II.

-ELEMENTOS INTERNOS
Estos son: Sujeto activo, sujeto pasivo, objeto y causa.
1.-Sujeto activo de la obligacin tributaria. El sujeto activo es el
titular del crdito, o sea, es la persona que tiene derecho a exigir el
pago del tributo.
Comentarios generales :
Tmese nota que el sujeto activo de la obligacin tributaria en Chile
es el Fisco, quien esta representado por el Servicio de Impuestos
Internos, quin es soberano para exigir de los contribuyentes una
parte de sus ingresos y riqueza para financiar los servicios pblicos
y adems aquellas personas jurdicas de derecho pblico a quienes
la ley le ha conferido esta calidad como es el caso de las
Municipalidades.
No obstante, cuando el SII emite el Giro , el sujeto activo de la
obligacin tributaria es la Tesorera General de la Repblica,
organismo ltimo encargado del cobro de los giros que emite el SII
2.-Sujeto pasivo de la obligacin tributaria.
Concepto: es la persona que segn la ley est obligada a pagar
tributo, figurando como parte de la obligacin jurdica
correspondiente y a quien le corresponde el ejercicio de los
derechos correlativos frente a la administracin.
Elementos :
El concepto del sujeto pasivo est integrado por los siguientes
elementos:
1 El sujeto pasivo est obligado a pagar
2 Esta persona es parte de la relacin jurdica que se crea como
consecuencia del establecimiento del tributo
3 El sujeto pasivo es la persona que le corresponden los derechos
correlativos frente a la administracin ( en otras palabras es la
persona a quien la ley le otorga los mecanismos que puede usar
frente a la administracin.)
Categoras de Sujetos Pasivos:
Al sujeto pasivo se la conoce tambin con el nombre de
Contribuyente de derecho o Deudor Directo.
Es a quien el
tributo le afecta directamente y debe enterar en arcas fiscales el

monto del impuesto, cumplir con las obligaciones accesorias y sufrir

en su patrimonio o en su persona las sanciones por las infracciones
en que incurra.
Para el Cdigo Tributario este sujeto es el CONTRIBUYENTE
(Art. 8 N 5) y lo define como las personas naturales o jurdicas
o los administradores o tenedores de bienes ajenos afectados
por impuestos.
La ley lo define en forma amplia, incluyendo a quienes por cualquier
causa estn administrando bienes ajenos o por el simple hecho de
ser tenedor de bienes ajenos, como por ejemplo: Los depsitos de
confianza en beneficio de personas que estn por nacer o cuyos
derechos son eventuales; depsitos en conformidad a un
testamento, etc En todo caso, otras leyes tributarias precisan quin
es el contribuyente para los impuestos en cuestin, como la Ley de
Impuesto a las Ventas y Servicios, que establece que el
contribuyente es el vendedor y el prestador del servicio.
Caractersticas :
1 Pluralidad de Sujetos: Por regla general cuando existen varios
sujetos pasivos en materia tributaria la responsabilidad es
simplemente conjunta es decir cada persona solo est obligada a
responder por una parte o cuota en el crdito.
Excepcionalmente existen casos de solidaridad de la obligacin
tributaria, pero estos casos requieren de un texto expreso de la ley
que establezca la solidaridad. (ver art. 3 ley del IVA)
2 Capacidad Tributaria: El sujeto pasivo debe tener capacidad
para obligarse tributariamente y esto es lo que se conoce con el
nombre de capacidad tributaria que es ms amplia que la capacidad
civil.
La capacidad tributaria en comparacin con capacidad civil puede
ser observada desde dos puntos de vista :
A Sujetos del Derecho: En el Derecho Civil para tener la calidad de
sujeto de derecho se requiere ser persona natural o jurdica, en
cambio, pueden ser sujetos de derecho tributario no solo personas
naturales y jurdicas, sino que adems pueden ser sujeto de
obligacin tributaria una serie de entes o personas que escapan a
los conceptos de personas antes sealadas, entre los cuales es
posible destacar:
Sociedades de hecho
Comunidades hereditarias
Ciertos patrimonios, etc.

La doctrina tributaria ha considerado que estas personas estn

dotadas de personalidad econmica, es decir, son capaces o
tiene facultad de producir un hecho grabado, y no cabe duda que
estas personas pueden ser sujetos pasivos de la obligacin
tributaria.
En la Derecho Tributario Especial encontramos estas
personalidades econmicas, por ejemplo en la Ley de Impuesto a la
Renta los arts. 5 y 6 se refieren a las comunidades hereditarias, en
efecto cuando fallece una persona y mientras no se determine la
cuota de cada heredero se forma un patrimonio indiviso que queda
afecto a impuesto.
En la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios ( IVA) se define el
concepto de vendedor en donde la ley habla de sociedades de
hecho junto con personas naturales y con personas jurdicas que se
dediquen a la venta de cosas corporales muebles, incluso son
sujetos pasivos del impuesto las comunidades de hecho.
B.-Incapacidades: Desde otro punto de vista, la capacidad tributaria
es tan amplia que incluso toda persona que tenga un potencial
econmico , aunque carezca de capacidad de ejercicio, tiene
capacidad tributaria, por ejemplo los absolutamente incapaces.
Junto con el Sujeto Pasivo Directo o Propiamente Tal, en el
Derecho Tributario existe la figura del sustituto tributario y del
tercero responsable.
1. El sustituto tributario
Concepto: Es aquella persona que segn la ley, se le asigna la
calidad de sujeto pasivo de una obligacin tributaria, sin que sea la
persona gravada que en definitiva deba soportar la carga tributaria.
Se trata de un contribuyente indirecto, pues simplemente debe
enterar el impuesto soportado por otro.
Caractersticas:
1 Se llama as porque sustituye a la persona verdaderamente
gravada en el cumplimiento de la obligacin tributaria, por eso la ley
le asigna la calidad de sujeto pasivo de la obligacin tributaria.
2 El sustituto tributario es excepcional porque debe estar
expresamente sealado en la ley.
El sustituto tributario en la ley de Impuesto a la Renta.
Se denomina Impuesto de Retencin y estn tratados en los arts.
73 y 74 de la Ley de Impuesto a la Renta, para el legislador el
sustituto o agente retenedor acta reteniendo y enterando en arcas
fiscales un impuesto; y son los siguientes:

a Todas aquellas personas que pagan rentas grabadas en Art. 42

n 1 de la ley de impuesto a la renta, es decir, los empleadores que
pagan remuneraciones a sus trabajadores dependientes deben
descontarle el impuesto a la renta que grava el sueldo, para luego
declarar los impuestos a la renta de todos los trabajadores y enterar
dichos impuestos en arcas fiscales.
b Las Sociedades Annimas que pagan participaciones y
asignaciones a sus directores y consejeros
c Las instituciones fiscales y las personas jurdicas en general y
los contribuyentes de 1 categora obligados a llevar contabilidad
completa y que pagan retribuciones o rentas a trabajadores
independientes, los cuales estn afecto al impuesto del Art. 42 n 2
de la LIR. Ejemplo: La retencin del 10% por los servicios prestados
con boletas de honorarios que un tercero le prest al sustituto, esta
retencin es sobre un anticipo o pago provisional mensual que se
imputa al impuesto global complementario que se determina
anualmente.
Efectos que produce la retencin de Impuesto
a.-Quienes quedan obligados a declarar y pagar este impuesto en
los plazos sealados por ley , son las personas que tienen que
pagar lo que le han retenido a otras, estableciendo una
responsabilidad solidaria.
b.- Por expresa disposicin de la ley, el pago de este impuesto es
de responsabilidad de la persona obligada a retener y solo en el
caso de que no haya efectuado la retencin se le puede cobrar al
beneficiario de la renta. Pero si se acredita que quien le pago la
renta le efectu la retencin del impuesto , la responsabilidad por el
no pago del tributo recaer nicamente sobre el sustituto tributario.
Art. 83 LIR
C Tercero responsable
Concepto :
Son aquellas personas a quienes la ley NO le asigna la calidad de
sujeto pasivo de la obligacin, pero los hace responsables del pago
de los impuestos en ciertos casos.
Es quien asume la obligacin de otro, de un modo solidario o
subsidiario.
Caractersticas :
1 El tercero responsable no tiene calidad de sujeto pasivo
2 Su responsabilidad solo se extiende al pago de la deuda, en
ciertos casos especiales sealados por el legislador.

Terceros responsables en el derecho positivo.

1 - Los Notarios tienen obligacin de vigilar el pago de los tributos
que corresponde a cada documento que protocolizan o autorizan
segn la ley de timbres y estampillas (Art. 78 de Cdigo Tributario) o
de documentos que den cuenta de una convencin afecta a la ley
de impuesto a las ventas y servicios , del impuesto territorial , entre
otros. (Art. 75 Cdigo Tributario)
2 Los Conservadores de Bienes Races no pueden inscribir en
sus registros ninguna transmisin ni transferencia de dominio sin
que se haya acreditado el pago de impuesto de herencia en su
caso, el pago del impuesto territorial y dems impuestos fiscales
que afecten al bien raz y en caso de omitirse esta obligacin, los
conservadores se constituyen en codeudores solidarios de la
obligacin tributaria. Art. 74 Cdigo Tributario.
3 El comprador o adquirente de un negocio o industria tendr el
carcter de fiador (codeudor solidario) respecto de las deudas
tributarias correspondiente a lo adquirido, que afecten al vendedor
o cedente, respondiendo en subsidio. Art. 71 Cdigo Tributario.
4 - En el caso de la reorganizacin de empresas, donde la
empresa subsistente es deudor solidario de las deudas que tena la
antigua empresa. Art. 69 Cdigo Tributario
Objeto de obligacin tributaria
Concepto :
El objeto de la obligacin tributaria es la prestacin que por lo
general es monetaria, debida por el sujeto pasivo y mediante el
pago de la cual se extingue esta obligacin.
El objeto, dice el profesor Carlos Vergara, es aquello a que el sujeto
activo tiene derecho a exigir del sujeto pasivo y se clasifica en:
1.-Obligacin Principal: consiste en la obligacin de dar una
cantidad de dinero al Estado, Ejemplo: Un vendedor vende camisas
a $10.000, el IVA es 19% (10.000 x 19% -- 1.900 ) distinguindose
los siguientes elementos:
+Sujeto pasivo obligado. (vendedor)
+Base imponible sobre la cual se aplica el impuesto.($10.000.-)
+La tasa o factor que recae sobre la base imponible. (19%)
+Hecho gravado con impuesto. (la venta de la camisa)
Al verificarse en la prctica el hecho gravado, se gatilla la
obligacin de enterar un impuesto en arcas fiscales.
2.-Obligaciones Accesorias: Es la que accede o complementa la
obligacin de pagar el tributo o principal y son variadas: avisar el
inicio de actividades, declarar impuestos, retener, llevar libros de
contabilidad, otorgar documentos como facturas, boletas entre

otras, incluso cuando termina sus actividades debe dar aviso de

trmino de giro.
Elementos del objeto :
Base imponible del tributo. Es la cantidad sobre la cual se aplica el
impuesto. La doctrina lo define como conjunto de elementos que de
acuerdo con cada ley concurren en el hecho grabado y que la ley
considera para calcular monto del tributo.
Tasa del tributo. Es el porcentaje que la ley establece y que puede
ser proporcional progresivo o fijo.
Estos elementos permiten determinar la cantidad que deber
pagarse, Ej. En la ley de impuesto a herencia sera la tasacin de
los bienes y el parentesco que existe entre el causante y los
asignatarios, los elementos que sirven para determinar el monto del
impuesto.
Anlisis de los elementos del Objeto
La base imponible.
Se la puede definir como la expresin cuantificada del hecho
gravado. Al referirse a expresin cuantificada del hecho imponible
nos referimos a que este ltimo es una conducta o accin en que
incurre el particular que debe precisarse cuantitativamente, ya sea
en unidad fsica o monetaria a fin de proceder a aplicar sobre ella
una tasa y, en definitiva, determinar el impuesto.
La base imponible es posible clasificarla desde los siguientes
criterios:
a.-Atendiendo a la forma como se expresa la base o si se
quiere como se cuantifica el hecho gravado, advertimos :
Base de unidad monetaria: Aqu, la cuantificacin del hecho
gravado se efecta a travs de una estimacin en dinero.
Ejemplo de esta base, sera el impuesto global complementario
tratndose de contribuyentes de segunda categora, en que la base
imponible est dada por los ingresos percibidos por los
profesionales que ejercen libremente su profesin. Tambin se
puede sealar como ejemplo el IVA , en que la base imponible est
dada por el por el precio de bienes y servicios.
Por lo general, a la base monetaria corresponder una tasa
porcentual. As, en el impuesto de primera categora a la base

monetaria se le aplica un 17% de tasa, en el impuesto a las ventas

y servicios se aplica un 19% sobre el precio de ventas y servicios.
Si la base se expresa en unidades monetarias , es susceptible de
ser desvirtuada por efecto del proceso inflacionario, en especial
cuando el perodo considerado para determinar dicha base es ms
o menos extenso, como ocurre con el impuesto a la renta de
primera categora en que alcanza a un ao. Para esta situacin, el
legislador ha establecido mecanismos en virtud de los cuales se
corrige y actualiza la base al momento en que se la determina,
situacin que queda en evidencia en el art. 41 de la Ley de
Impuesto a la renta con el mecanismo de la correccin monetaria.
Con relacin a la base de unidad monetaria se debe precisar que la
determinacin de ella pueda implicar un proceso ms o menos
complejo. En efecto, ser simple de aquellos casos en que la base
est establecida por el precio de la operacin, como es el caso del
impuesto a las ventas y servicios. En otras situaciones, ser
complejo, como es el caso de la determinacin de la base imponible
en el impuesto a la renta de primera categora, caso en que la base
imponible es el resultado de un conjunto de operaciones que se
inician con los ingresos brutos, deduciendo costos directos y gastos
necesarios junto con los dems ajustes que procedan para llegar a
la renta lquida imponible de primera categora.
Base de unidad fsica o no monetaria.
En este caso, la base imponible est expresada en unidades tales
como el peso, volumen, nmero y otras. Ocurre as con los
derechos aduaneros especficos, en los cuales la base imponible
toma un nombre de unidad arancelaria y puede expresarse en peso,
unidades de medida de volumen.
Cuando la base es fsica o no monetaria, lo ms comn es que la
tasa sea monetaria, es decir, por cada unidad se aplica una
determinada cantidad de dinero.
b.-Atendiendo a si la base se determina en relacin a
elementos concretos o se deduce de ciertos hechos, se
distinguen :

Base real.
Es aquella que se determina de conformidad a hechos reales y
demostrables. Aqu la cuantificacin del hecho gravado se da con
relacin a elementos que permitan precisarlo real y efectivamente.
Un ejemplo de base real lo constituye la base imponible en el
impuesto a las ventas y servicios del D.L. N 825, ya que en ese
tributo la base imponible estar dada por el precio del bien o del
servicio.
Base presunta.
En este caso la ley infiere o deduce, a partir de un hecho conocido y
que normalmente corresponde a la realidad, la base imponible de
determinadas actividades u operaciones.
La presuncin puede ser simplemente legal o de derecho. La
tcnica legislativa ha llevado a concluir que la ms corriente en
materia de base sea la presuncin de derecho.
La base presunta puede cubrir la totalidad de la base o un mnimo
de ella, distinguindose, entonces :

2.2.1 Base presunta total.

Es aquella en que la ley presume de un hecho conocido, la
totalidad de la base imponible, situacin que ocurre en el caso de
los agricultores del artculo 20 N 1 letra b) de la Ley de
Impuesto a la Renta a quienes se les presume la base imponible a
base de avalo fiscal del predio agrcola.
2.2.2 Base presunta mnima.
Es aquella en la que la ley presume un mnimo de la base para
ciertas operaciones o actividades, lo que implica que el
contribuyente slo podr declarar como base imponible una suma
superior a dicho mnimo.As ocurre en el caso del artculo 36 inciso 2 de la Ley de Impuesto
a la Renta, en que se presume como base mnima de los
contribuyentes que efectan importaciones o exportaciones, un

porcentaje de dichas operaciones que fluctan entre el 1 y 12%,

segn lo determine el Servicio.
La tasa del impuesto
Para efectos de determinar la suma a pagar por concepto de
impuesto no nos sirve slo la base imponible, sino que a esa
cuantificacin del hecho gravado se le debe aplicar un factor que
nos d, en definitiva, el impuesto a pagar. De lo dicho, se desprende
que la tasa imponible es el segundo elemento copulativo para
determinar el objeto de la obligacin tributaria desde el punto de
vista cuantitativo.
Podemos conceptualizar la tasa imponible como el monto del
impuesto por unidad base. Tambin se la define como la
magnitud exterior que, combinada con la base imponible, permite
determinar el monto del impuesto.
Hay situaciones en que la base carece de trascendencia, ello
porque el legislador viene directamente a establecer, a travs de la
tasa, el monto del impuesto de antemano sin considerar la base,
caso que se da en el impuesto de timbres con relacin a los
cheques. En esta situacin, basta que reproduzca el hecho
gravado para que la obligacin tributaria est previamente
determinada en su objeto, por lo cual, desaparece la relacin basetasa.
La tasa del impuesto se puede clasificar de la siguiente manera:
a.-Tasa fija.
Que es aquella que indica taxativamente el monto adeudado por el
acaecimiento del hecho gravado. Aqu, evidentemente, no se
atiende en absoluto a la base del impuesto.
b.-La tasa variable o mvil.
Es aquella que presupone la existencia de la base imponible y
consiste en un factor que se pone en relacin con dicha base. La
tasa variable o mvil, a su vez, es susceptible de las siguientes
distinciones :

b.1.-Proporcional.
Es aquella en que el monto del tributo aumenta o disminuye en
proporcin al aumento o disminucin de la base. La tasa no es
sino un porcentaje de la base y, si bien ese porcentaje se
mantiene, siempre va a permitir que el impuesto aumente o
disminuya a medida que se incremente o reduzca la base.
Ejemplo de este tipo de tasa es la del 19% del impuesto a las
ventas y servicios del D.L. N 825, ya que este factor siempre
ser el mismo, dando origen a un mayor o menor impuesto, segn
el precio de las ventas o servicios. Situacin similar se da en el
impuesto a la renta de primera categora en que la tasa es de
un 17% de la renta lquida imponible.
b.2.-Progresiva.
Esta es la tasa que aumenta con el crecimiento de la base
imponible. Es decir, si la base aumenta, la tasa se incrementa y,
por el contrario, si la base disminuye la tasa es igual. La tasa
progresiva puede ser continua o escalonada.
Tasa progresiva continua.
Est caracterizada por el hecho de que la tasa se aplica donde llega
la base imponible, sin distincin de ninguna naturaleza en relacin a
dicha base. As por ejemplo, si la base es de $350.000. se aplica
sobre toda ella la tasa respectiva que podra ser de un 5%. Si la
base alcanza a $400.000, se aplica sobre toda la base una tasa de
un 7% y as sube a medida que aumenta la base.
Tasa progresiva escalonada.
Es aquella que se caracteriza por el hecho de que la base imponible
est dividida en escalones o grados, para cada uno de los cuales se
establece una tasa cada vez mas elevada, existiendo un grado
exento. Dentro de cada grado o escaln la tasa es proporcional y
distinta.
As por ejemplo, si la base es de $200.000, y el mnimo exento es
de $400.000, se va a estar exento de tributo. Y si entre los $400.000
y los $800.000,la tasa es de un 0,5% y una persona obtiene como

renta $750.000, se le va a aplicar un 0,5% a los $350.000 que

exceden del mnimo exento.
b.3.- Tasa Regresiva.
Es aquella que disminuye con el aumento de la base imponible. No
es utilizada.
b.4.-Tasa Gradual.
Es aquella en que la base imponible, al igual que la tasa progresiva
escalonada, est dividida en grados o escalones a cada uno de los
cuales en vez de aplicrsele un porcentaje se le aplica una tasa fija.
La Causa en la Obligacin Tributaria.
Segn el Cdigo Civil la causa es el motivo que nos induce a la
celebracin del acto o contrato y segn algunos autores el Derecho
Tributario requiere de este concepto para determinar la causa de la
obligacin tributaria.
Existen dos posiciones sobre este elemento :
A Algunos autores llamados causalistas sostienen que la
obligacin tributaria debe tener una causa, pero no se ponen de
acuerdo en cual es la causa y as hablan de capacidad tributaria o
contributiva, otros hablan de la contraprestacin del servicio
administrativo que recibe el contribuyente, sin embargo la mayora
de los autores se inclinan por el anticausalismo.
B El anticausalismo sostiene que la obligacin tributaria es una
obligacin legal, su causa se confunde con su fuente de origen que
es la Ley , es decir, una persona paga tributos por que la ley lo
obliga. Ahora bien, la causa del establecimiento de la ley , la
encontramos en la necesidad de financiar el gasto pblico. (causa
remota) La Corte Suprema apoya el anticausalismo sealando que
la obligacin tributaria no necesita de una causa propia.