rea Temtica: Administrao Geral

Impactos tributrios da Lei n 11.638/2007 e a aplicao do Regime

Tributrio de Transio
MARISE SANTANA DE REZENDE
Universidade Federal de Uberlndia
ise_sacra@hotmail.com
LUCIMAR ANTNIO CABRAL DE VILA
Escola de Administrao de Empresas de So Paulo - EAESP/FGV
lcavila@ufu.br
MARIA ELISABETH MOREIRA CARVALHO ANDRADE
UNIVERSIDADE FEDERAL DE UBERLNDIA
melizabeth@facic.ufu.br
RESUMO
A legislao contbil brasileira vem sofrendo significativas alteraes nos ltimos
anos, o que pode ocasionar incidncias tributrias variadas para as atividades empresariais.
Nesse sentido, o presente trabalho tem por objetivo identificar e descrever alguns dos efeitos
tributrios trazidos pela Lei n 11.638/2007 na apurao do Imposto de Renda e da
Contribuio Social sobre Lucro Lquido devidos pelas Sociedades de Grande Porte, antes e
aps a aplicao dos ajustes previstos pelo Regime Tributrio de Transio (RTT). Este
sistema foi implementado com o intuito de neutralizar os efeitos fiscais provenientes da
aplicao da Lei. A metodologia adotada quanto abordagem foi a pesquisa exploratria, por
meio de uma anlise documental, com abordagem qualitativa dos dados fundamentada na
reviso bibliogrfica da legislao em vigor, de pronunciamentos tcnicos e de alguns poucos
livros j publicados a respeito do assunto. Investigou-se a caracterizao dos efeitos
provenientes da Lei e de como o RTT tratar de neutralizar esses efeitos. Aps a anlise do
artigo, espera-se que o leitor possa visualizar, por meio dos argumentos expostos, que caso
no fosse implementado o RTT, a Lei n 11.638/2007 poderia originar efeitos fiscais a essas
sociedades.
Palavras-chave: Lei n 11.638/2007, Impactos Tributrios, Regime Tributrio de Transio.

Tax Impacts of Law 11.638/2007 and implementation of the Transition Tax

Regime
ABSTRACT
The Brazilian accounting law has suffered significant changes in recent years, which
may cause tax implications for various business activities. In this sense, this paper aims to
identify and describe some of the tax effects brought by Law 11638/2007 in the calculation of
Income Tax and Social Contribution on Net Income payable by Large Companies, before and
after applying the adjustments provided by Transition Tax Regime (RTT). This system was
implemented in order to neutralize the tax effects from the use of the Law. About the
approach, the methodology used was the exploratory, through a document analysis, with
qualitative approach data based on literature review of current legislation, technical
pronouncements and a few books published about the subject. Was investigated the
characterization of the effects from the Law and how the RTT will neutralize these effects.
After analyzing the article, it is expected that the reader can see through the arguments, which
if not implemented the RTT, the Law 11.638/2007 could cause tax implications to such
companies.
Keywords: Law 11.638/2007, Tax Impacts, Transition Tax Regime.

1. INTRODUO
A convergncia das normas brasileiras s normas internacionais de contabilidade
(International Financial Reporting Standards - IFRS) j no apenas uma tendncia, mas sim
uma realidade. Tornou-se possvel observar tal evento no Brasil quando em 28 de dezembro
de 2007 foi sancionada a Lei n 11.638 que modificou a Lei das Sociedades por Aes 6.404/1976 - principalmente em suas disposies de natureza contbil. Alguns ajustes
relativos tributao e de outras naturezas tambm foram inseridos.
Foram introduzidas recentes conquistas conceituais e normativas em matria contbil
de pases mais desenvolvidos, incorporando-as realidade jurdica e econmica do Brasil,
alm de serem aperfeioadas inmeras disposies e institutos j contemplados na legislao
anterior, bem como possibilitou-se a implementao de melhores prticas de governana
corporativa.
No almejando somente a harmonizao s normas internacionais, a lei em questo
visa tambm aumentar o grau de entendimento das demonstraes financeiras e, assim,
oferecer maior segurana ao investidor. O advento da globalizao trouxe a facilidade de
investidores internacionais optarem pelo no mercado nacional.
Sem dvida, a aprovao desta lei um grande avano Contabilidade brasileira, uma
vez que a Lei n 6.404/1976 foi promulgada h mais de trinta anos, carecendo de uma
profunda reforma. Um dos grandes motivos pelo qual sua publicao ocorreu tardiamente,
pois o projeto ficou em tramitao no Congresso Nacional por vrios anos, estava no receio
por parte dos empresrios brasileiros quanto aos possveis efeitos tributrios que essa nova
forma de contabilizao poderia trazer. Em relao a tal matria, a prpria Lei n
11.638/2007, art. 177 7, dispe que no dever haver impactos tributrios oriundos da nova
forma de contabilizao por ela proposta. Portanto, a convergncia trouxe uma blindagem
tributria.
Haja vista que a prpria Lei n 11.638/2007 estabelece que no dever haver impactos
tributrios quando da sua aplicao, existia grande ansiedade por parte dos contribuintes para
entender como tal neutralidade tributria seria operacionalizada. Diante disso, foi convertida
na Lei n 11.941/2009, a Medida Provisria n 449/2008, tendo em vista neutralizar,
efetivamente, os impactos tributrios que de fato ocorreram com a aplicao das modificaes
contbeis voltadas para a harmonizao das normas.
Este trabalho tem como objetivo identificar e analisar alguns dos efeitos tributrios
trazidos pela Lei n 11.638/2007 na apurao do Imposto de Renda e Contribuio Social
sobre o Lucro Lquido devidos por Sociedades de Grande Porte, antes e aps a aplicao dos
ajustes previstos pelo Regime Tributrio de Transio (RTT).
A importncia de se estudar o assunto est na nova forma de aplicao das normas de
natureza fiscal e os posteriores ajustes a ela relacionados, sugerida pela Lei n 11.638/2007,
provocando incertezas quanto gerao de efeitos na apurao do lucro das Sociedades de
Grande Porte, e se tais efeitos foram realmente sanados pelo Regime Tributrio de Transio
(RTT), introduzido por meio da Lei n 11.941/2009.
O trabalho est estruturado em cinco tpicos. A seguir apresentado um breve
referencial terico, com o objetivo de fornecer a base conceitual necessria para o estudo. No
terceiro tpico, tem-se a metodologia utilizada para o desenvolvimento da pesquisa. No
quarto, apresenta-se a anlise e discusso do tema abordado. E por fim, descrita a concluso.
2. REFERENCIAL TERICO
2. 1. Harmonizao Contbil

De acordo com Beuren (2006, p. 22) a histria da contabilidade to remota, que

muitos estudiosos a descrevem segundo o desenvolvimento da Civilizao Humana. Para S
(1997, p. 15) a contabilidade nasceu com a civilizao e jamais deixar de existir em
decorrncia dela; por isso, seus progressos quase sempre tenham coincidido com aqueles que
caracterizaram os da prpria evoluo do ser humano.
Do mesmo modo como ocorre na histria da humanidade, a trajetria evolutiva da
Contabilidade tem sido descrita em fases, geralmente associadas a acontecimentos de
determinada poca. A partir de 1840 a Contabilidade passou a ser enfocada pelos tericos sob
a perspectiva de uma cincia. Dessa forma, a doutrina contbil ainda no est completa. Como
em qualquer outra cincia, quando se conclui um estudo, um novo horizonte vislumbrado
pelos pesquisadores. Por se tratar de uma cincia inserida em um contexto dinmico,
dificilmente sua amplitude poder se delimitada. (BEUREN, 2006)
Assim, segundo Braga e Almeida (2009), com a rpida globalizao dos mercados de
capital, do comrcio e com o surgimento de novos mercados a Contabilidade vem sendo
tratada com maior relevncia em diversos pases, percebeu-se ento, cada vez mais a
necessidade da harmonizao da Contabilidade brasileira s normas contbeis internacionais.
A harmonizao foi algo muito discutido e desejado pela classe contbil brasileira, pois h
mais de uma dcada profissionais e entidades relacionadas Contabilidade vinham buscandoa.
Com isso, profissionais de diversos rgos/entidades contbeis interessados na
harmonizao contbil passaram a reunir-se com o objetivo de aperfeioar a Lei n
6.404/1976 e a convert-la aos padres internacionais de contabilidade. Tambm houve a
proposta da criao de uma entidade independente com o objetivo de estudar e divulgar
princpios, normas e padres de contabilidade e de auditoria, em moldes semelhantes aos dos
rgos existentes ao redor do mundo (IASB/FASB/IFAC, etc.). (BRAGA; ALMEIDA,
2009, p. 2)
Por esta razo, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por meio da Resoluo n
1.055/2005, aprovou a criao do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) no dia 07 de
outubro de 2005. Conforme Braga e Almeida (2009, p. 3), o CPC foi criado:
Com o objetivo de estudar, preparar e emitir pronunciamentos tcnicos sobre
procedimentos de contabilidade, para permitir a emisso de normas contbeis pelas
entidades reguladoras brasileiras, visando centralizao e uniformizao de seu
processo de produo, levando sempre em conta a convergncia da contabilidade
brasileira aos padres internacionais de contabilidade. (BRAGA; ALMEIDA, 2009,
p. 3)

A criao deste comit representou um grande avano para a Contabilidade brasileira,

especialmente em funo de seu comprometimento com a emisso de normas, visando
convergncia com as normas internacionais de contabilidade.
Finalmente, aps alguns anos de tramitao, foi sancionada em 28 de dezembro de
2007 a Lei que alterou a Lei n 6.404/1976, no que tange a matria contbil e que busca
harmonizar a Contabilidade brasileira aos padres internacionais de Contabilidade: a Lei n
11.638, que altera e revoga dispositivos da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da
Lei n 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende s sociedades de grande porte disposies
relativas elaborao e divulgao de demonstraes financeiras. (BRASIL, 2007)
Braga e Almeida (2009) concluem que o objetivo principal desta lei no que tange
matria contbil, o de adequar as disposies da Lei das Sociedades por Aes nova
realidade econmica brasileira, levando-se em conta o processo de globalizao dos mercados
cada vez mais crescente, bem como a evoluo, em nvel mundial, dos Princpios
Fundamentais de Contabilidade. Esta Lei procura criar condies para harmonizar as prticas
contbeis adotadas em nosso Pas e respectivas demonstraes contbeis com as prticas e
demonstraes exigidas nos principais mercados financeiros mundiais.

2. 2. Caracterizao dos Tributos

Para a caracterizao dos tributos em estudo neste trabalho necessrio primeiramente
uma breve definio de tributo. O Cdigo Tributrio Nacional define tributo em seus arts. 3 a
5:
Art. 3 Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor
nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Art. 4 A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da
respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la:
I - a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei;
II - a destinao legal do produto da sua arrecadao.
Art. 5 Os tributos so impostos, taxas e contribuies de melhoria. (BRASIL, 2009)

Fabretti (2009) resume o conceito de tributo, afirmando que sempre um pagamento

compulsrio em moeda, forma normal de extino da obrigao tributria.
Neste estudo, sero abordadas as definies de dois tributos especificamente, do
Imposto de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ) e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido
(CSLL). Esses tributos so classificados, segundo Oliveira (2008), como incidentes sobre o
resultado, e definidos como aqueles que incidem sobre o lucro das empresas provenientes da
diferena entre as receitas reconhecidas (ganhas) e despesas que foram incorridas
(consumidas) no perodo.
O Imposto de Renda da Pessoa Jurdica, de acordo como o art. 43 do Cdigo
Tributrio Nacional definido como sendo:
O imposto, de competncia da Unio, sobre a renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisio da disponibilidade econmica ou
jurdica:
I de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinao de
ambos;
II de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais
no compreendidos no inciso anterior. (BRASIL, 2009)

Desta forma, Oliveira (2008, p. 98) conclui que o fato gerador do Imposto de Renda
(IR) a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica da renda ou proventos de
qualquer natureza.
De competncia exclusiva da Unio, a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, foi
instituda pela Lei n 7.689/1988 com o objetivo de financiar a seguridade social por meio dos
lucros auferidos pelas pessoas jurdicas e das entidades que lhes so equiparadas pela
legislao do imposto de renda. (OLIVEIRA, 2008)
A Contribuio Social sobre o Lucro Lquido deve ser apresentada na demonstrao
do resultado do exerccio junto com a despesa de Imposto de Renda, apresentando-se cada
uma das parcelas (IRPJ e CSLL) separadamente. (SANTOS; SCHMIDT, 2009)
2.3. Sociedades de Grande Porte
Uma das grandes novidades da Lei n 11.638/2007 est contida no seu art. 3,
estendendo s sociedades de grande porte a obrigatoriedade de aplicarem os mesmos
procedimentos adotados pelas companhias abertas, mesmo que no constitudas sob a forma
de sociedades por aes. A Lei altera e revoga dispositivos da Lei n 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, e da Lei n 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende s sociedades de
grande porte disposies relativas elaborao e divulgao de demonstraes financeiras e a
obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na Comisso de Valores
Mobilirios. (BRASIL, 2007)
Em seu art. 3 Pargrafo nico a Lei n 11.638, de 2007, dispe:

Considera-se de grande porte, para os fins exclusivos desta Lei, a sociedade ou

conjunto de sociedades sob controle comum que tiver no exerccio social anterior,
ativo total superior a R$ 240.000.000,00 (duzentos e quarenta milhes de reais) ou
receita bruta anual superior a R$ 300.000.000,00 (trezentos milhes de reais).
(BRASIL, 2007)

Observa-se que o artigo 3 da Lei n 11.638/2007, estabelece uma exigncia

estritamente sobre a matria da elaborao e da divulgao das demonstraes financeiras, no
sentido de estend-las, s sociedades limitadas, desde que consideradas de grande porte nos
termos desse mesmo dispositivo. Do ponto de vista tributrio, no h qualquer reflexo, uma
vez que, as autoridades fiscais so usurios privilegiados das demonstraes financeiras das
empresas, no precisando esperar por sua publicao para terem delas conhecimento.
(FERNANDES, 2009)
Contudo quem ganhou, principalmente, foi a sociedade brasileira que h muito tempo
esperava esta medida, umas vez que grandes empresas, com significativo peso em diversos
setores da economia brasileira, no divulgavam qualquer informao para o conhecimento da
sociedade de um modo geral, sendo impossvel obter informaes relevantes. (BRAGA;
ALMEIDA, 2009)
2. 4. Alguns efeitos tributrios ocasionados pela Lei n 11.638/2007
2.4.1. Classificao de bens no Ativo Imobilizado
A Lei n 11.638/2007 alterou a redao original do art. 179, inciso IV, da Lei n
6.404/1976, referente classificao das contas patrimoniais, que determinava que no Ativo
Imobilizado deveriam ser includos os direitos que tenham por objeto bens destinados
manuteno das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade,
inclusive os de propriedade industrial ou comercial. (BRASIL, 1976)
J a redao atual, promovida pela Lei n 11.638/2007 determina que devem ser
classificados:
No ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados
manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa
finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os
benefcios, riscos e controle desses bens. (BRASIL, 2007)

De acordo com o Conselho Federal de Contabilidade (2011) os benefcios podem ser

representados pela expectativa de operaes lucrativas durante a vida econmica do ativo e de
ganhos derivados de aumentos de valor ou de realizao do valor residual. Os riscos incluem
as possibilidades de perdas devidas capacidade ociosa ou obsolescncia tecnolgica e de
variaes no retorno em funo de alteraes nas condies econmicas.
O Pronunciamento Tcnico CPC 27 Ativo Imobilizado (CPC, 2009) define Ativos
Imobilizados como itens tangveis que: (i) so detidos para uso na produo ou fornecimento
de mercadorias ou servios, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e que (ii) se
espera utilizar durante mais do que um perodo.
Dessas definies, subentende-se que nesse grupo de contas do balano so includos
todos os ativos tangveis ou corpreos de permanncia duradoura, destinados ao
funcionamento normal da sociedade e de seu empreendimento, assim como os direitos
exercidos com essa finalidade. (IUDCIBUS et. al., 2010, p. 222)
Fernandes (2009) afirma que com relao alterao do conceito do ativo
imobilizado, temos duas modificaes importantes:
- Reduo do seu contedo a bens corpreos.
- Incluso dos bens decorrentes de operao que transfiram companhia seus
benefcios, riscos e controle, dentre os quais os mais lembrados so os bens
recebidos por meio de contrato de arrendamento financeiro (leasing).
(FERNANDES, 2009, p. 28)

Iudcibus et. al. (2010) ressaltam que os ativos incorpreos que antes eram
reconhecidos no Imobilizado devero agora figurar no Ativo Intangvel, includo pela Lei n
11.638/2007.
2.4.1.1. Classificao e Contabilizao - Arrendamento Mercantil Financeiro
Com o objetivo de correlacionar as normas contbeis brasileiras s internacionais, foi
emitido o CPC 06 Operaes de Arrendamento Mercantil, baseado no IAS 17 do IASB.
Esse Pronunciamento Tcnico, em seu item 4, define arrendamento mercantil (leasing) como
sendo um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatrio em troca de um
pagamento ou srie de pagamentos o direito de usar um ativo por um perodo de tempo
acordado. (CPC 06, 2008)
De acordo com Iudcibus et. al. (2010), um arrendamento mercantil pode ser
classificado como financeiro ou operacional e, antes da Lei n 11.638/2007, ambos eram
classificados contabilmente como despesa na arrendatria no momento do vencimento das
respectivas prestaes. Nenhum ativo ou passivo eram registrados e o argumento utilizado era
o fato de a mesma no possuir o ttulo de propriedade dos bens arrendados.
Isso agora mudou. Iudcibus et. al. (2010) afirmam que no caso da operao de
arrendamento mercantil financeiro (leasing):
A empresa contabiliza agora, no resultado, a despesa de depreciao e a despesa
financeira do passivo assumido, e registra, contabilmente, a contraprestao do
leasing contra o passivo. No Lalur exclui a despesa de depreciao e a despesa
financeira, e toma como dedutvel o valor da contraprestao devida. Poder at
ocorrer de haver exerccio social em que isso aumente o lucro tributvel com relao
ao contbil ou o inverso. (IUDCIBUS et. al., 2010, p. 25)

Segundo Fernandes (2009) a questo da incluso dos bens objetos de arrendamento

mercantil, na modalidade financeira (leasing financeiro) em conta do ativo imobilizado, pode
vir a causar significativo impacto tributrio, se no forem adequadamente verificados os
termos da relao contratual desse arrendamento. Isso porque essa alterao de tratamento
contbil implica alongar o prazo de reconhecimento como despesa do valor do bem. E isso
ocasiona uma diminuio do montante da despesa relacionada, aumentando o resultado dos
exerccios respectivos.
Em outras palavras: o arrendamento mercantil, seja de que modalidade for, pode ser
equiparado a um contrato de aluguel com opo de compra ao seu final. Como contrato de
aluguel, o valor integralmente desembolsado no curso do exerccio financeiro registrado
como despesa, adotando-se o regime contbil de competncia. Alterar esse conceito, como faz
a Lei n 11.638/2007, para determinar o registro do bem objeto do arrendamento mercantil
como ativo imobilizado, corresponde reconhec-lo, contabilmente, de maneira integral em
conta de ativo (sem reflexo imediato no resultado do exerccio) e sujeit-lo a depreciao.
(FERNANDES, 2009)
2.4.1.2. Depreciao
O 3 do art. 183 da Lei n 6.404/1976, alterado pelas Leis n 11.638/2007 e n
11.941/ 2009, diz que a entidade dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao
dos valores registrados no Ativo Imobilizado e no Intangvel, a fim de que sejam revisados e
ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada e para
clculo da depreciao, exausto e amortizao.
Uma dificuldade associada ao clculo da depreciao a determinao do perodo de
vida til econmica do Ativo Imobilizado. A vida til de um item do imobilizado definida
em termos da utilidade esperada do ativo para a entidade, que pode ser traduzida no: (i)

perodo de tempo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo; (ii) nmero de unidades de
produo ou de unidades semelhantes que a entidade espera obter pela utilizao do ativo.
(IUDCIBUS et. al. 2010)
Segundo Fernandes (2009, p. 29) depreciao a forma como o ativo imobilizado
acaba por impactar o resultado, isto , a depreciao representa o reconhecimento, como
despesa, do desembolso efetuado pela empresa para o pagamento do bem (imobilizado).
Portanto, os tributos sobre o lucro IRPJ e CSLL seriam majorados com essa nova
sistemtica de contabilizao, haja vista que a despesa de aluguel (arrendamento mercantil)
passaria a ser substituda pela despesa de depreciao, sendo que, normalmente, esta menor
do que aquela. (FERNANDES, 2009)
Essa nova orientao contbil, trazida pela Lei n 11.638/2007, visa adaptar as normas
brasileiras prtica internacional, no que diz respeito ao assunto arrendamento mercantil.
2.4.2. Reserva de Incentivos Fiscais
A Reserva de Incentivos Fiscais foi criada pela Lei n 11.638/2007, e adicionou Lei
n 6.404/1976 o artigo 195-A, com a seguinte redao: A assembleia geral poder, por
proposta dos rgos da administrao, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela
do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes governamentais para investimentos,
que poder ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio. (BRASIL, 2007)
Subveno Governamental, de acordo com o item 03 do Comit de Pronunciamento
Contbil CPC 07 (CPC, 2008), que trata da Subveno e Assistncia Governamentais, so:
Uma assistncia governamental geralmente na forma de contribuio de natureza
pecuniria, mas no s restrita a ela, concedida a uma entidade normalmente em
troca do cumprimento passado ou futuro de certas condies relacionadas s
atividades operacionais da entidade. No so subvenes governamentais aquelas
que no podem ser razoavelmente quantificadas em dinheiro e as transaes com o
governo que no podem ser distinguidas das transaes comerciais normais da
entidade. (CPC 07, 2008)

A referida Lei revogou, tambm, a Reserva de Doaes e Subvenes para

Investimentos, que era classificada como uma Reserva de Capital, provocando a necessidade
de alterao no tratamento contbil que era dispensado s doaes e subvenes. A partir do
exerccio social de 2008, conforme o Pronunciamento Tcnico CPC 07, as doaes e
subvenes recebidas pela companhia passaram a transitar pelo resultado, e tiveram seus
registros contbeis determinados em funo das condies estabelecidas para recebimento
dessas doaes e subvenes. (IUDCIBUS et. al., 2010)
Iudcibus et. al. (2010) dispem que a Lei n 11.941/2009 deliberou no sentido de
evitar que as empresas sejam prejudicadas, do ponto de vista tributrio, por conta da nova
forma de registro contbil das doaes e subvenes, fazendo da seguinte forma: (i)
permitindo que a entidade registre em cada exerccio social em que reconhecer esse tipo de
receita, a transferncia da conta Lucros Acumulados para a conta de Reserva de Incentivos
Fiscais o exato valor de tal receita, de forma a no distribuir esse valor como dividendos ou
lucros aos scios. Esse controle dever ser feito com a utilizao do Lalur para que a empresa
possa ajustar seu lucro tributvel, tanto para fins de clculo do imposto de renda quanto da
contribuio social sobre o lucro lquido, tambm determina a no tributao dessa receita
contbil pelo PIS e pela COFINS.
Entretanto, quando houver destinao diversa da determinada pela Lei n 11.941/2009,
a companhia dever adicionar ao Livro de Apurao do Lucro Real (Lalur) o valor
correspondente receita de subvenes para fins de apurao do lucro real, conforme o art.
18, inciso IV, 1:
As doaes e subvenes de que trata o caput deste artigo sero tributadas caso seja
dada destinao diversa da prevista neste artigo, inclusive nas hipteses de:

I - capitalizao do valor e posterior restituio de capital aos scios ou ao

titular, mediante reduo do capital social, hiptese em que a base para a incidncia
ser o valor restitudo, limitado ao valor total das excluses decorrentes de doaes
ou subvenes governamentais para investimentos;
II - restituio de capital aos scios ou ao titular, mediante reduo do
capital social, nos 5 (cinco) anos anteriores data da doao ou da subveno, com
posterior capitalizao do valor da doao ou da subveno, hiptese em que a base
para a incidncia ser o valor restitudo, limitado ao valor total das excluses
decorrentes de doaes ou de subvenes governamentais para investimentos; ou
III - integrao base de clculo dos dividendos obrigatrios. (BRASIL,
2009)

Se, no perodo base em que ocorrer a excluso do Lalur dos valores decorrentes de
doaes e de subvenes governamentais ou para investimentos, a pessoa jurdica apurar
prejuzo contbil ou lucro lquido contbil inferior parcela decorrente de doaes e
subvenes governamentais, e neste caso no puder ser constituda como parcela de lucros
nos termos do inciso III do caput deste artigo, tal excluso dever ocorrer nos exerccios
subseqentes. (BRASIL, 2009)
2. 5. O Regime Tributrio de Transio (RTT)
O Regime Tributrio de Transio (RTT), introduzido por meio da Medida Provisria
n 449/20008, transformada na Lei n 11.941/2009, passou a considerar, para fins fiscais as
regras tributrias existentes ao final de dezembro de 2007. Em resumo, todas as modificaes
introduzidas pela referidas Leis e pelas novas normas emitidas pelo CPC em direo s
normas internacionais de Contabilidade so fiscalmente neutras. Ou seja, no tm efeito
fiscal. Na verdade, para 2008 e 2009 a empresa pde optar por no adotar o RTT, se isso lhe
fosse conveniente, pois se a empresa optasse pelo RTT, todos os efeitos (todos, no podiam
ser escolhidos apenas alguns) dessa nova legislao precisavam ser excludos ou adicionados
no Lalur para fins da tributao. (IUDCIBUS, 2010, p. 24)
A seguir o que est explcito no texto da Lei n 11.941, de 27 e maio de 2009:
Art. 15. Fica institudo o Regime Tributrio de Transio RTT de apurao do
lucro real, que trata dos ajustes tributrios decorrentes dos novos mtodos e critrios
contbeis introduzidos pela Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts.
37 desta lei.
1 O RTT viger at a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos
tributrios dos novos mtodos e critrios contbeis, buscando a neutralizao
tributria.
2 Nos anos-calendrio de 2008 e 2009, o RTT ser optativo, observando
algumas condies.
3 Observado o prazo estabelecido no 1 deste artigo, o RTT ser
obrigado a partir do ano-calendrio de 2010, inclusive para a apurao do imposto
sobre a renda com base no lucro presumido ou arbitrado, da Contribuio Social
sobre o Lucro Lquido CSSL, da Contribuio para o PIS/PASEP e da
Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social COFINS. (BRASIL,
2009)

O Regime Tributrio de Transio, que era optativo nos anos de 2008 e 2009, j que
nenhum novo dispositivo legal foi emitido, passou a ser obrigatrio a partir de 2010, inclusive
para as empresas que apuram seus impostos sobre o lucro com base na forma de lucro real; a
forma de lucro presumido j estava contemplada no art. 20 da Lei. (IUDCIBUS et. al., 2010)
Ao instituir o Regime Tributrio de Transio, de acordo com Iudcibus et. al. (2010),
o Governo Federal genuinamente deu o maior dos saltos, porque passou a separar a
Contabilidade para fins informacionais, societrios, de divulgao do que ocorre com a
empresa para o mundo exterior (credores, investidores, sindicatos e tantos outros
interessados), da Contabilidade para fins tributrios.

Iudcibus et. al. (2010) dispe que o grande problema at ento, era que qualquer
modificao na Contabilidade tinha como regra, implicao direta no clculo do lucro
tributvel (quer para fins de Imposto de Renda, quer de Contribuio Social sobre o lucro
lquido, PIS, COFINS etc.). Da as enormes dificuldades nas modificaes. Por outro lado,
muitas modificaes fiscais implicavam em ajustes indevidos na contabilidade. Agora cada
uma segue o seu caminho. Se uma modificao contbil precisar ter influncia fiscal, sero
necessrias duas normas: a contbil e a fiscal.
De acordo com Matarazzo (2008), o RTT alcanou o objetivo de promover a
neutralizao dos impactos dos novos mtodos e critrios contbeis introduzidos pela Lei n
11.638/2007, quando da apurao das bases de clculo de tributos federais, removendo a
insegurana causada ao contribuinte no que tange ao aumento da carga tributria.
3. METODOLOGIA
De acordo com Beuren (2006) o que determina o enquadramento da pesquisa
cientfica em pesquisa exploratria, descritiva ou explicativa so os objetivos estabelecidos.
Considerando as particularidades deste estudo no que tange aos objetivos, a metodologia
adotada quanto pesquisa teve um enfoque exploratrio, uma vez que h pouco
conhecimento e informao sobre a temtica abordada e [...] concentra-se em algo que
necessita ser esclarecido ou explorado nesse campo do conhecimento. (BEUREN, 2006,
p.80). Silva (2003, p.65) comenta que a pesquisa exploratria tem como objetivo
proporcionar maior familiaridade com o problema, para torn-lo mais explcito ou para
constituir hipteses.
Em relao abordagem do problema a pesquisa caracteriza-se como qualitativa, pois
procura descrever e identificar alguns dos impactos tributrios que possuem a origem na Lei
n 11.638/2007, pois neste tipo de pesquisa possvel descrever a complexidade de
determinado problema, possibilitando um entendimento mais profundo do fenmeno estudado
(RICHARDSON, 1999). De acordo com Beuren (2006, p. 91) na pesquisa qualitativa
concebem-se anlises mais profundas em relao ao fenmeno que est sendo estudado.
Quanto aos procedimentos, no desenvolvimento e anlise de dados, tem-se uma
pesquisa bibliogrfica, Beuren (2006, p. 87) dispe que:
O material consultado na pesquisa bibliogrfica abrange todo o referencial j
tornado pblico em relao ao tema de estudo, desde publicaes avulsas, boletins,
jornais, revistas, livros, pesquisas, monografias, dissertaes, teses, entre outros. Por
meio dessas bibliografias renem-se conhecimentos sobre a temtica pesquisada.
(BEUREN, 2006, p.87)

Assim, o procedimento utilizado foi a reviso bibliogrfica da legislao, de livros e

das demais publicaes relativas ao tema, intentando identificar os potenciais problemas
relativos s mudanas tributrias que podero ser sentidas pelas Sociedades de Grande Porte
quando da apurao do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre Lucro Lquido
4. ANLISE E DISCUSSO
A Lei n 11.638/2007 de fato trouxe inmeras inovaes, no somente normativas
Contabilidade brasileira, mas tambm alteraes que tiveram por finalidade harmonizar e
modernizar as disposies da Lei das Sociedades por Aes - 6.404/1976 - com os princpios
fundamentais e melhores prticas contbeis internacionais.
Um dos pontos que mais chama a ateno na Lei n 11.638/2007 a nova redao
dada ao 7 do art. 177 da Lei n 6.404/1976, no qual estabelecido que os ajustes contbeis
necessrios no podero ser base de incidncia de impostos e contribuies nem ter quaisquer
outros efeitos tributrios. Posteriormente, essa determinao foi reforada pelo art. 15 da MP

n 449/2008 que estabeleceu o Regime Tributrio de Transio (RTT), ao afirmar que o

regime busca a neutralidade tributria.
A MP n. 449/2008, ento, foi convertida na Lei n 11.941/2009, cujos artigos 15 a 24
tratam do Regime Tributrio de Transio para fins de apurao de tributos, e que no
acarretam nem aumentos nem diminuio da carga tributria das empresas. Esse regime trata
dos ajustes tributrios dos novos mtodos e critrios contbeis introduzidos pelas Leis n.
11.638/2007 e n 11.941/2009, devendo viger at a poca da entrada em vigor de lei que
neutralize os efeitos tributrios decorrentes dos novos mtodos e critrios contbeis adotados
pelas inovaes legais apresentadas neste trabalho.
O legislador criou atravs do RTT um mecanismo por meio do qual as empresas
podem realizar ajustes de forma a anular os efeitos advindos da harmonizao contbil na
apurao do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre Lucro Lquido, propiciando
assim a neutralidade fiscal. Desta forma as empresas puderam manter sua carga tributria
inalterada independentemente dos impactos tributrios que as novas normas contbeis possam
trazer escriturao contbil comercial.
As instituies, nos anos de 2008 e 2009, tiveram a alternativa de optar pelo RTT
tendo que manifestar sua opo pela adoo na Declarao de Informaes EconmicoFiscais da Pessoa Jurdica (DIPJ). Uma vez adotado o RTT na entrega do DIPJ em 2009 a
empresa no poderia desistir no exerccio seguinte da opo escolhida. Essa opo foi
aplicvel s pessoas jurdicas independente da sua forma societria, desde que tivessem na sua
forma de tributao o Lucro Real ou Lucro Presumido sujeitas a apurao do Imposto de
Renda da Pessoa Jurdica (IRPJ). Vale ressaltar que a adoo do RTT para o IRPJ implica na
adoo para a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), a Contribuio para o
Programa de Integrao Social (PIS) e para a Contribuio para o Financiamento da
Seguridade Social (COFINS).
J no ano de 2010, todas as empresas optantes pelos regimes tributrios: Lucro
Presumido e Lucro Real foram obrigadas a adotar o RTT, pois a partir da (2010), a Comisso
de Valores Mobilirios (CVM), o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), o Banco Central
de Brasil (BACEN), a Receita Federal do Brasil (RFB) e outras entidades, por fora
normativa, determinam a convergncia final para as normas internacionais de Contabilidade.
As empresas que no quiseram adot-lo faro com que todas as alteraes contbeis da
Lei n 11.638/2007 e Lei n 11.941/2009, e mais as normas supervenientes, produzam, sim,
efeitos tributrios. Dessa forma, todas as modificaes nas receitas e nas despesas trazidas por
essa legislao e normatizao que buscam a convergncia s normas internacionais passam a
aumentar ou reduzir o lucro tributvel de quem no optou pelo RTT, bem como a sofrer as
incidncias dos demais tributos.
Para as empresas brasileiras que adotaram o RTT ficou garantida a neutralidade fiscal
aos ajustes decorrentes da adoo das IFRS, ou seja, no tero efeitos para fins de apurao
do lucro a ser tributado. Desta forma fica estabelecida a aplicao da sistemtica vigente no
ano de 2007 de determinao da base de clculo do IRPJ e da CSLL, atravs da qual se deve
apurar o lucro lquido do exerccio de acordo com as normas contbeis em vigor para, em
seguida, realizar no Lalur os ajustes necessrios para definir a base de clculo tributvel,
segundo a norma vigente em 2007.
Para controlar esses ajustes, foi institudo o Controle Fiscal Contbil de Transio
(FCONT), que uma escriturao da contas patrimoniais e de resultado, em partidas
dobradas, que considera os mtodos e critrios contbeis aplicados pela atual legislao
tributria, e sua utilizao no pode ser substituda por qualquer outra forma de controle ou
memria de clculo. (BRASIL, 2009)
Como j mencionado, o RTT foi optativo para os anos de 2008 e 2009, mas a partir de
2010, e at que se tenha nova legislao fiscal, o RTT passa a ser obrigatrio para todas as

entidades submetidas tributao pelo lucro real. No entanto, ele foi institudo para perdurar
at que seja promulgada uma Lei que discipline os efeitos tributrios dos novos mtodos e
critrios contbeis estabelecidos pela Lei n 11.638/2007 no Brasil. Ainda no est definido o
prazo de vigncia do RTT.
5. CONCLUSO
O objetivo deste trabalho foi identificar e analisar alguns dos efeitos tributrios
trazidos pela Lei n 11.638/2007 na apurao do Imposto de Renda e Contribuio Social
sobre o Lucro Lquido devidos por Sociedades de Grande Porte, antes e aps a aplicao dos
ajustes previstos pelo Regime Tributrio de Transio (RTT).
Por meio da publicao da Lei n 11.638/2007 foram incorporadas realidade
brasileira as mais recentes conquistas conceituais e normativas relativas matria contbil,
alm de ocorrer o aperfeioamento das inmeras disposies j contempladas na legislao
anterior. No entanto, cabe ressaltar que a aplicao da referida lei no iguala as normas
contbeis brasileiras com as normas internacionais de Contabilidade, ela apenas ajusta as
disposies que impediam a adoo destas normas.
O Regime Tributrio de Transio surgiu como uma garantia de que os efeitos fiscais
vindos da harmonizao com as normas internacionais no ocorreriam, proporcionando a
segurana de que a implementao das prticas internacionais traria apenas benefcios. O RTT
no uma forma de diminuir os tributos, e sim a forma encontrada pelo legislador de no
ocorrer divergncias fiscais e contbeis, pois um dos seus objetivos criar um mecanismo por
meio do qual as empresas possam realizar ajustes de forma a anular os efeitos da nova
legislao contbil na apurao dos tributos e contribuies, ou seja, propiciar a neutralidade
tributria.
As empresas, dessa forma, poderiam manter inalterada sua carga tributria
independentemente dos impactos que as novas normas contbeis possam trazer escriturao
comercial, principalmente aqueles ajustes que modifiquem o reconhecimento de receitas,
custos e despesas. De fato, as empresas que optaram pelo RTT tiveram toda a legislao
tributria que as afeta estancada em 31 de dezembro de 2007, no sendo afetadas pelas
modificaes da Lei n 11.638/2007, Lei n 11.941/2009 e novas normas que vm sendo
emitidas, tranquilizando a classe contbil em relao ao possvel aumento da carga tributria
quando da convergncia s normas internacionais de contabilidade.
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