Revisoria Fiscal

ALVARO REYES OVIEDO
Todo lo que un Contador Pblico debe conocer sobre los

aspectos legales de la revisora fiscal en Colombia
AspectosLegalesde
laRevisoraFiscal
Alvaro Reyes Oviedo
Contador Pblico Consultor Privado
areyeso@hotmail.com
Barranquilla - Colombia
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Todos los derechos reservados.
Aspectos legales de la Revisora Fiscal
Alvaro Reyes Oviedo
ASPECTOS LEGALES DE LA REVISORA

FISCAL
Todo lo que el Contador Pblico debe saber sobre la parte legal de la

Revisora Fiscal
TABLA DE CONTENIDO
PRLOGO
DEFINICIN Y OBJETIVOS DE LA REVISORA

FISCAL
LEY 363/97 ART. 16 (FONDOS GANADEROS)

14
D. R. 1520/78 ART. 6O. (CMARAS DE COMERCIO)
14
LEY 100/93 ART. 228 (EMPRESAS PROMOTORAS DE
14
SALUD)
LEY 100/93 ART. 232 (INSTITUCIONES PRESTADORAS DE
14
SERVICIOS DE SALUD)
D. 1601/96 ART. 1O. (INSTITUTO DE LOS SEGUROS
14
SOCIALES)
D. R. 1727/94 ART. 1O. (FONDOS DE PENSIONES)
14
DEFINICIN
OBJETIVOS
7
7
CONDICIONES PARA EL EJERCICIO DE LA

REVISORA FISCAL
EVOLUCIN DOCTRINARIA DE LA REVISORA

FISCAL
EL ORIGEN
8
LA PROFESIONALIZACIN
9
DEL CONTRATO AL RGANO
10
DE LOS INTERESES PARTICULARES A LA FUNCIN
SOCIAL
10
REVISORA FISCAL Y AUDITORA EXTERNA
10
OBLIGATORIEDAD DE LA REVISORA FISCAL
11
CLASES DE REVISORA FISCAL
13
REVISOR FISCAL SEGN CADA ENTE ECONMICO13

LEY 145/90 ART. 20 (ENTIDADES FINANCIERAS)
13
D.R. 1529/90 ART. 3O. (ASOCIACIONES, FUNDACIONES
13
E INSTITUCIONES DE UTILIDAD COMN)
D.E. 1333/89 ART. 12 (PRECOOPERATIVAS)
13
LEY 79/88 ARTS. 38, 41, 42 Y RES. 3575/96
(COOPERATIVAS)
13
LEY 21/82 ART. 48 (CAJAS DE COMPENSACIN
14
FAMILIAR)
D. 1481/89 ARTS. 40 Y 41 (FONDOS DE EMPLEADOS) 14
LEY 23/82 ART. 217 Y D. R. 3116/94 (ASOCIACIN DE
14
AUTORES)
15
INHABILIDADES E INCOMPATIBILIDADES
15
INHABILIDADES E INCOMPATIBILIDADES DE CARCTER
17
GENERAL
RESTRICCIONES PARA EL EJERCICIO DEL
REVISOR FISCAL SEGN CADA ENTE ECONMICO18
EN ENTIDADES SOLIDARIAS (LEY 79/88, RES. 3575/96 DEL
DANCOOP ARTS. 5, 6 Y 7)
18
EN LAS CAJAS DE COMPENSACIN FAMILIAR (D. L. 2463/81
ARTS. 2 Y 4)
18
EL REVISOR FISCAL COMO REPRESENTANTE DE LA
SOCIEDAD AUDITADA (Concepto CCTCP 068 de
Noviembre 28 de 1996 )
19
DESEMPEO DEL REVISOR FISCAL EN COMPAIAS
RELACIONADAS (MATRICES Y SUBORDINADAS)
(Concepto No. 147 de Noviembre 26 de 1997)
19
ELECCIN, POSESIN, INSCRIPCIN Y
REMOCIN DEL REVISOR FISCAL
24
CARTA CONVENIO, COMPROMISO O PROPUESTA

COMPROMISO
24
CONTENIDO PRINCIPAL DE LA CARTA CONVENIO, COMPROMISO O
24
PROPUESTA COMPROMISO
AUDITORAS RECURRENTES
25
MODELO DE PROPUESTA DE SERVICIOS
PROFESIONALES PARA REVISORA FISCAL
26
ELECCIN DEL REVISOR FISCAL
28
ELECCIN DEL REVISOR FISCAL EN FORMA GENERAL
29
ELECCIN DEL REVISOR FISCAL EN ENTIDADES VIGILADAS
29
POR LA SUPERBANCARIA Y SUPERVALORES.
ELECCIN DEL REVISOR FISCAL EN ENTIDADES
29
COOPERATIVAS
ELECCIN DEL REVISOR FISCAL FONDOS DE EMPLEADOS 30
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ELECCIN DEL REVISOR FISCAL EN LAS CAJAS DE
COMPENSACIN FAMILIAR
Alvaro Reyes Oviedo
30
30
INSCRIPCIN EN EL REGISTRO MERCANTIL

MODELO DE CARTA PARA INSCRIPCIN EN EL
REGISTRO MERCANTIL DEL REVISOR FISCAL
31
MODELO DE CARTA PARA LA INSCRIPCIN DE
REVISORES FISCALES EN LA
SUPERINTENDENCIA DE SOCIEDADES
32
AUXILIARES DEL REVISOR FISCAL ART. 210 C. CO.33
REVISOR FISCAL SUPLENTE
33
RESPONSABILIDADES DEL REVISOR FISCAL SUPLENTE
(Concepto CCTCP 055 de Julio 9 de 1996)
34
CONSULTA
34
CONCEPTO
34
REVISORA FISCAL POR PERSONA NATURAL (Concepto
CCTCP 006 de Febrero 23 de 1995)
35
CONSULTA
35
CONCEPTO
35
CAMBIO DE REVISOR FISCAL Y COMISIN DE UNA
ASAMBLEA PARA SELECCIONAR CANDIDATOS
(Concepto CCTCP 198 de Octubre 23 de 1998)
37
CONSULTA
37
CONCEPTO
37
FUNCIONES DEL REVISOR FISCAL
40
REGULARIDAD DE LAS OPERACIONES SOCIALES

ARTCULO 207-1 DEL C. CO.
42
EL SISTEMA CONTABLE ARTCULO 207-4 DEL C. CO.42
LOS LIBROS DE ACTAS Y DE REGISTRO DE
ACCIONES ARTCULO 207-4 DEL C. CO.
44
BIENES Y VALORES SOCIALES ARTCULO 207,
NUMERALES 5O. Y 6O. DEL C. CO.
44
FUNCIONES ADICIONALES ARTCULO 207-9 DEL C.
C O.
45
FUNCIONES ESPECIALES
46
FUNCIN DEL REVISOR FISCAL DE CONVOCAR A LA ASAMBLEA
46
GENERAL O JUNTA DE SOCIOS
FUNCIN DEL REVISOR FISCAL PARA IMPUGNAR DECISIONES 46
FUNCIN DEL REVISOR FISCAL DE EJERCER LA ACCIN DE
INDEMNIZACIN POR LAS RESPONSABILIDADES DERIVADAS DE
46
DECISIONES NULAS.
FUNCIN DEL REVISOR FISCAL DE EJERCER LA ACCIN SOCIAL DE
46
RESPONSABILIDAD CONTRA LOS ADMINISTRADORES.
FUNCIN DE NOTIFICACIN DE LA SUSCRIPCIN DE ACCIONES A
47
LA SUPERSOCIEDADES.
FUNCIN ESPECIAL PARA EL REVISOR FISCAL DE SOCIEDAD
47
EXTRANJERA.
FUNCIN DE INTERVENCIN EN DELIBERACIONES Y DE
47
INSPECCIN DE LIBROS.
COLABORACIN CON LAS ENTIDADES DE

CONTROL
47
52
HONORARIOS CONTINGENTES
CONTRATOS CON BASE EN UN MONTO
53
PRESUPUESTOS QUE ESTABLECEN CANTIDADES
MNIMAS Y MXIMAS
53
PROPUESTA SOBRE HONORARIOS
53
APROPIACIN PARA LA GESTIN DE LA
REVISORA FISCAL
54
ENTIDADES VIGILADAS POR LA SUPERINTENDENCIA BANCARIA Y
54
DE VALORES
REMUNERACIN DEL REVISOR FISCAL EN EMPRESAS
INDUSTRIALES Y COMERCIALES DEL ESTADO Y SOCIEDADES DE
54
ECONOMA MIXTA
HONORARIOS PARA EL REVISOR FISCAL POR FIRMAR

LA DECLARACION DE RENTA (CONCEPTO CCTCP 050 DE
MAYO 30 DE 1996)
54
CONSULTA
54
CONCEPTO
54
DEFINICION DE HONORARIOS DEL REVISOR FISCAL 55
( Concepto CCTCP 064 de Noviembre 14 de 1996 ) 55
CONSULTA
56
CONCEPTO
56
DICTAMEN DEL REVISOR FISCAL
58
ASUNTOS QUE ORIGINAN MODIFICACIONES AL

DICTAMEN ESTNDAR DEL REVISOR FISCAL
62
GENERALIDADES
62
DICTAMEN CON SALVEDADES
62
DICTAMEN CON ABSTENCIN DE OPININ
63
DICTAMEN NEGATIVO U OPININ ADVERSA
63
EJEMPLOS DE DICTMENES
64
DICTAMEN CUANDO SE ES REVISOR FISCAL DE UN AO.
64
DICTAMEN CON SALVEDADES POR LIMITACIONES EN EL ALCANCE
64
DEL EXAMEN PRACTICADO
DICTAMEN CON SALVEDADES POR LA DESVIACIN EN LA
65
APLICACIN DE PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD
DICTAMEN CON SALVEDAD DEBIDO A QUE LA ADMINISTRACIN
DE LA COMPAA SE NIEGA A PRESENTAR O REVELAR
65
INFORMACIN FINANCIERA
DICTAMEN CON SALVEDAD POR CAMBIOS EN PRINCIPIOS DE
CONTABILIDAD O EN LA APLICACIN DE REGLAS PARTICULARES Y
EN LOS CUALES LA ADMINISTRACIN NO HA SOPORTADO O
66
JUSTIFICADO LOS CAMBIOS
DICTAMEN CON SALVEDADES POR INCERTIDUMBRES,
CONTINGENCIAS U OPININ DE NEGOCIO EN MARCHA
67
INFORME CON OPININ ADVERSA O NEGATIVA
69
DENEGACIN DE DICTAMEN O ABSTENCIN DE OPININ
70
DICTAMEN CUANDO HAY AJUSTES A RESULTADOS DE EJERCICIOS
72
ANTERIORES
CONOCIMIENTO DE EVENTOS POSTERIORES A LA FECHA DEL
72
DICTAMEN
INFORME DEL REVISOR FISCAL SOBRE EL

CONTROL INTERNO
74
OTRAS COMUNICACIONES DE LOS REVISORES

FISCALES
76
REMUNERACIN DEL REVISOR FISCAL
FIJACIN DE LOS HONORARIOS
HONORARIOS POR TRABAJOS ESPECFICOS
HONORARIOS POR DA
HONORARIOS FIJOS
50
50
51
51
52
CLASES DE COMUNICACIONES
FORMA DE LAS COMUNICACIONES
DESTINATARIO DE LAS COMUNICACIONES
OPORTUNIDAD DE LAS COMUNICACIONES
SOLICITAR INFORMES
IMPARTIR INSTRUCCIONES
76
77
77
78
78
79
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Alvaro Reyes Oviedo
RENDIR INFORMES
80
AUTORIZACIN Y DICTAMEN SOBRE ESTADOS FINANCIEROS
(ARTS. 207-7 Y 208 C. CO.)
81
INFORME A LA ASAMBLEA O JUNTA DE SOCIOS (ARTCULO
209 C. CO.)
82
DENUNCIA DE IRREGULARIDADES
83
SEGUIMIENTO DE LAS COMUNICACIONES
84
OTRAS COMUNICACIONES (CARTAS DE
RECOMENDACIONES)
84
MODELO DE CARTA SENCILLA (SIN MEMORANDO ADJUNTO)
86
MODELO DE CARTA COMPLETA (CON MEMORANDO ADJUNTO) 87
INFORME SOBRE LA REVISIN LIMITADA DE
ESTADOS FINANCIEROS INTERMEDIOS
89
PRONUNCIAMIENTOS NORMATIVOS RELATIVOS AL

INFORME SOBRE LA REVISIN LIMITADA DE ESTADOS
FINANCIEROS INTERMEDIOS
89
INFORME DEL AUDITOR SOBRE EL RESULTADO DE

LA APLICACIN DE PROCEDIMIENTOS DE
REVISIN PREVIAMENTE CONVENIDOS O
ACORDADOS
92
ALCANCE Y LIMITACIONES
PRONUNCIAMIENTOS NORMATIVOS
92
92
SALVAGUARDAS Y REPRESENTACIONES
OBTENIDAS DE LA ADMINISTRACIN DEL
CLIENTE
95
CONFIANZA EN LAS REPRESENTACIONES DE LA GERENCIA95

OBTENCIN DE REPRESENTACIONES ESCRITAS
95
LIMITACIONES EN EL ALCANCE
96
EJEMPLO DE UNA CARTA DE SALVAGUARDA O
REPRESENTACIN
97
PAPELES DE TRABAJO
RGIMEN DE RESPONSABILIDAD (ARTCULOS

216 Y 217 DEL C. CO.)
109
TIPOS DE RESPONSABILIDAD
112
RESPONSABILIDAD CIVIL
112
RESPONSABILIDAD CIVIL PRECEPTO GENERAL
112
RESPONSABILIDAD EN LA NO PREPARACIN Y DIFUSIN DE
112
ESTADOS FINANCIEROS
RESPONSABILIDAD ADMINISTRATIVA
112
MULTA POR INFRINGIR PROHIBICIONES SOBRE LIBROS
112
CONTRAVENCIONES ADMINISTRATIVAS
113
MULTA AL REVISOR FISCAL POR NO INFORMAR LA SITUACIN DE
113
CRISIS ECONMICA DEL ENTE CONTABLE
RESPONSABILIDAD PENAL
113
SANCIN AL CONTADOR PBLICO POR FALSEDAD EN LOS
113
BALANCES
SANCIN AL CONTADOR PBLICO POR DATOS, CONSTANCIAS O
113
CERTIFICADOS DISCORDANTES CON LA REALIDAD.
SANCIN AL CONTADOR PBLICO POR VIOLACIN DE LA RESERVA
114
O SECRETO PROFESIONAL
RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA
114
RESPONSABILIDAD POR VIOLACIN DE LAS NORMAS
114
PROFESIONALES
RESPONSABILIDAD POR INEXACTITUD DE DATOS CONTABLES EN
114
LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS
RESPONSABILIDAD DE LOS ADMINISTRADORES
POR LA INFORMACIN CONTABLE
115
CLUSULA GENERAL DE RESPONSABILIDAD CIVIL
115
RESPONSABILIDAD DE LA ADMINISTRACIN POR LA INFORMACIN
115
CONTABLE
SANCIONES Y MULTAS IMPUESTAS POR LA JUNTA
CENTRAL DE CONTADORES
115
BIBLIOGRAFA
118
100
100
ORGANIZACIN DE LOS PAPELES DE TRABAJO
LEY 43/90 ART. 9
100
PRONUNCIAMIENTO 5/94 CTCP
100
PLANEACIN Y CONTENIDO DE LOS PAPELES DE
TRABAJO
101
PREPARACIN DE LOS PAPELES DE TRABAJO 102
CONFIDENCIALIDAD DE LOS PAPELES DE
TRABAJO
103
PROPIEDAD, CONTROL Y PROTECCIN DE LOS
PAPELES DE TRABAJO
104
RESERVA PROFESIONAL(ARTCULO 214 C. CO.)104
DERECHOS, FACULTADES, OBLIGACIONES Y

PROHIBICIONES DEL REVISOR FISCAL
107
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Alvaro Reyes Oviedo
PRLOGO
La especializacin de la revisora fiscal, dentro de la profesin del contador pblico en Colombia, ha sido muy
cuestionada por todas las entidades. Los organismos de control (por ejemplo, superintendencias, DIAN), las
agremiaciones (como la ANDI, Fenalco), se han mostrado crticas ante el rgano de fiscalizacin por excelencia
de las empresas. Algunos consideran a la revisora fiscal, como un parafiscal ms, otros, como un gasto
innecesario en una compaa.
Somos los contadores pblicos, a travs de una auditora integral y un servicio personalizado, los encargados de
cambiar la mentalidad de los gremios, entidades de control e industriales. Pero la excelencia en el servicio se
logra slo con el estudio, la preparacin, la experiencia, el trabajo en equipos interdisciplinarios, entre otros
aspectos.
Este libro trata de contribuir a la profesin del contador pblico, aportndole un resumen de los principales
aspectos legales que regulan la actividad de la revisora fiscal. No intenta descubrir asuntos novedosos o
desarrollar una nueva teora sobre la revisora fiscal. Se trata de llevar las normas legales que regulan la actividad,
al consciente de cada contador pblico.
Finalmente, deseo reconocer el apoyo brindado por las universidades Autnoma del Caribe y Simn Bolvar, que
acogen este trabajo como texto de estudio en los mdulos de Revisora Fiscal en la Facultad de Contadura.
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Alvaro Reyes Oviedo
Captulo
CAPITULO PRIMERO
Conceptos generales
Se tratarn temas que introducen a la revisora fiscal en
Colombia, su origen, la obligatoriedad en las distintas entidades
en Colombia, sus diferencias con la auditora externa, las
condiciones de contador pblico para ejercer la revisora fiscal,
entre otros conceptos.
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Alvaro Reyes Oviedo
DEFINICIN Y OBJETIVOS DE LA REVISORA FISCAL

La institucin de la revisora fiscal en Colombia ha sido vista desde diferentes concepciones que van
desde quienes la consideran como un elemento ms del mandato legal, hasta quienes la confunden
completamente con la auditora; sin embargo, el alcance de este trmino va ms all de todo esto. Su
funcin es la de servir de rgano de control de las operaciones sociales, actos de administracin y
ejercicio de los dems rganos del ente econmico, amn del dictamen hecho a los estados financieros;
por lo tanto, la responsabilidad implcita que conlleva el ejercicio de este cargo al dar fe pblica, hace
que merezca especial atencin en esta universidad.
DEFINICIN
La revisora fiscal es un rgano de fiscalizacin que, en inters de la comunidad, bajo la direccin y
responsabilidad del revisor fiscal y con sujecin a las normas de auditora generalmente aceptadas, le
corresponde dictaminar los estados financieros y revisar y evaluar sistemticamente los componentes y
elementos que integran el control interno, en forma oportuna e independiente en los trminos que le
seala la ley, los estatutos y los pronunciamientos oficiales.
OBJETIVOS
Al analizar las normas legales relacionadas con la revisora fiscal, principalmente el artculo 7o. numeral
3o. de la Ley 43 de 1990 y los artculos 207, 208 y 209 del Cdigo de Comercio, se concluye que el
objetivo general de la revisora fiscal es: el examen de la informacin financiera del ente a fin de
expresar una opinin profesional independiente sobre los estados financieros y la evaluacin y
supervisin de los sistemas de control con el propsito de que stos permitan:
El cumplimiento de la normatividad del ente.
El funcionamiento normal de las operaciones sociales.
La proteccin de los bienes y valores de propiedad de la sociedad y los que tenga en custodia a
cualquier ttulo.
La regularidad del sistema contable.
La eficiencia en el cumplimiento del objeto social.
La emisin adecuada y oportuna de certificaciones e informes.
La confianza de los informes que se suministra a los organismos encargados del control y vigilancia
del ente.
Para cumplir con las funciones legales, el revisor fiscal debe practicar una auditora integral con los
siguientes objetivos:
1. Control y anlisis permanente para que el patrimonio de la empresa sea adecuadamente protegido,
conservado y utilizado, y para que las operaciones se ejecuten con la mxima eficiencia posible;
2. Vigilancia igualmente permanente para que los actos administrativos, al tiempo de su celebracin y
ejecucin, se ajusten al objeto social de la empresa y a las normas legales, estatutarias y
reglamentarias vigentes, de suerte que no se consumen irregularidades en detrimento de los
accionistas, los terceros y la propia institucin;
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Alvaro Reyes Oviedo
3. Inspeccin contable sobre el manejo de los libros de contabilidad, los libros de actas, los
documentos contables y archivos en general, para asegurarse que los registros hechos en los libros
sean correctos y cumplen con todos los requisitos establecidos por la ley, de manera que pueda estar
cierto de que se conservan adecuadamente los documentos soporte de los hechos econmicos, de
los derechos y de las obligaciones de la empresa, como fundamento que es de la informacin
contable misma;
4. Emisin de certificaciones e informes sobre los estados financieros, si el balance presenta en forma
fidedigna la situacin financiera y el estado de prdidas y ganancias el resultado de las operaciones,
de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, y
5. Colaboracin con las entidades gubernamentales de regulacin y control.
Para cumplir con los anteriores objetivos, los exmenes del revisor fiscal deben ser integrales, y deben
incluir entre otros:
AUDITORA FINANCIERA: Determinar, si a juicio del revisor fiscal, los estados financieros del
ente se presentan de acuerdo con las normas de contabilidad de aceptacin en Colombia.
AUDITORA DE CUMPLIMIENTO: Determinar si el ente ha cumplido con las disposiciones
legales que le sean aplicables en el desarrollo de sus operaciones.
AUDITORA DE GESTIN: Evaluar el grado de eficiencia y eficacia en el logro de los objetivos
previstos por el ente y el grado de eficiencia y eficacia con que se han manejado los recursos
disponibles, y
AUDITORA DE CONTROL INTERNO: Evaluar el sistema de control interno del ente para
conceptuar sobre lo adecuado del mismo.
EVOLUCIN DOCTRINARIA DE LA REVISORA FISCAL

Se pueden distinguir varias etapas en la corta y an no completa evolucin de la revisora fiscal, a
saber:
1.
2.
3.
4.
Su origen, explicado como mandato;

Su profesionalizacin, en la cual entran en escena los contadores pblicos;
El cambio de la teora del mandato por la de los rganos, y
La etapa de colaboracin con las entidades gubernamentales, en la cual se empieza a hablar de la
funcin social de revisora.
EL ORIGEN
Cuando an era de universal aceptacin la teora contractualista, en virtud de la cual todas las relaciones
internas de una sociedad se explicaban como la consecuencia de los contratos, generalmente de
mandato, celebrados entre los socios y los miembros de los cuerpos directivos, o entre aquellos y los
representantes legales, se entendi la revisora fiscal como el resultado del convenio en virtud del cual
los asociados delegaban en un tercero (revisor) sus facultades de inspeccin y control, confindole as la
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Alvaro Reyes Oviedo
vigilancia de los administradores, derecho esencial de cada socio. De un lado el socio podra disminuir
su atencin sobre la sociedad y de otro el administrador solo tendra un contralor.
An se conservan las reglas consecuentes con ese origen, como las que consagran la forma de elegirlo.
En ese entonces era claro que la revisora fiscal se ejerca en beneficio directo y exclusivo de los
asociados, razn por la cual su forma de organizacin era muy similar a la de las juntas de vigilancia
(rganos de control administrativo compuesto por asociados).
LA PROFESIONALIZACIN
Como ya dijimos, la revisora fiscal, como delegada de los asociados con funciones de control sobre la
administracin, en Colombia fue puesta en vigencia en 1.935. La profesin de contador pblico slo
fue reglamentada en 1.956. En ese ao, mediante decreto 2373, se exigi que los revisores fiscales
tuvieran esa profesin, pero nicamente en los casos en que tal cargo fuere obligatorio.
Luego, en la historia legislativa, primero fue la revisora como herramienta del derecho societario y,
posteriormente, su profesionalizacin. An hoy existen revisoras fiscales (potestativas) que pueden ser
ejercidas por personas que no sean contadores pblicos, aunque en tal caso no puedan autorizar
estados financieros ni dictaminar sobre ellos.
En los casos en que por ser obligatoria se requiere la calidad de contador pblico, es necesario
observar, adicionalmente a las reglas del rgano, las que son propias de la profesin, bien sean de
origen jurdico o cientfico, en especial los principios de contabilidad, las normas de auditora y los
cnones ticos.
Desde 1.956, es claro que los contadores pblicos son depositarios, por delegacin del estado, de la
facultad de imprimir fe pblica a ciertos actos. Delegacin de la que hace uso cuando se desempean
como revisor fiscal.
La fe pblica es una funcin propia del estado que tiene por objeto contribuir a la realizacin del valor
de la seguridad, esencial a todo sistema de derecho. Con ella se pretende revestir, con base en una
opinin profesional, a ciertas manifestaciones y documentos de veracidad (armona con la realidad) y
autenticidad (certeza sobre la identidad del autor). El contador pas a ser un auxiliar del estado, en la
medida en que imparte fe pblica y por ello el estado se apoya en l, aunque sujetndolo a un rgimen
especial de responsabilidades.
As como un reconocimiento a los conocimientos y habilidades de los contadores pblicos, las
opiniones del revisor pasaron de ser simples conceptos de expertos, para convertirse en verdaderos
medios de prueba (presunciones), revestidos de fe pblica.
En esta segunda etapa hay un pleno reconocimiento del valor cientfico de las normas de contabilidad y
de las de auditora. El legislador entiende que los estados financieros son una herramienta til y
adecuada para rendir cuentas de una gestin administrativa, ya que sta se refleja en aquellos. La
organizacin interna de la revisora fiscal empez, en consecuencia, a recoger rasgos propios de los
censores de cuentas.
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Alvaro Reyes Oviedo
DEL CONTRATO AL RGANO

El derecho societario, como parte del mercantil, se encuentra en permanente evolucin. Lo que antes
se explic con fundamento en los actos jurdicos, hoy se desarrolla segn la teora de los rganos, la
cual hace una comparacin entre el cuerpo humano y la organizacin de una sociedad, para afirmar que
cada parte tiene funciones diferentes pero todas en conjunto integran la persona jurdica.
La existencia de los rganos (sea de direccin, administracin, representacin o fiscalizacin) no
depende de la celebracin de un contrato especfico con personas que desempean sus funciones. Tales
rganos existen, forman parte de la sociedad, tienen facultades y obligaciones, con independencia de
quienes estn orientndolos.
As pues, como reiteradamente lo ha sostenido la Sala Laboral de la Corte Suprema de Justicia, pueden
existir diferencias entre las reglas del rgano y aquellas contractuales que regulan a las personas que en
un momento determinado forman parte de l, como por ejemplo las relacionadas con el trmino de
duracin de sus funciones.
Obsrvese que este cambio se produce dentro de las sociedades. Se trata de una concepcin ms clara
de su estructura interna, en la cual se desarrolla el principio de la especialidad. El especialista en
controles es el revisor fiscal. Su presencia ya no es personal sino institucional.
DE LOS INTERESES PARTICULARES A LA FUNCIN SOCIAL
La extensin del campo de accin de la profesin del contador pblico, por la va del crecimiento de la
revisora fiscal, es un proceso an no terminado. Originalmente la revisora slo se previ para
sociedades annimas. Hoy se ha vinculado a los patrimonios y los ingresos. Se trata de desarrollar la
cada vez ms clara idea segn la cual el papel de la revisora fiscal, una vez profesionalizada, es
indispensable para que los terceros y el estado mismo puedan confiar en la informacin financiera,
liberando a ste de ejercer un control directo sobre las sociedades.
En estas ideas se apoy el legislador en 1.971, consagrando expresamente el deber de los revisores
fiscales de colaborar con las entidades de control. As pues, en la actualidad, la revisora fiscal no se
ejerce slo en beneficio de los asociados, sino tambin de la comunidad en general y por ello sus
objetivos armonizan y complementan los de las entidades estatales, adquiriendo la dimensin de una
verdadera funcin social.
La institucin de la revisora fiscal ha cobrado, con el paso del tiempo, importancia en otras materias
(como en impuestos donde se exigen varias certificaciones del revisor fiscal) y en otros campos (tales
como las cajas de subsidio familiar y las cooperativas).
REVISORA FISCAL Y AUDITORA EXTERNA

No existe en nuestra legislacin disposicin alguna que equipare la revisora fiscal con la auditora
externa y por consiguiente, no es vlido pretender que el trabajo y la responsabilidad del revisor fiscal y
del auditor externo sean equivalentes.
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Alvaro Reyes Oviedo
Es as como mientras el cargo de revisor fiscal es de carcter obligatorio para aquellas sociedades en
donde por ministerio de la ley se exige, el auditor externo es opcional.
El revisor fiscal es de libre nombramiento y remocin por parte del rgano rector pero una vez acepta
el cargo y se efecta su registro en la cmara de comercio del domicilio social, dicho cargo no se
extingue por convencin contractual ya que conservar tal carcter para todos los efectos legales
mientras no se cancele su inscripcin con el registro de un nuevo nombramiento.
En lo que hace a la subordinacin del revisor fiscal en Colombia, es claro que no puede estar bajo la
dependencia de los administradores y directivos, sino de los asociados como voceros del inters comn
de la sociedad. No ocurre lo mismo con el auditor externo, quien depende directamente de la
administracin y es sta a quien debe rendir el resultado de su gestin.
Adems, los deberes del revisor fiscal no podrn cumplirse a cabalidad sino mediante una inspeccin
asidua y un control permanente, a diferencia de lo que ocurre en el ejercicio del cargo de auditor
externo, el cual puede ejercerse en forma temporal u ocasional, de acuerdo con el trabajo contratado.
En consecuencia, no puede sostenerse desde el punto de vista jurdico que la revisora fiscal y la
auditora externa desempeen las mismas funciones y, por consiguiente, que el alcance de las
responsabilidades que ambas competen sea el mismo.
De otra parte, el revisor fiscal est sujeto no slo a la responsabilidad civil que puede derivarse del
ejercicio de su profesin, sino tambin a las sanciones administrativas, disciplinarias y penales sealando
adems que el revisor fiscal como contador pblico que es, se asimila a un funcionario pblico para
efecto de las sanciones penales por culpas o delitos que cometiese en el ejercicio de actividades propias
de su profesin.
OBLIGATORIEDAD DE LA REVISORA FISCAL

Las primeras normas sobre revisora fiscal impusieron su presencia nicamente a las sociedades
annimas. De tiempo antiguo se ha considerado que tal clase de sociedades requiere de mayores
controles, tanto por el tamao supuesto de sus operaciones, como por estar la administracin en
manos de gestores no accionistas.
Esa concepcin, la de imponer la revisora segn la forma, an cuando se encuentre vigente en nuestras
leyes, est llamada a ser cambiada por aquella que mira al tamao de los activos o al de los ingresos
obtenidos en un perodo, tal como ya lo anotamos. Por el momento, hay algunas sociedades que estn
obligadas a tener revisor fiscal y otras que pueden tenerlo.
Para las primeras en necesario que el cargo sea desempeado por contadores pblicos. Para las
segundas no es necesario recurrir a un profesional de la contadura, pero slo stos pueden autorizar y
dictaminar estados financieros.
Los revisores fiscales obligatorios tienen como funciones las previstas en la ley, las cuales no pueden ser
reducidas o condicionadas en manera alguna. Slo pueden ser adicionadas y siempre y cuando exista
compatibilidad entre las normas legales y las que impongan nuevas tareas.
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Alvaro Reyes Oviedo
Cuando los revisores fiscales no son obligatorios sino potestativos, sus funciones son las que les fijen
los estatutos y las decisiones de los mximos rganos sociales y slo a falta de reglas se aplican las
normas legales al respecto.
Como consecuencia de lo anterior, segn la clase de revisora, pueden o no, ser obligatorias normas de
carcter profesional, como las de auditora.
Cabe observar que, por va excepcional, una minora (20% del capital) puede imponer la presencia del
revisor fiscal, norma que demuestra que la institucin sigue justificndose como una herramienta de los
socios no administradores para ejercer un control sobre stos.
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Alvaro Reyes Oviedo
CLASES DE REVISORA FISCAL
REVISORA FISCAL
OBLIGATORIA
1. Sociedades por acciones (annimas
comandita por acciones)
2. Sucursales de compaas extranjeras
POTESTATIVA
en 1. Sociedades en que as lo ordenen los estatutos
3. Todas las sociedades comerciales cuyos activos

brutos al 31 de diciembre del ao inmediatamente
anterior sean o excedan los 5.000 S.M. y/o cuyos
ingresos brutos durante el ao anterior sean o
excedan al equivalente de 3.000 S.M.
2. Sociedades en que as lo decida el mximo rgano

social
3. Sociedades en las que, por ley o por los estatutos,
la administracin no corresponda a todos los
socios, cuando as lo disponga cualquier nmero
de socios excluidos de la administracin que
representen no menos del 20% del capital social
REVISOR FISCAL SEGN CADA ENTE ECONMICO

Ley 145/90 art. 20 (entidades financieras)
Toda institucin financiera sometida al control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria y aquellas
sujetas al control y vigilancia de la Superintendencia de Valores, cualquiera que sea su naturaleza,
debern tener un revisor fiscal designado por la asamblea general de accionistas o por el rgano
competente. En todas las instituciones financieras con participacin oficial, la designacin del revisor
fiscal estar a cargo de la asamblea general de accionistas. En las instituciones que sean o estn
sometidas al rgimen de empresa industrial y comercial del Estado, en que las funciones de la asamblea
general de accionistas las cumpla la junta o el consejo directivo, la designacin del revisor
corresponder al Gobierno Nacional, a travs del Presidente de la Repblica y el Ministro de Hacienda
y Crdito Pblico.
D.R. 1529/90 art. 3o. (asociaciones, fundaciones e instituciones de
utilidad comn)
En los estatutos de las asociaciones, fundaciones e instituciones de utilidad comn, debern contener el
cargo de revisor fiscal, ejercido por un contador titulado.
D.E. 1333/89 art. 12 (precooperativas)
Sin perjuicio de la inspeccin y vigilancia que el Estado ejerce sobre la precooperativa, sta contar con
un comit de vigilancia y un revisor fiscal, quien deber ser contador pblico con matrcula vigente.
Ley 79/88 arts. 38, 41, 42 y Res. 3575/96 (cooperativas)
Sin perjuicio de la inspeccin y vigilancia que el Estado ejerce sobre la cooperativa, sta contar con una
junta de vigilancia y un revisor fiscal.
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Ley 21/82 art. 48 (cajas de compensacin familiar)

Toda caja de compensacin familiar tendr un revisor fiscal y su respectivo suplente elegidos por la
asamblea. El revisor fiscal reunir las calidades y requisitos que la ley exige para ejercitar estas funciones.
D. 1481/89 arts. 40 y 41 (fondos de empleados)
La inspeccin y vigilancia interna de los fondos estarn a cargo del revisor fiscal y el comit de control
social en las rbitas de competencia que en este captulo se delimitan. Este revisor fiscal ser elegido
por la asamblea general o por votacin directa de los asociados conforme establezcan los estatutos. El
revisor fiscal no podr ser asociado del fondo donde ejerce la funcin de revisora fiscal.
Ley 23/82 art. 217 y D. R. 3116/94 (asociacin de autores)
Las asociaciones dentro de los rganos competentes un revisor fiscal.
Ley 363/97 art. 16 (fondos ganaderos)
El control financiero y contable de los fondos ganaderos, cualquiera que sea su orden, ser ejercido por
un revisor fiscal, elegido libremente por la asamblea general de accionistas para un perodo de dos (2)
aos, sin perjuicio de su libre remocin en cualquier tiempo, de conformidad con las disposiciones
generales sobre esta materia.
D. R. 1520/78 art. 6o. (cmaras de comercio)
La superintendencia de industria y comercio aprobar los estatutos de cada cmara y sus reformas,
mediante resolucin, siempre que ellos se sujeten a las leyes y dems disposiciones reglamentarias y
contemplen por lo menos los siguientes puntos: (f) Del Revisor Fiscal.
Ley 100/93 art. 228 (empresas promotoras de salud)
Las empresas promotoras de salud, cualquiera que sea su naturaleza, debern tener un revisor fiscal
designado por la asamblea general de accionistas, o por el rgano competente.
Ley 100/93 art. 232 (instituciones prestadoras de servicios de salud)
A las instituciones prestadoras de salud se les aplicar las disposiciones contenidas en los artculos 225,
227 y 228 de que trata la presente ley.
D. 1601/96 art. 1o. (instituto de los seguros sociales)
El Instituto de Seguros Sociales tendr un revisor fiscal, con su respectivo suplente, designado por el
gobierno nacional con base en la recomendacin del consejo directivo o el rgano que haga sus veces,
por un perodo de dos aos.
D. R. 1727/94 art. 1o. (fondos de pensiones)
Los fondos de pensiones tendrn un revisor fiscal, designado por los accionistas de la sociedad
administradora y los afiliados del respectivo fondo de pensiones, en la forma prevista en los artculos
siguientes. El revisor fiscal que se elija, podr ser el mismo de la sociedad administradora.
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CONDICIONES PARA EL EJERCICIO DE LA REVISORA

FISCAL
La ley exige que para el desempeo del cargo de revisor fiscal, se debe tener la calidad de contador
pblico. As lo determina, para las sociedades comerciales el artculo 215 del Cdigo de Comercio en
concordancia con el artculo 13 literal a. de la Ley 43 de 1990.
No obstante, el cdigo de comercio posibilita que quien desempee el cargo no se sea contador
pblico, caso en el cual no puede firmar los balances ni dictaminar sobre los mismos.
Tambin se exige la calidad de contador pblico para ejercer el cargo de revisor fiscal en entidades
cooperativas, asociaciones mutuales, cajas de compensacin, fondos de empleados y fondos mutuos de
inversin.
Ahora bien, es posible que la designacin del cargo recaiga en una sociedad de contadores pblicos,
caso en el cual es necesario que sta, en forma inmediata, nombre el contador pblico que ejercer las
funciones de fiscalizacin.
INHABILIDADES E INCOMPATIBILIDADES
El legislador pretende proteger la independencia necesaria para que el revisor fiscal ejerza debidamente
sus funciones. Como las normas jurdicas no pueden regular sino hechos y actos que sean externos,
susceptibles de prueba, las inhabilidades e incompatibilidades se consagran haciendo referencia a
circunstancias y hechos comprobables, como ser empleado o pariente.
Se entiende por inhabilidad la incapacidad para ejercer el cargo en cualquier momento y respecto de
todo tipo de sociedad, como por ejemplo, cuando es menor de edad o interdicto.
La incompatibilidad slo se presenta en circunstancias determinadas, como cuando se es socio de la
compaa en la cual se ejercer el cargo. Por su naturaleza una incompatibilidad puede ser
sobreviniente, es decir, puede aparecer luego del nombramiento y en cualquier momento durante su
ejercicio, como cuando se llega a ser revisor fiscal en ms de cinco sociedades por acciones.
El artculo 205 del Cdigo de Comercio establece, que No podrn ser revisores fiscales:
Quienes sean asociados de la misma compaa o de alguna de sus subordinadas, ni en stas, quienes
sean asociados o empleados de la sociedad matriz.
Quienes estn ligados por matrimonio o parentesco dentro del cuarto grado de consanguinidad,
primero civil o segundo de afinidad o sean consocios de los administradores y funcionarios directivos,
el cajero, el auditor o contador de la misma sociedad.
Quienes desempeen en la misma compaa o en sus subordinadas cualquier otro cargo.
Quien haya sido elegido como revisor fiscal, no podr desempear en la misma sociedad ni en sus
subordinadas ningn otro cargo durante el perodo respectivo..
Adicionalmente la Ley 222 de 1995, en sus artculos 107 numeral 4o. seala que:
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No podr ser designado como contralor:

Quien desempee en la entidad deudora, en su matriz o en sus subordinadas, el cargo de gerente,
administrador, revisor fiscal, representante legal o cualquier otro de direccin, o que los hubiere
desempeado dentro de los cinco aos anteriores a la admisin o convocatoria.
Tambin en su artculo 164 esta ley seala:
No podr ser designado liquidador:
2. Quien ejerza el cargo de revisor fiscal.
Por ltimo, la Ley 43 de 1990 seala las siguientes inhabilidades e incompatibilidades:
Art. 47. Cuando un contador pblico hubiere actuado como funcionario del Estado y dentro de sus
funciones oficiales hubiere propuesto, dictaminado o fallado en determinado asunto, no podr
recomendar o asesorar personalmente a favor o en contra de las partes interesadas en el mismo
negocio. Esta prohibicin se extiende por el trmino de seis (6) meses contados a partir de la fecha de
su retiro del cargo.
Art. 48. El contador pblico no podr prestar servicios profesionales como asesor, empleado o
contratista a personas naturales o jurdicas a quienes haya auditado o controlado en su carcter de
funcionario pblico o de revisor fiscal. Esta prohibicin se extiende por el trmino de un ao contado
a partir de la fecha de su retiro del cargo.
Art. 50. Cuando un contador pblico sea requerido para actuar como auditor externo, revisor fiscal,
interventor de cuentas o rbitro en controversia de orden contable, se abstendr de aceptar tal
designacin si tiene, con alguna de las partes, parentesco dentro del cuarto grado de consanguinidad,
primero civil, segundo de afinidad o si median vnculos econmicos, amistad ntima o enemistad grave,
intereses comunes o cualquier otra circunstancia que pueda restarle independencia u objetividad a sus
conceptos o actuaciones
Art. 51 Cuando un contador pblico haya actuado como empleado de una sociedad rehusar aceptar
cargos o funciones de auditor externo o revisor fiscal de la misma empresa o de su subsidiaria y/o
filiales por lo menos durante seis (6) meses despus de haber cesado sus funciones.
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Inhabilidades e incompatibilidades de carcter general

En la misma compaa
En alguna de sus subordinadas
En la matriz
De los administradores
De los funcionarios directivos
Del cajero
Del auditor
Del contador
SOCIO
CNYUGE O
PARIENTE
Cuarto grado de consanguinidad

Primero civil
Segundo de afinidad
De los administradores
De los funcionarios directivos
Del cajero
Del auditor
Del contador
EMPLEO O
CARGO
En la misma compaa
En la sociedad matriz
En las subordinadas
REVISOR
FISCAL
En otras cinco
acciones
sociedades por
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RESTRICCIONES PARA EL EJERCICIO DEL REVISOR FISCAL SEGN

CADA ENTE ECONMICO
En entidades solidarias (ley 79/88, Res. 3575/96 del DANCOOP arts. 5, 6 y
7)
Ningn contador pblico podr desempear el cargo de revisor fiscal en la cooperativa de la cual sea
asociado. Los contadores pblicos, las organizaciones solidarias dedicadas a prestar el servicio de
revisora fiscal, as como las sociedades de contadores pblicos que estn ejerciendo como revisores
fiscales de las entidades reguladas por el Dancoop, no podrn por s mismos o por medio de sus
empleados, servir de intermediarios en la contratacin de personal que se dedique a las actividades
relacionadas con la profesin contable en las entidades que utilizan sus servicios. Se prohibe a los
organismos cooperativos de segundo grado, a las instituciones auxiliares del cooperativismo y a las
cooperativas de trabajo asociado, prestar los servicios de revisora fiscal en entidades asociadas o que
posean aportes en la misma organizacin. No podrn ejercer como revisores fiscales, quienes estn
ligados por matrimonio o parentesco dentro del cuarto grado de consanguinidad, primero civil o
segundo de afinidad o, cuando medien vnculos econmicos, amistad ntima o enemistad grave,
intereses comunes cualquier otra circunstancia que pueda restarle independencia u objetividad a sus
conceptos o actuaciones, respecto a los integrantes del consejo de administracin, una directiva u
rgano similar, representante legal y en general dems miembros de la administracin. Igualmente no
podrn ser revisores fiscales los empleados de las mismas entidades donde se vayan a ejercer la revisora
fiscal. Cuando un contador pblico haya actuado como empleado de una entidad rehusar aceptar el
cargo de revisor fiscal de la misma, slo hasta (6) meses despus de haber cesado en sus funciones.
En las cajas de compensacin familiar (D. L. 2463/81 arts. 2 y 4)
Entre los miembros de los consejos o juntas directivas, directores administrativos o gerentes y revisores
fiscales de las cajas de compensacin o asociaciones de cajas no podrn existir vnculos matrimoniales,
ni de parentesco dentro del cuarto grado de consanguinidad, segundo de afinidad o primero civil, ni de
asociacin profesional, comunidad de oficina o sociedad comercial, excepcin hecha de las sociedades
annimas y de las comanditarias por acciones. Extendindose esta prohibicin a los funcionarios de las
asociaciones de cajas en relacin con los de las cajas asociadas.
No podr ser designado como revisor fiscal principal o suplente, quien: (a) se halle dentro de algunas de
las situaciones previstas en los literales a), b), c) y d) del artculo anterior; (b) tenga el carcter o ejerza la
representacin legal de un afiliado a la respectiva entidad; (c) sea consocio, cnyuge o pariente, dentro
de los grados indicados en el artculo 2o., de cualquier funcionario de la entidad respectiva, y (d) haya
desempeado cualquier cargo, contratado o gestionado negocio, por s o por interpuesta persona,
dentro del ao inmediatamente anterior, en o ante la caja o asociacin de cajas de que se trate. El
revisor fiscal, en todo caso, debe ser contador pblico y no podr prestar sus servicios como tal
simultneamente a ms de dos entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia del Subsidio
Familiar.
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EL REVISOR FISCAL COMO REPRESENTANTE DE LA SOCIEDAD AUDITADA (Concepto

CCTCP 068 de Noviembre 28 de 1996)
CONSULTA
Resulta incompatible con las funciones propias de la Revisora la designacin que le hizo la Junta
Administradora como miembro de la Comisin Negociadora de la Convencin Colectiva de Trabajo?.
CONCEPTO
El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica aprob el siguiente concepto:
Para entrar a resolver esta inquietud es oportuno transcribir el siguiente aparte del concepto emitido
por la Junta Central de Contadores el 16 de Noviembre de 1994 al resolver una consulta que le fue
formulada: ... el Revisor Fiscal, tal como qued concebido en el Estatuto Mercantil, en concordancia
con el Cdigo de tica de los Contadores Pblicos, responde exclusivamente ante el mximo rgano
social, y no le es dable acometer labores propias de los administradores, por cuanto es precisamente a
stos, as como a los representantes legales del ente a quienes debe fiscalizar....
Si bien se puede afirmar que el revisor fiscal es un empleado de confianza, especialmente calificado,
elegido por y subordinado al mximo rgano social, no quiere ello decir que pueda participar en
actuaciones o actividades decisionales y que comprometen administrativamente al Ente Econmico,
como es una Convencin Colectiva de Trabajo, por cuanto en ese momento estara coadministrando y
por ende apartndose de uno de los principios bsicos del ejercicio profesional cual es el de la
independencia.
Con fundamento en lo antes comentado, se concluye que el revisor fiscal no puede recibir rdenes, ni
asumir encargos que provengan de los administradores del ente, para garantizar as el libre ejercicio de
sus funciones legales.
DESEMPEO DEL REVISOR FISCAL EN COMPAIAS RELACIONADAS (MATRICES Y
SUBORDINADAS) (Concepto No. 147 de Noviembre 26 de 1997)
CONSULTA
Sobre el tema del desempeo del Revisor Fiscal en compaas relacionadas (matrices y subordinadas).
CONCEPTO
A. Hechas las averiguaciones correspondientes sobre los conceptos emitidos en relacin con el asunto,
se encontr que la Junta Central de Contadores se pronunci sobre el tema, cuyo contenido comparte
el Consejo Tcnico de la Contadura Pblica y el cual en su parte pertinente se transcribe a
continuacin:
1o. Puede ser la misma persona natural Revisor Fiscal de la matriz y la subsidiaria o subordinada?
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2o. La Matriz, Filial, Subsidiaria o Subordinada, pueden nombrar individualmente cada una, como
Revisor Fiscal a la sociedad limitada y esta puede designar a contadores pblicos diferentes?
ANTECEDENTES
Antes de dar respuesta a la consulta es pertinente examinar los componentes del tema tales como: La
reglamentacin existente en el Cdigo de Comercio, en la Ley 43 de 1990, especialmente el artculo 51,
el examen gramatical, y finalmente de interpretacin hermenutica jurdica, esta ltima por cuanto los
trminos de lenguaje utilizados en las normas ofrecen, al lector desprevenido, cierta dificultad en su
comprensin.
El artculo 205 del Cdigo de Comercio dice: No podrn ser Revisores Fiscales:
1) Quienes sean asociados de la misma compaa o de alguna de sus subordinadas ni en estas, quienes
sean asociados o empleados de la sociedad matriz;
2) Quienes estn ligados por matrimonio o parentesco dentro del cuarto grado de consanguinidad,
primero civil o segundo de afinidad, o sean consocios de los administradores y funcionarios directivos,
el cajero, auditor o contador de la misma sociedad, y,
3) Quienes desempeen en la misma compaa o en sus subordinadas cualquier otro cargo. (Subraya
fuera del texto)
Quien haya sido elegido como Revisor Fiscal, no podr desempear en la misma sociedad ni en sus
subordinadas ningn otro cargo durante el perodo respectivo. (Subraya fuera del texto)
Artculo 51 de la Ley 43 de 1990. Cuando un Contador Pblico haya actuado como empleado de una
sociedad rehusar aceptar cargos o funciones de Auditor Externo o de Revisor Fiscal de la misma
empresa o de su subsidiaria por lo menos dentro de los seis meses siguientes a la dejacin del cargo.
(Subraya fuera del texto)
Contador Pblico, al tenor literal del artculo 1o. de la Ley 43 de 1990, es la ...persona natural que,
mediante la inscripcin que acredite su competencia profesional en los trminos de la presente ley, est
facultada para dar fe pblica de hechos propios del mbito de su profesin, dictaminar sobre estados
financieros, y realizar las dems actividades relacionadas con la ciencia contable en general....
Contador, evocando el cargo al cual puede acceder el profesional de la contadura, es quien en la
empresa o ante la persona natural se encarga de sentar los registros en los libros. La Real Academia
Espaola, lo define como el encargado de llevar la cuenta y razn de la entrada y salida de caudales,
tenedor de libros.
Tenemos entonces que la connotacin contador vale tanto para lo general, que es la profesin, como
para lo particular, que es el cargo.
Revisora Fiscal: Definicin acogida por la Junta Central de Contadores ...es el rgano de vigilancia
absoluta de la persona jurdica o de la sucursal de sociedad extranjera que estar bajo la direccin de un
Contador Pblico, por ministerio de la ley y por motivos de inters pblico.... El Revisor Fiscal es por
excelencia y conveniencia Contador Pblico.
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TESIS
En mltiples ocasiones el Tribunal ha dicho que cuando quiera que se aborda el Tema de la Revisora
Fiscal ha de examinarse bajo los preceptos de la independencia mental y de criterio que exige el
desempeo del cargo, elementos que son considerados pilares bsicos de su ejercicio, pues de lo que se
trata es de valorar la objetividad que pueda o no conservar un profesional frente al ente destinatario de
sus servicios.
El rgano de la Revisora Fiscal y su titular son autnomos frente a la Administracin y es justamente
por virtud de esa autonoma que el Estado ha delegado en su cabeza la responsabilidad de ser
guardianes tanto de los bienes sociales como de los suyos propios.
Tenemos entonces que la Revisora Fiscal es el rgano de vigilancia absoluta del ente, cualesquiera que
sea su naturaleza jurdica, con estas especiales connotaciones: 1) que lo nombra y remueve la Asamblea
o Junta de Socios; 2) que debe rendir sus informes ante estos rganos; 3) que puede vincularse
mediante contrato de trabajo o bajo la modalidad de prestacin de servicios, 4) que es errneo pensar
que el Revisor Fiscal pierde su independencia cuando est vinculado mediante contrato de trabajo, pues
el contrato es una modalidad meramente administrativa cuyo manejo corresponde a la administracin,
pero, como ya vimos el Revisor Fiscal es independiente de la administracin; y 5) que debe rendir
informes, no significa en ningn momento y bajo ninguna circunstancia que acata ordenes ni est
subordinado, quiere decir que el resultado de su gestin lo debe presentar ante un superior jerrquico a
quin se rinde informes pero de quin no acata ordenes, por lo tanto es incorrecto decir que est
subordinado a l, puesto que sera tanto como admitir que de todas maneras el Revisor Fiscal pierde de
vista en un momento dado una de las caractersticas principales que rigen su institucin.
Con los anteriores presupuestos miremos entonces el artculo 205 del Cdigo de Comercio donde se
hace alusin a los trminos cualquier otro y/o ningn otro. Las cualesquiera y Ningn son definidas por
la lengua espaola como pronombres indeterminados que se refieren vagamente a personas o cosas.
Estos dos, se encuentran dentro de la norma comercial seguidos de la voz otro, es decir; persona o cosa
distinta de la que se habla en ese momento. En este orden de ideas, cualquier otro o ningn otro
excluye de por s al Revisor Fiscal y los dems cargos relacionados en la norma.
La interpretacin hermenutica jurdica evidencia la sabidura del legislador por cuanto al excluir la
eventualidad de que en un mismo sujeto recaigan cargos diferentes, no est haciendo otra cosa que
guardando efectivamente la independencia mental y de criterio que ampara el ejercicio y cabal
desempeo del mximo rgano social al prohibirle acceder a un determinado y diferente encargo que
implique subordinacin, el cual efectivamente le reste objetividad en la medida en que se vea
comprometida su independencia. Por esto el legislador previ, que mientras el Revisor Fiscal conserve
su Status no se inhabilita para actuar.
Refirindonos ahora al artculo 51 de la Ley 43 de 1990, segn el cual, el Contador Pblico que haya
actuado como empleado no podr aceptar cargos de auditor o Revisor Fiscal en la misma empresa o en
sus subsidiarias o filiales, podemos apreciar que la norma misma excluye al Revisor Fiscal de la
inhabilidad aqu consagrada, puesto que sera ilgico pensar que se mencione la prohibicin de ejercer
un cargo en el cual se est en ese instante en la misma empresa.
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Los actos de los particulares al igual que los de la administracin estn basados y protegidos por el
principio constitucional de la Buena Fe. Este exige de los particulares y de las autoridades encaminar sus
actuaciones por la senda de la honestidad, la lealtad y siempre bajo los parmetros de comportamiento
que se esperan de una persona correcta. Este principio encarna la confianza, la seriedad y credibilidad.
Dichos elementos son, por s, constitutivos del ejercicio de la Revisora Fiscal y por ende de la
Contadura Pblica.
As las cosas y recordando que tratndose de inhabilidades e incompatibilidades, para que estas se
apliquen deben estar contenidas expresamente en la norma y de ninguna manera es posible
interpretarlas por analoga. La Sala no encuentra entonces que exista prohibicin para que quien se
desempee como Revisor Fiscal de la sociedad principal lo sea de la subsidiaria o filial.
A contrario sensu, la limitante contenida en el artculo 215 del Cdigo de Comercio, que prohbe al
Revisor Fiscal estar al frente de ms de cinco empresas, responde a la necesidad del profesional de
ejercer tutela permanente sobre el ente destinatario de sus servicios, evitando as sobrecarga de trabajo
que le impida cumplir cabalmente sus funciones como la Ley se lo exige.
CONCLUSIONES :
1o. No existe inhabilidad o incompatibilidad para que un Contador Pblico acte como Revisor Fiscal
de la matriz y su subsidiaria o filiales, siempre que slo sea en condicin de Revisor Fiscal.
2o. Es posible que una Sociedad de Contadores Pblicos, contrate la prestacin de servicios de
Revisora Fiscal con entes subsidiarios y filiales, delegando para ello a profesionales que no estn bajo la
prohibicin contenida en el artculo 215 de la norma comercial, es decir, que no tengan bajo su
responsabilidad ms de cinco Revisoras; o bien, nombrando Contadores Pblicos diferentes en cada
uno de los entes. Hasta aqu el concepto de la Junta Central de Contadores.
3. El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica considera necesario hacer nfasis en lo dispuesto en el
numeral 3o. y en el inciso del artculo 205 del Cdigo de Comercio, en el sentido de analizar el
contenido de la norma para concluir que el legislador cuando habla de que no podrn ser revisores
fiscales ...3. Quienes desempeen en la misma compaa o en sus subordinadas cualquier otro cargo y
que Quien haya sido elegido como Revisor Fiscal no podr desempear en la misma sociedad ni en
sus subordinadas ningn otro cargo durante el perodo respectivo (subrayado), lo que quiere decir es
que la misma persona s puede ser revisor fiscal en la matriz y en la subordinada; La incompatibilidad
est dada para el desempeo de cargos diferentes al del revisor fiscal. Las expresiones cualquier otro
cargo y ningn otro cargo han de entenderse que se refieren a cargos diferentes al del revisor fiscal y no
al mismo cargo; si esto no fuese as, el legislador hubiese sido tajante y la redaccin sera diferente y
dira simplemente cualquier cargo o ningn cargo que s son prohibiciones absolutas; Mientras que
como se lee del texto de la norma se concluye que la prohibicin es relativa, pues admite una excepcin
cual es la del mismo cargo que no se encuentra involucrada dentro del concepto de otro cargo y por
ende s lo puede desempear la misma persona.
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Captulo
CAPTULO SEGUNDO
La eleccin, posesin, inscripcin
y remocin del revisor fiscal
Este captulo mostrar todos los aspectos relacionados con la eleccin del revisor
fiscal en reunin del mximo rgano social de una entidad, su posesin e inscripcin
en las diferente entidades, y las causas y efectos de la remocin del revisor fiscal.
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ELECCIN, POSESIN, INSCRIPCIN Y REMOCIN DEL

REVISOR FISCAL
El artculo 42 de la Ley 43 de 1990 seala: El contador pblico rehusar la prestacin de sus servicios
para actos que sean contrarios a la moral y a la tica o cuando existan condiciones que interfieran el
libre y correcto ejercicio de su profesin. Posteriormente en su artculo 43 indica: El contador
pblico se excusar de aceptar o ejecutar trabajos para los cuales l o sus asociados no se consideren
idneos. Se trat de entregar al contador pblico, la responsabilidad de su independencia mental y
profesionalidad, en cualquier actuacin de su carrera.
CARTA CONVENIO, COMPROMISO O PROPUESTA COMPROMISO
El objetivo y alcance de la revisora fiscal, as como sus obligaciones estn establecidas en el Cdigo de
Comercio, la Ley 145 de 1960 y otras disposiciones legales, por lo que se puede considerar que no se
requiere de una carta convenio o propuesta, en el ejercicio de la revisora fiscal. Sin embargo, resulta
conveniente dejar por escrito las obligaciones principales contradas en la revisora fiscal, especialmente
en nuestro medio donde un buen nmero de compaas no tienen un pleno conocimiento del alcance
del trabajo del revisor fiscal.
En la prctica de la auditora y de la revisora fiscal, se presenta el caso en que se le solicita al contador
pblico una propuesta de trabajo. Si esto sucede, la propuesta una vez aceptada se convierte en una
carta convenio.
Una carta compromiso o convenio del revisor fiscal o auditor dirigida a su cliente, documenta y
confirma su aceptacin del acuerdo, el objetivo y alcance de la auditora, el grado de sus
responsabilidades hacia el cliente y el tipo de informes. Es en inters tanto del cliente como del revisor
fiscal o auditor, que ste enve una carta convenio o compromiso, preferentemente antes del inicio del
trabajo, para ayudar a evitar malas interpretaciones respecto al compromiso.
Contenido principal
compromiso
de
la
carta
convenio,
compromiso
propuesta
La forma y el contenido de las cartas compromiso pueden variar para cada cliente, pero por lo general
deber incluir referencias a:
El objetivo de la auditora de la informacin financiera
La responsabilidad de la administracin respecto a la informacin financiera
El alcance de la auditora incluyendo referencias a la legislacin aplicable, a reglamentaciones o a
pronunciamientos de asociaciones profesionales a las que de adhiere el auditor
El tipo de informes o cualquier otra comunicacin de los resultados del trabajo
El hecho de que por la naturaleza de las pruebas y otras limitaciones inherentes a la auditora, junto
con las limitaciones inherentes a cualquier sistema de control interno, existe un riesgo ineludible de
que pueda permanecer sin ser descubierta alguna distorsin importante
El acceso a todos los registro, documentacin y otra informacin que se solicite, en relacin con la
auditora.
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El auditor tambin puede incluir en la carta:

Acuerdos respecto a la planeacin de auditora
Expectativas de recibir de la administracin, confirmacin por escrito respecto a las informaciones
que ha proporcionado con relacin a la auditora
Solicitud al cliente de que confirme los trminos del acuerdo, acusando recibo de la carta
compromiso.
Descripcin de cualesquiera otras cartas o reportes que espera emitir para el cliente
Bases sobre las cuales se computan los honorarios y arreglos en cuanto a forma de pagos
Cuando sean importantes, podrn incluirse tambin los siguientes puntos:
Acuerdos referentes a la participacin de otros auditores y de expertos en algunos aspectos de la
auditora
Acuerdos referentes a la participacin de los auditores internos y dems personal del cliente
Acuerdos, si proceden, con el auditor precedente en el caso de una auditora inicial
Cualquier restriccin a la responsabilidad del auditor, cuando exista tal posibilidad
Referencia a cualquier convenio subsecuente entre el auditor y el cliente
AUDITORAS RECURRENTES
En auditora recurrentes, el revisor fiscal o el auditor, puede decidir no enviar una nueva carta
compromiso cada ao. Sin embargo, los siguientes factores podran hacer que decida enviar una nueva
carta:
Cualquier indicacin de que el cliente mal interpreta el objetivo y alcance de la auditora

Cualquier revisin o condiciones especiales del compromiso
Un cambio reciente en la administracin
Un cambio importante en la naturaleza o tamao de la empresa auditada
Requerimientos legales
Si el revisor fiscal decide que es innecesaria una nueva carta compromiso para algn ao, puede remitir
al cliente la carta original.
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MODELO DE PROPUESTA
REVISORA FISCAL
Alvaro Reyes Oviedo
DE
SERVICIOS
PROFESIONALES
PARA
Barranquilla, 26 de Agosto del 2000

Doctor
ALVARO REYES OVIEDO
Presidente
COMPAA EJEMPLO S. A.
Ciudad
PROPUESTA DE SERVICIOS PROFESIONALES DE REVISORA FISCAL
Apreciado doctor:
Me complace colocar a su consideracin nuestros servicios profesionales como Revisores Fiscales, para el ejercicio que
terminar el 31 de Diciembre del 2000, y cuyo trabajo realizaremos entre el 1 de abril del 2000 y el 31 de marzo del
2001.
La propuesta se ha preparado teniendo en consideracin las funciones y responsabilidades contempladas en el Cdigo de
Comercio, la legislacin tributaria y la clase y volumen de las operaciones de la Compaa Ejemplo S. A.
OBJETIVOS
Nuestro trabajo tendr por objeto practicar una auditora continua a la informacin financiera de la Sociedad, que nos
permita emitir una opinin sobre los estados financieros y dems informaciones que sean necesarias presentar a la
Asamblea de Accionistas y otras entidades que lo soliciten. Adems, la revisin continua tiene por objeto, cumplir con las
funciones de control y vigilancia sealados para el revisor fiscal, por el artculo 207 del Cdigo de Comercio.
Nuestros principales objetivos son:
Desarrollar las funciones de control establecidas en el Cdigo de Comercio.

Verificar el cumplimiento de las decisiones de la Asamblea General de Accionistas y las disposiciones de la Junta
Directiva.
Examinar los Estados Financieros a Diciembre 31 del 2000, de acuerdo con las Normas de Auditora Generalmente
Aceptadas y emitir un dictamen sobre los mismos.
Evaluar el control interno de la compaa, sus procedimientos y hacer recomendaciones para mejorarlo en caso de ser
necesario.
ALCANCE
La revisora fiscal se practicar de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general en la profesin, y por
consiguiente, incluir pruebas de la documentacin de los libros y registros de contabilidad y otros procedimientos de
auditora que consideremos necesarios de acuerdo con las circunstancias. Nuestros procedimientos incluirn:
Comprobar a travs de anlisis selectivo, el cumplimiento de normas internas y externas relativas a todas las
operaciones de la compaa.
Examinar las cuentas del Balance General y de Resultados, mediante la aplicacin de tcnicas de auditoria.
Efectuar las pruebas que se consideren necesarias para lograr los objetivos, de conformidad con normas de aceptacin
general.
Aunque tendremos personas asignadas peridicamente en la Sociedad, el alcance de nuestro trabajo se basar
principalmente en muestras y pruebas de los registros contables y documentos de soportes, as como de anlisis. Aunque
algunas clases de desfalcos y otras irregularidades pueden ser descubiertos por un examen de esta naturaleza, el alcance
de nuestro trabajo no incluir todas las operaciones para asegurarles que estas irregularidades seran encontradas. Sin
embargo, cualquier irregularidad que observemos en nuestro trabajo les ser comunicada oportunamente.
Es entendido que como revisores fiscales haremos las salvedades que consideremos pertinentes, en caso de disparidad
importante sobre la aplicacin de los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia.
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Alvaro Reyes Oviedo
INFORMES
Parte importante de nuestros servicios, ser la comunicacin en relacin con las funciones desarrolladas, para lo cual
emitiremos los siguientes informes:
Informe sobre los estados financieros: dictamen acerca de la razonabilidad y presentacin de los resultados en los
estados financieros.
Informes con comentarios y recomendaciones: presentaremos a la administracin, recomendaciones que optimicen los
procedimientos contables y los controles internos.
Informes relacionados con obligaciones tributarias y de vigilancia y control: daremos a conocer los comentarios
originados en las revisiones sobre el cumplimiento de estas obligaciones.
Firma de informes: firmaremos las declaraciones tributarias y dems informes requeridos por las entidades de control
y vigilancia.
TRMINOS DEL CONVENIO

Actuacin: actuaremos como profesionales independientes. En las faltas absolutas, temporales o accidentales, el suplente
reemplazar al principal.
Honorarios: Los honorarios mensuales del Revisor Fiscal Principal, sern de ochocientos mil pesos m.l. ($800.000), que se
facturarn a partir del 1o. de abril del 2000.
Apropiaciones para la gestin: los gastos adicionales que se requieran para la prestacin del servicio, tales como gastos de
viaje, materiales, papelera y otros, sern suministrados por la compaa.
Si nuestra propuesta cuenta con la aprobacin de la Asamblea General de Accionistas, sugerimos la siguiente designacin:
Revisor Fiscal Principal
PEDRO PREZ
c.c. 8.707.083 de Barranquilla
T.P. No. 50636-T
Revisor Fiscal Suplente
JOS CASTILLO
c.c. 19.582.300 de Fundacin
T.P. No. 23245-T
Cualquier informacin adicional, con gusto le ser suministrada,

Atentamente,
PEDRO PREZ
JOS CASTILLO
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Alvaro Reyes Oviedo
Eleccin del revisor fiscal

El revisor fiscal es un funcionario de libre nombramiento y remocin. Por regla general es competente
para ello el mximo rgano social, llmese junta de socios, asamblea general de accionistas, etc.
Este sistema, (el de la eleccin por parte de los asociados) es una consecuencia de las razones que
dieron origen a la institucin, la cual, en un primer momento, fue concebida como el medio a travs del
cual los asociados podan renunciar a ejercer directamente el derecho de inspeccin sobre los actos de
los administradores, para, en su lugar, confiar tales tareas a un delegado suyo.
La eleccin, al igual que la remocin, puede hacerse en cualquier momento, trtese de reuniones
ordinarias o extraordinarias y an cuando no est expresamente incluido ese asunto en el orden del da.
La eleccin por s sola no produce vinculacin jurdica del nombrado con la respectiva sociedad. Es
necesario que se acepte el cargo, aceptacin que para efectos de su inscripcin en el registro mercantil
debe constar por escrito, bien en el acta respectiva, bien en documento separado, debidamente
reconocido.
Aceptado el nombramiento se perfecciona un contrato de trabajo, si el designado es persona natural, o
un contrato de prestacin de servicios si se ha nombrado a una persona jurdica.
Esa eleccin debe hacerse para un perodo determinado estatutariamente, que, en las sociedades donde
existe junta directiva, debe ser igual al de sta. No obstante, cuando se produce un contrato de trabajo,
es necesario pactar expresamente en ste el perodo del funcionario, so pena que el contrato se
entienda celebrado a trmino indefinido. El revisor puede ser removido por decisin unilateral del
mximo rgano social, generndose las indemnizaciones laborales que sean pertinentes. Puede tambin
suceder que se extinga el plazo contractual, cuando este se ha consagrado expresamente. Adems,
puede removerse al revisor con justa causa cuando no cumpla con sus funciones o cuando as lo ordene
la entidad de control respectiva.
La experiencia ensea que las sociedades y sus accionistas tienen un gran desconocimiento tanto de los
derechos como de las obligaciones de los revisores fiscales y, tambin, del sentido y alcance de las
normas de auditora que regulan la prestacin de sus servicios. Por esta razn es conveniente hacer un
esfuerzo por explicar estos asuntos desde el mismo momento en que se cotiza un trabajo.
Un adecuado entendimiento de la institucin de la revisora fiscal pudiera generar mejoramiento en los
ambientes de control, propiciara una mejor determinacin de su remuneracin y, especialmente,
ayudara a disminuir los conflictos generados por la presencia de actividades irregulares ante las cuales el
revisor pudiera verse constreido a notificarlas a entidades gubernamentales.
As como el revisor fiscal debe estar seguro de que cuenta con la preparacin y los recursos necesarios
para desempear el cargo, la sociedad que se va a auditar debera tener una concepcin clara de las
implicaciones de una revisora.
Se echan de menos en la legislacin normas imperativas que regulen la entrega del cargo al nuevo
revisor fiscal. Las normas profesionales presuponen que entre el contador pblico saliente y el entrante,
se produzca un intercambio de informacin que permita una continuidad del trabajo. Mas
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Alvaro Reyes Oviedo
lamentablemente en la prctica ello no es as, razn por la cual en ocasiones el revisor fiscal se ve ante la
exigencia de suscribir documentos de perodo no auditados. Teniendo en cuenta que el rgano revisora
fiscal es de naturaleza permanente, las sociedades debera exigir contractualmente que a la terminacin
de la relacin jurdica se haga entrega del cargo. Debera tambin reglamentarse el estatuto legal de la
profesin en este sentido. Mientras tanto, es necesario dejar expresa constancia de que la falta de
auditora impide la formulacin de una opinin.
Eleccin del revisor fiscal en forma general
Segn el cdigo del comercio art. 204, la eleccin del revisor fiscal se har por la mayora absoluta de la
asamblea o de la junta de socios. En las comanditarias por acciones, el revisor fiscal ser elegido por la
mayora de votos de los comanditarios. En las sucursales de sociedades extranjeras, lo designar el
rgano competente de acuerdo con los estatutos.
Eleccin del revisor fiscal en entidades vigiladas por la Superbancaria y
Supervalores.
Segn la Circular Externa No. 7/96 de la Superbancaria para la designacin del revisor fiscal en
entidades vigiladas por esa superintendencia, se deben tener en cuenta, los siguientes aspectos:
Nombramiento y apropiaciones para la gestin del revisor fiscal. La designacin de los revisores fiscales
deber ser efectuada por la asamblea general de accionistas, funcin que no podr delegarse.
Apropiaciones para el revisor fiscal. Adicionalmente. como quiera que en la sesin en la cual se designe
al revisor fiscal deber incluirse la informacin relativa a las apropiaciones previstas para el suministro
de recursos humanos y tcnicos destinados al adecuado desempeo de las funciones a l asignadas, lo
cual deber constar en el acta respectiva, se considera necesario que con el propsito de que la
apropiacin presupuestal que se defina cumpla la finalidad de garantizar la permanencia que deben
caracterizar la actividad de la revisora fiscal, se discriminen los siguientes aspectos, que se estiman
fundamentales para determinar el monto y alcance de tales recursos, aspectos estos que debern tener
en cuenta el tamao de la entidad a revisar, el volumen y complejidad de sus operaciones:
Valor total de la remuneracin mensual del revisor fiscal;
Nmero de horas presupuestadas que, como mnimo, se estima debe aplicar el revisor fiscal al
ejercicio de sus funciones, discriminando adems las de su asistencia a las reuniones de la junta
directiva de la institucin;
Nmero de auxiliares u otros colaboradores autorizados por la asamblea general, indicando las
caractersticas profesionales o tcnicas de los mismos, y el valor de su remuneracin mensual;
Valor mensual estimado para viticos y gastos de transporte del personal adscrito a la revisora fiscal,
el valor estimado para papelera y tiles de trabajo, correo, fax, telfono, telex, etc., a no ser que
vayan a ser asumidos directamente por la institucin financiera, y
Descripcin de los lugares de trabajo y de los activos fijos y dems elementos que sern puestos a
disposicin de la revisora fiscal y de sus colaboradores, indicando si los mismos van a permanecer
en la oficina principal o en las sucursales o regionales, segn el caso.
Eleccin del revisor fiscal en entidades cooperativas
La Ley 79/88 es su artculo 34 establece que la asamblea dentro de sus funciones, deber elegir al
revisor fiscal y su suplente y fijar su remuneracin. La mayora absoluta deber realizar tal eleccin.
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Alvaro Reyes Oviedo
Eleccin del revisor fiscal fondos de empleados

El D. 1481/89 establece que los fondos de empleados debern contar con un revisor fiscal y su
respectivo suplente, elegidos por la asamblea general o, por votacin directa de los asociados conforme
establezcan los estatutos. El perodo y sistema de eleccin sern establecidos estatutariamente, y en
caso de imprevisin, se elegirn por mayora absoluta de votos, previa inscripcin de planchas.
Eleccin del revisor fiscal en las cajas de compensacin familiar
La Ley 21/82 establece que toda caja de compensacin familiar tendr un revisor fiscal y su respectivo
suplente elegidos por la asamblea general. El revisor fiscal reunir las calidades y requisitos que la ley
exige para ejercitar estas funciones. En el acta de constitucin de una caja de compensacin familiar,
deber expresar la forma de eleccin y nombre del revisor fiscal y su suplente (D. 341/88 art. 1o.)
INSCRIPCIN EN EL REGISTRO MERCANTIL
El registro mercantil es el medio para notificar a terceros actos jurdicos celebrados por los
comerciantes. Por regla general a stos no les son oponibles los actos no registrados. El nombramiento
del revisor fiscal debe ser inscrito en el registro mediante copia del acta en la cual conste su
nombramiento y, en todo caso, acreditando su aceptacin.
El registro, al igual que para los administradores, hace que se tenga la calidad de revisor fiscal, hasta
tanto se inscriba un nuevo nombramiento. Lo anterior significa que se conserva tal calidad mientras no
medie el nuevo registro, as se haya producido la renuncia, la remocin o una nueva designacin.
Cuando se ha designado como revisor fiscal una persona jurdica (firma de contadores pblicos), sta
debe inscribir, en la Cmara de Comercio respectiva, las personas naturales, contadores pblicos, que
ejercern personalmente el cargo. Estos tambin deben manifestar expresamente su aceptacin.
El tiempo durante el cual una persona estuviere registrada como revisor fiscal, coincide con aquel
durante el cual es responsable por el cumplimiento de las funciones y objetivos de la institucin. En los
casos en los cuales el revisor fiscal no pueda desarrollar adecuadamente sus funciones y no logre que el
mximo rgano social nombre a un tercero que lo reemplace, puede recurrir a la va jurisdiccional, civil
o laboral segn el vnculo existente, para obtener la resolucin de su contrato mediante sentencia, la
cual se inscribir en el registro mercantil.
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Alvaro Reyes Oviedo
MODELO DE CARTA PARA INSCRIPCIN EN EL REGISTRO MERCANTIL

DEL REVISOR FISCAL
Barranquilla, 25 de Agosto del 2000

Doctor
ALVARO REYES OVIEDO
Presidente
INDUSTRIAS EJEMPLO S. A.
Ciudad
Mediante la presente informamos que hemos aceptado el nombramiento de Revisores Fiscales, para el
perodo comprendido entre el XX de MES del 2.00X a 31 de MES de 2.00X (1), designacin efectuada en su
Asamblea de Accionistas (2) del da XX de MES de 2.00X, segn acta No. XX de esa fecha.
Por lo anterior, para desempear dichos cargos hemos asignado a los seores: (3)
PEDRO PREZ
C. C. 8.707.083 de Barranquilla
T. P. N 50636-T
Revisor Fiscal Principal
JOS CASTILLO
C. C. 19.582.300 Fundacin
T. P. N 23245-T
Revisor Fiscal Suplente
Le agradecemos la oportunidad brindada, para desarrollar nuestro trabajo como Revisores Fiscales durante
el perodo de 2.00X.
Atentamente,
SAASET AUDITORES
MOISS DE LA HOZ DIAZGRANADOS
Gerente
(1) Se especificar el perodo para el cual se eligi al revisor fiscal. Normalmente este perodo corresponde
al perodo de la junta directiva.
(2) Se deber colocar el mximo rgano social, en caso de que la empresa no sea una sociedad annima;
por ejemplo junta de socios en una sociedad limitada.
(3) Este ejemplo es para el caso de una firma de auditores. En caso de ser personas naturales, esta frase
deber eliminarse.
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Alvaro Reyes Oviedo
Una vez inscrito los revisores fiscales en el respectivo registro mercantil (Cmara de Comercio), se
proceder a solicitar a la Cmara, un certificado de la inscripcin de los nombres de las personas
asignadas para desempear las funciones de Revisores Fiscales (Certificado de Constitucin y
Gerencia). El certificado obtenido, se enviar a la Superintendencia de Sociedades con una carta
modelo adjunta:
MODELO DE CARTA PARA LA INSCRIPCIN DE REVISORES FISCALES
EN LA SUPERINTENDENCIA DE SOCIEDADES
Barranquilla, 27 de Agosto de 2000

Seores
DIVISIN DE ASUNTOS LEGALES
Superintendencia de Sociedades
Ciudad
Estimados seores:
Nos permitimos informarles que la Compaa Ejemplo S. A., design a nuestra firma como Revisores
Fiscales, segn consta en el Acta No. , correspondiente a la Asamblea General de Accionistas celebrada el
........ de ......... de 2.0....., cuya copia fue enviada a esa dependencia.
Para dar cumplimiento a lo previsto en los artculos 163 y 215 del Cdigo de Comercio, adjuntamos el
certificado de la Cmara de Comercio donde consta la inscripcin de las personas naturales que la Firma
ha nombrado para desempear personalmente el cargo, en los trminos de la Ley 145 de 1960.
Atentamente,
SAASET AUDITORES
MOISES DE LA HOZ DIAZGRANADOS

Socio de Auditora
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Alvaro Reyes Oviedo
AUXILIARES DEL REVISOR FISCAL Art. 210 C. Co.

Art. 210 C. Co. Cuando las circunstancias lo exijan, a juicio de la asamblea o de la junta de socios, el
revisor fiscal podr tener auxiliares y otros colaboradores nombrados y removidos libremente por l,
que obrarn bajo su direccin y responsabilidad, con la remuneracin que fije la asamblea o junta de
socios, sin perjuicio de que los revisores tengan colaboradores o auxiliares contratados y remunerados
libremente por ellos. El revisor fiscal solamente estar bajo la dependencia de la asamblea o de la junta
de socios.
Nuestra legislacin prev que el revisor fiscal tenga auxiliares. Bien sea remunerados por la sociedad o
por el mismo revisor fiscal, pero en todo caso, nombrados y removidos libremente por l, quienes
laborarn bajo su direccin y responsabilidad.
El revisor fiscal debe asegurar la participacin de cuantos auxiliares sean necesarios, segn la extensin
y especialidad del trabajo, los cuales deben ser adecuadamente entrenados y debidamente supervisados.
Los auxiliares son ayudantes ms no suplentes del revisor fiscal. Este, a pesar de tener auxiliares,
conserva todas las responsabilidades del cargo.
El revisor fiscal debe planear su trabajo, entre otras cosas, para garantizar que sus auxiliares acten
coordinadamente y en busca de objetivos comunes. El revisor fiscal debe obligar contractualmente a
sus auxiliares a guardar la reserva comercial.
La posibilidad legal de que el revisor fiscal pueda contar con auxiliares se justifica en razn de la
magnitud de las actividades que la ley le ha asignado, circunstancia que dificulta el desempeo en forma
directa y personal de todas sus labores, mxime si se considera que cada una de tales labores lo coloca
ante un infinito panorama de deberes y responsabilidades.
En sntesis, se trata, pues, de colaboradores que obran bajo su direccin y responsabilidad, siendo el
propio revisor como depositario de la fe pblica y de la confianza de los asociados quien presta
personalmente el servicio de fiscalizacin que le ha sido asignado por el ordenamiento jurdico y
encomendado por la asamblea de accionistas o junta de socios.
As las cosas, la actuacin de los auxiliares o colaboradores del revisor fiscal se limita al cumplimiento
de las labores especficas que les han sido encomendadas, conforme al plan de trabajo de funcionario
fiscalizador, pero siempre bajo su direccin y supervisin, sin que tal colaboracin conlleve el
desempeo de la gestin propia del revisor fiscal, pues de ser as, resultara burlada la voluntad social
que ha puesto su confianza en este ltimo.
REVISOR FISCAL SUPLENTE
Art. 215 C. Co. El revisor fiscal deber ser contador pblico (..) En caso de falta del nombrado,
actuarn los suplentes.
El artculo 203 del C. Co. dice que en las sociedades por acciones el cargo de revisor fiscal es
obligatorio. El artculo 215 de la misma obra es perentorio al afirmar que el revisor fiscal deber ser
contador pblico, lo cual significa que la ley ha establecido un requisito sine qua non para el ejercicio
de la revisora fiscal cual es la calidad de contador pblico de su titular.
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Alvaro Reyes Oviedo
Tenemos entonces que en aquellos casos de ausencia del titular, si existe un suplente ste debe entrar a
desempear el cargo en propiedad mientras dura la ausencia del titular, razn por la cual el suplente
debe acreditar las mismas calidades exigidas para el titular, vale decir, la calidad de contador pblico.
El artculo 207 del C. Co. exige que el revisor fiscal, en el desempeo de sus funciones, desarrolle su
labor de manera diferente integral con el propsito de cerciorarse de que la gestin social se celebre y
ejecute de conformidad con lo pactado en los estatutos sociales, con las rdenes e instrucciones
impartidas por los rganos de administracin y con lo previsto en la ley. Es as como las funciones de
la revisora fiscal trascienden el mbito privado en inters de la comunidad y de los asociados, por las
evidentes consecuencias que el debido ejercicio de la fiscalizacin tiene dentro de la rbita social y en la
conservacin del orden econmico.
En consecuencia, sobre la base de que al artculo 215 del Cdigo de Comercio impone el ejercicio
personal del cargo de revisor fiscal, en aquellas instituciones vigiladas en donde exista uno o ms
suplentes del revisor fiscal, stos, en su orden, slo deben ejercer las funciones del titular nica y
exclusivamente ante la falta definitiva o temporal del titular del cargo.
Lo anterior significa que el suplente o suplentes del revisor fiscal en manera alguna podrn
desempear simultneamente tales funciones y, por ende, se encuentren imposibilitados para expedir
dictmenes, certificaciones y dems documentos relacionados con el ejercicio de la revisora fiscal si no
es como consecuencia de la ausencia definitiva o temporal del revisor fiscal.
RESPONSABILIDADES DEL REVISOR FISCAL SUPLENTE (Concepto CCTCP 055 de Julio
9 de 1996)
CONSULTA
Cmo se deber dar cumplimiento a los artculos 100, 101 y 102 y sus respectivos pargrafos de los
Estatutos ... de la cooperativa, por cuanto la Revisora Fiscal fue incapacitada el da 7 de diciembre y sin
poder ubicar al Revisor Fiscal Suplente?
CONCEPTO
1. De la lectura de los Estatutos se concluye que el artculo 99 establece la existencia de un Revisor
Fiscal con su respectivo suplente.
El artculo 100 determina las calidades, prohibiciones y funciones del Revisor Fiscal.
El artculo 101 se refiere a la certificacin de los balances.
El artculo 102 establece responsabilidades del Revisor Fiscal e informe trimestral que debe rendir al
DANCOOP.
2. El Revisor Fiscal Suplente contemplado por la Ley 79 de 1988, tiene como objetivo esencial suplir
las faltas temporales o absolutas (permanentes) del Revisor Fiscal Principal, cargo que debe ser
previamente aceptado por los Contadores Pblicos designados y registrados ante el DANCOOP. Por
lo anterior se sobreentiende que el Revisor Fiscal Suplente DEBE mantener informada a la Entidad
sobre su direccin.
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3. Ante la imposibilidad de ubicar al Revisor Fiscal Suplente, quien tiene la obligacin de asumir el
cargo respectivo, la Cooperativa debi declarar la vacancia del cargo y proceder a convocar Asamblea
Extraordinaria para elegir nuevo Revisor Fiscal Suplente, quien ante la ausencia por incapacidad mdica
del Principal deba asumir inmediatamente el cargo una vez registrado su nombramiento por el
DANCOOP.
Dicha Asamblea Extraordinaria se convoca conforme lo ordenan los artculos 62 y 63 de los citados
estatutos, cumplindose lgicamente lo preceptuado en los artculos siguientes hasta el No. 72.
4. La Cooperativa debi informar a la Junta Central de Contadores del incumplimiento por parte del
Revisor Fiscal Suplente de sus obligaciones, para que sta proceda en lo pertinente.
REVISORA FISCAL POR PERSONA NATURAL (Concepto CCTCP 006 de Febrero 23 de
1995)
CONSULTA
1. Si existe algn impedimento de orden legal para nombrar como Revisor Fiscal a un Contador
Pblico, Persona Natural, en una Sociedad que, por ley y estatutos, est obligada a designarlo y cuya
remuneracin por sus servicios se cancela por nmina.
2. Si en virtud de la naturaleza de su nombramiento, se originan restricciones de alguna naturaleza para
el pleno ejercicio de sus funciones.
3. Si el pago por nmina de los emolumentos que le corresponden como contraprestacin por sus
servicios inhabilita o limita el Alcance del trabajo del Revisor Fiscal y lesiona o compromete su
independencia mental.
CONCEPTO
En atencin a la consulta, el CONSEJO TCNICO DE LA CONTADURA PBLICA aprob el
siguiente texto:
1. La Ley 145 de 1.960 reglamentaria de la profesin de Contador Pblico (hoy modificada por la Ley
43 de 1990), en su artculo 8o. determina que se necesitar la calidad de Contador Pblico en todos los
casos en que las leyes lo exijan y adems en los siguientes: 1. Para desempear el cargo de revisor fiscal
de sociedades para las cuales la ley exija la provisin de ese o de uno equivalente, ya con la misma
denominacin o con la de auditor y otra similar;....
El artculo 1o. de la Ley 43 de 1990 define qu debe entenderse por Contador Pblico: Se entiende
por Contador Pblico la persona natural que, mediante la inscripcin que acredite su competencia
profesional en los trminos de la presente ley, est facultada para dar fe pblica de hechos propios del
mbito de su profesin, dictaminar sobre estados financieros, y realizar las dems actividades
relacionadas con la ciencia contable en general. (El subrayado es nuestro).
Ms adelante el mismo artculo aclara que la relacin de dependencia laboral inhabilita al Contador
para dar fe pblica sobre actos que interesen a su empleador. Esta inhabilidad no se aplica a los
revisores fiscales....(El subrayado es nuestro).
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El artculo 13 de esta ltima norma, complementa lo enunciado por la Ley 145 mencionada, al exponer
que: Adems de lo exigido por leyes anteriores, se requiere tener la calidad de contador pblico en los
siguientes casos: 1. Por razn del cargo a) Para desempear las funciones de revisor fiscal, auditor
externo, auditor interno en toda clase de sociedades, para las cuales la ley o el contrato social as lo
determinan...
Luego es preciso concluir al tenor de lo expuesto, que la designacin de un Revisor Fiscal puede ser
una Persona Natural o una Persona Jurdica debidamente autorizada para ejercer dicha labor e
independientemente de la forma de remuneracin, ser ejercida siempre por un Contador Pblico, no
existiendo impedimento legal para ello, por la forma de contratacin.
Ahora bien, la Ley 50 de 1990 facilit el pacto de remuneracin contractual entre contratante y
contratado sea empleado o por prestacin de servicios profesionales.
La modalidad de contratacin ya laboral o por prestacin de servicios profesionales, es de completa
libertad para la Sociedad, a tal punto que la misma Superintendencia de Sociedades en doctrina de
septiembre 26 de 1991, ha manifestado que La vinculacin de un revisor fiscal por parte de una
Sociedad puede hacerse a travs de un contrato laboral con los requisitos que establece la Ley 50 antes
mencionada, o por medio de un contrato para prestar sus servicios en forma independiente, segn
convengan las partes, pero en todo caso siempre debe constar por escrito como lo prev la Ley 43 de
1990.
2. Tanto de lo expuesto en el artculo 1o. de la Ley 43 de 1990 (ver subrayado) como de lo
determinado por el artculo 210 del Cdigo de Comercio referente a la dependencia, es claro en
ordenar que El Revisor Fiscal solamente estar bajo la dependencia de la Asamblea o de la Junta de
Socios dando as autonoma completa para su actuar y el cumplimiento de las funciones determinadas
en la Ley y en los Estatutos. La total independencia consagrada por el legislador para quien ejerce la
fiscalizacin social de la Sociedad ha sido ratificada por las diferentes Superintendencias. Baste
mencionar la Circular Conjunta de 1989, cuando refirindose a las caractersticas de la Revisora Fiscal
enumera: Permanencia, Cobertura Total, Independencia de accin y criterios, Funcin preventiva.
As pues, las nicas restricciones para designar a un Contador Pblico como Revisor Fiscal son las
incompatibilidades contempladas por el artculo 205 del Cdigo de Comercio y como restriccin bsica
la determinada por el artculo 215 al sealar que Ninguna persona podr ejercer el cargo de revisor en
ms de cinco sociedades por acciones.
3. Como ya se expuso, la forma de vinculacin en ningn momento inhabilita o limita el Alcance del
trabajo del Revisor Fiscal, toda vez que ste es total e integral para con la Sociedad.
La idoneidad profesional es la garanta para el desarrollo objetivo e independiente de quien ejerce la
Revisora Fiscal, siendo su nica limitacin la de ejercer hasta de cinco (5) revisoras en Sociedades por
acciones, al menos que los Estatutos determinen otras incompatibilidades, limitaciones o inhabilidades.
La reiterada Ley 43 de 1990 en su artculo 7o. sobre Normas de Auditora, y refirindose a la calidad
profesional en cuanto a las normas personales de Auditora y obligatorio cumplimiento expresa: b) El
Contador Pblico debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su trabajo, para
garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios.
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CAMBIO DE REVISOR FISCAL Y COMISIN DE UNA ASAMBLEA PARA SELECCIONAR

CANDIDATOS (Concepto CCTCP 198 de Octubre 23 de 1998)
CONSULTA
a) Determinar la legalidad del nombramiento de una comisin de tres personas por parte de la
Asamblea General de una sociedad para que reciba hojas de vida, las estudie y las analice en cuanto
incompatibilidades, referencias, horas, honorarios de posibles candidatos a la Revisora Fiscal de la
misma Sociedad.
b) Cul es el procedimiento de la Junta Directiva ante la Asamblea de Accionistas en caso de querer
nombrar otro Revisor Fiscal?
CONCEPTO
El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica aprob el siguiente concepto.
Salvo disposicin estatutaria en contrario es posible el nombramiento de una comisin por parte de la
Asamblea General o Junta de Socios de una sociedad para que ESTUDIE Y ANALICE hojas de vida,
posibles incompatibilidades, referencias, horas, honorarios de CONTADORES PBLICOS aspirantes
a ser revisores fiscales de la misma sociedad. La comisin debe presentar un informe del trabajo
adelantado a la Asamblea General o Junta de Socios que es el NICO estamento facultado por la ley
para realizar la eleccin de revisor fiscal, al tenor de lo dispuesto en el artculo 204 del Cdigo de
Comercio que dispone:
La eleccin de Revisor Fiscal se har por la mayora absoluta de la Asamblea o de la Junta de Socios.
En las comanditarias por acciones, el Revisor Fiscal ser elegido por la mayora de votos de los
comanditarios.
En las sucursales de sociedades extranjeras lo designar el rgano competente de acuerdo con los
estatutos.
En concordancia con los artculos 187 numeral 4 y 420 numerales 3 y 4 del mismo estatuto que
disponen:
ART. 187.- Numeral 4. Hacer las elecciones que corresponda, segn los estatutos o las leyes, fijar las
asignaciones de las personas as elegidas y removerlas libremente
ART. 420.- La asamblea general de accionistas ejercer las funciones siguientes:
Numeral 3. Ordenar las acciones que correspondan contra los administradores, funcionarios directivos
o el revisor fiscal;
Numeral 4. Elegir y remover libremente a los funcionarios cuya designacin le corresponda.
Con fundamento en los artculos transcritos el procedimiento para nombrar otro Revisor Fiscal parte
de la base de que la persona que ejerce la Revisora Fiscal en una sociedad no es inamovible y que en
cualquier momento la Asamblea General o Junta de Socios lo puede remover libremente al tenor de lo
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ordenado por el artculo 187 numeral 4 parte final y 420 numerales 3 y 4 del Cdigo de Comercio ya
transcritos.
As las cosas, el procedimiento que debe adoptar la sociedad es poner en conocimiento de la Asamblea
General o Junta de Socios los hechos para que sta decida sobre el cambio de revisor fiscal y designe a
uno nuevo y la forma de hacerlo es convocando a una reunin ordinaria o extraordinaria de socios
segn sea el caso y con el cumplimiento de los requisitos exigidos para estos casos en los estatutos y en
la ley.
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Captulo
CAPITULO TERCERO
Funciones del Revisor Fiscal
Se tratarn las principales funciones que al contador pblico que
acte como revisor fiscal, tendr que realizar, de acuerdo con las
normas establecidas principalmente, en el Cdigo de Comercio.
.
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Alvaro Reyes Oviedo
FUNCIONES DEL REVISOR FISCAL

Como ya lo hemos dicho, el legislador determina las funciones principales del revisor fiscal, las cuales
son de imperativo cumplimiento para el revisor fiscal obligatorio y de aplicacin supletiva para el
revisor fiscal potestativo.
Tales funciones deben interpretare en forma sistemtica y coherente, es decir, de manera integral, en
conjunto.
La revisora fiscal, como todas las instituciones de origen legal, tiene objetivos que cumplir, los cuales la
justifican y sirven para comprender adecuadamente el sentido y profundidad de sus funciones. En
general, mediante una actividad profesional, integral, permanente, independiente y
preventiva, se procura garantizar el adecuado comportamiento de los administradores y la fidelidad
de la informacin que stos suministren sobre su gestin.
Como ya lo hemos explicado, la revisora fiscal no es un desarrollo de la profesin del contador
pblico, sino, ms bien, un rgano societario cuyo desempeo, luego de un tiempo de creado, fue
asignado a tales profesionales, por considerar que su formacin acadmica los coloca en el primer lugar
en cuanto al dominio de las herramientas necesarias para cumplir los objetivos legislativos. Esta
afirmacin debe igualmente considerarse al interpretar el papel del revisor fiscal, en forma tal si bien las
normas profesionales de auditora son de recibo, ellas por s solas no agotan ni explican en su totalidad
el rgano societario que no ocupa.
En las pginas siguientes se hacen unas breves anotaciones en torno de las funciones del revisor fiscal,
advirtiendo que mltiples normas de diferente materias (como impuestos) o de inferior naturaleza
(como las resoluciones y circulares de las superintendencias) determinan gran cantidad de funciones
especficas, ordinariamente de certificacin.
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se ajustan a las prescripciones de ley, de los

estatutos y a las decisiones del mximo rgano
social y de la junta directiva
se lleven regularmente conforme a las normas
legales y a la tcnica contable y porque se
conserven debidamente
que las operaciones que

se celebren o cumplan
por cuenta de la sociedad
porque la contabilidad,
los libros y las actas de las
reuniones de la asamblea,
de la junta directiva, el
libro de registro de
acciones,
la
correspondencia y los
comprobantes de cuentas
sobre los bienes propios y
los de terceros que la
sociedad tenga en su
poder, as como sobre los
valores sociales
para verificar si hay y son adecuadas y
permanentes las medidas de control interno, las
de conservacin, custodia y seguridad de los
bienes
PARA ESTABLECER SI
SOBRE
operaciones registradas se ajustan a la ley, los

estatutos y a las decisiones de la asamblea o
junta directiva, si los saldos han sido tomados
fielmente de los libros, si el balance presenta en
forma fidedigna, de acuerdo con las normas de
contabilidad generalmente aceptadas, la
situacin financiera al terminar el perodo
revisado y si el estado de resultados refleja el
resultado de las operaciones de dicho perodo
estado para opinar si la contabilidad se lleva conforme a

AUTORIZAR CON cualquier
financiero que se haga
las normas legales y a la tcnica contable, si las
SU FIRMA
INSPECCIONAR
ASIDUAMENTE,
IMPARTIR
INSTRUCCIONES
Y SOLICITAR LOS
INFORMES
VELAR
CERCIORARSE
ACCIN
Dictamen
Informe de fin de ao
Informes
solicitados
por el mximo rgano
social
Informes
solicitados
por las entidades de
control
INFORMANDO
RESULTADOS
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6.
FORMULAR
las
salvedades que tenga sobre la
fidelidad de los estados
financieros
5. PROCURAR que se
tomen oportunamente las
medidas pertinentes
4.
IMPARTIR
las
instrucciones necesarias para
tal fin
3.
IMPUGNAR
las
decisiones de la asamblea
2. INFORMAR a la entidad
de control cuando a ello haya
lugar
1.
DENUNCIAR
oportunamente y por escrito
al mximo rgano social, a la
junta directiva o al gerente
efectuando las convocatorias
que sean pertinentes
Y SI HAY
IRREGULARIDAD
Alvaro Reyes Oviedo
Alvaro Reyes Oviedo
REGULARIDAD DE LAS OPERACIONES SOCIALES Artculo 207-1 del C.

Co.
La primera funcin del revisor fiscal consiste en cerciorarse que las operaciones sociales se ajusten a
la ley, los estatutos y las decisiones de los rganos sociales.
An cuando, por su naturaleza humana, al revisor fiscal no le es exigible un conocimiento de la verdad
absoluta, l debe, segn parmetros profesionales (normalmente ms exigentes que los aplicables a
cualquier persona), realizar todas las gestiones necesarias para obtener evidencia vlida y suficiente que
le permita concluir si los actos se ajustan o no a las disposiciones citadas. Dado que la certeza que debe
obtener es de carcter profesional es entendido que cualquier profesional de la contadura pblica
debera llegar a conclusiones similares.
Teniendo en cuenta que el legislador ha utilizado el modo reflexivo (cerciorarse) es claro que la certeza
en cuestin debe adquirirla el revisor fiscal mismo, no solamente sus auxiliares. Esta certeza no consiste
en la creencia que los subalternos han realizado debidamente su trabajo, sino que, con base en tal
creencia, el revisor debe personalmente concluir si las operaciones no violan norma alguna. Esto lo
logra, entre otras cosas, ejerciendo una adecuada supervisin sobre los auxiliares.
La ley se refiere aqu a las operaciones sociales sin hacer distincin de ninguna clase. Con esta
expresin se comprende, por tanto, no slo los actos jurdicos, como los contratos, sino todos los
hechos jurdicos o econmicos. De igual manera debe entenderse que la expresin legal cobija tanto a
operaciones registrables por el sistema contable, como aquellas que no lo sean, tales como reglas sobre
seleccin de personal, normas para la adjudicacin de contratos, reglamento de rganos sociales. Como
se sabe, existen algunos hechos que por no ser cuantificables escapan de la posibilidad de ser
registrados. Pero no por ello dejan de ser objeto de evaluacin pues sin duda influyen en el medio
ambiente de control y en la eficiencia de las polticas y los procedimientos de control.
Es muy importante velar no slo por que se obtengan las autorizaciones pertinentes, del representante
legal, la junta directiva, la asamblea, otros rganos internos, sino tambin porque efectivamente las
operaciones se celebren y cumplan de acuerdo con tales autorizaciones.
EL SISTEMA CONTABLE Artculo 207-4 del C. Co.
De acuerdo con el Cdigo de Comercio, el sistema contable se integra por los soportes, los
comprobantes y los libros de comercio.
Segn se desprende de la frase final del artculo 53 del C. Co., los soportes son documentos que
justifican los comprobantes. La correspondencia forma parte de la contabilidad y en casos puede ser
utilizada como soportes (art. 51 C. Co.). De la correspondencia debe guardarse copia que garantice su
reproduccin exacta y su duracin, con indicacin de la fecha de contestacin o de no haberse dado
respuesta (art. 54 C. Co.).
La evaluacin de la admisibilidad de los soportes depende de la naturaleza del asunto. Tratndose de
actos jurdicos, tales como contratos, es necesario aplicar en su valoracin las normas propias de la
legislacin probatoria. Por cierto, pocos son los actos que no deben revestir formas jurdicas. La
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Alvaro Reyes Oviedo
validez de las cifras reflejadas por los estados financieros es directamente proporcional a la validez de
los soportes. El revisor fiscal invariablemente debe inspeccionar y evaluar los soportes, tanto en
aspectos de fondo como de forma. Los comprobantes son tambin documentos, que se elaboran con
base en soportes y con anterioridad a los registros, en los cuales debe indicarse el nmero, fecha,
origen, descripcin, cuanta de la operacin, as como las cuentas afectadas con el asiento (art. 53 del C.
Co.)
La suficiencia de los datos incluidos en los comprobantes, relacionados en el prrafo anterior, debe
establecer teniendo en cuenta que la contabilidad debe mostrar la historia clara y completa de los
negocios del comerciante en cuestin (arts. 48 y 50 C. Co.). Por esta razn no son admisibles
descripciones ininteligibles o tan generales que permitan diferentes intelecciones.
Los comprobantes, inexorablemente, deben permitir ubicar, identificar, sus correspondientes soportes.
En teora, partiendo de los estados financieros y a travs del sistema contable, debe poderse llegar, sin
ayudas adicionales, a los soportes, los cuales a su vez deben reflejar cada una de las operaciones
realizadas.
Los comprobantes deben asentarse en libros debidamente registrados (inscritos previamente en el
registro mercantil, arts. 49 y 50 C. Co.). An cuando no hay un listado legal de los libros obligatorios,
por va doctrina, se entiende que, como mnimo, deben ser el diario, el mayor y el de inventarios y
balances. En todo caso en materia de libros la regla de oro consiste en que se deben llevar tantos
cuantos sean necesarios para poder tener un completo entendimiento de las operaciones.
Los asientos en los libros estn sujetos a ciertas condiciones, estipuladas, de manera general, en el
artculo 57 del C. Co. As, por ejemplo, est prohibido alterar el orden, las fechas, dejar espacios en
blanco, hacer borrones o arrancar hojas.
Dos consecuencias graves se derivan de irrespetar el art. 57 mencionado. La primera que los libros
pierden su valor probatorio. Si se observa el artculo aludido con detenimiento se encuentra que all no
existe referencia alguna a la gravedad, extensin o repeticin de las irregularidades. Por el contrario, la
norma consagra el nico mtodo admisible de correccin: un nuevo asiento en la fecha en que se
advierte el error u omisin. La segunda consecuencia, es la causacin de una pena pecuniaria (multa) a
que se hacen acreedores los responsables, presumindose que tales son el propietario, el contador y el
revisor fiscal, si ha incurrido en culpa (art. 58 C. Co.)
Corresponde al revisor fiscal velar (cuidar, vigilar, guardar, proteger) porque el sistema contable se lleve
regularmente (de acuerdo con las reglas). Esta es una funcin propia, por s misma vinculante, que no
debe entenderse slo en el sentido de garantizar la razonabilidad de los estados financieros producidos
con base en l. Esto por cuanto an cuando la informacin pudiere ser razonable, defectos, si se quiere
formales, pueden afectar su valor probatorio, determinar el rechazo de deducciones fiscales y significar
violacin de normas que persigan otros fines.
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Alvaro Reyes Oviedo
LOS LIBROS DE ACTAS Y DE REGISTRO DE ACCIONES Artculo 207-4

del C. Co.
De las deliberaciones de los rganos colegiados (asambleas o junta de socios, consejo de directores o
junta directiva) es necesario dejar constancia en actas, cuyo contenido mnimo debe ajustarse a los
artculos 189 y 431 del C. Co. A su vez, las actas deben asentarse en libros registrados especialmente
para los efectos (art. 28-7 C. Co.)
Las actas son medio de prueba de las decisiones que en ellas constan y, a los administradores, no les es
admisible ninguna otra prueba para establecer hechos que no consten en ellas, como por ejemplo, si
determinada operacin no ha sido autorizada. Las actas deben ser aprobadas por el mismo rgano o
por una comisin designada por ste para ello. Debern ser firmadas por quienes hubieren actuado
como presidente o secretario o, en su defecto, por el revisor fiscal. Esto ltimo supone que ste asisti
a la respectiva reunin.
Si la junta directiva adopta decisiones con violacin a sus reglas de funcionamiento (convocatoria,
qurum, mayora o competencia) y no las corrige, el revisor fiscal debe denunciar tal hecho a la
asamblea o junta de socios. Si ste rgano (la asamblea) viola la ley o los estatutos el revisor debe
interponer la accin de impugnacin en los trminos del artculo 191 del C. Co. Por el perjuicio
causado por ejecutar decisiones que el juez declare nulas, el revisor debe procurar que se indemnice a la
sociedad y a los terceros, interponiendo la accin correspondiente.
La regularidad de las actas se mide en su elaboracin, su contenido, su aprobacin y su registro en el
libro respectivo. Tratndose de sociedades por acciones o de responsabilidad limitada, debe llevarse un
libro de registro de acciones o socios (artculo 195 y 361 C. Co.). Estos libros sirven para probar la
propiedad del capital y su estado de libertad. Son pues los auxiliares de las cuentas de capital.
Igualmente, corresponde al revisor fiscal velar porque los libros se lleven y conserven regular y
debidamente e impartir las instrucciones necesarias para tales fines.
BIENES Y VALORES SOCIALES Artculo 207, numerales 5o. y 6o. del C.
Co.
Adicionalmente al control de las operaciones (actos y hechos de la administracin) y al de la
contabilidad (registro de los actos y hechos) debe ejercerse inspeccin sobre los bienes y valores
sociales (objeto de las operaciones). Se cierra as el ciclo de la revisora, en forma tal que puede hablarse
de que su control es integral.
Este control se extiende incluso sobre los bienes que no sean de propiedad del ente pero l los tenga
en su poder o custodia a cualquier ttulo.
La expresin bienes y valores sociales, denota que el objeto de la accin fiscalizadora comprende tanto
los bienes corporales como los incorporales. Se trata de establecer un control permanente sobre ellos,
que garantice su conservacin, seguridad y custodia.
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Alvaro Reyes Oviedo
En la planeacin, debe considerarse que la ley exige que se inspeccione asiduamente los bienes de la
sociedad. Asiduo es algo que es constante, consuetudinario, continuo, puntual, perseverante, habitual,
frecuente.
La conservacin y seguridad es jurdica y fsica. Las pruebas que deban hacerse para garantizar su
existencia y cuidado depende de la naturaleza de los bienes o valores y pueden implicar evaluaciones
tcnicas.
El objeto de este control tiende a garantizar la salvaguardia de los activos sociales. Es por tanto de
naturaleza preventiva y debe llegarse incluso a prever la manera de reemplazarlos por otros o al menos
resolver el asunto por la va indemnizatoria. El deber de inspeccionar implica que el control del revisor
fiscal no puede ejercerse slo con base en documentos, sino que es necesaria una revisin de las
existencias, fsicamente consideradas.
As pues, an cuando el revisor fiscal sigue obligado a realizar inspecciones ha quedado claro que no es
a l a quien toca en forma exclusiva controlar. Debe tenerse claridad sobre la diferencia de funciones
que existe entre la administracin y la revisora fiscal. Esas diferencias atribuyen a aquella el poder de
gestin, razn por la cual resulta primaria y directamente responsable de la conservacin y seguridad de
los bienes, de lo cual se desprende la necesidad de cerciorarse de que ello es as, lo que le implica
verificarlo. A su turno la revisora es responsable de establecer un control permanente sobre los valores
sociales y de procurar que tales medidas se adopten. Luego aquella debe hacer y sta debe vigilar que se
haga. La revisora fiscal est llamada a controlar si la administracin controla.
FUNCIONES ADICIONALES Artculo 207-9 del C. Co.
El numeral 9 del artculo 207 del C. Co. faculta expresamente a los mximos rganos sociales para
asignar funciones adicionales a los revisores fiscales, siempre que sean compatibles con las anteriores.
En nuestro rgimen societario el revisor fiscal es un subalterno o dependiente de la asamblea o junta de
socios. Ella lo nombra, le fija su remuneracin, le determina sus funciones, le pide informes y lo
remueve.
Antes de contratar una revisora fiscal debe indagarse por aquellas tareas que se deban cumplir en
adicin a las legales, con el fin de evaluar tanto los recursos como los costos que demandara darles
cumplimiento. Si se considera la extensin de las funciones previstas en los numerales precedentes del
art. 207, se advertir que en realidad las llamadas funciones adicionales no sern ms que nfasis
dispuestos sobre ciertas reas, o regulacin del momento en que deban ejercerse ciertos controles.
Ahora bien, como lo indicamos en nuestras consideraciones preliminares, la ley o los estatutos pueden
adicionar tareas al revisor fiscal. Esta posibilidad ha sido ampliamente utilizada, generndose gran
cantidad de tareas especficas, que suponen un grado de profundidad en el trabajo sobre las reas en
cuestin, mucho mayor del que se aconsejara para verificar la razonabilidad de los estados financieros.
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Alvaro Reyes Oviedo
FUNCIONES ESPECIALES
Funcin del revisor fiscal de convocar a la asamblea general o junta de
socios
Art. 181 C. Co. Los socios de toda compaa se reunirn en junta de socios o asamblea general
ordinaria una vez al ao, por lo menos, en la poca fijada en los estatutos. Se reunirn tambin en
forma extraordinaria cuando sean convocados por los administradores, por el revisor fiscal o por la
entidad oficial que ejerza control permanente sobre la sociedad, en su caso.
Art. 225 C. Co. Durante el perodo de la liquidacin la junta de socios o la asamblea se reunir en las
fechas indicadas en los estatutos para sus sesiones ordinarias. As mismo, cuando sea convocada por
los liquidadores
Art. 423 C. Co. Las reuniones extraordinarias de la asamblea se efectuarn cuando lo exijan las
necesidades imprevistas o urgentes de la compaa, por convocacin de la junta directiva, del
representante legal o del revisor fiscal.
Funcin del revisor fiscal para impugnar decisiones
Art. 191-1 C. Co. Los administradores, los revisores fiscales y los socios ausentes o disidentes podrn
impugnar las decisiones de la asamblea o de la junta de socios cuando no se ajusten a las prescripciones
legales o a los estatutos.
Funcin del revisor fiscal de ejercer la accin de indemnizacin por las
responsabilidades derivadas de decisiones nulas.
Art. 192 C. Co. Declarada la nulidad de una decisin de la asamblea, los administradores tomarn, bajo
su propia responsabilidad por los perjuicios que ocasione su negligencia, las medidas necesarias para
que se cumpla la sentencia correspondiente; y, si se trata de decisiones inscritas en el registro mercantil,
se inscribir la parte resolutiva de la sentencia respectiva.
Art. 193 C. Co. Lo dispuesto en el artculo anterior ser sin perjuicio de los derechos derivados de la
declaratoria de nulidad para terceros de buena fe. Pero los perjuicios que sufra la sociedad por esta
causa le sern indemnizados por los administradores que hayan cumplido la decisin quienes podrn
repetir contra los socios que la aprobaron. La accin de indemnizacin prevista en este artculo slo
podr ser propuesta dentro del ao siguiente a la fecha de la ejecutoria de la sentencia que declare nula
la decisin impugnada. La accin podr ser ejercida por cualquier administrador, por el revisor fiscal o
por cualquier asociado en inters de la sociedad.
Funcin del revisor fiscal de ejercer la accin social de responsabilidad
contra los administradores.
Ley 222/95 art. 25. La accin social de responsabilidad contra los administradores corresponde a la
compaa, previa decisin de la asamblea general o de la junta de socios, que podr ser adoptada
aunque no conste en el orden del da. En este caso, la convocatoria podr realizarse por un nmero de
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socios que represente por lo menos el 25% de las acciones, cuotas o partes de inters en que se halle
dividido el capital. La decisin se tomar por la mitad ms una de las acciones, cuotas o partes de
inters representadas en la reunin e implicar la remocin del administrador.
Sin embargo, cuando adoptada la decisin por la asamblea o junta de socios, no se inicie la accin
social de responsabilidad dentro de los tres meses siguientes, sta podr ser ejercida por cualquier
administrador, el revisor fiscal o por cualquiera de los socios en inters de la sociedad. En este caso los
acreedores que representen por lo menos el 50% del pasivo externo de la sociedad, podrn ejercer la
accin social siempre y cuando el patrimonio de la sociedad no sea suficiente para satisfacer sus
crditos. Los dispuesto en este artculo se entender sin perjuicio de los derechos individuales que
correspondan a los socios y a terceros.
Funcin de notificacin de la suscripcin de acciones a la Supersociedades.
Art. 392 C. Co. Vencido el trmino de la oferta para suscribir, el gerente y el revisor fiscal comunicarn
de inmediato a la superintendencia el nmero de las acciones suscritas, los pagos efectuados a cuenta
de las mismas, la cifra en que se eleva el capital suscrito, las cuotas pendientes y los plazos para
cubrirlas.
Funcin especial para el revisor fiscal de sociedad extranjera.
Art. 489 C. Co. Los revisores fiscales de las sociedades domiciliadas en el exterior se sujetarn, en lo
pertinente, a las disposiciones de este cdigo sobre los revisores fiscales de las sociedades domiciliadas
en el pas. Estos revisores debern, adems, informar a la correspondiente superintendencia cualquier
irregularidad de las que puedan ser causales de suspensin o de revocacin del permiso de
funcionamiento de tales sociedades.
Funcin de intervencin en deliberaciones y de inspeccin de libros.
Art. 213 C. Co. El revisor fiscal tendr derecho a intervenir en las deliberaciones de la asamblea o de la
junta de socios y en las juntas directivas o consejos de administracin, aunque sin derecho a voto,
cuando sea citado a stas. Tendr as mismo derecho a inspeccionar en cualquier tiempo los libros de
contabilidad, libros de actas, correspondencia, comprobantes de las cuentas y dems papeles de la
sociedad.
Art. 431 C. Co. Lo ocurrido en las reuniones de la asamblea se har constar en el libro de actas. stas
se firmarn por el presidente de la asamblea y su secretario o, en su defecto, por el revisor fiscal.
COLABORACIN CON LAS ENTIDADES DE CONTROL

Es claro que aunque la norma no lo dijera, en virtud de la imperatividad o fuerza ejecutoria de los actos
administrativos, los revisores fiscales estn obligados a suministrar a las entidades de control los
informes que stas les soliciten, en la forma y trminos que ellas mismas determinen. Informes que
pueden versar sobre cualquier asunto, ya que siendo el control del fiscal de naturaleza integral,
ciertamente no hay rea fuera de su mbito de vigilancia.
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Algo ms complicado es dilucidar la interpretacin correcta de la norma en cuanto exige que se les
rindan los informes a que haya lugar. Se trata aqu de informes que no han sido solicitados pero que el
revisor fiscal debe suministrar. Para tales efectos es necesario previamente entender que colaborar
supone desarrollar en comn una misma tarea. Es decir, que son los objetivos de las entidades de
control los que determinan los casos en que hay lugar a informarles asuntos correspondientes a las
sociedades vigiladas, como por ejemplo, aquellos que comprometan la confianza en el sistema
financiero, o las circunstancias preconcordatarias, o el estado de disolucin, o la existencia de hechos
que dieren lugar a la suspensin o revocacin del permiso de funcionamiento (art. 489 del C. Co.) y en
general todos aquellos asuntos que no sean corregidos por los rganos internos de la compaa en
cuestin o que puedan afectar los intereses de terceros o de la comunidad en general. La reserva
comercial no puede aducirse con el nimo de reducir la colaboracin que debe tenerse con el estado.
No hay reserva ante las entidades de vigilancia. Los informes suministrados no deben limitarse a la
exposicin de datos y hechos, sino que, en lo posible, deberan permitir a las entidades de vigilancia
adoptar las medidas que se consideren pertinentes.
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Captulo
CAPITULO CUARTO
Remuneracin del Revisor Fiscal
Se trata el tema de la fijacin de los honorarios del revisor fiscal,
y las distintas formas de cobro.
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REMUNERACIN DEL REVISOR FISCAL

La Ley 43 de 1990, establece en su artculo 39 que: El contador pblico tiene derecho a recibir
remuneracin por su trabajo y por el que ejecutan las personas bajo su supervisin y responsabilidad.
Dicha remuneracin constituye su medio normal de subsistencia y de contraprestacin para el personal
a su servicio.
Adicionalmente, en su artculo 46 fija la siguiente posicin: Siendo la retribucin econmica de los
servicios profesionales un derecho, el contador pblico fijar sus honorarios de conformidad con su
capacidad cientfica y/o tcnica y en relacin con la importancia y circunstancia en cada uno de los
casos que le corresponda cumplir, pero siempre previo acuerdo por escrito entre el contador pblico y
el usuario.
FIJACIN DE LOS HONORARIOS
Los honorarios son la compensacin por los servicios profesionales que presta el contador pblico.
Los honorarios son uno de los factores que inciden en la continuidad de los servicios a los clientes;
generalmente un cliente contina usando los servicios del contador pblico si los honorarios son
equitativos y si su servicio es bueno.
Si bien es cierto que unos honorarios altos pueden estar compensados por los servicios eficientes que
se prestan a los clientes, en gran nmero de casos los honorarios son un factor decisivo en los clientes
para contratar o no a su contador o firma de contadores. Al contador pblico no le resulta fcil la
determinacin de sus honorarios como ocurre con otros profesionales; por ejemplo, los mdicos que
pueden establecer sumas fijas por cada visita de sus pacientes o los abogados que pueden establecer
una suma fija por un testamento sencillo, de un contrato o de una escritura de constitucin. Por lo
general el contador no tiene dos trabajos iguales o con tal semejanza que pudiera tener una tarifa para
este tipo de trabajo; se exceptan casos como la elaboracin de una declaracin de renta sencilla para
personas naturales.
En la mayora de los casos, el contado pblico cobra sus honorarios de acuerdo con el tiempo que
emplee en el trabajo requerido. Tambin factor importante en la determinacin de los honorarios del
contador pblico son las normas de tica que rigen y le marcan la pauta sobre su actuacin en este
sentido. Estas normas establecen que:
1. En ningn caso el monto de los honorarios podr depender del resultado que se obtenga del
trabajo realizado por el contador pblico. Puede haber excepcin a esta regla en las asesoras
tributarias, y
2. Ningn contador pblico podr aceptar participaciones, cobrar comisiones o corretajes sobre
honorarios que en el ejercicio de la profesin correspondan a otro contador pblico, salvo en el
caso en que haya actuado conjuntamente en su ejecucin y en tal evento no podr percibir sino la
parte proporcional que le corresponda.
Los siguientes factores deben tomarse en consideracin al determinar los honorarios:
a) Nivel de activos e ingresos de la compaa.
b) Cantidad de transacciones a revisar o auditar.
c) Tiempo del personal dedicado al trabajo.
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d)
e)
f)
g)
h)
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Dificultad tcnica del trabajo y grado de responsabilidad asumida.

Experiencia y habilidad profesional o de la firma.
Grado de supervisin mnima que requiere el trabajo.
Caractersticas del medio en que se realiza la actividad.
Costo del personal y costos indirectos que deben absorberse.
Por otro lado, existen diversos tipos de honorarios que pueden clasificarse, como sigue:
a) Honorarios por trabajos especficos:
Por da;
Fijos, y
Contingentes.
a) Por contrato con base en un monto.
b) Presupuesto que establecen cantidades mnimas y mximas.
HONORARIOS POR TRABAJOS ESPECFICOS
Honorarios por da
Se toma como base el tiempo que realmente se dedica al trabajo. La tasa diaria o por hora vara de
acuerdo con la categora del personal empleado. Hay dos mtodos generales para determinar los
honorarios por da. Uno de ellos consiste en calcular o fijar una cuota o sueldo promedio, por hora o
por da (basado en tiempo productivo) para cada clase o categora de personal, incluyendo los socios;
aumentar en cada clasificacin, un factor o cuota por gastos indirectos y otro factor por concepto de
utilidad; la cuota o tasa de cobro as obtenida para cada clasificacin, multiplicada por el nmero de
horas o das trabajados por las personas correspondientes, da el total por clase de personal y la suma
del total de todas las clasificaciones producir el total de los honorarios a cobrar.
El segundo mtodo requiere que la cuota efectiva de sueldo (basada en tiempo productivo) sea
calculada para cada empleado ocupado en el trabajo y se agrega a cada cuota individual una parte de
gastos indirectos y para otra utilidad. Como las cuotas de sueldos determinados por este
procedimiento se refieren slo a empleados, debe tomarse tambin una provisin razonable para
compensacin de los jefes o socios.
Esta es la forma ms conveniente aunque no es la ms frecuente en la que la firma cobra sus servicios;
para ello la sociedad tiene dividido su personal en diferentes categoras y a cada uno de las categoras
les asigna una tarifa por horas o por das. Para cada uno de los trabajos que el despacho piense realizar
le hace un presupuesto del tiempo estimado y con esa base se discute con el cliente las cifras
aproximadas que van a costar los servicios. Se establece con el cliente de que el tiempo que se va a
facturar es el tiempo real que empleen los diferentes miembros del despacho o del personal
profesional. El despacho en la determinacin de estas tarifas tiene en cuenta todos los costos y gastos y
prestaciones sociales de su personal profesional por lo que debe hacer un presupuesto de gastos como
cualquier compaa dedicada a otra actividad.
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Este sistema de fijar los honorarios tiene la gran ventaja para la firma de que nunca va a tener que
asumir costos adicionales por un presupuesto que result desviado con relacin a tiempo real
incurrido. Tambin puede tener como ventaja para el cliente de que con una buena colaboracin del
personal suyo pudiera reducir el tiempo presupuestado por la firma y por lo tanto pagar menor valor.
Otra ventaja es que el cliente tiene la oportunidad de controlar el tiempo que estn empleando los
miembros del despacho profesional en el desarrollo de su trabajo. Como desventaja se le pudiera
anotar que puede suceder que los miembros del despacho no trabajen con la eficiencia requerida
debido a que estn conscientes que van a recibir todo el costo del tiempo en que se vaya a incurrir.
Honorarios fijos
Es la cantidad que se cobra por un trabajo completo en contraste con los honorarios por hora o por
da. Cuando se adopta este tipo de honorarios, la cantidad es acordada con el cliente con anticipacin a
la ejecucin del trabajo.
Las ventajas de los honorarios fijos son: que permiten al cliente saber de antemano el costo del trabajo;
que el cliente puede relacionarlos ms directamente con la calidad de los servicios que con el tiempo
empleado, y que estn en consonancia con la actitud profesional.
Este tipo de honorarios se ajusta al caso en que el cliente quiere con anticipacin saber el monto que
deba pagar por los servicios que el despacho profesional le va a prestar. Desea una suma determinada
con el objeto de no esperar ningn recargo adicional. Normalmente el cliente desea saber
anticipadamente cunto tendr que pagar. Sin embargo esto no quiere decir que el cliente vaya a fijar
un monto arbitrario de honorarios; es el despacho profesional quien de acuerdo con sus tarifas y el
tiempo empleado va a asignar un valor determinado a sus honorarios corriendo con el riesgo de que en
el evento de que su tiempo sea mayor que el presupuestado tendr que asumir esta carga adicional pues
al cliente se le han estipulado honorarios fijos. Por otra parte, si el despacho emplea menos tiempo que
el presupuestado esa utilidad adicional, digmoslo as, ser en su beneficio. Una mayora de clientes
desea este tipo de honorarios porque entre otras ventajas tienen la de que cliente puede incluir en su
presupuesto una suma que no va a estar sujeta a cambios posteriores. Sin embargo, para el contador o
el despacho puede tener desventajas en el sentido de que el tiempo adicional que se incurra por
problemas que se presenten dentro del trabajo, que no es responsabilidad del despacho, tendr que
asumirse.
Honorarios contingentes
Son aquellos que se pagarn nicamente en el caso de que ocurra determinado acontecimiento; puede
consistir en una cantidad fija o en un tanto por ciento sobre las cantidades que el cliente espera recibir,
como resultado del trabajo del contador.
Los honorarios contingentes son permitidos solamente cuando se trate de asuntos relativos a
impuestos y deben estar sujetos a:
1.
2.
Las reglas de tica profesional

Las disposiciones de los organismos gubernamentales o profesionales correspondientes.
Generalmente el contador pblico no estipula esta clase de honorarios, pero para algn tipo de trabajo
en el cual el cliente lo requiera, puede que el contador acepte cobrar una suma que guarde relacin con
lo que suceda en el futuro. Se presenta ms a menudo este caso en los reclamos para el impuesto sobre
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la renta, en el que la compaa ha recibido una sancin o impuestos adicionales no estipulados y en el

que el contador corre el riesgo de no cobrar nada si el fallo es en contra de la compaa y en cobrar un
monto determinado o porcentaje sobre el fallo si es a favor. En principio este sistema se opone a
nuestro cdigo de tica, pero se explica ac porque en la prctica se encuentra este tipo de arreglo
sobre todo en los casos en que dentro del despacho profesional hayan empleados diferentes de
contadores, como son los abogados o administradores de empresas.
CONTRATOS CON BASE EN UN MONTO
Es un honorario pagado por todos los servicios, de cualquier naturaleza que se haga o por servicios
especficos prestados durante un perodo determinado. Los contratos son generalmente sobre la base
anual, con mensualidades iguales vencidas, independientemente de los servicios realmente prestados en
cada mes.
PRESUPUESTOS QUE ESTABLECEN CANTIDADES MNIMAS Y MXIMAS
Mediante este procedimiento el contador hace su presupuesto de manera normal y en la forma
indicada anteriormente pero fija montos mximos y mnimos en la ejecucin del trabajo. Por ejemplo,
el presupuesto del contador pudiera ser $100.000; sin embargo, el cliente puede exigir que va a pagar el
tiempo real incurrido por el contador en la prestacin del servicio pero que de ninguna manera pagara
ms de $110.000. A su vez el contador puede decirle al cliente que le va a cobrar el tiempo incurrido en
el trabajo pero nunca le facturara menos de $90.000. Con este sistema tanto el contador como el
cliente estn asumiendo un riesgo en cuanto a los valores mximos y mnimos que se deben pagar y
por tanto puede ser un sistema que elimine en parte las ventajas y desventajas de los mtodos
anteriores.
PROPUESTA SOBRE HONORARIOS
Es aconsejable tener por escrito las condiciones esenciales de los convenios discutidos o en proyecto.
Estos documentos deben expresar, clara y totalmente, los servicios acordados, el lugar donde sern
ejecutados y el monto base de la compensacin.
En todos los convenios relativos a servicios que deban prestarse en que se especifiquen la cuanta y
mtodo de compensacin, debe incluir una clusula especfica sobre ajustes o variacin del monto de
los honorarios, en el evento de que ocurran circunstancias que afecten la duracin del trabajo, el
alcance o la naturaleza de los servicios y otras circunstancias como, por ejemplo, ajustes derivados por
efectos de la inflacin. Adems, cuando los convenios por servicios no contengan alguna clusula sobre
servicios adicionales o sobre cambios en el alcance de aquellos, y sean susceptibles de arreglos
especiales futuros, y se presente y acepten sugerencias respecto a servicios de esa naturaleza, tales
sugerencias irn siempre acompaadas de la referencia al hecho que estarn sujetas a convenios por
separado y a una compensacin adicional.
En resumen, la carta propuesta o carta convenio debe incluir la clase de trabajo que se le va a facturar
al cliente, el tipo de informe que se va a emitir, el monto de los honorarios, el reembolso de los gastos
en que se incurra y a la responsabilidad que est asumiendo la firma por el trabajo. Todos estos
aspectos son muy importantes y es lo que hace que la firma tenga un respaldo escrito sobre el
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Alvaro Reyes Oviedo
convenio que tiene firmado con el cliente con relacin a sus servicios. Esta carta convenio se debe
enviar antes de iniciar el trabajo y se debe exigir a la compaa que confirme los trminos de la misma.
APROPIACIN PARA LA GESTIN DE LA REVISORA FISCAL
Entidades vigiladas por la Superintendencia Bancaria y de Valores
L. 45/90 art. 22. En la sesin en la cual se designe revisor fiscal deber incluirse la informacin relativa
a las apropiaciones previstas para el suministro de recurso humanos y tcnicos destinados al
desempeo de las funciones a l asignadas, lo cual deber constar en el acta respectiva, se considera
necesario que con el propsito de que la apropiacin presupuestal que se defina cumpla la finalidad de
garantizar la permanencia, cobertura total, independencia de accin y funcin preventiva que deben
caracterizar la actividad de revisora fiscal, se discriminen los siguientes aspectos:
Valor total de la remuneracin mensual del revisor fiscal;
Nmero de horas presupuestadas que, como mnimo, se estima debe aplicar el revisor fiscal al
ejercicio de sus funciones, discriminando adems las de su asistencia a las reuniones de la junta
directiva de la institucin;
Nmero de auxiliares u otros colaboradores autorizados por la asamblea general, indicando las
caractersticas profesionales o tcnicas de los mismos, y el valor de su remuneracin mensual;
Valor mensual estimado para viticos y gastos de transporte del personal adscrito a la revisora fiscal,
el valor estimado para papelera y tiles de trabajo, correo, fax, telfono, telex, etc., a no ser que
vayan a ser asumidos directamente por la institucin financiera, y
Descripcin de los lugares de trabajo y de los activos fijos y dems elementos que sern puestos a
disposicin de la revisora fiscal y de sus colaboradores, indicando si los mismos van a permanecer
en la oficina principal o en las sucursales o regionales, segn el caso.
Remuneracin del revisor fiscal en empresas industriales y comerciales del
estado y sociedades de economa mixta
D. E. 663/93 art. 79, num. 6o. La remuneracin mensual de los revisores fiscales de las empresas
industriales y comerciales del estado y de las sociedades de economa mixta, sometidas al rgimen de
dichas empresas, de que trata el numeral segundo del presente artculo, en ningn caso, de
conformidad con lo establecido por el Decreto 135 de 1991, podr ser superior al 80% de la que
corresponda al representante legal de dicha entidad.
HONORARIOS PARA EL REVISOR FISCAL POR FIRMAR LA DECLARACION DE
RENTA (Concepto CCTCP 050 de Mayo 30 de 1996)
CONSULTA
Es procedente que el Revisor Fiscal de una Sociedad, fuera de los honorarios mensuales que cobra
por desempear las funciones de Revisor, cobre una suma determinada de dinero por firmar la
declaracin de renta de una Empresa?
CONCEPTO
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Nos permitimos conceptuar con base en el siguiente anlisis:

El artculo 207 del Decreto - Ley 410 de 1.971 prescribi las funciones del Revisor Fiscal para las
sociedades que en cumplimiento del artculo 203 de la misma norma debern tener revisor fiscal,
destacndose para el caso los numerales:
3. Colaborar con las entidades gubernamentales que ejerzan la inspeccin y vigilancia de las compaas
y rendirles los informes a que haya lugar o le sean solicitados.
9. Cumplir las dems atribuciones que le sealan las leyes o los estatutos y las que, siendo compatibles
con las anteriores, le encomiende la asamblea o junta de socios.
El pargrafo del mismo artculo determina que cuando el cargo es potestativo, el revisor fiscal ejercer
las funciones que expresamente le sealen los estatutos o las juntas de socios...
Posteriormente la Ley 43 de 1.990 en su artculo 37.6, al explicar los principios bsicos del Cdigo de
tica profesional, seal que: El Contador Pblico deber realizar su trabajo cumpliendo eficazmente
las disposiciones profesionales promulgadas por el Estado...
Los artculos 39 y 46 de esta Ley, tambin son taxativos en sealar:
Artculo 39. El Contador Pblico tiene derecho a recibir remuneracin por su trabajo y por el que
ejecutan las personas bajo su supervisin y responsabilidad. Dicha remuneracin constituye su medio
normal de subsistencia y contraprestacin para el personal a su servicio.
Artculo 46. Siendo la retribucin econmica de los servicios profesionales un derecho, el Contador
Pblico fijar sus honorarios de conformidad con su capacidad cientfica y/o tcnica y en relacin con
la importancia y circunstancia en cada uno de los casos que le corresponda cumplir, pero siempre
previo acuerdo por escrito ante el Contador Pblico y el usuario.
El Estatuto Tributario en relacin con las firmas de las declaraciones tributarias, estableci en los
artculos 596 (Renta), 602 (Ventas) y 606 (Retencin) que dichas declaraciones deben contener: La
firma del Revisor Fiscal cuando se trate de contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad y
que de conformidad con el Cdigo de Comercio y dems normas vigentes sobre la materia, estn
obligados a tener Revisor Fiscal.
De lo expuesto se concluye:
1. La remuneracin del revisor fiscal es un derecho que previo acuerdo con el cliente debe pactarse por
escrito.
2. Si en la propuesta, o acuerdo de la prestacin de los servicios profesionales se pact una
remuneracin por la revisin y firma de la declaracin de renta es procedente su cobro.
3. Si los honorarios pactados fueron tasados en un solo monto, sin aclaracin alguna, en stos se
consideran incluidos la revisin y firma de la declaracin de renta.
DEFINICION DE HONORARIOS DEL REVISOR FISCAL (Concepto CCTCP 064 de
Noviembre 14 de 1996)
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CONSULTA
Consulta de un revisor fiscal sobre:
1. El Comit Ejecutivo tiene la potestad para negar el incremento al que tiene derecho de acuerdo
con presupuesto aprobado por la Asamblea General?
2. Es lcito, el cobro de honorarios profesionales incrementado en el porcentaje aprobado por la
Asamblea General?
3. Se debe citar a una Asamblea General Extraordinaria, teniendo como nico punto del orden del
da, la asignacin de honorarios para el revisor fiscal, por el presente ao?
CONCEPTO
1. Considera este Consejo que un Comit Ejecutivo, Junta Directiva o su equivalente, no tienen la
potestad legal de aceptar un incremento de los honorarios del Revisor Fiscal de la Sociedad que
dirigen, si en la Asamblea de Accionistas no qued definido concretamente dicho aspecto; lo
anterior por cuanto el artculo 187 del Cdigo de Comercio determina las funciones de la Asamblea
de Accionistas entre las cuales est la de: Hacer las elecciones que corresponda, segn los estatutos
o las leyes, fijar las asignaciones de las personas as elegidas y removerlas libremente; dicha funcin
no es delegable en ningn rgano de Direccin por cuanto le restara independencia a la funcin
de Fiscalizacin.
2. Si la Asamblea de Accionistas no aprob especficamente el incremento de los honorarios, la
reeleccin de Revisor Fiscal debe entenderse en el marco de las condiciones econmicas del ao
anterior; es decir en el orden del da debi incluirse el punto de Eleccin de Revisor Fiscal y
determinacin o fijacin de sus honorarios pero como la ltima parte de la propuesta no se
incluy en el orden del da, mal puede entenderse que con la aprobacin del presupuesto para la
Revisora Fiscal quede incluida la remuneracin del titular.
3. La citacin de una Asamblea Extraordinaria de Accionistas para el nico propsito de determinar
la asignacin de honorarios para el Revisor Fiscal Principal debe evaluarse en el contexto de una
relacin costo/beneficio para la institucin que se audita; la sola necesidad de un ajuste de sus
honorarios puede no justificar el costo de una Asamblea Extraordinaria y le dara mala imagen y
dificultad de manejo a las mltiples situaciones a las que se ve abocado un Revisor Fiscal. Por lo
anterior le recomendamos dejar este punto para solicitar su inclusin en una Asamblea de
Accionistas en la que se traten otros temas adicionales, solicitando la retroactividad
correspondiente del reajuste de los honorarios, si se considera conveniente.
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Captulo
CAPITULO QUINTO
Comunicaciones del Revisor Fiscal
Se tratarn las principales comunicaciones del revisor fiscal,
haciendo especial nfasis en el dictamen.
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El resultado de un examen de estados financieros es una opinin que se conoce como dictamen.
Cuando esta opinin o dictamen no tiene limitaciones o salvedades se le conoce como dictamen
limpio.
El dictamen de contador publico es el documento formal que suscribe el contador pblico conforme
a las normas de su profesin, relativo a la naturaleza, alcance y resultados del examen realizado sobre
los estados financieros del ente. La importancia del dictamen en la prctica profesional es fundamental,
ya que usualmente es lo nico que el pblico conoce de su trabajo.
Los inversionistas, proveedores, acreedores, autoridades gubernamentales, el pblico, etc. han ido
acostumbrndose gradualmente a las formas usuales de dictmenes de los contadores pblicos, de
modo que una desviacin sustancial de esas formas, implica una aclaracin del motivo que la origina.
Lgicamente, no hay sustituto posible para el anlisis y estudio cuidadoso de cada situacin particular
en forma tal, que quede claramente expuesto al lector todo lo que el contador pblico desee expresar
en su dictamen. Si el resultado que desea informar puede obtenerse mediante el uso de alguna de las
formas u opciones de dictmenes que aqu se presenta, es de esperarse que sean utilizadas; por lo
anterior, la uniformidad de los dictmenes es importante, tanto desde el punto de vista del lector como
del propio contador pblico.
Los estados financieros y sus notas son responsabilidad directa y exclusiva de la entidad, por ser
declaraciones de la administracin. El dictamen de esos estados financieros es responsabilidad exclusiva
del contador pblico, ste deber expresar en forma clara y precisa el grado de responsabilidad que est
asumiendo al firmar dicho documento.
En el Cdigo de Comercio (artculo 208) se seala muy resumidamente, lo que debe contener el
dictamen o informe del revisor fiscal sobre los estados financieros, de la siguiente forma:
1. Si ha obtenido las informaciones necesarias para cumplir sus funciones;
2. Si en el curso de la revisin se han seguido los procedimientos aconsejados por la tcnica de la
interventora de cuentas;
3. Si en su concepto la contabilidad se lleva conforme a las normas legales y a la tcnica contable, y si
las operaciones registradas se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la asamblea o junta
directiva, en su caso;
4. Si el balance y el estado de prdidas y ganancias han sido tomados fielmente de los libros; y si en su
opinin el primero presenta en forma fidedigna, de acuerdo con las normas de contabilidad
generalmente aceptadas, la respectiva situacin financiera al terminar el perodo revisado, y el
segundo refleja el resultado de las operaciones en dicho perodo, y
5. Las reservas o salvedades que tenga sobre la fidelidad de los estados financieros.
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Adicionalmente, en el artculo 209 del Cdigo de Comercio, se seala que el informe del revisor fiscal a
la asamblea o junta de socios deber expresar:
1. Si los actos de los administradores de la sociedad se ajustan a los estatutos y a las rdenes o
instrucciones de la asamblea o junta de socios;
2. Si la correspondencia, los comprobantes de las cuentas y los libros de actas y de registro de acciones
en su caso, se llevan y se conservan debidamente, y
3. Si hay y son adecuadas las medidas de control interno, de conservacin y custodia de los bienes de
la sociedad o de terceros que estn en poder de la compaa.
El dictamen de revisor fiscal consta de cinco prrafos:
El primero identifica los estados financieros (prrafo introductorio). El segundo la naturaleza y alcance
de la auditora (prrafo intermedio). En el tercer prrafo expresa su opinin sobre los estados
financieros (prrafo de la opinin). El cuarto es el llamado prrafo del revisor fiscal, debido a que
resume en gran parte sus funciones e informes que debe emitir (prrafo de revisora fiscal). El quinto
expresa la opinin sobre el informe de gestin de la administracin (prrafo del informe de gestin).
Los elementos bsicos del dictamen son:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
Un ttulo que lo identifique.

El destinatario.
La declaracin de que los estados financieros identificados en el informe, fueron auditados.
La declaracin de que los estados financieros son responsabilidad de la gerencia del ente, y que la
responsabilidad del contador pblico, es expresar una opinin sobre los estados financieros con
base en su auditora.
La declaracin de que la auditora se practic de conformidad con normas de auditora
generalmente aceptadas.
La declaracin de que las normas de auditora generalmente aceptadas requieren que el contador
pblico planee y ejecute la auditora, para obtener una seguridad razonable de que los estados
financieros estn exentos de errores importantes.
La declaracin de que una auditora incluye:
El examen con base en pruebas selectivas de la informacin que soporta las cifras y
revelaciones de los estados financieros.
La evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y las principales estimaciones
hechas por la gerencia.
La evaluacin de la presentacin global de los estados financieros.
La declaracin de que el contador pblico considera que su auditora le proporciona una base
razonable para su opinin.
Una opinin acerca de si los estados financieros presentan razonablemente, en todo aspecto
significativo, la situacin financiera del ente, a la fecha del balance general, los resultados de
operacin y los cambios en la situacin financiera por el perodo terminado en la misma, de
conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados, aplicados uniformemente.
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10. Una declaracin del cumplimiento de las funciones del revisor fiscal de los artculos 208 y 209 del
C. de Co.
11. Una opinin sobre el informe de gestin de los administradores de la sociedad, prevista en el
artculo 47 de la Ley 222/95.
12. La firma del contador pblico, y
13. La fecha del dictamen, que normalmente es la fecha cuando se termina el trabajo en las oficinas
del cliente.
A continuacin se presentan modelos del informe estndar del contador pblico cuando acta como
revisor fiscal.
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DICTAMEN DEL REVISOR FISCAL (ttulo)

A los seores accionistas de la Sociedad Ejemplo S. A. (destinatario)
(prrafo introductorio)
He auditado los balances generales de la Sociedad Ejemplo S. A. al 31 de Diciembre de 1999 y 1998 y los correspondientes
estados de resultados, cambios en el patrimonio, cambios en la situacin financiera y de flujos de efectivo por los aos que
terminaron en esas fechas. Estos estados financieros son responsabilidad de la Administracin de la Sociedad. Mi
responsabilidad sobre dichos estados financieros consiste en expresar una opinin con base en las auditoras realizadas.
(prrafo intermedio)
Mis exmenes se efectuaron de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas (art. 208-2 C. Co.). Tales normas
requieren que planifique y ejecute la auditora para obtener una seguridad razonable acerca de si los estados financieros
estn libres de errores de importancia. Una auditora incluye el examen sobre una base selectiva, de las evidencias que
soportan los montos y las correspondientes revelaciones en los estados financieros. Tambin comprende el anlisis de las
normas contables utilizadas y de las estimaciones de mayor importancia hechas por la Administracin, as como la evaluacin
de la presentacin general de los estados financieros. Obtuve las informaciones necesarias para cumplir mis funciones (art.
208-1 C. Co.) y considero que mis auditoras proporcionan una base razonable para la expresin de mi opinin.
(prrafo de la opinin)
En mi opinin, los estados financieros antes mencionados, tomados fielmente de los libros y adjuntos a este dictamen (art.
208-4 C. Co.), presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la situacin financiera de la Sociedad Ejemplo
S. A. al 31 de Diciembre de 1999 y 1998, los resultados de sus operaciones, los cambios en el patrimonio y en la situacin
financiera y los flujos de efectivos por los aos terminados en esas fecha, de conformidad con normas de contabilidad
generalmente aceptadas (art. 208-4 C. Co.) aplicados sobre una base uniforme.
(prrafo de revisora fiscal)
Adems, durante dichos aos, la contabilidad de la Sociedad ha sido llevada conforme a las normas legales y a la tcnica
contable (art. 208-3 C. Co.); para 1999, los Aportes al Sistema de Seguridad Social Integral han sido efectuados, declarados
y pagados oportunamente de acuerdo con las disposiciones legales; las operaciones registradas en sus libros y los actos de
los administradores, en su caso, se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la Asamblea de Accionistas y de la Junta
Directiva (art. 209-1 C. Co.). La correspondencia, los comprobantes de las cuentas y los libros de actas y de registro de
acciones se llevan y se conservan debidamente (art. 209-2 C. Co.). La Sociedad ha seguido las medidas adecuadas de control
interno, de conservacin y custodia de sus bienes y los de terceros que estn en su poder (art. 209-3 C. Co.).
(prrafo del informe de gestin)
El informe de gestin ha sido preparado por los Administradores de la Sociedad Ejemplo S. A. (art. 47-1 Ley 222/95) para el
ao terminado el 31 de Diciembre de 1999, dando cumplimiento a disposiciones legales y no forma parte integrante de los
estados financieros auditados por m. Con base en lo dispuesto en el artculo 38 de la Ley 222 de 1995, me he cerciorado de
que: (a) el informe de gestin contiene todas las informaciones exigidas por la ley (arts. 38 y 47 Ley 222/95) y (b) la
informacin financiera incluida en el citado informe concuerda con la de los estados financieros terminados el 31 de
Diciembre de 1999 (art. 38 Ley 222/95). Mi trabajo como revisor fiscal, se limit a verificar que el informe de gestin
citado, incluyera las informaciones exigidas por las normas legales vigentes y a comprobar su concordancia con los estados
financieros (art. 38 Ley 222/95); estas pruebas no incluyeron la revisin de informacin distinta de la contenida en los
registros contables de la Sociedad Ejemplo S. A.
ALVARO REYES OVIEDO (firma del contador pblico que acta como revisor fiscal)
Revisor Fiscal
C. P. Tarjeta Profesional 28263-T
Barranquilla, 23 de febrero de 1998 (fecha de emisin del dictamen)
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ASUNTOS QUE ORIGINAN MODIFICACIONES AL DICTAMEN ESTNDAR

DEL REVISOR FISCAL
GENERALIDADES
En ocasiones el revisor fiscal no se encuentra en condiciones de expresar un dictamen sin salvedades,

ya sea por existir desviaciones en la aplicacin de principios de contabilidad generalmente aceptados,
por limitaciones en el alcance de su examen, etc. Al existir cualquier excepcin de importancia relativa,
el revisor fiscal deber emitir, segn sea el caso, una opinin con salvedades, una abstencin de opinin
o una opinin negativa, conforme se explica en prrafos posteriores.
Dictamen con salvedades
Un dictamen con salvedades, declara que a excepcin del asunto(s) a los que ste se refiere, los estados
financieros presentan razonablemente en todos los aspectos importantes, la situacin financiera, los
cambios en el patrimonio, los resultados de operacin y los cambios en la situacin financiera de la
entidad, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
Cuando el revisor fiscal expresa una opinin con salvedades debe revelar en uno o ms prrafos,
dentro del cuerpo del dictamen, todas las razones de importancia que las originaron e indicar
inmediatamente, despus de la expresin en mi opinin, la frase excepto por o su equivalente,
haciendo referencia a dichos prrafos.
Los prrafos antes mencionados deben revelar, en su caso, los efectos netos de las salvedades en los
estados financieros, considerando el impuesto sobre la renta y la participacin en las utilidades. Si las
salvedades no pueden cuantificarse razonablemente, as deber indicarse en el dictamen.
Las condiciones que originan dictmenes con salvedades, entre otras, son las siguientes:
1.
El alcance del examen no incluy uno o ms procedimientos de auditora considerados necesarios

de acuerdo con las circunstancias (dictamen con salvedades por limitaciones en el alcance del
examen practicado).
2.
Los estados financieros no estn de conformidad con los principios de contabilidad generalmente
aceptados o no se han incluido todas las exposiciones necesarias para una presentacin razonable
(dictamen con salvedades por la desviacin en la aplicacin de principios de contabilidad o cuando
la administracin se niega a presentar informacin suficiente para presentar los estados
financieros).
3.
Los estados financieros no estn preparados sobre una base uniforme con la del ao anterior o
aos anteriores (dictamen con salvedades por un cambio en principios de contabilidad o en la
aplicacin de reglas particulares y en los cuales la administracin no ha soportado o justificado el
cambio en el principio de contabilidad).
4.
Existen incertidumbres contables que no se resuelven a la fecha del informe del contador pblico;
a menos que el efecto posible sea tan significativo y generalizado que se requiera de una
denegacin (dictamen con salvedades por incertidumbres, contingencias o opinin de negocio en
marcha, con un prrafo de nfasis en el dictamen)
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Dictamen con abstencin de opinin
Una abstencin de opinin, declara que el contador pblico no expresa una opinin sobre los estados
financieros. El revisor fiscal debe abstenerse de expresar una opinin, cuando el alcance de su examen
haya sido limitado en forma tal, que no proceda la emisin de un dictamen con salvedades. En este
caso deber indicar todas las razones que dieron lugar a dicha abstencin.
La abstencin de opinin cumple con la norma relativa a la obligacin de emitir un dictamen. El hecho
de abstenerse de opinar, no eximir al revisor fiscal de la obligacin de incluir todas las salvedades
derivadas de desviaciones en la aplicacin de principios de contabilidad.
La abstencin de opinin no debe usarse en sustitucin de una opinin negativa. Cuando el contador
pblico haya llegado a la conclusin de que los estados financieros no presentan la situacin financiera
y/o el resultado de las operaciones, conforme a principios de contabilidad, as deber expresarlo.
Cuando exista una abstencin de opinin no se deber emitir una opinin parcial sobre partidas
individuales de los estados financieros, en vista de que hara contradictorio y confuso el dictamen.
Dictamen negativo u opinin adversa
Un dictamen negativo u opinin adversa, declara que los estados financieros no presentan una
situacin financiera razonable, ni los resultados de las operaciones, ni los cambios en el patrimonio, ni
los cambios en la situacin financiera de la entidad, de conformidad con los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
El revisor fiscal debe expresar una opinin negativa o adversa cuando, como consecuencia de su
examen, encuentra que los estados financieros no estn de acuerdo con principios de contabilidad y las
desviaciones son a tal grado importantes que la expresin de una opinin con salvedades no sera
adecuada.
El hecho de expresar una opinin negativa, no eximir al auditor de la obligacin de mencionar todas
las salvedades derivadas de limitaciones que haya tenido en el alcance de su trabajo.
En el caso de existir un dictamen negativo, no se debe expresar opiniones parciales sobre partidas
individuales de los estados financieros, en vista de que lo hara contradictorio y confuso.
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EJEMPLOS DE DICTMENES
Dictamen cuando se es revisor fiscal de un ao.
A los seores accionistas de la Sociedad Ejemplo S. A.

He auditado el balance general de la Sociedad Ejemplo S. A. al 31 de Diciembre de 1999 y los correspondientes estado de
resultados, cambios en el patrimonio, cambios en la situacin financiera y de flujos de efectivo por el ao que termin en esa fecha.
Estos estados financieros son responsabilidad de la Administracin de la Sociedad. Mi responsabilidad sobre dichos estados
financieros consiste en expresar una opinin con base en la auditora realizada. Los estados financieros terminados el 31 de
Diciembre de 1998 fueron auditados por otro contador pblico quien en calidad de revisor fiscal emiti una opinin sin salvedades
(o con salvedades por ....) con fecha 28 de Febrero de 1998.
Mis exmenes se efectuaron de acuerdo ....
En mi opinin, los estados financieros antes mencionados, tomados fielmente de los libros y adjuntos a este dictamen, presentan
razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la situacin financiera de la Sociedad Ejemplo S. A. al 31 de Diciembre de
1999 los resultados de sus operaciones, los cambios en el patrimonio y en la situacin financiera y los flujos de efectivos por el ao
terminado en esa fecha, de conformidad con normas de contabilidad generalmente aceptadas aplicadas sobre una base uniforme.
Adems, durante dicho ao, la contabilidad de la Sociedad ha sido llevada conforme a las normas legales y a la tcnica contable....
Dictamen con salvedades por limitaciones en el alcance del examen

practicado
Para que el auditor pueda emitir una opinin sin salvedades al alcance, se requiere que haya aplicado
todos los procedimientos de auditora que consider necesarios en las circunstancias.
En ocasiones, por razones ajenas al auditor o por ciertas caractersticas operativas de la entidad, o bien,
por limitaciones impuestas por la administracin de la compaa, el auditor no puede aplicar todos los
procedimientos de auditora que considera necesarios. Las situaciones mencionadas anteriormente
representan limitaciones en el alcance del examen practicado, por lo que el auditor deber utilizar su
criterio profesional para evaluar si estas restricciones son de tal importancia que deba expresar una
salvedad o abstenerse de opinar, segn la gravedad y naturaleza de las restricciones.
Cuando se presentan limitaciones en el alcance del examen, se deber describir en un prrafo por
separado dentro del dictamen, la naturaleza de dichas limitaciones.
Ejemplo No. 1. Cuando hay limitacin en el alcance por informacin financiera.
Excepto por lo que se menciona en el prrafo siguiente, mis exmenes se efectuaron de acuerdo . . .
No pude obtener los estados financieros auditados que respaldan la inversin de la Compaa en una filial extranjera de $000 y
$000 al 31 de Diciembre de 1999 y 1998 respectivamente, o de su participacin en las utilidades de esa filial de $000 y $000, que
se incluye en la utilidad neta de 1999 y 1998, respectivamente, segn se describe en la Nota XX a los estados financieros; tampoco
me fue posible satisfacerme respecto al valor registrado de la inversin en la filial extranjera o de la participacin en sus
utilidades, mediante otros procedimientos de auditora.
En mi opinin, excepto por los efectos de tales ajustes, si hubiese alguno, que podran haberse considerado necesarios si hubiese
podido examinar la evidencia acerca de la inversin y las utilidades de la filial extranjera, los estados financieros mencionados . .
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Ejemplo No. 2. Cuando hay limitacin en el alcance por no poder realizar procedimientos de auditora.
Excepto por lo que se menciona en el prrafo siguiente, mis exmenes . . .
Debido a que fui contratado como revisor fiscal de la compaa en fecha posterior al cierre del ejercicio, no observ los inventarios
fsicos y, debido a la naturaleza de los registros contables, no pude satisfacerme, a travs de otros procedimientos de auditora,
del importe de los inventarios y del costo de ventas del ejercicio.
En mi opinin, excepto por los efectos de los ajustes, que pudiese haber determinado si hubiera podido presenciar los inventarios
fsicos, los estados financieros . . .
Dictamen con salvedades por la desviacin en la aplicacin de principios de

contabilidad
Los principios de contabilidad son conceptos bsicos que establecen la delimitacin e identificacin del
ente econmico, las bases de cuantificacin de las operaciones y la presentacin de la informacin
financiera cuantitativa por medio de los estados financieros.
Cuando existan desviaciones en la aplicacin de dichos principios contables el auditor deber
identificar en forma precisa en qu consisten esas desviaciones, cuantificar su efecto en los estados
financieros y consignar la repercusin en su dictamen. Si en una nota a los estados financieros se
revelan los asuntos que dan origen a desviaciones en los principios de contabilidad, el prrafo del
dictamen que describe la salvedad puede abreviares haciendo referencia a dicha nota. Considerando la
importancia relativa que pudieran tener las desviaciones en la aplicacin de principios de contabilidad,
el auditor deber emitir, segn sea el caso, un dictamen con salvedades o un dictamen negativo.
Ejemplo No. 1. Cuando no se hace una provisin suficiente a cuentas incobrables como lo exige las
normas de contabilidad.
Segn se explica en la Nota 10 a los estados financieros, la estimacin para cuentas incobrables al 31 de Diciembre de 1999 y 1998
no incluyen saldos que se consideran de dudosa recuperacin por $000 y $000, respectivamente.
En mi opinin, excepto porque la estimacin para cuentas incobrables es insuficiente, como se describe en el prrafo anterior, los
estados financieros ...
Ejemplo No. 2. Cuando no se registra un ajuste por inflacin al patrimonio en la cuenta de

revalorizacin, de acuerdo con las normas de contabilidad.
La compaa ha excluido de su patrimonio en los balances generales que se acompaan, el ajuste por inflacin al patrimonio del ao
1999 y 1998 que, en mi opinin, debi realizarse a fin de cumplir con las normas de contabilidad generalmente aceptadas. Si estos
ajustes se hubieran incluidos al 31 de Diciembre de 1999 y 1998 la revalorizacin del patrimonio se hubiera aumentado en $000 y
$000 millones respectivamente y la utilidad de ejercicios anteriores seran disminuidas en $000 y $000 millones respectivamente.
En mi opinin, excepto por los efectos sobre los estados financieros de no ajustar por inflacin el patrimonio, segn se menciona en
el prrafo anterior, los estados financieros ...
Dictamen con salvedad debido a que la administracin de la compaa se

niega a presentar o revelar informacin financiera
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Alvaro Reyes Oviedo
En forma comparativa cuando sea el caso, los estados financieros deben revelar la naturaleza y cuanta
de las principales normas, prcticas y polticas contables utilizadas para la preparacin de esos estados
financieros. Esta revelacin debe hacerse en el cuerpo de los estados financieros o en notas que
forman parte integrante de la informacin.
Ejemplo No. 1. Dictamen con salvedades debido a una revelacin inadecuada
Durante 1999 la Compaa Ejemplo S. A. ha contrado pasivos financieros por $000. Las clusulas especiales bajo las cuales se
otorgaron estos prstamos establecen que la Sociedad no podr distribuir ganancias que superen el cincuenta por ciento de la
utilidad de cada ejercicio hasta tanto el prstamo no haya sido totalmente cancelado. La Sociedad no ha expuesto esta situacin en
nota a los estados financieros. La revelacin de esta informacin, en mi opinin, es requerida por las normas de contabilidad
generalmente aceptadas.
En mi opinin, excepto por la omisin de la informacin mencionada en el prrafo anterior, los estados financieros antes
mencionados . . .
Ejemplo No. 2. Dictamen que expresa una opinin con salvedades debido a que la gerencia ha
decidido omitir el estado de flujos de efectivo (estado financiero bsico)
La Compaa ha decidido omitir el estado de flujos de efectivo por los aos que terminaron al 31 de Diciembre de 1999 y 1998. La
presentacin de dicho estado, que resume los flujos de efectivo de la Compaa de sus actividades de operacin, inversin y
financiamiento, es requerida por las normas de contabilidad generalmente aceptadas.
En mi opinin, excepto que la omisin del estado de flujos de efectivo resulta en una presentacin incompleta segn se explica en el
prrafo anterior, los estados financieros antes mencionados . . .
Dictamen con salvedad por cambios en principios de contabilidad o en la

aplicacin de reglas particulares y en los cuales la Administracin no ha
soportado o justificado los cambios
El propsito de que el auditor se cerciore que los estados financieros han sido preparados observando
consistentemente principios de contabilidad, incluyendo las reglas particulares de valuacin y de
presentacin, es el de informar al lector que la comparabilidad de los estados financieros entre
perodos, an cuando stos no se presenten comparativos, no ha sido afectada por cambios en los
principios de contabilidad o en sus reglas particulares de aplicacin.
Para juzgar sobre la inconsistencia, el auditor necesita estar informado de los principios de contabilidad
y de las reglas particulares utilizadas para preparar los estados financieros del ejercicio anterior, ya sea
porque los examin, o bien, porque llev a cabo una investigacin al respecto.
El auditor debe evaluar los cambios en la aplicacin de los principios de contabilidad o en sus reglas
particulares de valuacin y presentacin, y convencerse de: (a) que el nuevo principio adoptado,
incluyendo el mtodo de aplicacin, est de acuerdo con principios de contabilidad generalmente
aceptados; (b) que la justificacin de la entidad para efectuar el cambio, es razonable y se encuentra
debidamente divulgada. Si un cambio en los principios de contabilidad no cumple con estas
condiciones, el auditor deber expresar una opinin con salvedad, o bien, si el efecto del cambio es
trascendente, deber emitir una opinin negativa sobre los estados financieros.
Cuando el auditor ha verificado que el cambio en principios cumple con los pronunciamientos antes
indicados deber incluir un prrafo de nfasis en su dictamen y dirigir la atencin del lector a la nota a
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los estados financieros donde la administracin analiza, justifica y, de ser posible, cuantifica el cambio
con mayor detalle.
Ejemplo No. 1. Cuando se expresa una opinin con salvedad (excepto por) debido a que la
administracin no ha proporcionado una justificacin razonable para un cambio en principios de
contabilidad.
Como se revela en la Nota XX a los estados financieros, la compaa adopt en 1999, el mtodo de contabilidad de primero que
entra, primero que sale para sus inventarios, mientras que previamente usaba el mtodo de ltimo que entra, primero que sale.
Aunque el uso del mtodo de primero que entra, primero que sale est de conformidad con los principios de contabilidad
generalmente aceptados, la Compaa no ha proporcionado una justificacin razonable para hacer este cambio, segn lo requieren
los principios de contabilidad generalmente aceptados.
En mi opinin, excepto por el cambio en principios de contabilidad mencionado en el prrafo anterior, los estados financieros . . .
con normas de contabilidad generalmente aceptadas aplicados sobre una base uniforme, excepto por el cambio en principios de
contabilidad mencionado en el prrafo anterior.
Ejemplo No. 2. Dictamen en el caso de un cambio en la aplicacin de principios de contabilidad y la

administracin no ha justificado dicho cambio.
Como se revela en la Nota XX a los estados financieros, durante el ejercicio que termin el 31 de Diciembre de 1999, la compaa
cambi el mtodo que vena utilizando para la actualizacin del valor de los inmuebles, maquinaria y equipo del de ajustes por
cambios en el nivel general de precios al de costos especficos, determinados por perito independiente, con su correspondiente
modificacin en la vida til estimada de estos activos. Este cambio origin un incremento de aproximadamente $000 en el valor
neto de los inmuebles, maquinaria y equipo y de $000 en el cargo a los resultados del ejercicio por concepto de depreciacin.
En mi opinin, excepto por el cambio en principios de contabilidad mencionado en el prrafo anterior, los estados financieros . . .
con normas de contabilidad generalmente aceptadas aplicados sobre una base uniforme, excepto por el cambio en principios de
contabilidad mencionado en el prrafo anterior.
Dictamen con salvedades por incertidumbres, contingencias u opinin de

negocio en marcha
Existen circunstancias en las que es necesario que el auditor haga nfasis en su dictamen a un hecho
importante que debe revelarse en los estados financieros. Estas aclaraciones o menciones no
implican salvedades. Algunos de estos casos se pueden presentar cuando:
Existen contingencias no cuantificables, tales como demandas, problemas de continuidad del
negocio en marcha, etc.
Existen cambios en la aplicacin de principios de contabilidad o en los mtodos de aplicacin de las
reglas particulares o por ajustes a resultados de ejercicios anteriores por correccin de errores.
Existen operaciones importantes con partes relacionadas, empresas en etapa preoperativa, en
liquidacin, fusiones, escisiones, etc.
Contingencias.
Toda empresa lleva a cabo una variedad de transacciones en el curso normal de sus operaciones, y se
ve afectada por eventos econmicos externos sobre los que existe incertidumbre en mayor o menor
grado. Una contingencia se define como una condicin, situacin o conjunto de circunstancias que
involucran un cierto grado de incertidumbre que puede resultar, a travs de la consumacin de un
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hecho futuro, en la adquisicin o la prdida de un activo o en el origen o cancelacin de un pasivo y

que generalmente trae como consecuencia una utilidad o prdida. Se clasifican como sigue:
Las de carcter repetitivo, que son susceptibles de medicin razonablemente aproximada en su
conjunto, a travs de la experiencia y/o de la probabilidad emprica o estadsticamente establecida
de su ocurrencia.
Las de carcter aislado en las que en un momento dado existen elementos de juicio, estimacin u
opinin que permiten medir dentro de lmites razonables su resultado probable.
Cualesquiera de los dos tipos de contingencias sealadas anteriormente podrn, en un momento
determinado, no ser cuantificables debido a que el grado de incertidumbre sea tal que no existan
elementos que permitan medir o estimar razonablemente su resultado final. En este caso, es decir que
no se puedan cuantificar, el auditor deber, atendiendo a la importancia relativa de dicha contingencia,
mencionarla en un prrafo de nfasis en su dictamen. Si se refiere a las contingencias cuantificables, si
el auditor juzga que las estimaciones de la administracin no son razonables, estar ante una desviacin
a principios de contabilidad y deber expresar, atendiendo a su importancia relativa, una salvedad o una
opinin negativa.
El uso del trmino sujeto a para indicar una salvedad de opinin debido a una incertidumbre ya no
es permisible bajo los requerimientos de las normas internacionales de auditora. Por lo tanto, las
incertidumbres deben ser descritas en un prrafo explicativo que sigue al prrafo de la opinin.
Continuidad del negocio en marcha.
El auditor tiene la responsabilidad de evaluar si existen dudas sustanciales con relacin a la posibilidad
de la entidad para continuar como negocio en macha por un perodo de tiempo razonable despus de
la fecha de los estados financieros; por ejemplo, un ao.
La continuacin de una entidad como negocio en marcha se puede considerar como dudosa cuando
existan factores tales como: problemas de solvencia por prdidas de operacin recurrentes, capital de
trabajo negativo o deficitario, incapacidad para obtener suficiente financiamiento para continuar las
operaciones proyectadas, incumplimiento con los trminos de contratos de prstamos, flujos negativos
derivados de las operaciones, insuficiencia en la inversin de los accionistas, ndices financieros
negativos, prdidas de personal clave, huelgas o dificultades laborales, obsolescencia del producto en el
mercado, etc. En estas circunstancias, podr cuestionarse la existencia de la entidad como negocio en
marcha y, por lo tanto, el auditor podra tener dudas respecto a la recuperacin de los activos y a la
valuacin y clasificacin de los activos y pasivos en los estados financieros.
Pueden existir otros factores que mitiguen los aspectos negativos, tales como: capacidad para obtener
nuevos financiamientos o renegociar adeudos, posibilidad de reducir costos y gastos, obtencin de
capital adicional, etc.
El auditor debe juzgar tanto los factores negativos como los positivos, para poder concluir respecto a
la capacidad de la entidad para continuar como negocio en marcha. Si el auditor concluye que an
existen dudas respecto a dicha capacidad, deber mencionar este hecho en un prrafo de nfasis en su
dictamen y asegurarse que se hagan las revelaciones necesarias en las notas a los estados financieros.
Ejemplo No. 1. Dictamen con un prrafo de nfasis para mencionar una contingencia no cuantificable.
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En mi opinin, los estados financieros . . .

Como se menciona en la Nota XX a los estados financieros, la compaa fue demandada por un cliente que considera que ciertos
equipos que le vendi por $000 no renen las caractersticas especificadas y reclama la devolucin del importe sealado y el pago
de daos y perjuicios por $000. La compaa est en proceso de demostrar al cliente que los equipos cumplan con todos sus
requerimientos tcnicos; sin embargo, a la fecha de este informe, la administracin de la compaa y sus asesores legales no estn
en posicin de determinar el resultado final de este asunto.
Ejemplo No. 2. Dictamen con un prrafo de nfasis para mencionar una contingencia significativa
relacionada con una incertidumbre sobre la resolucin de juicios que mantiene la sociedad.
Como se explica en la Nota XX, al 31 de Diciembre de 1999 la Sociedad mantiene juicios por un monto total de $000 con el
organismo de control fiscal y con ex-empleados que reclaman el pago de indemnizaciones por despido. La Sociedad considera,
basada en la opinin de sus asesores legales, que dichos reclamos no corresponden y espera en consecuencia una resolucin
favorable para sus intereses, razn por la cual no se ha contabilizado provisin alguna por estos conceptos.
Ejemplo No. 3. Dictamen sin salvedad y un prrafo de nfasis adicional explicativo que describe una
incertidumbre.
Como se indica en la Nota XX a los estados financieros, la Compaa mantienen un proceso jurdico en su contra, por la cual se alega
la violacin de ciertos derechos reservados, el reclamo de regalas y daos punitivos. La Compaa ha presentado una contra
demanda y se estn desarrollando audiencias preliminares y procedimientos de recoleccin de pruebas, en ambos procesos. El
resultado final del litigio no puede ser determinado actualmente. Por consiguiente, no se ha reconocido ninguna provisin, ni
prdida, que pueda resultar del proceso, en los estados financieros adjuntos.
Ejemplo No. 4. Dictamen con un prrafo adicional por deterioro de la situacin patrimonial del ente
(empresa en marcha)
Tal como se indica en los estados financieros, la Compaa ha incurrido en prdidas netas en sus operaciones durante 1999, 1998 y
en aos anteriores, y al 31 de Diciembre de 1999 tena una deficiencia neta de capital de trabajo por $000. Estos factores, entre
otros, segn se explica en la Nota XX, indican que la Compaa pudiera no estar en condiciones de continuar sus operaciones (de
continuar como un negocio en marcha). Los estados financieros no incluyen los ajustes relacionados con la recuperacin y
clasificacin de los montos de los activos, o de los montos y clasificacin de los pasivos, que podran ser necesarios si la Compaa
no pudiera continuar como un negocio en marcha.
Informe con opinin adversa o negativa
El profesional debera emitir una opinin adversa o negativa, como consecuencia de haber realizado su
examen de acuerdo con normas de auditora, toma conocimiento de problemas que implican
salvedades determinadas a la opinin principal de tal importancia que no admiten la emisin de una
opinin con salvedades.
El auditor, al haber observado y cuantificado los problemas mencionados, conoce que los estados
financieros auditados no representan razonablemente la situacin patrimonial y econmica del ente y
por lo tanto, debe incluir en su dictamen un juicio tcnico en este sentido.
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Ejemplo No. 1. Dictamen negativo cuando no se presentan estados financieros de acuerdo con las
normas de contabilidad generalmente aceptadas y su efecto es material.
Como se menciona en la Nota XX a los estados financieros adjuntos no reconocen los efectos de la inflacin en la informacin
financiera, requeridos por las normas de contabilidad generalmente aceptadas, los cuales se consideran importantes en atencin al
monto y antigedad de los activos no monetarios, de la inversin de los accionistas y de la posicin no monetaria promedio
mantenida durante los ejercicios.
En mi opinin, debido a la importancia que tiene la falta de reconocimiento de los efectos de la inflacin en la informacin
financiera, segn se explica en el prrafo anterior, los estados financieros adjuntos, no presentan la situacin financiera de la
Sociedad Ejemplo S. A., al 31 de Diciembre de 1999 y 1998, ni el resultado de sus operaciones, los cambios en el patrimonio y en la
situacin financiera y los flujos de efectivo por los aos que terminaron en esas fechas, . . .
Ejemplo No. 2. Dictamen que expresa una opinin adversa debido a una desviacin de las normas de
contabilidad generalmente aceptadas.
Como se menciona en la Nota XX a los estados financieros, la Compaa registra su propiedad, planta y equipo a valores estimados y
acumula la depreciacin sobre la base de tales valores. Adems, la Compaa no reconoce los impuestos sobre la renta diferidos con
respecto a diferencias entre ingresos financieros e ingresos tributarios que surgen debido a uso, para propsitos impositivos, del
mtodo de ventas a plazo para presentar la ganancia bruta de ciertos tipos de venta. Las normas de contabilidad generalmente
aceptadas requieren que la propiedad, planta y equipos sean presentados a valores de adquisicin ajustados por inflacin, reducidos
por la depreciacin sobre la base de tal monto, como tambin que se reconozcan impuestos sobre la renta diferidos.
Debido a las desviaciones de las normas de contabilidad generalmente aceptadas mencionadas en el prrafo anterior, al 31 de
Diciembre de 1999 y 1998, los inventarios fueron aumentados en $000 y $000, respectivamente, debido a inclusin en gastos de
manufactura de una depreciacin en exceso de la que se basa en costo histrico ajustado por inflacin; la propiedad, planta y
equipo, menos la depreciacin acumulada, estn presentados en $000 y $000, respectivamente, en exceso del valor basado en el
costo de adquisicin ms ajustes por inflacin; y no se han reconocido impuestos sobre la renta diferida de $000 y $000. Esto
resulta en un aumento de $000 y $000 en utilidades retenidas. Al 31 de Diciembre de 1999 y 1998, el costo de ventas aument en
$000 y $000, respectivamente, debido a los efectos de la contabilizacin de la depreciacin arriba indicada, y no se han
reconocido impuestos sobre la renta diferidos de $000 y $000; esto result en un aumento en la utilidad neta de $000 y $000
respectivamente.
En mi opinin, debido a los efectos de los asuntos discutidos en los prrafos anteriores, los estados financieros antes mencionados
no presentan razonablemente la situacin financiera de la Sociedad Ejemplo S. A. al 31 de Diciembre de 1999 y 1998, ni los
resultados de sus operaciones, cambios en el patrimonio y en la situacin financiera, ni los flujos de efectivo por los aos que
terminaron en esas fechas, de conformidad con las normas de contabilidad generalmente aceptadas.
Denegacin de dictamen o abstencin de opinin
Debe expresarse una denegacin de dictamen o abstencin de opinin, cuando la importancia

potencial de las limitaciones en el alcance, o en los casos donde las incertidumbres son tan importantes
y generalizadas que no es apropiado un dictamen con excepciones.
Cuando se emite una denegacin de dictamen o un dictamen adverso, no es apropiado dar un
dictamen fragmentario sobre ciertos elementos de los estados financieros.
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Ejemplo No. 1. Dictamen con abstencin de opinin por limitaciones en el alcance.

He auditado los balances generales ...
Mi examen revel que los saldos de las cuentas por cobrar al 31 de Diciembre de 1999, que ascienden a $000 y que representan el
00% de los activos totales, requieren de una depuracin integral, por lo que no me pude cerciorar de su razonabilidad.
Debido a la limitacin en el alcance de mi trabajo, que se menciona en el prrafo anterior, y en vista de la importancia de los
efectos que pudiera tener la depuracin integral de las cuentas antes mencionadas, me abstengo de expresar una opinin sobre los
estados financieros considerados en su conjunto.
Adems, durante dichos aos, la contabilidad de la Sociedad ha sido llevada conforme a las normas legales y a la tcnica contable
excepto por lo que se menciona en el prrafo anterior; las operaciones registradas en sus libros y los actos de los administradores,
en su caso, se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la Asamblea de Accionistas y de la Junta Directiva. La correspondencia,
los comprobantes de las cuentas y los libros de actas y de registro de acciones se llevan y se conservan debidamente. La Sociedad
ha seguido las medidas adecuadas de control interno, de conservacin y custodia de sus bienes y los de terceros que estn en su
poder excepto por lo que se menciona en el prrafo anterior.
Ejemplo No. 2. Dictamen adverso por una limitacin en el alcance de obtener suficiente evidencia
competente.
He auditado los balances generales . . .
La compaa no tom su inventario fsico en 1999 y 1998, reflejados en los estados financieros por $000 y $000 para el 31 de
Diciembre de 1999 y 1998 respectivamente. En adicin, no hay evidencia disponible que respalda el costo de propiedad y equipo
adquirido antes del 31 de Diciembre de 1998. Los registros de la Compaa no facilitan la aplicacin de otros procedimientos de
auditora a las cuentas de inventario y propiedad y equipo.
Debido a que la Compaa no tom sus inventarios fsicos, y que no he podido aplicar otros procedimientos de auditora que me
satisfagan en cuanto a las cantidades de inventario y el costo de propiedad y equipo, el alcance de mi examen no fue suficiente
para permitirme expresar, como en efecto no expreso, una opinin sobre los estados financieros antes mencionados.
Adems, durante dichos aos, la contabilidad de la Sociedad ha sido llevada conforme a las normas legales y a la tcnica contable
excepto por lo que se menciona en el prrafo anterior; las operaciones registradas en sus libros y los actos de los administradores,
en su caso, se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la Asamblea de Accionistas y de la Junta Directiva. La correspondencia,
los comprobantes de las cuentas y los libros de actas y de registro de acciones se llevan y se conservan debidamente. La Sociedad
ha seguido las medidas adecuadas de control interno, de conservacin y custodia de sus bienes y los de terceros que estn en su
poder excepto por lo que se menciona en el prrafo anterior.
Ejemplo No. 3. Dictamen con abstencin de opinin por deficiencias en el control interno.
He auditado los balances generales . . .
De acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas, realic un estudio y evaluacin del sistema de control interno
contable como base para otorgarle confiabilidad y para determinar la naturaleza, oportunidad y el alcance de los procedimientos de
auditora a ser desarrollados para la realizacin de mi examen. La responsabilidad por ese sistema de controles internos contables
es de la Administracin. Una funcin del sistema es proporcionar seguridad razonable de que los resultados de operaciones que
tienen efectos monetarios se reflejen correctamente en los estados financieros de la entidad. Creo que el sistema de control
interno contable en la Compaa es deficiente y, como tal, no puede existir una seguridad razonable de que los estados financieros
anexos reflejen los resultados de todas las operaciones que requieren procedimientos de auditora para hacer tal determinacin.
Con fecha XX de Marzo, XX de Junio, XX de Noviembre de 1999, he enviado a la administracin principal y a la Junta Directiva,
cartas identificando esas deficiencias significativas en los controles internos contables, que constituyen la base para considerar
que el sistema de control interno es deficiente.
Debido a la restriccin en el alcance de mi examen como se indica en el prrafo anterior, no puedo expresar, y por consiguiente no
expreso, una opinin sobre los estados financieros de Compaa Ejemplo S. A. que se acompaan.
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Adems, durante dichos aos, la contabilidad de la Sociedad no ha sido llevada conforme a las normas legales y a la tcnica
contable; las operaciones registradas en sus libros y los actos de los administradores, en su caso, se ajustan a los estatutos y a las
decisiones de la Asamblea de Accionistas y de la Junta Directiva. La correspondencia, los comprobantes de las cuentas y los libros
de actas y de registro de acciones se llevan y se conservan debidamente. La Sociedad no ha seguido las medidas adecuadas de
control interno, de conservacin y custodia de sus bienes y los de terceros que estn en su poder.
Dictamen cuando hay ajustes a resultados de ejercicios anteriores
En el caso de correccin de errores en que es necesario afectar, mediante ajustes retroactivos, los
estados financieros de aos anteriores, el auditor deber observar que se hagan las revelaciones
necesarias para ayudar a los lectores a su interpretacin, principalmente a aquellos que pudieran haber
tomado decisiones sobre los estados financieros que ahora se corrigen. Estas revelaciones hechas por
la entidad, incluirn la justificacin y explicacin de las causas de estos ajustes y de la conciliacin de
stos con los saldos de las cuentas afectadas antes de su correccin. En estos casos, el auditor deber
considerar la conveniencia de mencionarlo en un prrafo de nfasis en su dictamen para destacar el
efecto de estos ajustes retroactivos.
Cuando en el ejercicio examinado se determinaron ajustes a resultados de los ejercicios anteriores y la
empresa no reformul los estados financieros modificando las partidas que se hubieran afectado, el
auditor deber, en su caso, expresar la salvedad correspondiente en su dictamen.
Conocimiento de eventos posteriores a la fecha del dictamen
Existen eventos o transacciones que es necesario revelar en los estados financieros y que ocurren con
posterioridad a la fecha de terminacin de la auditora. Dichos eventos o transacciones pueden suceder:
De la fecha del dictamen a la fecha en que ste se entregue a la entidad
De la fecha del dictamen a la fecha en que, debido a propsitos diversos, se solicite al auditor emitir
nuevamente su opinin.
Cuando el auditor conozca de eventos que ocurran despus de que haya concluido su trabajo de
auditora, pero antes de que se entregue su dictamen y que tengan un efecto sobre ste, se pueden
seguir cualesquiera de las dos alternativas que se describen a continuacin:
1.
2.
Utilizar dos o ms fechas, es decir, dejando la fecha original de terminacin de la auditora y

mencionando la nueva fecha referida exclusivamente al evento subsecuente revelado en una nota a
los estados financieros. En este caso, el auditor se responsabiliza nicamente por los hechos
ocurridos hasta la fecha de terminacin de la auditora, excepto por el evento subsecuente.
Cambiar la fecha del dictamen a la del evento subsecuente, en cuyo caso el auditor se
responsabiliza por todos los hechos ocurridos hasta la nueva fecha.
Cuando el auditor se le requiere emitir nuevamente su dictamen, ste deber llevar la misma fecha que
el originalmente emitido, a menos que se tenga conocimiento de eventos ocurridos despus de esa
fecha que afecten en forma importante el contenido e informacin de los estados financieros en
cuestin, en cuyo caso el auditor deber referirse a su dictamen anterior, fechando el nuevo dictamen
conforme a lo establecido en los incisos anteriores.
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Cuando despus de haber emitido su dictamen el auditor conozca de hechos o situaciones que existan
a esa fecha y que de haber sido conocidos por l, hubieran afectado su dictamen, deber solicitar a la
entidad que notifique los hechos descubiertos a las personas que se sabe estn utilizando o hayan
utilizado los estados financieros y el dictamen relativo, para que suspendan su uso y esperen a que los
estados financieros y el dictamen revisados puedan ser nuevamente emitidos.
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INFORME DEL REVISOR FISCAL SOBRE EL CONTROL INTERNO

Es necesario y conveniente que el revisor fiscal emita informes separados, cuando tenga sugerencias o
recomendaciones sobre los procedimientos de contabilidad, medidas de control interno u otras
recomendaciones que surjan del curso de su revisin en el cumplimiento de sus funciones. Para que
estos informes cumplan con el requisito de la oportunidad, el revisor fiscal deber emitir
comunicaciones o informes con las observaciones que resulten de su trabajo, informes que
normalmente rendir a la asamblea, junta directiva o a la gerencia, segn los asuntos incluidos en el
mismo.
Es importante sealar que aunque existen afinidades con el estudio y evaluacin del control interno
que el contador pblico efecta como parte de una auditora de estados financieros, para cumplir con
las normas de auditora generalmente aceptadas, las revisiones especiales para rendir dictmenes sobre
el control interno contable difieren de las anteriores tanto en su alcance como en sus objetivos.
Por esta razn, en la revisin del control interno en relacin con una auditora de estados financieros el
auditor normalmente no considera los aspectos de diseo del sistema, pues su trabajo se limita a
identificar las tcnicas de control interno tal y como operan en la prctica. En las revisiones especficas
para opinar sobre el control interno, el aspecto del diseo del sistema y su relacin con lo que est
pasando en la prctica, constituyen un elemento importante que el autor utiliza en su trabajo.
El siguiente es un modelo del informe sobre el control interno, como base de un trabajo de revisora
fiscal:
INFORME SOBRE EL CONTROL INTERNO
A los accionistas de la Sociedad Ejemplo S. A.

Como parte de mis funciones como revisor fiscal de la entidad, revis e hice pruebas al sistema de control interno con el alcance
que consider necesario para evaluarlo, segn lo requerido por las normas de auditora generalmente aceptadas. El propsito de
dicha evaluacin, de acuerdo con esas normas, fue establecer una base de confianza en el control interno adoptado para lograr el
cumplimiento de los objetivos de la entidad.
Al considerar la efectividad en cualquier sistema de control interno, hay que tener en cuenta ciertas limitaciones que les son
inherentes. Tales limitaciones pueden suceder por (1) interpretacin errnea de las instrucciones, errores de juicio, descuidos y
otros factores humanos que pueden ocasionar errores; (2) colusin o confabulacin de dos o ms personas para restarle
efectividad a aquellos controles que dependen de la segregacin de funciones; y (3) determinaciones intencionales de la gerencia
que puedan deteriorar los procedimientos de control relacionados con la ejecucin y registros de transacciones o con respecto a
estimaciones y juicios que se requieren para la preparacin de estados financieros. Adems, la efectividad de los controles internos
puede variar de un perodo a otro por cambios en las condiciones o porque el cumplimiento de los procedimientos establecidos se
debilite.
Mi estudio y evaluacin del sistema de control interno de la entidad no descubrira necesariamente todas las debilidades del
sistema. Sin embargo, estimo que el sistema de contabilidad y los controles internos se consideran adecuados para salvaguardar
sus activos y los de terceros que puedan estar en su poder. Mi apreciacin se basa en la revisin del sistema de los controles
internos existentes en el momento de mi examen. Dicho estudio y evaluacin me indicaron todas las situaciones y asuntos que se
acompaan en las siguientes pginas que considero constituyen debilidades que deben corregirse.
Si existieren deficiencias importantes en las recomendaciones del revisor fiscal, pudiera modificarse la
redaccin del tercer prrafo del informe en los siguientes prrafos del informe en los siguientes
trminos; constituyndose en un informe con salvedades sobre el control interno:
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Mi estudio y evaluacin del sistema de control interno, no descubrir necesariamente todas las debilidades del sistema. Sin
embargo, estimo que el sistema de contabilidad y los controles internos, excepto por las deficiencias que se exponen ms adelante,
se consideran adecuados para salvaguardar sus activos y los terceros que puedan estar en su poder.
Mi apreciacin se basa en la revisin del sistema y de los controles internos existentes en el momento del examen. Dicho estudio y
evaluacin me indicaron las siguientes situaciones que constituyen debilidades importantes (enunciar las debilidades) . . .
Si las deficiencias son tan significativas que el revisor fiscal considera que el informe con excepcin no
es el ms aconsejable, podra redactar el tercer prrafo de su opinin en los siguientes trminos:
Mi estudio y evaluacin del sistema de control interno, no descubrira necesariamente todas las debilidades del sistema. Sin
embargo, estimo que el sistema de contabilidad y los controles internos, cuando se fortalezcan con las recomendaciones expuestas
ms adelante, se consideran adecuados para salvaguardar sus activos y los de terceros que puedan estar en su poder.
Mi apreciacin se basa en la revisin del sistema y de los controles internos existentes en el momento del examen. Dicho estudio y
evaluacin me indicaron las siguientes situaciones que constituyen debilidades importantes (enunciar las debilidades) . . .
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OTRAS COMUNICACIONES DE LOS REVISORES FISCALES

De conformidad con el Cdigo de Comercio, son varios los casos en los cuales el Revisor Fiscal debe
producir comunicaciones a los otros rganos sociales o, incluso, a terceras personas.
Siguiendo el orden del articulado se encuentran los casos que se citan a continuacin:
1.
Artculo 207-2:
Dar oportuna cuenta, por escrito, a la asamblea o junta de socios, a la junta directiva o al
gerente, segn los casos, de las irregularidades que ocurran en el funcionamiento de la sociedad y
en el desarrollo de sus negocios
2.
Artculo 207-3:
Colaborar con las entidades gubernamentales que ejerzan la inspeccin y vigilancia de las
compaas y rendirles los informes a que haya lugar o le sean solicitados
3.
Artculo 207-4:
Velar porque se lleve regularmente la contabilidad de la sociedad y las actas de las reuniones de la
asamblea, de la junta de socios y de la junta directiva, y porque se conserven debidamente la
correspondencia de la sociedad y los comprobantes de cuentas, impartiendo las
instrucciones necesarias para tales fines
4.
Artculo 207-5:
Inspeccionar asiduamente los bienes de la sociedad y procurar que se tomen oportunamente
las medidas de conservacin o seguridad de los mismos y de los que ella tenga en custodia o
cualquier otro ttulo
5.
Artculo 207-6:
Impartir las instrucciones, practicar las inspecciones y solicitar los informes que sean
necesarios para establecer un control permanente sobre los valores sociales
6.
Artculo 207-7:
Autorizar con su firma cualquier balance que se haga, con
correspondiente
7.
su dictamen o informe
Artculo 207-8:
Convocar a la asamblea o a la junta de socios a reuniones extraordinarias cuando lo juzgue
necesario
Interpretando en forma sistemtica las normas que se acaban de transcribir, en las cuales hemos
resaltado algunas palabras para hacer nfasis en ellas tenemos:
CLASES DE COMUNICACIONES
Las comunicaciones del revisor fiscal se pueden agrupar de la siguiente manera:
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1.
2.
3.
4.
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Comunicaciones con el fin de solicitar informes, con el nimo de establecer un control

permanente.
Comunicaciones para impartir instrucciones sobre el sistema contable, sobre las medidas de
conservacin de bienes y sobre el control interno.
Comunicaciones para rendir informes a los mximos rganos sociales, juntas directivas o
entidades gubernamentales. Estas comunicaciones en ocasiones requieren convocar previamente
a los rganos sociales.
Comunicaciones para denunciar irregularidades.
FORMA DE LAS COMUNICACIONES

Con excepcin de las intervenciones que se hagan en el seno de los rganos sociales (las cuales
obviamente sern verbales), todas las dems comunicaciones deben hacerse por escrito. Si el asunto
lo aconseja puede previamente darse un aviso verbal, pero es indispensable reiterarlo por escrito.
Cuando la ley, los reglamentos, los estatutos, las decisiones de la asamblea o junta de socios o las
normas profesionales lo exijan, se utilizarn los formatos previstos para tal efecto.
Tratndose de convocatorias a los rganos sociales deben hacerse con la antelacin y por el medio
determinado en los estatutos o, si en stos nada se indica, de conformidad con las normas citadas. Para
reuniones extraordinarias debe incluirse el orden del da, asegurndose que se incorporen en l todos
los temas que sea necesario tratar o decidir.
DESTINATARIO DE LAS COMUNICACIONES
Terceras personas que no sean Autoridades Pblicas, slo tienen derecho a conocer los dictmenes
sobre los balances generales o aquella informacin que expresamente la ley, los reglamentos, los
estatutos o el rgano social competente obligue o autorice a suministrar. Los accionistas o miembros
de juntas directivas, individualmente considerados estn incluidos en esta regla. Para suministrarles
informacin debe convocarse el rgano respectivo.
Las solicitudes de informes, las comunicaciones en las cuales se impartan instrucciones o se denuncien
irregularidades, en principio deben dirigirse al representante legal. No deben enviarse comunicaciones a
rganos o funcionarios de menor jerarqua. Corresponde al representante legal dar traslado a ellas.
Si el representante legal no estuviere en capacidad de suministrar los informes, careciere de
competencia para tomar medidas para poner en prctica las instrucciones o subsanar las
irregularidades, fuere renuente a adoptarlas o los hechos se refieren a comportamientos del mismo
representante legal, las comunicaciones debern dirigirse a la junta directiva.
Si no existiere junta directiva, o sta se encontrare en casos similares a los descritos en el prrafo
anterior, las comunicaciones se dirigirn a la asamblea o junta de socios.
Deber enviarse comunicacin especial a las entidades gubernamentales que ejerzan la vigilancia de la
sociedad, cuando:
1.
2.
3.
Exista norma que as lo exija;

Los rganos sociales no hubieren tomado las medidas pertinentes para subsanar as irregularidades;
Se trate de irregularidades materiales;
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4.
Alvaro Reyes Oviedo
Se trate de aquellos eventos que, careciendo de materialidad, pongan en peligro derechos de

terceros.
En todo caso deben tenerse en cuenta los objetivos especficos de dichas entidades y el criterio de
colaboracin, el cual implica oportunidad, economa en las actuaciones y apoyo en el cumplimiento de
las funciones que corresponden a aquellas.
OPORTUNIDAD DE LAS COMUNICACIONES
Debe dictaminarse cualquier estado financiero que se autorice. En las asambleas ordinarias deben
presentarse los informes previstos en los artculos 208 y 209 citados.
En caso de existir norma legal, reglamentaria, estatutaria o de asamblea, los informes deben producirse
dentro de los trminos fijados en ellas.
Si se tratare de impartir instrucciones o de denunciar irregularidades, deben comunicarse tan pronto
sea posible transmitirlas en forma completa y documentada. El criterio de oportunidad se refiere tanto
al momento de conocimiento de la irregularidad o a aquel en que se perciba la necesidad de implantar
un nuevo comportamiento, como a la prevencin de la ocurrencia o extensin de riesgos. Si existiere
evidencia completa de una irregularidad debe considerarse si dejase de ser oportuna la comunicacin en
caso de esperar a la redaccin final del respectivo informe de visita o memorando de control interno.
Las instrucciones, como no tienen por fin exclusivo corregir irregularidades, sino adems buscar que se
obre adecuadamente o se mantengan medidas de control, pueden ser procedente desde el momento de
evaluacin de la estructura de control interno dentro de la planeacin.
Las solicitudes de informes deben producirse cuando se tenga noticia de hechos que indiquen el
incumplimiento de normas internas o externas, prdida, deterioro o exposicin riesgosa de activos,
atentados contra a integridad del sistema contable o comportamientos contrarios a la eficiencia de las
operaciones.
Adicionalmente, debe planearse solicitar informes en reas o pocas en que el personal de auditora no
pueda directamente mantener atencin. La facultad de solicitar informes no solamente es un derecho
sino tambin una obligacin y debe recurrir a ella para complementar el trabajo de auditora.
La convocatoria de la asamblea cuando es requerida por los socios o por las entidades gubernamentales
debe hacerse inmediatamente sea posible. Igualmente, el revisor fiscal debe convocar las asambleas o
juntas de socios y/o las juntas directivas cuando sea necesario poner en conocimiento de los rganos
sociales hechos o circunstancias que afecten o puedan afectar negativamente el funcionamiento de la
sociedad o el desarrollo de sus operaciones.
SOLICITAR INFORMES
An cuando es lcito aplicar un criterio profesional para determinar el grado de utilizacin de este
procedimiento de auditora, no debe olvidarse que solicitar informes es un derecho - deber del revisor
fiscal, cuyo objetivo, en unin de las inspecciones e instrucciones, es el de establecer un control
permanente sobre los valores sociales. De manera que las inspecciones y las solicitudes de informes
son procedimientos de auditora que el legislador ha consagrado expresamente buscando que el revisor
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Alvaro Reyes Oviedo
fiscal necesariamente los desarrolle, no slo para enterarse sobre las operaciones del ente auditado sino,
adicionalmente, cmo herramienta para mantener en operacin el control que le corresponde.
Adicionalmente a la oportunidad en la cual deben solicitarse, explicada en al acpite anterior, han de
considerarse los siguientes asuntos:
1. No deben generarse solicitudes innecesarias, que impliquen el uso indebido de recurso humanos o
logsticos. A su turno todo informe debe ser evaluado y utilizado. Debe tenerse en cuenta que la
elaboracin de informes supone la dedicacin de tiempo por parte de los funcionarios de la
sociedad, dedicacin que, en todo caso, debe enmarcarse dentro de la ecuacin costo beneficio. Una
buena coordinacin con la auditora interna puede permitir la obtencin de informaciones sin
necesidad de recurrir a otras reas de la organizacin.
2. De la precisin y claridad de las preguntas se desprender el valor de las respuestas. A preguntas
vagas respuestas vagas. Preguntas demasiado amplias pueden generar respuestas poco concretas,
carentes de utilidad. Si la solicitud de informes se hace para, a su vez, dar respuesta a entidades
gubernamentales, conviene poner este hecho de presente para garantizar rapidez en la rplica.
3. El destinatario de la solicitud debe estar en capacidad de responder sin necesidad de recurrir a
rganos superiores, pues en tal caso es mejor dirigirse directamente a stos.
4. Si es el caso, deben solicitarse que las respuestas sean adecuadamente soportadas en documentos.
Es importante tener un sano escepticismo profesional que evite respuestas amaadas.
5. La respuesta debe ser confrontada con el resultado de otras pruebas para determinar la credibilidad
que puede atribursele. El revisor fiscal debe determinar si con la sola utilizacin de este
procedimiento (informes) es suficiente para lograr la evidencia requerida por las normas
profesionales.
6. Si la administracin no diere respuesta, o esta fuera evasiva, sesgada o sin soportar, debe entenderse
este comportamiento como una irregularidad denunciable.
7. De las conclusiones obtenidas se debe dejar evidencia en papeles de trabajo.
IMPARTIR INSTRUCCIONES
La palabra instruccin tiene dos sentidos implcitos:
1.
2.
Ensear cmo hacer una cosa.

Ordenar el momento y la forma de hacer una cosa.
Las instrucciones pueden ser para:

1.
2.
Mejorar la estructura de control

Corregir una irregularidad
Las instrucciones deben ser:

1.
2.
3.
4.
Concretas
Claras
Realizables
Pertinentes
Al impartir instrucciones NO se debe:

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1.
2.
3.
4.
5.
Alvaro Reyes Oviedo
Asumir competencia de otros rganos.

Dirigirse a funcionarios de nivel inferior al representante legal.
Imponer criterio en asuntos que puedan tener varias alternativas de solucin.
Exigir la intervencin de personas determinadas.
Asumir posiciones que afecten la independencia de criterio.
Las instrucciones, por su misma naturaleza, no son simples recomendaciones. Por ello no deben
formularse a manera de consejos que podran o no ponerse en ejecucin. Para evitar requerimientos
equivocados es prudente consultar previamente a los funcionarios de las reas que seran afectadas.
Impartir una instruccin no equivale a poner de presente una deficiencia. La irregularidad, como tal, es
objeto de denuncia en los trminos del artculo 207-2 del C. Co. Impartir una instruccin ni siquiera
supone necesariamente la existencia de un error. Impartir una instruccin es tanto ensear como
ordenar la manera de hacer una cosa. Es una labor de maestros. Debemos, por tanto, insistir en el
doble fin de las instrucciones. De un lado han de utilizarse para corregir cuando se ha detectado una
irregularidad. Es este caso se pretende reencauzar el comportamiento social y evitar la extensin de los
efectos negativos derivados de la anomala. Pero tambin deben impartirse instrucciones con el fin
mejorar las polticas y procedimientos de control. Aqu puede no haber ocurrido una irregularidad. Se
trata de afinar los comportamientos en forma tal que el riesgo de que se incurra en una irregularidad
disminuya. Este tipo de comunicacin es el producto del anlisis crtico de las rutinas de la
organizacin, hecho en forma tal que permita poner de presente sus debilidades. De la misma manera
que se evala el control interno para establecer las reas en las cuales sera necesario recurrir a pruebas
sustantivas, debe procederse para advertir a la administracin aquellas situaciones que la hacen
vulnerable.
La instruccin es para que se tomen oportunamente las medidas necesarias para que el control interno
exista y sea adecuado. No implementar las instrucciones bien puede ser una irregularidad.
Corresponde al revisor fiscal decir qu hay que hacer, cmo hay que hacerlo, pero no le toca hacerlo,
sino velar porque se haga.
RENDIR INFORMES
Todo informe rendido por un revisor fiscal debe estar apoyado en papeles de trabajo. Cuando se trate
de informes especiales, sobre reas o asuntos seleccionados, es muy conveniente dejar una relacin
clara y completa de los papeles de trabajo especficos con base en los cuales se produjere el reporte y,
de ser el caso, de los procedimientos de auditora realizados y de los documentos sociales relacionados
con dichos papeles de trabajo. Esto con el fin de que si posteriormente el informe fuere utilizado por
las autoridades y ellas requirieren su ratificacin, sea posible hacerlo.
Las responsabilidades derivadas de informaciones inexactas se imputan directamente al firmante de la
informacin. Si no se ha realizado o supervisado personalmente el trabajo en el cual se apoya, debe
hacerse previamente una revisin de los papeles de trabajo y aprobar o improbar los juicios
profesionales existentes en ellos.
La rendicin de un informe no libera al revisor fiscal de continuar examinando el asunto en cuestin,
ya que por el hecho de informar no cesan las responsabilidades del revisor fiscal ni se produce un
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Alvaro Reyes Oviedo
traslado de competencia. Aunque solicitando informes pudiera abstenerse de intervenir personalmente,

es su deber hacer un seguimiento peridico hasta tanto desaparezcan las irregularidades, se anulen sus
efectos o se implante en forma satisfactoria un nuevo comportamiento.
Debe tenerse especial cuidado en no emitir informes contradictorios. Por ejemplo, afirmar que hay y
son adecuadas las medidas de control interno, cuando existieren asuntos no corregidos o cuando con
anterioridad se hubieren formulado censuras de importancia en relacin con irregularidades cuyos
efectos no se hubieren podido evitar o eliminar.
Autorizacin y dictamen sobre estados financieros (Arts. 207-7 y 208
C. Co.)
Es esta una funcin que slo puede ser ejercida por contadores pblicos. El dictamen es una de las
cuatro clases de comunicaciones que debe emitir el revisor fiscal.
En primer lugar debe advertirse que esta funcin no se reduce a expresar una opinin. La ley dice
autorizar y dictaminar. Lo que significa que el revisor puede no autorizar un estado financiero, en
trminos profesionales emitir una opinin adversa.
En segundo lugar ha de resaltarse que la ley especficamente habla de cualquier balance, es decir que
estn sujetos a tal autorizacin y dictamen no solo los estados financieros de fin de ejercicio, sino
tambin los de perodos intermedios.
En tercer lugar todo estado financiero autorizado debe ser dictaminado.
El contenido mnimo del dictamen est previsto tanto en el artculo 208 del C. Co., como en el 10 de la
Ley 145 de 1960, siendo aplicable a todos los contadores pblicos aunque no tengan la calidad de
revisores fiscales.
Para poder expresar una opinin el contador pblico debe haber satisfecho previamente dos requisitos:
(1) haber obtenido las informaciones necesarias para cumplir sus funciones (art. 208-1 C. Co.) y (2)
haber aplicado los procedimientos aconsejados por la tcnica de la interventora de cuentas (art. 208-2),
es decir, por las normas de auditora generalmente aceptadas. Sobre la satisfaccin de estos dos
requisitos debe pronunciarse expresamente en su dictamen.
Se entiende por informaciones necesarias la obtencin de evidencia vlida y suficiente para formarse
una conviccin o certeza que, como tal, no permite la existencia de dudas o incertidumbre sobre el
estado de los asuntos sobre los cuales se debe opinar. Las limitaciones en el alcance de las pruebas, o la
ausencia de las mismas en alguna de las reas, conllevan la falta de las informaciones necesarias para
dictaminar. La validez de la evidencia, como ya se dijo, debe sujetarse no solo a reglas profesionales,
sino tambin al rgimen legal probatorio, pues la ausencia de prueba implica la imposibilidad de ejercer
derechos o excusarse de cumplir obligaciones, circunstancias que sin lugar a dudas afectan la respectiva
situacin financiera.
Luego debe el revisor fiscal indicar si en su concepto la contabilidad, con base en el cual se elaboran los
estados financieros, se lleva conforme a las normas legales y a la tcnica contable (art. 208-3 C. Co.).
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Alvaro Reyes Oviedo
A rengln seguido viene el concepto sobre la licitud de las operaciones registradas (art. 208-3 C. Co.).
El dictamen supone, por tanto, no slo la evaluacin de los registros, sino tambin el de las
operaciones de que ellas dan cuenta. Puede suceder que los registros sean correctos, pero que ellos
muestren operaciones contrarias a la ley o los estatutos.
En los trminos anteriores el revisor fiscal expresa el resultado de las labores desarrolladas para dar
cumplimiento a los numerales 1 y 4 del artculo 207 del C. Co.
Viene despus una tpica certificacin, consistente en declarar si los estados financieros han sido
tomados fielmente de los libros (art. 208-4 C. Co.), asunto que no es susceptible de apreciaciones
subjetivas, sino que, por el contrario, cualquier persona podra comprobar, haciendo la respectiva
comparacin. Es claro que en algunos casos ser necesario reclasificar las cifras, sobre todo en aquellos
en los cuales los estados financieros deben presentarse en formatos oficiales. Se deber entonces
mediante papeles de trabajo dejar constancia de los pasos seguidos desde los saldos en libros hasta
llegar a los estados financieros reclasificados.
Contina el dictamen expresando si los estados financieros, de acuerdo con las normas de contabilidad
generalmente aceptadas, presentan en forma fidedigna la situacin financiera y el resultado de las
operaciones al terminar el perodo revisado (art. 208-4 C. Co.). Lo fidedigno viene a significar, como ya
lo asume el legislador y lo admite la doctrina, lo mismo que razonabilidad. Sin embargo, no puede
entenderse que al admitirse el criterio de razonabilidad se ha extendido una autorizacin para incluir
toda clase de errores. Aunque se tolera que no est presente la exactitud, si se est garantizando que, de
acuerdo y en aplicacin de normas profesionales, se ha hecho todo lo posible para acercarse a esa
exactitud, es decir que los estados financieros estn exentos de errores significativos.
Finalmente, deben expresarse las reservas o salvedades que se tenga sobre la razonabilidad de los
estados financieros (art. 208-5 C. Co.). Es entendido que aquellas que no se expresen no podrn
aducirse posteriormente.
Cuando en desarrollo del numeral 7 del artculo 207 del C. Co., se expresa la opinin, se produce
automticamente el efecto legal de revestir el respectivo estado financieros de fe pblica. Esta no es
ms que una presuncin de legalidad y exactitud que, aunque puede ser desvirtuada, implica que la carga
de la prueba se desplaza del ente que ha preparado y presentado estados financieros, a aquel al cual le
interesa sostener lo contrario. (art. 9 Ley 145/60).
Informe a la asamblea o junta de socios (artculo 209 C. Co.)
Al menos una vez al ao y en todos aquellos casos en que lo sea solicitado, el revisor fiscal debe
manifestarse expresamente (1) sobre los actos de los administradores (que pueden comprender
operaciones no registrables), (2) sobre si llevan y conservan debidamente la correspondencia, los
comprobantes de cuentas, los libros de actas y de registro de acciones y (3) si hay y son adecuadas las
medidas de control interno, de conservacin y custodia de los bienes, propios o de terceros en poder
del ente en cuestin. De esta manera, en unin del dictamen, el revisor fiscal informa sobre la totalidad
de los asuntos encomendados a su cuidado que, como se ve, se extienden mucho ms all que dar una
opinin sobre los estados financieros al cierre del ejercicio.
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Fcilmente puede advertirse que las funciones previstas en los numerales 1, 2, 4, 5 y 6 del artculo 207
del C. Co., cubren a cabalidad el llamado control interno. Tenemos entonces que el revisor fiscal no
slo debe examinar ste para determinar el alcance de sus pruebas (es decir, mirando el control interno
como una base de la planeacin o como una ayuda en la realizacin de las pruebas de auditora), sino
que es directo responsable de su evaluacin y correccin, con cargo a informar a la asamblea sobre su
estado.
Como la ley (art. 207-6 C. Co.) encomienda al revisor fiscal la funcin de establecer un control
permanente, resulta responsable de propiciar la adopcin de medidas que tecnifiquen la respectiva
sociedad en esta rea. Tal sera el caso de negocios pequeos, en los cuales no bastara recurrir a
pruebas sustantivas, sino que sera necesario establecer una adecuada estructura de control interno.
Pero no se satisface con los deberes del cargo manifestando simplemente si hay medidas de control
interno. Es necesario, adems que ellas se califiquen y se determine si son adecuadas (aptas,
convenientes, lgicas, oportunas). Realmente estn protegidos los bienes de una empresa? Es
confiable el sistema contable? Se respetan las polticas internas? Hay eficiencia en las operaciones?
Nos encontramos aqu ante una opinin que tiende a declarar cul es la solvencia de la administracin
desde el punto de vista operativo. El estado financiero muestra el resultado de la gestin. La
evaluacin del control interno ayuda a determinar si ella hubiera podido ser mejor.
Finalmente, la Ley 222 de 1995 en su artculo 47 introdujo el informe de gestin que deben
preparar los administradores de la sociedad y que deber contener una exposicin fiel sobre la
evolucin de los negocios y la situacin jurdica, econmica y administrativa de la sociedad. El informe
deber incluir igualmente indicaciones sobre:
1.
2.
3.
Los acontecimientos importantes acaecidos despus del ejercicio.

La evolucin previsible de la sociedad.
Las operaciones celebradas con los socios y con los administradores.
El revisor fiscal por su parte, deber incluir en su informe, su opinin sobre si entre el informe de
gestin y los estados financieros certificados existe la debida concordancia.
DENUNCIA DE IRREGULARIDADES
De conformidad con el artculo 207-2 del C. Co., es obligacin del revisor fiscal dar oportuna cuenta
por escrito, a la asamblea o junta de socios, a la junta directiva o al gerente, segn los casos, de las
irregularidades que ocurran en el funcionamiento de la sociedad y en el desarrollo de sus negocios.
Esta funcin se ejerce cuando se est en presencia de irregularidades, entendindose por ellas todo
aquello que se parte de una regla previamente definida, cualquiera que fuere su naturaleza. El legislador
no calific, para efectos de su denuncia, las irregularidades.
El revisor fiscal debe distinguir entre aquellas irregularidades que constituyen violacin de normas
legales, reglamentarias, estatutarias o de rdenes, polticas o instrucciones emanadas de los rganos
sociales, de aquellas que sean irregulares no por ilcitas sino porque sean contrarias a postulados
cientficos. Dentro de esta ltimas (suponiendo que no existe regla proferida al respecto) pueden
citarse la indebida segregacin de funciones, la falta de evidencia sobre la realizacin de procedimientos
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de control, el tratamiento preferencial injustificado de personal, clientes o proveedores, accesos no

adecuadamente restringidos, procedimientos engorrosos y costosos, etc.
Si la irregularidad consiste en la violacin de una norma jurdica debe compulsarse inmediatamente una
denuncia y exigir que se elimine la prctica indebida, es decir, impartir una instruccin. (Obsrvese la
estrecha relacin entre la funcin de denunciar irregularidades y la de impartir instrucciones). Mientras
la norma jurdica est vigente el revisor fiscal deber velar por su cumplimiento, as no le parezca
adecuada.
Si la irregularidad no tuviere formalmente el carcter de norma, sino que fuere un desacato a principios
tcnicos o cientficos, el revisor debe denunciar la irregularidad y procurar que ella se subsane. Pero en
este caso el revisor fiscal deber valorar los alegatos de la administracin sobre la improcedencia o
inconveniencia de respetar la norma tcnica.
La denuncia debe ser lo ms completa posible y redactarse en forma tal que no de lugar a malas
interpretaciones. Si es necesario, por implicar pleitos de cualquier naturaleza o denuncias penales, debe
consultarse a un abogado. Toda denuncia de irregularidades debe estar soportada en papeles de trabajo.
Las referencias a personas deben evitarse si no existe prueba, con valor legal, para comprometerlas.
SEGUIMIENTO DE LAS COMUNICACIONES
En especial tratndose de instrucciones impartidas o de denuncias de irregularidades, pasado un tiempo
prudencial se debe evaluar:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Si las comunicaciones fueron atendidas y se produjeron los efectos esperados

Si se han presentado asuntos similares a los que originaron el informe. La ocurrencia repetida de
irregularidades es un agravante.
Si se han medido, evaluado y controlado todos los efectos directos, secundarios o colaterales
generados por las irregularidades.
Si las irregularidades hubieren dado lugar a procesos judiciales, deber establecerse si se han
terminado o si se estn desarrollando normalmente.
Si por su importancia deben mencionarse los hechos en el informe de fin de ao.
Tenerlas en cuenta en futuras evaluaciones de la estructura de control.
Determinar si las irregularidades dieron lugar a sanciones administrativas, si stas se encuentran en
firme o estn siendo discutidas y, en este caso, las posibilidades de que sean confirmadas.
OTRAS COMUNICACIONES (CARTAS DE RECOMENDACIONES)

La forma en que normalmente las fallas del sistema de informacin, contabilidad y control son
comunicadas a la Gerencia son a travs de informes, subproductos de la labor de auditora. Es
importante en la etapa de planeacin estratgica, evaluar la predisposicin de la Gerencia hacia la
obtencin de estos informes o, si por el contrario, no le es de relevante inters.
En general, la redaccin de estos informes se divide en notas que detallan cada una de las deficiencias o
sugerencias que se considere necesaria su comunicacin. Es conveniente que estas notas sean
redactadas de una manera cuidadosa, donde el lector tome clara idea de que la labor del auditor es de
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Alvaro Reyes Oviedo
tipo constructiva, y que apunta hacia la mejora general de la eficiencia y eficacia de los procedimientos
de la organizacin. Es deseable que antes de su emisin definitiva, cada una de estas recomendaciones
sea comentada con un miembro de la gerencia que tenga jerarqua o autoridad adecuada, y con las
personas que realizan las tareas que se recomiendan sean mejoradas, volcando sus opiniones en el
informe y obteniendo un compromiso hacia su correccin. Esta carta debera ser dirigida al mximo
responsable de la administracin de la empresa.
Para beneficio de la relacin ente/auditor, se debe revelar a la gerencia, en el momento oportuno, las
deficiencias significativas detectadas que pueden interesarle. Algunos aspectos a tener en cuenta en la
redaccin son los siguientes:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Cada recomendacin incluida debe ser seguida por una explicacin de los motivos por los que se
sugiere el cambio o modificacin, y las ventajas de su adopcin.
Las deficiencias significativas no deben ser omitidas de la carta por el slo hecho de haber sido
corregidas con posterioridad a su deteccin. Es conveniente su inclusin puesto que, adems de
respaldar posibles ajustes propuestos y aceptados, ayudan a evitar su reiteracin en aos
posteriores.
Cada recomendacin debe ser discutida con el funcionario responsable del ente y sus comentarios
incluidos al pie de cada una de ellas. Tambin se puede hacer un acta de compromiso, donde
queden consignadas las acciones a tomar para corregir las deficiencias
Las referencias a personas deben evitarse si no existe prueba con valor legal para comprometerlas.
Por otra parte, las denuncias deben ser redactadas en forma clara que no se preste a errores de
interpretacin.
Las solicitudes de informes y las comunicaciones en las cuales se imparten instrucciones en
principio deben dirigirse al gerente o representante legal. Corresponde a ste dar traslado de las
mismas a funcionarios de menor jerarqua.
En especial tratndose de instrucciones impartidas o de denuncias de irregularidades, pasado un
tiempo prudencial se debe averiguar:
Si las comunicaciones fueron atendidas y se produjeron los cambios esperados
Si se han presentado asuntos similares a los que originaron el informe. La concurrencia
repetida de irregularidades es un agravante.
A continuacin se presenta unos ejemplos de carta de recomendaciones.
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Alvaro Reyes Oviedo
Modelo de carta sencilla (sin memorando adjunto)

26 de Diciembre de 1999
Doctor
ALVARO REYES OVIEDO
Presidente
Barranquilla
Estimado doctor Reyes:
En mi carcter de revisor fiscal de la Compaa me permito informarle lo siguiente:
Segn el sistema que tiene establecido la Compaa, los originales de las facturas a clientes sirven a la vez de: (1) documentos de
cobro y (2) recibos, mediante cancelacin y entrega al cliente. Debido a que el Jefe de Cobranzas no ha mantenido registros que
permitan establecer qu facturas estn en poder de cada cobrador en determinado momento, se ha descubierto que uno de los
cobradores recaud y retuvo indebidamente la suma de $000.000 de varios clientes, y que aparentemente, no dispone de recursos
para reponer lo malversado.
Lo anterior implica una falla significativa en el funcionamiento del control interno de la sociedad y requiere: (1) que la
administracin de la sociedad tome las medidas necesarias para denunciar judicialmente el ilcito y procurar que se recuperen los
dineros perdidos o la parte de ellos que sea posible recuperar, y (2) subsanar la deficiencia en los procedimientos de control
interno con el fin de evitar sucesos semejantes en el futuro.
En lo relativo al subsanamiento de la deficiencia en el control interno es preciso que la administracin establezca un procedimiento
como el que se esboza a continuacin:
1.
Que en el futuro el Jefe de Cobranzas o un delegado prepare o actualice listados de las facturas en poder de cada cobrador,
y obtenga conformidad escrita de tales listados cada vez que un cobrador emprenda correra de cobros;
2.
Que por lo menos una vez a la semana se exija a cada cobrador presentar cuenta de los cobros hechos, y devolver las
facturas no cobradas; y
3.
Que para evitar la repeticin innecesaria de listados sea permisible tachar en ellos las facturas cobradas, con iniciales del
Jefe de Cobranzas o su delegado segn el caso.
Lo anterior ha sido discutido con el seor Tesorero (o Vicepresidente Financiero) de la Compaa, quien ha manifestado estar de
acuerdo con lo aqu esbozado. Tendr mucho gusto en suministrar a usted la informacin adicional que pueda ser necesaria en
conexin con este asunto.
Atentamente,
PAULINA YEPES CARRILLO

Revisor Fiscal
Tarjeta Profesional 99999-T
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Alvaro Reyes Oviedo
Modelo de carta completa (con memorando adjunto)

26 de Diciembre de 2000
Doctor
ALVARO REYES OVIEDO
Presidente
Barranquilla
Estimado doctor Reyes:
Como parte de mi examen de los estados financieros al 31 de Diciembre de 2000, a continuacin presento
algunas recomendaciones cuyo objeto es mejorar la eficiencia de los procedimientos contables y reforzar el
control interno.
El examen de las cuentas y registros de la Compaa incluy una revisin general del sistema de control
interno y se basa en pruebas selectivas de la informacin que respalda las transacciones financieras. Por lo
anterior, se hace necesario un adecuado sistema de revisin y control interno, que represente su principal
salvaguardia con el fin de evitar otras deficiencias que no hubiere descubierto el alcance de mi examen.
Como las pruebas de auditora se desarrollaron con base en muestreos, adems de sanear los casos
especficos que se citan en el memorando adjunto a ttulo de ejemplo, es necesario cerciorarse de que esos
hechos no ocurran en otras reas o dependencias.
Las observaciones marcadas con asterisco (*) reiteran glosas formuladas por esta revisora en
oportunidades anteriores (citar fechas preferiblemente) que no han sido atendidas debidamente. Por
consiguiente requieren atencin inmediata tanto ellas como a las dems glosas formuladas en esta carta.
Si considera necesaria alguna aclaracin o ampliacin de los asuntos tratados en el memorando adjunto, le
ruego hacrmela saber. En todo caso quedo a la espera de conocer sus comentarios y las medidas que se
adopten al respecto.
Agradezco la colaboracin recibida del personal de la sociedad para desarrollar mis funciones de revisora
fiscal.
Atentamente,
PAULINA YEPES CARRILLO

Revisor Fiscal
Tarjeta Profesional 99999-T
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Alvaro Reyes Oviedo
MEMORANDO SOBRE MEDIDAS REQUERIDAS CON RESPECTO A

FALLAS SIGNIFICATIVAS EN EL CONTROL INTERNO
Y OTRAS IRREGULARIDADES
1. CONCILIACIONES BANCARIAS
Durante la revisin de la conciliacin bancaria al 30 de Septiembre de 2000, observ las siguientes deficiencias:
No hay evidencia de revisin y aprobacin, por personas diferentes a quien las elabora.
En el Banco Santander Sucursal Prado, existe una partida conciliatoria con ms de seis meses de antigedad, por
$150 millones, correspondiente a una consignacin no registrada.
Las conciliaciones bancarias son preparadas en una hoja columnaria y no en un formato establecido para este fin.
Por lo anterior recomiendo:
Dejar evidencia de las revisiones y aprobaciones de las conciliaciones bancarias, por un personal superior y
diferente a aquel que las elabora, con el propsito de verificar y examinar cualquier diferencia que se presente en
las partidas conciliatorias
Para las partidas conciliatorias antiguas, el trmite para eliminarlas debe iniciarse por Tesorera, pero una vez
pasado un tiempo prudencial (por ejemplo un mes), el trmite debe ir pasando a niveles jerrquicos superiores
(Contralora, Subgerencia y Gerencia, por ejemplo), con el propsito de no tener partidas conciliatorias antiguas.
Las anteriores recomendaciones tienen como finalidad, fortalecer el control interno del efectivo.
1. PLAN DE CONTINGENCIA
No se ha implementado en sistemas, un plan de recuperacin en el evento de ocurrir un desastre en (1) Ambiente donde
se encuentran localizados los equipos; (2) Informacin; (3) Energa Elctrica; (4) Comunicaciones; (5) Personal y (6)
Equipos. Debido al grado de sistematizacin alcanzado por la Compaa, la prdida de elementos de procesamiento
electrnico de datos mencionados, podra hacer imposible o muy costosa la recuperacin de la informacin. Con el
propsito de salvaguardar los documentos, registros y activos de la Compaa y asegurar la recuperacin, considero
necesario elaborar un plan formal de recuperacin que incluya entre otros aspectos:
Anlisis, clasificacin y documentacin de cada una de las posibles contingencias a las cuales pueden estar expuestos
los recursos de la Empresa, en particular, cada uno de los sistemas de informacin computarizado (identificacin de
riesgos potenciales)
Para cada una de las contingencias definidas en el punto anterior, establecimiento de procedimientos de reinicio y
continuidad de las operaciones, tanto en forma manual como automatizado (respuesta a posibles riesgos)
Relacin detallada de los contratos de mantenimiento existentes, indicando su ubicacin y las personas a contactar
para su aplicacin. Adicionalmente, inventario de software, archivos de datos y documentacin existente en el
depsito alterno.
Incluir un directorio detallado de cada uno de los funcionarios catalogados como claves en la Compaa y que se
relacionen directamente con el plan de contingencias y con el rea de sistemas
Este plan una vez desarrollado, debe ser probado peridicamente y actualizarse cuando: (1) se instale un nuevo sistema;
(2) ocurran cambios importantes del personal encargado, o (3) se modifiquen procedimientos rutinarios y prcticas
operacionales.
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Alvaro Reyes Oviedo
INFORME SOBRE LA REVISIN LIMITADA DE ESTADOS

FINANCIEROS INTERMEDIOS
Es frecuente que las entidades tengan la necesidad de emitir estados financieros intermedios para
cumplir con requisitos de orden legal, estatutarios o contractual. Tal es el caso de las empresas que
tienen sus ttulos inscritos en la Superintendencia de Valores. Otro caso es el de aquellas empresas
cuyos estados financieros son consolidados o considerados bajo el mtodo de participacin con los de
su tenedora, pero el cierre del ejercicio de sta, difiere en ms de tres meses al de aqullas. En ocasiones
esta necesidad se puede derivar de convenios especiales entre accionistas o con acreedores.
El contador pblico puede involucrarse de varias formas con estados financieros intermedios, que
pueden ir desde una consulta informal sobre la preparacin de los estados a la luz de los principios de
contabilidad, hasta un examen de los estados financieros intermedios de acuerdo con las normas de
auditora generalmente aceptadas. Dentro de estos extremos, es comn que se requiera que el contador
pblico se involucre de manera formal, pero limitada, con estado financieros intermedios.
El objetivo de una revisin limitada difiere substancialmente del de una auditora o examen de estados
financieros. El objetivo de una auditora es el de proporcionar una base razonable para expresar una
opinin sobre los estados financieros tomados en su conjunto. Por otro lado, una revisin limitada no
proporciona una base razonable para la expresin de tal opinin, porque en dicha revisin no se incluye
un estudio y evaluacin del control interno contable ni se obtiene evidencia corroborativa de los
registros contables no de las respuestas obtenidas en los procedimientos de entrevistas, as como otros
procedimientos comnmente desarrollados bajo una auditora. Aunque una revisin limitada puede
revelar asuntos de importancia que afecten a los estados financieros, sta no puede proporcionar
certeza de que todos los aspectos significativos surjan a la atencin del contador publico, como
normalmente sucede en una auditora.
Pronunciamientos normativos relativos al informe sobre la revisin
limitada de estados financieros intermedios
Si el cliente del auditor o revisor fiscal, publica estados financieros intermedios por disposiciones
legales, estatutarias o por cualquier otro motivo, el auditor no debe aceptar que se asocie su nombre a
dichos estados financieros, a menos que: a)haya efectuado un examen de acuerdo con las normas de
auditora generalmente aceptadas, o b) haya practicado una revisin limitada de acuerdo con lo
establecido en el siguiente prrafo.
El auditor podr emitir un informe sobre la revisin limitada de estados financieros intermedios
siempre y cuando: a) cumpla con los procedimientos de auditora recomendados para revisiones
limitadas, b) existan estados financieros dictaminados al cierre del ejercicio inmediato anterior, y c)
seale claramente en dicho informe que no expresa una opinin sobre los estados financieros
intermedios en conjunto, en virtud de que su revisin slo fue limitada.
Si el auditor detecta en el transcurso de su revisin limitada, errores o irregularidades que afecten a los
estados financieros intermedios emitidos, deber hacerlo notar a la empresa y solicitar la correccin
correspondiente o bien revelarlo adecuadamente en su informe.
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Alvaro Reyes Oviedo
El informe sobre la revisin limitada de estados financieros intermedios debe incluir los siguientes
elementos:
1.
Identificacin de los estados financieros intermedios e indicacin de la responsabilidad de la

administracin de la compaa en su preparacin.
2.
La mencin de que los estados financieros del ejercicio anterior fueron dictaminados (y si fue otro
auditor, mencionar este hecho), indicando en su caso las salvedades que se hubieran incluido.
3.
Una descripcin general de los procedimientos utilizados.
4.
La aseveracin de que no se efectu un examen de acuerdo con las normas de auditora, y que por
lo tanto, no se est en posibilidad de expresar una opinin sobre los estados financieros
intermedios tomados en conjunto.
5.
La conclusin de que el auditor no tuvo conocimiento de situaciones que requieran modificaciones

importantes a los estados financieros intermedios, para que stos se consideren adecuadamente
presentados de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados (o sobre bases
especficas diferentes a dichos principios). En su caso, debern incluirse las salvedades
correspondientes a lasa desviaciones a los principios de contabilidad o a las bases de
contabilizacin adoptadas.
Considerando los elementos mencionados, el informe sobre la revisin limitada de estados financieros
intermedios puede redactarse como sigue:
A los seores accionistas de Compaa Ejemplo S. A.
He llevado a cabo una revisin limitada del balance general y estado de resultados de la Compaa Ejemplo S. A., al 30 de junio de
1999 y por los seis meses terminados en esa fecha. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la
administracin de la compaa. Previamente he examinado los estados financieros al 31 de diciembre de 1998, sobre los cuales emit
mi dictamen sin salvedades el 28 de febrero de 1999.
Mi revisin limitada consisti principalmente en la aplicacin de procedimientos de revisin analtica a diferentes elementos de los
estados financieros, en entrevistas con funcionarios de la compaa que tienen responsabilidad sobre asuntos financieros y
contables, en la lectura de actas de asamblea de accionistas y de juntas directivas, y en comprender el sistema establecido para la
preparacin de los estados financieros intermedios.
En virtud de que esta revisin limitada no constituye un examen de estados financieros de acuerdo con las normas de auditora
generalmente aceptadas, no estoy en posibilidad de expresar una opinin sobre los estados financieros intermedios.
Durante mi revisin limitada no tuve conocimiento de ninguna situacin que requiera modificar los estados financieros intermedios
que se acompaan, a fin de estn presentados de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
ALVARO REYES OVIEDO

Contador Pblico
Revisor Fiscal
T.P. 5555-T
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Alvaro Reyes Oviedo
Cuando exista una desviacin a los principios de contabilidad generalmente aceptados, sta debe
explicarse en un prrafo intermedio, y la salvedad correspondiente debe incluirse en el prrafo final.
Ejemplo. En el caso de una empresa que no haya incrementado adecuadamente su provisin para
cuentas incobrables durante el perodo intermedio, el prrafo final del ejemplo anterior se podra
substituir por los dos siguientes:
A la fecha de los estados financieros intermedios, la provisin para cuentas incobrables es insuficiente en aproximadamente $1.200
millones, para cubrir las cuentas por cobrar a clientes que se consideran de recuperacin dudosa.
Durante mi revisin limitada, excepto por la insuficiencia de la reserva para cuentas incobrables que se explica en el prrafo
anterior, no tuve conocimiento de ninguna situacin que requiera modificar los estados financieros intermedios que se acompaan, a
fin de que ests presentados de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
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Alvaro Reyes Oviedo
INFORME DEL AUDITOR SOBRE EL RESULTADO DE LA

APLICACIN DE PROCEDIMIENTOS DE REVISIN
PREVIAMENTE CONVENIDOS O ACORDADOS
Debido a ciertas necesidades de informacin, el auditor externo o independiente, es requerido para
realizar un trabajo mediante el cual sean aplicados ciertos procedimientos de revisin previamente
convenidos con el cliente que contrata sus servicios, o bien, con las partes interesadas.
Generalmente los procedimientos convenidos se aplican a uno o ms componentes, cuentas o partidas
especficas de los estados financieros. Sin embargo, debido a las limitaciones, tanto en la naturaleza,
como en el alcance de las pruebas, el auditor no est en posibilidad de expresar opinin alguna sobre
dichos componentes, cuentas o partidas.
El trabajo del auditor y su informe, en estos casos, puede referirse a una gran diversidad de conceptos,
entre ellos arrendamientos, regalas, participacin de utilidades, provisin para el pago de impuestos
sobre la renta, etc.
Alcance y limitaciones
Este captulo se refiere al informe del auditor sobre el resultado de llevar a cabo ciertos procedimientos
especficos, previamente acordados, con relacin a componentes, cuentas o partidas de los estados
financieros. Por lo tanto, en el presente captulo no se habla sobre la actuacin del auditor con relacin
al dictamen sobre estados financieros y otras opiniones del mismo, que se encuentran reguladas en
otros captulos.
Pronunciamientos normativos
1.
El auditor deber asegurarse, antes de aceptar un trabajo en el cual el alcance est limitado a al
aplicacin de ciertos procedimientos convenidos a uno o ms componentes, cuentas o partidas
especficas de los estados financieros, que las partes interesadas comprendan claramente la
naturaleza y el alcance de los procedimientos que sern aplicados y las caractersticas del informe
del auditor. En ambos casos, esto deber quedar claramente establecido en la carta o convenio de
servicios profesionales.
2.
El informe del auditor sobre los resultados de la aplicacin de los procedimientos previamente
convenidos debe incluir lo siguiente:
a)
Referencia a la carta o convenio en el que se establecen las condiciones del trabajo y los
procedimientos que acordados, deber aplicar el auditor.
b) Indicacin de los componentes, cuentas o partidas especficas, a los cuales fueron aplicados
los procedimientos acordados.
c)
Indicacin, en su caso, de la responsabilidad de la administracin de la entidad en la

preparacin de la informacin a que se refiere el propio informe.
d) Enumeracin de los procedimientos aplicados y su alcance.

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Alvaro Reyes Oviedo
e)
Sealamiento de los errores u omisiones que se hubieren detectado por el auditor.
f)
La abstencin de opinin del auditor con respecto al componente, rubro o partida especfica,
si lo hubiere.
g)
Afirmacin, en su caso, de no haber observado situacin alguna, con la aplicacin de los

procedimientos convenidos, que indicara que el componente, rubro o partida debiera ser
ajustado.
h) Aclaracin en el sentido de que si se hubiere aplicado procedimientos adicionales o examinado

los estados financieros de acuerdo con las normas de auditora generalmente aceptadas,
podran haber surgido asuntos a informar.
i)
Indicacin de que el informe se refiere exclusivamente al componente, cuenta o partida

mencionada, y de que no constituye un examen de los estados financieros intermedios de la
entidad.
A continuacin se presentan ejemplos de informes cuando se aplican procedimientos previamente

convenidos:
Ejemplo No. 1. Informe sobre el resultado de la aplicacin de procedimientos de revisin convenidos a
un anlisis de venta.
A la administracin de la Compaa Ejemplo S. A.
Conforme a sus deseos y en los trminos de nuestra carta de fecha 15 de enero de 1999, he aplicado los procedimientos abajo
mencionados, en el anlisis de ventas por el ao que termin el 31 de diciembre de 1999, preparado por la administracin de la
compaa, mismo que se acompaa a este informe, el cual sirve de base para la fijacin de las rentas, conforme al contrato de
arrendamiento de fecha 25 de febrero de 1999, celebrado entre Compaa Ejemplo S. A. y Compaa Arrendadora S. A, como
arrendatario. Mi revisin consisti en lo siguiente:
a) Conocimiento y comprobacin de las polticas contables seguidas por la empresa para el reconocimiento y registro de las ventas
de contado y crdito.
b) Examen del 80% de las facturas emitidas y de sus correspondientes documentos de despacho. As mismo, en su caso, las
facturas examinadas se cotejaron contra los pedidos de clientes y notas crdito relativas.
c) Comparacin de los datos consignados en los documentos descritos en el punto anterior, con aquellos que se muestran en los
registros contables de ventas y cuentas por cobrar.
d) Etc. (enunciar otros procedimientos aplicados)
Debido a que los procedimientos arriba mencionados no constituyen un examen de acuerdo con normas de auditora generalmente
aceptadas, no expreso opinin alguna sobre el anlisis de ventas que se acompaa a este informe.
Sin embargo, en relacin con los procedimientos antes descritos, no observ situacin alguna que me indicara que las cifras del
anlisis de ventas al que se refiere este informe debieran ser ajustadas. De haber aplicado otros procedimientos o efectuado un
examen de los estados financieros de la compaa de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas, podran haber
resultado situaciones, las cuales hubiera sealado. Este informe se refiere nicamente al anlisis arriba indicado y no se refiere a
ningn estado o estados financieros de la compaa.
Alvaro Reyes Oviedo
Contador Pblico
Auditor Independiente
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Alvaro Reyes Oviedo
Ejemplo No. 2. Informe sobre el resultado de la aplicacin de procedimientos de revisin convenidos a

algunos rubros de los estados financieros.
A los seores miembros de la Junta Directiva de la Compaa Ejemplo S. A.
He aplicado los procedimientos de auditora convenidos en nuestra carta de fecha 31 de octubre de 1999, sobre los registros de
contabilidad de la Compaa Vendedora S. A. al 30 de junio de 1999, nicamente para asistirlos en relacin con la propuesta de
adquisicin de dicha compaa. Los procedimientos aplicados y los resultados obtenidos fueron los siguientes:
Cotej los saldos de las cuentas de cheques que integran el saldo de la cuenta mayor general de bancos, al 30 de junio de 1999, as
como los que aparecen en los estados de cuentas bancarios correspondientes, a esa misma fecha, y los que se muestran en ambos
casos en las conciliaciones preparadas por la compaa.
Con base en la relacin de los saldos de cuentas por cobrar a clientes, segn registros auxiliares, la cual se compar con el saldo de
la cuenta mayor correspondiente, se enviaron solicitudes de confirmacin de saldos al 75% de los clientes, que representan el 85%
del saldo de este rubro, al 30 de junio de 1999. Se recibieron respuestas positivas y negativas aclaradas que representan el 70% de
las solicitudes enviadas. No se aplic procedimiento adicional alguno a los casos de las solicitudes no contestadas.
Etc. (enunciar cuenta por cuenta, los procedimientos acordados aplicados).
Debido a que los procedimientos antes mencionados no constituyen un examen practicado de acuerdo con las normas de auditora
generalmente aceptadas, no expreso opinin alguna sobre las cuentas antes indicadas; sin embargo, en la aplicacin de los
procedimientos antes citados, no observ situacin alguna que me indicara que los saldos de las cuentas mencionadas debieran ser
ajustados. Si hubiera aplicado procedimientos adicionales, o examinado los estados financieros de acuerdo con las normas de
auditora generalmente aceptadas, podran haber resultado situaciones, las cuales hubiera sealado. Este informe se refiere
exclusivamente a las cuentas arriba mencionadas y no cubre ningn estado financiero de Compaa Ejemplo S. A.
Alvaro Reyes Oviedo

Contador Pblico
Auditor Independiente
T. P. 99999-T
Pgina 94
Alvaro Reyes Oviedo
SALVAGUARDAS Y REPRESENTACIONES OBTENIDAS DE LA

ADMINISTRACIN DEL CLIENTE
Este tema establece el requerimiento de que el auditor externo o el revisor fiscal de una compaa,
obtenga ciertas representaciones de la administracin, de forma escrita como parte de su examen hecho
de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas, y proporciona una gua concerniente a las
representaciones a obtener.
Confianza en las representaciones de la gerencia
Durante una revisin, la administracin de una compaa otorga muchas representaciones al auditor,
tanto en forma verbal como escrita, ya sea en respuesta a solicitud especfica o, a travs de los estados
financieros. Dichas representaciones de la gerencia son parte de la evidencia que el auditor obtiene,
pero no substituyen la aplicacin de aquellos procedimientos de auditora necesarios para soportar una
base razonable para su opinin sobre los estados financieros. Representaciones escritas de la gerencia
normalmente confirman representaciones dadas al auditor en forma verbal, indican y documentan la
continua propiedad de dichas representaciones, y reducen la posibilidad de malos entendidos
concernientes a los asuntos que son sujetos de las representaciones.
El auditor obtiene representaciones escritas de la gerencia, relativas a su conocimiento o intencin,
cuando considera que son necesarias para complementar el resto de sus procedimientos de auditora.
En muchos casos, el auditor aplica procedimientos de auditora diseados especficamente para obtener
informacin corroborable concerniente con asuntos que tambin son objeto de representacin escritas.
Por ejemplo, despus de que el auditor aplica los procedimientos de auditora a transacciones entre
partes relacionados o compaas vinculadas, y aun cuando los resultados de aquellos procedimientos
indiquen que transacciones con las partes relacionadas han sido revelados apropiadamente, deber
obtener una representacin escrita para documentar que la gerencia no tiene conocimiento de alguna
otra transaccin que deba ser reveladas.
En algunos casos que involucren la obtencin de representaciones escritas, la informacin corroborable
que pueda ser obtenida, mediante la aplicacin de procedimientos de auditora diferentes a la
indagacin, es limitada. Cuando un cliente planea descontinuar una lnea de negocio, por ejemplo, el
auditor puede estar imposibilitado para obtener informacin a travs de otros procedimientos para
corroborar su intencin o plan. Por lo cual, el auditor deber obtener una representacin escrita para
documentar la intencin de la gerencia. A menos que el examen del auditor revele evidencia en
contrario, su confianza sobre la veracidad de la representacin de la gerencia es razonable.
Obtencin de representaciones escritas
Las representaciones escritas especficas que obtenga el auditor, dependern de las circunstancias de la
contratacin y la naturaleza y bases de presentacin de los estados financieros. Ellos normalmente
incluirn los siguientes asuntos si son aplicables:
a)
Reconocimiento de la gerencia de su responsabilidad sobre los estados financieros, como el

balance general, el estado de resultados, cambios en la situacin financiera, cambios en el
patrimonio y de flujos de efectivo, de conformidad con principios de contabilidad generalmente
aceptados u otras bases contables razonables.
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b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)
j)
k)
l)
m)
n)
o)
p)
q)
r)
s)
Alvaro Reyes Oviedo
Disponibilidad de todos los registros financieros y su informacin relativa.

Disponibilidad de todas las actas de las asambleas de accionistas, administradores y comits de
directores.
Ausencia de errores en los estados financieros y transacciones no registradas.
Informacin concerniente a compaas vinculadas o partes relacionadas y sus relativos importes
por cobrar o pagar.
Incumplimiento con aspectos de contratos que puedan afectar los estados financieros.
Informacin relativa e eventos subsecuentes.
Irregularidades que involucren a la gerencia o a empleados.
Escritos de oficinas gubernamentales y de impuestos, que tengan referencia con la falta de
cumplimiento, o deficiencias en las prcticas de la informacin financiera proporcionada.
Planes o intenciones que puedan afectar el valor registrado o la clasificacin de activos o pasivos.
Revelacin apropiada de saldos compensados o de otros contratos que involucren la restriccin
sobre los saldos de efectivo y revelacin de lneas de crdito o contratos similares.
Reduccin del exceso de inventarios obsoletos al valor neto de realizacin.
Prdidas sobre contratos de venta.
Los activos se encuentran correctamente a nombre de la compaa, gravmenes a los mismos, y
activos otorgados en garanta colateral.
Contratos de recompra de activos vendidos previamente.
Prdidas sobre contratos de compra por inventarios en exceso a los requerimientos o a precios
que excedan el precio de mercado.
Violaciones o posibles violaciones de leyes o reglamentos cuyos efectos deban ser considerados
para su revelacin apropiada en los estados financieros o como una base para registrar una
prdida por contingencias.
Reclamaciones o litigios no aceptados que el abogado del cliente ha considerado como que estn
pendientes de revisin y que deberan ser revelados.
Opciones de recompra de acciones de capital social, contratos o capital social reservado para
opciones, garantas, conversiones u otros requerimientos.
Las representaciones de la gerencia deben ser limitadas a asientos que se consideren, ya sea individual o
colectivamente importantes con los estados financieros, considerando que la gerencia y el auditor han
logrado un entendimiento sobre los lmites de importancia acerca de este propsito. Dichas
limitaciones no sern aplicables a aquellas representaciones que no se relacionan directamente con los
montos incluidos en los estados financieros. Las salvaguardas por escrito debern ser dirigidas al auditor
o revisor fiscal. En vista de que el auditor est relacionado con eventos que podran ocurrir despus de
la fecha de su reporte, que podran requerir ajustes o revelaciones en los estados financieros, las
salvaguardas debern contener la fecha del informe del auditor o revisor fiscal.
Debern ser firmadas por miembros de la gerencia de quienes el auditor o revisor fiscal, crea son
responsables por, y tengan el conocimiento, directo o a travs de otros miembros de la organizacin,
acerca de asuntos cubiertos por las salvaguardas. Normalmente, el Presidente o Gerente y el
Vicepresidente o Gerente Financiero, el Contador y el Auditor o Contralor General.
Limitaciones en el alcance
La negativa de la gerencia a proporcionar salvaguardas por escrito que el revisor fiscal considera
esenciales, constituye una limitacin en el alcance del examen del auditor, suficiente para impedir una
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Alvaro Reyes Oviedo
opinin sin salvedades. Adems, el revisor fiscal deber considerar los efectos de la negativa de la
gerencia sobre su habilidad para confiar en otras de sus salvaguardas.
Ejemplo de una Carta de Salvaguarda o Representacin
La siguiente carta es presentada para efectos de ilustracin o ejemplo solamente. Las salvaguardas por
escrito obtenidas debern estar basadas en las circunstancias del compromiso, la naturaleza y bases de
presentacin de los estados financieros a ser examinados. El prrafo de introduccin deber especificar
los estados financieros y los perodos cubiertos por el informe del auditor.
Barranquilla, Enero 18 de 1999
Seor
MOISES DE LA HOZ
Revisor Fiscal de Compaa Ejemplo S. A.
SAASET AUDITORES
Ciudad
Segn nuestro leal saber y entender, confirmamos las siguientes informaciones y opiniones que les suministramos durante el examen
de los Estados Financieros de la Compaa Ejemplo S.A. al 31 de diciembre de 1999 con el propsito de expresar una opinin con
respecto a si los Estados Financieros presentan razonablemente la situacin financiera y el resultado de las operaciones de la
Compaa, de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas.
1.
Reconocemos la responsabilidad de la Presidencia en cuanto a presentar razonablemente en los Estados Financieros la

situacin Financiera y el resultado de las operaciones, de acuerdo con normas de contabilidad generalmente aceptadas.
2.
Todas las Actas de Asamblea de Accionistas, de reuniones de directores, de comits de directores y todos los registros
contables y sus correspondientes antecedentes les han sido facilitados a ustedes.
3.
No conocemos la existencia de cuentas, operaciones o convenios significativos que no estn razonablemente descritos o
debidamente contabilizados en los registros financieros y contables que amparan los Estados Financieros.
4.
Desconocemos la existencia de: a) irregularidades involucrando al Presidente dentro del sistema de control interno contable
o cualquier irregularidad involucrando otro personal, que podran incidir significativamente sobre los Estados Financieros,
b) ninguna violacin a leyes o reglamentaciones cuyos efectos deberan ser evaluados para su divulgacin en los Estados
Financieros o como base para registrar una prdida contingente. No existen notificaciones de agencias gubernamentales con
respecto a incumplimiento de, o deficiencias en las prcticas de informacin financiera que pudieran tener un efecto
significativo sobre los Estados Financieros.
La Compaa Ejemplo S. A. ha cumplido con todos los aspectos contractuales que podran tener un efecto importante sobre
los Estados Financieros.
4.
En nuestros registros contables y para la preparacin de los Estados Financieros se observan principios de contabilidad
generalmente aceptados en Colombia, que son prescritos por disposicin legal. Con base en ellos, desde el 1 de enero de
1992 hemos venido ajustando las cuentas no monetarias para tomar en cuenta los efectos de la inflacin.
5.
Todos los Fondos en Caja y Bancos y Otros Bienes y Activos de la Compaa segn nuestro conocimiento, han sido incluidos
en los Estados Financieros a 31 de diciembre de 1999. La Compaa tiene ttulos satisfactorios de todos los activos de su
propiedad y todos los gravmenes, cargos e intereses de obligaciones de significacin sobre cualquier activo, se revelan en
los Estados Financieros o en las notas sobre los mismos.
6.
Las partidas por cobrar al 31 de diciembre de 1998 por un total $235.000 millones, representan valores reales cobrables
con cargos, hechos en o antes del 31 de diciembre de 1999. Estas partidas estn libres de gravamen. La provisin para
cartera vencida al 31 de diciembre de 1999 por un total de $4.405 millones, son suficientes para cubrir las prdidas que
puedan presentarse en realizacin de las cuentas por cobrar.
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Alvaro Reyes Oviedo
8.
Las inversiones de la Compaa al 31 de diciembre de 1999 por $68.463 millones, estn valorizadas al costo ajustadas por
inflacin. Consideramos que la provisin de $6.608 millones, para proteccin de inversiones es suficiente para cubrir
razonablemente posibles prdidas en relacin con las inversiones y en consecuencia no consideramos necesario hacer una
provisin adicional por el ao 1998.Durante el ejercicio terminado en 1999 la Compaa celebr contratos de Forward.
Dichos contratos al 31 de diciembre de 1999 estn debidamente documentados y contabilizados de acuerdo con las
caractersticas propias y objetivos especficos. No tenemos conocimiento de la existencia de otros contratos de estas
caractersticas que no hayan sido informados a ustedes.
9.
No existan deudas, segn nuestro entender, al 31 de diciembre de 1999 que no estuvieran incluidas en los Estados
Financieros. No existen otros pasivos significativos, utilidades o prdidas contingentes que deban ser registradas o
reveladas en los Estados Financieros de acuerdo con normas de contabilidad generalmente aceptados ni juicios o reclamos
impositivos que a juicio de nuestros asesores legales pudieran ser exigibles y que deban ser divulgados, excepto algunos
procesos de menor cuanta que en caso de fallos desfavorables no tendran un efecto importante sobre los estados
financieros tomados en su conjunto.
10.
Los Estados Financieros y sus notas, incluyen todas las divulgaciones necesarias para una presentacin razonable de la
situacin financiera y los resultados de las operaciones de la Compaa, de acuerdo con normas de contabilidad generalmente
aceptados y las divulgaciones exigidas por la legislacin o reglamentaciones, a las cuales est sujeta la Compaa. No
conocemos la existencia de:
a) Operaciones entre partes vinculadas y sus correspondientes saldos a cobrar o pagar, prstamos, transferencias,
contratos de arrendamiento y garantas, que no se hayan revelado adecuadamente en notas a los estados financieros.
b) Operaciones o convenios de readquisicin de acciones reservadas para opciones, garantas, conversiones u otros
requisitos.
c) Acuerdos con Instituciones Financieras incluyendo saldos compensables u otros convenios que incluyan restricciones
sobre disponibilidad o lneas de crdito o convenios similares.
d) Convenios para comprar activos vendidos con anterioridad
e) Otros convenios fuera del curso normal de los negocios
10.
Durante el ao 1999, no hubo modificaciones importantes en el control interno contable y administrativo de la Compaa.
Entendemos que una modificacin importante es aquella resultante de la implantacin de un control que corrija una
deficiencia importante, o el abandono de un control clave que resulte en una deficiencia importante. Adems, entendemos
que una deficiencia importante es una situacin en la cual, la gerencia estime que los procedimientos prescritos o el grado
de cumplimiento con ellos, no suministran una razonable seguridad de que errores o irregularidades en cantidades que
podran ser importantes con relacin a los Estados Financieros, pudieran prevenirse o ser detectados en un perodo
razonable por empleados, en el curso normal de la ejecucin de las funciones que le fueron asignadas.
11.
La informacin suplementaria sobre el valor actual del patrimonio y actuaciones de entidades pblicas, ha sido presentada
razonablemente en todos sus aspectos de importancia, de conformidad con los requisitos de la Superintendencia de Valores
y de Sociedades.
12.
No conocemos la existencia de acontecimientos producidos con la posterioridad al cierre y hasta la fecha que, pese a no
afectar los mencionados Estados Financieros, hayan provocado o es probable que lo ocasione, algn cambio de importancia en
la situacin patrimonial y financiera o en los resultados de la Corporacin.
No tenemos planes ni intenciones que afecten significativamente el valor de libros o la clasificacin de activos y pasivos.
Atentamente,
CARLOS PREZ PREZ

Presidente
JUAN GAVIRIA SALTARN

Vicepresidente Financiero
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Alvaro Reyes Oviedo
Captulo
CAPITULO SEXTO
Papeles de Trabajo del Revisor Fiscal
Se tocarn aspectos relacionados con la confidencialidad,
propiedad y custodia de los papeles de trabajo, incluyendo la
reserva profesional.
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Alvaro Reyes Oviedo
PAPELES DE TRABAJO
Es el conjunto de planillas y documentos en que el auditor registra los datos e informacin obtenidas
en su examen. Tienen como propsito:
1)
Suministrar un registro escrito permanente del trabajo ejecutado para incluir

a)
b)
c)
2)
3)
4)
Descripcin de los factores considerados en la planeacin del alcance del trabajo

Evidencia de nuestra revisin y evaluacin del sistema de control interno del cliente
La extensin de nuestro examen de los registros detallados y de nuestras otras pruebas de
auditoras
Suministrar informacin histrica de las decisiones importantes en cuanto a la planeacin contable

y de impuestos
Suministrar a los supervisores una oportunidad para evaluar a los miembros del personal en
cuanto a la competencia en asuntos de auditora y contabilidad, sentido del orden y habilidad para
planear y ejecutar el trabajo planeado
Organizacin de los papeles de trabajo

Los papeles de trabajo se deben estandarizar para mayor facilidad de su uso
Los papeles de trabajo generalmente comienzan con los estados financieros de prueba, es decir, el
balance de prueba y el estado de resultados (los cuales anticipan la forma final de los estados
financieros)
Las cuentas en los estados financieros de prueba estn soportadas por las planillas sumarias que
detallan las cuentas del mayor y que comprenden cada cuenta
Las planillas sumarias estn soportadas por planillas de detalles (el programa, las planillas de soporte)
mostrando todo el trabajo hecho y la compilacin de su evidencia
Cuando se audita un rea especfica, solamente los papeles de trabajo comenzarn en la planilla
sumaria donde se detalla la cuenta del balance que se va a examinar
Ley 43/90 art. 9
Mediante papeles de trabajo, el contador pblico dejar constancia de las labores realizadas para emitir
su juicio profesional. Tales papeles, que son propiedad exclusiva del contador pblico, se prepararn
conforme a las normas de auditora generalmente aceptadas.
PAR. Los papeles de trabajo podrn ser examinados por las entidades estatales y por los funcionarios
de la rama jurisdiccional en los casos previstos en las leyes. Dichos papeles de trabajo estn sujetos a
reserva y debern conservarse por un tiempo no inferior a cinco (5) aos, contados a partir de la fecha
de su elaboracin.
Pronunciamiento 5/94 CTCP
Generalidades. La obligacin para el contador pblico de elaborar papeles de trabajo parte de lo
regulado por el art. 9o. de la Ley 43 de 1990, en los siguientes trminos: (...). Los papeles de trabajo que
prepara y mantiene el contador pblico, son soportes que debe elaborar el profesional para evidenciar
el cumplimiento de las normas de auditora generalmente aceptadas, las que se incluyen en el
Pronunciamiento No. 4. La tercera norma de auditora relativa a la ejecucin del trabajo (L. 43/90, art.
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Alvaro Reyes Oviedo
7, num. 2, lit. c.) establece: Debe obtenerse evidencia vlida y suficiente por medio de anlisis,
inspeccin, observacin, interrogacin, confirmacin y otros procedimientos de auditora, con el
propsito de allegar bases razonables para el otorgamiento de un dictamen sobre los estados
financieros sujetos a revisin. Los papeles de trabajo pueden tener la forma de:
Planillas contables, las cuales permiten el anlisis de cuentas de la contabilidad. Dichas planillas
pueden ser sumarias o de detalle.
Otros pueden consistir en copias de correspondencia, extractos de actas de asamblea de accionistas
y juntas directivas, grficas de organizacin, programas de auditora, cuestionarios de control
interno, confirmaciones obtenidas de clientes, certificaciones, etc.
Estas planillas, hojas de anlisis, listas y documentos, que integran los papeles de trabajo, debidamente
clasificados y comentados, evidencian que:
1. El trabajo ha sido planeado y supervisado adecuadamente como lo exige la primera norma de
auditora relativa a la ejecucin del trabajo;
2. Se ha estudiado y evaluado el control interno para determinar los procedimientos de auditora,
cumpliendo con la segunda norma relativa a la ejecucin del trabajo;
3. Se encuentran soportadas las bases para preparar el informe, el alcance del trabajo y la
responsabilidad profesional adquirida en la revisin.
PLANEACIN Y CONTENIDO DE LOS PAPELES DE TRABAJO
La preparacin adecuada de los papeles de trabajo, requiere una cuidadosa planeacin antes y durante
el curso del trabajo. A medida que se va desarrollando el proceso de verificacin la persona debe
revisar el material por cubrir, tratando de visualizar el tipo de papel de trabajo que presente la evidencia
ms efectiva.
Existen alternativas en la preparacin de un tipo determinado de papel de trabajo. Es conveniente
estudiar la forma de la cdula u hoja de anlisis utilizada en trabajos similares o en el mismo trabajo en
oportunidad anterior. En algunos casos, la forma utilizada con anterioridad puede ser copiada sin
introducir cambio alguno y en otras ocasiones, la antigua forma podr considerarse totalmente
inapropiada.
Regularmente, se utiliza una hoja de trabajo para cada partida o cuenta sujeta a anlisis o
comprobacin; sin embargo, hay ocasiones en que se combinan adecuadamente papeles de trabajo que
cubren cuentas diferentes, relacionadas entre s.
En algunas circunstancias es conveniente mostrar en una sola planilla informaciones relacionadas tales
como: los documentos por pagar, los intereses acumulados por pagar y los intereses pagados por
anticipado; las depreciaciones acumuladas y las depreciaciones causadas y cargadas al gasto. Las hojas
de trabajo deben tener un tamao estndar, lo cual es requisito esencial para su adecuado y esmerado
archivo en el expediente de papeles.
Dado que los papeles de trabajo incluyen toda la informacin obtenida por el contador pblico, existen
innumerables variedades y tipos de los mismos. Sin embargo, hay ciertas categoras generales dentro de
las cuales se podra agrupar la mayor parte de los papeles de trabajo, a saber:
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Programas de auditora;
Cuestionarios y hojas de puntos pendientes de investigar;
Hojas de trabajo relativas a los saldos de cuentas de control y auxiliares:
Hojas de trabajo con los resultados de las pruebas de cumplimiento;
Cuestionarios con evaluacin de los controles;
Asientos de ajustes y de reclasificaciones;
Planillas, hojas de anlisis y otros papeles de soporte;
Extractos de actas y otros papeles narrativos;
Certificaciones y confirmaciones;
Escrituras de constitucin y reformas, y
Borradores del dictamen de los estados financieros y notas.
PREPARACIN DE LOS PAPELES DE TRABAJO

Los papeles de trabajo deben ser preparados con debida atencin a la planeacin, concepcin y
legibilidad, con ttulos completos y explicacin en cuanto a la fuente.
Los papeles de trabajo deben dar una impresin de metodologa y orden, de consciente atencin al
detalle, aunada a una clara distincin entre lo importante y lo trivial.
Los papeles de trabajo deben ser protegidos y archivados cuidadosamente, de manera que puedan ser
localizados y consultados fcilmente. Las siguientes normas deben observarse en la preparacin de
papeles de trabajo:
1.
2.
3.
Cada hoja de trabajo debe ser adecuadamente identificada con el nombre del ente, una
descripcin de la informacin presentada y el perodo cubierto.
Debe utilizarse una o varias hojas por separado para cada asunto. Cualquier informacin de valor
suficiente para requerir su inclusin en los papeles de trabajo, amerita una hoja completa sobre
su ttulo descriptivo, y
Cada papel de trabajo deber contener el nombre o iniciales de la persona que los prepar, la
fecha en que fue preparado y el nombre o iniciales del encargado del trabajo y del supervisor que
los revis.
La completa y especfica identificacin de las cuentas analizadas, empleados entrevistados y los

documentos examinados, es indispensable para lograr un buen trabajo. Omitir detalles tales como el
nombre completo y jerarqua de un empleado mencionado en los papeles de trabajo, o la fecha y
fuente de un documento revisado pueden provocar situaciones embarazosas para el contador pblico
que efecta una revisin subsecuente de los resultados del trabajo y, adems, constituyen huellas de
apresuramiento, que a la larga de traduce en un sustancial desperdicio de tiempo.
Los papeles de trabajo deben contener ndice que los relacione con la hoja de trabajo. Debe prepararse
una hoja sumaria para cada cuenta de control o funcin bsica, a la cual se referirn todos los papeles
de trabajo detallados. Cuando sea necesaria una referencia entre papeles de trabajo, deber existir un
adecuado ndice cruzado. La fuente de la informacin mencionada en cada hoja de trabajo, debe estar
claramente establecida.
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Alvaro Reyes Oviedo
La naturaleza del trabajo de comprobacin efectuado por el contador pblico, debe indicarse en cada
hoja de trabajo. Los papeles de trabajo deben describir los procedimientos de verificacin aplicados en
lugar de ser dedicados al detalle de las cantidades examinadas. La simple copia de cifras slo refleja el
hecho de que el contador pblico desconoce cmo conducir la revisin adecuada. En lugar de
transcribir amplios documentos y registros, el contador pblico debe adoptar el ms eficiente y
prctico procedimiento de obtener duplicados o fotocopias.
La extensin y alcance de las pruebas selectivas deben ser claramente mencionadas en cada fase del
trabajo en la que el procedimiento sea aplicado. La creciente confianza en las pruebas selectivas tipifica
la actual prctica profesional; los papeles de trabajo deben revelar el carcter y el alcance de todas las
pruebas efectuadas. La finalizada de cada papel de trabajo y su relacin con el objetivo de la revisin,
deben ser claras. Cualquier informacin obtenida que demuestre ser inapropiada debe ser destruida
para evitar que cause confusin en los papeles de trabajo.
A medida que avanza la revisin, debe elaborarse una hoja o lista de asuntos pendientes de
investigacin. En el curso de la revisin surgen problemas que no pueden ser solucionados de
inmediato y por medio de listado de estos puntos, en una hoja destinada a esta finalidad se pospone su
revisin. La lista de asuntos pendientes debe ser revisada y cada punto satisfactoriamente resuelto.
Se podr lograr un ahorro considerable de tiempo, utilizando los servicios del personal del ente. El
ente estar normalmente gustoso de proporcionar esta cooperacin ya que el costo del trabajo se ver
reducido y su eficiencia se incrementar al liberar al contador pblico de tanto trabajo de detalle como
sea posible. Las planillas preparadas por empleados del cliente, debern sujetarse a verificaciones y
pruebas selectivas y no aceptarse sin previa comprobacin.
Los papeles de trabajo deben ser colocados en el expediente de secciones terminadas tan pronto como
sean concluidos. A medida que cada planilla, anlisis o memorando sea concluido, debe ser llevado al
expediente respectivo. Es recomendable mantener los papeles de trabajo en el orden en que
aparecern al ser finalmente archivados.
CONFIDENCIALIDAD DE LOS PAPELES DE TRABAJO
Para realizar un trabajo satisfactorio el contador pblico debe tener acceso irrestricto a toda la
informacin concerniente a las operaciones del cliente y mucha de esta informacin es confidencial. El
ente no estara dispuesto a proporcionar al contador pblico informacin a la cual no tienen acceso
empleados y competidores, a menos que pudiese confiar en el secreto profesional que debe mantener
el contador pblico segn lo establecido por las normas de tica y las disposiciones legales que regulan
la profesin del contador pblico.
Gran parte de la informacin obtenida por el contador pblico, con carcter confidencial, se registra
en sus papeles de trabajo, por lo tanto, los papeles de trabajo son de naturaleza confidencial.
Los papeles de trabajo deben ser adecuados y permanentemente protegidos y en ninguna circunstancia
debe el contador pblico perder el control sobre sus papeles de trabajo, en el curso de una revisin, ya
que ellos constituyen la nica prueba de la correccin y razonabilidad de su informe. Cuando los
papeles de trabajo se encuentran fuera del control del contador pblico, pueden perderse, ser robados
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Alvaro Reyes Oviedo
o alterados. No es buena prctica dejar los papeles de trabajo en la oficina del cliente durante la noche
o permitir que los empleados del cliente tengan acceso a ellos.
La Ley 43 de 1990 reglamentaria de la contadura pblica incluye los siguientes artculos relacionados
con el secreto profesional o confidencialidad:
ART. 63.- El contador pblico est obligado a guardar la reserva profesional en todo aquello que
conozca en razn del ejercicio de su profesin, salvo en los casos en que dicha reserva sea
levantada por disposiciones legales;
ART. 64.- Las evidencias del trabajo de un contador pblico, son documentos privados
sometidos a reservas que nicamente pueden ser conocidas por terceros, previa autorizacin del
cliente y del mismo contador pblico, o en los casos previstos por la ley;
ART. 66.- El contador pblico que se desempee como catedrtico podr dar casos reales de
determinados asuntos pero sin identificar de quien se trata, y
ART. 67.- El contador pblico est obligado a mantener la reserva comercial de los libros,
papeles o informacin de personas a cuyo servicio hubiere trabajado o de los que hubiere tenido
conocimiento por razn del ejercicio del cargo o funciones pblicas, salvo en los casos
contemplados por disposiciones legales. PAR.- Las revelaciones incluidas en los estados
financieros y en los dictmenes de los contadores pblicos sobre los mismos, no constituyen
violacin de la reserva comercial, bancaria o profesional.
PROPIEDAD, CONTROL Y PROTECCIN DE LOS PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo son propiedad exclusiva del contador pblico, la circunstancia de que los
papeles de trabajo sean de naturaleza confidencial exige que stos deben ser protegidos en forma
permanente. Los papeles de trabajo son preparados en las oficinas del ente, de los registros del ente y a
expensas del ente; pero aun as, estos papeles de trabajo son de propiedad exclusiva del contador
pblico.
La propiedad de los papeles de trabajo, no obstante est sujeta a las limitaciones de tica profesional
sobre violaciones de informacin ante las autoridades competentes. En algunos casos, ciertos papeles
de trabajo pueden servir como punto de referencia para una entidad, pero nunca como soporte o
sustituto de un registro contable.
La propiedad de los papeles de trabajo del contador pblico, es consecuencia lgica de las relaciones
entre el contador pblico y el ente ya que l no es un empleado comn del mismo. Es un profesional
independiente que tiene la libertad para determinar los procedimientos necesarios para llevar a cabo sus
funciones profesionales.
RESERVA PROFESIONAL(artculo 214 C. Co.)
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Alvaro Reyes Oviedo
El artculo 214 del Cdigo de Comercio seala: El revisor fiscal deber guardar completa reserva
sobre los actos o hechos de que tenga conocimiento en ejercicio de su cargo y solamente podr
comunicarlos o denunciarlos en la forma y casos previstos expresamente en las leyes.
La ley se preocupa por recalcar que, al igual que todo profesional, el revisor fiscal debe guardar
completa reserva sobre los actos o hechos de que tenga conocimiento en el ejercicio de su cargo y
solamente podr comunicarlos o denunciarlos en la forma y casos previstos en las leyes.
No se trata de que el revisor inspeccione para s. Se trata de establecer que la comunicacin de sus
observaciones slo es posible en los casos y momentos previstos en las normas legales, es decir al
dictaminar, al rendir informes a la asamblea y al colaborar con las entidades de control (incluidas, claro
est, las judiciales).
Como el revisor fiscal depende del rgano denominado asamblea o junta de socios y no de stos
individualmente considerados, las informaciones que algunos asociados le soliciten deben ser
suministradas en reuniones citadas para el efecto, para lo cual podr hacer uso de la facultad que le
concede el numeral 8o. del artculo 207 del C. Co.
Adicionalmente, el pargrafo del artculo 67 de la Ley 43 de 1999, seala: Las revelaciones incluidas en
los estados financieros y en los dictmenes de los contadores pblicos sobre los mismos, no
constituyen violacin de la reserva comercial, bancaria o profesional
En resumen puede decirse:
(a) La reserva impuesta al revisor fiscal es una obligacin correlativa al derecho que tiene la sociedad
de mantener en secreto su propia actividad. No es pues un derecho de los socios, ni de los
administradores, ni de los empleados de la sociedad.
(b) La reserva del revisor fiscal no es absoluta. Tanto ante los rganos internos, como ante las
autoridades de vigilancia, como cuando se debe imprimir fe pblica el revisor est obligado a
denunciar las irregularidades
(c) La razn de ser de la revisora fiscal consiste en el grado de proteccin, de seguridad, de
fiscalizacin, que dicho funcionario est llamado a generar para los asociados, los acreedores y los
terceros en general. Si en virtud de la reserva el revisor fiscal callara, o estuviera obligado a hacerlo,
la institucin no tendra sentido pues equivaldra a confiar tan delicados intereses a un mudo que
jams pondra sobre aviso a sus defendidos de los daos que se les estn causando.
(d) La reserva busca ante todo sujetar a reglamentos legales la forma y oportunidad de las denuncias
del revisor fiscal. As por ejemplo, sus observaciones deben ser comunicadas por escrito y
oportunamente a los rganos internos.
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Captulo
CAPTULO SPTIMO
Rgimen de Responsabilidades
Este captulo trata el rgimen de responsabilidades del revisor
fiscal y las sanciones a la violacin de esas responsabilidades.
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DERECHOS, FACULTADES, OBLIGACIONES Y

PROHIBICIONES DEL REVISOR FISCAL
En el Derecho, la ciencia de lo equitativo, a todo derecho corresponde una obligacin. A cada tarea
una facultad. En la filosofa jurdica actual se habla de los derechos - deberes, expresin con la cual se
quiere resaltar la funcin social inherente a todo privilegio. El revisor fiscal debe informar sobre los
actos de los administradores, la razonabilidad de los estados financieros, la integridad del sistema
contable, el control interno ...
Mas el legislador no se ha limitado a enumerar sus cargas. Mltiples normas consagran herramientas
aptas para garantizar el desempeo de sus funciones. Estos derechos y/o facultades no son gracias,
licencias o concesiones que hace la sociedad o su administracin al rgano de fiscalizacin. Son
obligaciones de la sociedad y de sus rganos encaminadas a viabilizar el cumplimiento de las metas
trazadas al revisor, obligaciones que no nacen ni pueden alterarse por la voluntad de aquellos, sino que
son impuestas por el Estado. Desde el derecho a ser remunerado (art. 187-4 C. Co.), el de convocar los
rganos sociales (art. 207-8 C. Co.), el de intervenir en sus deliberaciones (art. 213 C. Co.), as como
inspeccionar asiduamente los bienes sociales (art. 207-5 C. Co.). No hay asunto ni lugar vedado al
revisor fiscal. No requiere de permisos. Ningn rgano puede condicionar su ejercicio.
Para ratificar lo anterior, en su artculo 72 la Ley 43 de 1990, seala que: Se respetan las situaciones
jurdicas concretas y los derechos adquiridos por los contadores pblicos inscritos ante la Junta Central
de contadores y por las sociedades que hayan obtenido la conformidad o autorizacin para el ejercicio
de las actividades propias de la contadura pblica antes de la vigencia de la presente ley. Adems
gozarn de todas las garantas otorgadas en esta ley.
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DERECHOS Y
FACULTADES
A
Autorizar estados financieros, si es contador pblico
OBLIGACIONES Y
PROHIBICIONES
A
Avisar sobre las acciones suscritas vencido el trmino
de la oferta
C
C
Convocar la Asamblea o Junta de Socios
Cerciorarse de la legalidad de las operaciones
Convocar la Junta Directiva
Colaborar con las entidades de control y vigilancia
Convocar la Asamblea o Junta de Socios cuando se
lo soliciten los asociados o las entidades de control
Cumplir las dems funciones que le asigne la Ley,
los estatutos o los mximos rganos sociales
E
D
Ejercer el derecho de defensa
Denunciar las irregularidades
Dictaminar todos los estados financieros,
formulando las salvedades si es necesario
F
E
Firmar las actas de los rganos sociales y expedir Enviar copia de las actas de la Asamblea o Junta de
copia de ellas
Socios a la entidad de control
H
G
Hacer peticiones a las autoridades y obtener respuesta Guardar reserva profesional
I
N
No ejercer el cargo en ms de 5 sociedades por
Impartir instrucciones
acciones
Impugnar las decisiones de la Asamblea
No ser empleado o ejercer algn cargo en la
Intervenir en las deliberaciones de la Asamblea
sociedad o sus subordinadas
Intervenir en las deliberaciones de la Junta
Directiva, cuando sea citado a ellas
O
P
Oponerse a los actos de la sociedad disuelta que no Permitir el derecho de inspeccin de los socios
tiendan a su liquidacin
Procurar que se tomen medidas de conservacin y
seguridad de los bienes
P
R
Pedir a las entidades de control que practiquen las Rendir informes a la Asamblea o Junta de Socios al
visitas a la sociedad
fin de cada ejercicio y cuando se los soliciten
Practicar inspecciones
Responder civil, penal y contravencionalmente
Responder por sus auxiliares
R
S
Renunciar
Ser contador pblico cuando la revisora fiscal sea
obligatoria
S
Ser remunerado
Solicitar informes
T
Tener auxiliares y dirigirlos
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RGIMEN DE RESPONSABILIDAD (artculos 216 y 217 del

C. Co.)
El revisor fiscal responde tanto civil, como penal y contravencionalmente. Si es contador pblico
tambin es responsable disciplinariamente (Ley 145 de 1960)
Superada la etapa contractual (en la cual el revisor fiscal era solamente un mandatario de los socios) y
reemplazada por la de un rgano con funciones sociales, su responsabilidad se predica no solamente
respecto de los asociados, sino tambin en relacin con la sociedad auditada y los terceros.
En todo caso, la evaluacin de su conducta se har dentro de un marco profesional, lo cual significa
tanto la aceptacin de normas y procedimientos tcnicos, como la premisa de que sus conocimientos
lo colocan en una situacin especial, de mayor pericia y habilidad, diferente de aquella en la que se
encuentran el comn de las personas.
La responsabilidad puede resolverse en indemnizaciones, multas, suspensiones o interdicciones para
ejercer como revisor fiscal, remocin del cargo, suspensin o cancelacin de la matrcula profesional o
privacin de la libertad, segn el tipo de falta y su gravedad.
Ese carcter profesional es el que justifica la asimilacin que para el efecto de las sanciones (no de los
delitos) hace la ley orgnica de la profesin (145 de 1960) de los contadores con los funcionarios
pblicos.
En torno a la responsabilidad por el descubrimiento de fraudes e irregularidades surgen las siguientes
precisiones:
(a) En principio las responsabilidades del revisor fiscal son de tipo personal. De acuerdo con la ley,
sus auxiliares obran bajo su direccin y cuidado, razn por la cual no pueden liberarse achacando
a stos culpa por las deficiencias del trabajo.
(b) Es responsable desde el momento en el cual se inscriba su nombramiento en el registro mercantil,
hasta el da en el cual se inscriba en dicho registro otro nombramiento. Faltando esa nueva
inscripcin contina respondiendo aunque hubiere renunciado, e inclusive, si tal renuncia se
hubiere aceptado.
(c) Como ya se dijo su responsabilidad se determina, dentro del marco legal, aplicando criterios de
tipo profesional. Por tanto es responsable por la falta o inadecuada planeacin, por la evaluacin
equivocada o ligera de niveles de riesgo, por la no-prctica de pruebas o su realizacin deficiente,
por la determinacin de muestras y la evaluacin de sus riesgos, por la falta de independencia, etc.
(d) Sus obligaciones son de medios y no de resultados. Esto significa que est obligado a poner
en ejecucin todos y cada uno de los medios idneos para la consecucin de los objetivos del
cargo, es decir, para obtener una certeza fundada y comprobable sobre la ausencia de
irregularidades. La irregularidad puede presentarse y no por ello quedar comprometida la
responsabilidad del revisor fiscal, salvo que se demuestre que no ha obrado profesionalmente, en
forma diligente, con cuidado y esmero.
(e) Como su auditora es integral, es responsable si no cubre todas las reas de la empresa, ya sea
mediante sus auxiliares, ya sea practicando inspecciones, impartiendo instrucciones o solicitando
informes. El grado de importancia de cada una de esas reas deber traducirlo en el tipo y
periodicidad de las pruebas que aplique. En esta materia debe tenerse en cuenta que las prdidas
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(f)
(g)
(h)
(i)
(j)
(k)
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que se obtengan en un rea de poca monta pueden implicar grandes aumentos en los ingresos
para lograr reponer la utilidad.
Como su control debe ser permanente, es responsable si slo obra en forma espordica,
intermitente.
Como sus denuncias deben ser oportunas, es responsable si no procura conocer prontamente las
irregularidades (oportunidad en la prueba), si conocidas no las comunica, si las comunica en forma
tarda, si tolera la extensin de sus efectos.
Como es capaz de impartir instrucciones, es responsable si no influye en forma decidida sobre la
administracin para mejorar sus procedimientos de control, si no evita o procura que se corrijan
las debilidades del sistema contable, si se margina de impulsar medidas de salvaguardia de los
bienes.
Como de su firma se desprende una presuncin de legalidad, es responsable si no se cerciora que
los actos se ajusten a las normas legales, reglamentarias, estatutarias o de orden interno expedidas
por lo rganos sociales.
Como su labor debe estar acompaada de independencia, es responsable, cuando favorece con su
opinin a un grupo determinado de personas, cuando oculta algo en beneficio de su cliente,
cuando se abstiene de obrar con rigor para evitar represalias.
Es responsable tanto si obra con dolo, deliberadamente, a sabiendas, como cuando obra con
culpa, es decir, en forma negligente, descuidada, como cuando no advierte el resultado futuro de
sus comportamientos pudiendo hacerlo.
La responsabilidad de un revisor fiscal, entre otros casos, se compromete:

(a) Cuando no conoce las normas legales aplicables al ente auditado, ya sobre su funcionamiento, ya
sobre sus operaciones.
(b) Cuando desconoce las normas estatutarias vigentes.
(c) Cuando ha omitido hacer una recopilacin de las normas internas vigentes, expedidas por los
rganos sociales.
(d) Cuando no incluye en sus pruebas procedimientos para verificar el cumplimiento de las normas
aludidas en los numerales anteriores.
(e) Cuando no da noticia escrita de las irregularidades advertidas. Cuando se abstiene de formular
denuncias a espera que se subsanen las irregularidades por el funcionario implicado.
(f) Cuando omite dar traslado a las entidades gubernamentales de control de las irregularidades
materiales que observe, o de las que lesionen derechos de terceros, o de la renuencia de la
administracin para evitar o corregir comportamientos indebidos.
(g) Cuando no se cerciora de que se registre todas las operaciones. Cuando no se cerciora de la
existencia y validez de los soportes. La razonabilidad de un estado financiero es directamente
proporcional al grado con que logre reflejar la realidad de la situacin del ente auditado. Si la
contabilidad no identifica y registra la totalidad de las transacciones deja de ser til como medio
para conocer el verdadero estado de los negocios.
(h) Cuando permite registros contables en desacuerdo con las normas legales o los principios de
contabilidad generalmente aceptados.
(i) Cuando no se cerciora del oportuno, completo y aprobado diligenciamiento de las actas.
(j) Cuando omite cerciorarse de las condiciones de archivo y conservacin de los comprobantes de
cuentas y los libros de contabilidad, registro de acciones y de actas.
(k) Cuando no inspecciona los bienes y valores sociales, tolera inadecuadas medidas de seguridad o
conservacin.
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(l)
Cuando sin causa justificada no dictamina todos los balances de la sociedad. Lo procedente de
acuerdo con la ley enfrente de estados financieros no razonables es manifestar expresamente esa
situacin. La abstencin de opinin debe producirse en forma fundada y por escrito.
(m) Cuando, siendo necesario, se abstiene de convocar los rganos sociales y por tanto no les rinde
informes oportunos sobre las irregularidades.
(n) Cuando viola la reserva comercial, el secreto industrial, el secreto profesional.
En materia de pruebas son errores comunes que se deben evitar:
(a) Pruebas espordicas.
(b) reas no auditadas.
(c) Pruebas limitadas. Por ejemplo, se revisa si la obligacin est documentada pero no si se han
pagado los impuestos de timbre.
(d) Pruebas no representativas, ya por la pequeez de la muestra, ya porque no cubren todo tipo de
cuantas, o todas las oficinas, o todas las clases de transacciones.
(e) Ausencia de confirmacin de la evidencia.
(f) Exagerada confianza en la auditora interna
(g) Utilizacin del personal insuficientemente entrenado
(h) Falta de verificacin del cumplimiento de normas legales, por considerar que su cumplimiento no
afecta la razonabilidad de los estados financieros, o que no son adecuadas.
En los informes debe evitarse:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
Retardar su emisin
Hacerlos verbalmente
Dirigirlos a funcionarios de jerarqua inferior al representante legal
Suministrarlos a personal no autorizado
Utilizarlos para fines no relacionados con el cliente
Omitir denunciar irregularidades por considerar que no son significativas, o porque el funcionario
responsable se hubiere comprometido a subsanarlas, o porque ya son conocidas.
(g) Hacer concesiones sobre sus trminos, de forma tal que se omita revelar irregularidades, se
justifiquen.
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TIPOS DE RESPONSABILIDAD
CIVIL
PENAL
Perjuicios causados por dolo o negligencia a la sociedad, los Indemnizaci

socios o a terceros
n
Sancin por
A sabiendas autorice balances con inexactitudes graves
falsedad
Rinda informes con inexactitudes graves
Ordene, tolere, haga o encubra falsedades en los balances
Para provocar suscripcin de acciones, de a conocer como Interdiccin
accionista o administrador a quien no lo sea o publique a
temporal o
sabiendas inexactitudes graves en los prospectos
definitiva para
Rinda informes a las autoridades o expida constancias o
ejercer el
certificados discordantes con la realidad
cargo
Divulgue o emplee documentos reservados
CONTRAVENCIONAL
No cumpla con sus funciones

Cumpla irregularmente
Cumpla en forma negligente
Falte a la reserva
No permita ejercer el derecho de inspeccin
Arresto
Multas
Suspensin
Interdiccin
Remocin
RESPONSABILIDAD CIVIL
La responsabilidad civil supone siempre una relacin entre dos sujetos, de los cuales uno ha causado un
dao y otro lo ha sufrido. La responsabilidad civil es la consecuencia jurdica de esta relacin de hecho,
o sea la obligacin del autor del dao de reparar el perjuicio ocasionado. Por este motivo se advierte
que la responsabilidad civil se resuelve en todos los casos en una obligacin de reparacin.
Responsabilidad civil precepto general
Art. 211 del C. Co. El revisor fiscal responder de los perjuicios que ocasione a la sociedad, a sus
asociados o a terceros, por negligencia o dolo en el cumplimiento de sus funciones.
Responsabilidad en la no-preparacin y difusin de estados financieros
Art. 42 Inciso 2o. Los administradores y el revisor fiscal, respondern por los perjuicios que causen a la
sociedad, a los socios o a terceros por la no-preparacin o difusin de los estados financieros.
RESPONSABILIDAD ADMINISTRATIVA
Multa por infringir prohibiciones sobre libros
Art. 58 del C. Co. La violacin a lo dispuesto en el artculo anterior, har incurrir al responsable en una
multa hasta de cinco mil pesos que impondr la cmara de comercio o la Superintendencia Bancaria o
de Sociedades segn el caso, de oficio o a peticin de cualquier persona, sin perjuicio de las acciones
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penales correspondientes. Los libros en los que se cometan dichas irregularidades carecern, adems,
de todo valor legal como prueba en favor del comerciante que los lleve.
Cuando no pueda determinarse con certeza el verdadero responsable de estas situaciones, sern
solidariamente responsables del pago de la multa el propietario de los libros, el contador y el revisor
fiscal, si ste incurriere en culpa.
Contravenciones administrativas
Art. 216 del C. Co. El revisor fiscal que no cumpla las funciones previstas en la ley, o que las cumpla
irregularmente o en forma negligente, o que falte a la reserva prescrita en el artculo 214, ser
sancionado con multas hasta de veinte mil pesos, o con suspensin del cargo, de un mes a un ao,
segn la gravedad de la falta u omisin. En caso de reincidencia se doblarn las sanciones anteriores y
podr imponerse la interdiccin permanente o definitiva para el ejercicio del cargo de revisor fiscal,
segn la gravedad de la falta.
Multa al revisor fiscal por no informar la situacin de crisis econmica del
ente contable
Cir. Externa No. 08 de 1996 Supersociedades. De conformidad con lo previsto en los artculo 207 del
Cdigo de Comercio y 8o. de la Ley 43 de 1990, los revisores fiscales de personas jurdicas o de
sucursales de sociedades extranjeras, tienen la obligacin de denunciar ante esta superintendencia la
situacin de crisis econmica por la que atraviesa el ente contable.
El incumplimiento de este deber dar lugar a que el revisor fiscal responda por los perjuicios que
ocasione a la sociedad, a los asociados o a terceros y en todo caso, esta superintendencia podr
imponerle multas hasta de 200 SMLM o suspenderlo en el cargo por un perodo de un mes hasta de un
ao.
RESPONSABILIDAD PENAL
Sancin al contador pblico por falsedad en los balances
Art. 157 del C. Co. Los administradores, contadores y revisores fiscales que ordenen, toleren, hagan o
encubran falsedades cometidas en los balances, incurrirn en las sanciones previstas en el Cdigo Penal
para el delito de falsedad en documentos privados y respondern solidariamente de los perjuicios
causados.
Art. 212 del C. Co. El revisor fiscal que, a sabiendas, autorice balances con inexactitudes graves, o rinda
a la asamblea o a la junta de socios informes con tales inexactitudes, incurrir en las sanciones previstas
en el Cdigo Penal para la falsedad en documentos privados, ms la interdiccin temporal o definitiva
para ejercer el cargo de revisor fiscal.
Sancin al contador pblico
discordantes con la realidad.
por
datos,
constancias
certificados
Art. 293 del C. Co. Los administradores y funcionarios directivos, los revisores fiscales y los contadores
que suministren datos a las autoridades, o expidan constancias o certificados discordantes con la
realidad contable, sern sancionados en la forma prevista en el artculo 221 del Cdigo Penal. Si
hubiera falsedad en documento privado con perjuicio de los asociados o de terceros, se aplicar el
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artculo 228 del mismo cdigo. Si las afirmaciones falsas estuvieren destinadas a servir de prueba, se
aplicar el artculo 236 ibdem. Quienes aparezcan comprometidos en los hechos contemplados en este
artculo, sern solidariamente responsables de los perjuicios sufridos por los asociados o por terceros.
Art. 43 de la Ley 222 de 1995. Sin perjuicio de lo dispuesto en otras normas, sern sancionados con
prisin de uno a seis aos, quienes a sabiendas:
1.
2.
Suministren datos a las autoridades o expidan constancias o certificaciones contrarias a la realidad.

Ordenen, toleren, hagan o encubran falsedades en los estados financieros o en sus notas.
Sancin al contador pblico por violacin de la reserva o secreto profesional
Art. 62 del C. Co. El revisor fiscal, el contador o el tenedor de libros regulados en este ttulo que violen
la reserva de los mismos, ser sancionado con arreglo al Cdigo Penal en cuanto a la violacin de
secretos y correspondencia, sin perjuicio de las sanciones disciplinarias del caso.
RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA
Responsabilidad por violacin de las normas profesionales
Art. 659 E. T. Modificado por la Ley 6a. de 1992 en su art. 54. Sancin por violar las normas que rigen
la profesin. Los contadores pblicos, auditores o revisores fiscales que lleven o aconsejen llevar
contabilidades, elaboren estados financieros o expidan certificaciones que no reflejan la realidad
econmica de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, que no coincidan
con los asientos registrados en los libros, o emitan dictmenes u opiniones sin sujecin a las normas de
auditora generalmente aceptadas, que sirvan de base para la elaboracin de declaraciones tributarias, o
para soportar actuaciones ante la administracin tributaria, incurrirn en los trminos de la Ley 43 de
1990, en las sanciones de multa, suspensin o cancelacin de su inscripcin profesional de acuerdo con
la gravedad de la falta. En iguales sanciones incurrirn si no suministran a la administracin tributaria
oportunamente las informaciones o pruebas que les sean solicitadas. Las sanciones previstas en este
artculo, sern impuestas por la Junta Central de Contadores. El director de impuestos nacionales o su
delegado, quien debe ser contador pblico, har parte de la misma en adicin a los actuales miembros.
Responsabilidad por inexactitud de datos contables en las declaraciones
tributarias
Art. 660 del E. T. Modificado por la Ley 6a de 1992 art. 54. Cuando en la providencia que agote la va
gubernativa, se determine un mayor valor a pagar por impuesto o un menor saldo a favor, en una
cuanta superior a $2.000.000 (hoy $5.400.000), originados en la inexactitud de datos contables
consignados en la declaracin tributaria, se suspender la facultad al contador, auditor o revisor fiscal,
que haya firmado la declaracin, certificados o pruebas, segn el caso, para firmar declaraciones
tributarias y certificar los estados financieros y dems pruebas con destino a la administracin
tributaria, hasta por un ao la primera vez, hasta por dos aos la segunda vez y definitivamente en la
tercera oportunidad. Esta sancin ser impuesta mediante resolucin por el administrador de
impuestos respectivo y contra la misma proceder recurso de apelacin ante el subdirector general de
impuestos, el cual deber ser interpuesto dentro de los cinco das siguientes a la notificacin de la
sancin. Todo lo anterior sin perjuicio de la aplicacin de las sanciones disciplinarias a que haya ligar
por parte de la Junta Central de Contadores. Para poder aplicar la sancin prevista en este artculo
deber cumplirse el procedimiento contemplado en el artculo siguiente.
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Alvaro Reyes Oviedo
RESPONSABILIDAD DE LOS ADMINISTRADORES POR LA INFORMACIN

CONTABLE
Clusula general de responsabilidad civil
Art. 200 Modificado por la Ley 222 de 1995 art. 24 Cdigo de Comercio. Los administradores
respondern solidaria e ilimitadamente de los perjuicios que por dolo o culpa ocasionen a la sociedad, a
los socios o a terceros. No estarn sujetos a dicha responsabilidad, quienes no hayan tenido
conocimiento de la accin u omisin o hayan votado en contra, siempre y cuando no la ejecuten. En
los casos de incumplimiento o extralimitacin de sus funciones, violacin de la ley o de los estatutos, se
presumir la culpa del administrador.
De igual manera se presumir la culpa cuando los administradores hayan propuesto o ejecutado la
decisin sobre distribucin de utilidades en contravencin a lo prescrito en el artculo 151 del C. Co. y
dems normas sobre la materia. En estos casos el administrador responder por las sumas dejadas de
repartir o distribuidas en exceso y por los perjuicios a que haya lugar. (...)
Responsabilidad de la administracin por la informacin contable
Doctrina. La administracin, que es la directa responsable de esta informacin, debe tomar conciencia
sobre su contribucin a este proceso de mantener informados a los usuarios. El reglamento hace
nfasis suficiente en dicha responsabilidad:
Los estados financieros, cuya preparacin y presentacin es responsabilidad de los administradores
del ente, son el medio principal para suministrar informacin contable a quienes no tienen acceso
a los registros del ente econmico.
La administracin debe reconocer las transacciones en la misma forma cada perodo, salvo que sea
indispensable hacer cambios para mejorar la informacin.
Antes de emitir estados financieros, la administracin del ente econmico debe cerciorarse que se
cumplan satisfactoriamente las afirmaciones, explcitas e implcitas, en cada uno de sus elementos.
Las notas, como presentacin de las prcticas contables y revelacin de la empresa, son parte
integral de todos y cada uno de los estados financieros. Las mismas deben prepararse por los
administradores.
Adems de los nuevos estados financieros, el reglamento obliga a la presentacin de informacin
adicional bastante amplia, mediante notas a los estados financieros, y en cumplimiento de la revelacin
plena, segn la cual dicha norma se satisface por medio de los estados financieros de propsito general,
de las notas a los estados financieros, de informacin suplementaria y de otros informes, tales como el
informe de los administradores sobre la situacin econmica y financiera del ente y sobre lo adecuado
del control interno.
SANCIONES Y MULTAS IMPUESTAS POR LA JUNTA CENTRAL DE
CONTADORES
La Ley 43 de 1990, seala las siguientes multas y sanciones a los contadores pblicos que violen la ley:
Artculo 23, Ley 43 de 1990. De las sanciones. La Junta Central de Contadores podr imponer las
siguientes sanciones:
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1.
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Alvaro Reyes Oviedo
Amonestaciones en el caso de fallas leves.

Multas sucesivas hasta de cinco salarios mnimos cada una.
Suspensin de la inscripcin.
Cancelacin de la inscripcin.
Artculo 24, Ley 43 de 1990. De las multas. Se aplicar esta sancin cuando la falta no conlleve la
comisin de delito o violacin grave de la tica profesional. El monto de las multas que imponga la
Junta Central de Contadores, ser proporcional a la gravedad de las faltas cometidas. Dichas multas se
decretarn a favor del tesoro nacional.
Artculo 25, Ley 43 de 1990. De la Suspensin. Son causales de suspensin de la inscripcin de un
contador pblico hasta el trmino de un (1) ao, las siguientes:
1. La enajenacin mental, la embriaguez habitual u otro vicio o incapacidad grave judicialmente
declarado, que lo inhabilite temporalmente para el correcto ejercicio de la profesin.
2. La violacin de las normas de la tica profesional.
3. Actuar con quebrantamiento de las normas de auditora generalmente aceptadas.
4. Desconocer las normas jurdicas vigentes sobre la manera de ejercer la profesin.
5. Desconocer los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia como fuente de
registros e informaciones contables.
6. Incurrir en violacin de la reserva comercial de los libros, papeles e informaciones que hubiere
conocido en el ejercicio de la profesin.
7. Reincidir por tercera vez en causales que den lugar a imposicin de multas.
8. Las dems que establezcan las leyes.
Artculo 26, de la Ley 43 de 1990. De la cancelacin. Son causales de cancelacin de la inscripcin de un
contador pblico las siguientes:
1. Haber sido condenado por delito contra la fe pblica, contra la propiedad, al economa nacional o la
administracin de justicia, por razn del ejercicio de la profesin.
2. Haber ejercido la profesin durante el tiempo de suspensin de la inscripcin.
3. Ser reincidente por tercera vez en sanciones de suspensin por razn del ejercicio de la contadura
pblica.
4. Haber obtenido la inscripcin con base en documentos falsos, apcrifos o adulterados.
Par. 1. Se podr cancelar el permiso de funcionamiento de las sociedades de contadores pblicos en
los siguientes casos:
a) Cuando por grave negligencia o dolo de la firma, sus socios o los dependientes de la compaa,
actuaren a nombre de la sociedad de contadores pblicos y desarrollaren actividades contrarias a la
ley o la tica profesional, y
b) Cuando la sociedad de contadores pblicos desarrolle su objeto sin cumplir los requisitos
establecidos en esta misma ley.
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Alvaro Reyes Oviedo
Para la aplicacin de las sanciones previstas en este artculo, se seguir el mismo procedimiento
establecido en el artculo 28 de la presente ley. Y los pliegos de cargos y notificaciones a que haya lugar
se cumplirn ante el representante legal de la sociedad infractora.
Par. 2. La sancin de cancelacin al contador pblico podr ser levantada a los diez (10) aos o antes,
si la justicia penal rehabilitare al condenado.
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Alvaro Reyes Oviedo
BIBLIOGRAFA
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Cdigo de Comercio
Revisora Fiscal. Rgimen Legal en Colombia. Bermdez Gmez, Hernando.
Rgimen Contable Colombiano (LEGIS EDITORES)
Ley 145 de 1960
Ley 43 de 1990
Manual de Auditora y Revisora Fiscal. Blanco Luna, Yanel.
Conceptos emitidos por el Consejo Tcnico de la Contadura Pblica
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