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Captulo 1
O Pacto Federativo
1. Introduo
A organizao poltico-administrativa do Brasil, de acordo com as
Constituies brasileiras desde a proclamao da Repblica, uma federao de
estados autnomos. Durante o Imprio, o Brasil foi um estado unitrio. Estas duas
formas de organizao, federao e estado unitrio, so os dois modelos que
prevalecem na maioria dos pases do mundo. No regime federalista a estrutura do
governo descentralizada enquanto no sistema unitrio o governo centralizado. Na
prtica, mesmo nos pases que adotam uma forma unitria, existe um certo grau de
descentralizao na estrutura do governo.
Este captulo tem como objetivo analisar a evoluo do federalismo fiscal no
Brasil, procurando investigar como a estrutura de governo influenciou a distribuio
das competncias do sistema tributrio, a origem e as funes do sistema de
contribuies sociais, e o papel das transferncias intergovernamentais de recursos
entre as vrias esferas de governo, no equilbrio financeiro das mesmas. A prxima
seo deste captulo apresenta uma reviso sumria de alguns temas da literatura que
trata do federalismo fiscal, como a distribuio das competncias tributrias entre os
vrios nveis de governo e a questo de harmonizao versus concorrncia de impostos
entre os membros de uma federao. A terceira seo descreve a evoluo do sistema
tributrio brasileiro; a quarta trata das contribuies sociais que existem em nosso
sistema tributrio e a quinta seo dedicada ao sistema de transferncias
intergovernamentais entre os trs nveis de governo, a unio, os estados e os
municpios.
2. Federalismo Fiscal
A organizao federalista de governo em geral defendida a partir de pelo
menos um dos trs princpios: i) alocao eficiente dos recursos nacionais, ii) aumento
da participao poltica da sociedade e iii) proteo das liberdades bsicas e dos
direitos individuais dos cidados. A alocao eficiente dos recursos seria obtida pela
descentralizao da produo dos bens e servios pblicos nos diferentes nveis de
governo. A existncia de vrias esferas de governo propicia uma maior participao
poltica da sociedade, atravs da escolha dos seus representantes nos poderes legislativo
e executivo locais. Num sistema em que o poder no centralizado h um maior grau
de proteo as liberdades bsicas e aos direitos individuais dos cidados.
No sistema federalista de governo existem trs decises a serem tomadas sobre
suas instituies. Em primeiro lugar o nmero de nveis de governo na federao, em
segundo lugar a representao destes nveis no governo central, e por ltimo a distribuio
das competncias polticas entre os nveis verticais de governo. A Constituio do Brasil
dispe sobre estas questes, especificando os nveis, a representividade e as competncias,
e no quarto pargrafo do Artigo 60 estabelece que no ser objeto de deliberao a
proposta de emenda constitucional tendente a abolir a forma federativa do estado.
Num livro clssico sobre federalismo fiscal, Oates (1972) contrape ao estado
unitrio um estado anrquico, que seria um estado completamente descentralizado, e usa o
termo federalismo num sentido mais amplo, para designar aquelas formas de organizao
que representam um meio termo entre os dois extremos, a anarquia e o centralismo
unitrio. No sentido de Oates mesmo os estados unitrios existentes podem ser
considerados formas de organizao de um sistema federalista. A definio de uma
organizao federal de governo, segundo Oates [(1972) p.17], a seguinte: um setor
pblico com nveis decisrios tanto centralizados como descentralizados, nos quais as
escolhas feitas a cada nvel, relativas a proviso de servios pblicos, so determinadas em
grande parte pela demanda destes servios por parte dos residentes( e talvez de outros que
a desenvolvem suas atividades) das respectivas jurisdies. Isto , a caracterstica bsica
de um regime federalista a preferncia por uma estrutura de governo a mais
descentralizada possvel que seja capaz de internalizar todas externalidades econmicas
que existam na produo de bens e servios pblicos. Entretanto, existem vrias formas de
federalismo, de acordo com o arranjo institucional que determina o tipo de relacionamento
entre os membros da federao na deciso das polticas conduzidas pelo governo central.
No federalismo econmico, defendido por Oates, a constituio prescreve que as
polticas do governo central sejam decididas por um presidente planejador eleito ou
designado pelos membros da federao. No regime federalista cooperativo, a restrio
constitucional especifica que as polticas do governo central sejam decididas de forma
unnime pelos representantes eleitos de cada membro da federao, concedendo a cada
membro um poder de veto no processo de deciso poltica. No federalismo democrtico as
polticas do governo central so estabelecidas a partir da maioria simples dos
representantes eleitos dos membros da federao. A distribuio das responsabilidades
pela proviso dos bens pblicos depende do tipo de federalismo, com uma grande
centralizao no federalismo econmico. No regime cooperativo cada membro dispe de
um grande poder de deciso, que pode transferir para o governo central, se for desejvel
para o aumento de bem estar dos seus cidados. No regime democrtico procura-se um
equilbrio entre os ganhos de eficincia na proviso dos bens e servios pblicos pelo
governo central e as perdas de eficincia que pode resultar de uma descentralizao
excessiva levada a cabo pelo rgo legislativo.
O federalismo brasileiro caracterizou-se no passado por uma concentrao
excessiva no poder central, tornando o nosso regime mais prximo do federalismo
econmico em virtude do poder exercido pelo Presidente da Repblica. Desde o incio da
dcada dos 80 o Brasil entrou numa poca de mudanas institucionais, que se acelerou na
dcada dos 90, e que certamente ainda continuar nos prximos anos. O regime federalista
brasileiro est, portanto, em processo de mutao, com a transferncia de
responsabilidades da unio para os estados e municpios. Nestas circunstncias bastante
difcil projetar o nvel de despesas de cada nvel de governo, e calcular a carga tributria
necessria para equilibrar as finanas de cada uma das esferas de governo: da unio, dos
estados e dos municpios. Uma proposta de reforma tributria que se preocupe com a
questo do federalismo tem que ser bastante flexvel para acomodar as possveis
transformaes nas atribuies de responsabilidades que possam vir a ocorrer nos
prximos anos.
A Distribuio das Competncias Tributrias
Um problema normativo importante num pas com organizao federativa a
distribuio das competncias tributrias entre os vrios nveis de governo. A primeira
questo que tem de ser tratada a escolha do critrio para esta distribuio. A teoria
econmica da taxao tima supe que o objetivo da sociedade o bem estar dos seus
cidados. Portanto, a distribuio das competncias deve ser feita de tal modo que o bem
estar da sociedade como um todo seja maximizado. O arranjo institucional que permitiria
cada membro da federao escolher livremente seus tributos no seria a soluo adequada
para a sociedade, porque daria margem a uma srie de efeitos negativos provenientes de
impostos ineficientes e injustos, que redundaria em perda de bem estar para a coletividade.
As principais concluses da teoria da taxao tima sobre a distribuio das
competncias tributrias, sumariadas por Mcluren (1983), que podem servir de guia para o
desenho de um sistema tributrio de um pas organizado sob a forma de federao, so as
seguintes: i) impostos sobre fatores de produo com grande mobilidade so mais
adequados para o governo central, enquanto impostos sobre fatores sem mobilidade so
apropriados para os governos locais; ii) impostos cobrados com base na residncia ou no
destino, tais como impostos de renda da pessoa fsica, de vendas a varejo, de valor
adicionado do tipo consumo, so mais adequados para nveis subnacionais de governo,
enquanto impostos cobrados com base na origem, tais como impostos de renda da pessoa
jurdica e valor adicionado do tipo renda, so apropriados para o governo central; iii)
impostos sobre recursos naturais, mesmo que cobrados na origem, devem ser de
competncia federal; iv) a capacidade fiscal pode ter uma distribuio bastante desigual
entre os governos subnacionais, havendo necessidade de mecanismos de equalizao
horizontal, em geral implementado atravs do governo central; v) a receita tributria de
vrios governos subnacionais pode ser insuficiente para cobrir os seus gastos, enquanto o
governo federal pode ser capaz de arrecadar mais do que precisa, havendo necessidade de
um processo de transferncia de recursos vertical.
Harmonizao versus Concorrncia Tributria
Num sistema federalista de governo uma questo importante no desenho de um
sistema tributrio a escolha entre harmonizao de impostos e concorrncia tributria. O
argumento geralmente usado para defender a harmonizao baseia-se no fato de que este
procedimento reduz as distores econmicas. Todavia, provvel que exista na
sociedade distores polticas que tambm devam ser levadas em considerao. A teoria
da escolha pblica supe que os polticos podem ter seus prprios objetivos, como
implementar sua ideologia e no a de seus eleitores, obter prestgio ou mesmo querer
ganhos materiais, que podem lev-los a dissociar o governo da sociedade.
Quando os polticos seguem seus prprios objetivos, ao invs de agirem como
representantes dos seus eleitores, existe uma distoro poltica na sociedade. Esta
distoro sempre existe em qualquer ditadura, mas ela tambm ocorre nas democracias. Os
polticos, nestas circunstncias, preferem impostos uniformes nas vrias unidades da
federao, porque desta maneira os indivduos e as empresas no tm a possibilidade de
migrarem de uma regio para outra em busca de menores impostos. A concorrncia
tributria seria, ento, um mecanismo de corrigir a distoro poltica, e cada unidade da
federao deveria ter a liberdade de fixar os impostos de acordo com as preferncias dos
seus cidados.
O conflito entre harmonizao e concorrncia tributria no pode, portanto, ser
resolvido no plano tcnico, pois privilegiar a distoro econmica preferindo
harmonizao de impostos, significa optar pela distoro poltica, permitindo o divrcio
dos polticos da vontade de seus eleitores. A concluso da anlise deste tema de que na
prtica necessrio uma soluo de compromisso no desenho de um sistema tributrio de
um pas organizado sob a forma federativa, procurando-se um certo grau de harmonizao
mas tambm aceitando-se um pouco de concorrncia tributria.
descrito mais adiante. A concluso que se chega analisando nossa histria que as trs
principais bases tributrias foram, de modo geral, distribudas da seguinte forma: a renda
para o governo federal, o consumo para os estados e a propriedade para os municpios,
permitindo-se de alguma forma a complementao de receita tributria de um nvel de
governo com base tributria de outro. Esta uma tendncia que ser preservada na
proposta de reforma tributria que ser apresentada no ltimo captulo deste trabalho.
Tabela 3.1
SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL
Constituio de 1946 e Emenda Constitucional
n 5 da 1961
1. Federais
1.1.Imposto de Importao
1.2.Imposto de Consumo
1.3.Impostos nicos
1.4.Imposto de Renda
1.5.Imposto Sobre Transferncia de Fundos
para o Exterior
1.6.Imposto Sobre Negcios de Sua Economia
1.7.Impostos Extraordinrios
1.8.Impostos Especiais
Constituio de 1988
(vigncia a partir de maro 1989)
1. Federais
1.1. Imposto de Importao
1.2. Imposto Sobre Produtos Industrializados
_
_
1.3. Imposto de Renda
_
1.4. Impostos Extraordinrios
2. Estaduais
2.1.Imposto sobre Vendas e Consignaes
2. Estaduais
2.1. Imposto sobre Circulao de Mercadorias
3. Municipal
3.1.Imposto Territorial Rural
3.2.Imposto de Transmisso Intervivos
3.3.Imposto Predial e Territorial Urbano
3.4.Imposto de Indstria e Profisses
3.5.Imposto de Licena
3.6.Imposto sobre Diverses Pblicas
3.7.Imposto sobre Atos de Sua Economia
3. Municipal
_
_
3.1.Imposto Predial e Territorial Urbano
3.2.Imposto sobre Servios
anos de 2000 e 2001. tal medida j foi aprovada na Cmara e em primeiro turno no Senado
federal, o que sinaliza a certeza de sua aprovao.
Quadro I
Principais Caractersticas Legais da CPMF
Fato Gerador
I- Lanamento a dbito, por
instituio financeira, em contas
correntes, em contas correntes de
emprstimos, em contas de
depsito de poupana, de depsito
judicial e de depsitos em
consignao de pagamentos.
II- Lanamento a crdito, por
instituio financeira, em contas
correntes que apresentem saldo
negativo, at o limite de valor da
reduo do saldo devedor.
III- Liquidao ou pagamento, por
instituio financeira, de quaisquer
crditos, direitos ou valores, por
conta e ordem de terceiros, que
no tenham sido creditados, em
nome do beneficirio, nas contas
referidas nos itens anteriores.
IV- Liquidao de operao
contratada
nos
mercados
organizados de liquidao futura;
V- Lanamento, e qualquer outra
forma de movimentao ou
transmisso de valores e de
crditos e direitos de natureza
financeira, no relacionados nos
itens anteriores efetuados pelos
bancos
comerciais,
bancos
mltiplos com carteira comercial e
caixas econmicas.
VI- Qualquer outra movimentao
ou transmisso de valores e de
crditos e direitos de natureza
financeira que, por sua finalidade,
reuna caractersticas que permita
presumir a existncia de sistema
organizado
para
efetiv-la,
produza os mesmos efeitos
previstos nos itens anteriores.
Base de Clculo
Contribuintes
O valor da liquidao ou do O
prprio
pagamento.
transao.
O valor do lanamento e de
qualquer
outra
fonte
de
movimentao ou transmisso.
O resultado, se negativo, da soma
algbrica dos ajustes dirios,
ocorridos
no
perodo
compreendido entre a contratao
inicial e a liquidao do contrato.
beneficirio
da
das
operaes
10
A lei define microempresa como sendo a pessoa jurdica que tenha auferido, no exerccio fiscal do ano,
receita bruta igual ou inferior a R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais) e inferior a R$ 720.000,00
(setecentos e vinte mil reais). O limite inferior foi recentemente alterado para R$ 1,2 milho (um milho e
duzentos mil reais).
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Quadro II
Alquotas do Simples para Microempresas e Empresas de Pequeno Porte
Categorias
Faixas de Rendimento
AlquotasFederais
Contribuinte
do IPI
No contribuinte
do IPI
MICROEMPRESA
EMPRESA DE
PEQUENO PORTE
Em Convnio Estadual
Em Convnio Municipal
Contribuinte Contribuinte Contribuinte Contribuinte
apenas do
do ICMS e
apenas do
do ICMS e
ICMS
do ISS
ICMS
do ISS
At R$ 60.000,00
3,0%
3,5%
4 a 4,5%
3,5 a 4%
4 a 4,5%
3,3 a 4,0%
De R$ 60.000,01 a
R$ 90.000,00
4,0%
4,5%
5 a 5,5%
4,5 a 5,0%
5 a 5,5%
4,5 a 5,0%
De 90.000,01 a
R$ 120.000,00
5,0%
5,5%
6 a 6,5%
5,5 a 6,0%
6 a 6,5%
5,5 a 6,0%
At R$ 240.000,00
5,4%
5,9%
7,9 a 8,4%
7,4 a 7,9%
7,9 a 8,4%
5,9 a 6,4%
De R$ 240.000,01 a
R$ 360.000,00
5,8%
6,3%
8,3 a 8,8%
7,8 a 8,3%
8,3 a 8,8%
6,3 a 6,8%
De 360.000,01 a
R$ 480.000,00
6,2%
6,7%
8,7 a 9,2%
8,2 a 8,7%
8,7 a 9,2%
6,7 a 7,2%
De 480.000,01 a
R$ 600.000,00
6,6%
7,1%
9,1 a 9,6%
8,6 a 9,1%
9,1 a 9,6%
7,1 a 7,6%
7,0%
7,5%
9,5 a 10,0%
9,0 a 9,5%
9,5 a10,0%
7,5 a 8,0%
De R$ 600.000,01 a
R$ 720.000,00
Fonte: Elaborao prpria
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Quadro III
Composio da Partilha, por Tipo de Tributo, das Alquotas Federais
Categoria
Microempresa
Empresa de
Pequeno Porte
Faixa de rendimento
Alquota
Partilha
At 60.000,00
3%
o% de IRPJ
0% de PIS/PASEP
1,2% de Contrib. Previdenciria
1,8% de COFINS
De 60.000,00 a R$ 90.000,01
4%
0% de IRPJ
0% de PIS/PASEP
0,4% de CSLL
1,6% de Contrib.Previdenciria
2,0 de COFINS
De 90.000,01 a R$ 120.000,00
5%
0% de IRPJ
0% de PIS/PASEP
1,0 de CSLL
2,0 de COFINS
2,0 de Contrib.Previdenciria
At 240.000,00
5,4%
0,13% de IRPJ
0,13% de PIS/PASEP
1,0 de CSLL
2,0% de COFINS
De R$ 240.000,00 a R$ 360.000,00
5,8%
0,26% de IRPJ
0,26% de PIS/PASEP
1,0% de CSLL
2,0% de COFINS
2,14% de Contrib.Previdenciria
De R$ 48.000,01 a R$ 600.000,00
6,6%
0,52% de IRPJ
0,52% de PIS/PASEP
1,0% de CSLL
2,0% de COFINS
2,56% de Contrib.Previdenciria
De R$ 600.000,00 a R$ 720.000,00
7,0%
0,65% de IRPJ
0,65% de PIS/PASEP
1,0% de CSLL
2,0% de COFINS
2,7% de Contrib.Previdenciria
de R$ 120.000,00; de empresa que tenha como scio outra empresa jurdica, de empresa
cuja receita decorrente de venda de bens importados seja superiora 50% de sua receita
bruta total; de empresa que realize operaes relativas a importao de produtos
estrangeiros, armazenamento e depsito de produtos de terceiros, propaganda e
publicidade; factoring e prestao de servios de vigilncia, limpeza, conservao e
locao de mo-de-obra.
As empresas que prestam servios profissionais de qualquer natureza e aquelas que
apresentam dbito (prprio ou do titular) inscrito na Dvida Ativa da Unio esto
igualmente impossibilitadas de participar deste programa.
O pagamento unificado de impostos e contribuies, devidos pelas empresas
inscritas no SIMPLES, feito de forma centralizada, at o dcimo dia do ms,
subseqentemente quele em que houver sido auferida a receita bruta. Em caso de atraso
no pagamento, as empresas esto sujeitas a multa de 2% e juros dirios, podendo inclusive
ser inscrito o dbito na Dvida da Unio.
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15
16
Tabela 5.1
Proporo do Imposto (IR + IPI) Para os Fundos de Participao
Anos
1997/1998(*)
1988
1989
1990
1991
1992
1993
(*) at outubro
Coeficientes (%)
FPM
FPE
17,0
20,0
20,5
21,0
21,5
22,0
22,5
14,0
18,0
19,0
19,5
20,0
20,5
21,5
17
nico da artigo 158 e pargrafo 3 do artigo 159. Isto : i) trs quartos, no mnimo, na
proporo do valor adicionado nas operaes realizadas em seus territrios; e ii) at um
quarto, de acordo com o que dispuser lei estadual.
As Transferncias Intergovernamentais no Perodo 1987/1997
A Tabela 5.2 apresenta a evoluo das transferncias intergovernamentais
constitucionais no Brasil no perodo 1987/1997. As transferncias da Unio como
proporo de sua receita total, incluindo-se a tanto as receitas dos tributos quanto aquelas
provenientes das contribuies, foi igual a 21,62% em 1987. Esta proporo diminuiu para
19,68% em 1988 e atingiu 15,96% em 1993. Em 1994 ela atingiu o seu ponto mais baixo e
nos anos seguintes ela mantm-se relativamente estvel, prxima aos 16%.
As transferncias dos estados para os municpios mantm-se praticamente
constante ao longo do perodo 1987/1997, em torno de 25% de sua receita tributria.
Levando-se em conta tambm os recursos que os municpios obtm do FPM, eles recebem
ao redor de 80% dos recursos das transferncias intergovernamentais. A concluso que se
chega com estes nmeros que para a maioria dos municpios brasileiros as transferncias
constitucionais tm uma importncia fundamental no oramento da prefeitura.
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Tabela 5.2
As Transferncias Intergovernamentais
em 1000 de moeda da poca
UNIDADES DA
FEDERAO
A- RECEITAS DA UNIO
REC.TRIBUT
REC.CONTRIB.
1987
971.517.880
866.788.000
104.729.880
1988
7.656.669.781
6.503.470.000
1.153.199.781
B- TRANSF. DA UNIO
PARA ESTADOS
FPE
IPI-EXP
DEMAIS
PARA MUNICPIOS
FPM
IPI-EXP
DEMAIS
210.038.271
110.905.294
74.104.126
0
36.801.168
99.132.977
89.987.770
0
9.145.207
1.499.311.980
720.797.674
543.096.000
0
177.701.674
778.514.306
712.526.000
0
65.988.306
20.747.967
9.632.423
9.239.761
0
392.662
11.115.543
10.977.497
0
138.046
C- B/A %
C.1-PARA ESTADOS
FPE
IPI-EXP
DEMAIS
C.2-PARA MUNICPIOS
FPM
IPI-EXP
DEMAIS
21,62%
11,42%
7,63%
0,00%
3,79%
10,20%
9,26%
0,00%
0,94%
19,58%
9,41%
7,09%
0,00%
2,32%
10,17%
9,31%
0,00%
0,86%
D-(FPM+FPE+ IPI-EXP)%
16,89%
16,40%
622.827.173
F- TRANSF.DOS ESTADOS
PARA MUNICPIOS
COTA-PARTE ICMS
IPVA
1991
22.926.876.434
10.410.299.000
12.516.577.434
1992
256.583.297.093
119.521.558.000
137.061.739.093
1993
6.300.983.956
2.849.447.000
3.451.536.956
1994
59.062.938
27.822.000
31.240.938
894.442.679
441.177.050
385.411.842
55.765.208
0
453.265.629
453.247.041
18.588
0
3.828.840.918
1.946.526.356
1.682.402.095
264.124.261
0
1.882.314.563
1.780.373.367
88.041.420
13.899.775
41.649.399.931
21.040.697.864
18.356.513.629
2.684.184.235
0
20.608.702.067
19.699.859.207
894.728.078
14.114.781
1.005.921.664
513.224.440
449.127.583
64.096.857
0
492.697.223
470.091.920
21.365.619
1.239.684
8.399.411
4.293.915
3.746.718
547.197
0
4.105.496
3.920.984
182.399
2.112
17.142.823
8.720.693
7.721.808
998.885
0
8.422.130
8.080.962
332.962
8.207
22.037.605
10.893.302
8.735.979
1.140.305
1.017.018
11.144.303
9.142.304
380.102
1.621.897
24.695.950
12.609.759
9.763.221
1.242.338
1.604.201
12.086.191
10.307.694
414.113
1.364.385
18,76%
8,71%
8,35%
0,00%
0,35%
10,05%
9,92%
0,00%
0,12%
16,48%
8,13%
7,10%
1,03%
0,00%
8,35%
8,35%
0,00%
0,00%
16,70%
8,49%
7,34%
1,15%
0,00%
8,21%
7,77%
0,38%
0,06%
16,23%
8,20%
7,15%
1,05%
0,00%
8,03%
7,68%
0,35%
0,01%
15,96%
8,15%
7,13%
1,02%
0,00%
7,82%
7,46%
0,34%
0,02%
14,22%
7,27%
6,34%
0,93%
0,00%
6,95%
6,64%
0,31%
0,00%
15,92%
8,10%
7,17%
0,93%
0,00%
7,82%
7,51%
0,31%
0,01%
16,19%
8,00%
6,42%
0,84%
0,75%
8,19%
6,72%
0,28%
1,19%
15,91%
8,13%
6,29%
0,80%
1,03%
7,79%
6,64%
0,27%
0,88%
18,28%
16,48%
16,64%
16,23%
15,94%
14,22%
15,92%
14,25%
14,00%
4.430.322.495
78.207.285 2.476.605.648
11.408.958.399
116.452.555.667
2.387.896.046
26.099.027
49.891.190
59.914.089
63.077.759
153.785.167
153.785.167
148.450.705
5.334.462
1.093.234.344
1.093.234.344
1.068.545.352
24.688.992
19.477.183
19.477.183
19.206.663
270.521
607.633.849
607.633.849
593.273.240
14.360.608
2.788.026.364
2.788.026.364
2.669.701.740
118.324.624
28.762.177.033
28.762.177.033
27.703.319.509
1.058.857.524
595.268.106
595.268.106
574.925.351
20.342.755
6.698.958
6.698.958
6.404.053
294.905
13.000.587
13.000.587
11.783.831
1.216.756
15.415.538
15.415.538
13.896.255
1.519.283
16.391.575
16.391.575
14.497.026
1.894.550
24,69%
24,68%
24,90%
24,53%
24,44%
24,70%
24,93%
25,67%
26,06%
25,73%
25,99%
1.594.345.053
12.086.992.276
188.828.788 7.903.917.070
34.335.834.833
373.035.852.760
8.688.880.002
85.161.965
I- TRANSF. TOTAL \1
46,31%
44,26%
43,66%
41,02%
41,14%
40,93%
40,89%
I.1-PARA ESTADOS (C.1)
11,42%
9,41%
8,71%
8,13%
8,49%
8,20%
8,15%
I.2-PARA MUNICPIOS
34,90%
34,84%
34,95%
32,89%
32,65%
32,73%
32,75%
C.2+G)
\1- Supondo que haja unificao das receitas tributrias dos estados, com as receitas tributrias e de contribuies da Unio, conforme letra H, da tabela acima.
39,89%
7,27%
32,62%
G- F/E%
H- REC.TOTAL (A+E)
1989
1990
110.621.503 5.427.311.422
82.128.000 2.576.761.000
28.493.503 2.850.550.422
1995
1996
1997
107.656.639 136.144.368 155.194.894
50.467.606 56.814.561 62.310.307
57.189.033 79.329.807 92.884.587
41,92%
8,00%
33,92%
41,90%
8,13%
33,77%
Captulo 2
Sistemas Federativos
1. Introduo
A primeira questo importante no desenho de um sistema tributrio a escolha das
bases dos impostos a serem cobrados da sociedade. Os sistemas tributrios modernos
usam, em geral, trs bases: a renda, o consumo e a propriedade, ou alguma variante dos
mesmos. Os conceitos que correspondem, na prtica, a cada uma dessas entidades depende
da legislao tributria, e nem sempre possvel, seja em virtude de razes tcnicas ou
mesmo polticas, estabelecer uma relao exata entre a definio da teoria econmica e a
contrapartida emprica usada para a cobrana do imposto. A receita de cada tributo,
desprezando-se a sonegao fiscal, determinada por dois parmetros, a base do imposto e
a sua alquota. As alquotas dos impostos so escolhidas a partir de consideraes de
ordem econmica, como eficincia e equidade, levando-se em conta o objetivo da receita
tributria desejada.
A segunda questo importante num sistema tributrio a distribuio das
competncias tributrias entre os vrios nveis de governo, podendo haver especializao
ou sobreposio de impostos, harmonizao ou competio tributria, autonomia ou
centralizao na cobrana de tributos, participao ou transferncia discricionria de
receita tributria.
A teoria econmica no tem uma frmula fechada para resolver estas duas
questes fundamentais, pois no existe um nico modelo de sistema tributrio. Cada pas
tem suas caractersticas e peculiaridades, apresentando traos comuns mas tambm
diferenas marcantes. A experincia de diversos pases em matria tributria , portanto,
uma fonte importante de informaes para analisar possveis alternativas de reforma
tributria.
Este captulo tem como objetivo apresentar uma descrio dos sistemas tributrios
de quatro pases, os Estados Unidos, o Japo, o Reino Unido e a Alemanha. Este ltimo e
os Estados Unidos tm uma organizao federativa, enquanto o Japo e o Reino Unido
adotam um regime unitrio. Apesar das diferenas geogrficas, tnicas e culturais eles tm
em comum elevado grau de desenvolvimento econmico e social, um objetivo que
pretende-se alcanar no nosso pas, e tm sistemas tributrios modernos que podem servir
de referncia para as transformaes que so necessrias no sistema tributrio brasileiro.
que mais de uma esfera de governo pode utilizar a mesma base de tributao como, por
exemplo, ocorre em relao ao imposto de renda.
A maior parte dos governos estaduais arrecada impostos sobre a renda, mas um
imposto sobre o consumo, representado pelo imposto sobre vendas a varejo, a principal
fonte de receita das unidades da federao. Impostos seletivos, que incidem sobre a venda
de determinadas mercadorias, como gasolina, cigarros e bebidas alcolicas, tambm so
arrecadados por todos os estados. Os municpios e condados dependem, basicamente, do
imposto sobre a propriedade.
No ano de 1996, a receia tributria global dos Estados Unidos foi de 2,3 trilhes de
dlares, representando uma participao no PIB de 30,4%, com 19,4% de arrecadao do
governo federal e 11% dos governos estaduais e locais. A arrecadao dos estados e
municpios foi de $820 bilhes de dlares.1
Governo Federal
O imposto de renda, de pessoa fsica e de pessoa jurdica, e as contribuies de
seguridade social so as principais fontes de receita do governo federal. A no ser pelos
impostos seletivos, o governo federal no arrecada imposto sobre o consumo. Ao contrrio
dos outros pases analisados, no existe um imposto sobre valor adicionado nos Estados
Unidos.
O total da arrecadao tributria do governo federal foi de $1,5 trilhes de dlares
no ano fiscal de 1996.2 A participao relativa do imposto de renda da pessoa fsica e das
contribuies de seguridade social na arrecadao total foi de 80,3%. A arrecadao do
imposto de renda da pessoa fsica produziu cerca de quatro vezes mais receita do que o
imposto de renda das empresas (45,2% e 11,8%, respectivamente).
Percebe-se claramente que os impostos diretos representam uma grande parcela no
total da receita tributria. Segundo estimativas feitas pelo governo federal, tal
caracterstica no deve modificar-se nos prximos anos.3 As estimativas so de que a
participao relativa do imposto de renda da pessoa fsica seja de 44,1%, em 1998, e
44,3% no ano de 2002. Quanto aos im
postos de renda de pessoa jurdica, as estimativas so de que sua participao seja em
torno dos 12% no mesmo perodo. A participao relativa das contribuies de seguridade
social na carga tributria total tambm no deve sofrer muita alterao, ou seja, deve
permanecer em torno dos 35%.
O imposto seletivo tem uma importncia nfima no total arrecadado pelo governo
federal, representando apenas 3,7%, em 1996. O restante da receita foi proveniente de
outros tributos como os impostos sobre herana e doaes e tarifas alfandegrias, com
4,2% de participao no total da arrecadao.4
Governos Estaduais e Locais
A estrutura tributria bastante diferenciada entre os cinquenta estados
americanos. No ano de 1996, o imposto sobre consumo, de vendas a varejo e seletivos, foi
a principal fonte de receita na maior parte dos governos estaduais (trinta e quatro estados),
1
Fonte: Historical Tables, Budget of the United States Government, Fiscal year 1998; tabela 15.1, pg 260.
O ano fiscal, para o governo federal, inicia-se em primeiro de outubro e termina em trinta de setembro
subsequente.
3
The Budget for Fiscal Year 1998.
4
Fonte: Historical Tables, Budget of the United States Government, Fiscal year 1998; tabelas 2.1 e 2.3,p. 28
e 29.
2
21
sendo que o imposto sobre vendas a varejo foi a maior fonte de arrecadao para dezenove
unidades da federao. Em seis estados - Flrida, Nevada, Dacota do Sul, Tennessee,
Texas e Washington - a participao deste imposto na arrecadao foi superior a 50%.
Somente cinco estados da federao no arrecadam este tipo de imposto. Com relao ao
consumo, os estados de Alasca, Delaware, Montana, Oregon e New Hampshire arrecadam
somente imposto seletivo, sendo que para o ltimo estado este imposto foi a maior fonte
de arrecadao, com 51,2% de participao do total da receita tributria do imposto sobre
consumo.
O imposto de renda, da pessoa fsica e da pessoa jurdica, foi a maior fonte de
arrecadao em treze estados. A arrecadao deste imposto representou mais da metade do
total da receita tributria dos estados de Colorado, Indiana, Massachussetts, Nova York,
Oregon e Virginia. Sete estados - Alasca, Flrida, Dacota do Sul, Nevada, Texas,
Washington, e Wyoming - no arrecadam imposto de renda da pessoa fsica, sendo que os
quatro ltimos tambm no arrecadam imposto de renda da pessoa jurdica. Os estados do
Alasca, Montana e Wyoming apresentam uma caracterstica peculiar, pois os impostos
sobre consumo e sobre a renda no so suas principais fontes de arrecadao.
O estado do Texas, onde no h tributao sobre a renda, depende basicamente do
imposto sobre vendas, com participao de 50,9% da arrecadao total do estado. O
mesmo ocorre com o estado da Flrida, onde s se tributa a renda das empresas. Neste
estado, a participao dos impostos sobre vendas e seletivos no total da arrecadao
representa 58% e 19%, respectivamente. A maior fonte de arrecadao tributria do estado
de Massachussets o imposto de renda da pessoa fsica, com cerca de 54% da receita
tributria. O estado da Califrnia apresenta uma estrutura mais equilibrada, com uma
participao de 46% do imposto de renda e cerca de 42% do imposto sobre o consumo,
isto , dos impostos de vendas e seletivos.
Os governos locais dependem fortemente do imposto sobre a propriedade. Alguns
municpios e distritos tambm arrecadam imposto de renda.
Administrao Tributria
A administrao tributria dos Estados Unidos descentralizada. Cada esfera de
governo, federal, estadual e local, tm poderes de administrao e arrecadao tributria.
Tal fato gera ampla autonomia fiscal aos estados. Contudo, este sistema de independncia
de administrao tributria aumenta os custos para o cumprimento de obrigaes fiscais
dos contribuintes e os custos administrativos para os governos. Os contribuintes tm que
preencher duas declaraes de imposto de renda, estadual e federal, e as isenes,
dedues e alquotas variam entre estados e o governo federal. E, alm disso, as empresas
que realizam atividades interestaduais esto sujeitas a uma enorme quantidade de
declaraes.
Com relao ao imposto de renda, h uma coordenao administrativa entre o
governo federal e os estados. A legislao federal permite que as declaraes de imposto
de renda do contribuinte sejam divulgadas para as agncias tributrias estaduais. Esta troca
de informaes realizada por acordos formais entre os estados e o Servio de Receita
Federal. Este rgo, subordinado ao Departamento do Tesouro americano, responsvel
pela administrao e por fazer cumprir a legislao tributria federal.
Vrios mtodos modernos de coleta de impostos, que no so usados pelo Servio
de Receita Federal, so utilizados pelos estados. Muitas vezes, as agncias tributrias
22
Ver: Stotsky, Janet G. e Sunley, Emil M. (1997),p361-362 e Vehorn, Charles L. e Ahmad, E. (1997),p122123
6
O termo chefe de famlia refere-se ao contribuinte que no seja casado e seja responsvel por arcar com
mais da metade dos custos de sua residncia, em que um parente esteja residindo por mais de 6 meses.
23
Tabela 2.1
Alquotas do Imposto de Renda da Pessoa Fsica
(1997)
Renda Tributvel Anual - U$
(solteiro)
Alquotas
(% )
at 24.650
at 41.200
15
24.650 a 59.750
41.200 a 99.600
28
59.750 a 124.650
99.600
a 151.750
31
124.650 a 271.050
151.750
a 271.050
36
acima de 271.050
acima de 271.050
39,6
24
o chamado teste da presena efeiva : se o nmero de dias que o contribuinte estiver no pas for superior
soma do nmero de dias no ano corrente (superior a 31 dias) mais 1/3 e 1/6 dos dias dos dois anos
precedentes for igual ou superior a 183 dias, o estrangeiro considerado residente.
8
Estas empresas so classificadas em dois tipos: sociedade geral e sociedade limitada. No primeiro tipo,
cada scio reponsvel por todas as dvidas da sociedade e quanto ao segundo tipo, exige-se que pelo menos
um scio seja responsvel por toda a dvida da empresa. Neste caso, responsabilidade dos outros scios
limitados fica comumente restrita contribuio de cada um para a sociedade. Embora no sejam entidades
tributveis, os scios pagam imposto de renda de pessoa fsica quando os resultados so distribudos.
25
Alquotas
(%)
at 50.000
15
50.001 a 75.000
25
75.001 a 10milhes
34
acima de 10 milhes
35
Fonte: KPMG
26
atividades econmicas no pas, a taxao feita com base nas alquotas progressivas do
imposto de renda de pessoa fsica aplicadas aos cidados e residentes. Rendas do tipo
juros, dividendos, aluguis e royalties no relacionados s atividades econmicas no pas
so tributadas, numa base bruta, sem dedues, por uma alquota uniforme de 30%. Neste
caso, o imposto retido na fonte pagadora e remetida ao Departamento do Tesouro e o
contribuinte no necessita declarar a renda. Tratados entre os Estados Unidos e o pas de
origem do estrangeiro pode se sobrepor definio estatutria americana.
Imposto de Renda Estadual da Pessoa Fsica
A base tributvel estadual, para vinte e cinco estados e o Distrito de Colmbia, a
renda bruta ajustada do imposto de renda federal. Em oito estados, a base a renda
tributvel federal.9 As alquotas mais elevadas variam de 9% a 12% em quatro estados e
no Distrito de Columbia, enquanto as alquotas mnimas variam de 1 a 6%. Seis estados
tm alquotas uniformes que variam de 2,8%, no estado de Pennsylvania, a 5,95%, em
Massachussets. Os estados de New Hampshire e Tennesse limitam-se a tributar a renda de
dividendos e juros. Nos estados de Rhode Island e Vermont, o imposto de renda estadual a
ser pago , respectivamente, igual a 27,5% e 25% do total devido do imposto de renda
federal da pessoa fsica.
Imposto de Renda Estadual da Pessoa Jurdica
A maior parte dos estados que arrecada o imposto de renda da pessoa jurdica
utilizam alquotas uniformes, que variam de 4% (no estado de Kansas) a 9,99%
(Pennsylvania).
Um ponto a ser considerado na tributao da renda estadual quando o
contribuinte realiza atividades econmicas em mais de um estado. No caso do imposto de
renda de pessoa fsica, por exemplo, o indivduo que mora num estado pode trabalhar em
outro e, neste caso, o problema resolvido pela concesso de crditos de uma jurisdio
pelos impostos pagos em outro estado.
No caso das empresas que operam suas atividades em mais de um estado, h uma
srie de questes complexas de como se deve tributar a renda destas empresas. Os estados
especificam como as empresas, com atividades interestaduais, devem determinar a renda a
ser tributada e como deve ser feito o aporte de renda para o clculo do imposto de renda de
pessoa jurdica. Para um grupo consolidado de empresas, com vrias subsidirias em
diversos estados, que realizam atividades que esto interligadas utiliza-se, geralmente, um
mtodo para determinar a renda unitria total - ou seja, a renda total das atividades
integradas entre as diversas empresas do grupo. Com a determinao da renda unitria, a
prxima etapa a utilizao de uma frmula para o aporte. A mais utilizada a frmula
unitria, baseada na ponderao de trs fatores: vendas, propriedade e folha de pagamento.
Utiliza-se a proporo de folha de pagamento do estado com relao a folha de pagamento
total da empresa; o mesmo feito para propriedade e para vendas. Atravs da soma destes
fatores, obtm-se uma mdia geral e esta multiplicada pela renda unitria, para o clculo
do aporte de renda para o estado. Tal mtodo procura relacionar as atividades realizadas
no estado com os fatores. No entanto, alguns estados no ponderam de forma igual estes
trs fatores, duplicando a ponderao de um dos fatores, vendas por exemplo, em
detrimento de outros. Esta utilizao errnea da frmula para aporte pode gerar a
tributao da mesma renda em dois estados ou at mesmo que renda alguma seja tributada
9
No estado de Dacota do Norte a base pode ser a renda tributvel federal ou um percentual sobre o imposto
devido federal.
27
a nvel estadual. Tentativas para a utilizao de uma frmula uniforme para todos os
estados foram feitas pelo governo federal, embora este no tenha poderes para obrigar a
uniformidade em todos os estados.10
Duas provises constitucionais, a clusula de proteo ao direito de
propriedade(Due Clause) e a clusula do comrcio(Commerce Clause), limitam os poderes
de tributao dos estados, e problemas como o aporte de renda descrito acima gera uma
srie de conflitos entre as empresas e os estados, os quais so, geralmente, solucionados na
Suprema Corte dos Estados Unidos. A clusula de proteo ao direito de propriedade
(emenda V) especifica que a propriedade privada no poder ser expropriada para uso
pblico, sem o devido processo legal. Atravs desta proviso, busca-se verificar o nexus
da empresa no estado. Ou seja, o nexus est relacionada presena fsica ou econmica no
estado, como, por exemplo vendas por correio e vendas por catlogo. A clusula do
comrcio (artigo 1, seo 8, clusula 3) garante ao Congresso americano o poder de
regular o comrcio entre as naes estrangeiras e entre os vrios estados.11
Contribuies de Seguridade Social
As contribuies de seguridade social nos Estados Unidos incidem sobre a folha de
pagamento, e constituem-se numa fonte de receita importante para o governo federal.12 As
contribuies tm mesma taxa para os empregadores e empregados e podem ser de dois
tipos: seguro para idosos, sobreviventes e incapazes (OASDI) e seguro mdico (Medicare).
A parcela do trabalhador retida na fonte pagadora e remetida, juntamente com a parcela
do empregador, ao governo.
Os autnomos tambm esto sujeitos ao pagamento de contribuies de seguridade
social, caso o rendimento tributvel anual destes seja superior a $400 dlares no ano fiscal.
Este imposto pago adicionalmente ao imposto de renda. Certos tipos de rendimento dos
autnomos esto isentos desta forma de tributao, entre eles esto os juros, dividendos,
ganhos de capital e aluguel. Para o ano 1996, rendimentos de at $62.700 eram taxados
por uma alquota de 15,3% e os rendimentos superiores a este valor, a alquota era de 2,9%
(com dedues permitidas).
Imposto sobre Vendas a Varejo
O imposto sobre vendas a varejo cobrado em quarenta e cinco estados americanos, e no
Distrito de Columbia, sendo arrecadado tambm por alguns municpios e condados. Os
estados tm autonomia na determinao das alquotas. A alquota mais alta, de 7%,
instituda em Mississipi e Rhode Island. Na maior parte dos estados, as alquotas variam
de 4% a 6%, e a alquota mais baixa de 3% no Colorado. A base deste imposto o preo
de venda da mercadoria. A arrecadao feita pelo vendedor e remetida ao governo
estadual. Alguns estados instituem alquotas reduzidas sobre alimentos e remdios. Os
estados de Illinois e Minnessotta distribuem, respectivamente, 1,25% e 0,5% da
arrecadao deste imposto aos governos locais.
10
28
Tabela 2.3
Alquotas do Imposto sobre Vendas a Varejo (1997)
estados
alquotas
estados
alquotas
(%)
(%)
Mississipi
7
Maryland
5
Rhode Island
Iowa
Indiana
Washington
6,5
Idaho
Nevada
Arizona
Texas
Illinois
6,25
West Virginia
Tennessee
Pennsylvania
New Jersey
Michigan
Maine
Flrida
Connecticut
Califrnia
Distrito de
Columbia
5,75
Wisconsin
Vermont
Carolina do Sul
Dacota do Norte
Novo Mxico
Nebrasca
Massachussetts
Ohio
Kansas
4,9
Utah
4,75
Arkansas
4,625
Oklahoma
4,5
Missouri
4,225
Alabama
Georgia
Hava
Louisiana
Nova Iorque
Carolina do Norte
Dacota do Sul
Wyoming
Virgnia
3,5
Colorado
Impostos Seletivos
Os impostos seletivos sobre venda de bens e servios so arrecadados tanto pelos
governos estaduais como pelo governo federal. O produtor, vendedor ou importador destes
produtos o responsvel pela arrecadao. Os principais bens sujeitos a este tipo de
imposto so os seguintes: combustvel, bebidas alcolicas, e cigarros.
Tais impostos so importante fonte de receita para a maior parte dos estados,
cidades e condados, o que no ocorre com o governo federal. As alquotas e a lista de bens
e servios tributveis variam entre os estados. A alquota especfica do imposto seletivo
estadual sobre gasolina, por exemplo, de 7,5 centavos de dlar no estado da Georgia e de
36 centavos de dlar Connecticut, por galo que corresponde a 3,78 litros. A alquota
federal deste imposto de 18,3 centavos de dlar por galo. Com relao ao cigarro,
29
Alasca e Hava so os estados que apresentam as maiores taxas, de um dlar por mao de
cigarro.13
Impostos sobre a Propriedade
Os impostos sobre propriedade imobiliria e propriedade pessoal so de
competncia dos estados e municpios, sendo a maior fonte de receita para estes ltimos.
A base do imposto sobre a propriedade o valor estimado da mesma pelos governos. Os
estados tambm arrecadam imposto sobre alguns tipos de propriedade pessoal, como o
imposto sobre veculos automotores.
Impostos sobre Herana
O governo federal tributa todas as transferncias de propriedade feitas durante a
vida ou deixada como herana. O sistema de tributao para o cidado americano e para os
estrangeiros domiciliados nos Estados Unidos diferente do sistema aplicado para
estrangeiros no domiciliados no pas.
O valor das trasnferncias adicionado s transferncias tributveis realizadas
anteriormente pelo indivduo. As transferncias so tributadas pelo valor de mercado,
sendo que transferncias de at $10.000 anuais esto isentas. As alquotas deste imposto
so de 18% dos primeiros $10.000 dlares de transferncias tributveis, e 55% para
transferncias acima de $3 milhes de dlares. Uma sobretaxa de 5% aplicada para as
transferncias entre $10.000.000 e $21.040.000. Deduz-se do total o imposto pago sobre
as transferncias realizadas previamente e h o crdito tributrio unificado ($192.800).
Sob este sistema, as heranas ocorridas a partir de 1992 at o valor de $600.000 no tm
que pagar este imposto.
Relaes Intergovernamentais e Ajuda para os Governos Estaduais e Locais 14
A autonomia poltica dos estados americanos bastante ampla em comparao
com outros pases federativos. A estrutura dos governos locais compreendem municpios,
condados e distritos e o nvel de autonomia fiscal bem diversificado entre os estados.
Apesar de existir uma clara demarcao das competncias de cada esfera de
governo, o governo federal, responsvel por funes chave como defesa nacional e bemestar social, est financiando cada vez mais, de forma indireta, gastos em reas
tradicionalmente designadas para os estados e municpios. Transferncias substanciais de
recursos so realizadas atravs de subvenes intergovernamentais para os governos
estaduais. O governo federal tem poderes sobre o financiamento dos recursos, mas
estados e municpios ainda permanecem com controle administrativo dos seus programas
tradicionais de governo. Como acontece com o governo federal, observa-se uma elevao
de transferncias dos estados para os governos locais, principalmente na rea ligada a
educao. Como mencionado por Stotsky h uma considervel superposio dos gastos
entre os diferentes esferas de governo em todas as atividades pblicas.15
A maior parte dos gastos do governo federal est relacionada programas de
seguridade social e assistncia mdica, defesa nacional, juros sobre a dvida pblica, e
ajuda intergovernamental (subvenes).
13
30
31
at ento. Pela Lei de Autonomia Local (1947), criou-se uma estrutura definida para os
governos locais, com representatividade. A Constituio no designa poderes residuais
para os governos locais, como ocorre com as unidades federativas, principalmente nos
Estados Unidos. A Lei de Autonomia Local determina que o governo central deve
especificar as funes que os governos locais devem exercer. A autonomia dos governos
locais idealizada para funcionar dentro de uma estrutura uniforme e com papis bem
definidos pelo governo central. A Constituio garante o princpio de uniformidade de
padres de vida para todos os cidados, semelhante, portanto ao princpio especificado na
Constituio da Alemanha.
Cerca de 65% da receita tributria total consiste de impostos nacionais, que so
impostos arrecadados pelo governo central. O imposto de renda, de pessoas fsicas e de
pessoas jurdicas, o principal imposto nacional. Os governos locais, que consistem
basicamente de provncias e municipalidades, tambm arrecadam impostos de renda de
pessoas fsicas e pessoas jurdicas, conhecidos como impostos por habitante. Os impostos
sobre a propriedade apresentam uma participao expressiva para estes governos,
principalmente na receita tributria dos municpios. A participao dos impostos
arrecadados pelas provncias e municipalidades no total da arrecadao gira em torno de
18% e 16%, respectivamente.18 Em 1991, a carga tributria global, inclusive as
contribuies sociais, foi de 38,9% do produto.19
Os governos locais no tm independncia para determinar base tributria e
alquotas. A Lei do Imposto Local - aprovada de forma significativa pelo Congresso prescreve detalhadamente os impostos que podem ser tributados pelo governo local, define
a base tributria e determina as alquotas. Caso seja dada alguma flexibilidade para certos
tipos de impostos, qualquer ao dos governos locais tem que ser exercida com a
aprovao ou acordo informal do governo central.
Estrutura Tributria
Os principais impostos arrecadados pelo governo central so os impostos de renda,
de pessoa fsica e de pessoa jurdica, o imposto sobre o consumo, imposto sobre herana,
imposto sobre a comercializao de ttulos financeiros e o imposto do selo. As
contribuies de seguridade social, que incidem sobre a folha de pagamento, tambm tm
um papel importante na receita do governo.20 O imposto nacional de renda, das pessoas
fsica e jurdica, a principal fonte de arrecadao para o governo, com uma participao
relativa de 70% no total arrecadado de impostos nacionais.
Em 1988, uma reforma tributria introduziu o imposto nacional sobre o consumo,
um imposto indireto modelado no IVA de outros pases. At ento, o sistema tributrio
apresentava uma estrutura baseada quase inteiramente em impostos diretos, no havendo
um imposto sobre consumo de base ampla. O Japo era o nico pas pertencente OECD
que no tinha este tipo de imposto. Impostos seletivos sobre a venda de determinados
bens, como fumo, combustvel e bebidas alcolicas, so arrecadados pelos governos
nacional e local. Entretanto, desde 1989, a importncia destes impostos est sendo
reduzida. Em 1991, a participao relativa dos impostos sobre bens e servios, imposto
nacional do consumo e impostos seletivos, foi cerca de 16% da arrecadao. O restante da
receita tributria nacional foi proveniente de impostos de menor importncia.21:
18
32
A receita total dos governos locais, dos municpios e provncias, consiste nos
impostos locais, transferncias do governo central, emprstimos, entre outras fontes de
receita. A receita tributria representa apenas 40% do total de receita dos governos locais.
Os principais impostos dos governos locais, das provncias e dos municpios, so
os impostos por habitante. Geralmente, a base tributvel a mesma que a dos impostos
nacionais. A arrecadao do imposto por habitante representou 43,6% da receita tributria
total dos governos locais, sendo que para os municpios, este imposto representa a maior
fonte de arrecadao (51,6%). Para as provncias, a maior fonte de arrecadao do
imposto local das empresas, que responsvel por cerca de 38,3% da receita tributria
destas localidades. Alm do imposto por habitante e do imposto local das empresas, as
provncias ainda arrecadam imposto sobre compra de propriedade imobiliria, imposto
sobre veculos, um imposto sobre consumo especial, imposto sobre a utilizao de campos
de golfe, e imposto seletivo sobre fumo. Os municpios, alm do imposto por habitante,
arrecadam imposto sobre ativos fixos, imposto sobre veculos leves e tambm arrecada um
imposto seletivo sobre o fumo.22
Administrao Tributria
A administrao tributria realizada tanto pelo governo nacional quanto pelos
governos locais. A Administrao Tributria Nacional (ATN) a agncia do governo
encarregada pela execuo e administrao da poltica tributria. Este rgo foi criado em
1949, durante a ocupao do ps-guerra, quando uma srie de reformas foram
introduzidas, incluindo uma reforma tributria.23 A ATN um rgo sob a jurisdio geral
do Ministrio das Finanas. Este ministrio possui departamentos internos que cuidam da
administrao fiscal, sendo que o mais importante a Secretaria de Impostos. A funo
desta Secretaria pesquisar e planejar questes relativas ao sistema tributrio, a legislao
e a poltica tributria.
A estrutura da ATN compreende um escritrio nacional com quatro departamentos
gerais - Secretaria do Delegado, Departamento de Tributao, Departamento de
Arrecadao e Administrao de Receita, e o Departamento de Investigao Criminal - 11
departamentos regionais de tributao, o escritrio de tributao regional de Okinawa e
519 escritrios distritais tributrios.
As principais funes da ATN so as seguintes: estabelecer polticas, planejar a
administrao tributria, supervisionar, controlar e emitir diretrizes para os departamentos
regionais e distritais de tributao. Desta forma, o governo pode assegurar que a legislao
tributria seja uniformemente interpretada e implementada em toda nao. Os
departamentos tributrios regionais, por sua vez, supervisionam as atividades dos
escritrios tributrios distritais, que tm um contato mais prximo com os contribuintes,
controlando todo processo de avaliao e arrecadao dos impostos nacionais nas suas
jurisdies. Os impostos de renda e imposto de consumo so arrecadados no escritrio
tributrio com jurisdio na localidade da residncia do contribuinte.24
22
33
25
34
Tabela 3.1
Alquotas do Imposto de Renda Nacional de Pessoa Fsica - (1997)
Renda Tributvel Anual - ( Yens )
at 3.300.000
Alquotas(%)
10
de 3.300.000 a 9.000.000
20
de 9.000.000 a 18.000.000
30
de 18.000.000 a 30.000.000
40
acima de 30.000.000
50
Fonte: Kpmg.
Tabela 3.2
Alquotas do Imposto por Habitante, Pessoa Fsica - (1997)
Renda Tributvel - ( Yen )
imposto por habitante municipal:
at 2.000.000
2.000.000 a 7.000.000
acima de 7.000.000
Alquotas ( % )
3
8
11
2
4
35
Tabela 3.3
Alquotas do Imposto por Habitante Per Capita, Pessoa Fsica(1997)
Provncia
Alquota
Padro
(Yens )
700
Alquota
Mxima
(Yens )
700
2.500
3.200
2.000
1.500
2.600
2.000
Municipal:
.cidade com mais de 500.000 habitantes
.populao de
habitantes
outras cidades
50.000
500.000
Fonte: Kpmg
36
Tabela 3.4
Alquota do Imposto Nacional das Empresas
(1997)
Renda Tributvel
(Yens)
Alquotas
(%)
37,5
28
.acima de 8 milhes
37,5
Fonte: KPMG.
Alquota
Padro
(%)
Alquota
Mxima
(%)
at 3.500.000
6,6
3.500.000 a 7.000.000
9,9
acima de 7.000.000
12
13,2
Fonte: KPMG
37
Tabela 3.6
Alquota do Imposto por Habitante, Pessoa Jurdica
(1997)
Renda Tributvel Anual
(Yens)
Alquota
Padro
(%)
Alquota
Mxima
(%)
Provncia
Municipal
12,3
14,7
Total
17,3
20,7
Fonte: KPMG
As empresas tambm pagam o imposto por habitante per capita aos governos
locais, isto , as provncias e municpios. A base tributvel o capital realizado e o
nmero de funcionrios de cada empresa contribuinte. O total devido do imposto pode
variar de 50.000 a 3.750.000 yens, pela alquota padro.
A alquota efetiva do imposto de renda das empresas do pas, que inclui o impostos
nacional e os impostos locais, cerca de 50%, maior do que em qualquer outro pas
desenvolvido, exceto a Alemanha.
Imposto Nacional sobre o Consumo
O imposto nacional sobre o consumo foi introduzido em 1989 e bastante
semelhante ao imposto sobre valor adicionado (IVA) dos pases europeus. O imposto
incide sobre a venda de bens e servios e sobre as importaes. Em geral, os contribuintes
deste imposto so as empresas. Vendas anuais at 30.000.000 de yens no so tributveis,
a no ser quando houver registro voluntrio das empresas como contribuintes. As alquotas
so fixadas por dentro e em abril de 1997, a alquota deste imposto passou a ser 5%,
quando antes desta data, a alquota era de 3%.O governo central transfere cerca de 20% da
arrecadao deste imposto para os governos locais.
Imposto sobre Propriedade
A arrecadao deste imposto realizada, anualmente, pelos governos municipais.
A base deste imposto o valor da propriedade imobiliria e ativos depreciveis para uso
econmico. A alquota deste imposto de 1,4% e dedues especiais so dadas para
determinadas propriedades residenciais.
Impostos sobre Doao e Herana
Os impostos sobre doao e herana de propriedade incidem somente para os
beneficirios domiciliados no Japo. As alquotas para ambos os impostos variam de 10%
a 70%. um imposto de competncia do governo nacional.
38
Outros Impostos
O registro oficial de uma empresa domstica tributado a uma alquota de 0,7%
sobre o valor do capital, de no mnimo 150.000 yens. O imposto do selo devido quando
o contribuinte assina determinados certificados de aquisio e mudana de direito de
propriedade.
Os governos locais tambm arrecadam vrios outros impostos, de menor
importncia que contribuem com apenas 0,1% da receita tributria local. Entre eles est o
imposto sobre compra de propriedade imobiliria, arrecadado pelas provncias. A alquota
padro deste imposto de 4% sobre o valor da terra ou residncia quando a aquisio
feita. Dedues especiais so concedidas para certos tipos de propriedade residencial.
O imposto de ocupao comercial arrecadado por algumas cidades designadas
(cidades com mais de 500.000 habitantes). Os contribuintes so indivduos ou empresas
que operem suas atividades em local empresarial ou proprietrios de novos edifcios. A
base tributvel pode ser o espao que as atividades empresariais so realizadas e, neste
caso, a alquota de 600 yens por metro quadrado. E, ainda, o imposto pode incidir sobre
folha de pagamento bruta, sendo que a alquota, neste caso, de 0,25%.
O imposto sobre propriedade da terra, introduzido em 1992, arrecadado
anualmente e tem como base o valor avaliado da terra para fins de imposto de herana a
partir de janeiro daquele ano. A alquota de 0,3%. Deduo pode ser feita de 500 a 800
milhes (1.500.000 no caso de empresas de pequeno e mdio porte) ou de 30.000 yens
vezes a rea total da terra em metros quadrados. Este imposto dedutvel como despesa da
renda de negcios para fins do imposto de renda da pessoa fsica e da pessoa jurdica. Os
hospitais, escolas, templos e outras organizaes para benefcio pblico que possuem
terras so isentas. E, ainda, so isentas a posse de terras por razes especficas, como para
fins residenciais (at 1.000 metros quadrados), arrendamento de imvel residencial ou de
terra.
Um imposto peculiar arrecadado pelas provncias o imposto de golfe. As
municipalidades tambm apresentam uma srie de outros impostos. Entre eles,
encontramos imposto de eletricidade, imposto de planejamento da cidade e imposto sobre
escritrios comerciais.
Federalismo no Japo
Os governos locais no Japo dividem-se em provncias e municipalidades.
Existem, atualmente, 47 provncias e 3.281 municipalidades no Japo. Estas ltimas
incluem cidades, cidades designadas (com mais de 500.000 de habitantes), vilas e
povoados.26 Uma srie de leis nacionais define a estrutura bsica e as autoridades dos
governos locais. Tanto a provncia quanto os municpios possuem uma assemblia
legislativa bicameral.
Como outros estados unitrios, o governo central exerce um controle rgido sobre
as receitas e gastos dos governos locais. O Japo marcado por um forte desequilbrio
fiscal vertical, ou seja, as receitas geralmente excedem os gastos no mbito nacional,
ocorrendo o oposto para os governos locais. A receita tributria do governo central excede,
em mdia, 15% dos seus gastos. J a receita tributria local representa menos do que 40%
dos recursos necessrios para realizarem suas funes.27 O governo central permanece
fortemente envolvido em cada aspecto do gasto pblico local. A Lei de Autonomia Local,
26
Ver: Mihaljek, D. (1997). Atualmente, h 10 cidades designadas, 663 cidades, 1.994 vilas, e 577
povoados no pas.
27
Ver:Mihaljek, op. cit.
39
Este percentual aplica-se a participao do governo central no imposto de consumo (ou seja, 80% da
arrecadao do imposto), j que os 20% restantes so transferncias diretas para os governos locais.
29
Por exemplo, administrao de seguro sade e proviso de penses nacionais. Quase 35% do total destes
so subsdios para projetos de construo pblica.Ver: Mihaljek,op. cit., p.296 e 320.
30
Exemplo de impostos deste tipo so impostos seletivos sobre combustvel.
40
Constituio do Reino Unido no designa amplos poderes aos governos locais. Com
relao competncia tributria, pode-se dizer que os governos locais, condados e
distritos tanto de reas rurais como urbanas, tm vinculao somente com dois tipos de
impostos: o imposto nacional sobre a propriedade e o imposto local sobre a propriedade.31
Estrutura Tributria
A carga tributria global, incluindo-se a receita tributria mais as contribuies da
seguridade social, do Reino Unido foi de 35,8% no ano fiscal de 1996-97.32 O imposto de
renda, seguido das contribuies de seguridade social e do imposto sobre valor adicionado
(IVA), so as principais fontes de arrecadao tributria. A Tabela 4.1 apresenta a
arrecadao dos principais impostos e a participao relativa de cada um no total da
receita tributria para o ano fiscal de 1996-97.33
Tabela 4.1
Fontes de Receita Tributria do Reino Unido: ano fiscal 1996-97
Fontes de Receita
Imposto de Renda
Contribuies da Seguridade
Imposto das Empresas *
Imposto sobre Receita de Petrleo
Imposto Nacional Sobre a
Propriedade
Imposto sobre Ganhos de Capital
Imposto sobre Herana
Imposto do Selo
Imposto sobre Valor Adicionado
Outros Impostos Indiretos:
Petrleo
Tabaco
Bebidas Alcolicas
Jogos de Azar
Veculos
Importaes
Passagem Area
Prmio de Seguro
Imposto Local
bilhes de
69,5
47,4
27,7
1,7
15,3
% do total
25,59
17,45
10,2
6,26
5,63
1,1
1,6
2,4
46,7
0,4
0,58
0,88
17,2
16,9
8
5,7
1,4
4,2
2,3
0,4
0,7
10,1
6,22
2,94
2,09
0,51
1,54
0,84
0,14
0,25
3,72
Outros
8,4
3,09
Receita Total do Governo
271,5
100
* Inclui Advance Corporation Tax (ACT) e impostos das empresas do Mar do Norte.
Fonte: Financial Statement & Budget Report 1997
(Londres: HMSO - Her Majesty`s Stationery Office,1997).
31
Ver Potter (1997), p. 345. Em 1990, o controle do imposto nacional sobre a propriedade passou dos
governos locais para o governo central. Na prtica, a arrecadao deste imposto realizada pelo governo
central e transferida, atravs de subvenes, para os governos locais.
32
Fonte: Financial Statement and Budget Report 1997, captulo 4 - The Public Finances, tabela 4.5
33
Ano fiscal de 1996-97: de 6 de abril de 1996 a 5 de abril de 1997.
41
No ano fiscal de 1996-97, a maior fonte de receita tributria para o governo central
foi proveniente dos impostos sobre a renda. O total arrecadado do imposto de renda da
pessoa fsica foi de 69,5 bilhes de libras, enquanto o imposto de renda das empresas
atingiu 27,7 bilhes. A arrecadao das contribuies de seguridade social foi igual a 47,4
bilhes de libras. Estas trs fontes representaram cerca de 53% do total arrecadado. O
imposto sobre valor adicionado contribui de forma substancial para a receita tributria
indireta no Reino Unido, representando cerca de metade desta receita. O total arrecadado
deste imposto foi de 46,7 bilhes de libras, com uma participao relativa de 17,2% da
receita. O total arrecadado do imposto de propriedade local foi de 10,1 bilhes de libras,
cerca de 3,72% da arrecadao. Vale ressaltar que esta participao com relao ao total
de arrecadao tributria global. Com relao aos governos locais, este imposto a
principal fonte de arrecadao. O restante da receita tributria foi proveniente de impostos
seletivos sobre petrleo, bebidas alcolicas e fumo (11,25% da arrecadao) e sobre
veculos (1,54%), entre outros de menor importncia.
Administrao Tributria
Os departamentos responsveis pela administrao e arrecadao dos impostos no
Reino Unido so: o Servio de Receita do Reino Unido, o Departamento de Aduanas e
Impostos, e o Tesouro. O Servio de Receita do Reino Unido responsvel pela
administrao do imposto de renda, do imposto de renda das empresas, do imposto sobre
ganhos de capital, do imposto de receita de petrleo, do imposto sobre herana e do
imposto do selo. O Servio de Receita tambm arrecada as contribuies da seguridade
social em favor do Departamento de Seguridade Social. A estrutura do Servio de Receita
subdivide-se em 23 escritrios executivos e na Agncia de Avaliao. Sete divises
fornecem assessoria sobre poltica tributria para os ministrios. E tambm so
responsveis por assessoria aos escritrios operacionais na aplicao tcnica da legislao.
O Departamento de Aduanas e Impostos o rgo responsvel pela administrao e
arrecadao do IVA e dos impostos seletivos do Reino Unido.
A maior parte da administrao do imposto local de competncia das autoridades
locais. As subvenes concedidas pelo governo central, a redistribuio do imposto
nacional sobre a propriedade, e a arrecadao de todos os impostos locais so destinadas a
um fundo de arrecadao, cujos recursos so redistribudos entre os governos locais. A
determinao da base tributvel do imposto local fica a cargo da agncia responsvel pela
compilao e manuteno de um cadastro de avaliaes - o Escritrio de Avaliao, rgo
subordinado ao Servio de Receita do Reino Unido.34
Imposto de Renda da Pessoa da Fsica
Os rendimentos tributveis do imposto de renda da pessoa fsica so a renda de
trabalho, a renda de aluguel, os lucros, juros e dividendos, e as penses de aposentadoria.
Alguns planos de poupana, aprovados pelo governo, como o Certificado de Poupana
Nacional e o seguro-desemprego, at o limite de 30.000, esto isentos do imposto de
renda.
O Servio de Receita especifica e delimita as dedues permitidas para despesas
com relao percepo de renda do trabalho. Dedues tambm so permitidas para
despesas relacionadas aos rendimentos dos autnomos. A legislao tributria permite que
seja feita uma deduo pessoal relacionada com a faixa etria do contribuinte. Para
aqueles com menos de 65 anos, por exemplo, a deduo de 4.075 para o ano fiscal de
34
42
Alquotas
(%)
at 4.100
20
4.101 a 26.100
23
acima de 26.100
40
Fonte: KPMG
Ver: A Short Survey of the British Tax System - Institute of Fiscal Studies.
43
pagamento junto com a declarao. Neste caso, a data limite para o contribuinte submeter
a declarao em janeiro, no fim do ano fiscal Os contribuintes podem pedir ao Servio
de Receita que calcule o imposto devido, caso o contribuinte submeta a declarao at
setembro.
Imposto de Renda da Pessoa Jurdica
Considera-se como rendimento tributvel os lucros realizados pelas empresas, ou
seja, rendimentos de comrcio e(ou) investimentos e ganhos de capital. As entidades
tributveis so as empresas residentes do Reino Unido, corporaes pblicas e associaes
no corporativas. De forma geral, as dedues concedidas so as que se relacionam
unicamente com despesas que so incorridas exclusivamente para fins comerciais da
empresa, ou no caso de uma empresa de investimento, despesas de administrao.
Dedues so concedidas para a depreciao de ativos fixos.
O imposto de renda pago pela empresas sobre todos os lucros, distribudos ou
no. Quando os dividendos so distribudos, a empresa paga um imposto sobre dividendo
bruto pago, o adiantamento do imposto da empresa (ACT). A alquota do imposto de
20%. Este tributo pode ser abatido da dvida tributria da empresa no perodo contbil at
o limite de 20% dos lucros tributveis. A empresa que no puder abater todo o ACT contra
o imposto devido sobre os lucros ter um excedente que pode ser utilizado seis anos para
trs com a finalidade de pagamentos das dvidas tributrias em perodos contbeis ou pode
ser utilizado, para frente, sem limite de tempo.
O acionista tem direito a um crdito tributrio de 20% pelo dividendo recebido.
Para o acionista, a renda dos dividendos e do crdito tributrio esto sujeito s alquotas do
imposto de renda da pessoa fsica. Ou seja, observa-se que o sistema de tributao das
empresas de imputao parcial, porque os acionistas recebem crdito parcial com relao
ao imposto pago pela empresa. Para o acionista, estes sistema indica que h uma reduo
da dupla tributao dos dividendos.
O sistema de tributao universal, ou seja, os lucros so tributados seja de fonte
domstica ou de externa, havendo possibilidade de crdito pelo imposto pago na fonte
exterior.
A alquota padro do imposto de renda das empresas de 33%. Uma alquota
reduzida de 24% incide sobre pequenas empresas, com menos de 300.000 libras de lucros.
Para empresas com lucros entre 300.001 e 1.500.000 a alquota marginal de 35,25% (ano
1996/97).
Tabela 4.3
Alquotas do Imposto de Renda da Pessoa Jurdica
(1996/97)
Renda Tributvel Anual
()
Alquotas
(%)
at 300.000
24
300.000 a 1.500.000
35,25
acima de 1.500.000
33
44
45
As alquotas do IVA so fixadas por dentro e podem ser de trs formas: alquota
zero, uma alquota reduzida e uma alquota padro. A alquota reduzida de 8% incide
sobre o combustvel e a energia. A alquota padro de 17,5% incide sobre todos os bens e
servios no isentos, ou no sujeitos alquota reduzida ou alquota zero. Vale ressaltar a
diferena entre bens com alquota zero e aqueles isentos de taxao. Bens com alquota
zero no pagam o IVA sobre os produtos finais ou sobre insumos usados em sua produo,
mas os contribuintes tm direito ao crdito pelo imposto pago sobre os insumos.
Alimentao e construo de novas residncias so os principais itens que tm alquota
zero. Os bens isentos tambm no sofrem taxao do IVA sobre os bens vendidos para o
consumidor, mas as firmas no podem reclamar o direito do imposto pago sobre os
insumos. Portanto, os bens isentos esto, efetivamente, sujeitos a alquotas menores do
imposto sobre o valor adicionado, entre 4% e 7%, dependendo da estrutura de custo da
firma e da natureza dos bens. Aproximadamente 25% dos gastos do consumidor so com
bens que tm alquota zero e cerca de 15% so com bens isentos deste imposto.36 A Tabela
4.2 lista as principais categorias de bens que se encaixam na descrio acima.
H obrigatoriedade de registro no Departamento de Aduanas e Impostos das
empresas em que o valor das transaes tributveis for superior a 48.000 libras num
perodo de doze meses. O limite estabelecido revisto anualmente. Ainda h a
obrigatoriedade do registro se forem feitas aquisies ou vendas em outros pases da
comunidade europia.
Se o volume de vendas tributveis for abaixo do limite estabelecido acima, pode-se
fazer um registro voluntrio na Departamento de Aduanas e Impostos. A declarao do
IVA pode ser feita com base mensal ou trimestral, e o imposto deve ser pago no fim do
ms do perodo em que a declarao foi feita.
Regras especiais aplicam-se s transaes entre os pases membros da Comunidade
Econmica Europia. De forma geral, o imposto devido no Estado-membro de destino e
no de sada dos bens e servios.
Tabela 4.2
Bens com Alquota Zero ou Isentos do IVA
Bens com alquota zero`
- educao privada
- transporte de passageiro
- servios de sade
- servios postais
- servios financeiros e
seguros
- servios funerais
- vesturio infantil
Fonte: E.S.R.C Centre for Fiscal Policy - IFS.
36
Fonte: A Short Survey of the British Tax System - Institute of Fiscal Studies.
46
Impostos Seletivos
Os principais impostos seletivos sobre vendas incidem sobre bebidas alcolicas,
fumo e petrleo. O tributo pago pelos produtores destes bens no Reino Unido,
importadores alm do imposto de importao, e sobre aqueles que adquirem estes bens de
outros estados-membros para fins comerciais. As alquotas so uniformes e, geralmente,
so especficas por peso ou quantidade. Os produtos de fumo esto sujeitos a um imposto
ad valorem adicional, de 20% do preo total a varejo incluindo taxas.
Imposto Local
Em abril de 1993, o imposto da comunidade(imposto sobre cabea) foi substitudo
pelo imposto local. O imposto pago pelo ocupante da residncia, independendo se de
sua propriedade ou se alugada. A base tributvel o valor da propriedade. H oito
categorias de propriedade que diferem de acordo com os valores das propriedades. Estas
classes de valores so diferentes entre a Inglaterra, Esccia e pas de Gales. Um sistema
diferente aplica-se para a Irlanda do Norte. As alquotas so determinadas pelos governos
locais. Descontos podem ser concedidos para as propriedades em que h um nico
residente adulto ou quando a propriedade no for a principal residncia do contribuinte; as
redues so de 25% e 50%, respectivamente. No ano fiscal de 1995/96, a arrecadao
deste imposto representou 20% da receita total dos governos locais.37
Imposto Nacionl Sobre a Propriedade
O imposto nacional sobre a propriedade incide sobre as empresas e tem como base
uma taxa nacional uniforme por libra, estabelecida separadamente na Esccia, Inglaterra e
pas de Gales, multiplicada pelo valor tributvel das propriedades que elas ocupam. Neste
caso, o valor tributvel uma estimativa do valor de mercado do aluguel de cada
propriedade.
Desde 1990, o imposto nacional sobre a propriedade passou do controle dos
governos locais para o governo central. A arrecadao realizada nacionalmente, e at
1993 a forma de redistribuio para os governos locais era numa base per capita.
Atualmente, a redistribuio para os governos locais determinada, ano a ano, pelo
governo central. Medidas para que haja uma harmonizao gradual das taxas entre a
Esccia e a Inglaterra esto sendo realizadas.
Imposto sobre Herana
O imposto sobre herana incide sobre doaes feitas em vida, ou sobre o valor da
propriedade imobiliria por causa mortis. As doaes feitas em vida so transferncias
potencialmente isentas, tornando-se tributveis quando o doador morre no perodo de sete
anos desta transferncia. O imposto sobre herana feito numa base cumulativa. Ou seja,
no momento em que a transferncia feita, a alquota aplicada sobre o total das
transferncias tributveis nos sete anos precedentes. H uma deduo de 215.000 libras
das transferncias tributveis cumulativas (valor de 1997/98). A alquota para as doaes
em vida de 40%, enquanto que as alquotas do imposto sobre herana de 20%.
37
Fonte: A Short Survey of the British Tax System - Institute of Fiscal Studies.
47
Outros Impostos
Alguns outros impostos so arrecadados no Reino Unido. O imposto sobre
propriedade de veculos tributado taxa anual de 145 libras, sendo que para veculos
pesados as alquotas so maiores. H tambm impostos sobre apostas e jogos de azar. Em
1994, dois novos impostos foram implementados. O imposto sobre prmio de seguro foi
introduzido em outubro daquele ano e incide sobre prmio de seguro em que o risco
segurado localizado no Reino Unido. A alquota deste imposto de 4% (1997). O
seguro de vida e benefcios de penses so isentos deste imposto. Alm deste, foi criado o
imposto seletivo sobre viagens areas originadas em aeroportos do Reino Unido. Os
passageiros so taxados em 10 libras por vo para destinos no Reino Unido e Comunidade
Europia, e 20 libras para outros locais.
O imposto do selo cobrado sobre muitos documentos legais e comerciais. Os
principais impostos sobre selos so cobrados sobre transaes envolvendo aes e
participaes, e sobre transferncias de terra e propriedade. Para transaes de terra e
propriedade, a alquota de 1% no preo total da compra. Algumas isenes podem ser
concedidas. Para aes e participaes, o imposto sobre selo cobrado a uma alquota de
0,5% sobre o preo das participaes.
Federalismo38
As relaes intergovernamentais no Reino Unido caracterizam-se por um forte
controle do governo central, havendo reduzida autonomia dos governos locais. Nos
ltimos quinze anos, reformas nas funes, estruturas, e no financiamento aos governos
locais foram idealizadas para estimular uma maior autonomia destes governos. Em 1990,
foi introduzido na Inglaterra e no pas de Gales (1989 na Esccia) o imposto da
comunidade, um imposto sobre cabea, tributado sobre todos os adultos acima de dezoito
anos em cada famlia. Os mais pobres e estudantes tinham direito a descontos e
abatimentos, mas todos eram obrigados a pagar um mnimo de 20% do imposto da
comunidade estabelecido pelo governo local. Tal imposto gerou enormes problemas e
vrias campanhas contra esta forma de tributao foram realizadas. Alm de
extremamente regressivo, era considerado como uma forma desigual de tributao. Em
1993, este imposto foi substitudo pelo imposto local .O resultado, portanto, desta e de
outras reformas foi o oposto do que se pretendia no que diz respeito a uma maior
independncia dos governos locais.
A estrutura dos governos locais bastante diversificada em cada um dos pases da
Gr-Bretanha. Na Inglaterra, a estrutura divide-se em dois nveis de governos locais
eleitos. Tal sistema cobre distritos e condados nas reas rurais, e distritos e municpios
metropolitanos em reas urbanas. Na Esccia e no pas de Gales, o sistema de governos
locais definido em um nico nvel. 39
Os sistemas de subvenes so separados na Inglaterra, Pas de Gales e Esccia.
De forma geral, existem dois tipos de subvenes no Reino Unido: uma subveno em
bloco, chamado de subveno para suporte de receita, na Inglaterra e pas de Gales, e uma
srie de subvenes especficas. A subveno em bloco concedida de acordo com uma
mensurao, estabelecida pelo governo central, que serve como indicador do gasto total
padro para despesas correntes dos governos locais. Este gasto total padro , ento,
38
Ver: Potter(1997). Uma anlise abrangente sobre as relaes intergovernamentais no Reino Unido
descrita neste artigo.
39
Na Esccia, exceto por umas poucos governos locais de um nico nvel, o nvel principal refere-se mais
para a regio do que para um condado ou municpio.Ver:Porter, op. cit., p.342-343.
48
49
50
valor adicionado, fixada de acordo com base uniformemente definida para todos os
Estados-membros, tambm destinada para a Comunidade. Em 1995, a participao dos
recursos canalizados para a Comunidade Econmica Europia no total de arrecadao
tributria alem foi de 4,9%. No mesmo ano, a arrecadao do governo federal obteve a
maior participao na carga tributria global, com 45%, sendo que a participao dos
estados e municpios foi de 38,5% e 11,7%, respectivamente.46
Governos Estaduais e Locais
Os estados arrecadam o imposto sobre veculos automotores e o imposto seletivo
sobre a venda de cerveja. Outros impostos, de menor importncia, de competncia dos
estados so: o imposto sobre a herana, o imposto sobre transferncia de propriedade
imobiliria, e imposto sobre jogos e loterias.
O imposto local das empresas a principal fonte de receita para os municpios.
Outros impostos arrecadados pelos municpios so: o imposto sobre propriedade
imobiliria e o imposto sobre servios de utilidade pblica.
Administrao Tributria
O governo federal responsvel pela administrao somente das tarifas
alfandegrias, dos impostos seletivos sujeitos legislao federal, do IVA das
importaes e das taxas fixadas pela Unio Europia. Todos os outros impostos so
administrados pelas agncias estaduais de arrecadao, ou seja, os estados arcam com a
maior parte da administrao tributria. Com relao aos impostos conjuntos, os
estados agem como agentes da federao. A administrao dos impostos de competncia
dos governos locais transferida total ou parcialmente para os estados.
H uma poltica de coordenao entre o governo federal e os estados com relao
administrao tributria. Encontros entre agentes de ambas as esferas de governo so
realizados periodicamente para implementar uniformidade da legislao tributria. Tanto
a administrao fiscal federal quanto a estadual organizada numa estrutura de trs
nveis, compreendendo os cargos de direo, superviso e de execuo. Ao nvel
intermedirio, os escritrios de finanas regionais, que possuem departamentos prprios
de tributao, agem tanto como autoridades federais e estaduais. A federao arca com os
custos relacionados a administrao de impostos federais. Todos os outros custos de
administrao so de responsabilidade dos estados.47
Imposto de Renda da Pessoa Fsica
Os rendimentos tributveis para os contribuintes residentes do imposto de renda
da pessoa fsica so: renda proveniente de atividades agrcolas, de atividades comerciais,
de servios autnomos, do trabalho, de investimento e de aluguel. Outros tipos de
rendimentos sujeitos tributao incluem anuidades, ganhos com transaes
especulativas e certas rendas espordicas. Alguns tipos de benefcios de seguridade social
e certas subvenes para investimento no so considerados rendimentos tributveis. Para
fins tributrios, residncia definida como a residncia atual do contribuinte. O conceito
de origem de domiclio e cidadania irrelevante, neste caso. O indivduo que mantenha
casa ou apartamento, ou que esteja fisicamente presente, por mais de seis meses
considerado residente. Adota-se o sistema de tributao universal para os residentes, ou
46
47
51
Tabela 5.1
Alquotas do Imposto de Renda da Pessoa Fsica
(1997)
Renda Tributvel Anual Marco Alemo
(solteiro)
Alquotas
(%)
at 12.095
at 24.193
12.095 a 55.727
24.193 a 111.454
25,9
55.727 a 120.042
111.454 a 240.084
25,9 a 53
acima de 120.042
acima de 240.084
53
Fonte: KPMG.
52
Alquota (%)
Lucros Retidos
40
Lucros Distribudos
28
Residente
No-Residente
37
Fonte: KPMG.
53
54
55
realizado em todo o pas. Segundo Spahn e Fttinger (1997), os trs principais processos
de equalizao financeira interestadual so: partilha da receita tributria, principalmente
do IVA; redistribuio de recursos entre os estados, sem interferncia do governo federal;
e subvenes do governo federal, principalmente para os estados mais pobres.
O sistema de partilha de receita tributria entre as esferas de governo uma forte
caracterstica do federalismo alemo e busca atenuar as diferenas do potencial tributrio
regional. O princpio de uniformidade de condies de vida especificado na Constituio
est implcito neste processo. Cerca de 25% da parcela do IVA que cabe aos estados so
destinados para aqueles com maior carncia de recursos, com a alocao dos recursos feita
por uma frmula de equalizao. O restante 75% distribudo de acordo com a populao
de cada estado.
A partilha da arrecadao do imposto de renda no segue o mecanismo de
equalizao. A distribuio deste imposto segue o princpio de derivao, ou seja, os
impostos so destinados de acordo com o princpio de residncia. Cada jurisdio obtm a
receita dos impostos arrecadados no respectivo territrio, sendo que algumas regras so
aplicadas para o aporte de renda do imposto de renda das empresas.
Uma outra forma de equalizao interestadual realizada sem a interferncia do
governo federal. A alocao de recursos realizada entre os estados de acordo com a
mensurao da capacidade fiscal de cada estado. Utiliza-se como medida padronizada para
equalizao a capacidade fiscal per capita mdia para todos os estados multiplicada pela
populao de cada estado. Caso a capacidade fiscal do estado, que basicamente a receita
tributria estadual, ajustada por alguns fatores, exceda esta medida padronizada,
transferncias de recursos so realizadas aos estados que no atingirem este padro. O
sistema funciona como um mecanismo de compensao, ou seja, os pagamentos feitos
pelos estados em que a capacidade fiscal bastante alta sempre equalizam-se soma do
total dos recebimentos dos estados cuja a capacidade fiscal reduzida.50
Outro mecanismo de equalizao financeira so as subvenes concedidas pelo
governo federal para estados mais carentes de recursos, principalmente os estados da
antiga Alemanha Oriental (Repblica Democrtica Alem). Os estados da Alemanha
Ocidental tambm recebem subvenes como compensao das perdas resultantes da
incluso dos estados do leste no esquema de equalizao interestadual, aps a
reunificao. Outros tipos de subvenes so concedidos para alguns estados,
principalmente, para financiar deficincias na infra-estrutura pblica e amortizao de
dvida estadual.
Os estados so responsveis pela equalizao financeira de seus municpios e as
subvenes concedidas pelos estados podem ou no ser condicionadas a fins especficos.
Em virtude da forte dependncia dos estados nas subvenes concedidas pelo
governo federal e na partilha dos impostos conjuntos, pode-se dizer que a autonomia
fiscal dos estados alemes bastante reduzida. Em 1995, a participao dos impostos
conjuntos, partilhados com o governo federal, na arrecadao estadual foi cerca de
63%. Com relao aos impostos de competncia exclusiva dos estados, a participao foi
somente de 9%. O restante da receita foi proveniente de subvenes concedidas pelo
governo federal. Com relao s fontes de receita dos governos locais, h um certo
equilbrio na participao das subvenes concedidas pelos estados e pelo governo
federal e dos impostos partilhados, respectivamente, de 33% e 26%. Somente 5% da
arrecadao total dos governos locais foi de arrecadao dos impostos de competncia
exclusiva destes.51
50
Ver: Spahn. e Fttinger (1997), pp.235-236. Uma descrio mais detalhada sobre a frmula de equalizao
interestadual feita neste artigo.
51
Ver: Spahn e Fttinger (1997), tabela 3, pgina 231
56
A autonomia fiscal reduzida dos estados pode ser explicada, em parte, pelo modelo
do federalismo cooperativo alemo baseado em partilha de receita tributria e o mtodo de
equalizao financeira. Estes fatores que reforam o princpio constitucional de
uniformidade de condies de vida por toda a nao podem ser formas de desincentivo dos
estados utilizarem e desenvolverem recursos prprios, principalmente com relao aos
estados mais pobres, ocasionando uma falta de disciplina fiscal. Uma forte dependncia
destes ltimos gerada pela transferncia de recursos dos estados mais ricos e pelas
subvenes do governo federal, muitas vezes concedidas para assuntos que fogem aos
verdadeiros objetivos iniciais, como, por exemplo, ajuda no pagamento de juros da dvida
estadual. As amplas subvenes concedidas pelo governo federal ampliam os poderes
deste nvel de governo com relao aos estados e governos locais. Outro fator a considerar
que este conjunto de elementos que caracterizam o federalismo alemo - impostos
partilhados, pouca competncia na arrecadao tributria de cada nvel de governo,
subvenes, mecanismo de equalizao- favorece falta de transparncia no momento do
contribuinte verificar quem tributa o qu, ou seja, de se identificar que esfera de governo
responsvel por qual tributo.
Unificao Alem
No dia 3 de outubro de 1990, a Alemanha foi reunificada. A Constituio de
1949, da Repblica Federal da Alemanha, foi alterada de forma que ela fosse vlida para
toda a nao. As repercusses da unificao na dvida pblica foram significativas. Em
1989, a participao da dvida pblica alem no PIB era de 41,8%, cerca de 925 bilhes
de marcos. Em 1996, a participao j era de 60,3%. A participao dos estados e
municpios foi somente de 2% no aumento de 18% da dvida, o que significa que o
encargo maior desta elevao da dvida recai no governo federal, ou seja, ele quem
est pagando a conta da unificao.52
A ampla disparidade financeira entre os estados da antiga Repblica Democrtica
da Alemanha e os estados da Alemanha Ocidental gerou alteraes considerveis nas
relaes federais fiscais. Um Fundo de Unificao da Alemanha foi criado com a
finalidade de prover recursos, subvenes no condicionadas, para os estados orientais.
No perodo de 1990 a 1994, 143 bilhes de marcos foram canalizados por este fundo. O
governo federal contribuiu com 50 bilhes, os estados ocidentais financiaram 16 bilhes
e o restante foi financiado pelo mercado de capitais.53
Em 1995, o Fundo de Unificao foi substitudo pelo regime reestruturado de
equalizao financeira federal. Atravs desta reestruturao, os novos estados foram
plenamente integrados no esquema de equalizao financeira da nao.
52
53
Fonte: Departamento de Imprensa e Informao do Governo Alemo e Spahn e Fttinger, op. cit.
Fonte: Spahn e Fttinger, op. cit.
57
Captulo 3
Anlise dos Projetos de Reforma Tributria
1. Introduo
A reforma tributria tornou-se um tema importante nos debates polticos na dcada
dos 90, aps o reconhecimento quase generalizado de que a reforma tributria da
Constituio de 1988 tinha no somente agravado o problema do dficit pblico, mas
tambm criado um sistema de impostos ineficiente, com desequilbrio no federalismo
fiscal, produzindo uma situao insustentvel nas finanas do setor pblico brasileiro. Esta
situao no permite o equilbrio intertemporal das contas pblicas, torna difcil seno
impossvel a retomada do crescimento econmico em base sustentvel, e prejudica a
competitividade internacional da economia brasileira.
No Governo Collor a Comisso Ary Oswaldo Mattos Filho props uma reforma
fiscal que no chegou a ser examinada pelo Congresso, em virtude do processo de
impeachment do Presidente. Esta comisso produziu um relatrio, contendo vrios
documentos, que analisa os problemas do sistema tributrio brasileiro e que expe o novo
sistema recomendado para o pas. Todavia, esta proposta foi descartada e o debate sobre o
tema da reforma tributria s voltou a entrar em pauta no Governo Fernando Henrique
Cardoso. No se discute mais a necessidade de uma reforma tributria, mas sim que tipo
de reforma adequada para o Brasil de amanh.
O Congresso Nacional tem recebido vrias propostas de reforma tributria sob a
forma de emendas constitucionais. As idias que norteiam estas propostas so as vezes
bastante diferentes, mas elas tm em comum o fato de que buscam uma soluo para o
nosso sistema tributrio. Este captulo tem como objetivo analisar trs dessas propostas, a
proposta que ficou conhecida pelo seu nmero no Congresso, a PEC 175, enviada pelo
poder executivo em 1995; a proposta do Deputado Lus Ponte; e a ltima proposta do
governo apresentada pelo Ministrio da Fazenda. A anlise apresentada a seguir no tem a
preocupao de ser exaustiva, mas procura ressaltar as principais caractersticas de cada
uma delas, tentando identificar seus pontos fortes e fracos, numa perspectiva de que um
sistema tributrio moderno deve conciliar objetivos as vezes antagnicos, como, por
exemplo, federalismo fiscal, eficincia, equidade e simplicidade.
59
60
ix) as alquotas do ICMS federal sero fixadas em lei (proibida a utilizao de medida
provisria) e podero ser alteradas pelo Poder Executivo, no se aplicando o
princpio da anterioridade;
x) as alquotas do ICMS estadual sero fixadas por trs quartos dos Senadores, que
podero, na cobrana interestadual, introduzir gradualmente o princpio do destino
ou da origem, com transferncia da receita ao Estado destinatrio;
xi) a reduo da alquota interestadual importar acrscimo dos mesmos pontos
percentuais na alquota federal;
xii) ser mantida a imunidade nas operaes interestaduais com petrleo e seus
derivados e energia eltrica;
xiii) a iseno e a no incidncia sero uniformes em todo o Pas, exceto se a
legislao determinar o contrrio, no daro crdito na operao seguinte e
permitiro o crdito relativo s operaes anteriores;
xiv) lei complementar determinar o local das operaes e prestaes.
Imposto sobre Transmisso Causa Mortis: mantm temporariamente na Constituio as
regras que impedem conflitos de competncia, at que publicada a lei complementar de
que trata o art. 146 da Constituio, exceto a atribuio dada ao Senado Federal para fixar
as alquotas mximas, que mantida pemanentemente no texto constitucional;
ISS: ao se referir aos servios sujeitos ao imposto, substitui definidos por
especificados e estabelece que alm das alquotas mximas, tambm as alquotas
mnimas do ISS sero fixadas em lei complementar;
IPTU: admite que o IPTU poder ser progressivo, sem impor condies;
ITBI: mantm temporariamente no texto constitucional as regras de no incidncia do
ITBI na integralizao do capital (at que publicada a lei complementar prevista no art.146
da Constituio);
Critrios de repartio tributria: no que tange repartio tributria na Federao, as
mudanas so as seguintes:
i) mantm temporariamente na Constituio os critrios de distribuio aos
Municpios da parcela de 25% da receita do ICMS, que sero fixados em lei
complementar;
ii) substitui a receita do IPI pela do ICMS federal, mantendo os percentuais, na base
de clculo dos Fundos de Participao de Estados e Municpios e Fundos
Regionais, retirando, neste ltimo caso, a garantia de destinao, ao semi-rido do
Nordeste, de metade dos recursos destinados regio;
iv)exclui da arrecadao do imposto sobre a renda a ser partilhado com Estados e
Municpios, a parcela decorrente da incidncia na fonte sobre rendimentos pagos
pela Unio, bem como suas autarquias e pelas fundaes que institurem e
mantiverem;
Divulgao de dados da arrecadao: estabelece que a matria que trata da divulgao
dos dados da arrecadao, constante do art. 162 da Constituio, passar a ser veiculada
por lei complementar, sendo mantido temporariamente o texto constitucional atual,
enquanto no for publicada a lei;
Comrcio Exterior: atribui lei a definio de prticas de comrcio exterior danosas
economia nacional e autoriza a cobrana de direitos e a imposio de sanes, inclusive
com efeito retroativo;
ICMS na transio: Enquanto no for criado o novo ICMS, o tributo passa a ser cobrado
pelas regras atuais, com as seguintes alteraes:
i) creditamento do imposto incidente sobre bens adquiridos para integrar o ativo
imobilizado;
61
62
63
Sigilo Bancrio: a facilitao da quebra do sigilo bancrio foi aceita pelo Substitutivo,
mas na forma de lei complementar e no da lei ordinria, no se admitindo recepo da
legislao anterior. Foi tambm includa disposio que impede formulao de denncia,
enquanto no encerrado o processo administrativo tributrio que trata da matria;
Emprstimos Compulsrios: a Comisso de Constituio e Justia e de Redao da
Cmara j havia rejeitado, por inconstitucionalidade, a cobrana em razo de conjuntura
que exija a absoro temporria de poder aquisitivo. Das demais, o Substitutivo aceita
apenas a retirada do princpio da anterioridade. Introduz-se, ainda, vedao instituio de
emprstimo compulsrio se ocorrer inadimplncia da Unio em relao a outro,
ressalvados os institudos antes da vigncia da emenda;
Concesso de benefcios fiscais: a iniciativa exclusiva do Poder Executivo para a
apresentao de projeto de lei que conceda benefcios fiscais no foi aceita pelo
Substitutivo;
Isenes Tributrias: a instituio de iseno de tributo estadual ou municipal, quando
prevista em tratado internacional, no foi aceita pelo Substitutivo;
IOF: foi restabelecida a atual incidncia do imposto sobre operaes financeiras sobre o
ouro considerado ativo financeiro ou instrumento cambial, e a destinao de 30% da
receita aos Estados e ao Distrito Federal a de 70% aos Municpios. O piso representado
pelo alquota mnima de um por cento, contudo, foi eliminado, tal como proposto
originalmente;
Competncia Residual: no foi aceita a retirada da exigncia de lei complementar para
criao de imposto da competncia residual da Unio, mas manteve-se a proposta de
retirar o princpio da no-cumulatividade. O Substitutivo mantm, ainda, a partilha de
receita decorrente do exerccio da competncia residual da Unio;
ICMS: em relao ao disposto no projeto original, o substitutivo altera alguns pontos, no
que se relaciona ao ICMS:
i) o sistema de aproveitamento ou ressarcimento dos saldos credores ser disciplinado
em lei complementar, assim como o local do pagamento, nos casos das operaes
interestaduais entre contribuinte e no contribuinte e entre contribuinte e
consumidor final;
ii) o imposto ser seletivo, mas ser a lei complementar que ir dizer como se
processa a seletividade e em que casos;
iii) a imunidade total nas exportaes de mercadorias e servios contar com o apoio
da Unio para ser implantada, que, nos primeiros anos, ressarcir os Estados e o
Distrito Federal pela queda de receita;
ITR: o imposto sobre propriedade territorial rural dever ficar na competncia municipal, e
no na estadual, como proposto originalmente;
IPTU: o Substitutivo mantm a progressividade nas alquotas do imposto, mas estabelece
que a lei complementar determinar um limite para essas alquotas;
ISS: retira a fixao, por lei complementar, de alquota mnima do imposto sobre servios
de qualquer natureza e estabelece que o pagamento do imposto dever ser feito ao
Municpio em que for prestado o servio;
Critrios de repartio tributria: O substitutivo introduz as seguintes modificaes na
proposta original:
i) mantm o texto constitucional relativo ao financiamento do setor produtivo das
Regies Norte, Nordeste e Centro-Oeste e preserva a regra que garante ao semirido do Nordeste um montante mnimo de recursos;
ii) no torna permanente a retirada da base de clculo da receita do imposto sobre a
renda retido na fonte da base de clculo dos Fundos de Participao;
64
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68
iii)Imposto sobre Comrcio Exterior: sua funo seria a mesma dos atuais impostos
de importao e exportao;
iv) Imposto sobre a Renda: este imposto, na concepo do autor, serviria para
complementar a arrecadao do ITF, se necessrio, no financiamento da
Seguridade Social. A idia que seja utilizado com alquotas reduzidas, para
pequena arrecadao, reduzindo, assim, a possibilidade de sonegao;
v) Imposto sobre Propriedade Imobiliria: imposto da esfera municipal, reuniria as
caractersticas dos atuais IPTU e ITR;
vi) Contribuio sobre o ganho dos segurados: seria destinada ao financiamento da
aposentadoria, incluindo os pr-labores dos empresrios, os vencimentos dos
funcionrios pblicos, os soldos dos militares, os salrios dos empregados, os
honorrios dos profissionais liberais, os ganhos dos agricultores assemelhados as
formas de remunerao do trabalho. A alquota estimada seria de 10%, incidindo
at o valor de 10 salrios mnimos.
A estrutura proposta, portanto, concentra a arrecadao da federao nos impostos
seletivos e no imposto sobre transaes financeiras. Os demais tributos arrecadam valores
residuais, tendo por finalidade a utilizao de instrumentos tributrios para a consecuo
de polticas especficas, como as de comrcio exterior, do uso do solo e de equalizao
internacional da tributao da renda. As bases tributrias tradicionais da tributao sobre o
consumo e da renda esto preservadas na proposta, configurando importante possibilidade
de flexibilizao do sistema para adequao a eventuais insuficincias de receita que
possam vir a ocorrer, com a implantao do novo sistema. No contexto da proposta,
contudo, estas bases no tm finalidade arrecadatria.
Estimativas de Arrecadao
A Proposta Ponte tem estimativas de arrecadao que apontam para a possibilidade
de ser atingida uma arrecadao global, de impostos e contribuio social, da ordem de
25% do PIB, montante considerado suficiente, pelo autor, para fazer frente s despesas em
um contexto de equilbrio fiscal do setor pblico. A parcela destinada ao financiamento da
Seguridade Social seria de 8% do PIB, e a destinada aos governos da Federao - Unio,
Estados e Municpios - seria da ordem de 17% do PIB.
Para a Seguridade Social, a contribuio sobre o ganho dos segurados arrecadaria
3% do PIB, enquanto o ITF arrecadaria 5% do PIB. Alm disso, ainda restaria a
possibilidade de utilizao do IR, que s seria acionado caso viesse a ser necessrio para
complementar eventual insuficincia do ITF.
Para se obter os 17% do PIB, destinados a custear a Federao, seriam utilizados o
ICP, composto dos impostos seletivos sobre combustveis, energia eltrica, servios de
comunicaes, bebidas, veculos e cigarros, que arrecadaria 15% do PIB; o ICE, incidente
sobre exportaes e importaes, que arrecadaria 0,75% do PIB e o IP, imposto sobre
propriedade, que arrecadaria o que hoje obtido com o ITR e o IPTU, algo em torno de
1,25% do PIB.
O montante da arrecadao depender naturalmente das alquotas a serem
estabelecidas na futura legislao que regulamentar os impostos. O ponto crucial da
mudana no sistema, contudo, est nos impostos seletivos e na capacidade destas bases
tributrias, sob novo tipo de incidncia, serem capazes de arrecadar o montante necessrio
ao financiamento de grande parte das necessidades de recursos do setor pblico. A
resposta a esta questo bastante complexa e envolve variados aspectos, que devem ser
considerados em uma estimativa mais precisa; isto :
69
Proposta Ponte
Receita Federal
Combustveis
Energia Eltrica
Telecomunicaes
Veculos
Cigarros
Bebidas
I. Seletivos
I.M. Financeiras
I. Comrcio Exterior
I. Propriedade
I. Lucros
Contrib. Folha Salarial
4,50
2,60
1,20
3,50
1,20
2,00
15,00
5,20
2,70
4,47
2,40
1,37
2,69
1,03
1,78
13,74
3,10
0,33
0,36
0,00
1,10
TOTAL
22,90
18,63
70
ii) caber lei complementar definir as competncias entre Unio, Estados, Distrito
Federal e Municpios no tocante regulamentao, arrecadao e fiscalizao;
iii) facultada Unio a competncia de alterar, dentro dos limites fixados em lei, as
alquotas do ITF, dos impostos seletivos e do imposto de comrcio exterior;
iv) ser institudo um organismo federativo, no qual tero assento assegurado as
unidades federadas, para controlar o recebimento, por Estados e Municpios, das
parcelas tributrias que lhes cabem na repartio tributria, a ser feita pelas
instituies ou rgos recebedores de impostos, de maneira imediata e automtica;
v) a partilha vertical ser feita por coeficientes fixos incidentes sobre a receita de
impostos previstos na Constituio, na base de 34% para a Unio, 40% para os
Estados, 25% para os Municpios e 1% para aplicao em regies menos
desenvolvidas. Est previsto, ainda, um mecanismo que reduz automaticamente a
alquota dos seletivos, sempre que a arrecadao dos impostos superar 20% do
PIB, na proporo necessria para reestabelecer o limite, a partir do quarto ms
subseqente ocorrncia do fato;
vi) a partilha horizontal, entre membros do mesmo nvel federado, ser feita da
seguinte forma:
a) Estados: 30% do montante que cabe ao nvel estadual ser distribudo
proporcionalmente ao valor dos seletivos arrecadados sobre o consumo
dos bens do respectivo Estado; 45% do montante, proporcionalmente
populao; 5% restantes, proporcionalmente extenso territorial do
Estado;
b) Municpios: 30% do montante que cabe ao nvel municipal de governo,
ser distribudo proporcionalmente ao valor da arrecadao do imposto
sobre propriedade do Municpio; 45%, proporcionalmente populao;
5% restantes, proporcionalmente extenso territorial.
c) Os restantes 20% referentes aos recursos destinados a Estados e
Municpios sero rateados entre os membros de cada nvel de governo,
em conformidade com critrios estabelecidos em lei complementar,
buscando assegurar um equilbrio scio-econmico entre eles;
vii) Estados e Municpios tero asseguradas, pela proposta, as mesmas receitas reais
que obtiveram, na mdia, entre os anos de 1989 e 1992, at o ano 2005;
viii) ao Tribunal de Contas da Unio caber o clculo das quotas de partilha;
ix) ficar vedada a reteno ou qualquer restrio entrega e ao emprego dos recursos
atribudos a cada nvel de governo, neles compreendidos acrscimos e adicionais
relativos a impostos. Isto no impedir que qualquer dos entes federados
condicione a entrega de recursos, cuja arrecadao esteja sob sua incumbncia, ao
pagamento de seus crditos de qualquer natureza, inclusive dos crditos de suas
autarquias e empresas, desde que vencidos, lquidos e certos;
x) a Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios divulgaro, at o ltimo dia do ms
subseqente ao dia da arrecadao, o montante de cada um dos tributos
arrecadados, os recursos recebidos, os valores de origem tributria entregues e a
entregar, e a expresso numrica dos critrios de rateio, dados estes que sero
discriminados por Estado e Municpio;
Outras Modificaes
No texto do corpo constitucional da proposta ainda esto previstos uma srie de
outros dispositivos, de carter mais geral, que, entre outras coisas, definem regras para a
transio entre os sistemas. Os mais importantes so:
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72
73
74
uma nova proposta ser oferecida Comisso Especial, sob a forma de subsdio, para que
possa ser acatada pelo relator, dispensando, assim, a necessidade de nova tramitao. Um
fato importante foi a retirada implcita do apoio tcnico do Ministrio da Fazenda PEC
175/95, sob a alegao de que, na ocasio de sua apresentao, era inteiramente aceitvel
uma reforma parcial. De l para c, no entanto, avanos feitos na legislao
infraconstitucional, as presses por vinculao de receita, a evoluo da guerra fiscal e a
abertura econmica tornaram indispensvel e inadivel uma reforma mais abrangente.
O Deputado Rubem Medina (PFL/RJ) apresentou recentemente projeto baseado
nas propostas do Ministrio da Fazenda, subsidiado por estudo da FIPE, como emenda ao
substitutivo do relator, na Comisso Especial. A Proposta Parente, contudo, pode ser
analisada em seus principais aspectos e tem boas chances de vir a se tornar um projeto
fechado que certamente influenciar os debates daqui para a frente.
Princpios da Reforma
Inicialmente, um ponto reconhecido pelos propositores foi de que, mais do que
uma reforma tributria, indispensvel uma reforma fiscal, abrangendo o lado dos gastos,
com intersees com as reformas previdenciria e administrativa. Alm disso, reconheceuse que a questo federativa no pode ser isolada de uma soluo global para o sistema
tributrio.
A situao atual do sistema tributrio brasileiro no questionada no que tange
sua estrutura bsica. As bases clssicas de tributao da renda, do consumo e do
patrimnio, complementadas por impostos de natureza regulatria, so vistas como
adequadas, o que no elide a necessidade de amplas modificaes, buscando,
fundamentalmente, maior eficincia econmica e harmonizao do sistema.
Fundamentalmente, a tributao do consumo foi identificada como a que apresenta
os maiores problemas e cujas solues so as mais difceis e complexas, basicamente
porque: a)inclui um elevado nmero de impostos, com superposies: ICMS, ISS, IPI, PIS
e COFINS; b)so impostos cobrados nas trs esferas federativas; c)a estrutura possui
impostos cobrados em cascata.
O imposto de consumo mais importante o ICMS. Apesar dos avanos
conseguidos pela legislao infraconstitucional, como a iseno de exportaes, vrios
problemas permanecem. Entre eles destacam-se: i)grande complexidade; ii)alquotas
diferenciadas por produto e estado de origem ou destino; iii)alquotas diferenciadas entre
operaes internas e interestaduais; iv)proliferao de isenes, redues de base de
clculo, crditos presumidos e diferimentos; v)titularidade estadual, com diferenciaes
que estimulam conflitos horizontais e verticais entre as unidades federativas, propiciando a
guerra fiscal e as dificuldades de harmonizao e integrao.
Alm disso, reconhece-se que h problemas considerveis na esfera federal. O IPI
possui enorme multiplicidade de alquotas e classificaes de produtos, que induzem
distores na estrutura relativa de preos. O COFINS e o PIS so contribuies que
incidem cumulativamente, em cascata, penalizando as exportaes e induzindo a
informalizao da economia.
Na esfera municipal, por seu turno, o ISS considerado com um tributo cuja
estrutura estimula a guerra fiscal entre municpios, dado o grau de diversidade de alquotas
entre as cidades.
A tributao da renda, segundo os propositores, vem sofrendo importantes
modificaes nos ltimos anos, mas ainda permanece alguns pontos a serem alterados.
Primeiramente, a existncia da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido( CSLL), com a
mesma base de clculo do IRPJ, s se justifica pela necessidade de manter o equilbrio na
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partilha das rendas pblicas e pela sua vinculao ao oramento da seguridade social. H,
ainda, elevado nvel de renncia fiscal e dificuldades crescentes na tributao da pessoa
jurdica, decorrente do processo de globalizao.
Um outro problema, identificado como fundamental, relaciona-se estrutura
federativa e seus impactos de natureza fiscal. Indefinies quanto repartio de encargos
pblicos entre as esferas de governo, com competio de carter predatrio entre elas, so
algumas das conseqncias de carter adverso, observadas no sistema. Vale, ainda,
ressaltar:
i) inviabilidade financeira de um grande nmero de Estados, com comprometimento
nos fluxos - alto comprometimento de receitas com custeio de pessoal - e nos
estoques - elevada proporo de dvida em relao s receitas anuais;
ii) limitada iniciativa estadual no poder de tributar;
iii) problemas nas regras de formao dos fundos de participao, com incidncia
restrita a apenas dois impostos federais, o que cria constantes conflitos e
desconfianas entre as unidades federativas, e critrios de distribuio que
estimulam o fracionamento dos municpios em unidades sem a menor viabilidade
econmica;
iv) elevado nvel de vinculao de receitas, em todos os nveis de governo, o que
limita a flexibilizao do gasto pblico e a adaptao a mudanas temporais nas
prioridades e necessidades a serem atendidas.
So identificados, ainda, problemas que hoje afetam a eficincia do setor
produtivo, envolvendo tratamento discriminatrio do produto nacional vis vis os
produtos importados, elevados encargos trabalhistas e existncia de tributao sobre o
spread bancrio, que introduz atritos para a reduo das taxas de juros.
O diagnstico das ineficincias do sistema veio, contudo, acompanhado de um
reconhecimento de que no h apenas uma proposta capaz de prover as solues. O carter
preliminar das proposies ressaltado e destaca-se, principalmente, a necessidade de que
a soluo contenha garantias de uma proposta fechada do ponto de vista quantitativo, ou
seja, no se pode correr o risco de abalar a estrutura de financiamento do Estado.
Estrutura do Sistema Tributrio
A proposta do Ministrio da Fazenda envolve as seguintes alteraes no sistema
tributrio:
i) Criao do IVA federal: incidente sobre bens e servios a uma alquota nica e
inferior s atuais alquotas do ICMS;
ii) Criao do imposto sobre vendas a varejo de mercadorias: incidente sobre
mercadorias, de competncia estadual, a uma alquota nica, por Estado, e de
maneira uniforme sobre todos os produtos;
iii)Criao do imposto sobre vendas a varejo de servios: de competncia municipal,
incidente a uma alquota nica, por Municpio, de maneira uniforme sobre todos
os servios;
iv)Criao do Imposto Seletivo (Excise Tax): de competncia estadual, incidente
sobre a venda ao consumidor final de um nmero limitado de bens e servios
considerados especiais, por sua elevada capacidade de arrecadao e difcil
sonegao, entre os quais fumo, bebidas, telecomunicaes, energia e
combustveis;
v)Extino do IPI, ICMS,ISS, CSLL, COFINS e PIS/PASEP;
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79
a proposta omite esta base, sem justificativa. Assumiremos que esta categoria de produtos
tambm estar sujeita ao seletivo.
A definio do imposto como de competncia estadual j foi contestada pela
prpria equipe do Ministrio. O fato que, se o imposto for federal, a concentrao das
bases tributrias no poder central estar ainda mais bvia. Aos Estados e Municpios
caberia apenas uma participao dentro do montante global da arrecadao federal.
Assumiremos, portanto, que o imposto ser de competncia estadual.
A funo bsica deste tributo inibir e controlar a produo - finalidade extrafiscal
- e produzir farta e fcil receita a partir de mercadorias com grande produo e poucos
produtores - finalidade fiscal. Sua cobrana deve ser centralizada para dar uniformidade
de tratamento tributrio em todo o territrio nacional. Por esta razo, a competncia
estadual do tributo visa, claramente, a compensar os Estados pela perda do ICMS,
podendo causar empecilhos para a comercializao destes produtos.
Sendo o fato gerador deste imposto a venda para consumidor final, no caso dos
servios de telecomunicaes, energia eltrica e combustveis, as empresas consumidoras
seriam mais oneradas, provavelmente, que hoje. Isto porque, atualmente, estas vendas
esto sujeitas ao ICMS, com alquotas elevadas, mas as empresas creditam o imposto e o
abatem de seus dbitos, no onerando os custos de produo ou comercializao do
adquirente. Sem este expediente, a tributao seletiva sobre insumos de produo gerar
um efeito cascata indesejvel, o qual est procurando-se eliminar do sistema tributrio
com a extino das contribuies sobre o faturamento.
Impacto Federativo
A proposta tem grande impacto na Federao por um conjunto de fatores:
i) a criao dos novos impostos e a extino dos antigos, altera substancialmente o
potencial arrecadatrio dos membros da Federao. Apesar dos cuidados com a
manuteno de receitas, haver dificuldades, especialmente para Estados e
Municpios, para lidarem com os novos impostos, inteiramente novos e que
exigiro um investimento substancial no sistema de arrecadao;
ii) a modificao dos critrios de partilha, apoiando a repartio tributria em uma
base mais abrangente, composta de todos os impostos e contribuies federais
do interesse de Estados e Municpios, porque impede atitudes de criao de
impostos fora da partilha e abandono de interesse, por parte da Unio, de um
esforo arrecadatrio nos impostos partilhados. Permitir, tambm, que haja maior
interesse de Estados e Municpios em colaborar com a arrecadao do IVA,
atravs de convnios com as j treinadas mquinas arrecadadoras estaduais;
iii) a garantia de um sistema de transferncias que preserve a atual situao financeira
relativa entre os membros da Federao o maior desafio da proposta. Desde j,
percebe-se que haver ganhos e perdas no uniformes entre Estados e Municpios,
que devero ser compensadas de maneira especfica. A proposta fala em um fundo
temporrio, mas no apresenta a soluo.
Estimativas de Arrecadao
A premissa bsica da proposta, no comprovada por simulaes, a de que seria
possvel, com o sistema sugerido, manter-se a mesma arrecadao para os trs nveis da
federao. Naturalmente, isto dependeria das alquotas escolhidas, mas no claro que,
com os novos impostos, seja possvel atingir-se a mesma capacidade de arrecadao do
80
sistema anterior, uma vez que o novo sistema possui mais limitaes quanto ao uso das
bases tributrias, do que as atualmente existentes.
Outro fator de discrepncia que, mesmo que sejam mantidos os recursos
disposio de cada nvel de governo, dificilmente ser possvel manter a mesma
distribuio dos recursos entre as unidades federativas de um mesmo nvel, especialmente
no que tange s receitas prprias. Para garantir a equalizao, seria necessrio a definio
de um novo sistema de transferncias que repartisse os recursos de um mesmo nvel de
governo replicando a situao anterior reforma, procedimento extremamente complexo.
As estimativas para os principais impostos seguem os seguintes princpios.
IVA federal: a base de incidncia terica do IVA federal o consumo agregado excludos
os impostos indiretos, a mesma do atual ICMS, e do IVV. Em 1996, essa base foi de
R$500,77 bilhes. O imposto deveria substituir a COFINS, o PIS/Pasep e o IPI, que,
juntos, arrecadaram, R$40,7 bilhes. Seria necessria, portanto uma alquota mdia de
aproximadamente 8,1%, por fora. Para se ter uma idia, o ICMS arrecadou R$ 55,6
bilhes, com uma alquota mdia sobre a base terica de 11,1%.
IVV Estadual e Seletivos: A base do IVV sobre mercadorias o consumo agregado,
excludos os servios. Com a extino do ICMS, os Estados, que ficam com 75% do
montante arrecadado, repartindo os 25% restante com Municpios, teriam que arrecadar
R$ 41,7 bilhes com os dois novos impostos de competncia estadual, o IVV e os
seletivos. Atualmente, o ICMS arrecadado sobre energia eltrica, combustveis, servios
de telecomunicaes, fumo bebidas e veculos atinge, na mdia, cerca de 1/3 do total
arrecadado, algo em torno de R$ 18,5 bilhes, dos quais R$ 4,6 bilhes so repartidos com
os municpios. Se, por hiptese, as alquotas dos seletivos forem calibradas para replicar
esta arrecadao, o IVV teria que obter R$ 27,8 bilhes, a uma alquota mdia de 5,5%,
aproximadamente metade da alquota mdia do ICMS (que tem alquotas nominais entre 7
e 25%, com concentrao em 17%). Os seletivos deveriam arrecadar R$ 13,9 bilhes. A
proposta no define a permanncia da participao dos Municpios na arrecadao dos
novos impostos. Entretanto, uma segunda hiptese possvel a de que os dois novos
impostos arrecadem o equivalente ao ICMS e repassem 25% deste montante para os
Municpios. Neste caso, o IVV teria que arrecadar R$ 37,1 bilhes, com uma alquota
mdia de 7,4% e o seletivo R$ 18,5 bilhes.
IVV municipal: Com a base de incidncia restrita aos servios, o imposto teria que
arrecadar o suficiente para cobrir R$ 3,8 bilhes do ISS e R$ 13,9 bilhes relativos aos
25% do ICMS transferidos pelos Estados. Com uma base de incidncia mais restrita ainda
que a do ISS, porque no inclui servios intermedirios, a tarefa parece impossvel.
Naturalmente, os Municpios passariam a depender ainda mais das transferncias. Se, por
outro lado, fosse mantido o atual critrio de partilha dos 25% do ICMS para os
Municpios, seria factvel que o novo IVV fosse capaz de arrecadar o que hoje se obtm
com o ISS. Nada disto, contudo est definido na proposta.
Concluses
i) Do ponto de vista da arrecadao, a Proposta Parente, em tese, pode ser capaz de
gerar o mesmo montante hoje arrecadado por cada nvel de governo, conforme
descrito na Tabela 4.1. Contudo, dificilmente ser possvel replicar, em cada
unidade federativa, o que se arrecada com o atual sistema. Isto porque a forma de
incidncia dos novos impostos bastante diferenciada. Quando um determinado
81
Estado, que hoje arrecada na produo uma parcela significativa de sua receita,
passar a tributar o consumo, sua arrecadao pode cair drasticamente, ainda que,
no todo, o montante arrecadado pelo conjunto dos Estados possa ter-se mantido
inalterado. A nova proposta, de fato, gerar uma redistribuio horizontal de
receitas entre Estados e Municpios;
ii) a substituio do IPI pelo IVA federal positiva para a Unio, porque a base bem
mais ampla e mais uniforme. A substituio da COFINS e do PIS/Pasep,
incidentes sobre o faturamento, no entanto, exigir que tal imposto tenha uma
alquota mdia significativa, cerca de 8,1% contra 11,1% do atual ICMS. Como
este imposto incidir sobre a mesma base do imposto sobre vendas a varejo, tanto
na parcela estadual, que incide sobre mercadorias, como na municipal, que incide
sobre servios, haver um significativo peso tributrio sobre a base do consumo,
com uma alquota acumulada de 16,3%, extremamente elevada se for levada em
conta a base de consumo agregado, as isenes j existentes, as perdas com
sonegao, as no incidncias e outras fontes de corroso da base tributria.
Assim, apesar das vantagens do ponto de vista de minimizar distores
econmicas, aumentar a relao benefcio/custo da sonegao;
iii) Estados e Municpios sero mais afetados pelas dificuldades de implementao do
novo sistema. A arrecadao no varejo mais problemtica, mais sujeita a
conluios entre vendedores e consumidores contra o fisco, alm de dependerem de
uma estrutura de fiscalizao mais eficiente, dificilmente ao alcance da grande
maioria dos Estados e Municpios brasileiros. O instituto da substituio tributria
poder ajudar, mas, certamente, ser mais restrito do que atualmente. A tendncia
de que haja dificuldades para estes nveis de Governo arrecadarem o que
necessitam, ficando mais dependentes de transferncias da Unio;
iv) os impostos seletivos tero peso significativo na arrecadao estadual, mas no
podero ser compensados. Isto criar um efeito cascata indesejvel, a menos que
se isente o imposto daqueles produtos utilizados como insumo no processo
produtivo, o que reduzir substancialmente a base de incidncia e aumentar a
complexidade do controle;
v) o sistema de transferncias ter que ser revisto para compensar as perdas
localizadas com a mudana do sistema. Tradicionalmente, muito complicado
determinar-se critrios no arbitrrios de repartio de receitas, que esto sempre
sujeitos a contingncias polticas. Da mesma forma, aumenta a insegurana dos
entes subnacionais de governo, com a possibilidade constante de revises e
adaptaes nos critrios, o que reduz sua autonomia tributria.
82
Tabela 4.1
A Proposta Parente
Sistema Atual
UNIO
Impostos sobre o comrcio exterior
Imposto territorial rural - ITR
Imposto sobre a renda
Imposto s/ produtos industr. - IPI
Imposto s/ cred. camb. seg. - IOF
IVA federal
COFINS
PIS/Pasep
Contrib. Servidor
Contrib.Social sobre o Lucro Lquido
Demais contribuies
Contribuies Econmicas
Contribuies Previdencirias
TOTAL UNIO
ESTADOS
Imposto s/ Circulao de Merc e Serv. ICMS
Imposto s/ Propr. de Veculos Aut. - IPVA
Imposto s/ Transm.Causa Mort. e Doao ITCD
Contribuies p/ a Seguridade Social
Imposto sobre vendas a varejo - IVV
Impostos Seletivos TOTAL ESTADOS
MUNICPIOS
Imposto s/ Propr. Terr. Urbana - IPTU
Imposto s/ Transm. Bens Imveis - ITBI
Imposto s/ Servios - ISS
Imposto sobre vendas a varejo - IVV
TOTAL MUNICPIOS
83
4.221,00
262,00
33.693,00
15.512,00
2.855,00
17.892,00
7.390,00
2.580,00
6.598,00
4.081,83
1.541,72
40.621,10
137.247,65
55.697,08
Prop. Parente
4.221,00
262,00
40.291,00
2.855,00
40.794,00
2.580,00
4.081,83
1.541,72
40.621,10
137.247,65
-
3.122,17
201,89
3.122,17
201,89
1.419,00
59028,06
1.419,00
37.066,00
18.565,00
59.028,06
3157,85
738,94
3796,59
3157,85
738,94
7948,93
3796,59
7948,93
Captulo 4
Proposta de Reforma Tributria
1. Introduo
Um sistema tributrio moderno alm de ter como escopo o financiamento das
despesas do governo deve tambm procurar atender vrios objetivos, para que ele
contribua para o desenvolvimento econmico e social do pas. Os principais objetivos, de
acordo com a literatura econmica que trata das finanas pblicas, so os seguintes: i)
eficincia ii) simplicidade iii) flexibilidade, iv) transparncia, v) equidade e vi)
federalismo fiscal1. Estes objetivos so muitas vezes conflitantes, e uma escolha tem que
ser feita em funo das preferncias da sociedade. No processo poltico, pesos so
atribudos a cada um dos critrios, e eles dependem de valores que a sociedade
dificilmente estabelece de maneira consensual. Da as divergncias e as controvrsias que
surgem quando se discute alternativas de sistemas tributrios. Uma reforma tributria ,
portanto, uma questo eminentemente poltica. Todavia, importante que se conhea o
significado de cada um destes objetivos, no somente para que se compreenda a
concepo da proposta de reforma tributria que ser apresentada neste captulo, mas
tambm para compar-la com as demais propostas que esto sendo submetidas a anlise da
sociedade brasileira.
Comecemos pelo objetivo do federalismo fiscal. Nos pases que adotam o sistema
federalista de organizao de governo, o sistema tributrio deve ser capaz de permitir um
certo grau de autonomia financeira dos membros da federao, atravs de uma distribuio
de competncias tributrias que torne factvel este objetivo. Caso contrrio, a federao
transforma-se de fato num estado unitrio.
Um sistema tributrio eficiente quando, para uma dada receita tributria, ele
otimiza a alocao dos recursos na economia. Um sistema tributrio simples quando ele
relativamente barato, tanto no custo de arrecadao do fisco como tambm no custo do
contribuinte para o pagamento dos impostos. A flexibilidade a propriedade que o sistema
tributrio deve ter para responder com facilidade as mudanas nas condies econmicas.
A transparncia do sistema tributrio ocorre quando ele traduz as preferncias da
sociedade e cada indivduo sabe precisamente quanto est pagando de impostos.
Um sistema tributrio deve ser imparcial ou justo no tratamento dos indivduos.
Todavia, o conceito de justia social no uma questo to trivial. Uma possvel
interpretao que cada indivduo deveria pagar imposto de acordo com os benefcios
recebidos do governo na proviso de bens e servios. Alis, este conceito usado por boa
parte da sociedade brasileira em argumentos contra aumentos da carga tributria,
1
85
tributrios, pois todos reconhecem que este imposto revolucionou os sistemas tributrios
modernos, e hoje em dia ele usado na maioria dos pases do mundo.
A ltima concluso de Heady sobre a falta de veredicto da teoria econmica na
opo entre consumo e renda como bases tributrias alternativas, deixa uma lacuna tcnica
quando se procura encontrar argumentos que justifiquem uma das opes. As experincias
de vrios pases relatadas no Captulo 2 evidenciam o fato de que todos pases usam estas
duas bases nos seus sistemas tributrios.
Isto posto, cabe ento as seguintes perguntas: i) O atual sistema tributrio brasileiro
atende as seis propriedades enunciadas anteriormente? ii) Quais as razes tcnicas que
justificam a reforma do atual sistema? Em primeiro lugar, para responder a estas
perguntas, preciso analisar as caractersticas do sistema tributrio aprovado pela
Constituio de 1988 e legislao adicional subsequente.
86
Quadro I
Sistema Tributrio: Constituio de 1988
Receita
Tributria
Imposto
Unio
Estados
Municpios
Consumo
IPI
ICMS
Renda
IRPF
Propriedade
ITR
IGF
IRFPE
ITCMD
IPVA
ISS
ICMS
IRFPM
Faturamento
PIS
Capital
Mo-de-Obra
Poltica Econmica
Seguridade
Social
_
_
IPTU
ITR
IPVA
_
COFINS
IRPJ
AIRPJ
CSLL
CINSS
IOF
IE
II
enquanto os impostos sobre o consumo totalizavam 15,3% do PIB. Isto , naquele ano
arrecadava-se mais com impostos indiretos do que com impostos diretos. Esta situao
tpica de nossa economia, que tem mostrado ao longo dos anos uma preferncia pela
tributao indireta. Esta opo pode ser atribuda a dois fatores importantes: sonegao e
custo de cobrana do imposto. os tributos indiretos, possivelmente, so mais fceis de
cobrar, e tambm mais difceis de sonegar, inclusive devido ao uso de mecanismos de
substituio tributria. Muitos analistas e grande parte do pblico no especializado
criticam o uso excessivo dos impostos indiretos, argumentando que eles so regressivos. A
teoria econmica da taxao tima, como foi mencionado anteriormente, no tem uma
posio definida sobre este assunto. A escolha entre os dois tipos de impostos torna-se,
portanto, uma questo poltica. No curto prazo bastante difcil alterar esta situao, mas
o desenho de um novo sistema tributrio deve ser bastante flexvel para que, no longo
prazo, a sociedade tenha condies de mudar a proporo entre impostos diretos e
indiretos na direo desejada.
A Constituio de 1988 propiciou a descentralizao da receita tributria,
aumentando a proporo dos impostos de renda e sobre produtos industrializados
destinada aos fundos de participao dos estados e municpios, incentivando, portanto, a
unio a buscar recursos tributrios que no fossem partilhados com as outras esferas de
governo. A unio passou a ter, ento, como sua principal fonte de receita a arrecadao de
cinco contribuies que incidem sobre a folha de pagamentos, sobre o lucro lquido, sobre
a movimentao financeira e sobre o faturamento (o PIS e a COFINS). Esta situao
anmala e precisa ser corrigida com a extino das vrias contribuies, exceto a
contribuio sobre a folha de pagamentos que destinada a previdncia social. A
contribuio sobre a movimentao financeira tem produzido um bom nvel de
arrecadao a um baixo custo para o fisco federal, mas ela tambm um imposto em
cascata que prejudica a competitividade do produto brasileiro. Uma alternativa plausvel
transform-lo, eliminando o efeito cascata nele embutido.
3. Proposta de Reforma
Nos ltimos anos vrias propostas de reforma tributria foram submetidas ao
Congresso Nacional, e cada uma delas tem aspectos positivos que certamente aperfeioam
o atual sistema tributrio brasileiro. Todavia, a questo fundamental que precisa ser
solucionada a questo federativa, isto , como desenhar um sistema tributrio, que alm
de eficiente, simples, transparente, flexvel e justo, permita um certo grau de autonomia
dos trs nveis de governo, principalmente dos estados em relao unio.
A proposta de reforma tributria que ser apresentada aqui tem como escopo
permitir que um verdadeiro federalismo fiscal seja finalmente implementado em nosso
pas. A proposta combina vrios elementos de propostas anteriores, de tal sorte que o
conjunto apresenta coerncia lgica de acordo com a moderna teoria das finanas pblicas.
Isto , cada imposto tem um fato gerador com fundamentao econmica, que permita
anlise de sua incidncia e de seus efeitos alocativos.
A proposta preocupa-se, tambm, com a simplicidade administrativa do sistema, e
leva em conta a experincia adquirida pelas diferentes instituies de arrecadao fiscal do
pas. No atual estgio de desenvolvimento do pas no h necessidade de ignorar a
evoluo do nosso sistema tributrio, introduzindo-se novos mecanismos apenas pelo
desejo de inovar. A experincia histrica mostra que cada pas tem suas peculiaridades, e
que no existe um padro a ser adotado em todos pases do mundo. Esta reforma, alis
como a prpria palavra indica, no provoca um corte no atual sistema; apenas, aperfeioa-
88
o, na medida que dele retira aquelas imperfeies que comprometem sua eficincia,
transparncia e simplicidade.
A proposta leva em conta a evoluo histrica do nosso sistema tributrio, e
prossegue na trilha da especializao ao distribuir as competncias tributrias do seguinte
modo: a base tributria da renda compete a unio, o consumo pertence aos estados, e a
propriedade compete primordialmente aos municpios. No momento atual h necessidade
da partilha de alguns impostos entre as vrias esferas de governo, porm o sistema
bastante flexvel para acomodar situaes futuras que demandem mudanas nas
propores que cabem a cada um dos nveis de governo da federao.
O Quadro II apresenta os impostos com o destino das receitas tributrias respectivas, e o
Quadro III mostra a distribuio das competncias tributrias da proposta de reforma
tributria. As principais caractersticas do sistema proposto so as seguintes: i) o ICMS e o
IPI so extintos e no lugar deles criado o imposto sobre valor adicionado (IVA), de
competncia estadual, com uma alquota por produto, cobrado pelo sistema de crdito
fiscal, incidindo sobre o consumo, tributado no destino, atravs de um mecanismo
administrativo, como uma cmara de compensao ou um sistema eletrnico, que viabiliza
a cobrana na origem do imposto no destino; ii) a receita tributria do IVA partilhada
com a unio e com os municpios; iii) o imposto seletivo (ISEL), cobrado pela unio sobre
alguns bens e servios finais, criado para cobrir a perda da receita do IPI; iv) todas as
contribuies sociais que incidem sobre o faturamento so extintas, e a contribuio social
sobre o lucro lquido incorporada ao imposto de renda da pessoa jurdica; v) cada estado
tem autonomia para cobrar um imposto sobre vendas a varejo (IVV), definindo sua(s)
alquota(s); vi) o ISS substitudo pelo imposto sobre vendas de servios finais (IVSF), e
o municpio tem autonomia para definir suas alquotas; vii) a CPMF substituda pelo
imposto sobre movimentao financeira(IMF), com a mesma base e alquota da
contribuio, porm permitida sua deduo do imposto de renda ; viii) os estados tm
autonomia para cobrarem tambm imposto de renda da pessoa fsica; ix) o ITR passa a ser
cobrado pelos estados; x) os municpios podem estabelecer livremente as alquotas do
IPTU, mas so obrigados a cobrarem uma alquota mnima sobre o valor de mercado da
propriedade; xi) o IOF extinto, e como instrumento de poltica econmica criado um
imposto para equalizao de taxas de juros(IETJ), no ingresso no pas de capitais
estrangeiros de curto prazo, a ser estabelecido pelo Banco Central do Brasil, quando achar
conveniente; xii) o imposto sobre grandes fortunas(IGF) extinto; xiii) o imposto de
transmisso de bens intervivos( ITBI) e o imposto de bens causa mortis e
doaes(ITCMD) so fundidos num nico imposto, o imposto de transmisso de bens
imveis(ITBI), de competncia municipal; e xiv) o IPVA continua com a competncia
estadual, porm com aumento da participao municipal na receita deste imposto.
Apresenta-se, a seguir, uma descrio pormenorizada de cada uma das modificaes
propostas no sistema vigente.
89
Quadro II
Sistema Tributrio: Proposta FGV
Imposto
Unio
Receita
Estados
Consumo
IVA
ISEL
IRFPF
IMF
IVA
IVV
IREPF
IRFPE
IVA
IVSF
IRFPM
IPVA
ITR
IRPJ
IPVA
ITR
IPTU
ITBI
_
CINSS
IETJ
II
IE
Renda
Propriedade
Capital
Mo-de-Obra
Poltica Econmica
Tributria
Municpios
Seguridade
Social
_
_
Quadro III
Competncia Tributria: Proposta FGV
Imposto
Unio
Estado
Municpio
Renda
Consumo
IRPF
IRPJ
CINSS
IMF
ISEL
IVA
IVV
IVSF
Propriedade
IPVA
ITR
IPTU
ITBI
Poltica Econmica
IE
II
IETJ
90
Quadro IV
Significado dos Smbolos
Acrnimo
IPI
ICMS
IVVC
ISS
IRPF
IRFPE
ITCMD
IRFPM
ITR
IGF
IPVA
IPTU
PIS
COFINS
IRPJ
AIRPJ
CSLL
CINSS
IOF
II
IE
ITBI
CPMF
IVA
ISEL
IVV
IVSF
IMF
IREPF
IETJ
Imposto
Imposto Sobre Produtos Industrializados
Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios
Imposto Sobre Venda Varejo de Combustveis
Imposto Sobre Servios
Imposto de Renda da Pessoa Fsica
Imposto de Renda dos Funcionrios Pblicos do Estado
Imposto de Transmisso Causa Mortis e Doaes
Imposto de Renda dos Funcionrios Pblicos do Municpio
Imposto Territorial Rural
Imposto Sobre Grandes Fortunas
Imposto Sobre Propriedade de Veculos Automotores
Imposto Sobre Propriedade Territorial e Urbana
Programa de Integrao Social
Contribuio Para o Financiamento da Seguridade Social
Imposto de Renda da Pessoa Jurdica
Adicional do Imposto de Renda de Pessoa Jurdica
Contribuio Social Sobre o Lucro Lquido
Contribuio Para o Instituto Nacional da Seguridade Social
Imposto Sobre Operaes Financeiras
Imposto Sobre Importaes
Imposto Sobre Exportaes
Imposto Sobre a Transmisso de Bens Imveis
Contribuio Provisria Sobre Movimentao Financeira
Imposto Sobre Valor Agregado
Imposto Seletivo
Imposto de Vendas a Varejo
Imposto de Vendas Sobre Servios Finais
Imposto Sobre Movimentao Financeira
Imposto Estadual de Renda da Pessoa Fsica
Imposto de Equalizao de Taxa de Juros Sobre o Capital
Estrangeiro de Curto Prazo
91
todos os nveis de governo. Uma reforma tributria no pode deixar de levar este fato em
considerao.
O IPI e o ICMS so impostos do tipo valor adicionado. O ICMS adota o princpio
de origem restrita, em que parte do imposto cobrado no estado de origem e o restante no
estado de destino. Este fato responsvel pela guerra fiscal entre estados da federao,
que concorrem atravs de incentivos fiscais para a localizao de atividades produtivas,
interferindo de maneira perversa na alocao de recursos da economia, pois um estado
ganha as custas de outro num jogo de soma zero. melhor para a sociedade mudar as
regras do jogo do que continuar jogando este tipo de jogo.
IVA: Competncia Estadual, com Participao da Unio e dos Municpios
Uma proposta quase consensual entre os economistas que tm estudado o sistema
tributrio nacional consiste na fuso do IPI com o ICMS, num nico imposto sobre valor
adicionado(IVA). A controvrsia existente diz respeito competncia tributria deste novo
imposto. Alguns propem que ele seja estadual, enquanto outros defendem a posio de
que este tipo de imposto deve ser cobrado pelo governo central num estado federativo. Um
especialista no assunto [Cnossen(1992),p. 227] afirma que, para pases organizados sob a
forma federativa, trs critrios devem ser levados em considerao no desenho de um
imposto sobre valor adicionado: i) as decises de localizao das empresas produtivas no
devem ser distorcidas; ii) os ajustamentos necessrios para a cobrana do imposto no
destino no devem exigir controles de fronteira; e iii) os governos sub-nacionais devem ser
capazes de administrar o IVA e estabelecer as alquotas do imposto.
Em princpio, cada estado deveria ter liberdade de fixar as alquotas do imposto de
consumo que os seus cidados desejassem, de acordo com as suas preferncias, no
processo democrtico da representao poltica no legislativo estadual. Entretanto, como
este imposto ser partilhado com o governo federal, poderia surgir uma guerra fiscal entre
governos estaduais e o governo federal numa disputa pela base do imposto. Ademais, para
simplificar a administrao do imposto prefervel que se estabelea uma, ou no mximo
duas alquotas, e que elas sejam iguais para todo pas. Resta, portanto, estabelecer um
mecanismo, que permita a cobrana na origem do imposto que adota o princpio do
destino sem que haja necessidade de controle de fronteira nos estados, atravs das
conhecidas barreiras fiscais.
Existem duas possibilidades, uma cmara de compensao ou o pagamento
diferido do imposto. O mtodo do pagamento diferido do imposto no estado importador
certamente incentiva a sonegao fiscal do contribuinte, pois o mesmo produto passa a ter
dois preos. Isto , quando vendido no prprio estado o preo do produto inclui o imposto,
porm quando vendido para outros estados o preo do produto menor porque o imposto
ser pago no estado importador. Este fato incentivaria o passeio das notas fiscais e tornaria
a fiscalizao mais difcil. O mecanismo de cmara de compensao foi proposto por
Cnossen( 1983) e aqui no Brasil por Varsano(1987), e ele capaz de resolver o problema
da tributao no destino com a cobrana na origem. Na proposta de Varsano ele resolve o
problema de uma maneira engenhosa e bastante simples, atribuindo ao governo federal a
responsabilidade pela compensao de crditos e dbitos fiscais nos produtos exportados
de um estado para outro. Todavia no h nenhuma razo que impea os prprios estados
de assumirem a responsabilidade pela administrao da cmara de compensao.
Para exemplificar o mecanismo proposto por Varsano admita-se que o IVA tenha
duas alquotas, uma de 16% para os estados e outra de 12% para o governo federal.
Quando a mercadoria for consumida no prprio estado, a empresa debita 16% do valor da
venda para o IVA do estado e 12% do faturamento para o governo federal. Quando a
92
mercadoria for vendida para outro estado, a empresa debita 28% do faturamento para o
IVA federal, no havendo lanamento para o IVA estadual. A empresa do estado
importador, que comprou esta mercadoria, credita-se no IVA federal de 28% do valor da
compra, e supondo-se para simplificar que nenhum valor foi adicionado ao produto, a
empresa debita 16% de IVA para o estado e 12% para o governo federal no momento da
sada da mercadoria do estabelecimento. No final das contas o que ocorreu foi que o
governo federal arrecadou na origem o imposto devido no destino, e transferiu-o para o
estado onde o consumo realizou-se.
Admita-se agora que os estados administram o sistema de compensao atravs de
um sistema eletrnico de compensao dos crditos e dbitos fiscais(CEIVA). Quando a
mercadoria for consumida no prprio estado, a empresa debita 16% do valor da venda para
o estado e 12% para o governo federal. Quando a mercadoria for vendida para outro
estado a empresa debita 12% para o governo federal, debita 16% para a CEIVA, que
creditar este valor na conta do estado destinatrio, e transfere o crdito fiscal para a
CEIVA na conta do estado importador. Na medida que a CEIVA tenha em funcionamento
um sistema eletrnico informatizado, os valores do imposto pago de cada estado sob a
forma de numerrio podero ser depositados imediatamente nas contas dos respectivos
Tesouros, enquanto os crditos fiscais recebidos sero compensados com os dos outros
estados e pagos pelo respectivo saldo. Neste tipo de arranjo administrativo o governo
federal no ter de gastar recursos para arrecadar a parte que lhe toca do IVA, pois os
governos estaduais se encarregaro de faz-lo. Este mecanismo impede fraudes, como o
passeio de notas fiscais, que existiria se o produto vendido para outro estado tivesse que
pagar na origem apenas o IVA federal. Este mecanismo permite, tambm, que o IVA seja
administrado pelos estados, usando toda experincia adquirida na administrao do ICMS,
sem que haja necessidade de criar-se uma nova mquina para arrecadar o novo tributo.
Quando um estado tiver um saldo devedor com a CEIVA, ele obrigado a liquidar
imediatamente seu dbito. Caso contrrio, a CEIVA pode emitir e vender um ttulo que o
contribuinte pode usar para pagamento do imposto no estado devedor; se o ttulo for
vendido com desgio, o estado devedor arcar com este custo.
A alquota do IVA deve ser calculada de tal sorte que este imposto produza uma
arrecadao para o governo federal que cubra a COFINS, o PIS/PASEP, o IOF e 60% da
CPMF. Na Seo 10, deste captulo, apresenta-se uma estimativa de uma alquota mdia
do IVA de 28%, com uma alquota de 12% para o governo federal e de 16% para o
governo estadual. Esta estimativa no tem a pretenso de fornecer uma alquota precisa,
mas to somente de calcular a ordem de grandeza do seu valor. Uma quantificao mais
precisa necessitaria de informaes mais detalhadas sobre a base tributria efetiva do
imposto de consumo, a partir de informaes dos fiscos estaduais, de estimativas do
imposto seletivo e do valor do IMF que no seria deduzido do imposto de renda.
Poderia argumentar-se que a alquota do IVA, no intervalo de 28%-31%, seria
bastante elevada quando comparada com outros pases do mundo. No h dvida de que
este o caso. Todavia, ela apenas explicita o que ocorre no atual sistema com o disfarce
das vrias contribuies sociais e do imposto sobre operaes financeiras. Este nmero
pode surpreender o analista menos informado, mas somente a substituio do PIS e da
COFINS, que tm em conjunto uma alquota de 2,65% sobre o faturamento da empresa,
necessita de uma alquota na faixa de 7,95%-10,6% sobre o valor adicionado, em virtude
da relao entre as alquotas dos dois impostos est situada entre trs e quatro. Nada vai
mudar na carga tributria do pas com a introduo do IVA, e em particular o total do
imposto sobre o consumo permanece o mesmo. Entretanto, impostos ruins sero
substitudos por um imposto bom, que no discrimina a produo e ajuda a reduzir o que
se costumou chamar de custo Brasil. Este tipo de imposto adequado num mundo
93
globalizado e na integrao do nosso pas no Mercosul, pois ele neutro com relao a
deciso de localizao da produo.
A receita de um imposto depende de quatro fatores: i) da sua alquota ( ); ii) do
nvel de sonegao do imposto(); iii) do grau de cobertura do imposto ( ); e iv) da sua
base tributria(B). Isto ;
T
= (1 ) B
A base tributria do IVA o consumo, porm no se deve incluir todos os bens e servios
que fazem parte do consumo das famlias na base porque alguns deles no so tributados,
como, por exemplo, aluguel residencial ou o valor imputado do mesmo quando a
residncia for prpria, servios de sade e educao, e servios financeiros, para citar
apenas os exemplos tradicionais. Alguns trabalhos mencionam que a experincia
internacional sugere um valor para o coeficiente de cobertura em torno de sessenta por
cento (=0,6). A grande sonegao de impostos do tipo valor adicionado, cobrados pelo
sistema de crdito fiscal, ocorre nos crditos fiscais. O sistema proposto aqui deve ser
implementado de tal forma que torne a sonegao mais difcil, reduzindo, portanto, o
coeficiente de sonegao. A base do imposto deve ser to ampla quanto possvel, para
que o coeficiente de cobertura tenha o mesmo padro internacional. Nestas circunstncias,
a alquota deve ser diminuda sem prejuzo da receita tributria.
IVA: Competncia Estadual
A introduo do IVA compartilhado entre os estados e a unio acarreta dois
problemas para os estados. Em primeiro lugar, haver uma perda de autonomia fiscal pois
as alquotas sero estabelecidas pelo Senado Federal. Em segundo lugar, a cobrana do
imposto no destino produz perdas substanciais para alguns estados e ganhos para a maioria
deles. Como resolver estes dois problemas? A soluo mais adequada consiste na
introduo de um novo imposto, equivalente a um imposto de consumo do tipo valor
adicionado, mas cobrado uma nica vez sobre bens finais, de competncia estadual, com
alquotas fixadas por cada estado. Este imposto seria o imposto sobre vendas a
varejo(IVV) que preencheria trs objetivos: i) daria um certo grau de autonomia fiscal aos
estados; ii) compensaria os estados prejudicados pelo IVA, atravs de uma nova fonte de
receita fiscal; e iii) cada estado teria liberdade para estabelecer a alquota efetiva do
imposto sobre o consumo. Na prtica, a alquota deste imposto no deve ser muito
elevada, pois caso contrrio haveria um grande incentivo a sonegao fiscal. A
experincia mundial indica que a alquota deste tipo de imposto , em geral, inferior a
10%. No caso de So Paulo, um estado que ir perder com a criao do IVA, uma alquota
de 5% seria suficiente para cobrir suas perdas.
ISEL: Competncia Federal
O governo federal com a criao do IVA perder toda receita do IPI. Uma maneira
de solucionar este problema consiste na criao de um imposto seletivo(ISEL), conhecido
pelo nome excise tax na literatura em ingls. Este imposto leva tambm em conta que
alguns produtos devem ter alquotas bastante elevadas para desencorajar o seu uso, como
o caso do fumo e das bebidas alcolicas. O imposto seletivo incidiria uma nica vez sobre
bens e servios de consumo final, como bebidas, fumo, automveis, produtos eletrnicos,
motocicletas, servios de eletricidade e de telecomunicaes residenciais. No seria
apropriado atribuir sua competncia aos estados mas sim ao governo federal, que teria um
94
5. Imposto de Renda
Os impostos diretos, tanto o de renda como aqueles que incidem sobre a
propriedade, tm sido relativamente pouco usados no Brasil, em relao ao potencial que
eles tm numa economia com o elevado grau de concentrao de renda como a nossa.
Poderia argumentar-se que este fato ocorre em virtude da elevada participao do capital
no produto real brasileiro, quando comparado a outros pases mais adiantados. Todavia, se
verdade que mais fcil cobrar imposto de renda que tenha como fato gerador a
remunerao da mo-de-obra, no se justifica que este estado de coisas perdure nos
prximos anos. desejvel que se faa um esforo para que os impostos diretos
aumentem, como proporo da carga tributria, e haja uma reduo equivalente da
proporo dos impostos indiretos, principalmente atravs da reduo das alquotas do
IVA.
No sistema tributrio brasileiro a competncia tributria do imposto de renda tem
sido da unio. Entretanto, existem outros pases que adotam o sistema federativo de
governo, como os Estados Unidos onde os estados tambm cobram imposto de renda, e a
Sua em que os estados da federao que tm a competncia para tributar a renda.
Portanto, tanto do ponto de vista terico como da experincia prtica, no h nenhum
impedimento para que os estados tambm cobrem imposto de renda dos habitantes de seu
territrio. Com o objetivo de fortalecer a autonomia fiscal da federao e estimular o
aumento do imposto de renda , os estados passam a ter a liberdade, se assim desejarem, de
cobrar um adicional do imposto de renda da pessoa fsica, caso prefiram a mesma
sistemtica adotada pelo governo federal, ou ento de estabelecerem uma alquota
uniforme, a partir de um certo nvel de renda. Esta alquota uniforme, ou o adicional, teria
um teto pr-estabelecido, para evitar que os estados e a unio competissem pela mesma
base tributria.
A contribuio provisria sobre movimentao financeira(CPMF) um imposto
que certamente distorce a alocao de recursos e prejudica a produo, pois desfavorece o
95
Esta Proposta, segundo Joo Ricardo Motta, foi feita por Augusto Jefferson de Oliveira Lemos, que
participou da Comisso de Reserva Tributria do Governo Collor (Comisso Ary Oswaldo).
96
imposto de renda devido o ITBI correspondente pago ao municpio, para que no haja
bitributao.
No sistema tributrio da Constituio de 1988 o imposto territorial rural (ITR) de
competncia da unio. bastante provvel que esta deciso tenha sido tomada em virtude
de que este imposto seria utilizado como um instrumento de poltica econmica para
desincentivar o uso da terra como um ativo de reserva de valor, sem finalidade produtiva.
Na prtica, este imposto tem sido bastante improdutivo do ponto de vista fiscal, pois sua
arrecadao insignificante, e ele no tem sido usado como instrumento de poltica
econmica na reforma agrria. No h razo, portanto, para manter sua competncia na
unio, embora ela possa usar o valor tributvel da terra para fins de desapropriao.
O imposto territorial rural passa para a competncia dos estados, tornando-se um
imposto como outro qualquer, sem funo precpua de poltica econmica, cabendo ao
municpio 50% do imposto arrecadado. Entretanto, bastante provvel que em alguns
estados, por injuno poltica com p minsculo, este imposto no seja cobrado de maneira
eficaz. Cumpre, ento, estabelecer condies mnimas que este imposto deve obedecer,
semelhante ao que foi proposto para o IPTU.
A alquota do ITR deveria ser estabelecida de tal modo que o valor do imposto
representasse uma frao do imposto de renda que geralmente sonegado por este setor,
um fato bastante conhecido na literatura, como foi mencionado no caso japons. Este valor
poderia ser abatido no pagamento do imposto de renda da propriedade agrcola.
O imposto sobre propriedade de veculos automotores(IPVA) atualmente de
competncia dos estados, que dividem sua arrecadao com os municpios. A transferncia
desta competncia para os municpios poderia gerar uma guerra fiscal entre alguns
municpios, principalmente na mesma rea metropolitana. A disputa pela mesma base
tributria ocorreria atravs de alquotas mais baixas, para induzir os proprietrios a
registrarem seus veculos em uma cidade em que o imposto fosse mais barato. Uma
maneira bastante simples de contornar este problema deixar a competncia tributria
com os estados, continuar com as alquotas fixadas atravs de legislao estadual, mas
aumentar a participao dos municpios na receita deste tributo.
No curto prazo a transferncia dos recursos do IPVA para os municpios
acarretaria uma perda de receita para os estados. Para que esta perda no ocorra de
maneira sbita, prope-se uma transferncia gradual, num prazo de cinco anos, atravs de
uma reduo anual na fatia que corresponde ao estado, at atingir a proporo de 75% para
os municpios e 25% para os estados.
A Constituio de 1988 criou o imposto sobre grandes fortunas(IGF), que at hoje
no saiu do papel. Em princpio, do ponto de vista social, parece adequado taxar as
grandes fortunas, ainda mais num pas de tradio ibrica que no nutre grande admirao
pela acumulao de riqueza. Este tipo de imposto, na prtica, no costuma produzir
resultados financeiros que seus defensores gostariam que ele produzisse. Ademais, num
pas carente de poupana, como o Brasil, no h necessidade de nenhum instrumento que
desincentive a poupana e estimule o gasto. Portanto, o IGF um imposto desnecessrio e
descartado nesta proposta de reforma tributria.
97
este imposto integr-lo com o imposto de renda da pessoa fsica, como j foi feito no
caso dos lucros e dividendos distribudos que so isentos do imposto de renda da pessoa
fsica. O IRPJ alm de continuar a ser cobrado, deve incorporar na sua alquota a
contribuio social sobre o lucro lquido(CSLL), que seria extinta.
As contribuies dos trabalhadores e dos empregadores para a previdncia social
so considerados, tambm, impostos ruins porque desencorajam o emprego no setor
formal da economia, e tm contribudo para o aumento do setor informal do mercado de
trabalho. A questo destas contribuies tem que ser tratada no bojo de uma reforma da
previdncia social. Portanto, a proposta de reforma tributria apresentada aqui no trata
deste problema.
9. Fundos de Participao
Os fundos de participao dos estados e municpios sero formados com uma
percentagem igual a proporo dos fundos sobre toda a receita tributria da unio,
excluda a contribuio da previdncia social. No ano de 1997 esta proporo
aproximadamente igual a 22%, com os estados e municpios dividindo quase em partes
iguais este valor.
O sistema tributrio proposto bastante flexvel e adapta-se com facilidade a uma
situao que demande um aumento da carga tributria, para solucionar a questo do dficit
pblico, problema no resolvido depois de quatro anos de Plano Real. Todavia, ele no
98
trata de uma questo primordial da economia brasileira: da injustia social provocada por
uma concentrao de renda, que produz um nvel de misria que certamente envergonha a
todos ns.
A experincia de vrios pases mostra que a poltica tributria pouco til para
resolver este tipo de problema. Porm a poltica de gastos pblicos em geral eficaz para
reduzir as desigualdades no padro de vida da populao, quando ela concentra-se na
proviso de um conjunto de bens e servios bsicos, como educao, sade e habitao
popular, para a populao de baixa renda. No caso de habitao popular, incluindo-se a
infra-estrutura urbana necessria, deveria ser criado um fundo de investimentos sociais,
para que num prazo definido fosse pelo menos eliminada esta forma de misria em nossa
sociedade. Este fundo de investimentos sociais demandaria um aumento transitrio da
carga tributria, pois ser impossvel resolver o problema da misria sem usar o bolso de
quem tem para pagar o custo de um programa que beneficie aqueles que foram colocados
a margem da sociedade.
Uma reforma tributria tem que contemplar a criao de um mecanismo transitrio
de financiamento de investimentos sociais, para tratar da questo de equidade de uma
forma mais objetiva. Os atuais fundos de participao dos estados e municpios tm
cumprido a funo de fornecer recursos oramentrios, mas no tm contribudo para
resolver os problemas da pobreza e da misria. J chegado o momento de reavali-los e
mudar o status-quo. Uma soluo possvel congelar estes fundos nos valores atingidos
no ano anterior a entrada em vigor da reforma tributria. O excesso de arrecadao, em
relao a este valor de referncia, nos anos seguintes seria destinado a um fundo de
investimentos sociais, que seria proibido de financiar despesas de custeio dos estados e
municpios. Os recursos do fundo seriam destinados a habitao popular, transportes
coletivos de massa, educao do primeiro e segundo graus nas regies mais carentes do
pas, e ensino tcnico profissionalizante.
99
Tabela 10.1
Estimativa de Cobrana de um Adicional Estadual sobre o Imposto de Renda da Pessoa Fsica
(Por unidade da Federao 1997)
Unidade da
Federao
So Paulo
Rio de Janeiro
Minas Gerais
Rio Grande do Sul
Paran
Distrito Federal
Santa Catarina
Pernambuco
Bahia
Cear
Gois
Esprito Santo
Mato Grosso do Sul
Par
Paraba
Amazonas
Rio Grande Norte
Alagoas
Sergipe
Mato Grosso
Piau
Maranho
Rondnia
Amap
Acre
Roraima
Tocantins
TOTAL
5.242.716
1.936.933
659.562
629.978
417.124
1.808.643
238.857
210.765
281.439
160.034
102.420
140.052
48.156
110.463
63.270
98.343
63.456
51.605
46.338
60.945
27.743
47.889
33.943
5.379
10.653
5.088
5.379
12.507.174
Quotas
Declarao (b)
561.998
240.846
129.534
128.949
87.356
53.368
40.352
39.926
38.788
33.477
25.413
21.847
15.810
16.096
12.964
11.960
11.749
11.384
10.983
10.035
8.717
9.049
3.604
2.433
2.056
1.816
1.725
1.532.235
634.717
235.586
83.249
77.180
66.274
47.039
26.209
26.211
19.749
18.187
11.621
9.118
7.724
8.236
6.411
5.793
3.365
6.593
3.692
5.373
2.942
4.004
2.845
819
1.419
708
544
1.315.610
Total
(d)=(a)+(b)
6.439.431
2.413.365
872.346
836.107
570.755
1.909.050
305.418
276.901
339.976
211.698
139.455
171.017
71.691
134.795
82.645
116.096
78.570
69.582
61.013
76.353
39.403
60.942
40.391
8.631
14.128
7.613
7.647
15.355.019
Estim.para
Arrecadao do
cobrana do
adicional estadual
de 5% (e) (*)
1.842.733
690.618
249.634
239.264
163.329
546.301
87.400
79.239
97.289
60.580
39.907
48.939
20.515
38.574
23.650
33.223
22.484
19.912
17.460
21.849
11.276
17.439
11.558
2.470
4.043
2.178
2.188
4.394.052
23.519.065
5.239.172
5.641.644
4.006.566
2.839.024
905.145
2.033.431
1.611.010
2.572.078
1.254.252
1.587.604
1.660.941
674.510
769.970
491.205
1.234.841
458.904
376.112
366.731
956.824
305.527
396.737
357.791
54.867
51.323
53.342
156.183
59.574.799
Adicional estadual e
%
do ICMS do Estado
(g) = (e)/(f)
7,84%
13,18%
4,42%
5,97%
5,75%
60,36%
4,30%
4,92%
3,78%
4,83%
2,51%
2,95%
3,04%
5,01%
4,81%
2,69%
4,90%
5,29%
4,76%
2,28%
3,69%
4,40%
3,23%
4,50%
7,88%
4,08%
1,40%
7,38%
97
Tabela 10.2
BASE DE CLCULO PARA SETORES SELECIONADOS NO ESTADO DE SO
PAULO
Valores em R$ milhes
Setores
Econmicos
Quantidade de
Contribuintes
Valor Contbil
Base Tributvel
1. Comrcio Varejista
134.997
42.308
2. Imposto Seletivo
972
59.196
- Combustveis
1
13.376
- Bebidas
440
6.999
- Fumo
16
2.147
- Telecomunicaes
362
9.829
- Energia Eltrica
32
12.998
- Veculos
121
13.847
IVV TOTAL (1+2)
135.969
101.504
Fonte: Secretaria da Fazenda do Estado de So Paulo - SF/SP.
Alquotas ICMS
praticadas no
Estado de So
Paulo
17%
20%
20%
25%
25%
25%
12%
-
Estimativa da
Arrecadao
7.192
11.980
2.675
1.400
537
2.457
3.249
1.662
19.172
Atribuir a participao de So Paulo no PIB para estimar a base de clculo do IVA (ou do Imposto
Seletivo) no , de forma alguma, a melhor condio para se obter o resultado pretendido. Neste caso, estarse-ia implicitamente admitindo que cada um dos setores representados no Estado de So Paulo teria uma
participao relativa ao redor de 35% do PIB, o que no rigorosamente correto. A participao do Estado
no PIB foi obtida do trabalho do IPEA[SILVA(1996)].
98
99
100
Tabela 10.3
Estimativa das Perdas dos Estados com a Adoo do Princpio do Destino/1996
Unidades da Federao
PARAN
GOIS
SO PAULO
MINAS GERAIS
CEAR
BAHIA
PERNAMBUCO
Fonte: Cotepe/ICMS (1997)
101
Tabela 10.4
Carga Tributria Global Bruta
Situao Atual x Proposta FGV
(Composio da carga tributria com base no ano de 1977)
Tributos
1. Tributao Direta
1.1 - RENDA
Imposto de Renda (IR)
Contr. Social sobre o Lucro (CSLL)
1.2 PATRIMNIO PROPRIED.
IPTU
ITR
IPVA+ITCMD+ITBI-IV
IPVA
ITCMD
ITBI-IV
Contribuies de melhoria
1.3 CONTRIB. SEM FOLHA
Contribuio Previdenciria
Contrib. Seguridade do Servidor
Salrio Educao
FGTS
2.Tributao Indireta
2.1 SOBRE BENS E SERVIOS
ICMS
IPI
COFINS
PIS/PASEP
ISS
IOF
CPMF
2.2 COMRCIO EXTERIOR
3. Outros Tributos
4. Taxas
TOTAL
Atual 1997
R$ Milhes % do Total
120.463
47,59
43.788
17,30
36.560
14,44
7.228
2,86
9.599
3,79
4.200
1,66
242
0,10
5.007
1,98
3.841
1,52
266
0,11
900
0,36
150
0,06
67.076
26,50
45.122
17,83
6.333
2,50
2.689
1,06
12.932
5.11
132.661
52,41
117.450
46,40
59.572
23,53
16.344
6,46
18.401
7,27
7.257
2,87
5.200
2,05
3.768
1,49
6.908
2,73
5.106
2,02
6.060
2,39
4.045
1,60%
253.124
100,00
Tributos
% PIB
13,90
5,05
4,22
0,83
1,11
0,48
0,03
0,58
0,44
0,03
0,10
0,02
7,74
5,21
0,73
0,31
1.49
15,31
13,55
6,87
1,89
2,12
0,84
0,60
0,43
0,80
0,59
0,70
0,47
29,20
R$ Milhes
123.812
47.137
44.054
Proposta FGV
% do Total
48,91
18,62
17,40
% do PIB
14,29
5,44
5,08
9.599
4.200
242
5.157
3.841
1.166
150
67.076
45.122
6.333
2.689
12.932
3,79
1,66
0,10
2,04
1,52
0,46
0,06
26,50
17,83
2,50
1,06
5,11
1,11
0,48
0,03
0,5
0,44
0,13
0,02
7,74
5,21
0,73
0,31
1,49
2.Tributao Indireta
2.1 SOBRE BENS E SERVIOS
IVA+ Seletivo
IVV+IVSF
IMF
2.2. COMRCIO EXTERIOR
3. Taxas
129.311
120.160
98.027
15.225
6.908
5.106
4.045
51,09
47,47
38,73
6,01
2,73
2,02
1,60
14,92
13,86
11,31
1,76
0,80
0,59
0,47
TOTAL
253.123
100,00
29,20
1. Tributao Direta
1.1 RENDA
Imposto de Renda
Fonte: Dados gentilmente cedidos por Jos Roberto R. Afonso (PIB nominal de 1997 estimado em R$ 866.723).
Tabela 10.5
Composio da Arrecadao Tributria por Nvel de Governo
Situao Atual x Proposta FGV
SITUAO ATUAL
Tributos por Nvel de
R$
% do total
Governo
Milhes
UNIO
168.313
66,49
1. Impostos
62.020
24,50
Renda
36.560
14,44
IPI
16.344
6,45
IOF
3.768
1,49
ITR
242
0,10
Comrcio Exterior
5.106
2,02
2. Contribuies
Previdncia Social
COFINS
PIS/PASEP
CPMF
CSLL
FGTS
Segur.dos Servidores
Salrio Educao
3. Outros tributos
4. Taxas
PROPOSTA FGV
Tributos por Nvel de
R$ Milhes % do Total
Governo
UNIO
168.065
66,40
1. Impostos
104.165
41,15
Renda
39.643
15,66
Seletivo
16.344
6,46
IVA
36.164
14,29
IMF
6.908
2,73
Comrcio Exterior
5.106
2,02
Equal.Taxa de Juros
2. Contribuies
63.326
25,02
Previdncia Social
45.122
17,83
FGTS
12932
5,11
Segur.dos Servidores
2,583
1,02
Salrio Educao
2.689
1,06
3. Taxas
574
0,23
103.120
45.122
18.401
7.257
6.908
7.228
12.932
2.583
2.689
2.599
574
40,74
17,83
7,27
2,87
2,73
2,86
5,11
1,02
1,06
1,03
0,23
ESTADOS
ICMS
IPVA
ITCD
IR - Fonte
Contrib.p/Seg.Servidor
Outros Tributos
Taxas
71.080
59.572
3.841
267
2.500
3.300
300
1.300
28,08
23,53
1,52
0,11
0,99
1,30
0,12
0,51
ESTADOS
IVA (s/bens)
IVV (s/bens)
Adicional sobre IRPF
IR - Fonte
IPVA
ITR
Contrib.p/Seg.Servidor
Taxas
72.121
45.669
10.875
4.394
2.500
3.841
242
3.300
1.300
28,49
18,04
4,30
1,74
0,99
1,52
0,10
1,30
0,51
MUNICPIOS
ISS
IPTU
ITBI
IR - Fonte
Contrib. p/Seg.Servidor
Outros Tributos
Taxas
13.730
5.200
4.200
900
600
450
210
2.170
5,42
2,05
1,66
0,36
0,24
0,18
0,08
0,86
MUNICPIOS
IVSF
IPTU
ITBI (ITCD+ITBI-IV)
IR - Fonte
Contrib. p/Seg.Servidor
Taxas
12.937
4.350
4.200
1.167
600
450
2.170
5,11
1,72
1,66
0,46
0,24
0,18
0,86
TOTAL
253.123
100,00
253.123
100,00
TOTAL
103
Tabela 10.6
Composio Final da Receita Disponvel por Nvel de Governo
Situao Atual x Proposta FGV
SITUAO ATUAL
R$
Milhes
UNIO
1.Receita Tributria Prpria
168.313
menos
1.1-Repartio constitucional
25.735
a) Unio para os Estados
14.578
FPE(21,5% do IR+IPI)
9.864
FPEX (10% do IPI)
1.656
Seguro Receita(Lei Kandir)
1.216
Complement. FUNDEP
84
30% do IOF Ouro
0
Contrib.Salrio-Educao
1.758
b) Unio p/ os Municpios
11.157
FPM (22,5% do IR+IPI)
10.647
50% do ITR
53
70% do IOF Ouro
1
Seguro Receita
406
Complement. FUNDEP
50
1.2.Receita Disponvel da
142.578
% do
total
66,49
PROPOSTA FGV
R$
Milhes
UNIO
1.Receita Tributria Prpria
168.065
menos
1.1-Repartio constitucional
25.487
a) Unio para os Estados
. FPE (11% dos impostos)
11.458
b) Unio p/ os Municpios
FPM(14% dos Impostos)
14.029
10,17
5,76
3,90
0,65
0,48
0,03
0,00 1.3 Receita Disponvel da Unio
4,41
4,41
4,21
0,02
0,16
0,02
56,33
% do
Total
66,40v
10,07
4,53
5,54
142.578
56,33
72.121
28,49
15.149
13.107
1.921
121
11.458
11.458
68.430
5,98
5,18
0,76
0,05
4,53
4,53
27,03
12.937
5,11
29.178
14.029
15.149
42.115
11,53
5,54
5,98
16,64
253.123
100,00
Unio
ESTADOS
1. Receita Tribut. Prpria
menos
1.1-Repart para os municpios
25% do ICMS
50% do IPVA
25% do FPEX
mais
1.2-Transferncias da Unio
MUNICPIOS
1. Receita Tribut. Prpria
mais
1.2-Repartio Constitucional
71.080
17.228
14.893
1.921
414
14.578
9.864
1.656
1.216
84
0
1.758
68.430
13.730
28.385
11.157
17.228
42.115
RECEITA TOTAL
253.123
1.1-Proveniente da Unio
1.2-Proveniente dos Estados
ESTADOS
28,08 1. Receita Tribut. Prpria
menos
6,81 1.1-Repart para os municpios
5,88
28% do IVA
0,76
50% do IPVA
0,16
50% do ITR
1.3-Transferncias da Unio
5,76
FPE (11% dos impostos)
3,90 1.4-Receita Disponvel da Unio
0,65
0,48
0,03
0,69
27,03
MUNICPIOS
5,42 1. Receita Tribut. Prpria
mais
11,21 1.2-Repartio Constitucional
4,41 1.1-Proveniente da Unio
6,81 1.2-Proveniente dos Estados
16,64 1.3. Rec.Dispon.dos Municpios
100,00
RECEITA TOTAL
104
11. Concluso
A proposta de reforma tributria apresentada neste captulo elimina os problemas
fundamentais do atual sistema tributrio brasileiro, desenhando um sistema eficiente,
simples, flexvel, transparente, justo e que permite o funcionamento de um federalismo
fiscal, com autonomia dos estados e municpios. A proposta no tem a preocupao de ser
original, pois ela combina vrios elementos que foram sugeridos em outras propostas e
que contribuem para aperfeioar o sistema tributrio brasileiro.
A estrutura deste novo sistema adapta-se facilmente ao tamanho da carga
tributria desejada, de tal modo que ele capaz de ajustar-se as condies mutveis no
futuro prximo, em funo do processo em curso de reorganizao do estado brasileiro.
No haver necessidade de outra reforma, mas sim de uma sintonia fina na regulagem das
alquotas das bases tributrias definidas. Numa poca de globalizao e de integrao
econmica regional, o sistema neutro com relao produo porque os impostos em
cascata deixam de existir, e permite a harmonizao com outros sistemas tributrios.
A unio no ter a maior parte de sua receita proveniente de contribuies sociais
como acontece atualmente. Algumas contribuies foram criadas com nomes disfarados
para contornar o preceito legal que obrigava a unio dividir a receita de seus dois
principais impostos, os impostos de renda e sobre produtos industrializados, com os
estados e municpios. Os fundos de participao dos estados e municpios sero formados
a partir de uma percentagem sobre a receita tributria total da unio, acabando-se, ento
com o vis do atual sistema.
Os cinco impostos que atualmente incidem sobre o consumo (ICMS, IPI, COFINS,
PIS/PASEP, e ISS) sero substitudos por quatro (IVA, IVV, ISEL, e IVSF). Num estado
unitrio no haveria necessidade destes quatro impostos, pois um nico imposto sobre o
valor adicionado, com alquotas diferenciadas, equivalente ao conjunto dos quatro.
Existe aqui um dilema claro entre a simplicidade de um nico imposto de consumo e a
necessidade de criar instrumentos que tornam possvel o federalismo fiscal. Infelizmente,
como diz o velho provrbio, no existe almoo grtis. O desmembramento do imposto
sobre o consumo tem como objetivo permitir o funcionamento de um sistema federalista
de governo no nosso pas, com autonomia financeira dos estados e municpios. O custo
deste arranjo institucional no deve ser motivo de preocupao, porque o custo adicional
do novo sistema deve ser bastante reduzido em virtude das experincias das
administraes fiscais da unio, dos estados e dos municpios; o nico imposto que
certamente ter um custo mais elevado na sua coleta o imposto de vendas a varejo, de
competncia estadual, mas que ter um carter opcional, e cada estado deve avaliar da
convenincia ou no de implant-lo.
A alquota mdia do IVA tem de ser calculada de tal maneira que a receita deste
imposto seja igual a soma das receitas do ICMS, da COFINS, do IOF, e da parcela da
CPMF que os contribuintes tero direito de deduzir do imposto de renda. Uma estimativa
preliminar indica uma alquota mdia do IVA prxima a 33%, com uma participao da
unio de 38% na receita deste tributo, equivalente a uma alquota de 12,5%. A alquota de
33% elevada quando comparada com a experincia internacional, mas ela apenas retrata
a realidade do nosso pas, que tem mostrado na histria recente uma preferncia pelos
impostos indiretos. No futuro prximo, caso a sociedade brasileira deseje mudar esta
situao, atravs de uma participao maior dos impostos diretos na carga tributria, a
proposta bastante flexvel para acomodar esta deciso, reduzindo-se a alquota do IVA,
por exemplo, na medida em que aumente a arrecadao do imposto de renda da pessoa
fsica.
105
106
APNDICE
REVISO DE ALGUNS PARMETROS UTILIZADOS NA AVALIAO QUANTITATIVA
Simulao Inicial
28,0
12,0
16,0
5,0
2,5
108
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