Elementos de la obligacin tributaria

Beatriz Castro Jara

Elementos de la Obligacin tributaria
Sujeto activo
Sujeto pasivo
Objeto
Causa
Sujeto activo : acreedor de la OT.
Quin? ESTADO

Fisco
Municipalidades
Gobiernos Regionales

Sujeto pasivo
Punto de vista jurdico: aquel legalmente obligado a enterar el impuesto.
Punto de vista econmico:

Contribuyente de derecho/directo
Contribuyente de hecho/indirecto

No siempre el sujeto obligado es el que sufre incidencia en su patrimonio.

Slo interesa el fenmeno en cuanto sea reconocido por el legislador.
Art. 69 DL 825 Las personas que realicen operaciones gravadas con el impuesto de la
presente leydebern cargar a los compradores o beneficiarios del servicio,
en su caso, una suma igual al monto del respectivo gravamen, aun cuando sean dichos
compradores o beneficiarios, quienes, en conformidad con esta ley, deban enterar el
tributo en arcas fiscales.
Art. 128 CT Las sumas que un contribuyente haya trasladado o recargado
indebidamente o en exceso, por concepto de impuestos, debern ser enteradas en
arcas fiscales, no pudiendo disponerse su devolucin sino en los casos en que se
acredite fehacientemente, a juicio exclusivo del Director Regional de Impuestos
Internos, haberse restituido dichas sumas a las personas que efectivamente
soportaron el gravamen indebido.
1

Art. 128 CT Las sumas que un contribuyente haya trasladado o recargado

indebidamente o en exceso, por concepto de impuestos, debern ser enteradas en
arcas fiscales, no pudiendo solicitarse su devolucin sino en los casos en que se
acredite fehacientemente, a juicio exclusivo del Director Regional de Impuestos
Internos, haberse restituido dichas sumas a las personas que efectivamente
soportaron el gravamen indebido. (antes de Ley 20.431)
Art. 128 CT. Problema: El que tiene inters no tiene accin y el que tiene accin no
tiene inters.

Sujeto pasivo

Sujeto
pasivo

Deuda
propia
Deuda
ajena

Sujeto
responsa
ble
Sujeto
sustitutiv
o

Por deuda propia: obligado a enterar el impuesto + incidido (ej. IR 1 cat.)

Por deuda ajena: slo obligado a enterar impuesto.

Responsable: Responde conjunta, subsidiaria o solidariamente con sujeto
incidido.
Sustituto: Reemplaza al incidido totalmente.
Nota: El sujeto pasivo por deuda ajena se establece por el legislador precisamente para
facilitar la fiscalizacin y recaudacin. As, en el caso del impuesto a la renta nico al
trabajo dependiente, el fiscalizador se va a entender con el empleador en vez de
entenderse con cada uno de los trabajadores. Sin embargo, no ser el empleador el
afectado con el impuesto, sino el trabajador.
1) Sujeto responsable: en este caso el Fisco tendr accin contra cualquiera de los
dos.
2) Sujeto sustituto: el sujeto pasivo ser el nico obligado frente al Fisco.

Por deuda propia: obligado a enterar el impuesto + incidido (ej. IR 1 cat.)

Por deuda ajena: Art.83 DL 824
La responsabilidad por el pago de los impuestos sujetos a retencin en conformidad a
los artculos anteriores recaer nicamente sobre las personas obligadas a
efectuar la retencin, siempre que el contribuyente a quien se le haya debido
retener el impuesto acredite que dicha retencin se efectu. Si no se efecta la
retencin, la responsabilidad por el pago recaer tambin sobre las personas obligadas
a efectuarla, sin perjuicio de que el Servicio pueda girar el impuesto al beneficiario de
la renta afecta y de lo dispuesto en el artculo 73.
Se practic retencin: empleador=sustituto
No se hizo retencin: empleador= responsable
Elementos de la Obligacin tributaria
El Contribuyente
No existe una conceptualizacin clara
No siempre se emplea el trmino en el mismo sentido.
las personas naturales y jurdicas o los administradores y tenedores de bienes ajenos
afectados por impuestos. Art. 8 n5 CT
las personas naturales o jurdicas y los "representantes Art. 8 n7 CT

los guardadores, mandatarios, administradores, interventores, sndicos y cualquiera

persona natural o jurdica que obre por cuenta o en beneficio de otra persona
natural o jurdica.

Derechos del Contribuyente.

Ley 20.420 D.O. 19.02.2010
Incorpora Art. 8 bis: Declogo de derechos del contribuyente.
Art. 17 Ley 19.880 Ley sobre Bases de los procedimientos administrativos
Circular 41 de 26 de julio de 2006
Fuente:
En Espaa, el artculo 34 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de diciembre de 2003,
establece un completo catlogo de los derechos y garantas de los obligados tributarios
y, avanzando algo ms, crea el Consejo para la Defensa del Contribuyente, integrado
en el Ministerio de Hacienda, encargado de velar por la efectividad de los derechos de
los obligados tributarios, atender las quejas que se produzcan por la aplicacin del
sistema tributario .
En los Estados Unidos de Norteamrica, destaca la Declaracin de los derechos de
los contribuyentes de California, de abril de 2003, y Establece, adems, una oficina
del defensor de los derechos de los contribuyentes, a la cual el contribuyente puede
recurrir en caso de desacuerdo con algn empleado de la oficina de impuestos o si
desea obtener ms informacin sobre sus derechos como contribuyente o sobre
materias tributarias que lo afecten.
Clasificacin.

Permanentes
ante la
administracin
tributaria
Derechos del
Contribuyente

Referidos a la
fiscalizacin

Patrimoniales
Derechos permanentes ante la administracin tributaria:
1 Derecho a ser atendido cortsmente, con el debido respeto y consideracin; a ser
informado y asistido por el Servicio sobre el ejercicio de sus derechos y en el
cumplimiento de sus obligaciones.
7 Derecho a que las declaraciones impositivas, salvo los casos de excepcin legal,
tengan carcter reservado, en los trminos previstos por este Cdigo.
10 Derecho a plantear, en forma respetuosa y conveniente, sugerencias y quejas
sobre las actuaciones de la Administracin en que tenga inters o que le afecten.
Derechos referidos a la fiscalizacin:
3 Derecho a recibir informacin, al inicio de todo acto de fiscalizacin, sobre la
naturaleza y materia a revisar, y conocer en cualquier momento, por un medio
expedito, su situacin tributaria y el estado de tramitacin del procedimiento.
4 Derecho a ser informado acerca de la identidad y cargo de los funcionarios del
Servicio bajo cuya responsabilidad se tramitan los procesos en que tenga la condicin
de interesado.
5 Derecho a obtener copias, a su costa, o certificacin de las actuaciones realizadas o
de los documentos presentados en los procedimientos, en los trminos previstos en la
ley.
5

6 Derecho a eximirse de aportar documentos que no correspondan al procedimiento o

que ya se encuentren acompaados al Servicio y a obtener, una vez finalizado el caso,
la devolucin de los documentos originales aportados.
8 Derecho a que las actuaciones se lleven a cabo sin dilaciones, requerimientos o
esperas innecesarias, certificada que sea, por parte del funcionario a cargo, la
recepcin de todos los antecedentes solicitados.
9 Derecho a formular alegaciones y presentar antecedentes dentro de los plazos
previstos en la ley y a que tales antecedentes sean incorporados al procedimiento de
que se trate y debidamente considerados por el funcionario competente.
Derechos patrimoniales:
2 Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en las
leyes tributarias, debidamente actualizadas.
Forma de hacerlos efectivos:
Los reclamos en contra de actos u omisiones del Servicio que vulneren cualquiera de
los derechos de este artculo sern conocidos por el Juez Tributario y Aduanero,
conforme al procedimiento del Prrafo 2 del Ttulo III del Libro Tercero de este Cdigo.
(Del procedimiento especial de reclamo por vulneracin de derechos)
Vigente cuando entre en funcionamiento el TTA
Sujeto pasivo
El Contribuyente
las personas naturales y jurdicas o los administradores y tenedores de bienes ajenos
afectados por impuestos. Art. 8 n5 CT
las personas naturales o jurdicas y los "representantes Art. 8 n7 CT
los guardadores, mandatarios, administradores, interventores, sndicos y cualquiera
persona natural o jurdica que obre por cuenta o en beneficio de otra persona
natural o jurdica.
Y los entes sin personalidad jurdica?
Art. 66 CT
Art. 3 Regl. RUT (DFL n3 de 1969)
Personas a cargo de la administracin, gestin o custodia deben velar por
cumplimiento tributario. Art. 6 inc. Final del Regl. RUT

Se aparta del derecho comn: les reconoce aptitud para ser sujeto de impuestos
cuando desarrollan actividad afecta a impuestos.
Nota: Art. 66 CT.- Todas las personas naturales y jurdicas y las entidades o
agrupaciones sin personalidad jurdica, pero susceptibles de ser sujetos de
impuestos, que en razn de sus actividades o condicin causen o puedan causar
impuestos, deben estar inscritas en el Rol Unico Tributario de acuerdo con las normas del
Reglamento respectivo.
Art. 3 Regl RUT El Servicio de Impuestos Internos identificar, incorporando al Rol Unico
Tributario, a las personas naturales y jurdicas, comunidades, patrimonios fiduciarios y
aquellos sin titular, sociedades de hecho, asociaciones, agrupaciones o entes de cualquier
especie, con o sin personalidad jurdica, siempre que causen y/o deban retener impuestos,
en razn de las actividades que desarrollan.
Tambin debern identificarse las personas o entes sealados en este artculo, cuando as
lo disponga el Director de Impuestos Internos en razn de que puedan causar y/o llegar a
tener la obligacin de retener impuestos.
Art. 6 Inc. Final del Reglamento del RUT: En los dems casos, las personas que tengan a
su cargo la administracin, gestin, custodia, o que deban velar por el cumplimiento
tributario de los entes sin personalidad jurdica, o los con personalidad jurdica no
comprendidos en los incisos anteriores, debern acreditar, al solicitar la Cdula
correspondiente la naturaleza jurdica del ente respectivo, a satisfaccin del Servicio de
Impuestos Internos, y acompaar los dems antecedentes que ste le solicite.
Se aparta del derecho civil en cuanto ste le reconoce capacidad slo a las personas,
jurdicas o naturales, mientras que la legislacin tributaria le reconoce capacidad a estos
entes aunque no tengan personalidad jurdica.

Interesa al legislador gravar toda manifestacin de capacidad contributiva.

Otra cosa es la representacin tributaria,( La representacin dice relacin con quin
debe actuar ante la administracin tributaria a nombre de la entidad sin personalidad
jurdica.nota)
Reconocidas por:
DL 825 Art. 2 n3 vendedor
DL 824
DL 824
El Contribuyente. Entes sin personalidad jurdica.

Comunidad hereditaria
Art. 5

Dems comunidades y sociedades

de hecho
Art. 6

Bienes del art. 7

Situacin de la Comunidad hereditaria
DL 824 no les atribuye calidad de contribuyentes.
Art. 5 y 6: establece responsabilidad frente al Fisco.
SII administrativamente les reconoce el carcter de contribuyente. (art. 66 CT rel. Art.
3 Regl RUT)
Regla General: Art. 5 inc. 1
Las rentas efectivas o presuntas de una comunidad hereditaria correspondern a los
comuneros en proporcin a sus cuotas en el patrimonio comn.
Nota: La Profesora Emilfork seala que son las rentas devengadas de la comunidad
hereditaria, esto es, aquellas que se devengadas a partir del ao calendario o
comercial de la apertura de la sucesin.

Deudas: Art. 1354 CC Responde a prorrata de sus cuotas en el patrimonio comn.

Regla especial. Art. 5 inc 2. Ficcin del muerto vivo.

Hay que distinguir:
1)
2)

Cuotas hereditarias no determinadas

Cuotas hereditarias determinadas

Cuotas hereditarias no determinadas

Se puede operar con el nombre y RUT del causante.
Objetivo: No se impida la explotacin del negocio o giro del causante y la declaracin y
pago de impuestos.
Rgimen transitorio:

No puede exceder ms all de la determinacin de las cuotas.

En ningn caso ms de 3 aos desde la apertura de la sucesin

Nota: Transcurrido el plazo de 3 aos, se debe cumplir con la obligacin del art. 69 del
CT, esto es dar aviso de trmino de giro.

Cuotas hereditarias determinadas o expira el plazo de 3 aos

Rige la RG del art. 5 inc.1
Las rentas corresponden a los herederos el proporcin a sus cuotas en la herencia.
Qu entendemos por cuotas determinadas?
D mayoritaria: determinadas por particin
Fallo CS: siempre estn determinadas (por ley o por testamento) se establece una
opcin para los comuneros.
Elementos de la Obligacin tributaria
Qu pasa si transcurridos 3 aos no se han determinado las cuotas?
Hay que estarse a la liquidacin del impuesto a la herencia (se entrega cuando se
solicita posesin efectiva)
Y si transcurridos los 3 aos no se ha solicitado posesin efectiva?
La ley nada dice
NO puede mantenerse la ficcin y los comuneros deben dar aviso de trmino de giro.
Pueden continuar como comunidad aviso de inicio de actividades. (cambia
contribuyente)
Nota: El SII ha sealado que terminado el plazo de 3 aos de la ficcin las rentas deben
ser declaradas en proporcin a las cuotas hereditarias de cada comunero.
Se debe acreditar la naturaleza jurdica de la organizacin o ente respectivo a
satisfaccin del SII, acompaando los antecedentes que ste solicite atendidos los
hechos y circunstancias que en cada caso particular concurran. (Circ. 31/2007)
Debe tener un administrador, representante o mandatario cuya personera conste en
documento autorizado ante Notario u Oficial del Registro Civil (cuando no exista
Notario). (Circ. 31/2007)
Problemas procesales A quin notifico?
Citacin y liquidacin se cursan a nombre del causante, dejando constancia de
nombres y RUT de los comuneros.
Debe notificarse a cada uno de los herederos o a mandatario comn.
Por oficio de 1995 el SII reconoce la posibilidad de que, dentro del plazo de 3 aos, se
pueda convertir una EI del causante el sociedad de cualquier naturaleza.

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Clusula de garanta tributaria:

No se da aviso de trmino de giro

Impide devengo impuesto art. 38 bis

El SII extiende la aplicacin a comunidad entre cnyuges o entre cnyuge sobreviviente

y herederos del fallecido, a la disolucin de la sociedad conyugal
Por qu? Porque el art. 6 no la comprende.
Responsabilidad infraccional
Qu pasa si una vez descubierto un delito tributario y antes de aplicar una multa
muere el contribuyente?
Quin responde?
Art. 93 n1 CP extincin de la responsabilidad penal. (es personal, la pj no puede
delinquir, no tiene dolo, si muere la persona que lo tena cmo se defiende?)
CS: El ordenamiento tributario contempla normas especiales, que son excepcin a las
normas del derecho comn.
Art. 98 CT De las sanciones pecuniarias responden el contribuyente y las dems
personas legalmente obligadas.
Art. 99 CT Las sanciones corporales y los apremios, en su caso, se aplicarn a quien
debi cumplir la obligacin y, tratndose de personas jurdicas, a los gerentes,
administradores o a quienes hagan las veces de stos y a los socios a
quienes corresponda dicho cumplimiento.
Art. 98 CT De las sanciones pecuniarias responden el contribuyente y las dems
personas legalmente obligadas.
Art. 8 n5 Por "contribuyente", las personas naturales y jurdicas o los
administradores y tenedores de bienes ajenos afectados por impuestos. (aqu es
persona de hecho)
Problema: art. 3 inc 2 DL 825 otorga expresamente la calidad de contribuyente a las
sociedades de hecho.

Situacin de las dems comunidades y sociedades de hecho.

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Excluye:
Comunidad hereditaria
Comunidad resultante de la disolucin de la sociedad conyugal
Ejemplo:
Comunidad de dominio sobre bien singular
Comunidad Zapata Gonzlez , Pedro Ramiro
Sociedad de hecho: Hay sociedad de hecho cuando se han reunido todos los elementos
esenciales de la sociedad comercial, pero no se han cumplido las solemnidades legales.
(CS)
Ej. SRL por instrumento privado protocolizado en vez de escritura pblica. (art. 2 Ley
3.918)
Zapata Gonzlez , Pedro Ramiro y otro(s)
Art. 6 DL 824 En los casos de comunidades cuyo origen no sea la sucesin por causa
de muerte o la disolucin de la sociedad conyugal, como tambin en los casos de
sociedades de hecho, los comuneros o socios sern solidariamente responsables de
la declaracin y pago de los impuestos de esta ley que afecten a las rentas obtenidas
por la comunidad o sociedad de hecho.
Art. 6 DL 824

Art. 6 DL 824 Sin embargo, el comunero o socio se liberar de la solidaridad, siempre

que en su declaracin individualice a los otros comuneros o socios, indicando su
domicilio y actividad y la cuota o parte que les corresponde en la comunidad o
sociedad de hecho.
Con la disolucin de una sociedad se crea o no una comunidad?
SA: subsiste la personalidad jurdica para efectos de su liquidacin. (art. 109 Ley
18.046)
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Dems sociedades comerciales: se acepta el mismo principio.

Sociedades civiles: discutible
Sociedades de hecho: nunca fueron sociedades (se sujetan a las disposiciones de la
comunidad)
IVA. Art. 3 inc. 1 y 2 DL 825.
Son contribuyentes, para los efectos de esta ley, las personas naturales o jurdicas,
incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realicen ventas, que
presten servicios o efecten cualquier otra operacin gravada con los impuestos
establecidos en ella.
En el caso de las comunidades y sociedades de hecho, los comuneros y socios sern
solidariamente responsables de todas las obligaciones de esta ley que afecten a la
respectiva comunidad o sociedad de hecho.
Establece solidaridad legal.

Diferencias entre solidaridad IVA y Renta

Elementos de la Obligacin tributaria

Sujeto pasivo
El Contribuyente. Entes sin personalidad jurdica.
Elementos de la Obligacin tributaria
Bienes del art. 7
Factor comn: incertidumbre acerca del titular y en consecuencia del sujeto pasivo de
la obligacin tributaria.

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1. Depsitos de confianza en beneficios de criaturas que estn por nacer o de

personas cuyos derechos son eventuales.
2. Depsitos hechos en conformidad a un testamento u otra causa.
3. Bienes que tenga una persona a cualquier ttulo fiduciario y mientras no se
acredite quienes son verdaderos beneficiados de las rentas respectivas.
Lo que le interesa al legislador es que las rentas que produzcan estos bienes sean
declaradas y el impuesto pagado.
Art. 65 CT Estn obligados a presentar anualmente una declaracin jurada de
sus rentas, en cada ao tributario
Iguales obligaciones pesan sobre los albaceas, partidores, encargados fiduciarios o
administradores, de cualquier gnero.
Art. 3 DFL 3: El SII identificar, incorporando al RUT, a personas naturales o jurdicas,
patrimonios fiduciarios y aquellos sin titularsiempre que causen y/o deban
retener impuestos, en razn de las actividades que desarrollan.
No hay que confundir rentas personales del administrador con las de los bienes
declaracin de renta separada. Art. 52 inc 1 DL 824

El Contribuyente. Situaciones especiales.

Menores de Edad
Son sujetos pasivos de la obligacin tributaria?
S, sin perjuicio de las normas de derecho comn sobre capacidad de ejercicio y
representacin.

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Problema a propsito de la situacin tributaria de los socios menores de edad ante el

IGC.
Menores de edad.

Reaccin del SII:

Las rentas recibidas por los hijos menores, actuando fuera de su peculio profesional, o
industrial , deben ser declaradas por el titular de la patria potestad.

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Le corresponden en virtud del derecho legal de goce. Art. 252 CC debe declararla
conjuntamente con sus propias rentas.
Defensa: Art. 252 CC facultativo.
Art. 252 : es un derecho personalsimo que consiste en la facultad de usar los bienes
del hijo y percibir sus frutos, con cargo de conservar la forma y sustancia de dichos
bienes y de restituirlos, si no son fungibles; o con cargo de volver igual cantidad y
calidad del mismo gnero, o de pagar su valor si son fungibles
Defensa: Art. 252 CC facultativo.
Menores de edad.

Se pueden constituir sociedades con un menor?

S, pero los padres no podrn efectuar retiros o por l, o de lo contrario debern
incorporar las rentas a las propias.
Asociacin o cuentas en participacin.
Art. 507 C de Com. La participacin es un contrato por el cual dos o ms comerciantes
toman inters en una o muchas operaciones mercantiles, instantneas o sucesivas,
que debe ejecutar uno de ellos en su solo nombre y bajo su crdito personal, a cargo
de rendir cuenta y dividir con sus asociados las ganancias o prdidas en la proporcin
convenida.
Requisitos:
Contrato entre comerciantes

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Objeto mercantil
Asociacin o cuentas en participacin.
Partes:
Socio comanditario slo aporta capital
Socio gestor aporta su trabajo personal, desarrolla el negocio de la cuenta
bajo su nombre, patrimonio y por su cuenta y riesgo.
No da origen a una persona jurdica
Frente a terceros existe slo el gestor (es una sociedad oculta)
Importancia tributaria:
Art. 28 CT El gestor de una asociacin o cuentas en participacin y de cualquier
encargo fiduciario, ser responsable exclusivo del cumplimiento de las
obligaciones tributarias referente a las operaciones que constituyan el giro de la
asociacin u objeto del encargo. Las rentas que correspondan a los partcipes se
considerarn para el clculo del IGC de stos, slo en el caso que se pruebe la
efectividad, condiciones y monto de la respectiva participacin.
El SII slo acepta la aplicacin del Art. 28 CT cuando se cumplen con los requisitos de
la definicin del art. 507 CdeCom.
Entre comerciantes
Objeto mercantil
Argumentos en contra:
1. Doctrina del derecho comercial lo permite en el marco de la autonoma de
la voluntad y libertan contractual (contrato atpico)
2. Art. 28 se refiere a cualquier otro encargo fiduciario
Se ha usado este contrato para eludir el principio de personalidad de las prdidas. (a
comienzo de los aos 90)
Slo pueden ser deducidas por el RUT que las han generado.

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Posicin del SII

1. Primera: sin aceptar el mecanismo de modo expreso, mediante instrucciones de
1966, se burlada el principio.
El gestor deber efectuar una sola declaracin respecto de sus rentas obtenidas
individualmente y de las obtenidas en la Asociacin.
Utilidad de la cuenta absorbida por prdida personal del gestor.
2. Segunda: Circular n 29 de 1999
Para determinar la situacin del partcipe deben separarse los resultados, sin que
pueda ser favorecido con la deduccin de la prdida tributaria personal del gestor.
Problema: SII estara legislando o interpretando contra ley.

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Primera: sin aceptar el mecanismo de modo expreso, mediante instrucciones de 1966,

se burlada el principio.
El gestor deber efectuar una sola declaracin respecto de sus rentas obtenidas
individualmente y de las obtenidas en la Asociacin.
Utilidad de la cuenta absorbida por prdida personal del gestor.

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