EL IMPUESTO A LAS HERENCIAS, DONACIONES Y LEGADOS: Resulta pertinente su

creacin en la actualidad?
Mario Alva Matteucci
1. INTRODUCCIN
La muerte pone fin a la existencia de las personas pero no la de sus bienes, los cuales luego de
algn proceso legal de Declaratoria de Herederos o de Apertura de Testamentos son
transferidos a sus herederos forzosos o legatarios (en este ltimo caso por la existencia de la
voluntad del causante en el testamento).
Actualmente si una persona recibe bienes como consecuencia de la transferencia por la muerte
de un pariente, no debe pagar tributo alguno respecto de esta adquisicin, an cuando ello
signifique un incremento de su patrimonio, ya sea minoritario o de gran envergadura.
En el Per existi hace algunos aos el Impuesto a las Herencias, Donaciones y Legados, el
cual fuera regulado por la Ley N 2227, modificada posteriormente por la Ley N 8758. Sin
embargo, en el comn de las personas lo conocan como el Impuesto a las Mandas Forzosas.
Si bien es cierto que este ltimo concepto tuvo su origen en connotaciones de naturaleza
religiosa, posteriormente se convirti en una herramienta que le permita captar ingresos al fisco,
hasta su total derogacin.
El motivo del presente Informe es analizar el origen de las mandas forzosas, su aplicacin en el
tema de las herencias, cuando se convierte en un impuesto a favor del fisco, su derogatoria y
analizar si es conveniente o no su inclusin en el sistema tributario peruano, ello a raz de la
propuesta de uno de los candidatos a la Presidencia de la Repblica que propugna la creacin
de un impuesto a las herencias.
2. EL ORIGEN DE LAS MANDAS FORZOSAS TIENE NATURALEZA RELIGIOSA
Las mandas forzosas tienen un origen de naturaleza religiosa y se generaban cuando una
persona estaba a punto de fallecer, ya que estas normalmente entregaban parte de sus bienes a
entidades de bien social o la propia Iglesia.
Una investigacin de la poca colonial en Argentina demuestra que una pequea parte de los
bienes o dineros eran entregados al legado de las mandas forzosas y acostumbradas. All
se precisa que generalmente se separaban de los bienes unos pocos reales, uno o dos
a cada una de ellas; en nuestros estudios sobre la poca colonial habamos visto que las
mandas forzosas eran la conservacin de los Santos Lugares de Jerusaln, la
redencin de cristianos cautivos, la fbrica de la Santa Iglesia Catedral, la Hermandad
de Mara Santsima de los Dolores y nimas Benditas del Purgatorio y la Esclavitud del
Santsimo Sacramento1.
Inclusive existe una Ley emitida por el Rey Carlos III de Espaa de 1770 que prohbe hacer
mandas a los confesores, sus deudos, Iglesias y Religiones. Ello se puede apreciar de la Ley XV
tal como se aprecia a continuacin:

Ley XV. Don Carlos III en San Idelfonso por resolucin a consejo del 25 de setiembre de
1770 y del Consejo del 18 de agosto de 1771, regula la Observancia del auto acordado
prohibitivo de hacer mandas a los confesores, sus deudos, Iglesias y Religiones.
Por auto acordado 3 tit. 10 lib. 5 de la Nueva Recopilacin se dispone lo siguiente: La
ambicin humana a llegado a corromper an ms lo sagrado; pues muchos confesores
olvidados de su conciencia con varias sugestiones inducen a los penitentes, y lo que es
ms a los que estn en artculo de muerte, a que les dexen (sic) sus herencias con ttulo
de fideicomisos, o con el de distribuirlas en obras pas, o aplicarlas a las Iglesias y
Conventos de su instituto, fundar capellanas y otras disposiciones pas; de donde
proviene, que los legtimos herederos, la jurisdiccin de la Real Hacienda quedan
defraudados, las conciencias de los que esto aconsejan y executan (sic) bastantemente
enredadas, y sobre todo el dao es gravsimo, y mucho mayor el escndalo; y aunque
para ocurrir a todo convendra prohibir absolutamente a los Escribanos, hacer escrituras
en que directa o indirectamente resulten beneficiados los confesores .2.
De lo mencionado hasta este momento se aprecia que las mandas forzosas tenan
naturaleza religiosa y no tenan naturaleza tributaria, ni estaban ligadas a la incorporacin de
recursos a favor del fisco como tributos. Ello cambi a partir de la publicacin del Decreto del 22
de setiembre de 1826, el cual fuera dictado por Andrs de Santa Cruz, quien en ese momento
era presidente del Consejo de Gobierno. De esta manera, como refiere VALVERDE GONZLES
el concepto de mandas forzosas quedaron reducidas a una sola llamada de
Restauracin, creada para que su producto sirviera de fondo para el pago de la deuda
nacional interna, de lo que podemos colegir, sin hacer mayores esfuerzos que su
regulacin inicial obedeci ya no a fines altruistas, sino de apremio econmico con el
objeto de consolidar la deuda interior.
Como se advierte, las mandas testamentarias con finalidades religiosas prontamente se
trocaron en Mandas Forzosas por cuestiones de inters pblico, para obtener recursos a
favor del erario nacional, dado que por Decreto del 13 de agosto de 1830 se estipul que
dichas mandas se destinarn al pago de reformas militares, considerando que su
rendimiento estaba destinado a la extincin de la deuda pblica, cuyos montos seran
recolectados por la Caja de Amortizaciones como lo expresaba el Decreto del 11 de
octubre de 18333.
Conforme lo seala ROMERO, En realidad el cuadro tributario de sta poca es curioso e
interesante. Hay muchas contribuciones que se cobraban en las provincias, a pesar de
estar derogadas, pero en general las pocas que quedaron fueron rindiendo tan poco,
debido a su falta de cobranza y organizacin, que no vale la pena mencionarlas. Las
llamadas Mandas Forzosas que se pagaban por cada testamento, la de venta de
oficios, que no fue derogada sino que cay en desuso, no rindieron hasta el ao 1848 ni
siquiera dos mil pesos4.
2. LA LEY 2227 DE 1916 QUE CRE EL IMPUESTO SOBRE LAS HERENCIAS,
DONACIONES Y LEGADOS
A continuacin se analizar la legislacin que consideraba al Impuesto sobre las Herencias,
haciendo mencin expresa que dicho tributo est actualmente derogado y que se
presenta los datos a ttulo informativo, tomando en cuenta que se pretende restituirlo,
segn la propuesta de un candidato a la Presidencia de la Repblica.

3.1 EL IMPUESTO Y LAS TASAS APLICABLES

El 12 de febrero de 1916 se public la Ley N 2227 que cre el Impuesto sobre las Herencias,
Donaciones y Legados. El texto del artculo 1 de dicha norma seala que las trasmisiones de
toda clase de bienes, acciones y derechos que se verifiquen por sucesin, a ttulo de herencia,
legado o donacin, estn sujetas al impuesto materia de esta Ley, con arreglo al grado de
parentesco entre el causante donante y adquirente, y con sujecin a los tipos que enseguida se
expresa:
GRADO DE PARENTESCOTASA
* Lnea recta ascendente y descendente y entre esposos (Cnyuge, padre, abuelo,
bisabuelo, tatarabuelo, hijo, nieto, bisnieto, tataranieto) = 1%
* Lnea colateral de segundo grado (Hermanos) = 3%
* Lnea colateral de tercer grado (Tos, sobrinos) = 4%
* Lnea colateral de cuarto grado (To abuelo, primos, sobrino nieto) = 5%
* Lnea colateral de quinto grado (Primo en segundo grado (hijos de los primos
hermanos), to bisabuelo (hermano del bisabuelo) = 8%
* Lnea colateral de sexto grado (Primo en tercer grado (hijos de los primos de segundo
grado), to tatarabuelo (hermano del tatarabuelo)) = 9%
* Parientes de grado ms lejano y extraos (Los parientes por parentesco de afinidad, es
decir los parientes polticos y los que no tienen relacin de consanguineidad ni afinidad) =
10%
En el caso de las suma de dinero que se otorguen a travs de legados, excluyendo las que
tengan por fin objetos de beneficencia y obras pblicas, debern aplicar la tasa del 10%
3.2 QUIENES ESTBAN SUJETOS AL IMPUESTO?
El texto del artculo 2 de la Ley 2227 determin que tambin estaban sujetos a este impuesto y
por los mismos tipos las anticipaciones de legtima y lo que se entregue por razn de dote de
toda clase de bienes, acciones y derechos.
3.3 EXISTE UNA TASA GRADUAL SI LOS MONTOS DE LA HERENCIASON MS
ELEVADOS
El artculo 3 de la norma en mencin determina que el impuesto se aumentar gradualmente,
segn las sumas recibidas, por lo que estableci la siguiente tabla:
Grado de parentesco Hasta 25,000 Libras peruanas De 25,001 hasta 50,000 Libras
peruanas De 50,000 Libras peruanas en adelante
* Lnea recta ascendente y descendente y entre esposos 1% 1.5% 2%
* Lnea colateral de segundo grado 3% 3.5% 4%
* Lnea colateral de tercer grado 4% 4.5% 5%
* Lnea colateral de cuarto grado 5% 5.5% 6%
* Lnea colateral de quinto grado 8% 8.5% 9%
* Lnea colateral de sexto grado 9% 9.5% 10%
* Parientes de grado ms lejano y extraos 10% 10.5% 11%

Cabe precisar que en la fecha que se dict la Ley N 2227 el patrn monetario en el Per era la
Libra Peruana, la cual fue la moneda de oro emitida por Per con un peso de 7,9881
gramos entre los aos 1898 y 1930 para circulacin interna. Era equivalente a 10 veces un
sol de plata y tambin fue emitida en forma de billetes, circulando la moneda de oro de
manera paralela a las monedas de plata5.
3.4 BASE IMPONIBLE
Respecto a la base imponible sobre la cual se debern aplicar las tasas antes sealadas, la
propia norma en sus artculos 5 y 6 precisa que se debern tomar en cuenta las cantidades
entregadas por la liquidacin de las plizas de seguros, sea cuales fuere la forma y
denominacin del contrato, que se entreguen a los herederos del asegurado o a la persona a
cuyo favor se extendi la pliza. Tambin estarn sujetos al impuesto materia de anlisis todos
los bienes, sean muebles o inmuebles radicados en el pas, y las acciones o derechos que en l
se posean, an cuando la sucesin se haya abierto en el extranjero.
3.5 PENALIDADES
Exista una especie de penalidad a los bancos y dems instituciones de crdito, al precisarse
que dichos entes no podrn hacer entrega de las plizas, bienes, acciones o derechos, mientras
que los herederos no cumplan con exhibir el comprobante del pago del Impuesto. El castigo
hacia ellos era de pagar el propio tributo y el 2% de la suma entregada como multa.
El pago del Impuesto se deba efectuar dentro de los treinta das ms el trmino de la distancia,
contados desde la fecha en la cual se haya declarado herederos a travs de un testamento o de
una declaratoria de herederos, en el caso de una sucesin intestada. Es en ese plazo que se
deber cumplir con el pago del tributo respectivo.
La valorizacin de los bienes corre a cargo de los peritos designados por el Tesorero Fiscal o el
funcionario o entidad que haga sus veces, abonndose por el Fisco los honorarios respectivos.
Tambin existan reglas que deberan cumplir los jueces, los notarios pblicos y los
registradores. As, en el caso de los JUECES se determina que no ministrarn posesin de los
bienes por razn de herencia, sin que se acredite con el certificado respectivo haberse pagado o
garantizado el impuesto. En lo que respecta a los NOTARIOS PBLICOS, se indica que no
autorizarn contratos ni insertarn en sus registros escrituras sobre bienes o responsabilidades
testamentarias, ni expedirn testimonio sin la manifestacin del certificado de pago o de garanta
del impuesto que devolvern al interesado despus de inserto en el instrumento. Por ltimo, en
el caso de los REGISTRADORES DE LA PROPIEDAD INMUEBLE, stos no podrn anotar en
los registros de su cargo, acto o contrato alguno sobre bienes afectos al impuesto, sin que se
acredite previamente el pago o afianzamiento de ste.
3.6 EXCEPTUADOS DEL PAGO DEL IMPUESTO
El texto del artculo 20 de la Ley N 2227 determin que solo estarn exceptuados del pago del
impuesto:
a) Las hijuelas6 correspondientes a las sucesiones en lnea recta hasta la suma de quinientas
libras. En las que excedan de este valor se calcular el impuesto descontando las quinientas
libras que se declaran exoneradas.

b) Las sucesiones que recaigan a favor de instituciones de beneficencia, instruccin y obras

pblicas, cualquiera que sea el monto de ellas.
c) Los bienes que se trasmitan en razn de una sucesin, si el instituyente los hubiera adquirido,
a su vez, por herencia, dentro de los cinco aos anteriores a su fallecimiento y hubiera abonado
el Impuesto con arreglo a esta ley.
3.7 PERIODO DE PRESCRIPCIN
El derecho a cobrar el impuesto prescriba a los cinco (5) aos.
3.8 EL CASO DE LOS EXTRANJEROS NO DOMICILIADOS
El texto del artculo nico de la Ley N 8758 que modific al artculo 25 de la Ley N 2227
precis que en el caso de los extranjeros no domiciliados en la repblica, abonarn en la misma
proporcin que los nacionales, el impuesto sucesorio por los bienes que hereden en el pas .
3.9 VIGENCIA DEL TRIBUTO
Este tributo fue derogado en la poca del segundo gobierno del arquitecto Fernando Belaunde
Terry (1980 1985) por tener la caracterstica de ser anti tcnico y de muy difcil recaudacin.
Ello determinara tambin que las tasas iniciales estaban orientadas tomando como base las
Libras Peruanas y nuestro pas haba pasado por diversos procesos inflacionarios, los cuales
obligaron a que se vare tambin la moneda a utilizarse8.
Cabe indicar que a raz de la publicacin de la Ley N 29477, Ley que inicia el proceso de
consolidacin del espectro normativo peruano, se seala en su artculo 2 una lista de normas
que se encuentran derogadas tcitamente. As, se menciona que no forman parte del
ordenamiento jurdico vigente una serie de normas que se encuentran derogadas de manera
tcita, dentro de las que se encuentra la Ley N 2227.
El texto del artculo 7 de la Ley N 29477 considera que las obligaciones y derechos que
pudieran haber generado las normas listadas en los artculos precedentes, mientras hubieren
estado vigentes, se sujetan a lo establecido en los artculos 62 y 103 de la Constitucin Poltica
del Per. Lo enunciado en los artculos precedentes no acarrea necesariamente la nulidad,
insubsistencia o derogacin implcita de normas posteriores expedidas a consecuencia o por
mandato de las normas listadas en ellos; ni implica rehabilitacin de disposiciones derogadas
expresamente.
4. LEGISLACIN COMPARADA: PAISES QUE CUENTAN CON UN IMPUESTO A LAS
HERENCIAS
Dentro de los pases 9 que cuentan con un Impuesto que gravan las herencias se pueden
mencionar a:
1. ANTILLAS HOLANDESAS. Impuesto a las Herencias y Donaciones.
2. ARGENTINA. Provincia de Buenos Aires. Impuesto a la transmisin gratuita de bienes
(herencias, legados y donaciones).
3. ARUBA. Impuesto sobre las Herencias y Donaciones (Successiebelasting).
4. BOLIVIA. Impuesto a las Sucesiones y a las Transferencias Gratuitas de Bienes.

5. BRASIL. ITCD Impuesto de Transmisin Causa Mortis y Donaciones (Imposto sobre

Transmisso Causa Mortis e Doao).
6. CANADA. Impuesto sobre sucesiones (Estate Tax).
7. CHILE. Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones.
8. CUBA. Impuesto sobre Transmisin de Bienes y Herencias.
9. ESPAA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
10. ESTADOS UNIDOS. Impuesto sobre las Sucesiones (Estate Tax).
11. GUATEMALA. Impuesto sobre las Herencias, Legados y Donaciones.
12. HONDURAS. Impuesto sobre las Herencias, Legados y Donaciones.
13. INDIA. Impuesto sobre Donaciones (GIFT Tax).
14. ITALIA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Imposte sulle Successione e Donazioni).
15. PAISES BAJOS. Impuesto sobre las Herencias, Sucesiones y Donaciones (Schenk- en
erfbelasting).
16. REPBLICA DOMINICANA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
17. REPUBLICA CHECA. Impuesto sobre Sucesiones.
18. SUDAFRICA. Derecho por herencias (Estate Duty).
19. VENEZUELA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
5. RESULTA CONVENIENTE LA INCORPORACIN DEL IMPUESTO A LAS HERENCIAS
EN
EL
PER?
El Impuesto a las Herencias, Donaciones y Legados estuvo vigente en el Per hasta el segundo
gobierno del Presidente Belaunde en el que se dej de lado porque era muy complicada su
recaudacin. En tal sentido, por la economa en la tcnica de recaudacin se vio conveniente
dejarlo sin efecto, ello por el hecho que era ms costoso administrarlo que lo que finalmente se
recaudaba.
Un candidato a la Presidencia de la Repblica propone en su Plan de Gobierno la restitucin del
Impuesto a la Herencia a partir de cierto nivel cuya fijacin debe hacerse con criterios de
equidad.
Al incorporarse este tributo debera tenerse presente que en algunos pases que lo recaudan se
han generado problemas sobre todo con los herederos, ello por el hecho que al recibir un
patrimonio se han visto obligados a vender parte del mismo para poder cancelar el tributo. Ello
es ms evidente en el caso de las empresas familiares. Resulta interesante la experiencia
chilena y espaola, segn lo refiere MANUEL SILVA al precisar que Quizs el caso ms
evidente en que las sucesiones se pueden ver seriamente afectadas ocurre cuando el
monto de la herencia es relativamente alto. Se sabe de casos en que los herederos se han
visto obligados a vender parte de los bienes para poder pagar el impuesto!
Esta ltima situacin ya impacta la normalidad econmica en el mundo de la pequea y
mediana empresa, segn reconocen representantes del sector.
Precisamente Espaa ha sido uno de los casos emblemticos donde el impuesto a la
herencia ha sido flexibilizado en varias comunidades, en especial para fomentar la
sucesin en empresas familiares. Eso ha permitido mantener la unidad econmica y no
menoscabarla para una sucesin patrimonial. Al tener que vender parte de los activos
para pagar un impuesto se destruye valor, es una suerte de expropiacin, explica
Carolina Prez-igo, directora acadmica del Centro de Empresas Familiares de la
Universidad Adolfo Ibez11.

Pese a lo mencionado, hay posturas para incluir este tributo en el Per, prueba de ello lo
observamos al revisar lo mencionado por ALARCO TOSONI, quien seala con respecto al
Impuesto sucesorio que No se trata de un tributo del pasado. Se aplica ahora en
numerosos pases. Lo utilizan quienes postulan que el Estado tiene una funcin
redistributiva para transferir recursos de los ms ricos a los que tienen menos ingresos.
Aporta a la estabilidad econmica, social y poltica. Asimismo, es til para promover una
sociedad meritocrtica (basada en el esfuerzo personal) y es una herramienta para
enfrentar la concentracin de la riqueza en manos de pocas familias. A niveles razonables
son un aliciente a la creatividad, a la actividad emprendedora, a la competencia y
coadyuva a la democracia efectiva12.
Si de llegar el caso se apruebe el tributo, se deber verificar un nivel mnimo de inafectacin, lo
cual va en concordancia con el criterio de equidad y no cambiar las reglas del juego
posteriormente como ha sucedido en Argentina al rebajar considerablemente el mnimo no
imponible del Impuesto Sucesorio en la Provincia de Buenos Aires. Ello se aprecia en el
comentario del periodista JORGE OVIEDO cuando precisa que La ley 14.044 sancionada en
2009 dispuso el retorno del impuesto a la herencia, pero entonces se habl de tributo
progresivo, pues la escala creciente de imposicin comenzaba a partir de un mnimo no
imponible de tres millones de pesos.
En cambio, la modificacin aplicada y que rige desde el primer da del ao en curso
dispone un fortsimo incremento de la presin tributaria. La ley 14.200 -que apareci en el
boletn oficial del 24 de diciembre pasado- redujo el mnimo no imponible a slo $ 125.000,
poco ms de US$ 31.000, por lo que el gravamen afectar a patrimonios absolutamente
modestos13.
________________
1 ROSAL, Miguel A. Aspectos de la Religiosidad Afroportea, Siglos XVIII XIX. Conicet Inst.
Ravignani. Pgina 7. Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://revistaquilombo.com.ar/documentos/Aspectos%20de%20la%20Religiosidad%20Afroporten
a.pdf
2 Novsima recopilacin de las leyes de Espaa. Tomo V. Libros X, XI y XII. Esta informacin
puede consultarse en la siguiente pgina web: http://es.scribd.com/doc/26709295/Novisimarecopilacion-de-las-leyes-de-Espana-T-5-1805
3 VALVERDE GONZALES, Manuel Enrique. Dos instituciones jurdicas peruleras: Tras
juanillos y Mandas Forzosas. Artculo publicado en la Gaceta de la OCMA correspondiente al
Ao III nmero 28 del mes de abril de 2004. Pginas 4 y 5. Esta informacin puede consultarse
en
la
siguiente
pgina
web:
http://docs.google.com/viewer?a=v&q=cache:yHUMyTjEXpwJ:ocma.pj.gob.pe/contenido/boletin/0
28.pdf+%22mandas+forzosas%22%2Bper%C3%BA%2Bley&hl=es&gl=pe&pid=bl&srcid=ADGEE
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4 ROMERO, Emilio. Historia Econmica del Per. Coleccin Clsicos Sanmarquinos. Fondo
Editorial de la UNMSM. Universidad Alas Peruanas. Lima, 2006. Pgina 347.
5
Esta
informacin
puede
consultarse
en
la
siguiente
pgina
web:
http://es.wikipedia.org/wiki/Libra_peruana
6 En Espaa, tradicionalmente se ha denominado hijuela al conjunto de bienes y derechos
que se adjudican, en pago de sus derechos hereditarios, a cada uno de los herederos; Es decir,
son hijuelas los lotes hereditarios, que se recogen en el cuaderno particional o escritura de
divisin o particin de la herencia. Actualmente en Espaa ya no se emplea este trmino sino el

de lotes hereditarios o adjudicaciones hereditarias. Esta informacin puede consultarse en la

siguiente
pgina
web:
http://forum.wordreference.com/showthread.php?t=582682
7 En la norma original antes del cambio se determinaba que los extranjeros no domiciliados
deban
pagar
la
tasa
ms
elevada.
8 Tengamos presente que en nuestro pas hemos pasado de Las Libras Peruanas (Lp) a los
Soles de Plata (S/.), luego a los Soles de Oro (S/.), posteriormente a los Intis (I/.), luego los Intis
milln y finalmente el Nuevo Sol (S/.) que es la moneda actualmente en curso.
9 Se ha tomado como referencia el documento titulado Tributacin y Administracin Tributaria
en los pases miembros del CIAT Centro Interamericano de Administraciones Tributarias.
Dicho trabajo fue elaborado en el ao 2010 y puede ubicarse en la siguiente direccin web:
http://issuu.com/ciatorg/docs/tributacion_administracion_tributaria_2010
10 Plan de Gobierno de GANA PER 2011 2016, elaborado en diciembre de 2010. Pgina
70.
11 SILVA, Manuel. El impacto que el Impuesto a las Herencias tiene en las Sucesiones.
Artculo publicado en el Suplemento Economa y Negocios on line el da 06.08.2007. Puede
consultarse
en
la
siguiente
direccin
web:
http://www.economiaynegocios.cl/mis_finanzas/detalles/detalle_emp.asp?id=839
12 ALARCO TOSONI, Germn. Impuesto a las Herencias. Artculo publicado en el Diario La
Primera del 12.11.2010. Puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://www.diariolaprimeraperu.com/online/columnistas/impuesto-a-lasherencias_74058.html?sms_ss=email&at_xt=4dc1bcfbc65faa79%2C0
13 OVIEDO, Jorge. Fuerte ampliacin del alcance del Impuesto a la herencia: En la Provincia
de Buenos Aires ms presin fiscal sobre los contribuyentes. Diario La Nacin de Buenos Aires.
Edicin del 28.01.2011. Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web:
http://www.lanacion.com.ar/1345258-fuerte-ampliacion-del-alcance-del-impuesto-a-la-herencia.