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Transformao de Sociedades
1.
2.
Alienaes ___________________________________________________________________14
3.
4.
Ciso _______________________________________________________________________37
Exemplo de aplicao:_______________________________________________________________ 37
5.
1. Constituio de Sociedades
Promotores e Fundadores
Designam-se Promotores as pessoas que tomam a iniciativa de constituir a sociedade, sendo
que para esse efeito normalmente procedem recolha de informao sobre a actividade que
projectam desenvolver por forma a avaliar da viabilidade do negcio e da possibilidade de
reunir os meios necessrios em termos de capital e de recursos humanos.
Designam-se Fundadores as pessoas que formalmente, atravs de escritura pblica,
constituem a sociedade, sendo certo que em regra so as mesmas pessoas dos Promotores,
ou parte delas.
Enquanto Promotores as pessoas actuam em nome prprio, suportando sob sua
responsabilidade todas as despesas que entendam efectuar para avaliar da viabilidade do
negcio bem como daquelas que necessrio suportar com vista constituio da
sociedade, como sejam as relativas aos pedidos do Certificado de Admissibilidade da firma
e do Carto Provisrio de Identificao de Pessoa Colectiva, a solicitar junto do Registo
Nacional de Pessoas Colectivas.
No chegando a sociedade a constituir-se, todas as despesas efectuadas so suportadas
pelos promotores, conforme explicita o n 4 do artigo 280 do CSC a propsito da
subscrio incompleta.
Os Promotores que venham a constituir a sociedade convertem-se em Fundadores e
podero transmitir para a sociedade as despesas suportadas com a sua constituio. No
entanto, tenha-se presente que o n 4 do art 19 do CSC prescreve que: A sociedade no
pode assumir obrigaes derivadas de negcios jurdicos no mencionados no contrato
social que versem sobre vantagens especiais, despesas de constituio, entradas em espcie
ou aquisies de bens, pelo que na celebrao do contrato usual os Fundadores
declararem que autorizam o rgo de gesto a custear as despesas de constituio da
sociedade.
Identificao da pessoa colectiva
A primeira formalidade a cumprir com vista constituio duma sociedade o Pedido do
Certificado de Admissibilidade de firma ou denominao de pessoa colectiva e do Carto
Provisrio de Identificao de Pessoa Colectiva.
Este pedido tem em vista assegurar que os elementos que compem a firma.
-
Por isso, a emisso deste pedido tem de ser precedida da deciso quanto ao tipo de sociedade
a adoptar por forma a dar cumprimento s respectivas regras de composio da firma.
Assim, vejamos as regras a observar para os tipos de sociedade mais utilizados:
- Sociedade por Quotas
De acordo com o Art 200 do CSC, a firma deve ser formada:
com ou sem sigla, pelo nome ou nomes dos scios, ou por uma denominao
particular, ou pela reunio de ambos esses elementos;
com ou sem sigla, pelo nome ou nomes dos scios, ou por uma denominao
particular, ou pela reunio de ambos esses elementos;
nenhuma quota pode ser inferior a 100 euros (n3 do artigo 219).
Na sociedade annima:
-
10 000
10 000
10 000
51- Capital
30 000
A constituio com apelo a subscrio pblica est regulada, no essencial, no artigo 279 do
CSC que prev:
1. A constituio de sociedade annima com apelo a subscrio pblica de aces deve ser
promovida por uma ou mais pessoas que assumem a responsabilidade estabelecida nesta
lei.
2. Os promotores devem subscrever e realizar integralmente aces cujos valores
nominais somem, pelo menos, o capital mnimo prescrito no artigo 276, n 3; essas aces
so inalienveis durante dois anos a contar do registo definitivo da sociedade e os negcios
obrigacionais celebrados durante esse tempo sobre alienao ou onerao de tais aces
so nulos.
3. Os promotores devem elaborar o projecto completo de contrato de sociedade e requerer
o seu registo provisrio.
dinheiro;
diferida.
Pode ser diferida a realizao de 70% do valor nominal das aces, mas
no pode ser diferido o pagamento do prmio de emisso, quando
previsto. (Artigo 277).
Por outro lado, ter presente que A soma das entradas em dinheiro j realizadas deve ser
depositada em instituio de crdito, antes de celebrado o contrato, numa conta aberta em
nome da futura sociedade, devendo ser exibido ao notrio o comprovativo de tal depsito
por ocasio da escritura, conforme prescreve o n 3 do artigo 202 do CSC.
Mas, note-se, que nos termos do n 4 daquele mesmo normativo O depsito exigido pelo
nmero anterior pode ainda ser comprovado por declarao dos scios, prestada sob sua
responsabilidade.
Quanto s entradas em bens diferentes de dinheiro (entradas em espcie), dever-se- ter
presente os seguintes aspectos:
-
qual esto impedidos de votar os scios que efectuam as entradas (n1 do Artigo
28);
-
O ROC que tenha elaborado aquele relatrio no pode, durante dois anos contados da
escritura, exercer quaisquer cargos ou funes profissionais na mesma sociedade ou em
sociedades em relao de domnio ou de grupo com aquelas. (n2 do Artigo 28).
A confirmao do valor dos bens a entregar tem, obviamente, por objectivo evitar a
subvalorizao de activos a que corresponderia a existncia de reservas ocultas ou a
sobrevalorizao a que corresponderia Capital no totalmente realizado, por vezes designado
de quotas ou aces aguadas.
Exemplo
Os subscritores do Capital, previstos no exemplo anterior deliberam as seguintes
entradas:
A, a totalidade do valor da quota realizado em dinheiro, na data da escritura;
B, realiza 50% do valor subscrito, na data da escritura, e o restante dentro de 30 dias;
C, entrega uma viatura, avaliada em 12 000 no relatrio do ROC, ficando credor do
valor excedentrio.
data da escritura, temos:
Descrio
12 Depsitos Ordem
Depsito de A
Depsito de B
42 - Imobilizaes corpreas
424 - Equipamento de transporte
26 Outros Devedores e Credores
264 Subscritores de Capital
2642 - Entidades privadas
2642.1. A
2642.2. B
2642.3 C
25 - Accionistas (scios)
255 - (Restantes) accionistas (scios)
2551 - Emprstimos
2551.1 C
Dbito
Crdito
10 000
5 000
12 000
10 000
5 000
10 000
2 000
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Exemplo de aplicao
Dados:
A empresa Alfa, S.A., com sede em Lisboa, deliberou constituir a sociedade Beta, S.A., com
sede no Porto, nas condies seguintes:
-
O capital de 100 000, subscrito em 60% pela sociedade Alfa, S.A. e 40% por
tcnicos por integram o seu quadro de pessoal e que ficaro afectos nova
sociedade;
Mercadorias 30 000;
O restante em dinheiro
Dbito
Crdito
1 Subscrio do Capital
26 Outros Devedores e Credores
264 Subscritores de Capital
8
60 000
40 000
51- Capital
2 Realizao do Capital
32 - Mercadorias
426 Equipamento administrativo
11 - Caixa
26 Outros Devedores e Credores
264 Subscritores de Capital
2642 - Entidades privadas
2642.1 Alfa, S.A.
2642.2 Restantes accionistas
30 000
30 000
20 000
50 000
60 000
40 000
Aspectos fiscais
A entrega de bens de qualquer espcie para a constituio de uma sociedade um acto
sujeito a Imposto do Selo- sobre o valor real dos bens de qualquer natureza entregues ou a
entregar pelos scios taxa de 0,4%, conforme n 26.1 da Tabela Geral do Imposto do
Selo.
Por outro lado, As entradas dos scios com bens imveis para a realizao do capital das
sociedades comerciais... constituem um facto sujeito a IMT, conforme determina a alnea
e) do n 5 do artigo 2 do Cdigo do IMT.
Livros obrigatrios
A sociedade uma vez constituda obrigada, nos termos do artigo 115 do Cdigo do IRC,
...a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal.
E, o artigo 13 do Cdigo Comercial prescreve que so indispensveis a qualquer
comerciante os seguintes livros:
- Do inventrio e balanos;
- Dirio;
- Razo;
- Copiador.
1. s sociedades so, alm dos referidos, indispensveis outros livros para actas.
Aqueles livros, sendo certo que fase s novas tecnologias o Copiador caiu em desuso, nos
termos do mesmo normativo:
-
livros das actas da assembleia geral das sociedades, sendo permitida a legalizao de
livros j escriturados mediante meno do facto no termo de abertura.
A legalizao dos livros compete conservatria do registo comercial e consiste na
indicao do nmero de matrcula e na assinatura dos termos de abertura e de encerramento
e rubrica das folhas, conforme estipula o artigo 112.-A do Cdigo do Registo Comercial.
Mas a legalizao s feita depois de pagas as importncias determinadas na lei,
conforme n 3 do artigo 32 do Cdigo Comercial.
Ora, dispe o n. 13 da Tabela Geral do Imposto do Selo, que este imposto devido quanto
aos livros dos comerciantes, obrigatrios nos termos da lei comercial, sendo de 50 cntimos,
por cada folha.
Importa aqui fazer meno ao Ofcio- Circulado n. 40 033 da DSISTP da Direco-Geral
dos Impostos, de 28/02/2001, o qual se pronunciou pelas dvidas sobre a selagem dos livros
sintticos destinados a substituir o "Dirio", "Razo" e "Balancete".
E a se conclui:
... 2.2 Assim sendo, os livros sintticos, quer os mesmos sejam de folhas fixas ou soltas,
esto sujeitos a tantas taxas, de que trata o n. 13 da Tabela Geral (TG), quanto os livros que
visam substituir, desde que obrigatrios nos termos da legislao comercial,
designadamente, o artigo 31. do Cdigo Comercial (CC)...
Registo de aces
Acresce que, relativamente s sociedades annimas, h que dispor de registos
correspondente s aces representativas do capital social.
Com efeito, de acordo com o artigo 1 do Cdigo dos Valores Mobilirios (CVM), as aces
representativas de capital constituem valores mobilirios cuja emisso est sujeita a registo
junto do emitente, conforme prescreve o artigo 43 daquele Cdigo.
De acordo com este normativo, do registo da emisso constam: (com destaques nosssos)
a) A identificao do emitente, nomeadamente a firma ou denominao, a sede, o nmero
de identificao de pessoa colectiva, a conservatria do registo comercial onde se encontra
matriculada e o nmero de matrcula;
b) As caractersticas completas do valor mobilirio, designadamente o tipo, os direitos que,
em relao ao tipo, esto especialmente includos ou excludos, a forma de representao e
o valor nominal ou percentual;
c) A quantidade de valores mobilirios que integram a emisso e a srie a que respeitam e,
tratando-se de emisso contnua, a quantidade actualizada dos valores mobilirios
emitidos;
d) O montante e a data dos pagamentos para liberao previstos e efectuados;
e) As alteraes que se verifiquem em qualquer das menes referidas nas alneas
anteriores;
f) A data da primeira inscrio registral de titularidade ou da entrega dos ttulos e a
identificao do primeiro titular, bem como, se for o caso, do intermedirio financeiro com
quem o titular celebrou contrato para registo dos valores mobilirios;
g) O nmero de ordem dos valores mobilirios titulados.
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Com vista a normalizar o contedo do registo da emisso de aces foi publicada a Portaria
n 290/2000, de 25 de Maio que aprova o modelo do registo de valores mobilirios junto do
emitente.
O artigo 3 desta Portaria prescreve termos de abertura e encerramento para este registo a
serem assinados por quem vincule o emitente e por um titular do rgo de fiscalizao.
De acordo com as inscries a efectuar na parte III do modelo previsto naquela Portaria,
aquele modelo tambm serve a funo de registo das aces tituladas nominativas. Ou
seja, sempre que as aces sejam representadas por ttulos com indicao do respectivo
titular (nominativas) aquele registo manter actualizado a lista dos detentores dos ttulos.
Relativamente aos valores mobilirios escriturais, isto , sem representao em ttulos, o
artigo 61 do CVM prev que o seu registo conste de:
a) Conta aberta junto de intermedirio financeiro, integrada em sistema centralizado; ou
b) Conta aberta junto de um nico intermedirio financeiro indicado pelo emitente; ou
c) Conta aberta junto do emitente ou de intermedirio financeiro que o representa.
Por sua vez, o artigo 64 prescreve que:
1 - Os valores mobilirios escriturais nominativos no integrados em sistema centralizado
nem registados num nico intermedirio financeiro so registados junto do emitente.
2 - O registo junto do emitente pode ser substitudo por registo com igual valor a cargo de
intermedirio financeiro actuando na qualidade de representante do emitente.
Assim, sempre que a entidade emitente de valores mobilirios escriturais nominativos no
encarregue um intermedirio financeiro do respectivo registo cabe-lhe a responsabilidade de
efectuar esse registo.
E o registo de valores mobilirios escriturais junto do emitente est regulado na Portaria n
289/2000, de 25 de Maio.
Despesas de constituio
A constituio de uma sociedade implica a realizao de diversas despesas, desde estudos
prvios de viabilidade at aos actos formais de escritura e registo, cujo montante se
repercute pela vida da sociedade e, por isso, o seu registo no efectuado nos custos do
exerccio da constituio mas em imobilizaes incorpreas.
Assim, as despesas de constituio devem ser:
-
Para efeitos fiscais a taxa mxima de amortizao 33,33%, conforme cdigo 2460 da
Tabela II anexa ao Decreto Regulamentar n 2/90.
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11/12/268
tornar-se indisponvel uma reserva de montante igual quele por que elas
estejam contabilizadas, conforme Art 324 do CSC por remisso do Art 220.
Face a esta exigncia de tornar indisponvel uma reserva de igual montante contrapartida
da aquisio de quotas prprias, ento, alm dos registos relativos aquisio acima
evidenciados, no mesmo momento dever-se- registar:
Descrio
Dbito
Crdito
Reserva indisponvel
57 Reservas
574 Reservas Livres
57 Reservas
571 Reservas legais
5715 Por Aquisio de Quotas prprias
Por imposio daquele mesmo normativo, no relatrio anual da gesto devem ser
claramente indicados:
a) As quotas prprias adquiridas durante o exerccio, os motivos das aquisies efectuadas e
os desembolsos da sociedade;
b) As quotas prprias alienadas durante o exerccio, os motivos das alienaes efectuadas e
os embolsos da sociedade;
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a sociedade s pode entregar bens que, nos termos dos artigos 32 e 33, possam
ser distribudos aos scios, devendo o valor dos bens distribuveis ser, pelo
menos, igual ao dobro do valor a pagar pelas aces, conforme n 4 do Art
317;
tornar-se indisponvel uma reserva de montante igual quele por que elas
estejam contabilizadas, conforme Art 324.
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ASPECTOS FISCAIS
Na esfera do accionista (pessoa individual)
A exemplo do que acontece com as quotas, os ganhos obtidos com a alienao de aces
configuram rendimentos de mais-valias, sujeitos a IRS, conforme alnea b) do n1 do Art
10 do CIRS.
A mais valia ser igualmente dada pela diferena entre o valor de realizao, ou seja, o valor
pelo qual a quota foi alienada, e o somatrio do valor de aquisio dessa quota ou o valor
pago no acto de realizao do capital com as despesas suportadas com a alienao.
O saldo positivo entre as mais-valias e menos-valias, realizadas num dado ano, tributado
taxa de 10%, sem prejuzo do seu englobamento por opo dos respectivos titulares
residentes em territrio portugus, conforme prescrito no Art 72 do CIRS.
Porm, nos termos do n 2 do art 10 do mesmo Cdigo, excluem-se dos ganhos de maisvalias os provenientes da alienao de aces detidas pelo seu titular durante mais de 12
meses.
A propsito da excluso da tributao dos ganhos obtidos com a alienao de aces detidas
por mais de 12 meses, convm lembrar que, nos termos da alnea b) do n 4 do art 43 do
CIRS, a data de aquisio de aces resultantes da transformao de sociedade por quotas
em sociedade annima a data de aquisio das quotas que lhes deram origem.
Isto significa que quotas adquiridas posteriormente a 31.12.1988 - e por isso os ganhos da
sua alienao esto sujeitos taxa de 10% - podero eximir-se tributao atravs da
transformao da sociedade em annima, desde que as aces sejam detidas durante 12
meses antes da alienao, sendo certo que este prazo se conta a partir da data de aquisio
das quotas transformadas em aces.
Na esfera da empresa adquirente
A aquisio de aces prprias, tal como acontece com a aquisio de quotas prprias, no
determina o apuramento de qualquer valor que influencie o lucro tributvel da empresa
adquirente.
Tambm a exemplo do referido quanto a quotas, se o valor de aquisio das aces se
afastar do preo que normalmente seria praticados entre pessoas independentes, pode o
mesmo ser questionado pela Administrao tributria por recurso aos princpios subjacentes
aos preos de transferncia previstos no Art 58 do CIRC.
Alienaes
No momento em que ocorram vendas de quotas (aces) prprias registamos de forma
inversa ao da aquisio, ou seja, efectua-se o respectivo crdito na conta 521 Valor
nominal e movimenta-se a conta 522 Descontos e prmios pela diferena entre o preo
de venda e o valor nominal.
Assim, qualquer ganho ou perda verificado na alienao fica a influenciar o saldo da conta
522. Porm, para que a conta "522 - Descontos e prmios" reflicta sempre a diferena entre
o preo de aquisio e o valor nominal dos ttulos detidos pela sociedade em cada momento,
ter de ser regularizada pela diferena entre os descontos e prmios contabilizados na
aquisio e aqueles que se verificam na venda, por contrapartida de Reservas.
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Exemplo:
A sociedade decide adquirir a um scio duas quotas de valor nominal 1 000/cada, pela
importncia de 1 200. Posteriormente, aliena uma das quotas a um novo scio por 1 500.
Descrio
1) Aquisio
Dbito
Crdito
2) Reserva
indisponvel
57 Reservas
574 Reservas Livres
2 400
3) Alienao
11/12/
1 500
4) Ganho na
alienao
5) Reserva
indisponvel
57 Reservas
57 Reservas
571 Reservas legais
574 - Reservas Livres
5715 Por Aquisio de Quotas
prprias
1 200
2 400
57 Reservas
571 Reservas legais
5715 Por Aquisio de Quotas
prprias
2 400
52 Aces (quotas) Prprias
521 Valor nominal
1 000
522 Descontos e Prmios
500
57 Reservas
574 Reservas Livres
300
1 200
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3. Dissoluo e liquidao
O Cdigo das Sociedades Comerciais contempla os Captulos:
- Captulo XII - Dissoluo da sociedade, artigos 141. a 145.;
- Captulo XIII - Liquidao da sociedade, artigos 146. a 165..
Com a dissoluo a sociedade termina a persecuo do objecto social e d-se incio fase de
liquidao com vista a repartir pelos scios o patrimnio societrio.
Todavia, se data da dissoluo, a sociedade no tiver dvidas, podem os scios proceder
imediatamente partilha dos haveres sociais, pela forma prescrita no artigo 156.
Nos termos do n 2 do artigo 146 do CSC, a sociedade em liquidao mantm a sua
personalidade e continua sujeita ao mesmo regime, com as devidas adaptaes.
O artigo 141. prescreve que a sociedade dissolve-se nos casos previstos no contrato e ainda:
a) Pelo decurso do prazo fixado no contrato;
b) Por deliberao dos scios;
c) Pela realizao completa do objecto contratual;
d) Pela ilicitude superveniente do objecto contratual;
e) Pela declarao de falncia da sociedade;
f) Pela perda de metade do capital social, nos termos do n. 4 do artigo 35.
Quando a dissoluo resulta de deliberao dos scios, dever-se- ter presente que:
-
Por sua vez o artigo 142, prev que pode ser requerida a dissoluo judicial da sociedade
com fundamento em facto previsto na lei ou no contrato e ainda:
a) Quando, por perodo superior a um ano, o nmero de scios for inferior ao mnimo
exigido por lei, excepto se um dos scios for o Estado ou entidade a ele equiparada por lei
para esse efeito;
b) Quando a actividade que constitui o objecto contratual se torne de facto impossvel;
c) Quando a sociedade no tenha exercido qualquer actividade durante cinco anos
consecutivos;
d) Quando a sociedade exera de facto uma actividade no compreendida no objecto
contratual.
Note-se que na situao prevista na alnea a), ou seja, quando o nmero de scios for
inferior ao mnimo exigido, o artigo 143 do CSC prev que qualquer scio poder requerer
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ao tribunal que lhe seja concedido um prazo razovel para regularizar a situao,
suspendendo-se entretanto a dissoluo da sociedade.
Por sua vez, a causa de dissoluo prevista na alnea c), ou seja, inactividade durante cinco
tambm est prevista no Cdigo do Procedimento e Processo Tributrio que, no seu artigo
83 incumbe administrao fiscal solicitar a proposta de dissoluo nos termos seguintes:
1 - Independentemente do procedimento contra-ordenacional a que haja lugar, em caso de
sociedades cuja declarao de rendimentos evidencie no desenvolverem actividade
efectiva por perodo superior a 5 anos consecutivos, a administrao tributria solicitar,
nos 30 dias posteriores ao termo desse perodo, junto do representante do Ministrio
Pblico legalmente competente, que proponha a sua dissoluo judicial.
2 - O disposto no nmero anterior aplica-se em caso de omisso durante todo esse perodo
do dever de apresentao da declarao.
3 - No se considera exerccio da actividade, para efeitos do presente artigo, a mera
emisso directa ou indirecta de facturas a utilizar por terceiros, sem que a causa da
emisso tenha sido qualquer operao econmica comprovada
No ocorrendo a dissoluo e liquidao em simultneo, a liquidao deve estar encerrada
e a partilha aprovada no prazo de trs anos, a contar da data em que a sociedade se
considere dissolvida, conforme n 1 do artigo 150. Porm, este prazo pode ser prorrogado
deliberao dos scios e por tempo no superior a dois anos. Findo aqueles prazos, sem a
liquidao encerrada e a partilha aprovada, estas passam a ser feitas judicialmente.
No exerccio em que se inicia a liquidao h que proceder, na contabilidade, separao:
-
De acordo com o previsto nos artigos 154 a 156, a liquidao decorrer do modo que se
sintetiza:
-
se depois do reembolso das entradas existir saldo este deve ser repartido na
proporo aplicvel distribuio dos lucros;
Aps deliberao dos scios, com indicao do depositrio dos livros, deve ser requerido o
registo de encerramento da liquidao, aps o que a sociedade se considera extinta (artigo
160)
Em face do acima exposto, podemos identificar as seguintes passos contabilsticos:
1) Encerramento das contas, data da dissoluo;
2) Abertura das contas, para autonomizar as operaes relativas liquidao;
3) Registo das operaes de liquidao;
4) Imputao do capital prprio aos scios;
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s h que apresentar uma Declarao Mod 22 relativa a todo o exerccio, sem prejuzo da
determinao do lucro tributvel do perodo anterior dissoluo dever ser autonomizado da
determinao do lucro tributvel correspondente ao perodo de liquidao ou at ao fim do
exerccio, conforme o caso, juntando esta demonstrao ao processo de documentao fiscal
a que se refere o artigo 121. do CIRC.
Realce-se pois que, por um lado, se mantm a obrigao contabilstica e legal (alnea a) do
n. 2 do artigo 73. do CIRC), de encerramento das contas data da dissoluo e, por outro,
no se torna necessrio entregar a Mod 22 referente ao perodo de 1/1 at data da
dissoluo (quando diferente de 31/12).
No que refere ao exerccio do encerramento da liquidao, resulta claramente das
instrues de preenchimento da Mod 22 que no exerccio do encerramento da liquidao,
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desde que o perodo de liquidao no ultrapasse 3 anos, podero ser entregues duas DM22
sendo:
-
30 000
14 000
- valor de aquisio:
- Hiptese 1.
16 000
- Hiptese 2
9 000
19
Resoluo:
Hiptese 1.
Ganho tributvel = 30 000 16 000 = 14 000, considerado na totalidade rendimentos de
capitais.
Hiptese 2.
Ganho tributvel = 30 000 9 000 = 21 000, sendo:
- 16 000 (30 000 14 000), rendimentos de capitais;
- 5 000 (14 000 9 000), rendimentos de mais-valias.
Naturalmente que o interesse da repartio do ganho entre rendimentos de capitais e de
mais-valias decorre dos diferentes regimes de tributao daquelas categorias de rendimentos,
ora no que respeita ao montante a considerar (artigo 40-A do CIRS ou artigos 45 e 46 do
CIRC) ora quanto taxa especial de tributao aplicvel s mais-valias (artigo 72 do CIRS)
Convm ainda ter presente o previsto no artigo 74 do CIRC:
Na determinao do resultado de liquidao, havendo partilha dos bens patrimoniais
pelos scios, considera-se como valor de realizao daqueles o respectivo valor de
mercado.
A importncia desta norma ressalta quando h imveis a partilhar, que se encontram
registados ao custo de aquisio que sejam atribudos aos scios.
Exemplo de aplicao:
Admita-se a sociedade ABC, Lda com o capital social de 100 000, que foi realizado por:
- entradas em dinheiro
60 000
- incorporao de reservas
40 000,
50
50 000
28 000
30 000
Soc. Y
5 000
5 000
3 000
Sr. A
40
40 000
45 000
24 000
Sr. B
5 000
7 000
3 000
Totais 100
100 000
85 000
60 000
100 000
10 000
6 000
4 000
120 000
20
Scios
Quotas
Soc. X
50
Soc. Y
Sr. A
40
Sr. B
Totais
7 = 6 4
50 000 28 000
8=65
Rend.
Rend.
Art 75
Capitais
MV
30 000
60 000
32 000
30 000
30 000
5 000
3 000
6 000
1 000
3 000
1 000
40 000 45 000
24 000
48 000
3 000
24 000
3 000
3 000
6 000
- 1 000
--
35 000
--
5 000
5 000
7 000
25.1 Soc. X
25.2 Soc. Y
25.3 Sr. A
25.4 Sr. B
12 Depsitos Ordem
- 1000
Crdito
100 000
10 000
10 000
60 000
6 000
48 000
6 000
120 000
2) Lanamento da partilha:
Descrio
2 000
Dbito
120 000
Crdito
60 000
6 000
48 000
6 000
120 000
120 000
120 000
4. Fuso e Ciso
Fuso
A Fuso ocorre quando duas ou mais sociedades se renem numa s e, nos termos do artigo
97 do CSC, pode realizar-se:
21
22
2) Exames do projecto de fuso por Revisor Oficial de Contas nomeado por cada
sociedade participante na fuso e independente de todas as sociedades intervenientes, mas
se todas ou algumas das sociedades participantes na fuso assim o desejarem, os exames
podero ser feitos, quanto a todas elas ou quanto s que nisso tiverem acordado, pelo
mesmo ROC; neste caso, o ROC deve ser designado, a solicitao conjunta das
sociedades interessadas, pela Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (Artigo 99).
3) Relatrios dos ROC, nos termos do n 4 do Artigo 99.
4) Registo do projecto de fuso, por ambas as sociedades; (artigo 100)
5) Publicao de anncio de ter sido efectuado o registo do projecto de fuso e de que
este e a documentao anexa podem ser consultados, na sede de cada sociedade, pelos
respectivos scios e credores sociais e de quais as datas designadas para as assembleias para
deliberar sobre o projecto de fuso (Artigo 100, n 3);
6) Convocao de assembleias de ambas as sociedades para deliberar sobre o projecto de
fuso; da convocatria deve constar a notcia referida em 5 (Artigo 100, n 4);
7) Realizao das assembleias, que no podem ter lugar antes de decorridos 30 dias sobre
a data da publicao da convocatria ou do anncio referido em 5 e nas quais se devem ter
presente os requisitos previstos nos artigos 102 e 103.
8) Escritura de fuso, outorgada pelas administraes de ambas as sociedades (Artigo
106).
9) Averbamento ao registo, por ambas as sociedades, da aprovao do projecto de fuso
(Artigo 107, n 1);
10) Inscrio da fuso no registo, a efectuar por ambas as sociedades, decorridos, pelo
menos, 30 dias das publicaes referidas em 6 e depois da escritura de fuso. (Artigo111)
Dever-se- ainda ter presente o caso particular que consiste da incorporao por uma
sociedade de outra de cujas partes de capital seja a nica titular.
Neste caso, o artigo 116 do CSC introduz medidas simplificadoras no processo e declara
no serem aplicveis as disposies relativas troca de participaes sociais, dado que a
sociedade incorporante de detentora de todo o patrimnio a absorver por via das
correspondentes partes de capital.
Contabilizao
O processo de fuso representa uma forma de concentrao empresarial. De facto, de acordo
com a Directriz Contabilstica n1, considera-se que existem concentraes de actividades
empresariais quando:
a) se der a fuso de duas ou mais empresas, anteriormente independentes:
- por absoro de uma ou mais empresas por outra; ou
- por constituio de uma nova empresa custa da dissoluo de outras;
b) uma ou mais pessoas que j controlem pelo menos uma empresa,
ou
uma ou mais empresas,
adquirirem o controlo directo ou indirecto da totalidade ou de partes de uma ou mais
empresas:
- por compra de partes de capital ou de activos;
23
- por contrato, ou
- por qualquer outro meio.
Por outro lado, a mesma DC prev que a qualquer das formas de concentrao de
actividades empresariais aplica-se um dos dois seguintes mtodos contabilsticos:
- o mtodo de compra;
- o mtodo de comunho de interesses.
Mtodo da compra
De acordo com o mtodo de compra, contabilizam-se as aquisies adoptando os
princpios da compra normal de activos. Assim, o comprador regista pelo seu justo valor
os activos e passivos adquiridos, data da sua aquisio.
(ponto 3.2.2 da DC n 1/91)
Se o justo valor dos activos e passivos identificveis for inferior ao custo de aquisio, a
diferena deve ser reconhecida e amortizada numa base sistemtica, num perodo que no
exceda 5 anos, a menos que vida til mais extensa possa ser justificada nas demonstraes
financeiras, no excedendo porm 20 anos.
(ponto 3.2.5. da DC n 1/91)
Esta diferena positiva corresponde ao que a literatura especializada normalmente designa
de goodwill, sendo este o termo tambm adoptado nas Normas Internacionais de
Contabilidade, nomeadamente na n 22 que o define e justifica nos pargrafos 41 e 42, que
se transcrevem:
41 - Qualquer excesso do custo de aquisio sobre o interesse do adquirente no justo valor
dos activos e passivos identificveis adquiridos aquando da data da transaco de troca
deve ser descrito como goodwill e reconhecido como um activo.
42 - O goodwill proveniente da aquisio representa um pagamento feito pelo adquirente
em antecipao de benefcios econmicos futuros. Os benefcios econmicos futuros
podem resultar de sinergias entre os activos identificveis adquiridos ou de activos que,
individualmente, no se qualificam para reconhecimento nas demonstraes financeiras
mas relativamente aos quais o adquirente est preparado para fazer o pagamento na
aquisio.
Se o justo valor dos activos e passivos identificveis for superior ao custo de aquisio, a
diferena pode ser repartida pelos activos no monetrios individuais adquiridos, na
proporo dos justos valores destes. Alternativamente, esta diferena pode ser tratada como
proveito diferido e imputada a resultados numa base sistemtica, durante um perodo que
no ultrapasse 5 anos, a menos que perodo mais extenso possa ser justificado nas
demonstraes financeiras, no excedendo porm 20 anos.
(pontos 3.2.5 e 3.26. da DC n 1/91)
Neste caso temos o designado Goodwill negativo (por vezes designado badwill), a que a
NIC 22 dispensa alguns pargrafos, que devemos ter presentes:
59. Qualquer excesso, data da transaco de troca, do interesse da adquirente nos justos
valores dos activos e passivos identificveis adquiridos sobre o custo de aquisio, deve ser
reconhecido como goodwill negativo.
24
60. A existncia de goodwill negativo pode indicar que activos identificveis tenham sido
sobreavaliados e que passivos identificveis tenham sido omitidos ou subavaliados.
importante assegurar que este no o caso antes do goodwill negativo ser reconhecido.
61. Na medida em que o goodwill negativo se relaciona com expectativas de perdas e gastos
futuros que estejam identificados no plano da adquirente para a aquisio e que possam ser
mensurados com fiabilidade, mas que no representem passivos identificveis data de
aquisio (ver pargrafo 26), essa poro do goodwill negativo deve ser reconhecida como
rendimento na demonstrao dos resultados quando as futuras perdas e gastos forem
reconhecidos. Se estas perdas e gastos futuros identificveis no forem reconhecidos no
perodo esperado, o goodwill negativo deve ser tratado segundo o pargrafo 62 (a) e (b).
62. Na medida em que o goodwill negativo no se relacione com perdas e gastos futuros
identificveis esperados que possam ser mensurados com fiabilidade data de aquisio, o
goodwill negativo deve ser reconhecido como rendimento na demonstrao dos resultados
como segue:
(a) a quantia de goodwill negativo que no exceda os justos valores de activos nomonetrios identificveis adquiridos deve ser reconhecido como rendimento numa base
sistemtica durante a vida til mdia ponderada remanescente dos activos
amortizveis/depreciveis adquiridos identificveis; e
(b) a quantia de goodwill negativo em excesso dos justos valores dos activos no
monetrios identificveis adquiridos devem ser reconhecidos imediatamente como
rendimento.
A utilizao do mtodo de compra de aplicao generalizada porque a grande maioria
das concentraes de actividades empresariais so substancialmente aquisies, conforme
ponto 3.2.1. da DC n 1/91.
Exemplo de aplicao
Admita-se a operao de fuso da empresa A por absoro da empresa B, cujos balanos
so:
Conta
Designao
ACTIVO
42
Imobilizaes corpreas
140 000
60 000
32
Existncias
45 000
12 000
21
Clientes
25 000
8 000
12
Depsitos Ordem
10 000
3 000
220 000
83 000
Total do activo
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
100 000
20 000
57
Reservas
80 000
3 000
180 000
23 000
40 000
60 000
Total do Passivo
40 000
60 000
220 000
83 000
Fornecedores
25
100 000
Equipamentos
(valor contabilstico 20 000)
10 000
Existncias
9 000
Clientes
7 000
Imobilizaes incorpreas
(marcas)
Depsitos Ordem
14 000
3 000
143 000
50 000
93 000
Admitindo que os accionistas da Sociedade A esto dispostos a pagar110 000 pela sociedade
B, temos um Trespasse ou goodwill de 17 000 (110 000-93 000). Por outro lado, o
pagamento aos accionista da B ser efectuado atravs da entrega de aces da A decorrentes
de aumento de capital de 40 000 aces.
A empresa A, aps fuso apresentar o seguinte balano:
Conta
Designao
(antes fuso)
Justo
valores
(ps fuso)
ACTIVO
43
Imobilizaes incorpreas
14 000
14 000
42
Imobilizaes corpreas
140 000
110 000
250 000
32
Existncias
45 000
9 000
54 000
21
Clientes
25 000
7 000
32 000
12
Depsitos Ordem
10 000
3 000
13 000
17 000
17 000
Trespasse (Goodwill)
Total do activo
380 000
100 000
40 000
140 000
70 000
70 000
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
54
Prmio de emisso
57
Reservas
80 000
80 000
180 000
110 000
290 000
40 000
50 000
90 000
Total do Passivo
40 000
50 000
90 000
220 000
160 000
380 000
PASSIVO
22
Fornecedores
com os mesmos valores que tinham na contabilidade das sociedades fundidas. Tal condio
impele utilizao do mtodo da comunho de interesses, que de seguida se ver e,
consequentemente, o afastamento do mtodo da compra e a correspondente valorizao a
justo valor
Mtodo de comunho de interesses
De acordo com a CD n 1/91 o mtodo de comunho de interesses tem caractersticas
excepcionais de aplicao.
O objectivo deste mtodo o de tratar as empresas unificadas como se as actividades
anteriormente referidas continuassem como dantes, se bem que agora estejam
conjuntamente possudas e geridas.
Consiste na juno de activos, passivos, reservas e resultados, das empresas da unificao,
pelas quantias escrituradas em cada uma delas.
A diferena entre a quantia registada como capital emitido (mais qualquer retribuio
adicional em forma de dinheiro ou de outros activos) e a quantia registada relativa ao
capital adquirido ajustada nos capitais prprios. Por consequncia no h lugar ao
reconhecimento de trespasse resultante da operao.
(ponto 3.3.2. da DC n 1/91)
Sendo um mtodo de utilizao excepcional a sua aplicao exige a verificao de uma srie
de condies que que a DC n1/91 explicita no ponto 3.3.5.:
3.3.5. A unificao de intresses exige a satisfao simultnea dos seguintes atributos
essenciais:
a) cada uma das empresas da unificao seja autnoma e no tenha sido subsidiria de
outra, pelo menos dois anos antes do incio do plano de concentrao;
b) cada uma das empresas seja independente das outras, isto , que no haja participao
entre elas igual ou superior a 10%.
Para alm disso, devem verificar-se os seguintes requisitos:
a) a unificao seja efectuada numa operao nica ou seja completada de acordo com um
plano especfico, dentro de um ano aps ter sido iniciado o processo de unificao;
b) a empresa resultante, quer seja nova ou uma das que se unificam, oferea e emita
somente aces ordinrias com direito a voto de cada uma das empresas da unificao,
data em que o respectivo plano for consumado;
c) nenhuma das empresas da unificao altere a composio do capital ordinrio com
direito a voto tendo em apreciao o efeito da unificao, quer no perodo de dois anos
antes de a unificao ser iniciada ou entre as datas em que a unificao seja iniciada e
consumada; alteraes na apreciao do efeito da unificao podem incluir distribuies
aos accionistas e emisses adicionais, trocas e retiradas de aces das empresas da
unificao;
d) cada uma das empresas da unificao s possa adquirir aces ordinrias com direito a
voto para fins que no sejam os da unificao e nenhuma delas possa adquirir mais do que
uma quantidade normal (para alm das que estejam previstas no plano de unificao) de
aces entre as datas do incio do plano e da sua consumao;
27
e) a relao entre os interesses dos accionistas individuais com aces ordinrias das
empresas da unificao e os accionistas da empresa resultante permanea a mesma em
resultado da troca de aces para efectuar a unificao;
f) os direitos de voto a que tm direito as aces ordinrias na empresa resultante sejam
exercveis pelos accionistas; os accionistas no sero privados nem restringidos dos seus
direitos durante um determinado perodo;
g) a unificao se torne eficaz na data em que o plano for consumado, desde que no esteja
pendente nenhuma clusula do plano relacionada com a emisso de aces ou qualquer
outra retribuio.
Considera-se tambm que as situaes adiante indicadas so incompatveis com este
mtodo:
a) a empresa resultante da unificao aceite, directa ou indirectamente, retirar ou
readquirir toda ou parte das aces ordinrias emitidas para efeito da unificao;
b) a empresa resultante da unificao entre em outros acordos financeiros em benefcio dos
primitivos accionistas das empresas envolvidas, como seja a garantia de emprstimos
baseados em aces emitidas na unificao que na realidade negue a troca de partes de
capital;
c) a empresa resultante da unificao pretenda ou planeie alienar parte significativa dos
activos das empresas unificadas, dentro de dois anos aps a unificao, que no sejam as
vendas no decurso normal do negcio das empresas primitivamente separadas e para
eliminar instalaes duplicadas ou excesso de capacidade.
Aspectos fiscais
Do acima exposto, resulta que a escolha do mtodo de contabilizao das concentraes de
empresas depende de estarmos perante uma aquisio ou uma comunho de interesses.
No entanto, o regime de neutralidade fiscal previsto para as fuses no Cdigo do IRC
impele utilizao do mtodo da comunho de interesses e, consequentemente, o
afastamento do mtodo da compra e a correspondente valorizao a justo valor.
Com efeito, para que no haja o apuramento de ganhos no processo de fuso, o n 3 do
artigo 68 impe algumas condies entre as quais a de que:
a) Os elementos patrimoniais objecto de transferncia sejam inscritos na respectiva
contabilidade com os mesmos valores que tinham na contabilidade das sociedades
fundidas, cindidas ou da sociedade contribuidora;
b) Os valores referidos na alnea anterior sejam os que resultam da aplicao das
disposies deste Cdigo ou de reavaliaes feitas ao abrigo de legislao de carcter
fiscal.
Ainda em sede de IRC importa referir a problemtica da transmissibilidade dos prejuzos
fiscais das fundidas para a nova sociedade ou para a sociedade incorporante, consoante o
tipo de fuso.
O artigo 69 do Cdigo do IRC admite a transmissibilidade dos prejuzos, mas sujeita a
autorizao da Direco-Geral dos Impostos e dependente do interesse econmico da fuso,
nos termos seguintes:
1 - Os prejuzos fiscais das sociedades fundidas podem ser deduzidos dos lucros tributveis
da nova sociedade ou da sociedade incorporante at ao fim do perodo referido no n. 1 do
28
artigo 47., contado do exerccio a que os mesmos se reportam, desde que seja concedida
autorizao pelo Ministro das Finanas, mediante requerimento dos interessados entregue
na Direco-Geral dos Impostos at ao fim do ms seguinte ao do registo da fuso na
conservatria do registo comercial.
2 - A concesso da autorizao est subordinada demonstrao de que a fuso realizada
por razes econmicas vlidas, tais como a reestruturao ou racionalizao das
actividades das sociedades intervenientes, e se insere numa estratgia de
redimensionamento e desenvolvimento empresarial de mdio ou longo prazo, com efeitos
positivos na estrutura produtiva, devendo ser fornecidos, para esse efeito, todos os
elementos necessrios ou convenientes para o perfeito conhecimento da operao visada,
tanto dos seus aspectos jurdicos como econmicos
Independentemente das incidncias em sede de IRC, note-se que as transmisses de bens
imveis por fuso ou ciso das sociedades, esto sujeitas a Imposto Municipal sobre as
Transmisses Onerosas de Imveis (IMT) conforme alnea g) do n5 do artigo 2 daquele
Cdigo.
Face a esta incidncia tributria convm ter presente o previsto no Decreto-Lei n 404/90,
que prev benefcios em actos de concentrao empresarial.
Assim, de acordo com o artigo 1 daquele diploma, na redaco que lhe foi dada pela Lei n
32-B/2002, de 30 de Dezembro, temos:
1 - s empresas que at 31 de Dezembro de 2004 se reorganizarem em resultado de actos
de concentrao ou de acordos de cooperao podem ser concedidos os seguintes
benefcios:
a) Iseno de sisa relativa transmisso de imveis necessrios concentrao ou
cooperao;
b) Iseno de imposto do selo relativamente transmisso de imveis ou constituio,
aumento de capital ou do activo de uma sociedade de capitais necessrios concentrao
ou cooperao;
c) Iseno dos emolumentos e de outros encargos legais que se mostrem devidos pela
prtica de todos os actos inseridos no processo de reorganizao.
H que realar que a atribuio destas isenes depende da apresentao de requerimento
das empresas interessadas, o qual entregue na DGCI, acompanhado, em quadruplicado, de
estudo demonstrativo das vantagens em termos do reforo da competitividade das empresas
ou da respectiva estrutura produtiva, designadamente atravs de um melhor aproveitamento
da capacidade de produo ou comercializao ou do aperfeioamento da qualidade dos
bens ou servios das empresas, conforme se retira dos artigos 3 e 4 do referido decreto-lei.
Exemplos de aplicao:
De seguida apresentam-se exemplos de contabilizao de fuses pelo mtodo da comunho
de interesses ou, dito de outra forma, de acordo com os valores contabilsticos por ser este o
mtodo reconhecido pelo Cdigo do IRC numa ptica de neutralidade fiscal.
1) Fuso por constituio de nova sociedade
As sociedades A e B aprovam a fuso por constituio da nova sociedade C com capital de
40 000.
29
Designao
24 000
15 000
2 000
ACTIVO
42
Imobilizaes corpreas
32
Existncias
21
Clientes
1 000
2 000
12
Depsitos Ordem
1 000
1 000
26 000
20 000
Total do activo
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
15 000
8 000
57
Reservas
8 000
7 400
88
Resultado lquido
1 000
600
24 000
16 000
2 000
4 000
2 000
4 000
Fornecedores
Total do Passivo
Constituio da sociedade C:
Descrio
Dbito
Crdito
1- Subscrio do Capital:
26 Outros Devedores e Credores
264 Subscritores de Capital
2642 - Entidades privadas
2642... scios da A
24 000
2642.. scios da B
16 000
51 - Capital
40 000
24 000
21 Clientes
1 000
12 Depsitos Ordem
1 000
22 - Fornecedores
2 000
2642... scios da A
3 Transferncia dos valores da B
42 Imobilizaes corpreas
15 000
32 - Existncias
2 000
21 Clientes
2 000
12 Depsitos Ordem
1 000
22 - Fornecedores
4 000
16 000
30
Dbito
Crdito
10 000
51 - Capital
10 000
15 000
32 - Existncias
2 000
21 Clientes
2 000
12 Depsitos Ordem
1 000
22 - Fornecedores
4 000
16 000
2642.. scios da B
3 Prmio de emisso (16 000 10 000):
54 Prmio de emisso
6 000
6 000
31
Designao
A (inicial)
Fuso
Ps - fuso
ACTIVO
42
Imobilizaes corpreas
24 000
15 000
39 000
32
Existncias
2 000
2 000
264
Subscritores de capital
- 10 000
16 000
- 6 000
21
Clientes
1 000
2 000
3 000
12
Depsitos Ordem
1 000
1 000
2 000
26 000
20 000
46 000
15 000
10 000
25 000
6 000
6 000
Total do activo
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
54
Prmios de emisso
57
Reservas
8 000
8 000
88
Resultado lquido
1 000
1 000
24 000
16 000
40 000
2 000
4 000
6 000
2 000
4 000
6 000
PASSIVO
22
Fornecedores
Total do Passivo
Capital social
(Aps Fuso)
24 000
60 %
15 000
60 %
16 000
40 %
10 000
40 %
40 000
100 %
25 000
100 %
32
Designao
ACTIVO
42
Imobilizaes corpreas
430 000
500 000
41
Investimentos financeiros
150 000
32
Existncias
180 000
50 000
21
Clientes
360 000
40 000
12
Depsitos Ordem
10 000
10 000
1 130 000
600 000
Total do activo
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
400 000
100 000
57
Reservas
240 000
240 000
88
Resultado lquido
10 000
10 000
650 000
350 000
480 000
250 000
480 000
250 000
Fornecedores
Total do Passivo
Resoluo:
O valor patrimonial da sociedade a incorporar (B) 350 000, pelo que as aces detidas pela
incorporante (A) tm o valor de:
350 000 / 100 000 X 60 = 210 000.
O valor do capital prprio corrigido da sociedade incorporante A, ser:
Capital prprio contabilstico + valor das aces detidas valor de aquisio das aces:
650 000 + 210 000 150 000 = 710 000
Assim , o valor unitrio das aces da sociedade incorporante A de:
710 000 / 400 000 = 1,775
A sociedade incorporante dever atribuir aos accionistas da B , excepto a ela prpria, aces
que representem o valor que lhes pertence, ou seja, o montante do capital prprio deduzido
do que pertence prpria sociedade incorporante A:
350 000 210 000 = 140 000
O aumento de capital da sociedade incorporante A ser do nmero de aces suficientes
para atingir aquele montante de 140 000:
140 000 / 1,775 = 78 873
O prmio de emisso ser igual a:
Capital prprio de B (Aumento de capital de A + valor da participao de A em B)
350 000 (78 873 + 150 000) = 121 127
33
Registos contabilsticos em A:
Descrio
Dbito
Crdito
500 000
32 - Existncias
50 000
21 Clientes
40 000
12 Depsitos Ordem
10 000
22 - Fornecedores
250 000
350 000
41 Investimentos financeiros
150 000
3 Aumento de capital
78 873
51 Capital
121 127
54 Prmio de emisso
200 000
Designao
ACTIVO
A (inicial)
Fuso
Ps - fuso
42
Imobilizaes corpreas
430 000
500 000
930 000
41
Investimentos financeiros
150 000
- 150 000
32
Existncias
180 000
50 000
230 000
21
Clientes
360 000
40 000
400 000
12
Depsitos Ordem
10 000
10 000
20 000
1 130 000
450 000
1 580 000
400 000
78 873
478 873
121 127
121 127
Total do activo
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
54
Prmios de emisso
57
Reservas
88
Resultado lquido
Total do capital prprio
240 000
240 000
10 000
10 000
650 000
200 000
850 000
480 000
250 000
730 000
Total do Passivo
480 000
250 000
730 000
1 130 000
450 000
1 580 000
PASSIVO
22
Fornecedores
34
Designao
ACTIVO
42
Imobilizaes corpreas
430 000
420 000
41
Investimentos financeiros
150 000
80 000
32
Existncias
180 000
50 000
21
Clientes
360 000
40 000
12
Depsitos Ordem
10 000
10 000
1 130 000
600 000
Total do activo
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
400 000
100 000
57
Reservas
240 000
240 000
88
Resultado lquido
10 000
10 000
650 000
350 000
480 000
250 000
Total do Passivo
480 000
250 000
1 130 000
600 000
Fornecedores
Resoluo:
Apuramento do valor do capital prprio corrigido (CPc) das sociedades A e B:
CPc (A) = CP (A) + 60% CPc (B) Inv. Financ.(A)
CPc (B) = CP (B) + 10% CPc (A) Inv Financ. (B)
CPc (A) = 650 000 + 0,6 x CPc (B) 150 000
CPc (B) = 350 000 + o,1 x CPc (A) - 80 000
- CPc (A) = 704 255
- CPc (B) = 340 425
Assim,
-
Dbito
Crdito
420 000
41 - Investimentos financeiros
80 000
32 - Existncias
50 000
21 Clientes
40 000
12 Depsitos Ordem
10 000
22 - Fornecedores
250 000
350 000
150 000
80 000
230 000
82 780
37 220
120 000
950 000
950 000
(1) 350 000 (82 780 + 150 000 +80 000) = 37 220
Balano ps-fuso:
Conta
Designao
A (inicial)
Fuso
Ps - fuso
ACTIVO
42
Imobilizaes corpreas
430 000
420 000
850 000
41
Investimentos financeiros
150 000
- 150 000
32
Existncias
180 000
50 000
230 000
21
Clientes
360 000
40 000
400 000
12
Depsitos Ordem
10 000
10 000
20 000
1 130 000
370 000
1 500 000
400 000
82 780
482 780
37 220
37 220
Total do activo
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
54
Prmios de emisso
57
Reservas
88
Resultado lquido
Total do capital prprio
240 000
240 000
10 000
10 000
650 000
120 000
770 000
480 000
250 000
730 000
Total do Passivo
480 000
250 000
730 000
1 130 000
370 000
1 500 000
PASSIVO
22
Fornecedores
36
Ciso
A Ciso consiste na diviso de uma empresa em vrias e uma operao prevista no CSC,
que no artigo 118 prescreve:
1. permitido a uma sociedade:
a) Destacar parte do seu patrimnio para com ela constituir outra sociedade;
b) Dissolver-se e dividir o seu patrimnio, sendo cada uma das partes resulta destinada a
constituir uma nova sociedade;
c) Destacar partes do seu patrimnio ou dissolver-se, dividindo o seu patrimnio em duas
ou mais partes, para as fundir com sociedades j existentes ou com partes do patrimnio de
outras sociedades, separadas por idnticos processos e com igual finalidade.
2. As sociedades resultantes da ciso podem ser de tipo diferente do da sociedade cindida.
A operao de Ciso justifica-se as mais das vezes por motivos de gesto sectorizada ou da
especializao por actividades.
Outras vezes, a Ciso traduz uma evoluo profunda: desdobrar uma empresa em vrias ou
destacar partes do seu patrimnio para fundir essas partes com outras empresas j existentes.
Dada a sua natureza, a Ciso encontra-se regulamentada para acautelar interesses legtimos
quer de quem est motivado para a realizao da operao quer de quem nela envolvido,
como sejam os gestores, credores e pessoal das empresas a cindir.
O processo de Ciso complexo e a sua realizao apresenta similitudes com o processo de
fuso acima descrito, sendo que o artigo 120 do CSC prescreve que aplicvel ciso de
sociedades, com as necessrias adaptaes, o disposto relativamente fuso
Por isso, considera-se aqui reproduzido o que acima foi descrito para a fuso com a chamada
de ateno que os elementos a constar do projecto de ciso encontram-se expressos no artigo
119 do CSC.
Relembre-se que o regime de neutralidade fiscal previsto para as fuses e cises no Cdigo
do IRC impele muitas das vezes sua realizao com base nos valores contabilsticos e,
consequentemente, ao afastamento da valorizao de activos e passivos a justo valor por
forma a no haver lugar ao apuramento de ganhos sujeitos a IRC.
Exemplo de aplicao:
Dados:
Balano da sociedade A a cindir por separao de parte do seu patrimnio, com reduo do
capital, para constituio da sociedade B
Conta
Designao
ACTIVO
42
Imobilizaes corpreas
68 000
32
Existncias
17 500
21
Clientes
26 000
12
Depsitos Ordem
12 000
Total do activo
123 500
37
CAPITAL PRPRIO
51
Capital
50 000
57
Reservas
5 000
88
Resultado lquido
5 000
60 000
PASSIVO
22
Fornecedores
63 500
Total do Passivo
63 500
123 500
1 800
10 000
Depsitos Ordem
200
12 000
Fornecedores
2 000
10 000
Resoluo:
1) Registos na sociedade A.
Descrio
Dbito
42 Imobilizaes corpreas
Crdito
1 800
32 - Existncias
10 000
12 Depsitos Ordem
200
22 - Fornecedores
2 000
51 - Capital
10 000
Totais
12 000
12 000
2) Constituio da sociedade B
Descrio
Dbito
Crdito
1 Subscrio do Capital
264 Subscritores de capital
10 000
51 - Capital
10 000
2 000
32 - Existncias
10 000
12 Depsitos Ordem
200
22 - Fornecedores
2 000
10 000
Totais
12 000
12 000
38
Veja-se que a ciso determina a reduo do capital da sociedade cindida e tal reduo s fica
sujeita ao regime geral na medida em que no se contenha no montante global do capital
das novas sociedades, conforme previsto no artigo 125.
Ou seja, se a reduo do capital da sociedade a cindir no reduzir o capital no montante
estritamente necessrio para a ciso, na parte excedente no dispensado o regime geral
aplicvel reduo de capital.
E a reduo do capital, no regime geral, est sujeita a autorizao judicial, sendo que esta
dispensada se a reduo for apenas destinada cobertura de perdas, conforme estipula o
Artigo 95 do CSC.
E, nos termos do Artigo 94 do CSC, a convocatria da assembleia geral para reduo do
capital deve mencionar:
a) A finalidade da reduo, indicando, pelo menos, se esta se destina cobertura de
prejuzos, libertao de excesso de capital ou a finalidade especial;
b) A forma da reduo, mencionando se ser reduzido o valor nominal das
participaes ou se haver reagrupamento ou extino de participaes.
A reduo do capital no pode conduzir a um montante inferior ao mnimo estabelecido
para o respectivo tipo de sociedade, salvo:
-
5. Transformao de sociedades
A Transformao consiste na mudana de espcie ou de forma jurdica, pelo que ela ocorre
quando uma sociedade de determinada espcie passa a qualquer das restantes espcies
previstas na lei; por exemplo, sociedade por quotas que se transforma em sociedade
annima.
Com a transformao no se opera a dissoluo da sociedade anterior nem se procede
constituio de uma nova sociedade.
Na verdade, o CSC corporiza a tese da continuao, segundo a qual a sociedade
transformada sucede automtica e globalmente sociedade anterior.
Com efeito, nos termos do artigo 130 do CSC:
- As sociedades constitudas segundo um dos tipos podem adoptar posteriormente um outro
desses tipos;
- A transformao de uma sociedade, no importa a dissoluo dela, salvo se assim for
deliberado pelos scios.
Por isso, a transformao de sociedades no d lugar a quaisquer registos contabilsticos
pois o novo tipo de sociedade d continuao automtica ao tipo de sociedade que lhe
antecedeu.
39
Todavia, para acautelar os interesses dos credores e dos scios, uma sociedade no se pode
transformar-se se existir algum dos impedimentos previstos no artigo 131 do CSC, a saber:
a) Se o capital no estiver integralmente liberado ou se no estiverem totalmente realizadas
as entradas convencionadas no contrato;
b) Se o balano da sociedade a transformar mostrar que o valor do seu patrimnio
inferior soma do capital e reserva legal;
c) Se a ela se opuserem scios titulares de direitos especiais que no possam ser mantidos
depois da transformao;
d) Se, tratando-se de uma sociedade annima, esta tiver emitido obrigaes convertveis em
aces ainda no totalmente reembolsadas ou convertidas.
Por outro lado, a concretizao da transformao ter de obedecer ao previsto no artigo 132
do CSC
1. A administrao da sociedade organizar um relatrio justificativo da transformao, o
qual ser acompanhado:
a) Do balano da sociedade a transformar, que ser ou o balano do ltimo exerccio,
devidamente aprovado, encerrado menos de seis meses antes da deliberao de
transformao, ou um balano elaborado especialmente para o efeito;
b) Do projecto do contrato pelo qual a sociedade passar a reger-se.
2. Se for apresentado o balano do ltimo exerccio, a administrao assegurar, no
relatrio, que a situao patrimonial da sociedade no sofreu modificaes significativas ou
indicar as que tiverem ocorrido.
A necessidade do relatrio ser acompanhada do projecto do contrato pelo qual a sociedade
passar a reger-se decorre do facto de a mudana do tipo de sociedade sujeit-la a um
diferente regime jurdico que composto no s por normas legais mas tambm por
disposies estatutrias.
H ainda que ter presente que alm das alteraes do contrato so eventualmente requeridas
alteraes subjectivas, por aumento do nmero de scios. Isto acontece quando a sociedade
a transformar (p. e. sociedade por quotas) no tenha o nmero de scios exigido por lei para
a constituio de sociedade do tipo a adoptar (p. e. sociedade annima)
Aquele relatrio elaborado pela Administrao da sociedade a transformar, aps:
-
ser submetido apreciao da assembleia geral na qual, nos termos do artigo 134 do CSC,
tm de ser objecto de deliberao separada:
a) A aprovao do balano ou da situao patrimonial;
b) A aprovao da transformao;
c) A aprovao do contrato pelo qual a sociedade passar a reger-se.
Note-se que a transformao da sociedade deve ser deliberada pelos scios, nos termos
prescritos para o respectivo tipo de sociedade, no Cdigo das Sociedades Comerciais ou
artigo 982 do Cdigo Civil, conforme determina o artigo 133 do CSC.
Isto significa a exigncia dos seguinte quorum deliberativo:
40
para as sociedades por quotas, 3/4 dos votos correspondentes ao capital social
ou ao nmero mais elevado de votos exigidos pelo contrato de sociedade,
conforme artigo 265;
para as sociedade annimas, 2/3 dos votos emitidos, quer a assembleia reuna
em primeira quer em Segunda convocao; se, na assembleia reunida em
Segunda convocao, estiverem presentes ou representados accionistas
detentores de, pelo menos, metade do capital social, a deliberao pode ser
tomada pela maioria dos votos emitidos.
Ora, a exemplo do que acontece com as quotas, os ganhos obtidos com a alienao de
aces tambm configuram rendimentos de mais-valias, sujeitos a IRS, conforme alnea b)
do n1 do Art 10 do CIRS.
E, o saldo positivo entre as mais-valias e menos-valias, realizadas num dado ano,
tributado taxa de 10%, sem prejuzo do seu englobamento por opo dos respectivos
titulares residentes em territrio portugus, conforme prescrito no Art 72 do CIRS.
Porm, nos termos do n 2 do art 10 do mesmo Cdigo, excluem-se dos ganhos de maisvalias os provenientes da alienao de aces detidas pelo seu titular durante mais de 12
meses.
E acresce que, nos termos da alnea b) do n 4 do art 43 do CIRS, a data de aquisio de
aces resultantes da transformao de sociedade por quotas em sociedade annima a
data de aquisio das quotas que lhes deram origem.
Isto significa que quotas adquiridas posteriormente a 31.12.1988 - e por isso os ganhos da
sua alienao esto sujeitos taxa de 10% - podero eximir-se tributao atravs da
transformao da sociedade em annima, desde que as aces sejam detidas durante 12
meses antes da alienao, sendo certo que este prazo se conta a partir da data de aquisio
das quotas transformadas em aces.
Texto elaborado por:
Jos D. Silva Fernandes
42