Universidade Paulista UNIP

Instituto de Cincias Humanas - ICH

Cincias Contbeis

Hugo Gustavo Alves de Sousa

Jonathan de Melo Corra

Auditoria de Custos

Manaus - AM
2015

Hugo Gustavo Alves de Sousa B55JFF-0

Jonathan de Melo Corra B50AEI-2

Auditoria de Custos

Trabalho solicitado na disciplina Auditoria para

obteno da nota NP2, no curso de graduao
em Cincias Contbeis. Orientado pela Prof
Doraci Rebouo.

Manaus - AM
2015

Sumrio

Introduo........................................................................4
Auditoria de Custos...........................................................5

Consideraes Iniciais e Controles...........................................5

Pontos a Verificar na Auditoria dos Custos...............................5
poca da Verificao...............................................................6
Cuidados do Auditor e Fraudes nos Custos...............................6
Programa de Auditoria dos Custos e Despesas.........................7
Observao do Sistema de Controle de Custos........................10
Exame de Critrio Contbil dos Registros...............................10
Levantamento da Anlise das Despesas.................................10
Despesas Comparadas em Diversos Exerccios........................11
ndices de Vendas e Despesas...............................................11
Despesas e Documentos de sua Origem e Exames Integrais. . . .12
Clculos e Autorizaes de Despesas.....................................12
Exame das Atas e das Contribuies......................................12
Exame da Classificao..........................................................12
Exame das Quotas de Rateio..................................................13
Omisses de Registros..........................................................13
Folhas de Pagamento e Registro de Empregados....................13
Despesas Pendentes e Custos em Formao...........................13
Procedimentos Consagrados na Auditoria de Custos...............14
Exemplo de um Programa Integrado de Exame de Custos e
Receitas (Lucros e Perdas)....................................................15
Orientaes Metodolgicas....................................................17
Custos Fixos e Eficcia..........................................................17

Concluso.......................................................................19
Bibliografia.....................................................................20

Introduo
Auditoria de Custos consiste em avaliar todos os
procedimentos relacionados ao processo produtivo, formao de
preo de venda e rentabilidade por produto das empresas, com a
finalidade de obter a certeza dos controles internos adotados,
formas de apurao de custos, e da correta utilizao dos dados
gerenciais que esta ferramenta proporciona. Essa anlise ajuda na
correo de erros adotados, capacitando aos responsveis e em
especial a gerncia a identificao rpida de distores, que podem
ocorrer a qualquer momento num processo to dinmico e vital para
a empresa, que a apurao de custos.
uma reviso geral de todos os procedimentos adotados na
formao dos produtos, da produo, dos valores agregados,
identificando distores, erros de procedimentos, de clculos, e
apontando para uma performance ideal e segura para a Gesto da
empresa.
Neste breve trabalho, sero abordados de forma clara e direta
alguns mtodos de Auditoria de Custos fundamentais e muito
utilizados.

Auditoria de Custos
Consideraes Iniciais e Controles
Os custos em uma empresa dividem-se em duas classes:
a) Custos Tcnicos.
b) Custos Complementares.
Os custos tcnicos so os correspondentes produo
essencial de uma empresa.
Os custos complementares so os relativos aos setores de
mbito geral da empresa ligados diretamente produo.
Os custos complementares so tambm denominados
despesas", de acordo com certas terminologias em uso.
Os que adotam esta forma de intitular reservam o termo
custos" apenas para a produo, e despesas para os demais
setores.
Embora isto no se ache absolutamente consagrado, na
realidade encontra-se a utilizao dos termos com este carter de
diferenciao.
Em uma empresa industrial os custos tcnicos so os de
aplicaes em matrias-primas, matrias auxiliares, mo-de-obra
direta e despesas indiretas da produo.
Como custos complementares se classificam as despesas da
administrao, os impostos gerais. os juros, os descontos, os gastos
eventuais etc.
Como a anlise dos materiais foi feita na parte de estoques
passaremos agora anlise dos outros custos, isto , mo-de-obra e
outros gastos, como aluguis, seguros, selos, correspondncias e
portes, transportes gerais, contribuies etc.
O controle de tais despesas feito de acordo com a natureza
de cada uma delas.
A mo-de-obra controla-se por um bom sistema de anotaes
do trabalho (cartes de ponto ou folhas individuais de tarefas), um
fcil critrio de distribuio da mo-de-obra, uma folha de
pagamento. racionalmente preparada, de modo a permitir que ao
mesmo tempo tambm sejam feitos os envelopes para pagamento
etc.
As demais despesas dependem de uma rotina que se resume
em uma seleo bem feita, por uma reviso antes da autorizao do
pagamento.
Pontos a Verificar na Auditoria dos Custos

So pontos centrais de verificao o controle do pagamento

dos custos e despesas e da sua genuinidade e a validade da
documentao apresentada.
Como acessrios existem os exames da propriedade da
classificao das despesas a utilidade delas, isto , a sua
justificativa.
Tambm influem os clculos aritmticos. especializem no
tocante mo-de-obra.
Deve o auditor compenetrar-se de que as despesas so
fatores negativos do rdito e devem, por este motivo. estar sujeitas
a rigorosas verificaes.
poca da Verificao
Grande parte dos exames das despesas e custos pode
processar-se paralelamente aos exames de caixa.
medida que se verificam as outras contas do sistema
financeiro, como a de fornecedores e de dbitos diversos, pode-se j
avanar o trabalho de exame de diversos pontos relativos
auditoria dos custos.
Outras partes no examinadas na ocasio podem ser
verificadas depois do exame do passivo.
Geralmente, como o exame da documentao atende a
diversos pontos da auditoria deve o auditor aproveitar o tempo,
fazendo com que os diversos trabalhos atinjam todos os setores
possveis.
engano julgar que o exame deve ser estanque.
Cuidados do Auditor e Fraudes nos Custos
Os custos, por estarem ligados ao pagamento, j por ns
examinados na auditoria de caixa podem ser fonte de fraudes
variadssimas.
Muitas das fraudes j citadas nos captulos anteriores
abrangem o setor de custos.
As despesas fictcias criadas pelos infratores so, na maioria
dos casos. as principais vlvulas.
Assim, por exemplo, no pagamento de salrios as principais
fraudes que se podem verificar so as seguintes:
1. incluso, na folha de pagamento. de funcionrios no
empregados da empresa, ou mesmo de nomes supostos;
2. incluso. em duplicata, de nomes de operrios e dos salrios
respectivos;
3. clculo a mais do pagamento, quer incluindo horas no
trabalhadas, quer aumentando as bases do clculo salarial;
4. diminuio do valor dos descontos em folha etc.
5. apresentao de faturas falsas;
6. aumento das despesas de viagem sem comprovao;

7. duplo registro do pagamento de aluguel (conhecemos um

caso em que o funcionrio pediu outra via de recibo ao
proprietrio, alegando que a documentao da empresa era
organizada e exigida toda em duas vias, e, ludibriando a boa
f do proprietrio, pedia que deixasse o recibo sem data para
que fosse feita a sada no caixa, de acordo com seu controle;
desta forma, apresentava sempre dois recibos, com datas
diferentes, beneficiando-se com o excesso pago;
8. recibos de contribuies de entidades
inexistentes,
apresentados como comprovantes de despesas etc.
Variadssimos tm sido os processos empregados nas fraudes
e por esta razo o auditor precisa de um atento exame, analisando
cada setor com todo o cuidado.
As despesas, os custos, so geradores de pagamentos. e
estes, obviamente. de sadas ou desembolsos de dinheiro. o que
motiva a facilidade do uso de tais fatos como veculo de proveito
de quem frauda.
comum encontrarmos:
a) gastos pessoais de dirigentes imputados como despesas (quer
na rea particular, quanto na pblica);
b) compras para uso de administradores, para serem pagas
como gastos da azienda (pblica e particular), quer de
utenslios, quer de materiais de construo, quer de materiais
de consumo;
c) recibos e notas de servios e materiais que de fato nunca
foram feitos ou entregues empresa ou instituio (notas
frias, como se denominam);
d) recibos e notas de servios e materiais com valores e
quantidades majorados (superfaturamento);
e) recibos e notas de servios com valores modificados dentro da
prpria empresa (aps recebidos);
f) apropriao como gasto do que na realidade investimento
em bens de uso (provocando a total anulao do valor
investido como componente da riqueza, transformando em
valor redutor) etc.
Um sem nmero de artifcios utilizam-se nas fraudes
cometidas atravs dos custos e despesas, rea em que se tm
concentrado muitas evases de tributos, igualmente. Portanto, as
fraudes. nessa rea, podem ser contra e "a favor da empresa
(quando esta as pratica para reduzir o lucro tributvel). Em ambos
os casos, todavia, h um falseamento do lucro, logo, mudana do
valor do patrimnio lquido.
Programa de Auditoria dos Custos e Despesas
Para os trabalhos pode ser elaborado o seguinte programa:

1.
2.
3.
4.
5.

verificao do sistema de controle (preliminar);

exame do critrio contbil de registro;
levantamento da anlise das empresas;
comparao da empresa em diversos exerccios;
obteno de ndices de participao das despesas nas vendas
em diversos
a) exerccios, assim como das suas variaes;
6. teste das contas de despesa vista da documentao que as
tiver originado;
7. teste de tal documentao com o exame de clculos e
autorizaes;
8. exame das atas. relativamente s autorizaes de
contribuies;
9. exame da propriedade da classificao das despesas;
10.
exame integrai de algumas despesas;
11.
exame das quotas de rateio;
12.
testes para observar a existncia de omisses;
13.
confronto das folhas de pagamento com as fichas de
registro dos empregados;
14.
anlise das despesas suspensas e dos custos em
formao.

Como complemento pode ser acrescentado

questionrio de custos para avaliao de controles:

seguinte

1. As despesas so taxadas em previses?

2. H muita discrepncia nas previses?
3. Qual a principal origem?
4. A realizao das despesas depende de autorizao?
5. A autorizao escrita?
6. Quais os critrios de autorizao?
7. Qual o controle?
8. Quem autoriza?
9. H centralizao ou descentralizao nas aprovaes?
10.
Qual a rotina das autorizaes?
11.
O pagamento de pessoal requisitado?
12.
Quem aprova as requisies?
13.
So elas numeradas?
14.
As folhas de pagamento so elaboradas pelos
apontadores?
15.
Quem as confere?
16.
Quem elabora as folhas e quem as paga?
17.
0 servio de pessoal informado, por escrito, das
alteraes de salrios?
18.
O servio de pessoal confronta as folhas com as fichas
de pessoal?

19.
feita inspeo dos apontadores?
20.
Quem realiza a inspeo?
21.
Os apontadores so de funo rotativa nas diversas
sees, de perodo em perodo, ou so fixos?
22.
A quem esto subordinados?
23.
Como prestam contas das anotaes?
24.
Executam outras tarefas?
25.
So adotados cartes de ponto?
26.
Quem fiscaliza a marcao do pomo?
27.
Qual o critrio adotado para os que no assinam o ponto
na hora determinada?
28.
feito um mapa de ponto?
29.
Existe quadro de horrio?
30.
So feitas comparaes entre as horas anotadas e a
produo?
31.
Quem acompanha estas relaes de produtividade?
32.
A quem so comunicadas as discrepncias maiores?
33.
Qual o critrio adotado no pagamento das folhas?
34.
So pagas em dias diferentes?
35.
O transporte do numerrio feito com segurana?
36.
H possibilidade de desvio por assalto ou outra
modalidade?
37.
H seguro do numerrio em trnsito para pagamento?
38.
H possibilidade de pagar-se em nome de um
empregado inexistente?
39.
Os empregados que no sabem assinar e por isso usam
impresses digitais tm estas confrontadas com as de suas
fichas de servio de pessoal?
40.
Todos os empregados possuem as suas fichas de
registro exigidas por lei?
41.
As relaes de 2/3 exigidas pela lei so feitas por
levantamento direto dos obreiros ou apenas pelas fichas
existentes?
42.
E as relaes de menores?
43.
So feitos controles sobre salrios no reclamados?
44.
Qual o controle?
45.
A Contadoria tem meios de controle para tal fim?
46.
Recebe a Contadoria cpias das autorizaes de
pagamento de despesas?
47.
As despesas previstas so tambm autorizadas?
48.
Todos os materiais de consumo so adquiridos mediante
ordens de compra?
49.
Seguem estas ordens as rotinas ideais da compra?
50.
So autorizadas?
51.
As ordens so conferidas?
52.
Os selos postais so adquiridos mediante guias?
53.
As guias so autenticadas nas reparties?
54.
Existe um controle ou registro dos selos?
55.
Quem os tem sob a sua guarda?

56.
Quem os confere periodicamente?
57.
Todas as faturas so conferidas?
58.
0 que se observa na conferncia?
59.
Quem as confere?
60.
Toda a recepo de materiais de consumo est coberta
por um boletim de recepo?
61.
Quem confecciona o boletim?
62.
Quem o visa?
63.
Quem recebe as suas vias?
64.
Existe um almoxarifado especial de materiais de
consumo?
65.
H um responsvel por essa dependncia?
66.
Est devidamente protegido?
67.
S entrega materiais mediante requisio?
68.
inspecionado?
69.
Antes da aprovao dos pagamentos todos os
elementos a ele relativos so
70.
coletados para exame?
71.
Os pagamentos que no se relacionam com a mo-deobra nem com os materiais (seguros, aluguis, fora e luz,
telefone, impostos, despesas de cartrio etc.) so
previamente autorizados?
72.
Qual a rotina das autorizaes?
73.
Quem os aprova?
74.
As contribuies em favor de instituies de caridade,
sindicatos,
associaes
cientficas
e culturais
esto
devidamente aprovadas em atas das assembleias?
75.
Qual o controle que se exerce?
76.
As incidncias tributrias so conferidas pelo servio
fiscal da empresa?
77.
Cada despesa de natureza especializada submetida a
aprovao do setor em que se operou e por um especialista
no exame?
78.
A Contadoria acompanha tais controles?
79.
As despesas eventuais seguem que rotina de
aprovao?
80.
Existe controle especial para elas?
81.
O controle de pagamento feito de forma a impedir que
seja duplamente paga uma despesa?
82.
Quem classifica as despesas?
Tanto ao questionrio quanto ao programa exposto, podem
ainda ser adicionados outros itens, segundo cada caso e a
orientao profissional do auditor, mas o apresentado um exemplo
singelo do que se pode realizar como preliminar", ou sondagem
por amostragem".
Observao do Sistema de Controle de Custos

10

O sistema de controle de custos grande porque atinge um

verdadeiro conjunto, ou sejam, materiais, pessoal e outros gastos
indiretos.
O auditor precisa observar, dentro das normas de
organizao, se as modalidades adotadas realmente atendem s
necessidades da empresa.
As discrepncias devem ser indicadas ao seu cliente.
Paralelamente, deve verificar o controle dos pagamentos dos
custos.
Na parte relativa a pessoal muito grande o campo de
anlise, assim como na da materiais.
Deve tambm o auditor observar se o sistema de organizao
do pessoal tem a amplitude desejada, abrangendo a parte dinmica
(seleo, higiene do trabalho. estudo das preocupaes, pesquisas
etc.).
Exame de Critrio Contbil dos Registros
Tal exame deve abranger o controle contbil das despesas.
Alm dos outros setores aos quais o controle serve. tem para
o auditor particular importncia o critrio seguido contabilmente,
desde o planejamento das contas.
No planejamento preciso observar se so mantidas escritas
analticas para as despesas e se possvel apurar o custo dos
diversos investimentos.
Deve, ainda, verificar se o critrio empregado atende s
necessidades atuais e se a rotina serve bem s finalidades gerais,
uma vez que elas devem estar entrosadas de tal forma que no se
permita a burocratizao dos procedimentos a ponto de emperrar o
andamento dos papis.
Nas grandes empresas o auditor deve sempre aconselhar a
adoo de sistemas da registro de custos.
As despesas devem estar analisadas de forma a ser fcil
examin-las.
tarefa do auditor verificar, tambm, a propriedade da
classificao das despesas sob o aspecto contbil corno veremos
adiante.
Levantamento da Anlise das Despesas
A anlise das despesas obtida pelo auditor, com o concurso
do prprio cliente.
Cada anlise pode constar de outros demonstrativos por meio
dos quais o profissional possa realizar as sondagens que julgar
necessrias.
As anlises devem ser claras e no deve passar despercebida
ao auditor a necessidade de aconselhar o seu cliente quando faltar
um bom sistema de verificao.

11

O exame das origens dos dbitos nas contas de despesa

sempre importante,
mesmo se dando com o processo dos
encerramentos.
Despesas Comparadas em Diversos Exerccios
A comparao das despesas em diversos exerccios tem a
finalidade de verificar as suas variaes.
Pode e deve o auditor organizar um quadro com as anlises
das diversas despesas, comparando-as em pelo menos trs
exerccios.
A fim de completar o seu trabalho, deve estabelecer os
nmeros-ndice relativamente ao ano base, porm, com os cuidados
em face da inflao.
Isto o orientar seguramente quanto s verificaes e s
dvidas que possam surgir.
Tal quadro em muito auxilia o profissional e tambm o seu
cliente.
Como no Brasil as comparaes so. em valores monetrios,
inexpressivas, em face da inflao, deve-se escolher um "fator de
converso. Tal fator pode ser o "preo da unidade de produo", o
dlar ou outra moeda de base, o ouro. ou um indexador oficial.
Comparar, simplesmente, valores de saldos de um ano para o
outro leva a ideias falsas.
A escolha do parmetro ou base de comparao relevante; o
indexador fiscal, por exemplo, est longe de expressar uma
realidade, pois parte de "mdias de diversos segmentos.
Uma anlise, por exemplo, de uma empresa construtora deve
ser feita tendo por unidade de comparao o metro quadrado de
construo.
ndices de Vendas e Despesas
O auditor deve obter um ndice percentual a fim de que possa
observar como cada despesa se comporta em face das vendas nos
diversos exerccios.
Assim, admitamos um exemplo:
Vendas
Despesas de Administrao
Despesas de Promoo de
Vendas
Despesas Tributrias
Despesas Financeiras
Custo de Vendas
Lucro

19...1

19...2

19...3

12%

11%

13%

8%

7%

8%

9%
3%
59%
9%
100%

8%
2%
61%
11%
100%

9%
4%
60%
6%
100%

100%

12

Nota-se que o ano de 19...1 representa pior situao,

motivada pela elevao das despesas. Delas a que se elevou mais
foi a financeira
Podem-se ainda obter as relaes de acrscimos por meio de
quocientes.
O exame assim realizado orienta muito e o profissional no
deve deixar de faz-lo.
Para um exame profundo preciso realizar comparaes
mensais. ajustveis monetariamente, tambm, quando relevantes
os ndices de inflao.
Despesas e Documentos de sua Origem e Exames Integrais
Partindo das contas de despesas o auditor pode selecionar
algumas, a fim de realizar um exame integral, procurando a
documentao comprobatria e examinando-lhe a sanidade e a
justificativa dos gastos.
Pode-se fazer o exame de cada registro vista de cada
documento.
As contas de despesa so unilaterais e devem comportar
apenas dbitos.
Por esta razo o auditor deve. tambm, procurar conhecer a
Iegitimidade da origem, isto , saber qual a conta creditada e
verificar se est exato o procedimento.
O exame integral de algumas contas benfico; neste caso o
auditor as selecionar e levar a efeito um exame completo.
Desta forma, todos os registros sero comparados com a
documentao.
Clculos e Autorizaes de Despesas
No exame integral acima referido o prisional observa se os
documentos possuem exatido aritmtica e se as despesas se
acham realmente autorizadas, por pessoa competente para faz-lo.
O exame das autorizaes implica tambm na anlise da
legitimidade das assinaturas, verificando-se se realmente coincidem
com as verdadeiras de pessoas efetivamente credenciadas.
Exame das Atas e das Contribuies
Nas sociedades por aes os donativos so liberalidades que a
Diretoria no pode praticar sem autorizao de assembleia geral.
Uma atitude em contrrio provoca, fatalmente, uma situao
irregular.
O auditor deve examinar se as contribuies a entidades pias,
associaes e sindicatos, as doaes etc. foram realmente
autorizadas.

13

Atas e contratos, como fontes de autorizao de gastos,

devem ser objeto de exame.
Exame da Classificao
Um erro comumente cometido, mesmo Sem Ser fraude, a
classificao indevida de contas de despesa.
preciso que por testes sejam verificadas algumas contas; se
o Razo contiver histrico ficar facilitada a tarefa.
Em caso contrrio. interessante ser uma reviso, mediante o
exame do Dirio ou das fichas de lanamentos.
comum, por exemplo, lanar-se a despesa de uma viagem
de inspeo de vendas como despesa de administrao; um
transporte de compras em fretes e carretos como conta; uma
publicao de convocao de assembleia em publicidade; um gasto
de conservao como imobilizado etc.
A tarefa do auditor dever ser a de plena orientao na exata
classificao de despesas.
Os erros cometidos nesta rea podem produzir reflexos
negativos e ensejar problemas inclusive gravosos contra a exatido.
Exame das Quotas de Rateio
preciso tambm que o auditor examine a exatido das
quotas de rateio usadas nas escritas financeiras e de custos.
Muitas vezes as quotas podem prejudicar sensivelmente o
saldo de uma conta e determinar anlises indevidas.
Merece especial destaque o rateio, igualmente. quando cria
despesas pendentes ou diferidas e que podem alterar os resultados
do exerccio.
Omisses de Registros
Dentro de suas possibilidades, o profissional precisa ainda
sondar se no foram cometidas omisses.
Os meios disponveis algumas vezes no so muitos;
entretanto, deve-se valer daqueles que estiverem ao seu alcance.
A verificao que parte dos documentos para o escriturado
o caminho aconselhvel.
Folhas de Pagamento e Registro de Empregados
A fim de constatar se todos os empregados que figuram em
folha esto registrados na empresa, procede-se ao confronto desta
com o Registro de Empregados.
Aprofundando-se no exame, pode-se ir verificao pessoal
ou fsica, a fim de comprovar se realmente os empregados esto
todos registrados.

14

As discrepncias devem ser relatadas e constituir objeto de

severa fiscalizao.
Despesas Pendentes e Custos em Formao
As despesas suspensas, no balano, devem merecer cuidado
quanto abertura de seus saldos no novo exerccio e quanto
exatido desta transferncia.
O mesmo deve suceder com o exame da avaliao dos custos
em formao. como si acontecer com os produtos em andamento
ou em fase de elaborao.
O auditor deve examinar se procede, realmente, o
diferimento.

Procedimentos Consagrados na Auditoria de Custos

So objetivos de exame de custos operacionais:
1. Assegurar-se de que os resultados que aparecem nas
demonstraes correspondem a transaes efetivamente
realizadas e no incluem partidas fictcias.
2. Observar se dentro do alcance da auditoria. todos os gastos
ocorridos e todas as perdas sofridas no exerccio esto
includos na conta de lucros e perdas e que, portanto. no
foram diferidos para exerccios futuros. nem se deixou
registrar resultados correspondentes a servios j recebidos
durante o perodo.
3. Observar se a conta de Lucros e Perdas mostra os resultados
provenientes da operao normal do negcio, separando
aqueles que reflitam operaes extraordinrias. especiais ou
eventuais. Quando uma parte importante dos resultados
refletir operaes realizadas com empresas subsidirias ou
filiadas, que este fato conste na conta de lucros e perdas ou
seja destacado em notas complementares mesma.
4. Observar se as avaliaes nas apropriaes de custos e
despesas so adequadas.
5. Observar se os ajustes monetrios praticados seguem
critrios condizentes com a realidade.
Quanto ao mtodo de exame sugere-se:
1. Reviso e avaliao do sistema de controle interno.
2. Reviso analtica das contas de operao.

15

3. Reviso documental dos movimentos.

4. Levantamentos fsicos pertinentes.
O item I destina-se a possibilitar a medida de confiana que se
deve ter nos livros e seus registros e para propiciar bases para a
fixao da extenso do exame.
O item 2, dependendo do 1 quanto profundidade, deve,
todavia, compreender:
1. Pesquisa e explicao das variaes importantes de perodo a
perodo (normalmente de ms a ms) durante o exerccio que
se examina.
2. Comparao e interpretao das variaes peridicas durante
o exerccio, com as que se tiverem apresentado nos exerccios
anteriores imediatos, tomando em considerao a influncia
das temporadas nos negcios".
3. Pesquisa e explicao das variaes de importncia entre os
totais do ano que se examina e os que correspondem aos
exerccios imediatos anteriores, tomando em considerao
fatos tais como mudanas nas condies econmicas, volume
de operaes etc.
4. Estudo e interpretao da relao que exista entre as contas
de resultado em exame e outras contas de resultado com as
quais esto relacionadas.
5. Estudo e interpretao da relao que exista entre as contas
de resultado em exame e as contas de ativo e passivo com as
quais se conectam
6. Pesquisa e explicao das variaes de importncia entre as
relaes a que se referem os pontos 4 e 5 correspondentes ao
perodo que se examina e as que tiverem resultado nos
exerccios imediatos anteriores.
Exemplo de um Programa Integrado de Exame de Custos e
Receitas (Lucros e Perdas)
O exame de auditoria pode estar baseado em um programa
abrangente que compreenda as contas redituais e suas derivaes.
Apresentamos, como exemplo, a parte de um plano que segue
este critrio:
LUCROS E PERDAS
1. Solicitar relao completa de cada item das despesas, quer
operacionais, quer no, e estabelecer um ndice percentual de
cada uma em relao s vendas totais da sociedade.
2. Comparar, partindo do mesmo mtodo do item anterior. os
movimentos de 19x1 e 19x2.
3. Partindo dos itens precedentes, obter a elevao percentual
dos custos em relao s vendas.

16

4. As contas que, adotado o processo, apresentarem maiores

aumentos devem ser objeto de anlises mais detalhadas.
5. Considerando o elevado pendente, observar se a amortizao
do mesmo foi includa na apurao dos resultados.
6. Com relao s despesas antecipadas e diferidas, solicitar
anlise das mesmas, observando os critrios adotados. No
exame dos critrios, deve-se incluir a observao do mtodo
seguido no exerccio de 19x1, inclusive examinando se os
diferimentos anteriores foram apropriados ou amortizados.
Aumenta o interesse de tais indagaes o fato de nos trs
ltimos exerccios os saldos se terem mantido exatamente os
mesmos.
Solicitamos a ateno dos ilustres auditores para o evento
indicado. em razo da natureza do fato e da j referida
regularidade durante trs anos consecutivos.
7. Solicitar a listagem completa das contas analticas do razo
relativas a custos e despesas, bem como das receitas, e
atravs de somas das analticas observar se os seus totais
coincidem com os saldos das respectivas contas sintticas
espelhadas nas demonstraes e copiadas no dirio.
Realizar, por conseguinte, concomitantemente, cotejos entre o
razo, o dirio, e as demonstraes, por amostragem.
8. Solicitar a listagem das contas analticas do exerccio de
despesas relativas aos meses de outubro. novembro e
dezembro e confront-las. Atravs do cotejo, aprofundar o
exame em todas aquelas cujo aumento tenha sido superior,
de um ms para outro, a dez por cento.
Conforme o caso, aprofundar os exames a fim de conhecer
todas as razes das oscilaes mais relevantes, relatando-as.
9. Observar se os estoques de almoxarifado que serviram de
base para apurao coincidem em valor com o copiado do
livro de registro de inventrios.
Tal livro obrigatrio por lei e deve ser lanado contendo o
ltimo levantamento, ou seja, aquele que serviu de base ao
balano.
10.
Apurar e relatar como foram feitas as avaliaes do
almoxarifado, ou seja. qual o critrio de custeia
A Lei das S. A. estabelece o valor de custo como base.
Observar se o critrio adotado nesse exerccio foi igual quele
do exerccio anterior.
Sendo diferentes. os critrios devem ser objeto de ressalva.
11.
Analisaras contas de despesas no perodo abril,
setembro e dezembro, procurando obter e relatando
observaes sobre:
11.1 os documentos respectivos (dos quais se analisaro, por
amostragem, os aspectos legais e aqueles formais);
11.2 a perfeita identificao do fato e tambm do beneficirio
de pagamento (quanto a estes observar o endereo, CPF e
documento de identificao, na falta do CPF);

17

11.3 a autorizao e sua vinculao oramentria

11.4 a adequada classificao contbil.
12.
Observar se sobre as vendas e as receitas foram
recolhidos os competentes tributos (os que houverem
incidido).
13.
Analisar as depreciaes e amortizaes", observando
se foram seguidas as contas razoveis consagradas pelas
autoridades fiscais. Pedir o quadro demonstrativo dos clculos
que serviram de base para a fixao das cotas e do respectivo
fundo de depreciao.
14.
Observar se foi constitudo fundo para crditos
duvidosos (os no garantidos).
15.
Solicitar os mapas de correo monetria e testar os
clculos.
16.
Observar se, quanto a dbitos sujeitos a correo
monetria ou a correo cambial foram feitos os ajustes e
apropriados os valores relativos ao exerccio na conta de
despesas financeiras, bem como se foi corrigido o valor no
exigvel. Quanto a juros antecipados, observar se foi
respeitada a condio pro rata tempore.
17.
Observar se foi feita a proviso para pagamento das
despesas incorridas. e no pagas. no exerccio de 19x1, e se
elas foram apropriadas neste exerccio (PIS, Frias, Folhas de
Pessoal Tributos, Seguros etc.).
18.
Observar e relatar, sobre as receitas incorridas no
exerccio e no recebidas ou faturadas, se em 19x1 foram
lanadas.
19.
Observar e relatar se a distribuio do resultado seguiu
o estabelecido no estatuto, inclusive quanto formao de
reserva legal.
Tal reserva deve ser destinada antes de qualquer outra
distribuio dentro dos limites Ilegais (5% at que atinja 20%
do capital).
20.
Observar se houve participao nos lucros atribudos
diretoria e se houve dividendo a distribuir. Relatar.
21.
Com relao a servio de terceiros, examinar os
contratos (por amostragem) e, partindo das obrigaes de
pagamento dele constantes, observar se o apropriado no
exerccio corresponde ao contratado e ao incorrido no perodo.
22.
Considerado o valor bastante expressivo da produo
em processo de acabamento, observar como foi avaliado
(critrio de documentos que comprovam) e qual a
participao que a mesma teve na apurao do resultado do
exerccio.
Solicitar a discriminao de tal produo, observar como
constou do livro da inventrios e, por amostragem. testar os
valores com as folhas de custos ou elementos de controle
existentes, observando a adequao.

18

23.
Relatar quaisquer ajustes que alm dos usuais foram
feitos ou quaisquer estornos que visaram ensejar a apurao
de lucros e perdas.
Orientaes Metodolgicas
I.

O preo de custo exigido legalmente para os bens em

estoques varivel.
Pode-se adotar o custo mdio, o mdio ponderado, o
ltimo, o primeiro etc.
O melhor critrio o mdio ponderado, e aquele baseado no
primeiro recusado pelo imposto de renda.
Observar se h correo de bens sem funo ou obsoletos.
A participao da diretoria nos lucros depende de pagamento
de dividendos aos acionistas, de acordo com o art. 152 da Lei
n 6.404/76.
Os comprovantes de despesas analisados nesta unidade
devem ser observados sob o aspecto bsico de custos e
colateralmente sob aquele de pagamento.

II.
III.
IV.

Custos Fixos e Eficcia

O aumento de custos fixos sem o aumento proporcional das
receitas por vendas interpretado como perda de eficcia.
O custo fixo um dispndio que se opera independentemente
da quantidade de produtos que ele possa promover, ou seja,
produzindo-se ou no ele ocorre da mesma forma.
Quando o aumento em tais custos considervel e constante,
mais que proporcional ao rdito, o auditor deve ressalvar em sua
opinio essa circunstncia. uma vez que, pode levar a empresa ao
definhamento.
Torna-se aconselhvel, pois, levantar-se um quadro
comparativo de correlaes como no exemplo seguinte:
Perod
o

Custo
fixo/vendas

Custo
fixo/rdito

1
2
3
4

0,12
0,16
0,18
0,19

0,31
0,37
0,40
0,43

Nmeros-ndices de
quantidades
produzidas
100
105
104
106

O quadro que formula uma situao hipottica evidencia

crescimento do custo fixo mais que proporcional ao valor da venda,
mais que proporcional ao valor do rdito e mais que proporcional ao
volume produzido.
Enquanto, em quatro perodos, a produo somente cresceu
6% em unidades, os custos fixos passaram a absorver 19% do
volume das vendas, quando no inicio s absorviam 12%; enquanto a

19

correlao entre custos fixos e vendas foi comprometida em 7%, a

produo s cresceu 6%.
Alm do mais, os custos fixos que representavam 31 % do
rdito
passaram
a
representar
43%,
evidenciando
alto
comprometimento da empresa com seus gastos permanentes.
Havendo necessidade, o auditor deve aprofundar suas
anlises. pois os custos fixos representam ameaas srias
economicidade quando as situaes se apresentam como no
exemplo apresentado.

20

Concluso
Essa auditoria no consiste em fiscalizar, e ou condenar a
administrao de uma empresa, mas serve de auxilio de apoio e de
reviso, para melhorar a performance dos controles de produo e
da coerncia na apurao dos custos da mesma. Trata-se de uma
ferramenta indispensvel para a alta Gesto, uma vez que envolve
o cerne do negcio da empresa que o custo do produto.
Cabe aos responsveis pela produo, responsveis pelos
apontamentos, pelos controles, e pela apurao de custos, a
acompanhar detalhadamente todo o trabalho, para que o resultado
do mesmo surto os efeitos esperados.
de se supor que a empresa no obtm uma estrutura de
produto registrada, ou que a mesma apresenta erros, faltando
algum item a ser considerado na mesma. Ao mesmo tempo
podemos ter uma situao onde o rateio dos custos indiretos no
esteja condizente com a realidade da empresa, at por que esse
critrio muda de empresa para empresa, e desta forma venha a
prejudicar a formao do custo de um produto, inviabilizando a
venda do mesmo no mercado.
Cabe o auditor apontar para esses fatos com o intuito de
corrigir essas distores e proporcionando uma segurana na base
gerencial da empresa.

21

Bibliografia
S, Antnio Lopes de. Curso de Auditoria, 10 edio. So Paulo:
Atlas, 2002.
http://auditoriaoperacional.com.br/auditoria-de-custos/

22