I

Actualidad y Aplicacin Prctica

Cierre Tributario 2014 Principales aspectos a

tener en cuenta
Ficha Tcnica
Autora : Abog. Vanessa Chvez Samanez(*)
Ttulo : Cierre Tributario 2014 Principales
aspectos a tener en cuenta
Fuente : Actualidad Empresarial N 316 - Primera
Quincena de Diciembre 2014

1. Introduccin
Se acerca el fin del ejercicio 2014 y con
ello las empresas requieren revisar todas
sus operaciones para verificar y detectar
aquellas operaciones que pueden generar
alguna contingencia tributaria.
Por ello mediante el presente informe
researemos los principales aspectos
a tener en cuenta en la evaluacin del
asesor contable para el cierre tributario.

2. Conceptos generales sobre

rentas de tercera categora
En el artculo 1 de la Ley del Impuesto
a la Renta nos da el marco general de
los conceptos que son gravados con el
impuesto a la renta, as tenemos que se
encuentran gravadas:
a) Las rentas que provengan del capital,
del trabajo y de la aplicacin conjunta
de ambos factores, entendindose
como tales aquellas que provengan
de una fuente durable y susceptible
de generar ingresos peridicos.
b) Las ganancias de capital
c) Otros ingresos que provengan de
terceros, establecidos por esta Ley.
d) Las rentas imputadas, incluyendo las
de goce o disfrute, establecidas por
esta Ley.
Estn incluidas dentro de las rentas previstas en el inciso a), las siguientes:
1) Las regalas.
2) Los resultados de la enajenacin de:
(i) Terrenos rsticos o urbanos por el
sistema de urbanizacin o lotizacin.
(ii) Inmuebles, comprendidos o no
bajo el rgimen de propiedad
(*) Abogada Titulada por la Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Catlica del Per, *Maestra en Gestin de Polticas Pblicas
por la Universidad Nacional Federico Villareal, *Especializacin en
Contabilidad para No Contadores ESAN, *Especializacin en Derecho
Empresarial en el CAL, *Curso de Cobranza Coactiva en el Instituto
de Administracin Tributaria y Aduanera Sunat,* Ex Orientadora
Tributaria en Centro de Servicios de Atencin al Contribuyente Sunat,
* Ex Asesora Tributaria de la Divisin de Central de Consultas de la
Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria
(Sunat), *Miembro del staff de Asesores Tributarios de la Revista
Actualidad Empresarial, *Docente del Diplomado de Auditora
Tributaria organizado por la Corporacin Americana de Desarrollo
en convenio con la Universidad Nacional Mayor de San Marcos,
*Expositora de Jornadas de Derecho Tributario a Nivel Nacional.

I-18

Instituto Pacfico

horizontal, cuando hubieren sido

adquiridos o edificados, total o
parcialmente, para efectos de la
enajenacin
3) Los resultados de la venta, cambio o
disposicin habitual de bienes.
Por otro lado, el artculo 57 del Texto
nico Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta seala que: Las rentas de la tercera categora se considerarn producidas en
el ejercicio comercial en que se devenguen
(). Asimismo indica que: Las normas
establecidas sern de aplicacin para la
imputacin de los gastos.
Sin embargo, es necesario que revisemos
algunos conceptos adicionales, que sern
necesarios para poder aplicar correctamente todos los aspectos a tener en
cuenta para el cierre tributario.
a) Ingreso bruto: Ingresos derivados
de las actividades generadoras de la
renta de tercera categora.
b) Ingreso neto: Ingreso bruto menos
devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que respondan a las costumbres de la plaza.
c) Renta bruta:
En el caso de servicios: Es igual
al ingreso neto.
En el caso de transferencia de
bienes: Es igual al ingreso neto
menos el costo computable.
d) Costo computable: Costo para
fines tributarios, por ejemplo, para
deducirlo en casos de venta de bienes (costo de adquisicin o valor de
ingreso al patrimonio).
Costo de adquisicin (contraprestacin por la adquisicin de
bienes).
Costo de produccin o construccin (costo incurrido en produccin o construccin bienes).
Valor de ingreso al patrimonio
(valor de mercado en operaciones
a ttulo gratuito).
Valor en el ltimo inventario determinado conforme a ley.
e) Depreciacin: Reconocimiento para
fines tributarios, del desgaste o agotamiento que sufran los bienes del
activo fijo de las empresas. El registro
de la depreciacin en el activo (disminuye el valor del activo) tiene como
contrapartida el registro de un gasto
por tal concepto.
f) Valor de mercado: Valor al que se
entienden realizadas las transacciones
para fines tributarios. Existen reglas

para determinar el valor de mercado

en funcin del tipo de transaccin.
Para no vinculados (artculo 32 LIR)
En los casos de ventas, aportes de bienes
y dems transferencias de propiedad, de
prestacin de servicios y cualquier otro
tipo de transaccin a cualquier ttulo, se
considerar valor de mercado a:
El valor asignado a los bienes, servicios y dems prestaciones, a efectos
del impuesto, ser el de mercado.
Si el valor asignado difiere del de
mercado, sea por sobrevaluacin o
subvaluacin, la Sunat proceder a
ajustarlo tanto para el adquirente
como para el transferente.
g) Valor razonable: Valor por el cual
un activo podra intercambiarse, o un
pasivo liquidarse, entre partes interesadas debidamente informadas, en
condiciones de independencia mutua.
h) Valor de mercado en caso de
partes vinculadas y pases de baja
o nula imposicin: se usa para las
transacciones entre partes vinculadas
o que se realicen desde, hacia o a
travs de pases o territorios de baja
o nula imposicin normas de precios
de transferencia (art. 32-A de la LIR)
i) Precios de transferencia: Valor de
mercado en transacciones entre partes
vinculadas y para transacciones con
parasos fiscales. (artculo 32-A LIR).

3. El principio de causalidad
como principio rector para la
deduccin de gastos contenido en el artculo 37 de la Ley
del impuesto a la renta
De acuerdo a lo sealado en el primer
prrafo del mencionado artculo se seala lo siguiente: A fin de establecer la
renta neta de tercera categora, se deducir
de la renta bruta los gastos necesarios para
producirla y mantener su fuente productora,
as como los vinculados con la generacin de
ganancias de capital, en tanto la deduccin
no est expresamente prohibida por la Ley
del Impuesto a la Renta.
Ello implica que las operaciones que sern
susceptibles de ser deducidas como gasto
debern de entenderse como operaciones
inherentes, naturales y acorde con el giro
del negocio, razonables que obedezcan a
una causa especial.
Asimismo se deber verificar su deducibilidad en cada caso concreto y ver si
corresponde verificar que adicionalmente
cumpla con los criterios de generalidad,
N 316

Primera Quincena - Diciembre 2014

rea Tributaria
razonabilidad, proporcionalidad y normalidad, a fin de determinar si corresponde
o no corresponde otorgarle el carcter de
gasto deducible de acuerdo a la Ley del
Impuesto a la Renta.
En el artculo 37 de la Ley del Impuesto
a la Renta recoge una lista enunciativa
de los gastos deducibles, de los cuales
algunos se encuentran condicionados,
limitados a no sobrepasar porcentajes.
Sin embargo, tambin sucede que si se
realiza una operacin que no se encuentra
incluida en dicha lista pero que s cumple
con el principio de causalidad, y siempre que no se encuentre expresamente
prohibido por la Ley se podr considerar
como gasto deducible, aun cuando no se
hubiera generado renta.
Entonces, ser necesario para la deduccin de los gastos, que no est expresamente prohibido por la Ley del Impuesto
a la Renta as como verificar la relacin
causa-efecto de la generacin de rentas
gravadas para el mantenimiento de la
fuente productora y ver si se cumple con
los requisitos de generalidad, razonabilidad, normalidad y proporcionalidad.

4. El principio de Fehaciencia
como principio subyacente al
principio de causalidad
Mediante la Resolucin del Tribunal Fiscal
N 1814-4-2006, el Tribunal Fiscal reconoce la necesidad de demostrar la prueba
para el reconocimiento del gasto incurrido.
As, seala: (..) corresponde a la Administracin Tributaria efectuar la efectiva realizacin de las operaciones fundamentalmente
en base a la documentacin proporcionada
por el contribuyente, siendo necesario
que estos mantengan, al menos un
nivel mnimo indispensable de elementos de prueba que acrediten, en
caso sea necesario, que los comprobantes
de pago que sustentan su derecho correspondiente a operaciones reales.
Tambien mediante la Resolucin del
Tribunal Fiscal N 8281-5-2008 seala
lo siguiente: (...) la sola afirmacin del
proveedor, reconociendo la realizacin de
las operaciones cuestionadas, no resulta
suficiente para acreditarlas de manera fehaciente ni su vinculacin con la generacin de
renta o el mantenimiento de su fuente (...).
Por otro lado el Tribunal Fiscal mediante
la Resolucin N 09076-1-2009 sealo
que: para efectuar reparos al crdito
fiscal del IGV por no fehaciencia de los
comprobantes de pago emitidos por los
proveedores o por inexistencia de los proveedores, no es suficiente que en el cruce
de informacin a dichos proveedores la
SUNAT les haya efectuado observaciones
por inconsistencias en su contabilidad o
por falta de capacidad econmica para
realizar sus actividades.
N 316

Primera Quincena - Diciembre 2014

As tambin mediante la RTF N 01300-12014 seala lo sguiente: Se confirma reparo al crdito fiscal por operaciones no reales,
toda vez que se verific que la recurrente
no ha aportado documentacin sustentatoria suficiente para acreditar la efectiva
realizacin de las adquisiciones de bienes y
servicios a los proveedores acotados.
Y mediante la RTF N 01287-2-2014 seal que: Se confirma reparo por operaciones
no reales. Para tener derecho al crdito
fiscal no basta acreditar que se cuenta con
el comprobante de pago que respalde las
operaciones realizadas, ni con el registro
contable de las mismas, sino que es necesario acreditar que dichos comprobantes en
efecto correspondan a operaciones reales o
existentes, es decir, que se hayan producido
en la realidad. Al tratarse de operaciones no
reales, no corresponde depsito del SPOT.
Es decir los contribuyentes, para demostrar que las operaciones se realizaron
efectivamente deber NO solo contar con
los comprobantes sino tambin con otros
medios de prueba como, cartas, contrato
de servicios, la gua de remisin, el cargo de
recepcin de los bienes, ingreso al almacn,
mails, informes del servicio contratado, etc.
Y la Administracin Tributaria deber
realizar una labor de investigacin a fin
de verificar si se trata de una operacin
no real, indagando con los proveedores
o clientes del contribuyente.
Por ello se puede concluir que, para determinar la deduccin de un gasto no es
suficiente sealar que el gasto incurrido
cumple el principio de causalidad, sino
que ser necesario que el contribuyente
demuestre que en realidad se realiz,
es decir demostrar la fehaciencia de la
operacin.

5. Respecto a la lista taxativa de

gastos no deducibles
Por otro lado mediante los artculos 44
y 47 de la Ley del Impuesto a la Renta
se sealan una lista taxativa de gastos
no deducibles; sin embargo, tambin
deberemos incluir aquellos gastos que no
cumplen con el principio de causalidad y
de fehaciencia de las operaciones.

6. El principio del devengo para

la imputacin de los gastos
En aplicacin la Ley del Impuesto a la Renta
en el artculo 57 as como a los criterios
establecidos en el prrafo OB17 y 4.49 del
Marco Conceptual para la Informacin Financiera (emitido por el IASB en 09/2010,
con el que se derog el Marco Conceptual
para la Preparacin y Presentacin de
Estados Financieros), se debe supeditar el
reconocimiento del GASTO al DEVENGO.
Este principio es entendido como tal,
al momento en que el referido gasto es
conocido, es decir desde que se conozca.

7. Excepcin al criterio del devengo para la imputacin de

los gastos
Sin embargo, existen excepciones al
principio de devengo que ha sido desarrollada por el inciso v) del artculo
37 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta, quien seala: Los gastos o costos
que constituyan para su perceptor rentas
de segunda, cuarta o quinta categora
podrn deducirse en el ejercicio gravable
a que correspondan cuando hayan sido
pagados dentro del plazo establecido por
el Reglamento para la presentacin de
la declaracin jurada correspondiente a
dicho ejercicio.
Aade el mencionado inciso: La parte de
los costos o gastos que constituyan para
sus perceptores rentas de cuarta o quinta
categora y que es retenida para efectos
del pago de aportes previsionales podr
deducirse en el ejercicio gravable a que
corresponda cuando haya sido pagada al
respectivo sistema previsional dentro del
plazo sealado en el prrafo anterior.
Por otro lado mediante la Resolucin
del Tribunal Fiscal N 07719-4-2005 de
observancia obligatoria se seala que: El
requisito del pago previsto en el inciso
v) incorporado por la Ley N 27356 al
artculo 37de la LIR, no es aplicable a
los gastos deducibles contemplados en los
otros incisos del referido artculo 37que
constituye para su perceptor rentas de
segunda, cuarta y quinta categora.
Por otro lado segn lo sealado en el ltimo prrafo del artculo 57 de la Ley del
Impuesto a la Renta, se podrn imputar
los gastos en un ejercicio distinto al de
devengo, siempre que se cumplan de manera concurrente los siguientes requisitos:
Que por razones ajenas no hubiera
sido posible conocer el gasto oportunamente.
La Sunat compruebe que su imputacin no implica obtencin de beneficio fiscal.
Se provisione y se pague antes del
cierre.
Por ejemplo mediante la Resolucin del
Tribunal Fiscal N 3836-5-2005 seala:
(...)Es recin con el acuerdo extrajudicial
que existira certeza de la existencia de
las obligaciones contractuales y por lo
tanto de los ingresos, dado que la certeza sobre dicha obligacin surge de esta
transaccin.

8. Uso de medios de pago (bancarizacin) como requisito

adicional para considerar un
gasto como deducible
Se deber usar medio de pago en aquellas
operaciones que superen los importe de
S/.3,500 o de US$1,000, an cuando se
trate de pagos a cuenta. En las operacioActualidad Empresarial

I-19

Actualidad y Aplicacin Prctica

nes de mutuo se deber bancarizar en

todas las operaciones y sin importar el
importe a pagar.
Los medios de pago vlidos son:

Depsitos en cuentas
Giros
Transferencia de fondos
Tarjetas de dbitos
Tarjetas de crdito
Cheque con la clusula no negociable, intransferible no a la orden u
otra equivalente

9. Efectos tributarios de no usar

la bancarizacin en la operaciones en las que el contribuyente se encuentra obligado
En aquellas operaciones cuya obligacin
era usar medios de pagos y se haya efectuado sin utilizarlos no darn DERECHO
A DEDUCIR GASTO COSTOS O CREDITOS
(Saldos a favor, reintegro, recuperacin
anticipada, restitucin de derecho arancelarios). Aunque la operacin sea real
o quien reciba el pago cumpla con sus
obligaciones fiscales.
La verificacin del medio de pago se
realizar cuando se efecte el PAGO CORRESPONDIENTE.
Los contribuyentes que hubieren utilizado
indebidamente o que dicha utilizacin se
torne en indebida, deber rectificar la declaracin y realizar el pago del impuesto
que corresponda, as como las multas de
corresponder.
Las consecuencias que se originan en las
operaciones de mutuo que no hubieren
sido bancarizadas son:
El mutuatario no le permite sustentar
ingreso patrimonial no justificado.
El mutuante est obligado a acreditar
el origen.
Los intereses no dan derecho a gasto
ni a crdito fiscal.
Informes de la Sunat respecto a la
bancarizacin
Informe N 108-2009-SUNAT
La obligacin de utilizar Medios de Pago
establecida en el artculo 3 del TUO de la
Ley para la Lucha contra la Evasin y para
la Formalizacin de la Economa no debe
ser cumplida necesariamente por el sujeto
que tenga derecho a aprovechar los efectos
tributarios derivados de la transaccin.
Informe N 282-2005-SUNAT
Cuando en virtud de una instruccin del
proveedor, se cancele total o parcialmente
una obligacin mediante la transferencia del
monto respectivo a la cuenta de una tercera
persona abierta en una ESF, se cumple con
la exigencia legal de utilizar Medios de Pago
contenida en el artculo 3 de la Ley.

I-20

Instituto Pacfico

Resolucin del Tribunal Fiscal respecto

a la bancarizacin
RTF N 11862-2-2009
Los medios de pago, no necesariamente deben ser emitidos por el mismo adquiriente.
RTF N 1580-5-2009
Comprobantes correlativos y no bancarizados son obligaciones independientes, salvo
que SUNAT demuestre lo contrario.

10. Pago de la tasa adicional del

4.1% por considerarse disposicin indirecta de renta
no susceptible de posterior
control tributario o tambin
llamado dividendo presunto
De acuerdo al inciso g) del artculo 24-A
de la Ley del impuesto a la Renta: Toda
suma o entrega en especie que resulte renta
gravable de la tercera categora, en tanto
signifique una disposicin indirecta de dicha
renta no susceptible de posterior control
tributario, incluyendo las sumas cargadas a
gastos e ingresos no declarados.
Asimismo aade el referido que El
Impuesto a aplicarse sobre estas rentas
se regula en el artculo 55 de esta Ley.
Su concordancia reglamentaria la encontramos en el artculo 13-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
la cual seala:
A efectos del inciso g) del artculo
24-A de la Ley, constituyen gastos que
significan disposicin indirecta de renta
no susceptible de posterior control tributario aquellos gastos susceptibles de
haber beneficiado a los accionistas, participacionistas, titulares y en general a los
socios o asociados de personas jurdicas
a que se refiere el artculo 14 de la Ley,
entre otros, los gastos particulares ajenos
al negocio, los gastos de cargo de los
accionistas, participacionistas, titulares y
en general socios o asociados que son asumidos por la persona jurdica. Renen la
misma calificacin, los siguientes gastos:
1. Los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, constituidos
por aquellos que reuniendo los
requisitos y caractersticas formales
sealados en el Reglamento de Comprobantes de Pago, son emitidos en
alguna de las siguientes situaciones:
- El emisor no se encuentra inscrito en
el Registro nico de Contribuyentes RUC.
- El emisor se identifica consignando el
nmero de RUC de otro contribuyente.
- Cuando en el documento, el emisor
consigna un domicilio fiscal falso.
- Cuando el documento es utilizado
para acreditar o respaldar una operacin inexistente.

2. Gastos sustentados por comprobantes

de pago no fidedignos, constituidos
por aquellos que contienen informacin distinta entre el original y
las copias y aquellos en los que el
nombre o razn social del comprador
o usuario difiera del consignado en el
comprobante de pago.
3. Gastos sustentados en comprobantes
de pago emitidos por sujetos a los
cuales, a la fecha de emisin de los
referidos documentos, la Sunat les ha
comunicado o notificado la baja de su
inscripcin en el RUC o aquellos que
tengan la condicin de no habido,
salvo que al 31 de diciembre del
ejercicio, o a la fecha de cierre del
balance del ejercicio, el emisor haya
cumplido con levantar tal condicin.
4. Gastos sustentados en comprobantes
de pago otorgados por contribuyentes cuya inclusin en algn rgimen
especial no los habilite para emitir ese
tipo de comprobante.
5. Gastos deducibles para la determinacin del impuesto del contribuyente
domiciliado en el pas, que a su vez
constituyan renta de una entidad
controlada no domiciliada de acuerdo
con lo dispuesto en el numeral 9 del
artculo 114 de la Ley.
6. Otros gastos cuya deduccin sea prohibida de conformidad con la Ley, siempre que impliquen disposicin de rentas
no susceptibles de control tributario.
La tasa adicional de 4.1% a la que se
refiere el artculo 55 de la Ley, procede
independientemente de los resultados
del ejercicio, incluso en los supuestos de
prdida tributaria arrastrable.
As mediante las Resoluciones del Tribunal
Fiscal RTF N 2791-5-2010, RTF N 24273-2010, RTF N 13797-4-2009, RTF N
13004-1-2009, RTF N 11658-2-2009,
seala como criterio que: Los gastos que
corresponden a operaciones no reales o
inexistentes, los que constituyen una disposicin indirecta de renta no susceptible
de posterior control tributario.
Sin embargo mediante la Resolucin
del Tribunal Fiscal N 14620-10-2012,
seala que no se considerar dividendo
presunto y como consecuencia revoca la
aplicacin de la tasa adicional del impuesto a la renta y seala lo siguiente: el registro contable de ingresos no declarados
no determina que stos sean considerados
dividendos presuntos, a lo que se debe
agregar que el reconocimiento del reparo
por ingresos no declarados, mediante la
presentacin de una declaracin rectificatoria, tampoco autoriza a la aplicacin
de la tasa adicional del Impuesto a la
Renta debido a que el ingreso reconocido
mediante declaraciones rectificatorias
puede ser materia de posterior control
tributario.
N 316

Primera Quincena - Diciembre 2014