ajustados de acuerdo
a las normas de ajuste por inflacin
con incidencia tributaria, segn corresponda. En ningn caso los intereses
formarn parte del costo computable.
Ver cuadros Ns 3 y 4.

Otro de los cambios sustanciales

est referido a la determinacin del
costo computable vinculado a la

CUADRO N 3
Costo de adquisicin

Contraprestacin pagada
por el bien
adquirido

Otros gastos
necesarios para
que los bienes
estn en condicin
de ser usados
o aprovechados
econmicamente

Costos posteriores (mejoras

incorporadas
con carcter
permanente)

CUADRO N 4
Costo de produccin o construccin
Materiales directos
utilizados

Mano de obra
directa

Costos indirectos de fabricacin o

construccin.

Sustentado en comprobantes de pago

CUADRO N 5
Costo computable
Para el caso de inmuebles
(Adquiridos por una persona natural, sucesin indivisa o sociedad conyugal)
Inmuebles
adquiridos a ttulo
oneroso

Valor de adquisicin o
construccin(2)

Mejoras incorporadas con carcter

permanente

Cero (S/. 0.00)

Inmuebles
adquiridos a ttulo
gratuito(3)

Costo computable antes de la transferencia (que corresponda al transferente), acreditada de manera fehaciente (contrato de compraventa del
inmueble).

Para inmuebles adquiridos mediante contrato de arrendamiento financiero o retroarrendamiento

financiero o leaseback
(Celebrado por una persona jurdica antes del 1 de enero de 2001)

Inmuebles
adquiridos en
arrendamiento

Valor de la
opcin de
compra

Costos posteriores incorporados

al activo

Otros gastos
necesarios para que
los bienes estn en
condicin de ser usados o aprovechados
econmicamente

Para el caso de acciones y participaciones

Persona natural, sucesin
indivisa, sociedad conyugal
o persona jurdica.

Sern reconocidos como gasto

del ejercicio

Como se recordar, la Ley del IR solo

mencionaba que los intereses no formarn parte del costo de adquisicin,
no sealando la misma exclusin cuando se refera al costo de produccin o
construccin. En tal sentido, considerando que no debe existir diferencia
entre los diferentes tipos de costos que
establece el artculo 20 de la Ley del IR,
es que se incorpora dentro del concepto de costo computable, que los intereses sern reconocidos como gasto del
ejercicio en que se incurren.

A-10

Que modifican los

artculos 20, 21,
41 y 44 de la Ley
del IR

Este cambio obedece a que en la actualidad, el trmino mejoras a que se hace

referencia en diversos artculos de la Ley
del IR, no guarda relacin con el nuevo
trmino recogido por las Normas Internacionales de Informacin Financiera.
En ese sentido, la NIC 16 Propiedades,
planta y equipo alude al trmino costos
posteriores y no a mejoras
mejoras; precisando
en el prrafo 13 que una entidad reconocer, dentro del importe en libros de
un elemento de propiedades, planta y
equipo, el costo de la sustitucin de parte de dicho elemento cuando se incurra
en ese costo, siempre que se cumpla el
criterio de reconocimiento establecido
en el prrafo 7 de la misma norma, que
textualmente seala que se reconocer
como activo si y solo si: i) sea probable
que la entidad obtenga los beneficios
econmicos futuros derivados del mismo; y ii) el costo del elemento puede
medirse con fiabilidad.

Intereses

Costos incurridos con

motivo de su compra
(fletes, seguros,
montaje, gastos de
despacho, derechos
aduaneros, instalacin)

Sustentado en comprobantes de pago

Cabe recalcar, que los cambios introducidos por la nueva normativa hacen
mencin a dos conceptos importantes
y que debemos tener en cuenta para
determinar el costo computable
computable, tales
son las siguientes:
Costos
posteriores

enajenacin, redencin o rescate, tal

como a continuacin se detalla: Ver
cuadro N 5.

Adquiridas a ttulo
oneroso

Costo de adquisicin
Cero (S/. 0.00)

Persona natural, sucesin

indivisa o sociedad conyugal

Adquiridas a ttulo
gratuito

Persona jurdica

Adquiridas a ttulo
gratuito

Costo computable antes de la transferencia (que corresponda al transferente),

acreditada de manera fehaciente (liquidacin de la Bolsa de Valores).
Valor de ingreso al patrimonio (valor de
mercado - artculo 32 de la Ley del IR y
19 de su reglamento)

(2) Reajustado por los ndices de correccin monetaria que establece el MEF sobre la base de los ndices de precios
al por mayor proporcionados por el INEI.
(3) Vigente a partir del 1 de agosto de 2012, conforme a la primera disposicin complementaria final esta aplica
respecto de inmuebles adquiridos a partir del 1 de agosto de 2012, segn la primera disposicin complementaria
transitoria, aprobada mediante el D.L. N 1120.

2da. quincena - Agosto 2012

INFORME PRCTICO

CASO PRCTICO

En fecha 2 de agosto de 2012 se dict la sucesin intestada a favor del seor Rodrigo Surez, posteriormente en
fecha 30 de agosto de 2012 se inscribi la propiedad del
inmueble en los Registros Pblicos. Finalmente, en el mes
de setiembre de 2012 se vendi el inmueble a un valor de
S/. 250,000.

deducir como costo computable del inmueble, toda vez

que el monto (S/. 130,000) consignado en el autoavalo
del ao 2012, no constituye una prueba fehaciente para
sustentar dicho costo del inmueble, en ese sentido, el costo
computable ser cero (0).
De tal manera, el clculo para determinar el impuesto definitivo de segunda categora por la ganancia en la venta
del inmueble ser como sigue:
Determinacin de la renta de segunda categora
Concepto

Dato adicional:
El inmueble tiene un valor de S/. 130,000, segn informacin extrada del autoavalo del ao 2012.

15

Importe S/.

Precio de venta del inmueble

250,000

Costo computable

(0.00)

A qu tipo de impuesto est afecto la venta del inmueble?

Renta bruta (Ganancia de capital)

250,000

Deduccin del 20% de la RB

(50,000)

Renta neta

200,000

Cmo se determina la renta neta imponible?

Solucin:
Segn la Primera Disposicin Transitoria y Final del D.L.
N 945, a partir del 1 de Enero de 2004, las ganancias
de capital provenientes de la venta (enajenacin) de inmuebles distintos a la casa-habitacin, efectuados por
personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades
conyugales que optaron por tributar como tales, se consideran rentas gravadas de segunda categora, siempre que
la adquisicin y venta de tales bienes se produzcan a partir
de tal fecha.
Por lo tanto, la venta del inmueble realizado por el
seor Rodrigo Surez est afecto al Impuesto a la
Renta de segunda categora, toda vez que se considera como fecha de adquisicin del inmueble la fecha
en que se dict la sucesin intestada, siendo esta con
fecha 2 de agosto de 2012 (numeral 3 de la Primer a
D i s p o s i c i n Tr a n s i t o r i a d e l D e c re t o S u p re m o
N 086-2004-EF).
Ahora, en aplicacin del artculo 20 de la Ley del IR, el
impuesto se aplica sobre la renta neta obtenida que resulta
de la diferencia entre el precio de venta, menos el valor de
costo de los bienes enajenados.
En ese sentido, corresponde determinar el costo
computable del inmueble, que en aplicacin del literal
a.2 del inciso a) del numeral 21.1 del artculo 21 de
la Ley del IR (Texto modificado por el D.L. N 1120,
vigente a partir del 1 de agosto de 2012), dispone que
si el inmueble fue adquirido a ttulo gratuito, el costo computable ser cero (0), o el costo del inmueble
antes de la transferencia (costo de adquisicin que
corresponda al transferente), acreditada de manera
fehaciente (contrato de compraventa del inmueble del
transferente).
De un anlisis de las modificaciones a las normas que
regulan el tratamiento para determinar el costo computable de los bienes adquiridos a ttulo gratuito, podemos
decir que el seor Rodrigo Surez, no tendr importe que

Impuesto 6.25% de la RN

12,500

El pago lo realiza directamente el seor Rodrigo Surez,

mediante el Formulario Virtual N 1665, al mes siguiente
de percibida la renta, segn cronograma de obligaciones
mensuales emitidas por la Sunat.
Para concluir, se recomienda a los contribuyentes que
tributan como persona natural, sucesiones indivisas o sociedades conyugales, que adquieran bienes a ttulo gratuito, sustenten el costo computable con documentacin que
constituya prueba fehaciente, por ejemplo, para el caso de
inmuebles, el contrato de compraventa de dicho bien que
perteneci al transferente.
Supongamos que el seor Rodrigo Surez cuenta con el
contrato de compraventa del transferente, en donde se indica que el inmueble fue adquirido a S/. 110,000, el impuesto que tendra que pagar por renta de segunda categora sera:
Determinacin de la renta de segunda categora
Concepto
Precio de venta del inmueble
Costo computable

Importe S/.
250,000
(110,000)

Renta bruta (Ganancia de capital)

140,000

Deduccin del 20% de la RB

(28,000)

Renta neta

112,000

Impuesto 6.25% de la RN

CONTADORES & EMPRESAS / N 188

7,000

A-11